Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.328.2025.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-06
Teza: Opodatkowanie usług świadczonych na terenie portów
morskich stawką VAT w wysokości 0%.
Słowa kluczowe: paliwo-paliwo płynne
port morski
rozładunek
stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
załadunek
świadczenie-świadczenie kompleksowe -świadczenie
kompleksowe złożone
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 4. Szczególne
przypadki zastosowania stawki 0%-Stawka podatku 0% -
usługi świadczone na obszarze portów morskich
związane z transportem międzynarodowym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 1-pkt 9
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 4-art. 83-ust. 2a-pkt 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2025 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2025 r. o
    wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usług świadczonych na
    terenie portów morskich stawką VAT w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 i 9a
    ustawy. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 lipca 2025 r.
    (wpływ za pośrednictwem ePUAP 14 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca, (...) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest polską spółką akcyjną,
    specjalizującą się w (...).
    Spółka prowadzi swoją działalność w portach (...). Spółka jest właścicielem (...) i posiada
    własne (...) na obszarze portów morskich (...), w granicach tych portów.
    Terminale Spółki mają status składu podatkowego. W dalszej części niniejszego wniosku
    odnosząc się do infrastruktury Spółki będą Państwo używać słowa „Terminal” lub
    „Terminale”.
    Klientami Spółki są tzw. „importerzy paliw ciekłych”, czyli podmioty, które zajmują się
    sprowadzeniem do Polski paliw ciekłych (ewentualnie po sprowadzeniu dostarczaniem ich
    dalej poza Polskę). Podmioty te (dalej „Klienci”) są posiadaczami wydanych przez Prezesa
    Urzędu Regulacji Energetyki koncesji na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą (koncesje
    OPZ).
    Spółka zawarła z Klientami „Umowy o przeładunki i składowanie paliw ciekłych” w celu
    zapewnienia realizacji na rzecz Klientów:
        przeładunków i składowania paliw ciekłych,
        dodawania do paliw ciekłych biokomponentów (tzw. blending),
        dodawania do paliw ciekłych barwników i znaczników wymaganych przez przepisy
        akcyzowe określonych w Rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie znakowania
        i barwienia wyrobów energetycznych.
    Na podstawie umów z Klientami Spółka:
    a) udostępni Klientowi pojemności składowe w zbiornikach,
    b) będzie przyjmowała towar z tankowców morskich/środków transportu wodnego do
      zbiorników,
    c) będzie przyjmowała towar z cystern kolejowych do zbiorników,
    d) będzie przyjmowała towar z autocystern do zbiorników,
    e) będzie składowała towar w zbiornikach,
    f) będzie dokonywała przeksięgowania zakupionego/sprzedanego przez klienta Towaru
      znajdującego się w zbiornikach,
    g) będzie przepompowywać towar pomiędzy zbiornikami,
    h) będzie wydawała towar ze zbiorników na tankowce morskie/środki transportu
      pływającego,
    i) będzie wydawała towar ze zbiorników na autocysterny,

    j) będzie wydawała towar ze zbiorników na cysterny kolejowe,
    k) będzie dodawać do paliw ciekłych biokomponenty na nalewni autocystern albo cystern
      kolejowych na froncie kolejowym w trakcie ich napełniania („on-line”) oraz wytwarzać
      paliwa ciekłe z dodatkiem biokomponentów metodą szarżową (na zbiornikach),
    l) będzie dodawać „on-line” barwniki i znaczniki akcyzowe określone w Rozporządzeniu
      Ministra Finansów w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych.
    Za wyżej opisaną usługę Spółka rozlicza się co miesiąc z Klientem w ten sposób, że Klient
    uiszcza miesięcznie jedną opłatę skalkulowaną na podstawie ilości metrów sześciennych
    paliw ciekłych, które były przedmiotem usług Spółki w danym miesiącu. W dalszej części
    będą Państwo używać słowa „Usługa” odnosząc się do comiesięcznych świadczeń Spółki
    na rzecz Klienta.
    W danym miesiącu, określony Klient może nie skorzystać z całej palety czynności, do
    których zobowiązana jest Spółka (np. w danym miesiącu może nie dochodzić do
    znakowania/barwienia na jego rzecz paliw ciekłych albo w danym miesiącu może nie
    dochodzić do wydawania paliw ciekłych danego Klienta na autocysterny).
    W niniejszym wniosku należy przyjąć założenie, że paliwa ciekłe (olej napędowy lub
    benzyna) będące przedmiotem Usługi nie będą pochodzić z rynku krajowego, ale zawsze
    będą sprowadzone do Terminali z zagranicy statkami lub koleją.
    W niniejszym wniosku należy przyjąć założenie, że okres składowania paliw ciekłych przez
    Spółkę w ramach świadczenia Usługi dla Klienta nie przekracza 60 dni.
    Uzupełnienie wniosku
    1) Czy Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny?
    Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), zarejestrowanym
    pod numerem identyfikacyjnym VAT: (...).
    2) Dane dotyczące Klienta (importera paliw ciekłych), w tym:
        czy jest to podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiadający siedzibę
        działalności gospodarczej w Polsce/ w kraju UE/w kraju poza UE (w jakim?),
        jeśli Klient jest podmiotem z siedzibą w innym kraju niż Polska to czy posiada w
        Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w
        nabywaniu Usług od Państwa,
        jaki jest status podatkowy Klienta, tj. czy Klient jest zarejestrowany w Polsce do
        celów VAT, czy jest podatnikiem od wartości dodanej lub podatku o podobnym
        charakterze, jeśli tak to w jakim kraju,
        czy Klient jest armatorem lub innym podmiotem wykonującym przewozy
        środkami transportu morskiego?
    Kontrahentami Spółki są podmioty prawa polskiego, posiadające na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
    oraz zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług.
    Każdy z dostawców, z którymi współpracuje Spółka, legitymuje się ważną koncesją na
    obrót paliwami ciekłymi z zagranicą, wydaną zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa
    energetycznego (dalej: „OPZ”). Oznacza to, że są to w pełni uprawnione podmioty do
    realizacji importu paliw płynnych na rynek krajowy, działające w zgodzie z wymaganiami
    formalno-prawnymi stawianymi przez właściwe organy regulacyjne.
    Jednocześnie żaden z kontrahentów Spółki nie posiada statusu armatora morskiego ani
    nie prowadzi działalności o podobnym charakterze - tj. nie świadczy usług przewozu

    towarów z wykorzystaniem środków transportu morskiego. Dostawcy pełnią wyłącznie
    funkcję podmiotów handlowych realizujących sprzedaż paliw, a ich działalność nie
    obejmuje usług żeglugowych ani transportowych. Te podmioty nabywają takie usługi od
    innych podmiotów.
    3) Do jakich konkretnie czynności wykonywanych przez Państwa na rzecz Klienta mam się
      odnieść oceniając ich kompleksowość - proszę wskazać/wymienić jakie konkretnie
      czynności wykonują Państwo na rzecz Klienta w ramach transakcji objętej pytaniem,
      co konkretnie obejmuje w tym przypadku obsługa towarów (powyższe informacje
      należy wskazać odrębnie dla przypadku, gdy paliwa ciekłe będące przedmiotem Usługi
      zostały sprowadzone do Terminali Spółki statkami oraz koleją, o ile zakres ww.
      czynności jest różny).
    W ramach oceny kompleksowości świadczonych przez Spółkę usług, poniżej przedstawiają
    Państwo szczegółowy wykaz czynności realizowanych na rzecz Klienta w zależności od
    sposobu dostarczenia paliw ciekłych do terminali Spółki - oddzielnie dla transportu
    morskiego oraz kolejowego.
    1. Gdy paliwa ciekłe są dostarczane statkami morskimi Spółka:
          przyjmuje paliwo bezpośrednio ze statków do zbiorników magazynowych,
          magazynuje paliwo w zbiornikach terminalowych,
          dokonuje wszelkich potrzebnych przeksięgowań paliwa na rzecz Klienta,
          przepompowuje paliwo między zbiornikami w celu optymalizacji
          magazynowania,
          dodaje biokomponenty do paliw ciekłych podczas ich przeładunku na
          autocysterny lub cysterny kolejowe („on-line”) - jeżeli Klient zleca taką
          czynność,
          wytwarza paliwa z dodatkiem biokomponentów metodą szarżową
          bezpośrednio w zbiornikach - jeżeli Klient zleca taką czynność,
          barwi i znakuje paliwa zgodnie z przepisami, również „on-line” podczas
          nalewania - jeżeli Klient zleca taką czynność,
          wydaje paliwo ze zbiorników na statki lub inne środki transportu wodnego, na
          autocysterny lub cysterny kolejowe.
    2. Gdy paliwa ciekłe są dostarczane koleją Spółka:
          przyjmuje paliwo z cystern kolejowych do zbiorników Spółki,
          magazynuje paliwo w zbiornikach,
          realizuje przeksięgowania paliwa na zlecenie Klienta,
          przepompowuje paliwo pomiędzy zbiornikami,
          dodaje biokomponenty do paliw podczas nalewania do autocystern lub
          cystern kolejowych („on-line”) - jeżeli Klient zleca taką czynność,
          wytwarza paliwa z dodatkiem biokomponentów metodą szarżową w
          zbiornikach - jeżeli Klient zleca taką czynność,
          barwi i znakuje paliwa zgodnie z wymogami prawnymi podczas nalewania -
          jeżeli Klient zleca taką czynność,
          wydaje paliwo ze zbiorników na autocysterny oraz cysterny kolejowe.

    Podsumowując, obsługa towarowa obejmuje pełen zakres czynności od przyjęcia paliwa,
    poprzez magazynowanie, zarządzanie stanami (przeksięgowania), manipulacje i
    modyfikacje paliw, aż po wydanie Klientowi, dostosowując się do specyfiki transportu i
    indywidualnych potrzeb Klienta.
    4) Jakie okoliczności przesądzają o tym, że Państwa zdaniem ww. czynności stanowią
      świadczenie kompleksowe, czy pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Państwa
      na rzecz Klienta istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane -
      jeśli tak, proszę opisać na czym ta zależność polega (lub z czego wynika brak zależności
      /powiązań), czy jakaś czynność składająca się na świadczenie kompleksowe stanowi
      element dominujący, a jeśli tak to co o tym świadczy?
    Z perspektywy Spółki, wszystkie wykonywane przez Spółkę czynności tworzą jedno
    kompleksowe świadczenie, którego elementem dominującym jest usługa przeładunku
    paliwa. Przeładunek ten realizowany jest przede wszystkim w celu obsługi ładunków
    środków transportu morskiego oraz lądowego, często w kontekście transportu
    międzynarodowego.
    Kontrahenci, czyli Klienci Spółki, już na etapie zawierania umów postrzegają usługę
    przeładunku paliwa jako usługę główną i zasadniczy cel współpracy. Ze względu na
    specyfikę paliw ciekłych, takich jak olej napędowy czy benzyna, niemożliwe jest
    ograniczenie się wyłącznie do samych czynności przeładunkowych. Realizacja usługi
    wymaga bowiem wykonania szeregu dodatkowych działań logistycznych, magazynowych i
    technicznych, które są ze sobą ściśle powiązane i wzajemnie się uzupełniają.
    Z punktu widzenia ekonomii mamy do czynienia z usługą złożoną, obejmującą zestaw
    powiązanych czynności, które wspólnie prowadzą do osiągnięcia określonego celu -
    efektywnego, bezpiecznego oraz zgodnego z obowiązującymi przepisami transportu i
    obsługi paliwa. Wzajemna zależność tych czynności wynika z ich funkcji w całym procesie
    obsługi ładunku. Przykładowo, czynności takie jak przyjęcie paliwa, jego magazynowanie,
    przeksięgowanie, manipulacje (w tym przepompowywanie, dodatek biokomponentów czy
    barwników) oraz ostateczne wydanie towaru są ze sobą ściśle powiązane i wzajemnie
    uzależnione.
    Wszystkie te działania są niezbędne dla prawidłowego wykonania usługi przeładunkowej i
    nie mogą być traktowane jako odrębne, niezależne usługi. Dlatego całość tych czynności
    stanowi jedno spójne i kompleksowe świadczenie, w którym przeładunek paliwa jest
    usługą dominującą, a pozostałe czynności mają charakter usług uzupełniających,
    niezbędnych do prawidłowej realizacji usługi głównej.
    Podsumowując, w ocenie Spółki, świadczone przez Spółkę usługi spełniają wszystkie
    przesłanki usługi kompleksowej, gdyż są ściśle ze sobą powiązane i tworzą gospodarczo
    jednolitą całość. Rozdzielenie tych usług nie miałoby uzasadnienia ani z punktu widzenia
    gospodarczego, ani ekonomicznego, a takie rozdzielenie byłoby działaniem sztucznym i
    nieadekwatnym do rzeczywistej istoty świadczonych usług.
    5) Czy w sytuacji, gdy paliwa ciekłe zostały sprowadzone do Terminali Spółki koleją, Usługi
      świadczone przez Spółkę związane są z transportem międzynarodowym?
    W ocenie Spółki, w sytuacji, gdy paliwa ciekłe są sprowadzane do Terminali Spółki koleją,
    świadczone przez Spółkę usługi pozostają związane z transportem międzynarodowym.
    Wynika to z faktu, że transport rozpoczyna się poza granicami Polski, a paliwa trafiają do
    terminali w (...), które są własnością Spółki i stanowią punkty przeładunkowe po
    przekroczeniu granicy państwowej.
    Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transport
    międzynarodowy obejmuje przewóz towarów:
          z miejsca wyjazdu na terytorium kraju należącego do Unii Europejskiej do
          miejsca przeznaczenia poza Unią Europejską,

          z miejsca wyjazdu poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przeznaczenia
          na terytorium kraju UE,
          z miejsca wyjazdu poza UE do miejsca przeznaczenia również poza UE, pod
          warunkiem, że trasa przebiega częściowo przez terytorium Polski,
          lub z miejsca wyjazdu na terytorium innego państwa członkowskiego niż
          Polska do miejsca przeznaczenia poza UE, jeśli trasa przewozu przebiega
          przez Polskę.
    Ponadto, istotnym aspektem potwierdzającym charakter międzynarodowy świadczonych
    usług jest fakt, że paliwa sprowadzane do Polski są następnie dystrybuowane nie tylko na
    rynku krajowym, lecz także do odbiorców końcowych mających siedzibę poza granicami
    kraju, na przykład na Ukrainę.
    W związku z powyższym, nawet jeśli transport koleją występuje rzadziej niż transport
    morski, usługi świadczone przez Spółkę pozostają integralnie związane z transportem
    międzynarodowym.
    6) Czy Usługi świadczone przez Państwa na rzecz Klienta służą bezpośrednio potrzebom
      ładunków, takie jak: załadunek, wyładunek, przeładunek, niezbędne do wykonania
      usługi transportu tych ładunków z wyjątkiem usług składowania ładunków, przy czym
      jeśli są to usługi związane ze składowaniem, które stanowią część załadunku,
      wyładunku lub przeładunku, to czy usługi te (składowanie) będzie odbywać się w
      okresie do 20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach lub 60 dni dla
      pozostałych ładunków?
    Spółka będzie realizować usługi związane z załadunkiem, wyładunkiem oraz
    przeładunkiem ładunków, ściśle dostosowując się do określonych terminów, tak aby
    zapewnić sprawną i terminową realizację usług transportowych.
    W ramach tych usług zdarza się również, że Spółka wykonuje czynności związane ze
    składowaniem paliw ciekłych, które stanowią integralną część procesu załadunku,
    wyładunku lub przeładunku. Zgodnie z przyjętymi założeniami, okres składowania paliw
    ciekłych świadczonych na rzecz Klienta nie przekracza 60 dni.
    Składowanie paliw odbywa się przede wszystkim w celu zapewnienia ciągłości i
    elastyczności łańcucha dostaw. Pozwala to na efektywne zarządzanie czasem transportu
    oraz koordynację terminów dostaw, zwłaszcza w sytuacjach oczekiwania na dostępność
    środków transportu dalszego przewozu lub przygotowania paliw do kolejnych etapów
    dystrybucji. Dodatkowo, w okresie składowania mogą być realizowane niezbędne
    czynności techniczne, takie jak mieszanie paliw z biokomponentami czy barwienie i
    znakowanie paliw zgodnie z wymogami prawa akcyzowego.
    Wszystkie te działania są bezpośrednio powiązane ze sprawnym świadczeniem usług
    przeładunkowych, ponieważ zapewniają terminowość, bezpieczeństwo oraz zgodność z
    obowiązującymi przepisami, co ma kluczowe znaczenie dla realizacji usługi transportu
    paliw.
    Tak więc w ocenie Spółki, są to usługi, które służą bezpośrednio potrzebom ładunków,
    takie jak: załadunek, wyładunek, przeładunek, niezbędne do wykonania usługi transportu
    tych ładunków.
    7) Czy dodawanie do paliw ciekłych biokomponentów (tzw. blending), barwników i
      znaczników wymaganych przez przepisy akcyzowe określonych w Rozporządzeniu
      Ministra Finansów w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych - ma
      bezpośredni związek z możliwością usług transportu tego towaru, jeżeli tak, to na
      czym ten związek polega?

    Usługi barwienia i znakowania paliw są nierozerwalnie powiązane z kolejnymi etapami
    świadczenia usług przeładunkowych przez Spółkę.
    Wielu klientów Spółki to podmioty działające w imieniu własnym lub na rzecz dalszych
    kontrahentów, prowadzących zróżnicowaną działalność w różnych sektorach gospodarki -
    takich jak przemysł, budownictwo, rolnictwo czy energetyka. Oczekują oni, że dostarczane
    paliwo będzie nie tylko wysokiej jakości, ale również odpowiednio przygotowane pod
    względem formalnym i technologicznym - w tym właściwie oznakowane i zabarwione
    zgodnie z jego przeznaczeniem.
    Świadczenie usług znakowania i barwienia paliwa pozwala na:
          jednoznaczną identyfikację rodzaju paliwa i jego dalszego zastosowania,
          spełnienie wymogów przepisów podatkowych i akcyzowych,
          dostosowanie produktu do wymagań klientów końcowych w ramach łańcucha
          dostaw.
    Dzięki temu Spółka może zaoferować szeroki wachlarz usług dostosowanych do specyfiki
    różnych branż, co znacząco zwiększa konkurencyjność i atrakcyjność oferty
    przeładunkowej. Co istotne, brak możliwości znakowania i barwienia paliwa skutkowałby
    ograniczeniem zakresu usług, co wprost mogłoby przełożyć się na utratę klientów i
    osłabienie pozycji rynkowej Spółki w obszarze usług przeładunkowych. Wielu
    kontrahentów nie byłoby w stanie skorzystać z oferty przewozu paliwa niespełniającego
    wymogów formalnych, przez co rezygnowaliby z dalszej współpracy.
    Dlatego Spółka jednoznacznie wskazuje, że znakowanie i barwienie paliwa to integralna
    część kompleksowej usługi przeładunkowej, niezbędna dla jej prawidłowej realizacji,
    zgodności z prawem oraz utrzymania zaufania klientów i ich kontrahentów.
    8) W jaki sposób przebiega proces dodawania do paliw ciekłych biokomponentów,
      barwników i znaczników wymaganych przez przepisy akcyzowe, w tym jaki jest
      przedział czasowy tych czynności, czy jest to proces długotrwały i skomplikowany, kto
      /jaki podmiot może dokonywać tych czynności, czy do wykonania ww. czynności
      wymagane są specjalne uprawnienia/zezwolenia oraz z czego wynika, że Spółka
      wykonuje te czynności na obszarze portów morskich?
    Spółka, w ramach prowadzonej działalności, oferuje dwie dopuszczone przepisami
    akcyzowymi metody znakowania paliw oraz dodawania biokomponentów i barwników.
    Wybór konkretnej metody uzgadniany jest indywidualnie z klientem, w zależności od jego
    preferencji oraz specyfiki realizowanego procesu.
    Pierwszą z metod stosowanych przez Spółkę jest tzw. metoda „on line” przy wydaniu
    paliwa z bazy. Proces ten realizowany jest przy wydaniu paliwa ze składu podatkowego. W
    praktyce polega to na dodaniu odpowiedniej dawki biokomponentów lub barwników lub
    znacznika bezpośrednio przy nalewie paliwa do środka transportu.
    Drugą metodą wykorzystywaną przez Spółkę jest metoda stacjonarna. Polega ona na
    dodawaniu odpowiedniej dawki biokomponentów lub barwników lub znacznika do
    zbiornika przed samym jego przepompowaniem na środki transportu odbierające
    wydawane paliwo.
    Obie opisane metody są to proste czynności techniczne i technologicznie sprawdzone i nie
    należą do procesów skomplikowanych ani czasochłonnych. Co istotne, z perspektywy
    prowadzonej działalności oraz wysokich standardów operacyjnych, Spółka nie identyfikuje
    żadnych trudności czy ograniczeń związanych z realizacją procesu znakowania -
    niezależnie od wybranej metody. Klienci Spółki również nie zgłaszają zastrzeżeń co do
    organizacji znakowania, a jego forma jest każdorazowo dostosowana do ich potrzeb
    operacyjnych i logistycznych.

    Spółka podkreśla, że dodawanie biokomponentów lub barwników lub znacznika nie jest to
    istota usługi realizowanej przez Spółkę na rzecz klienta. Jest to tylko element dodatkowy,
    który czasem klient potrzebuje, a czasem nie. Dla klienta najważniejsza jest podstawowa
    usługa przeładunkowa, która w przypadku Spółki stanowi trzon usługi kompleksowej.
    9) Czy posiadają Państwo/będą posiadać dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że
      powyższe czynności zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w
      odpowiednich przepisach?
    Tak, Spółka posiada odpowiednie dokumenty potwierdzające, że wszystkie wykonywane
    czynności realizowane są zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz normami
    branżowymi. Dokumentacja ta jest szczegółowa i jednoznacznie potwierdza, że usługi
    świadczone przez Spółkę spełniają wszystkie wymogi formalne i jakościowe, co gwarantuje
    pełną zgodność z wymaganiami regulacyjnymi oraz bezpieczeństwo realizowanych
    operacji.

## Pytanie

Czy do Usługi Spółki znajduje zastosowanie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (w sytuacji,
    gdy paliwa ciekłe będące przedmiotem Usługi zostały sprowadzone do Terminali Spółki
    środkami transportu morskiego czyli statkami) lub art. 83 ust. 1 pkt 9a ustawy o VAT (gdy
    paliwa ciekłe będące przedmiotem Usługi zostały sprowadzone do Terminali Spółki z
    zagranicy koleją) - w obu przypadkach przy założeniu prowadzenia przez Spółkę
    dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy
    zachowaniu warunków określonych w tych przepisach?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Spółki, jej Usługa powinna być traktowana jako kompleksowa usługa
    przeładunkowa polegająca na obsłudze środków transportu morskiego lub służąca
    bezpośrednim potrzebom ich ładunków, ewentualnie związana z transportem
    międzynarodowym, polegająca na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi
    śródlądowej lub służąca bezpośrednim potrzebom ich ładunków, a w konsekwencji
    powinna być opodatkowana 0% VAT, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 lub 9a ustawy o
    VAT, pod warunkiem prowadzenia przez Spółkę dokumentacji, z której jednoznacznie
    wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tych
    przepisach.
    Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:
    Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów
    morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących
    bezpośrednim potrzebom ich ładunków.
    Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 9a ustawy o VAT:
    Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów
    morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na obsłudze
    środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służących bezpośrednim
    potrzebom ich ładunków.
    Aby prawidłowo zrozumieć naturę działalności Spółki oraz świadczonej przez nią Usługi
    należy najpierw właściwie zrozumieć charakter działalności jej Klientów oraz specyfikę
    posiadanej przez Spółkę infrastruktury, za pomocą której świadczy ona Usługę.
    Klientami Spółki są przedsiębiorstwa, których istota działania polega na tym, że zajmują
    się sprowadzeniem do Polski paliw ciekłych (import lub nabycie z UE) po to, aby sprzedać
    te paliwa z zyskiem w Polsce (ewentualnie sprzedać do innych krajów np. na Ukrainę).
    Firmy te potrzebują dostępu do infrastruktury, która pozwoli im na przyjęcie paliw
    ciekłych z zagranicy statkiem (rzadziej koleją), na składowanie tych paliw przez jakiś czas

    oraz na ich przeładunek na inne („mniejsze”) środki transportu, aby dostarczyć te paliwa
    do dalszych klientów. W tym celu są potrzebne także dodatkowe czynności niezbędne do
    tego, aby paliwo mogło być sprzedawane na polskim rynku, takie jak dodawanie do paliw
    biokomponentów lub ich barwienie i znakowania zgodnie z przepisami akcyzowymi.
    Infrastruktura Spółki to Terminale przeładunkowe przeznaczone do paliw ciekłych
    zlokalizowane (...) Polski w portach morskich (...). Były one budowane lub rozbudowywane
    właśnie po to, aby zapewnić wyżej opisanym Klientom, infrastrukturę, która zrealizuje ich
    wyżej opisane potrzeby. Stąd Terminale technicznie są przygotowane, aby paliwa ciekłe
    przyjmować (głównie z morza, ale także z lądu), składować, a następnie wydawać je na
    inne „mniejsze” środki transportu. Infrastruktura terminali pozwala także „przygotować”
    sprowadzone paliwa ciekłe do wprowadzania ich na polski rynek, tj. Terminale mogą
    przyjmować biokomponenty (...) oraz dodawać je do paliw ciekłych Klientów. To samo
    dotyczy barwników/znaczników wymaganych przepisami akcyzowymi.
    To co Klient chce kupić co miesiąc od Spółki to określony „zestaw” czynności technicznych
    (od przyjęcia, przez składowanie, po wydawanie, a nawet dodawanie biokomponentów,
    czy też barwników/znaczników) potrzebnych mu, aby prowadzić międzynarodowy handel
    paliwami ciekłymi i sprowadzać paliwa ciekłe do Polski.
    Spółka co miesiąc wykonuje na rzecz Klienta określony zakres czynności, pobierając opłatę
    zależną od nakładu czynności potrzebnych w danym miesiącu (bo nie w każdym miesiącu
    może być potrzebne klientowi dodawanie biokomponentów, jak również nie w każdym
    miesiącu Klient może potrzebować przyjmowania paliw ciekłych, gdy na przykład
    niedawno sprowadził duży statek i przez pewien okres będzie potrzebował tylko wydań
    paliw) oraz ilości (metrów sześciennych) paliw ciekłych będących w danym miesiącu
    przedmiotem Usługi.
    Z powyższej perspektywy wydaje się naturalne, że Usługa Spółki powinna na gruncie
    przepisów o VAT być traktowana jednolicie jako „usługa kompleksowa”. Przez usługę
    kompleksową należy rozumieć takie świadczenie, które z ekonomicznego punktu widzenia
    stanowi jedno całościowe świadczenie, mimo że może składać się z wielu elementów lub
    czynności pomocniczych. Pomimo braku ustawowej definicji „usługi kompleksowej” w
    przepisach ustawy o VAT oraz w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.
    w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, koncepcja ta została
    wykształcona w drodze orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    Jak wskazano w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob
    Verzekeringen BV v. OV Bank NV, „czynność, która z punktu widzenia ekonomicznego
    stanowi jedno świadczenie, nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie zakłócać
    funkcjonowania podatku VAT”. TSUE zaznaczył, że „aby określić, czy mamy do czynienia z
    jednym świadczeniem, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla
    rozpatrywanej czynności w celu ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka
    odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie” (pkt 20). Jeżeli świadczenia są
    „tak ściśle związane, że stanowią obiektywnie jedno nierozerwalne świadczenie
    gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”, to nie powinno się ich
    traktować jako osobne usługi.
    Z kolei w wyroku z dnia 27 września 2012 r., w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse
    LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, TSUE
    doprecyzował, że „aby uznać, iż ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego
    najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia tworzą
    jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter
    sztuczny, czy też obejmują świadczenie główne, wobec którego pozostałe świadczenia
    pełnią rolę dodatkową”.

    W świetle powyższego, usługę kompleksową stanowi taki zespół działań, który - choć
    składa się z różnych czynności - z punktu widzenia odbiorcy (kontrahenta) ma charakter
    jednorodny, służy jednemu celowi gospodarczemu i powinien być traktowany jako jedno
    świadczenie dla celów podatku VAT.
    Jeżeli w opisanym w niniejszym wniosku mamy do czynienia z usługą kompleksową, tj.
    Usługą Terminalu polegającą na wyładunku, składowaniu i przeładunku paliw ciekłych
    (sprowadzanych do Terminali z zagranicy statkami, a rzadziej koleją) to - biorąc pod uwagę
    treść art. 83 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym do usług służących bezpośrednim
    potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek,
    wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do
    wykonania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych
    ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku,
    wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym 60 dni
    dla pozostałych ładunków - nie powinno być wątpliwości, że Usługa Spółki powinna być na
    gruncie art. 83 ust. 1 pkt 9, 9a kwalifikowana jako kompleksowa usługa służąca
    bezpośrednim potrzebom ładunków środków transportu morskiego lub środków
    transportu lądowego w transporcie międzynarodowym i jako taka podlegać
    opodatkowaniu 0% VAT.
    Podejście Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych:
    - W interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 września 2014 r. (sygn. ITPP2/443-798
      /14/AK) potwierdzono, że stawce 0% VAT może podlegać łącznie - jako usługa
      kompleksowa - szereg usług świadczonych w chłodniach na terenie portu takich jak:
      rozładunek towarów ze statku i ich dostarczenie do chłodni, rozładunek towarów z
      kontenerów chłodniczych i samochodów chłodniczych i dostarczenie do chłodni,
      sortowanie towarów, przechowywanie towarów w sposób odpowiadający
      właściwościom towarów i zgodnie ze specyfikacjami przekazanymi przez kontrahenta,
      przygotowywanie dokumentacji weterynaryjnej, celnej, przewozowej,
      przepakowywanie towarów, etykietowanie towarów, przygotowanie towarów do
      wysyłki, załadunek towarów opuszczających chłodnię na środki transportu.
      Warto podkreślić, że organ interpretacyjny zgodził się z podejściem wnioskodawcy, że
      należy oceniając traktowanie VAT tych czynności jako usługi kompleksowej, skupić się
      na tym czego potrzebuje głownie usługobiorca, na czym polega jego interes
      gospodarczy.
    - W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 maja 2021 r. (sygn. 0112-
      KDIL1-2.4012.84.2021.1.NF) potwierdzono, że jako kompleksową usługę służącą
      bezpośrednim potrzebom ładunków środków transportu morskiego należy traktować
      szereg czynności takich z zakresu: załadunku oraz wyładunku ładunków (w tym
      kontenerów) (...) na statek oraz z statku, w tym opracowania konfiguracji i
      harmonogramu załadunku oraz wyładunku pojazdów; wynajmu placów składowych na
      potrzeby składowania pojazdów/kontenerów (...), wynajmu wież oświetleniowych,
      wynajmu części kei potrzebnych do składowania pojazdów/kontenerów (...)
      bezpośrednio przed załadunkiem i po wyładunku (do 48h), ważenia kontenerów na
      placu, mocowania przed załadunkiem, przestawiania kontenerów na placu, wynajmu
      dodatkowych pracowników oraz urządzeń podczas bezpośrednich operacji przy
      załadunku i wyładunku na burcie statku, wynajmu kontenerów z zapleczem biurowym
      wraz z wyposażeniem, wynajmu przenośnych toalet i umywalni, zapewnieniu
      komunikacji (Internet) oraz sprzętu biurowego (drukarki); zapewnienia dodatkowych
      materiałów sztauerskich przeznaczonych najczęściej do mocowania oraz wynajmu
      dodatkowego sprzętu (np. gaśnice, tablice, drabiny). Również w tym przypadku organ
      interpretacyjny uznał, że przy ocenie tych usług najważniejsze jest to jaki jest
      zasadniczy cel tych czynności, tj. umożliwienie transportu morskiego ładunków
      należących do klienta.

    Biorąc powyższe pod uwagę, gdy w przypadku Spółki, celem Usługi świadczonej przez
    Spółkę jest to, aby towar Klientów, a więc ładunki środków transportu morskiego lub
    środków transportu lądowego w transporcie międzynarodowym, mógł być odebrany,
    przeładowany i dalej dostarczony w Polsce - Usługa ta powinna podlegać stawce 0% VAT,
    jako usługa służąca bezpośrednim potrzebom ładunków środków transportu morskiego
    lub środków transportu lądowego w transporcie międzynarodowym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Jak stanowi art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

      a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
      art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca
    odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2
    ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność
    gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Natomiast art. 28b ust. 2 ustawy stanowi, że:
      W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f
    ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega
    opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest
    świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy,
    które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Wówczas
    miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej,
    dla którego ta usługa jest świadczona.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest właścicielem
    terminali przeładunkowych dla towarów ciekłych, ropopochodnych, posiada własne (...) na
    obszarze portów morskich (...), w granicach tych portów (Terminal/Terminale). Terminale
    Spółki mają status składu podatkowego.
    Klientami Spółki są podmioty prawa polskiego, które posiadają na terytorium Polski
    siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz są zarejestrowane
    jako czynni podatnicy podatku VAT. Są to tzw. „importerzy paliw ciekłych”, tj. podmioty,
    które sprowadzają paliwa ciekłe do Polski, ewentualnie po sprowadzeniu dostarczają je
    dalej poza Polskę (Klienci). Klienci posiadają koncesje na obrót paliwami ciekłymi z
    zagranicą (koncesje OPZ) wydanymi przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Żaden z
    Klientów nie posiada statusu armatora morskiego ani nie prowadzi działalności o
    podobnym charakterze, tj. nie świadczy usług przewozu towarów z wykorzystaniem
    środków transportu morskiego. Dostawcy pełnią wyłącznie funkcję podmiotów
    handlowych realizujących sprzedaż paliw, a ich działalność nie obejmuje usług
    żeglugowych ani transportowych. Klienci nabywają takie usługi od innych podmiotów.

    Spółka zawarła z Klientami „Umowy o przeładunki i składowanie paliw ciekłych”. Obsługa
    towarowa zapewniana przez Spółkę obejmuje pełen zakres czynności począwszy od
    przyjęcia paliwa, poprzez jego magazynowanie, zarządzanie stanami (przeksięgowania),
    manipulacje i modyfikacje paliw, aż po wydanie Klientowi. Klient uiszcza miesięcznie jedną
    opłatę na rzecz Spółki, skalkulowaną na podstawie ilości metrów sześciennych paliw
    ciekłych, które były przedmiotem usług Spółki w danym miesiącu (Usługa). Paliwa ciekłe
    (olej napędowy lub benzyna) będące przedmiotem Usługi będą sprowadzone do Terminali
    z zagranicy statkami lub koleją (nie będą pochodzić z rynku krajowego).
    Przedstawione wątpliwości dotyczą możliwości opodatkowania Usługi świadczonej przez
    Spółkę stawką VAT w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 i 9a ustawy.
    Spółka uważa, że Usługa, którą świadczy jest świadczeniem kompleksowym, tj.
    kompleksową usługą przeładunkową, która podlega opodatkowaniu stawką VAT w
    wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy, jako usługa polegająca na obsłudze
    środków transportu morskiego lub służąca bezpośrednim potrzebom ich ładunków
    (paliwa dostarczane statkiem) oraz na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9a ustawy, jako usługa
    związana z transportem międzynarodowym, polegająca na obsłudze środków transportu
    lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służąca bezpośrednim potrzebom ich ładunków
    (paliwa dostarczane koleją).
    Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że co do zasady każde
    świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być
    traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje
    z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, świadczenie to nie powinno być
    sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia
    (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że
    obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby
    sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności należy uznać za jednolite
    świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie złożone składa się
    więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu.
    Pojedyncze świadczenie traktowane jest jako element świadczenia kompleksowego
    wówczas, gdy nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego
    zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i nie można wykonać lub
    wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego. Jeżeli jednak w skład
    realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu
    czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas
    nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.
    Natomiast o tym, czy mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też
    kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach
    danego świadczenia ma charakter dominujący (np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w
    sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card
    Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w
    sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z
    glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej
    transakcji jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak
    właściciel, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas
    transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy
    istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także
    wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.
    W konsekwencji, w przypadku świadczeń o charakterze złożonym o sposobie
    opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym
    świadczeniem kompleksowym czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Świadczenie
    o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla
    świadczenia głównego.

    Analiza przedstawionych okoliczności sprawy pozwala uznać, że w przypadku świadczeń
    realizowanych przez Spółkę mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, które
    powinno być opodatkowane na zasadach właściwych dla świadczenia usług.
    Jak wynika z opisu sprawy, na podstawie „Umowy o przeładunki i składowanie paliw
    ciekłych”, Spółka zobowiązana jest do wykonania na rzecz Klienta przeładunków,
    składowania paliw ciekłych oraz dodawania do paliw ciekłych biokomponentów (tzw.
    blending), barwników i znaczników wymaganych przez odpowiednie przepisy akcyzowe. W
    przypadku gdy paliwa ciekłe dostarczane są do Terminali statkami morskimi, Spółka
    przyjmuje paliwo bezpośrednio ze statków do zbiorników magazynowych i magazynuje w
    zbiornikach terminalowych, dokonuje przeksięgowań paliwa na rzecz Klienta,
    przepompowuje paliwo między zbiornikami w celu optymalizacji magazynowania oraz -
    jeżeli Klient zleca taką czynność - dodaje biokomponenty do paliw ciekłych podczas ich
    przeładunku na autocysterny lub cysterny kolejowe („on-line”), wytwarza paliwa z
    dodatkiem biokomponentów metodą szarżową bezpośrednio w zbiornikach oraz barwi i
    znakuje paliwa zgodnie z przepisami, również „on-line” podczas nalewania. Następnie
    Spółka wydaje paliwo ze zbiorników na statki lub inne środki transportu wodnego, na
    autocysterny i cysterny kolejowe. Również w przypadku gdy paliwa ciekłe dostarczane są
    do Terminali koleją, Spółka przyjmuje paliwo z cystern kolejowych do swoich zbiorników i
    magazynuje je w zbiornikach, realizuje przeksięgowania paliwa na zlecenie Klienta,
    przepompowuje paliwo pomiędzy zbiornikami oraz - jeżeli Klient zleca taką czynność -
    dodaje biokomponenty do paliw podczas nalewania do autocystern lub cystern
    kolejowych („on-line”), wytwarza paliwa z dodatkiem biokomponentów metodą szarżową
    w zbiornikach oraz barwi i znakuje paliwa zgodnie z wymogami prawnymi podczas
    nalewania. Następnie Spółka wydaje paliwo ze zbiorników na autocysterny oraz cysterny
    kolejowe.
    Z opisu sprawy wynika również, że z uwagi na specyfikę paliw ciekłych (olej napędowy,
    benzyna), nie jest możliwe ograniczenie się wyłącznie do wykonania czynności
    przeładunkowych. Realizacja usługi wymaga od Spółki wykonania szeregu dodatkowych
    działań logistycznych, magazynowych i technicznych, które wzajemnie się uzupełniają.
    Czynności realizowane przez Spółkę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie
    gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie, miałoby sztuczny charakter.
    Świadczenia realizowane przez Spółkę, wspólnie prowadzą do osiągnięcia określonego
    celu, tj. do efektywnego, bezpiecznego oraz zgodnego z obowiązującymi przepisami
    transportu i obsługi paliwa. Przy tym, świadczeniem głównym jak wskazuje Spółka jest
    przeładunek paliwa ponieważ już na etapie zawierania umów Klienci postrzegają usługę
    przeładunku paliwa jako usługę główną i zasadniczy cel współpracy. Natomiast pozostałe
    czynności to usługi pomocnicze, które są niezbędne do prawidłowej realizacji usługi
    głównej, tj. usługi przeładunkowej. W konsekwencji, należy uznać, że czynności
    wykonywane przez Spółkę w ramach Usługi, do wykonania których Spółka zobowiązała się
    w „Umowie o przeładunki i składowanie paliw ciekłych”, obejmujące przyjmowanie paliwa
    bezpośrednio ze statków lub z cystern kolejowych do zbiorników magazynowych,
    magazynowanie w zbiornikach terminalowych, dokonywanie przeksięgowań paliwa na
    rzecz Klienta, przepompowywanie paliwa między zbiornikami oraz wydawanie paliwa ze
    zbiorników na statki lub inne środki transportu wodnego na autocysterny lub cysterny
    kolejowe należy uznać za świadczenie kompleksowe, gdzie świadczeniem dominującym
    jest usługa przeładunkowa.
    Za element ww. usługi kompleksowej należy również uznać dodawanie do paliw ciekłych
    biokomponentów, wytwarzanie paliwa z dodatkiem biokomponentów metodą szarżową
    bezpośrednio w zbiornikach oraz barwienie i znakowanie paliwa zgodnie z przepisami
    akcyzowymi - w przypadkach, gdy Klient zleca Spółce wykonanie takich czynności oprócz
    usług opisanych powyżej.
    Z wniosku wynika, że Spółka oferuje dwie dopuszczone przepisami akcyzowymi metody
    znakowania paliw oraz dodawania biokomponentów i barwników, a wybór konkretnej

    metody uzgadniany jest indywidualnie z Klientem, w zależności od jego preferencji oraz
    specyfiki realizowanego procesu. Jedną z metod stosowanych przez Spółkę jest tzw.
    metoda „on line” realizowana przy wydaniu paliwa ze składu podatkowego. Polega ona na
    dodaniu odpowiedniej dawki biokomponentów lub barwników lub znacznika
    bezpośrednio przy nalewie paliwa do środka transportu. Druga metoda wykorzystywana
    przez Spółkę to metoda stacjonarna, która polega na dodawaniu odpowiedniej dawki
    biokomponentów, barwników lub znacznika do zbiornika przed samym jego
    przepompowaniem na środki transportu odbierające paliwo.
    Jak wskazuje Spółka, znakowanie i barwienie paliwa to integralna część kompleksowej
    usługi przeładunkowej, która jest niezbędna dla jej prawidłowej realizacji, zgodności z
    prawem oraz utrzymania zaufania klientów i ich kontrahentów. Wielu Klientów Spółki to
    podmioty działające w imieniu własnym lub na rzecz dalszych kontrahentów
    prowadzących działalność w różnych sektorach gospodarki (przemysł, budownictwo,
    rolnictwo czy energetyka). Podmioty te oczekują, że dostarczane paliwo będzie miało nie
    tylko wysoką jakość ale także, że będzie odpowiednio przygotowane pod względem
    formalnym i technologicznym, w tym właściwie oznakowane i zabarwione zgodnie z jego
    przeznaczeniem. Świadczenie usług znakowania i barwienia paliwa pozwala na
    jednoznaczną identyfikację rodzaju paliwa i jego dalszego zastosowania, potwierdza
    spełnienie wymogów przepisów podatkowych i akcyzowych oraz dostosowanie produktu
    do wymagań klientów końcowych. Dzięki usługom znakowania i barwienia paliwa Spółka
    może zaoferować szeroki zakres usług różnym branżom, co zwiększa jej konkurencyjność i
    atrakcyjność oferty przeładunkowej Spółki. Spółka wskazuje, że brak możliwości
    znakowania i barwienia paliwa spowodowałby utratę klientów i osłabienie pozycji
    rynkowej Spółki. Jednocześnie, wielu kontrahentów nie byłoby w stanie skorzystać z oferty
    przewozu paliwa niespełniającego wymogów formalnych, przez co rezygnowaliby z dalszej
    współpracy. Spółka podkreśla również, że dodawanie biokomponentów, barwników lub
    znacznika nie jest istotą usługi realizowanej przez Spółkę na rzecz Klienta. Jest to tylko
    element dodatkowy, który czasem Klient potrzebuje, a czasem nie. Dla Klienta
    najważniejsza jest bowiem usługa podstawowa, tj. usługa przeładunkowa.
    Przedstawione okoliczności sprawy pozwalają przyjąć, że wszystkie czynności opisane we
    wniosku są niezbędne dla prawidłowego wykonania usługi przeładunkowej i nie mogą być
    traktowane jako usługi odrębne i niezależne. Całość tych czynności stanowi jedno spójne i
    kompleksowe świadczenie, w którym przeładunek paliwa jest usługą dominującą, a
    pozostałe czynności mają charakter usług pomocniczych, niezbędnych do prawidłowej
    realizacji usługi głównej. Poszczególne świadczenia wykonywane przez Spółkę nie miałyby
    dla Klienta realnej wartości, ponieważ dopiero jako całość mają one dla Klienta znaczenie
    ekonomiczne.
    Zatem, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Usługi, w tym przyjmowanie paliwa
    bezpośrednio ze statków lub z cystern kolejowych do zbiorników magazynowych,
    magazynowanie w zbiornikach terminalowych, dokonywanie przeksięgowań paliwa na
    rzecz Klienta, przepompowywanie paliwa między zbiornikami oraz wydania paliwa ze
    zbiorników na statki lub inne środki transportu wodnego, na autocysterny lub cysterny
    kolejowe a także dodawanie (na życzenie Klienta) biokomponentów, barwników i
    znaczników akcyzowych czy wytwarzanie paliwa ciekłego z dodatkiem biokomponentów
    metodą szarżową, należy uznać za świadczenie kompleksowe, które należy opodatkować z
    zastosowaniem zasad właściwych dla świadczenia usług.
    Wskazać należy, że w odniesieniu do usługi świadczonej przez Spółkę nie znajdują
    zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia określone w art. 28e, art.
    28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Oznacza to, że
    do usług świadczonych przez Spółkę znajduje zastosowanie ogólna zasada ustalania
    miejsca świadczenia wyrażona w art. 28b ustawy. W związku z powyższym miejscem
    świadczenia i opodatkowania usługi objętej wnioskiem - stosownie do art. 28b ust. 1
    ustawy - jest/będzie miejsce, w którym Klient (usługobiorca) posiada siedzibę działalności

    gospodarczej, tj. Polska. W konsekwencji, usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Klienta
    podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.
    Odnosząc się do kwestii możliwości opodatkowania usługi stawką VAT w wysokości 0%
    należy wskazać, że w myśl art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy:
      Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze
      portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub
      służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.
    Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 9a ustawy:
      Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze
      portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na
      obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służących
      bezpośrednim potrzebom ich ładunków.
    Przy czym, zgodnie z art. 83 ust. 2a ustawy:
      Do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1
      pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi
      wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi transportu tych
      ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi
      składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku,
      w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:
      1) 20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach,
      2) 60 dni dla pozostałych ładunków
      - zalicza się do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków.
    Jednocześnie, według art. 83 ust. 2 ustawy:
      Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których
      mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika
      dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy
      zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.
    Zgodnie z powołanym art. 83 ust. 1 pkt 9 i 9a ustawy, stawkę podatku VAT w wysokości 0%
    stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów morskich polegających na
    obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich
    ładunków oraz do świadczonych na obszarze portów morskich usług związanych z
    transportem międzynarodowym, które polegają na obsłudze środków transportu
    lądowego i żeglugi śródlądowej albo służą bezpośrednim potrzebom ich ładunków.
    Z kolei definicję usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, dla potrzeb
    stosowania stawki VAT 0%, zawiera art. 83 ust. 2a ww. ustawy. W myśl tego przepisu, do
    usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków zalicza się załadunek, wyładunek,
    przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania
    usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków. Przy
    czym, usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub
    przeładunku uznaje się za usługi służące bezpośrednim potrzebom ładunków w części
    wykonywanej w okresie nie przekraczającym 20 dni dla ładunków przewożonych w
    kontenerach lub 60 dni dla pozostałych ładunków.
    Należy również zauważyć, że w przypadku obsługi środków transportu morskiego i ich
    ładunków nie ma znaczenia, czy usługi związane są z transportem międzynarodowym, czy
    transportem krajowym (art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy). Natomiast, w przypadku obsługi
    środków transportu lądowego, żeglugi śródlądowej i ich ładunków, ustawodawca postawił
    wymóg, aby usługi te były związane z transportem międzynarodowym. Definicję
    transportu międzynarodowego zawiera art. 83 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy, który stanowi, że:

      Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23,
      rozumie się:
      1) przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
      a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu
      (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
      b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca
      przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
      c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca
      przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na
      pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
      d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż
      terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii
      Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do
      miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż
      terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
      3) usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których
      mowa w pkt 1 i 2.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność na
    obszarze portów morskich (...), w granicach tych portów. Na podstawie umów z Klientami
    Spółka udostępni Klientowi pojemności składowe w zbiornikach, będzie przyjmowała do
    tych zbiorników towar z tankowców morskich/środków transportu wodnego, z cystern
    kolejowych i autocystern i będzie w tych zbiornikach składowała towar. Spółka będzie
    dokonywała przeksięgowania zakupionego/sprzedanego przez klienta Towaru
    znajdującego się w zbiornikach, przepompowywała towar pomiędzy zbiornikami oraz
    będzie wydawała towar ze zbiorników na tankowce morskie/środki transportu
    pływającego, na autocysterny oraz na cysterny kolejowe. Ponadto, Spółka będzie dodawać
    do paliw ciekłych biokomponenty, wytwarzać paliwa ciekłe z dodatkiem biokomponentów
    metodą szarżową oraz dodawać barwniki i znaczniki akcyzowe, o ile Klient zleci wykonanie
    takiej usługi. Paliwa ciekłe będące przedmiotem Usługi będą sprowadzone do Terminali z
    zagranicy statkami lub koleją.
    Spółka wskazała, że usługi objęte wnioskiem służą bezpośrednio potrzebom ładunków,
    takie jak: załadunek, wyładunek, przeładunek, niezbędne do wykonania usługi transportu
    tych ładunków. Spółka będzie realizować usługi związane z załadunkiem, wyładunkiem
    oraz przeładunkiem ładunków, ściśle dostosowując się do określonych terminów, tak aby
    zapewnić sprawną i terminową realizację usług transportowych. Zdarza się, że w ramach
    świadczonych usług Spółka wykonuje czynności związane ze składowaniem paliw ciekłych,
    które stanowią integralną część procesu załadunku, wyładunku lub przeładunku.
    Składowanie paliw odbywa się w celu zapewnienia ciągłości i elastyczności łańcucha
    dostaw. Pozwala na efektywne zarządzanie czasem transportu oraz koordynację
    terminów dostaw, zwłaszcza w sytuacjach oczekiwania na dostępność środków transportu
    do dalszego przewozu lub przygotowania paliw do kolejnych etapów dystrybucji.
    Dodatkowo, w okresie składowania mogą być realizowane niezbędne czynności
    techniczne, takie jak mieszanie paliw z biokomponentami czy barwienie i znakowanie
    paliw zgodnie z wymogami prawa akcyzowego. Wszystkie te działania są bezpośrednio
    powiązane ze sprawnym świadczeniem usług przeładunkowych, ponieważ zapewniają
    terminowość, bezpieczeństwo oraz zgodność z obowiązującymi przepisami, co ma
    kluczowe znaczenie dla realizacji usługi transportu paliw. Przy czym, co istotne, zgodnie z
    przyjętymi założeniami, okres składowania paliw ciekłych świadczonych na rzecz Klienta
    nie przekracza 60 dni.
    Ponadto, odnośnie paliw ciekłych dostarczanych do Terminali koleją, Spółka wskazała, że
    w takiej sytuacji, usługi świadczone przez Spółkę są integralnie związane z transportem

    międzynarodowym. Świadczy o tym chociażby fakt, że transport paliw ciekłych rozpoczyna
    się poza granicami Polski, paliwa trafiają do Terminali Spółki w (...), które są punktami
    przeładunkowymi po przekroczeniu granicy państwowej i stąd są dystrybuowane na rynek
    krajowy oraz do odbiorców końcowych mających siedzibę poza granicami kraju np. na
    Ukrainę.
    Przedstawione okoliczności, w kontekście powołanych przepisów prawa, pozwalają
    przyjąć, że usługi świadczone przez Spółkę, których przedmiotem są paliwa ciekłe
    przetransportowane do Polski statkami wpisują się w dyspozycję art. 83 ust. 1 pkt 9 w zw.
    z art. 83 ust. 2a ustawy. Natomiast usługi świadczone przez Spółkę dotyczące paliw
    ciekłych przetransportowanych do Polski koleją stanowią usługi, o których mowa w art. 83
    ust. 1 pkt 9a w zw. z art. 83 ust. 2a ustawy.
    Przy tym jak wskazano, Spółka posiada odpowiednie dokumenty potwierdzające, że
    wszystkie wykonywane czynności realizowane są zgodnie z obowiązującymi przepisami
    prawa oraz normami branżowymi. Dokumentacja ta jest szczegółowa i jednoznacznie
    potwierdza, że usługi świadczone przez Spółkę spełniają wszystkie wymogi formalne i
    jakościowe, co gwarantuje pełną zgodność z wymaganiami regulacyjnymi oraz
    bezpieczeństwo realizowanych operacji.
    Zatem, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności
    sprawy należy uznać, że skoro Spółka świadczy na obszarze portów morskich usługi
    służące bezpośrednio potrzebom ładunków, takie jak: załadunek, wyładunek,
    przeładunek, niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków, a paliwa ciekłe
    będące przedmiotem Usługi zostały sprowadzone do Terminali statkami, Spółka ma
    /będzie miała prawo do opodatkowania tych usług stawką VAT w wysokości 0% na
    podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 83 ust. 2 i 2a ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy
    paliwa ciekłe będące przedmiotem ww. usług zostały sprowadzone do Terminali z
    zagranicy koleją Spółka ma/będzie miała prawo do opodatkowania tych usług stawką VAT
    w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9a w zw. z art. 83 ust. 2 i 2a ustawy.
    Tym samym przedstawione stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony
    odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111
        ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.