Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1168/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-24
Teza: Udział w Programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 29 listopada 2013 r. (data wpływu 11 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 11 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z 27 lutego 2014 r. nr ILPB2/415-1168/13-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 27 lutego 2014 r. zostało skutecznie doręczone 4 marca 2013 r. Natomiast 13 marca 2014 r. do siedziby tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego 11 marca 2014 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy Wnioskodawcy otrzymali bezpłatnie akcje Spółki (spółka prawa francuskiego), która jest spółką pośrednio powiązaną z Wnioskodawcą (Wnioskodawca należy do grupy spółek X i jest pośrednio kontrolowana przez spółkę.).

Podstawą uzyskania akcji była decyzja Rady Administracyjnej (odpowiednik zarządu) o akceptacji programu i przydziału pracownikom grupy spółek darmowych akcji w ramach programu motywacyjnego i wystąpienie tego organu do Walnego Zgromadzenia o przyjęcie programu do realizacji.

Walne Zgromadzenie X S.A. na mocy uchwały przyjęło ww. program motywacyjny do realizacji. Uchwała Walnego Zgromadzenia m.in. upoważniała Radę Administracyjną (zarząd) do przeprowadzenia programu przydziału darmowych akcji w granicach 0,2% kapitału. W oparciu o tę decyzje Walnego Zgromadzenia Rada Administracyjna w kolejnej uchwale przyjęła regulamin programu, listę osób uprawnionych i liczbę akcji jaka miała być przekazana pracownikom.

Program motywacyjny przewidywał przydział darmowych akcji pracownikom pod warunkiem spełnienia dwóch warunków:

1.  w określonym przedziale czasowym (dwa lata obrotowe) EBITDA Grupy będzie wzrastać rocznie o min. 3%
2.  pracownik musi zachować ciągłość stosunku pracy przez okres 2 lat od uzyskania prawa do dysponowania akcjami.

Program składał się z trzech etapów:

1.  przyznanie akcji polegające na otrzymaniu przez pracownika informacji o objęciu programem ze wskazaniem ilości akcji jakie zostały przydzielone. Od tego momentu rozpoczynał bieg dwuletni termin, po upływie którego pracownicy otrzymali akcje. W tym też okresie pracownik (do określonego terminu po otrzymaniu informacji) mógł złożyć oświadczenie o rezygnacji z programu.
2.  otrzymanie akcji przez pracowników, od którego to momentu rozpoczynał bieg 2 letniego okresu, w którym pracownik nie mógł zbyć akcji. Posiadanie akcji wiązało się z prawem do głosowania na Walnym Zgromadzeniu, prawo do ewentualnej dywidendy.
3.  z upływem 2 letniego okresu pracownik mógł dowolnie dysponować akcjami.

Akcje pozostawały w depozycie jednego z banków (…) na imiennym rachunku akcyjnym.

Ogólnym celem programu było zmotywowanie pracowników oraz wynagrodzenie za dotychczasowy wkład w rozwój spółek i grupy X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy uzyskane przez pracowników akcje w ramach programu motywacyjnego winny być zakwalifikowane jako:

*   przychód ze stosunku pracy lub
*   przychód z kapitałów pieniężnych lub
*   przychód z innych źródeł

w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PIT)?

W związku z tym w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy i z jakiego źródła przychodu:

*   czy z chwilą przyznania akcji pracownikom, jako przychód ze stosunku pracy/z innych źródeł
*   czy w chwili otrzymania przez pracowników akcji, jako przychód ze stosunku pracy/z innych źródeł
*   czy chwilą sprzedaży akcji, jako przychód z kapitałów pieniężnych

oraz czy w związku z tym Spółka jako płatnik tego podatku nie ma obowiązków obliczenia i pobrania, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od pracowników, którzy otrzymali akcje w ramach ww. programu motywacyjnego (art. 31 ustawy PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, analiza przepisów ustawy PIT, jak i również orzecznictwa sądów administracyjnych (m.in. wyroki NSA w sprawach o sygn. akt II FSK 517/10, II FSK 2176/09, II FSK 1410/10, II FSK 31/10, II FSK 1268/11, II FSK 2232/11) pozwala stwierdzić, że:

otrzymanie przez pracownika w ramach programu motywacyjnego bezpłatnych akcji należy traktować jako przychód z kapitałów pieniężnych i w związku z tym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zbycia tych akcji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT w zw. z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Natomiast przedstawiony stan faktyczny nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy, czy też z innych źródeł.

Jak wynika ze wskazanych wyżej orzeczeń sądowych w zaistniałej sytuacji nie może być mowy o przychodzie ze stosunku pracy z uwagi na treść art. 12 ust. 1 ustawy PIT, z którego wynika, że chodzi w nim o przychody z konkretnego stosunku pracy, a nie przychody „osiągnięte ze stosunkiem pracy, związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”.

W jednym z orzeczeń wprost stwierdza się: Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”.

Istotne w niniejszej sprawie jest także to, że z formalnoprawnego punktu widzenia świadczenia - akcje pracownicze będą spełniane przez inny podmiot niż Spółka - pracodawca, co dodatkowo potwierdza powyższe stanowisko oraz osłabia twierdzenie, że akcje są ściśle związane ze stosunkiem pracy.

Z kolei nie można mówić o innych źródłach przychodu z uwagi na treść art. 20 ust. 1 ustawy PIT, który definiuje je m.in. jako inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-24 i art. 17 ustawy o PIT. Przyznanie bezpłatnych akcji ma tylko pozornie nieodpłatny charakter, gdyż w rzeczywistości jest związane z gratyfikacją za udział w ogólnym sukcesie całej grupy kapitałowej, nadto ma motywować do lepszej pracy w ramach spółek należących do grupy. Nadto pracownik jest zobowiązany do pozostawania w stosunku pracy przez określony czas oraz takie wykonywanie pracy (łącznie z innymi pracownikami poszczególnych spółek) aby wyniki finansowe grupy były odpowiednio wysokie. Stąd też pomimo braku płatności za akcje nie można w tej sytuacji mówić o „czystym” stosunku prawnym nieodpłatnym. Pracownik musi bowiem podjąć określone działania aby akcje zostały mu przyznane.

Ponadto o przychodzie z innych źródeł można mówić tylko w sytuacji kiedy nie są one zdefiniowane jako przychody określone w art. 12-14 i art. 17 ustawy PIT.

Przedstawiony stan faktyczny winien być „podciągnięty” pod treść art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT, który stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Podsumowując należy wskazać, że zgodnie z przepisami samo otrzymanie przez pracownika nieodpłatnie akcji niewątpliwie może być uznane za korzyść majątkową i w związku z tym przychód, jednakże jego rozliczenie w sensie podatkowym (zapłata z tego tytułu podatku) następuje dopiero z chwilą zbycia akcji. Potwierdza to też treść art. 24 ust. 11 ustawy o PIT. Na mocy tego przepisy pozyskanie przez pracownika nieodpłatnie akcji ma ten wymiar, że przy ich zbyciu ewentualny podatek będzie naliczony od wyższej podstawy, pracownik nie będzie bowiem miał prawa do odliczenia kosztów nabycia akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy, wynikający z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu otrzymania przez pracowników akcji od Spółki X.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Spółce.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

– podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że pracownicy Wnioskodawcy w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym nabędą nieodpłatnie akcje spółki francuskiej powiązanej pośrednio z Wnioskodawcą.

W związku z powyższym, w oparciu o przywołane uregulowania prawne uznać należy, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, związane z przyznaniem pracownikom nieodpłatnych akcji, gdyż jak już powyżej wskazano, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co w przedmiotowej sprawie miejsca nie będzie miało bowiem „świadczeniodawcą” jest spółka francuska.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy - w odniesieniu do wykonywania obowiązków płatnika wobec swoich pracowników w zakresie, o którym mowa we wniosku - uznać należało za prawidłowe.

Skoro w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu przyznania w ramach programu nieodpłatnych akcji m.in. w zakresie źródła przychodu, czy też zastosowania art. 24. ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie dokonał w tym zakresie oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ww. przepis wprowadza bardzo istotne ograniczenie w zakresie możliwości wystąpienia o interpretację. Mianowicie, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może złożyć zainteresowany podmiot w swojej indywidualnej sprawie dotyczącej określonych przepisów prawa podatkowego, kształtujących prawa lub obowiązki zainteresowanego w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym.

Status zainteresowanego posiada zatem każdy podmiot, który chce uzyskać interpretację indywidualną w celu prawidłowej realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego - w celu wyjaśnienia, bądź ułożenia, swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Innymi słowy, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków podatkowoprawnych.

Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że - w świetle ww. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - status podmiotu zainteresowanego w kwestii ustalenia momentu powstania przychodu, określenia źródła przychodu oraz możliwości zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadają uczestnicy programu motywacyjnego (pracownicy Wnioskodawcy), a nie Wnioskodawca.

Końcowo, należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.