Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.257.2017.3.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 7 września 2017 r. (data wpływu 8 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 sierpnia 2017 r. oraz pismem z dnia 7 września 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz ze swoim mężem, zamieszkałym na prawach małżeńskiej wspólności majątkowej jest właścicielem gruntów rolnych nabywanych w następującej kolejności:

1.  24 lutego 1997 r. zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu rolnego, działka 53/34 – 5.0960 hektara;
2.  2 kwietnia 1997 r. zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu rolnego, działka 53/37 – 14.1903 hektara. Prawo wieczystego użytkowania działki nr 53/34 oraz nr 53/37 zostało przekształcone w prawo własności 19 sierpnia 1998 r.;
3.  9 kwietnia 1997 r. zakup działki grunt rolny nr 2/2 – 1,957 hektara, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;
4.  29 kwietnia 1999 r. zakup gruntu rolnego działka nr 53/36, 53/41, 53/43 – 5,8777 hektara, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;
5.  21 lutego 2001 r. Wnioskodawczyni i jej mąż zakupili nieruchomość działkę nr 3/6 oraz 3/7, powierzchnia 4,709 m², które weszły w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;
6.  25 maja 2002 r. zakup działek przylegających do naszych gruntów rolnych, nr 53/49 (droga), 53/50 (droga) w celu poprawy dojazdu do gruntów rolnych;
7.  16 sierpnia 2006 r. zakup działki nr 128 – 1,2455 hektara (grunt rolny), który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;
8.  6 czerwca 2007 r. zakup działki nr 131 – 1,248 hektara (grunt rolny), który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;
9.  25 lipca 2007 r. zakup działki nr 220 i 221/5 – 7,241 hektara (powierzchnia łączna) – grunt rolny;
10.  28 listopada 2007 r. zakup działki nr 131 – 0,7779 hektara – grunt rolny, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego;
11.  30 listopada 2008 r. zakup działki nr 32 – 13,0193 hektara, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego – decyzją (…) została podzielona na działki nr 32/1, 32/2 (droga – została wykupiona pod drogę) oraz 32/3.

Decyzją burmistrza Gminy działka grunt rolny nr 53/34 została podzielona na 53/46 (pow. 1,0035 hektara), 53/47 (pow. 1,0111 hektara), 53/55 (pow. 3,0660 hektara), 53/54 (pow. 0,0154 hektara). Działka 53/46 została przekazana na drodze darowizny córce. Działka 53/47 i 53/54 zostały 15 grudnia 2004 r. sprzedane. Działki 53/57 i 53/41 zostały podzielone ze względu na budowę drogi przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad na działki – 53/62, 53/63, 53/58, 53/59 – na ten podział Wnioskodawczyni i jej mąż nie mieli żadnego wpływu. Po tym podziale działki 53/63 i 53/59 w 2004 r. zostały wykupione przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad. Działki 53/62 i 53/58 (grunty rolne) zostały sprzedane 19 lipca 2007 r. W dniu 20 stycznia 2012 r. została wydana decyzją, orzekająca podział działki 3/6 i 3/7 na działki 3/11 (pow. 1019 m2), 3/12 (pow. 340 m2 – droga wewnętrzna), 3/13 (pow. 995 m2), 3/14 (pow. 1150 m2), 3/15 (pow. 1133 m2) i 3/16 (pow. 72 m2 – droga wewnętrzna). Działki 3/6 i 3/7 nie były objęte planem zagospodarowania przestrzennego, była wydana decyzja polegająca na budowie 4 budynków mieszkalnych w zabudowie wolnostojącej – działki te zostały sprzedane 8 marca 2013 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem z dnia 9 maja 2012 r. o wydanie indywidualnej interpretacji – „czy sprzedaż wymienionych działek będzie podlegać podatkowi od towarów i usług? (dalej: podatek VAT)”. Minister Finansów w interpretacji z dnia 21 października 2014 r. nr ILPP1/443-415/12/14-S/PG po wyroku NSA z dnia 3 czerwca 2014 r. w sprawie o sygn. akt TFSK 955/13, uznał, że sprzedaż wskazanych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W dniu 24 marca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali działki 53/55 i 53/49 grunty rolne. Nieruchomość grunt rolny 53/49, zakupiona w 2002 r., a nieruchomość grunt rolny 53/55 zakupiona w 1997 r. Na ww. nieruchomościach Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzili gospodarstwo rolne. Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych z dnia 23 maja 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S/SJ (dotyczy działki 53/55) oraz nr ILPP2/443-926/08/12-S1/SJ (dotyczy działki 53/49) uznał, że sprzedaż wskazanych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają sprzedać nieruchomość grunt rolny 2/2 nabytą w 1997 r. co do której w 2008 r. została wydana decyzja z dnia 25 września 2008 r. ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu hotelowo-serwisowego. Ustalone warunki zabudowy dla wykorzystania gruntów rolnych nie miały żadnego znaczenia, ponieważ grunty są wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Wnioskiem z dnia 10 października 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem wystąpili do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji „czy w przypadku sprzedaży działek 53/49, 53/55 i 2/2 sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT?”. W interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S/SJ dotyczącej działki 53/55 oraz interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S1/SJ dotyczącej działki nr 53/49 Minister Finansów uznał stanowisko Wnioskodawczyni i jej męża za prawidłowe, tj. że sprzedaż wymienionych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S2/SJ dotyczącej działki 2/2 Minister Finansów uznał stanowisko Wnioskodawczyni i jej męża za prawidłowe, że ewentualna sprzedaż działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecnie Wnioskodawczyni i jej mąż ponownie występują o indywidualną interpretację, a właściwie o potwierdzenie aktualności interpretacji z 6 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S2/SJ, tj. czy sprzedaż działki 2/2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż przyszły nabywca żąda od Wnioskodawczyni i jej męża interpretacji indywidualnej wydanej w 2017 r. (wydana interpretacja indywidualna jest z 6 czerwca 2012 r. – nr ILPP2/443-926/08/12-S2/SJ). Wnioskodawczyni i jej mąż oświadczają, że ich sytuacja nie uległa zmianie, oprócz zawarcia dwóch umów sprzedaży – działka 3/6 i 3/7 (łączna powierzchnia 4,709 m2 – jeden nabywca, indywidualna interpretacja nr ILPP1/443-415/12/14-S/PG) oraz działka 53/55 i 53/49 (jeden nabywca, indywidualna interpretacja nr ILPP2/443-926/08/12-S1/SJ). Decyzję o sprzedaży, Wnioskodawczyni i jej mąż podjęli kilka lat temu, ponieważ prowadzenie gospodarstwa rolnego, z uwagi na ich wiek i stan zdrowia, jest zbyt ciężkie i zbyt obciążające. Grunty były zakupione do prowadzenia gospodarstwa rolnego wiele lat temu. Nie były nabyte w celu ich sprzedaży. Wnioskodawczyni i jej mąż prowadzą nadal gospodarstwo rolne. W związku z powyższym Wnioskodawczyni i jej mąż uważają, że sprzedaż działki 2/2, zakupionej w 1997 r., nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nadal wskazana interpretacja z dnia 6 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-926/08/12-S2/SJ jest dla nich wiążąca. Wnioskodawczyni i jej mąż posiadają status rolnika ryczałtowego, korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w związku z prowadzeniem działalności rolniczej. Mąż Wnioskodawczyni, który jest współwłaścicielem nieruchomości uzyskuje przychód z najmu i dzierżawy, gruntów, budynków, i z tego tytułu jest podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 10 sierpnia 2017 r. w odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści:

1.  „Czy Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej, bądź działalności gospodarczej?” – Wnioskodawczyni wskazała, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  „Czy działka nr 2/2 mająca być przedmiotem sprzedaży stanowi grunt niezabudowany?” – Wnioskodawczyni wskazała, że działka 2/2 stanowi grunt niezabudowany.
3.  „W jaki sposób Wnioskodawczyni wykorzystywała nabytą działkę nr 2/2?” – Wnioskodawczyni wskazała, że działka 2/2 była wykorzystywana rolniczo.
4.  „Czy przy nabyciu przedmiotowej działki przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego? Czy była/będzie ona wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług?” – Wnioskodawczyni wskazała, że przy nabyciu działki 2/2 nie przysługiwało jej prawo do odliczeń podatku naliczonego, działka nie była i nie będzie wykorzystywana na cele działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej jak i opodatkowanej, ponieważ nie prowadzi ona działalności gospodarczej, jedynie rolniczą. Grunt jest obsiewany i płody sprzedawane. Działalność ta jest zwolniona od podatku od towarów i usług.
5.  „Czy opisana we wniosku działka jest/była/będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy? Jeśli tak, to jaki był zakres tej działalności i czy była to działalność wyłącznie zwolniona od podatku?” – Wnioskodawczyni wskazał, że występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, nie występowała o przekształcenie działki pod zabudowę.
6.  „Czy dla przedmiotowej działki został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy?” – Wnioskodawczyni wskazała, że dla przedmiotowej działki wydana została decyzja o warunkach zabudowy.
7.  „Czy Wnioskodawczyni występowała do Gminy, na której terenie znajduje się działka nr 2/2, o sporządzenie bądź zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy, bądź o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla tej działki?” – Wnioskodawczyni wskazała, że nie występowała o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, jak wyżej wskazano, występowała tylko o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.
8.  „Kto i w jakim celu wystąpił o wydanie decyzji z dnia 25 września 2008 r., ustalającej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu hotelowo -serwisowego?” – Wnioskodawczyni wskazała, że występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy działki 2/2 bez oznaczonego celu, było to prawie 10 lat temu.
9.  „Jakie jest/będzie na moment sprzedaży jej przeznaczenie według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a jeżeli nie ma takiego planu to jakie jest/będzie jej przeznaczenie zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym?” – Wnioskodawczyni wskazała, że działka 2/2 obecnie jest przeznaczona na cele rolnicze i na moment sprzedaży takie będzie miała przeznaczenie, treść decyzji o warunkach zabudowy wskazano wyżej. Nie ma planu zagospodarowania przestrzennego.
10.  „Czy Wnioskodawczyni dokonała/dokona podziału działki nr 2/2 na mniejsze działki?” – Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonała i nie dokona podziału działki 2/2.
11.  „Czy Wnioskodawczyni udostępniała/udostępnia/będzie udostępniała przedmiotową działkę osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa)? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne i w jakim czasie były zawarte?” – Wnioskodawczyni wskazała, że nie udostępniała i nie udostępnia przedmiotowej działki osobom trzecim.
12.  „Czy Wnioskodawczyni ogłaszała/będzie ogłaszała sprzedaż działki będącej przedmiotem zapytania w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu bądź podejmowała inne działania marketingowe? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie” – Wnioskodawczyni wskazała, że sprzedaż działki nie była i będzie ogłaszana w środkach masowego przekazu.
13.  „Czy Wnioskodawczyni poniosła/zamierza ponieść jakiekolwiek nakłady w celu przygotowania działki do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wystąpienie o przekształcenie gruntu lub o warunki zabudowy, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży itp.)? Jeśli tak, to jakie to są/będą nakłady?” – Wnioskodawczyni wskazała, że nie poniosła ani nie zamierza ponieść nakładów na przedmiotowej działce, w 2008 r. jedynie wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.
14.  „Czy oprócz przedmiotowej działki Wnioskodawczyni jest też w posiadaniu innych gruntów?” – Wnioskodawczyni wskazała, że we wniosku przedstawiła dokładnie nieruchomości, których właścicielem jest ona wraz z mężem.
15.  „Czy Zainteresowana planuje w przyszłości sprzedaż kolejnych gruntów?” – Wnioskodawczyni wskazała, że na moment złożenia zapytania nie ma planów sprzedaży innych nieruchomości, zatem odpowiedź na pozostałe pytania jest bezprzedmiotowa.

Natomiast, w uzupełnieniu z dnia 7 września 2017 r. Wnioskodawczyni wskazała, że występuje jako podatnik ryczałtowy. Działka 2/2 była/jest i będzie wykorzystywana przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 10 sierpnia 2017 r.).

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż działki stanowiącej nieruchomość rolną 2/2 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu z dnia 10 sierpnia 2017 r.), stanowisko jest prawidłowe i ewentualna sprzedaż działki 2/2 w opisanych okolicznościach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż działki 2/2 (grunt rolny) należącej do gospodarstwa rolnego nie rodzi obowiązku z zakresu podatku VAT. Wynika to z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz obowiązującej nasz kraj Dyrektywy 2006/112/WE. Mając na uwadze treść przepisów unijnych stwierdzić należy, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łącznie spełnienie dwóch przesłanek: a) Po pierwsze, dana czynność musi być ujęta w katalogu podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, b) Po drugie, czynność wykonana musi być przez podmiot, który w świetle art. 15 ust. 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, osobą fizyczną wykonującą działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultaty takiej działalności. Ustawa o VAT definiuje również pojęcie działalności gospodarczej stanowiąca w art. 15 ust. 2, że jest to wszelka działalność producentów, handlowców, lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ze wskazanych przepisów wynika jasno, że status podatnika w podatku od wartości dodanej wynika z wykonania czynności opodatkowanej, ale wykonanej wyłącznie w ramach działalności gospodarczej. Uzależnienie podatnika od prowadzenia działalności gospodarczej wynika z charakteru tego podatku, występującego wyłącznie w obrocie gospodarczym, aby zagwarantować neutralność tego podatku, istotne są tezy orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 oraz C-181/10. Trybunał uznał, że podatnik podlega podatkowi VAT gdy występuje w charakterze podatnika jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Działalność takiej osoby musi przybrać charakter profesjonalny, zorganizowany. Zainteresowana wskazała że, działka 2/2 nie jest uzbrojona ani ogrodzona. Sprzedaż następuje bez pośrednika. Wnioskodawczyni i jej mąż nie angażowali innych środków, które wskazywałyby na prowadzenie działalności gospodarczej. Wszystkie okoliczności świadczą w ocenie Wnioskodawczyni, że sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym – niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, albowiem takiej działalności Wnioskodawczyni i jej mąż nie prowadzą. W związku z powyższym Wnioskodawczyni i jej mąż wnoszą o potwierdzenie ich stanowiska, tj. że sprzedaż działki 2/2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (utrzymanie w mocy interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2012 r. wydanej przez Ministra Finansów – ILPP2/443 -926/08/12-S2/SJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

1.  po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy Zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni 9 kwietnia 1997 r. zakupiła działkę – grunt rolny nr 2/2 – 1,957 hektara, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego. Obecnie Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają sprzedać ww. nieruchomość – grunt rolny nr 2/2 co do którego w 2008 r. została wydana decyzja z dnia 25 września 2008 r. ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu hotelowo-serwisowego. Ustalone warunki zabudowy dla wykorzystania gruntów rolnych nie miały żadnego znaczenia, ponieważ grunty są wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Decyzję o sprzedaży Wnioskodawczyni i jej mąż podjęli kilka lat temu, ponieważ prowadzenie gospodarstwa rolnego, z uwagi na ich wiek, i stan zdrowia, jest zbyt ciężkie i zbyt obciążające. Grunty były zakupione do prowadzenia gospodarstwa rolnego wiele lat temu. Nie były nabyte w celu ich sprzedaży. Wnioskodawczyni i jej mąż prowadzą nadal gospodarstwo rolne. Wnioskodawczyni i jej mąż posiadają status rolnika ryczałtowego, korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w związku z prowadzeniem działalności rolniczej. Działka 2/2 stanowi grunt niezabudowany. Wnioskodawczyni występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy bez oznaczonego celu, było to prawie 10 lat temu, nie występowała o przekształcenie działki pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie występowała o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 2/2 obecnie jest przeznaczona na cele rolnicze i na moment sprzedaży takie będzie miała przeznaczenie. Wnioskodawczyni nie dokonała i nie dokona podziału przedmiotowej działki. Wnioskodawczyni nie udostępniała i nie udostępnia przedmiotowej działki osobom trzecim. Sprzedaż działki nie była i nie będzie ogłaszana w środkach masowego przekazu. Wnioskodawczyni nie poniosła ani nie zamierza ponieść nakładów na przedmiotowej działce. Zainteresowana nie ma planów sprzedaży innych nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy sprzedaż działki nr 2/2 stanowiącej nieruchomość rolną podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawczyni – w związku z planowaną czynnością, tj. sprzedażą przedmiotowej nieruchomości – za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię jako grunt rolny, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego. Posiadana działka o numerze 2/2 wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię jedynie na potrzeby własne – do prowadzenia działalności rolniczej. Z tego tytułu posiada status rolnika ryczałtowego. Zainteresowana nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowana nie poniosła, ani nie zamierza ponieść nakładów, celem przygotowania nieruchomości do sprzedaży i zwiększenia jej atrakcyjności. Wnioskodawczyni wystąpiła jedynie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Zainteresowana zamiaru sprzedaży działek nie ogłaszała w środkach masowego przekazu.

Ww. działań nie można uznać za zbliżone do tych jakie podejmują podmioty zajmujące się w sposób specjalistyczny obrotem nieruchomościami, lecz za zwykły zarząd prywatną nieruchomością.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowana przez Zainteresowaną sprzedaż nieruchomości – nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tej działki, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z tym, Wnioskodawczyni będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży nieruchomości nr 2/2 nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, a w konsekwencji ww. sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni zostało uznane za prawidłowe.

Należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej na wniosek, zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, w niniejszej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla męża Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.