Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-424/10-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-26
Teza: CIT - w zakresie zastosowania art.16 ust.1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust.2a pkt 1 lit.c ustawy
Słowa kluczowe: egzekucja; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność; odpisy-odpisy aktualizujące; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne; wyrok
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.06.2010r. (data wpływu 15.06.2010r.), uzupełnionym o sprostowanie pomyłki w przedstawionym stanie faktycznym w dniu 23.08.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16 ust.1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust.2a pkt 1 lit.c ustawy,

*   w odniesieniu do pytania pierwszego - **jest nieprawidłowe.**

*   w odniesieniu do pytania drugiego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W 15.06.2010r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zastosowania w sprawie art. 16 ust.1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust.2a pkt 1 lit.c ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka E. S.A. (dalej: Spółka) oraz spółka P. Sp. z o.o. w likwidacji w dniu 19.01.2001r. zawarły umowę o wykonanie robót elektrycznych. Zgodnie z § 10 ust. 2 a) i b) umowy P. Sp. z o.o. w likwidacji miała wypłacić Spółce 40% kaucji gwarancyjnej (tj. kwotę 51.172,82 zł) w terminie 14 dni od dnia końcowego odbioru robót bez zastrzeżeń oraz 60% kaucji gwarancyjnej (tj. kwotę 76.759,23 zł) po upływie 18 miesięcy (łączna kwota do wypłaty z tytułu kaucji wynosiła 127.932,05 zł). Ponadto P. Sp. z o.o. w likwidacji winna zapłacić E. S.A. za wykonane prace kwotę 129.640,00 zł (faktura z dnia 01.02.2001r.) oraz kwotę 1.661,00 zł (faktura z dnia 16.03.2001r.) - łącznie 131.129,50 zł. Kwotę należnego wynagrodzenia E. S.A. rozpoznał jako przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z brakiem zwrotu kaucji oraz brakiem zapłaty za ww. faktury spółka E. S.A. wystosowała do spółki P. Sp. z o.o. w likwidacji wezwania do zapłaty, które pozostały bez odpowiedzi. Wobec powyższego spółka E. S.A. skierowała sprawę na drogę sądową. Jednocześnie w roku 2001 E. utworzył rezerwę na należności wątpliwe nie zaliczając jej do kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 08.01.2004r. Sąd Okręgowy wydał wyrok zaoczny, w którym zasądził od spółki P. Sp. z o.o. w likwidacji na rzecz spółki E. S.A. kwotę 259.223,55 zł wraz z ustawowymi odsetkami oraz koszty postępowania. Jednocześnie Sąd nadał temu wyrokowi rygor natychmiastowej wykonalności. Wobec tego, że P. Sp. z o.o. w likwidacji nie wniósł sprzeciwu od ww. wyroku zaocznego w trybie art. 344 k.p.o., wyrok zaoczny uprawomocnił się.

W dniu 16 lutego 2004r. spółka E. S.A. skierowała do komornika Rewiru VI wniosek o wszczęcie egzekucji z ruchomości, rachunków bankowych i nieruchomości P. Sp. z o.o. w likwidacji. Jednocześnie w rozliczeniu za luty 2004r. spółka dokonała odpisu aktualizującego należność wobec P. Sp. z o.o. w likwidacji uznając ją, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.„c” ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt uzyskania przychodu.

Wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji postanowieniem Komornika Sądowego Rewiru XIV przy Sądzie Rejonowym dla W. z dnia 16 grudnia 2004 roku umorzone zostało postępowanie egzekucyjnego przeciwko P. Sp. z o.o. w likwidacji.

W dniu 28 grudnia 2004r. sporządzony został przez E. S.A. wewnętrzny dokument o spisaniu należności wobec P. Sp. z o.o. w straty operacyjne.

W dniu 09.12.2005r. P. Sp. z o.o. w likwidacji wniósł skargę o wznowienie postępowania, wskazując jako podstawę nieważności całego postępowania, powstałą w wyniku braku organu powołanego do reprezentowania tej spółki. P. Sp. z o.o. w likwidacji wniósł o uchylenie w całości wyroku zaocznego Sądu Okręgowego z dnia 08.01.2004r. oraz oddalenie w całości powództwa zarzucając, że roszczenie o zwrot kaucji gwarancyjnej w kwocie 127.932,05 zł oraz o zapłatę wynagrodzenia w łącznej kwocie 131.129,50 zł nie istnieje.

W dniu 17.07.2006r. Spółka, wniosła odpowiedź na skargę o wznowienie postępowania, w której domagała się oddalenia skargi o wznowienie postępowania i zasądzenia od skarżącego tj. P. Sp. z o.o. w likwidacji kosztów procesu według norm przypisanych. Ponadto Spółka wniosła, aby na wypadek uwzględnienia przez Sąd skargi o wznowienie postępowania, Sąd zasądził od P. Sp. z o.o. w likwidacji kwotę 259.223,55 zł wraz z ustawowymi odsetkami.

Spółka dodatkowo wskazała, iż potwierdzeniem jej wymagalnych roszczeń w stosunku do P. Sp. z o.o. w likwidacji jest zawarta w dniu 30.11.2000r. ugoda na mocy której P. Sp. z o.o. oświadczył, iż Spółce przysługuje roszczenie w stosunku do P. Sp. z o.o. w likwidacji, na dowód czego P. Sp. z o.o. w likwidacji zobowiązał się do wystawienia przez spółkę matkę weksla własnego in blanco. Kolejnym dowodem potwierdzającym zobowiązanie P. Sp z o.o. w likwidacji wobec Spółki było pismo P. Sp. z o.o. w likwidacji z dnia 29.01.2009r. w sprawie propozycji ugodowych, w odniesieniu do zarzutów P. Sp. z o.o. w likwidacji, że przedmiot umowy nie został wykonany, w szczególności nie doszło do obioru końcowego, Spółka wskazała, iż stoi to w sprzeczności do przedstawionego przez niego protokołu odbioru robót z dnia 31.01.2001r., a także pisma Spółki z dnia 19.12.2009r. dotyczącego przekazania dokumentacji powykonawczej w zakresie robót elektrycznych.

W dniu 25 maja 2009r. Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wydał wyrok, mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy , zasądzono koszty na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 14.561,20 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 7.200,0 zł.

Spółka nie zgadza się ze stanowiskiem P. Sp z o.o. w likwidacji zarówno na gruncie procesowym, jak i materialnym. Jednakże z przeprowadzonej przez Spółkę analizy sytuacji gospodarczo-finansowej P. Sp. z o.o. w likwidacji wynikało, iż spółka ta jest nadal niewypłacalna, w związku z czym, w przypadku pozytywnego dla Spółki rozstrzygnięcia wznowionego sporu, egzekucja z majątku P. Sp. z o.o. w likwidacji ponownie okazałaby się bezskuteczna (w rezultacie kontynuowanie postępowania jedynie kumulowałoby ekonomiczną stratę Spółki związaną z tym projektem).

W związku z powyższym Spółka kierując się rachunkiem ekonomicznym nie wniosła środka odwoławczego od wyroku Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 25 maja 2009r. (sygn. akt ….) uznając, iż nie tylko nie wyegzekwuje należnej mu kwoty, lecz także poniesie dodatkowe koszty procesowe i egzekucyjne związane z jej dochodzeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydanie przez Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009 r., mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r., wywołuje konieczność skorygowania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów poprzez pomniejszenie ich o kwotę odpisu aktualizującego wartość należności Spółki wobec P. uznanego przez Spółkę w lutym 2004r. za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz art. 16 ust.2a pkt 1 lit.c )ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? oraz
2.  Czy w przypadku uznania, iż wydanie przez Sąd Okręgowy. Wydział Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009r. (sygn. akt …) mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r., wywołuje konieczność skorygowania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów poprzez pomniejszenie ich o kwotę odpisu aktualizującego wartość należności Spółki wobec P., uznanego przez Spółkę w lutym 2004r. za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - spółka winna dokonać pomniejszenia kosztów podatkowych miesiąca lutego 2004r., a więc miesiąca w którym odpis aktualizujący ww. należność wobec P. został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów E., czy też miesiąca czerwca 2009r., tj. miesiąca w którym uprawomocnił się wyrok Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 25 maja 2009r., uchylający wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r.?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1

W ocenie podatnika wydanie przez Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009r., mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu OkręgowegoWydział Gospodarczy (sygn. akt….) z dnia 8 stycznia 2004r., nie wywołuje konieczności skorygowania przez Spółkę kosztów podatkowych poprzez pomniejszenie ich o kwotę odpisu aktualizującego wartość należności Spółki wobec P. uznanego przez Spółkę w lutym 2004 roku za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz art. 16 ust 2a pkt 1 lit.c) ustawy.

W związku z wydaniem w dniu 8 stycznia 2004r. przez Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyroku zaocznego, zasądzającego od P. na rzecz E. S.A. kwotę 259.223,55 zł. wraz z ustawowymi odsetkami i kosztami postępowania w wysokości 21.761,20 zł oraz skierowaniem w dniu 16 lutego 2004r. wniosku do Komornika o wszczęcie egzekucji z ruchomości, rachunków bankowych i nieruchomości P., w rozliczeniu miesiąca lutego 2004r. Spółka dokonała odpisu aktualizującego należność wobec P. Sp z o.o. uznając go, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt uzyskania przychodu. Postępowanie to uznać należy za całkowicie prawidłowe w świetle stosownych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznaje się za koszt uzyskania przychodu odpisów aktualizujących z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym stanie faktycznym wierzytelność Spółki wobec P. została uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny zgodnie z art. 12 ust 3 ustawy.

W związku z wydaniem w dniu 8 stycznia 2004r. przez Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyroku zaocznego, zasądzającego od P. na rzecz E. S.A. kwotę 259.223,55 zł. wraz z ustawowymi odsetkami i kosztami postępowania w wysokości 21.761,20 zł oraz skierowaniem w dniu 16 lutego 2004r. wniosku do Komornika o wszczęcie egzekucji z ruchomości, rachunków bankowych i nieruchomości P., w rozliczeniu miesiąca lutego 2004r. Spółka dokonała, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości odpisu aktualizującego należność wobec P. Sp. z o.o.

Odnosząc powyższe do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dostrzec należy, iż zgodnie z powoływanym wyżej art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisy aktualizujące wartość należności są kosztem uzyskania przychodu jeśli spełniają trzy następujące warunki:

*   są dokonane zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości,

*   kosztem podatkowym jest odpis od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy c podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych,

*   nieściągalność należności została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w art. 16 ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Dostrzec należy, iż w rozważanym przypadku odpis aktualizujący, dokonany przez Spółkę w lutym 2004r., spełniał wszelkie warunki, które w świetle powołanych wyżej przepisów są wymagane do uznania go za koszt uzyskania przychodów. Po pierwsze został dokonany zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Po drugie dotyczy należności, która uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, była zaliczona dc przychodów należnych. Po trzecie wreszcie nieściągalność tej należności została uprawdopodobniona w sposób, o którym mowa w art. 16 ust 2a pkt 1 lit. c) ustawy, tj. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. W świetle powyższego uznać należy, iż Spółka miała prawo do zaliczenia odpisu aktualizującego wartość należności wobec P. Sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem podatnika wydanie wyroku z dnia 25 maja 2009r., mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego. Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r., nie zmieniło sytuacji z punktu widzenia podatkowego i nie wywołało po stronie Spółki konieczności korygowania kosztów podatkowych.

W ocenie Spółki ewentualne rozważanie zaistnienia takiego obowiązku wystąpiłoby jedynie w sytuacji, w której wskutek zmiany sytuacji ekonomiczno-finansowej spółki P. Sp. z o.o.. w likwidacji stałaby się ona wypłacalna, co dawałoby podstawy do przypuszczenia iż kwota należności przysługującej Spółce wobec P. Sp. z o.o., co do której w lutym 2004r. Spółka dokonała odpisu aktualizującego zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów może zostać przez Spółkę wyegzekwowana. Z sytuacją taką nie mamy jednak do czynienia w omawianym przypadku. Spółka P. nadal jest w likwidacji, jest wciąż niewypłacalna a jej sytuacja gospodarczo - ekonomiczna nie uległa zmianie od roku 2004, a więc od roku, w którym Spółka wystąpiła do Komornika z wnioskiem o wszczęcie egzekucji z ruchomości, rachunków bankowych i nieruchomości P., zaś Komornik Sądowego przy Sądzie Rejonowym postanowieniem z dnia 16 grudnia 2004 roku umorzył postępowanie egzekucyjne przeciwko P. Sp. z o.o. z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

W związku z powyższym w istocie nadal aktualny pozostaje stan faktyczny stwierdzony w postanowieniu organu egzekucyjnego z roku 2004 wskazujący na bezskuteczność egzekucji wobec P.. Wydanie przez Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009 roku, mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004 roku pozostaje bez wpływu na stan majątkowy spółki P. Sp. z o.o. jak i kwalifikację jako nieściągalnej należności przysługującej Spółce wobec P.. Kwalifikacji tej nie zmienia również nie złożenie przez Spółkę środka odwoławczego od wyroku Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 25 maja 2009r., które było podyktowane względami ekonomicznymi tj. z jednej strony brakiem uzasadnionych podstaw do przypuszczenia, iż ponowna egzekucja okaże się skuteczna, z drugiej zaś koniecznością poniesienia kosztów procesowych i egzekucyjnych które nie zostałyby odzyskane.

Pomimo wydania przez Sąd Okręgowy. Wydział Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009r. (sygn. akt ….), wierzytelność przysługującą Spółce wobec P. nadal należy traktować jako nieściągalną. Skoro niemożliwe było wyegzekwowanie tej wierzytelności w sytuacji, gdy Spółka posiadała wyrok zasądzający przeciw P. (brak możliwości jej wyegzekwowania został stwierdzony przez organ egzekucyjny, czego odzwierciedleniem było postanowienie o umorzeniu egzekucji wydane w grudniu 2004 roku), a sytuacja majątkowa P. nie uległa od tamtego czasu zmianie, uznać należy, iż wierzytelność Spółki wobec P. jest nadal nieściągalna i w związku z tym po stronie Spółki brak jest podstaw do wyłączenia odpisu aktualizującego tą należność z kosztów uzyskania przychodów.

Ad 2

Z tzw. ostrożności procesowej Spółka pragnie wskazać, iż gdyby organ nie podzielił jej stanowiska wyrażonego powyżej i uznał, iż wydanie przez Sąd Okręgowy w Wydział I Gospodarczy wyroku z dnia 25 maja 2009 r., mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego. Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r., wywołuje konieczność skorygowania przez Spółkę kosztów podatkowych poprzez pomniejszenie ich o kwotę odpisu aktualizującego wartość należności Spółki wobec P., uznanego przez Spółkę w lutym 2004 r. za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a oraz art. 16 ust 2a pkt 1 lit.c) ustawy (choć w ocenie podatnika takie podejście nie byłoby prawidłowe), wówczas zdaniem Spółki korekta ta winna być dokonana w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 2009r., a więc miesiąc, w którym uprawomocnił się wyrok Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 25 maja 2009r., uchylający wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004 roku.

W rozliczeniu za luty 2004r. Spółka zgodnie ze stosownymi przepisami, dokonała odpisu aktualizującego należność wobec P. Sp. z o.o. uznając go na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.c) ustawy. Niewątpliwie do dnia 25 maja 2009r., a więc do dnia wydania wyroku Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 25 maja 2009r., mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy z dnia 8 stycznia 2004r., nie wystąpiło jakiekolwiek zdarzenie gospodarcze, które zmieniałoby istniejący wówczas stan ekonomiczny spółki P. Sp. z o.o. w likwidacji, uzasadniałoby przypuszczenie, iż przysługująca Spółce należność może zostać od P. skutecznie wyegzekwowana i w rezultacie powodowało obowiązek korekty kosztów podatkowych spółki.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Ad.1)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a ww. ustawy nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Jak stanowi art. 16 ust. 2a pkt 1 ww. ustawy nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności jeżeli:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Przepisy podatkowe nie precyzują wprost daty, kiedy należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący, nie określają też procedury tworzenia tych odpisów, bowiem kwestie te regulują przepisy o rachunkowości. Przy analizie okoliczności i terminów rozliczenia odpisów aktualizujących powstają współzależności w zakresie przepisów ustawy podatkowej (uprawdopodobnienie nieściągalności) i ustawy o rachunkowości (tworzenie odpisów aktualizujących), ponieważ przesłanki tworzenia odpisów aktualizujących wynikają z prawa podatkowego, ale ich konstrukcja (podstawa) jest określona przepisami ustawy o rachunkowości. W świetle prawa bilansowego odpis aktualizujący figuruje w księgach rachunkowych tak długo, jak długo aktualne jest ryzyko nieściągalności należności, której dotyczy, a należność nie została jeszcze umorzona lub uznana za przedawnioną albo nieściągalną.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust.1 pkt 20 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

A zatem, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do powstania kosztu podatkowego konieczne jest wystąpienie obu przesłanek, tj. zarówno podatkowych okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności, jak i rachunkowego dokonania odpisu aktualizującego.

Koszt podatkowy nie wystąpi zatem w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem tym kosztem jest odpis aktualizujący tę należność, a nie należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Koszt ten nie może być również rozpoznany w dowolnym, późniejszym terminie, po roku podatkowym, w którym został dokonany odpis aktualizujący, bowiem kosztami uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, a zatem odpisy dokonane.

Reasumując, koszt podatkowy powstaje w dacie utworzenia odpisu aktualizującego, dokonanego na podstawie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, zgodnie z art. 16 ust.2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy również pamiętać, że rozpoznanie odpisu aktualizującego wartość należności jako kosztu uzyskania przychodu ma charakter przejściowy, gdyż w momencie ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów, podatnik zobowiązany jest do wykazania przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w lutym 2004r. Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpis aktualizujący wartość należności od P. Sp. z o.o. w likwidacji.

Podstawą zaliczenia odpisu aktualizującego w koszty podatkowe był wyrok wydany w dniu 08.02.2004r. przez Sąd Okręgowy, zgodnie z którym zasądzono od P. Sp. z o.o. w likwidacji na rzecz Spółki kwotę należności wraz z ustawowymi odsetkami. Sąd nadał temu wyrokowi klauzulę natychmiastowej wykonalności.

Następnie, w dniu 16.02.2004r. Spółka skierowała do komornika wniosek o wszczęcie egzekucji zasądzonych należności (w grudniu 2004r. komornik wydał postanowienie umarzające postępowanie wobec P. Sp. z o.o. w likwidacji z uwagi na bezskuteczność egzekucji).

Jednakże, w odniesieniu do wyroku z dnia 08.01.2004r., P. Sp. z o.o. w likwidacji wniosła w dniu 09.12.2005r. skargę o wznowienie postępowania, wnioskując o uchylenie w całości ww. wyroku, wskazując jako podstawę nieważności całego postępowania brak organu powołanego do reprezentowania tej spółki.

W konsekwencji w dniu 25 maja 2009r. Sąd Okręgowy Wydział Gospodarczy wydał wyrok, mocą którego uchylono wyrok zaoczny Sądu Okręgowego Wydział Gospodarczy (sygn. akt ….).

W związku z zaistniałą sytuacją, powstała wątpliwość, czy uchylenie wyroku, będącego podstawą zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów, spowoduje, że Spółka będzie zobowiązana dokonać korekty kosztów podatkowych i pomniejszyć je o kwotę odpisu aktualizującego.

Jak już wykazano powyżej, aby zaliczyć odpis aktualizujący wartość należności do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest spełnienie dwóch warunków, tj. zarówno podatkowych okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności, jak i rachunkowego dokonania odpisu aktualizującego. W analizowanej sprawie, uchylenie wyroku sądu, stanowiącego jeden z podstawowych warunków zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów podatkowych oznacza, że warunek ten nie jest spełniony.

Wobec braku potwierdzenia wierzytelności prawomocnym orzeczeniem sądu, co skutkuje brakiem uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, nie ma podstaw aby odpis aktualizujący stanowił nadal koszty uzyskania przychodów. W związku z tym należy dokonać odpowiedniej korekty kosztów podatkowych, poprzez ich pomniejszenie o kwotę odpisu aktualizującego wartość należności uznanego w 2004r. za koszt podatkowy.

Bez znaczenia dla klasyfikacji podatkowej odpisu aktualizującego pozostaje fakt, że dłużnik Spółki jest nadal niewypłacalny. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że jednym z warunków zaliczenia odpisu aktualizującego wartość należności do kosztów podatkowych jest uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności, zgodnie z art. 16 ust.2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w konsekwencji uchylenia wyroku z dnia 08.01.2004r., art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c) ustawy nie ma już zastosowania i tym samym odpis aktualizujący nie może obciążać kosztów uzyskania przychodów.

Ad.2)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Reasumując, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania pierwszego, natomiast w zakresie pytania drugiego, stanowisko Spółki uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.