Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.391.2023.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-22
Teza: Skutki podatkowe powstałe w związku z zapłatą zobowiązań należnych Podwykonawcom w ramach solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy oraz Wykonawcy, oraz późniejszego zwrotu przez Wykonawcę zapłaconych zobowiązań.
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna; przychód-powstanie przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie); Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Odsetki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 6a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie (tj. Roszczenie) wypłacone Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (pytanie nr 1) – **jest** **nieprawidłowe**,

*   Czy Wnioskodawca może zaliczyć, na podstawie prawomocnego wyroku sądu, do kosztów uzyskania przychodów odsetki za opóźnienie w spłacie Roszczenia wypłacone Podwykonawcom (pytanie nr 2) – **jest** **nieprawidłowe,**
*   Czy Wnioskodawca może zaliczyć koszty sądowe – na podstawie prawomocnego wyroku sądu – do kosztów uzyskania przychodów (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**,
*   Czy zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty kosztów postępowania sądowego powinny zostać ujęte jako koszty pośrednie rozliczane w dacie ich poniesienia (pytanie nr 6) – **jest prawidłowe**,
*   Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, zwrot przez Wykonawców kwot zapłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia wypłaconego Podwykonawcom, nie będzie powodował rozpoznania z tego tytułu przychodu podatkowego, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a updop (pytanie nr 9) – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z zapłatą zobowiązań należnych Podwykonawcom w ramach solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy oraz Wykonawcy oraz późniejszego zwrotu przez Wykonawcę zapłaconych zobowiązań. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Wnioskodawca nie jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej. Spółka jako „(…)” działa, w szczególności, na podstawie decyzji A. o wyznaczeniu Spółki na „B.”.

„B.”, zgodnie z definicją przedstawioną w ustawie z dnia (…).

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje inwestycje, polegające na budowie (\`(...)\`) (dalej jako „Inwestycje”).

Po zakończeniu Inwestycji Spółka ewidencjonuje je dla celów księgowych oraz podatkowych jako środki trwałe.

W ramach prowadzonych Inwestycji Spółka zawiera i będzie zawierała z podmiotami trzecimi (dalej jako „Wykonawcy”) umowy na realizację Inwestycji (dalej jako „Umowy”).

Zawierane przez Spółkę Umowy przewidują, iż zakres prac może być za zgodą Spółki powierzony do wykonania podwykonawcom (dalej jako „Podwykonawcy”).

W takim wypadku Wykonawcy zawierają z Podwykonawcami umowy podwykonawcze, przedmiotem których jest wykonanie robót budowlanych w zakresie Inwestycji i które akceptowane są przez Wnioskodawcę (dalej jako „Umowy podwykonawcze”).

Umowy podwykonawcze przewidują również prawo Podwykonawców do zatrudniania dalszych podwykonawców.

Podstawowy model, który Spółka stosuje w rozliczeniach z Wykonawcą polega na tym, że Spółka dokonuje zapłaty za faktury wystawione przez Wykonawców po przedstawieniu przez Wykonawcę oświadczenia z wykazem wszystkich podwykonawców realizujących daną inwestycję oraz wykazem podwykonawców, którzy realizowali prace wchodzące w skład faktury oraz po przedstawieniu oświadczeń Podwykonawców, że ich rozliczenia wymagalne na dzień wystawienia faktury zostały uregulowane.

Alternatywnie w przypadku braku wyżej wskazanych oświadczeń Podwykonawców może wystąpić drugi model, w którym Spółka reguluje zobowiązania wynikające z faktur wystawianych przez Wykonawców w ten sposób, że Spółka reguluje faktury Podwykonawców wystawione na rzecz Wykonawcy, ale przez niego nie opłacone, pod warunkiem otrzymania od Podwykonawców wezwania do zapłaty oraz dostarczenia przez Wykonawcę oświadczenia, że akceptuje on zapłatę przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Podwykonawcy. W takim wypadku Spółka dokonuje potrącenia roszczenia wynikającego z zapłaty na rzecz Podwykonawcy z wierzytelnością wynikającą z faktury Wykonawcy. Do faktury wystawianej na rzecz Spółki Wykonawca dołącza oświadczenie Podwykonawcy, że roszczenia są pokryte przez Spółkę, a Wykonawca akceptuje potrącenie.

W przypadku, gdy nie jest możliwe rozliczenie płatności na rzecz Wykonawcy w powyższych dwóch modelach możliwy jest trzeci model rozliczeń, w którym Spółka reguluje płatności z faktur wystawianych przez Wykonawcę na Spółkę, przy czym Wykonawca udziela Spółce gwarancji bankowej/ubezpieczeniowej w celu pokrycia ewentualnych roszczeń Podwykonawców wobec Spółki. Gwarancja bankowa/ubezpieczeniowa udzielana jest na podstawie porozumienia zawieranego pomiędzy Wykonawcami a Spółką (dalej jako „Porozumienie”), zgodnie z którym Wykonawcy zobowiązują się przedłożyć gwarancję bankową lub ubezpieczeniową na pokrycie Roszczenia Podwykonawców (dalej jako „Gwarancja”). Przedłożenie Gwarancji ma na celu zastąpienie możliwości potrącenia z wynagrodzenia Wykonawców wynagrodzenia należnego Podwykonawcom.

W toku realizacji Inwestycji zdarzają się i mogą zdarzyć się w przyszłości sytuacje, w których Wykonawcy nie regulują swoich zobowiązań wobec zaangażowanych Podwykonawców wynikających z zawartych Umów podwykonawczych.

W takich sytuacjach Podwykonawcy zwracają się do Wnioskodawcy z wezwaniem do zapłaty należnego wynagrodzenia (dalej jako „Roszczenie”). W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę wezwania do zapłaty jest on zobowiązany do uregulowania Roszczenia w ramach odpowiedzialności solidarnej na podstawie art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej jako „KC”).

Pomimo uregulowania płatności na rzecz Podwykonawców Spółka nie ma możliwości dokonania potrącenia z wynagrodzeniem Wykonawców, na przykład z powodu opóźnień w realizacji Inwestycji przez Wykonawców, a w związku z tym brakiem prawa Wykonawcy do wystawienia faktury na Spółkę.

Ponadto zdarzają się i mogą zdarzyć się sytuacje, w których Roszczenie dochodzone jest przez Podwykonawców na drodze postępowania sądowego przeciwko Spółce. Wówczas Spółka reguluje Roszczenie wobec Podwykonawców na podstawie prawomocnego wyroku sądowego. Na podstawie prawomocnego wyroku sądowego Spółka zobowiązana jest także do zapłaty odsetek za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców (dalej jako „Odsetki”) oraz określonej kwoty zasądzonej tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (dalej jako „Koszty sądowe”).

Do czasu otrzymania prawomocnego wyroku sądowego Spółka zawiązuje rezerwę na kwotę Roszczenia nie stanowiąca kosztu uzyskania przychodów.

W przypadku wszczęcia postępowania sądowego zdarzają się i mogą zdarzyć się w przyszłości sytuacje, w których z uwagi na ryzyko wystąpienia konieczności zapłacenia przez Wnioskodawcę na rzecz Podwykonawców kwoty Roszczenia na podstawie art. 6471 § 1 KC statuującym solidarną odpowiedzialność inwestora z wykonawcą za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonania przez niego robót budowlanych, Wnioskodawca wstrzymuje płatność wynagrodzenia na rzecz Wykonawcy.

Jak wspomniano, Spółka zawiera z Wykonawcami Porozumienia, zgodnie z którymi Wykonawcy zobowiązują się przedłożyć Gwarancję na pokrycie Roszczenia Podwykonawców. Rozliczenie z Wykonawcą z wykorzystaniem Gwarancji występuje w sytuacjach, w których nie jest możliwe rozliczenie płatności na rzecz Wykonawcy w powyżej opisanych dwóch pierwszych modelach. Przedłożenie Gwarancji ma na celu zastąpienie możliwości potrącenia z wynagrodzenia Wykonawców wynagrodzenia należnego Podwykonawcom

Zdarzają się sytuacje, w których realizacja Gwarancji następuje przed uzyskaniem prawomocnego rozstrzygnięcia sporu. W takim wypadku dochodzi do zatrzymania przez Wnioskodawcę na poczet zabezpieczenia wypłaconej z Gwarancji kwoty pieniężnej.

Spółka środki pieniężne z realizacji Gwarancji na dzień ich wpływu na rachunek bankowy Spółki rozpoznaje jako przychód podatkowy.

Spółka zobowiązana jest do zwrotu na rzecz Wykonawców różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną z Gwarancji (powiększoną o odsetki wynikające z oprocentowanego rachunku bankowego, na którym jest przechowywana ta kwota), a kwotą, którą Spółka wykorzysta na poczet Roszczenia Podwykonawców powiększoną o Odsetki i Koszty sądowe oraz kwotę kosztów prowadzenia rachunku bankowego/opłat/prowizji bankowych za przelew zabezpieczenia na rachunek Wykonawców. Zwrot ten następuje w określonym terminie po uprawomocnieniu się wyroku sądowego. Przy czym, w niektórych sytuacjach Spółka za dzień uprawomocnienia się wyroku przyjmuje dzień uprawomocnienia się rozstrzygnięcia o kosztach procesu. W takich sytuacjach dopiero po otrzymaniu prawomocnego rozstrzygnięcia o kosztach procesu następuje ewentualny zwrot niewykorzystanej kwoty Gwarancji. Spór sądowy jest często konieczny, gdyż zdarza się, że Podwykonawca żąda zawyżonego wynagrodzenia a zdarzało się w przeszłości, że sądy znacząco mitygowały roszczenie Podwykonawcy. Zdarza się zatem, że część kosztów procesu np. w 40% ponosi Spółka, a część tu odpowiednio 60% ponosi Podwykonawca, bo w takiej proporcji sąd uznał roszczenie Podwykonawcy za zasadne, tj. 40% z oryginalnie żądanej przez Podwykonawcę kwoty. Ponadto w razie zapłaty kwot żądanych przez Podwykonawcę przez Spółkę, Wykonawca mógłby podnosić zastrzeżenia, że Spółka zapłaciła zbyt dużo. Wynagrodzenie dla Podwykonawcy musi odpowiadać rzeczywistej pracy wykonanej przez Podwykonawcę i nieopłaconej przez Wykonawcę - stąd zdarza się, że występuje konieczność sporu z Podwykonawcą.

Wydatki w postaci Roszczenia pokrywane są w całości z majątku Spółki oraz na dzień ich zapłaty Spółka nie otrzymuje zwrotu dokonanego wydatku w żadnej formie. Nie jest także pewne, czy Spółka taki zwrot od Wykonawców (lub innego podmiotu) kiedykolwiek otrzyma, lub będzie miała możliwość dokonać potrącenia swojej wierzytelności z tytułu zapłaty Podwykonawcom z zobowiązaniem do zapłaty wynagrodzenia na podstawie faktur wystawianych przez Wykonawców.

Pytania
-------

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie wypłacone Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenie) stanowi i będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zapłacone na podstawie prawomocnego wyroku sądowego odsetki za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców (tj. Odsetki) stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

3\. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (tj. Koszty sądowe) stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

4\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1, czy wynagrodzenie wypłacone Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenie) Wnioskodawca powinien ująć jako koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d - 4e ustawy o CIT tj. w dacie poniesienia?

5\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 2, czy zapłacone na podstawie prawomocnego wyroku sądowego odsetki za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców (tj. Odsetki) Wnioskodawca powinien ująć jako koszt uzyskania przychodów, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT w dacie zapłaty?

6\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3, czy zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (tj. Koszty sądowe) Wnioskodawca powinien ująć jako koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d - 4e ustawy o CIT tj. w dacie poniesienia?

7\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 3, czy w przypadku dokonania potrącenia wierzytelności Spółki z tytułu uregulowania wynagrodzenia Podwykonawców (tj. Roszczeń) z zobowiązaniem wobec Wykonawcy do zapłaty wynagrodzenia wynikającego z wystawionej na rzecz Spółki faktury, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy w wartości dokonanego potrącenia?

8\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 3 oraz 7, czy Spółka będzie mogła zaliczyć wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Wykonawcy na podstawie wystawionej przez niego faktury dokumentującej wynagrodzenie będące przedmiotem potrącenia, o którym mowa w pytaniu 7 do nakładów/kosztów wytworzenia Inwestycji przyjętych dla celów kalkulacji jej wartości początkowej, przy założeniu, iż wydatki te są ściśle związane z tą Inwestycją?

9\. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, _czy w_ przypadku zwrotu przez Wykonawców kwoty zapłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia, wypłaconego Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenia), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania w tym zakresie przychodu podatkowego, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie wypłacone Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenie) stanowi i będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zapłacone na podstawie prawomocnego wyroku sądowego odsetki za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców (tj. Odsetki) stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (tj. Koszty sądowe) stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1, wynagrodzenie wypłacone Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenie) Wnioskodawca powinien ująć jako koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d - 4e ustawy o CIT tj. w dacie poniesienia.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 2, zapłacone na podstawie prawomocnego wyroku sądowego odsetki za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców (tj. Odsetki) Wnioskodawca powinien ująć jak koszt uzyskania przychodów, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT w dacie zapłaty.

Ad 6

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3, zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (tj. Koszty sądowe) Wnioskodawca powinien ująć jako koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d - 4e ustawy o CIT tj. w dacie poniesienia.

Ad 7

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 3, w przypadku dokonania potrącenia wierzytelności Spółki z tytułu uregulowania wynagrodzenia Podwykonawców (tj. Roszczeń) z zobowiązaniem wobec Wykonawcy do zapłaty wynagrodzenia wynikającego z wystawionej na rzecz Spółki faktury, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy w wartości dokonanego potrącenia.

Ad 8

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 3 oraz 7 Spółka będzie mogła zaliczyć wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Wykonawcy na podstawie wystawionej przez niego faktury dokumentującej wynagrodzenie będące przedmiotem potrącenia, o którym mowa w pytaniu 7 do nakładów/kosztów wytworzenia Inwestycji przyjętych dla celów kalkulacji jej wartości początkowej, przy założeniu, iż wydatki te są ściśle związane z tą Inwestycją.

Ad 9

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, w przypadku zwrotu przez Wykonawcę kwoty zapłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia wypłaconego Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenia), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania w tym zakresie przychodu podatkowego w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska

_Uwagi ogólne mające zastosowanie do uzasadnienia odpowiedzi na pytania 1-3, niniejszego wniosku_

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT _„kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.”_

Z ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów (co znajduje także potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach podatkowych) wynika, że aby dany wydatek mógł stanowić koszt podatkowy, powinien spełniać poniższe warunki:

1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

5) został właściwie udokumentowany;

6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z uwagi na to, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, to każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji podatkowej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Ustawa nie określa wprost stopnia związku poniesionych kosztów z przychodami. Dlatego też przyjąć należy, że przesłankami do uznania, iż wskazany związek istnieje, są (M. Smakuszewski, K. Klimkiewicz - Deplano, M. Siwiński \[w:\] Komentarz CIT 2021, wyd. Infor, Warszawa 2021):

*   racjonalność wydatku i możliwość jego gospodarczego uzasadnienia, czyli podatnik musi wykazać, że w związku z poniesieniem wydatku istniała obiektywna możliwość osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   istnienie związku przyczynowo - skutkowego między wydatkiem a przychodem.

Konkludując, powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz,
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów.

Ad 1.

W ocenie Spółki wydatki w postaci Roszczenia wypłaconego na podstawie art. 6471 KC spełniają wszelkie przesłanki, niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Art. 6471 KC konstytuuje odpowiedzialność solidarną inwestora i generalnego wykonawcy za zapłatę wynagrodzenia podwykonawcy. Istotą odpowiedzialności solidarnej jest to, że krąg podmiotów zobowiązanych do zapłaty należnego wynagrodzenia na rzecz podwykonawcy zostaje poszerzony o inwestora. Tak więc podwykonawca może żądać zapłaty całości albo części wynagrodzenia od wszystkich zobowiązanych solidarnie łącznie, od niektórych z nich lub od każdego z osobna. Odpowiedzialność inwestora za zapłatę wynagrodzenia na rzecz podwykonawców ograniczona jest do kwoty wynagrodzenia podwykonawcy. Co więcej, inwestor nie odpowiada za odsetki naliczone wykonawcy lub kary umowne, których podwykonawca może żądać tylko od wykonawcy (np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 września 2012 r., sygn. akt IV CSK 91/12). Nie wyklucza to jednak możliwości żądania przez podwykonawcę odsetek od inwestora w przypadku, gdy inwestor, wezwany do zapłaty przez podwykonawcę, będzie się opóźniał z zapłatą wynagrodzenia. W takim przypadku odsetki należne będą od dnia upływu terminu na zapłatę wyznaczonego inwestorowi przez podwykonawcę w piśmie wzywającym do zapłaty (tak m.in. wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt I AGa 161/18).

_Analiza spełnienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w odniesieniu do Roszczeń_

_Cel poniesienia i związek z działalnością gospodarczą_

Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy w pierwszej kolejności ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej realizuje i będzie realizował Inwestycje, polegające na budowie (\`(...)\`). W związku z realizacją tych Inwestycji zawierane są Umowy podwykonawcze. W przypadku braku zapłaty przez Wykonawcę Roszczenia Umowy podwykonawcze zobowiązują Wnioskodawcę do ich zapłaty na mocy art. 6471 KC konstytuującego solidarną odpowiedzialność za zapłatę wynagrodzenia podwykonawcy.

Zatem solidarna odpowiedzialność wobec Podwykonawcy, której podlega/będzie podlegała Spółka jest w swoisty sposób wpisana w charakter wykonywanej przez nią działalności gospodarczej. Poniesienie tej odpowiedzialności następuje bowiem w związku z okolicznościami zaistniałymi w odniesieniu do realizowanej Inwestycji, a więc przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Gdyby nie prowadzone przez Spółkę Inwestycje nie doszłoby w ogóle do powstania Roszczenia i obowiązku jego zapłaty. Co więcej, jest to w istocie obowiązek ustawowy, nierozerwalnie związany z realizowanymi przez Spółkę Inwestycjami.

W związku powyższym niewątpliwie istnieje związek wydatku w postaci Roszczenia z działalnością gospodarczą Spółki i osiąganymi w jej ramach przychodami.

_Racjonalność wydatku_

Wydatek powinien być racjonalnie poniesiony. Pojęcie racjonalności wydatku zawiera również sytuację konieczności poniesienia danego wydatku. Jeżeli wydatek jest konieczny do uzyskania przychodu, to oznacza, że jest racjonalnie poniesiony. Takie stanowisko potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.148.2020.1.AG).

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego obowiązek zapłaty Roszczenia przez Spółkę wynika z solidarnej odpowiedzialności przewidzianej w art. 6471 KC wobec Podwykonawców w związku z realizacją Inwestycji. W uzasadnieniu do ustawy, którą wprowadzono powyższy przepis podkreślono, że odpowiedzialność solidarna dotyczy całości zobowiązania i jest niezależna od czyjejkolwiek winy. Co istotne inwestor (tj. Spółka) nie może zwolnić się od przewidzianej w art. 6471 KC odpowiedzialności wobec podwykonawcy. Ponadto na mocy przepisu inwestor zobowiązany jest zapłacić podwykonawcom należne wynagrodzenie także wtedy, gdy już zapłacił całe wynagrodzenie wykonawcy.

Zatem z perspektywy Wnioskodawcy zapłata Roszczenia Podwykonawcom jest działaniem racjonalnym i zapewnia zabezpieczenie źródła jego przychodu chociażby poprzez pomniejszenie straty (niepowiększanie zobowiązania o odsetki za opóźnienie w zapłacie i inne koszty związane z egzekucją zasądzonego Roszczenia). Trudno kwestionować racjonalność wydatku, gdy obowiązek jego poniesienia wynika z ustawy lub gdy został potwierdzony w wyroku sądu powszechnego.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Spółki biorąc pod uwagę, że (i) przepisy prawa nie przewidują możliwości zwolnienia się z solidarnej odpowiedzialności oraz (ii) Roszczenie zasądzone zostało prawomocnym wyrokiem sądu, wydatek ten spełnia kryterium racjonalności a jego poniesienie jest uzasadnione.

_Rzeczywisty i definitywny charakter_

W ocenie Wnioskodawcy, przez wydatki poniesione należy uznać takie wydatki, które w ostatecznym rozrachunku są pokrywane z zasobów majątkowych podatnika. Natomiast wydatki definitywne to takie wydatki o charakterze rzeczywistym, które nie są jedynie tymczasowe i nie podlegają zwrotowi.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że roboty budowlane wynikające z Umów podwykonawczych zostały/zostaną rzeczywiście wykonane. Zatem wydatek w postaci Roszczenia obejmuje/będzie obejmował transakcje faktyczne.

W ocenie Wnioskodawcy Roszczenie spełnia także kryterium wydatku definitywnego. Spółka zobowiązana jest/będzie zobowiązana do zapłaty Roszczenia na rzecz Podwykonawców na podstawie wezwania do zapłaty w ramach odpowiedzialności solidarnej, o której mowa w art. 6471 KC, a w przypadku skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego na podstawie prawomocnego (ostatecznego) wyroku sądu. Podkreślenia wymaga, że wydatek w postaci Roszczenia jest pokrywany w całości z majątku Spółki.

Ponadto to, czy zostanie on kiedykolwiek zwrócony Spółce – czy to poprzez potrącenie z wynagrodzeniem należnym Wykonawcom, czy poprzez jego zapłatę - nie jest kwestią oczywistą. Chociaż Spółce przysługuje w takim przypadku na podstawie art. 376 § 1 KC roszczenie regresowe, to nie przesądza to o tym, że wydatek ten zostanie jej zwrócony. Jeżeli zatem na moment zapłaty Roszczenia nie zostanie ono zwrócone Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób przez Wykonawców, to wydatek ten jest dla Spółki na dzień jego zapłaty wydatkiem definitywnym.

W ocenie Wnioskodawcy Roszczenie ma/będzie miało charakter definitywny także w sytuacjach, w których zapłata Roszczenia ma/będzie miała miejsce ze środków pochodzących z Gwarancji. Powyższe wynika z faktu, iż do otrzymanych środków z Gwarancji nie znajdzie zastosowania wyłączenie z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT i po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy.

Skoro, zatem środki z Gwarancji (w całości lub w części) nie stanowią wydatku zwróconego, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT i powinny stanowić przychód podatkowy, to jednocześnie należy uznać, że zasądzone prawomocnym wyrokiem sądu Roszczenie ma charakter definitywny i nie powinno tego zmieniać fakt, że zostało ono pokryte ze środków pochodzących z Gwarancji.

_Właściwe udokumentowanie wydatku_

Poniesienie wydatku w postaci kosztów Roszczeń będzie w odpowiedni sposób udokumentowane.

Roszczenie dokumentuje wezwanie do zapłaty w ramach odpowiedzialności solidarnej a w przypadku skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego prawomocny wyrok sądu. Trudno zatem kwestionować prawidłowość udokumentowania wydatku.

_Brak wyliczenia w katalogu negatywnym_

_W_ ocenie Wnioskodawcy, katalog enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie zawiera wyłączeń, które mogłyby skutkować brakiem prawa do ujęcia Roszczenia, w kosztach uzyskania przychodów, w szczególności nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT.

Zgodnie z powyższym przepisem _„nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.”_

W ocenie Spółki jakkolwiek można twierdzić, że uregulowane przez nią zobowiązanie ma „charakter gwarancyjny”, to wykładnia językowa powyższego przepisu nie pozwala przyjąć, że znaczy to, że jest to „zobowiązanie z tytułu gwarancji”.

Zdaniem Spółki, gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z kosztów podatkowych nie tylko zobowiązania z tytułu gwarancji, ale też zobowiązania o charakterze gwarancyjnym, to dałby temu wyraz wprost w przepisach prawa.

Stanowisko Spółki podzielają także sądy administracyjne np. wyroku Wojewódzkiego w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2022 r. (sygn. I SA/Po 463/21), wskazano _„Podkreślić tu należy, że rozwiązania prawne dotyczące umowy o roboty budowlane wynikające z art. 6471 k.c. mają charakter bezwzględnie obowiązujący, a zatem odpowiedzialność solidarna inwestora z wykonawcą wobec podwykonawców za wykonane roboty budowlane jest niezależna od woli stron. Tymczasem udzielenie poręczenia (art. 876 k.c.), czy też gwarancji, ma formę umowy, czyli dobrowolnego oświadczenia stron. Dlatego też twierdzenie, że odpowiedzialność inwestora za spełnienie świadczeń przewidzianych umową między wykonawcą i podwykonawcą której podstawą jest art. 6471 § 5 k.c., ma charakter gwarancyjny nie uzasadnia uznania tego rodzaju płatności za spłatę poręczeń lub gwarancji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p.”_

Podobnie w tym zakresie orzekł np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. II FSK 2966/20), WSA w Gliwicach w wyroku z 23 marca 2021 r., I SA/Gl 172/21).

_Podsumowanie analizy spełnienia definicji z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT_

Reasumując mając na uwadze powyższe, że Roszczenie jest wydatkiem, który:

*   związany jest z przychodami Spółki i jej działalnością gospodarczą,
*   dotyczy transakcji, które w rzeczywistości miały miejsce,
*   jest wydatkiem definitywnym,
*   nie mieści się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, a w szczególności w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b tej ustawy,
*   nie powstał z winy Spółki,
*   jest racjonalny i uzasadniony

\- w ocenie Wnioskodawcy wydatek w postaci kosztów Roszczeń spełnia wszelkie ustawowe przesłanki do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Ponadto należy wskazać, że analogiczne stanowisko zajmowane jest przez sądy administracyjne i organy podatkowe w zbliżonych stanach faktycznych np.:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2021 r., (sygn. akt II FSK 384/19) z r. stwierdzono, że spółka występująca w charakterze inwestora jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez nią w związku z uregulowaniami zawartymi w art. 6471 § 5 KC na rzecz podwykonawców, nawet w sytuacji, gdy zapłaciła już na podstawie kontraktu o wykonanie robót budowlanych wynagrodzenie umowne generalnemu wykonawcy.
*   W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2021 r. (sygn. akt II FSK 441/21) sąd wskazał, że _„spółka jako inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet jeżeli strona (inwestor) zapłaciła wynagrodzenie wykonawcy"._
*   W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt II FSK 2966/20) wskazano: _„Jeżeli zatem, przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 6471 § 5 K.c., tak jak opisano to we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu, jako spełniający podane wyżej warunki. Pod względem prawnym wydatek ten nie różni się bowiem niczym od innych kosztów, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i na równi z innymi wydatkami zawarty jest w pojęciu kosztów uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności oraz nie może być traktowany jako oddzielne zdarzenie, odrębne od całokształtu prowadzonej przez stronę działalności, a nawet jakoby w ogóle z nią nie związane, gdyż składa się na ostateczny finansowo- ekonomiczny wynik podatnika_."
*   W interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2021 r. (sygn. 0115-KDIT2-3.4010.202.2017.9.AW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od uzasadnienia prawnego i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki poniesione przez inwestora na rzecz podwykonawców wykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora wyrażonej w art. 6471 § 5 KC w związku ze skierowanym roszczeniem stanowić będą dla wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.
*   W interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2021 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.346.2019.11.S/RK), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od uzasadnienia prawnego zgadzając się z wnioskodawcą, że koszty wynagrodzenia wypłaconego na rzecz podwykonawców stanowią dla niego koszty uzyskania przychodu. Jak podkreślił bowiem wnioskodawca _„(\`(...)\`) nie ulega wątpliwości, że jeżeli przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 6471 § 5 KC, wydatek dokonany w wyniku realizacji tej odpowiedzialności (pomimo dokonanej na rzecz Podwykonawców zapłaty) jest poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów. Zatem wydatek ten, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.”_

Tożsame wnioski wynikają również m.in. z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 października 2022 r. (sygn. I SA/Gd 809/22); wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2022 r. (sygn. I SA/Po 463/21); z dnia 5 kwietnia 2022 r. (sygn. II FSK 1885/19); z dnia 14 czerwca 2017 r. (sygn. II FSK 1382/15); wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 grudnia 2020 r. (sygn. I SA/Kr 1022/20); wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 marca 2020 r. (sygn. I SA/Gl 172/21).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, koszty Roszczeń ponoszone w związku z odpowiedzialnością solidarną stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 2.

Jak wskazano w stanie faktycznym poza kwotą główną zobowiązania (Roszczenia) Spółka może być zobowiązana na podstawie prawomocnego wyroku sądowego do zapłaty Odsetek.

W ocenie Spółki wydatek w postaci Odsetek spełnia wszelkie przesłanki, niezbędne do uznania go za koszt uzyskania przychodów.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że Odsetki związane są ściśle z kwotą Roszczenia, dlatego też nie powinno budzić wątpliwości, że wykazują one związek z realizowaną Inwestycją.

Po drugie, ponieważ obowiązek zapłaty odsetek wynika z prawomocnego wyroku sądu to z perspektywy Spółki jest to wydatek uzasadniony. Brak zapłaty zobowiązań wynikających z prawomocnego wyroku sądowego naraża Spółkę na dalsze sankcje finansowe co miałoby negatywny wpływ na osiągane przez nią przychody. Zatem podejmowanie przez Spółkę działań zmierzających do wyeliminowanie ryzyka nałożenia na nią sankcji finansowych stanowi wyraz dbałości o jej przychody i podejmowane są w celu zabezpieczenie i zachowanie źródła tych przychodów. Po trzecie, przepisy ustawy o CIT (art. 16 ust. 1 tej ustawy) nie wyłączają z kosztów uzyskania przychodów odsetek od nieterminowych płatności. Art. 16 ust. 1 w pkt 21 ustawy o CIT co prawda wyłącza z kosztów uzyskania przychodów odsetki z tytułu nieterminowych wpłat z tym, że dotyczy on odsetek od należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a ta zgodnie z art. 2 § 4 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania do świadczeń pieniężnych wynikających ze stosunków cywilnoprawnych. Dlatego, w ocenie Spółki art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty Roszczenia.

Jednocześnie analiza art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT dotyczącego określonych kar umownych i odszkodowań prowadzi do wniosku, że także on nie obejmuje swoim zakresem odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności.

Jednakże z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT _a contrario_ wynika, że do kosztów uzyskania przychodów od nieterminowych płatności można zaliczyć tylko odsetki zapłacone i nieumorzone.

Do uznania przedmiotowego wydatku w postaci Odsetek za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nadto wykazanie, że Odsetki te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT tj. czy zapłacone przez Spółkę Odsetki poniesione zostały w sposób celowy. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że organy podatkowe wielokrotnie wskazywały, że nie jest możliwe przerzucanie na Skarb Państwa ciężarów finansowych wynikających z prowadzenia działalności gospodarczej bez dołożenia należytej staranności.

Niemniej możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodu odsetek z tytułu nieterminowego uregulowania płatności z przyczyn niezależnych od podatnika potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.103.2020.2.AG); Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2016 r. (sygn. IBPB-1-1/4510-204/15/BK); Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2010 r. IBPBI/2/423-1113/10/CzP.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ocenie Spółki biorąc pod uwagę okoliczności powstania Roszczenia nie można jej zarzucić niedochowania należytej staranności z tego względu, że Roszczenie powstało na skutek nieuregulowania wynagrodzenia przez Wykonawcę, a więc okoliczności niezależnych od Spółki, za które nie powinna ponosić odpowiedzialności. Ponadto należy mieć na uwadze, że Odsetki są wynikiem działań mających na celu zmniejszenie wydatków Spółki (ich kwota, wynika m.in. z zakwestionowania Roszczenia przez Spółkę), zatem powinny stanowić wydatek mający związek z przychodami Spółki.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty Odsetek stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 3.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdarzają się sytuacje i mogą zdarzyć się w przyszłości, iż Spółka na mocy prawomocnego wyroku sądowego zobowiązana jest do zwrotu Kosztów sądowych.

W ocenie Spółki zważywszy, że Koszty sądowe są nierozerwalnie związane z kwotą Roszczenia, dochodzonego w postępowaniu sądowym w związku z realizowaną Inwestycją, istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy Kosztami sądowymi a działalnością gospodarczą (przychodami) Spółki. Podkreślenia wymaga, że ponoszone w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Koszty sądowe mają na celu minimalizację Roszczenia - wynikają bowiem ze sporu sądowego w ramach którego Spółka kwestionuje konieczność jego zapłaty. Skierowanie Roszczenia na drogę postępowania sądowego jest często działaniem koniecznym, gdyż Podwykonawca może żądać zawyżonego wynagrodzenia i zdarzało się w przeszłości, że sądy obniżały roszczenie Podwykonawcy. Zatem celem postępowania sądowego jest określenie prawidłowej kwoty Roszczenia. W przeciwnym wypadku Spółka narażałaby się na ryzyko kwestionowania przez Wykonawcę wysokości zapłaconego przez Spółkę Roszczenia, co utrudniałoby znacznie dochodzenie przez Spółkę zwrotu tego Roszczenia od Wykonawcy. Podkreślenia jednocześnie wymaga, że wynagrodzenie dla Podwykonawcy musi odpowiadać rzeczywistej pracy wykonanej przez Podwykonawcę i nieopłaconej przez Wykonawcę.

To pozwala twierdzić, że działania Spółki są racjonalnym postępowaniem mającym na celu zmniejszenie obciążeń finansowych Spółki. Dlatego też takie wydatki zdaniem Spółki są związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodów Spółki.

Ponadto zważywszy, że wysokość Kosztów sądowych stwierdza prawomocny wyrok sądowy należy uznać, iż są one należycie udokumentowane.

Koszty sądowe nie zostały także wskazane w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Dodatkowo Spółka pragnie zwrócić uwagę, na indywidualne interpretacje podatkowe, w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów kosztów sądowych np. w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2019 r. (sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.215.2019.1.MBD) organ podatkowy stanął na stanowisku, iż „_Fakt przegrania sporu nie decyduje o możliwości zakwalifikowania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ale decydujące znaczenie ma czy dany koszt został poniesiony w celu zabezpieczenia bądź zapewnienia źródła przychodu”._

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, kosztów sądowych została potwierdzona również w następujących interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 23 sierpnia 2022 r. sygn.: 0111-KDIB2-1.4010.342.2022.1.MKU;
*   interpretacja indywidualna z dnia 12 sierpnia 2022 r. sygn.: 0111-KDWB.4010.29.2022.1.KP;
*   interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2021 r. sygn.: 0111-KDIB1-2.4010.373.2021.2.BD.

Podkreślenia wymaga, iż w przytoczonych interpretacjach wskazuje się że każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z uwagi na potencjalną możliwość zakwalifikowania konkretnego wydatku jako pozostającego w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami lub jako pozostającego w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że został w sposób racjonalny poniesiony w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wydatki w postaci Kosztów sądowych spełniają warunki dla uznania ich jako koszty uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

_Uwagi ogólne mające zastosowanie do uzasadnienia odpowiedzi na pytania 4-6 niniejszego wniosku_

Moment ujęcia danego wydatku w kosztach uzyskania przychodów ustala się w oparciu o kryterium powiązania kosztu z przychodami. Na podstawie tego kryterium rozróżnia się tzw. koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz tzw. koszty pośrednie.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, co do zasady koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jeżeli zaś koszty bezpośrednie zostały poniesione po roku uzyskania przychodu i po upływie złożenia zeznania lub sporządzenia sprawozdania finansowego są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o CIT).

Z kolei tzw. koszty pośrednie (tj. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami) są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu z pewnymi wyjątkami uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

Natomiast odrębną kategorię kosztów uzyskania przychodów stanowią odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT _„kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki."_

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środka trwałego, którą jak wskazano w art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT stanowi w razie wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego koszt jego wytworzenia.

Przy czym jak wskazuje się w doktrynie, do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się wszystkie wydatki mające na tyle ścisły związek z wytwarzanym środkiem trwałym, że bez ich poniesienia nie jest możliwe rozpoczęcie, prowadzenie oraz zakończenie inwestycji.

Ad 4

W ocenie Spółki koszty Roszczeń stanowią tzw. koszty pośrednie (tj. inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Koszty te prowadzą do osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia przychodu w sposób ogólny i brak jest możliwości ustalenia związku z konkretnymi przychodami Wnioskodawcy. Dniem poniesienia kosztu powinien być zatem, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, dzień, na który koszt ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy koszty Roszczeń nie powinny zwiększać wartości początkowej Inwestycji. Przedmiotowa płatność jest bowiem skutkiem regulacji prawnych odnośnie odpowiedzialności solidarnej inwestora i wykonawcy wobec podwykonawców na gruncie prawa cywilnego, a nie wynagrodzeniem za usługi budowlane. Poniesienie wydatku w postaci wynagrodzeń Podwykonawców nie warunkuje rozpoczęcia, prowadzenia ani zakończenia konkretnej Inwestycji. Konieczność poniesienia przedmiotowych wydatków wynika z odrębnego tytułu niż wytworzenie środków trwałych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.209.2020.12.IZ);
*   interpretacja indywidualna z dnia 24 września 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.346.2019.11.S/RK);
*   interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0115-KDIT2-3.4010.202.2017.9.AW).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty Roszczeń stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie), potrącalne w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.

Ad 5

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 2 niniejszego wniosku Spółka zobowiązana jest do zapłaty Odsetek na podstawie prawomocnego wyroku sądowego. Ponieważ Spółka zobowiązana jest do przestrzegania przepisów prawa zobowiązana jest do wykonania otrzymanego wyroku sądu. Brak wykonania prawomocnego wyroku sądu naraża Spółkę na ryzyko poniesienia dodatkowych sankcji finansowych.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy zapłacone przez Spółkę Odsetki podobnie jak Roszczenie prowadzą do zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu w sposób ogólny choć brak jest możliwości ustalenia związku z konkretnymi przychodami Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę, że jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, to w ocenie Wnioskodawcy odmiennie niż w przypadku Roszczenia, ma on prawo do zaliczenia odsetek z tytułu opóźnienia w zapłacie Roszczenia do koszów uzyskania przychodów w momencie zapłaty**.**

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty Roszczeń stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, przy czym Spółka ma/będzie miało prawo ujęcia ich w kosztach uzyskania w dacie ich zapłaty.

Ad 6

W ocenie Spółki Koszty sądowe stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Wydatki te niewątpliwie związane są z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami, jednak nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie ich do konkretnych przychodów w momencie ponoszenia.

Dniem poniesienia kosztu powinien być zatem dzień, na który koszt ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Zdaniem Wnioskodawcy Koszty sądowe nie będą zwiększać wartości początkowej danej Inwestycji, ponieważ konieczność ich poniesienia wynika z odrębnego tytułu niż wytworzenie środków trwałych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Koszty sądowe stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie), potrącalne w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.

Ad 7

Zgodnie z art. 498 KC, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Istotą i skutkiem potrącenia jest, że strony transakcji fizycznie nie dokonują płatności z uwagi na wzajemność ich świadczeń. Niemniej pomimo braku transferów środków, dochodzi do zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania, a więc do zapłaty zobowiązania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu, ale w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT określa przykładowy katalog przysporzeń stanowiących przychód. Ponieważ katalog przychodów nie ma charakteru wyczerpującego przyjmuje się, że co do zasady każde przysporzenie będzie stanowiło przychód podatkowy.

Jednocześnie ustawa o CIT w art. 12 ust. 4 zawiera również szeroki katalog przysporzeń, które nie stanowią przychodów. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

_A contrario_ zwrot wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów nakazuje uznać za przychód podatkowy. A zatem otrzymanie zwrotu kosztów uznanych wcześniej za koszt uzyskania przychodu nie powoduje korekty (zmniejszenia) kosztu, ale uznanie przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie Wnioskodawcy w przypadku potrącenia wierzytelności Spółki z tytułu uregulowania wynagrodzenia Podwykonawców (tj. Roszczeń) z zobowiązaniem wobec Wykonawcy do zapłaty wynagrodzenia wynikającego z wystawionej na rzecz Spółki faktury, wartość dokonanego potrącenia odpowiadająca kwocie zapłaconych Podwykonawcom Roszczeń - biorąc pod uwagę, że poniesione przez Spółkę wydatki na pokrycie Roszczeń Spółka wcześniej rozpoznała/rozpozna jako koszt uzyskania przychodu – będzie stanowiła po stronie Spółki przychód podatkowy.

Ad 8

W ocenie Wnioskodawcy Spółka będzie miała prawo ująć w wartości początkowej Inwestycji poniesione wydatki na wynagrodzenie należne Wykonawcy także w części dokonanego potrącenia odpowiadającej kwocie zapłaconych przez Spółkę Podwykonawcom Roszczeń.

Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co do zasady uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Powyższy przepis definiuje zasady określania wartości początkowej środków trwałych. W przypadku odpłatnego nabycia środka trwałego jego wartość początkową określa się w oparciu o jego cenę nabycia. Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku nabycia środka trwałego jego wartość początkowa zazwyczaj odpowiada cenie nabycia określonej na podstawie umowy określającej wysokość wynagrodzenia za dany składnik majątku.

Natomiast w przypadku środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie jego wartość początkową określa się w oparciu o koszt wytworzenia. Zgodnie z art. 16g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W ocenie Wnioskodawcy zakładając, że wynagrodzenie Wykonawcy wpisuje się w wyżej wskazaną definicję kosztu nabycia/kosztu wytworzenia Spółka ma prawo ująć w całości poniesione wydatki na wynagrodzenie Wykonawcy. Innymi słowy do wartości początkowej Inwestycji Spółka będzie mogła zaliczyć także tę część wynagrodzenia, która zostanie uregulowana przez Spółkę poprzez potrącenie w do wysokości równowartości kwoty Roszczeń.

Podkreślenia wymaga, że potrącenie wzajemnych wierzytelności (w stanie faktycznym wierzytelności Spółki z tytułu uregulowania wynagrodzenia Podwykonawców (tj. Roszczeń) z wierzytelnością Wykonawcy do zapłaty wynagrodzenia wynikającego z wystawionej na rzecz Spółki faktury) jest formą zapłaty. Dlatego też w stanie faktycznym nie można twierdzić, iż Spółka nie poniosła wydatku w części potrącanej. Wręcz przeciwnie wydatkiem Spółki jest cała kwota wynagrodzenia przysługującego Wykonawcy (tj. zarówno ta część wynagrodzenia, która została uregulowana przez Spółkę poprzez zapłatę w gotówce jak i ta część wynagrodzenia która została uregulowana z wykorzystaniem instytucji potrącenia). W konsekwencji Spółka ma prawo do ujęcia w wartości początkowej pełnej kwoty wynagrodzenia należnego Wykonawcy wynikającego z faktury.

Ad 9

W ocenie Spółki, jeśli koszty Roszczeń nie będą stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT zgodnie ze stanowiskiem Spółki co do pytania 1., to w przypadku zwrotu Spółce zapłaconej przez nią kwoty Roszczeń, u Spółki nie powstanie przychód podatkowy.

Przy czym zwrot Spółce zapłaconej przez nią kwoty Roszczeń może obejmować zarówno zwrot w formie gotówkowej jak i potrącenie wierzytelności Spółki o zwrot zapłaconego Roszczenia Podwykonawcom ze zobowiązaniem Spółki do zapłaty wynagrodzenia Wykonawcy wynikającego z wystawionej przez niego na rzecz Spółki faktury.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT _„do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.”_

Aby wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w omawianym przepisie, konieczne jest, by wydatek ten:

*   nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, oraz by
*   został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie mu zwrócony.

Przy czym jak wskazuje się w orzecznictwie „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Na przykład Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2022 r. (sygn. II FSK 2467/19) wskazał, że zwróconym „innym wydatkiem” nie jest uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy poniesiony przez niego wydatek w postaci wynagrodzenia przekazanego Podwykonawcom, a następnie zwrócony (w całości lub w części) przez Wykonawców jest to ten sam (a nie taki sam) wydatek, który został poniesiony.

Jeżeli zatem w sytuacji, w której Spółka nie zaliczy kosztów Roszczeń do kosztów uzyskania przychodów, to zwrócone przez Wykonawców wartości nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, w której koszty Roszczeń nie będą stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to w przypadku zwrotu przez Wykonawców Spółce zapłaconej przez nią kwoty Roszczeń nie powstanie przychód podatkowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **w części** **prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, z późn. zm., dalej: „updop”),

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Z przytoczonej definicji wynika, że kosztem uzyskania przychodów może być jedynie koszt poniesiony przez podatnika i to w zakresie obowiązków ciążących na tym podatniku względem własnych kontrahentów. Należy zauważyć, że sformułowana przez ustawodawcę definicja nie odwołuje się do pojęć takich jak: „wydatek”, „zapłata”, „płatność”. Oznacza to, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jako zasadę, przyjmuje tzw. „memoriałową” (a nie „kasową”) metodę rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że koszt winien odnosić się do konkretnej operacji gospodarczej i być zarachowany w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu. Taki wniosek wypływa również z brzmienia art. 15 ust. 4e updop, który dotyczy momentu rozpoznania kosztów podatkowych. Przepis ten stanowi, że:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

A zatem, co do zasady, nie ma znaczenia faktyczna zapłata, ale „poniesienie kosztu”, czyli wystawienie na rzecz podatnika faktury (innego dokumentu) i ujęcie jej w księgach podatnika. Koszt to zaciągnięte zobowiązanie (otrzymanie rachunku lub faktury poświadczające np. zakup usługi lub towaru). Czym innym jest natomiast wydatek polegający na uregulowaniu, finansowym „wywiązaniu się” ze zobowiązania potwierdzonego wymaganym dokumentem.

Reasumując, „poniesienie kosztu”, o którym mowa w art. 15 ust. 1 updop, nie oznacza poniesienia wydatku pokrywającego koszt. O momencie zaliczenia kosztu do kosztów podatkowych decyduje nie data zapłaty, ale otrzymanie przez podatnika dowodu potwierdzającego zdarzenie gospodarcze i zarachowanie kosztu w księgach rachunkowych (chociaż ustawodawca przewidział pewne wyjątki, w których zapłata jest wymogiem, bez spełnienia którego koszt nie może być uznany podatkowo, np. warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek z tytułu umów ubezpieczenia na rzecz pracowników dotyczących niektórych grup ryzyka jest opłacenie tych składek; w przypadku zaś odsetek od zobowiązań samo naliczenie ich jest niewystarczające, muszą być bowiem zapłacone).

Ponieważ ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, cel ten musi być widoczny, zaś poniesione wydatki winny go bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. Określenie „w celu” oznacza pozostawanie kosztu w takim związku z przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł. Przyjmuje się, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów określony wydatek wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania. „Wydatki będą miały charakter racjonalny wówczas, gdy w momencie podejmowania decyzji o ich poniesieniu, podatnik może w sposób przekonujący uzasadnić swoje przekonanie o związku wydatku z przyszłym przychodem, lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów” (B. Gruszczyński: Cel osiągnięcia przychodów, Glosa 2003, Nr 2, str. 9 i nast.). Na powyższy aspekt rozumienia kosztów uzyskania przychodów wielokrotnie zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w swoich orzeczeniach, których przedmiotem była wykładnia art. 15 ust. 1 updop (np. wyroki: z 8 sierpnia 2008 r. sygn. akt. II FSK 744/07; z 23 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 717/06; z 24 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1447/05; z 25 listopada 2004 r. sygn. akt FSK 671/04) wskazując, że przy ocenie wydatku jako kosztu potrącalnego niezbędne jest uwzględnienie wszystkich towarzyszących temu okoliczności, w tym racjonalności działania z punktu widzenia związków przyczynowo-skutkowych.

Jednym z podstawowych warunków uznania konkretnego wydatku za koszt podatkowy jest również definitywność wydatku, co oznacza, że wartość poniesionego wydatku nie zostanie podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona. Nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów wydatki, które z założenia mogą zostać zwrócone, a także koszty pozostające w związku, o jakim mowa w art. 15 ust. 1 updop, ale wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Jedną z podstawowych zasad podatku dochodowego jest założenie, że ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz jako koszt uzyskania przychodu. Te same wydatki nie mogą być dwukrotnie zaliczane przy określaniu podstawy opodatkowania. Możliwość kilkukrotnego wykorzystywania tego samego wydatku pozostaje w sprzeczności z rozumieniem podstawowych elementów konstrukcyjnych podatku dochodowego, tj. przychodu, kosztu uzyskania i dochodu.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo polskim rezydentem podatkowym. Zajmują się Państwo (\`(...)\`). Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje inwestycje, polegające na budowie (\`(...)\`) („Inwestycje”). W ramach prowadzonych Inwestycji Spółka zawiera i będzie zawierała z podmiotami trzecimi („Wykonawcy”) umowy na realizację Inwestycji („Umowy”). Zawierane przez Spółkę Umowy przewidują, iż zakres prac może być za zgodą Spółki powierzony do wykonania podwykonawcom („Podwykonawcy”). W takim wypadku Wykonawcy zawierają z Podwykonawcami umowy podwykonawcze, przedmiotem których jest wykonanie robót budowlanych w zakresie Inwestycji i które akceptowane są przez Wnioskodawcę („Umowy podwykonawcze”). Umowy podwykonawcze przewidują również prawo Podwykonawców do zatrudniania dalszych podwykonawców. W toku realizacji Inwestycji zdarzają się i mogą zdarzyć się w przyszłości sytuacje, w których Wykonawcy nie regulują swoich zobowiązań wobec zaangażowanych Podwykonawców wynikających z zawartych Umów podwykonawczych. W takich sytuacjach Podwykonawcy zwracają się do Wnioskodawcy z wezwaniem do zapłaty należnego wynagrodzenia („Roszczenie”). W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę wezwania do zapłaty jest on zobowiązany do uregulowania Roszczenia w ramach odpowiedzialności solidarnej na podstawie art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej jako „KC”). Zdarzają się i mogą zdarzyć się sytuacje, w których Roszczenie dochodzone jest przez Podwykonawców na drodze postępowania sądowego przeciwko Spółce. Wówczas Spółka reguluje Roszczenie wobec Podwykonawców na podstawie prawomocnego wyroku sądowego. Na podstawie prawomocnego wyroku sądowego Spółka zobowiązana jest także do zapłaty odsetek za opóźnienie w spłacie Roszczenia na rzecz Podwykonawców („Odsetki”) oraz określonej kwoty zasądzonej tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego („Koszty sądowe”). Wydatki w postaci Roszczenia pokrywane są w całości z majątku Spółki oraz na dzień ich zapłaty Spółka nie otrzymuje zwrotu dokonanego wydatku w żadnej formie. Nie jest także pewne, czy Spółka taki zwrot od Wykonawców (lub innego podmiotu) kiedykolwiek otrzyma, lub będzie miała możliwość dokonać potrącenia swojej wierzytelności z tytułu zapłaty Podwykonawcom z zobowiązaniem do zapłaty wynagrodzenia na podstawie faktur wystawianych przez Wykonawców.

Kwestie dotyczące umów o roboty budowlane zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm., dalej: „KC”) – Księga III, Tytuł XVI, art. 647-658.

Zgodnie z art. 6471 § 1 KC,

Inwestor odpowiada solidarnie z wykonawcą (generalnym wykonawcą) za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonanych przez niego robót budowlanych, których szczegółowy przedmiot został zgłoszony inwestorowi przez wykonawcę lub podwykonawcę przed przystąpieniem do wykonywania tych robót, chyba że w ciągu trzydziestu dni od dnia doręczenia inwestorowi zgłoszenia inwestor złożył podwykonawcy i wykonawcy sprzeciw wobec wykonywania tych robót przez podwykonawcę.

W art. 6471 § 5 KC, ustawodawca objął ochroną podwykonawców stanowiąc, że

Przepisy § 1-4 stosuje się odpowiednio do solidarnej odpowiedzialności inwestora, wykonawcy i podwykonawcy, który zawarł umowę z dalszym podwykonawcą, za zapłatę wynagrodzenia dalszemu podwykonawcy.

W tym miejscu należy stwierdzić, że solidarna odpowiedzialność Inwestora i Wykonawcy, wyrażona w powołanym art. 6471 KC, nie może stanowić bezpośrednio o możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków, które Inwestor jest zobowiązany na podstawie tego przepisu ponieść na rzecz Podwykonawcy.

Aby omawiany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów musi łącznie spełniać ustawowe kryteria do uznania go za taki, tj. wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów oraz mieć charakter definitywny, nie może znajdować się w określonym w art. 16 updop katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i być właściwie udokumentowany. Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku z 3 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4113/14: „Wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodów, gdy obejmuje transakcje faktyczne, dokonane między wykazanymi w fakturze sprzedawcą i nabywcą”.

Zatem w sytuacji, gdy Inwestor zawiera umowę z Wykonawcą, a dopiero ten zawiera umowę z Podwykonawcą (nawet jeśli odbywa się to za przyzwoleniem Inwestora), to dowodem mogącym stanowić podstawę do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach podatnika może być faktura wystawiona przez kontrahenta wskazanego w umowie. Z kolei nienależyte wykonanie umowy pomiędzy Wykonawcą i Podwykonawcą oraz solidarna odpowiedzialność wynikająca z art. 6471 KC, w świetle regulacji art. 15 ust. 1 updop, nie może mieć znaczenia dla potrzeb uznania wydatku poniesionego na rzecz podmiotu, niebędącego kontrahentem podatnika (Wnioskodawcy).

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że skoro kosztem uzyskania przychodów jest koszt odnoszący się do konkretnej operacji gospodarczej i zarachowany w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu księgowego, uregulowanie należności Podwykonawcom, nie stanowi dla Państwa kosztów uzyskania przychodu. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, wypłacane przez Państwa należności są związane z wykonaniem robót budowlanych na podstawie umowy zawartej pomiędzy Podwykonawcą a Wykonawcą. Obowiązek zapłaty należności za wykonanie prac budowlanych obciąża Wykonawcę. Z Podwykonawcą natomiast nie wiąże Państwa umowa.

W świetle art. 6471 § 1-5 KC w zw. z art. 376 KC nie może budzić wątpliwości, że po spełnieniu świadczenia na rzecz Podwykonawcy, Inwestor (w tym przypadku Spółka) jako współdłużnik solidarny ma własne roszczenie odszkodowawcze (regresowe) wobec współodpowiedzialnego solidarnie Wykonawcy. W kontekście wymogu definitywności wydatku należy zauważyć, że konsekwencją spełnienia przez Państwa jako jednego z dłużników solidarnych świadczenia jest zwolnienie innych dłużników solidarnych wobec wierzyciela, co nie oznacza, że dłużnik, który spełnił świadczenie nie może żądać zwrotu tego świadczenia od pozostałych dłużników na zasadzie art. 376 § 1 KC, który stanowi, że jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych. Zatem wydatku Spółki w postaci zapłaty należności na rzecz Podwykonawcy, który pociąga za sobą roszczenie regresowe pomiędzy Wnioskodawcą jako Inwestorem a Wykonawcą jako pozostałym dłużnikiem – nie można potraktować jako definitywnego.

Ponadto, odpowiedzialność Inwestora wobec Podwykonawcy ma charakter gwarancyjny. W przypadku wyrażenia przez Inwestora zgody na wykonanie określonych robót przez Podwykonawcę (czy to poprzez oświadczenie woli, czy przez określone zachowanie lub brak sprzeciwu/złożenia zastrzeżeń), powstaje solidarna odpowiedzialność Inwestora i Wykonawcy za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane przez Podwykonawcę. Kosztów nie stanowią natomiast wydatki na spłatę zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b updop). Nawet gdyby więc spłatę zobowiązań w ramach solidarnej odpowiedzialności uznać za wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów, nie może ona zostać zaliczona do kosztów podatkowych z uwagi na enumeratywne wyłączenie z kosztów. Skoro spłacane zobowiązania obejmują zobowiązania wynikające z udzielonych gwarancji i poręczeń, to należy przyjąć, że obejmują one również wszystkie inne zobowiązania o podobnym charakterze, w tym wynikające z odpowiedzialności solidarnej.

Z tego też względu, zdaniem Organu, nie są Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków w postaci zapłaty należności na rzecz Podwykonawców poniesionych z tytułu odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy.

Końcowo odnosząc się generalnie do powołanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa sądowego Organ zauważa – za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 585/13 – że: „Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając znaczenia tego orzecznictwa jako zawierającego istotne wskazówki co do interpretacji przepisów prawa oraz ich zastosowania, Sąd podkreśla, że istnienie tego orzecznictwa nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia.

Rzeczą Organu interpretacyjnego jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie. Organ interpretacyjny ponosi też konsekwencje wadliwości tej oceny, zwykle w postaci uchylenia interpretacji”.

Organ wskazuje, że jego stanowisko zawarte w interpretacji znajduje poparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 4113/14, w którym stwierdzono: „Odnosząc się do stanowiska, dotyczącego możliwości, czy też dopuszczalności przyjęcia przy wykładni art. 15 ust.1 u.p.d.o.p. rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, tj. solidarnej odpowiedzialności inwestora i wykonawcy i w związku z tym możliwości zaliczenia poniesionych wydatków na rzecz podwykonawcy do kosztów uzyskania przychodów należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego pierwszeństwo ma ustawa podatkowa i w oparciu o jej przepisy należy dokonywać interpretacji przepisów prawa podatkowego. W orzecznictwie sądowym podkreślano wielokrotnie, że przepisy prawa podatkowego stanowią pełną autonomiczną całość, w stosunku do której inne regulacje prawne mogą być traktowane jako przepis szczególny tylko wówczas, gdy przepisy prawa podatkowego tak stanowią (por. wyroki NSA z: 4 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1097/08, LEX nr 550073; 18 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1303/08, LEX nr 519459). Autonomia pojęciowa prawa podatkowego nie jest bezwzględna. Dziedzina ta jest bowiem częścią systemu prawa obowiązującego w Rzeczpospolitej, który z założenia powinien być zbiorem norm prawnych zupełnym i niesprzecznym. Jednak niedopuszczalne byłoby przyjęcie poglądu, zgodnie z którym, skoro wynikająca z art. 6471 § 1 i § 5 KC solidarna odpowiedzialność inwestora i wykonawcy czy podwykonawców, stanowi „możliwość skierowania przez podwykonawcę w całości żądania zapłaty należnego wygodzenia bezpośrednio do inwestora" (s. 13), to może stanowić podstawę do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach uzyskania przychodów.”

Biorąc pod uwagę powyższe Organ uznał, że nie są Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia wypłacanego Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowanymi Inwestycjami.

Tym samym, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 należało uznać **za nieprawidłowe.**

Uznając, iż poniesione przez Państwa wydatki na rzecz Podwykonawców nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, odniesienie się do kwestii momentu zaliczenia ich do kosztów podatkowych, które zostało poruszone w pytaniu nr 4 – **stało się bezprzedmiotowe**.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości zawartych w pytaniu nr 2, dotyczących kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych kosztów poniesionych przez Państwa w związku z zapłatą Podwykonawcy wynagrodzenia, wskazać należy, że skutkiem braku możliwości zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków w postaci zapłaty należności na rzecz Podwykonawcy poniesionych z tytułu odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy określonej w art. 6471 § 1 KC jest również brak możliwości uznania za koszt podatkowy zapłaconych Podwykonawcy odsetek za opóźnienie w spłacie Roszczenia, albowiem odsetki za zwłokę dzielą byt prawny zobowiązania, które legło u podstaw ich naliczenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać **za nieprawidłowe.**

Uznając, iż poniesione przez Państwa wydatki na rzecz Podwykonawcy tytułem odsetek od nieopłaconej przez Wykonawcę wartości wykonanych robót nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, odniesienie się do kwestii momentu zaliczenia ich do kosztów podatkowych, które zostało poruszone w pytaniu nr 5 – **stało się bezprzedmiotowe**.

W odniesieniu do wątpliwości wskazanych w pytaniu nr 3, dotyczących możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów sądowych istotne jest to, że za koszty podatkowe uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika.

O tym, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu można mówić wówczas, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też spowodują zachowanie źródła przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem, czy też zmniejszeniem.

Kosztem podatkowym jest więc każdy koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu albo zabezpieczenia lub zachowania źródła uzyskania przychodu. Jeżeli dla zachowania, istnienia, posiadania bądź funkcjonowania danego źródła przychodu niezbędne jest prowadzenie procesu sądowego, koszty takiego procesu spełniają definicję kosztu uzyskania przychodów. Fakt przegrania sporu, nie skutkuje automatycznie brakiem zakwalifikowania wydatków związanych z jego prowadzeniem do kosztów uzyskania przychodu. Decydujące znaczenie ma bowiem to, czy dany koszt został poniesiony w celu zabezpieczenia, bądź zapewnienia źródła przychodu.

Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że poniesione przez Państwa koszty sądowe (w sytuacji, gdy występowali Państwo jako pozwany) w sprawie zapłaty Podwykonawcy zaległych wynagrodzeń wraz z odsetkami wskazanych w pytaniach 1 i 2, miały na celu ochronę przed uszczupleniem Państwa majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że ww. wydatki, mimo że nie można ich powiązać z konkretnym przychodem, to jednak miały swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie dla ochrony Państwa interesów i stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 3, tj. ustalenia, czy kwota kosztów postępowania sądowego, poniesiona w związku z wydanym prawomocnym wyrokiem sądu, stanowi dla Państwa koszt uzyskania przychodu należy uznać **za prawidłowe**.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d updop:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Należy podkreślić, że kwalifikowanie wydatków do kosztów bezpośrednich lub pośrednich jest możliwe tylko w odniesieniu do tych kosztów, które stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Jak zostało wskazane wcześniej, brak jest bezpośredniego związku pomiędzy poniesieniem kosztów postępowania sądowego, a uzyskiwanym przez Państwa przychodem, zatem koszty te mogą zostać zaliczone do pośrednich kosztów uzyskania przychodów, które są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 – **jest prawidłowe**.

W dalszej kolejności należy zwrócić uwagę, że treść pytań nr 7 i 8 zadanych we wniosku uzależniała zajęcie w nich stanowiska od przypadku uzyskania odpowiedzi pozytywnej na pytania 1 i 3 (w przypadku pytania nr 7) oraz od uzyskania odpowiedzi pozytywnej na pytania 1, 3 i 7 (w przypadku pytania nr 8). Ponieważ zgodnie z przedstawionym stanowiskiem organu, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostało ocenione jako nieprawidłowe, to odpowiedź na zadane pytania nr 7 i 8 stała się bezprzedmiotowa.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie powstania przychodu podatkowego, w przypadku uzyskania od Wykonawców zwrotu kwoty zapłaconego Wynagrodzenia (zagadnienie ujęte w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 9) wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop,

Do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zauważyć przy tym należy, iż brak możliwości zaliczenia wydatków w ciężar kosztów podatkowych, w niektórych przypadkach, skutkuje brakiem obowiązku rozpoznania zwrotu otrzymanych/potrąconych z tego tytułu kwot jako przychodów podatkowych.

Innymi słowy, wydatki, które zostają zwrócone podatnikowi, a nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w niektórych okolicznościach korzystają z powyższego wyłączenia.

Na gruncie językowym pojęcie „zwrot” oznacza „zwrócenie czegoś”, zaś „zwrócić” to „oddać komuś jego własność” (Słownik Języka Polskiego, wersja internetowa https://sjp.pwn.pl).

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz, aby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym, wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc, „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia mamy do czynienia z sytuacją w której mogą Państwo uzyskać zwrot kwoty zapłaconego Wynagrodzenia od Wykonawcy.

W tym przypadku będziemy mieli do czynienia z wydatkiem zwróconym, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop. Wydatek poniesiony przez Państwa w postaci wynagrodzenia przekazanego Podwykonawcom, a następnie zwrócony (w całości lub części) przez Wykonawców jest to ten sam (a nie taki sam) wydatek, który został poniesiony.

Jeśli więc w związku z solidarną odpowiedzialnością określoną w art. 6471 § 1 i 5 KC uiszczają Państwo na rzecz Podwykonawców kwoty przysługujących im od Wykonawców wynagrodzeń, których to wynagrodzeń nie są Państwo uprawnieni uznać za koszt podatkowy, a następnie zostanie Państwu zwrócona przez Wykonawców kwota ww. wynagrodzeń, to środki uzyskane jako zwrot tych wydatków nie będą stanowiły przychodu podatkowego do wysokości wypłaconej (zwróconej) kwoty.

Państwa stanowisko przyporządkowane do pytania oznaczonego we wniosku nr 9, zgodnie z którym „w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, w przypadku zwrotu przez Wykonawcę kwoty zapłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia wypłaconego Podwykonawcom na podstawie art. 6471 § 1 statuującym odpowiedzialność solidarną inwestora i wykonawcy w związku z realizowaną Inwestycją (tj. Roszczenia), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania w tym zakresie przychodu podatkowego w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT” – **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych prawa podatkowego oraz wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje organu oraz wyroki sądów administracyjnych nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nim stanowiska organu nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).