Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.738.2020.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-03
Teza: niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT darowizny nieruchomości niezabudowanej nr 1/2, niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT ustanowienia nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1
Słowa kluczowe: darowizna; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; powiat; Skarb Państwa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym pismami z dnia 1 października 2020 r. (data wpływu) oraz z dnia 24 listopada 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT darowizny nieruchomości niezabudowanej nr 1/2,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT ustanowienia nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT darowizny nieruchomości niezabudowanej nr 1/2,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT ustanowienia nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 1 października 2020 r. (data wpływu) oraz z dnia 24 listopada 2020 r. (data wpływu) poprzez przesłanie stosownego pełnomocnictwa oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, na podstawie art. 13 ust. 2a oraz art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. 2020 r., poz. 65, ze zm.) planuje na rzecz Województwa:

1.  zbycie w formie darowizny na rzecz Województwa nieruchomości Skarbu Państwa składającej się z działki ewidencyjnej nr 1/2 położonej w W., obręb 1, objętej księgą wieczystą nr …;
2.  ustanowić nieodpłatne prawo służebności przejazdu i przechodu na rzecz Województwa przez działkę ewidencyjną nr 1/1 stanowiącą własność Skarbu Państwa, położoną w W., również objętą księgą wieczystą nr ….

Działki nr 1/2 i 1/1 powstały w wyniku podziału działki nr 1 na podstawie decyzji podziałowej. Natomiast działka nr 1 została nabyta na rzecz Skarbu Państwa na podstawie umowy zamiany – akt notarialny nr …z dnia … nieruchomości zabudowanej Skarbu Państwa nr ewidencyjny 2 o powierzchni 0,6161 ha za nieruchomości KS „…” S.A. nr ewidencyjny 3 o pow. 0,9559 ha oraz 1 o pow. 1,1814 ha. Dostawa działki 1 na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę nastąpiła w formie aktu notarialnego od KS „” S.A. KS „” S.A. ww. akcie oświadczyła - „dostawa w rozumieniu ustawy Vat realizowana przez Spółkę w odniesieniu do nieruchomości objętej KW nr … w części stanowi dostawę terenu niezabudowanego innego niż tereny budowlane i korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy VAT, z uwagi na przeznaczenie w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego jako teren zieleni nieurządzonej a w części stanowi dostawę terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, z uwagi na przeznaczenie w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego jako teren zabudowy usługowej i podlega opodatkowaniu VAT wg stawki 23%”. Wobec powyższego ww. dostawa została udokumentowana fakturą wystawioną częściowo w stawce – 23% i częściowo w stawce – zwolnionej.

Działka 1/2 o pow. 0,3086 ha posiada następujące przeznaczenie w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego: – tereny zabudowy usługowej – UP, pozostała cześć tereny zieleni nie urządzonej – OZ. Przybliżona wartość określona na podstawie danych z operatu szacunkowego z 2018 r. wynosi … zł, w tym … zł dotyczy części o przeznaczeniu UP. Działka 1/1 o pow. 0,0287 ha – tereny zabudowy usługowej – UP. Przybliżona wartość prawa służebności wynosi … zł.

Decyzją nr … z dnia … Starosta oddał działkę nr 1 (obecnie działki nr 1/2 oraz 1/1) w trwały zarząd – Komendzie Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej. W dniu … zostało podpisane pomiędzy Województwem, Pogotowiem Ratunkowym, Powiatem i Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę porozumienie w sprawie podjęcia działań mających na celu budowę nowej siedziby Pogotowia Ratunkowego. Zgodnie z jego treścią inwestycja będzie realizowana na działce nr 1/2, po uprzednim przekazaniu jej na rzecz Województwa. Umowa darowizny zostanie zawarta po wygaszeniu prawa trwałego zarządu na rzecz Komendy Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej – na jej wniosek. Na podstawie ustanowionej służebności Województwo (jako właściciel działki 1/2) będzie miało prawo nieodpłatnego korzystania (w celu przejazdu i przechodu) z działki 1/1 stanowiącej własność Skarbu Państwa. Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym i zgodnie z art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny: § 1. Nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa). § 2. Służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że z tytułu nabycia działki nr 1 z podziału której powstały m.in. działki nr 1/2 i 1/1 Powiatowi nie przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż Starosta działający w imieniu Skarbu Państwa wykonując zadania z zakresu administracji rządowej nabył nieruchomość działkę nr 1 z podziału której powstały m.in. działki 1/1 i 1/2. Następnie oddał działkę 1 w trwały zarząd, wobec czego nie wykorzystywał do czynności opodatkowanej.

Powiat wykorzystywał działkę nr 1, a w tym między innymi powstałe w wyniku jej podziału działki nr 1/2 i 1/1 do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ww. działka została nabyta przez Powiat, w związku z realizacją zadań publicznych w ramach wykonywania zadania z zakresu administracji rządowej (jakim jest reprezentowanie Skarbu Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami), a następnie decyzją … z dnia …r. oddana w trwały zarząd Komendzie Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej.

Czynność oddania w trwały zarząd nie jest objęta zakresem ustawy o podatku VAT. Nieodpłatne ustanowienie prawa służebności przejazdu i przechodu na rzecz Województwa przez działkę ewidencyjną nr 1/1 jest niezbędne, gdyż charakter przyszłej inwestycji (realizowany na działce nr … budynek Pogotowia Ratunkowego – będzie posiadał osobny wjazd i wyjazd dla karetek) wymaga dostępu do drogi publicznej również poprzez działkę nr ….

Tym samym powyższa służebność nie nastąpi na cele działalności gospodarczej Powiatu. Ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1 nastąpi na cele inne niż działalność gospodarcza. W celu realizacji przez Województwo zadań z zakresu budowy i utrzymania publicznych obiektów ochrony zdrowia (cel publiczny w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. 2020 r., poz. 1990 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy przekazanie w drodze darowizny niezabudowanej działki ewidencyjnej nr 1/2 własności Skarbu Państwa na rzecz Województwa, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę ewidencyjną nr 1/1 stanowiącą własność Skarbu Państwa na rzecz Województwa, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Darowizna niezabudowanej działki 1/2 stanowiącej własność Skarbu Państwa na rzecz Województwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Ponadto z tytułu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106 t.j. z dnia 23.01.2020 r).

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wtedy, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku niepodlegających temu podatkowi.

Działka 1/2 została nabyta na podstawie aktu notarialnego, gdzie wystawiono fakturę zakupu. Wnioskodawca nie odliczył podatku VAT. I nie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług ww. działki, tylko oddał w trwały zarząd Komendzie Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej. Trwały zarządca – KP PSP wykorzystywał nieruchomość na cele statutowe, a nie czynności związane z działalności gospodarczą.

W związku z powyższym darowizna działki 1/2 własności Skarbu Państwa na rzecz Województwa nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

Ad. 2)

Nieodpłatne prawo służebności przejazdu i przechodu na rzecz Województwa przez działkę ewidencyjną nr 1/1 (wyodrębnioną w wyniku podziału działki nr 1 na działki nr 1/2 i 1/1 – będące w trwałym zarządzie KP PSP) stanowiącą własność Skarbu Państwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustanowienie nieodpłatnej służebności jest świadczeniem, które można zakwalifikować do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki: w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie), w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez działkę 1/1 na rzecz Województwa, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Interpretacja Skarbowa 0113-KDIPT- 3.4012.92.2018.1.UNR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny. Jednak w ściśle określonych przypadkach nieodpłatne zbycie towarów może być również przedmiotem opodatkowania tym podatkiem.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części. Niespełnienie powyższego warunku, jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Natomiast, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organ władzy publicznej podejmuje takie działania lub dokonuje takich transakcji, jest uważany za podatnika w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie go z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 07.07.2020 r. zostało podpisane pomiędzy Województwem, Pogotowiem Ratunkowym, Powiatem i Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę porozumienie w sprawie podjęcia działań mających na celu budowę nowej siedziby Pogotowia Ratunkowego. Zgodnie z jego treścią inwestycja będzie realizowana na działce nr 1/2, po uprzednim przekazaniu jej na rzecz Województwa. Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami planuje na rzecz Województwa:

1.  zbycie w formie darowizny na rzecz Województwa nieruchomości Skarbu Państwa składającej się z działki ewidencyjnej nr 1/2 położonej w W.,
2.  ustanowić nieodpłatne prawo służebności przejazdu i przechodu na rzecz Województwa przez działkę ewidencyjną nr 1/1 stanowiącą własność Skarbu Państwa.

Działki nr 1/2 i 1/1 powstały w wyniku podziału działki nr 1 na podstawie decyzji podziałowej. Natomiast działka nr 1 została nabyta na rzecz Skarbu Państwa na podstawie umowy zamiany nieruchomości zabudowanej Skarbu Państwa za nieruchomości KS „…” S.A. nr ewidencyjny 2 oraz 1. Dostawa działki 1 na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę nastąpiła w formie aktu notarialnego od KS „…” S.A. KS „…” S.A. Ww. dostawa została udokumentowana fakturą wystawioną częściowo w stawce – 23% i częściowo w stawce – zwolnionej.

Starosta oddał działkę nr 1 (obecnie działki nr 1/2 oraz 1/1) w trwały zarząd – Komendzie Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej.

Wnioskodawca wskazał, że z tytułu nabycia działki nr 1 z podziału której powstały m.in. działki nr 1/2 i 1/1 Powiatowi nie przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powiat wykorzystywał działkę nr 1, a w tym między innymi powstałe w wyniku jej podziału działki nr 1/2 i 1/1 do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nieodpłatne ustanowienie prawa służebności przejazdu i przechodu na rzecz Województwa przez działkę ewidencyjną nr 1/1 jest niezbędne, gdyż charakter przyszłej inwestycji wymaga dostępu do drogi publicznej. Tym samym powyższa służebność nie nastąpi na cele działalności gospodarczej Powiatu. Ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1 nastąpi na cele inne niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy przekazanie w drodze darowizny niezabudowanej działki ewidencyjnej nr 1/2, stanowiącej własność Skarbu Państwa na rzecz Województwa, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powyższego darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że darowizna wskazanej w opisie sprawy nieruchomości – działki nr 1/2 na rzecz Województwa będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), stąd też dla zamierzonej czynności Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy, wskazać należy, że planowana czynność darowizny nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa na rzecz Województwa co do zasady mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że czynność ta jest czynnością cywilnoprawną, która za przedmiot będzie miała – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – towar, i w wyniku której nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel. Jednakże z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości, z podziału której powstały działki nr 1/2 i 1/1. Zatem w analizowanej spawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania towaru (niezabudowanej nieruchomości) za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Podsumowując, darowizna niezabudowanej działki nr 1/2 nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się następnie do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących rozstrzygnięcia czy ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę ewidencyjną nr 1/1 stanowiącą własność Skarbu Państwa na rzecz Województwa, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wskazać należy, że pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności.

Z powyższego wynika, że ustanowienie służebności gruntowej wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę ewidencyjną nr 1/1 przez Wnioskodawcę nie można uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Wobec powyższego, czynności te stanowią świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 8 ustawy. Z uwagi natomiast na fakt, że ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powinna być rozważana na podstawie przepisów art. 8 ust. 2 ustawy.

Zatem przedmiotowa czynność stanowi usługę o charakterze nieodpłatnym, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, polegającą na użyciu tego towaru (działki), jednakże aby świadczenie to podlegało opodatkowaniu – jak wskazano powyżej – musi być wykonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz podatnikowi musiało przysługiwać w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie ustanowienie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1 nie zostanie dokonane dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Mimo jednak użycia przez Wnioskodawcę działki nr 1/1 na cele inne niż działalność gospodarcza, ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu nie będzie podlegać opodatkowaniu, gdyż Wnioskodawcy przy nabyciu działki nr 1 z podziału której powstała m.in. działka nr 1/1 nie przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podsumowując, w analizowanej spawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego użycia działki za czynność zrównaną z odpłatnym świadczeniem usług, zatem ustanowienie nieodpłatnego prawa służebności przejazdu i przechodu przez działkę nr 1/1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy i stanowiska Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.