Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-167/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-14
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania usługi projektowania wystawy stałej w budynku muzeum.
Słowa kluczowe: nieruchomości; usługi; usługi-usługi projektowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi projektowania wystawy stałej w budynku muzeum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług miejsca świadczenia i opodatkowania usługi projektowania wystawy stałej w budynku muzeum.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Muzeum jest państwową instytucją kultury w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. W chwili złożenia niniejszego wniosku nie prowadzi jeszcze działalności operacyjnej, lecz jest w trakcie budowy swojej siedziby i projektowania wystaw, które w tej siedzibie będą eksponowane. Muzeum jest podmiotem korzystającym ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług wskazanego w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z budową siedziby i przygotowywaniem się do prowadzenia działalności, nabywa szereg usług, w tym usług świadczonych przez podmioty z siedzibami poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej. Jedną z takich usług jest usługa projektowania stałej wystawy, która będzie stanowić główny element ekspozycyjny \[dalej: usługa projektowa\]. Wykonawcą tych usług jest podmiot z siedzibą w … \[dalej: usługodawca\], będący podatnikiem podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby. Usługodawca nie posiada na terenie Rzeczpospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a także nie jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Usługodawca oraz Muzeum zawarły umowę pisemną w celu określenia szczegółów transakcji dotyczącej usługi projektowej \[dalej: umowa\].

Przedmiotem usługi jest zaprojektowanie przez usługodawcę wystawy stałej \[dalej: wystawa stała\], która będzie ściśle dostosowana do ekspozycji właśnie w budynku Muzeum, uwzględniać będzie zastosowane w nim rozwiązania architektoniczne (budynek zaprojektowano w sposób pozwalający na zagospodarowanie jak największej powierzchni pod wystawę stałą).

Dokumentacja projektowo-plastyczna powstała w wyniku wykonania usługi projektowej obejmuje zarówno elementy artystyczne, jak i elementy budowlane. Usługodawca określa bowiem nie tylko wygląd ekspozycji artystycznej, ale także układ pomieszczeń, w których przedstawiana jest ekspozycja stała, które oddzielone będą od siebie ścianami działowymi, na stałe połączonymi z budynkiem Muzeum. Usługodawca projektuje również system instalacji natryskowej, przeciwpożarowej oraz wentylacyjnej w poszczególnych pomieszczeniach, w których prezentowana będzie wystawa stała. Instalacje te będą połączone z odpowiednimi instalacjami znajdującymi się w budynku Muzeum. Ponadto, niektóre elementy wystawy przytwierdzone będą na stałe w budynku Muzeum, przykładowo będzie to widownia oraz ekran - imitacja kina radzieckiego. Ekspozycja będzie obejmowała także m.in. monitory przytwierdzone do ścian w pomieszczeniach ekspozycji oraz inne fragmenty wystawy, które ze względu na swoją specyfikę, na stałe przytwierdzone będą do ścian czy posadzki. Część ekspozycji stałej stanowią także elementy wolnostojące - przedmioty stanowiące eksponaty. Niemniej jednak poszczególne elementy ekspozycji oraz układ pomieszczeń stanowią jedną całość wynikającą z dokumentacji projektowo-plastycznej opracowanej przez usługodawcę i tylko wspólnie mają pełne znaczenie i walor artystyczny, który jest niezbędny we wnętrzu Muzeum.

Zobowiązanie usługodawcy obejmuje również wykonanie koniecznych uzgodnień, pozwoleń i sprawdzeń rozwiązań projektowych w zakresie wynikającym z przepisów obowiązujących na terenie Polski. Usługodawca zapewnił także w umowie, iż projekt wystawy spełniał będzie warunki przewidziane przez obowiązujące na terenie Polski przepisy prawa regulujące działalność muzeów, przepisy bhp, przepisy przeciwpożarowe i inne powszechnie obowiązujące przepisy prawa. Usługodawca przedkłada także Muzeum, na podstawie zapisów umownych, oświadczenie pisemne, iż dostarczony projekt wystawy wykonany jest zgodnie z umową, obowiązującymi przepisami techniczno-budowlanymi oraz rekomendowanymi normami.

Ponadto usługodawca zobowiązał się m.in. do wykonania projektów wykonawczych. Z kolei Muzeum zobowiązało się w umowie m.in. do przekazania usługodawcy projektu budowlanego (wykonawczego) przyszłego gmachu Muzeum, zawierającego dokumentację instalacji elektrycznej, wentylacyjnej, kanalizacyjnej, oświetlenia, itp., którą określono w umowie jako niezbędną do zaprojektowania wystawy.

Wykonawcą wystawy nie będzie usługodawca, lecz podmiot (podmioty) trzeci, usługodawca pełnić będzie jednak nadzór autorski nad wykonaniem tej wystawy. Wystawa stała stworzona na podstawie projektu usługodawcy będzie dla Muzeum środkiem trwałym (ruchomością) podlegającym amortyzacji podatkowej a wartość usług zwiększy wartość początkową tego środka trwałego (wartość tego środka przekraczać będzie kwotę 15.000 zł).

Z tytułu wykonywanych usług projektowych Muzeum otrzymywało w przeszłości i będzie nadal otrzymywać faktury wystawione przez usługodawcę. Faktury te nie zawierają podatku od towarów i usług ani polskiego, ani obcego i są fakturami wystawionymi wg schematu „odwrotnego obciążenia" (choć nie stwierdzają tego wprost).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, usługę wykonywaną przez usługodawcę na rzecz Muzeum należy zakwalifikować jako usługę związaną z nieruchomością, a co za tym idzie miejscem jej świadczenia jest miejsce położenia tej nieruchomości (budynku Muzeum)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 28e ustawy o VAT usługa projektowa związana jest z nieruchomością, tj. budynkiem Muzeum. W konsekwencji, miejsce opodatkowania VAT usług świadczonych przez usługodawcę na rzecz Muzeum ustalać należy na podstawie miejsca jej położenia, a zatem na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 28b ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Przepis ten wyraża podstawową zasadę, zgodnie z którą określać należy miejsce świadczenia usług w podatku od towarów i usług. W przypadku gdy usługi te świadczone są na rzecz podatnika VAT, ustawa wskazuje jednak szereg sytuacji, w których ustawodawca zdecydował się na określenie miejsca świadczenia usługi w sposób szczególny, mając na uwadze wyjątkowy charakter świadczonych usług.

Zgodnie z art. 28e ustawy, który wyraża jedną z tych szczególnych zasad, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Zgodnie z tym przepisem, o miejscu świadczenia, a tym samym o miejscu opodatkowania usługi związanej z nieruchomością, decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego gdzie znajduje się siedziba usługobiorcy. W przypadku zatem, gdy dana usługa charakteryzuje się związkiem z nieruchomością, na której jest wykonywana, zachodzi konieczność ustalenia miejsca świadczenia tej usługi na podstawie zasady szczególnej wyrażonej w art. 28e ustawy. Istotne jest w takim razie określenie zakresu zastosowania art. 28e ustawy.

Jak wskazuje orzecznictwo i doktryna prawa podatkowego, redakcja przepisu art. 28e ustawy wprowadza otwarty katalog usług związanych z nieruchomością, co wskazuje na konieczność założenia, iż zamierzonym działaniem ustawodawcy (wyinterpretowanym na podstawie konstrukcji omawianego przepisu) było objęcie jego działaniem wszelkich usług „związanych z nieruchomością", natomiast katalog usług wskazanych explicite w tym przepisie jest wyłącznie przykładowy. Należy także podkreślić, iż do zakresu tych usług zaliczono nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych na nieruchomościach, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości oraz, co ma szczególne znaczenie w niniejszej sprawie, usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. W konsekwencji, wyliczenie usług związanych z nieruchomością wskazane w art. 28e ustawy ma charakter wyłącznie przykładowy, przy czym należy podkreślić, iż nie zawarto w nim wprost usług projektowania, które są zasadniczo przedmiotem niniejszego wniosku.

Na przestrzeni lat orzecznictwo oraz doktryna sformułowały szczegółowe warunki, jakie spełniać powinna usługa, aby mogła zostać zakwalifikowana jako usługa związana z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. W tym miejscu w szczególności należy mieć na uwadze postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2012 r. (sygn. akt I FSK 611/11), na podstawie którego zadano Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[TSUE\] pytanie prejudycjalne w sprawie określenia związku z nieruchomością usługi magazynowania w świetle art. 47 Dyrektywy 2006/112, mającego swoje odwzorowanie w art. 28e ustawy.

W postanowieniu tym poddano analizie najważniejsze orzeczenia TSUE, odnoszące się do zagadnienia określenia zakresu pojęciowego usług związanych z nieruchomością. NSA wskazał, iż „analizując treść powyższych orzeczeń można dojść do przekonania, że dla uznania usługi jako związanej z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następującą grupę zagadnień:

*   usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna, co do jej indywidualnego położenia na powierzchni ziemi;
*   przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości (nie jakiejkolwiek);
*   ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, tkwić w niej samej, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą, a nie inną nieruchomością;
*   zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi;
*   bez konkretnie oznaczonej nieruchomości dana usługa nie ma racji bytu, nie jest możliwe jej świadczenie."

W wyniku zadanego pytania prejudycjalnego, TSUE w wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. sygn. C-155/12 wskazał, iż aby dane świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 Dyrektywy 2006/112, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością. Zauważył, iż wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami. Konieczne jest zatem, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się, zdaniem Trybunału, w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

W podobnym tonie wypowiadali się przedstawiciele doktryny. Przykładowo Tomasz Michalik \[VAT. Komentarz. wyd. 9, Warszawa 2013\] stwierdza: „w świetle powyższego orzecznictwa TSUE można więc przyjąć, iż po to, aby usługa została uznana za usługę związaną z nieruchomościami w rozumieniu art. 47 Dyrektywy 2006/112 i art. 28e vatu, spełnione muszą zostać następujące kryteria:

*   usługa związana być musi z konkretną, indywidualnie określoną nieruchomością;
*   pomiędzy świadczeniem a ową konkretną, indywidualnie określoną nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek - związek ten przejawia się tym, iż usługa nie mogłaby być świadczona bez tej nieruchomości (nieruchomość stanowi „centralny i podstawowy" element świadczenia)."

Jak zatem widać, pomimo braku ustawowej definicji pojęcia usług związanych z nieruchomością możliwe jest określenie cech które powinna nosić taka usługa. I tak usługa ta:

*   powinna być związana ze ściśle określoną nieruchomością;
*   pomiędzy świadczeniem a ową konkretną nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek;
*   przedmiotem usługi musi być nieruchomość, która jest jej centralnym elementem;
*   bez konkretnie oznaczonej nieruchomości dana usługa nie ma racji bytu, nie jest możliwe jej świadczenie, to znaczy, że nieruchomość jest konstytutywnym elementem usługi.

Na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego należy wskazać, iż usługa projektowa świadczona przez usługodawcę zawiera wszystkie z wskazanych warunków stanowiących podstawę do uznania jej za usługę związaną z nieruchomością.

Po pierwsze, usługa projektowa dotyczy ściśle określonej nieruchomości, którą można zlokalizować co do miejsca jej położenia. Nieruchomością tą jest powstający budynek Muzeum. Po drugie, pomiędzy budynkiem Muzeum a świadczoną usługą projektową istnieje bezpośredni związek, który przejawia się w tym, że budynek ten jest centralnym i niezbędnym elementem świadczonej usługi, bez którego jej wykonanie traci założony przez kontrahentów, a określony w umowie sens.

Wystawa stała jest projektem autorskim, przygotowywanym przez usługodawcę na zamówienie Muzeum. Jest ona dostosowana wyłącznie do prezentacji w budynku Muzeum, ponieważ wpisana jest w przestrzeń zaplanowaną tak, aby jak największa przestrzeń mogła zostać zagospodarowana przez wystawę stałą. Należy także podkreślić, iż do wykonania umowy usługodawca potrzebował projektu budowlanego (wykonawczego) przyszłego budynku, którego uzyskanie przekładało się na wykorzystanie przestrzeni architektonicznej Muzeum przy projektowaniu wystawy stałej. W konsekwencji, tylko w budynku Muzeum wystawa stała może być przedstawiona tak, aby prezentowała walor artystyczny w sposób, jaki był zamiarem jej autorów.

Ponadto należy zauważyć, iż ścisły związek usługi projektowej z budynkiem Muzeum wynika z faktu, iż dotyczy ona przygotowania wystawy o charakterze stałym. W przeciwieństwie do wystaw sezonowych, wystawa ta będzie funkcjonowała niezmiennie przez cały rok kalendarzowy, przy czym z natury rzeczy nie określono daty końcowej ekspozycji wystawy. Ponieważ natomiast wystawa ma charakter stały będzie ona również w sposób permanentny związana z budynkiem Muzeum. W związku z tym należy zauważyć, iż dokumentacja projektowo-plastyczna, będąca przedmiotem usługi projektowej, określa nie tylko zagospodarowanie wnętrz Muzeum przedmiotami o walorach artystycznych, czy też historycznych, ale w pierwszej kolejności wskazuje na sposób rozstawienia ścian działowych pomiędzy poszczególnymi pomieszczeniami, w których znajdować się będzie wystawa stała.

Ściany te będą połączone na stałe z budynkiem. Ponadto połączone bezpośrednio z substancją budynku będą również instalacje natryskowe, przeciwpożarowe oraz wentylacyjne umieszczone w poszczególnych pomieszczeniach wystawy. Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku, rozmieszczenie tychże elementów infrastruktury w budynku Muzeum było także przedmiotem usługi projektowej. Ponadto niektóre elementy wystawy przytwierdzone będą na stałe w budynku. Przykładowo, elementem wystawy stałej będzie imitacja sali kinowej, w której widownia oraz ekran przytwierdzone zostaną do ścian Muzeum.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż zgodnie bowiem z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Natomiast zgodnie z art. 191 K.c., własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Zgodnie natomiast ze stanowiskiem orzecznictwa (wyrok Naczelnego Sądu

Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09) „o tym, czy określone elementy wyposażenia stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej (lokalu mieszkalnego lub domu), rozstrzyga obiektywna ocena znaczenia istniejącego pomiędzy nimi powiązania” oraz „aby wyposażenie dodatkowe stało się częścią składową musi ono być połączone z rzeczą nadrzędną w taki sposób, że będzie istniała więź fizykalno-przestrzenna oraz funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie to będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)".

Biorąc pod uwagę powyższe, jako istotną okoliczność w niniejszej sprawie należy wskazać, iż z punktu widzenia prawa cywilnego, zarówno ścianki działowe jak i wspomniane instalacje oraz część elementów wystawowych, stanowić będą części składowe budynku Muzeum. Wynika to z faktu, iż poszczególne wymienione elementy są trwale związane z tym budynkiem oraz są niezbędne do funkcjonowania wystawy o charakterze stałym. Tworzą one zatem w sposób obiektywny więź zarówno fizyczną, jak i funkcjonalną z tą nieruchomością, a więc stają się częściami składowymi budynku Muzeum. W konsekwencji, związek usługi projektowej z budynkiem Muzeum polega także na wykonaniu na jej podstawie projektu części składowych tej nieruchomości, które, po ich wykonaniu i przyłączeniu, staną się jej immanentną częścią.

Warto także wskazać, iż usługodawca zobowiązał się do dokonania koniecznych uzgodnień, pozwoleń i sprawdzeń rozwiązań projektowych w zakresie wynikającym z przepisów obowiązujących na terenie Polski. Jak wskazano w stanie faktycznym, usługodawca zapewnił także w umowie, iż projekt wystawy spełniał będzie warunki przewidziane przez obowiązujące na terenie Polski przepisy prawa regulujące działalność muzeów, przepisy bhp, przepisy przeciwpożarowe i inne powszechnie obowiązujące przepisy prawa. Usługodawca przedłoży także Muzeum oświadczenie pisemne, iż dostarczony projekt wystawy wykonany jest zgodnie z umową, obowiązującymi przepisami techniczno-budowlanymi oraz rekomendowanymi normami. Należy także przypomnieć, iż do wykonania umowy usługodawca potrzebował projektu budowlanego (wykonawczego) przyszłego gmachu Muzeum, zawierającego dokumentację instalacji elektrycznej, wentylacyjnej, kanalizacyjnej, oświetlenia, itp., którą określono w umowie jako niezbędną do zaprojektowania wystawy stałej.

Należy w konsekwencji podkreślić, iż skoro usługodawca wymagał projektu budowlanego budynku, a projekt wystawy umiejscawianej w budynku musi być zgodny z przepisami techniczno-budowlanymi, jak i przepisami bhp oraz przeciwpożarowymi, to należy zauważyć, iż jej wykonanie związane jest w dużej mierze ze sztuką budowlaną, a nie tylko artystycznym zagospodarowaniem przestrzeni. Powyższy wniosek podkreśla zakres oddziaływania wystawy na materię budynku, co w połączeniu z okolicznością ujęcia w projekcie ścian działowych oraz szeregu instalacji wskazuje na związek usługi projektowej z budynkiem w stopniu pozwalającym na stwierdzenie, iż wiąże się ona z samą nieruchomością. Ponadto należy wskazać, iż usługodawca nie podjął się wykonawstwa wystawy a tylko stworzenia jej projektu. Należy jednak zauważyć, iż w umowie z Muzeum przyjął na siebie obowiązek opracowania projektu detali konstrukcyjnych i wykonania projektów wykonawczych.

Jest to kolejny argument przemawiający za związkiem usługi projektowej z budynkiem Muzeum, gdyż działania usługodawcy nie kończą się tylko na sporządzeniu ogólnych założeń projektowych, ale wykonuje on także szczegółowe projekty wykonawcze, do sporządzenia których niezbędna jest dokumentacja projektowa budynku oraz w ostateczności wskazane powyżej pozwolenia, uzgodnienia i sprawdzenia.

Należy również zauważyć, iż - jak już wskazano w opisie stanu faktycznego - poszczególne elementy ekspozycji oraz układ pomieszczeń stanowią jedną całość wynikającą z dokumentacji projektowo-plastycznej opracowanej przez usługodawcę. Z tego względu fakt zawarcia w projekcie wystawy stałej również elementów wolnostojących ekspozycji nie wpływa na związek usługi projektowej z nieruchomością. Będzie ona bowiem pełnowartościowa, jako ekspozycja, tylko w pomieszczeniach powstałych po ustawieniu ścian działowych oraz z wykorzystaniem elementów zarówno połączonych z nieruchomością jak i wolnostojących.

Warto także zaznaczyć, iż jednym z elementów usługi projektowej jest sprawowanie nadzoru autorskiego nad wykonawstwem wystawy w oparciu o dokumentację projektowo-plastyczną opracowaną przez usługodawcę. Na usługi nadzoru, jako związane z nieruchomością, wprost wskazuje się w art. 28e ustawy o VAT, zatem w tym zakresie bez wątpliwości usługa świadczona przez usługodawcę, jako wskazana wprost w katalogu z art. 28e ustawy, związana jest z nieruchomością.

W tym miejscu należy także wskazać na podobieństwo usługi projektowej oraz wskazanej w katalogu art. 28e ustawy - usługi architektonicznej. Obydwie usługi dotyczą wykonania projektu związanego z nieruchomością, z tą różnicą, że usługi architektoniczne z reguły obejmują projekt całego budynku bądź budowli, natomiast usługa projektowa dotyczy wykończenia wnętrza budynku.

W interpretacji indywidualnej z dnia 29 lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1-443-147/08-2/MP) wskazał, iż usługa projektowo-inżynierska związana jest z nieruchomością - stan faktyczny rozpatrywanej w tym przypadku sprawy dotyczył usługi w zakresie projektowania polegającej na opracowaniu dokumentacji architektoniczno-inżynierskiej dla powstającego centrum handlowego, przy czym projekt obejmował również wykonanie, jak w przedmiotowej sprawie, instalacji technologicznych (w tym przypadku wodno-kanalizacyjne, gaz, energia elektryczna niska i słaboprądowa, klimatyzacja i wentylacja, chłodnictwo, instalacje co. instalacje p-poż. i inne).

Podsumowując, zdaniem Muzeum, usługa projektowa związana jest z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Wystawa stała, która powstanie w wykonaniu usługi projektowej, dostosowana została do powierzchni przeznaczonej na ten cel w budynku Muzeum. Dokumentacja projektowo-plastyczna wykonana w wyniku świadczenia usługi projektowej przewiduje podzielenie pomieszczeń Muzeum ściankami działowymi, a także montaż instalacji natryskowych, przeciwpożarowych oraz wentylacyjnych, które będą na stałe połączone z budynkiem Muzeum, jako jego części składowe. Podobnie z budynkiem połączone będą niektóre elementy wystawy stałej. Wystawa, która powstanie na podstawie projektu, będzie umiejscowiona na stałe w budynku Muzeum zarówno w sposób funkcjonalny, tj. ze względu na jej stworzenie dla potrzeb i z myślą o budynku Muzeum, jaki i faktyczny, tj. poprzez zespolenie jej podstawowych i zarazem niezbędnych elementów w postaci ścian działowych, instalacji czy elementów wystawowych z budynkiem Muzeum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.