Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.23.2017.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-21
Teza: Zorganizowana część przedsiębiorstwa kontekście art. 12 ust. 1 pkt 9 updop
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 maja 2017 r. (data wpływu 22 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy opisane we wniosku działy Spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki, przeprowadzonym w sposób opisany we wniosku, po stronie Wnioskodawcy, jako spółki dzielonej, powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych

**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2017 r wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), w zakresie ustalenia:

*   czy opisane we wniosku działy Spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki, przeprowadzonym w sposób opisany we wniosku, po stronie Wnioskodawcy, jako spółki dzielonej, powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

M. S.A. z siedzibą w K. („Spółka” lub „M.”) prowadzi działalność gospodarczą w kilku obszarach. Na dzień złożenia niniejszego wniosku można wyróżnić następujące obszary działalności Spółki:

1.  obszar związany z świadczeniem usług informatycznych, w tym tworzeniem oprogramowania na zamówienie osób trzecich. Należy przy tym wskazać, że Spółka nie tylko tworzy oprogramowanie ad-hoc, ale i świadczy usługi utrzymaniowe czy serwisowe związane z dostarczonym czy wdrożonym już oprogramowaniem, w tym na podstawie stałych umów;
2.  obszar związany z posiadaniem przez Spółkę statusu agregatora na rynku usług SMS/MMS/IVR Premium tj. wiadomości SMS/MMS za wysłanie których lub za odebranie których operatorzy telekomunikacyjni świadczący usługi w sieciach telefonii komórkowej pobierają od użytkowników telefonów komórkowych podwyższone opłaty (tj. wyższe niż za samą usługę telekomunikacyjną, a to ze względu na treść takich wiadomości zamówioną przez użytkownika telefonu komórkowego) oraz połączeń głosowych, za które operatorzy telekomunikacyjni pobierają od użytkowników telefonów podwyższone opłaty (tj. wyższe niż za samą usługę telekomunikacyjną a to ze względu na treść takich połączeń zamówioną przez użytkownika telefonu). Status ten oznacza, że M. nie tylko ma własne usługi oparte o SMS/MMS/IVR Premium, ale i również oferuje szeregowi innych podmiotów możliwość świadczenia takich usług w oparciu o infrastrukturę informatyczną i teletechniczną M. oraz operatorów telekomunikacyjnych. M. ma podpisane umowy obejmujące współpracę w zakresie usług SMS/MMS Premium z operatorami największych sieci telefonii komórkowej w Polsce oraz w zakresie IVR Premium z G. Sp. z o.o. (wiodący alternatywny operator telekomunikacyjny w Polsce).

Obszarom tym odpowiadają działy utworzone w Spółce. Na czele każdego z nich stoi dyrektor lub inna odpowiedzialna osoba mająca „pod sobą” podwładnych. Każdy z tych działów jest wydzielony organizacyjnie w strukturze Spółki, choć nie utworzono w niej oddziałów czy zakładów. Wynika to w dużej mierze z charakteru działalności Spółki, który koncentruje się na usługach, a nie np. na produkcji, która uzasadniałaby formalne wyodrębniania takich jednostek.

Dodatkowo można wskazać na dział administracyjny mający charakter obsługowy dla pozostałych działów, ale nie mający istotnego znaczenia dla możliwości prowadzenia przez nie działalności gospodarczej.

Poszczególnych pracowników Spółki można przypisać do konkretnego działu poprzez zakres jego zadań i odpowiedzialności, z tym, że wewnątrz działu administracyjnego konkretni pracownicy są przyporządkowani do obsługi odpowiednio działu zajmującego się obszarem wskazanym wyżej w punkcie 1 lub punkcie 2.

Dodatkowo, każdy z działów odpowiadających obszarom z punktów 1 i 2 powyżej, ma swój, odrębny budżet roczny do wykonania i jest z jego wykonania rozliczany. Ponadto prowadzona jest w Spółce rachunkowość zarządcza uwzględniająca odrębne ewidencjonowanie przychodów i kosztów tych działów, która pozwala na odrębne rozliczenie każdego działu.

Na przedsiębiorstwo Spółki jako całości składa się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności:

1.  jej znak towarowy (Spółka posiada na niego prawo ochronne);
2.  prawo własności ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów;
3.  inne prawa na dobrach niematerialnych np. prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych czy know - how związany z zarządzaniem;
4.  prawa obligacyjne do nieruchomości w postaci najmu;
5.  środki pieniężne;
6.  należności i zobowiązania, w tym wobec Operatorów GSM oraz klientów;
7.  tajemnice przedsiębiorstwa;
8.  udziały/akcje w podmiotach zależnych;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponieważ świadczenia Spółki mają głównie charakter wyspecjalizowanych usług, to nie posiada ona znacznego majątku trwałego. Nie można przy tym zapominać o kapitale ludzkim, który również ma istotne znaczenie dla funkcjonowania poszczególnych działów Spółki czy szerzej części jej przedsiębiorstwa.

Do poszczególnych działów Spółki można przyporządkować określone, wymienione poniżej składniki materialne i niematerialne składające się na przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki przypisane do każdego z tych działów, tj. działu IT i działu agregacji rynku SMS/MMS/IVR Premium są powiązane funkcjonalnie i mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące własną działalność gospodarczą.

W pierwszej z grup tych składników, dotyczących działu oznaczonego we wniosku nr 1 można wskazać na:

1.  urządzenia i maszyny typu IT (w tym komputery stacjonarne, komputery przenośne, serwery, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten dział);
2.  umowy IT, na podstawie których Spółka świadczy na rzecz osób trzecich usługi informatyczne, w tym umowy dotyczące oprogramowania (licencje, przenoszenie autorskich praw majątkowych) oraz świadczenia usług powiązanych, np. wdrożeń, szkoleń, testów, itp.;
3.  umowy utrzymaniowe dotyczące oprogramowania osób trzecich (serwis, wsparcie), ramowe, długookresowe umowy dotyczące dostaw oprogramowania dla osób trzecich – w szczególności mobilne rozwiązania IT dla sektora finansowego/bankowego oraz operatorów telekomunikacyjnych;
4.  umowy z twórcami oprogramowania (pracownicy, współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Spółka nabyła/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych utworów;
5.  umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego działu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji; umowy, na podstawie których Spółka korzysta, w ramach i na potrzeby tego działu, z usług osób trzecich np. umowy z dostawcami usług hostingu czy kolokacji serwerów (dział wskazany we wniosku pod nr 1 korzysta z osobnych rozwiązań niż dział oznaczony we wniosku nr 2);
6.  prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania dostarczanego osobom trzecim na podstawie umów wskazanych wyżej a także prawa do baz danych;
7.  umowy z osobami zarządzającymi tym działem, osobami zajmującym się sprzedażą usług i produktów tego działu oraz z osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów;
8.  umowy z osobami zarządzającymi prowadzonymi przez ten dział projektami tj. z tzw. „project managerami”;
9.  najem lokalu, w którym prowadzona jest działalność tego działu (odrębnie od działu wskazanego we wniosku pod nr 2, który zlokalizowany jest w innym, samodzielnym lokalu położonym w tym samym budynku ale na innym piętrze);
10.  prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
11.  know-how związane z obszarem mobilnych rozwiązań IT, w szczególności w sektorach finansowym oraz telekomunikacyjnym;
12.  bazy danych;
13.  kontrakty z klientami i związane z nimi prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania.

W dziale zajmującym się agregacją SMS/MMS/IVR Premium należy wskazać na:

1.  urządzenia i maszyny typu IT w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten dział;
2.  umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego działu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
3.  umowy, na podstawie których Spółka korzysta, w ramach i na potrzeby tego działu, z usług osób trzecich np. umowy z dostawcami usług hostingu czy kolokacji serwerów (dział wskazany we wniosku pod nr 2 korzysta z osobnych rozwiązań niż dział oznaczony we wniosku nr 1);
4.  kluczowe dla działalności tej części przedsiębiorstwa umowy z operatorami telekomunikacyjnymi warunkujące możliwość świadczenia usług SMS/MMS/IVR, SMS/MMS/IVR Premium, Direct Carrier Billing, w tym ich oferowanie kontrahentom Spółki;
5.  umowy z klientami Spółki dotyczące korzystania przez nich z udostępnianych im przez Spółkę usług SMS/MMS/IVR, SMS/MMS/IVR Premium, Direct Carrier Billing, w tym umowy dotyczące współpracy w ramach serwisów multimedialnych tworzonych przez takich klientów, należności i zobowiązania w stosunku do klientów Spółki;
6.  prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania wykorzystywanego przez Spółkę do utrzymywania połączeń z systemami operatorów telekomunikacyjnych oraz z systemami klientów Spółki korzystającymi z usług SMS/MMS/IVR, SMS/MMS/IVR Premium, Direct Carrier Billing a także do konfigurowania i obsługi tych usług dla klientów Spółki;
7.  umowy z osobami zarządzającymi tym działem, osobami zajmującym się sprzedażą usług i produktów tego działu, osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów, osobami zajmującymi się obsługą usług świadczonych przez ten dział Spółki w tym reklamacjami;
8.  umowy z twórcami oprogramowania (pracownicy, współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Spółka nabyła/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych utworów wykorzystywanych wyłącznie przez ten dział;
9.  najem lokalu, w którym prowadzona jest działalność tego działu (odrębnie od działu wskazanego we wniosku pod nr 1, który zlokalizowany jest w innym, samodzielnym lokalu położonym w tym samym budynku ale na innym piętrze);
10.  prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
11.  know-how związane z obszarem usług SMS/MMS/IVR, SMS/MMS/IVR Premium, Direct Carrier Billing;
12.  znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, pod którym rozpoznawana jest w obrocie działalność tego właśnie działu Spółki tj. działalność w zakresie usług SMS/MMS/IVR, SMS/MMS/IVR Premium, Direct Carrier Billing;
13.  umowy kredytowe z bankami służące finansowaniu działalności tego działu (kredyty obrotowe służące Spółce m.in. do optymalizacji terminów płatności na rzecz jej kontrahentów).

W ocenie Spółki każdy z działów oznaczonych we wniosku numerami 1 i 2 może samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, każdy z nich posiada odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Obecnie Spółka planuje rozdzielić do dwóch odrębnych podmiotów, oba wyżej wymienione obszary prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a tym samym odpowiadające im działy oraz właściwą każdemu z nich część działu administracyjnego wraz z pracownikami z zastosowaniem instytucji przejścia części zakładu pracy na innego pracodawcę. Do planowanego „rozdzielenia” dwóch obszarów działalności miałoby dojść w drodze podziału przez wydzielenie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578, ze zm„ dalej jako „k.s.h.”)

W Spółce miałby pozostać dział związany z posiadaniem przez Spółkę statusu agregatora na rynku usług SMS/MMS/IVR Premium, który odpowiada obszarowi działalności opisanemu w punkcie 2 powyżej (wraz z odpowiadającą mu częścią działu administracyjnego) i od dnia podziału to na tym obszarze skupiałaby się prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza. Natomiast dział związany z świadczeniem usług informatycznych, w tym tworzeniem oprogramowania na zamówienie osób trzecich miałby zostać wydzielony, wraz z odpowiadającą mu częścią działu administracyjnego, do nowoutworzonej spółki prawa handlowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane wyżej (odpowiadające obszarom działalności wskazanym w opisie stanu faktycznego pod numerami 1 i 2) działy Spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT?
2.  Czy w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki, przeprowadzonym w sposób opisany powyżej, po stronie M., jako spółki dzielonej, powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

ad. 1)

Zgodnie z art. 4a pkt 4) Ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Spółki każdy z działów odpowiadających obszarom działalności Spółki wymienionym w opisie stanu faktycznego pod numerami 1 i 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na każdy z nich składa się bowiem zespół składników materialnych i niematerialnych spełniający cechy wymienione w powołanym przepisie 4a pkt 4) Ustawy o CIT. Każdy z tych działów ma własny budżet, z którego wykonania jest rozliczany, każdy ma swoich wyspecjalizowanych pracowników oraz osobę zarządzającą (kierownika, dyrektora etc.), z każdym związany jest inny zestaw składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu działalności gospodarczej. Każdy z tych działów korzysta z przypisanych do siebie, a związanych ze specyfiką swojej działalności, aktywów, każdy generuje też odmienne zobowiązania. Naturalna granica podziału na zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki przebiega zdaniem M. zgodnie z podziałem zakresów jej działalności gospodarczych, a ta dzieli się wyraźnie na działalność obejmującą obszar usług informatycznych oraz obszar agregacji na rynku SMS/MMS/IVR Premium.

Choć administracja Spółki stanowi jej część wspólną, poszczególni pracownicy tego działu przypisani są konkretnie do obsługi bądź to działu związanego z działalnością obejmującą obszar usług informatycznych, bądź z obszarem agregacji na rynku SMS/MMS/IVR Premium i wszelkie ich zadania związane są wyłącznie z obsługą konkretnego działu, do którego zostali przypisani.

Każdy z tych działów jest w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a zespół składników majątkowych i/lub niemajątkowych składających się na dany dział będzie w stanie funkcjonować (prowadzić działalność gospodarczą) zarówno w obszarze, który w dalszym ciągu pozostanie w Spółce, stanowiąc od tej pory jedyny przedmiot jej działalności, jak i w spółce nowopowstałej, na skutek podziału przez wydzielenie M.

ad. 2)

W ocenie M. po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14. są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. Z cytowanego przepisu wynika, że w spółce dzielonej powstaje obowiązek podatkowy, gdy część wydzielana lub część pozostająca w spółce dzielonej nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. A contrario należy wnioskować, że w przypadku, gdy część wydzielana oraz część pozostająca w spółce są zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, wówczas obowiązek podatkowy nie powstaje w spółce dzielonej.

Mając na uwadze powyższe oraz stanowisko wyrażone w odpowiedzi na pytanie pierwsze, w ocenie Wnioskodawcy podział Spółki w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.. w wyniku którego dojdzie do rozdzielenia do dwóch odrębnych podmiotów, obu wyżej wymienionych obszarów prowadzonej przez M. działalności gospodarczej, a tym samym do rozdzielenia odpowiadających im działów utworzonych w Spółce wraz z właściwą każdemu z nich częścią działu administracyjnego, w ten sposób, że w Spółce miałby pozostać dział związany z posiadaniem przez Spółkę statusu agregatora na rynku usług SMS/MMS/IVR Premium, który odpowiada obszarowi działalności opisanemu w punkcie 2 powyżej (wraz z odpowiadającą mu częścią działu administracyjnego) i od dnia podziału to na tym obszarze skupiałaby się prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza, natomiast dział związany z świadczeniem usług informatycznych, w tym tworzeniem oprogramowania na zamówienie osób trzecich zostanie wydzielony, wraz z odpowiadającą mu częścią działu administracyjnego, do nowoutworzonej spółki prawa handlowego, nie będzie skutkował powstaniem po stronie M. obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

*   gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
*   gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

Na mocy art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, to kryterium istnienia ZCP wyraża się w odrębności zespołu składników majątku jako jednostki organizacyjnej w strukturze przedsiębiorstwa. Odrębność może mieć zarówno charakter formalny, jak i tylko faktyczny:

*   wystarczające jest wyodrębnienie nieformalne, zarówno w aspekcie finansowym (\`(...)\`), jak i organizacyjnym, gdzie wystarczy faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu KSH (zob. Krempa S., Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007, str. 59);
*   wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie), (zob. Prawo podatkowe przedsiębiorców pod redakcją Hanny Litwińczuk, Warszawa 2013, str. 313);
*   wymóg formalnego, a nie jedynie faktycznego, wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze całego przedsiębiorstwa wykracza poza językowe brzmienie art. 4a pkt 3 updop oraz art. 5a pkt 3 updof, stanowiąc przykład interpretacji in dubio pro fisco (\`(...)\`) uznać należy, że wymóg wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełniony nawet, jeśli wyodrębnienie to będzie miało czysto faktyczny charakter (zob. Nawrot R.A., Restrukturyzacje przedsiębiorstw – aspekty podatkowe, Warszawa 2011, str. 82).

W świetle cytowanych poglądów doktryny, wyodrębnienie organizacyjne musi mieć co najmniej charakter faktyczny i nie musi mieć charakteru formalnego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza rozdzielić do dwóch odrębnych podmiotów, obszary prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a tym samym odpowiadające im działy oraz właściwą każdemu z nich część działu administracyjnego wraz z pracownikami z zastosowaniem instytucji przejścia części zakładu pracy na innego pracodawcę. Do planowanego „rozdzielenia” dwóch obszarów działalności miałoby dojść w drodze podziału przez wydzielenie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.).

W wyniku planowanego podziału w Spółce miałby pozostać dział związany z posiadaniem przez Spółkę statusu agregatora na rynku usług SMS/MMS/IVR Premium i od dnia podziału to na tym obszarze skupiałaby się prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza. Natomiast dział związany ze świadczeniem usług informatycznych, w tym tworzeniem oprogramowania na zamówienie osób trzecich miałby zostać wydzielony, wraz z odpowiadającą mu częścią działu administracyjnego, do nowoutworzonej spółki prawa handlowego.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu pozostający w Spółce dział związany z posiadaniem przez Spółkę statusu agregatora na rynku usług SMS/MMS/IVR Premium, jak i wydzielany dział związany z świadczeniem usług informatycznych będą stanowiły – każdy z nich z osobna – zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 12 ust. 1 pkt 9 updop, zgodnie z którym przy podziale przez wydzielenie przychód podatkowy nie powstaje, gdy obydwie części majątku spółki dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, stwierdzić należy, że skoro zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek, który w wyniku ww. podziału zostanie przeniesiony do nowej spółki będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, to w związku z tym podziałem przeprowadzonym w sposób opisany we wniosku nie powstanie po stronie M. obowiązek podatkowego w podatku dochodowym.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.