Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.149.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-21
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: komornik; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2021r. (data wpływu 9 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.) oraz z 12 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

9 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.) oraz z 12 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w .. prowadzi egzekucję przeciwko spółce jawnej działającej pod firmą: „…” A. L., Z. Ż. spółka jawna, KRS …. W toku postępowania, na wniosek wierzyciela wszczęto egzekucję z nieruchomości dłużnej spółki, a mianowicie:

*   nieruchomości lokalowej niemieszkalnej powierzchni użytkowej 1570,15 m2, położonej w S. przy ul. .., dla której prowadzona jest przez VII Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w … księga wieczysta …,

*   nieruchomości lokalowej niemieszkalnej powierzchni użytkowej 152,10 m2, położonej w S. przy ul. …, dla której prowadzona jest przez VII Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w … księga wieczysta …,

*   nieruchomości tj. działki nr … o powierzchni 155 m2, użytkowanej jako droga dojazdowa, położonej: …., S. dla której Sąd Rejonowy w … VII Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW ….

Na mocy postanowienia z dnia 20.01.2021r., na postawie art. 926 § 1 k.p.c. egzekucję z powyższych nieruchomość połączono na wniosek wierzyciela w jedno postępowanie.

Wyżej wymienione nieruchomości lokalowe niemieszkalne łącznie stanowią jednolitą powierzchnię użytkową, położone są na dwóch kondygnacjach (parterze i piętrze - lokal nr 5) oraz na piętrze budynku (lokal nr 6), oznaczone jako lokal użytkowy nr 5 oraz lokal użytkowy nr 6, dla których prowadzone są księgi wieczyste nr KW … - lokal użytkowy nr 5 oraz KW … - lokal użytkowy nr 6. Usytuowanie tych dwóch lokali niemieszkalnych w budynku powoduje, że ze względów funkcjonalnych nie mogą być one samodzielnie i osobno przedmiotem obrotu rynkowego - bowiem wejście do lokalu niemieszkalnego oznaczonego jako lokal użytkowy nr 6 o powierzchni użytkowej 152,10 m2 możliwe jest wyłącznie poprzez lokal niemieszkalny oznaczony jako lokal użytkowy nr 5 o powierzchni użytkowej 1570,15 m2.

Ponadto, pomieszczenia w lokalu nr 6 pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do pomieszczeń lokalu nr 5, a oba lokale stanowią własność tego samego podmiotu. Lokale funkcjonalnie stanowią jedną całość i praktycznie mogą być zbyte wyłącznie jednocześnie. Z kolei odnośnie nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr … o powierzchni 155 m2, dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w … księga wieczysta KW nr … należy wskazać, iż użytkowana jest ona jako droga dojazdowa utwardzona betonem do nieruchomości sąsiedniej, tj. działki nr … zabudowanej powyższym obiektem użytkowo - mieszkalnym - KW … oraz KW …. Teren działki … (drogi dojazdowej) ogrodzony jest łącznie z działką nr … płotem betonowym z bramą wjazdową stalową jednoskrzydłową.

Daty nabycia nieruchomości, poniesione nakłady:

*   KW … - lokal 1570,15 m2 - lokal ten został nabyty w 1998r. przez wspólników dłużnej spółki - A. L.i Z. Ż., którzy w chwili nabycia prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, nieruchomość stanowiła wspólność łączną wspólników spółki cywilnej. W 2001r. ww. wspólnicy przekształcili umowę spółki cywilnej w jawną i nieruchomość tę przenieśli do utworzonej spółki jawnej. Według oświadczenia jednego ze wspólników nieruchomość ta została nabyta 1998r. od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych za kwotę ok. 200 tyś zł. W pierwszych 3 miesiącach od zakupu dłużnicy celem przystosowania nieruchomości do działalności gospodarczej - produkcji wyrobów garmażeryjnych, przebudowali i zmodernizowali tę nieruchomość, ponosząc w związku z tym faktem, nakłady w granicach 300-400 tyś zł. Następnie w 2011 lub 2012r. na działce, na której znajduje się budynek obejmujący przedmiotowy lokal, dłużna spółka wybudowała studnię głębinową, której koszt wyniósł ok. 130 tyś zł. Wszystkie czynności związane z powyższymi nakładami - usługi, materiały budowlane, itp., objęte były fakturami VAT, a podatek VAT był przez dłużną spółkę odliczany - początkowo przez wspólników spółki cywilnej (nakłady poniesione w pierwszych miesiącach po nabyciu nieruchomości - 1998r.) i następnie przez spółkę jawną - budowa studni głębinowej w 2011/2012r.

*   KW … - lokal niemieszkalny o powierzchni 152,10 m2 - został on nabyty przez dłużną spółkę w 2008r. również od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych za kwotę ok. 150 tyś zł. W pierwszych miesiącach po zakupie dłużna spółka przebudowała i zmodernizowała ten lokal, celem przystosowania jego do prowadzonej działalności gospodarczej - produkcji wyrobów garmażeryjnych, ponosząc na to nakłady w wysokości ok. 100 tyś zł. Wszystkie czynności związane z przebudową tego lokalu - usługi, materiały budowlane, itp. objęte były fakturami VAT, a podatek VAT był przez dłużną spółkę odliczany.

*   KW …. - działka … o pow. 155 m2 użytkowana jako droga dojazdowa utwardzona betonem do budynku, w którym znajdują się powyższe lokale użytkowe. Działka ta znajduje się na terenie obowiązującego Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi … na terenie oznaczonym symbolem 29 U - teren zabudowy usługowej. Na działce tej dopuszcza się lokalizację obiektów małej architektury, lokalizację urządzeń infrastruktury technicznej oraz w razie konieczności dopuszcza się możliwość włączenia do drogi 010KL fragmentów przyległych powierzchni. Działka została zakupiona w 2002r. przez dłużną spółkę od Agencji Nieruchomości Rolnych. Nie ustalono kwoty zakupu. Dłużna spółka nie ponosiła nakładów na tę działkę.

Powyższe nieruchomości służyły dłużnej spółce do prowadzonej działalności gospodarczej były środkami trwałymi w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Według oświadczenia jednego ze wspólników powyższe nieruchomości zostały zakupione bez podatku VAT.

Wspólnicy dłużnej spółki prowadzili działalność gospodarczą - produkcja wyrobów garmażeryjnych od 1995r. do 2001r. w formie spółki cywilnej. Od 2001r. działalność ta prowadzona jest przez dłużną spółkę w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę jawną. Spółka faktycznie zaprzestała prowadzenia działalności w 2014r. Działalność ta została formalnie zawieszona przez dłużną spółkę w marcu 2019r. i pozostaje zawieszona do dzisiaj. W latach 2014-2018 wobec dłużnej spółki prowadzone było postępowanie upadłościowe obejmujące likwidacje majątku spółki. Powyższe nieruchomości nie zostały sprzedane w toku postępowania upadłościowego, które zostało zakończone 30.03.2018r. Po zakończeniu postępowania upadłościowego nieruchomości ponownie trafiły we władanie dłużnej spółki.

Dłużna spółka z dniem 31.10.2019r. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy o podatku VAT.

Powyższe nieruchomości od momentu zakupu przez dłużną spółkę nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, czy też innej umowy na podstawie której doszłoby do przekazania ich osobom trzecim, służyły one tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności dłużnej spółki i były w jej władaniu (poza oczywiście okresem prowadzenia postępowania upadłościowego). 

Wg uzyskanych przez Komornika informacji w toku postępowania od dłużnej spółki, prowadzona przez spółkę działalność nie był zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

W ocenie organu egzekucyjnego droga znajdująca się na działce jest budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

W tym miejscu należy nadmienić, iż działka ta objęta jest Miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wsi S. zatwierdzonym Uchwałą .. Rady Gminy … z dnia 10 października 2013r. ogłoszonym w Dzienniku Urzędowym woj. pomorskiego poz. 3704 z dnia 31 października 2013r. i położona jest na terenie oznaczonym symbolem planu 29 U - tereny zabudowy usługowej. Na działce nr .. dopuszcza się lokalizację obiektów małej architektury, lokalizację urządzeń infrastruktury technicznej oraz w razie konieczności dopuszcza się możliwość włączenia do terenu drogi 010KL - fragmentów przyległych powierzchni.

Działka nie jest uzbrojona w infrastrukturę techniczną lecz posiada dostęp do pełnego uzbrojenia, tj. energię elektryczną, kanalizację sanitarną, ciepłociąg zlokalizowany w ulicy ….

Działka jest niezabudowana, ale częściowo zagospodarowana, utwardzona asfaltem. Stanowi drogę dojazdową do działki nr .. zabudowanej dużym obiektem usługowo - mieszkalnym. Teren działki ogrodzony jest łącznie z działką nr … płotem betonowym z bramą wjazdową stalową jednoskrzydłową. W ewidencji gruntów działka ta jest oznaczona symbolem "dr", a więc droga.

W ocenie organu egzekucyjnego studnia głębinowa zlokalizowana na działce nr … o głębokości 50 m jest budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane.

Wg wiedzy organu egzekucyjnego:

*   droga oznaczona jest symbolem 2112 (sekcja 2 - Obiekty Inżynierii Lądowej i Wodnej, Dział 21 - Infrastruktura Transportu, Grupa 211 - Autostrady, Drogi Ekspresowe, ulice i drogi pozostałe, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe),

*   studnia oznaczona jest symbolem 2222 (sekcja 2 - Obiekty Inżynierii Lądowej i Wodnej, Dział 22 - Rurociągi, limę telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, Grupa 222 Rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze, Klasa 2222 - Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej).

Działka … (droga) - została nabyta przez dłużników w 2002r., od nabycia stan faktyczny tej działki nie uległ zmianie (dłużnicy nie ponosili żadnych nakładów na tą działkę, nie wykonywali żadnych prac w stosunku do tej działki, jest ona w takim samym stanie obecnie, jak w dniu zakupu).

Studnia głębinowa - została wybudowana przez dłużników w 2011r. lub 2012r. (wg oświadczenia dłużnika - brak jest możliwości ustalenia dokładnej daty).

Studnia jest trwale związana z gruntem, droga jest trwale z gruntem związana.

Wg organu egzekucyjnego nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budowli:

*   studnia - pierwsze zasiedlenie nastąpiło po jej wybudowaniu - w 2011r. lub 2012r., wówczas dłużnik rozpoczął użytkowanie tej studni na potrzeby własnej działalności gospodarczej (zaopatrywała budynek w wodę, w którym prowadzona była działalność gospodarcza polegająca na produkcji wyrobów garmażeryjnych),

*   działka …- droga - nie jest znana dokładna data pierwszego zasiedlenia - najpóźniej mogło mieć ono miejsce w 2002r., a może to być data wcześniejsza, gdyż dłużnicy nabyli w 2002r. tę działkę, nie ponosili oni żadnych nakładów na tę nieruchomość i wykorzystywana ona była od początku nabycia do prowadzonej działalności gospodarczej (stanowiła też środek trwały), brak jest natomiast dokładnej wiedzy, jak wyglądała sytuacja z tą działką przed 2002r. 

Studnia głębinowa zajęta została do używania natychmiast po jej wybudowaniu - w 2011r. lub 2012r. (brak jest możliwości ustalenia dokładnie tej daty), działka … - droga - zajęcie do używania nastąpiło natychmiast po jej zakupie - w listopadzie 2002r.

Pierwsze zasiedlenie nastąpiło poprzez rozpoczęcie użytkowania tych budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej, -

*   w przypadki studni - po jej wybudowaniu,

*   w przypadku drogi - po jej zakupie (lub wcześniej).

Na pytanie tut. Organu nr 4d: Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budowli a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata :

Zainteresowany wskazał:

*   studnia - upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia,

*   droga - upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia,

Na pytanie tut. Organu nr 4h: Czy dłużnicy ponosili nakłady na ulepszenie ww. budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, jeśli tak to czy w stosunku do tych wydatków na ulepszenie przysługiwało dłużnikom prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zainteresowany wskazał:

*   studnia - po wybudowaniu dłużnicy nie ponosili już nakładów na te budowlę,

*   droga - od dnia zakupu tej nieruchomości dłużnicy nie ponosili żadnych nakładów na tę drogę.

Na pytanie tut. Organu nr 5: Czy w stosunku do lokali niemieszkalnych, o których mowa we wniosku, dłużnicy ponosili wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej? Jeśli tak, to należy wskazać (odpowiedzi na poniższe pytania należy udzielić tylko w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 5):

1.  kiedy takie wydatki były ponoszone?
2.  czy nakłady ponoszone przez dłużników na ulepszenie lokali stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania nieruchomości lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia?
3.  czy w stosunku do wydatków na ulepszenie lokali, dłużnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
4.  kiedy lokale po dokonaniu ulepszeń, zostały oddane do użytkowania? Należy wskazać dokładną datę.
5.  czy po oddaniu do użytkowania ulepszonych lokali miało miejsce pierwsze zasiedlenie tych lokali? Jeżeli tak, to należy wskazać dzień, miesiąc i rok, kiedy nastąpiło/nastąpi „pierwsze zasiedlenie”.
6.  w ramach jakich czynności nastąpiło pierwsze zasiedlenie ulepszonych lokali?
7.  czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonych lokali, a ich dostawą, upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
8.  w jaki sposób, do jakich czynności dłużnicy wykorzystywali ulepszone lokale po oddaniu ich do użytkowania?
9.  czy ulepszone lokale były wykorzystywany przez dłużników wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Wnioskodawca udzieli następujących odpowiedzi

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - tak,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 – tak,

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - w 1998r.,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - w 2008r.,

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - tak,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - tak,

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - tak,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - tak.

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - koniec 1998r./początek 1999r.
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - w 2008r.

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - koniec 1998r./początek 1999r.- z chwilą rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własnej działalności,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - w 2008r. - z chwilą rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własnej działalności.

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - poprzez rozpoczęcie użytkowania lokali na potrzeby własnej działalności gospodarczej,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow.użytk. 152,10 m2 - poprzez rozpoczęcie użytkowania lokali na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - tak,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - tak.

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, - lokal wykorzystywany był do prowadzenia działalności gospodarczej - produkcja wyrobów garmażeryjnych (stanowił środek trwały w działalności),
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - lokal wykorzystywany był do prowadzenia działalności gospodarczej produkcja wyrobów garmażeryjnych (stanowił środek trwały w działalności).

1.  *   lokal niemieszkalny nr 5 o pow. użytk. 1570,15 m2, wg uzyskanych przez komornika informacji w loku postępowania od dłużnej spółki, prowadzona przez spółkę działalność nie był zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT,
    *   lokal niemieszkalny nr 6 o pow. użytk. 152,10 m2 - wg uzyskanych przez komornika informacji w toku postępowania od dłużnej spółki, prowadzona przez spółkę działalność nie był zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego w poz. 61 stanu faktycznego, sprzedaż w trybie egzekucji wymienionych tam nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, którego płatnikiem zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług pozostaje komornik?

W przypadku odpowiedzi pozytywnej w zakresie powyższego pytania, to czy do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. l pkt 10?

Zdaniem Wnioskodawcy, (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniach wniosku), na mocy art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ustawodawca ustanowił komornika płatnikiem podatku VAT od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika.

Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem VAT, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu VAT lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sic przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Analiza art. 7 ww. ustawy prowadzi do wniosku, iż opodatkowaniu podlega tylko ta czynność, stanowiąca dostawę, która wykonywana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy. Przy ustalaniu, czy dana dostawa towarów stanowi działalność gospodarczą, koniecznym jest zbadanie, czy sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej.

W świetle przytoczonych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności, jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek.

Pierwsza z nich zaistnieje, gdy czynność będzie ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, druga natomiast, gdy zostanie dokonana ona przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

  Sprzedaż nieruchomości w trybie egzekucji podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana w związku z działalnością gospodarczą dłużnika. Istotne jest zatem określenie, czy sprzedawana nieruchomość należy do majątku prywatnego dłużnika, jeżeli dłużnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Dłużnik może więc inaczej niż komornik oceniać, czy sprzedaż nieruchomości powinna podlegać VAT.

Jak słusznie stwierdził NSA w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r., I FSK 1348/11 „Nie można bowiem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego abstrahować od tego, że w okolicznościach danej sprawy sporne mogą być różne kwestie związane z podatkiem od towarów i usług, przy czym nie tylko zagadnienia dotyczące tego, czy komornik jest płatnikiem, czy też tego, czy VAT powinien być doliczony do wylicytowanej kwoty, czy też się w niej zawiera, ale też np. kwestie związane z oceną, czy w ogóle dana dostawa nieruchomości (bądź innego towaru) w trybie egzekucyjnym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie sposób bowiem z góry wykluczyć sytuacji, w której sporny może się okazać związek danego składnika towaru podlega w ogóle opodatkowaniu VAT)".

Nawet jeżeli nie będzie budziło wątpliwości, że dostawa nieruchomości ma związek z prowadzoną przez dłużnika działalnością gospodarczą, to może powstać problem z prawidłową oceną, czy w danym przypadku dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z VAT. Kwestia ta jest bardzo skomplikowana, prawidłowe opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości zależy od wielu przesłanek.

W ocenie organu egzekucyjnego, mając na uwadze stan faktyczny niniejszej sprawy oraz powołane powyżej przepisy, dostawa przedmiotowej nieruchomości, ma związek z prowadzoną przez dłużną spółkę działalnością gospodarczą.

Dostawa tych nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1.

Jednakże w ocenie organu egzekucyjnego sprzedaż dwóch lokali niemieszkalnych objętych KW … - lokal 1570,15 m2 oraz KW \`(...)\` - lokal 152,10 m2, będzie korzystała ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z dniem 1.09.2019 r. ustawodawca znowelizował przepisy ustawy VAT, m.in. wprowadzając nową definicję pierwszego zasiedlenia.

Nowelizacja, o której mowa, została dokonana na mocy przepisów ustawy z 4.07.2019r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1520 ze zm.).

Pierwsze zasiedlenie to, zgodnie z obecnym brzmieniem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W dotychczasowym stanie prawnym - pierwszym zasiedleniem nie było faktyczne rozpoczęcie używania budynku czy też budowli (bądź ich części), lecz wydanie ich do używania w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli np. w formie dostawy, leasingu, wynajmu, dzierżawy, ustanowienia użytkowania. W szczególności pierwszym zasiedleniem – w rozumieniu definicji ustawowej - nie byłe rozpoczęcie używania budynku (budowli) przez podatnika, który ten obiekt budowlany wybudował bądź zmodernizował, podnosząc jego wartość początkową o co najmniej 30%.

Pomijając już genezę powyższej definicji pierwszego zasiedlenia, mając na uwadze aktualną definicję tego zagadnienia, należy przyjąć, iż rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własnej działalności gospodarczej budynku po jego ulepszeniu, gdy wydatki na to ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku, stanowi pierwsze zasiedlenie. W niniejszej sprawie niewątpliwym jest, iż charakter, zakres poczynionych nakładów, prac przez dłużną spółkę na dwie wyżej wymienione nieruchomości - lokale niemieszkalne, świadczy, iż stanowiły one ulepszenie przedmiotowych nieruchomości. Niewątpliwym również jest to, iż wydatki inwestycyjne poniesione przez dłużną na te ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej, a po ulepszeniu dłużna spółka rozpoczęła użytkowanie tych lokali na potrzeby własnej działalności gospodarczej. W świetle tego należy zatem uznać, iż do pierwszego zasiedlenia doszło przy rozpoczęciu użytkowania przedmiotowych lokali niemieszkalnych przez dłużną spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Co za tym idzie ewentualna sprzedaż tych dwóch lokali niemieszkalnych będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, w świetle przedstawionego w poz. 61 stanu faktycznego w niniejszym uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca zmodyfikował pierwotne stanowisko wniosku z dnia 2 marca 2021r., a dotyczące nieruchomości objętej księgą wieczystą nr KW \`(...)\` - działki nr \`(...)\` (droga), w ten sposób, iż w ocenie organu egzekucyjnego nieruchomość ta - podobnie jak ww. lokale niemieszkalne, będzie korzystała ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Znajdująca się bowiem na działce nr \`(...)\` droga jest budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Jak wynika bowiem z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt łub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury.
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” można wyróżnić klasę 2112 - ulice i drogi pozostałe, do której zalicza się: Drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki do jazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.

Przedmiotem sprzedaży będzie budowla w postaci drogi dojazdowej sklasyfikowana PKOB 2112.

W świetle powyższego, jeżeli opisana we wniosku droga dojazdowa mająca być przedmiotem sprzedaży stanowi budowlę trwale z gruntem związaną w rozumieniu wyżej cyt. ustawy - Prawo budowlane oraz rozporządzenia w sprawie PKOB, zastosowanie znajdą przepisy art. 43 i art. 2 pkt 14 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego i wcześniej złożonych wyjaśnień we wniosku z dnia 2 marca 2021r., w niniejszej sprawie dostawa ww. budowli (drogi) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w 2002r., a może to być data wcześniejsza, gdyż dłużnicy nabyli tę działkę w 2002r. i od chwili nabycia rozpoczęli jej użytkowanie do prowadzonej działalności gospodarczej, nigdy nie ponosili oni żadnych nakładów na tę nieruchomość. Wg oświadczenia dłużników przy nabyciu nieruchomości nie była wystawiona faktura VAT, nie odliczano podatku VAT.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. nieruchomości oddanej w dzierżawę, a planowaną dostawą przedmiotowej budowli upłynie zatem okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, w odniesieniu do dostawy przedmiotowej budowli w postaci drogi dojazdowej, zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 14.

Zatem dostawa ww. budowli w postaci drogi dojazdowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z ar . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. 

Nadto Zainteresowany w uzupełnieniu z dnia 12 maja 2021r. wskazał, iż studnia głębinowa zlokalizowana na działce nr …, będzie korzystała również ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Znajdująca się bowiem na działce nr … studnia głębinowa jest budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Jak wynika bowiem z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt łub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury.
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy - Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej".

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki” i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) znajdująca się na działce nr … studnia głębinowa została następująco sklasyfikowana

*   symbol 2222 (sekcja 2 - Obiekty Inżynierii Lądowej i Wodnej, Dział 22 - Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne. Grup a 222 - Rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze, Klasa 2222 Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej).

W świetle powyższego, jeżeli opisana we wniosku studnia głębinowa mająca być przedmiotem sprzedaży stanowi budowlę trwale z gruntem związaną w rozumieniu wyżej cyt. ustawy - Prawo budowlane oraz rozporządzenia w sprawie PKOB, zastosowanie znajdą przepisy art. 43 i art. 2 pkt 14 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego i wcześniej złożonych wyjaśnień we wniosku z dnia 2 marca 202Ir. oraz jego uzupełnieniu, w niniejszej sprawie dostawa ww. budowli (studni) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w 2011r. lub 2O12r. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło po jej wybudowaniu - w 2011 lub 2012r., wówczas dłużnik rozpoczął użytkowanie tej studni na potrzeby własnej działalności gospodarczej (zaopatrywała budynek w wodę, w którym prowadzona była działalność gospodarcza polegająca na produkcji w grobów garmażeryjnych). Studnia była zawsze we władaniu dłużnika.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem , a planowaną dostawą przedmiotowej budowli upłynie zatem okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, w odniesieniu do dostawy przedmiotowej budowli w postaci studni głębinowej zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 14.

Zatem dostawa ww. budowli w postaci studni głębinowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą” - organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów lokale oraz budowle, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który będzie działał w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy, wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik - właściciel danej nieruchomości - jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Komornik Sądowy prowadzi egzekucję przeciwko spółce jawnej. W toku postępowania, na wniosek wierzyciela wszczęto egzekucję z nieruchomości dłużnej spółki, a mianowicie:

*   nieruchomości lokalowej niemieszkalnej powierzchni użytkowej 1570,15 m2, położonej w … przy ul. ..

*   nieruchomości lokalowej niemieszkalnej powierzchni użytkowej 152,10 m2, położonej w … przy ul. …,

*   nieruchomości tj. działki nr .. o powierzchni 155 m2, użytkowanej jako droga dojazdowa, położonej: ….

Następnie w 2011 lub 2012r. na działce, na której znajduje się budynek obejmujący przedmiotowy lokal, dłużna spółka wybudowała studnię głębinową, której koszt wyniósł ok. 130 tyś zł. Po wybudowaniu studni dłużnicy nie ponosili nakładów na tę budowlę.

Wyżej wymienione nieruchomości lokalowe niemieszkalne łącznie stanowią jednolitą powierzchnię użytkową, położone są na dwóch kondygnacjach (parterze i piętrze - lokal nr 5) oraz na piętrze budynku (lokal nr 6), oznaczone jako lokal użytkowy nr 5 oraz lokal użytkowy nr 6. Usytuowanie tych dwóch lokali niemieszkalnych w budynku powoduje, że ze względów funkcjonalnych nie mogą być one samodzielnie i osobno przedmiotem obrotu rynkowego. W stosunku do lokali niemieszkalnych, o których mowa we wniosku, dłużnicy ponosili wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Z kolei odnośnie nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr … o powierzchni 155 m2, należy wskazać, iż użytkowana jest ona jako droga dojazdowa utwardzona betonem do nieruchomości sąsiedniej, tj. działki nr .. zabudowanej powyższym obiektem użytkowo – mieszkalnym. Teren działki … (drogi dojazdowej) ogrodzony jest łącznie z działką nr .. płotem betonowym z bramą wjazdową stalową jednoskrzydłową. Od dnia zakupu tej nieruchomości dłużnicy nie ponosili żadnych nakładów na tę drogę. Powyższe nieruchomości służyły dłużnej spółce do prowadzonej działalności gospodarczej były środkami trwałymi w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Według oświadczenia jednego ze wspólników powyższe nieruchomości zostały zakupione bez podatku VAT. Powyższe nieruchomości od momentu zakupu przez dłużną spółkę nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, czy też innej umowy na podstawie której doszłoby do przekazania ich osobom trzecim, służyły one tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności dłużnej spółki i były w jej władaniu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowe nieruchomości, tj. – lokale niemieszkalne, studnia oraz działka nr … były wykorzystywane przez dłużnika w prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem przy dostawie ww. nieruchomości spełnione są przesłanki do uznania dłużnika za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składnika majątku wykorzystywanego przez dłużnika w działalności gospodarczej. W konsekwencji, dostawa przez Komornika ww. nieruchomości wraz z przynależnym gruntem, wykorzystywanych do działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Przy czym, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 3% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie, dla dostawy nieruchomości - lokali niemieszkalnych wykorzystywanych do działalności gospodarczej, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. lokali nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego na tle przywołanych regulacji prawnych wskazuje, że sprzedaż ww. lokali korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż spełnione są warunki wymienione w tym przepisie. Przedstawione okoliczności wskazują, że sprzedaż w drodze postępowania egzekucyjnego ww. lokali nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Okoliczności sprawy wskazują, że dłużnicy ponosili nakłady na ulepszenie przedmiotowych lokali niemieszkalnych w 1998r. oraz 2008r. w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej, jednakże po poniesieniu nakładów na ww. lokale miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie, były one bowiem wykorzystywane przez dłużnika w działalności gospodarczej oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali po ulepszeniu, a ich sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Także, w odniesieniu do sprzedaży budowli, tj. studni głębinowej znajdującej się na działce nr … oraz drogi znajdującej się na działce … Zainteresowany może zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż spełnione są warunki wymienione w tym przepisie. Przedstawione okoliczności wskazują, że sprzedaż w drodze postępowania egzekucyjnego ww. budowli nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Pierwsze zasiedlenie nastąpiło poprzez rozpoczęcie użytkowania tych budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej:

*   w przypadki studni - po jej wybudowaniu w 2011r. lub 2012r.

*   w przypadku drogi - po jej zakupie w listopadzie 2002r.

W związku z powyższym pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budowli, a ich dostawą upłynie okres dłużysz niż 2 lata

Zatem, transakcja sprzedaży w trybie postępowania egzekucyjnego ww. lokali niemieszkalnych oraz przedmiotowych budowli wykorzystywanych do działalności gospodarczej, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ma zastosowanie również dla dostawy gruntu przynależnego do budynku w którym usytuowane są ww. lokale niemieszkalne oraz znajduje się studnia głębinowej i działki nr …, na której jest położona droga, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Nadto, w tym miejscu należy wskazać, iż skoro w przedmiotowej sprawie dla lokali niemieszkalnych i budowli wchodzących w skład przedmiotowych nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również urządzenia budowalne tj. ogrodzenie i brama wjazdowa, jako elementy przynależne do ww. lokali niemieszkalnych i budowli, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy uznano je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.