Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-82/15/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-22
Teza: Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z organizacją imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym.
Słowa kluczowe: gmina; impreza; kultura; odliczenia-brak prawa do odliczenia; organ-organ władzy publicznej; reklama; sponsoring
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z organizacją konkretnej imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z organizacją konkretnej imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina S. (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Każdego roku Wnioskodawca organizuje imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym, m.in.: Dni S., Festiwal \`(...)\` , Dzień D., dożynki gminne. 31 grudnia 2015 r. na s. rynku zostanie zorganizowany Sylwester.

Ww. imprezy kierowane są do szerokiego grona odbiorców, tj. w szczególności mieszkańców S. i sąsiednich gmin, przedstawicieli sołectw gminy i okolic, przedstawicieli miast/gmin partnerskich, przedstawicieli organizacji pozarządowych, itp. W ramach przedsięwzięć organizowane są liczne atrakcje, tj. m.in. degustacja produktów lokalnych, pokaz sztucznych ogni, koncerty, konkurs na najładniejszy wieniec dożynkowy itp.

W przyszłości Wnioskodawca planuje także organizować imprezy gminne na tych samych zasadach, lecz z udziałem sponsorów. W celu pozyskania środków na realizację konkretnej imprezy, Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz zainteresowanych przedsiębiorstw (sponsorów) szeroko rozumiane usługi reklamowe/promocyjne, które zostaną udokumentowane fakturami VAT. Obrót z tytułu świadczonych usług Wnioskodawca wykaże w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT oraz rozliczy z tego tytułu VAT należny.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w powyższym zakresie będą polegały (w zależności od przypadku) w szczególności na:

*   umieszczaniu materiałów informacyjnych przez usługobiorcę na terenie imprezy, np. w formie banerów, roll-upów;
*   ustawieniu stoisk handlowych sponsorów;
*   informacjach spikerskich dotyczących sponsora, wygłaszanych publicznie w trakcie imprezy, przy użyciu aparatury nagłaśniającej.

W związku z organizacją imprezy Wnioskodawca będzie ponosił wydatki m.in. na:

1.  wydruk plakatów;
2.  wydruk zaproszeń;
3.  wynajem sceny wraz z nagłośnieniem;
4.  wynagrodzenia dla zespołów uświetniających wydarzenie;
5.  obsługę energetyczną;
6.  widowiska pirotechniczne;
7.  zabezpieczenie i ochronę imprezy;
8.  obsługę medyczną;
9.  zapewnienie zaplecza sanitarnego.

Na organizację imprez Wnioskodawca chce pozyskiwać również środki pochodzące z darowizn. Wstęp na imprezy dla mieszkańców i innych uczestników będzie nieodpłatny (wolny). Wnioskodawca nie będzie jednak w stanie przyporządkować poniesionych przez siebie wydatków wyłącznie do czynności odpłatnych lub nieodpłatnych. Organizacja imprez w szczególności dożynek gminnych należy do zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), tj. zadań w zakresie obejmującym sprawy kultury.

Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji ww. imprez będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług, oraz będą służyć dwóm celom: realizacji zadania publicznego oraz zawieraniu umów na usługi reklamowe. Wnioskodawca nie będzie mieć obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z organizacją imprezy będą wystawiane na Wnioskodawcę. Szeroko rozumiane usługi reklamowe/promocyjne, świadczone będą na rzecz zainteresowanych podmiotów na podstawie zawartych przez Wnioskodawcę umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie miał pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków, ponoszonych na organizację konkretnej imprezy, które będą generować VAT należny?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on miał pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków, o których mowa w opisie stanu przyszłego, ponoszonych na organizację imprezy. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby można było skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika;
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszej ze wskazanych powyżej przesłanek Wnioskodawca w ramach świadczonych usług reklamowych/promocyjnych będzie występować w roli podatnika VAT.

Jednocześnie, w odniesieniu do drugiej z ww. przesłanek, będzie istniał bezsprzeczny związek pomiędzy wydatkami opisanymi w zdarzeniu przyszłym, ponoszonymi w związku z organizacją imprezy, a świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami na rzecz sponsorów. Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki będą bowiem niezbędne w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę ze świadczonych usług reklamowych/promocyjnych. W szczególności wydatki te będą mieć na celu przygotowanie sprzętu nagłaśniającego, wykorzystywanego do komunikatów na temat sponsorów, dostarczenie energii elektrycznej do punktu informacyjnego sponsora itp. Także inne wydatki, jak np. związane z organizacją koncertów muzycznych, pokazów i konkursów podczas imprezy, drukiem zaproszeń i plakatów, pomimo ich pośredniego związku ze świadczonymi usługami reklamowymi/promocyjnymi, także warunkują możliwość wykonywania przez Wnioskodawcę przedmiotowych świadczeń. Bez ich poniesienia impreza nie doszłaby bowiem do skutku, w związku z czym Wnioskodawca nie miałaby możliwości świadczenia przedmiotowych usług.

Oczywistym jest bowiem, że celem sponsorów, reklamujących się podczas imprezy jest dotarcie do jak najliczniejszego grona odbiorców, co jest możliwe właśnie podczas tego rodzaju wydarzeń. Organizacja takiej imprezy wymaga natomiast odpowiedniej oprawy artystycznej, elementów rozrywkowych, a także zapewnienia jej uczestnikom odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa, higieny itp.

Wobec powyższego, w opisanym zdarzeniu przyszłym będą spełnione obie z przesłanek, o których mowa w przytoczonym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujących prawo do odliczenia podatku. Konsekwentnie, Wnioskodawca będzie miała prawo do odliczenia podatku od wydatków ponoszonych na organizację imprezy, tj. w szczególności wydatków przedstawionych we wniosku. Jednocześnie, biorąc pod uwagę fakt, że impreza będzie miała charakter nieodpłatny dla uczestników nie wpływa to na prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku w przedmiotowym zakresie, bowiem w tym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki będą wykorzystywane jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (usługi reklamowe/promocyjne) oraz do czynności spoza zakresu VAT (nieodpłatny wstęp dla nieokreślonej liczby uczestników).

Kwestię odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji reguluje art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zaś zgodnie z ust. 3 tego przepisu, proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W uchwale NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10 ostatecznie potwierdzono, że przez czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1–3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (art. 114 u.p.t.u.)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r. sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, że „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VATF a wiec pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku”.

W świetle powyższej argumentacji należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT. W sytuacji, gdy Wnioskodawca ponosi wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdują zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Wnioskodawcę wydatków, które są związane z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, Wnioskodawca powinien mieć pełne prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego.

W tym miejscu należy także zauważyć, że równoczesne działanie Wnioskodawcy w charakterze podmiotu publicznego oraz w charakterze podatnika VAT nie da się rozdzielić oraz stwierdzić, ile procentowo, której działalności przypada na realizację zadania w postaci organizacji imprez gminnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wydatków mających pośredni związek z działalnością opodatkowaną, jako jeden z aspektów zasady neutralności podatku VAT było także przedmiotem licznych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. System odliczania podatku VAT – jak wskazuje TSUE m.in. w wyroku z 22 lutego 2001 r. sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs Excise) – „(\`(...)\`) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorców od ciężaru podatku VAT, zapłaconego lub do zapłaty, w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W konsekwencji wspólny system VAT zapewnia całkowitą neutralność opodatkowania VAT wszelkiej działalności gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat, przy założeniu, że ona sama, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT”.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in.: wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National pic v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Particiationis SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do regulacji zawartych w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji gminy (ust. 1 pkt 9, 17 i 18 powołanego artykułu).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca planuje organizować imprezy gminne z udziałem sponsorów. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w powyższym zakresie będą polegały (w zależności od przypadku) w szczególności na: umieszczaniu materiałów informacyjnych przez usługobiorcę na terenie imprezy, np. w formie banerów, roll-upów; ustawieniu stoisk handlowych sponsorów; informacjach spikerskich dotyczących sponsora, wygłaszanych publicznie w trakcie imprezy, przy użyciu aparatury nagłaśniającej. Wstęp na imprezy dla mieszkańców i innych uczestników będzie nieodpłatny (wolny). W związku z organizacją imprezy Wnioskodawca będzie ponosił wydatki m.in. na wydruk plakatów; wydruk zaproszeń; wynajem sceny wraz z nagłośnieniem; wynagrodzenia dla zespołów uświetniających wydarzenie; obsługę energetyczną; widowiska pirotechniczne; zabezpieczenie i ochronę imprezy; obsługę medyczną; zapewnienie zaplecza sanitarnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków, ponoszonych na organizację konkretnej imprezy.

Realizując swoje zadania ustawowe, w szczególności określone w art. 7 pkt 9, 17 i 18 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina każdego roku realizuje imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym. Imprezy o tego typu charakterze miały ze strony Gminy charakter nieodpłatny (wolny). W ujęciu finansowym Gmina miała więc do czynienia z imprezami o charakterze czysto wydatkowym, tj. generującym po stronie Gminy wydatki (koszty), bez generowania dochodów (przychodów). Wynika to z odmiennego charakteru Gminy, które w odróżnieniu od przedsiębiorców, np. spółek prawa handlowego mają inny cel – jest nim zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej. Nie musi się to odbywać i bardzo często w wielu sferach życia nie odbywa, a nawet odbywać nie może w sposób typowy dla przedsiębiorców – ma charakter nieodpłatny, niekomercyjny np. dostępność miejsc, przestrzeni publicznej (placów, chodników, parków). Gmina planuje organizować imprezy na tych samych zasadach, lecz z udziałem sponsorów. W celu pozyskania środków na realizację konkretnej imprezy, Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz zainteresowanych przedsiębiorstw (sponsorów) szeroko rozumiane usługi reklamowe/promocyjne, które zostaną udokumentowane fakturami VAT. Odpłatnie realizowane przez Gminę czynności w trakcie organizacji imprez o charakterze kulturalno-rozrywkowym – nieodpłatnych imprez (wstęp wolny) – świadczenie usług reklamowych (promocja i reklama sponsorów), stanowić będą niewątpliwie czynności, które w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane będą jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy o VAT.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną był również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zatem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek będzie miał wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z faktu, że Gmina będzie świadczyła usługi w ramach podpisanych umów sponsoringowych, nie można wywodzić choćby pośredniego związku tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi.

Wprawdzie świadczenie przez Gminę usług na rzecz „sponsorów” może mieć wpływ na zainteresowanie tych podmiotów sponsorowaniem imprez, to jednak istotny jest rzeczywisty charakter czynności podjętych przez Gminę. W niniejszej sprawie jest to realizacja przez Gminę zadań publicznoprawnych mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie kultury, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenie warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażanie programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji Gminy. Ww. czynności w ramach świadczonych przez Gminę usług na rzecz „sponsorów” pozostają bez wpływu na ostateczne wykorzystanie poniesionych wydatków objętych wnioskiem, na potrzeby zadań publicznych wykonywanych przez Gminę. W ramach zaś tych czynności Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

A zatem próba wykazania przez Gminę związku pośredniego pomiędzy wydatkami wymienionymi we wniosku a czynnościami opodatkowanymi (świadczeniem przez Gminę usług o charakterze sponsoringowym) nie może odnieść oczekiwanego skutku, gdyż z wniosku nie wynika, aby wydatki te stanowiły element cenotwórczy świadczonych przez Gminę usług.

Należy zauważyć, że w opisie sprawy Wnioskodawca nie wskazał żadnych wydatków bezpośrednio związanych z wykonaniem przez niego usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a te które wskazał są wydatkami ogólnymi dotyczącymi całej imprezy, których jak podał Wnioskodawca nie będzie w stanie przyporządkować wyłącznie do czynności odpłatnych lub nieodpłatnych. Są to koszty wspólne organizacji imprezy, na której świadczone są wymienione usługi najmu i reklamy oraz usługi kulturalne niepodlegające podatkowi VAT. Te wydatki ogólne i tak byłyby poniesione niezależnie od tego czy w trakcie imprezy wystąpiłyby czynności opodatkowane czy nie.

W świetle powyższego od takich wydatków ogólnych wymienionych we wniosku i niezwiązanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi nie jest możliwe dokonanie odliczenia w żadnej części gdyż celem ich poniesienia nie jest w pierwszej i najważniejszej kolejności wykonanie czynności opodatkowanych, bowiem te powstają niejako przy okazji czynności niepodlegających opodatkowaniu wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji zadań statutowych.

Oznacza to, że związek wymienionych przez Wnioskodawcę zakupów ponoszonych w celu zorganizowania imprezy z wykonywaniem czynności opodatkowanych jest w rozpatrywanej sprawie zbyt mało konkretny w porównaniu do jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawcy nie będzie więc przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wymienionych we wniosku, ponoszonych w związku z organizacją imprez o charakterze kulturalno-rozrywkowym, gdyż zakupy te będą służyły bezpośrednio w pierwszej kolejności czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja celów statutowych Wnioskodawcy przez świadczenie nieodpłatnych usług kulturalnych), a tym samym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego, wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca przedstawiając stanowisko własne w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego odwołuje się do uchwały siedmiu sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 wskazując, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1–3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (art. 114 u.p.t.u.)”. W podsumowaniu wskazując, że „(…) skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, Wnioskodawca powinien mieć pełne prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego”.

W ocenie Organu, taka argumentacja nie jest trafna, bowiem spornym zagadnieniem w sprawie I FPS 9/10 była kwestia uwzględnienia, bądź nie uwzględnienia w rozliczeniu częściowym czynności, które w ogóle pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 lipca 2014 r. sygn. I SA/Wr 754/14, w którym Sąd stwierdził, że: „(…) racje ma organ podatkowy, powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazując, że prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług prawnych przysługuje skarżącemu w części związanej z jego działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą podatnika – prawo takie nie przysługuje. Tym samym nie podzielono zarzutów skargi wskazujących na naruszenie ww. przepisu.”

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.