Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-647/12-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-12
Teza: W zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; przedsiębiorca; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka cywilna została utworzona w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności m.in. gastronomiczno – hotelowej. Do tego celu wspólnicy wnieśli do Spółki aktem notarialnym nieruchomość – działkę gruntu wraz z budynkami gospodarczymi, którą wcześniej kupili jako osoby fizyczne. Następnie rozpoczęli proces inwestycyjny w celu adaptacji i modernizacji pomieszczeń – stworzenie restauracji, hotelu. Obecnie proces inwestycyjny zbliża się do końca i w bliskiej perspektywie (2-3 miesięcy) budynki zostaną oddane do używania.

Wspólnicy Spółki rozważają jednak możliwość sprzedania całej nieruchomości. Zamierzają sprzedać działkę gruntu, budynki i nakłady inwestycyjne, wszystkie środki trwałe, plany, pozwolenia, nazwę. Spółka nie zatrudnia pracowników. Nie ma zobowiązań i należności (wszystko zostało uregulowane), nie ma środków finansowych na koncie i w kasie. Spółka nie uzyskała przychodu z planowanej działalności gospodarczej, jedyne przychody Spółki w trakcie inwestycji pochodziły ze świadczenia usług m.in. budowlanych, transportowych. Spółka nie sporządza bilansu (prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów). Po sprzedaniu całości wspólnicy Spółki zamierzają zakończyć działalność gospodarczą. Sprzedaż nastąpi za cenę całości, a nie poszczególnych elementów majątku.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup materiałów i robót do inwestycji, został odliczony i zwrócony bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji dojdzie do niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT zbycia przedsiębiorstwa? Jeżeli tak, to czy Spółka winna dokonać korekty podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji dojdzie do niepodlegającego opodatkowaniem podatkiem VAT zbycia przedsiębiorstwa. Nie są konieczne również korekty podatku naliczonego.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., przepisów u.p.t.u. nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji transakcje zbycia (w szczególności) przedsiębiorstw oraz zorganizowanych części przedsiębiorstw nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Odpłatne zbywanie przedsiębiorstw albo zorganizowanych części przedsiębiorstw jest innego rodzaju transakcją od odpłatnego zbywania składników majątkowych wchodzących w ich skład.

Przepisy u.p.t.u. nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W konsekwencji przyjmuje się definicję przedsiębiorstwa określoną w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) – dalej k.c., a więc za przedsiębiorstwo uważa się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja mówi o „zespole składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”, a nie np. o „zespole składników niematerialnych i materialnych wykorzystywanym do prowadzenia działalności gospodarczej”. W konsekwencji przedsiębiorstwem może być również zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia w przyszłości działalności gospodarczej (tak jak ma to miejsce w przedstawionej sytuacji). W konsekwencji, ponieważ ze sprzedaży nie zostaną wyłączone istotne elementy przedsiębiorstwa, Wnioskodawca uważa, że przedmiotem sprzedaży jest w przedstawionej sytuacji przedsiębiorstwo (a nie poszczególne składniki majątku przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę cywilną). Prowadzi to do wniosku, że sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Nie są konieczne również korekty podatku VAT naliczonego związanego z procesem inwestycyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie przedsiębiorstwa innemu podmiotowi nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka została utworzona w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności m.in. gastronomiczno – hotelowej. Do tego celu wspólnicy wnieśli do Spółki aktem notarialnym nieruchomość – działkę gruntu wraz z budynkami gospodarczymi, którą wcześniej kupili jako osoby fizyczne. Następnie rozpoczęli proces inwestycyjny w celu adaptacji i modernizacji pomieszczeń – stworzenie restauracji, hotelu. Obecnie proces inwestycyjny zbliża się do końca i w bliskiej perspektywie budynki zostaną oddane do używania.

Wspólnicy Spółki rozważają możliwość sprzedania całej nieruchomości. Zamierzają sprzedać działkę gruntu, budynki i nakłady inwestycyjne, wszystkie środki trwałe, plany, pozwolenia, nazwę. Spółka nie zatrudnia pracowników. Nie ma zobowiązań i należności, nie ma środków finansowych na koncie i w kasie. Spółka nie uzyskała przychodu z planowanej działalności gospodarczej, jedyne przychody Spółki w trakcie inwestycji pochodziły ze świadczenia usług m.in. budowlanych, transportowych. Spółka nie sporządza bilansu (prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów). Po sprzedaniu całości wspólnicy Spółki zamierzają zakończyć działalność gospodarczą. Sprzedaż nastąpi za cenę całości, a nie poszczególnych elementów majątku.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż ponieważ ze sprzedaży nie zostaną wyłączone istotne elementy przedsiębiorstwa, to przedmiotem sprzedaży jest w przedstawionej sytuacji przedsiębiorstwo (a nie poszczególne składniki majątku przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę cywilną).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przypadku gdy przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to czynność zbycia tego przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.