Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-182/08/ZG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-10-29
Teza: W sytuacji, gdy producent paliw żeglugowych dokonuje sprzedaży kilku rodzajów paliw bezpośrednio podmiotom posiadającym jednostki pływające, następujące po sprzedaży zmieszanie opisanych we wniosku paliw, w celu obniżenia ich lepkości w rurze doprowadzającej do zbiornika jednostki pływającej, nie musi odbywać się w składzie podatkowym. Ponadto paliwo dostarczane uprawnionemu nabywcy w sposób opisany we wniosku, jest zwolnione od podatku akcyzowego po spełnieniu warunków określonych w § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-procedura zawieszenia poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe-zharmonizowane wyroby akcyzowe; paliwo; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; produkcja; zwolnienie-warunki zwolnienia
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 6; Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 2-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2008 roku (data wpływu 12.08.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz zwolnienia od akcyzy paliwa żeglugowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2008 roku został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz zwolnienia od akcyzy paliwa żeglugowego.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**.

Spółka w zakresie prowadzonej działalności produkuje m.in. następujące rodzaje paliwa żeglugowego: MDO (Marine Diesel Oil) - olej napędowy PKWiU 23.20.15-50.30, MGO (Marine Gas Oil) - olej napędowy PKWiU 23.20.15-50.20, olej opałowy COO RG3 wykorzystywany do celów żeglugi PKWiU 23.20.17-70.00, olej opałowy COO RG1 wykorzystywany do celów żeglugi PKWiU 23.20.17-50.00, IFO 380 (Intermediate Fuel Oil) - olej opałowy PKWiU 23.20.15-50.00. W obrocie handlowym występuje również paliwo o mniejszej lepkości IFO 180, które można uzyskać poprzez dodanie, w odpowiedniej proporcji, do olejów o wyższej lepkości (IFO 380, RG1, RG 3) produktu posiadającego niższą lepkość - oleju MDO.

Spółka zamierza sprzedawać z zastosowaniem zwolnienia od akcyzy na podstawie § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego paliwa żeglugowe, które będą dostarczane odbiorcom (jednostkom pływającym) przy użyciu barek morskich. Dostarczane paliwa żeglugowe są przeznaczone do zużycia jako paliwo napędowe wykorzystane do celów żeglugi. Wydane ze składu podatkowego Spółki paliwa żeglugowe będą transportowane (transportem kolejowym lub samochodowym) do nabrzeża, przy którym cumuje barka, na którą ładowane jest paliwo żeglugowe. Barka posiada oddzielne zbiorniki dla paliwa lekkiego (MGO lub MDO) oraz dla paliwa ciężkiego (IFO 380, COO RG1 i COO RG3), których konstrukcja uniemożliwia wymieszanie się załadowanych paliw. Po dopłynięciu do jednostki pływającej będącej odbiorcą paliwa żeglugowego następuje połączenie barki z jednostką pływającą za pomocą węża ładunkowego zasilającego bezpośrednio instalację odbiorczą jednostki pływającej.

W przypadku, gdy dostawa dotyczy zamówionego uprzednio paliwa żeglugowego o obniżonej lepkości, wydane z barki dwa oddzielne rodzaje paliwa przepływają przez urządzenie blender zainstalowane pomiędzy barką a wężem ładunkowym, w którym poprzez połączenie paliw dokonuje się zmiany lepkości paliwa żeglugowego. Spółka wskazuje, iż barka, którą dostarczane będą paliwa żeglugowe do jednostek pływających jest wyposażona w specjalne urządzenia pozwalające na ścisłe określenie ilości wydawanych paliw, a także na kontrolę ich jakości.

Barka, którą dostarczane będzie paliwo jest wyposażona w dwa odrębne systemy ładunkowe:

1.  system paliwa lekkiego, w skład którego wchodzi pompa rozładunkowa i dwa zbiorniki ładunkowe,
2.  system paliwa ciężkiego, w skład którego wchodzi pompa rozładunkowa i osiem zbiorników ładunkowych.

Systemy te mogą pracować niezależnie, gdy wydawane jest tylko paliwo lekkie lub ciężkie lub też jednocześnie, gdy wydawane paliwa dotyczą realizacji zamówienia odbiorcy paliwa żeglugowego o obniżonej lepkości.

Kontrolę prawidłowości ilości wydanych paliw (dla uzyskania żądanego przez odbiorcę stopnia lepkości paliwa) zapewni system, w skład którego wchodzi: blender mechaniczny, wiskozymetr oraz program kalkulacyjny Bunker Master 2 (zainstalowany na komputerze PC), służący do określania proporcji wydawanego paliwa lekkiego i ciężkiego. W trakcie rozładunku na bieżąco monitorowana jest lepkość wydawanego paliwa za pomocą wiskozymetru. Specjalne urządzenie pozwala także na pobieranie próbek paliwa w trakcie rozładunku. Rozliczanie ilości wydanych paliw (niezależnie od tego czy wydanie dotyczy jednego rodzaju paliwa czy też dwóch) będzie następowało w oparciu o pomiar różnicy poziomów paliw w zbiornikach przed rozpoczęciem rozładunku i po jego zakończeniu, za pomocą tablic sondażowych wszystkich zbiorników ładunkowych, wydanych na podstawie wzorcowania zbiorników przez Obwodowy Urząd Miar.

Operacji dostarczania paliwa żeglugowego z wykorzystaniem barki towarzyszyć będzie następujący obieg dokumentacji:

1.  Wydanie paliw ze składu podatkowego Spółki będzie się odbywać na podstawie dowodów wydania dla każdego rodzaju wydanego paliwa.
2.  Kontrola posiadanego ładunku na barce Operację przyjęcia paliwa przez barkę z terminalu lądowego dokumentować będą:
    
    1.  dowód dostawy potwierdzający ilość i rodzaj przyjętego na barkę paliwa wystawiony przez terminal,
    2.  Raport Stanu Paliwa (Ullage Report), zawierający dane z pomiaru poziomu paliw w zbiornikach przed i po załadunku, podpisany przez dostawcę,
    3.  Dziennik Stanu Paliwa Bunkrowego, w którym - na podstawie dokonanych pomiarów poziomu paliwa w zbiornikach - dokonuje się zapisu ilości i gatunku aktualnie posiadanego paliwa.
    
    Natomiast operację wydania paliwa z barki na jednostkę pływającą dokumentować będą:
    1.  Raport zgłoszenia gotowości dostarczania paliwa na dany statek (Notice of Readiness),
    2.  Raport Stanu Paliwa (Ullage Report) - zgodnie z procedurą, przed przystąpieniem do wydawania paliwa dokonuje się pomiaru poziomu paliwa w zbiornikach celem sprawdzenia i potwierdzenia przez odbiorcę aktualnego stanu ilości ładunku w zbiornikach; po zakończeniu bunkrowania wykonuje się ponownie pomiar ilości paliwa w zbiornikach celem określenia ilości i gatunku wydanego paliwa, w imieniu odbiorcy Ullage Report podpisuje kapitan lub I mechanik,
    3.  Dziennik Stanu Paliwa Bunkrowego, w którym - na podstawie pomiarów dokonanych przed i po bunkrowaniu - dokonuje się zapisu wydanego z barki paliwa,
    4.  Kwit Bunkrowy (Bunkier Receipt) wystawiany na podstawie zapisu dokonanego w Dzienniku Stanu Paliwa Bunkrowego przez obsługującego barkę, który uwzględnia ilość, rodzaj, gatunek i charakterystykę własności wydanego paliwa oraz oświadczenie kapitana statku o uprawnieniu do zastosowania zwolnienia z akcyzy; w przypadku gdy z barki wydano dwa rodzaje paliwa, które uległy wymieszaniu w blenderze, kwit bunkrowy zawiera oddzielnie dane dotyczące dwóch rodzajów paliwa.
3.  Dokumentowanie sprzedaży: Sprzedaż i wydanie z barki paliw żeglugowych dokumentowane jest fakturą. W przypadku sprzedaży dwóch rodzajów paliwa, w fakturze każdą pozycję wykazuje się odrębnie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**.

Czy opisana procedura sprzedaży paliwa (paliw) z barki, połączona z procesem blendowania paliwa poza barką, tzn. po wydaniu paliwa żeglugowego odbiorcy, upoważnia do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego?

Zdaniem Spółki według obowiązujących przepisów prawnych w zakresie podatku akcyzowego, opisane zdarzenie przyszłe będzie zgodne z warunkami stosowania zwolnienia z akcyzy przewidzianymi w § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z przepisem § 8 ust. 3 pkt 1 oraz ust. 9 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwolnienie z akcyzy dla paliw żeglugowych, przy bezpośredniej dostawie paliwa na jednostkę pływającą, jest uwarunkowane złożeniem przez odbiorcę oświadczenia, iż paliwo to będzie zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem, przy czym oświadczenie to może być złożone na kwicie bunkrowym.

Zdaniem Spółki planowana procedura spełnia ten warunek, a powyższego stanu prawnego nie zmienia fakt, iż po wydaniu paliw z barki następuje ich zmieszanie, które powoduje zmianę jednego z parametrów paliwa, tzn. lepkości.

Powyższa ocena prawna jest zgodna z innymi przepisami aktów wykonawczych, wydanymi na mocy ustawy o podatku akcyzowym, w tym przede wszystkim:

1.  z przepisem § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849 ze zm.), stanowiącego iż: „Nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku produkcji lub przetwarzania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, od których została zapłacona akcyza, jeżeli kwota należnej akcyzy jest równa lub niższa od kwoty uprzednio zapłaconej akcyzy. " oraz
2.  z przepisem § 24d rozporządzenia wymienionego w pkt 1, stanowiącego iż zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku stosowania zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 8 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego następuje z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego do uprawnionego odbiorcy.

Zdaniem Spółki powyższe przepisy mają bezpośredni związek z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wyprowadzane ze składu podatkowego paliwa są przeznaczone do napędu jednostek pływających i podlegają zwolnieniu z akcyzy, tak jak i paliwo powstałe z ich zmieszania w blenderze po ich wydaniu z barki, dostarczającej paliwo uprawnionemu nabywcy. Zdaniem Spółki spełnione są przesłanki, o których mowa w § 2 rozporządzenia w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania: bowiem produkcja (przetworzenie) wyrobów akcyzowych (w tym przypadku mieszanie paliw) następuje z produktów prawidłowo opodatkowanych akcyzą (zwolnienie z akcyzy należy traktować jako opodatkowanie stawką „0"), a od uzyskanego w ten sposób wyrobu, kwota akcyzy nie jest wyższa (wyrób ten również podlega zwolnieniu).

Czynność zmieszania dwóch wyrobów akcyzowych może więc w tym przypadku odbywać się poza składem podatkowym. Pomimo, iż w świetle definicji, zawartej w art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym czynność opisana we wniosku jest produkcją paliw, może w tym przypadku być wykonywana poza składem podatkowym. Procedura zawieszenia akcyzy, która zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym, towarzyszy produkcji wyrobów akcyzowych zostaje zakończona z chwilą wyprowadzenia paliw żeglugowych ze składu podatkowego Spółki i nie podlega ona wznowieniu, w związku z regulacją zawartą w § 2 rozporządzenia w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania.

Sporządzane w trakcie wykonywania dostawy paliwa żeglugowego jednostce pływającej za pomocą barki morskiej dokumenty, pozwalają na precyzyjne ustalenie ilości dostarczanych paliw oraz na ich identyfikację z paliwem wydanym ze składu podatkowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe**.

W myśl art. 63 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.), producentem paliw silnikowych jest również podmiot, który wytwarza paliwa silnikowe w drodze mieszania lub przeklasyfikowywania komponentów paliwowych.

Natomiast stosownie do postanowień art. 30 ust. 2 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (w tym paliw silnikowych, o których mowa w art. 62 ust. 1 ustawy) może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Zatem za produkcję generalnie uznaje się wytwarzanie paliw silnikowych w składzie podatkowym, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, przez producenta, który następnie już po zakończeniu procesu produkcji dokonuje ich sprzedaży innym podmiotom.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż paliwa silnikowe będą dostarczane za pośrednictwem barki ze składu podatkowego do zbiorników statków spalających te paliwa. Barka jest wyposażona w blender służący do mieszania paliw w rurze doprowadzającej paliwo żeglugowe do zbiornika jednostki pływającej.

Zatem mając na uwadze specyfikę obrotu paliw żeglugowych oraz konieczność zapewnienia ciągłości i sprawności tego obrotu tutejszy organ stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy, np. z przyczyn technicznych paliwa przeznaczone do celów żeglugi nie mogą być odpowiednio dostosowane do wymagań danej jednostki pływającej w składzie podatkowym, należy dopuścić mieszanie tych paliw w rurze doprowadzającej z barki do zbiornika jednostki pływającej (poza obszarem składu podatkowego). Wskazać jednak należy, że w tym przypadku mieszanie paliw powinno mieć na celu wyłącznie przystosowanie danego paliwa do konsumpcji (poprzez uzyskanie jego odpowiedniej lepkości), w celu zużycia na statku przez konkretnego odbiorcę.

Zdaniem tutejszego organu, aby mieszanie paliw, o którym mowa powyżej nie musiało odbywać się w składzie podatkowym, należałoby dopuścić jedynie mieszanie paliw gotowych (wytworzonych uprzednio przez producenta w składzie podatkowym) i sprzedanych podmiotowi zużywającemu. Paliwa zmieszane w rurze doprowadzającej do zbiornika jednostki pływającej nie powinny być przedmiotem dalszego obrotu lub zużycia przez innego odbiorcę, a ich zmieszanie nie powinno prowadzić do zmiany klasyfikacji gotowego produktu.

Ponadto z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż paliwa silnikowe będące przedmiotem sprzedaży są dostarczane do podmiotów zużywających je na własne potrzeby. Wnioskodawca wskazuje, iż będą korzystać one ze zwolnienia od akcyzy na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity z 2006 roku Dz. U. Nr 72 poz. 500 ze zm.).

Zdaniem organu w przypadku spełnienia warunków zwolnienia wynikających z § 8 ww. rozporządzenia, paliwa dostarczane uprawnionemu nabywcy w sposób opisany we wniosku będą korzystały ze zwolnienia.

Reasumując stwierdza się, iż w sytuacji, gdy producent paliw żeglugowych dokonuje sprzedaży kilku rodzajów paliw bezpośrednio podmiotom posiadającym jednostki pływające, zużywającym te paliwa na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem, następujące po sprzedaży zmieszanie opisanych we wniosku paliw, w celu obniżenia ich lepkości w rurze doprowadzającej do zbiornika jednostki pływającej, nie musi odbywać się w składzie podatkowym. Ponadto paliwo dostarczane uprawnionemu nabywcy w sposób opisany we wniosku, jest zwolnione od podatku akcyzowego po spełnieniu warunków określonych w § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Końcowo wskazuje się, iż zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną regulację, organ nie dokonywał klasyfikacji wyrobów, przyjmując klasyfikację wskazaną we wniosku przez Podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.