Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-297/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-05
Teza: Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowej (kancelarii prawnej) z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), stanowi dla Niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności spółki w części odpowiadającej Jego udziałowi w zyskach spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; wspólnik; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2013 r. (wg daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest radcą prawnym wykonującym zawód w formie indywidualnej (jednoosobowej) kancelarii radcy prawnego (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych). Prowadzona działalność prawnicza stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada w tym zakresie status przedsiębiorcy w zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, tj. osoby wykonującej we własnym imieniu działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi prawnicze (co wynika z zasad obowiązujących radców prawnych).

Z tytułu prowadzonej działalności (wykonywania zawodu) Wnioskodawca uzyskuje przychody kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi jednocześnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z czym posiada status podatnika tego podatku po myśli art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Zainteresowany jest jednocześnie wspólnikiem spółki komandytowej, której wspólnikami są cztery osoby fizyczne jako komplementariusze, w tym Wnioskodawca, oraz osoba prawna (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jako komandytariusz. Przedmiotem działalności spółki są usługi prawnicze. Niezależnie od bycia jej wspólnikiem - jednym z komplementariuszy, Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz tej spółki usługi prawnicze w oparciu o umowę cywilnoprawną w ramach nadal prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), czyli spółka, której Zainteresowany jest wspólnikiem będzie „podzlecała” mu świadczenie usług prawniczych.

Za wykonywane na rzecz spółki usługi prawnicze Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, które dla Niego będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie na rzecz spółki usług prawniczych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym dokumentowane będzie wystawianymi przez Zainteresowanego fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowej (kancelarii prawnej) z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), stanowi dla Niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności spółki w części odpowiadającej Jego udziałowi w zyskach spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązującego stanu prawnego, zastosowanie znajdują następujące uregulowania.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f. - źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi, iż zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f.,
*   być właściwie udokumentowany - w przypadku podatników podatku od towarów usług fakturą VAT.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wykonywanie wskazanych usług (prawniczych) nastąpi w oparciu o stosunek prawny, łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, tj. spółkę komandytową i osobę fizyczną prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. Zatem, w przedmiotowej kwestii art. 23 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. nie znajduje zastosowania. Wyrażenie „wartość własnej pracy” znajdujące się w art. 23 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. oznacza wykonywanie pracy na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło. Nie ma to zastosowania do analizowanego stanu faktycznego, w którym spółka, której przedmiotem działalności gospodarczej jest działalność prawnicza, zleca wykonywanie usług wspólnikowi spółki, prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, a wspólnik świadczyć będzie usługi prawne osobiście (lub za pomocą zatrudnianych pracowników) i z powyższego tytułu wystawiał będzie spółce faktury VAT. Stwierdzić zatem należy, że wykonywanie ww. usług następuje na podstawie stosunku łączącego dwa odrębne podmioty gospodarcze. Wspólnik nie jest bowiem związany ze spółką umową o pracę ani inną ww. umową. Nie ma zatem zastosowania w analizowanym stanie faktycznym art. 23 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., gdyż wykonywanie usług prawnych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej nie jest pracą własną w rozumieniu tego przepisu. Nie należy bowiem kwalifikować jako pracy własnej, w rozumieniu tego artykułu, czynności wykonanych przez wspólnika spółki osobowej w przypadku, gdy jako przedsiębiorca wykonuje na rzecz tej spółki usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka komandytowa jest handlową spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego, są zatem poszczególni wspólnicy spółki a nie spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zatem usługa wykonana przez wspólnika będzie kosztem dla wszystkich wspólników spółki (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota otrzymana z tytułu wykonania tej usługi (w całości) jest przychodem dla tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez spółkę na uregulowanie należności wynikających z faktur wystawionych przez jej wspólnika - w ramach prowadzonej przez Niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej - będą stanowiły koszty uzyskania przychodów spółki, jeżeli zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej spółki. Jednocześnie wynagrodzenie, które otrzyma Wnioskodawca od spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), będzie stanowić dla Niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności spółki w części odpowiadającej Jego udziałowi w zyskach.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych działających z upoważnienia Ministra Finansów. Tytułem przykładu wskazać można w tym zakresie na następujące interpretacje:

*   z dnia 30 listopada 2011 r. nr ILPB1/415-1131/11-2/AG, z dnia 27 października 2010 r. nr ILPB1/415-864/10-2/TW, z dnia 23 czerwca 2009 r. nr ILPB1/415-420/09-2/IM oraz z dnia 21 kwietnia 2009 r. nr ILPB1/415-136/09-2/AK - wszystkie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   z dnia 20 lipca 2011 r. nr IPPB1/415-405/11-2/KS - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   z dnia 21 czerwca 2011 r. nr IBPBI/1/415-352/11/AB, z dnia 17 maja 2010 r. nr IBPBI/1/415-237/10/ZK - wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Reasumując, ponoszone przez spółkę komandytową wydatki na zakup usług prawnych od wspólnika, prowadzącego także jednoosobową działalność gospodarczą, będą stanowić koszty uzyskania przychodów, jeżeli spełnione zostaną przesłanki z art. 22 u.p.d.o.f. Jednocześnie wydatek ten będzie stanowić koszt uzyskania przychodu dla wspólnika, który wykonał usługę, na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f., tj. proporcjonalnie do prawa wspólnika do udziału w zysku spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi prawnicze, w związku z czym uzyskuje przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zainteresowany jest jednocześnie wspólnikiem spółki komandytowej, której przedmiotem działalności są usługi prawnicze. Niezależnie od bycia jej wspólnikiem - jednym z komplementariuszy - Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz tej spółki usługi prawnicze w oparciu o umowę cywilnoprawną w ramach nadal prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), czyli spółka, której Zainteresowany jest wspólnikiem, będzie „podzlecała” mu świadczenie usług prawniczych., w zamian za co otrzyma wynagrodzenie, które będzie dla Niego przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż wykonywanie wskazanych we wniosku usług prawniczych nastąpi w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wykonywanie usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie jest pracą własną w rozumieniu tego przepisu.

W przedmiotowej sprawie zauważyć należy, że spółka komandytowa jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego, są zatem poszczególni wspólnicy spółki, a nie spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Reasumując, ponoszone przez spółkę komandytową wydatki na zakup usług prawniczych świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej spółki i właściwie udokumentowane, stanowić będą dla Zainteresowanego - jako jej wspólnika - koszt uzyskania przychodów z działalności spółki w części odpowiadającej Jego udziałowi w zyskach tej spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.