Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.806.2024.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-13
Teza: Sprzedaż udziałów w działkach niezabudowanych jest
czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
dzierżawa
nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
pełnomocnictwo-zakres pełnomocnictwa
podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
teren-teren budowlany
umowa-umowa przedwstępna
współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 33
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 19 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy sprzedaż przez Pana, Pana żonę i Pana córkę
    działek nr 1 i 2 oraz części udziałów w działce nr 3 jest czynnością zwolnioną od podatku

    VAT. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2024 r. (wpływ
    19 grudnia 2024 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca, wraz z żoną i córką (zwani dalej łącznie jako „Sprzedający”), byli
    współwłaścicielami działek ewidencyjnych nr 1 i 2 z obrębu (...), dla których Sąd Rejonowy
    A. prowadził księgę wieczystą nr (...). Grunty te znajdują się w B., przy ul. A., na terenie
    dzielnicy C., w województwie A. Ponadto, Sprzedający są współwłaścicielami działki o
              2powierzchni 1680 m, również położonej przy ul. A., stanowiącej działkę nr 3 z obrębu (...),
    dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (...).
    Do 4 lipca 2024 r. powyższe działki były niezabudowane i stanowiły prywatny majątek
    Sprzedających. Działka nr 1, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, przeznaczona jest pod zabudowę jednorodzinną, natomiast działki nr 2 i
    3 zostały przeznaczone pod drogi. Działka nr 1 ma zapewniony dostęp do drogi publicznej
    (ulicy A.) poprzez działki nr 2 i 3.
    4 lipca 2024 r. Sprzedający dokonali sprzedaży działek ewidencyjnych nr 1 i 2 oraz części
    udziałów w działce nr 3 na rzecz spółki pod firmą: A. Sp. z o.o. (NIP: (...)). Transakcja ta była
    poprzedzona zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży z 1 lutego 2024 r., podpisanej
    ze spółką pod firmą: B. Sp. z o.o. (NIP: (...)), obejmującej te same działki i część udziałów w
    działce nr 3.
    4 lipca 2024 r. spółka pod firmą: B. Sp. z o.o. dokonała cesji swoich praw wynikających z tej
    umowy na rzecz spółki pod firmą: A. Sp. z o.o., co ostatecznie doprowadziło do sprzedaży
    nieruchomości spółce pod firmą: A. Sp. z o.o.
    Na dzień zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży (1 lutego 2024 r.) działki nr 1, 2 oraz 3
    nie miały wydanego pozwolenia na budowę. Zarówno przed dniem 1 lutego 2024 r., jak i
    po tej dacie, Sprzedający nie podejmowali żadnych działań wskazujących na profesjonalny
    obrót nieruchomościami. Nie występowali osobiście o pozwolenie na budowę,
    przyłączenie do mediów, ani o inne decyzje mogące zwiększyć wartość działek. Własność
    tych nieruchomości była w ich posiadaniu od wielu lat i w tym czasie nie podejmowali
    kroków mających na celu ich komercjalizację czy zwiększenie wartości. W związku z tym, w
    momencie zawarcia aktu notarialnego przenoszącego własność, Sprzedający sprzedawali
    prywatny majątek, który nie był nabyty w celu dalszej odsprzedaży.
    Z treści przedwstępnej umowy sprzedaży wynika, że spółka pod firmą: B. Sp. z o.o.
    zamierzała zrealizować na tych działkach inwestycję mieszkaniową, polegającą na
    budowie trzech budynków jednorodzinnych. Spółka miała obowiązek podjęcia wszelkich
    działań mających na celu uzyskanie pozwolenia na budowę, a umowa sprzedaży była
    warunkowa, uzależniona od uzyskania tego pozwolenia. W przypadku braku uzyskania
    pozwolenia, umowa przedwstępna wygasała. Spółka pod firmą: B. Sp. z o.o. dokonała
    również wpłaty zadatku na nieruchomość oraz zawarła ze Sprzedającymi umowę
    dzierżawy gruntów, co umożliwiło jej korzystanie z działek oraz prowadzenie działań
    związanych z uzyskaniem pozwoleń budowlanych.
    Z umowy dzierżawy wynikało, że dzierżawca miał prawo do użytkowania gruntów w
    sposób umożliwiający uzyskanie pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych z
    towarzyszącą infrastrukturą. Sprzedający udzielili spółce pod firmą: B. Sp. z o.o.
    pełnomocnictwa do prowadzenia wszelkich czynności formalnych związanych z
    uzyskaniem pozwoleń na budowę, w tym m.in. występowania przed organami
    administracji, gestorami sieci, oraz innych działań prawnych i faktycznych związanych z
    inwestycją.
    W wyniku działań spółki pod firmą: B. Sp. z o.o., 17 czerwca 2024 r. uzyskano pozwolenie
    na budowę trzech budynków jednorodzinnych na działce nr 1. Decyzja ta została wydana

    na rzecz spółki pod firmą: B. Sp. z o.o. Następnie spółka ta scedowała swoje prawa
    wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży na rzecz spółki pod firmą: A. Sp. z o.o., a
    Sprzedający, zgodnie z ustaleniami z przedwstępnej umowy, sprzedali działki nr 1 i 2 oraz
    część udziałów w działce nr 3 spółce pod firmą: A. Sp. z o.o.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    W odpowiedzi na pytania Organu wskazał Pan:
    1. Kiedy i na podstawie jakiej umowy/jakich umów nabył Pan swoje udziały w działkach nr
      1, 2 i 3 – czy były to transakcje opodatkowane podatkiem VAT, udokumentowane
      fakturą/fakturami z wykazaną kwotą podatku VAT (należy odnieść się do każdej działki
      odrębnie)?
    Odp.: Udziały w działkach 1 i 2 zostały nabyte w sposób następujący:
    Wnioskodawca wraz z żoną na podstawie umowy zniesienia współwłasności objętej aktem
    notarialnym nr rep. A (...) sporządzonym 29 października 2003 r. przez A.A. – notariusza w
    D. nabyli na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej udział 2/3 części, po czym w
    związku z zawarciem umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej w ich małżeństwie
    ustrój rozdzielności majątkowej objętej aktem notarialnym nr rep. A (...) sporządzonym 9
    marca 2006 r. przez B.B. – notariusza w B. stali się współwłaścicielami opisanej wyżej
    nieruchomości w udziałach po 1/3 części; córka Wnioskodawcy, swój udział 1/3 części
    nabyła na podstawie umowy zniesienia współwłasności objętej aktem notarialnym nr rep.
    A (...) sporządzonym 29 października 2003 r. przez A.A. – notariusza w D.
    Udziały w działce 3 zostały nabyte przez Wnioskodawcę, jego żonę i córkę na podstawie
    umowy zamiany objętej aktem notarialnym nr rep. A (...) sporządzonym 29 października
    2003 r. przez A.A. – notariusza w D.
    Wszystkie powyższe transakcje dla wszystkich ww. działek nie były opodatkowane
    podatkiem VAT.
    2. W jakim celu nabył Pan swoje udziały w działkach?
    Odp.: Celem nabycia udziałów było uregulowanie kwestii podziału majątku otrzymanego
    po rodzicach pomiędzy rodzeństwem.
    3. Czy z tytułu nabycia udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 przysługiwało Panu prawo do
      odliczenia podatku VAT naliczonego (należy odnieść się do każdej działki odrębnie)?
    Odp.: Z tytułu nabycia udziałów w działkach w każdym przypadku tj. zarówno dla działki 1,
    2, jak i 3 wnioskodawcy ani jego żonie, ani jego córce nie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku VAT.
    4. Do jakich czynności wykorzystywał Pan swoje udziały w działkach nr 1, 2 i 3 –
      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanych podatkiem VAT
      czy wyłącznie do czynności zwolnionych od tego podatku (należy odnieść się do każdej
      działki odrębnie)?
    Odp.: Udziały we wszystkich ww. działkach tj. działce 1, 2 oraz działce 3 były przedmiotem
    dzierżawy przez okres 5 miesięcy i 3 dni poprzedzający sprzedaż udziałów we wszystkich
    ww. działkach. Dzierżawa nie była opodatkowana podatkiem VAT. Do czasu zawarcia
    umowy dzierżawy tj. do 1 lutego 2024 r. począwszy od momentu nabycia udziałów we
    wszystkich wymienionych działkach tj. od 29 października 2003 r. udziały we wszystkich
    ww. działkach były wykorzystywane jedynie w celach prywatnych Wnioskodawcy, jego
    żony i jego córki; w tym m.in. uprawnianie płodów rolnych dla potrzeb własnych. Wobec
    powyższego opodatkowanie podatkiem VAT nie miało zastosowania.

## Pytanie

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę, jego żonę i córkę spółce pod firmą: A. Sp. z o.o. działek
    niezabudowanych, będących ich majątkiem prywatnym, dla których spółka pod firmą: B.
    Sp. z o.o. uzyskała w trakcie trwania umowy dzierżawy decyzję o pozwoleniu na budowę,

    jest czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu
    ustawy VAT?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.) - dalej jako „ustawa VAT”, opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę
    towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie
    postacie energii. Oznacza to, że grunty, jako rzeczy, spełniają definicję towaru, a ich
    sprzedaż stanowi dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy VAT.
    Jednakże, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być
    wykonana przez podmiot będący podatnikiem tego podatku, co wynika z art. 15 ust. 1
    ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, które samodzielnie
    wykonują działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców, usługodawców, jak również podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników. Działalność ta obejmuje także wszelkie czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Kluczowe jest zatem
    ustalenie, czy w odniesieniu do danej transakcji osoba fizyczna działa jako podatnik VAT
    prowadzący działalność gospodarczą.
    W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest stanowisko, iż sprzedaż majątku
    prywatnego osoby fizycznej nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co wyklucza opodatkowanie takiej transakcji
    podatkiem VAT. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 kwietnia 2007 r.
    (sygn. I FSK 603/06) stwierdzono, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem
    VAT, nie wystarczy, że znajduje się w katalogu czynności opodatkowanych, lecz konieczne
    jest ustalenie, że została dokonana przez podmiot działający jako podatnik VAT. Podobnie
    orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 lutego 2007 r. (sygn.
    III SA/Wa 4176/06) oraz w wyroku z 2 kwietnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 45/08).
    Kwestię tę ostatecznie przesądził wyrok NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października
    2007 r. (sygn. I FPS 3/07), w którym sąd jednoznacznie stwierdził, że osoba fizyczna,
    sprzedając działki stanowiące jej majątek prywatny, nie działa w charakterze podatnika
    VAT NSA wskazał, iż kluczowe jest przeznaczenie nabywanej nieruchomości - czy dana
    osoba nabywała ją z zamiarem dalszej odsprzedaży (czyli jako handlowiec), czy też z
    zamiarem wykorzystania na własne cele prywatne. Sprzedaż majątku prywatnego, który
    nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży, nie może być uznana za działalność
    gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Z orzecznictwa wynika również, że
    istotnym czynnikiem jest brak zorganizowanej działalności handlowej przez osobę fizyczną
    sprzedającą swoje działki. Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością,
    powtarzalnością i profesjonalizmem, podczas gdy sprzedaż majątku prywatnego, który nie
    był nabyty w celu odsprzedaży, nie spełnia tych kryteriów. Przykłady działań, które mogą
    sugerować, że osoba działa jako handlowiec, to: nabycie terenu przeznaczonego pod
    zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, prowadzenie działań
    marketingowych oraz uzyskanie pozwoleń na budowę czy planu zagospodarowania
    przestrzennego. Jednakże, jak wskazał NSA w wyroku z 29 października 2007 r. (sygn. I FSP
    3/07), wystąpienie pojedynczych z tych elementów nie przesądza o kwalifikacji danej
    transakcji jako działalności gospodarczej - musi istnieć ciąg aktywności handlowej.
    W przypadku analizowanej transakcji, Wnioskodawca, jego żona oraz córka nie podjęli
    żadnych działań sugerujących prowadzenie działalności handlowej. Nie angażowali
    środków ani nie podejmowali kroków typowych dla podmiotów zajmujących się
    profesjonalnym obrotem nieruchomościami, takich jak uzbrojenie działek, uzyskanie

    pozwoleń na budowę czy intensywna promocja sprzedaży. Wręcz przeciwnie, to spółka
    pod firmą: B. Sp. z o.o., jako dzierżawca, podjęła te działania w swoim własnym imieniu, a
    uzyskanie przez nią decyzji o pozwoleniu na budowę nie wpływa na kwalifikację transakcji
    sprzedaży jako opodatkowanej VAT. Sprzedaż działek nie była prowadzona w sposób
    profesjonalny ani zorganizowany, a nieruchomości te zostały nabyte do celów prywatnych,
    co wyklucza uznanie ich sprzedaży za działalność gospodarczą.
    Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2015 r. (sygn. I FSK 262
    /14), sąd podkreślił, że o zakwalifikowaniu sprzedaży nieruchomości jako działalności
    gospodarczej decydują działania podjęte przez sprzedawcę w celu zwiększenia wartości
    lub zmiany przeznaczenia nieruchomości, co wskazywałoby na zamiar profesjonalnego
    obrotu nieruchomościami. W niniejszym przypadku Wnioskodawca oraz jego rodzina nie
    podjęli takich działań, a sama transakcja sprzedaży wynikała z zarządu majątkiem
    osobistym, a nie z prowadzenia działalności handlowej.
    Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że Wnioskodawca, jego żona oraz córka nie
    spełniają warunków do uznania ich za podatników VAT w związku ze sprzedażą działek, a
    tym samym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż ta jest
    zwolniona z opodatkowania na gruncie przepisów ustawy VAT, ponieważ dotyczy zarządu
    majątkiem prywatnym, a nie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy
    VAT.
    W przedmiotowej sprawie kluczowym czynnikiem, który determinuje, czy sprzedaż działek
    podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jest ustalenie, czy dokonana transakcja może być
    zakwalifikowana jako prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy VAT tj. w sposób ciągły i w celach zarobkowych. Aby sprzedaż mogła być uznana za
    działalność gospodarczą, musi spełniać dwie podstawowe przesłanki: cel zarobkowy oraz
    stałość i regularność działań.
    W niniejszej sprawie nie ma podstaw do uznania, że działania Wnioskodawcy, jego żony
    oraz córki miały charakter zorganizowany, stały ani ciągły. Po pierwsze, nie zostały podjęte
    żadne działania typowe dla działalności gospodarczej, takie jak uzbrojenie działek,
    uzyskanie pozwoleń na budowę, podejmowanie intensywnych działań marketingowych
    ani jakakolwiek forma profesjonalnej promocji sprzedaży. Wskazuje to jednoznacznie na
    brak prowadzenia działalności gospodarczej o charakterze handlowym. Aktywności te
    podjęła spółka pod firmą: B. Sp. z o.o., co wyklucza uznanie Wnioskodawcy oraz jego
    rodziny za podmioty prowadzące obrót nieruchomościami.
    Po drugie, przesłanka celów zarobkowych również nie została spełniona. Działki nie
    zostały nabyte z zamiarem ich odsprzedaży ani w celu generowania zysku. Celem zakupu
    tych działek nie było prowadzenie działalności handlowej ani czerpanie zysków ze
    sprzedaży nieruchomości a zaspokojenie potrzeb prywatnych tudzież mieszkaniowych.
    Wnioskodawca oraz jego rodzina nie działali jako handlowcy, lecz jako osoby zarządzające
    majątkiem osobistym. Sprzedaż majątku prywatnego, który nie był nabyty w celu dalszej
    odsprzedaży, nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów
    ustawy VAT.
    Dodatkowo, nie została spełniona przesłanka ciągłości działań, która jest kluczowa dla
    zakwalifikowania danej czynności jako działalności gospodarczej. Sprzedaż działek miała
    charakter jednorazowy i okazjonalny, a nie stały ani powtarzalny. Zgodnie z utrwalonym
    orzecznictwem, działalność gospodarcza musi cechować się powtarzalnością i ciągłością, a
    w przypadku Wnioskodawcy oraz jego rodziny mamy do czynienia z pojedynczą
    transakcją, która nie ma charakteru zawodowego ani profesjonalnego.
    Podsumowując, zarówno brak celu zarobkowego, jak i okazjonalny charakter sprzedaży
    wykluczają uznanie, że Wnioskodawca, jego żona oraz córka działali jako podatnicy VAT w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej
    skutków podatkowych sprzedaży przez Pana posiadanych przez Pana udziałów w
    działkach nr 1, 2 i 3.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Stosownie do powołanych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z
    art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.
    1 ustawy o VAT.
    Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego
    nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.),
    zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
      Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
      1. określone udziały w nieruchomości,
      2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
      3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi
        prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej
        części.
    Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,
    również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi
    odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w
    Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.
    Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w
    art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.
    Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

      Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom
      (współwłasność).
    Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i
    charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku
    podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów
    poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.
    Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną
    postacią prawną własności.
    Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo
      współwłasnością łączną.
    Na podstawie art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.
      Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.
    W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody
      pozostałych współwłaścicieli.
    Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu
    na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez
    zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że
    współwłaściciel może zbyć swój udział.
    W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy,
    zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości
    traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego
    1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2809 ze zm.).
    Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:
      Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
      wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
      nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich
      (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą
      do majątku osobistego każdego z małżonków.
    Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest
    to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku
    wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).
    W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać
      podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się
      do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w
      majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
    W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

      Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w
      szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o
      wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających
      majątek wspólny.
      Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że
      przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które
      dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym
      czynności zmierzające do zachowania tego majątku.
    Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej
      prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub
      użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do
      używania lub pobierania z niej pożytków.
    Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego
    rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między
    nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest
    współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład
    majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału
    majątku wspólnego.
    Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:
      Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
    Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7
    ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot,
    który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
    Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że
    do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby
    czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności
    będzie działał jako podatnik.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny,
    pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą
    określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto,
    działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów
    zarobkowych.

    Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie
    majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem
    czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności
    gospodarczej.
    Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana
    będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim
    charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu
    do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie,
    że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:
      Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje
      transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w
      szczególności jednej z następujących transakcji:
      a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed
        pierwszym zasiedleniem;
      b) dostawa terenu budowlanego.
    W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub
      uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
    Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być
    każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym
    czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność
    gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących
    usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów
    lub uznanych za takie.
    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle
    powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana
    czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z
    jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
    dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
    osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został
    wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.
    W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten,
    kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które
    nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy
    zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.

    Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
    gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie
    tych czynności.
    Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika
    prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym
    zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności
    określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej
    czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu
    przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych,
    działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe
    formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o
    opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego
    rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność
    „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie
    stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
    Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów w działkach istotne jest,
    czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży swoich
    udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu
    nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta,
    handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością
    uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego
    przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.
    Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością,
    powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym
    obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i
    gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego
    odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został
    wykorzystany do działalności gospodarczej.
    Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w
    sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz
    Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-
    181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie
    mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba
    i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między
    czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania
    dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem
    Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na
    działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może
    bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
    Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje
    aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do
    wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9
    ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu
    dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w
    przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się
    profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego
    zarządu majątkiem prywatnym.
    W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na
    gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
    ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
    /92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
    sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku

    niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
    prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
    nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
    gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
    posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
    nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
    nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
    mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005
    r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
    prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
    Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w
    odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług,
    wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
    Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu
    dokonania sprzedaży.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości
    gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji,
    gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona
    prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego
    statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce
    również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za
    wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość
    jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją
    wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań,
    jakie Pan podjął w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.
    Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie
    dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny.
    Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego
      własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i
      zapłacić sprzedawcy cenę.
    Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu
    cywilnego, w myśl którego:
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
    Według art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej
      umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy
      przyrzeczonej.
    Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został
      oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez
      stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są
      uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła
      inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła

      stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej
      nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej
      zawarcia.
    Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz
    własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień
    właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
    Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna,
    będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona
    została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności
    nieruchomości.
    Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została
    uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział
    II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.
    Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z
      właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez
      przedstawiciela.
    W świetle art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga
      za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.
    W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:
      Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie
      (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego
      (pełnomocnictwo).
    Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:
      Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do
      czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo
      określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej
      czynności.
    Według art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma,
      pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej
      formie.
      Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.
    Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:
      Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w
      imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze
      względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów
      mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik
      reprezentuje obie strony.
    Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:
      Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie
      woli ma być złożone przedstawicielowi.
    Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to
    jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba

    (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda
    czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego
    pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
    Z opisu sprawy wynika, że jest Pan wraz z żoną i córką (łącznie jako: Sprzedający)
    współwłaścicielem działek nr 1, 2 i 3.
    4 lipca 2024 r. Sprzedający dokonali sprzedaży działek nr 1, 2 oraz części udziałów w
    działce nr 3 na rzecz A. Sp. z o.o. Transakcja była poprzedzona zawarciem przedwstępnej
    umowy sprzedaży z 1 lutego 2024 r. podpisanej z B. Sp. z o.o., obejmującej te same działki
    i część udziałów w działce nr 3. 4 lipca 2024 r. B. Sp. z o.o. dokonała cesji swoich praw
    wynikających z tej umowy na rzecz A. Sp. z o.o.
    Z treści przedwstępnej umowy sprzedaży wynika, że B. Sp. z o.o. miała obowiązek podjęcia
    wszelkich działań mających na celu uzyskanie pozwolenia na budowę, a umowa sprzedaży
    była warunkowa, uzależniona od uzyskania tego pozwolenia. Sprzedający udzielili B. Sp. z
    o.o. pełnomocnictwa do prowadzenia wszelkich czynności formalnych związanych z
    uzyskaniem pozwoleń na budowę. Ponadto, B. Sp. z o.o. zawarła ze Sprzedającymi umowę
    dzierżawy gruntów.
    W wyniku działań B. Sp. z o.o. 17 czerwca 2024 r. uzyskała pozwolenie na budowę trzech
    budynków jednorodzinnych na działce nr 1. Następnie Spółka ta scedowała swoje prawa
    wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży na rzecz A. Sp. z o.o.
    Pana wątpliwości w sprawie dotyczą m.in. tego, czy sprzedaż Pana udziałów w działkach nr
    1, 2 i 3 jest czynnością zwolnioną od opodatkowania podatkiem VAT.
    Jak wskazał Pan w opisie sprawy, w odniesieniu do sprzedawanych działek udzielił Pan B.
    Sp. z o.o. pełnomocnictwa do prowadzenia wszelkich czynności formalnych związanych z
    uzyskaniem pozwoleń na budowę , w tym m.in. występowania przed organami
    administracji, gestorami sieci oraz innych działań prawnych i faktycznych związanych z
    inwestycją.
    W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony
    umowa przedwstępna wyraźnie uzależniała sfinalizowanie transakcji sprzedaży działek od
    spełnienia konkretnego warunku umożliwiającego nabywcy realizację określonego celu
    inwestycyjnego na zakupionych działkach, tj. od uzyskania pozwolenia na budowę.
    Należy zauważyć, że do czasu zawarcia umowy sprzedaży 4 lipca 2024 r., działki, których
    był Pan współwłaścicielem, podlegały wielu czynnościom. Działania te, dokonywane za
    Pana zgodą, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i
    wzrost ich wartości oraz przyspieszenie planowanej przez nabywcę inwestycji. Ponadto
    były realizacją warunku, od którego uzależnione było zawarcie umowy sprzedaży.
    Wyrażając zgodę do podjęcia przed sprzedażą opisanych wyżej czynności, wyszedł Pan
    naprzeciw oczekiwaniom nabywcy przyspieszając proces realizacji inwestycji. Zatem
    wszystkie podjęte przed zawarciem umowy sprzedaży czynności zmierzały do
    uatrakcyjnienia działek i doprowadzenia ich do stanu zgodnego z wymaganiami i planami
    inwestycyjnymi nabywcy. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegały działki o
    innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.
    Pomimo, że ww. czynności dokonywane były przez B. Sp. z o.o., to Pan – jako faktyczny
    współwłaściciel działek – musiał udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu
    przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Pana imieniu.
    Fakt, że ww. działania nie były podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez osoby
    trzecie (B. Sp. z o.o.) nie oznacza, że pozostały bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po
    udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez B. Sp. z o.o. wywołały skutki
    bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy (Pana). B. Sp. z o.o., dokonując ww. działań,
    uatrakcyjniła sprzedawane działki będące nadal w Pana współwłasności. Działania te,
    dokonywane za Pana pełną zgodą wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności ww.

    działek jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia umowy sprzedaży, ww. działki
    stanowiły Pana współwłasność i podlegały ww. czynnościom. Wszystkie te czynności z
    punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w Pana sferze podatkowo-prawnej. W
    tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez
    potencjalnego nabywcę.
    Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Sprzedający zawarli z B. Sp. z o.o. umowę dzierżawy
    gruntów.
    Na mocy art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz
      do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a
      dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem
    świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i
    pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego
    czynszu.
    W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji
    pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w
    sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce
    poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).
    Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego
    świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w
    dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między
    świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję
    działalności gospodarczej.
    Wobec powyższego, wskazać należy, iż z tytułu dzierżawy przedmiotowych działek, straciły
    one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie w sposób ciągły dla celów
    zarobkowych Pana udziałów w przedmiotowych działkach spowodowało, że ww. udziały w
    działkach były wykorzystywane w działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach
    majątku osobistego. Innymi słowy, Pana udziały w działkach sprzedane zostały jako
    majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu przez
    Pana usług odpłatnej dzierżawy.
    Zatem uznać należy, że podejmowane przez Pana działania oraz dokonane czynności
    wykluczają sprzedaż posiadanych przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 w ramach
    zarządu Pana majątkiem prywatnym.
    Tym samym należy stwierdzić, że ww. sprzedaż była dostawą dokonaną w ramach
    prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan działał jako
    podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące
    podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego
    działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Pana udziałów
    w działkach nr 1, 2 i 3 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa
    towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać
    ze zwolnienia od tego podatku.

    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
    przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
    budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o
    charakterze rolnym, leśnym itp.
    W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się
      przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem
      zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z
      decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
      przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe
    niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy,
    pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane –
    są zwolnione od podatku.
    Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego
      gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem
      morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej
      oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
        się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego
    braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego,
    co wynika bezpośrednio z art. 2 pkt 33 ustawy.
    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
    budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
    członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

    Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać
    można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod
    zabudowę.
    Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc
    także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na
    podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.
    W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać
    przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy
    nieruchomości.
    Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy
    wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.
    Wskazał Pan, że do dnia sprzedaży działki nr 1, 2 i 3 były niezabudowane. Działka nr 1
    zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod
    zabudowę jednorodzinną, natomiast działki nr 2 i 3 zostały przeznaczone pod drogi.
    W konsekwencji, dostawa przez Pana swoich udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 nie była
    objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ
    działki te na moment sprzedaży stanowiły teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33
    ustawy.
    W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpiły przesłanki
    uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o
    przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,
    dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym
    przepisie, tj.:
        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
        przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać
        dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego.
    Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.

    Jak Pan wskazał, 29 października 2003 r. nabył Pan wraz z żoną na podstawie umowy
    zniesienia współwłasności udział 2/3 części w działkach nr 1 i 2, po czym 9 marca 2006 r. w
    związku z zawarciem umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej w Pana małżeństwie
    ustrój rozdzielności majątkowej, Pan i Pana żona stali się współwłaścicielami ww. działek w
    udziałach po 1/3 części.
    Udziały w działce 3 zostały natomiast nabyte przez Pana, Pana żonę i Pana córkę na
    podstawie umowy zamiany z 29 października 2003 r.
    Wszystkie powyższe transakcje dla wszystkich ww. działek nie były opodatkowane
    podatkiem VAT.
    Zatem opis sprawy wskazuje, że nabycie przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 nie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że
    przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu udziałów w
    działkach lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, bowiem nie było podatku, który
    mógłby Pan odliczyć.
    Tym samym, sprzedaż przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2 i 3 nie była objęta
    również zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie
    został spełniony jeden z warunków określonych w tym przepisie niezbędny do
    zastosowania tego zwolnienia.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2 i
    części udziałów w działce nr 3 stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która
    nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a
    zatem była opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i
    usług.
    Tym samym, Pana stanowisko, zgodnie z którym przy sprzedaży udziałów w działkach nr
    1, 2 i części udziałów w działce nr 3 nie działał Pan jako podatnik podatku VAT, uznaję za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Wskazać należy, że wyroki, które powołał Pan we wniosku nie mogą wpłynąć na
    rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do
    indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym
    należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Pana wyroków zamyka
    się w obrębie spraw, dla których zostały wydane. Stąd wskazane wyroki potraktowane
    zostały jako element argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do
    indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych
    indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby
    podobne lub zbieżne sprawy.
    Ponadto, stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów
    regulujących podatek od towarów i usług względem Pana, a nie wywiera skutku prawnego
    dla współwłaścicieli sprzedanych działek.
    Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez Pana
    posiadanych przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2 i 3. W zakresie skutków podatkowych

    sprzedaży przez Pana żonę i Pana córkę posiadanych przez nie udziałów w ww. działkach
    zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.