Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.326.2017.1.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-04
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: dochód; dzieci i młodzież; opodatkowanie; ulga-ulga prorodzinna; umowa-umowa cywilnoprawna; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ubiegłym roku dwie studiujące córki Wnioskodawczyni postanowiły w okresie przerwy wakacyjnej pójść do pracy, aby zasilić skromny budżet rodzinny. Wydatki bowiem są duże, ponieważ uczą się one poza X. Córki Wnioskodawczyni wykonywały prace usługowe w ramach umowy zlecenia. Wnioskodawczyni otrzymała informację z U. S. w X. że dokonywane są czynności sprawdzające w zakresie złożonego wspólnie z mężem zeznania rocznego PIT-37 za 2016 r. W wyniku przeprowadzonej analizy stwierdzono, że Wnioskodawczyni i mężowi nie przysługuje ulga na pełnoletnie, uczące się dzieci, ponieważ ich dochód przekroczył kwotę 3 089,00 zł. Uzasadniono to art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni złożyła korektę rozliczenia i zobowiązała się do zwrotu otrzymanej kwoty, wykazanej jako nadpłata. Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące interpretacji art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód z tytułu umowy zlecenia można traktować jako „dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b” ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wątpliwości wynikają z przyjętego przez Nią toku rozumowania, a mianowicie:

1.  art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który powołuje się U. S. w X., dopuszcza skorzystanie z ulgi podatkowej pod warunkiem, że dzieci uczące się w szkołach wyższych, do ukończenia 25 roku życia „nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości”… itd.
2.  art. 27 ust. 1 mówi o podatku dochodowym obliczanym wg skali podatkowej, jednakże z „zastrzeżeniem art. 29-30f”.

Ww. zastrzeżenie jest istotne, ponieważ w treści art. 29 ust. 1 pkt 1 mowa jest o przychodach „z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9”.

Jeżeli sięgniemy do wymienionych punktów art. 13 ustawy to w punkcie 8) jako jedno ze źródeł przychodu wyszczególnione są „przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło”. Zaprzecza to twierdzeniu, że dochód uzyskany z tytułu umowy zlecenia jest dochodem podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b ustawy. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany przez córki Wnioskodawczyni nie wyklucza możliwości skorzystania z ulgi na dzieci, ponieważ jako dochód z pracy zleconej, nie był dochodem „podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według ustalonej skali podatkowej, obowiązującej w danym roku podatkowym.

W myśl art. 27f ust. 1 ww. ustawy od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W myśl art. 27f ust. 2 ww. ustawy odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka ­ kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Stosownie do art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W świetle art. 27f ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2.  wstąpiło w związek małżeński.

W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ww. ustawy).

Jednocześnie jak stanowi art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej (art. 27f ust. 6 ww. ustawy).

Powołany wyżej przepis art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r. obejmuje swoją dyspozycją dzieci do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Z treści wniosku wynika, że w ubiegłym roku dwie studiujące córki Wnioskodawczyni postanowiły w okresie przerwy wakacyjnej pójść do pracy, aby zasilić skromny budżet rodzinny. Wydatki bowiem są duże, ponieważ uczą się one poza X. Córki Wnioskodawczyni wykonywały prace usługowe w ramach umowy zlecenia. Wnioskodawczyni otrzymała informację z U. S. w X. że dokonywane są czynności sprawdzające w zakresie złożonego wspólnie z mężem zeznania rocznego PIT-37 za 2016 r. W wyniku przeprowadzonej analizy stwierdzono, że Wnioskodawczyni i mężowi nie przysługuje ulga na pełnoletnie, uczące się dzieci, ponieważ ich dochód przekroczył kwotę 3 089,00 zł. Uzasadniono to art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni złożyła korektę rozliczenia i zobowiązała się do zwrotu otrzymanej kwoty, wykazanej jako nadpłata. Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące interpretacji art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Przystępując do analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że aby móc skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym z warunków jest aby utrzymywać dziecko pełnoletnie do ukończenia 25 roku życia, uczące się w szkołach ściśle przez ustawę określonych, które w roku podatkowym nie uzyskało dochodów, do których stosuje się zasady opodatkowania, określone w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej. W 2016 r. kwota ta wynosiła 3 089,00 zł.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Źródłem przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych są między innymi działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz inne źródła – o których mowa w pkt 9 ww. przepisu.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora ­ jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wobec powyższego do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymane od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej bądź właściciela nieruchomości, w której lokale są wynajmowane lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora, jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością. Do wyjątków należy zaliczyć przychody uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychody uzyskiwane na podstawie umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Natomiast przychody uzyskane z tytułu realizacji umowy zlecenia lub umowy o dzieło, od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Z treści art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawą obliczenia podatku ­ o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy ­ z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot, które w dalszej kolejności wymienione są enumeratywnie w tym przepisie.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że dochód uzyskany z tytułu umów cywilnoprawnych (umów zleceń) zaliczanych do działalności wykonywanej osobiście bądź innych źródeł podlega co do zasady opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według skali podatkowej.

Wyjątek od tej zasady wynika z art. 30 ust. 1 pkt 5a oraz art. 29 ww. ustawy. Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł ­ w wysokości 18% przychodu.

Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ­ pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Powołany art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy opodatkowania na szczególnych zasadach niektórych rodzajów przychodów w tym przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9, które osiągane są przez osoby, na których w Polsce ciąży ograniczony obowiązek podatkowy wynikający art. 3 ust. 2a tej ustawy. Przychody te są bowiem, co do zasady, opodatkowane w sposób zryczałtowany. Nie podlegają łączeniu z pozostałymi dochodami osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ­ przez osobę, na której ciąży ograniczony obowiązek podatkowy.

Tym samym powołany przez Wnioskodawczynię powyższy przepis nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ jak już wcześniej wskazano odnosi się do dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne niemające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania.

Mając na uwadze powyższe – w kontekście zdanego przez Wnioskodawczynię pytania i przedstawionego stanu faktycznego ­ stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez córki Wnioskodawczyni z tytułu wykonywania prac usługowych w ramach zawartych umów zleceń, podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie może skorzystać z ulgi prorodzinnej za rok 2016 bowiem Jej córki uzyskały dochody opodatkowane według skali podatkowej w wysokości przekraczającej kwotę wolną od podatku, tj. 3 089 zł.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.