Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-247/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Czy w stosunku do wykonywanych prac budowlanych właściwą stawką VAT do opodatkowania tych usług jest stawka obniżona 8%, czy też stawka podstawowa, wynosząca obecnie 23%VAT?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe; zabudowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlanych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik, prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będący czynnym podatnikiem VAT, świadczy roboty budowlane. Usługi te polegają na wykończeniu lokali mieszkalnych w stanie deweloperskim do stanu „pod klucz” lub w węższym zakresie wskazanym przez zleceniodawcę. Zleceniodawcami są zarówno osoby prywatne, jak i spółki deweloperskie.

W ramach wykończenia lokalu mieszkalnego „pod klucz” w najszerszym pakiecie usług klient ma możliwość skorzystania z następujących usług i dobrania odpowiedniego materiału z katalogu materiałów oferowanych przez Spółkę:

*   szpachlowania i malowania ścian oraz sufitów farbami oferowanymi przez Spółkę,

*   prac budowlanych, polegających na zmianie instalacji elektrycznej, zmianie stanu przyłączy, w tym gniazdek i włączników światła,

*   prac budowlanych dotyczących przebudowy bryły mieszkania w tym: wyburzenia ścian, stawiania nowych ścian, przeróbek - sufity; montażu sufitów podwieszanych; montażu ścian szklanych.

*   montażu podłogi wraz progami, w tym zakresie Spółka oferuje bądź płytki ceramiczne bądź też panele podłogowe,

*   położenia wykładziny dywanowej w pomieszczeniach sypialnych wraz z instalacją listew przypodłogowych,

*   położenia płytek ceramicznych wraz z fugą na ścianach oraz podłodze w łazience,

*   montażu i przygotowania dedykowanej zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience (według projektu aranżacji, na który składa się blat umywalkowy wraz z szafką oraz zabudowa pralki lub szafki pod wymiar - element stały -montowany do innych elementów łazienki oraz do ściany)

*   montażu i instalacji drzwi wraz z ościeżnicą w pomieszczeniach, w wybarwieniu wybranym przez klienta,

*   montażu i instalacji drzwi łazienkowych wraz z ościeżnicą,

*   instalacji paneli podłogowych wraz z listwami przypodłogowymi,

*   montażu i armatury łazienkowej, w tym zakresie Spółka oferuje kilka rodzajów do wyboru klienta. Przez armaturę łazienkową rozumie się w tym przypadku wannę, kabinę prysznicową, baterie, umywalkę, misę ustępową, lustro łazienkowe wklejone,

*   ewentualnej zmiany przyłączy hydraulicznych,

*   montażu oświetlenia na stałe podłączonego w lokalu mieszkalnym w sufitach (związanego z bryłą pomieszczenia - oświetlenie w sufitach podwieszanych typu halogen).

Podkreślić należy, iż Spółka dokonuje jednocześnie dostawy materiałów budowlanych, jak i montażu, czy instalacji tych materiałów w lokalu mieszkalnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do wykonywanych prac budowlanych właściwą stawką VAT do opodatkowania tych usług jest stawka obniżona 8%, czy też stawka podstawowa, wynosząca obecnie 23%VAT?

W ocenie Wnioskodawcy stawka VAT do wymienionych powyżej czynności wynosić będzie 8%, w przypadku gdy usługa wykończenia lokalu mieszkalnego w zakresie wskazanym powyżej dotyczyć będzie lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m2. W przypadku, gdy powierzchnia takiego lokalu mieszkalnego przekroczy 150 m2, stawkę VAT w wysokości 8% stosować należy tylko do części robót, przypadających proporcjonalnie na część lokalu mieszkalnego pozostającej w odpowiedniej proporcji (150 m2 do całości powierzchni), a do pozostałej części robót stawkę VAT 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, zaś stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Ustawodawca zatem wyraźnie wskazał, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia lokalu mieszkalnego, a także nie odnosi się do kwestii wyposażenia takiego lokalu, jako części składowej lokalu mieszkalnego. Natomiast w myśl ust. 12b art. 41 ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 61, poz. 93 ze zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone, bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączanego. Ponadto, z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności. Zatem w celu uzyskania przymiotu części składowej rzeczy, w tym przypadku wyposażenie lokalu mieszkalnego, powinno być połączone z rzeczą (lokalem mieszkalnym) w taki sposób, aby istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna,
*   więź funkcjonalna (gospodarcza),

a połączenie miało charakter trwały. Przy czym wszystkie te przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. Zatem elementy wyposażenia dodatkowego powinny tworzyć z lokalem mieszkalnym jedną całość, aby móc uznać, że stanowią część składową lokalu mieszkalnego, a także powinny utracić swój byt w sensie prawnym, gospodarczym i ekonomicznym w momencie, gdy staną się częścią składową lokalu mieszkalnego. Od części składowych należy odróżnić przynależność. Przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. Pojęcie przynależności należy odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem w przypadku części składowej zachodzi trwały, nie przemijający związek z rzeczą główną, a w przynależnej związek ten jest luźniejszy, a także występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności - do rzeczy głównej i do rzeczy przynależnej. Innymi słowy, w przypadku przynależności, rzecz przynależna może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, a część składowa już nie.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług, polegających na zaplanowaniu pomiarze, a także wykonaniu prac budowlanych wraz z niezbędnym do tego materiałem. W niektórych sytuacjach w ramach świadczonej usługi Wnioskodawca wykonuje również zabudowę stolarską łazienkową, w której montuje umywalkę łazienkową wraz z baterią, a także pozostawia miejsce na pralkę.

Wnioskodawca dokonuje zakupu wszystkich materiałów od zewnętrznych dostawców, bowiem sam we własnym zakresie nie jest producentem tych elementów.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei w świetle regulacji pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 ww. artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie np. istniejącego obiektu budowlanego, prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia).

Biorąc pod uwagę powyższe definicje, trudno jest zdaniem Wnioskodawcy jednoznacznie wskazać, aby roboty budowlane mające na celu wykończenie lokalu mieszkalnego, czyli doprowadzenie lokalu mieszkalnego do stanu, w którym możliwe jest w nim zamieszkanie uznać za roboty remontowe, czy modernizację. Jednak w praktyce przyjęte zostało, że roboty takie stanowią czynności mieszczące się w definicji remontu i modernizacji. Świadectwem powyższego jest choćby stanowisko Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa, w rozporządzeniu z 21 grudnia 1996 r. (Dz. U. Nr 156, poz. 788) zawierającego wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego. Zgodnie z Załącznikiem nr 2 do robót zaliczanych do remontu lokalu mieszkalnego zalicza się:

Zgodnie z powołanym wyżej załącznikiem nr 2 do robót zaliczanych do remontu lokalu mieszkalnego zalicza się:

1.  remont, modernizacja lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym:
    1.  ścianek działowych, sufitów, tynków i okładzin wewnętrznych,
    2.  podłóg i posadzek,
    3.  okien, świetlików i drzwi,
    4.  powłok malarskich i tapet,
    5.  elementów kowalsko-ślusarskich,
    6.  izolacji przeciwwodnych, przeciwwilgociowych, dźwiękochłonnych i cieplnych.
2.  remont, modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym, obejmujące rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących:
    1.  instalacji sanitarnych,
    2.  instalacji elektrycznych,
    3.  instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych,
    4.  instalacji przyzywowych (domofony) i alarmowych,
    5.  instalacji i urządzeń grzewczych,
    6.  przewodów wentylacyjnych, spalinowych i dymowych,
    7.  instalacji wykorzystujących alternatywne źródła energii.
3.  wykonanie nowych instalacji gazowych.

Stan deweloperski nieruchomości nie pozwala na wykorzystanie lokalu zgodnie z jego przeznaczeniem, bowiem lokal mieszkalny w takim stanie nie posiada drzwi wewnętrznych, podłóg, sanitariatów, oświetlenia, baterii itp., stąd też wykonanie tych prac jest niezbędne, aby móc w lokalu takim zamieszkać.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie wskazane w pakiecie usługi mogą zostać objęte stawką 8% VAT, pod warunkiem, że roboty te dotyczyć będą lokali mieszkalnych o powierzchni nie przekraczającej 150 m2. W zakresie ustalenia stawki VAT, nie ma znaczenia kto będzie w takiej sytuacji zleceniodawcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Natomiast stosownie do § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 i ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

— w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę, oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest montaż np. wykładzin podłogowych czy też drzwi, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka będąc czynnym podatnikiem VAT, świadczy roboty budowlane polegające na wykończeniu lokali mieszkalnych w stanie deweloperskim do stanu „pod klucz” lub w węższym zakresie wskazanym przez zleceniodawcę. Zleceniodawcami są zarówno osoby prywatne, jak i spółki deweloperskie.

W ramach wykończenia lokalu mieszkalnego Spółka wykonuje następujące czynności:

*   szpachlowanie i malowanie ścian oraz sufitów farbami oferowanymi przez Spółkę,

*   prace budowlane polegające na zmianie instalacji elektrycznej, zmianie stanu przyłączy, w tym gniazdek i włączników światła,

*   prace budowlane dotyczące przebudowy bryły mieszkania, w tym: wyburzenia ścian, stawianie nowych ścian, przeróbki - sufity; montaż sufitów podwieszanych; montaż ścian szklanych.

*   montaż podłogi wraz progami, w tym zakresie Spółka oferuje, bądź płytki ceramiczne, bądź też panele podłogowe,

*   położenie wykładziny dywanowej w pomieszczeniach sypialnych wraz z instalacją listew przypodłogowych,

*   położenie płytek ceramicznych wraz z fugą na ścianach oraz podłodze w łazience,

*   montaż i przygotowanie dedykowanej zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience (według projektu aranżacji, na który składa się blat umywalkowy wraz z szafką oraz zabudowa pralki lub szafki pod wymiar; jest to element stały, montowany do innych elementów łazienki oraz do ściany)

*   montaż i instalacja drzwi wraz z ościeżnicą w pomieszczeniach, w wybarwieniu wybranym przez klienta,

*   montaż i instalacja drzwi łazienkowych wraz z ościeżnicą,

*   instalacja paneli podłogowych wraz z listwami przypodłogowymi,

*   montaż armatury łazienkowej, ewentualną zmianę przyłączy hydraulicznych,

*   montaż oświetlenia na stałe podłączonego w lokalu mieszkalnym w sufitach (związanego z bryłą pomieszczenia - oświetlenie w sufitach podwieszanych typu halogen).

Spółka dokonuje zakupu wszystkich materiałów od zewnętrznych dostawców, bowiem sama we własnym zakresie nie jest producentem tych elementów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do zawieranych umów na usługi kompleksowe, polegające na szpachlowaniu i malowaniu ścian oraz sufitów, zmianie instalacji elektrycznej, przebudowie bryły mieszkania, w tym: wyburzenia ścian, stawiania nowych ścian, przeróbki sufitów, montażu sufitów podwieszanych, montażu ścian szklanych, montażu podłogi wraz z progami, wykładziny dywanowej, położeniu płytek ceramicznych wraz z fugą, montażu i instalacji drzwi wraz z ościeżnicą (również drzwi łazienkowych wraz z ościeżnicą), instalacji paneli podłogowych wraz z listwami przypodłogowymi, montażu armatury łazienkowej, zmiany przyłączy hydraulicznych, montażu oświetlenia na stałe podłączonego w lokalu mieszkalnym w sufitach, o ile wykonywane będą w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym, to do czynności tych należy zastosować preferencyjną 8% stawką podatku (na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy), z tym zastrzeżeniem, że w przypadku, gdy powierzchnia lokalu mieszkalnego, w którym wykonywane będą ww. prace przekroczy 150 m2, stawkę VAT w wysokości 8% stosować należy tylko do części robót, przypadających proporcjonalnie na część lokalu mieszkalnego pozostającej w odpowiedniej proporcji (150 m2 do całości powierzchni), a do pozostałej części robót - stawkę 23% VAT.

Nie można natomiast zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w odniesieniu do montażu i przygotowania zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience (według projektu aranżacji, na który składa się blat umywalkowy wraz z szafką oraz zabudowa pralki lub szafki pod wymiar, które montowane są do innych elementów łazienki oraz do ściany). Czynności te bowiem nie wchodzą w zakres opodatkowania robót, o których mowa w powołanych przepisach, tj. art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak również za robót, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać bowiem należy, iż z uwagi na fakt, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać trzeba, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, w tym zabudów łazienkowych.

Czynności polegające na montażu trwałych zabudów (w tym przypadku zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience) są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia - mebli na indywidualne zamówienie klienta czyli w sprzęt użytkowy. Wyposażenie, w postaci trwałej zabudowy, z pewnością nie stanowi elementów konstrukcyjnych budynku. Czynności montażu trwałych zabudów nie można też zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wobec powyższego, świadczone przez Spółkę usługi montażu trwałej zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience (według projektu aranżacji, na który składa się blat umywalkowy wraz z szafką oraz zabudowa pralki lub szafki pod wymiar), podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23% VAT.

Zatem w kwestii zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług do montażu i przygotowania dedykowanej zabudowy stolarskiej pod wymiar w łazience, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.