Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.2.2017.1.MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-28
Teza: w zakresie uznania czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę wynagrodzenia jednorazowego dla doradcy należy uznać za koszt uzyskania przychodu i czy można go rozliczyć w dacie poniesienia
Słowa kluczowe: doradcy; koszt-koszty uzyskania przychodów; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę wynagrodzenia jednorazowego dlaprzychod należy uznać za koszt uzyskania przychodu i czy można go rozliczyć w dacie poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017r. r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę wynagrodzenia jednorazowego dla doradcy należy uznać za koszt uzyskania przychodu i czy można go rozliczyć w dacie poniesienia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. E. S.A. (dalej: „E.”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej E., jednej z większych polskich organizacji handlowych prowadzących działalność gospodarczą w trzech segmentach: detalicznej sprzedaży artykułów spożywczych, działalności deweloperskiej i zarządzania nieruchomościami, usług informatycznych. E. S.A. jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie od 2001 roku. E. S.A. wyznacza strategię działania grupy, sprawuje funkcje zarządcze, koordynacyjne i monitoruje realizację celów przez spółki grupy.

Ponadto Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania nieruchomościami, pośrednictwa handlowego oraz świadczenia usług holdingowych dla mniejszych spółek Grupy.

W sierpniu 2016 roku Zarząd Spółki podjął decyzję o rozpoczęciu przeglądu różnych opcji strategicznych wspierających dalszy rozwój działalności Spółki. W ocenie Zarządu segment detaliczny grupy osiąga wysokie tempo rozwoju organicznego i jest organizacyjnie przygotowany do dalszej intensyfikacji tempa rozwoju, a obecnie na rynku istnieje wyjątkowy potencjał do skokowego rozwoju w obszarze detalicznym poprzez akwizycje (przejęcia i fuzje).

W trakcie przeglądu rozważane będą różne opcje strategiczne, w tym w szczególności: poszukiwanie inwestora dla Spółki, emisja publiczna akcji Spółki, partnerstwo strategiczne lub zmiana struktury akcjonariatu. Przegląd ten ma na celu wybór najkorzystniejszego sposobu realizacji strategii długoterminowego rozwoju Spółki i jej grupy kapitałowej.

W listopadzie 2016 roku Spółka podpisała umowę z „R.” Sp. z o.o. (dalej: „Doradca”), której powierzyła rolę wyłącznego doradcy finansowego w celu wsparcia Zarządu w analizie opcji strategicznych oraz w trakcie realizacji wybranej opcji. Zarząd E. jest przekonany, że w obecnej sytuacji rynkowej pozyskanie przez Spółkę inwestora zewnętrznego (inwestora strategicznego), który obejmie akcje Spółki w drodze podwyższenia kapitału zakładowego Spółki lub nabędzie akcje Spółki w inny sposób, będzie korzystne dla dalszego rozwoju Spółki i leży w interesie jej akcjonariuszy.

Zgodnie z zawartą umową Spółka wspólnie z Doradcą rozważą następujące, dostępne dla Spółki scenariusze transakcji:

1.  nabycie pakietu kontrolnego akcji Spółki przez jednego lub więcej inwestorów w wyniku wezwania do zapisywania się na sprzedaż lub zamianę akcji Spółki,
2.  nabycie pakietu mniejszościowego akcji Spółki przez jednego lub więcej inwestorów w wyniku wezwania do zapisywania się na sprzedaż lub zamianę akcji Spółki,
3.  nabycie pakietu kontrolnego akcji Spółki przez Spółkę Przejmującą w drodze emisji akcji Spółki Przejmującej skierowanej do akcjonariuszy Spółki oferowanych w zamian za wkład niepieniężny stanowiący akcje Spółki,
4.  podwyższenie kapitału zakładowego Spółki w drodze emisji akcji z pozbawieniem dotychczasowych akcjonariuszy prawa poboru akcji,
5.  nabycie pakietu kontrolnego przez jednego lub więcej inwestorów z wykorzystaniem więcej niż jednej struktury transakcji określonej w lit. (a) - (d) powyżej,
6.  połączenie Spółki z innym podmiotem - lub poprzez inne czynności, o podobnym skutku ekonomicznym dla Spółki jak połączenie,

i wybiorą jeden lub więcej scenariusz do realizacji.

Kolejny etap umowy to pomoc Doradcy w realizacji i zamknięciu wybranej transakcji, skutkującej pozyskaniem inwestora strategicznego. Na tym etapie Doradca zobowiązuje się do:

1.  Opracowania (we współpracy z doradcami prawnymi) struktury i zakresu informacji niezbędnych do przekazania potencjalnym nabywcom,
2.  Sporządzenia dokumentów sprzedażowych w formie odpowiedniej dla struktury prowadzonego procesu,
3.  Przygotowania wraz z członkami Zarządu Spółki „Prezentacji Zarządu” oraz wsparcie członków Zarządu w prezentacji / kontaktach z potencjalnymi inwestorami,
4.  Identyfikacji i kontaktów z inwestorami; dokonania przeglądu wcześniejszych kontaktów z zainteresowanymi nabywcami oraz zaproponowania długiej i krótkiej listy potencjalnych nabywców,
5.  Opracowania struktury i harmonogramu transakcji i rekomendacji koniecznych zmian w celu optymalizacji transakcji,
6.  Koordynacji procesu składania ofert przez inwestorów,
7.  Wspierania Spółki przy wyborze innych doradców w związku z transakcją,
8.  Wsparcia Spółki (we współpracy z doradcami prawnymi) w przygotowaniu dokumentów do procesu due diligence, a następnie jego koordynacja,
9.  Koordynacji prac innych doradców, w szczególności doradców prawnych, podatkowych i księgowych Spółki i potencjalnych nabywców,
10.  Wspierania Spółki w negocjacjach z wybranymi stronami;
11.  Wspierania Spółki, przy współpracy z doradcami prawnymi, w przygotowaniu i finalizacji wszelkich umów i dokumentów związanych z transakcją,
12.  Wspierania Zarządu Spółki w komunikacji z istotnymi podmiotami rynku publicznego, obejmującymi obecnych akcjonariuszy, potencjalnych inwestorów, regulatora, partnerów społecznych,
13.  Zapewnienia wszelkiej zwyczajowo udzielanej pomocy w trakcie podpisywania odpowiednich umów i zamknięcia transakcji.

Ponadto, jeśli na którymkolwiek etapie w trakcie realizacji transakcji nastąpi próba wrogiego przejęcia Spółki, Doradca dodatkowo będzie wspierać Spółkę w obronie przed wrogim przejęciem.

Wynagrodzenie Doradcy za świadczone usługi będzie dwuetapowe:

*   Jednorazowe wynagrodzenie umowne z tytułu zaangażowania w określonej, ryczałtowej kwocie, oraz
*   Wynagrodzenie za sukces transakcji, określone kwotowo i procentowo od wartości transakcji.

Wynagrodzenie jednorazowe dotyczy usług świadczonych w pierwszym etapie realizacji umowy - analizy i przeglądu dostępnych dla Spółki scenariuszy strategicznych oraz wyboru scenariusza dla Spółki.

Wynagrodzenie za sukces transakcji dotyczy usług świadczonych przez Doradcę w trakcie realizacji transakcji w wybranym scenariuszu aż do zamknięcia tej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatek poniesiony przez Spółkę na zapłatę doradcy wynagrodzenia jednorazowego za przegląd dostępnych dla Spółki scenariuszy strategicznych oraz wyboru scenariusza dla Spółki będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy wydatek Spółki na wynagrodzenie jednorazowe Doradcy powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w miesiącu wypłaty wynagrodzenia Doradcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek poniesiony przez Spółkę na zapłatę Doradcy wynagrodzenia jednorazowego za przegląd dostępnych dla Spółki scenariuszy strategicznych oraz wyboru scenariusza dla Spółki (jako usługi doradcze poniesione w związku z przeprowadzeniem procesu pozyskania kapitału dla Spółki), będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatek Spółki na wynagrodzenie jednorazowe Doradcy powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w miesiącu wypłaty wynagrodzenia Doradcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 24.11.2016 r., poz. 1888; dalej: „ustawa CIT”), „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Na tej podstawie Spółka ma prawo do ujęcia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, przy założeniu, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust 1 ustawy oraz wykaże związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionymi kosztami, a uzyskanymi przychodami bądź poniesionymi kosztami, a zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika (musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika),

*   jest definitywny (rzeczywisty), wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany.

W ocenie Spółki, w odniesieniu do usług Doradcy, wszystkie powyższe przesłanki zostaną spełnione.

Zdaniem Spółki, możliwość pozyskania kapitału na dalszy rozwój jest bardzo istotna, ponieważ skala niezbędnych inwestycji rozwojowych jest duża, jak również procesy konsolidacji na rynku detalicznym sprzyjają akwizycji. Spółka z uwagi na prowadzenie działalności w niezwykle konkurencyjnym obszarze musi konkurować między innymi z dużymi zagranicznymi sieciami handlowymi i sieciami dyskontów, z dużym wyprzedzeniem nabywać grunty pod przyszłe inwestycje, generować coraz większe wolumeny obrotów aby uzyskać dobre warunki zakupu towarów. Permanentny, intensywny rozwój jest więc wpisany w prowadzone przez Spółkę rodzaje działalności. Jak wskazano powyżej, istnieją liczne źródła sfinansowania określonych wydatków rozwojowych Spółki. Niemniej jednak, aby wybrać jak najkorzystniejsze źródło finansowania, Spółka zawarła umowę na usługi doradcze w związku z przeprowadzeniem procesu pozyskania inwestora (kapitału) dla Spółki.

W opisanym stanie faktycznym Spółka wskazała, że w ramach zawartej umowy z Doradcą, poniosła wydatek na analizę i przegląd dostępnych dla Spółki scenariuszy strategicznych oraz wyboru najkorzystniejszego scenariusza dla Spółki. Spółka i Doradca uzgodnili, że będą rozważać 6 możliwych scenariuszy dla Spółki. Ogólnie scenariusze te polegają na pozyskaniu inwestora strategicznego dla Spółki. Część scenariuszy wiąże się ze zmianami akcjonariatu Spółki (scenariusze a-c), a część scenariuszy wiąże się ze zmianami akcjonariatu i pozyskaniem kapitału dla Spółki (scenariusze d-f). W tym miejscu należy stwierdzić, że pozyskanie inwestora strategicznego nie jest celem samym w sobie, ale ma zapewnić dalszy rozwój Spółki i umożliwić pozyskanie środków, które pozwolą sfinansować ten rozwój. Ponadto pozyskanie inwestora strategicznego prowadzi do umocnienia pozycji Spółki na rynku oraz zwiększenia jej konkurencyjności i wiarygodności względem kontrahentów. To z kolei przekłada się, m.in. na zwiększenie poziomu osiąganych przychodów. Z tego też względu nie pozostawia w ocenie Wnioskodawcy wątpliwości, iż koszty nabycia usług doradczych powinny być uznane za zmierzające do zwiększenia oraz zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów Spółki.

W rozumieniu art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Parafrazując ten artykuł na konkretną sytuację Spółki; Spółka poszukuje inwestora strategicznego, aby zainwestował on w Spółkę, zainwestowany kapitał Spółka zamierza przeznaczyć na rozwój, a rozwój pozwoli uzyskiwać wyższe przychody. Stanowi to logiczny ciąg zdarzeń skutkujący w efekcie zwiększeniem przychodów.

Zakwalifikowanie usług doradczych związanych z pozyskaniem kapitału do kosztów uzyskania przychodów było wielokrotnie przedmiotem orzeczeń sądowych. Najważniejsze z tych orzeczeń to uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. II FPS 6/10. Z uchwały tej wynika, że do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczone wydatki, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez podatnika CIT kapitału zakładowego. Do tego rodzaju wydatków skład orzekający zaliczył opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Natomiast pozostałe wydatki stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej, są zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów. Podwyższenie kapitału zakładowego ma bowiem na celu pozyskanie odpowiednich środków dla celów poszerzenia działalności gospodarczej, o której mowa powyżej. Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2016r, sygn. 1TPB3/4510-616/15/DK.

Ustawa CIT reguluje moment potrącalności koszów uzyskania przychodów w artykule 15, ust. 4b-4e.

Zgodnie z ust. 4b „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego, są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody”.

Zgodnie z ust. 4c „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie”.

Zgodnie z ust. 4d „koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

Zgodnie z ust. 4e „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Ustawodawca rozróżnia dwa rodzaje kosztów uzyskania przychodów: bezpośrednie i pośrednie. Ustawa CIT nie zawiera definicji bezpośrednich i pośrednich koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem w praktyce podatkowej oraz orzecznictwie sądowym, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nań nałożonych lub przez niego przyjętych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tego rodzaju koszty nie pozostają w bezpośrednim związku z konkretnymi przychodami.

Ponieważ wydatku poniesionego na doradztwo nie można powiązać bezpośrednio z konkretnymi przychodami, dlatego zaliczenie ich do kosztów podatkowych nastąpi na podstawie przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Z uwagi na powyższe, uwzględniając zasady potrącania tych wydatków, jako pośrednich kosztów uzyskania przychodu, określone w tym artykule Ustawy CIT, Spółka powinna zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, tj. na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie dowodu źródłowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.