Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.405.2021.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-06
Teza: Zwolnienie z opodatkowania VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym.
Słowa kluczowe: budynek-budynek gospodarczy ; budynek-budynek niemieszkalny; budynek-sprzedaż budynków; gmina; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 24 września 2021 r. (data wpływu 30 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr (…) zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 27 lipca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr (…) zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 września 2021 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 17 września 2021 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.405.2021.1.JSU.

**We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:**

Przedmiotem sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego jest prawo własności nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr (…) o powierzchni (…) ha, BI - inne tereny zabudowane, położonej w obrębie 1 miasta (…), stanowiącej własność Gminy Miasto, zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym.

Budynki te z uwagi na zły stan techniczny nie nadają się do użytku ani remontu, nadają się do rozbiórki. Do czasu sprzedaży przez właściciela nie będą podejmowane żadne działania mające na celu usunięcie, rozebranie bądź wyburzenie budynków. Na dzień sprzedaży nieruchomość będzie zabudowana opisanymi wyżej obiektami.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa nieruchomość znajduje się w terenie 2A 1 UKT - tereny usług, usług kultury i turystyki.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości przez obecnego właściciela nastąpiło na podstawie decyzji komunalizacyjnej z 1992 r.

W uzupełnieniu wniosku z 24 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Gmina Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta na podstawie decyzji komunalizacyjnej z 1992 r.

Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży do dnia (…) r. była przedmiotem dzierżawy. Po tej dacie tj. na okres od dnia (…) do dnia (…) i od dnia (…) do dnia (…) r. zostały zawarte umowy przechowania (rzeczy ruchomych - elementy ogródka piwnego).

Obecnie budynki znajdujące się na działce oznaczonej nr (…) nie są użytkowane. Nieruchomość stanowiąca własność Gminy Miasto była przedmiotem umowy dzierżawy i przechowania, z tytułu dzierżawy był pobierany czynsz dzierżawny, natomiast z tytułu przechowania było pobierane wynagrodzenie z tytułu przechowania. Obecnie nieruchomość nie jest wykorzystywana, jest to pustostan.

Gmina Miasto nie ponosiła i nie będzie ponosić nakładów na ulepszenie budynków i tym samym nie ma prawa do odliczenia.

Z uwagi na brak dokumentów nie można jednoznacznie określić kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków. Jednakże od pierwszego zasiedlenia, do czasu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Przedmiotowe budynki na moment planowanej sprzedaży będą spełniały definicje budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Na ww. działce znajdują się budynki, które zgodnie z ewidencją gruntów i budynków oznaczone są jako budynki handlowo-usługowe - PKOB 1230 i pozostałe budynki niemieszkalne - PKOB 1271.

Przed dniem sprzedaży nie zostanie wydana decyzja o rozbiórce budynków, nie zostanie założony dziennik rozbiórki, nie zostanie umieszczona na budowie w widocznym miejscu tablica informacyjna oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

W ocenie gminy sprzedaż nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Sprzedaż opisanego wyżej terenu powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), – zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników; natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W okolicznościach niniejszej sprawy Gmina dla planowanej czynności sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr (…) zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ustawodawca w art. 43 ustawy określił zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

\- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

\- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ilekroć w przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto w świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (działki) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Podkreślić należy, że ww. przepisy, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a odnoszą się jedynie do dostawy budynków, budowli i ich części.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego jest prawo własności nieruchomości – działki nr (…) zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym.

Budynki z uwagi na zły stan techniczny nie nadają się do użytku ani remontu, nadają się do rozbiórki. Do czasu sprzedaży przez właściciela nie będą podejmowane żadne działania mające na celu usunięcie, rozebranie bądź wyburzenie budynków. Na dzień sprzedaży nieruchomość będzie zabudowana opisanymi wyżej obiektami.

Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży była przedmiotem dzierżawy.

Obecnie budynki znajdujące się na działce nr (…) nie są użytkowane.

Gmina Miasto nie ponosiła i nie będzie ponosić nakładów na ulepszenie budynków i tym samym nie ma prawa do odliczenia.

Z uwagi na brak dokumentów nie można jednoznacznie określić kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków.

Jak wskazuje Wnioskodawca od pierwszego zasiedlenia, do czasu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Przedmiotowe budynki na moment planowanej sprzedaży będą spełniały definicje budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr (…) zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym.

Aby ustalić czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy przedmiotowej zabudowanej działki nr (…) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdujących się na nieruchomości budynków niemieszkalnych oraz budynku gospodarczego miało miejsce pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynie pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków.

W opisanym stanie faktycznym dostawa dwóch budynków niemieszkalnych oraz budynku gospodarczego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawyod pierwszego zasiedlenia, do czasu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata, ponadto nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowych budynków zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że transakcja zbycia nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym stanowiącej własność gminy będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego sprzedaż nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT i powinna podlegać opodatkowaniu, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy, inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.