Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-285/09-3/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-24
Teza: Wnioskodawca, na którym w razie jego likwidacji będzie na podstawie art. 26 ciążył ewentualny obowiązek, jako płatnika, pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zwraca się z zapytaniami, czy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy i wydania do wspólników Wnioskodawcy jako majątku likwidacyjnego udziałów w spółce zależnej E: 1) Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt. 3 do przychodów M B.V. podlegających opodatkowaniu w Polsce nie zaliczy się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia udziałów w likwidowanej spółce (Wnioskodawcy);Kosztem nabycia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 będzie dla M BW. nominalna wartość udziałów jakie spółka wyda w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci udziałów Wnioskodawcy. 2) Majątek likwidacyjny w postaci udziałów w spółce zależnej E wydanych NBV oraz D Inc. Sp. z o.o. będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 4?
Słowa kluczowe: koszt; likwidacja; nabycie; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; spółki; udział; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 18 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku podatkowego, jako płatnika, uzupełnionym w dniu 27 lipca 2009 r. na wezwanie tut. organu nr IPPB3/423-285/09-2/JG z dnia 13 lipca 2009 r. o dokładne opisanie zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku i o własne stanowisko w sprawie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku podatkowego, jako płatnika pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego w przypadku likwidacji Wnioskodawcy i wydania do wspólników Spółki, jako majątku likwidacyjnego udziałów w spółce zależnej E, w zakresie ustalenia kosztów nabycia dla wspólnika M BV oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wydanych udziałów dla N BV oraz D Inc. Sp. z o.o. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 lipca 2009 r. (data wpływu 27 lipca 2009 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 13 lipca 2009 r., nr IPPB3/423-285/09-2/JG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy Wnioskodawcy, to jest spółka N BV z siedzibą w Holandii oraz spółka D Inc. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce, rozważają dokonanie likwidacji i rozwiązanie Wnioskodawcy. Na moment likwidacji wspólnikiem Wnioskodawcy będzie także spółka M BV z siedzibą w Holandii (spółka M BV stanie się wspólnikiem Wnioskodawcy w wyniku zdarzeń opisanych poniżej). W trakcie likwidacji majątek Wnioskodawcy pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli zostanie, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, podzielony między wspólników w stosunku do ich udziałów w kapitale Wnioskodawcy. W ramach powyższego podziału majątku wspólnikom Wnioskodawcy zostaną wydane udziały w spółce zależnej E Sp. z o.o., której Wnioskodawca jest aktualnie jedynym udziałowcem.

Zarówno N BV jak i D Inc. Sp. z o.o. będą na moment likwidacji posiadać przez nieprzerwany okres minimum 2 lat bezpośrednio nie mniej niż 10 % udziałów (akcji) w kapitale Wnioskodawcy. Obaj wspólnicy są spółkami podlegającymi w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest spółką będącą podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zarówno N B.V. jak i D Inc. sp. z o.o. będą również faktycznymi odbiorcami majątku likwidacyjnego.

Jeden ze wspólników Wnioskodawcy otrzymujących dzielony majątek — spółka M B.V. z siedzibą w Holandii - nie spełni warunków przewidzianych w art. 22 ust. 4 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”), uprawniających do zastosowania zwolnienia od CIT przychodu z udziału w zyskach osób prawnych w postaci wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją Wnioskodawcy.

M BV nabędzie udziały we Wnioskodawcy od aktualnego wspólnika, innego niż wyżej wymienione N BV oraz D Inc. Sp. z o.o. Aktualny wspólnik (inny niż wyżej wymienione N BV oraz D Inc. Sp. z o.o.) zamierza bowiem wnieść swoje udziały w kapitale Wnioskodawcy (udziały w spółce E. P. Centrum Sp. z o.o.) do spółki M B.V., w formie aportu rzeczowego w zamian za udziały spółki M B.V. W zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów w kapitale Wnioskodawcy M BV wyda wspólnikowi wnoszącemu ten wkład własne udziały, o wartości nominalnej równej wartości otrzymanego wkładu.

W razie likwidacji Wnioskodawcy i wydania przez Wnioskodawcę majątku likwidacyjnego wspólnikom, na Wnioskodawcy jako płatniku w rozumieniu art. 26 CIT będzie ciążył ewentualny obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca, na którym w razie jego likwidacji będzie na podstawie art. 26 ciążył ewentualny obowiązek, jako płatnika, pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zwraca się z zapytaniami, czy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy i wydania do wspólników Wnioskodawcy jako majątku likwidacyjnego udziałów w spółce zależnej E:

*   Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 do przychodów M B.V. podlegających opodatkowaniu w Polsce nie zaliczy się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia udziałów w likwidowanej spółce (Wnioskodawcy);Kosztem nabycia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 będzie dla M BW. nominalna wartość udziałów jakie spółka wyda w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci udziałów Wnioskodawcy.
*   Majątek likwidacyjny w postaci udziałów w spółce zależnej E wydanych N BV oraz

D Inc. Sp. z o.o. będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 4?

Stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy i wydania do wspólników Wnioskodawcy jako majątku likwidacyjnego udziałów w spółce zależnej E zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 do przychodów M B.V. podlegających opodatkowaniu w Polsce nie zaliczy się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia udziałów w likwidowanej spółce (Wnioskodawcy); kosztem nabycia, o którym mówi art. 12 ust. 4 pkt 3 będzie dla M BV nominalna wartość udziałów jakie spółka wyda w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci udziałów Wnioskodawcy.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z kolei z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej — w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Tak więc, ustawodawca, przewidział wprost możliwość pomniejszenia przychodu udziałowca powstającego w związku z likwidacją spółki o koszty nabycia udziałów w likwidowanej spółce.

Ustawa o CIT nie zawiera natomiast szczegółowej regulacji stanowiącej, w jaki sposób należy ustalać koszt nabycia udziałów w likwidowanej spółce. W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy koszt taki należy ustalać na zasadach ogólnych — w wysokości wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów w likwidowanej spółce. W przypadku udziałów nabytych w drodze aportu wnoszonego do spółki — kosztem nabycia tych składników będzie, zdaniem Wnioskodawcy, nominalna wartość udziałów własnych wydanych przez spółkę otrzymującą aport w zamian za ten aport.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje przepisów wydane przez organy podatkowe, dotyczące problemu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze aportu, który zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT stanowią wydatki na nabycie udziałów. Interpretacje potwierdzają, że w przypadku udziałów nabytych w drodze aportu wydatkiem takim jest nominalna wartość udziałów własnych wydanych w zamian za aport. Przykładowo, w decyzji z 11 kwietnia 2007 r. (DPB-1.25-4230-01/7) Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. stwierdził: „należy zauważyć, że w zamian za otrzymane udziały podatnik wydaje podmiotowi wnoszącemu aport udziały własne. Stanowią one swego rodzaju wynagrodzenie za udziały w innej spółce otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego. W konsekwencji należy stwierdzić, iż wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w rozumieniu zacytowanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w momencie zbycia — koszt uzyskania przychodów. Zatem, w ocenie organu odwoławczego, w sytuacji gdy sprzedawane udziały zostały wcześniej uzyskane jako wkład niepieniężny, kosztem podatkowym powinna być wartość nominalna udziałów własnych wydanych jako ekwiwalent za otrzymane i następnie aportowane udziały”.

Koszt uzyskania przychodu otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej należy, zdaniem Wnioskodawcy, z braku szczególnej regulacji, ustalać na takich samych zasadach jak koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów. Stanowisko wyrażone w przytoczonej powyższej interpretacji powinno więc znaleźć zastosowanie również dla ustalenia wartości kosztu nabycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją osoby prawnej. Powyższe uzasadnione jest m. in. faktem, że przychód uzyskany w wyniku likwidacji osoby prawnej, skutkującej wygaśnięciem praw majątkowych w postaci udziałów w kapitale likwidowanej osoby prawnej, powinien być traktowany analogicznie jak przychód uzyskany w wyniku zbycia udziałów w kapitale osoby prawnej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wartość majątku otrzymanego przez M BV w związku z likwidacją Wnioskodawcy, nie będzie stanowić dla M B.V. przychodu z udziału w zyskach osób prawnych podlegającego zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu, w części odpowiadającej wartości nominaInej udziałów wydanych przez M BV w zamian za aport w postaci udziałów w kapitale Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji Wnioskodawcy i wydania do wspólników Wnioskodawcy jako majątku likwidacyjnego udziałów w spółce zależnej E wartość udziałów w E otrzymanych jako majątek likwidacyjny stanowić będzie dla N B.V. oraz D Inc. Sp. z ao. (w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia likwidowanych udziałów Wnioskodawcy) przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zwolniony z CIT ze względu na spełnienie warunków, o których mowa w art. 22 ust. 4 i następne ustawy o CIT. Warunkiem zastosowania zwolnienia i niepobrania przez Wnioskodawcę zryczałtowanego podatku będzie udokumentowanie przez te spółki ich miejsca siedziby dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Jako majątek likwidacyjny wspólnicy Wnioskodawcy otrzymają udziały w spółce zależnej Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy wartość tych udziałów stanowić będzie dla wspólników, zgodnie z art. 14 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia likwidowanych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 % udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest: spółka, o której mowa w pkt 2, albo zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2.

Art. 22 ust. 4a ustawy o CIT stanowi, że zwolnienie o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto na mocy, art. 22 ust. 6 ustawy o CIT przepisy powyższe stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (załącznik ten wymienia m. in. spółki utworzone według prawa holenderskiego określane jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid”, i inne spółki prawa holenderskiego podlegające opodatkowaniu holenderskim podatkiem dochodowym od osób prawnych).

W przypadku dokonania przedmiotowej transakcji wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będzie Wnioskodawca, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium Polski. Spółki N B.V. oraz D Inc. Sp. z o.o. będą podmiotami uzyskującymi dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. N BV jest spółką prawa holenderskiego (besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid) podlegającą opodatkowaniu w Holandii podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. D Sp. z o.o. jest spółką podlegającą w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Na moment dokonania likwidacji i wypłaty majątku likwidacyjnego w postaci udziałów w spółce zależnej Wnioskodawcy zarówno N BV jak i D Inc. Sp. z o.o. będą posiadać minimum 10% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Wspólnicy ci będą również faktycznymi odbiorcami dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (majątek likwidacyjny w formie udziałów w E). Dodatkowo, w momencie dokonania likwidacji i wydania majątku likwidacyjnego w formie udziałów w E zarówno N BV jak i D Sp. z o.o. spełnią wymóg 2-letniego okresu nieprzerwanego posiadania udziałów w wysokości min. 10% przewidziany w art. 22 ust. 4a ustawy o CIT.

Reasumując zarówno N BV jak i D Inc. Sp. z o.o. będą spełniać powyższe warunki zastosowania zwolnienia.

Z uwagi na powyższe, wartość udziałów w E otrzymanych w związku z likwidacją Wnioskodawcy stanowić będzie dla N B.V. jak i D Inc. Sp. z o.o. przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zwolniony z CIT ze względu na spełnienie warunków, o których mowa w art. 22 ust. 4 i następne ustawy o CIT, przy czym (zgodnie z art. 26 ust. 1c ustawy o CIT) warunkiem zastosowania powyższego zwolnienia przez Wnioskodawcę będzie udokumentowanie przez spółki ich miejsca siedziby dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.