Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-156/08/JCi
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-21
Teza: Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować usługę budowy całego domu mieszkalnego z naturalnych pni drewnianych, lub pewnej tylko części takiego domu mieszkalnego (na przykład jedno pomieszczenie) – jeżeli są spełnione kryteria określone w art. 41 ust. 12a oraz 12b ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; dostawa-dostawa towarów; materiały-materiały budowlane; montaż; podatek-podatek od towarów i usług; producenci; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka-stawki podatku; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2008r. (data wpływu 22 lutego 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usługi budowy całego lub części domu mieszkalnego z naturalnych pni drewnianych, jeżeli spełnione są wszystkie kryteria określone w art. 41 ust. 12a oraz 12b ustawy o podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usługi budowy całego lub części domu mieszkalnego z naturalnych pni drewnianych, jeżeli spełnione są wszystkie kryteria określone w art. 41 ust. 12a oraz 12b ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej firmy zajmuje się m.in. budowaniem domów mieszkalnych z naturalnych pni drewnianych (bale drewniane – okrąglaki) osadzonych na podmurówce betonowej – na podstawie projektu budowlanego dostarczonego przez zamawiającego. Każdorazowo z klientem zawierana jest umowa wykonania robót budowlanych, której przedmiotem jest budowa domu z bali drewnianych. W ramach otrzymywanych projektów budowlanych są także takie, w których tylko pewna część domu jest wykonana z bali drewnianych np. jedno pomieszczenie wkomponowane w konstrukcje murowaną. Proces realizacji projektu jest jednak taki sam zarówno przy budowie całego budynku z bali drewnianych jak też i jego części. Na ten cel na własny rachunek Wnioskodawca dokonuje zakupu drewna. Drewno to następnie poddawane jest obróbce polegającej na odpowiednim kształtowaniu, obcinaniu na odpowiedni wymiar, zacinaniu, impregnowaniu, itp. – zgodnie z projektem budowlanym. Następnie z tak przygotowanych elementów w siedzibie swojej firmy Wnioskodawca składa kolejno konstrukcję całego domu (lub jego części np. w przypadku projektu z jednym pomieszczeniem). Po wykonaniu całej konstrukcji jest ona następnie rozmontowywana, przewożona na miejsce budowy u zamawiającego i podlega ona ponownemu złożeniu na podmurówce betonowej wraz z trwałym zamocowaniem do fundamentów. W konstrukcji tej montowana jest ponadto stolarka otworowa, następnie wypełnienie szczelin wełną owczą oraz następnie kolejna impregnacja bali drewnianych. Na wniosek Wnioskodawcy Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł. sklasyfikował przedmiotowe czynności w PKWiU 20.30.20-20 „Prefabrykowane budynki z drewna”, zaś montaż tychże budynków siłami własnymi sklasyfikowano w PKWiU 20.30.90-00.00 „Usługi związane z instalowaniem (montażem) wytwarzanych przez producenta wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa oraz prefabrykowanych budynków z drewna”. Kserokopię przedmiotowego pisma Podatnik dołączył do wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku VAT, w wyżej opisanym stanie faktycznym należy opodatkować usługę budowy całego domu mieszkalnego z naturalnych pni drewnianych, lub pewnej tylko części takiego domu mieszkalnego (na przykład jedno pomieszczenie) – jeżeli są spełnione kryteria określone w art. 41 ust. 12a oraz 12b ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługą budowy domu mieszkalnego lub jego części, a nie zaś z dostawą wykonanego wyrobu – prefabrykatu, jak to określił Urząd Statystyczny w Ł. Prefabrykaty to bowiem gotowe elementy do budowy domów na przykład stropy, płyty stropowe, gotowe elementy całych ścian budynku. W opisanym wyżej przypadku taka sytuacja nie występuje. Klient zamawia bowiem indywidualną usługę budowy domu mieszkalnego z bali drewnianych, które są odpowiednio obrabiane stosownie do dostarczonego projektu przez klienta. Nie zamawia on natomiast dostawy towarów (prefabrykatów) do budowy domu. Usługa taka, w ocenie Wnioskodawcy, niczym się nie różni od budowy domu przykładowo z cegły. Cała taka usługa budowy domu mieszkalnego (lub jego części) z bali drewnianych podlega, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%, a podstawą zastosowania przedmiotowej stawki podatkowej do dnia 31 grudnia 2007r. był art. 146 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zgodnie z którymi „W okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano–montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą”, a obecnie zaś art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym „Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 41 ust. 1 wyżej cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, przy czym ustawodawca od tej reguły ustanowił pewne wyjątki. I tak, zgodnie z ust. 2 art. 41 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Art. 41 ust. 12 stanowi, iż stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym według treści ust. 12a ww. artykułu rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do ust. 12b tegoż artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej – art. 41 ust. 12c.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r., § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Istotnym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia kwestii, jaką stawką podatku od towarów i usług opodatkować czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako producenta polegające na wykonywaniu budynków prefabrykowanych z drewna a następnie montaż tych budynków siłami własnymi w miejscu przeznaczenia, stało się ustalenie, czy w danym przypadku mamy do czynienia z dostawą towaru opodatkowaną 22% stawką podatku od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czy z robotami budowlano-montażowymi dotyczącymi obiektów budownictwa mieszkaniowego, opodatkowanymi obniżoną 7% stawką tego podatku na podstawie § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), czy też z usługami w myśl art. 41 ust. 12 cyt. ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 3 ww. ustawy - będące przedmiotem opodatkowania towary i usługi identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a konstrukcja wielu przepisów ustawy wskazuje, iż wszelkie preferencje w stawce podatku od towarów i usług uzależnione są od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego, o wskazanym w ustawie symbolu PKWiU. W związku z tym o rozstrzygnięciu, czy materiał może wchodzić do wartości usługi, czy też mamy do czynienia z wykonaniem usługi i dostawą towaru decyduje rodzaj czynności i etap, na jakim jest ta czynność wykonywana, z czym związana jest określona klasyfikacja statystyczna. Co do zasady preferencyjna stawka podatku VAT ma zastosowanie do podmiotów, które świadczą te usługi z wykorzystaniem materiałów będących wyrobami innego producenta, przy czym uzależniona jest ona od zaklasyfikowania wyrobu czy usługi do właściwego grupowania statystycznego.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008r. W zasadach metodycznych do tej klasyfikacji określono, że roboty instalacyjne i montażowe wykonywane przez producenta wyrobu siłami własnymi, są klasyfikowane tam, gdzie sklasyfikowany jest wyrób. Oznacza to, że montaż wszelkich elementów budowlanych wykonywany przez producentów w obiektach budownictwa mieszkaniowego (w szczególności w obiektach nowych) opodatkowany jest stawką podatku przyporządkowaną dla danego wyrobu, czyli 22%.

Jednakże przepis art. 41 ust. 14 ww. ustawy stanowi, że zmiany w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami wprowadzone po dniu wejścia w życie tej ustawy nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem, jeżeli nie zostały określone w ustawie. Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, akt ten wszedł w życie po upływie 14 dni od daty jego ogłoszenia (z wyłączeniem zawartym w art. 176 pkt 2, 3, i 4). Ogłoszenia ustawy dokonano 5 kwietnia 2004r. w Dzienniku Ustaw nr 54, pod pozycją 535, a więc przedmiotowa ustawa weszła w życie z dniem 20 kwietnia 2004r.

Natomiast obowiązująca obecnie Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług określona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), zgodnie z § 4 tegoż rozporządzenia, weszła w życie z dniem 1 maja 2004r. uchylając wcześniej obowiązujące rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). Zestawiając ze sobą daty wejścia w życie ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004r. w sprawie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z treścią art. 41 ust. 14 cyt. ustawy o VAT należy stwierdzić, że wprowadzona rozporządzeniem z dnia 6 kwietnia 2004r. klasyfikacja nie może być stosowana w zakresie, w jakim powodowałaby zmianę opodatkowania w stosunku do klasyfikacji poprzednio obowiązującej.

Należy wskazać, że w § 2 pkt 1 cyt. wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), zostało zawarte zastrzeżenie, iż do dnia 31 grudnia 2008r. w zakresie podatku od towarów i usług obowiązuje nadal Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca zajmuje się m.in. budowaniem domów mieszkalnych z naturalnych pni drewnianych osadzonych na podmurówce betonowej. Na ten cel na własny rachunek dokonuje zakupu drewna, które następnie poddaje obróbce. Z tak przygotowanych elementów w siedzibie swojej firmy składa kolejno konstrukcję całego domu. Po jej wykonaniu jest ona rozmontowywana, przewożona na miejsce budowy u zamawiającego i podlega ona ponownemu złożeniu na podmurówce betonowej wraz z trwałym zamocowaniem do fundamentów. W konstrukcji tej montowana jest stolarka otworowa, następuje wypełnienie szczelin wełną owczą oraz następuje kolejna impregnacja bali. Na wniosek Podatnika Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi sklasyfikował przedmiotowe budynki w PKWiU 20.30.20 „Prefabrykowane budynki z drewna”.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług budynki prefabrykowane z drewna sklasyfikowane są pod symbolem 20.30.20, to roboty instalacyjne i montażowe wykonane przez producenta tych prefabrykowanych budynków drewnianych (do dnia 31 grudnia 2008r.) klasyfikowane są tam, gdzie sklasyfikowany jest wyrób. Zatem mając na względzie wyżej opisany stan prawny wykonywane przez Podatnika czynności z uwagi na przedstawione ujęcie statystyczne klasyfikowane są jako dostawa wyrobu – towaru przez producenta i niezależnie, w jakich obiektach roboty te będą wykonywane należy je opodatkować stawką podstawową w wysokości 22%, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, iż ustawodawca nie upoważnił organów podatkowych do wydawania ani zmiany opinii klasyfikacyjnych i nie mogą one decydować o zaliczeniu określonych wyrobów lub usług do odpowiedniego grupowania PKWiU. Zaliczenie określonej usługi do właściwego grupowania PKWiU należy do obowiązków usługodawcy. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć świadczoną usługę, może on zwrócić się o pomoc do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź. Należy też zauważyć, iż w sytuacji gdy podmiot, który otrzymał z Urzędu Statystycznego w Łodzi opinię w sprawie zaklasyfikowania towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, nie zgadza się z tą opinią, może, zgodnie z pkt 6 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), wystąpić do Prezesa GUS z wnioskiem o zmianę lub uzupełnienie informacji otrzymanej z Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należy uznać za **nieprawidłowe.** Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.