Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-62/16-4/IP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-18
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla opłat czynszowych wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: czynsz; dostawa; energia-energia cieplna; gaz; lokal-lokal mieszkalny; media; obrót; odpady (śmieci); opłata; podatek-podatek od towarów i usług; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; woda-dostarczanie wody; wywóz
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2016 r. (data wpływu 9 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla opłat czynszowych wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla opłat czynszowych wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych. Wniosek uzupełniono w dniu 9 maja 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia powstała na bazie mieszkań przekazanych przez likwidowane X. Najemcy tych lokali nabyli spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawa do lokali. Kilka osób pozostało na umowie najmu lokalu mieszkalnego. Osoby te zawarły ze Spółdzielnią umowę najmu lokalu, gdzie określono, że najemca jest zobowiązany do zapłaty „czynszu i opłat czynszowych” bez określenia co się składa na opłatę czynszową z tytułu zajmowanego lokalu.

Na zawiadomieniu o wysokości obowiązującej opłaty czynszowej oprócz stawki tzw. „eksploatacyjnej” wykazana jest także opłata za energię cieplną, opłata śmieciowa, opłata za gaz (u części z nich). Zgodnie z obowiązującym regulaminem rozliczania kosztów, lokatorzy wnoszą na poczet kosztów energii cieplnej określone zaliczki, które następnie są rozliczane na 30 czerwca każdego roku, co skutkuje doliczeniem do czynszu za następny miesiąc różnicy lub obniżeniem tego czynszu o wyliczoną nadwyżkę.

Na koszty ciepła składają się koszty ogrzewania (u niektórych ogrzewania i ciepłej wody). Część osób rozliczanych jest na podstawie podzielników ciepła (inni wg powierzchni). Rozliczenie kosztów ciepłej wody następuje na podstawie liczników ciepłej wody i dotyczy kosztów podgrzania wody, gdyż opłaty za zimną wodę wnoszone są przez każdego lokatora bezpośrednio do Związku Wodociągów i Kanalizacji na podstawie zawartych indywidualnych umów.

Koszty gazu rozliczane są na osoby zamieszkałe, opłatę za wywóz śmieci także na osoby zamieszkałe, tak jak obowiązujące opłaty ustalone na podstawie Rady Miejskiej. Spółdzielnia ma zawarte umowy z dostawcami na dostawę gazu, energii cieplnej i decyduje o wyborze tych dostawców.

Dotąd do opłat „czynszowych jw.” wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych Wnioskodawca stosuje zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów usług.

Ponadto z pisma z dnia 4 maja 2016 r. – stanowiącego uzupełnienie wniosku – wynika, że lokale mieszkalne wynajmowane są przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo stosuje do całości opłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo określił on zwolnienie opłat wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z zawartymi umowami z najemcami lokali mieszkalnych, może usługę najmu traktować jako usługę jednolitą. Zakres usługi wynajmowania lokali mieszkalnych obejmuje całość objętych nią czynności łącznie z obciążaniem za energię cieplną, gaz, opłatę śmieciową. Najemcy nie mają żadnego wpływu na wybór dostawcy usług, a nawet na ilość zużywanego gazu i wywozu nieczystości rozliczanego na osobę. Jedynie mają wpływ (część z najemców mających ciepłą wodę) na wartość podgrzania wody (za zużycie zimnej wody do jej podgrzania są obciążani przez Wodociągi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Mając na uwadze art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), dalej k.c. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca działa w formie spółdzielni, która powstała na bazie mieszkań przekazanych przez likwidowane X. Najemcy tych lokali nabyli spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawa do lokali, a kilka osób pozostało na umowie najmu lokalu mieszkalnego. Osoby te, zgodnie z zawartą ze Spółdzielnią umową, zobowiązane są do zapłaty „czynszu oraz opłat czynszowych”. Na zawiadomieniu o wysokości obowiązującej opłaty czynszowej oprócz stawki tzw. „eksploatacyjnej” wykazana jest także opłata za media: energię cieplną (koszty ogrzewania – u części osób także ciepłej wody), za gaz (u części osób), opłata śmieciowa. Obowiązujący regulamin rozliczania kosztów przewiduje, że lokatorzy wnoszą na poczet kosztów energii cieplnej zaliczki, rozliczane na dzień 30 czerwca każdego roku, wskutek czego w kolejnym miesiącu kwota czynszu ulega odpowiednio obniżeniu lub podwyższeniu. Koszty ogrzewania rozliczane są na podstawie podzielników ciepła lub wg powierzchni mieszkania. Koszty ciepłej wody (podgrzania wody) rozliczane są na podstawie liczników ciepłej wody. Opłaty za dostarczenie zimnej wody wnoszone są przez każdego lokatora bezpośrednio do dostawcy wody na podstawie indywidualnych umów z nim zawartych. Koszty gazu oraz opłata za wywóz śmieci rozliczane są na osoby zamieszkałe. Spółdzielnia ma zawarte umowy z dostawcami na dostawę gazu i energii cieplnej oraz decyduje o wyborze tych dostawców. Mieszkania wynajmowane są wyłącznie na cele mieszkaniowe. Dotąd do „opłat czynszowych” wnoszonych przez najemców lokali mieszkalnych Wnioskodawca stosuje zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla całości opłat pobieranych przez Spółdzielnię z tytułu wynajmu lokalu mieszkalnego.

Celem rozstrzygnięcia powyższej wątpliwości w pierwszej kolejności należy ocenić czy mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, czy też ze świadczeniami odrębnymi.

Odnosząc się do problematyki świadczenia złożonego (kompleksowego), należy przypomnieć, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Odwołując się dalej do dotychczasowego orzecznictwa, należy wziąć wówczas pod uwagę okoliczności, które umożliwiają rozróżnienie dwóch głównych sytuacji.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Zaznacza się, że okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku TSUE w sprawie C 42/14 dotyczyły przypadku, w którym wskazane powyżej dostawy towarów i świadczenie usług były odsprzedawane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Należy zatem uznać, że ustalone przez Trybunał i wskazane powyżej zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku, jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy odsprzedaży (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.

Zatem przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

W rozpatrywanej sprawie najemcy lokali mieszkalnych zobowiązani są wobec Spółdzielni do wnoszenia czynszu oraz opłat czynszowych. W ramach „opłat czynszowych” można wymienić koszty ogrzewania – rozliczane na podstawie podzielników ciepła lub wg powierzchni mieszkania, koszty podgrzewania wody – rozliczane na podstawie liczników ciepłej wody, koszty zużycia gazu – rozliczane na podstawie ilości zamieszkałych osób oraz koszty wywozu śmieci – rozliczane na podstawie ilości osób zamieszkałych (tak jak obowiązujące opłaty ustalone przez Radę Miejską).

Z powyższego należy przyjąć, że Wnioskodawca rozlicza należności z tytułu dostawy mediów takich jak ogrzewanie, ciepła woda oraz gaz na podstawie indywidualnego zużycia, w oparciu o wskazania indywidualnych liczników, podzielników kosztów, czy w oparciu o np. powierzchnię lokalu mieszkalnego czy liczbę osób zamieszkałych w danym lokalu. Zatem to najemcy decydują o wielkości zużycia ww. mediów. Mimo, że nie mają możliwości wyboru dostawców ww. mediów, to każdy z nich ma możliwość indywidualnego kształtowania wielkości zużycia, a przez to wysokości kosztów ponoszonych za ich zużycie.

Tak więc dostawę mediów, takich jak ogrzewanie, podgrzanie wody oraz dostawę gazu należy traktować odrębnie od usługi najmu z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla danej usługi.

Natomiast, odnośnie opłaty za wywóz śmieci przywołać należy pkt 45 ww. wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa). W ocenie Trybunału, czynność wywozu śmieci powinna być traktowana jako odrębna od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawcy tej usługi, a „nawet jeśli ze względu na dogodność nie dokonuje tego wyboru lub nie korzysta z tego uprawnienia, lecz otrzymuje świadczenie od podmiotu wyznaczonego przez wynajmującego, na podstawie umowy zawartej między tymi dwoma ostatnimi podmiotami, okoliczność ta stanowi wskazówkę przemawiającą za istnieniem świadczenia odrębnego od najmu”.

Zauważyć jednak trzeba, że w świetle obecnie obowiązujących przepisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250) zarówno wynajmujący, jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług.

Zgodnie bowiem z art. 6h ww. ustawy, właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Przepis art. 2 ust. 1 pkt 4 tejże ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości – rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Z kolei wg art. 2 ust. 3 cyt. ustawy, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkiem wielolokalowym, w którym ustanowiono odrębną własność lokalu, obowiązki właściciela nieruchomości wspólnej oraz właściciela lokalu obciążają wspólnotę mieszkaniową albo spółdzielnię mieszkaniową.

Natomiast wg ust. 3b powołanego artykułu, osoba, której służy spółdzielcze prawo do lokalu, lub osoba faktycznie zamieszkująca lokal należący do spółdzielni mieszkaniowej nie jest obowiązana do wykonywania obowiązków właściciela nieruchomości wynikających z ustawy.

Z powyższego wynika więc, że zobowiązanie do uiszczania opłat z tytułu wywozu nieczystości ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty za wywóz śmieci jest Wnioskodawca jako wynajmujący. Jeżeli jednak strony umowy postanowią, że wynajmujący (Wnioskodawca) będzie „przerzucał” koszt opłaty za wywóz śmieci na najemcę, wówczas koszt ten (opłata) stanowić będzie nieodłączny element usługi najmu (element cenotwórczy). Tak więc opłata ta powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem.

Mając na względzie wyżej przedstawiony stan prawny oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że w przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne dostawę mediów takich jak: ciepła woda, energia cieplna oraz gaz, należy traktować odrębnie od usługi najmu lokalu mieszkalnego z zastosowaniem stawki właściwej dla danego towaru lub usługi. Natomiast opłata za wywóz śmieci jest należnością obciążającą wynajmującego. Jeżeli jednak strony umowy najmu – jak wskazano powyżej – postanowiły, że wynajmujący (Wnioskodawca) będzie „przerzucał” ww. koszt na najemcę, wówczas koszt ten stanowi element cenotwórczy usługi najmu i winien podlegać opodatkowaniu stawką właściwą dla usługi najmu lokalu mieszkalnego. Prawidłowym jest zatem zastosowanie zwolnienia od podatku dla usługi najmu wraz z opłatą za wywóz śmieci.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że Spółdzielnia pobierając od najemców lokali mieszkalnych oprócz czynszu także „opłaty czynszowe” (opłatę za gaz, podgrzanie wody, energię cieplną oraz opłatę za wywóz śmieci) powinna do wszystkich należności zastosować zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy należało całościowo uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.