Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-253/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-25
Teza: Czy od kwoty pieniężnej nazwanej odsetkami od zadośćuczynienia w wysokości 51.498,90 zł zasądzonej wyrokami wymienionymi powyżej wydanymi na podstawie ustawy z dnia 23 lutego 1991 r. (z późniejszymi zmianami i nowelizacjami) Wnioskodawca ma zapłacić podatek w wysokości 18%, czyli kwotę 9.269,80 zł?
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; zadośćuczynienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od zadośćuczynienia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od zadośćuczynienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wyrok Sądu Okręgowego z dnia 3 sierpnia 2011 r. został zmieniony wyrokami: Sądu Okręgowego z dnia 11 czerwca 2013 r. i Sądu Apelacyjnego z dnia 21 listopada 2013 r. Zaskutkowało to tym, że zasądzona została dodatkowo jeszcze kwota zadośćuczynienia w wysokości 70 tys. zł wraz z kwotą pieniężną nazwaną odsetkami od tego zadośćuczynienia od dnia 18 marca 2008 r., która wyniosła 51.498,90 zł. Ta kwota pieniężna (51.498,90 zł) stanowi rekompensatę dla Wnioskodawcy za doznane krzywdy z tytułu winy państwa polskiego, jego organów i instytucji bo:

1.  ustawodawca – czyli Sejm RP uchwalił niekonstytucyjne jak się okazało prawo (w zakresie w jakim sprawa dotyczyła Wnioskodawcy) w ustawie z dnia 23 lutego 1991 r. (z późniejszymi zmianami),
2.  Trybunał Konstytucyjny działał opieszale i musiało upłynąć aż 3 lata zanim wydał wyrok zmieniający to złe = niekonstytucyjne prawo. Z tych ww. powodów sprawa Wnioskodawcy była zawieszona.
3.  wyrok Sądu Okręgowego z dnia 3 sierpnia 2011 r. w wyniku dalej prowadzonegoprzez Wnioskodawcę postępowania został następnie zmieniony na Jego korzyść dwoma ww. wyrokami, gdyż był dla Wnioskodawcy bardzo niesprawiedliwy.

To spowodowało, że od złożenia wniosku do Sądu Okręgowego – 17 marca 2008 r. aż do wyroku Sądu Apelacyjnego w – 21 listopada 2013 r. minęło aż 5 lat i 8 miesięcy. Zasądzona Wnioskodawcy więc dodatkowo kwota pieniężna nazwana odsetkami od zadośćuczynienia jest wprost formą rekompensaty za krzywdy doznane z winy państwa, jego organów i instytucji, które Wnioskodawca przytoczył w ww. pkt a), b) i c) o co zwracał się w trakcie postępowania sądowego. Rekompensata za krzywdy to forma zadośćuczynienia bez względu na to jak została nazwana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od kwoty pieniężnej nazwanej odsetkami od zadośćuczynienia w wysokości 51.498,90 zł zasądzonej wyrokami wymienionymi powyżej wydanymi na podstawie ustawy z dnia 23 lutego 1991 r. (z późniejszymi zmianami i nowelizacjami) Wnioskodawca ma zapłacić podatek w wysokości 18%, czyli kwotę 9.269,80 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. podatku nie powinien zapłacić. Przy interpretacji należy wziąć pod uwagę i bezwzględnie pamiętać, że:

1.  od 10 lat żyjemy w kraju unijnym gdzie obowiązują określone standardy prawne,
2.  przy wykładni interpretacji prawa należy posługiwać się zasadą sprawiedliwości społecznej, na co wielokrotnie zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny,
3.  w przypadku, niejasności w przepisach podatkowych urzędnikom nie wolno interpretować prawa na niekorzyść podatnika, na co także zwracał uwagą Trybunał Konstytucyjny,
4.  o kwalifikacji danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, ale rola i cel jaki ono spełnia – co wielokrotnie przytaczały sądy NSA i WSA w prawomocnych orzeczeniach i co Minister Finansów zobowiązał się uwzględnić (wyrok WSA z 6 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1878/12),
5.  Minister Finansów oraz podlegli mu urzędnicy muszą uwzględniać prawomocne orzeczenie sądowe.

W tym przypadku, Sądy poszły Wnioskodawcy na rękę, aby nie musiał zakładać odrębnej sprawy, a w tym z tzw. ustawy o skardze (która funkcjonuje od 2004 r.) dotyczącej naruszenia prawa Strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki (czyli przewlekłości postępowania) i od razu w swoich ww. wyrokach zasądziły kwotę pieniężną, którą nazwały odsetkami od zadośćuczynienia, ale która wynika wprost ze zwłoki Skarbu Państwa z tytułu realizacji zgłoszonych roszczeń – zwłoki spowodowanej z winy Państwa z tytułów:

– tworzenia niekonstytucyjnego prawa, opieszałością Trybunału i dodatkowo jeszcze wydania wyroku Sądu Okręgowego z 3 sierpnia 2011 r., który następnie został zmieniany na korzyść Wnioskodawcy wyrokiem Sądu Okręgowego z 11 czerwca 2013 r. i wyrokiem Sądu Apelacyjnego z 21 listopada 2013 r., co sumarycznie zaskutkowało też tak długą zwłoką. Zasądzona Wnioskodawcy więc kwota pieniężna 51.498,90 zł nie generowała żadnych dochodów po Jego stronie i nie stanowiła jakiejkolwiek formy wzbogacenia się. Ta ww. kwota spełniała wyłącznie funkcję i rolę zadośćuczynienia dla Wnioskodawcy za winy Państwa (jego organów i instytucji,) – bo doznana przez Wnioskodawcę krzywda była jedyną przesłanką jej zasądzenia. Stanowiła ona jednocześnie sankcję dla państwa za źle funkcjonujący organ ustawodawczy (Sejm), opieszale działający Trybunał Konstytucyjny oraz źle funkcjonujące Sądy – wydające wyroki, które były później zmieniane na korzyść Wnioskodawcy. Sama nazwa tej kwoty (odsetki od zadośćuczyniea) nie przesądza jaką faktycznie rolę ta kwota pieniężna spełniała. Aby tę kwotę prawidłowo ocenić trzeba dokonać stosownej wykładni systemowej, a nie wyłącznie językowej na co wielokrotnie zwracały uwagę Sądy NSA i WSA. O tym, jaką rolę ta kwota spełniała nie świadczy bowiem jej nazwa, lecz rzeczywisty jej charakter, tytuł prawny i cel jakiemu ona służy, na co również wielokrotnie zwracały uwagę NSA i WSA w swoich prawomocnych wyrokach. Zasądzona Wnioskodawcy kwota spełniała więc wszelkie warunki i cel (w tym logiczne i merytoryczne) do zwolnienia od podatku, bo była formą zadośćuczynienia).

Opodatkowanie takiej kwoty byłoby sprzeczne z ideą humanitaryzmu i nadrzędną zasadą sprawiedliwości społecznej. Państwo nie może oczekiwać korzyści wynikających z własnego bezprawnego zaniechania prawa obywatela do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie, co dodatkowo jeszcze wynikało z uchwalenia niekonstytucyjnego = złego prawa przez organ ustawodawczy, czyli Sejm bo prowadziłoby to do absurdów i niezgodne byłoby z zasadami stosowania prawa i ideą państwa prawa. Analogiczne sytuacje miały miejsce w tzw. sprawach toczonych z ustawy o skardze – gdzie zasądzone obywatelowi kwoty za przewlekłość postępowania sądowego nazywane były dla odmiany sumami lub kwotami pieniężnymi, ale spełniały taką samą funkcję, rolę i cel jak zasądzona Wnioskodawcy kwota nazwana odsetkami. Organy skarbowe (przez lata, także błędnie interpretując prawo nakazywały płacić obywatelom nienależny podatek. Po latach walki przed sądami, kwestie te zostały jednoznacznie rozstrzygnięte na korzyść obywateli w prawomocnych wyrokach NSA i WSA, które zostały załączone do akt sprawy, czyli wyrok WSA w Bydgoszczy sygn. akt I SA/Bd 680/09 z 17 lutego 2010 r. (prawomocny); NSA sygn. akt II FSK 1218/10 z 16 grudnia 2011 r. (prawomocny) i WSA Warszawa – sygn. akt III SA/Wa 1878/12 z 6 lutego 2013 r. (prawomocny). Tylko od dobrej woli urzedników organów skarbowych zależy czy dokonana interpretacja będzie właściwa, tj. z zachowaniem naczelnej zasady sprawiedliwości społecznej i normami = standardami państwa prawa i uwzględni orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, prawomocne wyroki NSA i WSA oraz weźmie pod uwagę fakt, że o kwalifikacji danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, ale rzeczywisty jej charakter, tytuł prawny i cel jakiemu ona służy co wielokrotnie wskazywały prawomocne orzeczenia sądów NSA i WSA (przykładowo wcześniej wskazano i co Minister Finansów zobowiązał się uwzględnić).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 9 wymienia się inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy jednak podkreślić, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, objęte są tylko odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, które wypełniają dyspozycję ww. normy prawnej, czyli te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3a ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego.

Powyższym zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego.

Z kolei z treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Oznacza to, że na mocy tego przepisu wolne od podatku są inne odszkodowania, niż te których wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów prawa, otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, z wyjątkami wymienionymi powyżej.

Jak wynika z treści wniosku, na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w P. z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt II Ko 89/13 oraz wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. z dnia 21 listopada 2013 r. sygn. akt II AKa 167/13 Wnioskodawca otrzymał zadośćuczynienie w wysokości 70 tys. zł wraz z kwotą pieniężną nazwaną odsetkami od tego zadośćuczynienia od dnia 18 marca 2008 r. (dzień następującym po dniu złożenia przez Wnioskodawcę wniosku do Sądu Okręgowego w P.), która wyniosła 51.498,90 zł. Kwota ta stanowi rekompensatę dla Wnioskodawcy za doznane krzywdy z tytułu winy państwa polskiego i jego organów i instytucji. Kwota odsetek wynikała wprost ze zwłoki Skarbu Państwa z tytułu realizacji zgłoszonych roszczeń.

Wnioskodawca powziął wątpliwość co do opodatkowania odsetek otrzymanych wraz z zadośćuczynieniem. Wnioskodawca uważa, że odsetki stanowią rekomepnsatę za krzywdy doznane z winy państwa i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z twierdzeniem tym nie można się zgodzić.

Instytucję prawną odsetek reguluje art. 481 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Zatem, nie można bowiem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem nie wykonania zobowiązań.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 i 130 oraz w art. 52a ust. 1 pkt 5 tej ustawy.

Przy czym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 powołanej ustawy stanowi, że wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy (tj. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta).

Zatem o zastosowaniu tego zwolnienia decyduje spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj. pierwszej dotyczącej źródła przychodu, do którego kwalifikowane jest ww. wynagrodzenie/ świadczenie, oraz drugiej – dotyczącej nieterminowości jego wypłaty. Przy czym, w przypadku odszkodowań i zadośćuczynień, które są przyznawane na żądanie poszkodowanego (o ile dojdzie do zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu, określających w szczególności wysokość oraz terminy wypłaty przyznanego świadczenia), odsetki przyznane za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia ich zapłaty zgodnie z ww. umową, ugodą lub wyrokiem, nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy. Przepis ten ma bowiem wyłącznie zastosowanie w sytuacji, gdy od momentu zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu przyznających zadośćuczynienie i odszkodowanie – zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczeń na rzecz poszkodowanego.

Nie ma natomiast zastosowania do odsetek naliczonych za okres poprzedzający datę zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia w tej sprawie.

Nie można też przyjąć, że odsetki są zadośćuczyniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań, do których mają zastosowanie przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie tychże przepisów.

Dodatkowo, wyżej wskazane świadczenie było przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA), który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 „(\`(...)\`) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

W związku z powyższym wynikające z wyroku sądowego odsetki od zadośćuczynienia nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej.

W odniesieniu do argumentacji zawartej we własnym stanowisku, że Sądy w wyrokach zasądziły kwotę pieniężną – odsetki od zadośćuczynienia – która wynika ze zwłoki Skarbu Państwa, zatem Wnioskodawca nie musiał zakładać odrębnej sprawy, z tzw. ustawy o skardze (obowiązującej od 2004 r.) dotyczącej naruszenia prawa Strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki (czyli przewlekłości postępowania), należy wyjaśnić, co następuje:

Ustawa z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze za naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki (Dz. U z 2004 r. Nr 179, poz. 1843, z późn. zm.) reguluje zasady i tryb wnoszenia oraz rozpoznawania skargi strony, której prawo do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki zostało naruszone na skutek działania lub bezczynności sądu.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ww. ustawy, uwzględniając skargę, sąd stwierdza, że w postępowaniu, którego skarga dotyczy, nastąpiła przewlekłość postępowania. W myśl art. 12 ust. 4 cyt. ustawy, uwzględniając skargę, sąd na żądanie skarżącego przyznaje od Skarbu Państwa, a w przypadku skargi na przewlekłość postępowania prowadzonego przez komornika – od komornika, sumę pieniężną w wysokości od 2.000 złotych do 20.000 złotych.

Użyte w powyższym przepisie wyrażenie „suma pieniężna”, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nie stanowi typowego naprawienia szkody. Przemawia za tym przede wszystkim brzmienie art. 15 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym strona, której skargę uwzględniono, może w odrębnym postępowaniu dochodzić naprawienia szkody wynikłej ze stwierdzonej przewlekłości od Skarbu Państwa albo solidarnie od Skarbu Państwa i komornika. Postanowienie uwzględniające skargę wiąże sąd w postępowaniu cywilnym o odszkodowanie lub zadośćuczynienie, co do stwierdzenia przewlekłości postępowania (ust. 2 tego artykułu).

Skargę o stwierdzenie, że w postępowaniu, którego skarga dotyczy, nastąpiła przewlekłość postępowania, wnosi się w toku postępowania w sprawie (art. 5 ust. 1 cyt. ustawy).

Strona, która nie wniosła skargi na przewlekłość postępowania zgodnie z art. 5 ust. 1, może dochodzić – na podstawie art. 417 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) naprawienia szkody wynikłej z przewlekłości, po prawomocnym zakończeniu postępowania co do istoty sprawy (art. 16 cyt. ustawy).

Należy uznać więc, że „suma pieniężna” z omawianego art. 12 ust. 4 nie jest ani odszkodowaniem, ani też zadośćuczynieniem. Nie jest to bowiem odszkodowanie za poniesione straty i utracone korzyści (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego). Nie jest to również zadośćuczynienie pieniężne za doznaną krzywdę w rozumieniu art. 445 K.c. (art. 24 § 1 i 448 K.c.).

Przepisy ww. ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r., stanowią na gruncie polskiego porządku prawnego samodzielną podstawę prawną do występowania z trzema żądaniami, tj.: z żądaniem podstawowym zmierzającym do stwierdzenia przewlekłości postępowania w sprawie, której skarga dotyczy oraz z dwoma żądaniami dodatkowymi, czyli z żądaniem podjęcia w wyznaczonym terminie odpowiednich czynności przez organ dopuszczający się przewlekłości postępowania i z żądaniem zasądzenia na rzecz skarżącego sumy pieniężnej w razie stwierdzenia takiej przewlekłości.

Stąd też, to przepisy ww. ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r., a nie normy prawa cywilnego, stanowią podstawę prawną dochodzenia żądań ze skargi na przewlekłość postępowania. W konsekwencji, regulacje zawarte w ustawie stanowią samodzielne materialnoprawne oparcie do formułowania żądań zmierzających do przeciwdziałania przewlekłości postępowania sądowego bądź egzekucyjnego. Zatem, gdyby ustawodawca chciał, aby przyznawana stronie skarżącej w trybie ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. „suma pieniężna” miała charakter odszkodowania, bądź zadośćuczynienia, to odpowiednio użyłby tych pojęć.

W związku z powyższym, nawet gdyby kwota pieniężna nazwana przez Wnioskodawcę odsetkami została zasądzona na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze za naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki (Dz. U z 2004 r. Nr 179, poz. 1843, z późn. zm.), to również nie korzystałaby ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwota ta podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach o zasadach ogólnych, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że analizy powyższej kwoty należy dokonać pod kątem wykładni systemowej, należy wskazać, że przy dokonywaniu analizy określonych powyżej przepisów tut. organ uwzględnił dyrektywy wykładni prawa. Podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa ma wykładnia językowa. Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, co pozwala na sformułowanie reguły że każda interpretacja powinna w zasadzie pozostawać w ramach możliwego znaczenia słownikowego danego wyrażenia.

Stosowanie reguł wykładni, innych niż językowa jest możliwe tylko wtedy, gdy zaktualizują się tzw. reguły odstępstwa od sensu językowego przepisu tj.:

1.  w przypadku, gdy sens językowy jest ewidentnie sprzeczny z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi, a z istotnych powodów uchylenia przepisu byłoby w danym momencie niemożliwe lub niecelowe,
2.  w przypadku, gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia, które w świetle powszechnie akceptowanych wartości musi być uznane za rażąco niesłuszne, niesprawiedliwe, nieracjonalne lub niweczące ratio legis interpretowanego przepisu,
3.  w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi ad absurdum,
4.  w sytuacji oczywistego błędu legislacyjnego.

Jednakże zastosowanie wyłącznie językowej wykładni prowadzi bowiem do sytuacji, że na podstawie powyższych przepisów wolne od podatku dochodowego byłyby w zasadzie wszystkie kwoty pieniężne otrzymywane przez podatników jako odszkodowania, bądź zadośćuczynienia. Taka interpretacja byłaby jednak rażąco niesłuszna, nieracjonalna i niweczy ratio legis interpretowanego przepisu. Zastosowanie wykładni językowej prowadzi do wniosków niespójnych i niedopuszczalnych w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, z uwagi na brzmienie analizowanych przepisów, organ zastosował dodatkowe, poza językowe, dyrektywy interpretacyjne, w tym w szczególności systemową, celowościową i historyczną.

W tym miejscu powołać również należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1691/11, w którym Sąd stwierdził, że „w zakresie prawideł wykładni prawa występuje jednolite stanowisko Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, który to ostatni Sąd wielokrotnie wyraził pogląd, co do konieczności przeprowadzania obok wykładni językowej także wykładni systemowej, a nawet funkcjonalnej (celowościowej). Punktem wyjścia w procesie wykładni jest co prawda zawsze warstwa językowa interpretowanego przepisu prawa, ponieważ wykorzystanie reguł semantyki i syntaktyki, pozwala na ustalenie w pewnym stopniu znaczenia tekstu prawnego (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 10-14). W procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno jednak całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (por. postanowienie SN z dnia 26 kwietnia 2007 r. I KZP 6/07, OSNKW 2007/5/37; Biuletyn SN 2007, Nr 5, poz. 18; postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2009 r. II FSK 1885/07; wyroki NSA: z dnia 25 stycznia 2013 r. II FSK 1125/11; z dnia 28 listopada 2012 r. II FSK 699/11; z dnia 19 listopada 2008 r. II FSK 976/08; z dnia 2 lutego 2010 r. II FSK 1319/08; z dnia 2 marca 2010 r. II FSK 1553/08; uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2012 r. II FPS 3/11, publik. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2010, s. 291 i in., L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 74-83).

Z powyższych względów, mając na uwadze reguły odstępstwa od językowej wykładni przepisów podatkowych, uzasadnione, a wręcz konieczne było posiłkowanie się przy interpretacji przedmiotowych zwolnień podatkowych także wykładnią celowościową, systemową oraz historyczną.

W odniesieniu do przedstawionych kwot podanych we wniosku, oraz pytaniu o wysokość podatku organ informuje, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tut. organ nie może na podstawie podanych przez Wnioskodawcę we wniosku wartości dokonywać wyliczenia kwoty podatku do zapłaty.

Ponadto, mając na uwadze powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów, podkreślić należy, że zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Znaczenia wskazanego wyżej pojęcia „przy uwzględnieniu” nie zawiera powołana ustawa Ordynacja podatkowa, wobec czego należy posłużyć się definicją słowa „uwzględniać” z Małego Słownika Języka Polskiego, Zgodnie z którym „uwzględniać” to brać pod uwagę, w rachubę (Mały Słownik Języka Polskiego pod redakcją: S. Skorupka, H. Anderska, Z. Łempicka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1993, s. 873).

Jakkolwiek orzecznictwo sądów może kształtować pewną linię orzecznictwa, ale uwzględnianie, jak wskazano powyżej, jest to branie pod uwagę, w rachubę a nie nakaz stosowania orzecznictwa sądów w prawie podatkowym przez analogię. Bowiem zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzecznictwie sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Przywołane przez Wnioskodawcę wyroki dotyczą konkretnych spraw podatnika osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego, Podkreślenia wymaga fakt, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych ujęta w art. 14b-14d ustawy Ordynacja podatkowa jest procedurą uproszczoną. Nie prowadzi się w niej polemiki z Wnioskodawcą i nie dokonuje oceny prawnej powołanych rozstrzygnięć sądów.

Ponadto art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Ponadto należy podkreślić, że żaden przepis nie nakazuje bezwzględnego stosowania w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych orzecznictwa sądowego, stosowania go niejako „z urzędu”. Wyroki sądowe, co do zasady nie stanowią źródła prawa i wiążą strony postępowania w konkretnej indywidualnej sprawie. Zdarza się, że w sprawach podobnych lub tożsamych zapadają odmienne rozstrzygnięcia.

W ocenie Organu obowiązek uwzględnienia argumentacji zawartej w orzecznictwie sądów administracyjnych i zastosowanie tej argumentacji w tożsamej sprawie będącej przedmiotem interpretacji jest zbyt daleko idąca.

Po pierwsze: wyroki sądów administracyjnych wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie. Jest to o tyle zrozumiałe, że aby w ogóle móc stwierdzić, że sprawa rozstrzygana przez sąd jest identyczna, tożsama należałoby dokładnie znać stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe porównywanej sprawy, co jest niemożliwe.

Po drugie: nawet gdyby przyjąć, że z dużym prawdopodobieństwem przytoczony wyrok zapadł w tożsamej sprawie, to pamiętać należy, że wyroki sądów administracyjnych, co do zasady nie stanowią źródła prawa. Wydając interpretację indywidualną organ podatkowy zobligowany jest do działania w oparciu o przepisy prawa.

Po trzecie należy zauważyć, że każdy skład orzekający w danej sprawie może, ale nie musi podzielać nawet dominującej linii orzeczniczej, a często zdarza się że nawet ukształtowana linia orzecznictwa ulega zmianie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.