Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.37.2020.12.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-21
Teza: W zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu Usług świadczonych
przez B mogą być zaliczone do kosztów podatkowych bez
ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT, a w
przypadku negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy, w
zakresie ustalenia, czy ograniczenia wynikające z art. 15e ust.
1 Ustawy o CIT nie mają zastosowania do kosztów Usług, które
są alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania
podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w celu
wyliczenia limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy o
CIT (podatkowa EBITDA) nie należy uwzględniać wartości
przychodów i kosztów zwolnionych z opodatkowania.
Słowa kluczowe: działalność-działalność zwolniona z opodatkowania
koszt-koszty uzyskania przychodów
podmiot-podmioty powiązane
strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2020 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 20
    stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu Usług
    świadczonych przez B mogą być zaliczone do kosztów podatkowych bez ograniczeń
    wynikających z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 marca 2020 r. (wpływ
    do Organu tego samego dnia) i 28 maja 2020 r. (wpływ do Organu tego samego dnia).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    A Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „A”) jest spółką kapitałową prawa polskiego.
    Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (...)
    Specjalnej Strefy Ekonomicznej (...)” (dalej: „C”). B z siedzibą w Szwecji (dalej: „B”) jest
    spółką kapitałową prawa szwedzkiego. Wnioskodawca oraz B należą do międzynarodowej
    grupy kapitałowej D. B jest w stosunku do Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu
    art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.
    Model grupy kapitałowej D zakłada, iż każdemu podmiotowi powierzone zostały określone
    funkcje/czynności. Taka struktura umożliwia m.in. specjalizację poszczególnych
    podmiotów w danym obszarze.
    B prowadzi działalność w zakresie m.in. świadczenia usług (...). Głównym przedmiotem
    działalności Wnioskodawcy jest produkcja (...). W ograniczonym zakresie Spółka prowadzi
    również działalność handlową.
    Realizowany przez Spółkę proces produkcyjny (...).
    Produkowane przez Spółkę Wyroby są przeznaczone (...). Klientami A są (...).
    Jak wskazano powyżej, struktura organizacyjna Grupy D (...). A - jako spółka produkcyjna -
    koncentruje się na prowadzeniu działalności w zakresie produkcji Wyrobów. Spółka
    zawarła z B umowę agencyjną (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy B ma - na
    wskazanym w Umowie terytorium - działać jako agent Spółki i być „właścicielem” relacji
    biznesowych z określonymi odbiorcami produkowanych przez Spółkę Wyrobów (dalej:
    Klienci). Zgodnie z Umową usługi świadczone przez B (dalej: Usługi) obejmują w
    szczególności (...).
    Ponadto, w ramach świadczonych Usług, B uczestniczy (raz lub dwa razy w roku) w (...).
    Jak wskazano powyżej (...) istotą Usług świadczonych przez B jest utrzymywanie i
    rozwijanie relacji biznesowych (...). Dlatego też w ramach Usług świadczonych na rzecz
    Spółki B:

    - nie wykonuje czynności o charakterze doradczym, np. udzielanie porad, wskazywanie
      najbardziej optymalnych rozwiązań,
    - nie podejmuje działań mających na celu uzyskanie/zgromadzenie określonych informacji
      (np. informacji o działaniach konkurencji),
    - nie prowadzi działań o charakterze reklamowym mających na celu m.in.
      upowszechnienie informacji o produkcie.
    W ocenie Spółki (...) nie jest możliwe ustalenie jednego symbolu PKWiU; Usługi świadczone
    przez B mogą w szczególności wchodzić w zakres poniższych grupowań (przy czym nie jest
    to katalog zamknięty):
    - 74.90.12.0 - Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny z wyłączeniem wyceny
      nieruchomości i ubezpieczeń,
    - 74.90.20.0 - Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej
      niesklasyfikowane,
    - 82.99.19.0 - Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej
      niesklasyfikowane.
    Wynagrodzenie B ustalane jest jako procent od przychodów uzyskanych przez Spółkę z
    tytułu sprzedaży na rzecz Klientów.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie C Spółka uzyskuje dwa
    rodzaje przychodów:
    - przychody zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych,
    - przychody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    Wydatki związane z Usługami Spółka kwalifikuje do kosztów wspólnych alokowanych
    według klucza przychodowego (zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy o CIT). Podejście Spółki
    w zakresie kwalifikacji kosztów Usług nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej.
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 30 marca 2020 r. wskazali Państwo, iż na
    podstawie Umowy B ma - na wskazanym w Umowie terytorium - działać jako agent Spółki
    i być „właścicielem" relacji biznesowych z określonymi podmiotami (dalej: Klienci), które są
    /mogą być odbiorcami produkowanych przez Spółkę produktów (dalej: Produkty). Zgodnie
    z Umową usługi świadczone przez B (dalej: Usługi agenta) obejmują w szczególności:
    (...)
    Usługi agenta świadczone na rzecz Spółki przez B polegają w szczególności na:
    (...)
    W ramach świadczonych Usług agenta B podejmuje w szczególności następujące
    czynności związane ze wsparciem sprzedaży Produktów:
    (...)
    W celu świadczenia Usług agenta B pozostaje na bieżąco w zakresie aktualnych zmian,
    tendencji i trendów rynkowych, w szczególności trendów dotyczących obszaru sprzedaży
    oraz obszaru produktów, w odniesieniu do których Świadczy Usługi agenta.
    Niezbędnym elementem świadczenia Usług agenta jest intensywna komunikacja z
    Klientami, która wymaga dużej ilości podróży oraz rozmów telefonicznych.
    Usługi agenta świadczone przez B mają charakter niematerialny, co powoduje, iż B jedynie
    w ograniczonym zakresie korzysta z „narzędzi”. W związku ze świadczeniem Usług agenta
    B (osoby zatrudnione przez B) wykorzystują m.in. poniższe składniki majątkowe:
    - telefony komórkowe, laptopy, drukarki,

    - materiały drukowane, np. katalogi, wizytówki, cenniki,
    - środki transportu, np. samochody, w tym samochody firmowe, samoloty, pociągi,
    - oprogramowanie, (...).
    Klienci, tzn. podmioty, które nabywają wytwarzane przez Spółkę Produkty warunkują
    prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej - bez Klientów Spółka nie miałaby dla
    kogo produkować. Celem Usług agenta świadczonych przez B jest utrzymanie i rozwijanie
    relacji biznesowych z Klientami. W konsekwencji dzięki usługom świadczonym przez B
    Spółka ma odbiorców dla wytwarzanych Produktów. Bez przedmiotowych Usług agenta A
    – w skrajnym przypadku - nie mogłaby prowadzić swojej działalności.
    Usługi agenta świadczone przez B pozwalają również na profesjonalne podejście do
    Klientów, co przekłada się na ich zadowolenie i gotowość do podjęcia/kontynuowania
    współpracy ze Spółką.
    Natomiast w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 28 maja 2020 r. wskazali Państwo,
    że głównym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest
    produkcja (...), spółce B powierzone zostały czynności w zakresie utrzymywania relacji
    biznesowych z Klientami, podejmowanie kontaktów z Klientami w celu pozyskiwania
    nowych zamówień oraz bieżącego wsparcia Klientów. Jednocześnie Wnioskodawca
    wyjaśnia, że działalność B koncentruje się na określonej grupie podmiotów.
    Bieżące wsparcie Klientów
    (...) Wyroby produkowane przez Spółkę są przeznaczone dla (...) odbiorców (...). Z tego
    względu utrzymywanie relacji biznesowych z podmiotami, które są już odbiorcami
    produkowanych Wyrobów ma dla Spółki kluczowe znaczenie.
    Działania podejmowane przez B w ramach świadczonych Usług w związku z bieżącym
    wsparciem Klientów można podzielić na dwie grupy: obsługę posprzedażową oraz
    utrzymywanie/umacnianie stałej współpracy z danym Klientem.
    W ramach obsługi posprzedażowej B zapewnia właściwy przepływ informacji między
    Klientem a Spółką. W szczególności B jest zaangażowana w proces przekazywania
    informacji dotyczących rozliczeń z danym podmiotem, tzn. B przekazuje Spółce dane
    konieczne dla poprawnego wystawienia faktury (np. informacje o ustalonych zasadach
    fakturowania, terminach płatności, etc.). B może również weryfikować, czy faktury
    wystawione przez Spółkę są zgodne z ustaleniami, aby „wyłapać” ewentualne błędy (np.
    termin płatności jest inny niż ustalony z danym Klientem) zanim jeszcze faktura zostanie
    dostarczona do Klienta. Ponadto, B jest swoistym „punktem informacyjnym” dla Klienta -
    np. jeżeli Klient ma pytania lub wątpliwości w zakresie aspektów technicznych lub
    finansowych transakcji, B jest odpowiedzialna za kontakt z Klientem oraz zapewnienie,
    żeby informacja zwrotna została przekazana Klientowi, np. aby Klient uzyskał odpowiedź
    na zadane pytanie, wyjaśnienia dotyczące przedstawionych wątpliwości, etc. B dba
    również o właściwą reakcję w przypadku negatywnych uwag Klienta - przykładowo jeżeli
    okazuje się, że Wyrób nie spełnia oczekiwań Klienta B pozostaje w bezpośrednim
    kontakcie z Klientem, pośredniczy w kontaktach między Spółką a Klientem (np. przekazuje
    odpowiednie informacje Spółce/Klientowi), uczestniczy w znalezieniu satysfakcjonującego
    rozwiązania problemu. W ramach świadczonych Usług B zapewnia również wsparcie
    ewentualnego procesu reklamacyjnego. Jeżeli Klient złoży reklamację, B pełni funkcję
    swoistego „pośrednika” między Spółką a Klientem, tzn. B odpowiedzialna jest m.in. za
    bieżące przekazywanie Klientowi informacji o możliwych rozwiązaniach (przykładowo po
    wcześniejszym uzgodnieniu ze Spółką B może zaproponować Klientowi zwrot Wyrobu,
    wymianę Wyrobu, rabat na kolejne Wyroby, etc.), statusie procesu reklamacyjnego.
    Jednocześnie B na bieżąco przekazuje Spółce informacje o oczekiwaniach Klienta,
    rozwiązaniach akceptowalnych z perspektywy Klienta.
    (...) z perspektywy biznesowej kluczowe znaczenie ma utrzymanie „lojalności” Klientów.
    Temu służą działania podejmowane przez B w ramach utrzymania/umacniania stałej

    współpracy z Klientami. B pozostaje w stałym kontakcie z poszczególnymi Klientami - tzn.
    w szczególności B inicjuje oraz uczestniczy w periodycznych rozmowach/spotkaniach z
    Klientami. Celem takich rozmów/spotkań jest przede wszystkim pozyskanie informacji o
    planach/projektach, jakie Klient będzie realizował w przyszłości. Ponadto, taki bezpośredni
    kontakt z Klientem pozwala na uzyskanie informacji o tym, czy Klient jest zadowolony z
    wcześniejszej współpracy ze Spółką i zakupionego Wyrobu. Następnie B przekazuje te
    informacje do właściwych działów Spółki. B może również uczestniczyć w działaniach
    podejmowanych przez Spółkę w celu odpowiedniego reagowania na potrzeby i
    oczekiwania Klientów - przykładowo B może uczestniczyć w rozmowach/spotkaniach w
    Spółce, w trakcie których Spółka podejmuje decyzje związane z procesem obsługi
    Klientów, w tym m.in. w zakresie terminów realizacji zleceń, oferowanych cen, działań
    naprawczych, jeżeli np. Klient nie jest zadowolony ze współpracy.
    W ramach utrzymania/umacniania stałej współpracy z Klientami B bierze również udział w
    targach branżowych (raz lub dwa razy w roku), przy czym rolą B jest nawiązanie
    /utrzymanie relacji biznesowych, a za aspekty organizacyjne (np. przygotowanie stoiska)
    odpowiada inny podmiot z Grupy. W takcie targów B podejmuje bezpośredni kontakt z
    osobami odwiedzającymi targi, które mogą być zainteresowane produkowanymi przez
    Spółkę Wyrobami. W zależności od sytuacji w trakcie rozmów B może m.in. przedstawiać
    profil produkcyjny Spółki, zrealizowane dotychczas projekty, możliwości współpracy ze
    Spółką. Pozyskane w ten sposób informacje i kontakty biznesowe są następnie
    wykorzystywane przez B w ramach Usług świadczonych na rzecz Spółki, np. informacje o
    osobach kontaktowych B może wykorzystać w celu zainicjowania w przyszłości spotkania
    lub kontynuowania rozmów biznesowych. Ponadto, w trakcie targów B pozyskuje
    informacje dotyczące potrzeb i oczekiwań rynkowych (...) oraz działań podejmowanych
    przez konkurencję (...). Informacje takie mogą być bezpośrednio przekazywane Spółce w
    celu np. odpowiedniego dostosowania potencjału produkcyjnego, wprowadzenia
    innowacji technologicznych, etc.
    Podejmowanie kontaktów z Klientami w celu pozyskania nowych zamówień.
    (...) W ramach świadczonych Usług B - wykorzystując swoją znajomość rynku, posiadane
    bazy danych, kontakty biznesowe - identyfikuje podmioty, które mogą być zainteresowane
    kontynuowaniem współpracy z Wnioskodawcą.
    Następnie B podejmuje działania zmierzające do nawiązania bezpośredniego kontaktu z
    takim Klientem. Najczęściej B inicjuje rozmowę/spotkanie, które ma na celu:
    - budowanie pozytywnego wizerunku Spółki i zdobycie zaufania Klienta - w zależności od
      sytuacji w trakcie takiej rozmowy/spotkania B może np. przedstawiać Wyroby
      produkowane przez Spółkę, przekazywać informacje o dotychczas realizowanych
      projektach, potencjale produkcyjnym, itd.,
    - pozyskanie informacji, które mogą być wykorzystane dla kontynuowania współpracy – w
      zależności od sytuacji w trakcie takiej rozmowy/spotkania B może pozyskiwać
      informacje o potrzebach i planach Klienta, które następnie są podstawą do
      przygotowania oferty.
    Wyniki takich rozmów/spotkań są przekazywane Spółce. Na tej podstawie Spółka może
    przykładowo: opracować projekt Wyrobu, kosztorys uwzględniający potrzeby i preferencje
    Klienta. Na tym etapie rolą B jest w szczególności zapewnienie, aby Spółka odpowiednio
    ustosunkowała się do wyników rozmów/spotkań z Klientem (np. poprzez weryfikację
    postępu prac nad przygotowaniem projektu Wyrobu). Następnie B (na podstawie
    wcześniejszych uzgodnień ze Spółką) przekazuje Klientowi informacje dotyczące
    wybranych warunków współpracy, np. terminu realizacji, aspektów technicznych i jest
    odpowiedzialna za zainteresowanie Klienta dalszą współpracą ze Spółką. W tym celu B
    współpracuje z odpowiednimi działami Spółki (np. z działem, który opracowuje kosztorys,
    działem, który przygotowuje projekty Wyrobów) oraz pośredniczy w przepływie informacji
    między Spółką a Klientem.

    Jeżeli Klient jest zainteresowany produkowanymi przez Spółkę Wyrobami, B wspiera
    Wnioskodawcę na dalszych etapach współpracy z Klientem. W szczególności B
    pośredniczy między Spółką a Klientem w zakresie uzgodnienia warunków transakcji (np.
    warunków dotyczących ceny, zasad płatności, terminów realizacji), zapewnia prawidłowy
    obieg dokumentów i informacji (np. odpowiada za terminowe przekazanie odpowiednich
    informacji, projektów umów), pełni funkcję „opiekuna Klienta" (tzn. np. ewentualne pytania
    /wątpliwości Klient w pierwszej kolejności może kierować do B, B monitoruje status
    realizacji zlecenia oraz przekazuje stosowne informacje Klientowi, weryfikuje zgodność
    dokumentacji dotyczącej Wyrobów (np. faktur, protokołów) z uzgodnieniami.
    Jednocześnie w ramach świadczonych Usług B podejmuje czynności o charakterze
    administracyjnym i sprawozdawczym. W szczególności B przygotowuje okresowe raporty
    dotyczące sprzedaży, w zależności od sytuacji raporty takie mogą dotyczyć np.
    określonego rodzaju Wyrobów, danego Klienta, poziomu obrotów w danym okresie.
    Raporty te są następnie przekazywane Spółce. B ustala również osiągnięty przez Spółkę
    poziom marży (np. w ramach określonych projektów, w danym okresie). Wyniki prac B są
    następnie przekazywane Spółce.
    Bieżące wsparcie Klientów.
    Uzyskanie i utrzymanie przewagi konkurencyjnej wymaga szybkiego dostosowywania się
    do potrzeb i oczekiwań rynku, Klientów i potencjalnych Klientów. Działania podejmowane
    przez B w tym zakresie można podzielić na dwie grupy: inicjowanie kontaktów z
    podmiotami, które mogą być zainteresowane współpracą ze Spółką oraz pełnienie funkcji
    „punktu obsługi” dla podmiotów zainteresowanych Wyrobami oferowanymi przez Spółkę.
    W ramach pierwszej grupy czynności B podejmuje kontakt telefoniczny, mailowy lub
    osobisty m.in. z osobami, które po stronie potencjalnych klientów odpowiadają za zakupy
    lub technologie. Celem takich rozmów jest przede wszystkim zainteresowanie tych osób
    współpracą ze Spółką i produkowanymi przez Spółkę Wyrobami.
    B jako „punkt obsługi” przejmuje komunikację z podmiotami zainteresowanymi Wyrobami
    oferowanymi przez Spółkę. W celu ułatwienia potencjalnym klientom dostępu do
    Wyrobów produkowanych przez Spółkę, B jest odpowiedzialna za wsparcie klientów w
    uzyskaniu właściwych i wyczerpujących informacji o Wyrobach. W szczególności do B
    mogą trafiać potencjalne zapytania od podmiotów zainteresowanych współpracą ze
    Spółką (np. w zakresie aspektów technicznych Wyrobów, terminów realizacji, warunków
    finansowych). W takim przypadku B przekazuje te zapytania do Spółki, współpracuje z
    osobami po stronie Spółki, które dysponują określoną wiedzą, a następnie - w oparciu o
    uzyskane informacje - B jest odpowiedzialna za przygotowanie i przekazanie podmiotowi
    informacji zwrotnej (w zależności od sytuacji możliwe jest przekazanie informacji w formie
    pisemnej lub w trakcie rozmowy telefonicznej). Jeżeli w związku z takim zapytaniem
    przesyłana jest oferta lub umowa, B uczestniczy w procesie przygotowania oferty lub
    umowy (np. A może sporządzać/uzupełniać projekty takich dokumentów). Następnie rolą
    B jest wsparcie Spółki w dalszym procesie nawiązania współpracy - B pośredniczy w
    ustaleniach między podmiotem a Spółką (jeżeli np. podmiot kontaktuje się bezpośrednio z
    B), A podejmuje działania mające na celu zachęcenie podmiotu do współpracy, np. B może
    przekazywać Spółce informacje dotyczące preferencji podmiotu, kryteriów, które są dla
    niego kluczowe przy podejmowaniu decyzji (np. cena, termin realizacji), bazując m.in. na
    swojej znajomości rynku B może informować Spółkę o działaniach i potencjale podmiotów
    konkurencyjnych.
    Po nawiązaniu współpracy, B jest odpowiedzialna za obsługę posprzedażową - działania
    podejmowane przez B w ramach obsługi posprzedażowej zostały szczegółowo omówione
    w części Bieżące wsparcie Klientów.
    Pytania
    1. Czy wydatki z tytułu Usług świadczonych przez B mogą być zaliczone do kosztów
      podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT?

    W przypadku negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1,
    tzn. uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że wydatki z tytułu Usług
    świadczonych przez B powinny podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1
    Ustawy o CIT, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytanie:
    2. Czy ograniczenia wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT nie mają zastosowania do
      kosztów Usług, które są alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w celu wyliczenia limitu, o którym
      mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT (podatkowa EBITDA) nie należy uwzględniać
      wartości przychodów i kosztów zwolnionych z opodatkowania?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Państwa zdaniem, wydatki z tytułu Usług świadczonych przez B mogą być zaliczone do
    kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT, bowiem
    nie mieszczą się w katalogu usług objętych ograniczeniami. Ponadto, nawet gdyby uznać
    (co w ocenie Wnioskodawcy jest nieprawidłowe), iż przedmiotowe Usługi są ujęte w
    katalogu usług podlegających ograniczeniom, to zastosowanie powinno mieć wyłączenie,
    o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.
    Ad 2.
    W przypadku negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1,
    tzn. uznania, że przedmiotowe Usługi są objęte dyspozycją art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT i
    nie podlegają wyłączeniu na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, to Państwa
    zdaniem ograniczenia wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT nie mają zastosowania do
    kosztów Usług, które są alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w celu wyliczenia limitu, o którym mowa w
    art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT nie należy uwzględniać wartości przychodów i kosztów
    zwolnionych z opodatkowania.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
    Pytanie numer 1:
    Usługi świadczone przez B a usługi objęte ograniczeniem, o którym mowa w art. 15e ust. 1
    Ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1. W konsekwencji podatnik może uznać za koszty podatkowe wydatki (inne niż
    wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT) związane z prowadzeniem działalności
    gospodarczej, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo
    zabezpieczenie źródła przychodów.
    Jednocześnie, w myśl art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT do kosztów podatkowych nie mogą być
    zaliczone wydatki, które:
    - znajdują się w katalogu wskazanym w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT, oraz
    - zostały poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego w
      rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.
    Art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT obejmuje wydatki z tytułu:
    - usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli,
      przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym
      charakterze,
    - wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub
      wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy o CIT,

    - przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych
      przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach
      zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o
      podobnym charakterze.
    Wydatki, które podlegają ograniczeniom w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów
    podatkowych zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT można zatem podzielić na dwie
    grupy:
    - świadczenia nazwane (tzn. usługi wskazane w sposób jednoznaczny w art. 15e ust. 1 pkt
      1 Ustawy o CIT), oraz
    - świadczenia o podobnym charakterze, tzn. świadczenia, które oprócz cech
      charakterystycznych dla świadczeń nazwanych, posiadają również inne elementy.
      Jednocześnie dla uznania za świadczenie podobne do świadczeń wymienionych w art.
      15e ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, konieczne jest, aby elementy charakterystyczne dla
      świadczeń wymienionych tym przepisie przeważały nad elementami właściwymi dla
      innych świadczeń.
    W ocenie Wnioskodawcy Usługi świadczone przez B nie mieszczą się w żadnej z tych grup.
    W szczególności Usługi te nie powinny być uznane za usługi doradcze, usługi badania
    rynku, usługi reklamowe albo usługi o podobnym charakterze.
    Przepisy Ustawy o CIT nie definiują określeń „usługi doradcze”, „usługi badania rynku”
    oraz „usługi reklamowe”. Niemniej jednak, Wnioskodawca wskazuje, iż:
    - zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego określenie „doradczy” to inaczej
      „służący radą, doradzający”, natomiast zwrot „doradzać” oznacza „udzielić porady,
      wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Doradztwo jest zatem udzieleniem
      porad w zakresie postępowania w określonej sprawie. Ponadto należy wskazać, że
      kluczową cechą, która definiuje usługi doradcze, jest fakt, że podmiot lub osoba
      świadcząca takie usługi sugeruje, rekomenduje lub wyraża opinię na dany temat
      jednak sama tych działań nie wykonuje, ani nie jest za nie odpowiedzialna,
    - zgodnie ze słownikiem języka polskiego określenie „badać” oznacza poznawać coś za
      pomocą analizy naukowej, przez „rynek” należy natomiast rozumieć „całokształt
      stosunków handlowych i gospodarczych”. W konsekwencji „badanie rynku” należy
      rozumieć jako „poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za pomocą analizy
      naukowej”. Jednocześnie w wyjaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo
      Finansów (dalej: „Wyjaśnienia MF)” wskazano, iż „kategoria ta [badanie rynku]
      obejmuje usługi badania rynku, badanie potencjału rynkowego, popytu i zwyczajów
      konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie monografii, badań
      statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży, itp.
    - według Słownika języka polskiego określenie „reklama” oznacza „rozpowszechnianie
      informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia,
      chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki,
      np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi”. Jednocześnie w wyjaśnieniach
      Ministra Finansów wskazano, iż „sama idea usług reklamowych wiąże się z
      rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej
      rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług. W konsekwencji zaś celem
      takiego działania jest zwiększenie sprzedaży towarów i usług. Informacje te są
      zazwyczaj rozpowszechniane za pomocą standardowych mediów (radio, prasa,
      telewizja)”.
    Istotą Usług świadczonych przez B jest podejmowanie określonych czynności faktycznych
    mających na celu utrzymanie/rozwijanie relacji biznesowych z Klientami. Dlatego też - w
    ocenie Wnioskodawcy - Usługi nie mogą być kwalifikowane jako „usługi doradcze”, „usługi
    badania rynku”, czy „usługi reklamowe”, albo usługi podobne do takich usług:

    - w ramach świadczonych Usług B nie udziela Spółce rekomendacji, wskazówek, czy porad.
      Spółka nie nabywa Usług aby uzyskać określoną wiedzę, czy też rozwiązanie
      określonych problemów,
    - Usługi nie obejmują działań mających na celu uzyskanie/zgromadzenie informacji o
      rynku (np. informacji o podmiotach konkurencyjnych wobec Wnioskodawcy), co
      najwyżej informacje takie B wykorzystuje w procesie świadczenia Usług na rzecz
      Wnioskodawcy,
    - intencją Wnioskodawcy nie jest nabywanie usług reklamowych. (...) strategia sprzedaży
      Wyrobów opiera się na utrzymywaniu i rozwijaniu relacji biznesowych z określonymi
      podmiotami, nie natomiast na rozpowszechnianiu informacji o Wyrobach wśród
      możliwie największej liczby potencjalnych odbiorców.
    Działania podejmowane przez B w ramach Usług mają na celu utrzymanie/rozwijanie
    relacji biznesowych z określonymi podmiotami, które są/mogą być odbiorcami
    produkowanych przez Spółkę Wyrobów. W konsekwencji - w ocenie Spółki - Usługi
    świadczone przez B mają charakter zbliżony do usług pośrednictwa. Według Słownika
    Języka Polskiego określenie „pośrednictwo” oznacza „działalność osoby trzeciej mająca na
    celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu
    stron”. Chociaż usługi pośrednictwa wykazują pewne cechy charakterystyczne dla usług
    reklamowych, czy usług badania rynku, to jednak ich cel jest zupełnie inny. Istotą
    pośrednictwa jest bowiem doprowadzenie do nawiązania relacji biznesowej, zawarcia
    umowy. Reklama, doradztwo, czy badanie rynku stanowią jedynie narzędzia, które
    pośrednik wykorzystuje, aby wykonywać usługę pośrednictwa. Nie są to natomiast cele
    /efekty usług pośrednictwa. Intencją nabywcy jest bowiem efekt w postaci podtrzymania
    /nawiązania relacji biznesowych, czy doprowadzenia do zawarcia transakcji.
    Stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo:
    - w wyroku z 14 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1006/18 Wojewódzki Sąd
      Administracyjny w Krakowie uznał, iż „świadczenie (usługa) pośrednictwa, opisana w
      stanie faktycznym nie posiada cech przeważających usług reklamy [...]. Z chwilą
      skojarzenia stron i przygotowania ich do zawarcia umowy, kończy się praca
      pośrednika, gdyż cel działania pośrednika został osiągnięty i wypłacane jest mu
      wynagrodzenie wprost powiązane z efektem jego pracy. Sąd zgadza się z organem, że
      przy wykonywaniu czynności agenta sprzedaży występują elementy reklamy w
      rozumieniu przytoczonych powyżej definicji, jednak w żadnym wypadku nie są to
      elementy dominujące tak jak stwierdził organ. Jeszcze raz należy podkreślić, że istotą
      świadczenia pośrednictwa opisanego we wniosku a zarazem celem gospodarczym,
      jest poszukiwanie klientów i kojarzenie ich ze Skarżącą w celu zawarcia umowy.
      Natomiast istotą usługi reklamy, a zarazem jej elementem dominującym jest
      rozpowszechnianie informacji o towarach wszelkimi dostępnymi formami przekazu,
      zatem nie jest to element przeważający usługi agentów sprzedaży opisanej we
      wniosku, a tylko jedna z wykonywanych czynności w ramach wykonywania usługi
      pośrednictwa”. W konsekwencji w ocenie składu orzekającego organ „dokonując oceny
      zaprezentowanego przez Skarżącą stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nietrafnie
      przyporządkował usługę pośrednictwa świadczoną przez agentów sprzedaży na rzecz
      Skarżącej, do kategorii świadczeń o podobnym charakterze uznając że usługa ta jest
      podobna do usługi reklamy. Tym samym organ naruszył przepis art. 15e ust. 1 pkt 1 u.
      p.d.o.p., poprzez dokonanie niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa
      materialnego”;
    - w wyroku z 29 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 543/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w
      Gdańsku uznał, iż „organ nietrafnie przyporządkował usługi polegające na wsparciu
      sprzedaży produktów sprzedawanych przez Zainteresowanych do kategorii świadczeń
      o podobnym charakterze. Rację, ma w tym kontekście skarżąca podkreślająca, że
      Spółka i Agenci zawarli umowy, które przede wszystkim mają cechy umów

      agencyjnych, a Agenci pełnią rolę podmiotów wspierających sprzedaż produktów. W
      świetle powyższego, zdaniem Sądu Usługi świadczone przez Agentów nie posiadają
      cech wspólnych z usługami wymienionymi w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. Usługi te, czego
      nie uwzględnił Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji, wypełniają inne cele niż
      rodzaje usług wymienionych w katalogu określonym w analizowanym przepisie i nie
      mają istotnych cech podobnych do tych usług”.
    Usługi świadczone przez B a wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy o
    CIT.
    Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, Usługi świadczone przez B nie mieszczą się w
    katalogu usług wskazanych w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT. W konsekwencji rozstrzygnięcie,
    czy do przedmiotowych Usług ma zastosowanie art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy o CIT
    zasadniczo powinno być zbędne. Niemniej jednak - na wypadek gdyby Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej uznał, iż przedmiotowe Usługi są ujęte w katalogu usług
    podlegających ograniczeniom - Spółka poniżej przedstawia argumenty przemawiające za
    uznaniem, iż zastosowanie powinno mieć wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11
    pkt 1 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy o CIT, ograniczenia wskazane w art. 15e ust. 1
    Ustawy CIT nie mają zastosowania do kosztów usług, opłat i należności [...] zaliczanych do
    kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem
    przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Jak wynika z uzasadnienia projektu
    analizowanych przepisów, wyłączenie przewidziane w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT
    dotyczyć ma „tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio
    wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi”. Jednocześnie,
    według Wyjaśnień MF „przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do
    art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu »związania kosztu z przychodami«, lecz do
    sposobu związania kosztu »z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub
    świadczeniem usługi«. [...] Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w
    omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu »inkorporowanych
    « w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę
    danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do
    poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej
    usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik
    obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi”.
    Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, usługi świadczone przez B są niezbędne
    dla prowadzenia przez Spółkę działalności produkcyjnej - bez Usług świadczonych przez B,
    w skrajnym przypadku, Spółka nie miałaby dla kogo produkować. Tym samym między
    wydatkiem na nabycie przedmiotowych Usług a prowadzoną przez Spółkę działalnością
    produkcyjną zachodzi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. Usługi (a
    konkretniej ich efekt w postaci nawiązania/utrzymania relacji biznesowych z Klientami)
    stanowią warunek konieczny dla uzyskania przez Spółkę przychodów z tytułu produkcji (i
    sprzedaży) Wyrobów.
    O bezpośrednim i funkcjonalnym związku kosztów przedmiotowych Usług z
    wytworzeniem przez Spółkę Wyrobów świadczy również sposób kalkulacji wynagrodzenia
    B. Wynagrodzenie B jest bowiem kalkulowane jako procent od osiągniętych przez Spółkę
    przychodów z tytułu sprzedaży Wyrobów na rzecz Klientów. Tak więc koszty Usług
    pozostają w ścisłym związku z wytworzeniem Wyrobów i ich późniejszą sprzedażą. Spółka
    musi bowiem uiścić na rzecz B wynagrodzenie od każdego Wyrobu sprzedanego na rzecz
    Klientów.
    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Usługi świadczone przez B są objęte
    wyłączeniem, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

    Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki, iż wydatki z tytułu Usług świadczonych
    przez B mogą być zaliczone do kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art.
    15e ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.
    Pytanie numer 2:
    Zgodnie z art. 7 ust. 3 (winno być: art. 7 ust. 3 pkt 1) Ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu
    będącego podstawą opodatkowania nie uwzględnia się „przychodów ze źródeł
    przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli
    dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są
    wolne od podatku”. Oznacza to, iż dochody zwolnione z opodatkowania (np. ze względu
    na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej) nie
    wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (są
    pomijane przy określaniu podstawy opodatkowania).
    W myśl art. 15e ust. 4 Ustawy o CIT, „do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1,
    przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio”. Ustawodawca nakazuje zatem odpowiednie
    stosowanie art. 7 ust. 3 ustawy o CIT zarówno przy ustaleniu kosztów objętych
    ograniczeniami, jak i przy kalkulacji limitu (tzn. przy wyliczeniu EBITDA). Tym samym,
    odpowiednie stosowanie art. 7 ust. 3 ustawy o CIT - zdaniem Wnioskodawcy - oznacza, iż:
    - przy ustalaniu kosztów do których mają zastosowanie limity określone w art. 15e ust. 1
      Ustawy o CIT należy uwzględnić wyłącznie te koszty, które stanowią koszty uzyskania
      przychodów z działalności innej niż wolna od podatku CIT (ewentualnie niepodlegająca
      opodatkowaniu CIT),
    - przy wyliczaniu podatkowej EBITDA należy uwzględnić wyłącznie te przychody i koszty,
      które podlegają opodatkowaniu, tzn. należy wyłączyć przychody i koszty, które są
      wolne od podatku (ewentualnie nie podlegają opodatkowaniu CIT).
    W ocenie Spółki powyższe podejście potwierdza również cel wprowadzenia ograniczeń w
    zakresie zaliczania do kosztów wydatków z tytułu usług niematerialnych. Jak wynika z
    uzasadnienia do projektu ustawy „rozwiązania proponowane w projekcie są reakcją na
    konkretne działania podatników skutkujące, niezasadnym z aksjologicznego punktu
    widzenia, obniżaniem ich bazy podatkowej”; zawyżanie kosztów usług niematerialnych jest
    traktowane przez ustawodawcę jako narzędzie do kreowania „tarczy podatkowej”
    (sztucznego, nieuzasadnionego ekonomicznie, generowania kosztów uzyskania
    przychodów), gdyż usługi te charakteryzują się brakiem faktycznej możliwości powiązania
    ich ceny z „produktem”, który w zamian za tę cenę jest otrzymywany. Pojęcia „tarczy
    podatkowej” czy bazy podatkowej można odnosić wyłącznie do tych dochodów, które
    podlegają opodatkowaniu. W przypadku dochodów zwolnionych z podatku CIT ze względu
    na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej
    ograniczenia w zakresie zaliczania określonych wydatków do kosztów nie mają
    bezpośredniego wpływu na „bazę podatkową”.
    Spółka zauważa również, że uwzględnienie w podatkowej EBITDA wartości przychodów
    oraz kosztów uzyskania przychodu w części, w której składają się one na dochód
    zwolniony z opodatkowania mogłoby prowadzić do nieuprawnionego zwiększenia limitu,
    bowiem przychody wolne od podatku mogłyby zwiększyć podatkową EBITDA, a co za tym
    idzie zwiększyć kwotę kosztów dotyczących działalności opodatkowanej, które mogą być
    zaliczone do kosztów podatkowych.
    Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także rozstrzygnięcia sądów administracyjnych.
    Przykładowo:
    - w wyroku z 16 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Go 521/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny
      w Gorzowie Wielkopolskim stwierdził, iż: „wychodząc z zasady racjonalnego
      ustawodawcy stwierdzić należy, że skoro ustawodawca w art. 15e ust. 4 updop
      nakazał odpowiednie stosowanie art. 7 ust. 3 ustawy, to uczynił to w konkretnym celu.
      W przeciwnym bowiem razie odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu byłoby

      pozbawione jakiegokolwiek celu. W ocenie Sądu ustawodawca celowo dokonał
      odesłania do art. 7 ust. 3 updop, mając na uwadze regulację art. 17 ust. 1 pkt 34
      updop, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6,
      uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy
      ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE.
      Tym samym dokonał wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop ograniczenia
      kosztów uzyskania przychodów do dochodów uzyskiwanych z tzw. działalności
      strefowej”,
    - w wyroku z 10 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 577/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w
      Krakowie wskazał, iż „bezcelowym byłoby zatem objęcie zakresem art. 15e updop
      kosztów dotyczących działalności zwolnionej z opodatkowania prowadzonej przez
      podmioty działające na terenie SSE. Ustawodawca racjonalnie i celowo dokonał
      odesłania do art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p., mając na uwadze regulację art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.
      d.o.p., zgodnie z którym wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6,
      uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy
      ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE,
      dokonując wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. ograniczenia kosztów
      uzyskania przychodów do dochodów uzyskiwanych z tzw. działalności strefowej”.
    Biorąc pod uwagę powyższe, za prawidłowe należy uznać podejście Wnioskodawcy,
    zgodnie z którym:
    - wydatki na nabycie Usług od B w części, w jakiej są alokowane do działalności zwolnionej
      z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie podlegają
      ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT,
    - w celu wyliczenia limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT (podatkowa
      EBITDA) nie należy uwzględniać wartości przychodów i kosztów zwolnionych z
      opodatkowania.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 5 czerwca 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB2-1.4010.37.2020.4.BJ, w której uznałem Państwa stanowisko
    przedstawione we wniosku w zakresie ustalenia:
    - czy wydatki z tytułu Usług świadczonych przez B mogą być zaliczone do kosztów
      podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT – za
      nieprawidłowe,
    - czy ograniczenia wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT nie mają zastosowania do
      kosztów Usług, które są alokowane do działalności zwolnionej z opodatkowania
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w celu wyliczenia limitu, o którym
      mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT (podatkowa EBITDA) nie należy uwzględniać
      wartości przychodów i kosztów zwolnionych z opodatkowania – za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 8 czerwca 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 8 lipca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do Organu 9 lipca 2020 r.
    Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie w całości zaskarżonej Interpretacji indywidualnej.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 19 sierpnia 2021 r. sygn. akt I
    SA/Wr 391/20 uchylił zaskarżoną interpretację z 5 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-
    1.4010.37.2020.4.BJ.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 4 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 662/22 oddalił
    wniesioną skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 4 lutego 2025 r.
    Ww. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wpłynął
    do Organu 30 kwietnia 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonałem obowiązek, który wynikał z tego przepisu, tj.:
      • uwzględniłem ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły
        Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 19 sierpnia 2021 r. sygn.
        akt I SA/Wr 402/20 (winno być: I SA/Wr 391/20) oraz Naczelny Sąd Administracyjny
        w wyroku z 4 lutego 2025 r. sygn. akt II FSK 580/22 (winno być: II FSK 662/22),
      • rozpatrzyłem Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdziłem,
        że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania
        oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 25 czerwca 2025 r. wydałem interpretację indywidualną
    po wyroku Sądu, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.37.2020.11.BJ, w której uznałem, Państwa
    stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu Usług świadczonych przez E mogą
    być zaliczone do kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1
    Ustawy o CIT za prawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 25 czerwca 2025 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 25 lipca 2025 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do Organu 25 lipca 2025 r.
    Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji na podstawie art.
    146 § 1 ppsa.
    Zmiana interpretacji indywidualnej w wyniku uwzględnienia skargi
    Ponownie przeanalizowałem Państwa sprawę. W rezultacie:
      1) uwzględniam w całości Państwa skargę,
      2) stwierdzam, że w sprawie wydania dla Państwa tej interpretacji nie doszło do
        działania bez podstawy prawnej ani do rażącego naruszenia prawa;
      3) zmieniam z urzędu zaskarżoną interpretację indywidualną – stwierdzam, że:
      - stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego
        we wniosku Nr 1 jest prawidłowe oraz
      - odnoszę się do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego pierwotnie
        przedmiotem interpretacji indywidualnej z 5 czerwca 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-
        1.4010.37.2020.4.BJ (dotyczącej transakcji z podmiotem powiązanym ze Szwecji).
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

    Jednocześnie zważywszy, że Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we
    wniosku Nr 1 uznano za prawidłowe, to bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do
    pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i dokonywanie w tym zakresie oceny Państwa
    stanowiska. Pytanie to ma bowiem charakter alternatywny – uzależniony od stwierdzenia
    nieprawidłowości stanowiska dot. pytania oznaczonego we wniosku Nr 1.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Końcowo przywołać należy pełne brzmienie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
    podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:
    1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli,
      przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
      podobnym charakterze,
    2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw
      lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
    3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż
      udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w
      ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz
      świadczeń o podobnym charakterze
    - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania,
    siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na
    podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym
    przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich
    źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów
    uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do
    kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-
    16m, i odsetek.
    Powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazać
    należy, że nie są one wiążące dla organu podatkowego. Orzeczenia te dotyczą tylko
    konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych
    /zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. W
    związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników
    posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości
    zastosowania ich rozstrzygnięć wprost, ponieważ nie stanowią one materialnego prawa
    podatkowego. Co przy tym istotne, powołane wyroki dotyczą kwestii odmiennych niż
    będące przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14e §
    1a pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
    Zgodnie z art. 14e § 1a pkt 1 Ordynacji podatkowej:
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić interpretację
    indywidualną w wyniku uwzględnienia skargi do sądu administracyjnego na podstawie
    art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z 2020 r. poz. 2299 i 2320 oraz z 2021 r.
    poz. 54 i 159).
    W myśl art. 54 § 3 ustawy PPSA:
    Organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania
    zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości w terminie
    trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. W przypadku skargi na decyzję, uwzględniając
    skargę w całości, organ uchyla zaskarżoną decyzję i wydaje nową decyzję.
    Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub
    przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z
    rażącym naruszeniem prawa. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej, zgodnie z którym:

    interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
    stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz
    z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli
    stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.