Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-646/08/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-24
Teza: opodatkowanie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zaimportowanych na terenie UE oraz ustalenia miejsca świadczenia usług transportu morskiego i usług wspomagających i pomocniczych na rzecz transportu
Słowa kluczowe: import-import usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi transportowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2008r. (data wpływu 10 września 2008r.), uzupełnionej pismem z dnia 4 września 2008r. (data wpływu 26 września 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zaimportowanych na terenie UE oraz ustalenia miejsca świadczenia usług transportu morskiego i usług wspomagających i pomocniczych na rzecz transportu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2008r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zaimportowanych na terenie UE oraz ustalenia miejsca świadczenia usług transportu morskiego i usług wspomagających i pomocniczych na rzecz transportu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 września 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nabywa towary z krajów spoza Unii Europejskiej. Towary transportowane są drogą morską do różnych portów UE, gdzie ma miejsce odprawa celna. Spółka nie jest zarejestrowana do celów VAT na terenie UE. Towary do odprawy celnej zgłaszają firmy spedycyjne będące jednocześnie przedstawicielami podatkowymi, które uiszczają należności celne. Następnie towary transportowane są samochodami do magazynów Wnioskodawcy w Polsce.

Spółka otrzymuje od firmy spedycyjnej, która zajmuje się kompleksową obsługą importowanych towarów w porcie faktury za:

1.  cło,
2.  kontrolę jakości, kontrolę wagi, kontrolę fitosanitarną, wystawienie dokumentów przewozowych, przepakowanie towaru. Usługi te zalicza się do PKWiU 63.40.2 – „Usługi wspomagające i pomocnicze na rzecz transportu”
3.  przeładunek – PKWiU 63.11.12 oraz przechowanie towarów – PKWiU 63.12.11

Na fakturach od firmy spedycyjnej podany jest NIP unijny wystawcy i nabywcy. Ponadto Spółka otrzymuje fakturę za transport morski od kontrahenta unijnego. Wartość transportu morskiego zwiększa wartość celną importowanych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Jak należy ustalić podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia zaimportowanych towarów na terenie UE?
2.  Jak ustalić miejsce świadczenia usług i moment powstania obowiązku podatkowego dla kontroli jakości, kontroli wagi, kontroli fitosanitarnej, wystawienia dokumentów przewozowych, przepakowania towarów zaliczonych do PKWiU 63.40.2 - usługi wspomagające na rzecz transportu oraz usług przeładunku i przechowywania towarów?
3.  Jak ustalić miejsce świadczenia dla usług transportu morskiego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Przemieszczanie nabytych towarów z terytorium UE na terytorium kraju traktuje jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Stosownie do art. 31 ust. 5 ustawy w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podstawą opodatkowania jest cena nabycia, a jeżeli cena nabycia nie istnieje - koszt wytworzenia. W myśl art. 31 ust. 2 podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1, obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku;
2.  wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Uwzględniając powyższe, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia będzie wartość nabytych towarów wynikająca z faktury wystawionej przez kontrahenta spoza UE, powiększona o cło. Transport morski oraz koszty wynikające z faktur wymienionych w pkt 2 i pkt 3 nie powiększają podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia, ponieważ wydatki te nie są pobierane przez dostawcę towaru.

Ad. 2

Usługi wymienione w pkt 2 i 3 są usługami pomocniczymi do usług transportowych zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b. W przypadku świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. W związku z tym nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu importu usług.

Ad.3

Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy miejscem świadczenia usług transportowych jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Transport morski nie podlega opodatkowaniu w Polsce, gdyż żadna jego część nie przebiega przez terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad.1

W myśl art. 5 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1, ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium kraju - art. 11 ust. 1.

Stosownie do art. 31 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11, podstawą opodatkowania jest cena nabycia, a jeżeli cena nabycia nie istnieje – koszt ich wytworzenia. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 1 i 2, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z tym nabyciem, z wyjątkiem podatku oraz wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania przepis art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio - ust. 3 cyt. art.

Zatem w przedmiotowej sprawie podstawa opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów powinna obejmować cenę nabycia, jaka znajduje się na fakturze wystawionej przez dostawcę towaru, tj. kwotę należną dostawcy z krajów trzecich oraz należności celne.

Ponadto z art. 31 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż spośród takich wydatków jak: prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, do podstawy opodatkowania należy doliczać tylko te, które są pobierane przez dostawcę tych towarów, tj. podmiot, który sprzedał Wnioskodawcy towar.

Natomiast z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest obciążany przez firmy spedycyjne kosztami takimi jak: opłata za transport morski towaru, opłata za odprawę celną, opłata przeładunkowa i przechowywania towarów oraz opłatą za usługi wspomagające i pomocnicze do transportu. Koszty te nie mogą jednak zostać wliczone do podstawy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ponieważ nie są pobierane przez dostawcę towarów, lecz podmiot trzeci – firmy spedycyjne.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pkt 1. należy uznać za **prawidłowe**.

Ad.2

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W myśl art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy, w przypadku świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Zgodnie 28 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku usług pośrednictwa i spedycji związanych bezpośrednio z wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna – z zastrzeżeniem ust. 6. Powyższa zasada ma również zastosowanie do usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit b, jeżeli usługi te są bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów (art. 28 ust. 4 ustawy o VAT).

W myśl art. 28 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenia usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Przenosząc powyższe na rozpatrywaną sprawę należy stwierdzić, że usługi wspomagające i pomocnicze bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów będą opodatkowane w miejscu ich świadczenia, czyli w miejscy rozpoczęcia transportu, jedynie w sytuacji gdy Wnioskodawca nie poda dla ww. czynności świadczącemu usługę swój numer NIP natomiast w sytuacji gdy poda kontrahentowi swój numer NIP miejscem świadczenia tej usługi będzie terytorium kraju i w takiej sytuacji znajdą zastosowanie przepisy dotyczące importu usług.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na regulację art. 97 ust. 1, ust. 3 i ust. 10 ustawy o VAT w myśl których podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Powyższy przepis stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, podlegających obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy nabywając usługi, o których mowa w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, podają numer, pod którym są zidentyfikowani na potrzeby podatku na terytorium kraju, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług.

Ww. podmioty zarejestrowane jako podatnicy VAT UE, które uzyskały potwierdzenie zgodnie z ust. 9, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub przy nabywaniu usług, o których mowa w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, podają numer, pod którym są zidentyfikowane na potrzeby podatku, są obowiązane do posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL.

Z przepisów art. 97 wynika, iż podatnicy którzy zamierzają nabywać usługi o których mowa w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 winni zarejestrować się oraz w przypadku nabywania ww. usług są obowiązane do posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL czyli do podania tego numeru kontrahentowi.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, przy czym ww. przepisu nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów – art. 17 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, w sytuacji gdy zarejestrowany podatnik VAT dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych nabywa usługi pomocnicze bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów, od podmiotu z innego kraju wspólnotowego, a fizycznym miejscem świadczenia tych usług jest inny niż Polska kraj członkowski, winien on rozpoznać u siebie import usług i opodatkować tę usługę w kraju.

Stanowisko reprezentowane przez Spółkę znajdzie zastosowanie jedynie w przypadkach niedopełnienia obowiązku jakim jest podanie przez nią kontrahentowi numeru NIP pod którym jest zarejestrowany dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji oraz w sytuacji gdy usługi pomocnicze do usług transportowych nie są bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zakresie pkt 2 oceniane całościowo należy uznać za **nieprawidłowe**.

Ad.3

Stosownie do art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług transportowych miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Przepis art. 28 ust. 1 ustawy o podatku VAT określa, że w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państwa członkowskich, zwanego dalej „wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów”, miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3.

Mając na uwadze, że przedmiotowy transport morski odbywa się poza terytorium kraju oraz nie jest transportem towarów którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państwa członkowskich należy uznać, iż znajdzie tu zastosowanie zasada ogólna określenia miejsca świadczenia usług transportu zawarta w art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w konsekwencji miejscem świadczenia i tym samym opodatkowania tej usługi nie będzie Polska.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pkt 3. należy uznać za **prawidłowe**.

Podsumowując:

*   w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, uprzednio zaimportowanego, polegającego na przemieszczeniu własnych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju podstawę opodatkowania będzie stanowiła cenę nabycia, jaka znajduje się na fakturze wystawionej przez dostawcę towaru, tj. kwotę należną dostawcy z krajów trzecich oraz należności celne.
*   w sytuacji nabywania usług pomocniczych bezpośrednio związanych z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów, od podmiotu z innego kraju wspólnotowego, gdy usługi te świadczone w innym kraju niż Polska Wnioskodawca ma obowiązek podać dla tych świadczeń numeru NIP pod którym jest zarejestrowany dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji oraz winien on rozpoznać u siebie import przedmiotowych usług i opodatkować tę usługę w kraju,
*   usługa transportu która w żadnym odcinku nie odbywa się na terytorium kraju oraz nie jest usługą transportu wewnątrzwspólnotowego nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za **nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.