Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-358/14-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-25
Teza: w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej i uiszczenia podatku za zmarłego ojca
Słowa kluczowe: deklaracje-złożenie deklaracji; podatek-podatek należny; spadkobiercy; spadkobiercy-obowiązki spadkobierców
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni ‑ przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 29 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.) na wezwanie Organu z 19 maja 2014 r. znak sprawy IPPP2/443-358/14-2/AO (skutecznie doręczone 22 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej i uiszczenia podatku za zmarłego ojca - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej i uiszczenia podatku za zmarłego ojca. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 29 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.) na wezwanie Organu z 19 maja 2014 r. znak sprawy IPPP2/443-358/14-2/AO (data doręczenia 22 maja 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 14 marca 2014 r. zmarł Leszek P. - tata Wnioskodawczyni prowadzący działalność pod firmą Przedsiębiorstwo Handlowo – Transportowe L. Leszek P.. W związku z zaistniałą sytuacją zrodziło się pytanie czy należy zapłacić podatek VAT za luty i marzec?

Wnioskodawczyni, niżej podpisana Karolina P. rozpoczęła własną działalność gospodarczą pod firmą – Firma Handlowa Karolina P., dnia 3 marca 2014 r. Zakres działalności Wnioskodawczyni jest taki sam jak zakres działalności zmarłego taty. Dnia 1 marca 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła/zakupiła towar należący do przedsiębiorstwa zmarłego taty na podstawie wystawionych przez zmarłego faktur sprzedaży. Po śmierci taty Wnioskodawczyni do właściwego Urzędu Skarbowego zostało wysłane zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT-Z).

Dnia 31 marca 2014 r. wydano notarialny akt poświadczenia dziedziczenia, w którym spadek po zmarłym Leszku P. nabyły 4 osoby – Wnioskodawczyni, mama Wnioskodawczyni, jej siostra i brat.

Wnioskodawczyni zaznacza, że po śmierci taty działalność nie została przez nikogo przejęta, o czym świadczy wysłane zgłoszenie VAT-Z, a firma Wnioskodawczyni jest odrębną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z chwilą śmierci taty Wnioskodawczyni i wyrejestrowania go jako płatnika VAT ustaje obowiązek uiszczenia podatku VAT z nieistniejącej już działalności?
2.  Czy na spadkobiercach ciąży obowiązek opłacenia podatku VAT za miesiące luty i marzec, który zmarły zgodnie z obowiązującymi przepisami zapłaciłby w drugiej połowie marca? I złożenia za ten okres deklaracji VAT-7?

Stanowisko Wnioskodawczyni,

Wnioskodawczyni uważa, że w przedstawionym przez Wnioskodawczynię pytaniu, spadkobiercy, a jedną z nich jest Wnioskodawczyni nie mają obowiązku składania do Urzędu Skarbowego deklaracji VAT-7 ani uiszczania podatku VAT za miesiące luty i marzec.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Zatem byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą śmierci i automatycznego wygaśnięcia decyzji o nadaniu NIP (art. 12 § 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników).

Regulacje ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, nie precyzują wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika (płatnika podatku od towarów i usług). Jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Art. 99 i 103 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nakładają obowiązek obliczenia i wpłacenia podatku oraz składania deklaracji podatkowych za okresy miesięczne na podatników podatku VAT. W przypadku śmierci, spadkobiercy nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika VAT deklaracji podatkowej i zapłaty podatku, ponieważ obowiązek ten dotyczy wyłącznie podatników tego podatku i nie przechodzi na spadkobierców, jako spadkobiercy mieli oni tylko obowiązek dokonać zgłoszenia na formularzu VAT-Z, co też uczynili.

Przepis art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stanowi, iż w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów.

Art. 96 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że jeśli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT, zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu jest obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego, zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Natomiast w przypadku gdy zaprzestanie działalności nastąpiło w wyniku śmierci podatnika, zgodnie z art. 96 ust. 7 ustawy, zawiadomienia o zaprzestaniu działalności dokonuje jego następca prawny.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (…).

Wspomniany przepis nakłada obowiązek składania deklaracji dla podatku od towarów i usług wyłącznie na podatników tego podatku.

Ponadto w myśl zapisu art. 103 ust. 1 ww. ustawy podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego.

Z powyższego wynika, iż w wypadku śmierci podatnika jego następcy prawni nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej oraz zapłaty podatku, gdyż obowiązek ten dotyczy wyłącznie podatników tego podatku.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast § 2 ww. artykułu przewiduje, że jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy prawa podatkowego Wnioskodawczyni wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Zatem, byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

W przypadku zgonu podatnika – osoby fizycznej wygasa z mocy prawa decyzja o nadaniu podatnikowi numeru identyfikacji podatkowej (NIP) oraz ustaje byt prawny podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2012 r. poz. 1314 z późn. zm.) w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 922 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Należy podkreślić, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższych przepisów wynika, że spadkobiercy nie wstępują w prawa i obowiązki spadkodawcy wynikające z przepisów prawa podatkowego, lecz przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

W sytuacji, gdy działalność ma być kontynuowana przez następcę prawnego ma on obowiązek zarejestrowania się jako odrębny podmiot gospodarczy, ponieważ przepisy ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie przewidują możliwości kontynuowania działalności z wykorzystaniem numeru identyfikacji podatkowej zmarłego podatnika, który prowadził działalność jednoosobowo.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą dnia 3 marca 2014 r. Zakres działalności Wnioskodawczyni jest taki sam jak zakres działalności zmarłego w dniu 14 marca 2014 r. taty Wnioskodawczyni. Tata Wnioskodawczyni prowadził działalność pod firmą Przedsiębiorstwo Handlowo – Transportowe L. Leszek Adam P.. Po jego śmierci działalność nie została przez nikogo przejęta, a firma Wnioskodawczyni jest odrębną działalnością gospodarczą. Dnia 1 marca 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła/zakupiła towar należący do przedsiębiorstwa zmarłego taty na podstawie wystawionych przez zmarłego faktur sprzedaży. Po śmierci taty Wnioskodawczyni do właściwego Urzędu Skarbowego zostało wysłane zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT-Z). Dnia 31 marca 2014 r. wydano notarialny akt poświadczenia dziedziczenia, w którym spadek po zmarłym Leszku Adamie P. nabyły 4 osoby – Wnioskodawczyni, mama Wnioskodawczyni, jej siostra i brat.

Regulacje ustawy o VAT nie precyzują wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku od towarów i usług. Jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Art. 96 ust. 6 ustawy o VAT określa, że jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Natomiast w przypadku gdy zaprzestanie działalności nastąpiło w wyniku śmierci podatnika, zgodnie z art. 96 ust. 7 ustawy o VAT, zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 98 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539 z późn. zm.) określił wzór zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stanowiący załącznik nr 4 do rozporządzenia. Dokument ten w ww. rozporządzeniu został oznaczony jako VAT-Z.

W świetle powyższych przepisów następcy prawni mają obowiązek po śmierci podatnika podatku od towarów i usług dokonać zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tym fakcie, składając zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - VAT-Z.

Obowiązek składania deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług wprowadza przepis art. 99 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W myśl zapisu art. 103 ust. 1 ww. ustawy podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie nakładają na spadkobiercę obowiązku złożenia deklaracji za zmarłego podatnika. Nie ma również przepisu, który uprawniałby spadkobiercę do dokonania takiej czynności. Prawo do złożenia deklaracji VAT-7 ma podatnik, bądź ustanowiony przez niego pełnomocnik - tylko te osoby są uprawnione do złożenia podpisu na deklaracji. Nawet gdyby spadkobierca był pełnomocnikiem podatnika to pełnomocnictwo to wygasło z chwilą śmierci podatnika. Tym samym, jak wynika z powyżej przywołanych przepisów, w wypadku śmierci podatnika jego następcy prawni nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej oraz zapłaty podatku, gdyż obowiązek ten dotyczy wyłącznie podatników tego podatku.

Przepisem prawa podatkowego, który nakazuje organom podatkowym wydanie decyzji o odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców jest art. 100 ustawy OP.

Zgodnie z art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej Organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku.

W myśl art. 100 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a.

Na mocy art. 100 § 2a tej ustawy wydając decyzję, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca deklaracji nie złożył.

Zatem organ podatkowy określa nie tylko wysokość zobowiązań spadkodawcy, ale również - jeżeli sytuacja taka wystąpi - także wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku. W związku z tym organ podatkowy wydając decyzję określa w niej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego (na podstawie znanych organowi w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy), wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość będzie inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca nie złożył deklaracji.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni jako spadkobierca po zmarłym ojcu nie ma obowiązku sporządzenia i złożenia deklaracji VAT-7 za miesiące luty i marzec, a tym samym nie jest zobowiązana do odprowadzenia należnego podatku. Wspomniane przepisy (art. 99 i 103 ustawy o VAT) nakładają obowiązek składania deklaracji dla podatku VAT, obliczania i wpłacania podatku wyłącznie na podatnika tego podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ wskazuje, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są na wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. W konsekwencji, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni. Natomiast pozostali spadkobiercy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.