Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.527.2022.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-15
Teza: Ustalenie remanentów materiałów i towarów handlowych oraz koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zarządca nieruchomości; przedsiębiorstwa-przedsiębiorstwo w spadku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Przedsiębiorstwo w spadku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 1a-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   nieprawidłowe - w zakresie ustalenia za zmarłego przedsiębiorcę dochodu oraz ustalenia wysokości spisu z natury przedsiębiorstwa w spadku sporządzonego na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego i jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w Pani firmie,
*   prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 11 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia remanentów materiałów i towarów handlowych oraz kosztów uzyskania przychodów.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 sierpnia 2022 r. (wpływ 18 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

W dniu 20 czerwca 2020 r. zmarł B.B., prowadzący działalność gospodarczą – "B." z siedzibą w A., wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Małżonkowie nie mieli rozdzielności majątkowej, ani nie pozostawali w separacji. Zarówno "B” w spadku z siedzibą w A. jak i Firma żony zmarłego I.B. - osoby fizycznej, prowadziły podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz były czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 17 lipca 2020 r. przed Notariuszem L.B., prowadzącą Kancelarię Notarialną w B., został sporządzony AKT Powołania Zarządcy Sukcesyjnego przedsiębiorstwa w spadku, którym została żona zmarłego przedsiębiorcy- I. B. Zgodnie z protokołem poświadczenia dziedziczenia zmarły miał dwóch spadkobierców - żonę i brata.

Stosownie do art. 1a par. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, stało się podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku, tj. dnia śmierci zmarłego, a także podatnikiem podatku VAT z nr NIP zmarłego przedsiębiorcy.

Już po sporządzeniu poświadczenia dziedziczenia i ustanowieniu zarządcy sukcesyjnego żona zmarłego I.B. (zarządca sukcesyjny) odnalazła testament notarialny zmarłego i wystąpiła do Sądu o uchylenie sporządzonego wcześniej aktu poświadczenia dziedziczenia oraz otwarcie i ogłoszenie testamentu zmarłego.

W dniu 30 listopada 2021 r. Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) wydał postanowienie uchylające akt poświadczenia dziedziczenia po B.B., sporządzony w dniu 17 lipca 2020 r. przez notariusza. Jednocześnie stwierdził, że spadek po B.B. zmarłym 20 czerwca 2020 r., w B., na podstawie testamentu notarialnego z dnia 19 maja 2004 roku nabyła żona I.B. w całości. W skład spadku weszło również przedsiębiorstwo zmarłego, w rozumieniu art. 55.1 Kodeksu Cywilnego objęte dotychczas zarządem sukcesyjnym (Postanowienie - kopia w załączeniu).

Sąd Rejonowy w (\`(...)\`). w dniu 14 grudnia 2021 r. nadał klauzulę wykonalności, stwierdzając: "niniejsze orzeczenie jest prawomocne od dnia 8 grudnia 2021 roku".

Postanowienie zostało wysłane "z urzędu" do Urzędu Skarbowego w D., który z dniem 8 grudnia 2021 r. wykreślił przedsiębiorstwo w spadku z Rejestru podatników VAT (Podstawa prawna art. 96 ust. 6-80). W dniu 28 stycznia 2022 r. Sąd przesłał przedmiotowe POSTANOWIENIE również "z urzędu" do CEIDG , a z dniem 9 lutego wykreślono z urzędu przedsiębiorstwo w spadku (art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o CEIDG wprowadzenie informacji o zgonie przedsiębiorcy). Powstanie Przedsiębiorstwa w spadku nie stanowi rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 7a ust. 7 ustawy o pdof przedsiębiorstwo w spadku może zaliczyć do kosztów uzyskania koszty poniesione przez zmarłego przedsiębiorcę związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które zgodnie z ustawą podlegałyby potrąceniu w okresach sprawozdawczych przypadających po śmierci przedsiębiorcy. W związku z powyższym nasunęło się pytanie odnośnie remanentów (spisów z natury) materiałów i towarów handlowych sporządzonych:

1\. na dzień śmierci przedsiębiorcy przez zarządcę sukcesyjnego (żonę- pozostającą ze zmarłym przed jego śmiercią we wspólności majątkowej):

2\. na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego przedsiębiorstwa w spadku w związku z nabyciem spadku przez jednego spadkobiercę - żonę (7 grudnia 2021 r.), a dodatkowo uchyleniem sporządzonego wcześniej aktu poświadczenia dziedziczenia oraz ujęciem sporządzonych remanentów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zarówno zmarłego przedsiębiorcy, jak i przedsiębiorstwa w spadku oraz spadkobiercy – żony, która przejęła przedsiębiorstwo spadku i kontynuuje działalność gospodarczą zmarłego na podstawie wpisu w CEIDG.

Zmarły - B.B. opłacał stałe zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 6b ustawy o pdof, nie wyliczane zaliczki na pdof miesięcznie.

Przedsiębiorstwo "B." w spadku, z siedzibą w (\`(...)\`)., było podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych - podatek liniowy (art. 30c ust. 1 ustawy pdof) rozliczającym się kwartalnie.

Żona zmarłego I.B. - prowadziła jednocześnie indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu w CEIDG – „I.B. - opłacając zaliczki kwartalne na podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych, czynny podatnik VAT - metoda rozliczania VAT kwartalna – memoriałowa.

Po powzięciu wiadomości o wykreśleniu przedsiębiorstwa "B” B.B. w spadku, zarówno z rejestru podatników VAT, jak i CEIDG, zmieniła nazwę swojej Firmy na I.B.

Sporządzone spisy (remanenty) materiałów i towarów handlowych - zarówno na dzień śmierci zmarłego, jak i wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego mają istotny wpływ na dochód do opodatkowania zarówno zmarłego przedsiębiorcy, przedsiębiorstwa w spadku oraz spadkobiercy - żony zmarłego kontynuującej działalność na majątku przedsiębiorstwa zmarłego. Dlatego też została powzięta wątpliwość odnośnie prawidłowego wykazania ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz tym samym zaliczenia ich w koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 922 kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przeszły na jedną osobę - żonę - I.B. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy- ex lege - a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawa majątkowe, to w szczególności przedsiębiorstwo zmarłego w rozumieniu art. 55.1 kc.

I.B. przejmując przedsiębiorstwo w spadku zmarłego męża przejęła również jego zobowiązania i należności z tytułu prowadzonej działalności.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychodami przedsiębiorstwa w spadku są wszystkie przychody związane z działalnością prowadzoną przez to przedsiębiorstwo, w tym również z odpłatnego zbycia składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku, niezależnie od tego, kiedy zostały nabyte przez zmarłego przedsiębiorcę - będące środkami trwałymi. Dochód przedsiębiorstwa w spadku obejmuje okres od dnia otwarcia spadku – śmierci - do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku przez żonę zmarłego - 8 grudnia 2021 r. i wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego. Jak wspomniano wcześniej wartość wydatków na zakup surowców i towarów handlowych oraz prawidłowe uznanie ich za koszty uzyskania przychodów może mieć istotny wpływ na prawidłowe wyliczenie dochodu podatkowego poszczególnych firm w związku z zaistniałą sytuacją.

### Pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu

1\. Czy wartość spisu z natury sporządzonego na dzień śmierci zmarłego B.B. winna być przyjęta do wyliczenia dochodu (różnice remanentowe) w firmie zmarłego (PIT 36LS), czy też w firmie zmarłego na dzień śmierci B.B. wartość spisu z natury przyjęta do wyliczeń różnic remanentowych winna wynosić 0,00, a wartość faktyczna tego spisu powinna być przyjęta do wyliczenia różnic remanentowych (jako remanent początkowy) przedsiębiorstwa w spadku?

2\. Czy spis z natury towarów i surowców " Przedsiębiorstwa w spadku" winien być sporządzony na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego (dzień uprawomocnienia się orzeczenia Sądu o nabyciu spadku przez jednego spadkobiercę - żonę zmarłego – 8 grudnia 2021 r.), czy też na dzień wykreślenia przedsiębiorstwa w spadku z CEiDG – 9 lutego 2022 r.) - inne daty? I czy tak sporządzony spis z natury (wartość surowców i towarów handlowych) winien być wpisany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie zakupy (PKPiR), czy ewentualnie tylko w uwagach, w Podatkowej księdze przychodów i rozchodów spadkobiercy (żony zmarłego), która przejęła „przedsiębiorstwo" zmarłego do dalszego prowadzenia?

**Pani stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Pani zdaniem wartość spisu z natury surowców i towarów handlowych sporządzona na dzień śmierci B.B. powinna być do wyliczenia dochodu zmarłego przyjęta jako 0,00 (PIT 36LS), a jego wartość wpisana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Przedsiębiorstwa w spadku, jako jego remanent początkowy.

Ad. 2

Spadkobierca (żona zmarłego, która przejęła przedsiębiorstwo zmarłego do dalszego prowadzenia) winna wykazać wartość spisu z natury surowców i towarów handlowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów „w uwagach" - już wcześniej prowadziła własną działalność gospodarczą - spis sporządzony na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. Wartość tego spisu winna być przyjęta do wyliczenia różnic remanentowych przedsiębiorstwa w spadku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 170), weszły w życie przepisy, które regulują zasady tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy, który we własnym imieniu wykonywał działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz kontynuowania działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem tego przedsiębiorstwa.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.

Stosownie do art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
---------------------------------------------------------------------------

Przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1\. zarządu sukcesyjnego albo

2\. uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2020 r. poz. 170 oraz z 2021 r. poz. 802).

Zgodnie z art. 5a pkt 43 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie w spadku – oznacza to przedsiębiorstwo w spadku w rozumieniu ustawy o zarządzie sukcesyjnym.

W myśl art. 49 pkt 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej:

Przedsiębiorstwo w spadku jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 7a ust. 2 ww. ustawy:

Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 7a ust. 4 ww. ustawy:

Przychodami przedsiębiorstwa w spadku są wszystkie przychody związane z działalnością prowadzoną przez to przedsiębiorstwo, w tym w formie spółki cywilnej. Do przychodów zalicza się również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku, niezależnie od tego, kiedy zostały nabyte przez zmarłego przedsiębiorcę, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł. W tym przypadku przepisu art. 14 ust. 2c nie stosuje się.

W myśl art. 7a ust. 5 ww. ustawy:

Przedsiębiorstwo w spadku sporządza wykaz składników majątku przedsiębiorstwa w spadku na dzień otwarcia spadku. Wykaz zawiera co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia przez zmarłego przedsiębiorcę składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych przez zmarłego przedsiębiorcę na nabycie tego składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na jego nabycie zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, jak również wartość początkową, metodę amortyzacji i sumę odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 7a ust. 6 ww. ustawy:

Urzędem skarbowym właściwym w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym przedsiębiorstwa w spadku jest urząd skarbowy, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym zmarłego przedsiębiorcy wykonuje swoje zadania.

Stosownie do art. 7 ust. 7 ustawy:

Przedsiębiorstwo w spadku może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty poniesione przez zmarłego przedsiębiorcę związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które zgodnie z ustawą podlegałyby potrąceniu w okresach sprawozdawczych przypadających po śmierci przedsiębiorcy.

Z kolei zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

W myśl art. 9a ust. 4a ww. ustawy:

Jeżeli dochody zmarłego przedsiębiorcy w roku podatkowym, w którym zmarł, były opodatkowane w sposób, o którym mowa w ust. 2, przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane stosować ten sposób opodatkowania do końca tego roku podatkowego.

Z powyższych uregulowań wynika, że ustawa o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej usankcjonowała nowy podmiot, który stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Na mocy powyższych uregulowań przedsiębiorstwo w spadku uzyskało odrębną podmiotowość prawnopodatkową, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej w zakresie podatków związanych z działalnością tego przedsiębiorstwa.

Działalność przedsiębiorstwa w spadku została uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą, a tym samym stanowi odrębne źródło przychodu. Ponadto przyjęto zasadę, że podatek dochodowy od osób fizycznych od działalności przedsiębiorstwa w spadku obliczany będzie na takich samych zasadach, jakie obowiązują w przypadku osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo w spadku posiada zatem status samodzielnego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do wypłat, o których mowa w art. 27 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej:

Właściciele przedsiębiorstwa w spadku mają prawo do udziału w zyskach i uczestniczą w stratach wynikających z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku, w takim stosunku, w jakim przysługuje im udział w przedsiębiorstwie w spadku.

Stosownie do art. 27 ust. 2 ww. ustawy:

Właściciele przedsiębiorstwa w spadku mogą żądać podziału i wypłaty zysku pomniejszonego o należności publicznoprawne i niepokryte straty z upływem roku od dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego i z końcem każdego kolejnego roku za rok poprzedni.

Z kolei zgodnie z art. 27 ust. 3 ww. ustawy:

Zysk jest wypłacany w odpowiednich częściach właścicielom przedsiębiorstwa w spadku przez zarządcę sukcesyjnego.

W myśl art. 27 ust. 4 ww. ustawy:

Na żądanie właścicieli przedsiębiorstwa w spadku zarządca sukcesyjny wypłaca im zaliczki na poczet przewidywanego zysku, chyba że byłoby to sprzeczne z zasadami prawidłowej gospodarki. Zaliczki mogą być wypłacane wyłącznie ze środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 27 ust. 5 ww. ustawy:

Zarządca sukcesyjny dokonuje rozliczenia wypłaconych zaliczek w terminach wypłaty zysku, określonych w ust. 2.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że:

1\. W dniu 20 czerwca 2020 r. zmarł Pani mąż, prowadzący działalność gospodarczą –"B". Małżonkowie nie mieli rozdzielności majątkowej, ani nie pozostawali w separacji.

2\. Zarówno "B” w spadku jak i Pani firma prowadziły podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz były czynnym podatnikiem VAT.

3\. W dniu 17 lipca 2020 r. został sporządzony AKT Powołania Zarządcy Sukcesyjnego przedsiębiorstwa w spadku, którym została Pani. Zgodnie z protokołem poświadczenia dziedziczenia zmarły miał dwóch spadkobierców - żonę i brata.

4\. Już po sporządzeniu poświadczenia dziedziczenia i ustanowieniu zarządcy sukcesyjnego, odnalazła Pani (jako zarządca sukcesyjny) testament notarialny zmarłego i wystąpiła do Sądu o uchylenie sporządzonego wcześniej aktu poświadczenia dziedziczenia oraz otwarcie i ogłoszenie testamentu zmarłego.

5\. W dniu 30 listopada 2021 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie uchylające akt poświadczenia dziedziczenia po Pani mężu, sporządzony w 17 lipca 2020 roku przez notariusza. Jednocześnie stwierdził, że spadek po Pani mężu zmarłym 20 czerwca 2020 r., na podstawie testamentu notarialnego z 19 maja 2004 roku nabyła Pani w całości. W skład spadku weszło również przedsiębiorstwo zmarłego, w rozumieniu art. 55.1 Kodeksu Cywilnego objęte dotychczas zarządem sukcesyjnym (Postanowienie - kopia w załączeniu). Sąd Rejonowy 14 grudnia 2021 r. nadał klauzulę wykonalności, stwierdzając: "niniejsze orzeczenie jest prawomocne od 8 grudnia 2021 roku".

6\. Postanowienie zostało wysłane "z urzędu" do Urzędu Skarbowego, który z dniem 8 grudnia 2021 r. wykreślił przedsiębiorstwo w spadku z Rejestru podatników VAT. W dniu 28 styczeń 2022 r. Sąd przesłał przedmiotowe POSTANOWIENIE również "z urzędu" do CEIDG , a z dniem 9 luty 2021 r. wykreślono z urzędu przedsiębiorstwo w spadku.

7\. Przedmiotem Pani wątpliwości jest ustalenie spisów z natury materiałów i towarów handlowych sporządzonych:

\- na dzień śmierci przedsiębiorcy przez zarządcę sukcesyjnego (żonę (Panią) - pozostającą ze zmarłym przed jego śmiercią we wspólności majątkowej):

\- na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego przedsiębiorstwa w spadku w związku z nabyciem spadku przez jednego spadkobiercę – żonę (Panią), a dodatkowo uchyleniem sporządzonego wcześniej aktu poświadczenia dziedziczenia oraz ujęciem sporządzonych remanentów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zarówno zmarłego przedsiębiorcy, jak i przedsiębiorstwa w spadku oraz spadkobiercy – Pani, przejmującej przedsiębiorstwo w spadku i kontynuującej działalność gospodarczą zmarłego na podstawie wpisu w CEIDG.

Odnosząc się do pytania Nr 1 wskazuję, co następuje:
----------------------------------------------------

Zgodnie z powołanym na wstępie art. 1a ust. 2 ww. ustawy, przedsiębiorstwo w spadku nie jest podatnikiem w stosunku do dochodów przedsiębiorcy osiągniętych do dnia jego śmierci.

Przedsiębiorstwo w spadku, jako podatnik, będzie zobowiązane złożyć, w terminach i na zasadach, jakie obowiązują pozostałych podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, zeznanie roczne za rok podatkowy, w którym nastąpiła śmierć przedsiębiorcy.

Zgodnie natomiast z art. 7a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Prawa i obowiązki podatnika oraz płatnika będącego przedsiębiorstwem w spadku, w przypadku gdy na mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi podatkowemu, w okresie od ustanowienia do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego wykonuje zarządca sukcesyjny.

Stosownie do art. 7a § 2 tej ustawy:

W okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, a także w okresie od dnia, w którym zarządca sukcesyjny przestał pełnić tę funkcję, do dnia powołania kolejnego zarządcy sukcesyjnego albo wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego prawa i obowiązki podatnika oraz płatnika, o których mowa w § 1, wykonują osoby, o których mowa w art. 14 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej, dokonujące czynności, o których mowa w art. 13 tej ustawy.

Zatem regulacja dotycząca podatnika i płatnika uzupełniona została o dodatkowe przepisy odnoszące się do sposobu reprezentacji szczególnego podatnika, tj. przedsiębiorstwa w spadku. Niemniej jednak istotne jest to, że ten szczególny podatnik wstępuje w prawa i obowiązki podatkowe dopiero z chwilą śmierci przedsiębiorcy. Przepis ten dotyczy bowiem bieżących praw i obowiązków o charakterze podatkowym (tj. m.in. składania deklaracji podatkowych, zapłaty podatków, ubiegania się o stwierdzenie nadpłaty lub zwrot podatku, składnia wniosków, odwołań, czy zażaleń). Regulacja art. 7a ustawy – Ordynacja podatkowa odnosi się co do zasady do takich praw i obowiązków, które powstały po pojawieniu się przedsiębiorstwa w spadku.

Stosownie do art. 97 ustawy – Ordynacja podatkowa:

*   spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy (§ 1),
*   przedsiębiorstwo w spadku, w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie odrębnych ustaw. Przepis art. 26 stosuje się odpowiednio (§ 1a),
*   do czasu wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe i niemajątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym również prawa nabyte przez przedsiębiorcę wynikające z decyzji wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 i 2, są wykonywane przez zarządcę sukcesyjnego (§ 1b),
*   jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (§ 2),
*   przepis § 2 stosuje się odpowiednio w przypadku dalszego prowadzenia działalności przez przedsiębiorstwo w spadku i ustanowienia zarządu sukcesyjnego (§ 2a),
*   przepis § 2 stosuje się odpowiednio do praw i obowiązków z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika (§ 3),
*   przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (§ 4).

Ze wskazanych regulacji należy wywieść, że w przypadku śmierci przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą sukcesja podatkowa jest uzależniona od tego, czy ustanowiono zarząd sukcesyjny. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, to sukcesorem na mocy wskazanych przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa jest przedsiębiorstwo w spadku. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego powstałe za życia spadkodawcy wykonuje w tym przypadku zarządca sukcesyjny. Istotny jest też zapis, że odpowiednie stosowanie w tym przypadku znajdzie art. 26 ustawy – Ordynacja podatkowa, co oznacza, że odpowiedzialność za zobowiązania obejmuje cały majątek wchodzący w skład przedsiębiorstwa w spadku. Powyższa regulacja wyklucza więc następstwo prawne spadkobierców w okresie funkcjonowania zarządcy sukcesyjnego – takim sukcesorem jest wyłącznie przedsiębiorstwo w spadku.

Niemniej jednak nie oznacza to, że zarządca sukcesyjny ma obowiązek złożyć zeznanie podatkowe za rok podatkowy, w którym przychody osiągał przedsiębiorca w związku z prowadzoną przez niego działalnością. Obowiązek ten był obowiązkiem o charakterze niemajątkowym, osobistym, dotyczącym osoby podatnika.

Zatem zarządca sukcesyjny nie ma obowiązku złożenia zeznania podatkowego za zmarłego przedsiębiorcę. Do złożenia zeznania rocznego zobowiązany był podatnik – zmarły przedsiębiorca. Ponieważ z chwilą śmierci jego byt prawny, jako osoby fizycznej, na którą przepisy podatkowe nakładały ten obowiązek, ustał, to nie ma podmiotu zobowiązanego do dokonania tej czynności. Zatem w zakresie rozliczenia rocznego za okres przed śmiercią podatnika należy zastosować ogólne zasady rozliczania zmarłego podatnika na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa.

W takiej sytuacji to organ podatkowy w jednej decyzji orzeknie o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców, jednocześnie ustalając lub określając kwoty zobowiązania podatkowego bądź kwoty nadpłaty. Wówczas za osobę zmarłą ani zarządca sukcesyjny, ani żadna z osób będących jego spadkobiercą nie składa zeznania rocznego ani nie dokonuje zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zmarłego.

W wyniku zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzonych ustawą o zarządzie sukcesyjnym, art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskał brzmienie:

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie z art. 24a ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, dokonać zapisów dotyczących zdarzeń gospodarczych zaistniałych od otwarcia spadku do dnia dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, a jeżeli zgłoszenia nie dokonano – do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego.

W myśl art. 24a ust. 1d ww. ustawy:

W przypadku prowadzenia przez zmarłego przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 22n, przedsiębiorstwo w spadku kontynuuje prowadzenie tej ewidencji.

Stosownie do art. 24a ust. 4a ww. ustawy:

Jeżeli w roku podatkowym, w którym zmarł przedsiębiorca, prowadził on księgi rachunkowe, przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić te księgi do końca tego roku podatkowego.

Z kolei zgodnie z art. 24a ust. 4b ww. ustawy:

Przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić księgi rachunkowe w roku podatkowym następującym po roku, w którym zmarł przedsiębiorca, jeżeli przychody zmarłego przedsiębiorcy, w rozumieniu art. 14, oraz przychody przedsiębiorstwa w spadku, w rozumieniu art. 7a ust. 4, za poprzedni rok podatkowy wyniosły łącznie w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 24a ust. 4c ww. ustawy:

W kolejnych latach podatkowych przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić księgi rachunkowe, jeżeli przychody przedsiębiorstwa w spadku, w rozumieniu art. 7a ust. 4, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Z powyższego wynika, że w roku podatkowym, w którym zmarł przedsiębiorca, przedsiębiorstwo w spadku prowadzić będzie księgi podatkowe właściwe dla formy opodatkowania wybranej przez zmarłego przedsiębiorcę. Przy czym, przedsiębiorstwo w spadku będzie obowiązane w prowadzonych księgach lub księgach rachunkowych dokonać zapisów dotyczących zdarzeń gospodarczych zaistniałych od otwarcia spadku do dnia dokonania zgłoszenia o kontynuowaniu prowadzenia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, a jeżeli zgłoszenia nie dokonano - do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego. Natomiast w kolejnym roku podatkowym, przedsiębiorstwo w spadku stosować będzie przepisy obowiązujące innych podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, z tym że do limitu przychodów, który obliguje do prowadzenia ksiąg rachunkowych, brane będą pod uwagę również przychody osiągnięte przez zmarłego przedsiębiorcę.

Istotne dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem wniosku są też regulacje dotyczące zmian w przepisach ustawy o rachunkowości wprowadzonych ustawą o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.

Zgodnie ze zmienionym art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.):

Księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d:

1\. na dzień kończący rok obrotowy,

2\. na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,

3\. na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,

4\. w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,

5\. na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału,

6\. na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości,

7\. na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami

\-nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

W art. 12 ust. 3d ww. ustawy wskazano, że:

Można nie zamykać ksiąg rachunkowych na dzień poprzedzający dzień otwarcia spadku w przypadku śmierci przedsiębiorcy przy założeniu, że działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez przedsiębiorstwo w spadku.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nr druku 2293 w zakresie zmian wprowadzonych w ustawie o rachunkowości wskazano: „Wprowadzone zmiany w art. 2 ustawy o rachunkowości mają na celu kontynuację rozwiązań przyjętych w ustawie o rachunkowości dla jednostki przed dniem otwarcia spadku. Proponowane zmiany stanowią zatem doprecyzowanie przepisów w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez przedsiębiorstwo w spadku jako kontynuacji prowadzonych ksiąg rachunkowych przez jednostkę w okresie poprzedzającym dzień otwarcia spadku. Przedsiębiorstwo w spadku będzie zobowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych również w następnym roku obrotowym, jeżeli przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy - tj. zarówno w okresie poprzedzającym dzień otwarcia spadku, jak i w okresie po dniu otwarcia spadku - wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 000 000 euro.

Biorąc pod uwagę zmniejszenie obciążeń administracyjnych w prowadzeniu działalności gospodarczej, art. 12 ust. 3d ustawy o rachunkowości wprowadza możliwość niezamykania ksiąg rachunkowych w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej z wykorzystaniem przedsiębiorstwa przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną po jego śmierci, tj. niezamykania na dzień poprzedzający dzień otwarcia spadku i nieotwierania ich na dzień otwarcia spadku. Jednocześnie w ramach kontynuowania działalności w tym szczególnym przypadku ustanowienie zarządu sukcesyjnego nie będzie powodować obowiązku zamknięcia i otwarcia ksiąg rachunkowych. W takim przypadku nie będzie występował również ustawowy obowiązek przeprowadzenia inwentaryzacji aktywów i pasywów oraz sporządzania sprawozdania finansowego jednostki.”

Z przepisów o ustawy o rachunkowości wynika zatem, że co do zasady zamknięcie ksiąg podatkowych powinno nastąpić na dzień poprzedzający dzień otwarcia spadku, co z kolei skutkuje otwarciem ksiąg na dzień otwarcia spadku. Wprowadzono jednakże możliwość niezamykania ksiąg jeżeli działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez przedsiębiorstwo w spadku.

Zestawiając ze sobą wskazane regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o rachunkowości należy wywieść, że przedsiębiorstwo w spadku, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych i kontynuator działalności prowadzonej przez zmarłego przedsiębiorcę, ma obowiązek prowadzić stosowne księgi, natomiast rodzaj urządzeń księgowych, w oparciu o które będzie ustalany dochód do opodatkowania uzależniony jest od formy opodatkowania oraz rozmiaru (wysokości obrotów) prowadzonej uprzednio przez przedsiębiorcę działalności. Oznacza to, że jeżeli przedsiębiorca w roku podatkowym prowadził księgi rachunkowe, to przedsiębiorstwo w spadku ma obowiązek prowadzić te urządzenia księgowe, co nie oznacza, że kontynuuje prowadzenie tych samych ksiąg, które prowadził zmarły przedsiębiorca.

Przy czym, przedsiębiorstwo w spadku będzie obowiązane w prowadzonych księgach lub księgach rachunkowych dokonać zapisów dotyczących zdarzeń gospodarczych zaistniałych od otwarcia spadku do dnia dokonania zgłoszenia o kontynuowaniu prowadzenia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, a jeżeli zgłoszenia nie dokonano - do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego.

Jak wynika z powołanego wcześniej art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedsiębiorstwo w spadku jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku, czyli śmierci przedsiębiorcy. Nie jest więc podatnikiem w stosunku do dochodów przedsiębiorcy osiągniętych do dnia jego śmierci.

Podatek dochodowy od działalności przedsiębiorstwa w spadku obliczany jest na takich samych zasadach jakie obowiązują w przypadku osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania, powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Ponadto zgodnie z § 24 ust. 1 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544 ze zm.):

Podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do opłacania podatku na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 43, 1495, 1649 i 2200), zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

W celu ustalenia prawidłowej wysokości dochodu u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów należy ustalić różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania z uwzględnieniem różnic remanentowych. Wydatki na zakup towarów, materiałów i surowców uwzględniane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w całości, niezależnie od tego, czy wszystkie z nich posłużą uzyskaniu przychodu w danym roku podatkowym. Przeprowadzenie remanentów końcowych i początkowych pozwala po części zrealizować zasadę potrącalności kosztów w czasie. Odpowiednie powiększenie lub pomniejszenie dochodu o różnice remanentowe prowadzi do uwzględniania, lub nieuwzględniania, przy obliczaniu dochodu wydatków, które nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu podatkowego w danym roku podatkowym (zakupione towary lub materiały nie zostały sprzedane czy też wykorzystane w produkcji). Ponieważ przedsiębiorstwo w spadku jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, dla prawidłowego określenia dochodu istotny jest stan towarów handlowych, czy materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, na moment, od którego przedsiębiorstwo w spadku staje się podatnikiem. Zatem pomimo tego, że śmierć przedsiębiorcy nie oznacza likwidacji działalności, a przedsiębiorstwo w spadku jest swoistym kontynuatorem tej działalności, należy dopuścić możliwość sporządzenia takiego remanentu przez przedsiębiorstwo w spadku, bowiem remanent sporządzony na dzień otwarcia spadku będzie remanentem „końcowym” w przedsiębiorstwie zmarłego podatnika, pozwalającym na prawidłowe ustalenie dochodu zmarłego podatnika za okres, kiedy działalność prowadził i równocześnie remanentem początkowym przedsiębiorstwa w spadku. Pomimo, że przepisy wykonawcze w tym zakresie nie zawierają szczegółowej regulacji należy przyjąć, że taki remanent jest niezbędny w celu prawidłowego ustalenia dochodu przedsiębiorstwa w spadku. Remanent ten będzie remanentem na dzień swoistego „rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego”.

Zatem przedsiębiorstwo w spadku przy obliczaniu wysokości uzyskanego dochodu ma prawo uwzględnić remanent sporządzony na dzień śmierci przedsiębiorcy.

Zatem, zgodnie z ww. przepisami ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej, śmierć podatnika - przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, nie stanowi automatycznie przesłanki do sporządzenia remanentu (spisu z natury). Jeżeli przedsiębiorstwo w spadku nadal prowadzi działalność zmarłego podatnika, to nie nastąpi zaprzestanie tej działalności i w takim przypadku nie powstaje konieczność sporządzenia remanentu.

Przedsiębiorstwo w spadku przy obliczaniu wysokości uzyskanego dochodu ma prawo uwzględnić remanent sporządzony na dzień śmierci przedsiębiorcy (Pani męża) odpowiadający wartości faktycznej spisu z natury sporządzonemu na dzień śmierci przedsiębiorcy.

Odnosząc się do pytania Nr 2 wskazuję, co następuje:
----------------------------------------------------

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Zaliczenie poszczególnych wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów;
*   zostały faktycznie i w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Z powyższego wynika, że do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć wydatki o charakterze definitywnym, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik, czyli wydatki faktycznie poniesione.

Zgodnie z powołanym art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Przedsiębiorstwo w spadku jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że spis z natury towarów i surowców Przedsiębiorstwa w spadku winien być sporządzony na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego.

Wartość tak sporządzonego spisu z natury nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu w Pani firmie z uwagi na to, że wydatki dotyczące tego spisu, nie zostały poniesione przez Panią, nabycie nastąpiło w sposób nieodpłatny.

Zgodnie z § 26 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544):

Spis z natury jest wpisywany do księgi według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników. Zestawienie przechowuje się łącznie z księgą.

Rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie wskazuje zatem, do której kolumny księgi przychodów i rozchodów należy wpisać wartość spisu. Spis z natury nie wpływa na podsumowanie wartości kolumn, strony, miesiąca czy roku.

Z uwagi na to, że wartość tak sporządzonego spisu z natury nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu w Pani firmie winna Pani ująć ją w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z wartością „0”.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

· stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).