Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.593.2021.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-15
Teza: poprawności udokumentowania fakturą świadczonych usług reklamowych oraz braku obowiązku wystawienia faktury za okres wydłużenia umowy dotyczącej świadczenia ww. usług.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; komunikacja-komunikacja miejska; pojazdy; usługi-usługi reklamowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 18 października 2021 r. (data wpływu 25 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   poprawności udokumentowania fakturą świadczonych usług reklamowych,
*   braku obowiązku wystawienia faktury za okres wydłużenia umowy dotyczącej świadczenia ww. usług

**– jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności udokumentowania fakturą świadczonych usług reklamowych oraz braku obowiązku wystawienia faktury za okres wydłużenia umowy dotyczącej świadczenia ww. usług.

Wniosek został uzupełniony pismem z 18 października 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (uzupełniony pismem z 18 października 2021 r.).**

Miejski Zakład Komunikacji (zwany dalej Spółka) świadczy usługi reklamowe na swoich pojazdach komunikacji miejskiej (autobusach). Pojazdy z umieszczoną reklamą kursują na obszarze komunikacyjnym Spółki zgodnie z rozkładem jazdy na różnych liniach komunikacyjnych.

Spółka zawarła umowę na świadczenie takiej usługi z firmą zewnętrzną na czas określony tj. od 01 lutego 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. Za zgodą obu stron świadczenie usługi reklamowej może być przedłużone po podpisaniu nowej umowy.

Wynagrodzenie za świadczoną usługę reklamową płatne jest co miesiąc w okresie obowiązywania umowy. Zgodnie z umową zostały ustalone następujące okresy rozliczeniowe od 01 dnia danego miesiąca do ostatniego dnia miesiąca. Faktury były wystawiane ostatniego dnia miesiąca rozliczeniowego. W trakcie trwania umowy wystawiane Faktury nie były pomniejszane za ilość dni, w których autobus nie przejechał wymaganej ilości dni za dany miesiąc.

Zgodnie z zapisami umowy Spółka gwarantuje, że pojazdy z umieszczoną reklamą będą jeździły co najmniej 23 dni/miesiąc w czasie trwania umowy. Jeżeli pojazdy w trakcie trwania umowy nie przejadą wymaganej ilości dni, umowę wydłuża się o czas potrzebny na pełne zrealizowanie umowy.

Zgodnie z zapisami umowy za czas przestoju nie uważa się przeglądów technicznych, napraw bieżących i obsługi technicznej pojazdu, które występują i są integralnym elementem eksploatacji każdego pojazdu

Po zakończeniu umowy nastąpiło rozliczenie wymaganej ilości dni do przejechania przez autobus (23 dni/miesiąc). W związku z niewykonaniem wymaganej ilości dni w całym okresie trwania umowy (od 01.02.2020 r. do 30.04.2021 r.) została ona wydłużona o łączną liczbę niewykonanych dni tj. 37 dni. Za okres wydłużenia umowy Spółka nie wystawiła faktury z uwagi na fakt, iż wystawiane faktury w trakcie trwania umowy za okresy rozliczeniowe miesięczne nie były pomniejszane za czas przestoju (nieprzejechania wymaganej ilości dni w miesiącu 23 dni/miesiąc).

Nadto Wnioskodawca wskazał, że:

· Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

· Zgodnie z zapisami umowy wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi reklamowe została ustalona na podstawie obowiązującego w Spółce cennika za świadczenie usług reklamowych. Cennik obowiązuje dla wszystkich kontrahentów, dla których Spółka świadczy usługi reklamowe. Zgodnie z cennikiem wynagrodzenie ustalono w następujący sposób:

Cena netto za miesiąc ekspozycji reklamy …. zł (autobus 12 metrowy) + …. zł (autobus 15 metrowy) = Razem wynagrodzenie miesięczne …… zł (po uwzględnieniu rabatu za ilość pojazdów oraz za kontynuację umowy).

· Kwota wynagrodzenia za świadczone ww. usługi reklamowe w ustalonym okresie rozliczeniowym została określona w stałej wysokości.

· Wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi nie jest uzależniona od liczby dni przejechanych przez pojazd komunikacji miejskiej (autobus) w ustalonym okresie rozliczeniowym.

· Należności wynikające z faktur, o których mowa w opisie sprawy, wystawiane ostatniego dnia miesiąca rozliczeniowego w całym okresie trwania umowy zostały uregulowane przez nabywcę usług.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy Spółka postępuje prawidłowo wystawiając faktury za świadczoną usługę reklamową stosując miesięczne okresy rozliczeniowe zgodnie z zapisami umowy, bez pomniejszania ich o ilość dni, w których pojazd nie wykonał wymaganej ilości dni 23 dni/miesiąc (rozliczenie ilości dni następuje po zakończeniu trwania umowy)?

2) Jeżeli pojazdy w trakcie trwania umowy nie przejechały wymaganej ilości dni i umowa została wydłużona o czas potrzebny na pełne zrealizowanie umowy tj. w przypadku Wnioskodawcy 37 dni, to czy Spółka postąpiła prawidłowo nie wystawiając faktury za okres wydłużenia (pełne wynagrodzenie za okres trwania umowy zostało pobrane w pełnej wysokości na podstawie faktur wystawianych za miesięczne okresy rozliczeniowe)?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** Spółka postępuje prawidłowo wystawiając faktury za świadczoną usługę reklamową stosując miesięczne okresy rozliczeniowe zgodnie z zapisami umowy, bez pomniejszania ich o ilość dni, w których pojazd nie wykonał wymaganej ilości dni 23 dni/miesiąc (rozliczenie ilości dni następuje po zakończeniu trwania umowy).

Jeżeli pojazdy w trakcie trwania umowy nie przejechały wymaganej ilości dni i umowa została wydłużona o czas potrzebny na pełne zrealizowanie umowy tj. w przypadku Wnioskodawcy 37 dni, to Spółka postąpiła prawidłowo nie wystawiając faktury za okres wydłużenia (pełne wynagrodzenie za okres trwania umowy zostało pobrane w pełnej wysokości na podstawie faktur wystawianych za miesięczne okresy rozliczeniowe).

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zapis taki wskazuje, że gdy usługa ciągła świadczona jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych (tak w praktyce bywa najczęściej), obowiązek podatkowy powstaje z nadejściem ostatniego dnia każdego poszczególnego miesiąca. Wyjątkiem są przypadki otrzymania całości lub części zapłaty należności przed wykonaniem usługi.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

*   poprawności udokumentowania fakturą świadczonych usług reklamowych,
*   braku obowiązku wystawienia faktury za okres wydłużenia umowy dotyczącej świadczenia ww. usług

**\- jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego tą czynność.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zasady dotyczące wystawiania faktur zostały określone w przepisach art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106a pkt 1 i 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.) przepisy Działu XI Rozdziału I dotyczącego faktur stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej (…).

Z kolei w myśl art. 106a pkt 1 i 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

W świetle art. 106b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.) - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei w myśl art. 106b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), faktura powinna zawierać m.in.:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem (…).

Natomiast, według art. 106e ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem (…).

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Z powyższych uregulowań wynika, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił, w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim, wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub świadczenia usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług świadczy usługi reklamowe na swoich pojazdach komunikacji miejskiej (autobusach). Pojazdy z umieszczoną reklamą kursują na obszarze komunikacyjnym Spółki zgodnie z rozkładem jazdy na różnych liniach komunikacyjnych. Spółka zawarła umowę na świadczenie takiej usługi z firmą zewnętrzną na czas określony tj. od 01 lutego 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. Wynagrodzenie za świadczoną usługę reklamową płatne jest co miesiąc w okresie obowiązywania umowy. Zgodnie z umową zostały ustalone następujące okresy rozliczeniowe od 01 dnia danego miesiąca do ostatniego dnia miesiąca. Faktury były wystawiane ostatniego dnia miesiąca rozliczeniowego. W trakcie trwania umowy wystawiane Faktury nie były pomniejszane za ilość dni, w których autobus nie przejechał wymaganej ilości dni za dany miesiąc. Zgodnie z zapisami umowy Spółka gwarantuje, że pojazdy z umieszczoną reklamą będą jeździły co najmniej 23 dni/miesiąc w czasie trwania umowy. Jeżeli pojazdy w trakcie trwania umowy nie przejadą wymaganej ilości dni, umowę wydłuża się o czas potrzebny na pełne zrealizowanie umowy. Po zakończeniu umowy nastąpiło rozliczenie wymaganej ilości dni do przejechania przez autobus (23 dni/miesiąc). W związku z niewykonaniem wymaganej ilości dni w całym okresie trwania umowy (od 01.02.2020 r. do 30.04.2021 r.) została ona wydłużona o łączną liczbę niewykonanych dni tj. 37 dni. Za okres wydłużenia umowy Spółka nie wystawiła faktury z uwagi na fakt, iż wystawiane faktury w trakcie trwania umowy za okresy rozliczeniowe miesięczne nie były pomniejszane za czas przestoju (nieprzejechania wymaganej ilości dni w miesiącu 23 dni/miesiąc).

Nadto Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z zapisami umowy wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi reklamowe została ustalona na podstawie obowiązującego w Spółce cennika za świadczenie usług reklamowych. Cennik obowiązuje dla wszystkich kontrahentów, dla których Spółka świadczy usługi reklamowe. Zgodnie z cennikiem wynagrodzenie ustalono w następujący sposób: Cena netto za miesiąc ekspozycji reklamy … zł (autobus 12 metrowy) + ….. zł (autobus 15 metrowy) = Razem wynagrodzenie miesięczne …. zł (po uwzględnieniu rabatu za ilość pojazdów oraz za kontynuację umowy). Kwota wynagrodzenia za świadczone ww. usługi reklamowe w ustalonym okresie rozliczeniowym została określona w stałej wysokości. Wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi nie jest uzależniona od liczby dni przejechanych przez pojazd komunikacji miejskiej (autobus) w ustalonym okresie rozliczeniowym. Należności wynikające z faktur, o których mowa w opisie sprawy, wystawiane ostatniego dnia miesiąca rozliczeniowego w całym okresie trwania umowy zostały uregulowane przez nabywcę usług.

Odnosząc się do kwestii poprawności udokumentowania fakturą świadczonych usług reklamowych oraz braku obowiązku wystawienia faktury za okres wydłużenia umowy dotyczącej świadczenia ww. usług należy wskazać, że zgodnie z zasadą ogólną sformułowaną w art. 19a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z treści art. 19a ust. 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z kolei według art. 19a ust. 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.) jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Dla określonych w art. 19a ust. 3 ustawy usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie w momencie ich wykonania, a więc z upływem każdego okresu, do którego płatności lub rozliczenia się odnoszą.

W związku z powyższym odnosząc się do sformułowanych we wniosku pytań ponownie podkreślić należy, że fakturę wystawia podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej transakcji. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub świadczenie usług. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Mając zatem na uwadze powyższe wskazać należy, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy w stosowanym przez Wnioskodawcę miesięcznym okresie rozliczeniowym autobus z umieszczoną reklamą nie przejechał wymaganej ilości dni w danym miesiącu, to faktury wystawiane przez Zainteresowanego za świadczoną usługę reklamową winny zostać pomniejszone o wartość wynagrodzenia przyporządkowaną liczbie dni, w których pojazd komunikacji miejskiej w ustalonym okresie rozliczeniowym nie realizował ww. świadczenia. Jak wynika bowiem z wyżej powołanych przepisów podatnik wykonujący czynności podlegające opodatkowaniu zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Dla ww. usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane zostały następujące po sobie terminy rozliczeń, obowiązek podatkowy powstaje w momencie ich wykonania, a więc z upływem każdego okresu, do którego rozliczenia się odnoszą. Natomiast w niniejszej sprawie przez określoną liczbę dni w danym miesiącu ww. usługi reklamowe nie były świadczone. Tym samym nie sposób uznać, iż w stosunku do nich powstał obowiązek podatkowy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowe faktury dotyczące usług reklamowych nie zostały wystawione przez Wnioskodawcę prawidłowo, ponieważ wartość świadczonych usług – wykazana na pierwotnej fakturze dotyczącej danego okresu rozliczeniowego, w którym autobus z umieszczoną reklamą nie przejechał wymaganej ilości dni - nie odpowiada rzeczywistemu zdarzeniu. Zatem ww. faktury winny zostać skorygowane.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z wydłużeniem umowy o czas potrzebny na pełne zrealizowanie umowy tj. o określoną liczbę dni, celem świadczenia usług reklamowych niezrealizowanych dotychczas w terminie ustalonym w umowie, Wnioskodawca był obowiązany do wystawienia faktury celem udokumentowania dokonanej transakcji dotyczącej świadczonych - jak wskazała Spółka - przez 37 dni w ramach przedłużonej umowy ww. usług reklamowych zgodnie z powstałym obowiązkiem podatkowym. Zatem stwierdzić należy, że Spółka niedokumentując fakturą świadczonych w tym okresie usług reklamowych postąpiła nieprawidłowo.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.