Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.133.2023.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-07
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku CIT dla spółki C. jako spółki przejmującej?
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. m; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3f

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku CIT dla spółki C jako spółki przejmującej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej określany także jako „spółka C.” bądź „Spółka przejmująca”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej GT. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Podstawowy przedmiot działalności spółki C. stanowi produkcja dywaników samochodowych oraz handel akcesoriami samochodowymi. Spółka C. posiada dwóch udziałowców, którymi są spółki kapitałowe mające siedziby we Francji, będące francuskimi rezydentami podatkowymi, tj.:

1) G., z siedzibą (…), posiadająca 90,03% udziałów w kapitale spółki C. (dalej: spółka G),

2) F., z siedzibą (…), posiadająca 9,97% udziałów w kapitale spółki C. (dalej: spółka F).

W skład grupy kapitałowej GT wchodzi także spółka A. (dalej: „spółka A” bądź jako „Spółka przejmowana”) mająca siedzibę w (…), będąca polskim rezydentem podatkowym i podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania.

Podstawowy przedmiot działalności spółki A. stanowi również produkcja dywaników samochodowych.

Na podstawie art. 491 §1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późń.zm.; dalej: KSH) planowane jest połączenie spółki C. i spółki A. Na moment połączenia spółki C. ze spółką A., spółka C. będzie posiadać 100% udziałów w kapitale spółki A. Połączenie ma zostać dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki A. (jako spółki przejmowanej) na spółkę C. (jako spółkę przejmującą) (łączenie się przez przejęcie w trybie art. 492 §1 pkt 1 KSH). W związku z faktem, że planowane połączenie będzie polegać na przyłączeniu spółki, w której Spółka przejmująca będzie posiadać 100% udziałów (tj. spółki córki) nie wystąpi emisja nowych udziałów w Spółce przejmującej, a zatem nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej (zakaz objęcia udziałów własnych w zamian za udziały w spółce przejmowanej wynika z przepisu art. 514 KSH). Udziały posiadane przez spółkę C. w spółce A. będą podlegały w wyniku połączenia (tj. z dniem połączenia) umorzeniu z mocy prawa i co za tym idzie - wykreśleniu z bilansu spółki C., a w ich miejsce do aktywów Spółki przejmującej wejdą składniki majątkowe Spółki przejmowanej.

Udziały Spółki przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Planowane połączenie podyktowane jest chęcią usprawnienia zasad funkcjonowania polskich spółek grupy GT, tj.:

\- zmniejszenia ilości podmiotów prowadzących taką samą bądź zbliżoną działalność,

\- uproszczenia procesów wewnętrznych,

\- usprawnienia zarządzania spółkami,

\- ograniczenia kosztów ich funkcjonowania poprzez uzyskanie efektu synergii.

Planowane połączenie jest więc podyktowane uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi. Składniki majątku Spółki przejmowanej otrzymane przez Spółkę przejmującą, zostaną przyjęte w Spółce przejmującej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej. Spółka przejmująca przypisze otrzymane składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca ocenia, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia się spółek wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku. Wnioskodawca ocenia, że ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki przejmującej w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą może przekraczać cenę nabycia udziałów Spółki przejmowanej. Ze względu na fakt, że wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą jest ustalana na dzień poprzedzający dzień łączenia, a więc w dacie przyszłej, nie można jednak w chwili obecnej jednoznacznie stwierdzić, że tak będzie na pewno. Żadnym z celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Działalność Spółki przejmowanej będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą.

**Pytania**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku CIT dla spółki C. jako spółki przejmującej?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego będzie neutralne podatkowo w podatku CIT dla spółki C. jako spółki przejmującej, tj. nie spowoduje po jej stronie powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania w podatku CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy oceniają, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia się spółek wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do planowanego połączenia oba warunki (lit. a i b) będą spełnione, gdyż składniki majątku Spółki przejmowanej, otrzymane przez Spółkę przejmującą, Spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej, a Spółka przejmująca przypisze otrzymane składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec powyższych okoliczności dla Spółki przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT.

Aby ocenić czy po stronie Spółki przejmującej planowane połączenie będzie neutralne pod kątem podatku CIT, należy także przeanalizować konsekwencje podatkowe wynikające z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Jak Wnioskodawca wskazał, nie można wykluczyć, że ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki przejmującej w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą będzie przekraczać cenę nabycia udziałów Spółki przejmowanej. Jednakże nawet gdyby taka sytuacja zaistniała, przychód po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi, ze względu na normę zawartą w art. 12 ust. 4 pkt 3f.

W myśl tego przepisu bowiem do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Przepis ten będzie miał zastosowanie, gdyż udział Spółki przejmującej w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia będzie wynosił 100%.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy CIT, przepisu ust. 4 pkt 3f nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak jednak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, ani głównym ani jednym z głównych celów połączenia spółek, nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W związku z tym przepis art. 12 ust. 13 ustawy CIT nie będzie miał zastosowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepis ust. 4 pkt 3f ustawy CIT ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W sytuacji Wnioskodawcy spełniona jest przesłanka zawarta w punkcie 1 powyższego przepisu, gdyż Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania oraz przejmuje majątek spółki mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku tym wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy CIT, będzie miało w sytuacji Wnioskodawcy zastosowanie.

Wobec przedstawionych powyżej okoliczności uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawcy, że połączenie spółki A. jako Spółki przejmowanej i spółki C. jako Spółki przejmującej, w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, będzie neutralne podatkowo w podatku CIT dla spółki C. jako Spółki przejmującej. Wnioskodawca nie zidentyfikował przepisów ustawy CIT, które mogłyby wskazywać, że ich stanowisko w tej kwestii jest błędne.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

Połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1\. osób prawnych,

2\. osobowych spółek handlowych,

3\. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1\. innej osoby prawnej (osób prawnych);

2\. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

Przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

Przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ww. ustawy:

Przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy CIT:

Cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

1) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT, stanowi:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku CIT dla spółki C. jako spółki przejmującej.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, czy w związku z ww. połączeniem powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie art. 491 §1 ustawy KSH planowane jest połączenie spółki C. i spółki A. Na moment połączenia spółki C. ze spółką A., spółka C. będzie posiadać 100% udziałów w kapitale spółki A. W związku z faktem, że planowane połączenie będzie polegać na przyłączeniu spółki, w której Spółka przejmująca będzie posiadać 100% udziałów (tj. spółki córki) nie wystąpi emisja nowych udziałów w Spółce przejmującej, a zatem nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej.

Zatem, mając na uwadze powyższe, skoro w niniejszej sprawie nie dochodzi do przydzielenia na rzecz Wspólnika Spółki przejmowanej nowych akcji to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

W konsekwencji, skoro art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie ma zastosowania, to badanie przesłanek wyłączenia przychodu z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT stało się bezprzedmiotowe.

Reasumując, po stronie Spółki przejmującej jako 100% udziałowca Spółki przejmowanej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, czy po stronie Spółki przejmującej na skutek połączenia ze Spółką przejmowaną powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, należy wskazać, że z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Spółki przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Z wniosku wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia się spółek wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku. Wnioskodawca ocenia, że ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki przejmującej w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą może przekraczać cenę nabycia udziałów Spółki przejmowanej.

Zatem, jeżeli na dzień poprzedzający dzień Połączenia wystąpi ww. nadwyżka, to będzie ona stanowić przychód podatkowy.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem wskazali Państwo, że składniki majątku Spółki przejmowanej otrzymane przez Spółkę przejmującą, zostaną przyjęte w Spółce przejmującej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej. Spółka przejmująca przypisze otrzymane składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, po stronie Spółki przejmującej na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Zgodzić się należy również z Państwem, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla Spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Z opisu sprawy wynika jednak, że połączenie przez przejęcie zostanie dokonane bez emitowania akcji Spółki przejmującej i bez przydzielenia akcji Spółce przejmowanej, z uwagi na fakt iż Wnioskodawca będzie jednocześnie jedynym (100%) udziałowcem Spółki przejmowanej.

Zatem, w przedstawionej wyżej sytuacji, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d nie będzie miał zastosowania.

Reasumując, po stronie Spółki przejmującej na skutek połączenia przez przejęcie Spółki przejmowanej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Kolejne wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy połączenie Spółki przejmującej ze Spółką przejmowaną, spowoduje po stronie Spółki przejmującej konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Jeżeli w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki przejmowanej - ustalona w części odpowiadającej udziałowi Spółki przejmującej w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę przejmującą, będzie przewyższać cenę nabycia udziałów tej spółki w podmiocie przejmowanym, to w przedmiotowej sprawie po stronie Spółki przejmującej powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy CIT, przychodem nie będzie wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości równej lub większej niż 10%.

Jednocześnie wskazać należy, że w Spółce przejmowanej Wnioskodawca będzie posiadał prawo do co najmniej 10% zysku, bowiem jak wynika z wniosku będzie 100% wspólnikiem Spółki przejmowanej. Zatem znajdzie do niego zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ww. ustawy.

W związku z powyższym dla Spółki przejmującej, nie powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT, ze względu na wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

Reasumując, połączenie spółki A. i spółki C. w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku CIT dla spółki C. jako spółki przejmującej.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwo w zdarzeniu przyszłym połączenie, zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie było uniknięcie, ani uchylanie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Informacja ta została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie e-PUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).