Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.90.2019.3.AGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-06
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą odszkodowania.
Słowa kluczowe: korzyści-korzyści utracone (lucrum cessans); odszkodowania; płatnik; ugody-ugoda sądowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem portalu ePUAP 5 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 9 i 25 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą odszkodowania.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.90.2019.1.AG, na podstawie art. 169 § 1 ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 kwietnia 2019 r., natomiast w dniu 25 kwietnia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie wyroku Sądu Wnioskodawca zobowiązany został do wypłacenia odszkodowania pracownikowi w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w okresie ochrony przedemerytalnej. Na kwotę tę składają się następujące składniki:

1.  Odszkodowanie z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej,
2.  Odszkodowania z tytułu utraty prawa do odprawy emerytalnej,
3.  Odszkodowania z tytułu utraty prawa do wynagrodzenia rocznego tzw. 13-stka.

Powyższe odszkodowanie Wnioskodawca ma wypłacić w terminie 2 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu o umorzeniu postępowania w związku z zawarciem ugody.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że wysokość ustalania odszkodowań, o których mowa we wniosku (tj. z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej, utraty prawa do odprawy emerytalnej, utraty prawa do wynagrodzenia rocznego) wynikają z ustaleń zawartych między stronami ugody (ugoda w rozumieniu art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny Dz. U. z 2018 r., poz.1025, z późn. zm.), która miała rekompensować pracownikowi utracone przez niego w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego.

Wnioskodawca wyjaśnia ponadto, że pracownik ten znajdował się w wieku ochrony przedemerytalnej i w bieżącym roku, tj. 2019 r. nabyłby prawo do świadczeń emerytalnych i prawa do nagrody jubileuszowej oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego. Ponieważ z pracownikiem tym rozwiązano umowę o pracę w trybie art. 70 § 1 i 3 KP w 2018 r., pracownik ten wniósł pozew o odszkodowanie z tytułu nieuzasadnionego rozwiązania przez pracodawcę umowy o pracę bez wypowiedzenia. W trakcie postępowania sądowego strony ustaliły ugodę, w której ustalono wysokość odszkodowania uwzględniając okres ochrony przedemerytalnej, na którą to kwotę składa się:

*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej,
*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do odprawy emerytalnej,
*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do dodatkowego wynagrodzenia rocznego

oraz sprostowanie świadectwa pracy poprzez zmianę przyczyny ustania stosunku pracy na „tryb art. 32 § 1 w zw. z art. 70 § 2 KP”.

Odszkodowania, o których mowa, wynikają z postanowienia zawartej ugody przed sądem pomiędzy pracownikiem, a pracodawcą z 2019 r. Strony zawarły następującej treści ugodę:

Strona pozwana (Wnioskodawca) zobowiązuje się, iż:

*   zapłaci powódce odszkodowanie tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w okresie ochrony przedemerytalnej, na którą to kwotę składa się ww. rodzaje składników odszkodowań w terminie 2 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o umorzeniu postępowania w związku z zawarciem ugody przelewem na konto bankowe powoda
*   sprostuje świadectwo pracy na ww. artykuł w terminie 7 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o umorzeniu postępowania w związku z zawarciem ugody
*   powódka i przedstawiciel strony pozwanej oświadczają, że niniejsza ugoda wyczerpuje roszczenia powódki w stosunku do pozwanej z tytułu niniejszego postępowania wszczętego pozwem o odszkodowanie za niezgodne z prawem rozwiązania umowy o pracę jak również wszelkie inne roszczenia, które mogą lub mogłyby wynikać z pełnienia przez powódkę pełnionej funkcji u Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ww. odszkodowania będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych oraz czy zakład pracy ma pobrać i odprowadzić do Urzędu Skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy a następnie kwotę odszkodowania wykazać w informacji PIT-11, natomiast od wypłaty odszkodowania z tytułu utraty prawa do wynagrodzenia rocznego tzw. 13-stka naliczyć i odprowadzić również składkę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. odszkodowania orzeczone przez Sąd w części przypadającej na odszkodowania z tytułu wypowiedzenia umowy o pracę są zwolnione z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof. Oznacza to, że Wnioskodawca jako płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od tych części odszkodowania.

Natomiast odszkodowanie w kwocie przypadającej na utratę prawa do nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej oraz wynagrodzenia rocznego będą stanowić dla byłego pracownika przychód ze stosunku pracy. Tym samym zgodnie z art. 31 ustawy o pdof osoby prawne (zakłady pracy) są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy. Zatem należy pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy i wykazać w informacji PIT-11.

Odnośnie kwot odszkodowania dotyczącego spornych wynagrodzeń Wnioskodawca stwierdza, że odszkodowania są świadczeniami, których celem jest naprawienie wyrządzonej szkody. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Na podstawie art. 21 ust. 3 b.b odszkodowania te będą podlegać opodatkowaniu z tytułu utraconych korzyści, które mógł otrzymać pracownik gdyby szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie wynika stąd, iż gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści to te korzyści podlegałyby opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Zatem odszkodowanie z tytułu utraconego zysku powinno być opodatkowane, w przeciwnym razie poszkodowany znalazłby się w korzystniejszej sytuacji niż ta, w jakiej by był gdyby szkoda nie zaistniała.

Odszkodowanie z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej oraz odprawy emerytalnej korzystają ze zwolnienia składek ZUS zgodnie z paragrafem 2 ust. 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia MPiPS z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, natomiast od wypłaty odszkodowania z tytułu utraty prawa do wynagrodzenia rocznego tzw. 13-stki Wnioskodawca uważa, że powinien naliczyć i odprowadzić składki do ZUS.

Tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą odszkodowania, natomiast w odniesieniu do części wniosku dotyczącej naliczania i odprowadzania składki ZUS zawiadomiono Wnioskodawcę pismem z dnia 26 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.90.2019.2.AG, że podniesione w tym zakresie żądanie nie zostanie rozpatrzone przez tut. Organ i że właściwym organem w tej sprawie jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychody pracownicze, mają podstawę prawną w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Podstawą nabycia prawa do odszkodowań wypłaconych pracownikowi lub byłemu pracownikowi jest łączący lub uprzednio łączący tę osobę z pracodawcą stosunek pracy, stąd zatem odprawy i odszkodowania takie stanowią przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony od podatku.

Z kolei w myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot zaliczanych m.in. do przychodów ze stosunku pracy.

Odszkodowanie stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, określonym m.in. w art. 21 ust. 1 cyt. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Zgodnie z treścią art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności należy stwierdzić, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

*   otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
*   odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: ustawy, przepisów wykonawczych do ustawy, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
*   wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
*   nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego należy stwierdzić, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 45, art. 56, art. 943 § 4, art. 99 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy) bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy).

Zgodnie z art. 45 § 1 Kodeksu pracy, w razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy – stosownie do żądania pracownika – orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu – o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu.

Sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy – w myśl art. 45 § 2 Kodeksu pracy – jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa w art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia.

Natomiast w myśl art. art. 56 § 1 Kodeksu pracy, pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy.

Przepisy art. 45 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio (art. 56 § 2 Kodeksu pracy).

Stosownie zaś do art. 60 Kodeksu pracy, jeżeli pracodawca rozwiązał umowę o pracę w okresie wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę bez wypowiedzenia, pracownikowi przysługuje wyłącznie odszkodowanie. Odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas do upływu okresu wypowiedzenia.

Jak z powyższego przepisu wynika, odszkodowanie to dotyczy wyrównania straty wynikającej z nieuzyskania przez pracownika należnego mu wynagrodzenia za określony okres, czyli o wyrównanie utraconego wynagrodzenia.

Zgodnie z treścią art. 70 § 1 Kodeksu pracy, pracownik zatrudniony na podstawie powołania może być w każdym czasie – niezwłocznie lub w określonym terminie – odwołany ze stanowiska przez organ, który go powołał. Dotyczy to również pracownika, który na podstawie przepisów szczególnych został powołany na stanowisko na czas określony. Stosunek pracy z pracownikiem odwołanym ze stanowiska rozwiązuje się na zasadach określonych w przepisach niniejszego oddziału, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (art. 70 § 12 ww. ustawy).

Odwołanie jest równoznaczne z wypowiedzeniem umowy o pracę. W okresie wypowiedzenia pracownik ma prawo do wynagrodzenia w wysokości przysługującej przed odwołaniem (art. 70 § 2 ww. ustawy). Odwołanie jest równoznaczne z rozwiązaniem umowy o pracę bez wypowiedzenia, jeżeli nastąpiło z przyczyn, o których mowa w art. 52 lub 53 (art. 70 § 3 Kodeksu pracy).

Funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł przed sądem ugodę, w wyniku której zobowiązał się do wypłaty byłemu pracownikowi odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w okresie ochrony przedemerytalnej. Ugoda (w rozumieniu art. 917 ustawy Kodeks cywilny) miała rekompensować pracownikowi, utracone przez niego w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego. Ponadto Wnioskodawca zobowiązał się do sprostowania świadectwa pracy poprzez zmianę przyczyny ustania stosunku pracy na „tryb art. 32 § 1 w zw. z art. 70 § 2 KP”. Ugoda zawierała stwierdzenie, że powódka i przedstawiciel strony pozwanej oświadczają, że niniejsza ugoda wyczerpuje roszczenia powódki w stosunku do pozwanej z tytułu niniejszego postępowania wszczętego pozwem o odszkodowanie za niezgodne z prawem rozwiązania umowy o pracę jak również wszelkie inne roszczenia, które mogą lub mogłyby wynikać z pełnienia przez powódkę pełnionej funkcji u Wnioskodawcy.

Z uwagi na fakt zawarcia w niniejszej sprawie ugody wskazać należy, że jest ona jako jeden z typów umowy – uregulowana przepisami ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 917 tego Kodeksu, przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że umowa ta może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron.

Zauważyć należy, że zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Oznacza to, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że określone w ugodzie sądowej odszkodowanie przyznane pracownikowi Wnioskodawcy nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak sam Wnioskodawca wskazał, wysokość wypłaconej kwoty została ustalona w drodze ugody, a więc w trybie negocjacji i ustaleń pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Wysokość przyznanego pracownikowi Wnioskodawcy odszkodowania nie została więc ustalona w oparciu o przepisy Kodeksu pracy. Zatem skoro wypłacone przez Wnioskodawcę na podstawie ugody sądowej odszkodowanie nie jest odszkodowaniem związanym z naruszeniem przepisów prawa pracy dotyczących rozwiązania umowy o pracę, a jego wysokość wynika jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, ma charakter czysto umowny i jego wysokość uwzględnia interesy obu stron, to nie korzysta ze zwolnienia na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie – z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie wyżej przytoczonego przepisu jest jego odszkodowawczy charakter. Przepis ten zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania, które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako wyłączone ze zwolnienia – podlega odszkodowanie otrzymane (na podstawie wyroku lub ugody sądowej) z tytułu utraconych korzyści, które podatnik mógł otrzymać gdyby mu szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie to wynika stąd, że gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści, to korzyści te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Kwota odszkodowania wynikająca z ustaleń zawartych między stronami ugody, ma rekompensować pracownikowi utracone przez niego, w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego.

Zatem, wypłacone przez Wnioskodawcę pracownikowi odszkodowanie stanowi świadczenie, które pracownik mógłby osiągnąć gdyby pracodawca nie rozwiązał z nim umowy o pracę. Odszkodowanie to ma więc tak naprawdę zrekompensować zarobek, jaki otrzymałby pozostając nadal w stosunku pracy.

W związku z powyższym, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota wynikająca z zawartej ugody sądowej nie będzie również korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. kwota stanowi dla tego pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ wypłata tegoż świadczenia miała swe źródło w łączącym pracownika z Wnioskodawcą stosunku pracy. Zatem, Wnioskodawca jako płatnik, wypłacając byłemu pracownikowi odszkodowanie na podstawie zawartej ugody sądowej zobowiązany jest do naliczenia, pobrania i odprowadzenia z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zatem nieprawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że ciążą na nim obowiązki płatnika tylko w odniesieniu do kwoty przypadającej na utratę prawa do nagrody jubileuszowej, odprawy emerytalnej oraz wynagrodzenia rocznego, zaś wolną od opodatkowania jest kwota odszkodowania orzeczonego przez Sąd w części przypadającej na odszkodowania z tytułu wypowiedzenia umowy o pracę.

Zauważa się bowiem, że z opisu sprawy nie wynika, jakoby w wyniku ugody Wnioskodawca zobowiązał się do wypłaty innej niż opisana we wniosku kwota, na którą – jak wskazano we wniosku – składa się:

*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej,
*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do odprawy emerytalnej,
*   odszkodowanie z tytułu utraty prawa do dodatkowego wynagrodzenia rocznego

Stąd zatem opodatkowaniu podlega całość przyznanego ugodą świadczenia, bez wyłączenia jakiejkolwiek jego części.

Mając to na uwadze stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.