Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.59.2019.2.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-16
Teza: Skutki podatkowe zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej
Słowa kluczowe: dług; kredyt; nieruchomości; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 8 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej:

*   w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych **– jest prawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 19 lutego 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.59.2019.1.ACZ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 19 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 lutego 2019 r.). W dniu 8 marca 2019 r. (nadano w dniu 6 marca 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 5 sierpnia 2016 r. została zawarta pomiędzy Bankiem … w … a Panem P.M. i D.J. (Wnioskodawczynią) umowa o kredyt mieszkaniowy nr …, na mocy której kredytobiorcom został udzielony kredyt hipoteczny (mieszkaniowy) w wysokości 85 000 zł. Na mocy tej umowy Wnioskodawczyni została jednym z dwóch kredytobiorców.

Tym samym Wnioskodawczyni nabyła prawo własności do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w miejscowości … przy ul. …, (gm. …), o powierzchni użytkowej 71 m2, budynek gospodarczy nr 2, pomieszczenie nr 2 w budynku gospodarczym nr 1 oraz własność 278/1000 części w prawie własności działki nr 70, z mapy 1 stanowiącej tereny mieszkaniowe w … przy ul. … oraz we współwłasności wspólnej części budynku znajdującego się na tej działce, stanowiącego odrębną nieruchomość – nr księgi wieczystej: Kw nr ….

Akt notarialny zawarty w dniu 5 sierpnia 2016 r. potwierdza, że kredytobiorcy są po połowie współwłaścicielami opisanego wyżej lokalu oraz związanych z nim udziałów, co stanowi ich majątki osobiste jako nabyte w drodze umowy sprzedaży oraz aktu ustanowienia hipoteki, gdy byli stanu wolnego (małżeństwa nie zawarli).

Kwota kredytu w dniu zawarcia umowy z bankiem wynosiła 85 000 zł. Wartość zadłużenia w dniu zniesienia współwłasności wynosiła 79 654 zł 69 gr. Z umowy o kredyt mieszkaniowy wynika, że kredytobiorcy (Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel) odpowiadają solidarnie za wynikające z niej zadłużenie.

W dniu 18 grudnia 2018 r. nastąpiło zniesienie współwłasności w drodze umowy zawartej aktem notarialnym (Repertorium A nr …). Drugi współwłaściciel zobowiązał się do samodzielnej spłaty całości pozostałego długu oraz nie będzie żądał od Wnioskodawczyni żadnych spłat jako dłużnika solidarnego. Dług został przejęty w zamian za zniesienie współwłasności nieruchomości. Drugi współwłaściciel i Wnioskodawczyni znieśli współwłasność na podstawie odpłatnego zniesienia współwłasności w wysokości 12 000 zł, która to wartość odpowiada połowie wysokości spłaconych rat kredytu wraz z wpłaconą kwotą tzw. udziału własnego.

Rzeczywista wartość zadłużenia z tytułu kredytu na zakup nieruchomości w dniu zniesienia współwłasności była niższa niż wartość rynkowa. Zniesienie współwłasności obejmowało jako rzeczywiste zadłużenie wyłącznie kwotę kapitału kredytu i należnych odsetek.

W dniu 20 grudnia 2018 r. został podpisany pomiędzy bankiem a P.M. i Wnioskodawczynią aneks do umowy kredytu, na podstawie którego jedynym kredytobiorcą stał się drugi współwłaściciel nieruchomości. W dniu 20 grudnia 2018 r. nastąpiło zwolnienie Wnioskodawczyni przez bank z długu, zarówno do należności głównej, jak i odsetek. Drugi kredytobiorca przejął całość zobowiązania kredytowego wobec banku. Niezmienione zostały warunki kredytowania i kwota kredytu. Podpisanie aneksu do umowy kredytu nastąpiło po spełnieniu przez Wnioskodawczynię warunków przeniesienia własności udziału w nieruchomości na rzecz drugiego współwłaściciela nieruchomości. Warunki te były wymagane przez bank.

W dniu 25 stycznia 2019 r. Bank … wystawił PIT-11. W punkcie F. (informacja o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w punkcie 75 z tytułu „Umowa o zwolnienie z długu” widnieje kwota 39 819 zł 25 gr – jako przychód uzyskany w 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy zwolnienie z długu jest kwalifikowane jako przychód, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy można zakwalifikować zwolnienie z długu jako przychód z odpłatnego zbycia w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), po Jej stronie nie powstał przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z faktu uregulowania relacji majątkowych pomiędzy Wnioskodawczynią a drugim współwłaścicielem nieruchomości wynika, że drugi współwłaściciel przejął całość zobowiązania kredytowego. Wnioskodawczyni nie uzyskała kosztem majątku banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącego przedmiot zwolnienia z długu, gdyż w chwili dokonania ww. czynności prawnej nastąpiła zmiana stron umowy kredytu, która nie powoduje zmiany w zakresie tożsamości, kształtu ani treści kredytu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę fakt przeniesienia współwłasności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu, nie uzyskała Ona żadnego realnego przychodu. Z racji przejęcia całości kredytu przez drugiego kredytobiorcę, zwolnienie Wnioskodawczyni z długu nie skutkowało żadnymi negatywnymi konsekwencjami dla majątku banku. Po spłaceniu długu przez drugiego kredytobiorcę na rzecz banku z tytułu zaciągniętego kredytu hipotecznego całość nieruchomości będzie własnością drugiego kredytobiorcy. Wraz ze zniesieniem własności mieszkaniowej Wnioskodawczyni straciła do nieruchomości jakiekolwiek prawa i po spłaceniu przejętego przez drugiego dłużnika kredytu nadal nie będzie miała żadnych praw do tej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powstał w związku z tym żaden przychód.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na tej podstawie nie można uznać, że po Jej stronie powstał przychód podlegający opodatkowaniu. W sytuacji zwolnienia z długu (zmiany strony umowy kredytowej) po stronie Wnioskodawczyni nie doszło do powstania przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeśli jednak zwolnienie z długu jest przychodem, to zdaniem Wnioskodawczyni, może kwalifikować się on jako odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, może Ona być zwolniona z podatku, jeśli przeznaczy go w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej:

*   w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych **– jest prawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 2187, z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Instytucję zmiany dłużnika (w tym przejęcia długu) regulują przepisy Księgi III, Tytułu IX, Działu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). W myśl § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

*   przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

*   przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Jak stanowi art. 521 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za niezawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia (art. 521 § 2 ww. Kodeksu).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 5 sierpnia 2016 r. została zawarta pomiędzy bankiem a P.M. i Wnioskodawczynią umowa o kredyt mieszkaniowy, na mocy której kredytobiorcom został udzielony kredyt hipoteczny w wysokości 85 000 zł.

Wnioskodawczyni nabyła w dniu 5 sierpnia 2016 r. prawo współwłasności do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, budynku gospodarczego nr 2, pomieszczenia nr 2 w budynku gospodarczym nr 1 oraz udział w prawie własności działki nr 70 oraz we współwłasności wspólnej części budynku znajdującego się na tej działce, stanowiącego odrębną nieruchomość. Akt notarialny zawarty w dniu 5 sierpnia 2016 r. potwierdza, że kredytobiorcy są po połowie współwłaścicielami opisanego wyżej lokalu oraz związanych z nim udziałów, co stanowi ich majątki osobiste jako nabyte w drodze umowy sprzedaży oraz aktu ustanowienia hipoteki, gdy byli stanu wolnego (małżeństwa nie zawarli).

Kwota kredytu w dniu zawarcia umowy z bankiem wynosiła 85 000 zł. Wartość zadłużenia w dniu zniesienia współwłasności wynosiła 79 654 zł 69 gr. Z umowy o kredyt mieszkaniowy wynika, że kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające z niej zadłużenie.

W dniu 18 grudnia 2018 r. nastąpiło zniesienie współwłasności w drodze umowy zawartej aktem notarialnym. Drugi współwłaściciel zobowiązał się do samodzielnej spłaty całości pozostałego długu oraz nie będzie żądał od Wnioskodawczyni żadnych spłat jako dłużnika solidarnego. Drugi współwłaściciel i Wnioskodawczyni znieśli współwłasność na podstawie odpłatnego zniesienia współwłasności w wysokości 12 000 zł, która to wartość odpowiada połowie wysokości spłaconych rat kredytu wraz z wpłaconą kwotą tzw. udziału własnego. Rzeczywista wartość zadłużenia z tytułu kredytu na zakup nieruchomości w dniu zniesienia współwłasności była niższa niż wartość rynkowa. Zniesienie współwłasności obejmowało jako rzeczywiste zadłużenie wyłącznie kwotę kapitału kredytu i należnych odsetek.

W dniu 20 grudnia 2018 r. został podpisany pomiędzy bankiem a drugim współwłaścicielem i Wnioskodawczynią aneks do umowy kredytu, na podstawie którego jedynym kredytobiorcą stał się drugi współwłaściciel nieruchomości. W dniu 20 grudnia 2018 r. nastąpiło zwolnienie Wnioskodawczyni przez bank z długu, zarówno do należności głównej, jak i odsetek. Drugi kredytobiorca przejął całość zobowiązania kredytowego wobec banku. Niezmienione zostały warunki kredytowania i kwota kredytu. Podpisanie aneksu do umowy kredytu nastąpiło po spełnieniu przez Wnioskodawczynię warunków przeniesienia własności udziału w lokalu mieszkalnym na rzecz drugiego współwłaściciela ww. lokalu mieszkalnego. Warunki te były wymagane przez bank.

Stwierdzić więc należy, że nastąpiła jedynie zmiana stron umowy kredytowej, w wyniku której drugi współwłaściciel stał się jedynym dłużnikiem zaciągniętego wspólnie kredytu. Zatem, Wnioskodawczyni nie uzyska kosztem majątku banku żadnej korzyści majątkowej, tak jak np. w przypadku umorzenia należności (kredytu), w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącego przedmiot zwolnienia z długu. Zmiana umowy nie spowoduje żadnych konsekwencji w zakresie stosunków zobowiązaniowych, nie zmieni się bowiem tożsamość, kształt ani treść zobowiązania kredytowego. Nie można więc uznać, że w związku ze zwolnieniem z długu po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że w przedmiotowej sprawie zwolnienie Wnioskodawczyni z długu nie spowodowało powstania po Jej stronie przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w tej części należało uznać stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii dokonania przez Wnioskodawczynię zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w budynku gospodarczym, pomieszczeniu w budynku gospodarczym, w prawie własności działki nr 70 oraz we współwłasności wspólnej części budynku znajdującego się na tej działce w zamian za przejęcie długu, na mocy którego pełne prawo do przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, która obejmuje grunt, części budynku i urządzenia niesłużące wyłącznie do użytku właścicieli lokali nabył drugi współwłaściciel ww. lokalu mieszkalnego i związanych z nim udziałów, powołać należy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne akty prawne nie zawierają definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie. Zaznaczyć należy, że „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności. Zatem, pod pojęciem „odpłatne zbycie” należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością (niekoniecznie w formie gotówkowej), a więc co do zasady również odpłatne zniesienie współwłasności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95, w którym wywiedziono, że: „zapłatę ceny sprzedaży można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się sprzedającego i kupującego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny sprzedaży”. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Podkreślenia wymaga fakt, że charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Istotą odpłatnego zbycia jest bowiem to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się w zwolnieniu z długu.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że przeniesienie udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w budynku gospodarczym, pomieszczeniu w budynku gospodarczym, w prawie własności działki nr 70 oraz we współwłasności wspólnej części budynku znajdującego się na tej działce w związku ze zniesieniem współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za zwolnienie i przejęcie długu, będzie więc odpłatnym zbyciem tego udziału (odpłatnym zniesieniem współwłasności), natomiast dla osoby, która w zamian za otrzymany udział z tego długu zwalnia, jest nabyciem tego udziału. Skoro zatem, w przedstawionej sprawie, konsekwencją zbycia przez Wnioskodawczynię udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, która obejmuje grunt, części budynku i urządzenia niesłużące wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie przejęcie przez drugiego właściciela w całości kredytu zaciągniętego pierwotnie przez Wnioskodawczynię i drugiego współwłaściciela, należy uznać, że celem tej czynności będzie odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, natomiast przejęcie w całości kredytu przez drugiego współwłaściciela jest formą odpłatności za przeniesienie własności.

Zatem, przeniesienie przez Wnioskodawczynię w dniu 18 grudnia 2018 r. na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu w związku ze zniesieniem współwłasności prawa własności udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, nabytego przez Wnioskodawczynię w dniu 5 sierpnia 2016 r. w drodze umowy sprzedaży, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że w omawianej sprawie dochodem Wnioskodawczyni z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej na podstawie umowy o zniesienie współwłasności, będzie różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Skoro zwolnienie z długu jest formą odpłatnego zbycia, to wartość długu z dnia dokonania zniesienia współwłasności, z którego Wnioskodawczyni została zwolniona jest wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności udziału w lokalu mieszkalnym – odpowiednikiem ceny.

W rozpatrywanej sprawie ceną będącą odpowiednikiem wartości długu, z którego Wnioskodawczyni została zwolniona jest kwota kredytu pozostająca do spłaty na dzień zniesienia współwłasności w wysokości przypadającej na Wnioskodawczynię oraz kwota spłaty, którą Wnioskodawczyni otrzymała w ramach zniesienia współwłasności.

Kosztem uzyskania przychodu jest natomiast cena, do zapłaty której na podstawie aktu notarialnego z dnia 5 sierpnia 2016 r. była obowiązana Wnioskodawczyni, aby nabyć udział w lokalu mieszkalnym wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P, gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w dniu 18 grudnia 2018 r. z odpłatnego zbycia w drodze zniesienia współwłasności udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, nabytego w dniu 5 sierpnia 2016 r. w drodze umowy sprzedaży, może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji wydatkowania przychodu na jeden z celów wskazanych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy w okresie dwóch lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego udziału, ale tylko w części dotyczącej spłaty, jaką Wnioskodawczyni otrzymała od drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego w ramach zniesienia współwłasności.

Wyjaśnić bowiem należy, że z wynikającej z tego przepisu preferencji podatkowej korzystać mogą jedynie środki pieniężne faktycznie otrzymane przez Wnioskodawczynię na skutek odpłatnego zbycia, a więc w części, w jakiej stanowiły one spłatę dokonaną przez drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego. Tylko bowiem w tej części Wnioskodawczyni uzyskała przychód, który może zostać faktycznie wydatkowany.

Zatem, w tej części należało uznać stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zwolnienie Wnioskodawczyni z długu nie spowodowało powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeniesienie w dniu 18 grudnia 2018 r. własności udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej w zamian za zwolnienie z długu oraz spłatę na rzecz Wnioskodawczyni w związku ze zniesieniem współwłasności, który to udział Wnioskodawczyni nabyła w dniu 5 sierpnia 2016 r., stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału. Zatem, uzyskany z ww. tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e w zw. z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wyrażoną w cenie określonej w umowie o zniesienie współwłasności (wartość kredytu jaki pozostał Wnioskodawczyni do spłaty, który przejęty został przez drugiego współwłaściciela, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału oraz kwota spłaty przyznana na rzecz Wnioskodawczyni), pomniejszoną o ewentualnie poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli ceną nabycia przez Wnioskodawczynię w 2016 r. udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.

Uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód, może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji wydatkowania przychodu na jeden z celów wskazanych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie dwóch lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego udziału, ale tylko w części dotyczącej spłaty, jaką Wnioskodawczyni otrzymała od drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego w ramach zniesienia współwłasności. Tylko bowiem w tej części Wnioskodawczyni uzyskała przychód, który może zostać faktycznie wydatkowany.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając bowiem na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy Wnioskodawczyni zrealizowała swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Dodatkowo należy wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.