Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-113/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-10
Teza: - Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w OHIM stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w razie spełnienia pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - Czy Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; nabycie; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 312/13 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 października 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 755/12, wniosku z 28 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 stycznia 2012 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji przed dniem dokonania aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**
*   uznania, czy Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji przed dniem dokonania aportu,
*   uznania czy Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM.

W dniu 23 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-62,64/12/CzP, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji przed dniem dokonania aportu, natomiast w zakresie sposobu amortyzowania prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego za bezprzedmiotowe.

Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 26 kwietnia 2012 r. Pismem z 9 maja 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 maja 2012 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 12 czerwca 2012 r. Znak: IBPBI/2/4232-58/12/CzP odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 15 czerwca 2012 r. Pismem z 12 lipca 2012 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 16 sierpnia 2012 r. Znak: IBPBI/2/4240-59/12/CzP udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 25 października 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 755/12 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 312/13 skargę oddalił. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 października 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 755/12 wpłynął do tut. Biura 12 maja 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (określany dalej jako „Spółka”) został zawiązany jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 29 listopada 2010 r. (akt notarialny), a następnie został wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 20 grudnia 2010 r. Pierwszy rok podatkowy w Spółce trwał od dnia rozpoczęcia działalności do dnia 31 grudnia 2011 r. i nie pokrywał się z rokiem kalendarzowym. Z uwagi na powyższe w pierwszym roku podatkowym Spółka stosowała przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., na podstawie przepisu przejściowego ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1478).

Prawdopodobnym jest, że w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r., tj. w pierwszym roku podatkowym Spółka nabędzie (w drodze aportu) przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa osoby trzeciej (dalej „Osoba Trzecia”) w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej „updop”), w związku z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej „kodeks cywilny”), w tym m.in. prawa na dobrach niematerialnych, obejmujące prawo do znaku towarowego zgłoszonego w Urzędzie Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego (znaki towarowe i wzory) (Office for Harmonizatjon in the Internal Market, dalej jako „OHIM”)/autorskie prawo majątkowe. Podkreślić należy, że ww. znak towarowy został zgłoszony do rejestracji w OHIM, jednakże na dzień sporządzenia niniejszego wniosku nie został jeszcze zarejestrowany (przysługuje do niego prawo ze zgłoszenia). Dodatkowo w dniu aportu pomiędzy wnoszącym aport (Osobą Trzecią) a jego Nabywcą (Spółką) zostanie zawarta w przewidzianej przez prawo formie umowa przeniesienia własności przedmiotu aportu, tj. ww. praw. Wniesienie aportu będzie wiązało się z podwyższeniem kapitału zakładowego w Spółce. Zaznaczenia wymaga, że z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że składnik wkładu niepieniężnego (aportu) nie jest ujawniony w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z analiz, wniesienie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 updop.

Spółka rozważa wprowadzenie wchodzącego w skład aportu (wkładu niepieniężnego) znaku towarowego zgłoszonego do OHIM (lecz jeszcze niezarejestrowanego) do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako prawa własności przemysłowej lub jako autorskiego prawa majątkowego. Wartość początkowa tego znaku będzie równa jego wartości rynkowej wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego. Prawo z rejestracji tego znaku (w razie wprowadzenia go do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako prawo własności przemysłowej) będzie amortyzowane od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawo do znaku towarowego zostanie zarejestrowane w OHIM.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w OHIM stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w razie spełnienia pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
*   Czy Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w OHIM stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z pózn. zm., dalej „updop”) (po spełnieniu pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie). Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 updop, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm., dalej: „ustawa PWP”) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Jeżeli zatem nabyte przedmiotowe prawo do znaku towarowego spełni pozostałe wymogi do uznania go za wartość niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów updop (wykorzystywanie w prowadzonej działalności, okres użytkowania minimum rok) wówczas będzie ono podlegało amortyzacji według zasad określonych w przepisach ww. ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, iż planowana rejestracja znaku ma nastąpić przed Urzędem Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego (OHIM). Należy bowiem wskazać, iż ochrona wynikająca z uzyskania prawa do wspólnotowego znaku towarowego jest niemal identyczna jak ta wynikająca z rejestracji znaku towarowego w Urzędzie Patentowym RP.

Zgodnie z art. 153 ust. 1 ustawy PWP, przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. W przypadku wspólnotowego znaku towarowego jedyna zasadnicza różnica polega na tym, że zasięg terytorialny ochrony obejmuje wszystkie kraje członkowskie Unii Europejskiej (zob. art. 1 ust 2 i art. 9 Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego, dalej „Rozporządzenie”). O tożsamości praw wyłącznych wynikających z rejestracji krajowej oraz wspólnotowej świadczy chociażby porównanie przepisów przewidujących możliwość zakazania osobie trzeciej używania zarejestrowanego znaku towarowego (art. 296 ustawy PWP oraz art. 9 Rozporządzenia), czy też ograniczeń prawa wyłącznego (art. 155-160 ustawy PWP oraz art. 12-13 Rozporządzenia). Należy również nadmienić, że zgodnie z art. 101 i nast. Rozporządzenia, dochodzenie roszczeń wynikających z naruszenia wspólnotowego znaku towarowego odbywa się na analogicznych zasadach jak w przypadku znaku krajowego. O tożsamości porównywanych praw wyłącznych może świadczyć również takt, że zgodnie z przepisami ustawy PWP rejestracja wspólnotowego znaku towarowego stanowi przesłankę odmowy udzielenia innemu podmiotowi prawa ochronnego na znak towarowy przez Urząd Patentowy (art. 132 ust. 2 ustawy PWP), jak również możliwość przekształcenia zgłoszenia wspólnotowego na zgłoszenie krajowego znaku towarowego (art. 108 Rozporządzenia). Jeżeli nie mielibyśmy do czynienia z tożsamym prawem, wspomniane przekształcenie zgłoszenia byłoby niemożliwe.

Podsumowując należy stwierdzić, że zarówno rejestracja znaku towarowego w Urzędzie Patentowym RP, jak też rejestracja wspólnotowego znaku towarowego w OHIM, prowadzi do uzyskania przez zgłaszającego tożsamego prawa podmiotowego, którego istotą jest uprawnienie do wyłącznego posługiwania się oznaczeniem w działalności zarobkowej lub zawodowej.

W związku z powyższym należy uznać, iż prawo do znaku towarowego uzyskane w wyniku rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w OHIM stanowi wartość niematerialną i prawną na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 6 updop. Tożsame stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2011 r. znak: IBPBI/2/423-475/11/JD.

Co zaś się tyczy zdolności amortyzacyjnej takiego prawa, to w konsekwencji przedstawionych powyżej argumentów, w ocenie Spółki, nie ma przeciwwskazań by prawo do wspólnotowego znaku towarowego w OHIM, nabytego przez Spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Osoby Trzeciej, podlegało amortyzacji podatkowej po jego rejestracji w ww. Urzędzie. W świetle powyższych argumentów Spółka zaznacza, że:

*   ustawa PWP nie wskazuje by wspólnotowe znaki towarowe powinny być traktowane odmiennie na gruncie ustawy PWP od znaków towarowych zarejestrowanych w kraju członkowskim,
*   Rozporządzenie wprost stanowi, że wspólnotowy znak towarowy traktowany jest w całości i na całym terytorium Wspólnoty tak jak krajowy znak towarowy.

Mając na uwadze treść ustawy PWP, Rozporządzenia oraz przedstawione powyżej argumenty, zdaniem Spółki, na gruncie ustawy PWP prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego, powinno być traktowane analogicznie do prawa ochronnego do znaku towarowego w rozumieniu tej ustawy. W konsekwencji Spółka nie widzi przeszkód, przy spełnieniu pozostałych przesłanek pozwalających na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych na gruncie updop, aby prawo z rejestracji wspólnotowego znaku ochronnego w OHIM podlegało amortyzacji zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 updop. W ocenie Spółki, odmienne traktowanie wspólnotowego znaku towarowego stałoby w sprzeczności z ideą stworzenia jednolitego systemu jednej rejestracji znaku, chroniącej prawo podmiotów gospodarczych we wszystkich państwach Wspólnoty Europejskiej, bez potrzeby rejestracji krajowej. Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie możliwości amortyzacji wspólnotowego znaku towarowego na zasadach analogicznych do amortyzacji znaku towarowego zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym znalazło poparcie w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2011 r., nr IPPB3/423-781/10-2/MS.

Ad. 3.

Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia, według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. l0a updop (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM. Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 updop. W myśl natomiast art. 16b ust. 1 pkt 6 updop, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzaną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak już zostało to wskazane w uzasadnieniu pytania 1, w ocenie Spółki prawo z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego w OHIM stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 updop. Zakładając zaś pozytywną odpowiedź na pytanie przedstawione w pkt 1, należy zważyć co następuje.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od praw określonych w ustawie PWP (w tym od prawa z rejestracji w OHIM wspólnotowego znaku towarowego), zaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki:

*   prawo do znaku towarowego zostanie nabyte przez podatnika,
*   prawo do znaku towarowego nadaje się do gospodarczego wykorzystania,
*   przewidywany okres ekonomicznej użyteczności prawa do znaku towarowego wynosi co najmniej rok,
*   prawo do znaku towarowego jest przeznaczone do używania na potrzeby podatnika.

W odniesieniu do praw ze zgłoszeń znaków towarowych (w tym zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego w OHIM) Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku niezakończenia procedury rejestracji znaku towarowego przed dniem dokonania aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki, Spółka będzie uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa do wspólnotowego znaku towarowego (który w majątku wnoszącego aport nie stanowił środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i tym samym nie był amortyzowany przez podmiot wnoszący aport) jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, dopiero począwszy od miesiąca, w którym nastąpi jego rejestracja w OHIM.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się, co do zasady, od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Jednocześnie zgodnie z art. 16d ust. 2 updop, wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Skuteczność przeniesienia na rzecz Spółki posiadanego przez Osobę Trzecią prawa do danego znaku towarowego, wymaga - w myśl art. 162 ust. 1 w zw. z art. 67 ust. 2 ustawy PWP - jedynie zawarcia odpowiedniej umowy z zachowaniem formy pisemnej pod rygorem nieważności. Zdaniem Spółki, w omawianym zdarzeniu przyszłym, wymóg ten zostanie spełniany poprzez złożenie oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład oraz dokonanie odpowiednich zmian w umowie spółki. Dodatkowo pomiędzy wnoszącym aport (Osobą Trzecią) a jego Nabywcą (Spółką) zostanie zawarta w przewidzianej przez prawo formie umowa przeniesienia własności aportu. Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 5 grudnia 2011 r. (sygn. akt: I SA/Rz 649/11 ) za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że możliwe jest amortyzowanie praw ochronnych na znaki towarowe wniesione aportem jako prawa z rejestracji znaków towarowych w sytuacji, gdy prawa ochronne zostały przyznane po wniesieniu aportu.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, z których wymienić tu można:

*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (znak IPPB5/423-129/09-2/PS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym: Dla skutecznego przeniesienia prawa ochronnego oraz prawa do zgłoszonego znaku towarowego w myśl Prawa własności przemysłowej konieczna jest forma pisemna zastrzeżona pod rygorem nieważności (odpowiednio art. 162 w związku z art. 67 oraz art. 127 Prawa własności przemysłowej). Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia jest natomiast kwestia ich rejestracji w Urzędzie Patentowym. W konsekwencji Spółka Komandytowa nabędzie prawa do znaku towarowego z chwilą podpisania umowy spółki dokumentującej aport i z tą datą będzie uprawniona do wprowadzenia tych praw do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych;
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 12 marca 2007 r. (sygn. AD-IB/423/4/2006), w którym organ uznał, że: Art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia dokonania odpisów amortyzacyjnych od wpisu praw do znaku w urzędowych rejestrach znaków towarowych, lecz od spełnienia warunków określonych w tym przepisie. Jednym z elementów przesądzających o legalności amortyzacji podatkowej prawa do znaku towarowego jest jego nabycie. Spółka nabyta prawo do znaku towarowego z chwilą podpisania aktu notarialnego w dniu 19.09.2006 r., tj. w dniu podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu w postaci znaku towarowego i z tą datą ma prawo wprowadzić znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Do ustalenia wartości początkowej wnoszonego znaku towarowego należy przyjąć regulacje zawarte w przepisach art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. l0a zdanie drugie updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz.U. Nr 226, poz. 1478). Przypomnieć bowiem należy, że Spółka jest spółką kapitałową, której pierwszy rok podatkowy rozpoczął się przed 1 stycznia 2011 r., i trwa do dnia 31 grudnia 2011 r. Zgodnie z art. 16g ust. 10 updop, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

*   suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
*   różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przepis art. 16g ust. 9 updop stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny (co zgodnie z założeniami będzie miało miejsce w planowanym zdarzeniu przyszłym), stosuje się odpowiednio wskazany wyżej art. 16g ust. 10 updop (art. 16g ust. l0a updop). W przypadku otrzymania w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, składników rzeczowych majątku czy praw majątkowych, które nie zostały wprowadzone przez spółkę wnoszącą aport (tu: Osobę Trzecią) do jej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a po stronie otrzymującego aport spełnia wszelkie przesłanki wyrażone w art. 16a oraz 16b updop, by uznać je za środki trwale bądź wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. l0a w powiązaniu z ust. 10 updop jako suma ich wartości określonej przez udziałowców Spółki, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, ale wyłącznie w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. Zgodnie bowiem z art. 16g ust l0a updop jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10. Z kolei art. 16g ust. 10 updop stanowi, że w przypadku nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Oznacza to, że składniki majątkowe przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa będące przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny i jednocześnie niektóre z tych składników mogą spełniać w Spółce warunki do uznania ich za środki trwale lub wartości niematerialne i prawne, ich wartość początkowa powinna być ustalona przez Spółkę zgodnie z art. 16g ust. l0a updop w powiązaniu z ust. 10 updop, tj. jako suma ich wartości rynkowej, ale wyłącznie w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z uwagi na powyższe Spółka stoi na stanowisku, że jest uprawniona do wprowadzenia zgłoszonego znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w dacie nabycia według jego wartości rynkowej, natomiast rozpoczęcie amortyzacji możliwe będzie od dnia uzyskania rejestracji ww. prawa w OHIM.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 23 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-62,64/12/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji przed dniem dokonania aportu, natomiast w zakresie sposobu amortyzowania prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego za bezprzedmiotowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 25 października 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 755/12 uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu wskazał m.in. (…) Nie jest natomiast prawidłowe stanowisko Ministra Finansów w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych prawa ochronnego do znaku towarowego, jeżeli w chwili nabycia aportu, w którego skład znak ten wchodził, nie był on jeszcze zarejestrowany przez właściwy urząd struktur europejskich. W tym zakresie wykładnia dokonana przez Ministra Finansów nie znajduje uzasadnienia w wykładni systemowej i funkcjonalnej przepisów art. 16a i 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 6 updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zwane dalej odpisami amortyzacyjnymi dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a i następne updop.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu jak także inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu i innych.

Jednocześnie na podstawie art. 16b ust. 1 updop amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu jego przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. prawo własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej lub innych umów, zwane wartościami niematerialnymi lub prawnymi.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 updop składniki majątku między innymi te określone w art. 16a i 16b updop wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem art. 16k począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Z przedstawionych przepisów wynika, że amortyzacji podlegają środki trwałe opisane w art. 16a jak również wartości niematerialne i prawne opisane w art. 16b ust. 1 updop.

Należy uznać, że wartościami tymi będzie zarówno prawo ochronne na znak towarowy udzielone w myśl przepisów art. 121 i następne ustawy prawo własności przemysłowej jak również wspólnotowy znak towarowy ustanowiony w myśl art. 6 i następne Rozporządzenia.

Natomiast nie będzie podlegać amortyzacji prawo z dokonanego zgłoszenia i to rozumiane zarówno jako prawo określone w ustawie pwp jak i w rozporządzeniu rady (art. 24 i 32 Rozporządzenia). Nie budzi wątpliwości, że prawo ochronne na znak towarowy, jak i też wspólnotowy znak towarowy powstają na podstawie prawnokształtującej decyzji właściwego organu bądź to krajowego bądź to wspólnotowego. Przepis art. 16 Rozporządzenia nakazuje traktowanie wspólnotowego znaku towarowego na całym terytorium wspólnoty, tak jak krajowego znaku towarowego zarejestrowanego w państwie członkowskim.

Nie będzie natomiast podlegać, jak już wyżej wspomniano amortyzacji prawo ze zgłoszenia znaku towarowego uzyskane w myśl przepisów Rozporządzenia Rady, gdyż ma ono charakter swoistej ekspektatywy, pomimo tego, że prawo to jest zbywalne oraz dziedziczne.

Rozróżnienie to ma w niniejszej sprawie istotne znaczenie w związku z treścią pytania określonego we wniosku o interpretację nr 3. Niezależnie bowiem od istoty sprawy, spółka w tym pytaniu mówi o wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego w dacie jego nabycia według wartości rynkowej i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM.

Jak się wydaje zadający pytanie dokonał pewnej omyłki terminologicznej, nie rozróżniając prawa z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego od prawa ze zgłoszenia znaku towarowego w OHIM.

Ponieważ interpretator jest jednak zobowiązany do udzielenia odpowiedzi na pytanie w takiej formie jak zostało ono zadane, to stwierdzenie, że brak jest powodów do odpowiadania na pytanie nr 3 z uwagi na treść odpowiedzi na pytanie nr 1 nie jest uprawnione.

Pytanie nr 1 dotyczy bowiem prawa z rejestracji wspólnotowego znaku towarowego, zaś pytanie nr 3 prawa ze zgłoszenia. Nie jest kwestionowane, że są to różne prawa, a więc minister powinien odpowiedzieć na obydwa pytania.

Nie można zgodzić się ze stwierdzeniem udzielającego interpretacji, że w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do nabycia przez pytającego prawa do wspólnotowego znaku towarowego. Nie budzi wątpliwości, że w sytuacji gdy ustawodawca posługuje się w różnych przepisach prawnych tym samym pojęciem, to pojęcie to powinno być interpretowane w ten sam sposób, chyba że coś innego wynika z przepisów prawa lub dokonanie takiej interpretacji prowadziłoby do nie dających się akceptować wniosków. W przypadku art. 16a ust. 1 i 16b ust. 1 updop tak właśnie należy postąpić i pojęcie nabycia należy interpretować w ten sam sposób. Należy wskazać, że z art. 16a ust. 1 wynika, że przedmiot amortyzacji może być albo nabyty albo wytworzony we własnym zakresie. Nie zostaje nabyty tylko taki środek trwały, który został wytworzony i odpowiednio nie został wytworzony tylko ten środek trwały, który został nabyty. O ile środki trwałe podlegają amortyzacji niezależnie od tego czy zostały nabyte, czy też zostały wytworzone we własnym zakresie, to wartości niematerialne i prawne będą polegały amortyzacji tylko w sytuacji kiedy zostaną nabyte.

Należy wskazać, że nabycie może mieć charakter nabycia pierwotnego jak również nabycia pochodnego. Z nabyciem pierwotnym mamy do czynienia w sytuacji, kiedy brak jest poprzednika prawnego osoby uzyskującej prawo i klasycznym przykładem takiego nabycia będzie uzyskanie jakiegoś prawa w drodze prawnokształtującej decyzji właściwego organu (np. uzyskanie drogi koniecznej, pozwolenie na broń, ). Nabycie zaś pochodne występuje wtedy, kiedy dany podmiot uzyskuje prawo w drodze przejścia tego uprawnienia z innego podmiotu.

Przepis art. 16b ust. 1 updop nie rozróżnia, czy nabycie o którym w nim mowa ma mieć charter nabycia pierwotnego, czy też pochodnego. Uprawnia to do wniosku, że terminem tym objęte będą oba rodzaje nabycia.

Z okoliczności przedstawionego przez spółkę zdarzenia nie wynika, aby prawo do wspólnotowego znaku towarowego miało być przez spółkę wytworzone. Nie jest to zresztą możliwe, skoro powstać ono może jedynie na podstawie rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przez Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante.

Fakt rejestracji nie może być uznany za wytworzenie znaku we własnym zakresie przez spółkę, skoro następuje na podstawie decyzji organu działającego w granicach stosownych regulacji prawnych. W tym bowiem tkwi błąd interpretatora, który utożsamił nabycie prawa do wspólnotowego znaku towarowego z wniesieniem aportu. To, że w chwili wniesienia aportu nie istnieje jeszcze prawo do wspólnotowego znaku towarowego nie oznacza, że spółka nie może nabyć tego prawa w wyniku jego rejestracji przez powołany powyżej urząd. Nabycie prawa będzie przy tym równoznaczne z jego przyjęciem do używania do czego prawo to będzie się nadawało. Od chwili wydania decyzji spółka nabędzie zatem prawo z rejestracji i po spełnieniu dalszych warunków będzie mogła przystąpić do amortyzacji go jako wartości niematerialnych i prawnych (…).

Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 312/13 skargę oddalił. W jego uzasadnieniu NSA wskazał, że (…) że ekspektatywa nabycia prawa majątkowego, a taką niewątpliwie jest prawo ze zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji, może być przedmiotem aportu. Jest to bowiem prawo zbywalne (art. 149 § 1 k.s.h., art. 158 k.s.h.). Jednakże czym innym jest zdolność aportowa prawa majątkowego, czy też jego ekspektatywa, a czym innym zagadnienie dopuszczalności i zdolności danego prawa do odpisów amortyzacyjnych jako wartości niematerialnych i prawnych. Ekspektatywa prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji ma zdolność aportową, ale nie ma w świetle art. 16b ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. zdolności do dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych. (…) Nabycie prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy następuje przez jego rejestrację (art. 6 rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (wersja ujednolicona), Dz.Urz. UE L 2009.78.1 ze zm.). Wspólnotowy znak towarowy przyznaje właścicielowi wyłączne prawo do tego znaku. Zatem przed rejestracją nie istnieje możliwość wykorzystania tego prawa jako wartości niematerialnej i prawnej, bowiem nie zostało ono jeszcze nabyte. (…) Pogląd, iż przy nabyciu prawa ochronnego na znak towarowy, chodzi wyłącznie o „nabycie pochodne” oraz, że podstawowym warunkiem możliwości amortyzacji podatkowej jest to, aby prawo do znaku towarowego zostało nabyte od innego podmiotu, zaprezentowany został w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 546/07. Pogląd ten pozostaje jednak odosobniony.

W sprawach będących przedmiotem powołanych wcześniej wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, sądy obydwu instancji podzieliły stanowisko organów podatkowych, iż nie mogą stanowić podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia znaków towarowych (a więc do czasu uzyskania praw ochronnych na te znaki), natomiast w najmniejszym stopniu nie była kwestionowana, także przez same organy podatkowe, możliwość dokonywania przez podatników amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe, po tym jak podatnicy ci otrzymali decyzję o udzieleniu im prawa ochronnego na znak towarowy.

W powoływanym już wyroku z dnia 28 sierpnia 2008 r. sygn. akt II FSK 412/08 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., iż „Prawo do znaku towarowego może być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowane zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., gdy jest nie tylko faktycznie wykorzystywane przez oznaczenie towarów i usług znakiem towarowym, ale przede wszystkim prawnie przejęte do używania jako prawo, bowiem pod pojęciem prawa do znaku towarowego mieszczą się tylko podmiotowe prawa do znaku, które mają charakter bezwzględny. Wskazuje na to określona ustawą przesłanka „nabycia” prawa do znaku towarowego, a więc nabycia tego prawa na własność. Na gruncie ustawy o znakach towarowych, zgodnie z art. 10 ust. 1, nabycie prawa do znaku towarowego następowało w systemie konstytutywnej rejestracji” (obecnie na gruncie przepisów u.p.w.p. instytucji tej odpowiada wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy).

Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, nie ma uzasadnionych powodów, które mogłyby być wywodzone, czy to z wykładni gramatycznej, czy też systemowej, bądź celowościowej, aby na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. przyjmować, iż w użytym tam pojęciu „nabyte” nie mieści się uzyskanie przez podatnika prawa ochronnego na znak towarowy w drodze konstytutywnej decyzji Urzędu Patentowego. Art. 144 i art. 147 u.p.w.p. stanowią o „wydaniu decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy”. Urząd patentowy udziela zatem w drodze decyzji prawa ochronnego na znak towarowy, a adresat tej decyzji prawo to nabywa. Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia znaku towarowego oraz otrzymanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy, to dwa różne zdarzenia, które się nie wykluczają i które nie mogą być sobie przeciwstawiane, jak czyni to Minister Finansów.

Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia znaku towarowego oznacza tylko tyle, iż podmiot, do którego aport ten wniesiono, po przeprowadzeniu przez Urząd Patentowy przewidzianej przepisami u.p.w.p. procedury rozpatrywania zgłoszenia znaku towarowego, stanie się adresatem wydanej w następstwie tego decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy, bądź odmowy udzielenia takiego prawa. Dodatkowo jeszcze podmiotowi temu będzie przysługiwało pierwszeństwo do uzyskania prawa ochronnego, które oznaczane jest według daty zgłoszenia w Urzędzie Patentowym. Pierwszeństwo takie jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 127 p.w.p.).

Mając na uwadze powyższe orzeczenia sądów administracyjnych, a także treść art. 153 ustawy z 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z 28 grudnia 2011 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „updop”), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zwane dalej odpisami amortyzacyjnymi dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 updop, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu jego przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej lub innych umów, zwane wartościami niematerialnymi lub prawnymi.

Aby więc prawo ochronne na znak towarowy mogło zostać uznane za wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 updop musi spełniać następujące warunki:

*   prawo ochronne na znak towarowy musi zostać nabyte przez podatnika,
*   musi się nadawać do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   prawo ochronne na znak towarowy musi być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1,

\-przewidywany okres jego wykorzystywania winien wynosić dłużej niż rok.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 updop składniki majątku, między innymi te określone w art. 16a i 16b updop wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuję się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem art. 16k począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Jak stanowi art. 120 ustawy Prawo własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. W celu uzyskania pełnej ochrony prawnej w odniesieniu do przedmiotów własności przemysłowej dla większości z nich wymagane jest:

*   dokonanie ich zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP,
*   wydanie przez ten organ decyzji w sprawie udzielenia patentu, praw ochronnych lub praw z rejestracji.

Zgodnie z art. 121 ww. ustawy, na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 rozporządzenia Rady Wspólnot Europejskich z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz.Urz.UE L 2009 Nr 78, str. 1 – dalej „Rozporządzenie”), jeżeli art. 17–24 nie stanowią inaczej, wspólnotowy znak towarowy jako przedmiot własności traktowany jest w całości i na całym terytorium Wspólnoty tak jak krajowy znak towarowy zarejestrowany w państwie członkowskim, w którym według rejestru wspólnotowych znaków towarowych:

1.  właściciel ma swoją siedzibę lub swoje miejsce zamieszkania w dacie dokonywania oceny,
2.  jeżeli lit. a) nie stosuje się, właściciel znaku ma przedsiębiorstwo w dacie dokonywania oceny.

Powyższe uwagi dot. praw ochronnych na znaki towarowe zarejestrowane na zasadach określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej mają odniesienie do praw ochronnych na wspólnotowe znaki towarowe.

Wspólnotowy znak towarowy uzyskuje się poprzez rejestrację (art. 6 Rozporządzenia).

Z przedstawionych przepisów wynika, że amortyzacji podlegają wartości niematerialne i prawne opisane w art. 16b ust. 1 updop.

Należy uznać, że wartościami tymi będzie zarówno prawo ochronne na znak towarowy udzielone w myśl przepisów art. 121 i następne ustawy Prawo własności przemysłowej, jak również wspólnotowy znak towarowy ustanowiony w myśl art. 6 i następne Rozporządzenia.

Natomiast, nie będzie podlegać amortyzacji prawo z dokonanego zgłoszenia i to rozumiane zarówno jako prawo określone w ustawie Prawo własności przemysłowej jak i w Rozporządzeniu (art. 24 i 32 Rozporządzenia). Nie budzi wątpliwości, że prawo ochronne na znak towarowy, jak i też wspólnotowy znak towarowy powstają na podstawie prawnokształtującej decyzji właściwego organu bądź to krajowego bądź to wspólnotowego. Przepis art. 16 Rozporządzenia, nakazuje traktowanie wspólnotowego znaku towarowego na całym terytorium wspólnoty, tak jak krajowego znaku towarowego zarejestrowanego w państwie członkowskim.

Nie będzie natomiast podlegać, jak już wyżej wspomniano, amortyzacji prawo ze zgłoszenia znaku towarowego uzyskane w myśl przepisów Rozporządzenia, gdyż ma ono charakter swoistej ekspektatywy, pomimo tego, że prawo to jest zbywalne oraz dziedziczne.

Z wyż. cyt. art. 16b ust. 1 updop wynika, że wartości niematerialne i prawne będą polegały amortyzacji tylko w sytuacji kiedy zostaną nabyte.

Należy wskazać, że nabycie może mieć charakter nabycia pierwotnego jak również nabycia pochodnego. Z nabyciem pierwotnym mamy do czynienia w sytuacji, kiedy brak jest poprzednika prawnego osoby uzyskującej prawo i klasycznym przykładem takiego nabycia będzie uzyskanie jakiegoś prawa w drodze prawnokształtującej decyzji właściwego organu. Natomiast nabycie pochodne występuje wtedy, kiedy dany podmiot uzyskuje prawo w drodze przejścia tego uprawnienia z innego podmiotu.

Przepis art. 16b ust. 1 updop nie rozróżnia, czy nabycie, o którym w nim mowa ma mieć charter nabycia pierwotnego,i czy też pochodnego. Uprawnia to do wniosku, że terminem tym objęte będą oba rodzaje nabycia.

Z okoliczności przedstawionego przez Spółkę zdarzenia nie wynika, aby prawo do wspólnotowego znaku towarowego miało być przez Spółkę wytworzone. Nie jest to zresztą możliwe, skoro powstać ono może jedynie na podstawie rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przez Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante. Fakt rejestracji nie może być uznany za wytworzenie znaku we własnym zakresie przez Spółkę, skoro następuje na podstawie decyzji organu działającego w granicach stosownych regulacji prawnych. Nabycie prawa będzie przy tym równoznaczne z jego przyjęciem do używania do czego prawo to będzie się nadawało. Od chwili wydania decyzji Spółka nabędzie zatem prawo z rejestracji i po spełnieniu dalszych warunków będzie mogła przystąpić do amortyzacji go jako wartości niematerialnych i prawnych.

Z powyższego wynika, że Spółka nie nabyła prawa ochronnego na znak towarowy w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz na mocy decyzji Urzędu Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego, zatem w omawianej sprawie do ustalenia wartości początkowej nie znajdzie zastosowania art. 16g ust. 10a updop, zgodnie z którym przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 16g ust. 3 updop).

Zatem ceną nabycia będzie opłata uiszczona przez Spółkę za zarejestrowanie prawa ochronnego na znak towarowy.

Jeżeli zatem prawo ochronne na znak towarowy powstało w momencie rejestracji i wtedy nastąpiło jego przyjęcie do używania, to rozpoczęcie amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy może nastąpić w miesiącu następującym po miesiącu, w którym prawo to zostało wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, stosownie do wyż. cyt. art. 16h ust. 1 pkt 1 updop.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie:

*   uznania za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji przed dniem dokonania aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe,
*   uznania czy Spółka będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia w OHIM wspólnotowego znaku towarowego (jako prawo własności przemysłowej) w dacie jego nabycia według wartości rynkowej stosując art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od daty zarejestrowania go w OHIM (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po przednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.