Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-185/15/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-03
Teza: Czy zmiana umowy spółki z o.o. w wyniku podwyższenia jej kapitału zakładowego, związana z wniesieniem do tej spółki w formie aportu, w zamian za jej udziały, zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki jawnej, będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu do Biura – 11 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o., Spółka) jest istniejącą Spółką prawa handlowego i zamierza podwyższyć swój kapitał o aport w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszony przez X Spółka jawna w W.

W ramach wewnętrznej struktury przedsiębiorstwa X Spółka jawna zostały wydzielone: Oddział N.K. obejmujący działalność Spółki w miejscowości N.K. oraz Oddział W. obejmujący działalność Spółki w miejscowości W.

Oddział N.K. jako zorganizowana część przedsiębiorstwa ma zostać wniesiony aportem do Spółki Wnioskodawcy.

Na dzień sporządzenia wniosku Wnioskodawca jest dzierżawcą nieruchomości wchodzących w skład Oddziału N.K.

Z chwilą wniesienia aportem Oddziału N.K. X Spółka jawna funkcjonować będzie nadal w oparciu o Oddział z/s w W.

Prowadzony Oddział N.K. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część przedsiębiorstwa wraz z wyposażeniem niezbędnym do jego prowadzenia i stanowi odrębną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa X Spółka jawna.

Mający ulec aportowaniu Oddział w N.K. sam generuje swoje przychody, koszty oraz należności i zobowiązania.

Składniki majątku przedsiębiorstwa składające się na Oddział N.K. są wyodrębnione na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, co oznacza, że stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,
*   finansowej, co oznacza, że posiada samodzielność finansową pozwalającą na automatyczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym,
*   funkcjonalnej, co oznacza, że stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zespół składników majątkowych składających się na Oddział N.K. do prowadzenia działalności nie wymaga udziału pozostałych składników przedsiębiorstwa.

Oddział ten spełnia warunki określone dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa i może być przedmiotem aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy u Wnioskodawcy wystąpi zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu podwyższenia kapitału na moment otrzymania aportu i utworzenia nowych udziałów, które będą objęte przez wnoszącego aport?

Czy u Wnioskodawcy wystąpi zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu innych czynności związanych z przyjęciem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnosząc (winno być: otrzymując) aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu opodatkowaniu umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za udziały w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają m.in. umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się – przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub środków spółki oraz dopłaty.

Na podstawie art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Według Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstaje wówczas z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Podstawę opodatkowania stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8 odlicza się:

1.  kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego,
2.  opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego,
3.  opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Natomiast zgodnie z pkt 2 tego przepisu spółka kapitałowa to spółki: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna oraz europejska.

Należy wskazać, że za spółkę kapitałową rozumie się obecnie, tj. po wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13, również spółkę komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 cyt. ustawy, od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1.  kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;
2.  opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;
3.  opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

a.łączeniem spółek kapitałowych,

b.przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,

c.wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że do Wnioskodawcy, będącego Spółką z o.o., planowane jest wniesienie przez spółkę osobową – X Spółka jawna, w zamian za udziały, wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej Spółki, obejmującej wyodrębniony organizacyjnie Oddział N.K. Wniesienie wkładu spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym wyjaśnia się, że z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. A zatem na podstawie tego przepisu nie podlega opodatkowaniu wymienionym podatkiem umowa spółki i jej zmiana związana z wniesieniem do spółki kapitałowej jedynie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Tym samym przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie obejmuje wyłączenia z opodatkowania np. zmiany umowy spółki dokonanej w wyniku wniesienia do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki osobowej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że planowane wniesienie do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy) zorganizowanej części przedsiębiorstwa X Spółka jawna, w zamian za udziały, które spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce (Wnioskodawcy) będzie stanowić – w świetle art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zmianę umowy tej Spółki. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki (Wnioskodawcy). Powyższa zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stawka podatku, liczona od wartości, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki (Wnioskodawcy) wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku będzie ciążył na Spółce (Wnioskodawcy).

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie bowiem zastosowania uregulowanie zawarte w treści art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż wskazany przepis odnosi się tylko i wyłącznie do spółek kapitałowych a X Spółka jawna, wnosząca aport, taką spółką nie jest. Przepis art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje bowiem jednoznacznie jakie spółki (w tym spółka jawna) są, w rozumieniu przepisów tej ustawy, uważane za spółki osobowe, a przepis art. 1a pkt 2 wskazuje jaka spółka jest spółką kapitałową (w rozumieniu tegoż przepisu – spółka kapitałowa to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna lub spółka europejska). Zatem aby przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze cyt. ustawy mógł mieć zastosowanie, to do spółki kapitałowej musi być wnoszone przedsiębiorstwo innej spółki kapitałowej lub zorganizowana część tego przedsiębiorstwa. Planowana czynność, opisana we wniosku, dotyczyć będzie co prawda wniesienia aportu do spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) lecz aport ten stanowić będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki osobowej (spółki jawnej), a nie spółki kapitałowej.

W związku z powyższym należy podkreślić, że z postanowień ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wynika obowiązek opodatkowania tym podatkiem czynności przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego. To przepisy tej właśnie ustawy nakładają na podatników określone prawa i obowiązki. Natomiast określony w tych przepisach zakres wyłączeń i zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle, co oznacza, że niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca. Wśród czynności cywilnoprawnych wyłączonych lub zwolnionych z opodatkowania nie ma zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością związanej z wniesieniem do tej spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki osobowej (spółki jawnej) tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spółki, do której wnoszony jest wkład. Z tytułu tej czynności – w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.