Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.4.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-04
Teza: Zapłata otrzymana przez Wnioskodawczynię z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości wraz z odsetkami jest przychodem z innych źródeł (art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 updof), podlegającym opodatkowaniu zgodnie z art. 27 updof. Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania ww. przychodu koszty postępowania sądowego (art. 22 ust. 1 updof).
Słowa kluczowe: korzystanie-korzystanie bezumowne; koszt-koszty postępowania; odsetki; odszkodowania; przedsiębiorstwa; służebność-służebność przesyłu; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 7 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego oraz kosztów uzyskania przychodów:

*   **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej zastosowania zwolnienia przedmiotowego,
*   **jest prawidłowe** w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną (polskim rezydentem podatkowym) nieprowadzącą działalności gospodarczej, będącą wraz z małżonkiem (na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) właścicielem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1892 z późn. zm.). W skład wyżej wskazywanego gospodarstwa rolnego wchodzą grunty, których część była do dnia 13 lutego 2014 r. zajmowana przez przedsiębiorstwo energetyczne na potrzeby elektroenergetycznych urządzeń przesyłowych bez tytułu prawnego. W związku z tym, że przedsiębiorstwo to nie uiszczało na rzecz właścicieli nieruchomości żadnego wynagrodzenia za korzystanie z ich gruntu, Wnioskodawczyni wystąpiła wraz z małżonkiem do sądu z pozwem przeciwko temu przedsiębiorstwu energetycznemu o zapłatę wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z ich gruntu (za okres, w którym korzystanie z ich gruntu odbywało się bez tytułu prawnego). Na skutek wniesionego pozwu Wnioskodawczyni i jej małżonkowi została ostatecznie zasądzona wyrokiem sądu z dnia 26 października 2018 r. od pozwanego przedsiębiorstwa energetycznego kwota 54.340,24 zł wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 4 grudnia 2017 r. do dnia zapłaty. Jednocześnie Wnioskodawczyni i jej małżonek zostali obciążeni (na rzecz Skarbu Państwa) kosztami postępowania w pierwszej instancji w kwocie 4.481,88 zł z tytułu wydatków poniesionych w sprawie, a także (na rzecz pozwanego przedsiębiorstwa energetycznego) kosztami postępowania w drugiej instancji w kwocie 402 zł z tytułu zwrotu części opłaty sądowej. Wnioskodawczyni uiściła także z małżonkiem, z chwilą wnoszenia pozwu w sprawie opłatę sądową od pozwu, zaś w toku postępowania zaliczki na koszty sporządzenia opinii przez biegłych sądowych, które to koszty postępowania nie zostały im w żaden sposób zwrócone.

Na skutek wykonania wyżej wskazywanego wyroku sądowego Wnioskodawczyni otrzymała wraz z małżonkiem (w 2018 r.), od pozwanego przedsiębiorstwa energetycznego, łącznie kwotę 57.110,12 zł, w tym kwotę 54.340,24 zł tytułem należności głównej i kwotę 2.769,88 zł tytułem należności odsetkowej. Jednocześnie Wnioskodawczyni uiściła wraz z małżonkiem (w 2018 r.) na rzecz Skarbu Państwa kwotę 4.481,88 zł tytułem kosztów postępowania za pierwszą instancję i na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego kwotę 402 zł tytułem kosztów postępowania za drugą instancję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zasądzona wyrokiem sądowym na rzecz Wnioskodawczyni i otrzymana przez nią kwota wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości wraz z należnymi od kwoty tego wynagrodzenia odsetkami korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b (ewentualnie w art. 21 ust. 1 pkt 120a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.)?
2.  Jeśli nie, czy Wnioskodawczyni ma prawo pomniejszyć przychód uzyskany z wyżej wskazywanego tytułu (przed jego opodatkowaniem) o kwotę uiszczonych przez niego (i udokumentowanych) kosztów postępowania sądowego, które musiał on zainicjować w celu uzyskania wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni zasądzone na jej rzecz wyrokiem sądowym i otrzymane przez nią wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych określonego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm. - zwanej dalej u.p.d.o.f.).

W świetle bowiem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W ocenie Wnioskodawczyni nie powinno budzić wątpliwości, że należności otrzymane przez nią od przedsiębiorstwa energetycznego zostały jej przekazane na podstawie (w wykonaniu) wyroku sądowego i nie były związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawczyni otrzymane przez nią wynagrodzenie jest w istocie rzeczy odszkodowaniem za bezprawne (pozbawione tytułu prawnego) korzystanie z jego nieruchomości przez osobę trzecią. W tym przedmiocie należy zauważyć, że w przypadku bezumownego korzystania z cudzej nieruchomości jej właściciel nie ma żadnego realnego wpływu na wysokość wynagrodzenia, które otrzymuje na mocy orzeczenia sądowego. W przypadku wynagrodzenia zasądzanego na podstawie wyroku sądowego ustalenie jego wysokości następuje bowiem na podstawie opinii biegłego sądowego (na treść której właściciel nie ma co do zasady wpływu). Gdyby natomiast właściciel nieruchomości zawierał umowę dzierżawy jego nieruchomości na zasadach rynkowych, to on mógłby kształtować warunki korzystania z jego nieruchomości przez dzierżawcę, w tym wysokość należnego czynszu dzierżawnego.

Co więcej, w przypadku korzystania z cudzej nieruchomości bez tytułu prawnego, właściciel nieruchomości jest pozbawiony władztwa nad tą nieruchomością, co oznacza że zostaje on w takim wypadku pozbawiony określonych korzyści, które mógłby osiągnąć, wydzierżawiając nieruchomość na zasadach rynkowych. W związku z tym bezumowne korzystanie z nieruchomości prowadzi do powstania po stronie jej właściciela określonej szkody (którą stanowią utracone korzyści z tytułu oddania jego nieruchomości w najem lub dzierżawę). Jej naprawieniu służy zaś wynagrodzenie zasądzane na podstawie wyroków sądowych w oparciu o art. 224 i nast. kodeksu cywilnego. Nazwa tego świadczenia nie zmienia jednak jego odszkodowawczego charakteru. Wynagrodzenie to ma bowiem w istocie rzeczy stanowić dla właściciela nieruchomości formę rekompensaty z tytułu niemożności korzystania przez niego ze swojej nieruchomości.

W związku z tym należy uznać, że zasądzone na rzecz Wnioskodawczyni i otrzymane przez nią wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości winno korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

Poza tym, w ocenie Wnioskodawczyni, jeśli przyjąć, że otrzymane przez nią wynagrodzenie nie korzysta z wyżej wskazywanego zwolnienia, powinno być ono objęte zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 120a u.p.d.o.f. Zgodnie bowiem z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Zgodnie zaś z ugruntowanym orzecznictwem Sądu Najwyższego, korzystanie przez przedsiębiorcę przesyłowego z cudzej nieruchomości bez tytułu prawnego na potrzeby związane z utrzymywaniem urządzeń przesyłowych na nieruchomości oraz zapewnieniem ich prawidłowego stanu jest posiadaniem nieruchomości w zakresie służebności przesyłu (tak m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14 listopada 2013 r., II CSK 69/13, LEX nr 1433747). W związku z tym należy przyjąć, że przedsiębiorca przesyłowy korzysta z nieruchomości bez tytułu prawnego w zakresie służebności przesyłu, albowiem nie została ustanowiona na jego rzecz służebność przesyłu, która jest prawem dedykowanym dla urządzeń przesyłowych. Wobec zatem tego, że posiadanie nieruchomości bez tytułu prawnego na potrzeby związane z utrzymywaniem urządzeń przesyłowych jest posiadaniem nieruchomości w zakresie służebności przesyłu, należy uznać, że uzyskane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości winno korzystać ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 120a u.p.d.o.f. Na marginesie należy jedynie zauważyć, że zarówno w art. 21 ust. 1 pkt 3b jak i art. 21 ust. 1 pkt 120a u.p.d.o.f. jest mowa o odszkodowaniu. W przypadku zaś wynagrodzeń otrzymywanych z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie budzi wątpliwości, że są one wolne od podatku dochodowego. Skoro zatem wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu jest traktowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako odszkodowanie (art. 21 ust. 1 pkt 120a u.p.d.o.f ), to tak samo winno być traktowane wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości w zakresie odpowiadającym służebności przesyłu (art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.).

Na wypadek uznania zaś, że Wnioskodawczyni nie przysługuje żadno z wyżej wskazywanych zwolnień, należy przyjąć, że poniesione przez nią koszty postępowania sądowego powinny pomniejszać osiągnięty przez niego przychód z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości. Zgodnie bowiem z przepisem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Należy zaś podkreślić, że wobec tego, iż korzystający z nieruchomości Wnioskodawczyni podmiot nie uiszczał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia, Wnioskodawczyni była zmuszona wystąpić do sądu z roszczeniem o zapłatę tego wynagrodzenia. Tym samym musiała ona ponieść koszty tego postępowania, obejmujące opłatę sądową od pozwu, wydatki na koszty sporządzenia opinii biegłych sądowych i zwrot części opłaty sądowej poniesionej przez pozwanego w postępowaniu apelacyjnym. Koszty te zostały przy tym faktycznie poniesione przez Wnioskodawczynię (i nie zostały zwrócone przez pozwanego, ani Skarb Państwa). Jednocześnie Wnioskodawczyni posiada dowody ich poniesienia.

W związku z tym należy uznać, że Wnioskodawczyni winno przysługiwać prawo pomniejszenia przychodu osiągniętego z tytułu zasądzonego na jego rzecz wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości o kwotę kosztów sądowych poniesionych przez nią w celu osiągnięcia przychodu z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia przedmiotowego oraz prawidłowe w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy zaznaczyć, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w art. 10 ust. 1 pkt 1-8a ww. ustawy i jednocześnie niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Wskazać należy, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Natomiast bezumowne korzystanie z rzeczy ma miejsce wtedy, gdy osoba trzecia bez tytułu prawnego wchodzi w strefę uprawnień właścicielskich, w wyniku czego właściciel zostaje pozbawiony faktycznego władztwa nad rzeczą oraz możliwości czerpania z niej pożytków.

Zagadnienia dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Zgodnie z art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 225 Kodeksu cywilnego obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Zgodnie zatem z art. 224 § 2 w związku z art. 225 ww. Kodeksu, samoistny posiadacz jest m.in. obowiązany względem właściciela do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy (bezumowne), w tym wypadku nieruchomości stanowiącej własność podatnika. Przy czym trzeba wyraźnie zaznaczyć, że wynagrodzenie to nie stanowi odszkodowania, lecz jest skutkiem regulowania stosunków między właścicielem a nieuprawnionym posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami.

Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia (wyrok SN z dnia 15 kwietnia 2004 r. sygn. akt IV CK 273/03).

Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje spodziewane korzyści, jakie Wnioskodawczyni uzyskałby, gdyby ją oddała do korzystania na podstawie określonego stosunku prawnego (np. umowy najmu, dzierżawy). Przysługujące na mocy art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego wynagrodzenie nie jest zatem naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi, lecz wynagrodzeniem, zapłatą za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym, co uzyskałby właściciel, gdyby rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego, umownego stosunku prawnego. Roszczenie to łączy wprawdzie w sobie pierwiastki roszczenia odszkodowawczego i o zwrot bezpodstawnego wzbogacenia, jednakże pomimo pełnienia podobnych funkcji roszczenie o wynagrodzenie jest odrębnym roszczeniem, niezależnym od przesłanek roszczeń o naprawienie szkody i zwrot bezpodstawnego wzbogacenia.

Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje zatem spodziewane korzyści z tytułu umowy najmu lub dzierżawy, która zostałaby zawarta, gdyby nieruchomość nie została zajęta bezumownie. Przepisy prawa cywilnego dają więc właścicielowi rzeczy prawo do roszczenia o wynagrodzenie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz wydzierżawiał lub wynajął. Utrata korzyści w szczególności polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych, które rzecz przynosi.

Ponadto w art. 224 Kodeksu cywilnego ustawodawca wyraźnie odróżnił odszkodowanie (za zużycie, utratę lub pogorszenie rzeczy) od wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy. Skoro sam ustawodawca rozgraniczył te dwa pojęcia, to nie można przyjmować, że w pojęciu odszkodowanie mieści się również wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z rzeczy (nieruchomości).

Tym samym wypłacona Wnioskodawczyni na podstawie wyroku sądowego kwota nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych, ani wynagrodzeniem za ustanowienie służebności przesyłu. Zatem jej otrzymanie nie uzasadnia zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ani regulacji art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje z kolei art. 481 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe (art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego). Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty świadczenia głównego nie są wliczane do wartości tego świadczenia.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z samym świadczeniem. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie stanowi przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy, a więc stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien więc, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar (cel) musi być, po pierwsze – obiektywnie realny, po drugie – istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodu. Natomiast koszty ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, to wydatki mające na celu ochronę źródła przychodu, tak by źródło to istniało w stanie niepogorszonym.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowanie do danego źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W sytuacji Wnioskodawczyni, poniesione przez Nią wydatki nie znajdują się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostaje więc spełniony warunek pozostawania ww. kosztów w związku przyczynowym z przychodem z tytułu zasądzonego na rzecz Wnioskodawczyni wynagrodzenia. Wydatki te mają bezpośredni związek z uzyskanym przychodem z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Bez ich poniesienia Wnioskodawczyni nie uzyskałaby zasądzonego przez sąd wynagrodzenia. Jeśli zatem wydatki te zostaną odpowiednio udokumentowane to na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, zapłata otrzymana przez Wnioskodawczynię z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ww. ustawy, tj. według skali podatkowej łącznie z pozostałymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Jednakże stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty postępowania sądowego, w wyniku którego Wnioskodawczyni uzyskała opodatkowany przychód w postaci zapłaty z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości wraz z odsetkami.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.