Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-870/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-24
Teza: Czy odpisanie z bilansu przez Bank stosujący MSR, należności z tytułu kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) i przeniesienie ich do ewidencji pozabilansowej wraz z utworzonymi na nie odpisami aktualizującymi, jest neutralne podatkowo oraz, czy po spełnieniu w późniejszym okresie przesłanek uprawdopodobnienia lub udokumentowania nieściągalności wierzytelności, określonych w UPDOP, Bank będzie miał prawo zaliczyć odpisy aktualizujące lub wierzytelności odpisane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: banki; bilans; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odpisy-odpisy aktualizujące; rachunkowość; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2012r. (data wpływu 26.10.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A., dalej: Bank, na podstawie art. 45 ust. 1b ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (dalej: MSR). Stosując MSR, Bank określa zasady identyfikacji ekspozycji kredytowych, które utraciły wartość oraz wyznacza wysokość odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości bilansowych i pozabilansowych ekspozycji kredytowych według metodologii w zakresie należności bilansowych - zgodnej z zapisami Międzynarodowego Standardu Rachunkowości 39 „Instrumenty finansowe - ujmowanie i wycena” (MSR 39).

Odpisy aktualizujące tworzone na udzielone kredyty i pożyczki oraz gwarancje i poręczenia, Bank, zgodnie z art. 38b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w wysokości i na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f UPDOP. W przypadku, gdy dochodzi do odpisania należności kredytowej jako nieściągalnej Bank rozpoznaje skutek podatkowy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 UPDOP.

Strona zwraca uwagę, że Banki sporządzające sprawozdania finansowe na podstawie polskich przepisów rachunkowości, mogą (na podstawie § 34 Rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 1 października 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków (Dz.U. Nr 191, poz. 1279 z późn. zm.), odpisać należność stanowiącą ekspozycję kredytową, o której mowa w przepisach w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków, w ciężar utworzonej na nią rezerwy celowej i przenieść do ewidencji pozabilansowej do czasu jej umorzenia, przedawnienia lub spłaty - w przypadku, gdy pozostaje zaklasyfikowana do należności „straconych” przez okres co najmniej roku oraz utworzona na nią rezerwa celowa równa jest kwocie należności pozostającej do spłaty. Wraz z przeniesieniem należności do ewidencji pozabilansowej bank przenosi również odpowiadającą jej rezerwę celową. Strona wskazuje, że stosowanie takiej procedury jest tożsame ze stanowiskiem Ministra Finansów zawartym w piśmie z dnia 12 lipca 2001r. Nr PB 3/379-8214-184/HS/O4, godnie z którym czynność przeniesienia ekspozycji kredytowej do ewidencji pozabilansowej nie powoduje umorzenia należności z tytułu kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych przez bank do kategorii stracone, a przeniesienie utworzonych a tę należność rezerw celowych z ewidencji bilansowej do pozabilansowej ma wyłącznie charakter techniczny i jest w świetle przepisów neutralne podatkowo.

Możliwość przenoszenia do ewidencji pozabilansowej ekspozycji kredytowej należności bilansowych wraz z odpowiadającym jej odpisem aktualizującym występuje również w przypadku instytucji finansowych, które sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z MSR. W związku z powyższym Bank zamierza dokonywać odpisania z bilansu należności z tytułu udzielonych kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) lich przeniesienia, wraz z odpowiadającymi im odpisami aktualizującymi do ewidencji pozabilansowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpisanie z bilansu przez Bank stosujący MSR, należności z tytułu kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) i przeniesienie ich do ewidencji pozabilansowej wraz z utworzonymi na nie odpisami aktualizującymi, jest neutralne podatkowo oraz, czy po spełnieniu w późniejszym okresie przesłanek uprawdopodobnienia lub udokumentowania nieściągalności wierzytelności, określonych w UPDOP, Bank będzie miał prawo zaliczyć odpisy aktualizujące lub wierzytelności odpisane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Banku, przeniesienie należności z tytułu kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) z bilansu do ewidencji pozabilansowej wraz z utworzonymi na te należności odpisami aktualizującymi, jest neutralne podatkowo i nie wywołuje żadnych skutków na gruncie prawa podatkowego. Przeniesienie, zgodnie z MSR, do ewidencji pozabilansowej takich należności nie powoduje ich wygaśnięcia, ponieważ jest to jedynie czynność rachunkowa o charakterze technicznym, która nie wywołuje żadnych skutków na gruncie prawa cywilnego.

W związku z powyższym, Bank, po spełnieniu w późniejszym okresie warunków określonych w UPDOP, będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zarówno przeniesionych do ewidencji pozabilansowej odpisów aktualizujących, jak również przeniesionych do ewidencji pozabilansowej wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

Strona zwraca uwagę, że banki sporządzające sprawozdania finansowe na podstawie polskich przepisów o rachunkowości, mogą (na podstawie § 34 Rozporządzenia), odpisać należność stanowiącą ekspozycję kredytową w ciężar utworzonej na nią rezerwy celowej i przenieść do ewidencji pozabilansowej. Wraz z przeniesieniem należności do ewidencji pozabilansowej Bank przenosi także odpowiadającą jej rezerwę celową. W zakresie przenoszenia należności do ewidencji pozabilansowej na podstawie polskich przepisów o rachunkowości przyjmuje się, iż banki są uprawnione — po spełnieniu warunków określonych w UPDOP — do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów należności odpisanych do ewidencji pozabilansowej. Praktykę taką potwierdził Minister Finansów w piśmie z dnia 12 lipca 2004r., Nr PB3/379-8214-184/HS/04 dotyczącym zaliczania do kosztów uzyskania przychodów należności odpisanych do ewidencji pozabilansowej na podstawie polskich przepisów o rachunkowości. W piśmie tym Minister Finansów uznał, iż czynność przeniesienia ekspozycji kredytowej do ewidencji pozabilansowej nie powoduje umorzenia należności z tytułu kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych przez bank do kategorii stracone oraz, że przeniesienie utworzonych na tę należność rezerw celowych z ewidencji bilansowej do pozabilansowej ma wyłącznie charakter techniczny i jest w świetle przepisów neutralne podatkowo.

Odpisanie należności do ewidencji pozabilansowej w oparciu o MSR powinno być dla celów podatkowych traktowane analogicznie jak odpisanie należności do ewidencji pozabilansowej na podstawie polskich przepisów o rachunkowości. Przyjęcie MSR, w miejsce polskich przepisów o rachunkowości, nie powinno zatem mieć wpływu na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów — po spełnieniu warunków określonych w UPDOP - należności odpisanych do ewidencji pozabilansowej. W tym zakresie zmiana taka powinna być neutralna pod względem podatkowym.

W związku z tym, wyżej przytoczone stanowisko Ministra Finansów powinno znaleźć odpowiednie zastosowanie także w odniesieniu do należności przeniesionych do ewidencji pozabilansowej na podstawie MSR. Powyższe potwierdza także fakt iż zgodnie z UPDOP odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek, tworzone w bankach sporządzających sprawozdania finansowe zgodnie z MSR, zostały odniesione do odpowiednich przepisów dotyczących rezerw związanych z działalnością banków, tworzonych w bankach sporządzających sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Podsumowując, jeżeli Bank spełni, określone odpowiednio w art. 16 ust. 2 lub 2a UPDOP, przesłanki udokumentowania lub uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności uprzednio, zgodnie z MSR, przeniesionych do ewidencji pozabilansowej będzie miał prawo zaliczyć odpisy aktualizujące lub wierzytelności odpisane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów.

Pogląd przedstawiony przez Bank znajduje również potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 12.04.2006r. Nr P84/ML-8213-428-51/06 skierowanym do Związku Banków Polskich, postanowieniu z dnia 03 lipca 2006r. Nr/SOI/423-l4/06/BLG w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie a także interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2008r., nr IP-PB3-423-329/07-2/JB. Zgodnie z jej uzasadnieniem „czynność techniczna, wykonana w oparciu o MSR, polegająca na przeniesieniu należności wraz z odpowiadającym jej odpisem aktualizującym do ewidencji pozabilansowej nie powoduje wygaśnięcia tej należności, zatem jest również neutralna podatkowo. Jeżeli w późniejszym okresie Bank spełni przesłanki uprawdopodobnienia lub udokumentowania nieściągalności wierzytelności określone w art. 16 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie miał prawo zaliczyć odpisy aktualizujące lub wierzytelności odpisane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.