Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.204.2025.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-18
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT użyczenia lokali na rzecz
Gminy oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej
wysokości od nakładów inwestycyjnych na realizację II etapu
inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
najem-najem na cele działalności
nakłady
odliczenia-prawo do odliczenia
umowa-umowa użyczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy kwestii:
    - braku opodatkowania podatkiem VAT użyczenia lokali na rzecz Gminy;
    - prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od nakładów
      inwestycyjnych na realizację II etapu inwestycji.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2025 r. (wpływ
    11 kwietnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wniosek dotyczy Spółki pod firmą (...) Sp. z o.o. (dalej Spółka). Podstawą utworzenia
    Umowa spółki została zawarta w formie aktu notarialnego z dnia (...) 2019 roku.
    Spółka jest spółką komunalną działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 grudnia
    1996 r. o gospodarce komunalnej.
    Zgodnie z art. 1 ww. ustawy, określa ona zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek
    samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych,
    w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gospodarka
    komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej,
    których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w
    drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.
    Zgodnie z art. 2 ww. ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez
    jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu
    budżetowego lub spółek prawa handlowego.

    W myśl art. 9 ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z
    ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich
    spółek.
    Spółka została powołana celem realizacji zadań własnych Gminy (...) (dalej również Gmina).
    Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wszelka działalność polegająca na
    wykonywaniu zadań własnych Gminy (...) i zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej
    Gmina (...) m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem
    budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz
    zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.
    (...) Sp. z o.o. zostało utworzone w szczególności celu realizacji dwóch inwestycji o
    charakterze użyteczności publicznej:
    - Centrum (...),
    - Budynku biurowo-usługowego przy ul. (...).
    Wspólnikami Spółki są:
    - X. Sp. z o.o. – 99% udziałów (również Spółka komunalna Gminy (...)),
    - Gmina (...) – 1%.
    Gmina (...) jest zatem wspólnikiem Spółki i także jedynym udziałowcem drugiego
    wspólnika – X. Sp. z o.o. Zatem między tymi podmiotami występują powiązania osobowe i
    kapitałowe.
    Spółka jest czynnym podatnikiem VAT od (...) 2019 roku i nie zatrudnia pracowników. Na
    obecną chwilę zrealizowany został projekt Centrum (...), którego głównym użytkownikiem
    jest w 88,59% Gmina (...), a w pozostałej części podmioty komercyjne. Decyzję o
    pozwoleniu na budowę wydano na rzecz Gminy (...), w trakcie realizacji procesu
    inwestycyjnego przeniesiono ją na Spółkę. Pozwolenie na użytkowanie inwestycji zostało
    udzielone dnia (...) 2024 r. decyzją nr (...) dla Spółki (...).
    W celu realizacji tej inwestycji Gmina i Spółka zawarły umowę inwestycyjną (...) 2022 r. Na
    mocy tej umowy strony określiły zasady realizacji przez Strony Inwestycji oraz zasad
    używania przez Strony Inwestycji po jej zrealizowaniu i oddaniu do użytkowania.
    Inwestycja została podzielona na dwa etapy. Strony ustaliły, że I etap prac wykona Gmina
    (...) częściowo na podstawie środków w wysokości (...) zł otrzymanych w ramach
    Rządowego Funduszu Polski Ład, a w pozostałej z środków własnych. Gmina nie odliczała
    podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację I etapu inwestycji. Na Gminę jako
    realizatora etapu I były wystawiane faktury VAT, nakłady I etapu prac pozostają w majątku
    Gminy. Gmina amortyzuje nakłady jako inwestycję w obcy środek trwały. Zakres prac,
    które zostały wykonane przez Gminę obejmował stan deweloperski całego budynku.
    Etap I obejmował w szczególności:
    - roboty przygotowawcze (zagospodarowanie placu budowy),
    - stan surowy zamknięty (fundamenty, montaż modułów),
    - wykończone elewacja i dach,
    - stolarkę zewnętrzną do zamontowania,
    - stolarkę wewnętrzną do zamontowania,
    - ściany wewnętrzne wyszpachlowane, przygotowane do malowania (zagruntowane),
    - podłogi przygotowane do ułożenia finalnego wykończenia,
    - instalacje wewnętrzne (elektryczne, wod.-kan., gaz, c.o., rozprowadzone (osadzone
      puszki podtynkowe instalacji elektrycznych, podejścia dopływowe i odpływowe
      instalacji wod.-kan.),
    - bez sufitów podwieszonych systemowych,
    - instalacje c.o.,
    - instalacje wentylacji i klimatyzacji,
    - instalacje systemu p.poż.
    W zakres prac do wykonania wchodziły również:

    - przyłącz wody,
    - instalacja hydrantowa w pełnym zakresie,
    - przyłącz kanalizacji sanitarnej ze zbiornikiem,
    - przyłącz gazu do budynku,
    - przyłącz energetyczny do budynku od punktu dystrybucyjnego dostawcy.
    Po wykonaniu etapu I prac inwestycja została protokolarnie przekazana Spółce.
    Zgodnie z ustaleniami stron, etap II prac obejmujący również cały budynek realizowała
    Spółka, a w skład tych prac wchodziło:
    1. Zagospodarowanie terenu, w tym:
        - ogrodzenie,
        - droga wewnętrzna i sięgacz,
        - zjazd,
        - miejsca postojowe,
        - chodniki,
        - pobocze z kruszywa,
        - zieleń.
    2. Kanalizacja deszczowa ze zbiornikiem retencyjnym.
    3. Prace budowlane wykończeniowe:
        - płytki ceramiczne,
        - wykładziny PCV,
        - malowanie ścian farbami sylikatowymi o podwyższonej odporności,
        - sufity podwieszane systemowe,
        - drzwi wewnętrzne płycinowe.
    4. Instalacja elektryczna w zakresie:
        - gniazd i wyłączników,
        - opraw oświetleniowych,
    a. System telewizji dozorowej CCTV
        - rejestrator/server,
        - switch port,
        - konwerter sygnału HDMI,
        - monitor,
        - ups,
        - oprogramowanie,
        - system kamer.
    b. Instalacja RTV/SAT/KTV:
        - anteny z wysięgnikami.
    c. System przyzywowy:
        - montaż elementów SAP i adapteru napięcia,
        - gniazda instalacyjne.
    d. Instalacja videodomofonu:

        - domofon,
        - stacja bramowa,
        - gniazda,
        - centrale,
        - sygnalizatory,
        - zaprogramowanie i uruchomienie systemu.
    5. Instalacje sanitarne:
    a. Instalacja gazowa (kotłownia):
        - kotły gazowe kondensacyjne,
        - system powietrzno-spalinowy,
        - neutralizator skroplin,
        - zestaw sterowniczy kotłów gazowych i regulator kotłowy,
        - układ pomiarowy temperatury,
        - pompy,
        - naczynia wzbiorcze przeponowe,
        - sprzęgło hydrauliczne,
        - zawory,
        - rozdzielacze,
        - osadniki,
        - filtry,
        - separatory powietrza i zanieczyszczeń,
        - zasobnik ciepła.
    b. Instalacja centralnego ogrzewania:
        - grzejniki,
        - głowice termostatyczne.
    c. Instalacja ciepła technologicznego:
        - kurtyny powietrzne.
    d. Wentylacja:
        - centrale wentylacyjne,
        - agregaty chłodnicze,
        - wentylatory dachowe.
    e. Klimatyzacja:
        - centrale klimatyzacyjne.
    f. Biały osprzęt:
        - umywalki,
        - miski ustępowe,
        - kabiny natryskowe,
        - baterie,

        - przyciski do spłuczek,
        - uchwyty dla niepełnosprawnych.
    6. Wyposażenie w meble i pomoce dydaktyczne:
        - kuchnia,
        - korytarze,
        - sale dydaktyczne.
    Realizacja II etapu projektu została sfinansowana ze środków pochodzących z
    finansowania zewnętrznego w postaci kredytu bankowego. Spółka pozyskała następujące
    finansowanie: Kredyt inwestycyjny został zaciągnięty w całości w 2021 r. na kwotę (...) PLN
    na okres od (...) 2021 r. do dnia (...) 2032 r. (została uruchomiona transza w wysokości (...)),
    w dniu (...) 2023 r. sporządzono aneks do umowy kredytu inwestycyjnego, zmieniono w
    nim wysokość kredytu na (...) PLN na okres od (...) 2021 r. do (...) 2033 r. Kredyt obrotowy
    nieodnawialny został zaciągnięty w całości w 2023 r. na kwotę (...) PLN na okres od (...)
    2023 r. do dnia (...) 2024 r.
    W VAT-7 za 9/2024 miała zostać rozliczona kwota (...) zł stanowiąca podatek naliczony z tyt.
    zakupów dokonanych w poprzednich miesiącach. Finalnie okres spłaty został wydłużony
    do (...) 2025 r. i wtedy spłacono kredyt obrotowy nieodnawialny w kwocie (...) złotych plus
    odsetki (...) złotych, to jest razem (...) złotych.
    Przedmiot zakupów w poprzednich miesiącach stanowiły: zagospodarowanie terenu
    (zbiornik retencyjny, ogrodzenie, chodnik droga z miejscami parkingowymi), prace
    wykończeniowe, montaż osprzętu do klimatyzacji, wentylacji elektrycznej, instalacji wod.-
    kan., wyposażenie żłobka i przedszkola w meble i sprzęt elektroniczny.
    Wydatki z II etapu mają też ścisły związek z zadaniami własnymi Gmina, bo lokal
    przedszkola pozostający w użyczeniu został wykończony w ramach tego etapu w stanie
    pod klucz. Lokal Żłobka Gmina doposażała we własnym zakresie. Wartość etapu I prac
    wyniosła (...) złotych, a etapu II (...) złotych.
    W umowie inwestycyjnej strony ustaliły również zasady korzystania z budynku po
    uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie. Zgodnie z umową po zakończeniu realizacji drugiej
    fazy Inwestycji Spółka na mocy odrębnej umowy użyczenia miała oddać w bezpłatne
    używanie Gminie część lokali w Inwestycji. Strony ustaliły, że umowa użyczenia zostanie
    zawarta na okres wskazany przez Gminę, nie krótszy jednak niż 10 lat od dnia zakończenia
    realizacji Inwestycji lub do dnia ustanowienia odrębnej własności lokali i przeniesienia ich
    własności na rzecz Gminy. Zgodnie z ww. umową powierzchnia części lokali w Inwestycji
    oddana Gminie na bezpłatne używanie oraz powierzchnia lokali pozostawiona do
    zarządzania (...) zostanie proporcjonalnie określona w stosunku do kosztów poniesionych
    przez każdą ze Stron na realizację Inwestycji. Strony zastrzegły również na rzecz Gminy
    prawo pierwszeństwa najmu/dzierżawy lokali w Inwestycji, które nie zostały oddane
    Gminie w użyczenie oraz, co do których nie została ustanowiona odrębna własność lokali.
    Strony wykonały powyższe ustalenia. Zatem Budynek wykonany w ramach ww. umowy
    jest własnością Spółki, gdyż jest posadowiony na stanowiącej własność Spółki
    nieruchomości, objętej księgą wieczystą nr (...). Natomiast na podstawie ww. postanowień
    umownych strony określiły sposób jego wykorzystania. Lokale w budynku przeznaczone
    są m.in. na: żłobek, przedszkole, świetlicę i bibliotekę oraz na wynajem. Na kondygnacji
    parteru w części południowo-zachodniej zlokalizowano: dwie sale przedszkolne wraz z
    łazienkami, dwie sale żłobka wraz z łazienkami, szatnie dla przedszkola i żłobka, kuchnię
    zaplecze biurowe i socjalne, kotłownię, zaplecze techniczne i porządkowe oraz strefę lokali
    na wynajem. W drugiej części obiektu zlokalizowano bibliotekę i świetlicę wraz z
    zapleczem i węzłem sanitarnym. Obie części połączone są przeszklonym foyer.
    Część lokali w Centrum (...) Gmina (...) używa do wykonywania zadań własnych:
    wskazanych w ustawie z dn. 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

    Art. 7. ust. 1 wskazuje, że „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań
    własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in: edukacji (pkt 8),
    kultury (pkt 9), wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia
    warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów
    pobudzania aktywności obywatelskiej (pkt 17); współpracy i działalności na rzecz
    organizacji pozarządowych (pkt 19)”.
    Gmina używa w zamian za nakład w postaci realizacji etapu I część budynku na podstawie
    następujących dokumentów i następujących celów: na podstawie umowy użyczenia (...) z
    dnia (...) 2024 r. oraz Aneksu nr 1 z dnia (...) 2024 r. lokale użytkowe z wyposażeniem o
                    2powierzchni łącznej 526,15 m oraz teren otoczenia bezpośrednio przylegający do
    pomieszczeń żłobka i przedszkola – na potrzeby prowadzenia żłobka i przedszkola.
    Zatem w niniejszej sytuacji nie mamy do czynienia z typową umową użyczenia, bo jest ona
    konsekwencją nakładu w postaci realizacji i sfinansowania budowy etapu I budynku przez
    Gminę.
    Nadto na podstawie umowy najmu nr (...) z dnia (...) 2024 r. oraz umowy użyczenia nr (...) z
    dnia (...) 2024 r. Gmina korzysta z pomieszczeń pod funkcjonowanie Centrum (...) o łącznej
                2powierzchni 223,99 m. Gmina płaci czynsz w wysokości rynkowej z tego tytułu,
    dostosowany do popytu dla tego typu lokali w (...). Nadto w budynku znajdują się jeszcze
                                      2trzy lokale usługowo-biurowe o łącznej powierzchni 103,75 m. Lokale są wynajmowane
    według stawek rynkowych dostoswanych do popytu.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:
    Na pytanie: „Z opisu sprawy wynika, że Gmina poniosła nakłady na realizację I etapu
    Inwestycji obejmującego budowę budynku (stan deweloperski) na gruncie Spółki. Nakłady
    I etapu prac pozostają w majątku Gminy. Gmina amortyzuje nakłady jako inwestycję w
    obcy środek trwały. Jednocześnie w opisie sprawy wskazali Państwo, że po wykonaniu
    etapu I prac inwestycja została protokolarnie przekazana Spółce i – jak wynika z opisu
    sprawy – to Spółka jest właścicielem budynku oraz posiada władztwo ekonomiczne nad
    budynkiem, tj. dokonuje jego wynajmu, użyczenia na rzecz Gminy i innych podmiotów.
    Proszę zatem o wyjaśnienie powyższych rozbieżności i wskazanie na jakiej podstawie
    nakłady I etapu prac pozostają w majątku Gminy, skoro z opisu sprawy wynika, że
    rozporządza nimi jak właściciel Spółka?”, odpowiedzieli Państwo, że „Zgodnie z zapisami
    umowy inwestycyjnej, cytuje: „Po zakończeniu pierwszej fazy inwestycji Gmina
    protokolarnie przekaże (...) nieruchomość wraz z dokumentacją powykonawczą pierwszej
    fazy inwestycji”. Protokolarnie po wykonaniu I etapu przekazano władztwo nad obiektem,
    plac budowy, dokumentację powykonawczą pierwszej fazy inwestycji, a nie obiekt w
    sensie księgowym. Formalnie nakłady w postaci etapu I prac nie zostały przekazane
    Spółce, gdyż Gmina prace częściowo sfinansowała na podstawie środków otrzymanych w
    ramach Rządowego Funduszu Polski Ład i jest zobowiązania do utrzymania trwałości
    projektu. Prawo do korzystania z nieruchomości w zakresie objętym użyczeniem Gmina
    zagwarantowała sobie na podstawie umowy inwestycyjnej, a później umowy użyczenia. W
    nin. sprawie nakłady zostały wykonane na budynek trwale związany z nieruchomością
    Spółki objętej księgą wieczystą nr (...). Dlatego budynek, powstały częściowo z nakładów
    Gminy z mocy prawa stanowi własność Spółki zgodnie z art. 191 kodeksu cywilnego w
    myśl, którego własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została
    połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.”
    Na pytanie: „W opisie sprawy podali Państwo, że „Gmina używa w zamian za nakład w
    postaci realizacji etapu I część budynku na podstawie następujących dokumentów i
    następujących celów: na podstawie umowy użyczenia (...) z dnia (...) 2024 r. oraz Aneksu nr
                                                  21 z dnia (...) 2024 r. lokale użytkowe z wyposażeniem o powierzchni łącznej 526,15 m oraz
    teren otoczenia bezpośrednio przylegający do pomieszczeń żłobka i przedszkola – na
    potrzeby prowadzenia żłobka i przedszkola. (...) Nadto na podstawie umowy najmu nr (...)

    z dnia (...) 2024 r. oraz umowy użyczenia nr (...) z dnia (...) 2024 r. Gmina korzysta z
                                                2pomieszczeń pod funkcjonowanie Centrum (...) o łącznej powierzchni 223,99 m.” Proszę
    zatem o jednoznaczne wskazanie czy oprócz powierzchni budynku (lokali) będącej
    przedmiotem użyczenia na rzecz Gminy w zamian za nakład w postaci realizacji etapu I
    Inwestycji, wykorzystywanej przez Gminę na potrzeby prowadzenia żłobka i przedszkola
        2(526,15 m), Spółka oddała w użyczenie Gminie jeszcze inną powierzchnię budynku
    (pomieszczenia)? Jeżeli tak, to proszę wskazać:
    a) Jaka to powierzchnia (czy jest to powierzchnia zawierająca się w podanych przez
                      2Państwa we wniosku 223,99 m, czy też jest to odrębna powierzchnia niezawierająca
                                  2  2się w podanych przez Państwa we wniosku 223,99 m, a cała powierzchnia 223,99 m
      jest wyłącznie przedmiotem najmu)?
    b) Czy użyczenie tej powierzchni (pomieszczeń) nastąpiło również w zamian za nakład w
      postaci realizacji etapu I Inwestycji? Jeżeli nie, jaka jest przyczyna nieodpłatnego
      użyczenia przez Spółkę tej powierzchni (pomieszczeń) Gminie?
    c) W jaki sposób jest przez Gminę wykorzystywana ta powierzchnia (pomieszczenia)?”,
    wskazali Państwo, że „Przedmiotem umowy użyczenia z dnia (...) 2024 roku są
                                        2niewyodrębnione lokale użytkowe o powierzchni łącznej 526,15 m oraz teren otoczenia
    bezpośrednio przylegający do pomieszczeń żłobka i przedszkola. Lokale te są
    wykorzystywane na cele żłobka i przedszkola. Jest to całość lokali objętych użyczeniem.
    Dodatkowo na podstawie umowy najmu z dnia (...) 2024 r. Gmina korzysta z pomieszczeń
                                        2pod funkcjonowanie Centrum (...) o łącznej powierzchni 223,99 m. Zatem Gmina użycza
                    2  2lokal o powierzchni 526,15 m i wynajmuje drugi lokal o powierzchni 223,99 m.”
    Na pytanie: „Czy użyczenie lokali/pomieszczeń na rzecz Gminy wpisuje się w cel
    prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, czy służy do celów innych niż działalność
    gospodarcza Spółki? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.”, podali Państwo, że
    „Zgodnie z umową spółki z dnia (...) 2019 r. w ramach prowadzonej działalności Spółka
    zajmuje się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi
    (PKD 68.20.Z). Wskutek umowy inwestycyjnej z Gminą, doszło do wybudowania na
    nieruchomości Spółki budynku, który po upływie okresu na jaki została zawarta umowa
    użyczenia (tj. 10 lat), Spółka będzie mogła wynajmować w całości na wolnym rynku.
    Poprzez umowę użyczenia możliwe było sfinansowanie części kosztów budowy budynku.
    Zdaniem Spółki zatem to użyczenie wpisuje się w działalność gospodarczą Spółki.”
    Na pytanie: „Na jaki okres zostały zawarte umowy użyczenia lokali/pomieszczeń w ww.
    budynku?”, wskazali Państwo, że „Umowa użyczenia została zawarta na okres od dnia (...)
    2024 r. do dnia (...) 2035 r. tj. okres dziesięciu lat.”
    Na pytanie: „Czy po zakończeniu okresu na jaki zostały zawarte umowy użyczenia z
    Gminą, powierzchnie będące obecnie oddane w użyczenie na rzecz Gminy, będą
    wynajmowane na rzecz Gminy?”, odpowiedzieli Państwo, że „Po upływie okresu użyczenia
    powierzchnie objęte tą umową będą wynajmowane odpłatnie na rzecz Gminy.”
    Na pytanie: „Czy cała pozostała powierzchnia budynku (niebędąca przedmiotem użyczenia
    na rzecz Gminy) jest wynajmowana przez Spółkę na rzecz Gminy oraz podmiotów
    komercyjnych?”, odpowiedzieli Państwo, że „Pozostała powierzchnia budynku (niebędąca
    przedmiotem użyczenia na rzecz Gminy) jest wynajmowana w całości przez Spółkę na
    rzecz Gminy oraz podmiotów komercyjnych.”
    Na pytanie: „Czy najem powierzchni budynku stanowi po stronie Spółki czynność
    opodatkowaną podatkiem VAT?”, wskazali Państwo, że „Najem powierzchni budynku
    stanowi po stronie Spółki czynność opodatkowaną podatkiem VAT.”
    Na pytanie: „Czy wysokość czynszu najmu jest ustalana na takich samych warunkach
    zarówno dla Gminy jak i dla podmiotów komercyjnych?”, podali Państwo, że „Gmina płaci
    za lokal Centrum (...) czynsz w kwocie 30 złotych netto za 1 m² powierzchni. Jeden lokal

    użytkowy znajdujący się w budynku, jest wynajmowany komercyjnie za 50 złotych netto za
      21 m, drugi lokal biurowy jest wynajmowany innemu podmiotowi za stawkę 30 złotych
          2netto za 1 m powierzchni, trzeci lokal na obecną chwilę nie jest wynajęty. Stawki przyjęte
    stanowią stawki rynkowe, a ich wysokość zależy od powierzchni i „atrakcyjności” lokali dla
    potencjalnych najemców.”
    Na pytanie: „Czy podana przez Państwa wartość etapu II Inwestycji, tj. (...) złotych jest
    kwotą netto czy brutto?”, wskazali Państwo, że „Podana przez Spółkę wartość etapu II
    Inwestycji, tj. (...) złotych jest kwotą brutto.”
    Na pytanie: „W jakiej wysokości Spółka pobiera kwotę czynszu z tytułu najmu
    poszczególnych lokali/pomieszczeń znajdujących się w ww. budynku? Proszę wskazać
    kwotę netto i brutto tego czynszu.”, odpowiedzieli Państwo, że „Lokal wynajmowany na
                        2rzecz Gminy, powierzchnia 223,99 m w łącznej kwocie (...) złotych netto, to jest (...) złotych
                              2brutto. Lokal użytkowany o powierzchni 21,94 m w łącznej kwocie (...) złotych netto, to
    jest (...) złotych brutto. Lokal biurowy o powierzchni 42,25 w łącznej kwocie (...) złotych
                                          2netto, to jest (...) złotych brutto. Lokal użytkowy o powierzchni 42,25 m nie ma najemcy
    na obecną chwilę.”
    Na pytanie: „Jakie są inne niż wysokość czynszu warunki najmu lokali/pomieszczeń, (np.
    czy najemcy ponoszą/będą ponosili jeszcze inne koszty związane z utrzymaniem lokali
    /pomieszczeń, budynku, itp.)?”, podali Państwo, że „Poza czynszem najmu, najemcy
    ponoszą koszty mediów, a to
    a) woda i odprowadzenie ścieków – wg wskazań stanu liczników,
    b) centralne ogrzewanie – płatne proporcjonalnie do wynajmowanej powierzchni na
      podstawie faktur wystawionych przez dostawcę,
    c) wywóz nieczystości – płatne miesięcznie wg stawek obowiązujących w Gminie (...),
    d) energia elektryczna – wg wskazań stanu licznika,
    e) Internet – we własnym zakresie.”
    Na pytanie: „Czy świadczenie pomiędzy Spółką a najemcami lokali/pomieszczeń
    znajdujących się w ww. budynku jest/będzie ekwiwalentne?”, odpowiedzieli Państwo, że
    „Świadczenia pomiędzy Spółką a najemcami lokali/pomieszczeń znajdujących się w ww.
    budynku są ekwiwalentne.”
    Na pytanie: „Przy uwzględnieniu jakich czynników została dokonana kalkulacja czynszu
    lokali/pomieszczeń znajdujących się w ww. budynku? Należy szczegółowo je wymienić.”,
    wskazali Państwo, że „Kalkulacja czynszu najmu była przeprowadzona na podstawie takich
    czynników jak: lokalizacja, standard wykończenia, udogodnienia (miejsca parkingowe),
    przeznaczenie lokalu i opłaty eksploatacyjne.”
    Na pytanie: „Czy wysokość czynszu jest skalkulowana z uwzględnieniem realiów
    rynkowych?”, wskazali Państwo, że „Tak wysokość czynszu jest skalkulowana z
    uwzględnieniem realiów rynkowych.”
    Na pytanie: „Czy wysokość czynszu jest skalkulowana z uwzględnieniem poniesionych
    nakładów na ww. Inwestycję?”, podali Państwo, że „Tak wysokość czynszu jest
    skalkulowana z uwzględnieniem standardu wynajmowanych pomieszczeń, a zatem i z
    uwzględnieniem poniesionych nakładów na ww. inwestycję.”
    Na pytanie: „Czy ustalona kwota czynszu jest/będzie stała, czy zmienna? Jeżeli ustalona
    kwota ww. czynszu jest/będzie zmienna, to proszę wskazać w wyniku zaistnienia jakich
    czynników może dojść do zmiany kwoty czynszu?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wysokość
    czynszu zgodnie z umowami będzie waloryzowana w każdym następnym roku
    kalendarzowym o średnioroczny wskaźnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych
    w roku poprzednim ogłaszanym przez GUS. Drugim czynnikiem uprawniającym Spółkę do
    zmiany stawki czynszu najmu jest zmiana wysokości podatku VAT.”

    Na pytanie: „Na jaki okres są zawarte umowy najmu lokali/pomieszczeń w ww. budynku?
    Czy umowy najmu lokali/pomieszczeń, będą przedłużane? Jeżeli tak, to na jaki okres?”,
    podali Państwo, że „Umowa najmu z Gminą jest zawarta na okres trzech lat. Umowa z
    podmiotem komercyjnym została zawarta na okres jednego roku. Lokal biurowy jest
    wynajęty (...) na okres pełnienia kadencji.”
    Na pytanie: „Jaka będzie łączna roczna wartość czynszu z tytułu najmu wszystkich lokali
    /pomieszczeń w ww. budynku? Proszę wskazać kwotę netto i brutto.”, wskazali Państwo,
    że „Łączna roczna wartość czynszu z tytułu najmu obecnie wynajętych lokali w budynku
    wynosi (...) złotych netto, tj. (...) złotych brutto. W przypadku wynajęcia wszystkich lokali
    komercyjnych w budynku będzie wynosić (...) złotych netto, tj. (...) złotych brutto. Łączna
    roczna wartość czynszu z tytułu najmu wszystkich lokali znajdujących się w budynku po
    zakończeniu umowy użyczenia będzie wynosić (...) złotych netto, tj. (...) złotych brutto.”
    Na pytanie: „W jakiej relacji będzie pozostawała łączna wartość czynszu z tytułu najmu
    wszystkich lokali/pomieszczeń w ww. budynku za rok z nakładami poniesionymi przez
    Spółkę na ww. inwestycję? Proszę podać wielkość procentową udziału.”, odpowiedzieli
    Państwo, że „Na obecną chwilę wartość procentowa udziału to 2,86%, ponieważ jeden z
    lokali komercyjnych nie został jeszcze wynajęty. W przypadku wynajmu wszystkich lokali
    komercyjnych wartość procentowa udziału będzie wynosić 3,52%. Wartość procentowa po
    zakończeniu umowy użyczenia będzie wynosiła 11,80%.”
    Na pytanie: „Czy łączna wartość czynszu z tytułu najmu wszystkich lokali/pomieszczeń w
    ww. budynku umożliwi zwrot poniesionych przez Spółkę nakładów na ww. inwestycję?
    Jeżeli tak, to w jakim okresie czasu?”, wskazali Państwo, że „Tak, łączna wartość czynszu z
    tytułu najmu wszystkich lokali/pomieszczeń w budynku umożliwi zwrot poniesionych
    nakładów przez Spółkę na ww. inwestycję. Okres zwrotu to 8,5 roku.”
    Na pytanie: „Czy na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług w celu realizacji II
    etapu inwestycji pn. „(...)”, jako nabywca była wskazana Spółka?”, podali Państwo, że „Na
    fakturach dokumentujących zakup towarów i usług w celu realizacji II etapu inwestycji pn.
    „(...)”, jako nabywca była wskazana Spółka.”
    Pytania
    1. Czy Spółka powinna opodatkować podatkiem VAT użyczenie lokali dla Gminy (...)
      dokonane w oparciu o zawartą między stronami umowę inwestycyjną?
    2. Czy Spółka może odliczyć podatek VAT w pełnej wysokości naliczony od nakładów
      inwestycyjnych na realizację II etapu inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Według stanowiska Spółki, nie jest ona zobowiązana naliczać podatku VAT od
      użyczenia lokali Gminie (...).
    2. Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT w całości od poniesionych przez
      Spółkę nakładów na budowę II etapu inwestycji, ponieważ Gmina (...) sfinansowała I
      etap inwestycji i w zamian za to świadczenie jest uprawniona do bezpłatnego
      korzystania z użyczonych Gminie lokali przez okres 10 lat.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    - nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT użyczenia
      lokali na rzecz Gminy;
    - prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej
      wysokości od nakładów inwestycyjnych na realizację II etapu inwestycji.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również
      przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego
      przedsiębiorstwa, w szczególności:
      1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego
        pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
        akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów
        stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
      2) wszelkie inne darowizny
      – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
      wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
        niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów
        osobistych podatnika lub jego pracowników, w byłych pracowników, wspólników,
        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków

        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie
    wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie, z pewnymi wyjątkami dotyczącymi
    nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Należy w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem
    rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    I tak, w wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/91 Hong-Kong Trade Development
    Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu
    jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w
    wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council
    stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i
    jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto
    odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
    związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
    Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które
    zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji
    przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC).
    Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa
    wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego
    znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona
    dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto, TSUE
    przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę
    opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.
    Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia
    wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić
    pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne
    rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
    Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy
    R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono,
    że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się
    zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie
    konsumenta tej czynności.

    Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub jej
    ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Jak wynika z powyższej analizy art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie stanowi, co do
    zasady, usługę. Muszą być jednak przy tym spełnione następujące warunki:
    - istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
      następuje świadczenie wzajemne,
    - wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w
      zamian za usługę świadczoną na rzecz usługobiorcy,
    - istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi,
    - odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z
      czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
    - istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku
    koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje
    szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i w powołanym
    orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    W wyroku z 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez
    bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te
    nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy
    dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy
    usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do
    wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę
    stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).
    Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to odpłatne
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Są Państwo spółką
    komunalną działającą w oparciu o przepisy ustawy o gospodarce komunalnej. Spółka
    została powołana celem realizacji zadań własnych Gminy. Głównym przedmiotem
    Państwa działalności jest wszelka działalność polegająca na wykonywaniu zadań własnych
    Gminy i zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej Gminy m.in. w zakresie realizacji
    projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie

    nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz zarządzanie nieruchomościami
    wykonywane na zlecenie. Spółka została utworzona m.in. w celu realizacji inwestycji
    Centrum (...). W celu realizacji tej inwestycji Gmina i Państwo zawarli umowę inwestycyjną,
    na mocy której określili Państwo zasady realizacji przez Strony Inwestycji oraz zasad
    używania przez Strony Inwestycji po jej zrealizowaniu i oddaniu do użytkowania.
    Inwestycja została podzielona na dwa etapy. I etap prac wykonała Gmina. Zakres prac,
    które zostały wykonane przez Gminę obejmował stan deweloperski całego budynku.
    Natomiast II etap prac, obejmujący również cały budynek, realizowali Państwo. Budynek
    wykonany w ramach ww. umowy jest Państwa własnością, gdyż jest posadowiony na
    stanowiącej Państwa własność nieruchomości. Lokale w budynku przeznaczone są m.in.
    na żłobek, przedszkole, świetlicę i bibliotekę oraz wynajem. Gmina używa w zamian za
    nakład w postaci realizacji etapu I część budynku na podstawie następujących
    dokumentów i następujących celów: na podstawie umowy użyczenia z dnia (...) 2024 r.
    oraz Aneksu nr 1 z dnia (...) 2024 r. lokale użytkowe z wyposażeniem o powierzchni łącznej
    526,15 m2 oraz teren otoczenia bezpośrednio przylegający do pomieszczeń żłobka i
    przedszkola – na potrzeby prowadzenia żłobka i przedszkola. Nadto na podstawie umowy
    najmu z dnia (...) 2024 r. Gmina korzysta z pomieszczeń pod funkcjonowanie Centrum (...)
    o łącznej powierzchni 223,99 m2. Ponadto w budynku znajdują się jeszcze trzy lokale
    usługowo-biurowe o łącznej powierzchni 103,75 m2, które są wynajmowane.
    Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania podatkiem
    VAT użyczenia lokali na rzecz Gminy.
    W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości powtórzyć należy, że na
    gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa towarów bądź
    świadczenie usług podlegają opodatkowaniu co do zasady, gdy mają charakter odpłatny, z
    pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami
    świadczonymi odpłatnie. Przy czym, ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje na
    formę odpłatności, jak również nie definiuje tego pojęcia.
    Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, że odpłatność ma
    miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem
    usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę
    towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek
    dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia
    wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co
    oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do
    świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub
    świadczenie usług.
    Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i
    rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za
    świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.

    Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty.
    Wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to
    być również świadczenie rzeczowe.
    Ponadto, świadczenia rzeczowe mogą również zostać uznane za transakcje barterowe.
    Barter w polskim prawie uważa się za jeden z rodzajów umowy zamiany. Celem umów
    barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy
    kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w
    tym oczywiście rozliczeń podatkowych. Należy podkreślić, że barter polega nie tylko na
    równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, lecz również: usługa za usługę,
    towar za usługę, lub usługa za towar. Podstawowym założeniem i istotą umów barteru jest
    brak konieczności ponoszenia dodatkowych świadczeń, a to, czy strony umówią się na
    wymianę towaru za towar, usługi za usługę czy też towaru za usługę nie ma istotnego
    znaczenia.
    Barter jest więc pojęciem szerszym, obejmującym swoim zakresem zamianę usług,
    zamianę towaru na usługę i usługi na towar. Z punktu widzenia polskiego prawa cywilnego
    barter jest rodzajem umowy zamiany, polegającej na równoważącej się wartościowo
    wymianie towaru na towar lub usługi na usługę (ewentualnie usługi na towar lub towaru
    na usługę), gdzie nie wchodzą w grę dodatkowe rozliczenia pieniężne między
    kontrahentami.
    W rozpatrywanej sprawie w pierwszej kolejności należy zatem przeanalizować, czy
    udostępnianie lokali Gminie w zamian za nakład w postaci realizacji I etapu Inwestycji, jest
    świadczeniem nieodpłatnym odpowiadającym umowie użyczenia.
                                      1W kontekście niniejszej sprawy należy wskazać, że w art. 353 ustawy z 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) określona została zasada swobody
    umów, w świetle której:
      Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania,
      byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie
      ani zasadom współżycia społecznego.
    Należy zauważyć, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok umowy najmu
    i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Umowa użyczenia jest cywilnoprawną
    umową nakładającą na strony – zarówno użyczającego, jak i biorącego w użyczenie –
    określone przepisami obowiązki.
    Jak wynika z przepisu art. 710 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas
      oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
    Na podstawie art. 713 Kodeksu cywilnego:

      Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli
      poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o
      prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.
    Odnośnie umowy użyczenia, należy wskazać, że istotnymi cechami takiej umowy są dwa
    elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli
    pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to
    na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być
    umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega
    opodatkowaniu.
    Zatem należy przeanalizować czy faktycznie udostępniają Państwo opisane we wniosku
    lokale Gminie w sposób nieodpłatny.
    Jak wynika z opisu sprawy, Gmina używa opisane we wniosku lokale w zamian za nakład w
    postaci realizacji I etapu Inwestycji obejmującego budowę budynku (stan deweloperski) na
    gruncie należącym do Państwa. Wskazali Państwo, że w niniejszej sytuacji nie mamy do
    czynienia z typową umową użyczenia, bo jest ona konsekwencją nakładu w postaci
    realizacji i sfinansowania budowy etapu I budynku przez Gminę. Po upływie okresu
    użyczenia powierzchnie objęte tą umową będą wynajmowane odpłatnie na rzecz Gminy.
    Poprzez umowę użyczenia możliwe było sfinansowanie części kosztów budowy ww.
    budynku.
    Ponadto wskazali Państwo, że budynek wykonany w ramach ww. umowy jest Państwa
    własnością, gdyż jest posadowiony na stanowiącej Państwa własność nieruchomości. Po
    wykonaniu przez Gminę etapu I prac, inwestycja (władztwo nad obiektem, plac budowy,
    dokumentacja powykonawcza pierwszej fazy inwestycji) została protokolarnie przekazana
    Państwu. W trakcie realizacji procesu inwestycyjnego przeniesiono również na Państwa
    decyzję o pozwoleniu na budowę. Także pozwolenie na użytkowanie inwestycji zostało
    udzielone dla Państwa.
    Jednocześnie z uwagi na fakt, że to Państwo rozporządzają ww. budynkiem jak właściciel,
    tj. dokonują Państwo jego wynajmu i udostępniania na rzecz Gminy i innych podmiotów,
    należy stwierdzić, że nie tylko są Państwo właścicielem ww. budynku w ujęciu
    cywilistycznym, ale również posiadają Państwo władztwo ekonomiczne nad ww.
    budynkiem, pomimo, że nakłady w postaci realizacji I etapu Inwestycji obejmującego
    budowę budynku (stan deweloperski) poniosła Gmina.
    Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz
    obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym
    przypadku opisane we wniosku czynności udostępniania lokali Gminie na podstawie
    zawartej umowy użyczenia w zamian za nakład w postaci realizacji I etapu Inwestycji,
    stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

    Przy czym, forma odpłatności w rozpatrywanej sprawie (usługa za usługę) wskazuje, że
    mamy w tej sprawie do czynienia z transakcjami o charakterze barterowym. Z okoliczności
    sprawy wynika bowiem, że w zamian za usługę, którą wykonała Gmina, tj. nakłady w
    postaci realizacji I etapu Inwestycji obejmującego budowę budynku (stan deweloperski) na
    gruncie należącym do Państwa, realizują Państwo na rzecz Gminy usługi polegające na
    udostępnianiu lokali Gminie na podstawie zawartej umowy użyczenia.
    Zatem w analizowanej sprawie usługi świadczone przez Państwa na rzecz Gminy
    (udostępnianie lokali Gminie na podstawie zawartej umowy użyczenia), w zamian za
    nakład w postaci realizacji I etapu Inwestycji, stanowią usługi świadczone odpłatnie, a
    wynagrodzeniem za te usługi są nakłady w postaci budynku (stan deweloperski).
    W konsekwencji, udostępnianie lokali Gminie na podstawie zawartej umowy użyczenia - w
    ramach transakcji o charakterze barterowym - stanowi odpłatne świadczenie usług
    podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt
    1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.
    Wskazać w tym miejscu należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku
    VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    I tak, w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wskazano, że:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
      nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny
      rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o
      których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
      formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693).
    Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług
    wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie
    zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących
    charakteru wynajmowanego budynku/lokalu (budynek/lokal mieszkalny) oraz
    subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego budynku/lokalu (cel
    mieszkaniowy).
    Wobec tego, usługi udostępniania Gminie lokali na potrzeby prowadzenia żłobka i
    przedszkola, z uwagi na fakt, że nie zostały wymienione jako zwolnione, są opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.
    Zatem, odpowiadając na Państwa pytanie, należy stwierdzić, że powinni Państwo
    opodatkować podatkiem VAT użyczenie lokali dla Gminy dokonane w oparciu o zawartą
    między stronami umowę inwestycyjną.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

    Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego
    w pełnej wysokości od nakładów inwestycyjnych na realizację II etapu inwestycji.
    Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymywanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    temu podatkowi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Z opisu sprawy wynika, że II etap inwestycji dotyczył całego budynku. Budynek jest w
    części przedmiotem umowy użyczenia na rzecz Gminy w zamian za nakład w postaci
    realizacji I etapu Inwestycji, a w pozostałej części przedmiotem umów najmu.
    Przy czym jak rozstrzygnięto powyżej, usługi udostępniania Gminie lokali na podstawie
    umowy użyczenia w zamian za nakład w postaci realizacji I etapu Inwestycji, na
    potrzeby prowadzenia żłobka i przedszkola są opodatkowane podatkiem od towarów i
    usług według właściwej stawki.
    Również najem powierzchni budynku – jak Państwo wskazali – stanowi po Państwa
    stronie czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Świadczenia pomiędzy Państwem a
    najemcami lokali/pomieszczeń znajdujących się w ww. budynku są ekwiwalentne.
    Kalkulacja czynszu najmu była przeprowadzona na podstawie takich czynników jak:
    lokalizacja, standard wykończenia, udogodnienia (miejsca parkingowe), przeznaczenie
    lokalu i opłaty eksploatacyjne. Wysokość czynszu jest skalkulowana z uwzględnieniem
    standardu wynajmowanych pomieszczeń, a zatem i z uwzględnieniem poniesionych
    nakładów na ww. inwestycję. Wysokość czynszu jest skalkulowana z uwzględnieniem
    realiów rynkowych.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy
    należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1
    ustawy, są spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – ww. budynek, na
    który ponieśli Państwo nakłady inwestycyjne w ramach realizacji II etapu Inwestycji, jest

    wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT.
    W konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    pełnej wysokości od nakładów inwestycyjnych poniesionych na realizację II etapu
    Inwestycji.
    Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych
    wymienionych w art. 88 ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.