Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.29.2021.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-16
Teza: - opodatkowanie dotacji na pokrycie kosztów realizacji Projektu w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników projektu, - brak opodatkowania ww. dotacji w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu, - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników Projektu, - brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu oraz czynności korzystających ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; odpłatność; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku nadanym w dniu 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2021 r., data nadania 1 marca 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 lutego 2021 r. (doręczone w dniu 22 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieopodatkowania dotacji na pokrycie kosztów realizacji projektu „(…)” w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników projektu – **jest nieprawidłowe**,

*   nieopodatkowania dotacji na pokrycie kosztów realizacji Projektu w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu – **jest prawidłowe**,

*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników Projektu – **jest nieprawidłowe**,

*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu oraz czynności korzystających ze zwolnienia od podatku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego Projektu „(…)” oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 lutego 2021 r., data nadania 1 marca 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 lutego 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, (…) Spółka Akcyjna, jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym (…) 1993 r. Jest instytucją powołaną do prowadzenia działalności na rzecz rozwoju regionu i promocji A. Do podstawowych zadań Spółki należy m.in.: popularyzacja przedsiębiorczości i aktywności obywatelskiej w regionie, udzielanie pomocy finansowej na realizacje przedsięwzięć gospodarczych i społecznych, współdziałanie z jednostkami samorządu terytorialnego na rzecz inicjatyw społeczno-gospodarczych, podejmowanie inicjatyw gospodarczych i organizacyjnych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy i redukcji bezrobocia, wspieranie procesów modernizacji obszarów wiejskich, uczestnictwo w programach europejskich.

Obecnie Spółka rozpoczyna realizację projektu „(…)”. Projekt realizowany będzie zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie stanowiącym integralny załącznik do umowy o dofinansowanie projektu grantowego nr (…) w ramach 8 Osi Priorytetowej Rynek Pracy RPO (…) 2014-2020. Projekt współfinansowany będzie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO (…) 2014-2020), który został zatwierdzony decyzją numer (…) Komisji Europejskiej z dn. 12 lutego 2015 roku, w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” na okres od dnia 1 stycznia 2014 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, które wpisują się w zakres działań statutowych Wnioskodawcy oraz art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz.U. 1998 (…) dotyczącego zakresu działań samorządu województwa, w tym polityki jego rozwoju. Konkurs wyboru projektów realizowany jest w oparciu m. in. o Ustawę z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1482), która obejmuje większość zakresu wsparcia realizowanego w projekcie.

Celem głównym projektu pt. „(…)” jest zwiększenie zdolności adaptacyjnych osób zwolnionych i zagrożonych zwolnieniem z pracy. Planowany okres realizacji Projektu to grudzień 2020 - maj 2023 r.

W ramach Projektu, realizowane zostanie wsparcie wobec uczestników projektu, tj. osób fizycznych oraz przedsiębiorców w postaci indywidualnego doradztwa zawodowego, pośrednictwa pracy, szkoleń specjalistycznych, staży, wsparcia w zakresie zakładania działalności gospodarczej i utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwie społecznym (obejmujące wsparcie szkoleniowo-doradcze oraz dotacje na założenie działalności gospodarczej) oraz innych form wsparcia (dodatek relokacyjny, wsparcie adaptacyjne) w celu przygotowania uczestników Projektu do podjęcia pracy lub prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Wsparcie w projekcie będzie świadczone na zasadach analogicznych do wskazanych w UoPZ. Wsparcie udzielane w ramach Projektu zostanie dopasowane do indywidualnych potrzeb uczestników Projektu przez utworzenie Indywidualnych Planów Działania.

Szkolenia i doradztwo realizowane w zakresie zakładania działalności gospodarczej i tworzenia miejsc pracy w przedsiębiorstwach społecznych są w całości finansowane ze środków publicznych i służą aktywizacji zawodowej uczestników projektu. Realizacja działań doradczych i szkoleniowych jest dobierana indywidualnie zgodnie ze zdiagnozowanymi potrzebami uczestników projektu. Celem wsparcia szkoleniowo-doradczego jest uzyskanie, uzupełnienie, doskonalenie umiejętności i kwalifikacji potrzebnych do prowadzenia planowanej działalności gospodarczej. Wsparcie doradcze oraz szkoleniowe są świadczone zgodnie z (…) Standardami Usług Edukacyjno-Szkoleniowych stworzonymi przez Centrum Zapewniania Jakości Kształcenia. Zgodnie z tymi standardami usługa szkoleniowa ma na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji uczestnika projektu, a usługa doradcza ma na celu nabycie, utrzymanie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji uczestnika projektu. Skorzystanie z wsparcia szkoleniowo-doradczego umożliwia podniesienie kwalifikacji i uzyskanie kompetencji niezbędnych do aktywizacji zawodowej uczestników projektu (poprzez założenie działalności gospodarczej lub utworzenie miejsca pracy w przedsiębiorstwie społecznym). Wsparcie szkoleniowo-doradcze ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Zgodnie z założeniami wniosku aplikacyjnego Spółka realizuje określone zadania projektowe ponosząc samodzielnie wydatki z tym związane lub refundując je uczestnikom projektu. Faktury dokumentujące nabycie usług związanych z w/w projektem w ramach działań przypadających do realizacji Wnioskodawcy są wystawiane na Spółkę lub firmę, której wsparcie dotyczy. Zgodnie z umową o dofinansowanie Beneficjentowi projektu, tj. Spółce, przekazywana jest dotacja z Europejskiego Funduszu Społecznego – w formie refundacji stanowiącej 100% wydatków kwalifikowanych.

Projekt dotyczy realizacji konkretnego przedsięwzięcia, posiadającego swój początek i koniec, którego celem jest osiągniecie zakładanych we wniosku o dofinansowanie wskaźników, których osiągnięcie jest możliwe wyłącznie poprzez realizację całego przedsięwzięcia. Wykonywanie czynności rozpatrywanych indywidualnie nie spełniałoby wymogów konkursu i nie mogłoby być przedmiotem dofinansowania, stąd dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji Projektu i stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są ponoszone w ramach Projektu koszty. Umowa o dofinansowanie nakłada na Wnioskodawcę obowiązek realizacji Projektu (przedsięwzięcia) obejmującego zróżnicowane czynności. Uczestnicy Projektu nie ponoszą żadnych kosztów. Nie wystąpi sprzedaż, a więc pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Wnioskodawca zobowiązany jest do przedkładania wniosków o płatność, zawierających zestawienie poniesionych kosztów w danym okresie rozliczeniowym, na podstawie których następuje zwrot rzeczywiście poniesionych wydatków potwierdzonych dokumentami księgowymi oraz dowodami zapłaty.

Wsparcie dla uczestników Projektu w całości finansowane jest ze środków Projektu pochodzących ze środków publicznych (unijnych i krajowych), a wymagany od Wnioskodawcy wkład własny wnoszony jest przez Spółkę w ramach kosztów pośrednich (tj. związanych z promocją i rekrutacją do Projektu). Dofinansowanie przekazywane będzie Wnioskodawcy w formie zaliczek określonych w harmonogramie płatności stanowiącym załącznik do umowy. Całościowe rozliczenie Projektu następuje na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych określonych we wniosku o dofinansowanie, co jest określone jako „reguła proporcjonalności”, oznacza to, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w przypadku nieosiągnięcia wskaźników produktu i rezultatu bezpośredniego, a nie określonych zadań w ramach Projektu.

Dotacja w projekcie przyjmuje zgodnie z dokumentacją konkursową i art. 67 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. formę zwrotu kosztów kwalifikowanych, które zostały rzeczywiście poniesione i zapłacone na podstawie dowodów księgowych, na których jako nabywca będzie figurował Wnioskodawca, wraz w stosownych przypadkach, z wkładami rzeczowymi i amortyzacją.

Dążąc do osiągnięcia założonych celów w projekcie przewidziano realizację następujących działań:

1.  monitorowanie rp w województwie oraz rp w województwach sąsiadujących,
2.  diagnoza i identyfikacja potrzeb up (ipd),
3.  poradnictwo/doradztwo indywidualne i zespołowe,
4.  wsparcie bezpośrednie up – szkolenia zawodowe,
5.  wsparcie bezpośrednie up – staże zawodowe,
6.  dotacje na podjęcie dg/tworzenie miejsc pracy w ps/wsparcie pomostowe finansowe,
7.  monitoring i kontrola up oraz nowopowstałych dg/miejsc pracy w ps,
8.  inne formy wsparcia.

Poradnictwo indywidualne (doradztwo indywidualne) realizowane jest w formie indywidualnych spotkań – porad zawodowych – polegających na bezpośrednim kontakcie doradcy zawodowego z uczestnikiem projektu w celu zapewnienia kompleksowego wsparcia prowadzącego do rozwiązania problemu zawodowego.

Doradcy zawodowi to pracownicy Wnioskodawcy posiadający kompleksowe doświadczenie i wiedzę. Uczestnicy będą korzystać z usług: poradnictwo/doradztwo indywidualne i zespołowe, szkolenia zawodowe, staże zawodowe, dotacje na podjęcie DG/tworzenie miejsc pracy w PS/wsparcie pomostowe finansowe, inne formy wsparcia.

Wszystkie działania Spółki w ramach realizowanego projektu mają charakter nieodpłatny. Realizowany projekt nie generuje i nie będzie generował przychodów i zysków.

Wnioskodawca w ramach projektu „(…)” nie świadczy i nie będzie świadczył usług oraz dokonywał dostaw towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zadania projektowe mają przeważnie charakter szkoleniowy i doradczy, który nie prowadzi do wytworzenia twardych rezultatów, które mogłyby być wykorzystywane po zakończeniu projektu. W czasie trwania projektu realizowane zadania będą związane głównie z poradnictwem, doradztwem, wymianą kontaktów, informacji, konsultacjami, spotkaniami. W myśl idei projektu osiągnięte rezultaty dotyczą obszaru Województwa i jego środowisk gospodarczych. Korzystanie z efektów projektu nie jest źródłem zysku i służy jedynie realizacji przedsięwzięć zamierzonych w projekcie.

Wnioskowane dofinansowanie w ramach projektu „(…)” ma charakter kosztowy i w całości przeznaczone jest na pokrycie wydatków niezbędnych do realizacji projektu. Rozliczanie kosztów poszczególnych zadań wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu odbywa się na podstawie rzeczywiście poniesionych wydatków. Do rozliczenia kosztów w projekcie przedstawiane się faktury, rachunki i inne dokumenty finansowe wystawione za zakup poszczególnych usług niezbędnych do realizacji konkretnych działań w projekcie. Dodatkowo rozlicza się wynagrodzenia personelu w części, w jakiej jest on zaangażowany do realizacji projektu w poszczególnych miesiącach.

Sposób rozliczania wydatków kwalifikowanych w ramach działań przedstawia się następująco – rozliczane będą m. in.: wynagrodzenia Pracowników realizujących poradnictwo i doradztwo, czy kontrole, faktury za zakup usług Psychologa, wynajem sal na spotkania, catering oraz będzie dokonywane rozliczenie delegacji przedstawicieli projektu Spółki w A., faktury za zakup usług szkoleniowych, faktury/rachunki dot. kosztów dojazdu czy noclegu, stypendia stażowe i szkoleniowe, badania lekarskie, zakup materiałów szkoleniowych, wypłacone granty i wsparcie pomostowe.

Wnioskodawca jest zobligowany do wnioskowania o wypłatę środków w ramach dofinansowania oraz rozliczania poniesionych wydatków w poszczególnych okresach sprawozdawczych poprzez wnioski o płatność składane do WUP, który dokonuje ich weryfikacji formalnej i merytorycznej oraz zatwierdza je do wypłaty przez Bank (…) w formie transzy refundacyjnej. Wnioskodawca składa do WUP wniosek o płatność pośrednią nie rzadziej niż raz na kwartał oraz wniosek o płatność końcową do 30 dni od zakończenia realizacji projektu.

Wniosek o płatność zawiera m.in. „Zestawienie wydatków”, gdzie wykazuje się poszczególne wydatki poniesione w danym okresie sprawozdawczym z przypisanymi numerami dokumentów (np. nr faktur, list płac, rachunków itp.).

W przypadku stwierdzenia/wystąpienia nieprawidłowości na każdym etapie realizacji projektu np. nieosiągnięcia wskaźników produktu w terminie i wysokości wskazanych we wniosku o dofinansowanie, uchybieniu w realizacji zamówień publicznych, WUP może dokonać pomniejszenia wartości wydatków kwalifikowanych i żądać zwrotu środków wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych od dnia przekazania środków lub nałożyć korektę finansową na projekt. Wysokość korekty określa się indywidualnie proporcjonalnie do wagi i charakteru nieprawidłowości.

Kwota dofinansowania przyznana Spółce jest ściśle określona i wynika z wniosku o dofinansowanie, który stanowi załącznik do umowy o dofinansowanie. Wniosek o dofinansowanie sporządza się w momencie aplikowania o środki, czyli w momencie ogłoszenia naboru do konkursu. W w/w wniosku znajduje się m.in. budżet projektu, w którym są wyszczególnione zadania do zrealizowania w ramach projektu, a do nich są przypisane poszczególne wydatki. Budżet projektu konstruuje się na podstawie danych finansowych przedstawionych przez Beneficjenta, który ma przypisane w budżecie konkretne wydatki zgodnie ze zgłoszonym wnioskiem aplikacyjnym, stąd wysokość budżetu niezbędna do realizacji działań w projekcie jest ściśle określona. Wnioskodawca nie może przekroczyć przypisanego mu we wniosku o dofinansowanie budżetu.

Ponadto stanowi on pomoc publiczną na II poziomie z uwagi na przesłankę selektywności, polegającą na ograniczeniu kręgu uczestników projektu do uczestników projektu oraz terenu Województwa. Jednocześnie w ramach podejmowanych działań, żadne przedsiębiorstwo z terenu A. nie będzie traktowane selektywnie, co do możliwości skorzystania z przestrzeni promującej ofertę gospodarczą regionu.

Wnioskodawca nie jest beneficjentem pomocy publicznej w związku z realizacją Projektu, co wynika bezpośrednio z braku łącznego spełnienia 4 przesłanek determinujących zastosowanie art. 107 ust. 1 TFUE, tj. w szczególności nie występują przesłanki:

*   uzyskiwania przez Wnioskodawcę korzyści ekonomicznej – Wnioskodawca nie jest faktycznym beneficjentem pomocy – jedynie pośrednikiem przekazującym środki przedsiębiorstwom, które z tytułu uczestnictwa w projekcie osiągają korzyść ekonomiczną stanowiącą pomoc de minimis. Wnioskodawca jest instytucją otoczenia biznesu, która pośredniczy w zakresie przyznawania pomocy. Faktycznym odbiorcą pomocy i podmiotem, który uzyskuje w tym wypadku korzyść są osoby fizyczne i przedsiębiorcy korzystający z usług realizowanych w ramach Projektu. W takich sytuacjach instytucje pośredniczące traktowane są jako podmioty udzielające pomocy i nie osiągają one z tego tytułu korzyści ekonomicznej wskazanej jako przesłanka dla pomocy unijnej. W zakresie pomocy de minimis Wnioskodawca nie jest więc beneficjentem pomocy (nie odnosi korzyści) z tego tytułu. Dodatkowo konkurs, w ramach którego Wnioskodawca. ubiegał się o dofinansowanie Projektu, daje możliwość ubiegania się o otrzymanie zasobów każdemu zainteresowanemu podmiotowi, przy czym żaden zainteresowany podmiot nie jest dyskryminowany ani uprzywilejowany,

*   zakłócania konkurencji oraz wpływu na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE – realizacja Projektu przez Wnioskodawcę nie ma wpływu na handel między państwami członkowskimi i nie zakłóca konkurencji.

Na mocy rozporządzenia Komisji (UE) 2020/972 z dnia 2 lipca 2020 r. zmieniającego rozporządzenie (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis wynika, iż pomoc de minimis przyznawana w projekcie będzie miała charakter pomocy przejrzystej. Zgodnie z par. 4 Obwieszczenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 12 listopada 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie – zaświadczenie o pomocy de minimis wydaje się w dniu udzielenia pomocy publicznej.

Pismem z dnia 26 lutego 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Z uwagi na fakt, iż z początkiem grudnia 2020 r. Spółka otrzymała informację o rekomendacji wniosku o dofinansowanie oraz konieczności przygotowania dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy z Wojewódzkim Urzędem Pracy w (…) (dalej jako WUP) oraz biorąc pod uwagę, iż WUP jest na etapie przygotowania umowy o dofinansowanie – przedmiotowy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, mimo, iż termin rozpoczęcia przypadał na koniec 2020 r. (zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie).

Początkiem grudnia 2020 r. Spółka otrzymała informację o rekomendacji wniosku o dofinansowanie oraz konieczności przygotowania dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy z WUP. Aktualnie WUP jest na etapie przygotowania umowy o dofinansowanie, w konsekwencji Spółka jest na etapie zawierania umowy o dofinansowanie z WUP w (…), co oznacza iż na dzień dzisiejszy umowa nie została jeszcze zawarta.

Użyte skróty oznaczają:

*   RP - Rynek pracy,

*   UP - Uczestnik projektu,

*   IPD - Indywidualny Plan Działania,

*   DG - Działalność gospodarcza,

*   PS - Przedsiębiorstwo społeczne.

Uczestnikiem projektu mogą być osoby zwolnione z przyczyn niedotyczących pracownika, przewidziane do zwolnienia lub zagrożone zwolnieniem z pracy oraz osoby odchodzące z rolnictwa mieszkające, w rozumieniu Kodeksu cywilnego, lub pracujące na terenie Województwa (niezależnie od płci).

W Projekcie weźmie udział 179 osób.

Rekrutacja prowadzona będzie w sposób ciągły do marca 2023 r. z wyłączeniem okresów świątecznych w siedzibie Spółki i w Powiatowych Punktach Informacyjnych (dalej jako PPI) z cotygodniową kwalifikacją na podstawie Regulaminu rekrutacji i uczestnictwa w projekcie, zgodnie z zasadami rekrutacji i udziału oraz warunkami wykluczenia i włączania osób z list rezerwowych, formularza rekrutacyjnego z deklaracją udziału w projekcie. Rekrutację prowadzić będą Specjaliści ds. promocji i rekrutacji.

Informacja o rekrutacji: 14 dni przed 1 terminem naboru, skierowana do potencjalnych UP i ich rodzin, poprzez: stronę www, lokalne portale www, stronę www lokalnych samorządów, spotkania informacyjne dla potencjalnych UP i ich otoczenia, potencjalnych Pracodawców oraz biura obsługi, ogłoszenia w gazetach, plakaty, ulotki; kolportaż, itd.

Kryteria dostępu:

1.  Ocena wg karty oceny formalnej – TAK/NIE, wymóg 5 x TAK:
    1.  miejsce zamieszkania/pracy na terenie województwa – na podstawie oświadczenia w formularzu rekrutacyjnym,
    2.  przynależność do jednej z grup docelowych – na podstawie oświadczenia w formularzu rekrutacyjnym oraz zaświadczenia od Pracodawcy / kopii świadectwa pracy / kopii wypowiedzenia / zaświadczenia z KRUS / zaświadczenia z Urzędu Pracy lub innej dokumentacji poświadczającej status na rynku pracy. Dokumenty okazane przez kandydata w oryginale podczas rozmowy z doradcą zawodowym na IPD,
    3.  niekorzystanie z innego projektu realizowanego w tym samym czasie w ramach EFS w którym przewidziane formy wsparcia są tego samego rodzaju i zmierzają do osiągnięcia tego samego celu / korzyści dla UP – na podstawie oświadczenia w formularzu rekrutacyjnym,
    4.  zgoda na przetwarzanie danych osobowych - na podstawie oświadczenia w formularzu rekrutacyjnym,
    5.  zgoda dla planowanych działań i oczekiwanych efektów udziału w projekcie - na podstawie oświadczenia w formularzu rekrutacyjnym.
    6.  Ocena punktowa:
2.  Kryteria punktowe:
    1.  przynależność do „50+" – 3 pkt,
    2.  przynależność do ON (osoby niepełnosprawne) – 3 pkt,
    3.  kobieta – 2 pkt

Etapy:

1.  Zgłoszenie: formularz rekrutacyjny (wzór dostępny na www lub w PPI) - złożony osobiście, przez osoby trzecie, pocztą; nadanie nr identyfikującego.
2.  Ocena formalna: weryfikacja danych; kwalifikacja kandydatów/-ek wg przyjętych kryteriów dostępu, ewentualne uzupełnienia.
3.  Ocena punktowa: weryfikacja danych; kwalifikacja kandydatów/-ek wg przyjętych kryteriów dostępu, ewentualne uzupełnienia. W przypadku równej ilości pkt decyduje wiek, im wyższy, tym wyższe miejsce na liście.
4.  Ranking: lista osób zakwalifikowanych, rezerwowa, ewentualnie odrzuconych. Osoby z list rezerwowych uwzględnione w kolejnym naborze. W sytuacji mniejszej liczby zakwalifikowanych w danym naborze, możliwe zakwalifikowanie większej liczby osób w kolejnym naborze. W przypadku rezygnacji z uczestnictwa w projekcie kwalifikowana jest osoba z listy rezerwowej z uwzględnieniem ograniczeń.
5.  Odwołania: do 7 dni kalendarzowych od daty listy. Odwołanie nie wstrzymuje wsparcia. Pozytywny wynik odwołania zostanie uwzględniony w kolejnym naborze.

Wnioskodawca będzie:

1.  rekrutował Uczestników i dokonywał oceny kwalifikowalności,
2.  w celu określania i analizowania tendencji i wyzwań pojawiających się na rynku pracy, wyszukiwania zagrożeń zwolnieniami oraz ukierunkowywaniu pomocy będzie prowadził aktywne monitorowanie rynku pracy,
3.  przeprowadzał diagnozę i Identyfikację potrzeb uczestników projektu (IPD),
4.  świadczył poradnictwo/doradztwo indywidualne i zespołowe,
5.  kierował Uczestników na szkolenia specjalistyczne,
6.  kierował Uczestników na staże zawodowe,
7.  kierował Uczestników w formę wsparcia w zakresie założenia działalności gospodarczej/tworzenia miejsc pracy w przedsiębiorstwach społecznych,
8.  udzielał wsparcia pomostowego finansowego,
9.  kierował na inne formy wsparcia (Dodatek relokacyjny, Instrumenty wspierające mobilność geograficzną, Wsparcie adaptacyjne dla pracownika, który uzyskał zatrudnienie w ramach projektów, Dodatek aktywizacyjny),
10.  prowadził monitoring Uczestników i przeprowadzał kontrole Uczestników.

Uczestnik Projektu będzie korzystał z zakupionych w ramach projektu usług i towarów takich jak catering, materiały szkoleniowe, wynajem Sali szkoleniowej.

Wnioskodawca w związku z realizacją projektu będzie ponosił następujące, udokumentowane fakturami VAT, wydatki:

*   koszt wynajmu sal szkoleniowych,

*   koszt dojazdu,

*   koszt zakwaterowania,

*   koszt wyposażenia stanowiska pracy,

*   koszt cateringu,

*   koszt materiałów szkoleniowych.

Jeżeli uczestnik korzysta z usług szkoleniowych, to korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Harmonogramy usług szkoleniowych określane będą indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu po zdiagnozowaniu potrzeb w ramach IPD. Liczba godzin uzależniona będzie od typu szkolenia i wymagań programowych szkolenia. Wobec powyższego na tym etapie nie można oszacować godzin szkoleniowych przeznaczonych na jednego Uczestnika projektu.

Harmonogramy usług doradczych określane będą indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu po zdiagnozowaniu potrzeb w ramach IPD. Liczba godzin uzależniona będzie od potrzeb Uczestnika projektu w zakresie doradztwa. Wobec powyższego na tym etapie nie można oszacować godzin usług doradczych przeznaczonych na jednego Uczestnika projektu.

Uczestnicy projektu nie ponoszą kosztów. Stwierdzenie „faktury dokumentujące nabycie usług związanych z w/w projektem w ramach działań przypadających do realizacji Wnioskodawcy są wystawiane na Spółkę lub firmę, której wsparcie dotyczy” odnosi się do firm, będących Pracodawcą w przypadku formy wsparcia - staż zawodowy. W takim przypadku mogą pojawić się faktury wystawione na Pracodawcę dotyczące np. kosztów badań lekarskich, kosztów ubezpieczenia.

Dotacja będzie wypłacana na konto Uczestnika projektu, który uzyskał możliwość utworzenia działalności gospodarczej w ramach projektu lub utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwach społecznych. Wsparcie skierowane do Uczestników, u których w trakcie tworzenia IPD zdiagnozowano odpowiednie predyspozycje do samodzielnego założenia i prowadzenia działalności gospodarczej oraz utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwach społecznych.

Wsparcie finansowe na rozpoczęcie własnej DG lub utworzenia miejsca w PS jest kierowane w pierwszej kolejności do osób, które utraciły zatrudnienie w okresie nie dłuższym niż 6 miesięcy przed przystąpieniem do projektu, a także pracowników znajdujących się w okresie wypowiedzenia stanowiska pracy lub stanowiska służbowego lub osób odchodzących z rolnictwa. Osoby te uzyskają 1 pkt w ramach kwalifikacji do wsparcia szkoleniowego (dla DG) lub szkoleniowo-doradczego (dla PS) przed założeniem DG/PS. Wsparcie finansowe na rozpoczęcie DG/PS dla pracowników zagrożonych zwolnieniem lub przewidzianych do zwolnienia (0 pkt) musi zostać poprzedzone analizą pod kątem osiągnięcia finalnego efektu, która jest umieszczana w IPD. Zakwalifikowanie osób wskazanych w zał. 12 (Standard usług projektu outplacementowego realizowanego w ramach Poddziałania 8.4.2 Adaptacja do Zmian Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020), pkt 14, ppkt 3 i-xi, należących do GD umożliwia uzyskanie 2 pkt

Kwalifikacja do grup szkoleniowych odbywać się będzie raz na miesiąc przez 17 miesięcy. Utworzenie miejsca pracy w PS jest możliwe wyłącznie dla osób, które uzyskają min. 2 pkt w powyższych kryteriach.

Z UP będzie podpisana umowa o wsparcie szkoleniowe lub szkoleniowo-doradcze przed założeniem DG/utworzeniem miejsca pracy PS, umowa grantowa oraz umowa wsparcia pomostowego finansowego dla DG/utworzenia miejsc pracy w PS.

Etapy:

1.  Rekrutacja ciągła - IPD - kwalifikacja do DG/PS,
2.  Kwalifikacja do wsparcia szkoleniowego lub szkoleniowo-doradczego,
3.  Szkolenie o charakterze specjalistycznym (indywidualne/grupowe) z zakresu zakładania i prowadzenia DG/utworzenie miejsc pracy w PS,
4.  Wsparcie doradcze przed utworzeniem miejsc pracy w PS,
5.  Wybór grantobiorców - ocena formalno-merytoryczna Biznes Planów - formalna: spełnia/nie spełnia, w tym czy UP złożył oświadczenie o niekorzystaniu równocześnie z innych środków publicznych, merytoryczna: konieczność uzyskania min. 70% pkt, przyznanie grantów zgodnie z listą rankingową.

Odwołania:

UP może złożyć odwołanie od oceny formalno-merytorycznej Biznes Planu i ma wgląd do kart. W przypadku zakwestionowania ocen składa pisemny wniosek o ponowną weryfikacje/ocenę BP – do 3 dni roboczych od dnia otrzymania pisma informującego o wyniku. Ponowna weryfikacja/ocena do 10 dni roboczych od złożenia wniosku, przez innego eksperta oraz pisemne poinformowanie UP o wyniku - ostateczna ocena. Odwołanie nie wstrzymuje podpisywania umów z UP, którzy otrzymali dotacje. Zamknięcie listy UP kwalifikujących się do dotacji - po rozpatrzeniu wniosku o ponowną ocenę.

Po podpisaniu umów grantowych UP otrzymują dotację – w ramach pomocy de minimis.

Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Bez otrzymania dofinasowania oraz zawarcia umowy o dofinansowanie z WUP Uczestnicy projektu nie mogliby skorzystać ze wsparcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu stanowi podstawę opodatkowania i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli są realizowane odpłatnie.

Zgodnie z definicją słownika języka polskiego odpłatny oznacza taki, za który się płaci. Zatem pojęcie odpłatności za świadczone usługi bądź za dostawę towarów należy rozumieć dokonanie usługi za wynagrodzeniem.

Działania zaplanowane przez Wnioskodawcę oraz udział dla wszystkich uczestników projektu będą nieodpłatne, a dofinansowanie przeznaczone jest tylko i wyłącznie na pokrycie poniesionych wydatków w ramach realizacji projektu. Pomiędzy stronami nie istnieje stosunek prawny, w ramach którego występowałoby świadczenie wzajemne, a zadania polegają wyłącznie na świadczeniu jednej ze stron.

Czynności nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ramach Projektu, w przypadku rekomendowania go do dofinansowania w ramach trwającej procedury konkursowej, zrealizowane zostanie wsparcie w postaci indywidualnego doradztwa zawodowego, pośrednictwa pracy, szkoleń aktywizacyjnych i specjalistycznych, staży i innych form wsparcia (dodatek relokacyjny, doposażenie lub wyposażenie stanowiska pracy, subsydiowane zatrudnienie) w celu przygotowania uczestników Projektu do podjęcia pracy lub prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Wsparcie w projekcie będzie świadczone na zasadach analogicznych do wskazanych w UoPZ. Wsparcie udzielane w ramach Projektu zostanie dopasowane do indywidualnych potrzeb uczestników Projektu przez utworzenie Indywidualnych Planów Działania. Indywidualne doradztwo zawodowe oznacza poradnictwo zawodowe realizowane w formie indywidualnych spotkań – porad zawodowych – polegających na bezpośrednim kontakcie doradcy zawodowego z uczestnikiem projektu. Poradnictwo zawodowe indywidualne jest formą wsparcia wspomagającą proces poszukiwania pracy, jeżeli istnieją ku temu oczywiste przesłanki, wynikające głównie z postawy uczestnika projektu, takie jak np. brak motywacji do poszukiwania pracy lub brak wiedzy na temat własnych kompetencji i zasobów. Wsparcie udzielane w ramach projektu jest dostosowane do potrzeb uczestnika projektu i stanowi odpowiedź na określone na etapie indywidualnej diagnozy charakterystyczne dla danej osoby bariery wejścia na rynek pracy oraz uwzględnia jej poziom motywacji do zmiany swojej sytuacji zawodowej. Niezbędny jest więc czynny udział uczestnika projektu w ustaleniu, aktualizacji i realizacji własnej ścieżki wsparcia prowadzącej do podjęcia zatrudnienia.

Otrzymana przez Spółkę dotacja odnosi się bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r. poz. 1460) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.).

W konsekwencji dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji projektu jako pewnej całości. Dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Działania wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczonych usług.

Wnioskodawca występuje tu w charakterze instytucji pośredniczącej, podmiotu udzielającego pomocy, który nie osiąga z tego tytułu korzyści ekonomicznej. Realizowany projekt nie będzie generował żadnych dochodów dla Wnioskodawcy. Otrzymana dotacja przeznaczona zostanie wyłącznie na wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji projektu, tj. wynagrodzenia pracowników pracujących w ramach projektu, wyposażenie i koszty bieżącej administracji, działania informacyjno-promocyjne, obsługę księgową projektu, materiały biurowe, usługi telekomunikacyjne i internetowe, koszty podróży służbowych. W konsekwencji Spółka będzie realizować projekt pokryty dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu. Dofinansowanie w ramach projektu ma więc charakter dotacji kosztowej (zakupowej), która w całości zostanie przeznaczona na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji ww. projektu. Świadczone przez Wnioskodawcę w ramach projektów usługi doradcze i szkoleniowe są jedynie elementem realizowanego przedsięwzięcia.

Czynności zaplanowane przez Spółkę w ramach projektu nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W opinii Wnioskodawcy, sprowadzenie części działań realizowanych w ramach projektów do usług doradczych czy szkoleniowych jest nieuprawnione, a otrzymana dotacja przeznaczona jest na realizację projektu jako całości, przez co nie można przyjąć, że wpływa w sposób bezpośredni na cenę świadczonych usług. Ponadto całościowe rozliczenie projektu następuje na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych określonych we wniosku o dofinansowanie, co jest określone jako „reguła proporcjonalności”, oznacza to, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w przypadku nieosiągnięcia wskaźników produktu i rezultatu bezpośredniego, a nie określonych zadań w ramach projektu.

W związku z powyższym dofinansowanie na realizację projektu nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, iż podstawa opodatkowania VAT obejmować może także dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze (w dyrektywie VAT określone zbiorczo jako subwencje). Opodatkowaniu podlegają jednak tylko te spośród nich, które pozostają w bezpośrednim związku z ceną dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zatem, nie wszystkie subwencje stają się automatycznie elementem zapłaty zaliczanym do podstawy opodatkowania. Aby tak było, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną świadczenia.

W konsekwencji należy mieć na uwadze, iż „opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT (\`(...)\`) Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły.” (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1363/15, prawomocny; podobnie także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 629/13, prawomocny, oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 691/12, prawomocny).

Przesłanki kwalifikacji dla celów VAT dotacji, subwencji lub innych podobnych dopłat, jako należności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i uznawania ich za bezpośrednio związane z ceną świadczenia, formułowane są w poglądach doktryny oraz wynikają z orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy sytuacja nie budzi wątpliwości, kiedy podatnik otrzymuje od osoby trzeciej dofinansowanie na pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania świadczenia po cenach obniżonych. Płatność taka w większości przypadków będzie zaliczana do podstawy opodatkowania.

Odmiennie, w przypadku subwencji służących pokryciu całości lub części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania subwencji a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem subwencji na cenę konkretnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy podkreślić, iż dotacja otrzymana przez Spółkę od WUP na pokrycie dofinansowania realizowanego projektu nie stanowi wprost dopłaty do ceny świadczeń realizowanych w ramach projektu. Powyższe wynika wprost z treści niniejszego wniosku. Wskazano w nim, iż wartość wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia w postaci grantu ma charakter szacunkowy i wynika z budżetu określonego we wniosku o dofinansowanie. Zatem jest to przypadek dofinansowania pokrywającego koszty, które następnie mają umożliwić wykonywanie określonych czynności. Wnioskodawca wskazuje, że realizacja Projektu jest możliwa w wyniku otrzymania dofinansowania, jednakże fakt, iż w przypadku nieotrzymania wsparcia, uczestnik projektu korzystający z dotacji nie mógłby skorzystać ze wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz uzyskania wsparcia w postaci grantu (lub poprawniej – nie realizowałaby Projektu) nie może dowodzić temu, iż przedmiotowa dotacja stanowi dopłatę do ceny, w szczególności co do wsparcia szkoleniowo-doradczego.

Reasumując, dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu nie może być uznane za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dotacja ta nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę – w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, iż dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę jest poza hipotezą tego przepisu.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny, które odnoszą się do dotacji (lub innych form dofinansowania) o takim samym lub podobnym charakterze co dotacja otrzymywana przez Skarżącą. Jak wskazuje G. Gębka w opracowaniu „Dotacje, subwencje i dopłaty – podstawa opodatkowania VAT na przykładach” – publikacja ABC: „(\`(...)\`) można postawić tezę (mając na uwadze praktykę), że uzyskiwanie środków z UE, czy budżetu państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego, zasadniczo nie rodzi takich \[związanych ze zwiększeniem podstawy opodatkowania – przypis własny\] skutków VAT. Również ze stanowiska innych komentatorów wynika, że ze względu na to że dotacje otrzymywane z Unii Europejskiej mają generalnie charakter celowy, nastawiony na finansowanie określonych inwestycji lub pokrywanie określonych kosztów, to nie będą one bezpośrednio podlegać pod ustawę o podatku od towarów i usług (tj. wpływ tych środków na rachunek bankowy beneficjenta nie będzie opodatkowany) - Małecki Paweł, Dotacje w prawie podatkowym. Dokumentacja i rozliczanie - publikacja WKP 2011. Do kwalifikacji, na gruncie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. (wcześniej art. 29 ust. 1 tej ustawy) dofinansowania tego rodzaju jak uzyskiwane przez Wnioskodawcę odnosiło się wielokrotnie orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 5 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 821/13) Naczelny Sąd Administracyjny analizował przypadek dotacji dotyczącej realizowanego przez podatnika projektu i mającej charakter zakupowy, bo przeznaczonej na sfinansowanie wydatków niezbędnych do wykonania projektu.

Nie jest więc obrotem ogólna dotacja uzyskana przez podatnika, nie związana z odpłatnym świadczeniem usług.

Z opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji wynika, że realizuje on projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej ponosząc samodzielnie wydatki z tym związane na podstawie wystawianych na niego faktur. Zgodnie z umową o dofinansowanie, Wnioskodawcy przekazywana jest dotacja w formie refundacji 100% kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z wnioskiem aplikacyjnym działania projektowe nie są adresowane do konkretnego odbiorcy, lecz odnoszą się do różnych grup odbiorców.

Wszystkie działania wnioskodawcy mają charakter nieodpłatny, a realizowany projekt nie generuje i nie będzie generował przychodów.

Mając na uwadze powyższe, należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma przyznana Wnioskodawcy dotacja i czy można zakwalifikować ją jako wynagrodzenie.

We wniosku o wydanie interpretacji mowa jest o dofinansowaniu projektu „(…)”. Projekt, będzie współfinansowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO (…) 2014-2020), zatwierdzonego decyzją numer C (2015) 888 Komisji Europejskiej z dn. 12 lutego 2015 roku, w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” na okres od dnia 1 stycznia 2014 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, który wpisuje się w zakres działań statutowych Spółki oraz art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz. U. 1998 nr 91 poz. 576 z późn. zm.), dotyczącego zakresu działań samorządu województwa związanych z prowadzeniem polityki rozwoju województwa. Uzyskana dotacja przyznawana jest na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku, przeznaczonych w związku z realizacją Projektu (koszty/wydatki kwalifikowalne). Na realizację projektu Wnioskodawca otrzyma środki finansowe z Wojewódzkiego Urzędu Pracy na podstawie umowy o dofinansowanie. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana zatem dotacja odnosi się bezpośrednio do Projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014- 2020 (Dz. U. z 2020 r. poz. 818) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.). Dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji „Projektu”, jako pewnej całości. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną musi mieć bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżać ją o możliwą do sprecyzowania kwotę (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2015 r., I FSK 821/13). W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje. Przedsiębiorcy nie ponoszą odpłatności – dotacja otrzymywana przez Spółkę jest zatem na realizację Projektu. W świetle przedstawionej wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u., Wnioskodawca za jedyne prawidłowe uznał stanowisko, że dotacja przeznaczona na pokrycie kosztów ww. Projektu nie kwalifikuje się do objęcia podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usług i dostawy towarów.

W związku z powyższym, skoro w rozpoznawanej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów służących realizacji Projektu, to nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 września 2017 r. I SA/Bd 733/17.

Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją nie występuje również w charakterze płatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania Wnioskodawcy jako podatnika (w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO (…) 2014- 2020.

Realizacja projektów dofinansowanych w ramach RPO (…) 2014-2020 ma charakter dotacji kosztowej (zakupowej), a dla Wnioskodawcy jest wypełnianiem misji statutowej i nie wiąże się z zakłóceniem konkurencji lub groźbą zakłócenia konkurencji, ani uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę dochodu. Wnioskodawca jest spółką, o jakiej mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa i art. 10 ust. 4 ustawy o gospodarce komunalnej. Wnioskodawca w ramach realizacji Projektów nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów (Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.), lecz działa w przedmiotowym przypadku jako spółka wskazana w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa realizując działania z zakresu art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa – w związku z tym w zakresie realizacji przez Wnioskodawcę projektów współfinansowanych ze środków europejskich, w których nie występuje pomoc publiczna tj. nie występuje zakłócenie konkurencji, zastosowanie ma art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112). Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją, nie występuje więc w charakterze podatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania Spółki jako podatnika (nawet w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO (…) 2014-2020, których realizacja nie powoduje zakłócenia konkurencji w rozumieniu art. 107 ust. 1 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej („TFUE”).

Z wyroku TS C-520/14 wynika, iż przy ocenie, czy dany podmiot prawa publicznego spełnia warunki określone przepisem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, i w konsekwencji, nie jest uznawany za podatnika podatku VAT, konieczne jest dokonanie oceny ewentualnych skutków zakłócenia konkurencji. Zgodnie z wyrokiem NSA I FSK 761/09 – skoro art. 15 ust. 6 u.p.t.u. stanowi implementację przepisu dyrektywy unijnej \[tj. art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112\], obejmującego swoim zakresem zastosowania m.in. krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, to w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie, jaka jest treść przepisu krajowego (bądź gdy ta treść wydaje się inna niż przepisów unijnych), należy posłużyć się wykładnią prawa krajowego zgodną z prawem unijnym.

Mając na uwadze, iż w prawie unijnym należy wykazać brak zakłócenia konkurencji, a nie występowanie lub brak występowania umowy cywilnoprawnej, to niedookreślony charakter umowy o dofinansowanie (częściowo cywilnoprawny, częściowo administracyjnoprawny – na podstawie uchwały NSA II GPS 2/14 – „po analizie regulacji ustawowych i umownych dotyczących powstałego stosunku dofinansowania trzeba stwierdzić, że nie wszystkie elementy tej relacji mają charakter cywilnoprawny. Ustawodawca wprowadził do tych stosunków prawnych, łączących strony umowy o dofinansowanie, elementy publicznoprawne, stanowiące dodatkowe gwarancje, zapewniające prawidłową realizację umowy. Wyposażył instytucję zarządzającą w atrybut władzy administracyjnej w postaci orzekania o zwrocie dofinansowania w drodze decyzji administracyjnej.”) nie wyklucza zastosowania art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Potwierdzają to wyroki III SA/Gl 40/17 i I FSK 1644/13 gdzie pomimo występowania umów cywilnoprawnych w zakresie opisu stanu faktycznego – stwierdzono, iż zasadne jest zastosowanie art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

W związku z faktem, iż w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO (…) realizowanych bez pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE – Wnioskodawca nie jest również podatnikiem w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Dodatkowo wsparcie szkoleniowe realizowane w projekcie umożliwia aktywizację zawodową uczestników projektu i jeśli zostałoby sklasyfikowane jako usługi w rozumieniu u.p.t.u to spełniałyby przesłanki wskazane w art. 43 ust.1 pkt 29 ppkt c) u.p t.u.

Dodatkowo wsparcie szkoleniowo-doradcze realizowane w projekcie umożliwia aktywizację zawodową uczestników projektu i jeśli zostałoby sklasyfikowane jako usługi w rozumieniu u.p.t.u to spełniałyby przesłanki wskazane w art. 43 ust.1 pkt 29 ppkt c) u.p.t.u.

Grant oraz monitoring i kontrola jego prawidłowej realizacji jest realizowany zgodnie z art. 35¬ 36 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 i jako taki nie może być rozpatrywany jako usługa w rozumieniu u.p.t.u.

Otrzymane dofinansowanie w ramach projektu „(…)” współfinansowanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 20014-2020, Działanie 8.4 Rozwój kompetencji kadr i adaptacja do zmian. Poddziałania 8.4.2 Adaptacja do zmian, Typ projektu A: Opracowanie i wdrażanie kompleksowych programów typu outplacement ma na celu pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizowanym projektem, który dla Spółki jest wypełnianiem misji statutowej i nie będzie generował przychodów.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie są adresowane do konkretnego odbiorcy, nie stanowią zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy podkreślić, że na gruncie przepisów art. 8 ust. 2, art. 29a ust. 1, art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie na pokrycie kosztów kwalifikowanych związanych z projektem nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi od jakiegokolwiek z uczestników w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów projektu w ramach otrzymanej dotacji. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług.

W związku z powyższym otrzymane dofinansowanie nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Mając na uwadze stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w części Ad 1. ¬– w ramach zaplanowanych działań do zrealizowania w projekcie Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług i dokonywać dostawy towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi, które Wnioskodawca zamierza nabyć w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące, w myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi nie będą służyły czynnościom generującym podatek należny. Brak bezpośredniego związku pomiędzy zaplanowanymi zakupami finansowanymi z dotacji a prowadzoną działalnością opodatkowaną Spółki powoduje, że Wnioskodawca nie będzie mieć prawnej możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów dokonanych z dofinansowania.

W myśl art. 86 ust. 1 Ustawy „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

W ocenie Wnioskodawcy, przyjęcie stanowiska wyrażonego w odniesieniu do pytania nr 1, a więc uznanie, iż w okolicznościach sprawy dotacja nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT spowoduje, iż realizacja projektu „(…)” nie będzie generować po stronie Wnioskodawcy podatku VAT należnego. Konsekwentnie mając na względzie brak związku pomiędzy zakupami sfinansowanymi ze środków otrzymanych tytułem dofinansowania, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od zakupów finansowanych z dofinansowania.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przekonaniu Wnioskodawcy związek taki nie występuje, gdyż celem projektu jest zwiększenie zdolności adaptacyjnych umożliwiających utrzymanie/znalezienie zatrudnienia w okresie 30 miesięcy realizacji Projektu przez Uczestników Projektu, tj. osób zwolnionych z przyczyn niedotyczących pracownika, przewidzianych do zwolnienia lub zagrożonych zwolnieniem z pracy oraz osób odchodzących z rolnictwa mieszkających w rozumieniu KC lub pracujących na terenie Województwa (niezależnie od płci), stanowiących grupę docelową Projektu a wszystkie działania w ramach realizowanego projektu są nieodpłatne i nie są adresowane do konkretnego odbiorcy. Ponadto projekt nie generuje i nie będzie generował przychodów.

Z uwagi zatem na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie nieopodatkowania dotacji na pokrycie kosztów realizacji projektu „(…)” w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników projektu,

*   **prawidłowe** – w zakresie nieopodatkowania dotacji na pokrycie kosztów realizacji Projektu w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej usług świadczonych na rzecz Uczestników Projektu,

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji Projektu w części dotyczącej przekazania środków pieniężnych na rzecz Uczestników projektu oraz czynności korzystających ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem, jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I-10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni.

Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów lub świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka Akcyjna (Spółka) – jest czynnym podatnikiem VAT. Obecnie Spółka rozpoczyna realizację projektu „(…)”. Projekt realizowany będzie zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie w okresie od grudnia 2020 r. do maja 2023 r. Projekt współfinansowany będzie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO (…) 2014-2020). Wnioskodawca zawrze w tym celu umowę z Wojewódzkim Urzędem Pracy w (…). Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Uczestnikami Projektu mogą być osoby zwolnione z przyczyn niedotyczących pracownika, przewidziane do zwolnienia lub zagrożone zwolnieniem z pracy oraz osoby odchodzące z rolnictwa, mieszkające, w rozumieniu Kodeksu cywilnego, lub pracujące na terenie Województwa (niezależnie od płci).

W Projekcie weźmie udział 179 osób, wybranych w ściśle zdefiniowanej procedurze rekrutacyjnej. W ramach Projektu realizowane będzie wsparcie wobec uczestników projektu – tj. osób fizycznych oraz przedsiębiorców – w postaci indywidualnego doradztwa zawodowego, pośrednictwa pracy, szkoleń specjalistycznych, staży, wsparcia w zakresie zakładania działalności gospodarczej i utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwie społecznym (obejmujące wsparcie szkoleniowo-doradcze oraz dotacje na założenie działalności gospodarczej) oraz innych form wsparcia (dodatek relokacyjny, wsparcie adaptacyjne) w celu przygotowania uczestników Projektu do podjęcia pracy lub prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Wsparcie udzielane w ramach Projektu zostanie dopasowane do indywidualnych potrzeb uczestników Projektu przez utworzenie Indywidualnych Planów Działania.

Wnioskodawca będzie wykonywał następujące czynności na rzecz uczestników Projektu:

1.  rekrutował Uczestników i dokonywał oceny kwalifikowalności,
2.  w celu określania i analizowania tendencji i wyzwań pojawiających się na rynku pracy, wyszukiwania zagrożeń zwolnieniami oraz ukierunkowywaniu pomocy będzie prowadził aktywne monitorowanie rynku pracy,
3.  przeprowadzał diagnozę i Identyfikację potrzeb uczestników projektu (IPD),
4.  świadczył poradnictwo/doradztwo indywidualne i zespołowe,
5.  kierował Uczestników na szkolenia specjalistyczne,
6.  kierował Uczestników na staże zawodowe,
7.  kierował Uczestników w formę wsparcia w zakresie założenia działalności gospodarczej/tworzenia miejsc pracy w przedsiębiorstwach społecznych,
8.  udzielał wsparcia pomostowego finansowego,
9.  kierował na inne formy wsparcia (Dodatek relokacyjny, Instrumenty wspierające mobilność geograficzną, Wsparcie adaptacyjne dla pracownika, który uzyskał zatrudnienie w ramach projektów, Dodatek aktywizacyjny),
10.  prowadził monitoring Uczestników i przeprowadzał kontrole Uczestników.

Uczestnicy będą korzystać z usług takich jak:

*   poradnictwo/doradztwo indywidualne i zespołowe,

*   szkolenia zawodowe,

*   staże zawodowe,

*   dotacje na podjęcie działalności gospodarczej/tworzenie miejsc pracy w przedsiębiorstwie społecznym/wsparcie pomostowe finansowe, inne formy wsparcia.

Poradnictwo indywidualne (doradztwo indywidualne) realizowane jest w formie indywidualnych spotkań – porad zawodowych – polegających na bezpośrednim kontakcie doradcy zawodowego z uczestnikiem projektu w celu zapewnienia kompleksowego wsparcia prowadzącego do rozwiązania problemu zawodowego.

Doradcy zawodowi to pracownicy Wnioskodawcy, mający kompleksowe doświadczenie i wiedzę.

Działania doradcze i szkoleniowe są dobierane indywidualnie zgodnie ze zdiagnozowanymi potrzebami uczestników projektu. Celem wsparcia szkoleniowo-doradczego jest uzyskanie, uzupełnienie, doskonalenie umiejętności i kwalifikacji potrzebnych do prowadzenia planowanej działalności gospodarczej.

Harmonogramy usług szkoleniowych określane będą indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu po zdiagnozowaniu potrzeb w ramach IPD. Liczba godzin uzależniona będzie od typu szkolenia i wymagań programowych szkolenia. Także harmonogramy usług doradczych określane będą indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu po zdiagnozowaniu potrzeb w ramach IPD. Liczba godzin uzależniona będzie od potrzeb Uczestnika projektu w zakresie doradztwa. Wobec powyższego na tym etapie Wnioskodawca nie może oszacować godzin szkoleniowych usług doradczych przeznaczonych na jednego Uczestnika projektu.

W związku z realizacją projektu Wnioskodawca będzie ponosił następujące, udokumentowane fakturami VAT, wydatki:

*   koszt wynajmu sal szkoleniowych,

*   koszt dojazdu,

*   koszt zakwaterowania,

*   koszt wyposażenia stanowiska pracy,

*   koszt cateringu,

*   koszt materiałów szkoleniowych.

Uczestnik projektu będzie korzystał z zakupionych w ramach projektu usług i towarów takich jak catering, materiały szkoleniowe, wynajem Sali szkoleniowej.

Ponadto na konto Uczestnika projektu, który uzyskał możliwość utworzenia działalności gospodarczej w ramach projektu lub utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwach społecznych, będzie wypłacana dotacja. Wsparcie skierowane do Uczestników, u których w trakcie tworzenia IPD zdiagnozowano odpowiednie predyspozycje do samodzielnego założenia i prowadzenia działalności gospodarczej oraz utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwach społecznych.

Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów. Wsparcie dla uczestników Projektu w całości finansowane jest ze środków Projektu. Bez otrzymania dofinasowania oraz zawarcia umowy o dofinansowanie z WUP Uczestnicy projektu nie mogliby skorzystać ze wsparcia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m. in. kwestii, czy otrzymane dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu stanowi podstawę opodatkowania i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jak już wskazano powyżej tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Natomiast za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W rozpatrywanej sprawie po pierwsze, należy zauważyć, że dofinansowanie dotyczy konkretnego świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników projektu. Na ten element wskazuje sam Wnioskodawca we wniosku, podkreślając, że zakłada się objęcie wsparciem 179 Uczestników projektu, zakwalifikowanych do Projektu według ściśle ustalonych kryteriów naboru. Projekt będzie realizowany od grudnia 2020 r. do maja 2023 r.

W ramach Projektu zrealizowane zostanie wsparcie w postaci indywidualnego doradztwa zawodowego, pośrednictwa pracy, szkoleń specjalistycznych, staży, wsparcia w zakresie zakładania działalności gospodarczej i utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwie społecznym (obejmujące wsparcie szkoleniowo-doradcze oraz dotacje na założenie działalności gospodarczej) oraz innych form wsparcia (dodatek relokacyjny, wsparcie adaptacyjne) w celu przygotowania Uczestników projektu do podjęcia pracy lub prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Wsparcie udzielane w ramach Projektu zostanie dopasowane do indywidualnych potrzeb Uczestników projektu przez utworzenie Indywidualnych Planów Działania. Uczestnik projektu korzysta z usług świadczonych i zakupionych przez Wnioskodawcę oraz zakupionych towarów.

Wnioskodawca wskazał, że Projekt – a co za tym idzie, świadczenie usług na rzecz jego Uczestników – będzie realizowany w wyniku otrzymanego dofinansowania. Jednocześnie kwota dofinansowania przyznana Wnioskodawcy jest ściśle określona i wynika z wniosku o dofinansowanie, w szczególności budżetu projektu, w którym są wyszczególnione zadania do zrealizowania w ramach projektu, a do nich są przypisane poszczególne wydatki. Istnieje zatem ścisły i bezpośredni związek między otrzymaną dotacją a działaniami na rzecz uczestników.

Realizacja podejmowanych przez Wnioskodawcę działań na rzecz poszczególnych uczestników projektu możliwa jest wyłącznie dzięki otrzymanemu dofinansowaniu. Wnioskodawca dokona zakupu towarów i usług (sfinansowanych dotacją), które umożliwią świadczenie na rzecz uczestników projektu konkretnych usług. Jak wynika z treści wniosku, uczestnik projektu kierowany jest na różne rodzaje wsparcia, odpowiednie dla jego potrzeb, takie jak indywidualne doradztwo zawodowe – realizowane przez pracowników etatowych Wnioskodawcy, lub usługi szkoleniowe realizowane na rzecz uczestników projektu przez podmioty trzecie, gdzie Wnioskodawca występuje jako nabywca i płatnik rachunku lub faktury. Zakres i harmonogramy usług szkoleniowych i doradczych będą określane indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu po zdiagnozowaniu jego potrzeb w ramach IPD.

Dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów konkretnych, zaplanowanych zadań, w tym także usług szkoleniowych i doradczych. Nie ulega zatem wątpliwości, że uczestnicy projektu, przez sfinansowanie ww. usług uzyskują pomoc finansową (osiągną finansową korzyść). Zatem, dofinansowanie obejmuje wartość dotacji, jaka przypada na poszczególnych Uczestników projektu, w którym każdy uczestnik korzysta z konkretnego indywidualnego programu obejmującego usługi szkoleniowe i doradcze (świadczone przez Wnioskodawcę oraz firmy zewnętrzne), usługi cateringowe, wynajem sal szkoleniowych, materiały szkoleniowe.

W przypadku każdego Uczestnika projektu można więc będzie bez przeszkód określić wartość i ilość konkretnych świadczeń, z których dany Uczestnik skorzysta. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacje w części stanowią wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Uczestników projektu usług szkoleniowych i doradczych.

W rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od uczestników projektów, a od osoby trzeciej tj. że pochodzi ono ze środków przeznaczonych na realizację Regionalnego Programu Operacyjnego. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy, i dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy, ani też wyłącznie do ogólnych kosztów projektu, lecz jest przeznaczone dla indywidualnego uczestnika, który korzysta z indywidualnie opracowanego programu. Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać w części za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu Uczestnicy projektu wezmą w nich bezpłatnie udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. Istotne jest również to, że wykonanie tych usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do świadczonych usług. Uczestnik projektu nie wnosi wkładu, czyli w rzeczywistości Wnioskodawca pokrywa 100% ceny usługi z otrzymanej dotacji. Okoliczność, że Wnioskodawca nie osiągnie dochodu z tytułu świadczonych usług nie ma znaczenia, ponieważ, cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów. Istotne jest to, że dotacja redukuje cenę konkretnej usługi, realizowanej dla uczestnika, a zatem ma charakter sprzedażowy, a nie zakupowy, jak twierdzi Wnioskodawca.

Ponadto, nieopodatkowanie działań podejmowanych przez Wnioskodawcę pogorszyłoby sytuację innych podmiotów prowadzących podobną działalność i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku usług doradztwa zawodowego i szkoleń.

W konsekwencji stwierdzić należy, że część przedmiotowej dotacji – tj. w zakresie, w jakim stanowi pokrycie ceny usług szkoleniowych i doradczych świadczonych na rzecz uczestników projektu – będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 tej ustawy.

Zaznaczenia również wymaga, że dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Skutkuje to tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Wobec powyższego otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej (w tym zwolnienia od podatku) dla danej usługi, której dotyczy finansowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wsparcie szkoleniowo-doradcze realizowane w projekcie umożliwia aktywizację zawodową uczestników projektu i jeśli zostałoby sklasyfikowane jako usługi w rozumieniu ustawy, to spełniałyby przesłanki wskazane w art. 43 ust.1 pkt 29 ppkt c) ustawy.

Jak wskazano powyżej, szkolenia i doradztwo realizowane w ramach Projektu stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy. Jednocześnie z okoliczności sprawy wynika, że są to odrębne świadczenia, realizowane indywidualnie dla każdego Uczestnika projektu. Wnioskodawca wskazał, że doradcami zawodowymi dla Uczestników projektu są pracownicy Wnioskodawcy, zaś usługi szkoleniowe będą kupowane i dokumentowane fakturami.

W odniesieniu do usług szkoleniowych Wnioskodawca wskazał, że jeżeli uczestnik korzysta z usług szkoleniowych, to korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się zaś do usług doradztwa zawodowego świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, aby w ogóle można je było rozpatrywać w kategoriach zwolnienia od podatku w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy mamy do czynienia z usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

I tak kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych, np. podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć „tego, kto doradza”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN 2006, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Stosownie do definicji podanej w ww. Słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Z kolei według definicji zawartej w ww. Słowniku, „mentor” to „doświadczony, mądry doradca, nauczyciel i wychowawca”.

Tak więc doradztwo/poradnictwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

W świetle powyższego, pojęcia usług kształcenia zawodowego i doradztwa są pojęciami różniącymi się od siebie, a kierując się zasadą możliwie ścisłej wykładni przepisów prawa podatkowego dotyczących zwolnień od podatku, należy stwierdzić, iż tylko w przypadku usług kształcenia zawodowego (przekwalifikowania zawodowego) – przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek – możemy mówić o zwolnieniu od VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca, w realizowanym Projekcie poradnictwo indywidualne (doradztwo indywidualne) realizowane jest w formie indywidualnych spotkań – porad zawodowych – polegających na bezpośrednim kontakcie doradcy zawodowego z uczestnikiem projektu w celu zapewnienia kompleksowego wsparcia prowadzącego do rozwiązania problemu zawodowego.

Wprawdzie Wnioskodawca podał, że wsparcie doradcze jest świadczone zgodnie z (…) Standardami Usług Edukacyjno-Szkoleniowych stworzonymi przez Centrum Zapewniania Jakości Kształcenia, zgodnie z którymi usługa doradcza ma na celu nabycie, utrzymanie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji uczestnika projektu – jednak w treści wniosku Wnioskodawca nie wskazał, aby świadczone usługi stanowiły nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy osób w nich uczestniczących do celów zawodowych. Wręcz przeciwnie w opisie sprawy wprost podano, że celem jest zapewnienie kompleksowego wsparcia prowadzącego do rozwiązania problemu zawodowego. Opis sprawy nie potwierdza zatem, aby realizowane przez Wnioskodawcę indywidualne doradztwo zawodowe w ramach przedmiotowego projektu stanowiło usługę stricte szkoleniową, tak więc jeśli nawet w ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności pojawiają się pewne elementy nauczania, to brak jest podstaw do uznania, że mają one charakter odrębnej i samodzielnej usługi szkoleniowej.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczonych przez Wnioskodawcę usług doradztwa zawodowego, nie można uznać za nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz nie jest to nauczanie mające na celu uzyskanie bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, stąd też usługi te nie będą usługami w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego.

Jeżeli zatem przedmiotowe usługi nie stanowią usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, to nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust.1 pkt 29 ustawy. W tej sytuacji badanie kolejnych przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust.1 pkt 29 lit. a), b) i c) staje się bezprzedmiotowe.

Nie jest zatem trafna argumentacja Wnioskodawcy, że gdyby uznano wsparcie szkoleniowo-doradcze opisane powyżej za usługi, to należałoby je sklasyfikować jako podlegające zwolnieniu z tytułu art. 43 ust.1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

W ramach realizacji projektu Wnioskodawca, oprócz świadczenia na rzecz uczestników projektu usług szkoleniowych i doradczych, dokonuje również przekazania środków pieniężnych z otrzymanego dofinansowania na rzecz Uczestnika Projektu, tj. wypłaca stypendia stażowe i szkoleniowe, granty i wsparcie pomostowe, a także dotacje dla Uczestników Projektu, którzy uzyskali możliwość utworzenia działalności gospodarczej w ramach Projektu lub utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwach społecznych.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności należy wskazać, iż w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Zatem czynność przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz Uczestników Projektu środków pieniężnych w postaci stypendiów, grantów, wsparcia pomostowego, dotacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w takim przypadku nie mamy do czynienia z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, ani ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, w części, w której otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przekazywane będzie w postaci środków pieniężnych na rzez Uczestników Projektu, nie będzie stanowić elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust.1 ustawy.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że w ramach opisanego we wniosku Projektu Wnioskodawca będzie wykonywał zarówno czynności będące świadczeniem usług w rozumieniu ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT. Co za tym idzie, dofinansowanie, które otrzyma Wnioskodawca, w części dotyczącej świadczenia usług będzie stanowiło podstawę opodatkowania, zaś w części dotyczącej czynności niepodlegających opodatkowaniu nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać je w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Ponadto, jak wykazano w niniejszej interpretacji, tylko czynności, jakie Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz Uczestników projektu w związku z udzielaniem wsparcia szkoleniowo-doradczego, będą odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem w zakresie, w jakim usługi, świadczone przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaną dotacją, są opodatkowane podatkiem VAT, gdyż wówczas zostaje spełniony warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem, że nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

W szczególności należy zaznaczyć, że w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, sposób rozliczania wydatków kwalifikowanych w Projekcie obejmować będzie między faktury dotyczące noclegu. Jeżeli zatem w ramach Projektu Wnioskodawca będzie nabywać usługi noclegowe lub gastronomiczne (z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób), to w stosunku do ww. wydatków zaistnieją przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, wyłączające możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast z tytułu nabycia towarów i usług przeznaczonych do wykonywania w ramach Projektu czynności niepodlegających opodatkowaniu – tj. przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz Uczestników Projektu środków pieniężnych, oraz czynności korzystających ze zwolnienia od podatku – tj. usług szkoleniowych, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać je w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i są wiążące tylko w tych sprawach, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być –zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności stanowiska Wnioskodawcy w zakresie nieuznania go za podatnika na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, ponieważ kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.