Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0115-KDST2-1.450.680.2020.12.JPO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-18
Teza: WIS Towar - kajmak.
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), uzupełnionego w dniach 22 września 2020 r., 13 października 2020 r., 7, 28 i 29 czerwca 2021 r., 5, 11 i 26 sierpnia 2021 r. oraz 5 października 2021 r. (daty wpływu) – o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie określenia klasyfikacji według Nomenklatury scalonej (CN) dla towaru „Kajmak (…)” – uwzględniając decyzję z dnia 7 maja 2021 r. znak 0110-KSI1-1.451.73.2020.9 uchylającą decyzję z dnia 15 grudnia 2020 r. znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.4.MD i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – Kajmak (…)

**Opis towaru**: masa o (…) smaku i zapachu, (…)

**Rozstrzygnięcie**: CN 1704

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 9 czerwca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 22 września i 13 października 2020 r., w zakresie sklasyfikowania towaru „Kajmak (…)” według Nomenklatury scalonej na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści ww. wniosku oraz w jego uzupełnieniach (daty wpływu 22 września i 13 października 2020 r.) przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

Kajmak (…).

Powstaje w wyniku (…).

Produkt (…).

W związku z tym, że (…). Ponieważ Produkt jest (…).

Skład surowcowy: (…).

Proces technologiczny produkcji.

(…)

Do wniosku Wnioskodawca dołączył: (…)

Wnioskodawca zaproponował następującą klasyfikację Produktu wg Nomenklatury scalonej (CN): 1702 90 79.

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego materiału, organ pierwszej instancji w Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 15 grudnia 2020 r. znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.4.MD określił dla towaru „Kajmak (…)” pozycję 1704 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wiążąca Informacja Stawkowa została doręczona Wnioskodawcy dnia 16 grudnia 2020 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 30 grudnia 2020 r. wniesionym za pośrednictwem platformy ePUAP, zgodnie z terminem przewidzianym w art. 223 Ordynacji podatkowej, złożyła odwołanie.

Odwołująca (…) zarzuciła decyzji organu pierwszej instancji m.in. (cyt.): „(…)”.

W związku z powyższymi zarzutami, Strona wniosła o (cyt.) „(…)”.

Ponadto w odwołaniu wniesiono o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka Pana (…) na okoliczność wyjaśnienia stosowanych surowców, procesu technologicznego i końcowego produktu.

Na mocy postanowienia z dnia 19 lutego 2021 r. znak 0110-KSI1-1.451.73.2020.2.WO, organ II instancji uwzględnił wniosek dowodowy Strony i postanowił o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka (…).

W trakcie przesłuchania ustalono, że Pan (…), zatrudniony jako kierownik zakładu produkcyjnego, zarządza firmą i procesami technologicznymi. W związku z powstałą rozbieżnością w składzie surowcowym przedmiotowego towaru przedstawionym na etapie postępowania prowadzonego przez organ I instancji oraz w odwołaniu Pan (…) wyjaśnił, że „(…)”.

Następnie organ odwoławczy pismem z dnia 17 marca 2021 r. znak 0110-KSI1-1.451.73.2020.6.WO wezwał Stronę o wskazanie prawidłowego stanu faktycznego składu surowcowego towaru pod nazwą handlową „Kajmak (…)” oraz dosłanie dodatkowych dokumentów, które potwierdzałyby ten skład (np. specyfikacji produktu, etykiet itp.). Jako załącznik wysłano do Strony kopię protokołu przesłuchania świadka.

W odpowiedzi pismem z dnia 30 marca 2021 r. Strona wyjaśniła, że (cyt.): „wypowiedzi świadka (…) - kierownika produkcji zakładu prowadzonego przez stronę postępowania, są zgodne ze stanem faktycznym”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w postępowaniu odwoławczym, decyzją z dnia 7 maja 2021 r. znak 0110-KSI1-1.451.73.2020.9 uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazał okoliczności faktyczne, które należało zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy:

1) wyjaśnić z jakim produktem mamy do czynienia ze względu na rozbieżne informacje w przedstawionych przez Stronę dokumentach;

2) ustalić jaki jest rzeczywisty skład produktu (do 100%);

3) wezwać o specyfikację produktu, proces technologiczny oraz etykietę produktu.

4) przeanalizować bazę wiążących informacji stawkowych i taryfowych jako materiał poglądowy pod kątem poprawności klasyfikacji towaru;

5) przypisać prawidłową stawkę VAT do wybranego kodu CN w oparciu o właściwą podstawę prawną.

Organ odwoławczy zauważył, że jeżeli dokonana analiza okaże się niewystarczająca, wskazane jest przeprowadzenie stosownych badań laboratoryjnych, które potwierdzą parametry chemiczne oraz rzeczywisty skład towaru i pozwolą na jego zaklasyfikowanie do prawidłowej pozycji Nomenklatury scalonej.

W związku z uchyleniem decyzji z dnia 15 grudnia 2020 r. znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.4.MD i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia, pismem z dnia 27 maja 2021 r. znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.7.JPO tutejszy organ wezwał Stronę do jednoznacznego wskazania rzeczywistego składu gotowego produktu (do 100%) z wyszczególnieniem procentowej zawartości każdego ze składników, szczegółowego opisu procesu technologicznego otrzymywania przedmiotowego kajmaku (schemat procesu jego produkcji) wraz z ilością (wyrażoną w %) poszczególnych surowców zużytych do produkcji produktu oraz przesłana specyfikacji produktu, a także etykiety lub zdjęcia etykiety.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Strona wyjaśniła, że „(…)”.

Ponadto wskazano, że (…).

W związku z ww. odpowiedzią na wezwanie tut. organ pismem z dnia 18 czerwca 2021 r. znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.8.JPO ponownie wezwał Stronę do podania ilości (wyrażonej w kg lub %) poszczególnych surowców zużytych do produkcji produktu w przedstawionym procesie produkcyjnym oraz przesłania (…) i (…) lub (…).

W odpowiedzi na ww. wezwanie Strona przesłała zarówno za pośrednictwem e-PUAP (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), jak i paczką kurierską (data wpływu 29 czerwca 2021 r.) uzupełnienie wniosku, w którym przesłano następujące dokumenty:

(…)

(…)

(…)

W ww. uzupełnieniu wniosku WIS-W i WIS-W/A przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

Kajmak (…) – (…).

Skład wsadu surowców w produkcie:

(…)

PROCES TECHNOLOGICZNY PRODUKCJI KAJMAKU (…) W FIRMIE (…)

(…)

Z kopii (…) wynikają m.in. następujące informacje:

(…).

Postanowieniem znak 0115-KDST2-1.450.680.2020.9.JPO z dnia 21 lipca 2021 r. w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, tutejszy organ poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W dniu 30 lipca 2021 r. zapoznano z aktami sprawy nr 0115-KDST2-1.450.680.2020 Pana (…), Prezesa Zarządu (…)(…) z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie w dniach 5, 11 oraz 26 sierpnia 2021 r. (…) złożyła dodatkowe wyjaśnienia.

W dniu 5 sierpnia 2021 r. (…) złożyła wyjaśnienia dotyczące procesu technologicznego dla Kajmaku (…), wskazując, że proces ten rozpoczyna się od (…).

Składniki:

(…)

Następnie w dniu 11 sierpnia 2021 r. (…) przesłała (…).

W kolejnym wyjaśnieniu z dnia 26 sierpnia 2021 r. ponownie podano informację o (…).

Następnie w dniu 5 października 2021 r. wpłynęło do tut. organu pismo, w którym Strona przedstawiła opinię technologiczną – (…).

W (…) przedstawiono m. in. (…).

(…).

W (…) znajduje się m.in. informacja, że (…).

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 17 Nomenklatury scalonej dział ten obejmuje: „Cukry i wyroby cukiernicze”.

Natomiast Noty Wyjaśniające do HS do działu 17 wskazują, że „Niniejszy dział obejmuje nie tylko cukry jako takie (np. sacharoza, laktoza, maltoza, glukoza i fruktoza), ale również syropy cukrowe, sztuczny miód, karmel, melasy pochodzące z ekstrakcji lub rafinacji cukru oraz wyroby cukiernicze. Cukier stały i melasy objęte niniejszym działem mogą zawierać dodatek środka „środka barwiącego, środka aromatyzującego (np. kwas cytrynowy lub wanilia) lub sztucznych środków słodzących (np. aspartam lub stewia), tak długo, jak zachowują one swój oryginalny charakter cukru lub melasy”.

Z kolei pozycja 1704 obejmuje: „Wyroby cukiernicze (włącznie z białą czekoladą), niezawierające kakao”.

Z Not wyjaśniających do HS do pozycji 1704 wynika, że: „Niniejsza pozycja obejmuje większość słodzonych produktów spożywczych, które występują na rynku w postaci stałej lub półstałej, generalnie odpowiedniej do bezpośredniej konsumpcji i zbiorowo odnoszące się do słodyczy, wyrobów cukierniczych lub cukierków.

Obejmuje ona, między innymi

(…)

(9) Masy na bazie cukru zawierające mało lub niezawierające tłuszczu, odpowiednie do bezpośredniego przetworzenia w wyroby cukiernicze objęte niniejszą pozycją, ale także mogące służyć jako nadzienie wyrobów objętych tą lub innymi pozycjami (…)”.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy towar spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych podpozycją CN 1704. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Odnosząc się natomiast do proponowanych przez Stronę klasyfikacji 1702 90 79 oraz 0404 90 wskazać należy co następuje.

Pozycja 1702 obejmuje: „Pozostałe cukry, włącznie z chemicznie czystymi: laktozą, maltozą, glukozą i fruktozą, w postaci stałej; syropy cukrowe niezawierające dodatku środków aromatyzujących lub barwiących; miód sztuczny, nawet zmieszany z miodem naturalnym; karmel”.

W świetle natomiast not wyjaśniających do HS do pozycji 1702: „Niniejsza pozycja obejmuje inne cukry w postaci stałej, syropy cukrowe, jak również sztuczny miód i karmel.

(…)

(D) KARMEL

Karmel jest brązową niekrystaliczną substancją o aromatycznym zapachu. Może występować zarówno w postaci bardziej lub mniej płynnego syropu, jak i stałej, przeważnie proszku.

Otrzymuje się go przez dłuższe lub krótsze podgrzewanie w temperaturze od 120°do 180°C cukru (przeważnie glukozy lub sacharozy) lub melasy.

W zależności od procesu produkcji powstaje cała gama produktów, od właściwych cukrów skarmelizowanych (lub melas), o dużej na ogół zawartości cukru w przeliczeniu na suchy produkt (rzędu 90 %), do „barwiącego” karmelu, z bardzo niską zawartością cukru.

Karmelizowane cukry lub melasy służą do aromatyzowania, w szczególności słodkich deserów, lodów i ciastek. Karmele barwiące, ze względu na dość silne przekształcenie cukru w melanoidynę (barwnik), używane są jako substancja barwiąca do barwienia na przykład ciastek, piwa i niektórych napojów bezalkoholowych”.

Szczegółowa analiza Not wyjaśniających do pozycji 1702 oraz 1704 pozwala stwierdzić, że towar: Kajmak (…) nie może zostać objęty klasyfikacją wskazaną przez Wnioskodawcę, tj. CN 1702 90 79. Przedstawiony bowiem opis produktu (…).

Natomiast dział 04 Nomenklatury scalonej obejmuje swoim zakresem „Produkty mleczarskie; jaja ptasie; miód naturalny; jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Noty wyjaśniające do działu 04 CN (Uwagi ogólne) wskazują, że „Niniejszy dział obejmuje:

(I) Produkty mleczarskie:

(A) Mleko (mleko pełnotłuste oraz mleko częściowo lub całkowicie odtłuszczone),

(B) Śmietanę,

(C) Maślankę, zsiadłe mleko i ukwaszoną śmietanę, jogurt, kefir oraz inne sfermentowane lub zakwaszone mleko i śmietanę.

(D) Serwatkę.

(E) Produkty składające się z naturalnych składników mleka gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

(F) Masło oraz inne tłuszcze i oleje uzyskane z mleka; produkty mleczarskie do smarowania.

(G) Ser i twaróg.

Produkty wymienione w punktach od (A) do (E), oprócz składników naturalnego mleka (np. mleko wzbogacone w witaminy lub sole mineralne), mogą zawierać dodatkowo małe ilości środków stabilizujących, które służą do utrzymania naturalnej konsystencji produktu w czasie transportu w stanie płynnym (np. fosforan disodu, cytrynian sodu i chlorek wapnia), jak również bardzo małe ilości przeciwutleniaczy lub witamin normalnie niewystępujących w mleku. Niektóre z tych produktów mogą zawierać również małe ilości związków chemicznych (np. diwęglan sodu) koniecznych do ich przetworzenia; produkty w postaci proszku lub granulek mogą zawierać środki przeciwzbrylające (np. fosfolipidy, bezpostaciowy ditlenek krzemu).

Pozycją 0404 CN objęte są towary takie jak „Serwatka, nawet zagęszczona lub zawierająca dodatek cukru lub innego środka słodzącego; produkty składające się ze składników naturalnego mleka, nawet zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Noty wyjaśniające do HS do pozycji 0404 Nomenklatury scalonej wskazują, iż „Pozycja ta obejmuje serwatkę (tzn. naturalne składniki mleka pozostające po usunięciu tłuszczu i kazeiny) i zmodyfikowaną serwatkę (patrz uwaga 1 do podpozycji do niniejszego działu). Produkty te mogą być w postaci płynu, pasty lub postaci stałej (także zamrożone) i mogą być zagęszczone (np. w proszku) lub zakonserwowane.

Pozycja niniejsza obejmuje również produkty świeże lub zakonserwowane składające się ze składników mleka, które nie posiadają takiego składu jak produkt naturalny, pod warunkiem że nie są one bardziej szczegółowo wymienione gdzie indziej. Tak więc pozycja ta obejmuje produkty, które nie zawierają jednego lub więcej naturalnych składników mleka, mleko, do którego zostały dodane naturalne składniki mleka (na przykład w celu np. uzyskania produktu wysokobiałkowego).

Oprócz naturalnych składników mleka i dodatków wymienionych w Uwagach ogólnych Not wyjaśniających do niniejszego działu, produkty objęte niniejszą pozycją mogą zawierać również dodatek cukru lub innego środka słodzącego”.

Jak ustalono w toru ponownie prowadzonego postępowania, towar będący przedmiotem rozpatrywanej sprawy składa się w (…) z (…) oraz w (…) ze (…). Zgodnie ze specyfikacją produktu spożywczego, w rubryce „Konsystencja” znalazła się następująca informacja: „(…)”. Towar sprzedawany jest w (…).

(…).

Na uwagę zasługuje fakt, że podpozycja 0402 99 obejmuje produkty takie jak mleko zagęszczone z dodatkiem cukru, jednak Noty do HS do działu 4 nie dopuszczają dodatku innych substancji niewymienionych w punktach od (A) do (E), ani nie przewidują sposobu przetworzenia produktu wykraczającego poza wymieniony w dziale 4 (obróbka termiczna, której towarzyszy reakcja Maillarda oraz karmelizacja sacharozy).

(…)

(…)

(…)

Dodatkowo trzeba wspomnieć, że analiza wydanych Wiążących Informacji Stawkowych umieszczonych w bazie w Systemu Informacji Celno-Skarbowej EUREKA (https://eureka.mf.gov.pl/) oraz Wiążących Informacji Taryfowych umieszczonych w bazie Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej (ISZTAR4) (https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa\_celna/) wskazuje, że nie wydano żadnej decyzji, w której podobny towar (o zbliżonym składzie i właściwościach) byłby zaklasyfikowany do działu 04 Nomenklatury scalonej.

W tym miejscu należy przytoczyć wyrok WSA w Bydgoszczy z 15 czerwca 2021 r. (sygn. akt I SA/Bd 306/21). W orzeczeniu tym Sąd wskazał, że klasyfikacja wyrobu „Kajmak krówka” do pozycji 1704 CN jest prawidłowa, wyjaśniając:

„Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zasadnie odnotował, że produkt składa się w ponad połowie z mleka, jednakże podkreślił, że w składzie surowcowym zawiera on 33% cukru oraz 1,5% syropu glukozowego, zaś ze specyfikacji produktu spożywczego wynika, że na 100g produktu przypada 44,20g ± 2g węglowodanów, w tym 43,90g ± 2g cukrów, a Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego w odniesieniu do działu 4 nie przewidują możliwości dodania innych substancji, niż wymienione w opisie produktów mleczarskich (pkt I), także występujących w analizowanym wyrobie tłuszczu palmowego czy aromatu.

Zdaniem Sądu należy podzielić stanowisko, że udział w składzie produktu sacharozy - 1/3 masy oraz składników niedopuszczonych w dziale 4 CN (tłuszcz palmowy, aromat) świadczą o tym, że produkt utracił cechy produktu mlecznego z działu 4 CN. Również proces produkcji, jak słusznie stwierdza organ, prowadzi do wniosku, że wymieszanie składników oraz ich obróbka termiczna powoduje, że wyrób końcowy utracił cechy produktu mlecznego. Zmienia się nie tylko jego skład chemiczny poprzez odparowanie wody z surowca jaki stanowi mleko, ale również jego cechy organoleptyczne (barwa i smak produktu końcowego).

Wobec powyższego jako prawidłowe należy uznać zaklasyfikowanie omawianego wyrobu "Kajmak krówka" jako wyrobu cukierniczego pod pozycją CN1704, w związku z czym nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 42a pkt 2 u.p.t.u. Właściwie organ ocenił, że w tym produkcie dominująca pierwotnie zawartość mleka w składzie procentowym produktu została zniwelowana wskutek przeprowadzenia całego procesu technologicznego. Doprowadził on do tego, że cukier nadał zasadniczy charakter całemu produktowi, a nie był tylko czynnikiem poprawiającym jego właściwości funkcjonalne. Zasadniczy charakter towaru jest nadawany właśnie przez cukier (dodaną sacharozę i laktozę pochodzącą z mleka), zawartość węglowodanów ogółem w produkcie co wynika ze specyfikacji produktu spożywczego. Do wniosków takich skłania ocena zeznań świadka M. K., kierownika zakładu produkcyjnego Skarżącej, którego obowiązki wiążą się z procesami technologicznymi. Świadek ten przyznał, że produkt jest gotową masą nadającą się do bezpośredniego spożycia, gotową masą cukierniczą. Potwierdza to charakterystyka zastosowania w specyfikacji produktu spożywczego "Kajmak krówka" jako masy gotowej do użycia, szczególnie polecanej do smarowania gofrów, do dekorowania i przekładania ciast oraz tortów, doskonałej do nadziewania korpusów babeczek.

Istotnie odpowiada to Notom wyjaśniającym do HS do pozycji 1704, zgodnie z którymi obejmuje ona większość słodzonych produktów spożywczych, które występują na rynku w postaci stałej lub półstałej, generalnie odpowiedniej do bezpośredniej konsumpcji i zbiorowo odnoszące się do słodyczy, wyrobów cukierniczych lub cukierków, w tym masy na bazie cukru zawierające mało lub niezawierające tłuszczu, odpowiednie do bezpośredniego przetworzenia w wyroby cukiernicze objęte niniejszą pozycją, ale także mogące służyć jako nadzienie wyrobów objętych tą lub innymi pozycjami”.

Skład surowcowy towaru „Kajmak (…)” nieznacznie odbiega od składu towaru „Kajmak krówka” (m.in. „Kajmak (…)” nie zawiera dodatku (…)). Ponadto w specyfikacji produktu w rubryce „Średnie wartości odżywcze i energetyczne na 100 g” wskazano, że (…) (w tym cukry (…)). Właściwości tych dwóch towarów, ich zastosowanie finalne oraz zaspokajanie potrzeb z perspektywy przeciętnego konsumenta są podobne, przez co mamy do czynienia z produktami podobnymi. Zatem „Kajmak (…)” niewątpliwie jest masą cukierniczą, która podlega klasyfikacji do pozycji 1704 CN.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że Kajmak (…) jest (…).

Pozycja 1704 CN obejmuje swoim zakresem gotowe masy cukiernicze. Towar ten jest wyrobem wysoce przetworzonym, co potwierdza zasadność klasyfikacji do pozycji 1704 CN.

W świetle powyższych argumentów należy stwierdzić, że towar „Kajmak (…)” nie może zostać zaklasyfikowany do działu 04 CN.

Reasumując, towar „Kajmak (…)” spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych podpozycją CN 1704. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

(…).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 2 wskazano CN ex 17 „Cukry i wyroby cukiernicze – z wyłączeniem towarów objętych CN 1704 Wyroby cukiernicze (włącznie z białą czekoladą), niezawierające kakao”.

Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar klasyfikowany jest do pozycji 1704 Nomenklatury scalonej (CN), a więc podlega wyłączeniu, o którym mowa w treści poz. 2 załącznika nr 3 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

‒ podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

‒ towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).