Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-917/10-6/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-04
Teza: prawo do odliczenia kwoty podatku zawartej w fakturach zakupowych sprzed dnia rejestracji jako podatnik VAT
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13.12.2010r. (data wpływu 20.12.2010r.) i pismem z dnia 25.01.2011r. (data wpływu 28.01.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku zawartej w fakturach zakupowych sprzed dnia rejestracji jako podatnik VAT– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku zawartej w fakturach zakupowych sprzed dnia rejestracji jako podatnik VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13.12.2010r.(data wpływu 20.12.2010r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 08.12.2010r. znak IPPP2/443-917/10-2/KOM (skutecznie doręczone dnia 13.12.2010r.) i pismem z dnia 25.01.2011r. (data wpływu 28.01.2011r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 14.01.2011r. znak IPPP2/443-917/10-4/KOM (skutecznie doręczone dnia 20.01.2011r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna zarejestrował pierwszą działalność gospodarczą od 15 sierpnia 2010r. Rejestracja w Urzędzie Gminy oznaczała dla Wnioskodawcy załatwienie wszelkich formalności związanych z działalnością firmy (zgłoszenie do US jako czynnego podatnika VAT również). Od pierwszego dnia działalności jest on czynnym podatnikiem VAT, rezygnującym ze zwolnienia w oparciu o art. 113 ust.9. Wnioskodawca składał do US deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe od VIII do IX, rozliczając w nich VAT naliczony i należny, nie złożył natomiast do US druku VAT-R. Po otrzymaniu pisma z US o braku rejestracji Wnioskodawca złożył 05.11.2010r. formularz VAT-R, wskazując w nim datę 15.08.2010r. jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej i jednocześnie jako datę rezygnacji ze zwolnienia.

Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest:

*   10.71.Z produkcja pieczywa: produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek,
*   10.521 produkcja lodów,
*   10.91.Z produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich,
*   46.312 sprzedaż hurtowa owoców i warzyw,
*   43.32.Z zakładanie stolarki budowlanej
*   43.39.Z wykonywanie pozostałych robót budowlanych i wykończeniowych
*   25.61.Z obróbka mechaniczna elementów metalowych.

Wszystkie dokonane zakupy były dokumentowane fakturami VAT i były związane z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy firma może nadrobić względy formalne i uzyskać status czynnego podatnika VAT od 15.08.2010r.?
2.  Czy można uznać za prawidłowe odliczenie przez Wnioskodawcę podatku VAT naliczonego w deklaracjach VAT-7 złożonych przed rejestracją w charakterze podatnika VAT czynnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, firma zachowała się jak czynny podatnik od dnia 15.08.2010r. mimo braku złożenia informacji do US i jest czynnym podatnikiem VAT. Warunkiem bycia podatnikiem nie jest czynność formalna polegająca na przekazaniu jedynie informacji o rejestracji działalności gospodarczej do innego organu administracji państwowej niż organ rejestrujący działalność, a czynność faktyczna czyli wykonywanie działalności gospodarczej.

Przepisy VI Dyrektywy nie uzależniają prawa do obniżenia podatku należnego od składania takich informacji. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że prowadzi swoją działalność zgodnie z zasadami prawa polskiego, w oparciu o zezwolenie wydane w postaci zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Opodatkowanie działalności, a tym bardziej składanie informacji do US są to rzeczy wtórne. Deklaracje VAT-7 składane co miesiąc, bezwzględnie świadczyły o statusie Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego.

W ocenie Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje mu od dnia zarejestrowania działalności gospodarczej, tj. od dnia 15.08.2010r.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54 poz. 535 z późn. zm) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zastrzeżenia wskazane w tym przepisie nie odnoszą się do Wnioskodawcy, dlatego też przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, którym zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy jest:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług.

O posiadaniu statusu czynnego podatnika przesądzają stany faktyczne, tj. działania podejmowane przez podatnika polegające na spełnianiu wszelkich wymogów związanych z posiadaniem takiego statusu. Status podatnika VAT nabywany jest zatem poprzez obiektywne okoliczności wskazujące na posiadanie takiego statusu. Jest on więc niezależny od dokonania rejestracji dla potrzeb tego podatku.

Wnioskodawca w okresie od zarejestrowania działalności, tj. od dnia 15.08.2010r. wystawiał faktury z VAT należnym, który łącznie z podatkiem naliczonym rozliczany był z urzędem skarbowym, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Również inne wymogi przewidziane dla podatników czynnych VAT były spełniane od dnia 15.08.2010 r., tj. prowadzenie pełnych rejestrów, składanie deklaracji VAT za okresy miesięczne, wystawianie faktur sprzedaży i przyjmowanie faktur zakupu. Należy zaznaczyć, iż działania wnioskodawcy aprobowane były przez urząd skarbowy i nie były negowane jako czynności podatnika VAT czynnego. Dlatego też należy uznać, m.in. w myśl zasady zaufania do organów podatkowych, iż akceptacja organu podatkowego oznacza de facto uznanie i aprobowanie Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego. Zasadne jest zatem uznanie Wnioskodawcy za mającego status podatnika VAT czynnego.

Dodatkowo, pogląd powyższy znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie jak i interpretacjach organów podatkowych:

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 02.02.2010r. sygn.ILPP2/443-1746/09-2/MN

WSA w Warszawie z dnia 26.11.2009r. sygn. akt III SA/Wa 1053/99

WSA w Warszawie z 4 sierpnia 2009r. (sygn. III SA/Wa 3376/08),

NSA w wyroku z dnia 9 lipca 2010r. sygn. akt I FSK 1133/09

Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 21.10.2010r. (C-385/09)

Przytoczony stan prawny, a także orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych oznacza, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego od dnia zarejestrowania działalności, tj. od dnia 15.08.2010r. Wnioskodawca posiada również status podatnika czynnego VAT od dnia zarejestrowania działalności, tj. od 15.08.2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Art. 96 ust. 4 cyt. ustawy stanowi, iż naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Stosownie do art. 99 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Wzór dokumentu VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz dokumentu VAT-5 potwierdzającego zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55. poz. 539 ze zm.). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawienia faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący dopełnienie art. 86, określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego, gdyż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Zauważyć ponadto należy, iż z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust.1, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc, na podstawie powyższego w rozumieniu art. 15 ustawy podatku od towarów i usług, Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ww. ustawy, prawo do tego obniżenia powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. warunkiem koniecznym jest wykorzystanie nabytych towarów bądź usług do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 z uwzględnieniem ust. 11 powołanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług – jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zauważyć należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż dokonał on faktycznej rejestracji jako podatnik podatku VAT w dniu 05.11.2010r., natomiast deklaracje podatkowe VAT-7 składane były od sierpnia 2010r., ponieważ Wnioskodawca jako osoba fizyczna zarejestrował swoją pierwszą działalność gospodarczą od 15 sierpnia 2010r. Od pierwszego dnia działalności jest on czynnym podatnikiem VAT, rezygnującym ze zwolnienia w oparciu o art. 113 ust.9. Zakupy towarów i usług udokumentowane fakturami mają związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wątpliwości Zainteresowanego związane są z prawem do odliczenia kwoty podatku VAT, wynikającego z faktur otrzymanych przed dniem faktycznej rejestracji, a dokumentujących zakup towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT, związanych z działalnością opodatkowaną. W przedmiotowej sprawie należy bowiem zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, iż Wnioskodawca od czasu rozpoczęcia działalności gospodarczej, dokonywał zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, jak również składał deklaracje VAT, w których wykazywał zarówno podatek należny jak i naliczony. Okoliczności te wskazują, iż Wnioskodawca, mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, a zatem nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 9 ustawy. Powyższe prowadzi do wniosku, iż Wnioskodawca od chwili rozpoczęcia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych. W tej sytuacji, w ocenie tut. Organu, Wnioskujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z wszystkich otrzymanych faktur VAT, przy zachowaniu regulacji prawnych wynikających z art. 86 oraz art. 88 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca, na podstawie art. 86 ust. 10, 11 i 12 ustawy, posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawianych na jego rzecz, od dnia 15.08.2010r. (rozpoczęcie działalności gospodarczej), a dokumentujących nabycie towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w deklaracjach VAT-7 za właściwe okresy rozliczeniowe i to pomimo tego, iż faktycznego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R Wnioskodawca dokonał dopiero w dniu 05.11.2010r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.