Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-509/12-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-14
Teza: Czy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności - w tym odsetek - na pokrycie podwyższonego kapitału Spółki, po stronie Spółki powstał obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła)?
Słowa kluczowe: odsetki; pobór-pobór podatku u źródła; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.06.2012r. (data wpływu 25.06.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii obowiązku poboru podatku u źródła od odsetek w związku z konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy oraz w związku z objęciem przez wspólnika udziałów w ramach tej konwersji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 25.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii obowiązku poboru podatku u źródła od odsetek w związku z konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy oraz w związku z objęciem przez wspólnika udziałów w ramach tej konwersji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada zadłużenie z tytułu pożyczek udzielonych przez jedynego wspólnika Spółki —spółkę P. S.a.r.l. z siedzibą w Luksemburgu (dalej: „Wspólnik”). Wspólnik jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu i podlega tam opodatkowaniu od całości swych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Na łączne zadłużenie Spółki z tytułu pożyczek składają się kwoty głównie pożyczek w walucie obcej wraz z należnymi odsetkami. W dniu 26 stycznia 2012 r. odbyło się zgromadzenie wspólników Spółki, podczas którego został podwyższony kapitał zakładowy Spółki poprzez wniesienie na kapitał Spółki wierzytelności Wspólnika wobec Spółki z tytułu jednej z niezwróconych pożyczek wraz z odsetkami (dalej: „Wierzytelność”). Nowo utworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostały pokryte wkładem niepieniężnym w postaci Wierzytelności. Udziały zostały objęte przez Wspólnika po cenie wyższej od ich wartości nominalnej. Zgodnie z uchwalą o podwyższeniu kapitału zakładowego, nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów (tzw. agio) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

W konsekwencji wniesienia Wierzytelności jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego, po stronie Spółki nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego i jednocześnie wygasł w całości dług z tytułu Wierzytelności na skutek konfuzji (Spółce przysługiwały bowiem jednocześnie uprawnienia wierzyciela i dłużnika). Natomiast po stronie Wspólnika nastąpiło podwyższenie ilości posiadanych udziałów oraz wygaśnięcie Wierzytelności.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości kapitał Spółki zostanie ponownie podwyższony w opisany powyżej sposób, tj. przez konwersję długu Spółki z tytułu innych pożyczek zaciągniętych od Wspólnika na kapitał Spółki w formie wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności - w tym odsetek - na pokrycie podwyższonego kapitału Spółki, po stronie Spółki powstał obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła)?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku konwersji Wierzytelności, w tym odsetek od pożyczki udzielonej przez Wspólnika, na udziały Spółki nie powstanie u Wspólnika przychód z tytułu odsetek, od którego Spółka jako płatnik byłaby obowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych w Polsce przez nierezydentów podatkowych przychodów z tytułu odsetek wynosi 20% kwoty przychodów. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Z kolei art. 26 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (np. odsetek) są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Stosownie do art. 26 ust. 7 ustawy o CIT, wypłata odsetek oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w związku z konwersją Wierzytelności na kapitał Spółki nie dochodzi do wypłaty przez Spółkę na rzecz Wspólnika odsetek będących częścią Wierzytelności, tzn. Spółka nie wykonuje zobowiązania wobec Wspólnika w żadnej formie, w szczególności poprzez zapłatę, potrącenie, czy kapitalizację. Przesądza o tym charakter prawny konwersji wierzytelności na kapitał dokonany w formie wkładu niepieniężnego.

W szczególności Spółka zwraca uwagę, że w przepisach prawnych nie ma szczególnych regulacji dotyczących konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy dłużnika. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2004 r. (sygn. FSK 2066/04) „o tym, czy konwersja wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki na udziały przybierze postać wkładu pieniężnego lub niepieniężnego, decyduje treść uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki”. W rezultacie wierzyciel może w ramach konwersji swojej wierzytelności objąć akcje lub udziały dłużnika w zamian za wkład pieniężny albo niepieniężny. Rodzi to jednak odmienne konsekwencje, także podatkowe. W przypadku wniesienia wkładu pieniężnego dochodzi do umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych . Natomiast w przypadku wniesienia wierzytelności wspólnika jako aportu do spółki wierzytelność tym sposobem wygasa wskutek konfuzji — w takim przypadku mamy do czynienia z aportowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przypadku podwyższenia kapitału Spółki poprzez konwersję wierzytelności przysługującej Wspólnikowi wobec Spółki na jej kapitał zakładowy w ramach wkładu pieniężnego, po wniesieniu wkładu pieniężnego do Spółki - Wspólnik i Spółka staliby się w stosunku do siebie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem. W kolejnym kroku, musiałoby konsekwentnie dojść do potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności, które jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami, przy czym istotne jest to, ze tego rodzaju operacja prowadzi do zaspokojenia interesu wierzyciela. Daje to podstawę do uznania, że jest to bezgotówkowa forma zapłaty lub innymi słowy jest to forma spełnienia zobowiązania do zapłaty. W świetle art. 26 ust. 7 ustawy o CIT taka forma wypłaty skutkowałaby obowiązkiem pobrania podatku u źródła z tego tytułu przez Spółkę. Niemniej jednak w przedmiotowej sytuacji. potrącenie nie imało miejsca.

Z kolei w przypadku wniesienia wierzytelności na kapitał zakładowy w formie wkładu niepieniężnego dochodzi do konfuzji, która, w odróżnieniu od potrącenia, polega na zlaniu się w jednej osobie (tu: w Spółce) praw przysługujących wierzycielowi obowiązków dłużnika. Wówczas zobowiązanie przestaje istnieć. A zatem konfuzja to też rodzaj wygaśnięcia zobowiązania, lecz bez zaspokajania roszczenia wierzyciela.

W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, zgodnie z treścią uchwały zgromadzenia wspólników, Wspólnik wnosi Wierzytelność (w tym odsetki) tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki. Wspólnik dokonuje rozporządzenia Wierzytelnościami (w tym wierzytelnościami odsetkowymi), przenosząc prawa z tych wierzytelności - w tym prawo do żądania realizacji świadczeń będących ich przedmiotem (zapłaty odsetek) — na rzecz Spółki. W wyniku tej operacji, Spółka będąca dłużnikiem z tytułu Wierzytelności, staje się również wierzycielem uprawnionym z Wierzytelności, co doprowadza do ich wygaśnięcia z mocy prawa (konfuzji).

Zdaniem Spółki, wygaśnięcia Wierzytelności z mocy samego prawa, w tym w zakresie odsetek, nie można utożsamiać z wykonaniem zobowiązania wobec Wspólnika przez Spółkę (w szczególności mając na uwadze fakt, że decyzja o podwyższeniu kapitału zakładowego i formie jego pokrycia jest całkowicie niezależna od Spółki). Skoro Spółka nie wykonała zobowiązania, to Wspólnik nie mógł również uzyskać przychodu z tytułu odsetek, mając na uwadze art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie zalicza się do przychodów kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. Innymi słowy, w związku z konwersją Wierzytelności na kapitał Spółki, Spółka nie dokonała zapłaty (wypłaty) należnych odsetek na rzecz Wspólnika. Odsetki od długu wygasłe z mocy prawa nie stały się odsetkami zapłaconymi na rzecz Wspólnika, tj. dotychczasowego wierzyciela Spółki. Brak zapłaty odsetek, a tym samym brak ich otrzymania przez Wspólnika i uzyskania z tego tytułu przychodu spowodował, w ocenie Spółki, że w konsekwencji nie jest ona obowiązana do poboru podatku u źródła od tych odsetek.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, w związku z konfuzją Wierzytelności, Wspólnik nie zostanie zaspokojony, a zatem nie uzyska przychodu z tytułu odsetek.

Dla kompletności należy także podnieść, że objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki w ramach dokonanej konwersji Wierzytelności nie skutkuje powstaniem po stronie Wspólnika przychodów z tytułu udziału w zyskach tej, osoby prawnej. Czynność ta dopiero umożliwia podmiotom obejmującym udziały uzyskiwanie takich dochodów w przyszłości. A zatem, w omawianym przypadku, po stronie Wspólnika Spółki nie powstał również przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w związku z konwersją wierzytelności odsetkowych na kapitał zakładowy Spółki, jej Wspólnik nie uzyskał przychodów z odsetek, o których mowa w” art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Analizowana sytuacja nie mieści się również w pozostałym zakresie zastosowania art. 21 ust. 1 tej ustawy ani w zakresie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka nie dokonała wypłat z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że w” związku z opisaną konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 tej ustawy o CIT.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 maja 2010 r., sygn. ITPB3/423-81c/10/MT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Odnosząc się do przedstawionego problemu stwierdzić należy, iż zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy są obowiązane jako płatnicy, do poboru - w dniu dokonania wypłaty - zryczałtowanego podatku dochodowego. Jednocześnie, jak wynika z art. 26 ust. 7 updop, wypłata, o której mowa w ust. 1 art. 26 oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Z kolei na gruncie postanowień art. 11 ust. 1 i 2 konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527; dalej jako „UPO”) odsetki powstające w umawiającym się Państwie (w tym przypadku – w Polsce) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się Państwie (w tym przypadku – w Luksemburgu) mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek posiada miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 % kwoty brutto tych odsetek.

Zauważyć przy tym należy, iż zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, iż opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Decydujące znaczenie przy odczytywaniu (rozumieniu znaczenia) pojęć użytych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania ma treść tej umowy. Należy ją interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem słów, użytych w niej, z uwzględnieniem kontekstu, w jakim zostały użyte, celu i przedmiotu konwencji stosownie do treści art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o prawie traktatów, sporządzonej w Wiedniu dnia 23.05.1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74 poz. 439). Przy wykładni użytych w niej pojęć nie można jednak pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów). W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że obie strony rozpatrywanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są stronami Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz.U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich- Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku -zaleca, aby organy podatkowe państw- sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, w przypadku gdy oba państwa- strony umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jako członkowie Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju zobowiązały się do realizacji założonych przez nią celów.

Stosownie do ww. Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, użyte w art. 11 określenie „wypłacane” ma bardzo szerokie znaczenie, ponieważ koncepcja wypłaty oznacza wykonanie zobowiązania polegające na postawieniu funduszy do dyspozycji wierzycieli w sposób wymagany przez umowę lub zwyczaj (pkt 5 Komentarza do art. 11).

Wskazać należy, iż w przypadku wnoszenia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci rzeczy lub prawa majątkowego następuje nabycie przez tą spółkę takiej rzeczy lub prawa. Nabycie to ma charakter odpłatny, gdyż w zamian za wnoszony wkład spółka wydaje własne udziały lub akcje. Nabywając w tym trybie własny dług spółka zaspokaja wierzyciela i tym samym – za zgodnym oświadczeniem stron – wykonuje zobowiązanie wobec wierzyciela. I jakkolwiek następstwem takiego nabycia przez spółkę własnego długu będzie połączenie w jednej osobie praw przysługujących wierzycielowi z obowiązkami dłużnika (jej konfuzja) i w konsekwencji wygaśnięcie wierzytelności, to jednak konfuzja będzie dopiero następstwem nabycia przez spółkę wspomnianej wierzytelności i jej „spłaty” własnymi udziałami.

Podobne stanowisko o „spłacie” długu przez spółkę wobec wierzyciela wnoszącego do takiej spółki wkład niepieniężny w postaci wierzytelności znaleźć można również w piśmiennictwie. M.in. w artykule opublikowanym w Monitorze Prawniczym 2000/2/90 – zatytułowanym „Podwyższenie kapitału zakładowego przez konwersję wierzytelności”, jego autor K. Skawiańczyk stwierdza: „Konwersja na kapitał zakładowy wierzytelności (długu) posiadającej odbicie w wolnym majątku spółki powoduje, że podwyższony kapitał zakładowy spełniać będzie wszelkie swoje funkcje, w tym przede wszystkim gwarancyjną i informacyjną, a ani jedna z zasad dotyczących kapitału, w tym zasada realności pokrycia, nie zostanie naruszona. Można zatem, posługując się przenośnią, stwierdzić, że utworzone w wyniku konwersji wierzytelności udziały pokryte zostają wolnym majątkiem spółki, przy czym spółka niejako "za wierzyciela pokrywa te udziały i jednocześnie spłaca swój dług wobec niego”.

Zdaniem tut. Organu podatkowego nabycie tytułem wkładu przez spółkę wierzytelności, skutkujące zobowiązaniem spółki do wydania za wkład udziałów, implikuje „wykonanie zobowiązania” przez spółkę z tytułu uzyskanych należności odsetkowych. Stąd też uznać należy, iż zarówno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i UPO dojdzie do „zapłaty” (wypłaty) na rzecz wierzyciela należności odsetkowej.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w wyniku wygaśnięcia Wierzytelności z mocy prawa wskutek konfuzji (do której dojdzie w wyniku aportu Wierzytelności na kapitał zakładowy Spółki), nie dojdzie do „wypłaty” odsetek od pożyczki w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 26 ust. 1 updop, a w konsekwencji dokonanie przedmiotowej konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy nie spowodowało po stronie Spółki obowiązku pobrania podatku u źródła – należy uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ podatkowy formułując rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie dokonał analizy orzecznictwa organów podatkowych (interpretacji indywidualnych) odnoszących się do podobnych stanów faktycznych / zdarzeń przyszłych, w tym interpretacji powołanej przez Wnioskodawcę, uwzględniając jednak przede wszystkim naczelną zasadę dotyczącą instytucji interpretacji indywidualnej, tj. zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm., której odzwierciedleniem na gruncie prawa podatkowego jest norma prawna określona w art. 120 (w zw. z art. 14h) Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Na podstawie art. 14e ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (t. j. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego. Wskazana okoliczność powinna być jednocześnie brana pod uwagę przy wydawaniu nowych interpretacji indywidualnych w takich samych sprawach.

Ponadto, wskazać należy na generalną zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14.04.2008 r., sygn. akt I SA/GL 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18.11.2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08).

Również w innych orzeczeniach sądowych zgodnie przyjmuje się, że zasada zaufania wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (wyrok NSA z 8 grudnia 1999 r., SA/Sz 1775/98, Serwis Podatkowy” 2001, nr 4, poz. 12). Korzystniejsze, ale niezgodne z prawem orzeczenie w stosunku do innej osoby, znajdującej się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej, nie rodzi po stronie podatnika prawa do potraktowania go w ten sam sposób (wyrok NSA z 19 kwietnia 2005 r., FSK 1660/04, GP 2005, nr 77, s. 6). Tut. Organ podatkowy zgadza się z tezą wyroku NSA z 18 lipca 2001 r., SA/Sz 797/00, LexPolonica nr 362513 – „Zasada wyrażona w art. 121, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzące zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako wydawanie decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.