Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-227/16/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-07
Teza: Interpretacja w zakresie opodatkowania dostawy aktywów i świadczenia usług na rzecz Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. sprzedaż.
Słowa kluczowe: dostawa; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; ruchomości; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy aktywów i świadczenia usług na rzecz Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. sprzedaż - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy aktywów i świadczenia usług na rzecz Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. sprzedaż.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „X”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zajmuje się produkcją komponentów i podsystemów z gumy i tworzyw sztucznych na potrzeby branży motoryzacyjnej. Sprzedaż Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z tego podatku. Nie wykonuje także czynności niepodlegających opodatkowaniu. Wszelkie zakupy dokonywane przez nią są związane z wykonywanymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu ww. podatkiem.

Właścicielem wszystkich udziałów w Spółce jest GmbH (dalej: „Y"), spółka z siedzibą w Niemczech. Y jest także właścicielem wszystkich udziałów w J. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zbywca” lub „XY"), Spółka z siedzibą w Polsce, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

XY jest firmą dostarczającą od wielu lat wysokiej jakości komponenty i podsystemy z gumy i tworzyw sztucznych dla branży motoryzacyjnej, rolniczej, środowiskowej, przemysłowej i wydobywczej.

W związku z zamiarem rezygnacji XY z prowadzenia produkcji komponentów i podsystemów z gumy i tworzyw sztucznych dla branży motoryzacyjnej, postanowiła sprzedać należące do niej maszyny i wyposażenie wykorzystywane głównie (ale nie tylko) do prowadzenia produkcji dla branży motoryzacyjnej, oraz materiały, prefabrykaty i fabrykaty do produkcji dla tej branży. Jednocześnie, XY planowała, że produkcja na potrzeby pozostałych branż będzie przez XY kontynuowana.

Spółka zawarła z XY umowę sprzedaży (dalej: „Umowa 1"), na mocy której nabyła od XY:

*   środki trwałe (inne niż nieruchomości),
*   wyposażenie,
*   inne rzeczy ruchome,
*   zapasy materiałów, prefabrykatów i fabrykatów.

Wskazane powyżej aktywa (dalej: „Aktywa") były wykorzystywane przez Zbywcę do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej - produkcja komponentów i podsystemów z gumy i tworzyw sztucznych na potrzeby branży motoryzacyjnej. Aktywa te nie stanowią jednakże wszystkich składników majątku (w szczególności materiałów i urządzeń) niezbędnych do prowadzenia produkcji komponentów na potrzeby branży motoryzacyjnej.

Aktywa te nie były w żaden sposób wyodrębnione w strukturze XY ani przed ich zbyciem na rzecz X, ani na sam moment zbycia. Nie stanowiły odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze XY, w szczególności nie zostały alokowane do produkcji dla branży motoryzacyjnej i nie stanowiły działu, wydziału, oddziału, itp. W XY nie zostały przyjęte regulaminy, statuty, ani inne akty, na podstawie których mogłoby dojść do wydzielenia tych aktywów w strukturze organizacyjnej XY.

XY nie prowadziła także odrębnych ksiąg dla produkcji prowadzonej dla branży motoryzacyjnej, w szczególności w księgach XY nie funkcjonowały konta indywidualne, przypisane bezpośrednio do produkcji dla branży motoryzacyjnej ani do produkcji dla innych branż.

XY nie posiadała odrębnych rachunków bankowych dla produkcji dla poszczególnych branż, w szczególności nie posiadała oddzielnego rachunku bankowego dla produkcji prowadzonej dla branży motoryzacyjnej.

W XY nie istniała struktura organizacyjna z kierownikiem produkcji dla branży motoryzacyjnej ani pracownikami przypisanymi wyłącznie do produkcji dla branży motoryzacyjnej.

Mając jednak na uwadze, że XY sprzedała maszyny, które stanowiły miejsce pracy pracowników XY, X przejęła na mocy art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy") część zakładu pracy XY, którą stanowili pracownicy wykonujący pracę na maszynach sprzedanych X. Konsekwencją sprzedaży maszyn stanowiących miejsce pracy pracowników XY była zmiana pracodawcy (X stała się stroną w dotychczasowych stosunkach pracy zawartych z przechodzącymi pracownikami), która nastąpiła automatycznie, z mocy prawa, bez potrzeby dokonywania przez strony umowy (tj. XY oraz X) jakichkolwiek dodatkowych czynności.

XY wystawiła fakturę dokumentująca dokonaną sprzedaż wskazanych powyżej aktywów z podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT").

Ponadto, X oraz XY zawarły umowę (dalej: „Umowa 2"), na mocy której XY zobowiązała się doprowadzić do rozwiązania umowy łączącej ją z głównym odbiorcą (dalej: „Odbiorca") produkowanych części samochodowych i umożliwiła podjęcie przez X negocjacji z Odbiorcą dotyczących ustalenia warunków nowej umowy. Na mocy Umowy 2 na X nie przeszły żadne prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej pomiędzy XY a Odbiorcą.

Zgodnie z postanowieniami umowy zawartej pomiędzy X a XY, X zapłaciła na rzecz XY wynagrodzenie należne XY z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy oraz umożliwienie X podjęcia działań zmierzających do zawarcia nowej umowy pomiędzy X a Odbiorcą. Wysokość wynagrodzenia została ustalona na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależnego rzeczoznawcę. Zgodnie z postanowieniami umowy, XY nie miała dostępu ani wpływu na warunki handlowe określone w umowie, która została zawarta przez X i Odbiorcę, w szczególności X samodzielnie prowadziła negocjacje handlowe w tym zakresie z zachowaniem warunków uczciwej konkurencji. W konsekwencji działań podjętych przez XY, umowa łącząca XY z Odbiorcą została rozwiązana. Wynagrodzenie należne XY z tytułu doprowadzenia do rozwiązania umowy łączącej XY z Odbiorcą zostało powiększone o należny podatek i XY wystawiła fakturę VAT potwierdzającą wykonanie usługi na rzecz X.

Mając na uwadze, że wskutek zawarcia przez XY oraz X Umowy 1, XY nie będzie w stanie prowadzić produkcji na rzecz branży motoryzacyjnej, co może skutkować utratą możliwości samodzielnego zaspokojenia roszczeń odbiorców produktów dla tej branży przysługujących względem XY, na mocy Umowy 2 X będzie świadczyć na rzecz XY usługi polegające na zwolnieniu XY z roszczeń względem producenta w odniesieniu do dostaw produktów dla ww. branży realizowanych przez XY do dnia sprzedaży aktywów na mocy Umowy 1, w zakresie, w jakim wiązać się będą one z koniecznością produkcji produktów dla tej branży, w szczególności w zakresie dotyczącym roszczeń odbiorców o dostarczenie produktów wolnych od wad.

Świadczenie tych usług przez X nie oznacza w żadnym względzie przejęcia przez X od XY jakichkolwiek zobowiązań XY w stosunku do odbiorców produktów wyprodukowanych przez XY. Wszelka odpowiedzialność za produkty wyprodukowane przez XY dla branży motoryzacyjnej pozostaje w XY. Na mocy Umowy 2 X zobowiązuje się jedynie do zrealizowania produkcji części wolnych od wad w związku z roszczeniami zgłoszonymi do XY przez odbiorców.

W skład aktywów będących przedmiotem wskazanych powyżej transakcji (Umowa 1 oraz Umowa 2) nie weszły pozostałe składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez XY, w szczególności:

*   składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne,
*   inne niż Aktywa składniki majątkowe należące do XY, w tym w szczególności urządzenia techniczne i maszyny niezwiązane z produkcją dla branży motoryzacyjnej,
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez XY umów,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów dla XY,
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych i środki zgromadzone na tych rachunkach,
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez XY umów outsourcingowych.
*   wierzytelności i inne prawa majątkowe niewymienione powyżej,
*   należności i zobowiązania związane z działalnością,
*   środki pieniężne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how;
*   księgi rachunkowe i podatkowe XY;
*   firma XY;
*   znaki towarowe XY.

Zakupione przez X aktywa oraz pracownicy, którzy przeszli do X w związku ze sprzedażą maszyn, stanowiących ich miejsce pracy, nie były wystarczające do prowadzenia przez X produkcji komponentów i podsystemów z gumy i tworzyw sztucznych na potrzeby branży motoryzacyjnej. W celu rozpoczęcia prowadzenia tej produkcji X była zmuszona do nabycia lub wynajęcia pozostałych, niezbędnych do produkcji składników majątku oraz do zawarcia umów o świadczenie usług niezbędnych do prowadzenia działalności, w szczególności do zawarcia umów najmu powierzchni hali produkcyjnej i sprzętu niezbędnego do prowadzenia działalności produkcyjnej. X, na mocy odrębnej umowy, korzysta z urządzeń i maszyn należących do innych podmiotów, w tym także należących do XY i wykorzystywanych przez XY do prowadzonej przez XY działalności.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny Spółka zmierza do uzyskania potwierdzenia, że nabyte Aktywa w ramach Umowy 1 oraz transakcje zawarte w ramach Umowy 2 nie stanowią nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w związku z tym, że Spółka ma prawo do odliczenia VAT wykazanego w fakturach wystawionych przez XY w związku ze sprzedażą Aktywów oraz doprowadzeniem do rozwiązania umowy z Odbiorcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy sprzedaż przez XY Aktywów oraz świadczenie usług na rzecz X na mocy Umowy 1 oraz Umowy 2 stanowią odpowiednio odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług przez XY na rzecz X, podlegające opodatkowaniu VAT?
*   Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku wykazanego w fakturach wystawionych przez XY w związku ze sprzedażą Aktywów oraz świadczeniem przez XY usług polegających na doprowadzeniu do rozwiązania umowy zawartej pomiędzy XY a Odbiorcą?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przez XY Aktywów oraz świadczenie usług na jego rzecz na mocy Umowy 1 oraz Umowy 2 jest odpłatną dostawą towarów oraz odpłatnym świadczeniem usług, które podlegają opodatkowaniu VAT. Transakcje te nie będą mieściły się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na X w ramach transakcji składniki majątku, nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z tym, że nabycie Aktywów w ramach Umowy 1 oraz usług w ramach Umowy 2 stanowi odpowiednio dostawę towarów i świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, oraz że te towary i usługi są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, ma prawo do odliczenia podatku wykazanego w fakturach wystawionych przez XY w związku ze sprzedażą Aktywów oraz świadczeniem usług polegających na doprowadzeniu do rozwiązania umowy zawartej pomiędzy XY a Odbiorcą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W konsekwencji, sprzedaż Aktywów, co do zasady, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem, mając na uwadze definicję świadczenia usług na gruncie przepisów ustawy o VAT, należy stwierdzić, że podjęcie przez XY czynności mających na celu doprowadzenie do rozwiązania umowy łączącej XY z Odbiorcą produkowanych części samochodowych i umożliwienie podjęcia przez X negocjacji z Odbiorcą dotyczących ustalenia warunków nowej umowy stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa". Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych, należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny").

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym.

Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, zdaniem Spółki, Aktywa sprzedane przez XY oraz usługi świadczone przez XY na mocy Umowy 2 nie stanowią przedsiębiorstwa.

Spółka zwraca uwagę, że Aktywa nie były w żaden sposób wydzielone w istniejącym przedsiębiorstwie XY, nie były oznaczone indywidualnie (nie miały przydzielonej nazwy), nie stanowiły powiązanych organizacyjnie składników przedsiębiorstwa, przy pomocy których nabywca mógłby kontynuować w pełni działalność prowadzoną przez zbywającego.

Ponadto, na mocy Umowy 1 oraz Umowy 2:

*   X nie przejęła żadnych zobowiązań XY,
*   X nie przejęła jakichkolwiek należności XY,
*   X nie wstąpiła w prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez XY z kontrahentami,
*   X nie przejęła jakichkolwiek środków pieniężnych należących do XY,
*   X nie nabyła jakichkolwiek praw majątkowych, patentów, zezwoleń,
*   X nie nabyła know-how XY, ani innych tajemnic przedsiębiorstwa,
*   X nie nabyła ksiąg rachunkowych i handlowych XY.

Dodatkowo, Aktywa nabyte przez X nie są wystarczające do kontynuowania produkcji części dla branży motoryzacyjnej. X zmuszona była do nabycia na własność lub wynajęcia innych składników majątku (w szczególności materiałów i urządzeń), niezbędnych do podjęcia produkcji.

Zatem, Spółka stoi na stanowisku, że Aktywa nabyte na mocy postanowień Umowy 1 oraz usługi świadczone przez XY na mocy Umowy 2 nie stanowią przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) na gruncie ustawy o VAT należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z ww. definicji ZCP wynika, że w celu uznania, że określona część przedsiębiorstwa stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, łącznie muszą być spełnione następujące warunki:

1.  część przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się wyodrębnieniem:
    1.  organizacyjnym oraz
    2.  finansowym,
2.  na wyodrębnioną część przedsiębiorstwa powinny składać się składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania),
3.  przeznaczeniem ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych powinna być realizacja określonych zadań gospodarczych oraz
4.  ww. zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Takie stanowisko - w zakresie warunków, które musi spełnić część przedsiębiorstwa, aby została uznana za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT - zostało wyrażone m. in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 674/09), utrzymanym w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Spółka zwraca uwagę, że w ustawie o VAT brak jest definicji określeń użytych przez ustawodawcę w celu scharakteryzowania części przedsiębiorstwa, uznawanej za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z tym, w celu dokonania prawidłowej wykładni ww. określeń należy odwołać się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska wyrażanego przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych w tym zakresie.

Wyodrębnienie organizacyjne ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego ZCP powinno przejawiać się w szczególności w: (i) przyznaniu autonomii decyzyjnej ZCP oraz (ii) wyposażeniu danej jednostki wewnętrznej w majątek.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne oznacza więc m. in. to, że dana część przedsiębiorstwa powinna działać jako identyfikowalny, wydzielony w tym przedsiębiorstwie dział/pion/jednostka/biuro/oddział. W interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 grudnia 2012 r. (nr ILPP1/443-856/12-4/MD) wskazał, że część przedsiębiorstwa może mieć charakter wyłącznie wewnętrzny, ale powinno być identyfikowalne na tle całej działalności przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji konieczne jest zatem istnienie dokumentów wskazujących na wydzielenie części przedsiębiorstwa i pozwalających na jej precyzyjną identyfikację, np. statutu, regulaminu wewnętrznego lub przyjętego schematu organizacyjnego przedsiębiorstwa.

Kolejnym kryterium do uznania części przedsiębiorstwa za ZCP, na jakie zwrócił uwagę np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 692/11), jest samodzielność w podejmowaniu decyzji dotyczących działalności ZCP, np. ustalanie warunków kontraktów handlowych, zakup i zarządzenia majątkiem. Może się to wiązać także z ustanowieniem władz danej jednostki wewnętrznej.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, produkcja części/komponentów dla branży motoryzacyjnej nie była w jakikolwiek sposób wyodrębniona organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa prowadzonego przez XY.

W XY nie zostały utworzone struktury organizacyjne (np. w drodze uchwał, statutów, zarządzeń), w których produkcja dla branży motoryzacyjnej byłaby wyodrębniona od produkcji dla innych branż.

W XY nie istniał dział/pion/jednostka/biuro/oddział produkcji dla branży motoryzacyjnej. Również zarządzanie produkcją było scentralizowane, bez możliwości wyodrębnienia osób zarządzających wyłącznie produkcją dla branży motoryzacyjnej.

W XY nie zostały wyodrębnione składniki majątku (w tym maszyny, urządzenia), przypisane wyłącznie do produkcji dla branży motoryzacyjnej. Brak takiego wyodrębnienia, uwidaczniający się w braku jakichkolwiek struktur, schematów organizacyjnych, w połączeniu z faktem, że maszyny wykorzystywane głównie do produkcji dla branży motoryzacyjnej były także wykorzystywane do produkcji dla innych branż pozwala stwierdzić, że produkcja dla branży motoryzacyjnej, w tym Aktywa będące przedmiotem sprzedaży w ramach Umowy 1, nie zostały wyodrębnione w XY i jako takie nie mogą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe ZCP.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z brzmieniem językowym „wyodrębnienie” rozumiane jest jako „wydzielenie z pewnej całości”, a słowo „finanse", „finansowo" - jako „pieniądze", „majątek".

W interpretacjach indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe wskazuje się, że spełnienie kryterium odrębności finansowej może być zrealizowane m. in. poprzez:

*   prowadzenie ewidencji księgowej operacji gospodarczych ZCP na wyodrębnionych kontach księgowych,
*   wydzielenie w zakładowym planie osobnych kont i centrów kosztów służących odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z działalnością oraz majątkiem ZCP (wewnętrzne przyporządkowanie środków pieniężnych do danego ZCP w ramach przedsiębiorstwa),
*   ustalenie regulaminu prowadzenia rozrachunku wewnętrznego oraz
*   wprowadzenie możliwości ustalenia wyniku na działalności ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, że sądy w wydawanych wyrokach zajmują analogiczne do ww. stanowisko, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 692/11) wskazano, że prowadzona ewidencja rachunkowa danego przedsiębiorstwa powinna pozwalać na przyporządkowanie do ZCP:

*   majątku,
*   przychodów i kosztów oraz
*   należności i zobowiązań,

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, zdaniem Spółki, Aktywa będące przedmiotem sprzedaży w ramach Umowy 1 oraz usługi świadczone przez XY na mocy Umowy 2 nie mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także ze względu na brak wyodrębnienia finansowego w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez XY.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, XY nie posiadała oddzielnych kont w ewidencji księgowej, przyporządkowanych do produkcji dla branży motoryzacyjnej, w tym w szczególności do Aktywów. Dodatkowo, XY nie posiadała odrębnych rachunków bankowych, związanych z produkcją dla branży motoryzacyjnej. XY nie posiadała także regulaminu prowadzenia rozrachunku wewnętrznego dla produkcji dla branży motoryzacyjnej.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w XY nie istniała wydzielona finansowo zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której mogłyby wchodzić Aktywa. Zatem, sprzedaż Aktywów oraz świadczenie przez XY usług nie może być uznane za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przyporządkowanie do ZCP składników materialnych i niematerialnych.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z definicją ZCP zawartą w ustawie o VAT, na ZCP składa się również „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania". Jak wynika z niektórych interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe podnoszona jest niekiedy teza, że na potrzeby uzyskania statusu ZCP wśród składników majątkowych powinien znaleźć się przynajmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 stycznia 2010 r. (nr ITPB3/423-649/09/AM) stwierdził, że „pierwszym (ale niewystarczającym) warunkiem jest, by (ZCP) stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Konieczne jest więc wystąpienie co najmniej po jednym składniku z tych grup składników majątkowych". Nie jest bowiem możliwe istnienie (ZCP) bez jakichkolwiek ww. składników. Kluczowe jest także, aby przenoszone składniki obejmowały wszystkie składniki, z których korzystała ZCP przed wyodrębnieniem jej z określonego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży pomiędzy XY a X na podstawie Umowy 1 oraz Umowy 2 nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Aktywa nabywane przez X nie obejmowały jakichkolwiek składników niematerialnych, w szczególności zobowiązań. Jak wskazano, X nie nabyła od XY żadnych należności i zobowiązań wynikających z umów zawartych z kontrahentami. Należy w szczególności zaznaczyć, że X nie nabyła jakichkolwiek praw i obowiązków wynikających z umowy zawartej przez XY z Odbiorcą. X uzyskała jedynie od XY możliwość podjęcia negocjacji z Odbiorcą celem ustalenia warunków współpracy, na które XY nie miała wpływu.

Co więcej, przejęcie przez X pracowników, których miejscem pracy były maszyny nabyte przez X od XY nie oznacza, że spełniony został warunek wyodrębnienia zespołu pracowniczego w ramach przedsiębiorstwa XY. Powiązanie zespołu pracowniczego z ZCP, aby można było mówić o ich przyporządkowaniu do ZCP, powinno być identyfikowalne, np. poprzez dokonanie odpowiedniego przypisania pracowników do ZCP w treści umów o pracę/umów cywilnoprawnych bądź w dokumencie wewnętrznym, wskazującym na stosowne przypisanie. Jak wynika z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, najistotniejsze jest bowiem, aby ZCP tworzyły składniki, będące we wzajemnych relacjach -takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie jak o zbiorze przypadkowych elementów. ZCP nie powinno więc stanowić jedynie sumy poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, ale być zorganizowanym zespołem tych składników. Zdaniem Spółki, takie przyporządkowanie w XY nie występowało, gdyż nie istniały dokumenty, z których mogłoby ono wynikać. Dodatkowo, pracownicy przejęci przez X wykonywali pracę nie tylko na potrzeby produkcji dla branży motoryzacyjnej, lecz także na potrzeby produkcji dla innych branż.

Spółka pragnie także zauważyć, że obowiązek przejęcia pracowników XY pracujących na zakupionych od XY maszynach wynikał z obowiązujących przepisów prawa pracy. Wykładnia art. 231 Kodeksu pracy i jego zastosowanie musi w pierwszej kolejności uwzględniać ochronny wobec pracowników, charakter tych przepisów. W doktrynie wskazuje się, że chodzi więc o taką wykładnię i zastosowanie przepisów, aby zapewniały one zachowanie miejsca pracy (kontynuację zatrudnienia) przez pracowników w transakcji zawieranych przez pracodawców.

Pojęcie zakładu pracy powinno być ujmowane w znaczeniu przedmiotowym, które w ujęciu szerokim stanowi kompleks składników materialnych i niematerialnych (firma, baza klientów, kontakty handlowe) przeznaczonych do realizacji określonych celów pracodawcy, natomiast w ujęciu węższym jest po prostu miejscem wykonywania pracy przez pracownika (np. obsługiwana maszyna). Instytucja przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę, generalnie rzecz ujmując, jest transferem zespołu składników majątkowych na inny podmiot. Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z orzecznictwem sądów, m. in. wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 30 października 1997 r., (sygn. akt III AUa 331/97) pojęcie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę oznacza każdą czynność prawną, w wyniku której następuje rozporządzenie mieniem dotychczasowego pracodawcy - w trakcie nawiązanych przez niego stosunków pracy - na rzecz nowego pracodawcy. Przejęcie części zakładu pracy może być wobec tego również konsekwencją innego zdarzania, jak sprzedaż konkretnego składnika majątkowego, który stanowił faktycznie miejsce pracy dla zatrudnionych osób. Jednak istotne jest, aby zbycie składnika wiązało się z przejściem placówki zatrudnienia dla pracowników, którzy wykonują na jej rzecz pracę. W uzasadnieniu do wyroku z dnia 1 lipca 1999 r. (sygn. akt I PKN 133/99) Sąd Najwyższy podkreśli natomiast, że w pojęciu przejęcia części zakładu pracy istotne znaczenie ma kategoria zadań, które są przekazywane nowemu pracodawcy. Innymi słowy, pojęcie placówki zatrudnienia (części zakładu pracy) należy relatywizować także do zadań wykonywanych przez daną grupę pracowników, a nie jedynie do elementów środowiska pracy o charakterze materialnym (majątku, pomieszczeń). Obecnie pogląd ten wydaje się utrwalony. W wielu orzeczeniach zwraca się uwagę na sygnalizowany wcześniej element władztwa. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 15 września 2006 r. (sygn. akt I PK 75/06), ocena czy doszło do przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę (231 Kodeksu pracy) zależy od ustalenia, że przejął on w faktyczne władanie część zadania lub zadań stanowiących placówkę zatrudnienia, a więc w zakresie pozwalającym na wykonywanie obowiązków pracowniczych.

I tak też było w przypadku X, która zakupiła od XY maszyny, przy której codziennie swoją prace wykonywali przejęci pracownicy. Z uwagi na fakt, że pracownicy mieli kontynuować swoją pracę właśnie przy wykorzystaniu tych składników majątkowych, a dodatkowo kontynuować zadania w tym zakresie wykonywane przez poprzedniego pracodawcę, to biorąc pod uwagę ochronny charakter art. 231 Kodeksu pracy zasadnym było przyjęcie, że doszło do przejścia części zakładu pracy w rozumieniu tej regulacji. Skutek ten nastąpił w chwili przejęcia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, automatycznie, z mocy prawa, bez potrzeby dokonywania przez strony jakichkolwiek dodatkowych czynności, zwłaszcza rozwiązywania wcześniejszych i nawiązywania nowych stosunków pracy.

Przejęcie pracowników przez X na mocy art. 231 Kodeksu pracy nie oznacza, że X nabyła od XY zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niezależnie od tego, że pozostałe przesłanki niezbędne do uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie zostały wypełnione, należy stwierdzić, że transfer pracowników także nie powoduje klasyfikacji transakcji jako nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak słusznie stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 września 2006 r. (sygn. akt I PK 75/06), ocena, że doszło do przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę, zależy od ustalenia, że przejął on w faktyczne władanie część mienia lub zadań, stanowiących placówkę zatrudnienia, a więc w zakresie pozwalającym na wykonywanie obowiązków pracowniczych. To przejęcie w faktyczne władanie nie musi polegać na nabyciu przedsiębiorstwa lub jego części oraz nie zależy od rodzaju czynności prawnej, na podstawie której następuje (np. umowa o charakterze rzeczowym czy obligacyjnym; bezterminowa czy terminowa itp. por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29 sierpnia 1995 r. (sygn. akt I PRN 38/95). Taka wykładnia zapewnia gwarancyjną funkcję trwałości stosunków pracy przejmowanych pracowników (ochronę pracy w rozumieniu art. 24 Konstytucji RP, na który powołują się skarżący), gdyż ich treść pozostaje niezmieniona u nowego pracodawcy. W przypadku przekazania zadań wykonywanych dotychczas przez określonych pracowników na rzecz innego podmiotu i pozostaniu tych pracowników u dotychczasowego pracodawcy, wystąpiłyby natomiast przesłanki do rozwiązania z nimi stosunków pracy.

Podsumowując, Spółka uważa, że nabyte Aktywa oraz przejęci na mocy KP pracownicy nie byli przyporządkowani do jakiegokolwiek ZCP w strukturach XY. Ponadto, przedmiotem transakcji pomiędzy X i XY nie były jakiekolwiek zobowiązania XY wynikające z umów zawartych z kontrahentami i innych umów.

Możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przez ZCP

Wnioskodawca uważa, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa, aby faktycznie mogła zostać uznana za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, musi spełniać też warunek „wyodrębnienia funkcjonalnego". „Wyodrębnienie funkcjonalne" oznacza, że ZCP jest podmiotem będącym w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku i realizować zadania gospodarcze. Aby więc wydzielona część przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP w myśl ustawy o VAT, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Spółki, nabyte od XY Aktywa oraz przejęci pracownicy nie stanowią wystarczających składników majątku (pomijając brak ich wydzielenia w ramach XY) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służyły w istniejącym przedsiębiorstwie XY.

Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego, X w celu prowadzenia produkcji części dla branży motoryzacyjnej musiała nabyć na własność lub wynająć inne niż Aktywa składniki majątku (w szczególności materiały, urządzenia), które były niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej.

Podsumowując, zdaniem Spółki, nabyte od XY Aktywa, przejęci pracownicy, oraz usługi świadczone przez XY na mocy Umowy 2 nie stanowią zespołu składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych funkcjonalnie, tj. pozwalających na niezależne działanie jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając na uwadze powyższe argumenty Spółka stoi na stanowisku, że nabyte od XY Aktywa (wraz z przejętymi na mocy prawa pracy pracownikami oraz usługami świadczonymi przez XY na mocy Umowy 2) nie wypełniają definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, Aktywa nabyte przez X w ramach Umowy 1 oraz usługi nabyte od XY w ramach Umowy 2 nie mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ:

*   nie zostały wyodrębnione organizacyjnie w XY,
*   nie zostały wyodrębnione finansowo w XY,
*   przedmiotem transakcji nie są składniki majątku przyporządkowane do ZCP,
*   przedmiotem transakcji nie są zobowiązania XY,
*   nabyte przez X składniki majątku nie są wystarczające do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zatem, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie została wypełniona, co oznacza, że sprzedaż Aktywów przez XY na rzecz X stanowi (odpłatną) dostawę towarów a świadczenie przez XY usług na mocy Umowy 2 stanowi (odpłatne) świadczenie usług, które podlegają opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym).

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania nr 1, nabycie przez X Aktywów od XY na mocy Umowy 1 oraz nabycie usług na mocy Umowy 2 stanowi odpowiednio dostawę towarów i świadczenie usług, które podlegają opodatkowaniu VAT. W związku z tym, nie znajdzie zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze, że wszelkie czynności wykonywane przez Spółkę podlegają opodatkowaniu VAT (nie są zwolnione z VAT), przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia VAT wykazanego w fakturach wystawionych przez XY, w związku z:

*   sprzedażą Aktywów (Umowa 1),
*   świadczeniem usług - doprowadzenie do rozwiązania umowy z Odbiorcą oraz umożliwienie podjęcia przez X negocjacji z Odbiorcą dotyczących ustalenia warunków nowej umowy (Umowa 2).

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że:

*   sprzedaż przez XY Aktywów oraz świadczenie usług na rzecz X na mocy Umowy 1 oraz Umowy 2 jest odpłatną dostawą towarów oraz odpłatnym świadczeniem usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Transakcje te nie będą mieściły się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na X w ramach transakcji składniki majątku nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   w związku z tym, że nabycie przez X Aktywów w ramach Umowy 1 oraz usług w ramach Umowy 2 stanowi odpowiednio dostawę towarów i świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT oraz że te towary i usługi są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT ma prawo do odliczenia podatku wykazanego w fakturach wystawionych przez XY w związku ze sprzedażą przez XY Aktywów oraz świadczeniem przez XY usług polegających na doprowadzeniu do rozwiązania umowy zawartej pomiędzy XY a Odbiorcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że nabyte w ramach umowy aktywa nie były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę produkcji komponentów i podsystemów z gumy i tworzyw sztucznych na potrzeby branży motoryzacyjnej, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie należy nadmienić, że tut. organ nie ocenił skuteczności umowy 2, którą Wnioskodawca zawarł ze spółką XY, a niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu skuteczności takiej umowy.

Ponadto, z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś zbywcy. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.