Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.459.2021.1.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: Opodatkowanie transakcji zbycia nieruchomości, możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz w zakresie korekty podatku.
Słowa kluczowe: korekta; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta podatku odliczonego po zakończeniu roku podatkowego ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta podatku w razie nastąpienia zmiany w stopniu wykorzystywania nieruchomości do celów działalności gospodarczej  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 6 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 24 czerwca 2021 r. (doręczone 29 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości, możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz w zakresie korekty podatku – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

29 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości, możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz w zakresie korekty podatku.

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A. Spółka z o.o.

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

B. Spółka z o.o.,

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A. Wnioskodawcy i planowana transakcja.

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedający” jest właścicielem nieruchomości w (…) opisanej szczegółowo poniżej (dalej: „Nieruchomość”).

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: „Nabywca”) planuje nabyć od Zbywcy Nieruchomość.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dalej: „Transakcja”). 26 maja 2021 r. Zbywca oraz Nabywca zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), na podstawie której zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przyrzeczona”). Umowa Przedwstępna została ponadto zmieniona na podstawie Umowy Zmieniającej Umowę Przedwstępną Sprzedaży, zawartej w dniu 22 czerwca 2021 r.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi. W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

B. Opis Nieruchomości.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje: (a) działkę gruntu o numerze ewidencyjnym: 142 położoną w (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…) (dalej: „Działka”), oraz (b) zlokalizowane na niej następujące budynki oraz budowle trwale związane z gruntem (zwane dalej odpowiednio „Budynkami” oraz „Budowlami”), stanowiące własność Zbywcy:

*   budynek hipermarketu („Budynek CH”),
*   oświetlenie zewnętrzne,
*   stróżówka BLM-4.3/0,
*   garaże na wózki,
*   wiata przystankowa,
*   pylon - totem cenowy,
*   pylon z logo C,
*   linia energetyczna,
*   zbiornik ppoż.,
*   parking i plac manewrowy,
*   drogi wewnętrzne,
*   zbiornik stalowa tryskaczówka,
*   przyłącze węzeł cieplny,
*   kanalizacja sanitarna zewnętrzna,
*   kanalizacja deszczowa,
*   sieć wodociągowa,
*   sieć hydrantowa,
*   Stacja Paliw (w tym pawilon sklepu, linie energetyczne, sieć telekomunikacyjna, wiata, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, sieć wodociągowa, parking, zbiornik, zbiorniki podziemne jednokomorowe) („Stacja Paliw”),
*   wiaty na wózki.

Zbywca nie może wykluczyć, że część instalacji przesyłowych zlokalizowanych w obrębie Działki na mocy obowiązujących przepisów stanowi własność przedsiębiorstw przesyłowych, a nie Zbywcy. W takim wypadku tego rodzaju obiekty zlokalizowane w obrębie Działki, jako niestanowiące własności Zbywcy, nie byłyby objęte Transakcją.

Wszystkie obiekty znajdujące się na Działce będące przedmiotem sprzedaży stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r ., poz. 1333 ze zm.).

Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę.

C. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę.

Historycznie prawo własności Działki zostało nabyte przez C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: „C.”) od osoby fizycznej, w drodze umowy sprzedaży zawartej 23 grudnia 2004 r. (Rep. (…)).

W ramach procesu inwestycyjnego, poprzedni właściciel Działki wzniósł na Działce Budynki i Budowle, z wyłączeniem Stacji Paliw, która została wzniesiona przez C i oddana do użytkowania w marcu 2008 r.

Po zakończeniu procesu inwestycyjnego na Działce przez poprzedniego właściciela, Budynek CH oddano do użytkowania na podstawie pozwoleń na użytkowanie wydanych w grudniu 2004 r. Tym samym, na moment nabycia przez C, Działka była już zabudowana obiektami składającymi się łącznie na centrum handlowe (tj. Budynkiem CH wraz z pozostałymi istniejącymi w tej dacie Budynkami i Budowlami stanowiącymi jego infrastrukturę towarzyszącą).

Transakcja nabycia przez C. Działki wraz z zabudową podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. C przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami dotyczącymi Nieruchomości (…), w szczególności w związku z nabyciem zabudowanej Działki (…).

Następnie prawo własności Nieruchomości (tj. Działki wraz z aktualnie istniejącą zabudową opisaną szczegółowo powyżej) zostało nabyte przez Zbywcę od C w drodze umowy sprzedaży zawartej 10 czerwca 2020 r., Rep. A (…). Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami dotyczącymi Nieruchomości (w szczególności wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości) i Zbywca takiego odliczenia dokonał.

Przed transakcją nabycia Nieruchomości przez Zbywcę od C. podmioty te wystąpiły ze wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14r Ordynacji podatkowej. W dniu 14 lutego 2020 r. zostały wydane dwie interpretacje o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.426.2019.3.AMS oraz 0111-KDIB2-2.4014.224.2019.4.HS, w których potwierdzono stanowisko Zbywcy i C, iż:

*   transakcja zbycia Nieruchomości przez C do Zbywcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
*   transakcja zbycia Nieruchomości przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a także zwolnieniu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w przypadku złożenia przez C. i Zbywcę oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia,
*   Zbywca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od C.,
*   C. nie będzie zobowiązana, w związku z dostawą Nieruchomości na rzecz Zbywcy, do korekty odliczonego podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT,
*   transakcja sprzedaży Nieruchomości przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Część powierzchni Budynku CH była sukcesywnie przekazywana najemcom (dalej „Najemcy”) w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT (przy czym część z powierzchni została oddana Najemcom w najem co najmniej dwa lata przed złożeniem przedmiotowego wniosku). Pozostała część powierzchni (w tym powierzchna hipermarketu zlokalizowanego w Budynku CH) służyła prowadzeniu działalności gospodarczej przez C., polegającej m.in. na sprzedaży detalicznej głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Po transakcji zbycia Nieruchomości przez C do Zbywcy, strony tej transakcji zawarły umowę najmu, na podstawie której C., jako najemca, pozostało w zajmowanych pomieszczeniach (powierzchnia hipermarketu i Stacji Paliw) i nadal prowadzi w nich (czasowo) swoją działalność handlową, mając również prawo (na podstawie wspomnianej umowy najmu) do korzystania z powierzchni wspólnych Nieruchomości wraz z Najemcami (dalej: „Umowa Najmu C.”). Obecnie jest to umowa najmu podpisana 12 marca 2021 r.

Stacja Paliw została oddana do użytkowania już przez C. Była ona wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej najpierw przez C., a następnie przez Zbywcę (który wynajął Stację Paliw do C), przy czym od momentu oddania Stacji Paliw do użytkowania do dnia złożenia przedmiotowego wniosku upłynęły już ponad dwa lata.

Pozostałe Budynki (tj. inne niż Budynek CH) oraz Budowle, jako że pełnią rolę pomocniczą względem Budynku CH i Stacji Paliw były i są wykorzystywane przez Zbywcę (a uprzednio przez C) oraz Najemców. Tym samym obiekty te również były i są wykorzystywane do prowadzenia działalności Zbywcy, tj. wynajmu powierzchni w Nieruchomości do Najemców, w tym do C, a przed zakupem Nieruchomości przez Zbywcę, do prowadzenia działalności C., tj. częściowo własnej działalności handlowej, a częściowo wynajmu na rzecz Najemców.

Wnioskodawcy wskazują, że Budynki i Budowle (szczegółowo wymienione powyżej), znajdujące się na Działce będącej przedmiotem planowanej Transakcji, zostały oddane do użytkowania i były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (najpierw przez C., a następnie Zbywcy) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy (a także ponad dwa lata przed złożeniem niniejszego wniosku). Szczegółowe daty oddania poszczególnych Budynków i Budowli do użytkowania zostały wskazane w punkcie F poniżej.

D. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji.

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży, w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., „Kodeks cywilny”), Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości zawartych z Najemcami.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Nabywca nabędzie od Zbywcy również:

*   prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań Najemców wynikających z umów najmu, tj. gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne) oraz kaucje,
*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne związane z projektami architektonicznymi i innymi projektami dotyczącymi prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków i Budowli oraz pracami budowlanymi prowadzonymi w Budynkach i Budowlach, w tym prawa do gwarancji związanych z tymi umowami, w zakresie przysługującym Zbywcy,
*   dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości,
*   (i) rzeczy ruchome oraz (ii) jako części składowe, inne elementy wyposażenia Budynku (które będą objęte częścią ceny przypisaną do Budynku w Umowie Przyrzeczonej) - znajdujące się, w dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej w lokalu, innych pomieszczeniach lub na Stacji Paliw, będące przedmiotem Umowy Najmu C lub wykorzystywane dla celów działalności C w ww. obiektach,
*   meble chłodnicze z całej sali sprzedaży, będącej przedmiotem Umowy Najmu C (pozostaną w Budynku oraz będą objęte przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Zbywcę na rzecz Nabywcy).

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż kaucje i gwarancje od Najemców).

Przeniesieniu przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać:

*   umowy Zbywcy z dostawcami towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy,
*   prawa własności intelektualnej, z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych Nieruchomością,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z Najemcami),
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją),
*   środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,
*   księgi rachunkowe Zbywcy,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) oraz zarządzania aktywami (asset management) - obecnie obowiązuje umowa dotycząca świadczenia usług w zakresie zarządzania Nieruchomością zawarta pomiędzy Zbywcą (jako usługobiorcą) oraz D. Sp. z o.o. (dalej: „D”) (jako usługodawcą),
*   pozostałe nieruchomości Zbywcy położone w innych lokalizacjach,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,
*   pracownicy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników).

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem planowanej Transakcji na moment składania wniosku Zbywca jest właścicielem jeszcze kilku innych nieruchomości, w których prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni do najemców, które to nieruchomości nie będą przedmiotem Transakcji.

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie ponadto praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących obsługi i utrzymania Nieruchomości, tj.:

*   umów na dostawę mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),
*   umów dotyczących obsługi serwisowej Nieruchomości - m.in. sprzątania nieruchomości, usługi ochrony nieruchomości, usługi utrzymania technicznego nieruchomości, usługi wywozu śmieci, usługi odśnieżania, usługi monitoringu przeciwpożarowego.

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów dotyczących dostawy mediów i serwisowych (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę.

Ponadto, nie można zupełnie wykluczyć, iż po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre pojedyncze umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości lub dostawy mediów zostaną przejęte przez Kupującego.

Nieruchomość jest obecnie objęta (podobnie, jak szereg innych nieruchomości będących własnością Zbywcy, jak również nieruchomości będących w posiadaniu innych spółek powiązanych ze Zbywcą) pakietowym ubezpieczeniem nieruchomości zawartym z ubezpieczycielem przez C plc (spółkę powiązaną ze Zbywcą). Zbywca nie jest ubezpieczającym. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji, Nabywca zawrze nową umowę ubezpieczenia Nieruchomości.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział). Dla Nieruchomości Zbywca nie sporządza również odrębnych ksiąg rachunkowych, bilansu ani rachunku zysków i strat.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, Umowa Najmu C (obejmująca m.in. najem Stacji Paliw) zostanie wypowiedziana i wygaśnie najpóźniej 31 sierpnia 2021 r., przy czym wypowiedzenie zostało doręczone C 31 maja 2021 r.

Jednocześnie, Sprzedający oraz podmiot spółka E Spółka z o.o. należąca do sieci F, zawrą umowę najmu lub umowę dzierżawy części Nieruchomości zabudowanej Stacją Paliw („Umowa Najmu Stacji Paliw”). Umowa Najmu Stacji Paliw wygaśnie w dniu poprzedzającym datę zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Po wygaśnięciu Umowy Najmu C., Stacja Paliw zostanie tymczasowo zamknięta. W związku z tym, że E Spółka z o.o. nie posiada jeszcze koncesji, podstawowym celem tej umowy jest zapewnienie spółce E. Spółka z o.o. tytułu prawnego niezbędnego do celów ubiegania się o koncesję.

E. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości.

Bezpośrednio po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić z jej wykorzystaniem działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości do Najemców (gdyż prawa z umów najmu zawartych z Najemcami i obowiązujących na moment Transakcji przejdą, co do zasady, z mocy prawa na Nabywcę). Ponadto, bezpośrednio po zawarciu Umowy Przyrzeczonej, Nabywca zawrze ze spółką E. Sp. z o.o., umowę najmu (i) największego lokalu w Budynku CH, w którym dotychczas funkcjonował hipermarket działający pod szyldem C. oraz (ii) powierzchni przeznaczonej pod stację paliw (wraz ze Stacją Paliw) oraz z częściami bezpośrednio przylegającymi do ww. lokalu i Stacji Paliw. E. Sp. z o.o. zawrze ww. umowę najmu w celu prowadzenia odpowiednio, handlu detalicznego artykułami spożywczo-przemysłowymi w formie hipermarketu pod szyldem ze znakiem towarowym F oraz stacji paliw przeznaczonej do obrotu paliwami ciekłymi, która zostanie ponownie otwarta.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców (zewnętrznych bądź podmiot powiązany z Nabywcą). Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług (będącymi podmiotami trzecimi bądź podmiotami powiązanymi z Nabywcą), w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management) lub zapewnić tego rodzaju świadczenia w ramach własnych zasobów kadrowych. Nabywca po nabyciu lub również przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, dokona prac przygotowawczych i prac adaptacyjnych w centrum w celu dostosowania do planowanej działalności.

F. Ulepszenia Budynków i Budowli.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje daty oddania poszczególnych Budynków i Budowli będących przedmiotem planowanej Transakcji do użytkowania (zgodnie z informacjami zawartymi w ewidencjach środków trwałych prowadzonych dla Nieruchomości przez C):

*   budynek hipermarketu (we wniosku zdefiniowany jako Budynek CH) - 7 grudnia 2004 r.,
*   oświetlenie zewnętrzne - 7 grudnia 2004 r.,
*   garaże na wózki - 7 grudnia 2004 r.,
*   wiata przystankowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   stróżówka - 7 grudnia 2004 r.,
*   pylon z logo C - 7 grudnia 2004 r.,
*   linia energetyczna - 7 grudnia 2004 r.,
*   zbiornik stalowa tryskaczówka - 7 grudnia 2004 r.,
*   zbiornik PPOŻ - 7 grudnia 2004 r.,
*   przyłącze węzeł cieplny - 7 grudnia 2004 r.,
*   kanalizacja sanitarna zewnętrzna - 7 grudnia 2004 r.,
*   kanalizacja deszczowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   sieć wodociągowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   sieć hydrantowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   parking i plac manewrowy - 7 grudnia 2004 r.,
*   drogi wewnętrzne - 7 grudnia 2004 r.,
*   Stacja Paliw (w tym pawilon sklepu, linie energetyczne, sieć telekomunikacyjna, wiata, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, sieć wodociągowa, parking, zbiornik, zbiorniki podziemne jednokomorowe) - 21 marca 2008 r.,
*   pylon - totem cenowy - 20 maja 2008 r.,
*   wiaty na wózki - 28 maja 2018 r.

Spółka C. ponosiła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT) Budynku CH oraz parkingu, w stosunku do których przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Wydatki poniesione przez C. na ulepszenie Budynku CH i parkingu były niższe niż 30% wartości początkowej Budynku CH i odpowiednio parkingu.

W odniesieniu do pozostałych Budynków, Budowli i ich części C nie poniosła wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

Ostatnie ulepszenia Budynku CH zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych z datą 4 października 2017 r. Ostatnie ulepszenia parkingu zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych 20 sierpnia 2019 r.

Budynek CH po jego ulepszeniu był w części przedmiotem najmu zaś w pozostałej części był użytkowany na potrzeby własnej działalności C, a następnie Zbywcy.

Parking, po jego ulepszeniu był używany na potrzeby prowadzonej przez C., a następnie przez Zbywcę działalności gospodarczej (w tym przez Najemców, na podstawie umów najmu zawartych przez C. i przejętych przez Zbywcę w związku z zakupem Nieruchomości).

Ponadto, również Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które do daty planowanej Transakcji by wyniosły - łącznie z wydatkami poniesionymi przez C. - co najmniej 30 % wartości początkowej tych obiektów. Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Zbywcę ani C. na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Nabywca potwierdza, iż Nabywca zakupi opisaną we wniosku Nieruchomość (w tym Budynki i Budowle) w celu jej wykorzystywania wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy planowana Transakcja stanowi sprzedaż składników majątku i nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT?
3.  Czy w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości, Budynków oraz Budowli (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT) - Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości, Budynków i Budowli (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości?

**Zdaniem Wnioskodawcy**.

1) Planowana Transakcja stanowi sprzedaż składników majątku i nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2) W stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

3) W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości, Budynków i Budowli (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

4) W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1.

Uwagi wstępne.

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Obowiązek organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w - Gliwicach z 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/GI 1044/08).

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej: „Objaśnienia”) Minister Finansów odszedł od interpretowania tego pojęcia wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego:

1\. istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ustawa o VAT definiuje natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącymi przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Brak możliwości klasyfikacji transakcji zbycia Nieruchomości jako zbycia przedsiębiorstwa Zbywcy.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą wykładnią, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności,
*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Ponadto, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

W świetle powyższego wskazać należy, że planowana transakcja obejmie wyłącznie wybrane elementy przedsiębiorstwa Zbywcy (tzn. elementy składające się na Nieruchomość, a także inne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego elementy, które mogą zostać objęte umową sprzedaży Nieruchomości).

Planowana transakcja nie obejmie natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym:

*   należności Zbywcy;
*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
*   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
*   umów o świadczenie usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę (m in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
*   praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
*   firmy Zbywcy;
*   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych ze zbywaną Nieruchomością, jak np. pożyczki zaciągnięte na zakup Nieruchomości, z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji lub gwarancji co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunki najmu przez Nabywcę);
*   innych aktywów nieruchomościowych Zbywcy (jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego powyżej, Zbywca jest na moment składania niniejszego wniosku właścicielem szeregu innych nieruchomości, które nie będą przedmiotem planowanej Transakcji), tj. elementów stanowiących nierozerwalną część przedsiębiorstwa, od których zależy jego funkcjonowanie.

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie ponadto praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących Nieruchomości, tj.:

*   dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),
*   obsługi serwisowej Nieruchomości - m.in. sprzątania nieruchomości, usługi ochrony nieruchomości, usługi utrzymania technicznego nieruchomości, usługi wywozu śmieci, usługi odśnieżania, usługi monitoringu przeciwpożarowego.

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów dotyczących dostawy mediów i umów serwisowych (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę. Ponadto, nie można zupełnie wykluczyć, iż po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre pojedyncze umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości lub dostawy mediów zostaną przejęte przez Kupującego. Jednocześnie należy podkreślić, że intencją Stron jest przeniesienie na Nabywcę konkretnych składników majątku Zbywcy, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części (niezależnie od tego, że Nieruchomość stanowi jedno z istotnych aktywów, składające się na przedsiębiorstwo Zbywcy).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znaczna część istotnych składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy będzie głównie Nieruchomość i przechodzące z mocy prawa umowy najmu, którym - bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umowy z zarządcą nieruchomości, itp.) - nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, ale składniki majątkowe (budynki, budowle, grunt oraz inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które mogą zostać objęte umową sprzedaży) nieposiadające same w sobie zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że dodatkowe elementy, które mogą przejść na Nabywcę w związku ze sprzedażą Nieruchomości są ściśle związane z funkcjonowaniem tej Nieruchomości, a ich transfer jest standardową praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. Z kolei w zakresie umów najmu, Nabywca stanie się stroną tych umów z Najemcami z mocy prawa.

W związku z powyższym, w żadnym wypadku przejście tych elementów na Nabywcę nie powoduje, iż przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że zbywane aktywa będą miały znaczną wartość. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z 6 października 1995 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08)). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe (m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN)). Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawcy uważają, iż przedmiotem opisanej powyżej transakcji dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych. Zostało ono potwierdzone m.in. w szeregu indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych w analogicznych sprawach, w tym w szczególności w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lutego 2020 r., (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.426.2019.3 AMS), wydanej dla transakcji nabycia Nieruchomości przez Zbywcę.

Brak możliwości klasyfikacji transakcji zbycia Nieruchomości jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 czerwca 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-590/11-2/DG). Tymczasem, przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. W analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak i cały szereg istotnych składników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Ponadto, jak wynika z dokumentu Objaśnienia: „W świetle powyższych regulacji - co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Ponadto, w Objaśnieniach wskazuje się, iż: przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;
*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana transakcja zbycia Nieruchomości obejmie składniki opisane w Objaśnieniach jako standardowe elementy, typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, tj. działkę gruntu oraz posadowione na niej budynki i budowle oraz składniki majątkowe, które są z nim ściśle powiązane (szczegółowo przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego). Poza powyższymi elementami, nie dojdzie do sprzedaży przez Zbywcę na rzecz Nabywcy żadnych innych aktywów.

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie będą w żaden sposób organizacyjnie wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie będą stanowić działu, wydziału, oddziału, itp. Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem Transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Zbywcy. Aktywa będące przedmiotem planowanej Transakcji nie będą stanowić jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie (tj. bez uzupełnienia o stosowne fundamentalne elementy przez Nabywcę) umożliwiałaby prowadzenie działalności gospodarczej, a będą jedynie sumą poszczególnych składników majątkowych. Jakkolwiek aktywa te mogą być wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej i/lub prowadzenia samodzielnej działalności handlowej, to nie będą jednak wystarczające do tego celu - prowadzenie działalności gospodarczej wymaga bowiem również zaangażowania innych aktywów/zasobów, które nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży (np. środki pieniężne, odpowiednie umowy dotyczące obsługi nieruchomości etc.).

Na moment Transakcji oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, w ramach planowanej Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony przez Zbywcę minimalny zespół elementów pozwalający na kontynuowanie działalności gospodarczej Zbywcy związanej z Nieruchomością w dotychczasowym kształcie.

Tym samym po Transakcji Nabywca będzie musiał podjąć określone działania faktyczne i prawne w celu uzyskania możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte od Zbywcy składniki majątkowe. W tym zakresie należy w szczególności wskazać na konieczność:

*   zawarcia z podmiotem zewnętrznym umowy o zarządzanie Nieruchomością (rozumianą jako mająca na celu bieżące zarządzanie i administrowanie obiektem oraz utrzymywanie wartości Nieruchomości), lub alternatywnie zapewnienia tego rodzaju świadczeń w ramach własnego zaplecza personalnego Nabywcy;
*   zawarcie z podmiotem zewnętrznym umowy zarządzania aktywami - rozumianej jako umowy o charakterze strategicznym dotyczących zagadnień finansowych, maksymalizacji stopy zwrotu z inwestycji, planowania działań, które mają na celu obniżenie kosztów i wzrost przychodów, odpowiedniego pozycjonowania obiektu - w tym m.in. poprzez odpowiedni dobór najemców i ich lokalizacji na terenie Nieruchomości etc.) lub alternatywnie zapewnienia tego rodzaju świadczeń w ramach własnego zaplecza personalnego Nabywcy;
*   zapewnienia odpowiednich środków finansowych umożliwiających finasowanie bieżącej działalności centrum handlowego.

Elementy te nieodzowne dla kontynuowania działalności, nie zostaną przeniesione w ramach planowanej transakcji, lecz będą musiały zostać zapewnione samodzielnie przez Nabywcę.

W konsekwencji, w ocenie wnioskodawcy mające być przedmiotem zbycia składniki majątkowe Zbywcy (zasadniczo Nieruchomość) nie będą posiadać w dniu Transakcji potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, i nie będą stanowić funkcjonalnie odrębnej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Kluczowy charakter tej okoliczności dla możliwości zakwalifikowania przedmiotu danej transakcji obejmującej nieruchomość komercyjną jako przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć został podkreślony w Objaśnieniach, w których czytamy m.in., że: „(\`(...)\`) za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

*   na przedmiot planowanej Transakcji będą się składać poszczególne składniki majątkowe będące wyłącznie sumą poszczególnych aktywów, nie będących zorganizowanym zespołem powiązanych organizacyjnie składników majątkowych,
*   składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie są w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy; w szczególności nie stanowią działu, wydziału, oddziału, itp. i nie są dla nich prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat,
*   w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę szeregu aktywów Zbywcy nieodzownych dla wykonywania na Nieruchomości dotychczasowej działalności gospodarczej Zbywcy - w tym m.in. umowy o zarządzanie nieruchomością, środków pieniężnych ani zobowiązań czy należności Zbywcy związanych z Nieruchomością,
*   na moment Transakcji zbywane w jej ramach aktywa nie będą w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo na poziomie Nabywcy, bez uprzedniego uzupełnienia ich o dodatkowe elementy przez Nabywcę (tj. Nabywca nie będzie mógł prowadzić działalności gospodarczej tylko i wyłącznie w oparciu o składniki nabyte w ramach planowanej transakcji od Zbywcy).

Warto również zaznaczyć, że zasadniczo, w ramach Transakcji nie zostaną na Nabywcę przeniesione żadne umowy dotyczące dostawy mediów do Nieruchomości bądź z obsługą i utrzymaniem nieruchomości (sprzątanie, ochrona itd.). Nie jest wykluczone czasowe korzystanie z wybranych umów podpisanych przez Zbywcę w tym zakresie, niemniej, co do zasady, Nabywca planuje zawrzeć takie umowy niezależnie bezpośrednio z dostawcami przedmiotowych usług na swoich warunkach.

W konsekwencji, uznać należy, że Nieruchomość, która będzie przedmiotem Transakcji, tj. Działka, Budynki, Budowle oraz ściśle związane z nimi składniki majątkowe, nie będą spełniały wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że w ramach opisanej transakcji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezależnie od okoliczności, że elementy te będą stanowić istotne aktywa w strukturze majątkowej przedsiębiorstwa Zbywcy.

Należy wskazać, że w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w zbliżonym zakresie przedmiotowym co Zbywca (prowadzenie centrum handlowego i obiektów towarzyszących, tj. wynajem powierzchni w tych obiektach do najemców - obecnych oraz tych, z którymi Nabywca zawrze umowy najmu po Transakcji). Jednakże wymaga podkreślenia, że kontynuacja działalności Nabywcy wyłącznie w oparciu o nabytą Nieruchomość, tj. bez zapewnienia przez Nabywcę m.in. wskazanych powyżej istotnych dodatkowych elementów nieodzownych dla prowadzania centrum handlowego, nie będzie możliwa.

Tym samym, po Transakcji Nabywca będzie prowadzić na Nieruchomości działalność opodatkowaną, która nie będzie kontynuacją działalności Zbywcy. Powyższa działalność będzie bowiem prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców, z którymi Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy, oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w analogicznych stanach faktycznych, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 13 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.617.2018.2.AK, w której Organ podzielił w pełnym zakresie stanowisko wnioskodawcy (w stanie faktycznym w kluczowych kwestiach zbieżnym ze stanem faktycznym przedstawionym w przedmiotowym wniosku), zgodnie z którym transakcja polegająca na dostawie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z przeniesieniem prawa własności budynku posadowionego na ww. gruncie oraz przeniesieniem praw i obowiązków z umów najmu odnoszących się do ww. budynku, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. We wspomnianej interpretacji wnioskodawca wskazał m.in., iż „intencją wnioskodawcy jest przeniesienie na nabywcę:

(i) prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej (działek);

(ii) prawa własności nieruchomości budynkowej;

(iii) prawa do używania nazwy Budynku;

(iv) praw wynikających z zawartych umów najmu;

(v) prawa własności innych niż wskazane powyżej aktywów rzeczowych - w szczególności takich jak: drogi, chodniki, ogrodzenie, systemy oświetlenia, nawadniania, monitoringu, wyposażenie wewnętrzne Budynku (np.: zabudowy kuchenne, kanapy, meble biurowe, sprzęt komputerowy);

(vi) wybranych dokumentów, związanych z Budynkiem - głównie dokumentacji techniczno - budowlanej.

Natomiast, wyłączone z transakcji będą następujące składniki:

(i) inne niż wskazane powyżej składnik majątku obrotowego, takie jak: środki pieniężne, należności;

(ii) inne niż wskazane powyżej zobowiązania, w szczególności zobowiązania: handlowe oraz finansowe (pożyczki i kredyty zaciągnięte w celu finansowania oraz refinansowania kosztów wybudowania Budynku);

(iii) pracownicy (tj. prawa i obowiązki, wynikające z zawartych przez Spółkę umów o pracę);

(iv) prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie Kosztów Utrzymania - w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej;

(v) prawa i obowiązki, wynikające z umowy dzierżawy parkingu - w tym zakresie niniejsze prawa i obowiązki zostaną przeniesione na nabywcę w drodze odrębnej, od umowy sprzedaży Budynku, czynności prawnej. Spółka alternatywnie rozważa sprzedaż nabywcy udziałów w podmiocie wydzierżawiającym (z tym, że sprzedawcą tych udziałów nie będzie Spółka, a inny podmiot z tej samej grupy kapitałowej);

(vi) inne niż wskazane powyżej prawa czy obowiązki;

(vii) księgi rachunkowe Spółki;

inne niż wskazane powyżej dokumenty, związane z Budynkiem”.

Stanowisko Wnioskodawców przedstawione w niniejszym wniosku znajduje poparcie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.801.2018.1.SR, w której potwierdzono, w odniesieniu do podobnego do opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego, a w kluczowych kwestiach tożsamego ze stanem faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, że transakcja przestawiona we wniosku podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.656.2018.1.JO oraz z 7 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.783.2018.2.RK.).

W związku z powyższym, w ocenie Nabywcy, opisana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania nr 2.

I. Uwagi ogólne.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła sprzedaż Działki wraz z posadowionymi na niej Budynkami, Budowlami.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112a ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana podstawową 23% VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych powyżej zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli może być w niektórych przypadkach obligatoryjnie zwolniona z VAT (bez możliwości rezygnacji z zastosowania zwolnienia). Dotyczy to jednak wyłącznie przypadków, w których dostawa danego budynku lub budowli nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dodatkowo, dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

a. dokonujący dostawy nie miał w stosunku do danego budynku lub budowli prawa do odliczenia podatku naliczonego,

b. dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku lub budowli, uprawniających go do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli (zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, spełnienie omawianego warunku dla konieczności zastosowania obligatoryjnego zwolnienia z VAT nie było wymagane, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT został uchylony począwszy od 1 września 2019 r. W związku z tym, dla transakcji dokonywanych po 1 września 2019 r. dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest każdorazowo spełnienie obu warunków wskazanych w tym przepisie).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, jeżeli z tytułu ich nabycia lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych powyżej przepisów, dostawa Nieruchomości objętej niniejszym wnioskiem podlegałaby obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT wyłącznie w zakresie, w którym dotyczyć będzie:

a. niezabudowanego gruntu, niestanowiącego terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 1”),

b. towaru wykorzystywanego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku (dalej: „Warunek 2”),

c. budynku, budowli lub ich części, w odniesieniu do których upłynęły co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - wyłącznie w przypadku niezłożenia przez Wnioskodawców oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 3”),

d. budynku, budowli lub ich części w odniesieniu do których nie upłynęły dwa lata od pierwszego zasiedlenia - wyłącznie w przypadku, w którym Zbywca nie miał w stosunku do nich prawa do odliczenia podatku naliczonego ani nie ponosił wydatków na ich ulepszenie o wartości co najmniej 30% ich wartości początkowej („Warunek 4”).

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomość będącą przedmiotem Transakcji składają się:

\- zabudowana Działka (z naniesieniami w postaci Budynków i Budowli);

\- Budynki i Budowle, które zostały wybudowane na Działce przez C lub poprzedniego właściciela Nieruchomości.

Wnioskodawcy wskazują, że Budynki i Budowle (szczegółowo wymienione powyżej), znajdujące się na działce będącej przedmiotem planowanej Transakcji, zostały oddane do użytkowania i były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (najpierw przez C., a następnie Zbywcę) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy (a także ponad dwa lata przed złożeniem niniejszego wniosku). Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przed Transakcją Wnioskodawcy złożą w odniesieniu do Nieruchomości oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, zawierające wszystkie elementy wymagane treścią przepisu art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawcy przedstawiają szczegółowe uwagi odnośnie sposobu opodatkowania VAT dostawy wskazanych powyżej składników Nieruchomości, w szczególności zaś uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w kontekście pytań zadanych we wniosku w zakresie zasadności objęcia poszczególnych elementów Nieruchomości obligatoryjnym zwolnieniem z VAT.

II. Opodatkowanie VAT dostawy Budynków oraz Budowli.

Budynki oraz Budowle były oddane do użytkowania i używane przez C., a następnie przez Zbywcę do działalności gospodarczej co najmniej 2 lata przed planowaną Transakcją. W odniesieniu do Budynków i Budowli C., a następnie Zbywca bądź (a) nie dokonywał ich ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, bądź (b) dokonywał ulepszeń nieprzekraczających 30% ich wartości początkowej (Budynek CH i parking). Należy zatem przyjąć, że dla Budynków i Budowli do ich pierwszego zasiedlenia doszło w momencie rozpoczęcia ich wykorzystywania przez C. dla potrzeb działalności opodatkowanej. Jednocześnie brak jest zdarzenia, które mogłoby prowadzić do ich tzw. kolejnego pierwszego zasiedlenia (z uwagi na brak ich ulepszeń lub brak ulepszeń o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej). Tym samym, dostawa omawianych Budynków i Budowli dokonywana będzie (w ramach planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości) w okresie po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia wszystkich posadowionych na niej Budynków i Budowli. Jednocześnie w związku z nabyciem, wytworzeniem i ulepszeniem Budynków i Budowli. Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a Budynki i Budowle nie były wykorzystywane przez Zbywcę do działalności zwolnionej z VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawców, w stosunku do omawianych Budynków i Budowli nie znajdą zastosowania opisane w pkt I powyżej Warunki zwolnienia z VAT, tj.: Warunek 1 (dotyczący wyłącznie gruntów niezabudowanych), Warunek 2 (dotyczący obiektów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT) oraz Warunek 4 (związany z brakiem prawa do odliczenia VAT). Nie znajdzie również w tym zakresie zastosowania Warunek 3 zwolnienia z VAT, opisany w pkt I powyżej, z uwagi na fakt, że przed dostawą omawianych Budynków oraz Budowli Wnioskodawcy złożą wspólne oświadczenie o wyborze ich opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Należy zatem stwierdzić, że dostawa Budynków oraz Budowli w ramach opisanej w niniejszym wniosku Transakcji nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT. Będzie ona zatem podlegać opodatkowaniu według właściwej dla Budynków i Budowli stawki VAT - w związku z rezygnacją ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

III. Opodatkowanie VAT dostawy Działki.

W związku z brzmieniem art. 29 ust. 8 ustawy o VAT, wartość Działki powiększać będzie podstawę opodatkowania VAT dostawy posadowionych na niej Budynków oraz Budowli.

Biorąc pod uwagę, że, jak wykazano w punktach powyżej, w stosunku do wszystkich Budynków oraz Budowli nie będzie znajdować zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT, należy przyjąć, że transakcja zbycia Nieruchomości, w zakresie, w jakim dotyczy dostawy Działki, również nie będzie objęta takim zwolnieniem z opodatkowania VAT. Działka będzie w tym zakresie „podążać” za sposobem opodatkowania VAT dostawy poszczególnych Budynków i Budowli, a zatem również podlegać będzie opodatkowaniu VAT z zastosowaniem właściwej dla nich stawki VAT.

IV. Podsumowanie

Z uwagi na zabudowany charakter Działki, do jej dostawy w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ze względu na wykorzystywanie Nieruchomości (w tym Budynków i Budowli) do działalności Zbywcy opodatkowanej VAT (i nie zwolnionej z VAT), do Budynków i Budowli (a tym samym całej Nieruchomości) nie znajdzie także zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Końcowo, z uwagi na zastosowanie do Transakcji regulacji (zwolnienia) z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (mającej pierwszeństwo stosowania przed obligatoryjnym zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT) oraz prawo Zbywcy do odliczenia VAT w związku z wybudowaniem i nabyciem Budynków i Budowli, do Transakcji nie znajdzie również zastosowania obligatoryjne zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Dostawa Budynków oraz Budowli będzie dokonywana w ramach planowanej Transakcji po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia, a tym samym do tej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca i Nabywca planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT. Stąd, zdaniem Wnioskodawców dostawa poszczególnych Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie będzie korzystała z żadnego zwolnienia z opodatkowania VAT (w związku z rezygnacją ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Podsumowując, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność opodatkowaną VAT, polegającą na wynajmie lub wydzierżawieniu części Nieruchomości spółce E Sp. z o.o., należącej do sieci F, w celu prowadzenia przez tę spółkę hipermarketu oraz Stacji Paliw, oraz na wynajmie pozostałej powierzchni Budynku CH do Najemców spoza sieci F.

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 2, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VA, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT. Tym samym, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT obligatoryjnie bądź będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ale Wnioskodawcy będą uprawnieni do zrezygnowania z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT Transakcji. Tym samym, jeżeli Wnioskodawcy złożą przed dokonaniem Transakcji oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT Transakcji, będzie ona w całości opodatkowana VAT.

W związku z powyższym, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Transakcji.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z Transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niemniej jednak w sytuacji, gdy po dokonaniu takiego odliczenia zmienią się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania stosownej korekty, na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na czynności nie dające prawa do odliczenia), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie korekty - tj. w odniesieniu do nieruchomości w okresie 10 lat - zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku będą do końca okresu korekty służyły działalności opodatkowanej lub odpowiednio, działalności zwolnionej/niedającej prawa do odliczenia podatku VAT. Jeśli zatem transakcja zbycia środka trwałego (dokonana w okresie korekty) została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały okres korekty środek ten będzie wykorzystywany do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, sprzedaż Nieruchomości zostanie przez Zbywcę opodatkowana według podstawowej 23% stawki VAT. Strony bowiem na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, a jednocześnie, jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania 2, do Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne obligatoryjne zwolnienie z VAT. Tym samym, w związku z tym, iż Transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT, Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania, w związku z dostawą Nieruchomości korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, która spowodowałaby wyłączenie z odliczenia części podatku VAT naliczonego, który został pierwotnie przez Zbywcę odliczony przy budowie, nabyciu bądź innych wydatkach inwestycyjnych związanych z Nieruchomością.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na budowie lub innych wydatkach inwestycyjnych związanych z Nieruchomością.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy planowana Transakcja stanowi sprzedaż składników majątku i nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży od Zbywcy w formie aktu notarialnego. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje własność działki gruntu o numerze ewidencyjnym 142 oraz zlokalizowane na niej budynki oraz budowle trwale związane z gruntem. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości zawartych z Najemcami.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Nabywca nabędzie od Zbywcy również: prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań Najemców wynikających z umów najmu, tj. gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne) oraz kaucje, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne związane z projektami architektonicznymi i innymi projektami dotyczącymi prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków i Budowli oraz pracami budowlanymi prowadzonymi w Budynkach i Budowlach, w tym prawa do gwarancji związanych z tymi umowami, w zakresie przysługującym Zbywcy, dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości, rzeczy ruchome oraz jako części składowe, inne elementy wyposażenia Budynku (które będą objęte częścią ceny przypisaną do Budynku w Umowie Przyrzeczonej) - znajdujące się, w dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej w lokalu, innych pomieszczeniach lub na Stacji Paliw, będące przedmiotem Umowy Najmu C lub wykorzystywane dla celów działalności C w ww. obiektach, meble chłodnicze z całej sali sprzedaży, będącej przedmiotem Umowy Najmu C (pozostaną w Budynku oraz będą objęte przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Zbywcę na rzecz Nabywcy).

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż kaucje i gwarancje od Najemców). Przeniesieniu przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać: umowy Zbywcy z dostawcami towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa własności intelektualnej z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z Najemcami), zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją), środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych, księgi rachunkowe Zbywcy, nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) oraz zarządzania aktywami (asset management) - obecnie obowiązuje umowa dotycząca świadczenia usług w zakresie zarządzania Nieruchomością zawarta pomiędzy Zbywcą (jako usługobiorcą) oraz C. Sp. z o.o. (jako usługodawcą), pozostałe nieruchomości Zbywcy położone w innych lokalizacjach, prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, pracownicy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników).

W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie ponadto praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących obsługi i utrzymania Nieruchomości, tj.: umów na dostawę mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.), umów dotyczących obsługi serwisowej Nieruchomości - m.in. sprzątania nieruchomości, usługi ochrony nieruchomości, usługi utrzymania technicznego nieruchomości, usługi wywozu śmieci, usługi odśnieżania, usługi monitoringu przeciwpożarowego.

Wnioskodawca nie wyklucza jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów dotyczących dostawy mediów i serwisowych (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę.

Ponadto, nie można zupełnie wykluczyć, iż po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre pojedyncze umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości lub dostawy mediów zostaną przejęte przez Kupującego.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział). Dla Nieruchomości Zbywca nie sporządza również odrębnych ksiąg rachunkowych, bilansu ani rachunku zysków i strat.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, Umowa Najmu C (obejmująca m.in. najem Stacji Paliw) zostanie wypowiedziana i wygaśnie najpóźniej 31 sierpnia 2021 r., przy czym wypowiedzenie zostało doręczone C. 31 maja 2021 r.

Jednocześnie, Sprzedający oraz podmiot spółka E. Spółka z o.o. należąca do sieci F., zawrą umowę najmu lub umowę dzierżawy części Nieruchomości zabudowanej Stacją Paliw. Umowa Najmu Stacji Paliw wygaśnie w dniu poprzedzającym datę zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Po wygaśnięciu Umowy Najmu C., Stacja Paliw zostanie tymczasowo zamknięta. W związku z tym, że E. Spółka z o.o. nie posiada jeszcze koncesji, podstawowym celem tej umowy jest zapewnienie spółce E. Spółka z o.o. tytułu prawnego niezbędnego do celów ubiegania się o koncesję.

Bezpośrednio po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić z jej wykorzystaniem działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości do Najemców (gdyż prawa z umów najmu zawartych z Najemcami i obowiązujących na moment Transakcji przejdą, co do zasady, z mocy prawa na Nabywcę). Ponadto, bezpośrednio po zawarciu Umowy Przyrzeczonej, Nabywca zawrze ze spółką E Sp. z o.o., umowę najmu największego lokalu w Budynku CH, w którym dotychczas funkcjonował hipermarket działający pod szyldem C oraz powierzchni przeznaczonej pod stację paliw (wraz ze Stacją Paliw) oraz z częściami bezpośrednio przylegającymi do ww. lokalu i Stacji Paliw. E Sp. z o.o. zawrze ww. umowę najmu w celu prowadzenia odpowiednio, handlu detalicznego artykułami spożywczo-przemysłowymi w formie hipermarketu pod szyldem ze znakiem towarowym F oraz stacji paliw przeznaczonej do obrotu paliwami ciekłymi, która zostanie ponownie otwarta.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców (zewnętrznych bądź podmiot powiązany z Nabywcą). Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług (będącymi podmiotami trzecimi bądź podmiotami powiązanymi z Nabywcą), w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management) lub zapewnić tego rodzaju świadczenia w ramach własnych zasobów kadrowych. Nabywca po nabyciu lub również przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, dokona prac przygotowawczych i prac adaptacyjnych w centrum w celu dostosowania do planowanej działalności.

Jak już wskazano, aby część mienia przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży, mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powyższe kryteria wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego muszą zachodzić na tych trzech płaszczyznach łącznie, a brak zaistnienia któregokolwiek z nich wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy. Przeniesieniu przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać umowy Zbywcy z dostawcami towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa własności intelektualnej (z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych Nieruchomością), prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy, zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości, środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych, księgi rachunkowe Zbywcy, nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością oraz zarządzania aktywami, pozostałe nieruchomości Zbywcy położone w innych lokalizacjach, prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, pracownicy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników). W ramach Transakcji Nabywca nie nabędzie ponadto praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących obsługi i utrzymania Nieruchomości, tj.: umów na dostawę mediów, umów dotyczących obsługi serwisowej Nieruchomości. Ponadto przedmiot transakcji jak zostało wskazane we wniosku, nie jest wyodrębniony w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział).

W związku z powyższym skoro nie zostaną spełnione wszystkie kryteria łącznie, to planowana sprzedaż składników majątku Spółki nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest **prawidłowe.**

Kolejne pytanie Wnioskodawców, oznaczone we wniosku nr 2, dotyczy kwestii rozstrzygnięcia, czy w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10a ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Treść wniosku wskazuje, że Działka nr 142, która stanowi Nieruchomość, mająca być przedmiotem sprzedaży/nabycia, jest zabudowana Budynkami i Budowlami.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że planowana sprzedaż przez Zbywcę będzie obejmowała wyłącznie grunty zabudowane.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość (mająca być przedmiotem transakcji) składa się z Działki nr 142, na której posadowione są Budynki i Budowle, które oddano do użytkowania (zgodnie z informacjami zawartymi w ewidencjach środków trwałych prowadzonych dla Nieruchomości przez C):

*   budynek hipermarketu - 7 grudnia 2004 r.,
*   oświetlenie zewnętrzne - 7 grudnia 2004 r.,
*   garaże na wózki - 7 grudnia 2004 r.,
*   wiata przystankowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   stróżówka - 7 grudnia 2004 r.,
*   pylon z logo C - 7 grudnia 2004 r.,
*   linia energetyczna - 7 grudnia 2004 r.,
*   zbiornik stalowa tryskaczówka - 7 grudnia 2004 r.,
*   zbiornik PPOŻ - 7 grudnia 2004 r.,
*   przyłącze węzeł cieplny - 7 grudnia 2004 r.,
*   kanalizacja sanitarna zewnętrzna - 7 grudnia 2004 r.,
*   kanalizacja deszczowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   sieć wodociągowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   sieć hydrantowa - 7 grudnia 2004 r.,
*   parking i plac manewrowy - 7 grudnia 2004 r.,
*   drogi wewnętrzne - 7 grudnia 2004 r.,
*   Stacja Paliw (w tym pawilon sklepu, linie energetyczne, sieć telekomunikacyjna, wiata, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, sieć wodociągowa, parking, zbiornik, zbiorniki podziemne jednokomorowe) - 21 marca 2008 r.,
*   pylon - totem cenowy - 20 maja 2008 r.,
*   wiaty na wózki - 28 maja 2018 r.

Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które do daty planowanej Transakcji by wyniosły - łącznie z wydatkami poniesionymi przez C - co najmniej 30 % wartości początkowej tych obiektów. Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Zbywcę ani C na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa ww. Budynków i Budowli, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z okoliczności zdarzenia przyszłego – Budynki te i Budowle zostały już zasiedlone z uwagi na wykorzystywanie ich w ramach prowadzonej działalności. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. Budynków i Budowli, a planowaną dostawą Nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, zgodnie z informacjami zawartymi w ewidencjach środków trwałych prowadzonych dla Nieruchomości przez C, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. Budynków i Budowli nie upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ponadto Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które do daty planowanej Transakcji by wyniosły - łącznie z wydatkami poniesionymi przez C - co najmniej 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym, dla ww. transakcji dostawy Budynków i Budowli zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa prawa własności działki, na której posadowione są ww. Budynki, Budowle przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że dostawa Budynków, Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna.

W konsekwencji, w stosunku do planowanej Transakcji sprzedaży nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od opodatkowania podatkiem VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10a ustawy, ponieważ dostawa działki nr 142 zabudowanej Budynkami, Budowlami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest **prawidłowe.**

Kolejne wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy w przypadku, gdy do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości, Budynków oraz Budowli (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości według właściwej stawki VAT) – to Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powyższego, należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości zabudowanej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto w opisie sprawy wskazano, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy oraz Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie – zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy – o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT.

Wobec powyższego Wnioskodawcy spełniając ww. warunki będą mogli skorzystać z rezygnacji ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży Budynków, Budowli wraz z prawem własności działki nr 142, w części na której te Budynki, Budowle są posadowione i wybrać opodatkowanie tej dostawy stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że sprzedaż Budynków, Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to Wnioskodawca – po spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będzie mógł skorzystać z opcji opodatkowania Transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Jednocześnie – jak wskazano w niniejszej interpretacji – planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, w odniesieniu do planowanej Transakcji znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Strony Transakcji spełnią warunki i skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w stosunku do Nieruchomości stanowiącej przedmiot planowanej dostawy, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest **prawidłowe**.

W dalszej części wniosku, Zainteresowani mają wątpliwości czy Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego przy nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W sytuacji gdy obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy i wybiorą dla dostawy Nieruchomości zabudowanej Budynkami i Budowlami opodatkowanie podatkiem VAT, to nie dojdzie do zmiany przeznaczenia wykorzystania przedmiotowej Nieruchomości. Tym samym, Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 jest **prawidłowe.**

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.