Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-228/11-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-19
Teza: Czy usługi dotyczące terapii logopedycznej w prowadzonej działalności gospodarczej są prawidłowo opodatkowane i wykazane na fakturach VAT jako usługi podlegające zwolnieniu (stawka VAT: ZW)?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 8 lutego 2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 29 kwietnia 2011 r. pismem z dnia 6 maja 2011 r. (data wpływu 11 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług dotyczących terapii logopedycznej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług dotyczących terapii logopedycznej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr IPPP1/443-228/11-2/AP, doręczone w dniu 4 maja 2011 r., pismem z dnia 6 maja 2011 r., nadanym w dniu 6 maja 2011 r. (data wpływu 11 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny, sprecyzowany w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku:

Prowadzona działalność gospodarcza polega głównie na świadczeniu usług logopedycznych oraz prowadzeniu szkoleń z zakresu logopedii. Dotychczas terapia logopedyczna na potrzeby podatku VAT była klasyfikowana jako pozostałe usługi medyczne (PKD 2007: 8690E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana), które były zwolnione od podatku VAT. Również inne pozaszkolne formy edukacji i kształcenia, w tym szkolenia z zakresu logopedii były zwolnione od podatku VAT.

W związku z nowelizacją ustawy o VAT i rozszerzeniem art. 43 ust. 1 o pkt 17-41, powstają wątpliwości co do dalszego zwolnienia usług: terapii logopedycznej oraz szkoleń w ramach terapii logopedycznej.

Usługi są świadczone w ramach działalności gospodarczej, która nie posiada statusu zakładu opieki zdrowotnej ani też nie jest objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Prowadzona działalność logopedyczna i szkoleniowa nie jest finansowana z środków publicznych. Odbiorcami usług terapii logopedycznej są osoby z szeroko rozumianymi zaburzeniami mowy. Natomiast odbiorcami usług szkoleniowych w ramach terapii logopedycznej są osoby, które chcą udoskonalić swoje umiejętności komunikacji, poprzez uczestnictwo w warsztatach z dykcji, emisji i higieny głosu, a także technik prowadzenia wystąpień medialnych i publicznych.

Szkolenia zawierają elementy terapii logopedycznej oraz psychologicznej i są świadczone przez wykwalifikowanych logopedów i psychologów. Trudność stanowi precyzyjne określenie, czy opisane usługi należy klasyfikować jako bezpośrednio terapię logopedyczną której zadaniem jest leczenie zaburzeń mowy, czy też jako szkolenia i warsztaty podnoszące kwalifikacje zawodowe poprzez zastosowanie terapii logopedycznej, których zadaniem jest poprawa zdolności komunikacyjnych. Przychody z ww. usług w 2011 roku nadal są udokumentowane na podstawie faktur VAT ze stawką zwolnioną.

W nadesłanym uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż uzyskała tytuł logopedy na podstawie dyplomu ukończenia podyplomowych studiów logopedycznych na UKSW w roku 2008. W 2010 roku ukończyła roczną logopedię medialną w Wyższej szkole komunikacji i mediów społecznych. Ponadto ukończyła kursy doskonalące w CMPP: „Niedokształcenie mowy pochodzenia korowego. Diagnoza i usprawnianie” - 2009 r., „Diagnoza i terapia afazji” - 2009 r. oraz „Warsztaty emisji głosu i świadomego wpływania na jego brzmienie (z wykorzystaniem Techniki Aleksandra)”.

W świetle ustawy o zakładach opieki zdrowotnej zawód logopedy można porównać z zawodem psychologa, który jest wymieniony w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej. Ponadto według drugiego projektu ustawy o niektórych zawodach medycznych przekazanego przez Ministerstwo Zdrowia do uzgodnień zewnętrznych w dniu 11 sierpnia 2008 roku zawód logopedy zaliczony jest do zawodów medycznych (www.mz.gov.pl - zakładka legislacja).

Usługi świadczone przez logopedów są usługami w zakresie opieki medycznej ponieważ służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w zakresie komunikacji i głosu zarówno dzieci jak i dorosłych.

Usługi logopedyczne są świadczone przez Wnioskodawczynię osobiście w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi te są świadczone głównie na rzecz NZOZ na podstawie umowy o świadczeniu usług logopedycznych oraz dla placówek o statusie niepublicznego przedszkola, a także sporadycznie dla klientów indywidualnych w gabinecie. Warsztaty w ramach terapii logopedycznej również są prowadzone samodzielnie. Sporadycznie podejmowana jest współpraca z innymi logopedami i psychologami, którzy za wykonane usługi na rzecz firmy Zainteresowanej wystawiają faktury i rachunki.

Prowadzona terapia logopedyczna polega przede wszystkim na badaniu i praktycznym działaniu w zakresie diagnozy stanu rozwoju mowy i ogólnej terapii wad wymowy oraz zaburzeń komunikacji człowieka na różnych etapach rozwoju i w różnych sferach aktywności: edukacyjnej, społecznej i zawodowej. Działania te przybierają m.in. postać diagnostyki, profilaktyki i terapii mających na celu likwidowanie lub zmniejszanie zaburzeń mowy i zaburzeń komunikacji językowej.

Wnioskodawczyni uważa, że szkolenia w ramach terapii logopedycznej należy traktować jako usługę medyczną ponieważ są to warsztaty polegające na: ćwiczeniach aparatu artykulacyjnego, poprawie dykcji, emisji głosu i służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w zakresie komunikacji i pracy głosem osób dorosłych.

Prowadzone warsztaty to typowa terapia logopedyczna prowadzona grupowo (podobnie jak grupowe zajęcia prowadzone przez psychologów).

Każdy z uczestników otrzymuje indywidualne wskazania i ćwiczenia dotyczące konkretnie jego problemu z komunikacją. Kwalifikując uczestników do danego warsztatu Zainteresowana stara się tak utworzyć grupę, aby profil ich zaburzeń był podobny a terapia kilku osób mogła być prowadzona równolegle.

Podobna grupowa terapia logopedyczna prowadzona jest przez innych logopedów w niektórych placówkach oświatowych lub medycznych dla dzieci i dorosłych.

Usługi dotyczące szkoleń w zakresie terapii logopedycznej/warsztatów logopedycznych nie odbywają się na zasadach i formach określonych w odrębnych przepisach.

Prowadzona działalność gospodarcza nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi dotyczące terapii logopedycznej w prowadzonej działalności gospodarczej są prawidłowo opodatkowane i wykazane na fakturach VAT jako usługi podlegające zwolnieniu (stawka VAT: ZW)?

Zdaniem Wnioskodawcy

Usługi logopedyczne, jako usługi służące profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez wykwalifikowanych logopedów, którzy uzyskali stosowne wykształcenie w dziedzinie logopedii umożliwiające im wykonywanie zawodu są w świetle znowelizowanej i obowiązującej od 1 stycznia 2011 r. ustawy o podatku VAT zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl zaś ust. 2 powołanego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawki podatku wskazane w powołanym powyżej art. 41 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT ulegają podwyższeniu na podstawie art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578). Zgodnie z tym przepisem, po art. 146 dodaje się art. 146a-146e w brzmieniu: „ Art. 146a. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (…)”.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ponadto zwrócić należy uwagę, iż zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla niektórych czynności.

I tak, w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

1.  lekarzy i lekarzy dentystów,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14 poz. 89 ze zm.),
4.  psychologów.

Stosownie do treści przytoczonego w ww. przepisie odwołania przez ustawodawcę podatkowego art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14 poz. 89 ze zm.), przez osobę wykonującą zawód medyczny należy rozumieć osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z okoliczności sprawy przedstawionych w wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni uzyskała tytuł logopedy na podstawie dyplomu ukończenia podyplomowych studiów logopedycznych na UKSW w roku 2008. W 2010 roku ukończyła roczną logopedię medialną w Wyższej szkole komunikacji i mediów społecznych. Ponadto ukończyła kursy doskonalące w CMPP: „Niedokształcenie mowy pochodzenia korowego. Diagnoza i usprawnianie” - 2009 r., „Diagnoza i terapia afazji” - 2009 r. oraz „Warsztaty emisji głosu i świadomego wpływania na jego brzmienie (z wykorzystaniem Techniki Aleksandra)”. Obecnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na świadczeniu usług logopedycznych. Odbiorcami usług terapii logopedycznej są osoby z szeroko rozumianymi zaburzeniami mowy. Prowadzona terapia logopedyczna polega przede wszystkim na badaniu i praktycznym działaniu w zakresie diagnozy stanu rozwoju mowy i ogólnej terapii wad wymowy oraz zaburzeń komunikacji człowieka na różnych etapach rozwoju i w różnych sferach aktywności: edukacyjnej, społecznej i zawodowej. Działania te przybierają m.in. postać diagnostyki, profilaktyki i terapii mających na celu likwidowanie lub zmniejszanie zaburzeń mowy i zaburzeń komunikacji językowej. Zainteresowana wskazuje, iż usługi świadczone są w ramach działalności gospodarczej, która nie posiada statusu zakładu opieki zdrowotnej.

Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jest uprawniona do udzielania świadczeń zdrowotnych, należy odnieść się do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. Nr 173, poz. 1419 ze zm.), które zgodnie z § 1 pkt 1, określa rodzaje zawodów, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, oraz wykaz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia. W § 3 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia, ustalając wykaz podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, wymienia się neurologopedię.

Natomiast zgodnie z § 3 ust. 2 cyt. rozporządzenia, do specjalizacji w dziedzinach, o których mowa w ust. 1, może przystąpić osoba, która posiada kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Z kolei w poz. 5 niniejszego załącznika stanowiącego wykaz zawodów, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, oraz odpowiadających im dziedzin specjalizacji wraz z tytułami specjalisty, umieszczony jest jako rodzaj zawodu wymagany do podjęcia specjalizacji – logopeda, a tytuł specjalisty uzyskany po złożeniu egzaminu specjalizacyjnego to specjalista w dziedzinie neurologopedii.

Podkreślić należy, iż przy konstruowaniu ww. przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przytoczone bowiem krajowe przepisy w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku podlegają:

*   opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
*   świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W opinii tut. Organu, decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT do opisanych we wniosku usług, jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Wykonywanie zawodu logopedy polega przede wszystkim na badaniu i praktycznym działaniu w zakresie ogólnej diagnozy stanu rozwoju mowy i ogólnej terapii zaburzeń komunikacji człowieka na różnych etapach rozwoju i w różnych sferach, aktywności: edukacyjnej, społecznej i zawodowej. Działania te przybierają m.in. postać diagnostyki, profilaktyki i terapii mających na celu likwidowanie lub zmniejszanie zaburzeń mowy i zaburzeń komunikacji językowej.

Analizując przedstawiony stan faktyczny w kontekście powyższych uregulowań i ustaleń należy podkreślić, iż Wnioskodawczyni posiada uprawnienia do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie logopedii i jest tym samym osobą wykonującą inny zawód medyczny, o której mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, a więc osobą, która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Ponadto, bez wątpienia świadczone przez Nią usługi w zakresie logopedii/neurologopedii, służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, co w konsekwencji oznacza, że Zainteresowana spełnia ustawowe przesłanki, pozwalające zastosować zwolnienie od podatku dla omawianych usług.

Reasumując, na podstawie przedstawionych powyżej przepisów oraz opisu okoliczności przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż wykonywane usługi służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, w związku z tym spełnione zostały przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy o VAT. Zatem do świadczonych przez Zainteresowaną usług logopedycznych ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług dotyczących terapii logopedycznej. W zakresie drugiego pytania zawartego w złożonym wniosku, tj. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług dotyczących szkoleń w ramach terapii logopedycznej wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-228/11-5/AP.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.