Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-232/10/13-5/S/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-18
Teza: Zakres zwolnienia z opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego.
Słowa kluczowe: banki; czek; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; fundusz-otwarty fundusz emerytalny; kwota; programy-programy emerytalne; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zaliczka-zaliczka na podatek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2601/10 z dnia 13 kwietnia 2011 r. (data wpływu 17.06.2013 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2010 r. (data wpływu 22.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Małżonek Wnioskodawczyni jako pracownik naukowy Uniwersytetu wykonywał okazjonalnie pracę także na Uniwersytecie w USA. Podczas wykonywania pracy w USA, opłacał on zarówno obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne (tzw. Social Security), jak i dobrowolne składki na Edukacyjny Fundusz Emerytalny Stanu Nowy Meksyk (dalej: Fundusz). Zgodnie ze statutem Funduszu, Edukacyjny Fundusz Emerytalny jest planem emerytalnym, który skupia pracodawców z sektora edukacyjnego, tj. m.in. szkoły wyższe. Składki na rzecz Funduszu mogą być opłacane przez pracodawcę oraz przez pracownika. Wypłata zgromadzonych środków następuje po osiągnięciu wieku emerytalnego przez pracownika. Zgromadzone w ramach Funduszu środki pieniężne mogą być wówczas wypłacone w całości (jednorazowo) lub mogą być wypłacane w częściach (miesięcznie). Po śmierci małżonka Wnioskodawczyni, osobą uprawnioną do otrzymania zgromadzonych na powyższym Funduszu środków pieniężnych została Wnioskodawczyni, będąca polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni nie wykonywała nigdy pracy na terytorium USA i nie uzyskiwała wcześniej jakichkolwiek innych przychodów ze Stanów Zjednoczonych. Wypłata na rzecz Wnioskodawczyni zgromadzonych na Funduszu środków pieniężnych, pomniejszonych o kwotę podatku amerykańskiego jest dokonywana w systemie miesięcznym, począwszy od miesiąca września 2009 roku, w formie czeków przesyłanych na adres Wnioskodawczyni. Realizacja czeków nastąpić może za pośrednictwem np. banków mających siedzibę w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, przychody zagraniczne uzyskane przez Wnioskodawczynię z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w świetle art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o PIT?
2.  Czy bank realizujący czeki (jako wypłacający określone kwoty pieniężne w związku z realizacją czeków) nie będzie obowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od kwot pieniężnych wypłacanych Wnioskodawczyni na podstawie amerykańskich czeków?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 3 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle natomiast art. 4a ww. ustawy powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. A zatem dochody zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ustawy o PIT nie podlegają w ogóle opodatkowaniu w Polsce.

W podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest odpowiednie przyporządkowanie uzyskiwanych dochodów do określonego źródła przychodów zawartego w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Od przychodów z niektórych źródeł przychodów podmiot wypłacający przedmiotowe należności może być bowiem zobowiązany - jako płatnik - do poboru podatku dochodowego w imieniu odbiorcy przedmiotowych należności.

Klasyfikacja źródła przychodów

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z tzw. „innych źródeł” uważa się w szczególności m.in. kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Katalog przychodów z tzw. „innych źródeł” jest katalogiem otwartym, w jego skład wchodzą więc wszelkie przychody, których nie można zakwalifikować do pozostałych źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawczyni, taka właśnie sytuacja występuje w przedstawionym stanie faktycznym. Dochody te nie pochodzą w szczególności ze źródeł przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 (stosunek pracy, emerytury i renty) i pkt 7 ustawy o PIT (przychody z kapitałów pieniężnych). Nie są one bowiem świadczeniami emerytalnymi lub rentowymi Wnioskodawczyni, ponieważ nie są one wypłacane ze środków publicznych w ramach amerykańskiego systemu ubezpieczeń społecznych (tzw. Social Security Service) oraz nie są one wypłacane osobie objętej zabezpieczeniem społecznym (ubezpieczonemu), lecz małżonce takiej osoby. Dochody te nie są również przychodami w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy (tj. z tytułu udziału w funduszach kapitałowych), ponieważ w świetle ustawy o PIT do tej kategorii nie zalicza się przychodów z tytułu udziału w funduszach emerytalnych.

Z art. 5a pkt 14 ustawy o PIT wynika, że fundusze kapitałowe są to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach inwestycyjnych, funduszem zagranicznym jest fundusz inwestycyjny otwarty lub spółka inwestycyjna z siedzibą w państwie członkowskim UE prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe. Fundusz amerykański, o którym mowa w niniejszym wniosku nie jest więc funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy o Funduszach inwestycyjnych, a tym samym nie jest funduszem kapitałowym, o którym mowa w ustawie o PIT.

Zgodnie więc z regulacją zawartą w ustawie o PIT, osiągane przez Wnioskodawczynię przychody zagraniczne należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ustawy o PIT. Jednocześnie będą one podlegały opodatkowaniu (na zasadach właściwych dla tego źródła przychodów), o ile nie zostały one zwolnione od podatku przez art. 21 ust. 1 ustawy o PIT oraz o ile odpowiednia umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta przez Polskę nie stanowi inaczej.

Zwolnienie przewidziane w art. 21 ustawy o PIT

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o PIT, zwolnione z podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika. W przedstawionym stanie faktycznym możliwość stosowania powyższego zwolnienia będzie zdaniem Wnioskodawczyni zagwarantowana, o ile wypłaty środków z Funduszu na jej rzecz mogą być uznane za wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym - co jak Wnioskodawczyni dowodzi w niniejszym wniosku jest poza wszelką wątpliwością. Bezsprzecznym jest natomiast, iż wpłata takich środków dla celów stosowania zwolnienia art. 21 ust. 1 pkt 58 lit.b) ustawy o PIT nie musi zostać dokonana na rzecz samego uczestnika takiego programu.

Literalne brzmienie powyższego przepisu nie uzależnia możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego jedynie od wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym działającym na podstawie ustawodawstwa polskiego.

W świetle ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207 ze zm pracowniczy program emerytalny (dalej: PPE) jest dobrowolnym programem oszczędnościowym prowadzonym przez; pracodawcę w ramach III filaru ubezpieczeń społecznych. Składkę podstawową na rzecz PPE finansuje pracodawca, Pracownik może natomiast zadeklarować składkę dodatkową, która będzie potrącana przez pracodawcę z wynagrodzenia pracownika i wpłacana na rzecz PPE. Gromadzone w ramach PPE środki pieniężne są wypłacane po osiągnięciu wieku emerytalnego przez określonego pracownika (uczestnika programu). Wypłata tych środków może być, w zależności od wniosku uczestnika albo osoby uprawnionej, dokonywana jednorazowo albo ratalnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowe należności z zagranicznego funduszu emerytalnego powinny być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego z uwagi na fakt, że zagraniczny fundusz emerytalny funkcjonuje na analogicznych zasadach jak programy emerytalne, o których mowa w ustawie o pracowniczych programach emerytalnych.

Zgodnie z postanowieniami statutu Funduszu, Edukacyjny Fundusz Emerytalny jest niepublicznym funduszem emerytalnym, w ramach którego pracodawca należący do sektora edukacyjnego odprowadza składki na dobrowolne ubezpieczenie społeczne swoich pracowników według ustalonego planu (programu) emerytalnego. Składki na rzecz Funduszu mogą być opłacane przez pracodawcę oraz przez pracownika. Wypłata zgromadzonych w Funduszu środków następuje po osiągnięciu wieku emerytalnego przez pracownika (uczestnika programu). Zgromadzone w ramach Funduszu środki pieniężne mogą być wówczas wypłacone w całości (jednorazowo) albo mogą być wypłacane w częściach (w ratach miesięcznych).

Wnioskodawczyni zauważa, że przedstawiony przez Wnioskodawczynię pogląd znajduje potwierdzenie w art. 8a ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zgodnie z którym, jeśli w ustawie jest mowa o pracowniczych programach emerytalnych, należy przez to również rozumieć odpowiednie przepisy prawa ubezpieczeń społecznych i prawa pracy dotyczące organizacji programów emerytalnych, właściwe dla państwa będącego siedzibą pracodawcy zagranicznego.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni Edukacyjny Fundusz Emerytalny Stanu Nowy Meksyk należy uznać za pracowniczy program emerytalny dla potrzeb stosowania prawa w Polsce. W konsekwencji, przychody uzyskiwane z Funduszu przez Wnioskodawczynię, tj. osobę upoważnioną do tych środków po śmierci uczestnika zagranicznego pracowniczego programu emerytalnego korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego w Polsce na mocy art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o PIT.

Na poparcie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni przywołuje orzeczenia sądowe. Zgodnie z poglądem WSA w Poznaniu: „ art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f mówiąc o środkach zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym w żaden sposób nie zawęża tego określenia tylko do pracowniczych programów emerytalnych w rozumieniu u.p.p. e. jak twierdzi organ podatkowy oczywistym jest zatem, że skoro ustawodawca nie wskazuje w tym przepisie na takie związanie, to w drodze wykładni nie można go „dodawać” do zacytowanej treści normy prawnej, jako kolejnego jej elementu. W tej sytuacji jako trafny należy uznać zarzut strony skarżącej, że organ podatkowy dokonał niedopuszczalnej nadinterpretacji normy prawa materialnego” (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt: I SA/Po 762/09).

Ponadto, zdaniem WSA w Warszawie: „gdyby wolą ustawodawcy było takie zawężenie zwolnienia, jakie proponują w swojej wykładni organy podatkowe, to zwrot „pracowniczy program emerytalny” zostałby wprost zdefiniowany w tzw. słowniczku ustawowym (art. 5a u.p.d.o.f), czy też bezpośrednio dookreślony za pomocą formuły „w rozumieniu ustawy o pracowniczych programach emerytalnych” lub jej równorzędnej. (…) wybór różnych sposobów wskazywania na kategorię „pracownicze programy emerytalne” oznacza różny zakres znaczeniowy tych programów. Tam, gdzie winny być one pojmowane wąsko, w znaczeniu programów mających oparcie w polskiej ustawie, dokładnie jest to doprecyzowywane. Tam zaś, gdzie takiego doprecyzowania brak, nie ma podstaw ku temu, aby w drodze wykładni takie zawężenie wprowadzać” (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt: III SA/Wa 1961/07).

Konsekwencje na gruncie Umowy

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta w dniu 8 października 1974 r. pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki (dalej: Umowa) nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń emerytalnych oraz świadczeń otrzymywanych po śmierci osób uprawnionych do świadczeń emerytalnych lub innych podobnych świadczeń (z wyjątkiem emerytur i rent otrzymywanych z funduszów publicznych z tytułu pełnionych poprzednio funkcji rządowych - jednak tego rodzaju emerytury, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni nie otrzymuje). W konsekwencji, wypłaty z Funduszu otrzymywane przez Wnioskodawczynię podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z przedstawionymi poniżej postanowieniami art. 5 Umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

Z art. 5 ust. 1 Umowy wynika, że osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce może być opodatkowana także w USA z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł położonych w USA i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi graniczeniami zawartymi w Umowie. Z kolei art. 5 ust. 2 Umowy stanowi, że postanowienia Umowy nie będą w żaden sposób ograniczały możliwości stosowania wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1.  prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo, lub
2.  przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie natomiast do art. 5 ust. 3 Umowy, bez względu na postanowienia Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Polska może, co do zasady, opodatkować obywatela polskiego lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, tak jakby Umowa nie weszła w życie.

W związku z powyższym, świadczenia zagraniczne, które nie zostały na podstawie jakiegokolwiek artykułu Umowy wprost wyłączone z możliwości opodatkowania w Polsce, mogą być w opodatkowane polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bez względu na ewentualne opodatkowanie tych świadczeń w USA. W konsekwencji, Polska jako państwo, w którym Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową (tj. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych), również ma prawo opodatkować (lub zwolnić z opodatkowania) uzyskiwane przez nią przychody pochodzące ze źródeł położonych w USA, tj. z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego Stanu Nowy Meksyk. Dodatkowo z przepisu określającego metodę unikania podwójnego opodatkowania, tj. art. 21 Umowy („Zwolnienie od podwójnego opodatkowania”) wynika, iż Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych. Przepis ten nie dostarcza zatem również odmiennych od przedstawionych powyżej konkluzji o zwolnieniu przedmiotowego dochodu w Polsce na podstawie art. 21 ustawy o PIT.

Mając także na względzie charakter bilateralnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mogą jedynie ograniczać roszczenia podatkowe państw (stron umowy), nie zaś powodować istnienie dodatkowych roszczeń podatkowych, stwierdzić należy, iż przedmiotowa Umowa nie zawiera regulacji ograniczających prawo Polski do stosowania wewnętrznych regulacji polskiego prawa podatkowego. W szczególności Umowa nie powoduje wyłączenia możliwości stosowania zwolnienia, o którym nowa w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o PIT.

W związku z powyższym, przychody zagraniczne, jakie Wnioskodawczyni uzyskuje z Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego, choć podlegają one opodatkowaniu w Polsce, to jednak są one zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o PIT. Wnioskodawczyni nie jest więc obowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu osiągania od września 2009 r. przedmiotowych dochodów zagranicznych ze Stanów Zjednoczonych. W konsekwencji, na banku nie ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty kwot pieniężnych wynikających z czeków przedstawianych przez Wnioskodawczynię. Jednocześnie należy wskazać, iż Umowa zawarta przez Polskę z USA w żaden sposób nie wpływa na sposób opodatkowania przedmiotowych należności w Polsce.

W dniu 15.06.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-232/10-2/MK, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2010 r. (data wpływu 22.03.2010 r.) jest nieprawidłowe.

W ocenie organu podatkowego art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiąc o środkach zgromadzonych w „pracowniczym programie emerytalnym" w żaden sposób nie zawęża tego określenia tylko do pracowniczych programów emerytalnych w rozumieniu ustawy o pracowniczych programach emerytalnych.

Dla skorzystania z powyższego zwolnienia konieczne jest, aby przedmiotowy program emerytalny funkcjonował albo w oparciu o przepisy tej ustawy, albo przepisy funkcjonujące w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, a regulujące pracownicze programy emerytalne. Gwarancją, że takie przepisy oddają intencje polskiego ustawodawcy zwalniającego z dochodów wypłaty z pracowniczego programu emerytalnego, są przepisy Dyrektywy 2003/41/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 03 czerwca 2003 r. w sprawie działalności instytucji pracowniczych programów emerytalnych oraz nadzoru nad takimi instytucjami (Dz. Urz. UE L 235 z dnia 23 września 2003 r.) a także wynikający z art. 49 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską zakaz dyskryminacyjnego traktowania programów emerytalnych prowadzonych w innych państwach członkowskich Unii. W odniesieniu do programów prowadzonych w państwach spoza Unii (np. USA) takiej gwarancji nie ma, nie ma też wymogu, aby ewentualne analogiczne rozwiązania prawne funkcjonujące w tych państwach traktować analogicznie (niedyskryminujaco), jak funkcjonujące na gruncie acquis communautaire.

Zatem, zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy wypłat środków zgromadzonych zarówno w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy powołanej wcześniej ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych, jak i w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i prowadzonym w innym Państwie Członkowskim Unii Europejskiej w oparciu o przepisy właściwe tym Państwom.

W konsekwencji organ uznał, że świadczenie pieniężne wypłacane Wnioskodawczyni pochodzi z pracowniczego funduszu emerytalnego, tj. Edukacyjnego Funduszu Emerytalnego Stanu Nowy Meksyk, który nie jest równoważny z pracowniczym programem emerytalnym i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód (dochód) zagraniczny należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ww. ustawy, w świetle którego za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach, brak jest podstaw do kwalifikacji tego typu zdarzenia jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 02.07.2010 r. (data nadania 02.07.2010 r., data wpływu 05.07.2010 r.) na mocy art. 52 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu 11.08.2010 r. pismem Nr IPPB2/415-232/10-4/MK (doręczenie 16.08.2010 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Strona wniosła pismem z dnia 06.09.2010 r. (data stempla pocztowego 06.09.2010 r., data wpływu 09.09.2010 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2601/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 2601/10 tutejszy organ wniósł w dniu 07.06.2011 r. skargę kasacyjną.

W dniu 27.05.2013 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 10 maja 2013 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego Sygn. akt II FSK 1869/11 oddalający skargę kasacyjną, a następnie w dniu 17.06.2013 r. odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 2601/10 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie i uchylił zaskarżoną interpretację uznając, że nie może być ona wykonaną w całości. W uzasadnieniu sąd podniósł, że teza postawiona przez organ podatkowy nie znajduje oparcia w treści art. 21 ust. 1 pkt 58 lit.,,b” ustawy „o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Zgodnie z twierdzeniem skarżącej przepis ten nie ogranicza zwolnienia tylko do środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym na podstawie przepisów polskich lub innego państwa zrzeszonego w Unii Europejskiej. Warunkiem zwolnienia ustanowionego omawianym przepisem jest, by środki były wypłacane z pracowniczego programu emerytalnego na rzecz uczestnika tego programu lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika. Żadnych innych kryterium zwolnienia ustawodawca nie ustanowił, więc organ podatkowy - w ocenie sądu, w sposób nieuprawniony zawęża działanie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy i wskazał na kryteria inne niż zwarte w tym przepisie.

Sad wskazał, iż zwolnienie, o którym mowa w - w zakresie obowiązującym w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. nie zostało ustanowione w związku z wejściem Polski do Unii Europejskiej, czy też w związku z koniecznością dostosowania polskich przepisów do przepisów wspólnotowych, lecz że obowiązywało ono na długo przed 2004 r. (przystąpieniem Polski do U.E.). W związku z tym interpretacja tego przepisu poprzez pryzmat postanowień Dyrektywy 2003/41/WE jest nieuzasadniona.

Sąd przywołał przepis art. 1 pkt 11 lit a) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U Nr 226, poz. 1478) zgodnie z którym art. 21 pkt 58 otrzymuje brzmienie:

„58) wypłaty:

1.  transferowe środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego do innego pracowniczego programu emerytalnego lub na indywidualne konto emerytalne w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych,
2.  środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika,

Zdaniem Sądu prześledzenie „historii” tego przepisu obala stanowisko organu podatkowego. Sąd wskazał, że omawiane zwolnienie zostało wprowadzone art. 226 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (Dz. U Nr139, poz. 934) i w kolejnych latach przepis je określający ulegał zmianom. Zgonie z ww. art. 226 pkt 4 w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza się następujące zmiany; w art. 21 w ust. 1 w pkt 57 kropkę zastępuje się przecinkiem i dodaje się pkt 58 i 59 w brzmieniu:

„58) wypłaty środków z pracowniczego funduszu emerytalnego dokonane na rzecz członka tego funduszu,

59) wypłaty środków z otwartego funduszu emerytalnego na rzecz byłego współmałżonka członka tego funduszu, przekazane na rachunek tego współmałżonka w otwartym funduszu emerytalnym.”.

Stosownie do postanowień art. 231 ww. ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych art. 226 wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 1999 r.

Ustawą z dnia 2 marca 2000 r. o zmianie ustawy o pracowniczych programach emerytalnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U Nr 22, poz. 270) omawianemu przepisowi zostało nadane brzmienie zbliżone do obowiązującego w 2010 r. Art. 3 ww. ustawy stanowi bowiem, że w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 w ust. 1 pkt 58 otrzymuje brzmienie:

„58) wypłaty środków z pracowniczego programu emerytalnego dokonywane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków w razie śmierci uczestnika”.

Sąd zauważa, ze merytoryczny wydźwięk tego przepisu jest taki jak w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., zaś brzmienie obowiązujące w tym roku zostało nadane ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207).

W myśl postanowień art. 51 ww. ustawy w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza się następujące zmiany:

1.  w art. 21 w ust. 1 pkt 58 otrzymuje brzmienie:

„58) wypłaty:

1.  transferowe środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego do innego pracowniczego programu emerytalnego lub na indywidualne konto emerytalne w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych,
2.  środków zgromadzonych w grupowej formie ubezpieczenia na życie związanej z funduszem inwestycyjnym lub w innej formie grupowego gromadzenia środków na cele emerytalne dla pracowników do pracowniczego programu emerytalnego, zgodnie z przepisami o pracowniczych programach emerytalnych

\- z zastrzeżeniem ust. 33”.

W tym samym przepisie pod lit. d) znajduje się zapis, iż:

„d) dodaje się ust. 33 w brzmieniu:

„33. Przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.”

Sąd wskazał, że poprzez wprowadzenie definicji pracowniczych programów emerytalnych i zawarcie zastrzeżenia w art. 21 ust. 1 pkt 58, iż dla potrzeb zwolnień ustanowionych tym przepisem należy stosować tę definicję, ustawodawca zawęził zakres zwolnienia od podatku do środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych utworzonych i działających w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Jak wykazano, do 1 stycznia 2011 r. takich obwarowań nie było, w związku z tym Sąd orzekł, iż nie ma podstaw prawnych, by wykluczyć spod działania art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f., środki wypłacane z pracowniczego programu emerytalnego innego państwa niż UE lub EOG.

W świetle powyższego Sad wskazał, iż zgodzić się należy ze Skarżącą, że organ podatkowy naruszył art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) u.p.d.o.f. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, dodając kryterium zwolnienia od podatku nieprzewidziane ww. przepisem.

Sad wskazał, iż Organ ponownie rozpoznający wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu wyrażone w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13.04.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2601/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.