Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.413.2017.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania przemieszczenia własnych towarów przez Wnioskodawcę z Polski do magazynu znajdującego się na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowania ww. dostawy oraz w zakresie braku opodatkowania na terytorium kraju sprzedaży towarów, których przemieszczenie następuje z terytorium Niemiec do Klienta.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 19 września 2017 r.) uzupełnionym pismami z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 13 listopada 2017 r.) oraz z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 16 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przemieszczenia własnych towarów przez Wnioskodawcę z Polski do magazynu znajdującego się na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowania ww. dostawy oraz w zakresie braku opodatkowania na terytorium kraju sprzedaży towarów, których przemieszczenie następuje z terytorium Niemiec do Klienta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przemieszczenia własnych towarów przez Wnioskodawcę z Polski do magazynu znajdującego się na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkowania ww. dostawy oraz w zakresie braku opodatkowania na terytorium kraju sprzedaży towarów, których przemieszczenie następuje z terytorium Niemiec do Klienta. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 13 listopada 2017 r.) oraz pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 16 listopada 2017 r.) o wskazanie, że złożony wniosek jest wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji, pytanie, doprecyzowanie opisu sprawy, stanowisko własne oraz sprostowanie danych osobowych Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność (…), której przedmiotem pozostaje m.in. sprzedaż internetowa towarów. Pewną częścią klientów Wnioskodawcy są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, zamieszkałe poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na obszarze Unii Europejskiej (dalej: „Klienci”).

Sprzedaż na rzecz Klientów realizowana jest według dwóch alternatywnych formuł:

1.  Dostawy bezpośrednio z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do miejsca zamieszkania Klienta na terenie Unii Europejskiej;
2.  W ramach programu „A”, tj. „wykonanie przez (…)” (dalej: „A”) realizowanego przy pomocy zewnętrznej niezależnej od Wnioskodawcy platformy handlowej (dalej: „B”). W ramach tej formuły Wnioskodawca przesyła towary handlowe do centrum logistycznego zlokalizowanego na terenie Republiki Federalnej Niemiec, gdzie towar jest magazynowany. Następnie po zakupie towaru przez Klienta, pracownicy pakują towar z magazynu i wysyłają bezpośrednio do Klienta. Co ważne dokonującym sprzedaży jest Wnioskodawca, a B działa w jego imieniu i na jego rzecz. Towar sprzedany przez Wnioskodawcę zostaje przemieszczany z magazynu B zlokalizowanego na terenie Niemiec do Klienta. Co w sprawie istotne, Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zarówno na terenie Rzeczypospolitej Polskiej jak i na obszarze Republiki Federalnej Niemiec. W obu przypadkach, także do transakcji wewnątrzunijnych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ramach czynności dokonuje przemieszczenia towarów będących jego własnością i jest:

*   Zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług na terenie Rzeczpospolitej Polskiej oraz Republiki Federalnej Niemiec,
*   posiada numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Niemczech (VAT DE) oraz w Polsce (VAT PL);
*   w posiadaniu dowodów faktycznego wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 42 ust. 1 pkt 2 VAT) – jeszcze przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy dla WDT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy przemieszczenie towarów przez Wnioskodawcę z miejsca prowadzenia działalności zlokalizowanego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej do magazynu B na terenie Republiki Federalnej Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: „WDT”), o której mowa w art. 13 ust. 3 VAT, opodatkowaną stawką 0% na podstawie art. 42 ust. 1 VAT?
2.  Czy sprzedaż towarów, których przemieszczenie następuje z terytorium Republiki Federalnej Niemiec do Klienta nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przemieszczenie przez niego towarów z miejsca prowadzenia działalności zlokalizowanego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej do magazynu B na terenie Republiki Federalnej Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 VAT.
2.  Sprzedaż towarów, których przemieszczenie następuje z terytorium Republiki Federalnej Niemiec do Klienta nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 VAT, opodatkowanej według porządku prawnego Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzasadnienie

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 1

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 13 ust. 1-3 i 6 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów – rozumianych jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy) – o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na definicję dostawy towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Wprowadzenie w miejsce sprzedaży (czyli zobowiązania sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy oraz wydania jej kupującemu, czemu odpowiada zobowiązanie kupującego do odebrania rzeczy i zapłaty ceny) kategorii pojęciowej „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” służy temu, aby podatkiem od towarów i usług zostały objęte również i takie czynności, w których z prawnego punktu widzenia nie dochodzi do przeniesienia na drugą stronę transakcji własności towaru, ale dochodzi do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad tym towarem, co pozwala nabywcy na dysponowanie tym towarem w sposób zbliżony do właściciela. Z tego względu w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślano, że ta regulacja ma na celu opodatkowanie zbycia uprawnień do faktycznego dysponowania rzeczą, a nie wyłącznie prawa własności rzeczy.

Zatem dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Szczególnym przypadkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju do innego państwa członkowskiego. Art. 13 ust. 3 ustawy rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika.

Powyższy schemat dostawy jest realizowany m.in. poprzez tzw. magazyn konsygnacyjny, przez który rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania (art. 2 pkt 27c ustawy).

Wnioskodawca podkreśla, iż dokonuje dostawy towarów do Klientów z miejsca położenia magazynu, tj. z terytorium Niemieckiej Republiki Federalnej. Jednocześnie towar przemieszczany do magazynu B pozostaje własnością Wnioskodawcy, zatem w momencie wysyłki z siedziby Wnioskodawcy nie jest dedykowany dla określonego nabywcy.

Co w sprawie istotne, to czynności w ramach formuły A są dokonywane w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy i mają charakter jedynie logistyczny.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transponowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Odnosząc powyższy stan prawny na grunt sprawy stanowiącej podstawę zapytania, wskazać należy na stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-446/13, w sprawie o znaczącej analogii do tej przedstawionej w pytaniu. Jak zauważył Trybunał, wykładnia art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy (odpowiednik art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie pozwala uznać, aby miejsce dostawy znajdowało się w państwie członkowskim siedziby dostawcy. Albowiem towary będące przedmiotem umowy zawartej między dostawcą a nabywcą, czyli wykończone towary, znajdowały się już „w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do odbiorcy” w rozumieniu art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, w państwie członkowskim siedziby nabywcy.

Ponadto jak zauważył Trybunał „miejsce »dostawy towarów« w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, czyli miejsce przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, powinno być bowiem określone na podstawie zasad ustanowionych w art. 8 ust. 1 szóstej dyrektywy. Dostawca towarów, w sytuacji skarżącej w postępowaniu głównym, gdy wysyła je usługodawcy, któremu powierzono roboty wykończeniowe, nie przenosi na nabywcę prawa do rozporządzania danymi towarami jak właściciel. Taka wysyłka ma na celu wyłącznie doprowadzenie danych towarów do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi dostawcy, aby mogła nastąpić późniejsza dostawa do nabywcy”.

Bazując na ww. orzeczeniu należy stwierdzić, że art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy oznacza istnienie dostatecznego czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą spornych towarów i ich wysyłką oraz ciągłość w przeprowadzaniu transakcji. Brak jest takiego związku i takiej ciągłości, jeżeli wysyłka towarów przez dostawcę usługodawcy ma na celu ich przetworzenie przed ich dostawą do nabywcy, aby doprowadzić je do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi między dostawcą a nabywcą. W tych okolicznościach za miejsce dostawy w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy uważa się miejsce, gdzie znajdują się towary, które w wyniku obróbki uzyskały parametry zgodne z zamówieniem i które mają być przedmiotem dostawy.

Konkludując Trybunał w ww. sprawie stwierdził, że art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że miejsce dostawy towaru sprzedanego przez spółkę z siedzibą w jednym państwie członkowskim nabywcy z siedzibą w innym państwie członkowskim, w odniesieniu do którego sprzedawca zlecił usługodawcy mającemu siedzibę w tym innym państwie członkowskim roboty wykończeniowe mające na celu uczynić ów towar zdatnym do dostawy, przed wysłaniem go przez rzeczonego usługodawcę nabywcy, należy uważać za znajdujące się w państwie członkowskim siedziby nabywcy”.

Zgodnie z ww. orzeczeniem przemieszczenie towarów do B w celu ich magazynowania, przed ich dostawą do nabywcy, winno być traktowane, jako dokonane w ramach odrębnej transakcji, od tej która następuje już po sprzedaży towarów przez Wnioskodawcę do Klienta.

Dlatego też przemieszczenie towarów do innego państwa w celu ich magazynowania, a później sprzedaży winno być traktowane przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy, czyli jako przemieszczenie towarów własnych, które mają służyć działalności gospodarczej.

Trzeba zauważyć, że przywołany przez Wnioskodawcę art. 13 ust. 4 pkt 5 ustawy nie znajdzie tutaj zastosowania, albowiem odnosi się on do sytuacji, gdy przemieszczenie towarów do innego niż Polska kraju członkowskiego, przed ich wysyłką do docelowego kraju Unii, będzie następowało w ramach transportu (wysyłki) o nieprzerwanym charakterze. Natomiast, bazując na przywołanym orzeczeniu TSUE, przemieszczenie towaru „po drodze” do innego państwa w celu ich przeróbki przed dostarczeniem go do nabywcy powoduje przerwanie ciągłości transportu.

Należy też zauważyć, że powyższe w żadnej mierze nie kłóci się z wnioskiem płynącym z wyroku TSUE w sprawie C-84/09 (przywołanym przez Wnioskodawcę), zgodnie z którym: „zaklasyfikowanie danej transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia lub dostawy nie może zależeć od przestrzegania jakiegokolwiek terminu, w którym powinien rozpocząć się lub zakończyć transport danego towaru z państwa członkowskiego dostawy do państwa członkowskiego przeznaczenia”. Jak wskazano bowiem powyżej przemieszczenie towarów dokonane przez Wnioskodawcę stanowi WDT, co prawda na innej podstawie prawnej niż uważa Wnioskodawca, przy czym fakt, że opisane przemieszczenia towarów z kraju do innego państwa członkowskie nie będą stanowiły WDT, na postawie art. 13 ust. 1 ustawy nie wynika z faktu długości terminu jaki upływa od momentu rozpoczęcia wysyłki z Polski do momentu dostarczenia towarów nabywcy, ale z okoliczności, że w ogóle brak jest takiej wysyłki o nieprzerwanym charakterze.

Dla porządku wskazać ponadto należy, iż zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

W myśl art. 42 ust. 14 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Zgodnie z tym przepisem, warunki dotyczące możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0% winny być spełnione adekwatnie w przypadku przemieszczenia towarów własnych do innego państwa członkowskiego. Mając na uwadze, że w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy brak jest zewnętrznego nabywcy, a dostawca w kraju jest równocześnie nabywcą w innym kraju członkowskim do którego przemieści towary, to warunki jakie winien spełniać nabywca mają zastosowanie do dostawcy, czyli winien on posiadać właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

Zatem Wnioskodawca jako zarejestrowany w państwie, do którego przemieszcza towar w celu magazynowania i późniejszej wysyłki do Klienta, po spełnieniu pozostałych warunków, jest uprawniony do opodatkowania stawką VAT w wysokości 0% opisanego przemieszczenia towarów.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowe przemieszczenie transgraniczne jego towarów własnych, będzie kwalifikowane jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i będzie opodatkowana według stawki 0%. Co w sprawie istotne, Wnioskodawca będzie przemieszczał towary własne do miejsca magazynowania w Niemczech (działanie to na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy stanowi WDT), co nie wymaga udokumentowania fakturą. Zatem, obowiązek podatkowy powstaje po stronie Wnioskodawcy 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towarów do magazynu B.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 2

Przemieszczenie towarów z magazynu do Klienta, w świetle argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1, a w szczególności normy prawnej wynikającej z art. 22 ust. 1 pkt 1 VAT, nie będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanej stawką 0% w Rzeczpospolitej Polskiej. Przemieszczenie takie, z uwagi na miejsce, w którym znajdują się towary w momencie rozpoczęcia wysyłki do Klienta – to jest terytorium innego niż Polska kraju członkowskie – do państwa Klienta ewentualnie może być rozpoznane jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w kraju, w którym towar ten był magazynowany, na podstawie regulacji obowiązujących w tym kraju. W sytuacji zaś gdy magazynowanie będzie realizowane w tym samym kraju, w którym towary mają być odebrane przez Klienta, transakcja ta będzie stanowiła dostawę krajową w kraju Klienta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy – przez państwo członkowskie – rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Potwierdza to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” TSUE określił w wyroku w sprawie C-320/88 stwierdzając, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że w istocie rzeczy kluczowym elementem jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy – za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Należy zaznaczyć, że przez pojęcie „działalności gospodarczej” należy rozumieć każdą aktywność podatnika realizowaną w ramach przedsiębiorstwa, niezależnie od miejsca prowadzenia tej działalności.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Ogólną definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stanowi art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z treścią ww. przepisu ustawy, wewnątrzwspólnotową dostawą towarów jest wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy, na terytorium innego państwa członkowskiego. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (opodatkowanej w Polsce) musi się ona odbywać z kraju (tzn. Polski) i ma być dokonywana przez podatnika, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9 ustawy.

Szczególnym przypadkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest przemieszczenie towarów własnych podatnika z terytorium kraju do innego państwa członkowskiego. Art. 13 ust. 3 ustawy rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych, polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego państwa członkowskiego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika. W przypadku tej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów polski dostawca pełni równocześnie rolę nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przywołane powyżej przepisy wskazują zatem, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki.

Należy zaznaczyć, że przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT na terytorium Polski i Niemiec oraz posiada numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Niemczech (VAT DE) oraz w Polsce (VAT PL). Prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem pozostaje m.in. sprzedaż internetowa towarów. Pewną częścią klientów Wnioskodawcy są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej zamieszkałe poza terytorium Polski, na obszarze Unii Europejskiej (dalej: „Klienci”).

Sprzedaż na rzecz Klientów realizowana jest według dwóch alternatywnych formuł:

1.  dostawy bezpośrednio z terytorium Polski do miejsca zamieszkania Klienta na terytorium Unii Europejskiej;
2.  w ramach programu A, tj. „wykonanie przez (…)” realizowanego przy pomocy zewnętrznej niezależnej od Wnioskodawcy platformy handlowej (dalej: „B”).

W ramach formuły realizowanej przez B Wnioskodawca przesyła towary handlowe do centrum logistycznego zlokalizowanego na terytorium Niemiec, gdzie towar jest magazynowany. Następnie po zakupie towaru przez Klienta, pracownicy B pakują towar z magazynu i wysyłają bezpośrednio do Klienta. Dokonującym sprzedaży jest Wnioskodawca, a B działa w jego imieniu i na jego rzecz. Towar sprzedany przez Wnioskodawcę zostaje przemieszczany z magazynu B zlokalizowanego na terytorium Niemiec do Klienta. Jak wskazał Wnioskodawca, w momencie wysyłki z jego siedziby towar nie jest dedykowany dla określonego nabywcy.

Mając na uwadze ww. okoliczności należy stwierdzić, że dokonywane przez Wnioskodawcę przemieszczenie towarów handlowych z Polski na terytorium Niemiec na podstawie powołanych przepisów, stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, ponieważ wywóz towarów nie nastąpi w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą.

Z kolei sprzedaż towarów, których przemieszczenie nastąpi z terytorium Niemiec do Klienta nie będzie stanowiła wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w istocie jest specyficznym przypadkiem zwolnienia od opodatkowania, przy zachowaniu prawa do odliczenia, wprowadzonym z uwagi na rozliczanie podatku przez nabywcę, a nie stricte czynnością opodatkowaną (do czynności opodatkowanych nie zaliczają jej regulacje prawa wspólnotowego). Z tego też względu, przepisy konkretnych ustaw VAT, dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, odnosić się mogą jedynie do tych dostaw wewnątrzwspólnotowych, które rozpoczęły się z tego właśnie państwa. Do dostaw zaczynających się w innych państwach zastosowanie będą miały przepisy tych innych państw.

Ponieważ stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż towarów, których przemieszczenie nastąpi z terytorium Republiki Federalnej Niemiec do Klienta nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, co oznacza, że nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy – w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

I tak, w myśl art. 42 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednocześnie – na mocy art. 42 ust. 11 ustawy – w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, a w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku – inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 42 ust. 14 ustawy – przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest zatem w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Wnioskodawca wskazał, że będzie w posiadaniu dowodów faktycznego wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy) – jeszcze przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Zatem zostaną spełnione warunki uprawniające Wnioskodawcę do opodatkowania stawką podatku w wysokości 0% przemieszczenia własnych towarów z terytorium Polski na terytorium Niemiec.

Podsumowując, przemieszczenie własnych towarów przez Wnioskodawcę z miejsca prowadzenia działalności zlokalizowanego na terytorium Polski do magazynu B na terytorium Niemiec stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, opodatkowaną stawką podatku w wysokości 0%, na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy, ponieważ zostaną spełnione warunki wynikające z art. 42 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 także jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto należy zauważyć, że powołane orzeczenia TSUE nie odnoszą się do takiej sytuacji, jak będąca przedmiotem wniosku.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to obowiązku wystawienia faktur oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tutejszy organ informuje, że do dostaw zaczynających się w innych państwach zastosowanie będą miały przepisy tych innych państw, w przedmiotowej sprawie będą to przepisy niemieckie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.