Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-855/11/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-02
Teza: Czy wypłata dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy, zarówno w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz w jednym przypadku – wierzytelności pieniężnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak to kto jest podatnikiem z tytułu transakcji, na kim ciąży obowiązek udokumentowania i rozliczenia transakcji, co ma być podstawą opodatkowania w przypadku transakcji, a także jaka ma być właściwa stawka podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: akcja; dywidendy; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; papier-papiery wartościowe; podatnik; stawka-stawki podatku; udział; wierzytelność; wierzytelność-obrót wierzytelnościami; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2011r. (data wpływu 20 maja 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2011r. (data wpływu 11 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wypłata dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy, zarówno w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz w jednym przypadku wierzytelności pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli tak to kto jest podatnikiem z tytułu transakcji, na kim ciąży obowiązek udokumentowania i rozliczenia transakcji, co jest podstawą opodatkowania i jaka jest właściwa stawka podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **prawidłowe**– w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci wierzytelności pieniężnej.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wypłata dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy, zarówno w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz w jednym przypadku wierzytelności pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli tak to kto jest podatnikiem z tytułu transakcji, na kim ciąży obowiązek udokumentowania i rozliczenia transakcji, co jest podstawą opodatkowania i jaka jest właściwa stawka podatku od towarów i usług.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 sierpnia 2011r. (data wpływu 11 sierpnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 lipca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej także: „Spółka”), spółką która jako udziałowiec (głównie właściciel 100% udziałów) spółki kapitałowej (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego) z siedzibą i zarządem za granicą (dalej jako: „spółka zależna”) będzie otrzymywać od spółki zależnej określone składniki majątkowe tytułem dywidendy w formie niepieniężnej. Spółka zamierza bowiem pełnić rolę holdingu (do zakresu jej działalności należy działalność holdingów finansowych). Tytułem dywidendy mogą zostać przeniesione należące do spółki zależnej następujące składniki majątkowe:

*   udziały w spółkach kapitałowych, akcje lub inne papiery wartościowe; lub
*   w jednym, wyjątkowym, przypadku wierzytelność pieniężna.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości dokona odpłatnego zbycia składników majątkowych nabytych w wyżej określony sposób, ewentualnie uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Przeniesienie własności wyżej wymienionych składników majątkowych tytułem dywidendy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów, w wysokości nie mniejszej niż 10%, upłynie po dniu uzyskania dywidend lub dywidendy, ale Spółka zamierza dochować tego okresu po wypłacie dywidendy lub dywidend. Dywidenda lub dywidendy nie zostaną dokonane w wyniku likwidacji spółek zależnych. Wypłacającym dywidendę będzie spółka zależna podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 3 sierpnia 2011r. wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 2005 roku w zakresie wykonywanej działalności gospodarczej.

Spółka zależna dokonująca wypłaty dywidendy na rzecz Wnioskodawcy (w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz wierzytelności pieniężnej) posiada siedzibę oraz miejsce sprawowania zarządu w państwie członkowskim UE innym niż Polska. Spółka zależna nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa o VAT”).

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest obrót instrumentami finansowymi poza obrotem giełdowym na rynku niepublicznym oraz pośrednictwo finansowe.

Zgodnie z umową Spółki przedmiotem działalności Spółki jest zgodnie z Polską Klasyfikacją działalności:

64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne;

64.29.Z Działalność holdingów finansowych;

64.30.Z Działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych;

64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów;

64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nieklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

66.11.Z Zarządzanie rynkami finansowymi;

66.12.Z Działalność maklerska związana z rynkiem papierów wartościowych i towarów giełdowych;

66.19.Z Pozostała działalność wspierająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

66.30.Z Działalność związana z zarządzaniem funduszami;

70.10.Z Działalność firm centralnych (head offices) z wyłączeniem holdingów finansowych;

70.22.Z pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka zależna prowadzi wyłącznie działalność holdingową (poprzez posiadanie odpowiednich udziałów, akcji w innych spółkach, spółkach zależnych, zapewnia sobie nad nimi kontrolę, z wyłączeniem zarządzania nimi).

Spółka zależna nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, w żadnym państwie, w tym nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Akcje, udziały i papiery wartościowe, mające być przedmiotem dywidendy zostaną nabyte przez spółkę zależną od podmiotu trzeciego oraz nie będą to akcje, udziały i papiery wartościowe własne – spółki zależnej.

Spółka zależna nie uczestniczy w zarządzaniu spółką (spółkami), których udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy wypłaconej na rzecz Wnioskodawcy.

Spółka zależna nie prowadzi działalności maklerskiej oraz brokerskiej. Spółka zależna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wydawania akcji, udziałów, papierów wartościowych, a co za tym idzie wydanie akcji, udziałów, papierów wartościowych (mających być przedmiotem dywidendy) dokonywane jest poza zakresem takiej działalności.

Posiadanie przez spółkę zależną akcji, udziałów, innych papierów wartościowych nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej spółki zależnej.

Spółka zależna nie uczestniczy w zarządzaniu podmiotem trzecim, którego udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy.

W ocenie Wnioskodawcy nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, a otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej stanowić będzie sytuację incydentalną.

W 2010 roku Spółka jednorazowo zawarła z trzema podmiotami (dwie sp. z o.o. oraz jedna osoba fizyczna) łącznie kilkanaście umów w trybie art. 509 k.c, na podstawie których Spółka nabyła od tych podmiotów wierzytelności do czterech osób fizycznych oraz jednej osoby prawnej z tytułu pożyczek udzielonych tym osobom.

Opisane nabycie wierzytelności Wnioskodawca traktuje jako sytuację incydentalną i pozostającą poza zakresem głównej działalności gospodarczej obejmującej obrót instrumentami finansowymi poza obrotem giełdowym na rynku niepublicznym oraz pośrednictwo finansowe. Ponadto Spółka nie nabyła powyższych wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej (bez tzw. dyskonta), ale po ich wartości nominalnej (kapitał pożyczki plus odsetki na dzień nabycia wierzytelności). Spółka nie zarobiła na dyskoncie przy spłacie, a jej jedynym wynagrodzeniem były odsetki naliczone od dnia nabycia wierzytelności do dnia ich spłaty przez dłużników.

Wartość nominalna otrzymanej przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej będzie równa wartości przysługującej mu dywidendy. Innymi słowy wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę dywidendy będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej, tj. spółka zależna podejmie uchwałę o wypłacie dywidendy o wartości np. 100 jednostek pieniężnych, która to wartość będzie odpowiadać wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej. Wnioskodawca nie ma powodów, aby przypuszczać, że wartość rynkowa wierzytelności pieniężnej jest niższa od jej wartości nominalnej.

Wartość dywidendy będzie równa wartości rynkowej, a nie nominalnej akcji, udziałów, papierów wartościowych. Spółka zależna podejmie uchwałę o wypłacie dywidendy o wartości np. 100 jednostek pieniężnych, która to wartość będzie odpowiadać wartości rynkowej akcji, udziałów, papierów wartościowych.

Dostawa udziałów, akcji i innych papierów wartościowych oraz wierzytelności pieniężnej, o których mowa we wniosku, będzie wynikiem wyłącznie zobowiązań do wypłaty dywidendy i nie ma związku z innymi czynnościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przytoczonym stanie faktycznym wypłata dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy, zarówno w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz w jednym przypadku – wierzytelności pieniężnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak to kto jest podatnikiem z tytułu transakcji, na kim ciąży obowiązek udokumentowania i rozliczenia transakcji, co ma być podstawą opodatkowania w przypadku transakcji, a także jaka ma być właściwa stawka podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie zaś do treści art. 8 ust. 1 powoływanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż ustawodawca zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, traktuje jako odpłatne świadczenie usług także – nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika (\`(...)\`) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Z powyższych uregulowań wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Dla potrzeb podatku VAT musi zatem wystąpić „konsumpcja świadczenia”, albowiem podatek ten obciąża właśnie konsumpcję.

Zgodnie ze stanowiskiem ETS wyrażonym w szeregu orzeczeniach (por. C-16/93, C-89/81, C-154/80, C-498/99) za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu uważane mogą być takie sytuacje, w których istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną czynnością a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem. W orzeczeniu C-154/80 Trybunał stwierdził, że podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi „jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem”. Do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie zidentyfikowanego odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności, przy czym aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy ta czynność skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. W tym momencie należy odnieść się do charakteru prawnego wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

Na podstawie art. 191 ustawy z dnia 15 września 2000r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r., Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: KSH) udziałowiec ma prawo do udziału w zyskach spółki, której akcji jest posiadaczem, pod warunkiem przeznaczenia go uchwałą zgromadzenia do wypłaty. Przepisy KSH nie określają formy wypłaty dywidendy. W doktrynie (por. A. Kidyba, Kodeks Spółek Handlowych Komentarz, art. 192, s. 297, 2007r.) jednak zgodnie przyjmuje się, że wypłata dywidendy może nastąpić w także w naturze, na przykład w formie rzeczy oznaczonych co do gatunku lub w towarze (dywidenda rzeczowa). Praktyka wskazuje zarazem, że możliwa jest wypłata dywidendy także pod postacią aktywów rzeczowych spółki. Zatem w świetle postanowień KSH, wypłata dywidendy jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Źródłem nabycia przedmiotu dywidendy i tytułem do uzyskania przysporzenia przez udziałowca nie jest umowa cywilnoprawna, ale uchwała walnego zgromadzenia udziałowców. Jest to czynność wyraźnie uregulowana w KSH i nie mają do niej zastosowania przepisy kodeksu cywilnego dotyczące sprzedaży lub zamiany.

Ponadto należy podkreślić, iż w związku z treścią KSH decyzja o wypłacie dywidendy jest podejmowana przez zgromadzenie akcjonariuszy – organ nadrzędny spółki, na decyzję którego spółka (reprezentowana przez zarząd, który prowadzi bieżące sprawy spółki) nie ma wpływu. W związku z tym uprawnione jest twierdzenie, iż czynność polegającą na wypłacie dywidendy nie jest czynnością polegającą na dysponowaniu przez spółkę własnym majątkiem, lecz raczej jest to czynność będąca wykonaniem określonej dyspozycji udziałowców. Wypłata dywidendy nie powinna być zatem klasyfikowana jak zwykła czynność dyspozycji majątkiem spółki polegająca na jego sprzedaży lub zbyciu w inny sposób i w konsekwencji opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Bardzo podobne zasady dotyczące dywidend obowiązują w państwie siedziby spółki zależnej.

Także w sprawie C-16/93 (Tolsma) ETS stwierdził, iż warunkiem opodatkowania świadczenia za wynagrodzeniem jest istnienie stosunku prawnego, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń pomiędzy świadczącym usługę a usługobiorcą. Przy wypłacie dywidendy, w ocenie Sądu, nie istnieje taki stosunek prawny, w wyniku którego dochodzi do wzajemnych świadczeń. Odnośnie rozpoznawanej sprawy warto też zwrócić, uwagę na pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny, dotyczący przekazania majątku w ramach likwidacji spółki, który w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009r, sygn. akt I FSK 59/08 wskazał, że „wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Co więcej, skoro towary te stanowią część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej”. Zatem, również w przypadku wypłaty udziałowcowi (NFI) dywidendy w formie niepieniężnej nie wystąpi ryzyko, że taki podmiot zostanie ostatecznym konsumentem, który nabędzie usługi bez podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, stanowisko Ministra Finansów nakazujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności wypłaty dywidendy w formie znaku towarowego, musi być uznane za niezgodne z prawem. Powyższy pogląd znalazł swój wyraz również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2011r. (sygn. III SA/Wa 3068/10). Ponadto, działalność stricte holdingowa, jako działalność obejmująca działalność spółek holdingowych, które poprzez posiadanie odpowiednich udziałów (akcji) w innych spółkach (spółkach zależnych) zapewniają sobie nad nimi kontrolę, z wyłączeniem zarządzania nimi, nie jest uważana za działalność gospodarczą objętą przepisami o podatku VAT, od towarów i usług.

W konsekwencji realizacja praw właścicielskich w postaci otrzymania dywidendy przez Spółkę, działającą jako spółka holdingowa, nie może być uważane za jakiekolwiek wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegające przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Innymi słowy otrzymanie dywidendy przez Spółkę pozostaje poza zakresem zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 sierpnia 2011r. Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podtrzymać swoje stanowisko (wyrażone również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2011r., sygn. III SA/Wa 3068/10), zgodnie z którym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności wypłaty dywidendy na rzecz Spółki musi być uznane za niezgodne z prawem.

Ustosunkowując się jednak do pytania postawionego przez organ podatkowy Spółka poniżej przedstawia swoje stanowisko, tj. jak powinna być opodatkowana dywidenda, gdyby jednak podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.  Dokonanie przez spółkę zależną wypłaty dywidendy na rzecz Wnioskodawcy w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych. W tym przypadku zdaniem Wnioskodawcy Spółka nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności (tytułem dywidendy) udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych, gdyż nie znajduje tutaj zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Przepis ten wyraźnie mówi o usługach świadczonych „przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju”. Jak to zostało wyjaśnione, spółka zależna nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku od wartości dodanej (jest jedynie spółką holdingową). Spółka zależna, jako tzw. czysty holding, nie posiada statusu podatnika podatku od towarów i usług lub podatnika podatku od wartości dodanej. Potwierdził to m.in. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 20 czerwca 1991r. w sprawie C-60/90 Polysar lnvestments Netherlands BV, w którym stwierdził, że „spółka holdingowa, której jedynym celem jest nabywanie holdingów w innych przedsięwzięciach, bez zaangażowania się bezpośrednio lub pośrednio w zarządzanie tymi przedsięwzięciami, bez uszczerbku dla jej praw jako udziałowca, nie posiada statusu podatnika dla potrzeb podatku VAT”. Ponadto, biorąc pod uwagę to, że dokonanie przez spółkę zależną wypłaty dywidendy na rzecz Spółki w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych będzie czynnością jednorazową i nie wskazującą na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy należy uznać, że spółka zależna nie uzyska w związku z dywidendą statusu podatnika podatku od wartości dodanej i pozostanie tzw. czystym holdingiem nieposiadającym statusu podatnika podatku VAT. W konsekwencji należy uznać zdaniem Spółki, że w przypadku dokonania przez spółkę zależną wypłaty dywidendy na rzecz Spółki w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych mamy do czynienia z sytuacją, w której ani Spółka ani spółka zależna nie posiadają statusu podatnika podatku od towarów i usług. Czynność powinna być traktowana jak nabycie określonego świadczenia od podmiotu, który z tytułu tej czynności nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (można tą sytuację porównać dla lepszego uzmysłowienia sobie konsekwencji podatkowych z nabyciem towaru, np. nieruchomości, przez Spółkę od osoby prywatnej nie działającej w charakterze podatnika VAT, która to czynność również nie jest opodatkowana podatkiem VAT oraz ani jedna ani druga strona transakcji nie jest z jej tytułu podatnikiem, nie jest też zobowiązana do rozliczenia podatku VAT). Wyjątkowo, gdyby spółka zależna działała przy opisanej czynności jako podatnik podatku od wartości dodanej (ale tak nie jest), to znalazłby zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. W takim przypadku, w ramach mechanizmu reverse charge, podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu opisanej czynności byłaby Spółka, miejscem opodatkowania byłoby terytorium Polski, podstawą opodatkowania byłaby wartość rynkowa otrzymanych udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych. Natomiast jeśli chodzi o stawkę podatku VAT to miałoby zastosowanie zwolnienie z podatku VAT (art. 43 ust. 1 punkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług). Potwierdza to art. 135 ust. 1 pkt f) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym „państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje (\`(...)\`) łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, (\`(...)\`) z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2”. Oznacza to, iż w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 2006/112/WE, transakcje (z wyłączeniem przechowywania i zarządzania), których przedmiotem są udziały, akcje, papiery wartościowe (w tym także sprzedaż) powinny podlegać zwolnieniu z podatku VAT. Jeśli chodzi o obowiązek podatkowy to w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług (czyli usług opodatkowanych w miejscu siedziby/miejsca zamieszkania podatnika – usługobiorcy) obowiązek podatkowy będzie powstawać, co do zasady, z chwilą wykonania usług, czyli w przypadku Spółki powstawałby z dniem dywidendy. Udokumentowanie czynności musiałoby nastąpić na podstawie faktury wewnętrznej, w której wykazuje się kwotę podatku, który rozliczany jest w deklaracji jako podatek należny. Jednocześnie kwotę tego podatku ujmuje się w deklaracji jako podatek naliczony podlegający odliczeniu. Podstawą opodatkowania jest kwota należna usługodawcy za zakupioną usługę (po przeliczeniu na złote). Import usług wykazywany jest w deklaracji VAT-7 w poz. 37 i 38 (jako podatek należny) oraz w poz. 51 i 52 (jako podatek naliczony). Jeżeli usługodawcą jest podmiot unijny to import usług wykazujemy także w poz. 39 i 40. W informacji podsumowującej VAT-UE nie wykazuje się importu usług. Jednak zdaniem Spółki taki sposób rozliczenia dywidendy mógłby znaleźć zastosowanie jedynie w przypadku, gdyby spółka zależna posiadała status podatnika podatku VAT. W przypadku tzw. czystego holdingu mamy do czynienia z podmiotem, który nie jest takim podatnikiem, więc zdaniem Spółki powyższe obowiązki nie wystąpią i Spółka w żaden sposób nie musi rozliczać opisanej dywidendy dla potrzeb podatku VAT (tj. nie ma prawa ani obowiązku rozpoznawać importu usługi, naliczać oraz odliczać podatku VAT oraz dokumentować tej czynności w zakresie podatku VAT). Innymi słowy zdaniem Spółki dywidenda jest dla niej całkowicie neutralna w zakresie podatku VAT.
2.  Dokonanie przez spółkę zależna wypłaty dywidendy na rzecz Wnioskodawcy w postaci wierzytelności pieniężnej. Ustosunkowując się do kwestii nabycia wierzytelności pieniężnej przez Spółkę tytułem dywidendy Spółka pragnie poniżej uzupełnić swoje stanowisko odnoszące się do przypadku, gdyby jednak dywidenda miała podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwestia opodatkowania VAT nabywania wierzytelności jest jedną z najbardziej kontrowersyjnych na gruncie przepisów podatku od towarów i usług, ale zdaniem Spółki w zaistniałej sytuacji nie powinna znaleźć zastosowania wykładnia, zgodnie z którą to Spółka świadczy jakąkolwiek usługę na rzecz spółki zależnej. Zdaniem Spółki dywidendę od spółki zależnej w postaci wierzytelności pieniężnej (jest to wierzytelność pieniężna do trzech osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w Polsce) należałoby rozpatrywać z perspektywy spółki zależnej jako podmiotu dokonującego świadczenia, ergo świadczącego usługę (tak. np. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 7 marca 2011r., sygn. I SA/Wr 42/11). Taki sposób wykładni potwierdza np. opinia rzecznika generalnego Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-93/10 GFKL, z której wynika, ze sprzedaż pakietu długów nie stanowi usługi po stronie nabywcy, lecz jest świadczeniem usługi przez zbywcę wierzytelności. Tylko w wyjątkowych przypadkach np. wykonywania usług faktoringowych, które wiążą się z podejmowaniem przez faktora różnych czynności zasadne jest przyjęcie, że to właśnie on, a nie zbywca wierzytelności jest podmiotem świadczącym usługi dla celów VAT. Z takim przypadkiem nie mamy jednak do czynienia w ramach niniejszej sprawy, bowiem Spółka nie prowadzi działalności faktoringowej ani obejmującej ściąganie długów. Spółka w przedstawionym stanie faktycznym nie wykonuje jakichkolwiek czynności, świadczeń na rzecz spółki zależnej, a jest jedynie beneficjentem dywidendy, czyli formy zwrotu zainwestowanego kapitału. W konsekwencji skutki podatkowe dywidendy w formie wierzytelności pieniężnej będą zdaniem Spółki takie same jak te opisane w punkcie 1, czyli Spółka nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności (tytułem dywidendy) wierzytelności pieniężnej, gdyż nie znajduje tutaj zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Również w tym przypadku znalazłaby zastosowanie stawka podatku VAT zwolnienie (art. 43 ust. 1 punkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług). Potwierdza to również przepis art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Wynika to z tego, że dokonanie przez spółkę zależną wypłaty dywidendy na rzecz Spółki w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz wierzytelności pieniężnej będzie czynnością jednorazową i nie wskazującą na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy należy uznać, że spółka zależna nie uzyska w związku z dywidendą statusu podatnika podatku od wartości dodanej i pozostanie tzw. czystym holdingiem nieposiadającym statusu podatnika podatku VAT. W przypadku tzw. czystego holdingu mamy do czynienia z podmiotem, który nie jest podatnikiem VAT, więc zdaniem Spółki obowiązki związane z rozliczeniem podatku VAT opisane w punkcie 1 nie wystąpią i Spółka w żaden sposób nie musi rozliczać opisanej dywidendy dla potrzeb podatku VAT (tj. nie ma prawa ani obowiązku rozpoznawać importu usługi, naliczać oraz odliczać podatku VAT oraz dokumentować tej czynności w zakresie podatku VAT). Innymi słowy zdaniem Spółki dywidenda jest dla niej całkowicie neutralna w zakresie podatku VAT i to również w zakresie przeniesienia własności wierzytelności pieniężnej. Wyjątkowo, w przypadku uznania, że to Spółka świadczy jakąkolwiek usługę na rzecz spółki zależnej można by dojść do wniosku, że może być z tego tytułu podatnikiem VAT. Jednak aby dojść do konkluzji, zgodnie z którą Spółka świadczy na rzecz spółki zależnej usługę jako podatnik VAT należałoby odpowiedzieć na pytanie, czy Spółka tą konkretną czynność wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie ujawnione okoliczności na to nie wskazują. Spółka faktycznie nie zajmuje się i nie zamierza zajmować się w ramach swojej działalności gospodarczej działalnością obejmującą czynności ściągania długów, w tym factoringu lub obrotem wierzytelnościami. Potwierdza to również umowa spółki oraz wpis do KRS. Spółka nie nabywa wierzytelności pieniężnej w celu jej odsprzedaży lub dochodzenia, lecz w ramach podziału przysługujących jej zysków z inwestycji w spółkę zależną. Sprzedaż lub dochodzenie wierzytelności nie jest celem jej nabycia przez Spółkę, a nabycie wierzytelności ma miejsce niejako przy okazji realizacji prawa udziałowca do udziału w zysku spółki zależnej. Spółka nie trudni się zawodowo działalnością obejmującą nabywanie wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Spółka nie wykonuje w ramach swojej działalności skupu wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odsprzedaży, nie wykonuje zawodowo usług polegających na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu. Nawet gdyby uznać, że Spółka nabywa wierzytelność pieniężną w ramach swojej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, tj. że Spółka z tytułu wykonywanej czynności działa w charakterze podatnika (ale zdaniem Spółki tak nie jest) to należałoby dojść do wniosku, że:
    *   Podatnikiem podatku VAT z tytułu nabycia wierzytelności jest Spółka;
    *   Miejscem opodatkowania czynności jest terytorium Polski, gdyż spółka zależna nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie znajdzie tutaj zastosowania art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług;
    *   Podstawą opodatkowania jest nadwyżka kwoty spłaconej Spółce przez dłużników nad wartością wierzytelności wskazanej w uchwale o dywidendzie, czyli jeśli wartość dywidendy będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej to tej nadwyżki (wynagrodzenia) nie będzie, a w konsekwencji podstawa opodatkowania wyniesie zero;
    *   Stawka podatku VAT w tym przypadku to raczej zwolnienie z podatku VAT jako usługa pośrednictwa podatkowego niż stawka 23% (w kontekście istniejących kontrowersji w tym zakresie na taką kwalifikację wskazywałyby aktualne trendy w orzecznictwie podatkowym, czego przykładem jest np. wyrok NSA o sygn. I FSK 1627/08, podobnie w wyroku WSA w Łodzi z 10 maja 2011r., sygn. I SA/Łd 351/11);
    *   Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi (dnia dywidendy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci wierzytelności pieniężnej.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Należy zaznaczyć, iż czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ust. 2 powołanego powyżej przepisu ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką, która jako udziałowiec (głównie właściciel 100% udziałów) spółki kapitałowej (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego) z siedzibą i zarządem za granicą (dalej jako: „spółka zależna”) będzie otrzymywać od spółki zależnej określone składniki majątkowe tytułem dywidendy w formie niepieniężnej. Spółka zamierza bowiem pełnić rolę holdingu (do zakresu jej działalności należy działalność holdingów finansowych). Tytułem dywidendy mogą zostać przeniesione należące do spółki zależnej następujące składniki majątkowe:

*   udziały w spółkach kapitałowych, akcje lub inne papiery wartościowe; lub
*   w jednym, wyjątkowym, przypadku wierzytelność pieniężna.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości dokona odpłatnego zbycia składników majątkowych nabytych w wyżej określony sposób, ewentualnie uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Przeniesienie własności wyżej wymienionych składników majątkowych tytułem dywidendy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dywidenda lub dywidendy nie zostaną dokonane w wyniku likwidacji spółek zależnych. Wypłacającym dywidendę będzie spółka zależna podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii, czy wypłata dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Spółki, zarówno w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz w jednym przypadku – wierzytelności pieniężnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli tak to kto jest podatnikiem z tytułu transakcji, na kim ciąży obowiązek udokumentowania i rozliczenia transakcji, co ma być podstawą opodatkowania w przypadku transakcji, a także jaka ma być właściwa stawka podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „dywidenda”. Zatem, w celu jego zdefiniowania należy odwołać się do słownika języka polskiego. Zgodnie z definicją słownikową, zawartą w internetowym słowniku języka polskiego (http://sjp.pwn.pl), słowo dywidenda oznacza „część rocznego zysku spółki akcyjnej dzielona między akcjonariuszy odpowiednio do posiadanych przez nich akcji”.

Zasady dotyczące wypłaty dywidendy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostały uregulowane w art. 191 – art. 198 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – (zwanej dalej k.s.h.).

Zgodnie z art. 191 § 1 k.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Natomiast w myśl § 2 powołanego przepisu, umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197.

Jak wynika z 191 § 3 k.s.h., jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów.

Stosownie do art. 192 k.s.h. kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.

W myśl art. 193 § 1 k.s.h. uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

Umowa spółki – stosownie do art. 193 § 2 k.s.h. – może upoważniać zgromadzenie wspólników do określenia dnia, według którego ustala się listę wspólników uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy).

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dywidenda jest formą partycypowania przez udziałowca w zysku rocznym spółki. Wspólnik ma prawo do udziału w zyskach spółki, której udziałów jest posiadaczem, pod warunkiem przeznaczenia go uchwałą walnego zgromadzenia wspólników do wypłaty. Wypłata dywidendy jest jednostronnym świadczeniem spółki na rzecz udziałowca.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie określają formy wypłaty dywidendy. W praktyce obrotu gospodarczego najpopularniejszą formą wypłaty dywidendy jest świadczenie pieniężne. Jednak dozwolona jest także wypłata dywidendy w naturze, np. w formie rzeczy oznaczonych co do gatunku lub w towarze (dywidenda rzeczowa). Ta forma wypłaty dywidendy jest możliwa tylko wówczas, gdy statut spółki wprost ją przewiduje.

W przedmiotowej sprawie spółka zależna zamierza wypłacić Wnioskodawcy (udziałowcowi) dywidendę w formie niepieniężnej, w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych oraz wierzytelności pieniężnej.

Mając na uwadze cyt. wyżej przepisy w zakresie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż dostawę towarów stanowią co do zasady tylko czynności mające za przedmiot towar, natomiast usługę stanowią te wszystkie czynności podatnika wykonywane w ramach działalności gospodarczej, których nie można zaklasyfikować jako dostawy towarów.

Natomiast opodatkowanie dywidendy rzeczowej jest zgodne z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT wyrażającej się tym, że określone transakcje podlegają temu podatkowi niezależnie od formy, w której zostały dokonane.

Odnosząc się zatem do zagadnienia dotyczącego opodatkowania czynności wypłaty dywidendy przez spółkę zależną w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji lub innych papierów wartościowych stwierdzić należy, iż – jak już uprzednio zaznaczono, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika w odniesieniu do tej czynności.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Dotyczy to sytuacji gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Akcja jest to instrument finansowy (papier wartościowy) reprezentujący częściowy udział jego właściciela w kapitale spółki akcyjnej. Akcjonariusz, czyli właściciel akcji, ma ustalone prawa i obowiązki. Najważniejszym prawem akcjonariusza jest prawo do udziału w zyskach spółki.

Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, iż w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie Polysar (C-60/90) stwierdzono, iż spółka holdingowa może uzyskać status podatnika, jeżeli jest ona pośrednio lub bezpośrednio zaangażowana w zarządzanie spółkami, w których posiada udziały, z wyłączeniem czynności, które wykonuje w związku z pełnieniem funkcji właścicielskich.

Wskazówki dotyczące znaczenia sformułowania „usługi zarządcze wykraczające poza prawa i obowiązki wynikające z posiadania udziałów” zawarł Trybunał Sprawiedliwości UE w kolejnych orzeczeniach w sprawie C-142/99 pomiędzy Floridienne SA i Berginvest SA a Państwem Belgijskim, jak również w sprawie C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais (Francja). Zdaniem Trybunału zaangażowanie w usługi zarządcze będzie stanowiło działalność gospodarczą, o ile oznacza ono wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu (usługi o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym).

Koncepcja ta została powtórzona w orzeczeniu C-102/00 pomiędzy Welthgrove BV a Staatssecretaris van Financiën (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości UE zajął stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu podmiotami zależnymi należy traktować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 4 (2) VI Dyrektywy jedynie w takim zakresie, w jakim obejmuje ona transakcje opodatkowane VAT na podstawie artykułu 2 VI Dyrektywy.

W świetle przytoczonych wyżej wyroków TS UE stwierdzić należy, iż nie każde uczestnictwo w zarządzie przedsiębiorstwa pozwala na uznanie zarządzania za działalność gospodarczą, lecz tylko takie, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż spółka zależna posiada siedzibę oraz miejsce sprawowania zarządu w państwie członkowskim UE innym niż Polska. Spółka zależna nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa o VAT”).

Spółka zależna prowadzi wyłącznie działalność holdingową (poprzez posiadanie odpowiednich udziałów, akcji w innych spółkach, spółkach zależnych, zapewnia sobie nad nimi kontrolę, z wyłączeniem zarządzania nimi).

Spółka zależna nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, w żadnym państwie, w tym nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Akcje, udziały i papiery wartościowe, mające być przedmiotem dywidendy zostaną nabyte przez spółkę zależną od podmiotu trzeciego oraz nie będą to akcje, udziały i papiery wartościowe własne – spółki zależnej.

Spółka zależna nie uczestniczy w zarządzaniu spółką (spółkami), których udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy wypłaconej na rzecz Wnioskodawcy.

Spółka zależna nie prowadzi działalności maklerskiej oraz brokerskiej. Spółka zależna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wydawania akcji, udziałów, papierów wartościowych, a co za tym idzie wydanie akcji, udziałów, papierów wartościowych (mających być przedmiotem dywidendy) dokonywane jest poza zakresem takiej działalności.

Posiadanie przez spółkę zależną akcji, udziałów, innych papierów wartościowych nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej spółki zależnej.

Wnioskodawca – odpowiadając na pytanie: „Jeśli spółka zależna uczestniczy w zarządzaniu podmiotem trzecim, którego udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy, to należy wskazać, czy spółka zależna posiada portfel udziałów (akcji, papierów wartościowych) tego podmiotu, czy go kontroluje, czy prowadzi działalność zarobkową w oparciu o te udziały (akcje, papiery wartościowe) oraz czy wykonuje w ramach działalności gospodarczej czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (podatkiem od wartości dodanej) na rzecz tego podmiotu, którego udziały, akcje i inne papiery wartościowe posiada” wskazał, że spółka zależna nie uczestniczy w zarządzaniu podmiotem trzecim, którego udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo ETS jak również przedstawione zdarzenie przyszłe należy uznać, iż, w sytuacji, gdy spółka zależna rzeczywiście nie uczestniczy w zarządzaniu podmiotami, których udziały, akcje i inne papiery wartościowe mają być przedmiotem dywidendy wypłaconej na rzecz Wnioskodawcy oraz nie zachodzą przesłanki wyżej wymienione, to czynność samego przeniesienia praw do udziałów w spółkach kapitałowych, akcji lub innych papierów wartościowych na rzecz Wnioskodawcy nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT, natomiast spółka zależna nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie.

W świetle powyższego, przy spełnieniu powyższych warunków, przeniesienie praw do udziałów w spółkach kapitałowych, akcji lub innych papierów wartościowych na rzecz Wnioskodawcy w ramach wypłaty dywidendy w tej konkretnej sytuacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej opodatkowania wierzytelności pieniężnej należącej do spółki zależnej, która zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę tytułem dywidendy stwierdzić należy, iż instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przeniesienie praw do wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy. W przypadku przeniesienia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności.

Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi, nie zaś o istocie czynności prawnej jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-gospodarczych.

Zbywca wierzytelności jest w opisanej sytuacji usługobiorcą, gdyż on jest odbiorcą świadczenia ze strony nabywcy wierzytelności, jakim jest uwolnienie go od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzykiem jego nieściągnięcia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 2005 roku w zakresie wykonywanej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest obrót instrumentami finansowymi poza obrotem giełdowym na rynku niepublicznym oraz pośrednictwo finansowe.

Zgodnie z umową Spółki przedmiotem działalności Spółki jest zgodnie z Polską Klasyfikacją działalności:

64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne;

64.29.Z Działalność holdingów finansowych;

64.30.Z Działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych;

64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów;

64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nieklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

66.11.Z Zarządzanie rynkami finansowymi;

66.12.Z Działalność maklerska związana z rynkiem papierów wartościowych i towarów giełdowych;

66.19.Z Pozostała działalność wspierająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

66.30.Z Działalność związana z zarządzaniem funduszami;

70.10.Z Działalność firm centralnych (head offices) z wyłączeniem holdingów finansowych;

70.22.Z pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, a otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej stanowić będzie sytuację incydentalną.

W 2010 roku Spółka jednorazowo zawarła z trzema podmiotami (dwie sp. z o.o. oraz jedna osoba fizyczna) łącznie kilkanaście umów w trybie art. 509 k.c, na podstawie których Spółka nabyła od tych podmiotów wierzytelności do czterech osób fizycznych oraz jednej osoby prawnej z tytułu pożyczek udzielonych tym osobom.

Opisane nabycie wierzytelności Wnioskodawca traktuje jako sytuację incydentalną i pozostającą poza zakresem głównej działalności gospodarczej obejmującej obrót instrumentami finansowymi poza obrotem giełdowym na rynku niepublicznym oraz pośrednictwo finansowe. Ponadto Spółka nie nabyła powyższych wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej (bez tzw. dyskonta), ale po ich wartości nominalnej (kapitał pożyczki plus odsetki na dzień nabycia wierzytelności). Spółka nie zarobiła na dyskoncie przy spłacie, a jej jedynym wynagrodzeniem były odsetki naliczone od dnia nabycia wierzytelności do dnia ich spłaty przez dłużników.

Wartość nominalna otrzymanej przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej będzie równa wartości przysługującej mu dywidendy. Innymi słowy wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę dywidendy będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej, tj. spółka zależna podejmie uchwałę o wypłacie dywidendy o wartości np. 100 jednostek pieniężnych, która to wartość będzie odpowiadać wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej. Wnioskodawca nie ma powodów, aby przypuszczać, że wartość rynkowa wierzytelności pieniężnej jest niższa od jej wartości nominalnej.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że z treści powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż podatnikiem podatku VAT jest każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Dany podmiot stanie się podatnikiem podatku VAT, jeżeli dokona czynności objętych przedmiotowym zakresem ustawy o VAT (dostawy towarów lub świadczenia usług) w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest osobą prawną, czyli podmiotem ukonstytuowanym do celów osiągania zysków, której przedmiotem działalności jest obrót instrumentami finansowymi poza obrotem giełdowym na rynku niepublicznym oraz pośrednictwo finansowe. Wnioskodawca jest zatem podmiotem praw i obowiązków wynikających z przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji błędne jest stwierdzenie Wnioskodawcy, że w jego ocenie nie prowadzi on działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, a otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej stanowić będzie sytuację incydentalną. Należy przy tym zauważyć, że Wnioskodawca dokonywał już „incydentalnych” transakcji tego typu, zawierając w 2010 roku jednorazowo z trzema podmiotami (dwie sp. z o.o. oraz jedna osoba fizyczna) łącznie kilkanaście umów w trybie art. 509 k.c, na podstawie których nabył od tych podmiotów wierzytelności do czterech osób fizycznych oraz jednej osoby prawnej z tytułu pożyczek udzielonych tym osobom. Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt, iż Wnioskodawca nie nabył powyższych wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej (bez tzw. dyskonta), ale po ich wartości nominalnej (kapitał pożyczki plus odsetki na dzień nabycia wierzytelności).

Należy zauważyć, iż zgodnie z cyt. wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne (…) wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, zaś zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, jest nią wszelka działalność (…) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W ocenie tut. organu Wnioskodawca występuje tutaj w charakterze podatnika podatku VAT, bowiem świadczy na rzecz spółki zależnej usługę polegającą na uwolnieniu spółki zależnej od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzykiem jego nieściągnięcia. Bez znaczenia w tym momencie pozostaje fakt, iż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Jak już stwierdzono powyżej, przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, usługą zaś jest nabycie wierzytelności (w formie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności) danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno – gospodarczych. Nabycie wierzytelności mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego, celem usługi jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania. Podkreślenia wymaga fakt, iż sam Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, iż nie wyklucza, że w przyszłości uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Reasumując należy stwierdzić, że nabycie wierzytelności w okolicznościach wskazanych we wniosku podlegać będzie, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, zaś Wnioskodawca w odniesieniu do tej transakcji będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, świadczącego na rzecz spółki zależnej usługę pośrednictwa finansowego polegającą na uwolnieniu jej od ciężaru wyegzekwowania wierzytelności oraz przejęciu ryzyka jej nieściągnięcia.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług określają przepisy Rozdziału 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 28a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r. do dnia 30 czerwca 2011r.), na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    *   podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    *   osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Natomiast w myśl art. 28a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.), na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    *   podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    *   osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Na podstawie art. 28c ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r. do dnia 30 czerwca 2011r.), miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Natomiast zgodnie z art. 28c ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.) miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z treści wniosku wynika, że spółka zależna posiada siedzibę oraz miejsce sprawowania zarządu w państwie członkowskim UE innym niż Polska. Spółka zależna nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa o VAT”).

Tym samym w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 28c ust. 1 ww. ustawy, tak więc miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę będzie Polska.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zatem usługi dotyczące długów, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 40 cyt. ustawy. Jednakże w odniesieniu do usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 cyt. ustawy, tj. m.in. w odniesieniu do usług ściągania długów, w tym factoringu, nie stosuje się zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, iż wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów, w tym factoringu, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006r. Stosownie bowiem do ww. przepisu Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r., Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

Natomiast istota rozróżnienia usług obrotu wierzytelnościami oraz factoringu sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów.

Przedstawiając własne stanowisko odnośnie prawa do zwolnienia z podatku od towarów i usług nabycia wierzytelności, Wnioskodawca wskazał, iż Spółka nie nabywa wierzytelności pieniężnej w celu jej odsprzedaży lub dochodzenia, lecz w ramach podziału przysługujących jej zysków z inwestycji w spółkę zależną. Jak już jednak podkreślono, Wnioskodawca nie wykluczył, iż w przyszłości uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%, gdyż wyłączona jest ze zwolnienia z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do art. 100 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1.  wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
2.  wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
3.  dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
4.  usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0 %, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca

– zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania ww. czynności zauważyć należy, iż w opisanej sytuacji wartość nominalna otrzymanej przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej będzie równa wartości przysługującej mu dywidendy. Innymi słowy wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę dywidendy będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej, tj. spółka zależna podejmie uchwałę o wypłacie dywidendy o wartości np. 100 jednostek pieniężnych, która to wartość będzie odpowiadać wartości nominalnej wierzytelności pieniężnej. Wnioskodawca nie ma powodów, aby przypuszczać, że wartość rynkowa wierzytelności pieniężnej jest niższa od jej wartości nominalnej.

Zatem w tym konkretnym przypadku, skoro wartość nominalna otrzymanej przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej będzie równa wartości przysługującej mu dywidendy, to podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynosi zero.

W związku z powyższym czynność ta nie będzie podlegała obowiązkowi udokumentowania fakturą VAT z wykazaną kwotą podatku należnego, jak również obowiązkowi wykazania w rozliczeniach składanych przez Wnioskodawcę (czy to w deklaracji dla podatku od towarów i usług, czy też w deklaracji podsumowującej).

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca dla ww. czynności nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury, wówczas obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy w momencie wykonania usługi. Za moment wykonania usługi należy przyjąć moment przejęcia wierzytelności (otrzymania dywidendy) tj. moment przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków wynikających z wierzytelności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych,
*   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy w postaci wierzytelności pieniężnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.