Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.246.2023.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-07
Teza: Dotacja uzyskana z WFOŚiGW na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia, polegającego na usuwaniu azbestu nie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja-dotacja celowa; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dotacje, subwencje i inne dopłaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· braku opodatkowania dotacji na realizację przedsięwzięcia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo pismem z 20 lipca 2023 r. (wpływ 20 lipca 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 lipca 2023 r. (wpływ 27 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina, będąc jednostką samorządu terytorialnego, realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy:

a) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym;

b) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym;

c) ochrony zdrowia wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Zasadniczo, realizując wymienione zadania własne Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań na rzecz wspólnoty lokalnej na podstawie umów cywilnoprawnych, które wiązałyby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za korzystanie z określonych efektów działania Gminy.

Do 31 sierpnia 2023 r. Gmina realizuje przedsięwzięcie pn.: (…) (dalej: przedsięwzięcie).

Gmina uzyskała pomoc finansową w formie dotacji na wsparcie realizacji zadania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) (dalej: WFOŚiGW) zgodnie z umową dotacji nr (…) zawartą 8 listopada 2022 r. Wysokość pomocy finansowej w formie dotacji na realizację ww. przedsięwzięcia jaką otrzyma Gmina nie przekroczy kwoty (…) zł co stanowi do 70,00% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Pozostałe 30,00% kosztów związanych z realizacją zadania stanowić będzie wkład własny Gminy – sfinansowany z jej środków pochodzących z budżetu Gminy.

Otrzymanie dotacji z WFOŚiGW na sfinansowanie części kosztów przedsięwzięcia będzie jedynym dochodem Gminy w ramach realizacji zadania. Gmina nie będzie w żadnych okolicznościach pobierać opłat od mieszkańców, których posesje zostaną wybrane do objęcia przedsięwzięciem. Zakres przedsięwzięcia jest uzależniony od ilości środków pozyskanych z dotacji i środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego. Gmina nie będzie rozszerzać budżetu przedsięwzięcia o jakiekolwiek dopłaty od osób, z posesji z których zostaną usunięte odpady azbestowe.

Celem przedsięwzięcia jest zbieranie, usunięcie i unieszkodliwienie azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (\`(...)\`). Zbieranie, transport oraz zabezpieczenie odpadów zawierających azbest zostaną wykonane zgodnie z programem usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest dla Gminy (\`(...)\`) na lata 2013-2032. Wskutek powyższych działań zostaną zminimalizowane negatywne skutki zdrowotne mieszkańców, spowodowane kontaktem z włóknami azbestu. Realizacja przedsięwzięcia ograniczy niewłaściwe magazynowanie odpadów zawierających azbest w miejscach do tego nieprzeznaczonych. Dodatkowymi skutkami realizacji przedsięwzięcia będzie zmniejszenie negatywnego oddziaływania odpadów azbestowych na mieszkańców Gminy oraz na środowisko. Przedmiotowe cele przedsięwzięcia potwierdzają, że realizacja tego zadania przez Gminę stanowi realizację zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody, ochrony zdrowia i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (wskazane powyżej w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym).

W przedsięwzięciu udział będą brali mieszkańcy, którzy złożą do Gminy stosowny wniosek, który następnie zostanie zaakceptowany przez Gminę. Mieszkańcy nie będą zawierać z Gminą pisemnych umów cywilnoprawnych i jak wskazano wyżej nie będą partycypować w kosztach realizowanego przedsięwzięcia, nie będą zatem dokonywali żadnych płatności na rzecz Gminy, ani na rzecz wykonawcy (wyspecjalizowanej firmy; dalej: Wykonawca). Mieszkaniec Gminy składając wniosek z informacją o ilości odpadów zawierających azbest na jego posesji nie ma wiedzy jaki jest koszt usunięcia i unieszkodliwienia takiej ilości azbestu. Tym samym mieszkaniec składając do Gminy wniosek o objęcie programem nie stara się o dotację na usługę o określonej cenie, którą Gmina realizowałaby w reżimie cywilnoprawnym, ale o objęcie programem publicznym realizowanym przez Gminę na rzecz mieszkańców nieodpłatnie w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych związanych z ochroną środowiska, ochroną zdrowia i unieszkodliwianiem odpadów. Tym samym w ramach przedsięwzięcia nie jest ustalana cena wywiezienia odpadów od poszczególnych osób fizycznych objętych programem. Koszty usunięcia azbestu oraz jego unieszkodliwienia w ramach realizowanego przedsięwzięcia zostały skalkulowane przez Gminę dla całego projektu (poprzez określenie łącznej ilości usuniętego azbestu), bez wydzielenia kosztów realizacji zadania na każdej z posesji mieszkańca, który złożył wniosek. Tym samym Gmina starając się o dofinansowanie zadania z WFOŚiGW nie określa, ile wynosi koszt zadania w odniesieniu do poszczególnej posesji mieszkańca, a zatem z podziałem na koszty usunięcia zadania u poszczególnych osób fizycznych.

W celu realizacji zadania Gmina przeprowadzi postępowanie o udzieleniu zamówień na usługi dotyczące zakresu przedsięwzięcia zgodnie z zapisami art. 44 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.). W związku z powyższym Gmina nabędzie usługi od Wykonawcy – wyspecjalizowanej firmy zajmującej się zbieraniem, transportem i unieszkodliwianiem odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia.

Wysokość otrzymanej dotacji uzależniona będzie m.in. od ilości mieszkańców biorących udział w zadaniu. Po zakończeniu realizacji zadania Gmina będzie zobowiązana do wypełnienia arkusza rozliczenia umowy dotacji, a także okazania umowy z Wykonawcą przedsięwzięcia, faktur, rachunków lub innych dokumentów księgowych o równoważnej wartości dowodowej oraz dostarczenia ich do WFOŚiGW w (…). Wykonawca wystawi na Gminę fakturę z podatkiem VAT naliczonym.

Kwota dotacji została wyliczona zgodnie z regulaminem naboru wniosków na przedsięwzięcie związane z usuwaniem azbestu ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) („WFOŚiGW”) oraz zgodnie z instrukcją przygotowania wniosku.

Zgodnie z regulaminem kwota pomocy finansowej w formie dotacji może wynieść odpowiednio:

1) do 100% kosztów kwalifikowanych dla gmin o wartości wskaźnika G (wskaźnik dochodów podatkowych na jednego mieszkańca w gminie, o którym mowa w ustawie z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego) określonego dla roku poprzedzającego rok złożenia wniosku nie większej niż 1500,

2) do 70% kosztów kwalifikowanych dla gmin o wartości wskaźnika G określonego dla roku poprzedzającego rok założenia wniosku w przedziale pomiędzy 1500 do 2000,

3) do 40% kosztów kwalifikowanych dla gmin o wartości wskaźnika G określonego dla roku poprzedzającego rok założenia wniosku powyżej 2000.

Kwota pomocy finansowej dla Gminy wynosi 70% kosztów kwalifikowanych z uwagi na fakt, że wskaźnik G określony dla roku poprzedzającego rok złożenia wniosku wynosi (…).

Zgodnie z regulaminem kwota pomocy finansowej nie może również przekroczyć iloczynu 500 zł i sumy całkowitego efektu ekologicznego wyrażonego w Mg unieszkodliwionych wyrobów zwierających azbest.

Gmina przyjęła planowaną ilość wyrobów zawierających azbest do unieszkodliwienia w wysokości 100 Mg. Ilość ta została pomnożona przez kwotę pomocy finansowej ustalonej przez fundusz, tj. (…) zł. W związku z powyższym Gmina ma otrzymać dotacje w wysokości 70% iloczynu (…) zł i 100 Mg jako planowanej ilości wyrobów zawierających azbest przeznaczanych do utylizacji (co daje wartość dotacji na poziomie (…) zł).

Wysokość pomocy finansowej w formie dotacji na realizację ww. przedsięwzięcia jaką otrzyma Gmina nie przekroczy kwoty (…) zł co stanowi do 70,00% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Pozostałe 30,00% kosztów związanych z realizacją zadania stanowić będzie wkład własny Gminy – sfinansowany z jej środków pochodzących z budżetu Gminy. Co istotnie i wskazane we wniosku o wydanie interpretacji, zakres przedsięwzięcia jest uzależniony od ilości środków pozyskanych z dotacji i środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego. Gmina nie będzie rozszerzać budżetu przedsięwzięcia o jakiekolwiek dopłaty od osób, z posesji z których zostaną usunięte odpady azbestowe. Podsumowując sposób kalkulacji dotacji jest uzależniony od wytycznych WFOŚiGW wskazanych w regulaminie i instrukcji przygotowania wniosku oraz od możliwości finansowych Gminy związanych z zabezpieczeniem wymaganego wkładu własnego w projekt. Wartość wnioskowanej dotacji nie jest uzależniona od zapotrzebowania na wywóz i unieszkodliwianie azbestu, ale na możliwości finansowe Gminy w związku z pozyskiwaniem przez Wnioskodawcę przedmiotowej dotacji jako dotacji do kosztów zadania publicznego.

Zgodnie z umową dotacji nr (…) z 18 listopada 2022 r., dofinansowanie przyznane zostało na realizację zadania pn. (…). Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel niż realizacja przedmiotowego zadania.

Gmina jest zobowiązania do przedłożenia WFOŚiGW rozliczenia końcowego w wysokości całkowitych poniesionych kosztów kwalifikowanych wraz z kopiami wymaganych załączników, tj. kserokopie faktur zakupowych (kosztowych) od wykonawcy projektu, potwierdzeniami przelewu wynagrodzenia dla wykonawcy oraz protokołu końcowego odbioru usług zbieranie, usunięcie i unieszkodliwienie azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy. Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać tego rozliczenia po zakończeniu projektu a nie w jego trakcie. Jednocześnie, co warto podkreślić – dla rozliczenia przedsięwzięcia z WFOŚiGW Wnioskodawca przedstawia dokumenty poświadczające poniesienie kosztów – bowiem dotacja jest przekazywana do kosztów zadania publicznego. Nie stanowią podstawy rozliczenia projektu listy adresów, z których usunięto azbest, nazwiska właścicieli domostw, z których zostały takie wyroby wywiezione. To oznacza, że dotacja nie stanowi uzupełnienia jakiejkolwiek ceny usługi. W reżimie publicznym dochodzi do wykonywania przez Gminę zadań na rzecz lokalnej społeczności, które mają znamiona usługi – ale nią nie są w rozumieniu gospodarczym, bowiem wykonywane są w interesie publicznym zgodnie z regułami narzuconymi przez Wnioskodawcę jako organ władzy publicznej, bez możliwości swobodnego kształtowania warunków wykonania tego zadania (zadania są wykonywane z wykorzystaniem władczego charakteru Gminy jako podmiotu odpowiedzialnego za to zadanie). Ponadto Gmina zobowiązania jest do udokumentowania uzyskanego efektu rzeczowego i ekologicznego poprzez przedłożenie Funduszowi protokołu końcowego przekazania i unieszkodliwienia odpadów zawierających azbest wraz z kartami przekazania odpadów, zestawień kart przekazania odpadów lub dokumentów potwierdzających przekazanie odpadów zawierających azbest do unieszkodliwienia, które opatrzone są co najmniej datą złożenia odpadów na składowisku dla poszczególnych przedsięwzięć i wskazują masę oraz rodzaj unieszkodliwionych odpadów. To z kolei potwierdza, że przedsięwzięcie wykonywane jest nie z uwagi na zapotrzebowanie mieszkańców, a z uwagi na wykonywanie zadań własnych Gminy w zakresie:

a) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym;

b) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym;

c) ochrony zdrowia wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym.

W przypadku niezrealizowania zadania dotacja nie będzie przyznana. Zgodnie z zawartą umową WFOŚiGW może rozwiązać umowę, jeżeli Gmina nie wywiążę się z zapisów w niej zawartych. W razie rozwiązania umowy dotacji Gmina ma obowiązek zwrócić kwotę dotacji. Realizacja przedmiotowego zadania jest uzależniona od otrzymania dofinansowania, bowiem finansuje 70% kosztów tego przedsięwzięcia a Gmina w swoim budżecie zaplanowała na sfinansowanie projektu wyłącznie 30% wartości tych kosztów, co dodatkowo potwierdza kosztowy a nie cenowy charakter tej dotacji.

Zgodnie z założeniami programu i instrukcją wypełnienia wniosku o dofinansowanie realizacja przedsięwzięcia nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy w rozumieniu unijnego prawa konkurencji, a sama dotacja ma pokrywać koszt (część kosztu) zamówionej usługi. Z perspektywy przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), wydatki na przedsięwzięcie nie będą w żaden sposób związane z czynnościami generującymi dochody, które podlegałyby ewidencji i opodatkowaniu VAT. Zdaniem Gminy nie można uznać, że jedyny dochód z przedsięwzięcia, czyli otrzymana od WFOŚiGW dotacja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, bowiem dotacja ta stanowi dotację na pokrycie kosztów Gminy ponoszonych w ramach realizacji nieodpłatnie na rzecz mieszkańców zadań własnych. Nie można zrównywać dotacji do sfinansowania kosztów przedsięwzięcia z dotacją do ceny skalkulowaną na mieszkańca, bowiem skutki opodatkowania VAT obu z nich są odmienne. Dotacje na pokrycie ogólnych kosztów zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego nie stanowią dotacji opodatkowanej VAT, podczas gdy dotacja do określonej ceny zadania skonkretyzowanej w umowie cywilnoprawnej z mieszkańcem podlega opodatkowania VAT. W opisanej sprawie Gmina otrzyma pierwszy z rodzajów dotacji – do kosztów realizacji zadań własnych nieodpłatnie realizowanych na rzecz mieszkańców Gminy. Tym samym efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT według stawek VAT ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. W ocenie Gminy, realizacja przedsięwzięcia związana jest wyłącznie z realizacją przez Gminę nieodpłatnie zadań publicznych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym.

W konsekwencji powyższego przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są wydatki związane z: zbieraniem, zabezpieczeniem, transportem i unieszkodliwianiem azbestu i wyrobów zawierających azbest (wydatki kwalifikowane operacji), w odniesieniu do których Gmina w złożonym oświadczeniu o kwalifikowalności VAT zadeklarowała uznanie podatku VAT jako wydatku kwalifikowanego – co oznacza, że Gmina realizując przedsięwzięcie nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT. W tym zakresie dofinansowanie będzie obejmować kwotę netto jak i podatek VAT naliczony przypisany do wydatków uznanych za kwalifikowane.

### Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1\. Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

2\. Czynności związane z realizacją przedsięwzięcia nie są wykonywane w celach zarobkowych jako działalność gospodarcza, ale jako publiczne zadanie własne.

### Pytania

1\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją przedsięwzięcia?

2\. Czy dotacja uzyskana z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia powinna być opodatkowana VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją przedsięwzięcia.

2\. Dotacja uzyskana z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

**Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie**

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. O tym, czy Gmina działa jako organ władzy publicznej, czy też jako podatnik VAT decyduje zasadniczo charakter wykonywanych czynności definiowany przez pryzmat takich cech jak realizacja ogólnie pojętego celu publicznego i nieodpłatność.

Czynności o charakterze publicznoprawnym wykonywane nieodpłatnie wyłączają jednostki samorządu terytorialnego z kategorii podatników VAT – nawet w przypadku, w którym z efektów działania korzystają tylko wybrani mieszkańcy a nie cały ogół społeczności lokalnej Natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym wpisujące się w definicję działalności gospodarczej wiążące się z odpłatną dostawą towarów lub usług na rzecz mieszkańców skutkują uznaniem Gminy za podatnika VAT, jednak w tym przypadku musi również dochodzić do zdefiniowania korzyści u konkretnego beneficjenta w zamian za ustaloną adekwatną cenę dla wykonania tej korzyści.

W analizowanej sytuacji przedsięwzięcia, które ma być realizowane przez Gminę, Gmina będzie wykonywała czynności o charakterze publicznym i nie będzie zawierała z mieszkańcami umów cywilnoprawnych, w których określałaby cenę wykonania na ich rzecz zadania. W okolicznościach sprawy nie będą również zawierane ustne ustalenia cywilnoprawne, w ramach których Gmina zobowiązywałaby się odebrać, przetransportować i unieszkodliwić określoną ilość odpadów zawierających azbest od mieszkańca za określoną w ramach takich ustaleń cenę. Gmina będzie działała w ramach realizowanego przedsięwzięcia w reżimie publicznym a nie na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jako organ władzy publicznej realizujący swoje zadania własne Gmina zmówi usługę niezbędną do wykonania przedsięwzięcia i sfinansuje ją częściowo z pozyskanej dotacji z WFOŚiGW a częściowo ze środków własnych przeznaczonych na to zadanie w budżecie Gminy. Nie ma przy tym znaczenia, że odbiór odpadów będzie dotyczył wybranych posesji mieszkańców Gminy, bowiem skutkiem projektu jest ochrona środowiska, zdrowia mieszkańców na terenie całej Gminy w szczególności dzięki zmniejszeniu na terenie Gminy ilości odpadów trujących oraz zapobieżeniu składowania tych odpadów w miejscach zagrażających środowisku i mieszkańcom (czyli ich magazynowania w tzw. miejscach niewłaściwych). Ponadto brak przesłanki wykonywania działalności gospodarczej przez Gminę w ramach przedsięwzięcia potwierdzają również założenia programu oraz zaplanowanie zakresu przedsięwzięcia zgodnie z możliwościami finansowymi Gminy (wysokość środków własnych przeznaczonych na wkład w sfinansowanie 30% kosztów zadania będzie taka na jaką pozwalają Gminie środki finansowe i to staje się punktem wyjścia do określenia potencjalnej ilości odebranych, przetransportowanych i unieszkodliwionych odpadów). Ustalanie zakresu prac w odniesieniu do ilości posiadanych środków finansowych potwierdza, że czynności nie są wykonywane w celach zarobkowych jako działalność gospodarcza, ale jako publiczne zadania własne. Tym samym zdaniem Gminy będzie ona ponosiła wydatki na przedsięwzięcie działając jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, aby przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT powinny zostać spełnione jednocześnie dwa warunki – wydatki są dokonywane przez podmiot działający w roli podatnika VAT na cel prowadzenia przez ten podmiot działalności opodatkowanej VAT, generującej zobowiązanie w podatku VAT należnym.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

i) nabycia towarów i usług,

ii) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w opisie sprawy wydatki na przedsięwzięcie nie będą w żaden sposób związane z czynnościami generującymi dochody, które podlegałyby ewidencji i opodatkowaniu VAT po stronie Gminy. Jedyny dochód z przedsięwzięcia, czyli otrzymana od WFOŚiGW dotacja na sfinansowanie 70% kosztów zadania, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, bowiem dotacja ta stanowi dotację na pokrycie kosztów Gminy ponoszonych w ramach realizacji nieodpłatnie na rzecz mieszkańców zadań własnych. Nie można zrównywać dotacji do sfinansowania kosztów przedsięwzięcia z dotacją do ceny skalkulowaną na mieszkańca, bowiem skutki opodatkowania VAT obu z nich są odmienne.

Dotacje na pokrycie ogólnych kosztów zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego nie stanowią dotacji opodatkowanej VAT, podczas gdy dotacja do określonej ceny zadania skonkretyzowanej w umowie cywilnoprawnej z mieszkańcem podlega opodatkowaniu VAT. W opisanej sprawie Gmina otrzymuje pierwszy z rodzajów dotacji – do kosztów realizacji zadań własnych nieodpłatnie realizowanych na rzecz mieszkańców Gminy. Efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT według stawek VAT ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. Realizacja przedsięwzięcia związana jest wyłącznie z realizacją przez Gminę nieodpłatnie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Zasadniczą kwestią w analizowanej sprawie jest również ocena czy otrzymywany przez Gminę dochód w postaci dotacji z WFOŚiGW pokrywający 70% kosztów przedsięwzięcia związanego z usuwaniem azbestu nie stanowi dotacji podlegającej opodatkowaniu VAT jak dotacja do ceny.

W tym temacie Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 16 kwietnia 2021 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1490/20 zdecydował o skierowaniu pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy „należy uznać za podatnika VAT gminę (organ władzy publicznej) w zakresie realizacji programu usuwania azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie tej gminy, stanowiących własność mieszkańców, którzy nie ponoszą z tego tytułu żadnych wydatków? Czy też taka działalność stanowi aktywność gminy jako organu władzy publicznej, podejmowaną w celu realizacji jej zadań, służących ochronie zdrowia i życia mieszkańców oraz ochronie środowiska, w związku z którą gmina nie jest uważana za podatnika VAT?”.

W przedstawionej argumentacji skład sędziowski kierujący zapytanie prejudycjalne podniósł – z czym Gmina się w pełni zgadza – że „we współczesnym państwie działalność organów władzy publicznej w sferze publicznoprawnej nie ogranicza się tylko do korzystania ze środków władczych i możliwości ich egzekwowania za pomocą przymusu. (\`(...)\`) Oprócz takiego działania, organy wykonując zadania publiczne podejmują również działania o charakterze niewładczym (m. in. społeczno-organizatorskim), które wymagają korzystania z instrumentów prywatnoprawnych”. Czynności takie nadal stanowią podejmowanie działalności jako organy władzy publicznej, która to działalność nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ponadto w argumentacji przedstawionej w postanowieniu o skierowaniu sprawy do Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej pojawia się również takie stanowisko: „w opisanym przypadku wymiana świadczeń wzajemnych występuje pomiędzy wybranym przez Gminę do usuwania azbestu wykonawcą, a opłacającą wynagrodzenie za tę usługę Gminą. Z uwagi na brak ponoszenia kosztów usuwania azbestu przez mieszkańców trudno przyjąć, że taka wymiana świadczeń wzajemnych występuje pomiędzy Gminą a mieszkańcami, z których nieruchomości usuwany jest azbest, czy też pomiędzy tym wykonawcą, a mieszkańcami”. To z kolei świadczy o tym, że otrzymana na przedmiotowe przedsięwzięcie dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT i jest dotacją do kosztów przedsięwzięcia a nie jakiejkolwiek ceny – ceny na rzecz uczestników projektu nie ustala się. W ocenie Gminy ten punkt widzenia jest właściwy, stąd jako element opisu sprawy Gmina wskazuje, iż otrzymywany dochód w postaci dotacji z WFOŚiGW nie stanowi dochodów generujących zobowiązanie w podatku VAT należnym (nie podlega opodatkowaniu VAT).

W konsekwencji zdaniem Gminy w ramach realizowanego przedsięwzięcia nie zostaną spełnione obie przesłanki umożliwiające odliczenie VAT – Gmina będzie ponosiła wydatki na realizację zadania własnego działając w roli organu władzy publicznej a nie jako podatnik VAT, a same wydatki nie będą miały żadnego związku z jakąkolwiek działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT po stronie Gminy. Nie zostają w tej sytuacji spełnione warunki niezbędne do odliczenia podatku VAT, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją przedsięwzięcia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na zakres pytań postawionych we wniosku, uznałem za zasadne udzielenie odpowiedzi na pytania następująco: w pierwszej kolejności na pytanie nr 2, a następnie na pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje przedsięwzięcie, na wsparcie którego uzyskała pomoc finansową w formie dotacji ze środków WFOŚiGW. Wysokość pomocy finansowej w formie dotacji na realizację ww. przedsięwzięcia stanowi do 70,00% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Pozostałe 30,00% kosztów związanych z realizacją zadania stanowić będzie wkład własny Gminy – sfinansowany z jej środków pochodzących z budżetu Gminy. Otrzymanie dotacji z WFOŚiGW na sfinansowanie części kosztów przedsięwzięcia będzie jedynym dochodem Gminy w ramach realizacji zadania. Gmina nie będzie w żadnych okolicznościach pobierać opłat od mieszkańców których posesje zostaną wybrane do objęcia przedsięwzięciem. Zakres przedsięwzięcia jest uzależniony od ilości środków pozyskanych z dotacji i środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego. Gmina nie będzie rozszerzać budżetu przedsięwzięcia o jakiekolwiek dopłaty od osób, z posesji z których zostaną usunięte odpady azbestowe. Celem przedsięwzięcia jest zbieranie, usunięcie i unieszkodliwienie azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy. Wskutek powyższych działań zostaną zminimalizowane negatywne skutki zdrowotne mieszkańców, spowodowane kontaktem z włóknami azbestu. Realizacja przedsięwzięcia ograniczy niewłaściwe magazynowanie odpadów zawierających azbest w miejscach do tego nieprzeznaczonych. Dodatkowymi skutkami realizacji przedsięwzięcia będzie zmniejszenie negatywnego oddziaływania odpadów azbestowych na mieszkańców Gminy oraz na środowisko. W przedsięwzięciu udział będą brali mieszkańcy, którzy złożą do Gminy stosowny wniosek, który następnie zostanie zaakceptowany przez Gminę. Mieszkańcy nie będą zawierać z Gminą pisemnych umów cywilnoprawnych i nie będą dokonywali żadnych płatności na rzecz Gminy, ani na rzecz Wykonawcy. Koszty usunięcia azbestu oraz jego unieszkodliwienia w ramach realizowanego przedsięwzięcia zostały skalkulowane przez Gminę dla całego projektu (poprzez określenie łącznej ilości usuniętego azbestu), bez wydzielenia kosztów realizacji zadania na każdej z posesji mieszkańca, który złożył wniosek. Tym samym Gmina starając się o dofinansowanie zadania z WFOŚiGW nie określa, ile wynosi koszt zadania w odniesieniu do poszczególnej posesji mieszkańca, a zatem z podziałem na koszty usunięcia zadania u poszczególnych osób fizycznych. Gmina nabędzie usługi od Wykonawcy – wyspecjalizowanej firmy zajmującej się zbieraniem, transportem i unieszkodliwianiem odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia – wyłonionego w postępowaniu o udzielenie zamówienia. Wysokość otrzymanej dotacji uzależniona będzie m.in. od ilości mieszkańców biorących udział w zadaniu. Po zakończeniu realizacji zadania Gmina będzie zobowiązana do wypełnienia arkusza rozliczenia umowy dotacji, a także okazania umowy z Wykonawcą przedsięwzięcia, faktur, rachunków lub innych dokumentów księgowych o równoważnej wartości dowodowej oraz dostarczenia ich do WFOŚiGW. Wykonawca wystawi na Gminę fakturę z podatkiem VAT naliczonym. Zakres przedsięwzięcia jest uzależniony od ilości środków pozyskanych z dotacji i środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego. Wartość wnioskowanej dotacji nie jest uzależniona od zapotrzebowania na wywóz i unieszkodliwianie azbestu, ale na możliwości finansowe Gminy w związku z pozyskiwaniem przez Wnioskodawcę przedmiotowej dotacji jako dotacji do kosztów zadania publicznego. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel niż realizacja przedmiotowego zadania. Gmina jest zobowiązania do przedłożenia WFOŚiGW rozliczenia końcowego w wysokości całkowitych poniesionych kosztów kwalifikowanych wraz z kopiami wymaganych załączników. Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać tego rozliczenia po zakończeniu projektu a nie w jego trakcie. Dotacja nie stanowi uzupełnienia jakiejkolwiek ceny usługi. W przypadku niezrealizowania zadania dotacja nie będzie przyznana. W razie rozwiązania umowy dotacji Gmina ma obowiązek zwrócić kwotę dotacji. Realizacja przedmiotowego zadania jest uzależniona od otrzymania dofinansowania, bowiem finansuje 70% kosztów tego przedsięwzięcia a Gmina w swoim budżecie zaplanowała na sfinansowanie projektu wyłącznie 30% wartości tych kosztów. Efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym ani czynnościom zwolnionym od podatku VAT.

Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Czynności związane z realizacją przedsięwzięcia nie są wykonywane w celach zarobkowych jako działalność gospodarcza, ale jako publiczne zadanie własne.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania dotacji na realizację przedsięwzięcia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Gminę przedsięwzięcia polegającego na zbieraniu, usunięciu i unieszkodliwieniu azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w ww. wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W wyroku w sprawie C-616/21 TSUE wskazał, iż aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 33 wyroku Trybunał wskazał, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy L., która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina – a nie zainteresowani właściciele – decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi.

W konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy wskazać, że przesłanki stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112 nie są spełnione w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, a zatem, że gmina L. nie działała w imieniu zainteresowanych mieszkańców, o tyle należy jednak ustalić, czy może ona zostać uznana za podmiot świadczący usługi będące przedmiotem postępowania głównego w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy (pkt 34).

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braaov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 44).

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową (pkt 45). Trybunał wskazał, że miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje (pkt 46).

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40–100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40% a 100% kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48).

Podsumowując Trybunał uznał, że „w konsekwencji nie wydaje się (…), by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112” (pkt 49).

Ponadto w pkt 50 wyroku Trybunał wskazał: „Ponieważ gmina L. (…) nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” oraz w pkt 51: „czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców (…), nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT”.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że przedsięwzięcie nie będzie wykonywane w celach zarobkowych jako działalność gospodarcza, mieszkańcy nie będą zawierać z Gminą pisemnych umów cywilnoprawnych i nie będą dokonywali żadnych płatności na rzecz Gminy, ani na rzecz Wykonawcy. W przedsięwzięciu udział będą brali mieszkańcy, którzy złożą do Gminy stosowny wniosek, który następnie zostanie zaakceptowany przez Gminę. Celem przedsięwzięcia jest zbieranie, usunięcie i unieszkodliwienie azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, dzięki czemu zminimalizowane zostaną negatywne skutki zdrowotne mieszkańców, spowodowane kontaktem z włóknami azbestu. Realizacja przedsięwzięcia ograniczy niewłaściwe magazynowanie odpadów zawierających azbest, a ponadto zmniejszy się negatywne oddziaływanie odpadów azbestowych na mieszkańców Gminy oraz na środowisko. Przedsięwzięcie zostanie zrealizowane z udziałem środków pochodzących z dotacji – wysokość pomocy finansowej w formie dotacji stanowi do 70% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych przedsięwzięcia. Pozostałe 30% kosztów związanych z realizacją zadania stanowić będzie wkład własny Gminy. Po zakończeniu realizacji zadania Gmina będzie zobowiązana do wypełnienia arkusza rozliczenia umowy dotacji, a także okazania umowy z Wykonawcą, faktur, rachunków lub innych dokumentów księgowych o równoważnej wartości dowodowej oraz dostarczenia ich do WFOŚiGW. Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać tego rozliczenia po zakończeniu projektu. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel niż realizacja przedmiotowego zadania. W przypadku niezrealizowania zadania dotacja nie będzie przyznana. Gmina nabędzie usługi od Wykonawcy, wyłonionego w postępowaniu o udzielenie zamówienia. Wykonawca wystawi na Gminę fakturę z podatkiem VAT naliczonym.

W konsekwencji, działanie Gminy w związku z realizacją przedsięwzięcia, polegającego na zbieraniu, usunięciu i unieszkodliwieniu azbestu i wyrobów zawierających azbest, nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina realizując projekt nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, realizacja przedsięwzięcia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do ww. wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących wskazania, czy dotacja uzyskana na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia powinna być opodatkowana podatkiem VAT, należy wskazać, że w myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z WFOŚiGW na realizację przedsięwzięcia, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji ww. przedsięwzięcia Gmina nie będzie wykonywać działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, działania Wnioskodawcy w zakresie zbierania, usunięcia i unieszkodliwienia azbestu i wyrobów zawierających azbest, nie będą stanowiły dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, otrzymana przez Gminę dotacja przeznaczona na realizację przedsięwzięcia nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, dotacja uzyskana z WFOŚiGW na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

d) nabycia towarów i usług,

e) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja przedmiotowego przedsięwzięcia nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i Gmina realizując projekt nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec powyższego, w analizowanej sprawie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będzie spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację ww. przedsięwzięcia nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).