Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.141.2024.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-01
Teza: Możliwość preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko oraz skorzystania z ulgi prorodzinnej w stosunku do dzieci oraz ubezwłasnowolnionej ciotki.
Słowa kluczowe: małoletni; osoba-osoba ubezwłasnowolniona; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na dzieci; ulga prorodzinna.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Opodatkowanie małżonków i osób samotnie wychowujących dzieci.-Opodatkowanie rodziców samotnie wychowujących dzieci.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6-ust. 4c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6-ust. 4e; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27f 

**Interpretacja indywidualna** **–** **stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

\- w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej na dwoje małoletnich dzieci – jest prawidłowe,

\- w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

11 lipca 2009 r. zawarł Pan związek małżeński. Jest Pan ojcem dwójki małoletnich dzieci (… córki i … syna). W latach 2018-2022 dzieci uczyły się w …. 23 października 2015 r. został orzeczony rozwód bez orzekania o winie.

Wykonywanie władzy rodzicielskiej Sąd Okręgowy … (dalej Sąd) powierzył obojgu rodzicom, ustalając miejsce pobytu dzieci w każdorazowym miejscu zamieszkania matki.

Sąd nie orzekł o kontaktach z małoletnimi dziećmi i nie orzekł o sposobie korzystania z mieszkania. Kosztami utrzymania dzieci Sąd obciążył oboje rodziców. Ustalił, że alimenty będzie Pan płacił matce. I to było realizowane. Wspólnie z byłą żoną ustalił Pan kontakty z dziećmi. Nie miał Pan przez byłą żonę stawianych żadnych ograniczeń, mógł Pan w dowolny sposób kontaktować się z dziećmi i to Pan czynił.

Na podstawie wspólnych ustaleń z byłą żoną w latach 2018-2022 Pana władza rodzicielska nad dziećmi przypadała w każde wtorki (później zmienił Pan z byłą żoną na środy) i czwartki oraz co drugi tydzień od piątku do poniedziałku rano. Od czasu rozwodu sprawował Pan samotnie opiekę nad dziećmi, przy okazji większej ilości czasu wolnego (święta, wolne dni w szkole) dzieci również były zabierane do Pana przy każdej możliwej okazji. Zabierał Pan dzieci na ferie zimowe, w wakacje dostosowywał Pan swój urlop do pracy i dyżurów letnich w pracy byłej żony. Pana stan cywilny od momentu rozwodu nie uległ zmianie.

W latach, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji tj. 2018, 2019, 2020, 2021,2022 nie wychowywał Pan dzieci wspólnie z drugim rodzicem, prawa i obowiązki, które powinny być wykonywane zgodnie z dobrem dzieci i należytą starannością - władzę rodzicielską realizował Pan samotnie, zabierając do mieszkania, które stanowi Pan własność. Dzieci mają w nim swój pokój i właściwą przestrzeń do nauki i wypoczynku. Posiada Pan dostęp do szkolnego elektronicznego dziennika. Na bieżąco śledził Pan postępy dzieci, ich oceny w szkole. Pomagał Pan przy odrabianiu lekcji i opanowywaniu przerabianego materiału. W miarę potrzeb kontaktował się Pan osobiście lub telefonicznie z nauczycielami, zawoził i odbierał Pan dzieci ze szkoły a także zawoził Pan na dodatkowe zajęcia. Dbając o prawidłowy rozwój od kilku lat raz w tygodniu zawoził i odbierał Pan syna do … na zajęcia …. Faktycznie sprawował Pan codzienną opiekę na dziećmi (z wyłączeniem przebywania dzieci pod pieczą matki), stale troszcząc się zarówno o byt materialny, jak i prawidłowy rozwój emocjonalny i osobowości, wypełniając obowiązki związane z wychowaniem dzieci, zapewniając wyżywienie, opiekę, opiekę zdrowotną i wypoczynek. Interesował się Pan stanem zdrowia dzieci i pomagał Pan w leczeniu. W przypadku choroby w okresie Panu przypadającym również sprawował Pan nad nimi opiekę. Wykupił Pan pakiet medyczny dla dzieci.

Organizował Pan czas wolny w weekendy, zwiedzając miasta w Polsce, a w ciągu wakacji w Polsce i za granicą lub na Pana działce grając w piłkę, korzystając z pobliskich kompleksów wodnych, bawiąc się w wodzie, pływając na rowerach wodnych. Chodził Pan z dziećmi na spacery i do lasu. Chodził Pan razem z dziećmi na mecze piłkarskie, basen, do kina, na trampoliny, kręgle, organizował Pan ogniska, urodziny i imieniny dzieci.

Za wyżej wymienione lata tj. 2018, 2019, 2020, 2021 i 2022 składał Pan zeznanie podatkowe PIT-37, wskazując sposób opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dzieci. Korzystając z możliwości przysługującego odliczenia obojgu rodzicom w dowolnej proporcji, między matką dzieci i Panem doszło do ustnego porozumienia co do sposobu odliczenia ulgi prorodzinnej za lata, których dotyczy wniosek. Ulgę w 100 % odliczał Pan i po otrzymaniu zwrotu przekazywał Pan 50 % matce dzieci.

15 lipca 2019 r. zmarł Pana ojciec i osierocił swoją niepełnosprawną, ubezwłasnowolnioną pełnoletnią (obecnie 70 lat) siostrę, Pana ciotkę, która jest niezdolna do samodzielnej egzystencji (niezdolność potwierdzona została ponownie Orzeczeniem Lekarza Orzecznika ZUS …) - uwzględniono sprawność psychofizyczną organizmu w zakresie samodzielnego zaspakajania podstawowych potrzeb życiowych, konieczność stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innej osoby w zaspokajaniu podstawowych potrzeb życiowych). Ze względu na stan zdrowia Pana ojciec notarialnie złożył wniosek o zmianę postanowienia w przedmiocie prawnej opieki dla całkowicie ubezwłasnowolnionej cioci wskazując do ustanowienia Pana, jako jej opiekuna. Na mocy wyroku Sądu Rejowego w … z września 2019 r. został Pan i do dnia dzisiejszego nadal jest Pan jej opiekunem prawnym.

Ciotka otrzymywała rentę rodzinną oraz dodatek pielęgnacyjny jako osoba niepełnosprawna oraz dodatek dla sieroty zupełnej (wystąpił Pan o niego do ZUS). Wymagała całodobowej opieki i nadzoru.

Będąc opiekunem prawnym ciotki, ze względu na jej stan zdrowia fizyczny i psychiczny oraz własne obowiązki związane z utrzymaniem i wychowywaniem własnych małoletnich dzieci umieścił Pan w 2019 r. ciotkę w Domu Opieki …. Za opiekę i utrzymanie ciotki od 2019 r. ponosił i do dnia dzisiejszego ponosi Pan comiesięcznie koszty (100%) oraz koszty związane z pobytem poza Domem Opieki …. Dom, w którym ciocia przebywa jest odpłatny, nie jest instytucją zapewniającą nieodpłatne utrzymanie. Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy o świadczeniach rodzinnych, instytucja zapewniająca całodobowe utrzymanie oznacza dom pomocy społecznej, placówkę opiekuńczo-wychowawczą, itp., jeżeli instytucje te zapewniają nieodpłatne pełne utrzymanie. Ponadto, ponosił Pan wydatki na zakup ubrań, leków, środków higienicznych i kosmetycznych, rehabilitacji, lekarzy, fryzjera. Zabierał Pan ciotkę na pobyty świąteczne i przepustki, zapewniał Pan kontakty z rodziną, dbał Pan o jej rozwój fizyczno-umysłowy i emocjonalny. Dotyczyło to wnioskowanego okresu czyli od 2019 r. i trwa do dnia dzisiejszego.

Nadmienia Pan, że opiekunem prawnym osoby ubezwłasnowolnionej zgodnie z Kodeksem Rodzinnym i Opiekuńczym powinien zostać mąż lub żona danej osoby, a jeśli nie posiada ona współmałżonka tę rolę pełnić ma ojciec lub matka ubezwłasnowolnionego. W sytuacji, w której rodzice nie żyją opiekuna wybiera się spośród osób z dalszej rodziny lub spośród innych osób bliskich. Ponieważ rodzice cioci zmarli wcześniej opiekunem został Pana ojciec. Po jego śmierci opiekunem prawnym został Pan. Opiekun prawny osoby niepełnosprawnej, ubezwłasnowolnionej zabezpiecza jej dobro i interesy społeczne, ma przede wszystkim obowiązek sprawowania pieczy nad osobą ubezwłasnowolnioną, zarządzania jej majątkiem, ale również reprezentowania jej wobec osób trzecich. Rozporządzanie majątkiem osoby ubezwłasnowolnionej, podejmowanie starań na rzecz godnego życia tej osoby oraz jej reprezentowanie na zewnątrz to przede wszystkim załatwianie za nią spraw formalnych. Nie ciąży na Panu obowiązek alimentacyjny, ale wykonuje Pan znacznie więcej niż osoba mająca obowiązek alimentacyjny. Jako opiekun prawny nie pobierał Pan i nadal nie pobiera Pan żadnego wynagrodzenia. Natomiast renta rodzinna i dodatki nie wystarczają na pokrycie kosztów utrzymania cioci.

Za wyżej wymienione lata tj. 2019, 2020, 2021 i 2022 składał Pan zeznanie podatkowe PIT-37, wskazując jako opiekun prawny sposób opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dzieci.

Ulgę prorodzinną jako opiekun prawny odliczył Pan za 4 miesiące 2019 r. i w pełnej wysokości w latach 2020, 2021, 2022.

W okresie, którego dotyczy wniosek podlegał Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W 2018 r., 2019 r., 2020 r., 2021 r. oraz 2022 r. w stosunku do dwójki małoletnich dzieci oraz cioci nie miały zastosowania przepisy art.30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 o podatku tonażowym ani ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W okresie którego dotyczy wniosek, uzyskiwane przez Pana dochody były opodatkowane według skali podatkowej z tytułu umowy o pracę. Pana łączne dochody do opodatkowania ( z zastosowaniem ulgi na internet) w poszczególnych latach przedstawiały się następująco w: 2018 r. - … , 2019 r.- …, 2020 r. - …, 2021 r. - …, 2022 r.- ….

**Uzupełnienie wniosku**

Wskazał Pan, że opisując stan faktyczny uwzględnił Pan fakty, które miały miejsce w poszczególnych latach i dotyczyły czynności, które wykonywał Pan w okresie kiedy dzieci były pod Pana opieką. Na podstawie wspólnych ustaleń z byłą żoną w latach 2018-2022 Pana władza rodzicielska nad dziećmi przypadała w każde wtorki (później zmienił Pan z byłą żoną na środy) i czwartki oraz co drugi tydzień od piątku do poniedziałku rano. Władza rodzicielska byłej żony - matki dzieci przypadała w pozostałe dni. Opiekę w okresie wakacji dzielił Pan z żoną po połowie, tak aby dzieci były zaopiekowane przez cały okres.

W czasie, gdy dzieci nie przebywały z Panem opiekę nad nim przejmowała ich matka. Matka dzieci uczestniczyła w tym czasie w ich wychowaniu, wykonywała względem małoletnich dzieci obowiązki, dzięki którym dzieci wychowywane były w sposób zapewniający ich prawidłowy rozwój fizyczny i psychiczny. W czasie przebywania z nimi uczestniczyła ona w podejmowaniu istotnych decyzji dotyczących zdrowia, rozwoju oraz wychowania dzieci, zabezpieczała potrzeby edukacyjne, rozwojowe, emocjonalne dzieci itp. W czasie kiedy dzieci były z matką sprawowała pieczę nad majątkiem dzieci, ponosiła koszty utrzymania dzieci, zabezpieczała ich potrzeby bytowe, ponosiła wydatki związane z wypoczynkiem dzieci, pomagała również w edukacji szkolnej, brała udział w sprawach związanych z kształceniem, dodatkowymi zajęciami, zainteresowaniami. Matka dzieci interesowała się dziećmi, ich zdrowiem, samopoczuciem, podejmowała decyzje dotyczące zarówno córki, jak i syna związane ze zdrowiem, leczeniem, szczepieniami, wizytami u konkretnych lekarzy.

W pozostałym okresie, w którym dzieci nie przebywały/nie przebywają z Panem tak jak napisał Pan powyżej, matka dzieci zajmowała i zajmuje się ich wychowaniem oraz wykonuje władzę rodzicielską.

Zarówno była żona, jak i Pan w czasie kiedy dzieci przebywały pod opieką albo matki albo ojca wykonywała/wykonywał Pan czynności, które przedstawił Pan powyżej, samodzielnie, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby.

**Pytania**

1) Czy w poszczególnych latach 2018, 2019, 2020, 2021 i 2022 przysługiwało Panu, jako ojcu samotnie wychowującemu dwoje dzieci prawo do rozliczenia podatkowego za poszczególne lata jako osobie samotnie wychowującej dzieci?

2) Czy w poszczególnych latach 2018, 2019, 2020, 2021 i 2022 przysługiwało Panu prawo do ulgi prorodzinnej na dwoje dzieci?

3) Czy w poszczególnych latach 2019, 2020, 2021 i 2022 przysługiwało Panu, jako opiekunowi prawnemu ciotki, prawo do rozliczenia podatkowego za poszczególne lata jako osobie samotnie wychowującej dziecko?

4) Czy w poszczególnych latach 2019, 2020, 2021 i 2022 przysługiwało Panu, jako opiekunowi prawnemu ciotki prawo do ulgi prorodzinnej?

**Pana stanowisko w sprawie**

Biorąc pod uwagę brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ww. ustawy znowelizowanej, w przedstawionym wyżej opisie stanu faktycznego spełnione zostały wszelkie przesłanki uprawniające Pana do preferencyjnego opodatkowania Pana dochodów, jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniają enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci. Z ww. przepisów wynika, że z możliwości rozliczania się jako osoba samotnie wychowująca dziecko może skorzystać jedynie rodzic lub opiekun prawny tego dziecka. Ponadto, przepisy odwołują się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby. Warunkiem obliczenia podatku, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zatem nie tylko posiadanie określonego stanu cywilnego oraz samotne wychowywanie dziecka. Z ustawy wynika, że z możliwości rozliczania się jako osoba samotnie wychowująca dziecko może skorzystać jedynie rodzic lub opiekun prawny tego dziecka.

Uważa Pan, że mógł Pan skorzystać z ulgi prorodzinnej na dzieci, gdyż nie tylko płacił Pan alimenty na rzecz Pana dzieci, ale również cały czas uczestniczył Pan w życiu dzieci, spędzając z nimi czas, pomagając w różnych sprawach życiowych, wypełniając obowiązki rodzicielskie.

Ponadto, z preferencyjnego opodatkowania może skorzystać osoba samotnie wychowująca dzieci, bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną. Odkąd został Pan prawnym opiekunem osoby niepełnosprawnej, ubezwłasnowolnionej, niezdolnej trwale do samodzielnej egzystencji - w latach 2019, 2020, 2021 i 2022 ponosił Pan koszty utrzymania cioci w Domu Opieki …, a także koszty związane z jej pobytem poza Domem Opieki (ubranie, lekarstwa, pobyty świąteczne, przepustki) oraz brał Pan czynny udział w opiece wychowawczej nad ciocią, odwiedzał ją Pan, zapewniał Pan jej kontakty z rodziną osobiste i telefoniczne), uczestniczył Pan w realizacji potrzeb zdrowotnych, rehabilitacyjnych, dbał Pan o jej rozwój fizyczno-umysłowy, a także emocjonalny.

Przedstawiając powyższe, uważa Pan, że przysługiwało Panu prawo jako opiekun prawny do rozliczenia podatku jako osoby samotnie wychowującej dziecko, a także do ulgi prorodzinnej za poszczególne lata.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm., t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1) małoletnie,

2) bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.), :

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1) małoletnie,

2) pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

\- podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Na podstawie art. 6 ust. 4d wskazanej ustawy, dodanego przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Według art. 6 ust. 4e cytowanej ustawy, dodanego przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw:

Przepisu ust. 4c pkt 3 nie stosuje się, jeżeli dziecko, o którym mowa w tym przepisie, uzyskało w roku podatkowym:

1) dochody, z wyjątkiem renty rodzinnej, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub

2) przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152

\- w łącznej wysokości przekraczającej dwunastokrotność kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 240), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2019 r. poz. 2407 oraz z 2021 r. poz. 1162, 1981 i 2270).

W świetle art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Na mocy art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), wynika, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

\- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wyjaśnić przy tym należy, że na gruncie art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, dodanego przez art. 9 pkt 7 ustawy z dnia 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2427):

W przypadku opodatkowania dochodów uzyskanych w 2021 r., o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., przepis art. 6 ust. 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio do osoby samotnie wychowującej dzieci i jej dziecka.

Art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, stanowi, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

\- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Natomiast art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw stanowi, że:

przepisy art. 6 ust. 4c–4h, 8 (…) ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, (…) stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dzieci (dziecko);
*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka);
*   nieuzyskiwania przez rodzica i dzieci (dziecko) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych;

Przepis art. 6 ust. 4c w związku z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym lub w separacji jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny.

Przepis art. 6 ust. 4c ww. ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik lub osoba będąca w separacji), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. „Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny. Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych (por. wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 30/10). Warunek „samotnego wychowywania dzieci” wynika wprost z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca nie dookreślił jednak, jak należy definiować pojęcie „samotnego wychowywania”.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, „samotny” to: (1) „żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół”, (2) „znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam”, (3) „spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa”, (4) „znajdujący się na odludziu”. Z kolei, „wychować — wychowywać” to: (1) „zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności”, (2) „przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie”.

Samotne wychowywanie oznacza wychowywanie dziecka (dzieci) bez faktycznego udziału drugiego rodzica.

Natomiast, zaangażowanie w proces wychowawczy dziecka każdego z rodziców oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 893/13 wskazał, że:

fakt, iż „czynności wychowawcze każdego z rodziców są dokonywane oddzielnie w innym miejscu i czasie nie oznacza jeszcze, że każde z tych rodziców może być uznane w rozumieniu przepisów podatkowych ustawy p.d.f. za osobę samotnie wychowującą dzieci. W ocenie Sądu, w odniesieniu do przepisu art. 6 ust. 4 ustawy p.d.f. mając na uwadze zasady wykładni tak językowej jak i celowościowej należy uznać, że brak jest jakichkolwiek racjonalnych przesłanek do stwierdzenia, że jedno dziecko w jednym roku podatkowym może być samotnie wychowywane przez oboje rodziców. Konsekwencją takiego poglądu jest fakt, że mimo osobistych starań wychowawczych każdego z rodziców podejmowanych wobec małoletnich dzieci w różnych okresach czasu tego samego roku podatkowego nie można uznać tych rodziców za osoby samotnie wychowujące dzieci, a zatem nie przysługuje im uprawnienie do preferencyjnego rozliczania się z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na uwagę zasługuje również uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 października 2019 r. w sprawie sygn. akt I SA/Łd 475/19, z którego wynika, że:

Sąd (…) w pełni podziela pogląd zaprezentowany w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 lipca 2019 r. o sygn. akt I SA/Ol 378/19 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych), że naprzemienne przebywanie dzieci raz u jednego, raz u drugiego z rodziców wynika z prawa rodziców do kontaktowania się ze swymi dziećmi. Tego faktu w żadnym przypadku nie można utożsamiać z samotnym wychowywaniem dzieci. Dzieci wychowywane są wspólnie przez dwoje rodziców. Jest to tryb naprzemiennej pieczy nad dziećmi. Nie oznacza to, że w wykonywaniu władzy rodzicielskiej zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza ojciec „w swoim czasie”, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi, gdy dziecko zamieszkuje z matką. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały proces, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców. Piecza nad osobą dziecka wyróżnia się tym, iż charakteryzuje obowiązki i uprawnienia dotyczące elementu osobowego małoletniego, tj. dbanie o jego rozwój psychiczny i fizyczny, o zdrowie, o odpowiednie wychowanie i kierowanie małoletnim. Konkretyzując: piecza nad dzieckiem to obowiązek zapewnienia mu zarówno odpowiednich warunków bytowych, w których się wychowuje, a więc dbanie o jego należyte wyżywienie, ubranie, leczenie, kształcenie, ale także troska o jego rozwój w aspekcie intelektualnym poprzez kształtowanie osobowości dziecka i rozwijanie predyspozycji intelektualnych. Piecza oznacza zatem, że rodzic decyduje o miejscu pobytu dziecka, o jego zajęciach pozalekcyjnych, ogólnie nadzoruje tryb jego życia. W proces opieki i wychowania dzieci powinni być zaangażowani oboje rodzice. Stosownie do treści art. 71 Konstytucji RP, „Państwo w swojej polityce społecznej i gospodarczej uwzględnia dobro rodziny. Rodziny znajdujące się w trudnej sytuacji materialnej i społecznej, zwłaszcza wielodzietne i niepełne, mają prawo do szczególnej pomocy ze strony władz publicznych”. Za zgodną z konstytucyjnym postulatem polityki prorodzinnej należy uznać ocenę organu, że skorzystanie z ulgi przez jednego z rodziców jest możliwe tylko wówczas, gdy z procesu opieki i wychowania wyeliminowany został jeden z rodziców. Ulga ta przysługuje bowiem rodzinie niepełnej.

Zatem, w sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo i pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Należy podkreślić, że samodzielna opieka nad dziećmi nie jest równoznaczna z samotną opieką. Fakt, że każdy z rodziców zajmuje się dziećmi w ustalonym czasie, czyli samodzielne i w tym czasie drugi rodzic nie uczestniczy w ich wychowaniu, nie oznacza że mamy do czynienia z samotnym wychowaniem dziecka.

Wskazać także należy, że w rodzinach pełnych również rodzice nie wychowują dzieci równocześnie. Nie zawsze bowiem opiekują się dzieckiem w tym samym miejscu i czasie. Podczas sprawowania opieki przez rodziców pozostających w związku małżeńskim (podobnie jak rodziców stanu wolnego) może zachodzić taka sytuacja, że w pewnym momencie dnia (a w szczególnych sytuacjach nawet w określonych dniach) dzieckiem zajmuje się tylko matka, innym razem tylko ojciec, jednakże w takiej sytuacji nie ma mowy o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez jakiegokolwiek udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 1997 Nr 78 poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym przewidzianej w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Niezbędną przesłanką w przedmiotowej sprawie jest, jak już wcześniej zaznaczono, aby osoba, która chce skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów w trakcie roku podatkowego - faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców wychowywała dzieci.

Użycie określenia „osoba samotnie wychowująca dzieci” oznacza zatem, że intencją ustawodawcy było przyznanie prawa do rozliczenia dochodów jako osoba samotnie wychowująca dzieci jednemu z rodziców lub opiekunów prawnych, który faktycznie wychowuje dzieci.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan ojcem dwójki małoletnich dzieci (… córki i … syna). 23 października 2015 r. został orzeczony rozwód bez orzekania o winie. Wykonywanie władzy rodzicielskiej Sąd Okręgowy powierzył obojgu rodzicom, ustalając miejsce pobytu dzieci w każdorazowym miejscu zamieszkania matki. Sąd nie orzekł o kontaktach z małoletnimi dziećmi i nie orzekł o sposobie korzystania z mieszkania. Kosztami utrzymania dzieci Sąd obciążył oboje rodziców. Ustalił, że alimenty będzie Pan płacił matce. I to było realizowane. Wspólnie z byłą żoną ustalił Pan kontakty z dziećmi. Nie miał Pan przez byłą żonę stawianych żadnych ograniczeń, mógł Pan w dowolny sposób kontaktować się z dziećmi i to Pan czynił. Na podstawie wspólnych ustaleń z byłą żoną w latach 2018-2022 Pana władza rodzicielska nad dziećmi przypadała w każde wtorki (później zmienił Pan z byłą żoną na środy) i czwartki oraz co drugi tydzień od piątku do poniedziałku rano. Od czasu rozwodu sprawował Pan samotnie opiekę nad dziećmi, przy okazji większej ilości czasu wolnego (święta, wolne dni w szkole) dzieci również były zabierane do Pana przy każdej możliwej okazji. Zabierał Pan dzieci na ferie zimowe, w wakacje dostosowywałem swój urlop do pracy i dyżurów letnich w pracy byłej żony. Pana stan cywilny od momentu rozwodu nie uległ zmianie. W czasie gdy dzieci nie przebywały z Panem opiekę nad nim przejmowała ich matka. Matka dzieci uczestniczyła w tym czasie w ich wychowaniu, wykonywała względem małoletnich dzieci obowiązki, dzięki którym dzieci wychowywane były w sposób zapewniający ich prawidłowy rozwój fizyczny i psychiczny. W czasie przebywania z nimi uczestniczyła w podejmowaniu istotnych decyzji dotyczących zdrowia, rozwoju oraz wychowania dzieci, zabezpieczała potrzeby edukacyjne, rozwojowe, emocjonalne dzieci itp.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zarówno Pan, jako ojciec, jak i matka dzieci, współuczestniczycie w ich wychowaniu, pomimo że nie zamieszkujecie ze sobą.

W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dzieci w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci.

Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Pana stanie faktycznym, w tak zorganizowanym trybie wykonywania władzy rodzicielskiej, zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka, gdy opiekuje się dziećmi, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dzieci przebywają z Panem. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Mając na uwadze powyższe, nie spełnia Pan warunków określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. i art. 6 ust. 4c w związku z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

W konsekwencji, nie przysługiwało Panu prawo do preferencyjnego rozliczenia dochodów za lata 2018 – 2022 w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko w stosunku do Pana małoletnich dzieci.

**Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za nieprawidłowe.**

Odnosząc się do Pana wątpliwości w zakresie preferencyjnego rozliczenia, jako osoba samotnie wychowująca dzieci w stosunku do ubezwłasnowolnionej ciotki, należy wskazać:

W myśl przepisów art. 8 § 1, ustawy z 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm., (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.)

Każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną.

W myśl art. 10 § 1 ww. ustawy:

Pełnoletnim jest, kto ukończył lat osiemnaście.

Natomiast w myśl art. 11

Pełną zdolność do czynności prawnych nabywa się z chwilą uzyskania pełnoletności.

Zgodnie z art. 12 ustawy Kodeks cywilny:

Nie mają zdolności do czynności prawnych osoby, które nie ukończyły lat trzynastu, oraz osoby ubezwłasnowolnione całkowicie.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 13 § 1 Kodeksu cywilnego:

Osoba, która ukończyła lat trzynaście, może być ubezwłasnowolniona całkowicie, jeżeli wskutek choroby psychicznej, niedorozwoju umysłowego albo innego rodzaju zaburzeń psychicznych, w szczególności pijaństwa lub narkomanii, nie jest w stanie kierować swym postępowaniem.

W myśl art. 13 § 2 ww. ustawy

Dla ubezwłasnowolnionego całkowicie ustanawia się opiekę, chyba że pozostaje on jeszcze pod władzą rodzicielską.

Kwestia opiekuna prawnego dziecka, określona została w przepisach ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2086, ze zm., t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1359, ze zm.).

Zgodnie z art. 94 § 3 ww. ustawy:

Jeżeli żadnemu z rodziców nie przysługuje władza rodzicielska albo jeżeli rodzice są nieznani, ustanawia się dla dziecka opiekę.

W myśl art. 145 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Opiekę ustanawia się dla małoletniego w wypadkach przewidzianych w tytule II Kodeksu.

Natomiast § 2 cytowanego artykułu stanowi, że:

Opiekę ustanawia sąd opiekuńczy, skoro tylko poweźmie wiadomość, że zachodzi prawny po temu powód.

Zgodnie z art. 155 § 1Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Opiekun sprawuje pieczę nad osobą i majątkiem pozostającego pod opieką; podlega przy tym nadzorowi sądu opiekuńczego.

Zgodnie z art. 175 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Do opieki nad ubezwłasnowolnionym całkowicie stosuje się odpowiednio przepisy o opiece nad małoletnim z zachowaniem przepisów poniższych.

Zgodnie z art. 176 ww. ustawy:

Jeżeli wzgląd na dobro pozostającego pod opieką nie stoi temu na przeszkodzie, opiekunem ubezwłasnowolnionego całkowicie powinien być ustanowiony przede wszystkim jego małżonek, a w braku tegoż – jego ojciec lub matka.

W konsekwencji, aby móc rozliczyć się jako osoba samotnie wychowująca dziecko należy spełniać wszystkie warunki określone w zacytowanych przepisach.

Należy wskazać, że za osobę samotnie wychowującą dziecko uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego (…). Definicja osoby samotnie wychowującej dziecko jest wyczerpująca i nie przewiduje żadnych wyjątków, a katalog osób w niej wymienionych jest zamknięty i nie może podlegać wykładni rozszerzającej. W przepisie dotyczącym preferencyjnego rozliczenia się jako osoba samotna definicja ta odwołuje się tylko do funkcji rodzica i opiekuna prawnego.

W opisie sprawy wskazał Pan, w 2019 r. zmarł Pana ojciec i osierocił swoją niepełnosprawną, ubezwłasnowolnioną pełnoletnią (obecnie 70 lat) siostrę, Pana ciotkę, która jest niezdolna do samodzielnej egzystencji. Ze względu na stan zdrowia Pana ojciec notarialnie złożył wniosek o zmianę postanowienia w przedmiocie prawnej opieki dla całkowicie ubezwłasnowolnionej cioci wskazując do ustanowienia Pana, jako jej opiekuna. Na mocy wyroku Sądu z 2019 r. został i do dnia dzisiejszego nadal jest Pan Jej opiekunem prawnym. Ciotka otrzymywała rentę rodzinną oraz dodatek pielęgnacyjny jako osoba niepełnosprawna oraz dodatek dla sieroty zupełnej wymagała całodobowej opieki i nadzoru.

Za opiekę i utrzymanie cioci od 2019 r. ponosił i do dnia dzisiejszego ponosi Pan comiesięcznie koszty (100%) oraz koszty związane z pobytem poza Domem Opieki …. Dom w którym ciocia przebywa jest odpłatny, nie jest instytucją zapewniającą nieodpłatne utrzymanie. Ponadto, ponosił Pan wydatki na zakup ubrań, leków, środków higienicznych i kosmetycznych, rehabilitacji, lekarzy, fryzjera. Zabierał Pan ciotkę na pobyty świąteczne i przepustki, zapewniał Pan kontakty z rodziną, dbał Pan o jej rozwój fizyczno-umysłowy i emocjonalny. Dotyczyło to wnioskowanego okresu czyli od 2019 r. i trwa do dnia dzisiejszego.

Zatem, z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nie wychowuje Pan dziecka, ale sprawuje opiekę nad osobą całkowicie ubezwłasnowolnioną – swoją ciotką.

Z cytowanego powyżej art. 155 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika, że do zadań opiekuna należy sprawowanie pieczy nad osobą i majątkiem pozostającego pod opieką. Oznacza to, że zadaniem opiekuna jest zapewnienie ubezwłasnowolnionemu środków utrzymania, zarząd majątkiem ubezwłasnowolnionego, zapewnienie mu właściwej opieki lekarskiej lub pielęgniarskiej, zadbanie aby nie zagrażał sobie i innym. Istotnym obowiązkiem opiekuna jest reprezentowanie osoby pozostającej pod jego opieką przy dokonywaniu czynności prawnych.

Z cytowanego powyżej art. 175 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika, że do opieki nad ubezwłasnowolnionym całkowicie stosuje się odpowiednio przepisy o opiece nad małoletnim. Nie oznacza to jednak, że wskazanie to należy rozszerzać również na przepisy podatkowe i umożliwić opiekunowi prawnemu – innej osoby niż swoje dziecko – na roczne rozliczenie podatku w sposób określony w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. i art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. Zatem, z możliwości tej mogą skorzystać osoby samotnie wychowujące dzieci, a nie każda osoba samotna, która sprawuje opiekę prawną nad ubezwłasnowolnionym członkiem rodziny.

Podsumowując, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości preferencyjnego rozliczenia dochodów podatnika opiekującego się swoją ciotką, nawet w sytuacji, gdy podatnik jest jej opiekunem prawnym. Fakt, że ciotka jest ubezwłasnowolniona nie jest wystarczającą przesłanką do zastosowania wspólnego rozliczenia.

W związku z powyższym, nie przysługiwało Panu prawo do preferencyjnego rozliczenia dochodów za lata 2019 – 2022 w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko w stosunku do ubezwłasnowolnionej ciotki.

**Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za nieprawidłowe.**

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości skorzystania przez Pana z ulgi prorodzinnej na dwoje Pana małoletnich dzieci należy odwołać się do art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską;

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ww. ustawy nadanym przez art. 1 pkt 50 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) i mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.:

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską;

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1) wykonywał władzę rodzicielską;

2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Natomiast, zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1) jednego małoletniego dziecka – kwota 92 zł 67 gr, jeżeli dochody podatnika:

a) pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,

b) niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a);

2) dwojga małoletnich dzieci – kwota 92 zł 67 gr na każde dziecko;

3) trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:

a) 92 zł 67 gr odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b) 166 zł 67 gr na trzecie dziecko,

c) 225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., nadanym przez art. 1 pkt 15 lit. a ustawy z 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265):

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1) jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

a) pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł;

b) niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4c i 4g, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2) dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;

3) trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:

a) 92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b) 166,67 zł na trzecie dziecko,

c) 225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ww. ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych do 31 grudnia 2021 r.:

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Na podstawie art. 27f ust. 2a ww. ustawy, nadanym przez art. 1 pkt 15 lit. b ustawy z 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265): w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.:

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz art. 30c ust. 2 pkt 2.

Stosownie do art. 27f ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka.

Według art. 27f ust. 2c ww. ustawy:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1) na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;

2) wstąpiło w związek małżeński.

Na mocy art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych do 31 grudnia 2020 r.:

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Zgodnie z art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) i mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.:

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę podatnicy mogą odliczyć od podatku w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. W przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim - kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych. W pozostałych przypadkach odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Stąd, w przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców – kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych.

W pozostałych przypadkach (czyli innych niż naprzemienna opieka lub wspólne zamieszkiwanie rodziców i dziecka połączone ze wspólnym wykonywaniem pieczy nad dzieckiem) odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 26 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny

§ 1. Miejscem zamieszkania dziecka pozostającego pod władzą rodzicielską jest miejsce zamieszkania rodziców albo tego z rodziców, któremu wyłącznie przysługuje władza rodzicielska lub któremu zostało powierzone wykonywanie władzy rodzicielskiej.

§ 2. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje na równi obojgu rodzicom mającym osobne miejsce zamieszkania, miejsce zamieszkania dziecka jest u tego z rodziców, u którego dziecko stale przebywa. Jeżeli dziecko nie przebywa stale u żadnego z rodziców, jego miejsce zamieszkania określa sąd opiekuńczy.

Na podstawie art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1) odpis aktu urodzenia dziecka;

2) zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;

3) odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;

4) zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Stosownie do art. 27f ust. 6 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4c pkt 2 i 3, z uwzględnieniem art. 6 ust. 4e i 8 w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Zgodnie z art. 27f ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 6 ust. 8 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Zgodnie z art. 92 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy

Dziecko pozostaje aż do pełnoletności pod władzą rodzicielską.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy:

Władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom.

Stosownie do art. 95 § 1 ww. ustawy:

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka, z poszanowaniem jego godności i praw.

Na podstawie art. 96 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Rodzice wychowują dziecko pozostające pod ich władzą rodzicielską i kierują nim. Obowiązani są troszczyć się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka i przygotować je należycie do pracy dla dobra społeczeństwa odpowiednio do jego uzdolnień.

W myśl art. 97 § 1 tejże ustawy:

Jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Zgodnie zaś z treścią art. 107 ww. Kodeksu:

§ 1 Jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom żyjącym w rozłączeniu, sąd opiekuńczy może ze względu na dobro dziecka określić sposób jej wykonywania i utrzymywania kontaktów z dzieckiem. Sąd pozostawia władzę rodzicielską obojgu rodzicom, jeżeli przedstawili zgodne z dobrem dziecka pisemne porozumienie o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Rodzeństwo powinno wychowywać się wspólnie, chyba że dobro dziecka wymaga innego rozstrzygnięcia.

§ 2 W braku porozumienia, o którym mowa w § 1, sąd, uwzględniając prawo dziecka do wychowania przez oboje rodziców, rozstrzyga o sposobie wspólnego wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Sąd może powierzyć wykonywanie władzy rodzicielskiej jednemu z rodziców, ograniczając władzę rodzicielską drugiego do określonych obowiązków i uprawnień w stosunku do osoby dziecka, jeżeli dobro dziecka za tym przemawia.

Warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Dla nabycia praw do przedmiotowej ulgi nie wystarczy samo posiadanie władzy rodzicielskiej. Prawo takie daje dopiero wykonywanie takiej władzy. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Przy czym przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Chodzi zatem o aktywne uczestniczenie w wychowywaniu dziecka i realny wpływ na rozwój jego osobowości. Realizacja prawa wykonywania władzy rodzicielskiej może następować przykładowo poprzez osobiste kontakty z nauczycielami, interesowanie się stanem zdrowia dziecka i pomoc w jego leczeniu, zapewnianie wsparcia w nauce, interesowanie się sposobem spędzania wolnego czasu.

Co istotne, samo tylko uiszczanie alimentów na rzecz dziecka nie wypełnia tak rozumianego określenia „wykonywanie władzy rodzicielskiej”. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy.

Zatem samo posiadanie władzy rodzicielskiej (bez jej faktycznego wykonywania), podobnie jak alimentacja nie wystarcza do zastosowania przedmiotowego odliczenia. W sytuacji, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka, nie ma zastosowania zasada, zgodnie z którą przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko rodzice dziecka mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem zagadnieniem wtórnym wobec samego prawa do ulgi.

W konsekwencji, przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską.

Przystępując do analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy dotyczącego skorzystania z ulgi prorodzinnej w stosunku do Pana małoletnich dzieci należy powtórzyć, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, jest Pan ojcem dwójki małoletnich dzieci (… córki i … syna). 23 października 2015 r. został orzeczony rozwód bez orzekania o winie. Wykonywanie władzy rodzicielskiej Sąd powierzył obojgu rodzicom, ustalając miejsce pobytu dzieci w każdorazowym miejscu zamieszkania matki. Wspólnie z byłą żoną ustalił Pan kontakty z dziećmi. Nie miał Pan przez byłą żonę stawianych żadnych ograniczeń, mógł Pan w dowolny sposób kontaktować się z dziećmi i to Pan czynił. Od czasu rozwodu sprawował Pan samotnie opiekę nad dziećmi, przy okazji większej ilości czasu wolnego (święta, wolne dni w szkole) dzieci również były zabierane do Pana przy każdej możliwej okazji. Zabierał Pan dzieci na ferie zimowe, w wakacje dostosowywałem swój urlop do pracy i dyżurów letnich w pracy byłej żony. W czasie, gdy dzieci nie przebywały z Panem opiekę nad nim przejmowała ich matka. Matka dzieci uczestniczyła w tym czasie w ich wychowaniu, wykonywała względem małoletnich dzieci obowiązki, dzięki którym dzieci wychowywane były w sposób zapewniający ich prawidłowy rozwój fizyczny i psychiczny. Korzystając z możliwości przysługującego odliczenia obojgu rodzicom w dowolnej proporcji, między matką dzieci i Panem doszło do ustnego porozumienia co do sposobu odliczenia ulgi prorodzinnej za lata, których dotyczy wniosek. Ulgę w 100 % odliczał Pan i po otrzymaniu zwrotu przekazywał Pan 50% matce dzieci.

Zatem, w sytuacji gdy oboje rodziców wykonuje władzę rodzicielską, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, przysługującą kwotę ulgi prorodzinnej na dzieci, rodzice mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dzieci jest bowiem zagadnieniem wtórnym wobec samego prawa do ulgi.

W związku z tym, skoro jak wskazał Pan w opisie sprawy, zawarł Pan z matką dzieci porozumienie w kwestii dokonania odliczenia ulgi na dzieci, uznać należy, że przysługuje Panu prawo do dokonania odliczenia ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na dwoje małoletnich dzieci, w proporcji ustalonej z matką dzieci.

Podsumowując należy stwierdzić, że za lata 2018 -2022 przysługiwało Panu prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej na dwoje małoletnich dzieci w proporcji ustalonej z matką dzieci.

**Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.**

Odnosząc się do kwestii możliwości skorzystania przez Pana z ulgi prorodzinnej na ubezwłasnowolnioną ciotkę należy wskazać, że zgodnie z zacytowanymi przepisami, ulga prorodzinna, przy spełnieniu określonych wymogów, przysługuje również w stosunku do dzieci pełnoletnich, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną.

Jednakże ustawodawca w art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastrzegł, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4c pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Do osób, o których mowa w art. 6 ust. 4c pkt 2 i 3 ww. ustawy zalicza się zaś dzieci:

*   pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną (pkt 2),
*   pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie (pkt 3).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pan opiekunem prawnym pełnoletniej ubezwłasnowolnionej ciotki, ale nie ciąży na Panu obowiązek alimentacyjny wobec niej.

Z przywołanego art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że z analizowanej ulgi prorodzinnej mogą skorzystać podatnicy utrzymujący pełnoletnie dzieci, o których mowa m.in. w art. 6 ust. 4c pkt 2 tejże ustawy (dzieci bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną), w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Warunki dotyczące ustanawiania, sprawowania i ustania opieki nad dzieckiem określają cytowane wcześniej przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Opiekun sprawuje pieczę nad osobą i majątkiem pozostającego pod opieką; podlega przy tym nadzorowi sądu opiekuńczego.

Natomiast w myśl art. 155 § 2 ww. ustawy:

Do opieki stosuje się odpowiednio przepisy o władzy rodzicielskiej.

Regulacje Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, co do zasady, nie nakładają obowiązku alimentacyjnego na opiekuna prawnego. Wyjątek od tej zasady zachodzi wówczas, gdy opiekun prawny jest jednocześnie krewnym podopiecznego, zobowiązanym do alimentacji.

W myśl art. 128 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Obowiązek dostarczania środków utrzymania, a w miarę potrzeby także środków wychowania (obowiązek alimentacyjny) obciąża krewnych w linii prostej oraz rodzeństwo – a zatem, gdy opiekun prawny jest krewnym podopiecznego w linii prostej lub jego rodzeństwem.

Zgodnie z art. 129 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego

Obowiązek alimentacyjny obciąża zstępnych przed wstępnymi, a wstępnych przed rodzeństwem; jeżeli jest kilku zstępnych lub wstępnych - obciąża bliższych stopniem przed dalszymi.

Na podstawie art. 129 § 2 ww. ustawy:

Krewnych w tym samym stopniu obciąża obowiązek alimentacyjny w częściach odpowiadających ich możliwościom zarobkowym i majątkowym (rodzinnego i opiekuńczego).

Stosownie do art. 617 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Krewnymi w linii prostej są osoby, z których jedna pochodzi od drugiej. Krewnymi w linii bocznej są osoby, które pochodzą od wspólnego przodka, a nie są krewnymi w linii prostej.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro nie jest Pan dla swojej ciotki ani krewnym w linii prostej, ani też nie jest Pan jej bratem, to nie ciąży na Panu obowiązek alimentacyjny wobec ciotki, o którym mowa w ww. art. 128 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, co wskazał Pan także w opisie sprawy a który jest zarazem ustawową przesłanką uprawniającą do skorzystania z analizowanej ulgi z tytułu pełnienia funkcji opiekuna prawnego, wynikającą z art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przywołanych przepisów prawa, samo bycie opiekunem prawnym niepełnosprawnej podopiecznej nie stanowi samoistnej przesłanki uprawniającej do odliczenia od podatku kwoty określonej w art. 27f ust. 2 cyt. ustawy podatkowej.

Wobec powyższego, należy zauważyć, że niezależnie od poziomu rozwoju osoby ubezwłasnowolnionej, która jest pełnoletnia, podstawy do skorzystania z ulgi prorodzinnej nie może stanowić dla podatnika art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to z tego względu, że przyznaje on prawo odliczenia określonej kwoty jedynie opiekunom prawnym małoletnich. W przypadku zaś osób pełnoletnich – zgodnie z zacytowanym art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – konieczne jest aby utrzymywanie dziecka, m.in. otrzymującego zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, miało miejsce w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego.

Nadmienić przy tym należy, że nie jest to stanowisko odosobnione, ale aprobowane również w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, czego przykładem jest rozstrzygnięcie zapadłe w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 970/17, w którym Sąd stwierdził:

Skoro zatem skarżąca dla swojej podopiecznej nie jest ani krewną w linii prostej, ani też nie jest jej siostrą, to organ interpretacyjny nie mógł wywieść, że na skarżącej ciąży obowiązek alimentacyjny wobec siostrzenicy, o którym to obowiązku mowa w art. 128 § 1 k.r.o., a który jest zarazem ustawową przesłanką uprawniającą do skorzystania z analizowanej ulgi z tytułu pełnienia funkcji opiekuna prawnego, wynikającą z art. 27f ust. 6 u.p.d.o.f. W świetle przywołanych przepisów prawa, samo bowiem bycie opiekunem prawnym niepełnosprawnej podopiecznej nie stanowi samoistnej przesłanki uprawniającej do odliczenia od podatku kwoty określonej w art. 27f ust. 2 u.p.d.o.f. Na gruncie obowiązujących przepisów prawa organ interpretacyjny nie mógł orzec inaczej, niż to uczynił w spornym rozstrzygnięciu stwierdzając, że skarżącej nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27f ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., ponieważ nie została spełniona przesłanka wymieniona w art. 27f ust. 6 u.p.d.o.f., od której spełnienia ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z ulgi.

W ocenie Sądu organ w żaden sposób nie umniejszył wagi roli jaką skarżąca pełni w życiu swojej podopiecznej siostrzenicy w opisanym stanie faktycznym, jej ofiarności i zaangażowania, nie kwestionował też ciężarów jakie skarżąca w związku z tym musi ponosić, ale w postępowaniu interpretacyjnym organ je prowadzący jest związany przepisami prawa podatkowego. Nawet ewentualne subiektywne przyjęcie przez organ, że skarżąca robi dla swojej niepełnosprawnej siostrzenicy dużo więcej niż wielu biologicznych rodziców i ponosi większe (i to wszelakie) ciężary z tym związane, nie uprawniałoby do wydania rozstrzygnięcia odmiennego, bowiem ustawodawca wyraźnie zastrzegł i uzależnił możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej od obciążenia konkretnego podatnika obowiązkiem alimentacyjnym, a nie jedynie od wykonywania tego obowiązku: realne, faktyczne wykonywanie obowiązku alimentacyjnego nie oznacza automatycznie, że osoba tego dokonująca jest do tego zobowiązana, a to właśnie zastrzegł ustawodawca konstytuując rzeczoną ulgę.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro na gruncie opisanej sprawy nie ciążył na Panu obowiązek alimentacyjny wobec ciotki to za lata 2019 -2022 nie przysługiwało Panu prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej.

**Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za nieprawidłowe.**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).