Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/443-54/08-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-10-02
Teza: Czy wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, automatów do gry wyprodukowanych we własnym zakresie przez Zainteresowanego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; automat-automat do gier; gry; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek akcyzowy
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2008 r. (data wpływu 3 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyprodukowanych i wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej automatów do gier o niskich wygranych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyprodukowanych i wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej automatów do gier o niskich wygranych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn specjalnego przeznaczenia. W związku z otrzymanym od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zezwoleniem na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (w trybie art. 24 ust. 1a ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych), Zainteresowany zamierza rozpocząć działalność w tym zakresie.

W działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza wykorzystywać wyprodukowane we własnym zakresie automaty do gry, które po dokonaniu urzędowego sprawdzenia będą umieszczone w punktach gier na automatach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, automatów do gry wyprodukowanych we własnym zakresie przez Zainteresowanego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, tych automatów, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zainteresowany uważa, że przedmiot podatku akcyzowego, a więc zdarzenia i sytuacje faktyczne lub prawne, z których zaistnieniem ustawa podatkowa wiąże powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku, został wskazany w art. 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca wskazuje, iż przepis ten w ust. 1 wymienia następujące tytuły:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych;
2.  wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju;
4.  eksport i import wyrobów akcyzowych;
5.  nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Zainteresowany wskazał, iż w ust. 2 ustawodawca zawarł definicję legalną zwrotu „sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju”.

W myśl tego przepisu, zdaniem Zainteresowanego, za taką sprzedaż uważa się również:

1.  przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
2.  przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
3.  zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu;
4.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności;
5.  wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego;
6.  darowiznę wyrobów akcyzowych;
7.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu;
8.  świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy;
9.  zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej;
10.  zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy.

Wnioskodawca wskazał, że w ust. 3 ustawy podano, iż opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Automaty jakie zamierza produkować i użytkować Wnioskodawca, zostały wymienione w poz. 62 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, obejmującej „wyposażenie specjalistyczne obiektów działalności rozrywkowej osobno niewymienione: rulety wraz ze stołami do gry w karty, automaty hazardowe, maszyny i urządzenia losujące, elektroniczne maszyny i urządzenia do gry” (bez względu na symbol PKWiU), są więc wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi (art. 2 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Zainteresowany uważa, że analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, iż w opisanym stanie faktycznym nie zachodzi żadna z sytuacji kreujących obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W szczególności nie ma miejsca zużycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy). Ustawa nie definiuje tego terminu.

Z definicji zawartej w słowniku wynika, iż termin ten oznacza „wyczerpanie zasobu czegoś, wykorzystanie czegoś w całości, zniszczenie czegoś w skutek dłuższego używania”.

Wnioskodawca uważa, iż nie chodzi ustawodawcy o używanie towaru w danym okresie czasu, lecz definitywne i jednorazowe dokonanie jego wyeksploatowania lub unicestwienia w procesie gospodarczym.

Z samej właściwości automatów i specyfiki ich użytkowania wynika, iż nie są one zużywane w działalności, lecz jedynie używane przez dłuższy czas.

Powyższy sposób rozumienia tego przepisu potwierdza również orzecznictwo sądów (vide: wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1281/06) oraz organów podatkowych (postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia 16 kwietnia 2007 r., znak 39000-AK-9101-21/06/SJ oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu z dnia 30 lipca 2007 r., znak 391000-OG-0503P-6/07).

Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu uznał, w przywołanym postanowieniu, iż „podatnik eksploatując wyprodukowane przez siebie automaty do gier o niskich wygranych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wykonuje swoje prawo własności ww. automatów. Zgodnie z art. 140 Kodeksu cywilnego, właściciel może korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swojego prawa w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego.

Społeczno-gospodarczym przeznaczeniem korzystania z automatów do gier jest ich wieloletnia eksploatacja (używanie), w celu pobierania pożytków, a nie ich zniszczenie (zużycie), które jest sprzeczne z gospodarczym przeznaczeniem przedmiotowych automatów. Jedynym ustawowym ograniczeniem powyższego prawa jest obowiązek rejestracji automatu i uzyskanie poświadczenia, iż jest on urządzeniem hazardowym w rozumieniu ustawy o grach i zakładach wzajemnych”. W ocenie Organu należy zatem odróżnić „używanie (utendi), czyli posługiwanie się czymś jako środkiem, narzędziem, od zużycia (abutendi), polegającym na zniszczeniu lub wyczerpaniu zasobu czegoś przez używanie. Eksploatacja automatu do gier może odbywać się przez długi okres czasu (nawet kilkanaście lat), jak również nie prowadzi do całkowitego zużycia. Co więcej automat może zostać zniszczony (w sposób niezwiązany z jego eksploatacją) lub wycofany z użytkowania na cele działalności gospodarczej na długo przed jego zużyciem”. Prowadzi to do konkluzji, iż używanie automatów nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przedmiotowej sytuacji.

Wnioskodawca uważa, iż nie sposób uznać, by zachodziły inne okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego po stronie podatnika, w szczególności wskazane w art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, posiadanie wyrobów akcyzowych.

Zdaniem Zainteresowanego, przepis ten uzupełnia regulację zawartą w przepisach wcześniejszych przewidując opodatkowanie posiadania, jeżeli od wyrobów akcyzowych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Ma więc on charakter subsydiarny i zależny od treści wcześniejszych ustępów art. 4 ustawy. Prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, iż na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym może podlegać posiadanie wyrobów akcyzowych jedynie wówczas, gdy wyroby te podlegały opodatkowaniu tym podatkiem w oparciu o wcześniejsze ustępy tego artykułu, jednak wbrew treści tych przepisów należny podatek de facto nie został uiszczony przez podmiot zobowiązany. Podkreślić należy, iż produkcja automatów do gier, jako wyrobów niezharmonizowanych, nie podlega podatkowi akcyzowemu. Wnioskodawca nie wykonuje też w stosunku do tych towarów innych czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. W związku z tym nie ma podstaw do zastosowania art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i opodatkowania posiadania automatów przez podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z poz. 62 załącznika nr 1 do ustawy z dnia 22 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej ustawą, automaty do gier należą do wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy opodatkowaniu akcyzą podlegają:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych;
2.  wyprowadzanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju;
4.  eksport i import wyrobów akcyzowych;
5.  nabycie wewnątrzwspólnotowo i dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Za sprzedaż wyrobów akcyzowych (ust. 2 ww. artykułu) na terytorium kraju uważa się również:

1.  przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
2.  przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników;
3.  zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu;
4.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności;
5.  wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego;
6.  darowiznę wyrobów akcyzowych;
7.  wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu;
8.  świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy;
9.  zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej;
10.  zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy.

Przepis art. 4 ust. 1 ustawy stanowi, iż opodatkowaniu akcyzą podlegają: produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego, sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, eksport i import wyrobów akcyzowych, nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Z powyższego wynika, iż produkcja wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, do których zaliczane są automaty do gier nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

W stanie przedstawionym przez Wnioskodawcę, czynnością, w związku z którą mogłoby dojść do opodatkowania akcyzą automatów do gier, jest sprzedaż rozumiana – zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy – jako zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999 str. 1168, pojęcie „zużyć” oznacza używając, wykończyć coś. Pojęcie zużycia definiowane jest jako definitywne wykorzystanie czegoś, zużycie w procesie używania. Zatem w przepisie tym mamy do czynienia z czynnością dokonaną. Dlatego też czynność wykorzystywania wyprodukowanych automatów do gry, będących wyrobami niezharmonizowanymi, na potrzeby prowadzonej działalności nie stanowi zużycia wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym montowanie automatów do gier wykorzystywanych następnie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie zwrócić należy uwagę na przepis art. 4 ust. 3 ustawy. W świetle tego przepisu nabycie lub posiadanie wyrobu podlega opodatkowaniu wówczas, jeżeli na wcześniejszym etapie nie została zapłacona akcyza lub została zapłacona w mniejszej wysokości niż należna. Oznacza to, iż aby opodatkować akcyzą nabycie lub posiadanie automatów do gier musiałby powstać w stosunku do tego wyrobu obowiązek podatkowy z tytułu innej czynności, np. produkcji, sprzedaży, importu, nabycia wewnątrzwspólnotowego. W przedmiotowym opisie zdarzenia przyszłego w przypadku automatów do gier, obowiązek podatkowy z tytułu żadnej z czynności wymienionych w art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie powstanie.

Podstawową cechą odróżniającą podatek akcyzowy od innych podatków pośrednich, w tym przede wszystkim od podatku VAT, jest jednofazowy charakter opodatkowania. Jednofazowość opodatkowania podatkiem akcyzowym przejawia się w tym, że akcyza powinna być płacona na pierwszym szczeblu obrotu, który dokonywany jest poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych lub też w ramach pierwszej transakcji sprzedaży w przypadku wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Konsekwentnie, każda następna transakcja, której przedmiotem będą wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzy. W rozpatrywanej sprawie produkcja wyrobu niezharmonizowanego nie podlega opodatkowaniu, zatem czynność wykorzystywania takich wyrobów przez producenta w procesie normalnej działalności gospodarczej również nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie posiadania wyrobów akcyzowych, gdy od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości (art. 4 ust. 3 ustawy), dotyczy nieodprowadzenia podatku w sytuacjach wymienionych w art. 4 ust. 1 i ust. 2, a więc sytuacji, gdy posiadane wyroby akcyzowe nie były obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu, chociaż powinny być obciążone, albo gdy na wcześniejszym etapie obrotu podatek akcyzowy został uiszczony w niższej wysokości, niż wynika to z przepisów. Nie obejmuje natomiast sytuacji posiadania wyrobu akcyzowego przez producenta w sytuacji, gdy produkcja takiego wyrobu z mocy ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Reasumując, wykorzystywanie wyprodukowanych przez siebie automatów do gier na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi czynności zużycia i nie podlega opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym również nie znajduje uzasadnienia zastosowanie art. 4 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.