Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.97.2023.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-14
Teza: Nieuznanie Zainteresowanych za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działek przeznaczonych pod drogi oraz działki leśnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; majątek-majątek prywatny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Zainteresowanych za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działek przeznaczonych pod drogi oraz działki leśnej.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

‒ Pan A. S.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒ Pani I. S.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są małżeństwem, poniższy opis dotyczy nieruchomości nabywanych przez oboje Zainteresowanych do ich majątku wspólnego w ramach wspólności ustawowej; umów małżeńskich majątkowych nie zawierali.

Opisane niżej nieruchomości położone są w (\`(...)\`).

W 2007 r. Zainteresowani nabyli działkę rolną (nr 1) o pow. (\`(...)\`), z zamiarem wybudowania na niej w przyszłości domu.

W 2008 r. Zainteresowani nabyli od tego samego sprzedającego drugą działkę – rolno-leśną (nr 2) o pow. (\`(...)\`) m² (w tym (\`(...)\`) m² działki leśnej).

Po zakupie działki nr 2 zamiarem Zainteresowanych było wybudowanie na niej domu; w tym stanie rzeczy działka nr 1 miała zostać przeznaczona pod budowę domu dla dziecka Zainteresowanych (w dalszej przyszłości). Wymiary działki nr 2 (szerokość) i jej usytuowanie ograniczały możliwość jej racjonalnego zagospodarowania.

W 2008 r. właściciel działki rolno-leśnej (nr 3) przylegającej do drugiej działki nr 2, zaproponował Zainteresowanym jej sprzedaż z zastrzeżeniem, iż jest zainteresowany sprzedażą tylko jej części rolnej o pow. (\`(...)\`) m².

Jedynym sposobem na wydzielenie części gruntu leśnego z działki rolno-leśnej było wystąpienie o warunki zabudowy i wykazanie sposobu podziału działek. Wystąpienie o warunki zabudowy podyktowane było również przystąpieniem władz miasta do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast wydane przez Wydział Architektury warunki zabudowy są brane pod uwagę przy opracowywaniu planu zagospodarowania przestrzennego, a Zainteresowani chcieli mieć pewność, że będą mogli wybudować dom na tym terenie.

Po otrzymaniu warunków zabudowy i oddzieleniu części rolnej od części leśnej w sierpniu 2009 r. Zainteresowani dokonali zakupu części rolnej działki (nr 4) przylegającej do działki nr 2.

Teren stanowiący działki nr 2 i 4 został podzielony na 6 działek, w tym 4 działki pod zabudowę, 1 działkę pod planowaną wewnętrzną drogę dojazdową (do działek wydzielonych) oraz 1 działkę leśną.

W międzyczasie pojawiła się oferta dokupienia działki rolnej (nr 5) przylegającej do działki Zainteresowanych (nr 1), którą kupili w sierpniu 2009 r., w celu poszerzenia działki nr 1.

Teren stanowiący działki nr 5 i 1 został podzielony na 4 działki, w tym 3 działki pod zabudowę oraz 1 działkę pod planowane poszerzenie istniejącej drogi dojazdowej (publicznej).

W konsekwencji Zainteresowani są właścicielami niezabudowanych budynkami ani budowlami: - 7 działek przeznaczonych pod zabudowę; - 2 działek przeznaczonych pod drogi; - 1 działki leśnej. Wystąpienie o warunki zabudowy przez Zainteresowanych miało – w intencji Zainteresowanych – służyć zagwarantowaniu, że będzie można na nich wybudować budynki mieszkalne (decyzje dopuszczały wybudowanie 7 domów – każdy z garażem).

Wystąpienie o warunki zabudowy służyło także temu, by możliwe było zakupienie działki nr 4 – bez tego niemożliwy byłby podział, w wyniku którego powstała ta działka. Zainteresowani uzyskiwali warunki zabudowy oraz dzielili opisane działki za własnym staraniem oraz na własny koszt (Zainteresowani finansowali te działania z wynagrodzeń za pracę).

Wydane warunki zabudowy wygasły wskutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Plan ten umożliwia zabudowę wskazanych wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę oraz 2 działek pod drogę. Działka leśna nie jest przeznaczona pod zabudowę (nie uzyskano dla niej warunków zabudowy, a plan zagospodarowania przestrzennego nie dopuszcza jej zabudowy). Zainteresowani nie dokonywali innych czynności mających na celu uatrakcyjnienie ww. działek, w szczególności: a) nie zlecali rozbiórek ani innych robót budowlanych w odniesieniu do opisanych nieruchomości; b) nie dążyli do doprowadzenia mediów; c) nie grodzili działek; d) nie wykonywali badań geologicznych; e) nie reklamowali działek (o zamiarze sprzedaży informowali w zwyczajowo przyjęty sposób, np. poprzez portale ogłoszeniowe); f) nie występowali o pozwolenia na budowę; g) nie zlecali przygotowania ani nie nabywali projektów budowlanych ani wizualizacji budynków. Wskazane wyżej działki nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy przez Zainteresowanych; nie udostępniali ich także w innej odpłatnej formie.

Zainteresowani nie prowadzili na nich działalności rolniczej ani nie wykorzystywali ich do wydobywania kopalin.

Dotychczas Zainteresowani nie sprzedawali żadnych nieruchomości, oprócz sprzedaży mieszkania przez p. A. S. w 2018 roku. Ponadto nie są właścicielami żadnych innych nieruchomości w Polsce.

Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej; nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi; nie są rolnikami. Jak już wskazano, nabywanie ww. nieruchomości rozpoczęło się od zamiaru w postaci chęci pozyskania nieruchomości pod zabudowę domu (dla Zainteresowanych; później dla ich dzieci). Zainteresowani nie zrealizowali tego celu w związku z faktem, że w 2012 roku wyprowadzili się wraz z dziećmi do (…) (a w 2018 uzyskali obywatelstwo (…)), gdzie mieszkają do chwili obecnej i nie zamierzają ponownie zamieszkać w Polsce. W związku z przeprowadzką za granicę Zainteresowani zamierzają sprzedać opisane wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działki przeznaczone pod drogi oraz działkę leśną. Wskazane wyżej nieruchomości będą sprzedawane łącznie lub osobno (w zależności od zainteresowania potencjalnych kupujących).

**Pytanie**

Czy Zainteresowani wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług, dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży) opisanych wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działek przeznaczonych pod drogi oraz działki leśnej?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, nie wystąpią oni w charakterze podatników podatku od towarów i usług, dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży) opisanych wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działek przeznaczonych pod drogi oraz działki leśnej.

Uzasadnienie

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej: uptu), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie. Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód i jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, o której mowa w uptu, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 uptu, podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług.

Taka sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Z powyższymi rozważaniami koresponduje wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Słaby, Kuć), w którym Trybunał podkreślił, że „zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”. Stwierdził także, że sam podział działek nie jest okolicznością decydującą przy badaniu, czy transakcja dokonywana jest przez podatnika dodając, iż „inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (…). Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych”.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani nie podjęli oraz nie będą podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, a także nie angażowali i nie będą angażowali środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców. Co więcej, Zainteresowani nie wykorzystywali i nie będą wykorzystywali opisanej nieruchomości w sposób ciągły dla celów zarobkowych (np. do celów najmu czy dzierżawy).

Fakt, że Zainteresowanych nie można uznać za handlowców w rozumieniu odnośnych przepisów, potwierdzają następujące okoliczności:

a) zakup nieruchomości był zapoczątkowany przez chęć zapewnienia sobie dachu nad głową oraz zapewnienia nieruchomości dla potomstwa Zainteresowanych, a nie w celu zarobkowym;

b) nie podejmowali aktywnych działań z zakresu obrotu nieruchomościami, tj. w szczególności nie ulepszali, nie reklamowali nieruchomości;

c) działania podejmowane przez Zainteresowanych (podział działek, wystąpienie o warunki zabudowy) były wykonywane w ramach zwykłych czynności zarządu majątkiem prywatnym; nie miały one charakteru profesjonalnego; podmiot działający profesjonalnie podjąłby działania o wiele dalej idące;

d) Zainteresowani nie dokonywali w przeszłości transakcji zbycia nieruchomości, oprócz sprzedaży mieszkania przez p. A. S.

Orzecznictwo dotyczące podziału działek

Powyższe wnioski potwierdza orzecznictwo. Jako przykład można wskazać wyrok NSA z 24 marca2021 r. (I FSK 1243/19), w którym uznano, co następuje: „Jedyne działania, jakie Skarżący podjął i zamierza podjąć w związku ze sprzedażą działek, nabytych ponad 20 lat wcześniej, to podział nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży oraz oferta sprzedaży, która nie wykracza poza zwykłą okazjonalną informację, daleką od działań marketingowych. Niewątpliwie, jak podniósł Dyrektor KIS, Skarżący podjął świadomie działania, których celem była sprzedaż działek, ale nie jest to okoliczność świadcząca o działaniu w charakterze handlowca. To zaś, że działania Skarżącego związane z przygotowaniem sprzedaży dotyczyły większej liczby działek, wynikało z tego, że nieruchomość przeznaczona do sprzedaży została podzielona. Całkowicie nieuprawnione jest założenie, że sprzedaż nieruchomości stanowiącej element majątku prywatnego, nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży i podwyższenia ceny”.

Z kolei w wyroku NSA z 3 lipca 2020 r. (I FSK 1888/17), NSA zauważył, iż okolicznością wskazującą na działanie wnioskodawcy w charakterze podatnika podatku od towarów i usług nie jest podział nieruchomości na kilkadziesiąt działek o zróżnicowanym przeznaczeniu. Sąd wskazał, iż z przykładowego wyliczenia poczynionego przez TSUE w wyroku w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny nie jest decydujący i nie jest czynnością, która sama z siebie wykraczałaby poza zarząd majątkiem prywatnym. Orzecznictwo dotyczące wystąpienia o warunki zabudowy.

W wyroku NSA z 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 1476/17) uznano, co następuje: „W sytuacji zaś, gdy działka otrzymana przez Skarżącą nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego, nie wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym uzyskanie warunków zabudowy i tym samym uzyskanie wskazówki co do możliwego przeznaczenia tej działki. Przeznaczenie działki, określające możliwy sposób jej wykorzystania, wpływa na wartość działki, a uzyskanie informacji o tym przeznaczeniu, istotnej z punktu widzenia ceny sprzedaży, jest uzasadnione przy każdej transakcji sprzedaży i nie może być uznane za charakterystyczne tylko dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami”.

Z kolei NSA w wyroku z 28 października 2020 r. (I FSK 190/18) stwierdził, co następuje: „W świetle powyższego wyroku przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej takie okoliczności, jak: zamiar podziału gruntu i że w efekcie sprzedaży będą podlegały poszczególne działki oddzielnie, już po wydzieleniu, uzyskanie przez skarżącą «na swój wniosek» decyzji o warunkach zabudowy dla budynku wraz z garażem oraz zamiar uporządkowania terenu, tj. pozostałości po szklarni przez rozbiórkę zabudowań «na swój koszt», przed podziałem nieruchomości na działki (…), jeszcze nie przesądzają o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami”.

Powyższe wnioski znajdują także potwierdzenie KIS w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL1-2.4012.83.2019.2.TK). Uznano w niej, że nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika VAT w zakresie tych czynności. Podobnie uznano w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.123.2019.2.RR).

Stanowisko akcentujące, że samo wystąpienie o warunki zabudowy i podział działek nie jest działaniem typowym dla handlowca, jest prezentowane przez sądy administracyjne w szeregu orzeczeń – zob. powołane niżej wyroki: - WSA w Łodzi z 12 marca 2020 r. (I SA/Łd 777/19); - WSA w Łodzi z 14 stycznia 2020 r. (I SA/Łd 505/19); - WSA w Łodzi z 6 listopada 2019 r. (I SA/Łd 416/19); - WSA w Krakowie z 25 września 2019 r. (I SA/Kr 515/19); - WSA w Bydgoszczy z 17 września 2019 r. (I SA/Bd 195/19); - WSA w Warszawie z 23 stycznia 2019 r. (VIII SA/Wa 761/18); - WSA w Łodzi z 14 stycznia 2018 r. (I SA/Łd 174/18); - WSA w Szczecinie z 11 kwietnia 2018 r. (I SA/Sz 120/18); - WSA w Gliwicach z 7 marca 2018 r. (III SA/Gl 1016/17).

Wskazane wyżej okoliczności przesądzają za tym, że Zainteresowani nie wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług, dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży) opisanych wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę, 2 działek przeznaczonych pod drogi oraz działki leśnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania:

1) czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest jesteście Państwo w ramach wspólności ustawowej właścicielami nieruchumości położonych w (\`(...)\`). W 2007 r. zakupili Państwo działkę rolną (nr 1) o pow. (\`(...)\`) m², z zamiarem wybudowania na niej w przyszłości domu, a w 2008 r. drugą działkę – rolno-leśną (nr 2) o pow. (\`(...)\`) m² (w tym (\`(...)\`) m² działki leśnej).

Po zakupie działki nr 2 Państwa zamiarem było wybudowanie na niej domu; w tym stanie rzeczy działka nr 1 miała zostać przeznaczona pod budowę domu dla Państwa dziecka. Wymiary działki nr 2 (szerokość) i jej usytuowanie ograniczały możliwość jej racjonalnego zagospodarowania. W 2008 r. właściciel działki rolno-leśnej (nr 3) przylegającej do drugiej działki nr 2, zaproponował Państwu jej sprzedaż z zastrzeżeniem, że jest zainteresowany sprzedażą tylko jej części rolnej o pow. (\`(...)\`) m². Jedynym sposobem na wydzielenie części gruntu leśnego z działki rolno-leśnej było wystąpienie o warunki zabudowy i wykazanie sposobu podziału działek. Wystąpienie o warunki zabudowy podyktowane było również przystąpieniem władz miasta do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast wydane przez Wydział Architektury warunki zabudowy są brane pod uwagę przy opracowywaniu planu zagospodarowania przestrzennego, a Państwo chcieli mieć pewność, że będą mogli wybudować dom na tym terenie. Po otrzymaniu warunków zabudowy i oddzieleniu części rolnej od części leśnej w sierpniu 2009 r. dokonali Państwo zakupu części rolnej działki (nr 4) przylegającej do działki nr 2.

Teren stanowiący działki nr 2 i 4 został podzielony na 6 działek, w tym 4 działki pod zabudowę, 1 działkę pod planowaną wewnętrzną drogę dojazdową (do działek wydzielonych) oraz 1 działkę leśną.

W międzyczasie pojawiła się oferta dokupienia działki rolnej (nr 5) przylegającej do działki, (nr 1), którą Państwo kupili w sierpniu 2009 r., w celu poszerzenia działki nr 1.

Teren stanowiący działki nr 5 i 1 został podzielony na 4 działki, w tym 3 działki pod zabudowę oraz 1 działkę pod planowane poszerzenie istniejącej drogi dojazdowej (publicznej).

W konsekwencji jesteście Państwo właścicielami niezabudowanych budynkami ani budowlami: - 7 działek przeznaczonych pod zabudowę; - 2 działek przeznaczonych pod drogi; - 1 działki leśnej. Wystąpienie przez Państwa o warunki zabudowy miało służyć zagwarantowaniu, że będzie można na nich wybudować budynki mieszkalne (decyzje dopuszczały wybudowanie 7 domów – każdy z garażem).

Wystąpienie o warunki zabudowy służyło także temu, by możliwe było zakupienie działki nr 4 – bez tego niemożliwy byłby podział, w wyniku którego powstała ta działka. Uzyskiwali Państwo warunki zabudowy oraz dzielili opisane działki własnym staraniem oraz na własny koszt (działania te finansowane były z wynagrodzeń za pracę).

Wydane warunki zabudowy wygasły wskutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Plan ten umożliwia zabudowę wskazanych wyżej 7 działek przeznaczonych pod zabudowę oraz 2 działek pod drogę. Działka leśna nie jest przeznaczona pod zabudowę (nie uzyskano dla niej warunków zabudowy, a plan zagospodarowania przestrzennego nie dopuszcza jej zabudowy). Nie dokonywali Państwo innych czynności mających na celu uatrakcyjnienie ww. działek, w szczególności: nie zlecali rozbiórek ani innych robót budowlanych w odniesieniu do opisanych nieruchomości, nie dążyli do doprowadzenia mediów, nie grodzili działek, nie wykonywali badań geologicznych, nie reklamowali działek (o zamiarze sprzedaży informowali w zwyczajowo przyjęty sposób, np. poprzez portale ogłoszeniowe), nie występowali o pozwolenia na budowę, nie zlecali przygotowania ani nie nabywali projektów budowlanych ani wizualizacji budynków. Wskazane wyżej działki nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy, nie były udostępniane także w innej odpłatnej formie.

Nie prowadzili Państwo na nich działalności rolniczej ani nie wykorzystywali ich do wydobywania kopalin.

Dotychczas nie sprzedawali Państwo żadnych nieruchomości, oprócz sprzedaży w 2018 r. mieszkania przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania. Nie jesteście Państwo są właścicielami żadnych innych nieruchomości w Polsce.

Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, nie są też olnikami. Nabywanie nieruchomości rozpoczęło się od zamiaru w postaci chęci pozyskania nieruchomości pod zabudowę domu (dla Państwa; później dla dzieci). Nie zrealizowali Państwo tego celu w związku z wyjazdem, w 2012 roku do (…), gdzie Państwo mieszkają do chwili obecnej i nie zamierzają ponownie zamieszkać w Polsce. Nieruchomości będą sprzedawane łącznie lub osobno (w zależności od zainteresowania potencjalnych kupujących).

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy z tytułu sprzedaży opisanych wyżej nieruchomości wystąpicie Państwo w charakterze podatników podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali Państwo działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że z tytułu sprzedaży 7 działek przeznaczonych pod zabudowę; - 2 działek przeznaczonych pod drogi; - 1 działki leśnej brak jest przesłanek pozwalających uznać Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Państwa aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika bowiem z wniosku działki zostały nabyte w celu wybudowania na nich domów dla Państwa i Państwa dzieci. Nie prowadzili Państwo na przedmiotowych działkach działalności rolniczej ani nie wykorzystywali ich do wydobywania kopalin. Nie prowadzicie Państwo działalnosci gospodarczej i nie jesteście Państwo zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, nie jesteście rolnikami.

Nie dokonywali Państwo czynności mających na celu uatrakcyjnienie ww. działek, takich jak doprowadzenie mediów, ogrodzenie działek, wykonanie badań geologicznych, reklama działek (o zamiarze sprzedaży informowali Państwo w zwyczajowo przyjęty sposób, np. poprzez portale ogłoszeniowe), wystąpienie o pozwolenia na budowę, nie zlecali Państwo przygotowania ani nie nabywali projektów budowlanych ani wizualizacji budynków.

Dotychczas nie sprzedawali Państwo żadnych nieruchomości, oprócz sprzedaży w 2018 r. mieszkania przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania. Nie jesteście Państwo właścicielami żadnych innych nieruchomości w Polsce.

Co prawda wystąpili Państwo o warunki zabudowy, ale jak Państwo wskazali był to jedynym sposób na wydzielenie części gruntu leśnego z działki rolno-leśnej nr 3. Wystąpienie o warunki zabudowy podyktowane było również przystąpieniem władz miasta do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast wydane przez Wydział Architektury warunki zabudowy są brane pod uwagę przy opracowywaniu planu zagospodarowania przestrzennego, a Państwo chcieli mieć pewność, że będą mogli wybudować dom na tym terenie. Wydane dla Państwa warunki zabudowy wygasły wskutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wskazane wyżej działki nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy, nie były udostępniane także w innej odpłatnej formie, co oznacza, że nie były wykorzystywane przez Państwa w celach zarobkowych.

Tak więc w podjetych przez Państwa działaniach nie wystapił ciąg zdarzeń, które przesądzałyby o uznaniu planowanej sprzedaży za prowadzenie działalności gospodarczej.

Powyższe potwierdza, że sprzedaż 7 działek przeznaczonych pod zabudowę; - 2 działek przeznaczonych pod drogi; - 1 działki leśnej, stanowić będzie w Państwa przypadku zwykłe wykonywanie przez Państwa prawa własności, gdyż w opisanej sytuacji, zbycie działek będzie stanowiło działanie w Państwa sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy. Całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Planowana sprzedaż opisanych we wniosku działek nie będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy i w zakresie takiej sprzedaży nie będziecie Państwo podatnikami VAT.

Tym samym Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan A. S. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).