Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-647/14-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-26
Teza: Czy finansowana przez spółkę składka w ramach bezimiennej polisy dotyczącej ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów – członków zarządu, stanowi dla członka zarządu przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; członkowie-członkowie zarządu; polisa ubezpieczeniowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 28 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze sfinansowaniem składki w ramach bezimiennej polisy dotyczącej ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze sfinansowaniem składki w ramach bezimiennej polisy dotyczącej ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (Wnioskodawca), zamierza zawrzeć w swoim imieniu umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej obejmującej członków organów spółki - członków zarządu z Zakładem Ubezpieczeń.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów lub dyrekcji spółki kapitałowej Zakładu Ubezpieczeń - Ubezpieczonym, jest określony w polisie imiennie, bezimiennie lub co do członkostwa w określonym organie spółki obecny lub przyszły ich członek (zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej) oraz prokurent wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, z wyłączeniem likwidatorów lub określony imiennie dyrektor. Ubezpieczonym jest także osoba fizyczna, określona imiennie, jeżeli jest członkiem dyrekcji w spółce kapitałowej.

Ubezpieczeniem objęta jest odpowiedzialność cywilna Ubezpieczonego za szkody wyrządzone osobom trzecim, w tym spółce w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które Ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną, zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową bądź statutem i regulaminem spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków organów spółki kapitałowej, na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Zakład Ubezpieczeń udziela również ochrony ubezpieczeniowej nowo powołanym członkom organów, prokurentom i dyrektorom spółki kapitałowej.

Objęcie ubezpieczeniem jest zamiarem spółki i nie zależy od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie są one również stronami umowy ubezpieczenia, gdyż umowa będzie zawarta pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a Wnioskodawcą (Ubezpieczającym). Stosunki łączące członków zarządu i spółkę zostały uregulowane umową o pracę. Polisa zostanie wystawiona na spółkę jako Ubezpieczającego, natomiast Ubezpieczonymi będą bezimiennie członkowie organów spółki- członkowie zarządu.

Suma gwarancyjna określona w umowie ubezpieczenia stanowi górną granicę odpowiedzialności Zakładu Ubezpieczeń. za szkody powstałe ze wszystkich zdarzeń w okresie ubezpieczenia.

Poniesienie przez spółkę kosztów ubezpieczenia ma na celu zabezpieczenie interesów spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy finansowana przez spółkę składka w ramach bezimiennej polisy dotyczącej ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów – członków zarządu, stanowi dla członka zarządu przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu - w przypadku gdy przedmiotem świadczeń są usługi zakupione. Cena zakupu to cena faktycznie zapłacona, z uwzględnieniem naliczonego przez sprzedawcę podatku VAT, jak również z uwzględnieniem ewentualnie udzielonych rabatów.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskała osoba fizyczna. Do tych korzyści zaliczyć należy również - co do zasady - kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywane przez Wnioskodawcę za inne osoby, w tym przypadku za zarząd spółki.

Jednakże, aby można było ustalić wartość przychodu osób ubezpieczonych z tytułu nieodpłatnego objęcia ich ochroną ubezpieczeniową, konieczne jest precyzyjne ustalenie kręgu tych osób, natomiast umowa ubezpieczenia OC nie wskazuje imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a wskazuje jedynie poszczególną grupę osób objętych ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym.

Umowa ubezpieczenia określając zakres osób objętych ubezpieczeniem odnosi się jedynie do pozycji zajmowanej w strukturze Spółki więc Ubezpieczonymi będą członkowie zarządu sprawujący mandaty, w okresie trwania polisy, w żadnej części umowy ubezpieczenia osoby objęte ubezpieczeniem nie zostaną wskazane imiennie. Jednocześnie zbiór Ubezpieczonych usługi ubezpieczenia jest zbiorem otwartym, tj. zgodnie z Ogólnymi warunkami ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów może podlegać zmianom zarówno ilościowym, jak i osobowym w trakcie trwania ochrony ubezpieczeniowej. Składka na ubezpieczenie ma charakter zryczałtowany, tj. zostanie ustalona w jednej kwocie bez względu na ilość osób objętych ubezpieczeniem.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że o ile aktualny skład członków zarządu Spółki, jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem potencjalnej grupy osób niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych przyszłych członków zarządu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwe przypisanie konkretnej wartości przychodu do konkretnych osób fizycznych, objętych ochroną ubezpieczeniową. W konsekwencji wartość zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej w ramach bezimiennej polisy, dotyczącej ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów - członków zarządu, płaconej przez Spółkę nie będzie stanowić dla osób ubezpieczonych przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zasady ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń zostały określone m.in. w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny - ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorczej, pracownika wykonującego funkcje zarządcze). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje - co do zasady - powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Spółka poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo że otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Spółkę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć w swoim imieniu umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej obejmującej członków organów spółki - członków zarządu z Ubezpieczycielem. Zgodnie z warunkami ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej - Ubezpieczonym, jest określony w polisie imiennie, bezimiennie lub co do członkostwa w określonym organie spółki obecny lub przyszły ich członek (zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej) oraz prokurent wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, z wyłączeniem likwidatorów lub określony imiennie dyrektor. Ubezpieczonym jest także osoba fizyczna, określona imiennie, jeżeli jest członkiem dyrekcji w spółce kapitałowej. Ubezpieczeniem objęta jest odpowiedzialność cywilna Ubezpieczonego za szkody wyrządzone osobom trzecim, w tym spółce w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które Ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną, zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową bądź statutem i regulaminem spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków organów spółki kapitałowej, na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Ubezpieczyciel udziela również ochrony ubezpieczeniowej nowo powołanym członkom organów, prokurentom i dyrektorom spółki kapitałowej. Objęcie ubezpieczeniem jest zamiarem Spółki i nie będzie zależało od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie będą one również stronami umowy ubezpieczenia, gdyż umowa będzie zawarta pomiędzy Ubezpieczycielem a Wnioskodawcą (Ubezpieczającym). Stosunki łączące członków zarządu i spółkę zostały uregulowane umową o pracę. Polisa zostanie wystawiona na Spółkę jako Ubezpieczającego, natomiast Ubezpieczonymi będą bezimiennie członkowie organów Spółki - członkowie zarządu.

W świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku uznać jednak należy, że ubezpieczonym od odpowiedzialności cywilnej będzie nieograniczony krąg osób, gdyż obejmuje obecnych i przyszłych członków organów – członków zarządu. W przedmiotowej sprawie krąg osób objętych ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej na dzień zapłaty składki ubezpieczenia nie tworzy zbioru zamkniętego (jest nieograniczony). Tym samym, tylko i wyłącznie w takiej sytuacji, nie będzie możliwym zidentyfikowanie, na dzień zapłaty składki, osób objętych ubezpieczeniem. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Powyższe oznacza, że zapłacona składka ubezpieczeniowa, z tytułu umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów – członków zarządu nie będzie stanowić dla tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.