Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-270/13-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-26
Teza: Zwolnienie od podatku usług sprzedaży posiłków dla nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi.
Słowa kluczowe: posiłki; stołówka; szkoły; usługi-usługi stołówkowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2013 r. (data wpływu 4 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług sprzedaży posiłków dla nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług sprzedaży posiłków dla nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Zespół Szkół (zwany dalej Zespołem) jest placówką oświatową (jednostką budżetową), prowadzoną przez Gminę Miejską. W skład Zespołu wchodzą: 1) Przedszkole Miejskie; 2) Szkoła Podstawowa; 3) Gimnazjum.
2.  W Zespole prowadzona jest stołówka przedszkolna w formie i na zasadach określonych na podstawie art. 67a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. Zespół pobiera od rodziców opłaty za świadczenia przedszkolne ponad podstawę programową oraz opłatę za wyżywienie dziecka, do której nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (opłaty kalkulowane są na poziomie pokrycia faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, tzw. wsadu do kotła).
3.  Zespół jest zwolniony od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 26.
4.  Zespół nie prowadzi działalności gospodarczej.
5.  Zespół nie prowadził sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w związku z czym łączna wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w roku 2012 wyniosła 0 zł.
6.  W roku 2013 Zespół nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
7.  Zespół zamierza prowadzić sprzedaż posiłków dla pracowników administracji i obsługi oraz nauczycieli.
8.  Wśród administracji i obsługi, dla których Zespół planuje sprzedaż posiłków znajdują się wyłącznie pracownicy niepedagogiczni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż posiłków dla nauczycieli może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT?
2.  Czy sprzedaż posiłków dla pracowników administracji i obsługi może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Sprzedaż posiłków dla nauczycieli może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT.

Zgodnie z przepisami art. 67a ust. 1-2 i 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła (przedszkole) może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków jest odpłatne. Do opłat wnoszonych przez uczniów (wychowanków przedszkola) nie wlicza się wynagrodzeń pracowników wraz z pochodnymi oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia stołówek przez szkoły (przedszkola). Celem ich prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, lecz wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkołę (przedszkole) funkcji opiekuńczej. Ponieważ przedszkole nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty ustalane są na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków (tj. w wysokości tzw. wsadu do kotła).

Z racji opiekuńczej funkcji, jaką pełni szkoła (przedszkole), zwolnieniu od podatku podlega również sprzedaż posiłków w stołówce szkolnej (przedszkolnej) dokonywana na rzecz nauczycieli szkoły (przedszkola). Opiekuńcza funkcja szkoły (przedszkola) rozciąga się także na nauczycieli, gdyż to nauczyciele zatrudnieni w szkole (przedszkolu), mają za zadanie troszczenie się, dbanie o ucznia, sprawowanie nad nim opieki i wychowanie. Odnosząc się do opodatkowania podatkiem VAT usług wyżywienia świadczonych dla pracowników pedagogicznych szkoły (przedszkola) należy stwierdzić, iż usługi te należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegającymi na ich żywieniu, mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły (przedszkola) w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak już wskazano powyżej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez szkołę (przedszkole). W konsekwencji usługi sprzedaży obiadów na rzecz pracowników pedagogicznych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług stosownie do § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia. Takie rozstrzygnięcie wpisuje się również w dyspozycję normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem jak wskazano świadczone w przedmiotowym zakresie usługi są ściśle związane z funkcjami edukacyjnymi jakie realizuje szkoła (przedszkole).

Ad. 2.

Sprzedaż posiłków na rzecz pracowników administracji i obsługi nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT.

Natomiast sprzedaż obiadów w stołówce szkolnej (przedszkolnej) na rzecz pracowników niepedagogicznych nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT, tj. 8% – pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowej sprzedaży, jako usług związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56. Usługi świadczone przez pracowników niepedagogicznych nie są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Usługi te nie mają charakteru pomocniczego i nie są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły (przedszkola) w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne. Nie mogą zatem te usługi korzystać ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w związku z § 13 ust. 8 i 9 rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Należy ponadto wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26 – na mocy § 13 ust. 9 rozporządzenia – nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W przedmiotowej sprawie warto podkreślić, iż według art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Przepis art. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a ustawy o systemie oświaty stanowi, iż system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego.

Według art. 3 pkt 1 cyt. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole – należy przez to rozumieć także przedszkole.

W świetle uregulowania art. 67a ust. 1 ww. ustawy, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty).

Stosownie do treści art. 67a ust. 3 ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4 powołanej ustawy, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły publiczne (przedszkola) stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej. Ponieważ szkoła nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkole zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Jak wynika z powyższego, funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są m. in. powołane.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że usługi wyżywienia, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, przez stołówki szkolne (przedszkolne) na rzecz dzieci i młodzieży (uczniów), spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Natomiast usługi wyżywienia świadczone przez stołówki szkolne (przedszkolne) dla pracowników pedagogicznych szkoły (przedszkola) należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, polegającymi na ich żywieniu. Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak już wskazano powyżej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez szkołę.

W konsekwencji usługi te podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w zw. z § 13 ust. 8 i ust. 9 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei świadczenie usług stołówkowych przez stołówkę szkolną (przedszkolną) na rzecz pracowników niepedagogicznych nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Usługi te nie są bowiem usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Zespół Szkół jest placówką oświatową (jednostką budżetową), prowadzoną przez Gminę Miejską. W skład Zespołu wchodzą: Przedszkole Miejskie, Szkoła Podstawowa i Gimnazjum. W Zespole prowadzona jest stołówka przedszkolna w formie i na zasadach określonych na podstawie art. 67a ustawy o systemie oświaty. Zespół pobiera od rodziców opłaty za świadczenia przedszkolne ponad podstawę programową oraz opłatę za wyżywienie dziecka, do której nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (opłaty kalkulowane są na poziomie pokrycia faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, tzw. wsadu do kotła). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Zespół nie prowadził sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w związku z czym łączna wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w roku 2012 wyniosła 0 zł. W roku 2013 Zainteresowany nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zespół zamierza prowadzić sprzedaż posiłków dla pracowników administracji i obsługi oraz nauczycieli. Wśród administracji i obsługi, dla których Zespół planuje sprzedaż posiłków znajdują się wyłącznie pracownicy niepedagogiczni.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi przy tym kwestia zwolnienia od podatku usług sprzedaży posiłków dla nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi.

Odnosząc zatem powyższe rozważania do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż usługi sprzedaży posiłków na rzecz nauczycieli – pracowników pedagogicznych Zespołu Szkół, które jak wskazano powyżej, należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 26 w zw. z § 13 ust. 8 i ust. 9 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ww. usługi mają bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej Zespołu Szkół w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak wskazano we wniosku, opłaty za posiłki kalkulowane są na poziomie pokrycia faktycznych kosztów ich wytworzenia, co w efekcie świadczy o tym, że ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.

Natomiast sprzedaż posiłków na rzecz pracowników administracji i obsługi, tj. na rzecz pracowników niepedagogicznych Zespołu Szkół, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Usługi te bowiem, zgodnie z powyższą analizą, nie stanowią usług ściśle związanych z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Usługi te nie mają przy tym charakteru pomocniczego i nie są niezbędne w stosunku do prowadzonej stanowiącej świadczenie główne działalności opiekuńczej Wnioskodawcy.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę usługi sprzedaży posiłków dla nauczycieli jako usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Z kolei, usługi sprzedaży posiłków na rzecz pracowników niepedagogicznych Zespołu Szkół – pracowników administracji i obsługi – nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, z uwagi na fakt, iż nie można ich uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii stawki podatku, jaką powinny być opodatkowane usługi sprzedaży posiłków na rzecz pracowników niepedagogicznych Zespołu Szkół.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług sprzedaży posiłków dla nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi. Z kolei, w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku wydano interpretację z dnia 26 czerwca 2013 r., nr ILPP1/443-270/13-3/MD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.