Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.10.2017.2.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-07
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działki rolnej.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; spadek; sprzedaż; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 3 marca 2017 r. (data wpływu 8 marca 2017 r.), uzupełnionym 11 i 15 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki rolnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki rolnej. W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 4 maja 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.10.2017.1.MZA wezwano Zainteresowanych do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 11 i 15 maja 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na wstępie Zainteresowane wskazały, że przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest zapytanie dotyczące zwolnienia z odprowadzenia podatku ze sprzedaży działki rolnej innemu rolnikowi, przed upływem 5 lat od śmierci jednego z właścicieli.

Od ponad 30 lat ww. działka należała do Zainteresowanej 2 i jej małżonka. W dniu 17 lutego 2012 r. zmarł małżonek Zainteresowanej 2 pozostawiając w spadku swoją część działki. W dniu 1 lutego 2017 r. odbyła się sprawa spadkowa, w wyniku której właścicielkami ziemi zostały żona (Zainteresowana 2) i córki zmarłego (Zainteresowana 1 i Zainteresowana 3). Od tego dnia właścicielkami całej działki są: Zainteresowana 2 (udział 4/6), Zainteresowana 1 (udział 1/6) oraz Zainteresowana 3 (udział 1/6).

Omawiana działka została sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako Użytek R – grunt orny a jej powierzchnia (zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów) wynosi 1,68 ha. Na podstawie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przyjętego Uchwałą Rady Miejskiej określono przeznaczenie podstawowe terenu RP jako tereny użytków rolnych – uprawy polowe (grunty orne).

Zainteresowane planują w najbliższym czasie sprzedać wskazaną działkę rolną sąsiadowi, który jest rolnikiem i posiada ziemie orne w sąsiedztwie. Ponadto Zainteresowane wskazały, że nowy właściciel chce zakupić działkę w celu dalszej uprawy i nie zmieni rolnego charakteru ziemi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy przyszła sprzedaż ww. działki innemu rolnikowi miałaby nastąpić przed upływem 5 lat od śmierci jednego z byłych właścicieli działki obowiązuje zwolnienie z odprowadzenia podatku przez wszystkie trzy aktualne właścicielki działki (Zainteresowane)?

**Zdaniem Zainteresowanych,** zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są (\`(...)\`) przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zainteresowane uważają, że wskazana działka stanowi gospodarstwo rolne ponieważ:

*   grunt sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
*   nie może być zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza,
*   stanowi własność osób fizycznych,
*   łączna powierzchnia gruntu przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.

W ocenie Zainteresowanych, w opisywanym zdarzeniu przyszłym dotyczącym sprzedaży ww. działki nie ma znaczenia okres od śmierci poprzedniego właściciela, ani ilość aktualnych właścicieli.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że wszystkie działki rolne, które zostaną sprzedane nowemu właścicielowi i w związku z tą sprzedażą nie stracą charakteru rolnego są zwolnione z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że działka rolna od ponad trzydziestu lat należała do małżonków – Zainteresowanej 2 oraz jej męża. W 2012 r. zmarł małżonek Zainteresowanej 2 a ojciec Zainteresowanej 1 i Zainteresowanej 3, a spadek po nim nabyły wszystkie trzy Zainteresowane. Od tego dnia właścicielkami całej działki są: Zainteresowana 2 (udział 4/6), Zainteresowana 1 (udział 1/6) oraz Zainteresowana 3 (udział 1/6). W najbliższym czasie planowana jest sprzedaż niniejszej działki sąsiadowi.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Rozstrzygając kwestię momentu nabycia przez Zainteresowaną 2 udziału w nieruchomości rolnej, należy odwołać się również do ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 682), która reguluje stosunki majątkowe między małżonkami. Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Reasumując, za datę nabycia przez Zainteresowaną 2 zarówno udziału w działce rolnej, który przypadł jej w związku z ustaniem wspólności ustawowej, jak i udziału nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku należy uznać pierwotny moment nabycia ww. nieruchomości, tj. jak wskazały Zainteresowane ponad trzydzieści lat temu, kiedy to nieruchomość ta nabyta została do majątku wspólnego małżonków.

Zatem planowane zbycie udziału należącego do Zainteresowanej 2 (4/6) nie będzie dla niej stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od daty, kiedy małżonkowie wspólnie nabyli tę nieruchomość do ich majątku wspólnego. W związku z tym ww. sprzedaż przez Zainteresowaną 2 nie będzie rodziła obowiązku zapłaty podatku dochodowego. Inaczej mówiąc, przychód z tej sprzedaży przypadający na udział 4/6 należący do Zainteresowanej 2 nie będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, a skoro nie powstanie źródło przychodu, to nie będzie podstaw do korzystania ze zwolnień podatkowych. Dlatego też w odniesieniu do Zainteresowanej 2 Organ uznał kwestię analizowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za bezprzedmiotową.

Natomiast w odniesieniu do Zainteresowanej 1 i Zainteresowanej 3, które w spadku po ojcu nabyły udziały po 1/6 w działce rolnej należy wyjaśnić, że z uwagi na fakt, że śmierć spadkodawcy nastąpiła w 2012 r., to ta data ma znaczenie dla liczenia okresu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Jeżeli sprzedaży ww. nieruchomości ww. Zainteresowane dokonają przed 1 stycznia 2018 r., to przychód z tej sprzedaży przypadający na udział 1/6 należący do każdej z ww. Zainteresowanych będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż zostanie dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie udziałów w nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Odrębną kategorią są koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (lub udziału w nieruchomości) nabytej w drodze spadku odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Jak stanowią cytowane powyżej przepisy, podstawą obliczenia podatku będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy jeżeli zbywaną nieruchomość (udział w nieruchomości) nabyto w drodze spadku. Tak obliczony dochód podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, chyba że zostaną spełnione wszystkie warunki zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 617 ze zm.) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1034 ze zm.) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   sprzedawane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   w chwili sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne, tj. będący własnością (współwłasnością) lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru,
*   sprzedaż ma dotyczyć całości lub części gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki uprawniające do zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej tak jak wskazano powyżej podlegać może wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nadal będą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego i nie utracą one charakteru rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu ze sprzedaży takiego gruntu, który w dniu jego sprzedaży – z uwagi na treść art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 ustawy o podatku rolnym, a więc jego powierzchnię, klasyfikację czy faktyczne wykorzystywanie – nie stanowi obszaru gruntu gospodarstwa rolnego (nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego).

Rozpatrując zatem możliwość zwolnienia przychodu ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy po pierwsze ustalić czy sprzedawana nieruchomość jest gospodarstwem rolnym lub jego częścią. Aby grunt można było zaklasyfikować jako gospodarstwo rolne muszą zostać spełnione wszystkie wymienione w definicji gospodarstwa rolnego przesłanki a zatem muszą to być użytki rolne, będące własnością lub współwłasnością osoby fizycznej i stanowić obszar o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha. Tylko taka nieruchomość, która spełnia wszystkie ww. przesłanki stanowi gospodarstwo rolne a podatnik po jej sprzedaży może ubiegać się o możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania osiągniętego z tej sprzedaży przychodu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, pod warunkiem dopełnienia pozostałych przesłanek określonych ww. zwolnieniem. Jedną z nich jest zachowanie charakteru rolnego sprzedanej nieruchomości. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntu może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez właściwy urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego, gdzie organ ma możliwość zebrania i analizy dokumentów i tym samym przeprowadzenia postępowania dowodowego. Takich uprawnień nie ma Organ podatkowy wydający interpretacje indywidualne. Może się zatem okazać, że organy podatkowe prowadzące postępowanie wobec podatnika ustalą inny stan faktyczny sprawy niż ten, który podały we wniosku o interpretację Zainteresowane. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia. Interpretacja indywidualna nie ma w żadnym wypadku zastępować kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego.

Ostatnim warunkiem uprawniającym do zwolnienia przychodu ze sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy w wyniku sprzedaży zbywany jest udział w gospodarstwie rolnym czy też gospodarstwo rolne bądź jego część. Należy bowiem zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub część gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Z wniosku wynika, że wszystkie trzy Zainteresowane, będące współwłaścicielkami działki rolnej planują sprzedać nieruchomość stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni 1,68 ha. Nowy właściciel chce zakupić ww. działkę w celu dalszej uprawy i nie zmieni rolnego charakteru gruntu.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie stwierdzić należy, że zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przypadający na należące do Zainteresowanej 1 i Zainteresowanej 3 udziały w tej nieruchomości. Powołane przez Zainteresowane okoliczności wskazywać bowiem mogą na spełnienie przesłanek uprawniających do ww. zwolnienia. Wynikać to będzie z faktu, że wszystkie trzy współwłaścicielki dokonają sprzedaży swoich udziałów w nieruchomości, a więc zostanie sprzedane całe gospodarstwo rolne, a kupujący zakupi tę działkę w celu dalszej uprawy i nie zmieni rolnego charakteru ziemi.

Podsumowując, jeśli faktycznie w związku ze sprzedażą tej nieruchomości rolnej o powierzchni 1,68 ha nie nastąpi utrata charakteru rolnego sprzedanego gruntu, tj. kupujący będzie go wykorzystywać na cele rolnicze, to uzyskany przez Zainteresowaną 1 i Zainteresowaną 3 przychód przypadający na udział 1/6 posiadany przez każdą z nich będzie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód przypadający na udział 4/6 należący do Zainteresowanej 2 nie będzie stanowił w ogóle źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w tym przepisie. Zainteresowana 2 nie będzie zatem zobowiązana do wykazywania ww. przychodu w zeznaniu PIT-39.

Stanowisko Zainteresowanych należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku Zainteresowane dołączyły plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Zainteresowane i ich stanowiskiem.

Zainteresowanej będącej stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.