Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1183/13-2/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-26
Teza: 1) Czy podatnik będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Polsce w związku z uzyskaniem dochodów z pracy wykonywanej na pokładach statków w 2014 r., a tym samym czy podatnik będzie obowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce w związku z uzyskaniem ww. dochodów w 2014 r.? 2) Czy do ww. stanu faktycznego znajdą zastosowanie przepisy konwencji między Rzeczpospolitą Polska i Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 21 kwietnia 2005 r.?
Słowa kluczowe: marynarze; praca-praca najemna; praca-praca za granicą; statek-statek morski; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy wykonywanej na pokładzie statku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy wykonywanej na pokładzie statku.

Wezwaniem z dnia 26 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) oraz z dnia 19 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.).

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik będzie posiadał w roku podatkowym 2014 rezydencję podatkową w Polsce. Podatnik w roku podatkowym 2014 będzie uzyskiwał dochody z pracy najemnej na statkach eksploatowanych (zarządzanych) przez armatora/pracodawcę posiadającego faktyczny (efektywny) zarząd oraz siedzibę w Nowej Zelandii. Faktyczny zarząd i siedziba przedsiębiorstwa usytuowany był w Nowej Zelandii. Crewing manager (podmiot zarządzający statkiem od strony crewingu) będzie rezydentem Nowej Zelandii. Crewing manager będzie współpracował z różnymi armatorami, jednakże każdorazowo będzie podmiotem zatrudniającym podatnika. Podatnik nie będzie uzyskiwał w ww. roku podatkowym żadnych innych dochodów w Polsce, które podlegałyby łączeniu z ww. dochodami.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że statki, na pokładzie których Wnioskodawca będzie wykonywał pracę, będą eksploatowane w transporcie międzynarodowym.

Wnioskodawca będzie wykonywał pracę wyłącznie na pokładzie statków eksploatowanych przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Nowej Zelandii.

Przedsiębiorstwo, na rzecz którego Wnioskodawca będzie świadczył pracę, będzie rezydentem podatkowym Nowej Zelandii. Przychody spółki z crewing managementu będą objęte nowozelandzkim systemem podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy podatnik będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Polsce w związku z uzyskaniem dochodów z ww. źródła w 2014 r., a tym samym czy podatnik będzie obowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce w związku z uzyskaniem dochodów z ww. źródła w 2014 r.?
2.  Czy do ww. stanu faktycznego znajdą zastosowanie przepisy konwencji między Rzeczpospolitą Polska i Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 21 kwietnia 2005 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Powyższa regulacja wskazuje, iż podstawową przesłanką określenia miejsca (kraju), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika. Zasada ta dotyczy zarówno osób uzyskujących dochody na terenie Polski, jak i osób, których źródła przychodu położone są za granicą.

Zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obowiązują od 1 stycznia 2007 r. wprowadzają nową regulację zgodnie, z którą za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

1.  Posiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych interesów życiowych lub
2.  Przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przytoczony powyżej „nieograniczony obowiązek podatkowy" jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, iż przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie natomiast z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (\`(...)\`) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

W rozumieniu konwencji między Rzeczpospolitą Polska, Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 21 kwietnia 2005 r. osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, w przypadku Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu polskich przepisów podatkowych (art. 4 ust. 1 lit. b umowy).

Stosownie do treści normatywnej przepisu art. 14 ust. 3 przywołanej konwencji bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, może być opodatkowane w tym Państwie.

W rozumieniu niniejszej umowy, osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie w przypadku Nowej Zelandii, jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Nowej Zelandii w rozumieniu nowozelandzkich przepisów podatkowych (art. 4 ust. 1 lit. b umowy)

W przypadku Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unika się w ten sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej umowy, podlega opodatkowaniu w Nowej Zelandii, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu b), wyłączy taki dochód od opodatkowania (art. 21 ust. 2 lit. a umowy).

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia pracy najemnej na statku w komunikacji międzynarodowej na rzecz armatora z faktycznym zarządem w Nowej Zelandii nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w Polsce, w tym obowiązek w zakresie złożenia zeznania podatkowego za rok 2014. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy stwierdzenie „\`(...)\`może być opodatkowane\`(...)\`", nie jest tożsame z możliwością opodatkowania uzyskanych dochodów w dowolnie wybranym państwie. Użyte w konwencji określenie, oznacza iż drugie z Umawiających się Państw, tj. Nowa Zelandia ma prawo opodatkować uzyskany dochód, jeżeli na podstawie przepisów obowiązujących w tym Państwie dochód uzyskany przez Wnioskodawcę podlega tam opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 3 umowy z dnia 21 kwietnia 2005 r. między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 2006 r., Nr 248, poz. 1822) bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, może być opodatkowane w tym Państwie.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób (art. 3 ust. 1 pkt a) ww. umowy).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. umowy w rozumieniu niniejszej Umowy, osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie:

1.  w przypadku Nowej Zelandii, jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Nowej Zelandii w rozumieniu nowozelandzkich przepisów podatkowych;
2.  w przypadku Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu polskich przepisów podatkowych.

Stosownie art. 4 ust. 2 ww. umowy w rozumieniu niniejszej Umowy osoba nie posiada miejsca zamieszkania lub siedziby w Umawiającym się Państwie jeżeli podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł w tym Państwie.

W sytuacji przedstawionej we wniosku i w jego uzupełnieniu Wnioskodawca posiadający rezydencję podatkową w Polsce będzie uzyskiwał dochody z pracy najemnej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Nowej Zelandii, będące rezydentem podatkowym tego państwa.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności faktyczne oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać zatem należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładach statków znajduje zastosowanie przepis art. 14 ust. 3 umowy z dnia 21 kwietnia 2005 r. między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W konsekwencji, dochody, które będą osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywanej pracy podlegają opodatkowaniu zarówno w Nowej Zelandii, jak i w Polsce. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w art. 21 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z ust. 21 ust. 2 pkt a) ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Umowy, podlegają opodatkowaniu w Nowej Zelandii, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu b), wyłączy taki dochód od opodatkowania; Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby zastosuje stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Nowej Zelandii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w 2014 r. z pracy wykonywanej na pokładach statków będą zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 21 ust. 2 pkt a) ww. umowy między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku od ww. dochodów oraz w przypadku osiągania wyłącznie ww. dochodów nie będzie miał również obowiązku składania zeznania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.