Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.11.2017.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-27
Teza: w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału nieruchomości niezabudowanej
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w części dotyczącej wydatków na:

*   nabycie działki (gruntu) oraz poniesionych proporcjonalnie w tej części kosztów notarialnych – **jest nieprawidłowe**.
*   nabycie budynku mieszkalnego wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego oraz poniesionych proporcjonalnie w tej części kosztów notarialnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału nieruchomości niezabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W dniu 6 maja 2015 roku Marta M. przed notariuszem sprzedała swój udział w nieruchomości niezabudowanej położonej stanowiącej działkę nr 13/2 o obszarze 559 m2 nr wynoszący 59/300, którą nabyła w drodze dziedziczenia na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonym notariuszem w dniu 19 sierpnia 2014 roku po zmarłym w dniu 5 lipca 2014 roku ojcu, Tadeuszu M.

Z tytułu sprzedaży udziału uzyskała kwotę 186 892,00 złotych. Sprzedaż ta nie miała związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W okresie od dnia 19 sierpnia 2014 roku do dnia 6 maja 2015 roku Marta M. nie poniosła nakładów na udział w działce nr 13/2 o obszarze 559 m2 wynoszący 59/300.

Marta M. w spadku po swoim ojcu Tadeuszu M. nabyła również poza zbytym w dniu 6 maja 2015 roku udziałem, udział w nieruchomości zabudowanej domem wielorodzinnym oraz udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym.

W dniu 11 marca 2016 roku Marta M. przed notariuszem zawarła z osobami fizycznymi warunkową umowę sprzedaży, w wyniku której nabyła trzy nieruchomości;

1.  składającą się z działek ewidencyjnych nr 14, 15, 97, 98, 123, 124, 218, 328 i 377 o łącznej powierzchni 4,47 ha, dla której sąd rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW
2.  składającą się z działek ewidencyjnych nr 16, 17, 99 i 100 o łącznej powierzchni 1,42 ha, dla której sąd rejonowy wydział ksiąg wieczystych prowadzi KW
3.  składającą się z działek ewidencyjnych nr 18, 19, 101 i 102 o łącznej powierzchni 1,5 ha, dla której Sąd Rejonowy wydział ksiąg wieczystych prowadzi zbiór dokumentów.

Działka nr 97 zabudowana jest trzykondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 101,00 m2, murowanym, krytym eternitem, rok ukończenia budowy 1969, posiada dostęp do drogi publicznej. Marta M. nabyła ten budynek w celu zamieszkania w nim.

Działka nr 98 zabudowana jest jednokondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 75 m2 , drewnianym, krytym blachą, rok ukończenia budowy 1970 oraz budynkami gospodarczymi: oborą, chlewnią (budynkami) murowanymi, dwiema stodołami (drewnianą i murowaną) oraz garażem drewnianym. Działka posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Pozostałe działki są niezabudowane. Wszystkie działki stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55\[3\] Kodeks cywilny Umowa została zawarta pod warunkiem iż agencja nieruchomości rolnych działająca na rzecz Skarbu państwa nie wykona prawa pierwokupu.

Marta M. w latach 2002-2004 odbyła nieodpłatne praktyki rolnicze w gospodarstwie rolnym uzyskując praktycznie przygotowanie do zawodu, nie spełnia warunków przewidzianych w art. 5 i 6 Ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o ukształtowaniu ustroju rolnego, nieruchomość kupuje do majątku osobistego, obowiązuje ją w małżeństwie ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, umów majątkowych nie zawierała co potwierdził stający do aktu mąż oraz oświadczyła, że nieruchomości utworzą gospodarstwo rolne.

Marta M. poniosła wydatki na zawarcie w/w aktu notarialnego w kwocie 1.136,52 zł. (600 zł wynagrodzenia za czynności notarialne, podatek VAT 138,00 zł., wypisy/odpisy aktu notarialnego 74,52 zł.)

W dniu 8 kwietnia 2016 roku przed notariusz Marta M. z uwagi na nieskorzystanie przez agencję nieruchomości rolnych z prawa pierwokupu w/w działki za łączna kwotę 170.000 zł. na warunkach opisanych w umowie z dnia 11 marca 2016 roku wartość nabycia działki nr 97 stanowi 83.000,00 zł. ( grunt 13.000 zł., budynek 70.000,00 zł. wartość nabycia lasu stanowiącego działkę nr 123, 124, 218, 328, 377 wynosi 25.400,00 zł., a budynki znajdujące się na działce nr 98 są w złym stanie technicznym, garaż drewniany jest przeznaczony do rozbiórki.

Marta M. poniosła wydatki na zawarcie w/w aktu notarialnego w kwocie 5.275,30 zł. (podatek od czynności cywilnoprawnych 3.400 zł., opłatę sądową 510,00 zł., wynagrodzenie za czynności notarialne 900,00 zł., podatek VAT 207,00 zł., wypisy/odpisy aktu notarialnego 48,30 zł.).

W dniu 9 maja 2016 Marta M. została wpisana do ewidencji producentów z dniem 7 maja 2016 roku, otrzymała numer ewidencyjny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód uzyskany z tytułu zbycia w dniu 6 maja 2015 roku udziału w nieruchomości niezabudowanej, nabytej w drodze spadku w dniu 5 lipca 2014 roku, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r. poz. 361 z późn. zm) w części odpowiadającej iloczynowi tego dochodu (186.892, 00 zł.) i udziału wydatków poniesionych na zakup działki nr 97 (83.000,00 zł.) w przychodzie uzyskanym z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu 6 maja 2015 roku (186.892,00 zł.)?
2.  Czy w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie z pkt 1 wydatki poniesione na zawarcie aktów notarialnych z dnia 11 marca 2016 roku oraz 8 kwietnia 2016 roku w łącznej kwocie 6.411,82 zł. proporcjonalnie do wartości działki nr 97 w całości kwoty wynikającej z umowy z dnia 8 kwietnia 2016 roku (tj. 48,82%, 3.130,25 zł.) uprawnia Martę M. do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131) w zw. z ust. 25 w/w ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1. Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkami poniesionymi na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131) w/w ustawy wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego oraz gruntu w związku z czym dochód osiągnięty przez Martę M. z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) jest zwolniony z części odpowiadającej iloczynowi tego dochodu (186.892,00 zł.) udziału wydatków poniesionych na zakup działki nr 97 (83.000,00 zł.) w przychodzie uzyskanym z tytułu sprzedaży w dniu 6 maja 2015 roku (186.892,00 zł.). Tym samym Marta M. ma prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w tym przepisie.

Ad. 2. Od wydatków poniesionych na nabycie budynku mieszkalnego oraz udziału w gruncie zalicza się koszty zawarcia aktów notarialnych jako sfinansowanie wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem działki wraz z budynkiem to wydatki na zawarcie aktów notarialnych – vide interpretacja indywidualna z dnia 24 stycznia 2014 roku sygn. ITPB2/415-781/10/14-S-MM Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w części dotyczącej wydatków na:

*   nabycie działki (gruntu) oraz poniesionych proporcjonalnie w tej części kosztów notarialnych – **jest nieprawidłowe**.
*   nabycie budynku mieszkalnego wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego oraz poniesionych proporcjonalnie w tej części kosztów notarialnych – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2,

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tego źródła nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej, dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni odziedziczyła po zmarłym w dniu 5 lipca 2014 r. ojcu m.in. udział w nieruchomości niezabudowanej, który to w dniu 11 marca 2016 roku sprzedała. Uzyskany dochód Wnioskodawczyni przeznaczyła m.in. na nabycie działki nr 97 zabudowanej trzykondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym, stanowiącej wraz z innymi nabytymi nieruchomościami gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55\[3\] Kodeks cywilny. Wnioskodawczyni nabyła ten budynek w celu zamieszkania w nim.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, z poźn. zm.) Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Z uwagi na fakt, że nabycie prawa do udziału w nieruchomości niezabudowanej nastąpiło 5 lipca 2014 r. (data śmierci spadkodawcy), to sprzedaż ww. udziału w dniu 11 marca 2016 r. nastąpiła przed upływem 5-letniego terminu zawartego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 14 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) – nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Przychodem, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Należy wskazać, że zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 617) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Także w świetle art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 999 z późn. zm.) – gruntami rolnymi, w rozumieniu ustawy są grunty pod wchodzącymi w skład gospodarstw rolnych budynkami mieszkalnymi oraz innymi budynkami i urządzeniami służącymi wyłącznie produkcji rolniczej oraz przetwórstwu rolno- spożywczemu.

W związku z tym grunty rolne wchodzące w skład gospodarstwa, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, bądź warunki zabudowy danego terenu ustalą możliwość zabudowy na terenach rolnych, to uzyskanie takiej decyzji nie zmienia przeznaczenia tego gruntu rolnego na działkę budowlaną (cel nierolny). Zatem, uzyskanie takiego pozwolenia pozwala jedynie na budowę na terenach rolnych, natomiast wzniesienie budynków nie powoduje zmiany charakteru i przeznaczenia tego gruntu, tym samym właściciel gospodarstwa rolnego wznosząc budynek mieszkalny nie jest obowiązany do uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie gruntu z produkcji rolnej, gdyż wyłączenie takie nie następuje. W ewidencji gruntów, jak i w planie zagospodarowania przestrzennego mamy do czynienia nadal z gruntami rolnymi.

Nabyta przez Wnioskodawczynię działka posiada status działki rolnej zabudowanej, tym samym nie jest gruntem pod budowę budynku mieszkalnego. Przeznaczeniem tego gruntu jest bowiem prowadzenie działalności rolniczej, w ramach której zaspokajane mogą być również potrzeby mieszkaniowe osób działalność tę prowadzących. Co za tym idzie, nie sposób uznać, że przeznaczeniem tych gruntów jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych.

Należy również wskazać, że z wykładni językowej przywołanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż powyższym zwolnieniem objęta jest nie tylko cena zakupu, lecz także inne wydatki związane z nabyciem budynku mieszkalnego. Można do nich zaliczyć koszty aktów notarialnych, zarówno umowy sprzedaży właściwej, jak i przedwstępnej (warunkowej). Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie” m.in. budynku mieszkalnego; nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu budynku mieszkalnego. Oznacza to, że powyższe wydatki mogą stanowić wydatki na cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak cena nabycia budynku mieszkalnego.

Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości, wydatkowany na nabycie budynku mieszkalnego posadowionego na działce rolnej nr 97 będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (zakup budynku mieszkalnego) w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie. Natomiast wydatki poniesione na nabycie gruntu rolnego (działka nr 97) nie uprawniają do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Zaliczeniu na poczet zwolnienia przedmiotowego podlegać będą również wydatki poniesione na zawarcie aktów notarialnych proporcjonalnie do wartości budynku mieszkalnego (tj. 70 000 zł.) posadowionego na działce nr 97.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.