Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.245.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-19
Teza: Zwolnienie od podatku VAT otrzymanej pomocy na realizację szkoleń dla rolników.
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja unijna; usługi-usługi szkoleniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 marca 2022 r. wpłynął wniosek Państwa Ośrodka z 28 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT otrzymanej pomocy na realizację szkoleń dla rolników.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 28 kwietnia 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Ośrodek Doradztwa Rolniczego (\`(...)\`) funkcjonuje jako państwowa jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną, działa na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego (Dz. U. Z 2020, poz. 721, tj.).

Ośrodek Doradztwa Rolniczego wziął udział w postępowaniu realizowanym przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, dotyczącym zamówienia w trybie przetargu nieograniczonego na „wyłonienie Beneficjenta poddziałania 1.1 „Wsparcie dla działań w zakresie kształcenia zawodowego i nabywania umiejętności w ramach działania „Transfer wiedzy i działalność informacyjna” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wejskich na lata 2014-2020 i zgodnie z ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2020 r. poz. 217, 300, 695).

Przedmiotem zamówienia jest przeprowadzenie bezpłatnych szkoleń dla rolników wraz z dostawą towarów ściśle z nimi związanych, tj. zapewnienie odpowiednio wyposażonych sal szkoleniowych, kadry dydaktycznej z odpowiednim kwalifikacjami, materiałów szkoleniowych.

Ośrodek będzie realizował szkolenia na podstawie zawartej umowy z ARIMR oraz na podstawie art. 34 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich i jako beneficjent otrzyma pomoc - pomoc finansową przyznaną na realizację operacji z publicznych środków krajowych i unijnych, tj. EFRROW której wysokość będzie pochodzić:

1) ze środków EFRROW, nie więcej niż 63,63% przyznanej pomocy na realizację operacji,

2) z krajowych środków publicznych, gdzie kwota będzie stanowić co najmniej 36,37% przyznanej pomocy na realizację operacji.

\`(...)\` Ośrodek jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Otrzymana pomoc będzie miała bezpośredni wpływ na cenę towarów i usług świadczonych w wyniku realizacji operacji, bez tej pomocy usługi nie byłyby świadczone.

Otrzymana pomoc będzie stanowiła wynagrodzenie za przeprowadzone usługi szkoleniowe.

Otrzymana pomoc będzie przeznaczona tylko i wyłącznie na organizację oraz przeprowadzenie szkoleń dla rolników.

Realizacja przedmiotowych szkoleń jest uzależniona od otrzymanej pomocy finansowej. Ośrodek nie realizowałby szkoleń, gdyby nie otrzymał pomocy finansowej.

Ośrodek będzie zobowiązany do rozliczenia środków. Rozliczenie będzie podzielone na etapy. Po zakończonym etapie Ośrodek będzie składał wniosek o płatność. Do wniosku należy dołączyć dokumenty, które potwierdzą realizację szkoleń, wykonanie zakresu rzeczowego operacji zgodnie z OPZ oraz złożoną ofertą. Rozliczenie będzie składane do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (strony umowy).

Aby otrzymać pomoc finansową, należy osiągnąć cel operacji jakim jest wskaźnik liczby osób przeszkolonych. W przypadku nieosiągnięcia założonego w umowie wskaźnika operacji pomoc nie zostanie wypłacona a otrzymane zaliczki będą musiały być zwrócone.

Ośrodek nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

Przedmiotowe szkolenia nie są usługami określonymi w art. 43 ust. 1 pkt 26. Ośrodek zgodnie z ustawą o jednostkach doradztwa rolniczego (Dz. U. z 2020 r. poz. 721 ), świadczy usługi szkoleniowe dla rolników o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29, w tym szkolenia świadczone na podstawie odrębnych przepisów jakimi są:

1.  Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 8 maja 2013 r. w sprawie szkoleń w zakresie środków ochrony roślin ( Dz. U. z 2013 r., poz. 554 ),
2.  Ustawa z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. poz. 455) – ze szczególnym uwzględnieniem rozdziału 7 ustawy.

Szkolenia o interpretacje których występuje Państwa Ośrodek nie są objęte zakresem ww. przepisów.

Na pytanie tut. Organu z wezwania nr 11: Czy usługi szkoleniowe świadczone dla rolników są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa Ośrodek wskazał:

Tak, przedmiotowe usługi są usługami kształcenia zawodowego o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c - ustawy o podatku od towarów i usług, tj., finansowane w całości ze środków publicznych.

Przedmiotowe szkolenia nie będą prowadzone w formach oraz na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ośrodek nie będzie podmiotem, który uzyska akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Ośrodek będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą że źródłem finansowania będą w 100 % środki publiczne. Dokumentem potwierdzającym będzie zawarta umowa o przyznanie pomocy finansowej.

Nabyte umiejętności w trakcie szkoleń będą miały bezpośredni związek z branżą lub zawodem rolników i mają na celu uaktualnienie ich wiedzy.

**Pytanie**

Czy otrzymana pomoc na realizację przedmiotowych szkoleń przez \`(...)\`.. ODR będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnione z podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w kt 26 ustawy oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związanymi:

‒ prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

‒ świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe wyłącznie objętych akredytacją, lub

‒ finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W związku z tym, że otrzymana pomoc na realizację przedmiotowych szkoleń będzie pochodzić:

1) ze środków EFRROW, nie więcej niż 63,63 % przyznanej pomocy na realizację operacji,

2) z krajowych środków publicznych, gdzie kwota będzie stanowić co najmniej 36,37 % przyznaną pomocy na realizację operacji,

‒ czyli w 100 % będą to środki publiczne, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 - będą zwolnione od podatku od towarów i usług.

Do zwolnienia z podatku wystarczy spełnienie tylko jednego z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 przedmiotowej ustawy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Powołany przepis art. 29a ust. 1 ustawy określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania. W myśl tej zasady ogólnej, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.).

Przepis art. 73 Dyrektywy stanowi, że:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping NewcastleWarm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym.

W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają VAT.

„Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.”

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Państwa Ośrodka dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej pomocy na realizację szkoleń świadczonych dla rolników.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania otrzymanych przez Państwa Ośrodek środków finansowych na realizację szkoleń świadczonych dla rolników należy uznać, że będą one stanowiły dotację, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa Ośrodek usług.

Z treści wniosku wynika bowiem, że otrzymana pomoc będzie stanowiła wynagrodzenie za przeprowadzone usługi szkoleniowe. Otrzymana pomoc będzie przeznaczona tylko i wyłącznie na organizację oraz przeprowadzenie szkoleń dla rolników. Realizacja przedmiotowych szkoleń jest uzależniona od otrzymanej pomocy finansowej. Ośrodek nie realizowałby szkoleń, gdyby nie otrzymał pomocy finansowej.

Należy podkreślić, że w normalnych warunkach rynkowych uczestnicy przedmiotowych szkoleń musieliby zapłacić cenę za usługę w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z jej wyświadczeniem. Dzięki dofinansowaniu, uczestnicy szkoleń będą brali w nim udział bezpłatnie. Wobec tego otrzymana dotacja będzie stanowiła pokrycie ceny świadczonych usług, będąc w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z wartością danego świadczenia. W sytuacji bowiem, gdy uczestnik nie będzie w ogóle ponosił żadnej odpłatności, to Państwa Ośrodek w rzeczywistości pokrywa cenę usługi z otrzymanej dotacji. Istotne w przedmiotowej sprawie będzie to, że wykonanie przedmiotowych usług będzie zależne od otrzymania dotacji.

W związku z powyższym, opisana we wniosku pomoc finansowa przeznaczona na realizację szkoleń świadczonych dla rolników będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i będzie zwiększała podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Skutkuje to tym, że dotacje opodatkowane są na takich samych zasadach jak czynności, których dotyczą. Wobec powyższego, otrzymane przez Państwa Ośrodek dofinansowanie, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnieniu od podatku tak jak usługa, której dotyczy dofinansowanie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto, 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

W kwestii zwolnienia od podatku świadczonych usług, w pierwszej kolejności przeanalizowania wymaga możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy, wskazali Państwo, że Ośrodek nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, a przedmiotowe szkolenia nie są usługami określonymi w art. 43 ust. 1 pkt 26.

Tym samym, świadczone przez Państwa Ośrodek usługi szkoleniowe dla rolników nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie będą spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

Skoro do prowadzonych przez Państwa Ośrodek szkoleń nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, to przeanalizowania wymaga, czy zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do zwolnienia tych usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Dla oceny, czy dla świadczonych przez Państwa Ośrodek usług polegających na przeprowadzaniu szkoleń dla rolników będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, konieczne jest stwierdzenie czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz czy spełnią jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Należy również wyjaśnić, że w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 305, z późn. zm.):

Środkami publicznymi są:

1)dochody publiczne;

2)środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a)środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2019 r. poz. 1295 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 1378 i 2327);

3)środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4)przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a)ze sprzedaży papierów wartościowych,

b)z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c)ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d)z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e)z innych operacji finansowych;

5)przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych:

Sektor finansów publicznych tworzą:

1)organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;

2)jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

2a)związki metropolitalne;

3)jednostki budżetowe;

4)samorządowe zakłady budżetowe;

5)agencje wykonawcze;

6)instytucje gospodarki budżetowej;

7)państwowe fundusze celowe;

8)Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;

9)Narodowy Fundusz Zdrowia;

10)samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;

11)uczelnie publiczne;

12)Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;

13)państwowe i samorządowe instytucje kultury;

14)inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, instytutów działających w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, banków oraz spółek prawa handlowego;

15)Bankowy Fundusz Gwarancyjny.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1)jednostek sektora finansów publicznych;

2)innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe usługi szkoleniowe dla rolników są usługami kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, tj., usługami finansowanymi w całości ze środków publicznych. Przedmiotowe szkolenia nie będą prowadzone w formach oraz na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ośrodek nie będzie podmiotem, który uzyska akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Ośrodek otrzyma pomoc finansową przyznaną na realizację operacji z publicznych środków krajowych i unijnych, tj. ze środków EFRROW, nie więcej niż 63,63% przyznanej pomocy na realizację operacji oraz z krajowych środków publicznych, gdzie kwota będzie stanowić co najmniej 36,37% przyznanej pomocy na realizację operacji. Ośrodek będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą że źródłem finansowania będą w 100 % środki publiczne.

Nabyte umiejętności w trakcie szkoleń będą miały bezpośredni związek z branżą lub zawodem rolników i mają na celu uaktualnienie ich wiedzy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro szkolenia dla rolników będą stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i będą finansowane w całości ze środków publicznych, to ich świadczenie objęte będzie zwolnieniem od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

W konsekwencji powyższego pomoc finansowa otrzymana przez Państwa Ośrodek na realizację usług szkoleniowych dla rolników będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Zatem stanowisko Państwa Ośrodka uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwa Ośrodek przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja Państwa Ośrodka będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Ośrodek zastosuje się do interpretacji

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu),na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).