Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-820/11-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-08
Teza: ) Spółka, jako podmiot zarejestrowany w Polsce na potrzeby podatku VAT, świadczący na rzecz Elektrowni usługi związane z nieruchomością położoną w Polsce, jest – na podstawie art. 28e w związku z art. 17 ust. 3a ustawy - podatnikiem z tytułu świadczenia przedmiotowych usług zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego, tj. opodatkowania tych usług według właściwej stawki podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. 2) Z uwagi na związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach otrzymanych od świadczącego na Jej rzecz usługi Kontrahenta, w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2011r. (data wpływu 08.06.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia świadczeń na rzecz Elektrowni przez nabywcę oraz prawa do odliczenia i zwrotu podatku

1.  w części dotyczącej obowiązku opodatkowania wykonywanych przez Spółkę czynności przez nabywcę tych świadczeń (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe,**
2.  w części dotyczącej prawa Spółki do odliczenia lub zwrotu podatku z faktur dokumentujących nabycie usług od kontrahenta (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia świadczeń na rzecz Elektrowni przez nabywcę oraz prawa do odliczenia i zwrotu podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Finlandii, jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce, nie posiada jednak w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka założyła konsorcjum z polskim kontrahentem (dalej: „Kontrahent”) w celu realizacji projektu na rzecz nabywcy zajmującego się wytwarzaniem energii elektrycznej (dalej: „Elektrownia”, „Nabywca”). Nabywca posiada w Polsce siedzibę i jest podatnikiem VAT.

Przedmiotem projektu realizowanego na rzecz Elektrowni jest dostawa i instalacja palników nowej generacji wraz z całą instalacją spalania w celu obniżenia emisji tlenku azotu dla sześciu kotłów. W ramach realizowanego projektu Spółka jest odpowiedzialna przede wszystkim za rozwiązania techniczne (m.in. projekt urządzeń, procesu technologicznego) oraz dostawę podstawowych urządzeń (tj. palników oraz dysz powietrza dopalającego). Natomiast Kontrahent jest odpowiedzialny za instalację dostarczonych przez Spółkę urządzeń wraz z dostawą wyposażenia zaprojektowanego przez Kontrahenta oraz dodatkowe prace projektowe. Projekt ten realizowany jest w Polsce, w miejscu gdzie znajduje się elektrownia należąca do Nabywcy.

Wśród prac wykonywanych przez Kontrahenta należy wymienić przede wszystkim prace projektowe oraz dokonanie obliczeń w odniesieniu do spadków ciśnienia powietrza w kotle. Ponadto Kontrahent jest odpowiedzialny za instalację urządzeń dostarczonych przez Spółkę, jak również urządzeń zaprojektowanych i nabytych przez samego Kontrahenta (np. złączki, przepustnice powietrza itp.) Dodatkowo Kontrahent ma również za zadanie zorganizować i właściwie zabezpieczyć wszystkie prace montażowe.

Zgodnie z harmonogramem prac stanowiącym załącznik do umowy, projekt realizowany jest w kilku etapach, w ramach których realizowane są równolegle niezbędne prace związane z dostawą i instalacją palników dla każdego kotła. W pierwszym etapie Kontrahent dostarcza zlokalizowaną na zewnątrz budynku kotłowni stację przygotowania mocznika dla 6 kotłów. Obejmuje ona dwa duże zbiorniki oraz budynek pomocniczy. Na ten zakres prac wymagane jest uzyskanie pozwolenia na budowę. Dostawa i instalacja palników dla każdego pojedynczego kotła obejmuje między innymi następujące prace:

*   przygotowanie podstawowego projektu,

*   dostawa dysz,

*   dostawa palników,

*   instalacja urządzeń na kotle,

*   uruchomienie i optymalizacja instalacji,

*   przekazanie dokumentacji wykonawczej,

*   oficjalne przekazanie prac danego etapu.

Harmonogram prac wskazuje również wynagrodzenie należne za zakończenie każdego z etapów. Harmonogram ten nie musi jednak odzwierciedlać wartości prac zrealizowanych w każdym etapie, stanowi on raczej odzwierciedlenie terminów płatności uzgodnionych przez Spółkę z Kontrahentem oraz Elektrownią.

Wszystkie prace realizowane w ramach projektu przez Kontrahenta (tj. m.in. instalacja palników wraz z wyposażeniem dodatkowym w kotłach elektrowni oraz niezbędne prace projektowe) są fakturowane na Spółkę. Spółka z kolei, jako lider konsorcjum, wystawia faktury za całość prac (tj. projekt, dostawę towarów oraz instalację) na rzecz Nabywcy. Zatem transakcja realizowana przez Spółkę na rzecz Elektrowni obejmuje zarówno prace, za które odpowiedzialna była Spółka, jak również prace realizowane przez Kontrahenta, jako uczestnika konsorcjum.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenie na rzecz Elektrowni stanowi dostawę towarów z instalacją i w konsekwencji podatnikiem z tytułu tej dostawy będzie Nabywca?
2.  Czy w związku z nabyciem usług od Kontrahenta, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach otrzymanych od Kontrahenta, a także do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym (bądź w przypadku braku podatku należnego - zwrotu podatku naliczonego) na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Świadczenie na rzecz Elektrowni stanowi dostawę towarów z instalacją i w konsekwencji podatnikiem z tytułu tej dostawy będzie Nabywca.
2.  W związku z nabyciem usług od Kontrahenta, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach otrzymanych od Kontrahenta, a także do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym (bądź w przypadku braku podatku należnego - zwrotu podatku naliczonego) na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji VAT.

UZASADNIENIE

Ad 1 - Świadczenie na rzecz Elektrowni jako dostawa towarów opodatkowana przez Nabywcę.

Regulacje VAT obowiązujące od 1 kwietnia 2011r.:

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towaru na terytorium kraju, podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie podatku jest nabywca, jeśli:

*   dokonującym dostawy jest podatnik nieposiadający siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (17 ust. 1 pkt 5);

*   nabywcą jest podatnik o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 5).

Analogiczne regulacje dotyczą świadczenia usług, z wyjątkiem jednak usług związanych z nieruchomością, które, na mocy art. 17 ust. 3a ustawy o VAT, zawsze rozlicza usługodawca, o ile jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w ocenie Spółki, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT tytułu dostawy na rzecz Elektrowni będzie Nabywca, gdyż:

*   Spółka nie posiada w Polsce siedziby bądź stałego miejsca prowadzenie działalności;

*   Nabywca jest podatkiem podatku VAT w Polsce, posiadającym w Polsce siedzibę;

*   świadczenie na rzecz Nabywcy nie stanowi usług związanych z nieruchomością, lecz dostawę towarów z instalacją.

Dostawa towarów z instalacją:

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka wykonuje niewątpliwie świadczenie złożone na rzecz Elektrowni, na które składa się projekt, dostawa towarów oraz instalacja.

Polskie przepisy podatkowe nie odnoszą się wprost do zagadnienia świadczeń złożonych, jednakże istnieje w tym zakresie bogate orzecznictwo polskich sądów administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 29 marca 2007r. (sygn. C-111/05) stwierdził m.in., iż „jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Przedmiotem umowy pomiędzy Spółką a Elektrownią jest dostarczenie zaprojektowanych przez Spółkę gotowych elementów instalacji spalania do kotłów służących produkcji energii elektrycznej. Oczywiste jest przy tym, że elementy te, po dostarczeniu na teren Elektrowni, muszą być odpowiednio zainstalowane. Innymi słowy, dostawę zaprojektowanych towarów wraz z instalacją należy z całą pewnością traktować jako pojedyncze niepodzielne świadczenie, złożone z kilku czynności - tj. dostawy oraz montażu.

W opinii Wnioskodawcy z powyższego wynika, iż realizacja całego projektu, obejmująca zaprojektowanie, dostawę oraz montaż instalacji, stanowi de facto jedno świadczenie i nie należy go sztucznie rozdzielać na odrębne czynności. Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, iż świadczenie złożone wykonywane przez nią na rzecz Elektrowni należy uznać za dostawę towarów z instalacją, ze względu na dominujący charakter dostawy towarów w całości świadczenia.

Analizując charakter świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę należy bowiem podkreślić, iż dostawa towarów (urządzeń technicznych) stanowi z całą pewnością jej podstawowy element. Roboty instalacyjne i montażowe są co prawda niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania dostarczonych towarów, lecz prace te mają charakter pomocniczy względem samej dostawy, gdyż istotą transakcji pomiędzy Spółką a Elektrownią jest dostawa gotowego urządzenia technicznego, zdatnego do używania (w tym celu urządzenie to musi być odpowiednio zainstalowane). Zatem celem realizowanego projektu inwestycyjnego jest dostarczenie nowoczesnych elementów kotła elektrowni (towarów), a nie zaś usługa instalacji palników czy też dysz.

Podobny pogląd został również wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2010r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3-443-1039/10-2/JF), który zauważył, że „(\`(...)\`) daną czynność należy uznać za czynność pomocniczą w stosunku do czynności zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania czynności zasadniczej”.

Powyższa argumentacja ma także oparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo w wyroku z dnia 29 marca 2007r. (sygn. C-111/05) skład orzekający uznał, iż „z art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy wynika, że dobro materialne może być przedmiotem instalacji lub montażu, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dostawcę lub na jego rzecz, bez utraty przez transakcję charakteru dostawy towaru”.

Warto również podkreślić, że pojęcie montażu i instalacji należy wiązać przede wszystkim z dostawą maszyn i urządzeń technicznych. Takie podejście znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2010r. (ILPP2/443-1278/09-5/ISN), w której stwierdzono m.in., iż „Należy zwrócić uwagę, iż stosownie do cytowanego powyżej art. 22 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdaniem tut. Organu, jako „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też, biorąc powyższe pod uwagę, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu”. Podobny wydźwięk ma interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 lipca 2009r. (ILPP2/443-518/09-6/ISN).

Biorąc pod uwagę, że Spółka:

1.  nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce
2.  dokonuje dostaw towarów z instalacją na terytorium Polski, na rzecz krajowego podatnika VAT

\- to zgodnie z art. 17 ust. 2 w powiązaniu z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatek należny związany z tą transakcją powinien być rozliczany przez Nabywcę. Tym samym, Spółka powinna wystawiać faktury dla Elektrowni bez podatku VAT, z adnotacją, że podatek VAT rozlicza nabywca.

Ad 2 - Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i zwrot w terminie 60 dni.

Prace realizowane przez Kontrahenta jako usługi związane z nieruchomością:

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. W szczególności dotyczy to usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych.

Mając na uwadze, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia nieruchomości, słusznym wydaje się odwołanie do innych aktów prawnych. Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane, budowlą są m.in. części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń).

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż usługi wykonywane przez Kontrahenta jako członka Konsorcjum w ramach realizowanego projektu, tj. m.in. usługi instalacji palników i innych elementów kotłów wraz z niezbędnymi pracami projektowymi, stanowią niewątpliwie usługi związane z nieruchomością podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Ponieważ, w ocenie Spółki, usługi wykonywane przez Kontrahenta na rzecz Spółki należy uznać za usługi związane z nieruchomością, miejscem ich świadczenia na potrzeby VAT jest miejsce położenia nieruchomości. Wobec faktu, iż elektrownia znajduje się na terytorium Polski, to usługi z nią związane podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że Spółka jest podatnikiem dokonującym czynności podlegających opodatkowaniu VAT na terytorium Polski w postaci dostaw towarów z instalacją.

W związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami, nabywa on również określone towary i usługi, w szczególności od Kontrahenta. Mając na uwadze, że nabycia te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupowych otrzymywanych przez Spółkę.

W ocenie Spółki, prawo do odliczenia podatku VAT w deklaracji podatkowej w żaden sposób nie może być ograniczone faktem, iż rozliczenie podatku należnego związanego z dostawą towarów realizowaną przez Spółkę jest technicznie dokonywane przez nabywców tych towarów. Spółka nie wykazuje co prawda podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów na terytorium Polski, nie oznacza to jednak, iż w tym zakresie nie wykonuje ona czynności opodatkowanych. Realizowane przez nią czynności są czynnościami opodatkowanymi, jedynie techniczne rozliczenie VAT z tytułu przedmiotowych dostaw dokonywane jest przez nabywców (na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia).

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2010r. (sygn. IPPP3/443-813/10-2/SM) wskazując, iż „Fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu ww. dostaw towarów i świadczenia usług nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge), nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - dostawą towarów lub świadczeniem usług, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie. Uwzględniając powyższe, z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zaistniałej sytuacji w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy”.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, iż przyjęcie innego podejścia niż zaprezentowane powyżej, skutkowałoby złamaniem naczelnej zasady neutralności podatku od towarów i usług. Neutralność ta polega na tym, iż faktyczne obciążenie podatkiem VAT powinno dotykać ostatecznego nabywcę (konsumenta), nie zaś przedsiębiorcę, będącego podatnikiem podatku VAT.

Zwrot podatku VAT w terminie 60 dni:

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach.

Jak stanowi z kolei ust. 5a wskazanego przepisu, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe.

Powyższe oznacza, że 180-dniowy termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ma zastosowanie tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał żadnej czynności opodatkowanej na terytorium kraju, ani też żadnej dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając zatem na uwadze, że dokonywane przez Spółkę dostawy towarów wraz z instalacją na terytorium Polski stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu ustawy o VAT, Spółka stoi na stanowisku, iż jest ona uprawniona do zwrotu nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad należnym (a w przypadku braku podatku należnego - do zwrotu kwoty podatku naliczonego) na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji VAT za dany okres. W opinii Spółki, w tym przypadku nie ma znaczenia fakt, iż technicznie rozliczenia podatku należnego w związku z dostawami towarów realizowanymi przez Spółkę, dokonują ich nabywcy.

Powyższa argumentacja została również potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 18 stycznia 2010r. (sygn. IPPP1-443-1078/09-3/JL).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe** – w zakresie obowiązku opodatkowania wykonywanych przez Spółkę czynności przez nabywcę tych świadczeń (pytanie nr 1) - oraz **za prawidłowe** - w zakresie prawa Spółki do odliczenia lub zwrotu podatku z faktur dokumentujących nabycie usług od kontrahenta (pytanie nr 2).

Ad – pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie świadczenie usług zostało określone w art. 8 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicji podatnika i działalności gospodarczej poświęcony został art. 15 ustawy o VAT. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1).

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi.

W celu prawidłowej klasyfikacji świadczenia należy w pierwszej kolejności przeanalizować okoliczności towarzyszące danej transakcji.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Spółka z siedzibą w Finlandii, jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce, nie posiada jednak w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka założyła konsorcjum z polskim Kontrahentem w celu realizacji projektu X na rzecz nabywcy – podatnika VAT z siedzibą w Polsce - zajmującego się wytwarzaniem energii elektrycznej (Elektrownia). Projekt realizowany jest w Polsce, w miejscu gdzie znajduje się elektrownia należąca do Nabywcy. Przedmiotem tego projektu jest dostawa i instalacja palników nowej generacji wraz z całą instalacją spalania w celu obniżenia emisji tlenku azotu dla sześciu kotłów. W ramach realizowanego projektu Spółka jest odpowiedzialna przede wszystkim za rozwiązania techniczne (m.in. projekt urządzeń, procesu technologicznego) oraz dostawę podstawowych urządzeń (tj. palników oraz dysz powietrza dopalającego). Natomiast Kontrahent jest odpowiedzialny za instalację dostarczonych przez Spółkę urządzeń wraz z dostawą wyposażenia zaprojektowanego przez Kontrahenta, instalację urządzeń zaprojektowanych i nabytych przez samego Kontrahenta oraz dodatkowe prace projektowe i obliczenia. Dodatkowo Kontrahent ma również zorganizować i zabezpieczyć wszystkie prace montażowe. Zgodnie z umową, projekt realizowany jest w kilku etapach, w ramach których realizowane są równolegle niezbędne prace związane z dostawą i instalacją palników dla każdego kotła. W pierwszym etapie Kontrahent dostarcza zlokalizowaną na zewnątrz budynku kotłowni stację przygotowania mocznika dla 6 kotłów, która dwa duże zbiorniki oraz budynek pomocniczy - na ten zakres prac wymagane jest uzyskanie pozwolenia na budowę. Dostawa i instalacja palników dla każdego pojedynczego kotła obejmuje miedzy innymi następujące prace: przygotowanie podstawowego projektu, dostawa dysz, dostawa palników, instalacja urządzeń na kotle, uruchomienie i optymalizacja instalacji, przekazanie dokumentacji wykonawczej, oficjalne przekazanie prac danego etapu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wszystkie prace realizowane w ramach projektu przez Kontrahenta (tj. m.in. instalacja palników wraz z wyposażeniem dodatkowym w kotłach elektrowni oraz niezbędne prace projektowe) są fakturowane na Spółkę. Spółka z kolei, jako lider konsorcjum, wystawia faktury za całość prac (tj. projekt, dostawę towarów oraz instalację) na rzecz Nabywcy. Zatem transakcja realizowana przez Spółkę na rzecz Elektrowni obejmuje zarówno prace, za które odpowiedzialna była Spółka, jak również prace realizowane przez Kontrahenta, jako uczestnika konsorcjum.

Analizując opisaną sytuację należy się odnieść do uregulowań związanych z umową konsorcjum. Zauważyć trzeba, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 Kc, w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur (czy ich otrzymywania), będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący (lider konsorcjum). Taka sytuacja występuje w sprawie opisanej we wniosku, gdzie takim podmiotem jest Wnioskodawca - jako lider konsorcjum, spółka z siedzibą na terytorium Finlandii zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca słusznie zauważa, powołując się w tym względzie na orzecznictwo ETS, że realizując projekt w ramach konsorcjum Spółka wykonuje świadczenie złożone na rzecz Elektrowni, na które składają się wszystkie czynności będące przedmiotem umowy (projekt, dostawa towarów, instalacja). Zatem realizacja całego projektu, obejmująca zaprojektowanie, dostawę oraz montaż instalacji, stanowi de facto jedno świadczenie i nie należy go sztucznie dzielić na odrębne czynności.

Jednocześnie Spółka jest zdania, iż świadczenie złożone wykonywane przez Nią na rzecz Elektrowni należy uznać za dostawę towarów z instalacją, ze względu na dominujący charakter dostawy towarów w całości świadczenia. Należy jednak zauważyć, że dostawa urządzeń do Elektrowni stanowi jedynie część zadania wykonywanego przez konsorcjum w ramach przedmiotowego projektu. Tymczasem, jak wynika z wniosku, Spółka, jako lider konsorcjum, występuje wobec Nabywcy jako podmiot realizujący cały projekt, tj. świadczący usługę kompleksową. Wnioskodawca wskazał bowiem, iż Spółka wystawia faktury na rzecz Nabywcy za całość zleconych prac (tj. projekt, dostawę towarów oraz instalację), ponieważ realizowana przez Spółkę transakcja (świadczenie na rzecz Elektrowni) obejmuje zarówno prace, za które odpowiedzialna jest sama Spółka, jak również te realizowane przez Kontrahenta, jako uczestnika konsorcjum.

Co istotne, czynności wykonywane w ramach projektu przez Kontrahenta (instalacja urządzeń wraz z wyposażeniem dodatkowym w kotłach elektrowni oraz niezbędne prace projektowe) Spółka identyfikuje jako usługi związane z nieruchomościami. Faktury za te świadczenia Kontrahent wystawia na Spółkę, występując tym samym w roli podwykonawcy usług świadczonych de facto przez Spółkę na rzecz Elektrowni.

Z powołanego na wstępie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w celu określenia, czy usługi, które świadczy Wnioskodawca, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) określona została w art. 28b ustawy. Na podstawie ust. 1 tego przepisu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i 28n.

Od powyższej reguły ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami. I tak, stosownie do art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma postać otwartą. Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9(2)(a) VI Dyrektywy wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości. Należy jednak podkreślić, że reguła art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością.

Pamiętać trzeba, że stosownie do Dyrektywy 2006/112/WE podatek ten nakładany jest zgodnie z zasadą terytorialnej suwerenności podatkowej, która powoduje opodatkowanie w kraju ich rzeczywistej konsumpcji, a więc wskazane w przepisie art. 28a do 28o ustawy rozwiązania mają zagwarantować uniknięcie przypadków braku opodatkowania lub podwójnego nałożenia podatku.

W tym miejscu należy rozważyć, co należy rozumieć przez nieruchomość, jak również, jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964r. (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie zaś do art. 47 § Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenia będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku), przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Art. 48 odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu, budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady „wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu" (superficies solo cedit). Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 Kodeksu cywilnego, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: „własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową".

Zauważyć należy, iż trwałe związanie z gruntem nie występuje, gdy połączenie następuje w celu przemijającego użytku, nawet gdyby było fizycznie (technicznie) trwałe, bo takie rozumienie części składowej wyklucza art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,

*   funkcjonalnej (gospodarczej) wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Elektrownia jest niewątpliwie częścią składową gruntu, na którym jest położona i tym samym stanowi nieruchomość w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, a montowane na jej terenie urządzenia - palniki nowej generacji wraz z całą instalacją spalania dla kotłów elektrowni - są częściami składowymi elektrowni i tym samym stanowią również nieruchomość jako jeden przedmiot własności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny. Usunięcie któregokolwiek z tych elementów doprowadziłoby do zerwani ww. więzi, albowiem doszłoby do zerwania połączenia z rzeczą nadrzędną o charakterze fizycznym, materialnym. Ponadto instalacji uniemożliwiłoby pełnienie funkcji, do jakiej została stworzona elektrownia, czyli doszłoby do zerwania więzi funkcjonalnej. A zatem odłączenie ww. elementów doprowadziłoby do zmiany (zaprzestania) funkcjonowania zarówno tychże elementów jak i samej elektrowni. Tym samym, zdaniem tut. Organu, są tutaj spełnione przesłanki określone w art. 47 § 2 Kc. pozwalające uznać instalowane urządzenia za rzeczy składowe elektrowni (nieruchomości).

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisu niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Jak wskazano powyżej, katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty i nie ogranicza uznania usług za związane z nieruchomością od budowlanego charakteru wykonywanych usług. Każdą usługę, której wynik wykonanych prac dotyczy konkretnej nieruchomości, należy analizować pod kątem powiązania z tą nieruchomością. Elektrownia jest bez wątpienia nieruchomością a instalowane urządzenia są jej częściami składowymi.

Spółka wskazała we wniosku, że przedmiotowy projekt realizowany jest w Polsce, w miejscu, gdzie znajduje się elektrownia należąca do Nabywcy. A zatem nieruchomość, jaką jest elektrownia, na której Wnioskodawca wykonuje na rzecz Nabywcy usługi, jest niewątpliwie możliwa do zlokalizowania co do miejsca jej położenia.

Tym samym realizację przez Spółkę projektu, którego przedmiotem jest dostawa i instalacja palników nowej generacji wraz z całą instalacją spalania w celu obniżenia emisji tlenku azotu dla sześciu kotłów elektrowni, należy zaliczyć do usług związanych z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia, zgodnie z powołanym wyżej art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie mamy więc do czynienia z usługami, które są ściśle związane z nieruchomością położoną w Polsce. Zatem usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, tj. w miejscu położenia tej nieruchomości.

Do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia ustalenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

W analizowanej sprawie świadczącym usługi jest Wnioskodawca - podmiot z siedzibą w Finlandii, który nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, ale jest w kraju zarejestrowany na potrzeby podatku VAT, natomiast nabywcą tych usług jest polski podatnik podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest, co do zasady, podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy jednak powołać drugą definicję podatnika określoną w ustawie o VAT. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 3, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3).

Należy jednakże mieć na względzie zapis art. 17 ust. 3a, który stanowi, iż przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e – tj. usług związanych z nieruchomościami, o których mowa powyżej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Spółka, jako podmiot zarejestrowany w Polsce na potrzeby podatku VAT, świadczący na rzecz Elektrowni usługi związane z nieruchomością położoną w Polsce, jest – na podstawie art. 28e w związku z art. 17 ust. 3a ustawy - podatnikiem z tytułu świadczenia przedmiotowych usług zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego, tj. opodatkowania tych usług według właściwej stawki podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznaje się za nieprawidłowe.

Odnosząc się do zacytowanych we wniosku interpretacji indywidualnych wydanych dla innych podmiotów, przywołanych przez Spółkę na potwierdzenie własnego stanowiska, po przeanalizowaniu wskazanych rozstrzygnięć tut. Organ wyjaśnia, iż dotyczyły one indywidualnych spraw tych podatników o odmiennym od niniejszej sprawy stanie faktycznym i z tego względu nie mogą stanowić przedmiotu analizy w niniejszej interpretacji ani wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii.

Ad – pytanie nr 2

Kwestie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Według ogólnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, zgodnie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1-2, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (\`(...)\`).

Ponadto, w myśl art. 87 ust 5a, w przypadku, gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe.

Z wniosku wynika, że Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje w Polsce na rzecz Nabywcy projekt jako lider powołanego w tym celu konsorcjum. Przedmiotem tego świadczenia jest dostawa i instalacja palników nowej generacji wraz z całą instalacją spalania w celu obniżenia emisji tlenku azotu dla sześciu kotłów elektrowni (Nabywcy). W celu realizacji projektu Spółka nabywa m.in. usługi od Kontrahenta będącego uczestnikiem konsorcjum, który w charakterze podwykonawcy wykonuje część zadań w ramach świadczonej przez Spółkę usługi. Spółka otrzymuje od Kontrahenta faktury za wykonane usługi podlegające opodatkowaniu, a więc z naliczonym podatkiem VAT.

Z cytowanych powyżej przepisów można wywieść podstawowe warunki, od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w omawianym trybie, a zatem:

1.  prawo to przysługuje wyłącznie podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy,
2.  podatnik nabył towary lub usługi, a z nabycia tego wynika kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy,
3.  towary i usługi, o których wyżej mowa, podatnik wykorzystał (lub wykorzysta) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (albo np. niektórych czynności nie podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 86 ust. 8 i 9 ustawy),
4.  kwotę podatku naliczonego podatnik wykazał we właściwym terminie (okresie rozliczeniowym), określonym w art. 86 ust. 10–18 ustawy,
5.  w tym samym okresie rozliczeniowym podatnik wykazał kwotę podatku należnego, a kwota ta jest niższa od kwoty podatku naliczonego,
6.  nie występują okoliczności powodujące wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określone w art. 88 ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy zauważyć należy, że Spółka, zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z prowadzoną działalnością – świadczeniem usług opodatkowanych w Polsce - nabywa na terytorium kraju usługi z naliczonym podatkiem VAT.

A zatem, z uwagi na związek przedmiotowych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach otrzymanych od świadczącego na Jej rzecz usługi Kontrahenta, w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie przepisów art. 87 ustawy, Spółka ma także prawo do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (a w przypadku braku podatku należnego – do zwrotu kwoty podatku naliczonego) w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku z faktur otrzymanych od kontrahenta uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.