Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.926.2017.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-16
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych przez Fundację usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: edukacja; fundacje; kształcenie; oświata-system oświaty; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; systemy-system oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 14 lutego 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Fundację usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Fundację usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest fundacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2016, poz. 40, z późn. zm.), ustanowioną aktem notarialnym, nad którą nadzór sprawuje Minister Pracy i Polityki Społecznej. Fundacja jest wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, a ponadto do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…). Zgodnie ze Statutem, misją Fundacji jest kształtowanie empatycznej postawy opartej na wzajemnym szacunku i zrozumieniu oraz kultury rozwiązywania konfliktów uwzględniających potrzeby wszystkich stron, zaś celami Fundacji są:

1.  szerzenie idei Porozumienia bez Przemocy (ang. Non-Violent Communication, w skrócie NCV) wg dr Marshalla Rosenberga, jako metody komunikacji i filozofii życia;
2.  rozpowszechnianie innowacyjnych form rozwiązywania konfliktów, jakimi są mediacja metodą Porozumienia bez Przemocy i Kręgi Naprawcze (ang. Restorative Circles);
3.  propagowanie idei sprawiedliwości naprawczej (ang. Restorative Justice, w skrócie RJ) jako alternatywy dla systemu sprawiedliwości karnej;
4.  przeciwdziałanie wszelkim formom przemocy, w tym przemocy słownej w życiu osobistym, zawodowym i publicznym;
5.  stwarzanie przestrzeni promujących życie bez przemocy oraz pokojowe metody rozwiązywania konfliktów i porozumiewania się.

Statut Fundacji przewiduje ponadto, że realizuje ona swoje cele przez:

1.  promowanie metody komunikacji Porozumienia bez Przemocy;
2.  działalność edukacyjną, oświatową, wychowawczą, w tym również doskonalenie zawodowe, w szczególności:
    1.  organizowanie warsztatów, szkoleń opartych na metodzie NVC na wszystkich poziomach edukacji szkolnej,
    2.  edukowanie społeczeństwa w zakresie Porozumienia bez Przemocy: organizowanie i prowadzenie szkoleń, spotkań, programów edukacyjnych w formie indywidualnej i grupowej,
    3.  edukacja kadry pedagogicznej i uczniów z zakresu konstruktywnego rozwiązywania konfliktów w poszanowaniu wszystkich stron konfliktu,
    4.  inicjowanie zmian w systemie edukacji poprzez propagowanie i wdrażanie systemu opartego na szacunku, partnerstwie i współpracy,
    5.  działania na rzecz pogłębiania wiedzy, doskonalenia umiejętności mediatorów i trenerów NVC,
    6.  wsparcie instytucji, organizacji i przedsiębiorstw w zakresie rozwoju komunikacji, mediacji w oparciu o NVC i Kręgów Naprawczych: wspieranie instytucji sprawujących opiekę nad dziećmi w trudnych sytuacjach, szerzenie idei sprawiedliwości naprawczej, w tym Mediacji i Kręgów Naprawczych jako metod rozwiązywania sporów wśród przedstawicieli systemu sprawiedliwości, edukowanie przedstawicieli ośrodków pomocy społecznej, systemu opieki zdrowotnej oraz innych grup zawodowych według zaistniałych potrzeb;
3.  działalność na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym;
4.  promowanie społecznie zaangażowanego biznesu;
5.  działalność pokojową poprzez prowadzenie mediacji w oparciu o NVC i Kręgi Naprawcze;
6.  działalność naukową i badawczą;
7.  promocję dobrych praktyk;
8.  ochronę i promocję zdrowia;
9.  tworzenie miejsc wspierających realizację celów statutowych;
10.  współpracę z innymi organizacjami publicznymi i prywatnymi w kraju i za granicą.

Fundacja prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 85.59.B), działalność wspomagająca edukację (PKD 85.60.Z) oraz reklama (PKD 73.1).

Zgodnie ze Statutem, Fundacja może także prowadzić odpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie: pozaszkolne formy edukacji artystycznej (PKD 85.52.Z), pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z), wychowanie przedszkolne (PKD 85.10.Z), szkoły podstawowe (PKD 85.20.Z), gimnazja i szkoły ponadgimnazjalne, z wyłączeniem szkół policealnych (PKD 85.3), szkoły policealne oraz wyższe (PKD 85.4).

Fundacja nie prowadzi szkoły w rozumieniu art. 4 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017, poz. 59) dalej: „Prawo oświatowe”.

W ramach realizacji celów i działalności statutowej, Fundacja współpracuje z podmiotami prowadzącymi niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz przedszkola niepubliczne, które są wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej. Podmioty te otrzymują dotację oświatową, na podstawie uchwał bądź zarządzeń właściwych organów gminy. Zlecają one Fundacji prowadzenie zajęć edukacyjno-wychowawczych dla dzieci w trybie edukacji domowej, dalej: „Projekt”, w zamian za co Fundacja otrzymuje od podmiotów zlecających te czynności część dotacji oświatowej, w wysokości i na zasadach określonych w umowie o współpracy.

W ramach Projektu do obowiązków Fundacji należy:

1.  rekrutacja dzieci do udziału w Projekcie,
2.  zawarcie umów o świadczenie usług edukacyjnych z rodzicami lub opiekunami dzieci zakwalifikowanych do Projektu,
3.  zatrudnienie wykwalifikowanej kadry dydaktycznej o odpowiednich kompetencjach merytorycznych i pedagogicznych, wyszkolonej z zakresu metody Porozumienia bez Przemocy,
4.  zapewnienie odpowiedniej opieki wychowawczej,
5.  zapewnienie odpowiednich warunków nauczania,
6.  realizacja - metodą projektu - podstawy programowej określonej przez Ministra Edukacji Narodowej dla szkół z uprawnieniami szkoły publicznej wobec dzieci biorących udział w Projekcie uczęszczających do szkoły podstawowej,
7.  realizacja - metodą projektu - podstawy programowej wychowania przedszkolnego określonej przez Ministra Edukacji Narodowej wobec dzieci biorących udział w Projekcie uczęszczających do klasy „zerowej”,
8.  przedłożenie wszelkich dokumentów potwierdzających kwalifikacje osób prowadzących zajęcia w ramach Projektu,
9.  współdziałanie z rodzicami lub opiekunami w procesie wychowania i nauczania dzieci biorących udział w Projekcie,
10.  organizacja warsztatów dla rodziców lub opiekunów dzieci biorących udział w Projekcie,
11.  organizacja spotkań tutoringowych dotyczących postępów edukacyjnych i rozwoju psychospołecznego dzieci biorących udział w Projekcie,
12.  organizacja spotkań coachingowych wg indywidualnych potrzeb rodziców lub opiekunów dzieci biorących udział w Projekcie,
13.  organizacja zajęć z języka kaszubskiego dla dzieci biorących udział w Projekcie,
14.  zapewnienie bezpieczeństwa dzieci biorących udział w Projekcie w trakcie zajęć,
15.  ubezpieczenie dzieci biorących udział w Projekcie od następstw nieszczęśliwych wypadków,
16.  przedkładanie zlecającemu faktur dokumentujących sposób wydatkowania wynagrodzenia za czynności objęte umową, finansowanego ze środków objętych dotacją oświatową.

Zgodnie z warunkami współpracy, do obowiązków podmiotów zlecających czynności objęte Projektem należy:

1.  rozpatrzenie podania rodziców lub opiekunów dziecka o edukację domową,
2.  przekazanie Fundacji części dotacji oświatowej tytułem wynagrodzenia,
3.  informowanie Fundacji o wszelkich okolicznościach mogących mieć wpływ na sposób realizacji Projektu,
4.  przeprowadzenie egzaminów klasyfikacyjnych, o których mowa w art. 37 ust. 4 Prawa oświatowego.

Umowy w przedmiocie realizacji Projektu są zawierane przez Fundację na okres roku szkolnego, tj. od 1 września danego roku kalendarzowego do 31 sierpnia kolejnego roku kalendarzowego. Wynagrodzenie należne Fundacji z tytułu realizacji Projektu jest płatne miesięcznie, w wysokości stanowiącej część dotacji oświatowej otrzymywanej przez podmiot zlecający realizację Projektu. Na potrzeby realizacji Projektu, Fundacja zawiera również umowy o świadczenie usług edukacyjnych z rodzicami lub opiekunami dzieci zakwalifikowanych do Projektu. Zgodnie z tymi umowami, Fundacja prowadzi zajęcia edukacyjno-wychowawcze dla dzieci, w okresie roku szkolnego, zgodnie z wartościami i założeniami Projektu, w zamian za co rodzice lub opiekunowie dzieci uiszczają na rzecz Fundacji opłatę wstępną i opłatę roczną za udział dziecka w Projekcie (dalej: „Czesne”). W umowie z Fundacją, rodzice lub opiekunowie dziecka wyrażają wolę realizacji przez dziecko obowiązku szkolnego w trybie edukacji domowej, a ponadto wyrażają zgodę na udział dziecka w zajęciach edukacyjno-wychowawczych w ramach Projektu. Umowa z rodzicami lub opiekunami dziecka objętego Projektem przewiduje wymóg realizacji przez Fundację podstawy programowej określonej przez Ministra Edukacji Narodowej dla szkół z uprawnieniami szkoły publicznej, zgodnie z autorskim programem nauczania. W związku z udziałem dziecka w Projekcie, jego rodzice lub opiekunowie są zobowiązani również do:

1.  zaangażowania się w proces edukacyjny dziecka,
2.  współdziałania z Fundacją w procesie wychowania i nauczania dziecka,
3.  uczestniczenia w warsztatach i spotkaniach konsultacyjnych organizowanych przez Fundację w ramach Projektu,
4.  przekazywania Fundacji informacji mających wpływ na proces kształcenia dziecka,
5.  informowania o zmianach w zakresie sposobu wykonywania władzy rodzicielskiej nad dzieckiem,
6.  zapewnienia regularnego uczęszczania dziecka na zajęcia i zapewnienia dziecku warunków umożliwiających przygotowanie się do zajęć,
7.  informowania o przyczynach nieobecności dziecka na zajęciach,
8.  przyprowadzania dziecka do miejsca realizacji Projektu.

Czesne jest płatne miesięcznie, w tym również za okres ferii i wakacji, w którym to okresie nie odbywają się zajęcia z dziećmi w ramach Projektu, i jest przeznaczone w całości na pokrycie kosztów realizacji Projektu. Opłata wstępna obejmuje koszt materiałów edukacyjnych, składki z tytułu ubezpieczenia dzieci biorących udział w Projekcie od następstw nieszczęśliwych wypadków oraz ich uczestnictwa w części wycieczek i wyjazdów organizowanych przez Fundację. Koszty wyżywienia dzieci biorących udział w zajęciach w ramach Projektu, a ponadto koszty dodatkowych zajęć dydaktycznych lub innych organizowanych przez podmioty inne niż Fundacja, są płatne dodatkowo przez rodziców lub opiekunów dzieci.

W ramach prowadzonej działalności, Fundacja korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na zasadach wskazanych w przepisie art. 113 ust. 1, w związku z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 r., poz. 1221).

Fundacja jest osobą prawną prowadzącą placówkę dla dzieci objętych obowiązkiem szkolnym oraz dzieci objętych obowiązkiem rocznego przygotowania przedszkolnego. W placówce tej Fundacja prowadzi statutową działalność o charakterze edukacyjno-oświatowym oraz działalność wychowawczą, w trybie edukacji domowej. Fundacja realizuje tę działalność przy udziale podmiotów prowadzących niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepubliczne przedszkola, wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej. W ramach działalności edukacyjno-oświatowej i wychowawczej, wobec dzieci przyjętych do placówki, Fundacja realizuje podstawę programową wychowania przedszkolnego oraz podstawę programową kształcenia ogólnego dla szkoły podstawowej, określone przez Ministra Edukacji Narodowej. W placówce Fundacja zapewnia dzieciom odpowiednią opiekę wychowawczą oraz odpowiednie warunki nauczania, a ich rodzicom lub opiekunom wsparcie w procesie wychowania i nauczania dziecka, w tym w ramach odpowiednich warsztatów i konsultacji. Świadczenia te są realizowane przez wykwalifikowaną kadrę dydaktyczną o odpowiednich kompetencjach merytorycznych i pedagogicznych, wyszkoloną z zakresu metody Porozumienia bez Przemocy. Tryb edukacji domowej realizowany przez Fundację wobec dzieci przyjętych do placówki jest formą kształcenia i wychowania dzieci przewidzianą w przepisie art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia

2016 r. Prawo oświatowe, który wyraźnie dopuszcza możliwość odbycia przez dziecko rocznego przygotowania przedszkolnego poza przedszkolem, oddziałem przedszkolnym w szkole podstawowej lub inną formą wychowania przedszkolnego, a ponadto możliwość odbycia przez dziecko obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki poza szkołą. W stanie faktycznym sprawy, usługi świadczone przez Fundację stanowią formę wsparcia podmiotów tworzących system oświaty w realizacji ich ustawowo określonych zadań, a Fundacja jest podmiotem wspierającym system oświaty w rozumieniu art. 3 ust. 1 Prawa oświatowego. W konsekwencji, Fundacja jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Usługi dodatkowe przewidziane w umowach zawieranych przez Fundację z podmiotami prowadzącymi niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej i niepubliczne przedszkola, wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej, oraz z rodzicami dzieci uczęszczających do placówki prowadzonej przez Fundację, są świadczone na rzecz tych samych podmiotów i osób, którym Fundacja świadczy usługi podstawowe w zakresie działalności edukacyjno-oświatowej i wychowawczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Fundację na rzecz podmiotów prowadzących niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz przedszkola niepubliczne, które są wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej, a ponadto usługi świadczone przez Fundację na rzecz rodziców lub opiekunów dzieci objętych Projektem, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017, poz. 1221)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone na rzecz podmiotów prowadzących niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz przedszkola niepubliczne, które są wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej, a ponadto usługi świadczone przez Fundację na rzecz rodziców lub opiekunów dzieci objętych Projektem, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Za dostawę towarów, rozumie się zaś przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy).

W ustawie o VAT oraz w przepisach wydanych na jej podstawie i w celu jej wykonania, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie przedmiotowe od podatku od towarów i usług. Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Z uregulowań zawartych w cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Oznacza to, że zarówno status podatnika (jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe), jak i zakres świadczonych

usług (usługi w zakresie kształcenia i wychowania), muszą spełniać warunki określone w tym przepisie. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, w ramach działalności edukacyjno-oświatowej i wychowawczej, Fundacja realizuje wobec dzieci m.in. podstawę programową wychowania przedszkolnego oraz podstawę programową kształcenia ogólnego dla szkoły podstawowej, określoną przez Ministra Edukacji Narodowej. Ponadto, Fundacja zapewnia dzieciom objętym Projektem odpowiednią opiekę wychowawczą oraz odpowiednie warunki nauczania, a ich rodzicom lub opiekunom wsparcie w procesie wychowania i nauczania dziecka, w tym w ramach odpowiednich warsztatów i konsultacji. Świadczenia te są realizowane przez wykwalifikowaną kadrę dydaktyczną o odpowiednich kompetencjach merytorycznych i pedagogicznych, wyszkoloną z zakresu metody Porozumienia bez Przemocy. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Fundację stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zatem w stosunku do tych usług spełniona została pierwsza przesłanka umożliwiająca zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Dokonując oceny aspektów podmiotowych zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 Prawa oświatowego, system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania. Zarówno forma organizacyjno-prawna Fundacji, jak i cele działania określone w jej Statucie, prowadzą do wniosku, że jest ona podmiotem wspierającym system oświaty. Wsparcie systemu oświaty przez Fundację przejawia się w prowadzeniu placówki, w której jest realizowana zarówno działalność o charakterze edukacyjno-oświatowym, jak i działalność wychowawcza, wobec dzieci objętych Projektem, przy udziale podmiotów prowadzących niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepubliczne przedszkola, które są wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej, tj. w trybie edukacji domowej. Tryb edukacji domowej, jako forma kształcenia i wychowania dzieci, jest dozwolona prawem w ramach możliwości odbycia przez dziecko rocznego przygotowania przedszkolnego poza przedszkolem, oddziałem przedszkolnym w szkole podstawowej lub inną formą wychowania przedszkolnego, a ponadto w ramach możliwości odbycia przez dziecko obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki poza szkołą, o czym stanowi art. 37 ust. 1 Prawa oświatowego. W świetle powyższego stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Fundację należy traktować jako formę wsparcia podmiotów tworzących system oświaty w realizacji ich ustawowo określonych zadań.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy o VAT). Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

W stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, czynności przewidziane umowami mającymi za przedmiot realizację Projektu zawieranymi z podmiotami prowadzącymi niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepubliczne przedszkola, które są wpisane do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych prowadzonego przez Ministra Edukacji Narodowej, a ponadto przewidziane w umowach z rodzicami dzieci objętych Projektem, stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania (usługa podstawowa), a w części stanowią usługi pomocnicze, które są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Tym samym, korzystają w całości ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidziano stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Przy czym, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie zawartego w niej upoważnienia.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl ust. 17a cyt. artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do usług kształcenia i wychowania konieczne jest spełnienie warunków co do rodzaju wykonywanych czynności (usług) oraz warunków odnoszących się do podmiotów wykonujących te usługi. Warunki przedmiotowe i podmiotowe zwolnienia muszą być spełnione łącznie.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek, mianowicie wykonujący usługi musi być podmiotem wymienionym w tym przepisie i świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W kontekście przesłanki przedmiotowej należy nadmienić, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Określając zakres usług objętych zwolnieniem na podstawie ww. przepisu ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 2 ustawy Prawo oświatowe, system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkola integracyjne i specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,
    3.  artystyczne.
3.  placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;
4.  placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;
5.  placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;
6.  poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;
7.  młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;
8.  placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;
9.  placówki doskonalenia nauczycieli;
10.  biblioteki pedagogiczne;
11.  kolegia pracowników służb społecznych.

Na podstawie art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania.

Według ust. 2 tego artykułu, organy administracji publicznej prowadzące szkoły i placówki współdziałają z podmiotami, o których mowa w ust. 1, w wykonywaniu zadań wymienionych w art. 1.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane we wniosku usługi świadczone przez Fundację na rzecz podmiotów prowadzących niepubliczne szkoły podstawowe o uprawnieniach szkoły publicznej oraz przedszkola niepubliczne, jak również usługi świadczone na rzecz rodziców lub opiekunów dzieci, nie są objęte zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Co prawda, prowadzona przez Fundację działalność statutowa o charakterze edukacyjno-oświatowym oraz działalność wychowawcza, w trybie edukacji domowej, wpisuje się w działalność w zakresie kształcenia i wychowania, jednakże – wbrew poglądowi wyrażonemu we wniosku – Fundacja nie spełnia przesłanki podmiotowej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Treść wniosku wskazuje bowiem, że Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty, stosownie do wykazu takich podmiotów wymienionych enumeratywnie w art. 2 ustawy Prawo oświatowe.

Mając na uwadze obszerne uzasadnienie złożonego wniosku podkreślić należy, że Fundacja jako organizacja pozarządowa – w świetle regulacji art. 3 Prawa oświatowego - spełnia funkcję pomocniczą w stosunku do jednostek oświatowych wymienionych w art. 2 tej ustawy, co jednak nie sprawia, że w ten sposób stanie się takim podmiotem.

W konsekwencji, stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należało ocenić jako nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.