Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.534.2019.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: 1. Czy kwalifikacja podatkowa wypłacanego przez każdego Wnioskodawcę Wynagrodzenia za świadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy a nie Centrum Rozliczeniowego (chyba, że Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca)? 2.Czy po włączeniu stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, w przypadku wypłaty przez każdego z Wnioskodawców Wynagrodzenia za świadczenie Usług przekraczającego 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego, w celu niepobrania podatku u źródła przez Wnioskodawcę, prawidłowe będzie złożenie przez Wnioskodawcę oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, w odniesieniu do Rzeczywistego Usługodawcy a nie w odniesieniu do Centrum Rozliczeniowego (chyba, że Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca)?
Słowa kluczowe: Francja; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 marca 2020 r. (data nadania 2 marca 2020 r., data wpływu 2 marca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 21 lutego 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.534.2019.1.MR (data wysyłki 21 lutego 2020 r., data doręczenia 24 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zasadności kwalifikacji podatkowej wypłacanego wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem rezydencji Rzeczywistego Usługodawcy – **jest prawidłowe,**

*   złożenia oświadczenia warunkującego możliwość niepobrania podatku dotyczącego Rzeczywistego Usługodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasadności kwalifikacji podatkowej wypłacanego wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem rezydencji Rzeczywistego Usługodawcy oraz złożenia oświadczenia warunkującego możliwość niepobrania podatku dotyczącego Rzeczywistego Usługodawcy.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca („Spółka”) jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania podzespołów samochodowych i jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy („Grupa”), która posiada ugruntowaną pozycję na rynku produkcji podzespołów.

W celu uproszczenia rozliczeń w ramach Grupy, ograniczenia liczby dokumentów oraz osiągnięcia efektu skali, jeden lub więcej z podmiotów z Grupy (jednak w każdym przypadku - spółki z siedzibą we Francji) będzie pełnił funkcję centrum rozliczeniowego („Centrum Rozliczeniowe”).

Uczestnikami rozliczeń za pośrednictwem Centrum Rozliczeniowego, obok Spółki, będą również inne spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi, które wraz ze Spółką wchodzą w skład Grupy (dalej łącznie: „Uczestnicy”). Uczestnicy wraz ze Spółką są dalej również łącznie nazywani Wnioskodawcami.

Rozliczenia za pomocą Centrum Rozliczeniowego wyglądały będą następująco: Centrum Rozliczeniowe będzie otrzymywać („zbierać”) faktury z tytułu różnego rodzaju płatności i usług objętych zakresem art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej „ustawa o CIT”), („Faktury”, „Usługi”). Następnie Centrum Rozliczeniowe będzie fakturować tymi płatnościami inne podmioty z Grupy, w tym Wnioskodawców (stosownie do przyjętego klucza).

Płatności, o których mowa powyżej, dokonywane za pośrednictwem Centrum Rozliczeniowego, będą związane z nabywaniem usług od:

*   podmiotów mających siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej (w tym od Wnioskodawców),

1.  podmiotów z siedzibą w państwach innych niż Rzeczpospolita Polska, z którymi Rzeczpospolita Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”),

*   od podmiotów z siedzibą w państwach innych niż Rzeczpospolita Polska, z którymi Rzeczpospolita Polska nie podpisała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przedmiotem niniejszego zapytania są wyłącznie płatności dokonywane na rzecz podmiotów z siedzibą w państwach innych niż Rzeczpospolita Polska, z którymi Rzeczpospolita Polska podpisała UPO („Rzeczywisty Usługodawca”).

Centrum Rozliczeniowe będzie pełnić rolę pośrednika, tj. podmiotu technicznie odpowiedzialnego za rozliczenie transakcji (tzw. podmiot pełniący funkcje cost centre). Usługi formalnie będą nabywane przez każdego z Wnioskodawców od Centrum Rozliczeniowego, ale faktycznie świadczone będą na rzecz każdego Wnioskodawcy przez Rzeczywistego Usługodawcę. Rola Centrum Rozliczeniowego w łańcuchu transakcji będzie zatem ograniczona do technicznego administrowania systemem rozliczeń.

Możliwa jest także sytuacja, że Centrum Rozliczeniowe samo również będzie świadczyć usługi, czyli będzie merytorycznie zaangażowane w świadczenie usług - wtedy Centrum Rozliczeniowe samo będzie Rzeczywistym Usługodawcą.

Rozliczenie finansowe za nabywane Usługi będzie odbywało się w ten sposób, że podmioty z Grupy (w tym Wnioskodawcy) będą dokonywać płatności za nabyte usługi na rzecz Centrum Rozliczeniowego, które z kolei będzie wypłacać wynagrodzenie („Wynagrodzenie”) do Rzeczywistego Usługodawcy. Rzeczywiści Usługodawcy będą spełniali warunki uznania za rzeczywistego właściciela w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT.

Wnioskodawcy otrzymają zarówno od Centrum Rozliczeniowego jak i każdego Rzeczywistego Usługodawcy aktualne certyfikaty rezydencji potwierdzające, że podmioty te są rezydentami podatkowymi podlegającymi w innym państwie niż Rzeczpospolita Polska opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Jednocześnie, każdy Wnioskodawca wskazuje, że dokonywane przez niego wypłaty Wynagrodzenia za świadczenie Usług mogą przekroczyć w danym roku podatkowym Wnioskodawcy limit 2.000.000 PLN, o którym mowa w art. 26 ust. 1 oraz 2e ustawy o CIT. Oznacza to, że począwszy od daty, w której przestanie obowiązywać rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. (Dz.U. 2019 poz. 1203) lub kolejne rozporządzenie, na mocy których czasowo - i w pewnym zakresie - wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy o CIT w przypadku dokonywanych wypłat należności na rzecz nierezydentów, przepis ten będzie miał zastosowanie do części Wynagrodzeń wypłacanych przez każdego z Wnioskodawców.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  W załączeniu przedstawiono tabele z danymi wszystkich podmiotów biorących udział w rozliczeniach opisanych we Wniosku (przy czym przedmiotem zapytania są wyłącznie płatności dokonywane na rzecz podmiotów z siedzibą w państwach, z którymi Rzeczpospolita Polska podpisała UPO).(\`(...)\`)

Opłaty I…

Opłaty II…

Spółka wyjaśnia, że tabele dotyczą dwóch rodzajów płatności/usług („Opłaty I” i „Opłaty II”). W odniesieniu do Opłat I rolę Centrum Rozliczeniowego mają pełnić spółki francuskie: A. i B., a w odniesieniu do Opłat II - spółki francuskie: A. i B. Zarówno Opłaty I, jak i Opłaty II płatności są objęte zakresem art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

1.  Kraj rezydencji = kraj wydania numeru identyfikacji podatkowej.
2.  Usługodawcy zagraniczni w tym podmiot pełniący funkcje Centrum Rozliczeniowego nie prowadzą w Polsce działalność poprzez zakład (w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
3.  Wypłacane wynagrodzenie nie związane jest z działalnością Usługodawcy/Centrum Rozliczeniowego prowadzoną poprzez zakład w Polsce.

1.  Wnioskodawca wyjaśnił także, że każde Centrum Rozliczeniowe będzie przede wszystkim pełnić rolę pośrednika, tj. podmiotu technicznie odpowiedzialnego za rozliczenie transakcji (tzw. podmiot pełniący funkcje cost centre). Jego zadaniem jest techniczne administrowanie systemem rozliczania usług formalnie nabywanych przez dany podmiot od Centrum Rozliczeniowego, ale fizycznie świadczonych przez Rzeczywistego Usługodawcę. Zwrócono uwagę, że zarówno dla Opłat I, jak i Opłat II wyznaczono po dwa podmioty mające rolę Centrów Rozliczeniowych.

Może się zdarzyć, że dany podmiot, będący Centrum Rozliczeniowym, sam wykona jakąś usługę dla któregoś z Wnioskodawców. Wtedy, w odniesieniu do płatności za tę usługę Centrum Rozliczeniowe wystąpi w „podwójnej” roli tj. płatność za taką usługę trafi do Centrum Rozliczeniowego działającego jako pośrednik, a następnie zostanie rozliczona jako należna Centrum Rozliczeniowemu działającemu jako usługodawca i rzeczywisty odbiorca.

Mając powyższe na względzie, Spółka pragnie doprecyzować, że mogą zdarzyć się sytuacje, gdy dane Centrum Rozliczeniowe będzie rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu definicji z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, wypłacanego przez Spółkę (lub innego z Wnioskodawców) Wynagrodzenia za świadczenie Usług.

W konsekwencji, Wnioskodawca doprecyzował zadane we Wniosku pytania oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym kwalifikacja podatkowa wypłacanego przez każdego Wnioskodawcę Wynagrodzenia za świadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy a nie Centrum Rozliczeniowego (chyba, że Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca)?
2.  Czy po włączeniu stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, w przypadku wypłaty przez każdego z Wnioskodawców Wynagrodzenia za świadczenie Usług przekraczającego 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego, w celu niepobrania podatku u źródła przez Wnioskodawcę, prawidłowe będzie złożenie przez Wnioskodawcę oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, w odniesieniu do Rzeczywistego Usługodawcy a nie w odniesieniu do Centrum Rozliczeniowego (chyba, że Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca)?

Stanowisko Zainteresowanych.

Stanowisko własne w odniesieniu do Pytania 1:

Zdaniem każdego z Wnioskodawców, kwalifikacja podatkowa wypłacanego Wynagrodzenia za świadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona na gruncie UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy. Podobnie, jeśli Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca, to nadal kwalifikacja podatkowa wypłacanego Wynagrodzenia powinna zostać przeprowadzona na gruncie UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy (czyli w tym wypadku - państwem siedziby Centrum Rozliczeniowego).

Stanowisko własne w odniesieniu do Pytania 2:

Zdaniem każdego z Wnioskodawców, w przypadku wypłat Wynagrodzenia przekraczających w trakcie roku podatkowego 2.000.000 PLN za świadczenie Usług, dokonywanych po włączeniu stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, w celu niepobrania podatku u źródła przez Wnioskodawcę, prawidłowe będzie złożenie przez danego Wnioskodawcę oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, w odniesieniu do Rzeczywistego Usługodawcy (a nie w odniesieniu do Centrum Rozliczeniowego działającego w charakterze pośrednika). Jeśli Centrum Rozliczeniowe działa w danej sytuacji jednocześnie jako pośrednik i jako Rzeczywisty Usługodawca, to oświadczenie powinno być złożone w odniesieniu do Centrum Rozliczeniowego działającego jako Rzeczywisty Usługodawca.

UZASADNIENIE

Przepisy prawa (ad. 1 i ad. 2)

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy niemający na terytorium Rzeczypospolitej Polskie siedziby lub zarządu, podlegają opodatkowaniu tylko od dochodów, które zostały przez nich uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wymienione zostały w art. 3 ust. 3 ustawy o CIT i zgodnie z tym przepisem należą do nich w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Z kolei, zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 tej ustawy, a więc dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, uważa się przychody wymienione art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 tej ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek od dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty niemające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, pobiera się od przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\- ustala się w wysokości 20% przychodów (\`(...)\`).

W opisanej we Wniosku sytuacji, biorąc pod uwagę, że dokonywane płatności mieszczą się w zakresie art. 21 ustawy o CIT, Wynagrodzenie wypłacane przez każdego Wnioskodawcę na rzecz Centrum Rozliczeniowego powinno być opodatkowane podatkiem u źródła na podstawie polskich przepisów ustawy o CIT. Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Poprzez certyfikat rezydencji, zgodnie z art. 4a pkt 12 ustawy o CIT, rozumie się zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o CIT, organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednocześnie, zgodnie z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT, do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności: (\`(...)\`)

1.  oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
2.  oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
3.  oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio (\`(...)\`).

Wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, powinno dotyczyć rzeczywistego właściciela przekazywanych płatności. W aktualnym stanie prawnym, należy zatem zbadać który podmiot jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności w oparciu o warunki wskazane w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Ustalenie podmiotu, którego można uznać za rzeczywistego właściciela wypłacanych należności będzie determinowało z kolei również właściwą UPO, którą należy zastosować w danym zdarzeniu przyszłym. Co więcej, oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, powinno dotyczyć rzeczywistego właściciela przekazywanych płatności.

Zastosowanie przepisów w sytuacji Wnioskodawców (ad. 1 i ad. 2)

Jak wskazano wyżej, Centrum Rozliczeniowe nie będzie stanowić rzeczywistego właściciela, w rozumieniu definicji z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, wypłacanego przez nią Wynagrodzenia za świadczenie Usług. Centrum Rozliczeniowe będzie pełnić funkcje jedynie technicznego pośrednika w nabywaniu Usług. W myśl kryteriów wskazanych w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, za rzeczywistego właściciela wypłacanego przez Wnioskodawców Wynagrodzenia należy uznać Rzeczywistego Usługodawcę. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, kwalifikacja podatkowa Wynagrodzenia za świadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona każdorazowo na gruncie UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy.

W szczególności, jeżeli wypłacone przez Wnioskodawcę Wynagrodzenie za Usługi zostanie zaklasyfikowane - na gruncie UPO zawartej z państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy jako zysk przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 7 UPO) oraz Rzeczywisty Usługodawca nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności - takie Wynagrodzenie nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

W przypadku wypłat za Usługi, dokonywanych po włączeniu stosowania art. 26 ust. 2e ustawy i CIT, przekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego danego Wnioskodawcy, w celu niepobrania przez danego Wnioskodawcę - jako płatnika - podatku u źródła stosownie do art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, prawidłowe będzie złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, dotyczące Rzeczywistego Usługodawcy (a nie Centrum Rozliczeniowego).

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wydanych już na gruncie nowych przepisów interpretacjach podatkowych dotyczących bardzo podobnego stanu faktycznego z dnia 7 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.230.2019.2.MBD, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.223.2019.2.JKT, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.225.2019.2.APO, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.223.2019.2.BG), w których czytamy: „Centrum Rozliczeniowe może zostać uznane za podatnika jedynie w zakresie wypłacanych przez Wnioskodawcę należności z tytułu jego własnych dochodów, np. należnych prowizji, wynagrodzenia za świadczenie usług w zakresie outsourcingu zaopatrzenia i rozliczeń, które będą stanowiły jego definitywne przysporzenie majątkowe, a nie w zakresie należności z tytułu świadczeń realizowanych przez Rzeczywistego Usługodawcę. W konsekwencji (\`(...)\`) kwalifikacja podatkowa wypłacanego przez Spółkę Wynagrodzenia za zaświadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona na gruncie UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy, tj. UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską, a Republiką Czeska. (\`(...)\`) W przypadku wypłat przez Spółkę wynagrodzenia za świadczenie Usług dokonywanych od 1 stycznia 2020 r., przekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego Spółki, w celu niepobrania podatku u źródła przez Spółkę, prawidłowe będzie złożenie przez Spółkę oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, dotyczące Rzeczywistego Usługodawcy (a nie Centrum Rozliczeniowego)”.

Ponadto, prawidłowość zaprezentowanego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych wydanych na gruncie nieznowelizowanych przepisów, np.:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2013 r. (sygn. II FSK 2873/11): „W sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek”.
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 czerwca 2015 r., (sygn. I SA/Łd 551/15): „W sytuacji gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie wyłącza to jednak możliwości zastosowania postanowień umowy wobec ostatecznego odbiorcy odsetek, który jako faktyczny odbiorca jest „osoba uprawnioną do odsetek”, mającą prawo do czerpania z nich korzyści i nie musi być w tej sytuacji odbiorcą bezpośrednim, ale może otrzymać odsetki za pośrednictwem”.

Zdaniem Wnioskodawców, powyższe wyroki pozostają aktualne, gdyż zmiana przepisów dot. podatku u źródła w ustawie o CIT dotyczy technicznych aspektów, od których uzależnione jest prawo niepobrania podatku a nie generalnych zasad związanych z ideą WHT.

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w Projekcie objaśnień podatkowych dotyczących zasad poboru podatku u źródła Ministra Finansów z dnia 19 czerwca 2019 r.: „(\`(...)\`) zasadne jest uznać, że podmioty pośredniczące, a więc te, które co do zasady nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela, nie powinny korzystać z uprawnień przyznawanych przez poszczególne UPO. Niemniej jednak z przewidzianych w UPO i prawie Unii Europejskiej (tzn. Dyrektywy PS i IR) mogą korzystać inwestorzy (udziałowcy) z kraju objętego tymi postanowieniami, jeżeli są oni podatnikami w stosunku do otrzymanej należności i spełniają inne warunki przewidziane dla tych uprawnień (np. w określonych sytuacjach posiadają status rzeczywistego właściciela). Rozwiązanie to odpowiada koncepcji znanej pod nazwą „look through approach”.”

Spółka i pozostali Wnioskodawcy w pełni podzielają taki pogląd i w konsekwencji uważają, że zgodnie z „look through approach”, ich stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Doprecyzowując powyższe, w piśmie z dnia 2 marca 2020 r. wskazano:

Spółka (i pozostali Wnioskodawcy) podkreślają, że ich zdaniem Centrum Rozliczeniowe może zostać uznane za podatnika jedynie w zakresie wypłacanych przez Wnioskodawcę należności z tytułu jego własnych dochodów, np. należnych prowizji czy wynagrodzenia za świadczenie usług, czyli generalnie w zakresie rozliczeń, które będą stanowiły jego definitywne przysporzenie majątkowe, a nie w zakresie należności z tytułu świadczeń realizowanych przez innego Rzeczywistego Usługodawcę. Innymi słowy, przy każdej pojedynczej płatności należy zastosować „look through approach” i ustalić czyim definitywnym przysporzeniem jest dana płatność.

Jeśli w danej sytuacji Centrum Rozliczeniowe działa wyłącznie jako pośrednik, to nie jest ono prawdziwym, fizycznym usługodawcą a otrzymane środki nie stanowią jego przysporzenia. W takiej sytuacji kluczowe dla ustalenia obowiązku w podatku u źródła są postanowienia ustawy o CIT i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem rezydencji rzeczywistego usługodawcy.

Natomiast jeśli w danej sytuacji Centrum Rozliczeniowe działa zarówno jako pośrednik jak i jako rzeczywisty usługodawca, należy zastosować ustawę o CIT z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem rezydencji tego Centrum Rozliczeniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zasadności kwalifikacji podatkowej wypłacanego wynagrodzenia na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem rezydencji Rzeczywistego Usługodawcy – **jest prawidłowe,**

*   złożenia oświadczenia warunkującego możliwość niepobrania podatku dotyczącego Rzeczywistego Usługodawcy – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Zaznaczyć należy, że wydając niniejszą interpretację organ przyjął za Wnioskodawcą, że Rzeczywiści Usługodawcy (w tym Centrum Rozliczeniowe działające jako usługodawca) będą spełniali warunki uznania za rzeczywistego właściciela w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem zapytania (zapytań) Wnioskodawcy. Treść pytania (pytań) wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.