Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.315.2021.1.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-05
Teza: brak zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; działki; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu 14 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina planuje sprzedaż działki nr 1 o pow. 27 m2 w drodze bezprzetargowej w trybie art. 37 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm.), tj. „Wojewoda albo minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa – w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, albo odpowiednia rada lub sejmik województwa, w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego, mogą podjąć odpowiednio zarządzenie albo uchwałę o odstąpieniu od zbycia w drodze przetargu nieruchomości: zabudowanych na podstawie zezwolenia na budowę lub których zabudowa została zalegalizowana zgodnie z procedurami przewidzianymi w odrębnych przepisach, jeżeli o nabycie nieruchomości ubiega się osoba, która dzierżawi lub użytkuje nieruchomość na podstawie umowy zawartej na co najmniej 10 lat.

Działka oznaczona jest w operacie ewidencji gruntów i budynków miasta nr 1 o pow. 27 m2, użytek Bi. Działka zabudowana jest garażem o pow. 25 m2, wybudowanym z pozwoleniem na budowę przez dzierżawcę w 1980 r. Od 1980 r. działka jest dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawnej na rzecz właściciela budynku garażowego.

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży działka gruntowa nr 1 stanowi własność Gminy (…) i została zajęta przez zabudowę obiektu transportu i łączności. Właścicielem nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowego obiektu jest dzierżawca.

Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt - działka nr 1, bez zabudowań. Przedmiotem wyceny rzeczoznawcy majątkowego jest również sam grunt. W umowie sprzedaży będzie informacja o tym, że na nieruchomości posadowiony jest budynek garażowy, jednakże ze względu na to, że stanowi on własność nabywcy, jako nakład poniesiony przez nabywcę nie podlega rozliczeniu finansowemu ze Sprzedającym.

Działka nr 1 nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Rada Miasta nie podjęła uchwały o sporządzeniu takiego planu. Dla przedmiotowej działki brak jest również decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działka nr 1 jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z dzierżawcą - właścicielem garażu (czynność opodatkowana stawką 23% VAT).

Gmina nabyła z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. własność działki na podstawie decyzji Wojewody.

Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, zatem Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowa transakcja korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego, innego niż budowlany?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Gminy zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawa wprowadza definicję dostawy, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze powyższą definicję, niewątpliwie przedmiotowa działka nie spełnia definicji terenu budowlanego, nie jest bowiem objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na podstawie natomiast art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy także podkreślić, że przedmiotem zbycia będzie jedynie grunt, bez zabudowań, które stanowią własność nabywcy. W związku z czym przedmiotem dostawy, a więc przeniesienia prawa do rozporządzenia jak właściciel będzie jedynie grunt. W ocenie Gminy fakt, że na nieruchomości znajduje się budynek dzierżawcy nie może oznaczać, że przedmiotem sprzedaży będzie grunt zabudowany ponieważ taka interpretacja nie byłaby zgodna z rzeczywistym przebiegiem transakcji gospodarczej.

Skoro bowiem przedmiotem dostawy nie będzie część zabudowań, fakt, że są one posadowione na gruncie nie może wpływać na zakres opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przedmiotowa transakcja korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego, innego niż budowlany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina planuje sprzedaż działki nr 1 o pow. 27 m2 w drodze bezprzetargowej w trybie art. 37 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm.).

Działka zabudowana jest garażem o pow. 25 m2, wybudowanym na podstawie pozwolenia na budowę przez dzierżawcę w 1980 r. Od 1980 r. działka jest dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawy na rzecz właściciela budynku garażowego.

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży działka gruntowa nr 1 stanowi własność Gminy i została zajęta przez zabudowę obiektu transportu i łączności. Właścicielem nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowego obiektu jest dzierżawca.

Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt - działka nr 1, bez zabudowań. Przedmiotem wyceny rzeczoznawcy majątkowego jest również sam grunt. W umowie sprzedaży będzie informacja o tym, że na nieruchomości posadowiony jest budynek garażowy, jednakże ze względu na to, że stanowi on własnością nabywcy, jako nakład poniesiony przez nabywcę nie podlega rozliczeniu finansowemu ze Sprzedającym.

Działka nr 1 nie jest objęta zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Rada Miasta nie podjęła uchwały o sporządzeniu takiego planu. Dla przedmiotowej działki brak jest również decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działka nr 1 jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z dzierżawcą - właścicielem garażu (czynność opodatkowana stawką 23% VAT).

Gmina nabyła z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. własność działki na podstawie decyzji Wojewody. Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, zatem Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy transakcja sprzedaży nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego, innego niż budowlany.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług mają zastosowanie do wszystkich nieruchomości – niezależnie od sposobu nabycia przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości i innego mienia. Przedmiot zbycia dotyczy bowiem niewątpliwie składników majątku tegoż podatnika.

Zatem, dokonując odpłatnego zbycia opisanej w stanie faktycznym nieruchomości Gmina działa jako podatnik i tym samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy działek niezabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy również przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W świetle przepisów ww. ustawy Kodeks cywilny należy stwierdzić, że budynek/budowla co do zasady stanowi część składową gruntu.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina planuje sprzedać działkę nr 1 o pow. 27 m2. Działka zabudowana jest garażem o pow. 25 m2, wybudowanym z pozwoleniem na budowę przez dzierżawcę w 1980 r. Od 1980 r. działka jest dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawnej na rzecz właściciela budynku garażowego. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży to działka gruntowa nr 1, która stanowi własność Gminy i została zajęta przez zabudowę obiektu transportu i łączności. Ww. obiekty nie są własnością Gminy, gmina nie ponosiła nakładów na wybudowanie przedmiotowego obiektu. Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt - działka nr 1, bez zabudowań.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku w pierwszej kolejności wskazać należy, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu nr 1 na której znajdują się naniesienia niebędące jego własnością. Z perspektywy ekonomicznej to nie Sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień w postaci garażu i korzysta z nich jak właściciel.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że skoro znajdujące się na ww. działce naniesienia nie są własnością Sprzedającego, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Jednak – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – nie można uznać, że jest to grunt, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, tj. teren niezabudowany inny niż teren budowlany.

Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowiony jest budynek garażowy wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę będący własnością dzierżawcy. Dla działki nr 1 nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a także nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jednakże zaznaczyć należy, że garaż posadowiony na ww. działce został wybudowany w oparciu o pozwolenie na budowę wydane przez właściwe organy. Zatem przedmiotową działkę nr 1 należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W świetle powyższego nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokonując dostawy gruntu dokonuje dostawy gruntu niezabudowanego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina dzierżawi działkę będącą przedmiotem sprzedaży, tj. jak wskazała, wykorzystuje ją do czynności opodatkowanych stawką 23% podatku VAT. Nabycie tej nieruchomości przez Gminę nastąpiło z mocy prawa, w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, nie można uznać, że w takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości lub, że takie prawo nie przysługiwało, skoro przy jej nabyciu nie wystąpił podatek VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Gminę.

Tyma samym nie zostały spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem dostawa działki nr 1 nie będzie także korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem nie zostaną spełnione warunki o których mowa w tym przepisie, tj. działka ta nie była wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Należy zatem stwierdzić, iż niniejsza interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę i stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie dla Wnioskodawcy. Natomiast, jeżeli żona Wnioskodawcy zainteresowana jest otrzymaniem interpretacji indywidualnej może złożyć odrębny wniosek i przedstawić odpowiedni dla niej stan faktyczny, zapytanie i własne stanowisko w sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.