Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.442.2021.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-11
Teza: uznania przedmiotu przekazania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia ww. czynności z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
Słowa kluczowe: darowizna; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 4 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu przekazania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia ww. czynności z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

8 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu przekazania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia ww. czynności z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 4 sierpnia 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym prowadzącym działalność gospodarczą jako przedsiębiorca (osoba fizyczna) w zakresie: stacja diagnostyczna i sklep motoryzacyjny.

Stacja diagnostyczna zlokalizowana jest na terenie własnej nieruchomości natomiast sklep motoryzacyjny zlokalizowany jest w odrębnym wynajmowanym lokalu, gdzie znajdują się wszystkie niezbędne składniki wyposażenia umożliwiające prowadzenie sklepu. Sklep jest w stanie samodzielnie funkcjonować, a ponadto na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie zarówno przychodów, kosztów, należności i zobowiązań jak również wyniku finansowego.

Dla przedsiębiorstwa prowadzona jest jedna podatkowa księga przychodów i rozchodów. Obecnie podatnik zamierza przekazać w formie darowizny synowi część przedsiębiorstwa w postaci sklepu motoryzacyjnego jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na co składają się: towary handlowe, wyposażenie, kadra pracownicza oraz należności i zobowiązania.

Opisane wyżej składniki majątkowe nie są formalnie wyodrębnione z ogólnej działalności przedsiębiorcy, ale służą wyłącznie funkcjonowaniu działalności handlowej.

Sposób prowadzenia ewidencji księgowej pozwala na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem sklepu motoryzacyjnego, jak również należności i zobowiązania. Przeniesienie opisanych składników majątkowych nastąpi w wyniku jednej czynności prawnej.

Po przeprowadzeniu transakcji zbycia w formie darowizny części przedsiębiorstwa w majątku Wnioskodawcy pozostanie stacja diagnostyczna jako podstawowy rodzaj działalności gospodarczej.

Obdarowany natomiast przed nabyciem darowizny zarejestruje się jako przedsiębiorca i jako czynny podatnik VAT będzie kontynuował działalność handlową sklepu motoryzacyjnego. Umowa najmu lokalu zostanie za zgodą właściciela przepisana na nowego najemcę, a kontrahenci zostaną powiadomieni o dokonanych zmianach.

Nabywca przejmie również prawa i obowiązki pracodawcy wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów o pracę z pracownikami sklepu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że zespół składników majątkowych mający być przedmiotem planowanej transakcji jest wyodrębniony:

*   organizacyjnie, ponieważ już w stanie faktycznym w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa działa jako zakład stricte handlowy przy zatrudnieniu 1 pracownika zajmującego się wyłącznie działalnością handlową. Lokal, w którym prowadzona jest działalność handlowa zlokalizowany jest poza siedzibą przedsiębiorstwa i stanowi wyodrębniony składnik majątku firmy,

*   funkcjonalnie, ponieważ z punktu widzenia realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na działalności handlowej posiada elementy niezbędne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych. Niezbędne składniki majątkowe w postaci prawa do lokalu ( zawarcie nowej umowy najmu) za zgodą stron) wyposażenia oraz zatrudnionego pracownika (przejęcie na podstawie porozumienia) pozwalają nabywcy na podjęcie działalności samodzielnie jako odrębne przedsiębiorstwo,

*   finansowo, bowiem prowadzony sklep posiada własny magazyn towarów handlowych. Zakupy dokonywane są przez pracownika sklepu, a gospodarka magazynowa funkcjonuje w oparciu o każdorazową ewidencję zdarzeń na podstawie dowodów przesunięć do stacji diagnostycznej przez co istnieje możliwość określenia dokładnego stanu magazynowego na konkretny termin zarówno w sklepie jak również w stacji diagnostycznej. Pozwala to również przyporządkować do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Poza tym sklep posiada własną numerację faktur sprzedaży oraz odrębną kasę fiskalną.

Uwzględniając powyższe, określony zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na sklep motoryzacyjny może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie oraz może służyć do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę.

Ponadto nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie handlu materiałami motoryzacyjnymi bez świadczenia innych usług, stąd też zamierza skupić się na poszerzeniu asortymentu w branży motoryzacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym czy jego przekazanie w formie darowizny nie będzie podlegało przepisom tej ustawy z uwagi na treść art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym jego przekazanie nie będzie podlegało przepisom tej ustawy z uwagi na jej treść zawartą w art. 6 pkt 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie przez dostawę towarów, o której mowa w tym artykule, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: wszelkie inne darowizny (art. 7 ust. 2 pkt 2. Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono jednak czynności wskazane w art. 6 cytowanej ustawy, tj. transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Co prawda w ustawie brak jest definicji transakcji zbycia, jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że zbycie w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozpoznawać szeroko i nie ma znaczenia forma tego zbycia. Zatem może to być również darowizna jeśli przedmiotem tej darowizny jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 55\[1\] kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części,
2.  własność nieruchomości lub ruchomości oraz inne prawa rzeczowe,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości,
4.  wierzytelności i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - w tym należności i zobowiązania.

Zatem, aby zespół składników majątkowych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi być wyodrębniony funkcjonalnie czyli stanowić niezależnie funkcjonujący zespół składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności handlowej. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy fakt, że zakres działalności sklepu na tle całej działalności prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy istotnie różni się od działalności usługowej polegającej na świadczeniu usług diagnostyki samochodowej. Poza wszystkim pracownicy sklepu wykonują wyłącznie prace polegające na zadaniach przypisanych wyłącznie działalności handlowej.

W ocenie Wnioskodawcy sklep motoryzacyjny opisany w stanie faktycznym posiada wszystkie cechy do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tym bardziej, że nabywca zamierza kontynuować działalność gospodarczą w tym samym zakresie. Wobec czego w ocenie Wnioskodawcy zamierzona darowizna sklepu będzie stanowiła darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.o.p.t.u. i będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej: k.c.

Zgodnie z art. 551 k.c, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym

i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających

się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać,

że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy przekazanie w drodze darowizny zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako przedsiębiorca w zakresie: stacja diagnostyczna i sklep motoryzacyjny. Stacja diagnostyczna zlokalizowana jest na terenie własnej nieruchomości, natomiast sklep motoryzacyjny zlokalizowany jest w odrębnym wynajmowanym lokalu, gdzie znajdują się wszystkie niezbędne składniki wyposażenia umożliwiające prowadzenie sklepu. Sklep jest w stanie samodzielnie funkcjonować. Na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie zarówno przychodów, kosztów, należności i zobowiązań jak również wyniku finansowego. Dla przedsiębiorstwa prowadzona jest jedna podatkowa księga przychodów i rozchodów. Obecnie podatnik zamierza przekazać w formie darowizny synowi część przedsiębiorstwa w postaci sklepu motoryzacyjnego, na co składają się: towary handlowe, wyposażenie, kadra pracownicza oraz należności i zobowiązania. Ww. składniki majątkowe nie są formalnie wyodrębnione z ogólnej działalności przedsiębiorcy, ale służą wyłącznie funkcjonowaniu działalności handlowej. Sposób prowadzenia ewidencji księgowej pozwala na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem sklepu motoryzacyjnego, jak również należności i zobowiązania. Po przeprowadzeniu transakcji zbycia w formie darowizny części przedsiębiorstwa w majątku Wnioskodawcy pozostanie stacja diagnostyczna jako podstawowy rodzaj działalności gospodarczej. Obdarowany będzie kontynuował działalność handlową sklepu motoryzacyjnego. Umowa najmu lokalu zostanie za zgodą właściciela przepisana na nowego najemcę, a kontrahenci zostaną powiadomieni o dokonanych zmianach. Nabywca przejmie również prawa i obowiązki pracodawcy wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów o pracę z pracownikami sklepu. Zespół składników majątkowych mający być przedmiotem planowanej transakcji jest wyodrębniony:

*   organizacyjnie, ponieważ już w stanie faktycznym w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa działa jako zakład stricte handlowy przy zatrudnieniu 1 pracownika zajmującego się wyłącznie działalnością handlową. Lokal, w którym prowadzona jest działalność handlowa zlokalizowany jest poza siedzibą przedsiębiorstwa i stanowi wyodrębniony składnik majątku firmy,

*   funkcjonalnie, ponieważ z punktu widzenia realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na działalności handlowej posiada elementy niezbędne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych. Niezbędne składniki majątkowe w postaci prawa do lokalu (zawarcie nowej umowy najmu) za zgodą stron) wyposażenia oraz zatrudnionego pracownika (przejęcie na podstawie porozumienia) pozwalają nabywcy na podjęcie działalności samodzielnie jako odrębne przedsiębiorstwo,

*   finansowo, bowiem prowadzony sklep posiada własny magazyn towarów handlowych. Zakupy dokonywane są przez pracownika sklepu, a gospodarka magazynowa funkcjonuje w oparciu o każdorazową ewidencję zdarzeń na podstawie dowodów przesunięć do stacji diagnostycznej przez co istnieje możliwość określenia dokładnego stanu magazynowego na konkretny termin zarówno w sklepie jak również w stacji diagnostycznej. Pozwala to również przyporządkować do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Poza tym sklep posiada własną numerację faktur sprzedaży oraz odrębną kasę fiskalną.

Określony zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na sklep motoryzacyjny może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie oraz może służyć do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę. Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie handlu materiałami motoryzacyjnymi.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy i powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych składających

się na działalność w zakresie sklepu motoryzacyjnego będący przedmiotem darowizny, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca majątek, który będzie przekazany w drodze darowizny na rzecz syna Wnioskodawcy, w momencie przekazania stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które cechować będzie zdolność do tego, aby stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo, zdolne do realizacji dotychczasowych zadań gospodarczych.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przekazany w ramach darowizny na rzecz syna zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) związany z prowadzoną działalnością w zakresie: sklep motoryzacyjny, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę darowizna ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.