Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-741/15-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-14
Teza: prawa do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy monolitu sproszkowanego
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy monolitu sproszkowanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy monolitu sproszkowanego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie kompleksowych usług w zakresie naprawy i regeneracji chłodnic oraz naprawy i napełniania układów klimatyzacji. Ponadto prowadzi skup chłodnic do samochodów wszelkich typów jak i katalizatorów samochodowych, zajmuje się usuwaniem ich obudów oraz sprzedażą wyodrębnionych części na rożnych rynkach (krajowych i zagranicznych).

W 2014 r. zawarł umowę o rafinację, zwaną dalej Umową, z kontrahentem niemieckim D. Gmbh (zwanym dalej: D.) zarejestrowanym jako podatnik VAT dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. D. zajmuje się recyklingiem oraz przetwarzaniem katalizatorów samochodowych i przemysłowych w celu odzyskania z nich metali szlachetnych dzięki najnowszej i najbardziej wydajnej technologii, posiadającej certyfikaty ISO. Zawarta Umowa ustanawia zasady recyklingu platynowców z katalizatorów samochodowych i/lub ich całe lub pokruszonych podłoży bądź monolitycznych lub zmielonych podłoży, które mogą być zrobione z materiału ceramicznego i/lub metalu. Obecnie Wnioskodawca dostarcza do D. jedynie monolit w postaci sproszkowanej (w dalszej części wniosku pod pojęciem „Towary” należy rozumieć sproszkowany monolit). Postanowienia zawartej Umowy, wraz z „Warunkami ogólnymi D.” wskazują zasady realizacji dostaw Towarów, terminy dostaw Towarów, warunki płatności, moment przeniesienia prawa własności Towarów, reklamacje i odpowiedzialność. Wynika z nich, że:

1.  Wnioskodawca dostarczając do D. Towary, jest zobowiązany poinformować o planowanej dostawie z co najmniej 24-godzinnym wyprzedzeniem; jednocześnie Wnioskodawca jest zobowiązany złożyć jednoznaczne oświadczenie dotyczące dostarczanych Towarów. Takie oświadczenie musi zawierać takie elementy jak: numer indeksowy ds. utylizacji odpadów (zgodne z niemieckim rozporządzeniem w sprawie numerów indeksowych) włącznie z opisem oraz wszelkie inne oświadczenia dotyczące ogólnej jakości i składu, tj. zawartości metali szlachetnych w materiałach. Jeśli w trakcie utylizacji prowadzonej przez D. okaże się że w Towarach są substancje zakazane, Wnioskodawca musi odebrać towary na własny koszt; w przeciwnym razie D. zutylizuje towary na koszt Wnioskodawcy,
2.  Wnioskodawca jest zobowiązany dostarczyć Towary do zakładu D., położonego w Niemczech. Koszty transportu pokrywa Wnioskodawca, nawet wówczas, gdy transport jest udostępniony przez D.. Z Umowy wynika, że D. ma prawo wykupić na koszt Wnioskodawcy ubezpieczenie transportowe lub ubezpieczenie dla przedmiotów wartościowych w transporcie,
3.  Towary muszą być zapakowane w sposób wskazany przez D. (są to odpowiednie pojemniki),
4.  Towary są ważone przy każdej dostawie dokonanej do zakładu D.; ponadto D. zastrzega sobie prawo zważenia Towarów po przetworzeniu,
5.  Wnioskodawca zachowuje prawo własności Towarów przez cały okres obróbki,
6.  Każda płatność na rzecz D. czy też zaliczki lub rozliczenia końcowego skutkuje przeniesieniem własności odnośnie Towarów.

Jeśli taka zaliczka jest realizowana z tytułu Towarów będących w posiadaniu Wnioskodawcy, jest on zobowiązany na własny koszt zapewnić odpowiednie i kompleksowe ubezpieczenie tych Towarów. Jednoczenie Towary te należy oddzielić od innych Towarów Wnioskodawcy.

W praktyce realizacja dostaw Towaru wygląda następująco: zakupione od dostawców krajowych i zagranicznych katalizatory są w siedzibie firmy (w Tarczynie) rozcinane w celu wyjęcia z nich monolitu. Monolit jest następnie rozdrabniany w specjalnych urządzeniach (młynach) do postaci proszku. Proszek jest pakowany do specjalnych pojemników i w takiej postaci dostarczany do zakładu D. w Niemczech. D., stosując skomplikowane procesy chemiczne oraz korzystając ze specjalistycznych maszyn, odzyskuje metale szlachetne (pallad, platyna i rod) z dostarczonego sproszkowanego monolitu. Proces odzyskiwania materiałów szlachetnych z monolitu jest procesem długotrwałym i trwa około 1 miesiąca. Analiza dotycząca zawartości metali szlachetnych w dostarczonym przez Wnioskodawcę sproszkowanym monolicie jest robiona dwukrotnie: przy dostarczeniu i po procesie odzyskania (analiza ostateczna). Po analizie ostatecznej jest dokonywana wycena dostarczonego towaru; wówczas D. wystawia dokument „Restgutschift” (mający charakter dokumentu rozliczeniowego), w którym wykazuje ilość dostarczonego sproszkowanego monolitu oraz dokument, będący zestawieniem ilości odzyskanych metali szlachetnych (palladu, platyny i rodu) z wykazaniem cen dla poszczególnych metali z określeniem ostatecznego wynagrodzenia. Wnioskodawca wyjaśnia, że dokumenty te są niezwłocznie sporządzane przez D. po dokonaniu odzyskania metali szlachetnych z dostarczonego monolitu. Wyjaśnić także należy, że ceny jakie stosuje D. na metale szlachetne nie są cenami stałymi, ich wysokość jest uzależniona od cen na rynkach światowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że Towar do zakładu w Niemczech jest dostarczany przez niego, jego środkiem transportu. W momencie dostarczenia Towaru do D. jest on ważony przez pracownika D. i wystawiany jest protokół z tej czynności (tzw. „Wiegeprotokoll”). Każdorazowo dokumentem towarzyszącym dostawom Towaru a także potwierdzającym ich dostarczenie do D. jest tzw. „Information accompanying shipments of taste as referred” (inaczej „Informacja dołączona do przemieszczanych odpadów”), w którym m.in. wykazana jest ilość dostarczonego Towaru, rodzaj Towaru (według kodów przypisanych odpadom według stosownych przepisów), miejsce dostarczenia (adres zakładu przyjmującego Towary), data dostarczenia, nr rejestracyjny środka transportu, podpis osoby przyjmującej Towary, pieczęć D..

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwalifikacji tej transakcji dla celów VAT. W jego ocenie spełnia ona warunki uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, do której znajdzie zastosowanie stawka 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że opisane w stanie faktycznym transakcje spełniają definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i po spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1 i 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (t.j. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: ustawa o VAT) Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę 0% do tych dostaw?
2.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy, potwierdzonej wystawieniem przez D. dokumentu, w którym wykazuje on ilości dostarczonego monolitu i odzyskanych metali szlachetnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Jak stanowi przepis art. 13 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Odnosząc przywołane przepisy do stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Wywóz Towaru (monolitu w postaci sproszkowanej) przez Wnioskodawcę następuje w wykonaniu czynności dostawy. Jak wskazywano, przed dostawą Wnioskodawca jest zobowiązany poinformować D., że taka dostawa będzie miała miejsce.

Składane jest oświadczenie o treści (i elementach) wymaganych przez D. Dopiero po dopełnieniu tych formalności, dostawa może być realizowana. Po dostarczeniu Towarów następuje jego ważnienie, które jest podstawą do wyliczenia wynagrodzenia za dostarczony sproszkowany monolit. D. dokonuje obróbki tego Towaru, wydzielając z niego materiały szlachetne. W ocenie Wnioskodawcy, te okoliczności świadczą o tym, że wywóz towarów jest realizowany w wykonaniu czynności dostawy. W działalności Wnioskodawcy nie występuje nigdy sytuacja, że Wnioskodawca wywozi Towar na terytorium innego państwa członkowskiego i dopiero wówczas szuka nabywcy na Towary. Towar zawsze jest z Polski transportowany do konkretnego nabywcy, w tym przypadku D., po wcześniejszym jego powiadomieniu i po jego akceptacji.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy - są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Stosownie do art. 42 ust. 4 ustawy o podatku VAT w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którymh mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary lub numer lotu w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy - w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, a w konsekwencji jej opodatkowanie preferencyjną stawką podatku w wysokości 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. W związku z powyższym ważne jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że oba warunki zostały spełnione, by do tych dostaw Wnioskodawca mógł zastosować stawkę 0%. Jak już wskazano, wywóz następuje w wykonaniu czynności dostawy a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty potwierdzają fakt dostarczenia Towaru (monolitu sproszkowanego) do nabywcy, czyli D.. W ocenie Wnioskodawcy takim potwierdzeniem jest dokument „Information accompanying shipments of taste as referred”, w którym m.in. wykazana jest ilość dostarczonego Towaru, rodzaj Towaru (według kodów przypisanych odpadom według stosownych przepisów), miejsce dostarczenia (adres zakładu przyjmującego Towary), data dostarczenia, nr rejestracyjny środka transportu, podpis osoby przyjmującej Towary, pieczęć D.. W świetle uchwały NSA z 11 października 2010 r., I FPS 1/10 dokument ten bez wątpienia stanowi potwierdzenie wywiezienia i dostarczenia towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim.

Jednocześnie spełniony jest warunek dotyczący statusu nabywcy - jest on zarejestrowany dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, co jest sprawdzane w bazie VIES każdorazowo przed transakcją.

Reasumując, opisane w stanie faktycznym transakcje spełniają definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty pozwalają na zastosowanie stawki 0%.

Ad. 2.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a (wskazany w części końcowej przepis nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie - przyp. Wnioskodawcy).

W przedmiotowej sprawie najważniejszym jest ustalenie, kiedy ma miejsce dostawa Towaru (monolitu w postaci proszku). W ocenie Wnioskodawcy dochodzi do niej w momencie wydzielenia z dostarczonego monolitu metali szlachetnych. Dopiero wówczas znana jest ostatecznie ilość dostarczonych metali szlachetnych, także wówczas znane jest dopiero wynagrodzenie. Wnioskodawca nie może wcześniej rozpoznać wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdyż nie są mu znane „elementy” tej dostawy (czyli ilość i cena), w momencie dostawy jest znana jedynie ilość dostarczonego monolitu w formie sproszkowanej i wstępnie określona zawartość w tym monolicie metali szlachetnych. Jednakże opieranie się na szacunkowej, wstępnie dokonanej analizie prowadziłoby do tego, że wystawione w tym momencie faktury nie dokumentowałyby rzeczywistego obrotu a Wnioskodawca musiałby szacować wartość dostarczonego Towaru a także należne jemu wynagrodzenie. Dodatkowym utrudnieniem, jak wskazywano w stanie faktycznym, jest okoliczność, że cena na metale szlachetne jest uzależniona od cen obowiązujących na rynkach światowych i nie jest ona znana w momencie dostawy Towaru do D.. Ten aspekt jest szczególnie ważny, gdyż w podatku VAT obowiązuje zasada opodatkowania faktycznych transakcji (a co potwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE, m.in. w wyrokach wyrok w sprawie C-255/02 Halifax plc Leeds Permanent Development Service Ltd). Jeśli Wnioskodawca wystawiałby faktury w oparciu o szacunkowe informacje dotyczące dostarczonych Towarów, to nie tylko nie odzwierciedlałyby one faktycznej dostawy, to jeszcze wymuszałyby na Wnioskodawcy permanentne wystawianie faktur korygujących do wystawionych wcześniej faktur.

Mając to na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, dokonanych na rzecz D. powstanie w momencie wystawienia faktury przez Wnioskodawcę, nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy, a która ma miejsce w momencie wystawienia przez D. dokumentu, w którym wykazane są ostateczne ilości dostarczonego monolitu, odzyskanych metali szlachetnych wraz z ich ceną i określeniem należnego wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.