Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-87/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-16
Teza: Czy potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Składników Majątkowych z należnością Spółki Osobowej z tytułu wydania przedmiotu umowy pożyczki udzielonej przez Sprzedawcę będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie ustawy o CIT i w świetle art. 15b ustawy o CIT Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia ceny sprzedaży Składników Majątkowych do kosztów podatkowych (1) poprzez odpisy amortyzacyjne lub (2) w momencie sprzedaży Składników Majątkowych?
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-korekta kosztów; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność-potrącenie należności; pożyczka; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 20 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku stosowania regulacji zawartej w art. 15b ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku stosowania regulacji zawartej w art. 15b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawach (dalej: „CIT”).

Wnioskodawca będzie pozostawał wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka Osobowa”). Spółka Osobowa zakupi określone aktywa (dalej: „Składniki Majątkowe”) od innego podmiotu (dalej: „Sprzedawca”). Umowa nabycia Składników Majątkowych przewidywać będzie odroczony termin płatności ceny sprzedaży. Termin płatności będzie dłuższy niż 60 dni od daty zawarcia umowy sprzedaży.

Sprzedawca zawrze z Wnioskodawcą umowę oprocentowanej pożyczki pieniężnej („Pożyczka”), na podstawie której Sprzedawca będzie zobowiązany względem Wnioskodawcy do wydania mu określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy. Jednocześnie Wnioskodawca będzie dalej pozostawał dłużnikiem Sprzedawcy z tytułu transakcji nabycia Składników Majątkowych. Wartość Pożyczki będzie nie niższa niż wartość zobowiązania Wnioskodawcy względem Sprzedawcy z tytułu zakupu Składników Majątkowych. Z uwagi na fakt istnienia wzajemnych zobowiązań, Sprzedawca oraz Wnioskodawca dokonają potrącenia Zobowiązania Sprzedawcy do przeniesienia na własność Spółki Osobowej określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy ze zobowiązaniem Spółki Osobowej z tytułu obowiązku zapłaty ceny za Składniki Majątkowe. Wnioskodawca zakłada, iż potrącenie nastąpi przed upływem 90 dni licząc od dnia zawarcia umowy sprzedaży Składników Majątkowych.

Nabyte przez Spółkę Osobową Składniki Majątkowe:

*   będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Osobowej, w zakresie w jakim ich wartość początkowa będzie przekraczać 3 500 zł i przewidywany okres ich wykorzystywania na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddania do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu, dzierżawy przekroczy 12 miesięcy,

*   będą przedmiotem dalszej odsprzedaży, w przypadku tych Składników Majątkowych, których przewidywany okres używania nie przekroczy 12 miesięcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Składników Majątkowych z należnością Spółki Osobowej z tytułu wydania przedmiotu umowy pożyczki udzielonej przez Sprzedawcę będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie ustawy o CIT i w świetle art. 15b ustawy o CIT Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia ceny sprzedaży Składników Majątkowych do kosztów podatkowych (1) poprzez odpisy amortyzacyjne lub (2) w momencie sprzedaży Składników Majątkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Składników Majątkowych z należnością Spółki Osobowej z tytułu wydania przedmiotu umowy pożyczki udzielonej przez Sprzedawcę będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie ustawy o CIT i w świetle art. 15b ustawy o CIT Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia ceny sprzedaży Składników Majątkowych do kosztów podatkowych (1) poprzez odpisy amortyzacyjne lub (2) w momencie sprzedaży Składników Majątkowych.

Na gruncie obowiązujących ustaw podatkowych spółka komandytowa pozostaje podmiotem przejrzystym podatkowo. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki Osobowej, na mocy art. 5 ustawy o CIT zobowiązany jest łączyć przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w takiej spółce ze swoimi przychodami/kosztami proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) Spółki Osobowej.

Spółka Osobowa w przyszłości będzie amortyzować nabyte Składniki Majątkowe lub dokona ich zbycia. W pierwszym przypadku Spółka jako wspólnik spółki Osobowej będzie uprawniona na podstawie art. l6b ustawy o CIT w związku z art. 5 ustawy o CIT do traktowania odpisów amortyzacyjnych od Składników Majątkowych jako swoich kosztów podatkowych. W drugiej Wnioskodawca będzie upoważniony do rozpoznania wartości Składników Majątkowych jako kosztu bezpośredniego.

W obu przypadkach rozstrzygając o możliwości rozpoznania kosztów należy jednak uwzględnić treść art. 15b ustawy o CIT. Na mocy ust. 1 przywołanego przepisu w przypadka zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wy stawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Równocześnie jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie \[ art. 15b ust. 2 ustawy o CIT\]. Zgodnie z ust. 5 analizowanej regulacji przepisy \[art. I5b\] ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przytoczony przepis, należy stwierdzić, iż istotnym elementem pozwalającym na zaliczenie wartości Składników Majątków czy też odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Składników Majątkowych do kosztów podatkowych jest uregulowanie zobowiązania wynikającego z faktury lub innego dokumentu potwierdzającego nabycie Składników Majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy pod pojęciem uregulowania należy rozumieć taką sytuację, w której zobowiązanie wynikające z dokumentu będącego podstawą do ujęcia w kosztach podatkowych danego wydatku, ostatecznie wygaśnie, a nabywcy nie będzie można już uznać za dłużnika zobowiązania wynikającego z takiego dokumentu. W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem „uregulowania” nie należy zatem rozumieć tylko i wyłączenie dokonania zapłaty zobowiązania w gotówce. Gdyby bowiem celem ustawodawcy było takie właśnie uregulowanie, w treści przepisu art. 15b ustawy o CIT ustawodawca użyłby pojęcia „zapłata” a nie „uregulowanie”.

W konsekwencji, uregulowaniem zobowiązania wynikającego z faktury będącej podstawą do ujęcia danego wydatku w kosztach podatkowych (poprzez odpisy amortyzacyjne), będzie również sytuacja, w której zobowiązanie to wygaśnie na skutek jego potrącenia.

Na prawidłowość przedstawionego stanowiska wskazuje art. 498 § 2 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Umorzenie wierzytelności skutkuje rym, że przestaje ona istnieć. W efekcie w przypadku jeżeli, tak jak w analizowanej sprawie, potrącenie ma miejsce przed upływem terminów, o których mowa w art. 15b ust. 1-2 ustawy o CIT w momencie upływu terminów korekty nie można mówić o tym, że wierzytelność pozostaje nieuregulowana (gdyż w tym momencie wierzytelność ta już nie istnieje).

Wnioskodawca zwraca uwagę, że gdyby nie uznać potrącenia, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, za uregulowanie zobowiązania w rozumieniu treści przepisu art. 15b ustawy o CIT oznaczałoby to trwałe wyłączenie z kosztów podatkowych wartości Składników Majątkowych / odpisów amortyzacyjnych od Składników Majątkowych. Po dokonaniu potrącenia w żaden inny sposób nie dojdzie bowiem w przyszłości do uregulowania zobowiązania wynikającego z faktury otrzymanej przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia Składników Majątkowych - nie jest bowiem możliwe dokonanie uregulowania zobowiązania, które już uprzednio wygasło w wyniku potrącenia.

Należy zwrócić również uwagę, że rozliczenie zobowiązania w drodze potrącenia lub w drodze przejęcia innego zobowiązania jest na gruncie ustawy o CIT traktowane jako forma zapłaty np. w zakresie różnic kursowych (art. 15a ust. 7 ustawy o PODP), a także w zakresie wypłat należności z tytułu odsetek, od których pobiera się podatek u źródła (art. 26 ust. 7 ustawy o PDOP). Takie traktowanie zostało już ugruntowane wieloletnią praktyką organów podatkowych. Pomimo, iż wskazane przepisy dotyczą zagadnień odrębnych niż terminowe uregulowanie płatności wynikających z faktur lub innych dokumentów, odmienne traktowanie tych samych terminów na gruncie ustawy o CIT byłoby niezgodne ze spójnością systemową podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, potrącenie wzajemnych wierzytelności, jak również przejęcie zobowiązań powinno również doprowadzić do uregulowania płatności w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT.

W konsekwencji, Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sprawie potrącenie zobowiązania z tytułu zakupu Składników Majątkowych z należnością Spółki Osobowej z tytułu wydania przedmiotu umowy pożyczki udzielonej przez Sprzedawcę będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie ustawy o CIT i w świetle art. 15b ustawy o CIT Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia ceny sprzedaży Składników Majątkowych do kosztów podatkowych (1) poprzez odpisy amortyzacyjne lub (2) w momencie sprzedaży Składników Majątkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych w tym m.in.:

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 listopada 2013 r. (ILPB4/423-332/13-2/DS), w której organ potwierdził, że wnioskodawca w wyniku potrącenia uregulował kwotę wynikającą z faktury,

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 października 2013 r. (IPPB5/423-650/13-2/MW), w której organ zgodził się, że wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia płaconego Kontrahentowi w ramach zwartej umowy w przypadku uregulowania zobowiązania poprzez potrącenie,

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 października 2013 r. potwierdzającej, że po dokonaniu umownego potrącenia obciążającego go zobowiązania do zapłaty ceny za dany znak towarowy będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od majątkowych praw autorskich do znaku towarowego oraz nie powstanie po stronie wnioskodawcy obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodu o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych,

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 września 2013 r. (IPTPB3/423-252/13-4/IR), w której organ stwierdził że potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwała na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Reasumując Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanej sprawie wierzytelność z tytułu sprzedaży Składników Majątkowych będzie uregulowana przed upływem terminu do dokonania korekty a zatem art. 15b ustawy o CIT nie znajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski i będzie pozostawał wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka Osobowa”).

Wskazać należy więc, że spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm. – dalej: „Ksh”).

Jako spółka osobowa prawa handlowego, spółka komandytowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej dla celów podatku dochodowego. Ustawodawca nie przyznał tej kategorii podmiotów statusu podatników podatku dochodowego od osób prawnych ani podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) jej przepisy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego, spółka komandytowa mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną (art. 4a pkt 14 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 5 ust. 1 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Wskazane zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z treści powołanego przepisu, ustawodawca wyróżnia kategorię „przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną” - przychodów, które są przypisywane podatnikom w związku z posiadaniem przez nich udziału w spółce niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d - 4e ww. ustawy).

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do tego unormowania w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych ustawą terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

I tak, stosownie do brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z treści art. 15b ust. 2 ww. ustawy wynika natomiast, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie natomiast z przepisem art. 15b ust. 6 (Wnioskodawca błędnie wskazał ust. 5 tego artykułu) przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Nowe regulacje wprowadziły zatem obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy kwota wynikająca z faktury, umowy lub innego dokumentu nie została uregulowana w określonym przez ustawodawcę terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana. Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy więc dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Jednocześnie, odnosząc się do kryterium celowości wprowadzonych zmian należy podnieść, że zasadniczym celem wprowadzenia przedmiotowych rozwiązań było przeciwdziałanie zjawisku tzw. „zatorów płatniczych”.

Używane przez ustawodawcę w art. l5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w ustawie, dlatego też, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Wskazać należy, iż termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującym wygaśnięciem zobowiązania.

Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (Red. W. Doroszewski, Słownik języka polskiego. http://doroszewski.pwn.pl/), „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, należy uznać, iż „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania.

Tym samym, również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, ze pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być interpretowane szeroko, w konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również potrącenie (kompensatę).

Zgodnie z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, iż potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Zatem, potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka Osobowa zakupi określone aktywa (dalej: „Składniki Majątkowe”) od innego podmiotu (dalej: „Sprzedawca”). Umowa nabycia Składników Majątkowych przewidywać będzie odroczony termin płatności ceny sprzedaży. Termin płatności będzie dłuższy niż 60 dni od daty zawarcia umowy sprzedaży. Wnioskodawca zakłada, iż potrącenie nastąpi przed upływem 90 dni licząc od dnia zawarcia umowy sprzedaży Składników Majątkowych.

Sprzedawca zawrze z Wnioskodawcą umowę oprocentowanej pożyczki pieniężnej („Pożyczka”), na podstawie której Sprzedawca będzie zobowiązany względem Wnioskodawcy do wydania mu określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy. Jednocześnie Wnioskodawca będzie dalej pozostawał dłużnikiem Sprzedawcy z tytułu transakcji nabycia Składników Majątkowych. Wartość Pożyczki będzie nie niższa niż wartość zobowiązania Wnioskodawcy względem Sprzedawcy z tytułu zakupu Składników Majątkowych. Z uwagi na fakt istnienia wzajemnych zobowiązań, Sprzedawca oraz Wnioskodawca dokonają potrącenia Zobowiązania Sprzedawcy do przeniesienia na własność Spółki Osobowej określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy ze zobowiązaniem Spółki Osobowej z tytułu obowiązku zapłaty ceny za Składniki Majątkowe.

W przedmiotowej sprawie, Strony będą więc jednocześnie względem siebie dłużnikiem i wierzycielem. Wnioskodawca będzie mieć względem Sprzedawcy roszczenie o wypłatę kwoty pożyczki, natomiast Sprzedawca będzie miał względem Wnioskodawcy roszczenie o zapłatę za sprzedaż Składników Majątkowych. W momencie dokonania potrącenia kwoty pożyczki z kwotą wynikającą z faktur dokumentujących zakup Składników Majątkowych zobowiązania Stron w powyższym zakresie wygasną.

W konsekwencji uznać należy, że potrącenie pożyczki z określoną kwotą (odpowiadającą kwocie jaką Wnioskodawca winien zapłacić Sprzedawcy za dokonaną przez niego sprzedaż) stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie go na równi z zapłatą. W rozumieniu powyższego, dojdzie do uregulowania (zapłaty) zobowiązania (kwoty objętej potrąceniem nie można zatem uznać za kwotę nieuregulowaną w rozumieniu art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wobec powyższego, uznać należy, że potrącenie wierzytelności z tytułu wypłaty pożyczki (wierzytelności Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy) z wierzytelnościami wynikającymi z faktur zakupowych (wierzytelność Sprzedawcy wobec Wnioskodawcy) oznacza, że zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy, wynikające z faktur zakupowych zostanie uregulowane w rozumieniu art. 15b ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, mając na uwadze, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest wspólnik spółki komandytowej, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pozostałych wspólników tej spółki osobowej.

Zauważyć przy tym należy, iż jak wskazano powyżej, brak obowiązku dokonywania korekty kosztów, o której mowa w art. 15b ustawy jest ściśle uzależniony od prawnie skutecznego wygaśnięcia zobowiązania Spółki z tytułu nabycia Składników Majątkowych. Jednakże postępowanie o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem szczególnym, w którym nie przeprowadza się postępowania dowodowego. Wydając przedmiotową interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego oraz własnym stanowiskiem przedstawionym przez Wnioskodawcę. Natomiast kwestia prawnej skuteczności wszystkich dokonywanych przez Spółkę czynności prawnych, w tym zawieranych umów może być zweryfikowana (także pod kątem pozorności dokonywanych czynności) przez właściwe organy podatkowe w toku prowadzonego ewentualnego postępowania. Oceniając skutki prawne dokonywanych przez Spółkę czynności prawnych należy bowiem pamiętać, iż zgodnie z art. 83 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności. W myśl zaś art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.