Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.258.2020.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-04
Teza: w zakresie ustalenia, czy: - zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, - dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT, - zgodnie z art. 24d ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje Koszty B+R jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, - zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca uzyskując dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazane w pytaniu 2, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku.
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; licencja; oprogramowanie; wskaźnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2020 r. (data wpływu 7 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej,
*   dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT,
*   zgodnie z art. 24d ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje Koszty B+R jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
*   zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca uzyskując dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazane w pytaniu 2, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej,
*   dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT,
*   zgodnie z art. 24d ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje Koszty B+R jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
*   zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca uzyskując dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazane w pytaniu 2, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a ponadto nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu, wdrażaniu, utrzymaniu i rozwoju autorskiego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”).

Przychody Wnioskodawcy związane z wytworzonym Oprogramowaniem pochodzą m.in. z udostępniania odpłatnego Oprogramowania na rzecz klientów przez sprzedaż autorskich praw majątkowych do Oprogramowania i na bazie licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service -SaaS).

Oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace programistyczne mają charakter twórczy. Stworzenie Oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej, w której Oprogramowanie znajduje zastosowanie. Celem realizowanych prac programistycznych, co do zasady, nie jest wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania, lecz tworzenie nowych i innowacyjnych rozwiązań.

W celu zapewnienia atrakcyjności i innowacyjności opracowywanych rozwiązań informatycznych, Wnioskodawca stale prowadzi prace związane z tworzeniem nowego i innowacyjnego Oprogramowania oraz stale rozwija dotychczasowe programy (dalej: „Prace B+R”).

Bezpośrednim rezultatem prowadzonych Prac B+R są nowe algorytmy, skrypty, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych, czyli Oprogramowania.

Oprogramowanie ma bardzo złożony charakter i składa się z wielu modułów operacyjnych zapewniających oddzielne funkcjonalności programu, które razem tworzą spójną całość.

Prace B+R

Pozycja rynkowa Wnioskodawcy, jest stricte uzależniona od projektowania i wdrażania nowego/ulepszonego Oprogramowania. Rozwijanie Oprogramowania jest niezbędne by Spółka mogła sprostać potrzebom kontrahentów.

Dzięki analizie rynku, wsparciu klientów Spółki oraz wewnętrznemu opracowywaniu koncepcji, Oprogramowanie jest stale rozwijane przez zespół ekspertów IT Wnioskodawcy. Eksperci opracowują i wdrażają całkowicie nowe lub znacznie ulepszone technologicznie Oprogramowanie.

Należy podkreślić, że realizowane przez Spółkę prace w zakresie rozwoju Oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe jego elementy, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu.

Do przykładowych rozwiązań wdrażanych w Oprogramowaniu należy m.in.:

*   aplikacja do dystrybucji ubezpieczeń komunikacyjnych, majątkowych i podróżnych w modelu on-line
*   aplikacja do obsługi procesu sprzedażowego dla ubezpieczeń korporacyjnych
*   aplikacja do zgłoszenia szkody komunikacyjnej, majątkowej oraz osobowej
*   aplikacja do obsługi procesu samo-likwidacji (szybkiego wyliczenia) szkody komunikacyjnej, majątkowej oraz osobowej
*   aplikacja do obsługi szkoleń agentów ubezpieczeniowych
*   aplikacja do sprzedaży ubezpieczeń komunikacyjnych na urządzenia mobilne dla agentów firm ubezpieczeniowych, która skraca i ułatwia proces zakupu ubezpieczenia,
*   aplikacja do zarządzania obiegiem dokumentów w przedsiębiorstwie,
*   aplikacje dla likwidatorów szkód, współpracujących z ubezpieczycielami, które przyśpieszają i automatyzują proces likwidacji szkód komunikacyjnych.

Wynikiem powyższych prac rozwojowych nad Oprogramowaniem jest, z jednej strony, innowacja pozwalająca m.in. na sprawniejsze i bardziej kompleksowe funkcjonowanie kontrahentów Spółki, poprzez automatyzację procesów biznesowych oraz poprawę ich wydajności (co ma wpływ na poprawę konkurencji kontrahentów).

Prowadzone prace rozwojowe nad Oprogramowaniem nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych.

Prace realizowane przez Spółkę nie są również projektami powtarzalnymi - tworzenie Oprogramowania każdorazowo wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności opracowania biznesowego, technicznego i technologicznego.

Proces opracowywania Oprogramowania

W związku ze stałym rozwijaniem Oprogramowania, prace nad jego rozwojem składają się z szeregu elementów, tj. w szczególności:

1.  analizy zapotrzebowania biznesowego klientów pod przyszłe Oprogramowanie,
2.  analizy uwarunkowań technicznych klienta,
3.  generowania propozycji rozwiązań i pomysłów,
4.  wytworzenie, adaptacja lub rozwój Oprogramowania,
5.  zakończenie prac nad Oprogramowaniem (Oprogramowanie gotowe do sprzedaży kontrahentowi).

Zadania zrealizowane w ramach tworzenia Oprogramowania, czas ich trwania oraz osoby odpowiedzialne za poszczególne zadania są rejestrowane w odpowiedniej ewidencji.

Koszty Prac B+R

W związku z prowadzonymi pracami nad Oprogramowaniem, Wnioskodawca ponosił i ponosi szereg wydatków.

W szczególności Spółka nabywa od podwykonawców usługi rozbudowy i rozwoju części Oprogramowania (podwykonawcy pracują nad rozwojem Oprogramowania do którego autorskie prawa majątkowe przysługują Spółce). Podwykonawcy otrzymują wynagrodzenie, które obejmuje zarówno wynagrodzenie za świadczenie usług (za realizowane prace badawczo-rozwojowe), jak również wynagrodzenie za przeniesienie na Wnioskodawcę majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez podwykonawców (w ramach wynagrodzenia za rozwijanie Oprogramowania, do którego prawa majątkowe przysługują Spółce).

Ponadto, Spółka ponosi wydatki na wynagrodzenia pracowników, w szczególności związanych w bezpośredni sposób z wytwarzaniem Oprogramowania.

Wnioskodawca, jako koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Koszty B+R”), klasyfikuje w szczególności:

1.  odpowiednią część kosztów zatrudnienia pracowników zaangażowanych w Prace B+R, dotyczących tworzenia Oprogramowania (proporcjonalny koszt czasu pracy pracownika zaangażowanego w wytwarzanie Oprogramowania do czasu poświęconego na realizację prac badawczo-rozwojowych, wykazanego na bazie ewidencji czasu pracy), które dla kalkulacji nexus są zaliczane do lit. a,
2.  koszty podwykonawców, prowadzących działalność gospodarczą - B2B, rozwijających Oprogramowania, które dla kalkulacji nexus są zaliczane do lit. b (wynagrodzenie za świadczenie usług - za realizację prac badawczo-rozwojowych) lub d (wynagrodzenie za przeniesienie na Wnioskodawcę majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez podwykonawców),
3.  amortyzację wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie), o ile jest w stanie przypisać je bezpośrednio do prowadzonych Prac B+R, które dla kalkulacji nexus są zaliczane do lit. a,
4.  amortyzację sprzętu komputerowego i elektronicznego, o ile jest w stanie przypisać je bezpośrednio do prowadzonych Prac B+R, które dla kalkulacji nexus są zaliczane do lit. a.

Kosztów niezwiązanych z Pracami B+R tj. kosztów wynagrodzeń członków zarządu, kosztów ogólnego zarządu, kosztów dot. czynności administracyjnych, Wnioskodawca nie klasyfikuje jako Kosztów B+R.

W przypadku kosztów amortyzacji sprzętu lub oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w działalności Spółki, Spółka przypisuje tego typu koszty do kosztów Prac B+R tylko, kiedy jest w stanie bezpośrednio przypisać je do prac związanych z tworzeniem, rozwijaniem lub ulepszaniem Oprogramowania, uwzględniając stopień ich wykorzystania w takich pracach. W przeciwnym przypadku Spółka nie uwzględnia takich kosztów w kosztach Prac B+R.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację podatkową w formie ksiąg rachunkowych. W prowadzonej ewidencji rachunkowej, wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tj. Oprogramowanie). Przedmiotowe wyodrębnienie przychodów oraz kosztów przejawia się poprzez wyodrębnienie kont analitycznych: (i) przychodowych oraz (ii) kosztowych pod poszczególne Oprogramowanie (tj. za pomocą konta analitycznych każde Oprogramowania ma konto przychodowe oraz konta kosztowe - w zależności od rodzaju ponoszonego kosztu).

Tym samym, Spółka prowadzi ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tj. Oprogramowania).

Spółka dokonuje także kalkulacji tzw. współczynnika nexus (przypisując do niego koszty według zasad opisanych powyżej), kalkulując go odrębnie dla każdego Oprogramowania, w związku z którym osiąga dochody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej?
2.  Czy dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT?
3.  Czy, zgodnie z art. 24d ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje Koszty B+R jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej?
4.  Czy, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca uzyskując dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazane w pytaniu 2, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”), prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje Koszty B+R jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca uzyskując dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazane w pytaniu 2, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku.

Ad. l

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje takiej działalności zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 27 ustawy CIT badania naukowe oznaczają:

1.  Badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
2.  Badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy CIT przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

1.  działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
2.  podejmowaną w sposób systematyczny,
3.  polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
4.  celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
5.  prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność Spółki, w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania innowacyjnego Oprogramowania, dostosowanego do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności B+R, a mianowicie należy ją uznać za prace rozwojowe, w rozumieniu art. 4a punkt 28 ustawy CIT, w związku z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Definicja prac rozwojowych jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Spółki w zakresie projektowania i tworzenia Oprogramowania z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania, wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Opisywana działalność prowadzi do stworzenia Oprogramowania, odpowiadającego potrzebom rynku, wypełniającego niszę, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz sprzedażą Oprogramowania, nie ma pewności czy Oprogramowanie będzie spełniała wymogi klientów (aczkolwiek, w przypadku oprogramowania tworzonego na zamówienie, klienci zwykle informują Spółkę o swoich wymaganiach) oraz rynku.

W konsekwencji, potwierdza to, iż sam proces tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny - tworzenie Oprogramowania cechującego się innowacyjnością oraz wychodzących naprzeciw potrzebom klientów i rynku jest podstawą działalności Wnioskodawcy, wykonywaną w sposób regularny oraz uporządkowany (jako pewien proces mający określone etapy i harmonogram).

Podejmowana przez Spółkę działalność spełnia również przesłankę nowego wykorzystania wiedzy i umiejętności do planowania produkcji lub tworzenia nowego bądź ulepszonego procesu, produktu lub usługi. Jak bowiem wskazano, w efekcie prac prowadzonych przez Spółkę powstaje nowe bądź ulepszone Oprogramowanie, które wykorzystywane jest przez klientów Spółki w celu zwiększenia efektywności i innowacyjności określonych procesów oraz ich automatyzacji, co przekłada się na lepsze świadczenie przez tych klientów usług i efektywniejsze zarządzanie przedsiębiorstwem. Przykładami takich nowych lub ulepszonych procesów powstających w wyniku wdrożenia Oprogramowania jest efektywniejszy, zautomatyzowany proces obsługi likwidacji szkód, efektywniejszy proces sprzedaży ubezpieczeń z wykorzystaniem urządzeń mobilnych, czy efektywniejszy i zautomatyzowany proces zarządzania dokumentami w przedsiębiorstwie. Wykonujący przedmiotowe Prace B+R pracownicy i podwykonawcy Spółki posiadają specjalistyczną wiedzę informatyczną i umiejętności, a także korzystają ze specjalistycznych narzędzi (technologie, języki programowania itp.).

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym tworzeniu, zmienianiu oraz dostosowywaniu Oprogramowania.

W konsekwencji, cały proces składający się na stworzenie nowego Oprogramowania należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowego Oprogramowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace opisane powyżej:

1.  są pracami rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy),
2.  polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez pracowników Spółki,
3.  mają na celu wykorzystanie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz
4.  nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2018 r. (Znak: 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.l.MBD):

(\`(...)\`) w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Uznanie działalności polegającej na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego na zasadach analogicznych, na jakich wykonuje je Spółka, za działalność badawczo-rozwojową zostało także wielokrotnie potwierdzone w innych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 2 marca 2020 r. (Znak: 0111-KDIB1-3.4010.493.2019.2.JKT), 27 lutego 2020 r. (Znak: 0113- KDIPT2-3.4011.671.2019.3.JŚ), czy 28 lutego 2020 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.534.2019.2.NL).

Ad. 2

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.”

Przedmiotowa regulacja wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (dalej również: „IP”) jest:

*   autorskie prawo do programu komputerowego,
*   które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw (tj. np. ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych, tekst jednolity - Dz. U. 2019 r. poz. 1231 ze zm. - dalej: „uPAiP”),
*   wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika,
*   w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, dla uznania programu komputerowego za kwalifikowane prawo własności intelektualnej spełnić należy łącznie ww. przesłanki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 uPAiP „Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)”

Artykuł 1 ust. 2 uPAiP wskazuje, że:

„W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1\. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

(\`(...)\`)

Natomiast, zgodnie z art. 1 ust. 3 uPAiP stanowi, że:

„Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.”

Przedmiotowe regulacje wskazują, że autorskie prawo jest prawem przysługującym twórcom do utworów, tj. zindywidualizowanych rozwiązań, utrwalone w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, wyrażone w dowolny sposób, w tym słowem, symbolami matematycznymi oraz znakami graficznym.

W szczególności, art. 1 ust. 3 uPAiP wskazuje, że przedmiotem prawa autorskiego są takie utwory, jak stworzone przez autora programy komputerowe.

Regulacje Ustawy o CIT oraz uPAiP nie definiują pojęcia programu komputerowego. Zasadnym wydaje się sięgnięcie do regulacji unijnych w tym kontekście.

Zgodnie z postanowieniami Dyrektywa Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (91/250/EWG) , która wskazuje iż do celów niniejszej dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Powyższe wskazuje, że programem komputerowym jest każdy kod źródłowy, wytworzony przez autora. Tym samym, pojęcie programu komputerowego, na potrzeby uPAiP jest szerokie.

Stanowisko to potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie SAS Institute Inc. Przeciwko World Programming Ltd, (sygn. C 406/10), gdzie Trybunał wskazał, że „Zatem przedmiot ochrony dyrektywy 91/250 obejmuje formy wyrażenia programu komputerowego, jak również przygotowawcze prace projektowe pozwalające na, odpowiednio, powielanie lub późniejsze stworzenie takiego programu (ww. wyrok w sprawie Bezpećnostni softwarova asociace, pkt 37).

Trybunał wniósł z tego, że kod źródłowy i kod obiektowy programu komputerowego stanowią formy jego wyrażenia, które w związku z tym zasługują na objęcie ich ochroną przyznawaną programom komputerowym przez prawo autorskie na podstawie art. 1 ust. 2 dyrektywy 91/250.”

Prowadzi to do wniosku, że kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów dotyczących prawa autorskich.

W konsekwencji, Oprogramowanie wytarzane przez Podatnika podlega ochronie prawnej określonej przez przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych, tekst jednolity - Dz. U. 2019 r. poz. 1231 ze zm.

Mając na względzie powyższe, w przedmiotowym przypadku, wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Spółkę Oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o PIT, tj:

*   stanowi autorskie prawo do programu komputerowego przysługujące Wnioskodawcy,
*   podlega ochronie prawnej z mocy prawa,
*   jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
*   wytwarzanie Oprogramowania stanowi przejaw prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT.

Jednocześnie, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), udostępnia on wytworzone, rozwijane i ulepszane przez siebie Oprogramowanie swoim klientom przez sprzedaż autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub na podstawie licencji (w tym, w ramach technologii Software as a Service) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Zgodnie natomiast z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak zatem widać, Wnioskodawca otrzymując wynagrodzenie tytułem sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielenia licencji za korzystanie z Oprogramowania osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy o CIT.

Ad. 3

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik Nexus):

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX dalej; „Objaśnienia IP Box”, „(\`(...)\`) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BE PS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

119\. Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT.”

Powyższe regulacje oraz objaśnienia Ministerstwa Finansów do IP Box wskazują, że przez koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej, które uwzględnia się przy kalkulacji:

1.  wysokości dochodu opodatkowanego preferencyjną stawką podatku dochodowego,
2.  wartości wskaźnika nexus,

należy rozumieć koszty funkcjonalnie powiązane z wytwarzaniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej. Dla uznania danego kosztu za bezpośrednio związany z wytworzeniem IP konieczne jest wykazanie związku funkcjonalnego kosztu z procesem tworzenia IP, tj. czy dany wydatek jest funkcyjnie powiązany z wytworzeniem IP przez podatnika.

W związku z powyższym, w celu określenia czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi IP konieczne jest ustalenie ich związku z wytworzeniem IP. W ocenie Wnioskodawcy, bezpośredni związek z kwalifikowanymi IP mieć będą koszty wynagrodzeń i związanych z nimi świadczeń pracowników i zewnętrznych usługodawców wykonujących prace badawczo-rozwojowe, w zakresie, w jakim pracownicy i usługodawcy ci prowadzą czynności w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania Oprogramowania. Bez zaangażowania wspomnianych pracowników i usługodawców, jak również bez ich specjalistycznej wiedzy i umiejętności, nie doszłoby do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia Oprogramowania, bez wątpienia więc koszt związany z pracą ww. osób jest funkcjonalnie bezpośrednio związany z tworzeniem IP. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu wskazać dodatkowo, iż z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika ponadto wprost, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. W ocenie Wnioskodawcy, analogiczną konkluzję, jak w przypadku pracowników, zleceniobiorców i osób wykonujących pracę na podstawie umowy o dzieło należałoby także sformułować w odniesieniu do kosztów pracy podmiotów wytwarzających, rozwijających lub ulepszających Oprogramowanie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na podstawie odpowiedniej umowy o współpracę, w zakresie której jest wykonywanie prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanymi IP na zlecenie Wnioskodawcy.

Koszty takie stanowić będą więc, w ocenie Wnioskodawcy, koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi IP, które uwzględnione powinny być w kalkulacji współczynnika nexus jako kategoria „a” - koszty własnych prac badawczo-rozwojowych (w zakresie wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami), kategoria „b” - koszty nabycia prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów (w zakresie wynagrodzenia niepowiązanych z Wnioskodawcą usługodawców z tytułu realizacji prac badawczo-rozwojowych, niezwiązanych z przeniesieniem praw autorskich do utworów w rozumieniu uPAiP) lub kategoria „d” (w zakresie wynagrodzenia usługodawców z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów w rozumieniu uPAiP -tj. kwalifikowanych IP).

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że również koszty amortyzacji sprzętu komputerowego i elektronicznego, a także koszty amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie), w zakresie, w jakim sprzęt ten i oprogramowanie wykorzystywane są do wytwarzania, rozwijania i ulepszania Oprogramowania, mogą być uznane za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi IP. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż są to wydatki, które Spółka musi ponieść w celu wyprodukowania Oprogramowania. Bez któregokolwiek z tych elementów Wnioskodawca nie mógłby efektywnie pracować nad tworzeniem Oprogramowania. Wydatki te we współczynniku nexus uwzględnione będą, w opisanym wyżej zakresie, w kategorii „a” - koszty własnych prac badawczo-rozwojowych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawca jako Koszty B+R (tj. bezpośrednio związane z wytworzeniem IP) zakwalifikować można w szczególności:

1.  odpowiednią część kosztów zatrudnienia pracowników zaangażowanych w Prace B+R dotyczące Oprogramowania. Wartość kosztów zatrudnienia pracowników określona jest za pomocą ewidencji prowadzonej przez Spółkę, która wskazuje ile czasu pracy pracownik poświęcił na działalność rozwojową (tworzenie Oprogramowania) w stosunku całościowego wymiaru czasu pracy,
2.  wynagrodzenie wypłacane podwykonawcom (usługodawcom) prowadzącym działalność gospodarczą (B2B) za nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych oraz praw autorskich do wytworzonego przez nich kodu źródłowego,
3.  amortyzację wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie) wykorzystywanych w ramach Prac B+R (w zakresie, w jakim były one wykorzystywane do tworzenia Oprogramowania),
4.  amortyzację sprzętu komputerowego i urządzeń peryferyjnych, wykorzystywanych do tworzenia Oprogramowania (w zakresie, w jakim były one wykorzystywane do tworzenia Oprogramowania).

Powyższe podejście potwierdzają organy podatkowe, przykładowo:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 30 grudnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.583.2019.1.MBD wskazał, że:

„Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca klasyfikuje jako koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Koszty B+R”) w szczególności:

1.  odpowiednią część kosztów zatrudnienia pracowników zaangażowanych w Prace B+R, w tym odpowiednią część kosztów zatrudnienia pracowników zaangażowanych w działania sprzedażowe dotyczące Oprogramowania,
2.  amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie) wykorzystywanych w ramach Prac B+R,
3.  amortyzację sprzętu komputerowego i elektronicznego - zestawy komputerowe, urządzenia multimedialne, macierze dyskowe, zasilacze, switche, kart graficzne, dyski itp., wykorzystywane w ramach Prac B+R,
4.  usługi hostingu serwerów oraz usługi wsparcia technicznego hostowanej infrastruktury,
5.  amortyzację narzędzi i wyposażenia biurowego - mebli, biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych w ramach Prac B+R,
6.  wydatki na zakup oraz utrzymanie licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej w ramach Proc B+R.

(…)

Zatem, ww. Koszty B+R związane z tworzeniem, rozwijaniem, wdrażaniem, utrzymaniem i rozwojem autorskiego oprogramowania do zarządzania kapitałem ludzkim powinny być tym samym uwzględniane przy wyliczeniu wskaźnika nexus jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.”

Jednocześnie, w przypadku gdy dany wydatek ponoszony jest przez podatnika do wytworzenia kilku IP jednocześnie, a także w związku z pracami nie będącymi wytwarzaniem, rozwijaniem lub ulepszaniem IP, wysokość kosztu IP, uwzględniona do kalkulacji nexusa dla danego Oprogramowania, jest przez Wnioskodawcę przypisywana proporcjonalnie (wykorzystując np. ewidencję czasu pracy nad poszczególnymi projektami w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania poszczególnych IP). Jeśli Wnioskodawca nie jest jednak w stanie bezpośrednio powiązać danej części wydatku z realizowanymi pracami w zakresie tworzenia, rozwijania lub ulepszania IP, nie powinien uznawać tych wydatków za koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanymi IP i nie powinien uwzględniać ich również, co za tym idzie, w kalkulacji współczynnika nexus.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dna 29 listopada 2019 r. (Znak: 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC) wskazał: „Jednocześnie koszty ogólne związane z prowadzoną działalnością takie jak koszty, dostępu do Internetu, usług telekomunikacyjnych, oprogramowania dodatkowego np. antywirusowego, koszty związane z samochodem osobowym - przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą być uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu).”

Ad. 4

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej ujęte są w zamkniętym katalogu (art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT). Zgodnie z treścią tego przepisu kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pkt 1, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Jak natomiast wskazano w uzasadnieniu do pkt 2, Wnioskodawca w ramach tej działalności wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskie do oprogramowania.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, przez które, zgodnie z ust. 7 wskazanego przepisu, rozumie się również, jak wskazano w uzasadnieniu do pkt 2, otrzymywane przez Wnioskodawcę opłaty z tytułu udostępnienia oprogramowania klientom przez sprzedaż autorskich praw majątkowych lub na bazie licencji (opłaty licencyjne).

Na mocy art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika tzw. nexus obliczonego według powołanego w niniejszym przepisie wzoru. (…) Koszty, które jest w stanie bezpośrednio powiązać z wytworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP) i przyporządkowuje je do właściwych pozycji współczynnika nexus, w sposób wskazany w uzasadnieniu powołanego punktu. (…)

Ponadto, zgodnie z art. 24e ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji rachunkowej utworzył odrębne konta analityczne, na których na bieżąco ewidencjonowane są przychody z tytułu kwalifikowanych IP oraz koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwijaniem lub ulepszeniem kwalifikowanych IP - z podziałem na konkretne kwalifikowane IP, które wytwarza, rozwija lub ulepsza. Wnioskodawca prowadzi zatem ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający ustalenie przychodów, kosztów, dochodów i strat dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac, a w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem Oprogramowania, o których mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT. Wnioskodawca spełnia tym samym warunki opisane w art. 24e ustawy o CIT.

Reasumując, Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki wskazane w art. 24d i art. 24e dla skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania, tj.:

1.  prowadzi działalność badawczo-rozwojową,
2.  w ramach tej działalności wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej i osiąga dochody z tych kwalifikowanych praw,
3.  ustala przychody, koszty, dochody i straty z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej oraz określa tzw. współczynnik nexus w celu określenia kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką 5% - z podziałem na poszczególne prawa własności intelektualnej,
4.  prowadzi ewidencję księgową umożliwiającą ustalenie pozycji o których mowa w pkt. powyżej.

W konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Spółki jest ona uprawniona do skorzystania z przewidzianej w art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży Oprogramowania powstałego w ramach Prac B+R.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.581.2019.1.MBD wskazał, że:

„Z opisu stanu faktycznego wynika, że bezpośrednim rezultatem prowadzonych Prac B+R są nowe algorytmy, skrypty, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych. Oprogramowanie ma bardzo złożony charakter i składa się z wielu modułów operacyjnych zapewniających oddzielne funkcjonalności programu, które razem tworzą spójną całość.

Oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace programistyczne mają charakter twórczy. Stworzenie Oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej, w której Oprogramowanie znajduje zastosowanie. Celem realizowanych prac programistycznych co do zasady nie jest wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania, lecz tworzenie nowych i innowacyjnych rozwiązań.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację podatkową w formie ksiąg rachunkowych i:

*   w prowadzonej ewidencji rachunkowej, wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
*   prowadzi ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
*   w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z uwagi na treść wyżej powołanych przepisów, uzasadnienia do ich wprowadzenia, a także z uwagi na opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca uzyskując dochody z tytułu licencjonowania Oprogramowania powstałego w ramach Prac B+R uzyskuje dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a w konsekwencji czy ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.