Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-101/12/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-02
Teza: Czy kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Bank na rzecz Spółki w danym roku od sald dodatnich na Rachunku Głównym będzie stanowić dla Spółki przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu otrzymania odsetek), natomiast kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Spółkę na rzecz Banku w danym roku od sald ujemnych na Rachunku Głównym stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu zapłaty odsetek)?
Słowa kluczowe: cash pooling; metoda-metoda kasowa; odsetki; przychód; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012r. (data wpływu do tut. BKIP 1 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash poolingu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2012r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka przystąpiła wraz z innymi podmiotami z tej samej grupy kapitałowej (dalej jako „Uczestnicy”, a łącznie ze Spółką jako „uczestnicy”) do struktury cash poolingu rzeczywistego oferowanej przez Bank. Generalnie, usługa cash poolingu rzeczywistego jest systemem zarządzania płynnością finansową spółek z danej grupy kapitałowej, którego głównym celem jest bardziej efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych spółek biorących udział w strukturze. W efekcie dochodzi do zmniejszenia kosztów finansowania poszczególnych uczestników i efektywnej alokacji środków pieniężnych w ramach danej grupy kapitałowej. W przypadku cash poolingu rzeczywistego, jego mechanizm opiera się na rzeczywistej konsolidacji sald z rachunków bankowych poszczególnych uczestników. Poniżej Spółka przedstawia szczegółowy opis struktury, w której uczestniczy.

1.  Spółka jest stroną:
    *   umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi zawartej pomiędzy Bankiem a Spółką oraz Uczestnikami (dalej jako: „umowa cash poolingu”);
    *   umowy zarządzania środkami pieniężnymi zawartej pomiędzy Spółką a Uczestnikami (dalej jako: „umowa pomocnicza”).
2.  Zarówno Spółka, jak i Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”).
3.  Spółka pełni w omawianej strukturze rolę agenta. W ramach struktury Spółka posiada dwa rachunki bieżące, jeden zwany Rachunkiem Głównym, zaś drugi „Rachunkiem Rozliczeniowym”. Natomiast Uczestnicy posiadają w ramach struktury po jednym rachunku bieżącym (dalej: „Rachunki Uczestników”).
4.  Na koniec każdego dnia roboczego ustalane jest teoretyczne łączne saldo Rachunków Uczestników oraz Rachunku Rozliczeniowego. W przypadku, gdy saldo to jest dodatnie, Bank niezwłocznie przekazuje równą temu saldu kwotę środków pieniężnych z Rachunku Rozliczeniowego na Rachunek Główny. W przypadku, gdy saldo to jest ujemne Bank niezwłocznie przekazuje kwotę środków pieniężnych równą wysokości wartości bezwzględnej tego salda z Rachunku Głównego na Rachunek Rozliczeniowy.
5.  Po dokonaniu powyższych czynności, jeśli:
    *   na koniec dnia roboczego na jednym lub obu Rachunkach Uczestników występują salda ujemne wówczas Bank pokrywa je w całości obciążając odpowiednią kwotą Rachunek Rozliczeniowy.
    *   na koniec dnia roboczego na Rachunku Rozliczeniowym wystąpi saldo ujemne wówczas Bank pokryje je obciążając odpowiednimi kwotami Rachunki Uczestników.
6.  W rezultacie przeprowadzenia powyższych operacji na Rachunku Rozliczeniowym oraz na Rachunkach Uczestników występują salda zerowe.
7.  W konsekwencji powyższych operacji, Rachunek Główny odzwierciedla globalne saldo środków Spółki i Uczestników.
8.  Powyższe czynności są przeprowadzane automatycznie, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Spółkę lub Uczestników.
9.  Odsetki od salda na Rachunku Głównym są rozliczane pomiędzy Bankiem a Spółką.
10.  Spółka, jako agent jest zobowiązana do naliczania i rozliczania na warunkach rynkowych odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom, z tytułu posiadanych przez nich sald debetowych lub kredytowych. Przy czym saldo danego Uczestnika w danym dniu rozumiane jest jako suma wszystkich, tj. dokonanych od początku obowiązywania umowy cash poolingu do tego dnia:
    *   wypłat z rachunku bankowego tego Uczestnika na Rachunek Główny, poprzez Rachunek Rozliczeniowy (na potrzeby obliczenia salda kwota każdej takiej wypłaty wykazywana jest jako wartość dodatnia), oraz
    *   wpłat na rachunek bankowy tego Uczestnika z Rachunku Głównego, poprzez Rachunek Rozliczeniowy (na potrzeby obliczenia salda uczestnika kwota każdej takiej wpłaty wykazywana jest jako wartość ujemna).
11.  W ten sposób saldo uczestnika znajduje odzwierciedlenie na Rachunku Głównym (dalej jako „saldo Uczestnika odzwierciedlone na Rachunku Głównym”). Saldo to może przyjmować wartości ujemne lub dodatnie.
12.  Odsetki są naliczane od salda Uczestnika odzwierciedlonego na Rachunku Głównym na koniec dnia roboczego po dokonaniu przelewu z Rachunku Rozliczeniowego na Rachunek Główny lub z Rachunku Głównego na Rachunek Rozliczeniowy.
13.  Odsetki za dzień inny niż roboczy są naliczane według salda Uczestnika odzwierciedlonego na Rachunku Głównym z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.
14.  Naliczeniu odsetek nie towarzyszą faktyczne przelewy środków pieniężnych.
15.  Rozliczenie odsetek pomiędzy uczestnikami następuje raz w roku do 20 stycznia następnego roku kalendarzowego.
16.  W przypadku, gdy łączna kwota odsetek naliczonych w danym roku kalendarzowym od sald dodatnich Uczestnika jest wyższa od łącznej kwoty odsetek naliczonych od sald ujemnych Uczestnika, Spółka jest obowiązana do zapłaty temu Uczestnikowi różnicy między odsetkami od sald dodatnich a odsetkami od sald ujemnych (kwota ta powiększa saldo Uczestnika odzwierciedlone na Rachunku Głównym na koniec dnia, w którym następuje rozliczenie).
17.  W przypadku, gdy łączna kwota odsetek naliczonych w danym roku od sald dodatnich Uczestnika jest niższa od łącznej kwoty odsetek naliczonych od sald ujemnych Uczestnika, Uczestnik ten jest zobowiązany do zapłaty Spółce różnicy między odsetkami od sald ujemnych a odsetkami od sald dodatnich (kwota ta pomniejsza saldo Uczestnika odzwierciedlone na Rachunku Głównym na koniec dnia, w którym następuje rozliczenie).
18.  Pomimo, iż rozliczenie odsetek nie kreuje rzeczywistych przepływów finansowych, zwiększenie/zmniejszenie salda Uczestników odzwierciedlonego na Rachunku Głównym tytułem rozliczenia odsetek jest traktowane przez uczestników jako kompensata wzajemnych należności i zobowiązań (dalej jako „płatność odsetek”).
19.  Z tytułu świadczenia usługi cash poolingu Spółka jest obowiązana uiszczać na rzecz Banku stosowne opłaty.
20.  Z tytułu wykonywania swoich obowiązków w ramach struktury (dalej jako „czynności Agenta”) Spółce należne jest od każdego z pozostałych uczestników wynagrodzenie w kwocie ustalonej w umowie pomocniczej, płatne za okresy miesięczne. Wysokość tego wynagrodzenia odpowiada warunkom rynkowym i została obliczona w oparciu o koszty bezpośrednie ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją czynności Agenta, tj. stosowną część kosztów obsługi bankowej oraz kosztów własnych (tj. kosztów wynagrodzenia personelu zaangażowanego bezpośrednio w wykonywanie czynności Agenta), powiększone o ustalony przez uczestników narzut zysku.
21.  Do czynności Agenta, do wykonywania których obowiązana jest Spółka należą przede wszystkim:
    *   naliczanie a następnie rozliczanie odsetek od sald wszystkich uczestników w ramach struktury (opisane powyżej);
    *   reprezentowanie uczestników we wszelkich kontaktach z Bankiem dotyczących umowy cash poolingu oraz funkcjonowania struktury;
    *   monitorowanie przepływów pieniężnych w ramach struktury;
    *   przesyłanie każdemu z Uczestników raz w miesiącu raportu o łącznym saldzie środków pieniężnych oraz naliczonych odsetek według stanu na ostatni dzień roboczy danego miesiąca;
    *   reprezentowanie Uczestników w stosunkach z Bankiem we wszelkich sprawach związanych z wdrożeniem, funkcjonowaniem, zmianami i ewentualnym zakończeniem działania struktury.
22.  Odsetki płacone przez Spółkę nie są związane z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego lub nabyciem wartości niematerialnej i prawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Bank na rzecz Spółki w danym roku od sald dodatnich na Rachunku Głównym będzie stanowić dla Spółki przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu otrzymania odsetek), natomiast kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Spółkę na rzecz Banku w danym roku od sald ujemnych na Rachunku Głównym stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu zapłaty odsetek)?

Zdaniem Spółki, kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Bank na rzecz Spółki w danym roku od sald dodatnich na Rachunku Głównym będzie stanowić dla Spółki przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu otrzymania odsetek), natomiast kwota odsetek zapłaconych (skapitalizowanych) przez Spółkę na rzecz Banku w danym roku od sald ujemnych na Rachunku Głównym stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej (tj. w dniu zapłaty odsetek).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z powyższego wynika, iż w podatku dochodowym od osób prawnych przyjęta została tzw. kasowa metoda rozliczania odsetek.

Oznacza to, że odsetki naliczone nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów /przychodów podatkowych do momentu, gdy nie zostaną zapłacone/otrzymane. Przy czym, przez zapłatę/otrzymanie należy rozumieć także kapitalizację, ponieważ wywołuje ona ten sam skutek prawny, tj. zmniejszenie kwoty odsetek do zapłaty/otrzymania (por. np. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2005r., sygn. II FSK 34/05).

Zdaniem Spółki, z powyższej zasady wprost wynika, iż odsetki należne Spółce od Banku z tytułu dodatniego salda na należącym do Spółki Rachunku Głównym stanowić będą jej przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie otrzymania (kapitalizacji) tych odsetek. Analogicznie, odsetki należne od Spółki do Banku z tytułu ujemnego salda na Rachunku Głównym stanowić będą koszt uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie zapłaty (kapitalizacji) tych odsetek.

Reasumując, zdaniem Spółki, odsetki należne Spółce od Banku z tytułu dodatniego salda na Rachunku Głównym stanowić będą przychód podatkowy Spółki, należne od Spółki do Banku z tytułu ujemnego salda na Rachunku Głównym stanowić będą koszt uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty/kapitalizacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zatem przychód w postaci zapłaconych odsetek winien być rozpoznany w momencie ich otrzymania (kapitalizacji).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Zatem koszty uzyskania przychodów dotyczące odsetek winny być rozpoznane w momencie ich zapłaty (kapitalizacji).

Reasumując, odsetki należne Spółce od Banku z tytułu dodatniego salda na Rachunku Głównym stanowić będą dla Niej przychód podatkowy w momencie otrzymania/kapitalizacji. Natomiast odsetki z tytułu ujemnego salda na Rachunku Głównym zapłacone na rzecz Banku będą kosztem uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty (kapitalizacji).

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.