Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.781.2022.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-28
Teza: Zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości (udziałów) w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; miejsce-miejsce zamieszkania; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości (udziałów) w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 15 grudnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan osoba fizyczną i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości. Wspólnie z małżonką, z którą posiada Pan ustrój wspólności majątkowej, korzystaliście w ramach własnych celów mieszkaniowych z dwóch mieszkań w S. (pierwsze zakupione w 2018 r., drugie zakupione w 2020 r.).

Z uwagi jednak na rosnące potrzeby w zakresie realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych, w 2021 r. sprzedał Pan wraz małżonką obydwa mieszkania, a dokładnie:

\- 16 czerwca 2021 r. sprzedany został lokal mieszkalny za kwotę 130 000 zł,

\- 9 sierpnia 2021 r. sprzedany został lokal mieszkalny za kwotę 320 000 zł.

Następnie dokładnie w tym samym roku, zakupił Pan wraz z małżonką dwie nieruchomości:

\- 31 sierpnia 2021 r. działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym murowanym dwukondygnacyjnym w S. za kwotę 280 000 zł,

\- 31 sierpnia 2021 r. działkę zabudowaną budynkiem jednorodzinnym z poddaszem użytkowym w stanie surowym otwartym w miejscowości P. (sześć kilometrów od S.) za kwotę 240 000 zł.

Obydwie nieruchomości są położone w niewielkiej odległości od siebie, natomiast ich usytuowanie jest zupełnie inne, pierwszy z budynków znajduje się w centrum miasta, drugi zaś położony jest w mniejszej miejscowości nieopodal S. Tym samym, z uwagi na charakter zajęć zawodowych Pana i małżonki, obydwie nieruchomości doskonale uzupełniają się w trakcie całego dnia, stanowiąc idealną bazę mieszkalną zarówno w zakresie spraw zawodowych, jak codziennego odpoczynku po pracy.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że budynki mieszkalne położone w S. i miejscowości P. służą realizacji Pana i małżonki własnych celów mieszkaniowych. W obydwóch miejscach znajduje się Pana i małżonki centrum interesów osobistych oraz gospodarczych (ognisko domowe, aktywność społeczna, obywatelska, miejsce działalności zarobkowej i pracy). Charakter pracy Pana i żony powoduje, że obie nieruchomości uzupełniają się w trakcie dnia, stanowiąc bazę mieszkaniowa i rekreacyjno-odpoczynkową. Oprócz powyższych nieruchomości nie posiada Pan wraz z żona innych nieruchomości, ani nie jesteście Państwo właścicielami innych nieruchomości. W żadnej z tych nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza ani nie są przedmiotem wynajmu. W sprzedanych nieruchomościach nie była prowadzona działalność gospodarcza ani nie były wynajmowane osobom trzecim. Zbycie obu nieruchomości nie nastąpiło w ramach prowadzenie działalności gospodarczej. Mieszkania, które Pan sprzedał znajdowały się na parterze domu piętrowego, w którym na piętrzę mieszkała jeszcze jedna liczna rodzina i niezaradna życiowo. Dlatego Pan i żona nie mogliście dłużej wytrzymać i potrzebowaliście spokoju, siły do pracy, niestety nie było takiej możliwości. W budynkach, które ma Pan wraz z żoną jest jeden pokój i łazienka, bo reszta nadaje się do remontu. Na wyżej wymienione nieruchomości wydał Pan wraz z żoną wszystkie oszczędności. Kocha Pan miasto, a żona wieś. Dlatego spełniają się Pana i żony cele mieszkaniowe; powoli sami wyremontujecie lub zarobicie na remont.

**Pytanie**

Czy w związku z tym, że do realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych Pana i małżonki, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, potrzebujecie Państwo dwóch mieszkań, w następstwie tego sprzedaliście Państwo dwie nieruchomości i środki ze sprzedaży tych mieszkań przeznaczyliście w całości na zakup dwóch innych nieruchomości, to czy w takim przypadku, jeśli sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od ich nabycia, jesteście Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, gdy organy podatkowe stoją na stanowisku, że realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna się sprowadzać tylko do zakupu jednego mieszkania?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) źródłami przychodów są: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Natomiast norma art. 21 ust. 1 pkt 131 updof wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W związku z powyższym, z uwagi na to, że w Pana ocenie, realizuje Pan własne cele mieszkaniowe, korzysta Pan ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Kluczową kwestią w tej materii jest odniesienie się do realizacji własnych celów mieszkaniowych.

W świetle art. 21 ust. 25 pkt 1 updof, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczącej wyjaśnienia pojęcia „nabycie innego lokalu mieszkalnego albo nieruchomości przeznaczonej lub wykorzystywanej na cele mieszkaniowe”, należy zauważyć, iż w obowiązującym stanie prawnym nie występuje jednoznaczna definicja określająca, co należy rozumieć pod pojęciem cel mieszkaniowy oraz czy sprowadza się tylko i wyłącznie do zakupu jednej nieruchomości, bo takiego zapisu brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analizując zamysł ustawodawcy w oparciu o wykładnię funkcjonalną i celowościową w kontekście realizacji wskazanej normy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, należy stwierdzić, że celem jego była pomoc podatnikom realizującym własne cele mieszkaniowe. Ustawodawca wprowadził ten przepis aby nie ograniczać podatników czasowo oraz nie zobowiązywać ich do uiszczania danin podatkowych w zakresie sprzedaży i kupna nowej nieruchomości, na własne potrzeby mieszkaniowe. Jednocześnie unormowano tym przepisem stan prawny w stosunku do tych podatników, którzy z kupna i sprzedaży nieruchomości uczynili sobie źródło dochodu i w takim przypadku dokonano opodatkowania ich dochodów. Zadaniem jakie ma spełnić ta norma, jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113-114). Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (wyrok WSA w \`(...)\`z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 969/15, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/OI 555/15).

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż mamy do czynienia z normalną rodziną posiadającą dzieci i której stopa życiowa była systematycznie podnoszona, której potrzeby lokalowe stale wzrastały (najpierw zakup jednego mieszkania, potem zakup kolejnego), a w końcu sprzedaż obydwu oraz przeznaczenie środków ze sprzedaży w pełnej wysokości na realizację zakupu dwóch innych nieruchomości stwarzających odpowiednie na tą chwilę warunki w zakresie potrzeb rodziny.

Bezsprzeczny jest fakt, iż mamy do czynienia z naturalnym następstwem kolejności dokonanych czynności w oparciu o wzrastające potrzeby. Najpierw zakup jednego, potem kolejnego, a następnie sprzedaż i zakup dwóch innych. Zakupione nieruchomości służą i będą służyły tylko i wyłącznie do realizacji własnych celów mieszkaniowych, nie mamy tu do czynienia z lokowaniem kapitału, czy ewentualnym zakupem pod wynajem. Obydwa budynki są zlokalizowane w odległości niespełna 6 km od siebie i będą w pełni wykorzystywane przez całą rodzinę.

W zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości przy jednoczesnej realizacji własnych celów mieszkaniowych zrodziło się bardzo bogate orzecznictwo Sądów Administracyjnych, które Pan przytacza na poparcie swojego stanowiska. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15, zakup na własne cele mieszkaniowe dwóch mieszkań, przy jednoczesnym posiadaniu mieszkania dotychczasowego, uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wskazanym orzeczeniu Sąd, oddalając skargę kasacyjną, wskazuje, że w uzasadnieniu do projektu nowelizacji, w której wprowadzono zwolnienie, powoływano się na objęcie nim większej grupy podatników, niż wcześniej obowiązująca tzw. ulga meldunkowa. Zdaniem NSA, ustawodawca podjął taką inicjatywę, aby środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczać na określone cele, m.in. aby rozwijać rynek mieszkaniowy. Niedopuszczalne jest zatem ograniczanie zwolnienia wyłącznie do jednego lokalu mieszkalnego. Nie ma bowiem uregulowania, które zabraniałoby posiadać więcej lokali. NSA podkreślił jednak, że każdą sprawę należy badać indywidualnie. Może się bowiem okazać, że zakup kilku mieszkań będzie wiązał się z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej.

Z podobnym uzasadnieniem zetkniemy się w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 650/16, gdzie w uzasadnieniu czytamy: „W ocenie Sądu art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne, wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w sytuacji, gdy dwa położone obok siebie lokale mogą zostać połączone, można uznać, że cel mieszkaniowy może być realizowany. Z drugiej jednak strony nie można mówić o realizacji własnych celów mieszkaniowych w sytuacji, gdy podatnik deklaruje, że jedno z zakupionych mieszkań zamierza przeznaczyć dla dzieci. Podatnik nie realizuje wówczas własnego celu mieszkaniowego, ale cel mieszkaniowy innej osoby i nie ma tutaj znaczenia w jakim stosunku pokrewieństwa ta inna osoba pozostaje względem podatnika”. Powołuje Pan kolejne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, z których jednoznacznie wynika, że ustawodawca w żaden sposób nie limituje liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych (sygn. akt II FSK 663/18, sygn. akt II FSK 256/16).

W zakresie spornej materii szczególny podkreślenia jest kolejny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1151/21, który odnosi się do wykładni użytych pojęć własnych celów i własnych potrzeb mieszkaniowych. NSA zgodził się, że ustawodawca nie posłużył się pojęciem zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. A skoro tak, to nie można teraz ulgi zawężać. Jak tłumaczył sędzia NSA Jan Grzęda, własne cele mieszkaniowe to pojęcie o wiele szersze niż zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem NSA, nawet uzyskiwanie przychodów z mieszkań jest realizacją własnych celów, bo np. można je przeznaczyć na powiększenie swojego mieszkania, czy na wynajęcie większego.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego popartego bardzo licznym orzecznictwem Sądów Administracyjnych w tej materii, uważa Pan, że skoro ośrodek Pana życia rodzinnego i zawodowego będzie w pełni realizował się, jak dotychczas, w dwóch mieszkaniach, powinien Pan skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w 2018 r. i 2020 r. zakupił Pan wraz z żoną dwa lokale mieszkalne. W związku z tym, sprzedaż przez Pana udziałów w ww. lokalach mieszkalnych 16 czerwca 2021 r. i 9 sierpnia 2021 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem lokalu mieszkalnego. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za lokal mieszkalny, który sprzedał, niezależnie od tego, czy zakup lokalu mieszkalnego był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jego zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia lokalu mieszkalnego obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub ww. praw musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy:

za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Jak stanowi art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiący własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy też podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Nie należy zatem pojęcia „własne cele mieszkaniowe” interpretować szeroko, w oderwaniu od celu polegającego na zaspokojeniu własnej potrzeby mieszkaniowej. Przy czym wyjaśnić również należy, że aby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wydatkować w ustawowym terminie środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe”. Istotna jest zatem interpretacja ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego.

Z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Należy zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania Pana tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości mieszkalnej lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Z treści wniosku wynika, że zakupił Pan wraz z małżonką dwie nieruchomości:

\- 31 sierpnia 2021 r. działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym murowanym dwukondygnacyjnym w S. za kwotę 280 000 zł,

\- 31 sierpnia 2021 r. działkę zabudowaną budynkiem jednorodzinnym z poddaszem użytkowym w stanie surowym otwartym w miejscowości P. (sześć kilometrów od S.) za kwotę 240 000 zł.

Obydwie nieruchomości są położone w niewielkiej odległości od siebie, natomiast ich usytuowanie jest zupełnie inne, pierwszy z budynków znajduje się w centrum miasta, drugi zaś położony jest w mniejszej miejscowości nieopodal S. Tym samym, z uwagi na charakter zajęć zawodowych Pana i małżonki, obydwie nieruchomości doskonale uzupełniają się w trakcie całego dnia, stanowiąc idealną bazę mieszkalną zarówno w zakresie spraw zawodowych, jak codziennego odpoczynku po pracy. Budynki mieszkalne położone w S. i miejscowości P. służą realizacji Pana i małżonki własnych celów mieszkaniowych. W obydwóch miejscach znajduje się Pana i małżonki centrum interesów osobistych oraz gospodarczych (ognisko domowe, aktywność społeczna, obywatelska, miejsce działalności zarobkowej i pracy). Charakter pracy Pana i żony powoduje, że obie nieruchomości uzupełniają się w trakcie dnia, stanowiąc bazę mieszkaniowa i rekreacyjno-odpoczynkową. Oprócz powyższych nieruchomości nie posiada Pan wraz z żona innych nieruchomości ani nie jesteście Państwo właścicielami innych nieruchomości. W budynkach, które posiada Pan wraz z żoną jest jeden pokój i łazienka, bo reszta nadaje się do remontu; powoli sami wyremontujecie lub zarobicie na remont.

Zatem, w świetle powołanych wcześniej przepisów prawa, wydatkowanie przez Pana przychodu z odpłatnego udziałów w nieruchomościach (lokalach mieszkalnych) przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne udziałów w nieruchomości, na zakup udziałów w nieruchomościach zabudowanych budynkami mieszkalnymi, w których realizuje Pan własne cele mieszkaniowe, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na nabycie nieruchomości (udziałów w nieruchomościach) w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651), tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizował Pan swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. Interpretacja indywidualna wydawana jest jedynie w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania, ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego typu orzekania, w tym kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację i zebrane dowody. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pana, jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Pana żony.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a ;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. O podatku od towarów i usług ;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).