Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-114/07/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-03-04
Teza: Na kim ciąży podatek z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego typu magazynowego?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 2-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku nr z dnia 19 listopada 2007 r. (data wpływu 11 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego w zakresie obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie obowiązku podatkowego.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny**.

Na podstawie umowy cywilnej, Spółka wytworzone przez siebie wyroby akcyzowe składuje w składzie podatkowym, prowadzonym przez inny podmiot. Wyroby akcyzowe, których właścicielem pozostaje Spółka, są przechowywane w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i z tego składu sprzedawane. Na zlecenie Spółki, podmiot prowadzący skład podatkowy wydaje te wyroby ich nabywcy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Spółka, dokonując sprzedaży swoich wyrobów, przechowywanych w obcym składzie podatkowym, rozpoznaje dokonane czynności jako czynności powodujące powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie, od których w terminie wpłaca do swojego organu podatkowego należne zobowiązanie podatkowe.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**.

1.  Czy rozpoznanie obowiązku podatkowego od sprzedaży wyrobów akcyzowych przez Spółkę oraz zapłata akcyzy od sprzedanych wyrobów akcyzowych powoduje, że nie występuje obowiązek podatkowy dla prowadzącego skład podatkowy, od czynności wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego, zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym
?

Zdaniem Spółki, przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie regulują trybu postępowania, gdy dochodzi do zbiegu obowiązków podatkowych z tytułu wykonania kilku różnych czynności opodatkowanych akcyzą przez różne podmioty, przy równoczesnym wyraźnym ustawowym wskazaniu na jednokrotność opodatkowania akcyzą (art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym). Z analizy przepisów podatkowych przeprowadzonej przez Spółkę wynika, iż sprzedaż nie zawsze musi być poprzedzona wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego i że to właśnie sprzedaż, a nie wyprowadzenie ze składu podatkowego w przedstawionym stanie faktycznym jest pierwszą czynnością powodującą powstanie obowiązku podatkowego, a jeżeli jest to sprzedaż poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, także obowiązku zapłaty podatku. Skutkuje to tym, iż do podmiotu prowadzącego skład podatkowy, przechowującego wyroby akcyzowe za zlecenie ich właściciela ma zastosowanie przepis art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe**.

Jednakże, w przedstawionej sprawie zastosowanie mają odmienne przepisy prawa niż wskazano w stanowisku zajętym we wniosku.

Stosownie do treści artykułu 6 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. WE L 076, 23.03.1992 ze zm.) podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji lub w momencie wystąpienia ubytków, które muszą podlegać podatkowi akcyzowemu zgodnie z art. 14 ust. 3.

Dopuszczenie do konsumpcji wyrobów objętych podatkiem akcyzowym oznacza:

*   wszelkie odstępstwa, włączając odstępstwa z naruszeniem prawa, od systemu zawieszenia podatku;
*   wszelką produkcję tych wyrobów, włączając produkcję nielegalną, poza systemem zawieszenia podatku;
*   wszelki przywóz tych produktów, włączając przywóz nieformalny, w przypadku gdy wyroby nie zostały umieszczone w ramach systemu zawieszenia podatku.

Warunki ściągalności i stawka proponowanego podatku akcyzowego to te obowiązujące w dniu, w którym podatek staje się wymagalny w Państwie Członkowskim, w którym ma miejsce dopuszczenie do konsumpcji lub w którym zanotowano ubytki. Podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany zgodnie z procedurą określoną przez każde Państwo Członkowskie, przy czym jest zrozumiałe, że Państwa Członkowskie zastosują te same procedury odnośnie do nakładania i pobierania podatku w stosunku do wyrobów krajowych jak i tych pochodzących z innych Państw Członkowskich.

Zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym, tj. zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą określa ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.).

Stosownie do art. 4 ust. 1 wymienionej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlegają:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych
2.  wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju
4.  eksport i import wyrobów akcyzowych
5.  nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa
.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zwane dalej "podatnikami".

Przepis zawarty w art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stanowi, iż zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek m. in. zapłaty podatku.

Stosownie do postanowień art. 26 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby te są produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym oraz przemieszczane między składami podatkowymi na terytorium kraju.

W przypadku wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, stosownie do art. 28 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje w dniu wyprowadzenia tych wyrobów poza teren składu podatkowego

Zgodnie z art. 31 ust. 2 powyższej ustawy, w składzie podatkowym może być prowadzona działalność polegająca na magazynowaniu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych wyprodukowanych lub przetworzonych przez inny podmiot niż prowadzący skład podatkowy.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Obowiązek podatkowy jest zobiektywizowaną kategorią faktyczną i prawną. Oznacza to, iż powstaje w warunkach przez prawo określonych, niezależnie od woli podmiotów temu obowiązkowi podlegających. Obowiązek ten ma charakter czysto osobisty i brak jest tym samym możliwości jego przeniesienia na osobę trzecią nawet w drodze umowy cywilnoprawnej. Umowa cywilnoprawna nie wywiera bowiem żadnych skutków prawnych w zakresie publicznoprawnych obowiązków podatnika.

W świetle powyższych regulacji ustawodawca umożliwia prowadzenie składu podatkowego o charakterze magazynowym przez podmiot, którego działalność nie polega na produkcji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Jednocześnie przepisy ustawy nie rozstrzygają kwestii własnościowych wyrobów magazynowanych w składzie podatkowym, nie wprowadzają bowiem warunku, iż podmiot prowadzący magazynowy skład podatkowy musi być właścicielem przechowywanych w nim wyrobów.

Wskazać również należy, że w odniesieniu do podmiotu korzystającego ze składu podatkowego innego podmiotu (na podstawie umów prawa cywilnego) przepisy akcyzowe nie wprowadzają obowiązku posiadania statusu właściciela przechowywanych wyrobów. Tym samym sytuacja cywilnoprawna wyrobów akcyzowych zharmonizowanych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie ma wpływu na obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od tych wyrobów.

W kwestii zapłaty należnego podatku akcyzowego podkreślić należy, że istotą procedury zawieszenia poboru akcyzy, jest umożliwienie podatnikom niepłacenia podatku od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych objętych powyższą procedurą do czasu, aż procedura ta ulegnie zakończeniu i nastąpi wprowadzenie wyrobów do obrotu, do szeroko rozumianej konsumpcji. Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego powstaje dopiero w momencie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, bez względu na to, czy zakończenie tej procedury następuje zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, czy też z naruszeniem tych przepisów. Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż zgodnie z zasadą jednokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym, wyrażoną w art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym po stronie prowadzącego magazynowy skład podatkowy obowiązek podatkowy powstaje z tytułu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jeżeli do wyprowadzenia ze składu podatkowego typu magazynowego dochodzi w ramach sprzedaży wyrobów akcyzowych przez ich właściciela, wówczas po stronie właściciela magazynowanych wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje w związku z ich sprzedażą, jeżeli kwota akcyzy nie zostanie określona lub zadeklarowana w należnej wysokości w związku z czynnością wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego.

Zatem podmiot prowadzący skład podatkowy magazynowy będzie więc podatnikiem podatku akcyzowego obok Spółki będącej właścicielem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, wobec której obowiązek podatkowy powstaje w związku ze sprzedażą tych wyrobów, w przypadku wyprowadzania ich ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W powyższej sytuacji na obu podmiotach ciąży obowiązek podatkowy z tytułu różnych czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą od tych samych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Zatem zapłacenie akcyzy przez jeden z tych podmiotów spowoduje wygaśniecie obowiązku podatkowego u drugiego podmiotu.

Reasumując, obowiązek podatkowy związany z wprowadzeniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego magazynowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w związku z ich sprzedażą ciąży na podmiocie prowadzącym skład podatkowy i na Spółce jako właścicielu tych wyrobów. Zapłacenie akcyzy przez jeden z tych podmiotów spowoduje wygaśniecie obowiązku podatkowego u drugiego podmiotu.

Odnosząc się do pisma Ministra Finansów wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy zaznaczyć, iż przedmiotowe pismo skierowane do Dyrektora Izby Celnej w K. posiada charakter informacyjny oraz wydane zostało w określonym stanie faktycznym, natomiast zgodnie z art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.