Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-992/11/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-30
Teza: Jaką stawką po zmianie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującą od 1 stycznia 2011 roku należy opodatkować badania i nadzory archeologiczne?
Słowa kluczowe: muzeum; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kulturalne; usługi-usługi związane z kulturą; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. organu 31 sierpnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania badań i nadzorów archeologicznych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, m. in., badań i nadzorów archeologicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Muzeum) jest samorządową instytucją kultury działającą w oparciu o ustawę z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach (Dz. U. z 1997r. Nr 5, poz. 24 z późn. zmianami), ustawę z dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 roku Nr 13, poz. 123), ustawę z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zmianami), ustawę z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 ze zmianami) oraz w oparciu o Statut Wnioskodawcy (Uchwała nr 438/08 Zarządu Województwa z dnia 29 maja 2008r.). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi konserwatorskie oraz badania i nadzory archeologiczne wykonywane wraz z odpowiednią dokumentacją konserwatorską lub archeologiczną. Badania, nadzory archeologiczne i usługi konserwatorskie wykonywane są na zlecenia innych podmiotów oraz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Badania archeologiczne prowadzone są ze środków Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków lub na zlecenia innych podmiotów prowadzących prace inwestycyjne m. in. budowy budynków, dróg itp. Za przeprowadzane badania i nadzory archeologiczne niezależnie od źródła ich finansowania wystawiana jest faktura VAT. Nadzory archeologiczne prowadzone są na zlecenia inwestorów, w przypadku gdy teren budowy objęty jest wpisem do rejestru zabytków. Badania archeologiczne i nadzory prowadzone są w ramach działalności naukowo -badawczej muzeum. Głównym celem tych prac jest efekt naukowy i ochrona zabytków archeologicznych. Częstotliwość badań archeologicznych i nadzorów uzależniona jest od otrzymywanych przez Wnioskodawcę zleceń, a przychody z tej działalności uzyskiwane są w sposób niesystematyczny.

Wnioskodawca jest jednostką nienastawioną na osiąganie zysku (art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach), której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwienie korzystania ze zgromadzonych zbiorów, a jej cele wymienione są w art. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach (Dz. U. z 1997r. Nr 5, poz. 24 z późn. zmianami) i w § 5 Statutu Wnioskodawcy.

Przychody z prowadzonej działalności gospodarczej przeznaczone są zgodnie z § 14 ust. 2 na finansowanie działalności statutowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano, m. in., następujące pytanie:

Jaką stawką po zmianie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującą od 1 stycznia 2011 roku należy opodatkować badania i nadzory archeologiczne?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w obecnie obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 33 usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucję kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (a taką instytucją jest Wnioskodawca), oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, są usługami zwolnionymi od podatku VAT.

Zgodnie z art. 1 ustawy o muzeach muzeum jest jednostką organizacyjną nie nastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury Polskiej, światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. W myśl art. 2 ustawy o muzeach określonych w art. 1 i w Statucie Wnioskodawcy w § 5 Wnioskodawca realizuje swoje cele, m. in. przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie,
2.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych,
3.  zabezpieczenie i konserwacja zbiorów, oraz w miarę możliwości zabezpieczenie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody.

W związku z powyższym badania i nadzory archeologiczne są zwolnione z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Ponadto, z dniem 1 stycznia 2011r. uchylono załącznik nr 4 do ustawy o VAT, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przeniesiono uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy.

Ponadto przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną;
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy o VAT , zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W myśl natomiast art. 43 ust. 17 zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast w art. 43 ust. 17a tej ustawy wskazano, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Analiza powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium. Ponadto podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a tego artykułu, nie mogą osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, zyski te przeznaczane są w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Nie spełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy w pierwszej kolejności, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, posłużyć się można wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. (http://sjp.pwn.pl/), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 13, poz. 123 ze zm.), działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach (Dz. U. z 1997r. Nr 5, poz. 24 ze zm.), muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

W myśl art. 2 ustawy o muzeach, muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie,
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów,
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych,
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody,
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych,
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych,
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej,
8.  popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę,
9.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych,
10.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji,
11.  prowadzenie działalności wydawniczej.

Zatem za usługi kulturalne świadczone przez muzeum możemy uznać usługi nie wchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury działającą w oparciu o ustawę z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach, ustawę z dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ustawę z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych, ustawę z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz w oparciu o Statut Wnioskodawcy.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi konserwatorskie oraz badania i nadzory archeologiczne wykonywane wraz z odpowiednią dokumentacją konserwatorską lub archeologiczną. Badania, nadzory archeologiczne i usługi konserwatorskie wykonywane są na zlecenia innych podmiotów oraz na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Badania archeologiczne prowadzone są ze środków Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków lub na zlecenia innych podmiotów prowadzących prace inwestycyjne m. in. budowy budynków, dróg itp. Za przeprowadzane badania i nadzory archeologiczne niezależnie od źródła ich finansowania wystawiana jest faktura VAT. Nadzory archeologiczne prowadzone są na zlecenia inwestorów, w przypadku gdy teren budowy objęty jest wpisem do rejestru zabytków. Badania archeologiczne i nadzory prowadzone są w ramach działalności naukowo - badawczej muzeum. Głównym celem tych prac jest efekt naukowy i ochrona zabytków archeologicznych. Częstotliwość badań archeologicznych i nadzorów uzależniona jest od otrzymywanych przez Wnioskodawcę zleceń, a przychody z tej działalności uzyskiwane są w sposób niesystematyczny.

Biorąc pod uwagę treść cytowanych przepisów, prowadzone przez Wnioskodawcę, badania i nadzory archeologiczne można uznać za usługi kulturalne w rozumieniu ww. art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, a w szczególności jako organizowanie badań i ekspedycji naukowych w tym archeologicznych w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o muzeach.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest jednostką nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwienie korzystania ze zgromadzonych zbiorów, a jej cele wymienione są w art. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996r. o muzeach i w § 5 Statutu Wnioskodawcy.

Przychody z prowadzonej działalności gospodarczej przeznaczone są zgodnie z § 14 ust. 2 na finansowanie działalności statutowej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że w sytuacji gdy faktycznie z tytułu świadczenia ww. usług tj. prowadzenia badań i nadzorów archeologicznych, Wnioskodawca nie osiąga w sposób systematyczny zysków, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuacje lub doskonalenie tych usług, to usługi te podlegają zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż poruszona w przedmiotowym wniosku kwestia dotycząca opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług konserwatorskich będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.