Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.298.2024.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-08
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pt. „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 lipca 2024 r. (wpływ 18 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Powiat (…) (dalej: Powiat) jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. W związku z centralizacją rozliczeń VAT wszystkie jednostki organizacyjne Powiatu rozliczają VAT wraz z Powiatem. Obsługę scentralizowanych rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług powiatowych jednostek budżetowych prowadzi Starostwo Powiatowe w (…).

Starostwo Powiatowe w (…) dokonuje obecnie odliczenia podatku naliczonego za pomocą prewspółczynnika - 6% i współczynnika struktury sprzedaży - 19% od czynności związanych z prowadzoną działalnością opodatkowaną (umowy najmu, dzierżawy lub inne do których zastosowanie znajdzie reżim prawa prywatnego).

Powiat, wypełniając wskazania ustawowe zawarte w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. 2024 poz. 107) wykonuje zadania publiczne określone ustawami o charakterze ponadgminnym m.in. w zakresie:

*   edukacji publicznej;
*   pomocy społecznej;
*   wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
*   utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Ponadto, Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego wchodzi w skład krajowego systemu cyberbezpieczeństwa, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o krajowym systemie cyberbezpieczeństwa (t. j. Dz.U. 2023 poz. 913 ze zm., dalej: ustawa KSC). Obowiązki podmiotu publicznego w zakresie cyberbezpieczeństwa określa art. 21-23 ustawy KSC.

W dniu 14 grudnia 2023 r. Powiat złożył wniosek o grant w ramach Programu Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 (FERC) Priorytet II: (…) 2.2. – (…) konkurs grantowy w ramach Projektu grantowego „(…)” o numerze (…).

W dniu 3 czerwca 2024 r. Powiat podpisał umowę o powierzenie grantu nr (…) na realizację projektu pt. „(…)”. Realizacja tego zadania mieści się w katalogu zadań publicznych, do realizacji których Powiat został powołany.

Celem Projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji jednostek samorządu terytorialnego (dalej: JST) poprzez wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i reagowania na incydenty w systemach informacyjnych. Realizacja Projektu poprzez wsparcie grantowe jednostek samorządowych, przyczyni się do:

*   wdrożenia lub aktualizacji w JST polityki bezpieczeństwa informacji (SZBI),
*   wdrożenia w JST środków zarządzania ryzykiem w cyberbezpieczeństwie,
*   wdrożenia w JST mechanizmów i środków zwiększających odporność na ataki z cyberprzestrzeni,
*   podniesienia poziomu wiedzy i kompetencji personelu JST kluczowego z punktu widzenia SZBI wdrożonego w urzędzie,
*   przeprowadzenia w JST audytów SZBI potwierdzających uzyskanie wyższego poziomu odporności na cyberzagrożenia.

Projekt pt. „(…)” pozwoli również przygotować Starostwo Powiatowe w (…) do wymogów, jakie wprowadza Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2022/2555 z dnia 14 grudnia 2022 r. w sprawie środków na rzecz wysokiego wspólnego poziomu cyberbezpieczeństwa na terytorium Unii, zmieniająca rozporządzenie (UE) nr 910/2014 i dyrektywę (UE) 2018/1972 oraz uchylająca dyrektywę (UE) 2016/1148 (dalej: dyrektywa NIS 2). Implementacja Dyrektywy zobowiąże JST do wdrożenia kosztownych rozwiązań zapewniających bezpieczeństwo sieci i systemów informatycznych.

W ramach Projektu zaplanowano następujące wydatki:

*   opracowanie i wdrożenie Systemu Zarządzania Bezpieczeństwem Informacji oraz przeprowadzenie audytu końcowego w postaci audytu (…);
*   szkolenie dla administratorów w zakresie: konfiguracji i zarządzania przełącznikami sieciowymi, planowanego systemu klasy (…), konfiguracji i zarządzania urządzeniami (…), konfiguracji i zarządzania serwerowymi systemami operacyjnymi;
*   szkolenie pracowników urzędu w zakresie cyberbezpieczeństwa;
*   wsparcie dla posiadanego systemu (…) poprzez wykupienie wsparcia producenta umożliwiającego aktualizację oprogramowania do najnowszych możliwych wersji;
*   utworzenie zapasowego (…) w oddziale Starostwa ul. (…) w taki sposób aby dane były replikowane pomiędzy oddziałami. Pozwoli to na zwiększenie cyberbezpieczeństwa poprzez zapewnienie redunacji odporności na potencjalne ataki lub awarie. W przypadku utraty danych w jednym z centrów, drugie stanowić będzie pełną kopię, umożliwiając ciągłość operacyjną oraz skuteczną ochronę przed utratą informacji. W związku powyższym planowany jest zakup: dwóch nowych serwerów z oprogramowaniem, dwóch zarządzalnych przełączników sieciowych, dwóch zarządzalnych przełączników FC, dwóch zasilaczy UPS;
*   zakup urządzenia UTM (urządzenia sieciowe, odpowiadające za kompleksową ochronę, nadzorowanie ruchu w sieci lokalnej oraz styk/dostęp do internetu) z licencjami bezpieczeństwa;
*   wdrożenie systemu klasy NAC.

Wystawiane faktury VAT dokumentujące wydatki na zakup ww. towarów/usług w ramach realizacji zadania będą wystawiane w następujący sposób:

Nabywca: Powiat (…), ul. (…), NIP: (…);

Odbiorca: Starostwo Powiatowe w (…), ul. (…).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Planowane w ramach projektu pt. „(…)” zakupy towarów i usług mają na celu wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i reagowania na incydenty w systemach informacyjnych poprzez zapewnienie cyberbezpieczeństwa, a co za tym idzie zakup towarów i usług mieści się w katalogu zadań publicznych do realizacji których Powiat został powołany.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą zamontowane/wykonane w dwóch budynkach Starostwa Powiatowego w (…) (dalej: Starostwo): przy ul. (…) i ul. (…).

Odliczenia podatku VAT naliczonego Powiat dokonuje przy wykorzystaniu prewspółczynnika i współczynnika struktury sprzedaży jedynie od zakupów, które dotyczą budynku przy ul. (…), jeżeli korzystają z nich członkowie Zarządu Powiatu lub pracownicy wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT, ponieważ osoby te mają związek z działalnością opodatkowaną poprzez m.in. podpisywanie umów: najmu, dzierżawy, sprzedaży; wystawianie faktur; rozliczanie VAT - wykorzystują do tego systemy komputerowe, których bazy są/będą przechowywane na zakupionych w ramach projektu dyskach.

Zakupy planowane w ramach Projektu nie będą w sposób bezpośredni związane z prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub działalnością zwolnioną z podatku VAT, ponieważ będą z nich korzystać pracownicy Starostwa i nie będą udostępnione innym podmiotom na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W budynku Starostwa przy ul. (…) w ramach działalności gospodarczej wynajmowane jest jedynie pomieszczenie na cele kasy bankowej, która wykorzystuje własny sprzęt do obsługi klientów i systemowo jest niezależna od Starostwa. W związku z powyższym Starostwo wystawia jedynie fakturę za zryczałtowane koszty eksploatacji lokalu. Z urządzeń/usług zakupionych w ramach Projektu będą korzystać tylko pracownicy Starostwa Powiatowego w (…), w tym członkowie Zarządu Powiatu i pracownicy wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT.

W ramach wykonywanych przez Starostwo czynności Wnioskodawca wykorzystuje/planuje wykorzystać nabyte w ramach realizacji Projektu towary i usługi do czynności:

1) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - poprzez podłączenie m.in. do nowo zakupionego serwera komputerów członków Zarządu Powiatu i pracowników wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT.

2) zwolnionych z podatku od towarów i usług - poprzez podłączenie m.in. do nowo zakupionego serwera komputerów członków Zarządu Powiatu i pracowników wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT, a także poprzez podłączenie do nowo zakupionego serwera komputerów pracowników zajmujących się sprzedażą nieruchomości zabudowanych objętych zw. z VAT.

3) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - poprzez podłączenie w budynkach Starostwa zakupionego w ramach Projektu sprzętu/urządzeń, które pozwoli wszystkim pracownikom na bezpieczne korzystanie z sieci i bezpieczne przechowywanie baz danych. Planowane jest też podłączenie do nowo zakupionego serwera komputerów wszystkich pracowników w celu zapewnienia cyberbezpieczeństwa i realizacji głównych założeń Projektu. Ponadto Projekt przewiduje przeszkolenie pracowników w zakresie cyberbezpieczeństwa.

Jak już wskazano powyżej planowane w ramach Projektu nabycie towarów i usług ma przede wszystkim zapewnić jednostce cyberbezpieczeństwo i w sposób bezpośredni nie będzie wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Planowane zakupy, będą wykorzystane na potrzeby Starostwa, a nie udostępniane innym podmiotom za odpłatnością. Z zakupionych towarów i usług będą korzystać pracownicy Starostwa, w tym członkowie Zarządu Powiatu i pracownicy wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT, a od zakupów, na potrzeby ww. osób Starostwo dokonuje odliczenia podatku naliczonego przy wykorzystaniu prewspółczynnika i WSS.

W przypadku uznania, że Powiat ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków w ramach Projektu pt. „(…)” nie jest w stanie dokonać odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i/lub zwolnionymi od podatku VAT.

**Pytanie**

Czy Powiat ma możliwość odliczenia podatku VAT zapłaconego od wydatków w ramach projektu pod tytułem „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

### Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT zapłaconego w trakcie realizacji projektu pod tytułem „(…)”.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 . o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 poz. 361 ze zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że wszelka działalność Powiatu zmierzająca do realizacji nałożonych na niego przepisami prawa zadań nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z wyłączeniem tych realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. umowy najmu, dzierżawy).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Powiat ponosząc wydatki w ramach projektu pt. „(…)” realizuje swoje zadania własne, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 19) poprzez utrzymanie powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Ponadto wydatki w ramach projektu pozwolą wypełnić przez Powiat obowiązki nałożone na niego implementacją Dyrektywy (…).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wszystkie nabyte w ramach projektu towary/usługi mają na celu służyć realizacji przedmiotowych zadań.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

*   podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
*   towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

*   czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
*   czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rolę powiatu szczegółowo określa ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 107).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (…).

Art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie powiatowym:

1\. W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

2\. Powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio

Art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

§ 2 pkt 5 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej;

W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

§ 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

§ 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

dokonywanych przez podatników:

odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

eksportu towarów,

wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

§ 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

§ 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Art. 90 ust. 1-4 ustawy:

1\. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

2\. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

3\. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

4\. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W czerwcu 2024 r. podpisali Państwo umowę o powierzenie grantu na realizację projektu pt. „(…)”. Realizacja tego zadania mieści się w katalogu zadań publicznych. Zakupy towarów i usług dotyczące Projektu mają na celu wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i reagowania na incydenty w systemach informacyjnych poprzez zapewnienie cyberbezpieczeństwa.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą zamontowane/wykonane w dwóch budynkach: przy ul. (…) i ul. (…).

Odliczenia podatku VAT naliczonego dokonują Państwo przy wykorzystaniu prewspółczynnika i współczynnika struktury sprzedaży tylko od zakupów, które dotyczą budynku przy ul. (…), jeżeli korzystają z nich członkowie Zarządu lub pracownicy wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT, ponieważ osoby te mają związek z działalnością opodatkowaną poprzez m.in. podpisywanie umów: najmu, dzierżawy, sprzedaży; wystawianie faktur; rozliczanie VAT - wykorzystują do tego systemy komputerowe, których bazy są/będą przechowywane na zakupionych w ramach Projektu dyskach.

W ramach wykonywanych czynności wykorzystują/planują Państwo wykorzystać nabyte w ramach realizacji Projektu towary i usługi do czynności:

1) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - poprzez podłączenie m.in. do nowo zakupionego serwera komputerów członków Zarządu i pracowników wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT.

2) zwolnionych z podatku od towarów i usług - poprzez podłączenie m.in. do nowo zakupionego serwera komputerów członków Zarządu Powiatu i pracowników wydziału księgowości, którzy zajmują się obsługą podatku VAT, a także poprzez podłączenie do nowo zakupionego serwera komputerów pracowników zajmujących się sprzedażą nieruchomości zabudowanych objętych zwolnieniem z VAT.

3) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - poprzez podłączenie zakupionego w ramach Projektu sprzętu/urządzeń, które pozwoli wszystkim pracownikom na bezpieczne korzystanie z sieci i bezpieczne przechowywanie baz danych. Planowane jest także podłączenie do nowo zakupionego serwera komputerów wszystkich pracowników w celu zapewnienia cyberbezpieczeństwa i realizacji głównych założeń Projektu. Ponadto Projekt przewiduje przeszkolenie pracowników w zakresie cyberbezpieczeństwa.

Od wydatków w ramach Projektu nie są Państwo w stanie dokonać odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i/lub zwolnionymi od podatku VAT.

Mają Państwo wątpliwości odnośnie możliwość odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących realizacji ww. Projektu.

Z powołanych powyżej przepisów prawa wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

W sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – w myśl art. 86 ust. 2a ustawy.

Wskazali Państwo, że od wydatków dotyczących realizacji projektu pt. „(…)” nie są Państwo w stanie dokonać odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i/lub zwolnionymi od podatku VAT.

Zatem w pierwszej kolejności, są Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Następnie, skoro towary i usługi nabywane w związku z realizacją Projektu służą także do wykonywanych przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług i nie mają Państwo możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w ramach realizacji Projektu do poszczególnych rodzajów czynności, to są Państwo zobowiązani dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, ust. 3 i następne ustawy.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).