Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.654.2021.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-07
Teza: Prawo do odliczenia od wydatków związanych z nabyciem towarów i usług przy użyciu kart flotowych.
Słowa kluczowe: karta-karty paliwowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2021 r. (data wpływu 4 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu Kart Flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 86a ustawy – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 października 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu Kart Flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 86a ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 26 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) z siedzibą na terenie Polski jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Spółka wykorzystuje w swojej działalności samochody ciężarowe a także samochody osobowe, dla których odliczenie podatku naliczonego jest ograniczone do 50%, na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

Dla potrzeb działalności opodatkowanej Wnioskodawca zawiera umowy (dalej: „Umowa”) o wydanie i używanie kart (dalej: „Karty Flotowe” lub „Karty”) z wystawcą kart (dalej: „Emitent”), umożliwiających dokonywanie transakcji bezgotówkowych. Integralną częścią danej Umowy są załączniki (np. Ogólne Warunki/Regulamin), szczegółowo regulujące zasady posługiwania się Kartami.

Stan przyszły nr 1.

W zakresie pierwszej z Umów Emitentem (stroną Umowy) jest spółka akcyjna z siedzibą w Polsce.

Emitent:

\- jest wystawcą Kart Flotowych,

\- jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT,

\- posiada ważną koncesję na obrót paliwami ciekłymi.

Zgodnie z Umową zawartą z Emitentem, Spółka używa wydanych Kart Flotowych do nabywania towarów i usług (w tym paliw) na stacjach benzynowych, w tym na stacjach benzynowych innych podmiotów gospodarczych (dalej: „Operatorzy”). Operatorem, u którego Spółka ma możliwość używania Kart Flotowych, może być również podmiot prowadzący punkt poboru opłat na drogach płatnych, warsztat naprawczy lub inny usługodawca akceptujący Karty Flotowe lub przypisujący transakcje do Karty Flotowej na podstawie umowy zawartej z Emitentem.

W związku z nabywaniem przez Spółkę u Operatorów, z użyciem Kart Flotowych, paliwa oraz innych towarów lub usług, Emitent wystawia na Spółkę faktury, w ramach których wynagrodzenie należne Emitentowi za nabyte towary lub usługi powiększane jest o podatek od towarów i usług.

Z Umowy zawartej z Emitentem wynika, iż:

\- Spółka ma możliwość wyboru, ile Kart chce zamówić dla swojej floty,

\- Karta jest spersonalizowana za pomocą danych użytkownika lub numerów tablic rejestracyjnych pojazdu,

\- Spółka otrzymuje od Emitenta faktury oraz zestawienia dotyczące nabycia określonego rodzaju towarów i usług,

\- Karty Flotowe zawierają ustalony między stronami limit transakcyjny (Spółka może za pomocą ww. Kart dokonać zakupu towarów i usług do określonego limitu transakcyjnego, przy czym limit transakcyjny Kart może być zwiększony lub zmniejszony),

\- Spółka zobowiązuje się dokonać zapłaty należności za transakcje bezgotówkowe według cen obowiązujących u Operatora w chwili użycia Karty przy czym, Emitent ma możliwość ustalania ceny udzielając odpowiednich rabatów (Emitent udzielił Spółce rabatu na zakup paliwa),

\- Emitent Karty ma wpływ na transakcje, w tym miejsce ich zawarcia (w tym sensie, że Spółka ma możliwość zawierania transakcji wyłącznie u określonych Operatorów),

\- Emitent ponosi odpowiedzialność za ewentualne wady towarów lub usług nabywanych przy pomocy Kart Flotowych, jak również przyjmuje reklamacje dotyczące zawartych transakcji,

\- Reklamacje związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są przez Wnioskodawcę bezpośrednio do Emitenta (z pominięciem Operatorów),

\- Emitent może zablokować (dokonać zastrzeżenia) Kart, np. z uwagi na zaległości płatnicze Spółki, tym samym Emitent ma możliwość niedopuszczenia do sprzedaży towaru lub świadczenia usług poprzez zablokowanie Karty; także to Emitent decyduje o odblokowaniu Kart decydując tym samym o możliwości ponownego zawierania transakcji, ponadto Emitent może zakończyć relacje handlowe ze Spółką,

\- Karty Flotowe przez cały okres obowiązywania umowy stanowią własność Emitenta.

Emitent nie pobiera opłat za korzystanie z Kart Flotowych pobierając jednak opłaty za ich wydanie.

W przypadku utraty bądź zniszczenia Karty Flotowej Spółka zobowiązana jest do zgłoszenia powyższego faktu bezpośrednio do Emitenta.

Spółka nie dokonuje przedpłat na Kartę.

W celu umożliwienia zaspokojenia wszelkich roszczeń Emitenta które mogą wyniknąć z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy, w tym zwłoki z zapłatą należności za transakcje bezgotówkowe, Spółka zobowiązana jest ustanowić na swój koszt i w terminie wskazanym w Umowie zabezpieczenie płatności.

Stan przyszły nr 2.

W zakresie drugiej z Umów Emitentem (stroną umowy) jest:

\- Spółka Europejska z siedzibą na terenie Niemiec, działającą na terenie Polski poprzez oddział (dalej: Emitent 1) oraz

\- Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Niemiec (dalej: Emitent 2).

Wskazane wyżej podmioty:

\- są emitentem i wystawcą Kart Flotowych,

\- są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT w Polsce (każda ze spółek),

\- posiadają ważną koncesję na obrót paliwami ciekłymi (każda ze spółek).

Zgodnie z Umową zawartą z Emitentem, Karty upoważniają Wnioskodawcę, po przedstawieniu Karty Operatorowi (określonemu poniżej), do nabywania na zasadach określonych Umową, towarów i usług dostępnych u danego Operatora lub za jego pośrednictwem. Ponadto, Karty upoważniają do nabywania określonych towarów i usług na Stacjach Agencyjnych.

Operatorem (dalej: „Operator”) jest:

\- podmiot prowadzący jedną lub więcej stacji paliw objętych systemem Kart Flotowych oraz inny sprzedawca towarów lub usług, wskazany przez Emitenta, rozliczający transakcje w systemie Kart Flotowych;

\- operator firmowany przez Emitenta 1 – Operator będący spółką zależną od Emitenta 1, oraz Operator niebędący spółką zależną, który jednocześnie nie prowadzi żadnej stacji paliw objętej systemem Kart Flotowych, lecz uzyskał status Operatora w wyniku wyznaczenia dokonanego przez jedną ze spółek będących stroną umowy jako Emitent, a także operator niebędący spółką zależną od Emitenta 1 a prowadzący stację paliw na mocy odrębnej umowy franchisingowej, agencyjnej lub im podobnej zawartej z Emitentem 1;

\- operator niefirmowany przez Emitenta 1 – Operator niebędący Operatorem firmowanym przez Emitenta 1;

\- z kolei przez Stację Agencyjną – rozumie się każdą stację paliw wyznaczoną przez Emitenta 1, jako stacja tego typu; informacja o tym, która stacja paliw jest Stacją Agencyjną dostępna jest w Dziale Kart Paliwowych (Flotowych) Emitenta 1.

W związku z nabywaniem przez Spółkę u Operatorów oraz na Stacjach Agencyjnych, z użyciem Kart Flotowych, paliwa oraz innych towarów lub usług, Emitent 1 lub Emitent 2 (poszczególne Spółki) wystawiają na Wnioskodawcę faktury, w ramach których wynagrodzenie należne Emitentowi za nabyte towary lub usługi powiększane jest o podatek od towarów i usług, przy czym Umowa szczegółowo określa, która ze spółek będących Emitentem jest sprzedającym towary i świadczącym usługi na rzecz Wnioskodawcy.

Z Umowy zawartej z Emitentem wynika, iż:

\- Spółka ma możliwość wyboru (z ograniczeniami), ile kart chce zamówić dla swojej floty;

\- Karta jest spersonalizowana za pomocą danych użytkownika lub numerów tablic rejestracyjnych pojazdu, przy czym możliwe jest wydanie także Kart na okaziciela, gdzie korzystającym z tej Karty może być każdy Użytkownik;

\- Spółka otrzymuje od Emitenta faktury oraz zestawienia transakcji;

\- Karty Flotowe zawierają ustalony między stronami limit transakcyjny (kredytowy) – Spółka może za pomocą ww. kart dokonać zakupu towarów i usług do określonego limitu, przy czym limit transakcyjny kart może być zwiększony lub zmniejszony;

\- sprzedaż towarów i usług następować będzie w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora w momencie sprzedaży lub świadczenia Usług, przy czym Emitent ma możliwość ustalania ceny udzielając odpowiednich rabatów (mając na uwadze przewidywany charakter transakcji i wysokość obrotu strony ustaliły rabat dla krajowych transakcji nabycia paliwa, gdzie podmiotem dokonującym dostawy na rzecz Wnioskodawcy, jest Emitent 1);

\- Emitent Karty ma wpływ na transakcje, w tym miejsce ich zawarcia (w tym sensie, że Spółka ma możliwość zawierania transakcji wyłącznie u określonych Operatorów i na określonych Stacjach Agencyjnych);

\- Emitent (poszczególne Spółki) ponosi odpowiedzialność za ewentualne wady towarów lub usług nabywanych przy pomocy Kart Flotowych, jak również przyjmuje reklamacje dotyczące zawartych transakcji;

\- reklamacje związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są przez Wnioskodawcę bezpośrednio do Emitenta (z pominięciem Operatorów);

\- Emitent może zablokować (dokonać zastrzeżenia) Kart, np. z uwagi na zaległości płatnicze Spółki, tym samym Emitent ma możliwość niedopuszczenia do sprzedaży towaru lub świadczenia usług poprzez zablokowanie Karty; także to Emitent decyduje o odblokowaniu Kart decydując tym samym o możliwości ponownego zawierania transakcji; ponadto Emitent może zakończyć relacje handlowe ze Spółką;

\- Karty Flotowe przez cały okres obowiązywania umowy stanowią własność Emitenta;

\- Emitent nie pobiera opłat za korzystanie z Kart Flotowych, przy czym:

*   może być pobierana opłata manipulacyjna za przeliczenie walut obcych i kompensację ryzyka wahań kursowych oraz
*   mogą być pobierane opłaty dodatkowe za paliwo w przypadku transakcji dokonywanych w krajach niebędących członkami Unii Europejskiej w dniu 2 maja 2004 r.;
*   może być pobierana opłata związana z zabezpieczeniem płatności (przy niektórych formach zabezpieczenia).

W przypadku utraty bądź zniszczenia Karty Flotowej, Spółka zobowiązana jest do zgłoszenia powyższego faktu (dokonania blokady) bezpośrednio do Emitenta. Spółka nie dokonuje przedpłat na Kartę.

Wnioskodawca zamierza nabywać towary i usługi, dla potrzeb działalności opodatkowanej, przy użyciu Kart Flotowych, na podstawie Umowy spełniającej wyżej wskazane warunki.

Wnioskodawca zamierza nabywać towary i usługi, dla potrzeb działalności opodatkowanej, przy użyciu Kart Flotowych, na podstawie Umów spełniających warunki wskazane w opisie stanu przyszłego nr 1 i 2.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 listopada 2021 r. o odpowiedzi na poniższe pytania:

Ad. 1. Czy – w przedstawionym opisie sprawy – Emitent będzie występował jednocześnie jako Operator, tj. podmiot dokonujący sprzedaży paliwa (właściciel stacji paliwowej) oraz Emitent jednocześnie? Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Emitent Karty posiada własne stacje paliw – zatem może zaistnieć sytuacja, że w przypadku zakupu towarów i usług na stacjach paliw będących własnością Emitenta Karty – Emitent będzie występował jednocześnie jako Operator, tj. podmiot dokonujący sprzedaży paliwa (właściciel stacji paliwowej).

Operatorem może być jednak także inny podmiot gospodarczy np. prowadzący stacje benzynowe typu partnerskiego, czy też np. podmiot prowadzący punkt poboru opłat na drogach płatnych, warsztat naprawczy lub inny usługodawca akceptujący Karty Flotowe niebędący Emitentem.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Analogicznie jak w zakresie opisu stanu przyszłego nr 1 – jeden z Emitentów karty posiada własne stacje paliw – zatem może zaistnieć sytuacja, że w przypadku zakupu towarów i usług na stacjach paliw będących własnością Emitenta Karty – Emitent będzie występował jednocześnie jako Operator, tj. podmiot dokonujący sprzedaży paliwa (właściciel stacji paliwowej).

Operatorem może być jednak także inny podmiot niebędący Emitentem np. prowadzący stację paliw na mocy odrębnej umowy franchisingowej, agencyjnej lub im podobnej zawartej z Emitentem lub podmiot, który nie prowadzi żadnej stacji paliw objętej systemem Kart Flotowych, lecz uzyskał status Operatora w wyniku wyznaczenia dokonanego przez jedną ze spółek będących stroną umowy.

Ad. 2. Czy całość kosztów związanych z nabyciem towarów/usług przy użyciu Karty Flotowej ponoszone będą przez Spółkę (użytkownika Karty), z wyłączeniem Emitenta (zarówno w przedstawionym Stanie przyszłym nr 1, jak i w Stanie przyszłym nr 2)? Jeżeli Emitent będzie ponosić jakiekolwiek koszty związane z byciem towarów/usług przez użytkownika Karty Flotowej, należy wskazać, jakie to będą dokładnie koszty.

Ad. 3. Czy Emitent będzie ponosić całkowite koszty dostawy towarów/usług? Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Sposób rozliczeń, w zakresie kosztów, pomiędzy Operatorem a Emitentem oraz Emitentem a Spółką ma charakter wieloaspektowy i obejmuje zarówno koszty bezpośrednie (np. koszty paliwa) jak i koszty pośrednie (np. koszty zarządu, koszty obsługi systemu do obsługi kart itp.).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie sprecyzował co należy rozumieć pod pojęciami „całość kosztów” czy też „całkowite koszty dostawy” (Kwestia niedookreśloności pojęcia „koszty całkowite” była także sygnalizowana w komentarzach dotyczących interpretacji ogólnej Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 15 lutego 2021 r. nr PT9.8101.3.2020, np.: (\`(...)\`) – przypis Wnioskodawcy).

W kontekście powyższego, w ocenie Spółki, należy odnieść się do interpretacji ogólnej Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 15 lutego 2021 r., nr PT9.8101.3.2020, gdzie wskazano:

„Fakt przeniesienia uprawnienia do dysponowania towarem jak właściciel przez dostawcę towaru (prowadzącego stację paliw) bezpośrednio na rzecz odbiorcy w ramach transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych powinien zostać stwierdzony w przypadku kumulatywnego spełnienia poniższych przesłanek:

1) nabywanie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców;

2) decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości towaru, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru;

3) ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru;

4) ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar”.

Jak można wywnioskować – konieczność analizy przesłanki ponoszenia całkowitych kosztów przez odbiorcę Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wywodzi z punktu 33 uzasadnienia wyroku TSUE w sprawie C-235/18 Vega International, gdzie Trybunał stwierdził:

„Ponadto zdaniem Trybunału w takim wypadku dostawy zostały zrealizowane na koszt spółki leasingowej jedynie pozornie. Po pierwsze bowiem, uiszczane na jej rzecz miesięczne płatności stanowiły jedynie zaliczki, a po drugie, rzeczywiste wykorzystanie ustalone na koniec roku obciążało leasingobiorcę pojazdu, który w konsekwencji ponosił całkowite koszty dostawy paliwa (wyrok z dnia 6 lutego 2003 r., Auto Lease Holland, C-185/01, EU:C:2003:73, pkt 35)”.

W sprawie C-235/18 Vega International stan faktyczny przedstawiał się następująco:

„Ze względów organizacyjnych oraz z uwagi na wysokość kosztów wszystkie transakcje za pomocą kart paliwowych realizowane są centralnie przez spółkę dominującą w Austrii, która otrzymuje od dostawców paliw faktury wykazujące w szczególności zakup paliwa wraz z VAT. Następnie, na koniec każdego miesiąca, Vega International refakturuje na spółki zależne, w tym Vega Poland, paliwo udostępnione do celów świadczenia usługi przewozu pojazdów, i obciąża je opłatą w wysokości 2% (Zob. wyrok TSUE w sprawie C-235/18 Vega International, pkt 14 – przypis Wnioskodawcy). Z kolei stan faktyczny przedstawiony w wyroku, w sprawie Auto Lease Holland, C-185/01, którego fragment uzasadnienia (pkt 35) cytuje Trybunał w powołanym wyżej punkcie 33 uzasadnienia wyroku w sprawie C-235/18 Vega International jest analogiczny, tj: klient płaci Auto Lease co miesiąc z góry jedną dwunastą prawdopodobnych rocznych kosztów paliwa. Na koniec roku koszty są następnie rozliczane zgodnie z rzeczywistym zużyciem. Za zarządzanie pobierana jest dodatkowa opłata (Zob. wyrok TSUE w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland, pkt 12 – przypis Wnioskodawcy.

Zatem, w kontekście wskazanych orzeczeń TSUE, model rozliczeń kosztów przemawiający uznaniem transakcji pomiędzy Emitentem a odbiorcą za transakcje finansowe, opiera się:

\- na całkowitym przenoszeniu wszystkich rzeczywistych kosztów z Emitenta na końcowego odbiorcę,

\- przy jednoczesnym pobieraniu opłat przez Emitenta od obiorcy, w formie ryczałtowej, za zarządzanie.

Model ten należy odróżnić od postępowania, w którym:

\- brak jest pobieranych przez Emitenta opłat zryczałtowanych za zarządzenia;

\- Emitent uzyskuje zysk w związku odprzedażą towarów i usług (a nie za zarządzenie płatnościami) poprzez różnice w cenie zakupu i odprzedaży – przy czym zysk ten jest ustalany na całości transakcji pomiędzy Emitentem a końcowym odbiorcą co oznacza, że mogą wystąpić sytuacje, gdzie poszczególne (ale nie wszystkie) towary lub usługi są odprzedawane przez Emitenta na rzecz odbiorcy po cenie zakupu.

W tymi miejscu warto wskazać interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2021 r, nr 0114-KDIP4-3.4012.315.2021.2.EK , gdzie Dyrektor KIS, przy modelu rozliczeń kosztów analogicznym do wskazanego powyżej (tj. modelu, gdzie „Spółka może \[\`(...)\`\] odsprzedać Towar i Usługę po cenie identycznej jaką Klient zapłaciłby u Spółki paliwowej, Operatora bez użycia Karty paliwowej, ale może również przyznawać swoim Klientom rabaty lub obniżki cen dotyczące nabywanych Towarów i Usług – dzieje się tak m.in. wtedy gdy Spółka sama otrzyma rabat od Spółki paliwowej, przy czym obniżka ceny udzielona przez Spółkę Klientowi jest zawsze mniejsza niż rabat uzyskany przez Wnioskodawcę”), uznał, że:

\- transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem a Klientami dokonującymi zakupów u Operatorów za pomocą kart paliwowych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, a Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji według stawek VAT właściwych dla odsprzedawanych towarów/usług;

\- zgodził się, ze stanowiskiem Wnioskodawcy, który wskazał, że „Trudno także twierdzić, aby całość kosztów związanych z nabyciem Towarów i Usług była ponoszona przez Klientów. Jak bowiem wskazywano, inne mogą być ceny sprzedaży stosowane przez Operatorów, inny może być koszt ponoszony przez Spółkę (z uwagi na rabaty stosowane przez Spółki paliwowe wobec Spółki), a jeszcze inny może być koszt ponoszony przez Klienta (który może uzyskiwać rabaty lub inne obniżki cen ustalone ze Spółką). Przyjmując przy tym, że rabat uzyskany w danym okresie rozliczeniowym przez Klienta od Spółki może być mniejszy niż rabat otrzymany przez Spółkę, należy wskazać, że koszt jaki ostatecznie ponosi Klient może być wyższy niż realny koszt zakupu ponoszony przez Spółkę – potwierdza to dodatkowo, że Spółka aktywnie uczestniczy w procesie dostawy, gdyż część zapłaty dokonanej przez Klienta stanowi jej zysk ze sprzedaży”.

Mając na uwadze powyższe orzecznictwo TSUE, objaśnienia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej oraz interpretacje Dyrektora KIS, w ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „całkowitych kosztów” należy odnieść do wszystkich kosztów towarów i usług przenoszonych przez Emitenta na końcowego odbiorcę w rzeczywistych wartościach, które to Emitent ponosi na poszczególnych Operatorów przy jednoczesnym pobieraniu zryczałtowanych kosztów zarządzania.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Odnosząc się zatem bezpośrednio do stanu przyszłego Wnioskodawcy oraz przedstawionego powyżej pojęcia ponoszenia „całości kosztów” wskazać należy, że Spółka nie ponosi na rzecz Emitenta całości wszystkich rzeczywistych kosztów w takiej wysokości jakie owe koszty obciążają Emitenta. Potwierdzeniem powyższego jest okoliczność, że:

\- Emitent ustala dla Spółki indywidualne rabaty w zakresie paliwa;

\- Emitent karty ponosi chociażby koszty, jak np. koszty analizy ustanawianych przez Wnioskodawcę zabezpieczeń czy koszty obsługi reklamacji, które nie są w sposób bezpośredni przenoszone na rzecz Wnioskodawcy.

Nie można jednak wykluczyć, że pewien zakres kosztów bezpośrednich będzie przenoszony na Wnioskodawcę w wysokości, jakie owe koszty bezpośrednio obciążają Emitenta, jednak z całą pewnością okoliczność ta nie wskazuje, że model rozliczeń kosztów jest tożsamy z modelem rozliczeń kosztów objętym stanem faktyczny w sprawach C-235/18 Vega International oraz C-185/01 Auto Lease Holland, na co wskazuje przede wszystkim brak obciążania Wnioskodawcy zryczałtowanymi kosztami zarządzania i fakt, że może to dotyczyć wyłącznie części kosztów (w stosunku do ogółu kosztów wynikających z umowy pomiędzy Emitentem a Wnioskodawcą) a nie całości.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2, w zakresie objętym wnioskiem o interpretacje, jest tożsama z odpowiedzią w zakresie Stanu przyszłego nr 1.

Ad. 4. Czy Emitent będzie miał realny wpływ na kształtowanie cen wszystkich towarów i usług nabywanych przez Spółkę przy pomocy Kart Flotowych, np. poprzez ustalenie indywidualne ze Spółką cen paliwa oraz innych towarów i usług (w tym także upustów, rabatów itp.)? Jeśli tak, należy wskazać w jaki sposób tego dokonuje. Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie stanu przyszłego nr 1:

Emitent jest spółką posiadającą osobowość prawną. Celowość istnienia osoby prawnej jako samodzielnego podmiotu sprowadza się do umożliwienia jej dokonywania czynności prawnych ze skutkami dla niej samej. Emitent ma zatem możliwość kształtowania warunków umowy pomiędzy Emitentem a Wnioskodawcą, w tym ma wpływ na kształtowanie cen wszystkich towarów i usług nabywanych przez Spółkę przy pomocy Kart Flotowych. Z powyższej możliwości Emitent skorzystał w stosunku do nabywanych przez Wnioskodawcę paliw.

Powyższe odbywa się poprzez stosowne zapisy w umowie zawieranej pomiędzy Emitentem a Wnioskodawcą.

Odpowiedź w zakresie stanu przyszłego nr 2:

Odpowiedź w zakresie stanu przyszłego nr 2 jest analogiczna z odpowiedzią w zakresie stanu przyszłego nr 1.

Powyższe stanowi kolejną przesłankę (oprócz modelu rozliczenia kosztów) do uznania, że transakcje dokonywane pomiędzy Emitentami a Spółką stanowią odpłatną, opodatkowaną dostawę towarów i odpłatne, opodatkowane świadczenie usług a nie świadczenie usług finansowych.

Ad. 5. Jakie konkretnie będą zasady i warunki dokonywania rozliczeń między Spółką a Emitentem za nabywane paliwa oraz inne towary i usługi przy użyciu Kart Flotowych, w tym m.in. należy wskazać, czy rozliczenie za nabyte przez Spółkę towary i usługi następuje po faktycznym nabyciu konkretnych towarów i usług czy też może rozliczenie następuje (np. na zasadzie szacunków) przed faktycznym zakupem przez Spółkę konkretnych towarów i usług oraz w jakich okresach rozliczeniowych dokonywane są rozliczenia za nabywane paliwa oraz inne towary i usługi przy użyciu Karty Flotowej? Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Rozliczenie za nabyte przez Spółkę towary i usługi następuje po faktycznym nabyciu konkretnych towarów i usług i rozliczane jest w okresach rozliczeniowych.

W zakresie Stanu przyszłego nr 1 strony ustaliły okres rozliczeniowy od 1 do 15 dnia miesiąca kalendarzowego i od 16 dnia miesiąca kalendarzowego do ostatniego dnia miesiąca.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Faktury są wystawiane z dołu (po faktycznym nabyciu konkretnych towarów i usług).

Ad. 6. Z opisu sprawy wynika, że „limit transakcyjny kart może być zwiększony lub zmniejszony”. Należy wskazać, czy Emitent będzie miał wpływ na możliwość dokonania zmian limitów transakcji realizowanych przy użyciu Kart Flotowych i na jakich zasadach to się będzie się odbywało. Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Z kartą związany jest m.in. limit kredytowy. Limit ten jest przyznany przez Emitenta i jego zmiana wymaga akceptacji Emitenta.

Spółka ma prawo dokonywać transakcji przy użyciu na Karty Flota do wysokości limitu kredytowego. Ponadto, Emitent może dokonać zastrzeżenia karty m.in. w przypadku przekroczenia przez Spółkę limit kredytowego.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Limit Kredytowy określany jest przy zawieraniu umowy. Dany Emitent uprawniony jest do obniżenia/podwyższenia limitu kredytowego. O obniżeniu limitu kredytowego, Emitent będzie zawiadamiać Wnioskodawcę przesyłając informacje na adres poczty elektronicznej wskazanej przez Wnioskodawcę do kontaktu.

W przypadku, gdy łączna wartość nierozliczonych transakcji Wnioskodawcy dokonanych z użyciem Kart przekroczy wartość limitu kredytowego może zostać wstrzymana możliwość dokonywania transakcji przy użyciu Karty (Kart).

Powyższe stanowi kolejną przesłankę, że Emitent nie ogranicza się do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar a aktywnie uczestniczy w procesie dostawy mając wpływ na zawieranie transakcji (lub ich brak).

Ad. 7. Czy zgodnie z Umową zawartą przez Spółkę z Emitentem, Emitentowi przysługuje prawo do rozwiązania ww. Umowy w trybie natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia? Jeżeli tak, należy wskazać na jakiej podstawie. Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Emitent może wypowiedzieć Umowę z ważnych powodów, ze skutkiem natychmiastowym.

Za ważne powody uważa się m.in. niewykonywanie lub nienależyte wykonywanie przez Wnioskodawcę postanowień Umowy, podanie przez Wnioskodawcę nieprawdziwych informacji przy zawarciu Umowy, niedokonywanie transakcji przez dany okres czy też nierealizowanie deklarowanego poziomu zakupów produktów i usług przez dany okres.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Poszczególnym spółkom będącym Emitentami przysługiwać będzie prawo rozwiązania Umowy w trybie natychmiastowym bez wypowiedzenia w przypadku naruszenia przez Wnioskodawcę jej postanowień. W tym celu zostanie przekazane Wnioskodawcy zawiadomienie o rozwiązaniu Umowy bez wypowiedzenia w formie pisemnej lub w formie dokumentowej oraz zostanie przesłane do wszystkich operatorów polecenie blokujące dalsze korzystanie z Kart.

Ponadto, poszczególnym Emitentom przysługiwać będzie prawo do rozwiązania Umowy z chwilą doręczenia Klientowi oświadczenia w formie dokumentowej lub pisemnej w przypadku, gdy Wnioskodawca nie zrealizuje określonego poziomu zakupów przez dany okres.

Powyższe stanowi kolejną przesłankę, że Emitent nie ogranicza się do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar a aktywnie uczestniczy

w procesie dostawy mając wpływ na zawieranie transakcji (lub ich brak).

Ad. 8. Czy towary i usługi nabywane przy pomocy Kart Flotowych będą służyły wykonywaniu wyłącznie działalności opodatkowanej Spółki, czy też będą wykorzystywane do czynności zwolnionych oraz będą służyły innym celom innym niż działalność gospodarcza? Informacji należy udzielić odrębnie dla Stanu przyszłego nr 1 i Stanu przyszłego nr 2.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 1:

Towary i usługi nabywane przy pomocy Kart Flotowych mogą służyć:

\- wykonywaniu wyłącznie działalności opodatkowanej Spółki a także

\- celom mieszanym, tj. w działalności gospodarczej i do celów prywatnych.

Odpowiedź w zakresie Stanu przyszłego nr 2:

Odpowiedź w zakresie stanu przyszłego nr 2, jest tożsama z odpowiedzią w zakresie stanu przyszłego nr 1.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy, w opisanych stanach przyszłych, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur dotyczących nabyć towarów i usług, dokonanych przy użyciu Kart Flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w pierwszej kolejności należy wskazać przepisy, w zakresie podatku do towarów i usług, podlegające interpretacji.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Jak wskazuje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przy czym według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

\- nabycia towarów i usług

\- dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W sytuacji, gdy nabywane towary i usługi mają związek z użytkowaniem pojazdów samochodowych, realizacja prawa do odliczenia VAT podlega ograniczeniom, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie zaś do art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w niżej wymienionym pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Przewidziane w ustawie o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ponadto ograniczeniom wynikającym z zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W odniesieniu do przedstawionego stanu przyszłego, oceniając prawo Spółki do odliczenia, na szczególną uwagę zasługuje art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona)

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony)

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony)

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Jak wynika z kolei z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan przyszły i wskazane powyżej przepisy – jedną z kluczowych kwestii wymagających rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem Kart Flotowych a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów na podstawie Kart Flotowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT a nie zwolnieniu np. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Pomocne w rozstrzygnięciu wyżej wymienionej kwestii może być zarówno orzecznictwo TSUE jak indywidualne interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W zakresie orzecznictwa TSUE wskazać należy na:

\- orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland BV

W wyżej wymienionym orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami.

W pkt 32 uzasadnienia Trybunał, odwołując się do wyroku TS w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, ECR 1990, s. I-285, stwierdził, że z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności przewidzianego wewnętrznymi przepisami prawa państw członkowskich. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, że obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stroną w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą na takich prawach, jakby była właścicielem.

\- orzeczenie TSUE z 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic - Trading GmbH

Jak wskazał TSUE:

Na podstawie art. 14 ust. 1 tej dyrektywy za dostawę towarów zasadniczo uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym względzie, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zdefiniowane w art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy i w art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112 pojęcie „dostawy towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności w formie przewidzianej we właściwych przepisach krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem (wyroki: z dnia 8 lutego 1990 r., Shipping and Forwarding Enterprise Safe,C-320/88,EU:C:1990:61, pkt 7; z dnia 14 lipca 2005 r., British American Tobacco i Newman Shipping,C-435/03,EU:C:2005:464, pkt 35; z dnia 21 lutego 2006 r., Halifax i in.,C-255/02,EU:C:2006:121, pkt 51; z dnia 3 czerwca 2010 r., De Fruytier,C-237/09,EU:C:2010:316, pkt 24; a także z dnia 18 lipca 2013 r., Evita-K,C-78/12,EU:C:2013:486, pkt 33).

W tych okolicznościach, aby odpowiedzieć na pytanie zadane przez sąd odsyłający, należy zbadać, czy w sprawie w postępowaniu głównym spółki paliwowe faktycznie przeniosły na Vega International lub na Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel (zob. podobnie wyrok z dnia 6 lutego 2003 r., Auto Lease Holland, C-185/01,EU:C:2003:73, pkt 33).

\- orzeczenie TSUE z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping.

Zgodnie z ww. orzeczeniem TSUE – dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów.

Powołując się na wyżej wskazane orzecznictwo TSUE, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.400.2021.1.SKJ doszedł do wniosku, iż w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami.

Jak wskazuje dalej Dyrektor KIS w przedmiotowej interpretacji:

„W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji udziałem kart flotowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdym z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem dostawcy (B.) przy wykorzystaniu kart paliwowych odpowiada transakcji łańcuchowych opisanych powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy Partnerami – koncernami paliwowymi a dostawcą (B.) dochodzi do dostawy towaru i świadczenia usługi a następnie dostawca (B.) odsprzedaje nabywane towary i usługi na rzecz Wnioskodawcy. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy sieciami stacji paliw (pierwszy podmiot w łańcuchu a Wnioskodawcą (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem dostawca (B.) występuje tu jako pośrednik, który uczestniczy w łańcuchu dostaw/usług, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

Przedstawione w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, że dostawca posiada prawo do dysponowania towarami jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, w tym paliwa, dokonuje również odsprzedaży usług, które nabywane są przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem karty paliwowej, bowiem:

\- Wnioskodawca nabywa paliwo za cenę ustaloną w Umowie z B. B. ma realny wpływ na kształtowanie cen wszystkich towarów i usług nabywanych przy pomocy Kart – B. udziela spółce rabatów określonych w Umowie. Cena, którą obowiązana jest zapłacić Spółka za towary i usługi jest obliczana na podstawie cen ich nabycia na stacjach paliw w dniu dokonywania transakcji. Od powyższych cen B. udziela rabatu w określonej kwocie (rabat kwotowy) za każdy litr nabywanego paliwa oraz procentowej zniżki w przypadku nabycia pozostałych usług i akcesoriów (rabat procentowy). B. ustala zatem ostateczną cenę wszystkich towarów i usług nabywanych przez Spółkę przy użyciu Kart.

\- Przy zakupie towarów i usług przez Spółkę, to B. jest odpowiedzialny za to, aby nabywane przez Spółkę produkty były odpowiedniej jakości.

\- Roszczenia z tytułu rękojmi przysługują Spółce bezpośrednio wobec B. – to B. jest zobowiązany do zaspokojenia roszczeń Spółki niezależnie od przysługujących mu roszczeń wobec Partnera.

\- B. ustala limity wartościowe i ilościowe dla danej karty. Spółka nie może dokonywać transakcji, których wartość przekroczy lub doprowadzi do przekroczenia limitów zastrzeżonych dla danej Karty.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że dostawca kart paliwowych nie ogranicza się wyłącznie do wydania kart Spółce, za pośrednictwem których możliwy jest zakup paliwa i innych towarów i usług, ale pełni rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje. Tym samym, w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. kart paliwowych, będzie dochodziło do sprzedaży towarów/usług przez Partnera – koncern paliwowy na rzecz dostawcy kart paliwowych (B.), a następnie odsprzedaży tych towarów/usług przez dostawcę kart paliwowych (B.) na rzecz Wnioskodawcy”.

Analogiczne kryteria uznania transakcji za opodatkowaną a nie zwolnioną z opodatkowania prezentuje Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.170.2021.2.SKJ stwierdzając:

„Spółka ma:

\- wpływ na kształtowanie ceny (są one każdorazowo negocjowane z koncernem paliwowym przy zakupie i odrębnie z Partnerami przy odprzedaży),

\- ponosi odpowiedzialność za ewentualne wady nabywanych towarów lub usług oraz uczestniczy w procesie reklamacyjnym,

\- wpływ na wysokość przyznanego limitu transakcyjnego oraz możliwość zmiany ustalonych limitów (Karty flotowe zawierają ustalony między stronami limit transakcyjny),

\- a ponadto może w każdym czasie i przy dotrzymaniu stosownego terminu zakazać użytkownikowi karty jej stosowania, zablokować ją lub zakończyć współpracę.

Tym samym Wnioskodawcy, jako nabywcy towarów i usług od Koncernu, przysługuje prawo do odliczenia VAT na ogólnych zasadach”.

Uwzględniając zatem przedstawione orzecznictwo TSUE a w szczególności zaprezentowane przez Dyrektora KIS w interpretacjach kryteria umowne warunkujące uznanie poszczególnych transakcji za opodatkowane (w szczególności wpływ na cenę, wpływ na asortyment, wpływ na miejsce transakcji, określenie limitu transakcyjnego, odpowiedzialność za jakość dostarczanych towarów i usług) Spółka prezentuje stanowisko, iż z uwagi na fakt tożsamego kształtowania kluczowych parametrów transakcji dostawy towarów oraz świadczenia usług przez poszczególnych Emitentów – transakcje dokonywane pomiędzy Emitentami a Spółką stanowią odpłatną, opodatkowaną dostawę towarów i odpłatne, opodatkowane świadczenie usług przez Emitentów na rzecz Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie danego stanu przyszłego, Spółka nabywa od poszczególnych Emitentów towary i usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez danego Emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług przy wykorzystaniu Kart Flotowych (z uwzględnieniem ograniczeń do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT).

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez polskie organy podatkowe, w tym m.in. w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.400.2021.1.SKJ; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.605.2020.1.HCG; interpretacji indywidualnej z Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.477.2020.1.IG; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 czerwca 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.141.2020.2.NK; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.496.2019.3.MK; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.547.2019.2.KO; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.519.2019.2.KS; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2019 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.546.2019.2.IT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczących się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż do odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis obejmuje sytuację, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT czynni.

W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących pojazdów samochodów ustawa zawiera szereg przepisów szczególnych. W tym zakresie należy przede wszystkim zwrócić uwagę na art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

W myśl art. 86a ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka wykorzystuje w swojej działalności samochody ciężarowe a także samochody osobowe, dla których odliczenie podatku naliczonego jest ograniczone do 50%, na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy. Dla potrzeb działalności opodatkowanej Spółka zawiera Umowy o wydanie i używanie Kart Flotowych z wystawcą kart – Emitentem, które umożliwiają dokonywanie transakcji bezgotówkowych i to on bezpośrednio będzie przekazywać Karty korzystającemu, tj. Spółce. W przedstawionym we wniosku modelu występują zasadniczo trzy podmioty, tj. Emitent, Operator i Spółka. Nie mniej jednak – jak wskazał Wnioskodawca – może zaistnieć sytuacja, gdzie Operator i Emitent będą w rzeczywistości tym samym podmiotem (Emitent posiada własne stacje paliw). Tym samym możliwe jest również, że w transakcji będą brały udział jedynie dwa podmioty, mianowicie Spółka – jako kupujący i sprzedający (Operator) – jako emitent karty oraz właściciel stacji paliwowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy będzie posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług przy wykorzystaniu Kart Flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w przepisach ustawy.

W przypadku występowania w transakcji trzech podmiotów kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów z wykorzystaniem Kart Flotowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W powyższym zakresie należy wskazać na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W ww. orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami. W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich”. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem”.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic – Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami. W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart flotowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdym z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem Emitenta z wykorzystaniem Kart Flotowych (w przypadku wystąpienia w transakcji trzech podmiotów: Emitenta, Operatora i Wnioskodawcy), będzie odpowiadać modelowi transakcji łańcuchowych opisanych powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy stacjami paliw a Emitentem, będzie dochodzić do dostawy towaru i świadczenia usługi a następnie Emitent będzie odsprzedawać nabywane towary i usługi na rzecz Wnioskodawcy. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług będzie natomiast mieć miejsce pomiędzy stacjami paliw (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Wnioskodawcą (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem Emitent będzie występować tu jako pośrednik, który będzie uczestniczyć w łańcuchu dostaw, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

Przedstawione w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, że sprzedawca będzie posiadać prawo dysponowania towarami jak właściciel, będzie aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, które nabywane będą przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem Karty Flotowej. Za powyższym stwierdzeniem przemawiają poniższe okoliczności, z których wynika, że:

\- Emitent wraz ze Spółką będą ustalać w Umowie wysokość limitów transakcyjnych (limitów kredytowych) przy użyciu Kart Flotowych – Spółka może za pomocą Kart Paliwowych dokonać nabycia towarów i usług do określonego w Umowie limitu transakcyjnego (kredytowego), przy czym limit ten może zostać przez Emitenta zwiększony lub zmniejszony;

\- Emitent będzie mógł zablokować (dokonać zastrzeżenia) Kart Flotowych np. z uwagi na zaległości płatnicze Spółki;

\- Emitent będzie posiadał wpływ na kształtowanie cen wszystkich towarów i usług nabywanych z wykorzystaniem Kart Flotowych, w tym głównego towaru czyli paliwa, ponieważ będzie uprawniony do udzielenia rabatu na zakupione paliwo;

\- Emitent będzie miał wpływ na transakcje, w tym na miejsce ich zawarcia (Spółka będzie miała możliwość nabywania towarów i usług wyłącznie u określonych Operatorów);

\- Emitent ponosić będzie odpowiedzialność za ewentualne wady towarów i usług nabywanych przy pomocy Kart Flotowych poprzez reklamację (reklamacje będą zgłaszane przez Spółkę bezpośrednio do Emitenta, z pominięciem Operatorów);

\- Emitent może wypowiedzieć Umowę z ważnych powodów, ze skutkiem natychmiastowym, m.in. w przypadku niewykonywania lub nienależytego wykonywania przez Wnioskodawcę postanowień Umowy, podania przez Wnioskodawcę nieprawdziwych informacji przy zawarciu Umowy, niedokonywania transakcji przez dany okres czy też nierealizowania deklarowanego poziomu zakupów produktów i usług przez dany okres.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Emitent nie będzie ograniczał się wyłącznie do wydania Kart Spółce, za pośrednictwem których możliwy będzie zakup paliwa i innych towarów i usług, ale będzie pełnić rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane będą transakcje. Tym samym, w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. Kart Flotowych, będzie dochodziło do sprzedaży towarów/usług przez stacje benzynowe (Operatorów) na rzecz Emitenta a następnie odsprzedaży tych towarów/usług przez Emitenta na rzecz Spółki (użytkownika Kart Flotowych).

W konsekwencji należy uznać, że transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem a Spółką w zakresie zakupów towarów i usług, dokonywanych przy pomocy Kart Flotowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowane będą według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Natomiast w sytuacji, gdy w transakcji będą brały udział jedynie dwa podmioty, mianowicie Emitent – jako emitent kart oraz właściciel stacji paliwowej – to będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym – zarówno w Stanie przyszłym nr 1, jak i w Stanie przyszłym nr 2 – transakcje dokonywane pomiędzy Spółką a Emitentem w zakresie nabywania towarów i usług z wykorzystaniem Kart Flotowych, stanowią – w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług a w sytuacji, gdy w transakcji sprzedaży paliwa będą brały udział dwa podmioty, tj. Emitent jako emitent Kart oraz właściciel stacji paliwowej, będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług a towary i usługi nabywane przy użyciu Kart Flotowych „mogą służyć:

\- wykonywaniu wyłącznie działalności opodatkowanej Spółki a także

\- celom mieszanym, tj. w działalności gospodarczej i do celów prywatnych”.

W tym miejscu należy podkreślić, że z powołanego powyżej art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem, przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W związku z powyższym, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług przy wykorzystaniu Kart Flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w art. 86a ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z eksploatacją (użytkowaniem) samochodów.

Innymi słowy faktury wystawione przez Emitenta na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie towarów i usług przy użyciu Kart Flotowych wydanych przez Emitenta, będą uprawniać Wnioskodawcę do stosownego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

**Podsumowując, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 86a ustawy – będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług przy wykorzystaniu Kart Flotowych.**

**Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.**

**Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.**

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.