Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-78d/14/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-16
Teza: W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-potrącalność kosztów; nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; odpisy-odpisy aktualizujące
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych rozwiązania odpisów aktualizujących wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2014 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych rozwiązania odpisów aktualizujących wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855 ze zm., dalej: „Ustawa SKOK”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich członków usługi finansowe obejmujące w szczególności udzielanie im pożyczek i kredytów.

W przypadku wystąpienia zaległości w spłacie wymagalnych należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek, Wnioskodawca na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 15 stycznia 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 99, dalej: „Rozporządzenie”) oraz przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2013 r., poz. 330, dalej: „Ustawa o rachunkowości”) tworzy w księgach rachunkowych odpisy aktualizujące wartość tych należności.

Zgodnie z powołanymi przepisami, kwoty odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki obejmować mogą, oprócz należności głównej, także należności z tytułu:

*   naliczonych odsetek umownych;

*   naliczonych odsetek karnych,

*   nieopłaconych w terminie składek ubezpieczeniowych dotyczących ubezpieczenia kredytów (Wnioskodawca pośredniczy w opłaceniu składki jako agent towarzystwa ubezpieczeń),

*   opłat windykacyjnych, np. z tytułu wezwania do spłaty, za wypowiedzenie kredytu/pożyczki itp.,

*   zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego,

*   zasądzonych innych kosztów procesowych (na podstawie wyroku sądu).

Odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek tworzone są przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów Ustawy o rachunkowości oraz obowiązujących u Wnioskodawcy zasad rachunkowości z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 września 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1137), w okolicznościach i w wysokości określonej na podstawie tych przepisów. Występowały faktycznie i będą występować także w przyszłości sytuacje, w których odpis aktualizujący dokonywany przez Wnioskodawcę nie dotyczy całej wartości należności, ale dokonywany jest w wysokości odpowiadającej części tej należności. W późniejszym czasie, po wystąpieniu dodatkowych przesłanek wysokość dokonanego odpisu jest (będzie) zwiększana, aż do momentu, w którym odpisana zostanie pełna kwota należności. W przypadku zmiany lub odpadnięcia przesłanek, dla których Wnioskodawca utworzył odpis aktualizujący wartość należności, zgodnie z warunkami określonymi we wskazanych przepisach w sprawie rachunkowości, odpis ulega rozwiązaniu w całości lub w części.

W odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość należności tworzonych przez Wnioskodawcę występują obecnie lub mogą wystąpić w przyszłości, następujące okoliczności:

\- śmierć dłużnika, wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, postawienie dłużnika w stan likwidacji, ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku;

\- wszczęcie wobec dłużnika postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego;

\- opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy oraz dodatkowo:

*   wierzytelność jest przez dłużnika kwestionowana na dradze powództwa sądowego, albo
*   wierzytelność skierowana została na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
*   brak jest możliwości ustalenia miejsca pobytu dłużnika oraz ujawnienia jego majątku mimo podjęcia przez Wnioskodawcę działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Z dniem 12 czerwca 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z 28 maja 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., nr 613, dalej: „Ustawa nowelizująca”), która w art. 2 zawiera zmiany do ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”). Zmiany wprowadzone do Ustawy CIT polegają na dodaniu do art. 16 ust. 1 Ustawy CIT punktu 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych opisów aktualizujących wartość należności z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3. W art. 16 Ustawy CIT Ustawa nowelizująca dodała także przepis ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
2.  Czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłączne w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki?
3.  W którym momencie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
4.  W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedz w zakresie pytania czwartego. Wniosek w części dotyczącej pytania pierwszego, drugiego i trzeciego zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Wnioskodawca wskazuje, że mając na uwadze literalne brzmienie podlegających interpretacji przepisów art. 12 ust. 1 pkt 6a Ustawy CIT w związku z art. 16 ust. 1 pkt 26b i nast. Ustawy CIT, uwzględniając przy tym brak w Ustawie nowelizującej przepisów przejściowych, dotyczących w szczególności sytuacji, w której rozwiązywane odpisy aktualizujące wartość należności tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT (tj. w części jaka zawiązana została po dniu wejścia wżycie Ustawy nowelizującej i spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT), w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku rozwiązywania przedmiotowych odpisów aktualizujących w całości lub w części, uznać należy, że rozwiązanie odpisu dotyczy tej jego części, która została utworzona najwcześniej (FIFO).

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że w sprawach analogicznych do będących przedmiotem niniejszego Wniosku Minister Finansów wydał interpretacje indywidualne, np. z 8 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-397/13-5/KJ, sygn. /PTPB3/423-397/13-3/KJ, sygn. IPTPB3/423-397/13-7/KJ (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi), z 24 października 2013 r. sygn. IPTPB3/423-272/13-6/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-7/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-4/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-5/KJ (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi), potwierdzające w całości prawidłowość własnego stanowiska podatnika, zgodnego ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. – dalej: „ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednym ze sposobów zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów jest uprawdopodobnienie ich nieściągalności.

Ustawą z dnia 19 kwietnia 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 613) dokonano zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości oraz zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących tworzonych przez spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe.

Na mocy art. 2 pkt 2 lit. a ww. ustawy, do art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodano pkt 26b, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych odpisów aktualizujących wartość należności, z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczącą odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy (dodanym na mocy art. 2 pkt 2 lit. b ww. ustawy o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz niektórych innych ustaw) nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26b, jeżeli:

1.  spełniony jest warunek określony w pkt 1 lit. a (dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku) lub
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, lub
3.  opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności przekracza 6 miesięcy, a ponadto:

1.  spełniony jest warunek określony w pkt 1 lit. d (wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego) albo
2.  wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
3.  miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i nie został ujawniony jego majątek mimo podjęcia przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 pkt 6a ustawy (dodanym na mocy art. 2 pkt 1 wskazanej na wstępie ustawy nowelizującej) przychodem jest w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych kwota stanowiąca równowartość rozwiązanych lub zmniejszonych odpisów aktualizujących, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26b, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zakres zastosowania wprowadzonego ustawą nowelizującą przepisu art. 12 ust. 1 pkt 6a i art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie został w żaden sposób ograniczony przez przepisy nowelizujące ustawę podatkową, tym samym uznać należy, że obowiązuje on wprost, począwszy od dnia wejścia w życie, tj. od 12 czerwca 2013 r.

W projekcie do ustawy z dnia 19 kwietnia 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz niektórych innych ustaw wskazano jedynie, że zasadniczym celem zmiany obowiązującej ustawy jest wprowadzenie specjalnych regulacji prawnych w zakresie zwiększenia stabilności spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych poprzez stworzenie przepisów w zakresie procesów restrukturyzacyjnych w kasach (zwanych dalej również kasami) oraz określenie zasad utworzenia i funkcjonowania obowiązkowego systemu gwarantowania środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych lub należnych z tytułu wierzytelności oraz zasady gromadzenia i wykorzystywania informacji o kasach.

Zarówno w samej ustawie jak i jej uzasadnieniu nie wskazano zatem szczególnych rozwiązań dotyczących zasad zaliczania odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem w celu zakwalifikowania odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów należy zestawić termin, od którego obowiązuje przepis umożliwiający spółdzielczym kasom oszczędnościowo-kredytowym zaliczanie do kosztów uzyskana przychodów odpisów aktualizujących z przesłankami wskazanymi w wprowadzonych od ustawy podatkowej regulacjach prawnych.

Co do zasady, ustawodawca wyłącza bowiem odpisy aktualizujące tworzone przez spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe z kategorii kosztów podatkowych. Wyjątkiem są odpisy, spełniające łącznie następujące warunki:

*   są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.),

*   zostały pomniejszone o wartość odpisów aktualizujących dotyczącą odsetek od tych pożyczek i kredytów,

*   nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 3.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Należy dodać, że prawidłowe ujęcie odpisów aktualizujących należności w księgach rachunkowych jest niezbędne w celu zaliczenia ich w momencie uprawdopodobnienia do kosztów uzyskania przychodów. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Odpis aktualizujący zaliczany powinien być do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz

*   nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Co do zasady, gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności będzie uprawdopodobniona wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpi odpis aktualizujący wierzytelności jako nieściągalnej.

Pamiętać należy, że jeżeli podatnik nie zaliczy odpisu aktualizującego wartość należności w odpowiednim roku podatkowym (w którym spełnione zostaną oba ww. warunki, tj. uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności (nie mylić z faktem posiadania dowodu uprawdopodobnienia) i utworzenia rachunkowego odpisu aktualizującego), to aby zaliczyć odpis aktualizujący wartość należności, której nieściągalność została uprawdopodobniona, do kosztów podatkowych, będzie musiał dokonać odpowiedniej korekty zeznania rocznego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają bowiem swobody co do okresu, w którym podatnik ma prawo zaliczyć wierzytelności nieściągalne czy też odpisy aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan sprawy oraz brzmienie literalne przepisów art. 12 ust. 1 pkt 6a w związku z art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy należy stwierdzić, że w momencie rozwiązania odpisów aktualizujących przychodem spółdzielni jest (będzie) kwota stanowiąca równowartość rozwiązanych odpisów aktualizujących (całości lub części), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Wykładnia literalna powyższych przepisów jest jednoznaczna i nie powinna budzić wątpliwości. Jak wynika z ww. przepisów ustawodawca nie wprowadził normy prawnej odnoszącej się do rozwiązania tej części odpisu, która została utworzona najwcześniej (FIFO – First In, First Out).

Jeżeli więc konkretnie określona część wartości odpisu aktualizującego stanowiła koszty uzyskania przychodów to niejako automatyczna również ta konkretna część wartości będzie przychodem z uwagi na zaistnienie zdarzenia określonego w art. 12 ust. 1 pkt 6a ustawy.

Co więcej należy zauważyć, że jak stanowi art. 4 ustawy o rachunkowości Jednostka jest zobowiązania stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy.

Tym samym zgodnie z ustawą o rachunkowości oraz przepisami wykonawczymi na Spółdzielni ciąży m.in. obowiązek prawidłowego ujmowania odpisów aktualizacyjnych.

Można zauważyć, że powszechnie zasadę FIFO (pierwsze weszło-pierwsze wyszło) stosuje się jeżeli nie jest możliwa identyfikacja konkretnych zdarzeń przy ustalaniu określonego wyniku, np. brak możliwości ustalenia sprzedawanych papierów wartościowych przy ustalaniu dochodu z ich sprzedaży, co poprzedzone jest ustaleniem kosztów ich uzyskania (przede wszystkim ceny nabycia). Natomiast w przypadku zapisów księgowych (odpisów aktualizacyjnych) są to konkretnie określone wartości wraz z przypisanymi do nich innymi niezbędnymi informacjami. Zatem próba stosowania zasady FIFO w przedmiotowej sprawie jest nie tylko nieuprawniona wobec braku takiej normy prawnej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ale także bezcelowe z punktu widzenia racjonalnego działania.

Należy zauważyć, że przyjęcie stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie, z którym z literalnej wykładni przedmiotowych przepisów wynika, że istotne jest, czy rozwiązanie odpisu dotyczy tej jego części, która została utworzona najwcześniej (FIFO) jest nieprawidłowe – bowiem taka wykładnia mogłaby prowadzić do nadużyć, tj. z jednej strony zaliczania określonej wartości odpisów aktualizujących w kosztach uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b, natomiast nie rozpoznawania tej wartości w przychodach podatkowych w momencie ich rozwiązywania – co pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 6a ustawy.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że są to rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie są wiążące dla tutejszego organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10–562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.