Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB2.4514.29.2017.3.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa spółki; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismami: z dnia 28 lutego 2017 r. (data nadania 28 lutego 2017 r., data wpływu 7 marca 2017 r.) na wezwanie z dnia 24 lutego 2017 r. Nr 1462-IPPB2.4514.29.2017.1.MZ (data nadania 24 lutego 2017 r., data doręczenia 27 lutego 2017 r.) oraz z dnia 24 marca 2017 r. (data nadania 24 marca 2017 r., data wpływu 29 marca 2017 r.) na wezwanie z dnia 17 marca 2017 r. Nr 1462-4514.29.2017.2.MZ (data nadania 20 marca 2017 r., data doręczenia 22 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu (w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu (w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcą jest osoba prawna, która jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, posiada status czynnego podatnika VAT. Spółka wnioskująca nie jest stroną postępowania egzekucyjnego w administracji i nie posiada zaległości w należnościach podatkowych. Spółka posiada zarząd oraz siedzibę na terytorium Polski. Wedle wpisu w ewidencji Głównego Urzędu Statystycznego przeważającym rodzajem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W grudniu 2016 r. miało miejsce zgromadzenie wspólników spółki wnioskującej podczas, którego podjęto uchwałę o wyrażeniu zgody na podwyższenie kapitału zakładowego przez wspólnika spółki, który wniósł aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ramach tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa można wyróżnić elementy tj.: ruchomości, prawa autorskie, wierzytelności, prawa z patentów i inne składniki, stanowiące łącznie zorganizowany zespół majątkowy (wyodrębniony w ramach podmiotu) umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej. W uchwale wskazano, że wartość kapitału zakładowego podwyższa się o wartość nominalną 6 700 zł zaś różnicę pomiędzy wartością rynkową aportu (kilka milionów złotych) a wartością nominalną objętych przez wspólnika nowo utworzonych udziałów przeznacza się na kapitał zapasowy spółki.

Uzasadnieniem takiego postępowania wspólników jest chęć przekazania znacznej części wartości na inne niż zakładowy kapitały spółki. Wnioskodawca posiada obecnie stosunkowo duży kapitał zakładowy i nie było jednoznacznej potrzeby aby obejmować udziały w wartości nominalnej takiej jak wartość rynkowa wnoszonego aportu i jednocześnie podwyższać o kilka milionów i tak (aktualnie) wysoki kapitał zakładowy spółki wnioskującej. Protokół zgromadzenia wspólników wraz z niezbędnymi dokumentami (oraz wnioskiem o dokonanie zmiany wpisu w Rejestrze Przedsiębiorców KRS) został złożony na biuro podawcze sądu zaś wnioskodawca występujący przy czynności podwyższenia kapitału zakładowego jako podatnik złożył deklarację PCC-3 we właściwym terminie do urzędu skarbowego. Spółka wnioskująca dokonała także zapłaty przelewem bankowym kwoty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 0,5 % od wartości podwyższenia kapitału zakładowego (tj. 6 700 zł).

Należy także zauważyć, że wedle umowy spółki wnioskującej podwyższenie kapitału zakładowego do pewnej kwoty nie stanowi zmiany umowy spółki – omawiana czynność oznacza podwyższenie kapitału zakładowego o wartości niższej niż wartość kapitału, do którego podwyższenia, stanowiłoby podstawę do zmiany umowy spółki.

Tym samym, kapitał zakładowy spółki wnioskującej podwyższono bez zmiany umowy spółki (w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych) na podstawie podjętej w odpowiednim trybie uchwały zgromadzenia wspólników spółki. Na gruncie jednak ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wnioskodawca - przy złożeniu deklaracji PCC-3 (Deklaracja w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych) i zapłacenia podatku powołał się na art. 1 ust. 3 pkt 2, art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako przyczynę powstania obowiązku podatkowego.

Na dzień 26 stycznia 2017 wnioskodawca nie ma wiedzy jakoby sąd miał rozpatrzyć negatywnie wniosek o dokonanie zmiany wpisu do KRS lub aby sąd podjął decyzję o rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego o wartość nominalną inną niż wnioskowano o to w opisanej czynności.

Pismem z dnia 24 lutego 2017 r. Nr 1462-IPPB2.4514.29.2017.1.MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez:

*   przedłożenie pełnomocnictwa zgodnego z art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, w którym to pełnomocnictwie wskazany będzie adres elektroniczny pełnomocnika w systemie teleinformatycznym wykorzystywanym przez organ podatkowy, tj. w systemie ePUAP, bądź informacja o odbiorze pism w siedzibie Organu.

Wnioskodawca w terminie ustawowym przesłał uzupełnienie wskazując, że pełnomocnik w tym postępowaniu nie korzysta z adresu elektronicznego i dlatego wszelką korespondencję należy przesyłać pocztą tradycyjną na uprzednio podany adres do doręczeń: ul. \`(...)\`.

Ponadto pismem z dnia 17 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB2.4514.29.2017.2.MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania, poprzez wskazanie:

*   Czy aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, rozumianą jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności,

*   Czy aport do spółki kapitałowej był wniesiony w zamian za jej udziały.

Wnioskodawca w terminie ustawowym przesłał uzupełnienie, przedkładając stanowisko odnoszące się do pytań sformułowanych w wezwaniu:

Pyt. 1) Nie. Aport wnoszony do spółki kapitałowej należał do wspólnika Stanisława R. i stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzieloną w ramach jego przedsiębiorstwa - jednoosobowej działalności gospodarczej. Wspomniany zespół majątkowy należy do spółki kapitałowej dopiero od chwili przeniesienia aportu przez wspólnika, który wniósł ten wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącego jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności (za co wspólnik objął nowoutworzone udziały w kapitale zakładowym spółki R. sp. z o.o.).

Pyt.2) Aport do spółki kapitałowej był wniesiony w zamian za udziały w kapitale zakładowym spółki otrzymującej aport (wnioskodawca); różnica pomiędzy wartością rynkową aportu a wartością nominalną udziałów objętych w kapitale zakładowym została przeznaczona na kapitał zapasowy spółki wnioskującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji podwyższenia (w sposób opisany we wniosku) kapitału zakładowego wnioskodawcy o wartość nominalną niższą niż wartość rynkowa wnoszonego aportu (w postaci zorganizowanej część przedsiębiorstwa), podstawą opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie jedynie wartość nominalna o jaką podwyższono ten kapitał zakładowy spółki a nie wartość przeznaczona na kapitał zapasowy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wedle art. 152 i 154 ustawy z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością minimalny kapitał zakładowy wynosi 5 000 zł (Dz. U. 2016, poz. 1037). Należy podkreślić, że zgodnie z art. 152 § 3 Kodeksu spółek handlowych udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Poza tym rodzajem kapitału, spółka może tworzyć inne zapasowe (rezerwowe) kapitały. Jak stwierdza się w doktrynie prawa handlowego (Z. Jara, red. Kodeks spółek handlowych, komentarz, Warszawa 2017; por. J.A. Strzępka, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Warszawa 2015): dozwolone co do zasady, zgodnie z art. 154 § 3 KSH, nabycie udziałów za cenę wyższą od ich wartości nominalnej może być podyktowane różnymi względami, do których zaliczyć należy zamiar dokapitalizowania spółki z oczekiwaniem uprzywilejowania udziałów, uzyskiwania w najbliższej przyszłości dywidendy, czy też podwyższenia rynkowej wartości udziałów. Oznacza swobodę w zakresie przyczyn decyzji o przeznaczeniu części wartości na kapitał zapasowy. Należy przypomnieć, że kapitały te tworzone są poprzez:

1.  Wniesienie dopłat przez wspólników
2.  Przeznaczenie nadwyżki wartości rynkowej wkładu nad wartością nominalną obejmowanych udziałów
3.  Różnicę między ekwiwalentem za umorzone udziały a ich wartością nominalną
4.  Dodatkowe świadczenia wspólników na rzecz spółki

W przypadku sp. z o.o. Kodeks spółek handlowych wypowiada się o kapitałach zakładowym i zapasowym także w art. 192, 233, 260 Kodeksu spółek handlowych. Brak jest jednak regulacji w zakresie sp. z o.o., które by definiowały proporcję pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (w podwyższonym kapitale zakładowym) a wartością rynkową udziałów z nadwyżką przeznaczoną na agio.

Spółka wnioskująca miała wysoki kapitał zakładowy - przed podjęciem uchwały na zgromadzeniu wspólników, opisanym w stanie faktycznym. Wspólnicy (właściwie wspólnik działający w ramach jednoosobowej sp. z o.o.) mieli prawo podjąć decyzję co do tego w jakiej wysokości wnoszą aport do spółki, obejmując przy tym udziały nowo utworzone a jaką wartość w zakresie agio przeznaczają na kapitał zapasowy tejże spółki.

Analizując zagadnienie, które wynikło wskutek sformułowania zagadnienia (pytanie wnioskodawcy nr 1) należy zwrócić się do treści ustawy z 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2016, poz. 223), ustawa zwana w skrócie „ustawa o PCC”. Wedle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o PCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 tej ustawy zmiany umowy spółki podlegają PCC jeśli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 tego artykułu.

Treść art. 1 ust. 3 pkt 4 ww. ustawy stanowi: przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

1.  rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
2.  siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

\- także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Oznacza zatem, że nie ma zastosowania do rozpatrywanego przypadku. Wedle art. 1 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o PCC, umowa spółki oraz jej zmiany podlegają w Polsce PCC jeśli w chwili dokonania czynności na terytorium Polski znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania lub siedziba spółki. Jak zostało wspomniane w stanie faktycznym formularza, zarówno siedziba jak i rzeczywisty ośrodek zarządzania znajduje się na terytorium Polski. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną (czyli sp. z o.o. i spółki akcyjnej). Nawiązując do art. 4 pkt 9 i art. 5 ustawy o PCC obowiązek podatkowy przy zmianach umowy spółki kapitałowej ciąży na tej spółce kapitałowej. Wedle art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o PCC podstawą opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - jest wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. W tym miejscu należy podkreślić, że ustawodawca wyraźnie podkreślił „wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy”. Gdyby w zamiarze miał aby opodatkowaniem było objęte podwyższenie wszystkich kapitałów to by art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o PCC brzmiał: „wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy albo inne kapitały spółki”. Dokonując wykładni językowej ww. przepisu (taka wykładnia jest podstawowym narzędziem interpretacji przepisów podatkowych) opodatkowaniu podlega jedynie wartość nominalna o jaką się zwiększył kapitał zakładowy spółki a nie wartość przeznaczona na agio (wynikająca z różnicy pomiędzy wartością rynkową aportu a wartością nominalną objętych udziałów). Ustaloną wartość podstawy opodatkowania (zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy) należy opodatkować stawką 0,5% - art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC. W tym przypadku ma zastosowanie art. 10 ust. 1 ustawy o PCC, wedle którego podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. Jak wynika z treści stanu faktycznego określonego w niniejszym formularzu ORD-IN, podatnik złożył deklarację PCC-3 wpisując w rubrykę dotyczącą stawki podatku 0,5 % zaś podstawę opodatkowania określił na 6 700 zł, tj. kwotę o jaką podwyższono kapitał zakładowy w opisywanej czynności wniesienia aportu do spółki kapitałowej (wnioskodawca). Zdaniem strony wnioskującej, podstawą opodatkowania w przypadku opisanym powyżej, tj. gdy wspólnik spółki wnosi aport w postaci ZCP, obejmując przy tym wartość nominalną udziałów niż wartość rynkowa wnoszonego wkładu, jest kwota wartość nominalnej o jaką wzrasta kapitał zakładowy spółki wnioskującej. Ustawodawca na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych tak sformułował przepisy, że opodatkowaniu podlega jedynie nominalne zwiększenie wartości kapitału zakładowego nie zaś kwota o jaką zwiększa się majątek spółki na płaszczyźnie kapitału zapasowego spółki.

Co prawda organ podatkowy nie jest związany wydanymi już interpretacjami indywidualnymi w analogicznych sprawach to jednak warto zaprezentować dominującą linię orzeczniczą organów podatkowych dotyczącą opodatkowania PCC czynności podwyższenia kapitału zakładowego przy jednoczesnym przekazaniu różnicy wartości rynkowej aportu nad wartością nominalną obejmowanych w zamian za aport udziałów spółce kapitałowej.

Przykładowo w sytuacji wniesienia wierzytelności o wartości rynkowej wyższej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja indywidualna z 01.04.2015 r., IPPB2/4514-66/15-2/MZ) stwierdził: „w związku z wniesieniem …\`(...)\`\`(...)\` wkładu do Spółki w postaci Wierzytelności, będzie wartość wkładu określona w uchwale o podwyższeniu wkładów, zmieniającej umowę Spółki, nawet jeśli jest ona niższa od wartości rynkowej wnoszonych Wierzytelności” zaś w interpretacji indywidualnej z 12.06.2013 r. (IPPB2/436-216/13-2/MZ) wyraźnie zaznaczył: „należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie są opodatkowane wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego. A zatem, podstawę opodatkowania powyższym podatkiem, będzie stanowiła wyłącznie wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazywana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”. W taki sam sposób orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna z 19.07.2012 r., IPPB2/436-278/12-2/AF. Można tu także odwołać się do treści interpretacji indywidualnej z 09.11.2015 r., IPPB2/4514-423/15-2/MZ gdzie stwierdzono: „wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku PCC z tytułu wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz objęcia udziałów w tej spółce po cenie wyższej niż wartość nominalna. Podatek PCC będzie obciążał natomiast spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, dla której obowiązek podatkowy w podatku PCC powstanie w części w jakiej wniesiony aport podwyższył kapitał zakładowy spółki, nie powstanie natomiast w części przekazanej na kapitał zapasowy (agio)”. Podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22.04.2015 r., IPPB2/4514-88/15-3/AF i 14.11.2007 r., IPPB2/436-73/07-2/MZ oraz 06.12.2010 r., IPPB2/436-352/10-2/AF. W tym przypadku organy podatkowe są zgodne - nie podlega opodatkowaniu zwiększenie wartości kapitałów zapasowych spółki kapitałowej (innych niż kapitał zakładowy) – vide interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24.08.2011 r. (IPPB2/436-270/11-2/AF); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12.11.2009 r. (ILPB2/436-156/09-2/AJ); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2009 r. (ITPB2/436-153/08/PS).

Rekapitulując, na zadane we wniosku pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Zdaniem wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym podstawą opodatkowania będzie jedynie wartość nominalna o jaką zwiększył się kapitał zakładowy spółki z o.o. Natomiast wartość przeznaczona przy tym na kapitał zapasowy jako agio wynikająca z różnicy pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów za aport a wartością rynkową wnoszonego wkładu niepieniężnego nie jest opodatkowana i nie wlicza się w podstawę opodatkowania podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.