Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-946/12-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-02-01
Teza: Wniesienie przez Miasto aportem sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do Spółki, w której Miasto posiada 100% udziałów, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Słowa kluczowe: aport; gmina; kanalizacja; wodociągi; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 04 grudnia 2012r. (data wpływu 07 grudnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 grudnia 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych gminy, Miasto wybudowało w latach 90 ubiegłego stulecia oraz w latach 2000 - 2009 sieci wodociągowe i kanalizacyjne. Budowa przedmiotowych sieci odbywała się jako realizacja zadań własnych gminy, zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, miasto realizuje zadania użyteczności publicznej, które są zadaniami własnymi gminy. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy, do zadań własnych gminy należą m. in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, itp. Budowa sieci finansowana była ze środków budżetu miasta. Podczas realizacji inwestycji Miasto nie odliczało podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją ww. sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, ponieważ budowa sieci nie była wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Miasto nie uzyskiwało przychodów z tytułu eksploatacji sieci. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) Miasto nie miało prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowe sieci nie są i nie były wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych. Eksploatacją powstałych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, sprzedażą wody i pobieraniem opłat za odprowadzanie ścieków zajmuje się Spółka z. o. o, w której Miasto ma 100% udziałów. Spółka użytkuje sieci nieodpłatnie, nie zawarto umowy w przedmiotowym zakresie. Udostępnienie sieci nie było związane z czynnościami opodatkowanymi, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem art. 8 ust 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 za odpłatne świadczenie usług uznaje się także

*   użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów,

*   nieodpłatne świadczenie usług, do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 7 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (\`(...)\`) należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania sieci do nieodpłatnego użytkowania spółce jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Z powyższego wynika, że udostępnienie sieci wykorzystywane było do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Miasto zamierza w niedalekiej przyszłości przekazać w drodze aportu wybudowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne na rzecz Spółki, która do dnia dzisiejszego użytkuje przedmiotowe sieci nieodpłatnie. Do tego czasu Miasto ewidencjonuje wybudowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne jako środki trwałe w grupie II "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej" i dokonuje amortyzacji tych sieci.

Przedmiotowe sieci wodociągowe i kanalizacyjne stanowią budowle zgodnie z art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. Mr 243, poz.1623 z późn. zm.), budowlą jest m.in. obiekt liniowy (kanał). Klasyfikacja przedmiotowych sieci według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: wodociągi - 2222; kanalizacja 2223.

Miasto nie osiąga żadnych przychodów związanych ze świadczeniem usług w zakresie eksploatacji sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Eksploatacją sieci wodociągowej i kanalizacyjnej zajmuje się spółka Z. Biorąc pod uwagę fakt, że Miasto nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji sieci, to zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) podczas realizacji inwestycji nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową sieci. Planowany aport przedmiotowej infrastruktury będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wybudowane przez gminę budowle użytkowane były przez Z. nieodpłatnie, co należy zaliczyć jako nieodpłatne świadczenie usług. Zatem aport będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wniesieniem aportu przedmiotowych sieci upłynie okresy dłuższy niż 2 lata. Ostatnia sieć oddana była do użytku 1 czerwca 2009 roku. Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Miasto aportem sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do Spółki, w której Miasto posiada 100% udziałów, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie obowiązujących przepisów, przekazanie aportem sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

Miasto jako podatnik podatku VAT nie miało prawa do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową sieci wodociągowych i kanalizacyjnych. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Budowa sieci nie miała związku ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ:

1.  opłaty za korzystanie z kanalizacji sanitarnej pobierane były i są przez spółkę Z.
2.  Miasto nieodpłatnie użyczyło spółce Z. wybudowane sieci.

Nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem art. 8 ust 2 ustawy o VAT, który stanowi, że za nieodpłatne świadczenie usług uznaje się odpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, zadaniami własnymi gminy są m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji itp.

Reasumując, Miasto nie miało prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji, ponieważ realizacja inwestycji nie była związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W myśl art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków i budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 wskazanej ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu, ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (\`(...)\`) stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei w myśl art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków i budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w punkcie 2 nie stosuje się, jeżeli budowle lub ich części w stanie ulepszonym wykorzystywane były przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust 7a ustawy).

W przypadku Miasta nie ma zastosowania art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż planowana dostawa sieci będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ nieodpłatnie użytkowanie sieci przez Spółkę Z. było nieodpłatnym świadczeniem usług, a nie oddaniem do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych.

Natomiast Miasto może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych sieci, budowle nie były wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych oraz Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie sieci w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co spełnia przesłanki wynikające z omawianego przepisu wraz z zastosowaniem art. 43 ust 7a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego wniesienie aportem sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki Z. będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), które obowiązywało do 30 listopada 2008 r., wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego – w zamian za otrzymywane akcje i udziały – były zwolnione od podatku VAT.

W dniu 1 grudnia 2008r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Obowiązujące od tego dnia przepisy, co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana podatkiem VAT. Zatem obecnie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Wobec powyższego wniesienie mienia w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż wniesienie aportem sieci wodociągów kanalizacji sanitarnej będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jak już wyżej wskazano, obecnie obowiązujące przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku od towarów i usług aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Jednakże sposób jej opodatkowania (właściwa stawka podatku VAT, zwolnienie lub wyłączenie) zależy od tego co jest przedmiotem aportu.

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach realizacji zadań własnych gminy miasto, wybudowało w latach 90 ubiegłego stulecia oraz w latach 2000 - 2009 sieci wodociągowe i kanalizacyjne. Budowa sieci finansowana była ze środków budżetu miasta. Podczas realizacji inwestycji Miasto nie odliczało podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją ww. sieci wodociągowych i kanalizacyjnych. Przedmiotowe sieci nie są i nie były wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych. Eksploatacją powstałych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, sprzedażą wody i pobieraniem opłat za odprowadzanie ścieków zajmuje się Spółka z. o. o, w której Miasto ma 100% udziałów. Spółka użytkuje sieci nieodpłatnie, nie zawarto umowy w przedmiotowym zakresie. Udostępnienie sieci nie było związane z czynnościami opodatkowanymi, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Miasto zamierza przekazać w drodze aportu wybudowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne na rzecz Spółki Z, która do dnia dzisiejszego użytkuje przedmiotowe sieci nieodpłatnie. Przedmiotowe sieci stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 i 3a ustawy Prawo budowlane. Planowany aport przedmiotowej infrastruktury będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia. Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe, zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, że wniesienie aportem przedmiotowych sieci będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności jej zbycia Miasto będzie występowało w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Przedmiotem aportu będą sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej. W świetle przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Dz. U. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie, w celu ustalenia, czy dostawa przedmiotowych budowli będzie podlegała opodatkowaniu czy też zwolnieniu z opodatkowania należy odwołać się do niżej przedstawionych regulacji dotyczących dostawy budowli.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu warunkującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że transakcja będąca przedmiotem wniosku będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Tym samym brak podstaw do twierdzenia, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wniesieniem aportu przedmiotowych sieci nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w niniejszej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budowli dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – bez znaczenia natomiast pozostaje fakt, czy Wnioskodawca z tego prawa skorzystał.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Gmina przedmiotową infrastrukturę, po jej wybudowaniu nieodpłatnie udostępniła do użytkowania gminnej spółce komunalnej. W związku z tym zakupy związane z budową ww. infrastruktury nie miały związku z czynnościami opodatkowanymi i prawo do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawcy nie przysługiwało.

Mając powyższe na uwadze, transakcja wniesienia aportem przedmiotowej infrastruktury będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i tym samym nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z jej budową i nie ponosił nakładów na jej ulepszenie, planowany aport będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Reasumując, wniesienie przez Miasto aportem sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do Spółki, w której Miasto posiada 100% udziałów, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski