Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.346.2018.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-07
Teza: Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z tytułu najmu nieruchomości znajdujących się w Polsce, gdyż czynność ta wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: działki; najem; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu wynajmowania nieruchomości znajdującej się w Polsce – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu wynajmowania nieruchomości znajdującej się w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem Niemiec, posiadającym w Niemczech miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (posiada niemiecką rezydencję podatkową). Wnioskodawca jest udziałowcem i jednocześnie prokurentem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę działalności w Polsce. Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej i nie jest w Polsce zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług. Działając jako osoba prywatna, Wnioskodawca nabył położoną w Polsce nieruchomość (działkę zabudowaną). Działka ta wraz ze znajdującym się na niej obiektem przemysłowym jest wynajmowana polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Po nabyciu przez Wnioskodawcę obiekt został wyremontowany, przy czym wydatki związane z remontem zostały częściowo poniesione przez Wnioskodawcę, a częściowo przez nowego najemcę (spółkę z o.o., której Wnioskodawca jest udziałowcem). Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego do wydatków związanych z remontem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie słuszności jego stanowiska, iż z tytułu zawarcia umowy najmu nieruchomości nie stał się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy: Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Dz.U.2017.1221 t.j., z późn. zm), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnienie najemcy nieruchomości na podstawie umowy najmu może co do zasady spełniać powyższą definicję usługi, jednak świadczenie tego rodzaju podlega przepisom ustawy o VAT wyłącznie w przypadku, gdy świadczeniodawca działa w charakterze podatnika VAT.

Pojęcia „podatnika” oraz „działalności gospodarczej” na potrzeby podatku od towarów i usług zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. I tak, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt zawarcia przez niego umowy najmu w stosunku do stanowiącej część jego majątku prywatnego nieruchomości nie jest równoznaczny z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wobec czego Wnioskodawca nie uzyskał statusu podatnika VAT. Należy bowiem uznać, iż w okolicznościach opisywanego zdarzenia fakt zawarcia umowy najmu stanowi wyłącznie formę dysponowania prywatnym majątkiem Wnioskodawcy, która to czynność nie wypełnia definicji działalności gospodarczej.

Jak wynika bowiem z orzecznictwa sądów administracyjnych, jeśli transakcje dotyczące nieruchomości dokonywane przez osoby fizyczne (np. sprzedaż przez osobę fizyczną wydzielonej działki) następują w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie jako przejaw zorganizowanej i profesjonalnej działalności podobnej np. do obrotu nieruchomościami, to można przyjąć, że transakcja taka w ogóle nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Do określenia, w jakim przypadku transakcje związane z nieruchomościami należy traktować jak przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pomocne mogą być przykładowo wskazówki Naczelnego Sądu Administracyjnego określone w wyroku z 28.10.2011 r., I FSK 1554/10, LEX nr 1102760. Sąd ten we wskazanym orzeczeniu stwierdził, że do oceny, czy w danej transakcji sprzedawca (np. działek) występuje w roli podatnika, istotne są okoliczności i warunki, w jakich dochodzi do transakcji potencjalnie podlegającej opodatkowaniu VAT „Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną”. Podobne stanowisko sformułowane zostało w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2014 r. I SA/Po 653/13, w którym czytamy: „W tej sytuacji należy ustalić, czy w świetle zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, skarżąca podjęła w celu dokonania sprzedaży działek aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU, co skutkuje koniecznością uznania ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła (nastąpi) w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym”.

Wobec powyższego zauważyć należy, iż Wnioskodawca nie podejmuje (oraz nie będzie podejmował) w stosunku do przedmiotowej nieruchomości żadnych działań mogących podlegać kwalifikacji jako przejaw zorganizowanej i profesjonalnej działalności podobnej do obrotu nieruchomościami. Jego aktywność w tym zakresie ogranicza się do nabycia nieruchomości oraz podpisania umowy najmu, na podstawie której prawo do użytkowania nieruchomości zyskał najemca. Nie będzie w szczególności prowadził żadnej działalności marketingowej ani akwizycyjnej. Tym samym stwierdzić należy, iż działania Najemcy dotyczące nieruchomości nie mają znamion czynności podmiotu profesjonalnie świadczącego usługi w zakresie wynajmu czy zarządzania nieruchomościami, a stanowią jedynie formę dysponowania prywatnym majątkiem Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają znane mu orzeczenia sądów administracyjnych. Przykładowo w powołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2014 r. I SA/Po 653/13 wskazano, iż „W ocenie Sądu, przedstawione przez skarżącą okoliczności faktyczne, nie uzasadniają poglądu, że już tylko sam fakt oddania działek gruntu posiadających status aktywacji gospodarczej w dzierżawę sprawi, że w odniesieniu do tych konkretnych transakcji dzierżawy, skarżąca uzyska status przedsiębiorcy”.

Podsumowując, wobec faktu, iż czynności wynajęcia zabudowanej działki przez Wnioskodawcę na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie towarzyszą żadne aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wymagające zaangażowania środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, słusznym jest przyjęcie, że w związku z zawarciem umowy najmu nieruchomości Wnioskodawca nie stał się podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Powyższe przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zatem definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy tym z art. 15 ust. 2 ustawy jednoznacznie wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma ciągłość wykorzystywania majątku. Wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej, itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Tak więc najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Sam charakter stosunku prawnego jaki kształtuje umowa najmu wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca jest obywatelem Niemiec, posiadającym w Niemczech miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (posiada niemiecką rezydencję podatkową). Wnioskodawca jest udziałowcem i jednocześnie prokurentem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę działalności w Polsce. Wnioskodawca nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej i nie jest w Polsce zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług. Działając jako osoba prywatna, Wnioskodawca nabył położoną w Polsce nieruchomość (działkę zabudowaną). Po nabyciu działki obiekt został wyremontowany i działka wraz ze znajdującym się na niej obiektem przemysłowym jest wynajmowana polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy z tytułu najmu nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy wobec faktu, iż czynności wynajęcia zabudowanej działki na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie towarzyszą żadne aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wymagające zaangażowania środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, słusznym jest przyjęcie, że w związku z zawarciem umowy najmu nieruchomości Wnioskodawca nie stał się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami wymagających zaangażowania środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców po stronie Wnioskodawcy przesądza o braku wykonywania przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej z zakresu najmu nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika bowiem, że charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na to, czy przedmiot najmu stanowi własność prywatną. W okolicznościach, w których właściciel majątku wykorzystuje go w sposób ciągły do celów zarobkowych przesądza bowiem o tym, iż majątek nie jest majątkiem prywatnym. Tym samym, nie można uznać aby świadczenie usług najmu było czynnością z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca udostępnia spółce posiadaną nieruchomość na podstawie umowy najmu to Wnioskodawca jest podatnikiem - osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy - wykorzystującym nieruchomość do celów zarobkowych. Charakter opisanej czynności, jak i korzyści wynikające ze świadczenia usługi polegającej na wynajęciu nieruchomości spółce wykluczają, aby Wnioskodawca mógł być traktowany jako osoba działająca poza sferą obrotu profesjonalnego niemająca zamiaru wykonywania działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym wynajmu nieruchomości osiągającym z tego tytułu korzyści materialne bowiem najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz.

W związku z powyższym w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z tytułu najmu nieruchomości znajdujących się w Polsce, gdyż czynność ta wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku wyroków wskazać należy, że żaden z nich nie rozstrzyga w sprawie analogicznej do zaprezentowanej w przedmiotowym wniosku. Powołane przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r. sygn. I FSK 1554/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 2014 r. sygn. I SA/Po 653/13 zapadły na tle zupełnie innych stanów faktycznych. Przedmiotowe wyroki dotyczą czynności opodatkowania sprzedaży działek, a zatem nie można rozstrzygnięć w nich zawartych przenosić na grunt niniejszej sprawy. Zatem powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia, które stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.