Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.645.2022.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-03
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT do świadczonych usług na rzecz instytucji finansowej.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt bankowy; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; pożyczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie kredytami lub pożyczkami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do świadczonych usług na rzecz instytucji finansowej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca świadczy usługi w ramach outsourcingu IT dla podmiotów mających status instytucji finansowych, a także - w ramach podwykonawstwa - dla dostawców podobnych usług dla instytucji finansowych. W zakres tych usług wchodzą m.in. usługi informatyczne polegające na świadczeniu usług bankowości elektronicznej, jak i usługi call center związane z obsługą instytucji finansowych lub potencjalnych ich klientów.

Opis stanu faktycznego w ujęciu chronologicznym:

27 lutego 2018 r. Wnioskodawca zawarł Umowę Infosale ze spółką – partnerem biznesowym instytucji finansowej, który to zlecił Wnioskodawcy wykonywanie określonych czynności w ramach świadczenia usług Call Center na rzecz klienta tego partnera będącego instytucją finansową.

1 października 2019 r. stroną przedmiotowej Umowy Infosale stała się bezpośrednio instytucja finansowa, o której mowa powyżej. Powyższa zmiana nastąpiła na skutek przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotychczasowego zleceniodawcy przez instytucję finansową oraz wyrażeniem przez dotychczasowego zleceniodawcę zgody na przejęcie praw i obowiązków z ww. umowy. Oprócz usług świadczonych na podstawie Umowy Infosale, Wnioskodawca świadczy również na rzecz wspomnianej instytucji finansowej analogiczne usługi na podstawie osobnych umów i ofert dotyczących poszczególnych kampanii. W odróżnieniu od Umowy Infosale, wynagrodzenie z tytułu realizacji takich umów czy ofert kalkulowane jest, jako stała kwota za pożyczkę udzieloną klientowi w wyniku działań podjętych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Wnioskodawca świadczył i nadal świadczy na rzecz tej samej instytucji finansowej m.in. usługi związane z całościową obsługą systemu księgowo – finansowego tej instytucji, usługi outsourcingowe w zakresie udostępniania klientom instytucji finansowej usługi bankowości elektronicznej, marketingu i telemarketingu, windykacji telefonicznej, infolinii (contact center), usługi związane ze zgłaszaniem problemów technicznych, zastrzeganiem kart płatniczych, czy usługi pomocy przy korzystaniu z bankowości elektronicznej, np. w zakresie autoryzacji transakcji, zakładania lokat. Wobec klientów instytucji finansowej Wnioskodawca nie występuje przy tym jako odrębny podmiot ani tym bardziej strona transakcji. Klienci co do zasady nie mają świadomości, że są obsługiwani przez pracowników Wnioskodawcy, a nie instytucji finansowej, i nie ma to znaczenia dla procesu załatwiania ich sprawy, jako że Wnioskodawca stosuje się ściśle do instrukcji przedstawionych przez instytucję oraz procedur dotyczących obsługi klienta obowiązujących w instytucji finansowej. Powyższe czynności Wnioskodawcy realizowane są w ramach outsourcingu czynności faktycznych, o którym mowa w art. 9b ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, zgodnie z którym „Kasa może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności faktycznych związanych z wykonywaniem czynności, o których mowa w art. 3 ust. 1”.

3 lutego 2020 r. zawarto pierwszy aneks do Umowy Infosale, wskutek czego zakres czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę uległ poszerzeniu w sposób opisany w dalszej części niniejszego wniosku. Pracownicy Wnioskodawcy uzyskali również pełnomocnictwa udzielone przez instytucję finansową upoważniające ich m.in. do zawierania w imieniu instytucji finansowej umów pożyczki do określonej w pełnomocnictwie kwoty.

Opis świadczonych usług:

1\. Zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę do dnia 3 lutego 2020 r.

Od dnia zawarcia Umowy Infosale (27 lutego 2018 r.) do daty zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło dnia 3 lutego 2020 r. wykonywanie usług przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy przebiegało w następujący sposób: Przedmiotem umowy było przeprowadzanie z klientami rozmów telefonicznych (zarówno rozmów przychodzących w ramach funkcjonującej infolinii „produktowej”, jak i inicjowanych przez Wnioskodawcę) lub rozmowy na czacie w celu uzyskania od klienta danych oraz zgód niezbędnych do złożenia przez klienta wniosku kredytowego, które następnie były przekazywane do instytucji finansowej. Wnioskodawca otrzymywał dane kontaktowe klienta instytucji finansowej od zleceniodawcy. Pracownik Wnioskodawcy kontaktował się telefonicznie z klientem w oparciu o zatwierdzony przez instytucję finansową scenariusz rozmowy. W trakcie rozmowy klient był informowany o możliwości zawarcia umowy pożyczki ze wskazaną instytucją finansową. Pracownik Wnioskodawcy pozyskiwał następnie od klienta informacje o jego sytuacji majątkowej w celu oceny, czy klient posiada określoną zdolność kredytową. Jeżeli w trakcie rozmowy nie zidentyfikowano przeszkód do zawarcia umowy pożyczki, klient kierowany był do odpowiedniej placówki instytucji finansowej, gdzie podejmowane były czynności zmierzające do zawarcia umowy pożyczki. Pracownik Wnioskodawcy zbierał więc od klienta dane potrzebne do oceny zdolności kredytowej oraz odbierał zgody niezbędne do złożenia wniosku kredytowego. Jednakże samego wniosku od klienta nie przyjmował. Zebrane dane były przesyłane do zleceniodawcy. Weryfikacji danych podanych w trakcie rozmowy telefonicznej, oceny zdolności kredytowej, rozpatrzenia wniosku kredytowego i ewentualnego udzielenia pożyczki dokonywała sama instytucja finansowa. Wynagrodzenie za ww. usługi było ustalone w następujący sposób: Wnioskodawca uzyskiwał wynagrodzenie od zleceniodawcy (do dnia 1 października 2019 r. partnera biznesowego instytucji finansowej, a po tym dniu bezpośrednio od instytucji finansowej), jako wyrażoną w procentach część kwoty pożyczki udzielonej przez instytucję finansową. Ponadto Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie za przeprowadzenie rozmów z określoną liczbą Klientów przekraczającą próg ustalony w tej umowie. W przypadku usług na podstawie osobnych umów i ofert dotyczących poszczególnych kampanii zakres czynności wykonywany przez Wnioskodawcę był taki sam jak opisany wyżej. Wynagrodzenie zaś kalkulowane było jako stała kwota za pożyczkę udzieloną klientowi w wyniku działań podjętych przez Wnioskodawcę.

‒ Zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę po dniu 3 lutego 2020 r.

Od daty zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., zakres czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę uległ poszerzeniu. Od tej pory usługi te przebiegają w następujący sposób: Wnioskodawca otrzymuje dane kontaktowe klienta od instytucji finansowej. Następnie pracownik Wnioskodawcy kontaktuje się telefonicznie z klientem. Podczas rozmowy telefonicznej pracownik Wnioskodawcy ustala, jakim produktem oferowanym przez instytucję finansową zainteresowany jest klient i proponuje mu podanie dodatkowych danych wymaganych do złożenia wniosku kredytowego oraz informuje go o zasadach rozpatrywania wniosku. Każda rozmowa przeprowadzana jest według jednego z kilku określonych scenariuszy, dobranego tak, aby przekonać konkretnego klienta do zawarcia umowy pożyczki. Uzyskane od klienta dane wprowadzane są do aplikacji dostarczonej przez instytucję finansową służącej m.in. do gromadzenia danych wymaganych do złożenia wniosku o produkt (np. o udzielenie pożyczki) oraz do złożenia wniosku o wydanie raportu z Krajowego Rejestru Długów (dalej: „KRD”) i z Biura Informacji Kredytowej (dalej: „BIK”). Pracownik Wnioskodawcy uzyskuje zgodę od klienta na przetwarzanie danych osobowych oraz na zbadanie jego zdolności kredytowej. Następnym etapem jest weryfikacja stanu zadłużenia klienta w KRD i w BIK. Jeżeli stan zadłużenia klienta jest odpowiednio niski, następuje rejestracja klienta w systemie przeznaczonym do obsługi instytucji finansowej. Dane osobowe klienta weryfikowane są w Rejestrze Dowodów Osobistych. Kolejnym krokiem jest pozyskanie przez pracownika Wnioskodawcy danych niezbędnych do złożenia wniosku o udzielenie pożyczki (takich jak dane o zatrudnieniu i ciążących na kliencie zobowiązaniach). Następnie pracownik Wnioskodawcy przedstawia klientowi propozycję najbardziej dopasowaną do jego potrzeb oraz informację o maksymalnej kwocie pożyczki dostępnej w ramach procesowanego wniosku. Pracownik Wnioskodawcy proponuje również zabezpieczenie spłaty pożyczki w formie ubezpieczenia. Wnioskodawca nie posiada jakichkolwiek uprawnień do negocjowania warunków umowy pożyczki, lecz opiera się w tym zakresie na danych przesyłanych przez instytucję finansową. Po ustaleniu wstępnych parametrów i akceptacji wniosku przez klienta, wniosek przekazywany jest do instytucji finansowej. Informacja dotycząca dokumentacji kredytowej przesyłana jest do klienta i do instytucji finansowej.

Jeżeli klient jest zainteresowany zdalną wypłatą pożyczki, wówczas dodatkowo podejmowane są następujące kroki:

1) kontakt z klientem w celu zdalnego potwierdzenia zawarcia umowy pożyczki;

2) otrzymanie akceptacji ze strony klienta zainteresowanego wybraną opcją wypłaty;

3) wprowadzenie parametrów wybranej pożyczki w systemie informatycznym instytucji finansowej;

4) wysłanie do klienta wygenerowanego kompletu dokumentów w celu umożliwienia mu zapoznania się z nimi i umówienie się z nim na kolejny kontakt;

5) ponowny kontakt z klientem, podczas którego następuje potwierdzenie akceptacji warunków umowy. Przesłanie klientowi kompletu dokumentów podpisanych kwalifikowanym podpisem elektronicznym;

6) uruchomienie wypłaty środków pieniężnych za pośrednictwem systemu dostarczonego przez instytucję finansową.

Wnioskodawca dokonuje również awaryjnego uruchomienia wypłaty środków pieniężnych w przypadku, gdy z przyczyn technicznych wypłata pożyczki rozpoczęta przez klienta nie doszła do skutku. Przy wypłacie pożyczki Wnioskodawca przesyła klientowi następujące dokumenty:

1) aktualny plan spłaty;

2) decyzję kredytową;

3) dyspozycję wypłaty;

4) formularz informacyjny;

5) oświadczenie dotyczące danych zawartych we wniosku pożyczkowym;

6) oświadczenie o odstąpieniu od pożyczki;

7) regulamin udzielania pożyczek i kredytów;

8) tabelę opłat i prowizji dla pożyczek i kredytów;

9) umowę pożyczki konsumenckiej, po akceptacji przez klienta, opatrzoną podpisem.

Instytucja finansowa w terminie do 5 dnia miesiąca następującego po danym miesiącu sporządza raport z wykonanych przez Wnioskodawcę w tym miesiącu rozmów z klientami. Następnie instytucja finansowa w terminie 30 dni od sporządzenia ww. raportu z rozmów sporządza tzw. Raport skuteczności, tj. raport zawierający zestawienie rozmów odbytych przez pracowników Wnioskodawcy z klientami, w wyniku których doszło do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy klientem a instytucją finansową. Raport skuteczności w terminie 35 dni od daty sporządzenia raportu z rozmów z klientami udostępniany jest Wnioskodawcy drogą elektroniczną. W przypadku niespełnienia ww. obowiązku przez instytucję finansową, Wnioskodawca wystawia instytucji finansowej fakturę w oparciu o raport z przeprowadzonych rozmów w terminie 40 dni od dnia przekazania tego raportu Wnioskodawcy. W przypadku otrzymania w terminie Raportu skuteczności wynagrodzenie za dany miesiąc określane jest jako procentowo określona część kwoty pożyczek udzielonych klientom przez instytucję finansową wskutek działań podjętych przez Wnioskodawcę.

Oprócz tego Wnioskodawca ma prawo do wynagrodzenia za przeprowadzenie rozmów z liczbą klientów przekraczającą próg określony w Umowie Infosale. Wynagrodzenie to określone jest w stałej kwocie przypadającej na danego klienta. Usługa uznawana jest za wykonaną wraz z przekazaniem Raportu skuteczności Wnioskodawcy przez instytucję finansową albo wraz z bezskutecznym upływem terminu do przekazania Raportu skuteczności. Z uwagi na to, że to instytucja finansowa dostarcza Wnioskodawcy dane kontaktowe klientów, a w rezultacie to instytucja finansowa ma wpływ na dobór klientów, Umowa Infosale przewiduje po stronie instytucji finansowej obowiązek zapłaty określonej kwoty, jeżeli odsetek klientów, którzy złożą wniosek o udzielenie pożyczki będzie niższy niż określony w odpowiednich postanowieniach tej umowy. Kwota ta kalkulowana jest jako stała kwota za każdego klienta, który mimo przeprowadzonej rozmowy nie złożył wniosku o udzielenie pożyczki.

Instytucja finansowa ma możliwość kontroli jakości usług świadczonych przez Wnioskodawcę poprzez odsłuchanie rozmów telefonicznych przeprowadzanych przez pracowników Wnioskodawcy z klientami tej instytucji. W przypadku usług na podstawie osobnych umów i ofert dotyczących poszczególnych kampanii zakres czynności wykonywany przez Wnioskodawcę jest taki sam jak opisany wyżej. Wynagrodzenie zaś kalkulowane jest jako stała kwota za pożyczkę udzieloną klientowi w wyniku działań podjętych przez Wnioskodawcę.

**Pytania**

1\. Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Infosale lub umów o tożsamym zakresie czynności Wnioskodawcy w okresie od dnia jej zawarcia, tj. 27 lutego 2018 r. do dnia zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., są usługami pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

2\. Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę po dniu zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r. lub na podstawie umów o tożsamym zakresie czynności Wnioskodawcy, są usługami pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

3\. Czy usługi polegające na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych są czynnościami zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1 (Własne stanowisko odnośnie do pytania nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Infosale w okresie od dnia jej zawarcia, tj. 27 lutego 2018 r. do dnia zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., nie mogą być uznane za usługi pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów korzystające ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zwolnienia stanowią wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, powinny być zatem interpretowane ściśle. Świadczone przez Wnioskodawcę w powyższym zakresie usługi miały charakter pomocniczy, techniczny, były usługami marketingowymi a nie pośrednictwem finansowym. Tak bowiem należy traktować przyjmowanie telefonów, udzielanie informacji klientom o dostępnych produktach instytucji finansowych, bez przedstawiania konkretnych ofert pożyczki, bez sporządzania i przyjmowania wniosków kredytowych, bez badania zdolności kredytowej klienta, czy też wreszcie zawierania umów pożyczek w imieniu instytucji finansowej. Wnioskodawca nie brał udziału w pozyskiwaniu potencjalnych klientów dla instytucji finansowej (bazę danych potencjalnych klientów uzyskiwał od samej instytucji), nie był również upoważniony przez instytucję finansową do rozpatrzenia wniosku kredytowego klienta czy do oceny jego zdolności kredytowej, nie negocjował warunków umowy czy jakichkolwiek płatności, nie posiadał pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu instytucji finansowej lub reprezentowania go w innym zakresie. Jego czynności ograniczały się do skontaktowania się z potencjalnym klientem, udostępniania informacji o możliwości złożenia wniosku pożyczkowego/kredytowego, wstępnej oceny zdolności kredytowej (na podstawie podanych przez instytucję finansową mierników, w celu dokonania wstępnej selekcji potencjalnych pożyczkobiorców), pomocy w wypełnieniu wniosku i przesłania tego wniosku do instytucji finansowej.

Umowa między Stronami nie pozostawiała Wnioskodawcy pola do samodzielnego określenia sposobów i środków w celu pozyskania klienta i doprowadzenia do zawarcia umowy pożyczki, nie był on więc upoważniony do czynienia wszystkiego, co niezbędne, aby doszło do zawarcia umowy pożyczki. Wnioskodawca mógł wykonywać jedynie ściśle określone czynności, a przy tym wszelkie scenariusze rozmów czy instrukcje postępowania musiały być zawsze zatwierdzone przez instytucję finansową.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe czynności zakwalifikować należy jako usługi outsourcingu w rozumieniu art. 9b ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, ale nie usługi pośrednictwa.

Co więcej, przez okres od dnia zawarcia Umowy Infosale, tj. 27 lutego 2018 r. do 1 października 2019 r. stroną Umowy Infosale nie była instytucja finansowa, lecz jej dostawca usług, na rzecz którego Wnioskodawca świadczył – w ramach podwykonawstwa – tylko część czynności faktycznych związanych z informowaniem klientów instytucji finansowej o możliwości zawarcia umowy pożyczki. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w opisanym wyżej okresie ograniczały się do dopełnienia formalności administracyjnych związanych z potencjalną umową i polegały na udostępnianiu informacji stronom transakcji finansowej. Przy czym do 1 października 2019 r. usługa nie była świadczona na rzecz strony transakcji finansowej, a celem Wnioskodawcy nie było uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Aktywne dążenie do zawarcia umowy pożyczki miało miejsce później (po wykonaniu czynności Wnioskodawcy wobec konkretnego klienta) i było poza zakresem kompetencji Wnioskodawcy, następowało na mocy umowy instytucji finansowej z innym dostawcą usług.

W ocenie Wnioskodawcy, zakres czynności wykonywanych na rzecz instytucji finansowej do 3 lutego 2020 r. nie był wystarczający by uznać, że warunki do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zostały spełnione. Zgodnie z zasadą, że zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, ustawowe przesłanki do jego zastosowania powinny być interpretowane ściśle.

Biorąc pod uwagę m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2013 r. (sygn. I FSK 922/12), który ugruntował dotychczasowe stanowisko polskich sądów jak również orzecznictwo TSUE, aby można było uznać usługę za pośrednictwo w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, spełnione powinny być następujące warunki:

1) usługa świadczona jest na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

2) z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

3) celem usługi jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie jest stroną umowy i nie ma żadnego interesu co do jej treści),

4) usługa nie polega wyłącznie na wykonywaniu czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej albo czynności związane z wykonywaniem zawartej umowy w trakcie jej trwania czy też wyłącznie czynności pomocnicze),

5) czynności pośrednika tworzą odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi pośrednictwa.

Organy podatkowe wskazują przy tym, że aby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

1) wskazywał stronie danej umowy okazje do zawarcia umowy,

2) uczynił wszystko, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

3) prowadził negocjacje polegające na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

4) nawiązywał kontakt z drugą stroną lub negocjował w imieniu i na rzecz klienta warunki płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Tytułem przykładu należy wskazać interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ 24 września 2021 r., sygn. 0114‑KDIP4‑3.4012.526.2021.1.MP,

‒ 7 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.612.2020.2.SW,

‒ 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.173.2018.2.JSK.

Dla oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w kontekście ww. przesłanek istotne znaczenie ma wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 stycznia 2018 r. o sygn. I SA/Kr 1028/17, zgodnie z którym czynności pomocnicze wykonywane do usług finansowych w ramach modelu biznesowego odpowiadającego określonym ustawowo wymogom w zakresie outsourcingu czynności bankowych, nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT.

Orzeczenie dotyczy podmiotu wykonującego wobec banku bardzo zbliżone, w dużej mierze wręcz analogiczne czynności jak te będące przedmiotem niniejszego wniosku. Organ wydający interpretację indywidualną, a następnie sąd rozpatrujący sprawę podzieliły tezę, iż w przypadku, gdy usługodawca jedynie kontaktuje się – za pośrednictwem telefonu – z klientem banku w celu przedstawienia oferty i zachęcenia do skorzystania z niej, przeprowadza symulację zdolności kredytowej i symulację rat, ale nie negocjuje warunków umowy ani płatności – nie wypełnia to istotnych elementów dla usługi pośrednictwa. Brak jest bowiem elementów przemawiających za uznaniem tego typu usług za „odrębną działalność pośrednictwa, której celem zasadniczym jest czynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę”. W przywołanym wyroku sąd podkreślił również, że „do zadań pośrednika należy m.in. znalezienie kontrahenta, w tym przypadku klienta zainteresowanego ofertą kredytową (…)”. Zdaniem sądu orzekającego w ww. sprawie, „wykonywane przez stronę skarżącą usługi w ramach modelu outsourcingu związane z udzielaniem kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, jakkolwiek są związane z usługami finansowymi poprzez obsługę pewnych procesów zachodzących w ramach wykonywania tych usług, to racje ma organ twierdząc, że same w sobie jednak takimi usługami nie są. C. nie uczestniczy w sposób szczególny i istotny w zmianach prawnych i finansowych prowadzących do przeniesienie własności danych środków pieniężnych na Klienta. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, nie można uznać tych czynności za transakcje dotyczące udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, wykonywanie których korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. C. nie dokonuje bezpośrednio świadczenia usług w zakresie udzielenia pożyczki, kredytu, lub wykonania transakcji płatniczych, czy też prowadzenia rachunków pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Wdraża jedynie środki techniczne i administracyjne umożliwiające B. dokonanie czynności finansowych., a świadczone czynności w ramach poszczególnych umów są tylko wsparciem procesu zmierzającego do sprzedaży oferowanych produktów bankowych. Czynności wykonywane przez stronę skarżącą nie stanowią kompleksowych czynności zmierzających do wykonania całej usługi finansowej. Usługi wykonywane w ramach opisanych umów sprowadzają się do wykonywania czynności administracyjno-technicznych, które nie mają wpływu na zmianę sytuacji prawnej bądź finansowej Klientów B. Ponadto z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka wykonując usługi na podstawie zawartych z B. umów, nie przejmuje na siebie odpowiedzialności za realizację zmian prawnych i finansowych wobec Klientów Banku. Skoro zaś czynności, wykonywane przez stronę skarżącą w ramach opisanych umów na rzecz B., w świetle wskazówek TSUE, należy uznać za czynności o charakterze administracyjnym i technicznym, niestanowiącym elementu spełniającego szczególne oraz istotne funkcje usługi udzielania pożyczek oraz kredytów jak również wykonania transakcji płatniczych, czy też prowadzenia rachunków pieniężnych i jako takie niedoprowadzające do zmiany sytuacji finansowej i prawnej stron, to słusznie organ interpretujący uznał, iż nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Słusznie, zdaniem Sądu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego brak jest również podstaw do twierdzenia, że świadczone przez C. usługi mieszczą się w pojęciu usług pośrednictwa w świadczeniu usług, wymienionych art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT.

Istotnie bowiem, mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT oraz w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy, a także w świetle orzecznictwa TSUE (vide: wyrok z 21 czerwca 2007 r. sygn.C‑453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, wyrok z 13 grudnia 2001 r. sygn. C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.) „usługa pośrednictwa” powinna mieć następujące cechy:

‒ pośrednik nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i jego działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów,

‒ strona transakcji finansowej wypłaca pośrednikowi wynagrodzenie za świadczoną przez niego usługę pośrednictwa,

‒ celem działań pośrednika jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę (a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy),

‒ czynności pośrednika nie ograniczają się do dopełnienia formalności administracyjnych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Tym samym, działalność pośrednika nie może sprowadzać się jedynie do kojarzenia podmiotów zainteresowanych zawarciem umowy pożyczki, kredytu, czy innego produktu finansowego. Tymczasem, jak wynika z wniosku, w ramach zawartych z B. umów, C. prowadzi centrum telefoniczne, które stanowi alternatywny kanał dostępu dla obecnych i potencjalnych klientów B. Kanał telefoniczny umożliwia niezbędny kontakt pomiędzy klientami a B., wykorzystywany zarówno w celu obsługi obecnych klientów jak i w celu zdobywania nowych klientów i przedstawiania im oferty B., a strona skarżąca świadczy na rzecz B. usługi, których celem jest zwiększenie sprzedaży oferowanych przez B. produktów bankowych. Spółka jedynie kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu zachęcenia ich do skorzystania z przygotowanej oferty B. C. nie reprezentuje B. w jakimkolwiek zakresie, nie negocjuje warunków umowy, nie negocjuje warunków płatności czy też innych warunków związanych z danym produktem finansowym w imieniu i na rzecz B. Klientom zainteresowanym może jedynie przeprowadzić symulację zdolności kredytowej oraz wysokości rat kredytu. Słusznie organ uznał, ze działalność C. ogranicza się więc w swojej istocie do czynności technicznych, czyli do przedstawienia - za pośrednictwem telefonu - oferty B. potencjalnym klientom i zachęcenia do skorzystania z tej oferty. Świadczone przez C. usługi nie wypełniają zatem wskazanych wyżej istotnych elementów dla usługi pośrednictwa. Brak jest bowiem elementów przemawiających za uznaniem tego typu usług za „odrębną działalność pośrednictwa, której celem zasadniczym jest czynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę”. W konsekwencji należało uznać, że czynności pomocnicze wykonywane przez stronę skarżącą do usług finansowych w ramach modelu biznesowego odpowiadającego określonym ustawowo wymogom w zakresie outsourcingu czynności bankowych, nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT”.

NSA w wyroku z 3 marca 2015 r. (sygn. akt I FSK 2135/13) uznał, że nie jest usługą pośrednictwa usługa, której głównym elementem jest pozyskiwanie, gromadzenie, weryfikowanie i udostępnianie bazy danych kontaktowych, ograniczających się do imienia i nazwiska, adresu e-mail oraz numeru telefonu osób fizycznych zainteresowanych określonymi produktami finansowymi.

W wyroku WSA w Gdańsku z 2 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Gd 818/20) z kolei określono pośrednictwo jako usługę obejmującą znalezienie kontrahenta, wskazywanie odpowiednich możliwości zawarcia umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną, negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. W analogicznej do będącej przedmiotem niniejszego wniosku sprawie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w z 29 maja 2015 r. o sygn. I SA/Wr 295/15, zgodnie z którym nabywana przez bank usługa wsparcia merytorycznego w zakresie identyfikacji i komunikacji potencjalnych prób wyłudzenia kredytu, nie jest ani usługą finansową, o której mowa w mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, ani usługą pomocniczą, o której mowa w art. 43 ust. 13 ustawy. W osądzanym stanie faktycznym, podobnie jak w tym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, bank nabywał usługę mającą na celu „odsianie” w procesie wnioskowania o pożyczkę tych klientów, którzy nie spełniają określonych wymogów banku (w tym wypadku klientów, co do których istnieje ryzyko wyłudzenia kredytu). Na tle stosowania zwolnień dotyczących pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek i szerzej – pośrednictwa finansowego w ogóle – wydane zostały wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) precyzujące, jakiego rodzaju działalność można określić mianem pośrednictwa. W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig TSUE zdefiniował pośrednictwo jako działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE podkreślił przy tym, że pośrednictwo nie występuje, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową.

Mając na uwadze powyższe, a także z uwagi na konieczność ścisłego interpretowania wyjątków ustawowych od zasady powszechności opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy świadczone na rzecz zleceniodawców czynności nie są wystarczające do uznania, że zastosowanie do nich znajdzie wyjątek z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Z tego powodu powinny podlegać opodatkowaniu stawką 23%.

Ad. 2 (Własne stanowisko odnośnie do pytania nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez Wnioskodawcę po dniu zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., są usługami pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów i korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, z wyjątkiem czynności wypłaty pożyczki i awaryjnej wypłaty pożyczki.

Pośrednictwo w udzielaniu pożyczek jest zwolnione od podatku VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Przepis ten stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Według Wnioskodawcy, istotne zmiany z punktu widzenia przesłanek do zastosowania zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT, które wprowadził pierwszy aneks do Umowy Infosale, to następujące okoliczności:

1) pracownicy Wnioskodawcy uzyskali pełnomocnictwa od instytucji finansowej do zawierania umów w imieniu tej instytucji;

2) Wnioskodawca uzyskał bezpośredni dostęp do aplikacji służącej m.in. do gromadzenia danych wymaganych do złożenia wniosku o produkt (m.in. o udzielenie pożyczki) oraz o wydanie raportu z Krajowego Rejestru Długów i z Biura Informacji Kredytowej; Wnioskodawca samodzielnie weryfikuje stan zadłużenia klienta i, jeśli stan zadłużenia jest odpowiednio niski, rejestruje klienta w aplikacji przeznaczonej do obsługi instytucji finansowej. Dane klienta weryfikuje w Rejestrze Dowodów Osobistych;

3) Wnioskodawca ma możliwość kompletowania dokumentów obu stron umowy pożyczki (ze strony klienta instytucji finansowej są to m.in. oświadczenia o zatrudnieniu i inne dokumenty niezbędne do weryfikacji jego danych i jego sytuacji finansowej; ze strony instytucji finansowej szereg dokumentów wymaganych przez przepisy prawa oraz regulacje wewnętrzne tej instytucji);

4) Wnioskodawca uzyskał większe pole manewru co do rodzaju oferty prezentowanej klientowi (jednak nadal w ścisłych ramach określonych przez instytucję finansową).

Podkreślić przy tym należy, że Wnioskodawca nadal nie jest uprawniony do podjęcia decyzji w sprawie udzielenia pożyczki. Skompletowane dokumenty są przesyłane do weryfikacji instytucji finansowej i dopiero po jej pozytywnej decyzji podejmowane są dalsze czynności (faktyczne zawarcie umowy, czynności związane z uruchomieniem wypłaty środków). Czynności wykonywane na podstawie Umowy Infosale uległy poszerzeniu w takim stopniu, że – choć - nie obejmują wprawdzie negocjowania warunków umowy pożyczki, nie ograniczają się też do czynności administracyjnych czy technicznych. Nie polegają też jedynie na przekazywaniu informacji stronom transakcji. Wnioskodawca dokonuje cały szereg czynności zmierzających do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy instytucją finansową a klientem.

W kontekście powyższego, należy wskazać na wyrok TSUE w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, w którym negocjacje zostały zdefiniowane jako wskazywanie odpowiednich możliwości zawarcia danej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Należy wskazać, że z uwagi na użycie przez TSUE słowa „lub” wskazane czynności nie muszą występować łącznie, aby można było uznać, że prowadzone są negocjacje. Brak negocjowania warunków umowy pożyczki nie wyklucza zatem zastosowania zwolnienia do świadczonych usług, o ile dokonywana jest którakolwiek z pozostałych czynności rozumianych przez TSUE jako negocjacje. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz wynagradzaną przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych do zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony w ocenie TSUE nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, będące przedmiotem umowy. TSUE wskazał przy tym, że termin pośrednictwa odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli żadnej ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.

W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług jej pracownicy nawiązują kontakt telefoniczny z klientami oraz proponują im zawarcie umowy pożyczki. Innymi słowy, nawiązują kontakt z klientami i wskazują odpowiednie możliwości zawarcia umowy pożyczki. W ocenie Wnioskodawcy zatem element negocjacji występuje.

Należy też wskazać na wyrok TSUE w sprawie C-40/15 Aspiro, dotyczący wprawdzie usług ubezpieczenia, w którym wskazano, że pośrednictwo powinno obejmować wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia. Fakt wykonywania usług drogą telefoniczną oraz przy użyciu narzędzi teleinformatycznych w ocenie Wnioskodawcy nie pozbawia tych czynności charakteru pośrednictwa.

Potwierdza to m.in. teza wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2013 r. o sygn. I FSK 922/12, zgodnie z którą w dobie nowoczesnych technologii usługi pośrednictwa finansowego mogą być świadczone za pomocą Internetu.

Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie od instytucji finansowej, która jest stroną umowy pożyczki zawieranej dzięki usługom świadczonym przez Wnioskodawcę. Wynagrodzenie za usługi świadczone na podstawie Umowy Infosale wypłacane jest po pierwsze jako wyrażona w procentach część kwoty udzielonej pożyczki. Ponadto Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za przeprowadzenie rozmów z określoną liczbą klientów przekraczającą próg ustalony w tej Umowie Infosale. Wynagrodzenie wypłacane jako część procentowa kwoty udzielonych pożyczek – przy spełnieniu przesłanek przewidzianych dla uznania ich za pośrednictwo finansowe – w ocenie Wnioskodawcy podlega zakwalifikowaniu jako wynagrodzenie za usługę pośrednictwa w udzielaniu pożyczki i uznane za zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Wynagrodzenie to wiąże się bezpośrednio z doprowadzeniem do zawarcia umowy pożyczki, co jest głównym celem usług pośrednictwa w udzielaniu pożyczek. W przypadku wynagrodzenia stanowiącego stałą kwotę za kontakt z określoną liczbą klientów, niezależnie od tego czy ostatecznie dojdzie do zawarcia umowy pożyczki, w naszej ocenie taka forma wynagrodzenia powinna również podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług jako wynagrodzenie stanowiące wynagrodzenia za usługę pośrednictwa w udzielaniu pożyczek. Należy przy tym uznać, że wynagrodzenie otrzymywane na podstawie umów dotyczących poszczególnych kampanii ustalane jako stała kwota od każdej udzielonej pożyczki jest powiązane ze skutkiem w postaci udzielonej pożyczki i w związku z tym usługa wynagradzana na takich zasadach może zostać uznana za zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Odnośnie otrzymywanych przez Wnioskodawcę od instytucji finansowej kwot w związku z tym, że odsetek klientów, który złożył wniosek o udzielenie pożyczki w wyniku działań podjętych przez Wnioskodawcę, nie przekracza pułapu przewidzianego w Umowie Infosale, w ocenie Wnioskodawcy stanowią one również wynagrodzenie za usługę pośrednictwa. Również w przypadku klientów, którzy nie zdecydują się na złożenie wniosku o udzielenie pożyczki, Wnioskodawca dokonuje określonych czynności mających na celu zawarcie umowy pożyczki. W szczególności nawiązuje kontakt z klientem i stwarza okazję do zawarcia umowy. Najważniejsze elementy składające się na usługę pośrednictwa są obecne również w tym przypadku. Otrzymywane kwoty stanowią więc ekwiwalent za nakład pracy poczyniony przez Wnioskodawcę w przypadku, gdy nie doszło do zawarcia umowy pożyczki. Ww. kwoty w ocenie Wnioskodawcy również są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Ad 3 (własne stanowisko odnośnie do pytania nr 3).

Należy zwrócić uwagę, że w ramach Umowy Infosale Wnioskodawca wykonuje również czynności niezwiązane bezpośrednio z pośrednictwem finansowym, co ma odzwierciedlenie w strukturze wyliczania wynagrodzenia za usługę. Oprócz wynagrodzenia stanowiącego procent od kwoty udzielonych pożyczek, Wnioskodawcy przysługuje:

1) dodatkowe wynagrodzenie za uruchomienie wypłaty pożyczki,

2) dodatkowe wynagrodzenie za uruchomienie awaryjnej wypłaty pożyczki.

W ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie za powyższe elementy usługi nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Czynności związane z wypłatą pożyczki czy też awaryjną wypłatą pożyczki należy zakwalifikować jako czynności techniczne będące elementem usługi posprzedażowej, a nie pośrednictwa finansowego. Mają one miejsce po zawarciu umowy, a więc po osiągnięciu celu pośrednictwa. Sytuacja ta zdaniem Wnioskodawcy wyczerpuje tezę Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartą w wyroku z 11 września 2020 r. o sygn. I FSK 2030/17, zgodnie z którą nie są objęte zwolnieniem usługi polegające na obsłudze umów kredytowych już w trakcie ich trwania (tak również: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.173.2018.2.JSK). Z tego samego względu nie można ich również uznać za usługi pomocnicze do pośrednictwa finansowego, które mogłyby być uznane za element kompleksowej usługi. Samą czynność uruchomienia wypłaty środków (przygotowania odpowiednich dyspozycji dla banków, uruchomienia wypłaty pożyczki w systemie) trudno uznać za nierozerwalnie związaną z udzieleniem pożyczki, skoro następuje już po zawarciu umowy i stanowi czynność czysto techniczną.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy,

przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

‒ istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

‒ wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

‒ istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

‒ odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

‒ istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Należy wskazać, że ww. zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianych zwolnień wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku ze wskazanymi w ww. przepisach czynnościami, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia.

Powyższy pogląd potwierdza orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą, podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Mając na uwadze wykładnię zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy oraz w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, konieczne jest zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”. W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 112 nie definiują tego pojęcia, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa: (…), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa.

Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

‒ usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie;

‒ z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej;

‒ celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy);

‒ usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

‒ wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy;

‒ uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę;

‒ prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji;

‒ nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Z przedstawionych informacji wynika, że świadczą Państwo usługi w ramach outsourcingu IT dla podmiotów mających status instytucji finansowych, a także - w ramach podwykonawstwa - dla dostawców podobnych usług dla instytucji finansowych. W zakres tych usług wchodzą m.in. usługi informatyczne polegające na świadczeniu usług bankowości elektronicznej, jak i usługi call center związane z obsługą instytucji finansowych lub potencjalnych ich klientów.

27 lutego 2018 r. zawarli Państwo Umowę Infosale ze spółką – partnerem biznesowym instytucji finansowej, który zlecił Państwu wykonywanie określonych czynności w ramach świadczenia usług Call Center na rzecz klienta tego partnera będącego instytucją finansową. 1 października 2019 r. stroną przedmiotowej Umowy Infosale stała się bezpośrednio instytucja finansowa.

Oprócz usług świadczonych na podstawie Umowy Infosale, świadczą Państwo również na rzecz wspomnianej instytucji finansowej analogiczne usługi na podstawie osobnych umów i ofert dotyczących poszczególnych kampanii. W odróżnieniu od Umowy Infosale, wynagrodzenie z tytułu realizacji takich umów czy ofert kalkulowane jest jako stała kwota za pożyczkę udzieloną klientowi w wyniku podjętych przez Państwa działań. Jednocześnie świadczyli Państwo i nadal świadczą na rzecz tej samej instytucji finansowej m.in. usługi związane z całościową obsługą systemu księgowo – finansowego tej instytucji, usługi outsourcingowe w zakresie udostępniania klientom instytucji finansowej usługi bankowości elektronicznej, marketingu i telemarketingu, windykacji telefonicznej, infolinii (contact center), usługi związane ze zgłaszaniem problemów technicznych, zastrzeganiem kart płatniczych, czy usługi pomocy przy korzystaniu z bankowości elektronicznej, np. w zakresie autoryzacji transakcji, zakładania lokat.

Wobec klientów instytucji finansowej nie występują Państwo jako odrębny podmiot ani tym bardziej strona transakcji. Klienci nie mają świadomości, że są obsługiwani przez Państwa pracowników, a nie instytucji finansowej, i nie ma to znaczenia dla procesu załatwiania ich sprawy, jako że stosują się Państwo ściśle do instrukcji przedstawionych przez instytucję oraz procedur dotyczących obsługi klienta obowiązujących w instytucji finansowej.

3 lutego 2020 r. zawarto pierwszy aneks do Umowy Infosale, wskutek czego zakres dokonywanych przez Państwa czynności uległ poszerzeniu. Państwa pracownicy uzyskali również pełnomocnictwa udzielone przez instytucję finansową upoważniające ich m.in. do zawierania w imieniu instytucji finansowej umów pożyczki do określonej w pełnomocnictwie kwoty. Instytucja finansowa ma możliwość kontroli jakości świadczonych przez Państwa usług poprzez odsłuchanie rozmów telefonicznych przeprowadzanych przez Państwa pracowników z klientami tej instytucji.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy usługi świadczone przez Państwa na podstawie Umowy Infosale lub umów o tożsamym zakresie czynności, w okresie od dnia jej zawarcia, tj. 27 lutego 2018 r. do dnia zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., są usługami pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. (pytanie nr 1)

Jak wynika z opisu sprawy, od dnia zawarcia Umowy Infosale (27 lutego 2018 r.) do daty zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r. przedmiotem umowy było przeprowadzanie z klientami rozmów telefonicznych (zarówno rozmów przychodzących w ramach funkcjonującej infolinii „produktowej”, jak i inicjowanych przez Państwa) lub rozmowy na czacie w celu uzyskania od klienta danych oraz zgód niezbędnych do złożenia przez klienta wniosku kredytowego, które następnie były przekazywane do instytucji finansowej.

Otrzymywali Państwo dane kontaktowe klienta instytucji finansowej od zleceniodawcy, Państwa pracownik kontaktował się telefonicznie z klientem w oparciu o zatwierdzony przez instytucję finansową scenariusz rozmowy. W trakcie rozmowy klient był informowany o możliwości zawarcia umowy pożyczki ze wskazaną instytucją finansową. Państwa pracownik pozyskiwał następnie od klienta informacje o jego sytuacji majątkowej w celu oceny, czy klient posiada określoną zdolność kredytową. Jeżeli w trakcie rozmowy nie zidentyfikowano przeszkód do zawarcia umowy pożyczki, klient kierowany był do odpowiedniej placówki instytucji finansowej, gdzie podejmowane były czynności zmierzające do zawarcia umowy pożyczki. Państwa pracownik zbierał więc od klienta dane potrzebne do oceny zdolności kredytowej oraz odbierał zgody niezbędne do złożenia wniosku kredytowego. Jednakże samego wniosku od klienta nie przyjmował. Zebrane dane były przesyłane do zleceniodawcy. Weryfikacji danych podanych w trakcie rozmowy telefonicznej, oceny zdolności kredytowej, rozpatrzenia wniosku kredytowego i ewentualnego udzielenia pożyczki dokonywała sama instytucja finansowa. Wynagrodzenie za ww. usługi było ustalone w następujący sposób: Wnioskodawca uzyskiwał wynagrodzenie od zleceniodawcy (do dnia 1 października 2019 r. partnera biznesowego instytucji finansowej, a po tym dniu bezpośrednio od instytucji finansowej), jako wyrażoną w procentach część kwoty pożyczki udzielonej przez instytucję finansową. Ponadto otrzymywali Państwo wynagrodzenie za przeprowadzenie rozmów z określoną liczbą Klientów przekraczającą próg ustalony w tej umowie. W przypadku usług na podstawie osobnych umów i ofert dotyczących poszczególnych kampanii zakres czynności wykonywany przez Państwa był taki sam jak opisany wyżej. Wynagrodzenie zaś kalkulowane było jako stała kwota za pożyczkę udzieloną klientowi w wyniku podjętych przez Państwa działań.

Odnosząc się więc do Państwa wątpliwości, biorąc pod uwagę powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi, na podstawie Umowy Infosale lub umów o tożsamym zakresie czynności, w okresie od dnia jej zawarcia, tj. 27 lutego 2018 r. do dnia zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., nie spełniały definicji usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Jak sami Państwo wskazali, Państwa pracownik kontaktując się z klientem zbierał od niego dane potrzebne do oceny zdolności kredytowej oraz odbierał zgody niezbędne do złożenia wniosku kredytowego, które następnie przekazywał zleceniodawcy. Weryfikacji danych podanych w trakcie rozmowy telefonicznej, oceny zdolności kredytowej, rozpatrzenia wniosku kredytowego i ewentualnego udzielenia pożyczki dokonywała sama instytucja finansowa. Zatem czynności wykonywanych w ramach ww. umowy nie można zdefiniować jako usługi udzielania kredytów i pożyczek ani tez usług pośrednictwa w tym zakresie, gdyż sprowadzają się one do czynności informacyjnych i technicznych. Zadaniem Państwa pracowników w ramach umowy Infosale było zebranie informacji podczas rozmów telefonicznych i przekazanie tych informacji do instytucji finansowej, dalsze działania zmierzające do zawarcia umowy z klientem, takie jak sprawdzenie zdolności kredytowej i dalsze procedowanie wniosku prowadziła już instytucja finansowa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. czynności w ramach umowy Infosale w okresie od dnia jej zawarcia tj. 27 lutego 2018 r. do dnia zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale, co nastąpiło 3 lutego 2020 r., nie stanowiły czynności określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, tym samym nie korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. artykułu. W konsekwencji, podlegały opodatkowaniu według właściwej dla tych czynności stawki podatku VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy usługi świadczone przez Państwa po dniu zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale (co nastąpiło 3 lutego 2020 r. lub na podstawie umów o tożsamym zakresie czynności), są usługami pośrednictwa w udzielaniu pożyczek lub kredytów zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. (pytanie nr 2)

Z opisu sprawy wynika, że 3 lutego 2020 r. zawarto pierwszy aneks do Umowy Infosale wskutek czego, zakres dokonywanych przez Państwa czynności uległ poszerzeniu. Państwa pracownicy uzyskali pełnomocnictwa udzielone przez instytucję finansową upoważniające ich m.in. do zawierania w imieniu instytucji finansowej umów pożyczki do określonej w pełnomocnictwie kwoty. Od tej pory usługi te przebiegają w następujący sposób: otrzymują Państwo dane kontaktowe klienta od instytucji finansowej, następnie Państwa pracownik kontaktuje się telefonicznie z klientem oraz ustala, jakim produktem oferowanym przez instytucję finansową zainteresowany jest klient i proponuje mu podanie dodatkowych danych wymaganych do złożenia wniosku kredytowego oraz informuje go o zasadach rozpatrywania wniosku. Każda rozmowa przeprowadzana jest według jednego z kilku określonych scenariuszy, dobranego tak, aby przekonać konkretnego klienta do zawarcia umowy pożyczki. Uzyskane od klienta dane wprowadzane są do aplikacji dostarczonej przez instytucję finansową służącej m.in. do gromadzenia danych wymaganych do złożenia wniosku o produkt (np. o udzielenie pożyczki) oraz do złożenia wniosku o wydanie raportu z Krajowego Rejestru Długów (dalej: „KRD”) i z Biura Informacji Kredytowej (dalej: „BIK”).

Państwa pracownik uzyskuje zgodę od klienta na przetwarzanie danych osobowych oraz na zbadanie jego zdolności kredytowej. Następnym etapem jest weryfikacja stanu zadłużenia klienta w KRD i w BIK. Jeżeli stan zadłużenia klienta jest odpowiednio niski, następuje rejestracja klienta w systemie przeznaczonym do obsługi instytucji finansowej. Dane osobowe klienta weryfikowane są w Rejestrze Dowodów Osobistych. Kolejnym krokiem jest pozyskanie przez Państwa pracownika danych niezbędnych do złożenia wniosku o udzielenie pożyczki (takich jak dane o zatrudnieniu i ciążących na kliencie zobowiązaniach). Następnie Klient otrzymuje propozycję najbardziej dopasowaną do jego potrzeb oraz informację o maksymalnej kwocie pożyczki dostępnej w ramach procesowanego wniosku. Państwa pracownik proponuje również zabezpieczenie spłaty pożyczki w formie ubezpieczenia. Nie posiadają Państwo jakichkolwiek uprawnień do negocjowania warunków umowy pożyczki, lecz opierają się Państwo w tym zakresie na danych przesyłanych przez instytucję finansową. Po ustaleniu wstępnych parametrów i akceptacji wniosku przez klienta, wniosek przekazywany jest do instytucji finansowej. Informacja dotycząca dokumentacji kredytowej przesyłana jest do klienta i do instytucji finansowej.

Analizując zakres wykonywanych przez Państwa czynności należy stwierdzić, że spełniają one definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Powyższe czynności niewątpliwie maja na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy klientem a instytucją finansową. Efektem działań podejmowanych przez Państwa jest doprowadzenie do skojarzenia klienta z instytucją finansową w celu zawarcia umowy pożyczki, tj. dopasowanie produktu oferowanego przez instytucję finansową, przedstawienie oferty, uzyskanie od klienta wszelkich niezbędnych informacji i zgód, weryfikacja stanu zadłużenia klienta w KRD, w BIK i w Rejestrze Dowodów Osobistych. Po ustaleniu wstępnych parametrów i akceptacji wniosku przez klienta, wniosek przekazywany jest do instytucji finansowej. Czynności te bez wątpienia mają na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Wszystkie działania wykonują Państwo w imieniu i na rzecz instytucji finansowej, Klienci nie mają świadomości, że są obsługiwani przez Państwa pracowników.

Instytucja finansowa w terminie do 5 dnia miesiąca następującego po danym miesiącu sporządza raport z wykonanych przez Państwa w tym miesiącu rozmów z klientami. Następnie instytucja finansowa w terminie 30 dni od sporządzenia ww. raportu z rozmów sporządza tzw. Raport skuteczności, tj. raport zawierający zestawienie rozmów odbytych przez Państwa pracowników z klientami, w wyniku których doszło do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy klientem a instytucją finansową. Za wykonywane czynności otrzymują Państwo wynagrodzenie.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wcześniej przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi po dniu zawarcia pierwszego aneksu do Umowy Infosale (co nastąpiło 3 lutego 2020 r. lub na podstawie umów o tożsamym zakresie czynności, spełniają definicję pośrednictwa w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, czy usługi polegające na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych są czynnościami zwolnionymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. (pytanie nr 3)

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że usługi polegające na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych są następstwem zawarcia umowy o kredyt lub pożyczkę zatem należy rozważyć, czy stanowią one odrębną usługę czy też stanowią jedno złożone świadczenie wraz czynnościami zmierzającymi do zawarcia umowy.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej usługi w zakresie celów, które usługi te realizują. Pojedynczą usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną – usługę kompleksową – jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi głównej. Aby dana pomocnicza usługa mogła być uznana za element kompleksowej usługi, winna służyć bezpośrednio realizacji głównej usługi. W celu ustalenia, czy dana usługa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych, które należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria, przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Jak ponadto wskazał TSUE, z jednym świadczeniem mamy do czynienia w szczególności w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za istotne dla świadczenia głównego, podczas gdy z kolei jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako pomocnicze, dzielące los podatkowy świadczenia głównego; to samo odnosi się do przypadku, gdy dwa lub więcej elementów dostarczanych przez podatnika do klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (tak np. ww. wyrok TSUE w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 21-22 i przywołane tam orzecznictwo; wyrok TSUE z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 - Aktiebolaget NN, pkt 22-23). Zdaniem TSUE, w celu ustalenia, czy kontrahent podatnika – rozumiany jako przeciętny klient – otrzymuje kilka odrębnych świadczeń głównych czy jedno świadczenie złożone, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności i uwzględnić wszystkie okoliczności, w której jest ona dokonywana. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (tak np.: ww. wyrok TSUE w sprawie Everything Everywhere, pkt 25-26 i przywołane tam orzecznictwo; ww. wyrok TSUE w sprawie Graphic Procédé, pkt 20, 24 i przywołane tam orzecznictwo).

Przywołać można również wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (\`(...)\`). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (\`(...)\`). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”. Tak również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl.

Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

‒ świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

‒ poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

‒ kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

‒ kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w opisanym we wniosku zdarzeniu, gdzie możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych usług, tj.: czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki oraz usługi polegające na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, usługi polegające na zdalnej wypłacie pożyczki, wykonywane są przez Państwa w chwili gdy klient jest tym zainteresowany. Dokonują Państwo również awaryjnego uruchomienia wypłaty środków pieniężnych w przypadku, gdy wypłata pożyczki rozpoczęta przez klienta nie doszła do skutku. Zatem usługi te mają charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Ponadto, trudno określić w rozpatrywanej sprawie, które usługi stanowią świadczenie główne, a które pomocnicze realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W omawianej sytuacji wszystkie świadczone usługi mają charakter równorzędny, zaś rezygnacja z niektórych czynności pozostaje bez wpływu na prawidłowe wykonanie innych usług. Zatem nietrudno wyobrazić sobie wykonywanie poszczególnych czynności przez kilka różnych podmiotów, tym bardziej że nie są to czynności wykonywane stale ale warunkowo, w zależności od zaistniałych okoliczności. W konsekwencji, wykonywane przez Państwa czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki oraz usługi polegające na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych, nie mogą zostać uznane za świadczenie kompleksowe. W związku z tym w celu określenia czy ww. usługi korzystają ze zwolnienia od podatku konieczna jest ich jednostkowa ocena pod kątem skorzystania ze zwolnienia.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że jeżeli klient jest zainteresowany zdalną wypłatą pożyczki, wówczas dodatkowo podejmowane są przez Państwa następujące kroki:

1) kontakt z klientem w celu zdalnego potwierdzenia zawarcia umowy pożyczki;

2) otrzymanie akceptacji ze strony klienta zainteresowanego wybraną opcją wypłaty;

3) wprowadzenie parametrów wybranej pożyczki w systemie informatycznym instytucji finansowej;

4) wysłanie do klienta wygenerowanego kompletu dokumentów w celu umożliwienia mu zapoznania się z nimi i umówienie się z nim na kolejny kontakt;

5) ponowny kontakt z klientem, podczas którego następuje potwierdzenie akceptacji warunków umowy. Przesłanie klientowi kompletu dokumentów podpisanych kwalifikowanym podpisem elektronicznym;

6) uruchomienie wypłaty środków pieniężnych za pośrednictwem systemu dostarczonego przez instytucję finansową.

Dokonują Państwo również awaryjnego uruchomienia wypłaty środków pieniężnych w przypadku, gdy z przyczyn technicznych wypłata pożyczki rozpoczęta przez klienta nie doszła do skutku. Przy wypłacie pożyczki Wnioskodawca przesyła klientowi następujące dokumenty:

1) aktualny plan spłaty;

2) decyzję kredytową;

3) dyspozycję wypłaty;

4) formularz informacyjny;

5) oświadczenie dotyczące danych zawartych we wniosku pożyczkowym;

6) oświadczenie o odstąpieniu od pożyczki;

7) regulamin udzielania pożyczek i kredytów;

8) tabelę opłat i prowizji dla pożyczek i kredytów;

9) umowę pożyczki konsumenckiej, po akceptacji przez klienta, opatrzoną podpisem.

W odniesieniu do ww. usług polegających na zdalnej wypłacie środków pieniężnych oraz na awaryjnym uruchomieniu środków pieniężnych, należy zwrócić uwagę że czynności te nie mają na celu doprowadzenia do zawarcia umowy pomiędzy instytucją finansową a klientem, nie mogą w związku z tym zostać uznane za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Czynności te stanowią czynności techniczne związane z obsługą pożyczek i kredytów i są wykonywane już po podpisaniu umowy. Zatem, czynności te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestię objętą przedmiotem interpretacji (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tut. organ pragnie zauważyć, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług po dniu 30 czerwca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).