Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.45.2019.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-29
Teza: Brak opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego do produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego oraz zużycia suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym, do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) w procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; procedura; produkcja; tytoń; uszlachetnianie-uszlachetnianie czynne; wyroby-wyroby tytoniowe; wyroby-wyroby tytoniowe-papierosy; zużycie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 lutego 2019 r. (data wpływu – 20 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie:

*   opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego do produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego (pytania nr 1 i 2) – **jest prawidłowe**;
*   opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym, do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) w procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego (pytania nr 3, 4 i 5) – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego do produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego oraz opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym, do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) w procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – … (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zamierza rozpocząć w Polsce produkcję wyrobów typu „Heat Not Burn” (dalej jako: „HNB”), produkcję tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) oraz produkcję papierosów.

Wyrób HNB, który zamierza Spółka produkować, będzie wyrobem nowatorskim, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 36 ustawy akcyzowej \[ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2018 r., poz. 1114, ze zm.)\].

Natomiast tytoń odtworzony ma być produkowany z suszu tytoniowego (w postaci pyłu tytoniowego będącego sproszkowanymi liśćmi tytoniu), nanoszonego na bibułkę. Tytoń odtworzony jest to tzw. folia tytoniowa. Spółka klasyfikuje ten wyrób do kodu CN 2403 91 właściwego dla tytoniu odtworzonego. Produkowany tytoń odtworzony może być wykorzystywany m.in. jako surowiec do produkcji papierosów (część krajanki tytoniowej) oraz wyrobów typu HNB, bądź po pocięciu może zostać spalony jak inne rodzaje tytoniu.

Spółka zamierza utworzyć skład podatkowy, w którym będzie produkowała papierosy, tytoń odtworzony oraz HNB. Do celów produkcji tych wyrobów, Wnioskodawca będzie zużywał susz tytoniowy.

Wnioskodawca rozważa dodatkowo również produkcję, na terenie składu podatkowego, papierosów, HNB, bądź tytoniu odtworzonego, w celnej procedurze uszlachetniania czynnego, w przypadku której jako jeden z surowców do celów produkcji Spółka będzie zużywała również susz tytoniowy, pochodzący z Unii Europejskiej (np. receptura produkcyjna będzie przewidywała użycie 50 % suszu tytoniowego spoza Unii Europejskiej o statusie celnym nieunijnym oraz 50 % suszu tytoniowego z Unii Europejskiej o statusie celnym unijnym).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, do celów produkcji tytoniu odtworzonego na terenie składu podatkowego, będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą?
2.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, do celów produkcji HNB na terenie składu podatkowego, będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą?
3.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji papierosów w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą?
4.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji tytoniu odtworzonego w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą?
5.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji HNB w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, do celów produkcji tytoniu odtworzonego na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Ad 2.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, do celów produkcji HNB na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Ad 3.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji papierosów w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Ad 4.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji tytoniu odtworzonego w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Ad 5.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego, o statusie celnym unijnym, do celów produkcji HNB w procedurze uszlachetniania czynnego na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Uzasadnienie.

Ad 1. i ad 2.

(i)

Czynności opodatkowane w przypadku suszu tytoniowego zostały określone w art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej.

Zgodnie z tym przepisem:

„W przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot prowadzący skład podatkowy, grupę producentów suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. poz. 983, z późn. zm.), zwaną dalej „grupą producentów”, oraz pośredniczący podmiot tytoniowy, którzy jednocześnie z tą sprzedażą dokonują dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży”.

W świetle powyższej treści art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej, niezależnie od źródła pochodzenia suszu tytoniowego (tj. czy będzie on nabywany na terenie kraju, nabywany wewnątrzwspólnotowo, czy też importowany), jego nabycie oraz zużycie przez podmiot prowadzący skład podatkowy może podlegać opodatkowaniu akcyzą jeżeli susz tytoniowy miałby zostać zużyty do innych celów niż:

*   produkcja wyrobów tytoniowych bądź
*   produkcja wyrobów nowatorskich.

Jeżeli więc susz tytoniowy zostanie zużyty przez podmiot prowadzący skład podatkowy do produkcji wyrobów tytoniowych, bądź produkcji wyrobów nowatorskich, to takie zużycie nie powinno podlegać opodatkowaniu akcyzą.

(ii)

Jak wskazuje art. 98 ust. 1 ustawy akcyzowej, jednym z wyrobów tytoniowych w rozumieniu tej ustawy jest tytoń do palenia.

Definicja tytoniu została ujęta w art. 98 ust. 5 ustawy akcyzowej, który wskazuje, że:

„Za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 98 ust. 8 ustawy akcyzowej: ,.Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych”.

Podsumowując więc powyższe, zgodnie z art. 98 ust. 8 w związku z ust. 5 ustawy akcyzowej, produkt składający się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń i spełniający warunki m.in. ust. 5 pkt 1 tego przepisu, tj. tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego należy uznać za tytoń do palenia.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, tytoń odtworzony (folia tytoniowa) jest to papier (bibułka), na który nanoszone są sproszkowane liście tytoniu w postaci pyłu (susz tytoniowy). Tak przygotowany produkt, zwinięty lub pocięty, nadaje się do palenia bez dalszej obróbki przemysłowej (przykładowo może zostać pocięty nożyczkami i spalony jak normalny tytoń w bibułce papierosowej czy też fajce). Jest to więc produkt, który spełnia kryteria art. 98 ust. 8 i 5, a zatem jest tytoniem do palenia i - co za tym idzie - wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy akcyzowej (potwierdzają to wydawane Wiążące Informacje Akcyzowe).

Skoro więc susz tytoniowy w postaci pyłu tytoniowego będzie zużywany do celów produkcji tytoniu odtworzonego, który jest wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy akcyzowej, to jego zużycie do celów tej produkcji nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą w świetle art. 9b ust. 1 ustawy akcyzowej.

(iii)

Również zużycie suszu tytoniowego do produkcji HNB, przez podmiot prowadzący skład podatkowy, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą, gdyż jest to zużycie suszu tytoniowego do produkcji wyrobów nowatorskich przez podmiot prowadzący skład podatkowy.

Jednocześnie w tym przypadku nie ma znaczenia, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. 2018 poz. 137 z późn. zm.), do 30 czerwca 2020 r. stosuje się zerową stawkę akcyzy i że do tych wyrobów nie ma zastosowania procedura zawieszenia poboru akcyzy, a - co za tym idzie - obowiązek produkcji wyrobu w składzie podatkowym.

Należy bowiem zauważyć, że Wnioskodawca będzie posiadał status podmiotu prowadzącego skład podatkowy (w związku z produkcją innych wyrobów niż HNB, tj. tytoniu odtworzonego oraz papierosów). Tym samym w przypadku Spółki i produkcji HNB nastąpi zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do celów produkcji wyrobów nowatorskich. Nie dojdzie więc w takim przypadku do czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

(iv)

Podsumowując więc, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zużycie suszu tytoniowego do celów produkcji tytoniu odtworzonego, na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą. Również zużycie suszu tytoniowego do celów produkcji HNB, na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Ad 3., ad 4. oraz ad 5.

Procedura uszlachetniania czynnego to jedna z celnych procedur specjalnych. Stosowanie tej procedury umożliwia przywóz na obszar celny Unii Europejskiej towarów nieunijnych w celu poddania ich procesom przetwarzania. Przetworzone produkty posiadające status celny towarów nieunijnych mogą następnie zostać wywiezione poza obszar celny Unii Europejskiej lub dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej. Co istotne, w ramach stosowania procedury uszlachetniania czynnego, do celów przetworzenia mogą być wykorzystane częściowo tzw. towary ekwiwalentne stanowiące towary o statusie celnym unijnym, które są wykorzystywane zamiast towarów o statusie celnym nieunijnym.

W przypadku Spółki, jeżeli Wnioskodawca korzystałby również z procedury uszlachetniania czynnego w celu produkcji papierosów, HNB, bądź tytoniu odtworzonego, towarem ekwiwalentnym zużywanym częściowo w ramach produkcji byłby susz tytoniowy, mający status celny unijny. Produkcja w ramach uszlachetniania czynnego odbywałaby się na terenie składu podatkowego, a Spółka posiadałaby status podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

W ocenie Spółki, w takim przypadku zużycie suszu o statusie celnym unijnym do produkcji wyrobów tytoniowych (papierosów oraz tytoniu odtworzonego) oraz wyrobów nowatorskich, w ramach procedury uszlachetniania przez podmiot prowadzący skład podatkowy i na terenie składu podatkowego, nie powinno podlegać opodatkowaniu akcyzą zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego do produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego (pytania nr 1 i 2) – prawidłowe;
*   opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym, do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) w procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego (pytania nr 3, 4 i 5) - prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2018 r., poz. 1114, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 42 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN, zostały wymienione papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki. Z kolei pod pozycją 45 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN, został wymieniony susz tytoniowy. Natomiast pod pozycją 47 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN, zostały wymienione wyroby nowatorskie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 36 ustawy, wyroby nowatorskie to wyroby będące:

1.  mieszaniną, w której składzie znajduje się tytoń lub susz tytoniowy,
2.  mieszaniną, o której mowa w lit. a, oraz zawierające odrębnie płyn do papierosów elektronicznych

\-inne niż wyroby, o których mowa w art. 98 ust. 1 i art. 99a ust. 1, które dostarczają aerozol bez spalania mieszaniny.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy, do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy;
2.  tytoń do palenia;
3.  cygara i cygaretki.

Stosownie do art. 98 ust. 2 ustawy, za papierosy uznaje się:

1.  tytoń zrolowany nadający się do palenia w tej postaci, który nie jest cygarami ani cygaretkami w rozumieniu ust. 4;
2.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest umieszczany w tutkach z bibuły papierosowej;
3.  tytoń zrolowany, który w drodze prostej, nieprzemysłowej obróbki jest owijany w bibułę papierosową.

W myśl art. 98 ust. 5 ustawy, za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych – art. 98 ust. 8 ustawy.

Produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie – art. 99 ust. 1 ustawy.

Za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym – art. 99a ust. 1 ustawy.

Produkcją wyrobów nowatorskich w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie – art. 99c ust. 1.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot prowadzący skład podatkowy, grupę producentów suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. poz. 983, z późn. zm.), zwaną dalej „grupą producentów”, oraz pośredniczący podmiot tytoniowy, którzy jednocześnie z tą sprzedażą dokonują dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy, za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości - art. 9b ust. 3 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 11a ustawy, w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego;
2.  wydania suszu tytoniowego w przypadku dokonania jego sprzedaży;
3.  zużycia suszu tytoniowego;
4.  nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy, grupę producentów lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego;
5.  powstania długu celnego, w przypadku importu suszu tytoniowego.

W myśl art. 28 ust. 3 pkt 2 ustawy, właściwy naczelnik urzędu celno-skarbowego zabezpiecza kwotę akcyzy lub opłaty paliwowej, jeżeli nie zostały one zapłacone, w przypadkach i trybie stosowanych przy zabezpieczaniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, z wyjątkiem przypadków, gdy wyroby akcyzowe zostały objęte czasowym składowaniem lub procedurą: składowania celnego, uszlachetniania czynnego lub odprawy czasowej, a podmiot zobowiązany do złożenia zabezpieczenia należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego spełnia warunki określone w art. 64 ust. 1 pkt 1 i 4.

W myśl art. 3 ust. 4 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U. UE L 2009.9.12 z 14 stycznia 2009 r., ze zm.; dalej jako: „dyrektywa Rady 2008/118/WE”), przepisy rozdziałów III i IV nie mają zastosowania do wyrobów akcyzowych objętych zawieszającą procedurą celną (rozdział III – produkcja, przetwarzanie i przechowywanie; rozdział IV – przemieszczanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy).

Stosownie do art. 4 pkt 6 dyrektywy Rady 2008/118/WE, „zawieszająca procedura celna” oznacza którąkolwiek z procedur specjalnych określonych w rozporządzeniu (EWG) nr 2913/92 dotyczących dozoru celnego, któremu poddawane są wyroby niewspólnotowe w momencie wprowadzenia na wspólnotowy obszar celny, do miejsca składowania czasowego, do wolnych obszarów celnych lub składów wolnocłowych, oraz pozostałe procedury, o których mowa w art. 84 ust. 1 lit. a) tego rozporządzenia (w przepisie tym – tiret trzecie – wymienione zostało uszlachetnianie czynne z zastosowaniem systemu zawieszeń, jako jedna z „procedur zawieszających”).

Wskazane w powyższym przepisie rozporządzenie (EWG) nr 2913/12 zostało uchylone od dnia 1 maja 2016 r. na podstawie art. 286 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (wersja przekształcona; DZ.U.UE L 2013.269.1 z dnia 10 października 2013 r.; dalej jako: „unijny kodeks celny”). Zgodnie z art. 210 lit. d unijnego kodeksu celnego, towary mogą zostać objęte jedną z kategorii procedur specjalnych - przetwarzaniem, które obejmuje uszlachetnianie czynne i bierne.

Stosownie do art. 154 lit. b unijnego kodeksu celnego, towary unijne stają się towarami nieunijnymi, jeżeli zostały objęte procedurą tranzytu zewnętrznego, składowania lub uszlachetniania czynnego, o ile zezwalają na to przepisy prawa celnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza w Polsce utworzyć skład podatkowy i rozpocząć w nim produkcję wyrobów nowatorskich (HNB), tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) oraz papierosów. Do celów produkcji Spółka będzie zużywała susz tytoniowy. Wnioskodawca rozważa również produkcję papierosów, wyrobów nowatorskich lub tytoniu odtworzonego w celnej procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego. Jednym z zużywanych do tej produkcji surowców będzie susz tytoniowy pochodzący z Unii Europejskiej.

Wątpliwości Spółki dotyczą opodatkowania akcyzą zużycia suszu tytoniowego:

*   do produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego,
*   o statusie celnym unijnym, do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) w procedurze uszlachetniania czynnego, na terenie składu podatkowego.

Mając na uwadze brzmienie przywołanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz załącznika nr 1 do rozporządzenia, a także przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, Organ zauważa, że Spółka zamierza produkować wyroby akcyzowe: papierosy, tytoń odtworzony (folia tytoniowa) oraz wyroby nowatorskie (HNB).

Jak podał w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, tzw. folia tytoniowa, klasyfikowana przez Spółkę do kodu CN 2403 91, jest tytoniem odtworzonym, produkowanym z pyłu tytoniowego ze sproszkowanych liści tytoniu, nanoszonego na bibułkę. Tytoń odtworzony może być wykorzystany zarówno do produkcji papierosów oraz wyrobów nowatorskich (HNB), jak i użyty do spalania jak inne rodzaje tytoniu. Tym samym – jak stwierdziła Spółka we własnym stanowisku w sprawie - tytoń odtworzony (folia tytoniowa), spełnia warunki wskazane w art. 98 ust. 5 i 8 ustawy, jest tytoniem do palenia, czyli wyrobem tytoniowym w rozumieniu ustawy o akcyzie. Natomiast wyroby nowatorskie (HNB) – jak wskazał w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca – będą wyrobem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika zatem jednoznacznie, że Wnioskodawca zamierza w składzie podatkowym dokonywać produkcji wyrobów akcyzowych jakimi są papierosy, tytoń odtworzony (folia tytoniowa) oraz wyroby nowatorskie (HNB). Do produkcji tych wyrobów akcyzowych będzie zużywany susz tytoniowy. W art. 9b ust. 1 ustawy zostało określone, co jest przedmiotem opodatkowania akcyzą w przypadku suszu tytoniowego. W przepisie art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy tym nie zostało wymienione - jako przedmiot opodatkowania akcyzą - zużycie suszu tytoniowego do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej – spełniającej warunki do uznania jej za wyrób tytoniowy) oraz wyrobów nowatorskich (HNB), przez podmiot prowadzący skład podatkowy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z cytowanym art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy, byłoby natomiast zużycie suszu tytoniowego - przez Wnioskodawcę prowadzącego skład podatkowy - do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich. Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zużycie suszu tytoniowego do celów produkcji tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) oraz wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego, nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Należy również wskazać, że od 1 lipca 2020 r., w związku z opodatkowaniem wyrobów nowatorskich stawką podatku akcyzowego inną niż stawka zerowa, produkcja tych wyrobów winna odbywać się w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Wnioskodawca stwierdził również w opisie zdarzenia przyszłego, że zamierza z suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym produkować w składzie podatkowym, w procedurze uszlachetniania czynnego, papierosy, tytoń odtworzony (folię tytoniową) i wyroby nowatorskie (HNB). Wszystkie te wyroby, jak wskazał Organ powyższej, są wyrobami akcyzowymi.

W tym miejscu zauważyć należy, że procedura uszlachetniania czynnego jest przetwarzaniem, zaliczanym do procedur specjalnych, zgodnie z treścią art. 210 lit. d unijnego kodeksu celnego. Z kolei stosownie do art. 4 pkt 6 dyrektywy Rady 2008/118/WE, procedura uszlachetniania czynnego, jako jedna z procedur specjalnych, jest uznawana za zawieszającą procedurę celną. W konsekwencji - stosownie do art. 3 ust. 4 dyrektywy Rady 2008/118/WE – przepisy rozdziału III tej dyrektywy, dotyczące produkcji, przetwarzania i przechowywania, nie mają zastosowania do wyrobów akcyzowych objętych zawieszającą procedurą celną, w tym zatem do wyrobów objętych procedurą uszlachetniania czynnego.

Wskazać przy tym należy na brzmienie artykułu 15 rozdziału III dyrektywy Rady 2008/118/WE, który stanowi, że:

1.  Każde państwo członkowskie określa własne przepisy dotyczące produkcji, przetwarzania i przechowywania wyrobów akcyzowych, z zastrzeżeniem przepisów niniejszej dyrektywy.
2.  Produkcja, przetwarzanie i przechowywanie wyrobów akcyzowych, jeżeli podatek akcyzowy nie został zapłacony, mają miejsce w składzie podatkowym.

Mając na uwadze przywołaną treść dyrektywy Rady 2008/118/WE należy więc stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie będą miały zastosowania w przypadku zużycia suszy tytoniowego do produkcji przez Wnioskodawcę, w procedurze uszlachetniania czynnego (w składzie podatkowym), papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB). Zatem zużycie suszu tytoniowego do produkcji wymienionych wyrobów akcyzowych w procedurze uszlachetniania czynnego (na terenie składu podatkowego) nie będzie przedmiotem opodatkowania akcyzą na gruncie przepisów ustawy. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym zawierają wprawdzie odniesienia do procedury uszlachetniania czynnego, ale dotyczą kwestii zamknięcia tej procedury, określania i zabezpieczania kwot akcyzy.

Ponadto zauważyć należy, że w przepisach ustawy o podatku akcyzowym brak jest regulacji uniemożliwiających realizację procedury uszlachetniania czynnego suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym na terenie składu podatkowego. Tym samym stwierdzić należy, że w świetle obowiązujących przepisów z zakresu podatku akcyzowego, dopuszczalna jest realizacja celnej procedury uszlachetniania czynnego suszu tytoniowego o statusie celnym unijnym na terenie składu podatkowego.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, który twierdzi, że zużycie suszu tytoniowego do produkcji papierosów, tytoniu odtworzonego (folii tytoniowej) i wyrobów nowatorskich (HNB) na terenie składu podatkowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy, w procedurze uszlachetniania czynnego, nie powinno podlegać opodatkowaniu akcyzą zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3, 4 i 5 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy i nie rozstrzyga kwestii opodatkowania akcyzą produkcji wyrobów akcyzowych z suszu tytoniowego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy, zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**