Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-155/09-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-15
Teza: Z jakim dniem po stronie Spółki z o.o. powstają przychody i koszty uzyskania przychodów związane z uczestnictwem kapitałowym tej Spółki w spółce komandytowej – czy następuje to z chwilą każdej operacji gospodarczej, na koniec każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego, czy też na koniec roku kalendarzowego?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; koszt-udział w kosztach; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przychód; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; rozliczanie (rozliczenia); spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-udział w spółce; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 24.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki osobowej działającej pod firmą C(…) sp. z o.o. sp. k.

Spółka, jako komplementariusz przedmiotowej spółki komandytowej, uczestniczy w zarządzaniu tą spółką, nie pobierając z tego tytułu odrębnego wynagrodzenia. Spółka uczestniczy natomiast w zyskach i stratach spółki komandytowej w 10%.

Szczegółowe zasady rozliczania zysku i strat spółki komandytowej określa par. 14 umowy tej spółki, zgodnie z którym:

1.  Zysk Spółki dzielony jest pomiędzy komplementariuszy i komandytariuszy.
2.  Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki stosownie do swych udziałów kapitałowych.
3.  Wspólnik nie ma prawa żądać wypłacania odsetek od jego udziału kapitałowego.
4.  Za zgodą komplementariusza, dopuszczalne jest wypłacanie wspólnikom miesięcznych zaliczek na poczet przewidywanego zysku rocznego, jeżeli Spółka posiada środki wystarczające na wypłatę. Łączna wartość zaliczek wypłacanych miesięcznie wspólnikom nie może być wyższa od miesięcznego zysku Spółki.
5.  Wspólnicy uczestniczą w stratach stosownie do swych udziałów kapitałowych.

Rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Z jakim dniem po stronie Spółki z o.o. powstają przychody i koszty uzyskania przychodów związane z uczestnictwem kapitałowym tej Spółki w C(…) sp. z o.o. sp. k. – czy następuje to z chwilą każdej operacji gospodarczej, na koniec każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego, czy też na koniec roku kalendarzowego?
2.  Czy przychody i koszty związane z uczestnictwem w spółce komandytowej są ujmowane w rachunku zysków i strat spółki z o.o.? Jeżeli tak, w jaki sposób w księgach rachunkowych Spółki z o.o. ująć przychody i koszty związane z uczestnictwem w spółce komandytowej? Czy należy doliczyć tylko jedną pozycję w postaci 10% dochodu za dany miesiąc / rok, czy może zarówno po stronie przychodów i kosztów Spółki z o.o. należy doliczyć po 10% przychodów i kosztów spółki komandytowej?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasada ta odnosi się odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e tej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury albo na podstawie innego dowodu.

Ani art. 12 ust. 3a, ani art. 15 ust. 4e ww. ustawy nie precyzuje, jaki jest dzień powstania przychodu lub kosztu związanego z działalnością innej spółki, w której przychodach i kosztach partycypuje spółka z o.o.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej powinny być uwzględniane przez Spółkę z o.o. na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, z uwagi na fakt, że na taki dzień jest rozliczany podatkowo dany miesiąc. Bez znaczenia przy tym pozostaje, iż z par. 14 ust. 4 umowy analizowanej spółki komandytowej wynika, że skoro strony wyraźnie postanowiły o możliwości wypłacania miesięcznie jedynie zaliczek na poczet zysku rocznego, to co do zasady, zysk ma być rozliczany raz do roku na koniec roku kalendarzowego.

Wobec tego, w opinii Wnioskodawcy, po stronie Spółki z o.o. przychód z tytułu uczestnictwa w C(…) sp. z o.o. sp. k. powstaje raz na miesiąc, w ostatnim dniu miesiąca. W tym samym dniu powstają koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4e.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Jeżeli chodzi o rozliczanie przychodów i kosztów w księgach rachunkowych Spółki z o.o., w ocenie Wnioskodawcy, przychody te oraz koszty powinny być ujawnione w rachunku zysków i strat Spółki z o.o., z uwagi na treść art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powinno to następować na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, kiedy do ksiąg rachunkowych tej Spółki należy doliczyć po stronie przychodów i kosztów odpowiednio po 10% przychodów i kosztów spółki komandytowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. ustawy, analogiczne zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Uczestniczenie przez osoby prawne w spółkach niebędących osobami prawnymi sprawia, że sposób ustalania przychodów i kosztów osiągniętych w handlowej spółce osobowej musi odbywać się na zasadach ogólnych. Stąd też dla ustalenia przychodów oraz kosztów, o których mowa w art. 5 ww. ustawy, konieczne jest przyjęcie przesłanek wynikających z art. 12, 14, 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1 - 3 rodzaje przychodów, a także wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 tej ustawy).

Stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą (…), osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Zatem za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszelkie wydatki – po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, tj. wymienionych w negatywnym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów – o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. Mowa tu zarówno o kosztach bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem, jak i o kosztach dotyczących całokształtu działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem firmy.

W przypadku kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, poniesionych w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, koszty te są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 ww. ustawy). Natomiast, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ww. ustawy). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy przy tym zaznaczyć, iż podstawę ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów Spółki z tytułu Jej udziału w spółce komandytowej stanowić będą księgi rachunkowe, prowadzone przez tę osobową spółkę prawa handlowego, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Zatem, uwzględniając treść powołanych powyżej przepisów, przychody i koszty z tytułu udziału Wnioskodawcy w spółce komandytowej winny być rozliczone proporcjonalnie do udziału w zyskach tej spółki.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej powinny być uwzględniane przez Spółkę na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, z uwagi na fakt, że na taki dzień jest rozliczany podatkowo dany miesiąc.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego sposobu ewidencji przychodów i kosztów związanych z udziałem w spółce komandytowej w księgach rachunkowych Spółki oraz ujęcia ich w rachunku zysków i strat, wydane zostało postanowienie z dnia 15 maja 2009 r. nr ILPB3/423-155/09-3/EK odmawiające wszczęcia postępowania w tej części.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.