Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-758/12/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-20
Teza: Zakładając, że otrzymywane od dostawców premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT, w rozliczeniu za jaki okres należy wykazać skorygowany podatek VAT należny jako przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)?
Słowa kluczowe: korekta-korekta przychodu; moment; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług; premia-premia pieniężna; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 maja 2012 r. Sygn. akt II FSK 2205/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lipca 2010 r. Sygn. akt I SA/Op 260/10, wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 października 2009), uzupełnionego w dniu 05 września 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w w/w wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia za jaki okres należy wykazać jako przychód podatkowy skorygowany należny podatek VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2009 r. został złożony w tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia za jaki okres należy wykazać jako przychód podatkowy skorygowany należny podatek VAT.

W dniu 20 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1265/09/MO, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie za nieprawidłowe. Pismem z dnia 05 lutego 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 09 lutego 2010 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 10 marca 2010 r. Znak: IBPBI/2/423W-26/10/MO odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 12 marca 2010 r. Pismem z dnia 09 kwietnia 2010 r. wniesiono skargę na w/w. interpretację indywidualną. Następnie pismem z dnia 13 maja 2010 r. Znak: IBPB/2/4240-34/10/MO, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r. Sygn. akt I SA/Op 260/10 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25 maja 2012 r. Sygn. akt II FSK 2205/10 (data wpływu prawomocnego wyroku NSA 14 czerwca 2012 r.) oddalił skargę kasacyjną. W dniu 19 czerwca 2012 r. wpłynęły do tut. BKIP akta sprawy z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z prawomocnym wyrokiem. Realizując dyspozycję zawartą w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tut. Organ pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. znak: IBPBI/2/423-758/12/MO wezwał do uzupełnienia wniosku o braki formalne. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 05 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka należy do Grupy Kapitałowej (dalej: Grupa). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów od kontrahentów posiadających siedzibę na terytorium innych krajów członkowskich UE (dalej: Dostawcy lub jednostkowo Dostawca). Spółka zaopatruje się w towary handlowe u Dostawców na podstawie umów zawieranych pomiędzy Grupą a poszczególnymi dostawcami, które to umowy regulują współpracę handlową między wskazanymi podmiotami.

Przewidują one, iż Spółce, będącej częścią Grupy, wypłacana jest premia pieniężna za osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego Dostawcy we wskazanym w umowie okresie rozliczeniowym. Otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne są kalkulowane w zawartych z Dostawcami umowach jako procent lub kwota od wartości towarów zakupionych w danym okresie rozliczeniowym. W każdym z powyższych przypadków, na podstawie umowy zawartej między Grupą a poszczególnymi dostawcami, ustalony został określony poziom wolumenu zakupionych towarów, po przekroczeniu którego Spółce wypłacana jest premia pieniężna. Im większa wartość wolumenu zakupionych towarów, tym wyższy procent/kwota udzielanej przez Dostawcę premii pieniężnej.

Należy zaznaczyć przy tym, iż otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne nie są związane z konkretną dostawą towarów, lecz są wynikiem wszystkich dostaw dokonanych przez Dostawcę na rzecz Spółki w danym okresie rozliczeniowym.

Związek pomiędzy wypłacaną premią pieniężną, a dostawami towarów zrealizowanymi przez Dostawców polega zatem na tym, iż:

*   zrealizowane przez Spółkę nabycia stanowią podstawę do wyliczenia premii,
*   dostawy realizowane są w odpowiednim okresie rozliczeniowym, przewidzianym w umowie z danym Dostawcą,
*   w przypadku niektórych Dostawców wysokość premii uzależniona jest od asortymentu kupowanych towarów (tzn. premia pieniężna stanowi różny procent wartości obrotu dla różnych asortymentów).

W odniesieniu do powyższego, jedynym warunkiem, jaki musi spełnić Spółka, aby otrzymać premię pieniężną, jest zakupienie od Dostawców towarów w danym okresie rozliczeniowym na łączną wartość przekraczającą poziom przewidziany w umowie. Spółka nie zobowiązuje się przy tym do dokonywania zakupów na określonym poziomie, czy też do dokonywania zamówień wyłącznie u Dostawcy udzielającego premii. Na Spółce nie ciążą także żadne inne obowiązki wobec Dostawców, których wykonanie warunkuje otrzymanie przez nią premii pieniężnych. W przypadku bowiem, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość zakupionych przez Spółkę towarów nie przekroczy ustalonego w umowie poziomu, premia pieniężna nie zostanie jej wypłacona i nie będzie się to wiązać z żadnymi konsekwencjami ze strony Dostawców w stosunku do Spółki.

Należy również zaznaczyć, iż w niektórych przypadkach osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego Dostawcy dotyczy całej Grupy, a nie poszczególnych jej członków z osobna. W związku z tym otrzymanie premii pieniężnej uzależnione jest od osiągnięcia łącznie, przez wszystkie Spółki Grupy, wskazanego w umowie poziomu zakupów towarów. Wówczas otrzymana przez Grupę premia pieniężna dzielona jest proporcjonalnie pomiędzy Spółki Grupy, zgodnie z osiągniętym przez nie poziomem zakupów w łącznej ilości zakupów dokonanej przez całą Grupę.

W dotychczasowej praktyce Spółki, otrzymywane premie pieniężne traktowane były błędnie, jako wynagrodzenie za usługę wykonywaną przez Spółkę na rzecz określonego Dostawcy. W konsekwencji uznawania czynności wykonywanej przez Spółkę na rzecz Dostawcy za usługę, była ona opodatkowywana podatkiem od towarów i usług (dalej VAT). W wyniku powyższego otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne zaliczane były do przychodów w wartości netto, ze względu na obliczanie w wartości premii pieniężnej podatku VAT należnego tzw. metodą „w stu”. W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 05 września 2012 r.) Spółka wskazała, iż otrzymywane przez nią premie pieniężne od dostawców nie były dokumentowane przy pomocy jakichkolwiek dokumentów, w tym w szczególności faktur VAT, które byłyby przez Spółkę wystawiane i ewentualnie przesyłane do przedmiotowych dostawców. Początkowo premie pieniężne otrzymywane od dostawców traktowane były błędnie jako wynagrodzenie za usługę wykonywaną przez Spółkę na rzecz określonego dostawcy. W związku z powyższym, Spółka opodatkowywała otrzymywane premie pieniężne podatkiem VAT (tzw. metodą „w stu"), powiększając podstawę opodatkowania oraz kwotę VAT należnego w składanych deklaracjach VAT-7. Niemniej jednak, po uzyskaniu interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. IBPP1/443-1063/09/MS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, iż: „Wnioskodawca otrzymujący premie pieniężne nie świadczy na rzecz dostawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji Wnioskodawca nie rozpoznaje u siebie czynności opodatkowanej”. Spółka zmieniła dotychczasową praktykę, dokonując jednocześnie korekty odpowiednich deklaracji VAT-7 za poprzednie okresy poprzez obniżenie wskazanych w nich podstaw opodatkowania oraz kwot VAT należnego. Jednocześnie, w związku z faktem, iż, jak wspomniano, Spółka nie wystawiała w przedmiotowym zakresie faktur VAT po stronie dostawców nie doszło do skutecznego rozliczenia jakichkolwiek kwot VAT naliczonego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Zakładając, że otrzymywane od dostawców premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT, w rozliczeniu za jaki okres należy wykazać skorygowany podatek VAT należny jako przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)?

Zdaniem Spółki, wobec dokonywanej przez Spółkę korekty podatku VAT należnego do zera, powstaje wątpliwość dotycząca okresu, w którym należałoby wykazać przychód podatkowy.

Zdaniem Spółki, przychód podatkowy wynikający z korekty podatku VAT należnego do zera, należy wykazać w momencie dokonania tejże korekty. Takie stanowisko wynika bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (dalej „UPDOP”), który stwierdza, iż „do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług". W związku z przytoczonym powyżej przepisem, wobec opodatkowania VAT, tylko część otrzymywanych przez Spółkę premii pieniężnych stanowiła przychód podatkowy, tzn. premia pomniejszona o wykazany i rozliczony podatek VAT należny. Obecnie natomiast, w wyniku dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT należnego do zera, część premii, stanowiąca dotąd wykazany i rozliczony podatek VAT należny, staje się przychodem podatkowym. W konsekwencji, zdaniem Spółki, skorygowany podatek VAT należny powinien być wykazany, jako przychód podatkowy w momencie dokonania wspomnianej korekty podatku VAT należnego.

Stanowisko takie Spółka uzasadnia również tym, iż z jednej strony dotychczasowe rozliczenie podatkowe otrzymywanych premii pieniężnych było korzystne z punktu widzenia budżetu państwa (kwota podatku VAT należnego była w całości odprowadzana, nie zaś jako przychód tylko w części opodatkowywana), z drugiej natomiast strony, gdyby przychód podatkowy, wynikający z korekty podatku VAT należnego do zera, należało rozliczyć w momencie otrzymania premii pieniężnej, nie zaś w momencie dokonania korekty podatku VAT należnego, po stronie podatnika co do zasady powstałoby zobowiązanie do zapłaty odsetek za zwłokę w zapłacie podatku.

Reasumując stwierdzić należy, iż skorygowany podatek należny, jako przychód podatkowy, powinien być rozliczony na bieżąco, tj. w momencie dokonania korekty podatku VAT należnego do zera.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 20 stycznia 2010 r. Znak IBPBI/2/423-1265/09/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia za jaki okres należy wykazać jako przychód podatkowy skorygowany należny podatek VAT, za nieprawidłowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył w/w interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r. Sygn. akt I SA/Op 260/10 uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu wskazał m.in., iż „Trzymając się wyłącznie stanu faktycznego zakreślonego we wniosku, oraz stanowisk skarżącej wyrażonych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, wynika jedynie, że dokonała ona błędnego opodatkowania podatkiem VAT czynności nie podlegających w ogóle opodatkowaniu tym podatkiem ,a następnie dokonała jego rozliczenia w ramach złożonych deklaracji VAT 7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Przy takim ujęciu zagadnienia rozliczenia podatku od towarów i usług, rodzi się wątpliwość, powstała nie tyle na samym tle zagadnień, czy faktycznie czynności te niepodległy opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym, czy prawidłowo podatek ten był rozliczany w ramach składnych deklaracji podatkowych VAT-7, gdyż te kwestie organ winien rozpoznać w odrębnym postępowaniu interpretacyjnym dotyczącym pozostałych pytań zawartych we wniosku z dnia 20.10.2009r., ale czy fakt błędnego opodatkowania podatkiem VAT czynności nie podlegających opodatkowaniu, automatycznie znosi sam obowiązek uiszczenia tak naliczonego podatku. W tej materii Sąd zwraca uwagę na potrzebę rozważenia , w sytuacji uznania, iż przedmiotowa dostawa korzystała jednak z wyłączenia spod opodatkowania, skutków podatkowych wynikających z art. 108 ust 1 ustawy o VAT, zgodnie z którego brzmieniem, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Z zagadnieniem tym związane są też dalsze istotne kwestie, a mianowicie: prawa do dokonania korekty takiej faktury, sposób rozliczania podatku wykazanego w niej (art. 103 ustawy o VAT). Przy tych rozważaniach niezbędnym stanie się także odniesienie do zapisów art. 21 pkt 1 lit. c) VI Dyrektywy co do zagadnienia neutralności podatku od wartości dodanej w sytuacji gdy obie strony dostawy dokonały pełnego rozliczenia podatku należnego i podatku naliczonego. Konsekwencja korekty podatku wynikającego z faktury przez jej wystawcę rodzi bowiem skutki podatkowe także u drugiej strony, która również już go rozliczyła w swojej deklaracji podatkowej. Nadto aby w ogóle mówić o prawie do dokonania korekty deklaracji podatkowej, uprzednio musi wpierw dojść do skutecznej korekty samej faktury VAT, chyba że wykazany w fakturze podatek dotyczył, czynności nie podlegających w ogóle opodatkowaniu. W takiej sytuacji, mimo obowiązku uiszczenia wykazanego na fakturze podatku, nie powinien on być w ogóle ujmowany w deklaracji podatkowej. Ustalenia te są o tyle istotne, dla oceny stanowiska Spółki wyrażonego na gruncie art. 12 ust 4 pkt 9 updop, że w sytuacji gdyby doszło do wstawienia faktury na czynność, która jak wywodzi skarżąca, niepodległa opodatkowaniu podatkiem VAT i dokonania następnie w tym zakresie korekty deklaracji podatkowych, to i tak, mając na uwadze zapis art. 108 ust 1 ustawy o VAT, byłaby obowiązana do jego rozliczenia, tym samym w ogóle nie doszłoby do zmiany wysokości przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Taka zatem korekta deklaracji podatkowych VAT, bez względu na okres w którym byłaby dokonywana, pozostawałaby obojętna dla wysokości należnego zobowiązania w podatku dochodowym. Aby jednak możliwe było dokonania w tym zakresie rzetelnej oceny stanowiska własnego podatnika, w pierwszej kolejności niezbędnym staje się uzupełnienie przez wnioskodawcę stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji, nie wynika bowiem, czy doszło do wystawienia faktur obejmujących otrzymane od Dostawców premie pieniężne, traktowane dotychczas przez Spółkę , jako należności za usługi opodatkowane podatkiem VAT, oraz czy doszło do skutecznego rozliczenia wykazanego w nich podatku VAT przez drugą stronę.” Od ww. wyroku wniesiono skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25 maja 2012 r. Sygn. akt II FSK 2205/10 oddalił skargę kasacyjną. W jego uzasadnieniu wskazał, iż „Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji skonstatował, że jeśli w ramach rozpoznawanego pytania, zadanego co prawda na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka wiąże korektę podstawy opodatkowania z faktem uiszczenia nienależnego podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy według niej otrzymywane od Dostawców premie pieniężne, w ogóle nie stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu, to niezbędnym dla dokonania pełnej oceny stanowiska staje się w pierwszej kolejności rozważenie, czy korekta ta w ogóle jest możliwa, a szczególnie czy fakt jej dokonania wpłynie w jakikolwiek sposób na wysokość podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Dopiero w przypadku, gdy dokonana korekta podatku od towarów i usług przełoży się na zwiększenie przychodów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, celowym stanie się bowiem czynienie dalszych ocen, w rozliczeniu za jaki okres należy dokonać stosownej korekty, a tej kwestii właśnie dotyczy pytanie nr 3 zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji, które jest przedmiotem rozważań w zaskarżonej sprawie.” W dniu 19 czerwca 2012 r. wpłynęły do tut. BKIP akta sprawy z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z prawomocnym wyrokiem.

Realizując dyspozycję zawartą w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tut. Organ pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. znak: IBPBI/2/423-758/12/MO wezwał do uzupełnienia wniosku o braki formalne. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 05 września 2012 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 29 września 2009 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o pdop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3e ustawy o pdop, w przypadkach otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3 do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d, a więc w szczególności przychodu nie związanego ze świadczeniem usług, wydaniem towarów, częściowym świadczeniem usług oraz zbyciem praw majątkowych, za datę powstania przychodu uważa się datę otrzymania zapłaty.

Powyższe przepisy jednoznacznie określają moment powstania przychodu należnego powstałego w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, mówi o przychodach „związanych” z działalnością gospodarczą, a zatem odnosi się do przychodów będących następstwem prowadzonej działalności gospodarczej (związanych z nią bezpośrednio lub pośrednio).

W art. 12 ust. 4 ustawy o pdop, zawarty został zamknięty katalog zdarzeń nie skutkujących powstaniem przychodu podatkowego.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, iż Spółka za osiągnięcie odpowiedniego poziomu wolumenu zakupionych towarów od danego dostawcy we wskazanym w umowie okresie rozliczeniowym otrzymywała premie pieniężne. Traktowała je błędnie jako wynagrodzenie za usługę wykonywaną przez Spółkę na rzecz określonego dostawcy. W konsekwencji uznawania czynności wykonywanej przez Spółkę na rzecz dostawcy za usługę, opodatkowywała tę czynność podatkiem od towarów i usług. W wyniku powyższego otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne zaliczane były do przychodów w wartości netto, ze względu na obliczanie w wartości premii pieniężnej podatku VAT należnego tzw. metodą „w stu”. Po uzyskaniu interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. IBPP1/443-1063/09/MS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, iż: „Wnioskodawca otrzymujący premie pieniężne nie świadczy na rzecz dostawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji Wnioskodawca nie rozpoznaje u siebie czynności opodatkowanej”, Spółka zmieniła dotychczasową praktykę, dokonując jednocześnie korekty odpowiednich deklaracji VAT-7 za poprzednie okresy poprzez obniżenie wskazanych w nich podstaw opodatkowania oraz kwot VAT należnego. Jednocześnie, - co wynika jednoznacznie z uzupełnienia wniosku zawartego w piśmie z dnia 29 sierpnia 2012 r. - Spółka nie wystawiała w przedmiotowym zakresie faktur VAT, (które byłyby ewentualnie przesyłane do dostawców) oraz, że z uwagi na powyższe po stronie dostawców nie doszło do skutecznego rozliczenia jakichkolwiek kwot VAT naliczonego. Wątpliwości Spółki dotyczą momentu skorygowania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu otrzymanych premii pieniężnych.

Przepisy ustawy o pdop, nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) przychodów, tj. czy przychód powiększa się (pomniejsza) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu pierwotnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Wskazać w tym miejscu należy, iż skorygowanie deklaracji VAT, a tym samym wielkości przychodu podlegającego opodatkowaniu, nie generuje nowego (innego) momentu powstania tego przychodu lecz jedynie modyfikuje „pierwotną” jego wysokość.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż korekta przychodu winna odnosić skutek w okresie, w którym przychód związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą został uprzednio zarachowany.

Wskazać w tym miejscu należy, iż w złożonym wniosku zostały również zawarte pytania dotyczące konsekwencji podatkowych przedstawionego stanu faktycznego na gruncie podatku od towarów i usług. W wyniku tego rozstrzygnięcia tut. Organ wydał dwie interpretacje, w których stwierdził m.in., iż:

*   w interpretacji z dnia 29 stycznia 2010 r. Znak: IBPP1/443-1063/09/MS wskazał, iż „W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż w omawianym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której jedynym czynnikiem warunkującym otrzymanie premii pieniężnej przez Wnioskodawcę jest zrealizowanie obrotu na poziomie ściśle określonym w umowie, który to obrót rzutuje na wysokość przyznanej premii. Premie pieniężne są kalkulowane w zawartych z Dostawcami umowach jako procent lub kwota od wartości towarów zakupionych w danym okresie rozliczeniowym. Im większa wartość wolumenu zakupionych towarów, tym wyższy procent/kwota udzielanej przez Dostawcę premii pieniężnej. Wysokość otrzymywanych przez Wnioskodawcę premii pieniężnych jest uzależniona od wszystkich dostaw dokonanych przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym.” (…) „W związku z powyższym należy zauważyć, iż (…) otrzymanie premii pieniężnych przez Wnioskodawcę nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę towaru (wypłacającego premię) świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Wnioskodawcę zamówień na towar. Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towaru od dostawcy oraz nie ma żadnych dodatkowych warunków do spełnienia. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący premie pieniężne nie świadczy na rzecz dostawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji Wnioskodawca nie rozpoznaje u siebie czynności opodatkowanej. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych nie rodzi u niego obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT.”
*   w interpretacji z dnia 29 stycznia 2010 r. Znak: IBPP1/443-69/10/MS wskazał, iż „Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne od dostawców unijnych nie były dokumentowane przy pomocy jakichkolwiek dokumentów, które byłyby przez Wnioskodawcę wystawiane i ewentualnie przesyłane do dostawców. Wnioskodawca w szczególności nie wystawiał na tą okoliczność faktur, faktur wewnętrznych, not obciążeniowych, paragonów. Wystawianiem takich dokumentów nie byli zainteresowani unijni dostawcy Wnioskodawcy, których nie sposób było przekonać, iż zgodnie z ówczesnym stanowiskiem polskich organów podatkowych, premie pieniężne powinny być dokumentowe przez podmiot je otrzymujący fakturami VAT. Niemniej Wnioskodawca niesłusznie traktując premie jako wynagrodzenie za usługę obliczał tzw. metodą „w stu" kwoty VAT należnego według stawki 22%. Następnie Wnioskodawca wykazywał kwoty premii (pomniejszone o tak obliczony podatek VAT) oraz kwoty tak obliczonego podatku VAT w deklaracjach VAT-7, w wierszu „Dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju", odpowiednio w polach nr 28 i nr 29.” (…) „Zatem mając na uwadze powyższe uznać należy, że Wnioskodawca w związku z błędnym wykazaniem w deklaracjach VAT-7 kwot podatku należnego, nie wynikającego z wystawionych faktur VAT, wyliczonych w oparciu o metodę „w stu” z otrzymanych premii pieniężnych, może dokonać korekty przedmiotowych deklaracji poprawiając zawarte w nich błędne dane w zakresie wykazanego podatku należnego. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że deklaracje VAT-7, w których błędnie wykazany został podatek należny od usług, których de facto Wnioskodawca nie świadczył, powinny zostać skorygowane w rozliczeniu za okres, w którym podatek należny został wykazany należało uznać za prawidłowe.”

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie w związku z otrzymaniem premii pieniężnych od dostawców nie „funkcjonuje” kategoria należnego podatku od towarów i usług, gdyż jak wskazano czynność ta nie rodzi u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT. Zatem otrzymane kwoty premii pieniężnej winne były być wykazywane jako przychód podatkowy w pełnej wysokości w dacie ich otrzymania. Błędne działania Wnioskodawcy w zakresie ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie mogą zatem skutkować zmianą momentu powstania przychodu w odniesieniu do tych części premii, które nieprawidłowo zostały „potraktowane jako podatek należny”.

Tym samym stanowisko, Spółki w myśl którego skorygowany „podatek należny”, jako przychód podatkowy, powinien być rozliczony na bieżąco, tj. w momencie dokonania korekty podatku VAT należnego do zera należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.