Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-653/12/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-15
Teza: W zakresie prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od agenta z tytułu zakupu kompleksowych usług marketingowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; towar; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012r. (data wpływu 21 czerwca 2012r.), uzupełnionym pismami z dnia 24 września 2012r. (data wpływu 27 września 2012r.) oraz z dnia 5 października 2012r. (data wpływu 10 października 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od agenta z tytułu zakupu kompleksowych usług marketingowych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od agenta z tytułu zakupu kompleksowych usług marketingowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 września 2012r. (data wpływu 27 września 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-653/12/AL z dnia 14 września 2012r. oraz pismem z dnia 5 października 2012r. (data wpływu 10 października 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-653/12/AL z dnia 27 września 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca oprócz swojej podstawowej działalności w zakresie transportu i logistyki zamierza prowadzić działalność polegającą na dystrybucji różnego rodzaju wyrobów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zleci wyspecjalizowanemu podmiotowi świadczącemu usługi marketingowe prowadzenie działań o charakterze promocyjno-reklamowym. Celem nabywania usług marketingowych będzie promocja dystrybuowanych towarów, a tym samym długofalowe zwiększenie przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży towarów i wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku. Nabywane usługi marketingowe będą miały charakter kompleksowy i obejmować będą szereg działań polegających, między innymi, na organizowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych, opracowywaniu i wdrażaniu planów i programów marketingowych, prowadzeniu badań rynkowych, budowaniu wizerunku kontrahentów oraz koordynowaniu działań związanych z korzystaniem ze znaków towarowych wykorzystywanych w ramach działalności dystrybucyjnej Wnioskodawcy \[dalej: kompleksowe usługi marketingowe\]. Podmiot świadczący na rzecz Wnioskodawcy kompleksowe usługi marketingowe będzie występować w stosunku do Wnioskodawcy w roli agenta marketingowego.

Jednym z elementów kompleksowych usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę będzie nieodpłatne przekazywanie towarów przez świadczącego te usługi na rzecz klientów i potencjalnych klientów Wnioskodawcy. Towarami wydawanymi nieodpłatnie będą przykładowo: wzorniki wyrobów, kasetony, tablice i bilbordy reklamowe, gadżety, drobne upominki promocyjne. Nieodpłatne przekazywanie tych towarów ma na celu promocję produktów oferowanych przez Spółkę, zaznajomienie potencjalnych nabywców z ofertą Spółki oraz zachęcenie ich do zakupu.

Koszt nabycia i/lub wytworzenia towarów przekazywanych bez odpłatności od odbiorów będzie uwzględniony w kalkulacji wynagrodzenia za nabywane kompleksowe usługi marketingowe uiszczanego przez Wnioskodawcę na rzecz usługodawcy (agenta marketingowego). Niemniej, kalkulując wartość świadczonych usług marketingowych agent marketingowy nie uwzględnia w fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabyciem/wytworzeniem i przekazywaniem konkretnych towarów. Agent marketingowy prowadzi bowiem działalność w zakresie promocji i marketingu na rzecz wielu firm. Kalkulacja ceny usług marketingowych obejmuje odpowiednią część łącznych kosztów agenta marketingowego związanych z nabywaniem/wytwarzaniem towarów wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności marketingowej, odpowiadającą usługom świadczonym na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym, ani agent marketingowy ani też Wnioskodawca nie mają możliwości przypisania konkretnych towarów przekazywanych klientom do usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę. Cena usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę uwzględnia jedynie odpowiedni udział łącznych kosztów agenta marketingowego związanych z nabywaniem/wytwarzaniem towarów i ich przekazywaniem w ramach ogółu świadczonych przez agenta usług. Nie występuje zatem przypisanie konkretnych towarów do konkretnych usług marketingowych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy. Usługodawca uwzględnia zatem odpowiednią część kosztów przekazywanych nieodpłatnie towarów w podstawie opodatkowania VAT świadczonych dla Wnioskodawcy kompleksowych usług marketingowych.

Procesem nabywania i/lub wytwarzania oraz przekazywania towarów wydawanych w ramach nabywanych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług marketingowych zarządzać będzie w całości agent marketingowy. Wnioskodawca nie będzie nabywać własności przekazanych towarów, które wydawać będzie agent marketingowy jako element świadczonych na jego rzecz usług marketingowych.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi marketingowe będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (dostawą towarów).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 września 2012r. Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stwierdzenie Wnioskodawcy, że „agent marketingowy nie uwzględnia w fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabywaniem i wytworzeniem i przekazywaniem konkretnych towarów” oznacza, że wystawiając fakturę za świadczenie usług w danym okresie agent nie będzie uwzględniał w tej fakturze wartości towarów sprecyzowanych co do konkretnych jednostek towarów. Faktura nie będzie zatem zawierała kosztu nabycia/wytworzenia określonych sztuk towarów.

Agent naturalnie będzie uwzględniał w takiej fakturze pewną część ogólnej wartości towarów jakie nabędzie/wytworzy w związku z prowadzoną działalnością, tj. świadczeniem usług marketingowych na rzecz różnych podmiotów (w tym na rzecz Wnioskodawcy). Ta część ogólnej wartości towarów nie będzie jednak odnoszona do jakiegokolwiek poszczególnego towaru, czyli nie będzie odpowiadać wartości konkretnej jednostki (sztuki) bądź kilku jednostek (sztuk) towarów. Będzie to wyłącznie pewna abstrakcyjna wartość — część łącznych kosztów jakie agent ponosić będzie w ramach prowadzonej działalności w związku z nabywaniem/wytwarzaniem towarów wykorzystywanych do świadczenia kompleksowych usług o charakterze promocyjno-reklamowym.

Z tego też powodu, ani agent, ani tym bardziej Wnioskodawca, nie będą w stanie określić, w odniesieniu do których konkretnych towarów przekazanych nieodpłatnie w ramach świadczonej usługi, ich wartość zostanie uwzględniona w danej fakturze wystawionej przez agenta.

Powyższy sposób ustalania wynagrodzenia za usługi agenta wynikać będzie przede wszystkim z tego, że agent świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowe, których jedynie elementem będzie przekazywanie klientom Wnioskodawcy nieodpłatnie towarów. Agent nie będzie dokonywać na rzecz Spółki sprzedaży jakichkolwiek konkretnych towarów. Agent nie będzie świadczyć także wyłącznie usługi polegającej na przekazywaniu towarów klientom Wnioskodawcy. Jak Wnioskodawca wskazywał we wniosku, usługa agenta będzie mieć charakter kompleksowy obejmujący różne elementy, których celem jest promocja i reklama marki Wnioskodawcy oraz wyrobów sprzedawanych przez Wnioskodawcę klientom.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że agent marketingowy świadczy kompleksowe usługi promocyjno-reklamowe na rzecz wielu firm (podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy), w tym min. na rzecz firm, do których klientów również Wnioskodawca zamierza w przyszłości skierować ofertę sprzedaży swoich produktów.

W związku z tym, planowane nieodpłatne przekazywanie towarów (przykładowo: wzorników, kasetonów, tablic, i bilbordów reklamowych, gadżetów, drobnych upominków promocyjnych), będące ścisłym elementem kompleksowej usługi świadczonej przez agenta, będzie mieć pozytywny efekt marketingowy nie tylko dla Wnioskodawcy, ale również dla innych nabywców usług agenta. Agent świadcząc swoje usługi będzie skupiał się bowiem na wywarciu na klientach Wnioskodawcy (będących również klientami innych podmiotów nabywających usługi agenta) pozytywnego wrażenia w celu zwiększenia sprzedaży produktów jakie zamierza sprzedawać Wnioskodawca, jak również wzrostu sprzedaży produktów innych podmiotów współpracujących z agentem.

Celem usług agenta nie będzie zatem zaspokojenie jakichkolwiek potrzeb konsumpcyjnych klientów Wnioskodawcy, lecz będzie on wydawał określone towary działając w ramach zleconych przez Wnioskodawcę usług marketingowych, a zatem nie będzie dochodzić do dostawy towarów na rzecz klientów Wnioskodawcy. Celem usług agenta będzie wywarcie na klientach Wnioskodawcy pozytywnego wrażenia co do wizerunku i marki Wnioskodawcy oraz jakości produktów, jakie Wnioskodawca będzie sprzedawać.

W związku z powyższym, ani agent marketingowy ani też Wnioskodawca nie mają możliwości przypisania konkretnych towarów przekazywanych klientom do usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zakres umowy będzie dotyczył kompleksowych usług marketingowych, a jej istotą będzie dążenie przez agenta do przekazywania informacji o Wnioskodawcy i jego produktach, a przez to do wzrostu sprzedaży produktów, które Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedawać. W tym celu agent będzie, między innymi, organizować i prowadzić kampanie reklamowe, opracowywać i wdrażać plany i programy marketingowe, czy też budować wizerunek Wnioskodawcy przy wykorzystaniu różnych form komunikacji.

W związku z powyższym, umowa pomiędzy Wnioskodawcą a agentem może w ogóle nie przewidywać szczegółowych postanowień co do procedury wydawania towarów klientom oraz określania ilości i rodzaju towarów jakie mają zostać wydane.

Jak wskazano w treści wniosku, procesem nabywania i/lub wytwarzania oraz przekazywania towarów wydawanych w ramach nabywanych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług marketingowych zarządzać będzie w całości agent marketingowy. Ilość i rodzaj towarów, jakie mają być nieodpłatnie przekazane konkretnym klientom Wnioskodawcy, zależeć będzie w większości przypadków od agenta i prowadzonych przez niego na dany moment działań marketingowych. W szczególności, agent będzie przekazywać towary klientom Wnioskodawcy oceniając, czy ten sposób działania będzie skutkować efektywną realizacją celów wynikających z umowy z Wnioskodawcą. Decyzje o przekazaniu określonych towarów do konkretnego klienta Wnioskodawcy mogą być również podejmowane w porozumieniu z Wnioskodawcą, bądź też w porozumieniu z innymi spółkami z grupy, które będą dostarczać swoje produkty tym samym klientom.

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku, faktury wystawiane na jego rzecz przez agenta świadczącego kompleksowe usług marketingowe będą uwzględniały pewien koszt związany z nabywaniem i/lub wytwarzaniem towarów przekazywanych bez odpłatności do odbiorów (klientów Spółki).

Agent marketingowy nie będzie jednak uwzględniał na fakturach wartości konkretnych sztuk (jednostek) towarów, lecz pewną część łącznej wartości towarów, jakie agent wydaje w związku ze świadczeniem kompleksowych usług promocyjno-reklamowych, zarówno na rzecz Wnioskodawcy jak i innych podmiotów. Oznacza to, że faktura za usługi marketingowe nie może być uznana za fakturę dokumentującą przeniesienie kosztów sprzedaży jakichkolwiek określonych co do sztuk konkretnych towarów. Faktury te dokumentować będą bowiem wyłącznie świadczenie na rzecz Wnioskodawcy całościowych usług on charakterze promocyjno-reklamowym.

W świetle powyższych wyjaśnień Wnioskodawca nie znajduje uzasadnienia — ani w gospodarczym sensie i celu nabywanych usług, ani też w obowiązujących przepisach prawa podatkowego - dla sztucznego wyodrębniania poszczególnych elementów nabywanych usług marketingowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 października 2012r. Wnioskodawca wskazał, iż agent marketingowy nie będzie dokonywał przypisania poszczególnych sztuk (jednostek) towarów wydawanych w związku z prowadzoną przez agenta działalnością do konkretnych usług świadczonych dla poszczególnych usługobiorców, w tym na rzecz Wnioskodawcy. Prowadzone przez agenta akcje marketingowe, w ramach których dochodzi do wydawania towarów, dotyczą bowiem wspólnie różnych podmiotów. Jedno działanie marketingowe służy więcej niż jednej firmie. Dlatego też, po wykonaniu usługi marketingowej (promocyjno-reklamowej) nie będzie wiadomo ile i jakich towarów zostało wydanych w ramach usługi świadczonej konkretnie dla Wnioskodawcy. Jedno działanie usługodawcy jest bowiem usługą świadczoną dla kilku podmiotów. Nie ma usługi świadczonej specjalnie dla Wnioskodawcy. Koszty wydawanych towarów są elementem kalkulacji wynagrodzenia agenta marketingowego z tytułu usług marketingowych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy oraz innych usługobiorców.

Stwierdzenie, iż „agent marketingowy nie będzie jednak uwzględniał na fakturach wartości konkretnych sztuk (jednostek) towarów, lecz pewną cześć łącznej wartości towarów, jakie agent wydaje w związku ze świadczeniem kompleksowych usług promocyjno reklamowych zarówno dla Spółki jak i innych podmiotów” należy rozumieć w ten sposób, że elementem kalkulacji kwoty zawartej na fakturze sprzedaży wystawianej dla Wnioskodawcy z tytułu usług marketingowych nie będzie wartość poszczególnych (konkretnych) jednostek (sztuk) towarów, lecz jedynie część łącznych kosztów, jakie w tym zakresie ponosi agent w związku ze świadczeniem usług marketingowych zarówno dla Wnioskodawcy, jak i na rzecz innych podmiotów należących do tej samej co Wnioskodawca grupy kapitałowej.

Część „łącznej wartości towarów” przypadająca na Wnioskodawcę obliczana będzie według określonego klucza podziału ustalanego z innymi usługobiorcami tej samej usługi. Klucz podziału kosztów będzie dotyczyć również innych kosztów stanowiących bazę do kalkulacji wynagrodzenia agenta, związanych z organizowaniem przez agenta akcji promocyjno-reklamowych na rzecz Wnioskodawcy i innych spółek, które będą obejmować m.in. wydawanie gazetek reklamowych, prospektów, broszur, ogłoszeń reklamowych w mediach (prasa, Internet, telewizja), akcje sponsoringowe, udział w targach. Klucz podziału ustalany będzie na dany okres (najprawdopodobniej na rok) i oparty będzie, między innymi, na wielkości zrealizowanych lub spodziewanych obrotów z tytułu sprzedaży produktów jakich dotyczyć będą dane usługi marketingowe nabywane od agenta marketingowego oraz korzyści jakie każdy z usługobiorców odniesie z tytułu nabywanej usługi.

Agent marketingowy nie będzie zatem posiadał wiedzy i nie będzie w stanie ustalić jaka konkretnie część (ilość) wydawanych nieodpłatnie towarów zostanie faktycznie wydana w ramach danej akcji marketingowej (promocyjno-reklamowej) realizowanej konkretnie dla Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, że świadczone usługi (akcje marketingowe) dotyczyć będą nie tylko Spółki, lecz jednocześnie innych podmiotów.

Wnioskodawca ponosić będzie wyłącznie koszty usług marketingowych świadczonych na jego rzecz, w tym koszty związane z wydaniem towarów w ramach usług marketingowych. Na Spółkę przypadać będzie odpowiednia część kosztów wydania towarów na podstawie klucza podziału.

Właśnie na tym polega specyfika usługi świadczonej przez agenta, że jedno działanie marketingowe (np. wydanie danej sztuki materiału reklamowego) odbywa się w interesie/na rzecz kilku podmiotów (usługobiorców).

Jak bowiem wskazano powyżej, akcje marketingowe (promocyjno-reklamowe) zarządzane przez agenta marketingowego dotyczyć będą nie tylko Wnioskodawcy, lecz również innych podmiotów. Ze względu na zbliżony bądź też komplementarny charakter produktów oferowanych przez podmioty nabywające usługi marketingowe od agenta, poszczególne akcje marketingowe, a w konsekwencji także wydawane w ich ramach towary, dotyczyć będą wielu podmiotów i będą jednocześnie miały pozytywny efekt marketingowy zarówno dla Spółki jak i dla innych podmiotów.

Wobec powyższego agent marketingowy nie będzie przypisywał poszczególnych sztuk (jednostek) wydawanych w ramach akcji marketingowych towarów do usług świadczonych na rzecz poszczególnych podmiotów (usługobiorców), w tym na rzecz Wnioskodawcy. Wynagrodzenie, którym agent obciążać będzie poszczególne spółki (usługobiorców) będzie obejmować wyłącznie koszty, które dotyczą danej spółki - ustalone w odpowiedniej proporcji. Podział kosztów następować będzie zgodnie z uzgodnionym kluczem podziału.

Agent marketingowy nie będzie obciążać Wnioskodawcy kwotą wynagrodzenia, która obejmowałaby koszty dotyczące innych niż Wnioskodawca podmiotów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie uprawniony do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od agenta marketingowego z tytułu zakupu kompleksowych usług marketingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych od agenta marketingowego z tytułu zakupu kompleksowych usług marketingowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na gruncie ustawy o VAT

Prawo podatnika do odliczenia podatku VAT naliczonego jest wyrazem jednej z fundamentalnych zasad leżących u podstaw konstrukcji podatku VAT - zasady neutralności. Zasada neutralności podatku VAT ma na celu, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność opodatkowaną od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Znaczenie i rolę prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jako praktycznej realizacji zasady neutralności została podkreślona przez TSUE, przykładowo, w orzeczeniu w sprawie C-268/83 Rompelman.

Należy podkreślić, że odliczenie podatku VAT naliczonego jest podstawowym prawem podatnika, a nie szczególnym przywilejem, czy też wyjątkiem od zasady. Jest to o tyle istotne, że jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT powinno nie tylko wynikać wprost z wyraźnego przepisu ustawy o VAT, ale również jako lex specialis godzące w samą istotę podatku VAT, powinny one być interpretowane w sposób wąski. Oznacza to zatem, iż interpretacja przepisów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego powinna być nakierowana na zapewnienie podatnikom możliwości realizacji tego prawa w maksymalnym możliwym stopniu, zaś wszelkie ograniczenia należy stosować oszczędnie, wyłącznie w przypadkach absolutnie tego wymagających z punktu widzenia spójności systemu podatku VAT.

W obowiązującym w Polsce systemie prawnym wyrazem powyższej zasady jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (stanowiący implementację art. 168 Dyrektywy VAT), zgodnie z którym: „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”.

Prawo do odliczenia VAT uzależnione jest zatem od wykazania związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Związek zakupu usług marketingowych z działalnością opodatkowaną Spółki

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo iż zakup kompleksowych usług marketingowych od agenta marketingowego nie pozostaje w bezpośrednim związku z konkretnymi transakcjami opodatkowanymi VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu tych usług. Będą one bowiem związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych - sprzedaży towarów, których dotyczyć będzie promocja i reklama. Związek ten nie budzi wątpliwości, gdyż zakup usług marketingowych w ewidentny sposób ma na celu zwiększenie wartości sprzedaży towarów przez Wnioskodawcę. Prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT w tej sytuacji jest oczywiste i wynika z ogólnych zasad systemu VAT, w szczególności wspomnianej zasady neutralności podatku VAT oraz znajduje jednoznaczne potwierdzenie w dorobku orzeczniczym TSUE jak i polskich sądów administracyjnych.

We wspomnianej wcześniej sprawie C-268/83 Rompelman TSUE stwierdził, że sam zamiar wykorzystania zakupów do działalności opodatkowanej stanowi już wystarczającą przesłankę dla zaistnienia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do takich wydatków. Natomiast, w sprawie C-408/98 Abbey National TSUE uznał, że dla powstania prawa do odliczenia nie jest konieczne powiązanie danych wydatków z konkretną czynnością opodatkowaną lecz wystarczający jest związek tych wydatków z całokształtem opodatkowanej VAT działalności gospodarczej podatnika.

Podobnie na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT wypowiadały się sądy administracyjne. Dla przykładu, w wyroku z 14 października 2010r. (sygn. I FSK 1834/09) NSA orzekł: „W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT”. W orzeczeniu WSA w Krakowie z 17 września 2010r. (sygn. I SA/Kr 1087/10) stwierdzono, iż w celu odliczenia podatku VAT naliczonego „wystarczające jest ustalenie istnienia związku pośredniego, byleby w końcowym rozrachunku można było stwierdzić jakiekolwiek przełożenie dokonanych zakupów na sprzedaż opodatkowaną np. w postaci chociażby intensyfikacji działalności opodatkowanej danego podmiotu.” W analogiczny sposób wyraził się także WSA w Warszawie, który w wyroku z 6 lipca 2011r. (sygn. III SA/Wa 3124/10) zaznaczył, iż „do odliczenia podatku naliczonego wystarczający jest ogólny związek zakupu ze sprzedażą opodatkowaną.” W powyższym orzeczeniu sąd podkreślił, iż odliczeniem objęty jest podatek przy zakupach (\`(...)\`), które w sposób ogólny stanowią element cenotwórczy przy sprzedaży opodatkowanej.

W myśl tej linii orzeczniczej TSUE oraz polskich sądów administracyjnych prawo do odliczenia określone w art. 168 Dyrektywy VAT, a także w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy interpretować w sposób szeroki. Zatem dla wystąpienia prawa do odliczenia wystarczający jest chociażby pośredni związek nabywanych kompleksowych usług marketingowych z całokształtem działalności gospodarczej Spółki, która podlega opodatkowaniu VAT.

W opinii Wnioskodawcy nabywane kompleksowe usługi marketingowe zaliczają się do kosztów ogólnych prowadzenia działalności gospodarczej, a ich związek z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy jest bezsporny. Wynika to z faktu, iż czynności wykonywane przez agenta marketingowego będą prowadzić pośrednio do wzrostu opodatkowanej VAT sprzedaży towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, usługi te mają na celu długofalowe zwiększenie przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży oferowanych produktów, wzmocnienie jego pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki oferowanych towarów wśród kontrahentów Spółki.

Tym samym nie ulega wątpliwości, że nabywane kompleksowe usługi marketingowe są

wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych od agenta marketingowego z tytułu świadczenia tych usług.

Spółka jako beneficjent nabywanych kompleksowych usług marketingowych

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca pragnie także zaznaczyć, iż przedmiotem nabycia dokonywanego przez Wnioskodawcę jest kompleksowa usługa marketingowa, do której świadczenia za wynagrodzeniem zobowiązuje się agent marketingowy. Na usługę tę składa się szereg świadczeń, z których najbardziej istotne zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

Należy podkreślić, że pojedyncze świadczenia wchodzące w skład usługi samodzielnie nie stanowią wartości dla Wnioskodawcy, gdyż nie zaspokajają one w pełni jej potrzeb, czyli nie spełniają celu, dla którego Wnioskodawca decyduje się na nabycie tych usług. Dopiero wykonanie przez agenta marketingowego wszystkich ustalonych działań pozwala na osiągnięcie efektu marketingowego zakładanego przez Wnioskodawcę. Innymi słowy, tylko realizacja całej kompleksowej usługi uzasadnia z perspektywy Wnioskodawcy skorzystanie ze wsparcia agenta marketingowego. Okoliczność ta będzie także odzwierciedlona w rozliczeniach z usługodawcą, który będzie fakturować Wnioskodawcę za całą usługę marketingową, a nie za jej poszczególne elementy.

Nabycie przez Wnioskodawcę takiej kompleksowej usługi marketingowej pozwala realizować określone cele gospodarcze, jakimi są: długofalowe zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy, wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki sprzedawanych towarów.

Charakter nabywanych usług przesądza o tym, iż z gospodarczego punku widzenia jest to jedno świadczenia kompleksowe. W ocenie Wnioskodawcy nie ma zatem jakichkolwiek przesłanek ku temu aby świadczenie to było dzielone dla potrzeb opodatkowania VAT na poszczególne elementy.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest sposób w jaki agent marketingowy dokonuje kalkulacji ceny świadczonych na rzecz Wnioskodawcy usług marketingowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, kalkulując wartość świadczonych usług marketingowych agent marketingowy nie uwzględnia w fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabyciem/wytworzeniem konkretnych towarów przekazywanych klientom Wnioskodawcy. Kalkulacja ceny usług marketingowych obejmuje odpowiednią część (udział) łącznych kosztów agenta marketingowego związanych z nabywaniem/wytwarzaniem towarów wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności marketingowej na rzecz spółek z grupy kapitałowej. Nie występuje zatem przypisanie konkretnych towarów do konkretnych usług marketingowych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy. Powyższe potwierdza, iż Wnioskodawca nie nabywa od agenta marketingowego jakichkolwiek konkretnych towarów. Faktury wystawiane przez agenta marketingowego dokumentować będą bowiem wyświadczenie kompleksowych usług marketingowych. Wnioskodawca nie znajduje zatem uzasadnienia, ani w gospodarczym sensie i celu nabywanych usług, ani też w obowiązujących przepisach prawa podatkowego, dla sztucznego wyodrębniania poszczególnych elementów nabywanych usług marketingowych.

Tym samym Wnioskodawca ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur dokumentujących nabycie wskazanych usług marketingowych.

Stanowisko polskich organów podatkowych

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będzie jej przysługiwać prawo do całkowitego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazywanego na fakturach wystawianych przez agenta marketingowego z tytułu świadczonych kompleksowych usług marketingowych. Prawo do odliczenia VAT wynika z faktu, iż dokonywane przez Wnioskodawcę zakupy kompleksowych usług marketingowych będą związane z prowadzoną przez nią działalnością opodatkowaną VAT, a w opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym nie zachodzą żadne przesłanki wyłączające prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje jednoznaczne potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 sierpnia 2011r. (sygn. IPPP1-443-818/11-2/EK) wskazał, iż „Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości, wynikającego z faktur (bez względu na załącznik) dokumentujących zakup usługi marketingowej polegającej na promowaniu produktów Wnioskodawcy wśród klientów i pracowników swoich klientów, ze względu na fakt, iż poniesione wydatki służyć będę Spółce do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) stwierdzić należy, iż w ocenie tut Organu w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przekazanie towarów w ramach programu stanowi jeden z elementów pomocniczych, składających się na usługę główną, jaką jest w tym przypadku usługa marketingowa. Wartość towarów przekazywanych uczestnikom akcji marketingowych jest wkalkulowana w cenę kompleksowej usługi marketingowej i stanowi całość wynagrodzenia jaką płaci Wnioskodawca na rzecz Agencji.”

Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup kompleksowych usług marketingowych potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 26 kwietnia 2011r. (sygn. IPPP2/443-352/11-2/KAN). W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, iż: „Agencja dokonuje zakupu materiałów i nagród niezbędnych do świadczenia usługi marketingowej. Materiały promocyjne, nagrody i bony przekazywane są uczestnikom bezpośrednio przez Agencję bez pośrednictwa Spółki. (\`(...)\`) Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż Spółka, jako podatnik VAT czynny, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług marketingowych polegających na promowaniu produktów Spółki wśród konsumentów i kontrahentów, ze względu na fakt, iż poniesione wydatki służyć będą Spółce do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wielu innych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 marca 2012r., sygn. IPTPP2/443-884/11-2/KW
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 września 2010r., sygn. nr IPPP2-443-422/10-4/KG,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 lutego 2010r., sygn. IBPP4/443-1530/09/EJ ,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 kwietnia 2009r. sygn. ILPP2/443-113/09-3/GZ,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lutego 2006 r., sygn. 1401/HTI/4407/14-31/05/EN.

Podsumowanie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z zakupem kompleksowych usług marketingowych, których element stanowi nieodpłatne przekazywanie towarów na rzecz klientów/potencjalnych klientów Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwać, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie tych usług.

Powyższe wynika z faktu, iż nabywane usługi marketingowe będą związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (sprzedażą towarów) oraz nie zachodzą jakiekolwiek przesłanki wyłączające prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zauważyć tutaj należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, iż kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981r., które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, iż dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność ta została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca oprócz swojej podstawowej działalności w zakresie transportu i logistyki zamierza prowadzić działalność polegającą na dystrybucji różnego rodzaju wyrobów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zleci wyspecjalizowanemu podmiotowi świadczącemu usługi marketingowe prowadzenie działań o charakterze promocyjno-reklamowym. Celem nabywania usług marketingowych będzie promocja dystrybuowanych towarów, a tym samym długofalowe zwiększenie przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży towarów i wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku. Nabywane usługi marketingowe będą miały charakter kompleksowy i obejmować będą szereg działań polegających, między innymi, na organizowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych, opracowywaniu i wdrażaniu planów i programów marketingowych, prowadzeniu badań rynkowych, budowaniu wizerunku kontrahentów oraz koordynowaniu działań związanych z korzystaniem ze znaków towarowych wykorzystywanych w ramach działalności dystrybucyjnej Wnioskodawcy. Podmiot świadczący na rzecz Wnioskodawcy kompleksowe usługi marketingowe będzie występować w stosunku do Wnioskodawcy w roli agenta marketingowego.

Jednym z elementów kompleksowych usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę będzie nieodpłatne przekazywanie towarów przez świadczącego te usługi na rzecz klientów i potencjalnych klientów Wnioskodawcy. Towarami wydawanymi nieodpłatnie będą przykładowo: wzorniki wyrobów, kasetony, tablice i bilbordy reklamowe, gadżety, drobne upominki promocyjne. Nieodpłatne przekazywanie tych towarów ma na celu promocję produktów oferowanych przez Spółkę, zaznajomienie potencjalnych nabywców z ofertą Spółki oraz zachęcenie ich do zakupu.

Koszt nabycia i/lub wytworzenia towarów przekazywanych bez odpłatności od odbiorów będzie uwzględniony w kalkulacji wynagrodzenia za nabywane kompleksowe usługi marketingowe uiszczanego przez Wnioskodawcę na rzecz usługodawcy (agenta marketingowego). Kalkulując wartość świadczonych usług marketingowych agent marketingowy nie uwzględnia w fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabyciem/wytworzeniem i przekazywaniem konkretnych towarów. Agent marketingowy prowadzi bowiem działalność w zakresie promocji i marketingu na rzecz wielu firm. Kalkulacja ceny usług marketingowych obejmuje odpowiednią część łącznych kosztów agenta marketingowego związanych z nabywaniem/wytwarzaniem towarów wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności marketingowej, odpowiadającą usługom świadczonym na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym, ani agent marketingowy ani też Wnioskodawca nie mają możliwości przypisania konkretnych towarów przekazywanych klientom do usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę. Cena usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę uwzględnia jedynie odpowiedni udział łącznych kosztów agenta marketingowego związanych z nabywaniem/wytwarzaniem towarów i ich przekazywaniem w ramach ogółu świadczonych przez agenta usług. Nie występuje zatem przypisanie konkretnych towarów do konkretnych usług marketingowych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy. Usługodawca uwzględnia zatem odpowiednią część kosztów przekazywanych nieodpłatnie towarów w podstawie opodatkowania VAT świadczonych dla Wnioskodawcy kompleksowych usług marketingowych.

Procesem nabywania i/lub wytwarzania oraz przekazywania towarów wydawanych w ramach nabywanych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług marketingowych zarządzać będzie w całości agent marketingowy. Wnioskodawca nie będzie nabywać własności przekazanych towarów, które wydawać będzie agent marketingowy jako element świadczonych na jego rzecz usług marketingowych.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi marketingowe będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (dostawą towarów).

Wyjaśniając kwestię nieuwzględniania przez agenta marketingowego w fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabywaniem i wytworzeniem i przekazywaniem konkretnych towarów Wnioskodawca wskazał, iż wystawiając fakturę za świadczenie usług w danym okresie agent nie będzie uwzględniał w tej fakturze wartości towarów sprecyzowanych co do konkretnych jednostek towarów. Faktura nie będzie zatem zawierała kosztu nabycia/wytworzenia określonych sztuk towarów.

Agent będzie uwzględniał w takiej fakturze pewną część ogólnej wartości towarów jakie nabędzie/wytworzy w związku z prowadzoną działalnością, tj. świadczeniem usług marketingowych na rzecz różnych podmiotów (w tym na rzecz Wnioskodawcy). Ta część ogólnej wartości towarów nie będzie jednak odnoszona do jakiegokolwiek poszczególnego towaru, czyli nie będzie odpowiadać wartości konkretnej jednostki (sztuki) bądź kilku jednostek (sztuk) towarów. Będzie to wyłącznie pewna abstrakcyjna wartość - część łącznych kosztów jakie agent ponosić będzie w ramach prowadzonej działalności w związku z nabywaniem/wytwarzaniem towarów wykorzystywanych do świadczenia kompleksowych usług o charakterze promocyjno-reklamowym.

Z tego też powodu, ani agent, ani tym bardziej Wnioskodawca, nie będą w stanie określić, w odniesieniu do których konkretnych towarów przekazanych nieodpłatnie w ramach świadczonej usługi, ich wartość zostanie uwzględniona w danej fakturze wystawionej przez agenta.

Powyższy sposób ustalania wynagrodzenia za usługi agenta wynikać będzie z tego, że agent świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowe, których jedynie elementem będzie przekazywanie klientom Wnioskodawcy nieodpłatnie towarów. Agent nie będzie dokonywać na rzecz Wnioskodawcy sprzedaży jakichkolwiek konkretnych towarów jak również nie będzie świadczyć wyłącznie usług polegających na przekazywaniu towarów klientom Wnioskodawcy. Usługa agenta będzie mieć charakter kompleksowy obejmujący różne elementy, których celem jest promocja i reklama marki Wnioskodawcy oraz wyrobów sprzedawanych przez Wnioskodawcę klientom.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż agent marketingowy świadczy kompleksowe usługi promocyjno-reklamowe na rzecz wielu firm (podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy), w tym m.in. na rzecz firm, do których klientów również Wnioskodawca zamierza w przyszłości skierować ofertę sprzedaży swoich produktów.

Celem usług agenta nie będzie zatem zaspokojenie jakichkolwiek potrzeb konsumpcyjnych klientów Wnioskodawcy, lecz będzie on wydawał określone towary działając w ramach zleconych przez Wnioskodawcę usług marketingowych, a zatem nie będzie dochodzić do dostawy towarów na rzecz klientów Wnioskodawcy. Celem usług agenta będzie wywarcie na klientach Wnioskodawcy pozytywnego wrażenia co do wizerunku i marki Wnioskodawcy oraz jakości produktów, jakie Wnioskodawca będzie sprzedawać.

W związku z powyższym, ani agent marketingowy ani też Wnioskodawcy nie mają możliwości przypisania konkretnych towarów przekazywanych klientom do usług marketingowych nabywanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazał, że zakres umowy będzie dotyczył kompleksowych usług marketingowych, a jej istotą będzie dążenie przez agenta do przekazywania informacji o Wnioskodawcy i jego produktach, a przez to do wzrostu sprzedaży produktów, które Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedawać. W tym celu agent będzie, między innymi, organizować i prowadzić kampanie reklamowe, opracowywać i wdrażać plany i programy marketingowe, czy też budować wizerunek Wnioskodawcy przy wykorzystaniu różnych form komunikacji.

W związku z powyższym, umowa pomiędzy Wnioskodawcą a agentem może w ogóle nie przewidywać szczegółowych postanowień co do procedury wydawania towarów klientom oraz określania ilości i rodzaju towarów jakie mają zostać wydane.

Ilość i rodzaj towarów, jakie mają być nieodpłatnie przekazane konkretnym klientom Wnioskodawcy, zależeć będzie w większości przypadków od agenta i prowadzonych przez niego na dany moment działań marketingowych. W szczególności, agent będzie przekazywać towary klientom Wnioskodawcy oceniając, czy ten sposób działania będzie skutkować efektywną realizacją celów wynikających z umowy z Wnioskodawcą. Decyzje o przekazaniu określonych towarów do konkretnego klienta Wnioskodawcy mogą być również podejmowane w porozumieniu z Wnioskodawcą, bądź też w porozumieniu z innymi spółkami z grupy, które będą dostarczać swoje produkty tym samym klientom.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż nieuwzględnienie w fakturach wystawionych na rzecz Wnioskodawcy kosztów związanych z nabywaniem/wytworzeniem i przekazaniem konkretnych towarów, należy rozumieć w ten sposób, że agent nie będzie uwzględniał w tej fakturze wartości towarów sprecyzowanych co do konkretnych jednostek towarów. Faktura nie będzie zatem zawierała kosztu nabycia/wytworzenia określonych sztuk towarów.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż agent marketingowy nie będzie dokonywał przypisania poszczególnych sztuk (jednostek) towarów wydawanych w związku z prowadzoną przez agenta działalnością do konkretnych usług świadczonych dla poszczególnych usługobiorców, w tym na rzecz Wnioskodawcy. Prowadzone przez agenta akcje marketingowe, w ramach których dochodzi do wydawania towarów, dotyczą bowiem wspólnie różnych podmiotów. Jedno działanie marketingowe służy więcej niż jednej firmie. Dlatego też, po wykonaniu usługi marketingowej (promocyjno-reklamowej) nie będzie wiadomo ile i jakich towarów zostało wydanych w ramach usługi świadczonej konkretnie dla Wnioskodawcy. Jedno działanie usługodawcy jest bowiem usługą świadczoną dla kilku podmiotów. Nie ma usługi świadczonej specjalnie dla Wnioskodawcy. Koszty wydawanych towarów są elementem kalkulacji wynagrodzenia agenta marketingowego z tytułu usług marketingowych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy oraz innych usługobiorców.

Elementem kalkulacji kwoty zawartej na fakturze sprzedaży wystawianej dla Wnioskodawcy z tytułu usług marketingowych nie będzie wartość poszczególnych (konkretnych) jednostek (sztuk) towarów, lecz jedynie część łącznych kosztów, jakie w tym zakresie ponosi agent w związku ze świadczeniem usług marketingowych zarówno dla Wnioskodawcy, jak i na rzecz innych podmiotów należących do tej samej co Wnioskodawca grupy kapitałowej.

Część „łącznej wartości towarów” przypadająca na Wnioskodawcę obliczana będzie według określonego klucza podziału ustalanego z innymi usługobiorcami tej samej usługi. Klucz podziału kosztów będzie dotyczyć również innych kosztów stanowiących bazę do kalkulacji wynagrodzenia agenta, związanych z organizowaniem przez agenta akcji promocyjno-reklamowych na rzecz Wnioskodawcy i innych spółek, które będą obejmować m.in. wydawanie gazetek reklamowych, prospektów, broszur, ogłoszeń reklamowych w mediach (prasa, Internet, telewizja), akcje sponsoringowe, udział w targach. Klucz podziału ustalany będzie na dany okres (najprawdopodobniej na rok) i oparty będzie, między innymi, na wielkości zrealizowanych lub spodziewanych obrotów z tytułu sprzedaży produktów jakich dotyczyć będą dane usługi marketingowe nabywane od agenta marketingowego oraz korzyści jakie każdy z usługobiorców odniesie z tytułu nabywanej usługi.

Agent marketingowy nie będzie zatem posiadał wiedzy i nie będzie w stanie ustalić jaka konkretnie część (ilość) wydawanych nieodpłatnie towarów zostanie faktycznie wydana w ramach danej akcji marketingowej (promocyjno-reklamowej) realizowanej konkretnie dla Wnioskodawcy. Wynika to z taktu, że świadczone usługi (akcje marketingowe) dotyczyć będą nie tylko Spółki, lecz jednocześnie innych podmiotów.

Wnioskodawca ponosić będzie wyłącznie koszty usług marketingowych świadczonych na jego rzecz, w tym koszty związane z wydaniem towarów w ramach usług marketingowych. Na Spółkę przypadać będzie odpowiednia część kosztów wydania towarów na podstawie klucza podziału.

Właśnie na tym polega specyfika usługi świadczonej przez agenta, że jedno działanie marketingowe (np. wydanie danej sztuki materiału reklamowego) odbywa się w interesie/na rzecz kilku podmiotów (usługobiorców).

Jak bowiem wskazano powyżej, akcje marketingowe (promocyjno-reklamowe) zarządzane przez agenta marketingowego dotyczyć będą nie tylko Wnioskodawcy, lecz również innych podmiotów. Ze względu na zbliżony bądź też komplementarny charakter produktów oferowanych przez podmioty nabywające usługi marketingowe od agenta, poszczególne akcje marketingowe, a w konsekwencji także wydawane w ich ramach towary, dotyczyć będą wielu podmiotów i będą jednocześnie miały pozytywny efekt marketingowy zarówno dla Spółki jak i dla innych podmiotów.

Wobec powyższego agent marketingowy nie będzie przypisywał poszczególnych sztuk (jednostek) wydawanych w ramach akcji marketingowych towarów do usług świadczonych na rzecz poszczególnych podmiotów (usługobiorców), w tym na rzecz Wnioskodawcy. Wynagrodzenie, którym agent obciążać będzie poszczególne spółki (usługobiorców) będzie obejmować wyłącznie koszty, które dotyczą danej spółki - ustalone w odpowiedniej proporcji. Podział kosztów następować będzie zgodnie z uzgodnionym kluczem podziału.

Agent marketingowy nie będzie obciążać Wnioskodawcy kwotą wynagrodzenia, która obejmowałaby koszty dotyczące innych niż Wnioskodawca podmiotów.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii odliczenia podatku wykazanego na fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych obejmujących swoim zakresem m.in. wydania towarów w ramach prowadzonych działań.

W tym miejscu należy zauważyć, iż problem, jak przedstawiony w niniejszej sprawie, był przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-55/09 pomiędzy Commissioners for Her Majesty´s Revenue and Customs a Baxi Group Ltd.

Ww. wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: Spółka Baxi wchodzi w skład grupy spółek produkujących ogrzewacze wody oraz powiązane produkty grzewcze. Spółki należące do tej grupy wprowadziły program lojalnościowy dla klientów - w niniejszym wypadku instalatorów ogrzewaczy wody - mający zachęcać ich do nabywania produktów grupy. W rozumieniu pkt 10 przedmiotowego wyroku spółka Baxi działa w charakterze sponsora tego programu lojalnościowego. Klienci uczestniczący w programie, gdy nabywają produkty od spółki Baxi, otrzymują punkty, które mogą następnie wymieniać na towary lub usługi będące prezentami lojalnościowymi. Spółka Baxi zleciła zarządzanie omawianym programem lojalnościowym spółce @1 Ltd. Zarządzanie omawianym programem lojalnościowym przez spółkę @1 obejmuje w szczególności jego promocję wśród klientów poprzez katalogi oraz Internet, rozpatrywanie wniosków o członkostwo w programie, zarządzanie kontami klientów, wybór, nabywanie i dostarczanie prezentów lojalnościowych, jak również prowadzenie infolinii dla klientów.

Spółka @1 wybiera, nabywa i dostarcza prezenty lojalnościowe klientom. Spółka ta działa więc równocześnie jako zarządzający programem lojalnościowym, jak i dostawca prezentów. Klienci otrzymują prezenty lojalnościowe wyłącznie w zamian za punkty. Nie mogą oni nabywać prezentów lojalnościowych po obniżonej cenie. Spółka Baxi płaci na rzecz spółki @1 cenę detaliczną prezentów lojalnościowych, jak również wnosi pewne inne opłaty z tytułu określonych usług szczególnych.

Spółka Baxi pragnęła odliczyć podatek VAT zapłacony z tytułu płatności na rzecz spółki @1 twierdząc, że płatności, jakich dokonuje ona na rzecz spółki @1 stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone przez tę spółkę na jej rzecz. Obejmują różne usługi reklamowe, włączając w to dostarczanie prezentów lojalnościowych klientom.

W odniesieniu do takiego stanu faktycznego TSUE stwierdził, że należy przypomnieć, że wspólny system podatku VAT zasadza się na zastosowaniu do towarów i usług, aż do etapu sprzedaży detalicznej, powszechnego podatku konsumpcyjnego ściśle proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od ilości czynności handlowych, jakie mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap, na którym podatek jest pobierany (zob. w szczególności wyrok z dnia 3 października 2006r. w sprawie C-475/03 Banca popolare di Cremona, Zb.Orz. s. I-9373, pkt 21). Dalej Trybunał podaje, że z postanowienia odsyłającego w sprawie C-55/09 wynika, że spółka @1 zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego spółka @1 nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem. Z postanowienia odsyłającego wynika ponadto, że spółka @1 dostarcza prezenty lojalnościowe klientom.

W sprawie C-55/09 z postanowienia odsyłającego także wynika, że koszt prezentów lojalnościowych jest ujmowany przez spółkę @1 w fakturach, jakie spółka ta wystawia spółce Baxi według ceny detalicznej powiększonej o koszty wysyłki do miejsca zamówienia, w którym to miejscu następują przeniesienie własności i wymiana punktów. Wobec tego, po odjęciu marży handlowej naliczanej przez spółkę @1, która stanowi różnicę pomiędzy ceną detaliczną prezentów lojalnościowych, a ceną, po jakiej spółka @1 zaopatruje się w te prezenty, płatność dokonywana przez spółkę Baxi na rzecz spółki @1 stanowi wynagrodzenie za dostawę tychże prezentów.

Podsumowując Trybunał stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy, uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wystawiona przez Agencję Wnioskodawcy faktura VAT dotyczyć będzie w rzeczywistości wykonania przez Agencję usługi marketingowej oraz obejmuje zapłatę za zakupione towary tj. wzorniki wyrobów, kasetony, tablice i bilbordy reklamowe, gadżety, drobne upominki promocyjne, które będą przekazywane nieodpłatnie klientom. Zatem wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę Agencji za wykonanie przez nią czynności w ramach zawartej umowy obejmuje w rzeczywistości dwa elementy. Pierwszym elementem tej kwoty jest wynagrodzenie za usługi marketingowe świadczone przez Agencję na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast drugim elementem kwoty jest wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za dostawę towarów, o których mowa we wniosku dokonywaną przez Agencję na rzecz klientów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż mimo, że agent wystawiając Wnioskodawcy fakturę VAT za świadczenie usług marketingowych w danym okresie nie będzie uwzględniał w tej fakturze wartości towarów sprecyzowanych co do konkretnych jednostek towarów, (faktura ta nie będzie zawierała kosztu nabycia/wytworzenia określonych sztuk towarów), natomiast będzie uwzględniał w takiej fakturze pewną część ogólnej wartości towarów jakie nabędzie/wytworzy w związku z prowadzoną działalnością, tj. świadczeniem usług marketingowych na rzecz różnych podmiotów (w tym na rzecz Wnioskodawcy) i ta część „łącznej wartości towarów” przypadająca na Wnioskodawcę obliczana będzie według określonego klucza podziału ustalanego z innymi usługobiorcami tej samej usługi, zatem zdaniem tut. organu w konsekwencji możliwe jest określenie jaka część wartości ogółu towarów przekazanych w ramach akcji marketingowej organizowanej zarówno dla Wnioskodawcy, jak i dla innych podmiotów przypada w proporcji na Wnioskodawcę.

A zatem jeszcze raz należy podkreślić, iż fakt nieuwzględniania na fakturze za usługę marketingową wartości towarów sprecyzowanych co do konkretnych jednostek (sztuk) towarów pozostaje bez znaczenia dla sprawy, skoro agent marketingowy w konsekwencji jest w stanie przy pomocy określonego klucza podziału wydzielić określoną kwotę przyporządkowaną do proporcjonalnej wielkości towarów przypadających w ramach akcji marketingowej na Wnioskodawcę.

Skoro zatem, jak wskazał Wnioskodawca, agent marketingowy nie będzie obciążać Wnioskodawcy kwotą wynagrodzenia, która obejmowałaby koszty dotyczące innych niż Wnioskodawca podmiotów, zdaniem tut. organu uznać należy, iż wynagrodzenie, którym agent będzie obciążać Wnioskodawcę, będzie stanowiło zapłatę za zrealizowanie dla Wnioskodawcy usługi marketingowej, a zatem również przypadające na tę usługę marketingową towary, których wielkość zostanie ustalona proporcją według określonego klucza podziału.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę udokumentowanych fakturą VAT wyłącznie w zakresie nabywanych usług marketingowych z uwagi na pośredni wpływ na wysokość osiąganych przez Spółkę obrotów, które są opodatkowane (tj. mają związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej), gdyż została spełniona przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków udokumentowanych fakturą VAT dotyczących nabywanych przez Agencję towarów, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, przekazywanych następnie nieodpłatnie klientom, bowiem ta część kwoty stanowi w istocie zapłatę przez Wnioskodawcę (jako podmiot trzeci) za dostawę towarów dokonywaną przez Agencję na rzecz klientów.

Podstawę powyższego rozstrzygnięcia stanowi art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT, gdyż w tej części Wnioskodawca nie nabył towarów ani usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że Spółce przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych obejmujących swoim zakresem wydania towarów w ramach prowadzonych działań, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Ponadto należy zauważyć, iż powoływane przez Wnioskodawcę w stanowisku interpretacje indywidualne, niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.