Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1683/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-28
Teza: Czy mając prawo przysługujące małemu podatnikowi, wynikające z art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może jednorazowo (po zakończeniu prac, oddaniu do użytkowania oraz wprowadzeniu do ewidencji) dokonać odpisu amortyzacyjnego w kwocie 168.000 zł uznając wartość tego jednorazowego odpisu za koszty uzyskania przychodu w miesiącu dokonania odpisu, gdyż ta wartość została pokryta środkami własnymi Spółki, natomiast pozostałą część dofinansowaną ze środków unijnych amortyzować w kolejnych latach i nie uznawać dokonanych odpisów jako koszt uzyskania przychodów biorąc pod uwagę art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 27 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia platformy Internetowej do wartości niematerialnych i prawnych oraz możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o pdop – **jest nieprawidłowe**,
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych dotacją – **jest prawidłowe**,
*   podstawy prawnej tego wyłączenia – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia platformy Internetowej do wartości niematerialnych i prawnych oraz możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o pdop,
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych dotacją,
*   podstawy prawnej tego wyłączenia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1683/13/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 27 lutego 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również „Spółka”) jest osobą prawną - działalność rozpoczęła w 2012 r. Spełnia wymogi kwotowe dające uprawnienia małego podatnika; w przyszłym roku tj. w 2014 zarząd przewiduje, że spółka utrzyma status małego podatnika. Stąd też, mając na uwadze możliwość skorzystania z odpisu amortyzacyjnego, o którym mowa w art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składa zapytanie odnośnie sposobu amortyzowania stworzonej we własnym zakresie aplikacji Internetowej. Spółka 31 maja 2013 r. podpisała umowę o dofinansowanie z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości. Przedmiotem umowy jest udzielenie dotacji na realizację projektu „\`(...)\`”. Celem projektu, który jest obecnie realizowany, jest stworzenie platformy Internetowej powszechnie dostępnej dla użytkowników Internetu. Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody od korzystających z aplikacji, w przypadku korzystania przez nich z płatnych funkcji programu oraz na zasadzie prowizji w przypadku zrealizowania transakcji przez użytkownika. Ponadto będzie uzyskiwał przychody z tytułu zamieszczania płatnych reklam. Po zakończeniu prac nad aplikacją i oddaniu jej do użytku poprzez udostępnienie w Internecie Wnioskodawca, zakwalifikuje ją – w składnikach majątku - jako wartość niematerialna i prawną. Wspomniana wcześniej umowa o dofinansowanie zakłada dofinansowanie w postaci 70% poniesionych wydatków netto (tj. bez VAT). W wyniku częściowego finansowania projektu, wydatki poniesione na stworzenie aplikacji Spółka pokrywa zarówno ze środków własnych, jak i ze środków Unijnych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Dla celów niniejszego pytania (pomijając zaokrąglenia, ewentualną nieakceptację części wydatków przez jednostkę rozliczającą) Wnioskodawca zakłada, że aplikacja w ostatecznym rozliczeniu będzie pokryta w 30% środkami własnymi, a w 70% środkami uzyskanymi w ramach dofinansowania projektu. Dofinansowanie odbywa się etapami po złożeniu kwartalnego rozliczenia z poniesionych wydatków. Uzyskane dofinansowanie, w postaci wpływów kwot na rachunek bankowy, Spółka ujmuje w księgach w dniu ich otrzymania na rachunek bankowy oraz traktuje je jako zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych. Szacowana wartość wytworzonej aplikacji wyniesie 560.000 zł. Wartość części tego składnika pokrytej dofinansowaniem wyniesie 70%\*560.000 zł tj. 392.000 zł. Wartość części tego składnika pokrytej środkami własnymi wyniesie 30%\*560.000 zł tj. 168.000 zł. W przyszłości Wnioskodawca zamierza pomniejszyć podstawę opodatkowania CIT o wartości 168.000 zł; umożliwia to art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym ustawodawca wskazuje na obowiązek nie zaliczenia w koszty uzyskania odpisów amortyzacyjnych od „części” dofinansowanej wartości, a nie od „całości” wartości składnika, który był po części dofinansowany. Wnioskodawca informuje, że stosując jednorazowy odpis amortyzacyjny nie przekroczy pułapu pomocy de minimis wyznaczonego dla przedsiębiorcy, a wynoszącego obecnie równowartość 200.000 euro.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy mając prawo przysługujące małemu podatnikowi, wynikające z art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może jednorazowo (po zakończeniu prac, oddaniu do użytkowania oraz wprowadzeniu do ewidencji) dokonać odpisu amortyzacyjnego w kwocie 168.000 zł uznając wartość tego jednorazowego odpisu za koszty uzyskania przychodu w miesiącu dokonania odpisu, gdyż ta wartość została pokryta środkami własnymi Spółki, natomiast pozostałą część dofinansowaną ze środków unijnych amortyzować w kolejnych latach i nie uznawać dokonanych odpisów jako koszt uzyskania przychodów biorąc pod uwagę art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt uzyskiwania przychodów z aplikacji bezpośrednio upoważnia do uznania jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dotyczących tejże aplikacji.

Jego zdaniem przysługuje mu prawo do jednorazowego zaliczenia w koszty uzyskania przychodu odpisu amortyzacyjnego od tej wartości składnika, która była przez niego sfinansowana i jednocześnie nie była ani zwrócona, ani uznana wcześniej za koszt uzyskania przychodu. Podstawą takiego stanowiska jest brzmienie przepisu art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazujące na występujące ograniczenie jedynie w zakresie górnej granicy łącznej wartości odpisów dokonanych w ten sposób. Wskazuje na to zapis w brzmieniu „\`(...)\` do wysokości nie przekraczającej równowartości kwoty 50.000 euro”. Z kolei ust. 8 tegoż artykułu określa jak w dalszym okresie dokonywać odpisów tj. już w kolejnym roku. Ust. 8 nie przewiduje możliwości ponownego skorzystania z przywileju wskazanego w ust. 7 i uznania jako k.u.p. kolejnego jednorazowego odpisu dla tego samego składnika majątku. Za przyjęciem stanowiska Wnioskodawcy przemawia również intencja ustawodawcy. Zamiarem ustawodawcy w zakresie wprowadzenia art. 16k ust. 7 było zmniejszenie obciążeń podatkowych poprzez możliwość natychmiastowego (po spełnieniu innych ustawowych wymogów) zaliczania w koszty uzyskania przychodów, znacznych odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania określonych składników majątku.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 24 lutego 2014 r. (wpływ do tut. BKIP 27 lutego 2014 r.), Spółka uzupełniła własne stanowisko w sprawie informując, że jej zdaniem część wartości środka trwałego, która zostanie sfinansowania środkami z datacji (dotacje nie są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych) będzie amortyzowana wyłącznie na gruncie prawa bilansowego. Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne od tej części środka trwałego nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Będzie tak zarówno, gdy w zakresie odpisów amortyzacyjnych – od sfinansowanej we własnym zakresie części wartości środka trwałego – będących kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawca skorzysta z odpisu jednorazowego lub będzie dokonywał odpisów miesięcznych. W koszty uzyskania przychodów będzie zakwalifikowane wyłącznie umorzenie od tej części, która nie została sfinansowana dotacją. Natomiast niezależnie, czy podatnik będzie korzystał z odpisu jednorazowego, czy nie maksymalna wartość odpisów stanowiących koszty uzyskania nie może przekroczyć tej części wartości, którą podatnik sfinansował we własnym zakresie.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Przepis powyższy oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Zatem kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Amortyzacji podlegają także wartości niematerialne i prawne wymienione w art. 16b ust. 2 ustawy o pdop. Art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o pdop, zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie cytowanego unormowania podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są te które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o pdop, podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka 31 maja 2013 r. podpisała umowę o dofinansowanie z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości. Przedmiotem umowy jest udzielenie dotacji na realizację projektu „Inwestuj w firmy (\`(...)\`)”. Celem projektu jest stworzenie platformy Internetowej powszechnie dostępnej dla użytkowników Internetu. Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody od korzystających z aplikacji, w przypadku korzystania przez nich z płatnych funkcji programu oraz na zasadzie prowizji w przypadku zrealizowania transakcji przez użytkownika. Ponadto będzie uzyskiwał przychody z tytułu zamieszczania płatnych reklam. Po zakończeniu prac nad aplikacją i oddaniu jej do użytku poprzez udostępnienie w Internecie, Wnioskodawca zakwalifikuje ją – w składnikach majątku - jako wartość niematerialną i prawną. Umowa o dofinansowanie zakłada dofinansowanie w postaci 70% poniesionych wydatków netto. W wyniku częściowego finansowania projektu, wydatki poniesione na stworzenie aplikacji Spółka pokrywa zarówno ze środków własnych, jak i ze środków Unijnych.

W tym miejscu wskazać należy, że aby uznać, że platforma Internetowa stanowi wartość niematerialną i prawną (co umożliwiłoby jej amortyzację), niezbędne jest, aby spełniała ona łącznie wszystkie warunki wymienione w art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, jednym z nich jest jej nabycie, a nie „wytworzenie” przez podatnika. Wynika to z literalnego brzmienia art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, który w przeciwieństwie do dot. środków trwałych art. 16a tej ustawy – odnosi się wyłącznie do nabycia prawa.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wytworzona przez Wnioskodawcę platforma Internetowa nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w świetle art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, tym samym nie podlega amortyzacji.

Tym samym wydatki związane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę platformy Internetowej, jeżeli będą spełniać przesłanki zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, będą mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do drugiej części pytania, stwierdzić należy, że wydatki sfinansowane dotacją nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Z powyższego wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki sfinansowane m.in. środkami unijnymi.

Biorąc powyższe pod uwagę, w sytuacji gdy wartość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków zostanie częściowo zrefundowana (zwrócona), stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o pdop, wydatki te będą podlegały w tej części wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   zaliczenia platformy Internetowej do wartości niematerialnych i prawnych oraz możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o pdop – jest nieprawidłowe,
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych dotacją – jest prawidłowe,
*   podstawy prawnej ich wyłączenia – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.