Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.517.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-04
Teza: Ustalenie źródła przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: darowizna; najem-najem prywatny; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z najmu lub dzierżawy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 14 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 października 2023 r. (wpływ 1 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Żona Wnioskodawcy prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od roku 2021, rozlicza się na zasadach ogólnych, będąc również czynnym podatnikiem VAT. Oferuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi logopedyczne, które są zwolnione z VAT.

### Dwa lata temu żona Wnioskodawcy otrzymała umową darowizny od swojej matki nieruchomość zabudowaną budynkiem. Przez ostatnie dwa lata nieruchomość była włączona do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, poszczególne pomieszczenia były wynajmowane innym małym firmom, wystawiając w tym zakresie fakturę z 23% stawką VAT. W ciągu dwóch lat małżonkowie przeprowadzili również remonty, ponieważ budynek ma ponad 40 lat i wymagał koniecznych napraw. Z tytułu remontu VAT naliczony za remont nie został odliczony jako koszt prowadzenia działalności gospodarczej małżonki Wnioskodawcy. Pieniądze na remonty pochodziły ze wspólnych środków małżonków, które zarobili wcześniej. Warto zaznaczyć, że Wnioskodawca wraz z małżonką posiada wspólność majątkową.

### Żona Wnioskodawcy zamierza podarować w darowiźnie Wnioskodawcy 1/2 udziału w nieruchomości. Budynek składa się z dwóch kondygnacji – parteru i piętra – o takiej samej powierzchni. Wnioskodawca jest osobą bezrobotną od 2020 roku.

### Założenia zakładają, że żona Wnioskodawcy zajmie się parterem i rozliczy go w ramach swojej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, natomiast Wnioskodawca będzie właścicielem piętra nieruchomości.

### Wnioskodawca chciałby przeznaczyć 20% powierzchni piętra na cele mieszkaniowe. Pozostałą powierzchnię piętra Wnioskodawca zamierza wynająć w ramach najmu prywatnego opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

### Należy podkreślić, że 1/2 nieruchomości w postaci piętra, która zostanie przekazana w postaci darowizny Wnioskodawcy, nie będzie stanowiła środka trwałego w działalności gospodarczej ani w żaden sposób nie będzie wykorzystywana w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę ani przez żonę Wnioskodawcy.

### Jednocześnie żona Wnioskodawcy będzie kontynuowała najem 1/2 nieruchomości (parter) w ramach działalności gospodarczej.

### W związku z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie 7 sędziów 24 maja 2021 r. (sygn. II FPS 1/21), od stycznia 2024 r. Wnioskodawca zamierza w ramach najmu prywatnego opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym 5 lokali usługowych oraz 1 lokalu mieszkalnego na pierwszym piętrze znajdujących się na piętrze budynku usługowo-mieszkalnego, który Wnioskodawca dostanie w darowiźnie od małżonki w roku 2023.

### We wskazanej wyżej uchwale wyrażono bowiem tezę, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (do najmu prywatnego). Wyjątkiem są przychody, które stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Wówczas mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Ponadto wskazano, że to podatnik decyduje o tym, czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem.

### W umowach najmu Wnioskodawca przekaże adres zameldowania oraz wskazałby przedmiot najmu stanowiący jego własność prywatną. Treść umowy wskaże, że poza obowiązkiem zapłaty czynszu na najemcach spoczywa obowiązek pokrywania opłat za media i kosztów eksploatacyjnych niezależnych od właściciela (w tym opłat za prąd, ciepłą i zimną wodę, gaz, ogrzewanie, wywóz śmieci). Opłaty te rozliczane byłyby i pobierane przez Wnioskodawcę według wskazań liczników lub subliczników lub w inny umówiony sposób (np. według powierzchni lokali lub ilości osób), ewentualnie Wnioskodawca pobierałby zaliczki na media, które następnie byłyby rozliczane w umówionych z najemcami okresach. Wnioskodawca regulowałby należności na rzecz dostawców mediów, z którymi będzie miał zawarte umowy. Do opłat za media nie byłaby doliczana żadna marża ani prowizja. Na fakturach media figurowałyby w osobnych pozycjach od czynszu lub wystawiane byłyby osobne faktury na media. VAT od mediów naliczany byłby według stawek określanych przez dostawców mediów.

### Wnioskodawca nie świadczyłby na rzecz najemców żadnych usług dodatkowych (np. wyżywienia, wymiany pościeli, sprzątania lokali w trakcie najmu, ochrony). Najem prywatny byłby wykonywany w sposób możliwie ciągły. Wnioskodawca uważa, że oddanie nieruchomości w najem to jedyny racjonalny sposób zarządu tym majątkiem. Utrzymywanie pustostanów nie tylko doprowadziłoby do zniszczenia budynków, ale byłoby również szkodliwe społecznie, w związku z zapotrzebowaniem na lokale mieszkalne.

### Wnioskodawca nie planuje również zbycia tych nieruchomości na rzecz osób trzecich, niespokrewnionych z Wnioskodawcą.

### Najem prywatny miałby charakter zarobkowy, gdyż odpłatność jest nieodłączną cechą najmu. Sposób zorganizowania będzie charakterystyczny dla najmu – Wnioskodawca będzie zobowiązany należycie wywiązywać się z obowiązków wynajmującego, do czego zobowiązują go przepisy obowiązującego prawa (tj. z obowiązków nałożonych przez prawo cywilne, umowy najmu, prawo podatkowe i prawo administracyjne).

### Do głównych obowiązków Wnioskodawcy będzie należało zawieranie umów najmu, pobieranie czynszów najmu, rozliczanie i pobieranie opłat za media, ewentualnych opłat eksploatacyjnych (płatności za czynsz i media będą dokonywane głównie przelewami na prywatny rachunek bankowy Wnioskodawcy), regulowanie należności na rzecz dostawców mediów, dokonywanie rozliczeń i obowiązków podatkowych, dokonywanie napraw i remontów obciążających wynajmującego, dopełnianie formalności meldunkowych, utrzymywanie nieruchomości we właściwym stanie technicznym, dokonywanie okresowych przeglądów technicznych, przygotowywanie lokali do wynajmu, ewentualne dokonywanie koniecznych prac porządkowych i zabezpieczających, ewentualne zawarcie umowy sprzątania części wspólnych nieruchomości, wypełnianie innych obowiązków wynajmującego i właściciela nieruchomości.

### Obowiązki te Wnioskodawca będzie starał się wypełniać w sposób systematyczny, uporządkowany, zorganizowany, gdyż Wnioskodawca z natury jest taką osobą i swoje obowiązki stara się wykonywać jak najlepiej. Pewne czynności będą miały również charakter zaplanowany (np. remonty), gdyż będą wymagać zgromadzenia środków finansowych, powiadomienia najemców itp. Poza tym natura umowy najmu, która nakłada na Wynajmującego wiele obowiązków oraz obowiązujący system prawa cywilnego, administracyjnego, budowlanego nakładający na właścicieli nieruchomości coraz więcej obowiązków (np. obowiązek wykonania charakterystyki energetycznej budynków) nie pozwala na działanie chaotyczne, niesystematyczne, okazjonalne.

### Wnioskodawca, jako właściciel otrzymanej darowizny od małżonki, zamierza o nieruchomość jak najlepiej dbać i w miarę możliwości zarabiać na ich wynajmie oraz pozostawać w prawidłowych relacjach z najemcami, wykonując z należytą starannością obowiązki ciążące na nim jako wynajmującym. Wykonywanie tych czynności nie wymaga jednak tworzenia żadnej zorganizowanej struktury ani wyodrębniania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących przedsiębiorstwo, ani korzystania z nazwy - indywidualizującego oznaczenia, dlatego Wnioskodawca nie będzie tego robić.

### Nie ma potrzeby korzystania z żadnego biura ani innego lokalu do kontaktów z najemcami. Czynności te Wnioskodawca będzie wykonywać osobiście, głównie w miejscu swojego zamieszkania lub na terenie wynajmowanych nieruchomości. Wnioskodawca nie będzie do wykonywania tych czynności zatrudniać pracowników. Rozliczenia podatkowe będzie dokonywał osobiście. W przypadku koniecznych remontów lub napraw, lub innych czynności, które przekroczą możliwości wykonania ich we własnym zakresie lub wymagają odpowiednich kwalifikacji – zostaną zlecone odpowiednim firmom lub podmiotom (np. firmie budowlanej).

### Wnioskodawca nie będzie korzystać z usług firm zajmujących się zarządem nieruchomościami.

### Wnioskodawca będzie zarządzać piętrem nieruchomości oddanym w najem prywatny w ramach własnego zarządu właścicielskiego. Wnioskodawca nie będzie prowadzić działalności marketingowo-reklamowej swojej nieruchomości. W szczególności Wnioskodawca nie będzie tworzyć żadnych stron internetowych promujących nieruchomości ani nie będzie zamieszczać nigdzie żadnych reklam lub szyldów dotyczących najmu prywatnego. W przypadku zwolnienia się lokalu Wnioskodawca w razie potrzeby, w sposób zwyczajowo przyjęty, zamieści ogłoszenie na portalu internetowym.

### Wnioskodawca szacuje, że na wywiązanie się z obowiązków wynajmującego (w ramach najmu prywatnego) będzie przeznaczać 2-3 dni w miesiącu. W pozostałym czasie Wnioskodawca planuje podjęcie zatrudnienia zgodnie z swoim wykształceniem i doświadczeniem w dziedzinie księgowości lub analizie finansowej.

### Wnioskodawca zamierza zakwalifikować przychody z najmu opisanej nieruchomości (lokali znajdujących się na piętrze budynku) jako przychody ze źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (przychody z najmu prywatnego). Wnioskodawca szacuje, że przychód z najmu prywatnego będą wynosiły do 8 000 zł miesięcznie.

### Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że przychód Wnioskodawcy za 2023 r. nie przekroczy limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podobnie w roku 2024.

### Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT lub u.p.d.o.f.). Wnioskodawca jest w związku małżeńskim, posiada wspólność majątkową.

### Przedmiotowa nieruchomość będzie obejmowała majątek osobisty Wnioskodawcy.

### Pytanie

Czy uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z najmu opisanego powyżej, w ramach otrzymanej w najbliższej przyszłości od małżonki darowizny, będzie można kwalifikować jako przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (najem prywatny)?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT stanowi, że źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wskazuje jako źródło przychodu pozarolniczą działalność gospodarczą, przy czym art. 5a pkt 6 ustawy o PIT normuje pozarolniczą działalność gospodarczą jako działalność zarobkową:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
--------------------------------------------

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
---------------------------------------------------------------------------

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Katalog źródeł przychodu ma charakter rozłączny, a zatem każdy konkretny przychód powinien być przypisany wyłącznie do jednego źródła przychodów.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W orzecznictwie zaś podkreśla się, że przychód powinien być przypisany do tego źródła, którego opis w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa _expressis verbis_ nakazuje zaliczenie go do innego źródła (uchwała NSA z 22 czerwca 2015 r., sygn. akt FPS 1/15). Podatnicy mogą zatem osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej (tj. z najmu prywatnego), jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu. W dotychczasowym orzecznictwie organy podatkowe oraz sądy administracyjne stały na różnych stanowiskach odnośnie kwalifikacji przychodów z najmu do odpowiedniego źródła przychodu. Głównym tematem sporów interpretacyjnych była kwestia, czy przychody z najmu powinny być przede wszystkim rozpatrywane pod kątem obiektywnych przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej, przedstawionych w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Organy interpretacyjne czasami orzekały, że najem podatnika jest usługową działalnością zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, więc kryteria prowadzenia działalności gospodarczej są spełnione, zaś przychód należy zakwalifikować do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 (przychód z prowadzonej działalności gospodarczej).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Niejednolite orzecznictwo w tej kwestii zakończyło się wraz z przełomową uchwałą NSA z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21, w której poszerzony skład siedmiu sędziów zwrócił uwagę na kolejność kwalifikacji źródeł. W uchwale wskazano na konstrukcję art. 5a pkt 6 ustawy o PIT oraz wynikającą z niej kolejność analizowania źródeł przychodu: „Jednak nie można zapominać, że w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. _in fine_ jest zastrzeżenie, że jest to działalność gospodarcza, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”. Wobec tego przychody należy kwalifikować w pierwszej kolejności do źródeł wymienionych w tych punktach, co orzekł skład sędziowski na końcu przywołanej uchwały NSA: „Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Drugą kwestią, na którą zwrócił uwagę skład sędziowski, to cechy działalności w zakresie wynajmu, które zazwyczaj pokrywają się z cechami działalności gospodarczej, jednak nie należy przez to automatycznie uznawać najmu za działalność gospodarczą. Wniosek składu sędziowskiego jest odzwierciedleniem poprzednich wyroków w tej sprawie, np. wyroku NSA z 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1940/15, gdzie stwierdzono, że: „czynności podejmowane w zakresie najmu, czy też dzierżawy nieruchomości z istoty swojej wypełniają cechy charakteryzujące działalność gospodarczą. (\`(...)\`) Czy zatem okoliczność, że skoro działalność podatnika w zakresie najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze spełniać będzie wymienione w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. kryteria działalności gospodarczej oznacza, że przychody uzyskiwane z tego tytułu winny być _per se_ kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej? Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego właściwa tu powinna być odpowiedź negatywna. Przeciwny pogląd pozostawałby w kolizji z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., w którym w sposób wyraźny wyodrębniono, jako osobne źródło przychodów, m.in. najem i dzierżawę, bez rozróżnienia rozmiarów tej aktywności. Z końcowego fragmentu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu, w odniesieniu do umów najmu, czy też dzierżawy, jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przywołany wyrok nasuwa następujący wniosek: przy rozpoznaniu przychodu ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (najmu prywatnego) należy przede wszystkim zwrócić uwagę na kryterium, które wyłącza definitywnie przychód z przytoczonego źródła – przedmiot najmu, dzierżawy bądź umowy o podobnym charakterze nie może być składnikiem majątku związanego z działalnością gospodarczą. Aby odpowiednio ustalić źródło przychodu, nie należy brać pod uwagę przesłanek funkcjonalnych działalności gospodarczej (działalność zarobkowa prowadzona w sposób ciągły, zorganizowany, we własnym imieniu na własny lub cudzy rachunek), ponieważ konstrukcja najmu zazwyczaj je spełnia, a należy ustalić, czy sam przedmiot najmu jest związany z działalnością gospodarczą.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z tych przyczyn Wnioskodawca uważa, że ma prawo wyboru, aby przedmiot najmu wynajmować w ramach najmu prywatnego.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wskazano bowiem w wyroku NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, na który powołał się w uchwale skład siedmiu sędziów: „W większości przypadków decydujące znaczenie co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu przypisać należy samemu podatnikowi, który może „powiązać” posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też „pozostawić” je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Jak wskazano powyżej przychody z obydwu analizowanych źródeł mają charakter zarobkowy, stały (ciągły), a także wymagają pewnej formy zorganizowania. Wobec braku zatem sformułowania przez ustawodawcę wyraźnych pozytywnych reguł klasyfikacji przychodów z najmu do jednego z dwóch konkurencyjnych źródeł, decydujące znaczenie przyznać należy decyzji samego podatnika”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z powyższego wynika zatem, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (do najmu prywatnego), chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy za najmem prywatnym opisanych wyżej lokali znajdujących się na piętrze budynku przemawia dodatkowo:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- sposób ich nabycia (darowizna od małżonki);
----------------------------------------------

\- położenie lokali (lokale położone są blisko siebie oraz blisko miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, co tym bardziej ułatwia wykonywanie najmu prywatnego i ogranicza czas, który ma być mu poświęcany);
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- brak struktury organizacyjnej, tj. kadry zarządzającej, pracowników, działalności reklamowej;
------------------------------------------------------------------------------------------------

\- niewielka czasochłonność czynności związanych z najmem lokali;
-----------------------------------------------------------------

\- długoterminowość najmu;
--------------------------

\- okoliczność, że Wnioskodawca nie świadczy na rzecz najemców usług dodatkowych (takich np. jak wyżywienie, sprzątanie lokali w trakcie najmu, dostarczanie pościeli, ochrona, recepcja itp.);
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- fakt, że przedmiotowe nieruchomości nie zostały wprowadzone do działalności gospodarczej jako środki trwałe;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- brak możliwości innego niż najem racjonalnego zarządzania tymi nieruchomościami.
-----------------------------------------------------------------------------------

Wskazać również należy, że ani ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają ani górnego pułapu przychodów, ani też górnej liczby lokali, od których uzależniona miałaby być możliwość zakwalifikowania przychodów do najmu prywatnego. Oznacza to, że niezależnie od liczby lokali i niezależnie od wysokości przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu, przychody te mogą być zaliczone przez podatnika do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. (do najmu prywatnego).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Co więcej, przyjęcie obecnie, iż podatnicy posiadający większą liczbę mieszkań na wynajem powinni rozliczać przychody z tego tytułu jako przychody (dochody) z działalności gospodarczej prowadziłoby do nierównego traktowania podatników na gruncie prawa.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, jak wskazano w przytoczonej uchwale NSA, sam ustawodawca poprzez zmianę art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie wprowadził dodatkową stawkę progresywną 12,5% dla przychodów z najmu powyżej 100.000 zł – ustawodawca zatem musi zakładać, że w ramach najmu prywatnego podatnicy będą osiągać większe przychody, co będzie wynikać z większej ilości wynajmowanych lokali. Nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, od chwili rozwiązania umów najmu zawartych w ramach działalności gospodarczej i zawarcia umów najmu prywatnego (jako właściciel nieruchomości należących do majątku prywatnego) przychód z najmu tych lokali będzie kwalifikowany jako przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (przychód z najmu prywatnego). Przychody z tytułu najmu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a tej ustawy, tj. 8,5% do kwoty 100.000 zł.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie bowiem z ustawą z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zaś stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100.000 oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100,000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i pkt 6 tego przepisu:

– pozarolnicza działalność gospodarcza,

– najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Natomiast pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z tych przepisów wynika, że wynajem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny).

W sytuacji, gdy wynajem faktycznie wypełnia przesłanki pozwalające na uznanie go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub gdy przedmiot wynajmu związany jest z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, to powinien zostać on rozliczony tak jak przychody z tej działalności.

Z kolei, zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem ustawodawca wprowadził na grunt prawa zobowiązań zasadę swobody umów, która obejmuje także swobodę stron w kształtowaniu formy umowy. Wobec tego same strony mogą zdecydować, w jakiej formie umowa między nimi zostanie zawarta, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie może to powodować naruszenia właściwości (natury) stosunku, ustawy lub zasad współżycia społecznego.

W tym miejscu wskazuję też na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r. sygn. akt II FPS 1/21, gdzie wskazano:

To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem (\`(...)\`).

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – kwalifikuje je do przychodów z działalności gospodarczej.

### Z opisu sprawy wynika, że Pana żona otrzymała umową darowizny od swojej matki nieruchomość zabudowaną budynkiem. Przez ostatnie dwa lata nieruchomość była włączona do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, poszczególne pomieszczenia były wynajmowane innym małym firmom. Wraz z małżonką posiada Pan wspólność majątkową. Żona zamierza podarować Panu 1/2 udziału w nieruchomości. Budynek składa się z dwóch kondygnacji – parteru i piętra – o takiej samej powierzchni. Jest Pan osobą bezrobotną od 2020 roku. Pana żona zajmie się parterem i rozliczy go w ramach swojej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, natomiast Pan będzie właścicielem piętra nieruchomości. Chciałby Pan przeznaczyć 20% powierzchni piętra na cele mieszkaniowe. Pozostałą powierzchnie piętra zamierza Pan wynająć w ramach najmu prywatnego. 1/2 nieruchomości w postaci piętra, która zostanie Panu przekazana w postaci darowizny, nie będzie stanowiła środka trwałego w działalności gospodarczej ani w żaden sposób nie będzie wykorzystywana w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez Pana ani przez Pana żonę. Nie świadczyłby Pan na rzecz Najemców żadnych usług dodatkowych (np. wyżywienia, wymiany pościeli, sprzątania lokali w trakcie najmu, ochrony). Najem prywatny byłby wykonywany w sposób możliwie ciągły. Nie będzie Pan korzystał z żadnego biura ani innego lokalu do kontaktów z najemcami. Nie będzie Pan do wykonywania tych czynności zatrudniać pracowników. Rozliczeń podatkowych będzie Pan dokonywał osobiście. Nie będzie Pan korzystać z usług firm zajmujących się zarządem nieruchomościami. Nie będzie Pan prowadzić działalności marketingowo-reklamowej swojej nieruchomości. W szczególności nie będzie Pan tworzyć żadnych stron internetowych promujących nieruchomości ani nie będzie Pan zamieszczać nigdzie żadnych reklam lub szyldów dotyczących najmu prywatnego. W przypadku zwolnienia się lokalu w razie potrzeby, w sposób zwyczajowo przyjęty, zamieści Pan ogłoszenie na portalu internetowym.

Na podstawie zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego oraz opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzam, że uzyskiwane przez Pana przychody z tytułu zawarcia umów najmu mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z najmu nieruchomości w takiej sytuacji podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

**Reasumując – uzyskiwane przez Pana przychody z najmu opisanego we wniosku będzie Pan mógł kwalifikować jako przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (najem prywatny).**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że – moim zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.