Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.60.2022.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-28
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; działki; grunty-dostawa gruntu; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej oraz stawki podatku VAT dla sprzedaży ww. działek.

Uzupełnił go Pan pismem z 23 lutego 2022 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 kwietnia 2022 r. (wpływ 19 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1996 r. w zakresie napraw podzespołów pojazdów sam. i wynajem nieruchomości (lokal użytkowy i mieszkanie), jest Pan czynnym płatnikiem podatku VAT. W 2005 roku, nabył Pan z żoną do majątku wspólnego ze środków wspólnych nieruchomość rolną od osoby fizycznej – działka nr 1 w …. Zaświadczenie nr … z Gminy o przeznaczeniu w załączeniu. W związku z problemem z dostępnością do działki (brak zgody na służebność) i nadarzającą się możliwością przystąpienia do przetargu w sąsiadującej z działką 1 inną działką posiadającą dostęp do drogi gminnej, wystartował Pan w przetargu. Przetarg wygrał Pan i 2006 r nabył Pan z żoną do majątku wspólnego ze środków wspólnych nieruchomość rolną - działka nr 2. Użytkował Pan działkę jako rolną osobiście do 2014 roku, po czym wydzierżawił Pan obie działki rolne na okres 5 lat dla rolnika indywidualnego z Pana miejscowości. Obecnie również użytkuje grunty, ale na umowę ustną. Na mocy uchwał gminnych duży obszar, na którym znajdowały się między innymi Pana działki został objęty planem urbanistycznym i następnie planem przestrzennego zagospodarowania. W 2018 roku dokonał Pan podziału obu działek zgodnie z planem. W wyniku podziału powstały 3 działki, które nieodpłatnie przekazano do Gminy pod drogi, oraz 8 działek budowlanych oraz działkę rolną \`(...)\`.. Akty Notarialne, decyzja o podziale nr \`(...)\`. oraz protokół z uzgodnień z tytułu opłaty adiacenckiej -kompensującej w złączeniu. W dniu 18.02.2022 wraz z małżonką sprzedał Pan jedną z powstałych działek nr 3 za kwotę 45 tys. PLN dla małżonków (osób fizycznych).

Dwie działki zamierza Pan przekazać pełnoletnim dzieciom w ramach darowizny. Dwie kolejne zamierza Pan sprzedać, a na jednej postawić dom na swoje potrzeby. Kwota z dokonanej sprzedaży działki nr 3 oraz z ewentualnej sprzedaży dwóch kolejnych (jeżeli znajdą się kupcy) będzie stanowić finansowy wkład na budowę domu. Pozostałe 2 działki budowlane i jedną rolną (zalewowy teren) zamierza Pan trzymać jako zabezpieczenie finansowe.

W piśmie z 14 kwietnia 2022 r. wskazał Pan że:

Ad. 1 Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. NIP \`(...)\`

Ad 2. Nigdy Pan nie prowadził działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11.03.2004 o podatku od towarów i usług.

Ad 3. Nie jest Pan i nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym.

Ad 4. Działki nigdy nie były i nie są wykorzystywane w prowadzonej działalności.

Ad 5. W odpowiedzi na pytanie:

„Czy dokonywał Pan już wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeżeli tak to należy podać do każdej sprzedanej nieruchomości:

1.  kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości?
2.  w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Pana?
3.  w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Pana od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?
4.  kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?
5.  ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?
6.  czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzał Pan podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?
7.  na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. działek?”,

wskazał Pan, że sprzedał Pan w dniu 18.02.2022 jedną z powstałych działek o nr 3

a. Działkę nabył Pan w drodze przetargu od … w dniu 25.05.2006.

b. Działkę nabył Pan wraz z żoną do majątku wspólnego na cele upraw rolnych.

c. Działkę przez dwa lata musiał Pan przystosować do upraw. Była zarośnięta krzakami i chwastami. Po przywróceniu funkcji rolnych przez okres 2008 do jesieni 2013 użytkował ją Pan, siejąc głównie zboże. Nie posiadał Pan maszyn rolniczych z związku z tym za usługi maszyn rolnych zapłatą było zboże. Nadwyżkę przekazywał Pan rodzicom. Byli na emeryturze i pomoc z Pana strony dawała im możliwość trzymania kur na jajka itp. W 2013 roku ojciec zmarł i mama nie chciała już sama trzymania kur. Pojawiły się wnuki. W 2014 roku wydzierżawił Pan dla rolnika z \`(...)\` cały obszar w tym działkę nr 3 na okres 5 lat. Dzierżawił ją od 2019 na umowę ustną do chwili sprzedaży. Nie pobierał Pan za dzierżawę żadnej zapłaty, z wyjątkiem zapłaty przez dzierżawcę podatku rolnego, który był należny do Gminy.

d. 18.02.2022 sprzedał Pan wraz żoną działkę dla chrześnicy Pana żony (córka siostry żony). Przyczyną była chęć pomocy dla siostrzenicy. To małżonkowie … zwrócili się do Pana z zapytaniem o sprzedaż.

e. Nie sprzedano żadnych innych działek.

f. Nie składał Pan deklaracji i nie odprowadził podatku VAT.

g. Środki zdeponowane są w banku. Plan jest taki aby przeznaczyć je na budowę domu na jednej z działek. Zmieniają się uwarunkowania w Polsce i na świecie może przeznaczy je Pan na remont domu lub inne ważne dla Pana cele życiowe.

Ad 6. Dwie działki nr 4 i 5 przeznaczy Pan jako darowiznę dla dzieci. Dwie z Działek 6,7,8,9,10 stanowić mogą ewentualną sprzedaż.

Ad 7. Zbiory produktów rolnych przekazywał Pan nieodpłatnie rodzicom (Ad. 5c).

Ad 8. Wykonał Pan podział nieruchomości zgodnie z planem urbanistycznym i planem przestrzennego zagospodarowania. Przekazał Pan nieodpłatnie dla Gminy działki nr \`(...)\` i \`(...)\` na cele utworzenia dróg gminnych zgodnie z ww. planami. Gmina utwardzała nowopowstałe drogi. Nie chciał Pan blokować rozwoju tych dróg. Nie zamierza Pan czynić żadnych dalszych kroków w kierunku sprzedaży. Działki są swego rodzaju lokatą, zwłaszcza w trudnych czasach. Chciałby jednak Pan wiedzieć jakie są uwarunkowania podatkowe jeżeli pojawi się taka potrzeba.

Ad 9. Kupcy do działki 3 zgłosili się sami. Stanowią dalszą rodzinę. Nie korzystał Pan z żadnych z wymienionych w pytaniu środków (internet, prasa, radio, tv, biuro nieruchomości, inne działania marketingowe).

Ad 10. W odpowiedzi na pytanie: „Czy działki, objęte zakresem wniosku, mają dostęp do drogi publicznej?”, wskazał Pan: Tak. Drogi Gminne.

Ad 11. W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli odpowiedź brzmi negatywnie, należy wskazać czy wystąpił/zamierza wystąpić Pan o wydzielenie drogi wewnętrznej/dróg wewnętrznych, stanowiącej/stanowiących dojazd do działek?”, wskazał Pan: Nie dotyczy.

Ad 12. Nie dokonał Pan sprzedaży działek z udziałami dróg wewnętrznych.

Ad 13. Plan przestrzennego zagospodarowania powstał na mocy uchwały … Rady Gminy … z dnia 13.05 2014r w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obrębu \`(...)\` - Dz. Urzędowy … Z dnia … poz. …). Plan określa działki objęte wnioskiem jako :zabudowa mieszkalna jednorodzinna.

Ad 14. Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy .

AD 15. Przed sprzedażą nie były, nie będą z Pana inicjatywy wydawane pozwolenia na budowę.

Ad 16. Nie było innych pozwoleń i decyzji.

Ad 17. Przed sprzedażą działki i w przyszłości nie zamierza Pan czynić żadnych kroków w celu zwiększenia wartości. Gmina na nowo zurbanizowanym terenie sama tworzyć będzie sieci wodociągowo-kanalizacyjne. Jeżeli zdecyduje się Pan na budowę domu na jednej z działek będzie Pan dla własnych potrzeb występował o utworzenie niezbędnych przyłączy.

Ad 18. Tak, zawarł Pan umowę przedwstępną przy sprzedaży działki nr 3.

a. Kupujący ponoszą wszelkie opłaty związane z zawarciem umowy kupna w tym opłata za notariusza.

b. Warunkiem sprzedaży była wpłata zadatku w kwocie 10 tyś PLN w gotówce przez sprzedającego. Na sprzedającym spoczywał obowiązek przedłożenia: wypisu z rejestru gruntów oraz wyrysu z mapy ewidencyjnej w postaci dokumentu drukowanego, zaświadczenia z UG o przeznaczeniu działki i zaświadczeniu, że działka nie jest lasem. Sądzi Pan, że podobne obowiązki będą obowiązywały w przyszłości.

Ad 19.Nie udzielał Pan i nie będzie Pan udzielał żadnych pełnomocnictw w sprawach dotyczących przygotowania dokumentacji do sprzedaży działki/działek.

Ad 20. Działki nie były/ nie są i nie będą wykorzystywane w żaden sposób do działalności gospodarczej. W tym działalności zwolnionej z VAT.

Ad 21. Działki nabyto jako sprzedaż gruntową -zwolnioną o podatku od towarów i usług.

Ad 22. Nie dotyczy. Działki kupiono ze stawką zw. na osobę fizyczną.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy świetle informacji zawartych we wniosku oraz ww. uzupełnieniu, dokonaną sprzedaż działki nr 3 w kwocie 45 tyś. PLN należy opodatkować podatkiem o towarów i usług stawką 23% lub inną stawką VAT? Czy obliczony podatek należy odprowadzić?

2\. Czy od sprzedaży przyszłych działek należy opodatkować podatkiem o towarów i usług stawką 23% lub inną stawką VAT? Czy obliczony podatek należy odprowadzić?

### Pana stanowisko w sprawie

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym Pana zdaniem, na aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg i całokształt okoliczności, a nie jedynie stwierdzenie faktu wystąpienia pojedynczych z nich na przestrzeni 17 lat. Z przytoczonych interpretacji Pana zdaniem nie zachodzą podstawy do opodatkowania podatkiem VAT dokonanej transakcji za sprzedaży działki nr 3 oraz przyszłych sprzedaży dwóch działek budowlanych. Prowadzona przez Pana działalność \`(...)\` w żaden sposób nie oddziaływała na ww. działki. Uzyskana kwota ze sprzedaży działki 3 oraz ewentualnych sprzedaży dwóch kolejnych działek stanowić będzie dodatkowy wkład w planowaną budowę domu na potrzeby własne.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu i zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Stosownie do art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Na mocy art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Na podstawie art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Według art. 36 § 1 oraz § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2005 roku, nabył Pan z żoną do majątku wspólnego ze środków wspólnych nieruchomość rolną od osoby fizycznej – działka nr 1. W związku z problemem z dostępnością do działki (brak zgody na służebność) i nadarzającą się możliwością przystąpienia do przetargu w sąsiadującej z działką 1 inną działką posiadającą dostęp do drogi gminnej, wystartował Pan w przetargu. Przetarg wygrał Pan i 2006 r nabył Pan z żoną do majątku wspólnego ze środków wspólnych nieruchomość rolną - działka nr 2. Użytkował Pan działkę jako rolną osobiście do 2014 roku. Przez okres 2008 do jesieni 2013 użytkował ją Pan, siejąc głównie zboże. Następnie wydzierżawił Pan obie działki rolne na okres 5 lat dla rolnika indywidualnego z Pana miejscowości. Obecnie rolnik również użytkuje grunty, ale na umowę ustną. W 2018 roku dokonał Pan podziału obu działek zgodnie z planem. W wyniku podziału powstały 3 działki, które nieodpłatnie przekazano do Gminy pod drogi, oraz 8 działek budowlanych oraz działkę rolną. W dniu 18.02.2022 wraz z małżonką sprzedał Pan jedną z powstałych działek nr 3 dla małżonków (osób fizycznych). Dwie działki zamierza Pan przekazać pełnoletnim dzieciom w ramach darowizny. Dwie kolejne zamierza Pan sprzedać, a na jednej postawić dom na swoje potrzeby.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podkreślić należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy zauważyć, że w sytuacji przedstawionej we wniosku udostępnianie nieruchomości miało charakter odpłatny. Wskazał Pan, że dzierżawca płacił Panu wysokość podatku rolnego, który był należny do Gminy. Zatem, przekazywane kwoty odpowiadające wysokości podatku rolnego, stanowiły wynagrodzenie za usługę dzierżawy nieruchomości.

Podkreślenia wymaga, że osiąganie zysku w związku z wykonywaniem danej czynności nie jest warunkiem niezbędnym dla uznania jej za czynność odpłatną.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Oddanie w dzierżawę przedmiotowych działek, stanowi w swej istocie – na tle okoliczności sprawy – świadome podejmowanie działań przez Pana mające na celu wykorzystywanie przedmiotowych działek w celach gospodarczych. Zatem wykorzystywał Pan przedmiotowe działki w sposób zorganizowany i ciągły, któremu nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że działki nie były wykorzystywane przez Pana w celach prywatnych (osobistych) w całym okresie ich posiadania.

Dzierżawa przez Pana działek będących przedmiotem wniosku spowodowała, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Pana w sposób ciągły dla celów zarobkowych ww. działek spowodowało, że działki te były wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

W związku z powyższym , w odniesieniu do sprzedaży działki nr 3, jak również przyszłej sprzedaży dwóch działek, które były przedmiotem odpłatnej dzierżawy, nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż działki nr 3 oraz planowana sprzedaż dwóch działek, będących we współwłasności małżeńskiej, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Wobec powyższego, stwierdzam, że ww. sprzedaż działki nr 3, jak również przyszła sprzedaż działek, będących we współwłasności małżeńskiej, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem, czynność sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej, tj. dokonana sprzedaż działki nr 3 oraz planowana sprzedaż dwóch działek, podlegała/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane są zwolnione od podatku.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Działka nr 3 oraz działki, które mogą być przedmiotem przyszłej sprzedaży są terenami niezabudowanymi, dla których obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określa przeznaczenie jako: zabudowa mieszkalna jednorodzinna.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy wskazać, że działka nr 3 oraz działki, które mogą być przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowią tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki przeznaczone są na tereny zabudowy mieszkalnej jednorodzinnej. Tym samym, sprzedaż działki nr 3 oraz planowana sprzedaż działek nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do ww. sprzedaży nie ma zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że - podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym - nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie, uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie zostanie spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przez Pana nieruchomości. Z opisu sprawy wynika, że działki nabyto jako sprzedaż gruntową -zwolnioną o podatku od towarów i usług, zatem podatek należny nie wystąpił. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo Panu nie przysługiwało. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro przy nabyciu nieruchomości podatek nie wystąpił (dostawa korzystała ze zwolnienia), to nie przysługiwało Panu prawo do jego odliczenia.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, iż nie zostanie spełniony jeden z warunków zawartych w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu nieruchomości, skoro przy dostawie tej nieruchomości na rzecz Pana podatek nie wystąpił.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku działki nr 3 oraz planowanej sprzedaży działek nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż działki nr 3 oraz planowana sprzedaż dwóch działek, będących we współwłasności małżeńskiej, stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji jest/będzie Pan zobowiązany do naliczenia podatku VAT wg właściwej stawki i zapłaty tego podatku.

Wobec powyższego oceniłem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu i zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej. Natomiast, w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży ww. działek, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Pana żony, o której mowa we wniosku.

Końcowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).