Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.69.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: Możliwość prowadzenia archiwum dokumentów sprzedażowych (faktur, korekt faktur oraz ich duplikatów) wyłącznie w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania papierowej wersji dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty elektroniczne; dokumenty-przechowywanie dokumentów; faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura elektroniczna-przechowywanie faktur elektronicznych; faktura-odpowiedzialność za fakturę
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2021 r. (data wpływu – 11 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 30 marca 2021 r. (data wpływu – 30 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości prowadzenia archiwum dokumentów sprzedażowych (faktur, korekt faktur oraz ich duplikatów) wyłącznie w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania papierowej wersji dokumentów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości prowadzenia archiwum dokumentów sprzedażowych (faktur, korekt faktur oraz ich duplikatów) wyłącznie w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania papierowej wersji dokumentów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 marca 2021 r. (data wpływu – 30 marca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 17 marca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.69.2021.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do Grupy (\`(...)\`.) (dalej jako: „Grupa”) i prowadzi działalność gospodarczą związaną z dystrybucją na rynku medycznym, posiadając status hurtowni farmaceutycznej.

W ramach prowadzonej działalności Spółka wystawia swoim kontrahentom faktury zarówno w formie elektronicznej, jak i papierowej. Należy zaznaczyć, iż faktury wystawiane w wersji papierowej są obecnie przechowywane i archiwizowane również w formie papierowej, co wiąże się z wysokimi kosztami ponoszonymi przez Spółkę. Spółka ma zamiar wprowadzić system usprawniający archiwizację wystawianych faktur oraz dostęp do dokumentów.

Spółka ma zamiar wprowadzić nowy system informatyczny, pozwalający archiwizować kopie faktur sprzedażowych, faktur korygujących i duplikatów faktur w formie elektronicznej, w repozytorium, dostarczać klientom elektroniczne faktury sprzedażowe w miejsce papierowych, a także zautomatyzować całość obiegu faktur sprzedażowych.

Planowane jest również przechowywanie faktur w rozumieniu przepisów ustawy VAT, potwierdzających sprzedaż dokonaną przez Spółkę związaną z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, tj. faktur sprzedażowych, korekt faktur sprzedażowych oraz ich duplikatów (dalej jako: „Przechowywane Dokumenty”) w systemie ewidencji dokumentów elektronicznych SEK (dalej jako: „SEK”).

Procedura przechowywania dokumentów w formie elektronicznej będzie wyglądała następująco:

*   Faktura zarchiwizowana zostanie automatycznie po zamknięciu przez pracownika Spółki faktury sprzedaży lub korekty do sprzedaży.
*   Jeżeli faktura sprzedażowa wysyłana jest do kontrahenta Spółki w papierowej wersji, to w SEK pozostaje jego kopia w formie elektronicznej.
*   Jeśli do kontrahenta wysyłana zostanie faktura elektronicznie, system sprzedażowy Spółki dokonuje tej wysyłki, jednocześnie następuje blokada wydruku papierowej wersji, a w SEK pozostaje jego kopia w formie elektronicznej.
*   W każdym momencie pracownicy Spółki mają możliwość analizy danej faktury (bez naruszania jej zawartości). Dostęp i wgląd do danej faktury będzie umożliwiony poprzez SEK.
*   Przechowywane Dokumenty spełniać będą kryteria określone w ustawie VAT, tj. m.in. będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, zgodnie z koncepcją wdrożenia SEK zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto dokumenty przechowywane będą w bazie danych, gdzie zapewniona będzie możliwość łatwego dotarcia do określonej faktury poprzez możliwość ich filtrowania, sortowania etc.
*   Faktury będą przechowywane w formacie NOK (opartym o strukturę XML) oraz w formacie PDF. Każda faktura będzie posiadać swój unikatowy i nienaruszalny numer nadany przez system sprzedażowy, który będzie niezmienny i widoczny w takiej samej postaci w programie sprzedażowym, księgowym czy SEK.
*   W zależności od zakresu nadanych uprawnień, poszczególne osoby będą miały możliwość wykonywania niektórych operacji na Przechowywanych Dokumentach (m.in. zmiana statusu dokumentu, czyli np. jego akceptacja, przekazanie faktury do innych osób/działów, czy podgląd uwag do dokumentu). Pracownik w żadnym przypadku nie będzie miał natomiast możliwości zmiany treści dokumentu czy jego usunięcia z SEK.
*   Serwery, na których zapisywane będą faktury, zlokalizowane są w budynku głównym Grupy i zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki są chronione i ubezpieczone przed zniszczeniem (przed kataklizmami, pożarem, etc.).
*   Powyżej opisany proces archiwizacji dotyczy wyłącznie faktur sprzedażowych Spółki.

Ponadto zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, na żądanie organu podatkowego, organu kontroli celno-skarbowej lub organu celnego zostanie zapewniony bezzwłoczny dostęp do zarchiwizowanych dokumentów. Dostęp może nastąpić w każdym momencie poprzez ich zgranie na nośnik danych (np. pendrive czy płytę cd-rom) i przetworzenie danych w nich zawartych, jak również poprzez udostępnienie organom podatkowym aplikacji webowej oraz wydruk kopii faktur – w zależności od wybranej formy przekazywania dokumentów przez organy podatkowe.

W odniesieniu do przechowywania faktury w formie elektronicznej, na każdym etapie zachowana będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność. Spółka będzie mogła zidentyfikować tożsamość nabywcy (autentyczność).

Żadne dane na fakturze wymagane przepisami nie będą mogły być zmienione – stosowane procedury i sposób przechowywania plików mają za zadanie uniemożliwić jakąkolwiek modyfikację danych (integralność), a Przechowywane Dokumenty będą miały odpowiednią jakość, aby zapewnić wyraźny odczyt danych na fakturze (czytelność).

W uzupełnieniu wniosku z 30 marca 2021 r. Spółka wskazała, że nie oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wskazanym w pytaniu \[w wezwaniu Organ zadał pytanie - Czy Spółka oczekuje wydania interpretacji indywidualnej także w zakresie przepisów: art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b, art. 88 oraz art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.)?\]. Opisany we wniosku system ewidencji dokumentów elektronicznych SEK będzie obsługiwał jedynie faktury sprzedażowe, korekty faktur sprzedażowych oraz ich duplikaty, a więc wniosek dotyczy kwestii elektronicznej archiwizacji z perspektywy VAT należnego. Na ten moment Spółka nie przewiduje funkcjonalności programu polegającej na archiwizacji faktur zakupowych w sposób opisany we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy korzystając z opisanego elektronicznego systemu archiwizowania dokumentów, Spółka spełnia warunki określone w przepisach art. 106m i art. 112a ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym może prowadzić archiwum dokumentów wyłącznie w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania papierowej wersji dokumentów?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokumenty mogą być archiwizowane wyłącznie w formie elektronicznej, pod warunkiem, że spełnione zostaną warunki określone w art. 112 i art. 112a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Przepisy ustawy VAT

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnicy są zobowiązani wystawić fakturę dokumentującą w szczególności sprzedaż i świadczenie usług. W art. 106e ust. 1 ustawy VAT określono zaś elementy, jakie powinna zawierać faktura, m.in.: datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 (o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury), cenę jednostkową towaru lub usługi, bez kwoty VAT, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę VAT, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Odnosząc się natomiast do art. 106g ust. 1 ustawy VAT, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl art. 12 \[winno być: art. 112 – przypis Organu\] ustawy VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przepis art. 112a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy VAT stanowi natomiast, że podatnicy przechowują wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie oraz otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie:

*   w podziale na okresy rozliczeniowe,
*   w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność ich pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur w momencie wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jednocześnie podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju, chyba że faktury są przechowywane w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 i 4 ustawy VAT). Wówczas mogą być przechowywane za granicą.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, podatnicy są również zobowiązani do zapewnienia organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej na żądanie bezzwłocznego dostępu do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej, również do bezzwłocznego ich poboru i przetwarzania danych w nich zawartych.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku spełnienia powyższych wymogów brak jest przeszkód prawnych w zakresie posiadania tych dokumentów wyłącznie formy elektronicznej. Muszą one jednakże nosić znamiona autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności, aż do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Pojęcia autentyczności i integralności treści faktur zostały określone w art. 106m ustawy VAT. Według tego przepisu, przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury; integralność treści została natomiast określona jako brak zmian w danych, które powinna zawiera faktura. Art. 106m ust. 4 ustawy VAT wskazuje, że elementy takie jak integralność treści, autentyczność pochodzenia oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

W ocenie Spółki procedura, którą zamierza wprowadzić, zapewni dopełnienie wszystkich wymienionych wymogów. Nie będzie możliwości dokonania żadnych zmian w odniesieniu do treści dokumentów, a proces zmiany ich formy nie będzie skutkował żadnymi modyfikacjami w danych Przechowywanych Dokumentów, realizując tym samym warunek zachowania integralności treści.

Ustawa o rachunkowości

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 217, ze zm., dalej jako: „UoR”), do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Przepisy art. 20 UoR wskazują, jakie dokumenty mogą być podstawą do dokonania zapisu operacji gospodarczych w księgach rachunkowych. Jednocześnie art. 21 UoR zawiera wyliczenie podstawowych, niezbędnych elementów dowodu księgowego; dopiero dokument spełniający wskazane w tym przepisie warunki, stanowił będzie dowód księgowy w rozumieniu UoR. Należy uznać, iż dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia przychodu do ksiąg rachunkowych będzie również stosownym dokumentem dla celów podatkowych i rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Przepisy Ordynacji podatkowej

Stosownie do art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm., dalej jako: „Ordynacja podatkowa”), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym, zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Podkreślić jednocześnie należy, iż ustawodawca celowo używa sformułowania „w szczególności” w odniesieniu do katalogu dowodów, wskazując jednocześnie, iż jest on katalogiem otwartym. Wskazane jest zatem posiadanie (pod kątem ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego) wszelkich dowodów potwierdzających zaistnienie danego zdarzenia gospodarczego.

Prawo wspólnotowe

Obowiązki dotyczące przechowywania faktur określone są również w regulacjach prawa unijnego. Zgodnie z art. 244 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”), każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał.

W świetle natomiast art. 247 ust. 2 Dyrektywy VAT, państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej.

W konsekwencji należy uznać, iż faktury mogą być przechowywane przez polskich podatników w dowolnej formie (papierowej lub elektronicznej), niezależnie od jej oryginalnej postaci, pod warunkiem spełnienia wymogów wskazanych w art. 112a ustawy VAT, m.in. w zakresie autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2012, sygn. I FSK 655/11, stwierdził, że: „(\`(...)\`) stosownie do art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, państwo członkowskie może także wymagać, by za pomocą środków elektronicznych przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność faktur, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy. Z powołanych przepisów Dyrektywy 112 wynika zatem, że ustawodawcy pozostawiono decyzję co do wprowadzenia szczególnych wymogów przechowywania faktur w prawie krajowym. (\`(...)\`) Uprawniona jest przy tym konstatacja, że w krajowym uregulowaniu zrezygnowano z użycia z obecnego w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112 zwrotu „w jakiej zostały przesłane lub udostępnione”. W akcie wykonawczym ustawodawca polski zastrzegając obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur „w oryginalnej postaci”, jednocześnie nie zastrzegł, że chodzi o postać, w jakiej dokumenty zostały przesłane lub udostępnione”.

Podobnie stwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 24 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1228/11, z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 482/11, z dnia 21 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 363/11.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, archiwizowanie w formie elektronicznej Przechowywanych Dokumentów, w ramach procedury wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, jest dopuszczalne na gruncie przepisów ustawy VAT. Zniszczenie faktur wystawionych w formie papierowej nie spowoduje, iż faktura zostaje utracona, bowiem będzie ona przechowywana w formie elektronicznej, tym samym warunek art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zostanie dopełniony.

W konsekwencji, należy podkreślić, iż forma w jakiej przechowywane są faktury (papierowa, czy elektroniczna) pozostaje bez wpływu na spełnienie wymogów przewidzianych do przechowywania faktur.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż:

*   przechowywanie w formie elektronicznej faktur wystawianych w postaci papierowej jest dopuszczalne na gruncie ustawy VAT, a
*   procedura, którą zamierza wdrożyć Spółka, dotycząca archiwizacji Przechowywanych Dokumentów, zapewnia warunki określone w art. 106m w stosunku do Przechowywanych Dokumentów, a zatem autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur,

nie ma przeciwwskazań prawnych, aby dokumenty były archiwizowane wyłącznie w formie elektronicznej, pod warunkiem, że spełnione zostaną warunki przechowywania dokumentów zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.814.2018.1.EB, wskazuje, iż: ,,Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że dopuszczalne jest stosowanie wyłącznie elektronicznej archiwizacji faktur sprzedażowych i zakupowych zarówno tych w formie papierowej, jak i elektronicznej w dowolny sposób, np. w formie zapisu dokumentu elektronicznego lub skanu dokumentu papierowego zapisanego w formacie PDF na elektronicznych nośnikach danych. Należy podkreślić, że wymogiem przechowywania faktur jest zachowanie ich oryginalnej postaci gwarantującej autentyczność pochodzenia i integralność treści, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktur w formie elektronicznej, tj. w formie obrazu elektronicznego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci”.

Czy w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.638. 2019.1.AZ: „(\`(...)\`) Regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, jednakże sposób ten – jak wymaga ustawodawca – ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia/otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych”.

Stanowisko to potwierdzone jest również m.in. w stanowiskach wyrażonych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-392/16-2/MT;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-280/16-4/MMa;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1214/15-2/BS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 paździer-nika 2015 r., sygn. IBPP2/4512-717/15/RSz;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-560/15-2/KP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-594/15-3/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-477/15-2/KP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-509/15-3/WH;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. IBPP3/4512-328/15/AŚ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-550/15-2/MK.

W podobnym stanie faktycznym wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 2 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 286/10: „W ocenie Sądu, błędne jest przekonanie organu, że polski ustawodawca wykluczył możliwość stosowania tzw. mieszanego systemu wysyłania i przechowywania faktur, który polega na wysyłaniu faktury w formie papierowej i przechowaniu kopii tej faktury w formie elektronicznej, przy zastrzeżeniu możliwości wydrukowania kopii faktury w każdym czasie na żądanie organu. Za taką wykładnią przemawiają także względy ekonomiczne, na które powoływała się strona skarżąca we wniosku oraz względy ekologiczne”.

Powyższy wyrok został utrzymany przez NSA wyrokiem z 24 listopada 2011 r., sygn. I FSK 118/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”) – zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną – na podstawie art. 2 pkt 32 ustawy – jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

Stosownie do art. 106m ust. 1 ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przepis art. 106m ust. 2 ustawy stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura – art. 106m ust. 3 ustawy.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług – art. 106m ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 106m ust. 5 ustawy, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyższy przepis określa technologiczne sposoby przesyłania faktur w postaci elektronicznej (kwalifikowany podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych EDI), które mocą ustawy uznane zostały przez prawodawcę za zapewniające autentyczność pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wykorzystując jedną z powyższych metod podatnik może mieć pewność, że zapewnia spełnienie ww. przedmiotowych cech faktur. Wskazane metody są jednak tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do faktur sprzedażowych (a także korekt tych faktur oraz ich duplikatów) – pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia/otrzymania faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. tak aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki – przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek – pozostawia się uznaniu podatnika.

Zgodnie z art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

W myśl art. 112a ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy przechowują wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie – w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie art. 112a ust. 2 ustawy, podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

Stosownie do art. 112a ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

W myśl art. 112a ust. 4 ustawy, podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Należy stwierdzić, że regulacje prawne dopuszczają możliwość archiwizowania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, który – jak tego wymaga ustawodawca – ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Faktury wystawiane w formie papierowej również mogą być przechowywane w formie elektronicznej w dowolny sposób, przy czym sposób ten powinien odpowiadać wymogom wskazanym przez ustawodawcę (art. 106m oraz art. 112a ustawy o VAT).

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Dopuszczalne są więc wszelkie metody (procedury) przechowywania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Jeżeli zatem wystawiany przez Wnioskodawcę dokument źródłowy, potwierdzający dokonanie sprzedaży (czynności opodatkowanej), zawiera dane określone w przytoczonych powyżej przepisach, jest on fakturą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, i stosują się do niego wszystkie regulacje odnośnie przechowywania faktur. Natomiast jeżeli dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży (czynności opodatkowanej) nie zawiera ww. danych, to nie może zostać uznany za fakturę i nie znajdują do niego zastosowania regulacje dotyczące przechowywania faktur, zawarte w ustawie o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje przechowywanie faktur w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, potwierdzających sprzedaż dokonaną przez Spółkę, tj. faktur sprzedażowych, korekt faktur sprzedażowych oraz ich duplikatów w systemie ewidencji dokumentów elektronicznych SEK. Dokumenty będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto dokumenty przechowywane będą w bazie danych, gdzie zapewniona będzie możliwość łatwego dotarcia do określonej faktury poprzez możliwość ich filtrowania oraz sortowania. Faktury będą przechowywane w formacie NOK (opartym o strukturę XML) oraz w formacie PDF. Każda faktura będzie posiadać swój unikatowy i nienaruszalny numer nadany przez system sprzedażowy, który będzie niezmienny i widoczny w takiej samej postaci w programie księgowym. Pracownik Spółki w żadnym przypadku nie będzie miał możliwości zmiany treści dokumentu czy jego usunięcia. Serwery, na których zapisywane będą faktury, zlokalizowane są w budynku głównym Grupy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, na żądanie organu podatkowego, organu kontroli celno-skarbowej lub organu celnego zostanie zapewniony bezzwłoczny dostęp do zarchiwizowanych dokumentów. Dostęp może nastąpić w zależności od wybranej formy przekazywania dokumentów przez organy podatkowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości prowadzenia archiwum dokumentów sprzedażowych (faktur, korekt faktur oraz ich duplikatów) wyłącznie w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania papierowej wersji dokumentów.

Przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego sposób tworzenia i przechowywania wersji elektronicznych faktur sprzedażowych (także korekt faktur oraz ich duplikatów) wskazuje, że Wnioskodawca wypełni wymienione w art. 112a ust. 1 pkt 1 ustawy warunki w zakresie przechowywania tych dokumentów: zachowany będzie podział na okresy rozliczeniowe; możliwe będzie łatwe odszukiwanie dokumentów wg różnych kryteriów (możliwość filtrowania i sortowania); zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i ich czytelność do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Również organy podatkowe będą miały umożliwiony dostęp do dokumentów przechowywanych w wersji elektronicznej, w tym możliwość przetwarzania danych w nich zawartych.

Wnioskodawca stwierdził również, że w zależności od nadanych uprawnień poszczególni pracownicy będą mieli możliwość wykonywania niektórych operacji na tak przechowywanych dokumentach (m.in. zmiana statusu dokumentu, czyli np. jego akceptacja, przekazanie faktury do innych osób/działów, czy podgląd uwag do dokumentu), jednak bez możliwości zmiany treści dokumentu czy jego usunięcia. Zapisane w formie elektronicznej dokumenty będą przechowywane na serwerach znajdujących się w budynku Grupy, odpowiednio chronione i zabezpieczone przed zniszczeniem. Zatem tak postępując, jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wypełni wymogi wskazane w art. 106m ustawy odnośnie autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur sprzedażowych (także korekt faktur oraz ich duplikatów), przechowywanych w wersji elektronicznej.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego sposób archiwizacji w formie elektronicznej faktur sprzedażowych (także korekt faktur oraz ich duplikatów) będzie spełniał wymogi w zakresie przechowywania faktur sprzedażowych, zawarte w art. 106m i art. 112a ustawy. Nie będzie zatem konieczności przechowywania wersji papierowych tych faktur (także korekt faktur oraz ich duplikatów).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.