Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-10/10-4/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-14
Teza: zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych w wyniku połączenia spółek metodą inkorporacji
Słowa kluczowe: konsolidacja; księgi-księgi rachunkowe; rok-rok podatkowy; sprawozdania-sprawozdania finansowe; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 04.01.2010 r. (data wpływu 11.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakończenia roku podatkowego spółek przejmowanych w wyniku połączenia spółek metodą inkorporacji; uzupełnionym w dniu 24.03.2010r. (data wpływu 29.03.2010r.), na wezwanie organu z dnia 19.03.2010r. (data doręczenia 22.03.2010r.), o dokument KRS - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakończenia roku podatkowego spółek przejmowanych w wyniku połączenia spółek metodą inkorporacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. (dalej: P. lub Spółka) należy do grupy kapitałowej P. (dalej: Grupa P.) i prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii odnawialnej. Głównymi obszarami działalności gospodarczej Grupy P. są wytwarzanie energii elektrycznej, obrót tą energią i jej dystrybucja. Obecnie każdy z wymienionych rodzajów działalności jest wykonywany przez co najmniej kilka lub kilkanaście podmiotów wchodzących w skład Grupy P.

W celu zwiększenia efektywności działań Grupy P., podjęta została decyzja o konsolidacji podmiotów wchodzących w skład Grupy P.

W wyniku konsolidacji powstanie struktura składająca się z 5 Spółek, w której spółka holdingowa, P. SA. (dalej: P. S.A.) będzie akcjonariuszem m.in. czterech spółek (koncernów) prowadzących działalność w zakresie obrotu, dystrybucji, wydobycia i wytwarzania energii elektrycznej oraz wytwarzania energii odnawialnej. Spółki te natomiast będą działały w oparciu o strukturę regionalną w postaci oddziałów lub zakładów. W celu osiągnięcia omawianej struktury Grupy P., spółki, które ostatecznie mają pozostać w grupie będą łączyć się z pozostałymi podmiotami działającymi w tej samej linii biznesowej.

Celem przeprowadzenia konsolidacji Grupy P. jest uzyskanie silnej pozycji rynkowej i finansowej zapewniającej dalszy rozwój Grupy P. Zgodnie z założeniami biznesowymi konsolidacji, jej wynikiem ma być w szczególności:

*   zwiększenie efektywności zarządzania organizacją w wyniku zmniejszenia liczby ośrodków decyzyjnych;

*   optymalizacja kosztów zakupów z uwagi na potencjalny wolumen zagregowanych transakcji zakupowych,

*   pełna koncentracja poszczególnych zakładów/oddziałów na działalności operacyjnej i poprawie jej efektywności,

*   ułatwienie procesu budowy efektywnych kanałów komunikacji, zarządzania wiedzą i transferu pracowników,

*   ułatwienie dostępu do nowych technologii i wyników prac badawczo-rozwojowych oraz zmniejszenie ograniczeń w przepływie doświadczenia i zdobywania nowych kwalifikacji.

W ramach planowanej konsolidacji P. S.A. została wyznaczona jako podmiot konsolidujący w swojej linii biznesowej. Zgodnie z założeniami przebiegu procesu konsolidacji Spółka przejmie pozostałe spółki z Grupy P. działające w tej samej linii biznesowej.

Łączenie spółek będzie przeprowadzone w trybie połączenia przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH) W wyniku połączenia nie powstanie nowy podmiot, a całość majątku spółek przejmowanych zostanie przeniesiona na spółkę przejmującą wyznaczoną do procesu konsolidacji w danej linii biznesowej. Dotychczasowym udziałowcom spółek przejmowanych w zamian za akcje i udziały spółek przejmowanych wydane zostaną udziały spółki przejmującej.

Przedstawione powyżej połączenia spółek będą rozliczane dla celów księgowych zgodnie z metodą łączenia udziałów, na podstawie art. 44a ust. 2 w związku z art. 44c ustawy o rachunkowości (dalej: (UoR) Zastosowanie metody łączenia udziałów do rozliczenia przeprowadzanych połączeń spółek będzie dopuszczalne na gruncie UoR, m.in. z racji tego, iż na skutek opisywanych połączeń nie nastąpi utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców.

Z chwilą dokonania wpisu połączenia spółek do odpowiedniego rejestru przez właściwy sąd (dzień połączenia), nastąpi zamknięcie ksiąg rachunkowych spółek przejmowanych — na podstawie art. 12 ust. 2 pkt 4 UoR. Na dzień zamknięcia ksiąg spółek przejmowanych zostanie sporządzone sprawozdanie finansowe. Połączenia te następować będą w trakcie roku podatkowego spółek przejmowanych tzn. dzień połączenia nie został wyznaczony na ostatni dzień roku podatkowego spółek przejmowanych.

W związku z powyższym, Spółka potwierdza scenariusz takiego połączenia dla roku podatkowego spółek przejmowanych oraz wynikających z tego dla Spółki obowiązków, przede wszystkim w zakresie konieczności złożenia zeznań rocznych za spółki przejmowane przez Spółkę, jako następcę prawnego tych spółek w ranach sukcesji generalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy każdorazowo z chwilą zamknięcia, zgodnie z UoR ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego na tę datę w procesie konsolidacji, nastąpi zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych oraz powstanie obowiązek złożenia przez Spółkę, jako następcę prawnego spółek przejmowanych zeznania rocznego CIT-8 za okres od rozpoczęcia przez spółki przejmowane roku podatkowego do dnia połączenia?

Zdaniem Wnioskodawcy

Każdorazowo z chwilą zamknięcia ksiąg rachunkowych spółek przejmowanych w procesie konsolidacji oraz sporządzenia sprawozdania finansowego na tę datę, nastąpi zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych oraz powstanie obowiązek złożenia przez Spółkę, jako następcę prawnego spółek przejmowanych / spółki przejmowanej, zeznania rocznego CIT-8 za okres od rozpoczęcia przez spółki przejmowane roku podatkowego do dnia połączenia.

Przepisem prawa podatkowego, podlegającym interpretacji w niniejszej sprawie jest art. 8 ust. 6 UPDOP, który stanowi, że „jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego”. Odrębnymi przepisami, do których odesłanie zawiera norma prawna wyrażona w art. 8 ust 6 UPDOP są odpowiednie postanowienia UoR. Jeżeli spełniona zostanie hipoteza art. 8 ust. 6 UPDOP, tj. zgodnie z przepisami UoR będzie mieć miejsce zamknięcie ksiąg rachunkowych przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, wówczas z mocy prawa rok podatkowy tego podatnika ulega zakończeniu w dniu zamknięcia ksiąg rachunkowych.

Spółka wskazuje, że istnieje obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych w spółkach przejmowanych w przypadku połączenia przez przejęcie w trybie określonym przez art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Podstawą tego twierdzenia jest brzmienie art. 12 ust. 2 pkt 4 UoR, który to przepis stanowi, że: „Księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia”. Z tego przepisu wynika zatem obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień połączenia.

Jednocześnie, Spółka przywołuje art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR, zgodnie z którym „można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku (\`(...)\`) połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki”. W opinii Spółki jednakże, art. 12 ust. 3 UoR, jest przepisem normującym jedyny dopuszczalny wyjątek od zasady wyrażonej w art. 12 ust. 2 UoR przewidującej generalny obowiązek zamknięcia ksiąg w przypadku łączenia spółek i nie powinien być interpretowany w sposób rozszerzający.

Jeśli zatem spółka przejmowana zamknie księgi na dzień połączenia, oznaczać to będzie, iż zrezygnowała z prawa, które daje jej art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR i poddała się generalnej zasadzie (obowiązkowi) zamknięcia ksiąg w sytuacji „połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę” (art. 12 ust. 2 pkt 4 UoR).

Powyższe stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 16 stycznia 2009 r. (sygn. I SA/Po 1405/08), który co prawda orzekał w innym stanie faktycznym (spółka przejmowana nie zamknęła ksiąg), jednak na marginesie odniósł się do sytuacji będącej przedmiotem zainteresowania Spółki. Sąd stwierdził, że „ustęp 3 art. 12 (UoR) nie wprowadza normy zakazującej zamknięcie ksiąg spółki przejmowanej, daje jedynie możliwość, prawo do niezamykania ksiąg i rozliczenie podatku łącznie ze spółką przejmującą.” Ponadto, zamknięcie przez spółkę przejmowaną ksiąg na dzień przejęcia, zdaniem Sądu, jest jednoznaczne z koniecznością dokonania rozliczenia podatkowego.

Przepis art. 27 ust. 1 UPDOP stanowi, że podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu, a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Ustęp 2 tego artykułu nakłada na podatników obowiązanych do sporządzania sprawozdania finansowego obowiązek przekazania do urzędu skarbowego tego sprawozdania, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego.

Wobec powyższego, decyzja o zamknięciu ksiąg rachunkowych, tym samym zakończenie roku podatkowego spółek przejmowanych, spowoduje obowiązek złożenia zeznania o wysokości dochodu (osiągniętej straty) wg wzoru CIT-8, wpłaty podatku należnego i przekazaniu do urzędu skarbowego dokumentów, określonych w art. 27 ust. 2 UPDOP. W szczególności wobec faktu, iż spółki przejmowane, które zamkną księgi sporządzą również sprawozdania finansowe na dzień przejęcia, istniał będzie również obowiązek przekazania tych/tego sprawozdań do właściwego urzędu skarbowego.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Dla przykładu Spółka pragnie wskazać na interpretację indywidualną Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 9 października 2006 r. (sygnatura OG-005/129/PDI-423/12/2006), w której w analogicznym stanie faktycznym Organ podkreślił, że „decyzja Spółki o zamknięciu ksiąg rachunkowych, tym samym zakończenie roku podatkowego Spółki, spowoduje obowiązek złożenia zeznania o wysokości dochodu (osiągniętej straty) wg wzoru CIT-8, wpłaty podatku należnego i przekazaniu do urzędu skarbowego sprawozdania finansowego oraz innych dokumentów, określonych w art. 27 ust. 2”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż jeśli w procesie konsolidacji planowanym przez Spółkę będzie miało miejsce zamknięcie ksiąg rachunkowych spółek przejmowanych, to, zdaniem Spółki, zamknięcie ksiąg będzie oznaczać równoczesne zakończenie roku podatkowego oraz będzie wiązać się z koniecznością złożenia zeznania CIT-8 oraz odprowadzenia podatku na zasadach ogólnych.

Jednocześnie, Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z art. 93 § 2 pkt 1 w związku z § 1 art. 93 Ordynacji podatkowej obowiązek złożenia zeznania rocznego za spółki przejmowane za okres od rozpoczęcia roku podatkowego przez spółki przejmowane do dnia połączenia, będzie spoczywał na Spółce.

Powyższy przepis stanowi, że osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejmowanej osoby prawnej (osób prawnych), jest to tzw. zasada sukcesji generalnej. Ustawodawca nie definiuje „praw i obowiązków”, które podlegają sukcesji. Zatem uzasadnionym wydaje się przyjęcie, iż przedmiotem sukcesji generalnej powinny być wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe spółek przejmowanych istniejące na dzień połączenia. Przejście praw i obowiązków podatkowych w wyniku sukcesji generalnej nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków podatkowych, których przejście jest wyłączone z mocy przepisu szczególnego.

Mając powyższe na względzie, w ramach sukcesji generalnej, zdaniem Spółki wstąpi ona we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych związane z rozliczeniami podatkowymi, co będzie dotyczyć między innymi związanego z zamknięciem roku podatkowego obowiązku złożenia zeznania rocznego w podatku CIT za okres od rozpoczęcia roku podatkowego przez spółki przejmowane do dnia połączenia i ewentualnej wpłaty podatku z tytułu rozliczenia roku podatkowego spółek przejmowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.