Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1148/13-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-25
Teza: 1. Opodatkowanie otrzymanej dotacji do kosztów realizacji projektu (usługi szkoleniowe) 2. Opodatkowanie (stawka) częściowej odpłatności usług szkoleniowych 3. Odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dotacja; dotacja-koszty dotacji; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; projekt; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 listopada 2013 r. (data wpływu 28 listopada 2013 r.) uzupełnionym pismem z 6 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji. Wniosek uzupełniono pismem z 6 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie doradztwa i szkoleń, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dnia 25 czerwca 2013 r. Wnioskodawca podpisał z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej umowę o dofinansowanie w formie dotacji kosztów realizacji projektu z Programu priorytetowego 7 Edukacja ekologiczna, cyklu szkoleń pn.: „…”.

Częścią integralną umowy jest wniosek, w którym założono częściową (15%) odpłatność za udział w prowadzonych szkoleniach oraz nieodpłatny dostęp, dla wszystkich zainteresowanych, do portalu internetowego, gdzie dostępny będzie kurs e-learningowy.

Projekt zakłada podział poniesionych wydatków na III kategorie:

*   Działanie I - cykl szkoleń prowadzony w III etapach - dla trenerów, liderów regionalnych, szkolenia dla lokalnych społeczności, projektantów i wykonawców etc., prowadzone przez przeszkolonych wcześniej liderów regionalnych. Szkolenie trenerów i liderów jest nieodpłatne, szkolenie pozostałych grup zakłada 15% odpłatność.
*   Działanie II - budowa portalu informacyjnego dla projektu wraz z kursem e-learningowym. Użytkowanie portalu będzie nieodpłatne dla wszystkich zainteresowanych.
*   Działanie III - promocja i zarządzanie projektem, gdzie ponoszone będą wydatki mające na celu zaangażowanie możliwie największej liczby uczestników w projekcie oraz informowanie o fakcie dofinansowania projektu ze środków NFOŚiGW.

Pierwszą część dotacji w formie częściowego zwrotu wydatków oraz zaliczki na przyszłe wydatki Wnioskodawca otrzymał w sierpniu 2013 r. Cała kwota otrzymana z NFOŚiGW została w sierpniu 2013 r. opodatkowana podatkiem VAT w stawce 23% i wykazana w deklaracji VAT-7 jako sprzedaż opodatkowana. Jednocześnie, od zakupów dotyczących realizacji ww. projektu odliczono cały podatek VAT. We wrześniu 2013 r. odbyły się pierwsze, częściowo odpłatne szkolenia. Odpłatność za szkolenie ustalono na poziomie 50 zł brutto.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że przedmiotowa dotacja otrzymana z NFOŚiGW w ramach realizowanego projektu, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu. Dotacja stanowi dofinansowanie kosztów realizacji całego projektu w części odpłatnego, w części bezpłatnego, ale konieczne jest jego realizowanie w jednym określonym czasie. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Nie jest wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., usługi te pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, przy czym bez znaczenia w tym przypadku jest czas trwania kursu. Tak samo więc są traktowane kursy trwające jeden dzień, jak i kilka miesięcy. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W zakresie przedmiotowych usług Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi finansowane są w 85% ze środków publicznych. Wnioskodawca nie ma możliwości odrębnego określania kwot podatku naliczonego dla czynności częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana z NFOŚiGW dotacja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane środki z NFOŚiGW w ramach realizowanego projektu nie stanowią dopłaty do usługi szkoleniowej wpływającej bezpośrednio na jej cenę, stanowią dofinansowanie kosztów realizacji całego projektu w części odpłatnego, w części bezpłatnego, ale konieczne jest ich realizowanie w jednym określonym czasie. Dlatego Wnioskodawca uważa, że otrzymane dofinansowanie z NFOŚiGW nie powinno być opodatkowane podatkiem VAT, ponieważ nie jest jego obrotem i nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług (por. interpretację ogólną MF nr PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298 z 15 czerwca 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy (obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.) - podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W rozumieniu art. 29 ust. 2 ustawy (obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.) - w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną), to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podpisał z NFOŚiGW umowę o dofinansowanie w formie dotacji kosztów realizacji projektu z Programu priorytetowego 7 Edukacja ekologiczna, cyklu szkoleń pn.: „…”. Częścią integralną umowy jest wniosek, w którym założono częściową (15%) odpłatność za udział w prowadzonych szkoleniach oraz nieodpłatny dostęp, dla wszystkich zainteresowanych, do portalu internetowego, gdzie dostępny będzie kurs e-learningowy. Pierwszą część dotacji w formie częściowego zwrotu wydatków oraz zaliczki na przyszłe wydatki Wnioskodawca otrzymał w sierpniu 2013 r. We wrześniu 2013 r. odbyły się pierwsze, częściowo odpłatne szkolenia. Odpłatność za szkolenie ustalono na poziomie 50 zł brutto. Przedmiotowa dotacja otrzymana z NFOŚiGW w ramach realizowanego projektu, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu. Dotacja stanowi dofinansowanie kosztów realizacji całego projektu w części odpłatnego, w części bezpłatnego, ale konieczne jest jego realizowanie w jednym określonym czasie.

Z okoliczności sprawy wynika, że dotacja, którą Wnioskodawca otrzymuje od NFOŚiGW na pokrycie kosztów realizacji całego projektu, nie jest przeznaczana na dopłatę do ceny, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług szkoleniowych, a fakt jej otrzymania pozostaje bez wpływu na cenę jaką uczestnik szkolenia jest zobowiązany zapłacić.

Zatem dotacja, którą Wnioskodawca otrzymał z NFOŚiGW na pokrycie kosztów realizacji całego projektu nie stanowi obrotu, a zatem nie wchodzi w podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż dotacja nie była przyznana jako dopłata do ceny usługi, ale na pokrycie poniesionych kosztów, a w konsekwencji - dotacja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.), z dniem 31 grudnia 2013 r. uchylony został przepis art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwestie dotyczące podstawy opodatkowania w powyższym zakresie, od 1 stycznia 2014 r. regulowane są przez art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.