Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/1/4511-51/15/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-17
Teza: Czy wzięcie udziału w imprezie integracyjnej finansowanej wyłącznie przez Spółkę (pracodawcę) ze środków obrotowych będzie prowadzić do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który Spółka ma obowiązek doliczyć do przychodu pracownika z umowy o pracę i w związku z tym czy Spółka jako płatnik zobowiązana będzie od tych świadczeń obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: impreza-impreza integracyjna; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracodawca; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; płatnik; środek-środek obrotowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie rzeczowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3402/14 (data wpływu akt do Biura – 20 kwietnia 2015 r.), wniosku z 31 stycznia 2011 r. (data wpływu do Biura – 4 lutego 2011 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2011 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki.

W dniu 4 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w części dotyczącej skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-467/11/HK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W piśmie z 16 maja 2011 r. (data wpływu do Biura – 23 maja 2011 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które Organ udzielił odpowiedzi w piśmie z 21 czerwca 2011 r. znak: IBPB II/1/415W-23/11/HK odmawiając zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W piśmie z 21 lipca 2011 r. (data wpływu do Biura – 27 lipca 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w piśmie z 25 sierpnia 2011 r. znak: IBPB II/1/4160-24/11/HK, IBRP/007-239/11 udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w dniu 20 grudnia 2011 r. połączył sprawy prowadzone dotychczas pod sygnaturami akt I SA/Kr 1512/11 i I SA/Kr 1513/11 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, pod wspólną sygnaturą I SA/Kr 1512/11. Wydanym pod tą sygnaturą 10 stycznia 2012 r. wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie skargę oddalił.

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Stronę, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3402/14 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3402/14 wpłynął do Biura 20 kwietnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) planuje organizację różnego rodzaju imprez/spotkań integracyjnych, w których udział będą brać pracownicy Spółki. W roku 2011 organizowane będą barbórka oraz innego rodzaju imprezy integracyjne dla pracowników Spółki. Celem spotkań jest integracja pracowników, polepszenie współpracy i poprawa atmosfery w pracy.

W przypadku barbórki Spółka planuje sporządzać wstępną listę osób, które będą uczestniczyć w tej imprezie. Jednocześnie pracownicy będą ponosić część kosztów związanych z organizacją barbórki. Pozostała część będzie finansowana przez Spółkę ze środków obrotowych. Sporządzana lista nie będzie mieć charakteru wiążącego, uczestnictwo w barbórce nie będzie obowiązkowe dla pracowników.

W przypadku pozostałych imprez integracyjnych o różnym charakterze np. zabawa choinkowa, piknik rodzinny, spotkanie świąteczne Spółka będzie dokonywała jedynie orientacyjnego rozeznania odnośnie zainteresowania pracowników taką imprezą. Niewykluczone, że będą sporządzane – jak w przypadku barbórki – orientacyjne, niewiążące listy chętnych. W zakresie tych imprez Spółka będzie ponosiła wydatki ze środków obrotowych. Pracownicy nie będą partycypowali w kosztach, udział w imprezie będzie dla nich nieodpłatny.

Zarówno w przypadku barbórki jak i pozostałych imprez integracyjnych Spółka bezpośrednio przed rozpoczęciem imprezy jak i w jej trakcie nie będzie sporządzała weryfikacyjnej listy obecności. Pracownicy będą mogli uczestniczyć w całej imprezie bądź tylko w jej części. Spółka nie będzie w stanie ewidencjonować zarówno wejść i wyjść pracowników, jak również w jakim zakresie pracownik z danych atrakcji korzysta.

Prawdopodobnym jest, że pracownik który pierwotnie wyrazi zainteresowanie integracją ostatecznie na imprezie się nie stawi np. z powodu zdarzeń losowych od niego niezależnych.

W związku z organizacją imprez Spółka może nawiązać współpracę z firmami zewnętrznymi (jedną lub kilkoma), odpowiedzialnymi za organizację całej imprezy lub jej części np. tylko za catering. Spółka może również zorganizować imprezę samodzielnie. Z informacji jakie posiada Spółka w przypadku organizowania imprezy z wykorzystaniem usług firmy zewnętrznej, ta ostatnia wystawi jedną fakturę zbiorczą, obejmującą łączny koszt imprezy. W takim przypadku Spółka nie będzie w stanie wyspecyfikować wysokości poszczególnych wydatków.

Podstawą do zamówienia atrakcji będą orientacyjne listy uczestników sporządzane przez Spółkę, a w związku z tym wynagrodzenie firm zewnętrznych będzie najczęściej określane ryczałtowo tj. niezależnie od faktycznej liczby uczestników.

Spółka akcentuje, że ww. imprezy mają zasadniczo charakter otwarty co oznacza, że do udziału w nich uprawnieni są wszyscy pracownicy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wzięcie udziału w imprezie integracyjnej finansowanej wyłącznie przez Spółkę (pracodawcę) ze środków obrotowych będzie prowadzić do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który Spółka ma obowiązek doliczyć do przychodu pracownika z umowy o pracę i w związku z tym czy Spółka jako płatnik zobowiązana będzie od tych świadczeń obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone przez Spółkę na opłacenie barbórki i innych spotkań integracyjnych nie stanowią przychodu ze stosunku pracy dla obecnych na imprezach pracowników, w związku z czym Spółka jako płatnik nie jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

Za prawidłowością powyższego twierdzenia przemawia przede wszystkim naczelna zasada obowiązująca w podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której o powstaniu przychodu można mówić wówczas gdy jesteśmy w stanie przyporządkować przychód do konkretnej, zidentyfikowanej osoby fizycznej, wskazanej z imienia i nazwiska.

Stosunek pracy jest jednym ze źródeł przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ww. ustawy).

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu „przychód ze stosunku pracy powstaje w momencie otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy i wartości pieniężnych oraz otrzymania (ale nie samego postawienia do dyspozycji) wartości świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń” (tak A. Taudul, Przegląd Podatkowy nr 4/2008, str. 8 i nast.).

Samo zgłoszenie chęci uczestnictwa pracownika w barbórce lub innej imprezie integracyjnej nie może prowadzić do powstania przychodu. Opodatkowaniu winno podlegać jedynie konkretne i faktycznie otrzymane przez pracownika świadczenie, które można mu ściśle przypisać i precyzyjnie wycenić. Jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego sam fakt wykazania przez pracownika zainteresowania imprezą (nawet podpisanie się na wstępnej liście) nie jest równoważny z rzeczywistym uczestnictwem pracownika w takiej imprezie. Spółka nie jest w stanie ewidencjonować kto w imprezie uczestniczył, jak długo na imprezie przebywał, ile zjadł, wypił czy w jakim zakresie korzystał z innych jeszcze atrakcji, a zatem ustalić wartości konkretnego przysporzenia po stronie konkretnego pracownika. Organizowane spotkania – barbórka i inne imprezy integracyjne – tylko pozornie mają charakter wyłącznie rekreacyjny, w rzeczywistości chodzi tu o lepsze zmotywowanie pracowników do pracy, zaangażowanie, względy marketingowe a w konsekwencji zwiększenie dochodowości Spółki.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce nie ciążą w tym zakresie obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretację indywidualną oraz orzecznictwo Sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki z 4 maja 2011 r. znak: IBPB II/1/415-467/11/HK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał ww. stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdził, że świadczeniem nieodpłatnym dla pracownika jest udział w imprezie integracyjnej sfinansowanej przez pracodawcę. Wartość tego świadczenia to koszt jednostkowy udziału poszczególnych pracowników w imprezie. Poruszoną przez Wnioskodawcę kwestię trudności w ustaleniu dokładnej listy pracowników uczestniczących w imprezie integracyjnej należy uznać za problem organizacyjny, możliwy do rozwiązania. Jeżeli odpłatności za zorganizowanie imprezy dokonano ryczałtowo, koszt całkowity należy podzielić przez liczbę pracowników, którzy deklarowali chęć wzięcia w niej udziału, a następnie przypisania tak obliczonej kwoty do przychodu ze stosunku pracy uczestników imprezy. Wartość świadczeń jaką poniesie Wnioskodawca w ramach organizowanych imprez integracyjnych ze środków obrotowych Spółki ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z treścią art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału pracownika w barbórce współfinansowanej ze środków obrotowych Spółki

została wydana odrębna interpretacja indywidualna z 4 maja 2011 r. znak: IBPB II/1/415-103/11/HK.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, obydwie ww. interpretacje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1512/11 oddalił skargę.

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Stronę, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3402/14 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i uchylił m.in. ww. interpretację indywidualną z 4 maja 2011 r. znak: IBPB II/1/415-467/11/HK, stwierdzając, że wykładni zarzucanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego dokonał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13.

Sąd wskazał, że przede wszystkim Trybunał zauważył, że obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Zdaniem Trybunału podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. To ostatnie może występować, gdy pracownik dobrowolnie skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę.

Zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym w dotychczasowym orzecznictwie Trybunału, nie jest dopuszczalne ustanowienie obowiązku podatkowego nieopartego na skonkretyzowanym obowiązku ustawowym, czytelnym dla podatników i płatników podatku, a także dla administracji podatkowej oraz sądownictwa. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest zindywidualizowany obowiązek podatkowy oraz indywidualnie określony podatek wynikający z obowiązujących przepisów podatkowych. Wymóg taki, wynika nie tylko z ustaw podatkowych, ale i wprost z Konstytucji. W braku określenia w ustawie chwili powstania obowiązku i podstawy opodatkowania dochodzi do naruszenia zasady zupełności ustawowej podatku i naruszenia art. 217 Konstytucji.

Zarówno w piśmiennictwie jak i doktrynie podkreśla się, że art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia - w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia. Zakresy znaczeniowe pojęć „postawione do dyspozycji” i „otrzymane”, którymi operuje ustawodawca definiując przychód w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, nie pokrywają się. Przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Wartości świadczeń w naturze są przychodem tylko wtedy, gdy są „otrzymane”, a nie – jak ma to miejsce w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych – również postawione do dyspozycji podatnika.

Przychód powstaje w momencie, w którym podatnik otrzymał lub w którym postawiono do jego dyspozycji pieniądze lub wartości pieniężne oraz w momencie, w którym otrzymał świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia (zob. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2008, s. 74).

Sąd zauważył, że Trybunał podzielił pogląd, że posłużenie się przez ustawodawcę w tej samej jednostce redakcyjnej aktu prawnego, tj. w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dwoma różnymi określeniami dotyczącymi uzyskania przychodu, musi być uwzględnione przy określeniu warunków, od których zależy potraktowanie nieodpłatnego świadczenia pracodawcy jako przychodu pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Wykładnia językowa nakazuje przyjąć, że warunki te są bardziej restrykcyjne w odniesieniu do „innych nieodpłatnych świadczeń” aniżeli w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych, przy których nie musi dojść do „otrzymania”, gdyż w grę wchodzi także „postawienie ich do dyspozycji podatnika”.

Sąd podkreślił, że przeprowadzone przez Trybunał bardzo drobiazgowe rozważania doprowadziły do konstatacji, że w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń – bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż – pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku – nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Jednocześnie przeprowadzona przez Trybunał analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwoliła Trybunałowi na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Trybunału za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Sąd wskazał, że podsumowując swoje rozważania Trybunał stwierdził, że przedstawione w analizowanym wyroku argumenty pozwalają uznać, że kwestionowane przepisy, tj. art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b tej ustawy, posiadają treść normatywną określoną ustawą w sposób wystarczający do jednoznacznego i obiektywnego ustalenia zakresu opodatkowania. Argumenty te mają dwojaki charakter. Po pierwsze, są to argumenty ogólne wynikające z samego ujęcia przedmiotu opodatkowania w ustawie. Po drugie, są to argumenty związane z określeniem w ustawie – po pierwsze – zdarzenia, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego i – po drugie – sposobu ustalania podstawy opodatkowania. Z przywołanych w uzasadnieniu poglądów doktryny i orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika, że istotą podatków dochodowych jest opodatkowanie skonkretyzowanego przysporzenia, a nie potencjalnej możliwości jego uzyskania, tak jak ma to miejsce w stanie faktycznym sprawy niniejszej. Reguła ta dotyczy zwłaszcza świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, w odniesieniu do których ustawodawca posłużył się jednoznacznym zwrotem „otrzymane”. Użyty w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „wartość otrzymanych świadczeń (\`(...)\`)” wskazuje zarówno na fakt uzyskania takiego świadczenia jako moment powstania zobowiązania podatkowego, jak i podstawę opodatkowania.

Sąd stwierdził, że ten kierunek wykładni został przez niego w pełni zaaprobowany.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2011 r. w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki, stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym stanowisko Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka) planuje organizację różnego rodzaju imprez/spotkań integracyjnych, w których udział będą brać pracownicy Spółki. Organizowane będą barbórka oraz innego rodzaju imprezy integracyjne dla pracowników Spółki. Celem spotkań jest integracja pracowników, polepszenie współpracy i poprawa atmosfery w pracy. W przypadku imprez integracyjnych o różnym charakterze np. zabawa choinkowa, piknik rodzinny, spotkanie świąteczne, Spółka będzie dokonywała jedynie orientacyjnego rozeznania odnośnie zainteresowania pracowników taką imprezą. Niewykluczone, że będą sporządzane orientacyjne, niewiążące listy chętnych. W zakresie tych imprez Spółka będzie ponosiła wydatki ze środków obrotowych. Pracownicy nie będą partycypowali w kosztach, udział w imprezie będzie dla nich nieodpłatny. Spółka bezpośrednio przed rozpoczęciem imprezy jak i w jej trakcie nie będzie sporządzała weryfikacyjnej listy obecności. Pracownicy będą mogli uczestniczyć w całej imprezie bądź tylko w jej części. Spółka nie będzie w stanie ewidencjonować zarówno wejść i wyjść pracowników, jak również w jakim zakresie pracownik z danych atrakcji korzysta.

Prawdopodobnym jest, że pracownik który pierwotnie wyrazi zainteresowanie integracją ostatecznie na imprezie się nie stawi np. z powodu zdarzeń losowych od niego niezależnych. W związku z organizacją imprez Spółka może nawiązać współpracę z firmami zewnętrznymi (jedną lub kilkoma), odpowiedzialnymi za organizację całej imprezy lub jej części np. tylko za catering. Spółka może również zorganizować imprezę samodzielnie. W przypadku organizowania imprezy z wykorzystaniem usług firmy zewnętrznej, ta ostatnia wystawi jedną fakturę zbiorczą, obejmującą łączny koszt imprezy. W takim przypadku Spółka nie będzie w stanie wyspecyfikować wysokości poszczególnych wydatków. Podstawą do zamówienia atrakcji będą orientacyjne listy uczestników sporządzane przez Spółkę, a w związku z tym wynagrodzenie firm zewnętrznych będzie najczęściej określane ryczałtowo, tj. niezależnie od faktycznej liczby uczestników. Ww. imprezy mają zasadniczo charakter otwarty co oznacza, że do udziału w nich uprawnieni są wszyscy pracownicy.

Analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w pierwszej kolejności należy wskazać, że aby świadczenia uzyskiwane od pracodawcy podlegały opodatkowaniu, muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić bądź w postaci powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo w postaci zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria decydują o zakwalifikowaniu nieodpłatnego świadczenia jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, iż za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W powołanym wyroku Trybunał zwrócił uwagę, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu − wymagany realny charakter świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi. Natomiast − w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń − bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości.

Zatem podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Organizowanie spotkań – zabawy choinkowej, pikniku rodzinnego, spotkania świątecznego dla pracowników nie jest koniecznością wynikającą z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aczkolwiek prawdą jest, że spotkanie takie sprzyja polepszeniu atmosfery w pracy, co niewątpliwie jest korzystne nie tylko dla pracowników, lecz także dla pracodawcy. Imprezy te są spotkaniami, w których uczestnictwo nie jest obowiązkowe, w przeciwieństwie do obowiązku świadczenia pracy, która jest ukierunkowana, co do zasady, na zwiększenie przychodów pracodawcy.

Na tym tle należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Wartość takiego świadczenia ustala się według cen zakupu. Cena zakupu stanowi w regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, uznać należy, że zorganizowanie przez Wnioskodawcę dla pracowników – w przedstawiony we wniosku sposób – takich imprez jak zabawa choinkowa, piknik rodzinny, spotkanie świąteczne, nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Imprezy te organizowane przez pracodawcę nie spełniają kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści), gdyż po stronie pracowników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie impreza organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Udział w zabawie choinkowej, pikniku rodzinnym, spotkaniu świątecznym, organizowanych przez pracodawcę nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika także z tego powodu, że brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do pracowników – przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy uznać należy, że udział pracowników w imprezach integracyjnych (zabawie choinkowej, pikniku rodzinnym, spotkaniu świątecznym) opisanych w zdarzeniu przyszłym nie skutkuje powstaniem po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce nie ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek od tak uzyskanego przychodu (dochodu) na zasadach określonych w art. 31 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3402/14 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego odnoszące się do skutków podatkowych udziału pracownika w imprezach integracyjnych finansowanych ze środków obrotowych Spółki uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.