Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.726.2020.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej, oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej.
Słowa kluczowe: doradztwo; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2018 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 1 lutego 2021 r. (data nadania 1 lutego 2021 r., data wpływu 1 lutego 2021 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 20 stycznia 2021r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.726.2020.1.EC (data doręczenia 25 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.) – **jest prawidłowe,**

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej, oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 stycznia 2021 r. (data nadania 20 stycznia 2021 r., data doręczenia 25 stycznia 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.726.2020.1.EC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 1 lutego 2021 r. (data nadania 1 lutego 2021 r., data wpływu 1 lutego 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną świadczącą usługi doradztwa gospodarczego i ekonomicznego (dalej: „Wnioskodawca” lub „Wspólnik”). Wnioskodawca jest wspólnikiem osobowej spółki prawa handlowego - komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka”).

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie kompleksowego prawnego i podatkowego (dalej „Usługi”).

Pozostałymi wspólnikami Spółki są radca prawny, doradca podatkowy oraz adwokat (dalej: „Wspólnicy"), którzy w Spółce pełnią rolę komplementariuszy. Jednym ze wspólników jest także Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmująca się świadczeniem usług w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz wsparcia administracyjnego (dalej „Sp. z o.o.”). Sp. z o.o. pełni w Spółce rolę komandytariusza. Razem z Wnioskodawcą jest dwóch komandytariuszy - osoba fizyczna i prawna oraz trzech komplemenatriuszy - osoby fizyczne. Ta liczba w przyszłości może ulec zmianie.

W celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie doradztwa na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych (obsługa merytoryczna klientów Spółki) Spółka nabywa profesjonalne usługi w zakresie doradztwa prawnego oraz podatkowego od kilkunastu prawników oraz doradców podatkowych, z którymi zawiera umowy o pracę lub cywilnoprawne umowy o świadczenie usług.

Niezależnie od bycia komandytariuszem w Spółce i uzyskiwania przychodu z tytułu udziału w zysku osiągniętym przez Spółkę, Wnioskodawca będzie odpłatnie świadczył na rzecz Spółki Usługi. Będą one świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców.

W konsekwencji, Wnioskodawca w relacjach ze Spółką wystąpi jako odrębny podmiot gospodarczy (Wnioskodawca posiada odrębne od Spółki numery REGON i NIP). Z tytułu świadczenia Usług, Wspólnik będzie wystawiać na Spółkę, na koniec każdego miesiąca faktury VAT jako podwykonawca Spółki, stanowiące podstawę do wypłaty wynagrodzenia (dalej: „Wynagrodzenie”). Swoje wynagrodzenie będzie on wykazywał dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych jako przychód z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej.

Pozostali Wspólnicy Spółki będący osobami fizycznymi (komplementariusze i komandytariusz), którzy również prowadzą indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i posiadają odrębne od Spółki numery REGON i NIP, zamierzają zawrzeć ze Spółką analogiczne umowy o współpracy. Będą oni z tego tytułu wystawiać na Spółkę faktury VAT. Podobnie, Sp. z o.o. będzie wystawiać na Spółkę faktury VAT za świadczenie usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych i podatkowych oraz wsparcia administracyjnego. W przyszłości do Spółki dołączyć mogą nowi Wspólnicy (osoby fizyczne), którzy również będą działać na podobnych zasadach.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy oraz innych Wspólników oraz Sp. z o.o. z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki będzie wypłacane niezależnie od ewentualnego udziału w zysku Spółki, przysługującemu każdemu ze Wspólników i Sp. z o.o. na zasadach określonych w umowie Spółki.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 stycznia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.726.2020.1.EC, Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

1.  Czy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem będzie podatnikiem CIT od 1 stycznia 2021 r. czy od 1 maja 2021 r. ? - Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem będzie podatnikiem CIT od 1 stycznia 2021 r.
2.  Czy będące przedmiotem pytania Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziałów w zyskach takiej spółki, osiągniętych odpowiednio przez taką spółkę:
    1.  przed 1 stycznia 2021 r.,
    2.  lub przed 1 maja 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT?

\- Zdarzenie przyszłe będące przedmiotem pytania Wnioskodawcy dotyczy dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziałów w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez tę spółkę przed 1 stycznia 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę Wnioskodawcy Wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy jako Wspólnika, koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki?
2.  Czy poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę pozostałym Wspólnikom oraz Sp. z o.o. wynagrodzeń z tytułu świadczonych przez nich szeroko rozumianych Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy jako Wspólnika koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę Wnioskodawcy Wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy jako Wspólnika, koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę pozostałym Wspólnikom oraz Sp. z o.o. wynagrodzeń z tytułu świadczonych przez nich Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy jako Wspólnika koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1 i Ad. 2

Spółka komandytowa jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikami są zatem poszczególni Wspólnicy Spółki (w tym Sp. z o.o.), a nie sama Spółka. W konsekwencji, tylko Wspólnicy Spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do art. 8 ust. 2 Ustawy o PIT, wskazane zasady stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychowów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przytoczonym przepisie art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT nie wskazano wprost jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są koszty związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one właśnie w takim celu, w sposób racjonalny poniesione. W świetle powyższego uregulowania, jeżeli wydatek nie jest objęty katalogiem wydatków wymienionych w art. 23 Ustawy o PIT, wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, i jednocześnie istnieje wskazany powyżej związek przyczynowy między poniesionym wydatkiem a przychodem - wydatek taki stanowi koszt uzyskania przychodu.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny,
3.  pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
4.  nie być kosztem nieuznawanym za koszty uzyskania przychodów, stosownie do art. 23 Ustawy o PIT;
5.  być właściwie udokumentowany.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze iż świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Usługi w sposób bezpośredni są związane z usługami jakie Spółka świadczy swoim klientom, występuje bezpośredni związek pomiędzy poniesionym wydatkiem z tytułu wypłaty Wynagrodzenia Wspólnikom, a przychodami osiąganymi przez Spółkę. Wskazany koszt uzyskania przychodu zastanie również właściwie udokumentowany wystawioną na rzecz Spółkę fakturą VAT oraz zostanie pokryty z zasobów majątkowych Spółki.

Co więcej, zauważyć należy, iż w sytuacji gdy wspólnik będący wspólnikiem spółki komandytowej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z ww. spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze.

Przepisy Ustawy o PIT nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki komandytowej, w której jest również wspólnikiem. Reasumując, sam fakt, iż Wnioskodawca świadczący Usługi jest jednocześnie Wspólnikiem Spółki w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, nie stoi na przeszkodzie do zaliczenia wydatków na nabycie tych Usług do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, wydatek z tytułu wypłaty Wynagrodzenia za świadczone Usługi nie jest objęty katalogiem wydatków wymienionych w art. 23 Ustawy o PIT, wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.

W szczególności, w zaistniałej sytuacji nie ma podstaw do zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Wykonywanie przez Wnioskodawcę Usług następuje w oparciu o stosunek prawny (cywilnoprawną umowę) łączący, jak zostało to podkreślone wcześniej, dwa odrębne podmioty gospodarcze - Wnioskodawcę jako osobę prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą oraz Spółkę. Dlatego też, wykonywanie usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie może być uznane za pracę własną w rozumieniu przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT.

Jednocześnie wydatek ten będzie stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy, który wykonał Usługę, na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 Ustawy o PIT, tj. proporcjonalnie do prawa wspólnika do udziału w zysku Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro uczestniczy on w przychodach i kosztach Spółki, zgodnie z proporcją przysługującego mu udziału w zysku, brak jest podstaw, aby wyłączyć z tego podziału koszty ponoszone przez Spółkę z tytułu wypłacanego Wnioskodawcy oraz innym Wspólnikom wynagrodzenia za usługi świadczone przez nich na rzecz Spółki, na podstawie umów o świadczenie usług.

Wnioskodawca zawierając umowę ze Spółką będzie miał na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o PIT, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 5 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko jest zgodne z wykładnią prezentowaną przez Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, wydawanych w innych sprawach w porównywalnych stanach faktycznych odnośnie spółek partnerskich, jak i komandytowych.

Przykładowo można wskazać:

*   interpretację indywidualną z dnia 14 października 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPB3/4511-294/16-2/AD,

*   interpretację indywidualną z dnia 10 listopada 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/4511 -1075/15-2/ES,

*   interpretację indywidualną z dnia 11 października 2013 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie znak IPPB1/415-830/13-2/IF,

*   interpretację indywidualną z dnia 15 października 2013 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/415-827/13-2/MT,

*   interpretację indywidualną z dnia 10 listopada 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/4511-1074/15-2/ES,

*   interpretację indywidualną z dnia 2 grudnia 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/4511-1282/15-2/ES.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, powołane przepisy prawa oraz przyjętą praktykę Organów podatkowych wskazać należy, że sam fakt, iż Wspólnikiem Spółki jest ta sama osoba, która świadczy Usługi na rzecz Spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie Usług Wspólnika - świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej.

Zatem, wydatek Spółki z tytułu Usługi szeroko rozumianego doradztwa zakupionej od przedsiębiorcy będącego Wspólnikiem tej Spółki, udokumentowany fakturą wystawioną przez takiego Wspólnika stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestniczenia w Spółce dla Wnioskodawcy będącego jednym ze Wspólników Spółki proporcjonalnie do udziału w przychodach, określonego w umowie, z uwzględnieniem warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Na tej samej zasadzie, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie usług od pozostałych Wspólników i Sp. z o.o., udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W związku z faktem, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do tut. organu w dniu 24 listopada 2020 r. i dotyczy dochodów uzyskanych przed 1 stycznia 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT, należy dokonać analizy prawnopodatkowej w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną ‒ także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki; kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną ‒ także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. z 2018 r. poz. 1244), z zastrzeżeniem pkt 55 i art. 22 ust. 6ba.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną świadczącą usługi doradztwa gospodarczego i ekonomicznego. Wnioskodawca jest wspólnikiem osobowej spółki prawa handlowego − komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka). Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie kompleksowego doradztwa podatkowego i prawnego. W celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie doradztwa na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych (obsługa merytoryczna klientów Spółki) Spółka nabywa profesjonalne usługi w zakresie doradztwa prawnego oraz podatkowego od kilkunastu prawników oraz doradców podatkowych, z którymi zawiera umowy o pracę lub cywilnoprawne umowy o świadczenie usług. Niezależnie od bycia komandytariuszem w Spółce i uzyskiwania przychodu z tytułu udziału w zysku osiągniętym przez Spółkę, Wnioskodawca będzie odpłatnie świadczył na rzecz Spółki usługi. Będą one świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej. W konsekwencji Wnioskodawca w relacjach ze Spółką wystąpi jako odrębny podmiot gospodarczy. Z tytułu świadczenia usług Wnioskodawca będzie wystawiać na Spółkę faktury VAT jako podwykonawca Spółki, stanowiące podstawę do wypłaty wynagrodzenia. Swoje wynagrodzenie będzie on wykazywał jako przychód z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej. Pozostali wspólnicy Spółki, będący osobami fizycznymi (komplementariusze i komandytariusz), którzy również prowadzą indywidualną działalność gospodarczą, zamierzają zawrzeć ze Spółką analogiczne umowy o współpracy. Będą oni z tego tytułu wystawiać na Spółkę faktury VAT. Także Sp. z o.o. będzie wystawiać na Spółkę faktury VAT za świadczenie usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych i podatkowych oraz wsparcia administracyjnego. Wynagrodzenie Wnioskodawcy oraz pozostałych wspólników z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki będzie wypłacane niezależnie od ewentualnego udziału w zysku Spółki, przysługującemu każdemu ze wspólników na zasadach określonych w umowie Spółki.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy wspólnik spółki jawnej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z tą spółką następują na podstawie stosunku prawnego łączącego dwa odrębne podmioty gospodarcze. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki jawnej, w której jest również wspólnikiem. Sam fakt, że wspólnikiem spółki jawnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wspólników spółki jawnej wydatków na nabycie usług od wspólnika, świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie świadczenie przez Wnioskodawcę i pozostałych Wspólników usług nastąpi na podstawie stosunku prawnego (umowy cywilnoprawnej) łączącego dwa odrębne podmioty gospodarcze − Wspólnika (jako osobę prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą) oraz Spółkę. Dlatego też wykonywanie usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie może być uznane za pracę własną w rozumieniu przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że wydatki Spółki na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę i pozostałych Wspólników w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile w istocie wydatki te spełniać będą przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, ww. wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe, proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki jawnej, w której jest również wspólnikiem. Jednak zawieranie tego typu transakcji podporządkowane jest określonym wymogom uregulowanym w rozdziale 4b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23m ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy: ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych ‒ oznacza to spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników.

Natomiast w myśl art. 23o ust. 2 powoływanej ustawy: jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zatem sam fakt, że wspólnikiem spółki komandytowej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej spółki wydatków na nabycie usług wspólnika − świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej. Jednak ustalając warunki ww. usług, należy uwzględniać zapisy wskazanego powyżej art. 23o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę Wnioskodawcy Wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy, jako wspólnika, koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki.

Również poniesione przez Spółkę wydatki na wypłatę pozostałym Wspólnikom wynagrodzeń z tytułu świadczonych przez nich na rzecz Spółki Usług, udokumentowane fakturami VAT, będą stanowiły dla Wnioskodawcy, jako Wspólnika, koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku określonego w umowie Spółki.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.