Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-2/4512-1-66/16-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy podręczników i skryptów akademickich na rzecz studentów własnych oraz na rzecz innych podmiotów oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym.
Słowa kluczowe: dostawa; książka; kształcenie; stawka-stawki podatku; uczelnie; usługi; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania dostawy podręczników i skryptów akademickich na rzecz studentów własnych oraz na rzecz innych podmiotów,
2.  zwolnienia od podatku od towarów i usług opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania dostawy podręczników i skryptów akademickich na rzecz studentów własnych oraz na rzecz innych podmiotów, zwolnienia od podatku od towarów i usług opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym. Wniosek uzupełniono w dniu 24 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uniwersytet (dalej: „Uczelnia”) jest publiczną szkołą wyższą działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2005 r. Nr 164, poz. 1365, z późn. zm.). Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jej działalność obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również niepodlegający i zwolniony z opodatkowania tym podatkiem. Działalność statutowa, niepodlegająca opodatkowaniu, to przede wszystkim dydaktyka i badania naukowe finansowane z dotacji. Odpłatna działalność to przede wszystkim usługi edukacyjne, które korzystają ze zwolnienia od podatku (zajęcia na studiach niestacjonarnych, studiach podyplomowych, itp.).

1.

Uczelnia będzie prowadzić sprzedaż podręczników i skryptów akademickich wydawanych przez Wydawnictwo Uniwersytetu. Są to wydawnictwa z numerem ISBN, zatwierdzone przez Senacką Komisję Wydawniczą oraz dziekanów poszczególnych wydziałów, jako pomoc niezbędna w toku nauczania na rzecz studentów własnej uczelni i innych osób. Wydawnictwa służą celom edukacyjnym i mieszczą się w ramach programowych kierunków kształcenia prowadzonych przez Uczelnię.

2.

Realizując podstawowe cele działalności, o których mowa w art. 13 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym, Uczelnia wydaje czasopisma naukowe, w których są publikowane artykuły m.in. kadry naukowej i naukowo-dydaktycznej oraz studentów. Przedmiotowe czasopisma naukowe, o których mowa we wniosku są recenzowanymi oraz punktowanymi czasopismami z listy Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Artykuły naukowe dotyczą zagadnień z różnych dziedzin nauki. Przedstawiają osiągnięcia naukowe oraz prezentują wyniki prowadzonych badań naukowych.

Senacka Komisja Wydawnicza postanowiła aby od 2017 r. pobierać opłatę za opublikowanie artykułu w czasopiśmie „Advances in Clinical and Experimental Medicine” od wszystkich autorów (autorów zewnętrznych oraz pracowników i studentów) z przeznaczeniem tej kwoty na pokrycie kosztów wydania czasopisma. Działalność statutowa Uczelni, w której mieści się upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Uczelnia jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Uczelnia jest jednostką sektora finansów publicznych (wszystkie środki są środkami publicznymi).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Ad 1

*   dostawa przez Uczelnię podręczników i skryptów akademickich na rzecz własnych studentów jest ściśle związana ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej, tj. kształceniem na poziomie wyższym, natomiast dostawa podręczników i skryptów akademickich innym osobom nie jest ściśle związana ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej;
*   klasyfikacja statystyczna sprzedawanych podręczników i skryptów akademickich – PKWiU 58.11.12.0.

Ad 2

Czynności związane z publikacją artykułów w czasopiśmie naukowym należą do działalności statutowej Uczelni, w której mieści się upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki. Publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo-dydaktycznych, studentów Uczelni, a także pracowników naukowych z zewnątrz. Przedmiotowe czynności są niezbędne do świadczenia przez Uczelnię usługi podstawowej, gdyż należą one do podstawowych zadań uczelni wyższych, zdaniem więc Uczelni, świadczenie ww. usługi, z uwagi na charakter tych czynności, jest usługą ściśle związaną z usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich, zatwierdzonych przez Senacką Komisję Wydawniczą oraz Dziekanów, jako pomoc niezbędna w toku nauczania na rzecz studentów własnej Uczelni, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, a na rzecz innych osób podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy do opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym, w którym publikowane są wydawane publikacje naukowe podlegające recenzji naukowej, a publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo–dydaktycznych, studentów Uczelni, a także pracowników naukowych z zewnątrz, powinno mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zapewnienie własnym studentom podręczników i skryptów akademickich z numerami ISBN, wydawanych przez Wydawnictwo Uniwersytetu, jest ściśle związane ze świadczonymi przez Uczelnię usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Dostawa towarów w postaci książek akademickich, skryptów dla własnych studentów jest usługą pomocniczą niezbędną do wykonania usługi głównej, jaką jest kształcenie na poziomie wyższym i dlatego korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast dostawa towarów w postaci książek akademickich, skryptów innym osobom podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Opłata za publikację artykułów w czasopiśmie naukowym („Advances in Clinical and Experimental Medicine”), w którym są wydawane publikacje naukowe podlegające recenzji naukowej, a publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo-dydaktycznych, studentów Uczelni oraz pracowników naukowych z zewnątrz powinno mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy. Publikacja tych artykułów naukowych służy prowadzeniu statutowej działalności Uczelni – art. 13 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów – jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W art. 41 ust. 2a ustawy wskazano, że dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

‒ oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawcze w zakresie kształcenia na poziomie wyższym oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz jednostką badawczą, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub,
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z kolei, zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 cyt. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2012 r. poz. 572, z późn. zm.), podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, są:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transfer technologii do gospodarki;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
6.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
    *   procesie kształcenia,
    *   badaniach naukowych.

Z opisu sprawy wynika, że Uczelnia jest publiczną szkołą wyższą działającą w oparciu o przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Uczelnia będzie prowadzić sprzedaż podręczników i skryptów akademickich wydawanych przez Wydawnictwo Uniwersytetu. Są to wydawnictwa z numerem ISBN, zatwierdzone przez Senacką Komisję Wydawniczą oraz dziekanów poszczególnych wydziałów, jako pomoc niezbędna w toku nauczania na rzecz studentów własnej uczelni i innych osób. Wydawnictwa służą celom edukacyjnym i mieszczą się w ramach programowych kierunków kształcenia prowadzonych przez Uczelnię. Dostawa przez Uczelnię podręczników i skryptów akademickich na rzecz własnych studentów jest ściśle związana ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej, tj. kształceniem na poziomie wyższym, natomiast dostawa podręczników i skryptów akademickich innym osobom nie jest ściśle związane ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej. Klasyfikacja statystyczna sprzedawanych podręczników i skryptów akademickich – PKWiU 58.11.12.0.

Ponadto, realizując podstawowe cele działalności, o których mowa w art. 13 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, Uczelnia wydaje czasopisma naukowe, w których są publikowane artykuły m.in. kadry naukowej i naukowo-dydaktycznej oraz studentów UMW. Przedmiotowe czasopisma naukowe, o których mowa we wniosku są recenzowanymi oraz punktowanymi czasopismami z listy Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Artykuły naukowe dotyczą zagadnień z różnych dziedzin nauki. Przedstawiają osiągnięcia naukowe oraz prezentują wyniki prowadzonych badań naukowych. Senacka Komisja Wydawnicza postanowiła aby od 2017 r. pobierać opłatę za opublikowanie artykułu w czasopiśmie „Advances in Clinical and Experimental Medicine” od wszystkich autorów (autorów zewnętrznych oraz pracowników i studentów UMW) z przeznaczeniem tej kwoty na pokrycie kosztów wydania czasopisma. Działalność statutowa Uczelni, w której mieści się upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności związane z publikacją artykułów w czasopiśmie naukowym należy do działalności statutowej Uczelni. Publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo-dydaktycznych, studentów Uniwersytetu, a także pracowników naukowych z zewnątrz. Przedmiotowe czynności są niezbędne do świadczenia przez Uniwersytet usługi podstawowej, gdyż należą one do podstawowych zadań uczelni wyższych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia czy sprzedaż wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich, zatwierdzonych przez Senacką Komisję Wydawniczą oraz Dziekanów, jako pomoc niezbędna w toku nauczania na rzecz studentów własnej Uczelni oraz na rzecz innych podmiotów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług lub opodatkowana.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając powyższe na uwadze, sprzedaż przez Uczelnię będącą zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich na rzecz studentów własnej Uczelni oraz na rzecz innych podmiotów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednakże sprzedaż przedmiotowych podręczników i skryptów akademickich może być zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bądź opodatkowana właściwą dla tych towarów stawką podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że brzmienie cytowanych wyżej regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wskazuje, że zwalnia się od podatku usługi świadczone przez uczelnie w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Zwolnieniu podlega także świadczenie usług ściśle związane z ww. usługami.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dwóch wyrokach (w sprawie C-287/00 i C-434/05) wskazał, jak należy rozumieć wyrażenie „ściśle”. W ocenie Trybunału, zwolnienie z VAT usług bezpośrednio związanych z kształceniem wyższym ma na celu zapewnienie, by dostęp do wykształcenia nie był ograniczony przez rosnące koszty tego rodzaju edukacji, które to koszty powstawałyby w przypadku opodatkowania tych usług.

Ponadto TSUE stwierdził, że świadczenie usług ściśle związanych z czynnościami głównymi może korzystać ze zwolnienia tylko wówczas, jeśli są konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu. Inaczej mówiąc, świadczenie usług musiałoby mieć taki charakter lub taką jakość, że bez odwołania się do tych usług nie byłoby gwarancji, iż nauczanie świadczone przez uczelnie miałoby taką samą wartość.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Opodatkowanie pozostałych świadczeń, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym regulacjom, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki wyrażony został w orzeczeniu ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że: „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej”.

Stosowanie tych samych zasad opodatkowania do usługi zasadniczej oraz usług pomocniczych dotyczy również stawki VAT. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych „podąża” za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.

Należy zauważyć, że w przypadku Wnioskodawcy (Uczelni) można rozpatrywać świadczenie kompleksowe. Uczelnia w ramach kształcenia na poziomie wyższym świadczy również dostawę towarów ściśle z tymi usługami kształcenia związaną. Dostawa podręczników i skryptów akademickich, które mają nadany numer ISBN będzie ściśle związana ze świadczonymi przez Uczelnię usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Mając na uwadze powyższe oraz zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, zauważyć należy, że na podstawie ww. przepisu ze zwolnienia korzystać mogą jedynie te towary i usługi, których odbiorcami są osoby bezpośrednio (ściśle) związane z realizacją usługi głównej czyli z kształceniem na poziomie wyższym.

W świetle powyższego, mając na uwadze również cyt. wyżej przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym stwierdzić należy, że sprzedaż wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich zatwierdzonych przez Dziekanów poszczególnych Wydziałów jako niezbędna w toku nauczania na rzecz studentów własnej Uczelni będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Z kolei, jak wynika z opisu sprawy – dostawa przez Uczelnię podręczników i skryptów akademickich innym osobom nie jest ściśle związana ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej. Tym samym, sprzedaż ww. wydawnictw na rzecz osób innych niż studenci własnej Uczelni nie może być traktowana jako dostawa towarów ściśle związana z usługami kształcenia na poziomie wyższym, nie można tu bowiem mówić o świadczeniu złożonym.

Zatem sprzedaż przedmiotowych podręczników i skryptów akademickich na rzecz innych osób nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Z treści wniosku wynika, że sprzedaż podręczników i skryptów akademickich, która nie jest ściśle związana ze świadczeniem przez Uczelnię usługi głównej sklasyfikowana jest symbolem PKWiU 58.11.12.0 „Podręczniki fachowe, techniczne i naukowe, drukowane”.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod poz. 72 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 58.11.1 – „Książki drukowane – wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy – wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek”.

Natomiast opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 5% podlegają towary i usługi wymienione w załączniku nr 10 do ustawy. I tak, pod poz. 32 ww. załącznika, stanowiącego „Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, wymieniono towary z grupowania PKWiU ex 58.11.1 – „Książki drukowane – wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy – wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek; wydawnictwa w alfabecie Braillea”.

Wskazać należy, że – zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o PKWiU ex – rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie zatem dopisku ex przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do wyrobów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego towaru z danego grupowania.

Zauważyć w tym miejscu należy, że część towarów zawartych w załączniku nr 10 wymieniono również w załączniku nr 3 do ustawy, który stanowi katalog towarów opodatkowanych od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawką VAT w wysokości 8%. Jednak z objaśnienia do załącznika nr 3 wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Z powyższego wynika, że jeżeli te same produkty są zwolnione od podatku od towarów i usług lub opodatkowane stawką niższą (np. 5%) to dany towar jest ostatecznie opodatkowany w korzystniejszy dla podatnika sposób – czyli stawką niższą.

Wobec powyższego, stosowanie stawki podatku VAT w wysokości 5% dla produktów oznaczonych symbolem PKWiU ex 58.11.1 zostało przez ustawodawcę zawężone tylko do pewnej grupy towarów z tego grupowania. Grupowanie to obejmuje m.in. podgrupę 58.11.12.0 „Podręczniki fachowe, techniczne i naukowe, drukowane”, która obejmuje: „specjalistyczne podręczniki zawierające opisy badań, zaawansowaną wiedzę i/lub informacje przeznaczone dla środowisk akademickich i naukowych lub wykorzystywanych przez osoby indywidualne przy wykonywaniu określonego zawodu, np. przez prawników, lekarzy, elektryków, księgowych, handlowców lub komputerowców”.

Zatem, sprzedaż wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich, zatwierdzonych przez Senacką Komisję Wydawniczą oraz Dziekanów sklasyfikowanych do grupowania PKWiU 58.11.12.0 – „Podręczniki fachowe, techniczne i naukowe, drukowane” na rzecz innych osób będzie opodatkowana 5% stawką podatku VAT w oparciu o art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 32 załącznika nr 10 do ustawy.

Ad 1

Reasumując, sprzedaż wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich zatwierdzonych przez Dziekanów poszczególnych Wydziałów zarówno na rzecz studentów Uczelni, jak i na rzecz innych osób będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże sprzedaż ww. podręczników i skryptów akademickich zatwierdzonych przez Dziekanów poszczególnych Wydziałów na rzecz studentów Uczelni jako niezbędna do wykonania usługi głównej, tj. kształcenia na poziomie wyższym, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Z kolei, sprzedaż tychże wydawnictw z numerem ISBN – podręczników i skryptów akademickich na rzecz innych osób, będzie opodatkowana 5% stawką podatku VAT, w oparciu o art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 32 załącznika nr 10 do ustawy.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy do opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym, w którym publikowane są wydawane publikacje naukowe podlegające recenzji naukowej, a publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo-dydaktycznych, studentów Uczelni, a także pracowników naukowych z zewnątrz, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy zauważyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega opłata, lecz ewentualna czynność stanowiąca świadczenie usług, na poczet, bądź z tytułu której ta opłata jest uiszczana.

Należy ponownie powtórzyć, że ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo -rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym. Zwolnienie, o którym mowa – przy spełnieniu określonych warunków – stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi.

Jak wynika z opisu sprawy, Uczelnia realizując podstawowe cele działalności, o których mowa w art. 13 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym wydaje czasopisma naukowe. Senacka Komisja Wydawnicza postanowiła aby od 2017 r. pobierać opłatę za opublikowanie artykułu od wszystkich autorów z przeznaczeniem tej kwoty na pokrycie kosztów wydania czasopisma. Działalność statutowa Uczelni, w której mieści się upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, Czynności związane z publikacją artykułów w czasopiśmie naukowym należą do działalności statutowej Uczelni, bowiem publikacje te służą przekazywaniu i upowszechnianiu zdobytej wiedzy pracowników naukowych i naukowo-dydaktycznych, studentów Uczelni, a także pracowników naukowych z zewnątrz. Przedmiotowe czynności – jak wskazała Uczelnia – są niezbędne do świadczenia przez nią usługi podstawowej, gdyż należą one do podstawowych zadań uczelni wyższych.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy, z których wynika, że publikacje artykułów w czasopiśmie naukowym są niezbędne do świadczenia przez Uczelnię usługi podstawowej bowiem należą do zadań uczelni wyższych, uznać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę ww. usługi, z uwagi na charakter tych czynności stanowić będą usługi ściśle związane z usługami w zakresie kształcenia. Ponadto, jak wynika z treści wniosku, odbiorcami tych czynności będą osoby bezpośrednio (ściśle) związane z realizacją usługi głównej, tj. z kształceniem na poziomie wyższym (pracownicy naukowi i naukowo-dydaktyczni, studenci Uczelni, a także pracownicy naukowi z zewnątrz).

Wobec powyższego, przedmiotowa usługa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które zostały przedstawione w opisie sprawy a nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto podkreślić należy, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania dostawy podręczników i skryptów akademickich na rzecz studentów własnych oraz na rzecz innych podmiotów oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług opłaty pobieranej z tytułu publikacji artykułu w czasopiśmie naukowym. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy jednostka organizacyjna Uczelni posiadać będzie odrębną – od tworzącej ją Uczelni – podmiotowość podatkową – został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.