Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.163.2019.1.MU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: Zwolnienie z opodatkowania wypłacanego świadczenia w postaci pokrycia kosztów przekwalifikowania zawodowego.
Słowa kluczowe: emeryt; pomoc; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przepisy ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 330) oraz rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 19 listopada 2014 r. w sprawie pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania, pośrednictwa pracy i odbywania praktyk zawodowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1622) regulują obowiązek udzielania pomocy rekonwersyjnej przez dyrektorów wojskowych biur emerytalnych.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, były żołnierz zawodowy, który został zwolniony z zawodowej służby wojskowej wskutek ustalenia przez wojskową komisję lekarską niezdolności do pełnienia zawodowej służby wojskowej wskutek wypadku pozostającego w związku z pełnieniem czynnej służby wojskowej albo choroby powstałej w związku ze szczególnymi właściwościami lub warunkami służby wojskowej albo który pełnił zawodową służbę wojskową co najmniej cztery lata, z wyjątkiem zwolnionego ze służby wojskowej z powodu, o którym mowa w art. 111 pkt 1 i 12-15, w okresie dwóch lat od dnia zwolnienia z zawodowej służby wojskowej, może skorzystać, na terenie kraju, z pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy.

Stosownie do art. 120 ust. 4 ww. ustawy w ramach pomocy, o której mowa w ust. 1 i 3, do wysokości limitów, mogą być pokrywane koszty:

1.  przekwalifikowania zawodowego;
2.  przejazdów z miejsca zamieszkania do ośrodka szkolenia, w którym następuje przekwalifikowanie zawodowe, lub do miejsca odbywania praktyki;
3.  zakwaterowania w okresie przekwalifikowania zawodowego lub odbywania praktyki zawodowej.

Będąc emerytem wojskowym Wnioskodawca jako zainteresowany wystąpił z wnioskiem o pokrycie kosztów, o których mowa w ww. art. 120 ust. 4 i uzyskał taką pomoc. W decyzji z dnia 28 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Wojskiego Biura Emertytalnego postanowiono:

1.  zrefundować koszty przekwalifikowania zawodowego Wnioskodawcy,
2.  zrealizować przyznaną pomoc poprzez jej wypłatę na rachunek bankowy Wnioskodawcy na podstawie dostarczonego oryginału faktury oraz dokumentu potwierdzającego ukończenie przekwalifikowania zawodowego z wynikiem pozytywnym.

Jednocześnie w ww. decyzji zawarto informację, że przyznana pomoc stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i z tego tytułu będzie wystawiona „Informacja PIT-8C Przychody z innych źródeł”.

W uzasadnieniu do wydanej decyzji Dyrektor Wojskowego Biura Emertytalnego stwierdził, iż: Wnioskodawca z zawodowej służby wojskowej został zwolniony z dniem 29 lutego 2016 r. w oparciu o art. 114 ust. 1, art. 115 ust. 1 w zw. z art. 114 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 10 pkt 3, art. 111 pkt 9 lit. a, art. 114 ust. 5, art. 115 ust. 4 oraz art. 122 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, tj. wskutek upływu terminu wypowiedzenia stosunku służbowego zawodowej służby wojskowej dokonanego przez żołnierza zawodowego.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. żołnierz, który został zwolniony z zawodowej służby wojskowej wskutek wyżej wymienionych przyczyn, nabywa uprawnienia do uzyskania pomocy w ciągu dwóch lat od zwolnienia w zakresie przekwalifikowania, doradztwa zawodowego i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy.

Wnioskodawca nadmienia, że jest emerytem wojskowym od 1 marca 2016 r. na podstawie decyzji o przyznaniu emerytury wojskowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ww. koszty pokryte przez Biuro Emerytalne przyznane emerytowi wojskowemu korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kwoty 3000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b, i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% należności.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia otrzymywane przez emerytów i rencistów w zawiązku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000 zł.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że otrzymane przez niego jako emeryta wojskowego świadczenie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy, ponieważ wypełnione zostały wszystkie przesłanki w nim określone, tj. beneficjentem świadczenia jest emeryt, który otrzymał je w związku z łączącym go uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym zawodowej służby wojskowej. Należy przy tym podkreślić, że art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy w sposób zamknięty określa warunki, które muszą zostać wypełnione, aby otrzymane świadczenie korzystało ze zwolnienia do kwoty 3000 zł. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż świadczenia, o których mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, mogą być przyznawane również żołnierzom, którzy nie posiadają uprawnień emerytalnych czy rentowych pozostaje tu bez znaczenia. Art. 21 ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza bowiem katalogu świadczeń, do tych których przyznawanie zakład pracy zastrzegł wyłącznie dla emerytów lub rencistów, i które nie należą się pozostałym pracownikom.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa pomoc rekonwersyjna, koszty przekwalifikowania zawodowego pokrywane przez Dyrektora Wojskowego Biura Emerytalnego byłym żołnierzom zawodowym posiadającym status emeryta lub rencisty, w związku z uprzednio łączącym ich z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stanowi dla nich przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kwoty 3000 zł. Natomiast od kwoty przekraczającej limit korzystający z ww. zwolnienia zasadne jest pobranie przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10% przyznanego świadczenia, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Z uwagi na fakt, iż płatnik nie pobrał należnego podatku, Wnioskodawca jest zdania, iż należy wykazać należny zryczałtowany podatek w wysokości 10% przyznanego świadczenia ponad kwotę korzystającą ze zwolnienia w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, iż zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte dyspozycją tego przepisu.

Art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 – w wysokości 10% należności.

W myśl art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. i mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2018 r., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3000 zł.

Powołany przepis stanowi, że otrzymywane świadczenia korzystają ze zwolnienia, pod warunkiem, że beneficjentami świadczenia są emeryci lub renciści, oraz prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 330), były żołnierz zawodowy, który został zwolniony z zawodowej służby wojskowej wskutek ustalenia przez wojskową komisję lekarską niezdolności do pełnienia zawodowej służby wojskowej wskutek wypadku pozostającego w związku z pełnieniem czynnej służby wojskowej albo choroby powstałej w związku ze szczególnymi właściwościami lub warunkami służby wojskowej albo który pełnił zawodową służbę wojskową co najmniej cztery lata, z wyjątkiem zwolnionego ze służby wojskowej z powodu, o którym mowa w art. 111 pkt 1 i 12-15, w okresie dwóch lat od dnia zwolnienia z zawodowej służby wojskowej, może korzystać, na terenie kraju, z pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy.

Zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ww. ustawy, w ramach pomocy, o której mowa w ust. 1 i 3, do wysokości limitów, mogą być pokrywane koszty:

1.  przekwalifikowania zawodowego;
2.  przejazdów z miejsca zamieszkania do ośrodka szkolenia, w którym następuje przekwalifikowanie zawodowe, lub do miejsca odbywania praktyki;
3.  zakwaterowania w okresie przekwalifikowania zawodowego lub odbywania praktyki zawodowej;
4.  (uchylony).

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że do świadczenia w postaci zrefundowania kosztów przekwalifikowania zawodowego dokonanego na podstawie art. 120 ust. 1 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe, uregulowane w treści art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również opodatkowanie zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym w oparciu o art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż literalnie świadczenie to przysługuje żołnierzom zwolnionym z zawodowej służby wojskowej, bądź też byłym żołnierzom zawodowym, niekoniecznie emerytom czy rencistom.

W konsekwencji, pokrycie przez Biuro Emerytalne kosztów, o których mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych w ramach pomocy rekonwersyjnej Wnioskodawcy jako byłemu żołnierzowi zawodowemu posiadającemu status emeryta należy traktować jako przychód z innych źródeł w myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym, który powinien być opodatkowywany przez Wnioskodawcę według skali podatkowej. W przedstawionej sytuacji nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 38, ani art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego XXX, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.