Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-500/09-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Czy interpretacja Spółki rozliczenia podatku dochodowego jest prawidłowa? Czy refakturowanie zakupionego paliwa jest prawidłowe?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-księgowanie kosztów; paliwo; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychody należne; refakturowanie; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 02 lipca 2009 r. (data wpływu 06.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji refakturowania odsprzedaży paliwa - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 29 września 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji refakturowania odsprzedaży paliwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność związaną z organizacją transportu materiałów sypkich. Współpracuje z około 60 przewoźnikami (w większości są to małe firmy posiadające 2 - 3 pojazdy). Ze względów organizacyjnych i biznesowych Spółka organizuje dostawę paliwa (olej napędowy) do pojazdów przewoźników dla potrzeb realizowanych przez Nią zleceń transportowych.

Paliwo jest zamawiane w ilościach hurtowych przez Spółkę (dostawa na poziomie 15 - 18 tys. litrów jednorazowo), a następnie tankowane do pojazdów przewoźników Spółki. Dostawa paliwa jest dokumentowana fakturą zakupu. Po zatankowaniu paliwem pojazdów przewoźników, Spółka wystawia im refakturę za paliwo po cenie zakupu. W rezultacie, Spółka nie uzyskuje żadnych dochodów z tytułu zakupionego i refakturowanego paliwa, a zakup paliwa i jego redystrybucja służy jedynie realizacji zleceń transportowych. Podatek dochodowy i podatek VAT rozliczane są przez Spółkę na zasadach ogólnych.

W piśmie z dnia 29 września 2009 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, iż odnośnie kwalifikacji kosztów zakupu paliwa w celu ponownej odsprzedaży w momencie zakupu paliwa stanowią one dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodu, natomiast refakturowanie jest to przychód po cenie zakupu bez uzyskania zysku przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy interpretacja Spółki rozliczenia podatku dochodowego jest prawidłowa? Czy refakturowanie zakupionego paliwa jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczanie zakupu i sprzedaży paliwa dla potrzeb realizacji zleceń transportowych w obszarze podatku dochodowego na zasadach ogólnych jest prawidłowa, pomimo nie uzyskiwania dochodu z tyt. zakupu i sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ww. ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadząc działalność związaną z organizacją transportu materiałów sypkich współpracuje z wieloma małymi przewoźnikami. Ze względów organizacyjnych i biznesowych Spółka organizuje dostawę paliwa do pojazdów przewoźników dla potrzeb realizowanych zleceń transportowych. Paliwo jest zamawiane w ilościach hurtowych przez Spółkę, a następnie tankowane do pojazdów przewoźników Spółki. Dostawa paliwa jest dokumentowana fakturą zakupu. Po zatankowaniu paliwem pojazdów przewoźników Spółka wystawia im refakturę za paliwo po cenie zakupu. W rezultacie Spółka nie uzyskuje żadnych dochodów z tytułu zakupionego i refakturowanego paliwa, a zakup paliwa i jego redystrybucja służy jedynie realizacji zleceń transportowych.

Refakturowanie należy do czynności, które nie zostały zdefiniowane w prawie podatkowym. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktur. Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał mimo, że podmiot refakturujący fizycznie danej usługi nie świadczy. Refakturowanie usług nastąpić może pod tymi jednak warunkami, że strony łączy umowa określająca sprzedaż o charakterze zasadniczym, zaś refakturowanie jest jedynie sprzedażą uboczną służącą realizacji zawartej umowy, odbiorca faktury jest równocześnie odbiorcą refakturowanych usług oraz pomiędzy odbiorcą a wystawcą refaktury istnieje umowa, z której wynika, że taka usługa jest przedmiotem świadczenia i odrębnego fakturowania. Przyjęty sposób rozliczenia powinien wynikać z zawartej umowy.

Natomiast we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem dostawy jest towar, a nie usługa. Zatem, dostawa paliwa nie może być przedmiotem odsprzedaży w drodze refakturowania.

W sytuacji, gdy dostawca paliwa przenosi prawo do dysponowania paliwem na rzecz Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawca przenosi to prawo na poszczególnych przewoźników, ponoszone wydatki z tytułu zapłaty na rzecz dostawcy paliwa powinny być zaliczone do kosztów podatkowych w momencie osiągnięcia odpowiadających im przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Na podstawie art. 15 ust. 4 tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z zasadą potrącalności kosztów w czasie wyrażoną w tych przepisach, jeżeli poniesiony koszt można bezpośrednio odnieść do osiągniętego przychodu, wówczas powinien on być uwzględniony w rachunku podatkowym, w tym roku, w którym osiągnięty został przychód. Odstąpienie od zasady potrącalności kosztów możliwe jest tylko wtedy, gdy zarachowanie kosztu w danym roku podatkowym nie było możliwe, np. gdy podatnik otrzymał fakturę (rachunek) dotyczący danego roku podatkowego z opóźnieniem - po zamknięciu ksiąg rachunkowych i złożeniu zeznania, wówczas koszt ten potrąca się w roku, w którym faktycznie został poniesiony.

Wobec powyższego, wydatki wynikające z faktury pierwotnej dot. dostaw paliwa należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, które powinny one być zaliczane w ciężar kosztów podatkowych w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast przychody podatników z tytułu należności w związku z odsprzedażą paliwa powinny być rozpatrywane na podstawie odpowiednich przepisów określających datę powstania przychodów należnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a - 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Mając powyższe na uwadze, przychód należny z tytułu odsprzedaży paliwa na rzecz przewoźników powinien być wykazywany w dacie postawienia paliwa do dyspozycji przewoźników, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja w dniu 29 września 2009 r., nr ILPP2/443-875/09-2/MN.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.