Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.268.2020.1.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-25
Teza: Prawo do odliczenia/korekta.
Słowa kluczowe: gmina; korekta; opodatkowanie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem oraz obowiązku dokonania korekty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem oraz obowiązku dokonania korekty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina w latach 2015-2017 realizowała inwestycję pn.: „…” (dalej: „Inwestycja” lub „Projekt”), w ramach której rozbudowany został budynek gminny mieszczący się przy Urzędzie Gminy (dalej: „Budynek”). Budynek jest własnością Gminy. Inwestycja została zakończona w 2017 r.

W ramach poniesionych przez Gminę wydatków inwestycyjnych zostały nabyte towary i usługi związane m.in. z zaprojektowaniem obiektu, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami etc. (dalej: „Wydatki inwestycyjne”). Wydatki inwestycyjne zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT naliczonego.

Budynek był/jest przedmiotem odpłatnego wynajmu na rzecz podmiotów zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jak również znajduje się w nim siedziba Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej (dalej: „GOPS”), referat Straży Gminnej oraz część referatów Urzędu (tj. księgowość oświatowa, obrona cywilna oraz ochrona danych osobowych).

Budynek był/jest wykorzystywany zarówno do działalności opodatkowanej VAT w formie odpłatnego wynajmu pomieszczeń, działalności zwolnionej z VAT w zakresie usług świadczonych przez GOPS oraz do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT, z uwagi na mieszczące się w obiekcie referaty Urzędu i referat Straży Gminnej, wykonujące zadania wynikające z reżimu publicznoprawnego.

Gmina pobierane opłaty z tytułu wynajmu pomieszczeń ujmuje w prowadzonych rejestrach sprzedaży oraz rozlicza z tego tytułu podatek VAT należny według właściwej stawki w składanych deklaracjach VAT.

W zakresie poniesionych Wydatków inwestycyjnych Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować ich do działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT czy też pozostającej poza zakresem ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od poniesionych Wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem przy zastosowaniu proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 7b oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT w przypadku wydatków poniesionych w 2015 r. oraz przy zastosowaniu proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT w przypadku Wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2016-2017?
2.  Czy Gmina jest zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia VAT od Wydatków inwestycyjnych na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT, tj. w ramach tzw. korekty wieloletniej, po oddaniu Budynku do użytkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Gminy:

1.  Gmina ma prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią Wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem przy zastosowaniu proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 7b oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT w przypadku wydatków poniesionych w 2015 r. oraz przy zastosowaniu proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT w przypadku Wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2016-2017.
2.  Gmina jest zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia VAT od Wydatków inwestycyjnych na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT, tj. w ramach tzw. korekty wieloletniej po oddaniu Budynku do użytkowania.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa/będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, czynności dokonywane przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. świadczenie usług odpłatnego wynajmu lokali, powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, wydatki Gminy na realizację Inwestycji są związane z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Jak podkreślono w opisie sprawy w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków na realizację Inwestycji nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa i pozostających poza zakresem ustawy o VAT. Jednakże, z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę wydatki będą miały niewątpliwie w części związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od wskazanych wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę możliwy do odliczenia.

Wydatki poniesione w 2015 r.

Stosownie do art. 86 ust. 7b ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Gmina wykorzystuje Budynek zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT), jak i do zdarzeń pozostających poza zakresem podatku VAT. Gmina nie jest ponadto w stanie jednoznacznie przypisać poniesionych wydatków do konkretnego rodzaju działalności.

Zdaniem Gminy, w celu ustalenia kwoty podatku VAT możliwej do odliczenia od przedmiotowych wydatków, Gmina w przypadku wydatków poniesionych w 2015 r. powinna wyodrębnić kwotę podatku VAT, która ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą poprzez zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 7b, tj. udziału procentowego w jakim Budynek jest wykorzystywany do celów działalności gospodarczej. W następnej kolejności Gmina jest zobowiązana zastosować dodatkowo proporcję sprzedaży (tzw. współczynnik VAT), o której mowa w art. 90 ust. 1- 3 ustawy o VAT, skalkulowaną dla Urzędu Gminy - z uwagi na wykorzystywanie Budynku również do celów działalności zwolnionej z VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Gminy, w tym przypadku należy odnieść się do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających systemowi VAT, lecz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast nie należy uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w sentencji której rozszerzony skład sędziowski wskazał, że „wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”. Zatem sąd jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Gminy w zakresie wydatków poniesionych w 2015 r. przysługuje jej prawo do odliczenia VAT od wydatków na Inwestycję w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 7b (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), a następnie w oparciu o tzw. współczynnik VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 1-3.

Wydatki poniesione w latach 2016-2017.

Od dnia 1 stycznia 2016 r., na podstawie art. 1 pkt 4 oraz pkt 8 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 605), (dalej: „Ustawa zmieniająca”) dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast przepisy art. 86 ust. 7b oraz art. 90a ust. 1 uległy zmianie. Ponadto, na podstawie art. 1 pkt 9, dodane zostały przepisy art. 90c.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powyższy przepis określa zatem zasady odliczania VAT naliczonego w sytuacji, gdy Gmina nie jest w stanie przyporządkować poniesionych wydatków do czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i poza nią. Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki na realizację Inwestycji mają w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną z VAT). Jak wskazano powyżej, w zakresie czynności opodatkowanych VAT Gmina działa jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie wskazane powyżej wydatki zostały poniesione w części również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT - wykonywanie zadań z reżimu publicznoprawnego.

W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Metoda ustalona dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego została przewidziana w § 3 ust. 2 Rozporządzenia, zgodnie z którym za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / Dujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej

Dujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zdaniem Gminy, w celu ustalenia kwoty podatku VAT możliwej do odliczenia od przedmiotowych wydatków w latach 2016-2017, Gmina powinna wyodrębnić kwotę podatku VAT, która ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą poprzez zastosowanie tzw. pre-współczynnika VAT, obliczonego zgodnie z powyższym wzorem dla Urzędu Gminy. W następnej kolejności w związku z wykorzystywaniem Budynku również do działalności zwolnionej z VAT, Gmina jest zobowiązana zastosować dodatkowo tzw. współczynnik VAT (o którym mowa w art. 90 ust. 1-3), także skalkulowany dla Urzędu Gminy.

Stanowisko Gminy potwierdza przykładowo wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) interpretacja indywidualna z 22 września 2017 r., sygn. 0113-KDIPT2- 2.4011.136.2017.3.KR, w której organ wskazał, że: „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (tj. do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, a Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji. W dalszym etapie - w związku z faktem, że nabywane towary i usługi wykorzystywane będą również do czynności zwolnionych od podatku - winien nastąpić kolejny podział podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ustawy. Zatem, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, Wnioskodawca winien w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ustalić proporcję, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy”.

Podsumowując, skoro wydatki Gminy na realizację Inwestycji są związane zarówno z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Gminy (czynnościami opodatkowanymi i czynnościami zwolnionymi z VAT), jak również z czynnościami innymi niż działalność gospodarcza, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego:

*   od Wydatków inwestycyjnych poniesionych w 2015 r., w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), a następnie przy zastosowaniu proporcji sprzedaży (tzw. współczynnik VAT), o której mowa w art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT;

*   od Wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2016 - 2017, w wysokości ustalonej na podstawie danych dla Urzędu Gminy w pierwszej kolejności w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz w Rozporządzeniu (tzw. pre-współczynnik VAT), a następnie przy zastosowaniu współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 1-3.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Ustawy zmieniającej, w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy o VAT, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c ustawy o VAT.- sprawdzić

Zgodnie z treścią art. 90c ust. l ustawy o VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do treści art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: KC) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Art. 47 § 1 KC wskazuje, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jednocześnie zgodnie z treścią art. 48 KC z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Ponadto, stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zmianami) poprzez budynek należy rozumieć obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Mając na uwadze powyższe, Budynek będący przedmiotem wniosku stanowi budynek oraz część składową nieruchomości w rozumieniu powyższych przepisów. Jednocześnie wartość Inwestycji przekroczyła 15.000 PLN i tym samym Gmina będzie zobowiązana do dokonywania rocznej i wieloletniej korekty VAT na zasadach określonych w art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT z uwzględnieniem zmiany wartości pre-współczynnika i współczynnika VAT Urzędu przez okres 10 letni tj. właściwy dla środków trwałych stanowiących nieruchomości.

Zainteresowany wskazuje, że stanowisko zgodnie z którym, w przypadku dokonania odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną i poza zakresem ustawy o VAT w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 7b w ramach inwestycji, której wartość przekracza 15.000 PLN, podatnik ma obowiązek dokonywania korekt odliczenia poprzez korektę wieloletnią przy uwzględnieniu pre-współczynnika zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.709.2017.2.HW, w której Organ uznał, że: „(\`(...)\`) mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca jest obowiązany do dokonania po 1 stycznia 2016 r. korekty w odniesieniu do dziesiątych części podatku naliczonego odliczonego przy nakładach poniesionych po 1 stycznia 2011 r. z tytułu budowy Sali według sposobu określenia proporcji określonego w oparciu o § 3 ust. 3 rozporządzenia”.

Ponadto, stanowisko, w którym, w przypadku dokonania odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną, zwolnioną jak i działalnością poza zakresem ustawy o VAT w oparciu o pre-współczynnik i współczynnik VAT w ramach inwestycji, której wartość przekracza 15.000 PLN, podatnik ma obowiązek dokonywania korekty odliczenia poprzez korektę wieloletnią zostało także potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4012.314.2019.2.AKR w której organ wskazał, że: „stwierdzić należy, że Gmina będzie zobowiązana dokonywać korekt rocznych na podstawie art. 90c i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, że z treści wniosku wynika, że budynek Urzędu Gminy, którego będzie dotyczyła termomodernizacja (ulepszenie), wykorzystywany jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i czynności zwolnionych oraz do czynności poza działalnością gospodarczą. Tak jak wcześniej wyjaśniono, ulepszenie dla celów podatku od towarów i usług należy traktować tak jak zakup odrębnego środka trwałego. Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że Gmina będzie zobowiązana do dokonania korekt na zasadach określonych w art. 90c i art. 91 ustawy”.

Tym samym Gmina będzie zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia od wydatków związanych z Inwestycją w okresie 10 letnim od momentu oddania przedmiotu Inwestycji do użytkowania tj. od 2017 r., na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT, a zatem w oparciu o zasady korekty wieloletniej z uwzględnieniem zmian wartości pre- współczynnika i współczynnika VAT, skalkulowanego dla Urzędu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.