Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-847/09-3/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-21
Teza: Zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę jawną po Jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przekształcanie; przychód-moment powstania przychodów; składki-składki ZUS; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wydatek; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu 28.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę jawną po jej przekształceniu w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem w dniu 21 grudnia 2009 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę jawną po jej przekształceniu w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15.05.2009 r. została zarejestrowana Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w wyniku przekształcenia ze Spółki jawnej.

Wnioskodawca, pismem uzupełniającym z dnia 21 grudnia 2009 r. doprecyzował opisany stan faktyczny o następujące informacje:

1.  przekształcenie Spółki jawnej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpiło zgodnie z uchwałą wspólników Spółki jawnej, spisaną w formie aktu notarialnego, zgodnie z działem III rozdział 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych;
2.  Firma wypłaca wynagrodzenie za pracę do 10 dnia miesiąca następnego, zgodnie z aneksami do umów o pracę, podpisanymi z wszystkimi pracownikami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy wszystkie koszty wynikające z dokumentów wystawionych i zaksięgowanych po 15.05.2009 r., dotyczące kosztów funkcjonowania Spółki, za cały miesiąc lub okresy dłuższe ( w tym za okres istnienia Spółki jawnej do 14.05.2009 r.), takie jak: płace pracowników ze składkami ZUS, ryczałty samochodowe, ekwiwalenty dotyczące BHP, opłaty za telefony, gaz, prąd, wywóz śmieci, czynsze dzierżawne itp., powinny być zaliczone do kosztów podatkowych Spółki z o.o. w całości?
2.  Czy składki ZUS od wypłaty za kwiecień 2009 r. (Spółka jawna), wypłacone 08.05.2009r.(Spółka jawna) ale zapłacone 15.06.2009 r. (Spółka z o.o.), powinny być zaliczone do kosztów podatkowych Spółki z o.o.?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Tak. Spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia Spółki jawnej jest Jej następcą prawnym.

W dacie wystawienia dokumentów kosztowych, takich jak np. listy płac, faktury za media, itp. Spółka jawna już nie istniała – została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu, uznaje się dzień zaksięgowania kosztu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Tak. Składki ZUS – płatne przez płatnika, są kosztem podatkowym z chwilą zapłaty.

W momencie zapłaty składek ZUS, od wypłaty za kwiecień 2009 roku, Spółka jawna już nie istniała, tak więc, nie może ponosić kosztów. Koszt ponosi Jej następca prawny – Spółka z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

1.  istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo – skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,
2.  prawidłowe udokumentowanie poniesionego wydatku.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazać należy, że w przypadku wynagrodzeń oraz innych świadczeń pracowniczych ustawodawca ustanowił przepisy szczególne.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. w przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Natomiast ust. 4h ww. ustawy stanowi, że składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. u. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Odnosząc się do ww. przepisów należy stwierdzić, że w przypadku wypłaty świadczeń w winnym terminie, niż wynikający z umów lub przepisów prawa pracy, wynagrodzenia będą stanowić koszty w dacie ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownikom.

Jeśli, część składki finansowana przez płatnika, w przypadku gdy płatnik dokonuje wypłaty wynagrodzeń w miesiącu, za który są należne, jest wpłacona do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych, wówczas stanowi ona koszt w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne.

Jeśli, płatnik dokonuje wypłaty wynagrodzeń (zgodnie z odrębnymi przepisami lub umową) w miesiącu następnym to, część ww. składki będzie kosztem w miesiącu, za który należne jest wynagrodzenie wówczas, gdy składka zostanie uiszczona do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, nie później, niż do dnia 15 miesiąca, w którym płatnik dokonuje wypłaty lub stawia do dyspozycji należności z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczona odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inna spółkę handlowa (spółka przekształcona).

W myśl natomiast art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcana staje się spółka przekształconą z chwila wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcana (art. 552 ww. ustawy).

Kwestie sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Wobec tego, jeżeli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to tym samym, spółka z o.o. wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki z o.o. przekształcanej ze spółki jawnej.

Spółka przekształcana (spółka jawna) stanie się spółką przekształconą z chwila wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Należy mieć na względzie fakt, iż wspólnik spółki przekształcanej staje się – z dniem przekształcenia – wspólnikiem spółki przekształconej, a działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego.

Jak wskazał Wnioskodawca zmiana formy prawnej nastąpiła w dniu 15 maja 2009 r. Po tej dacie, naliczone zostały płace pracowniom oraz wystawione faktury za media – dotyczące okresu poprzedzającego zmianę formy prawnej.

W nawiązaniu do cytowanego wyżej art. 93a Ordynacji podatkowej - powstała z przekształcenia Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki jawnej.

W związku z powyższym poniesione koszty, takie jak: płace pracowników ze składkami ZUS, ryczałty samochodowe, ekwiwalenty dotyczące BHP, opłaty za telefony, gaz, prąd, wywóz śmieci, czynsze dzierżawne itp., stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki z o.o. (przekształconej), nawet jeśli naliczone zostały przed datą przekształcenia.

Zatem, jeśli wynagrodzenia naliczone za okresy sprawozdawcze do dnia przekształcenia, zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji, przez Spółkę przekształconą, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy to, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne te wynagrodzenia.

W odniesieniu do części składek odprowadzanych przez płatnika, wyjaśnić należy, że w przypadku wypłat należności ze stosunku pracy, dokonywanych przez Spółkę zgodnie z przepisami prawa pracy lub zawartymi umowami, w miesiącu następnym za miesiąc poprzedni, składki te są kosztem uzyskania przychodów w miesiącu, w którym dokonano wypłat należności, jeśli są uiszczone przez Spółkę przekształconą do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - nie później, niż do dnia 15 miesiąca, w którym dokonano wypłat należności ze stosunku pracy.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą w wyniku przekształcenia Spółki jawnej - na podstawie art. 93a Ordynacji podatkowej, jako przejęcie Jej praw i obowiązków, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki przekształconej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.