Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.635.2019.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-29
Teza: Przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia czynności zarządczych na podstawie kontraktu menedżerskiego zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy. Zatem, Wnioskodawca jest zobowiązany, jako płatnik, do pobierania od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie kontraktu menedżerskiego zaliczek na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; manager; obowiązek-obowiązek płatnika; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 28 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka zajmuje się między innymi rozwojem oprogramowania, zarządzaniem infrastrukturą IT, testami, usługami service desk, szkoleniowymi i inżynieryjnymi. Spółka jest liderem usług IT i inżynierii w Polsce. Realizuje projekty dla wiodących firm z Polski i z zagranicy.

Biorąc pod uwagę zmieniające się dynamicznie otoczenie biznesowe oraz oczekiwania zmieniającego się rynku pracy, Spółka podjęła decyzję o zmianie strategii współpracy z kluczowymi dla niej osobami. W efekcie, Spółka wdrożyła oraz planuje dalsze wdrażanie elastycznych form współpracy, które mają zapewnić zwiększenie kreatywności i przedsiębiorczości w działaniu zatrudnionych osób, wpłynąć pozytywnie na politykę kadrową Spółki, co w konsekwencji przyczyni się do zwiększenia retencji, rozumianej jako zdolność do zatrzymywania w firmie kluczowych osób oraz wpłynie pozytywnie na wyniki finansowe Spółki.

Działalność Spółki opiera się na świadczeniu usług bezpośrednio przez jej pracowników i współpracowników, stąd ich wiedza i kompetencje są kluczowe. To dzięki nim Spółka może się rozwijać, a ich niedobór stanowi dla Spółki poważne utrudnienie - ogranicza jej rozwój i konkurencyjność na rynku. Spółka dąży więc do nawiązania zarówno z pracownikami jak i współpracownikami trwałej współpracy, stąd szereg działań dążących do podniesienia wskaźnika retencji i zwiększenia konkurencyjności Spółki na rynku pracy. Biorąc pod uwagę fakt, że rynek pracy się zmienia i jest coraz trudniejszy, Spółka musi odpowiednio reagować na jego oczekiwania i potrzeby, a te skierowane są między innymi w stronę uelastyczniania form współpracy, które pozwalają jej współpracownikom związać się ze Spółką na dłużej, nie będąc jednocześnie bezpośrednio od niej zależnymi. Takie podejście jest tzw. rozwiązaniem win-win dla obu stron.

Wychodząc naprzeciw opisanym powyżej oczekiwaniom rynku pracy, Spółka proponuje swoim pracownikom, współpracownikom oraz osobom podejmującym po raz pierwszy współpracę z Wnioskodawcą różne formy prawne współpracy (np. umowa o pracę, umowa zlecenie, współpraca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) w ramach których, po spełnieniu określonych warunków, mogą oni rozpocząć współpracę ze Spółką.

Spółka zidentyfikowała, że w jej organizacji funkcjonują osoby, których rola ma charakter dualny. Część ich obowiązków to czynności o charakterze zarządczym i menedżerskim, a druga część to czynności o charakterze eksperckim, wymagające wiedzy i umiejętności specjalistycznych.

Osoby takie - które wykonują w Spółce oba rodzaje czynności - należą najczęściej do grona najbardziej istotnych z perspektywy Spółki osób (dalej: Kluczowe Osoby). Wnioskodawca stwierdził, że jednym z rozwiązań zwiększających kreatywność, niezależność oraz w konsekwencji produktywność osób pełniących kluczowe funkcje w Spółce, może być staranne rozdzielenie zakresu obowiązków na czynności związane z zarządzaniem, czynności związane z doradztwem oraz zaoferowanie im takich form współpracy w odniesieniu do poszczególnych czynności, które dadzą im większą elastyczność w działaniu, stymulując jednocześnie do bardziej kreatywnych i przedsiębiorczych postaw, a przez to przyczynią się także do lepszego zaadresowania ich oczekiwań i zatrzymania ich w organizacji na dłużej.

W ramach nowej propozycji zaoferowano wybranej grupie Kluczowych Osób podjęcie współpracy w oparciu o nową i bardziej elastyczną formułę współpracy ze Spółką, zastrzegając jednak, że określenie ostatecznego jej kształtu nastąpi każdorazowo po dogłębnej analizie pełnionych przez każdego z nich obowiązków i funkcji. Możliwość skorzystania z nowej formuły współpracy warunkowana jest każdorazowo wyrażeniem przez daną Kluczową Osobę chęci ponoszenia ryzyka gospodarczego i prowadzenia działalności gospodarczej. Faktyczny sposób oraz forma współpracy ze Spółką osób objętych zmianą będzie istotnie różnić się w wielu aspektach od zasad współpracy osób, które nie zostaną objęte nową strukturą.

Kluczowym Osobom, które zadeklarowały chęć skorzystania z bardziej elastycznych form współpracy i dla których wstępna analiza wskazała na możliwość wyodrębnienia zakresu obowiązków o charakterze zarządczym oraz obowiązków o charakterze doradczym, w celu optymalnego doboru formuły współpracy Spółka zaproponowała zawarcie kontraktów menedżerskich obejmujących swym zakresem wydzielone funkcje zarządzania realizowane przez Kluczowe Osoby (dalej: Kontrakt menedżerski). Jednocześnie Spółka zaproponowała Kluczowym Osobom współpracę w oparciu o osobne umowy o świadczenie usług, w ramach prowadzonych przez nie działalności gospodarczych w zakresie pełnionych czynności doradczych, nieobejmujących funkcji zarządczych.

Kluczowe Osoby, które podjęły decyzję o skorzystaniu z oferowanej, nowej formy współpracy, rozwiązały umowy o pracę. Po uprzednim wydzieleniu zakresu obowiązków, kompetencji i odpowiedzialności o charakterze zarządczym zostały z nimi zawarte Kontrakty menedżerskie. Natomiast w odniesieniu do wykonywanych przez Kluczowe Osoby czynności doradczych (eksperckich) Spółka zawarła osobne umowy o świadczenie usług doradczych (dalej: Umowy) w ramach prowadzonej przez nie samodzielnej działalności gospodarczej. Usługi świadczone przez poszczególne Kluczowe Osoby w ramach Umów mają charakter doradczy, ekspercki (dalej: Usługi doradcze). Kluczowe Osoby złożyły formalne oświadczenia w ramach Umowy o prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej. Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że Usługi doradcze nie dotyczą czynności zarządzania, czynności menedżerskich lub innych, o podobnym charakterze.

Zgodnie z analizą Spółki model współpracy z Kluczowymi Osobami polegający na dwutorowości współpracy tych osób ze Spółką odpowiada praktyce gospodarczej. W ramach Kontraktu menedżerskiego, Kluczowa Osoba pełni swoje funkcje jako menedżer odpowiedzialny za wybrany obszar działalności Spółki we wskazanym w Kontrakcie menedżerskim zakresie, natomiast czynności o charakterze doradczym są świadczone na podstawie odrębnej Umowy - zawartej w ramach prowadzonej przez Kluczową Osobę działalności gospodarczej, która w sposób szczegółowy określa zakres świadczonych Usług doradczych oraz zasady ich świadczenia.

Opisana powyżej forma współpracy stanowić będzie element oferty Wnioskodawcy względem innych osób w organizacji (które do tej pory nie zdecydowały się na skorzystanie z tego rozwiązania), jak również dla nowych kandydatów na wybranych stanowiskach określonych przez Spółkę. Możliwość nawiązania współpracy w tej formie uwarunkowana będzie wynikami analizy zakresu i rodzaju czynności danej Kluczowej Osoby (lub kandydata), dokonanej każdorazowo indywidualnie po wyrażeniu przez nią chęci skorzystania z takich form współpracy.

_Opis zasad wykonywania czynności zarządczych_

Po wprowadzeniu wyżej wymienionych zmian, w ramach czynności zarządzania Kluczowe Osoby kierują bieżącymi sprawami i działalnością Spółki oraz reprezentują ją na zewnątrz w ramach określonych - w każdym przypadku indywidualnie - kompetencji zarządczych (dalej: Czynności Zarządcze). Spółka pozostawiła nazwy stanowisk w strukturze organizacyjnej bez zmian w odniesieniu do funkcji Kluczowej Osoby pełnionej w ramach Kontraktu menedżerskiego. Można wyróżnić następujące Czynności Zarządcze (poniższy katalog ma charakter przykładowy i nie wyczerpuje innych możliwych czynności lub działań zarządczych Kluczowej Osoby):

*   Kontrola nad podległymi pracownikami w zakresie obejmującym jakość, terminowość pracy i orientację na Klienta.

*   Monitorowanie rezultatów i KPI danego działu/jednostki.

*   Zarządzanie wydatkami, kosztami podwykonawców oraz wynagrodzeniami pracowników danego działu, a także kosztami strukturalnymi jednostek.

*   Reprezentowanie firmy na zewnątrz (przed lokalnymi urzędami oraz organizacjami branżowymi).

*   Promowanie oferty Spółki u klientów i prospektów.

Negocjacje umów z Klientami, zatwierdzanie warunków umów i współpracy w odniesieniu do Klientów, dostawców, podmiotów współpracujących.

*   Podejmowanie kluczowych decyzji dotyczących inwestycji i rozwoju.

*   Zarządzanie ryzykiem zgodnie z procedurami i zasadami panującymi w Spółce.

*   Zarządzanie usługami współdzielonymi danego oddziału.

*   Dbanie o przepływy finansowe danego oddziału lub działu/jednostki.

*   Rekrutacja osób do działu/jednostki.

Kluczowa Osoba w ramach tej relacji zobowiązana jest wykonywać swoje obowiązki w miejscu lub miejscach prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej, ale ze względu na realizację zobowiązań Kluczowej Osoby wynikających z Kontraktu menedżerskiego lub w innych uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach Kontrakt menedżerski może być wykonywany w innych miejscach wybranych przez Kluczową Osobę, wynikających ze sposobu realizacji jego zobowiązań lub potrzeb Spółki, na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami. W związku z potrzebami Spółki związanymi z właściwym rozliczeniem kosztów (tj. dla celów rachunkowości zarządczej), Kluczowa Osoba rejestruje czas wykonywania czynności zarządczych na rzecz Wnioskodawcy.

Kluczowej Osobie przysługuje prawo do przerwy w wykonywaniu Czynności Zarządczych - na podstawie jej własnej decyzji (w tym wskutek choroby) nie powodującej obniżenia wynagrodzenia, w liczbie dni wskazanej każdorazowo w Kontrakcie menedżerskim. Wskazana w Kontrakcie menedżerskim liczba dni dotyczy danego roku kalendarzowego. Niewykorzystane dni przerwy w wykonywaniu obowiązków nie przechodzą na rok następny.

Obowiązkiem Spółki w celu należytego wykonywania przez Kluczową Osobę obowiązków umownych i spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych, jest bezpłatne udostępnienie Kluczowej Osobie do stosowania (wykorzystywania) w czasie wykonywania obowiązków wynikających z Kontraktu Menedżerskiego i wyłącznie w celu wykonywania Czynności Zarządczych wszelkich zasobów (środków) Spółki służących spełnianiu ww. obowiązków umownych i wymogów bezpieczeństwa, w tym w szczególności: powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, w tym przenośnym komputerem osobistym z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet i innym niezbędnym wyposażeniem, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, samochodu firmowego oraz karty firmowej wykorzystywanej wyłącznie do realizacji obowiązków, zgodnie z zasadami zdefiniowanymi w regulacjach wewnętrznych Spółki.

Ze względu na przedmiot działalności Spółki, realizowane przez nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Kluczowej Osoby wynikające z Kontraktu menedżerskiego, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Kluczowa Osoba zobowiązana jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem Kontraktu menedżerskiego, o ile jest to konieczne dla realizacji zobowiązań (zadań) umownych, odbywania podróży w kraju i za granicą na zlecenie Spółki.

_Opis zasad wykonywania czynności doradczych_

Wykonywane na podstawie Umowy, w ramach prowadzonej przez Kluczowe Osoby działalności gospodarczej Usługi doradcze na rzecz Spółki obejmują w szczególności (poniższy katalog ma charakter przykładowy i nie wyczerpuje możliwych czynności doradczych Kluczowej Osoby):

*   Doradztwo w zakresie strategii sprzedaży (kierunków rozwoju sprzedaży lokalnej i zagranicznej).

*   Doradztwo w zakresie strategii marketingowej: employer brandingowej i w zakresie rozwoju biznesu.

*   Udział w spotkaniach projektowych i sprzedażowych w charakterze eksperta. Doradztwo podczas spotkań GoNoGO.

*   Projektowanie i doradztwo przy tworzeniu procesów i procedur w Spółce dotyczących sprzedaży, współpracy pomiędzy jednostkami firmy oraz shared-sen/ices.

*   Rekomendowanie zmian. Analiza problemów, blockerów, nadmiernej biurokracji oraz prezentowanie wyników analizy. Doradzanie jak uniknąć zidentyfikowanych problemów przy pomocy procedur i narzędzi.

*   Analizowanie rynku i potrzeb klientów i na tej podstawie doradzanie w sprawach inwestycji, w szczególności doradztwo w zakresie Account Business Planningu.

*   Analizowanie działań konkurencji, identyfikowanie ich mocnych i słabych stron oraz pozycji Spółki na ich tle.

*   Doradztwo w kwestii kwalifikacji leadów oraz szans sprzedażowych. Analiza SWOT istotnych szans sprzedażowych.

*   Doradztwo w zakresie opracowania koncepcji współpracy z innymi spółkami Grupy na świecie.

*   Usługi eksperckie przy tworzeniu raportów i statystyk.

*   Doradzanie w kwestii optymalnego wykorzystania zasobów biurowych, dokonywania renowacji, wykorzystania niezbędnego sprzętu w salach konferencyjnych i kuchni. Rekomendowanie zmian dotyczących procedury administrowania biurem.

*   Doradztwo w zakresie usprawnienia procesu wsparcia użytkowników końcowych (field support) oraz optymalizacji centralnego punktu zarządzania klientami i pracownikami (recepcja).

*   Usługi eksperckie w zakresie optymalizacji kosztów strukturalnych.

*   Identyfikowanie nowych obszarów ofertowania poprzez rozumienie trendów na rynku.

*   Doradztwo w zakresie przygotowania strategii wdrażania systemów IT do przedsiębiorstwa, w tym również doradztwo strategiczne co do przyszłych kierunków rozwoju systemów IT oraz rekomendacje w zakresie uwzględniania ich w planach finansowych oraz projektach strategicznych planowanych na RoadMapie projektów IT.

*   Identyfikowanie i adresowanie wymaganych zmian w systemach i procesach Spółki, ocena ich wpływu na organizację i przygotowanie planu adresowania zidentyfikowanych ryzyk.

*   Doradztwo w obszarze bezpieczeństwa danych w obszarze Danych poufnych (ISO 9001, ISO 27001, RODO).

*   Doradztwo w zakresie administrowania systemami informatycznymi.

*   Doradztwo prawne w zakresie obszarów biznesowych Spółki.

*   Budowanie relacji i ciągłe badanie trendów rozwojowych u kluczowych dostawców oprogramowania.

*   Gromadzenie, analiza oraz adresowanie potrzeb i wymagań kluczowych użytkowników biznesowych i właścicieli procesów w organizacji Spółki. Doradztwo w zakresie adresowania tych potrzeb w procesach i procedurach Spółki.

Kluczowa Osoba świadczy Usługi w sytuacji zgłoszenia zapotrzebowania przez Spółkę. W celu prawidłowego wykonania Umowy, Kluczowa Osoba zobowiązana jest do współdziałania z Wnioskodawcą lub wskazanymi przez nią osobami.

Kluczowa Osoba zobowiązana jest do zapewnienia we własnym zakresie narzędzi i środków koniecznych do realizacji Usług doradczych. W przypadku, gdy podczas świadczenia Usług doradczych z uwagi na specyfikę i charakter zlecanych Usług doradczych wymagane jest posługiwanie się narzędziami będącymi własnością Spółki, Wnioskodawca powierzy Kluczowej Osobie narzędzia i środki niezbędne do realizacji Usług doradczych, wyłącznie w celu wykonywania tych Usług doradczych. Wnioskodawca zapewnia również Kluczowej Osobie dostęp do środowisk informatycznych Spółki oraz Klienta Spółki w zakresie niezbędnym do realizacji Usług doradczych, w zakresie otrzymanym przez Spółkę od jej Klienta.

Kluczowa Osoba może wykonywać Usługi doradcze osobiście lub poprzez podzlecenie ich wykonania innym podmiotom. Powierzenie realizacji Umowy przez Kluczową Osobę podmiotowi innemu niż Kluczowa Osoba wymaga uprzedniej zgody Spółki.

Kluczowe Osoby ponoszą ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej i spoczywa na nich również odpowiedzialność za rezultat Usług doradczych, w tym także w przypadku gdy ich wykonanie będzie realizowane przez osoby trzecie za zgodą Spółki.

Kluczowe Osoby jako niezależni przedsiębiorcy nie podlegają kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz Usług doradczych. Ponadto, Usługi doradcze świadczone przez Kluczowe Osoby, ze względu na ich charakter, nie wymagają ich wykonywania w miejscu wyznaczonym przez zlecającego te czynności, tj. np. przez Wnioskodawcę. Możliwe jest ich wykonywanie w dowolnym miejscu. W Umowie brak jest postanowień co do określonych godzin, w których Usługi doradcze mają być wykonywane lub też nakładu godzin, który Kluczowa Osoba będzie miała spędzić na świadczeniu Usług doradczych.

W ramach Umowy Kluczowe Osoby wykonują jedynie czynności specjalistyczne i nie mają prawa do podejmowania decyzji. Spółka chciałaby podkreślić, że zakres czynności wykonywanych w ramach Umowy nie dotyczy czynności zarządzania wykonywanych przez Kluczowe Osoby w ramach ich funkcji menedżerskich w Spółce. W szczególności, w ramach Umowy, Spółka nie powierzyła im jakichkolwiek czynności kierowania (zarządzania). Przedmiotem Umowy, jak zostało przedstawione powyżej, są jedynie czynności, których istotą jest wiedza specjalistyczna i jednocześnie są odrębne od czynności zarządczych wykonywanych w ramach zawartego ze Spółką Kontraktu menedżerskiego.

Ze względu na przedmiot działalności Wnioskodawcy, realizowane przez nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Kluczowej Osoby wynikające z Umowy, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Kluczowa Osoba zobowiązana jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem Umowy i, o ile jest to konieczne dla realizacji zobowiązań umownych, odbywania w ramach świadczenia usług podróży w kraju i za granicą na zlecenie Spółki.

Ponadto, Kluczowe Osoby są zarejestrowane jako podatnicy VAT i z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy wystawiają faktury VAT. Jako przedsiębiorcy, Kluczowe Osoby zarejestrowały również swoją działalność w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

_Zasady wynagradzania_

W związku z dostosowaniem form współpracy do dualnej roli Kluczowych Osób w Spółce, otrzymują one następujące, dwa rodzaje wynagrodzenia:

_*   Wynagrodzenie w ramach Kontraktu menedżerskiego_

Na podstawie Kontraktu menedżerskiego Kluczowe Osoby otrzymują wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji zarządczych w Spółce. Wynagrodzenie ma formę wynagrodzenia stałego i/lub zmiennego. Spółka zapewnia również inne świadczenia określone w Kontrakcie menedżerskim, w tym samochód firmowy i szkolenia związane z przedmiotem Kontraktu menedżerskiego.

Spółka zwraca Kluczowym Osobom również uzasadnione koszty poniesione w celu należytego wykonania Czynności Zarządczych, w tym udokumentowane koszty podróży oraz inne koszty poniesione przez Kluczową Osobę w związku z wykonywaniem obowiązków wynikających z Kontraktu menedżerskiego. Ich rozliczenie jest dokonywane na zasadach i w trybie określonym w regulacjach wewnętrznych Spółki. Kluczowe osoby zostały zobowiązane do przestrzegania przyjętych w Spółce zasad zgłaszania i rozliczania wydatków.

_*   Wynagrodzenie w ramach Umowy_

Za świadczone Usługi doradcze Kluczowe Osoby otrzymują wynagrodzenie, które przyjmuje formę wynagrodzenia stałego i/lub wynagrodzenia zmiennego którego wysokość uzależniona jest od efektów świadczonych Usług. Efekty świadczonych Usług określane są w szczególności na podstawie wskaźników finansowych lub innych, ustalonych indywidualnie celów osiąganych przez daną jednostkę, korzystającą z Usług doradczych Kluczowej Osoby.

Ponadto Spółka refunduje poniesione i udokumentowane przez Kluczową osobę dodatkowe koszty: podróży biznesowej związanej z świadczeniem Usług doradczych oraz inne koszty poniesione przez Kluczową Osobę w związku ze świadczeniem Usług doradczych na podstawie i zasadach przewidzianych w Umowie.

_Podsumowanie najistotniejszych elementów stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego_

W związku z dualną rolą Kluczowych Osób w Spółce, współpracują one z Wnioskodawcą na podstawie poniższych umów oraz są stosownie wynagradzane:

1.  na podstawie Kontraktu menedżerskiego, z tytułu obowiązków wykonywanych w ramach zarządzania Spółką poza prowadzoną działalnością gospodarczą, oraz
2.  na podstawie Umowy, z tytułu świadczenia Usług doradczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie faktur wystawianych zgodnie z postanowieniami Umowy.

Spółka uzyskała Interpretację indywidualną, wydaną 6 lipca 2018 roku, o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.333.2018.1.MJ, - potwierdzającą:

1.  możliwość zakwalifikowania jako dochód uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Usług doradczych na podstawie Umowy, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF a także potwierdzającą iż Spółka nie będzie miała obowiązku poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Umowy oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11, oraz
2.  iż przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Czynności Zarządczych na podstawie Kontraktu menedżerskiego, powinno być zakwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 9 UPDOF w następstwie czego Spółka będzie miała obowiązek poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu oraz Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11

W stosunku do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, opisanego we wniosku o wydanie wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej, Spółka planuje wprowadzić zmianę. Zmiana będzie dotyczyć zasad ustalania wynagrodzenia wynikającego z Umowy na Usługi oraz Kontraktu Menedżerskiego i będzie miała na celu zwiększenie swobody Stron w zakresie kształtowania warunków łączących je umów.

Wspomniana zmiana stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego polegać będzie na tym iż wynagrodzenie wynikające z Umowy na Usługi oraz z Kontraktu Menedżerskiego może przyjmować zarówno formę wynagrodzenia stałego, jak i wynagrodzenia zmiennego.

We wcześniej opisanym stanie faktycznym Spółka wskazała, iż wynagrodzenie wynikające z Umowy na Usługi „przyjmuje w całości lub w przeważającej części formę wynagrodzenia zmiennego, którego wysokość uzależniona jest od efektów świadczonych Usług". Z kolei wynagrodzenie wynikające z Kontraktu Menedżerskiego „ma charakter ryczałtowy, a w odniesieniu do niektórych Kluczowych osób przysługuje im dodatkowe wynagrodzenie uzależnione od spełnienia indywidualnych kryteriów wskazanych w Kontrakcie Menedżerskim".

Tak sformułowany stan faktyczny opisany we wniosku z dnia 23 kwietnia 2018 roku, na podstawie którego Organ wydał interpretację indywidualną z dnia 6 lipca 2018 roku o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.333.2018.1.MJ powoduje sytuację, w której Spółka oraz Osoba Kluczowa (pomimo zidentyfikowania Osoby Kluczowej oraz wyrażenia przez daną Kluczową Osobę chęci ponoszenia ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą) nie ma pełnej dowolności w kształtowaniu treści łączących je umów. Dodatkowo cel biznesowy dla którego Spółka zdecydowała się wystąpić z zapytaniem o interpretację indywidualną, nie może w zmieniającej się rzeczywistości biznesowej zostać w pełni zrealizowany przez Spółkę. Zmiana stanu faktycznego w zakresie zasad ustalania wynagradzania w Umowie i Kontrakcie Menadżerskim opisana w niniejszym wniosku spowoduje, że Spółka będzie miała możliwość bardziej adekwatnego podziału wynagrodzenia Kluczowej Osoby na część wynikającą z Czynności Zarządczych oraz za świadczone usługi doradcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Mając na uwadze zaprezentowany wyżej stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego, czy przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Usług doradczych na podstawie Umowy, powinno być zakwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF i czy w związku z tym Spółka nie będzie miała obowiązku poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Umowy oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11?
2.  Mając na uwadze zaprezentowany wyżej stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego, czy przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Czynności Zarządczych na podstawie Kontraktu menedżerskiego, powinno być zakwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 9 UPDOF i czy w związku z tym Spółka będzie miała obowiązek poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w kontekście opisanego w ramach niniejszego wniosku stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Usług doradczych na podstawie Umowy, powinno być zakwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF i w związku z tym Spółka nie będzie miała obowiązku poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Umowy oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11.

Własne stanowisko do pytania nr 1.

_Ustalenie źródła przychodu przysporzenia majątkowego uzyskiwanego w ramach Umowy_

W celu rozstrzygnięcia istnienia obowiązku obliczenia i poboru w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przysporzenia majątkowego uzyskiwanego przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Usług doradczych na podstawie Umowy lub braku takiego obowiązku, konieczne jest ustalenie źródła tego przychodu.

W myśl art. 5a pkt 6 UPDOF, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 UPDOF.

Dodatkowo, zgodnie z art. 5b ust. 1 UPDOF, aby prowadzona działalność mogła zostać uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu UPDOF, wobec wykonywanych czynności nie mogą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie zaś do art. 13 pkt 7 UPDOF, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 13 pkt 9 UPDOF, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się także przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 tego artykułu.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie oraz inne korzyści majątkowe wypłacane przez Spółkę Kluczowym Osobom z tytułu świadczonych Usług doradczych powinno być klasyfikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż:

_*   Zakres oraz forma wykonania Usług doradczych w ramach Umowy spełnia definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanej w art. 5a pkt 6 UPDOF._

Zdaniem Spółki, o kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług) - ten w ramach Umowy dotyczy tylko usług o charakterze doradczym, świadczonych w formie prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, świadczenie Usług doradczych w ramach Umowy mieści się w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z przywołanym wyżej art. 5a pkt 6 UPDOF. Pozarolnicza działalność gospodarcza Kluczowych Osób w zakresie prowadzonych Usług doradczych będzie działalnością usługową, w której wykorzystywana zostanie ich wiedza ekspercka oraz która będzie prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Stosowne w tej kwestii przesłanki zostały odzwierciedlone zarówno w Umowie oraz zgodnie z założeniami wdrażanego przez Spółkę elastycznego systemu współpracy także w praktyce wykonywania swoich obowiązków przez Kluczowe Osoby.

_*   Nie będą także spełnione warunki, o których mowa w art. 5b ust. 1 UPDOF, wykluczające uznanie świadczonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą._

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Kluczowe Osoby prowadzą samodzielną działalność gospodarczą, we własnym imieniu, jako niezależni przedsiębiorcy. W ramach tej działalności świadczą usługi specjalistyczne i eksperckie, co wynika wprost z oświadczenia zawartego w Umowie. Kluczowe osoby zarejestrowały swoją działalność - zarówno w ramach Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jak i dla celów podatkowych (są zarejestrowanymi podatnikami VAT). Usługi doradcze są świadczone bezpośrednio przez Kluczowe Osoby, ale mogą być również świadczone przez ich podwykonawców za zgodą Spółki. Wynagrodzenie za świadczone Usługi doradcze jest wypłacane Kluczowym Osobom na podstawie Umowy, na podstawie efektów ich usług, zgodnie z otrzymywanymi przez Spółkę fakturami.

Kluczowe Osoby ponoszą ryzyko gospodarcze (ekonomiczne) prowadzonej działalności gospodarczej. Spoczywa na nich również odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat Usług doradczych zleconych przez Spółkę, w tym także w przypadku gdy ich wykonanie będzie realizowane przez osoby trzecie za zgodą Spółki.

W związku z wykonywaniem na rzecz Spółki Usług doradczych Kluczowe Osoby nie podlegają kierownictwu Spółki. Ponadto, Usługi doradcze świadczone przez Kluczowe Osoby, ze względu na ich charakter, nie wymagają co do zasady ich wykonywania w miejscu wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Dodatkowo w Umowie brak jest postanowień co do określonych godzin, w których Usługi doradcze mają być wykonywane lub też nakładu godzin, który Kluczowa Osoba będzie miała spędzić na świadczeniu Usług doradczych.

_*   Przedmiotem Umowy stanowiącej podstawę świadczenia Usług doradczych nie jest wykonanie przez Kluczowe Osoby czynności o charakterze zarządczym._

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 UPDOF, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście,

*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Podział ten ma wpływ na sposób ustalenia podstaw opodatkowania, jego wysokości oraz obowiązków obliczenia, poboru oraz wpłat zaliczek na podatek dochodowy.

I tak, art. 14 ust. 1 UPDOF stanowi, iż za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF - tj. pozarolniczej działalności gospodarczej - uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 UPDOF, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 UPDOF, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3 tego artykułu, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h tego artykułu.

Podkreślić należy, że zakres Usług doradczych świadczonych przez Kluczowe Osoby w ramach Umowy nie dotyczy czynności wykonywanych przez nich jako menedżerów w ramach ich obowiązków zarządczych. W szczególności, przedmiotem Umów o współpracę nie są czynności związane z bieżącym prowadzeniem spraw Spółki i jej reprezentowaniem na zewnątrz. Zakres Usług doradczych jest odrębny od czynności kierowniczych i zarządczych wykonywanych w ramach Kontraktów menedżerskich, a dodatkowo będzie odnosił się wyłącznie do doradztwa i usług eksperckich w ściśle określonym zakresie, specjalistycznym i odrębnym od funkcji menedżerskich pełnionych jako Kluczowe Osoby w ramach poszczególnych obszarów Spółki.

Ponadto, biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opierając się na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stwierdzić należy, iż Usług doradczych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez Kluczowe Osoby w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - wykonywanych w ramach tej działalności - nie można zakwalifikować jako wykonywanych w ramach Kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Kluczowym Osobom w ramach Umów nie będzie zlecone w żadnym zakresie zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki, a więc Umowy te pozbawione będą podstawowego elementu charakterystycznego dla umów mających za przedmiot usługi zarządzania.

W związku z tym, przychodów z tytułu świadczenia Usług doradczych nie można zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 UPDOF.

Wskazane wyżej przychody, z uwagi na charakter wykonywanych Usług doradczych oraz współpracy pomiędzy Spółką a Kluczowymi Osobami, stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 oraz z art. 5a i art. 5b ust. 1 UPDOF.

_Obowiązek obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych_

W kwestii braku obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika do poboru zaliczek na podatek dochodowy należy odwołać się do art. 41 ust. 1 UPDOF. Zgodnie z tym przepisem osoby prawne, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 UPDOF oraz art. 18 UPDOF, osobom określonym w art. 3 ust. 1 UPDOF, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4 tego artykułu, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 UPDOF oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b UPDOF, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF.

Regulacja zawarta w art. 41 ust. 1 UPDOF wskazuje zatem, iż obowiązek poboru zaliczek przez płatnika uzależniony jest od tego czy wypłacane wynagrodzenie stanowi dla otrzymującego m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 UPDOF w związku art. 10 ust. 1 pkt 2 UPDOF.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy uzyskiwany przychód stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 UPDOF, na podmiocie dokonującym wypłaty wynagrodzenia nie spoczywają obowiązki obliczenia, poboru i wpłaty na konto urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu wypłacanego Kluczowym Osobom wynagrodzenia za wykonywanie opisanych we wniosku Usług doradczych.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę odzwierciedlone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych potwierdzających możliwość łączenia dwóch ról i wykonywania tych funkcji w ramach różnych tytułów dla jednej Spółki, m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 grudnia 2017 r. (0114-KDIP3-1.4011.374.2017.l.MJ) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB1.4511.1064.2016.3.KS1) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2015 r. (sygn. IPPB1/4511-627/15-4/KS1).

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w kontekście opisanego w ramach niniejszego wniosku stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia Czynności Zarządczych na podstawie Kontraktu menedżerskiego, powinno być zakwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 9 UPDOF i w związku z tym Spółka będzie miała obowiązek poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11.

Własne stanowisko do pytania nr 2.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 UPDOF, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, Kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (tj. przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych).

Kontrakt menedżerski jest umową nienazwaną. Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzaniu przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd (spółką) a samodzielnym podmiotem (zarządcą) jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot za wynagrodzeniem tymże przedsiębiorstwem na rzecz i w interesie przedsiębiorcy na jego rachunek i ryzyko. Tego rodzaju kontrakty zawierane między odpowiednimi organami przedsiębiorstwa a osobą fizyczną obejmują zarządzanie przez osobę fizyczną tymże przedsiębiorstwem bez podległości służbowej zarządcy i bez kierownictwa dającego zlecenie za określonym wynagrodzeniem. Ważna jest więc samodzielność menadżera oraz cel umowy, którym jest przeniesienie prowadzenia przedsiębiorstwa (lub jego części) na menadżera z przyznaniem mu samodzielności w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem lub jego częścią.

Odnosząc powyższe do opisanego wyżej stanu faktycznego, w ramach czynności zarządzania Kluczowe Osoby kierują bieżącymi sprawami i działalnością Spółki oraz reprezentują ją na zewnątrz w ramach określonych - w każdym przypadku indywidualnie - kompetencji zarządczych. Czynności Zarządcze na rzecz Spółki są wykonywane na podstawie Kontraktu menedżerskiego i nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tej sytuacji należy uznać, że wynagrodzenie Kluczowej Osoby z tytułu Kontraktu menedżerskiego będzie przychodem z działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji, stosownie do treści art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ust. la i 2 UPDOF, Spółka będzie miała obowiązek poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy),

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Treść art. 10 ust. 1 zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób opodatkowania i jego wysokość, ale również na obowiązki płatników przewidziane w art. 41 i art. 42 powoływanej ustawy, tj. obowiązek poboru oraz przekazania przez płatnika zaliczek na podatek dochody od osób fizycznych.

Przy czym powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Stosownie do art. 13 tej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; 7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
    3.  przedsiębiorstwa w spadku\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Natomiast definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ww. ustawy).

Jak wynika z literalnej treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W kontekście działalności gospodarczej należy także zacytować art. 14 ust. 1 omawianej ustawy, zgodnie z którym: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ponadto, podkreślić należy, że określone przychody uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, pod warunkiem, że przychody te nie mogą być zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy. Zatem, nie każdy przychód osoby prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się za przychód z tej działalności, ale tylko taki przychód, który nie może być zaliczony do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Przy czym zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie zaś do treści art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Na mocy art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Z treści wniosku wynika, że Spółka podjęła decyzję o zmianie strategii współpracy z kluczowymi dla niej osobami. W efekcie, Spółka wdrożyła oraz planuje dalsze wdrażanie elastycznych form współpracy. W ramach nowej propozycji zaoferowano wybranej grupie Kluczowych Osób podjęcie współpracy w oparciu o nową i bardziej elastyczną formułę współpracy ze Spółką. Kluczowym Osobom, które zadeklarowały chęć skorzystania z bardziej elastycznych form współpracy i dla których wstępna analiza wskazała na możliwość wyodrębnienia zakresu obowiązków o charakterze zarządczym oraz obowiązków o charakterze doradczym, w celu optymalnego doboru formuły współpracy Spółka zaproponowała zawarcie kontraktów menedżerskich obejmujących swym zakresem wydzielone funkcje zarządzania realizowane przez Kluczowe Osoby (Kontrakt menedżerski). Jednocześnie Spółka zaproponowała Kluczowym Osobom współpracę w oparciu o osobne umowy o świadczenie usług, w ramach prowadzonych przez nie działalności gospodarczych w zakresie pełnionych czynności doradczych, nieobejmujących funkcji zarządczych. Kluczowe Osoby, które podjęły decyzję o skorzystaniu z oferowanej, nowej formy współpracy, rozwiązały umowy o pracę. Po uprzednim wydzieleniu zakresu obowiązków, kompetencji i odpowiedzialności o charakterze zarządczym zostały z nimi zawarte Kontrakty menedżerskie. Natomiast w odniesieniu do wykonywanych przez Kluczowe Osoby czynności doradczych (eksperckich) Spółka zawarła osobne umowy o świadczenie usług doradczych. Kluczowe Osoby ponoszą ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej i spoczywa na nich również odpowiedzialność za rezultat usług doradczych, w tym także w przypadku gdy ich wykonanie będzie realizowane przez osoby trzecie za zgodą Spółki. Kluczowe Osoby jako niezależni przedsiębiorcy nie podlegają kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz usług doradczych. Ponadto, usługi doradcze świadczone przez Kluczowe Osoby, ze względu na ich charakter, nie wymagają ich wykonywania w miejscu wyznaczonym przez zlecającego te czynności, tj. np. przez Wnioskodawcę. Możliwe jest ich wykonywanie w dowolnym miejscu.

Mając zatem na uwadze informacje przestawione we wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o świadczenie usług doradczych nie dotyczy czynności zarządzania wykonywanych przez Kluczowe Osoby w ramach ich funkcji menedżerskich, bowiem są to usługi o charakterze eksperckim, doradczym. Ponadto równocześnie nie są spełnione łącznie warunki określone w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia usług doradczych na podstawie umowy należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc natomiast do kwestii dotyczącej przysporzenia majątkowego uzyskiwanego przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia usług zarządczych na podstawie kontraktu menedżerskiego wskazać należy, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką, czy instytucją. Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez Kluczowe Osoby z tytułu świadczenia czynności zarządczych na podstawie kontraktu menedżerskiego zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Zatem, Wnioskodawca jest zobowiązany, jako płatnik, do pobierania od wynagrodzenia oraz innych korzyści majątkowych wypłacanych na podstawie kontraktu menedżerskiego zaliczek na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przekazania właściwemu organowi podatkowemu i Kluczowym Osobom informacji podatkowej PIT-11.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.