Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-597/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-27
Teza: skutki podatkowe transgranicznego połączenia spółek
Słowa kluczowe: następstwo prawne; połączenie; przedsiębiorstwa; przejęcie; spółki; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.06.2013 r. (data wpływu 01.07.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transgranicznego połączenia spółek **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transgranicznego połączenia spółek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

H. (dalej: HE lub Spółka) jest spółką kapitałową mającą siedzibę w Belgii i jest belgijskim rezydentem podatkowym. HE należy do międzynarodowej grupy spółek z branży motoryzacyjnej (dalej: Grupa).

W ramach Grupy planowane są zmiany organizacyjne, w wyniku których HE ma pełnić rolę podmiotu dominującego, odpowiedzialnego m.in. za centralną organizację dystrybucji w poszczególnych krajach części zamiennych do pojazdów produkowanych przez Grupę. Rozwiązanie to ma na celu ograniczenie kosztów związanych z utrzymaniem lokalnych spółek logistycznych.

W związku ze wskazanymi działaniami w zakresie zmian organizacyjnych, planowane jest dokonanie połączenia HE z innymi spółkami z Grupy, w tym m.in. HL. Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: HLCCE lub Spółka Zależna), będącą podatnikiem PDOP i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji części zamiennych produkowanych przez inne podmioty z Grupy.

Na moment połączenia jedynym udziałowcem HLCCE będzie HE. Omawiane połączenie zostanie dokonane przez przejęcie w taki sposób, że HE będzie spółką przejmującą, a HLCCE spółką przejmowaną. Połączenie transgraniczne przeprowadzone zostanie na podstawie właściwych przepisów, w szczególności zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 491 § 1¹, art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 516¹ i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej KSH).

Zasadniczo, przeniesienie majątku Spółki Zależnej na spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów spółki przejmującej wspólnikom spółki przejmowanej, niemniej jednak, ze względu na to, że w momencie przejęcia HE będzie jedynym udziałowcem Spółki Zależnej, w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały. W związku z planowanym połączeniem, HE, jako udziałowcowi Spółki Zależnej, nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Ponadto, w wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki przejmującej, tj. H. .

Konsekwencją dokonanego połączenia spółek byłaby tzw. sukcesja generalna przez Spółkę praw i obowiązków Spółki Zależnej. Regułę tę statuuje art. 494 § 1 KSH, według którego spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

W następstwie planowanego połączenia, działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę Zależną na terytorium Polski zostanie przeniesiona do HE. Po połączeniu ze Spółką Zależną, HE będzie kontynuować działalności na terytorium Polski w formie oddziału utworzonego przez HE przed połączeniem, który w wyniku połączenia przejąłby majątek HLCCE.

Obecnie HE jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Także na moment połączenia HE będzie podatnikiem VAT w Polsce.

Ponadto Spółka wskazała, że przed dokonaniem połączenia rzeczywisty ośrodek zarządzania Wnioskodawcy będzie znajdował się na terytorium Belgii. Działalność Wnioskodawcy w Polsce do momentu połączenia nie będzie związana z istnieniem rzeczywistego ośrodka zarządzania w Polsce (będzie on zlokalizowany w Belgii), a po połączeniu działalność prowadzona w Polsce będzie miała formę oddziału Wnioskodawcy, gdzie wybrani pracownicy będą sprawowali pewne funkcje zarządcze i kontrolne dotyczące tej działalności - niemniej jednak będą oni podlegali pod zarząd Wnioskodawcy znajdujący się w Belgii i będą związani poleceniami i instrukcjami otrzymywanymi z Belgii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej, oznaczone we wniosku nr 2 i 3):

1.  Czy planowane połączenie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla HE na gruncie ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w świetle art. 93-93d Ordynacji podatkowej, HE wejdzie na zasadzie sukcesji generalnej we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przejmowanego (Spółki Zależnej) przewidziane w przepisach prawa podatkowego, w tym także HE będzie uprawniona do przejęcia ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej przez HLCCE w deklaracjach VAT-7 złożonych za okresy poprzedzające połączenie?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W opinii HE, planowane połączenie nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na terytorium Polski na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, działalność gospodarcza określana jest jako obejmująca wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów tub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust 2 ustawy o VAT).

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspótnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspótnotowa dostawa towarów.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów, zdaniem Spółki, w ramach rozważanej operacji Spółka nie będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT i tym samym nie wykona żadnej czynności, która mogłaby podlegać opodatkowaniu.

Podejście takie znajduje oparcie zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (Np. C-497/01 Zita Modes) jak i wyrokach polskich sądów administracyjnych (patrz np. III SA/Wa 934/07, III SA/Wa 666/08, III SA/Wa 729/08).

Jednocześnie, nawet gdyby uznać takie stanowisko za niewłaściwe (co, jak podkreśla Spółka, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach), zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle powyższego, mając na uwadze fakt, iż w ramach planowanego połączenia dojdzie do efektywnego „przejścia” całości majątku Spółki Zależnej (co należy utożsamiać z przedsiębiorstwem spółki) do Spółki (oddziału Spółki w Polsce), zdaniem Spółki, planowane połączenie ze Spółką Zależną nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie VAT.

W związku z powyższym, zdaniem HE, planowane połączenie Spółki ze Spółką Zależną nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla HE na terytorium Polski na gruncie ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, iż w świetle art. 93-93d Ordynacji podatkowej, Spółka wejdzie na zasadzie sukcesji generalnej we wszelkie prawa i obowiązku podmiotu przejmowanego (Spółki Zależnej) na zasadzie sukcesji generalnej.

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, „osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się (\`(...)\` ) osób prawnych (\`(...)\`) - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób (\`(...)\`).”

Natomiast, zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innych osób prawnych.

Art. 93d Ordynacji podatkowej stanowi ponadto, iż „przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.”

Z zasady sukcesji generalnej zawartej w w.w. przepisach Ordynacji podatkowej wynika więc przejście na spółkę przejmującą (HE) wszystkich praw i obowiązków spółki przejmowanej (Spółki Zależnej) przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, w tym również w zakresie praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Dotyczy to także prawa HE przejęcia ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej przez HLCCE w deklaracjach VAT-7 złożonych za okresy poprzedzające połączenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Należy też wskazać, że na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Jak stanowi bowiem art. 6 pkt 1, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podstawowe zasady dotyczące łączenia kapitałowych spółek handlowych metodą łączenia przez przejęcie zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej KSH).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Natomiast na podstawie art. 491 § 11 KSH, spółka kapitałowa oraz spółka komandytowo-akcyjna mogą łączyć się ze spółką zagraniczną, o której mowa w art. 2 pkt 1 dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz.Urz. UE L 310 z 25.11.2005, str. 1), utworzoną zgodnie z prawem państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym i mającą siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (połączenie transgraniczne). Spółka komandytowo-akcyjna nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmująca) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji KSH, połączenie następuje w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania przez sąd połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, która zostaje rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Co więcej, na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - spółka kapitałowa z siedzibą w Belgii (Spółka) - planuje dokonać połączenia z inną spółką kapitałową z siedzibą w kraju (Spółka Zależna), będącą polskim podatnikiem. Połączenie nastąpi przez przejęcie w taki sposób, że Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a Spółka Zależna - spółką przejmowaną. Połączenie transgraniczne przeprowadzone zostanie na podstawie właściwych przepisów, w szczególności zgodnie z art. 491 § 1¹, art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 516¹ i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych. Zasadniczo przeniesienie majątku Spółki Zależnej na Spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów Spółki przejmującej wspólnikom spółki przejmowanej, jednak ze względu na to, że w momencie przejęcia Spółka będzie jedynym udziałowcem Spółki Zależnej, w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały, a Spółce, jako udziałowcowi Spółek Zależnych, nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. W wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki.

Konsekwencją dokonanego połączenia spółek byłaby tzw. sukcesja generalna przez Spółkę praw i obowiązków Spółki Zależnej, zgodnie z art. 494 § 1 KSH. W następstwie połączenia działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę Zależną na terytorium Polski zostanie przeniesiona do Spółki, która, po połączeniu ze Spółką Zależną będzie kontynuować działalność na terytorium kraju w formie oddziału utworzonego przez Spółkę przed połączeniem, który w wyniku połączenia przejąłby majątek spółki przejmowanej.

Obecnie Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce, także w momencie połączenia Spółka będzie podatnikiem VAT.

Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe, w kontekście powołanych przepisów prawa, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w niniejszej sprawie Spółka nie będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT i nie wykona żadnej czynności, która mogłaby podlegać opodatkowaniu. Prowadziłoby to do wniosku, że w przypadku łączenia się osób prawnych nie mamy do czynienia z żadną transakcją, którą można by zakwalifikować do dostawy towarów lub świadczenia usług. Ze względu na treść przytoczonych wyżej przepisów stwierdzić bowiem należy, iż przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą może stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku przejęcia dokonane zostanie przeniesienie przez Spółkę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub przeniesienie prawa do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta dla spółki przejmowanej jest nieodpłatna, nie otrzymuje ona bowiem od spółki przejmującej żadnego ekwiwalentu. Z powyższego wynika, iż przeniesienie majątku do spółki przejmującej, jako czynność nieodpłatna, zrównana jednakże z czynnościami odpłatnymi (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy), podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy jednak mieć na uwadze, iż na mocy ww. art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono określone czynności, do których – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W przypadku łączenia się osób prawnych (o czym mowa powyżej) mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jednakże, transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, z uwagi na ww. wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”, definicję taką zawiera natomiast ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 ww. ustawy, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy jednocześnie podkreślić, że o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, Spółka połączy się ze Spółką Zależną, w której ma 100% udziałów, poprzez jej przejęcie, i w związku z tym połączeniem cały majątek spółki przejmowanej zostanie przeniesiony do Spółki, która w oparciu o ten majątek będzie kontynuować działalność przejętej spółki. Na podstawie przedstawionych okoliczności należy więc uznać, iż przejęty majątek spółki przejmowanej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Reasumując, planowane połączenie transgraniczne spółek kapitałowych polegające na przejęciu przez Spółkę całego majątku Spółki Zależnej, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, stanowić będzie – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - czynność niepodlegającą przepisom tej ustawy, a tym samym, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż planowane połączenie Spółki ze Spółką Zależną nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla Spółki na terytorium kraju, należało uznać za prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Ponadto, na podstawie art. 93d Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie, w myśl art. 93e, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, chodzi tu o prawa i obowiązki wynikające z wszelkich aktów normatywnych prawa podatkowego. W szczególności wstępuje się w prawa i obowiązki poprzednika, jako podatnika, płatnika i inkasenta.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku należy zwrócić uwagę, iż z chwilą zarejestrowania planowanego przez Spółkę przejęcia połączonego z wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno - podatkowy. Z tą chwilą, spółka przejmowana przestanie zatem istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, spółka przejmowana traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę, tj. spółkę przejmującą. Z dniem połączenia, Spółka wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych. Do praw tych, przejętych przez Spółkę na zasadzie sukcesji, należy niewątpliwie również prawo do rozliczenia ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej przez spółkę przejmowaną w poprzednich okresach rozliczeniowych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.