Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-726/14-2/PRP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-13
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek naliczony-odzyskanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 23 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn….– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. …

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Politechnika \`(...)\`jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Politechnika posiada NIP:\`(...)\`. Politechnika w świetle art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 572 ze zm.) - dalej Pr.sz.w., jest uczelnią, tzn. szkołą prowadzącą studia wyższe, utworzoną w sposób określony w ustawie. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 5 Pr.sz.w. zastrzega zaś, że studia wyższe to studia pierwszego stopnia, studia drugiego stopnia lub jednolite studia magisterskie, prowadzone przez uczelnię uprawnioną do ich prowadzenia. Uczelnia ma możliwość podejmowania różnego rodzaju aktywności przy tym, w myśl przepisów art. 4 Pr.sz.w., jest autonomiczna we wszystkich obszarach swojego działania na zasadach określonych w ustawie. Uczelnie współpracują z otoczeniem społeczno-gospodarczym, w szczególności w zakresie prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz podmiotów gospodarczych, w wyodrębnionych formach działalności, w tym w drodze utworzenia spółki celowej, a także przez udział przedstawicieli pracodawców w opracowywaniu programów kształcenia i w procesie dydaktycznym. Na podstawie art. 7 Pr.sz.w, uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo od działalności podstawowej (edukacyjno-wychowaczej oraz badawczo-rozwojowej, szczegółowo wskazanej w art. 13 i art. 14 Pr.sz.w.), w zakresie i formach określonych w statucie. Granicą podejmowania działalności gospodarczej przez szkoły wyższe powinno być tylko zachowanie wykonywania szeroko rozumianych ustawowych i statutowych zadań, których wyłącznie finansowym wsparciem ma być ta działalność. Przepisy Pr.sz.w. odróżniają działalność podstawową uczelni oraz dodatkową działalność gospodarczą. Ustawa zastrzega także, iż (w ramach swojej działalności podstawowej) uczelnia może prowadzić domy studenckie i stołówki studenckie. W Politechnice występuje działalność zwolniona, opodatkowana i niepodlegająca ustawie o VAT. Politechnika stosuje proporcję zgodnie z art. 90 ustawy o VAT, aktualnie struktura wynosi 14%.

W związku ze złożeniem wniosku o dofinansowanie projektu:.. Wnioskodawca został zobowiązany do przedstawienia interpretacji indywidualnej z Izby Skarbowej dotyczącej możliwości lub braku odliczenia podatku VAT w projekcie.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia najważniejsze informacje dotyczące projektu:

1.  Nazwa projektu: \`(...)\`
2.  Koordynator:\`(...)\`
3.  Okres realizacji: Wrzesień 2013 - czerwiec 2015
4.  Źródło dofinansowania:Regionalny Program Operacyjny Województwa\`(...)\` 2007-2013
5.  Przedmiot projektu (opis): Przedmiotem projektu jest adaptacja budynku Politechniki zlokalizowanego przy ul. \`(...)\` z przeznaczeniem dla Wydziału \`(...)\`j poprzez termomodernizację obiektu oraz zastosowanie instalacji do wytwarzania energii cieplnej z OZE. Budynek w obecnym kształcie wymaga znacznej przebudowy głównie pod kątem zastosowania OZE w celu zwiększenia efektywności energetycznej. Brak odnawialnych źródeł energii wpływa negatywnie na bilans energetyczny obiektu publicznego, jakim jest budynek\`(...)\`\`(...)\`Budynek, który jest przedmiotem projektu posiada kubaturę 16200 m3 i powierzchnię użytkową 3898,62 m2. W ramach prac termomodernizacyjnych planuje się:
    *   ocieplenie ścian zewnętrznych styropianem;
    *   ocieplenie ściany przy gruncie (1,0 m);
    *   ocieplenie cokołu do wysokości 1,1 m styropianem;
    *   ocieplenie zewnętrznych ościeży okien styropianem;
    *   całkowitą wymianę stolarki otworowej na okna wykonane z PVC;
    *   przebudowę poddasza z ociepleniem części dachu skośnego wełną mineralną;
    *   ocieplenie stropu monolitycznego nad przebudowaną częścią poddasza twardą wełną mineralną;
    *   wykonanie posadzki w piwnicy z jej obniżeniem o 0,2 m i ocieplenie;
    *   całkowitą wymianę instalacji wewnętrznej co.; przewiduje się budowę instalacji dwururowej wodnej pompowej z dolnym rozdziałem, przewody stalowe, zaizolowane w kanałach i bruzdach, grzejniki stalowe płytowe z zaworami termostatycznymi;
    *   wykonanie niezbędnych obróbek blacharskich;
    *   montaż instalacji do produkcji energii odnawialnej z OZE:
        *   kolektory płaskie cieczowe: pow. absorbera 2,1 m3, pow. kolektora brutto 2,3 m2, sprawność optyczna absorbera co najmniej 80%; liczba kolektorów 12 szt. zamontowanych na południowej połaci dachu;
        *   kolektory próżniowe Heatpipe: pow. absorbera 2 m2, sprawność optyczna co najmniej 60%; liczba kolektorów 12 szt. zamontowanych na dachu „zachodnim”.

1.  Zakupy dokonywane w ramach projektu: Politechnika planuje zakupić: kolektory płaskie cieczowe (12 szt.); kolektory próżniowe Heatpipe (12 szt.). Ponadto głównym wydatkiem w ramach projektu będzie koszt robót budowlanych związanych z termomodernizacją.
2.  Efekty projektu: Efekty projektu obrazują wskaźniki produktu projektu:
    *   Liczba jednostek wytwarzania energii cieplnej i elektrycznej przy wykorzystaniu energii promieniowania słonecznego – 24 szt.
    *   Liczba obiektów objętych termomodernizacją - 1 szt.

oraz wskaźniki rezultatu projektu:

*   Moc zainstalowana - energia odnawialna słoneczna - 0.0540 MW.
*   Ilość zaoszczędzonej energii w wyniku realizacji projektów termomodernizacyjnych - 339.2000 MWh/rok.

1.  Beneficjenci projektu: Politechnika.
2.  Korzystanie z efektów projektu, sposób i zasady. Z efektów projektu będzie korzystać Politechnika, w tym przede wszystkim studenci i pracownicy uczelni korzystający z budynku uczelni. Użytkownicy będą nieodpłatnie korzystali z efektów (tj. ocieplonego budynku oraz wody podgrzewanej przez kolektory słoneczne). W ramach najmu pomieszczeń z efektów projektu będą korzystać również najemcy (kiosku i bankomatu). Koszty związane z tymi pomieszczeniami są umieszczone w projekcie w kategorii wydatków niekwalifikowalnych. Powierzchnia pomieszczeń niekwalifikowalnych związanych z prowadzeniem sprzedaży opodatkowanej wynosi 53,56 m2 (4,87 m2 - bankomat + 48,69 m2 - kiosk), co stanowi 1,37% całej powierzchni użytkowej budynku nr 1 (która wynosi: 3898,62 m2 ). Wszystkie pomieszczenia (poza kioskiem i bankomatem) będą wykorzystywane do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (dydaktycznej oraz naukowo-badawczej nieodpłatnej).
3.  Właścicielem efektów będzie Politechnika.
4.  Projekt będzie generował przychód z tytułu działalności dydaktycznej (zwolnionej z podatku VAT). Natomiast najem pomieszczeń nie wiąże się z przychodem w projekcie, gdyż pomieszczenia: kiosk i bankomat zostały wydzielone jako niekwalifikowalne, z tytułu najmu ww. pomieszczeń Uczelnia uzyska przychód, ale nie w projekcie.
5.  Sprzęt zakupiony do projektu będzie wykorzystywany do: Zakupione kolektory słoneczne będą służyły w dalszym ciągu do wytwarzania energii cieplnej zgodnie z zamysłem projektu pt. \`(...)\`
6.  Zakupy dokonywane w związku z realizacją projektu lub efekty projektu będą wykorzystywane do: W obrębie budynku nr 1 (który w ramach projektu będzie ocieplony oraz zastosowane w nim będą kolektory słoneczne) występują dwa rodzaje pomieszczeń, służące różnym celom:
    *   większość pomieszczeń (98,63% powierzchni budynku, tj. 3845,06 m2) będzie wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku VAT i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (do działalności dydaktycznej oraz naukowo-badawczej nieodpłatnej);
    *   pomieszczenia przeznaczone do najmu, tj. kiosk i bankomat (1,37% powierzchni budynku, tj. 53,56 m2) będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Koszty związane z tymi pomieszczeniami zostały uwzględnione w projekcie jako wydatki niekwalifikowalne.

Nie przewiduje się przekazania efektów projektu innym podmiotom. Po zakończeniu realizacji projektu właścicielem efektów w dalszym ciągu będzie Politechnika.

1.  Dodatkowe informacje:
    1.  Przy realizacji projektu wszystkie faktury wystawiane będą na Politechnikę.
    2.  Towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane przez Politechnikę do wszystkich czynności jakie mają miejsce w budynku uczelni, tj. służą głównie działalności zwolnionej i niepodlegającej ustawie o VAT oraz działalności opodatkowanej poprzez wynajem dwóch pomieszczeń o powierzchni 53,56 m2 co stanowi 1,37% łącznej powierzchni tego budynku. Kolektory słoneczne będą służyć do przygotowania ciepłej wody użytkowej w budynku uczelni.
    3.  Termomodernizacja budynku \`(...)\` Politechniki stanowi ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Politechnika ma prawo odliczyć podatek VAT od wszystkich zakupów realizowanych na potrzeby projektu stosując:
    1.  wskaźnik powierzchniowy, tj. 1,37% (np. podatek VAT z faktury zakupu wynosi 100,00 zł to odliczenie wskaźnikiem powierzchniowym będzie wynosiło 1,37 zł VAT naliczony)?
    2.  czy wskaźnik powierzchniowy - 1,37% pomniejszony o „strukturę” aktualnie wynoszącą 14% (np. podatek VAT z faktury zakupu wynosi 100,00 zł to odliczenie wskaźnikiem powierzchniowym będzie wynosiło 1,37 zł razy 14%, tj. 0,19 zł VAT naliczony)?
2.  Czy Politechnika ma prawo odliczyć podatek VAT od zakupów realizowanych na potrzeby projektu stosując strukturę (wstępna proporcja na rok 2014 wynosi 14%)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Politechnika zgodnie z art. 86 ust. 7b oraz art. 90 ustawy o VAT dokonała wydzielenia procentowego udziału w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w związku z powyższym Politechnika ma prawo zastosować wskaźnik powierzchniowy 1,37% do wszystkich zakupów (Metodologia wyliczenia wskaźnika powierzchniowego została opisana w pkt 68 wniosku)

Ad. 2)

Politechnika nie ma prawa odliczyć podatku VAT od zakupów realizowanych na potrzeby projektu stosując strukturę, gdyż zgodnie z art. 86 ust. 7b oraz art. 90 ustawy o VAT ma możliwość wyodrębnienia działalności opodatkowanej kluczem powierzchniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Art. 88 ust. 4 ustawy, stanowi dopełnienie art. 86 i określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego. Stosownie bowiem do tego przepisu, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast, stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (poprzednio art. 17 ust. 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - (Dz. Urz. UE L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145 s. 1, z późn. zm.).

W swoim orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26.09.2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Skoro zatem przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi implementacje art. 17 ust 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz działalności niemającej charakteru gospodarczego.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, iż obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana wyżej zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy jednakże podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Fakt ten nie stanowi jednakże przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi z podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, realizuje projekt pn. \`(...)\`z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013. Przedmiotem projektu jest adaptacja budynku Politechniki zlokalizowanego przy ul. \`(...)\` z przeznaczeniem dla Wydziału \`(...)\`poprzez termomodernizację obiektu oraz zastosowanie instalacji do wytwarzania energii cieplnej z OZE. Budynek, który jest przedmiotem projektu posiada kubaturę 16200 m3 i powierzchnię użytkową 3898,62 m2. W ramach prac termomodernizacyjnych planuje się: ocieplenie ścian zewnętrznych styropianem; ocieplenie ściany przy gruncie; ocieplenie cokołu styropianem; ocieplenie zewnętrznych ościeży okien styropianem; całkowitą wymianę stolarki otworowej na okna wykonane z PVC; przebudowę poddasza z ociepleniem części dachu skośnego wełną mineralną; ocieplenie stropu monolitycznego nad przebudowaną częścią poddasza twardą wełną mineralną; wykonanie posadzki w piwnicy z jej obniżeniem i ocieplenie; całkowitą wymianę instalacji wewnętrznej co.; przewiduje się budowę instalacji dwururowej wodnej pompowej z dolnym rozdziałem, przewody stalowe, zaizolowane w kanałach i bruzdach, grzejniki stalowe płytowe z zaworami termostatycznymi; wykonanie niezbędnych obróbek blacharskich; montaż instalacji do produkcji energii odnawialnej z OZE: kolektory płaskie cieczowe i kolektory próżniowe Heatpipe.

Beneficjentem projektu jest Politechnika. Z efektów projektu będzie korzystać Politechnika, w tym przede wszystkim studenci i pracownicy uczelni korzystający z budynku \`(...)\`uczelni. Użytkownicy będą nieodpłatnie korzystali z efektów (tj. ocieplonego budynku oraz wody podgrzewanej przez kolektory słoneczne). W ramach najmu pomieszczeń z efektów projektu będą korzystać również najemcy (kiosku i bankomatu). Koszty związane z tymi pomieszczeniami są umieszczone w projekcie w kategorii wydatków niekwalifikowalnych. Powierzchnia pomieszczeń niekwalifikowalnych związanych z prowadzeniem sprzedaży opodatkowanej wynosi 53,56 m2 (4,87 m2 - bankomat + 48,69 m2 - kiosk), co stanowi 1,37% całej powierzchni użytkowej budynku nr 1 (która wynosi: 3898,62 m2). Wszystkie pomieszczenia (poza kioskiem i bankomatem) będą wykorzystywane do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (dydaktycznej oraz naukowo-badawczej nieodpłatnej). Właścicielem efektów będzie Politechnika. Projekt będzie generował przychód z tytułu działalności dydaktycznej (zwolnionej z podatku VAT). Natomiast najem pomieszczeń nie wiąże się z przychodem w projekcie, gdyż pomieszczenia: kiosk i bankomat zostały wydzielone jako niekwalifikowalne, z tytułu najmu ww. pomieszczeń Uczelnia uzyska przychód, ale nie w projekcie. Zakupy dokonywane w związku z realizacją projektu lub efekty projektu będą wykorzystywane do: W obrębie budynku (który w ramach projektu będzie ocieplony oraz zastosowane w nim będą kolektory słoneczne) występują dwa rodzaje pomieszczeń, służące różnym celom:

*   większość pomieszczeń (98,63% powierzchni budynku, tj. 3845,06 m2) będzie wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku VAT i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (do działalności dydaktycznej oraz naukowo-badawczej nieodpłatnej);

*   pomieszczenia przeznaczone do najmu, tj. kiosk i bankomat (1,37% powierzchni budynku, tj. 53,56 m2) będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Koszty związane z tymi pomieszczeniami zostały uwzględnione w projekcie jako wydatki niekwalifikowalne.

Nie przewiduje się przekazania efektów projektu innym podmiotom. Po zakończeniu realizacji projektu właścicielem efektów w dalszym ciągu będzie Politechnika. Przy realizacji projektu wszystkie faktury wystawiane będą na Politechnikę. Towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane przez Politechnikę do wszystkich czynności jakie mają miejsce w budynku uczelni, tj. służą głównie działalności zwolnionej i niepodlegającej ustawie o VAT oraz działalności opodatkowanej poprzez wynajem dwóch pomieszczeń o powierzchni 53,56 m2 co stanowi 1,37% łącznej powierzchni tego budynku. Termomodernizacja budynku Politechniki stanowi ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją w ramach projektu pn. \`(...)\`należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy.

Cytowany na wstępie przepis art. 86 ust. 7b ustawy reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT. Zatem powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, która w świetle art. 86 ust. 1 ustawy nie podlega odliczeniu.

Jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach realizowanego projektu, stanowiące wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, są/będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z opodatkowania tym podatkiem i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza to, że są/będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W świetle powyższego, Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, iż zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim ww. wydatki są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w przypadku gdy poniesione w ramach realizowanego projektu wydatki dotyczące budynku nr 1 stanowiące wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, są – jak wskazał Zainteresowany - wykorzystywane do działalności opodatkowanej, zwolnionej z opodatkowania i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika i jego czynnościom opodatkowanym od tych zakupów wyłącznie w takiej części w jakiej realizowana inwestycja związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jednakże zauważyć należy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Politechnika, oprócz czynności opodatkowanych, wykonuje także czynności zwolnione z opodatkowania.

Jeżeli zatem w stosunku do podatku naliczonego przyporządkowanego działalności gospodarczej istnieje możliwość odrębnego określenia tego podatku do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej i zwolnionej, to Wnioskodawcy, zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przyporządkowanego działalności gospodarczej i związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych, natomiast nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przyporządkowanego działalności gospodarczej i związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do czynności zwolnionych z opodatkowania

W świetle powyższego, uznać należy, iż Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych ww. wydatków przy zastosowaniu wskaźnika powierzchniowego ustalonego dla budynku nr 1 odpowiadającego udziałowi procentowemu w jakiej ten budynek wykorzystywany jest/będzie na potrzeby prowadzonej przez Politechnikę działalności opodatkowanej.

Jednocześnie wskazać należy, iż skoro, jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia jaka część realizowanej inwestycji związana jest/będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną) a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność i istnieje również możliwość odrębnego określenia podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej i zwolnionej to stwierdzić należy, że Zainteresowanemu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów dotyczących budynku nr 1 przyporządkowanych do działalności gospodarczej, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto nadmienia się, iż zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3–10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zatem jeżeli po oddaniu przedmiotowego budynku nr 1 do użytkowania zmieni się stopień jego wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, Politechnika powinna dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od tych wydatków inwestycyjnych.

Zauważyć również należy, iż prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań oraz wysokości ustalonego wskaźnika (np. 1,37%) może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.