Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.66.2018.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-12
Teza: Obowiązek zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia do montażu meblowej zabudowy kuchennej, kiedy to składniki tej zabudowy są wykonywane przez Spółkę w trakcie prac budowlanych na bazie elementów (formatki meblowe, blaty kuchenne, lacobel) wykonywanych przez producentów tych elementów (według indywidualnego projektu Spółki do każdego pomieszczenia, według opracowanych przez Spółkę indywidualnych rozmiarów, rozwiązań konstrukcyjnych i materiałowych).
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia z dnia 8 lutego 2018 r. (data wpływu 13 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniach 8 marca oraz 4 kwietnia 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia do montażu meblowej zabudowy kuchennej, kiedy to składniki tej zabudowy są wykonywane przez Spółkę w trakcie prac budowlanych na bazie elementów (formatki meblowe, blaty kuchenne, lacobel) wykonywanych przez producentów tych elementów (według indywidualnego projektu Spółki do każdego pomieszczenia, według opracowanych przez Spółkę indywidualnych rozmiarów, rozwiązań konstrukcyjnych i materiałowych) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2018 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 8 marca oraz 4 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia do montażu meblowej zabudowy kuchennej, kiedy to składniki tej zabudowy są wykonywane przez Spółkę w trakcie prac budowlanych na bazie elementów (formatki meblowe, blaty kuchenne, lacobel) wykonywanych przez producentów tych elementów (według indywidualnego projektu Spółki do każdego pomieszczenia, według opracowanych przez Spółkę indywidualnych rozmiarów, rozwiązań konstrukcyjnych i materiałowych).

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

… sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) – podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ustawy o VAT – będzie świadczyła usługi stolarskie jako podwykonawca dla generalnego wykonawcy. Usługa będzie polegała na instalacji/montażu kuchennej zabudowy meblowej własnej produkcji wykonanej według indywidualnego projektu i indywidualnych rozmiarów dla każdego pomieszczenia.

Montaż będzie wykonywany w trakcie prac budowlanych i wykończeniowych, gdyż wymaga dostosowania zarówno elementów stolarki, jak i konstrukcji budynku, gdyż zabudowa ta będzie trwale związana z elementami budowlanymi. Usługa będzie wykonywana w obiekcie budowlanym posiadającym 200 apartamentów na 13 kondygnacjach.

W zakresie sprzedawanej usługi Spółka wykonuje:

1.  cześć projektowa:
    1.  projekt zabudowy kuchennej dopasowany do wymiarów każdego rodzaju pomieszczenia lub wnęki;
    2.  zaproponowanie odpowiednich rozwiązań funkcjonalnych, technicznych i kosztowych;
    3.  dobranie odpowiednich materiałów pod kątem: parametrów wytrzymałościowych (szczególnie jeśli chodzi o powierzchnie poziome) i użytkowych;
    4.  dobranie kolorystyki wszystkich materiałów;
    5.  wykonanie rysunków technicznych elementów meblowych dla podwykonawców tych elementów.
2.  prototypy:
    1.  wykonanie zabudowy kuchennej „pokazowej/próbnej” w obiekcie zamawiającego w celu omówienia z klientem efektu końcowego oraz uniknięcia potencjalnych problemów podczas głównego montażu;
    2.  wprowadzenie ewentualnych zmian wynikających z wykonania zabudowy „pokazowej/próbnej”.
3.  część logistyczna:
    1.  pomiar z natury gotowych pomieszczeń (miary główne, punkty elektryczne i wod.-kan.);
    2.  wprowadzenie ewentualnych zmian w wymiarach wynikających z pomiarów przeprowadzonych z natury;
    3.  zorganizowanie całej logistyki związanej z wykonaniem usługi m.in.: opracowanie harmonogramu czasowego całej usługi, sposób pakowania i opisania podzespołów, obliczenie i zorganizowanie potrzebnego transportu wraz z jego koordynacją, zorganizowanie zaplecza socjalnego na budowie oraz noclegu dla osób uczestniczących w montażu zabudowy kuchennej na miejscu, zorganizowanie i przeszkolenie członków ekipy montażowej z warunków BHP na budowie, współpraca podczas montażu z ekipami innych branż (branża elektryczna, branża wod.-kan.), zorganizowanie wywozu/utylizacji śmieci i odpadów.
4.  montaż zabudowy kuchennej:
    1.  rozładunki i wniesienie elementów meblowych do montażu zabudowy w poszczególnych pomieszczeniach;
    2.  odpowiednie i różne elementy do różnych rodzajów zabudowy i rodzajów pomieszczeń;
    3.  zmontowanie elementów meblowych na miejscu w kompletne szafki, okucie szafek, montaż wraz z docinaniem blatów oraz elementów zaślepiających oraz fartuchów naściennych z płyty meblowej lub lacobelu (szkła), frezowanie otworów pod gniazdka elektryczne, powieszenie szafek górnych, montaż zlewów i wylewek w blacie, wypoziomowanie wszystkich elementów, podłączenie do instalacji wod.-kan., podłączenie pod instalacje elektryczną oświetlenia LED zabudowy, silikonowanie elementów narażonych na kontakt z wodą. Zamontowanie sprzętu AGD do zabudowy w zabudowie meblowej. Zabudowa jest na trwałe zamontowana do ścian za pomocą: kołków rozporowych, szyn, kleju montażowego, silikonu.
5.  odbiory:
    1.  przeprowadzenie po zakończeniu montażu odbiorów każdej zabudowy kuchennej (wszystkie elementy składające się na wykonane przez Spółkę zabudowy kuchenne przechodzą na własność kupującego z chwilą podpisania protokołów odbioru tych zabudów);
    2.  usunięcie ewentualnych usterek;
    3.  przekazanie dokumentacji i instrukcji użytkowania zabudowy kuchennej.

Sposób montażu mebli kuchennych w zabudowie:

*   zestaw szafek górnych (szafki pojedyncze wykonane jako całe moduły) po docięciu na miejscu wieńca górnego i dolnego pod żądany wymiar będzie wieszany na specjalnej metalowej szynie montowanej trwale za pomocą kołków rozporowych w ścianie. W szafkach na stałe będzie zamontowany pochłaniacz połączony trwale z przewodem wentylacyjnym w kominie;
*   panel naścienny pomiędzy szafkami z płyty meblowej lub lacobelu, montowany trwale na klej montażowy do ściany;
*   blat roboczy kuchenny z otworami pod zlew, baterię i płytę ceramiczną, docinany na miejscu, montowany na stałe do szafek dolnych, montowany również na klej silikonowy do ściany i panelu naściennego;
*   szafki dolne pojedyncze z wycięciami w plecach mające podłączenia do instalacji wodno-kanalizacyjnej i elektrycznej, na nóżkach regulacyjnych z dopinanym cokołem dolnym, montowane na stałe ze sobą oraz z blatem roboczym;
*   zlew oraz bateria montowane w blacie na stałe oraz połączone w sposób trwały z instalacją wodno-kanalizacyjną;
*   sprzęt AGD do zabudowy: lodówka wraz z montowanym do niej trwale frontem meblowym, zmywarka wraz z montowanym do niej trwale frontem meblowym, pochłaniacz wmontowany na stałe w górną szafkę wiszącą, płyta ceramiczna wmontowana na trwale w blat roboczy kuchenny oraz trwale połączona z instalacją elektryczną (bez podłączenia do gniazd elektrycznych).

Montaż zabudowy będzie się odbywał przed zakończeniem prac budowlanych, gdyż będzie ingerował w konstrukcję budynku (ściany) m. in. przy montażu pochłaniaczy czy wentylatorów.

Ze strony generalnego wykonawcy celem nabycia od Spółki będzie wykonanie zabudowy kuchennej z elementów meblowych. Elementem dominującym opisanych czynności będzie montaż zabudowy. Okolicznością przesądzającą o tym, że montaż zabudowy będzie miał charakter dominujący będzie nakład czasu i pracy przy wykonaniu montażu zabudowy.

Mimo, że wartość usługi w większości składa się z wartości towaru, to do wartości usługi doliczana jest wartość towarów składających się na tę usługę.

Czynności, które będą wykonywane przez Spółkę na rzecz generalnego wykonawcy mieszczą się – zdaniem Spółki – w PKWiU nr 43.32.10.0 „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”. Czynności stanowią jedno świadczenie kompleksowe i zdaniem Spółki są sklasyfikowane w PKWiU pod nr 43.32.10.0 „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”.

Czynności, które będą wykonywane przez „głównego wykonawcę” do których (w ramach których) będą wykorzystywane czynności opisane powyżej, czyli w ramach wznoszenia obiektu budowlanego mieszkalnego, mieszczą się w pozycji PKWiU nr 41.00.30.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych” (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków).

Relacja procentowa ceny kuchennej zabudowy meblowej wynosi:

*   wartość elementów meblowych około 60%;
*   wartość AGD do zabudowy około 20%;
*   wartość montażu całości zabudowy około 20%.

W związku z powyższym opisem w drugim uzupełnieniu do wniosku zadano następujące pytanie.

Czy do montażu zabudów kuchennych wykonywanych przez Spółkę w trakcie prac budowlanych na bazie elementów (formatki meblowe, blaty kuchenne, lacobel) wykonywanych przez producentów tych elementów (według indywidualnego projektu Spółki do każdego pomieszczenia, według opracowanych przez Spółkę indywidualnych rozmiarów, rozwiązań konstrukcyjnych i materiałowych) stosuje się procedurę odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT?

Zdaniem Spółki:

Montaż wymienionych elementów, sklasyfikowany według symbolu PKWiU pod numerem 43.32.10.0 – „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej” jest wymieniony w poz. 31 załącznika nr 14 do ustawy o VAT i jest objęty procedurą odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z definicją Encyklopedii PWN, stolarka budowlana to wyroby budowlane z drewna stanowiące wyposażenie (okna, drzwi, drewniane schody) i elementy wykończenia budynku (wbudowane meble).

Przy montażu zabudowy meblowej będzie dochodziło do trwałego połączenia zabudowy ze ścianami.

Z uwagi na powyższe i w związku z tym, że wszystkie pozostałe przesłanki do zastosowania odwrotnego obciążenia również zostały spełnione, czyli: stronami transakcji są czynni podatnicy VAT (zarówno usługobiorca jak i usługodawca) oraz sama usługa nie korzysta ze zwolnienia od VAT, a także usługodawca świadczy swoje usługi jako podwykonawca, w przedstawionym przypadku będzie miało zastosowanie odwrotne obciążenie.

Spółka wystawia fakturę zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 106 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie organ interpretacyjny zauważa, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie według symbolu PKWiU. Tym samym wydając niniejszą interpretację organ oparł się na opisie sprawy wynikającym z treści wniosku, tj. przede wszystkim na klasyfikacji statystycznej podanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej jako „PKWiU” – zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Klasyfikacja dokonana przez producenta (usługodawcę) nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności w zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do formalnego przyporządkowywania towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Wobec tego w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU czynności wymienionych we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (….).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” z art. 8 ust. 1 ustawy ma charakter komplementarny wobec definicji „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników, w ramach ich działalności gospodarczej.

W tym kontekście trzeba mieć na uwadze, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, bowiem składają się z kilku pojedynczych świadczeń. Wobec tego w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego (dominującego) wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W literaturze (por. G. Mularczyk glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 945/05; publ. OSP 2007/7-8/81) podkreśla się, że decydującym kryterium oceny, czy dana czynność ma charakter podstawowy dla danego świadczenia, czy też jedynie pomocniczy, nie jest ani wartość tego świadczenia, ani nazwa umowy, ani nawet jej czasochłonność w stosunku do innych czynności, lecz to, która czynność zaspokaja podstawową potrzebę nabywcy danego świadczenia. Czynności pomocnicze mają natomiast pomóc w realizacji tej potrzeby.

Dla potrzeb ustalenia, czy występuje świadczenie złożone bez znaczenia jest fakt, że nabywca jest zainteresowany realizacją zamówienia w całości oraz że np. wyposażenie w dany sprzęt zostało ujęte w jednej cenie określonej za całość świadczenia. W tym względzie decydujące są regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług.

Ważne wytyczne w zakresie przedmiotowego zagadnienia przedstawia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”), którego orzecznictwo daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń TSUE wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006. 347. 1 ze zm.). Dopiero w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować stosowne przepisy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w danej sprawie.

Nie zmienia to jednak faktu, że TSUE nie tylko sprzeciwia się sztucznemu dzieleniu świadczeń, ale również ich sztucznemu łączeniu uzasadnionemu jedynie korzyściami podatkowymi. Istotnym w tym zakresie jest jego wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym orzeczono, że „okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy, oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepisy z zakresu podatku od towarów i usług odwołują się w niektórych przypadkach do grupowań PKWiU. Przy czym prawidłowa identyfikacja towarów i usług w ramach klasyfikacji statystycznych stanowi niezbędny warunek do określenia wysokości opodatkowania lub podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT w odniesieniu do towarów i usług, dla których przepisy z zakresu VAT powołują klasyfikację statystyczną.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Jednakże zgodnie z jego § 3 pkt 1, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Załącznik nr 14 do ustawy określający wykaz towarów, o których mowa w wyżej cyt. art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obejmuje m.in.:

(…); 31 – 43.32.10.0 – Roboty instalacyjne stolarki budowlanej; (…).

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa (usługi).

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród towarów i usług enumeratywnie wskazanych w Dyrektywie zostaną nim objęte.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka (podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ustawy) będzie świadczyła dla generalnego wykonawcy (dla potrzeb wznoszenia obiektu budowlanego mieszkalnego) – jako podwykonawca – usługę polegającą na instalacji/montażu kuchennej zabudowy meblowej własnej produkcji wykonanej według indywidualnego projektu i indywidualnych rozmiarów dla każdego pomieszczenia. Montaż będzie wykonywany w trakcie prac budowlanych i wykończeniowych. Wymaga bowiem dostosowania zarówno elementów stolarki jak i konstrukcji budynku, ponieważ zabudowa będzie trwale związana z elementami budowlanymi (przy montażu zabudowy meblowej będzie dochodziło do trwałego jej połączenia ze ścianami). Z punktu widzenia generalnego wykonawcy celem nabycia od Spółki będzie wykonanie zabudowy kuchennej z elementów meblowych. Elementem dominującym opisanych czynności będzie montaż zabudowy. Okolicznością o tym przesądzającą będzie nakład czasu i pracy przy wykonaniu montażu zabudowy. Mimo, że wartość usługi w większości składa się z wartości towaru, to do wartości usługi doliczana jest wartość towarów składających się na tę usługę. Czynności stanowią jedno świadczenie kompleksowe i są sklasyfikowane pod nr PKWiU 43.32.10.0 Roboty instalacyjne stolarki budowlanej. Relacja procentowa ceny kuchennej zabudowy meblowej wynosi:

*   wartość elementów meblowych około 60%;
*   wartość AGD do zabudowy około 20%;
*   wartość montażu całości zabudowy około 20%.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia do montażu meblowej zabudowy kuchennej, kiedy to składniki tej zabudowy są wykonywane przez Spółkę w trakcie prac budowlanych na bazie elementów (formatki meblowe, blaty kuchenne, lacobel) wykonywanych przez producentów tych elementów (według indywidualnego projektu Spółki do każdego pomieszczenia, według opracowanych przez Spółkę indywidualnych rozmiarów, rozwiązań konstrukcyjnych i materiałowych).

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług organ interpretacyjny stwierdza, że skoro dostawa elementów kuchennej zabudowy meblowej pozostaje w takiej relacji do czynności montażu tej zabudowy w budynku mieszkalnym, że tworzą one – z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia – obiektywnie jedno świadczenie, przy czym dostawa tych elementów służy lepszemu wykorzystaniu czynności głównej albo wręcz umożliwia jej realizację, nie należy dokonywać ich sztucznego podziału. Jak bowiem wskazano w uzupełnieniu do wniosku:

*   celem nabycia ze strony generalnego wykonawcy od Spółki będzie wykonanie zabudowy kuchennej z elementów meblowych;
*   elementem dominującym opisanych czynności będzie montaż zabudowy;
*   okolicznością przesądzającą o tym, że montaż zabudowy będzie miał charakter dominujący będzie nakład czasu i pracy przy wykonaniu montażu zabudowy;
*   mimo, że wartość usługi w większości składa się z wartości towaru, to do wartości usługi doliczana jest wartość towarów składających się na tę usługę.

Powyższe nie będzie miało jednak zastosowania do montażu sprzętu AGD w ramach zabudowy meblowej. W tym przypadku nie można bowiem mówić o usłudze złożonej, której wiodącym elementem byłaby usługa montażu meblowej zabudowy kuchennej. Obie czynności należy postrzegać jako odrębne i niezależne. Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lipca 2017 r. sygn. I FSK 1683/15, w którym Sąd stwierdził, że „(…) o ile nie ma wątpliwości, że zaprojektowanie, produkcję, dostawę i montaż mebli pod zabudowę, z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych należy uznać za jedną usługę modernizacji obiektu budowlanego lub jego części, a wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, to w odniesieniu do montażu trwałej zabudowy kuchennej wraz ze sprzętem AGD nie można mówić o usłudze złożonej, której wiodącym elementem byłaby usługa montażu zabudowy kuchennej. Obie czynności należy postrzegać jako odrębne i niezależne”.

Zatem na gruncie sytuacji opisanej we wniosku – przy spełnieniu warunku służebności jednego świadczenia (tj. dostawy elementów meblowej zabudowy kuchennej, z wyjątkiem dostawy AGD) względem drugiego (usługa montażu elementów meblowej zabudowy kuchennej) wystąpi tzw. świadczenie kompleksowe. Konsekwencją takiego podejścia jest konieczność zastosowania do czynności (dostawy) pomocniczej takich samych zasad opodatkowania jak dla świadczenia głównego.

Jeżeli zatem usługi montażu mebli kuchennych obejmujące czynności wymienione we wniosku (z wyjątkiem dostawy AGD) będą świadczone przez Spółkę (czynnego podatnika VAT), jako podwykonawcę, na rzecz głównego wykonawcy (również czynnego podatnika VAT) oraz będą sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.32.10.0 (Roboty instalacyjne stolarki budowlanej) wymienionym w załączniku nr 14 do ustawy pod poz. 31, będą podlegały opodatkowaniu na zasadzie tzw. odwrotnego obciążenia.

Jak już jednak organ interpretacyjny sygnalizował powyżej, przedstawiona kwalifikacja prawnopodatkowa nie może dotyczyć sprzętu AGD, gdyż nie będzie on wchodził w skład kompleksowej usługi montażu, ale będzie przedmiotem odrębnej od tej usługi dostawy, do której należy zastosować zasady ogólne opodatkowania.

Wobec tego stanowisko Spółki – jako całość – jest nieprawidłowe.

Tutejszy organ związany żądaniem wniosku, które nie zostało rozszerzone przez Spółkę w odpowiedzi na pierwsze wezwanie do niej wystosowanie (organ interpretacyjny sygnalizował w nim możliwość postawienia dodatkowego pytania), nie mógł się odnieść do części stanowiska Spółki, które brzmi: „Spółka wystawia fakturę zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 106 ust. 1 pkt 18 ustawy”.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Oznacza, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.