Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.32.2019.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-28
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; powiernictwo; rachunki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2019 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, tj. wznoszenia budynków mieszkalnych i następnie sprzedaży poszczególnych wydzielonych mieszkań (określana powszechnie jako działalność deweloperska). Spółka związana jest regulacjami ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377, dalej: ustawa deweloperska). Ustawa weszła w życie z dniem 29 kwietnia 2012 r.

Osoba (dalej: klient), która nabywa lokal mieszkalny od Spółki wpłaca środki pieniężne tytułem zapłaty ceny na tzw. zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy (dalej: ZRP). Spółka w trakcie realizacji inwestycji nie korzysta ze środków zgromadzonych na rachunku. Staje się to możliwe dopiero po przeniesieniu własności lokalu mieszkalnego. Celem regulacji jest zabezpieczenie środków finansowych klientów do czasu przeniesienia własności lokalu mieszkalnego (zabezpieczenie przed wadliwym wykonaniem lub bankructwem dewelopera). Spółka rozpoczęła dwie nowe inwestycje objęte przepisami ustawy deweloperskiej.

Spółka zgodnie z wymogami ustawy deweloperskiej zawiera z klientami umowy - tzw. umowy deweloperskie. Z umowy wynika, że:

1.  Spółka zobowiązuje się do wybudowania budynku mieszkalnego,
2.  ustanowienia w nim odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na klienta, (dalej: przeniesienie prawa do lokalu),
3.  klient zobowiązuje się do zapłaty ceny tytułem przeniesienia własności.

Klienci, przed przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego dokonają wpłat stanowiących łącznie 100% wartości lokalu mieszkalnego. Zgodnie z regulacjami ustawy deweloperskiej Spółka zobowiązana jest zapewnić klientom co najmniej jeden z czterech środków ochrony przewidzianych w ustawie.

W związku z tym Spółka zawarła z bankiem umowy Zamkniętych Rachunków Powierniczych (ZRP). Do każdego z rodzajów umowy dołączony jest Regulamin zawierający szczegółowe zasady postępowania z rachunkiem powierniczym. Na podstawie zawartych umów ZRP Bank otworzył rachunki (i subkonta dla każdego z klientów) i zobowiązał się do przechowywania środków pieniężnych wpłacanych przez klientów.

W przypadku podpisania umowy ZRP środki zostają wypłacone Spółce przez bank po przedstawieniu wypisu aktu notarialnego potwierdzającego przeniesienie przez Spółkę na klienta prawa do lokalu mieszkalnego oraz dyspozycji zamknięcia ZRP.

Wypłata przez Bank środków pieniężnych zgromadzonych na RP dokonywana jest na odrębny rachunek prowadzony w banku. Środki pieniężne gromadzone na RP są oprocentowane, a Spółka ma prawo do dysponowania naliczonymi odsetkami.

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan faktyczny Spółka powzięła wątpliwość, czy na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm, dalej: ustawa VAT) wpłacenie środków pieniężnych przez klienta na ZRP spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) z tytułu wpłaty zaliczki na poczet dostawy lokalu (prawa do lokalu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wpłata środków pieniężnych przez klienta na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze (ZRP) nie stanowi otrzymania zapłaty (całości lub części) na poczet przyszłej dostawy towarów (lokalu) w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT i w konsekwencji wpłata tych środków pieniężnych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata przez klienta środków pieniężnych przez klienta na ZRP nie powoduje powstania po stronie Spółki lub innego podmiotu, którego będzie wspólnikiem obowiązku podatkowego VAT, ponieważ nie dochodzi do „otrzymania” całości lub części zapłaty na poczet przyszłej dostawy towarów, której przedmiotem są lokale mieszkalne.

Stanowisko Spółki wynika z charakteru prawnego ZRP. Konstrukcja ZRP wyklucza możliwość ekonomicznej kontroli (władztwa) Spółki nad wpłaconymi przez klientów środkami pieniężnymi. W chwili dokonania przez klienta wpłaty na ZRP nie dochodzi do faktycznego „otrzymania” środków finansowych w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT po stronie Spółki.

Zagadnienie funkcjonowania rachunków powierniczych w Polsce reguluje ustawa Prawo Bankowe (dalej PB). Zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy PB na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy -przez osobę trzecią. Art. 59 ust. 3 ustawy PB stanowi, iż umowa ta powinna określać warunki, jakie muszą być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

Ustawa deweloperska wykorzystuje tę konstrukcję i doprecyzowuje ją dla potrzeb działalności deweloperskiej. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy deweloperskiej przez ZRP należy rozumieć należący do dewelopera rachunek powierniczy (w rozumieniu przepisów ustawy PB) służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa do lokalu.

Środki zgromadzone na ZRP nie są udostępnione do swobodnego dysponowania nimi przez posiadacza rachunku tj. dewelopera. Rachunek powierniczy pełni funkcję gwarancyjną w stosunku do nabywców lokali co jest wypełnieniem założenia ustawodawcy w zakresie stworzenia skutecznych mechanizmów ochrony nabywców lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych w przypadku gdyby miało miejsce nienależyte wykonanie zobowiązania po stronie dewelopera. Środki zgromadzone na ZRP mają zagwarantowane pierwszeństwo zaspokojenia roszczeń klientów, poprzez faktyczne pozbawienie dewelopera możliwości dysponowania tymi środkami.

Środki pieniężne zgromadzone na ZRP przeznaczone są na poczet świadczonych w przyszłości dostaw towarów i mogą być zadysponowane przez dewelopera dopiero z chwilą przedłożenia bankowi potwierdzenia przeniesienia na klienta prawa do lokalu i potwierdzenia tego faktu przez specjalistę zatrudnionego przez bank. Oznacza to, że w okresie pomiędzy:

*   podpisaniem umowy deweloperskiej z klientem (zobowiązującej klienta do wpłat na ZRP), a
*   momentem przeniesienia samego prawa do lokalu w przypadku ZRP,

deweloper nie ma formalnego dostępu do środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach powierniczych.

Należy również pamiętać, że do chwili przeniesienia własności danej nieruchomości, przy spełnieniu określonych warunków wynikających z ustawy deweloperskiej, klient ma prawo wypowiedzieć umowę deweloperską. W efekcie wypowiedzenia umowy deweloperskiej, bank zwraca klientowi zdeponowane uprzednio środki pieniężne.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy dojść do wniosku, że wpłata na ZRP nie wiąże się z otrzymaniem przez Spółkę faktycznego i definitywnego przysporzenia majątkowego. Spółka ma jedynie potencjalną możliwość otrzymania w przyszłości środków pieniężnych zdeponowanych na ZRP. Przejście władztwa nad środkami pieniężnymi jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym, którego zaistnienie zależy od faktu powodzenia projektu deweloperskiego podjętego przez Spółkę i w efekcie - w przypadku ZRP - przeniesienia własności prawa do danej nieruchomości.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Ponadto, art. 19a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że otrzymanie części zapłaty (ceny) powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Ustalenia na gruncie przepisów VAT wymaga kwestia czy wpłata środków pieniężnych na ZRP lub ORP może być interpretowana jako „otrzymanie” części lub całości zapłaty na poczet przyszłej dostawy (wydania lokalu).

Z przepisów art. 19a ust. 8 ustawy o VAT wynika, iż aby daną płatność uznać za zapłatę , z która wiąże się powstanie obowiązku podatkowego, musi ona zostać otrzymana przez podatnika podatku VAT. Ustawa o VAT nie zawiera definicji „otrzymania” należy więc posłużyć się definicjami słownikowymi. Zgodnie z wykładnią literalną, słowo „otrzymać” oznacza:

1.  dostać coś w darze,
2.  dostać coś, co się należy, na co się zasługuje lub do czego się dąży,
3.  stać się odbiorcą jakiegoś polecenia,
4.  uzyskać coś z czegoś.

Źródło: internetowy słownik języka polskiego PWN.

Zgodnie z definicjami „otrzymanie” powinno mieć wymiar realny ostateczny, a nie potencjalny. W tym kontekście należy zauważyć, że do momentu przeniesienia na klienta prawa do lokalu (wydanie dyspozycji zamknięcia ZRP) lub do chwili zakończenia etapu inwestycji, Spółka ma jedynie możliwość otrzymania tych środków w przyszłości, pod warunkiem, że dopełni wymogów zawartej umowy deweloperskiej i przeniesie na rzecz klienta prawo do wybudowanego lokalu. Do momentu ziszczenia się jednego z wspomnianych warunków Spółka nie może dysponować środkami pieniężnymi zdeponowanymi na rachunkach powierniczych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wpłata dokonywana przez klienta na ZRP nie może być uznana po stronie Spółki za otrzymanie zapłaty (częściowej lub całościowej) w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań.

Osoba, która nabywa lokal mieszkalny od Spółki wpłaca środki pieniężne tytułem zapłaty ceny na tzw. zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy (ZRP). Spółka w trakcie realizacji inwestycji nie korzysta z środków zgromadzonych na rachunku. Staje się to możliwe dopiero po przeniesieniu własności lokalu mieszkalnego.

Celem regulacji jest zabezpieczenie środków finansowych klientów do czasu przeniesienia własności lokalu mieszkalnego (zabezpieczenie przed wadliwym wykonaniem lub bankructwem dewelopera). Spółka zgodnie z wymogami ustawy deweloperskiej zawiera z klientami umowy - tzw. umowy deweloperskie. Z umowy wynika, że: Spółka zobowiązuje się do wybudowania budynku mieszkalnego, ustanowienia w nim odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na klienta, (dalej: przeniesienie prawa do lokalu), klient zobowiązuje się do zapłaty ceny tytułem przeniesienia własności.

Klienci, przed przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego dokonają wpłat stanowiących łącznie 100% wartości lokalu mieszkalnego. W związku z tym Spółka zawarła z bankiem umowy Zamkniętych Rachunków Powierniczych (ZRP). Na podstawie zawartych umów ZRP Bank otworzył rachunki (i subkonta dla każdego z klientów) i zobowiązał się do przechowywania środków pieniężnych wpłacanych przez klientów.

W przypadku podpisania umowy ZRP środki zostają wypłacone Spółce przez bank po przedstawieniu wypisu aktu notarialnego potwierdzającego przeniesienie przez Spółkę na klienta prawa do lokalu mieszkalnego oraz dyspozycji zamknięcia ZRP. Wypłata przez Bank środków pieniężnych zgromadzonych na RP dokonywana jest na odrębny rachunek prowadzony w banku.

i usług (dalej: VAT) z tytułu wpłaty zaliczki na poczet dostawy lokalu (prawa do lokalu).

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy wpłata środków pieniężnych przez klienta na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług jako wpłata zaliczki na poczet dostawy towarów (lokalu).

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 2187, z późn. zm.), banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:

1.  rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze;
2.  rachunki lokat terminowych;
3.  rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych;
4.  rachunki powiernicze.

Stosownie do treści art. 50 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, posiadacz rachunku bankowego dysponuje swobodnie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku. W umowie z bankiem mogą być zawarte postanowienia ograniczające swobodę dysponowania tymi środkami.

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią.

Z kolei w świetle art. 59 ust. 2 ustawy Prawo bankowe, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Natomiast zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W tym miejscu wskazać również należy na przepisy ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1468, z późn. zm.).

Ustawa ta – stosownie do treści art. 1 – reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie umowa deweloperska oznacza umowę, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Jak wynika z art. 3 pkt 8 ww. ustawy, zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.

Na podstawie art. 4 ww. ustawy, deweloper zapewnia nabywcom co najmniej jeden z następujących środków ochrony:

1.  zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy;
2.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy i gwarancję ubezpieczeniową;
3.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy i gwarancję bankową;
4.  otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 powołanej ustawy, dla przedsięwzięcia deweloperskiego deweloper zawiera umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej „mieszkaniowym rachunkiem powierniczym”.

Bank prowadzący mieszkaniowy rachunek powierniczy ewidencjonuje wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy (art. 5 ust. 2 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego).

Stosownie do art. 11 ww. ustawy, bank wypłaca deweloperowi środki zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, umowa deweloperska zawiera w szczególności wysokość i terminy lub warunki spełniania świadczeń pieniężnych przez nabywcę na rzecz dewelopera.

Natomiast, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, przeniesienie na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1, poprzedzone jest odbiorem lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego przez nabywcę, który następuje po zawiadomieniu o zakończeniu budowy domu jednorodzinnego, przy jednoczesnym braku sprzeciwu ze strony właściwego organu, albo na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie.

Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w powołanym wcześniej art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego podmiotu, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy – jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedawca otrzymuje informacje o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacenia posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że wpłata środków pieniężnych dokonywana przez klienta na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy nie będzie powodować u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jak z wniosku wynika, Spółka w trakcie realizacji inwestycji nie korzysta ze środków zgromadzonych na rachunku, staje się to możliwe dopiero po przeniesieniu własności lokalu mieszkalnego. Klienci wpłacają środki pieniężne na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze w celu zabezpieczenia przez wadliwym wykonaniem lub bankructwem dewelopera.

W konsekwencji, odpowiadając na pytanie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że wpłata środków pieniężnych przez klienta na zamknięte mieszkaniowe rachunki powiernicze nie stanowi otrzymania zapłaty (całości lub części), na poczet przyszłej dostawy towarów (lokalu) w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Spółki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.