Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.120.2019.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-03
Teza: Niepodlegania opodatkowaniu zbycia (w formie zamiany) nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkownika wieczystego.
Słowa kluczowe: gmina; grunty; powiat; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu zbycia (w formie zamiany) nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkownika wieczystego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu zbycia (w formie zamiany) nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkownika wieczystego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat … (dalej jako „Powiat”) jest czynnym podatnikiem VAT. Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę … wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, zamierza dokonać, w trybie art. 14 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, zamiany gruntów z Gminą … (dalej jako „Gmina”).

W wyniku zamiany Gmina stanie się właścicielem gruntów będących w jej użytkowaniu wieczystym, a przysługujące jej prawo użytkowania wieczystego wygaśnie. Tym samym do takiej transakcji należy stosować odpowiednio przepisy dotyczące sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

Zbyciem na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych (Gmina) w drodze zamiany objęte zostanie prawo własności następujących działek (dalej jako „grunty”):

1.  500/2, 500/19, 500/20, 500/21, 500/22, 500/23, 500/24 zapisane w KW nr … – użytkowanie ustanowione decyzją Urzędu Wojewódzkiego w … nr …z dnia … lutego 1993 r. Następnie w drodze umowy rep. A nr …/2010 z dnia …czerwca 2010 r. użytkowanie wieczyste zostało przeniesione na obecnego właściciela;
2.  309/23 zapisane w KW nr … – użytkowanie ustanowione decyzją Urzędu Wojewódzkiego w … nr … z dnia … kwietnia 1994 r. Następnie w drodze umowy zamiany rep. A nr …/2008 z dnia … września 2008 r. użytkowanie zostało przeniesione na obecnego właściciela;
3.  135/2 oraz 986/8 zapisane w KW nr … – użytkowanie ustanowione decyzją Urzędu Wojewódzkiego w … nr … z dnia …kwietnia 1994 r. Następnie w drodze umowy zamiany oraz umowy ustanowienia służebności gruntowej rep. A nr …/2017 z dnia … stycznia 2017 r. użytkowanie zostało przeniesione na obecnego właściciela;
4.  558, 560, 567, 568, 576/2, 577/2, 621, 632 zapisane w KW nr … – użytkowanie ustanowione decyzją Urzędu Wojewódzkiego w … nr … z dnia … lutego 1997 r. Następnie w drodze umowy zamiany rep. A nr …/97 z dnia … grudnia 1997 r. użytkowanie zostało przeniesione na obecnego właściciela.

W zamian Gmina przeniesie na Skarb Państwa prawo własności nieruchomości obejmującej działki 2/15, 2/18 oraz 2/19 zapisane w KW nr … będące własnością Gminy. Przeniesienie to nie jest przedmiotem wniosku o interpretację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy „sprzedaż” na rzecz użytkownika wieczystego prawa własności ww. nieruchomości gruntowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Planowana czynność, tj. zbycie nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego (który nabył prawo do użytkowania na mocy umowy zamiany) nie będzie stanowiła świadczenia usług, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa”).

W tym przypadku mamy do czynienia jedynie ze zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, o których mowa we wniosku. Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju.

W art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy ustawodawca zaklasyfikował czynność oddania gruntów w użytkowanie wieczyste jako dostawę towarów. Zatem dostawa towarów (gruntów) miała miejsce w momencie ustanowienia prawa wieczystego użytkowania, tj. odpowiednio w latach 1993, 1994 oraz 1997. W momencie natomiast zbycia prawa własności na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych gruntów mamy do czynienia jedynie ze zmianą tytułu prawnego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego (na rzecz poprzedniego użytkownika) oraz dokonania dostawy towarów odpowiednio w latach 1993, 1994 i 1997 czynność ta nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Warto podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy było wielokrotnie potwierdzane w wydanych interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2017 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.353.2017.1.AD;
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lipca 2016 r. nr ITPP3/4512-287/16/PB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(….);

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) – dalej jako „K.c.” – przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W art. 604 K.c., zawarto dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Z cytowanych przepisów K.c. wynika, że w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zatem zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Według art. 233 K.c., w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy K.c. (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06).

Stosownie do treści art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.), nieruchomości mogą być przedmiotem zamiany między Skarbem Państwa a jednostkami samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami, bez obowiązku dokonywania dopłat w przypadku różnej wartości zamienianych nieruchomości.

Przepis ust. 3 stosuje się również w razie zamiany własności nieruchomości na prawo użytkowania wieczystego lub prawa użytkowania wieczystego na własność, a także zamiany praw użytkowania wieczystego dokonywanej między Skarbem Państwa a jednostkami samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami (art. 14 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Skarb Państwa reprezentowany przez starostę zamierza dokonać zamiany gruntów z Gminą. W wyniku zamiany Gmina stanie się właścicielem gruntów (działki nr 500/2, 500/19, 500/20, 500/21, 500/22, 500/23, 500/24, 309/23, 135/2 oraz 986/8, 558, 560, 567, 568, 576/2, 577/2, 621, 632), których jest użytkowaniem wieczystym. W zamian Gmina przeniesie na Skarb Państwa prawo własności działek nr 2/15, 2/18 oraz 2/19.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą niepodlegania opodatkowaniu zbycia (w formie zamiany) nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkownika wieczystego.

Wziąwszy pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów organ interpretacyjny potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że zbycie nieruchomości (w ramach zamiany) na rzecz jej użytkownika wieczystego (tu: Gmina) stanowi (na gruncie cywilistycznym) jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, gdyż w sensie ekonomicznym od momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego użytkownik dysponuje tym gruntem jak właściciel. Tym samym zbycia (w postaci zamiany) nieruchomości gruntowej jej użytkownikowi wieczystemu nie można uznać za przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Nie można bowiem na nabywcę użytkowania wieczystego przenieść prawa, którym już dysponuje. Zbycie zatem prawa własności nieruchomości (w postaci zamiany) będące w istocie (na gruncie ustawy) przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, nie może być traktowane jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami. Nie zostanie bowiem spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, skoro brak jest przedmiotu opodatkowania, to czynność, o którą pyta Wnioskodawca, nie może podlegać opodatkowaniu, również jako usługa.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Organ interpretacyjny informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.