Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.606.2018.1.AŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-11
Teza: Stawka podatku VAT.
Słowa kluczowe: miasto; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; turystyka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2018 r. (data wpływu 11 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lokali. Wniosek uzupełniono w dniu 11 grudnia 2018 r. o doprecyzowanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka („Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży apartamentów o charakterze mieszkalnym i niemieszkalnym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”).

Obecnie Spółka rozpoczęła realizację Przedsięwzięcia Deweloperskiego w oparciu o ostateczną Decyzję Starosty Powiatu zatwierdzającą projekt budowlany oraz projekt rozbiórki i udzielającą pozwolenia na budowę/rozbiórkę obejmującego pięć budynków usług turystycznych i zakwaterowania turystycznego z jednym lokalem mieszkalnym wraz z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami sanitarnymi i elektrycznymi, miejsca postojowe dla samochodów osobowych, basen zewnętrzny i rozbiórkę istniejących obiektów (nieprzewidzianych do dalszego użytkowania), („Nieruchomość”). Wnioskodawca rozważa wystąpienie do właściwych organów w zakresie zmiany ww. decyzji. W związku z powyższym, nie jest wykluczone, że w stosunku do tej decyzji zostanie wydana decyzja zmieniająca, tak aby pozwolenie na budowę w całości obejmowało budowę budynków mieszkalnych. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – teren objęty przedmiotową inwestycją oznaczony jest symbolem 87Ugth i stanowi tereny usług turystycznych, gastronomii i handlu. Dla terenów zabudowy oznaczonych symbolem Ugth ustala się maksymalną powierzchnię użytkową mieszkalną – 200 m2 dla każdej działki budowlanej. Inwestycja będzie prowadzona na działkach geodezyjnie wyodrębnionych. Obecnie Wnioskodawca jest w posiadaniu 4 z ww. działek, a w najbliższym czasie zamierza nabyć piątą z nich.

W ramach realizacji opisanego wyżej Przedsięwzięcia Deweloperskiego, Spółka wybuduje pięć budynków mieszkalnych zakwaterowania turystycznego (spełniających wymogi dla budynków całorocznego zamieszkania), w zabudowie szeregowej, z oddzielnymi wejściami z poziomu gruntu do każdego z lokali.

Lokale te w momencie dostawy będą także wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w ustawie o własności lokali, tj. będą składały się z zespołu izb, wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku, przeznaczonych na pobyt stały ludzi, służących zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, tj. pobyt całoroczny. Lokale będą również wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w przepisach prawa budowlanego, tj. w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych z dnia 16 sierpnia 1999 r. oraz w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r.:

1.  będą stanowiły zespół izb wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku, wraz z innymi pomieszczeniami przeznaczonymi na stały pobyt ludzi;
2.  oprócz pomieszczeń mieszkalnych bezpośrednio oświetlonych światłem dziennym lokale będą wyposażone w kuchnie lub aneksy kuchenne stanowiące część pokoju dziennego (w których możliwe będzie zainstalowanie trzonu kuchennego, zlewozmywaka lub zlewu, chłodziarki oraz urządzenie miejsca pracy);
3.  w aneksach będą znajdowały się odpowiednie przyłącza (tj. wentylacja grawitacyjna lub mechaniczna z podłączeniem do niej okapu wywiewnego z trzonem kuchennym, a także z zapewnieniem odprowadzenia powietrza z pomieszczenia z dodatkowym otworem wywiewnym);
4.  w lokalach będą znajdowały się także wydzielone pomieszczenia sanitarne zaprojektowane w sposób umożliwiający montaż odpowiednich urządzeń (tzn. wanny lub kabiny natryskowej, umywalki, miski ustępowej – jeżeli nie ma wydzielonego ustępu);
5.  w lokalach zostanie wydzielona przestrzeń składowania oraz przestrzeń komunikacji wewnętrznej o odpowiedniej szerokości pozwalająca na swobodne przemieszczanie się.

Mając powyższe na uwadze, na gruncie Ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego („Ustawa Deweloperska”), wyżej opisane lokale stanowią lokale mieszkalne, wobec czego do umów zobowiązujących do ich zbycia stosuje się przepisy Ustawy Deweloperskiej. Między innymi Deweloper doręcza potencjalnym nabywcom prospekt informacyjny dotyczący Przedsięwzięcia Deweloperskiego oraz zapewnia jeden ze środków ochrony przewidziany w art. 4 tejże Ustawy Deweloperskiej, to jest otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, zapewniający ochronę środków wpłacanych przez nabywców na poczet ceny nabycia lokali, co więcej Wnioskodawca zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego z prośbą o wydanie informacji w zakresie zakwalifikowania przedmiotowej nieruchomość do właściwego grupowania PKOB zadając następujące pytanie: Spółka („Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży apartamentów mieszkalnych. W szczególności, Spółka planuje rozpoczęcie inwestycji, polegającej na wybudowaniu 21 apartamentów całorocznego zamieszkania („Apartamenty”). Budowane Apartamenty (parter – salon połączony z kompletnie wyposażoną kuchnią, hol wejściowy, w-c, taras I piętro, dwie sypialnie każda z tarasem, łazienka; każdy Apartament posiada piec gazowy dwufunkcyjny, liczniki na prąd, wodę, gaz), mieścić się będą w pięciu budynkach o zabudowie szeregowej. Każdy z Apartamentów będzie posiadać własne, osobne wejście z poziomu gruntu. Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki techniczne dla budynku mieszkalnego i będą do całorocznego zamieszkania. Zatem w praktyce Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki, niezbędne dla sklasyfikowania ich w ramach kategorii 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (w szczególności, Apartamenty będą stanowić odrębne domy w zabudowie szeregowej, w którym każdy ma odrębne wejście z poziomu gruntu). Powierzchnia każdego z budowanych Apartamentów przeznaczonych do sprzedaży wynosić będzie ok. 54 mkw. Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o potwierdzenie nadania symbolu PKOB dla tej inwestycji. W odpowiedzi na powyższe pytanie otrzymał następującą odpowiedź organu statystycznego: „Odpowiadając na wniosek z dnia 03.09.2018 r. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych „PKOB” wprowadzonego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. „Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.” oraz w oparciu o przedstawiony opis, wymieniony zespół budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, w którym każde mieszkanie będzie miało oddzielne wejście z poziomu gruntu, mieści się w grupowaniu: PKOB grupa 111 klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne”.

Samodzielność lokali zostanie potwierdzona zaświadczeniami o ich samodzielności wydanymi przez starostę powiatu. Na obecnym etapie nie jest znana treść takich zaświadczeń. Zależy ona w dużym stopniu od lokalnej praktyki organów budowlanych. Zaświadczenia mogą ograniczać się do stwierdzenia, że dany zespół pomieszczeń stanowi odrębny lokal, ale mogą też zawierać dodatkowe oznaczenia lokali: lokal mieszkalny, lokal niemieszkalny, lokal letniskowy. Przy tym może się zdarzyć, że pomimo tego, że lokale będą miały charakter mieszkalny w zaświadczeniach o ich samodzielności zostaną opisane jako lokale niemieszkalne. W praktyce zdarza się bowiem, że organy budowlane klasyfikują lokale w zaświadczeniach o samodzielności lokali w oparciu o klasyfikację budynków w ramach Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, tj. lokale w budynkach mieszkalnych jako lokale mieszkalne, lokale w budynkach niemieszkalnych jako lokale niemieszkalne, bez wnikania w rzeczywisty charakter lokali. Powierzchnia użytkowa lokali nie będzie przekraczała 150 m2.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym – na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i umowy sprzedaży lokale zostaną prawnie wyodrębnione z nieruchomości i zbyte na rzecz poszczególnych nabywców (lokale znajdujące się w budynkach wybudowanych w ramach realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego będą przedmiotem odrębnego obrotu). Z własnością każdego z lokali związany będzie udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowić będą części wspólne budynków oraz urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku przez właścicieli lokali oraz prawo własności nieruchomości, który to udział wyliczony zostanie na podstawie ustawy o własności lokali jako stosunek powierzchni użytkowej danego lokalu do sumy powierzchni użytkowej wszystkich lokali. W ramach umowy podział praw do korzystania z nieruchomości wspólnej, właściciele poszczególnych lokali będą mieli prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych oraz tarasów i/lub loggii. Podziałem do korzystania nie zostaną objęte części wspólne nieruchomości przeznaczone do wspólnego korzystania przez wszystkich właścicieli lokali położonych na Nieruchomości, takie jak chodniki, miejsca na rowery, plac zabaw dla dzieci, czy basen. Zgodnie z art. 20 Ustawy o własności lokali, właściciele wszystkich lokali położonych na nieruchomości stanowić będą dużą wspólnotę mieszkaniową. Zarząd nieruchomością wspólną zostanie powierzony w oparciu o art. 18 ustawy o własności lokali osobie fizycznej albo prawnej. W przyjętym modelu biznesowym, lokale będą sprzedawane przez Spółkę analogicznie do lokali w inwestycjach stricte deweloperskich. Sposób wykorzystania nabytych lokali przez nabywców będzie uzależniony od indywidualnych preferencji nabywcy. Spółka nie będzie ingerowała w sposób wykorzystania przedmiotowych lokali. W szczególności Spółka nie będzie świadczyła żadnych usług umożliwiających, czy ułatwiających wynajem lokali. Wszelkie akcje promocyjno-informacyjne dla nabywców (potencjalnych nabywców) wskazują na mieszkalne przeznaczenie tych lokali. W żadnym razie Spółka nie sugeruje nabywcom możliwości wykorzystania oferowanych lokali na cele inne niż mieszkalne. Sprzedawane klientom lokale będą mieć wszystkie cechy lokali mieszkalnych, przeznaczonych do całorocznego zamieszkania. Sposób wykorzystania lokali przez klientów jest poza zakresem decyzji Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa lokali, opisanych w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, korzystała będzie na podstawie z art. 41 ust. 12, 12a i 12b Ustawy o VAT z opodatkowania stawką preferencyjną, a tym samym opodatkowana będzie stawką podatku VAT na poziomie 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa lokali opisanych w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku korzystała będzie na podstawie z art. 41 ust. 12, 12a i 12b Ustawy o VAT z opodatkowania stawką preferencyjną, a tym samym opodatkowana będzie stawką podatku VAT na poziomie 8%. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, lokale zbywane przez Spółkę powinny być traktowane jako części budynku zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W szczególności faktycznie spełniać one będą warunki dla lokali mieszkalnych przeznaczonych do całorocznego zamieszkania, spełniają one warunki dla lokali mieszkalnych określone w: ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych z dnia 16 sierpnia 1999 r. oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r. Nie spełniają warunków dla lokali użytkowych wskazanych w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 19 sierpnia 2004 r. w sprawie obiektów hotelarskich i innych obiektów, w których są świadczone usługi hotelarskie. Właściciele wszystkich lokali znajdujących się w budynkach powstałych w ramach Przedsięwzięcia Deweloperskiego utworzą wspólnotę mieszkaniową w rozumieniu przepisów o własności lokali. Powierzchnia żadnego z tych lokali nie przekroczy 150 m2. Zbywane przez Wnioskodawcę lokale – niezależnie od ich przeznaczenia wskazanego w zaświadczeniu o samodzielności (które zostanie wydane przez Starostę po ukończeniu budowy i dopuszczeniu budynków do użytkowania), spełniają wszelkie kryteria faktyczne i prawne do zakwalifikowania ich jako lokali mieszkalnych – przeznaczone na stały pobyt ludzi. Wobec czego wskazanym jest zaliczenie ich do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a zatem w oparciu o art. 41 ust. 2 oraz ust. 12, 12a i 12b Ustawy o VAT do ich sprzedaży właściwą stawką VAT powinna być stawka 8%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, dalej zwaną również „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym stosownie do treści art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizuje Przedsięwzięcie Deweloperskie w oparciu o ostateczną Decyzję Starosty Powiatu zatwierdzającą projekt budowlany oraz projekt rozbiórki i udzielającą pozwolenia na budowę i rozbiórkę obejmującego pięć budynków usług turystycznych zakwaterowania turystycznego wraz z jednym lokalem mieszkaniowym, w zabudowie szeregowej, z oddzielnymi wejściami z poziomu gruntu do każdego z lokali, a lokale znajdujące się w tych budynkach spełniać będą wymogi dla całorocznego zamieszkania. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zastosowania obniżonej stawki podatku dla dostawy lokali znajdujących się w powyższych budynkach.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest określenie, jakie dany lokal spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi. Lokale wybudowane przez Spółkę w ramach Przedsięwzięcia Deweloperskiego w momencie dostawy będą wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w ustawie o własności lokali, gdyż w rozumieniu tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario, lokalem użytkowym byłby lokal przeznaczony na cele inne niż stały pobyt ludzi i nie służący zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Fakt, że lokale mające być w przyszłości oferowane do sprzedaży przez Spółkę, mają być przeznaczone na pobyt ludzi i mają służyć zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych powoduje, że na gruncie ustawy o własności lokali lokale powinny być kwalifikowane jako lokale nieużytkowe czyli mieszkalne.

Ponadto przedmiotowe lokale spełniać będą warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w przepisach prawa budowlanego. W rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych z dnia 16 sierpnia 1999 r., wskazano, że pod pojęciem mieszkania należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Lokale zbywane przez spółkę będą spełniać powyższe kryteria. Ponadto będą spełniać kryteria wskazane da lokali mieszkalnych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r. Na charakter mieszkalny budynków w których znajdować się będą lokale, wskazuje również fakt, że mające powstać budynki nie będą spełniać wymogów dotyczących budynków zbiorowego zamieszkania, wskazanych w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 19 sierpnia 2004 r. w sprawie obiektów hotelarskich i innych obiektów, w których są świadczone usługi hotelarskie. Przykładowo, w budynkach mających powstać w wyniku inwestycji Spółki, nie będzie zespołu higieniczno-sanitarnego przy części ogólnodostępnej, czy też możliwości oglądania telewizji w miejscu ogólnodostępnym. W budynkach tych zabraknie także innych pomieszczeń typowych dla hoteli/pensjonatów, takich jak stołówka czy też wspólna jadalnia.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji lokalu użytkowego. Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych. Powyższe pozwala stwierdzić, że ustawodawca traktuje lokale mieszkalne i lokale użytkowe na gruncie ustawy o VAT jako pojęcia rozłączne: lokal będący lokalem mieszkalnym, nie może być jednocześnie lokalem użytkowym i na odwrót. W związku z tym, fakt, że przedmiotowe lokale, które będą się znajdować w budynkach powstających w ramach realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego Spółki, będą stanowić lokale mieszkalne powoduje, że nie mogą one zostać uznane za lokale użytkowe. W dotychczasowych interpretacjach powoływano się także na potoczne rozumienie pojęcia „lokalu użytkowego”. W potocznym rozumieniu lokal użytkowy utożsamiany jest np. ze znajdującym się na parterze bloku mieszkalnego sklepem, zakładem fryzjerskim, czy też restauracją. Z takim rozumieniem pojęcia „lokal użytkowy” zgodził się przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 lipca 2010 r., sygn. akt ITPP2/443-475a/09/AW.

Co więcej należy podkreślić, że nabywcy lokali będą mogli starać się o zameldowanie w lokalach jako w miejscu stałego pobytu. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o ewidencji ludności, pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Pełna funkcjonalność mieszkalna lokali, umożliwiająca nabywcom zamieszkanie i stałe przebywanie w tych lokalach, potwierdzone możliwym zameldowaniem na pobyt stały, dodatkowo przemawia za możliwością wykorzystywania lokali do celów mieszkalnych. Ponadto przedmiotowe lokale spełniły przesłanki do objęcia ich przepisami Ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, a zatem spełniły przesłanki do uznania ich jako lokale mieszkalne. W związku z powyższym, Spółka doręcza potencjalnym nabywcom prospekt informacyjny dotyczący Przedsięwzięcia Deweloperskiego oraz zapewnia jeden ze środków ochrony przewidziany w art. 4 tejże Ustawy Deweloperskiej, to jest otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, zapewniający ochronę środków wpłacanych przez nabywców na poczet ceny nabycia lokali mieszkalnych.

Samodzielność lokali wybudowanych przez Spółkę w ramach realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego zostanie potwierdzona zaświadczeniami o ich samodzielności wydanymi przez Starostę Powiatu. Na obecnym etapie nie jest znana treść takich zaświadczeń. Zależy ona w dużym stopniu od lokalnej praktyki organów budowlanych. Zaświadczenia mogą ograniczać się do stwierdzenia, że dany zespół pomieszczeń stanowi odrębny lokal, ale mogą też zawierać dodatkowe oznaczenia lokali: lokal mieszkalny, lokal niemieszkalny. Przy tym może się zdarzyć, że pomimo tego, że lokale będą miały charakter mieszkalny, w zaświadczeniach o ich samodzielności zostaną opisane jako lokale niemieszkalne. W praktyce zdarza się bowiem, że organy budowlane klasyfikują lokale w zaświadczeniach o samodzielności lokali w oparciu o klasyfikację budynków w ramach Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. tj. lokale w budynkach mieszkalnych jako lokale mieszkalne, lokale w budynkach niemieszkalnych jako lokale niemieszkalne, bez wnikania w rzeczywisty charakter lokali.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) należy przyjąć, że przedmiotowe lokale mogą być zaklasyfikowane jako lokale mieszkalne w budynku o charakterze mieszkalnym lub jako lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych. Objęte wówczas będą społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Podkreślenia wymaga fakt, że zgodnie jednak z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem – opinia statystyczna nie może jako jedyny kluczowy dowód w sprawie być podstawą do zastosowanej stawki podatku VAT, a klasyfikacje statystyczne na gruncie ustawy o VAT mają jedynie charakter pomocniczy (przykładowo: I SA/Kr 507/08 – Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, LEX nr 528400 – wyrok z dnia 16 grudnia 2008 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2012 r. (Sygnatura: IPPP1/443-62/12-2/AS) wskazał, że samodzielne Lokale znajdujące się w budynkach hotelowych (zaklasyfikowanych w dziale 12 PKOB Hotele budynki zakwaterowania turystycznego), w momencie dostawy wypełniające warunki przewidziane w ustawie o własności lokali dla lokali mieszkaniowych, tj. umożliwiające stały pobyt ludzi i zaspakajanie ich potrzeb mieszkaniowych oraz spełniające warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki ich usytuowanie, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, będą opodatkowane, stosownie do art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy, stawką podatku 8%.

Dotychczasowa praktyka organów podatkowych wskazuje, że o zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych prawnych. (przykładowo: Interpretacja indywidualna 0115-KDITI-1.4012.311.2017.1.BK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 21 sierpnia 2017 r., Interpretacja indywidualna IPPP2/4512-187/16-4/DG, z dnia 16 czerwca 2016 r., Interpretacja indywidualna IBPP1/4512-182/15/AW, z dnia 11 maja 2015 r.). Powyższe zgodne jest z aktualną linią orzeczniczą, zgodnie z którą przy ocenie możliwości zastosowania stawki preferencyjnej na potrzeby dostawy ww. lokali, na moment sprzedaży należy wziąć pod uwagę: treść listów intencyjnych, treść umów przedwstępnych oraz aktów notarialnych, w tym treść oświadczeń nabywców, treść aktów prawa miejscowego, treść pozwoleń na budowę i użytkowanie, cechy danego lokalu wskazujące na jego typowo mieszkalny charakter, (wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 702/13, wyrok z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, lokale będą sprzedawane przez Spółkę analogicznie do lokali w inwestycjach stricte deweloperskich. Technicznie spełniać będą wszelkie, w szczególności techniczno-prawne wymogi do całorocznego zamieszkania. Sposób wykorzystania nabytych lokali przez nabywców będzie uzależniony od indywidualnych preferencji nabywcy. Spółka nie będzie ingerowała w sposób wykorzystania przedmiotowych lokali. W szczególności Spółka nie będzie świadczyła żadnych usług umożliwiających czy ułatwiających wynajem lokali, czy zarządzanie nimi. Wszelkie akcje promocyjno-informacyjne dla nabywców (potencjalnych nabywców) wskazują na mieszkalne przeznaczenie tych lokali. W żadnym razie Spółka nie sugeruje nabywcom możliwości wykorzystania oferowanych lokali na cele inne niż mieszkalne. Sprzedawane klientom lokale będą mieć wszystkie cechy lokali mieszkalnych, przeznaczonych do całorocznego zamieszkania. Co więcej, Wnioskodawca zobowiązuje się do zbywania lokali w oparciu o Umowy deweloperskie, który to rodzaj umowy znajduje zastosowanie jedynie do zbywania lokali mieszkalnych. Niewykluczone, że zostanie zmienione pozwolenie na budowę dla przedmiotowego Przedsięwzięcia Deweloperskiego.

W ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie zatem przedmiotowe nieruchomości mogą służyć (i prawdopodobnie będą) zaspokojeniu podstawowych potrzeb życiowych, tj. celów mieszkaniowych, co też stanowiło przesłankę dla ustawodawcy do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT. Zatem z wyjątkiem technicznego i mającego charakter poboczny dokumentu, tj. pozwolenia na budowę, wszelkie pozostałe okoliczności sprawy, takie jak: sposób oferowania i promocji, rodzaj umowy zobowiązującej do przeniesienia własności (umowa deweloperska), warunki techniczne lokali, przemawiają za kwalifikacją przedmiotowych lokali – na potrzeby podatku od towarów i usług, jako lokali mieszkalnych. Należy również mieć na uwadze, że Wnioskodawca rozważa podjęcie działań zmierzających do zmiany ww. pozwolenia, tak jak zostało to wskazane w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

PODSUMOWANIE

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że lokale znajdujące się w budynkach powstałych w ramach realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego będą samodzielnymi lokalami mieszkalnymi i będą przedmiotem odrębnego obrotu. Lokale te w momencie dostawy będą wypełniały warunki przewidziane w ustawie o własności lokali dla lokali mieszkaniowych, tj. będą umożliwiały stały pobyt ludzi i zaspakajanie ich potrzeb mieszkaniowych całorocznego zamieszkania. Lokale te będą również wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych z dnia 16 sierpnia 1999 r. oraz w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r. oraz ustawie o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego. Ponadto powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali nie będzie przekraczała 150 m2. Nie wiadomo jaka będzie kwalifikacja przedmiotowych lokali w zaświadczeniach Starosty o ich samodzielności, przy czym w dotychczasowej praktyce organów podatkowych kryterium to nie było przeważające. Należy zatem przyjąć, że w oparciu o art. 41 ust. 2 oraz ust. 12, 12a i 12b Ustawy o VAT dostawa lokali opisanych w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym objęta będzie stawką VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Przepis art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – w myśl dyspozycji art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych regulacji wynika, że „obiekty budownictwa mieszkaniowego”, będące częścią budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – PKOB (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) wynika natomiast, że w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113). Klasa „budynki mieszkalne jednorodzinne” obejmuje: (1) samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach, rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.; (2) domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Należy zauważyć, że budynek mieszkalny jednorodzinny, w myśl art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Zauważyć również należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy zatem posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r., poz. 716, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych (\`(...)\`). Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy, należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży apartamentów o charakterze mieszkalnym i niemieszkalnym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Spółka rozpoczęła realizację Przedsięwzięcia Deweloperskiego w oparciu o ostateczną Decyzję Starosty zatwierdzającą projekt budowlany oraz projekt rozbiórki i udzielającą pozwolenia na budowę/rozbiórkę obejmującego pięć budynków usług turystycznych i zakwaterowania turystycznego z jednym lokalem mieszkalnym wraz z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami sanitarnymi i elektrycznymi, miejsca postojowe dla samochodów osobowych, basen zewnętrzny i rozbiórkę istniejących obiektów. Wnioskodawca rozważa wystąpienie do właściwych organów w zakresie zmiany ww. decyzji. W związku z powyższym nie jest wykluczone, że w stosunku do tej decyzji zostanie wydana decyzja zmieniająca, tak aby pozwolenie na budowę w całości obejmowało budowę budynków mieszkalnych. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – teren objęty przedmiotową inwestycją oznaczony jest symbolem 87Ugth i stanowi tereny usług turystycznych, gastronomii i handlu. Dla terenów zabudowy oznaczonych symbolem Ugth ustala się maksymalną powierzchnię użytkową mieszkalną – 200 m2 dla każdej działki budowlanej. Inwestycja będzie prowadzona na 5 działkach geodezyjnie wyodrębnionych. Obecnie Wnioskodawca jest w posiadaniu 4 z ww. działek, a w najbliższym czasie zamierza nabyć piątą z nich. W ramach realizacji opisanego wyżej Przedsięwzięcia Deweloperskiego Spółka wybuduje pięć budynków mieszkalnych zakwaterowania turystycznego (spełniających wymogi dla budynków całorocznego zamieszkania), w zabudowie szeregowej, z oddzielnymi wejściami z poziomu gruntu do każdego z lokali. Lokale te w momencie dostawy będą także wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w ustawie o własności lokali, tj. będą składały się z zespołu izb, wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku, przeznaczonych na pobyt stały ludzi, służących zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, tj. pobyt całoroczny. Lokale będą również wypełniały warunki przewidziane dla lokali mieszkalnych w przepisach prawa budowlanego, tj. w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych oraz w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie: będą stanowiły zespół izb wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku, wraz z innymi pomieszczeniami przeznaczonymi na stały pobyt ludzi; oprócz pomieszczeń mieszkalnych bezpośrednio oświetlonych światłem dziennym lokale będą wyposażone w kuchnie lub aneksy kuchenne stanowiące część pokoju dziennego; w aneksach będą znajdowały się odpowiednie przyłącza; w lokalach będą znajdowały się także wydzielone pomieszczenia sanitarne zaprojektowane w sposób umożliwiający montaż odpowiednich urządzeń; w lokalach zostanie wydzielona przestrzeń składowania oraz przestrzeń komunikacji wewnętrznej o odpowiedniej szerokości pozwalająca na swobodne przemieszczanie się. Mając powyższe na uwadze, na gruncie Ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, wyżej opisane lokale stanowią lokale mieszkalne, wobec czego do umów zobowiązujących do ich zbycia stosuje się przepisy Ustawy Deweloperskiej. Między innymi Deweloper doręcza potencjalnym nabywcom prospekt informacyjny dotyczący Przedsięwzięcia Deweloperskiego oraz zapewnia jeden ze środków ochrony przewidziany w art. 4 tejże Ustawy Deweloperskiej, to jest otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, zapewniający ochronę środków wpłacanych przez nabywców na poczet ceny nabycia lokali, co więcej Wnioskodawca zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego z prośbą wydanie informacji w zakresie zakwalifikowania przedmiotowej nieruchomość do właściwego grupowania PKOB zadając następujące pytanie: Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży apartamentów mieszkalnych. W szczególności, Spółka planuje rozpoczęcie inwestycji polegającej na wybudowaniu 21 apartamentów całorocznego zamieszkania. Budowane Apartamenty mieścić się będą w pięciu budynkach o zabudowie szeregowej. Każdy z Apartamentów będzie posiadać własne, osobne wejście z poziomu gruntu. Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki techniczne dla budynku mieszkalnego i będą do całorocznego zamieszkania. Zatem w praktyce Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki, niezbędne dla sklasyfikowania ich w ramach kategorii 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (w szczególności, Apartamenty będą stanowić odrębne domy w zabudowie szeregowej, w którym każdy ma odrębne wejście z poziomu gruntu). Powierzchnia każdego z budowanych Apartamentów przeznaczonych do sprzedaży wynosić będzie ok. 54 mkw. Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o potwierdzenie nadania symbolu PKOB dla tej inwestycji. W odpowiedzi na powyższe pytanie otrzymał odpowiedź, że wymieniony zespół budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, w którym każde mieszkanie będzie miało oddzielne wejście z poziomu gruntu, mieści się w grupowaniu: PKOB grupa 111 klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne. Samodzielność lokali zostanie potwierdzona zaświadczeniami o ich samodzielności wydanymi przez starostę powiatu. Na obecnym etapie nie jest znana treść takich zaświadczeń. Zależy ona w dużym stopniu od lokalnej praktyki organów budowlanych. Zaświadczenia mogą ograniczać się do stwierdzenia, że dany zespół pomieszczeń stanowi odrębny lokal, ale mogą też zawierać dodatkowe oznaczenia lokali: lokal mieszkalny, lokal niemieszkalny, lokal letniskowy. Przy tym może się zdarzyć, że pomimo tego, że lokale będą miały charakter mieszkalny, w zaświadczeniach o ich samodzielności zostaną opisane jako lokale niemieszkalne. W praktyce zdarza się bowiem, że organy budowlane klasyfikują lokale w zaświadczeniach o samodzielności lokali w oparciu o klasyfikację budynków w ramach Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, tj. lokale w budynkach mieszkalnych jako lokale mieszkalne, lokale w budynkach niemieszkalnych jako lokale niemieszkalne, bez wnikania w rzeczywisty charakter lokali. Powierzchnia użytkowa lokali nie będzie przekraczała 150 m2. W analizowanym zdarzeniu przyszłym – na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i umowy sprzedaży lokale zostaną prawnie wyodrębnione z nieruchomości i zbyte na rzecz poszczególnych nabywców. Z własnością każdego z lokali związany będzie udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowić będą części wspólne budynków oraz urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku przez właścicieli lokali oraz prawo własności nieruchomości, który to udział wyliczony zostanie na podstawie ustawy o własności lokali jako stosunek powierzchni użytkowej danego lokalu do sumy powierzchni użytkowej wszystkich lokali. W ramach umowy podział praw do korzystania z nieruchomości wspólnej, właściciele poszczególnych lokali będą mieli prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych oraz tarasów i/lub loggii. Podziałem do korzystania nie zostaną objęte części wspólne nieruchomości przeznaczone do wspólnego korzystania przez wszystkich właścicieli lokali położonych na Nieruchomości, takie jak chodniki, miejsca na rowery, plac zabaw dla dzieci, czy basen. Zgodnie z art. 20 Ustawy o własności lokali, właściciele wszystkich lokali położonych na nieruchomości stanowić będą dużą wspólnotę mieszkaniową. Zarząd nieruchomością wspólną zostanie powierzony w oparciu o art. 18 ustawy o własności lokali osobie fizycznej albo prawnej. W przyjętym modelu biznesowym, lokale będą sprzedawane przez Spółkę analogicznie do lokali w inwestycjach stricte deweloperskich. Sposób wykorzystania nabytych lokali przez nabywców będzie uzależniony od indywidualnych preferencji nabywcy. Spółka nie będzie ingerowała w sposób wykorzystania przedmiotowych lokali. W szczególności Spółka nie będzie świadczyła żadnych usług umożliwiających, czy ułatwiających wynajem lokali. Wszelkie akcje promocyjno-informacyjne dla nabywców wskazują na mieszkalne przeznaczenie tych lokali. W żadnym razie Spółka nie sugeruje nabywcom możliwości wykorzystania oferowanych lokali na cele inne niż mieszkalne. Sprzedawane klientom lokale będą mieć wszystkie cechy lokali mieszkalnych, przeznaczonych do całorocznego zamieszkania. Sposób wykorzystania lokali przez klientów jest poza zakresem decyzji Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania transakcji dostawy lokali opisanych we wniosku 8% stawką VAT.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W omawianej sprawie mamy do czynienia z dostawą Apartamentów składających się z parteru, tj. salonu połączonego z kompletnie wyposażoną kuchnią, holu wejściowego, wc, tarasu oraz I piętra, na którym są usytuowane dwie sypialnie każda z tarasem oraz łazienka; każdy Apartament posiada piec gazowy dwufunkcyjny, liczniki na prąd, wodę, gaz. Apartamenty mieścić się będą w pięciu budynkach o zabudowie szeregowej. Każdy z Apartamentów będzie posiadać własne, osobne wejście z poziomu gruntu. Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki techniczne dla budynku mieszkalnego i będą do całorocznego zamieszkania. Apartamenty spełniać będą wszystkie warunki – jak wskazał Wnioskodawca – niezbędne dla sklasyfikowania ich w ramach kategorii 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, tj. Apartamenty mieścić się będą w pięciu budynkach o zabudowie szeregowej, a każdy z nich będzie posiadać odrębne instalacje, tj. liczniki na prąd, wodę i gaz oraz własne osobne wejście z poziomu gruntu.

Z opisu sprawy wynika zatem, że przedmiotem sprzedaży będą budynki mieszkalne jednorodzinne, co potwierdza klasyfikacja PKOB – gdyż zgodnie z oświadczeniem Zainteresowanego budynki opisane we wniosku mieszczą się w ramach kategorii 1110, tj. w dziale 11. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – powierzchnia każdego z budowanych Apartamentów przeznaczonych do sprzedaży wynosić będzie ok. 54 m2.

Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy, w kontekście przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że dla sprzedaży Apartamentów, które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie będzie miała preferencyjna stawka podatku w wysokości 8%.

Podsumowując, do dostawy lokali opisanych we wniosku, sklasyfikowanych w ramach kategorii 1110 PKOB i zaliczanych do budownictwa, objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji stanowisko przedstawione we wniosku oceniono jako prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Zainteresowanego we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.