Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-394/11/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-10-12
Teza: Czy zwrot wydatków z tytułu opłat parkingowych pracownikowi odbywającemu podróż służbową samochodem prywatnym stanowi koszty uzyskania przychodu określone w art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; delegacja; delegacja-delegacja służbowa; dieta; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; parking; pracownik; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; samochód-samochód osobowy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu opłat parkingowych w ramach podróży służbowych **\- jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2011 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu opłat parkingowych w ramach podróży służbowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy Spółdzielni odbywają podróże służbowe. Za zgodą pracodawcy podróż może odbywać się samochodem prywatnym pracownika. Po zakończeniu podróży pracownik otrzymuje zwrot kosztów, stanowiących iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za kilometr przejazdu obliczoną w oparciu o Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 19 grudnia 2002. W przypadku, gdy pracownicy korzystają z odpłatnych parkingów podczas podróży służbowej Spółdzielnia zwraca również pracownikowi wydatki z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zwrot wydatków z tytułu opłat parkingowych pracownikowi odbywającemu podróż służbową samochodem prywatnym stanowi koszty uzyskania przychodu określone w art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółdzielni zwrot wydatków pracownikom odbywającym podróż służbową samochodem prywatnym z tytułu opłat parkingowych stanowi koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że Spółdzielnia ma możliwość odliczenia wszystkich wydatków, pod warunkiem, że nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy oraz, że mają związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Natomiast, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. aa ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Zdaniem Wnioskodawcy ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy, odnosi się wyłącznie do wysokości zwrotu kosztów przejazdu związanych z ilością przejechanych kilometrów i nie ma zastosowania do innych udokumentowanych wydatków związanych z podróżą służbową. Za przyjęciem powyższego przemawia fakt, że ustawodawca określił limit zwrotu wydatków z tytułu używania samochodu prywatnego od ilości przebiegu pojazdu podczas podróży służbowej. Ograniczenie znajduje zastosowanie do kosztów związanych z eksploatacją samochodu wynikających z przebiegu pojazdu, tj. zużycia paliwa, oleju, samochodu. Opłaty parkingowe nie są związane z ilością przebiegu lecz z lokalizacją miejsca docelowego podróży służbowej. Art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej nie wymienia innych wydatków związanych z podróżą służbową (np. diety, koszty noclegu itp.) jako kosztów niestanowiacych kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółdzielni, zwrot wydatków z tytułu korzystania z parkingu pracownikowi odbywającemu podróż służbową samochodem prywatnym jest kosztem uzyskania przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, iż kosztami podatkowymi są między innymi tzw. koszty pracownicze, jeżeli spełniają wskazane kryteria, określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Obejmują one również wydatki w postaci wypłaconych diet oraz zwrotów kosztów podróży służbowych. Są one bowiem związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Warunkiem podstawowym zaliczenia należności wypłaconych pracownikowi z tyt. podróży służbowej do kosztów uzyskania przychodów jest jej odbycie w celu osiągnięcia (zachowania lub zabezpieczenia) przychodów. Jeżeli ten warunek jest spełniony to kosztem uzyskania przychodów są należności wypłacone pracownikowi, jako zwrot kosztów odbytej podróży, a więc zarówno diety, jak i zwrot wydatków w formie ryczałtów lub faktycznie poniesionych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż pracownicy Spółdzielni odbywają podróże służbowe. Za zgodą pracodawcy podróż może odbywać się samochodem prywatnym pracownika. Po zakończeniu podróży pracownik otrzymuje zwrot kosztów, w wysokości nie przekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990, ze zm.). W przypadku, gdy pracownicy korzystają z odpłatnych parkingów podczas podróży służbowej Spółdzielnia zwraca również pracownikowi wydatki z tego tytułu.

Przedmiotem wątpliwości Spółdzielni jest natomiast zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwróconych wydatków pracownikowi z tytułu opłat parkingowych odbywającemu podróż służbową samochodem prywatnym.

Odnośnie wydatków z tytułu podróży służbowych stwierdzić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ww. pojęcia. W konsekwencji należy odnieść się do definicji zawartej w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Z treści art. 775 § 1 tej ustawy wynika, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy – w celu wykonania zadania służbowego.

Zgodnie z § 3 ww. artykułu, warunki wypłacania tych należności pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż państwowa lub samorządowa jednostka sfery budżetowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Postanowienia tych dokumentów nie mogą jednak ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona odpowiednio w:

1.  ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju,
2.  rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991, ze zm.) – art. 775 § 4 Kodeksu pracy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" należy do zakresu prawa pracy - art. 775 § 1 ustawy Kodeks Pracy, a w konsekwencji rozstrzygniecie kwestii dotyczącej obowiązku czy zasadności wypłacania przez Spółkę należności z powyższego tytułu nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Zgodnie natomiast z treścią odpowiednio § 3 pkt 1 oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów przejazdów. Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088, ze zm.) Koszty przejazdu obejmują wszelkie koszty ponoszone przez pracownika, które są związane z używaniem przez niego samochodu dla potrzeb pracodawcy. Formą rekompensaty dla pracownika z tytułu powyższych kosztów przejazdu, jest wypłacana przez pracodawcę kwota, wynikająca z przemnożenia ilości przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr.

Pamiętać należy jednak, iż wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie będą jednak mogły być uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli zostały ujęte w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Ww. przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych ze zwrotem pracownikom kosztów użytkowania samochodów osobowych na potrzeby pracodawcy. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu tych wydatków, wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów faktycznego przebiegu i stawki za jeden kilometr. Zaliczenie ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto uwarunkowane prowadzeniem przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 5 zdanie pierwsze, przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów (art. 16 ust. 5 zdanie trzecie).

Sposób prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu – w przypadku wykorzystywania dla potrzeb działalności podatnika samochodów osobowych nienależących do składników jego majątku – został szczegółowo określony w cytowanym powyżej art. 16 ust. 5 ustawy, który stanowi, iż ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane (art. 16 ust. 5 zdanie drugie).

Tylko prowadzenie ewidencji w powyższy sposób umożliwi sprawdzenie czy wykazane na jej podstawie wydatki związane z używaniem samochodów nie stanowiących składników majątku podatnika spełniają przesłankę, o której stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak ewidencji przebiegu pojazdu lub prowadzenie tej ewidencji w sposób nie pozwalający na stwierdzenie ww. warunków powoduje, iż wydatek poniesiony z tytułu używania samochodu osobowego, nie stanowiącego składnika majątku podatnika, nie może zostać zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji wydatków z tytułu odpłatnych parkingów w związku z odbywanymi podróżami służbowymi pracownika do kosztów uzyskania przychodów kluczowe znaczenie ma ustalenie co mieści się w zakresie pojęcia „koszty używania” samochodu. Ponieważ ustawodawca nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” samochodu, należy się odwołać do słownika języka polskiego, w którym przez „wydatek” rozumie się „sumę, która ma być wydana” lub „sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200 i 1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, iż będą to więc wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania samochodu dla potrzeb podatnika - podmiotu gospodarczego, takie jak: zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC, kosztów drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłat parkingowych oraz za przejazd autostradą.

Wskazać zatem należy, iż koszty używania samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy podatkowej nie oznaczają wyłącznie stricte kosztów jego eksploatacji. Koszt używania nie jest bowiem wbrew twierdzeniu Spółdzielni pojęciem tożsamym z kosztem eksploatacji. Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiącego własności podatnika zaliczać niewątpliwie należy wszystkie wydatki poniesione w związku z uprawnieniem do posługiwania się (np. czynsz najmu), jak i z samym posługiwaniem się rzeczą (korzystaniem z rzeczy), a więc również wskazane we wniosku wydatki z tytułu opłat za parkingi.

Jeżeli podatnik podejmie więc decyzję o dodatkowym zwracaniu (rekompensowaniu) pracownikom wydatków na opłacenie parkingów, ponad kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, wydatki te zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą zostać uznane jako koszty uzyskania przychodów.

Skoro wydatki z tytułu opłat za parkingi stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu.

Reasumując, Spółdzielnia może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zwrócone pracownikowi udokumentowane wydatki, związane z użytkowaniem prywatnego samochodu pracownika dla jego potrzeb (obejmujące m.in. opłaty parkowanie), pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, w granicach wynikającego z niej limitu.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie bowiem koszty opłat parkingowych nie stanową kosztów używania samochodu oraz że zwrot wydatków z tytułu korzystania z parkingu pracownikowi odbywającemu podróż służbową samochodem prywatnym będzie kosztem uzyskania przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać należy za nieprawidłowe.

Przedmiotowe wydatki mogą stanowić bowiem koszty uzyskania przychodów jedynie do ustalonego w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ww. ustawy limitu, wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów faktycznego przebiegu i stawki za jeden kilometr, pod warunkiem prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszczy po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.