Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-81/16-9/S/21/PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-30
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnych przekazań
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatna dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Prezenty o małej wartości; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Próbki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 7

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 marca 2021 r. sygn. I FSK 480/18 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 października 2017 r. sygn. III SA/Wa 2977/16 (data zwrotu akt przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 1 października 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 lutego 2016 r. (data wpływu 3 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie:

· pytań nr 1 i 3 **- jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

3 lutego 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań. Wniosek został uzupełniony 10 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z 22 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczone 4 maja 2016 r.) oraz uzupełniony 25 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z 17 maja 2016 r. (skutecznie doręczone 18 maja 2016 r.).

**Dotychczasowy przebieg postępowania:**

4 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną nr IPPP3/4512-81/16-8/JŻ, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań dotyczących pytań nr 1 i 3. W pozostałym zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań dotyczących pytań nr 2, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 4 czerwca 2016 r. znak: IPPP3/4512-81/16-8/JŻ złożył skargę 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu do Organu 2 września 2016 r.), w której wniósł o uchylenie w części zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 października 2017 r. sygn. akt: III SA/Wa 2977/16 uchylił zaskarżoną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 czerwca 2016 r.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 października 2017 r. sygn. III SA/Wa 2977/16 Organ złożył skargę kasacyjną z 28 listopada 2017 r.

Wyrokiem z 31 marca 2021 r. sygn. I FSK 480/18 (data wpływu do Organu za pośrednictwem platformy ePUAP 14 maja 2021 r.) Sąd oddalił skargę kasacyjną Organu.

1 października 2021 r. do Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 października 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/16 wraz ze zwrotem akt sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

**We wniosku przedstawiono** **stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

Spółka lub Wnioskodawca należy do koncernu (…). Spółka jest zarejestrowana na VAT w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż alkoholi wybranych krajowych i zagranicznych Producentów na rynku polskim.

W ramach zawartych z Producentami umów dystrybucyjnych, Spółka nabywa od nich towary (alkohole). Ponadto, umowy te przewidują, że Spółka zobowiązana jest do wykonywania kompleksowych czynności promocyjno – marketingowych, zmierzających do zwiększenia sprzedaży danych produktów wytwarzanych przez Producentów. Zgodnie z zawartymi umowami dystrybucyjnymi, za wykonywane kompleksowe usługi Spółka otrzymuje wynagrodzenie - marżę handlową - kalkulowane według ustalonego mechanizmu. Na podstawie umów dystrybucyjnych Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów na rzecz podmiotów trzecich.

Należy przy tym zauważyć, że model dystrybucji Spółki zakłada 3 rodzaje łańcuchów dystrybucyjnych:

1.  Spółka sprzedaje produkty do Hurtowni, które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - Ostatecznym Sprzedawcom (sklepy, restauracje, puby, kluby). W takim modelu rozliczeń, Spółka nie sprzedaje bezpośrednio żadnych produktów Ostatecznym Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Hurtownia - Ostateczny Sprzedawca - Konsument.
2.  Spółka sprzedaje produkty do sieci handlowych (dużych marketów), które sprzedają je detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Market - Konsument.
3.  Spółka sprzedaje produkty do operatorów B2B (pośredników), który dopiero sprzedaje produkty detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Pośrednik - Konsument.

Działania Spółki obejmują:

1\. Serwis/wizualizację

· wydanie materiałów służących do serwisu — materiały (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki itp.) wydawane głównie do gastronomii oraz do punktów sprzedaży detalicznej (tj. do Ostatecznych Sprzedawców), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki;

· wydanie materiałów służących wizualizacji (ekspozytory): standy, materiały z logo, wazy, materiały ścienne;

· nieodpłatne wyposażenie tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach) - w ramach tych działań, Spółka zapewnia odpowiedni wystrój VIP roomów, materiały serwisowe / wizualizacyjne, alkohol.

2\. Projekty — działania w formie projektów, które dotyczą promocji danej marki w danym okresie czasu:

· w punktach gastronomicznych oraz w lokalach (tj. u Ostatecznych Sprzedawców) na podstawie zawartych umów — dla konsumentów, np. w celu promocji wódki wprowadzany jest nowy drink. Punkt gastronomiczny, (który nie jest bezpośrednim klientem Spółki) otrzymuje wszelkie materiały niezbędne do przygotowania takiego drinka (szklanki, tacka, obieraczka, kartonik) oraz materiały wizualizacyjne do promocji (kartonik, menu).

· w punktach gastronomicznych (tj. u Ostatecznych Sprzedawców) — dla pracowników lokali (tj. pracowników zatrudnionych u Ostatecznych Sprzedawców). Ustalane są zasady projektu motywacyjnego i przekazywane wybranej grupie w formie prezentacji lub materiałów drukowanych (ulotka). Pracownik jest nagradzany za największą ilość sprzedanego alkoholu (metoda kasowa bądź korkowa), np. nagradzane są 3 pierwsze miejsca. Nagrodami mogą być butelki alkoholu. Ten rodzaj działania może pojawić się nie tylko w punktach gastronomicznych, ale również w hurtowniach.

3\. Szkolenia — organizowane dla: partnerów biznesowych, pracowników punktów gastronomicznych (barmani) oraz konsumentów (wybrane osoby z życia publicznego, biznesowego). Na szkoleniach jest wykorzystywany alkohol oraz inne niezbędne składniki (soki, owoce itp.) oraz materiały serwisowe (np. szklanki). Przygotowany alkohol jest konsumowany przez uczestników.

4\. Imprezy — Spółka organizuje imprezę, zapewnia lokal, wystrój, dekoracje, wypożycza materiały serwisowe/wizualizacyjne (materiały są zwracane po imprezie). Są to materiały o małej wartości jak i materiały bardziej wartościowe (np. bar). Głównie są to imprezy w punktach gastronomicznych, bądź imprezy zamknięte z zaproszeniami. Spółka jest też współorganizatorem imprez otwartych, podczas których promuje produkty. Taka promocja wiąże się często z nieodpłatnym wydawaniem na rzecz podmiotu organizującego imprezę alkoholu (produktów), który jest przeznaczany na poczęstunek dla gości.

5\. Konkursy z nagrodami — Spółka organizuje różnego rodzaju konkursy z nagrodami oraz programy lojalnościowe dla klientów mające na celu promowanie produktów producentów. Zwycięzcy takich konkursów otrzymują od Spółki różnego rodzaju nagrody (gadżety, alkohol, bony, karty przedpłacone, impreza zorganizowana w konkretnym miejscu przez Spółkę z obsługą).

6\. Programy realizowane z agencjami marketingowymi. Spółka nawiązuje współpracę z agencjami reklamowymi, w ramach których agencja jest zobowiązana na zlecenie Spółki do zorganizowania, przygotowania oraz przeprowadzenia konkursów oraz akcji promocyjnych, występując jako ich Organizator. Natomiast Spółka występuje jako zleceniodawca usługi. Obowiązkiem agencji reklamowej jest także zakup nagród oraz prezentów, ich przechowywanie oraz wydanie czy też ich dostarczenie laureatom konkursów oraz obdarowanym w ramach akcji promocyjnej. Agencja reklamowa dokumentuje koszt netto wyświadczonej usługi oraz podatek VAT z tego tytułu za pomocą faktury VAT. Natomiast koszt brutto towarów zakupionych przez agencję, a następnie przekazanych w konkursach oraz akcjach promocyjnych jest zwracany agencji przez spółkę na podstawie noty księgowej wystawionej przez agencje reklamową.

Wydawane materiały większej wartości (np. standy reklamowe), które nie są zużywane np. podczas przygotowania drinków, pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a przekazywane są one Ostatecznym Sprzedawcom do nieodpłatnego użytkowania.

Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy Spółki jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytworzonych przez nich produktów (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny/zdarzenie przyszłe do pytania nr 1, wskazując:

Na podstawie umów dystrybucyjnych, Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów. Towary są zakupywane przez Wnioskodawcę we własnym imieniu.

Należy przy tym zauważyć, że model dystrybucji Spółki zakłada, 3 rodzaje łańcuchów dystrybucyjnych:

1.  Spółka sprzedaje produkty do Hurtowni, które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - Ostatecznym Sprzedawcom (sklepy, restauracje, puby, kluby). W takim modelu rozliczeń, Spółka nie sprzedaje bezpośrednio żadnych produktów Ostatecznym Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Hurtownia - Ostateczny Sprzedawca - Konsument.
2.  Spółka sprzedaje produkty do sieci handlowych (dużych marketów), które sprzedają je detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Market - Konsument.
3.  Spółka sprzedaje produkty do operatorów B2B (pośredników), który dopiero sprzedaje produkty detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent – Spółka - Pośrednik - Konsument.

Jedno z działań reklamowych Spółki obejmuje wydawanie materiałów służących do serwisu produktów dystrybuowanych przez Spółkę. Są to m.in. następujące towary: szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki wydawane do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz do punktów sprzedaży detalicznej), tj. do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki. Materiały służą do serwisu w codziennej sprzedaży produktów przez Ostatecznego Sprzedawcę ale i do serwisu w ramach promocji konkretnego drinka na bazie produktów Producentów (np. w celu promocji wódki wprowadzany jest nowy drink).

Towary (materiały) te są jedną z dwóch kategorii:

1.  towarami małej wartości (jednostkowa cena nabycia towaru, bez podatku, a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł) albo
2.  towarami o wartości przewyższającej 10 zł (towarami nie zakwalifikowanymi jako małej wartości).

Są one własnością Spółki. Przy ich nabyciu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia. VAT naliczony z tytułu zakupu powyższych towarów jest odliczany przez Spółkę. Ostateczni Sprzedawcy otrzymują materiały jedynie w celu prawidłowego serwowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, nie mają prawa do dalszego zbywania materiałów, są ograniczeni w ich używaniu/odpowiednio zużywaniu, jedynie na cele realizacji sprzedaży dystrybuowanych produktów. Nie nabywają ich własności.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny/zdarzenie przyszłe do pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3), wskazując:

Na podstawie umów dystrybucyjnych Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów. Towary są zakupywane przez Wnioskodawcę we własnym imieniu.

Należy przy tym zauważyć, że model dystrybucji Spółki zakłada, 3 rodzaje łańcuchów dystrybucyjnych:

1.  Spółka sprzedaje produkty do Hurtowni, które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - Ostatecznym Sprzedawcom (sklepy, restauracje, puby, kluby). W takim modelu Spółka nie sprzedaje bezpośrednio żadnych produktów Ostatecznym Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Hurtownia - Ostateczny Sprzedawca - Konsument.
2.  Spółka sprzedaje produkty do sieci handlowych (dużych marketów), które sprzedają je detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Market - Konsument.
3.  Spółka sprzedaje produkty do operatorów B2B (pośredników), który dopiero sprzedaje produkty detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Pośrednik - Konsument.

Jedno z działań reklamowych Spółki obejmuje nieodpłatne wyposażenie tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach) - w ramach tych działań, Spółka zapewnia odpowiedni wystrój VIP roomów, materiały serwisowe / wizualizacyjne, alkohol. Materiały służące do wizualizacji (ekspozytory) to: standy, materiały z logo, wazy, materiały ścienne. Materiały służące do serwisu produktów Spółki to: szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki. Wystrój VIP roomów to np. fotele, poduszki, stoliki, parasole, huśtawki ogrodowe, leżaki. Są one własnością Spółki. Przy ich nabyciu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia.

W konsekwencji, świadczenia te dzielą się na:

*   wydanie materiałów serwisowych, wizualizacyjnych lub alkoholu prowadzące do ich fizycznego zużycia,
*   wydanie wyposażenia VIP roomów, materiałów serwisowych do ich nieodpłatnego użytkowania przez ostatecznego sprzedawcę. Alkohol jest przekazywany jedynie do zużycia (poczęstowanie gości VIP roomów, nie mogą go oni zabrać ze sobą, jest konsumowany na miejscu.).

Materiały przekazywane do wyposażenia VIP roomów są jedną z dwóch kategorii:

1.  towarami małej wartości (jednostkowa cena nabycia towaru, bez podatku, a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określony w momencie przekazania towaru, nie przekraczają 10 zł), materiały te są zawsze zużywane przez Ostatecznych Sprzedawców (przykładowo materiały ścienne do dekoracji VIP roomu, reklamujące produkty, są zużywane w momencie ich nałożenia na ścianę);
2.  towarami o wartości przewyższającej 10 zł (towarami nie zakwalifikowanymi jako małej wartości). Wydawane materiały większej wartości są zużywane przez Ostatecznych Sprzedawców (np. alkohol jest zużywany w ramach promocji produktów w VIP roomie). Materiały te zaś, które nie są zużywane (np. fotele, poduszki, stoliki, parasole, huśtawki ogrodowe, leżaki), pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a są przekazywane Ostatecznym Sprzedawcom do nieodpłatnego użytkowania.

Zatem, materiały do wizualizacji, serwisu, wyposażenia VIP roomu, alkohol, mogą być przekazane jako towary - i wtedy są zawsze zużywane w toku procesu reklamy produktów dystrybuowanych przez Spółkę, albo przekazywane w nieodpłatne używanie.

VAT naliczony z tytułu zakupu powyższych towarów jest odliczany przez Spółkę. Ostateczni Sprzedawcy otrzymują materiały oraz wyposażenie jedynie w celu prawidłowego serwowania i wizualizowania/eksponowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, nie mają prawa do dalszego zbywania materiałów ani wyposażenia, są ograniczeni w ich używaniu/odpowiednio zużywaniu jedynie na cele realizacji sprzedaży dystrybuowanych produktów. Nie nabywają ich własności.

Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy Spółki jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytwarzanych przez nich produktów (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów).

Wydawane materiały większej wartości (np. standy reklamowe, leżaki, stoliki), które nie są zużywane np. podczas przygotowywania drinków, pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a przekazywane są one Ostatecznym Sprzedawcom do nieodpłatnego użytkowania.

Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy Spółki jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytwarzanych przez nich produktów (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów).

Ponadto, Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 maja 2016 r. wskazał, że na kompleksowe czynności promocyjno-marketingowe składają się wszystkie czynności wymienione w stanie faktycznym wniosku (wydawanie towarów, organizacja imprez, zakup towarów, organizacja konkursów itp.).

Alkohol wydawany (serwowany) w ramach wyposażenia tzw. VIP roomów, organizowanych szkoleń oraz organizowanych imprez stanowi próbkę w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy.

Mechanizm według którego kalkulowane jest wynagrodzenie Spółki za wykonywanie w ramach umów dystrybucyjnych kompleksowych czynności promocyjno-marketingowych jest matematycznym wyliczeniem wysokości wynagrodzenia w oparciu o wiele różnych wskaźników finansowych, głównie osiąganą marżę handlową Wnioskodawcy i wszystkie jego koszty na koniec roku. Jest to jedynie sposób kalkulacji wynagrodzenia. Samo wynagrodzenie zaś zawiera odpłatność za wszystkie czynności (kompleksową usługę) bez ich specyfikacji. W szczególności, nie zawiera ono zwrotu za towary wydawane w ramach usługi.

Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na zakup towarów (nagród, gadżetów, alkoholu, akcesoriów do serwisu, wyposażenia, materiałów i innych wymienionych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) wydawanych w ramach poszczególnych działań wymienionych we wniosku służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów.

Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na wykonanie usługi stanowiącej działanie służące promocji i reklamie dystrybuowanych produktów takich jak zorganizowanie szkolenia (przeszkolenie osób), zorganizowanie imprezy (uczestnictwo w organizowanych imprezach).

Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na nagrody w postaci usługi (wycieczkę). Niezależnie również od tego czy Wnioskodawca jest samodzielnym organizatorem czy współorganizatorem. W przypadku współorganizatora, koszty te ponosi Wnioskodawca wspólnie z innym podmiotem (np. Spółka ponosi koszty dojazdu uczestnika a partner koszty noclegu).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania** **ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 kwietnia 2016 r.:**

1\. Czy świadczenia polegające na wydaniu materiałów służących do serwisu (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki itp.) do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz produktów sprzedaży detalicznej), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki, podlegają opodatkowaniu VAT? (pytanie oznaczone nr 1).

2\. Czy wskazane w stanie faktycznym świadczenia polegające na nieodpłatnym wyposażeniu tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach gastronomicznych) znajdujących się u podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki, podlegają opodatkowaniu VAT? (pytanie oznaczone nr 3).

**Zdaniem Wnioskodawcy** **ostatecznie sformułowanym w odpowiedzi na wezwanie z 22 kwietnia 2016 r.:**

W myśl art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku \\ naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Warto nadmienić, iż przepisu ujętego w art. 7 ust 2 ustawy o VAT nie stosuje się do przekazywanych towarów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

A przez próbkę, o której mówi art. 7 ust. 7, rozumie się identyfikowalny jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

W konsekwencji, tam gdzie Spółka przekazuje towary nieodpłatnie (wskazane powyżej pytanie 4 i 9) a VAT naliczony został przez Spółkę odliczony przy zakupie, przekazanie to podlegać będzie opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 8. ust 2 za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Należy zatem zauważyć, że z literalnego brzmienia przepisu wynika, iż w odniesieniu do nieodpłatnego świadczenia usług, w sytuacji gdy podatnik jest w stanie wykazać związek usługi nieodpłatnej z działalnością gospodarczą - nie wystąpi konieczność opodatkowania VAT.

We wszystkich wskazanych w stanie faktycznym przypadkach, gdy Spółka nieodpłatnie świadczy usługę (szkolenie, zorganizowanie imprezy, nagroda w postaci usługi, zużycie materiałów) świadczenie to jest w sposób oczywisty związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (sprzedażą towarów). Celem zużycia towarów jest zawsze cel gospodarczy-promowanie produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę.

Analogiczna sytuacja występuje w przypadku organizowanych przez Spółkę imprez, które mają na celu podniesienie wielkości sprzedaży towarów oraz ich rozreklamowanie.

Zatem wobec art. 8 ust. 2 powyższe świadczenia nie będą musiały zostać opodatkowane podatkiem VAT z uwagi na nierozerwalny związek z działalnością gospodarczą Spółki.

W przypadku wydawania punktom sprzedaży materiałów służących wizualizacji. Spółka udostępnia te elementy zawsze w celu wykonywania umowy dystrybucyjnej oraz umów zawartych z hurtowniami. Zamiarem Spółki jest osiągnięcie jak najwyższej sprzedaży dystrybuowanych przez nią wyrobów czyli głównym celem jest maksymalizacja zysków prowadzonej przez Spółkę działalności. Wydane materiały większej wartości (np. standy reklamowe, wyposażenie VIP roomu), które nie są zużywane np. podczas przygotowywania drinków, pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a przekazywane są one do nieodpłatnego użytkowania. Świadczenie te ma na celu wspieranie prowadzonej działalności, zatem będzie ona korzystała z wyłączenia z opodatkowania.

Współpraca Wnioskodawcy z Producentami i Ostatecznymi Sprzedawcami opiera się na zasadach kooperacji i ma nierozerwalny związek z przedmiotem umowy. Takie przekazanie towarów do używania nie powinno być uznane za opodatkowaną dostawę towarów czy świadczenie usług, jest bowiem nierozerwalnie związane z przedmiotem umowy a Wnioskodawca zabezpiecza poprzez takie przekazanie prawidłowe wykonanie zobowiązania (np. optymalną, ciekawą dla konsumenta, wizualizację produktu w lokalu, estetyczne podanie drinka z produktu Wnioskodawcy) przez drugą ze stron umowy.

Wydawanie materiałów dla lokali oraz wyposażania VIP roomów są nieodłącznym elementem prawidłowego i efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Przekazanie wymienionych w stanie faktycznym towarów jest niezbędnym elementem spełnienia zobowiązań z zawartych przez strony umów (wskazanych w stanie faktycznym) są istotną częścią ich prawidłowego wykonywania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie m.in.:

W wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. I FSK 1788/07, sąd orzekł, iż „przy ustalaniu, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze jakie stanowią umowy kooperacyjne należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego. W związku z tym nie można traktować nieodpłatnego, czasowego udostępniania maszyn i urządzeń kontrahentom, służących im jedynie do wykonania działalności zleconej przez Spółkę, jako niezależnego świadczenia usługi, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tego rodzaju czynności o charakterze technicznym, pomocniczym nie mają samodzielnej racji bytu bez realizacji usługi produkcji czy montażu, do których wykonania są niezbędne.”

Bardzo dokładnie opisał analizowaną tematykę WSA w Poznaniu w wyroku z 10 maja 2013 r.(I SA/Po 148/13): „Sąd orzekający w niniejszym składzie podziela w pełni stanowisko utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust.1 u.p.t.u. jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2008 r., o sygn. akt I FSK 1788/07, z dnia 9 października 2008 r. o sygn. akt I FSK 291/08, z dnia 29 lutego 2012 o sygn. akt I FSK 562/11 - dostępne na stronach internetowych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). (\`(...)\`) Jak wynika ze złożonego w rozpatrywanej sprawie wniosku - skarżąca przygotowuje koncert gwiazdy we współpracy z inną Spółką, jako współorganizatorem, na podstawie umowy o współpracy. Wnioskodawca podał, że opisana forma współpracy, w ramach której sygnatariusze umowy umawiają się, że prowadzić będą działania razem oznacza, że organizacja koncertu przybiera formę umowy o wspólne przedsięwzięcie, kooperację, czy formę swoistego konsorcjum, w którym wszyscy uczestnicy zgadzają się na współdziałanie w celu realizacji zgodnych i spójnych celów, przy uznaniu wiodącej roli jednego z nich. Co istotne, nie można powiedzieć, że w ramach uzgodnionych działań którykolwiek z uczestników porozumienia realizuje usługi na rzecz innych uczestników - działania te podejmowane są wspólnie, w imieniu wszystkich sygnatariuszy, jednakże, z uwagi na przyjęte na mocy porozumienia ustalenia, ich wykonanie, czy też zlecanie podmiotom zewnętrznym, powierzono jednemu z uczestników. Strony dały jednoznaczny wyraz swej woli podkreślając zamiar kooperacji i wspólnej realizacji celu gospodarczego, jakim ma być organizacja koncertu. Brak jest zatem świadczenia, które miałoby stanowić podstawę do uznania, że zainteresowany realizuje na rzecz współorganizatora koncertu usługę. (…) W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z czynnością, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Warto też wskazać na wyrok w sprawie (\`(...)\`) - w wyroku z dnia z dnia 30 stycznia 2006 r. WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2897/05) uznał, iż skoro Spółka uwzględniała w kalkulacji kosztowej skutki zakupu parasoli i ogródków i odpowiednio ustalała wartość sprzedaży swoich produktów, „to opodatkowanie przekazania restauratorom wymienionych środków trwałych na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT mogłoby de facto powodować efekt podwójnego opodatkowania tej samej czynności, tj. sprzedaży piwa. (\`(...)\`). Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie Spółka ustaliła wartość marży ze sprzedaży piwa z uwzględnieniem kosztów nabycia parasoli i ogródków. Przekazania ich restauratorom nie należy zatem traktować jako odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu, gdyż jest to element dystrybucji jej produktów.”

Stanowisko to potwierdzają również indywidualne interpretacje podatkowe m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z dnia 27 lutego 2014 r., ITPP1/443-1246/13/MN, organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy w bardzo podobnej sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania. Spółka wyjaśniła, iż nabywa regały wykonane z drewna lub metalu w celu eksponowania i przechowywania na nich produktów sprzedawanych przez Spółkę, tj. na cele prowadzonej działalności. W celu wyeksponowania produktów będących w ofercie Spółki i tym samym wsparcia sprzedaży Spółka udostępnia powyższe regały do nieodpłatnego używania przez punkty sprzedaży - hurtownie oraz sklepy detaliczne. Regały, o których mowa skutecznie przyciągają uwagę konsumentów, skutkiem czego mą być realny wzrost sprzedaży. Spółka nie przenosi własności regałów na placówki handlowe, pozostaje ich właścicielem, tj. placówka handlowa nie ma w żadnym momencie możliwości rozporządzania tymi regałami jak właściciel. Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnianie kontrahentom regałów w celu prezentacji towarów handlowych w punktach sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca uważa, że czynność ta nie spełnia definicji odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług, ponieważ nie następuje ani przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel, ani świadczenie usługi. Organ potwierdził, iż „ze względu na fakt, iż świadczenie polegające na udostępnianiu regałów sklepom do ekspozycji produktów wyłącznie dystrybuowanych przez Spółkę i którego celem jest wsparcie sprzedaży, następuje do celów prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie również stanowiło świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT”.
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 września 2014 r. (nr IPTPP4/443-414/13-2/OS) „(\`(...)\`) Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełnione. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują”. „(\`(...)\`) Zużycie artykułów spożywczych lub przekazanie usługi cateringowej gastronomicznej na potrzeby pracowników i kontrahentów podczas różnego rodzaju spotkań, narad wewnętrznych, szkoleń i konferencji wewnętrznych, prac komisji wyborczych, spotkań biznesowych i przyjmowania kontrahentów, posiedzeń zarządu i rady nadzorczej, w sposób pośredni związane są z działalnością gospodarczą Spółki. Z uwagi na powyższe w świetle art. 7 ust. 2 pkt 1 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 maja 2013 r., ITPP1/443-194/13/TS. Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują”.
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 3 marca 2015 r. ILPP2/443-1306/14-2/EN „wskazać należy, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez podmiot.”
5.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 września 2014 r., IPPP1/443-775/14-3/EK: „O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy, bezpośrednio więc wiąże się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. Nabycie przez Wnioskodawcę biletów dla pracowników i ich dzieci ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i ma wpływ na wizerunek firmy.”

Doprecyzowanie stanowiska Wnioskodawcy w uzupełnieniu do wniosku:

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia polegające na wydaniu materiałów służących do serwisu (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki itp.) do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz do punktów sprzedaży detalicznej), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ani w przypadku towarów niskiej wartości ani w przypadku towarów nie mogących być jako takie zakwalifikowane, ich przekazanie nie podlega opodatkowaniu, z następujących przyczyn.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Ad A) Przepisu ujętego w art. 7 ust 2 ustawy o VAT nie stosuje się do przekazywanych o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary, których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Zatem, przekazanie prezentów małej wartości nie podlega opodatkowaniu na bazie tego przepisu.

Ad B) Również przekazanie wskazanych w powyższym stanie faktycznym towarów powyżej 10 zł ceny nabycia / kosztu wytworzenia, nie podlega opodatkowaniu, z następujących przyczyn.

Po pierwsze, wskazane w stanie faktycznym towary służą do serwowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, a zatem zostają zużyte w celu oczywiście wiążącym się z działalnością gospodarczą Spółki. Nie są zużywane na potrzeby osobiste np. pracowników podatnika. Celem zużycia towarów jest zawsze cel gospodarczy - serwowanie klientom produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę.

Po drugie, współpraca Wnioskodawcy z Producentami i Ostatecznymi Sprzedawcami opiera się na zasadach kooperacji i ma nierozerwalny związek z przedmiotem umowy. Takie przekazanie towarów do używania nie powinno być uznane za opodatkowaną dostawę towarów bowiem nierozerwalnie związane jest z przedmiotem umowy a Wnioskodawca zabezpiecza poprzez takie przekazanie prawidłowe wykonanie zobowiązania (np. estetyczne podanie drinka z produktu dystrybuowanego przez wnioskodawcę) przez drugą ze stron umowy. Wydawanie materiałów do Ostatecznych Sprzedawców jest nieodłącznym elementem prawidłowego i efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Przekazanie wymienionych w stanie faktycznym towarów jest niezbędnym elementem spełnienia zobowiązań z zawartych przez strony umów (wskazanych w stanie faktycznym) są istotną częścią ich prawidłowego wykonywania. Wnioskodawca podał we wniosku liczne orzecznictwo (np. w sprawie Carlsberg) jak również stanowiska organów podatkowych, potwierdzające takie rozumienie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania materiałami jako właściciel. Ekonomiczne władztwo nad rzeczą nie jest przekazywane. Materiały są używane lub zużywane tylko w jednym celu – serwowania produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym, świadczenia polegające na nieodpłatnym wyposażeniu tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach gastronomicznych) znajdujących się u podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie wskazane do pytania 2 i 1 znajduje tu analogiczne zastosowanie, tj.:

*   świadczenia polegające na przekazaniu towarów małej wartości nie podlegają opodatkowaniu,
*   świadczenia polegające na przekazaniu towarów o wyższej wartości, nie podlegają opodatkowana z uwagi na ich zużycie,
*   świadczenia polegające na przekazaniu towarów, które nie zostają zużyte, do używania nieodpłatnie w VIP roomie, nie podlegają opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dodatkowo, w odniesieniu do alkoholu przekazywanego dla poczęstowania korzystających z VIP roomów, Wnioskodawca podkreśla, iż nawet jeżeli organ nie podziela powyższych argumentów, przekazanie alkoholu nie podlega opodatkowaniu również z uwagi na fakt, iż można go zaklasyfikować jako próbkę. Przepisu ujętego w art. 7 ust 2 ustawy o VAT nie stosuje się do przekazywanych o małej wartość i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

A przez próbkę, o której mówi art. 7 ust. 7, rozumie się identyfikowalny jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Alkohol jest bowiem przeznaczony na poczęstowanie korzystających z VIP roomów. Nie mogą go oni zabrać ze sobą, jest konsumowany na miejscu.

**Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z** **17 października 2017 r. sygn. akt: III SA/Wa 2977/16** **oraz** **Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 marca 2021 r. sygn. I FSK 480/18,** **należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku ww. orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 marca 2021 r. sygn. I FSK 480/18 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 października 2017 r. sygn. akt: III SA/Wa 2977/16

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/wyświadczenia usługi) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej jednak stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przy czym na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

W myśl ust. 4 cyt. artykułu, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Zatem próbką jest niewielka ilość towaru lub jego egzemplarz zachowujący cechy i właściwości danego towaru. Przekazanie próbki nie podlega opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce w celach promocyjno-reklamowych, czyli umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towaru oferowanego przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie jego zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku. Przekazanie próbki służy zachęceniu odbiorcy do zakupu oferowanego towaru. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a w konsekwencji nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Mając na uwadze treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki. Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy, czynnościami zrównanymi z odpłatną dostawą towarów jest także przekazanie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny, o ile przy zakupie, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części.

Tym samym jak wynika z powyższych uregulowań opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Wyjątkiem jest nieodpłatne przekazanie towarów stanowiących prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy lub próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy.

Jednocześnie przy badaniu, czy nieodpłatnie przekazane towary podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT należy w pierwszej kolejności określić, czy przekazywany towar ma wartość użytkową (konsumpcyjną) z punktu widzenia nabywcy. Jeżeli przekazywany nieodpłatnie towar nie miałby dla nabywcy żadnej wartości użytkowej (konsumpcyjnej), to wówczas przekazanie takiego towaru nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia wartości użytkowej (konsumpcyjnej). Zgodnie ze słownikową definicją (według Internetowego Słownika Języka Polskiego – http://www.sjp.pwn.pl) – „wartość” to „ile coś jest warte pod względem materialnym; cecha tego, co jest dobre pod jakimś względem”.

Z kolei „użytkowy” (według Internetowego Słownika Języka Polskiego – http://www.sjp.pl) to: „mający praktyczne zastosowanie, przeznaczony do użytku (np. drewno użytkowe)”, „konsumpcja” to „wykorzystywanie dóbr i usług do zaspokojenia potrzeb”.

Zatem wartość użytkowa (konsumpcyjna) towaru oznacza zdolność danego towaru do zaspokojenia potrzeb jego nabywcy.

Rozstrzygając kwestię opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania kontrahentom i klientom materiałów reklamowych i informacyjnych, stosownym jest także odwołanie się do założeń konstrukcyjnych podatku od towarów i usług. Otóż, u podstaw podatku VAT leży obciążenie tym podatkiem konsumpcji, co jest realizowane poprzez doliczanie go do ceny nabywanych przez konsumentów dóbr. Faktyczny ciężar podatku jest przerzucany na kolejnych nabywców, aby w końcu obciążyć ostatniego nabywcę – konsumenta, który nie uczestniczy już w tym systemie i nie ma możliwości dalszego przerzucenia podatku. Mając powyższe na uwadze, podatek VAT obciąża konsumpcję danego towaru (lub usługi), przez którą należy rozumieć użycie nabytego towaru (lub usługi) ze skutkiem zaspokojenia jakiejkolwiek potrzeby przez konsumenta.

W świetle powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie kontrahentom i klientom materiałów reklamowych i informacyjnych nie stanowi czynności, z którą ustawa o podatku od towarów i usług wiązałaby powstanie obowiązku podatkowego. Przyczyną pozostawienia poza zakresem podatku VAT tych przekazań jest brak ich konsumpcyjnego charakteru. Oznacza to, że odbiorca przekazywanych towarów nie konsumuje ich, nie jest też w wyniku dokonanej dostawy zaspokojona jakakolwiek potrzeba, ani też nie pojawia się wskutek tego przysporzenie majątkowe.

Ponadto mając na uwadze wyżej cytowane przepisy należy wskazać, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym należy zaznaczyć, że pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Dostawa, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Natomiast przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania. Pojęcie usługi w ustawie o podatku od towarów i usług zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług formułują zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w art. 8 ust. 2 ustawy

Analiza art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podlega jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie.

Natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy wskazuje, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie celu tego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto stosowanie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż alkoholi wybranych krajowych i zagranicznych Producentów na rynku polskim. W ramach zawartych z Producentami umów dystrybucyjnych, Spółka nabywa od nich towary (alkohole). Ponadto, umowy te przewidują, że Spółka zobowiązana jest do wykonywania kompleksowych czynności promocyjno–marketingowych, zmierzających do zwiększenia sprzedaży danych produktów wytwarzanych przez Producentów. Na podstawie umów dystrybucyjnych Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów na rzecz podmiotów trzecich. Zgodnie z zawartymi umowami dystrybucyjnymi, za wykonywane kompleksowe usługi Spółka otrzymuje wynagrodzenie - marżę handlową - kalkulowane według ustalonego mechanizmu. Mechanizm ten jest matematycznym wyliczeniem wysokości wynagrodzenia w oparciu o wiele różnych wskaźników finansowych, głównie osiąganą marżę handlową Wnioskodawcy i wszystkie jego koszty na koniec roku. Jest to jedynie sposób kalkulacji wynagrodzenia. Samo wynagrodzenie zaś zawiera odpłatność za wszystkie czynności (kompleksową usługę) bez ich specyfikacji. W szczególności, nie zawiera ono zwrotu za towary wydawane w ramach usługi.

Ponadto Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów poniesionych na wykonanie usługi stanowiącej działanie służące promocji i reklamie dystrybuowanych produktów takich jak zorganizowanie szkolenia (przeszkolenie osób), zorganizowanie imprezy (uczestnictwo w organizowanych imprezach) oraz nie otrzymuje zwrotu kosztów poniesionych na nagrody w postaci usługi (wycieczka - niezależnie również od tego czy Wnioskodawca jest samodzielnym organizatorem czy współorganizatorem).

Model dystrybucji Spółki zakłada 3 rodzaje łańcuchów dystrybucyjnych:

1.  Spółka sprzedaje produkty do Hurtowni, które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - Ostatecznym Sprzedawcom (sklepy, restauracje, puby, kluby). W takim modelu rozliczeń, Spółka nie sprzedaje bezpośrednio żadnych produktów Ostatecznym Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Hurtownia - Ostateczny Sprzedawca - Konsument.
2.  Spółka sprzedaje produkty do sieci handlowych (dużych marketów), które sprzedają je detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Market - Konsument.
3.  Spółka sprzedaje produkty do operatorów B2B (pośredników), którzy dopiero sprzedają produkty detalicznie. Model sprzedaży wygląda zatem następująco: Producent - Spółka - Pośrednik - Konsument.

Działania Spółki obejmują:

1.  wydanie materiałów służących do serwisu produktów dystrybuowanych przez Spółkę. Są to m.in. następujące towary: szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki wydawane do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz do punktów sprzedaży detalicznej), tj. do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki. Materiały służą do serwisu w codziennej sprzedaży produktów przez Ostatecznego Sprzedawcę ale i do serwisu w ramach promocji konkretnego drinka na bazie produktów Producentów (np. w celu promocji wódki wprowadzany jest nowy drink). Towary (materiały) te należą do kategorii towarów o małej wartości (jednostkowa cena nabycia towaru, bez podatku, a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł) lub są towarami o wartości przewyższającej 10 zł. Są one własnością Spółki. Przy ich nabyciu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia. VAT naliczony z tytułu zakupu powyższych towarów jest odliczany przez Spółkę. Ostateczni Sprzedawcy otrzymują materiały jedynie w celu prawidłowego serwowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, nie mają prawa do dalszego zbywania materiałów, są ograniczeni w ich używaniu/odpowiednio zużywaniu, jedynie na cele realizacji sprzedaży dystrybuowanych produktów. Nie nabywają ich własności.
2.  wydanie materiałów służących wizualizacji (ekspozytory): standy, materiały z logo, wazy, materiały ścienne, bar, kartonik, menu. Wydanie to może prowadzić do ich fizycznego zużycia, bądź nieodpłatnego ich użytkowania przez ostatecznego sprzedawcę.

3\. nieodpłatne wyposażenie tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach) - w ramach tych działań, Spółka zapewnia odpowiedni wystrój VIP roomów, materiały serwisowe / wizualizacyjne, alkohol. Materiały służące do wizualizacji (ekspozytory) to: standy, materiały z logo, wazy, materiały ścienne. Materiały służące do serwisu produktów Spółki to: szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki. Wystrój VIP roomów to np. fotele, poduszki, stoliki, parasole, huśtawki ogrodowe, leżaki. Są one własnością Spółki. Przy ich nabyciu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia. Świadczenie to dzieli się na:

¾ wydanie materiałów serwisowych, wizualizacyjnych lub alkoholu prowadzące do ich fizycznego zużycia,

¾ wydanie wyposażenia VIP roomów, materiałów serwisowych do ich nieodpłatnego użytkowania przez ostatecznego sprzedawcę. Alkohol jest przekazywany jedynie do zużycia (poczęstowanie gości VIP roomów, nie mogą go oni zabrać ze sobą, jest konsumowany na miejscu).

Materiały przekazywane do wyposażenia VIP roomów są jedną z kategorii towarów małej wartości (jednostkowa cena nabycia towaru, bez podatku, a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określony w momencie przekazania towaru, nie przekraczają 10 zł), materiały te są zawsze zużywane przez Ostatecznych Sprzedawców (przykładowo materiały ścienne do dekoracji VIP roomu, reklamujące produkty, są zużywane w momencie ich nałożenia na ścianę) lub są towarami o wartości przewyższającej 10 zł. Wydawane materiały większej wartości są zużywane przez Ostatecznych Sprzedawców (np. alkohol jest zużywany w ramach promocji produktów w VIP roomie). Materiały te zaś, które nie są zużywane (np. fotele, poduszki, stoliki, parasole, huśtawki ogrodowe, leżaki), pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a są przekazywane Ostatecznym Sprzedawcom do nieodpłatnego użytkowania. Zatem, materiały do wizualizacji, serwisu, wyposażenia VIP roomu, alkohol, mogą być przekazane jako towary - i wtedy są zawsze zużywane w toku procesu reklamy produktów dystrybuowanych przez Spółkę, albo przekazywane w nieodpłatne używanie. VAT naliczony z tytułu zakupu powyższych towarów jest odliczany przez Spółkę. Ostateczni Sprzedawcy otrzymują materiały oraz wyposażenie jedynie w celu prawidłowego serwowania i wizualizowania/eksponowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, nie mają prawa do dalszego zbywania materiałów ani wyposażenia, są ograniczeni w ich używaniu/odpowiednio zużywaniu jedynie na cele realizacji sprzedaży dystrybuowanych produktów. Nie nabywają ich własności. Wydawane materiały większej wartości (np. standy reklamowe, leżaki, stoliki), które nie są zużywane np. podczas przygotowywania drinków, pozostają nadal środkiem trwałym Spółki, a przekazywane są one Ostatecznym Sprzedawcom do nieodpłatnego użytkowania.

4\. promocję marki w punktach gastronomicznych i hurtowniach (tj. u Ostatecznych Sprzedawców) — poprzez konkursy z nagrodami dla pracowników lokali i hurtowni (tj. pracowników zatrudnionych u Ostatecznych Sprzedawców).

5\. promocję marki w punktach gastronomicznych i hurtowniach (tj. u Ostatecznych Sprzedawców) — konkursy z nagrodami dla pracowników lokali i hurtowni (tj. pracowników zatrudnionych u Ostatecznych Sprzedawców).

6\. organizację nieodpłatnych szkoleń dla: partnerów biznesowych, pracowników punktów gastronomicznych (barmani) oraz konsumentów (wybrane osoby z życia publicznego, biznesowego).

7\. organizację i współorganizację imprez promocyjnych. Imprezy są organizowane w punktach gastronomicznych z odpowiednią oprawą muzyczną.

8\. organizację konkursów z nagrodami i programów lojalnościowych

Jednocześnie alkohol wydawany (serwowany) w ramach wyposażenia tzw. VIP roomów, organizowanych szkoleń oraz organizowanych imprez stanowi próbkę w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy. Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy Spółki jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytworzonych przez nich produktów (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów). Na kompleksowe czynności promocyjno-marketingowe składają się wszystkie czynności wymienione w stanie faktycznym wniosku (wydawanie towarów, organizacja imprez, zakup towarów, organizacja konkursów itp.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy:

· świadczenia polegające na wydaniu materiałów służących do serwisu (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki itp.) do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz produktów sprzedaży detalicznej), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki oraz

· świadczenia polegające na nieodpłatnym wyposażeniu tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach gastronomicznych) znajdujących się u podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki,

¾ podlegają opodatkowaniu VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy wskazana we wniosku przez Spółkę działalność ma charakter kompleksowy. Jeżeli bowiem dwa lub więcej świadczenia dokonane przez podatnika są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów rozliczeń podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy przytoczyć orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, w którym utrwalone jest stanowisko, że każde świadczenie - co do zasady - powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (por. np. orzeczenia TS w sprawach: C-41/04 z 27 października 2005 r. Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Finacien, C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. RLRE Tellmer Property sro przeciwko Financni reditelstvi v Usti nad Labem, C-224/11 z 17 stycznia 2013 r. BGŻ Leasing sp. z o.o.). W wyrokach tych wskazano też, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem odpowiednio prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną czynność, jeżeli nie są one od siebie niezależne. W wyrokach tych Trybunał Sprawiedliwości podał, powołując się przy tym na swoje wcześniejsze orzecznictwo, w jakich sytuacjach można mówić o kompleksowości świadczeń, stwierdzając, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zdaniem Trybunału jest tak również, jeżeli jeden lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Według Trybunału z jednym świadczeniem mamy do czynienia zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno być uznanych za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego.

Jak wynika z przywołanych orzeczeń o kompleksowości świadczeń można mówić, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, albo gdy co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń jest postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 918/15).

Należy ponadto podzielić wyrażany w dotychczasowym orzecznictwie pogląd, że świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Inaczej mówiąc, jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy oczekiwań nabywcy, dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną całość), wówczas dla celów opodatkowania VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności (por. wyroki Trybunału Sprawiedliwości w sprawach: C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien), C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-41/04 (Levob Verzekeringen), C-111/05 (Aktiebolaget NN). Trybunał we wskazanych orzeczeniach stanął na stanowisku, że jeżeli poszczególne czynności świadczone przez dany podmiot wchodzą w skład jednej złożonej usługi, to czynności tych na potrzeby opodatkowania VAT nie należy rozdzielać, lecz opodatkowaniu powinna podlegać właśnie ta kompleksowa (złożona) usługa jako całość. Wskazówki, kiedy określone usługi złożone należy traktować jako usługę kompleksową, a kiedy jako odrębne usługi ze wszystkimi tego konsekwencjami, wynikają z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości.

Według Sądu dla prawidłowej analizy niniejszej sprawy można przytoczyć przykładowo także wyroki sądów administracyjnych dotyczących tzw. ogródków piwnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w przypadku, gdy przekazany kontrahentom towar spełnia co prawda funkcje reklamowo - reprezentacyjne lecz nie jest to tylko jedna z kilku - i to dalszych - jego funkcji, to nie może być mowy o powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W działaniach skarżącej Spółki, polegających na przekazaniu wyposażenia „ogródków piwnych” (stoły, krzesła, parasole) zaopatrzonych we własne logo można by się zatem dopatrzeć elementów reklamy przypominającej. Nie sposób jednak nie zauważyć, iż reklama ta nie była zasadniczym celem, dla których sprzęty te były w istocie wykorzystywane. Celem owym było bowiem stworzenie odpowiednich warunków dla sprzedaży i konsumpcji piwa (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt I FSK 557/06). Ustalenia takie można w sposób naturalny przenieść na grunt rozpatrywanej sprawy.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wydanym w sprawie Wnioskodawcy Sąd podzielił stanowisko, zgodnie z którym przy ustalaniu, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze jakie stanowią umowy kooperacyjne należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r„ sygn. akt. I FSK 1788/07).

Według Sądu, odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego i prawnego wskazanego we wniosku, należy przyjąć, że Spółka w wykonaniu kompleksowej umowy dystrybucyjnej dokonywała jednej złożonej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie sposób bowiem wskazać, że szereg czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej Spółki było odrębnymi czynnościami mającymi wartość użytkową (konsumpcyjną) z punktu widzenia przeciętnego nabywcy (konsumenta). Wszelkie działania Spółki polegające na dostarczaniu odpowiednich gadżetów (np. odpowiednich szklanek do whisky czy stolików do serwowania drinków) do Ostatecznych Sprzedawców mają znamiona działalności służącej wyłącznie sprzedaży konkretnego towaru. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że działania te są kierowanie do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki. Ze wskazanych przez Skarżącą rodzajów łańcuchów dystrybucyjnych wynika, że na wskazanym w skardze etapie (dostarczanie gadżetów i innego wyposażenia Ostatecznym Sprzedawcom) działania Spółki są najbardziej racjonalne z punktu widzenia sprzedaży danego towaru.

Zatem, zdaniem Sądu wszystkie wskazane we wniosku świadczenia stanowią całość gospodarczą, której podział miałby sztuczny charakter. Celem usługi dystrybucyjnej dokonywanej przez skarżącą Spółkę, co wynika ze stanu faktycznego sprawy, jest zwiększenie poziomu sprzedaży towarów (w tym przypadku - alkoholu). Odrębnym celem gospodarczym nie jest natomiast przekazywanie poszczególnych gadżetów czy też kompleksowe wyposażenie VIP roomów w odpowiednie meble. Same dodatkowe gadżety, bez zasadniczego towaru jakim jest w tym przypadku alkohol nie stanowią istotnej wartości dodanej z punktu widzenia konsumenta. Podobnie nie jest celem działalności gospodarczej Skarżącej dostarczanie wyposażenia lokalów (np. umeblowanie tzw. VIP roomów). Dostarczane towary są jedynie elementem innego celu gospodarczego jakim jest w efekcie sprzedaż towaru podstawowego (alkoholu). Jeżeli zatem kilka świadczeń jest ze sobą ściśle powiązanych, tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, to w efekcie tworzą jedną całość w aspekcie przedsięwzięcia gospodarczego. Rozdzielenie tych elementów miałoby charakter sztuczny. W związku z tym wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenia do celów rozliczeń podatku VAT. Zatem świadczenia polegające na wydaniu materiałów służących do serwisu (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki itp.) do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz produktów sprzedaży detalicznej), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki oraz świadczenia polegające na nieodpłatnym wyposażeniu tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach gastronomicznych) znajdujących się u podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki stanowią jedną usługę kompleksową.

Dodatkowo należy podkreślić nierozerwalny związek tych czynności z działalnością gospodarczą Spółki o czym świadczy to, że niektóre wydane materiały pozostają nadal środkiem trwałym Spółki i są przekazywane jedynie do nieodpłatnego świadczenia. Nieodpłatne przekazanie towaru należącego do Spółki nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ostateczni Sprzedawcy nie mają bowiem prawa do dalszego zbywania tych materiałów a inne towary podlegają zwykłemu zużyciu (np. tacki, czy próbki alkoholi) wynikającemu z ich normalnego użytkowania. Świadczenie to ma więc na celu wyłącznie wspieranie prowadzonej działalności gospodarczej zatem będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Nie jest bowiem świadczeniem samodzielnym (odrębnym) a nierozerwalnie związane ze sprzedażą towarów, zgodnie z umową dystrybucyjną zawartą przez Spółkę.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę wyrok Sądu, wskazane we wniosku świadczenia polegające na wydaniu materiałów służących do serwisu (szklanki, tacki, wazy, repliki produktów, torebki, serwetki, obieraczki, kartoniki itp.) do Ostatecznych Sprzedawców (gastronomii oraz produktów sprzedaży detalicznej), czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki oraz świadczenia polegające na nieodpłatnym wyposażeniu tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach gastronomicznych) znajdujących się u podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami Spółki, stanowią całość gospodarczą, której podział miałby sztuczny charakter, a więc należy uznać je za jednolite świadczenie do celów rozliczeń podatku VAT. Tym samym, wskazane świadczenia nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 (oznaczonych we wniosku nr 1 i 3) należało uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 października 2017 r. sygn. akt: III SA/Wa 2977/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 marca 2021 r. sygn. I FSK 480/18.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.