Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.17.2025.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Nieuznanie wykonywanych Usług za usługi w zakresie
wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub
części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele
mieszkaniowe. Brak zwolnienia od podatku VAT na podstawie
art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wykonywanych Usług, z tytułu
których pobierane są Składki oraz Wpisowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
mieszkanie
najem-najem na cele mieszkalne
niepełnosprawni
nieruchomości-nieruchomość mieszkalna
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie
wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o
charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na
cele mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · uznania wykonywanych Usług za usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o
      charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na
      cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
    · zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wykonywanych
      Usług, z tytułu których pobierane są Składki oraz Wpisowe (pytanie oznaczone we
      wniosku nr 2).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(...) (dalej: „Stowarzyszenie” lub „Wnioskodawca”), działa na podstawie Ustawy z dnia 7
    kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2261) oraz postanowień
    swojego statutu.
    Statutową działalnością Stowarzyszenia jest: (...).
    Co istotne, prowadzenie społeczności mieszkań i domów wspomaganych (...) ma na celu
    zapewnienie na zasadzie najmu miejsca całodobowego zamieszkania pod okiem trenerów
    oraz opiekunów oraz służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia tym osobom.
    Stowarzyszenie realizuje swoje cele poprzez:
    1) współpracę z instytucjami państwowymi i organizacjami pozarządowymi, działającymi
      w zakresie objętym celami Stowarzyszenia, oraz współpracę krajową i zagraniczną z
      instytucjami i osobami fizycznymi, wykazującymi zainteresowanie celami
      Stowarzyszenia;
    2) prowadzenie działalności informacyjnej, służącej upowszechnianiu wiedzy o metodach
      i formach pomocy (...) oraz celach Stowarzyszenia;
    3) prowadzenie we współpracy z innymi organizacjami szkoleń oraz wykładów dla
      rodziców (...);
    4) pozyskiwanie funduszy na działalność Stowarzyszenia;
    5) prowadzenie zbiórek publicznych;
    6) organizowanie warsztatów twórczych dla dzieci i młodzieży, szczególnie zajęć
      plastycznych, muzycznych, teatralnych oraz filmowych;
    7) propagowanie i organizowanie wymiany międzykulturowej, w szczególności poprzez
      organizację wyjazdów, warsztatów, prelekcji;
    8) organizowanie konferencji, seminariów, szkoleń i wykładów;
    9) organizowanie imprez kulturalnych;
    10) wydawanie książek, czasopism, broszur związanych z celami Stowarzyszenia;
    11) finansowe, rzeczowe, informacyjne wspieranie rodzin (...).
    A

    Program (...) – realizowany będzie na podstawie ww. statutu oraz w ramach odpłatnej
    działalności pożytku publicznego Stowarzyszenia (dalej: „A” i „Mieszkania Wspomagane”).
    Program ten ma na celu zapobieżenie wykluczeniu społecznemu i zawodowemu (...), dla
    których dedykowany jest owy program.
    Budowa przeprowadzona będzie na nieruchomości oddanej Stowarzyszeniu do
    użytkowania wieczystego przez Gminę (...) na cele realizacji przedmiotowego Programu na
    podstawie umowy o użytkowanie wieczyste zawarte pomiędzy Stowarzyszeniem a Gminą
    (...).
    Stowarzyszenie w ramach pobytu w Mieszkaniu Wspomaganym zobowiązuje się zapewnić
    swoim podopiecznym miejsce pobytu (zamieszkania). Budynki, w których znajdują się
    Mieszkania Wspomagane będą kwalifikowane na gruncie według Polskiej Klasyfikacji
    Obiektów Budowlanych (PKOB) w dziale 11, tj. m.in. budynki o dwóch mieszkaniach i
    wielomieszkaniowe – 112.
    Dodatkowo Stowarzyszenie może (ale nie musi) zapewnić ww. osobom:
    1) pełne wyżywienie;
    2) opiekę w czynnościach życia codziennego (ubieranie się, higiena osobista,
      przygotowywanie posiłków, dbałość o stan zdrowia);
    3) zaopatrzenie w środki higieny osobistej, ortopedyczne itp. oraz leki;
    4) pomoc w organizacji czasu wolnego oraz komunikacji (transporcie) w zależności od
      środków finansowych zgromadzonych co miesiąc od mieszkańców Mieszkania
      Wspomaganego;
        – dalej łącznie (wraz z zapewnieniem miejsca zamieszkania): „Usługi”.
    Celem Mieszkania Wspomaganego jest stworzenie osobom z niepełnosprawnością
    warunków do życia możliwie niezależnego, samodzielnego i aktywnego, zgodnie z ich
    wyborem, w poczuciu pełnej integracji ze społeczeństwem, przy niezbędnym wsparciu
    asystentów lub opiekunów. Mieszkanie Wspomagane jest formą pomocy mieszkaniowej i
    oparcia społecznego dla osób z niepełnosprawnością.
    Mieszkanie Wspomagane będzie przeznaczone dla osób pełnoletnich niepełnosprawnych
    lub młodzieży, głównie tych, które utraciły oparcie w domu rodzinnym oraz tych, które
    gotowe są do samodzielnego i niezależnego życia.
    Do Mieszkania Wspomaganego nie będą przyjmowane osoby, które:
    a) ze względu na stan zdrowia wymagają stałej opieki lekarskiej lub pielęgniarskiej,
    b) zagrażają własnemu życiu i zdrowiu lub życiu innych osób.
    Najem oferowany przez Stowarzyszenie w ramach „A”, będzie zatem dostosowany do
    potrzeb osób niepełnosprawnych przy zapewnieniu niezbędnego im wsparcia w
    codziennym funkcjonowaniu i będzie to najem samodzielnych wspomaganych mieszkań
    (usługa społeczna) dla osób niepełnosprawnych. Umowy najmu zawierane będą w
    pierwszej kolejności na okres jednego roku, następnie będą one przedłużane na okres
    nieoznaczony, co zapewnić ma mieszkańcom perspektywę zaplanowania
    długoterminowego użytkowania lokalu, w którym mogą czuć się bezpiecznie i stabilnie.
    Taki sposób działania podyktowany jest wymogami stawianymi Stowarzyszeniu celem
    skorzystania z dofinansowania z państwowego funduszu na stworzenie infrastruktury
    Mieszkań Wspomaganych.
    Najem realizowany będzie wyłącznie w celach mieszkaniowych. Cel najmu będzie
    potwierdzany przez oświadczenia najemców, zobowiązujące do używania
    wynajmowanego lokalu zgodnie z jego przeznaczeniem mieszkalnym. Mieszkańcy „A” nie
    będą prowadzić żadnej działalności gospodarczej w wynajmowanych lokalach. Całość
    najmu skoncentrowana będzie na zapewnieniu mieszkańcom możliwości realizacji ich
    życiowych celów w stabilnym i bezpiecznym środowisku, co stanowi misję i cel działalności

    Stowarzyszenia. Dzięki tej formule najmu, Stowarzyszenie gwarantuje, że każdy aspekt
    świadczonych usług jest dostosowany do indywidualnych potrzeb jego podopiecznych,
    podkreślając ich priorytet w zakresie zapewnienia godziwego życia i odpowiedniej opieki.
    Potwierdza to również fakt, że w zakresie relacji pomiędzy współmieszkańcami będą
    obowiązywać zasady uczestniczenia w prowadzeniu wspólnego gospodarstwa domowego:
    gotowanie, sprzątanie, pranie itp., świadczenia pomocy współmieszkańcom w
    czynnościach dnia codziennego oraz dbałość o zdrowie własne oraz współmieszkańców.
    Podkreśla to główny cel mieszkalnictwa wspomaganego jakim jest umożliwienie osobom
    niepełnosprawnym (podopiecznym Stowarzyszenia) warunków do życia możliwie
    niezależnego, samodzielnego i aktywnego. Najem spełniać będzie zatem kryteria najmu
    długoterminowego.
    Jak wskazano wyżej, obok najmu długoterminowego występują dodatkowe usługi, które
    mają charakter pomocniczy i są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia
    podstawowego (najmu). Usługi świadczone przez Stowarzyszenie są integralnie związane z
    najmem długoterminowym i umożliwiają pełne korzystanie z mieszkania przez najemców,
    spełniając ich specyficzne potrzeby mieszkaniowe. Świadczenia dodatkowych są istotne
    dla codziennego funkcjonowania i komfortu mieszkańców. To jednak najem mieszkań
    stanowi kluczowy element, który umożliwia realizację podstawowego celu – zapewnienie
    bezpiecznego i stabilnego domu (miejsca zamieszkania). Wszystkie wskazane elementy
    składają się bowiem na świadczenie kompleksowe, w ramach którego najem
    długoterminowy pełni rolę usługi głównej, wspieranej przez inne, niezbędne usługi
    dodatkowe (jak np. wyżywienie), umożliwiające pełne i efektywne wykorzystanie
    wynajmowanych lokali mieszkalnych. Usługa najmu jest nieodłączna i niezależna od
    innych świadczonych usług. Jest świadczeniem zasadniczym, które umożliwia realizację
    celu mieszkaniowego dla podopiecznych Stowarzyszenia.
    Finansowanie działalności A – składka od beneficjentów
    Osoba, której będzie przysługiwało prawo do zamieszkania w Mieszkaniu Wspomaganym
    zobligowana będzie do posiadania wyodrębnionego rachunku bankowego, którego
    dysponentem będzie Kierownik Mieszkania Wspomaganego.
    Taki beneficjent uprawniony do zamieszkania w Mieszkaniu Wspomaganym zobowiązany
    będzie do wnoszenia comiesięcznej składki na rzecz Stowarzyszenia (...) z przeznaczeniem
    na wspólne koszty utrzymania Mieszkania Wspomaganego oraz częściowo na własne
    potrzeby Beneficjenta, np. odzież, środki czystości, kosmetyki, lekarstwa, opiekę lekarską,
    wycieczki itp. (dalej: „Składka”).
    Kwotą tą będzie dysponował Kierownik Mieszkania Wspomaganego na podstawie
    upoważnienia do dysponowania ww. rachunkiem oraz w uzgodnieniu z beneficjentem.
    Kierownik Mieszkania Wspomaganego będzie prowadził ewidencję wydatków. Wysokość
    comiesięcznej składki określona zostanie w umowie właściwej na pobyt beneficjenta w
    Mieszkaniu Wspomaganym i uzależniona będzie od obowiązujących w tym zakresie
    regulacji prawnych wynikających zarówno z przepisów ogólnych dotyczących mieszkań
    wspomaganych jak również regulacji programów przy udziale których budowa A może
    następować. Celem przystąpienia beneficjenta do Programu (...), beneficjent przy udziale
    opiekuna, wnosi wpisowe na rzecz Stowarzyszenia. Wpisowe może zostać wydatkowane
    przez Stowarzyszenie w dowolny sposób na poczet realizacji Programu (...). Wpisowe
    podlega zwrotowi jedynie w ściśle określonych warunkach (dalej: „Wpisowe”).
    Uwagi końcowe
    Stowarzyszenie:
    · nie jest podmiotem leczniczym na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 5 Ustawy z dnia 15
      kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2024 r. poz. 799);
    · nie działa na podstawie Ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z
      2023 r. poz. 901);

    · nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;
    · będzie dokonywać sprzedaży (m.in. wykonywać Usługi) przekraczające łącznie kwotę
      200 000 zł netto (bez podatku VAT) w ciągu roku podatkowego.
    A z Mieszkaniami Wspomaganymi:
    · będą funkcjonować na podstawie zezwolenia wojewody oraz wpisu do rejestru
      prowadzonego przez wojewodę;
    · nie będą uznawane za dom opieki;
    · będą sklasyfikowane jako budynek mieszkalny stałego zamieszkania, sklasyfikowany w
      Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11;
    · zostaną zaprojektowane i wybudowane z myślą o (...).
    Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, Stowarzyszenie podjęło
    wątpliwość na gruncie opodatkowania wykonywanych usług w zakresie wynajmowania
    nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek
    wyłącznie na cele mieszkaniowe na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej: „ustawa o VAT”).
    Pytania
    1) Czy Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie stanowią usługi w zakresie
      wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości,
      na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o VAT?
    2) Czy Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie, Składki oraz Wpisowe podlegają
      zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie stanowią usługi w
    zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części
    nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe w rozumieniu
    ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie, Składki oraz Wpisowe
    podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT uregulowano pojęcie świadczenia usług, zgodnie z którym
    przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    W świetle powyższych definicji, bezspornym jest, że czynności wykonywane przez
    Stowarzyszenie w ramach świadczenia Usługi, wypełniają określoną w art. 8 ust. 1 ustawy
    o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi
    czynność co do zasady podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Dalej, jak wskazano we wniosku, Stowarzyszenie będzie wynajmowało Mieszkania
    Wspomagane na własny rachunek (w zawieranych umowach najmu będzie występować

    jako wynajmujący) zaś budynek, w którym znajdować się będą Mieszkania Wspomagane
    będą kwalifikowane na gruncie według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)
    do działu 11, tj. m.in. jako budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112.
    W art. 2 pkt 12 ustawy o VAT zawarto definicję obiektów budownictwa mieszkalnego,
    przez co należy rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w
    Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, tj. m.in. budynki o dwóch
    mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112.
    Tym samym, wynajmowane przez Stowarzyszenie Mieszkania Wspomagane należy uznać
    za nieruchomości o charakterze mieszkalnym zgodnie z ustawą o VAT.
    Dalej, w analizowanym przypadku, zdaniem Spółki, spełniona jest również trzecia ze
    wskazanych przesłanek, tj. realizacja najmu wyłącznie w celach mieszkaniowych.
    Jednocześnie, cel najmu będzie potwierdzany przez oświadczenia najemców,
    zobowiązujące do używania wynajmowanego lokalu zgodnie z jego przeznaczeniem
    mieszkalnym. Mieszkańcy „A” nie będą prowadzić żadnej działalności gospodarczej w
    wynajmowanych lokalach. Całość najmu skoncentrowana będzie na zapewnieniu
    mieszkańcom możliwości realizacji ich życiowych celów w stabilnym i bezpiecznym
    środowisku, co stanowi misję i cel działalności Stowarzyszenia.
    Należy więc uznać, że Stowarzyszenie poprzez Mieszkania Wspomagane będące
    przedmiotem najmu (Usług) będzie zaspokajać swoje potrzeby mieszkaniowe.
    Stowarzyszenie będzie w stanie zweryfikować, w jaki sposób dany obiekt będzie
    wykorzystywany, tj. w szczególności że będzie on wykorzystywany wyłącznie w celu
    zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.
    Powyższe wypełnia, zdaniem Stowarzyszenia, przesłankę w zakresie realizacji najmu
    wyłącznie w celach mieszkaniowych.
    Mając na uwadze powyższe, a w szczególności fakt, że:
    1) Stowarzyszenie będzie wynajmowało Mieszkania Wspomagane na własny rachunek (w
      zawieranych umowach najmu będzie występować jako wynajmujący);
    2) budynek, w którym znajdować się będą Mieszkania Wspomagane będzie
      kwalifikowany na gruncie według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)
      do działu 11, tj. m.in. jako budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112;
    3) cel najmu będzie potwierdzany przez oświadczenia najemców, zobowiązujące do
      używania wynajmowanego lokalu zgodnie z jego przeznaczeniem mieszkalnym;
    – w ocenie Stowarzyszenia, Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie stanowią usługi w
    zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części
    nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe w rozumieniu
    ustawy o VAT.
    Ad 2.
    W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że obok głównego celu jakim jest najmem
    długoterminowy występować będą dodatkowe usługi, które mają charakter pomocniczy i
    są one niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego (najmu).
    Usługi świadczone przez Stowarzyszenie są integralnie związane z najmem
    długoterminowym i umożliwiają pełne korzystanie z mieszkania przez najemców,
    spełniając ich specyficzne potrzeby mieszkaniowe. Świadczenia dodatkowe stanowić będą
    element wsparcia codziennego funkcjonowania i komfortu niepełnosprawnych
    mieszkańców. To jednak najem mieszkań stanowi jedyny kluczowy element, który
    umożliwia realizację podstawowego celu – zapewnienie bezpiecznego i stabilnego domu
    (miejsca zamieszkania). Wszystkie wskazane elementy składają się bowiem na świadczenie
    kompleksowe, w ramach którego najem długoterminowy pełni rolę usługi głównej,
    wspieranej przez inne, niezbędne usługi dodatkowe (jak np. wyżywienie), umożliwiające

    pełne i efektywne wykorzystanie wynajmowanych lokali mieszkalnych. Usługa najmu jest
    nieodłączna i niezależna od innych świadczonych usług. Jest świadczeniem zasadniczym,
    które umożliwia realizację celu mieszkaniowego dla podopiecznych Stowarzyszenia.
    Stąd analizując możliwość zwolnienia Usług, a w rezultacie Składek oraz Wpisowych, od
    podatku VAT, należy oceniać je jako jedno świadczenie, tj. najem długoterminowy.
    Stawka dla najmu długoterminowego
    Stawka podatku wynosi 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT.
    Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, stanowi że zwalnia się od podatku usługi w
    zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym
    lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.
    Istotą przedmiotowego zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jest
    cel wynajmu. Z brzmienia przepisu wynika, że aby usługi najmu były objęte zwolnieniem,
    konieczne jest łączne spełnienie trzech przesłanek:
    1) usługi najmu muszą być świadczone na własny rachunek podatnika,
    2) przedmiotem najmu musi być nieruchomość o charakterze mieszkalnym,
    3) najem musi być realizowany wyłącznie w celach mieszkaniowych.
    Zdaniem Stowarzyszenia, w opisanym przez nie zdarzeniu przyszłym będącym
    przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację wszystkie wskazane powyżej przesłanek
    będą spełnione, co zawarto w uzasadnieniu do pytania nr 1.
    Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że będzie zawierać umowy długoterminowe, tj.
    umowy najmu zawierane będą w pierwszej kolejności na okres jednego roku, następnie
    będą one przedłużane na okres nieoznaczony, co zapewnić ma mieszkańcom
    perspektywę zaplanowania długoterminowego użytkowania lokalu, w którym mogą czuć
    się bezpiecznie i stabilnie. Taki sposób działania podyktowany jest wymogami stawianymi
    Stowarzyszeniu celem skorzystania z dofinansowania z państwowego funduszu na
    stworzenie infrastruktury Mieszkań Wspomaganych.
    Na możliwość stosowania zwolnienia nie wpływa według Wnioskodawcy dopuszczalna
    możliwość rozwiązania umowy najmu z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.
    Potwierdzeniem tego stanowiska jest m.in. interpretacja indywidualna z 29 listopada 2021
    r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.665.2021.2.MGO oraz z 22 marca 2022 r. nr 0114-KDIP1-
    1.4012.121.2022.1.AKA.
    Wyjątek od zwolnienia
    Jednocześnie, z art. 43 ust. 20 ustawy o VAT wynika, że ww. zwolnienie nie ma
    zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy, tj. do usług
    związanych z zakwaterowaniem sklasyfikowanych w grupowaniu 55 PKWiU (Polska
    Klasyfikacja Wyrobów i Usług).
    Zgodnie z objaśnieniami do PKWiU Dział 55 obejmuje:
    · usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym
      podróżnym,
    · usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i
      pozostałych osób.
    Jednocześnie Dział 55 nie obejmuje usługi w zakresie zapewnienia długotrwałego
    zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty,
    zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich
    grupowaniach Sekcji L.

    Natomiast Mieszkania Wspomagane – ze względu na swoją specyfikę oraz szczególny
    charakter osób, które będą mogły w nich przebywać, będą stanowiły główne miejsce
    pobytu tych osób.
    Jest to również główny cel mieszkalnictwa wspomaganego jakim jest umożliwienie
    osobom niepełnosprawnym (podopiecznym Stowarzyszenia) warunków do życia możliwie
    niezależnego, samodzielnego i aktywnego.
    W rezultacie Wnioskodawca w ramach Usług nie będzie świadczyć usług związanych z
    zakwaterowaniem sklasyfikowanych w grupowaniu 55 PKWiU, co wykluczałoby możliwość
    zastosowania wskazanego zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy o VAT.
    Wobec powyższego, zdaniem Stowarzyszenia, Usługi wykonywane przez Stowarzyszenie,
    Składki oraz Wpisowe podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 36 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa
    towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde
    świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę
    konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w
    przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z
    niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest
    odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz
    dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można
    powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy
    prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od
    nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np.
    świadczenie wzajemne).
    Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby
    czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.
    Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których
    przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one

    realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Według art. 113 ust. 1 ustawy:
      Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego
      siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży,
      z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku
      podatkowym kwoty 200 000 zł.
    Jednocześnie, na mocy art. 113 ust. 5 ustawy:
      Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy
      kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Z opisu sprawy wynika, że działają Państwo na podstawie ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r.
    Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2261) oraz postanowień swojego
    statutu. Na podstawie ww. statutu oraz w ramach odpłatnej działalności pożytku
    publicznego będą Państwo realizować Program (...). W ramach pobytu w Mieszkaniu
    Wspomaganym zobowiązują się Państwo zapewnić swoim podopiecznym miejsce pobytu
    (zamieszkania). Umowy najmu zawierane będą w pierwszej kolejności na okres jednego
    roku, następnie będą one przedłużane na okres nieoznaczony. Najem spełniać będzie
    kryteria najmu długoterminowego. Osoba, której będzie przysługiwało prawo do
    zamieszkania w Mieszkaniu Wspomaganym zobligowana będzie do posiadania
    wyodrębnionego rachunku bankowego, którego dysponentem będzie Kierownik
    Mieszkania Wspomaganego. Taki beneficjent uprawniony do zamieszkania w Mieszkaniu
    Wspomaganym zobowiązany będzie do wnoszenia comiesięcznej składki na Państwa
    rzecz (...) z przeznaczeniem na wspólne koszty utrzymania Mieszkania Wspomaganego
    oraz częściowo na własne potrzeby Beneficjenta, np. odzież, środki czystości, kosmetyki,
    lekarstwa, opiekę lekarską, wycieczki itp. („Składka”). Celem przystąpienia beneficjenta do
    Programu (...), beneficjent przy udziale opiekuna, wnosi wpisowe na Państwa rzecz.
    Wpisowe może zostać wydatkowane przez Państwa w dowolny sposób na poczet realizacji
    Programu (...). Wpisowe podlega zwrotowi jedynie w ściśle określonych warunkach
    („Wpisowe”).
    Państwa wątpliwości dotyczą uznania wykonywanych Usług za usługi w zakresie
    wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na
    własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1) oraz zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 36 ustawy wykonywanych Usług, z tytułu których pobierane są Składki oraz Wpisowe
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
    Na postawie art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

        § 1. Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do
          używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się
          płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
        § 2. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego
          rodzaju.
    Natomiast zgodnie z art. 693 Kodeksu cywilnego:
        § 1. Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy
          rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub
          nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu
          umówiony czynsz.
        § 2. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego
          rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.
    Z powyższych zapisów wynika, że najem/dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą
    i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego,
    polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy
    polegające na płaceniu umówionego czynszu.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że – co do zasady – oddanie nieruchomości w
    najem/dzierżawę stanowi czynność odpłatną i podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
      nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny
      rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o
      których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
      formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693).
    W świetle art. 43 ust. 20 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług
      wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.
    Zwolnienie od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – usług w zakresie
    wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części
    nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, odzwierciedla
    zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W oparciu
    o ten przepis:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dzierżawę i wynajem
      nieruchomości.
    Wprowadzając to zwolnienie ustawodawca krajowy wyłączył ze zwolnienia wynajem i
    dzierżawę nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe, korzystając w ten sposób z
    uprawnienia określonego w art. 135 ust. 2 zdanie ostatnie powyższej Dyrektywy, które
    mówi, że:
      (...). Państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące
      zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. l).
    Należy przy tym zwrócić uwagę, iż zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy dla wynajmu/wydzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym,
    stanowi wyjątek od zasady ogólnej, jaką jest opodatkowanie sprzedaży. W związku z tym
    powinno być interpretowane ściśle i w żadnym razie nie powinno one być interpretowane
    w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.
    W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma zatem ocena, czy wynajmują lub
    wydzierżawiają Państwo nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe.

    Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U.
    z 2020 r. poz. 2261):
        1. Stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o
          celach niezarobkowych.
        2. Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury
          organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności.
        3. Stowarzyszenie opiera działalność na pracy społecznej swoich członków. Do
          prowadzenia swych spraw stowarzyszenie może zatrudniać pracowników, w
          tym swoich członków.
    Według art. 10 ust. 1 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:
      Statut stowarzyszenia określa w szczególności:
        1) nazwę stowarzyszenia, odróżniającą je od innych stowarzyszeń, organizacji i
          instytucji;
        2) teren działania i siedzibę stowarzyszenia;
        3) cele i sposoby ich realizacji;
        4) sposób nabywania i utraty członkostwa, przyczyny utraty członkostwa oraz
          prawa i obowiązki członków;
        5) władze stowarzyszenia, tryb dokonywania ich wyboru, uzupełniania składu oraz
          ich kompetencje;
        5a) możliwość otrzymywania przez członków zarządu wynagrodzenia za czynności
          wykonywane w związku z pełnioną funkcją;
        6) sposób reprezentowania stowarzyszenia, w szczególności sposób zaciągania
          zobowiązań majątkowych, a także warunki ważności uchwał władz
          stowarzyszenia;
        7) sposób uzyskiwania środków finansowych oraz ustanawiania składek
          członkowskich;
        8) zasady dokonywania zmian statutu;
        9) sposób rozwiązania się stowarzyszenia.
    Na mocy art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:
      Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad
      określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej
      stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do
      podziału między jego członków.
    Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, Państwa statutową działalnością jest: (...).
    Z opisu sprawy wynika również, że prowadzenie społeczności mieszkań i domów
    wspomaganych (...) ma na celu zapewnienie na zasadzie najmu miejsca całodobowego
    zamieszkania pod okiem trenerów oraz opiekunów oraz służyć profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia tym osobom. Program (...) Stowarzyszenia
    ma na celu zapobieżenie wykluczeniu społecznemu i zawodowemu (...), dla których
    dedykowany jest owy program. Dodatkowo, wraz z zapewnieniem miejsca zamieszkania,
    zapewniają Państwo ww. osobom: pełne wyżywienie; opiekę w czynnościach życia
    codziennego (ubieranie się, higiena osobista, przygotowywanie posiłków, dbałość o stan
    zdrowia); zaopatrzenie w środki higieny osobistej, ortopedyczne itp. oraz leki; pomoc w
    organizacji czasu wolnego oraz komunikacji (transporcie) w zależności od środków
    finansowych zgromadzonych co miesiąc od mieszkańców Mieszkania Wspomaganego –
    łącznie wraz z zapewnieniem miejsca zamieszkania: „Usługi”. Celem Mieszkania
    Wspomaganego jest stworzenie osobom z niepełnosprawnością warunków do życia

    możliwie niezależnego, samodzielnego i aktywnego, zgodnie z ich wyborem, w poczuciu
    pełnej integracji ze społeczeństwem, przy niezbędnym wsparciu asystentów lub
    opiekunów. Mieszkanie Wspomagane jest formą pomocy mieszkaniowej i oparcia
    społecznego dla osób z niepełnosprawnością. Najem oferowany przez Państwa w ramach
    „A”, będzie dostosowany do potrzeb osób niepełnosprawnych przy zapewnieniu
    niezbędnego im wsparcia w codziennym funkcjonowaniu i będzie to najem samodzielnych
    wspomaganych mieszkań (usługa społeczna) dla osób niepełnosprawnych. Całość najmu
    skoncentrowana będzie na zapewnieniu mieszkańcom możliwości realizacji ich życiowych
    celów w stabilnym i bezpiecznym środowisku, co stanowi misję i cel Państwa działalności.
    W zakresie relacji pomiędzy współmieszkańcami będą obowiązywać zasady uczestniczenia
    w prowadzeniu wspólnego gospodarstwa domowego: gotowanie, sprzątanie, pranie itp.,
    świadczenia pomocy współmieszkańcom w czynnościach dnia codziennego oraz dbałość o
    zdrowie własne oraz współmieszkańców. Obok najmu długoterminowego występują
    dodatkowe usługi, które mają charakter pomocniczy i są niezbędne dla możliwości
    skorzystania ze świadczenia podstawowego (najmu). Usługi świadczone przez Państwa są
    integralnie związane z najmem długoterminowym i umożliwiają pełne korzystanie z
    mieszkania przez najemców, spełniając ich specyficzne potrzeby mieszkaniowe.
    Świadczenia dodatkowych są istotne dla codziennego funkcjonowania i komfortu
    mieszkańców. To najem mieszkań stanowi kluczowy element, który umożliwia realizację
    podstawowego celu – zapewnienie bezpiecznego i stabilnego domu (miejsca
    zamieszkania). Wszystkie wskazane elementy składają się na świadczenie kompleksowe, w
    ramach którego najem długoterminowy pełni rolę usługi głównej, wspieranej przez inne,
    niezbędne usługi dodatkowe (jak np. wyżywienie), umożliwiające pełne i efektywne
    wykorzystanie wynajmowanych lokali mieszkalnych. Usługa najmu jest nieodłączna i
    niezależna od innych świadczonych usług. Jest świadczeniem zasadniczym, które
    umożliwia realizację celu mieszkaniowego dla Państwa podopiecznych.
    Z powyższego wynika, że Mieszkania Wspomagane nie są w istocie wynajmowane lub
    wydzierżawiane przez Państwa wyłącznie na cele mieszkaniowe Państwa podopiecznych
    (osób, którym będzie przysługiwało prawo do zamieszkania w Mieszkaniu Wspomaganym)
    – wraz z zapewnieniem miejsca zamieszkania świadczą Państwo również innego rodzaju
    usługi wobec ww. osób (pełne wyżywienie; opiekę w czynnościach życia codziennego
    (ubieranie się, higiena osobista, przygotowywanie posiłków, dbałość o stan zdrowia);
    zaopatrzenie w środki higieny osobistej, ortopedyczne itp. oraz leki; pomoc w organizacji
    czasu wolnego oraz komunikacji (transporcie)). W tej sytuacji ww. Usługi, nie korzystają ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Do zastosowania ww.
    zwolnienia nie jest wystarczającym, że nieruchomość ma charakter mieszkalny.
    Zastosowanie ww. zwolnienia jest bowiem uzależnione m.in. od spełnienia przesłanek
    dotyczących przeznaczenia wynajmowanej lub wydzierżawianej nieruchomości – cel
    mieszkaniowy, przy czym cel ten musi być wyłączny. Jedynie kumulatywne spełnienie
    wszystkich wskazanych ww. przepisem warunków skutkuje zastosowaniem zwolnienia od
    podatku.
    Powyższe podejście znajduje również potwierdzenie w prawomocnym wyroku WSA w
    Gliwicach z 7 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1614/16. W ocenie Sądu: „Bez znaczenia dla
    oceny legalności spornej interpretacji indywidualnej pozostają zarzuty podnoszone na
    rozprawie w zakresie nie rozpatrzenia formy prawnej – działanie podmiotu w trybie non
    profit, w jakiej to »D« Sp. z o.o. będzie świadczyć przedmiotowe usługi w dzierżawionym
    od strony skarżącej budynku mieszkalnym. Skoro ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie ustanowił warunek objęcia zwolnieniem
    jedynie najmu, dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnych wyłącznie na cele
    mieszkaniowe, tym samym warunek ten nie został zrealizowany w sprawie.
    Wnioskodawca dzierżawi bowiem budynek mieszkalny Spółce »D«, która to oprócz
    realizacji w nim celów mieszkalnych swych podopiecznych, także świadczy w nim usługi w
    zakresie opieki społecznej, poprzez prowadzenie Domu Opieki Społecznej”.

    Podsumowując, stwierdzam, że Usługi (tj. zapewnienie pełnego wyżywienia, opieki w
    czynnościach życia codziennego (ubieranie się, higiena osobista, przygotowywanie
    posiłków, dbałość o stan zdrowia), zaopatrzenie w środki higieny osobistej, ortopedyczne
    itp. oraz leki, pomoc w organizacji czasu wolnego oraz komunikacji (transporcie) wraz z
    zapewnieniem miejsca zamieszkania) wykonywane przez Państwa, nie będą stanowiły
    usług w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części
    nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe w rozumieniu
    ustawy.
    Powyższe Usługi wykonywane przez Państwa, z tytułu których pobierane są Składki oraz
    Wpisowe, nie będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2
    jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.
    Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swą aktualność.
    Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści
    wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.