Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1122/12-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-26
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego i wyliczenia proporcji sprzedaży
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2012 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono w dniu 1 lutego 2013 r. o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Ośrodek - Wnioskodawca działa na podstawie następujących aktów prawnych:

1.  ustawy z dnia 8 marca 1990 r. (t. j. Dz. U z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.);
2.  ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104);
3.  ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 81, 137, poz. 857 ze zm.);
4.  uchwały (…) Rady Miejskiej z dnia 20 listopada 1999 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego pod nazwą Ośrodek Sportu i Rekreacji i utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą Ośrodek Sportu i Rekreacji.

Jako jednostka samorządu terytorialnego Ośrodek działa na zasadach ustalonych dla jednostek budżetowych, a przedmiotem działania jest realizacja zadań własnych gminy w zakresie zaspokojenia potrzeb mieszkańców Gminy związanych z kulturą fizyczną. Do podstawowych zadań Wnioskodawcy należy m. in.: utrzymywanie i eksploatacja urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych zgodnie z ich przeznaczeniem, organizacja imprez sportowo-rekreacyjnych, pomoc organizacyjno-techniczna szkołom w zakresie realizacji programów lekcji wychowania fizycznego i szkolnych zawodów sportowych, prowadzenie innych zadań w zakresie kultury fizycznej zleconych przez burmistrza. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi odpłatną działalność w zakresie organizacji imprez sportowych i rekreacyjnych oraz najmu i dzierżawy pomieszczeń będących w zarządzie ośrodka. W celu realizacji zadań własnych gminy jaki działalności odpłatnej Wnioskodawca otrzymał:

*   w trwały zarząd nieruchomość gruntową przeznaczoną na działalność targowiska miejskiego stanowiącą własność Gminy,
*   w trwały zarząd nieruchomość zabudowaną budynkiem hali sportowej z zapleczem oraz nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalno-użytkowym na działalność statutową OSiR;
*   w trwały zarząd nieruchomość zabudowaną budynkiem hali widowiskowo-sportowej na działalność sportowo-kulturalną;
*   w administrowanie teren portu rzecznego przystani statków pasażerskich i łodzi sportowych wraz z zapleczem;
*   w administrowanie część działki (plaża i jezioro).

Ośrodek Sportu i Rekreacji otrzymał w dniu 17 stycznia 2008 r. od Naczelnika Urzędu Skarbowego potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako czynnego podatnika podatku VAT. Od tej pory Ośrodek zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku od towarów i usług składa do właściwego naczelnika urzędu skarbowego deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne, które sporządza na podstawie prowadzonych ewidencji i posiadanych dowodów źródłowych.

Wnioskodawca w deklaracjach ujmuje następujące dostawy:

*   dostawa zwolniona (poz. 20 deklaracji) tj.: prowizja z tytułu pobierania opłaty targowej oraz najem pomieszczenia mieszkalnego na cele mieszkalne;
*   dostawa opodatkowana wg stawki 8% VAT, tj.: wstęp na halę sportową, saunę, plażę, lodowisko, do centrum rekreacyjnego (kręgielnia, bilard, piłkarzyki, dart, kort do squasha), korzystanie z toalet przez handlujących na targowisku, organizacja imprez sportowo-rekreacyjnych;
*   dostawa opodatkowana wg stawki 23%, tj.: usługi reklamowe, najem i dzierżawa, usługi parkingowe, wypożyczanie sprzętu pływającego.

Podatnik nie ujmuje nieodpłatnych świadczeń związanych z realizacją zadań własnych gminy w zakresie zaspokojenia potrzeb mieszkańców związanych z kulturą fizyczną.

Przychody z dostaw towarów usług realizowane są w następujący sposób:

*   trwały zarząd na nieruchomości gruntowej przeznaczoną na działalność targowiska miejskiego: działalność zwolniona i opodatkowana;
*   trwały zarząd na nieruchomości zabudowanej budynkiem hali sportowej z zapleczem oraz nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalno-użytkowym na działalność statutową OSiR - działalność zwolniona i opodatkowana;
*   trwały zarząd na nieruchomości zabudowanej budynkiem hali widowiskowo-sportowej na działalność sportowo-kulturalną: działalność opodatkowana;
*   administrowanie części działki (plaża jezioro) - sprzedaż opodatkowana.

Dodatkowo na każdej z nieruchomości wykonywane są zadania własne gminy, dla których to został powołany Ośrodek. Do tej pory Wnioskodawca w składanych deklaracjach nie dokonywał rozliczenia kwot podatku naliczonego z tytuły nabycia towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z działalnością Ośrodka polegającą na realizacji zadań własnych gminy w zakresie zaspokojenia potrzeb mieszkańców Gminy związanych z kulturą fizyczną oraz odpłatnego świadczenia usług?
2.  Jeśli Podatnik takie prawo posiada, to czy do wyliczenia wskaźnika struktury sprzedaży określonej w art. 90 ust. 2 (tj. udziału obrotu opodatkowanego w sumie obrotów) podatnik winien uwzględnić tylko sprzedaż opodatkowaną oraz sprzedaż zwolnioną, natomiast nie powinien brać pod uwagę czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast na podstawie art. 15 ust. 6 nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Dodatkowo na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Ośrodek Sportu i Rekreacji jako jednostka samorządu terytorialnego stanowi organ władzy - m. in. stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 25 maja 2005 r. I FSK 852/09 i w myśl cytowanego art. 15 ust. 6, w zakresie realizacji zadań zleconych przez gminę związanych z kulturą fizyczną nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług;
2.  w zakresie pozostałej działalności komercyjnej/odpłatnej jest czynnym podatnikiem podatku VAT - posiada potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT. W związku z powyższym ma obowiązek przy dostawach określić wartość sprzedaży zwolnionej oraz opodatkowanej i w tym prawidłowo dokonać rozliczenia deklaracji VAT-7 po stronie dostaw i podatku należnego.
3.  na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4 art. 120 ust. 17, 19 oraz 124;
4.  na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jaki czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl ust. 2 tego artykułu jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Dodatkowo ust. 3 stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 86 oraz 90, zdaniem Wnioskodawcy, Ośrodek może korzystać z odliczenia kwoty podatku naliczonego w następujący sposób:

*   od nabycia towarów i usług inwestycyjnych, dla których Podatnik jest w stanie wyodrębnić czy wskazane zakupy związane są z działalnością opodatkowaną - odliczenie na zasadach określonych w art. 86;
*   od nabycia towarów i usług pozostałych: typu media, materiały biurowe i inne związane z bieżącą działalnością Ośrodka winny być rozliczane wg struktury proporcji określonej w ust. 2 art. 90.

Przy czym, analiza przepisów i orzecznictwa doprowadziła do wniosku, że przy liczeniu proporcji sprzedaży (tj. udziału obrotu opodatkowanego w sumie obrotów) podatnik winien uwzględnić tylko sprzedaż opodatkowaną oraz sprzedaż zwolnioną, natomiast nie powinien brać pod uwagę czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowym (uchwały NSA o sygn. akt I FPS 9/10).

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy do liczenia struktury proporcji Podatnik nie winien przyjmować nieodpłatnej działalności prowadzonej w związku z realizacją zadań własnych gminy w zakresie kultury fizycznej. Do liczenia ww. proporcji podmiot winien brać wyłącznie dostawy, które wykazuje w deklaracjach VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl natomiast art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdą przepisy art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Jak stanowi art. art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Tut. Organ zauważa również, iż w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi, nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Ośrodek – Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego działa na zasadach ustalonych dla jednostek budżetowych, a przedmiotem działania jest realizacja zadań własnych gminy w zakresie zaspokojenia potrzeb mieszkańców gminy związanych z kulturą fizyczną. Do podstawowych zadań Wnioskodawcy należy m. in.: utrzymywanie i eksploatacja urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych zgodnie z ich przeznaczeniem, organizacja imprez sportowo-rekreacyjnych, pomoc organizacyjno - techniczna szkołom w zakresie realizacji programów lekcji wychowania fizycznego i szkolnych zawodów sportowych, prowadzenie innych zadań w zakresie kultury fizycznej zleconych przez burmistrza. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi odpłatną działalność w zakresie organizacji imprez sportowych i rekreacyjnych oraz najmu i dzierżawy pomieszczeń będących w zarządzie ośrodka.

Wnioskodawca w deklaracjach ujmuje następujące dostawy:

*   dostawa zwolniona (poz. 20 deklaracji), tj.: prowizja z tytułu pobierania opłaty targowej oraz najem pomieszczenia mieszkalnego na cele mieszkalne;
*   dostawa opodatkowana wg stawki 8% VAT tj.: wstęp na halę sportową, saunę, plażę, lodowisko, do centrum rekreacyjnego (kręgielnia, bilard, piłkarzyki, dart, kort do squasha), korzystanie z toalet przez handlujących na targowisku, organizacja imprez sportowo-rekreacyjnych;
*   dostawa opodatkowana wg stawki 23%, tj.: usługi reklamowe, najem i dzierżawa, usługi parkingowe, wypożyczanie sprzętu pływającego.

Podatnik nie ujmuje nieodpłatnych świadczeń związanych z realizacją zadań własnych gminy w zakresie zaspokojenia potrzeb mieszkańców związanych z kulturą fizyczną.

Wobec tego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym wątpliwości Zainteresowanego dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabytych towarów i usług, służących sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zwolnionej od podatku, a także niepodlegającej opodatkowaniu, z uwzględnieniem proporcji obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wynika z powyższych przepisów czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w celu prawidłowego rozliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy nie ma możliwości do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, należy posłużyć się współczynnikiem proporcji sprzedaży – w myśl art. 90 ust. 3 ustawy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Wskazać również należy, iż art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, poz. 1) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Natomiast w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, Wnioskodawca obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, według proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, pomijając sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej. Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca ponosząc wydatki związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, zwolnionymi od tego podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i niebędący w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku VAT, wynikających z dokonywanych zakupów, do jednego z ww. obszarów działalności, winien rozliczać podatek VAT naliczony, wynikający z ponoszonych wydatków, przy zastosowaniu tzw. współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Zainteresowany dokonując odliczenia podatku naliczonego, w oparciu o wyliczony na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy współczynnik struktury sprzedaży, nie będzie zobowiązany do jego wyliczenia uwzględniać czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii uznania Wnioskodawcy jako organu władzy publicznej z tytułu realizacji zadań własnych gminy i źródła osiągania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.