Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-485/12-5/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-13
Teza: Czy X w świetle art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) może skorygować podatek należny ze względu na nieuregulowane należności, powiadamiając wcześniej Y, jako prawnie zobowiązane do opłaty tych należności, o zamiarze Spółki skorygowania podatku należnego w przypadku gdy odmówi on opłaty tych należności w ciągu 14 dni od dnia otrzymania takiego zawiadomienia?
Słowa kluczowe: dług; korekta-korekta podatku; ulga; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2012 r. (data wpływu 8 czerwca 2012 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 17 sierpnia 2012 r. (doręczone w dniu 21 sierpnia 2012 r.), pismem z dnia 27 sierpnia 2012 r., nadanym w dniu 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekty podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności przez kontrahenta - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekty podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności przez kontrahenta.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został na wezwanie tut. Organu nr IPPP1/443-485/12-3/AP z dnia 17 sierpnia 2012 r. (doręczone w dniu 21 sierpnia 2012 r.), pismem z dnia 27 sierpnia 2012 r., nadanym w dniu 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

X wykonała budynek biurowy dla potrzeb Y. Bezpośrednim inwestorem budynku i zleceniodawcą była Z będąca zakładem budżetowym Y. Z była podatnikiem VAT a otrzymane zwroty podatku VAT z prowadzonej inwestycji przekazywała do Y, właściciela zakładu budżetowego.

Po odbiorze budynku dnia 23 września 2010 r. i zakończeniu inwestycji Y z końcem 2010 roku zlikwidowało podległy mu zakład budżetowy Z przejmując jej należności i zobowiązania.

Z przed jej likwidacją nie opłaciła Wnioskodawcy części faktury z dnia 30 lipca 2010 roku na kwotę netto 630.751,69 zł z podatkiem VAT 138.765,37 zł i faktury z dnia 23 września 2010 roku na kwotę netto 1.385.866,41 zł z podatkiem VAT 304.890,61 zł, informując, że należności Spółki z tych faktur zaliczyła sobie na należne wg Z kary umowne za nieterminowe wykonanie przedmiotu zamówienia, przy czym zarówno z protokołu odbioru budynku jak i późniejszego Postanowienia Prokuratury Okręgowej w … wynika, że opóźnienia w wykonaniu przedmiotu umowy powstały nie z winy wykonawcy.

Ponieważ na wezwania Wnioskodawcy do opłaty faktur Y, które przejęło należności i zobowiązania po zlikwidowanym zakładzie budżetowym Z również odmawiało zapłaty należności Spółki, dnia 1 lipca 2011 r. Spółka skierowała do Sądu Okręgowego Wydział Cywilny pozew przeciwko Y o zapłatę faktur, jak również o zapłatę za roboty dodatkowe wynikłe z błędów projektowych, za które winę poniosła Z.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca sprecyzował przedstawiony stan faktyczny i wskazał, że:

*   od upływu terminu określonego w umowie i na fakturach upłynęło ponad 180 dni, podczas których należność nie została uregulowana,
*   w trakcie świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Z nie była ona w trakcie postępowania upadłościowego, nie była też postawiona w stan likwidacji,
*   nieopłacone wierzytelności zostały w ustawowym terminie wykazane przez Spółkę w deklaracji VAT-7 jako obrót opodatkowany i wykazano podatek należny od tego obrotu,
*   X jako Wnioskodawca i Y jako dłużnik, na dzień dokonania korekty podatku VAT będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
*   nieopłacone wierzytelności nie zostały przez Spółkę zbyte,
*   Spółka zawiadomiła dłużnika Y o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności a Y w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia w jakiejkolwiek formie nie uregulowało należności, a Spółka jest w posiadaniu potwierdzenia odbioru przez Y ww. zawiadomienia,
*   pomiędzy Wnioskodawcą X a dłużnikiem Y nie występują żadne powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy X w świetle art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) może skorygować podatek należny ze względu na nieuregulowane należności, powiadamiając wcześniej Y, jako prawnie zobowiązane do opłaty tych należności, o zamiarze Spółki skorygowania podatku należnego w przypadku gdy odmówi on opłaty tych należności w ciągu 14 dni od dnia otrzymania takiego zawiadomienia?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ponieważ Y likwidując własny zakład budżetowy i przejmując jego zobowiązania i należności między innymi ze zwrotu podatku VAT z nieopłaconych faktur Spółki, Wnioskodawca może skorygować podatek należny ze względu na nieuregulowanie należności Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45 poz. 236), organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240 ze zm.), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu (ust. 3 powołanego artykułu).

W myśl art. 16 ust. 6 cyt. ustawy, należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji, z zastrzeżeniem ust. 7, zgodnie z którym należności i zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego likwidowanego w celu przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną przejmuje utworzona jednostka.

Na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ww. ustawy).

Stosownie do ust. 2 cytowanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Podkreślenia wymaga fakt, iż ustawodawca w dwu różnych punktach art. 89a ust. 2 cyt. ustawy o VAT określa wymóg co do statusu stron transakcji. I tak, art. 89a ust. 2 pkt 1 stanowi o tym, że dłużnik w chwili dokonywania transakcji musi być czynnym podatnikiem niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego ani likwidacji, natomiast w pkt 3 – iż w chwili dokonania korekty zarówno wierzyciel, jak i dłużnik powinni być czynnymi podatnikami VAT. Jednocześnie w punkcie tym nie znajduje się już powtórzenie warunku zawartego w pkt 1 odnośnie postępowania upadłościowego czy likwidacyjnego.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika zatem, iż postawienie dłużnika w stan likwidacji lub ogłoszenie wobec niego upadłości już po dokonaniu dostawy nie stoi na przeszkodzie w skorzystaniu z ulgi na złe długi.

Zauważyć należy, iż na podatniku (wierzycielu) dokonującym korekty podatku należnego w ramach ulgi na złe długi ciążą liczne obowiązki związane z dokonywaniem korekt. Zostały one określone w kolejnych ustępach cyt. artykułu 89a ustawy o VAT.

I tak, na podstawie art. 89a ust. 3 cyt. ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do ust. 5 cyt. artykułu, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (art. 89a ust. 6 ww. ustawy).

Jednocześnie – w ust. 7 cyt. artykułu – postanowiono, że przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju w sytuacji, gdy nabywca towaru bądź usługi nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Ponadto wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w cyt. powyżej art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14-dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla dłużnika na ewentualne uregulowanie należności. Jeżeli więc dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania ww. zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Natomiast jeśli dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności – korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części.

Wobec powyższego, tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT daje prawo do skorygowania podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca wykonał budynek biurowy, którego bezpośrednim inwestorem i zleceniodawcą była Z będąca zakładem budżetowym Y. Z była podatnikiem VAT a otrzymane zwroty podatku VAT z prowadzonej inwestycji przekazywała do Y. Po odbiorze budynku dnia 23 września 2010 r. i zakończeniu inwestycji Y z końcem 2010 roku zlikwidowało podległy mu zakład budżetowy Z przejmując jej należności i zobowiązania. Z przed jej likwidacją nie opłaciła Wnioskodawcy części faktury z dnia 30 lipca 2010 roku i faktury z dnia 23 września 2010 roku, informując, że należności Spółki z tych faktur zaliczyła sobie na należne wg Z kary umowne za nieterminowe wykonanie przedmiotu zamówienia, przy czym zarówno z protokołu odbioru budynku jak i późniejszego Postanowienia Prokuratury Okręgowej w … wynika, że opóźnienia w wykonaniu przedmiotu umowy powstały nie z winy wykonawcy. Ponieważ na wezwania Spółki do opłaty faktur Y odmawiało zapłaty należności, dnia 1 lipca 2011 r. Spółka skierowała do Sądu Okręgowego Wydział Cywilny pozew przeciwko Y o zapłatę faktur, jak również o zapłatę za roboty dodatkowe wynikłe z błędów projektowych, za które winę poniosła Z. Wnioskodawca wskazał, iż od upływu terminu określonego w umowie i na fakturach upłynęło ponad 180 dni, podczas których należność nie została uregulowana, w trakcie świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Z nie była ona w trakcie postępowania upadłościowego, nie była też postawiona w stan likwidacji, X jako Wnioskodawca i Y jako dłużnik, na dzień dokonania korekty podatku VAT będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, nieopłacone wierzytelności zostały w ustawowym terminie wykazane przez Spółkę w deklaracji VAT-7 jako obrót opodatkowany i wykazano podatek należny od tego obrotu, nieopłacone wierzytelności nie zostały przez Spółkę zbyte. Ponadto, Spółka zawiadomiła dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności a Y w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia w jakiejkolwiek formie nie uregulowało należności, a Spółka jest w posiadaniu potwierdzenia odbioru przez Y ww. zawiadomienia. Pomiędzy Wnioskodawcą a dłużnikiem nie występują żadne powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości korekty podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności w przypadku powiadomienia wcześniej Y o zamiarze skorygowania podatku należnego, w przypadku, gdy odmówi on zapłaty tych należności w ciągu 14 dni od dnia otrzymania takiego zawiadomienia.

Odnosząc się do przedstawionej przez Spółkę sytuacji zauważyć należy, iż możliwość skorzystania z tzw. ulgi na złe długi powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Jednym z warunków do skorzystania z ww. ulgi jest obowiązek poinformowania dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w cyt. powyżej art. 89a ustawy o VAT. Wnioskodawca dopełnił tego obowiązku zawiadamiając dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na nieuregulowanie należności, zaś Y w ciągu 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia nie uregulowało należności w jakiejkolwiek formie. Ponadto, Spółka jest w posiadaniu potwierdzenia odbioru przez Y ww. zawiadomienia.

Odnosząc przytoczone przepisy do przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały wszystkie warunki określone w art. 89a ustawy o VAT. Tym samym Spółce przysługuje prawo do dokonania korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności będących przedmiotem wniosku.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.