Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.234.2020.4.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-21
Teza: obowiązki płatnika w odniesieniu do wypłacanych przez Wnioskodawcę świadczeń obejmujących zwrot przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju
Słowa kluczowe: emeryt; płatnik; renciści
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 23 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w odniesieniu do wypłacanych przez Wnioskodawcę świadczeń obejmujących zwrot przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego w … wypłaca oprócz świadczeń emerytalno- rentowych na podstawie ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2020 r., poz. 586, z póżn. zm.) również świadczenia pieniężne na podstawie ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 860 z póżn. zm.), w tym świadczenia, o których mowa w art. 95 pkt 6 - zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego oraz zwrot kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego przez zwolnionego z zawodowej służby wojskowej żołnierza miejsca zamieszkania w kraju - w wysokości i na zasadach określonych jak dla żołnierzy zawodowych przeniesionych do pełnienia służby w innej miejscowości.

Do otrzymania ww. świadczenia uprawniony jest po zwolnieniu z zawodowej służby wojskowej m.in. żołnierz zawodowy, który ma ustalone prawo do emerytury lub renty inwalidzkiej - dalej zwany świadczeniobiorcą Wojskowego Biura Emerytalnego.

Wypłaty świadczenia dokonuje się na pisemny wniosek na podstawie decyzji wojskowego organu emerytalnego właściwego dla adresu zameldowania zwolnionego żołnierza, a w razie braku adresu zameldowania - organu emerytalnego właściwego dla adresu zameldowania na pobyt czasowy. Do wniosku świadczeniobiorca Wojskowego Biura Emerytalnego dołącza dokumenty wymagane rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 lipca 2014 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych za przeniesienia, przesiedlenia i podróże służbowe (D. U. z 2014 r., poz. 1003), tj. :

1.  fakturę potwierdzającą poniesienie kosztu przewozu urządzenia domowego;
2.  koszty jednorazowego przejazdu udokumentowane biletami lub fakturami na przejazd publicznymi środkami transportu, obejmującymi cenę biletu na przejazd środkiem transportu wraz z opłatami dodatkowymi, w tym miejscówką, z uwzględnieniem posiadanej przez świadczeniobiorcę ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga mu przysługuje. W przypadku nieprzedstawienia przez świadczeniobiorcę biletów lub udokumentowania biletami tylko części kosztów przejazdu, przysługuje zwrot kosztów przejazdu na trasie nieudokumentowanej biletami w wysokości ceny biletu na przejazd środkiem transportu określonym przez Dyrektora WBE w … w ,,Procedurach wydatkowania środków publicznych” z uwzględnieniem posiadanej ulgi na dany środek transportu (w przypadku pociągu jest to II klasa pociągu osobowego lub w przypadku braku na danej trasie pociągu osobowego - II klasa pociągu pośpiesznego z uwzględnieniem przysługujących ulg. W przypadku autobusu …. jest to opłata według tabeli przewoźnika z uwzględnieniem przysługujących ulg);
3.  oświadczenia o posiadaniu, bądź nie ulg na przejazdy świadczeniobiorcy i członków rodziny;
4.  potwierdzenie zameldowania na pobyt stały albo czasowy przekraczający trzy miesiące świadczeniobiorcy i członków rodziny.

Przedmiotowe świadczenie wypłaca Dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego w okresie 3 lat od dnia zwolnienia żołnierza z zawodowej służby wojskowej. Należność wypłacana jest na rachunek bankowy, bądź adres domowy świadczeniobiorcy na podstawie decyzji Dyrektora Wojskowego Biura Emerytalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane emerytom i rencistom (pobierającym renty inwalidzkie, nie renty rodzinne) na podstawie art. 95 pkt 6 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych świadczenie dotyczące zwrotu przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju jest wolne od podatku dochodowego do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 000 00 zł zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm ) – dalej również jako ustawa o PIT), a świadczenie powyżej tego limitu należy opodatkować zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy tj. 10 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 95 pkt 6 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (dalej: u.s.w.ż.z.), żołnierzowi zwolnionemu z zawodowej służby wojskowej, niezależnie od odprawy, o której mowa w art. 94, przysługują następujące należności pieniężne: zwrot kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny oraz zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego do obranego przez żołnierza miejsca zamieszkania w kraju - w wysokości i na zasadach określonych jak dla żołnierzy zawodowych przeniesionych do pełnienia służby w innej miejscowości.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W świetle natomiast ust. 2 art. 9 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle przywołanych regulacji, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że należności pieniężne, o których mowa w art. 95 pkt 6 u.s.w.ż.z. stanowią po stronie żołnierza przychód w rozumieniu art. 11 ustawy o PIT.

Jednocześnie, w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT ustawodawca przesądził, że wolne od podatku dochodowego są: świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 000 zł. Zgodnie natomiast z treścią art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy: z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10 % należności. Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT posłużył się ogólnie pojęciem świadczenia, w ocenie Wnioskodawcy przyjąć należy, że zwolnienie o którym mowa w przywołanym przepisie dotyczy wszelkich rodzajów świadczeń. Świadczeniem będą niewątpliwie również należności pieniężne w postaci zwrotu przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju. Na powiązanie tego świadczenia ze stosunkiem służbowym wskazuje natomiast fakt, że przysługuje ona żołnierzowi zwolnionemu z zawodowej służby wojskowej. Jeżeli dodatkowo świadczenie to otrzyma żołnierz, który ma ustalone prawo do emerytury lub renty inwalidzkiej to świadczenie takie, w ocenie Wnioskodawcy, do wysokości 3 000 zł będzie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT przedmiotowo zwolnione z opodatkowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy Dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego wypłacając emerytom i rencistom ( pobierającym renty inwalidzkie, nie renty rodzinne) świadczenie z tytułu zwrotu kosztów przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju stosuje przepisy art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT z uwzględnieniem postanowień art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT tj.:

*   nie pobiera podatku dochodowego od świadczenia do wysokości określonego ww. ustawie limitu czyli 3 000 zł;

*   od nadwyżki (powyżej 3 000 zł) pobiera 10% zryczałtowany podatek dochodowy;

*   w terminie do 20-go dnia następnego miesiąca pobrany podatek dochodowy przekazuje na właściwy rachunek bankowy Urzędu Skarbowego właściwego według siedziby Wojskowego Biura Emerytalnego jako płatnika;

*   w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym jako płatnik wykazuje w deklaracji rocznej PIT-8AR pobrany podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 , 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” zawarte w tym przepisie wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródeł przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

W myśl art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 – w wysokości 10% należności.

Stosownie do art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 000 zł.

Powołany przepis stanowi, że otrzymywane świadczenia korzystają ze zwolnienia, pod warunkiem, że beneficjentami świadczenia są emeryci lub renciści, oraz prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Na podstawie art. 95 ust. 6 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 860), żołnierzowi zwolnionemu z zawodowej służby wojskowej, niezależnie od odprawy, o której mowa w art. 94 przysługuje m.in. zwrot kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny oraz zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego do obranego przez żołnierza miejsca zamieszkania w kraju - w wysokości i na zasadach określonych jak dla żołnierzy zawodowych przeniesionych do pełnienia służby w innej miejscowości.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że do świadczenia wypłacanego emerytom i rencistom dotyczącego zwrotu przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju nie ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, uregulowane w treści art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również opodatkowanie zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym w oparciu o art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż literalnie świadczenie to przysługuje żołnierzom zwolnionym z zawodowej służby wojskowej, bądź też byłym żołnierzom zawodowym, niekoniecznie emerytom, czy rencistom.

W konsekwencji, pokrycie bezpośrednio przez Wojskowe Biuro Emerytalne emerytom i rencistom zwrotu przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny do obranego miejsca zamieszkania w kraju, należy traktować jako przychód z innych źródeł w myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym, który powinien być opodatkowywany według skali podatkowej.

Jak wskazano wyżej, w przedstawionej sytuacji nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 38, ani art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego, na Wnioskodawcy, jako płatniku będzie ciążył obowiązek sporządzenia dla ww. emerytów i rencistów, informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemiologicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.