Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.205.2018.2.AK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-22
Teza: Powstanie przychodu po stronie uczestników planu motywacyjnego i związanych z tym obowiązków płatnika ciążących na Spółce.
Słowa kluczowe: akcja; kapitał-kapitały pieniężne; podatnik; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2018 r. (data nadania 2 maja 2018 r., data wpływu 8 maja 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP 3-2.4015.205.2018.1.AK1 z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data doręczenia 27 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu po stronie uczestników planu motywacyjnego i związanych z tym obowiązków płatnika ciążących na Spółce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 1018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu po stronie uczestników planu motywacyjnego i związanych z tym obowiązków płatnika ciążących na Spółce.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią Annę W.;

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka Polska”) jest częścią grupy kapitałowej A. z siedzibą w Szwajcarii. Głównym przedmiotem działalności koncernu są usługi w zakresie rekrutacji pracowników. W dniu 20 kwietnia 2017 r. Walne Zgromadzenie akcjonariuszy A. podjęło uchwałę w sprawie statutu A. („Articles of Incorporation”). Zgodnie z art. 20bis Articles of Incorporation, wynagrodzenie kadry zarządzającej składa się m.in. z części zasadniczej oraz części zmiennej, wypłacanej w ramach krótko i długoterminowych planów motywacyjnych. W przypadku planów długoterminowych wynagrodzenie zmienne mogą stanowić akcje A. lub prawa do nabycia akcji A., które materializuje się w określonym przedziale czasowym po upływie okresu restrykcyjnego. Upływ okresu restrykcyjnego jest uzależniony od spełnienia na przestrzeni kilku lat finansowych określonych warunków, takich jak pozostawanie w stosunku pracy czy realizacja rocznych lub wieloletnich celów. Zgodnie z art. 20bis ust. 3 Articles of Incorporation, szczegółowe zasady warunki przyznawania długoterminowych planów motywacyjnych określa Compensation Committee („Komitet Wynagradzania”), wyłaniany spośród członków zarządu A. W szczególności Komitet Wynagradzania określa długość okresu, przez jaki akcje nie mogą być sprzedane oraz procedury w zakresie dostosowań lub przywrócenia zasad jeśli jest to konieczne. Komitet Wynagradzania jest uprawniony do anulowania proporcjonalnego zakończenia okresu restrykcyjnego (możliwego do zastosowania w okresie wypowiedzenia w określonych przypadkach) w indywidualnych przypadkach.

Na podstawie upoważnienia wynikającego z art. 20bis ust. 3 Articles of Incorporation, 27 listopada 2017 r. zarząd A. przyjął zasady planu „2009 Long term incentive plan („Plan”). Plan ma na celu wspomaganie A. w rekrutacji, utrzymaniu i motywowaniu kluczowych pracowników poprzez uregulowanie zasad przyznawania nagród dających możliwość otrzymania akcji A. Plan wszedł w życie z dniem 20 listopada 2017 r.

W ramach Planu, A., za zgodą Komitetu Wynagradzania, przyznaje wybranym pracownikom grupy A., w tym również pracownikom Spółki Polskiej (dalej jako „Uczestnicy”), m.in. prawo do nieodpłatnego otrzymania nagrody związanej z realizacją celów („Performance Award”, „PSU”, „Nagroda”). Nagroda podlega okresowi restrykcyjnemu, który upływa po spełnieniu określonych przez Komitet Wynagradzania celów w wyznaczonym, trwającym od dwóch do trzech lat okresie („Performance Period”). Po upływie okresu restrykcyjnego, przyznane akcje A. podlegają 2-letniemu okresowi blokady, w trakcie którego uczestnik nie może ich zbyć, podarować ani zastawić.

Uczestnik Planu otrzymuje pisemną informację (dalej jako „Award Grant Certificate”) o liczbie przyznanych akcji będących podstawą przyznania Nagrody, dniu przyznania Nagrody (dalej jako „Grant Date”), o celach oraz okresie w jakich mają być zrealizowane („Performance Period”) oraz dacie w jakiej Uczestnik nabędzie prawo do dysponowania przyznanymi akcjami (dalej jako „Vesting Date”). Pisemne potwierdzenie Uczestnika przekazane A. w oznaczonym przez A. terminie potwierdza akceptację przez Uczestnika Planu, natomiast brak takiego potwierdzenia ze strony Uczestnika stanowi podstawę do cofnięcia Nagrody.

Uprawnienie do otrzymania akcji A. przez Uczestników Planu nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp. Jego źródłem jest przekazany Uczestnikom Award Grant Certificate oraz Plan wdrożony we wszystkich spółkach z grupy A. (w tym Spółce Polskiej). Spółka Polska lub inna spółka z grupy A. może rekomendować osoby, które mogą być objęte Planem, jednak ostateczna decyzja w tej kwestii należy do Comittee. Koszty wynikające z uczestnictwa w Planie pracowników Spółki Polskiej są refakturowane przez A. na Spółkę Polską.

Prawa wynikające z Nagrody są co do zasady niezbywalne (wyjątki dotyczą wyłącznie śmierci Uczestnika Programu oraz indywidualnej zgody wyrażonej przez Comittee) - wszelka próba przeniesienia Nagrody na inną osoby skutkuje unieważnieniem Nagrody. Przed otrzymaniem akcji z tytułu Nagrody, Uczestnicy nie posiadają praw wynikających z tych akcji, w tym w szczególności: prawa głosu na zgromadzeniu akcjonariuszy, ani też prawa do otrzymania dywidendy.

Nagrody, w stosunku do których nie upłynął okres restrykcji podlegają przepadkowi, jeśli przed końcem dnia następującego po ostatnim dniu Performance Period ustanie jego stosunek pracy ze spółką z grupy A. z przyczyn leżących po stronie pracownika (wypowiedzenie stosunku pracy), bądź też na skutek zwolnienia dyscyplinarnego pracownika. W przypadku natomiast ustania stosunku pracy z Uczestnikiem z przyczyn obiektywnych (np. choroba), przejścia Uczestnika na emeryturę, śmierci Uczestnika lub z innych przyczyn uznanych przez Comittee, okres restrykcji ulega skróceniu. W takim wypadku liczba przyznanych akcji ulega zmniejszeniu proporcjonalnie do liczby pełnych miesięcy, w których Uczestnik był pracownikiem spółki z grupy A. w całym Performance Period.

A., której akcje otrzymują pracownicy, jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2342 ze zm., dalej jako „Ustawa o Rachunkowości”) w stosunku do Wnioskodawcy.

Podkreślenia również wymaga fakt, że pomiędzy Polską a Szwajcarią, gdzie znajduje się siedziba A., została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 2 września 1991 r.).

Pismem z dnia 27 kwietnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.205.2018.1.AK1 wezwano Wnioskodawcę do doprecyzowania przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, czy prawo do nabycia akcji A. stanowi pochodny instrument finansowy czy też inne prawo majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2”.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Jego zdaniem, opisane we wniosku prawo do nabycia akcji A. stanowi bezpośrednie uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach Planu w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowymi od osób fizycznych i prawo to nie jest „innym prawem majątkowym” w rozumieniu dalszej części cytowanego przepisu.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, że samo uprawnienie do otrzymania akcji A. przez Uczestników Planu w przyszłości nie daje Uczestnikom żadnych ostatecznych praw do przyznanych akcji, stanowi tylko obietnicę ich otrzymania jeśli zostanie spełniony warunek zatrudnienia. Prawo do otrzymania Akcji nie ma wartości majątkowej, bowiem prawo to jest niezbywalne i nie podlega sprzedaży, ani innej formie swobodnego dysponowania nim przez Uczestnika, w tym w szczególności: nie daje prawa akcjonariusza w stosunku do akcji A., ani też prawa do otrzymania dywidendy. Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Planu Uczestnik jest bezpośrednio uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach Planu w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z uczestnictwem w Planie, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich w ramach Planu akcji A., zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) oraz czy w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT?

Zdaniem Zainteresowanych, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu w związku z uczestnictwem w Planie powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z cytowanym przepisem, na płatniku dążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie
3.  wpłacenie

\-podatku, zaliczki lub raty.

Przechodząc na grunt przepisów Ustawy o PIT, zgodnie z art. 9 ust. 1, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f Ustawy PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy PIT. W ustępie pierwszym tego przepisu jako źródło przychodu wymieniono m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę (pkt 1).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 11 ust. 2 Ustawy PIT stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\-podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\-w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że przepisy ust. 11-11b Ustawy o PIT mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle przytoczonych przepisów, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do przychodów osiągniętych przez Uczestników Planu, istnieje możliwość odroczenia opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, o ile spełnione są następujące warunki:

*   Osoba obejmuje lub nabywa akcje spółki, w której osoba ta jest zatrudniona (uzyskuje od spółki świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT) lub spółki będącej spółką dominującą w stosunku do spółki, w której jest zatrudniona;

*   Spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną;

*   Nabycie akcji następuje w ramach programu motywacyjnego, czyli systemu wynagradzania utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, w której osoba nabywająca akcje jest zatrudniona lub spółki akcyjnej dominującej w stosunku do spółki, w której osoba nabywająca akcje jest zatrudniona.

*   Nabycie ma charakter faktyczny - może ono nastąpić bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji innych praw majątkowych.

*   Siedziba spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium państwa, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT są spełnione dla Planu A., gdyż:

*   A. jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości, w stosunku do Wnioskodawcy, którego pracownikami są osoby uczestniczące w Planie,

*   podmiotem przekazującym akcje jest A. będąca spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Szwajcarii,

*   pomiędzy Polską a Szwajcarią, gdzie znajduje się siedziba A., została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania,

*   Plan jest programem motywacyjny, który de facto pełni funkcję sytemu wynagradzania, gdyż na jego podstawie szeroka grupa pracowników znajdujących zatrudnienie w różnych spółkach grupy A. może otrzymywać dodatkowe świadczenia (oprócz standardowego wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę ze Spółki Polskiej) w postaci akcji spółki A. notowanej na giełdzie papierów wartościowych SIX w Zurychu,

*   w ramach Planu Uczestnicy dokonują faktycznego objęcia akcji A.,

*   Plan, na mocy którego następuje przyznanie akcji Uczestnikom, został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy spółki A.

W odniesieniu do ostatniego z punktów Wnioskodawca wskazuje, że Walne Zgromadzenie akcjonariuszy A. podjęło uchwałę w sprawie Articles of Incorporation, w których ustalano m.in. zasady długoterminowych planów motywacyjnych. Zgodnie z art. 20bis point 3 of Articles of Incorporation szczegóły planu określa Komitet. Plan (2009 Long term incentive plan) został zatwierdzony przez Komitet i wprowadzony przez zarząd A. Wobec tego należy uznać, że podstawą do utworzenia była uchwała zgromadzenia akcjonariuszy A. Takie stanowisko jest akceptowane w znanych Wnioskodawcy interpretacjach indywidualnych, m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2015 r. (IPPB2/415-67/14/15-8/S/MG) i interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2016 r. (IPPB2/4511-394/16-4/MK).

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, przychód podlegający opodatkowaniu PIT z tytułu otrzymanych akcji A. powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT, dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji przez Uczestników. Przychód ten stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Uczestnicy Planu powinni rozliczyć się osobiście. Odpowiednio wyliczony przez Uczestnika dochód zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT, powinien zostać wykazany w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym i przekazanym do właściwego urzędu skarbowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód ten został osiągnięty. W tym samym terminie powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego wynikający z zeznania podatek.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, odpowiednio skalkulowany dochód z Planu podlega opodatkowaniu 19% stawką podatkową PIT i powinien być rozliczony wyłącznie przez Uczestników Planu PSU.

Niezależnie od powyższego, należy podkreślić, że przychód po stronie Uczestników i tak by nie powstał w momencie przyznania Nagrody z tytułu uczestnictwa w Planie, ponieważ akcje przyznane Uczestnikowi nie są ani postawione do jego dyspozycji ani przez niego otrzymane. Poprzez uczestnictwo w Planie Uczestnik otrzymuje prawo do otrzymania w przyszłości określonej liczby akcji A., przy czym prawo to ma charakter warunkowy i uzależnione jest od spełnienia określonych przez Komitet Wynagradzania celów oraz pozostawania Uczestnika w stosunku pracy ze spółką z grupy A. Dopiero po spełnieniu tych warunków, Uczestnik może otrzymać określoną liczbę akcji, którymi będzie mógł rozporządzać.

W świetle art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 31 Ustawy PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 Ustawy PIT płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35 Ustawy PIT, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W świetle przytoczonych przepisów należy również stwierdzić, że otrzymane przez Uczestników akcje A. nie powinny zostać uznane jako przysporzenia majątkowe pochodzące ze stosunku pracy. Nie wynikają one bowiem ze stosunku pracy ze Spółką Polską oraz otrzymane są od A. - spółki z siedzibą w Szwajcarii. Ponadto, uprawnienie do uczestnictwa w Planie nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp. Jego źródłem jest przekazany Uczestnikom Award Grant Certificate oraz Plan obowiązujący w spółkach z grupy A.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy bez znaczenia pozostanie także fakt, iż to Spółka Polska będzie ponosiła ekonomiczny ciężar partycypowania Uczestników w Planie. Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji przyznanych w ramach Planu akcji A., które nie zostały otrzymane przez Uczestników od Spółki Polskiej, ale od zagranicznego podmiotu, z którym Uczestników nie wiąże żaden stosunek pracy.

Powyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidulane wydane w analogicznych stanach faktycznych oraz wyroki sądów administracyjnych m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4511.685.2016.2, wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r. (II FSK 730/13), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-290/13-3/MK, wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2011 r. (II FSK 1113/10), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r. (sygn. IPPB2/415-516/11-4/MK, wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r. (II FSK 2176/09).

Biorąc pod uwagę, iż przyznane akcje A. spełniają warunki, aby uznać je za otrzymane w ramach programu motywacyjnego, a co za tym idzie, (i) mogą korzystać z odroczenia opodatkowania do momentu ich sprzedaży i (ii) być kwalifikowane jako zyski kapitałowe oraz w związku z tym, iż na podstawie powyższej analizy (iii) nie mogą być traktowane jako przychody ze stosunku pracy, to na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 31 Ustawy o PIT, tj. obliczenia, poboru i zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od tych przychodów.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu w związku z uczestnictwem w Planie powstanie po stronie Uczestników w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji i w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy: przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że zgodnie z uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy podjęto uchwałę w sprawie statusu A., zgodnie z którym wynagrodzenie kadry zarządzającej składa się m.in. z części zasadniczej oraz z części zmiennej, wypłacanej w ramach krótko i długoterminowych planów motywacyjnych. W przypadku planów długoterminowych wynagrodzenie zmienne mogą stanowić akcje A. lub prawa do nabycia akcji A., które materializuje się w określonym przedziale czasowym po upływie okresu restrykcyjnego. Plan na ma celu wspomaganie A. w rekrutacji, utrzymaniu i motywowaniu kluczowych pracowników poprzez uregulowanie zasad przyznawania nagród dających możliwość otrzymania akcji A. Plan wszedł w życie z dniem 20 listopada 2017 r. A. jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości. W ramach Planu, A., za zgodą Komitetu Wynagradzania, przyznaje wybranym pracownikom grupy, w tym również pracownikom Spółki Polskiej, m.in. prawo do nieodpłatnego otrzymania nagrody związanej z realizacją celów wyznaczonym, trwającym od dwóch do trzech lat okresie. Po upływie okresu restrykcyjnego, przyznane akcje podlegają 2-letniemu okresowi blokady w trakcie którego uczestnik nie może ich zbyć, podarować ani zastawić. Uczestnik Planu otrzymuje pisemną informację o liczbie przyznanych akcji będących podstawą przyznania Nagrody, dniu przyznania Nagrody, o celach oraz okresie w jakich mają być zrealizowane oraz dacie w jakiej Uczestnik nabędzie prawo do dysponowania przyznanymi akcjami. Pisemne potwierdzenie Uczestnika przekazane A. w oznaczonym przez A. terminie potwierdza akceptację przez Uczestnika Planu, natomiast brak takiego potwierdzenia ze strony Uczestnika stanowi podstawę do cofnięcia Nagrody. Uprawnienie do otrzymania akcji A. przez Uczestników Planu nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp. Koszty wynikające z uczestnictwa w Planie pracowników Spółki Polskiej są refakturowane przez A. na Spółkę Polską.

Z uwagi na to, że powyższy opis dotyczy szeroko rozumianych programów motywacyjnych, należy przytoczyć art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy: przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

W myśl art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1768 z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – rozumie się przez to inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
3.  w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
4.  podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i zaliczany jest do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Siedziba spółki A. mieści się w Szwajcarii. W tym miejscu należy podkreślić, że w dniu 2 września 1991 r. w Bernie sporządzona została umowa między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacja Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1993 r., Nr 22, poz. 9).

W niniejszej sprawie:

1.  pracownikom Zainteresowanego w ramach programu motywacyjnego przyznane zostało prawo do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji A.,
2.  program jest systemem wynagradzania utworzonym przez A. na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki,
3.  A. jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości w stosunku do Wnioskodawcy,
4.  między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską sporządzona została umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku program – Plan – spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Uczestnicy (w tym pracownicy Zainteresowanego) uzyskają zatem przychód dopiero w momencie zbycia akcji spółki A. – zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 5 tej ustawy dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W takim zatem przypadku, gdy rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania – co będzie miało miejsce w rozpatrywanej sprawie w momencie zbycia akcji spółki, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na żaden podmiot obowiązku naliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy bądź zryczałtowanego podatku dochodowego. W związku z tym Zainteresowany nie będzie zobowiązany do pełnienia obowiązków płatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w związku z uczestnictwem w Planie ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich w ramach Planu akcji A., zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie). W konsekwencji na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.