Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-685/14-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-20
Teza: Czy otrzymane odszkodowanie od Prezydenta m.st. Warszawy za grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) korzysta zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie treści art. 21 ust. 1 pkt 3 lub art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: drogi-drogi publiczne; odszkodowania; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 8 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji w indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 sierpnia 1997 r. aktem notarialnym małżonkowie: Barbara J. i Krzysztof J. (Wnioskodawca) nabyli za fundusze dorobkowe objęte obowiązującą ich wspólnością majątkową niezabudowaną nieruchomość o obszarze 3007 m2 położoną w W. w Gminie W. za cenę 767.000,00 zł.

Gmina W. zajęła części gruntów działki jw. pod drogi publiczne (gminne) zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 877, z późn. zm.), z którego wynika, że:

„Nieruchomości pozostające w dniu 31 grudnia 1998 r. we władaniu Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego nie stanowiące ich własności, a zajęte pod drogi publiczne, z dniem 1 stycznia 1999 r. stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub właściwych jednostek samorządu terytorialnego za odszkodowaniem."

Dnia 6 listopada 2005 r. małżonkowie Barbara i Krzysztof J. (Wnioskodawca) wystąpili do:

1.  Urzędu Mista o ustalenie i wypłatę odszkodowania za ww. grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne).
2.  Urzędu Wojewódzkiego o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie gruntów pod drogi publiczne.

Zawiadomieniem z dnia 1 grudnia 2005 r. Urząd Miasta poinformował, że w sprawie o przyznanie odszkodowania zostało wszczęte postępowanie administracyjne. Ponadto wskazano w tym piśmie, że małżonkowie J. będą mogli dochodzić odszkodowania dopiero po uzyskaniu ostatecznej decyzji Wojewody wydanej na podstawie art. 73 ust. 3 ww. ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną.

Wojewoda decyzjami: z dnia 20 stycznia 2010 r., z dnia 24 sierpnia 2011 r. oraz z dnia 24 sierpnia 2011 r. stwierdził nabycie przez Gminę W. z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. prawa własności nieruchomości zajętych pod drogi publiczne:

*   części ulicy P. oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka ewidencyjna Nr 20/20 o powierzchni 148 m2,
*   części ulicy C. oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka ewidencyjna Nr 69/8 o powierzchni 604 m2 ,
*   części ulicy P. oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki ewidencyjne: Nr 22/26 o powierzchni 81 m2, Nr 67/10 o powierzchni 168 m2 oraz Nr 70/2 o powierzchni 12 m2.

Decyzjami Prezydenta Miasta z dnia 17 czerwca 2014 r. oraz z dnia 17 czerwca 2014 r. orzeczono ustalić odszkodowania za grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) w wysokości łącznej 328.212,00 zł powołując się na odpowiednie przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518) oraz Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. Przyznane odszkodowanie jest o co najmniej 50% wyższe od ceny nabycia przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane odszkodowanie od Prezydenta Miasta za grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) korzysta zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie treści art. 21 ust. 1 pkt 3 lub art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Otrzymane odszkodowanie za grunty zajęte pod drogi publiczne korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że jedna z przesłanek negatywnych wynikająca z treści tego przepisu nie będzie miała w ogóle zastosowania. Jednakże, gdyby organ podatkowy, nie uznał stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, to otrzymane odszkodowanie korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie przepisu „generalnego”, tzn. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są: „otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyc2ących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe”.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są: „przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu”.

Powyższy przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia jest uzyskanie przychodu między innymi z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego decyzjami Prezydenta Miasta z dnia 17 czerwca 2014 r. oraz z dnia 17 czerwca 2014 r. ustalono odszkodowania za grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne), na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną.

Tym samym uznać należy, że odszkodowanie za przejętą przez Gminę W. nieruchomość od Wnioskodawcy było wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W drugiej kolejności, należy mleć jednak na względzie, że zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie rozumienie tego przepisu potwierdzają organy podatkowe w swoich interpretacjach, np. interpretacja z dnia 28 listopada 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPB/II/1/415-768/11/AA, interpretacja z dnia 11 kwietnia 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Nr IPPB4/415-66/11-4/JS.

Wobec powyższego, należałoby przeanalizować, czy w komentowanym stanie faktycznym będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego przyznane odszkodowanie przewyższa o co najmniej 50% cenę nabycia nieruchomości. Zatem jedna z przesłanek negatywnych określona w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniona.

W celu zbadania natomiast kolejnej przesłanki, tj. czy nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego, należałoby ustalić moment wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego. Zdaniem Wnioskodawcy, postępowanie w zakresie przejmowania nieruchomości w trybie art. 73 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną jest konstrukcją prawną ze skutkiem w postaci tzw. „automatycznego wywłaszczenia”. Oznacza to, że w omawianym przypadku nie ma do czynienia z postępowaniem wywłaszczeniowym, które jest odpowiednio wszczynane przez właściwy organ (na podstawie art. 114 oraz 115 ustawy o gospodarce nieruchomościami), lecz samo nabycie własności następuje z mocy prawa.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że nie jest możliwe zastosowanie drugiej przesłanki negatywnej art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w opisywanym stanie faktycznym nie doszło do wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego. Taką datą nie może być zarówno dzień złożenia wniosku (6 listopada 2005 r.) o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie gruntów pod drogi publiczne, jak i data wniosku (6 listopada 2005 r.) o wypłacenie odszkodowania za zajęte grunty. Ustawodawca nie uwzględnił w przedmiotowym przepisie okoliczności uzyskania odszkodowania wypłaconego na podstawie decyzji stwierdzającej nabycie własności gruntów przez Gminę z mocy prawa (art. 73 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną).

Zdaniem Wnioskodawcy generalnym zamiarem ustawodawcy było zwolnienie odszkodowań przyznawanych na podstawie, przepisów o gospodarce nieruchomościami wypłacanych za zajęcie gruntów na cele realizacji inwestycji drogowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tu należy wskazać, że nie można traktować „gorzej” podatników, otrzymujących odszkodowanie w wyniku przejęcia nieruchomości z mocy prawa, w stosunku do tych podatników, którzy otrzymują odszkodowanie w związku z przejęciem nieruchomości poprzedzonym postępowaniem wywłaszczeniowym. Oba typy odszkodowań wypłacane są bowiem na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami i podatnicy nie mogą ponosić negatywnych konsekwencji tego, że z uwagi na przyspieszenie procesu inwestycyjnego, ustawodawca wprowadził instytucję przypominającą „automatyczne wywłaszczenie”. Skutek zarówno postępowania wywłaszczeniowego oraz rozwiązania wprowadzonego ustawą Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną jest ten sam, tzn. następuje w ich wyniku przejście prawa własności gruntu na rzecz Skarbu Państwa/jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem w przedmiotowym przypadku w ocenie Wnioskodawcy będzie miał zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie będzie miała w ogóle zastosowania jedna z przestanek negatywnych zwolnienia dotycząca terminu wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego. Wobec tego spełnienie tylko jednej z przesłanek negatywnych, tj. cena nabycia nieruchomości będąca o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia daje prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało w stosunku do wypłaconego odszkodowania zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku natomiast uznania, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ogóle nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie to Wnioskodawcy będzie miał prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie przepisu generalnego, tzn. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z wyżej cytowanym przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skoro otrzymane odszkodowanie zostało wypłacone na zasadach wynikających wprost z ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (art. 73 ust. 2, 4 i 5 tej ustawy) to spełnione są warunki do skorzystania ze zwolnienia na tej podstawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 29 powołanej powyżej ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Jak wskazano we wniosku, w dniu 6 sierpnia 1997 r. aktem notarialnym Wnioskodawca wraz z żoną nabyli niezabudowaną nieruchomość przy zbiegu ulicy C. i P.. Gmina zajęła części gruntów działki pod drogi publiczne (gminne) zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. W dniu 6 listopada 2005 r. Wnioskodawca wraz z żoną wystąpił do Urzędu Miasta o ustalenie i wypłatę odszkodowania za ww. grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) i Urzędu Wojewódzkiego o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie gruntów pod drogi publiczne. Zawiadomieniem z dnia 1 grudnia 2005 r. Urząd Miasta poinformował, że w sprawie o przyznanie odszkodowania zostało wszczęte postępowanie administracyjne. Ponadto wskazano w tym piśmie, że małżonkowie będą mogli dochodzić odszkodowania dopiero po uzyskaniu ostatecznej decyzji Wojewody wydanej na podstawie art. 73 ust. 3 ww. ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. Wojewoda decyzjami stwierdził nabycie przez Gminę z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. prawa własności nieruchomości zajętych pod drogi publiczne: części ulicy P., części ulicy C., części ulicy P.. Decyzjami Prezydenta Miasta orzeczono odszkodowania za grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) powołując się na odpowiednie przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. Przyznane odszkodowanie jest o co najmniej 50% wyższe od ceny nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Stosownie do treści art. 73 ust. 1 ustawy, z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872, z późn. zm.), nieruchomości pozostające w dniu 31 grudnia 1998 r. we władaniu Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, nie stanowiące ich własności, a zajęte pod drogi publiczne, z dniem 1 stycznia 1999 r. stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub właściwych jednostek samorządu terytorialnego za odszkodowaniem.

Odszkodowanie, o którym mowa powyżej wypłaca:

*   gmina w odniesieniu do dróg będących w dniu 31 grudnia 1998 r. drogami gminnymi,
*   Skarb Państwa w odniesieniu do pozostałych dróg (art. 73 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 73 ust. 4 ww. ustawy odszkodowanie, o którym mowa w ust. 1 i 2 będzie ustalane i wypłacane według zasad i trybu określonych w przepisach o odszkodowaniach za wywłaszczone nieruchomości, na wniosek właściciela nieruchomości złożony w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2005 r. Po upływie tego okresu roszczenie wygasa. Podstawę do ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość nieruchomości według stanu z dnia wejścia w życie ustawy, przy czym nie uwzględnia się wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego trwałymi nakładami poczynionymi po utracie przez osobę uprawnioną prawa do władania gruntem (art. 73 ust. 5 ww. ustawy).

Zasady dotyczące ograniczenia lub pozbawienia praw do nieruchomości oraz związanych z tym odszkodowań, reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

W myśl art. 6 pkt 1 tej ustawy, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ww. ustawy, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Natomiast w myśl art. 98 ust. 3 ww. ustawy, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Na podstawie art. 128 ust. 1 powołanej ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Stosownie do art. 129 ust. 1 ww. ustawy odszkodowanie ustala starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, w decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 130 ust. 1 ww. ustawy, wysokość odszkodowania ustala się według stanu, przeznaczenia i wartości wywłaszczonej nieruchomości w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku gdy starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, wydaje odrębną decyzję o odszkodowaniu, wysokość odszkodowania ustala się według stanu i przeznaczenia nieruchomości w dniu pozbawienia lub ograniczenia praw, a w przypadkach, o których mowa w art. 98 ust. 3 i art. 106 ust. 1, według stanu i przeznaczenia nieruchomości odpowiednio w dniu wydania decyzji o podziale lub podjęcia uchwały o przystąpieniu do scalenia i podziału oraz jej wartości w dniu wydania decyzji o odszkodowaniu. Przepis art. 134 stosuje się odpowiednio.

Podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby uzyskany przychód z tytułu odszkodowania lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości był wypłacany stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Analiza powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie za nieruchomość, którą gmina przejętą pod drogi publiczne. Wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przyznane odszkodowanie jest o co najmniej 50% wyższe od ceny nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że spełniony został podstawowy warunek uprawniający do skorzystania z omawianego zwolnienia, ponieważ Wnioskodawca uzyskał przychód z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Spełniony został także jeden z warunków wyłączających możliwość zastosowania zwolnienia, a mianowicie cena za jaką nabył Wnioskodawca nieruchomość była niższa o ponad 50% od wysokości przyznanego odszkodowania.

Zaznaczyć należy, że zwolnienie nie będzie przysługiwać, gdy warunki dotyczące okresu wszczęcia postępowania oraz ceny nabycia – będą spełnione łącznie. W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden z nich (albo żaden z nich), wówczas zwolnienie będzie podatnikowi przysługiwać. Istotne zatem w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie czy została również spełniona druga negatywna przesłanka uniemożliwiająca zwolnienie otrzymanego odszkodowania a dotycząca okresu wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego.

Wnioskodawca wskazał, że w dniu 6 sierpnia 1997 r. wraz z żoną nabył niezabudowaną nieruchomość. Gmina zajęła części gruntów ww. działki pod drogi publiczne (gminne) zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. W dni 6 listopada 2005 r. Wnioskodawca wraz z żoną wystąpił do Urzędu Miasta o ustalenie i wypłatę odszkodowania za ww. grunty zajęte pod drogi publiczne (gminne) i Urzędu Wojewódzkiego o wydanie decyzji stwierdzającej nabycie gruntów pod drogi publiczne.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112. ust. 3 ww. ustawy). Wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na wniosek jednostki samorządu terytorialnego rokowania, o których mowa powyżej, przeprowadzają jej organy wykonawcze. W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna (art. 114 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Z powyższego wynika, że w przypadku nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne może zostać wszczęte postępowanie wywłaszczeniowe. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane w przypadku, gdy cele publiczne nie mogą być osiągnięte w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy. Zatem wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane tylko wówczas, gdy prawo do nieruchomości położonej na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne nie może być nabyte w drodze umowy. Jednak przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego powinny zostać podjęte próby nabycia nieruchomości w drodze umowy, przez przeprowadzenie rokowań z podmiotem, któremu przysługuje prawo do nieruchomości niezbędnej dla osiągnięcia celu publicznego. Jak wynika z art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jednym z celów publicznych w rozumieniu tej ustawy jest budowa oraz utrzymywanie obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska, zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią, a także regulacja i utrzymywanie wód oraz urządzeń melioracji wodnych, będących własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 ww. ustawy – wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego na rzecz Skarbu Państwa następuje z urzędu, a na rzecz jednostki samorządu terytorialnego – na wniosek jej organu wykonawczego. Wszczęcie postępowania z urzędu może także nastąpić na skutek zawiadomienia złożonego przez podmiot, który zamierza realizować cel publiczny.

W rozpatrywanej sprawie gmina, która przejęła działkę pod drogę, nie złożyła wniosku o wywłaszczenie. Tym samym należy uznać, że skoro nie nastąpiło wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, to nie jest możliwe spełnienie drugiej przesłanki negatywnej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a dotyczącej okresu wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego.

Podsumowując, ponieważ w rozpatrywanej sprawie spełniony został tylko jeden z warunków wyłączających możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia tj. cena nabycia nieruchomości była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania, Wnioskodawcy przysługuje prawo do zwolnienia uzyskanego odszkodowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazuje się, że z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie odniesienie się do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3, należało uznać za bezprzedmiotowe. Skoro bowiem w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do zwolnienia uzyskanego odszkodowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to bezzasadnym jest rozstrzyganie kwestii spełnienia warunków do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.