Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-360/10-6/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie otrzymanej kary umownej za nieterminowe lub nienależyte wykonanie usługi w części dotyczącej środka trwałego finansowanego z dotacji oraz w części dotyczącej środka trwałego finansowanego środkami własnymi Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: dotacja; kara-kara umowna; nieterminowość; przychód; umowa-niewykonanie umowy; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Instytutu przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie otrzymanej kary umownej za nieterminowe lub nienależyte wykonanie usługi:

*   w części dotyczącej środka trwałego finansowanego z dotacji - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej środka trwałego finansowanego środkami własnymi Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 02 marca 2011 r. (data wpływu 03.03.2011 r.) oraz 04 marca 2011 r. (data wpływu 08.03.2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie otrzymanej kary umownej za nieterminowe lub nienależyte wykonanie usługi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Instytut xxx (zwany dalej Instytutem) jest Instytutem naukowo - badawczym. Jednym z podstawowych celów statutowych Instytutu jest prowadzenie badań naukowych podstawowych i rozwojowych w zakresie nauk biochemicznych i biologicznych, a także badań w zakresie rozwoju nowych technologii informatycznych.

Jest także operatorem i właścicielem ogólnopolskiej sieci optycznej X, a także Miejskiej Sieci Komputerowej Y, sieci zbudowanej z dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dawniej Ministerstwo Nauki i Informatyzacji).

Głównym celem powstania i funkcjonowania sieci x było i jest połączenie jednostek badawczych i szkół wyższych na terenie całego kraju.

Instytut w dalszym ciągu buduje lub rozbudowuje sieć X, dzięki której powstają nowe odcinki sieci w różnych regionach kraju. Inwestycja realizowana jest z dotacji budżetowych. Realizując tę inwestycję występują przypadki nieterminowego lub nienależytego wykonania przedmiotu umowy przez wykonawcę. Zgodnie z zawartymi umowami z wykonawcami za nieterminowe wykonanie odcinków sieci wykonawca obciążony został karami umownymi. z uwagi na źródło finansowania inwestycji, o kwotę otrzymanych kar umownych Instytut umniejszył koszty budowy środków trwałych w części objętej finansowaniem z dotacji budżetowej. Natomiast w przypadku otrzymania kar umownych w trakcie realizacji budowy środka trwałego finansowanego ze środków własnych Instytutu zaliczane są do pozostałych przychodów operacyjnych.

W piśmie z dnia 04 marca 2011 r. (data wpływu 08.03.2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Instytut wyjaśnił:

1.  Istnieją dwie odrębne sieci komputerowe:

1.  Miejska Sieć Komputerowa Y - zbudowana została w latach 90 z dotacji budżetowej otrzymanej z Komitetu Badań Naukowych (obecnie Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego). Celem budowy sieci y było połączenie jednostek naukowych i szkół wyższych środowiska poznańskiego,
2.  Ogólnopolska Sieć Optyczna X jest siecią o zasięgu krajowym. Budowana była przez okres kilku lat. Zakończona została w grudniu 2010 r. Sieć X służy całemu środowisku naukowemu w kraju. Sieć połączona jest z innymi miejskimi sieciami naukowymi w kraju, w tym również z siecią Y. Głównym celem powstania i funkcjonowania sieci X było i jest połączenie jednostek badawczych szkół wyższych na terenie całego kraju.

3.  Jak wspomniano w pkt 1a Miejska Sieć Komputerowa y zbudowana została w latach 90-tych. Budowę krajowej sieci optycznej x rozpoczęto w 2001 r. Budowa realizowana była etapowo (odcinkami). w okresie kilkuletniej budowy sieci X, zakończone i gotowe do eksploatacji odcinki przekazywane były do używania i przyjmowana na stan majątku trwałego Instytutu. Instytut jest operatorem i właścicielem sieci y oraz sieci X.
4.  Zbudowane sieci oraz niezbędne urządzenia do ich funkcjonowania stanowią środki trwałe przyjęte do ewidencji środków trwałych Instytutu. Sieć X podzielona jest na relacje i każda relacja stanowi odrębny środek trwały. Odrębne środki trwałe stanowią również wyposażenie niezbędne do funkcjonowania sieci, a także oprogramowanie stanowiące wartość niematerialną i prawną.
5.  Sieć X zbudowana została głównie z dotacji budżetowej przyznanej przez Ministerstwo Nauki i Informatyzacji (obecne Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego) i w minimalnym stopniu ze środków własnych. Źródłem finansowania budowy sieci były również odsetki bankowe uzyskane z otrzymywanych dotacji wpływających na wyodrębniony rachunek bankowy. Odsetki tak jak dotacje podlegają rozliczeniu z MNiSzW.
6.  Instytut formułując stwierdzenie „buduje lub rozbudowuje sieć X” określił stan faktyczny jaki miał miejsce w dniu składania wniosku. w tym okresie Instytut kończył budowę nowych odcinków sieci x oraz rozbudowę funkcjonujących już odcinków, tj. już oddanych do używania we wcześniejszych okresach. Wszystkie nakłady związane z budową i rozbudową sieci sfinansowane zostały z dotacji budżetowych.

W omawianym wyżej wniosku Instytut przedstawił, jak postępuje w przypadku kar umownych naliczonych wykonawcy za nieterminowe wykonanie przedmiotu umowy w okresie budowy środka trwałego:

*   w sytuacji, gdy budowa środka trwałego finansowana jest z dotacji, tj. gdy przedmiot umowy, od której naliczono kary umowne w całości objęty był finansowaniem z dotacji,
*   jak postępuje, gdy budowa środka trwałego finansowana jest ze środków własnych Instytutu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy o otrzymaną karę umowną za nieterminowe lub nienależyte wykonanie usługi w okresie budowy środka trwałego finansowanego z dotacji budżetowej:

1.  powinna być zweryfikowana wartość budowy środka trwałego,
2.  czy należy zaliczyć ją do pozostałych przychodów operacyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Instytutu, kary umowne otrzymane za nieterminowe lub nienależyte wykonanie przedmiotu umowy przez wykonawcę w okresie trwania budowy środków trwałych, w sytuacji, gdy środek trwały finansowany jest z dotacji budżetu powinien zmniejszyć wartość środka trwałego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku otrzymania kary umownej w okresie trwania budowy środka trwałego finansowanego ze środków własnych, nie należy korygować wartości środka trwałego o wartość otrzymanych kar umownych, lecz zaliczać je do pozostałych przychodów operacyjnych. w tym przypadku zastosowanie ma art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej środka trwałego finansowanego z dotacji,
*   **prawidłowe** - w części dotyczącej środka trwałego finansowanego środkami własnymi Wnioskodawcy.

Przepis art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. w obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Instytut jest operatorem i właścicielem ogólnopolskiej sieci optycznej X, a także Miejskiej Sieci Komputerowej Y. Instytut w dalszym ciągu buduje lub rozbudowuje sieć X. w trakcie realizacji tej inwestycji występują przypadki nieterminowego lub nienależytego wykonania przedmiotu umowy przez wykonawcę. Zgodnie z zawartymi umowami z wykonawcami, za nieterminowe wykonanie odcinków sieci, wykonawca obciążony został karami umownymi. Sieć x zbudowana została głównie z dotacji budżetowej i w minimalnym stopniu ze środków własnych. Źródłem finansowania budowy sieci były również odsetki bankowe uzyskane z otrzymywanych dotacji wpływających na wyodrębniony rachunek bankowy. Miejska Sieć Komputerowa y również zbudowana została z dotacji budżetowej.

Zgodnie z art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. z kolei art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Ponadto, w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody.

Przesłanką powstania roszczenia wierzyciela o zapłatę kary umownej może być każda postać niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego przez dłużnika, o zakresie zastosowania kary umownej rozstrzyga w każdym razie treść dokonanego przez strony zastrzeżenia.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Natomiast w myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. w przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do art. 16g ust. 4 ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z literalnego brzmienia wymienionych przepisów wynika jednoznacznie, iż ustawodawca nie przewiduje przy ustalaniu ceny nabycia / kosztu wytworzenia żadnych innych pomniejszeń kwoty należnej zbywcy poza kwotą podatku od towarów i usług. z analizy logicznej przedmiotowych norm prawnych należy wywieść, iż przez pojęcie kwoty należnej zbywcy / koszt wytworzenia należy rozumieć kwotę pierwotną, określoną w umowie, która dopiero następnie w celu ustalenia ceny nabycia / kosztu wytworzenia podlega korekcie (zwiększeniu lub zmniejszeniu) o dodatkowe koszty.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę nie ma znaczenia, czy budowa sieci komputerowej finansowana jest z dotacji budżetowej, czy ze środków własnych Instytutu. w obu bowiem przypadkach otrzymane kary umowne za nieterminowe lub nienależyte wykonanie przedmiotu umowy pozostają bez wpływu na cenę nabycia / koszt wytworzenia (tj. wartość początkową) środka trwałego (sieci komputerowej).

Reasumując, w obu przypadkach otrzymane od wykonawców kary umowne powinny zostać zaliczone przez Instytut do przychodów, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że wniosek Instytutu w zakresie opisu zdarzenia przyszłego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 25 marca 2011 r. nr ILPB4/423-360/10-5/ŁM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.