Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.96.2022.3.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-30
Teza: 1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki jawnej działalność w zakresie wskazanych „Projektów B+R” w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT? 2. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w Spółce jawnej, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów osobowych opisanych we wniosku (wynagrodzeń), jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 i 1a ustawy o CIT? 3. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w Spółce jawnej, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT? 4. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2a i 3 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 lutego 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami, które wpłynęły do Organu 30 maja 2022 r. oraz 15 czerwca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (ostatecznie przeformułowane pismem,** **które wpłynęło do Organu 15 czerwca 2022 r.)**

Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), NIP: (…), REGON: (…) została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…) w dniu (…).

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej - X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna z siedzibą w (…), NIP: (…) (zwanej w dalszej części wniosku: „Spółką”), Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 -(dalej: „ustawa o CIT”).

Poszczególni wspólnicy X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna są podatnikiem podatku dochodowego. Dochody wspólników będących osobami prawnymi opodatkowane są jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych.

Poniżej przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe dotyczy działalności badawczo-rozwojowej podejmowanej przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki jawnej X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna.

Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w związku z czym nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

PRZEDMIOT DZIAŁALNOŚCI WNIOSKODAWCY:

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji papieru falistego i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury (dalej: „Produkty”)

Spółka systematycznie prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim klientom Produktów o wysokiej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji konsumentów.

Celem Spółki, jako stale rozwijającego się przedsiębiorcy, jest zwiększenie możliwości produkcyjnych, poszerzanie gamy wytwarzanych Produktów poprzez wprowadzanie innowacji produktowych, udoskonaleń do produktów oferowanych już na rynku, jak również usprawnianie procesu wytwarzania Produktów. W związku z tym, oprócz działalności produkcyjnej i handlowej Spółka prowadzi także działalność badawczo-rozwojową, skoncentrowaną wokół prac rozwojowych.

Prace badawczo-rozwojowe polegają między innymi na samodzielnym wytwarzaniu, poszukiwaniu na rynku oraz testowaniu nowych surowców (np. tektura) lub zamienników jako składników produktów; tworzeniu nowych receptur produktów; opracowywaniu nowych narzędzi i form oraz technologii ich wytwarzania; ulepszaniu istniejących technologii; projektowaniu nowych układów graficznych: prototypowaniu, dokonywaniu walidacji produktów oraz wprowadzeniu nowych lub udoskonalonych produktów na rynek (dalej łącznie: „Prace B+R”). Prace B+R realizowane są systematycznie zarówno na potrzeby wewnętrzne, jak i zewnętrzne - wynikające z rosnących potrzeb klientów.

Działania podejmowane przez pracowników Spółki w ramach Prac B+R ukierunkowane są na nowe odkrycia, mają określony cel i zaplanowane do osiągnięcia rezultaty Prace B+R mają i będą miały również w przyszłości charakter twórczy i rozwojowy. Zaangażowani pracownicy wykonują działalność prowadzoną systematycznie, której rezultaty mają indywidualny i innowacyjny charakter. Jednocześnie, prowadzone przez Spółkę Prace B+R nie obejmują wprowadzania rutynowych i okresowych zmian do Produktów Prowadzone prace zmierzają każdorazowo do wyeliminowania niepewności badawczej i technologicznej poprzez podejmowanie czynności projektowych oraz walidacyjnych, a także poprzez podejmowanie prób i testów w odpowiednim środowisku testowym. Każdy zakończony sukcesem projekt B+R, skutkuje pozyskaniem nowej wiedzy lub opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania produktowego i/lub procesowego.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki obejmuje w szczególności:

1\. Opracowywanie nowych i udoskonalanie wyrobów, w tym:

a) Opracowanie nowego materiału do produkcji opakowań - kompozycji tektury,

b) Opracowanie nowego projektu i konstrukcji wyrobu,

c) Testowanie materiałów do produkcji i wyrobów prototypowych,

d) Opracowanie nowej siatki graficznej opakowania.

e) Zaprojektowanie i prototypowanie nowych narzędzi w postaci wykrojników oraz klisz fotopolimerowych,

f) Opracowywanie receptur farb wykorzystywanych do nadruku.

g) Prototypowanie wyrobu

2\. Opracowywanie nowych narzędzi i form do maszyn produkcyjnych.

W przypadku wypracowania nowego produktu lub procesu, zespół technologów posiada kompetencje, aby we własnym zakresie zbudować narzędzia, celem przeprowadzenia testów prototypu produktu/technologii w warunkach zbliżonych do jego rzeczywistego funkcjonowania, przed skierowaniem go do weryfikacji w warunkach rzeczywistych.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki nie jest prowadzona w ramach wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej firmy Działu Badań i Rozwoju, ale prowadzona jest w ramach Działu Technologicznego i Działu Kontroli Jakości. Spółka, w ramach istniejącej struktury organizacyjnej w zakładzie, udoskonala procesy technologiczne produkcji, jednocześnie pracując nad wysoką jakością i trwałością wytwarzanych produktów oraz projektuje nowe produkty.

Spółka w swojej strukturze posiada komórki organizacyjne Dział Technologiczny i Dział Kontroli Jakości, które są odpowiedzialne za poszczególne etapy projektowania oraz budowy narzędzi i oprzyrządowania do procesów technologicznych - wykrojników i klisz fotopolimerowych.

Spółka dla poszczególnych projektów realizowanych w ramach Prac B+R prowadzi ewidencję projektu, w której rejestruje: plan projektu i jego przebieg tzw. Karta Projektu, raporty, wyniki, skład osobowy zespołu projektowego, zaangażowanie czasowe poszczególnych członków zespołu. Z powyższej ewidencji wynika, jaka część czasu pracy poszczególnych pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych.

Opracowywane nowych produktów waz Projektowanie i wprowadzanie znaczących ulepszeń do dotychczasowych produktów są co do zasady przeprowadzane według następującego schematu:

FAZA I - Projektowanie konstrukcyjne.

Etap projektowania konstrukcyjnego rozpoczyna się od otrzymania od Klienta zapytania ofertowego na zaprojektowanie opakowania oraz zbudowanie narzędzia w postaci prototypowego wykrojnika i kliszy fotopolimerowej, które będą dostosowane do seryjnej produkcji wyrobu bądź na potrzeby wyprodukowania prototypów w fazie budowania i zatwierdzania desianu i projektu konstrukcyjnego wyrobu.

Klient przed etapem projektowania dostarcza do firmy opis konstrukcji i wydruku przesłane np. w formie rysunku 2D zawierającego ogólne dane, tj. wymiary, kształty, wymagania funkcjonalne do materiału, z jakiego ma zostać wykonany element Na podstawie zebranych danych wyjściowych zespół pracowników Działu Technologicznego przygotowuje: tolerancje wymiarowe dla wyrobu, materiał, określa niezbędne do zatwierdzenia testy odpornościowe i wytrzymałościowe, jakie musi przejść wyrób oraz inne właściwości, które są istotne z perspektywy opracowania prototypowych narzędzi, pozwalające po ich zatwierdzeniu uruchomić dalszą produkcję zamawianego wyrobu.

Warunkiem realizacji tego etapu jest posiadanie kompletnych danych projektowych niezbędnych do wykonania projektu, m.in. wytycznych sieci handlowych Klienta, użytecznych informacji o produkcie opakowywanym. Następnie, technolodzy konstruktorzy Spółki koncentrują się w ramach prowadzonych prac na tym. aby tworzone opakowanie było funkcjonalne a jednocześnie atrakcyjne wizualnie. Prowadzone przez specjalistów działanie ma doprowadzić do znalezienia najlepszej koncepcji produktu.

Kolejny etap - etap projektowania strukturalnego, odbywa się z wykorzystaniem oprogramowania dedykowanego – (…), które umożliwia tworzenie wirtualnych próbek 3D i animowanych prototypów dla opakowań.

Otrzymywane od Klienta na etapie Fazy I informacje zawierają jedynie parametry oraz wytyczne, które dotyczą samego wyrobu, a nie narzędzi, które muszą zostać w pełni zaprojektowane, opracowane i wytworzone przez Spółkę. To w gestii Spółki i pracowników Działu Technicznego pozostaje zatem opracowanie wszystkich procesów odnoszących się do opracowywanych narzędzi prototypowych, począwszy od zaprojektowania aż po skonstruowanie narzędzia, które będzie zapewniało możliwość seryjnego lub prototypowego produkowania wyrobu.

FAZA II -Dobór materiałów.

Kolejnym etapem jest wyznaczenie wymaganej wytrzymałości prototypowanego opakowania. W oparciu o dane logistyczne dobrany zostaje materiał (np. gramatura tektury), który jest optymalny dla opracowywanego rozwiązania oraz weryfikowane są podstawowe założenia co do typu konstrukcji opakowania.

Otrzymywane od Klienta na etapie Fazy I informacje zawierają jedynie oczekiwane parametry oraz wytyczne funkcjonalne do opakowania.

FAZA III - Projektowanie graficzne.

W przypadku opakowań wymagających opracowania projektów graficznych, technolodzy graficy prowadzą prace polegające na znalezieniu najlepszego rozwiązania dla wstępnych koncepcji siatek opakowań dostarczanych przez klientów lub tworzą koncepcje wizualne od podstaw.

Otrzymywane od Klienta na etapie Fazy III informacje zawierają jedynie oczekiwane wymagania do projektu graficznego opakowania Oznacza to, że Spółka nie otrzymuje od Klienta żadnych gotowych projektów.

FAZA IV - Tworzenie prototypowego opakowania.

Opracowanie założeń technologicznych kończy się stworzeniem prototypu. Jego wyprodukowanie odbywa się z wykorzystaniem plotera tnącego lub wymaga:

\- zaprojektowania i wytworzenia wykrojnika - początkowym etapem projektu wykrojnika jest przygotowanie przez Dział Technologiczny dokumentacji konstrukcyjnej wykrojnika w środowisku trójwymiarowym, przy wykorzystaniu dedykowanego do tego typu czynności oprogramowania. Konstruktorzy muszą uwzględnić w tym projekcie wszystkie szczegóły, które mogłyby mieć jakikolwiek wpływ na finalne skonstruowanie wykrojnika. Jest to proces czasochłonny, wymagający nanoszenia dużej liczby poprawek oraz zaangażowania pracy wielu osób. Kolejno, model 3D wykrojnika opiera się w głównej mierze na przeprowadzanych kalkulacjach oraz symulacjach w programach komputerowych. Dzięki temu Spółka jest w stanie wyeliminować błędy, bądź doprecyzować wcześniejsze założenia w taki sposób, aby finalny produkt spełniał wszystkie założenia Klienta. Kolejne etapy to przygotowanie płyty bazowej wykrojnika ze sklejki w odpowiednim wymiarze, wycięcie laserem kształtu zgodnego z projektem, etap końcowy to umocowanie ukształtowanych zgodnie z wypalonym kształtem stalowych listew (noży introligatorskich).

\- zaprojektowania i wytworzenia kliszy fotopolimerowej dla prototypowania nadruku na opakowaniu;

\- opracowania nowej receptury wykorzystywanych farb - w przypadku konieczności zastosowania nowej gamy kolorystycznej, niestosowanego dotychczas nadruku graficznego itp.

Ponadto, podczas realizacji prac projektowych może się okazać, że konstruktorzy stwierdzą, iż wykonanie wyrobu przy użyciu narzędzia zaprojektowanego według wcześniej przyjętych założeń jest utrudnione lub niemożliwe i konieczna jest weryfikacja założeń projektowych. W tym celu wykonuje się dodatkowe analizy oraz ustalenia z Klientem.

FAZA V - Testowanie surowca i prototypu.

Wyprodukowana tektura oraz prototyp gotowego opakowania wymagają przeprowadzenia testów i prób technologicznych w zakresie potwierdzenia bądź zweryfikowania parametrów m.in.:

\- gramatury (g/m kw.),

\- odporności na zgniatanie kolumnowe pionowe (kN/m) - test ECT,

\- odporności na zgniatanie płaskie (kPa) - test FCT,

\- wilgotności (%),

\- odporności na ściskanie gotowego, uformowanego opakowania - test BCT określające,

a) maksymalny nacisk statyczny jaki jest w stanie wytrzymać gotowy wyrób,

b) ilość warstw, w jakich opakowania z zawartością mogą być składowane:

\- wytrzymałość na przepuklenie.

Pierwszy prototypowy wyrób, uformowany w ramach prób, poddawany jest specjalistycznym pomiarom w Dziale Kontroli Jakości. Wytworzony prototyp jest porównywany z oczekiwaniami otrzymywanymi od Klienta. Na tym etapie dochodzi więc do fazy testów i prób, które są prowadzone aż do momentu uzyskania optymalnego rezultatu, w którym każdy wyrób produkowany seryjnie będzie odpowiadał założeniom Klienta.

Wnioskodawca podkreśla, że czynności badawczo-rozwojowe podejmowane przez Spółkę, nie dotyczą prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do już istniejących produktów. Czynności rutynowe nie są uznawane przez Spółkę za działania badawczo-rozwojowe.

Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu, że produkcja seryjna nie jest traktowana jako etap Prac B+R. Tym samym, czynności podejmowane w ramach produkcji seryjnej nie są przez Spółkę kwalifikowane jako prace podejmowane w ramach Prac B+R.

Struktura Spółki:

Poziom zatrudnienia pracowników w danym roku jest zmienny, jednakże Spółka zatrudnia średnio ok. 400 pracowników. Struktura organizacyjna Spółki obejmuje następujące Działy/ poddziały/zespoły Dział Handlowy. Dział Technologiczny, Dział Techniczny, Dział Produkcji, Dział Logistyki i Magazynów, Dział Techniczny, Dział Księgowy.

Prace B+R są prowadzone (głównie) w następujących działach Spółki: Dział Technologiczny i Dział Kontroli Jakości.

W zespołach:

I. Głównego technologa wraz z następującą kadrą:

\- pracownikami działu technologii,

\- pracownikami warsztatu wykrojników,

\- pracownikiem warsztatu klisz,

\- pracownikami mieszalni farb,

\- technologami konstruktorami,

\- technologami grafikami.

II. Działu Kontroli Jakości wraz z Kierownikiem i kontrolerami jakości.

Spółka realizuje prace B+R przy udziale pracowników wykonujących swoje obowiązki w ramach stosunku pracy. Zakresy obowiązków na zajmowanych stanowiskach, nawiązują do realizowanych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych. Dotyczy to wyłącznie nowych produktów/technologii lub częściowo i wówczas czas ich pracy jest uwzględniany proporcjonalnie.

W ramach realizacji Prac B+R pracownicy Spółki wykonują szereg czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową, do których należą m.in.:

\- opracowanie technologii wytwarzania nowego/udoskonalonego surowca i wyrobu,

\- dobór materiału w postaci tektury falistej trójwarstwowej, pięciowartościowej o fali E, B, C, EB, BC w szerokim zakresie gramatur,

\- przygotowanie założeń koncepcji z wykorzystaniem np. specjalistycznego oprogramowania do projektowania i produkcji opakowań (np. IMPACT),

\- analiza wymagań (np. kosztowych, estetycznych, konstrukcyjnych, technicznych) oraz potrzeb (np. technologicznych),

\- projektowanie rozwiązań w kilku wariantach,

\- prowadzenie badań i analiz (np. badania tektury - sprawdzanie parametrów wytrzymałościowych, krzywizny, pęcherzy, rozwarstwienia, czystości cięcia, jakości bigowania; badania opakowań - sprawdzanie jakości tektury, krawędzi, kompletność bigów i perforacji, klejenia i wielkości przekoszenia),

\- projektowanie, konstruowanie i prototypowanie narzędzi - wykrojników i klisz fotopolimerowych,

\- tworzenie własnej receptury farb do nadruków,

\- testowanie wyrobów np. na specjalistycznych urządzeniach i maszynach badawczych, umożliwiających testy na poziomie kondycjonowania wyrobów z papieru i tektury w różnych warunkach temperaturowo-wilgotnościowych (komora klimatyczna) oraz pomiar wilgotności papieru lub tektury (miernik wilgotności),

\- wstępna walidacja koncepcji rezultatów prac w zakresie produkcji tektury, której zasadniczym celem jest ustalenie, czy przyjęte założenia są prawidłowe.

Przykładowym projektem B+R, który skutkował opracowaniem w 2021 r. nowych produktów oraz usprawnieniem produkcji jest:

1) Opracowanie nowych i udoskonalonych wyrobów tekturowych - w ramach opracowywania nowych wyrobów Spółka każdorazowo opracowywała nowe narzędzie (wykrojnik) do prasy oraz klisze fotopolimerowe.

Spółka nie świadczy usług prowadzenia działalności badawczej lub prac rozwojowych dla innych podmiotów. Prace badawczo-rozwojowe są inicjowane przez samą Spółkę. Wypracowane w wyniku działalności badawczo-rozwojowej Produkty Spółka oferuje współpracującym klientom. Kierunek prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę wyznacza zmieniająca się sytuacja na konkurencyjnych rynkach, zmiany w prawodawstwie, a także dążenie do utrzymania najwyższej jakości Produktów. Spółka stale monitoruje rynek surowców oraz dostępność nowych rozwiązań w zakresie projektowania i wytwarzania Produktów.

Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę są prace mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie oraz wprowadzenie do produkcji i sprzedaży nowych Produktów. Zgodnie z zamierzeniami Spółki - rezultatem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych jest zarówno wprowadzenie do sprzedaży nowych Produktów, jak również unowocześnianie istniejących Produktów.

Prace B+R nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, a prace nad nowymi Produktami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych Produktów do oferty Spółki (przykładowo, w sytuacjach gdy właściwości nowego Produktu nie są zadowalające, a wprowadzenie Produktu do sprzedaży mogłoby okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, etc.), a prace optymalizacyjne w zakresie istniejących Produktów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów Produktów lub optymalizacją procesu produkcyjnego.

PODSUMOWANIE WYDATKÓW TYTUŁEM KOSZTÓW KWALIFIKOWANYCH I STOSOWANIA PRZEPISÓW ULGI B+R:

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi i nadal będzie w przyszłości ponosić szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (dalej: „Wydatki”)

Spółka w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej, począwszy od 2021 roku.

PKT I. WYDATKI PRACOWNICZE ORAZ SKŁADKI.

W odniesieniu do opisanych Prac B+R Wnioskodawca ponosi następujące koszty osobowe - wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło oraz inne świadczenia realizowane na rzecz pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy, a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 423), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Spółkę (dalej: „Składki”).

Ewidencja czasu pracy prowadzona przez Spółkę pozwala na jednoznaczne ustalenie czasu pracy poświęconego na prace B+R.

W związku z zatrudnieniem Pracowników prowadzących prace badawczo-rozwojowe. Spółka ponosi następujące Wydatki Pracownicze:

\- wynagrodzenie oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

\- premie, bonusy i nagrody:

\- wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe;

\- świadczenia pieniężne i rzeczowe przyznawane pracownikom z Zakładowego Funduszu świadczeń Socjalnych.

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426) (dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca wskazuje, że ponoszone przez niego, jako płatnika składek, należności na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych składających się na wynagrodzenie pracowników, nie są przez Spółkę uznawane jako koszty uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

Niezależnie od powyższego, Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawę wymiaru stanowią przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno wydatki pracownicze, jak i Składki, zaliczane są przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

PKT II. WYDATKI NA NABYCIE MATERIAŁÓW I SUROWCÓW BEZPOŚREDNIO ZWIĄZANYCH Z PROWADZONĄ DZIAŁALNOŚCIĄ.

Wydatki Spółki na nabycie Materiałów obejmują następujące pozycje:

1) wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych w Dziale Technologii i Dziale Kontroli Jakości (komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystane do Prac B+R;

2) wydatki na nabycie materiałów biurowych w Dziale Technologii i Dziale Kontroli Jakości (czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier, etykiety foliowe, etykiety samoprzylepne, etykiety na wzory opakowań, różne materiały biurowe) wykorzystywane do Prac B+R;

3) wydatki na nabycie akcesoriów/części zamiennych do urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych w Dziale Technologii i Dziale Kontroli Jakości (zakup żarówek świetlówek, zasilaczy);

4) wydatki na nabycie wyposażenia niezbędnego do prawidłowego funkcjonowania stanowisk pracy, w ramach których prowadzone są Prace B+R w Dziale Technologii i Dziale Kontroli Jakości (krzesła, lampy biurkowe, telefony komórkowe);

5) wydatki na nabycie materiałów do budowy nowych narzędzi i oprzyrządowania w Dziale Technologii klisz fotopolimerowych i wykrojników, niedostępnych na rynku, które Spółka musi opracować i stworzyć samodzielnie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

6) wydatki na energię elektryczną, jak zostało to wskazane powyżej, w ramach prowadzonych prac w Projekcie B+R Spółka prototypowała nowe produkty. Przygotowanie prototypów wymagało m.in. zużycia energii elektrycznej. Tym samym, Spółka ponosiła koszty energii elektrycznej

Z uwagi na fakt, że cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej powyżej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 10 000 zł Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok).

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółka nabywa także Surowce będące składnikami wytwarzanych prototypów nowych Produktów. W zależności od prac B+R mogą to być surowce m.in. papier, tektury, kleje i inne, które będą składnikami wytwarzanych prototypów.

Spółka samodzielnie opracowuje tekturę z włókien ścieru drzewnego, szmat, makulatury, wypełniaczy i dodatków chemicznych, która wykorzystywana jest następnie do produkcji prototypowych i nowych Produktów.

Wnioskodawca wyodrębnia Surowce bezpośrednio wykorzystywane do produkcji prototypów, gdyż każde zlecenie produkcyjne jest oparte na tzw. karcie technologicznej, gdzie ewidencjonowany jest zarówno czas pracy danego pracownika, który poświęcony został na określoną czynność w procesie technologicznym, jak i produkt nad którym pracował oraz ilość materiałów niezbędna do wytworzenia produktu zgodnie z dokumentacją technologiczną.

Wydatki poniesione na nabycie oraz samodzielne wytworzenie Surowców, jak i koszty wytworzenia prototypowych Produktów są traktowane jak koszty uzyskania przychodów.

.

PKT III. AMORTYZACJA ŚRODKÓW TRWAŁYCH ORAZ WNIP.

Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (dalej: „Środki Trwałe i WNiP”)

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka może wykorzystywać Środki Trwałe i WNiP (np. urządzenia i aparatura specjalistyczna, licencje na oprogramowanie w nich wykorzystywane etc.)

Spółka ujmuje Środki Trwałe i WNiP w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej.

Wśród środków Trwałych i WNiP mogą być zarówno takie, które będą wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jak i takie, które będą wykorzystywane również do innych celów niż działalność badawczo-rozwojowa W przypadku gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wydatki Spółki na nabycie Amortyzację środków Trwałych oraz WNIP obejmują następujące pozycje:

1) oprogramowanie do projektowania i produkcji opakowań,

2) plotery,

3) komputery,

4) wycinarki pneumatyczne,

5) komora klimatyczna laboratorium,

6) miernik wilgotności,

7) wycinarka pneumatyczna do prób,

8) prasa do BCT,

9) tester SCT.

Wydatki poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie zostały Spółce zwrócone w jakiekolwiek formie.

Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu również, że koszty uznawane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, nie są jej zwracane w jakiejkolwiek formie.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem zapytania Spółki w ramach odliczenia ulgi badawczo-rozwojowej objętego przedstawionym w niniejszym wniosku stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym jest rok podatkowy od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i po tej dacie.

**Pytania (ostatecznie sformułowane pismem, które wpłynęło do Organu 15 czerwca 2022 r.)**

1\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki jawnej działalność w zakresie wskazanych „Projektów B+R” w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?

2\. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w Spółce jawnej, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów osobowych opisanych we wniosku (wynagrodzeń), jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 i 1a ustawy o CIT?

3\. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w Spółce jawnej, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?

4\. Czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2a i 3 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane pismem, które wpłynęło do Organu 15 czerwca 2022 r.)**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym prowadzona przez Spółkę działalność badawczo-rozwojowa stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Za działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, uznaje się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe oznaczają:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Za prace rozwojowe z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W krajach OECD do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manuał 2015 („The Measurement of Scientific, Technological and lnnovation Activities; Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, (dalej: „Podręcznik Frascati”). Podręcznik Frascati odnosi się bezpośrednio do szeregu czynności wykonywanych w ramach prowadzenia działalności B+R, które znajdują odniesienie do profilu działalności Spółki.

Zgodnie z pkt 2.13 Podręcznika Frascati, wyróżnia się 5 podstawowych kryteriów umożliwiających identyfikację działalności B+R:

a) jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

b) jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. z późniejszymi zmianami w produkcie),

c) brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności),

d) jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych),

e) prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Realizowane przez Wnioskodawcę Prace B+R wpisują się we wszystkie te kryteria. Działalność badawczo-rozwojowa Spółki ma bowiem charakter:

a) nowatorski (Spółka pozyskuje i wykorzystuje nową wiedzę do stworzenia nowych produktów w postaci opakowań kartonowych z naniesionymi na nimi unikalnymi nadrukami i grafikami oraz opracowuje nowatorskie procesy/technologie ich produkcji),

b) twórczy (jest oparta na oryginalnych konstrukcjach nowych wyrobów/nowych grafik; prototypy mają unikatowy charakter. Działalność ta opiera się na oryginalnych koncepcjach konstrukcji wzoru nowego wyrobu oraz procesów technologicznych mających na celu np. naniesienie grafiki),

c) realizowana jest w warunkach niepewności technologicznej (Spółka nie ma pewności co do ostatecznego wyniku projektów realizowanych w ramach Prac B+R - w celu osiągnięcia planowanych rezultatów musi m in. podjąć się rozwiązania danego problemu badawczego/wyzwania technologicznego np. w zakresie nakładania grafik na dany produkt główny i osiągnięcia odpowiedniego wybarwienia, czy ostrości układu graficznego wzoru, opracować koncepcję konstrukcji produktu i technologię produkcji, a następnie je zweryfikować poprzez walidację prototypów - dopiero te działania podejmowane w ramach Prac B+R mogą przyczynić się do wyeliminowania niepewności o charakterze technicznym w danym projekcie),

d) systematyczny - jest prowadzona w sposób zaplanowany i ciągły, posiada swój budżet i zaalokowane zasoby,

e) powtarzalny, a jej rezultaty są możliwe do odtworzenia.

Zgodnie z punktem 2.62 Podręcznika Frascati, „design” czyli prace projektowe, w większości przypadków nie powinien być uznany za B+R, gdyż nie wiąże się z niepewnością dotyczącą ostatecznego rezultatu działań B+R. W przypadku działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, niepewność technologiczna występuje przy realizacji Prac B+R. Spółka nie ma pewności co do wyników projektów realizowanych w ramach Prac B+R. Spółka przystępując do czynności prototypowania w ramach Prac B+R nie zawsze uzyskuje finalnie pożądane rezultaty, np. w zakresie kolorystyki, czy ostrości danej grafiki. Występują również przypadki, w których Wnioskodawca zaprzestaje realizacji danego projektu B+R na etapie prototypowania przed jego zakończeniem, tj. bez osiągnięcia końcowego, założonego rezultatu z uwagi na brak możliwości rozwiązania określonego problemu technologicznego, co w efekcie dyskwalifikuje dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia do produkcji seryjnej.

Podręcznik Frascati wydziela także z działalności o charakterze badawczo-rozwojowym, tę działalność która związana jest z kreacją artystyczną. Wynika to z braku elementu nowości i powtarzalności.

W przypadku Spółki, wyniki Prac B+R są powtarzalne. Pozyskana w wyniku realizacji danego projektu badawczo-rozwojowego nowa wiedza jest wykorzystywana do wytworzenia nowych produktów w standardowym procesie produkcyjnym. Poszczególne prototypy nowych wyrobów nie są wynikiem jednorazowej twórczości pracowników Spółki, ale stanowią wyniki systematycznie prowadzonych i zaplanowanych Prac B+R, które mogą być powtórzone w działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że prowadzone przez niego Prace B+R mają na celu opracowanie nowych wyrobów, a nie odtwórcze rutynowe projektowanie wyrobów na cele powielenia ich w procesie produkcyjnym. Działania B+R Spółki koncentrują się w tym zakresie na opracowaniu projektów przemysłowych układu grafiki oraz konstrukcji, które uwzględniają indywidualny kształt produktu, materiał, z którego produkt jest wykonany i możliwą do zastosowania technologię produkcji.

Projektowanie nowych produktów, opracowywanie nowych narzędzi oraz technologii ich wytwarzania wymaga od Wnioskodawcy innowacyjnego podejścia, wykorzystania specjalistycznej wiedzy technicznej oraz doświadczenia i know-how. Działalność Spółki w tym zakresie jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach - jest to więc działalność twórcza, wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania.

Działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, stanowi również opracowywanie i wdrażanie narzędzi wykorzystywanych do działalności produkcyjnej Wnioskodawcy. Prowadzą one do zwiększenia funkcjonalności tych maszyn, które biorą udział w procesie produkcyjnym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, taka działalność ma walor działalności rozwojowej, ponieważ opracowywanie i wdrażanie usprawnień danych narzędzi wymaga innowacyjnego, kreatywnego, twórczego podejścia, przeanalizowania możliwości „usprawnienia” oraz przygotowania optymalnego rozwiązania pod względem konstrukcyjnym. Musi ono zarazem spełniać wymogi co do ulepszenia narzędzi bądź prowadzić do udoskonalenia procesu produkcji. Do realizacji takich zleceń niezbędne jest posiadanie odpowiedniego zespołu ludzkiego posiadającego wysokie kompetencje i know-how w zakresie projektowania i wdrażania innowacyjnych, twórczych rozwiązań technicznych. Jest to zarazem działalność systematyczna, albowiem prowadzona jest stale przez wydzielony zespół badawczo-rozwojowy i jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, działania podejmowane przez pracowników Spółki w ramach Prac B +R ukierunkowane są na nowe odkrycia i wykorzystywanie istniejących zasobów wiedzy oraz ich poszerzanie dla celów rozwijania oferty Wnioskodawcy poprzez opracowywanie nowych Produktów i rozwiązań oraz ulepszanie istniejących. Prace B+R mają określony cel i zaplanowane do osiągnięcia rezultaty. Prowadzone w ramach wybranych projektów Prace B+R, zmierzają każdorazowo do wyeliminowania niepewności badawczej i technologicznej poprzez podejmowanie czynności projektowych oraz walidacyjnych, a także poprzez próby i testy w odpowiednich środowiskach testowych. Ponadto, należy zauważyć, że wykonywane przez specjalistów Spółki zadania nie mają charakteru rutynowego, niepociągającego za sobą postępu technologicznego. Każdy z projektów realizowanych w ramach Prac B+R, który został zakończony sukcesem, skutkuje pozyskaniem nowej wiedzy lub opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania. Z kolei, doświadczenie nabyte przez Spółkę przy realizacji projektów, które zostały przerwane ze względu na niecelowość lub niemożność późniejszego wdrożenia, wykorzystywane jest przez Spółkę do przyszłych badań. Działalność ta, prowadzona jest w Spółce w sposób systematyczny. Wyniki prowadzonych Prac B+R są również szeroko rozpowszechniane, poprzez wdrożenie ich na produkcji lub wykorzystanie w bieżącej pracy zakładu produkcyjnego.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, charakter pracy w Spółce w ramach Prac B+R wyczerpuje opisane w ustawie o CIT kryteria kwalifikacji działalności Spółki do obszaru B+R.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W konsekwencji, podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

\- poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

\- koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

\- koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych me przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT.

\- koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Wnioskodawca wskazuje, że w opisanym przez niego stanie faktycznym, wszystkie powyższe przesłanki zostały spełnione, nie ma więc żadnych przeciwwskazań do skorzystania przez niego z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Wskazany przepis za koszty kwalifikowane uznaje m.in.: należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit a ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo -rozwojowej w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika lub ogólnym czasie przeznaczonym na wykonanie usługi przez zleceniobiorcę w danym miesiącu.

Powyższe oznacza, że do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wydatki poniesione na pracowników oraz zleceniobiorców wykonujących prace badawczo-rozwojowe.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wynagrodzenia wypłacane pracownikom wykonującym Prace B+R oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym). Ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Odliczenie nie obejmuje kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika (np. urlop, wynagrodzenie za czas choroby, czy urlop macierzyński). Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności B+R. W takiej sytuacji, tego rodzaju wydatki są wyodrębnianie z kosztów kwalifikowanych.

Sfinansowane przez Wnioskodawcę, jako płatnika, należności z tytułu składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych również nie stanowią kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, bowiem jak wynika z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje odliczenia tych składek.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty osobowe pracowników oraz zleceniobiorców wykonujących prace B+R- w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową, jeśli nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu Materiałów i Surowców stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są przeznaczone na działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Należy zwrócić uwagę, że ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przy tym że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Wnioskodawcy, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U z 2019 r. poz. 351).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 przedmiotowej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową” Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wołters Kluwer, 2016).

Dodatkowo, Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zalicza również wydatki na zakup wyposażenia Działu Technologicznego. Działu Kontroli Jakości oraz stanowisk pracy w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących Prace B+R Opisane w stanie faktycznym elementy Wyposażenia stanowią materiały biurowe, sprzęt komputerowy i akcesoria komputerowe, akcesoria/części zamienne do urządzeń, materiały do budowy nowych narzędzi i oprzyrządowania w Dziale Technologicznym m.in. klisz fotopolimerowych i wykrojników, energię elektryczną. Jak zostało to wskazane powyżej, w ramach prowadzonych prac w Projekcie B+R Spółka prototypowała nowe produkty, więc jak sama ich nazwa wskazuje, stanowią one materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca będzie wykorzystywał Wyposażenie do tworzenia do Prac B+R, to należy uznać koszt nabycia tego Wyposażenia za koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie, w jakim wniosek dotyczy zużycia mediów w postaci m.in. energii elektrycznej, Wnioskodawca zwraca uwagę, że rola energii elektrycznej, pomimo tego, że nie posiada ona substratu materialnego, jest rolą surowca wykorzystywanego w działalności B+R. Po pierwsze, z technicznego punktu widzenia, energia elektryczna jest zużywana do produkcji prototypowej i testowej tak jak inne surowce. Po drugie, z ekonomicznego punktu widzenia, koszt energii elektrycznej zużytej do produkcji testowej stanowi koszt tej produkcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na nabycie Materiałów, wykorzystywanych przez Spółkę w działalności B+R niezbędne w procesie opracowywania nowych produktów i modernizacji istniejących, będą mogły stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu powołanego wyżej przepisu.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonej w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB1-3.4010. 625.2019.1.BM z 7 lutego 2020 r. oraz nr 0111-KDIB1-3.4010 505.2019 2.JKT z 21 stycznia 2020 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu Surowców stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są przeznaczone na działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Pojęcie "surowców” również nie posiada definicji legalnej w ustawie o CIT, a ta stanowi jedynie, że w podstawie obliczania ulgi na działalność badawczo-rozwojową uwzględnione mogą być wyłącznie te surowce, które związane są bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, surowcami w znaczeniu przywołanym powyżej są wszelkiego rodzaju składniki i produkty niezbędne w procesie tworzenia nowych lub modyfikowania istniejących produktów. Wnioskodawca w procesie tworzenia prototypów wykorzystuje takie surowce jak papier, tektury, kleje i inne, które stanowią składniki wytwarzanych prototypów.

W stanie faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę nabywane surowce są wykorzystywane do prowadzenia prac B+R, w szczególności wytworzenia nowych produktów lub ulepszenia istniejących.

Ponadto, Spółka ponosi koszty związane z samodzielnym wytwarzaniem tektury, która stanowi następnie Surowiec wykorzystywany do wytwarzania prototypowych Produktów. Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na nabycie oraz wytworzenie Surowców wykorzystywanych przez Spółkę w działalności B+R niezbędne w procesie opracowywania nowych produktów i modernizacji istniejących, będą mogły stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu powołanego wyżej przepisu.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółki, jeśli nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie, stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Środki trwałe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości zostały ujawniane w ewidencji jako środki trwałe, a od ich wartości początkowej dokonywane są odpisy amortyzacyjne według stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponieważ środki trwałe, jak i wartości niematerialne i prawne mogą być wykorzystywać jedynie częściowo w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, będą one odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych wyłącznie w tej części, w jakiej będą wykorzystywane na potrzeby prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, będzie mieć prawo do uznania za koszty kwalifikowane dokonywanych w danym roku podatkowym i zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń i oprogramowania, stanowiących środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny w zakresie pytania oznaczonego nr 1, stosownie do art. 14c Ordynacji podatkowej.

Ad. 2 - Ad. 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „uCIT”):

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 2 uCIT:

zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18d ust. 7 uCIT:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Stosownie do art. 18d ust. 7 uCIT: w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 8 uCIT:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

W myśl art. 18d ust. 8 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e uCIT:

podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1 uCIT:

podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 uCIT,

\- podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że _(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)._

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że koszty kwalifikowane mogą stanowić świadczenia pieniężne i rzeczowe przyznawane pracownikom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Przepis art. 18d ust. 1 uCIT stanowi, że podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie

z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym

przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Zatem w pierwszej kolejności, zanim sprawdzone zostaną warunki wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, należy zweryfikować, czy brane pod uwagę koszty stanowią koszty uzyskania przychodu właściwego podatnika i czy są one związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej.

Dodatkowo, w pozostałych ustępach omawianego art. 18d uCIT, znajdują się odniesienia do kolejnych ograniczeń związanych z identyfikacją kosztów kwalifikowanych.

Odnosząc się do będących przedmiotem wątpliwości świadczeń pieniężnych i rzeczowych przyznawanych pracownikom z ZFŚS wskazać należy na treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 9 uCIT, zgodnie z którym:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

a) podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,

b) odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Z powołanych przepisów ww. ustawy wynika, że kosztem uzyskania przychodów (przy spełnieniu warunku celowości) nie jest wypłata z ZFŚS, ale odpisy i zwiększenia ZFŚS pod

warunkiem dokonania wpłaty na ten Fundusz zgodnie z ustawą o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że świadczenia pieniężne i rzeczowe finansowane ze środków ZFŚS poszczególnym pracownikom, stanowią dla podatnika (pracodawcy) wydatek z takiego funduszu.

Wynika z tego, że pomimo, że świadczenia pieniężne i rzeczowe przyznawane z ZFŚS stanowią dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof, to na tym etapie nie spełniają warunku podstawowego wynikającego z art. 18d uCIT.

W związku z tym, że nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, nie mogą stanowić kosztu kwalifikowanego ulgi badawczo-rozwojowej.

Wpłaty (odpisy i zwiększenia) na rzecz ZFŚS dokonywane są zgodnie z ustawą z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Fundusz tworzy się co do zasady z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych (art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS). Zatem, jego wysokość zależy od liczby

zatrudnionych, a nie od charakteru prac jaki wykonują pracownicy. Procedura ta nie ma zatem związku z wykonywaniem działalności badawczo-rozwojowej.

Kosztem uzyskania przychodu podatnika (pracodawcy) są odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki

pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu. Jednak na tym etapie, działanie to w żaden sposób nie wpływa na wynagrodzenia pracownika, a tym samym na powstanie u niego przychodu ze stosunku pracy (nie jest należnością ze stosunku pracy) ani też nie jest związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej. Oznacza to, że przesunięcie środków pieniężnych, które spowoduje utworzenie lub powiększenie wartości funduszu, nie daje podstaw do uznania tych czynności za koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że obsługa świadczeń związanych z ZFŚS nie wypełnia wszystkich wymaganych przesłanek do tego, aby móc uznać wypłaty tych

świadczeń za koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej. Oznacza to, że świadczeń pieniężnych i rzeczowych przyznawanych pracownikom z ZFŚS nie można uznać za koszty kwalifikowane ulgi B+R, określonej w art. 18d uCIT.

Natomiast, pozostałe koszty będące przedmiotem pytania oznaczonego nr 2 mogą stanowić koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a uCIT.

Ad. 3

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT:

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce jawnej zgodnie z art. 5 ust. 1 uCIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców opisanych we wniosku, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny w zakresie pytania oznaczonego nr 4, stosownie do art. 14c Ordynacji podatkowej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- podejmowana przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki jawnej działalność w zakresie wskazanych „Projektów B+R” w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT, jest prawidłowe,

\- proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce jawnej zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów osobowych opisanych we wniosku (wynagrodzeń), jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a uCIT, w części dotyczącej:

\- świadczeń pieniężnych i rzeczowych przyznawanych pracownikom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie jest prawidłowe,

\- proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce jawnej zgodnie z art. 5 ust. 1 uCIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, jest prawidłowe,

\- proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 5 ust. 1 uCIT, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2a i 3 uCIT, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 4 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.