Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.432.2025.2.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-24
Teza: Połączenie przez przejęcie metodą łączenia udziałów, z emisją
nowych udziałów o wartości emisyjnej nie wyższej niż wartość
rynkowa majątku spółki przejmowanej oraz zastosowaniem
kontynuacji pozycji podatkowych z ksiąg podmiotu
przejmowanego z pozbawieniem możliwości rozliczenia strat
podmiotu przejmowanego, będzie dla Wnioskodawcy
neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku rozpoznania
przychodu podatkowego z tego tytułu
Słowa kluczowe: emisja
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące
przychodu-Majątek spółki przejmowanej lub dzielonej
otrzymany przez spółkę przejmującą
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 13
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 14
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 15
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 16
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem 25 września 2025 r. (wpływ
    tego samego dnia) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 24 października 2025 r. Treść
    wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka B. sp. z o.o., dalej: „B” lub „Wnioskodawca”, to firma zajmująca się (...). (...). Spółka
    jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce i nie prowadzi swojej
    działalności poza terytorium RP poprzez położymy poza granicami RP zagraniczny zakład.
    Spółka nie jest udziałowcem w innych spółkach.
    Firma oferuje (...).
    (...).
    Spółka C. sp. z o.o. z siedzibą w (...), dalej: „C” lub „Uczestnik” jest spółką wchodzącą w
    skład Grupy Kapitałowej D. z siedzibą w (...) - (...). Spółka jest podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych w Polsce i nie prowadzi swojej działalności poza
    terytorium RP poprzez położymy poza granicami RP zagraniczny zakład. Spółka nie jest
    udziałowcem w innych spółkach.
    C. sp. z o.o. zajmuje się (...).
    Firma posiada (...).
    Zarówno Wnioskodawca, jak i Uczestnik, należą do tej samej grupy kapitałowej. Na czele
    Grupy stoi D. m.b.H.- spółka holdingowa (spółka - matka), która sprawuje nadzór
    właścicielski nad wszystkimi obszarami działalności firmy, wspiera i koordynuje spółki
    zależne poprzez określenie długofalowej polityki ich rozwoju. Właścicielem obu Spółek
    (Wnioskodawcy i Uczestnika) w pełnym zakresie pozostaje podmiot zagraniczny z siedzibą
    w (...) - D. m.b.H., (...), pozostający jej beneficjentem rzeczywistym.

    Ponieważ spółka B i spółka C prowadzą bardzo podobną działalność (...), właściciel
    postanowił wprowadzić działania restrukturyzacyjne mające na celu:
    a) ograniczenie kosztów zarządu i kosztów usług wspólnych,
    b) ujednolicić stosowane w spółach oprogramowanie i wyeliminować koszty podwójnej
        obsługi informatycznej,
    c) ujednolicić stosowane w spółkach procedury operacyjne, ograniczając koszty
        operacyjne wykonywanych czynności uzgodnieniowych i analitycznych,
    d) zmniejszyć koszty obsługi administracyjnej w tym księgowości i rachunkowości
        zarządczej,
    e) zwiększyć wolumen sprzedaży w 1 podmiocie tak, żeby polepszyć pozycję
        negocjacyjną z dostawcami (producentami),
    f) zwiększyć możliwości polepszenia marży handlowej poprzez polepszenie warunków
        zakupowych zwiększając wolumen zakupów oraz
    g) zwiększyć ilość obsługiwanych podmiotów poprzez wystandaryzowanie procedur
        operacyjnych i strategii sprzedażowych w obu spółkach.
    Po przeprowadzeniu szczegółowej analizy korzyści i ryzyk prawnych oraz ekonomicznych
    po stronie każdej ze spółek, ostatecznie większą wartość dodaną dla czynności połączenia
    zidentyfikowano w przypadku połączenia Spółki C ze Spółką B, przy czym spółką
    przejmującą ma zostać B. Spółka Przejmująca posiada bowiem większe aktywa, większą
    ilość pracowników, większą ilość dostawców i odbiorców oraz posiada nowocześniejszą
    bazę informatyczno-sprzętową, przez co reprezentuje silniejszą pozycję jako podmiot
    przejmujący.
    W wyniku połączenie nie dojdzie:
    - do zmiany przedmiotu działalności spółki przejmującej (obydwie spółki zajmują się tym
      samym przedmiotem działalności, tylko działają w różnych obszarach geograficznych
      Polski),
    - do zmiany udziałowca spółki przejmującej (obydwie mają tego samego udziałowca).
    Udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym zostały nabyte za wkłady pieniężne i nie były
    nigdy przedmiotem wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
    podziału podmiotów.
    W związku z tak określonymi i rozważanymi działaniami restrukturyzacyjnymi, planowane
    jest połączenie C z B metodą łączenia udziałów, na skutek którego B przejmie C w całości,
    a Spółka C w wyniku połączenie przestanie istnieć. Połączenie to nastąpi bowiem w trybie
    art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku kodeks spółek handlowych, t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”, poprzez przeniesienie całego majątku spółki
    przejmowanej na spółkę przejmującą. W związku z planowanym połączeniem, nastąpi
    podwyższenie wartości kapitału zakładowego spółki B poprzez emisję nowych udziałów w
    kapitale zakładowym tej spółki, które zostaną wydane ich wspólnemu udziałowcowi czyli
    Spółce D. m.b.H.
    Spółka przejmująca, tj. B nie jest udziałowcem spółki przejmowanej, w wyniku czego
    dojdzie do wydania udziałów spółki przejmującej na rzecz wspólnika spółki przejmowanej.
    Nie będą wypłacane dopłaty w gotówce. Udziały w spółce Przejmowanej (C - Uczestnik)
    zostaną unicestwione w wyniku dokonanie połączenia.
    Na okoliczność połączenia, została wykonana wycena wartości rynkowej udziałów obu
    spółek, na podstawie której został ustalony parytet wymiany. Wartość podwyższenia
    kapitału zakładowego spółki (cena emisyjna nowych udziałów) w spółce przejmującej - B -
    będzie równa wartości wynikającej z wyceny rynkowej wartości spółki przejmowanej.

    Niemalże całość przejmowanego majątku zostanie przekazana na zasilenie kapitału
    zakładowego Spółki przejmującej B. Niewielka wartość z uwagi na brak możliwości
    emitowania udziałów częściowych (ułamkowych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy
    - tzw. agio emisyjne.
    Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, z dniem połączenia się spółek, spółka przejmująca wstępuje we
    wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Na spółkę przejmującą przechodzą w
    szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce
    przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi
    stanowi inaczej. Zasada sukcesji praw i obowiązków znalazła również odzwierciedlenie w
    przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -
    Ordynacja podatkowa, dalej: „Ord. pod.”, t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., osoba
    prawna, powstała w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie
    przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się
    osób. Natomiast art. 93 § 2 pkt 1 Ord. pod. stanowi, że ww. zasadę stosuje się
    odpowiednio do osoby prawnej, łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej.
    W związku z powyższym, B, jako podmiot przejmujący, stanie się następcą prawnym spółki
    C i wstąpi we wszelkie podatkowe prawa i obowiązki tej spółki. W szczególności, Spółka
    przejmująca B przejmie do swoich ksiąg rachunkowych wszelkie środki trwałe, wartości
    niematerialne i prawne, aktywa i zobowiązania w wartościach rachunkowych i
    podatkowych jakie zostały zaewidencjonowane w księgach podmiotu przejmowanego.
    Przejęcie składników majątkowych nastąpi dokładnie wg tych samych wartości (a w
    przypadku środków trwałych i WNIP z zastosowaniem tej samej metody amortyzacji) co w
    podmiocie przejmowanym. Do ksiąg podatkowych podmiotu przejmującego nie zostaną
    przeniesione straty podatkowe posiadane przez Spółkę przejmowaną, co odpowiada
    dyspozycji art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    W niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, B jako
    następca prawny spółki C, występuje jedynie o potwierdzenie neutralności podatkowej
    przejęcia metodą łączenia udziałów.
    W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 września 2025 r.:
    1. Na pytanie: „Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa
      majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Państwa Spółkę będzie
      przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie
      wyższą od wartości rynkowej tych składników?” udzielili Państwo następującej
      odpowiedzi: „Spółka wyjaśnia, że wartość rynkowa składników majątku, wynikająca z
      otrzymanej wyceny, będzie wyższa od ich wartości podatkowej, jaka istnieje w spółce
      przejmowanej. Niemniej jednak dla celów podatkowych Wnioskodawca przyjmie w
      swoich księgach wartości podatkowe wszystkich składników majątku w takiej
      wysokości, w jakiej są w podmiocie przejmowanym. W ujęciu podatkowym nie
      dojdzie do żadnego urealnienia wartości podatkowej przejmowanych składników
      majątku. Różnica pomiędzy wartościami podatkowymi a wartością z wyceny zostanie
      odniesiona na wartość firmy z połączenia, która będzie kategorią tylko rachunkową,
      a nie (dopisek organu) podatkową”.
    2. Na pytanie: Czy Państwa Spółka przypisze otrzymane składniki majątkowe do
      działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za
      pośrednictwem zagranicznego zakładu?” odpowiedzieli Państwo, że: „Przejmowane
      składniki będą związane tylko z działalnością spółki przejmującej w Polsce”.
    3. Na pytanie: „Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa
      majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Państwa Spółkę będzie
      przewyższać wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom spółek

      łączonych” odpowiedzieli Państwo: „Nie będzie - wartość emitowanych udziałów w
      ramach połączenia zostanie objęta za wartość równą kwocie z wyceny, która to
      kwota jest wartością rynkową”.
        a) Odpowiadając na pytanie: „Czy planowane połączenie zostanie przeprowadzone
          z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych
          celów tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od
          opodatkowania?” wskazali Państwo, że: „Tak, podstawą do dokonania
          połączenia jest analiza korzyści finansowych związanych z połączeniem,
          ponieważ obydwie spółki zajmują się takim samym rodzajem biznesu tylko w 2
          różnych częściach Polski - jedna w (...), a druga w (...). Połączenie pozwoli
          połączyć operacyjnie obydwa biznesy w jedno ogólnopolskie przedsiębiorstwo.
          Dzięki temu, zmniejszą się koszty operacyjne, bo będzie tylko 1 zarząd i 1 biuro
          zarządu, mniejsze koszty księgowości i obsługi prawnej a także koszty
          administracji kadrowej i płacowej. Dzięki połączeniu wystąpią także korzyści
          natury operacyjnej w postaci:
          - braku konieczności wymiany oprogramowania w spółce przejmowanej,
            które jest przestarzałe - (...), a także
          - spółka będzie kupowała większą ilość towarów jako jeden podmiot, dzięki
            czemu zaoszczędzi na kosztach transportu (więcej towarów na raz będzie
            przewożone) od dostawców,
          - spółka przejmowana posiada także nowoczesny magazyn w (...), który po
            połączeniu będzie mógł być wykorzystywany operacyjnie przez spółkę
            przejmującą.
            Celem zatem połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od
            opodatkowania”.

## Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, połączenie przez przejęcie, metodą łączenia
    udziałów, połączone z emisją udziałów w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa
    majątku spółki przejmowanej oraz z zastosowaniem zasady kontynuacji pozycji
    podatkowych z ksiąg podmiotu przejmowanego z pozbawieniem możliwości rozliczenia
    strat podmiotu przejmowanego, będzie neutralne podatkowo dla spółki przejmującej, tj.
    Wnioskodawcy i czy w związku z tym nie będzie ona musiała rozpoznać przychodu
    podatkowego z tego tytułu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie przez przejęcie metodą łączenia udziałów, z emisją
    nowych udziałów o wartości emisyjnej nie wyższej niż wartość rynkowa majątku spółki
    przejmowanej oraz zastosowaniem kontynuacji pozycji podatkowych z ksiąg podmiotu
    przejmowanego z pozbawieniem możliwości rozliczenia strat podmiotu przejmowanego,
    będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku rozpoznania
    przychodu podatkowego z tego tytułu.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, co do zasady, przychodami jest ustalona na
    dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki
    przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub
    dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów.

    Powyższy artykuł reguluje kwestię powstania przychodu powstającego po stronie
    wspólnika spółki przejmowanej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów.
    Jednocześnie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT stosuje się łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 12
    ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku połączenia lub podziału spółek do
    przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej
    stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą
    lub nowo zawiązaną, o którym mowa w przytoczonym powyżej ust. 1 pkt 8ba, jeśli:
    a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym zostały nabyte lub objęte w
      wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału
      podmiotów oraz
    b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż
      wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta
      przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub
      podziału.
    Ze względu na to, iż spółka przejmująca, tj. B nie będzie udziałowcem spółki
    przejmowanej, tj. C, w związku z połączeniem musi dojść do wydania udziałów spółki
    przejmującej na rzecz wspólnika spółki przejmowanej, czyli Spółki D. m.b.H. Zgodnie z
    zatwierdzonym planem połączenia, B bowiem dokona emisji udziałów w wartości
    wynikającej z przeprowadzonej wyceny udziałów i majątku spółki przejmowanej.
    Odnosząc się z kolei do brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, należy wskazać, że
    stanowi on, iż przychodem jest wartość emisyjna udziałów/akcji spółki przejmującej,
    przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej. Natomiast w przypadku planowanego
    połączenia, zastosowanie znajdzie jednocześnie wyłączenie z opodatkowania na
    podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień
    poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
    tego majątku, nie wyższą jednak od wartości rynkowej tych składników majątku.
    Z powyższego przepisu wynika, że przychodem spółki przejmującej będzie nadwyżka
    wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej ponad wartością tego majątku przyjętą
    dla celów podatkowych, przy czym, wartość ta - dla celów podatkowych - nie może
    przekraczać wartości rynkowej.
    Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego (winno być: „zdarzenia
    przyszłego”), Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku powstania ewentualnej nadwyżki
    wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej ponad wartość tego majątku przyjętą dla
    celów podatkowych, przychód może zostać, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o
    CIT, wyłączony w całości o wartość rynkową przejmowanego majątku (tj. wartość rynkową
    składników majątku podmiotu przejmowanego), pod warunkiem, że wszystkie składniki
    majątku podmiotu przejmowanego spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych
    w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki przejmowanej.
    W związku bowiem z przyjętą przez spółki zasadą łączenia udziałów - nie jest możliwe
    przyjęcie w B składników majątku spółki C w innej wartości niż ta, ujęta w księgach spółki
    C. W wyniku przejęcia metodą łączenia udziałów nie dojdzie do jakiegokolwiek urealnienia
    wartości składników majątku, ponieważ wszystkie składniki i salda ze spółki przejmowanej
    zostaną w tych samych wartościach ujęte w księgach spółki przejmującej.
    Jednocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że na moment składania niniejszego wniosku o
    interpretację podatkową, wartość rynkowa składników rzeczowych majątku została

    ustalona i nie jest ona wyższa niż wartość emisyjna udziałów wydanych udziałowcowi
    spółki przejmowanej. Wartość majtku spółki przejmowanej nie jest też wyższa od wartości
    podatkowej tegoż majątku, co wynika ze sporządzonej wyceny.
    Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w
    przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:
      a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
        podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
      b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Wnioskodawca zaznacza, że na moment połączenia będzie spełniał warunki z ww.
    przepisu, tj. wartość składników majątkowych przyjętych przez niego dla celów
    podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego, tj. C.
    Ponadto, Wnioskodawca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej, ponieważ obydwie spółki prowadzą działalność na terytorium
    Polski i są rezydentami podatkowymi wyłącznie w Polsce.
    Co więcej, Wnioskodawca zaznacza, że w związku z przyjętą przez obie spółki metodą
    łączenia udziałów, nie jest możliwe przyjęcie u Wnioskodawcy składników majątku spółki C
    w innej wartości, niż ta ujęta w księgach spółki C.
    Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, połączenie wynika z chęci wygenerowania korzyści
    ekonomicznych z uwagi na fakt, że obydwie spółki prowadzą taką samą działalność
    (hurtownie budowlane), kierując swoją ofertę do tego samego grona odbiorców, ale w
    różnych obszarach regionach Polski. W ocenie Wnioskodawcy, połączenie zagwarantuje
    zatem oszczędności na poziomie zarówno kosztów zarządu (jeden Zarząd zamiast dwóch)
    oraz kosztów operacyjnych (jeden dział zakupów, jeden dział sprzedaży, wspólna obsługa
    logistyczna, księgowa, prawna, informatyczna).
    Powyższe stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydawanych
    przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. w interpretacji z 14 kwietnia
    2023 roku, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.92.2023.1.AND; interpretacji z 18 września 2023
    roku, Znak: 0111-KDIB1-1.4010. 157.2023.4.RH; interpretacji z 3 listopada 2023 roku, Znak:
    0111-KDIB2-1.4010.315.2023.6.MK; interpretacji z 27 listopada 2023 roku, Znak: 0111-
    KDIB2-1.4010.411.2023.1.KK oraz w interpretacji z 14 kwietnia 2023 roku, Znak: 0114-
    KDIP2-2.4010.87.2023.1.SP.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z
    tym, organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z Państwa własnego
    stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej
    interpretacji.
    Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka
    łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

    Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:
      spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:
      połączenie może być dokonane:
        1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę
          (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje
          wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
        2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich
          łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez
          zawiązanie nowej spółki).
    W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana
    przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej
    oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.
    Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek
    przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,
    1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę
      dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źród
      eł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b,
      przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła
      przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty
      uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła
      przychodów.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,
    za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób
    prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie
    uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
    łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
      następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub
      spółki,
    - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    - przychody spółki dzielonej.
    Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie
      przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT:
      przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę
      opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych,
      łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej,
      łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną
      spółkę.

    Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w
    tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń,
    zaliczanych do tej kategorii.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne
    i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku
    do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić
    będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód
    podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym
    wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość -
    Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014).
    Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn.
    akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on
    ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem
    jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
    Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego
    aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust.
    4 ustawy o CIT.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
      rynkowej tych składników.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
      łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku
                                    1połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515 § 1 ustawy z dnia 15 września
      2000 r. - Kodeks spółek handlowych.
    W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się,
    zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,
      cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie
      spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie
      niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona, w
      części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
      przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału,
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie
      przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

      do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
      tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, które:
        a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z
          ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
        b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
          Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,
      Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
      przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
      spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
      uchylenie się od opodatkowania.
    Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,
      jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
      niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
      ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
      głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
      będących podatnikami, o których mowa w:
        1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium
          Rzeczypospolitej Polskiej, albo
        2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub
          w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
          opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
          osiągania, albo
        3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
          innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
          opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
          osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
          majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
      podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że planujecie Państwo połączenie metodą łączenia udziałów z inną
    spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą rezydentem podatkowym w Polsce,
    należącą do tej samej międzynarodowej grupy kapitałowej, co Państwa Spółka. Jedynym
    wspólnikiem obu Spółek, tj. Państwa Spółki (Spółki przejmującej) i Spółki przejmowanej
    jest D. m.b.H z siedzibą w (...). W związku z planowanym połączeniem, nastąpi
    podwyższenie wartości kapitału zakładowego Państwa Spółki poprzez emisję nowych
    udziałów w kapitale zakładowym tej spółki, które zostaną wydane ich wspólnemu
    udziałowcowi. Państwa Spółka, tj. Spółka przejmująca, nie jest udziałowcem Spółki
    przejmowanej, w wyniku czego dojdzie do wydania udziałów Spółki przejmującej na rzecz
    wspólnika Spółki przejmowanej. Nie będą wypłacane dopłaty w gotówce. Udziały w Spółce
    przejmowanej zostaną unicestwione w wyniku dokonanie połączenia. Na okoliczność
    połączenia, została wykonana wycena wartości rynkowej udziałów obu spółek, na
    podstawie której został ustalony parytet wymiany. Wartość podwyższenia kapitału
    zakładowego spółki (cena emisyjna nowych udziałów) w Państwa Spółce (Spółce

    przejmującej) będzie równa wartości wynikającej z wyceny rynkowej wartości spółki
    przejmowanej. Niemalże całość przejmowanego majątku zostanie przekazana na zasilenie
    kapitału zakładowego Spółki przejmującej. Niewielka wartość z uwagi na brak możliwości
    emitowania udziałów częściowych (ułamkowych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy
    - tzw. agio emisyjne.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w przedstawionym zdarzeniu
    przyszłym, połączenie przez przejęcie, metodą łączenia udziałów, połączone z emisją
    udziałów w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa majątku spółki przejmowanej
    oraz z zastosowaniem zasady kontynuacji pozycji podatkowych z ksiąg podmiotu
    przejmowanego z pozbawieniem możliwości rozliczenia strat podmiotu
    przejmowanego, będzie neutralne podatkowo dla Państwa Spółki i czy w związku z tym
    nie będzie ona musiała rozpoznać przychodu podatkowego z tego tytułu.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że w Państwa przypadku
    ewentualny przychód może powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8d ustawy o
    CIT.
    Z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu
    na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający
    dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez
    spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych
    składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Przychodem po Państwa stronie (Spółki przejmującej) może więc być ewentualna
    nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
    tego majątku.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wartość rynkowa składników majątku,
    wynikająca z otrzymanej wyceny, będzie wyższa od ich wartości podatkowej, jaka
    istnieje w spółce przejmowanej.
    Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza
    się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia,
    które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem we wniosku
    wskazali Państwo, że Państwa Spółka przyjmie w swoich księgach wartości podatkowe
    wszystkich składników majątku w takiej wysokości, w jakiej są w podmiocie
    przejmowanym, a przejmowane składniki będą związane tylko z działalnością Państwa
    Spółki w Polsce.
    Reasumując, po Państwa stronie jako Spółki przejmującej, na skutek planowanego
    połączenia nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z
    art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.
    Odnosząc się natomiast do kwestii powstania ewentualnego przychodu na podstawie
    art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wskazać należy, że przychodem dla spółki
    przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość
    rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w
    części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom
    (akcjonariuszom) spółek łączonych. Przy czym przychód nie powstanie w przypadku
                                1połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515 § 1 KSH, który w Państwa

    sprawie nie ma zastosowania, ponieważ opisane we wniosku połączenie nastąpi bez
                                            1wykorzystania uproszczenia procedury połączenia wskazanego w art. 515 KSH, tj.
    poprzez przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą za
    udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej, które zostaną
    przyznane udziałowcowi.
    Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy, wskazać należy, że przychód po stronie
    Państwa Spółki nie powstanie na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. Jak Państwo
    wskazali we wniosku, w związku z połączeniem nastąpi podwyższenie wartości kapitału
    zakładowego Państwa Spółki poprzez emisję nowych udziałów w kapitale zakładowym tej
    spółki, które zostaną wydane ich wspólnemu udziałowcowi, a wartość emitowanych
    udziałów w ramach połączenia zostanie objęta za wartość równą kwocie z wyceny, która
    to kwota jest wartością rynkową.
    Skoro zatem ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku
    Spółki przejmowanej otrzymanego przez Państwa Spółkę nie przewyższy wartości
    emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi łączących się spółek, to po Państwa
    stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d.
    Wskazać również należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT
    są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce
    przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100 %
    udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej
    mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one
    opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana
    na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym
    spółki przejmowanej.
    Jak Państwo wskazali we wniosku, Państwa Spółka nie jest udziałowcem Spółki
    przejmowanej.
    Z powyższego wynika zatem, że Państwa Spółka nie posiada udziałów w kapitale
    zakładowym Spółki przejmowanej. W związku z tym w sprawie nie znajdzie zastosowania
    art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    Reasumując, Państwa stanowisko, zgodnie z którym połączenie przez przejęcie metodą
    łączenia udziałów, z emisją nowych udziałów o wartości emisyjnej nie wyższej niż wartość
    rynkowa majątku Spółki przejmowanej oraz zastosowaniem kontynuacji pozycji
    podatkowych z ksiąg podmiotu przejmowanego z pozbawieniem możliwości rozliczenia
    strat podmiotu przejmowanego, będzie dla Państwa Spółki neutralne podatkowo i nie
    spowoduje obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego z tego tytułu, jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zbadanie przesłanek i celów połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach
    ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że
    przedstawione przez Państwa w opisie zdarzenia przyszłego połączenie dokonywane
    będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z
    głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może
    podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji
    indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający
    weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji/stanu prawnego, który obowiązywał w dniu
    wniesienia wniosku.

    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy,
    że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu
    w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
    będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących
    przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.