Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.47.2018.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-05
Teza: Obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymania rabatu pośredniego od Producenta stali.
Słowa kluczowe: obniżka (obniżenie); opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymania rabatu pośredniego od Producenta stali – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymania rabatu pośredniego od Producenta stali. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Główna działalność Spółki polega na produkcji samochodów.

W związku z powyższym, Spółka nabywa od dostawcy mającego siedzibę w kraju (dalej jako: „Dostawca”) wytłoczone ze stali elementy karoserii samochodowej.

Dostawca z kolei nabywa stal od producenta mającego siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej (dalej jako: „Producent”).

Spółka zamierza podjąć rozmowy z Producentem celem wynegocjowania warunków dotyczących rabatów, opustów w cenach stali. Spółka zamierza rozliczać przedmiotowe rabaty, opusty bezpośrednio z Producentem (z pominięciem Dostawcy).

Producent nie będzie miał możliwości wystawienia Spółce faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ fakturę VAT dokumentującą zakup towarów przez Spółkę wystawia Dostawca zajmujący się tłoczeniem elementów karoserii samochodowej ze stali.

Przedmiotowy rabat będzie dokumentowany notą księgową.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że rabat ma być udzielany za nabycie przez Dostawcę stali z przeznaczeniem do produkcji karoserii samochodowych na rzecz Spółki. Wysokość rabatu będzie uzależniona od ilości nabytej stali przez Dostawcę u Producenta z przeznaczeniem do produkcji karoserii na rzecz Spółki. Spółka nie będzie podejmowała żadnych działań na rzecz Producenta w związku z udzielanym rabatem.

Producent nie będzie miał możliwości wystawienia Spółce faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ fakturę VAT dokumentującą zakup towarów (karoserii samochodowych) przez Spółkę wystawia Dostawca zajmujący się tłoczeniem elementów karoserii samochodowej ze stali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku udzielenia przez Producenta na rzecz Spółki rabatu mającego charakter tzw. rabatu pośredniego, udokumentowanego notą księgową, Spółka będzie miała obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała rabat (i jednocześnie wykazania przedmiotowych rabatów w deklaracji VAT-7 i VAT UE) mimo, iż uprzednio nie nabywa towarów od Producenta w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji udzielenia mu przez Producenta rabatu pośredniego, udokumentowanego notą księgową, będzie miał on obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał rabat (i jednocześnie wykazania przedmiotowych rabatów w deklaracji VAT-7 i VAT UE).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., (dalej: ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zauważyć należy, że w przypadkach, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy, ustawodawca nie przewidział odrębnych reguł określających formalne obowiązki niezbędne do obniżenia podstawy opodatkowania. Wiąże się to z tym, że w poszczególnych krajach obowiązki dokumentacyjne przedstawiają się odmiennie niż w Polsce, natomiast polskie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie mają mocy obowiązującej w stosunku do kontrahentów z innych krajów.

Należy także wskazać, że wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

W rozpatrywanej sprawie ze względu na brak bezpośredniej transakcji pomiędzy Spółką a Producentem udokumentowanej fakturą, faktu przyznania przez Spółkę rabatu pośredniego nie można potwierdzić fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ustawy.

Niemniej jednak treść art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, wyraźnie wskazuje, że obrót zmniejsza się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Powyższe stanowisko jest zgodne z ww. Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik.

W przedmiotowym stanie faktycznym, Spółka nabywa od Dostawcy elementy karoserii samochodowej wytłoczone ze stali nabytej uprzednio przez Dostawcę od Producenta. Spółka zamierza negocjować bezpośrednio u Producenta rabat w zakresie cen towaru. Producent, który zwróci Spółce wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu.

Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Producenta jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku.

W tym przypadku podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie Dostawca, który otrzyma od Spółki cenę należną w pełnej wysokości, ale właśnie Producent, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. U Producenta nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania, w związku z tym Producent będzie mógł skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W takim kształcie sprawy udzielany rabat pośredni stanie się de facto upustem – obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy. Z uwagi na fakt, iż niemożliwym byłoby wystawienie tutaj faktury korygującej rabat pośredni udokumentowany będzie notą księgową.

Zatem Producent uprawniony będzie do pomniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego, Spółka natomiast winna obniżyć swój podatek naliczony o kwoty podatku wynikające z noty księgowej.

Co do określenia okresu rozliczenia przedmiotowego rabatu zaznaczyć należy, iż moment wystawienia noty nie może być tutaj decydujący dla celów podatku VAT. Istotny jest sam fakt fizycznego udzielenia rabatu, czyli dokonania transferu środków pieniężnych na konto Spółki.

Zatem Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za okres, w którym Producent dokona przekazania rabatu na rachunek bankowy Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy ‒ przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych powyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Jednocześnie pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei na mocy art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z art. 106j ustawy. Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

W świetle art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106e ustawy wskazano natomiast, co faktura powinna zawierać.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1;
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań;
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4;
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zatem wystawienie faktury korygującej w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa towarów lub świadczenie usług i w konsekwencji nie została wystawiona faktura.

W tym miejscu warto zauważyć, że w poszczególnych krajach obowiązki dokumentacyjne przedstawiają się odmiennie niż w Polsce i polskie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie mają mocy obowiązującej w stosunku do kontrahentów z innych krajów. W związku z tym zagraniczny kontrahent powinien udokumentować udzielenie rabatu zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego kraju.

Niemniej jednak treść art. 29a ust. 10 ustawy, wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o:

*   kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
*   wartość zwrotów towarów,
*   zwrotu całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło,
*   wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób.

W związku z tym, zarówno wystawienie faktury korygującej jak również innego dokumentu (np. noty księgowej) stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Zarówno powołane przepisy ustawy jak i Dyrektywy 2006/112/WE wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Główna jego działalność polega na produkcji samochodów. Wnioskodawca nabywa od Dostawcy mającego siedzibę w kraju wytłoczone ze stali elementy karoserii samochodowej. Dostawca z kolei nabywa stal od Producenta mającego siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej.

Wnioskodawca zamierza podjąć rozmowy z Producentem celem wynegocjowania warunków dotyczących rabatów, opustów w cenach stali. Wnioskodawca zamierza rozliczać przedmiotowe rabaty, opusty bezpośrednio z Producentem (z pominięciem Dostawcy). Rabat ma być udzielany za nabycie przez Dostawcę stali z przeznaczeniem do produkcji karoserii samochodowych na rzecz Wnioskodawcy. Wysokość rabatu będzie uzależniona od ilości nabytej stali przez Dostawcę u Producenta z przeznaczeniem do produkcji karoserii na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań na rzecz Producenta w związku z udzielanym rabatem. Producent nie będzie miał możliwości wystawienia Wnioskodawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ fakturę VAT dokumentującą zakup towarów (karoserii samochodowych) przez Wnioskodawcę wystawiać będzie Dostawca, zajmujący się tłoczeniem elementów karoserii samochodowej ze stali. Przedmiotowy rabat będzie dokumentowany przez Producenta notą księgową.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy otrzymując rabat pośredni od Producenta udokumentowany notą księgową będzie miał obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma rabat i wykazania go w deklaracji VAT-7 i VAT UE, pomimo, że nie nabędzie on towaru od Producenta w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie nabywać od Dostawcy elementy karoserii samochodowej, które będą wytworzone ze stali nabytej od Producenta. Wnioskodawca zamierza wynegocjować rabat u Producenta za nabycie stali przez Dostawcę do produkcji karoserii, którą on nabędzie. Wysokość rabatu uzależniona będzie od ilości nabytej stali przez Dostawcę. Zatem w przedstawionym schemacie transakcji nie dojdzie do bezpośredniej sprzedaży pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą. Otrzymany rabat od Producenta nie będzie również związany ze świadczeniem wzajemnym, gdyż Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań na rzecz Producenta.

Ze względu na brak bezpośredniej transakcji pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą, udzielenie rabatu pośredniego przez Producenta nie może być potwierdzone fakturą korygującą, gdyż faktura korygująca mogłaby dotyczyć tylko Producenta i bezpośredniego nabywcy towaru (stali) – Dostawcy, uczestniczących w pierwotnej transakcji.

Należy zwrócić uwagę, że Dostawca nabędzie stal od Producenta, mającego siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej, zatem pomiędzy Producentem a Dostawcą dojdzie do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Natomiast Wnioskodawca nabędzie elementy karoserii samochodowej od Dostawcy, mającego siedzibę w kraju, zatem pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą dojdzie do krajowego nabycia towaru. Zatem Wnioskodawca nie nabędzie towarów (prawa do rozporządzania nimi) w wyniku dostawy dokonanej na jego rzecz przez Producenta.

Tym samym otrzymany przez niego rabat nie będzie dotyczył wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Co prawda otrzymany rabat spowoduje rzeczywiste obniżenie ceny towaru zarówno dla sprzedającego (Producenta) jak i dla Wnioskodawcy, jednak nie zmieni to kwalifikacji poszczególnych transakcji pomiędzy ww. podmiotami.

Zatem, skoro w omawianym przypadku Producent nie może wystawić faktury korygującej na rzecz Wnioskodawcy, dla obniżenia podstawy opodatkowania nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy, gdyż odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury.

Niemniej jednak, treść art. 29a ust. 10 ustawy wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania obniża się o udzielone po dokonaniu sprzedaży opusty i obniżki, wartość zwróconego towaru, wartość zwróconej całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło, wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze. Zatem w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie wskazana powyżej norma, jako podstawa do obniżenia przez Producenta podstawy opodatkowania w omawianym przypadku. Nie ulega bowiem wątpliwości, że Producent udzieli Wnioskodawcy rabatu pośredniego i udokumentuje ten fakt wystawiając notę księgową.

Konstrukcja podstawy opodatkowania oparta jest bowiem na założeniu proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. W efekcie, każda transakcja podlega podatkowi VAT obliczonemu od rzeczywistej ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma zastosowanie do takich towarów i usług. Przepisy Dyrektywy wskazują, że zasada proporcjonalności obowiązuje również w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku rabatów, opustów lub obniżek cen. Ponadto, powyższe dotyczy anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Oznacza to, że podatek VAT należny powinien być, co do zasady, proporcjonalny do ceny faktycznej pobranej przez dany podmiot.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania jest wyrazem zasady neutralności podatku VAT. Oznacza ona, że ekonomicznego ciężaru podatku VAT nie powinny ponosić podmioty niebędące ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług. W konsekwencji, po obniżeniu ceny transakcyjnej powinno następować proporcjonalne obniżenie podstawy opodatkowania. W innym przypadku, tj. gdyby podstawa opodatkowania przewyższała kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, podatnik ponosiłby ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby wskazaną wyżej zasadę neutralności.

Zasada neutralności była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE). Na szczególną uwagę zasługuje wyrok w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (pkt 28).

Ponadto, TSUE wskazuje, że: „(\`(...)\`) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika” (pkt 31).

Powyższy wyrok potwierdza zatem jednoznacznie, że w przypadku udzielania zniżki podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów, sprzedawca powinien obniżyć obrót z tytułu sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie Producent, który zwróci Wnioskodawcy wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Producenta jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana.

U Producenta nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania, w związku z tym Producent będzie mógł skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania. W takim kształcie sprawy udzielany rabat pośredni stanie się de facto upustem – obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy. W związku z tym dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny zakupionych towarów.

Należy przy tym wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu (Producent) powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy – w tym przypadku Wnioskodawcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podstawy opodatkowania po stronie Producenta.

Z opisu sprawy wynika, że rabat pośredni udzielony Wnioskodawcy zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Producenta. W konsekwencji Producent będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania, tym samym Wnioskodawca, w momencie otrzymania od Producenta rabatu pośredniego udokumentowanego notą księgową winien uwzględnić wartości wynikające z otrzymanej noty księgowej.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że będzie miał on obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania o wartości wynikające z noty księgowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Jak już wyjaśniono powyżej i co też sam Wnioskodawca zaznaczył, nie dokona on wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru od Producenta, lecz nabędzie on towar od Dostawcy mającego siedzibę w kraju. Tym samym stwierdzenie Wnioskodawcy, że będzie miał obowiązek pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru jest błędne. Wnioskodawca będzie miał obowiązek pomniejszenia wartości netto z tytułu krajowego nabycia elementów karoserii samochodowej.

Stosownie do art. 99 ust. l ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W deklaracji VAT-7 w części D.2. wykazać należy nabycie towarów i usług oraz podatek naliczony z uwzględnieniem korekt.

Na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.

Informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne za pomocą środków komunikacji elektronicznej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1 (art. 100 ust. 3 ustawy).

Odnośnie wykazania otrzymanych rabatów w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT UE wskazać należy, że skoro Wnioskodawca nie dokona wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru od Producenta, to nie powinien wykazywać w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT UE tych rabatów jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Otrzymany rabat powinien być wykazany tylko w deklaracji VAT-7 w części D.2. „Nabycie towarów i usług oraz podatek naliczony z uwzględnieniem korekt”, jako obniżenie „wartości netto w zł” nabytego towaru.

Reasumując, w przypadku udzielenia przez Producenta na rzecz Wnioskodawcy rabatu mającego charakter tzw. rabatu pośredniego, udokumentowanego notą księgową, Wnioskodawca będzie miał obowiązek pomniejszenia wartości netto z tytułu krajowego nabycia towaru w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma rabat (i wykazania przedmiotowego rabatu w deklaracji VAT-7 w części dotyczącej nabycia towarów na terytorium kraju).

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy jest ono nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.