Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.238.2019.5.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 28 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.) oraz pismem z 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 maja 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.238.2019.2.SR, 0111-KDIB4.4014.130.2019.3.BD oraz pismem z 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 4 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.238.2019.4.SR, 0111-KDIB4.4014.130.2019.5.BD.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Sp. z o.o. Sp. k.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1\. Uwagi wstępne.

Zbywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową z siedzibą w W., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy, pod numerem KRS: XXX. Spółce został nadany numer NIP i VAT oraz jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Zbywca prowadzi działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości z przeznaczeniem pod zabudowę komercyjną, realizowaniu budowy na ww. nieruchomościach obiektów handlowych oraz ich odsprzedaży.

Nabywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy pod numerem YYY. Nabywcy został nadany numer NIP i VAT oraz jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Zakres działalności inwestycyjnej Nabywcy obejmuje głównie nabywanie nieruchomości komercyjnych i wynajem powierzchni handlowych w nabywanych obiektach.

Nabywca w całości jest we władztwie grupy I. W ramach przyjętego modelu biznesowego, grupa zajmuje się zarządzaniem oraz rozwojem nieruchomości zarówno handlowych, jak i biurowych w Centralnej i Wschodniej Europie.

Obecnie Nabywca rozważa nabycie kompleksu budynków usługowo-handlowych, położonych w Ł., oznaczonego łącznie nazwą handlową „P.”.

Pytania postawione w ramach niniejszego wniosku będą dotyczyć klasyfikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług (dalej: VAT), a także pod względem podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC). W dalszej części wniosku zostanie przedstawiony opis zakresu przedmiotu transakcji oraz okoliczności nabycia i wykorzystania nieruchomości przez Zbywcę.

2\. Opis przedmiotu transakcji.

Przedmiotem transakcji będzie dostawa nieruchomości położonej w Ł., tj.:

*   prawa własności budynków niemieszkalnych, zlokalizowanych w Ł. przy ulicy J. (dalej Budynki);
*   prawa własności działek gruntu o numerach 2387/6 (dalej: Działka 1, dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych) i 2387/8 (dalej: Działka 2, dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych) w obrębie Ś., położonych w Ł. przy ulicy J., na których posadowione są budynki, a także budowle (Działka 1 oraz Działka 2 w dalszej części razem oznaczane są jako: Grunt).

Grunt został nabyty przez Zbywcę na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 19 stycznia 2018 r., repertorium A nr XXX (dalej: Umowa). Na moment zakupu, działki gruntu były objęte warunkami zabudowy oraz pozwoleniami na budowę.

Budynki są nieruchomościami handlowo-usługowymi, przeznaczonymi pod wynajem. Budynki będące przedmiotem transakcji położone są na gruncie, będącym własnością Zbywcy. Grunt zabudowany jest trzema budynkami o głównej funkcji: „dom towarowy lub handlowy”, przy czym na działce 1 znajdują się dwa budynki o powierzchni zabudowy: 2 138 m2 (Budynek „B”) oraz 2 082 m2 (Budynek „C”), a na działce 2 znajduje się budynek o powierzchni zabudowy: 1 923 m2 (Budynek „A”). W 2018 r. na działce gruntu numer 2387/6 rozpoczęta została również przez Zbywcę budowa budynku usługowo-handlowego (Budynek „D”). Wszystkie budynki, tj. budynek „A”, budynek „B”, budynek „C” i budynek „D” oznaczane są łączną nazwą handlową: „P.”.

Budynek „A”, budynek „B” i budynek „C” wybudowane zostały przez Zbywcę w ramach pierwszego etapu inwestycji (dalej: Faza Pierwsza) oraz zostały oddane do użytku w październiku 2018 r. Przekazanie do użytku pozostałej części inwestycji realizowanej podczas drugiego etapu – budynku „D” (dalej: Faza druga), planowane jest w drugim kwartale 2019 r. Istnieje więc możliwość, że na moment zawarcia transakcji, budowa budynku „D” będzie wciąż niezakończona, a proces deweloperski fazy drugiej będzie koordynowany przez Zbywcę, niemiej obecnie warunkiem zawarcia ostatecznej umowy nabycia jest ukończenie fazy developerskiej. Powierzchnie handlowo-usługowe oddane do użytkowania w ramach fazy pierwszej są obecnie w całości przedmiotem najmu. Lokale zostały wydane najemcom w okresie na przełomie III i IV kwartału 2018 r.

Poza budynkami, grunt zabudowany jest również budowlami stanowiącymi części składowe nieruchomości, zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie budynków i obejmującymi w szczególności: sieci techniczne (m.in. energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki, parkingi (dalej: budowle; budynki, grunt i budowle zwane są łącznie: nieruchomością).

W ramach prowadzonej działalności Spółka zamierza zbyć na rzecz Nabywcy – spółki z siedzibą w Polsce, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nieruchomość znajdującą się w Ł. (dalej: Transakcja).

Zgodnie z intencją Stron w skład sprzedawanej nieruchomości wchodzić będą przede wszystkim:

*   prawo własności gruntu;
*   prawo własności budynków i budowli;
*   ewentualne przynależności związane z nabywaną nieruchomością;
*   majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne odnoszące się do dokumentacji projektowej;
*   prawo do zabezpieczeń ustanowionych zgodnie z umową o wykonanie robót budowlanych w systemie generalnego wykonawstwa, jak również uprawnień z tytułu gwarancji jakości i rękojmi dot. wykonania obowiązków generalnego wykonawcy;
*   prawo do zabezpieczeń ustanowionych zgodnie z postanowieniami umów najmu zawartych dla nieruchomości;
*   umowy najmu lokali w budynkach (przechodzące z mocy prawa);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z gestorami sieci i mediów, umów dotyczących przyłączy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż planowanej transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie innych, niż wymienione wyżej, składników majątkowych niemających bezpośredniego związku z nieruchomością, w tym należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. W szczególności, następujące składniki majątkowe nie zostaną nabyte przez Nabywcę:

*   wierzytelności,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów na usługi: zarządzania aktywami, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, umowy związane z funkcjonowaniem budynków, takie jak umowa na sprzątanie, czy umowa dotycząca wywozu śmieci z nieruchomości, itp., przy czym niewykluczone jest zawarcie po transakcji umów z tymi samymi usługodawcami;
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy;
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji dotyczącej nieruchomości;
*   zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu;
*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania dłużnego na budowę nieruchomości.

W skład sprzedawanej nieruchomości nie będzie wchodzić umowa na zarządzanie.

Główną działalnością prowadzoną przez Zbywcę są usługi deweloperskie (PKD 2007 – 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków; 41.2 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych). Zbywca będzie kontynuował proces deweloperski fazy drugiej, obejmujący budowę i komercjalizację budynku „D”. Nabywca planuje zakup nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia swojej opodatkowanej VAT działalności gospodarczej, obejmującej wynajem powierzchni w nieruchomościach komercyjnych. Nabywca wykorzysta zatem docelowo nabytą nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, a nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Przy pomocy składników majątkowych, będących przedmiotem planowanej transakcji Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, generującą przychody głównie z realizacji umów najmu. Po nabyciu nieruchomości, nie zamierza zatem kontynuować działalności deweloperskiej Zbywcy.

Ponadto, intencją Nabywcy jest zakup wyłącznie standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, w tym zakup nieruchomości z umowami najmu, z budynkami obecnie wyposażonymi w ruchomości wprowadzone przez najemców i inne osoby trzecie. Składniki będące przedmiotem planowanej transakcji nie umożliwią więc Nabywcy kontynuowania działalności Zbywcy.

3\. Okoliczności nabycia przez Zbywcę gruntu.

Na podstawie umowy Zbywca nabył nieruchomość, na którą składała się: (1) własność zabudowanej Działki 1 oraz (2) własność niezabudowanej Działki 2. Działka 1 była zabudowana murowanym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 13 m2.

Sprzedaż nieruchomości w styczniu 2018 r. stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż działki 2 była opodatkowana VAT (opodatkowanie VAT na zasadach ogólnych jako grunt niezabudowany). Sprzedaż zabudowanej działki 1 była opodatkowana VAT w wyniku rezygnacji przez strony umowy ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania ich dostawy VAT według stawki podstawowej we wskazanym zakresie (czynność dokonana po ponad 2 latach od pierwszego zasiedlenia).

Zbywca nabył nieruchomość celem wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W stosunku do nieruchomości, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z nabyciem gruntu, Zbywca wykazał podatek naliczony w odniesieniu do wskazanej wyżej części nieruchomości i skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu gruntu będącego przedmiotem transakcji i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.

W piśmie z 28 maja 2019 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano następujące informacje:

Zdaniem Spółki, przedmiotowa nieruchomość nie będzie stanowić zespołu składników wyodrębnionego organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy przed dokonaniem sprzedaży.

Przedmiotem działalności Zbywcy jest działalność nosząca cechy działalności deweloperskiej w rozumieniu Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 „Działalność deweloperska” (dalej: Standard – Komunikat Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2018 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia aktualizacji Krajowego Standardu Rachunkowości Nr 8 „Działalność Deweloperska” Dziennik Urzędowy Ministra Finansów z 4 lipca 2018 r. poz. 71). W rozumieniu Standardu działalność deweloperska jest to działalność gospodarcza obejmująca wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie (ulepszeniu) budynków i ich odprzedaży w całości lub w części (np. lokali); przedsięwzięcia mogą mieć charakter jednorazowy lub wznawiany (pkt 3.2 Standardu). Przedsięwzięcie deweloperskie to z kolei proces (działanie), w wyniku realizacji którego na rzecz nabywcy lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostanie odrębna własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, jak też własność budynku lub jego części wraz z przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz przynależnymi obiektami infrastruktury (pkt 3.1 Standardu). Deweloper może realizować dane przedsięwzięcie deweloperskie zlecając – jako inwestor – wykonawcy budowę nowego budynku oraz przynależnych obiektów infrastruktury (pkt 4.4a Standardu). Działalność deweloperska może dodatkowo obejmować wykonanie usług pomocniczych (uzupełniających), takich jak np. przekazywanie budynków lub lokali w leasing, najem lub dzierżawę przed ich ostateczną sprzedażą, wykonywanie robót wykończeniowych na dodatkowe zlecenia nabywców, jak również zarządzanie nieruchomościami (pkt 9.8 Standardu). Działalność Sprzedającego jest więc w istocie działalnością deweloperską.

Przede wszystkim, przedmiot planowanej transakcji nie stanowi odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy, np. wyodrębnionego działu, zakładu, wydziału ani oddziału. Zbywca prowadzi działalność deweloperską polegającą na zakupie, budowie, komercjalizacji i odsprzedaży nieruchomości handlowych. Zbywca jako deweloper nie posiada wyodrębnionych struktur przeznaczonych do działalności polegającej na wynajmie nieruchomości. Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszego wniosku została nabyta a następnie zabudowana budynkami z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży.

Zbywane składniki majątkowe nie są wystarczające do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w nieruchomości, a w związku z tym nie można mówić o ich wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Działalność gospodarcza polegająca na budowie i wynajmie powierzchni komercyjnych w dużych kompleksach biurowych, wymaga zapewnienia realizacji całego szeregu funkcji związanych z wynajęciem budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, wywóz nieczystości). W ramach transakcji Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z najważniejszych z tych umów, a w omawianym stanie faktycznym, Zbywca zapewnia realizację funkcji zarządzania nieruchomością. Stąd, aby Nabywca mógł w oparciu o nabytą nieruchomość prowadzić działalność obejmującą najem powierzchni, konieczne będzie samodzielne zapewnienie przez niego realizacji istotnych funkcji związanych z nieruchomością, których „obsługa” nie zostanie przejęta od Zbywcy.

Z uwagi na fakt, iż jak opisano we wniosku, Nabywca nie przejmie kontraktów zapewniających realizację szeregu istotnych funkcji pozwalających na prowadzenie działalności obejmującej wynajem powierzchni biurowej i handlowo-usługowej (jak wskazano we wniosku, w ramach transakcji Nabywca nie przejmie m.in. praw i obowiązków wynikających z umów na usługi: zarządzania aktywami, ochrony przeciwpożarowej, monitoringu przeciwpożarowego dezynsekcji, utrzymania zieleni, umów na sprzątanie, umów o wywóz śmieci), to sprzedaży nieruchomości nie będzie można uznać za sprzedaż całej „struktury” służącej realizacji tego celu gospodarczego. Ponadto, w przedsiębiorstwie Zbywcy, żadna taka „struktura” nie jest wyodrębniona.

Według Spółki, nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży nie będzie stanowić zespołu składników wyodrębnionego finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy przed dokonaniem sprzedaży. Wprawdzie nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy, który nie prowadzi obecnie innej działalności, gdyż zakazuje mu tego umowa kredytowa i ze względu na to, przychody i koszty raportowane w odniesieniu do działalności operacyjnej w księgach Zbywcy dotyczą bezpośrednio nieruchomości, to jednak przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do nieruchomości oraz przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającej być przedmiotem dostawy nieruchomości stanowi efekt realizacji spoczywającego na Zbywcy obowiązku wynikającego z przepisów prawa powszechnie obowiązującego i taka okoliczność w ocenie Spółki nie powinna być postrzegana jako spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego nieruchomości w majątku Zbywcy. W księgach Zbywcy nie istnieją bowiem szczególne czynniki wyodrębnienia nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi. Zbywca nie będzie miał też potrzeby ani konieczności wyodrębniania finansowego w ramach swojego przedsiębiorstwa przedmiotowej nieruchomości ze względu na sposób kwalifikacji rachunkowej (księgowej) przedmiotowej nieruchomości jako „produktu” przeznaczonego do odsprzedaży. W przedmiocie posiadania przez Zbywcę narzędzi rachunkowych, które mogłyby umożliwić przypisanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do nieruchomości jest to możliwe z technicznego punktu widzenia (czyli Zbywca posiada narzędzia mogące służyć takiemu celowi), jednak wymagałoby dodatkowych działań ze strony Zbywcy polegających na dokonaniu istotnych zmian w polityce rachunkowości przedsiębiorstwa, a także w jego strukturze organizacyjnej. Zbywca nie ma zamiaru takich działań podejmować.

Nieruchomość będzie sprzedana do końca 2019 roku, czyli w okresie krótszym niż 2 lata od momentu oddania budynków „A”, „B”, „C” w najem.

Na pytanie Organu „W opisie sprawy wskazano, że „na działce gruntu numer 2387/6 rozpoczęta została również przez Zbywcę budowa budynku handlowo-usługowego (budynek „D”). (…) Istnieje więc możliwość, że na moment zawarcia transakcji, budowa budynku „D” będzie wciąż niezakończona.” Proszę zatem o jednoznaczne wskazanie:

1.  czy budynek „D” w momencie sprzedaży będzie stanowił budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.)?
2.  jaka konkretnie będzie konstrukcja budynku „D” w momencie sprzedaży, czy budynek „D” będzie posiadał w momencie sprzedaży fundamenty, ściany i dach (proszę o precyzyjne wskazanie)?
3.  czy przed dokonaniem transakcji sprzedaży budynek „D” zostanie oddany do użytkowania? Czy zostanie wydane pozwolenie na użytkowanie tego budynku?
4.  czy przed dokonaniem transakcji sprzedaży rozpocznie się jego faktyczne użytkowanie? Czy powierzchnia ww. budynku (lub jej część) przed dokonaniem transakcji sprzedaży zostanie oddana w najem?”

Wnioskodawca odpowiedział, że „odnosząc się do pytań dotyczących budynku „D”, Spółka wyjaśnia, że na moment planowanej sprzedaży, budynek „D”: (a) będzie stanowił budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.), dalej: Prawo budowlane), (b) będzie posiadał fundamenty, ściany i dach oraz będzie kompletny, (c) będzie oddany do użytkowania i w odniesieniu do tego budynku będzie wydane pozwolenie na użytkowanie, (d) będzie już faktycznie użytkowany oraz będą już zawarte pierwsze umowy najmu.”

Przedmiotowy murowany budynek niemieszkalny o powierzchni 13 m2 został poddany rozbiórce i na chwilę składania niniejszego wniosku już nie istnieje, więc nie będzie przedmiotem sprzedaży.

W odpowiedzi na konieczność doprecyzowania zdarzenia przyszłego w zakresie zabudowań, tj. sieci technicznych (energetycznej, wodociągowej, kanalizacji, cieplnej) Spółka przedstawia wyjaśnienia i doprecyzowania:

1.  budowle będące elementem planowanej transakcji, tj. sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki i parkingi spełniają definicję budowli w rozumieniu Prawa Budowlanego;
2.  doprecyzowanie, na których działkach znajdują się wymienione we wniosku sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki i parkingi:
    *   sieć energetyczna – działki nr 2387/6 i 2387/8;
    *   sieć kanalizacji – działki nr 2387/6 i 2387/8;
    *   sieć wodociągowa – działki nr 2387/6 i 2387/8;
    *   sieć cieplna – działki nr 2387/6 i 2387/8 w budynkach;
    *   drogi – działki nr 2387/6 i 2387/8;
    *   chodniki – działki nr 2387/6 i 2387/8;
    *   parkingi – działki nr 2387/6 i 2387/8;
3.  doprecyzowanie, kiedy ww. sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki i parkingi zostały wybudowane:
    *   sieć energetyczna – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.); ponadto, Zbywca nabył grunt wraz z przyłączem energetycznym (grunt częściowo uzbrojony), jednak niemożliwe jest wskazanie daty powstania przyłącza, które istniało w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę;
    *   sieć kanalizacji – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.); ponadto, Zbywca nabył grunt wraz z przyłączem kanalizacyjnym i fragmentem instalacji (grunt częściowo uzbrojony), jednak niemożliwe jest wskazanie daty powstania przyłącza i fragmentu instalacji, które istniało w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę;
    *   sieć wodociągowa – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.); ponadto, Zbywca nabył grunt wraz z przyłączem wodociągowym (grunt częściowo uzbrojony), jednak niemożliwe jest wskazanie daty powstania przyłącza, które istniało w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę;
    *   sieć cieplna – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.);
    *   drogi – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.);
    *   chodniki – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.);
    *   parkingi – budowa została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie budowy planowane jest na czerwiec 2019 r.);przy czym Spółka zaznacza, że budowa wymienionych budowli następowała stosownie po otrzymaniu decyzji wydanych przez Starostę: (i) nr … z dnia 4 października 2017 r. udzielającej pozwolenia na budowę budynku usługowo-handlowego (budynku „A”) na działce o numerze 2387/8; przeniesionej na Zbywcę na mocy decyzji z dnia 7 lutego 2018 r.; (ii) nr … z dnia 4 października 2017 r. udzielającej pozwolenia na budowę budynków usługowo-handlowych (budynku „B” i budynku „C”) na działce o numerze 2387/6; przeniesionej na Zbywcę na mocy decyzji z dnia 7 lutego 2018 r.; (iii) nr … z dnia 20 czerwca 2018 r. udzielającej pozwolenia na budowę budynku usługowo-handlowego (budynku „D”) na działce nr 2387/6.
4.  doprecyzowanie, czy ww. sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki i parkingi zostały wybudowane przez Zbywcę:
    *   sieć energetyczna – wybudowana przez Zbywcę (za wyjątkiem nabytego przyłącza, które istniało już w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę i niemożliwe jest wskazanie, przez kogo zostało wybudowane);
    *   sieć kanalizacji – wybudowana przez Zbywcę (za wyjątkiem nabytego przyłącza i fragmentu instalacji, wybudowanych przez poprzedniego właściciela, które istniało już w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę);
    *   sieć wodociągowa – wybudowana przez Zbywcę (za wyjątkiem nabytego przyłącza, istniało już w momencie zakupu nieruchomości przez Zbywcę i niemożliwe jest wskazanie, przez kogo zostało wybudowane);
    *   sieć cieplna – wybudowana przez Zbywcę;
    *   drogi – wybudowane przez Zbywcę;
    *   chodniki – wybudowane przez Zbywcę;
    *   parkingi – wybudowane przez Zbywcę.
5.  Sprzedaż nieruchomości zakupionej przez Zbywcę w styczniu 2018 r. stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT. W stosunku do nabytych przez Zbywcę wraz z nieruchomością przyłączy i fragmentów instalacji przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z nabyciem gruntu, Zbywca wykazał podatek naliczony w odniesieniu do wskazanej wyżej części nieruchomości i skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu gruntu będącego przedmiotem transakcji i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.
6.  Sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna) są własnością Zbywcy.
7.  Sieci techniczne (energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki i parkingi zostały oddane do użytkowania w części wraz z pozwoleniami na użytkowanie z dnia 11 października 2018 r. (budynek „A” wraz z infrastrukturą towarzyszącą – działka 2387/8) oraz z dnia 12 października 2018 r. (budynek „B” i „C” wraz z infrastrukturą towarzyszącą – działka 2387/6), a w części zostaną oddane do użytkowania w czerwcu 2019 r. (budynek „D” wraz z infrastrukturą towarzyszącą – działka 2387/6).
8.  Faktyczne użytkowanie sieci technicznych (energetycznej, kanalizacji, wodociągowej, cieplnej), dróg, chodników, parkingów w części dotyczącej budynków „A”, „B” i „C” miało miejsce w 2018 roku, a w części dotyczącej budynku „D” nastąpi w czerwcu 2019 r.
9.  Zbywca w odniesieniu do ww. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów ponosił wydatki na ich budowę, nie ponosił wydatków na ulepszenie.

Na pytanie Organu „Proszę wskazać, czy w ramach zawartych umów najmu lokali w budynku „A”, „B” i „C”, najemcy mają możliwość korzystania z ww. budowli będących przedmiotem sprzedaży tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów?”, Wnioskodawca wskazał, że „tak, w ramach zawartych umów najmu lokali w budynkach „A”, „B” i „C”, najemcy mają możliwość korzystania z ww. budowli będących przedmiotem sprzedaży, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów. Sieci techniczne, drogi, chodniki i parkingi stanowią infrastrukturę niezbędną do funkcjonowania wynajętych lokali.

Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w związku z wytworzeniem budynków „A”, „B”, „C” i „D” oraz ww. budowli, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów.

Zdaniem Spółki, poszczególne budynki i budowle będące przedmiotem planowanej transakcji powinny zostać sklasyfikowane według PKOB (Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) następująco:

1.  budynki „A”, „B”, „C”, „D” – PKOB 1230,
2.  drogi – PKOB 2112,
3.  chodniki – PKOB 2112,
4.  parkingi – PKOB 2112,
5.  sieć energetyczna – PKOB 2214,
6.  sieć kanalizacyjna – PKOB 2223,
7.  sieć wodociągowa – PKOB 2222,
8.  sieć cieplna – PKOB 2222.

W piśmie z 11 czerwca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano następujące informacje:

Na wstępie, po ponownej analizie dokumentów źródłowych Spółka pragnie sprostować, że przedmiotem nabycia przez Zbywcę była nieruchomość, która oprócz gruntu składała się jeszcze z jednej działki, nie będącej przedmiotem planowanej transakcji. Według wiedzy Zbywcy, poprzedni właściciele mieli łączne zobowiązanie do doprowadzenia przyłączy do granic nieruchomości traktowanej łącznie. W rzeczywistości więc przyłącze do sieci energetycznej doprowadzone zostało do działki, która nie jest przedmiotem planowanej sprzedaży. Wobec tego, grunt, będący przedmiotem niniejszego wniosku nie został nabyty wraz z przyłączem energetycznym. Budowa sieci energetycznej na gruncie, jak wskazano w uzupełnieniu wniosku została częściowo rozpoczęta w roku 2018, a częściowo w roku 2019 (zakończenie planowane jest na 2019 r.). Wybudowane przyłącza stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (PGE) i nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, że jak wskazano we wniosku, budowle, będące przedmiotem planowanej transakcji, tj. sieci techniczne, drogi, chodniki, parkingi stanowią części składowe nieruchomości, zapewniające prawidłowe funkcjonowanie budynków.

Zdaniem Spółki, przyłącze kanalizacyjne (obejmujące przyłącze kanalizacji deszczowej oraz przyłącze do kanalizacji sanitarnej) wraz z fragmentem instalacji oraz przyłącze wodociągowe nie stanowią budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, stanowią urządzenia budowlane i są nierozerwalnie związane z budynkami lub budowlami oraz są objęte tym samym PKOB co dana budowla, do której przynależą:

*   przyłącze kanalizacji deszczowej do działki 2387/6 wraz z fragmentem instalacji na tej działce nabyte przez Zbywcę wraz z gruntem stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego nierozerwalnie związane z budowlą znajdującą się na działce 2387/6, tj. siecią kanalizacji i objęte jest tym samym PKOB co sieć kanalizacji, do której przynależy,
*   przyłącze do sieci kanalizacji sanitarnej do działki 2387/8 nabyte przez Zbywcę wraz z gruntem stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego nierozerwalnie związane z budowlą znajdującą się na działce 2387/8, tj. siecią kanalizacji i objęte jest tym samym PKOB co sieć kanalizacji, do której przynależy;
*   przyłącze wodociągowe w dniu nabycia gruntu przez Zbywcę było wykonane do zasuwy w sąsiedztwie granicy gruntu, na nieruchomości pozostającej poza zakresem planowanej transakcji, część przyłącza wodociągowego, która była wybudowana przed dniem nabycia przez Zbywcę zlokalizowana jest w niewielkim fragmencie (ok. 2,0 m) w granicach działki nr 2387/8; przyłącze to stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego nierozerwalnie związane z budowlą znajdującą się na działce 2387/8, tj. siecią wodociągową i objęte jest tym samym PKOB co sieć wodociągowa, do której przynależy.

Zdaniem Spółki, ww. przyłącze wraz z fragmentem instalacji nie stanowią budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Doprecyzowanie, na których konkretnie działkach znajdują się ww. przyłącza:

*   przyłącze kanalizacji deszczowej oraz fragment instalacji, które istniały w dniu nabycia przez Zbywcę są zlokalizowane w granicach działki nr 2387/6;
*   przyłącze kanalizacji sanitarnej, które istniało przed nabyciem przez Zbywcę jest zlokalizowane w granicach działki nr 2387/8;
*   część przyłącza wodociągowego, które było wybudowane przed dniem nabycia przez Zbywcę zlokalizowana jest w granicach działki nr 2387/8.

Przyłącze kanalizacji deszczowej oraz fragment instalacji, przyłącze kanalizacji sanitarnej oraz fragment przyłącza wodociągowego, które istniały w dniu nabycia przez Zbywcę są własnością Zbywcy. Przyłącze będące częścią niniejszego wniosku są częścią składową nieruchomości – sieci technicznych, tj. wyłącznie składników, które należą do Zbywcy.

Zbywca nabył grunt na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 19 stycznia 2018 r. i nie posiada informacji, pozwalających na określenie, kiedy ww. przyłącze, które istniały w momencie zakupu gruntu przez Zbywcę zostały oddane do użytkowania.

Zbywca nabył grunt na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 19 stycznia 2018 r. i nie posiada informacji, pozwalających na określenie, kiedy ww. przyłącze, które istniały w momencie zakupu gruntu przez Zbywcę zaczęły być faktycznie użytkowane po nabyciu przez poprzedniego właściciela. Należy założyć, że przyłącza były użytkowane przed nabyciem gruntu przez Zbywcę.

Z wiedzy Zbywcy wynika, że grunt będący przedmiotem nabycia przez Zbywcę w 2018 roku był uprzednio nabyty przez firmę (poprzedniego właściciela) od Agencji – zatem należy przyjąć, że grunt wraz z ww. przyłączami stanowił uprzednio przedmiot sprzedaży, jednak Zbywca nie dysponuje informacjami o tych transakcjach.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz Zbywcy w styczniu 2018 r., tj. między innymi gruntu wraz z ww. przyłączami stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż działki 2 była opodatkowana VAT (opodatkowanie VAT na zasadach ogólnych jako grunt niezabudowany). Sprzedaż zabudowanej działki 1 była opodatkowana VAT w wyniku rezygnacji przez strony umowy ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania ich dostawy VAT według stawki podstawowej we wskazanym zakresie (czynność dokonana po ponad 2 latach od pierwszego zasiedlenia). Zatem zdaniem Spółki można wnioskować, że były wykorzystywane w prowadzonej przez poprzednich właścicieli działalności gospodarczej.

W związku z nabyciem gruntu, Zbywca wykazał podatek naliczony w odniesieniu do wskazanej wyżej części nieruchomości i skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu gruntu będącego przedmiotem transakcji i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.

Zgodnie z posiadaną wiedzą, w dniu nabycia budynek (który został poddany rozbiórce) był odłączony od instalacji. Przed nabyciem przyłącza służyły również temu budynkowi.

Na pytanie Organu „Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest pozytywna, proszę wskazać:

1.  czy ww. budynek o powierzchni 13 m2 był przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze – jeśli tak, to kiedy (w jakich okresach)? Proszę podać odrębnie do każdego obiektu.
2.  czy ww. budynek o powierzchni 13 m2, z którym związane były ww. przyłącze energetyczne, przyłącze kanalizacyjne, fragment instalacji, przyłącze wodociągowe był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej lub w jakikolwiek inny sposób? Jeżeli tak, proszę wskazać w jaki sposób był wykorzystywany oraz od kiedy.”

Wnioskodawca odpowiedział, że „Spółka nie posiada informacji na ten temat.”

Na pytanie Organu „Czy Zbywca lub poprzedni właściciele w odniesieniu do ww. przyłączy energetycznych, przyłączy kanalizacyjnych, fragmentu instalacji, przyłączy wodociągowych ponosili wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu? Jeżeli tak proszę wskazać kiedy były ponoszone ww. nakłady? Proszę podać odrębnie do każdego obiektu.”, Wnioskodawca wskazał, że „Spółka nie posiada informacji na ten temat.”

Na pytanie Organu „Kiedy ww. przyłącze energetyczne, przyłącze kanalizacyjne, fragment instalacji, przyłącze wodociągowe, zostały oddane do użytkowania po ewentualnych ulepszeniach w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu? Proszę wskazać odrębnie dla każdego obiektu.”, Wnioskodawca wskazał, że „Spółka nie posiada informacji na ten temat.”

Na pytanie Organu „Czy po ewentualnym ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej ww. obiekty były wykorzystywane w stanie ulepszonym do działalności gospodarczej lub w jakikolwiek inny sposób (proszę wskazać jaki)? Jeżeli tak proszę wskazać od kiedy były faktycznie wykorzystywane po dokonanym ulepszeniu. Proszę wskazać odrębnie dla każdego obiektu.”, Wnioskodawca wskazał, że „Spółka nie posiada informacji na ten temat.”

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego planowana transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy przedmiotowa transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT według stawki podstawowej 23% VAT?
3.  Czy po dokonaniu transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Zainteresowanych planowana transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.
2.  Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT.
3.  Po dokonaniu transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych.

1\. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1:

Uwagi wstępne.

W celu rozstrzygnięcia, czy zbycie nieruchomości przez Zbywcę będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy transakcja ta mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część – ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu VAT planowanego przez niego nabycia nieruchomości. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „ZCP”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa polskiego i Unii Europejskiej.

a) Definicja przedsiębiorstwa.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż definicja pojęcia przedsiębiorstwa nie została stworzona na potrzeby ustawy o VAT. Natomiast pojęcie to zostało określone w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.; dalej: Kodeks Cywilny). Dla celów podatku VAT należy stosować definicję przedsiębiorstwa wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdziła zarówno linia orzecznicza, jak i ugruntowana praktyka podatkowa.

W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności;
*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale także ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest wyodrębniony organizacyjnie,
*   jest wyodrębniony finansowo,
*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie) oraz
*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 31 maja 2010 r., IPPB5/423-124/10-4/MB, LEX nr 111945, oraz z dnia 10 września 2009 r., IPPB5/423-436/09-2/MB, LEX nr 24860; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 listopada 2009 r., IBPP1/443-847/09/BM, LEX nr 106464; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2009 r., ILPP2M43-720/09- 2/FN, niepubl; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2009 r., ITPB3/423-199/09/MT, LEX nr 103893).

Zgodnie z utrwaloną praktyką o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie). Dla celów dowodowych właściwe jest jednak formalne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Por. interpretacje indywidualne dotyczące prawidłowości uznania wyodrębnionej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2013 r., ILPP5/443-61/12-4/PG, LEX nr 176888; Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2014 r., IPTPP2/443-847/13-2/KW, LEX nr 213725; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2014 r., IPPP1/443-1296/13-2/IGO, LEX nr217386.

Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Wyodrębnienie funkcjonalne zaś będzie się przejawiać w realizacji określonych zadań gospodarczych, które powinny jednak stanowić pewną całość, mogącą być przedmiotem działalności samodzielnego przedsiębiorstwa. W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji.

Zob. wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 2101/09, M. Pod 2011, nr 5, s. 4, wydany na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., w którym podkreślono element funkcjonalny (tj. możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych) przez zespół składników będący przedmiotem transakcji w celu wyłączenia takiej transakcji z opodatkowania VAT. R.A. Nawrot, Restrukturyzacje przedsiębiorstw\`(...)\`, s. 83.

b) Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministerstwa Finansów.

Dnia 11 grudnia 2018 r., Ministerstwo Finansów wydało objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych, tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Bazując więc na wydanych objaśnieniach, zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;
*   nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji,

przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Objaśnienia Ministra Finansów dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie do oceny stopnia możliwości kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej, jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. Jak wskazano w objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził zbywca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności zbywcy i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji na potrzeby podatku VAT.

Na podstawie przytoczonych powyżej objaśnień Ministerstwa Finansów oraz przepisów wraz z ich interpretacją przez polskie sądy administracyjne oraz TSUE można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej część:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności,
2.  nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Po dokonaniu analizy zakresu oraz celu transakcji, biorąc pod uwagę powyższe kryteria, należy dojść do wniosku, iż sprzedawana przez Zbywcę nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi, które nabędzie Nabywca, nie wypełniają definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanych części.

Po pierwsze, zespół składników majątku Zbywcy będący przedmiotem niniejszego wniosku nie posiada zaplecza, umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności. Należy zauważyć, że poza standardowymi elementami typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, tj. grunt, budynki, budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa, intencją Stron nie jest przeniesienie żadnych innych składników majątkowych. Nie planuje się zbycia elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak: wierzytelności, środki pieniężne, rachunki bankowe, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (możliwe jest przekazanie dokumentacji technicznej).

W szczególności, na Nabywcę nie zostaną przeniesione poniżej wskazane elementy:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania dłużnego na budowę nieruchomości;
*   umowy o zarządzanie nieruchomością;
*   umowy zarządzania aktywami;
*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy, z wyjątkiem ewentualnych depozytów od najemców, związanych z nieruchomością;
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji dotyczącej nieruchomości;
*   zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników będący przedmiotem planowanej transakcji nie zawiera składników, pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez Nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów o zarządzanie nieruchomością) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Po drugie, Nabywca – w ramach swojej działalności – nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji, przede wszystkim z uwagi na odmienne przedmioty działalności Zbywcy i Nabywcy. Należy bowiem podkreślić, że nieruchomość będzie zakupiona przez Nabywcę od podmiotu, który prowadzi głównie działalność deweloperską, zaś Nabywca dokonuje zakupu i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W takim przypadku, brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na różne przedmioty działalności Zbywcy i Nabywcy).

Podsumowując powyższe, (i) przenoszony na Nabywcę zespół składników majątku nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez Zbywcę i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności oraz (ii) Nabywca, jako podmiot prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmowaniu nieruchomości nie zamierza kontynuować deweloperskiej działalności Zbywcy.

Ponadto, przedmiot transakcji nie stanowi również masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiałaby funkcjonowanie, jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, co powoduje, iż do omawianej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa transakcja zbycia nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

2\. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 2.

Opodatkowanie planowanej transakcji VAT.

Planowana transakcja stanowi dostawę budynków, budowli i gruntu podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż gruntu wchodzącego w skład nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli, znajdujących się na gruncie.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146aa pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2020 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Planowana transakcja będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

*   w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby doszło do pierwszego zasiedlenia, poszczególne elementy tej definicji (tj. oddanie do użytkowania (i) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (ii) po ich wybudowaniu lub ulepszeniu) muszą wystąpić łącznie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt planowanej sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że:

Budynek „A”, budynek „B” oraz „budynek C”, znajdujące się odpowiednio na działce 1 i działce 2, będące przedmiotem transakcji były przedmiotem pierwszego zasiedlenia w okresie krótszym niż 2 lata przed planowaną transakcją, w momencie pierwszego wydania lokali najemcom, czyli na przełomie III i IV kwartału 2018 r. Nieruchomość wykorzystywana była do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu.

Budynek „D”, znajdujący się na działce 1, na moment składania niniejszego wniosku będący przedmiotem trwających prac budowlanych, nie był przedmiotem pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji:

*   dostawa budynku „A”, budynku „B”, budynku „C” i związanych z nimi działki 1 i działki 2 (dostawa gruntu dzieli traktowanie w zakresie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli na nim posadowionych) wraz z budowlami związanymi z działką 1 i działką 2 będzie dokonywana w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia;
*   dostawa Budynku „D” posadowionego na działce 1 będzie miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
*   dostawa działki 1 wraz z budowlami, znajdującymi się na działce 1 ze względu na fakt, że będzie dzieliła traktowanie w zakresie VAT właściwe dla dostawy budynku „B”, budynku „C” i budynku „D” oraz posadowionych na działce 1 budowli będzie wymagała mieszanej klasyfikacji VAT, jednakże nie nastąpi w okresie późniejszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia.

W stosunku do nieruchomości, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, pierwsze zasiedlenie budynków, budowli i gruntu (grunt dzieli traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli znajdujących się na gruncie) nie nastąpiło w okresie poprzedzającym transakcję o co najmniej 2 lata. Tym samym, planowana dostawa następuje przed, w ramach lub w okresie do 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że planowane przez nabycie budynków, budowli i gruntu podlega obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym w myśl art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, planowana sprzedaż budynków, budowli i gruntu będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej, tj. 23% stawki VAT, bez konieczności składania oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia transakcji z VAT.

3\. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 3.

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało VAT według podstawowej stawki 23%.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Dokonuje zakupu nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia swojej opodatkowanej VAT działalności gospodarczej obejmującej wynajem powierzchni w nieruchomościach komercyjnych. Nabywca wykorzysta zatem docelowo nabytą nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, dostawa budynków, budowli i gruntu będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu właściwą stawką VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu nieruchomości od Zbywcy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem należnym

jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki i budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż budynków i budowli oraz gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstw lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka zamierza zbyć na rzecz Nabywcy nieruchomość. Zgodnie z intencją Stron w skład sprzedawanej nieruchomości wchodzić będą przed wszystkim: prawo własności gruntu, budynków i budowli, ewentualne przynależności związane z nabywaną nieruchomością, majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne odnoszące się do dokumentacji projektowej, prawo do zabezpieczeń ustanowionych zgodnie z umową o wykonanie robót budowlanych w systemie generalnego wykonawstwa, jak również uprawnień z tytułu gwarancji jakości i rękojmi dot. wykonania obowiązków generalnego wykonawcy, prawo do zabezpieczeń ustanowionych zgodnie z postanowieniami umów najmu zawartych dla nieruchomości, umowy najmu lokali w budynkach (przechodzące z mocy prawa), prawa i obowiązki wynikające z umów z gestorami sieci i mediów, umów dotyczących przyłączy. Jednocześnie Zainteresowani wskazali, że planowanej transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie innych, niż wymienione wyżej, składników majątkowych niemających bezpośredniego związku z nieruchomością, w tym należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. W szczególności, następujące składniki majątkowe nie zostaną nabyte przez Nabywcę: wierzytelności, prawa i obowiązki wynikające z umów na usługi: zarządzania aktywami, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, umowy związane z funkcjonowaniem budynków, takie jak umowa na sprzątanie, czy umowa dotycząca wywozu śmieci z nieruchomości, itp., prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji dotyczącej nieruchomości, zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu, prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania dłużnego na budowę nieruchomości. Ponadto w skład sprzedawanej nieruchomości nie będzie wchodzić umowa na zarządzanie.

Jak wynika zatem z opisu sprawy planowana transakcja nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego. Transakcji nie będzie bowiem towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Ponadto w opisie sprawy wskazano, że składniki będące przedmiotem planowanej transakcji nie umożliwią Nabywcy kontynuowania działalności Zbywcy.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży nieruchomości niespełniających wymogów określonych w art. 551 Kodeksu cywilnego nie będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie stanowią one zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych, własnych zasobów Nabywcy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo, i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, przedmiotowa nieruchomość nie będzie stanowić zespołu składników wyodrębnionego organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy przed dokonaniem sprzedaży. Przede wszystkim, przedmiot planowanej transakcji nie stanowi odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy, np. wyodrębnionego działu, zakładu, wydziału ani oddziału. Zbywca jako deweloper nie posiada wyodrębnionych struktur przeznaczonych do działalności polegającej na wynajmie nieruchomości. Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszego wniosku została nabyta a następnie zabudowana budynkami z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży. Zbywane składniki majątkowe nie są wystarczające do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w nieruchomości, a w związku z tym nie można mówić o ich wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Działalność gospodarcza polegająca na budowie i wynajmie powierzchni komercyjnych w dużych kompleksach biurowych, wymaga zapewnienia realizacji całego szeregu funkcji związanych z wynajęciem budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, wywóz nieczystości). W ramach transakcji Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z najważniejszych z tych umów, a w omawianym stanie faktycznym, Zbywca zapewnia realizację funkcji zarządzania nieruchomością. Stąd, aby Nabywca mógł w oparciu o nabytą nieruchomość prowadzić działalność obejmującą najem powierzchni, konieczne będzie samodzielne zapewnienie przez niego realizacji istotnych funkcji związanych z nieruchomością, których „obsługa” nie zostanie przejęta od Zbywcy. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nie przejmie kontraktów zapewniających realizację szeregu istotnych funkcji pozwalających na prowadzenie działalności obejmującej wynajem powierzchni biurowej i handlowo-usługowej, to sprzedaży nieruchomości nie będzie można uznać za sprzedaż całej „struktury” służącej realizacji tego celu gospodarczego. Ponadto, w przedsiębiorstwie Zbywcy, żadna taka „struktura” nie jest wyodrębniona.

Ponadto w opisie sprawy wskazano, że nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży nie będzie stanowić zespołu składników wyodrębnionego finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy przed dokonaniem sprzedaży. W księgach Zbywcy nie istnieją bowiem szczególne czynniki wyodrębnienia nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi. Zbywca nie będzie miał też potrzeby ani konieczności wyodrębniania finansowego w ramach swojego przedsiębiorstwa przedmiotowej nieruchomości ze względu na sposób kwalifikacji rachunkowej (księgowej) przedmiotowej nieruchomości jako „produktu” przeznaczonego do odsprzedaży. W przedmiocie posiadania przez Zbywcę narzędzi rachunkowych, które mogłyby umożliwić przypisanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do nieruchomości jest to możliwe z technicznego punktu widzenia (czyli Zbywca posiada narzędzia mogące służyć takiemu celowi), jednak wymagałoby dodatkowych działań ze strony Zbywcy polegających na dokonaniu istotnych zmian w polityce rachunkowości przedsiębiorstwa, a także w jego strukturze organizacyjnej. Zbywca nie ma zamiaru takich działań podejmować.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż ww. nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym planowana transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będzie dostawa nieruchomości, tj. prawo własności działek gruntu o numerach 2387/6 (Działka 1) oraz 2387/8 (Działka 2). Grunt został nabyty przez Zbywcę 19 stycznia 2018 r. Grunt zabudowany jest trzema budynkami wybudowanymi przez Zbywcę, przy czym na działce 1 znajdują się dwa budynki, tj. budynek „B” oraz budynek „C”, a na działce 2 znajduje się budynek „A”. W 2018 r. na działce 1 rozpoczęta została również przez Zbywcę budowa budynku usługowo-handlowego (budynek „D”). Na moment planowanej sprzedaży, budynek „D” będzie stanowił budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, będzie oddany do użytkowania i w odniesieniu do tego budynku będzie wydane pozwolenie na użytkowanie. Poza budynkami, grunt zabudowany jest również budowlami stanowiącymi części składowe nieruchomości, zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie budynków i obejmującymi: sieci techniczne (m.in. energetyczna, kanalizacji, wodociągowa, cieplna), drogi, chodniki, parkingi. Ponadto Zbywca nabył grunt wraz z przyłączem energetycznym, przyłączem kanalizacyjnym i fragmentem instalacji oraz przyłączem wodociągowym. Przy czym przyłącze do sieci energetycznej stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego i nie są przedmiotem wniosku. Natomiast przyłącze kanalizacji deszczowej oraz fragment instalacji, przyłącze kanalizacji sanitarnej oraz fragment przyłącza wodociągowego są własnością Zbywcy. W opisie sprawy wskazano ponadto, że ww. przyłącze kanalizacji deszczowej oraz fragment instalacji, przyłącze kanalizacji sanitarnej oraz przyłącze wodociągowe nie stanowią budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Ww. przyłącza stanowią urządzenia budowlane.

W tym miejscu należy wskazać, że względem budynków, które są przeznaczone pod najem, pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania danej powierzchni budynku w najem. Jednocześnie odnośnie budowli stanowiących infrastrukturę towarzyszącą budynkom należy uznać, że ze względu na ich związek funkcjonalny z budynkami, w momencie kiedy dojdzie do używania budynków przez podatnika w ramach działalności gospodarczej – tj. wynajmu, to także dojdzie do używania w ramach działalności gospodarczej tych budowli, a zatem dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu natomiast do urządzeń budowlanych wskazać należy, że urządzenia nie stanowią samodzielnej budowli zdefiniowanej w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków i budowli oraz opodatkować według stawek właściwych dla tych budynków i budowli.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży budynku „A”, budynku „B” i budynku „C”, oraz przynależnych do nich budowli, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynki te i budowle zostały już zasiedlone. Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków i przynależnych do nich budowli, a ich sprzedażą upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem we wniosku, budynek „A”, budynek „B” i budynek „C” wybudowane przez Zbywcę w ramach pierwszego etapu inwestycji (Faza Pierwsza) zostały oddane do użytku w październiku 2018 r. Powierzchnie handlowo-usługowe oddane do użytkowania w ramach fazy pierwszej są obecnie w całości przedmiotem najmu. Lokale zostały wydane najemcom w okresie na przełomie III i IV kwartału 2018 r. Najemcy w ramach zawartych umów najmu lokali w budynkach „A”, „B” i „C” mają możliwość korzystania z budowli będących przedmiotem sprzedaży, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów. Faktyczne użytkowanie sieci technicznych (energetycznej, kanalizacji, wodociągowej, cieplnej), dróg, chodników, parkingów w części dotyczącej budynków „A”, „B” i „C” miało miejsce w 2018 roku. Ww. budowle stanowią infrastrukturę niezbędną do funkcjonowania wynajętych lokali. Nieruchomość będzie sprzedana do końca 2019 r., czyli w okresie krótszym niż 2 lata od momentu oddania budynków „A”, „B” i „C” w najem.

A zatem transakcja sprzedaży ww. budynku „A”, budynku „B”, budynku „C” oraz przynależnych do nich budowli, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów, nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się natomiast do budynku „D”, należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – na moment planowanej sprzedaży budynek „D” będzie oddany do użytkowania i w odniesieniu do tego budynku będzie wydane pozwolenie na użytkowanie. Ponadto na moment planowanej sprzedaży budynek „D” będzie już faktycznie użytkowany oraz będą już zawarte pierwsze umowy najmu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż części powierzchni budynku „D” wraz z przynależnymi do nich budowlami, które na moment sprzedaży będą już używane przez najemców, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. części powierzchni budynku i przynależnych do nich budowli, a ich sprzedażą, planowaną w 2019 r., upłynie okres krótszy niż 2 lata. Natomiast sprzedaż części powierzchni budynku „D” wraz z przynależnymi do niej budowlami, która na moment sprzedaży nie zostanie jeszcze wynajęta, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

A zatem transakcja sprzedaży ww. budynku „D”, zarówno w części, która zostanie przed sprzedażą wynajęta, jak i części, która na moment sprzedaży nie zostanie jeszcze wynajęta, oraz przynależnych do nich budowli, również nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z faktem, że w odniesieniu do ww. budynków „A”, „B”, „C” i „D” oraz ww. budowli nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy, w związku wytworzeniem ww. budynków „A”, „B”, „C” i „D” oraz ww. budowli, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem nie został wypełniony warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Tym samym sprzedaż ww. budynków „A”, „B”, „C” i „D” oraz ww. budowli, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Sprzedaż ww. budynków „A”, „B”, „C” i „D” oraz ww. budowli, tj. sieci technicznych, dróg, chodników i parkingów nie będzie mogła korzystać również ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy nie wynika, aby ww. budynki i budowle były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. A ponadto Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wytworzeniem ww. budynków i budowli.

Tym samym sprzedaż ww. budynku „A”, budynku „B”, budynku „C” oraz budynku „D”, a także budowli zapewniających prawidłowe funkcjonowanie ww. budynków, tj. sieci technicznych, dróg, chodników, parkingów, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

W konsekwencji sprzedaż gruntu (działki 1 i działki 2), na którym ww. budynki i budowle są posadowione, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT, jest prawidłowe.

Przy czym należy wskazać, że dostawa budynku „D” w części, która na moment sprzedaży nie zostanie jeszcze wynajęta, będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, natomiast dostawa budynku „D” w części, która na moment sprzedaży będzie już używana przez najemców nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. Tym samym dostawa budynku „D” posadowionego na działce 1 będzie miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia wyłącznie w części, która na moment sprzedaży nie zostanie jeszcze wynajęta, a nie w odniesieniu do całego budynku „D”.

Odnosząc się natomiast do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 1 pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Należy również podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że po nabyciu nieruchomości będzie ona wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Ponadto – jak wskazano w niniejszej interpretacji – planowana transakcja nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 ustawy, jak również nie będzie zwolniona od podatku VAT. Ww. transakcja sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i planowana transakcja nabycia nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT, Nabywca, po nabyciu nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu planowanej transakcji nabycia nieruchomości. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Nabywcy będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.