Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.372.2017.2.MSI
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-28
Teza: skutki podatkowe przeniesienia praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 06 listopada 2017 r. (data wpływu – 14 listopada 2017 r.), uzupełnionym 11 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży.

Ww. wniosek został uzupełniony w piśmie z daty wpływu do Organu – 11 stycznia 2018 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB4.4014.372.2017.1.MSI i 0111-KDIB3-2.4012.723.2017.2.SR.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: H. I. Sp. z o. o. („Zbywca”),
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Przedsiębiorstwo Handlowo Usługowe L. L. i W. Sp. jawna („Nabywca”)

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

W dniu 2 listopada 2017 r. została zawarta umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, sporządzona w formie aktu notarialnego pomiędzy Zbywcą (spółką z o.o., która nabyła od innej spółki – Dewelopera – na podstawie umowy przedwstępnej z 4 września 2017 r., siedem lokali w budynku wielofunkcyjnym usługowo-mieszkalnym wraz z udziałem części w garażu podziemnym) a Nabywcą (spółką jawną). Z tytułu tej umowy Spółka zobowiązana była również do zapłaty reszty ceny sprzedaży ww. lokali. Zbywca i Deweloper zawarli umowę najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy. Zbywca zawarł również umowę najmu jednego z lokali z bankiem. Sprzedający jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, identycznie Nabywca. Zbywca na rzecz Nabywcy (spółki jawnej) ww. umową (z 2 listopada 2017 r.) przeniósł ogół praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej z 4 września 2017 r., ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy z 4 września 2017 r. oraz ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni zawartej z bankiem 7 września 2017 r. za określoną ww. umowie z 2 listopada 2017 r. cenę.

Zbywca mógł dokonać powyższego zbycia, ponieważ w umowie przedwstępnej z 4 września 2017 r. strony umowy oświadczyły, że stronie kupującej przysługuje w dowolnym czasie prawo przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, w całości lub części, na rzecz osoby trzeciej posiadającej kondycję finansową nie gorszą niż nabywca, a sprzedawca wyraził zgodę na takie przeniesienie praw i obowiązków. Strona sprzedająca (Deweloper) w umowie z 2 listopada 2017 r. wyraziła zgodę na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej. Pozostała kwota do zapłaty z tytułu umowy przedwstępnej została zaksięgowana na rachunku kaucji i dokonana już przez spółkę trzecią – Nabywcę ogółu praw i obowiązków. Od umowy z 2 listopada 2017 r. notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) tejże ustawy, uznając ją za umowę sprzedaży innych praw majątkowych.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego z 11 stycznia 2018 r. Zainteresowani wskazali, że cena zawiera przeniesienie na Nabywcę ogółu praw i obowiązków przysługujących Zbywcy z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank. Cena zawiera wyłącznie to, co opisano w pkt 1 aktu notarialnego. Cena ta jest jedna i nie jest ustalona oddzielnie dla ww. okoliczności. Na dzień zawarcia umowy do zapłaty przez Zainteresowanego pozostała kwota kaucji przeznaczonej do zapłaty, którą jednak na rachunek Dewelopera uiścił już Nabywca. Deweloper nie zwracał żadnych kwot Zainteresowanemu. Deweloper nie wystawił faktury korygującej dokumentującej zwrot kwot dla Zainteresowanego zbywającego prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej. Budynek opisany we wniosku nie został jeszcze oddany do użytkowania. Nie było wydatków na ulepszenie.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przeniesienie praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży traktować należy jako czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług i nie podlegającą obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w analizowanej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, opisana we wniosku umowa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, analizowanemu podatkowi podlegają również zmiany ww. umów jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zakresem przedmiotowym ustawy objęto także orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak ww. czynności cywilnoprawne.

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawą prawną, na podstawie której może dojść do zmiany osoby wierzyciela może być umowa sprzedaży bądź umowa zamiany. Zatem w przypadku, gdy podstawę wykonania umowy cesji wierzytelności stanowi jedna z ww. umów dochodzi do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, który skutkuje koniecznością zapłaty tego podatku.

Na tle powyższego zauważyć należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

*   opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
*   zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług” rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Jednakże o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt. że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, że w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy. Zatem w przypadku nie objęcia powyższej czynności zakresem ustawy o podatku od towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Aby ocenić czy opisane przeniesienie praw i obowiązków podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy ustalić czy stanowi ono dostawę towarów lub świadczenie usługi. Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewątpliwie przeniesienie praw i obowiązków nie mieści się w powyższej definicji pozostaje więc rozpatrzyć, czy zbycie praw i obowiązków stanowi świadczenie usługi.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym, w związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opisana umowa przeniesienia praw i obowiązków wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, iż przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej przez Zbywcę na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które Zbywca otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Zbywcą a Nabywcą zaistnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Zbywca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei Nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. W konsekwencji, zapłatę przez Nabywcę na rzecz Zbywcy odpowiedniego świadczenia pieniężnego należy uznać za wynagrodzenie w zamian za wyświadczoną przez Zbywcę usługę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie należy stwierdzić, iż odpłatne przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, stanowić będzie świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdzić należy, iż w analizowanej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, opisana we wniosku umowa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 27 lutego 2018 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.723.2017.3.SR.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz.1150) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy analizowanemu podatkowi podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy zakresem przedmiotowym ustawy objęto także orzeczenia sadów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Art. 3 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Art. 4 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zbywca zbył, w formie aktu notarialnego, prawa i obowiązki do nieruchomości, które wynikały z umowy przedwstępnej zawartej z deweloperem – na rzecz Nabywcy (spółki jawnej). Było to możliwe, ponieważ w umowie przedwstępnej z 4 września 2017 r. strony umowy oświadczyły, że stronie kupującej przysługuje w dowolnym czasie prawo przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, w całości lub części, na rzecz osoby trzeciej posiadającej kondycję finansową nie gorszą niż nabywca, a sprzedawca wyraził zgodę na takie przeniesienie praw i obowiązków. Strona sprzedająca (Deweloper) w umowie z 2 listopada 2017 r. wyraziła zgodę na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej. Pozostała kwota do zapłaty z tytułu umowy przedwstępnej została zaksięgowana na rachunku kaucji i dokonana już przez spółkę trzecią – Nabywcę ogółu praw i obowiązków.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z uwzględnieniem zastrzeżeń przewidzianych w tym przepisie).

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie „podatek od towarów i usług” oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem niniejszej interpretacji jest zapytanie Zainteresowanych dotyczące opodatkowania przeniesienia praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z treści interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lutego 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.723.2017.3.SR wynika, że prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym odpłatne przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej stanowić będzie świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży, stanowić będzie usługę świadczoną przez Zbywcę na rzecz Nabywcy. Usługa ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podatku w wysokości 23%, a tym samym, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, transakcja sprzedaży tychże praw nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.