Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-635/15-2/WH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie składników majątku (nieruchomości)
Słowa kluczowe: faktura; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w W. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie składników majątku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie składników majątku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. GmbH (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) z siedzibą w H. (Niemcy) prowadzi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działalność dotyczącą zarządzania funduszami. Spółka zarządza kilkoma otwartymi funduszami inwestycyjnymi utworzonymi na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego. Spółka posiada/jest cywilnoprawnym właścicielem na terytorium Polski również innych nieruchomości położonych w L, K. oraz w W, nabytych na rzecz różnych funduszy, w tym funduszu U.

Tytułem uzupełnienia Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec, w H. Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach - która stanowi podstawowy akt prawodawstwa niemieckiego regulujący zasady wspólnego inwestowania - Wnioskodawca ma status spółki inwestycyjnej (Kapitalanlagegesellschaft).

Zgodnie z wypisem z Rejestru Handlowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, celem spółki inwestycyjnej jest w szczególności tworzenie i zarządzanie niemieckimi funduszami inwestycyjnymi. Oprócz zarządzania powyższymi funduszami, Spółka może również świadczyć inne, określone usługi oraz wykonywać określone czynności (w tym np. świadczyć usługi w zakresie doradztwa inwestycyjnego).

W ramach wykonywania powyższej działalności, Wnioskodawca zarządza niemieckimi funduszami inwestycyjnymi. Fundusze stanowią wyodrębniony majątek, którego formalno-prawnym właścicielem z uwagi na specyficzną konstrukcję prawną funduszu oraz obowiązujące uwarunkowania polskiego systemu prawnego - jest w Polsce Spółka.

Spółka posiada numer NIP oraz status podatnika VAT w Polsce (jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny). Jednocześnie Spółka nie prowadzi w Polsce ksiąg rachunkowych (prowadzi natomiast księgi podatkowe niezbędne do ustalenia dochodu do opodatkowania w Polsce).

Obecnie Spółka prowadzi negocjacje ze spółką T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Listera spółka komandytowa (dawniej: T. spółka z ograniczona odpowiedzialnością Listera spółka komandytowo-akcyjna) będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (dalej: „Zbywca”). Negocjacje dotyczą nabycia nieruchomości biurowo-handlowej. Powyższa nieruchomość objęta jest księgą wieczystą i obejmuje w szczególności:

1.  prawo użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych nr 86/3, 85/4, 17/2, 84/2, 85/1 oraz 53/8 (dalej: Grunt),
2.  prawo własności dwóch nowo wybudowanych budynków biurowo-handlowych wraz z wyposażeniem, znajdującym się na obu ww. działkach, wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: Budynek A i B),
3.  prawo własności zmodernizowanego budynku zabytkowego Pałacu O. (dalej: Pałac),
4.  budowle znajdujące się na ww. działkach (dalej: Budowle, dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Grunt zabudowany Pałacem został nabyty przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 5 września 2011 r. Sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%. Pałac nie został wprowadzony do rejestru środków trwałych Spółki, został również ujęty w bilansie w pozycji „zapasy”. Na tamten moment nie przedstawiał on dla Zbywcy żadnej realnej wartości (nabycie Pałacu nastąpiło niejako przy okazji nabycia gruntu). W Pałacu prowadzone były prace modernizacyjne, a budynek został oddany do użytkowania 30 kwietnia 2015 r. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z ulepszeniami Zbywca płacił podatek VAT, przy czym przysługiwało mu pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od tych nabyć i Zbywca korzystał z tego prawa.

Zbywca poniósł nakłady na wybudowanie Budynku A, B oraz Budowli. Budynek A został oddany do użytkowania 16 kwietnia 2015 r. Oddanie Budynku B do użytkowania planowane jest na drugą połowę 2015 r. Częściowe wydanie Budynków A i B oraz Pałacu najemcom również planowane jest na drugą połowę 2015 r. jeszcze przed finalizacją przeniesienia tytułu do Nieruchomości oraz innych praw z nią związanych. Zbywcy w odniesieniu do nabycia i/lub wytworzenia Nieruchomości w całości przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z intencją Zbywcy przedmiotem planowanej Transakcji będzie w szczególności przeniesienie tytułu do Nieruchomości oraz innych praw z nią związanych (dalej: Transakcja) tzn.:

*   prawo własności Budynku A i B oraz Pałacu.
*   prawo użytkowania wieczystego Gruntu,
*   prawo własności Budowli, które będą znajdować się na Gruncie,
*   przeniesienie praw do aktywów ruchomych i wyposażenia niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości,
*   prawa autorskie do projektów architektonicznych,
*   ewentualne przynależności ściśle funkcjonalnie związane z nabywanymi Nieruchomościami (przykładowo windy, anteny itp.),
*   dokumentacja budowlana,
*   prawa z tytułu rękojmi lub gwarancji jakości za wady budynku wraz z zabezpieczeniem należytego wykonania obowiązków z tego tytułu w postaci gwarancji bankowych lub innych zabezpieczeń,
*   zabezpieczenia złożone przez najemcę(ów) Nieruchomości (w tym między innymi gwarancje bankowe i kaucje pieniężne),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, na podstawie których wynajęte pomieszczenia nie zostały jeszcze wydane najemcom (w takim przypadku Zbywca będzie zobowiązany do uzyskania odpowiednich zgód najemców na dokonanie takiego przeniesienia).

Spółka wstąpi z mocy prawa (na podstawie art. 678 ustawy Kodeks cywilny) w miejsce Zbywcy w stosunki najmu dotyczące Budynku A, B oraz Pałacu, w tym nastąpi przeniesienie na Spółkę praw i zobowiązań takich jak np. kaucje pieniężne wpłacone przez najemców na poczet należytego wykonania umów najmu wraz z wierzytelnościami je zabezpieczającymi.

Transakcji nie będzie podlegać szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem Transakcji będzie jedynie Nieruchomość, natomiast szereg umów związanych z obsługą przedmiotowej Nieruchomości oraz procesu najmu, nie zostanie przeniesionych w ramach planowanej Transakcji. W szczególności przedmiotem Transakcji nie będzie przeniesienie następujących składników majątkowych Zbywcy:

*   księgi handlowe i rachunkowe Zbywcy,
*   umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy (za wyjątkiem kaucji pieniężnych od najemców, które zostaną przekazane Wnioskodawcy),
*   wierzytelności, za wyjątkiem kwot zatrzymanych z tytułu gwarancji dotyczących prac konstrukcyjnych oraz depozytu zabezpieczającego umowy najmu (jeśli będą),
*   umowy o dostawę mediów,
*   zobowiązania Zbywcy niezwiązane ze stosunkami najmu,
*   polisa ubezpieczeniowa dotycząca Nieruchomości,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związany z wybudowaniem Budynku A i B,
*   umowy doradztwa podatkowego i prawnego, prowadzenia ksiąg rachunkowych pod warunkiem że w dacie zawarcia Transakcji umowy te będą nadal obowiązywać, może się bowiem zdarzyć że część tych umów na moment realizacji Transakcji zostanie rozwiązana lub zastąpiona innymi,
*   umowy związane z utrzymaniem Nieruchomości (m.in. odbioru odpadów komunalnych, utrzymania technicznego Nieruchomości, nadzoru przeciwpożarowego, umowy serwisowe i konserwacyjne itp.), pod warunkiem że w dacie zawarcia Transakcji umowy te będą nadal obowiązywać, może się bowiem zdarzyć że część tych umów na moment realizacji Transakcji zostanie rozwiązana lub zastąpiona innymi,
*   wartości niematerialne i prawne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,
*   zobowiązania Zbywcy nie związane ze stosunkami najmu, również te bezpośrednio związane z Nieruchomością.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowi oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi. Ani przed planowaną sprzedażą ani po niej Zbywca nie dokona żadnego wyodrębnienia finansowego, księgowego lub organizacyjnego jakiejkolwiek części swojej działalności. Nieruchomość nie jest również wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Zbywcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Zbywcy wyodrębnionego w KRS.

Należy także podkreślić, że intencją Zbywcy oraz Spółki jest objęcie planowaną Transakcją wybranych, składników majątkowych (Nieruchomości i innych ściśle z nią związanych), nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy, czy też zorganizowanych części tego przedsiębiorstwa (zespołów majątkowych).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, w związku z czym wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomości, jak również obsługą administracyjną działalności Zbywcy na terytorium Polski są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów usługowych zawartych z podmiotami trzecimi.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, a tym samym sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 KC).

Umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, tj. wody, gazu itp., umowy dotyczące ochrony Nieruchomości itp.) zostaną rozwiązane przed zawarciem planowanej Transakcji. Jedynie wyjątkowo, w przypadku gdyby rozwiązanie niektórych umów okazało się w tym czasie niemożliwe lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami (np. dla najemców) - zostaną one przeniesione na Spółkę.

Zarówno Zbywca, jak i Spółka są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT. Dla potrzeb niniejszego wniosku, Wnioskodawca przyjmuje, że w dacie planowanej transakcji zarówno Zbywca jak i Spółka będą nadal posiadali status podatników VAT czynnych.

W razie potwierdzenia przez tut. organ, iż stronom będzie przysługiwało prawo do opodatkowania transakcji VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, strony złożą wspólne oświadczenie o którym mowa w tym przepisie.

Spółka i Zbywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT, w stosunku do Nieruchomości, o ile sprzedaż Nieruchomości będzie mogła z takiego zwolnienia skorzystać. Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Spółka i Zbywca złożą właściwemu dla nabywcy Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości, a w konsekwencji również Gruntu, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Spółkę fakturę z doliczonym podatkiem VAT, jeśli będzie należny zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Po nabyciu Nieruchomości, Spółka będzie przy jej wykorzystaniu prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych i handlowych, a także związanych z nimi powierzchni parkingowych, tj. będzie wykorzystywała Nieruchomość (jeśli zostanie nabyta) dla celów sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT.

Poza Nieruchomością, Zbywca nie jest prawnym właścicielem żadnych innych nieruchomości zlokalizowanych w Polsce ani też żadnych innych aktywów, pozwalających na osiąganie dochodów na terytorium Polski. Tym samym, po zbyciu Nieruchomości Zbywca nie będzie posiadał aktywów, w oparciu o które mógłby prowadzić dalszą działalność gospodarczą na terytorium Polski.

Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie między Zbywcą i Spółką do rozliczenia czynszu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy, aby podzielić czynsz i opłaty eksploatacyjne przypadające na okres do dnia sprzedaży Nieruchomości i od dnia sprzedaży Nieruchomości.

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości - wraz z towarzyszącymi elementami - oraz wydanie Nieruchomości na rzecz Spółki jest planowane na koniec 2015 r.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że w stosunku do konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego wystąpił również Zbywca. W zakresie, w jakim będzie to możliwe, zarówno Zbywca jak i Wnioskodawca złożą wspólne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania podatkiem VAT Transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego na Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b ustawy o VAT), ponieważ:

1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana Transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Wnioskodawcę w ramach Transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomość nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w tym przepisie,
3.  planowana Transakcja nie będzie korzystać z obligatoryjnego zwolnienia z opodatkowania VAT, tj. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
4.  w zakresie, w jakim planowana Transakcja może podlegać opcjonalnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, strony złożą wspólne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT,
5.  Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego na Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b ustawy o VAT), ponieważ:

1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana Transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Wnioskodawcę w ramach Transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomość nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w tym przepisie,
3.  planowana Transakcja nie będzie korzystać z obligatoryjnego zwolnienia z opodatkowania VAT, tj. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
4.  w zakresie, w jakim planowana Transakcja może podlegać opcjonalnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, strony złożą wspólne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT,
5.  Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (przytoczone zastrzeżenia nie znajdują zastosowania w opisywanym zdarzeniu przyszłym).

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby zatem ustalić, czy w związku z planowaną Transakcją Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, należy ustalić czy Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z VAT.

Spółka stoi na stanowisku, że nabycie niewyodrębnionej organizacyjnie Nieruchomości stanowić będzie dostawę poszczególnych składników majątkowych. Jednocześnie taka Transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości (zgodnie z dalszymi rozważaniami).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się także przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości, co do zasady, stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dlatego też, dla prawidłowego wykazania czy przedmiotowa Transakcja dostawy Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, istotne jest potwierdzenie, że nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W rezultacie, na gruncie tych przepisów zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Na konieczność łącznego spełnienia ww. przesłanek dla zaistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2015 r. sygn. IBPP3/4512-112/15/MN podkreślając „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi więc stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tytko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową”. Innymi słowy, nawet w przypadku wydzielenia zespołu składników majątkowych na jednej płaszczyźnie (finansowej, organizacyjnej czy funkcjonalnej) nie można mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdolnej do funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo w przypadku braku wydzielenia na pozostałych płaszczyznach.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1482/14-4/AP) wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Z przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza nabyć, w żaden sposób nie została i nie zostanie wydzielona organizacyjnie.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Elementów takich nie będzie zawierała umowa nabycia Nieruchomości, którą Spółka zamierza zawrzeć. W opisywanym przypadku Nieruchomość nie stanowi oddzielnego zakładu czy oddziału, nie może samodzielnie spełniać zadań gospodarczych. Powyższe wiąże się w szczególności z faktem, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, wymienionych w stanie faktycznym, nie będzie przedmiotem Transakcji.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Z uwagi na fakt, że Zbywca nie wyodrębnił (ani nie wyodrębni przed dokonaniem zbycia) w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ich zadań gospodarczych, zbywane składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na zarządzanie Nieruchomością) poprzedzone nabyciem Nieruchomości od Zbywcy pozwoli Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem omawianych aktywów.

Powyższe podejście jest potwierdzane przez administrację skarbową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1677/13/MS) zgodził się z argumentacją podatnika twierdząc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Spółka z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie od przeniesienia zobowiązań Zbywcy niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomością), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, należy także wskazać, że intencją Zbywcy jest zbycie wyłącznie Nieruchomości wraz z innymi składnikami majątku nierozerwalnie związanymi z Nieruchomością, zgodnie z zakresem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego, natomiast księgi rachunkowe, umowy o dostawę mediów czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa, itp. nie zostaną przeniesione do Spółki w ramach planowanej Transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że z mocy prawa zostają one przeniesione na Spółkę).

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydanych w zbliżonych do analizowanego stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w tym m.in.:

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 12 października 2012 roku, sygn. IPPP1/443-647/12-2/JL, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Nabywca z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań Spółki niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomościami), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodatkowo należy także wskazać, że intencją Spółki jest zbycie samych Nieruchomości i ich przynależności (zgodnie z zakresem opisanym w stanie faktycznym) stanowiących odrębne środki trwałe, natomiast księgi rachunkowe, umowy związane z utrzymaniem Nieruchomości czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione w ramach planowanej transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że zostają przeniesione na Nabywcę z mocy prawa, i związane z nimi depozyty najemców). Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Nieruchomości nie tworzą ani nie będą tworzyły zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 lipca 2012 roku, sygn. IPPP3/443-443/12-2/KB, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: przedmiotem Transakcji nie będą niektóre istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, takie jak prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie przedmiotem najmu (lit. b powyżej) czy środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowego. Przedmiotem Transakcji nie będą również prawa z papierów wartościowych, a także księgi. Wobec tego w oparciu wyłącznie o nabyte Lokale, Budynki i Budowle wraz z innymi składnikami będącymi przedmiotem Transakcji Nabywca nie będzie w stanie samodzielnie realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa bez wykonania szeregu dodatkowych czynności, w związku z tym przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT;
3.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 12 czerwca 2015 roku, sygn. IPTPP2/4512-176/15-4/AJB, zgodnie z którą: W ramach opisanej transakcji na Wnioskodawcę - Nabywcę nie przejdą tajemnice handlowe, księgi i pozostała dokumentacja handlowa, środki trwałe oraz wartości niematerialne (poza wyszczególnionymi powyżej). Prawa i obowiązki z umów najmu, umów na dostawy mediów oraz ze wszystkich pozostałych umów z dostawcami, jak również prawa i obowiązki z umów z pozostałymi klientami Zbywcy, zobowiązania z tytułu kredytów, pożyczek, leasingu - również pozostaną przy Zbywcy. Wnioskodawca - Nabywca nie wejdzie w posiadanie należności i zobowiązań Zbywcy oraz środków pieniężnych na rachunkach, w kasie oraz ekwiwalentów środków pieniężnych. Tym samym nabywane składniki materialne i niematerialne oraz prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (w tym z umów z 4 pracownikami) nie stanowią przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[(która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe) (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Spółki konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.)\]. Z interpretacji Ministra Finansów można wywnioskować bowiem, iż za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy, z wyjątkiem tych, których przeniesienie nastąpi z mocy prawa (wynikające z umów najmu).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji, obejmujący w szczególności Nieruchomość, nie tworzy ani nie będzie tworzył zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedsiębiorstwo:

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Odniesienie do definicji tego pojęcia w prawie podatkowym można odnaleźć w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). W art. 4a pkt 3 omawianej ustawy wskazano wyraźnie, iż przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów KC. W związku z czym należy odwołać się odpowiednio do przepisów KC i takie stanowisko potwierdza powszechnie praktyka organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Zgodnie z art. 551 KC - Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu KC. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka zamierza nabyć składniki majątkowe, obejmujące przede wszystkim Nieruchomość. Nie planuje natomiast nabyć szeregu elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak m.in.: wierzytelności (z wyjątkiem wynikających z zawartych umów najmu), środki pieniężne i rachunki bankowe, tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe Zbywcy. Lista składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które będą przedmiotem planowanej Transakcji oraz tych, które nie będą objęte planowaną Transakcją jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

Ponadto, na podstawie przepisu art. 678 KC, Spółka wstąpi w stosunek najmu na miejsce Zbywcy w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Zbywca, a które związane są z Budynkami będącym przedmiotem sprzedaży. Tak więc, przeniesienie praw wynikających z umów najmu dokonuje się z mocy samego prawa, niezależenie od woli Zbywcy. Nie podlegają jednak zbyciu zobowiązania Zbywcy niezwiązane z umowami najmu.

W związku z powyższym, w zdarzeniu przyszłym wraz ze zbyciem Nieruchomości na Spółkę nie przejdą elementy przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 KC.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż składniki majątku Zbywcy będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie będą posiadały na dzień sprzedaży cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w art. 551 KC i, tym samym, nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwa.

Potwierdzenie tej tezy można również znaleźć w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 24 czerwca 2014 roku, sygn. IPPP3/443-373/14-2/MKW, zgodnie z którą:

W opisanym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych Wnioskodawcy, w tym jak wskazano powyżej: należności oraz zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem niewykonanych na dzień transakcji obowiązków sfinansowania i realizacji prac wykończeniowych powierzchni biurowych wynajętych przez poszczególnych najemców, wynikających z umów najmu), praw i obowiązków z decyzji o pozwoleniu na budowę w ramach inwestycji prowadzonej przez Zbywcę, praw i obowiązków wynikających z umowy o usługi zarządzania Nieruchomością na rzecz Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, zobowiązań Zbywcy, w tym (i) zobowiązań z tytułu kredytu bankowego zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji (tj. budowy Budynku), (ii) niewymagalnych zobowiązań (których termin zapłaty nie minął) wobec dostawców, z tytułu nabytych towarów i usług związanych z budową Budynku, w tym z tytułu przyjętej kaucji wykonawcy inwestycji, środków pieniężnych Zbywcy, w walucie krajowej oraz zagranicznej, zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie, należności od innych podmiotów, tajemnic przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how Zbywcy wraz z posiadaną bazą najemców z różnych sektorów biznesowych, ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej, umów dotyczących obsługi prawnej, rachunkowej i administracyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy oraz nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy. Zatem, należy uznać, że nabywana Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Opisane nabycie Nieruchomości nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Zatem, w przedmiotowej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Czynność zbycia Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT stanowi odpłatną dostawę towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, kluczowe jest ustalenie zasad opodatkowania dostawy budynku i/lub budowli.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli, lub ich części (zwolnienie fakultatywne, z opcją rezygnacji), z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem ą dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

*   w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (przy czym tego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że objęcie sprzedaży budynków, budowli lub ich części fakultatywnym zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, wyklucza możliwość zastosowania do takiej sprzedaży obligatoryjnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jedynie w przypadku niespełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie może - potencjalnie - znaleźć obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zastosowanie fakultatywnego zwolnienia z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy i czy dochodzi do pierwszego zasiedlenia w przedmiotowej Transakcji.

Ustawa o VAT pierwsze zasiedlenie definiuje w art. 2 pkt 14 jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jeśli dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie nieprzekraczającym 2 lat od pierwszego zasiedlenia, należy przeanalizować warunki dotyczące obligatoryjnego zwolnienia transakcji z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, które zostały wskazane powyżej.

Zgodnie z podejściem organów podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. ILPP1/443-902/14-4/NS), wymienione warunki muszą być spełnione łącznie.

Zgodnie z art. 16g ust 13 zdanie drugie ustawy o CIT, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Mając powyższe na uwadze w sytuacji Pałacu do pierwszego zasiedlenia doszło nie później niż w momencie nabycia Pałacu wraz z gruntem przez Zbywcę (rok 2011). Jednakże, na skutek dokonania istotnych ulepszeń (o ile stanowiły one ulepszenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym), mógł zmienić się status Pałacu na budynek będący w stanie przed pierwszym zasiedleniem. W takiej sytuacji pierwsze zasiedlenie Pałacu nastąpi w momencie oddania (danej części) Pałacu do użytkowania pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu lub w momencie Transakcji (w stosunku do powierzchni, które nie będą wcześniej wydane najemcom).

W konsekwencji, od pierwszego zasiedlenia Pałacu do daty Transakcji okres dwóch lat może już upłynąć - wówczas Transakcja, co do zasady, korzystałaby ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednakże w takiej sytuacji strony Transakcji zamierzają złożyć do odpowiedniego organu oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Z kolei w przypadku, gdy od pierwszego zasiedlenia do momentu Transakcji nie upłynie okres dwóch lat, Transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT, gdyż w takim przypadku nie będzie również miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W konsekwencji, Transakcja w zakresie Pałacu będzie opodatkowana VAT obligatoryjnie lub w związku ze złożeniem zgodnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, w odniesieniu do dostawy pozostałej części Nieruchomości (poza Pałacem) równolegle zaistnieją następujące dwie sytuacje:

1.  w oparciu o zawarte umowy najmu przekazanie przedmiotu najmu najemcom w części nastąpi do daty Transakcji - w tej części będzie miało miejsce pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do części powierzchni Budynku A i B oraz Budowli wydanych najemcom,
2.  w części powierzchni Budynku A i B oraz Budowli niewydanych najemcom do dnia Transakcji - w tej części pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w dacie Transakcji i wydania Budynków A i B oraz Budowli Wnioskodawcy w wykonaniu zawartej umowy sprzedaży.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do dostawy Budynku A i B oraz Budowli w części dotyczącej dostawy:

*   Budynku A, B, oraz Budowli, które zostaną wydane najemcom w wykonaniu czynności opodatkowanej w terminie poprzedzającym datę planowanej Transakcji o mniej niż 2 lata,
*   Budynku A i B, które zostaną wydane Wnioskodawcy w wykonaniu umowy sprzedaży,
*   Budowli, które nigdy nie były przedmiotem najmu,

nie znajduje zastosowania zwolnienie fakultatywne, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. obiektów a planowana datą Transakcji upłynie okres krótszy niż 2 lata lub Transakcja zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Tym samym, konieczne jest ustalenie, czy znajduje zastosowanie zwolnienie obligatoryjne z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do wchodzących w skład Nieruchomości Budynku A, B, oraz Budowli, w szczególności podatku VAT naliczonego związanego z pracami budowlanymi dotyczącymi budowy jak i ulepszenia tych obiektów. Dlatego też nie jest spełniona pierwsza z przesłanek do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, czyli brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do budynków, budowli i ich części będących przedmiotem Transakcji. W tym miejscu należy zdecydowanie podkreślić, że ustawodawca formułując warunek zastosowania zwolnienia obligatoryjnego posłużył się określenie „w stosunku do” obiektów, nie zaś terminem „przy nabyciu” obiektów. A zatem termin „w stosunku do” obiektów należy odnosić nie tylko do transakcji ich nabycia, ale również do ich budowy czy ulepszenia. Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają także organy podatkowe np. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2011 r. sygn. IPPP2/443-994/10-2/MM wskazał, że skoro podatnikowi „przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku wybudowania budowli, wówczas w przypadku transakcji sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie zostanie spełniony pierwszy z wymaganych warunków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.”

Jako że obie przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie, z uwagi na niespełnienie pierwszej przesłanki zwolnienia, niezależnie od tego czy druga przesłanka również nie jest, dostawa Nieruchomości - w zakresie analizowanym w tym punkcie - nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Konkludując, dostawa wchodzących w skład Nieruchomości Budynku A i B oraz Budowli będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT jako dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia (odnoszącej się do części Nieruchomości niewynajętych wcześniej najemcom) lub w okresie krótszym niż dwa lata od momentu pierwszego zasiedlenia (odnoszącej się do Nieruchomości w części wynajętej).

Ponieważ, jak już wspomniano, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z podstawy opodatkowania ustalonej dla dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu, stąd opodatkowanie Budynku A, B oraz Pałacu stawką podstawową podatku VAT będzie determinowało również opodatkowanie dostawy prawa własności oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów będących składnikiem Nieruchomości tą samą stawką.

Jednocześnie, Spółka będzie wykorzystywała nabytą Nieruchomość w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej. Tym samym, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Zbywcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto przy jej wytworzeniu Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w W. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.