Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-128/13-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy połączenie Spółek rodzi skutek w postaci powstania przychodu po stronie Spółki Przejmującej w związku z wygaśnięciem zobowiązań wobec Spółki Przejmowanej, poprzez konfuzję oraz dla Spółki Przejmującej, wstępującej w prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej.
Słowa kluczowe: dłużnik; następstwo prawne; przejęcie; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; sukcesja; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika a przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 20 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy połączenie Spółek rodzi skutek w postaci powstania przychodu:

*   po stronie Spółki Przejmującej w związku z wygaśnięciem zobowiązań wobec Spółki Przejmowanej, poprzez konfuzję – **jest prawidłowe,**
*   dla Spółki Przejmującej, wstępującej w prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy połączenie Spółek rodzi skutek w postaci powstania przychodu:

*   po stronie Spółki Przejmującej w związku z wygaśnięciem zobowiązań wobec Spółki Przejmowanej, poprzez konfuzję;
*   dla Spółki Przejmującej, wstępującej w prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

„AB” Sp. z o.o. (dalej: „B” lub Spółka Przejmująca) jest spółką kapitałową, mającą siedzibę w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym. Udziałowcami Spółki Przejmującej (posiadającymi odpowiednio 18,62% i 81,38% udziałów) są „B” BV (spółka kapitałowa prawa holenderskiego) oraz „B” NV (spółka kapitałowa prawa belgijskiego).

"P" Sp. z o.o. (dalej: "P" lub Spółka Przejmowana) jest spółką kapitałową, mającą siedzibę w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym. Udziałowcami Spółki Przejmowanej (posiadającymi odpowiednio 91,85% i 8,15% udziałów) są „A” (spółka kapitałowa prawa niemieckiego) oraz „B” BV (spółka kapitałowa prawa holenderskiego).

Możliwe jest, iż przed ziszczeniem się zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, struktura właścicielska Spółki Przejmowanej ulegnie zmianie i będzie wyglądała identycznie jak struktura Spółki Przejmującej, tj. dwóch udziałowców posiadających odpowiednio 18,62% i 81,38% udziałów – „B” BV (spółka kapitałowa prawa holenderskiego) oraz „B” NV (spółka kapitałowa prawa belgijskiego).

Planowane jest połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej. Połączenie ma nastąpić zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH) w drodze przejęcia Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą, tj. poprzez przeniesienie majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą.

Rozważane połączenie wynika z konieczności wprowadzenia zmian w strukturze i funkcjonowaniu grupy kapitałowej, do której należą Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana (Grupa „B”), mających na celu zwiększenie jej efektywności oraz konkurencyjności w Polsce. Prawidłowa i efektywna realizacja tych celów w obliczu rosnącej konkurencji wymaga uproszczenia struktury organizacyjnej, skrócenia procesu decyzyjnego, likwidacji zbędnych biurokratycznych barier. Pierwszym etapem tych działań ma być doprowadzenie do połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą. Połączenie to ma przynieść również korzyści w zakresie obniżenia kosztów działalności w takich obszarach jak obsługa administracyjna, księgowa, audyt itp.

Mając na uwadze fakt, iż Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana współpracują w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na moment połączenia Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej najprawdopodobniej wystąpią wzajemne rozrachunki, w tym w szczególności z tytułu pożyczki udzielonej Spółce Przejmującej przez Spółkę Przejmowaną. Oznacza to, że na moment połączenia Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana mogą być względem siebie wierzycielem lub dłużnikiem, jak również jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z różnych tytułów. Z chwilą przejęcia Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą dojdzie do tzw. „konfuzji” wzajemnych zobowiązań i wierzytelności łączących się spółek, czyli zaistnienia w jednym podmiocie osób wierzyciela i dłużnika w odniesieniu do wzajemnych stosunków zobowiązaniowych. W rezultacie, te wzajemne wierzytelności i zobowiązania wygasną z mocy prawa, gdyż nie jest możliwe, by po połączeniu Spółka Przejmująca posiadała wierzytelności i zobowiązania wobec samej siebie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wygaśnięcie zobowiązań Spółki Przejmującej wobec Spółki Przejmowanej poprzez konfuzję w wyniku planowanego połączenia nie spowoduje powstania po stronie Spółki Przejmującej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy wygaśnięcie w rezultacie połączenia zobowiązań Spółki Przejmowanej względem Spółki Przejmującej nie doprowadzi do powstania dla Spółki Przejmowanej, a w efekcie dla Spółki Przejmującej, jako spółki wstępującej w prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przejmowanej, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Stosownie do art. 494 § 1 KSH, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodów, a jedynie otwarty katalog przychodów podatkowych. Jednocześnie enumeratywnie wylicza kategorie wpływów pieniężnych, które nie stanowią przychodów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje więc definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Wygaśnięcie zobowiązań w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu.

W przypadku, gdy dochodzi do połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika, wzajemne prawa i obowiązki ulegają wygaśnięciu. W konsekwencji, zobowiązania w momencie połączenia się Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną przestaną istnieć wobec zaniku niezbędnych elementów stosunku zobowiązaniowego - nie będzie bowiem dwóch stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne interesy.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Z uwagi na to, że ustawodawca nie zdefiniował w ustawie podatkowej pojęcia umorzenia należy posłużyć się definicją tego słowa zawartą w Słowniku Języka Polskiego. Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/umorzyć) „umorzyć” to m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”, czyli „umorzenie” oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Skutkiem umorzenia jest zatem zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W przedmiotowym przypadku dochodzi natomiast do wygaśnięcia zobowiązań nie w wyniku ich umorzenia, lecz w konsekwencji podjęcia decyzji o połączeniu dwóch osób prawnych poprzez przejęcie. Brak jest zatem podstaw do zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym przepisu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zauważyć należy, ze zgodnie z przepisem art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zobowiązanie wygasa poprzez umorzenie, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z treści powyższego przepisu wynika, że jest to umowa dwustronna i wymaga akceptacji dłużnika. Umorzenie zatem nie następuje z mocy prawa, gdyż przybiera formę umowy konsensualnej pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Wtedy po stronie dotychczasowego dłużnika wystąpi przysporzenie majątkowe, przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ww. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wygaśnięcie zobowiązań w wyniku połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika nie skutkuje powstaniem (po połączeniu) u spółki przejętej przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie bowiem przestaje istnieć w wyniku połączenia dwóch osób prawnych przez przejęcie. Eliminacja wzajemnych rozrachunków nie ma zatem bezpośrednich implikacji podatkowych.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Spółki, należy uznać, iż wygaśnięcie w rezultacie połączenia zobowiązań Spółki Przejmującej wobec Spółki Przejmowanej oraz zobowiązań Spółki Przejmowanej wobec Spółki Przejmującej nie doprowadzi do powstania dla Spółki Przejmowanej, a w konsekwencji dla Spółki Przejmującej jako spółki wstępującej w prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przejmowanej, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.