Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.354.2018.1.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-05
Teza: Wskazanie, czy partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” notą księgową.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dokumentowanie; konsorcjum; koszt; opodatkowanie; partycypacja; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” notą księgową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” notą księgową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Politechnika X (dalej jako Politechnika lub Wnioskodawca), działając na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo zamówień publicznych, zawarła, z innymi uczelniami oraz spółką utworzoną przez uczelnię (dalej jako Partnerzy), Porozumienie w sprawie utworzenia Grupy Zakupowej Energii Elektrycznej w dniu 27 czerwca 2013 r. (dalej jako Porozumienie lub wspólne przedsięwzięcie).

W świetle Preambuły do Porozumienia, Partnerzy wyrażają wolę utworzenia Grupy Zakupowej Energii Elektrycznej (dalej jako Grupa Zakupowa lub Grupa Energetyczna), jako związku podmiotów prawa, agregujących swój popyt zakupowy w skonsolidowany zakup energii elektrycznej, w celu osiągnięcia efektu skali oraz silniejszej pozycji w negocjacjach ze sprzedawcami energii elektrycznej, z wiodącą rolą Politechniki jako lidera. Celem Grupy Zakupowej jest przede wszystkim osiągnięcie silnej pozycji w negocjacjach z dostawcami energii elektrycznej, a w konsekwencji także uzyskanie możliwie najlepszych warunków cenowych i pozacenowych, skutkujących ostatecznie zawarciem umowy sprzedaży energii elektrycznej odpowiadającej potrzebom wszystkich członków Grupy Zakupowej.

Grupa Zakupowa ma charakter stały, zaś jej funkcjonowanie uzależnione jest od zapotrzebowania Partnerów oraz partnerów przystępujących na zakup energii elektrycznej, w zakresie niezbędnym do wspólnego przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Przy czym, struktura Grupy Zakupowej posiada charakter otwarty, tzn. dopuszczalna jest możliwość przystąpienia do niej nowych podmiotów. Politechnika, jako lider, prowadząc działania umożliwiające wspólne zakupy w obszarze energii elektrycznej, prowadzi nabór członków do Grupy Zakupowej, kierując swoją ofertę w pierwszej kolejności do szkół wyższych oraz innych podmiotów działających na rzecz nauki i edukacji.

Utworzona Grupa Zakupowa nie stanowi podmiotu odrębnego od tworzących ją Partnerów, w szczególności nie posiada odrębnej osobowości prawnej.

Partnerzy, działając zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo zamówień publicznych wyznaczyli Politechnikę, jako upoważnioną do koordynowania prac Grupy Zakupowej, w tym w szczególności do każdorazowego przeprowadzenia postępowania i udzielenia zamówienia publicznego w przedmiocie zakupu energii elektrycznej, w imieniu i na rzecz Partnerów. Politechnika realizuje uprawnienia i wypełnia obowiązki, nałożone na nią zgodnie z treścią Porozumienia, a w szczególności te związane z utworzeniem, organizacją i funkcjonowaniem Grupy Zakupowej jako całości oraz związane z każdorazowym przeprowadzeniem i udzieleniem zamówienia publicznego w imieniu i na rzecz Partnerów.

W związku z powyższym, Politechnika zobowiązała się do przeprowadzenia w drodze postępowania o udzielenie zamówienia publicznego procesu wyboru najkorzystniejszej oferty na sprzedaż energii elektrycznej dla członków Grupy Zakupowej, a następnie przedstawienia wyniku postępowania wszystkim Partnerom oraz udzielenia w imieniu i na ich rzecz zamówienia publicznego w drodze podpisania umowy generalnej sprzedaży energii elektrycznej z wykonawcą, który złożył najkorzystniejszą ofertę. Postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na zakup energii elektrycznej oraz optymalizację dystrybucji energii, Politechnika przygotowuje i przeprowadza w imieniu i na rzecz Partnerów na mocy udzielonych przez nich pełnomocnictw.

Każdy z Partnerów ponosi wydatki i koszty związane z funkcjonowaniem Grupy Zakupowej w drodze uiszczenia rocznej opłaty na rzecz Politechniki w proporcji, w jakiej zgłoszone przez Partnera zapotrzebowanie na wolumen pozostaje do zapotrzebowania Grupy Zakupowej w danym postępowaniu. Wydatki i koszty obejmują w szczególności:

*   koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, którego Partnerzy są stroną,
*   wynagrodzenie podmiotów trzecich (obsługa prawna, obsługa ekspercka),
*   koszty niezbędnych analiz oraz podejmowanych czynności prawno-organizacyjnych.

W praktyce wydatki i koszty obejmują:

*   wynagrodzenie brutto Kierownika Biura Grupy Zakupowej, Asystentki, Specjalisty ds. zakupów;
*   wynagrodzenie kancelarii prawnej (z tytułu przeprowadzonych postępowań);
*   narzut kosztów ogólnych Politechniki obejmujący m.in. koszty związane z eksploatacją biura Grupy Zakupowej (użyczenie biura, komputerów, drukarki, telefonu, koszty mediów, koszty telefonu, Internetu itp.).

Opłata roczna uiszczana przez Partnerów z góry, ustalana jest w każdym kolejnym roku obrachunkowym, oddzielnie dla każdego z Partnerów w oparciu o preliminarz wydatków i kosztów niezbędnych w każdym kolejnym roku obrachunkowym dla działań podejmowanych wewnątrz Grupy Zakupowej oraz przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, na rzecz i w imieniu Partnerów („suma wydatków i kosztów”). Obciążenie Partnerów opłatą roczną odbywa się na podstawie wystawianych raz w roku not księgowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” notą księgową?

Zdaniem Wnioskodawcy, partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt opłaty rocznej notą księgową.

Na wstępie Wnioskodawca podkreśla, że porozumienie w zakresie wspólnego przedsięwzięcia należy do tzw. grupy umów nienazwanych, a możliwość jego zawarcia wynika z art. 3531 Kodeksu cywilnego w ramach tzw. swobody umów. Partnerzy Grupy Energetycznej wybrali model porozumienia (konsorcjum), w którym lider (Politechnika) ponosi we własnym imieniu wszystkie koszty związane z realizacją projektu, a następnie w sposób wtórny rozdziela te koszty pomiędzy Partnerów.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości UE (np. w wyroku NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12; wyroku NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1373/14; wyroku TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93) przyjmuje się, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których:

*   istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odnosząc powyższe na grunt zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca podkreśla, że pomiędzy Politechniką a Partnerami Grupy Zakupowej nie zaistniały ww. przesłanki (w szczególności nie występuje „świadczenie na rzecz” Partnerów za wynagrodzeniem, a opłata roczna jest jedynie wyrazem partycypacji Partnerów w kosztach funkcjonowania Grupy Energetycznej), a zatem nie można uznać, że Politechnika świadczy odpłatną usługę na rzecz Partnerów.

Jednocześnie Wnioskodawca przytacza fragment wyroku (sygn. akt I FSK 1128/12), w którym NSA wskazał, że „podziela także utrwalone już w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania, na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (tak NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2008 r., I FSK 1788/01, wyroku z dnia 9 października 2008 r. w sprawie I FSK 291/08 czy wyroku z dnia 29 lutego 2012 r. w sprawie I FSK 562/11). W powołanych orzeczeniach zaprezentowany został pogląd, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia”.

Co więcej, „Rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia, jeśli nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być (\`(...)\`) same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro (\`(...)\`) Lider Konsorcjum nie działa wyłącznie we własnym imieniu, lecz w ramach zawartego porozumienia i nie odsprzedawał usług na rzecz Partnerów, lecz obciążał pozostałe podmioty częścią kosztów i przekazywał im przychód, to nie może być mowy o jakimkolwiek transferze, czy refakturowaniu usług świadczonych na rzecz Zamawiającego” (wyrok I FSK 1373/14).

W przedmiotowej sprawie uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia (Partnerzy) zawarli Porozumienie, w myśl którego utworzono Grupę Zakupową, jako związek podmiotów prawa, agregujących swój popyt zakupowy w skonsolidowany zakup energii elektrycznej, w celu osiągnięcia efektu skali oraz silniejszej pozycji w negocjacjach ze sprzedawcami energii elektrycznej. Grupa zakupowa, z wiodącą rolą Politechniki jako lidera, ma na celu przede wszystkim osiągnięcie silnej pozycji w negocjacjach z dostawcami energii elektrycznej, a w konsekwencji także uzyskanie możliwie najlepszych warunków cenowych i pozacenowych, skutkujących ostatecznie zawarciem umowy sprzedaży energii elektrycznej odpowiadającej potrzebom wszystkich członków Grupy Zakupowej.

Grupa Zakupowa ma charakter stały, zaś jej funkcjonowanie uzależnione jest od zapotrzebowania Partnerów oraz partnerów przystępujących na zakup energii elektrycznej, w zakresie niezbędnym do wspólnego przeprowadzenia postępowania o udzielnie zamówienia publicznego.

Porozumienie nie tworzy odrębnego podmiotu prawnego, jak również odrębnego podatnika VAT. Podatnikami VAT są poszczególni Partnerzy, którzy działając zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo zamówień publicznych, wyznaczyli Politechnikę, jako upoważnioną do koordynowania prac Grupy Zakupowej, w tym w szczególności do każdorazowego przeprowadzenia postępowania i udzielenia zamówienia publicznego w przedmiocie zakupu energii elektrycznej, w imieniu i na rzecz Partnerów.

Politechnika realizuje uprawnienia i wypełnia obowiązki, nałożone na nią zgodnie z treścią Porozumienia, a w szczególności te związane z utworzeniem, organizacją i funkcjonowaniem Grupy Zakupowej jako całości, oraz związane z każdorazowym przeprowadzeniem i udzieleniem zamówienia publicznego, w imieniu i na rzecz Partnerów.

Na mocy udzielonych przez Parterów pełnomocnictw, Politechnika przygotowuje i przeprowadza w imieniu i na rzecz Partnerów postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na zakup energii elektrycznej oraz optymalizację dystrybucji energii.

Każdy z Partnerów ponosi wydatki i koszty związane z funkcjonowaniem Grupy Zakupowej w drodze uiszczenia rocznej opłaty w proporcji, w jakiej zgłoszone przez Partnera zapotrzebowanie na wolumen pozostaje do zapotrzebowania Grupy Zakupowej w danym postępowaniu.

Wydatki i koszty obejmują w szczególności:

*   koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, którego Partner jest stroną,
*   wynagrodzenie podmiotów trzecich (obsługa prawna, obsługa ekspercka),
*   koszty niezbędnych analiz oraz podejmowanych czynności prawno-organizacyjnych.

W praktyce wydatki i koszty obejmują:

*   wynagrodzenie brutto Kierownika Biura Grupy Zakupowej, Asystentki, Specjalisty ds. zakupów;
*   wynagrodzenie kancelarii prawnej (z tytułu przeprowadzonych postępowań);
*   narzut kosztów ogólnych Politechniki obejmujący m.in. koszty związane z eksploatacją biura Grupy Zakupowej (użyczenie biura, komputerów, drukarki, telefonu, koszty mediów, koszty telefonu, Internetu itp.).

W konsekwencji, wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Politechniką, jako liderem, a Partnerami Grupy Zakupowej, nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie rodzą skutków podatkowych na gruncie ustawy o VAT.

W związku z tym, że rozliczenia finansowe pomiędzy uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie rodzą skutków w podatku VAT, nie będą oni zobowiązani do udokumentowania tych rozliczeń za pomocą faktury VAT. W konsekwencji rozliczenia pomiędzy uczestnikami Grupy Zakupowej powinny być udokumentowane innym dokumentem księgowym, np. notami księgowymi.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2017 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.283.2017.2.RR; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 kwietnia 2016 r., nr ITPP2/4512-163/16/AK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2014 r., nr ITPP2/443-1120/13/AP; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 maja 2016 r., nr ILPP2/443-1152/14/16-S/MN; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 września 2015 r., nr IPPP1/4512-620/15-4/AS; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2013 r., nr ILPP2/443-885/11/13-S/EN; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 września 2013 r., nr ILPP4/443-230/13-4/ISN; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2010 r., nr IPPP3/443-292/10-2/MPe; wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1373/14; wyrok NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13; wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – według art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Politechnika, działając na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo zamówień publicznych, zawarła, z innymi uczelniami oraz spółką utworzoną przez uczelnię (dalej jako Partnerzy), Porozumienie w sprawie utworzenia Grupy Zakupowej Energii Elektrycznej w dniu 27 czerwca 2013 r. (dalej jako Porozumienie lub wspólne przedsięwzięcie). W świetle Preambuły do Porozumienia, Partnerzy wyrażają wolę utworzenia Grupy Zakupowej Energii Elektrycznej (dalej jako Grupa Zakupowa lub Grupa Energetyczna), jako związku podmiotów prawa, agregujących swój popyt zakupowy w skonsolidowany zakup energii elektrycznej, w celu osiągnięcia efektu skali oraz silniejszej pozycji w negocjacjach ze sprzedawcami energii elektrycznej, z wiodącą rolą Politechniki jako lidera. Celem Grupy Zakupowej jest przede wszystkim osiągnięcie silnej pozycji w negocjacjach z dostawcami energii elektrycznej, a w konsekwencji także uzyskanie możliwie najlepszych warunków cenowych i pozacenowych, skutkujących ostatecznie zawarciem umowy sprzedaży energii elektrycznej odpowiadającej potrzebom wszystkich członków Grupy Zakupowej. Grupa Zakupowa ma charakter stały, zaś jej funkcjonowanie uzależnione jest od zapotrzebowania Partnerów oraz partnerów przystępujących na zakup energii elektrycznej, w zakresie niezbędnym do wspólnego przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Przy czym, struktura Grupy Zakupowej posiada charakter otwarty, tzn. dopuszczalna jest możliwość przystąpienia do niej nowych podmiotów. Politechnika, jako lider, prowadząc działania umożliwiające wspólne zakupy w obszarze energii elektrycznej, prowadzi nabór członków do Grupy Zakupowej, kierując swoją ofertę w pierwszej kolejności do szkół wyższych oraz innych podmiotów działających na rzecz nauki i edukacji. Utworzona Grupa Zakupowa nie stanowi podmiotu odrębnego od tworzących ją Partnerów, w szczególności nie posiada odrębnej osobowości prawnej. Partnerzy, działając zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy – Prawo zamówień publicznych wyznaczyli Politechnikę, jako upoważnioną do koordynowania prac Grupy Zakupowej, w tym w szczególności do każdorazowego przeprowadzenia postępowania i udzielenia zamówienia publicznego w przedmiocie zakupu energii elektrycznej, w imieniu i na rzecz Partnerów. Politechnika realizuje uprawnienia i wypełnia obowiązki, nałożone na nią zgodnie z treścią Porozumienia, a w szczególności te związane z utworzeniem, organizacją i funkcjonowaniem Grupy Zakupowej jako całości oraz związane z każdorazowym przeprowadzeniem i udzieleniem zamówienia publicznego w imieniu i na rzecz Partnerów. W związku z powyższym, Politechnika zobowiązała się do przeprowadzenia w drodze postępowania o udzielenie zamówienia publicznego procesu wyboru najkorzystniejszej oferty na sprzedaż energii elektrycznej dla członków Grupy Zakupowej, a następnie przedstawienia wyniku postępowania wszystkim Partnerom oraz udzielenia w imieniu i na ich rzecz zamówienia publicznego w drodze podpisania umowy generalnej sprzedaży energii elektrycznej z wykonawcą, który złożył najkorzystniejszą ofertę. Postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na zakup energii elektrycznej oraz optymalizację dystrybucji energii, Politechnika przygotowuje i przeprowadza w imieniu i na rzecz Partnerów na mocy udzielonych przez nich pełnomocnictw.

Każdy z Partnerów ponosi wydatki i koszty związane z funkcjonowaniem Grupy Zakupowej w drodze uiszczenia rocznej opłaty na rzecz Politechniki w proporcji, w jakiej zgłoszone przez Partnera zapotrzebowanie na wolumen pozostaje do zapotrzebowania Grupy Zakupowej w danym postępowaniu. Wydatki i koszty obejmują w szczególności:

*   koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, którego Partnerzy są stroną,
*   wynagrodzenie podmiotów trzecich (obsługa prawna, obsługa ekspercka),
*   koszty niezbędnych analiz oraz podejmowanych czynności prawno-organizacyjnych.

W praktyce wydatki i koszty obejmują:

*   wynagrodzenie brutto Kierownika Biura Grupy Zakupowej, Asystentki, Specjalisty ds. zakupów;
*   wynagrodzenie kancelarii prawnej (z tytułu przeprowadzonych postępowań);
*   narzut kosztów ogólnych Politechniki obejmujący m.in. koszty związane z eksploatacją biura Grupy Zakupowej (użyczenie biura, komputerów, drukarki, telefonu, koszty mediów, koszty telefonu, Internetu itp.).

Opłata roczna uiszczana przez Partnerów z góry, ustalana jest w każdym kolejnym roku obrachunkowym, oddzielnie dla każdego z Partnerów w oparciu o preliminarz wydatków i kosztów niezbędnych w każdym kolejnym roku obrachunkowym dla działań podejmowanych wewnątrz Grupy Zakupowej oraz przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, na rzecz i w imieniu Partnerów („suma wydatków i kosztów”). Obciążenie Partnerów opłatą roczną odbywa się na podstawie wystawianych raz w roku not księgowych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” notą księgową.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy – z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej, ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają również wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszystkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze – umowy konsorcjum – nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W przedmiotowej sprawie uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia (Partnerzy) zawarli Porozumienie, w myśl którego utworzono Grupę Zakupową, jako związek podmiotów prawa, agregujących swój popyt zakupowy w skonsolidowany zakup energii elektrycznej, w celu osiągnięcia efektu skali oraz silniejszej pozycji w negocjacjach ze sprzedawcami energii elektrycznej. Grupa zakupowa, z wiodącą rolą Politechniki jako lidera, ma na celu przede wszystkim osiągnięcie silnej pozycji w negocjacjach z dostawcami energii elektrycznej, a w konsekwencji także uzyskanie możliwie najlepszych warunków cenowych i pozacenowych, skutkujących ostatecznie zawarciem umowy sprzedaży energii elektrycznej odpowiadającej potrzebom wszystkich członków Grupy Zakupowej. Każdy z Partnerów ponosi wydatki i koszty związane z funkcjonowaniem Grupy Zakupowej w drodze uiszczenia rocznej opłaty w proporcji, w jakiej zgłoszone przez Partnera zapotrzebowanie na wolumen pozostaje do zapotrzebowania Grupy Zakupowej w danym postępowaniu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie brak jest pomiędzy Wnioskodawcą (liderem) i Partnerami Grupy Zakupowej świadczenia wzajemnego, a jedynie umownie określony obowiązek partycypacji Partnerów w kosztach wspólnego przedsięwzięcia. Otrzymywane przez Politechnikę kwoty z tytułu współfinansowania wspólnie prowadzonego przedsięwzięcia, nie mogą zostać uznane za odpłatność z tytułu jakiegokolwiek świadczenia, gdyż Politechnika (lider) nie przenosi na rzecz Partnerów prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, ani też nie wykonuje na ich rzecz żadnego świadczenia.

W przypadku tym nie dochodzi bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy konsorcjantami. Nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z takim rozliczeniem uzyskuje konsorcjant.

Zatem Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie zwrot poniesionych kosztów. W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie nie wystąpi świadczenie usług w zamian za wynagrodzenie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym czynności rozdziału kosztów ponoszonych dla realizacji celów konsorcjum nie stanowią dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani też świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową.

Podsumowując należy stwierdzić, że partycypacja przez Partnerów Grupy Energetycznej w poniesionych przez Politechnikę, jako lidera, kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Politechnika prawidłowo dokumentuje koszt „opłaty rocznej” innym dokumentem niż faktura, tj. notą księgową.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.