Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-2/4511-1-15/16-4/DJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-06
Teza: Obowiązki płatnika związane z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: programy-program motywacyjny; przychód; płatnik; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3, w związku z powyższym pismem z dnia 26 lipca 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-15/16-2/DJ, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wyjaśnienie, czy złożony wniosek dotyczy stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego, czy też dotyczy zarówno stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W treści wezwania zamieszczono pouczenie, że w przypadku nieuzupełnienia podania w wyznaczonym terminie, tut. Organ przyjmie, że przedmiotowy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

Wezwanie wysłane w dniu 26 lipca 2016 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 2 sierpnia 2016 r., a zatem wyznaczony termin upłynął z dniem 9 sierpnia 2016 r. i w tym czasie Wnioskodawca nie uzupełnił wniosku o elementy wyszczególnione w wezwaniu. Natomiast w dniu 17 sierpnia 2016 r. (data nadania 10 sierpnia 2016 r.) czyli w terminie przekraczającym 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania, do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie. Mając na uwadze powyższe, zgodnie z zawartym w wezwaniu pouczeniem, tut. Organ przyjął, że przedmiotowy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka polska jest osobą prawną w Polsce, należącą do grupy X (dalej: Grupa). Centrala Grupy mieści się w Niemczech. Spółka matka - niemiecka spółka akcyjna X (dalej: Spółka niemiecka) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, motywacyjny plan wynagradzania - KEEP. W ramach KEEP pracownicy Grupy X w wybranych krajach (w tym w Polsce) na zasadach dobrowolności udziału, mają możliwość zakupu akcji spółki X. Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji spółki X są potrącane z wynagrodzenia netto pracownika za jego zgodą. Akcje nabywane przez pracownika są po określonej z góry cenie (co zasady cena rynkowa akcji, ale z możliwym upustem).

Grupa oraz Spółka polska planują wprowadzenie KEEP dla około 300 pracowników Spółki polskiej.

Nabyte przez pracownika akcje objęte są okresem zatrzymania, tzw. „holding period”, który co do zasady trwa trzy lata. W okresie zatrzymania pracownik nie może zbyć nabytych akcji i musi pozostać pracownikiem spółki z Grupy (w tym przypadku pracownikiem Spółki polskiej). Po okresie zatrzymania i spełnieniu wyżej wymienionych warunków, pracownik Spółki polskiej będzie uprawniony do otrzymania dodatkowej, nieodpłatnej akcji (tzw. „bonus share”) za każde trzy uprzednio nabyte akcje. Co do zasady, w przypadku rozwiązania umowy o pracę ze Spółką polską w okresie zatrzymania, „bonus shares” nie przysługują pracownikowi Spółki polskiej. W wyjątkowych przypadkach (np. rozwiązanie umowy o pracę z tytułu zwolnień grupowych) Spółka niemiecka rezerwuje sobie prawo do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dla uczestnika KEEP.

Pracownicy, którzy nabyli akcje stają się akcjonariuszami Spółki niemieckiej. Oznacza to, że są uprawnieni do udziału w walnym zgromadzeniu akcjonariuszy spółki, posiadają prawo głosu, a także są uprawnieni do otrzymywania dywidendy.

Do wprowadzenia KEEP dla wybranych grup pracowników spółek córek, została upoważniona Rada Dyrektorów Spółki niemieckiej mocą uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej.

Głównym celem programu jest chęć wzmocnienia więzi łączącej pracowników ze Spółką oraz z Grupą. W ten sposób KEEP przyczynia się do motywowania pracowników, by swoim zaangażowaniem oraz pracą na rzecz Grupy X wpływali na jej długookresowy rozwój.

Spółka polska nie ma wpływu na kształtowanie postanowień KEEP. Jakiekolwiek świadczenia wynikające z KEEP nie są przedmiotem umów o pracę, zawartych ze Spółką polską oraz nie są objęte regulaminem wynagradzania Spółki polskiej.

Spółka polska zostanie jednak obciążana przez Spółkę niemiecką kosztami KEEP w odniesieniu do pracowników Spółki polskiej, którzy zdecydują się wziąć udział w KEEP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w momencie zakupu przez pracowników Spółki polskiej akcji Spółki niemieckiej po cenie niższej niż rynkowa oraz w momencie nieodpłatnego otrzymania dodatkowej akcji („bonus share”) lub wypłaty ekwiwalentu pieniężnego przez Spółkę niemiecką powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? Jeśli przychód powstanie, to jakie będzie źródło uzyskania przychodu?
2.  Czy w przypadku, gdy odpowiedź na pytanie l będzie negatywna (tzn. przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych dla pracowników Spółki polskiej powstanie, ale co do zasady, nie będzie mógł być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych), będzie możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 i ust. 12a ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Pytanie 1.

W ocenie Spółki polskiej, w świetle ustawy o PIT, w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki niemieckiej lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie przez pracowników Spółki polskiej w ramach KEEP, przychód nie powstanie. Przychód podlegający opodatkowaniu powstanie dopiero w momencie zbycia akcji Spółki niemieckiej. Przychód uzyskany z tego tytułu należy wówczas zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych (zbycia akcji), zgodnie z art. 17 ust. l pkt 6 lit. a) ustawy o PIT.

Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia. Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Powyższe stanowisko potwierdza przepis art. 23 ust. l pkt 38 ustawy PIT, który uznaje za koszty uzyskania przychodów wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa dopiero w momencie zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W świetle powyższego brzmienia przepisu art. 23 ust. l pkt 38 w związku z art. 11 ust. l ustawy PIT należy uznać, że przyznanie pracownikom Spółki polskiej, którzy będą uczestniczyć w KEEP, akcji Spółki niemieckiej lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie przez tych pracowników, nie spowoduje powstania u nich przychodu w dacie ich nieodpłatnego otrzymania lub nabycia ich z upustem w stosunku do ceny rynkowej. Przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Przytoczone argumenty poparte są orzecznictwem sądów administracyjnych.

Skład orzekający w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 roku (sygn. III SA/Wa 570/09) uznał, że: (\`(...)\`) korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji.

Ten sam sąd administracyjny wydał w dniu 23 września 2009 roku (sygn. akt III SA/Wa 411/09) inny wyrok, znajdujący odzwierciedlenie w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, uznając, że: akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Cechą wspólną powyższej linii interpretacyjnej, która znajdzie zastosowanie również do analizowanej sytuacji pracowników Spółki polskiej będących uczestnikami KEEP jest fakt, że nabycie akcji zgodnie z ustawą PIT generuje jedynie koszt uzyskania przychodu, który rozpoznać można dopiero w momencie zbycia tych akcji. Samo zaś nabycie akcji nie powinno być traktowane jako przysporzenie majątkowe dla podatnika skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 5 października 2011 roku - sygn. akt II FSK 517/10 oraz wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 roku - sygn. akt II FSK 1410/10): Sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d..o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych.

Potwierdzenie powyższego można również znaleźć w kolejnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, co bezpośrednio wskazuje na ukształtowanie się już utrwalonej i jednolitej linii orzeczniczej w powyższym zakresie.

W wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 roku (sygn. akt II FSK 1268/11) podkreślono, że: warunkowe otrzymanie przez podatnika akcji spółki matki w ramach programu pracowniczego nie skutkuje powstaniem przychodu z innych źródeł. Podzielenie stanowiska organu, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że podatnik nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego podatnik faktycznie w ogóle nie uzyskał. A zatem przychód podatkowy powstanie - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT w momencie sprzedaży tych akcji.

Z kolei NSA w wyroku z dnia 20 grudnia 2013 roku (sygn. akt II FSK 114/12) jednoznacznie wskazał, że samo nabycie akcji nie daje podstawy do przyjęcia poglądu, że dochodzi do powstania przychodu ze stosunku pracy. Podkreślając, że orzecznictwo w tym temacie jest jednolite, skład orzekający wyraźnie wskazał, że moment opodatkowania jest odroczony do momentu sprzedaży akcji i przychód taki powinien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych określony w art. 17 ustawy o PIT.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 13 lutego 2014 roku (sygn. akt II FSK 601/12). Skład orzekający uznał, że: (\`(...)\`) treść art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust.1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji. Organ zdaje się ponadto nie zauważać, że przyjęta przezeń wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. prowadziłaby w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu.

Stanowisko to NSA podtrzymał także w wyroku z dnia 21 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1428/12). Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Gdańsku, że przysporzenie uzyskane przez skarżącą z tytułu uzyskania akcji G G, na warunkach określonych w programie motywacyjnym, nie powoduje powstania przychodu ze stosunku pracy oraz, że przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży przez wnioskodawczynię wymienionych akcji.

W świetle powyższych orzeczeń sądów administracyjnych (w tym przede wszystkim orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego) trudno jest się nie zgodzić z twierdzeniem, że jedynym momentem generującym obowiązek podatkowy będzie zbycie akcji, tj. przychód tego tytułu będzie traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Podsumowując, w przypadku nabycia nieodpłatnego akcji Spółki niemieckiej (lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie - z upustem) przez pracowników Spółki polskiej będących uczestnikami KEEP, przysporzenie majątkowe po stronie tych pracowników Spółki polskiej powstanie dopiero w momencie finalnego zbycia tych akcji. Przychód uzyskany ze zbycia akcji należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych powstający w chwili odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach planu motywacyjnego.

W przypadku otrzymania przez pracownika Spółki polskiej, zamiast dodatkowych akcji Spółki niemieckiej („bonus shares”) ekwiwalentu pieniężnego z tego tytułu, taki ekwiwalent powinien zostać potraktowany jako dochód z tzw. innych źródeł (art. 20 ustawy o PIT), gdyż wypłata ekwiwalentu będzie dokonana przez podmiot, z którym pracownika Spółki polskiej nie wiąże stosunek pracy.

W konsekwencji, Spółka polska, jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zarówno od kwot potencjalnego przysporzenia majątkowego otrzymanego przez pracowników Spółki polskiej związanego z preferencyjnym nabyciem akcji oraz otrzymaniem akcji dodatkowych Spółki niemieckiej. Spółka polska, jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych także od kwoty ekwiwalentu za dodatkowe akcje, wypłaconego przez Spółkę niemiecką.

Pytanie 2.

W opinii Spółki polskiej, jeżeli w momencie nieodpłatnego przyznania dodatkowej akcji Spółki niemieckiej (tzw. „bonus share”) lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie - z upustem) powstaje przysporzenie majątkowe po stronie pracownika biorącego udział w KEEP, to przychód taki powinien korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 24 ust. 11 i ust. 12a ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ustawy o PIT dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że: przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W świetle przytoczonego przepisu, możliwość zastosowania zwolnienia zależy od spełnienia następujących warunków:

*   spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną,
*   przekazane akcje mogą być nabyte lub objęte przez osoby uprawnione,
*   osoby uprawnione do nabycia akcji są wskazane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy,
*   siedziba spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Spółki polskiej, wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 i ust. 12a ustawy o PIT są spełnione, gdyż:

*   podmiotem przekazującym akcje jest Spółka niemiecka. X, zgodnie z jej charakterystyką określoną w prawie niemieckim, należy uznać za odpowiednik polskiej spółki akcyjnej;
*   podstawą do przekazania pracownikom akcji jest KEEP, zatwierdzony uchwałą Rady Dyrektorów Spółki niemieckiej, która to została uprawniona do dokonania tej czynności na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej. Uchwała Walnego Zgromadzenia stanowi podstawę wskazania osób uprawnionych (w tym pracowników Spółki polskiej) do preferencyjnego nabycia akcji i otrzymania dodatkowych akcji („bonus shares”). Wskazanie osób uprawnianych dokonane jest w wykonaniu zawartego również w tej uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy upoważnienia dla Rady Dyrektorów;
*   pracownicy Spółki polskiej, którzy wezmą udział w KEEP będą osobami uprawnionymi do preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego otrzymania dodatkowych akcji w ramach KEEP;
*   siedziba Spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej.

Tym samym - w opinii Wnioskodawcy - spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie określonego w art. 24 ust. 11 i ust 12a ustawy o PIT zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w literaturze przedmiotu.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lutego 2014 roku (sygn. IPTPB2/415-739/13-3/KKu) potwierdził brak opodatkowania nabycia (objęcia) akcji w ramach analogicznego programu. W przytoczonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że: nieodpłatne objęcie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu motywacyjnego, należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc, dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia (nabycia) akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. Dopiero w momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Wnioskodawca będący uczestnikiem programu powinien rozliczyć się osobiście.

Co więcej, uwzględniając charakter interpretacji i postanowień, tj. fakt wydawania ich w konkretnych stanach faktycznych, warto wskazać, że podobne stanowisko - kwalifikacja przysporzenia majątkowego w formie przyznanych beneficjentom analogicznych programów akcji jako przychodu opodatkowanego jedynie w momencie odpłatnego zbycia akcji przez beneficjentów zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach prawa podatkowego, m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB2/4511-1042/15-2/MG),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-708/15-4/MG),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB2/415-829/14-4/MK),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2015 roku (sygn. IPPB2/4511-2/15-2/MG).

Zdaniem Spółki polskiej przysporzenie majątkowe z tytułu preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego przyznania pracownikom dodatkowej akcji (tzw. „bonus share”) powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu jedynie w momencie zbycia otrzymanych nieodpłatnie akcji Spółki niemieckiej (oraz akcji nabytych z upustem w stosunku do ceny rynkowej), z uwagi na odroczenie momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka polska jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie więc zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego przyznania pracownikom dodatkowej akcji (tzw. „bonus share”).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

‒ podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka polska jest osobą prawną w Polsce, należącą do grupy X (dalej: Grupa). Centrala Grupy mieści się w Niemczech. Spółka matka - niemiecka spółka akcyjna X (dalej: Spółka niemiecka) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, motywacyjny plan wynagradzania - KEEP. W ramach KEEP pracownicy Grupy X w wybranych krajach (w tym w Polsce) na zasadach dobrowolności udziału, mają możliwość zakupu akcji spółki X. Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji spółki X są potrącane z wynagrodzenia netto pracownika za jego zgodą. Akcje nabywane przez pracownika są po określonej z góry cenie (co zasady cena rynkowa akcji, ale z możliwym upustem). Grupa oraz Spółka polska planują wprowadzenie KEEP dla około 300 pracowników Spółki polskiej.

Nabyte przez pracownika akcje objęte są okresem zatrzymania, tzw. „holding period”, który co do zasady trwa trzy lata i w tym czasie pracownik nie może zbyć nabytych akcji i musi pozostać pracownikiem spółki z Grupy (w tym przypadku pracownikiem Spółki polskiej). Po okresie zatrzymania i spełnieniu wyżej wymienionych warunków, pracownik Spółki polskiej będzie uprawniony do otrzymania dodatkowej, nieodpłatnej akcji (tzw. „bonus share”) za każde trzy uprzednio nabyte akcje. Co do zasady, w przypadku rozwiązania umowy o pracę ze Spółką polską w okresie zatrzymania, „bonus shares” nie przysługują pracownikowi Spółki polskiej. W wyjątkowych przypadkach (np. rozwiązanie umowy o pracę z tytułu zwolnień grupowych) Spółka niemiecka rezerwuje sobie prawo do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dla uczestnika KEEP.

Pracownicy, którzy nabyli akcje stają się akcjonariuszami Spółki niemieckiej. Oznacza to, że są uprawnieni do udziału w walnym zgromadzeniu akcjonariuszy spółki, posiadają prawo głosu, a także są uprawnieni do otrzymywania dywidendy. Do wprowadzenia KEEP dla wybranych grup pracowników spółek córek, została upoważniona Rada Dyrektorów Spółki niemieckiej mocą uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej. Spółka polska nie ma wpływu na kształtowanie postanowień KEEP. Jakiekolwiek świadczenia wynikające z KEEP nie są przedmiotem umów o pracę, zawartych ze Spółką polską oraz nie są objęte regulaminem wynagradzania Spółki polskiej. Spółka polska zostanie jednak obciążana przez Spółkę niemiecką kosztami KEEP w odniesieniu do pracowników polskiej Spółki, którzy zdecydują się wziąć udział w KEEP.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że Spółka polska nie jest organizatorem motywacyjnego planu wynagradzania i w związku z programem nie będzie dokonywała żadnych świadczeń na rzecz swoich pracowników - zatem nie będą ciążyły na Spółce obowiązki płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już bowiem wyżej zaznaczono, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co jednak w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca, bowiem „świadczeniodawcą” jest odrębny podmiot (Spółka niemiecka).

W konsekwencji, za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, Spółka polska, jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zarówno od kwot potencjalnego przysporzenia majątkowego otrzymanego przez pracowników Spółki polskiej związanego z preferencyjnym nabyciem akcji oraz otrzymaniem akcji dodatkowych Spółki niemieckiej, jak również od kwoty ekwiwalentu za dodatkowe akcje, wypłaconego przez Spółkę niemiecką.

Z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka polska nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tut. Organ rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Spółki z tytułu udziału w ww. programie oraz w zakresie ewentualnego zastosowania art. 24 ust. 11 i ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego tut. Organ nie dokonał oceny stanowiska Spółki w tym zakresie.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza zatem w szczególności:

*   stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego,
*   stan prawny (przepisy prawa) wskazane przez wnioskodawcę oraz
*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika - w kontekście obowiązku obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (pracowników – beneficjentów programu KEEP).

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.