Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-998/13/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Zwolnienie przedmiotowe (Umowa społeczna, porozumienie, odszkodowanie).
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa o pracę; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w okresie od 2 września 1985 r. do 31 marca 2012 r. była pracownikiem S.A. zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy. Z dniem 31 marca 2012 r. stosunek pracy ustał w wyniku rozwiązania umowy o pracę na podstawie porozumienia stron zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. nr 90, poz. 844 z późn. zm.). Przedmiotowe porozumienie zostało zawarte z pracodawcą w dniu 20 marca 2012 r. W treści § 2 porozumienia wskazano, że z tytułu rozwiązania umowy o pracę pracownikowi przysługują:

1.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 8.000 PLN z tytułu dobrowolnego odejścia w 2012 r.,
2.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 2.800 PLN liczone jako iloczyn kwoty 700 zł za każdy rok brakujący pracownikowi do osiągnięcia wieku emerytalnego,
3.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 20.000 PLN z tytułu stażu pracy powyżej 25 lat w S.A.,
4.  odprawa, o której mowa w § 55 Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników S.A. na zasadach określonych w PUZP w wysokości 54.000 PLN,
5.  nagroda jubileuszowa z tytułu 35 lat pracy, na zasadach określonych w PUZP,
6.  ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop wypoczynkowy po wyłączeniu zasady proporcjonalności, o której mowa w art. 1551 Kodeksu pracy.

Podstawą porozumienia zawartego z pracodawcą była treść umowy społecznej na lata 2012-2013 zawarta pomiędzy Związkami Zawodowymi a Zarządem S.A. Umowa społeczna, zawierała w swoim założeniu główny cel polityki kadrowej S.A. dotyczący m. in. umożliwienia długoletnim pracownikom firmy odejścia z przedsiębiorstwa na zasadach tzw. programu dobrowolnych odejść, czego wyrazem było zawarte porozumienie z dnia 20 marca 2012 r. S.A. wykonując zobowiązanie wynikające z treści porozumienia z dnia 20 marca 2012 r. wypłaciła Wnioskodawczyni należne świadczenia określone powyżej, pomniejszając ich sumę o kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, która to kwota została przez byłego pracodawcę Wnioskodawczyni przekazana na rachunek Urzędu Skarbowego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy świadczenia, wymienione w § 2 porozumienia z dnia 20 marca 2012 r. na mocy którego Wnioskodawczyni rozwiązała z dotychczasowym pracodawcą umowę o pracę, w postaci:

1.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 8.000 PLN,
2.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 2.800 PLN,
3.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 20.000 PLN korzystają ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie przedmiotowe ma zastosowanie do przedstawionej przez Nią sytuacji. Ustawodawca w omawianym przepisie zwolnił z podatku dochodowego otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalenia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Ustawodawca wprawdzie przewidział pewne wyjątki od powyższej zasady opisane kolejno w jednostkach redakcyjnych ww. aktu prawnego od a) do g). Jednakże stan faktyczny przedstawiony we wniosku, nie mieści się w żadnym z wyjątków przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) do g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą prawną do rozwiązania stosunku pracy był przepis ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W oparciu o ww. ustawę pracodawca zawarł dodatkowo umowę społeczną regulującą zasady rozwiązywania stosunku pracy, przewidując w tym zakresie stosowne warunki finansowe dla pracownika rozwiązującego stosunek pracy. Ponadto wskazać należy, że wyjątek od zwolnienia od podatku dochodowego przewidziany w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) omawianej ustawy dotyczy określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę. Wnioskodawczyni wskazuje, że wypłacone Jej dodatkowe odszkodowanie w kwotach określonych w treści opisanego stanu faktycznego, nie było związane ze skróceniem okresu wypowiedzenia umowy o pracę, a było konsekwencją rozwiązania stosunku pracy na mocy porozumienia stron przewidzianego ustawą z dnia 13 marca 2003r o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) i b) ustawodawca ponadto rozgraniczył pojęcie odprawy w lit. a) z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, zaś w lit. b) omawianego przepisu odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Ustawodawca celowo rozgraniczył powyższe regulacje statuujące wyjątek od zwolnienia podatkowego. W treści lit. a) omawianego przepisu wskazał bowiem na odprawy i odszkodowania, zaś w jednostce redakcyjnej tego samego pkt 3 pod określeniem lit. b) posłużył się tylko określeniem odprawa pieniężna. Skoro zatem ustawodawca nie przewidział wyjątku od zwolnienia podatkowego w przypadku rozwiązania stosunku pracy i wypłaconego odszkodowania na podstawie przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, należy wnioskować, że wolą ustawodawcy było przyznanie zwolnienia podatkowego odszkodowaniom uzyskiwanym na podstawie omawianej ustawy, które mieści się w treści zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niejako na marginesie wskazać należy na cel ustawodawcy w zakresie przedmiotowego zwolnienia. W ocenie Wnioskodawczyni uzyskane przez Nią odszkodowanie na gruncie omawianego przepisu nie stanowi bowiem dochodu wyrażonego wprost, a pełni jedynie funkcję kompensacyjną, mającą na celu wyrównanie szkody poniesionej przez pracownika z uwagi na rozwiązanie stosunku pracy na gruncie omawianej umowy społecznej. Stąd też wypłacone odszkodowanie winno zostać zwolnione z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie odszkodowania (zadośćuczynienia), a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni w okresie od 2 września 1985 r. do 31 marca 2012 r. była pracownikiem S.A. zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy. Z dniem 31 marca 2012 r. stosunek pracy ustał w wyniku rozwiązania umowy o pracę na podstawie porozumienia stron zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. nr 90, poz. 844 z późn. zm.). Przedmiotowe porozumienie zostało zawarte z pracodawcą w dniu 20 marca 2012 r. W treści § 2 porozumienia wskazano, że z tytułu rozwiązania umowy o pracę pracownikowi przysługują:

1.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 8.000 PLN z tytułu dobrowolnego odejścia w 2012 r.,
2.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 2.800 PLN liczone jako iloczyn kwoty 700 zł za każdy rok brakujący pracownikowi do osiągnięcia wieku emerytalnego,
3.  dodatkowe odszkodowanie w wysokości 20.000 PLN z tytułu stażu pracy powyżej 25 lat w S.A.
4.  odprawa, o której mowa w § 55 Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników S.A. na zasadach określonych w PUZP w wysokości 54.000 PLN,
5.  nagroda jubileuszowa z tytułu 35 lat pracy, na zasadach określonych w PUZP,
6.  ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop wypoczynkowy po wyłączeniu zasady proporcjonalności, o której mowa w art. 1551 Kodeksu pracy.

Podstawą porozumienia zawartego z pracodawcą była treść umowy społecznej na lata 2012-2013 zawarta pomiędzy Związkami Zawodowymi a Zarządem S.A. Umowa społeczna, zawierała w swoim założeniu główny cel polityki kadrowej S.A. dotyczący m. in. umożliwienia długoletnim pracownikom firmy odejścia z przedsiębiorstwa na zasadach tzw. programu dobrowolnych odejść, czego wyrazem było zawarte porozumienie z dnia 20 marca 2012 r.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, że zarówno umowa społeczna jak również zawarte na jej podstawie porozumienie bezspornie stanowią źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) i kształtują nową treść indywidualnych stosunków pracy, z których pracownicy mogą wywodzić ewentualne roszczenia.

Niemniej jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zwolnienia korzystają tylko te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że otrzymane odszkodowania z tytułu rozwiązania z dotychczasowym pracodawcą umowy o pracę nie są świadczeniami zwolnionymi na podstawie tego przepisu, ponieważ stanowią wypłatę pieniężną, której podstawą prawną są postanowienia Umowy Społecznej i zawartego na jej podstawie porozumienia nie posiadających rangi ustawy lub przepisu wykonawczego wydanego na podstawie ustawy.

Natomiast odnosząc się do poglądu Wnioskodawczyni, że – „skoro ustawodawca nie przewidział wyjątku od zwolnienia podatkowego w przypadku rozwiązania stosunku pracy i wypłaconego odszkodowania na podstawie przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, należy wnioskować, że wolą ustawodawcy było przyznanie zwolnienia podatkowego odszkodowaniom uzyskiwanym na podstawie omawianej ustawy, które mieści się w treści zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” – należy stwierdzić, że, jak wskazała sama Wnioskodawczyni w stanie faktycznym podstawą wypłaty odszkodowań było porozumienie zawarte w dniu 20 marca 2012 r., a nie ustawa z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. nr 90, poz. 844 z późn. zm.), która co należy podkreślić w całej swojej treści – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - nie odnosi się do odszkodowań, a jedynie do wysokości i sposobu ustalenia odprawy, która na mocy wskazanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie została objęta zwolnieniem przedmiotowym – wskazanym przepisem została bowiem wyłączona z jego zakresu.

Mając na uwadze powyższe, wypłacone Wnioskodawczyni świadczenia, wymienione w porozumieniu z dnia 20 marca 2012 r. na mocy którego rozwiązała z dotychczasowym pracodawcą umowę o pracę, w postaci:

1.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 8.000 PLN,
2.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 2.800 PLN,
3.  dodatkowego odszkodowania w wysokości 20.000 PLN nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.