Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-241/07-2/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-19
Teza: Do kosztów uzyskania przychodów zaliczone mogą być odsetki do wartości zadłużenia nie przekraczającego trzykrotności kapitału
Słowa kluczowe: kapitał; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.09.2007r. (data wpływu 24.09.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów, wypłaconych odsetek od pożyczek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów, wypłaconych odsetek od pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Udziałowiec Spółki, który posiada 45% udziałów Spółki, udzielił Spółce kilku oprocentowanych pożyczek o wartości przekraczającej trzykrotność kapitału zakładowego Spółki. Zgodnie z postanowieniami umowy pożyczki, w pierwszej kolejności pożyczkobiorca spłacił kwotę główną, a następnie, po całkowitej spłacie pożyczki, nastąpi spłata odsetek. Na dzień spłaty odsetek cały kapitał zaciągniętych pożyczek był już spłacony, a tym samym Spółka nie miała żadnych zobowiązań, poza odsetkami od zaciągniętych pożyczek, wobec udziałowców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki wypłacone od tych pożyczek będą kosztem uzyskania przychodu?

Zdaniem wnioskodawcy.

W przypadku, gdy w umowie pożyczki przyjęto, że w pierwszej kolejności pożyczkobiorca spłaci kwotę główną, a następnie, po całkowitej spłacie pożyczki, nastąpi spłata odsetek, obliczając wartość zadłużenia na dzień spłaty odsetek nie należy brać pod uwagę kwoty pożyczki, której kapitał został już spłacony.

Literalna wykładnia, którą w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego należy stosować w pierwszej kolejności (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), prowadzi bowiem do wniosku, że w celu wyliczenia kwoty odsetek od pożyczki stanowiących koszt uzyskania przychodów należy wziąć pod uwagę faktycznie istniejące (tj. pozostające do uregulowania przez Spółkę), na dzień spłaty odsetek zobowiązanie Spółki wobec podmiotów, określonych w cytowanym przepisie.

W świetle powyższego Spółka uważa, iż jej zadłużenie, na dzień zapłaty odsetek, nie przekroczy trzykrotności kapitału zakładowego Spółki i tym samym zapłacone odsetki są kosztem uzyskania przychodów.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, że stanowisko Spółki jest prawidłowe:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie z art. 16 ust. 6 ww. ustawy wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują tym udziałowcom (akcjonariuszom).

Z treści ust. 7 przywołanego przepisu wynika, że wartość, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, funduszu udziałowego w spółdzielni lub kapitału zakładowego spółki określa się bez uwzględnienia tej części tego funduszu lub kapitału, jaka nie została na ten fundusz lub kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi członkom wobec tej spółdzielni lub udziałowcom (akcjonariuszom) wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Przepis art. 3531 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Wyrażona w przywołanym przepisie zasada swobody zawierania umów przyznaje uprawnienie stronom do skonstruowania łączącego je stosunku prawnego (w przedstawionym stanie faktycznym - umowy pożyczki) w taki sposób, że w pierwszej kolejności pożyczkobiorca będzie spłacał raty kapitałowe, a dopiero wraz z ostatnią ratą kapitałową nastąpi spłata wszystkich odsetek, liczonych od poszczególnych rat pożyczki.

Ze stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku wynika, że jeśli w pierwszej kolejności pożyczkobiorca spłaci kwotę główną, a następnie, po całkowitej spłacie pożyczki , nastąpi spłata odsetek, obliczając wartość zadłużenia na dzień spłaty odsetek nie należy brać pod uwagę kwoty pożyczki, której kapitał został już spłacony. Należy wziąć pod uwagę faktycznie istniejące (tj. pozostające do uregulowania zadłużenie z tytułu należnych pożyczkodawcy odsetek od Spółki), na dzień spłaty odsetek zobowiązanie Spółki wobec podmiotów, określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsetki od wypłaconych pożyczek będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Zaznaczyć należy również, że zadłużenie z tytułu pożyczki (kredytu) stanowi jedynie część ogólnej wielkości wartości zadłużenia, determinującej wskaźnik „dostatecznej kapitalizacji”. Wobec powyższego, przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie do wypłaty odsetek od pożyczek (kredytów) wówczas, gdy zadłużenie Spółki z jakiegokolwiek tytułu wobec udziałowca posiadającego 25% udziałów osiągnie ustawowo określony wskaźnik na dzień zapłaty tych odsetek.

Regulacje prawne zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczą tzw. niedostatecznej kapitalizacji, przez którą rozumie się nadmierne wykorzystanie przez udziałowców (akcjonariuszy) zwrotnej metody finansowania, polegającej na przekroczeniu przez wartość zadłużenia trzykrotnej wartości kapitału zakładowego.

Konsekwencją przekroczenia tego limitu jest nie uznanie za koszt uzyskania przychodu (po stronie dłużnika) odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez kwalifikowanych pożyczkodawców w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Innymi słowy, do kosztów uzyskania przychodów zaliczone mogą być odsetki do wartości zadłużenia (w opisanym stanie faktycznym – zadłużenia z tytułu należnych pożyczkodawcy odsetek od Spółki), nie przekraczającego trzykrotności kapitału. Gdy wartość tego zadłużenia, jak również wszelkich innych zadłużeń Spółki wobec udziałowca, na dzień zapłaty odsetek przekroczy tę kwotę, to wówczas odsetki liczone proporcjonalnie nie będą stanowiły kosztu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.