Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-549/13/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-26
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego wynikającego z zawartej umowy leasingu operacyjnego
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; leasing-leasing operacyjny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 04 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego wynikającego z zawartej umowy leasingu operacyjnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej czynszu inicjalnego wynikającego z zawartej umowy leasingu operacyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest radcą prawnym i prowadzi działalność gospodarczą m.in. w ramach indywidualnej Kancelarii Radcy Prawnego. Działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadzie tzw. podatku liniowego. Zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W dniu 14 grudnia 2012 r. Wnioskodawca zawarł z Funduszem Leasingowym (dalej również – Leasingodawca) umowę leasingu operacyjnego (dalej również - umowa leasingu lub umowa), której przedmiotem jest leasing samochodu osobowego marki Mercedes B 180, rok produkcji 2011 (dalej również „samochód”). Wartość ofertowa netto samochodu, jako przedmiotu leasingu, wyniosła 65.040,65 zł. Natomiast czynsz inicjalny został określony w umowie leasingu na kwotę netto 24.065,04 zł (kwota tego czynszu brutto tj. z podatkiem VAT 29.600 zł). W umowie leasingu został zawarty zapis, że czynsz inicjalny pokrywa koszty poniesione przez Leasinodawcę związane z doprowadzeniem

do zawarcia umowy. W dniu 18 grudnia 2012 r. Leasingodawca wystawił Wnioskodawcy fakturę VAT dotyczącą czynszu inicjalnego. Faktura ta została zapłacona w grudniu 2012 r.

Wnioskodawca zaznacza, że w razie braku zapłaty czynszu inicjalnego umowa leasingu nie byłaby realizowana.

Natomiast pozostałe czynsze leasingowe są płatne, zgodnie z harmonogramem stanowiącym załącznik do umowy, w terminach comiesięcznych od dnia podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego, dotyczącego samochodu. Istotny jest również fakt, iż umowa leasingu określiła wysokość tzw. czynszu zerowego na wartość 0 zł. Oznacza to więc, że w umowie dokonano rozróżnienia czynszu inicjalnego (warunkującego realizację stosunku leasingu) od czynszu zerowego.

W części D.3. wniosku wskazano, iż przedmiotem interpretacji indywidualnej są między innymi przepisy art. 22 ust. 1, 5b i 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zapłacony a określony w umowie leasingu czynsz inicjalny, mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w miesiącu jego zapłaty tj. w grudniu 2012 r., czy też wydatek ten powinien zostać rozliczony, jako koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu trwania umowy (rozliczenie kosztu w czasie)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek poniesiony na zapłatę czynszu inicjalnego powinien zostać uznany jednorazowo za koszt uzyskania przychodów w miesiącu jego poniesienia tj. w grudniu 2012 r. Jak wynika bowiem z zapisów umowy leasingu, czynsz inicjalny pokrywa koszty poniesione przez Leasingodawcę związane z doprowadzeniem do zawarcia umowy. Gdyby zatem Wnioskodawca nie zapłacił tego czynszu na rzecz Leasingodawcy, to nie doszłoby w ogóle do realizacji umowy leasingu, której przedmiotem byłby samochód, ponieważ leasing samochodu nie zostałby uruchomiony. Jest zatem oczywiste, że skoro zapłata czynszu inicjalnego warunkowała realizację umowy leasingu, to wydatek z tego tytułu powinien zostać uznany za jednorazowy koszt uzyskania przychodów w miesiącu jego poniesienia.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyroki:

*   NSA z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1731/08, z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1733/08, z dnia 18 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 864/10, oraz z dnia 26 kwietnia 2013 r., sygn. II FSK 1764/11,
*   WSA w Warszawie z 20 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1519/08,
*   WSA w Białymstoku z 1 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 614/08,
*   WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Go 214/09,
*   WSA w Gdańsku z 1 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 269/09,
*   WSA w Krakowie z 23 września 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1076/09 oraz
*   WSA we Wrocławiu z 5 października 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 633/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.), ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy (w ww. brzmieniu), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 357 ze zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem, iż co do zasady jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone w podstawowym okresie przez leasingobiorcę wydatki (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą), z tytułu używania przedmiotu leasingu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Opłaty leasingowe o charakterze wstępnym (niezależnie od stosowanego nazewnictwa: opłata wstępna, czynsz inicjalny) co do zasady mają charakter opłat samoistnych i bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych, natomiast ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji (zawarcia) umowy leasingu. Opłaty te są wydatkami jednorazowymi, związanymi z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uregulowane w art. 22 ust. 4–6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W grudniu 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest leasing samochodu osobowego marki Mercedes B 180. Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca dokonał zapłaty czynszu inicjalnego, w miesiącu wystawienia faktury, tj. grudniu 2012 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić, iż o ile umowa zawarta przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie wymogi określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to poniesiony przez Wnioskodawcę czynsz inicjalny może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako tzw. koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania tej działalności. Nie można go bowiem bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

W konsekwencji, na mocy art. 22 ust. 5c w związku z ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tego rodzaju koszty są potrącane w dacie poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie jak ich część dotyczy roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wydatki związane z uiszczeniem czynszu inicjalnego, o którym mowa we wniosku, wynikającego z wystawionej przez leasingodawcę faktury, powinny zostać zaewidencjonowane w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo – w dacie ich poniesienia, tj. w miesiącu grudniu 2012 r. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa ust. 6 (tj. prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z ww. zastrzeżeniem dot. spełnienia przez zawartą przez Wnioskodawcę umowę warunków wynikających z art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawione przez Niego we wniosku stanowisko uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.