Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-123/14-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-15
Teza: w zakresie skutków podatkowych transakcji zbycia lokali z przynależnymi miejscami postojowymi
Słowa kluczowe: czynności; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2014 r. (data wpływu 4 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży lokali oraz nie uwzględniania przy obliczaniu proporcji obrotu ze sprzedaży lokali oraz miejsc postojowych,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży miejsc postojowych.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transakcji zbycia lokali z przynależnymi miejscami postojowymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 1 czerwca 2012 r. na podstawie aktu notarialnego Spółka nabyła udział w nieruchomości, w skład której wchodzą dwa lokale mieszkalne oraz 2 miejsca postojowe: jedno w garażu znajdującym się pod budynkiem oraz jedno miejsce postojowe znajdujące się na zewnątrz budynku. Zakup nastąpił na rynku wtórnym. Przeniesienie własności zostało potwierdzone aktem notarialnym. Nieruchomości zostały nabyte od osoby fizycznej, przy ich sprzedaży nie został naliczony podatek VAT.

Powyższy udział w nieruchomości Sprzedający nabył wcześniej w 2001 roku na rynku pierwotnym (w ramach pierwszego zasiedlenia).

Spółka nabyła przedmiotowe lokale oraz przynależne im miejsca parkingowe w celach inwestycyjnych i zamierza je zbyć uzyskując korzyści z przewidywanego wzrostu wartości.

Przed dokonaniem sprzedaży Spółka zamierza ponieść nakłady na niewielki remont i modernizację przy czym przewiduje, że poniesione nakłady nie przekroczą 30% wartości początkowej zakupionych lokali.

W księgach rachunkowych Spółki przedmiotowe nieruchomości zostały ujęte w cenie nabycia jako składnik aktywów zaliczanych do inwestycji długoterminowych - inwestycje w nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 Ustawy o rachunkowości. Wmyśl art. 28 ust. 1 pkt 1a Ustawy o rachunkowości oraz zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami rachunkowości wycena nieruchomości zaliczanych do inwestycji odbywa się według zasad stosowanych dla środków trwałych, z uwzględnieniem odpisów amortyzacyjnych. Ponadto, nieruchomości te spełniają kryteria środków trwałych, o których mowa w art. 16a Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

1.  Spółka zamierza zbyć przedmiotowy udział w nieruchomości korzystając ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ponieważ planowana sprzedaż lokali nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia oraz jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
2.  W sytuacji przedstawionej w pytaniu kwota należna zbywcy w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie obejmowała całość świadczenia należnego od nabywcy - tzn. kwotę, którą Spółka ma otrzymać z tytułu planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi miejscem parkingowym oraz garażem i tym samym będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT według stawki przewidzianej w tym przypadku dla samej sprzedaży lokali mieszkalnych – „zw”. Ponadto zarówno garaż jak i miejsce postojowe nie są wyodrębnione w osobnej księdze wieczystej, ani miejsce postojowe na zewnątrz budynku ani garaż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych i nie będą zbywane odrębnie od sprzedaży lokali mieszkalnych.
3.  Obecnie dokonywana przez Spółkę sprzedaż stanowi w 100% sprzedaż opodatkowaną. Planowana sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż zwolnioną z VAT. Zgodnie z art. 90 ust. 5 Ustawy o VAT dla celów ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W świetle art. 90 ust. 6 Ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT, nie wlicza się transakcji pomocniczych w zakresie nieruchomości. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa owoców i warzyw, stanowiąca w 100% sprzedaż opodatkowaną. Spółka nie zajmowała się wcześniej ani nie zajmuje się aktualnie obrotem nieruchomościami. Opisana transakcja ma charakter jednorazowy. Ponadto Spółka nie planuje w przyszłości dokonywania podobnych transakcji.

Pomimo faktu zaliczenia przedmiotowych nieruchomości do inwestycji oraz ujęcia w księgach zgodnie z zasadami obowiązującymi dla środków trwałych oraz biorąc pod uwagę powyższe przepisy, Spółka nie będzie zobowiązana do uwzględnienia sprzedaży zwolnionej z VAT dotyczącej przedmiotowej nieruchomości przy obliczaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT. W przypadku braku wykazania innej sprzedaży korzystającej ze zwolnienia nadal będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w 100%, zgodnie z pozostałymi przepisami Ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż udziału w nieruchomości w postaci spółdzielczych własnościowych praw do lokali będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, biorąc pod uwagę fakt, że planowana sprzedaż nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia oraz jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą upłynął okres dłuższy niż 2 lata?
2.  Czy planowana sprzedaż przynależnych do lokali: miejsca parkingowego oraz garażu, która odbędzie się łącznie ze sprzedażą lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy dokonana sprzedaż nieruchomości z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT będzie miała wpływ na zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki planowana sprzedaż nieruchomości w postaci spółdzielczych własnościowych praw do lokali będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z uwagi na następujące okoliczności:

*   planowana sprzedaż nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce w 2001 roku,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ad. 2

Zdaniem Spółki planowana sprzedaż przynależnych do lokali: miejsca parkingowego oraz garażu, która odbędzie się łącznie ze sprzedażą lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na następujące okoliczności:

*   w sytuacji przedstawionej w pytaniu kwota należna zbywcy w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie obejmowała całość świadczenia należnego od nabywcy - tzn. kwotę, którą Spółka ma otrzymać z tytułu planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi miejscem parkingowym oraz garażem i tym samym będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT według stawki przewidzianej w tym przypadku dla samej sprzedaży lokali mieszkalnych – „zw”,
*   dla miejsca postojowego znajdującego się na zewnątrz budynku oraz dla garażu nie są prowadzone odrębne księgi wieczyste oraz nie stanowią one samodzielnych lokali użytkowych i nie będą zbywane odrębnie od sprzedaży lokali mieszkalnych.

Ad. 3

Zdaniem Spółki planowanej sprzedaży z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT nie należy uwzględniać przy obliczaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT z uwagi na następujące okoliczności:

*   transakcja ma charakter incydentalny, nie stanowi rozszerzenia zakresu działalności Spółki ani też zmiany rodzaju działalności. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest hurtowa sprzedaż owoców i warzyw stanowiąca w 100% sprzedaż opodatkowaną a obrót nieruchomościami nie stanowi przedmiotu działalności Spółki. Dlatego też zdaniem Spółki powinna być zaliczona do transakcji pomocniczych, o których mowa w art. 90 ust. 6 Ustawy o VAT,
*   ponadto pomimo zakwalifikowania przedmiotowych nieruchomości do inwestycji oraz ujęcia ich w księgach Spółki według zasad właściwych dla środków trwałych, na podstawie art. 90 ust. 5 Ustawy o VAT, transakcji nie należy uwzględniać przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży lokali oraz nie uwzględniania przy obliczaniu proporcji obrotu ze sprzedaży lokali oraz miejsc postojowych, nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży miejsc postojowych.

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, <
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy w tym miejscu, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.

Zgodnie natomiast z dyspozycją obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Ponadto art. 43 ust. 10 ustawy wskazuje, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w dniu 1 czerwca 2012 r. na podstawie aktu notarialnego Spółka nabyła udział w nieruchomości, w skład której wchodzą dwa lokale mieszkalne oraz 2 miejsca postojowe: jedno w garażu znajdującym się pod budynkiem oraz jedno znajdujące się na zewnątrz budynku. Zakup nastąpił na rynku wtórnym. Nieruchomości zostały nabyte od osoby fizycznej, przy ich sprzedaży nie został naliczony podatek VAT. Udział w nieruchomości sprzedający nabył wcześniej w 2001 roku na rynku pierwotnym (w ramach pierwszego zasiedlenia). Spółka nabyła przedmiotowe lokale oraz przynależne im miejsca parkingowe w celach inwestycyjnych i zamierza je zbyć uzyskując korzyści z przewidywanego wzrostu wartości. Przed dokonaniem sprzedaży Spółka zamierza ponieść nakłady na niewielki remont i modernizację przy czym przewiduje, że poniesione nakłady nie przekroczą 30% wartości początkowej zakupionych lokali.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania sprzedaży udziału w postaci spółdzielczych własnościowych praw do lokali oraz przynależnych miejsc postojowych.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy wskazać, że nabycie przez sprzedającego w 2001 roku lokali mieszkalnych oraz przynależnych miejsc postojowych odbyło się w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym spełniona została pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Spełniona została również druga przesłanka wynikająca z tego przepisu, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą lokali oraz miejsc postojowych upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wobec tego dostawa opisanych we wniosku lokali mieszkalnych oraz przynależnych miejsc postojowych będzie korzystała ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym transakcja sprzedaży spółdzielczych własnościowych praw do lokali będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należało uznać za prawidłowe. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym sprzedaż przynależnych miejsc postojowych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy należało uznać za nieprawidłowe. Wskazane miejsca postojowe korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ad. 3

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku dotyczą również tego czy dokonana sprzedaż nieruchomości z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT będzie miała wpływ na zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdą przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Analiza cytowanych wyżej przepisów pozwala stwierdzić, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Natomiast, stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zatem, na podstawie powyższego przepisu należy stwierdzić, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
2.  gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika,
3.  powyższe środki trwałe muszą być używane przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że za „używanie”, nie można uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru. Tak więc „użytkownikiem” w rozumieniu art. 90 ust. 5 ustawy o VAT jest jedynie taki właściciel, który do momentu sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa, a nie tylko pobiera z tego towaru pożytki cywilne i inne dochody. Zatem, środek trwały oddany w najem, dzierżawę lub w użytkowanie wieczyste nie spełnia ww. warunku.

Z kolei na mocy art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Interpretując termin transakcji pomocniczych należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości uznania za transakcje (incydentalne) pomocnicze w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.

W świetle powyższego wyroku należy uznać, że najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu. Drugim z kryteriów ukształtowanych przez orzecznictwo TSUE jest natomiast warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka nabyła opisane we wniosku lokale oraz przynależne im miejsca postojowe w celach inwestycyjnych i zamierza je zbyć uzyskując korzyści z przewidywanego wzrostu wartości. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa owoców i warzyw, stanowiąca w 100% sprzedaż opodatkowaną. Spółka nie zajmowała się wcześniej ani nie zajmuje się aktualnie obrotem nieruchomościami. Opisana transakcja ma charakter jednorazowy. Ponadto Spółka nie planuje w przyszłości dokonywania podobnych transakcji.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż lokali oraz miejsc postojowych stanowi transakcje pomocnicze w zakresie nieruchomości, o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy. Transakcja ma charakter pomocniczy (incydentalny), nie stanowi rozszerzenia zakresu działalności Spółki ani też zmiany rodzaju działalności. Obrót nieruchomościami nie stanowi przedmiotu działalności Spółki. Zatem obrotu uzyskanego ze sprzedaży lokali oraz miejsc postojowych stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy nie należy uwzględniać przy obliczaniu proporcji.

W odniesieniu do powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nie uwzględniania przy obliczaniu proporcji obrotu ze sprzedaży lokali oraz miejsc postojowych uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.