Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.243.2019.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-24
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nabywca; nieruchomości; sprzedaż; spółki-spółka cywilna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 czerwca 2019 r. (data wpływu 1 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **Panią (…)**
*   **Zainteresowanych niebędących stronami postępowania:** **Pana (…)** **Pana (…)**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 7 stycznia 1998 r. aktem notarialnym wspólnicy spółki cywilnej (Wnioskodawcy niebędący stronami postępowania oraz małżonek Wnioskodawczyni będącej stroną postępowania), nabyli po 1/3 części każdy niezabudowaną działkę gruntu o powierzchni 4.003 m2, według wyciągu z rejestru gruntów zakwalifikowaną do gruntów ornych.

Aktem notarialnym z dnia 30 marca 1999 r., na żądanie Notariusza sporządzającego pierwotny akt zakupu przedmiotowej nieruchomości, dokonano zmiany tego aktu, zapisując, że zakup następuje do współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej.

Wspólnikiem tej spółki był mąż Wnioskodawczyni będącej stroną postępowania, który wkrótce potem zmarł, a Wnioskodawczyni będąca stroną postępowania jako jedyny spadkobierca weszła do spółki w miejsce męża. Spadek Wnioskodawczyni będąca stroną postępowania nabyła postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 9 lutego 1999 r.

Zakupiona nieruchomość nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki. Opłacany był od niej podatek rolny, który nie był ujmowany w kosztach spółki (ponieważ nie był związany z prowadzeniem działalności). Podatek ten opłacali wspólnicy z własnych środków.

Spółka prowadzi usługi w zakresie instalacji CO, wod-kan, sprzedaży, montażu kotłów na eko-groszek, gazowych, olejowych, pomp ciepła, kolektorów słonecznych, przydomowych oczyszczalni ścieków, centralnych odkurzaczy. Serwisuje kotłownie olejowe i gazowe. Spółka nie zajmuje się budową, zarządzaniem ani handlem nieruchomościami. Spółka jest aktywnym, czynnym podatnikiem VAT.

Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości podatek VAT nie był odliczany, a nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana dla celów działalności spółki.

Należy w tym miejscu podkreślić, że intencją wspólników było nabycie przedmiotowej nieruchomości do majątku prywatnego wspólników, a nie majątku spółki cywilnej. Nieruchomość była nabyta w celu podjęcia działalności rolniczej w przyszłości, jednak działalności tej nie podjęto. Działalność rolnicza miała być prowadzona przez wspólników spółki działających jako osoby fizyczne, a nie przez spółkę cywilną w ramach jej działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań w celu jej przygotowania do sprzedaży, czy też powodujących zwiększenie jej wartości. Działka nie była przedmiotem najmu, czy dzierżawy. Przez cały okres odłogowała i nie była w żaden sposób wykorzystywana.

W grudniu 1999 r. opracowany został plan zagospodarowania przestrzennego, w którym nieruchomość ujęto jako teren pod działalność gospodarczą. Wnioskodawcy nie mieli wpływu na plan zagospodarowania przestrzennego i nie wiedzieli o pracach nad tym planem.

Obecnie do Wnioskodawców zgłosił się nabywca, chcący kupić przedmiotową nieruchomość. Przed ostatecznym przeniesieniem własności przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawcy, na żądanie przyszłego nabywcy, zawrą umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: Umowa).

W Umowie, jak i późniejszej umowie przyrzeczonej przenoszącej własność Wnioskodawcy jako sprzedający, zgodnie z informacją przekazaną przez Notariusza, który będzie sporządzał powyższe umowy, zostaną wskazani w nich jako wspólnicy spółki cywilnej, co jest konsekwencją zapisu przywołanego wyżej aktu notarialnego z dnia 30 marca 1999 r. oraz odpowiadającego mu stanu zapisów w księdze wieczystej przedmiotowej nieruchomości, prowadzonej przez Sąd Rejonowy.

Wnioskodawcy w Umowie zobowiążą się do sprzedaży prawa własności niezabudowanej działki gruntu (dalej: Nieruchomość), przysługującego im na zasadzie współwłasności łącznej (jako wspólnikom spółki prawa cywilnego, zgodnie z zapisami aktu notarialnego z dnia 30 marca 1999 r. oraz zapisami księgi wieczystej) w przedmiotowej Nieruchomości, pod następującymi warunkami:

*   uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę na przedmiotowej Nieruchomości obiektów zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym obiektu handlowego,
*   uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową Nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo- i lewoskrętu, bez konieczności przebudowy układu drogowego,
*   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na przedmiotowej Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
*   uzyskania przez kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji kupującego w terminie 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej,
*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
*   zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej Nieruchomości, zgodnie z którym kupujący będzie mógł posadowić na niej obiekt handlowo-usługowy.

W Umowie będzie zawarte postanowienie, że jeżeli w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości wydane będą jakiekolwiek decyzje administracyjne związane z planowaną inwestycją kupującego, Wnioskodawcy na żądanie kupującego przeniosą na niego nieodpłatnie przedmiotowe decyzje.

Wnioskodawcy w przywołanej wyżej Umowie udzielą kupującemu pełnomocnictw w następujących zakresach:

*   występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń warunkujących zawarcie umowy ostatecznej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień,
*   dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dla przedmiotowej Nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do składania wniosków o wydanie powyższych warunków oraz ich odbioru,
*   dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do składania wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru decyzji.

Powyższe pełnomocnictwa będą udzielone z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw oraz będą zawierać oświadczenia o ich nieodwoływalności w okresie obowiązywania Umowy oraz że nie wygasną wskutek śmierci mocodawcy.

Wnioskodawcy wyrażą również zgodę na usytuowanie przez kupującego własnym kosztem i staraniem na Nieruchomości stanowiącej przedmiot Umowy tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem, które w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej kupujący usunie własnym kosztem i staraniem.

Jednocześnie Wnioskodawcy, działając wyłącznie jako osoby fizyczne będące współwłaścicielami Nieruchomości, w związku z zawarciem przywołanej wyżej Umowy, zawrą z przyszłym nabywcą (przywoływanym wyżej jako kupujący) umowę dzierżawy przedmiotowej Nieruchomości na czas nieokreślony, obowiązywanie której może zostać ograniczone na podstawie aneksu do trzech miesięcy. Umowa dzierżawy będzie miała charakter odpłatny, a stawka czynszu dzierżawnego określona zostanie za okresy miesięczne.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotowa umowa dzierżawy będzie miała charakter incydentalny i będzie zawarta na żądanie nabywcy, a Wnioskodawcy w umowie dzierżawy wyrażą zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę (przyszłego nabywcę) przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń określonych szczegółowo w treści Umowy.

Na dzień podpisania umowy przyrzeczonej kupujący będzie dysponował prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzją o pozwoleniu na budowę, z której wynikać będzie możliwość zabudowania przedmiotowej Nieruchomości planowanymi przez kupującego obiektami, w tym obiektem handlowym.

Wnioskodawcy indywidualnie nie prowadzą działalności gospodarczej (prowadzą działalność w ramach spółki cywilnej, jako wspólnicy spółki) i nie są ani nie byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Nieruchomość, będąca przedmiotem przyszłej Umowy, nie była nabywana ani wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej, a w czasie jej posiadania nie były ponoszone na nią żadne nakłady. Nabywcą przedmiotowej Nieruchomości będzie spółka prawa handlowego zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawcy zaznaczyli, że dla przedmiotowej Nieruchomości była już wydawana przez Dyrektora KIS interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2019 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.674.2018.2.AG, w przedmiocie opodatkowania VAT, uznająca sprzedaż Nieruchomości jako niepodlegającą opodatkowaniu oraz interpretacja indywidualna z dnia 14 września 2018 r., znak 0112-KDIL3-1.4011.329.2018.2.KF, w przedmiocie opodatkowania PIT, uznająca sprzedaż Nieruchomości również jako niepodlegającą opodatkowaniu, jednak stan faktyczny w nich przedstawiony nie obejmował okoliczności wynikających z planowanego podpisania Umowy oraz przyszłej umowy dzierżawy, które to okoliczności pojawiły się już po otrzymywaniu przywołanych wyżej interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przychody uzyskane przez Wnioskodawców ze sprzedaży prawa własności, posiadanego na zasadzie współwłasności łącznej, w niezabudowanej nieruchomości będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych przychody uzyskane przez Wnioskodawców ze sprzedaży prawa własności, posiadanego na zasadzie współwłasności łącznej, w niezabudowanej nieruchomości będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziałów w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Nie dotyczy to składników majątku, które zbywane są w ramach działalności gospodarczej, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Nie jest możliwe wycofanie z działalności gospodarczej środka trwałego, który nigdy tej działalności nie służył. Odrębnym źródłem przychodów jest bowiem pozarolnicza działalność gospodarcza, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do postanowień art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z treści przytoczonych przepisów wynika więc, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymienia wszystkich przychodów z działalności. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej („Przychodem z działalności gospodarczej są również:”).

Zatem, w myśl powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości gruntowej wykorzystywanej w działalności, nieujętej w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w sytuacji gdy nie stanowi ona majątku trwałego), stanowiłoby w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w cytowanym art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywałby dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

Dla właściwej kwalifikacji przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie ma znaczenia, że Nieruchomość ta została nabyta na zasadzie współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, bowiem w spółce cywilnej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej. Istotne jest, czy Nieruchomość była lub jest wykorzystywana w działalności gospodarczej. Jest to jedyne kryterium zaliczenia przychodu z tytułu tej sprzedaży do przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, czy też do przychodów wskazanych w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .

Mając powyższe na względzie, przychody uzyskane przez Wnioskodawców ze sprzedaży prawa własności posiadanego na zasadzie współwłasności łącznej w niezabudowanej nieruchomości, nie będą stanowić przychodów z działalności gospodarczej, lecz przychody z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, przychody uzyskane przez Wnioskodawców ze sprzedaży prawa własności posiadanego na zasadzie współwłasności łącznej w niezabudowanej nieruchomości będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    3.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Należy przy tym wyjaśnić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a-c rodzajów działalności oraz opiera się na następujących przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu bez względu na jej rezultat.

Analiza przytoczonych powyżej przepisów pozwala stwierdzić, że aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. W szczególności należy zwrócić uwagę, że kryterium zarobkowości rozumiane jest w ten sposób, że zysk stanowi motyw działalności, a nie konieczny jej efekt. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. W pojęciu organizacji działalności gospodarczej mogą tkwić różne elementy, poczynając od wykonania podstawowych obowiązków dotyczących rejestracji działalności, zgłoszenia statystycznego, podatkowego i w zakresie ubezpieczeń społecznych, założenia rachunku bankowego, zastosowania wybranej przez przedsiębiorcę lub nakazanej prawem formy organizacyjno-prawnej tej działalności oraz wystąpienia i uzyskania wymaganego zezwolenia lub koncesji, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia formalnych elementów organizacji, gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych, przewidzianych w obowiązujących przepisach prawa. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności.

Element ciągłości ma świadczyć o względnie stałym zamiarze wykonywania działalności gospodarczej, co nie wyklucza możliwości prowadzenia jej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego sobie przez przedsiębiorcę celu. Chodzi o powtarzalność pewnych działań, o występujące w toku prowadzenia danego rodzaju działalności mechanizmy, cykle, składające się z czynności faktycznych lub prawnych, stanowiące metodę prowadzenia danej działalności. Wprowadzenie przez ustawodawcę pojęcia ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Ciągłość działania nie oznacza jednak, że jest ona nieograniczona w czasie. Ciągłość działania w aspekcie celowym oznacza, że podmiot posiada plan działania, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych czynności. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny.

Należy zaakcentować, że prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną. Stąd działalność gospodarczą należy oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub nie znamiona tej działalności. Należy przyjąć, że wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem we własnym imieniu, powtarzalnością działań i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a uzyskiwane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 7 stycznia 1998 r. aktem notarialnym wspólnicy spółki cywilnej nabyli po 1/3 części każdy niezabudowaną działkę gruntu o powierzchni 4.003 m2, według wyciągu z rejestru gruntów zakwalifikowaną do gruntów ornych (dalej: Nieruchomość). Aktem notarialnym z 30 marca 1999 r. na żądanie Notariusza sporządzającego pierwotny akt zakupu Nieruchomości dokonano zmiany tego aktu, zapisując, że zakup następuje do współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej. Wspólnikiem tej spółki był mąż Wnioskodawczyni, który wkrótce potem zmarł, a Wnioskodawczyni jako jedyny spadkobierca weszła do spółki cywilnej w miejsce męża. Spadek Wnioskodawczyni będąca stroną postępowania nabyła postanowieniem Sądu Rejonowego z 9 lutego 1999 r. Zakupiona Nieruchomość nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki cywilnej. Opłacany był od niej podatek rolny, który nie był ujmowany w kosztach tej spółki (ponieważ nie był związany z prowadzeniem działalności). Podatek ten opłacali wspólnicy z własnych środków. Spółka cywilna w ramach działalności gospodarczej nie zajmuje się budową, zarządzaniem ani handlem nieruchomościami. Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana dla celów działalności spółki cywilnej. Intencją wspólników było nabycie przedmiotowej nieruchomości do majątku prywatnego wspólników, a nie majątku spółki cywilnej. Nieruchomość była nabyta w celu podjęcia działalności rolniczej w przyszłości, jednak działalności tej nie podjęto. Działalność rolnicza miała być prowadzona przez wspólników spółki działających jako osoby fizyczne, a nie przez spółkę cywilną w ramach jej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży, czy też powodujących zwiększenie jej wartości. Działka nie była przedmiotem najmu, czy dzierżawy. Przez cały okres odłogowała i nie była w żaden sposób wykorzystywana. Obecnie do Wnioskodawców zgłosił się nabywca, chcący kupić Nieruchomość w celu wybudowania obiektu handlowego. Przed ostatecznym przeniesieniem własności Nieruchomości, Wnioskodawcy, na żądanie przyszłego nabywcy, zawrą umowę przedwstępną sprzedaży, w której zobowiążą się do sprzedaży prawa własności Nieruchomości pod warunkami szczegółowo opisanymi przez Zainteresowanych. Jednocześnie Wnioskodawcy, działając wyłącznie jako osoby fizyczne będące współwłaścicielami Nieruchomości, w związku z zawarciem przywołanej umowy, zawrą z kupującym umowę dzierżawy Nieruchomości na czas nieokreślony. Umowa dzierżawy będzie miała charakter odpłatny, a stawka czynszu dzierżawnego określona zostanie za okresy miesięczne. Umowa dzierżawy będzie miała charakter incydentalny i będzie zawarta na żądanie kupującego.

Treść wniosku przemawia za tym, że planowa sprzedaż nieruchomości, która nie była wykorzystywana do prowadzonej przez wspólników spółki cywilnej działalności gospodarczej, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wskazanych okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości nie ma charakteru ciągłego – jest to sprzedaż okazjonalna i ma charakter pojedynczej transakcji. Brak tu w szczególności elementu wielokrotności, regularności i zamiaru systematycznego osiągania przychodów z tego rodzaju operacji.

Co prawda wspólnicy podejmą pewne działania związane z planowaną przez kupującego inwestycją, m.in. udzielą kupującemu pełnomocnictw do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dla Nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, a także zawrą z kupującym umowę dzierżawy Nieruchomości na czas nieokreślony. Należy jednak podkreślić, że – jak wskazali Wnioskodawcy – działania te będą miały charakter incydentalny i będą podjęte na żądanie kupującego. Wszystkie wskazane czynności dokonane zostaną z inicjatywy kupującego w związku z jego przyszłą inwestycją. Istotny w niniejszej sprawie jest fakt, że planowane czynności, które zmierzają do podniesienia atrakcyjności gruntu podjęte zostaną nie przez wspólników spółki cywilnej celem znalezienia nabywcy Nieruchomości, ale z inicjatywy i na żądanie właśnie kupującego.

W związku z powyższym planowana sprzedaż nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na to, że sprzedaż Nieruchomości będzie miała miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, to nie należy jej również kwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany z jej odpłatnego zbycia nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – odpłatne zbycie przez Wnioskodawców prawa własności posiadanego na zasadzie współwłasności łącznej w niezabudowanej nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.