Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.143.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: Brak wyłączenia z opodatkowania dostawy budynków, sposób opodatkowania tej dostawy oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; najem; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniach 27 lutego i 20 marca 2017 r. (opłaty), oraz w dniu 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania dostawy budynków, sposobu opodatkowania tej dostawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 27 lutego, 20 marca i 11 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania dostawy budynków, sposobu opodatkowania tej dostawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ilekroć w niniejszym wniosku i załącznikach do wniosku jest mowa o:

1.  Wnioskodawcy - rozumie się przez to zainteresowaną jednostkę organizacyjną nieposiadąjącą osobowości prawnej będącą stroną postępowania, wskazaną w „Części B” niniejszego wniosku, która jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, której przedmiotem działalności jest w szczególności: działalność związana z obsługą rynku nieruchomości (PKD 68), działalność w zakresie architektury i inżynierii oraz związane z nią doradztwo techniczne (PKD 71.1), roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (PKD 41), wynajem i dzierżawa (PKD 77);
2.  Sprzedającym - rozumie się przez to osobę prawną pod firmą K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., wpisaną do rejestru przedsiębiorców KRS, będącą czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiadającą numer NIP.
3.  Gruncie - rozumie się przez to działkę numer … obszaru 1.767 m2 położoną w W. przy ul P. 3, dla której Sąd Rejonowy dla W. w W., X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, stanowiącą własność Skarbu Państwa a której użytkownikiem wieczystym jest Sprzedający i zabudowaną Budynkami;
4.  Budynkach - rozumie się przez to stanowiące odrębne nieruchomości będące własnością Sprzedającego 4 budynki trwale z Gruntem związane, których powierzchnia użytkowa zgodnie z dokumentacją posiadaną przez Sprzedającego z 2009 r. i jedyną na dzień wystąpienia z niniejszym wnioskiem (dokument pod nazwą „Korekta Obmiaru Powierzchni Budynków Posesji przy ul. P. 3 w W. - sporządzony przez H. Polska z siedzibą w W.) wynosi łącznie 3.152,49 m2, w tym: (poz. 1) sześciokondygnacyjny budynek biurowy o powierzchni 1.949,17 m2, (poz. 2) trzykondygnacyjny budynek oznaczonym jako „inny budynek niemieszkalny” o powierzchni 939,97 m2 , (poz. 3) jednokondygnacyjny budynek oznaczony jako „inny budynek niemieszkalny” o powierzchni 263,45 m2, (poz. 4) jednokondygnacyjny budynek oznaczony jako „inny budynek niemieszkalny nie posiadający powierzchni użytkowej” w rozumieniu obowiązujących przepisów prawa budowlanego - przy czym po oddaniu tych budynków do użytkowania nie były one przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, które to ulepszenia stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej;
5.  Umowie przedwstępnej - rozumie się przez to umowę, na podstawie której Wnioskodawca i Sprzedający zobowiązują się zawrzeć umowę przyrzeczoną, mocą której Sprzedający sprzeda Wnioskodawcy, a Wnioskodawca kupi od Sprzedającego prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynków, zwaną dalej „Umową przyrzeczoną”;
6.  Dostawie Budynków - rozumie się przez to dostawę w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT obejmującą Budynki wraz z Gruntem, gdzie odpowiednio do treści przepisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a która nastąpi na podstawie Umowy przyrzeczonej.

Wnioskodawca zamierza na podstawie Umowy przyrzeczonej nabyć grunt i „Budynku” na nim posadowione i trwale z nim związane. Nadto, Wnioskodawca podaje, że w razie zawarcia Umowy przyrzeczonej w wykonaniu Umowy przedwstępnej Grunt i Budynek będą służyły - w całości - do wykonywania czynności opodatkowanych podatkami VAT przez Wnioskodawcę.

Nabycie przez Sprzedającego Budynków i Gruntów, które mają być w przyszłości przedmiotem dostawy, przedstawia się następująco.

Prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynków zostało nabyte, z mocy prawa, z dniem 5 grudnia 1990 r. przez przedsiębiorstwo państwowe W. Sz. i P. (art. 2 ust. 1-3 ustawy o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami i wywłaszczaniu nieruchomości), któremu to przedsiębiorstwu w tym dniu, przysługiwało prawo zarządu do Gruntu i Budynków. Nabycie z mocy prawa przez przedsiębiorstwo państwowe zostało następnie potwierdzone decyzją deklaratoryjną Urzędu Wojewódzkiego w W. z lipca 1995 r.

Nabycie Gruntu przez opisane w zdaniu poprzednim przedsiębiorstwo państwowo nastąpiło odpłatnie za cenę ustaloną w pkt III powołanej wyżej decyzji, zaś Budynków, zgodnie z pkt II tej decyzji, nieodpłatnie. Przedsiębiorstwo państwowe w dniu 16 września 1998 r. zostało przekształcone w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa na podstawie aktu komercjalizacji przedsiębiorstwa państwowego.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, komercjalizacja polega na przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w spółkę; jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka ta wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których podmiotem było przedsiębiorstwo państwowe, bez względu na charakter prawny tych stosunków. W związku z powyższym jednoosobowa spółka Skarbu Państwa pod firmą „W. Sz. i P.” Spółka Akcyjna z siedzibą w W. stała się użytkownikiem wieczystym Gruntu i właścicielem znajdujących się na Gruncie Budynków.

W dniu 29 grudnia 2006 r. pomiędzy spółką W. Sz. i P. a spółką F. D. z siedzibą w R. została zawarta umowa sprzedaży. Na mocy tej umowy W. Sz. i P. Spółka Akcyjna sprzedała Grunt i Budynki ww. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Czynności zostały udokumentowane fakturą VAT z dnia 29 grudnia 2006 r. w całości jako sprzedaż zwolniona z VAT.

Na mocy uchwały z dnia 18 grudnia 2006 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nastąpiła zmiany firmy z F. D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W.

Na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki pod firmą R. sp. z o.o. z dnia 22 listopada 2010 r., spółka ta została przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną pod firmą P. spółka ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna, co zostało wpisane w rejestrze przedsiębiorców KRS w dniu 31 grudnia 2010 r., zaś w dniu 17 stycznia 2011 r. nastąpiła zmiana firmy P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. na W. spółka ograniczoną odpowiedzialnością 2 spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. (zmiana zarejestrowana w KRS w dniu 19 lutego 2011 r.).

W dniu 18 października 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie spółki M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2 spółka komandytowo-akcyjna podjęło uchwałę w przedmiocie wyrażenia zgody na zbycie przez tę spółkę Gruntu i Budynków w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki K. sp. z o.o., wskazanej w tym wniosku jako Sprzedający. W tym samym dniu wspólnicy Sprzedającego podjęli uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do wysokości 58.006.650 zł, przy czym spółka W. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2 spółka komandytowo-akcyjna objęła w podwyższonym kapitale zakładowym 508000 udziałów o wartości nominalnej wynoszącej 25.400.000,00 zł w zamian za wkład niepieniężny w postaci Gruntu i Budynków.

Umowa przeniesienia praw do Gruntu i Budynku tytułem aportu na rzecz Sprzedającego została zawarta w dniu 18 października 2013 r. Czynności zostały udokumentowane fakturą VAT z dnia 18 października 2013 r. wystawioną przez wnoszącego aport na rzecz Sprzedającego, w której aport Budynków i aport Gruntu w całości został wykazany jako zwolniony z podatku VAT.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny:

*   Sprzedający od dnia 18 października 2013 r. jest użytkownikiem wieczystym Gruntu, właścicielem Budynków, użytkuje je i od tego dnia w Budynkach była i jest prowadzona działalność gospodarcza Sprzedającego na cele własne oraz na cele oddawania innym podmiotom do używania w najem wyodrębnionych w Budynkach pomieszczeń,
*   działalność gospodarcza Sprzedającego (korzystanie z części jednego z budynku) oraz wynajmem pozostałych pomieszczeń w Budynkach - służą wyłącznie wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”),
*   po oddaniu Budynków do użytkowania nie były one przedmiotem ulepszeń przez Sprzedającego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, które to ulepszenia stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W tym miejscu wskazać należy, iż osoby, którym Sprzedający oddał do używania wyodrębnione pomieszczenia w Budynkach na podstawie umów najmu, mogły i mogą równocześnie, w sposób dorozumiany, oczywisty, korzystać z części wspólnych tych Budynków, szczególnie z powierzchni ruchu w tych Budynkach, jak klatki schodowe, hole, ciągi komunikacyjne oraz sanitariaty, pomieszczenia WC, łazienki - w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i współkorzystaniem przez pozostałych użytkowników Budynków.

Niektóre jednak całe kondygnacje Budynków lub ich części, a więc nie tylko wyodrębnione pomieszczenia na danej kondygnacji, ale również części wspólne na tej kondygnacji, Sprzedający oddał do wyłącznego używania poszczególnemu najemcy. W tym ostatnim wypadku, jednak dostęp do tej „wyodrębnionej” do wyłącznego używania całości kondygnacji lub jej części wraz z jej częściami wspólnymi i tak musi każdorazowo nastąpić przez części wspólne Budynku na innych kondygnacjach, jak wejścia do poszczególnego budynku, jego klatki schodowe i inne ciągi komunikacyjne.

Ponadto, w Budynkach występują wyodrębnione pomieszczenia, powierzchnie, które:

*   z natury rzeczy, nie mogą być oddane innym osobom do wyłącznego używania, czy nawet bezpośrednio do współużywania i współposiadania przez inne osoby zajmujące poszczególne pomieszczenia w Budynkach, jak przykładowo pomieszczenia przeznaczone na węzeł ciepłowniczy, pomieszczenia przeznaczone na urządzenia zaopatrujące Budynki w media, na instalacje elektryczne, serwerownie, inne pomieszczenia gospodarcze o różnym przeznaczeniu technicznym, a usługowe co do całości budynku lub Budynków, czy nawet portiernie;
*   są niepełnowartościowe użytkowo, gdyż ich wysokość jest mniejsza niż 1,40 m (dotyczy to w szczególności kondygnacji poddaszy, ale też częściowo piwnic), a zatem pomieszczenia o tej wysokości nie mogą brać bezpośrednio udziału np. w najmie jako wyodrębnione powierzchnie. One mogą stać się przedmiotem najmu, o tyle, o ile najemca innych przylegających do nich pomieszczeń, pomieszczeń „pełnowartościowych” zechce je wziąć, „dobrać” do używania, co jednak nie następuje, bo nie ma ekonomicznego uzasadnienia dla kogokolwiek. Dlatego też i te niepełnowartościowe powierzchnie, których wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, nie są rozpoznawalne przez Sprzedającego w podatku od nieruchomości.

Ponadto, w Budynkach Sprzedający:

*   oddał innym osobom wyodrębnione części Budynków (pomieszczenia w nich) do wyłącznego używania przez te osoby na podstawie umów najmu zawartych przez Sprzedającego wcześniej niż 2 lata przed planowaną datą Dostawy Budynków Wnioskodawcy (na podstawie Umowy przyrzeczonej); oddał inne pomieszczenie w Budynkach, jakkolwiek do wyłącznego używania poszczególnym osobom na podstawie umów najmu z nimi zawartymi, to nie były one oddane do używania ponad 2 lata przed planowanym dniem Dostawy Budynków;
*   nie oddał, od kiedy jest użytkownikiem Budynków, niektórych pomieszczeń do używania komukolwiek, zwłaszcza poddaszy, w stosunku do tych pomieszczeń Sprzedający wykonywał wszelkie przysługujące mu z prawa własności atrybuty, jak chociażby władanie nimi.

Przypomnieć należy, iż po oddaniu Budynków do użytkowania nie były one przedmiotem ulepszeń w rozumieniu podatku dochodowego, które to ulepszenia stanowiłyby 30% ich wartości początkowej.

Dostawa Budynków na podstawie Umowy Przyrzeczonej jest planowana, zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej, nie później niż do dnia 30 czerwca 2017 r.

Na podstawie Umowy przyrzeczonej nastąpi wyłącznie Dostawa Budynków trwale z Gruntem związanych, przeniesienie praw i obowiązków Sprzedającego z tytułu kaucji pobranych przez niego od najemców pomieszczeń w Budynkach, Sprzedający wyrazi nadto zgodę na przeniesienie na Kupującego decyzji o warunkach zabudowy odnoszącej się do Budynków, a w pozostałym zakresie, na podstawie przepisu art. 678 § 1 ustawy Kodeks Cywilny, Wnioskodawca - z mocy prawa - wstąpi w stosunki najmu z umów zawartych przed dniem zawarcia Umowy przyrzeczonej przez Sprzedającego. Nadto wskazać należy, że Sprzedający, zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej, jest obowiązany zapewnić, na koszt Wnioskodawcy, trwałość stosunków prawnych mających za przedmiot świadczenie usług do Budynków lub Gruntu, w szczególności dostawy do nich mediów przez okres „nie przenoszący” 3 miesięcy od dnia zawarcia Umowy przyrzeczonej, chyba że Wnioskodawca, wcześniej, w imieniu własnym i na własną rzecz, zawrze takie umowy z tymi podmiotami, które świadczą usługi by zapewnić prawidłowe funkcjonowanie Budynków i Gruntu.

Zatem przedmiotem Umowy przyrzeczonej nie będą żadne inne prawa i obowiązki, zobowiązania lub należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, chociażby mogły pośrednio dotyczyć Budynków lub Gruntu. W szczególności nie będą przedmiotem Umowy przyrzeczonej:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
*   umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeniem tego finansowania;
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych lub innych tym podobnych; środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na jego rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem kaucjami pieniężnych otrzymanych przez Sprzedającego od najemców pomieszczeń w Budynkach);
*   należności Sprzedającego - wymagalne oraz te, na które wystawiono faktury, w tym wynikające z umów najmu;
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego;
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Budynkami lub Gruntem, które Sprzedający jest obowiązany wydać Wnioskodawcy, jak kopie umów najmu, dostawy mediów i innych świadczeń do Budynków i Gruntu, kopie korespondencji, kopie dokumentów inwentaryzacyjnych, budowalnych i inne tym podobne, a ściśle związane z Budynkami lub Gruntem);
*   firma Sprzedającego;
*   know-how Sprzedającego związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni.

Zgodnie z tym, co już wskazano wyżej, przedmiotem Umowy przyrzeczonej nie będzie nabycie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków lub zobowiązań lub należności ze stosunków prawnych, na podstawie których następuje świadczenie do Budynków lub Gruntu usług czy dostawa towarów, a mających zapewnić prawidłowe funkcjonowanie, w szczególności Budynków.

Nie zostaną więc przeniesione na Wnioskodawcę, w następstwie zawarcia Umowy przyrzeczonej, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:

*   dostawy mediów do Budynku i Gruntu (energia elektryczna, ciepło, dostawa wody i odbiór ścieków),
*   ubezpieczenia, ochrony, nadzoru przeciwpożarowego, utrzymania czystości, prac konserwacyjnych, serwisowania urządzeń w Budynkach, czy jakiekolwiek inne, w tym również związane z jej zarządem, który sprawuje wyłącznie, obecnie, Sprzedający w imieniu własnym.

Te umowy, na koszt Wnioskodawcy, będzie obowiązany utrzymywać i wykonywać Sprzedający, nie dłużej jednak niż przez 3 miesiące od dnia zawarcia Umowy przyrzeczonej, chyba że wcześniej Wnioskodawca zawrze umowy w tym przedmiocie.

Po zawarciu Umowy przyrzeczonej, może dojść między Sprzedającym a Wnioskodawcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym zostanie zawarta Umowa przyrzeczona, ale wyłącznie w tym zakresie.

Wskazać również należy, że:

*   Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanych Budynków i Gruntu, działalność Sprzedającego w odniesieniu do Budynków i Gruntu (wynajmem) nie stanowi formalnie, organizacyjnie, wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności;
*   po zawarciu Umowy przyrzeczonej Budynki (a wraz z nimi Grunt) nie będą stanowiły formalnie, organizacyjnie, wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w działalności przez niego prowadzonej;
*   po zbyciu Budynków i Gruntu na rzecz Wnioskodawcy, Sprzedający będzie kontynuował prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą w oparciu o pozostały majątek/masy majątkowe.

Po zawarciu Umowy przyrzeczonej, na podstawie której nastąpi Dostawa Budynków na rzecz Wnioskodawcy, ten:

*   zamierza w Budynkach i na Gruncie prowadzić działalność w zakresie przedmiotu swojej działalności wskazanej na wstępie niniejszego wniosku;
*   Budynki i Grunt będą służyły w całości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Końcowo, Wnioskodawca podaje, iż zgodnie z § 6. 2. Umowy przedwstępnej, jeżeli czynności objęte Umową przyrzeczoną będą podlegały w całości albo w części zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 punkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), z którego strony Umowy przedwstępnej mogą zrezygnować przy zastosowaniu przepisu art. 43 ust. 10 tej ustawy i opodatkować czynności będące przedmiotem Umowy przyrzeczonej podatkiem od towarów i usług, Sprzedający jest obowiązany złożyć wspólne z Wnioskodawcą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie „ art. 43 ust. pkt 10” ustawy o VAT i wyborze opodatkowania czynności będących przedmiotem Umowy przyrzeczonej podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującego w czasie składania tego oświadczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Dostawa Budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy planowana Dostawa Budynków (w całości) będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w związku z tym Sprzedający i Wnioskodawcy będą mogli w całości zrezygnować z tego zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie Dostawy Budynków podatkiem VAT, a w konsekwencji tej rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania Dostawy Budynków podatkiem VAT, czy w związku z nabyciem Budynków, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od całości ceny?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 2 jw., w jaki sposób Wnioskodawca jest obowiązany ustalić:
    1.  zakres, w jakim w odniesieniu do Budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie, tj. zakres, w jakim Dostawa Budynków będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego Strony mogą zrezygnować i opodatkować część ceny podatkiem VAT oraz
    2.  zakres, w jakim Dostawa Budynków będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z którego Sprzedający i Wnioskodawca nie mogą zrezygnować

*   w konsekwencji, w jakim zakresie, w związku z nabyciem Budynków, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1 Sprzedaż Budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie zaś z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel.

Umowa przyrzeczona sprzedaży, jaka zostanie zawarta przez Wnioskodawcę wraz ze Sprzedającym w wykonaniu Umowy przedwstępnej, spełnia kryteria odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju (przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel). Zbycie Budynków nastąpi zatem w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, o ile nie będzie miało zastosowania wyłączenie wynikające z przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W praktyce organów podatkowych podkreślany jest obowiązek ścisłej wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, z uwagi na jego szczególny charakter (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 ., sygn. IBPP3/4512-476/15/KG).

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania dostawy Budynków, w podanym stanie faktycznym, za zbycie:

1.  przedsiębiorstwa lub
2.  zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. a)

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „przedsiębiorstwa”. Powszechnie przyjmuje się, że w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, mowa jest o przedsiębiorstwie w znaczeniu przedmiotowym, w związku z czym pojęcie to należy rozumieć zgodnie z definicją przedsiębiorstwa wskazaną w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i inne składniki w tym przepisie Kodeksu cywilnego wymienione, w tym również własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości oraz prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.

Należy też wskazać na przepis art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści i czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu zbycia przedsiębiorstwa niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wskazanie tych składników (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na nabywcę).

Co do zasady, kwalifikacja transakcji jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa wymaga przeniesienia na nabywcę wszystkich elementów wskazanych w art. 551 Kodeksu cywilnego, o ile występują w danym stanie faktycznym. Kwalifikacja ta może być jednak zachowana w przypadku umownego wyłączenia z zakresu transakcji pewnych elementów, ale tylko wówczas, gdy nie mają one istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 listopada 2012 r., sygn. ILPP2/443-944/12-4/MN). Kluczowe jest, by przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałym zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 października 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-402/15-2/KK).

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w objętym niniejszym wnioskiem stanie faktycznym, Dostawa Budynków będzie polegała wyłącznie na:

1.  zbyciu Gruntu (przeniesieniu prawa użytkowania wieczystego) oraz sprzedaży prawa własności Budynków trwale z tym Gruntem związanych;
2.  niektórych praw i obowiązków, należności i zobowiązań, ściśle związanych z umowami najmu zawartymi na poszczególne części Budynków, co nastąpi - z mocy prawa (art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego) - gdyż Wnioskodawca jako nabywca Budynków wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów najmu, z tym, że Sprzedający i Wnioskodawca dokonają rozliczenia z tytułu kaucji pobranych przez Sprzedającego na podstawie umów najmu na zabezpieczenia roszczeń z tych umów;
3.  wyrażeniu zgody przez Sprzedającego na przeniesienie praw i obowiązków z decyzji o warunkach zabudowy, której stroną jest Sprzedający.

Poza zakresem dostawy na podstawie Umowy przyrzeczonej pozostanie więc cały szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego objętych definicją wynikającą z przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, a kluczowych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. Brak nabycia tych pozostałych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, pozbawia nabywaną przez Wnioskodawcę masę majątkową zdolności do uznania jej za zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie składników majątkowych, umożliwiający realizację zadań przypisanych przedsiębiorstwu.

W oparciu o pozostały majątek wchodzący w skład przedsiębiorstwa (tj. niebędący przedmiotem Umowy przyrzeczonej), po dacie Dostawy Budynków na podstawie tej umowy, Sprzedający będzie dalej prowadził swoją działalność gospodarczą.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika więc, że kontynuowanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, ochrony itp. (nowych umów bądź doprowadzenia do cesji praw i obowiązków z umów dotychczasowych), zorganizowanie zarządu Budynkami, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej i innych. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywana na podstawie Umowy przyrzeczonej składniki majątkowe, Wnioskodawca nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw do uznania Dostawy Budynków, na podstawie Umowy przyrzeczonej, za zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. b)

Artykuł 6 pkt 1 ustawy o VAT, wyłącza również stosowanie przepisów ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przede wszystkim, powinien istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie. W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych), \[tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 października 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-402/15-2/KK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP3/4512-476/15/KG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2015 r., sygn. IBPP3/443-493/15/JP\].

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Dlatego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT uzależnione jest zatem nie od jakiegokolwiek zorganizowania masy majątkowej, musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Kluczowa z perspektywy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe przesłanki do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego należy uznać, że przedmiot Umowy przyrzeczonej nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Po pierwsze, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Budynki wraz z Gruntem, z którym są trwale związane - nie są w żaden sposób wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Sprzedającego, w szczególności w dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Budynki i Grunt.

Po drugie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia finansowego. Dla sprzedawanych Budynków i Gruntu nie są prowadzone w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego osobne księgi.

Po trzecie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia funkcjonalnego. W tym zakresie pełne zastosowanie mają uwagi przedstawione w pkt a) powyżej, w świetle których przedmiot Umowy przyrzeczonej nie może być traktowany jako wyodrębniony zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników majątkowych, zdolnych do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych (samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym). Prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w oparciu o Budynki będzie możliwe dopiero po podjęciu przez niego, po nabyciu Budynków i Gruntu, szeregu działań o charakterze organizacyjnym, zawarciu niezbędnych umów mających zapewnić prawidłowe funkcjonowanie Budynków.

Po czwarte, przedmiotem Umowy przyrzeczonej nie jest przeniesienie jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego (z wyjątkiem zobowiązania się do wydania kaucji otrzymanych od najemców i „przeniesienia” decyzji o warunkach zabudowy), podczas gdy zobowiązania zostały wprost wymienione jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę, Umowa przyrzeczona nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wyłączonej z zakresu opodatkowania na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Końcowo należy zauważyć, że:

*   brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 października 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-402/15-2/KK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP3/4512- 476/15/KG; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2015 r., sygn. IBPP3/443-493/15/JP;
*   w Umowie przedwstępnej Sprzedający podał, że będące jej przedmiotem prawa (użytkowanie wieczyste Gruntu i prawo własności Budynków) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa i takie prawa, jako niezorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, jest obowiązany - w przyszłości, na podstawie Umowy przyrzeczonej - przenieść na Wnioskodawcę.

Konsekwentnie: Dostawa Budynków na podstawie Umowy przyrzeczonej nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Ad. 2

Planowana, na podstawie Umowy przyrzeczonej, Dostawa Budynków (w całości) będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w związku z tym Wnioskodawca i Sprzedający będą mogli zrezygnować z tego zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i w całości wybrać opodatkowanie Dostawy Budynków podatkiem VAT. W konsekwencji, w związku z Dostawą Budynków (w odniesieniu do całej ceny sprzedaży) Wnioskodawcy, jako kupującemu, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od całości ceny Dostawy Budynków.

Pierwsze zasiedlenie Budynków, w przedmiotowym stanie faktycznym, interpretowane zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. j w zw. z art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112 Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 2006/112”) nastąpiło ponad 2 lata przed planowaną Dostawą Budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. w sprawie o sygn. I FSK 382/14, w którym stwierdził, że: „(\`(...)\`) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni pro unijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Powyższe rozumienie pierwszego zasiedlenia jest obecnie powszechnie prezentowane przez organy podatkowe, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 sierpnia 2016 r„ sygn. 1061-IPTPP3.4512.296.2016.2.JM,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2016 r., sygn. ILPP1 /4512-1-322/16-4/JK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 lipca 2016 r., sygn. ITPP3/4512-240/16/EB,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 lipca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.209.2016.4.MK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.269.2016.2.PRP,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. IBPP3/4512-252/16/MN,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-451/16-4/RM,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. IBPP1/4512-247/16/AL,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-303/16-7/IG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.215.2016.2.KK.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynków doszło w całości ponad dwa lata przed złożeniem niniejszego wniosku, jak i przed planowaną Datą Dostawy Budynków. Oddanie do użytkowania Budynków, w opisanym stanie faktycznym, pierwszemu ich użytkownikowi (nabywcy) miało bowiem miejsce już w dacie nabycia Budynków z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez przedsiębiorstwo państwowe W. Szk. i P. (art. 2 ust. 1-3 ustawy o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami i wywłaszczaniu nieruchomości), co zostało następczo potwierdzone decyzją deklaratoryjną Urzędu Wojewódzkiego w W. z lipca 1995 r. Przedsiębiorstwo państwowe W. Sz. i P., które przed dniem 5 grudnia 1990 r. sprawowało trwały zarząd Gruntem i Budynkiem, z dniem 5 grudnia 1990 r. objęło Budynki we władanie i związane z tym władaniem ich użytkowanie.

Podnieść również należy, że oddanie do użytkowania Budynków bezpośredniemu Sprzedającemu, które miało miejsce w dniu 18 października 2013 r. przy wniesieniu Budynków i Gruntu aportem, nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użyte w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 tej ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku. Wydanie Budynków Sprzedającemu nastąpiło w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy udziałowca Sprzedającego) czynności podlegających opodatkowaniu. Sprzedający zaś wykorzystywał Budynek do własnej działalności gospodarczej oraz do oddawania go innym osobom do używania na podstawie umów najmu, a więc w wykonywaniu przez Sprzedającego czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a nadto Sprzedający nie dokonywał ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej Budynków.

Ad. 3

Na wypadek uznania stanowiska Wnioskodawcy wskazanego w pkt 2 powyżej za nieprawidłowe, Wnioskodawca formułuje, z ostrożności, stanowisko „alternatywne”, zgodnie z którym zakres pierwszego zasiedlenia Budynków, zakres podlegania zwolnieniu z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT należy ustalić według następującego klucza powierzchniowo-wartościowego:

ZPZ = (PW + PCW) / (PUC-PNW), gdzie:

ZPZ - zakres pierwszego zasiedlenia,

PUC - powierzchnia całkowita Budynku,

PW - powierzchnia oddana w najem bezpośredni (do wyłącznego używania) przynajmniej 2 lata przed planowaną datą sprzedaży,

PCW - powierzchnia części wspólnych Budynku,

PNW - powierzchnia części Budynku, których wynajem na rzecz podmiotów zewnętrznych nie jest możliwy (np. część piwnicy zajętej pod kotłownię) albo wprawdzie jest możliwy, ale jest obiektywnie nieuzasadniony gospodarczo (np. strych, poddasze).

Uzasadnienie prawidłowości zastosowanego klucza powierzchniowo-wartościowego.

Ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają postanowień dotyczących sposobu podziału budynku lub budynków (obiektów) i wyliczenia części opodatkowanej lub zwolnionej od podatku VAT, w sytuacji, gdy budynek jest opodatkowany VAT tylko w części, natomiast, w części spełnia przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku.

W takiej sytuacji zainteresowany podatnik może zastosować klucz powierzchniowy lub klucz wartościowy. Można zatem przyjąć różne rozwiązania. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, jest właściwa. Potwierdza to m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. 1BPP1/4512-355/15/ES,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 stycznia 2014 r., sygn. ITPP3/443- 525/13/BJ,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-838/11-4/PR,
*   wyrok WSA w Gdańsku z 16 lipca 2014 r., sygn. I SA/Gd 646/14.

Tak więc by w sposób prawidłowy obliczyć wskazany współczynnik, strony planowanej Dostawy Budynków, w pierwszej kolejności muszą ustalić, jakie powierzchnie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu współczynnika oraz w jaki sposób powinny zostać sklasyfikowane dla potrzeb opodatkowania VAT.

Części Budynków oddane do użytkowania podmiotom trzecim w ramach czynności opodatkowanych (najem) zostaną przez Sprzedającego i Wnioskodawcę uwzględnione przy wyliczaniu współczynnika dla celów VAT jako części, w stosunku do których dokonano pierwszego zasiedlenia. O ile powyższe nie powoduje wątpliwości, mogą one jednak powstać w przypadku:

1.  części wspólnych Budynków (w opisie klucza: PCW),
2.  wyodrębnionych pomieszczeń z wyłącznym przeznaczeniem na węzeł ciepłowniczy, instalacje elektryczne, serwerownie i inne tym podobne, które zapewniają funkcjonowanie całości albo przeważającej części budynku lub Budynków zgodnie z ich przeznaczeniem (w opisie klucza: PNW),
3.  poddasza, w częściach, które nie są uznane za części wspólne i są uznane za pomieszczenia niepełnowartościowe użytkowo, jako posiadające wysokość < 1,40 m, poddasza w pozostałej części jako nieużytkowe lub użytkowe, gdzie ich wysokość „przenosi” 1,40 m i powierzchnia budynku pod pozycją nr 4 w księdze wieczystej (jednokondygnacyjny budynek oznaczony jako „inny budynek niemieszkalny” nie posiadający, w ogóle, powierzchni użytkowej w rozumieniu obowiązujących przepisów prawa budowlanego, w opisie klucza: PNW).

Ad. 1 - części wspólne Budynków.

Części wspólne Budynków, obejmujące przede wszystkim powierzchnie ruchu (klatki schodowe, hole, korytarze, przedsionki itp.), ale również sanitariaty, WC, łazienki czy portiernie - z uwagi na fakt, że mogą być i muszą, z natury rzeczy, wykorzystywane przez użytkowników poszczególnych wyodrębnionych części Budynków - należy traktować w ocenie Wnioskodawcy - tak, jak powierzchnie wynajmowane, powierzchnie oddane od użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Wykorzystywanie części wspólnych Budynków w czynnościach opodatkowanych jest bowiem możliwe wyłącznie dzięki usłudze najmu podlegającej opodatkowaniu VAT. Powierzchnie wspólne Budynków zostały zatem oddane do użytkowania najemcom w wykonaniu pierwszej czynności opodatkowanej, tj. usługi najmu, a ich wykorzystywanie jest możliwe w ramach wynagrodzenia z tytułu najmu. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, powierzchnię części wspólnych Budynków należy każdorazowo traktować w sposób analogiczny do części Budynków oddanych w najem do wyłącznego ich używania przez poszczególne osoby.

Powyższe oznacza, że w stosunku do części wspólnych Budynków, pierwsze zasiedlenie, zgodnie z ustawą o VAT, następuje z momentem oddania części Budynków w najem; w konsekwencji części wspólne Budynków zostaną uwzględnione przez Wnioskodawcę i Sprzedającego przy wyliczaniu współczynnika dla celów VAT, jako powierzchnie, w stosunku do których nastąpiło już pierwsze zasiedlenie. Zauważyć należy, że części wspólne Budynków nie są i nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu, nie mogą być przekazane do wyłącznego użytkowania komukolwiek.

Wskazując na kryterium funkcjonalne części wspólnych Budynku uznać należy, że są to te fragmenty obiektu, które nie służą wyłącznie do użytku najemców poszczególnych lokali. Nie chodzi tu przy tym o „użytek” w wąskim tego pojęcia znaczeniu, sprowadzający się do możliwości korzystania z danej części budynku, powiązanej z jej dostępnością. „Namacalna”, obiektywna funkcja, jaką pełnią dane części budynku (korytarze, hole, klatki schodowe, sanitariaty i inne tym podobne) ma szersze znacznie, tj. bez tych części nie jest możliwe prawidłowe czynienie użytku z poszczególnych, wyodrębnionych lokali będących przedmiotem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, każda część Budynku, której znaczenie (funkcja) wykracza poza sferę odrębnego pomieszczenia, które może być oddane komukolwiek do wyłącznego używania, powinna być uznawana za należącą do części wspólnej, ale jako funkcjonalnie i nierozerwalnie związaną z tym/tymi wyodrębnionymi lokalami (pomieszczeniami) winna być tak samo opodatkowana podatkiem VAT, jak poszczególne pomieszczenia.

Wskazać również należy, że część budynku, o której mowa w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie fizycznie i prawnie wyodrębnionych fragmentów całości, które mogą być samodzielnym przedmiotem obrotu, np. przez oddanie w najem.

Części wspólne Budynków, jakkolwiek dla różnorakich celów są „widoczne”, to nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu, w tym również stosunków obligacyjnych (np. oddawania do wyłącznego używania w najem) i są niejako „przywiązane” do wyodrębnionych fizycznie i prawnie części stanowiących przedmiot samodzielnego obrotu; użytkownik wyodrębnionego pomieszczenia może nawet, w pewnym sensie, w szerszym zakresie korzystać z części wspólnych niż to, co mu wyłącznie przysługuje na podstawie umowy najmu odnoszącej się do wyodrębnionej i oddanej mu do wyłącznego korzystania części budynku; części wspólne mają pomocniczą, ale niezbędną, konieczną i instrumentalną funkcję dla korzystania z wyodrębnionych części budynku oddanych innym podmiotom do ich wyłącznego używania. Szczególnie jest to widoczne w powierzchniach ruchu. Istotnym jest również fakt, że każdy użytkownik poszczególnych części Budynków (najemca) współposiada części wspólne oraz co za tym idzie (atrybut zewnętrzny faktu posiadania) korzysta z nich, w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z części wspólnych przez pozostałych użytkowników budynku lub Budynków.

Przedmiotem „dostawy” (na podstawie umowy najmu) oprócz najmu wyodrębnionego pomieszczenia budynku jest więc również, każdorazowo, nierozerwalne uprawnienie do współposiadania i współkorzystania z całości części wspólnych Budynków, z całości, bo nie jest fizycznie możliwe wyodrębnienie części wspólnych, z której mógłby wyłącznie korzystać posiadacz wyodrębnionego pomieszczenia. Jego posiadanie i jego korzystanie trwale jest związane z takim samym uprawnieniem innego posiadacza wyodrębnionego pomieszczenia w Budynkach.

W dokonywanym przez Sprzedającego najmie części Budynków ma więc miejsce jedna czynność, jedna dostawa, nawet podlegająca jednej stawce podatku. Jedynie w wyjątkowych wypadkach, tj. wtedy, gdy oddaje się część części wspólnej do wyłącznego używania (np. w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z garażem stanowiącym część wspólną) można oddzielnie opodatkować określone składniki jednej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i konieczność. W niniejszym stanie faktycznym taka sytuacja nie występuje, gdyż jak wskazano części wspólne są przedmiotem współposiadania i współkorzystania przez wszystkich użytkowników wyodrębnionych do ich wyłącznego użytkowania pomieszczeń w Budynkach. Powyższe stanowisko potwierdza także interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-223/16-2/KP, który potwierdził stanowisko podatnika w zakresie części budynku, w tym wewnętrznych miejsc parkingowych, w tym również części wspólnych budynku: „Odpowiednio, Spółka stoi na stanowisku, że pierwsze zasiedlenie tych części Budynku nastąpiło w momencie zawarcia umowy najmu z pierwszym najemcą (w marcu 2014 r.), ponieważ wtedy zostały one oddane do używania w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu (umowy najmu określają wynagrodzenie za korzystanie z tych części Budynku). Jednocześnie, skoro zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to zwolnienie przewidziane w art. 3 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.”

Ad. 2 - powierzchnia wyodrębnionych pomieszczeń, z wyłącznym przeznaczeniem na węzeł cieplny, instalacje elektryczne, serwerownie i inne tym podobne, a nie oddanych i nie mogących być oddanych komukolwiek do wyłącznego używania.

W ocenie Wnioskodawcy, pomieszczenia, o których tu mowa (ich powierzchnia) powinny być wyłączone przy ustalaniu odpowiedniego współczynnika opodatkowania zarówno z powierzchni przeznaczonej do najmu, jak i powierzchni użytkowej ogółem albo traktowane w ten sam sposób, co części wspólne uznane za oddane w najem w związku z oddaniem do „bezpośredniego” najmu wyodrębnionego pomieszczenia.

Powyższe wynika z faktu, że pomieszczenia te nie mogą zostać oddane innym podmiotom do używania, gdyż pomieszczenia te są wyposażano (znajdują się w nich) urządzenia służące ogółem całemu budynkowi lub przeważającej jego części, a w konsekwencji służące poszczególnym użytkownikom budynku, którzy wyłącznie używają jego wyodrębnione części obejmujące czy to poszczególne pomieszczenia, czy znaczną część kondygnacji, czy, wreszcie, nawet, w pewnych przypadkach, całą kondygnację. Pomieszczenia te są, więc pośrednio oddane poszczególnym użytkownikom obiektu do korzystania: pośrednio, w tym znaczeniu, że poszczególni użytkownicy (najemcy) czerpią oczywistą korzyść gospodarczą, ekonomiczną, a przede wszystkim użytkową z tych pomieszczeń (i z tego, co w nich się znajduje np. wytworzone ciepło, dostawa energii elektrycznej) w ramach pomieszczeń, które przez siebie wyłącznie użytkują na podstawie umów najmu lub innych podobnych, aczkolwiek - i trzeba to wyraźnie powiedzieć - pomieszczenia te nie biorą bezpośrednio udziału w najmie, a mało tego nawet nie mogą brać w nim udziału (nie sposób przyjąć z punktu widzenia prawidłowości funkcjonowania jakiegokolwiek obiektu, że jego posiadacz, zarządca, oddaje w najem węzeł ciepłowniczy, kotłownię, instalacje elektryczne czy inne podobne). Wynajmujący natomiast, pośrednio, dzięki tym pomieszczeniom (ich przeznaczeniu pod sprecyzowane „usługi” dla obiektu) osiąga korzyści ekonomiczne w postaci czynszów wynajmowanych do wyłącznego używania części Budynków, do których między innymi jest obowiązany dostarczyć różnorakie media zapewniające prawidłowe korzystanie z wyodrębnionych, poszczególnych przedmiotów najmu. Pomieszczenia te niejako „świadczą usługę” dla pomieszczeń bezpośrednio uczestniczących w najmie.

Podkreślić również należy, iż zgodnie z obowiązującą normą \[PN-ISO 9836:1997 (rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego, Dz.U. z 2012 r. poz. 462)\], która ma bezpośrednie zastosowanie dla Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (do PKOB odsyła niejednokrotnie, wprost sama ustawa o VAT) do powierzchni użytkowej nie wchodzą (jest to osobna grupa powierzchni) powierzchnie usługowe rozumiane, jako powierzchnie techniczne, tj. instalacje kanalizacyjne, gazowe, elektryczne, wodne, dźwigi, schody ruchome i przenośniki oraz całe pomieszczenia techniczne np.: kotłownia, czy hydrofornia. Dodatkowo, do tych powierzchni nie wchodzą powierzchnie ruchu (powierzchnie klatek schodowych, korytarzy, wewnętrznych ramp). Przedmiotowa norma mająca powszechne zastosowanie w budownictwie, ale też dla celów podatku VAT (poprzez zawarte w ustawie o tym podatku odesłania do PKOB), nawet z nazewnictwa wskazuje na powierzchnie „usługowe”, można wręcz powiedzieć, że uznaje te powierzchnie obejmujące rozliczne instalacje techniczne (jw.) za „świadczące usługi" dla całego obiektu. Nie jest błędne wręcz stanowisko, że te powierzchnie są trwale związane w znaczeniu funkcjonalnym, a często i w znaczeniu technicznym, z tymi częściami obiektu, które biorą bezpośredni udział w czynnościach opodatkowanych, np. poprzez oddawanie ich w najem.

Powyższe uzasadnia wyłączenie tego rodzaju powierzchni przy ustaleniu współczynników dla potrzeb opodatkowania VAT, jako nie biorących bezpośredniego udziału w wykonywaniu czynności opodatkowanych (co wydaje się najprostszym zabiegiem, gdyż dla celów podatku VAT winno się brać pod uwagę, to co przynosi bezpośrednio korzyść ekonomiczną, a nadto czyni wszelkie dalsze wyliczenia tzw. proporcji najbardziej przejrzystymi) albo należy, jako że są one (te powierzchnie) trwale związane w znaczeniu funkcjonalnym z wykonywaniem czynności opodatkowanych wobec wyodrębnionych części obiektu biorących bezpośredni udział np. w najmie - uznać, że z chwilą oddania w najem wyodrębnionej części obiektu nastąpiło również, w całości, oddanie w najem powierzchni tych pomieszczeń w całości.

Zdaniem Wnioskodawcy, mimo tu szeroko prezentowanego, acz oczywistego związku funkcjonalnego powierzchni tych pomieszczeń z powierzchnią pomieszczeń biorących bezpośredni udział np. w najmie, powierzchnie te - dla celów wyliczenia tzw. proporcji - winny być pominięte. Trzeba mieć również na uwadze, że niejednokrotnie wielkość tych pomieszczeń (tak, co do powierzchni, jak i ich kubatury) jest znaczna z uwagi np. na przestarzały rodzaj instalacji, urządzeń wprowadzonych do tych pomieszczeń, jak np. kotłownie. Nie ma ekonomicznego uzasadnienia by takie powierzchnie, nie mogące brać przecież, kiedykolwiek, udziału bezpośrednio w wykonywaniu czynności opodatkowanych, uwzględniać przy wyliczeniach podatkowych.

Ad. 3

*   poddasza w częściach, które nie są uznane za części wspólne i są uznane za pomieszczenia niepełnowartościowe użytkowo, jako posiadające wysokość < 1,40 m,
*   poddasza w pozostałej części jako nieużytkowe lub użytkowe, gdzie ich wysokość przenosi 1,40 m i
*   powierzchnia budynku pod pozycją nr 4 w księdze wieczystej (jednokondygnacyjny budynek oznaczony jako „inny budynek niemieszkalny” nie posiadający, w ogóle, powierzchni użytkowej w rozumieniu obowiązujących przepisów prawa budowlanego (w opisie klucza: PNW).

W ocenie Wnioskodawcy, skoro ustawa o VAT nie zawiera legalnej definicji powierzchni użytkowej, nie zawiera również sposobu obliczania stosunku, w jakim pozostaje część powierzchni objęta pierwszym zasiedleniem do powierzchni obiektu, to należy kierować się gospodarczym przeznaczeniem tej (tej, która ma miejsce w stanie faktycznym niniejszej sprawy) przestrzeni, tj. jako, w ogóle, nienadającej się do pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, powierzchnia poddasza, w części, w jakiej jest uznana na podstawie posiadanych obmiarów powierzchni wprost za powierzchnię niepełnowartościową użytkowo, bo jej wysokość jest mniejsza niż 1,40 m (na marginesie: nawet dla podatku od nieruchomości ta powierzchnia jest „nierozpoznawalna”) powinna być pomijana przy dalszych rozliczeniach prowadzonych dla potrzeb podatku VAT. Sam fakt, że ta przestrzeń istnieje, jest „zauważalna” w obmiarze powierzchni posiadanym przez Sprzedającego, nie stanowi o tym, że z przestrzeni tej można uczynić gospodarczy użytek, zwłaszcza oddając pomieszczenia tej przestrzeni innym osobom do używania na podstawie np. stosunku najmu. Nadto, zauważyć należy, że każdoczesny posiadacz całości obiektu, a zatem i tej przestrzeni, nie będzie mógł korzystać ze swojego prawa podmiotowego do tej przestrzeni dla osiągnięcia celów ekonomicznych. Przeznaczenie tej przestrzeni uzasadnione jest, w przeważającej mierze, jej właściwościami, szczególnymi cechami, jako sklepienie, zamknięcie budynków od góry zgodnie z istniejącą i nienaruszalną (Budynki są w strefie ochrony konserwatorskiej) konstrukcją dachu, która nie jest płaska, jest skośna (spadzista). Konstrukcja dachu Budynków złożona z wielu połaci mających różne kąty nachylenia, powoduje, że pod tymi połaciami powstają liczne niepełnowartościowe użytkowo przestrzenie, powierzchnie, nawet lukarny czy zadaszone wykusze. Taka konstrukcja połaci dachowych Budynków determinuje korzystanie z powierzchni pod tymi połaciami, które w przeważającej części nie mogą być wykorzystane w sposób efektywny gospodarczo, ekonomicznie, przynoszący korzyści gospodarcze (w tym finansowe) np. przez opodatkowanie ich podatkiem VAT przez usługę najmu.

Należy mieć również na uwadze, że o ile części wspólne na poszczególnych, pozostałych kondygnacjach budynku lub Budynków służą poszczególnym pomieszczeniom będącym przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT na tych kondygnacjach. to poddasze nie służy tym poszczególnym lokalom na pozostałych kondygnacjach, a równocześnie nie może ono (część poddasza niepełnowartościową użytkowo) stanowić samodzielnego, wyodrębnionego przedmiotu obrotu, a w konsekwencji nie może mieć do niej „wprost” zastosowanie pierwsze zasiedlanie.

Nadto, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1422) i obowiązującą od dnia 29 kwietnia 2012 r. normą PN-ISO 9836:1997, części wspólne, pomieszczenia techniczne oraz poddasze wyłącza się z powierzchni użytkowej. Poddasze jednego z Budynków jest poddaszem nieogrzewanym, jest więc poddaszem nieużytkowym. Powołana bezpośrednio wyżej podstawa prawna również, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnia jego stanowisko, że część poddaszy, które nie są uznane za części wspólne i są uznane za pomieszczenia niepełnowartościowe użytkowo, jako posiadające wysokość < 1,40 m - powinny być pominięte przy wyliczaniu powierzchni „czynnych” podatkowo dla celów VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, jednak całość poddaszy winna być pominięta dla celów obliczenia współczynników na VAT, gdyż są to poddasza nieużytkowe (nieogrzewane) lub wyłącza ich użytkowe znaczenie powołana wyżej norma.

W księdze wieczystej urządzonej dla Gruntu i Budynków pod pozycją nr 4 wpisany jest jednokondygnacyjny budynek oznaczony jako „inny budynek niemieszkalny”. Budynek ten nie posiada, w ogóle, powierzchni użytkowej w rozumieniu obowiązujących przepisów prawa budowlanego. Jest to „lokum” o szerokości około 2 metrów i głębokości około 0,5 metra z przeznaczeniem na łopaty i inne tym podobne wyposażenia. Zdaniem Wnioskodawcy, powierzchnia tego budynku powinna być pominięta przy wyliczaniu powierzchni „czynnych” podatkowo dla celów VAT z uwaga na brak powierzchni użytkowej tego budynku, mimo że on fizycznie istnieje i z „utylitarnego przeznaczenia jego istnienia dla wszystkich Budynków”.

Podsumowując, w ramach stanowiska alternatywnego, zakres pierwszego zasiedlenia Nieruchomości w ramach opisanego zdarzenia przyszłego należy ustalić zgodnie z kluczem ZPZ = (PW + PCW) / (PUC-PNW), gdzie skróty zostały opisane wyżej.

Zatem:

*   w zakresie, w jakim doszło do pierwszego zasiedlenia części Budynków przed co najmniej dwoma laty przed planowaną Dostawą Budynków, zdaniem Wnioskodawcy (w razie uznania stanowiska Wnioskodawcy co do pytania 2 za nieprawidłowe), Dostawa Budynków będzie objęta zwolnieniem z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego strony mogą zrezygnować poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust 10 ustawy o VAT. W odniesieniu do części ceny, w jakiej strony Umowy przyrzeczonej, na podstawie której nastąpi Dostawa Budynków, zrezygnują ze zwolnienia z podatku VAT i tą część ceny opodatkują - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT;
*   w zakresie zaś, w jakim nie doszło do pierwszego zasiedlenia Budynków przed przynajmniej dwoma laty zastosowanie znajdzie zwolnienie z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z którego strony nie będą mogły zrezygnować; w tym wypadku, część ceny ustalona odpowiednio do powierzchni Budynków, w stosunku do której nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie, będzie zwolniona od opodatkowania na podstawie przepisu art. 43 ust 1 pkt 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska zawarta w niniejszej interpretacji w zakresie pytania nr 1 i 2 z uwagi na zadanie pytania nr 3 w sposób alternatywny skutkuje tym, że analiza stanowiska w zakresie tego pytania stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto należy wskazać, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że przedmiot zbycia na dzień dostawy nie będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w przedsiębiorstwie sprzedającego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Końcowo wskazuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla kontrahenta Spółki, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.