Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-258/16-3/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-19
Teza: Opodatkowane transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2016 r. (data wpływu 30 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Sp. z o.o.(dalej: „Wnioskodawca” lub „Zbywca”) jest właścicielem/użytkownikiem nieruchomości.
2.  Podstawową działalność Wnioskodawcy stanowi wynajem powierzchni w posiadanych nieruchomościach. Usługi wynajmu powierzchni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”).
3.  Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomości znajdujące się w S. na rzecz spółki P. Sp. z o.o.; (dalej: „Nabywca”).

Nieruchomość w S.

1.  Nieruchomość Wnioskodawcy w S. obejmuje prawo własności działek nr 804/1, 805/10 oraz 802. Działka nr 804/1 zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym oraz parkingiem. Na działce nr 805/10 znajduje się parking. Natomiast na działce nr 802 znajduje się plac manewrowy, strefa dostaw oraz parking.
2.  Wnioskodawca kupił opisane powyżej zabudowane budynkiem i budowlami działki w 2004 r. Transakcja zakupu tych działek wraz ze znajdującym się na tych działkach budynkiem budowlami podlegała opodatkowaniu VAT.
3.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z zakupem i modernizacją budynku i budowli wchodzących w skład nieruchomości w S., jak i od wydatków związanych z ich działalnością i utrzymaniem.
4.  Po nabyciu przez Wnioskodawcę, budynek i budowle wchodzące w skład nieruchomości w S. nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby 30% (lub więcej) ich wartości początkowej.
5.  Nieruchomość w S. była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej VAT i nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
6.  Jednocześnie, w ramach planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości w S. mogą zostać przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę następujące składniki ściśle związane z powyższą nieruchomością:
    1.  prawo własności rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie budynku oraz inne ruchomości związane ze zbywaną nieruchomością (m.in. meble i dekoracje);
    2.  dokumentacja związana z nieruchomością;
    3.  prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez wykonawców (o ile będą istniały);
    4.  prawa autorskie do projektów architektonicznych i budowlanych (o ile i w zakresie w jakim Zbywca będzie ich właścicielem na moment transakcji).
7.  Dodatkowo, w związku ze sprzedażą tej nieruchomości, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanej nieruchomości.
8.  W ramach transakcji, Wnioskodawca nie przeniesie na Nabywcę żadnych innych składników majątkowych Zbywcy. W szczególności, transakcja nie obejmie:
    *   pozostałych nieruchomości Zbywcy;
    *   należności Zbywcy;
    *   innych niż wymienione powyżej praw własności;
    *   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
    *   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
    *   umów o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również nieruchomości w S. (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
    *   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
    *   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
    *   firmy Zbywcy;
    *   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych ze sprzedawaną nieruchomością).
9.  Zgodnie z obecnymi uzgodnieniami pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą, w przeciągu jednego miesiąca od daty nabycia nieruchomości w S. Nabywca powinien usunąć z tej nieruchomości logo A., tj. grupy do której należy Zbywca. Po tym okresie Nabywca nie będzie uprawniony do używania nazwy oraz loga A.
10.  W ramach transakcji sprzedaży nieruchomości w S. Nabywca nie nabędzie praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących:
    *   dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),
    *   obsługi serwisowej (m.in. umów o zarządzanie typu assef management oraz o zarządzanie nieruchomością), usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości).Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/ Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę.
11.  Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, a zatem dostawa nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomością, jak również funkcjonowaniem Wnioskodawcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie wskazanych powyżej umów.
12.  W związku z powyższym, intencją Wnioskodawcy jest sprzedaż Zbywcy jedynie wybranych składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem nieruchomości w S., nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.
13.  Przedmiot planowanych transakcji (tj. nieruchomość w S.) nie jest, ani na moment sprzedaży nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności, jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.
14.  Jeśli chodzi o ujęcie finansowe przedmiotu transakcji to część kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę bezpośrednio go dotyczy. Spółka ponosi też koszty, które nie dotyczą wyłącznie przedmiotu transakcji, ale które można alokować do przedmiotu transakcji na podstawie odpowiedniego klucza alokacji. Pozostałe koszty Wnioskodawcy to głównie koszty pośrednie dotyczące całości przedsiębiorstwa, których nie da się alokować lub przyporządkować do przedmiotu transakcji.
15.  Wnioskodawca nie prowadzi wyodrębnionej księgowości dotyczącej przedmiotu planowanej transakcji. Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Wnioskodawcy.
16.  W zakresie, w jakim dostawa budynku lub budowli w ramach planowanej sprzedaży nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania planowanej dostawy nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy takiego budynku, budowli lub ich części.
17.  Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca będą na moment sprzedaży zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
18.  Wnioskodawca i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi.
19.  Z podobnym wnioskiem o interpretację podatkową w zakresie podatku VAT od zakupu nieruchomości od Wnioskodawcy wystąpił także Nabywca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości w S. będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania VAT dostawy tej nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Opisana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  Sprzedaż nieruchomości w S. będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania VAT dostawy tej nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Brak możliwości klasyfikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa Zbywcy

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą wykładnią, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności,

*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

W świetle powyższego wskazać należy, że planowana transakcja obejmie wyłącznie wybrane elementy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tzn. nieruchomości gruntowe wraz ze znajdującymi się na nich budynkiem i budowlami, a także inne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego elementy, które mogą zostać objęte umową sprzedaży).

Planowana transakcja nie obejmie natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym:

*   pozostałych nieruchomości Zbywcy;

*   należności Zbywcy;

*   innych niż wymienione powyżej praw własności;

*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;

*   środków finansowych będących własnością Zbywcy;

*   umów o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również nieruchomości w S. (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);

*   ksiąg rachunkowych Zbywcy;

*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;

*   firmy Zbywcy;

*   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych ze zbywaną nieruchomością), tj. elementów stanowiących nierozerwalną część przedsiębiorstwa, od których zależy jego funkcjonowanie. W ramach dostawy Nabywca nie nabędzie ponadto praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących:

*   dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),

*   obsługi serwisowej (m.in. umów o zarządzanie typu asset management oraz o zarządzanie nieruchomością), usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości).

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/ Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę.

Co więcej, Zbywca nie zatrudnia pracowników, a zatem transakcja nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy).

Przedmiot transakcji nie jest, ani na moment transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Wnioskodawcy. Jednocześnie należy podkreślić, że intencją stron jest przeniesienie na Nabywcę konkretnych składników majątku Zbywcy, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znakomita większość składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy będzie głównie nieruchomość, której - bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umowy z zarządcą nieruchomości, itp.) - nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, ale składniki majątkowe (budynki, budowle, grunty oraz inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które mogą zostać objęte umową sprzedaży) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że dodatkowe elementy, które mogą przejść na Nabywcę w związku ze sprzedażą nieruchomości w S. są ściśle związane z funkcjonowaniem tej nieruchomości, a ich transfer jest normalną praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. Z kolei w zakresie umów najmu, Nabywca stanie się stroną tych umów z mocy prawa. W związku z powyższym, w żadnym wypadku przejście tych elementów na Nabywcę nie powoduje, że przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że zbywane aktywa będą miały znaczną wartość. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały oneznaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08)). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe (zob. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN).

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem opisanej powyżej transakcji dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych. Zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r., (sygn. IPPP1/5412-100/15-3/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r., (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD), w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-180/13-4/AF), z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-288/13-4/KG), z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Brak możliwości klasyfikacji transakcji jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-590/11-2/DG).

Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana transakcja ma objąć działki gruntu oraz posadowione na działkach budynki i budowle oraz składniki majątkowe, które są z nim ściśle powiązane. Poza powyższymi elementami, nie dojdzie do sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy żadnych innych aktywów. W ramach transakcji nie dojdzie również do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy na Nabywcę.

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie będą w żaden sposób organizacyjnie wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie będą stanowić działu, wydziału, oddziału, itp.

Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Wnioskodawcy. Aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą stanowić jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby prowadzenie działalności gospodarczej, a będą jedynie sumę poszczególnych środków trwałych. Jakkolwiek aktywa te mogą być wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej, to nie będą jednak wystarczające do tego celu - prowadzenie działalności gospodarczej wymaga bowiem również zaangażowania innych aktywów / zasobów, które nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży (np. środki pieniężne, odpowiednie umowy dotyczącej obsługi nieruchomości).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot transakcji, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

*   na przedmiot transakcji składają się składniki majątkowe,

*   składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie są w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy; w szczególności nie stanowią działu, wydziału, oddziału, itp.,

*   zbywane składniki majątku są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,

*   w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę innych aktywów (w tym innych nieruchomości) Zbywcy służących mu do wykonywania działalności gospodarczej,

*   zbywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż same w sobie nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy; Nabywca nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,

*   Nabywca nie przejmie w ramach transakcji pracowników, ani zobowiązań czy należności Zbywcy.

W konsekwencji, uznać należy, że nieruchomość w S., która będzie przedmiotem transakcji, tj. grunty, budynki, budowle oraz ściśle związane z nimi składniki majątkowe, nie będą spełniały wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że w ramach opisanej transakcji dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w analogicznych stanach faktycznych, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r., (sygn. IPPP1/5412-100/15-3/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r., (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD), w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/HK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisana transakcja nie będzie mogła zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Sprzedaż nieruchomości w S. będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania VAT dostawy tej nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do treści art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT (tj. to, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT) stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie obligatoryjne zwolnienie z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie ma zastosowania. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o k kwotę podatku naliczonego w stosunku do zabudowanych nieruchomości w S., a zatem nie zostały spełnione warunki wymienione w tym przepisie.

Zastosowanie znajduje natomiast zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oVAT. W analizowanej sprawie, z całą pewnością do pierwszego zasiedlenia zabudowanych działek gruntu nr 804/1, 805/10 oraz 802 w S. najpóźniej doszło w 2004 r., kiedy to Wnioskodawca nabył zabudowane działki w ramach transakcji opodatkowanej VAT. Oznacza to, iż od pierwszego zasiedlenia tej nieruchomości minęło więcej niż 2 lata, zatem spełnione są warunki zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości w S. będzie korzystała z tzw. fakultatywnego zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z opcją wyboru opodatkowania dostawy stawką podstawową VAT po spełnieniu warunków wymienionych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy VAT, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o VAT będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi ZCP, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Co istotne, wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczający do spełniania tej przesłanki będzie fakt, że zespół składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem / użytkownikiem nieruchomości położonych w\`(...)\` oraz S. Podstawową działalność Zbywcy stanowi wynajem powierzchni w posiadanych nieruchomościach. Usługi wynajmu powierzchni podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomości znajdujące się w S. na rzecz Nabywcy.

Nieruchomość Wnioskodawcy w S. obejmuje prawo własności działek nr 804/1, 805/10 oraz 802. Działka nr 804/1 zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym oraz parkingiem. Na działce nr 805/10 znajduje się parking. Natomiast na działce nr 802 znajduje się plac manewrowy, strefa dostaw oraz parking.

W ramach planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości w S. mogą zostać przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę następujące składniki ściśle związane z powyższą nieruchomością: prawo własności rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie budynku oraz inne ruchomości związane ze zbywaną nieruchomością (m.in. meble i dekoracje); dokumentacja związana z nieruchomością; prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez wykonawców (o ile będą istniały); prawa autorskie do projektów architektonicznych i budowlanych (o ile i w zakresie w jakim Zbywca będzie ich właścicielem na moment transakcji). W związku ze sprzedażą tej nieruchomości, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanej nieruchomości. W ramach transakcji, Wnioskodawca nie przeniesie na Nabywcę żadnych innych składników majątkowych Zbywcy. W szczególności, transakcja nie obejmie: pozostałych nieruchomości Zbywcy; należności Zbywcy; innych niż wymienione powyżej praw własności; umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę; środków finansowych będących własnością Zbywcy; umów o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również nieruchomości w S. (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.); ksiąg rachunkowych Zbywcy; tajemnic handlowych i know-how Zbywcy; firmy Zbywcy; zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych ze sprzedawaną nieruchomością). Zgodnie z obecnymi uzgodnieniami pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą, w przeciągu jednego miesiąca od daty nabycia nieruchomości w S. Nabywca powinien usunąć z tej nieruchomości logo A., tj. grupy do której należy Zbywca. Po tym okresie Nabywca nie będzie uprawniony do używania nazwy oraz loga A.

W ramach transakcji sprzedaży nieruchomości w S. Nabywca nie nabędzie praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących: dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.); obsługi serwisowej (m.in. umów o zarządzanie typu assef management oraz o zarządzanie nieruchomością), usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości).

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, a zatem dostawa nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomością, jak również funkcjonowaniem Wnioskodawcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie wskazanych powyżej umów.

Intencją Wnioskodawcy jest sprzedaż Zbywcy jedynie wybranych składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem nieruchomości w S., nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

Przedmiot planowanych transakcji (tj. nieruchomość w S.) nie jest, ani na moment sprzedaży nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności, jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Część kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę bezpośrednio go dotyczy. Spółka ponosi też koszty, które nie dotyczą wyłącznie przedmiotu transakcji, ale które można alokować do przedmiotu transakcji na podstawie odpowiedniego klucza alokacji. Pozostałe koszty Wnioskodawcy to głównie koszty pośrednie dotyczące całości przedsiębiorstwa, których nie da się alokować lub przyporządkować do przedmiotu transakcji.

Wnioskodawca nie prowadzi wyodrębnionej księgowości dotyczącej przedmiotu planowanej transakcji. Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Wnioskodawcy.

Z uwagi na to, że planowana Transakcja nie obejmie kluczowych z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa elementów, jej przedmiotem nie będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, lecz składniki majątkowe (m.in. działki gruntu wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji (tj. nieruchomość w S.) nie jest, ani na moment sprzedaży nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie prowadzi wyodrębnionej księgowości dotyczącej przedmiotu planowanej transakcji. Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Wnioskodawcy. Planowana transakcja ma objąć działki gruntu, posadowione na działkach budynki i budowle oraz składniki majątkowe, które są z nimi ściśle powiązane. Poza powyższymi elementami, nie dojdzie do sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy żadnych innych aktywów. W ramach transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy na Nabywcę. Należy stwierdzić, że aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą stanowić zwartej, kompletnej i powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej. Pozostawienie poza zakresem planowanej sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W konsekwencji, przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Opisany przedmiot Transakcji nie będzie zatem spełniał przesłanek do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, opisana transakcja stanowić będzie zbycie składników majątkowych i niemajątkowych, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i czynności zwolnienie od podatku.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Zgodnie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca kupił opisane powyżej zabudowane budynkiem i budowlami działki w 2004 r. Transakcja zakupu tych działek wraz ze znajdującym się na tych działkach budynkiem i budowlami podlegała opodatkowaniu VAT. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z zakupem i modernizacją budynku i budowli wchodzących w skład nieruchomości w S., jak i od wydatków związanych z ich działalnością i utrzymaniem. Po nabyciu przez Wnioskodawcę, budynek i budowle wchodzące w skład nieruchomości w S. nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby 30% (lub więcej) ich wartości początkowej. Nieruchomość w S. była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej VAT i nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. W zakresie, w jakim dostawa budynku lub budowli w ramach planowanej sprzedaży nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania planowanej dostawy nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy takiego budynku, budowli lub ich części. Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca będą na moment sprzedaży zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w S. będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania VAT dostawy tej nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT odnosi się do budynków, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Przez obiekt liniowy, zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy, należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że planowana dostawa Nieruchomości (budynku i budowli) przez Wnioskodawcę może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, dostawa ta nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub też przed nim - do pierwszego zasiedlenia zabudowanych działek gruntu nr 804/1, 805/10 oraz 802 w S. doszło w 2004 r., kiedy to Wnioskodawca nabył zabudowane budynkiem i budowlami działki w ramach transakcji opodatkowanej VAT. Ponadto Nieruchomość w S. była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej VAT i nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Po nabyciu przez Wnioskodawcę, budynek i budowle wchodzące w skład nieruchomości w S. nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość wyniosłaby 30% (lub więcej) ich wartości początkowej. Zatem dostawa budynku i budowli w ramach planowanej sprzedaży nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W konsekwencji po uwzględnieniu powyższych okoliczności niniejszej sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że dostawa ww. zabudowanej budynkiem i budowlami nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak już wcześniej wskazano, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiono obiekty budowlane rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są obiekty budowlane na nim posadowione. W przedstawionych okolicznościach dostawa gruntu będzie więc również korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, z uwagi na to, że ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 korzysta dostawa budynku i budowli posadowionego na tym gruncie. Przy czym, należy zauważyć, że w przypadku zaistnienia przesłanek umożliwiających podatnikowi zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca zezwala na zrezygnowanie z tego zwolnienia i zastosowanie opodatkowania transakcji po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca będą na moment sprzedaży zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania planowanej dostawy Wnioskodawca, jak i Nabywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości. Zatem, jeżeli Zbywca i Nabywca nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT transakcja zbycia nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na to, że dostawa ww. nieruchomości zabudowanej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT analiza zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a stała się bezzasadna.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym podatku VAT należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.