Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-427/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-04
Teza: 1. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży kodów (kluczy) licencyjnych? 2. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonego do dalszej sprzedaży prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania? 3. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży usług wsparcia technicznego? 4. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych? 5. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionego przez Spółkę prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania? 6. W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę usług wsparcia technicznego?
Słowa kluczowe: aktualizacja; import-import usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; oprogramowanie; usługi-usługi wsparcia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży: kodów (kluczy) licencyjnych, prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, usług wsparcia technicznego oraz
*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę: kodów (kluczy) licencyjnych, praw dostępu do aktualizacji oprogramowania, usług wsparcia technicznego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży: kodów (kluczy) licencyjnych, prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, usług wsparcia technicznego oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę: kodów (kluczy) licencyjnych, praw dostępu do aktualizacji oprogramowania, usług wsparcia technicznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest dystrybutorem sprzętu komputerowego oraz oprogramowania, tzn. podmiotem nabywającym sprzęt oraz oprogramowanie w celu jego odprzedaży innym podmiotom (odbiorcom końcowym).

W niektórych przypadkach udostępnienie oprogramowania do korzystania odbiorcom końcowym następuje poprzez przekazanie im kluczy (kodów) licencyjnych, tj. haseł (sekwencji cyfr i liter), których wpisanie na stronie internetowej wskazanej przez producenta oprogramowania umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania.

Powyższe kody (klucze) licencyjne Spółka otrzymuje od sprzedawcy drogą mailową i w takiej samej formie przekazuje je odbiorcom końcowym.

Przy czym w niektórych przypadkach sprzedaż kluczy (kodów) licencyjnych stanowi samodzielną transakcję, a w innych towarzyszy sprzedaży sprzętu (przekazanie kluczy służy uruchomieniu funkcjonalności zakupionego sprzętu). Jednakże w każdej z tych sytuacji sprzedaż kluczy jest odrębnie fakturowana, tzn. stanowi odrębną od sprzętu pozycję na fakturze - przy czym dotyczy to zarówno faktur dokumentujących zakup kluczy przez Spółkę, jak i faktur wystawianych przez nią z tytułu ich odprzedaży,

W przypadku kluczy licencyjnych dotyczących oprogramowania umożliwiającego korzystanie ze sprzedawanego przez Spółkę sprzętu, uzyskanie dostępu do tego oprogramowania wymaga uruchomienia przez końcowego użytkownika strony internetowej, tj. panelu dostępowego zainstalowanego na dostarczanym sprzęcie i wpisania przez niego w odpowiednim miejscu na tej stronie klucza (kodu) - po jego wpisaniu końcowy odbiorca uzyskuje dostęp do oprogramowania zapewniającego funkcjonalność zakupionego sprzętu. Jednak w niektórych przypadkach do uzyskania dostępu do ww. oprogramowania wystarczające jest samo uruchomienie panelu dostępowego - w którym są już zapisane klucze (kody) nabywane przez odbiorcę,

Zakres uprawnień uzyskiwanych w stosunku do oprogramowania przez końcowego odbiorcę w związku z nabyciem kluczy licencyjnych odpowiada „licencji końcowego użytkownika”, tj. uprawnieniu do korzystania z oprogramowania, bez prawa do udzielania sublicencji, kopiowania itp. W przypadku oprogramowania służącego korzystaniu ze sprzedawanych przez Spółkę urządzeń jeden klucz umożliwia dostęp do jednego urządzenia (nie ma możliwości korzystania z oprogramowania, którego dotyczy ten klucz, poza tym konkretnym urządzeniem).

W niektórych przypadkach przekazywane przez Spółkę klucze licencyjne uprawniają do korzystania z oprogramowania przez czas nieoznaczony, a w niektórych - przez czas oznaczony, najczęściej od jednego roku do kilku lat.

W związku z nabyciem przez Spółkę kluczy (kodów) licencyjnych nie uzyskuje ona licencji na korzystanie z oprogramowania, których klucze te dotyczą, ani, co za tym idzie, nie udziela licencji (sublicencji) na korzystanie z niego przez końcowych odbiorców.

W związku z powyższymi transakcjami zakupu i sprzedaży kluczy licencyjnych, Spółka dokonuje również zakupu i sprzedaży praw do dostępu do aktualizacji oprogramowania przez czas określony, a także zakupu i sprzedaży usług wsparcia technicznego (określanych jako „suppor” lub „maintenance”) przez czas określony (najczęściej od jednego roku do trzech lat). Z tego tytułu uiszczane jest zryczałtowane, jednorazowe wynagrodzenie.

W niektórych przypadkach uzyskanie dostępu do aktualizacji oraz do usługi wsparcia technicznego jest uzależnione od wpisania określonego kodu (hasła) na stronie internetowej producenta sprzętu lub oprogramowania lub na stronie internetowej zainstalowanej na dostarczanym przez Spółkę sprzęcie - w takim wypadku Spółka otrzymuje i przekazuje kody (hasła) drogą mailową.

W innych przypadkach uzyskanie dostępu do aktualizacji lub usług wsparcia technicznego następuje automatycznie po zakupie sprzętu lub oprogramowania, którego dotyczy to wsparcie przez końcowego odbiorcę. W takim wypadku okres, w którym świadczone są usługi wsparcia technicznego, oraz w którym nabywca ma dostęp do aktualizacji oprogramowania, z reguły zaczyna się w dniu dokonania wysyłki sprzętu przez sprzedawcę (podmiot, od którego nabywa go Spółka) - dalej zwanym „Dniem Uruchomienia Dostępu”.

Spółka nie uczestniczy w faktycznym wykonywaniu usług wsparcia technicznego, ani w dostarczaniu aktualizacji oprogramowania. Końcowy odbiorca uzyskuje te aktualizacje bezpośrednio od producenta oprogramowania lub ściąga je z jego strony internetowej. Z kolei korzystanie ze wsparcia technicznego polega na zgłaszaniu problemów przez końcowego odbiorcę bezpośrednio do producenta telefonicznie, przez e-mail lub przez portal internetowy producenta - bez udziału Spółki.

Zarówno w przypadku zakupu kodów (kluczy) licencyjnych oraz praw do aktualizacji oprogramowania i usług wsparcia przez Spółkę, jak i w przypadku ich odprzedaży przez Spółkę mają zastosowanie różne terminy płatności, tzn. w niektórych przypadkach całość lub część płatności jest dokonywana przed zakupem lub sprzedażą tych usług, a w innych przypadkach następuje dopiero po ich zakupie lub sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży kodów (kluczy) licencyjnych?
2.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonego do dalszej sprzedaży prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania?
3.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży usług wsparcia technicznego?
4.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych?
5.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionego przez Spółkę prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania?
6.  W którym momencie powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju zakupionych przez Spółkę usług wsparcia technicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży kodów (kluczy) licencyjnych powstaje po stronie Spółki:
    *   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych,
    *   z dniem przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu ich zakupu następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonego do dalszej sprzedaży prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, powstaje po stronie Spółki:
    *   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
    *   z dniem przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty - a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży usług wsparcia technicznego powstaje po stronie Spółki:
    *   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
    *   z dniem przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty - a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju kodów (kluczy) licencyjnych, powstaje po stronie Spółki:
    *   z chwilą otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych,
    *   z dniem przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu ich sprzedaży następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych.
5.  Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, powstaje po stronie Spółki:
    *   z chwilą otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu jego sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
    *   z dniem przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.
6.  Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju usług wsparcia technicznego powstaje po stronie Spółki z chwilą:
    *   otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
    *   z dniem przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
    *   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.

Uzasadnienie

Ad. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje co do zasady z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, „Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4”.

Przepisy te regulują zarówno moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu świadczenia przez podatnika usług na terytorium kraju, jak i moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Począwszy od 1 stycznia 2014 r. ustawa o VAT nie zawiera bowiem szczególnych regulacji określających moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

W konsekwencji, w przypadku importu usług obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje:

1.  z dniem wykonania usługi nabywanej przez podatnika, jeżeli przed tym dniem nie dokonuje on zapłaty całości lub części wynagrodzenia z tego tytułu,
2.  z dniem dokonania zapłaty całości wynagrodzenia z tytułu zakupu usługi, jeśli poprzedza on dzień wykonania usługi albo
3.  w przypadku, gdy przed dniem wykonania usługi nabywca dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu jej zakupu, w stosunku do zapłaconej części wynagrodzenia obowiązek podatkowy powstaje w dniu dokonania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu wykonania usługi.

Powyższe zasady mają zastosowanie do wszelkich przypadków importu usług - pomijając te usługi, do których mają zastosowanie przepisy określające w szczególny sposób moment powstania obowiązku podatkowego (np. art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT) które jednak nie dotyczą żadnej z usług będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Odnosząc to do przypadku nabycia przez Spółkę kluczy (kodów) licencyjnych od zagranicznego sprzedawcy, w celu ich dalszej dystrybucji, zdaniem Wnioskodawcy, za dzień wykonania usługi przez sprzedawcę należy uznać dzień przekazania przez niego tych kluczy (kodów) Spółce drogą mailową. Właśnie ono stanowi bowiem czynność (świadczenie), z tytułu której sprzedawcy przysługuje wynagrodzenie od Spółki. Poprzez przekazanie kluczy, umożliwiających uzyskanie dostępu do oprogramowania, dochodzi do wykonania w całości zobowiązania sprzedawcy wobec Spółki, a zatem zdarzenie to stanowi tytuł uzyskania wynagrodzenia od niej.

Obowiązek zapłaty wynagrodzenia wiąże się z samym faktem przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych, a nie ze spełnieniem innych dodatkowych warunków, a w szczególności z faktycznym „wykorzystaniem” kluczy, poprzez wpisanie ich na stronie internetowej lub panelu dostępowym i uzyskaniu faktycznego dostępu do oprogramowania. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby zresztą do trudnego do zaakceptowania wniosku, że usługodawca nie ma wpływu na moment wykonania przez siebie usługi.

Dodatkowo przemawia za tym wnioskiem okoliczność, że jak wskazano na wstępie, to nie Spółka jest użytkownikiem oprogramowania, do którego dostęp umożliwiają nabywane przez nią klucze, lecz są nimi odbiorcy końcowi - podmioty, na rzecz których dokonuje ona ich odprzedaży. Także zatem z punktu widzenia Spółki całość świadczenia usługodawcy, za które płaci ona wynagrodzenie, jest spełniona z chwilą przekazania jej przez niego kluczy (kodów) licencyjnych. Reasumując, wykonanie usługi przez usługodawcę na rzecz Spółki następuje z chwilą przekazania przez niego Spółce kluczy (kodów) licencyjnych.

Uwzględniając zatem opisane na wstępie ogólne zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży kodów (kluczy) licencyjnych powstaje po stronie Spółki:

*   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych,
*   z dniem przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu ich zakupu następuje po tym dniu,
*   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów (kluczy) licencyjnych.

Ad. 2.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku zakupu przez Spółkę prawa do aktualizacji oprogramowania (subskrypcji na aktualizację), występują sytuacje, w których uzyskanie dostępu do aktualizacji jest uzależnione od wpisania określonego kodu (hasła) na stronie internetowej producenta sprzętu lub oprogramowania lub na stronie internetowej zainstalowanej na dostarczanym przez Spółkę sprzęcie - w takim wypadku Spółka otrzymuje i przekazuje kody (hasła) drogą mailową. W innych przypadkach uzyskanie dostępu do aktualizacji następuje automatycznie w dniu dokonania wysyłki sprzętu przez sprzedawcę (podmiot, od którego nabywa go Spółka) sprzętu, na którym wykorzystywane jest oprogramowanie, którego dotyczą ewentualne aktualizacje.

Uwzględniając uwagi przedstawione w pkt 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawcy uzasadniony jest pogląd, że pierwszym przypadku, tzn. gdy uzyskanie dostępu do aktualizacji wymaga wpisania określonego hasła (kodu), za dzień wykonania usługi przez sprzedawcę na rzecz Spółki należy uznać dzień przekazania jej tego kodu drogą mailową. W tym przypadku ta czynność stanowi bowiem świadczenie usługodawcy, z tytułu wykonania którego uzyskuje on wynagrodzenie od Spółki. Poprzez przekazanie jej kodów dochodzi do wykonania w całości usługi na rzecz Spółki przez usługodawcę.

Z kolei w przypadku, gdy uruchomienie przez sprzedawcę dostępu do aktualizacji oprogramowania następuje automatycznie, bez przekazywania kodów dostępu, z dniem wydania (wysyłki) przez sprzedawcę sprzętu, na którym wykorzystywane jest oprogramowanie, którego dotyczą ewentualne aktualizacje, za dzień wykonania usługi przez sprzedawcę należy uznać ten właśnie dzień. Jest to bowiem dzień spełnienia przez usługodawcę świadczenia, z tytułu którego pobiera wynagrodzenie od Spółki, polegającego na udzieleniu prawa do pobierania (przyszłych) aktualizacji oprogramowania.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonego do dalszej sprzedaży prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, powstaje po stronie Spółki:

*   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
*   z dniem przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
*   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty - a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.

Ad. 3.

Przedstawione powyżej okoliczności przemawiają za ustaleniem w analogiczny sposób momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług w przypadku nabycia przez Spółkę usług wsparcia technicznego odprzedawanych następnie końcowym odbiorcom.

W przypadku, gdy uruchomienie usługi wsparcia wymaga wpisania określonego hasła (kodu), za dzień wykonania usługi przez sprzedawcę na rzecz Spółki należy uznać dzień przekazania jej tego kodu drogą mailową. Czynność ta stanowi bowiem świadczenie usługodawcy, z tytułu wykonania którego uzyskuje on wynagrodzenie od Spółki. Poprzez przekazanie jej kodów dochodzi zatem do wykonania w całości usługi na rzecz Spółki przez usługodawcę.

Z kolei w przypadku gdy do uruchomienia dostępu do usług wsparcia (nabycia prawa do korzystania z tych usług) dochodzi automatycznie w dniu wysyłki sprzętu, którego dotyczą te usługi, do wykonania usługi na rzecz Spółki dochodzi w tym właśnie dniu. Świadczenie usługodawcy, za które otrzymuje on wynagrodzenie od Spółki, polega bowiem na zapewnieniu prawa do korzystania z usług wsparcia (dostępu do nich) - bez względu na to, czy i w jakim zakresie faktycznie wystąpi potrzeba korzystania z tych usług - co następuje w tym właśnie dniu.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu usług w związku z zakupem przeznaczonych do dalszej sprzedaży usług wsparcia technicznego powstaje po stronie Spółki:

*   z chwilą dokonania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich zakupu, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania Spółce kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
*   z dniem przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
*   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu dokonania jej zapłaty - a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania Spółce kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.

Ad. 4.

Jak wspomniano w pkt 1 powyżej, zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju są identyczne jak w przypadku importu usług. Zgodnie z art. 19a ust. 1 oraz ust. 8 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu ich świadczenia co do zasady powstaje zatem:

*   z dniem wykonania usługi nabywanej przez podatnika, jeżeli przed tym dniem nie dokonuje on zapłaty całości lub części wynagrodzenia z tego tytułu,
*   z dniem dokonania zapłaty całości wynagrodzenia z tytułu zakupu usługi, jeśli poprzedza on dzień wykonania usługi albo
*   w przypadku, gdy przed dniem wykonania usługi nabywca dokonuje zapłaty części kwoty należnej z tytułu jej zakupu, w stosunku do zapłaconej części wynagrodzenia obowiązek podatkowy powstaje w dniu dokonania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu wykonania usługi.

W przypadku dokonania przez Spółkę sprzedaży kodów (kluczy) licencyjnych umożliwiających uzyskanie dostępu do oprogramowania, dniem wykonania przez nią usługi na rzecz ich nabywcy będzie dzień przekazania mu tych kodów (kluczy). Tak jak w przypadku ich zakupu przez Spółkę, w tym przypadku świadczenie Spółki, z tytułu którego przysługuje jej wynagrodzenie od nabywcy, wyczerpuje się w przekazaniu mu kluczy (kodów) licencyjnych. Za powyższym wnioskiem przemawia również fakt, że Spółka nie nabywa, ani nie udziela licencji na korzystanie z oprogramowania, do którego dostęp jest uzyskiwany dzięki ww. kluczom licencyjnym.

Z tego względu należy uznać, że usługa zostaje w całości wykonana przez Spółkę z chwilą przekazania przez nią odbiorcy końcowemu kluczy licencyjnych.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju kodów (kluczy) licencyjnych, powstaje po stronie Spółki:

*   z chwilą otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych,
*   z dniem przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu ich sprzedaży następuje po tym dniu,
*   W przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty - a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów (kluczy) licencyjnych.

Ad. 5.

Uwzględniając uwagi przedstawione w pkt 2 i pkt 4 powyżej, zdaniem Wnioskodawcy uzasadniony jest pogląd, że w sytuacji, gdy uzyskanie dostępu do aktualizacji wymaga wpisania określonego hasła (kodu), za dzień wykonania usługi przez Spółkę należy uznać dzień przekazania przez nią tego kodu odbiorcy (drogą mailową). W tym przypadku ta czynność stanowi bowiem świadczenie usługodawcy, z tytułu wykonania którego uzyskuje on wynagrodzenie od nabywcy. Poprzez przekazanie kodów przez Spółkę dochodzi do wykonania w całości świadczonej przez nią usługi.

Z kolei w przypadku, gdy uruchomienie przez sprzedawcę dostępu do aktualizacji oprogramowania następuje automatycznie, bez przekazywania kodów dostępu, z dniem wydania (wysyłki) przez sprzedawcę sprzętu, na którym wykorzystywane jest oprogramowanie, którego dotyczą ewentualne aktualizacje, za dzień wykonania usługi przez Spółkę należy uznać ten właśnie dzień.

Jak wskazano w pkt 2 powyżej, w tym dniu dochodzi do wykonania usługi przez podmiot, od którego Spółka ją nabywa, tzn. do spełnienia przez niego świadczenia, za które przysługuje mu wynagrodzenie, polegającego na uruchomieniu dostępu do aktualizacji, tj. udzieleniu prawa do pobierania (przyszłych) aktualizacji oprogramowania. Wobec tego, mając na względzie, że w tym przypadku zachodzi pełna tożsamość pomiędzy usługą nabywaną i odprzedawaną przez Spółkę - a przy tym do dokonania jej odprzedaży nie jest wymagane podjęcie żadnych dodatkowych czynności przez Spółkę (inaczej niż ma to miejsce w przypadku przekazania kodów dostępu) - należy uznać, że również moment wykonania usługi nabywanej i odprzedawanej przez Spółkę jest tożsamy. Wobec tego momentem tym może być jedynie moment udzielenia przez podmiot, od którego Spółka nabywa ww. usługi (który faktycznie je wykonuje na rzecz odbiorcy końcowego), prawa do uzyskiwania (w przyszłości) aktualizacji oprogramowania.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju prawa dostępu do aktualizacji oprogramowania, powstaje po stronie Spółki:

*   z chwilą otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu jego sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
*   z dniem przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zapłata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
*   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów dostępu tub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.

Ad. 6.

Przedstawione powyżej okoliczności przemawiają za ustaleniem w analogiczny sposób momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży przez Spółkę usług wsparcia technicznego.

W przypadku, gdy uruchomienie usługi wsparcia wymaga wpisania określonego hasła (kodu), dniem wykonania usługi przez Spółkę jest dzień przekazania przez nią tego kodu odbiorcy końcowemu. Poprzez przekazanie kodów Spółka spełnia w całości świadczenie, za które uzyskuje wynagrodzenie od usługobiorcy.

Z kolei w przypadku gdy do uruchomienia dostępu do usług wsparcia (nabycia prawa do korzystania z tych usług) dochodzi automatycznie w dniu wysyłki sprzętu, którego dotyczą te usługi, za dzień wykonania przez Spółkę usługi należy uznać ten dzień. Jak wspomniano, Spółka nie wykonuje faktycznie usług wsparcia, lecz świadczenie, za które pobiera wynagrodzenie (jednorazowe), ogranicza się do zapewnienia końcowemu odbiorcy dostępu do tych usług. Jednocześnie, z uwagi na to, że Spółka w związku z odprzedażą nie podejmuje w tym przypadku żadnej aktywności związanej z zapewnieniem tego dostępu - gdyż jest on uruchamiany automatycznie przez podmiot, od którego Spółka nabywa tę usługę - należy uznać, że zachodzi tożsamość usługi nabywanej i odprzedawanej przez Spółkę, także w zakresie momentu jej wykonania. Tym momentem jest zaś, jak wskazano w pkt 3 powyżej, moment „uruchomienia” dostępu do wsparcia (zapewnienie wsparcia) przez sprzedawcę.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na terytorium kraju usług wsparcia technicznego powstaje po stronie Spółki z chwilą:

*   otrzymania przez nią zapłaty całości należnej z tytułu ich sprzedaży, jeżeli poprzedza ona dzień przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub Dzień Uruchomienia Dostępu,
*   z dniem przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane, jeżeli zaplata kwoty należnej z tytułu jego zakupu następuje po tym dniu,
*   w przypadku, gdy przed tym dniem Spółka otrzymuje zapłatę części kwoty należnej z tytułu zakupu wskazanych usług, obowiązek podatkowy w stosunku do zapłaconej kwoty powstaje w dniu otrzymania jej zapłaty, a w stosunku do pozostałej części, w dniu przekazania przez Spółkę kodów dostępu lub z Dniem Uruchomienia Dostępu, w przypadku, gdy kody te nie są przekazywane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.