Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-232/09/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-06-17
Teza: Koszty poniesione na wykończenie oraz wyposażenie lokalu mieszkalnego stanowią koszty uzyskania przychodów z tytułu najmu – przy czym wydatki poniesione na adaptację zwiększają wartość początkową środka trwałego (wraz z kosztami aktu notarialnego), natomiast wyposażenie, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z najmu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z najmu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna prowadzi Pani działalność gospodarczą opodatkowaną tzw. podatkiem liniowym. Poza działalnością gospodarczą nabyła Pani lokal mieszkalny z przeznaczeniem pod wynajem. Przedmiotowa nieruchomość nie została włączona do majątku firmowego. Mieszkanie zostało nabyte w lutym bieżącego roku w tzw. stanie deweloperskim, zatem wykończenie i wyposażenie lokalu było warunkiem koniecznym wynajmu. W związku z prowadzonymi pracami wykończeniowymi i wyposażeniem mieszkania poniesiono wydatki na: koszt prac kafelkarskich, hydraulicznych, malarskich, zakup glazury, armatury, mebli, mebli kuchennych, sprzętu AGD oraz drobnych elementów wykończenia wnętrz, koszty transportu. Ponadto, w celu wynajęcia mieszkania została zawarła umowa z agencją pośrednictwa. W miesiącu marcu zawarto umowę najmu z klientem wskazanym przez agencję pośrednictwa. W związku z tym poniesiono opłatę związaną z usługami ww. biura.

W okresie od dnia nabycia do dnia zawarcia umowy najmu poniesiono również wydatki związane ze zużytymi mediami podczas prac wykończeniowych oraz opłaty do wspólnoty mieszkaniowej. Opłacono także podatek od nieruchomości za 2009 rok oraz ubezpieczenie mieszkania. Wszystkie poniesione koszty są udokumentowane fakturami (polisą). Dochody z najmu będą opodatkowane według progresywnej skali podatkowej (na zasadach ogólnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wyżej wymienione koszty można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu?
2.  Czy amortyzacja tego lokalu może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy wartość lokalu, przyjęta jako wartość początkowa do amortyzacji, może być powiększona o koszty notarialne związane z zakupem lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o interpretacje zawarte w „Leksykonie podatku dochodowego od osób fizycznych” (R. Kubacki wyd. UNIMEX):

*   koszty poniesione przed uzyskaniem przychodów – jako koszty poniesione w celu uzyskania przychodu z najmu przed dniem zawarcia umowy najmu – można uznać za koszty uzyskania przychodu (stanowisko potwierdzone w piśmie I US w Gliwicach z 9 sierpnia 2005 r. nr IUSIPD1/PB/415/49/2005);
*   koszty wykończenia mieszkania – jako, że koszty wykończenia lokalu polegające na wykafelkowaniu i wyposażeniu łazienki w armaturę, malowaniu, montaż drzwi, etc., podnoszą wartość lokalu i jego wartość podlegającą amortyzacji – stanowią koszt uzyskania przychodu (stanowisko potwierdzone w piśmie Naczelnika US Poznań Grunwald z dnia 9 września 2005 r. znak AD l/T/415/5/05);
*   koszty poniesione na rzecz agencji nieruchomości – wynagrodzenie wpłacone do agencji nieruchomości za znalezienie najemcy – stanowi koszt uzyskania przychodu z najmu (stanowisko potwierdzone w piśmie Naczelnika US Warszawa Śródmieście z 17 września 2007 r. nr 1449/1CG/415-28/07/i-39b/AS);
*   jednorazowe odpisy amortyzacyjne mebli i wyposażenia mieszkania, których wartość początkowa nie przekracza kwoty 3.500 PLN netto – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu (stanowisko potwierdzone w piśmie Naczelnika US Warszawa Praga z dnia 23 sierpnia 2007 r. sygn. akt 1434/DD2/415/23A/07/AR);
*   koszty notarialne podwyższają wartość początkową mieszkania będącą podstawą amortyzacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest m.in. najem (z wyjątkiem najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą).

W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powołany przepis art. 22 ust. 1 ustawy nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo – skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów z najmu są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z najmem, nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów oraz zostały prawidłowo udokumentowane.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą i o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, iż będący Pani własnością lokal mieszkalny oddany na podstawie umowy najmu może Pani uznać za środek trwały, a tym samym naliczać od niego odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Wartość początkową środka trwałego stanowić będzie cena nabycia lokalu mieszkalnego (bez udziału w gruncie) powiększona o opłaty poniesione tytułem kosztów notarialnych związanych z zakupem tego lokalu, a także nakłady poniesione przed oddaniem mieszkania do używania na jego wykończenie, na które składały się prace kafelkarskie, hydrauliczne, malarskie, zakup glazury, armatury, transport z tym związany, a także wydatki związane ze zużytymi mediami podczas prac wykończeniowych.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na: ubezpieczenie lokalu mieszkalnego, podatek od nieruchomości, opłaty do spółdzielni mieszkaniowej, prowizji za pośrednictwo w zawarciu umowy najmu oraz niezbędne wyposażenie przedmiotowego mieszkania (zakup mebli, mebli kuchennych, sprzętu AGD) należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Mając to na uwadze należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów będą udokumentowane poniesione przed zawarciem umowy najmu wydatki z tytułu podatku od nieruchomości, ubezpieczenia mieszkania, opłat do spółdzielni mieszkaniowej, które związane są z własnością mieszkania będącego przedmiotem najmu. Należy je zakwalifikować w ciężar kosztów uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty. Jednakże wydatki te muszą być faktycznie poniesione przez wynajmującego, a nie np. przez najemcę.

Powyższe odnosi się również do prowizji za pośrednictwo w znalezieniu najemcy. Wydatki te mają niewątpliwie wpływ na osiągnięcie lub zwiększenie przychodów z najmu, tym bardziej, że jak wskazuje Pani we wniosku, została zawarta umowa najmu z osobą wskazaną przez agencję pośrednictwa.

W odniesieniu do kosztów zakupu wyposażenia wynajmowanego mieszkania wskazać należy, że składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność wynajmującego, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok (art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku, gdy wydatki na zakup składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b nie przekraczają w roku podatkowym kwoty 3.500 zł można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z treści art. 22d ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, iż podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego.

Ustawodawca dopuszcza również - w odniesieniu do składników majątku, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3.500 zł - możliwość dokonania jednorazowego odpisu (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym).

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wobec powyższego przy spełnieniu ww. warunków wydatki poniesione na wyposażenie wynajmowanego lokalu mieszkalnego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania ich do używania. Natomiast w sytuacji gdy elementy wyposażenia będą stanowiły środki trwałe podlegające amortyzacji, to wówczas kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne.

Reasumując, koszty uzyskania przychodów z tytułu wynajmowanego lokalu mieszkalnego będą kształtowały się następująco:

*   lokal mieszkalny może Pani uznać za środek trwały, a tym samym naliczać od niego odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów z najmu,
*   do wartości początkowej środka trwałego może Pani zaliczyć wydatki poniesione tytułem kosztów notarialnych związanych z zakupem tego lokalu mieszkalnego, a także nakłady poniesione przed oddaniem mieszkania do używania na jego wykończenie,
*   wydatki na zakup wyposażenia wynajmowanego mieszkania (zakup mebli, mebli kuchennych, sprzętu AGD) nie będą podwyższały wartości początkowej lokalu mieszkalnego. W tym przypadku za koszt uzyskania przychodów - bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne - należy uznać wydatki poniesione na zakup ww. wyposażenia pomieszczeń, będących przedmiotem najmu,
*   wydatki związane z mieszkaniem, poniesione przed oddaniem go w najem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu pod warunkiem, że wykaże Pani związek poniesionych kosztów z najmem jako źródłem przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.