Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-906/14/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-15
Teza: w zakresie zastosowania: - 8% stawki podatku VAT dla jednorazowych biletów wstępu oraz abonamentu, umożliwiającego skorzystanie przez klientów z siłowni oraz zajęć fitness (pkt 1), - 23% stawki podatku VAT dla usług treningów personalnych (pkt 2) oraz konsultacji żywieniowej - spotkania z coachem (pkt 3) - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z trenerem.
Słowa kluczowe: bilety; karnet; sport; stawka-stawki podatku; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 września 2014 r. (data wpływu 16 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z 16 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.) oraz pismem z 5 grudnia 2014 r. (data wpływu) i pismem z 8 grudnia 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla jednorazowych biletów wstępu oraz abonamentu, umożliwiającego skorzystanie przez klientów z siłowni oraz zajęć fitness (pkt 1),
*   **prawidłowe** - w zakresie zastosowania 23% stawki podatku VAT dla usług treningów personalnych (pkt 2) oraz konsultacji żywieniowej - spotkania z coachem (pkt 3) - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z trenerem.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania:

*   8% stawki podatku VAT dla jednorazowych biletów wstępu oraz abonamentu, umożliwiającego skorzystanie przez klientów z siłowni oraz zajęć fitness (pkt 1),
*   23% stawki podatku VAT dla usług treningów personalnych (pkt 2) oraz konsultacji żywieniowej - spotkania z coachem (pkt 3) - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z trenerem.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.), przesłanym w związku z dokonaniem opłaty za wydanie interpretacji oraz pismami z 5 i 8 grudnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

1.  (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi w budynku mającym charakter obiektu sportowego działalność polegającą na świadczeniu trzech rodzajów usług związanych z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową:

1.usługa udostępnienia - na zasadzie opłacenia wstępu do obiektu - znajdujących się w tym obiekcie:

*   urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia),
*   pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness),

2.usługa treningów personalnych - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z instruktorem

3.usługa konsultacji żywieniowej - na zasadzie opłacenia indywidualnej konsultacji z coachem żywieniowym.

Świadczone przez Spółkę usługi wymienione w pkt 1 sprzedawane są w formie:

1.  jednorazowego biletu wstępu - klient dokonuje opłaty za jednorazowy wstęp ważny przez 24 godziny, przy czym potwierdzeniem uprawniania do korzystania jest paragon fiskalny wydawany przy zakupie usługi;
2.  abonamentu - klient, który wykupi abonament na wejścia do obiektu uprawniony jest do skorzystania z tych samych usług co przy wstępie jednorazowym, przy czym uprawnienie to jest limitowane okresem trwania zakupionego abonamentu.

Za usługi wymienione w pkt 2 i 3 (usługę treningów personalnych i usługę konsultacji żywieniowej) obowiązuje stawka godzinowa, tzn. klienci wnoszą opłaty za każdą godzinę treningu lub konsultacji. Zakup jednorazowego biletu wstępu bądź abonamentu nie uprawnia do korzystania z usług trenera indywidualnego i/lub coacha żywieniowego. Za usługi treningu personalnego i konsultacji żywieniowej zawsze należy dokonać osobnej opłaty. Wykupienie samego treningu personalnego i/lub konsultacji żywieniowej nie uprawnia do korzystania z siłowni, fitnessu. Co do zasady zajęcia (treningi) odbywają się w wydzielonym do tego celu pomieszczeniu. Przy czym zdarza się, że część treningu odbywa się z wykorzystaniem sprzętu znajdującego się w ogólnie dostępnej siłowni. Korzystanie z siłowni w trakcie treningu personalnego ogranicza się wyłącznie do wyznaczonych przez trenera ćwiczeń. Treningi odbywają się wyłącznie indywidualnie bądź w małych grupach (2-3 osoby).

Ze względów bezpieczeństwa trenowanie w siłowni odbywa się pod nadzorem wyznaczonego pracownika Spółki, co wliczone jest w cenę usług wymienionych w punkcie 1. Nadzorujący pomieszczenie siłowni pracownik Spółki nie trenuje obecnych na siłowni klientów. Sprawuje on wyłącznie kontrolę nad wykorzystywaniem sprzętu siłowni co pozwala zachować bezpieczeństwo i uniknięcie ewentualnych kontuzji.

Korzystanie z sali fitness wliczone w cenę usług wymienionych w punkcie 1 możliwe jest bez ograniczeń czasowych. Uczestnicy rozpoczynają i kończą ćwiczenia w dowolnym momencie. Pracownik Spółki wykonujący przykładowe ćwiczenia na sali fitness nie instruuje obecnych na sali osób. Ćwiczenia nie stanowią programu dostosowanego do indywidualnych predyspozycji uczestników. Osoby te nie stanowią zorganizowanej grupy trenującej pod nadzorem trenera. Klient nie ma możliwości zakupienia wyłącznie wstępu na siłownię lub zajęcia fitness. Usługi te nie funkcjonują odrębnie od wstępu do obiektu i stanowią wraz z tą usługą nierozerwalną ekonomicznie całość.

Wyżej wymienione usługi klasyfikuje się pod symbolem PKWiU 93.13.10.0 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej" oraz pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej".

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedawane jednorazowe bilety wstępu, jak również zakup abonamentu, umożliwiające skorzystanie przez klientów z siłowni oraz zajęć fitness podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT?
2.  Czy sprzedawane usługi treningów personalnych (pkt 2) oraz konsultacji żywieniowej - spotkania z coachem (pkt 3) - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z trenerem, podlegają 23% stawce podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane ostatecznie w piśmie uzupełniającym z 5 i 8 grudnia 2014 r.).

1.  Sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz abonamenty obejmujące usługę udostępnienia w tym obiekcie urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness), jako usługa udostępniania, podlegają 8% stawce podatku od towarów i usług (VAT).
2.  Usługa treningów personalnych oraz konsultacji żywieniowych spotkania z coachem - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z instruktorem, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka uważa, iż świadczone w budynku, mającym charakter obiektu sportowego usługi związane z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową, w zakres których wchodzą usługi wstępu na siłownię, usługi wstępu na saunę, usługi wstępu pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) są opodatkowane 8% stawką podatku VAT, jako iż zastosowanie znajdzie tu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT, w której wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”— bez względu na symbol PKWiU.

Spółka zauważa, iż przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „wstępu”. W związku z powyższym, w celu dokładnego zrozumienia treści artykułu należy sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) pod tym pojęciem należy rozumieć jako „możliwość wejścia gdzieś, prawo do uczestnictwa w czymś”.

Ustawodawca nie określił również jak należy rozumieć pojęcie „rekreacja” jednakże w Uniwersalnym słowniku języka polskiego pod red. S. Dubisza (Warszawa 2003, s. 59) jest ona definiowana jako „aktywny wypoczynek" ze wskazaniem sposobów użycia tego określenia m. in. jako gimnastyka rekreacyjna, obiekty, ośrodki rekreacyjne, zajęcia, ćwiczenia rekreacyjne”.

W świetle powołanych definicji, Spółka uważa, iż świadczone przez nią usługi kwalifikują się do „pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”, co zarazem oznacza, iż do sprzedaży biletów wstępu czy abonamentów zastosowanie powinna mieć obniżona 8% stawka podatku VAT. Poprzez zwrot „wyłącznie w zakresie wstępu” nie należy rozumieć usług rekreacyjnych jako uczestnictwa biernego, tylko aktywny wypoczynek, możliwość skorzystania z określonych urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym.

Spółka wskazuje, iż również wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestnictwa w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy VAT „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne" to niewątpliwie należy uznać biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach, czy parkach rozrywki, iż „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń, a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.

Powyższe jednocześnie dowodzi, iż do świadczonych przez Spółkę usług w zakresie wstępu do pomieszczeń siłowni, sauny oraz fitness, zastosowanie powinna mieć obniżona 8% stawka podatku VAT zgodnie z art. 42 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 uVAT. Niezasadnym byłoby w przedstawionym stanie faktycznym zawężanie określenia „wstępu” do biernego uczestnictwa, na co zwraca uwagę również liczne orzecznictwo sądowe (vide: wyroki WSA w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3204/12 oraz z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3217/12, wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn.. akt I SA/Bd 1045/12 oraz z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 1050/12) oraz wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

W powołanym wyroku NSA, skład orzekający potwierdził, iż usługi związane z rekreacją -wyłącznie w zakresie wstępu nie mogą być utożsamiane jedynie z biernym uczestnictwem, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym. NSA wskazał, iż samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Nie można wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie. Zachodzi, bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności.

Sąd podkreślił, iż sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej.

W powołanym wyroku NSA zwrócił także na cele, które przyświecają ustawodawcy, wprowadzającego stawki obniżone na określone towary lub usługi. Wskazał, iż obniżając koszt nabycia, można preferować określone zachowania konsumentów. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. W tym kontekście nieracjonalne było by preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne było by różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Spółka wskazuje również, iż wymienione w poz. 186 załącznika 3 ustawy VAT „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” w istocie są implementacją regulacji zawartej w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającą państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14) i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz. 7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13).

Jak wynika z powyższego zestawienia, w regulacji unijnej brak jest wyraźnego upoważnienia do stosowania stawki obniżonej dla usług „związanych z rekreacją” (brak jest takiego określenia), a przy tym ustawodawca krajowy ograniczył unijny zapis „korzystania z obiektów sportowych” jedynie do „usług związanych z działalnością obiektów sportowych - o symbolu PKWiU 93.11.10.0.” W ocenie Spółki, pojęcie „wstępu” przy pozostałych usługach rekreacyjnych mieści się w kategorii unijnej „korzystania z obiektów sportowych”, czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń. Z uwagi na powyższe, w opinii Spółki sprzedaż biletów wstępu czy abonamentów w celu skorzystania przez poszczególnych klientów z pomieszczeń siłowni, sauny czy fitness podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Natomiast w piśmie z 8 grudnia 2014r. Wnioskodawca poinformował, że nie oczekuje interpretacji odnośnie własnego stanowiska w sprawie zastosowania stawki do saun.

Ad. 2.

Ponieważ usługa treningu personalnego wykracza poza zakres związany z normalnym typowym użytkowaniem obiektu, gdyż kluczowe jest świadczenie usługodawcy, które może odbywać się także poza obiektem sportowym, a samo korzystanie z obiektu sportowego ma znaczenie drugorzędne i wtórne, stąd też zastosowanie mieć będzie w tym przypadku stawka 23% podatku VAT.

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest:

*   prawidłowe - w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla jednorazowych biletów wstępu oraz abonamentów umożliwiających skorzystanie przez klientów z siłowni oraz zajęć fitness (pkt 1),
*   prawidłowe - w zakresie zastosowania 23% stawki podatku VAT dla usług treningów personalnych (pkt 2) oraz konsultacji żywieniowej - spotkania z coachem (pkt 3) - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z trenerem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

W tym miejscu należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia świadczonej usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem

ust. 2-12e, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, zawarto m.in.:

*   w poz. 179 - symbol PKWiU 93.11.10.0 „usługi związane z działalnością obiektów sportowych”;
*   w poz. 186 - bez względu na symbol PKWiU „pozostałe usługi związane z rekreacją -wyłącznie w zakresie wstępu”.

Pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182 - 185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Należy zauważyć, że ustawodawca w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje się pojęcia „rekreacja".

Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu". Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsip.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”.

Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego „recreatio” czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z siłowni, z sauny.

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m. in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru, związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej możliwość tańczenia, na imprezę sportową możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness), do sauny, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Co do zasady zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. do pomieszczenia siłowni, w którym znajdują się urządzenia do ćwiczeń siłowych, czy też do pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) oraz sauny) nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

W rozpatrywanym przypadku usługa opisana w pkt 1 dotyczy udostępnienia - na zasadzie opłacenia wstępu do obiektu - znajdujących się w tym obiekcie:

*   urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia),
*   pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness).

Świadczone przez Spółkę usługi wymienione w pkt 1 sprzedawane są w formie:

1.  jednorazowego biletu wstępu - klient dokonuje opłaty za jednorazowy wstęp ważny przez 24 godziny, przy czym potwierdzeniem uprawniania do korzystania jest paragon fiskalny wydawany przy zakupie usługi;
2.  abonamentu - klient, który wykupi abonament na wejścia do obiektu uprawniony jest do skorzystania z tych samych usług co przy wstępie jednorazowym, przy czym uprawnienie to jest limitowane okresem trwania zakupionego abonamentu.

Ze względów bezpieczeństwa trenowanie w siłowni odbywa się pod nadzorem wyznaczonego pracownika Spółki, co wliczone jest w cenę usług wymienionych w punkcie 1. Nadzorujący pomieszczenie siłowni pracownik Spółki nie trenuje obecnych na siłowni klientów. Sprawuje on wyłącznie kontrolę nad wykorzystywaniem sprzętu siłowni co pozwala zachować bezpieczeństwo i uniknięcie ewentualnych kontuzji.

Korzystanie z sali fitness wliczone w cenę usług wymienionych w punkcie 1 możliwe jest bez ograniczeń czasowych. Uczestnicy rozpoczynają i kończą ćwiczenia w dowolnym momencie. Pracownik Spółki wykonujący przykładowe ćwiczenia na sali fitness nie instruuje obecnych na sali osób. Ćwiczenia nie stanowią programu dostosowanego do indywidualnych predyspozycji uczestników. Osoby te nie stanowią zorganizowanej grupy trenującej pod nadzorem trenera. Klient nie ma możliwości zakupienia wyłącznie wstępu na siłownię lub zajęcia fitness. Usługi te nie funkcjonują odrębnie od wstępu do obiektu i stanowią wraz z tą usługą nierozerwalną ekonomicznie całość.

Odnosząc opisane we wniosku okoliczności sprawy do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że w tej konkretnej sytuacji opisanej w pkt 1 wniosku, usługa udostępnienia urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) wpisuje się definicję usług wstępu związanych z rekreacją, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT. Za takim przyjęciem decydują konkretne okoliczności sprawy, mianowicie, że w ramach usługi udostępniania urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness):

*   trenowanie w siłowni ze względów bezpieczeństwa odbywa się pod nadzorem wyznaczonego pracownika Spółki,
*   nadzorujący pomieszczenie siłowni pracownik Spółki nie trenuje obecnych na siłowni klientów, lecz sprawuje on wyłącznie kontrolę nad wykorzystywaniem sprzętu siłowni, co pozwala zachować bezpieczeństwo i uniknąć ewentualnych kontuzji,
*   pracownik Spółki wykonujący przykładowe ćwiczenia na sali fitness nie instruuje obecnych na sali osób,
*   korzystanie z sali fitness wliczone w cenę usług nie jest ograniczone czasowo, uczestnicy rozpoczynają i kończą zajęcia w dowolnym momencie,
*   ćwiczenia nie stanowią programu dostosowanego do indywidualnych predyspozycji uczestników, osoby te nie stanowią zorganizowanej grupy trenującej pod nadzorem trenera.

Czynności opisane w pkt 1 wniosku, należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem siłowni.

Zatem usługa opisana we wniosku w pkt 1 - usługa udostępniania urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness), podlega opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w którym wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.”

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, Wnioskodawca świadczy także usługę treningów personalnych - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć z instruktorem oraz usługę konsultacji żywieniowej - na zasadzie opłacenia indywidualnych konsultacji z coachem żywieniowym.

Za ww. usługi obowiązuje stawka godzinowa, tzn. klienci wnoszą opłaty za każdą godzinę treningu lub konsultacji. Zakup jednorazowego biletu wstępu bądź abonamentu nie uprawnia do korzystania z usług trenera indywidualnego i/lub coacha żywieniowego. Za usługi treningu personalnego i konsultacji żywieniowej zawsze należy dokonać osobnej opłaty. Wykupienie samego treningu personalnego i/lub konsultacji żywieniowej nie uprawnia do korzystania z siłowni, fitnessu. Co do zasady zajęcia (treningi) odbywają się w wydzielonym do tego celu pomieszczeniu. Przy czym zdarza się, że część treningu odbywa się z wykorzystaniem sprzętu znajdującego się w ogólnie dostępnej siłowni. Korzystanie z siłowni w trakcie treningu personalnego ogranicza się wyłącznie do wyznaczonych przez trenera ćwiczeń. Treningi odbywają się wyłącznie indywidualnie bądź w małych grupach (2-3 osoby).

W ocenie organu, usługi treningu personalnego oraz konsultacji żywieniowej, opłacane na zasadzie indywidualnych zajęć z instruktorem czy konsultacji z coachem żywieniowym, wykraczają poza zakres związany z normalnym i typowym użytkowaniem obiektu, a tylko takie usługi mogą korzystać z obniżonej stawki VAT. W konsekwencji do świadczenia tychże usług nie znajdzie zastosowania stawka 8% wynikająca z poz. 186 załącznika nr 3 w związku z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Stąd też zastosowanie mieć będzie w tym przypadku stawka 23% podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w powiązaniu

z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego -stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć ojej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zra.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.