Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-461/09-5/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-21
Teza: 1) Czy wynagrodzenie (dochód) uzyskane przez Wnioskodawcę (podatnika), w ramach projektów realizowanych ze Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego w latach 2006-2007 podlega zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2) Czy wynagrodzenie (dochód) uzyskane przez Wnioskodawcę (podatnika), w ramach projektów realizowanych z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki w latach 2008-2009 podlega zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: beneficjent; dotacja-dotacja rozwojowa; umowa-umowa o pracę; wynagrodzenia; wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2009 r. (data wpływu 30 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów uzyskanych ze źródeł bezzwrotnej pomocy zagranicznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów uzyskanych ze źródeł bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w latach 2006-2007 był zatrudniony na podstawie umowy o dzieło przy realizacji 3 projektów szkoleniowych finansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego. Zamawiającym dzieło była Fundacja X (poprzednia nazwa Fundacja XX, zwana dalej Fundacją). Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z poszczególnymi umowami o dofinansowanie projektów Fundacja posiadała status Beneficjenta. Zgodnie z ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 roku o Narodowym Planie Rozwoju, "beneficjentem" jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej korzystająca z publicznych środków wspólnotowych i publicznych środków krajowych na podstawie umowy o dofinansowanie projektu albo decyzji. Fundacja zatrudniała Wnioskodawcę przy realizacji następujących projektów:

1\. „Nowa perspektywa” (Działanie 2.3 „Reorientacja zawodowa osób odchodzących z rolnictwa” Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego – ZPORR), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał pracę polegającą na kierowaniu oraz koordynowaniu projektu i zobowiązany był m.in. do:

*   przygotowywania akcji informacyjno-promocyjnej,

*   stworzenia bazy potencjalnych uczestników projektu,

*   przeprowadzenia rekrutacji do projektu i wytypowania 120 osób, które wezmą udział w w/w projekcie,

*   przygotowania listy obecności uczestników szkolenia,

*   rozliczenia kosztów podróży i innych kosztów,

*   bieżącej kontroli na miejscu przeprowadzanych w ramach projektu kursów,

*   kompletowania dokumentacji związanej z Beneficjentami Ostatecznymi,

*   sporządzenia i złożenia w Instytucji Wdrażającej wniosku o płatność,

*   sporządzenia sprawozdania z przebiegu szkolenia,

*   dokonania ostatecznego rozliczenia projektu z Instytucją Wdrażającą.

Zainteresowany podaje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu szkoleń i warsztatów dla mieszkańców obszarów wiejskich zainteresowanych reorientacją zawodową.

2\. „Od umiejętności do nowych możliwości” (Działanie 2.3 „Reorientacja zawodowa osób odchodzących z rolnictwa” ZPORR), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał czynności administratora projektu i zobowiązany był m.in. do:

*   przygotowania akcji informacyjno-promocyjnej,

*   stworzenia bazy potencjalnych uczestników projektu,

*   przeprowadzenia rekrutacji do projektu i wytypowania osób, które wezmą udział w w/w projekcie,

*   przeprowadzenia rozmów kwalifikacyjnych z osobami zainteresowanymi udziałem w projekcie,

*   przygotowania listy obecności uczestników szkolenia,

*   rozliczenia kosztów podróży i innych kosztów,

*   bieżącej kontroli na miejscu przeprowadzanych w ramach projektu kursów,

*   kompletowania dokumentacji związanej z Beneficjentami Ostatecznymi,

*   sporządzenia i złożenia w Instytucji Wdrażającej wniosku o płatność,

*   sporządzenia sprawozdania z przebiegu szkolenia,

*   dokonania ostatecznego rozliczenia projektu z Instytucją Wdrażającą.

Zainteresowany wskazuje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu szkoleń i warsztatów dla mieszkańców obszarów wiejskich zainteresowanych reorientacją zawodową.

3\. „Klucz do sukcesu” (Działanie 2.3 „Reorientacja zawodowa osób odchodzących z rolnictwa” ZPORR), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał czynności administratora projektu i zobowiązany był m.in. do:

*   przygotowania listy obecności uczestników szkoleń,

*   rozliczenia kosztów podróży i innych kosztów,

*   sporządzenia sprawozdań z przebiegu szkoleń,

*   promocji projektu i rekrutacji Beneficjentów Ostatecznych,

*   negocjacji z podwykonawcami,

*   kontroli szkoleń przeprowadzanych w ramach w/w projektu.

Wnioskodawca podaje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu szkoleń i warsztatów dla mieszkańców obszarów wiejskich zainteresowanych reorientacją zawodową.

Z kolei w latach 2008 i 2009 Wnioskodawca zatrudniony był (lub aktualnie jest) na podstawie umów zlecenia przy realizacji 6 projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki 2007 – 2013 (środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej – art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych). W ramach zawartych umów z Fundacją, będącą Beneficjentem (w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2006 roku o zasadach prowadzenia polityki rozwoju) lub partnerem Fundacji, tj. Z sp. k. – Wnioskodawca bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Zainteresowany wskazuje, że wykonywał następujące czynności w ramach poszczególnych projektów:

1\. „Akademia umiejętności" (8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw” PO KL, realizowany w woj. x), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Kierownika projektu:

*   sprawowanie nadzoru nad zespołem projektu,

*   dobór wykładowców,

*   sprawowanie nadzoru nad pracami wykładowców,

*   sprawowanie nadzoru nad sprawozdaniami i wnioskami o płatność,

*   bieżące kontaktowanie się z Instytucją Pośredniczącą w sprawach związanych z projektem,

*   współpraca z podwykonawcami,

*   opracowanie instrukcji wewnętrznej projektu,

*   kontrola realizacji projektu zgodnie z przyjętym harmonogramem,

*   zarządzanie projektem zgodnie z metodologią PCM.

Zainteresowany podaje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu specjalistycznych szkoleń o tematyce prawniczej dla pracowników przedsiębiorstw, jednostek publicznych lub organizacji pozarządowych.

2\. „Akademia umiejętności” (8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw” PO KL, realizowany w woj. v), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Asystenta ds. Wdrażania:

*   bieżąca kontrola szkoleń,

*   przygotowanie dokumentacji dot. sprawozdawczości,

*   wdrożenie badań ewaluacyjnych oraz systemu monitoringu,

*   archiwizacja dokumentacji projektu,

*   wykonywanie wszelkich niezbędnych czynności administracyjno-organizacyjnych.

Zainteresowany wskazuje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu specjalistycznych szkoleń o tematyce prawniczej dla pracowników przedsiębiorstw, jednostek publicznych lub organizacji pozarządowych.

3\. „Kompetentni i skuteczni” (8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw” PO KL, realizowany w woj. y), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Kierownika projektu:

*   koordynowanie projektu,

*   zarządzanie projektem (czasem, zespołem, ryzkiem, kosztami, zmianami),

*   dobór trenerów i podwykonawców,

*   sprawowanie nadzoru nad zespołem projektu, pracami trenerów i podwykonawców,

*   współpraca przy sporządzaniu sprawozdań i wniosków o płatność,

*   rozliczanie projektu,

*   bieżące kontaktowanie się z Instytucją Wdrażającą w sprawach związanych z projektem,

*   opracowywanie instrukcji kontroli wewnętrznej projektu,

*   kontrola realizacji projektu.

Zainteresowany wskazuje, że celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu specjalistycznych szkoleń o tematyce prawniczej dla pracowników służby zdrowia.

4\. „Razem łatwiej” (7.3 PO KL), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Kierownika projektu:

*   zarządzanie projektem zgodnie z metodologią PCM,

*   nadzór nad zespołem projektu,

*   dobór wykładowców i podwykonawców,

*   nadzór nad pracą wykładowców i podwykonawców,

*   współpraca z podwykonawcami,

*   opracowanie instrukcji wewnętrznej projektu,

*   kontrola realizacji projektu zgodnie z przyjętym harmonogramem,

*   opracowanie instrukcji kontroli wewnętrznej projektu.

Zainteresowany wskazuje, iż celem projektu jest pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz aktywizowanie społeczności lokalnej w woj. zachodniopomorskim.

5\. „Efektywny pracownik służby zdrowia” (8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw” PO KL), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Asystenta ds. Wdrażania:

*   bieżąca kontrola szkoleń,

*   przygotowanie dokumentacji dot. sprawozdawczości,

*   wdrożenie badań ewaluacyjnych oraz systemu monitoringu,

*   archiwizacja dokumentacji projektu,

*   prowadzenie dokumentacji BO projektu,

*   wykonywanie wszelkich niezbędnych czynności administracyjno - organizacyjnych.

Wnioskodawca podaje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu specjalistycznych szkoleń o tematyce prawniczej dla pracowników służby zdrowia.

6\. „Prawo na co dzień" (8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw” PO KL), w ramach którego Wnioskodawca wykonywał następujące czynności Kierownika projektu:

*   sprawowanie nadzoru nad zespołem projektu,

*   dobór wykładowców,

*   sprawowanie nadzoru nad pracami wykładowców,

*   sprawowanie nadzoru nad sprawozdaniami i wnioskami o płatność,

*   bieżące kontaktowanie się z Instytucją Pośredniczącą w sprawach związanych z projektem,

*   współpraca z podwykonawcami,

*   opracowanie instrukcji wewnętrznej projektu,

*   kontrola realizacji projektu zgodnie z przyjętym harmonogramem,

*   zarządzanie projektem zgodnie z metodologią PCM,

*   koordynacja projektu.

Zainteresowany wskazuje, iż celem projektu było pozyskanie/rekrutacja uczestników oraz przeprowadzenie cyklu specjalistycznych szkoleń o tematyce prawniczej dla pracowników służby zdrowia.

Za wykonywanie czynności w ramach poszczególnych projektów, Wnioskodawca otrzymuje comiesięczne wynagrodzenie, od którego uiszcza zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie (dochód) uzyskane przez Wnioskodawcę (podatnika), w ramach projektów realizowanych ze Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego w latach 2006-2007 podlega zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wynagrodzenie (dochód) uzyskane przez Wnioskodawcę (podatnika), w ramach projektów realizowanych z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki w latach 2008-2009 podlega zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź ww. pytania w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W zakresie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów uzyskanych ze źródeł bezzwrotnej pomocy zagranicznej w dniu 21 lipca 2009 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-461/09-4/ES.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego – zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są: dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż wszystkie projekty w ramach których był zatrudniony, finansowane były ze środków Unii Europejskiej, w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego i mały charakter bezzwrotnej pomocy, a zatem w przypadku dochodów otrzymanych przez Zainteresowanego spełniony został warunek, o którym mowa w ppkt a) W opinii Wnioskodawcy, wskazują na to jednoznacznie przytoczone niżej argumenty.

W art. 21 ust. 1 pkt 46 ppkt a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest ogólnie o „pochodzeniu" środków z bezzwrotnej pomocy. Gramatyczna wykładnia tegoż przepisu (a tylko taką wykładnię należy stosować przy analizie przepisów podatkowych, co wielokrotnie podkreślał NSA) prowadzić musi do wniosku, iż ustawodawca miał na myśli pierwotne źródło, z którego środki te się wywodzą. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten nie uzależnia uznania dochodu za pochodzący ze środków bezzwrotnej pomocy od tego, czy środki składające się na ten dochód wypłacone zostały bezpośrednio przez podmioty w nim wymienione (rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe), czy też nastąpiło to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu tzw. mechanizmu prefinansowania. Bez znaczenia w świetle omawianego przepisu pozostaje również okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio beneficjentom pomocy, czy też odbywa się to na zasadzie refundacji wcześniej poniesionych wydatków.

Zainteresowany podkreśla, iż przekazywanie środków pomocowych za pośrednictwem budżetu państwa nie może przekreślać prawa do zwolnienia podatkowego. W takim przypadku, prowadziłoby to bowiem do sytuacji, w której budżet państwa uzyskiwałby dochody z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ppkt a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłby w zasadzie przepisem martwym, nie mającym zastosowania w ramach realizacji programów pomocowych.

Wnioskodawca przytacza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w którym czytamy: „jeżeli więc bezpośredni beneficjent pomocy otrzyma środki pomocowe za pośrednictwem podmiotu, który wcześniej uzyskał je od instytucji wdrażającej, którą jest zazwyczaj organ lub inna agenda rządowa, która przekazuje środki pozyskane z budżetu państwa, i która następnie odzyskuje te środki po zrealizowaniu i rozliczeniu projektu, tj. po zrefundowaniu ich przez budżet Unii Europejskiej, tenże beneficjent bezpośredni nie będzie zobowiązany do uiszczenia podatku od tak otrzymanych środków”. Zdaniem Zainteresowanego, ww. sąd stanął na stanowisku, iż przepisy organizacyjne czy techniczne nie mogą niweczyć zasady, iż środki pomocowe są wolne od podatku dochodowego. Przyjęty w Polsce system prefinansowania ma znaczenie techniczne i marginalne z punktu widzenia zastosowania ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z aktualnym brzmieniem przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w tym środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego. Środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4 ustawy, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zgodnie z art. 202 ust. 1 ustawy o finansach publicznych środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są przeznaczone na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy. Zatem jednoznacznie należy stwierdzić, iż świadczy to o pierwotnym pochodzeniu środków wykorzystywanych w ramach projektów współfinansowanych przez Wspólnotę Europejską.

Zainteresowany wskazuje na wyrok sądu, zgodnie z którym „generalna zasada udzielania pomocy ze środków Unii Europejskiej stanowi, że wszelkie fundusze i programy pomocowe finansowane przez Unię Europejską są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym (…). Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez Wspólnotę w ramach programów pomocowych, a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków”.

Zdaniem Wnioskodawcy, przywołującego wyrok sądu administracyjnego, skoro przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła w sposób ogólny do "pochodzenia" środków bezzwrotnej pomocy, to w pełni uzasadnionym jest stanowisko, iż w istocie chodzi tu o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. W szczególności bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania. Bez znaczenia jest również, czy środki wypłacane są bezpośrednio beneficjentom, czy też pośrednio jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków. Ponadto, jak argumentowano w przedmiotowym wyroku, przy dokonywaniu interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, organy podatkowe nie powinny pomijać istotnej okoliczności jaką jest faktyczne pochodzenie środków przeznaczonych na realizację projektów i programów korzystających ze wsparcia EFS.

Zdaniem Zainteresowanego, powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w przywołanych wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, wydanych – w opinii Wnioskodawcy – w oparciu o identyczny stan prawny i analogiczne stany faktyczne.

Zainteresowany przytacza wyrok NSA, z którego wynika, iż "sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych (\`(...)\`). W tym wypadku kluczową kwestią jest ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy”.

Zainteresowany wskazuje, że zgodnie z zasadami finansowania Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki środki na realizację programu, w tym w szczególności środki Europejskiego Funduszu Społecznego przekazywane są przez Komisję Europejską jako zaliczki, płatności okresowe oraz płatność salda końcowego, wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony w euro, a następnie – po ich przewalutowaniu na PLN – przekazywane będą na centralny rachunek dochodów budżetu państwa na podstawie dyspozycji Ministra Finansów i stanowić będą dochód budżetu państwa. Instytucją właściwą do otrzymania płatności dokonywanych przez Komisję Europejską jest Ministerstwo Finansów. Jak pokazuje powyższy mechanizm, nie ulega wątpliwości, iż pierwotnym źródłem pochodzenia środków na finansowanie projektów PO KL są środki wspólnotowe, które dopiero stają się dochodem budżetu państwa. Należy również podkreślić, iż Program Operacyjny Kapitał Ludzki, w ramach którego Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, został opracowany na podstawie Rozporządzenia Rady (WE) 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 roku ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999. Przedmiotowe rozporządzenie określa cele, do których realizacji mają się przyczynić fundusze strukturalne oraz zasady, w ramach których poszczególne programy operacyjne będą finansowane oraz realizowane.

Wnioskodawca podkreśla, iż nie bez znaczenia dla sprawy jest fakt, iż umowy o dofinansowanie projektu nakładają na Beneficjenta obowiązek zawierania we wszelkich umowach (w tym umowach na kierowanie, administrowanie projektem) informacji, iż wynagrodzenie jest współfinansowane ze środków Unii Europejskiej.

Mając na względzie wskazany wyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż błędne jest stanowisko Ministra Finansów wyrażone w piśmie z dnia 30 czerwca 2006 roku, zgodnie z którym pomoc jaką otrzymują Beneficjenci pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. W związku z tym nie jest to pomoc otrzymywana ze środków bezzwrotnej pomocy. Zgodnie z wykładnią gramatyczną przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest to, skąd pochodzą dochody otrzymane przez podatnika. A zatem pojęcie źródła pochodzenia środków odnosi się do pierwotnego źródła ich finansowania a nie pośrednich etapów. Przekazywanie środków pomocowych za pośrednictwem budżetu nie może przekreślać prawa do zwolnienia podatkowego. W takim przypadku, prowadziłoby to bowiem do sytuacji, że budżet państwa uzyskiwałby dochody z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zainteresowany wskazuje, iż powyższe znajduje potwierdzenie również w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dr Marciniuk, red., „Podatek dochodowy od osób fizycznych”, C.H.Beck, Warszawa 2007).

Drugim warunkiem koniecznym do uzyskania zwolnienia podatkowego jest bezpośrednia realizacja celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy (art. 21 ust. 1 pkt 46 ppkt b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie opisanego na wstępie zakresu czynności, do których zobowiązany był Wnioskodawca w każdym z projektów, należy w sposób jednoznaczny wskazać, iż kwalifikują się one jako bezpośrednia realizacja celów programów finansowanych z bezzwrotnej pomocy (koordynowanie, administrowanie, realizacja projektu, wykonywanie czynności zmierzających do pozyskania/rekrutacji uczestników projektu oraz zapewnienia prawidłowej jego realizacji) albowiem wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności miały charakter merytoryczny, ściśle związany z realizacją celów programu.

Zainteresowany powołuje się na stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w piśmie z dnia 27 czerwca 2003 roku, nr PB5/IND-033-21-1128/03, z którego wynika, iż zwolnienie od podatku w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zarówno dochodów pracowników uzyskiwanych na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną, jak i tej osoby prawnej, która pierwsza otrzymała bezzwrotną pomoc.

Analogiczne stanowisko – zdaniem Wnioskodawcy – znajdziemy w ww. komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym czytamy, iż „zwolnieniu podlegają dochody osób fizycznych, które zawarły umowę (umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną) z bezpośrednim wykonawcą programu, będącym osobą prawną.

Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca przywołuje wyrok, w którym sąd orzeka, iż „ma rację organ drugiej instancji stwierdzając, iż ze zwolnienia korzystają dochody uzyskane przez osoby, które zawarły umowę z bezpośrednim beneficjentem pomocy, a przedmiot tej umowy służy bezpośredniej realizacji programu pomocowego."

Istotne znaczenie w tej mierze mają również orzeczenia sądów administracyjnych, które zwracają uwagę na fakt, iż zwrot „podatnik bezpośrednio realizuje cel projektu" odnosić się może do osoby fizycznej, gdyż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko osoba fizyczna może być nazwana podatnikiem. Zatem nieuzasadnionym jest twierdzenie, że podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu jest Beneficjent, który otrzymuje dotację na podstawie umowy o dofinansowanie projektu, gdyż zgodnie z obowiązującymi przepisami, Beneficjentem może być również osoba prawna. Ustawodawca celowo, w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym nie używa zwrotu Beneficjent. W niniejszej sprawie, w opinii Sądu wyłączenie podwykonawców nie ma wpływu na prawo do zwolnienia podatkowego osoby fizycznej bezpośrednio realizującej cel projektu.

Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę na okoliczność – zgodnie z ustawą o zasadach prowadzenia polityki rozwoju – Beneficjentami mogą być osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, realizujące projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu. Z kolei Beneficjent zawierający umowę o dofinansowanie, otrzymuje dotację rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych, które korzystają ze zwolnienia podatkowego, ale na innej podstawie (w przypadku osób fizycznych: art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ujęcia problemu niezbędnym jest poznanie istoty oraz celu projektu, współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej. Mianowicie, określony Beneficjent (w tym przypadku Fundacja Rozwoju Nauki i Przedsiębiorczości) otrzymuje dotację na realizację konkretnego projektu – przeprowadzenie cyklu szkoleń, kampanii społecznej, świadczenie usług doradczych. Zainteresowany wskazuje, iż aby zrealizować cele i założenia projektu Beneficjent zobligowany jest do zatrudnienia odpowiedniej kadry (kierownika projektu, administratora, specjalisty ds. wdrażania, promocji, trenerów). W tym celu, zmuszony jest przygotować wniosek o dofinansowanie, zawierający m.in. budżet projektu. Istotą realizacji projektu jest fakt, iż to nie sam Beneficjent wykonuje określone w ramach projektu zadania, tylko osoby w nim zatrudnione, imiennie wskazane, bezpośrednio realizujące cele projektu.

Istotnym jest również fakt, iż wniosek o dofinansowanie - na podstawie którego Beneficjent może otrzymać dofinansowanie w ramach PO KL – zawiera podział na koszty pośrednie i bezpośrednie. Za koszty bezpośrednie uznaje się koszty kwalifikowane poszczególnych zadań realizowanych przez Beneficjenta w ramach projektu, które są bezpośrednio związane z danym zadaniem. Do kosztów bezpośrednich zalicza się w szczególności wynagrodzenie koordynatora/kierownika projektu, osób zarządzających projektem lub innych osób bezpośrednio zaangażowanych w realizację projektu (administratorzy, specjaliści itp.).

Zainteresowany wskazuje, że wszystkie projekty, w ramach których zatrudniony był Wnioskodawca mają charakter specjalistyczny, wymagają profesjonalnej, doświadczonej kadry, która posiadać będzie konkretne umiejętności związane z realizacją projektu. W tym celu Beneficjent zobligowany jest przedłożyć w Instytucji Wdrażającej/Pośredniczącej życiorys oraz wszelkie inne niezbędne dane osób, które będą realizować projekt.

Reasumując, wynagrodzenie (dochód), które otrzymał Wnioskodawca w latach 2006-2007 oraz 2008-2009, w ocenie Wnioskodawcy podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w takiej części, w jakiej jest ono finansowane ze środków Unii Europejskiej, tj.:

*   dla wynagrodzeń otrzymywanych w latach 2006-2007 – w wysokości 75 %,

*   dla wynagrodzeń otrzymywanych w latach 2008-2009 – w wysokości 85 %.

W związku z powyższym, Zainteresowany formułuje tezę, iż Wnioskodawcy przysługuje zwrot nadpłaconego podatku dochodowego, z tytułu ww. umów o dzieło oraz zlecenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z powyższego wynika więc, że zwolnione z opodatkowania są dochody, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody te są sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, pochodzących od rządów państwa obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych,

*   podatnik uzyskujący te dochody bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że do zadań Wnioskodawcy należała merytoryczna realizacja projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Europejski Fundusz Społeczny jest jednym z funduszy strukturalnych, które to fundusze są instrumentami finansowymi polityki regionalnej Unii Europejskiej i mają pomóc władzom centralnym i regionalnym (słabiej rozwiniętych regionów Unii) w rozwiązaniu ich najważniejszych problemów gospodarczych. Ich zadaniem jest wspieranie restrukturyzacji i modernizacji gospodarki, co ma wpłynąć na zwiększenie spójności ekonomicznej i społecznej krajów Unii. Fundusze kierowane są do tych sektorów gospodarki i regionów, które bez pomocy finansowej nie są w stanie dorównać do średniego poziomu ekonomicznego w UE. Pomoc z funduszy strukturalnych otrzymuje się jako refundację części poniesionych wydatków, tj. najpierw inwestycja, potem dotacja. Oznacza to, że środki finansowe z Europejskiego Funduszu Społecznego zostają przekazane dopiero po zakończeniu inwestycji.

Jak wyżej zauważono, środki z funduszy strukturalnych przekazywane są faktycznie dopiero po zakończeniu inwestycji, w związku z czym niezbędne jest krótkoterminowe finansowanie w kwocie przewidywanej dotacji, ponieważ wymóg realizacji inwestycji z własnych środków w wielu przypadkach może okazać się poważnym utrudnieniem, a nierzadko przeszkodą nie do pokonania dla ubiegającego się o dotację. Stąd finansowanie wydatków ponoszonych w ramach realizacji określonego zadania dokonywane jest ze źródeł krajowych tzw. prefinansowanie. Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację zadania (projektu) z krajowych funduszy, także publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot (w części współfinansowanej). Zwrócone środki zasilą źródło finansowania krajowego.

Pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi więc ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. W związku z tym nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone wyżej przepisy, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy zatrudnionego przez beneficjenta, tj. Fundację Rozwoju Nauki i Przedsiębiorczości – na podstawie umowy zlecenia, nie pochodzi bezpośrednio od agencji rządowej, jak również nie stanowi dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Zatem, należy stwierdzić, iż pomimo spełnienia przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w lit. a) tego przepisu. Tym samym, wynagrodzenie Zainteresowanego zatrudnionego przez beneficjenta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwał zwrot nadpłaconego podatku dochodowego, gdyż w przedmiotowej sytuacji nadpłata z tytułu umowy zlecenia nie wystąpi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreśla, że powołane przez Zainteresowanego we wniosku wyroki sądów administracyjnych zapadły w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.