Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.38.2018.1.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-27
Teza: W zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu „Mobilność Plus”.
Słowa kluczowe: badanie-badanie naukowe; delegacja-delegacja służbowa; koszt-zwrot kosztów; programy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek finansowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu „Mobilność Plus” – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu „Mobilność Plus”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów osiąganych na terytorium RP. Na mocy decyzji Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Wnioskodawczyni otrzymuje środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2018 - 2020 udziału w programie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego „Mobilność Plus” - V edycja (dalej: Program). Wnioskodawczyni w ramach Programu została skierowana przez Instytut (dalej: Instytut) do udziału w badaniach naukowych i pracach rozwojowych w zagranicznym ośrodku w Holandii (dalej: Ośrodek). Badania i prace rozwojowe, które Wnioskodawczyni będzie prowadziła w Ośrodku mają ścisły związek z obowiązkami wykonywanymi przez Wnioskodawczynię w Instytucie. Na sfinansowanie pobytu w ośrodku zagranicznym Wnioskodawczyni otrzymała od Instytut określone z góry kwoty. „Mobilność Plus” jest programem ustanowionym na mocy Komunikatu Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 26 kwietnia 2012 roku, zmienionym Komunikatem z dnia 20 grudnia 2016 r. o zmianie zasad finansowania programu pod nazwą „Mobilność Plus”. Zgodnie z komunikatami, program ma na celu umożliwienie młodym naukowcom udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki. Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium RP, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe oraz podróży pomiędzy miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek.

Uczestnikiem programu może być:

1.  młody naukowiec zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania;
2.  młody naukowiec zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania, będący pracownikiem badawczo-technicznym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk;
3.  uczestnik studiów doktoranckich.

Wnioskodawczyni - pracownik Instytutu zatrudniony na podstawie umowy o pracę, spełnia pierwsze z ww. kryteriów.

W celu wypłaty środków finansowych w ramach programu zostały zawarte dwie umowy:

1.  Instytut zawarł z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego umowę o finansowanie uczestnictwa w programie „Mobilność Plus-V edycja”, na podstawie której Ministerstwo przekazało Instytutowi środki na finansowanie pobytu Wnioskodawczyni w Ośrodku;
2.  Wnioskodawczyni zawarła z Instytutem umowę określającą warunki finansowania i realizacji uczestnictwa w programie oraz rozliczania środków finansowych przyznanych na finansowanie zagranicznego pobytu Wnioskodawczyni w Ośrodku w celu udziału w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych w ramach określonego projektu.

W umowach tych postanowiono, że środki finansowe przekazane Wnioskodawczyni są przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży Wnioskodawczyni i członków jej rodziny. W sposób precyzyjny określono termin początkowy i końcowy pobytu Wnioskodawczyni w Ośrodku. Wnioskodawczyni na podstawie ww. umów jest zobowiązana do przedkładania rocznych i końcowego sprawozdania z uczestnictwa w Programie. W ten sposób Instytut (a także Ministerstwo) zapewnia sobie kontrolę nad wykonywaniem przez Wnioskodawczynię obowiązków nałożonych ww. umowami. W przypadku wykorzystania środków w sposób niezgodny z umową Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do ich zwrotu. Wnioskodawczyni realizuje badania zgodnie z misją i zadaniami Instytutu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy środki finansowe, które Wnioskodawczyni otrzyma w ramach programu „Mobilność Plus” korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, środki finansowe, które otrzyma w ramach programu „Mobilność Plus” korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), bowiem opisany powyżej wyjazd i pobyt Wnioskodawczyni w zagranicznym Ośrodku w ramach programu Mobilność Plus należy zakwalifikować jako odbycie podróży służbowej przez pracownika w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof. Tym samym środki finansowe przyznane Wnioskodawczyni na pokrycie kosztów podróży i kosztów jej pobytu w zagranicznym Ośrodku powinny być na mocy powołanego wyżej przepisu zwolnione z podatku dochodowego, w części dotyczącej środków przeznaczonych na pokrycie kosztów podróży i kosztów pobytu Wnioskodawczyni, z wyłączeniem środków przeznaczonych na pokrycie kosztów podróży i pobytu członków rodziny Wnioskodawczyni, do wysokości sumy diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, a więc do wysokości sumy:

*   diet (stawka dzienna),
*   udokumentowanego kosztu przejazdów do i z ośrodka zagranicznego,
*   udokumentowanego kosztu noclegów obliczonej z zastosowaniem stawek określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wnioskodawczyni wskazała, że celem programu pod nazwą „Mobilność Plus” jest umożliwienie młodym naukowcom udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki. Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, oraz podróży między miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. O przyznanie środków finansowych w ramach programu mogą ubiegać się jednostki naukowe, o których mowa w art. 2 ust. 9 pkt a-e ustawy o zasadach finansowania nauki, zatrudniające lub kształcące na studiach doktoranckich uczestników programu. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu. Uczestnikowi programu ww. środki finansowe są przekazywane na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu. Zatem o środki finansowe na realizację projektu ubiega się uczelnia (pracodawca) i tej jednostce są te środki przyznawane.

W niniejszej sprawie kwestią, która budzi wątpliwości Wnioskodawczyni, jest możliwość zastosowania do środków finansowych przekazanych jej w ramach programu „Mobilność Plus” zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. W myśl powołanego wyżej przepisu wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem, -do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W przypadku pracowników, dla zdefiniowania pojęcia podróży służbowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. należy odwołać się do art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Przepis ten stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Przyjmując za powyższym przepisem, podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana: (1) poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, (2) na polecenie pracodawcy, (3) w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania i (4) w określonym czasie. Zdaniem Wnioskodawczyni, opisany w zdarzeniu przyszłym wyjazd i pobyt w Ośrodku zagranicznym, należy zakwalifikować jako odbycie podróży służbowej przez Wnioskodawczynię. O służbowym charakterze podróży odbywanej przez Wnioskodawczynię świadczą następujące okoliczności:

\- Wnioskodawczyni została skierowana przez Instytut do udziału w badaniach naukowych opisanych w umowie; Wnioskodawczyni jest zobowiązana do udziału w programie „Mobilność Plus”, a konkretnie do udziału w określonym programie badawczym; - Wnioskodawczyni jest pracownikiem Instytutu zatrudnionym na podstawie umowy o pracę i musi pozostawać w stosunku pracy przez cały okres pobytu w zagranicznym ośrodku. Pozostawanie w stosunku zatrudnienia z Instytutem jest warunkiem korzystania ze świadczeń pieniężnych przyznanych Wnioskodawczyni na pokrycie kosztów wyjazdu, - jest to wyjazd poza miejscowość, w której mieści się siedziba Pracodawcy tj. Instytutu oraz miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni; - czas wyjazdu, tj. termin początkowy i końcowy wyjazdu został z góry precyzyjnie określony; - Wnioskodawczyni jest zobowiązana składać Instytutowi stosowne sprawozdania, pozwalające kontrolować Instytutowi wywiązywanie się przez Wnioskodawczynię z powierzonych obowiązków; -prowadzenie badań naukowych, także we współpracy z zagranicznymi ośrodkami naukowymi, mieści się w zakresie misji i zadań Instytutu, a Instytut realizuje te zadania poprzez swoich pracowników; - środki finansowe przyznane Wnioskodawczyni w związku z wyjazdem do Ośrodka przeznaczone są na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków (diety) oraz na pokrycie kosztów podróży, - Wnioskodawczyni będzie zobowiązana zwrócić Instytutowi przyznane jej środki finansowe w odpowiedniej części, gdyby wykorzystała je w sposób niezgodny z umową. - badania i prace rozwojowe, które Wnioskodawczyni będzie prowadziła w Ośrodku, mają ścisły związek z zadaniami realizowanymi przez Wnioskodawczynię w Instytucie i powierzonymi na podstawie umowy o pracę. Wyjazd i uczestnictwo Wnioskodawczyni w programie „Mobilność plus” należy zatem uznać za odbycie przez pracownika podróży służbowej. Wnioskodawczyni została bowiem wyznaczona do udziału w ww. programie przez Instytut, ma wykonywać określone przez umowy zadania (udział w programie badawczym) przez określony czas poza miejscem zamieszkania. Udział Wnioskodawczyni w programie badawczym ma w związku z tym cechy podróży skutkującej możliwością skorzystania z dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof. O służbowych charakterze podróży odbytej przez Wnioskodawczynię świadczy ponadto fakt, że wykonywanie zadań polegających na uczestniczeniu i prowadzeniu badań naukowych wpisuje się w zakres działalności instytucji naukowych, w tym Instytutów, które to zadania wykonywane są przez Instytut za pomocą pracowników Instytutu. Tym samym Wnioskodawczyni część środków, które otrzyma w ramach programu Mobilność Plus powinna rozliczyć jako diety według stawki dziennej określonej w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej dla Holandii i do ustalonej kwoty zastosować zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., z tym zastrzeżeniem, że Wnioskodawczyni może rozliczyć w ten sposób środki finansowe przeznaczone na pokrycie swoich kosztów podróży i pobytu, z wyłączeniem środków przeznaczonych na pokrycie kosztów podróży i pobytu członków jej rodziny. Na marginesie należy wskazać, że przychód, który Wnioskodawczyni otrzyma w ramach programu będzie przychodem ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. updof. Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Ustawodawca nie wymienia wszystkich kategorii przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych w sposób wyczerpujący. Przychodami są bowiem określonego rodzaju świadczenia, nazwane przez ustawę „wszelkimi innymi kwotami otrzymywanymi przez pracownika” oraz „świadczeniami pieniężnymi ponoszonymi za pracownika, jak również wartościami innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.” Formuła użyta przez ustawodawcę w cytowanym przepisie jest więc bardzo szeroka i praktycznie pozwala zakwalifikować każde świadczenie otrzymane przez pracownika od pracodawcy jako świadczenie ze stosunku pracy. Biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych przesłankami warunkującymi możliwość zakwalifikowania danego świadczenia jako świadczenia ze stosunku pracy jest przed wszystkim związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy oraz okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy również osoba niezwiązana z pracodawcą. Nie ma przy tym znaczenia z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników. Stanowisko mówiące o tym, że środki otrzymane przez laureata programu „Mobilność Plus” są częściowo zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, jako środki przeznaczone na pokrycie kosztów pobytu (diety) i podróży służbowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) oraz, że środki te należy zaliczyć do źródła przychodów „stosunek pracy” nie budzi wątpliwości i jest powszechnie akceptowane przez sądy administracyjne. Dla przykładu można tu powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 163/14 oraz z dnia 16 kwietnia 2014, sygn. akt I SA/Po 1059/13, w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1092/13, we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 867/13, oraz z dnia 18sierpnia 2016 r. sygn. I SA/Wr 601/16 w Krakowie z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Kr 599/13, w Gliwicach z dnia 23 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/G1 229/15 oraz wyrok NSA z dnia 12 października 2012 r„ sygn. II FSK 309/11, wyrok NSA z dnia 12.10.2016 r„ sygn. II FSK 2514/14 W najnowszym wyroku z dnia 02.08.2017 r., sygn. II FSK 1892/15, Naczelny Sąd Administracyjny, uchylając wyrok WSA w Łodzi, który oddalał skargę na interpretację, stwierdził, że: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nieprawidłowo uznał, że wypłata pieniężna otrzymana od Uniwersytetu na realizację projektu w ramach programu „Mobilność Plus” nie stanowi przychodu z tytułu stosunku pracy, bowiem nie odpowiada definicji przychodu zawartej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w art. 10 ust. 1 źródła przychodów. Przyporządkowanie przychodu do konkretnego źródła ma istotne znaczenie przy przyjętej konstrukcji tego podatku, zgodnie z którą, gdy podatnik osiąga przychody z różnych źródeł, opodatkowaniu podlega suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a i 2 u.p.d.o.f.). Jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.). Za pracownika uznaje się m.in. osobę pozostającą w stosunku pracy (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f). Stosownie do ww. regulacji prawnych kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy nie jest źródło finansowania wydatku przez pracodawcę, ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik, czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem, a stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny. We wniosku o udzielenie interpretacji skarżąca podała, że jest uczestniczką programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego „Mobilność Plus” i otrzymała środki finansowe w ramach tego programu. Środki finansowe na pokrycie kosztów podróży i kosztów pobytu uczestnika programu za granicą mogą być uzyskane tylko dla pracownika jednostki naukowej i tylko pracownik tej jednostki może je otrzymać. Wypłata pieniężna, której dokonuje ostatecznie pracodawca (Uniwersytet jest płatnikiem środków) może być w związku z tym dokonana wyłącznie na rzecz osoby, która pozostaje z jednostką naukową w stosunku pracy. W konsekwencji przychód ten stanowić będzie przychód ze stosunku pracy, odpowiada on bowiem definicji tego przychodu zawartej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy nie jest źródło finansowania wydatku przez pracodawcę, ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem, stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny, (por. wyroki NSA: z dnia 8 września 2016 r„ II FSK 3073/14; z dnia 28 czerwca 2016 r„ II FSK 1490/14; z dnia 27 kwietnia 2016 r„ II FSK 516/14; z dnia 3 marca 2016 r., II FSK 44/14; z dnia 12 października 2012 r., II FSK 309/11). Z tych też względów za błędne uznać należy kwalifikowanie przez organ uzyskanego przez wnioskodawczynię spornego przychodu do „innych źródeł” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Rozważając zasadniczą kwestię podniesioną we wniosku o udzielnie interpretacji, a mianowicie, czy wypłacane skarżącej środki związane są z podróżą służbową, do której nawiązuje art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., należy zwrócić uwagę, że przepis ten nie zawiera definicji podróży służbowej. Skarżąca we wniosku zasadnie odwołuje się do art. 77(5) § 1 K.p. Podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana: (1) poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, (2) na polecenie pracodawcy, (3) w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania. Wszystkie te cechy wystąpić muszą łącznie. W konkretnym przypadku rozpoznawanej sprawy skarżąca została wyznaczona do udziału w programie przez swojego pracodawcę (miała wykonywać określone przez niego zadanie, tj. uczestniczyć w programie badawczym) przez określony czas poza miejscem stałego zatrudnienia. Pozostawała związana stosunkiem pracy tylko z tym pracodawcą. Wskazane wyżej warunki, na jakich skierowano skarżącą do prac badawczych w I., odpowiadają wymogom, jakim powinna odpowiadać podróż służbowa. Przyjęciu tej tezy nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że na część pobytu za granicą skarżącej udzielono urlopu szkoleniowego (por. wyroki NSA: z dnia 8 września 2016 r., II FSK 3073/14; z dnia 12 października 2012 r., II FSK 309/11), zasadnie zatem skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. Mając na uwadze zaprezentowane powyżej argumenty, a także powołane orzecznictwo, należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Pracownik naukowy, uczestnicząc w programie „Mobilność Plus” w zagranicznym ośrodku naukowym nie odbywa podróży służbowej. Kwestie podróży służbowej regulują bowiem przepisy wykonawcze do ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym, natomiast ww. program został utworzony w oparciu o podstawę prawną wynikającą z ustawy o zasadach finansowania nauki.

Program „Mobilność Plus” został ustanowiony Komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o ustanowieniu programu pod nazwą „Mobilność Plus” z dnia 26 kwietnia 2012 r. (M.P. z 2012 r., poz. 254) ogłoszonym na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister przyznaje środki finansowe na zadania określone w art. 5 pkt 4-7 oraz pkt 9-11 i 13 w drodze decyzji, na podstawie wniosków złożonych przez uprawnione podmioty, po zasięgnięciu opinii właściwego zespołu, o którym mowa w art. 52 ust. 1-3. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 615), finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa. Minister właściwy do spraw nauki w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” ogłasza komunikaty o ustanowieniu programu i przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 26 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 26 ust. 3 cyt. ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister właściwy do spraw nauki określi, w drodze rozporządzenia, programy lub przedsięwzięcia, w ramach których będzie udzielana pomoc publiczna, w tym:

1.  przeznaczenie pomocy,
2.  rodzaje kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą,
3.  sposób kumulowania pomocy,
4.  maksymalne wielkości pomocy

\- z uwzględnieniem celów polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa.

Środki finansowe przeznaczone na finansowanie programów lub przedsięwzięć, o których mowa w ust. 2 i 3, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (art. 26 ust. 4 ww. ustawy).

Celem programu pod nazwą „Mobilność Plus” jest umożliwienie naukowcom, w tym uczestnikom studiów doktoranckich, zwanym dalej „uczestnikami programu”, udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki; program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, zwanej dalej „zagranicznym ośrodkiem” oraz podróży między miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju.

Uczestnikiem programu mogą być młodzi naukowcy którzy są:

1.  zatrudnionymi w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania:
    1.  pracownikami naukowymi lub naukowo-dydaktycznymi w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2012 r. poz. 572, z późn. zm.), albo
    2.  pracownikami naukowymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 96, poz. 619, z 2011 r. Nr 84, poz. 455, z 2013 r. poz. 675 oraz z 2014 r. poz. 1198), albo
    3.  pracownikami naukowymi lub badawczo-technicznymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618, z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092 oraz z 2014 r. poz. 1198); albo
2.  uczestnikami studiów doktoranckich.

W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. Udział w programie jest finansowany ze środków finansowych na naukę, wyodrębnionych w części budżetu państwa – „Nauka” na finansowanie programów i przedsięwzięć określanych przez ministra właściwego do spraw nauki. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu. Środki finansowe są przekazywane jednostce naukowej zatrudniającej lub kształcącej na studiach doktoranckich uczestnika programu na podstawie umowy o finansowanie uczestnictwa w programie, określającej warunki realizacji, finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie. Środki finansowe są przekazywane uczestnikowi programu na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu. Środki finansowe w ramach programu są przyznawane w drodze konkursu ogłaszanego przez Ministra.

Poza sporem pozostaje, że art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) nie zawiera definicji podróży służbowej i dlatego należy odwołać się do pojęcia podróży służbowej zawartego w art. 775 Kodeksu pracy, w myśl którego pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania (wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008 r., sygn. akt: I PK 208/07, OSNP z 2009 r., Nr 11-12, poz. 134). Wszystkie cechy wystąpić muszą łącznie, a brak jednej z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy świadczonej przez pracownika jako podróży służbowej. (\`(...)\`) Nie ulega też wątpliwości, że obowiązek odbycia podróży służbowej wynika z polecenia pracodawcy, nie jest natomiast uzależniony od zgody pracownika.

Wykładni pojęcia „podróży służbowej” dokonał również Sąd Najwyższy w wyroku z 22 stycznia 2004 r. (sygn. akt: I PK 298/03, OSNP 2004/23/399), zgodnie z którą czas pracy pracownika przeznaczony na wykonywanie – w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę – zadań wymagających ponoszenia przez pracownika dodatkowych kosztów, z natury rzeczy kwalifikuje się jako odbywanie pracowniczych zagranicznych podróży służbowych, które wymagają zrekompensowania przez pracodawcę uzasadnionych kosztów poniesionych przez pracownika. Należy wskazać, że elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, że pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1006/15, Sąd powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt III UK 54/11 oraz uchwałę siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt II PZP 11/08 (OSNP 2009, nr 13-14, poz. 166) stwierdził m.in., że „(…) elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, iż pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę. (\`(...)\`) Skoro Skarżąca jako doktorantka, a nie jako pracownik uczelni, otrzymała grant na dofinansowanie udziału w projekcie badawczym prowadzonym w zagranicznym ośrodku naukowym, w związku z czym planowany był dwuletni wyjazd naukowy do Stanów Zjednoczonych na Uniwersytet Stanowy, to nie można było tym samym przyjąć, że planowany pobyt Skarżącej stanowiłby podróż służbową. Po pierwsze, wyjazd ten nie jest realizowany na polecenie pracodawcy. Po drugie, wyjazdu tego nie można było uznać za pobyt incydentalny, tymczasowy, o krótkotrwałym charakterze.(\`(...)\`)”

Mając na uwadze powyższe, wyjazd za granicę uczestnika programu nie jest tożsamy z odbyciem podróży służbowej pracownika, a tym samym środki otrzymane przez Wnioskodawczynię nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Podnieść należy, że w niniejszej sprawie zostały wydane orzeczenia sądowo-administracyjne odmienne od powołanych przez Wnioskodawczynię, np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1350/14, wyrok WSA z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1006/15.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.