Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-194/13-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-11
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w zakresie dostaw energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej „A” S.A. lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną. Działalność gospodarcza polegająca na obrocie energią elektryczną jest działalnością regulowaną, wykonywaną na podstawie koncesji wydanej Spółce przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W związku z realizacją zapisów umów sprzedaży energii elektrycznej oraz usługi kompleksowej do odbiorców Spółka stosuje różne sposoby rozliczania i dokumentowania sprzedaży. Rozliczenia za sprzedaną energię elektryczną albo świadczone usługi kompleksowe przeprowadza się za okres rozliczeniowy określony w umowie. Ilość energii elektrycznej przyjmowana do rozliczeń wynika z danych pomiarowych określonych przez Operatora Systemu Dystrybucyjnego w oparciu o odczyty wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego. Zgodnie z zapisami umowy Klienci Spółki rozliczani są na podstawie rzeczywistych odczytów liczników energii elektrycznej dokonywanych w okresach 1, 2, 6 lub 12 miesięcznych. W celu wyliczenia wielkości opłat w 6-cio i 12-sto miesięcznych okresach rozliczeniowych Spółka stosuje wielkości określone na podstawie prognozowanego zużycia bazującego na analogicznym okresie roku poprzedniego. Opłaty w jedno i dwumiesięcznym okresie rozliczeniowym kalkulowane są w oparciu o bieżące odczyty liczników dokonywane na koniec każdego cyklu rozliczeniowego.

W sytuacji, w której Spółka rozlicza sprzedaż energii elektrycznej oraz usługi kompleksowej na podstawie prognoz, jednym ze sposobów dokumentowania jest system oparty na wystawianiu faktur pro-forma (dalej faktur prognozowych) zawierających dane dotyczące przewidywanych ilości dostarczanej energii elektrycznej we wskazanym w niej podokresie całego okresu rozliczeniowego i faktury rozliczeniowej. Dane prognozowe bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie roku poprzedniego, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę. Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem faktur prognozowych. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe w fakturach prognozowych były zawyżone do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w rozliczeniach w następnych fakturach prognozowych dotyczących następnego okresu rozliczeniowego, chyba że klient zażąda zwrotu tej różnicy. Faktury prognozowe mogą być wystawiane w okresach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   faktury wystawiane w prognozach 6-cio miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 6 faktur prognoz i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawiane są 3 faktury prognozy oraz jedna faktura rozliczeniowa;
*   faktury wystawiane w prognozach 12-sto miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 12 faktur prognoz i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawianych jest 6 faktur prognoz oraz jedna faktura rozliczeniowa.

Drugim sposobem dokumentowania sprzedaży prognozowanej jest system oparty na wystawianiu dokumentów, które nie będą mogły być uznawane za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej dokumentów prognozowych), zawierających dane dotyczące przewidywanych ilości dostarczanej energii elektrycznej we wskazanym w niej podokresie całego okresu rozliczeniowego i faktury rozliczeniowej. Dane prognozowe bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie roku poprzedniego, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę.

Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem danych prognozowych. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe w dokumentach prognozowych były zawyżone do faktycznego zużycia energii.

W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w rozliczeniach w następnych dokumentach prognozowych dotyczących następnego okresu rozliczeniowego, chyba że klient zażąda zwrotu tej różnicy. Dokumenty prognozowe mogą być wystawiane w okresach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   dokumenty wystawiane w prognozach 6-cio miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 6 dokumentów prognozowych i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawiane są 3 dokumenty prognozowe oraz jedna faktura rozliczeniowa;
*   dokumenty wystawiane w prognozach 12-sto miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 12 dokumentów prognozowych i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawianych jest 6 dokumentów prognozowych oraz jedna faktura rozliczeniowa.

Trzecim sposobem dokumentowania sprzedaży prognozowanej jest system oparty na wystawianiu faktury rozliczeniowej wraz z dodatkowymi informacjami o planowanym zużyciu energii elektrycznej przez odbiorcę w następnym okresie rozliczeniowym. Faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera dane rozliczeniowe, tzn. dokumentuje faktyczną dostawę energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym od poprzedniego pomiaru do pomiaru bieżącego. W tej samej fakturze VAT znajdują się informacje o przewidywanych dostawach energii elektrycznej i należnościach za nią w następnym okresie rozliczeniowym (ilość, terminy płatności, wartość netto, podatek akcyzowy, podatek VAT, wartość brutto). Ilości przewidywanych dostaw energii elektrycznej bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę, w analogicznym okresie roku poprzedniego. Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem należności wykazanych na dodatkowych informacjach o przewidywanych dostawach energii elektrycznej zamieszczonych na poprzedniej fakturze rozliczeniowej. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe, które były podstawą do płatności na podstawie dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii elektrycznej były zawyżone w stosunku do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w następnym okresie rozliczeniowym – wpływa na wartość prognozowaną (przewidywaną) w następnym okresie rozliczeniowym, co ma zazwyczaj swoje odzwierciedlenie w kwotach należności wskazanych w dodatkowych informacjach o planowanym zużyciu energii elektrycznej. Klient może również zażądać zwrotu tej różnicy. Faktury rozliczeniowe wraz z dodatkowymi informacjami mogą być wystawiane w prognozach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   prognozy 6-cio miesięczne mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera 6 dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym natomiast dla szacunków dwumiesięcznych do faktury rozliczeniowej załączane są 3 dodatkowe informacje;
*   prognozy 12-sto miesięczne mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera 12 dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym natomiast dla szacunków dwumiesięcznych do faktury rozliczeniowej załączanych jest 6 dodatkowych informacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy od 1 stycznia 2014 r. wystawienie dokumentów typu:
    1.  faktura pro-forma,
    2.  dokumentu, który nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT lub
    3.  umieszczenie na fakturze rozliczeniowej dodatkowej informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym,
będzie powodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?2.  Czy od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług
    1.  zakresie dostaw energii elektrycznej będzie powstawał:
    2.  z chwilą wystawienia faktury rozliczeniowej w odniesieniu do kwoty rozliczanej (nadpłaty lub niedoplaty) za przeszły okres rozliczeniowy,
    3.  w stosunku do wymagalnej od klienta należności za prognozowane zużycie energii elektrycznej w następnym okresie rozliczeniowym, z chwilą upływu terminu płatności wynikającego z faktury pro-forma, dokumentu który nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT lub informacji dodatkowej zawartej w fakturze rozliczeniowej?
3.  Czy w przypadku dostawy energii elektrycznej dla osoby fizycznej, która nie poinformowała dostawcy, że jest podatnikiem VAT, można nie wystawić faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, który zacznie obowiązywać od 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury. Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Ustawodawca wskazał wyraźnie, że otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi, z wyłączeniem dostaw towarów i usług wymienionych w art. 19 ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, powodować będzie powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do otrzymanej kwoty. W przypadku dostaw towarów takich jak energia elektryczna, cieplna lub chłodnicza oraz gaz przewodowy otrzymanie całości łub części zapłaty przed wykonaniem dostawy nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego w stosunku do otrzymanej kwoty. W przypadku dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego obowiązek podatkowy będzie powstawał na zasadach przewidzianych wyłącznie w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a, tj. w chwili wystawienia faktury. Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku, gdyby jednak podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą upływu terminów wystawienia faktur określanych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Powyższe regulacje wpisują się w zasady rozliczeń na rynku masowych dostaw energii elektrycznej. Na podstawie § 32 ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 sierpnia 2011 r. w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń w obrocie energią elektryczną (Dz.U. z dnia 12 września 2011 r.) rozliczeń z odbiorcami za dostarczaną energię elektryczną i świadczone usługi przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej albo usługi kompleksowe dokonuje się w okresach rozliczeniowych określonych w taryfie i uzgodnionych w umowie.

Jeżeli okres rozliczeniowy jest dłuższy niż miesiąc, w okresie tym mogą być pobierane opłaty za energię elektryczną oraz za usługi przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej w wysokości określonej na podstawie prognozowanego zużycia tej energii w tym okresie, ustalonego na podstawie zużycia wyznaczonego w oparciu o rzeczywiste odczyty urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, dokonane w analogicznym okresie poprzedniego roku kalendarzowego, z uwzględnieniem zgłoszonych przez odbiorcę istotnych zmian w poborze energii elektrycznej (§ 32 ust. 4 i 5). Ponadto z przepisów powołanego rozporządzenia Ministra Gospodarki wynika, że przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się świadczeniem usług dystrybucji albo usługi kompleksowej ma obowiązek wystawić odbiorcy fakturę z wymaganymi przez prawo energetyczne informacjami, np. sposobie dokonania odczytu układu pomiarowego. Przepisy wskazują również jak rozlicza się nadpłatę i niedopłatę (§ 34 rozporządzenia Ministra Gospodarki).

Z powyższymi zasadami rozliczeń zgodne są postanowienia Taryfy S.A. dla Energii Elektrycznej na rok 2013 dla Odbiorców z grup taryfowych G zatwierdzone decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia 11 czerwca 2013 r. opublikowaną w Biuletynie Branżowym Urzędu Regulacji Energetyki – Energia Elektryczna nr 103/2013 (1448) z dnia 11 czerwca 2013 r.

Przepisy wykonawcze do ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2012 r. nr 1059) nie regulują wprost sposobu dokumentowania opłat za energię elektryczną określanej na podstawie prognozowanego zużycia. W tym wypadku należy odnieść się do ustawy o VAT, Taryf przedsiębiorstw energetycznych oraz umów zawartych z klientami.

Przepisy art. 106a-106q, które wejdą w życie 1 stycznia 2014 r., określają szczegółowe zasady wystawiania faktur, w tym również zakres i rodzaj danych zawartych w fakturze oraz terminy ich wystawiania. W myśl przepisów regulujących zasady wystawiania faktur nie ma obowiązku oznaczania faktur wyrazami „Faktura VAT”. Za fakturę uznawany będzie dokument zawierający dane wymagane na podstawie ww. przepisów ustawy o VAT. Tym samym dokument, który nie będzie zawierał wszystkich wymienionych w art. 106e ustawy o VAT informacji, np. nie będzie zawierał ceny jednostkowej netto za energię elektryczną, lub numeru, za pomocą którego dostawca energii elektrycznej jest zidentyfikowany na potrzeby podatku VAT, nie będzie stanowił faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przywołane przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT nie przewidują dla celów dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wystawiania dokumentów określanych mianem faktura pro-forma. Ponadto zawarta w fakturze rozliczeniowej dodatkowa informacja o planowanym zużyciu, w której wskazuje się szacowaną wysokość zużycia oraz prognozowaną należność w przyszłym okresie rozliczeniowym, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie w dacie wystawienia faktury rozliczeniowej, w której ta informacja jest zawarta. Dokumenty takie jak faktury pro-forma, czy też umieszczona w fakturach rozliczeniowych dodatkowa informacja o wartości i ilości planowanego zużycia energii elektrycznej, nie generują obowiązku podatkowego w dacie ich wystawienia – nie są fakturami w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Są to dokumenty wystawiane w ramach dopuszczalnych przez Prawo energetyczne oraz ustalonych w umowach z klientami zasad pobierania przedpłat na dostawy energii elektrycznej. Ich celem jest między innymi poinformowanie klienta o prognozowanych ilościach i wartościach dostawy w następnym okresie rozliczeniowym. Ponadto w rozliczeniach za dostawy energii elektrycznej dokumenty te służą do pobierania płatności jako zaliczki, czy przedpłaty na poczet dostaw w następnym okresie rozliczeniowym. Podobną funkcję pełnią również informacje o planowanym użyciu energii elektrycznej i jej wartości, umieszczone na fakturze rozliczeniowej.

Również Ministerstwo Finansów w swoim komunikacie umieszczonym w kwietniu 2013 r. na stronie internetowej (www.mf.gov.pl/documents/766655/\`(...)\`/Faktura+pro-forma+wyjaśnienia.pdf) prezentuje takie samo stanowisko: „Wyraźne oznaczenie tego dokumentu wyrazami pro-forma powoduje. że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie powoduje zatem skutków w zakresie podatku VAT, tj. obowiązku zapłaty wykazanego w tym dokumencie podatku oraz nie stanowi dla kontrahenta podstawy do odliczenia wykazanego w tym dokumencie podatku VAT. Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi”. Podobne stanowisko można znaleźć w interpretacjach indywidualnych np. ILPP1/415-976/10-2/AK z 6 grudnia 2010 r. oraz ITPP1/443-596/11/BK z 13 lipca 2011 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, który zacznie obowiązywać od 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury. Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku, gdyby jednak podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą upływu terminów wystawienia faktur określanych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Przekładając regulację ww. przepisu na opisane zdarzenie przyszłe należy uznać, że obowiązek podatkowy będzie powstawał:

*   w odniesieniu do kwoty rozliczanej za przeszły okres rozliczeniowy (nadpłaty lub niedopłaty) z chwilą wystawienia faktury rozliczeniowej za energię elektryczną,
*   w stosunku do wymagalnej od klienta należności za prognozowane zużycie energii elektrycznej w następnym okresie rozliczeniowym, z chwilą upływu terminu płatności wynikającego z faktury pro-forma, dokumentu który nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (z uwagi na brak wymaganych przez tą ustawę informacji) lub informacji dodatkowej zawartej w fakturze rozliczeniowej.

Ad. 3

Przepisy art. 106b ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nakłada na podatnika obowiązek wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż, dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Ponadto obowiązek ten dotyczy przypadku sprzedaży wysyłkowej, wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz podmiotów innych niż wskazanych w zdaniu poprzednim oraz otrzymania przez podatnika całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży, dostawy, świadczenia usług lub sprzedaży wysyłkowej, z wyjątkiem gdy dostawa dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

A contrario, obowiązek wystawienia faktury nie wystąpi w przypadku sprzedaży, dostawy towarów i świadczenia usług, z wyjątkiem dostawy wysyłkowej, jeżeli jest dokonywanych przez podatnika na rzecz osoby fizycznej nie będącej podatnikiem. To czy dana osoba fizyczna występuje w charakterze podatnika może być wiadome dostawcy energii elektrycznej jedynie pod warunkiem poinformowania podatnika przez taką osobę o tym fakcie. W przypadku nie poinformowania dostawcy energii elektrycznej przez osobę fizyczną – podatnika, o tym, że w związku z dostawą energii elektrycznej występuje jako podatnik, dostawca nie jest obowiązany wystawić faktury. Dopiero z momentem poinformowania dostawcy energii, przez podatnika – osobę fizyczną, że w związku z realizowaną dostawą energii występuje w charakterze podatnika, na dostawcy będzie spoczywał obowiązek dokumentowania fakturą transakcji z tą osobą.

Reasumując:

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisów art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a i art. 19a ust. 8 ustawy o VAT oraz charakter dokumentów prognozowych takich jak faktura pro-forma lub dokument, który nie będzie stanowił faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (z uwagi na brak wymaganych przez tą ustawę informacji), należy stwierdzić, że ich wystawienie nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Ponadto wskazanie na fakturze rozliczeniowej dodatkowej informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do kwot prognozowanych wykazanych w tej informacji w momencie wystawienia tej faktury rozliczeniowej.

Do czasu nie poinformowania przez klienta – osoby fizycznej, dostawcy energii o tym, że w związku z realizowaną dostawą energii występuje w charakterze podatnika, na dostawcy energii elektrycznej nie będzie spoczywał obowiązek dokumentowania fakturą transakcji z taką osobą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną. Działalność gospodarcza polegająca na obrocie energią elektryczną jest działalnością regulowaną, wykonywaną na podstawie koncesji wydanej Spółce przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W związku z realizacją zapisów umów sprzedaży energii elektrycznej oraz usługi kompleksowej do odbiorców Zainteresowany stosuje różne sposoby rozliczania i dokumentowania sprzedaży. Rozliczenia za sprzedaną energię elektryczną albo świadczone usługi kompleksowe przeprowadza się za okres rozliczeniowy określony w umowie. Ilość energii elektrycznej przyjmowana do rozliczeń wynika z danych pomiarowych określonych przez Operatora Systemu Dystrybucyjnego w oparciu o odczyty wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego. Zgodnie z zapisami umowy Klienci Spółki rozliczani są na podstawie rzeczywistych odczytów liczników energii elektrycznej dokonywanych w okresach 1, 2, 6 lub 12 miesięcznych. W celu wyliczenia wielkości opłat w 6-cio i 12-sto miesięcznych okresach rozliczeniowych Spółka stosuje wielkości określone na podstawie prognozowanego zużycia bazującego na analogicznym okresie roku poprzedniego. Opłaty w jedno i dwumiesięcznym okresie rozliczeniowym kalkulowane są w oparciu o bieżące odczyty liczników dokonywane na koniec każdego cyklu rozliczeniowego.

W sytuacji, w której Spółka rozlicza sprzedaż energii elektrycznej oraz usługi kompleksowej na podstawie prognoz, jednym ze sposobów dokumentowania jest system oparty na wystawianiu faktur pro-forma (dalej faktur prognozowych) zawierających dane dotyczące przewidywanych ilości dostarczanej energii elektrycznej we wskazanym w niej podokresie całego okresu rozliczeniowego i faktury rozliczeniowej. Dane prognozowe bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie roku poprzedniego, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę. Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem faktur prognozowych. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe w fakturach prognozowych były zawyżone do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w rozliczeniach w następnych fakturach prognozowych dotyczących następnego okresu rozliczeniowego, chyba że klient zażąda zwrotu tej różnicy. Faktury prognozowe mogą być wystawiane w okresach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   faktury wystawiane w prognozach 6-cio miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 6 faktur prognoz i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawiane są 3 faktury prognozy oraz jedna faktura rozliczeniowa;
*   faktury wystawiane w prognozach 12-sto miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 12 faktur prognoz i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawianych jest 6 faktur prognoz oraz jedna faktura rozliczeniowa.

Drugim sposobem dokumentowania sprzedaży prognozowanej jest system oparty na wystawianiu dokumentów, które nie będą mogły być uznawane za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej dokumentów prognozowych), zawierających dane dotyczące przewidywanych ilości dostarczanej energii elektrycznej we wskazanym w niej podokresie całego okresu rozliczeniowego i faktury rozliczeniowej. Dane prognozowe bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie roku poprzedniego, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę.

Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem danych prognozowych. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe w dokumentach prognozowych były zawyżone do faktycznego zużycia energii.

W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w rozliczeniach w następnych dokumentach prognozowych dotyczących następnego okresu rozliczeniowego, chyba że klient zażąda zwrotu tej różnicy. Dokumenty prognozowe mogą być wystawiane w okresach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   dokumenty wystawiane w prognozach 6-cio miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 6 dokumentów prognozowych i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawiane są 3 dokumenty prognozowe oraz jedna faktura rozliczeniowa;
*   dokumenty wystawiane w prognozach 12-sto miesięcznych mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych wystawianych jest 12 dokumentów prognozowych i jedna faktura rozliczeniowa natomiast dla szacunków dwumiesięcznych wystawianych jest 6 dokumentów prognozowych oraz jedna faktura rozliczeniowa.

Trzecim sposobem dokumentowania sprzedaży prognozowanej jest system oparty na wystawianiu faktury rozliczeniowej wraz z dodatkowymi informacjami o planowanym zużyciu energii elektrycznej przez odbiorcę w następnym okresie rozliczeniowym. Faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera dane rozliczeniowe, tzn. dokumentuje faktyczną dostawę energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym od poprzedniego pomiaru do pomiaru bieżącego. W tej samej fakturze VAT znajdują się informacje o przewidywanych dostawach energii elektrycznej i należnościach za nią w następnym okresie rozliczeniowym (ilość, terminy płatności, wartość netto, podatek akcyzowy, podatek VAT, wartość brutto). Ilości przewidywanych dostaw energii elektrycznej bazują na danych historycznych, tzn. na zrealizowanych dostawach dla danego odbiorcy w tym samym okresie, z uwzględnieniem sezonowości poboru energii elektrycznej i trendu poboru energii przez odbiorcę, w analogicznym okresie roku poprzedniego. Natomiast faktura rozliczeniowa jest dokumentem, który dokonuje pełnego rozliczenia danego okresu rozliczeniowego. Faktura rozliczeniowa dokumentuje faktyczną dostawę w okresie rozliczeniowym, tj. od jednego odczytu do następnego odczytu urządzenia pomiarowego (licznika) z uwzględnieniem należności wykazanych na dodatkowych informacjach o przewidywanych dostawach energii elektrycznej zamieszczonych na poprzedniej fakturze rozliczeniowej. Faktura rozliczeniowa jest co do zasady dokumentem, z którego wynika różnica do zapłaty, ale występują również faktury rozliczeniowe, z których wynika, że dane ilościowe, które były podstawą do płatności na podstawie dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii elektrycznej były zawyżone w stosunku do faktycznego zużycia energii. W takiej sytuacji różnica jest uwzględniana w następnym okresie rozliczeniowym – wpływa na wartość prognozowaną (przewidywaną) w następnym okresie rozliczeniowym, co ma zazwyczaj swoje odzwierciedlenie w kwotach należności wskazanych w dodatkowych informacjach o planowanym zużyciu energii elektrycznej. Klient może również zażądać zwrotu tej różnicy. Faktury rozliczeniowe wraz z dodatkowymi informacjami mogą być wystawiane w prognozach 6-cio bądź 12-sto miesięcznych, przy czym:

*   prognozy 6-cio miesięczne mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera 6 dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym natomiast dla szacunków dwumiesięcznych do faktury rozliczeniowej załączane są 3 dodatkowe informacje;
*   prognozy 12-sto miesięczne mogą obejmować szacunki jedno bądź dwumiesięczne. W przypadku szacunków jednomiesięcznych faktura rozliczeniowa za poprzedni okres zawiera 12 dodatkowych informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym natomiast dla szacunków dwumiesięcznych do faktury rozliczeniowej załączanych jest 6 dodatkowych informacji.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące powstania obowiązku podatkowego na podstawie wystawionych dokumentów typu: faktura pro-forma oraz dokumentu, który nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu ustawy jak i umieszczenie na fakturze rozliczeniowej dodatkowej informacji o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym. Jednocześnie Spółka jest zainteresowana momentem powstania obowiązku podatkowego z ww. dokumentów oraz kwestią wystawiania faktury w sytuacji gdy odbiorcą energii elektrycznej jest osoba fizyczna, która nie poinformowała dostawcy, że jest podatnikiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że od 1 stycznia 2014 r. wchodzą w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35). Art. 1 pkt 17 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy art. 19a. Z kolei, ustawa z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1027) wprowadza w życie z dniem 31 grudnia 2013 r. zmiany w ww. ustawie zmieniającej we wspomnianym art. 1 pkt 17 oraz pkt 50. Przytoczone poniżej regulacje prawne obejmują obydwie zmiany.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 zmienionej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy).

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 – art. 19a ust. 8 ustawy.

Art. 2 pkt 31 ustawy wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z brzmieniem art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie natomiast z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast jak stanowi art. 106i ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Pytania nr 1 i 2 postawione we wniosku dotyczą kwestii związanych z momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw energii elektrycznej. Regulacje w tym zakresie zaczną obowiązywać od 1 stycznia 2014 r. (część z nich od 31 grudnia 2013 r.) i przewidują szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla dostaw energii elektrycznej.

Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych – dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży – prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej jednak niż z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu dostaw dokonywanych przez Spółkę decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami. Ustawodawca w omawianym przypadku nie wymaga udokumentowania fakturą wpłat należności (np. zaliczki, przedpłaty) lub dokonania dostawy.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie tj. z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei, gdy podatnik dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz pozostałych podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT, obowiązek podatkowy będzie powstawał na takich samych zasadach jak powyżej, z tą różnicą, że taki podatnik nie jest zobowiązany przepisami prawa do wystawienia na rzecz wspomnianych podmiotów faktur, nawet gdyby ci wystąpili z takim żądaniem. Niemniej jednak, regulacje ustawy o VAT w opisywanej sytuacji nie zabraniają dokonującemu dostaw energii elektrycznej wystawienia faktur, jednak taką decyzję pozostawiają w gestii podatnika.

Wątpliwości Wnioskodawcy wyrażone w pytaniu nr 1 sprowadzają się do rozstrzygnięcia, czy dokumenty przez niego wymienione w punktach a-c takie jak faktura pro-forma, dokument, który nie może być uznany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy czy też dodatkowa informacja o planowanym zużyciu energii w następnym okresie rozliczeniowym umieszczona na fakturze rozliczeniowej, w kontekście brzmienia art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a w zw. z art. 2 pkt 31 ustawy, będzie kreować obowiązek podatkowy.

Otóż, zdaniem tut. Organu należy stwierdzić, że celem ww. dokumentów jest m.in. poinformowanie klienta o prognozowanych ilościach i wartościach dostawy w następnym okresie rozliczeniowym.

Co do faktur pro-forma, powołane na wstępie regulacje ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują, w celu dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wystawiania dokumentów określanych mianem faktur pro-forma. Co więcej, dokument nazywany fakturą pro-forma nie jest dowodem księgowym. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenie tego dokumentu wyrazami pro-forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie powoduje zatem skutków w zakresie podatku VAT, tj. obowiązku zapłaty wykazanego w tym dokumencie podatku oraz nie stanowi dla kontrahenta podstawy do odliczenia wykazanego w tym dokumencie podatku VAT. Podobnie należy ocenić charakter dokumentu, który – w ocenie Spółki – nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy oraz adnotacji umieszczonej na fakturze. Zauważyć należy, że wymienione dokumenty nie są wystawiane jako dowód wykonania transakcji handlowej, lecz przed ich wykonaniem i przesłane przez dostawcę w celach powiadomienia nabywców o planowanych należnościach za przyszłe okresy rozliczeniowe. Co istotne, Wnioskodawca zaznaczył we wniosku, że niezależnie od wystawienia tych dokumentów – wystawiać będzie faktury VAT na udokumentowanie dostaw energii elektrycznej. Oznacza to, że ww. dokumenty nie zastępują faktur dokumentujących dostawy.

Pytanie nr 2 zadane przez Spółkę na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego wymaga rozstrzygnięcia czy należy rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej z chwilą wystawienia przez Wnioskodawcę faktury rozliczeniowej dokumentującej rozliczaną kwotę za przeszły okres rozliczeniowy, bądź z chwilą upływu terminu płatności wynikającego z informacji zawartych w dokumentach, o których mowa w pytaniu nr 1.

Jak już wspomniano powyżej, ustawodawca w przewidzianej zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy dla dostaw energii elektrycznej powiązał z dwoma okolicznościami – momentem wystawienia faktury VAT oraz upływem terminu płatności określonego pomiędzy stronami. Porównując dotychczas obowiązujące przepisy z tymi, które mają wejść w życie od 1 stycznia 2014 r., ustawodawca nie wskazuje na konkretne dokumenty, z których miałby wynikać termin płatności. Stąd też w zasadzie nie można odrzucić żadnej formy w jakiej sprzedawca określi termin płatności.

Reasumując, w odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, należy stwierdzić, że zawarcie w wystawionych dokumentach (wyszczególnionych w punktach a-c) przedstawionych informacji nie rodzi skutków w zakresie podatku od towarów i usług w postaci powstania obowiązku podatkowego. Jednocześnie w odniesieniu do kwoty rozliczanej obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury rozliczeniowej za energię elektryczną. Z kolei, w stosunku do wymagalnej od klienta należności za prognozowane zużycie energii elektrycznej w następnym okresie rozliczeniowym, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu płatności wynikającego z faktury pro-forma lub z dokumentu, który nie może być uznawany za fakturę w rozumieniu przepisów ustawy albo z informacji dodatkowej zawartej w fakturze rozliczeniowej.

Przechodząc do odpowiedzi na pytanie nr 3, należy poddać analizie przyszłe regulacje, które dotyczą sposobu dokumentowania sprzedaży.

Z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz konkretnie wymienionych przez ustawodawcę podmiotów – takich jak: innych podatników tego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, bądź na rzecz osób prawnych, które nie są podatnikami. W świetle omawianego przepisu, obowiązek wystawiania faktur nie spoczywa na podatniku dokonującym sprzedaży, w sytuacji gdy nabywca nie mieści się w ww. kategorii podmiotów.

Jednakże należy zwrócić uwagę na treść art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, który zakłada, że wszyscy nabywcy niebędący podmiotami, o których mowa w art. 106b ust. 1 ustawy, mogą otrzymać od sprzedawcy fakturę, po wcześniejszym zgłoszeniu takiego żądania. Jednakże, ustawodawca wyłączył taką możliwość dla dostaw energii elektrycznej, z jakimi mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Stąd też, odpowiadając na pytanie nr 3, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że do czasu gdy nabywca nie poinformuje, że w związku z realizowaną dostawą energii występuje w charakterze podatnika – na dostawcy energii elektrycznej nie będzie spoczywał obowiązek dokumentowania fakturą transakcji z taką osobą.

Zatem, w przypadku dostawy energii elektrycznej dla osoby fizycznej, która nie poinformowała dostawcy, że jest podatnikiem podatku VAT, Zainteresowany może nie wystawiać faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.