Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.104.2017.2.AL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-12
Teza: W zakresie: - obowiązku zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a-h ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji dokonywania zakupów związanych wyłącznie z działalnością polegającą na dostawie wody oraz odbiorze i oczyszczaniu ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, - obowiązku stosowania prewspółczynnika obliczonego według przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a-h ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji dokonywania zakupów związanych wyłącznie z działalnością polegającą na dostawie wody oraz odbiorze i oczyszczaniu ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku stosowania prewspółczynnika obliczonego według przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a-h ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji dokonywania zakupów związanych wyłącznie z działalnością polegającą na dostawie wody oraz odbiorze i oczyszczaniu ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej oraz obowiązku stosowania prewspółczynnika obliczonego według przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Wniosek został uzupełniony pismem z 6 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 29 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.104.2017.1.AL.

We wniosku (uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2017 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Gmina (dalej „Gmina/Wnioskodawca”) wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 446. póżn. zm.) do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Natomiast w art. 7 wyżej cyt. ustawy ustawodawca wymienia zakres zadań własnych gminy, do których należy prowadzenie spraw wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3).

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Swoje zadania wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym realizuje przy pomocy własnej jednostki organizacyjnej – Zakładu Gospodarki Komunalnej w X. z/s w Y. (dalej: „Zakład”), który jest samorządowym zakładem budżetowym w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm.)

Do zadań statutowych Zakładu należy prowadzenie spraw wodociągów, zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, w tym eksploatację remonty i rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, a w szczególności:

*   zarządzanie i gospodarowanie obiektami i urządzeniami służącymi zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków, będących własnością Gminy,
*   zapewnienie właściwej eksploatacji i konserwacji obiektów służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków,
*   świadczenie usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków,
*   prowadzenie spraw związanych z gospodarką ściekową i zapewnienie przyjęcia ścieków,
*   wydawanie warunków przyłączenia do kanalizacji i wodociągów,
*   prowadzenie ewidencji umów, rozliczeń rejestrów związanych z eksploatacją wodociągów i ścieków,
*   eksploatacja oczyszczalni ścieków, eksploatacja ujęć wody.

Z dniem 1 grudnia 2016 r. Gmina scentralizowała się w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług VAT w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (zgodnie, z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi) i Uchwałą NSA z dnia 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15, (w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem warunków pozwalających na to – nie jest bowiem wystarczająco samodzielny), a w konsekwencji przyjętej ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454).

Z dniem 1 grudnia 2016 r. Gmina rozpoczęła prowadzenie rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi (tj. jednostkami budżetowymi i samorządowym zakładem budżetowym). Z tym też dniem dotychczas czynny podatnik podatku VAT jakim był Zakład przestał być samodzielnym podatnikiem (Zakład do dnia 30 listopada br. 2016 r. obok samej Gminy, był jednostką organizacyjną Gminy, która była czynnym podatnikiem podatku VAT).

Centralizacja rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług VAT polega na rozliczaniu się Gminy z budżetem państwa w zakresie podatku VAT łącznie ze wszystkimi swoimi samorządowymi jednostkami i zakładami budżetowymi. Wg ustawodawcy z uwagi na fakt, iż gminne jednostki i zakłady budżetowe nie posiadają osobowości prawnej, korzystają z osobowości prawnej jednostek samorządu terytorialnego, co oznacza, że nie działają w imieniu własnym. Wszelką działalność prowadzą w imieniu i na rachunek gminy, w zakresie udzielonych pełnomocnictw, gdyż nie mogą samodzielnie zaciągać zobowiązań oraz nabywać praw we własnym imieniu. Każda czynność cywilnoprawna jest czynnością gminy dokonaną w jej imieniu i na jej rzecz. Z tego względu prawo własności nie może przysługiwać jednostkom budżetowym, tylko jednostce samorządu terytorialnego tj. Gminie. Takie ograniczenie stanowi przesłankę do centralizacji rozliczeń podatku VAT i występowanie gminy jako jednego podatnika, ujmującego w składanej przez siebie deklaracji wszystkie czynności związane z czynnościami opodatkowanymi swoich samorządowych jednostek i zakładów budżetowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że z dniem 1 grudnia 2016 r. czynności wykonywane pomiędzy Zakładem, Gminą i jednostkami budżetowymi Gminy, traktuje jako niepodlegające ustawie o VAT czyli „np.”. Z tego też względu Zakład w swojej działalności wykonuje oprócz czynności opodatkowanych również czynności niepodlegające ustawie o VAT (udział wartości świadczonych usług Zakładu na rzecz Gminy i jej jednostek budżetowych w łącznej kwocie sprzedaży w 2016 r. udział ten wyniósł 11,20%).

Tym niemniej, sytuacja ta powoduje, że wątpliwym jest uznanie gminnej infrastruktury ściekowej jako wykorzystywanej wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej Gminy. Oznacza to, że w świetle art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT Gmina zobligowana jest do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego z infrastrukturą ściekową zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (tj. wg tzw. „prewspółczynnika VAT”). Oczywiście dotyczy to wyłącznie tych wydatków ponoszonych na cele infrastruktury ściekowej, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej tj. do świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy lub do działalności o innym charakterze, czyli odbioru ścieków z budynku Urzędu Gminy, czy też od pozostałych samorządowych jednostek budżetowych (tj. placówki oświatowe, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w X., Środowiskowy Dom Samopomocy w X.).

W uzupełnieniu wniosku z 6 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Pod pojęciem infrastruktury ściekowej należy rozumieć zarówno infrastrukturę związaną z dostarczaniem wody jak i infrastrukturę związaną z odbiorem i oczyszczaniem ścieków.

Przeformułowanie stanu faktycznego:

„(\`(...)\`) Tym niemniej sytuacja ta powoduje, że wątpliwym jest uznanie gminnej infrastruktury związanej i dostarczaniem wody jak i odbiorem i oczyszczaniem ścieków jako wykorzystywanej wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej Gminy. Oznacza to, że w świetle art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT Gmina zobligowana jest do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego z infrastrukturą związaną z dostarczaniem wody jak i odbiorem i oczyszczaniem ścieków, zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (tj. wg tzw. „prewspółczynnika VAT”) (\`(...)\`)”.

2\. Zakres działalności jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy obsługiwanych przez Zakład Gospodarki Komunalnej w zakresie dostawy wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków dotyczy zarówno działalności opodatkowanej, jak i również niepodlegającej opodatkowaniu.

Wykaz prowadzonej przez poszczególne jednostki działalności przedstawia poniższa tabela: Tabela zamieszczona w ORD-in str. 3 i 4

Wykaz prowadzonej przez Zakład Gospodarki Komunalnej w X z siedzibą w Ł. przedstawia poniższa tabela: Tabela zamieszczona w ORD-in str. 4

Typ działalności niepodlegającej opodatkowaniu poszczególnych jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy przedstawia poniższa tabela: Tabela zamieszczona w ORD-in str. 4 i 5

3\. Kategorie czynności wykonywanych przez poszczególne jednostki organizacyjne Wnioskodawcy przedstawiają się następujące: Tabela zamieszczona w ORD-in str. 5, 6 i 7

\*W roli wyjaśnienia mechanizmu funkcjonującego w Gminie w zakresie ewidencji wpływów z tytułu prowadzonej działalności opodatkowanej, Wnioskodawca informuje, że należne kwoty z tytułu sprzedaży jaka występuje w jej jednostkach organizacyjnych (za wyłączeniem Zakładu Gospodarki Komunalnej w Ł.) są wpływami aparatu obsługującego Wnioskodawcę tj. zasilają bezpośrednio rachunek Urzędu Gminy X., a więc są w jego planie finansowym (nie są wpływami jednostek bezpośrednio je realizujących). Dla zobrazowania przyjętej zasady poniżej przedstawiono kilka przykładów;

*   wpływy należne Przedszkolu Publicznemu w X. za świadczenie ponadprogramowej podstawy kształcenia rodzice dzieci korzystających z tej formy wpłacają należne kwoty bezpośrednio do Urzędu Gminy X.,
*   wpływy należne Zespołowi Szkół w Ł. za wydanie duplikatów legitymacji są wpłacane do Urzędu Gminy X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina dokonując odliczeń podatku VAT od zakupów związanych wyłącznie z działalnością polegającą na dostawie wody oraz odbiorze i oczyszczaniu ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw. prewspółczynnika) zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, czy też przepisy te nie będą miały zastosowania, ponieważ należy uznać, że zakupy te nie będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza Gminy?
2.  W przypadku uznania w odpowiedzi na pytanie numer 1, że w odniesieniu do zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej Gmina jest zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika), czy w odniesieniu do tych zakupów Gmina jest uprawniona do stosowania prewspółczynnika obliczonego jako roczny udział dostarczonej wody/odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych (z pominięciem dostaw i odbioru na „własne potrzeby” rozumianych jako dostawę i odbiór na rzecz placówek oświatowych, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Środowiskowego Domu Samopomocy, Urzędu Gminy i samego Zakładu) w stosunku do całości dostarczonej wody/odebranych ścieków, czy też zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT według wytycznych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując odliczeń podatku VAT od zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, Gmina jest zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika) zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT w odniesieniu do tych zakupów. Należy uznać, ze wskazane zakupy są (w znikomej wielkości) wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza Gminy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej Gmina będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika), w odniesieniu do tych zakupów Zakład będzie zobowiązany do stosowania prewspółczynnika obliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT według wytycznych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

UZASADNIENIE

Uzasadnienie w zakresie pytania numer 1:

Dokonując odliczeń podatku VAT od zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej Gmina będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika) zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT w odniesieniu do tych zakupów Należy uznać, że wskazane zakupy będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza Gminy (tj. do działalności niepodlegającej opodatkowaniu „np.”).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2;

Gmina w odniesieniu do zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika), obliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT według wytycznych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy o VAT, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy o VAT, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego rozumie się:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

W myśl z § 3 ust. 4 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Należy wyjaśnić, że pojęcie obrotu, o którym mowa w rozporządzeniu, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o podatek. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia, przez przychody wykonane zakładu budżetowego – rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ponadto należy wskazać, że wyrażoną w cytowanym wyżej przepisie art. 86 ust. 1 generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie (…) kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca – będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wykonuje zadania polegające na prowadzeniu spraw wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina zadania wskazane w cyt. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym realizuje przy pomocy własnej jednostki organizacyjnej – Zakładu Gospodarki Komunalnej, który jest samorządowym zakładem budżetowym. Z dniem 1 grudnia 2016 r. Gmina scentralizowała się w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług VAT w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie

C-276/14 i z tym dniem rozpoczęła prowadzenie rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi (tj. jednostkami budżetowymi i samorządowym zakładem budżetowym). Z tym też dniem dotychczas czynny podatnik podatku VAT jakim był Zakład przestał być samodzielnym podatnikiem. Gmina z dniem 1 grudnia 2016 r. czynności wykonywane pomiędzy Zakładem, Gminą i jednostkami budżetowymi Gminy, traktuje jako niepodlegające ustawie o VAT czyli „np.”. Z tego też względu Zakład w swojej działalności wykonuje oprócz czynności opodatkowanych również czynności niepodlegające ustawie o VAT. Wnioskodawca ponosi wydatki na cele infrastruktury ściekowej (tj. infrastruktury związanej z dostarczaniem wody i infrastruktury związanej z odbiorem i oczyszczaniem ścieków). Wnioskodawca ponosi wydatki, które nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej tj. do świadczenia usług związanych z dostarczaniem wody i usług związanych z odbiorem i oczyszczaniem ścieków na rzecz mieszkańców Gminy lub do działalności o innym charakterze, czyli dostarczania wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków z budynku Urzędu Gminy, czy też od pozostałych samorządowych jednostek budżetowych czyli placówek oświatowych (Przedszkola, Zespół Szkół, Publicznych Szkół Podstawowych, Szkoły Muzycznej), Gminnego Zespołu Obsługi Oświaty, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Środowiskowego Domu Samopomocy. Jednostki organizacyjne Gminy wykonują działalność gospodarczą, w ramach której świadczą czynności opodatkowane oraz zwolnione oraz wykonują działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Gmina dokonując odliczeń podatku VAT od zakupów związanych wyłącznie z działalnością polegającą na dostawie wody oraz odbiorze i oczyszczaniu ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw. prewspółczynnika) zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, czy też przepisy te nie będą miały zastosowania, ponieważ należy uznać, że zakupy te nie będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza Gminy.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie do art. 4 ww. ustawy jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zatem należy wskazać, że od dnia dokonania centralizacji rozliczeń podatku VAT Gminy z podległymi jej jednostkami (tj. 1 grudnia 2016 r.) wszelkie czynności dokonywane w ramach Wnioskodawcy (zarówno pomiędzy jej jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) będą miały charakter wewnętrzny.

Oznacza to, że czynności które będą wykonywane przez jednostki budżetowe bądź zakład budżetowy będą czynnościami Gminy, bowiem od momentu „centralizacji” Gmina (obsługujący ją Urząd Gminy), nie działa w charakterze odrębnego od swoich jednostek organizacyjnych, podatnika podatku VAT.

To, że Gmina oraz jej jednostki po dokonaniu centralizacji będą działały w ramach jednego podatnika, nie zmienia faktu, że działania w ramach reżimu publicznoprawnego (tj. świadczenia nieodpłatnych usług w ramach zadań statutowych przez jednostki organizacyjne Gminy) nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy podkreślić, że o kwalifikacji wydatków związanych z dostarczaniem wody i odbiorem oraz oczyszczaniem ścieków (tzn. ustalenia czy związane są one z działalnością gospodarczą Gminy, czy też z inną jej działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Gminą, a jednostkami z tytułu świadczenia usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzana ścieków. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę (obsługujący ją Urząd Gminy, Przedszkola, Szkoły Podstawowe i Szkołę Muzyczną, Gminny Zespół Obsługi Oświaty, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, Środowiskowy Dom Pomocy Społecznej) służy infrastruktura związana z dostarczaniem wody i odbiorem oraz oczyszczaniem ścieków. W opisanym przypadku będzie ona służyć, poza działalnością gospodarczą, także działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT oraz w ramach działalności gospodarczej również działalności zwolnionej z podatku VAT.

Zatem wydatki związane z dostarczaniem wody i odbiorem oraz oczyszczaniem ścieków będą dotyczyły działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę i jej jednostki organizacyjne, jak również innej działalności, tj. wykonywanej poza zakresem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy, należy wskazać, że w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do działalności innej niż działalność gospodarcza, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Należy nadmienić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione z podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w pierwszej kolejności jego obowiązkiem jest przypisanie kwoty podatku naliczonego do celów działalności gospodarczej z zastosowaniem art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Ponadto należy zaznaczyć, że w sytuacji gdy u Wnioskodawcy w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, występują także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumenujących zakupy związane wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków jedynie w zakresie, w jakim zakupy te będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 i 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość czy jest uprawniony do stosowania prewspółczynnika obliczonego jako roczny udział dostarczonej wody/odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych (z pominięciem dostaw i odbioru na „własne potrzeby” rozumianych jako dostawę i odbiór na rzecz placówek oświatowych, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Środowiskowego Domu Samopomocy, Urzędu Gminy i samego Zakładu, w stosunku do całości dostarczonej wody/odebranych ścieków, czy też zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, a w szczególności zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wskazana przez Wnioskodawcę metoda obliczenia prewspółczynnika jako rocznego udziału dostarczonej wody/odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych (z pominięciem dostaw i odbioru na „własne potrzeby” rozumianych jako dostawę i odbiór na rzecz placówek oświatowych, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Środowiskowego Domu Samopomocy, Urzędu Gminy i samego Zakładu) w stosunku do całości dostarczonej wody/odebranych ścieków, nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Wskazana przez Wnioskodawcę metoda odzwierciedla jedynie ilość dostarczanej wody i ścieków odprowadzanych od odbiorców, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Poza tym Gmina powinna odnosić prewspółczynnik do wykorzystania infrastruktury wodno-ściekowej do działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza.

Zatem uznać należy, że zastosowanie proponowanej przez Wnioskodawcę metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.

Ustawodawca – sposób odliczenia podatku naliczonego najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez zakład budżetowy działalności i dokonywanych przez niego nabyć – wskazał w rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina w odniesieniu do zakupów związanych wyłącznie z działalnością w zakresie dostarczania wody oraz odbioru i oczyszczania ścieków, których nie da się przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie zobowiązana do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (prewspółczynnika), obliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT według wytycznych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności nie podlegała ocenie prawidłowość zakwalifikowania działalności realizowanej przez poszczególne jednostki do określonych kategorii tj. opodatkowanych VAT, zwolnionych od podatku czy też niepodlegającej opodatkowaniu, gdyż nie było to przedmiotem wniosku (nie zadano w tym zakresie pytania).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.