Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-867/12-3/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-12
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: gmina; odpady (śmieci); opodatkowanie; podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu: do Izby Skarbowej w Poznaniu 13 września 2012 r., do Biura KIP w Lesznie 17 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto X (dalej jako: „Miasto” lub „Wnioskodawca”), jako Partner Publiczny w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100 ze zm., dalej jako: „Ustawa o PPP”), na mocy art. 4 ust. 2 Ustawy o PPP prowadzi – na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm., dalej jako: „PZP”), w trybie dialogu konkurencyjnego, o którym mowa w art. 60a i następnych PZP – postępowanie dotyczące wyboru partnera prywatnego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 Ustawy o PPP. Z uczestnikiem postępowania, który złoży najkorzystniejszą ofertę, Miasto zawrze umowę partnerstwa publiczno-prywatnego, dotyczącą realizacji przedsięwzięcia obejmującego zaprojektowanie, budowę, utrzymanie, zarządzanie i eksploatację instalacji termicznego przekształcania odpadów komunalnych (dalej jako: „Y”) w X (dalej jako: „Umowa PPP”).

1\. Formuła Umowy PPP i sposób jej realizacji.

W ramach Umowy PPP Partner Prywatny zobowiązany będzie do realizacji przedsięwzięcia (w szczególności zaprojektowania i wybudowania Y) ze środków własnych oraz środków z kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Partnera Prywatnego. Miasto będzie współfinansować część nakładów inwestycyjnych przekazując Partnerowi Prywatnemu dotację ze środków Unii Europejskiej, jako tzw. wkład własny w przedsięwzięcie w rozumieniu Ustawy o PPP.

Y zostanie wybudowany na nieruchomości gruntowej (dalej jako: „Nieruchomość”), której obecnym właścicielem jest Skarb Państwa, a użytkownikiem wieczystym jest Miasto; przed rozpoczęciem budowy Y, Miasto dokona zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości na rzecz Partnera Prywatnego, następnie Miasto nabędzie własność Nieruchomości od Skarbu Państwa. W konsekwencji, Partner Prywatny będzie realizował budowę na Nieruchomości, której będzie użytkownikiem wieczystym, ponosząc wydatki na wytworzenie składników majątkowych tworzących Y na własnym gruncie, a więc będzie właścicielem Y w okresie Umowy PPP.

Jednocześnie Miasto X, w oparciu o umowę PPP, będzie nabywać od Partnera Prywatnego usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów w imieniu własnym, ale na rachunek Związku, o którym mowa w pkt 2, za wynagrodzeniem, zdefiniowanym w pkt 4.

2\. Funkcjonowanie związku międzygminnego.

Miasto X wraz z okolicznymi gminami utworzyło Związek Międzygminny „Z” (dalej jako: „Związek”), na zasadach określonych w art. 64 i następnych ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 42, poz. 1591 ze zm., dalej jako: „Ustawa o samorządzie”).

Zamiarem Miasta i gmin ościennych jest przeniesienie na Związek zadań i kompetencji związanych z gospodarowaniem odpadami, z wyłączeniem zadań z zakresu budowy i utrzymania infrastruktury, które pozostaną zadaniami własnymi gmin – członków Związku. W szczególności Miasto dokona przeniesienia zarówno zadań w powyższym zakresie, jak również udostępnienia infrastruktury stanowiącej własność Partnera Prywatnego na gruncie umowy PPP na rzecz Związku. W konsekwencji, wszystkie składniki majątkowe wytworzone czy posiadane przez gminy (np. składowiska odpadów, Y), pozostaną własnością tych gmin, a usługa zagospodarowania odpadów komunalnych na rzecz Związku będzie realizowana na podstawie właściwych postanowień Statutu Związku oraz odrębnej umowy o charakterze cywilnoprawnym zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem. Gminy oraz Miasto przyjmą odpowiednie uchwały oraz dokonają zmiany statutu Związku, w celu potwierdzenia przyjętych zasad. Statut będzie wskazywał, że szczegóły realizacji zadań przez X na rzecz Związku zostaną określone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem (dalej jako: „Umowa Miasto-Związek”).

3\. Formuła Umowy Miasto-Związek.

Umowa Miasto-Związek będzie obejmowała zatem dwa elementy: (i) zasady wykonywania zadania na rzecz Związku związanego ze świadczeniem usługi zagospodarowania odpadów (w części „przetwarzanie”) w Y, (ii) ustalenie zasad (także finansowych) udostępnienia uprawnień do korzystania z Y w zakresie regulowanym umową PPP, tj. udostępnienia Y w celu realizacji usługi przetwarzania odpadów pochodzących z terenu gmin należących do Związku. Związek ma osobowość prawną, zarówno w sferze prawa cywilnego, jak i publicznego. W związku z treścią art. 65 ustawy o samorządzie oraz art. 5 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236 ze zm., dalej jako: „Ustawa o gospodarce komunalnej”) może zawierać umowy dotyczące wykonywania określonych zadań publicznych. Miasto posiada osobowość prawną, a więc może być stroną umowy ze Związkiem w zakresie zadań z zakresu gospodarki odpadami, zwłaszcza w przypadku gdy Statut Związku określi rolę Miasta jako wykonawcy określonych zadań na rzecz całego Związku.

Zawarcie Umowy Miasto-Związek, co do wykonania wspomnianego wyżej zadania, nie będzie łączyć się z przejęciem odpowiedzialności publicznej za realizowane zadanie (nie zostanie zawarte porozumienie, o którym mowa w art. 74 ustawy o samorządzie). Podmiotem ponoszącym generalną odpowiedzialność publiczną za wykonywanie zadań z zakresu gospodarki odpadami pozostanie Związek. Miasto – na podstawie Umowy Miasto-Związek, tj. umowy o charakterze cywilnoprawnym będzie w imieniu własnym i na własny rachunek wykonywać na rzecz Związku określone zadanie publiczne, w szczególności – po wybudowaniu oraz uruchomieniu instalacji – do odbioru strumienia odpadów komunalnych od Miasta oraz pozostałych gmin tworzących Związek, a następnie termicznego przekształcania/przetwarzania tych odpadów.

Miasto będzie uprawnione do zawarcia i wykonywania dalszych umów służących realizacji zadań publicznych, m. in. Umowy PPP.

Umowa Miasto-Związek będzie służyć ustaleniu zasad pokrycia wydatkowanych przez Miasto środków finansowych, m. in. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy PPP. Związek będzie zobowiązany do pokrycia wszystkich wydatków ponoszonych przez Miasto w związku z wybudowaniem Y jako instalacji regionalnej oraz zapłaty wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży usługi, które to wynagrodzenie pokrywać będzie koszty związane ze świadczoną usługą publiczną polegającą w głównej mierze na przetwarzaniu odpadów (realizowaną przez Partnera Prywatnego).

W związku z powyższym Umowa Miasto-Związek nie będzie krótsza niż okres Umowy PPP. Taki horyzont czasowy powinien być jednym z gwarantów trwałości zwrotu X środków finansowych wydatkowanych w związku z realizacją zadania na rzecz Związku.

4\. Wynagrodzenie Partnera Prywatnego.

W nawiązaniu do opisu konstrukcji Umowy PPP, Wnioskodawca wskazuje, że od momentu rozpoczęcia eksploatacji Y (włączając w to okres rozruchu technicznego) do końca trwania Umowy PPP Partner Prywatny będzie otrzymywał wynagrodzenie od Miasta w ramach Umowy PPP z tytułu świadczenia usług związanych z usuwaniem (unieszkodliwianiem) odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, na zasadach przewidzianych w Umowie PPP. Mechanizm kalkulacji wynagrodzenia będzie także uwzględniać konieczność pokrycia wszystkich uzasadnionych kosztów związanych z realizacją przedsięwzięcia (m. in. amortyzacji, kosztów finansowania oraz rozsądnego zysku Partnera Prywatnego (dalej jako: „Wynagrodzenie”).

Po zakończeniu okresu eksploatacji Y przez Partnera Prywatnego będzie on zobowiązany do przekazania Y Miastu bez dodatkowego wynagrodzenia oraz bez dodatkowych kosztów (wartość Y po zakończeniu okresu eksploatacji nie jest obecnie znana; wartość Y po 30 latach ze względu na postęp techniczny może być w kontekście kosztów budowy niematerialna, a w przypadku zmiany wymogów związanych z ochroną środowiska, technologii bądź nadmiernych kosztów remontów może się okazać równa zeru).

Z punktu widzenia Partnera Prywatnego jedynym podmiotem odpowiedzialnym za realizację postanowień Umowy PPP będzie wyłącznie Miasto, a więc Partner Prywatny nie będzie zobowiązany do nawiązania osobnej relacji umownej ze Związkiem. W konsekwencji jedynym ogniwem łączącym Partnera Prywatnego ze Związkiem będzie Miasto.

W rezultacie zatem wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Partnera Prywatnego na rzecz Miasta, a następnie przez Miasto na rzecz Związku sprowadzać się będzie do:

*   odbioru odpadów „na bramie” Y (przy czym organizacja i transport odpadów „do bramy” są przedmiotem odrębnych umów z podmiotami trzecimi);
*   następnie, po odpowiedniej preselekcji odpadów pozwalającej zachować sprawność instalacji oraz prawidłowość procesu obróbki termicznej, poddanie odpadów procesowi spalania, przy czym ubocznym efektem takiego procesu będzie produkcja energii elektrycznej lub cieplnej, którą Partner Prywatny dostarczy odpłatnie do odpowiednich przedsiębiorstw przesyłowych.

Zgodnie z przepisami PZP Miasto, jako zamawiający, po zakończeniu dialogu konkurencyjnego zaprosi wszystkich uczestników postępowania do złożenia ofert, a następnie dokona wyboru najkorzystniejszej ze złożonych ofert w celu udzielenia zamówienia publicznego, tj. zawarcia Umowy PPP. W składanych ofertach, uczestnicy postępowania zobowiązani są do podania żądanego wynagrodzenia z tytułu Umowy PPP (zgodnie z ustawą o PPP nazywane także opłatą za dostępność). Wynagrodzenie to podane ma być w kwocie brutto, tj. wraz z podatkiem od towarów i usług.

W świetle uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt III CZP 53/11, Miasto zobowiązane jest do odrzucenia oferty zawierającej cenę skalkulowaną przy zastosowaniu błędnej stawki podatku od towarów i usług, jako zawierającej błąd w obliczeniu ceny. W związku z powyższym, Miasto przed udzieleniem zamówienia publicznego i zawarciem Umowy musi rozstrzygnąć jaka stawka podatku VAT powinna mieć zastosowanie do wynagrodzenia wypłacanego przez Miasto Partnerowi Prywatnemu z tytułu Umowy PPP.

Jednocześnie Miasto jest potencjalnie zobowiązane do wystawiania faktur VAT na Związek na gruncie art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej jako: „ustawa o VAT”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Miasto w zdarzeniu przyszłym opisanym powyżej będzie miało status podatnika VAT w odniesieniu do zadań realizowanych przez Miasto na podstawie Umowy Miasto-Związek?

Zdaniem Wnioskodawcy, Miasto w zdarzeniu przyszłym opisanym powyżej będzie miało status podatnika VAT w odniesieniu do zadań realizowanych przez Miasto na podstawie Umowy Miasto-Związek.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe wskazuje, że co do zasady organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług, jednakże jak zauważono w doktrynie:

„Z powyższej definicji wynika zatem, że organy oraz urzędy administracji publicznej działają w charakterze podatników wówczas, gdy:

1.  wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań;
2.  wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, LEX 2012).

Tym samym wykonywanie działalności na podstawie umów cywilnoprawnych oznacza, że organy władzy publicznej lub urzędy obsługujące te organy są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie zadań wykonywanych na podstawie tych umów.

Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego jest organem władzy publicznej, co w rezultacie oznacza, iż ma do niej zastosowanie wskazany powyżej przepis ustawy o VAT. Wskazuje na to m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1045/08, podkreślając, że:

„Użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 ustawy VAT określenie „organy władzy publicznej” nie zostało sprecyzowane. Niemniej jednak, wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy), skoro niewątpliwie realizują zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa”. Stanowisko takie również prezentowane jest w doktrynie, gdzie uznaje się, że „samorząd terytorialny kwalifikuje się jako organ władzy publicznej” (A. Derkacz, Podmiotowość podatkowa jednostki samorządu terytorialnego na gruncie ustawy o VAT, Finanse Komunalne 2009, nr 3, s. 38).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż Miasto stanowić będzie organ władzy publicznej, do którego odnosi się regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Jak już wskazał bowiem Zainteresowany przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT bezpośrednio wskazuje, że wykonywanie czynności przez organy władzy publicznej, którymi niewątpliwie również są jednostki samorządu terytorialnego, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych sprawia, iż otrzymują status podatnika podatku od towarów i usług. Jak wskazała jednakże K. Feldo:

„Należy jednak podkreślić, że otrzymywanie statusu podatnika następuje wyłącznie w zakresie wykonywania czynności stanowiących realizację powziętych na siebie zobowiązań w drodze stosunku cywilnoprawnego. W pozostałym zakresie podmioty prawa publicznego nadal będą wyłączone z kręgu podatników. Przykładem czynności skutkującej uzyskaniem statusu podatnika jest zawarcie przez organ władzy publicznej umowy najmu, na podstawie której wynajmuje lub podnajmuje on podmiotowi prywatnemu powierzchnię dla potrzeb wykonywania działalności komercyjnej (np. prowadzenia usług gastronomicznych). W takim wypadku organ władzy publicznej będzie działał jako podatnik, mimo posiadania statusu podmiotu prawa publicznego. Stosunek prawny istniejący pomiędzy tymi podmiotami będzie realizowany na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej aczkolwiek należy także dodać, iż nie sam fakt jej wystąpienia sprawia, że organ staje się podatnikiem. Decydujące znaczenie ma tutaj także rozstrzygnięcie kwestii czy organ ten wykonując opisaną czynność działa jako organ władzy publicznej czy jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą. Zawieranie umów najmu (podnajmu) nie należy do zadań publicznych organów władzy publicznej, dlatego w tym zakresie można bez wątpienia mówić o konieczności traktowania organu władzy publicznej jako podatnika podatku od towarów i usług” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 273/06, przykładowo uznał, iż działania związane z oddawaniem w użytkowanie wieczyste nieruchomości nie stanowią działań podejmowanych jako podmioty prawa publicznego i stwierdził, że:

„Działania organów państwa związane z oddaniem w użytkowanie wieczyste gruntów Skarbu Państwa albo jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, z czym wiąże się uiszczanie przez użytkowników wieczystych opłat, ustalanych na podstawie zasad określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, nie mają charakteru działań podejmowanych przez te organy jako podmioty prawa publicznego. Opłaty te są zobowiązaniami cywilnoprawnymi uiszczonymi bez wezwania na rzecz właściciela gruntu, a do ich zmiany mają zastosowanie zasady cywilnoprawne (…)”.

W świetle powyższego, niezwykle istotne jest określenie, który stosunek prawny jest w istocie stosunkiem cywilnoprawnym.

W doktrynie wskazuje się, iż:

„Wydaje się, że odpowiedź tkwi w tym czy stosunek prawny istniejący pomiędzy stronami ma w sobie element władztwa i podporządkowania, czy też nie. Pogląd ten został wyrażony m. in. przez P. Machnikowskiego w glosie do postanowienia SN z dnia 16 kwietnia 2002 r., V CK 41/02, OSP 2003, z. 2, poz. 22. Norma prawa cywilnego nakłada na jej adresata obowiązek określonego działania lub zaniechania względem innej osoby. W układzie uprawnień i obowiązków składających się na ten stosunek nie występuje zjawisko władczego określenia przez jedną ze stron sytuacji prawnej (tj. uprawnień i obowiązków) drugiej strony. Podmiot uprawniony do żądania od innego podmiotu jakiegoś zachowania będzie to czynił w ramach cywilnoprawnego stosunku prawnego, jeśli ten oparty będzie na zasadzie autonomiczności stron. W przeciwnym razie będzie to stosunek prawny inny niż cywilny” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

A zatem, dla określenia czy dany stosunek jest stosunkiem cywilnoprawnym najbardziej istotne jest ustalenie charakteru w jakim występują jego strony. Stosunek podporządkowania i władztwa wynikający z obowiązujących przepisów i rzutujący implikuje stwierdzenie, iż nie ma mowy o stosunku cywilnoprawnym. Jednakże odmienne wnioski należy wysnuć w sytuacji autonomiczności stron. Wnioskodawca wskazuje, iż kluczowa jest jednakże ocena roli w jakiej dany podmiot występuje w odniesieniu do stosunku prawnego będącego przedmiotem analizy, nie zaś do całokształtu uwarunkowań dotyczących danego podmiotu. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż dany organ władzy publicznej z jednej strony występować może właśnie w charakterze organu publicznego, a z drugiej jako strona stosunku cywilnoprawnego charakteryzująca się autonomią w tym stosunku wobec drugiego podmiotu, który również zachowuje pozycję autonomiczną.

Dla określenia charakteru danego stosunku istotne jest określenie jego źródła, co wskazuje się w doktrynie:

„W prawie cywilnym podstawowe znaczenie dla ukształtowania normy prawnej ma wola stron. Stosunek podatkowoprawny ma swoje źródło nie w woli stron lecz wyłącznie w ustawie. Z kolei R. Mastalski w glosie do wyroku SN z dnia 28 czerwca 2002 r., I CKN 841/00, OSP 2003, z. 4, poz. 53, stwierdził, że stosunek prawny zobowiązania publicznego kształtowany jest przez prawo, jego podmioty mają jednak tylko te uprawnienia i obowiązki, które przyznaje im w danej sytuacji norma prawna. Poprawność tego twierdzenia wynika także z tezy wyroku NSA z dnia 6 września 2007 r., I FSK 1192/06, LEX nr 286945, w której stwierdza się, że wykonywanie czynności inkasenta polegającej na poborze opłaty targowej nosi znamiona czynności jednostronnie zleconej o charakterze władczym, a więc typowym dla czynności publicznoprawnych. Dla uznania zaś danej czynności za usługę na gruncie podatku od towarów i usług, a w konsekwencji dla opodatkowania jej tym podatkiem, niezbędne jest natomiast istnienie węzła obligacyjnego, wiążącego osobę wykonującą daną czynność z osobą będącą tej czynności beneficjentem. Powstanie takiego węzła ma charakter dobrowolny i nie jest możliwe uznanie za usługę przypadku, w którym zaistnienie relacji jest wymuszone przez normę o charakterze publicznoprawnym.

Analiza omawianej przesłanki, której ziszczenie się jest niezbędne, aby organy władzy publicznej zostały wyłączone z kategorii podatników podatku od towarów i usług, wskazuje na to, że zagadnienie dotyczące przedmiotowego wyłączenia jest przykładem na łamanie zasady pełnej autonomiczności prawa podatkowego w stosunku do prawa prywatnego. Kryterium decydującym o uznaniu podmiotu prawa publicznego za podatnika podatku od towarów i usług jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy w stosunku do określonych transakcji. Dlatego też dokonując analizy konkretnego stanu faktycznego konieczne jest jej poszerzenie o aspekty prawa prywatnego regulujące materię uznania danego podmiotu za przedsiębiorcę. W przypadku bowiem gdy cechy przedsiębiorcy będziemy mogli przypisać organowi władzy publicznej, w stosunku do konkretnych działań nastąpi niejako automatyczne przypisanie mu statusu podatnika podatku od towarów i usług” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, iż w sytuacji, gdy organ władzy publicznej wykonuje jakieś czynności w warunkach, w których czynności te mógłby wykonywać podmiot będący przedsiębiorcą dochodzi do wykonywania przez ten organ tych czynności jako podatnik podatku od towarów i usług. W świetle powyższego, jak najbardziej uzasadnione wydaje się rozdzielenie sfer działalności publicznoprawnej i prywatnoprawnej organów władzy publicznej, na co wskazuje się również w doktrynie:

„Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, iż organy władzy publicznej na gruncie przepisów u.p.t.u. mogą występować w dwoistym charakterze. Z jednej strony, mogą być traktowane jako podmioty będące podatnikami, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, a więc w ramach reżimu prywatno-prawnego. Z drugiej strony, mogą występować jako podmioty niebędące podatnikami podatku od towarów i usług, gdy realizują zadania w ramach reżimu publiczno-prawnego” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

W opisanym przez Zainteresowanego zdarzeniu przyszłym Miasto oraz gminy – członkowie Związku przekażą na rzecz Związku zadania i kompetencje związane z gospodarowaniem odpadami na ich terenie, z zastrzeżeniem, że zadania w zakresie budowy i utrzymania infrastruktury pozostaną zadaniami własnymi gmin – członków Związku. Tym samym dojdzie do przejęcia przez Związek odpowiedzialności za zadania związane z gospodarowaniem odpadami. W tej roli Miasto oraz gminy – członkowie Związku występować będą jako podmioty prawa publicznego. Przekazanie na rzecz Związku zadań związanych zagospodarowaniem odpadów nastąpi bowiem w wykonaniu ich roli jako organów władzy publicznej.

Umowa Miasto-Związek, w ramach której Związek zleci Miastu wykonywanie zadań związanych z gospodarowaniem odpadami (tj. świadczenia usług związanych z usuwaniem – unieszkodliwianiem – odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne) będzie miała charakter umowy cywilnoprawnej. W ramach tej umowy Miasto będzie występować jako podmiot o pozycji autonomicznej wobec Związku działający w ten sposób na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej ze Związkiem. Taki charakter umowy ze Związkiem wynikać będzie ze wzajemnych stosunków jej stron, bowiem nie dojdzie tu do zawarcia umowy, o której mowa w art. 74 ustawy o samorządzie.

Wnioskodawca wskazuje, iż nie istnieje żaden stosunek podporządkowania i władztwa pomiędzy Miastem i Związkiem, który rzutowałby na Umowę Miasto-Związek – podmioty te występują wobec siebie jako w pełni autonomiczni uczestnicy obrotu prawnego. Tym samym, stosunek prawny, na podstawie którego Miasto będzie wykonywać na rzecz Związku zadania z zakresu zagospodarowania odpadów, tj. Umowa Miasto-Związek będzie stosunkiem cywilnoprawnym.

Umowa zawarta pomiędzy Miastem a Partnerem Prywatnym, której przedmiotem będzie utylizacja odpadów również będzie miała charakter umowy cywilnoprawnej. Rola jaką Miasto pełnić będzie w tej umowie sprowadza się bowiem do pośrednictwa pomiędzy Związkiem a Partnerem Prywatnym. W świetle powyższego, spełniona zostanie zatem przesłanka uznania organu administracji publicznej za podatnika podatku od towarów i usług.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje na odrębność, jaka występuje pomiędzy rolą Miasta jako członka Związku a rolą Miasta jako organizatora, a zarazem wykonawcy usługi na rzecz Związku. W pierwszej z tych ról Miasto przekazuje zadanie publiczne Związkowi jako jego członek. Przekazanie zadań związanych z zagospodarowaniem odpadów było, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, motywem powołania Związku. Zainteresowany zauważa, iż w przedstawionym stanie sprawy Miasto będzie najpierw świadczeniobiorcą usługi świadczonej przez Partnera Prywatnego w ramach Umowy PPP, którą to usługę następnie wyświadczy na rzecz Związku w ramach Umowy Miasto-Związek. W tak wyznaczonym modelu działania dochodzi do dwukrotnego świadczenia usługi. W takiej sytuacji nie ulega wątpliwości, iż podatnikiem podatku od towarów i usług będzie Partner Prywatny, ale również status taki w zakresie świadczenia usług otrzymanych od Partnera Prywatnego uzyska partner Publiczny, czyli Miasto. Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym występować będzie dwóch podatników: Partner Prywatny i Miasto. Za taką klasyfikacją dodatkowo przemawia charakter Wynagrodzenia, które będzie miało postać opłaty za dostępność. Pogląd powyższy znajduje aprobatę w doktrynie, gdzie stwierdzono, że:

„Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, iż w ramach umów o PPP przewidujących formę wynagradzania partnera prywatnego w postaci „płatności za dostępność”, partner prywatny występuje jedynie jako usługodawca względem organu władzy publicznej, a w konsekwencji jako podatnik podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usługi w zakresie ciągłej dostępności infrastruktury. Nie występuje on jako usługodawca wobec użytkowników infrastruktury. Usługodawcą w tym zakresie, i w konsekwencji podatnikiem podatku od towarów i usług, jest organ władzy publicznej” (K. Feldo, VAT w partnerstwie publiczno-prywatnym, LEX 2011).

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Miasto w zdarzeniu przyszłym opisanym powyżej będzie miało status podatnika VAT w odniesieniu do zadań realizowanych przez Miasto na podstawie Umowy Miasto-Związek, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Nie każda jednak czynność stanowiąca usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle cytowanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy łącznym spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej od innych jednostek sektora finansów publicznych.

Z brzmienia art. 9 pkt 1 cyt. ustawy o finansach publicznych wynika, że organy władzy publicznej tworzą organy władzy rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy oraz trybunały.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6, jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Ponadto, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00, pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483), obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia, czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) z wyłączeniem tych czynności, które wykonywane są na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (…).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 64 ust. 1 wskazanej ustawy, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne.

Uchwały o utworzeniu związku podejmują rady zainteresowanych gmin (ust. 2 ww. przepisu).

Na mocy art. 64 ust. 3 tej ustawy, prawa i obowiązki gmin uczestniczących w związku międzygminnym, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku.

Jak stanowi art. 65 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Związek posiada osobowość prawną.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca, jako Partner Publiczny w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym, na mocy art. 4 ust. 2 Ustawy o PPP prowadzi – na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. prawo zamówień publicznych, w trybie dialogu konkurencyjnego, o którym mowa w art. 60a i następnych PZP – postępowanie dotyczące wyboru partnera prywatnego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 Ustawy o PPP. Z uczestnikiem postępowania, który złoży najkorzystniejszą ofertę, Miasto zawrze umowę partnerstwa publiczno-prywatnego, dotyczącą realizacji przedsięwzięcia obejmującego zaprojektowanie, budowę, utrzymanie, zarządzanie i eksploatację instalacji termicznego przekształcania odpadów komunalnych w X.

Miasto wraz z okolicznymi gminami utworzyło Związek Międzygminny „Z”, na zasadach określonych w art. 64 i następnych ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zamiarem Miasta i gmin ościennych jest przeniesienie na Związek zadań i kompetencji związanych z gospodarowaniem odpadami, z wyłączeniem zadań z zakresu budowy i utrzymania infrastruktury, które pozostaną zadaniami własnymi gmin – członków Związku. W szczególności Miasto dokona przeniesienia zarówno zadań w powyższym zakresie, jak również udostępnienia infrastruktury stanowiącej własność Partnera Prywatnego na gruncie umowy PPP na rzecz Związku. W konsekwencji, wszystkie składniki majątkowe wytworzone czy posiadane przez gminy (np. składowiska odpadów, Y), pozostaną własnością tych gmin, a usługa zagospodarowania odpadów komunalnych na rzecz Związku będzie realizowana na podstawie właściwych postanowień Statutu Związku oraz odrębnej umowy o charakterze cywilnoprawnym zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem. Gminy oraz Miasto przyjmą odpowiednie uchwały oraz dokonają zmiany statutu Związku, w celu potwierdzenia przyjętych zasad. Statut będzie wskazywał, że szczegóły realizacji zadań przez X na rzecz Związku zostaną określone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Miastem a Związkiem.

Umowa Miasto-Związek będzie obejmowała zatem dwa elementy: (i) zasady wykonywania zadania na rzecz Związku związanego ze świadczeniem usługi zagospodarowania odpadów (w części „przetwarzanie”) w Y, (ii) ustalenie zasad (także finansowych) udostępnienia uprawnień do korzystania z Y w zakresie regulowanym umową PPP, tj. udostępnienia Y w celu realizacji usługi przetwarzania odpadów pochodzących z terenu gmin należących do Związku. Związek ma osobowość prawną, zarówno w sferze prawa cywilnego, jak i publicznego. W związku z treścią art. 65 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 5 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, może zawierać umowy dotyczące wykonywania określonych zadań publicznych. Miasto posiada osobowość prawną, a więc może być stroną umowy ze Związkiem w zakresie zadań z zakresu gospodarki odpadami, zwłaszcza w przypadku gdy Statut Związku określi rolę Miasta jako wykonawcy określonych zadań na rzecz całego Związku. Zawarcie Umowy Miasto-Związek, co do wykonania wspomnianego wyżej zadania, nie będzie łączyć się z przejęciem odpowiedzialności publicznej za realizowane zadanie (nie zostanie zawarte porozumienie, o którym mowa w art. 74 ustawy o samorządzie gminnym). Podmiotem ponoszącym generalną odpowiedzialność publiczną za wykonywanie zadań z zakresu gospodarki odpadami pozostanie Związek. Miasto – na podstawie Umowy Miasto-Związek, tj. umowy o charakterze cywilnoprawnym będzie w imieniu własnym i na własny rachunek wykonywać na rzecz Związku określone zadanie publiczne, w szczególności – po wybudowaniu oraz uruchomieniu instalacji – do odbioru strumienia odpadów komunalnych od Miasta oraz pozostałych gmin tworzących Związek, a następnie termicznego przekształcania/przetwarzania tych odpadów. Miasto będzie uprawnione do zawarcia i wykonywania dalszych umów służących realizacji zadań publicznych, m. in. Umowy PPP. Umowa Miasto-Związek będzie służyć ustaleniu zasad pokrycia wydatkowanych przez Miasto środków finansowych, m. in. w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy PPP. Związek będzie zobowiązany do pokrycia wszystkich wydatków ponoszonych przez Miasto w związku z wybudowaniem Y jako instalacji regionalnej oraz zapłaty wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży usługi, które to wynagrodzenie pokrywać będzie koszty związane ze świadczoną usługą publiczną polegającą w głównej mierze na przetwarzaniu odpadów (realizowaną przez Partnera Prywatnego). W związku z powyższym Umowa Miasto-Związek nie będzie krótsza niż okres Umowy PPP. Taki horyzont czasowy powinien być jednym z gwarantów trwałości zwrotu X środków finansowych wydatkowanych w związku z realizacją zadania na rzecz Związku.

Miasto, w oparciu o umowę PPP, będzie nabywać od Partnera Prywatnego usługi związane z unieszkodliwianiem odpadów w imieniu własnym, ale na rachunek Związku.

Z punktu widzenia Partnera Prywatnego jedynym podmiotem odpowiedzialnym za realizację postanowień Umowy PPP będzie wyłącznie Miasto, a więc Partner Prywatny nie będzie zobowiązany do nawiązania osobnej relacji umownej ze Związkiem. W konsekwencji jedynym ogniwem łączącym Partnera Prywatnego ze Związkiem będzie Miasto. W rezultacie zatem wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Partnera Prywatnego na rzecz Miasta, a następnie przez Miasto na rzecz Związku sprowadzać się będzie do:

*   odbioru odpadów „na bramie” Y (przy czym organizacja i transport odpadów „do bramy” są przedmiotem odrębnych umów z podmiotami trzecimi);
*   następnie, po odpowiedniej preselekcji odpadów pozwalającej zachować sprawność instalacji oraz prawidłowość procesu obróbki termicznej, poddanie odpadów procesowi spalania, przy czym ubocznym efektem takiego procesu będzie produkcja energii elektrycznej lub cieplnej, którą Partner Prywatny dostarczy odpłatnie do odpowiednich przedsiębiorstw przesyłowych.

Co do zasady, Miasto wykonując czynności w ramach przypisanych mu specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych), dla których zostało powołane, jest organem władzy publicznej. W przedmiotowej sprawie jednak, Miasto wykonując odpłatnie zadania związane z gospodarowaniem odpadami na podstawie zawartej Umowy Miasto-Związek wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, bowiem czynność ta będzie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną).

Ponadto zauważyć należy, iż Wnioskodawca będzie nabywał usługi związane z usuwaniem (unieszkodliwianiem) odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, których beneficjentem będzie Związek. Biorąc pod uwagę brzmienie art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi należy uznać, że Wnioskodawca jako podmiot obciążający Związek kosztami danej usługi traktowany będzie jako usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi. Tym samym, w analizowanej sprawie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wystąpi odpłatne świadczenie usług.

Zauważyć należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Powyższe koresponduje z definicją podatnika VAT zawartą w cytowanym powyżej art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem, dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że odpłatne świadczenie usług związanych z usuwaniem (unieszkodliwianiem) odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne będzie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność, w świetle art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, będzie traktowana jako odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji Miasto będzie miało status podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do zadań realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Miasto-Związek.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług. Natomiast kwestie dotyczące zdarzeń przyszłych w zakresie stawki podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego zostaną rozstrzygnięte odrębnymi pismami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.