Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.160.2018.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-14
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w spółce zależnej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; nabycie; odsetki; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 17 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej – **jest prawidłowe;**

*   alokowania odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej do kosztów związanych z przychodami z zysków kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca posiada udziały w polskich spółkach zależnych. Wnioskodawca rozważa nabycie w przyszłości udziałów w kapitale zakładowym polskiej spółki (dalej: „Spółka zależna”) za środki finansowe pozyskane z kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup tych udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy, z zastrzeżeniem art. 15c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 11 ustawy o CIT, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów rozliczany w momencie jego poniesienia?
2.  Czy odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej należy alokować do kosztów związanych z przychodami z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, z zastrzeżeniem art. 15c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036), odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów, rozliczany w momencie jego poniesienia.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej należy alokować do kosztów związanych z przychodami z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT ma charakter ogólny, co oznacza, że każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie i kwalifikacji prawnej. Mając na uwadze ugruntowaną praktykę organów podatkowych, jak również doktrynę prawa podatkowego, za koszty uzyskania przychodów uznaje się wyłącznie takie wydatki, które spełniają kumulatywnie następujące warunki:

1.  zostały faktycznie poniesione przez podatnika z jego zasobów majątkowych;
2.  mają definitywny charakter;
3.  nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
4.  pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
5.  ich poniesienie ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów;
6.  nie wchodzą w zakres katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, oraz
7.  zostały należycie udokumentowane.

Podatnik ma zatem możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów podatkowych, niewskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź możliwością powstania przychodu. Innymi słowy, dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotny jest cel w jakim został on poniesiony.

W ocenie Wnioskodawcy, odsetki od kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na sfinansowanie zakupu udziałów w Spółce zależnej można uznać za koszty podatkowe Wnioskodawcy. W odniesieniu do tych wydatków spełnione zostaną bowiem przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatki tego rodzaju pozostają w związku przyczynowym z przyszłymi przychodami Wnioskodawcy – zapłata odsetek będzie związana z zaciągnięciem kredytu na zakup udziałów, które z punktu widzenia Wnioskodawcy będą stanowiły źródło jego przychodów z tytułu ich sprzedaży (ewentualnie z udziału w zysku Spółki zależnej).

Jednocześnie wydatki tego rodzaju nie będą się mieściły w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów podatkowych, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności nie będzie miał do nich zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, który dotyczy wydatków na objęcie i nabycie udziałów lub akcji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e”.

Z powyższego przepisu wynika, że wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej stanowią koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie powstania przychodu z tytułu późniejszego odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Przepisy ustawy o CIT nie definiują jednak pojęcia „wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”. W ocenie Wnioskodawcy, art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT dotyczy jedynie takich wydatków, które pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów (akcji), tzn. wydatków bez poniesienia których objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce nie byłoby możliwe. Wskazuje na to wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, a w szczególności posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”, a nie przykładowo „wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia udziałów (akcji)”.

W ocenie Wnioskodawcy, analiza art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że przepis ten obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące objęcie lub nabycie udziałów (akcji), np. cenę nabycia, opłaty notarialne czy podatek od czynności cywilnoprawnych. Nie obejmuje on natomiast wydatków na finansowanie nabycia udziałów, w tym odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów.

Rozróżnienie na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT wydatków na objęcie/nabycie udziałów od wydatków na finansowanie tego objęcia/nabycia potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo:

*   NSA w wyroku z dnia 13.01.2006 r., sygn. akt II FSK 229/05 stwierdził, że „przez wydatki, o których mowa w jej art. 16 ust. 1 pkt 8, należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Przy takim rozumieniu pojęcia wydatków, nie można do nich zaliczyć odsetek od kredytów zaciągniętych przez podatników na nabycie akcji, ponieważ wydatki z tego tytułu nie pozostają w bezpośrednim związku z ich nabyciem.” \[podkr. Wnioskodawcy\];

*   NSA w wyroku z dnia 7.09.2004 r., sygn. akt FSK 324/04 uznał, że: „przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem. Z tego też względu odsetek od kredytu na wymieniony cel nie można uznać za koszt uzyskania przychodu tylko w wypadku, jeżeli kredyt nie spełnia wymogu określonego w art. 15 ust. 1 ustawy, to jest nie został zaciągnięty w celu osiągnięcia przychodu” \[podkr. Wnioskodawcy\].

Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia wydatków na finansowanie nabycia udziałów do kosztów podatkowych, ukształtowała się utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów są kosztem podatkowym w momencie ich poniesienia, przykładowo:

*   NSA w wyroku z dnia 7.04.2006 r., sygn. akt II FSK 508/05, uznał, że „w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia” \[podkr. Wnioskodawcy\];

*   WSA w Białymstoku w prawomocnym wyroku z dnia 4.06.2008 r., sygn. akt I SA/Bk 120/08 stwierdził, że: „w przypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu na wydatki związane z nabyciem akcji – odsetki od kredytu oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Stanowisko takie dominuje w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyroki: z dnia 7 września 2004 r. sygn. akt FSK 324/04 (PP 2005/1/47), z dnia 8 listopada 2004 r. sygn. akt FSK 325/04 (niepubl.), z dnia 13 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 229/05 (POP 2007/2/32), z dnia 24 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 254/05 (LEX nr 221025), z dnia 7 kwietnia 2006 r. sygn. akt I FSK 508/05 (niepubl.): podobny pogląd przedstawił Minister Finansów w piśmie z dnia 7 sierpnia 2002 r. Nr PB4/AK-821486905-192/02 (Biul. Skarb. 2002/4/24)” \[podkr. Wnioskodawcy\].

Wnioskodawca w pełni podziela zaprezentowaną powyżej linię interpretacyjną.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę należy uznać, że odsetki od kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup udziałów w Spółce zależnej pozostają w związku przyczynowym z potencjalnym przychodem Wnioskodawcy, a zarazem nie stanowią „wydatku na nabycie udziałów (akcji)”, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, to takie odsetki będą stanowiły koszt podatkowy w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, z zastrzeżeniem art. 15c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 11 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12.10.2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.165.2017.1.AM, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „w ocenie Spółki pojęcie wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji swoim zakresem obejmuje wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie, takie jak: cena nabycia/wpłata środków pieniężnych na pokrycie nowych udziałów/akcji, opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych związany z objęciem nowych akcji czy np. prowizje biura maklerskiego. Zdaniem Spółki, pojęcie to nie obejmuje natomiast odsetek od kredytu czy pożyczki na zakup udziałów lub akcji lub ich objęcie. (\`(...)\`) Uwzględniając powyższą argumentację i powołane stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych należy podnieść, że odsetki od zawartych Umów Finansowania, w ocenie Spółki będą mogły być kwalifikowane i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT w momencie ich zapłaty, kapitalizacji lub uregulowania w innej formie, w tym poprzez potrącenie.” \[podkr. Wnioskodawcy\];

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13.02.2017 r., sygn. 2461 -IBPB-1-3.4510.1072.2016.1.AB stwierdził, że: ,.wydatki poniesione przez Spółkę dotyczące zapłaty opłat związanych z udzieleniem kredytu, jak również zapłaty odsetek od wykorzystanych środków kredytu (przeznaczonego na objęcie/zakup akcji/udziałów innych podmiotów), będzie można uznać za koszty uzyskania przychodów Spółki. Spełnione bowiem zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop – przedmiotowe wydatki pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki. Ponadto, wydatki te nie będą mieściły się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W szczególności, w stosunku do tych wydatków zastosowania nie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. bowiem nie stanowią one wydatków na nabycie/objęcie udziałów/akcji. Odnosząc się natomiast do kwestii potrącalności ww. wydatków, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę dotyczące opłat związanych z udzieleniem kredytu, należy kwalifikować do kosztów pośrednich, gdyż nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania. (\`(...)\`) Reasumując, odsetki od kredytu, który został wykorzystany na sfinansowanie objęcia/zakupu udziałów/akcji innych podmiotów Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty.” \[podkr. Wnioskodawcy\];

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7.12.2016 r., sygn. 1462-IPPB3.4510.972.2016.1.MC potwierdził stanowisko podatnika, że: „odsetki od zaciągniętych pożyczek przeznaczonych na sfinansowanie nabycia/objęcia akcji/udziałów, nie są wydatkami na nabycie/objęcie akcji/udziałów, lecz zapłatą za finansowanie, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty, kapitalizacji lub rozliczenia w innej formie. Jest to zbieżne z ogólną zasadą zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodem naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).” \[podkr. Wnioskodawcy\];

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 9.03.2016 r., sygn. IPPB3/4510-45/16-2/MC uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „skoro odsetki od Kredytu: (a) pozostają w związku przyczynowym z potencjalnym przychodem lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, a zarazem, (b) nie stanowią „wydatku na nabycie udziałów albo akcji”, to zgodnie z treścią przepisów art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i 11 Ustawy o CIT, takie odsetki będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7.03.2016 r., sygn. IPPB3/4510-4/16-2/MW potwierdził, że: „wydatki na spłatę Odsetek od Kredytu nie stanowią "wydatków na nabycie lub objęcie udziałów" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji, w przypadku Spółki bezpośrednio znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt l0a i 11 ustawy o p.d.o.p., a zatem Spółka będzie mogła zaliczyć Odsetki od Kredytu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty (lub kapitalizacji).”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11.02.2016 r., sygn. IPPB3/4510-1067/15-2/MC uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Wnioskodawcę i przeznaczonej na nabycie akcji Spółki mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty, kapitalizacji lub rozliczenia w innej formie (np. potrącenie)”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18.01.2016 r., sygn. IPPB6/4510-446/15-2/AK potwierdził, że: „odsetki od zaciągniętego finansowania na nabycie udziałów w Spółkach Zagranicznych będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy każdorazowo w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10.06.2014 r., sygn. IPPB3/423-322/14-4/AG uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, w którym: „Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym w opisie stanu faktycznego zdarzeniu przyszłym odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu sfinansowania zakupu udziałów w Z będą stanowić koszty uzyskania przychodu każdorazowo w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji jest prawidłowe, a bez wpływu na to pozostaje planowane połączenie CSP i Z.”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19.12.2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1206/14/AP stwierdził, że „odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów/akcji stanowią koszt uzyskania przychodu dla Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem prawidłowego udokumentowania, w momencie zapłaty, bądź w dacie ich kapitalizacji, z zastrzeżeniem wyłączeń wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zgodnie z zakresem wniosku nie były przedmiotem tej interpretacji.”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 15.01.2013 r., sygn. ITPB3/423-645/11/MK uznał, że: ,,Zapłacone przez Spółkę odsetki od umowy kredytu, otrzymanych od innego podmiotu – banku nie zostały wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów na mocy przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego będą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy. Z uwagi na charakter związku tych wydatków z przychodami Spółki, należy je zaliczyć do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów. (\`(...)\`) należy stwierdzić, że odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów stanowią koszt uzyskania przychodu dla Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem prawidłowego udokumentowania, w momencie zapłaty, bądź w dacie ich kapitalizacji, bądź w przypadku zapłaty odsetek poprzez ich potrącenie z należnościami przysługującymi Wnioskodawcy.”.

Pomimo, że powyższe interpretacje indywidualne zostały wydane w innym stanie faktycznym i prawnym, to jednak wskazana w nich metodologia uznania odsetek od kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu udziałów lub akcji spółek kapitałowych jest nadal aktualna i może być stosowana w odniesieniu do stanu faktycznego zaprezentowanego przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2

Natomiast w odniesieniu do kwestii alokowania odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów do odpowiedniego źródła przychodów, Wnioskodawca pragnie wskazać, że nowelizacja ustawy o CIT obowiązująca od dnia 1.01.2018 r. wprowadziła podział przychodów osób prawnych na dwie kategorie (źródła), tj. (i) przychody z zysków kapitałowych oraz (ii) przychody z innych źródeł przychodów. W art. 7b ust. 1 ustawy o CIT ustawodawca wprost wymienił przychody, które uznaje za przychody ze źródła „zyski kapitałowe”, m.in. przychody ze zbycia udziału (akcji) wskazane w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a).

O ile ustawodawca wymienił wprost katalog przychodów dla źródła „zyski kapitałowe”, to analogicznego katalogu nie ustanowił dla kosztów związanych z tym źródłem przychodów. Niemniej znowelizowany art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wprowadza zasadę, zgodnie z którą „dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b. jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zatem stosując wykładnię celowościową znowelizowanych przepisów ustawy o CIT należy uznać, że w przypadku, gdy dany przychód zostanie zaliczony do źródła przychodów z zysków kapitałowych, to wszystkie koszty związane z tym przychodem należy alokować do tego samego źródła.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy, jeżeli w świetle art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT przychody z tytułu zbycia udziałów w spółce kapitałowej są przychodami ze źródła „zyski kapitałowe”, to do tego samego źródła należy również zaliczyć koszty związane z nabyciem tych udziałów, w tym koszty finansowania zakupu tych udziałów (odsetki od kredytu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Organ podziela w pełni stanowisko Wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie (tj. pytanie nr 1) oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca rozważa nabycie w przyszłości udziałów w kapitale zakładowym polskiej spółki (dalej: „Spółka zależna”) za środki finansowe pozyskane z kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na zakup tych udziałów. W związku z powyższym powziął wątpliwość czy odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej należy alokować do kosztów związanych z przychodami z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036).

W ramach nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawodawca ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) wprowadził szereg zmian. Jedną z nich jest wyodrębnienie nowego źródła przychodów – przychodów z zysków kapitałowych.

Jak wynika z uzasadnienia ustawy nowelizującej, podział źródeł przychodów podatników podatku dochodowego od osób prawnych miał na celu ograniczenie optymalizacji podatkowych. Jednym z częstych mechanizmów optymalizacyjnych jest sztuczne kreowanie straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie podstawowej działalności (działalności operacyjnej). Ograniczenie optymalizacji polega na uniemożliwieniu pomniejszania dochodu z jednego źródła przychodów o stratę z drugiego źródła przychodów (art. 7 ust. 5 updop).

Obowiązkowi wyodrębniania źródeł przychodów nie podlegają banki i inne instytucje finansowe. Zgodnie z art. 7b ust. 2 updop, w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, oraz innych instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do takiego źródła (art. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „updop”)).

Zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
    1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
    2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
    3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
    7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
    8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
    10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
    13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
        *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
        *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        *   przychody spółki dzielonej;
2.  przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;
3.  inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:
    1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
    2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;
4.  przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
5.  przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
6.  przychody:
    1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
    4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
    5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów w określają przepisy art. 15 i 16 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami ze źródła przychodów.

W związku z istnieniem dwóch źródeł przychodów, podatnicy mają również obowiązek przyporządkowywania ponoszonych kosztów odpowiednio do przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z działalności „podstawowej”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że odsetki od pożyczek zaciągniętych na nabycie udziałów mają związek z przychodami, kwalifikowanymi od 1 stycznia 2018 r. jako przychody z zysków kapitałowych gdyż, np. w przypadku zbycia udziałów powstanie przychód, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a updop. Zgodnie z tym przepisem za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.

Tym samym, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w Spółce zależnej należy alokować do kosztów związanych z przychodami z zysków kapitałowych, za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.