Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.735.2017.2.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-06
Teza: W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku wymienionych w Grupie 1 czynności, takich jak ww.: sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, a także za prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku pozostałych czynności wymienionych w Grupie 1.
Słowa kluczowe: czynności; kredyt; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka; usługi-usługi finansowe; zarządzanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2018 r. pismem z dnia 22 lutego 2018 r. (data wpływu 27 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego nr 1, tj.:

*   zwolnienia od podatku wymienionych w Grupie 1 czynności, tj.: sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego – **jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia od podatku pozostałych czynności wymienionych w Grupie 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wymienionych w Grupie 1 (pytanie oznaczone nr 1).

Złożony wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2018 r. pismem z dnia 22 lutego 2018 r. (data wpływu 27 lutego 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, sprecyzowany następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca jest spółką specjalizującą się w finansowaniu zakupu samochodów nowych i używanych wszystkich marek oferowanych w sieci sprzedaży F. S.A. Ponadto Spółka finansuje sprzedaż samochodów innych marek, produktów ubezpieczeniowych oraz wszystkich towarów i usług serwisowych oferowanych przez punkty dealerskie. Spółka w ramach swojej działalności udziela kredytów dedykowanych swoim dealerom, a także kredytów detalicznych na rzecz firm lub osób fizycznych.

W ramach ww. działalności Spółka zawiera umowy m.in.:

1.  Umowa o kredyt Corporate Identity („umowa A”)

Na podstawie tej umowy Spółka udziela kredytów dla dealerów, których oferta obejmuje sprzedaż pojazdów wszystkich marek oferowanych w sieci sprzedaży F. S.A. Kredyt jest udzielany na finansowanie dostosowania działalności dealerów tj. dostosowanie działalności Kredytobiorcy do nowych standardów sposobu prezentowania, oferowania i sprzedaży pojazdów zgodnie z wymaganiami stawianymi przez F. Prowizje i opłaty dotyczące tej umowy obejmują: opłaty przygotowawcze oraz opłatę za rozpatrzenie wniosku kredytowego; a także opłaty dodatkowe takie jak: opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do Urzędu Stanu Cywilnego (dalej: USC), Centralnego Biura Antykorupcyjnego (dalej: CBA), Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK), Centralnego Rejestru Zastawów Skarbowych (dalej: CRZS), itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umowy kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy.

1.  Umowa o kredyt odnawialny („umowa B”)

Ten rodzaj umów zawierany jest w celu finansowania działalności dealerów, która obejmuje sprzedaż pojazdów nabywanych na podstawie umowy Koncesji. Warunkiem przyznania takiego kredytu jest pozostawanie przez dealera stroną którejkolwiek z Umów Koncesji. Prowizje i opłaty obejmują czynności zawarte w „Tabeli Opłat i Prowizji” obowiązującej w Banku tj.: opłaty przygotowawcze; opłaty za rozpatrzenie wniosku kredytowego; opłatę przygotowawczą za odnowienie kredytu; opłatę za otwarcie rachunku bankowego pomocniczego; opłatę za prowadzenie rachunku; opłatę za wezwanie do zapłaty; a także opłaty dodatkowe takie jak opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty, co całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS, itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy.

1.  Umowa o linię kredytową w celu finansowania samochodów używanych („umowa C”)

Produkt zawarty w umowie tego rodzaju również dedykowany jest dealerom i jest udzielany na refinansowanie nabycia przez Dealera Samochodów używanych od klientów. Warunkiem przyznania jest pozostawanie przez Kredytobiorcę stroną którejkolwiek z Umów koncesji. Opłaty i prowizje obejmują: opłatę przygotowawczą; a także opłaty dodatkowe takie jak: opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy.

1.  Umowa o kredyt odnawialny Near Captive („umowa D”)

Ten rodzaj kredytu przeznaczony jest na finansowanie nabywania przez Kredytobiorcę pojazdów od producentów i nie może być przeznaczony na inny cel. W umowie zostały szczegółowo opisane formy wykorzystania kredytu m.in. kredyt nie może być wykorzystany tylko w formie kredytu odnawialnego. Opłaty i prowizje obejmują: opłaty przygotowawcze; opłatę za rozpatrzenie wniosku kredytowego; opłatę przygotowawczą za odnowienie kredytu; opłatę za prowadzenie rachunku; a także opłaty dodatkowe takie jak opłata za: sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy.

1.  Umowa o kredyt na zakup samochodu – Demo kredyt („umowa E”)

Ten rodzaj kredytu jest dedykowany dla dealerów, których oferta obejmuje sprzedaż pojazdów lub sprzedaż części zamiennych do pojazdów i świadczenie usług serwisowych pojazdów Grupy F. Warunkiem udzielenia tego kredytu jest pozostawanie przez Kredytobiorcę stroną, co najmniej jednej z Umów Koncesji. Opłaty i prowizje obejmują: opłaty przygotowawcze; opłatę za rozpatrzenie wniosku kredytowego; opłatę za zmianę warunków umowy kredytowej; prowizję od wcześniejszej spłaty kredytu; opłatę za wezwanie do zapłaty, a także opłaty dodatkowe takie jak opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty, co całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy. Ponadto kredytobiorca ponosi koszty ustanowienia, zmiany i zakończenia trwania prawnych zabezpieczeń; opłaty związane z ustanowieniem.

1.  Umowa o kredyt na zakup samochodu („umowa F”)

Powyższy rodzaj kredytu jest skierowany do firm i jest on przeznaczony na zakup samochodu oraz ewentualnie dodatkowych towarów i usług wskazanych w umowie. Opłaty i prowizje obejmują: opłatę przygotowawczą, opłatę za rozpatrzenie wniosku kredytowego, opłatę za zmianę warunków umowy kredytowej oraz prowizję od wcześniejszej spłaty kredytu, a także prowizję rekompensacyjną od niewykorzystanego kredytu; a także opłaty dodatkowe takie jak opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty, co całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy. Ponadto kredytobiorca ponosi koszty ustanowienia, zmiany i zakończenia trwania prawnych zabezpieczeń; opłaty związane z ustanowieniem.

1.  Umowa o kredyt konsumencki na zakup samochodu (umowa „G”)

Ten rodzaj kredytu przeznaczony jest na zakup samochodu oraz ewentualnie dodatkowych towarów i usług wskazanych w umowie. Opłaty i prowizje dotyczące kredytu obejmują: opłaty przygotowawcze, opłaty za zmianę warunków umowy kredytowej, prowizje od wcześniejszej spłaty kredytu, a także opłaty dodatkowe takie jak opłata za sporządzanie kopii wyciągu z rachunku bankowego; historię rachunku na wniosek klienta; telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizację karty wzorów podpisów; sporządzenie opinii bankowej; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wezwanie w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie dokonał tego w terminie a Bank podjął decyzję o jego ubezpieczeniu; wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym; informację bankową dla celów sprawozdania finansowego; przelew z rachunku kredytowego; pisemną informację o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu na wniosek Klienta; upomnienie i monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wezwanie do wydania pojazdu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za wycenę techniczną pojazdu; wystawienie Wyciągu z ksiąg Banku; koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp.; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową; akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy. Ponadto kredytobiorca ponosi koszty ustanowienia, zmiany i zakończenia trwania prawnych zabezpieczeń; opłaty związane z ustanowieniem.

Opłaty jakie pobiera Wnioskodawca z tytułu czynności opisanych w umowach „A-G”, można podzielić na trzy grupy tj.:

Grupa 1 – opłaty ściśle związane z zawarciem oraz zarządzaniem umowy kredytowej. Będą to następujące: dokonywanie opłat przygotowawczych; opłata za rozpatrzenie wniosku kredytowego; opłata za zmiany warunków umowy kredytowej, z wyjątkiem restrukturyzacji kredytu, przejęcia kredytu, przystąpienia do długu oraz zwolnienia z długu; prowizje od wcześniejszej spłaty kredytu; przelewy z rachunku kredytowego; sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta; dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta; dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizacja karty wzorów podpisów; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; opłata za zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp. (pod warunkiem, że jest niezbędna do zawarcia umowy kredytu na wniosek Klienta); opłaty przygotowawcze za odnowienie kredytu; opłata za otwarcie rachunku bankowego pomocniczego; opłata za prowadzenie rachunku, a także wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym oraz pisemna informacja o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu, jeżeli wydawane są w celu zawarcia umowy kredytowej.

Grupa 2 – opłaty za czynności techniczne związane z zawieraniem umowy kredytowej: zmiany warunków umowy kredytowej w zakresie restrukturyzacji kredytu windykowanego oraz w zakresie przejęcia długu/przystąpienia do długu/zwolnienia z długu; zlecenie dochodzenia roszczeń z tytułu Umowy zewnętrznej firmie; zabezpieczenie/przejęcie przedmiotu kredytowania przez zewnętrzną firmę w ramach przeprowadzanych czynności windykacyjnych; opłata za koszty sądowe i komornicze, odpisy, KRS, pełnomocnictwa, opłaty notarialne; opłata za akceptację ubezpieczenia zewnętrznego/Ubezpieczenia Własnego Kredytobiorcy; sporządzenie opinii bankowej; informacja bankowa dla celów sprawozdania finansowego; opłata za wycenę techniczną pojazdu; koszty dodatkowe związane z transportem i przygotowaniem do sprzedaży; ubezpieczenie samochodu przez Bank – w przypadku, gdy Kredytobiorca nie podjął decyzji o ubezpieczeniu; a także prowizja rekompensacyjna od niewykorzystanego kredytu; potwierdzenie dokonania płatności za fakturę samochodu.

Grupa 3 – opłaty za czynności o charakterze sankcyjnym: kara umowna za brak przedłożenia kopii polisy komunikacyjnej z cesją; kara umowna za brak wydania Samochodu wraz z dokumentem; kara umowna za brak przedstawienia w terminie ankiety kredytowej wraz z dokumentacją finansową; kara umowna za niedostarczenie polisy ubezpieczeniowej nieruchomości w przypadku posiadania zabezpieczenia w postaci hipoteki; kara umowna za niedostarczenie opłacania składki ubezpieczenia nieruchomości w przypadku posiadania zabezpieczenia w postaci hipoteki; wezwanie do wydania pojazdu; wezwanie do zapłaty; upomnienie lub monit; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z nieuregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank zlecił windykację firmie zewnętrznej; przygotowanie i wysłanie ostatecznego wezwania do zapłaty, jeśli w związku z uregulowaniem przeterminowanej należności bieżącej Bank nie zlecił windykacji firmie zewnętrznej; przedegzekucyjne wezwanie do zapłaty; wystawienie Bankowego Tytułu Egzekucyjnego/Wyciągu z ksiąg Banku; wysłanie SMS, związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; wezwanie telefoniczne związane z nieterminową spłatą lub w przypadku niedostarczenia do Banku kopii polisy AC; opłata za niedostarczenie dokumentów lub/i informacji finansowych zgodnie z umową kredytową.

W nadesłanym uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do Grupy 1 oraz Grupy 2 Spółka wskazała:

F. ubezpiecza wyłącznie samochody odebrane w procesie windykacji. Jeżeli polisa OC jest nadal ważna, ale składka jest nieopłacona to F. dokonuje zapłaty tej składki i obciąża kredytobiorcę kosztem zapłaconej polisy, doliczając dodatkową opłatę (dodatkowe 50 zł z wyjątkiem umów konsumenckich zawartych od dnia 11 marca 2016 r.). W przypadkach zaś, gdy polisa wygasła, to bank wykupuje polisę OC i obciąża kredytobiorcę kosztem polisy doliczając dodatkową opłatę w wysokości 50 zł (z wyjątkiem umów konsumenckich zawartych od dnia 11 marca 2016 r.). Sprzedając samochód kolejnemu nabywcy, koszty polisy nie są włączane do ceny samochodu (zostały lub zostaną poniesione przez kredytobiorcę, zgodnie z tabelą opłat, w sposób wyżej opisany).

F., w określonych sytuacjach, dokonuje zmian warunków spłaty kredytu, jeśli ma miejsce zadłużenie przeterminowane. W takich sytuacjach F. na wniosek kredytobiorcy może dokonać zmian w umowie m.in. w zakresie wydłużenia terminu spłaty danego kredytu, przystąpienie do umowy innej osoby, kapitalizacja odsetek. Za tego rodzaju czynności kredytobiorca ponosi opłaty, zgodne z tabelą opłat. Pozostałe opłaty związane ze zmianą warunków umowy dotyczą kredytów bez zadłużenia przeterminowanego, czyli takich które są spłacane terminowo a z przyczyn leżących po stronie kredytobiorcy warunki te w trakcie trwania umowy są zmieniane/modyfikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że czynności wymienione w Grupie 1, także w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2017 r. są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wymienione w pytaniu nr 1 podlegają zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38, ze względu na to, iż opłaty te wiążą się z zawarciem oraz zarządzaniem umową kredytową a także są właściwe w swej treści do zarządzania taką umową, a przy tym nie są czynnościami o charakterze technicznym – wiążą się bowiem z ingerencją w treść stosunku prawnego związanego z finansowaniem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Czynności zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1; dalej: Dyrektywa VAT) państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania VAT następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto, do 30 czerwca 2017 r., na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnione od podatku są usługi stanowiące element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT.

Uchylenie z dniem 1 lipca 2017 r. przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, jest w istocie efektem wyroku TSUE w sprawie C-40/15 Aspiro oraz wyrazem wielu wątpliwości, co do jego zgodności z prawem unijnym, wyrażanych przez krajowe sądy. Wątpliwości te wyraził NSA w szeregu swoich rozstrzygnięć, m.in. wyrok z 31 stycznia 2013 r., I FSK 392/12; wyrok z 10 października 2013 r., I FSK 1591/12, czy też wyrok z 3 grudnia 2013 r., I FSK 1797/12.

Zgodnie z uzasadnieniem do nowelizacji ustawy o VAT, wprowadzone zmiany mają na celu ściślejsze odwzorowanie przepisów dyrektywy VAT dotyczących zakresu stosowania zwolnienia do usług finansowych i ubezpieczeniowych oraz orzecznictwa TSUE. Z uwagi na to, że interpretacja zgodna z orzecznictwem TSUE w zakresie usług finansowych powinna zostać wyprowadzona bezpośrednio z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 ustawy o VAT, przepis art. 43 ust. 13 ustawy o VAT był w ocenie ustawodawcy zbędny i należało go usunąć w całości.

Uchylając powyższe przepisy, wskazano jednocześnie, iż określając zakres zwolnienia dla usług finansowych (w tym usług pomocniczych czy wspierających te usługi), należy uwzględnić orzecznictwo TSUE.

Zgodnie zaś z nim ze zwolnienia z tytułu usług finansowych nie mogą korzystać świadczone odrębnie usługi wspierające usługi finansowe, nawet, jeśli są niezbędne do ich świadczenia, ale mają czysto techniczny charakter, np.: usługi administracyjne, usługi call center, usługi swift (usługi elektronicznego przesyłania wiadomości na rzecz instytucji finansowych).

Wyrok w sprawie C- 40/15 Aspiro podkreśla więc zasadniczy aspekt w kontekście możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego VAT dla usług finansowych, a mianowicie, że usługi te nie mogą w swojej treści (substancji ekonomicznej) odbiegać zasadniczo od usług w ustawie o VAT (względnie Dyrektywie VAT) wymienionych, a wręcz przeciwnie powinny być charakterystyczne dla usług zwolnionych wprost na gruncie przepisów o VAT (analogiczny pogląd wyrażono także w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d’Ambrumenil and Dispute Resolution Services Ltd).

Usługi wymienione w pytaniu 1 niniejszego wniosku w całości powinny podlegać zwolnieniu z VAT, ponieważ wiążą się one z zawarciem oraz zarządzaniem umową kredytową a także są właściwe w swej treści do zarządzania taką umową, a przy tym nie są pobierane za czynności, które mają tylko techniczny charakter – wiążą się bowiem z ingerencją w treść stosunku prawnego związanego z finansowaniem.

Należy też zauważyć, że w przypadku usług udzielania kredytów i pożyczek zakres zwolnienia z VAT może być nieco szerszy aniżeli w przypadku innych usług finansowych, w tym zwłaszcza usług ubezpieczeniowych. Z racji zakresu świadczonej usługi pożyczki czy też udzielania kredytu należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia dla opłat związanych z administrowaniem tego kredytu/pożyczki, jako stosunku prawnego wiążącego strony, aż do momentu spłaty pożyczki/kredytu (co potwierdza stanowisko wyrażone przez Rzecznika Generalnego Niila Jääskinena w opinii z dnia 14 lipca 2011 r. do sprawy C-93/10 GFKL Financial Services AG). Także w opinii do wyroku w sprawie C-40/15 Rzecznik Generalny wskazała, że: „Na tych warunkach mogą wprawdzie, jak wielokrotnie orzekał Trybunał, w dziedzinie niektórych zwolnień z podatku usług finansowych w art. 135 ust. 1 dyrektywy VAT, być zwolnione także poszczególne elementy usługi zwolnionej. Nadal zakłada to jednak, że według treści przesłanki zwolnienia zwolnione świadczenie w ogóle da się podzielić na różne usługi. Nie ma to jednak miejsca przy transakcjach ubezpieczeniowych”.

Z wyżej wspomnianej opinii Rzecznika Generalnego wynika, że usług ubezpieczeniowych nie można podzielić na poszczególne usługi. Jednocześnie Rzecznik Generalny wskazała, że w dziedzinie niektórych zwolnień z podatku usług finansowych w art. 135 dyrektywy VAT, mogą być zwolnione także poszczególne elementy usługi zwolnionej (pkt 26). Dlatego przy dokonywaniu interpretacji przepisów art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 ustawy o VAT i zakresu zwolnienia z VAT uwzględniać należy orzecznictwo TSUE, dotyczące usług finansowych (w tym usług stanowiących element usług finansowych).

I tak w wyroku w sprawie C-350/10, Nordea Pankki Suomi Oyj, TSUE uznał, że:

„Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby móc zakwalifikować świadczone usługi, jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego. W tym celu sąd krajowy powinien w szczególności zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy względem banków, zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy czynności (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie SDC, pkt 66; wyrok w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. s. I-10237 pkt 25, 26)”.

Podobnie TSUE orzekał m.in. w następujących wyrokach:

Wyrok w sprawie C-169/04 Abbey National plc, Inscape Investment Fund:

„Jednakże, aby móc je zakwalifikować, jako transakcje zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią powinny tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w owym pkt 6 (zob. podobnie – w kontekście art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy – ww. wyroki w sprawie SDC, pkt 66 oraz w sprawie CSC Financial Services, pkt 25)”.

Wyrok w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH:

„Jednakże, aby usługi zarządzania świadczone przez osobę trzecią można było zakwalifikować, jako transakcje podlegające zwolnieniu w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, muszą one stanowić w globalnej ocenie odrębną całość oraz spełniać szczególne i istotne funkcje z zakresu zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Abbey National, pkt 70-72)”.

Reasumując, czynności opisane w pytaniu 1, tj. m.in. opłaty przygotowawcze, przelewy z rachunku kredytowego itd. wypełniają istotne funkcje w odniesieniu do poszczególnych umów o kredyt A-G zawieranych przez Wnioskodawcę i tym samym podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku wymienionych w Grupie 1 czynności, tj.: sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, a także prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku pozostałych czynności wymienionych w Grupie 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką specjalizującą się w finansowaniu zakupu samochodów nowych i używanych wszystkich marek oferowanych w sieci sprzedaży F. Poland S.A. Ponadto Spółka finansuje sprzedaż samochodów innych marek, produktów ubezpieczeniowych oraz wszystkich towarów i usług serwisowych oferowanych przez punkty dealerskie. Spółka w ramach swojej działalności udziela kredytów dedykowanych swoim dealerom, a także kredytów detalicznych na rzecz firm lub osób fizycznych. W ramach ww. działalności Spółka zawiera różnego rodzaju umowy, a z tytułu czynności wykonywanych w ramach tych umów pobiera m.in. wymienione w Grupie 1 opłaty: opłaty przygotowawcze; opłata za rozpatrzenie wniosku kredytowego; opłata za zmiany warunków umowy kredytowej, z wyjątkiem restrukturyzacji kredytu, przejęcia kredytu, przystąpienia do długu oraz zwolnienia z długu; prowizje od wcześniejszej spłaty kredytu; przelewy z rachunku kredytowego; sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta; dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek klienta; dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty; aktualizacja karty wzorów podpisów; wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy; wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy; wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy; opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego; opłata za zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp. (pod warunkiem, że jest niezbędna do zawarcia umowy kredytu na wniosek Klienta); opłaty przygotowawcze za odnowienie kredytu; opłata za otwarcie rachunku bankowego pomocniczego; opłata za prowadzenie rachunku, a także wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym oraz pisemna informacja o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu, jeżeli wydawane są w celu zawarcia umowy kredytowej.

W odniesieniu do przedstawionego opisu wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że ww. czynności są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, także w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2017 r.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W tym miejscu podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112, państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Przytoczony powyżej przepis Dyrektywy 2006/112/WE Rady dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Na podstawie art. 43 ust. 13 ww. ustawy o VAT (obowiązującego do dnia 30 czerwca 2017 r.), zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 – ust. 14 cyt. artykułu (również obowiązującego do dnia 30 czerwca 2017 r.).

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024) z dniem 1 lipca 2017 r. w art. 43 uchyla się ust. 13 i 14.

Powyższa zmiana prowadzi do usunięcia z regulacji dotyczących zwolnień od VAT, zwolnienia dla usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 ustawy, stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Istota umowy kredytu została zawarta w art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1876, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Udzielanie kredytów przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu. Udzielenie kredytu stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału – określonej w umowie kwoty środków pieniężnych – na wskazany w tej umowie okres czasu. Czynność powyższa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki, prowizje), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT.

Z analizy powołanych przepisów w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że udzielanie przez Wnioskodawcę kredytów stanowi czynności mieszczące się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Z uwagi jednak na fakt, że powyższe udzielanie kredytów mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT – korzysta ono ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że zwolnieniu od podatku VAT określonemu w powyższym przepisie podlegają jedynie usługi wprost w nim wymienione.

Warto w tym miejscu przywołać np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 kwietnia 2012 r. sygn. I SA/Wr 189/12, w którym Sąd wskazał: „Usługa udzielania pożyczek (kredytów) stanowi proces złożony, który rozpoczyna się od poszukiwania osób zainteresowanych ich zaciągnięciem, następnie przechodzi przez fazę negocjacji, gromadzenia stosownej dokumentacji, dochodząc do fazy przyznania pożyczki (podpisania umowy). Przy czym, usługa ta nie kończy się z dniem podpisania umowy pożyczkowej i przekazania na rzecz klienta środków pieniężnych. Jest ona kontynuowana do czasu, kiedy wygasną wzajemne roszczenia (zobowiązania) stron umowy pożyczkowej. Zazwyczaj relacje na linii instytucja finansowa – klient kończą się w momencie całkowitej spłaty pożyczki (niejednokrotnie potwierdzonej dokumentem potwierdzającym ten fakt)”.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany np. w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, że usługę udzielenia kredytu można uznać za kompleksową składającą się z kombinacji różnych czynności. W niniejszej sprawie należy dokonać analizy wykonywanych czynności wymienionych w Grupie 1 w kontekście ustalenia, czy czynności te stanowią elementy kompleksowej usługi udzielenia kredytu, które nie stanowią celu samego w sobie i nie mają charakteru samoistnej usługi.

Za czynności takie niewątpliwie można uznać czynności, za które pobierane są – spośród wymienionych przez Wnioskodawcę w Grupie 1 – opłaty przygotowawcze, opłaty za rozpatrzenie wniosku kredytowego, prowizje od wcześniejszej spłaty kredytu, przelewy z rachunku kredytowego, opłata za zapytanie do USC, CBA, CEPiK, CRZS itp. (pod warunkiem, że jest niezbędna do zawarcia umowy kredytu na wniosek Klienta), opłaty przygotowawcze za odnowienie kredytu, opłata za otwarcie rachunku bankowego pomocniczego, opłata za prowadzenie rachunku, a także wydanie potwierdzenia posiadania rachunku bankowego/stanu środków na rachunku bankowym oraz pisemna informacja o wysokości salda lub kwoty całkowitej spłaty kredytu, jeżeli wydawane są w celu zawarcia umowy kredytowej. Powyższe działania nie stanowią bowiem celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego i należytego wykonania usługi zasadniczej. W przypadku powyższych świadczeń można więc mówić o jednym świadczeniu głównym – udzielaniu kredytu, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, za które pobierana jest np. opłata przygotowawcza. Mają one ścisły związek z udzieleniem kredytu, dopełniają usługę główną i ich funkcjonowanie samoistne, w oderwaniu od usługi udzielenia kredytu pozbawione byłoby sensu. Ponadto oddzielenie powyższych świadczeń od usługi zasadniczej (udzielenia kredytu) miałoby charakter sztuczny. Zatem działania te stanowią elementy złożonego procesu udzielania kredytu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe czynności pomocnicze związane z udzieleniem kredytu wraz z usługą zasadniczą udzielenia kredytu – tworzą kompleksową usługę udzielenia kredytu podlegającą opodatkowaniu według zasad obowiązujących dla usługi zasadniczej – w niniejszym przypadku korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Ze zwolnienia tego korzystają więc również opłaty będące wynagrodzeniem za wskazane czynności pomocnicze.

Inna sytuacja ma miejsce w przypadku zmiany warunków umowy kredytowej, z wyjątkiem restrukturyzacji kredytu, przejęcia kredytu, przystąpienia do długu oraz zwolnienia z długu, a także wydania warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy. Są to czynności dodatkowe po udzieleniu kredytu, a jako czynności dodatkowe nie są podejmowane zapewne wobec wszystkich Kredytobiorców, lecz tylko tych którzy zwrócą się do Wnioskodawcy z takim zapotrzebowaniem. I choć charakter relacji łączących Spółkę oraz Kredytobiorcę wyraźnie wskazuje, że mamy do czynienia z czynnościami na rzecz Kredytobiorcy, które są ściśle związane z umową kredytu, to czynności te wykonywane są jednak po faktycznym udzieleniu kredytu i w konkretnym przypadku. Co więcej, powyższe czynności dotyczą ustalenia nowych zasad spełnienia świadczenia Kredytobiorcy ingerując w pierwotne ustalenia.

Dokonując wykładni normy prawnej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT należy wziąć pod uwagę całość tego przepisu. W przepisie tym jest mowa nie tylko o udzieleniu kredytu, ale również o zarządzaniu nim. Bez wątpienia zmiana pierwotnych ustaleń poprzez wskazane przez Spółkę: zmianę warunków umowy kredytowej, z wyjątkiem restrukturyzacji kredytu, przejęcia kredytu, przystąpienia do długu oraz zwolnienia z długu, a także wydanie warunkowej zgody na sprzedaż przedmiotu Umowy, mieszczą się w pojęciu zarządzania kredytem. Tym samym czynności te podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Z kolei pozostałe czynności, wymienione w Grupie 1, tj. sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Stanowią one raczej wykonanie niektórych czynności w ramach zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem. Zauważyć należy, że wykonanie tych czynności nie jest związane z zawarciem umowy kredytu czy zarządzaniem nim. Są to bowiem czynności administracyjne, techniczne, i nie są niezbędne do wykonania opisanej usługi przez Wnioskodawcę, bez tych czynności wykonanie usługi udzielenia kredytu byłoby realne i możliwe. Powyższe czynności są niezależne od udzielenia kredytu i zarządzania nim.

W niniejszej sprawie warto przywołać wyrok TSUE z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi Syj, w którym Trybunał wypowiedział się w zakresie warunków uznania za zwolnione od VAT transakcji, których przedmiotem są papiery wartościowe. TSUE stwierdził, w odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy, że „świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczeniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego”. Przelew jest bowiem „operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej, z jednej strony, miedzy udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a bankiem”. Trybunał wskazał, że powyższa analiza ma również zastosowanie odpowiednio do transakcji dotyczących papierów wartościowych. Dalej TSUE stwierdził, że „sama tylko okoliczność, iż dany składnik jest nieodzowny do realizacji określonej transakcji objętej zwolnieniem, nie pozwala uznać, że usługa odpowiadająca temu składnikowi objęta jest zwolnieniem”. Zauważył także: „(\`(...)\`) skoro usługi Swift są usługami elektronicznego przesyłania wiadomości, których wyłącznym przedmiotem jest przekazywanie danych, nie spełniają one jako takie żadnej z funkcji którejkolwiek z transakcji finansowych, o których mowa w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, tj. nie skutkują przeniesieniem środków lub papierów wartościowych i nie posiadają zatem ich cech”.

Analiza powołanych w niniejszej sprawie przepisów w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, tj. sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, stanowią jedynie usługi administracyjne/techniczne i nie zmieniają sytuacji prawnej lub finansowej pomiędzy Spółką a Klientem, co oznacza, że nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, i opodatkowane są podstawową 23% stawką podatku.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku wymienionych w Grupie 1 czynności, takich jak ww.: sporządzenie kopii wyciągu z rachunku bankowego Klienta, dokonywanie opłat za historię rachunku na wniosek Klienta, dokonywanie opłat za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, wydanie potwierdzenia wykonania przelewu/wpłaty, aktualizacja karty wzorów podpisów, wysłanie harmonogramu spłaty kredytu na wniosek Kredytobiorcy, wysłanie do Kredytobiorcy na jego wniosek kopii Umowy, opłata za telefoniczną informację o stanie rachunku bankowego, a także za prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku pozostałych czynności wymienionych w Grupie 1.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawiony stan faktyczny wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego nr 1. W pozostałym zakresie, tj. w zakresie pytań oznaczonych nr 2 oraz nr 3 wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.