Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-519/11-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-14
Teza: Czy w przedstawionej sytuacji realizowana za wynagrodzeniem transakcja, w ramach której Spółka zapewnia Zbywcy finansowanie wierzytelności, w związku z czym Spółka nabywa na własne ryzyko dane wierzytelności od Wierzyciela pierwotnego, stanowi usługę zwolnioną od podatku VAT?
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; faktoring; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa-umowa pożyczki; usługi-usługi finansowe; wierzytelność; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenie wniosku (data wpływu 14 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 31 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowania wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowania wierzytelności. Wniosek uzupełniono w dniu 31 maja 2011 r. o dowód uiszczenia brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna (dalej: Spółka, Wnioskodawca), będąca czynnym podatnikiem VAT, jest przedsiębiorcą wyspecjalizowanym w oferowaniu produktów i usług o charakterze finansowym dla podmiotów działających na rynku medycznym. W ramach prowadzonej działalności finansowej Spółka zawiera transakcje z kontrahentami (dalej: Wierzyciel, Zbywca) polegające na zapewnieniu finansowania ich wierzytelności, w związku z czym Spółka nabywa dane wierzytelności płacąc Zbywcy tychże wierzytelności cenę:

1.  odpowiednio niższą od nominalnej wartości wierzytelności (stanowiącą określony % nabywanej wierzytelności) – Wariant l (wówczas wynagrodzeniem za zrealizowane świadczenie – zapewnienie finansowania – jest dyskonto, tj. różnica między nominalną wartością wierzytelności a uiszczoną Zbywcy kwotą);
2.  równą nabywanej wierzytelności – Wariant II (wówczas wynagrodzeniem za zrealizowane świadczenie – zapewnienie finansowania – jest otrzymywana przez Spółkę prowizja ustalona w ramach umowy ze Zbywcą).

Spółka finansuje Wierzycielowi pierwotnemu wierzytelność własnymi środkami z zachowaniem odpowiednio odroczonych terminów płatności. W związku z takim finansowaniem Spółka ujmuje nabyte wierzytelności jako własne aktywa (staje się prawnym właścicielem wierzytelności).

Wierzytelności Zbywcy powstały głównie z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług określonym jednostkom z sektora medycznego (dalej: Szpital, Dłużnik). Wierzyciel chcąc zachować dobre relacje biznesowe z danym Szpitalem nie podejmuje działań zmierzających do odzyskania wierzytelności lecz korzysta ze świadczenia oferowanego przez Spółkę polegającego na sfinansowaniu danej wierzytelności. Należy podkreślić, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami taka transakcja sfinansowania wierzytelności, wskutek której Spółka nabywa wierzytelność może dojść do skutku jedynie po wyrażeniu zgody na cesję wierzytelności przez organ założycielski Dłużnika.

Następnie, w ramach odrębnej umowy/transakcji zawartej pomiędzy Spółką a Dłużnikiem, dana wierzytelność może podlegać:

1.  restrukturyzacji poprzez zawarcie umowy z Dłużnikiem polegającej na ustaleniu harmonogramu płatności przewidującego rozłożenie płatności dokonywanych przez Dłużnika w czasie i ich oprocentowanie za zgodą Dłużnika (podstawowy sposób spłaty posiadanych wierzytelności);
2.  zamianie na inne wierzytelności (ograniczony zakres tego sposobu realizacji wierzytelności – głównie w przypadku braku środków pieniężnych u Dłużnika);
3.  zlecenie egzekucji sądowej lub pozasądowej zewnętrznej kancelarii (w przypadku rażącego braku realizacji warunków umowy restrukturyzacyjnej lub braku możliwości dokonania restrukturyzacji poprzez umowę);
4.  sprzedaży (uboczny charakter tego sposobu realizacji wierzytelności).

Niemniej jednak, implikacje podatkowe na gruncie VAT transakcji zawieranej pomiędzy Spółką a Dłużnikiem będą przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, w celu wyeliminowania wątpliwości w zakresie traktowania na gruncie przepisów o VAT omawianych transakcji, Spółka pragnie potwierdzić jej rozumienie odpowiednich przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytanie:

Czy w przedstawionej sytuacji realizowana za wynagrodzeniem transakcja, w ramach której Spółka zapewnia Zbywcy finansowanie wierzytelności, w związku z czym Spółka nabywa na własne ryzyko dane wierzytelności od Wierzyciela pierwotnego, stanowi usługę zwolnioną od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja polegająca na zapewnieniu finansowania wierzytelności przez Spółkę, w związku z którą Spółka otrzymuje wynagrodzenie za zrealizowane na rzecz Wierzyciela świadczenie, podlega przedmiotowemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są w szczególności osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne i rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż czynność polegająca na zapewnieniu finansowania wierzytelności przez Spółkę, w związku z którą Spółka nabywa wierzytelność i w związku z którą otrzymuje wynagrodzenie, wykonywana jest przez Spółkę (jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w ocenie Spółki, czynność taka będzie podlegała przepisom ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak stanowi natomiast art. 8 ust. 1 powoływanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że wierzytelności jako prawa majątkowe nie stanowią towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Konsekwentnie oznacza to, iż omawiana transakcja polegająca na zapewnieniu finansowania wierzytelności nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT.

W opinii Spółki, omawianą czynność sfinansowania wierzytelności, w związku z którą Spółka otrzymuje wynagrodzenie, należy traktować jako odpłatne świadczenie usług dokonywane przez Spółkę. Należy podkreślić, iż to Spółka jako finansujący/nabywający wierzytelności dokonuje na rzecz Wierzyciela świadczenia o charakterze odpłatnym. Biorąc pod uwagę sytuację stron przed przystąpieniem do omawianej transakcji, dla Wierzyciela istotny jest fakt, iż wskutek świadczenia Spółki odzyska on należne mu środki pieniężne odpowiednio wcześniej, z jednej strony bez konieczności ich egzekwowania we własnym zakresie, z drugiej zaś eliminując wszelkie ryzyka związane z ich dochodzeniem, przy czym co kluczowe, zapewni sobie otrzymanie środków w odpowiednim terminie nie tracąc płynności finansowej. Innymi słowy, Wierzyciel korzystając z oferty Spółki zapewni sobie finansowanie posiadanych wierzytelności, co z perspektywy jego potrzeb jest kluczowym aspektem warunkującym przystąpienie do współpracy ze Spółką. Zatem w omawianym przypadku Wierzyciel jest podmiotem „poszukującym” odpowiedniego świadczenia, tj. w szczególności zapewnienia płynności finansowej. Usługodawcą zaś jest Spółka, która za swoją usługę (realizowane na rzecz Wierzyciela świadczenie polegające na zapewnieniu finansowania wierzytelności) otrzymuje ustalone wcześniej wynagrodzenie (bądź w postaci dyskonta w przypadku Wariantu l, bądź w postaci prowizji w przypadku Wariantu II). Powyższy pogląd został potwierdzony m.in. w wyroku z dnia 29 maja 2007 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) we Wrocławiu (sygn. l SA/Wr 208/07).

Mając na uwadze powyższe transakcja zawierana pomiędzy Spółką a Wierzycielem polegająca na zapewnieniu finansowania Wierzycielowi wskutek którego Spółka „przejmuje” wierzytelność w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest odpłatnym świadczeniem usługi w rozumieniu przepisów o VAT. Wynagrodzeniem za świadczoną przez Spółkę usługę jest dyskonto (w przypadku opisanym w Wariancie I), bądź prowizja (w przypadku opisanym w Wariancie II).

Podkreślenia wymaga fakt, iż Spółka finansując daną wierzytelność nabywa ją stając się jej pełnym „dysponentem”. Oznacza to, że dalsze losy wierzytelności nie są przedmiotem stosunku prawnego wiążącego Spółkę i Wierzyciela (mogą zaś być przedmiotem umowy zawieranej pomiędzy Spółką a Dłużnikiem). Celem zaś umowy zawieranej pomiędzy Spółką a Wierzycielem jest samo zapewnienie finansowania wierzytelności (nie zaś windykacja długu). Świadczona przez Spółkę usługa sprowadza się do sfinansowania wierzytelności, w związku z czym dochodzi do jej nabycia za określoną w umowie cenę, zapewniając Wierzycielowi środki pieniężne w odpowiednim, ustalonym przez strony terminie. Spółka może następnie nabytą wierzytelność odsprzedać, zrestrukturyzować, itd. Warto podkreślić, iż Wierzyciel nie jest zainteresowany dalszymi losami wierzytelności i fakt potencjalnego ściągnięcia długu przez Spółkę, bądź jego nieściągnięcia, nie ma już dla niego żadnego znaczenia ekonomicznego. Należy przy tym podkreślić, iż kluczowym świadczeniem, jakie uzyskuje Wierzyciel (i jakiego, jak wspomniano, poszukuje przystępując do umowy ze Spółką) i nadrzędnym celem usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Wierzyciela, jest zapewnienie finansowania. Wierzyciel bowiem podejmuje racjonalną, biznesową decyzję skorzystania z usług oferowanych przez Spółkę w celu uzyskania odpowiednich środków pieniężnych w danym momencie, niejako „w zamian” zgadzając się na zapłatę (poniesienie) dodatkowego kosztu wynagrodzenia podmiotowi finansującemu przedmiotową wierzytelność.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych (\`(...)\`). Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwolnieniu podlegają także m.in. usługi/transakcje w zakresie długów (oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług).

Spółka pragnie podkreślić, iż wspomniane powyżej przepisy dotyczące zwolnień transakcji finansowych z VAT wprowadzone od dnia 1 stycznia 2011 r. odpowiadają co do zasady przepisom Dyrektywy 112/2006 (dalej: Dyrektywa). Podkreślenia wymaga również fakt, iż według utrwalonej linii orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), „te zwolnienia stanowią niezależne koncepcje prawa wspólnotowego, których celem jest unikanie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w różnych Państwach Członkowskich” (por. Jerzy Wartini, Łukasz Karpiesiuk „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości” str. 342). Dodatkowo z orzecznictwa ETS wyraźnie wynika, że mając na uwadze cel realizowany przez wspólny system VAT, jakim jest zapewnienie pewności obrotu prawnego oraz prawidłowego i bezpośredniego zastosowania zwolnień przewidzianych w Dyrektywie konieczne jest uwzględnienie, poza przypadkami wyjątkowymi, obiektywnego charakteru danej transakcji. Przy tym obiektywnie rzecz biorąc analizowana usługa świadczona przez Spółkę (w zamian za którą Spółka otrzymuje wynagrodzenie - bądź w postaci dyskonta, bądź w postaci prowizji) zbliżona jest swym charakterem do udzielenia swoistego rodzaju pożyczki.

Celem tej usługi jest bowiem poprawienie standingu finansowego Wierzyciela i dostarczenie mu środków pieniężnych w miejsce określonych wierzytelności.

Ponadto należy wskazać, iż usługi finansowe mogą korzystać ze zwolnienia z VAT pod warunkiem, że wpływają na sytuację prawną i finansową strony transakcji. Zgodnie z wyrokiem ETS z dnia 28 października 2010 r. w sprawie C-175/09 Trybunał orzekł w odniesieniu do różnych zwolnień ustanowionych w Dyrektywie, iż aby móc zaklasyfikować daną transakcję jako czynność zwolnioną z VAT, transakcja taka powinna wypełniać szczególne i istotne funkcje usługi opisanej w przepisach Dyrektywy. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż wskutek świadczonej przez nią usługi sytuacja finansowa Wierzyciela ulega polepszeniu – Spółka bowiem zapewnia Wierzycielowi pewność przepływów pieniężnych poprzez sfinansowanie danych wierzytelności.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, omawiana transakcja jako usługa stricte finansowa, mająca na celu zapewnienie finansowania Zbywcy, podlega zwolnieniu z VAT.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż wspomniana usługa nie może być klasyfikowana jako czynność ściągania długu, w tym faktoring, które wyłączone są ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT. Pojęcie usług ściągania długów obejmuje bowiem wyłącznie świadczenie usług windykacji wierzytelności na zlecenie. Wykonanie usługi ściągania długów zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję. Usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Konsumentem tej usługi (usługobiorcą) jest ten podmiot, który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie. W wyżej opisanym stanie faktycznym nie ma takiej relacji pomiędzy Spółką a Wierzycielem. Transakcja zawierana pomiędzy Spółką a Wierzycielem dotyczy jedynie sfinansowania wierzytelności, w związku z którym dochodzi do przelewu wierzytelności z Wierzyciela na Spółkę. Z umowy i praktyki Spółki nie wynika, aby Spółka zobowiązywała się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu. Jest to zresztą logiczne, skoro finansując i w związku z tym nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe Spółka wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy Spółką a Wierzycielem. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Ewentualne podjęcie przez Spółkę działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikało z transakcji zawartej wcześniej z Wierzycielem. Istniejący nadal dług Spółka będzie bowiem potencjalnie ściągała/egzekwowała „dla siebie”, a nie dla innego podmiotu. Niewykluczone, że decydując się na takie kroki Spółka zawrze kolejną transakcję z innym podmiotem, który zobowiąże się do ściągnięcia długu na rzecz Spółki (wierzyciela aktualnego), ale wtedy będzie to inna transakcja, a wykonawcą usługi ściągnięcia długu będzie inny podmiot, zobowiązany do opodatkowania tej usługi.

Co więcej, przez usługi ściągania długów należy rozumieć takie czynności faktyczne i prawne, których jedynym celem jest wyegzekwowanie należności na rzecz osoby trzeciej - istotą usługi jest więc windykacja należności. Usługi takie wykonywane są na ryzyko i w imieniu wierzyciela pierwotnego (a nie świadczącego usługi podmiotu dokonującego windykacji). Należy podkreślić, że działalność Spółki opiera się na zapewnieniu Wierzycielowi środków finansowych poprzez finansowanie określonych wierzytelności (uzyskując w zamian wynagrodzenie od Wierzyciela w formie dyskonta lub w formie prowizji). Spółka ma na celu finansowanie wierzytelności, a nie ich egzekucję.

Podobnie działalności Spółki nie można określić jako wykonywania faktoringu. Elementem umów faktoringowych jest bowiem świadczenie szerszego wachlarza usług – udzielanie swoistych pożyczek, podejmowanie czynności mających na celu odzyskanie wierzytelności, sporządzanie ogólnych statystyk obrotu, monitorowanie dłużników, tworzenie banku danych dłużników faktoranta, itp. Faktoring jest zatem usługą kompleksową, wieloelementową, której jednym z elementów jest nabywanie wierzytelności. Obowiązki faktora są określone szeroko. Odróżnia to faktoring od prowadzonej przez Spółkę działalności polegającej jedynie na finansowaniu wierzytelności w związku z którym dochodzi do ich nabycia.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż transakcja polegająca na zapewnieniu finansowania wierzytelności, w związku z którą Spółka otrzymuje wynagrodzenie za zrealizowane na rzecz Wierzyciela świadczenie (i w związku z którą Spółka nabywa na własne ryzyko dane wierzytelności), stanowi czynność zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towary – to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476 ze zm.). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 38-41, regulujących zwolnienia od podatku działalności finansowej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Stosownie do treści art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 -41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych. Działalność pośrednictwa finansowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową.”

Z powyższych przepisów (art. 43 ust. 15 ustawy) wynika, że każda transakcja mająca za cel windykację należności jest wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej Dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT, jest przedsiębiorcą wyspecjalizowanym w oferowaniu produktów i usług o charakterze finansowym dla podmiotów działających na rynku medycznym. W ramach prowadzonej działalności finansowej Spółka zawiera transakcje z kontrahentami (dalej: Wierzyciel, Zbywca) polegające na zapewnieniu finansowania ich wierzytelności, w związku z czym Spółka nabywa dane wierzytelności płacąc Zbywcy tychże wierzytelności cenę:

1.  odpowiednio niższą od nominalnej wartości wierzytelności (stanowiącą określony % nabywanej wierzytelności) – Wariant l (wówczas wynagrodzeniem za zrealizowane świadczenie – zapewnienie finansowania – jest dyskonto, tj. różnica między nominalną wartością wierzytelności a uiszczoną Zbywcy kwotą);
2.  równą nabywanej wierzytelności – Wariant II (wówczas wynagrodzeniem za zrealizowane świadczenie – zapewnienie finansowania – jest otrzymywana przez Spółkę prowizja ustalona w ramach umowy ze Zbywcą).

Spółka finansuje Wierzycielowi pierwotnemu wierzytelność własnymi środkami z zachowaniem odpowiednio odroczonych terminów płatności. W związku z takim finansowaniem Spółka ujmuje nabyte wierzytelności jako własne aktywa (staje się prawnym właścicielem wierzytelności).

Wierzytelności Zbywcy powstały głównie z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług określonym jednostkom z sektora medycznego (dalej: Szpital, Dłużnik). Wierzyciel chcąc zachować dobre relacje biznesowe z danym Szpitalem nie podejmuje działań zmierzających do odzyskania wierzytelności lecz korzysta ze świadczenia oferowanego przez Spółkę polegającego na sfinansowaniu danej wierzytelności. Należy podkreślić, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami taka transakcja sfinansowania wierzytelności, wskutek której Spółka nabywa wierzytelność może dojść do skutku jedynie po wyrażeniu zgody na cesję wierzytelności przez organ założycielski Dłużnika.

Spółka za swoją usługę (realizowane na rzecz Wierzyciela świadczenie polegające na zapewnieniu finansowania wierzytelności) otrzymuje ustalone wcześniej wynagrodzenie (bądź w postaci dyskonta w przypadku Wariantu l, bądź w postaci prowizji w przypadku Wariantu II).

Wskazać należy, że zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy o VAT winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

W przedmiotowej sprawie, jak wskazała Spółka, jej działalność opiera się na zapewnieniu Wierzycielowi środków finansowych poprzez finansowanie określonych wierzytelności (uzyskując w zamian wynagrodzenie od Wierzyciela w formie dyskonta lub w formie prowizji). Spółka ma na celu finansowanie wierzytelności, a nie ich egzekucję. Działalność Spółki polega jedynie na finansowaniu wierzytelności w związku z którymi dochodzi do ich nabycia i zdaniem Spółki nie można tej działalności nazwać factoringiem.

W przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy Spółka nabywa wierzytelności przysługujące Wierzycielowi z tytułu dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie Zbywcy (lub odrębnej prowizji), mamy do czynienia z faktoringiem. Ponadto, jak wskazała Spółka, taka transakcja sfinansowania wierzytelności, wskutek której Spółka nabywa wierzytelność może dojść do skutku jedynie po wyrażeniu zgody na cesję wierzytelności przez organ założycielski Dłużnika.

Mając powyższe na uwadze, świadczenie podmiotu nabywającego wierzytelność należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tych też względów podzielić należy stanowisko Spółki, iż omawianą czynność sfinansowania wierzytelności, w związku z którą otrzymuje ona wynagrodzenie, stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, jednakże czynność ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie działalność Spółki opiera się na zapewnieniu Wierzycielowi środków finansowych poprzez finansowanie określonych wierzytelności (uzyskując w zamian wynagrodzenie od Wierzyciela w formie dyskonta lub w formie prowizji). W związku z powyższym mamy tu do czynienia z jedną z kategorii wierzytelności, która to jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego, co do zasady stanowiącym świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, realizowana za wynagrodzeniem transakcja, w ramach której Spółka zapewnia Zbywcy finansowanie wierzytelności, w związku z czym nabywa ona na własne ryzyko dane wierzytelności od Wierzyciela pierwotnego, nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, natomiast jest opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowania wierzytelności.

Natomiast w dniu 14 czerwca 2011 r. w kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie stanu faktycznego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego przy usługach finansowania wierzytelności – Nr ILPP2/443-519/11-4/MR,
*   podstawy opodatkowania przy usługach finansowania wierzytelności – Nr ILPP2/443-519/11-5/MR.

Ponadto, w kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie zdarzenia przyszłego w dniu 14 czerwca 2011 r. zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia w zakresie:

*   zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowania wierzytelności – Nr ILPP2/443-519/11-6/MR,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego przy usługach finansowania wierzytelności – Nr ILPP2/443-519/11-7/MR,
*   podstawy opodatkowania przy usługach finansowania wierzytelności – Nr ILPP2/443 -519/11-8/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź we po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.