Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-37/16-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-12
Teza: sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przy sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przy sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ośrodek Wczasowy prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest prowadzenie obiektów noclegowych, turystycznych i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, oraz restauracje i inne placówki gastronomiczne. Aktem notarialnym z dnia 27 marca 1997 r. została zakupiona nieruchomość składająca się z: 2 budynków mieszkalnych, 1 budynek duży (383,71 m2), 2 budynek mały (81,66 m2) oraz zbiornik - szambo, położonych na działce nr 181. W tymże samym roku budynki zostały wyremontowane i wprowadzone do ewidencji środków trwałych, z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej jako Ośrodek Wczasowy. Obiekty zostały zakupione bez podatku VAT, poniesione nakłady na remont przekroczyły 30% wartości obiektów, VAT od zakupionych materiałów został odliczony. Obecnie Wnioskodawczyni planuje likwidację działalności gospodarczej i zamierza ww. nieruchomość sprzedać.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawczyni zwraca się z pytaniem o skutki podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionej sytuacji czynność sprzedaży nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie pod literą a, ujęto iż w stosunku do obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co miało miejsce ww. sytuacji. Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy zwolnienie stosuje się także przy spełnieniu warunku, o którym nowa w ust. 1 pkt 10a litera b, jeżeli budynki i budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Budynki w działalności gospodarczej wykorzystywane były przez 18 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dokonana przez podatnika sprzedaż nieruchomości jest traktowana jako czynność objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

W świetle przytoczonych przepisów, kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Ponadto w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest prowadzenie obiektów noclegowych, turystycznych i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, oraz restauracje i inne placówki gastronomiczne. Aktem notarialnym z dnia 27 marca 1997 r. została zakupiona nieruchomość składająca się z: 2 budynków mieszkalnych, 1 budynek duży (383,71 m2), 2 budynek mały (81,66 m2) oraz zbiornik - szambo, położonych na działce nr 181. W tym samym roku budynki zostały wyremontowane i wprowadzone do ewidencji środków trwałych, z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej jako Ośrodek Wczasowy. Obiekty zostały zakupione bez podatku VAT, poniesione nakłady na remont przekroczyły 30% wartości obiektów, VAT od zakupionych materiałów został odliczony. Obecnie Wnioskodawczyni planuje likwidację działalności gospodarczej i zamierza sprzedać ww. nieruchomość.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług przy sprzedaży ww. nieruchomości.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zarówno czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług jak również czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonane przez podatnika.

W analizowanych okolicznościach Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni w 1997 r. zakupiła nieruchomość, wyremontowała i wprowadziła do ewidencji środków trwałych z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej jako Ośrodek Wczasowy. W konsekwencji, przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, dokonując sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a sprzedaż nieruchomości, stanowiąca odpłatną dostawę towarów, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Skoro sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy przejść do rozstrzygnięcia stawki podatku od towarów i usług wobec tej czynności.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji „pierwszego zasiedlenia” wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował daną nieruchomość i spełnia warunek korzystania z tej nieruchomości przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tej nieruchomości zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec przywołanych wyżej przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do budynków znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Jak wskazano w treści wniosku, budynki znajdujące się na nieruchomości zostały zakupione w 1997 r. bez podatku VAT. W tymże samym roku co nabycie, budynki te zostały wyremontowane i poniesione nakłady na remont przekroczyły 30% wartości obiektów, a VAT od zakupionych materiałów został odliczony. Wyremontowane i wprowadzone do ewidencji środków trwałych budynki wykorzystywane były do prowadzonej działalności gospodarczej jako Ośrodek Wczasowy. Doszło więc do korzystania z budynków. Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT od materiałów na remont zatem prowadzona działalność gospodarcza podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, Wnioskodawczyni użytkowała znajdujące się na działce obiekty dla celów własnej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynki te - jak wskazała Wnioskodawczyni - w działalności gospodarczej wykorzystywane były przez 18 lat. Oznacza to, że Wnioskodawczyni użytkując budynki dla celów działalności gospodarczej przez 18 lat spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Planowana dostawa tych obiektów nastąpi po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art . 2 pkt 14 ustawy o VAT oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa budynków znajdujących się na nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na to, że dostawa przedmiotowych budynków będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, zbycie gruntu, na którym są one posadowione, przy uwzględnieniu treści art . 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Wobec zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do planowanej sprzedaży nieruchomości brak jest podstaw do analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak już wskazano, zwolnienie to ma zastosowanie w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W podsumowaniu powyższej analizy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię opisanej we wniosku nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust,. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w którym wskazano, że w przedstawionej sytuacji czynność sprzedaży nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe. Przy tym należy wyjaśnić, że pomimo identycznego skutku podatkowego (brak kwoty podatku należnego z tytułu dostawy towarów) – pojęcia „dostawa towarów zwolniona od podatku” oraz „dostawa towarów niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” nie są tożsame. Tylko czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Natomiast w odniesieniu do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług brak jest podstaw do rozstrzygania stawki podatku od towarów i usług, w tym zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.