Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1237/13-4/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-24
Teza: Czy opisany powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy opisana powyżej transakcja będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 14 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono w dniu 19 marca 2014 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz o właściwie uwierzytelnione pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętej obsługi informatycznej dla podmiotów gospodarczych, na którą składają się: sprzedaż sprzętu i akcesoriów komputerowych, świadczenie usług sieciowych oraz projektowanie i wdrażanie systemów informatycznych. W 2014 r. Wnioskodawca planuje sprzedaż części swojego majątku na rzecz S.A. (dalej: Nabywca). Sprzedaż ta zostanie dokonana na podstawie Umowy kupna zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: Umowa). W wyniku tej transakcji praktycznie cały majątek Wnioskodawcy zostanie przeniesiony na Nabywcę.

Przedmiotem transakcji będą w szczególności:

*   środki trwałe (oprzyrządowanie techniczne i informatyczne);
*   wartości niematerialne i prawne, w tym autorskie prawa do programów komputerowych jak i utworów niebędących programami komputerowymi: programy gry, licencja, oprogramowanie wirtualizacyjne, PDF (…);
*   prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów zawartych na potrzeby funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa, przy czym przejęcie zobowiązań dotyczących zbywanej części przedsiębiorstwa nastąpi pod warunkiem uzyskania oświadczeń wierzycieli w przedmiocie wyrażenia zgody na takie przejęcie;
*   zapasy towarów, materiałów oraz półproduktów i produktów w toku niezbędnych do funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa;
*   cała infrastruktura informatyczno-techniczna, wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa;
*   środki pieniężne zgromadzone w kasie i na rachunkach bankowych niezbędne do funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa;
*   dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej włącznie z dokumentacją dotyczącą tajemnicy przedsiębiorstwa, danymi klientów, cennikami, know-how, planami biznesowymi;
*   wszyscy pracownicy spółki Wnioskodawcy z wyłączeniem osób wchodzących w skład zarządu spółki oraz z wyłączeniem osób zatrudnionych w dziale księgowym (przejście zakładu pracy na Nabywcę w rozumieniu art. 23 prim 1 Kodeksu pracy).

Ponadto w skład wyżej opisanej transakcji sprzedaży będą wchodziły następujące działy:

*   Dział Serwisu (DS.) - świadczący usługi sprzedaży i serwisu kas fiskalnych dla podmiotów grupy kapitałowej S.A.;
*   Dział Sprzedaży i Marketingu (DH) - zajmujący się sprzedażą systemów informatycznych, licencji i abonamentów;
*   Dział Rozwiązań Sieciowych (DR) - świadczący usługi sieciowe;
*   Dział Wdrożeń i Szkoleń (DW) - świadczący usługi projektowania i wdrażania systemów informatycznych.

Z transakcji sprzedaży, oprócz kadry zarządzającej i osób zatrudnionych w dziale księgowym, zostanie wyłączony budynek administracyjno-biurowy, który jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności, jednakże Nabywca będzie miał możliwość wykorzystywania przedmiotowego budynku na cele związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy najmu/dzierżawy, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą po zawarciu Umowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy jednocześnie wskazać, że Nabywca będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy w pełnym zakresie w oparciu o nabyte składniki majątkowe i niemajątkowe.

W uzupełnieniu do wniosku zainteresowany wskazał, że opisany we wniosku o interpretację zespół składników majątkowych jest wyodrębniony na:

*   płaszczyźnie organizacyjnej, składniki tworzące „części przedsiębiorstwa” posiadają cechy zorganizowania,
*   płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności,
*   płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy opisana powyżej transakcja będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), a w konsekwencji opisana powyżej transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 VATU.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 VATU, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary zgodnie z art. 2 pkt 6 VATU rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 8 ust. 1 VATU, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepis art. 6 VATU wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 VATU, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 VATU, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 VATU obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W art. 2 pkt 27e VATU o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, ze zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przestanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A zatem o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić tylko wówczas, gdy określona w ten sposób część przedsiębiorstwa może w całości stanowić przedmiot zbycia (przekazania).

Zdaniem Wnioskodawcy, zbiór opisanych w pozycji 68 wniosku składników materialnych i niematerialnych niewątpliwie wpisuje się w definicję Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa. Jest to bowiem taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, a ponadto zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (Dział Serwisu, Dział Sprzedaży i Marketingu, Dział Rozwiązań Sieciowych, Dział Wdrożeń i Szkoleń).

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że wykładnia językowa oraz systemowa interpretowanych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza ma być prowadzona. Z kolei, odwołanie się do wykładni funkcjonalnej winno w tym wypadku uwzględniać przede wszystkim kontekst gospodarczy wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalności w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo własności nieruchomości.

Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości.

Konkludując, nieruchomość lub prawa wynikające z umowy najmu lub dzierżawy nie muszą stanowić elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. o ile nie jest to niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Warto podkreślić, że taka interpretacja przepisów obecnie dominuje w orzecznictwie. Przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 kwietnia 2010 r. (I SA/Kr 332/10) orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 sierpnia 2011 r. (II FSK 502/10).

Tak więc w zgodzie z powyższym należy przyjąć, że nawet jeśli sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych nie obejmuje prawa do władania nieruchomością, to i tak wobec organizacyjnego, finansowego wyodrębnienia składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać, że mamy w niniejszej sprawie do czynienia ze Zorganizowaną Częścią Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e VATU, a w konsekwencji należy przyjąć, że transakcja zbycia przez Wnioskodawcę opisanych powyżej składników nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy - przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że regulacja zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, który stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętej obsługi informatycznej dla podmiotów gospodarczych, na którą składają się: sprzedaż sprzętu i akcesoriów komputerowych, świadczenie usług sieciowych oraz projektowanie i wdrażanie systemów informatycznych. W 2014 r. Wnioskodawca planuje sprzedaż części swojego majątku na rzecz S.A. (dalej: Nabywca). Sprzedaż ta zostanie dokonana na podstawie Umowy kupna zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: Umowa). W wyniku tej transakcji praktycznie cały majątek Wnioskodawcy zostanie przeniesiony na Nabywcę.

Przedmiotem transakcji będą w szczególności: środki trwałe (oprzyrządowanie techniczne i informatyczne; wartości niematerialne i prawne, w tym autorskie prawa do programów komputerowych jak i utworów niebędących programami komputerowymi; prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów zawartych na potrzeby funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa, przy czym przejęcie zobowiązań dotyczących zbywanej części przedsiębiorstwa nastąpi pod warunkiem uzyskania oświadczeń wierzycieli w przedmiocie wyrażenia zgody na takie przejęcie; zapasy towarów, materiałów oraz półproduktów i produktów w toku niezbędnych do funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa; cała infrastruktura informatyczno-techniczna, wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa; środki pieniężne zgromadzone w kasie i na rachunkach bankowych niezbędne do funkcjonowania zbywanej części przedsiębiorstwa; dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej włącznie z dokumentacją dotyczącą tajemnicy przedsiębiorstwa, danymi klientów, cennikami, know-how, planami biznesowymi; wszyscy pracownicy spółki Wnioskodawcy z wyłączeniem osób wchodzących w skład zarządu spółki oraz z wyłączeniem osób zatrudnionych w dziale księgowym (przejście zakładu pracy na Nabywcę w rozumieniu art. 23 prim 1 Kodeksu pracy).

Ponadto w skład wyżej opisanej transakcji sprzedaży będą wchodziły następujące działy:

*   Dział Serwisu (DS.) - świadczący usługi sprzedaży i serwisu kas fiskalnych dla podmiotów grupy kapitałowej S.A.;
*   Dział Sprzedaży i Marketingu (DH) - zajmujący się sprzedażą systemów informatycznych, licencji i abonamentów;
*   Dział Rozwiązań Sieciowych (DR) - świadczący usługi sieciowe;
*   Dział Wdrożeń i Szkoleń (DW) - świadczący usługi projektowania i wdrażanie systemów informatycznych.

Z transakcji sprzedaży, oprócz kadry zarządzającej i osób zatrudnionych w dziale księgowym, zostanie wyłączony budynek administracyjno-biurowy, który jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności, jednakże Nabywca będzie miał możliwość wykorzystywania przedmiotowego budynku na cele związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy najmu/dzierżawy, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą po zawarciu Umowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nabywca będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy w pełnym zakresie w oparciu o nabyte składniki majątkowe i niemajątkowe.

Zespół składników majątkowych jest wyodrębniony na:

*   płaszczyźnie organizacyjnej, składniki tworzące „części przedsiębiorstwa” posiadają cechy zorganizowania,
*   płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności,
*   płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy transakcja sprzedaży ww. składników majątkowych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) i czy tym samym sprzedaż ta nie będzie podlegała przepisom o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się z prowspólnotową wykładnią przepisu art. 2 pkt 27e ustawy. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a tak - zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy - jest w przedmiotowej sprawie.

Reasumując, zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem zbycia, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja ta będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.