Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.547.2020.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-19
Teza: dokumentacja uprawniająca do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów, opodatkowanie dokonywanych transakcji eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty elektroniczne; eksport-eksport towarów; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 22 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dokonywanych transakcji eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0% - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dokonywanych transakcji eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. GmbH to międzynarodowa firma specjalizująca się w produkcji i sprzedaży okuć meblowych będących półproduktami do wyrobu mebli. Główne grupy produktów to systemy klapowe, zawiasowe i wysuwane do mebli, przeznaczone w większości do produkcji mebli kuchennych. Siedziba firmy znajduje się w (…), w austriackim kraju związkowym (…).

Zakłady produkcyjne A. GmbH zlokalizowane są przede wszystkim w Austrii, ale firma posiada również zakłady produkcyjne w Stanach Zjednoczonych, Polsce i Brazylii. A. zaopatruje producentów mebli i dystrybutorów okuć w ponad 120 krajach na całym świecie. Około 97% jej produktów jest eksportowanych. Głównymi rynkami eksportowymi są: Chiny, USA, Australia, Rosja, Szwajcaria, Norwegia, Wielka Brytania i Wietnam. Największym odbiorcą produktów A. jest (…).

W Polsce, Grupa A. posiada spółkę zależną - A. Sp. z o.o. zarejestrowaną w KRS w 2002 r., której jedynym udziałowcem jest A. GmbH (Wnioskodawca). Przedmiotem działalności A. Sp. z o.o. jest produkcja i dystrybucja okuć meblowych, a także usługi logistyczne związane z magazynowaniem, transportem i dystrybucją produktów Grupy A. A. Sp. z o.o. posiada zakład produkcyjny oraz magazyny, zlokalizowane w miejscu siedziby, tj. w (…).

Niezależnie od dystrybucji produktów na rynku polskim, A. Sp. z o.o., na zlecenie A. GmbH (Wnioskodawca) świadczy usługi logistyczne w odniesieniu do wyrobów przeznaczonych na eksport, takie jak, magazynowanie, pakowanie, załadunek, organizacja spedycji i transportu. Eksportowane wyroby są własnością Wnioskodawcy. Są one produkowane głównie w zakładach produkcyjnych w Austrii oraz w zakładzie produkcyjnym A. Sp. z o.o. Z magazynu w (…) są one dostarczane do odbiorców z krajów trzecich różnymi rodzajami transportu, głównie transportem drogowym lub kombinowanym - drogowym i morskim, w zależności od kraju przeznaczenia. Dostawy odbywają się głównie na warunkach FCA.

Eksporterem towarów, wskazanym w zgłoszeniach celnych w polu 2 jest A. GmbH. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce od 2007 r.

Dotychczas, odprawy celne eksportowe były dokonywane w Polsce, we właściwych oddziałach urzędów celnych (obecnie celno-skarbowych). Wnioskodawca korzystał z kilku różnych agencji celnych, które na jego rzecz dokonywały zgłoszeń celnych eksportowych. W 2021 r. A. GmbH zamierza zmienić dotychczasowy sposób dokonywania odpraw celnych eksportowych, ponieważ w 2020 r. uzyskał pozwolenie na korzystanie z odprawy scentralizowanej, wydane przez właściwe organy austriackiej administracji celnej.

Odprawa scentralizowana pozwala przedsiębiorcom na dokonywanie odpraw celnych wywozowych lub przywozowych w jednym państwie UE w odniesieniu do towarów, które fizycznie znajdują się w różnych krajach Unii Europejskiej i są przedmiotem eksportu lub importu z/ lub do tych krajów. Umożliwia to centralizację księgowości oraz płatności należności celnych od wszystkich transakcji w państwie wydającym pozwolenie, chociaż kontrola fizyczna i zwolnienie towarów mogą mieć (i zazwyczaj mają) miejsce w innym państwie członkowskim.

Zgodnie z art. 179 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) z dnia 9 października 2013 r. nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U. L 269 z 10.10.2013, s. 1) \[dalej "UKC"\] organy celne mogą zezwolić osobie na jej wniosek, na złożenie w urzędzie celnym właściwym ze względu na siedzibę tej osoby zgłoszenia celnego towarów, które będą przedstawione w innym urzędzie celnym. Wnioskodawca ubiegający się o odprawę scentralizowaną musi być upoważnionym przedsiębiorcą w zakresie uproszczeń celnych (AEOC).

Istotą odprawy scentralizowanej jest umożliwienie posiadaczowi pozwolenia, dokonywania zgłoszeń celnych w jednym urzędzie celnym w kraju, w którym pozwolenie zostało wydane (jest to tzw. kraj nadzorujący), podczas gdy towary będące przedmiotem zgłoszeń celnych w imporcie bądź eksporcie mogą fizycznie znajdować się w momencie zgłoszenia celnego w innym kraju lub krajach członkowskich UE (są to tzw. kraje uczestniczące).

W konsekwencji, w odniesieniu do A. GmbH jako posiadacza pozwolenia na odprawę scentralizowaną wydanego przez austriacką administrację celną, wszystkie zgłoszenia celne dokonywane w procedurze odprawy scentralizowanej będą obsługiwane przez urząd celny austriacki, np. Z. (nr urzędu 1234), pomimo, iż eksportowane towary będą wywożone z magazynu należącego do A. Sp. z o. o. w (…).

We wskazanej procedurze Wnioskodawca nie otrzyma również żadnego polskiego dokumentu celnego, a komunikacja w tym zakresie będzie odbywać się wyłącznie z właściwym urzędem celnym austriackim. Ma to istotne znaczenie dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy z tytułu eksportu towarów powstaje, co do zasady, w państwie członkowskim, na terytorium którego znajdują się towary w momencie ich wywozu z UE. Oznacza to, że w przypadku korzystania przez podatnika z odprawy scentralizowanej, obowiązek podatkowy z tytułu eksportu powstaje w uczestniczącym państwie członkowskim. W przypadku A. GmbH oznacza to, że eksport towarów powinien zostać wykazany i rozliczony w Polsce, pomimo, iż dokumentem celnym potwierdzającym zarówno okoliczność dokonania zgłoszenia celnego eksportowego, jak również fakt wyprowadzenia towaru poza granice UE, będzie właściwy dokument, wydany przez austriacką administrację celną.

Zgodnie z austriackimi przepisami w zakresie procedury wywozu, potwierdzenie wywozu dla potrzeb podatku VAT jest przekazywane eksporterowi na wydruku elektronicznego dokumentu celnego, wzorowanego na karcie 3 dawnego dokumentu SAD \[Single Administrative Document - pol. Jednolity Dokument Administracyjny\], który zawiera wszelkie dane wymagane zgodnie z Załącznikiem B do Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/247 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U. L 343 z 29.12.2015, s. 558) \[dalej "Rozporządzenie Wykonawcze"\], w tym, w szczególności dane pozwalające na identyfikację towarów, będących przedmiotem eksportu, a tym samym potwierdzić tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu.

Potwierdzenie wywozu dokonywane jest w formie noty, umieszczonej w polu 44 dokumentu celnego, której przykładowa treść jest następująca:

"Bescheinigung des Ausgangs gemäß Artikel 334 Durchführungsverordnung (EU) 2015/2447 der Kommission vom 24. November 2015. Die zur Ausfuhr überlassene Sendung hat am 07.10.2020 beim Z. 1234 das Zollgebiet der Union verlassen."

W tłumaczeniu na język polski treść noty jest następująca:

"Potwierdzenie wyprowadzenia zgodnie z art. 334 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. Przesyłka dopuszczona do wywozu opuściła obszar celny Unii w dniu 7 października 2020 r. w urzędzie celnym 1234."

Wskazany w treści noty kod urzędu celnego 1234 oznacza "X. Oddział Celny "Terminal Kontenerowy". Kody urzędów celnych w Unii Europejskiej można sprawdzić na stronie Komisji Europejskiej (…).

Przytoczona nota pochodzi z autentycznego dokumentu celnego, wystawionego dla A. GmbH przez austriackie władze celne o nr (…), który dokumentuje próbny wywóz dokonany w procedurze odprawy scentralizowanej przez Wnioskodawcę. Wywóz taki został zrealizowany na przełomie września i października 2020 r. jako jedyny w 2020 r. Z tego względu, w niniejszym wniosku, zostały zaznaczone obydwie możliwości w polach 67 i 68, tzn. zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe. W istocie rzeczy chodzi o to samo zagadnienie, tyle, że jednostkowo stanowi ono zaistniały stan faktyczny, natomiast jako zdarzenie przyszłe, będzie realizowane systematycznie od 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany w polu 74 wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, wydruk elektronicznego dokumentu celnego, przekazanego Wnioskodawcy przez austriackie władze celne, zawierający w polu 44 notę potwierdzającą fakt wyprowadzenia towarów (wyszczególnionych w tym dokumencie) poza obszar celny Unii Europejskiej, spełnia wymogi określone w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT i tym samym, jego otrzymanie przez Wnioskodawcę przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej w podatku VAT za dany okres rozliczeniowy, umożliwia Wnioskodawcy zastosowanie stawki podatku 0% w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 11, zdefiniowanym w art. 2 pkt 8 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydruk elektronicznego dokumentu celnego opisanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku, przekazanego Wnioskodawcy przez austriackie władze celne, zawierający w polu 44 notę potwierdzającą fakt wyprowadzenia towarów (wyszczególnionych w tym dokumencie) poza obszar celny Unii Europejskiej, spełnia wymogi określone w art. 41 ust. 6a ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym, jego otrzymanie przez Wnioskodawcę przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej w podatku VAT za dany okres rozliczeniowy, umożliwia Wnioskodawcy zastosowanie stawki podatku 0% w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 11, zdefiniowanym w art. 2 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów - rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

1.  towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W świetle art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Z kolei, zgodnie z ust. 6a tego samego artykułu, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Dodatkowo, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

W polskiej praktyce, najczęściej dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej jest wydruk elektronicznego komunikatu IE 599 (Informacja o opuszczeniu terytorium UE), który jest generowany z systemu (…) (Automatyczny System Eksportu; system ten zastąpił wcześniej funkcjonujący system (…) - tj. System Kontroli Eksportu).

Komunikat IE 599 jest ostatnim w sekwencji komunikatów, które wymieniane są w ramach systemu (…) na poszczególnych etapach związanych z odprawą celną towarów. Komunikat IE 599 wygenerowany przez system, wysyłany jest na adres e-mail wskazany w zgłoszeniu wywozowym (IE-515). Komunikat IE-599 jest podpisywany elektronicznie przez system i przybiera formę pliku XML. Zazwyczaj w programach służących do obsługi zgłoszeń celnych istnieje możliwość wizualizacji pliku, np. w formie PDF.

Komunikat IE 599 jest komunikatem, który może być uzyskany przez eksportera, jeżeli zgłoszenie celne wywozowe jest dokonywane w polskim urzędzie celnym. Co do zasady, również wówczas gdy towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej w innym niż Polska kraju UE.

Przepisy ustawy nie wskazują wprost na dokument, którego posiadanie stanowi warunek konieczny zastosowania stawki 0%.

W art. 41 ust. 6a ustawy ustawodawca posługuje się sformułowaniem "w szczególności" co prowadzi do wniosku, że przewidziany w tym przepisie katalog jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów uznanych za dowód potwierdzający dostawę i wywóz towaru poza granice UE. W konsekwencji, nie jest więc warunkiem bezwzględnym dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie, posiadanie standardowego dokumentu potwierdzającego wywóz, tj. komunikatu IE-599, czy to w formie elektronicznej, czy też jako jego wydruk otrzymany poza systemem. Dla celów stosowania stawki VAT 0% w eksporcie możliwe jest również posługiwanie się innymi dokumentami, w tym wydanymi przez zagraniczne urzędy celne (albowiem system dokumentowania wywozu nie jest w ramach UE ujednolicony).

Warto dodać, że wskazany przepis art. 41 ust 6a ustawy, został dodany z dniem 1 kwietnia 2013 r. W uzasadnieniu projektu do ustawy nowelizującej wskazano, że zmiana w art. 41 ust. 6a ustawy określa otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską, o których mowa w ust. 6 tego artykułu. Z uwagi na to, iż w zależności od państwa, w którym nastąpi objęcie procedurą wywozu, mogą występować różne dokumenty, zaproponowany został katalog otwarty dokumentów, które mogą potwierdzać wywóz towarów poza UE. Umożliwi to stosowanie stawki 0% również w sytuacji, gdyby w innych państwach funkcjonowały, zgodnie z przepisami tam obowiązującymi, inne niż wymienione w tym przepisie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE. Takie podejście jest akceptowane przez organy podatkowe.

Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 31 stycznia 2018 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.150.2017.1.PK, jako dokumenty (łącznie) potwierdzające wywóz zostały wymienione:

*   otrzymana od belgijskiego Nabywcy deklaracja eksportowa o nr MRN, gdzie eksporterem jest Nabywca, natomiast Odbiorcą oddział Nabywcy zarejestrowany w Szwajcarii;

*   rachunki pro forma ze specyfikacją ilościową towarów przedstawionych do odprawy przez Odbiorcę wraz z ich wagą, środkiem transportu, nr certyfikatu EUR.1 oraz wartością towaru;

*   dokument wystawiony przez urząd celny w Szwajcarii po ocleniu towarów z adnotacją "Import Definitiv", w których widnieje powołanie się na deklaracje eksportowe.

Z kolei, w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 5 lipca 2017 r., nr S-ILPP4/4512-1-381/15/17-S/PR, jako dokumenty potwierdzające wywóz uznano:

*   deklarację eksportową (opisaną jako „Export Accompanying Document”), na której wskazana jest m.in. data zgłoszenia do odprawy, numer MRN (Movement Reference Number), numer urzędu celnego wyjścia;

*   deklarację importową, sporządzoną w kraju, do którego nastąpił wywóz towarów.

Natomiast w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 26 czerwca 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.275.2018.1.IG, organ uznał, że potwierdzeniem wywozu dla celów stosowania stawki 0% VAT może być skan dokumentu EX-1 ze znakiem wodnym „Ausgangs-vermerk” wystawionego przez niemiecką agencję celną z nadanym numerem MRN.

Możliwość posługiwania się dowodami innymi niż IE-599 dla celów dokumentowania wywozu jest również uzasadniona w świetle obowiązującej linii orzeczniczej. Na jej podstawie, przy braku komunikatu IE-599 należy przedstawić inne dokumenty, które jednoznacznie potwierdzają, że towar opuścił UE, a organy podatkowe nie mogą tych innych dokumentów pomijać. Taka ocena została przykładowo zawarta w wyrokach NSA z 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13 oraz z 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 828/12, czy też w wyrokach WSA w Łodzi z 23 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 437/16 oraz WSA w Poznaniu z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Po 993/16).

Wskazane interpretacje i orzecznictwo odnoszą się wprawdzie do nieco innych stanów faktycznych, np. eksportu pośredniego i/lub sytuacji, w której towary wyprowadzane były z obszaru celnego poprzez przejścia graniczne w innych krajach UE niż Polska. Jednakże, w analizowanym przypadku, okoliczność, iż fizycznie towary opuszczają obszar celny UE poprzez polskie przejścia graniczne, nie ma znaczenia, ze względu na specyfikę procedury odprawy scentralizowanej i związane z nią zasady dokonywania zgłoszeń celnych.

Zgodnie z tą specyfiką, formalności celne w tej procedurze są podzielone pomiędzy urząd celny kontrolny (urząd w państwie nadzorującym wskazany w pozwoleniu) oraz urząd celny przedstawienie towarów (w państwie uczestniczącym). Podział ten jest przeprowadzony w ten sposób, że urząd kontrolny obsługuje zgłoszenie celne, a urząd przedstawienia może zostać zobowiązany lub może (z własnej inicjatywy) zażądać weryfikacji towarów, będących przedmiotem zgłoszenia celnego. W analizowanym przypadku oznacza to, że zgłoszenie celne dokonywane przez Wnioskodawcę zawsze będzie przesyłane do austriackiego urzędu kontrolnego i komunikacja Wnioskodawcy będzie odbywać się wyłącznie z tym urzędem.

Odrębnym kanałem komunikacji jest natomiast wymiana informacji pomiędzy urzędami celnymi - austriackim i polskim, konieczna dla prawidłowej odprawy celnej towaru, znajdującego się na terytorium Polski. Jej zasady określane są w trakcie procesu rozpatrywania wniosku o pozwolenie na odprawę scentralizowaną, zgodnie z art. 229 Rozporządzenia Wykonawczego. W procesie tym, główną rolę odgrywa organ celny wydający pozwolenie, którym jest organ właściwy ze względu na miejsce:

1.  w którym są prowadzone lub dostępne główne księgi rachunkowe wnioskodawcy na potrzeby celne i w których ma być prowadzona przynajmniej cześć działalności, której dotyczy pozwolenie, lub
2.  w którym jest przechowywana lub dostępna ewidencja i dokumentacja wnioskodawcy, główne księgi rachunkowe na potrzeby celne, umożliwiająca organowi celnemu wydanie decyzji, w przypadkach, gdy właściwy organ celny nie może zostać wskazany według kryterium określonego w lit. a.

W przypadku A. GmbH miejscem, w którym są prowadzone i dostępne główne księgi rachunkowe na potrzeby celne jest siedziba firmy. Tym samym, urzędem, właściwym do wydania pozwolenia jest urząd właściwy miejscowo dla siedziby firmy.

Sposób, w jaki dokonywane są formalności celne związane operacjami eksportowymi (lub importowymi), został określony w art. 231 Rozporządzenia Wykonawczego.

Zgodnie z ust. 1 tego artykułu posiadacz pozwolenia na korzystanie z odprawy scentralizowanej:

*   w urzędzie celnym kontrolnym (tj. urzędzie, wskazanym w pozwoleniu) - przedkłada zgłoszenie celne w formie standardowej (art. 162 UKC), uproszczonej (art. 166 UKC) lub w formie powiadomienia o wpisie do rejestru (art. 182 UKC);

*   w urzędzie celnym przedstawienia (tj. w urzędzie współuczestniczącym w procedurze, znajdującym się w innym kraju UE) - przedstawia towary do ewentualnej fizycznej kontroli.

Zgodnie z kolejnymi ustępami art. 231, urząd celny kontrolny przeprowadza weryfikację zgłoszenia celnego i przekazuje urzędowi celnemu przedstawienia sugestie co do zwolnienia lub fizycznej weryfikacji towarów. Z kolei, urząd celny przedstawienia towarów może dokonać kontroli, niezależnie od sugestii urzędu celnego kontrolnego, informując ten ostatni o podjęciu takich czynności.

W odniesieniu do kwestii potwierdzania wywozu, kluczowe znaczenie mają przepisy art. 231 ust. 8 w związku z art. 329, art. 333 oraz art. 334 Rozporządzenia Wykonawczego.

Na podstawie art. 231 ust. 8 Rozporządzenia Wykonawczego, w momencie kiedy następuje zwolnienie towaru do procedury wywozu (które oznacza zezwolenie na rozpoczęcie jego przewozu z miejsca przedstawienia poza granice UE), urząd celny kontrolny przekazuje informacje dotyczące towaru do właściwego urzędu wyprowadzenia.

Właściwy urząd celny wyprowadzenia definiuje art. 329. W przypadku gdy towary przewożone są transportem drogowym, urzędem wyprowadzenia jest urząd celny graniczny (art. 329 ust. 1). Jeżeli towary opuszczają granicę UE poprzez port morski lub lotniczy, wówczas odpowiednio urzędem wyprowadzenia jest odpowiednio urząd celny właściwy dla miejsca załadunku towarów na statek morski lub powietrzny (art. 329 ust. 3).

Z dalszej części art. 231 ust. 8 Rozporządzenia Wykonawczego wynika, że, po przeprowadzeniu formalności przez urząd celny wyprowadzenia (formalności te określają art. 331 i 332 Rozporządzenia), urząd ten informuje kontrolny urząd celny o wyprowadzeniu towarów zgodnie z art. 333 Rozporządzenia. A następnie, kontrolny urząd celny potwierdza wyprowadzenie towarów zgłaszającemu zgodnie z art. 334 niniejszego rozporządzenia.

Zestawienie przepisów art. 231 ust. 8 z art. 333 oraz 334 Rozporządzenia Wykonawczego wskazuje jednoznacznie, że urząd celny kontrolny w procedurze odprawy scentralizowanej pełni rolę tzw. urzędu celnego wywozu, tj. urzędu celnego, w którym składane jest zgłoszenie wywozowe dla towarów wyprowadzanych poza obszar celny Unii (def. z art. 1 pkt 16 Rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego; Dz.U. L 343 z 29.12.2015, s. 1). W konsekwencji, to właśnie urząd celny kontrolny w procedurze odprawy scentralizowanej, zgodnie z art. 334 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego poświadcza wyprowadzenie towarów zgłaszającemu lub eksporterowi. 

W analizowanym przypadku odprawy scentralizowanej, A. GmbH jest zarówno zgłaszającym, jak również eksporterem. Z tego względu, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawa celnego, właściwym potwierdzeniem wywozu w tej procedurze, jest potwierdzenie otrzymane od austriackiego organu celnego, będącego urzędem celnym kontrolnym. Potwierdzenie to jest możliwe wyłącznie w formie, którą przewidują austriackie przepisy celne, jako że zagadnienie to nie zostało dotychczas ujednolicone na poziomie UE.

Z powyższych względów, przedstawiona w niniejszym wniosku teza jest uzasadniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Jednocześnie, jak wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12, podlegający eksportowi towar nie musi opuścić terytorium Unii Europejskiej wyłącznie za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor), czy też towar nie mógł być przeładowany czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Wnioskodawca to międzynarodowa firma z siedzibą w Austrii, która produkuje i sprzedaje okucia meblowe. Zakłady produkcyjne Wnioskodawcy zlokalizowane są w Austrii, w Stanach Zjednoczonych, Polsce i Brazylii. Większa cześć produkowanych towarów jest przez Wnioskodawcę eksportowana.

W Polsce Wnioskodawca posiada spółkę zależną – A. Sp. z o.o. której jest jedynym udziałowcem. A. Sp. z o.o. posiada zakład produkcyjny oraz magazyny, zlokalizowane w miejscu siedziby, tj. w (…). Przedmiotem działalności A. Sp. z o.o. jest produkcja i dystrybucja okuć meblowych, a także usługi logistyczne związane z magazynowaniem, transportem i dystrybucją produktów Wnioskodawcy.

A. Sp. z o.o., na zlecenie Wnioskodawcy świadczy usługi logistyczne w odniesieniu do wyrobów przeznaczonych na eksport (magazynowanie, pakowanie, załadunek, organizacja spedycji i transportu). Eksportowane wyroby powstają głównie w zakładach produkcyjnych w Austrii oraz w zakładzie produkcyjnym A. Sp. z o.o. w (…) i są własnością Wnioskodawcy. Z magazynu w (…) towary są dostarczane do odbiorców z krajów trzecich różnymi rodzajami transportu (głównie drogowym lub kombinowanym). Dostawy odbywają się głównie na warunkach FCA.

Eksporterem towarów, wskazanym w zgłoszeniach celnych (w polu 2) jest Wnioskodawca. Dotychczas, odprawy celne eksportowe były dokonywane w Polsce, we właściwych oddziałach urzędów celnych (obecnie celno-skarbowych). Wnioskodawca korzystał z kilku różnych agencji celnych, które na jego rzecz dokonywały eksportowych zgłoszeń celnych.

Obecnie Wnioskodawca zamierza zmienić dotychczasowy sposób dokonywania eksportowych odpraw celnych. Wynika to z faktu, że w 2020 r. Wnioskodawca uzyskał od właściwych organów austriackiej administracji celnej pozwolenie na korzystanie z odprawy scentralizowanej. Odprawa scentralizowana pozwala na dokonywanie odpraw celnych wywozowych/przywozowych w jednym państwie UE towarów, które fizycznie znajdują się w różnych krajach Unii Europejskiej i są przedmiotem eksportu lub importu z/lub do tych krajów. W konsekwencji, w odniesieniu do Wnioskodawcy, wszystkie zgłoszenia celne dokonywane w procedurze odprawy scentralizowanej będą obsługiwane przez urząd celny austriacki, np. Z., pomimo, iż eksportowane towary będą wywożone z magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski.

Zgodnie z austriackimi przepisami w zakresie procedury wywozu, potwierdzenie wywozu dla potrzeb podatku VAT jest przekazywane eksporterowi na wydruku elektronicznego dokumentu celnego, wzorowanego na karcie 3 dawnego dokumentu SAD, który zawiera wszelkie dane wymagane zgodnie z Załącznikiem B do Rozporządzenia Wykonawczego, w tym, w szczególności dane pozwalające na identyfikację towarów, będących przedmiotem eksportu, a tym samym potwierdzić tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu. Potwierdzenie wywozu dokonywane jest w formie noty, umieszczonej w polu 44 dokumentu celnego, której przykładowa treść brzmi: "Potwierdzenie wyprowadzenia zgodnie z art. 334 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. Przesyłka dopuszczona do wywozu opuściła obszar celny Unii w dniu 7 października 2020 r. w urzędzie celnym 1234." Wskazany w treści noty kod urzędu celnego 1234 oznacza "X. Oddział Celny "Terminal Kontenerowy". Ww. nota pochodzi z dokumentu celnego, dokumentującego próbny wywóz w procedurze odprawy scentralizowanej wystawionego na rzecz Wnioskodawcy przez austriackie władze celne.

Wnioskodawca nie otrzyma żadnego polskiego dokumentu celnego.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy ma prawo do zastosowania stawki podatku 0% dla eksportu towarów, zdefiniowanego w art. 2 pkt 8 ustawy na podstawie przekazanego przez austriackie władze celne wydruku elektronicznego dokumentu celnego, zawierającego notę potwierdzającą fakt wyprowadzenia towarów poza obszar celny Unii Europejskiej.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że uzyskał od austriackiej administracji celnej pozwolenie na odprawę scentralizowaną. W związku z tym, wszystkie zgłoszenia celne będą obsługiwane przez austriacki urząd celny (np. Z.). Wnioskodawca nie otrzyma żadnego polskiego dokumentu celnego. Dokumentem celnym potwierdzającym dokonanie zgłoszenia celnego oraz wyprowadzenie towaru poza granice UE, będzie dokument wydany przez austriacką administrację celną. Zgodnie z obowiązującymi w Austrii przepisami dotyczącymi procedury wywozu, potwierdzenie wywozu dla potrzeb podatku VAT jest przekazywane eksporterowi na wydruku elektronicznego dokumentu celnego, wzorowanego na karcie 3 dawnego dokumentu SAD, który zawiera wszelkie wymagane dane, określone w Załączniku B do Rozporządzenia Wykonawczego. Dokument ten zawiera dane pozwalające na identyfikację towarów będących przedmiotem eksportu, a tym samym potwierdzające tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu. Potwierdzenie wywozu dokonywane jest w formie noty, której przykładowa treść w tłumaczeniu na język polski jest następująca: "Potwierdzenie wyprowadzenia zgodnie z art. 334 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. Przesyłka dopuszczona do wywozu opuściła obszar celny Unii w dniu 7 października 2020 r. w urzędzie celnym 1234."

Zatem skoro Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dysponuje/będzie dysponował wydrukiem elektronicznego dokumentu celnego, otrzymanego od austriackich władz celnych, który potwierdza/będzie potwierdzał wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, ma prawo/będzie miał prawo do opodatkowania stawką VAT w wysokości 0%, eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto zaznacza się, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Zatem okoliczność, czy posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty rzeczywiście potwierdzają dokonanie eksportu towarów, może być zweryfikowana jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej. Jednocześnie, przedmiotem interpretacji mogą być tylko przepisy prawa podatkowego. Przedmiotem interpretacji, o której mowa w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie mogą być natomiast przepisy z zakresu prawa celnego.

Ponadto wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii uznania transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie sformułował pytania jak również nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (… za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.