Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.729.2018.1.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-07
Teza: Sprzedaż przez gminę jako podatnika podatku od towarów i usług nieruchomości i prawo do odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych przy nabyciu przez Gminę opisanej nieruchomości.
Słowa kluczowe: gmina; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatnik; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2018 r. (data wpływu 29 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Gminy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania sprzedaży opisanej nieruchomości przez Gminę – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych przy nabyciu przez Gminę opisanej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Gminy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości,
*   opodatkowania sprzedaży opisanej nieruchomości przez Gminę,
*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych przy nabyciu przez Gminę opisanej nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina w listopadzie 2016 r. nabyła od kilkunastu parafii rzymskokatolickich (będących współwłaścicielami) prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 70/7 o powierzchni 4,9918 ha, położonej w obrębie X (dalej: „Nieruchomość”).

Transakcja nabycia przez Gminę Nieruchomości została udokumentowana przez poszczególne parafie wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku VAT należnego. W związku z nabyciem Nieruchomości Gmina poniosła również wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego. Część Nieruchomości, w momencie jej nabycia przez Gminę, była przedmiotem dzierżawy ustanowionej przez dotychczasowych współwłaścicieli (parafie) na rzecz X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Parafie zawarły bowiem ze Spółką 20 września 2011 r. umowę dzierżawy m.in. części Nieruchomości na potrzeby posadowienia na niej turbin wiatrowych, jak również wybudowania, konserwacji i utrzymania w stanie czynnym linii kablowej SN wraz z traktem światłowodowym. Wskazana umowa dzierżawy została zawarta na okres 30 lat.

W obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego m.in. dla miejscowości X przyjętym uchwałą nr X Miejskiej w X z 14 października 2010 r. teren, na którym znajduje się Nieruchomość został oznaczony symbolem X - zabudowa produkcyjna, składów i magazynów. Dla Nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Gmina nabyła Nieruchomość z zamiarem dalszej odsprzedaży/odpłatnego udostępnienia na rzecz podmiotu trzeciego. Powyższe potwierdzają zapisy uzasadnienia do uchwały nr X Rady Miejskiej w X z 23 sierpnia 2016 r. w sprawie wyrażenia zgody na nabycie przez Gminę prawa własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej, zgodnie z którymi: „teren ten jest predysponowany do kształtowania nowego obszaru inwestycyjnego gminy. W obszarze tym mogą znaleźć swoją lokalizację różnorodne działalności produkcyjne. Nabycie przedmiotowych działek może być najbardziej zaawansowanym procesem rozbudowy rynku dóbr przemysłowych”. Gmina ani na moment nabycia Nieruchomości, ani w późniejszym okresie nie przewidywała wykorzystywania jej w inny sposób niż wyłącznie do dalszej sprzedaży/odpłatnego udostępniania na rzecz podmiotu trzeciego. Gmina nie wykorzystywała Nieruchomości po jej nabyciu do celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT lub niepodlegającej VAT. Gmina nie dokonała zabudowy Nieruchomości przed zbyciem budynkami ani budowlami. Gmina 25 maja 2017 r. zbyła Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego - Y Sp. z o.o. Gmina udokumentowała sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT z wykazanym podatkiem VAT należnym (z uwagi na zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Z uwagi na zawartą przez parafie ze Spółką umowę dzierżawy części Nieruchomości oraz w związku z zamiarem sprzedaży przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, konieczne było określenie przez Gminę części w jakiej Spółka będzie mogła korzystać z Nieruchomości. W konsekwencji, na potrzeby realizowanej przez Spółkę inwestycji w zakresie budowy elektrowni wiatrowej, Gmina przed zbyciem ustanowiła na części Nieruchomości nieograniczone w czasie i nieodpłatne służebności gruntowe na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości objętych księgami wieczystymi nr (…) i (…) oraz służebność przesyłu na rzecz Spółki. Służebność przesyłu ustanowiona przez Gminę na części Nieruchomości na podstawie art. 305 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, ze zm.; dalej: „KC”) polega na prawie wybudowania, konserwacji i utrzymania w stanie czynnym, w tym remontów, usuwania awarii, przebudowy linii kablowej SN (o szerokości pasa służebności 1 m) wraz z traktem światłowodowym (o szerokości pasa służebności 1 m), ograniczoną w zakresie jej wykonania do części Nieruchomości oraz działek o nr 70/6 i 70/8, o łącznej powierzchni pasa służebności 377,29 m. Natomiast ustanowione na Nieruchomości służebności gruntowe - pracy śmigieł, polegają na prawie do umiejscowienia w przestrzeni znajdującej się bezpośrednio nad Nieruchomością, przy granicy z działką nr 70/5 i w sąsiedztwie działki nr 70/9 fragmentu śmigieł turbiny wiatrowej nr 13 i 17 oraz umożliwieniu pracy śmigieł tych turbin nad fragmentem Nieruchomości.

Ponadto, 19 maja 2017 r. Gmina zawarła ze Spółką umowę dzierżawy części Nieruchomości o powierzchni 133,75 m2 na okres 30 lat. Gmina zawarła wskazaną umowę dzierżawy na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 KC, zgodnie z którymi w razie zbycia rzeczy wydzierżawionej w czasie trwania dzierżawy nabywca wstępuje w stosunek dzierżawy na miejsce zbywcy. Stosownie do zapisów umowy część Nieruchomości oddana przez Gminę w dzierżawę na rzecz Spółki będzie wykorzystywana na potrzeby realizowanej przez Spółkę inwestycji w zakresie budowy elektrowni wiatrowej jako plac manewrowy.

W konsekwencji, ustanowienie przez Gminę wskazanych służebności na części Nieruchomości oraz zawarcie umowy dzierżawy ze Spółką miało na celu wyłącznie zapewnienie prawidłowego korzystania przez podmioty trzecie z nieruchomości sąsiednich oraz wynikało z konieczności doprecyzowania uzgodnień poprzednich właścicieli Nieruchomości poczynionych ze Spółką (w związku z zamiarem sprzedaży przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego). Gmina podkreśla, iż zbyła Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego wraz z ustanowionymi służebnościami na jej części, tj. wskazane służebności w dalszym ciągu obciążają część Nieruchomości. Ponadto, zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami KC dotyczącymi dzierżawy, nabywca Nieruchomości wstąpił na miejsce Gminy jako wydzierżawiający część Nieruchomości na rzecz Spółki. Gmina ponownie podkreśla, iż nabyła Nieruchomość wyłącznie w celu jej dalszej odsprzedaży/odpłatnego udostępnienia na rzecz podmiotu trzeciego, co zostało efektywnie wykonane w maju 2017 r.

Gmina nie odliczała dotychczas VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie Nieruchomości

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu sprzedaży przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego Gmina działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy sprzedaż przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystała ze zwolnienia z VAT?
3.  Czy w związku ze sprzedażą przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina ma prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki Gminy na nabycie Nieruchomości, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Gminy

1.  Z tytułu sprzedaży przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  Sprzedaż przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystała ze zwolnienia z VAT.
3.  W związku ze sprzedażą przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina ma prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki Gminy na nabycie Nieruchomości, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1. Gmina jako podatnik VAT w ramach sprzedaży Nieruchomości

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (podkreślenie Gminy).Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Gminy, powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Mając na uwadze, że umowa sprzedaży jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w przepisach KC, w opinii Gminy, dokonując sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego działa ona w roli podatnika VAT.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Warszawie z 15 września 2015 r., sygn. IPPP2/4512-625/15-2/MJ, w której organ uznał, iż: „(\`(...)\`) jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych)”. Stanowisko Gminy potwierdza również DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-284/13-2/RG, w której stwierdził, że: „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Podobny pogląd zaprezentował DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-319/14-4/PR.

Reasumując, zdaniem Gminy, z tytułu sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2. Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewymienienie w tej definicji gruntów nie oznacza, że nieruchomości gruntowe nie są towarami w rozumieniu cytowanego przepisu, gdyż rzeczy (towary) to ruchomości oraz nieruchomości, którymi są również grunty. W konsekwencji, obrót nieruchomościami gruntowymi realizowany przez podatników podlega opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze, iż Gmina dokonała sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego za wynagrodzeniem i działała jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tej transakcji (na co Gmina wskazała w uzasadnieniu do pytania nr 1), przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Ponadto, w myśl art. 2 pkt 33 tej ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższej regulacji wynika, iż ze zwolnienia z VAT korzysta dostawa, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1073, ze zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Natomiast w myśl ust. 2 powyższego przepisu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego, dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W myśl powyższych regulacji o przeznaczeniu Nieruchomości decydują więc zapisy przedmiotowego aktu prawa miejscowego. W ocenie Gminy, z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika budowlany charakter Nieruchomości, bowiem teren, na którym znajduje się Nieruchomość został przeznaczony pod zabudowę produkcyjną, składów i magazynów.

Zatem istotą transakcji zbycia przez Gminę Nieruchomości była sprzedaż gruntu przeznaczonego pod zabudowę - produkcyjną, składów i magazynów, a zatem terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, sprzedaż przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych i jednocześnie nie korzystała ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Gminy potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna DIS w Bydgoszczy z 25 lipca 2016 r. sygn. ITPP1/4512-367/16/KM, w której organ uznał, że: „(\`(...)\`) planowana dostawa opisanej nieruchomości gruntowej nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem przedmiotem dostawy będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy na nieruchomości nie znajdują się żadne budowle i budynki, Gmina nie zamierza „zabudowywać” nieruchomości przed zbyciem, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość zlokalizowana jest na terenie przeznaczonym co do zasady pod zabudowę (wysypisko nieczystości), dla którego zostało przewidziane zachowanie strefy ochronnej”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.708.2017.1.MM, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanej sytuacji, tj. gdy przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu, nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zarówno na gruncie obecnie obowiązujących regulacji, jak i w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r.”

Podsumowując, w ocenie Gminy, sprzedaż przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Ad 3. Prawo do odliczenia VAT naliczonego i zasady odliczenia VAT od wydatków na nabycie Nieruchomości

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1.  zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
2.  pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, to jak wskazano powyżej w uzasadnieniu do pytania nr 1, w ocenie Gminy, z tytułu zbycia Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego działała ona w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT został spełniony w omawianym stanie faktycznym.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Jak wskazano powyżej, umowa sprzedaży stanowi umowę cywilnoprawną. W konsekwencji, Gmina działając w roli podatnika VAT zobligowana była do odprowadzania podatku należnego z tytułu dostawy Nieruchomości. Zdaniem Gminy, istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy nabyciem Nieruchomości z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. sprzedażą przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego. Należy uznać zatem, iż drugi ze wskazanych (w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) warunków odliczenia podatku również został spełniony.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z 21 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-104/15-5/AO, w której organ wskazał, iż: „Wnioskodawcy po nabyciu Nieruchomości/otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury i dokumentującej faktyczne nabycie Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.”

Stanowisko Gminy potwierdza również cytowana powyżej interpretacja indywidualna wydana przez DIS w Bydgoszczy z 25 lipca 2016 r., sygn. ITPP1/4512-367/16/KM, w której organ uznał, iż: „(\`(...)\`) skoro Gmina faktycznie nabyła przedmiotową nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży, która to czynność jak wykazano wyżej będzie podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, to w tak przedstawionych okolicznościach sprawy uznać należy, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Powyższe stanowisko Gminy potwierdzają również przykładowo interpretacje indywidualne DIS w Warszawie z 12 marca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-68/16-2/MT oraz z 31 grudnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-937/15-2/PC.

Dodatkowo Gmina podkreśla, iż w ramach prowadzonej działalności Gmina ustanowiła nieodpłatne służebności gruntowe i przesyłu na części Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich. Jednakże wskazana sytuacja miała na celu wyłącznie zapewnienie prawidłowego korzystania przez podmioty trzecie z nieruchomości sąsiednich oraz wynikała z konieczności doprecyzowania uzgodnień poprzednich właścicieli Nieruchomości poczynionych ze Spółką (w związku z zamiarem sprzedaży przez Gminę Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego). Gmina nie mogła bowiem zbyć Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego bez uprzedniego doprecyzowania, z jakiej części Nieruchomości może korzystać Spółka. Gmina ponownie podkreśla, iż jej zamiarem już w momencie nabycia Nieruchomości było wyłącznie odpłatne jej wykorzystywanie (np. w drodze sprzedaży, co wynika wprost z uchwały Rady Gminy), a zatem do czynności opodatkowanych VAT. Gmina podkreśla, iż nie miała wpływu na wcześniejsze uzgodnienia dotychczasowych właścicieli Nieruchomości w zakresie udostępnienia części Nieruchomości na rzecz Spółki. Należy zaznaczyć zatem, że Gmina nie poniosła wydatków na nabycie Nieruchomości dla celów ustanowienia nieodpłatnych służebności gruntowych i przesyłu na jej części, lecz w celu jej dalszej odsprzedaży/odpłatnego udostępnienia na rzecz podmiotu trzeciego. Gmina wskazuje, iż dokonała zbycia Nieruchomości wraz z obciążającymi ją służebnościami gruntowymi i przesyłu. W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, iż Gmina sprzedając Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego na podstawie umowy cywilnoprawnej wykorzystywała Nieruchomość w całości wyłącznie do działalności gospodarczej. Jednocześnie Gmina podkreśla, iż nie wykorzystywała Nieruchomości po jej nabyciu do innych celów. Zdaniem Gminy, ustanowienie przez Gminę na części Nieruchomości służebności gruntowych i przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego nastąpiło bowiem w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej (związanej z udostępnieniem Nieruchomości do korzystania, przeznaczonej do zbycia). Gdyby bowiem Gmina nie ustanowiła wskazanych służebności na rzecz podmiotu trzeciego - a tym samym nie doprecyzowała zakresu korzystania przez Spółkę z Nieruchomości w celu budowy elektrowni wiatrowej - zdaniem Gminy, niemożliwa lub znacznie utrudniona byłaby sprzedaż Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego. W takim bowiem przypadku, potencjalny nabywca Nieruchomości nie posiadałby wiedzy o tym, w jakiej części Nieruchomość jest obciążona prawem Spółki do korzystania z niej. W konsekwencji, w ocenie Gminy, powinno jej przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na nabycie Nieruchomości. W przedmiotowym przypadku nie znajdą bowiem zastosowania przepisy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, gdyż jak wyżej wskazano, Nieruchomość była wykorzystywana przez Gminę wyłącznie w ramach wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej (nabyta z zamiarem sprzedaży i tak została faktycznie/efektywnie wykorzystana). Natomiast nie doszło w tym przypadku np. wykorzystania Nieruchomości do celów prywatnych /czy działań Gminy w ramach organu władzy publicznej.

W ocenie Gminy, sytuacja byłaby odmienna, gdyby Gmina dokonała np. podziału Nieruchomości z zamiarem udostępniania jej części nieodpłatnie, a w pozostałym zakresie odpłatnie, a następnie dokonywała zbycia/darowania Nieruchomości odpowiednio w tych częściach nieodpłatnie i odpłatnie. W takim bowiem przypadku nie sposób byłoby twierdzić, iż cała Nieruchomość służyła działalności opodatkowanej VAT Gminy. Podkreślenia wymaga, iż wskazana sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Gmina odpłatnie (z podatkiem VAT należnym) zbyła bowiem całą Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego. Jak wyżej wskazywano, Gmina już nabywając Nieruchomość miała zamiar wykorzystywania jej wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (przeznaczenie na cele inwestycyjne).

Powyższe stanowisko Gminy potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna DIS w Bydgoszczy z 22 grudnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-1187/14/KM, w której organ stwierdził, że: „zatem, skoro - jak wskazał Wnioskodawca - ustanowienie na rzecz zbywcy Nieruchomości nieodpłatnej służebności przesyłu było warunkiem zawarcia umowy nabycia praw do całej Nieruchomości, a tym samym warunkiem realizacji zamierzonego przez Wnioskodawcę celu gospodarczego w postaci budowy elektrowni wiatrowych, to w tak przedstawionych okolicznościach sprawy uznać należy, że czynność ta jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy”.

Podobne stanowisko zajął DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-147/14-2/IG oraz z 23 września 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-238/15-4/BM.

Powyższe przypadki, analogicznie jak Gminy, wskazują jednoznacznie, że podatnik (przedsiębiorca) nie może tracić pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na nieruchomości, które w całości służą jego działalności opodatkowanej VAT, lecz w określonym czasie / na określonej powierzchni na takich nieruchomościach dochodzi do ustanawiania ustawowych / umownych ograniczonych praw rzeczowych (np. służebności dla przedsiębiorstw przesyłowych, podmiotów nie posiadających dróg do swoich nieruchomości). Takie ograniczone prawa mają w takim przypadku niewątpliwie związek z działalnością gospodarczą takiego podatnika (np. w zakresie wynajmowania / zbywania tych nieruchomości). Podobny przypadek zachodzi zdaniem Gminy w sytuacji, gdy np. przedsiębiorca dokonujący zbycia pojazdów (z podatkiem VAT należnym) udostępnia je w ramach jazd testowych podmiotom trzecim nieodpłatnie, a mimo to nie traci prawa do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od nabycia takich pojazdów (przy zachowaniu określonych dodatkowych wymogów formalnych dla odliczenia VAT od samochodów osobowych, które w tym przypadku nie mają jednak zastosowania).

W ocenie Gminy, stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C- 37/95 Ghent Coal, w którym TSUE stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów / usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiścić VAT należny z tytułu sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem Nieruchomości. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit, a i b ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje natomiast, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług wynika z faktur otrzymanych przez podatnika, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. W myśl art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10 może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 wskazanej ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie Nieruchomości zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Gmina już od momentu nabycia Nieruchomości posiadała bowiem zamiar wykorzystania Nieruchomości wyłącznie do czynności opodatkowanej VAT, tj. sprzedaży. Gmina jednocześnie nie wykorzystywała Nieruchomości przed zbyciem do działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT.

Mając na uwadze powyższą argumentację, w ocenie Gminy, w związku ze sprzedażą Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina ma prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki Gminy na nabycie Nieruchomości, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   uznania Gminy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania sprzedaży opisanej nieruchomości przez Gminę – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych przy nabyciu przez Gminę opisanej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174)– zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy Gmina z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, w listopadzie 2016 r. nabyła niezabudowaną nieruchomość gruntową o nr 70/7 i pow. 4,9918 z zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Gmina dokonała zbycia nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego 25 maja 2017 r. Od dnia nabycia do dnia sprzedaży Gmina nie wykorzystywała nieruchomości do celów działalności zwolnionej od podatku VAT, ani niepodlegającej podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na to, że sprzedaż nieruchomości gruntowej stanowi czynność cywilnoprawną, to Gmina przy jej zbyciu działa/działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również opodatkowania transakcji sprzedaży opisanej Nieruchomości.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Ze złożonego wniosku wynika, że przedmiotem transakcji była nieruchomość niezabudowana, która zgodnie z obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania terenu znajdowała i znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę produkcyjną, składów i magazynów. Ponadto z treści wniosku nie wynika, aby niniejsza nieruchomość była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku, ani niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w momencie sprzedaży przedmiotowa nieruchomość niezabudowana spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem dla tej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Transakcja sprzedaży nie może również korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nieruchomość nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, skoro Gmina faktycznie nabyła przedmiotową nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży, a czynność ta - jak wykazano we wniosku - podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie Gmina nie korzystała ze zwolnienia z VAT, to w tak przedstawionych okolicznościach sprawy uznać należy, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania 3 uznano za prawidłowe.

Podkreśla się, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony inny stan faktyczny, zdarzenie przyszłe interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.