Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.790.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-15
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Przedmiotu Transakcji w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; spółki-spółka w upadłości; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Przedmiotu Transakcji w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 stycznia 2024 r. (wpływ 1 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca nie jest podatnikiem zwolnionym z VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Zgodnie z wpisem do KRS przeważający przedmiot działalności Wnioskodawcy jest oznaczony kodem … . Taka też działalność produkcyjna była prowadzona przez Wnioskodawcę.

Postanowieniem z dnia 13 listopada 2020 r. Sąd Rejonowy … ogłosił upadłość Wnioskodawcy. Aktualnie ustanowiony dla Wnioskodawcy syndyk masy upadłości (dalej „Syndyk”) zamierza dokonać zbycia całości Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z wyłączeniem składników, które zostaną opisane niżej we wniosku. W tym celu Syndyk planuje dokonać sprzedaży przedsiębiorstwa z wolnej ręki w drodze przetargu pisemnego ofertowego.

Przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe stanowiące całość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (dalej przedmiot sprzedaży zwany będzie Przedmiot Transakcji) w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniami wynikającymi ze specyfiki prawa upadłościowego.

Na Przedmiot Transakcji składają się w szczególności:

1) nieruchomość położona w miejscowości … , stanowiąca działkę nr 1 zabudowaną budynkiem niemieszkalnym, o charakterze produkcyjnym/gospodarczym/usługowym oraz niedokończonym budynkiem magazynowym, w oparciu o który dotychczasowa działalność gospodarcza miała być rozszerzana. Nadto na nieruchomości znajduje się kontener biurowy zapewniający zaplecze socjalno-biurowe oraz przestrzeń na prowadzenie działalności gospodarczej,

2) udział 30/100 w prawie własności nieruchomości niezabudowanej położonej w miejscowość … pod adresem … , stanowiącej działkę nr …,

3) rzeczowe składniki majątkowe w postaci środków technicznych, środków trwałych, wyposażenia nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży tworzą technologiczny, funkcjonalny i kompleksowy zestaw urządzeń i narzędzi do wytwarzania produktów zgodnie z PKD Spółki oraz wyposażenie gospodarczo-administracyjne niezbędne w każdej działalności gospodarczej,

4) oprogramowanie komputerowe służące do obsługi działalność gospodarczej w zakresie prowadzonym przez Wnioskodawcę,

5) należności przysługujące spółce od podmiotów trzecich.

Nabywca otrzyma również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę w części, w jakiej jest niezbędna do dalszego prowadzenia działalności, z wyłączeniem dokumentów stricte związanych z postępowaniem upadłościowym, które zawsze są zatrzymywane przez Syndyka.

Nadto w ramach transakcji Nabywca nabędzie także nazwę przedsiębiorstwa oraz tajemnice przedsiębiorstwa.

Z kolei wyłączone z zakresu przetargu, a następnie umowy sprzedaży, będą następujące składniki majątkowe:

− środki pieniężne zgromadzone w kasie masy upadłości i na rachunkach bankowych Wnioskodawcy,

− ewentualne wierzytelności powstałe z tytułu nadpłaty w podatkach,

− wierzytelności powstałe po ogłoszeniu upadłości,

− aktywa nabyte po dniu ogłoszenia upadłości oraz aktywa, które zostały zbyte/zlikwidowane/po dniu ogłoszenia upadłości.

Aktywa stanowiące przedmiot planowanej transakcji stanowią całość aktywów wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spółki z uwzględnieniem ww. wyłączeń.

Ponadto przedmiotem sprzedaży nie będą następujące elementy, ponieważ Wnioskodawca ich nie posiada:

− koncesje, licencje i zezwolenia;

− majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

− patenty i inne prawa własności przemysłowej.

W tym miejscu, zauważyć należy, że opis i oszacowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy sporządzone w trybie art. 319 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r - Prawo upadłościowe (dalej „Prawo upadłościowe”) wskazuje, iż Wnioskodawcy tego rodzaju aktywa przysługiwały.

Nadto zgodnie z art. 317 ust. 2 Prawa upadłościowego nabywca nie odpowiada za zobowiązania upadłego, co oznacza, iż te z mocy prawa są wyłączone z planowanej transakcji.

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników ani zleceniobiorców.

Jednocześnie podkreślić należy, iż Przedmiot Transakcji:

− stanowi zorganizowany zespół składników przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie, w jakim prowadził je Wnioskodawca, w skład którego wchodzą wszystkie kluczowe elementy jak nieruchomość, ruchomości oraz oprogramowanie komputerowe,

− wyłączenie pewnych elementów z zakresu planowanej transakcji (takich jak w szczególności środki pieniężne, wierzytelności i zobowiązania) jest związane z wymogami i specyfiką postępowania upadłościowego.

Podsumowując nawet uwzględniając wyłączenia wynikające ze specyfiki prawa upadłościowego, de facto Przedmiotem Transakcji będzie całość przedsiębiorstwa stanowiąca zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Końcowo należy wskazać, iż wydając zgodę na zbycie Przedmiotu Transakcji Sędzia Komisarz, przed którym toczy się postępowanie upadłościowe w postanowieniu wskazał, iż wyraża zgodę „syndykowi masy upadłości … Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … na sprzedaż z wolnej ręki przedsiębiorstwa upadłego zgodnie z jego opisem i oszacowaniem”.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

1) Na pytanie: „Czy w zespole składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Przedmiot Transakcji, po wyłączeniu wskazanych w opisie sprawy elementów, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Państwa Spółkę?”, podali Państwo, że tak. Przy czym budynek, którego budowa nie została zakończona musi zostać ukończony aby można było prowadzić w nim działalność gospodarczą i faktycznie wówczas mógł być funkcjonalnie połączony z resztą składników. Wnioskodawca jednakże wskazywał we wniosku o interpretację, iż fakt nieukończonej inwestycji, która ma służyć rozszerzeniu działalności gospodarczej podmiotu nie może wykluczać powiązania funkcjonalnego jeśli inwestycja została poczyniona w tym celu.

2) Na pytanie: „Czy nabywca Przedmiotu Transakcji w celu kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie musiał: a) angażować inne składniki majątku, które nie stanowią Przedmiotu Transakcji objętej wnioskiem? Jeżeli tak, to proszę je wymienić. b) podjąć/wykonać dodatkowe działania faktyczne lub prawne niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte od Państwa Spółki składniki majątkowe i niemajątkowe? Jeżeli tak, to proszę je wymienić”, podali Państwo, że:

a) Jeśli uznać personel za składniki majątkowe w rozumieniu definicji przedsiębiorstwa, to tak. W przeciwnym razie nie.

b) Tak musi zatrudnić personel do obsługi administracyjnej i produkcyjnej działalności gospodarczej zbywcy.

### Pytanie

Czy sprzedaż Przedmiotu Transakcji podlega pod podatek od towarów i usług w świetle art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

### Zdaniem Wnioskodawcy zbycie Przedmiotu Transakcji nie podlega pod ustawę o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja przedsiębiorstwa:

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tego względu dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.; dalej „k.c.”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyroku Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. II CSK 215/09:

„Czynnikiem "konstytuującym" przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości jaką jest przedsiębiorstwo.”

W efekcie, w ramach analizy, czy Przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, należy brać pod uwagę nie tylko wykaz aktywów, lecz funkcjonalne powiązanie, które umożliwia kontynuowanie działalności nabywcy w dotychczasowym zakresie. Jednocześnie aktywa te stanowią niemalże całość majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W tym miejscu wskazać należy także, iż sprzedawane aktywa aktualnie wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej i umożliwiają jej kontynuowanie i osiągania przychodów z działalności produkcyjnej bez żadnych nakładów na majątek Wnioskodawcy. Na powyższe nie może wpływać fakt, iż na głównej nieruchomości Spółki znajduje się także niedokończony budynek magazynowy. Po pierwsze należy wskazać, iż z mocy prawa sprzedaż gruntu obejmuje wszystko co jest z nim trwale związane, czyli prawnie się nie da wyłączyć tego budynku z Przedmiotu Transakcji albowiem jest on posadowiony na gruncie, na którym znajduje się budynek gospodarczo/usługowy/ produkcyjny Wnioskodawcy. Po drugie powyższe w żaden sposób nie wpływa na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte aktywa, albowiem może on w przyszłości posłużyć jedynie do poszerzenia jej zakresu. W dalszej kolejności wskazać należy, iż odrębne stanowisko prowadziło by do wniosków, iż nie da się zbyć działającego przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, jeśli w dniu zbycia w przedsiębiorstwie istnieje niedokończona jakakolwiek inwestycja. Gdyby taka okoliczność faktycznie była wyłączająca, znalazłoby to odzwierciedlenie w przepisach.

Należy także zaznaczyć, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego na Nabywcę przechodzi nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z działalnością gospodarczą, natomiast Wnioskodawca nie posiada takich aktywów jak koncesje, licencje, prawa majątkowe. Natomiast co oczywiste nie są to składniki występujące w każdym przedsiębiorstwie i ich brak w żaden sposób nie może rzutować na ocenę danego zespołu aktywów jako przedsiębiorstwa.

Jednocześnie omówić należy aspekt wyłączenia niektórych składników z Przedmiotu Transakcji, tj.:

− ewentualne wierzytelności powstałe z tytułu nadpłaty w podatkach,

− wierzytelności powstałych po ogłoszeniu upadłości,

− aktywa nabyte po dniu ogłoszenia upadłości oraz aktywa, które zostały zbyte/zlikwidowane/ po dniu ogłoszenia upadłości.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż powyższe składniki majątkowe w żaden sposób nie wpływają na ocenę Przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwo (w szczególności w żaden sposób nie wpływają na ocenę jako całości funkcjonalnej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej).

Ponadto podkreślić należy, iż ich wyłączenie wynika ze specyfiki prawa upadłościowego. Jednocześnie interpretacje podatkowe wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wprost wskazują, iż ta okoliczność nie może wpływać na ocenę składników masy upadłościowej jako przedsiębiorstwa.

Poniżej Wnioskodawca pragnie przytoczyć przykładowe interpretacje w tym zakresie.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2021 r., 0112-KDIL1-1.4012.104.2021.2.JK:

„W rozpatrywanej sprawie planowana sprzedaż przedsiębiorstwa w upadłości w toku postępowania upadłościowego nie będzie obejmować:

a. wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych,

b. ksiąg handlowych i rachunkowych i za okres przed dniem ogłoszenia upadłości oraz za okres prowadzenia przedsiębiorstwa przez Syndyka,

c. wszystkich dokumentów niezwiązanych z przedsiębiorstwem,

d. komputerów i nośników danych,

e. zarówno zawarta umowa dzierżawy przedsiębiorstwa, jak i planowana sprzedaż nie będzie obejmować pracowników, z którymi zgodnie z prawem upadłościowym Syndyk rozwiązał umowy o pracę. Natomiast zapewnienie pracowników do produkcji było po stronie Dzierżawcy, który zawarł umowy z dotychczasowymi pracownikami Spółki, z którymi zostały rozwiązane umowy przez Syndyka.

W związku z powyższym należy wskazać, że wyłączenie ze sprzedaży ww. składników - z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego - nie będzie miało jednak żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez Nabywcę (…).

Zatem z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, pomimo wyłączenia wskazanych we wniosku składników, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była ona realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie. W konsekwencji przedmiot sprzedaży, mimo ww. wyłączeń, będzie stanowić przedsiębiorstwo, wobec czego zbycie to, zarówno w przypadku gdy nabywcą przedsiębiorstwa będzie dzierżawca przedsiębiorstwa korzystający z prawa pierwokupu, jak i w przypadku gdy nabywcą przedsiębiorstwa będzie podmiot niebędący dzierżawcą przedsiębiorstwa w chwili sprzedaży, będzie nosiło znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy.”

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 października 2020 r., 0114-KDIP4-2.4012.342.2020.3.MMA:

„Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że sprzedaż przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej, mimo że - z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego - zostaną z niej wyłączone środki pieniężne zgromadzone w kasie masy upadłości i na rachunkach bankowych masy upadłości, zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak i jego zatwierdzenia przez Sędziego Komisarza oraz wszelkie środki pieniężne, które wpłyną do masy upadłości po tych dniach; wszelkie wierzytelności i roszczenia przysługujące upadłemu (masie upadłości), a istniejące na dzień złożenia niniejszego wniosku oraz wszelkie wierzytelności i roszczenia, które powstaną po tym dniu a także niektóre ruchomości (które jak wskazał wnioskodawca ze względu na interes masy upadłości, w związku z trudnością w ich przejściu zostały zbyte w toku postępowania upadłościowego, jednak nie mają one wpływu na możliwość funkcjonalnego wykorzystania przez nabywcę pozostałych aktywów, stanowiących przedmiot planowanej transakcji), będzie nosiła znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.”

Podsumowując powyższe rozważania, skoro w oparciu o nabyte składniki stanowiące Przedmiot Transakcji Nabywca będzie w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie, w jakim Nabywca ją prowadził, i jednocześnie składniki wraz z typowymi elementami przedsiębiorstwa (nazwa, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi) z uwzględnieniem drobnych wyłączeń wynikających z Prawa upadłościowego stanowi całość aktywów Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - transakcja sprzedaży Przedmiotu Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Ponieważ, jak wskazano wyżej, ustawa o podatku od towarów i usług nie określa w swej treści definicji przedsiębiorstwa, koniecznym jest zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i sięgnięcie do argumentacji spoza interpretowanego aktu prawnego.

Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można było przedmiot sprzedaży uznać za przedsiębiorstwo. Musi być to jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.).

W myśl art. 306 ustawy Prawo upadłościowe:

Po ogłoszeniu upadłości syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie trzydziestu dni od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny określa proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 307 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Na podstawie spisu inwentarza i innych dokumentów upadłego oraz oszacowania syndyk sporządza sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości i niezwłocznie przedkłada je sędziemu-komisarzowi.

Stosownie do art. 308 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości.

Na podstawie art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Likwidacji masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż z wolnej ręki lub w drodze przetargu lub aukcji przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innych praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych.

Według art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Jak stanowi art. 316 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe.

W myśl art. 316 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe:

Sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego może być, po wyrażeniu zgody przez sędziego-komisarza, poprzedzona umową dzierżawy na czas określony z prawem pierwokupu, jeżeli przemawiają za tym względy ekonomiczne.

Zgodnie z art. 317 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Na nabywcę przedsiębiorstwa upadłego przechodzą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone upadłemu, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej.

Według regulacji art. 318 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Jeżeli sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego jako całości nie jest możliwa ze względów ekonomicznych lub innych przyczyn, można sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 319 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Jeżeli planowana jest sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości, przy sporządzaniu spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości, albo odrębnie, jeżeli możliwość takiej sprzedaży ujawniła się na późniejszym etapie, biegły wybrany przez syndyka sporządza opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłego.

Jak wynika z opisu sprawy, postanowieniem z 13 listopada 2020 r. Sąd Rejonowy … ogłosił upadłość Państwa Spółki. Aktualnie ustanowiony Syndyk masy upadłości zamierza dokonać zbycia całości Przedsiębiorstwa z wyłączeniem składników, które wskazanych poniżej. W tym celu Syndyk planuje dokonać sprzedaży przedsiębiorstwa z wolnej ręki w drodze przetargu pisemnego ofertowego. Przedmiotem umowy sprzedaży będą składniki majątkowe stanowiące całość przedsiębiorstwa (dalej przedmiot sprzedaży zwany „Przedmiot Transakcji”) w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniami wynikającymi ze specyfiki prawa upadłościowego.

Na Przedmiot Transakcji składają się w szczególności:

1) nieruchomość położona w miejscowości … pod adresem … , stanowiąca działkę nr … zabudowaną budynkiem niemieszkalnym, o charakterze produkcyjnym/gospodarczym/usługowym oraz niedokończonym budynkiem magazynowym, w oparciu o który dotychczasowa działalność gospodarcza miała być rozszerzana. Nadto na nieruchomości znajduje się kontener biurowy zapewniający zaplecze socjalno-biurowe oraz przestrzeń na prowadzenie działalności gospodarczej,

2) udział 30/100 w prawie własności nieruchomości niezabudowanej położonej w miejscowości …, stanowiącej działkę nr 1,

3) rzeczowe składniki majątkowe w postaci środków technicznych, środków trwałych, wyposażenia nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży tworzą technologiczny, funkcjonalny i kompleksowy zestaw urządzeń i narzędzi do wytwarzania produktów zgodnie z PKD Spółki w upadłości oraz wyposażenie gospodarczo-administracyjne niezbędne w każdej działalności gospodarczej,

4) oprogramowanie komputerowe służące do obsługi działalności gospodarczej w zakresie prowadzonym przez Spółkę w upadłości,

5) należności przysługujące Spółce w upadłości od podmiotów trzecich.

Nabywca otrzyma również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez ww. Spółkę w części, w jakiej jest niezbędna do dalszego prowadzenia działalności, z wyłączeniem dokumentów stricte związanych z postępowaniem upadłościowym, które zawsze są zatrzymywane przez syndyka. Nadto w ramach transakcji Nabywca nabędzie także nazwę przedsiębiorstwa oraz tajemnice przedsiębiorstwa.

Z kolei wyłączone z zakresu przetargu, a następnie umowy sprzedaży będą następujące składniki majątkowe:

− środki pieniężne zgromadzone w kasie masy upadłości i na rachunkach bankowych Wnioskodawcy,

− ewentualne wierzytelności powstałe z tytułu nadpłaty w podatkach,

− wierzytelności powstałe po ogłoszeniu upadłości,

− aktywa nabyte po dniu ogłoszenia upadłości oraz aktywa, które zostały zbyte/zlikwidowane/po dniu ogłoszenia upadłości.

Aktywa stanowiące przedmiot planowanej transakcji stanowią całość aktywów wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spółki w upadłości, z uwzględnieniem ww. wyłączeń.

Jednocześnie podkreślić należy, iż Przedmiot Transakcji:

− stanowi zorganizowany zespół składników przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie, w jakim prowadziła je ww. Spółka, w skład którego wchodzą, wszystkie kluczowe elementy jak nieruchomość, ruchomości oraz oprogramowanie komputerowe,

− wyłączenie pewnych elementów z zakresu planowanej transakcji (takich jak w szczególności środki pieniężne, wierzytelność i zobowiązania) jest związane z wymogami i specyfiką postępowania upadłościowego.

Z opisu sprawy wynika, że uwzględniając wyłączenia wynikające ze specyfiki prawa upadłościowego, de facto Przedmiotem Transakcji będzie całość przedsiębiorstwa stanowiąca zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalność gospodarczej.

Należy również wskazać, iż wydając zgodę na zbycie Przedmiotu Transakcji Sędzia Komisarz, przed którym toczy się postępowanie upadłościowe w postanowieniu wskazał, iż wyraża zgodę „syndykowi masy upadłości … Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … na sprzedaż z wolnej ręki przedsiębiorstwa upadłego zgodnie z jego opisem i oszacowaniem”.

Ponadto wskazano, że w zespole składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Przedmiot Transakcji, po wyłączeniu wskazanych w opisie sprawy elementów, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w upadłości. Przy czym budynek, którego budowa nie została zakończona musi zostać ukończony aby można było prowadzić w nim działalność gospodarczą i faktycznie wówczas mógł być funkcjonalnie połączony z resztą składników. Jednakże wskazano w opisie sprawy, iż fakt nieukończonej inwestycji, która ma służyć rozszerzeniu działalności gospodarczej podmiotu nie może wykluczać powiązania funkcjonalnego jeśli inwestycja została poczyniona w tym celu. Jak podano we wniosku – jeśli uznać personel za składniki majątkowe w rozumieniu definicji przedsiębiorstwa, to nabywca Przedmiotu Transakcji w celu kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie musiał angażować inne składniki majątku, które nie stanowią Przedmiotu Transakcji oraz podjąć/wykonać dodatkowe działania faktyczne lub prawne niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte od Spółki w upadłości składniki majątkowe i niemajątkowe, nabywca musi zatrudnić personel do obsługi administracyjnej i produkcyjnej działalności gospodarczej zbywcy, w przeciwnym razie nie.

Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której przedmiotem zbycia będą wszystkie aktywa materialne i niematerialne jakie posiada Spółka w upadłości, jednakże z wyłączeniem środków pieniężnych zgromadzonych w kasie masy upadłości i na rachunkach bankowych Wnioskodawcy, ewentualnych wierzytelności powstałych z tytułu nadpłaty w podatkach, wierzytelności powstałych po ogłoszeniu upadłości, aktywów nabytych po dniu ogłoszenia upadłości oraz aktywów, które zostały zbyte/zlikwidowane/po dniu ogłoszenia upadłości. Jak wynika z wniosku - wyłączenie tych elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo po ogłoszeniu upadłości. Wyłączenie ze sprzedaży ww. składników - jak wskazano we wniosku - z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego nie ma jednak negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę. Nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie, w jakim była prowadzona przez ww. Spółkę.

Przedmiotowe przedsiębiorstwo tworzy więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy prawa należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, pomimo wyłączenia wskazanych we wniosku składników ze względu na specyfikę postępowania upadłościowego, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była ona realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie. A zatem przedmiot sprzedaży, mimo ww. wyłączeń, będzie stanowić przedsiębiorstwo, wobec czego zbycie to będzie nosiło znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Przedmiot Transakcji będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego i w konsekwencji będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym własne stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).