Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.34.2020.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-23
Teza: Interpretacja w zakresie momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dofinansowania.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2020 r. (data wpływu 29 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data nadania 15 kwietnia 2020 r., data wpływu 20 kwietnia 2020 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4010.34.2020.1.SJ z dnia 9 kwietnia 2020 r. (data nadania 10 kwietnia 2020 r., data odbioru 14 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dofinansowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dofinansowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2/2019 r. spółka jawna (…) przekształciła się w spółkę z o.o. (…). W 5/2019 r. na konto spółki z o.o. wpłynęło dofinansowanie z … w ramach „Programu operacyjnego … 2014-2020” do kosztów przeprowadzonego audytu wzorniczego poniesionych i zaksięgowanych w kosztach uzyskania przychodu spółki jawnej w 2018 r.

W 5/2019 r., kiedy wpłynęło dofinansowanie, korekty kosztów w kwocie przyznanego dofinansowania poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów dokonano w ostatnim okresie rozliczeniowym przed przekształceniem sp. jawnej w sp. z o.o. (czyli w ostatnim dniu przed przekształceniem).

Pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego o następującą informację.

W dniu 29.04.2019 r. w …. pojawiła się informacja o zatwierdzeniu wniosku o płatność, co jest równoznaczne z zatwierdzeniem strategii wzorniczej. W dniu 14.05.2019 r. dofinansowanie wpłynęło na kontro bankowe w wysokości 75 650 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z otrzymanym dofinansowaniem prawidłowo skorygowano koszty w ostatnim okresie rozliczeniowym przed przekształceniem sp. jawnej w sp. z o.o., czy raczej koszty te powinny być skorygowane na bieżąco, w momencie otrzymania dofinansowania (art. 15 ust. 4i updop)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W myśl art. 552 KSH spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się, z dniem przekształcenia, wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 KSH). Kwestia sukcesji podatkowych praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa. Art. 93a § 1 pkt 2: Osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Z uwagi na powyższe oraz zasadę sukcesji, Wnioskodawca uważa, że spółka przekształcona, jako sukcesor praw i obowiązków spółki przekształcanej wstępuje w prawa dokonywania korekty kosztów zgodnie z art. 15 ust. 4i updop.

Wnioskodawca uważa, że korekta kosztów w kwocie przyznanego dofinansowania poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów powinna być dokonana w miesiącu wpływu dofinansowania na konto sp. z o.o., czyli w 5/2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z wniosku wynika, że Spółka powstała z przekształcenia spółki jawnej. Spółka w kwietniu 2019 r. otrzymała informację o zatwierdzeniu wniosku o dofinansowanie z programu operacyjnego (zatwierdzenie strategii wzorniczej). Pieniądze wpłynęły na konto spółki w maju 2019 r.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymanym dofinansowaniem.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonała korekty kosztów uzyskania przychodów w ostatnim okresie rozliczeniowym przed przekształceniem spółki jawnej w sp. z o.o. (czyli w ostatnim dniu przed przekształceniem).

Zdaniem Spółki, korekta kosztów w kwocie przyznanego dofinansowania poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów powinna być dokonana w miesiącu wpływu dofinansowania na konto Spółki.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że zasady przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 sierpnia 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm.; dalej: „Ksh”). Zgodnie z art. 551 § 1 Ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie natomiast do art. 552 Ksh spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z dniem przekształcenia, tj. wpisu spółki przekształconej do rejestru. Na podstawie art. 553 § 1 Ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, zaś zgodnie z § 3 tego przepisu wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Innymi słowy przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową polega wyłącznie na modyfikacji formy ustrojowej spółki, a nie na rozwiązaniu spółki i utworzeniu w jej miejsce nowej. Jest to więc tożsamy podmiot, funkcjonujący po przekształceniu w nowej formie prawnej.

Szczegółowo kwestia sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniami podmiotowymi uregulowana została w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: „Op”).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 Op, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zasadę wyrażoną w tym przepisie określa się mianem uniwersalnej sukcesji podatkowej spółki przekształconej.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie szczególnych regulacji w zakresie rozliczenia korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku przekształcenia spółek. W konsekwencji, przyjąć należy, że znajdują zastosowanie zasady ogólne określone w przepisach art. 15 ust. 4i-4m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, są one związane z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

W myśl art. 15 ust. 4i updop, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłka, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jeżeli natomiast w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15 ust. 4j updop).

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów „na bieżąco”, w momencie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty w przypadku, gdy korekta nie jest wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki.

Otrzymania dofinansowania skutkującego koniecznością dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów nie można uznać za wynik błędu rachunkowego czy oczywistej omyłki. Zatem, korekty kosztów w sytuacji otrzymania dofinansowania należy dokonać na bieżąco, a więc korekty kosztów uzyskania przychodów może dokonać Spółka jako sukcesor spółki jawnej „na bieżąco”.

Korekta nie powinna być jednak dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym dofinansowanie wpłynęło na konto Spółki, a więc w maju 2019 r. Jak wynika z art. 15 ust. 4i updop, korekty dokonuje się w momencie otrzymania faktury bądź innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty. Spółka otrzymała informację o zatwierdzeniu wniosku w kwietniu 2019 r., zatem korekta również powinna zostać dokonana poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów w kwietniu 2019 r.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu dokonania korekty należało uznać za nieprawidłowe. Co prawda, Wnioskodawca jako sukcesor spółki jawnej może dokonać korekty „na bieżąco”, już po przekształceniu, jednak miesiącem, w którym korekta powinna zostać uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów, jest nie maj, a kwiecień 2019 r.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.