Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/109/CRS/11/RD-107221/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-10-16
Teza: opodatkowanie przychodu z tytułu umorzenia lub przedawnienia należności głównej oraz odsetek od kredytu, udzielanego osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; umorzenie; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2008 r. Nr IPPB2/415-21/08-2/AS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu umorzenia lub przedawnienia należności głównej oraz odsetek od kredytu, udzielanego osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, jest:

*   **prawidłowe** w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytobiorcy należności głównej oraz poręczycielowi należności głównej i odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia,
*   **nieprawidłowe** w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytobiorcy odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia, oraz przedawnienia należności głównej i naliczonych odsetek umownych, wymagalnych na dzień przedawnienia.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie – działając na podstawie § 2 i § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770) – wydał w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 7 stycznia 2008 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Bank jako podmiot działający w oparciu o ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm.) udziela kredytów osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (dalej „kredytobiorcom”), na warunkach określonych w umowach. Zgodnie z zawartą umową kredytobiorca ma obowiązek spłacić kredyt w określonym czasie wraz z odsetkami. Zdarzają się jednak sytuacje, że kredytobiorcy nie wywiązują się z zawartych umów i dochodzi do:

1.  umorzenia przez bank części wierzytelności składającej się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia, w związku z realizacją umowy ugody zawartej z kredytobiorcą,
2.  umorzenia przez bank części wierzytelności składającej się z należności głównej i odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia, w związku z realizacją umowy ugody zawartej z poręczycielem będącym osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej,
3.  przedawnienia wierzytelności z tytułu należności głównej i odsetek wymagalnych oraz jej odpisania w księgach banku w koszty niestanowiące kosztu uzyskania przychodu, bez zwolnienia kredytobiorcy z obowiązku spłaty wierzytelności w trybie art. 508 Kodeksu cywilnego (k.c.).

W przedstawionych powyżej sytuacjach bank wystawia informacje PIT-8C na kwoty umorzonej należności głównej oraz na kwoty odsetek. Wnioskodawca ma jednakże poważne wątpliwości, czy należy wystawiać informacje PIT-8C w sytuacji przedstawionej w pkt 2 i 3 oraz czy powinien wystawiać informacje PIT-8C na kwotę umorzonych lub przedawnionych odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacjach wymienionych w pkt 1–3 powstaje dla kredytobiorcy lub dla poręczyciela przychód dla celów podatkowych, a zatem bank ma obowiązek sporządzić na jego imię informację PIT-8C?
2.  Czy w informacji PIT-8C, dotyczącej sytuacji wymienionych w pkt 1–3, powinna być wykazana tylko kwota umorzonej przez bank należności głównej, czy również kwota umorzonych odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia/przedawnienia należności?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania 1:

W zakresie umorzenia bądź przedawnienia wierzytelności osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają szczegółowych uregulowań, jak przewiduje to ustawa w art. 14 ust. 2 pkt 6 w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Ustawodawca wskazuje jednak w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako źródło przychodów wartość innych nieodpłatnych świadczeń, które, zgodnie z art. 20 ust. 1, nie należą do przychodów określonych w art. 12 do 14, w tym w art. 14 ust. 2 pkt 6 oraz w art. 17 tej ustawy.

Przez „świadczenie nieodpłatne” należy rozumieć takie świadczenie, które przynosi korzyść majątkową tylko i wyłącznie temu, kto je otrzymuje.

Aby w świetle art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można było uznać określone świadczenie za świadczenie nieodpłatne stanowiące źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu musi dojść do zawarcia stosunku prawnego między stronami, w wyniku którego jedna ze stron dokona określonego świadczenia, a druga strona to świadczenie przyjmie nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem.

Natomiast świadczenie otrzymane przez podatnika, gdy spełniający świadczenie ma uzyskać w przyszłości określoną korzyść majątkową nie jest nieodpłatnym świadczeniem. Z tego względu do przychodów podlegających opodatkowaniu nie zalicza się na przykład kwoty kredytu otrzymanego przez kredytobiorcę, gdyż jest on zobowiązany do jej zwrotu (z odsetkami) w określonym terminie. Jest to więc świadczenie o charakterze zwrotnym (zobowiązanie zwrotne).

W sytuacji opisanej w pkt 1 stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, gdy bank jako wierzyciel składa, zgodnie z art. 508 k.c., oświadczenie woli, iż zwalnia kredytobiorcę z obowiązku spłaty części należności głównej – po zrealizowaniu warunków umowy ugody, tj. spłacie części wierzytelności przez kredytobiorcę oraz umorzeniu pozostałej części wierzytelności przez bank – występuje świadczenie nieodpłatne ze strony banku na rzecz kredytobiorcy w wysokości umorzonej części należności głównej (wypłaconego kredytu).

Przemawia za tym fakt zwolnienia kredytobiorcy ze spłaty części wierzytelności oraz przyjęcia tego zwolnienia przez kredytobiorcę na podstawie podpisanej umowy. Po stronie kredytobiorcy dochodzi wtedy do przysporzenia majątkowego w wysokości umorzonej części, uprzednio otrzymanej, kwoty środków pieniężnych; kredytobiorca został zwolniony ze zwrotu tej części kredytu. Nastąpiła zmiana charakteru świadczenia, stało się ono świadczeniem – zobowiązaniem bezzwrotnym; u kredytobiorcy powstało trwałe przysporzenie majątku. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, jest oczywiste, że w sytuacji, o której mowa w pkt 1 stanu faktycznego, bank jest zobowiązany do sporządzenia, na imię kredytobiorcy, informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na kwotę umorzonej części należności głównej.

W sytuacji przedstawionej w pkt 2 stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, gdy bank dochodzi roszczenia od poręczyciela kredytu i zawiera z nim umowę ugody oraz gdy w wyniku zrealizowania warunków tej ugody, poręczyciel spłaca określoną część należności głównej a bank umarza pozostałą kwotę długu, zdaniem Wnioskodawcy, nie występuje świadczenie nieodpłatne banku na rzecz poręczyciela.

Kredytobiorca i poręczyciele ponoszą solidarną odpowiedzialność za spłatę kredytu udzielonego kredytobiorcy. Odpowiedzialność poręczycieli jest formą zabezpieczenia za cudzy dług. W przypadku braku spłat kredytu przez kredytobiorcę bank może dochodzić należności od poręczycieli. Zawierając umowę ugody z poręczycielem, bank jako wierzyciel, zrzeka się wobec niego spłaty całości długu po spełnieniu części świadczenia.

Zrzeczenie się przez bank pozostałej do zapłaty kwoty długu wobec poręczyciela nie spowoduje u niego przysporzenia majątkowego, albowiem nie poręczyciel zaciągnął kredyt i nie on otrzymał z banku środki pieniężne (również nie on osiągnął korzyść ekonomiczną z udzielonego przez bank kredytu). Poręczyciel nie był stroną, na rzecz której bank dokonał świadczenia pieniężnego.

W przedstawionej powyżej sytuacji, bank nie dokonał świadczenia nieodpłatnego na rzecz poręczyciela.

U poręczyciela nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem bank nie ma obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C na imię poręczyciela.

W sytuacji opisanej w pkt 3 stanu faktycznego, to jest przedawnienia wierzytelności, brak oświadczenia woli ze strony banku o zwolnieniu kredytobiorcy z długu w trybie art. 508 k.c., a tym samym brak przyjęcia tego zwolnienia przez kredytobiorcę, świadczy o niemożliwości zaliczenia przedawnionej wierzytelności do innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez kredytobiorcę.

Z zasady, gdy zobowiązanie nie zostało wykonane, wierzyciel domaga się świadczenia na drodze postępowania sądowego, czy w inny sposób. Czasami w takiej sytuacji dochodzi do przedawnienia wierzytelności; termin przedawnienia roszczeń majątkowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym z tytułu kredytu udzielonego przez bank, wynosi trzy lata (art. 118 k.c.). Oznacza to, że po upływie tego terminu kredytobiorca może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia (art. 117 k.c.). Należy zatem uznać, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i kredytobiorca ma obowiązek wykonać ciążące na nim zobowiązanie, natomiast bank nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania. W praktyce odnotowuje się przypadki spłaty kredytu przez dłużnika po dacie jego przedawnienia. Z uwagi więc na fakt, że dłużnik mimo przedawnienia zobowiązania, może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji wymienionej w pkt 3, gdy bank nie umorzył należności w trybie art. 508 k.c., samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bank nie jest zatem zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy – w sytuacji wymienionej w pkt 1 stanu faktycznego, gdy bank umarza kredytobiorcy, w trybie art. 508 k.c., obok części należności głównej również kwotę odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia – nie dochodzi u dłużnika do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzonych odsetek. Kredytobiorca nie otrzymał bowiem świadczenia w postaci odsetek, a więc umorzone odsetki nie stanowią dla niego realnego przysporzenia majątkowego.

Podobnie w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (sygn. BI/4117-0003/06) z 6 marca 2006 r. wskazano, iż „kierując się ścisłą wykładnią systemową i celowościową przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy uznać, iż korzyści jakie osiąga dłużnik z tytułu umorzenia odsetek od kredytu (pożyczki) oraz kosztów jego windykacji są podatkowo obojętne, nie stanowią bowiem dla niego realnego przysporzenia majątkowego.”.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota umorzonych odsetek od kredytu, wymagalnych na dzień umorzenia, nie stanowi również przychodu podlegającego opodatkowaniu dla poręczyciela kredytu, o czym mowa w sytuacji opisanej w pkt 2, skoro jak uważa bank przychodem takim nie jest kwota umorzonej należności głównej.

Podobnie w sytuacji przedstawionej w pkt 3 stanu faktycznego, gdy zdaniem Wnioskodawcy, kwota przedawnionego zobowiązania z tytułu należności głównej nie stanowi dla kredytobiorcy przychodu podlegającego opodatkowaniu, to również tym przychodem nie jest kwota naliczonych od kredytu odsetek, wymagalnych na dzień przedawnienia.

W świetle powyższego bank nie jest zobowiązany do wystawiania informacji PIT-8C na kwotę wymagalnych odsetek umownych w sytuacji opisanej w pkt 1–3.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2008 r. Nr IPPB2/415-21/08-2/AS uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   nieprawidłowe – w części dotyczącej opodatkowania przychodu z tytułu umorzenia przez bank należności głównej oraz odsetek od kredytu udzielanych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej;
*   prawidłowe – w części dotyczącej przedawnionej wierzytelności.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 42a ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem dłużnik osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód). Z chwilą bowiem umorzenia wierzytelności z tego tytułu, kredyt traci swój zwrotny charakter i staje się trwałym (definitywnym) przysporzeniem majątkowym kredytobiorcy.

Także zwolnienie z obowiązku zapłaty odsetek, wymagalnych na dzień umorzenia, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy, jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które de facto po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Natomiast odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Natomiast, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów – wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanych stanów faktycznych należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że gdy bank jako wierzyciel składa, zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), oświadczenie woli, że zwalnia kredytobiorcę z obowiązku spłaty części należności głównej, po stronie kredytobiorcy dochodzi do powstania trwałego przysporzenia majątkowego w wysokości umorzonej części uprzednio otrzymanej kwoty środków pieniężnych, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednocześnie, gdy umorzenie dotyczy także kwoty odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia należności głównej – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – po stronie kredytobiorcy powstaje także przychód z tego tytułu. Umorzenie wymagalnych odsetek umownych oznacza bowiem, że kredytobiorca nieodpłatnie dysponował środkami pieniężnymi kredytodawcy. Mamy tu zatem do czynienia z realnym przysporzeniem, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji należy stwierdzić, że umorzenie przez bank części wierzytelności składającej się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia, w związku z realizacją umowy ugody zawartej z kredytobiorcą, skutkuje powstaniem przychodu u kredytobiorcy w wysokości umorzonej części należności głównej oraz odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia. Jest to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Dlatego też – stosownie do art. 42a ustawy – bank zobowiązany jest do sporządzenia na imię kredytobiorcy informacji PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł wykaże łączną kwotę umorzonych wierzytelności (należności głównej i wymagalnych odsetek umownych).

W przypadku natomiast umorzenia przez bank części wierzytelności składającej się z należności głównej i odsetek wymagalnych na dzień umorzenia, w związku z realizacją umowy ugody zawartej z poręczycielem będącym osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, u poręczyciela nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Poręczenie spłaty kredytu ma zatem charakter zabezpieczający, gwarancyjny wobec spłaty kredytu przez kredytobiorcę. Jak słusznie zatem zauważa Wnioskodawca, zrzeczenie się przez bank pozostałej do zapłaty kwoty długu wobec poręczyciela nie spowoduje u niego przysporzenia majątkowego, albowiem nie poręczyciel zaciągnął kredyt i nie on otrzymał od banku środki pieniężne.

Zatem w sytuacji umorzenia części należności głównej (kredytu) oraz odsetek wymagalnych na dzień umorzenia kredytu, w związku z wywiązaniem się przez poręczyciela z warunków umowy ugody zawartej z bankiem, u poręczyciela nie powstaje przychód dla celów podatkowych ani z tytułu umorzonej części kredytu, ani z tytułu umorzonych odsetek. W związku z powyższym, bank nie ma obowiązku sporządzania informacji PIT-8C na imię poręczyciela. W takiej sytuacji także u kredytobiorcy przychód nie wystąpił, gdyż ugoda jego nie obejmuje i bank ma nadal prawo do windykowania od kredytobiorcy zaległych rat wraz z odsetkami.

Odnosząc się do trzeciej sytuacji opisanej w stanie faktycznym, tj. przedawnienia wierzytelności z tytułu należności głównej i odsetek wymagalnych oraz jej odpisania w księgach banku w koszty niestanowiące kosztu uzyskania przychodu, bez zwolnienia kredytobiorcy z obowiązku spłaty wierzytelności w trybie art. 508 Kodeksu cywilnego, Minister Finansów stoi na stanowisku, że w takim przypadku także u kredytobiorcy dochodzi do powstania realnego przysporzenia majątkowego, które podlega opodatkowaniu.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Zgodnie z art. 117 § 2 Kodeksu cywilnego, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne. Zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Nie ulega wątpliwości, że gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu kredytu dla kredytobiorcy oraz kredytodawcy są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Kredytobiorca kosztem kredytodawcy osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – trzy lata.

Jeżeli zatem kredytobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, odmawia jego spłacenia, a bank – z uwagi na przedawnienie roszczenia – nie ma możliwości skutecznego wyegzekwowania tej wierzytelności, wówczas kredytobiorca osiąga realne przysporzenie majątkowe, które – jako przychód z innych źródeł – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W związku z powyższym, bank ma obowiązek sporządzić informację PIT-8C na imię kredytobiorcy, w którym jako przychód z innych źródeł wykaże wartość przedawnionego zobowiązania, którego kredytobiorca odmawia spłacenia.

Reasumując należy stwierdzić, że gdy bank zwalnia kredytobiorcę z długu, na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego, lub gdy dochodzi do przedawnienia zobowiązania kredytobiorcy, kredytobiorca osiąga przychód z innych źródeł w wysokości umorzonego lub odpowiednio przedawnionego zobowiązania (składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia/przedawnienia). Natomiast, gdy bank umorzy poręczycielowi dług (składający się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia), nie dokonując równoczesnego umorzenia tego długu kredytobiorcy, kwota tego umorzenia nie będzie stanowić przychodu ani u poręczyciela, ani u kredytobiorcy i bank nie ma wówczas obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 7 kwietnia 2008 r. Nr IPPB2/415-21/08-2/AS, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.