Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.782.2025.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-06
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z
realizacją inwestycji z zastosowaniem proporcji, o których
mowa w art. 86 ust. 2a oraz w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy
gmina
inwestycje-wydatki inwestycyjne
kanalizacja
odliczenia-odliczenie podatku
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie:
      - prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji „......” oraz
      - prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji z
        zastosowaniem proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a oraz w art. 90 ust. 3
        ustawy.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Miasto i Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Do zadań
    własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należy
    zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie m.in. kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Czynności związane z odprowadzaniem ścieków na
    rzecz odbiorców zewnętrznych stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15
    ustawy o VAT, a świadczone usługi podlegają opodatkowaniu VAT bez możliwości
    skorzystania ze zwolnienia z tego podatku. Odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków, Gmina świadczy za pośrednictwem własnej jednostki
    organizacyjnej - Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (ZWIK), na podstawie zawartych z
    odbiorcami umów cywilnoprawnych.

    Gmina w roku 2025 poniosła wydatki na realizację inwestycji pn. „...”, która to została
    dofinansowana z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji
    Strategicznych, zakupy dokonywane są w jednostce organizacyjnej Miasta i Gminy jaką
    jest Urząd Miasta i Gminy (UMIG).
    Po zakończeniu zadania pn. „...” infrastruktura powstała w jego efekcie przekazana będzie
    do użytkowania Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji. Ze zmodernizowanej oczyszczalni
    ścieków korzystać będzie ZWIK do odpłatnego świadczenia usług podlegających
    podatkowi VAT jak i do wykorzystania do własnych celów Miasta i Gminy. ZWIK obciążać
    będzie inne Jednostki Organizacyjne za usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków
    wewnętrznymi dokumentami, jakimi są noty obciążeniowe.
    Gmina wraz z Zakładem dla celów rozliczeń traktowana jest jako jeden podatnik VAT.
    Wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane z przyczyn
    organizacyjnych przez Zakład, traktowane są na gruncie ustawy o VAT jako wykonane
    przez Gminę - czynnego podatnika VAT. Wszelkie wydatki ponoszone na ww. inwestycję,
    dokumentowane są fakturami VAT, na których jako nabywca widnieje Miasto i Gmina, a
    odbiorca UMIG.
    Towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji, są wykorzystywane przez
    Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy o VAT, jak i dla celów innych, niż działalność gospodarcza. Modernizowana
    oczyszczalnia służy odbieraniu ścieków zarówno od odbiorców zewnętrznych jak i od
    budynków Gminy, w których to budynkach Gmina realizuje cele wykraczające poza
    działalność gospodarczą.
    W odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu:
      1) Do jakich czynności Państwa Miasto i Gmina za pośrednictwem Zakładu
        Wodociągów i Kanalizacji wykorzystuje efekty inwestycji pn. „...”, tj. czy do czynności:
          - opodatkowanych podatkiem VAT,
          - zwolnionych z opodatkowania,
          - niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
      2) W związku z tym, że efekty ww. inwestycji są przez Państwa Miasto i Gminę
        wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
        działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania
        ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu
        art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
      3) Czy w ramach działalności gospodarczej, wydatki objęte zakresem pytania,
        nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji są wykorzystywane przez Państwa
        za pośrednictwem Zakładu Wodociągów i Kanalizacji zarówno do czynności
        opodatkowanych podatkiem VAT, jak i czynności zwolnionych od podatku VAT?
      4) W sytuacji, gdy wydatki objęte zakresem pytania, nabywane w związku z realizacją
        ww. inwestycji są wykorzystywane przez Państwa Miasto i Gmina za pośrednictwem
        Zakładu Wodociągów i Kanalizacji zarówno do czynności opodatkowanych
        podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, czy istnieje możliwość
        przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych
        rodzajów czynności?
      5) Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla jednostki organizacyjnej, która korzysta z
        ww. efektów inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 2a ww. ustawy o podatku od towarów
        i usług?
      6) W sytuacji, gdy prewspółczynnik ustalony dla jednostki organizacyjnej nie przekracza
        2%, to należy wskazać, czy Państwa Miasto i Gmina uznaje, iż wynosi on 0%?

      7) Ile wynosi proporcja ustalona dla Państwa Miasta i Gminy, zgodnie z art. 90 ust. 2-
        ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług?
      8) W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Państwa Miasto i
        Gmina uznaje, iż wynosi ona 0%?
      9) Czy ww. Zakład Wodociągów i Kanalizacji jest jednostką budżetową czy
        samorządowym zakładem budżetowym?
    wskazali Państwo:
      1) Efekty inwestycji pn. „....” Miasto i Gmina wykorzystuje do:
        - czynności opodatkowanych (np. korzystają z niej os. fizyczne jak również
          przedsiębiorstwa);
        - czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
          (korzystają jednostki organizacyjne np. szkoły).
        Efekty inwestycji pn. „...” nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z
        opodatkowania.
      2) Nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów
        działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów
        i usług.
      3) Wydatki objęte zakresem pytania, nabywane w związku z realizacją inwestycji pn.
        „......” są wykorzystywane przez Miasto i Gminę poprzez Zakład Wodociągów i
        Kanalizacji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz nie są
        wykorzystywane do czynności zwolnionych.
      4) Nie dotyczy - nie będzie czynności zwolnionych.
      5) Prewspółczynnik ustalony zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i
        usług dla Zakładu Wodociągów i Kanalizacji wynosi 64%.
      6) Nie dotyczy - prewspółczynnik ustalony dla Zakładu Wodociągów i Kanalizacji
        przekracza 2% (wynosi 64%).
      7) Dla jednostki organizacyjnej jaką jest Urząd Miasta i Gminy współczynnik ustalony
        zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 61%,
        natomiast dla Zakładu Wodociągów i Kanalizacji 100%.
      8) Nie dotyczy - proporcja przekracza 2%.
      9) Zakład Wodociągów i Kanalizacji jest samorządowym zakładem budżetowym.
    Pytania
      1. Czy Miasto i Gmina ma prawną możliwość do odliczenia podatku VAT naliczonego od
        należnego od faktur zakupowych wykazanego na fakturach dokumentujących
        wydatki dotyczące inwestycji „...”?
      2. Czy Gmina powinna stosować pre-wspołczynnik i współczynnik (o których mowa
        odpowiednio w art. 86 ust. 2a oraz w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT) właściwe dla
        jednostki organizacyjnej (ZWIK), której zostanie przekazana inwestycja?
    Państwa stanowisko w sprawie
      1. Gmina stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów
        i usług naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych w związku z realizacją
        inwestycji pn. „.....".

      2. Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku
        naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług
        związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji z zastosowaniem współczynnika i
        prewspółczynnika Zakładu Wodociągów i Kanalizacji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
      - prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku
        z realizacją inwestycji „...” z zastosowaniem prewspółczynnika Zakładu Wodociągów
        i Kanalizacji oraz
      - nieprawidłowe w części prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z
        realizacją ww. inwestycji z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3
        ustawy.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.
    W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego
    dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których

    nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86
    ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności
      i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy stanowi, że:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Według art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Na mocy § 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być
    ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu
    terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby
    określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji
    m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki
    budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego
      sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100 / P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Według § 2 pkt 4 rozporządzenia stanowi, że:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      # odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      # odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      # eksportu towarów,
      # wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu
      budżetowego - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu
      ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z
      budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które
      zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z
      których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu
      zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na
      rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu
      budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż
      odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w
    której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe.
    Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia
    towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

    Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do
    celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może
    mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z
    działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności
    danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Należy zauważyć, że uzupełnieniem regulacji art. 86 ustawy są uregulowania zawarte w
    art. 90 ustawy. Przy czym art. 90 ustawy mają zastosowanie w przypadku wykonywania w

    ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.),
    zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im

    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Gmina poniosła wydatki na realizację inwestycji pn. „.....”, która to została
    dofinansowana z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji
    Strategicznych. Po zakończeniu zadania infrastruktura powstała w jego efekcie przekazana
    będzie do użytkowania Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji do odpłatnego świadczenia
    usług podlegających podatkowi VAT jak i do wykorzystania do własnych celów Miasta i
    Gminy. ZWIK obciążać będzie inne Jednostki Organizacyjne za usługi odprowadzania i
    oczyszczania ścieków wewnętrznymi dokumentami, jakimi są noty obciążeniowe. Efekty
    inwestycji wykorzystują Państwo do czynności opodatkowanych oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Efekty inwestycji nie
    będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania. Towary i usługi
    nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji, są wykorzystywane przez Gminę zarówno
    do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o
    VAT, jak i dla celów innych, niż działalność gospodarcza. Nie ma możliwości
    przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej
    w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wszelkie wydatki
    ponoszone na ww. inwestycję, dokumentowane są fakturami VAT, na których jako
    nabywca widnieje Miasto i Gmina, a odbiorca UMIG.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z
    czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym
    możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i
    usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku
    naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do
    wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności
    opodatkowane podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza
    (czynności niepodlegające opodatkowaniu), podatnik winien ustalić proporcję, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    W związku z powyższym, w sytuacji gdy wydatki poniesione w związku z realizacją ww.
    inwestycji są wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej
    (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność
    gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu) i nie mają Państwo możliwości
    przypisania poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, przysługuje
    Państwu prawo do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw.
    prewspółczynnika obliczonego dla zakładu budżetowego, który wykorzystuje
    Infrastrukturę powstałą w ramach ww. inwestycji, tj. Zakład Wodociągów i Kanalizacji, na
    podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy w uwzględnieniem § 3 ust. 4 rozporządzenia.
    Jednocześnie, skoro Infrastruktura nie jest wykorzystywana przez Państwa za
    pośrednictwem ww. Zakładu do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku
    VAT, to w celu odliczenia podatku naliczonego nie mają zastosowania - wbrew Państwa
    twierdzeniu - przepisy art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
    W konsekwencji przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn. „.....” na
    podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy i § 3 ust. 4
    rozporządzenia tj. z zastosowaniem prewspółczynnika skalkulowanego dla Zakładu
    Wodociągów i Kanalizacji. Skoro ww. Infrastruktura nie jest wykorzystywana do czynności
    zwolnionych od podatku, to wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne
    ustawy oraz przepisów rozporządzenia podatek naliczony przypisany do działalności
    gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, podlega odliczeniu w całości.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo ponoszą ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym,
    w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.