Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.255.2023.5.IH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-28
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – udostępnienie do tymczasowego korzystania domu wraz z udostępnieniem miejsca parkingowego.
Słowa kluczowe: dom; media; nocleg; parking-miejsce parkingowe; usługi; zakwaterowanie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 21 sierpnia 2023 r. (data wpływu 21 sierpnia 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 24 października 2023 r.) oraz z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 11 grudnia 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – udostępnienie do tymczasowego korzystania domu wraz z udostępnieniem miejsca parkingowego

**Opis świadczenia**: Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę polegającą na udostępnieniu do tymczasowego korzystania domu wraz z usługą udostępnienia miejsca parkingowego klientom, którymi mogą być wszelakie osoby zainteresowane noclegiem/spędzaniem czasu w domu i jego okolicy. Dom zlokalizowany będzie w górach. Budynek mieści się w klasie PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne. Klientami nabywającymi usługę związaną z noclegiem mogą być turyści, ale także jakiekolwiek inne osoby chcące skorzystać z domu/noclegu i jego przynależności. Rezerwacja domu możliwa będzie za pośrednictwem systemu informatycznego, w tym online, telefonicznie lub osobiście. Dom będzie udostępniany użytkownikom na wybrany przez nich okres. Może to być jeden bądź więcej noclegów (w praktyce nie mniej niż (…) noclegi i nie dłużej niż (…) tygodnie). Dom będzie umeblowany i w pełni wyposażony tak, aby umożliwić jego pełne wykorzystanie przez użytkowników (dom będzie spełniał wszystkie przymioty miejsca gotowego na przyjęcie turystów/odwiedzających, a więc posiadać będzie oprócz salonu/kilku sypialni, także kuchnię, łazienkę z wanną lub/i kabiną prysznicową wraz z całą infrastrukturą towarzyszącą, tj. sprzęty AGD, wyposażenie kuchni, pościele, ręczniki, etc.). Klucze do domu Wnioskodawca będzie przekazywał klientowi osobiście bądź przez wskazaną osobę. Dom nie posiada/nie będzie posiadać recepcji. Wnioskodawca nie planuje pobierać kaucji od klientów w związku ze świadczoną usługą. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie, które będzie kalkulowane w oparciu o stawkę dzienną, z uwzględnieniem ilości osób, jakie będą korzystały z noclegu (będą obecne w domu podczas pobytu). Będzie ono obejmować w szczególności: prawo do korzystania z domu z wszystkimi jego przynależnościami, koszty związane z dostawą mediów, całodobowy dostęp do Wi-Fi, prawo do korzystania z miejsca parkingowego. Nie będzie możliwości wyboru opcji opłaty bez parkingu, nie będzie też dodatkowej opłaty za „korzystanie z parkingu”. Parking/miejsce na samochód po prostu jest – jak niemal na każdej posesji – i klient będzie mógł z niego korzystać. Nie będzie możliwości korzystania „w ramach uiszczanego wynagrodzenia” z miejsca parkingowego położonego gdzie indziej.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 55

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 21 sierpnia 2023 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 24 października 2023 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy i przesłanie (…) oraz w dniu 11 grudnia 2023 r. poprzez określenie przedmiotu wniosku oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia:**

Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi polegające na umożliwieniu tymczasowego korzystania z domu (dalej: Usługi) klientom. Rezerwacja domu możliwa będzie za pośrednictwem systemu informatycznego, w tym online, telefonicznie lub osobiście. Dom będzie udostępniany Użytkownikom na wybrany przez nich okres. Może to być jeden bądź więcej noclegów (w praktyce nie dłużej niż (…) tygodnie). Dom będzie umeblowany i w pełni wyposażony tak, aby umożliwić pełne wykorzystanie przez Użytkowników (dom będzie spełniał wszystkie przymioty miejsca gotowego na przyjęcie turystów/odwiedzających, a więc posiadać będzie oprócz salonu/kilku sypialni, także kuchnię, łazienkę z wanną lub/i kabiną prysznicową wraz z całą infrastrukturą towarzyszącą, tj. sprzęty AGD, wyposażenie kuchni, pościele, ręczniki, etc.).

Z tytułu świadczenia Usług, Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie za Usługi będzie kalkulowane w oparciu o stawkę dzienną, z uwzględnieniem ilości osób, jakie będą korzystały z noclegu (będą obecne w domu podczas pobytu). Wynagrodzenie będzie obejmować w szczególności: prawo do korzystania z domu z wszystkimi jego przynależnościami, koszty związane z dostawą mediów, całodobowy dostęp do Wi-Fi, prawo do korzystania z miejsca parkingowego. Do Wynagrodzenia będzie dodatkowo doliczana opłata za sprzątanie.

W dniu 24 października 2023 r. Wnioskodawca doprecyzował opis świadczenia o następujące informacje:

Klasyfikacja budynku dla celów PKOB: Budynki mieszkalne jednorodzinne – 1110.

Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi polegające na umożliwieniu tymczasowego korzystania z domu (dalej: Usługi) klientom, którymi mogą być wszelakie osoby zainteresowane noclegiem/spędzaniem czasu w domu i jego okolicy. Dom zlokalizowany będzie w górach. Klientami nabywającymi usługę związaną z noclegiem mogą być turyści, ale także jakiekolwiek inne osoby chcące skorzystać z domu/noclegu i jego przynależności.

Rezerwacja domu możliwa będzie za pośrednictwem systemu informatycznego, w tym online, telefonicznie lub osobiście. Dom będzie udostępniany użytkownikom na wybrany przez nich okres. Może to być jeden bądź więcej noclegów (w praktyce nie mniej niż (…) noclegi i nie dłużej niż (…) tygodnie). Dom będzie umeblowany i w pełni wyposażony tak, aby umożliwić jego pełne wykorzystanie przez użytkowników (dom będzie spełniał wszystkie przymioty miejsca gotowego na przyjęcie turystów/odwiedzających, a więc posiadać będzie oprócz salonu/kilku sypialni, także kuchnię, łazienkę z wanną lub/i kabiną prysznicową wraz z całą infrastrukturą towarzyszącą, tj. sprzęty AGD, wyposażenie kuchni, pościele, ręczniki, etc.).

Klucze do domu Wnioskodawca będzie przekazywał klientowi osobiście bądź przez wskazaną osobę.

Dom nie posiada/nie będzie posiadać recepcji.

Wnioskodawca nie planuje pobierać kaucji od klientów w związku ze świadczoną usługą.

Z tytułu świadczenia przedmiotowych Usług Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie za Usługi będzie kalkulowane w oparciu o stawkę dzienną, z uwzględnieniem ilości osób, jakie będą korzystały z noclegu (będą obecne w domu podczas pobytu).

Wynagrodzenie będzie obejmować w szczególności:

\- prawo do korzystania z domu z wszystkimi jego przynależnościami,

\- koszty związane z dostawą mediów,

\- całodobowy dostęp do Wi-Fi,

\- prawo do korzystania z miejsca parkingowego (nie będzie możliwości wyboru opcji opłaty bez parkingu; nie ma też dodatkowej opłaty za „korzystanie z parkingu”; parking/miejsce na samochód po prostu jest – jak niemal na każdej posesji – i klient będzie mógł z niego korzystać). Nie będzie możliwości korzystania „w ramach uiszczanego wynagrodzenia” z miejsca parkingowego położonego gdzie indziej).

Do Wynagrodzenia będzie dodatkowo doliczana opłata za sprzątanie.

Budowa domu jest w toku.

(…)

Do ww. uzupełnienia wniosku Wnioskodawca załączył (…).

Natomiast w dniu 11 grudnia 2023 r. Wnioskodawca określił przedmiotu wniosku oraz doprecyzował opis świadczenia o następujące informacje:

Przedmiotem złożonego wniosku są dwie usługi (tymczasowe korzystanie z domu, czyli usługa zapewnienia noclegu, oraz udostępnienie miejsca parkingowego). W ocenie Wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe obejmujące zapewnienie noclegu/korzystanie z domu.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi składające się na świadczenie będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc będą tworzyły z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

Należy wskazać, iż celem nabywcy oferowanej usługi jest skorzystanie z noclegu w oferowanej posesji. Celem samym w sobie nie jest nabycie usługi parkingu. Korzystający wcale nie musi przyjeżdżać na miejsce samochodem. Nawet jeśli przyjedzie samochodem, nie musi parkować go na terenie posesji, ale poza nim. Bez względu na to, gdzie zaparkuje auto i czy przyjedzie autem, pozostanie to bez wpływu na cenę usługi.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 13 grudnia 2023 r. nr 0112-KDSL2-2.440.255.2023.4.IH tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 18 grudnia 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Na wstępie należy zaznaczyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem kompleksowym, powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że: „Wskazówką świadczącą o nieistnieniu jednego świadczenia złożonego jest niezależna dostępność świadczeń. Okoliczność, że świadczenia są dostępne niezależnie od siebie, wskazuje w świetle orzecznictwa Trybunału na istnienie kilku niezależnych w rozumieniu przepisów o VAT (23). Jeżeli natomiast świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym (24)”. Rzecznik Generalna stwierdziła także, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Ponadto Rzecznik Generalna zauważyła, że: „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Odrębna wycena może bowiem w indywidualnych przypadkach polegać też tylko na wewnętrznym wyliczaniu świadczeniodawcy”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19, ECLI:EU:C:2021:167.

Jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Również w sytuacji, gdy świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnień, Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę udostępnienia do tymczasowego korzystania domu wraz z usługą udostępnienia miejsca parkingowego na rzecz turystów, ale także jakichkolwiek innych osób chcących skorzystać z domu/noclegu i jego przynależności. Wynagrodzenie będzie obejmować: prawo do korzystania z domu z wszystkimi jego przynależnościami, koszty związane z dostawą mediów, całodobowy dostęp do Wi-Fi, prawo do korzystania z miejsca parkingowego. Nie będzie możliwości wyboru opcji opłaty bez parkingu, nie będzie też dodatkowej opłaty za „korzystanie z parkingu”. Parking/miejsce na samochód po prostu jest – jak niemal na każdej posesji – i klient będzie mógł z niego korzystać. Nie będzie także możliwości korzystania „w ramach uiszczanego wynagrodzenia” z miejsca parkingowego położonego gdzie indziej.

Z powyższego wynika, że udostępnienie do tymczasowego korzystania domu jest powiązane z udostępnieniem miejsca parkingowego, bez możliwości dowolnego kształtowania przedmiotowego świadczenia w tym zakresie. Zmiana ceny, tj. zmniejszenie opłaty za świadczenie, nie wystąpi w żadnym przypadku, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – bez względu na to, gdzie klient zaparkuje auto i czy przyjedzie autem, pozostanie to bez wpływu na cenę świadczenia, a zatem klient nie będzie mógł zrezygnować z usługi udostępnienia miejsca parkingowego. Co więcej, jak wskazał Wnioskodawca, celem nabywcy jest skorzystanie z noclegu w oferowanej posesji, tj. domu z parkingiem.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniach, należy wskazać, że usługi składające się na świadczenie, tj. udostępnienie do tymczasowego korzystania domu oraz udostępnienie miejsca parkingowego, będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc będą tworzyły z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Łącznie te dwa elementy umożliwiają zaspokojenie oczekiwań klienta. Niewątpliwie czynności te mogą stanowić w określonych warunkach świadczenia odrębne, niemniej jednak, w analizowanych okolicznościach odrębne nabycie jednej z usług – czy to tymczasowego korzystania z domu, czy to udostępnienia miejsca parkingowego – jest w przedmiotowej sprawie niemożliwe. Zaznaczenia wymaga, że klienci podróżujący samochodem – jako jednym z najpopularniejszych środków transportu w czasie podróży – nie zdecydują się na tymczasowe korzystanie z domu, bez prawa do korzystania z miejsca parkingowego. Udostępnienie miejsca parkingowego niejako warunkuje zatem samo zakwaterowanie w domu, tym bardziej, że budynek – jak wskazał Wnioskodawca – zlokalizowany jest w górach, gdzie dojazd innym środkiem transportu może być utrudniony bądź nawet niemożliwy. Zatem usługa polegająca na udostępnieniu do tymczasowego korzystania domu wraz z udostępnieniem miejsca parkingowego, w tym konkretnym przypadku stanowi jedno świadczenie kompleksowe. Przy czym stwierdzić należy, że w opisanym świadczeniu kompleksowym elementem dominującym jest usługa udostępnienia do tymczasowego korzystania domu, a udostępnienie miejsca parkingowego ma charakter pomocniczy względem elementu dominującego.

W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację/stawkę podatku dla usługi udostępnienia do tymczasowego korzystania domu jako elementu dominującego.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM I USŁUGI GASTRONOMICZNE”.

Stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja I obejmuje:

\- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

\- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

\- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

\- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

\- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

\- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

\- usługi gastronomiczne,

\- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

\- usługi stołówkowe,

\- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

\- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

\- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU), dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” obejmuje:

\- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,

\- usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

W tym miejscu należy odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę polegającą na udostępnieniu do tymczasowego korzystania domu wraz z udostępnianiem miejsca parkingowego, klientom, którymi mogą być wszelakie osoby zainteresowane noclegiem/spędzaniem czasu w domu i jego okolicy. Dom zlokalizowany będzie w górach. Budynek mieści się w klasie PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne. Klientami nabywającymi usługę związaną z noclegiem mogą być turyści, ale także jakiekolwiek inne osoby chcące skorzystać z domu/noclegu i jego przynależności. Rezerwacja domu możliwa będzie za pośrednictwem systemu informatycznego, w tym online, telefonicznie lub osobiście. Dom będzie udostępniany użytkownikom na wybrany przez nich okres. Może to być jeden bądź więcej noclegów (w praktyce nie mniej niż (…) noclegi i nie dłużej niż (…) tygodnie). Dom będzie umeblowany i w pełni wyposażony tak, aby umożliwić jego pełne wykorzystanie przez użytkowników (dom będzie spełniał wszystkie przymioty miejsca gotowego na przyjęcie turystów/odwiedzających, a więc posiadać będzie oprócz salonu/kilku sypialni, także kuchnię, łazienkę z wanną lub/i kabiną prysznicową wraz z całą infrastrukturą towarzyszącą, tj. sprzęty AGD, wyposażenie kuchni, pościele, ręczniki, etc.). Klucze do domu Wnioskodawca będzie przekazywał klientowi osobiście bądź przez wskazaną osobę. Dom nie posiada/nie będzie posiadać recepcji. Wnioskodawca nie planuje pobierać kaucji od klientów w związku ze świadczoną usługą. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca będzie pobierał wynagrodzenie, które będzie kalkulowane w oparciu o stawkę dzienną, z uwzględnieniem ilości osób, jakie będą korzystały z noclegu (będą obecne w domu podczas pobytu). Będzie ono obejmować w szczególności: prawo do korzystania z domu z wszystkimi jego przynależnościami, koszty związane z dostawą mediów, całodobowy dostęp do Wi-Fi, prawo do korzystania z miejsca parkingowego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dział PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisane powyżej świadczenie, ponieważ ww. usługa ma charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych klientów.

Zatem z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku kompleksowa usługa – udostępnienie do tymczasowego korzystania domu wraz z udostępnieniem miejsca parkingowego, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Według art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, dla usługi kompleksowej będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **świadczenie kompleksowe**, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP, lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).