Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-126/09/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-02
Teza: opodatkowanie premii pieniężnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłatę premii pieniężnych
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa S, przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2009r. (data wpływu 19 lutego 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2009r. (data wpływu 24 kwietnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłatę premii pieniężnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłatę premii pieniężnych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 kwietnia 2009r. (data wpływu 24 kwietnia 2009r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł umowy z kontrahentami w celu podniesienia popytu na sprzedawane przez siebie wyroby gotowe i towary handlowe. Wnioskodawca wynagradza nabywców za realizację obrotów na określonym (ustalonym przez strony) poziomie tj. po osiągnięciu lub przekroczeniu pewnej wartości sprzedaży za ustalony okres. Premie pieniężne wypłacane są po spełnieniu przez nabywcę określonych czynności i nie dotyczą konkretnej dostawy lecz wszystkich dostaw w danym okresie rozliczeniowym. Przyznane premie są dokumentowane przez kontrahentów fakturami VAT.

W uzupełnieniu z dnia 24 kwietnia 2009r. Wnioskodawca dodał, iż premie, których dotyczy wniosek są przyznawane kontrahentom po osiągnięciu określonego poziomu obrotu we wskazanym okresie. Jednakże warunki przyznania premii zostały uzgodnione ze stronami niejednolicie, niejednokrotnie warunkujące przyznanie premii również od:

*   terminowości w zapłacie faktur (premia może być wypłacona tylko od faktur zapłaconych w ustalonym terminie),
*   jak również określając procentowo wysokość premii w zależności od wielkości osiągniętego obrotu we wskazanym okresie (tzn. im większa wartość zakupu tym wyższy procent premii pieniężnej),
*   rodzaj asortymentu dostaw do kontrahenta (w większości przypadków premia jest wypłacana od wszystkich dostaw do kontrahenta).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo uznając, że premie pieniężne za osiągnięcie określonego poziomu obrotu są czynnościami opodatkowanymi i czy Wnioskodawca miał prawo odliczyć podatek naliczony z tych faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, premie pieniężne uzyskane przez nabywców towarów po osiągnięciu określonej wielkości zakupów są świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT, a tym samym Spółka miała prawo odliczyć podatek naliczony od faktur VAT dokumentujących te czynności.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Premia pieniężna związana jest z zachęceniem klientów do nabywania produktów czyli osiągnięciem określonego poziomu zakupów przez kontrahentów. Wypłacona w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. W takim przypadku należy przyjąć, iż wypłacone premie niewątpliwie będą miały wpływ na dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedaż towarów stanowiącą czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec tego wypłacona premia stanowi rodzaj wynagrodzenia dla kontrahentów za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi. Zatem pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Po myśli natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi (\`(...)\`) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Ponadto należy wskazać, iż w zaistniałym stanie faktycznym przepisy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT nie mają zastosowania, gdyż nabywane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanego przepisu wynika, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom.

Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m. in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwotę udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Powyższy fakt należy udokumentować poprzez wystawienie faktury korygującej zgodnie § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat – to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto – to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust – to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata – to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą.

W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowy z kontrahentami w celu podniesienia popytu na sprzedawane przez siebie wyroby gotowe i towary handlowe. Wnioskodawca wynagradza nabywców za realizację obrotów na określonym (ustalonym przez strony) poziomie tj. po osiągnięciu lub przekroczeniu pewnej wartości sprzedaży za ustalony okres. Premie pieniężne wypłacane są po spełnieniu przez nabywcę określonych czynności i nie dotyczą konkretnej dostawy lecz wszystkich dostaw w danym okresie rozliczeniowym. Przyznane premie są dokumentowane przez kontrahentów fakturami VAT. Premie, których dotyczy wniosek są przyznawane kontrahentom po osiągnięciu określonego poziomu obrotu we wskazanym okresie.

Jednakże warunki przyznania premii zostały uzgodnione ze stronami niejednolicie, niejednokrotnie warunkujące przyznanie premii również od:

*   terminowości w zapłacie faktur (premia może być wypłacona tylko od faktur zapłaconych w ustalonym terminie),
*   jak również określając procentowo wysokość premii w zależności od wielkości osiągniętego obrotu we wskazanym okresie (tzn. im większa wartość zakupu tym wyższy procent premii pieniężnej),
*   rodzaj asortymentu dostaw do kontrahenta (w większości przypadków premia jest wypłacana od wszystkich dostaw do kontrahenta).

W ww. przypadkach premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest Wnioskodawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy, do osiągania przez odbiorców określonych progów zakupów u niego, poprzez mobilizowanie odbiorcy do terminowej zapłaty za faktury, a w niektórych przypadkach do dokonywania określonego rodzaju asortymentów towarów.

Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy towarów w stosunku do Wnioskodawcy.

Wypłacając premię pieniężną za zrealizowany obrót Wnioskodawca nagradza kupującego za opisane wyżej zachowania.

Ww. premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za to zachowanie, które stanowi, w tym przypadku, świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Wnioskodawcy.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem podlegające opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Mając na uwadze powyższe, ww. zachowanie nabywcy, za które Wnioskodawca przyznaje wynagrodzenie nazwane premią pieniężną należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie usługi, za świadczenie których kontrahenci otrzymują wynagrodzenie zwane premią pieniężną, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych oraz winny być udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez kontrahenta na rzecz nabywcy usługi – tj. Wnioskodawcy.

W kwestii prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest premia pieniężna, obowiązuje zasada, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie premia pieniężna jest wypłacana w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008r., art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Ponadto zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej premie pieniężne, o których mowa we wniosku są wynagrodzeniem za świadczenie usług, które powinny być udokumentowane przez świadczącego te usługi fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów i usług.

Tak więc cytowany wyżej przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od kontrahentów opisanych powyżej faktur.

Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w otrzymanych fakturach dokumentujących świadczenie ww. usług za które przyznane zostało wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, w myśl zasady określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.