Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-67/13-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-12
Teza: Zakres obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; plan; przychód; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2013 r. (data wpływu 30.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu do opodatkowania z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym spółki amerykańskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „V.” albo „Spółka”) zajmuje się dystrybucją odzieży, plecaków i innych produktów. V. jest częścią międzynarodowego koncernu należącego do V.C, spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Akcje V.C są notowane na giełdzie papierów wartościowych w Nowym Jorku („N.”). Spółka zatrudnia w Polsce pracowników („Pracownicy”). Zgodnie z praktyką stosowaną przez większość międzynarodowych koncernów, V.C co pewien czas wprowadza akcyjne plany motywacyjne („Plany Motywacyjne”) skierowane do kluczowych pracowników i współpracowników V.C oraz pozostałych spółek z grupy kapitałowej (mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych albo w innych krajach, w tym w Polsce). Najczęściej na podstawie Planów Motywacyjnych objęte nim osoby otrzymują instrumenty takie jak np. opcje na akcje („Opcje”) lub ekwiwalenty akcji o wyłączonej zbywalności („P.”). Wspólną cechą takich instrumentów jest to, że po spełnieniu określonych w Planach Motywacyjnych warunków osoby uprawnione mogą nabyć akcje V.C za cenę niższą od ceny rynkowej z dnia przyznania instrumentu (np. w przypadku Opcji) albo bez konieczności uiszczania jakiejkolwiek ceny (np. w przypadku P.). Najczęściej wymagane jest spełnienie warunku osobistego przez danego pracownika (tj. kontynuowanie do określonego momentu zatrudnienia w spółce z grupy V.C) oraz warunku obiektywnego, niezależnego bezpośrednio od danego Pracownika (tj. realizacja przez V.C określonych celów gospodarczych / kryteriów ekonomicznych w danym okresie). Instrumenty takie (np. Opcje, P.) nie są notowane na N., są niezbywalne, a przez to nie mają określonej wartości rynkowej.

Wprowadzanie Planów Motywacyjnych następuje na podstawie właściwych aktów korporacyjnych podejmowanych przez V.C lub jej akcjonariuszy (np. uchwały akcjonariuszy V.C oraz następujących wykonujących je decyzji zarządu i specjalnego komitetu powołanego przez V.C do szczegółowego wykonywania planów motywacyjnych). Na podstawie tych aktów korporacyjnych ustalane są kategorie osób, które mogą zostać włączone do planów jako ich beneficjenci. Należy podkreślić, że Spółka nie decyduje samodzielnie ani o włączeniu, ani wyłączeniu jakiegokolwiek pracownika V. do albo z Planów Motywacyjnych. Co do zasady, prawo objęcia Planami Motywacyjnymi mają Pracownicy zajmujący niektóre rodzaje stanowisk i pełniący wybrane rodzaje funkcji, które to stanowiska i funkcje są objęte zakresem danego Planu Motywacyjnego zgodnie z decyzjami podejmowanymi przez V.C. Przyznanie Opcji czy P. następuje na podstawie dobrowolnej decyzji V.C, a podmiot ten ma prawo zmieniać, zawieszać i likwidować Plany Motywacyjne. Spółka nie ma wpływu na wprowadzanie, zmiany, czy likwidację Planów Motywacyjnych.

W sytuacji, gdy Spółka zawiera umowę o pracę z osobą zatrudnianą na stanowisko tego rodzaju, które jest objęte zakresem aktualnych na daną chwilę Planów Motywacyjnych, informacja o prawie do przystąpienia do Planów Motywacyjnych jest przekazywana pracownikowi na piśmie, z reguły w treści załącznika do umowy o pracę. Przy czym dokument taki nie decyduje o dokładnym zakresie uczestnictwa w Planach Motywacyjnych. W praktyce Pracownicy uczestniczą w takich rodzajach Planów Motywacyjnym i w takim zakresie (co do liczby otrzymywanych Opcji, P. itp.), jakie wynikają z decyzji V.C, niezależnie od treści załącznika umowy o pracę. Ponadto przystąpienie do Planów Motywacyjnych przez danego Pracownika nie oznacza dla niego w żadnej mierze gwarancji zatrudnienia w Spółce, czy w innych podmiotach z grupy V.C.

Jeżeli zostają spełnione określone w Planach Motywacyjnych warunki, Pracownik uczestniczący w Planie Motywacyjnym może zrealizować posiadane instrumenty i nabyć akcje V.C. W przypadku Opcji nabycia wiąże się z koniecznością zapłaty ceny nabycia akcji (tzw. ceny wykonania). W praktyce najczęstszym sposobem postępowania Pracownika w takiej sytuacji jest nabycie i sprzedaż akcji tego samego dnia. Dzięki temu uprawniony Pracownik nie musi dokonywać faktycznej zapłaty w gotówce za kupione akcje, gdyż cena zakupu jest potrącana z uzyskanej ceny sprzedaży. Różnica pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu akcji, pomniejszona o opłaty maklerskie i transakcyjne, jest przekazywana Pracownikowi bezpośrednio przez biuro maklerskie z siedzibą w USA, które obsługuje te transakcje (sprzedaż akcji jest dokonywana na N.). Spółka nie uczestniczy w tym procesie i nie przekazuje Pracownikowi dochodów ze sprzedaży akcji. Co więcej, V. w ogóle nie wie o tym, czy i kiedy dany Pracownik wykonał Opcje i nabył / zbył akcje V.C (Spółka nie uzyskuje takich informacji od biura maklerskiego, ani od V.C). W przypadku P. Pracownik nabywa akcje nie uiszczając za nie ceny. Akcje takie są zapisywane na rachunku maklerskim prowadzonym dla Pracownika przez biuro maklerskie z siedzibą w USA. Pracownik może akcje nabyte na skutek wykonania P. sprzedać od razu albo w dowolnie przez siebie wybranym momencie w przyszłości. Cenę sprzedaży akcji pomniejszoną o opłaty maklerskie i transakcyjne przekazuje Pracownikowi bezpośrednio biuro maklerskie z siedzibą w USA (bez pośrednictwa Spółki). V. nie wie, czy i kiedy dany Pracownik wykonał P. i nabył i zbył akcje V.C (Spółka nie uzyskuje takich informacji od biura maklerskiego, ani od V.C).

Spółka, jest obciążana przez V.C opłatami związanymi z funkcjonowaniem Planów Motywacyjnych. Opłaty takie, ustalane według określonego algorytmu, ponoszą wszystkie podmioty z grupy V.C, których pracownicy uczestniczą w Planach Motywacyjnych. Wysokość takich opłat nie jest jednak równa sumie wartości akcji, czy różnicy między wartością akcji a ceną wykonania uiszczaną przez Pracowników Spółki.

Spółka powzięła wątpliwości, czy ma jakiekolwiek obowiązku publicznoprawne w zakresie prawa podatkowego w związku z uczestnictwem jej Pracowników w Planach Motywacyjnych. Z ostrożności procesowej Spółka postanowiła traktować jako przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 updof pewne wartości związane z nabywaniem przez jej Pracowników akcji V.C w ramach Planów Motywacyjnych. W przypadku Opcji, V. za takie przychody uznawała dodatnią różnicę pomiędzy wartością rynkową akcji V.C z dnia ich nabycia przez Pracownika, a ceną wykonania płaconą przez Pracownika w celu nabycia tych akcji. W przypadku P. V. za takie przychody uznawała wartość rynkową akcji V.C nabytych przez Pracownika w wykonaniu P.. Ponieważ Spółka nie otrzymuje na bieżąco takich informacji ani od V.C, ani od zagranicznego biura maklerskiego obsługującego Plany Motywacyjne dla Pracowników, informacje potrzebne do obliczenia tak rozumianych przychodów Spółka pozyskała od poszczególnych Pracowników, którzy udzielili ich na zasadzie dobrowolności (V. nie może formalnie zobowiązać Pracowników do ujawniania takich informacji). W konsekwencji Spółka doliczyła tak obliczone kwoty do przychodów uzyskanych przez danego Pracownika w miesiącu nabycia akcji i obliczyła zaliczkę na podatek dochodowy od tak powiększonych kwot. Zaliczka została sfinansowana ze środków przysługujących danemu Pracownikowi z bieżących wynagrodzeń za pracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabywając akcje V.C w wykonaniu instrumentów takich, jak Opcje i P. Pracownik uzyskuje przychody ze stosunku pracy, a Spółka ma obowiązek jako płatnik do obliczenia, poboru i zapłaty do właściwego organu podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od tych przychodów (dochodów)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem V., nabywając akcje V.C w wykonaniu instrumentów takich, jak Opcje i P. Pracownik nie uzyskuje przychodów ze stosunku pracy, a Spółka nie ma obowiązku, jako płatnik, obliczenia, poboru zapłaty do właściwego organu podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od tych przychodów (dochodów).

Uzasadnienie:

1.  Przede wszystkim należy podkreślić, że nabywając akcje V.C w wykonaniu instrumentów takich, jak Opcje i P. Pracownik nie uzyskuje przychodów. Jak wskazywano w orzecznictwie (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r., III SA/Wa 570/09), akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 updof., nie uważa się za koszt uzyskania przychodów - wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`). Należy zwrócić uwagę, iż przepis ten dotyczy zarówno objęcia jak i nabycia akcji. W obu tych przypadkach wydatki poczynione na objęcie lub nabycie akcji (również na warunkach preferencyjnych, czyli poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Stanowi to istotny argument, iż również w przypadku nabywania akcji na preferencyjnych warunkach, podlegający opodatkowaniu („rzeczywisty dochód”) pojawia się dopiero w momencie zbywania akcji.

Natomiast okoliczność, iż akcje zostały nabyte bądź objęte nieodpłatnie lub po cenach preferencyjnych - niższych niż rynkowe, znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zostały określone w art. 30b updof, zgodnie z którym podatek dochodowy z odpłatnego zbycia papierów wartościowych wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem tym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi, m.in. na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 updof.

Sprzedaż akcji nabytych lub objętych po cenie niższej od ceny rynkowej oznacza niższy koszt uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy. Tak więc korzyść, którą uzyskuje podatnik (Pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji.

Należy również zwrócić uwagę, iż cena rynkowa akcji spółek handlowych, zwłaszcza tych notowanych na giełdzie, podlega nieustannym zmianom. Nie można wykluczyć, iż nawet w przypadku nabycia lub objęcia akcji po preferencyjnych cenach, a więc poniżej ceny rynkowej, późniejszy spadek wartości rynkowej tych akcji, byłby na tyle znaczący, iż doprowadziłby do sytuacji, w której cena zbycia akcji byłaby niższa niż cena ich nabycia. Wówczas w istocie rzeczy mielibyśmy do czynienia nie z dochodem, lecz ze stratą, ponieważ koszty uzyskania przychodów przewyższałyby uzyskane przychody. Gdyby więc uprzednio, a więc w momencie nabycia akcji nastąpiło już opodatkowanie dochodu rozumianego jako różnica pomiędzy ceną rynkową akcji, a ceną (preferencyjną) objęcia lub nabycia tych akcji, to podatnik zapłaciłby podatek, pomimo iż w sensie ekonomicznym i prawnym poniósł stratę, która nie podlegałaby w takim razie odliczeniu od przychodu uzyskanego z innego źródła przychodów.

1.  Po drugie, na podstawie art. 12 ust. 1 updof, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym stosunku pracy. W tej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof.

W niniejszej sprawie okoliczność, że beneficjentami Planów Motywacyjnych są m.in. Pracownicy V. nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego Spółkę z jej Pracownikami. Informacja o możliwości udziału Pracowników zatrudnionych na określonego rodzaju stanowiskach w Planach Motywacyjnych jest im przekazywana przy okazji zawierania przez nich umów o pracę ze Spółką w drodze dokumentu stanowiącego załącznik do takiej umowy. Jednakże nie sposób jest mimo to uznać, że możliwość przystąpienia przez Pracownika do Planu Motywacyjnego stanowiła element warunków pracy i płacy tych Pracowników. Jak wspomniano wcześniej, Spółka nie może bowiem samodzielnie decydować o tym, jakie rodzaje stanowisk pracy (i którzy Pracownicy) są dopuszczeni do udziału w Planach Motywacyjnych, ani do określania liczby instrumentów (Opcji, P.), które mogą otrzymać poszczególne osoby. Te decyzje, podobnie, jak samo tworzenie, modyfikacja i zamykanie Planów Motywacyjnych, zależą od V.C.

1.  Ponoszenie przez Spółkę określonej części wydatków organizowanych przez V.C Planów Motywacyjnych nie świadczy też, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych Pracowników. V. nie zawarła z V.C umowy mającej na celu uzyskanie jej akcji, z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich, to jest Pracowników Spółki, gdzie causą (ewentualnej) umowy byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z V.. Związki gospodarcze i kapitałowe łączące V. z V.C nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od V.C przez Pracowników są świadczeniami ze stosunku pracy zawartego i realizowanego ze V.. Wydatki te nie są też równe korzyściom, które uzyskują Pracownicy nabywając preferencyjnie akcje, a które mogłyby potencjalnie stanowić przychody Pracowników.
2.  Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba prawna obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Artykuł 31 updof przewiduje, że osoby prawne, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy.

Z istoty instytucji płatnika w updof wynika, że aby dany podmiot był obciążony obowiązkiem działania w charakterze płatnika muszą zaistnieć dwie przesłanki: (i) po pierwsze, podmiot taki musi dokonywać na rzecz podatnika świadczeń (wypłacać dochód i przychód), od których pobiera się podatek albo zaliczkę na podatek dochodowy; (ii) po drugie, dany podmiot musi mieć prawne, obiektywne możliwości wypełnienia obowiązku płatnika, a w szczególności posiadać wiarygodne informacje na temat wysokości przychodu (dochodu) oraz kosztów uzyskania przychodu, od których zależy wysokość zaliczki na podatek albo podatku.

W przedstawionej sytuacji V. nie jest spełniony żaden z tych warunków. Po pierwsze, Spółka nie przekazuje na rzecz Pracowników biorących udział w Planach Motywacyjnych żadnych przychodów z nimi związanych, w szczególności Opcji, P., akcji V.C, ani żadnych kwot pieniężnych związanych z uczestnictwem Pracowników w Planach Motywacyjnych, Spółka nie jest obciążana przez V.C zwrotem kosztów w wysokości równej korzyściom uzyskiwanym przez Pracownikom, które potencjalnie mogłyby być uznane za ich dochody, lecz częścią kosztów realizacji Planów Motywacyjnych podzieloną według specjalnego algorytmu na wszystkie podmioty z grupy V.C, których pracownicy biorą udział w Planach Motywacyjnych. Ponadto obciążenia te nie są ponoszone przez Spółkę wyłącznie po zrealizowaniu przez jej Pracowników instrumentów (Opcji, P.), lecz sukcesywnie w trakcie trwania poszczególnych Planów Motywacyjnych (tj. zarówno przed, jak i po zrealizowaniu przez jej Pracowników instrumentów). Zatem Spółka nie wypłaca Pracownikom ani bezpośrednio, ani pośrednio kwot / świadczeń, które mogłyby być uznane za ich przychody na gruncie updof.

Co więcej, Spółka nie otrzymuje od V.C, ani od biura maklerskiego obsługującego Plany Motywacyjne, informacji na temat momentu wykonywania przez Pracowników Opcji i P., liczby nabytych akcji, wartości rynkowej takich akcji, czy ceny wykonania Opcji (tzn. ceny, za którą Pracownicy kupują akcje). V. nie ma zatem instrumentów niezbędnych dla ustalenia wartości kwot / świadczeń, które mogłyby być uznane za przychody Pracowników na gruncie updof. Nie zmienia tego wniosku fakt uzyskania w przeszłości przez Spółkę takiej informacji od jednego z Pracowników na zasadzie dobrowolności. Spółka ma bowiem uzasadnione wątpliwości, czy w razie odmowy dobrowolnego udzielenia informacji przez Pracowników mogłaby skutecznie dochodzić od nich takich danych na drodze prawnej. Jak bowiem wspomniano wcześniej, przyznanie Opcji i P. odbywa się na linii Pracownik - V.C, zaś zbycie akcji V.C przez Pracowników ma miejsce na N.. Informacje dotyczące transakcji giełdowych Pracowników posiadane przez zagraniczne biuro maklerskie są dla Spółki niejawne, gdyż rachunki maklerskie są prowadzone dla poszczególnych Pracowników, a nie dla Spółki.

1.  Stanowisko wyrażone przez V. znajduje oparcie w licznych wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok WSA w Szczecinie z 16 lutego 2012 r., I SA/Sz 1006/11; wyrok WSA w Warszawie z 10 grudnia 2012 r., III SA/Wa 945/12; wyrok WSA w Warszawie z 17 września 2012 r., III SA/Wa 3562/11; wyrok WSA w Warszawie z 4 grudnia 2012 r., III SA/Wa 997/12; wyrok NSA z 5 października 2011 r., II FSK 517/10; wyrok NSA z 27 kwietnia 2011 r. II FSK 1410/10; wyrok NSA z 27 kwietnia 2011 r., II FSK 2176/09). Jest jasnym, że wyroki te zapadły w stanach faktycznych dotyczących podatników i płatników innych, niż Pracownicy i Spółka oraz że nie mają mocy wiążącej w sprawie opisywanej przez V.. Jednakże z uwagi na znaczne podobieństwo stanów faktycznych ze stanem faktycznym (i zdarzeniem przyszłym) opisanym przez Spółkę, zdaniem V. wyroki te powinny być wzięte pod uwagę przez organ podatkowy przy rozstrzyganiu niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na spółce.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż w myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Spółka Polska) jest częścią międzynarodowego koncernu należącego do V.C, spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Akcje V.C są notowane na giełdzie papierów wartościowych w Nowym Jorku. Spółka zatrudnia w Polsce pracowników.

V.C co pewien czas wprowadza akcyjne plany motywacyjne skierowane do kluczowych pracowników i współpracowników V.C oraz pozostałych spółek z grupy kapitałowej (mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych albo w innych krajach, w tym w Polsce). Najczęściej na podstawie Planów Motywacyjnych objęte nim osoby otrzymują instrumenty takie jak np. opcje na akcje lub ekwiwalenty akcji o wyłączonej zbywalności. Wspólną cechą takich instrumentów jest to, że po spełnieniu określonych w Planach Motywacyjnych warunków osoby uprawnione mogą nabyć akcje V.C za cenę niższą od ceny rynkowej z dnia przyznania instrumentu (np. w przypadku Opcji) albo bez konieczności uiszczania jakiejkolwiek ceny (np. w przypadku P.).

Instrumenty takie (np. Opcje, P.) nie są notowane na N., są niezbywalne, a przez to nie mają określonej wartości rynkowej.

Wprowadzanie Planów Motywacyjnych następuje na podstawie właściwych aktów korporacyjnych podejmowanych przez V.C lub jej akcjonariuszy. Na podstawie tych aktów korporacyjnych ustalane są kategorie osób, które mogą zostać włączone do planów jako ich beneficjenci. Należy podkreślić, że Spółka nie decyduje samodzielnie ani o włączeniu, ani wyłączeniu jakiegokolwiek pracownika V. do albo z Planów Motywacyjnych. Przyznanie Opcji czy P. następuje na podstawie dobrowolnej decyzji V.C, a podmiot ten ma prawo zmieniać, zawieszać i likwidować Plany Motywacyjne. Spółka nie ma wpływu na wprowadzanie, zmiany, czy likwidację Planów Motywacyjnych.

Jeżeli zostają spełnione określone w Planach Motywacyjnych warunki, Pracownik uczestniczący w Planie Motywacyjnym może zrealizować posiadane instrumenty i nabyć akcje V.C. W przypadku Opcji nabycia wiąże się z koniecznością zapłaty ceny nabycia akcji (tzw. ceny wykonania). W praktyce najczęstszym sposobem postępowania Pracownika w takiej sytuacji jest nabycie i sprzedaż akcji tego samego dnia. Dzięki temu uprawniony Pracownik nie musi dokonywać faktycznej zapłaty w gotówce za kupione akcje, gdyż cena zakupu jest potrącana z uzyskanej ceny sprzedaży. Różnica pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu akcji, pomniejszona o opłaty maklerskie i transakcyjne, jest przekazywana Pracownikowi bezpośrednio przez biuro maklerskie z siedzibą w USA, które obsługuje te transakcje (sprzedaż akcji jest dokonywana na N.). Spółka nie uczestniczy w tym procesie i nie przekazuje Pracownikowi dochodów ze sprzedaży akcji. Co więcej, V. w ogóle nie wie o tym, czy i kiedy dany Pracownik wykonał Opcje i nabył / zbył akcje V.C (Spółka nie uzyskuje takich informacji od biura maklerskiego, ani od V.C). W przypadku P. Pracownik nabywa akcje nie uiszczając za nie ceny. Akcje takie są zapisywane na rachunku maklerskim prowadzonym dla Pracownika przez biuro maklerskie z siedzibą w USA. Pracownik może akcje nabyte na skutek wykonania P. sprzedać od razu albo w dowolnie przez siebie wybranym momencie w przyszłości. Cenę sprzedaży akcji pomniejszoną o opłaty maklerskie i transakcyjne przekazuje Pracownikowi bezpośrednio biuro maklerskie z siedzibą w USA (bez pośrednictwa Spółki). V. nie wie, czy i kiedy dany Pracownik wykonał P. i nabył i zbył akcje V.C (Spółka nie uzyskuje takich informacji od biura maklerskiego, ani od V.C). Spółka, jest obciążana przez V.C opłatami związanymi z funkcjonowaniem Planów Motywacyjnych.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z koncernu) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki stanowiący różnicę pomiędzy ceną rynkową akcji z dnia nabycia a ceną nabycia akcji ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, który złożył określoną ofertę (nabycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych po cenie niższej niż wartość rynkowa) grupie osób, z którą nie łączy go stosunek pracy, a które to osoby posiadają określoną cechę (są zatrudnione w spółce należącej do określonej grupy kapitałowej)

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych uregulowań prawnych pracownicy Spółki otrzymują w ramach planu motywacyjnego prawo do niezbywalnych opcji na akcje lub ekwiwalenty akcji o wyłączonej zbywalności (P.), od podmiotu będącego organizatorem Planu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje jest Spółka Amerykańska, będąca zarządcą Planu, a nie spółka polska, która jest pracodawcą pomimo, że partycypuje w finansowaniu kosztów związanych z przyznaniem pracownikom akcji spółki amerykańskiej. Zatem na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

Jak już powyżej wskazano warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników praw i obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tut. organ rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu realizacji planu motywacyjnego.

Reasumując, w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w Planie Motywacyjnym organizowanym przez Spółkę Amerykańską pracownicy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Spółce nie ciążą obowiązki poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu uzyskiwanych przez pracowników Spółki przychodów z Planu Motywacyjnego.

Końcowo - odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż powołane wyroki dotyczą konkretnej sprawy podatnika, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.