Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-77/14-5/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-01-07
Teza: - użycie przez Wnioskodawcę do celów zwolnionych wyrobów węglowych, które stanowią nadwyżkę pomiędzy ilością odebraną i potwierdzoną w dokumencie dostawy (lub w fakturze zastępującej dokument dostawy) a ilością stwierdzoną podczas pomiarów w ramach inwentaryzacji, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. - niedobory wyrobów węglowych nie będą stanowić ubytków wyrobów akcyzowych w myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, opodatkowanych podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy. Zatem stwierdzenie w ramach inwentaryzacji u Wnioskodawcy ww. niedoboru wyrobów węglowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; nadwyżki; niedobory; wyroby-wyroby energetyczne; zakład-zakład energochłonny; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn.zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn.zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 28 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 18 grudnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ujawnionych nadwyżek lub niedoborów inwentaryzacyjnych wyrobów węglowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2014 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ujawnionych nadwyżek lub niedoborów inwentaryzacyjnych wyrobów węglowych. Tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do doprecyzowania opisu zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w ustawowym terminie. Pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. uzupełniono wniosek w zakresie wskazania właściwego dla Wnioskodawcy naczelnika urzędu celnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi multidyscyplinarną działalność gospodarczą, w skład której wchodzi między innymi działalność sklasyfikowana według EKD pod kodami:

*   40.1 polegająca na wytwarzaniu i dystrybucji energii elektrycznej

*   40.3 polegająca na wytwarzaniu i dystrybucji pary wodnej i gorącej wody.

Zarówno wytworzona energia elektryczna, jak i cieplna powstaje w wyniku uwolnienia w procesie spalania nagromadzonej w paliwie energii chemicznej i zamianie jej na energię cieplną (dalej: „Produkcja ciepła”) oraz energię cieplną i elektryczną w skojarzeniu (dalej: „Produkcja w skojarzeniu”).

Z uwagi na uwarunkowania infrastrukturalno-technologiczne jakimi dysponuje Wnioskodawca, paliwem wykorzystywanym w procesie jest w zasadniczej części miał węglowy (zwany dalej: „Paliwem” lub „Węglem”) sklasyfikowany według nomenklatury scalonej według kodu CN 2701. Wnioskodawca w ramach przepisów regulujących kwestię opodatkowania węgla podatkiem akcyzowym, posiada, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23a akcyzy, status Finalnego Nabywcy Węglowego (dalej „FNW”). Spółka otrzymała także stosowne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 Akcyzy.

Dostawą Paliwa do Spółki zajmuje się tylko i wyłącznie jeden kontrahent, posiadający status pośredniczącego podmiotu węglowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy akcyzowej (zwany dalej: „Dostawcą”). Co istotne, podmiotowa wyłączność Dostawcy, wynika wprost z długookresowego kontraktu na dostawę węgla, który stanowi podstawę zabezpieczenia ciągłości działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Sprzedaż wyrobów węglowych jest dokumentowana przez Dostawcę zgodnie z warunkami określonymi w art. 31a ust. 3 i 4, przy odpowiednim zastosowaniu postanowień rozporządzenia z dnia 16 września 2013 roku w sprawie dokumentów dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2013 roku poz. 1108).

Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym regulującym kwestię opodatkowania podatkiem akcyzowym, użycie przez Spółkę paliwa we wskazanym procesie produkcyjnym korzysta ze zwolnienia:

*   przedmiotowego, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 Akcyzy w przypadku produkcji w skojarzeniu

*   podmiotowego, wynikającego z art. 31a ust. 1 pkt 8 i 9 Akcyzy w przypadku produkcji ciepła.

Co istotne, Spółka prowadzi ewidencję księgową zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2013 roku poz. 330 z późniejszymi zmianami). Mając na uwadze przepisy funkcjonujące w ramach przywołanego aktu prawnego, jak również zasady działania określone w Polityce rachunkowości, Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia w sposób skonkretyzowany polityki magazynowej, jak i dokonywania stosownych korekt ewidencyjnego stanu magazynowego, w oparciu o ustalenia przeprowadzonych spisów z natury (dalej: „inwentaryzacji”).

Obowiązek ten dotyczy także i stanu magazynowego paliwa.

Z uwagi na właściwości fizyko-chemiczne węgla (w tym między innymi: istotne rozdrobnienie, sypki charakter, wrażliwość na czynniki atmosferyczne), wolumen obrotu paliwem u Wnioskodawcy, powstają różnice w wolumenie węgla znajdującym się na stanie magazynowym odnotowanym w księgach rachunkowych, a faktyczną wielkością stwierdzoną w trakcie inwentaryzacji na placu węglowym.

Niewątpliwie przedmiotowe różnice w swej zasadniczej części wynikają z właściwości fizyko-chemicznych węgla, który ze swej natury podlega istotnej zmianie masy, jak i objętości, z uwagi na warunki atmosferyczne (zwałowiska paliwa znajdują się bowiem na otwartym terenie). Wpływ na możliwe odstępstwa mają zatem między innymi opady atmosferyczne, temperatura, wiatr (z uwagi na silne rozdrobnienie paliwa), czy w końcu możliwości techniczne dokonania pomiaru i częstotliwość inwentaryzacji (zgodnie z odpowiednimi regulacjami w zakresie Polityki rachunkowości, inwentaryzacja realizowana jest zasadniczo, raz do roku). Wszystko to determinuje powstanie różnic pomiędzy opomiarowanym w momencie przyjęcia wolumenie węgla, a jego rozchodowaniu w procesie produkcji. Co w konsekwencji, z przyczyn naturalnych, niezależnych od Wnioskodawcy, prowadzi do ujawnienia różnic inwetaryzacyjnych.

Dodać w tym miejscu należy, iż na wielkość przedmiotowych różnic niewątpliwy wpływ ma także sposób przeprowadzenia inwentaryzacji, która u Wnioskodawcy (podobnie jak u innych podmiotów z branży) dokonywana jest w oparciu o jedną z poniższych metod:

1.  Metodę skaningu laserowego
2.  Metodę gęstości nasypowej paliwa.

Metody te, choć zgodne ze sztuką dokonywania pomiarów i powszechnie uznane w ramach prawa bilansowego i podatkowego, ze swej natury dopuszczają możliwość wystąpienia skonkretyzowanych odchyleń pomiarowych, które przy zachowaniu odpowiedniej staranności, są w pełni akceptowalne.

Co istotne, inwentaryzacja jest każdorazowo wykonana przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny, legitymujący się odpowiednimi uprawnieniami w zakresie geodezji.

Przedmiotowe różnice, z powodu swej nieprzewidywalności i ich istoty, w ramach różnych okresów rozliczeniowych mogą stanowić nadwyżkę lub też niedobór inwentaryzacyjny, który podlega stosownemu rozliczeniu w oparciu o prawo bilansowe.

Powyższe implikuje u Wnioskodawcy wątpliwość prawną, która w swej zwerbalizowanej formie

przyjmuje kształt pytań.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Spółka w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (dalej: „Organ”) z dnia 3 grudnia 2014 roku nr IPTPP3/443A-77/14-2/BJ - otrzymane w dniu 8 grudnia 2014 roku - w sprawie udzielenia dodatkowych wyjaśnień w związku ze złożonym przez Spółkę wnioskiem o udzielenie wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym ujawnionych nadwyżek i niedoborów inwentaryzacyjnych wyrobów węglowych, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt la ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2014 roku poz. 752 z późniejszymi zmianami; dalej: „UPA”) informuje:

1.  Ujawniona w trakcie inwentaryzacji nadwyżka węgla wynika bezpośrednio z różnicy pomiędzy wskazanym i potwierdzonym przez Spółkę w dokumencie dostawy (stanowiącej ekwiwalent przywołanego dokumentu, o których mowa w art. 3la ust. 3 pkt 1 U PA), wolumenem przedmiotowego wyrobu, a ilością tego paliwa wynikającą z ustaloną w trakcie czynności inwentaryzacyjnych, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla, dokonywane w oparciu o przyjętą w Spółce metodologię.Co w sprawie istotne, Wnioskodawca dokonując inwentaryzacji nie posługuje się pomiarem pozostałego na magazynie paliwa przy wykorzystaniu wag. Działanie takie, z uwagi na wolumen węgla pozostającego w dyspozycji Spółki, byłoby niewykonalne. W konsekwencji pomiaru inwentaryzacyjnego - tak jak Wnioskodawca wskazał w treści wniosku o wydanie interpretacji - Spółka dokonuje w oparciu o jedną z poniżej wymienionych metod, to jest:

1.  Metodę skaningu laserowego lub
2.  Metodę gęstości nasypowej węgla.

3.  Wnioskodawca zużyje ujawnione nadwyżki wyrobu węglowego na cele podlegające zwolnieniu na podstawie przepisów UPA, w szczególności korzystające ze zwolnienia z art. 3la ust. 1 pkt 5 lub 8 UPA. Spółka, wskazując dwie podstawy prawne użycia paliwa korzystającego ze zwolnienia z podatku akcyzowego, pragnie zwrócić uwagę, iż co do zasady Wnioskodawca posiada status zakładu energochłonnego, o którym mowa w normie prawnej kodyfikowanej mocą przepisu art. 3la ust. 7 UPA. Jednak w pewnym okresie roku, z uwagi na konieczne zwiększenie mocy produkcyjnej ciepła, w wybranych - odpowiednio wyposażonych instalacjach ciepłowniczych - Wnioskodawca wraz z produkcją ciepła wytwarza łącznie także i energię elektryczną. Zatem w takich przypadkach, użycie węgla w ramach całego przedsiębiorstwa Spółki, korzystać może z dwóch - odrębnych - tytułów zwolnienia z podatku akcyzowego.
4.  Ujawnienie niedoborów wyrobu węglowego powstało już po faktycznym przejęciu władztwa nad przedmiotowym paliwem przez Wnioskodawcę. Wskazać jednak należy, iż niewątpliwy wpływ na wolumen niedoboru, w swej zasadniczej części, ma niedoskonała metoda pomiaru paliwa znajdującego się na magazynie Spółki.
5.  Ujawniony w trakcie inwentaryzacji niedobór węgla wynika bezpośrednio z różnicy pomiędzy wskazanym i potwierdzonym przez Spółkę w dokumencie dostawy lub fakturze stanowiącej ekwiwalent przywołanego dokumentu, o których mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 UPA, wolumenem przedmiotowego wyrobu, a ilością tego paliwa wynikającą z ustaloną w trakcie czynności inwentaryzacyjnych, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla.Co w sprawie istotne, Wnioskodawca dokonując inwentaryzacji nie posługuje się pomiarem pozostałego na magazynie paliwa przy wykorzystaniu wag. Działanie takie, z uwagi na wolumen węgla pozostającego w dyspozycji Spółki, byłoby w swej istocie niewykonalnym. W konsekwencji pomiaru inwentaryzacyjnego - tak jak Wnioskodawca wskazał w treści wniosku o wydanie interpretacji - Spółka dokonuje w oparciu o jedną z poniżej wymienionych metod, to jest:

1.  Metodę skaningu laserowego lub
2.  Metodę gęstości nasypowej węgla.

Wnioskodawca pragnie ponadto zwrócić szczególną uwagę, iż różnice inwentaryzacyjne, stanowiące podstawę pytań zawartych w treści wniosku o wiążącą interpretację przepisów prawa podatkowego, stanowią swoistą wypadkową pomiędzy przychodem, rozchodem i wynikającym z przedmiotowego obrotu stanem magazynowym węgla. Co istotne ustalenia przedmiotowych różnic nie dokonuje się - na co Wnioskodawca zwrócił już uwagę powyżej - na podstawie fizycznego przeważenia hałdy (magazynu) paliwa przy wykorzystaniu wag. Zatem wolumen ustalony, w trakcie inwentaryzacji, przy wykorzystaniu metody matematycznej, nacechowany jest określonym błędem statystycznym, który z samej swej istoty, będzie skutkował odpowiednim odchyleniem od wartości pozyskanej przy wykorzystaniu wag.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy użycie przez Spółką węgla, którego wolumen został ustalony w inwentaryzacji w postaci nadwyżki, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
2.  Czy stwierdzenie w inwentaryzacji niedoboru paliwa powoduje u Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

W opinii Spółki użycie wolumenu paliwa, który został ujawniony jako nadwyżka powstała w trakcie inwentaryzacji, nie generuje po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego.

W przypadku FNW, co do zasady, przedmiotem opodatkowania jest:

*   w myśl art. 9a ust. 1 pkt 5 litera a Akcyzy sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez FNW. Należy w tym miejscu podkreślić, iż w przywołany zakres opodatkowania wchodzi także zużycie węgla przez FNW z naruszeniem warunków przedmiotowego zwolnienia w podatku akcyzowym. Co istotne, szeroko rozumiana sprzedaż, w tym między innymi: zamiana, wydanie w zamian za wierzytelności, wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego, darowizna, wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności, przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy, przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólnika, udziałowców, akcjonariuszy, członków stanowiących osób prawnych, pracowników i byłych pracowników; dokonana przez FNW podlega bezwzględnemu opodatkowaniu.

*   w myśl art. 9a ust. 1 pkt 5 litera b i c Akcyzy, użycie wyrobów węglowych uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia oraz w sytuacji, gdy nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tychże wyrobów FNW, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, albo postępowania kontrolnego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości. Zatem uzyskanie przysporzenia w wolumenie wyrobów węglowych w każdy inny sposób niż wskazany w zakresie szerokiej definicji sprzedaży konstytuowanej mocą normy prawnej w art. 9a ust. 2 Akcyzy, w chwili użycia tak przysposobionego węgla podlega opodatkowaniu. Opodatkowaniu w myśl przedstawionej normy podlega także użycie węgla z tzw. „niewiadomego źródła”, gdy brak jest możliwości ustalenia sprzedawcy paliwa oraz rozstrzygnięcia kwestii, czy od przedmiotowego paliwa został odprowadzony w należnej wysokości podatek akcyzowy.

Przedstawione powyżej regulacje w sposób zamknięty prezentują zdarzenia, które w przypadku podmiotów posiadających status FNW i spełniających w sposób kompleksowy warunki zwolnienia określone w normie prawnej zawartej w treści art. 31a, generują obowiązek podatkowy w przypadku wyrobów węglowych.

Katalog ów nie obejmuje, a tym samym nie czyni przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym, zdarzeń polegających na użyciu wolumenu paliwa, którego źródłem jest nadwyżka powstała w wyniku inwentaryzacji.

Wskazać ponadto należy, iż w przypadku Wnioskodawcy, cała wielkość paliwa dostarczona jest wyłącznie od jednego dostawcy, zatem nie zachodzi kwestia braku możliwości ustalenia podmiotu, który dokonał sprzedaży na rzecz Spółki.

Na szczególną uwagę zasługuje także fakt, iż stwierdzone w ramach inwentaryzacji różnice, wynikają z natury węgla i metod prowadzenia inwentaryzacji, które z założenia nacechowane są określonym błędem. Zatem ujawnione nadwyżki ustalone w inwentaryzacji stanowią jedynie księgową korektę rozchodu paliwa w procesie produkcji, co w swej istocie pozostaje bez związku z ustaleniem źródeł pochodzenia samego węgla, w które to paliwo Spółka bezsprzecznie jest zaopatrywana przez posiadającego wyłączność w przedmiotowym zakresie, dostawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

W opinii Spółki użycie stwierdzonego w trakcie inwentaryzacji niedoboru Węgla nie stanowi przedmiotu opodatkowania.

Wskazać bowiem należy, iż w myśl normy prawnej wynikającej wprost z art. 31a ust. 2 Akcyzy, zwolnieniu od akcyzy podlegają straty wyrobów węglowych powstałe u FNW, nabyte w ramach zwolnienia w tymże podatku (to jest między innymi w ramach zwolnień podmiotowych i przedmiotowych mających zastosowanie do Wnioskodawcy), jeżeli w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że nastąpiło użycie tych wyrobów do celów innych niż przewidziane w ramach zwolnienia.

Zatem niedobór inwentaryzacyjny w sposób jednoznaczny wypełnia kryteria przewidziane dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia i jako taki nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wskazać bowiem należy, iż ujawniony w wyniku inwentaryzacji potencjalny niedobór nie wynika z naruszenia przez Wnioskodawcę reguł prawnych normujących zwolnienie w podatku akcyzowym, a jego przyczyną są właściwości fizykochemiczne paliwa.

W każdym innym przypadku - gdy Wnioskodawca ustali jako przyczynę niedoboru czyn zabroniony (kradzież) - w ramach wewnętrznych procedur powiadamia w tym zakresie organy ścigania, działając w trybie przewidzianym w art. 304 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 roku Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 roku Nr 89, poz. 555 z późniejszymi zmianami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej „ustawą” (Dz. U. z 2014 r., poz. 752), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, określenie „wyroby akcyzowe oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W Załączniku nr 1 do ustawy, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych w poz. 19 umieszczono z kodem CN ex 2701 - Węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Z objaśnienia zawartego w ww. załączniku – „ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu”. Ponadto w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1a) wyroby węglowe są to - wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. Zatem węgiel przeznaczony do celów opałowych jest wyrobem akcyzowym.

Stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawka akcyzy dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 wynosi 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

W przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, czy finalnemu nabywcy węglowemu.

W myśl art. 9a ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych pośredniczącemu podmiotowi węglowemu sprzedawca może zażądać od niego przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, a w razie odmowy jego przedstawienia może odmówić sprzedaży wyrobów węglowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Stosownie do art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 i pkt 9 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

*   przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe;

*   przez podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy powstałe u finalnego nabywcy węglowego straty wyrobów węglowych, nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jeżeli w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że nastąpiło użycie tych wyrobów do celów innych niż wskazane w ust. 1.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.

Stosownie do art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu i dystrybucji energii elektrycznej, pary wodnej i gorącej wody. Paliwem wykorzystywanym w ww. działalności jest w zasadniczej części miał węglowy sklasyfikowany według nomenklatury scalonej według kodu CN 2701. Wnioskodawca posiada status finalnego nabywcy węglowego oraz złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku akcyzowego. Dostawą paliwa do Spółki zajmuje się tylko jeden kontrahent, posiadający status pośredniczącego podmiotu węglowego. Sprzedaż wyrobów węglowych jest dokumentowana przez dostawcę zgodnie z warunkami określonymi w art. 31a ust. 3 i 4, przy odpowiednim zastosowaniu postanowień rozporządzenia z dnia 16 września 2013 roku w sprawie dokumentów dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy. Użycie przez Spółkę paliwa we wskazanym procesie produkcyjnym korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy w przypadku produkcji w skojarzeniu oraz na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 i 9 ustawy w przypadku produkcji ciepła. Z uwagi na właściwości fizyko-chemiczne węgla (istotne rozdrobnienie, sypki charakter, wrażliwość na czynniki atmosferyczne), powstają różnice w wolumenie węgla znajdującym się na stanie magazynowym odnotowanym w księgach rachunkowych, a faktyczną wielkością stwierdzoną w trakcie inwentaryzacji na placu węglowym. Wpływ na różnice inwentaryzacyjne mają zatem między innymi opady atmosferyczne, temperatura, wiatr oraz możliwości techniczne dokonania pomiaru i częstotliwość inwentaryzacji. Inwentaryzacja u Wnioskodawcy dokonywana jest przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny, legitymujący się odpowiednimi uprawnieniami w zakresie geodezji. Podmiot ten dokonuje inwentaryzacji węgla w oparciu o metodę skaningu laserowego lub metodę gęstości nasypowej paliwa. Metody te, ze swej natury dopuszczają możliwość wystąpienia skonkretyzowanych odchyleń pomiarowych. Przedmiotowe różnice mogą stanowić nadwyżkę lub też niedobór inwentaryzacyjny. Nadwyżka oraz niedobór węgla wynika bezpośrednio z różnicy pomiędzy wskazanym i potwierdzonym przez Spółkę w dokumencie dostawy wolumenem przedmiotowego wyrobu, a ilością tego paliwa wynikającą z ustaloną w trakcie czynności inwentaryzacyjnych, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla, dokonywane w oparciu o przyjętą w Spółce metodologię. Wnioskodawca zużyje ujawnione nadwyżki wyrobu węglowego na cele podlegające zwolnieniu na podstawie art. 3la ust. 1 pkt 5 lub 8 ustawy. Niedobory węgla powstały po faktycznym przejęciu władztwa nad przedmiotowym paliwem przez Wnioskodawcę.

Przechodząc do odpowiedzi na pytania wskazane we wniosku należy stwierdzić:

Ad. 1

Użycie przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych, które stanowią powstałą u Wnioskodawcy i stwierdzoną w ramach inwentaryzacji nadwyżkę wyrobu węglowego, będzie przedmiotem opodatkowania akcyzą w sytuacjach wskazanych w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy, a zatem w przypadku użycia wyrobów węglowych:

1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca nabywa wyroby węglowe w zwolnieniu od jednego ustalonego dostawcy przy zachowaniu warunków zwolnienia przewidzianych przepisami prawa i zużyje ujawnione nadwyżki wyrobu węglowego na cele podlegające zwolnieniu na podstawie art. 3la ust. 1 pkt 5 lub art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że użycie przez Wnioskodawcę do celów zwolnionych wyrobów węglowych, które stanowią różnicę pomiędzy ilością odebraną i potwierdzoną w dokumencie dostawy (lub w fakturze zastępującej dokument dostawy) a ilością stwierdzoną podczas pomiarów w ramach inwentaryzacji, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Warunkiem braku opodatkowania będzie zużycie nadwyżki wyrobów węglowych na cele objęte zwolnieniem z zachowaniem warunków zwolnienia.

Ad. 2

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, ubytkami wyrobów akcyzowych są wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Z opisu sprawy wynika, że różnice w ilości węgla znajdującego się na stanie magazynowym odnotowanym w księgach rachunkowych, a faktyczną wielkością stwierdzoną w trakcie inwentaryzacji na placu węglowym, powstają zarówno w wyniku czynników atmosferycznych (takich, jak: opady atmosferyczne, temperatura, wiatr), jak i w wyniku możliwych do zastosowania metod dokonania pomiaru. Ujawnienie niedoborów wyrobu węglowego powstało po faktycznym przejęciu władztwa nad przedmiotowym paliwem przez Wnioskodawcę. Niedobór węgla wynika bezpośrednio z różnicy pomiędzy wskazanym i potwierdzonym przez Spółkę w dokumencie dostawy wolumenem przedmiotowego wyrobu, a ilością tego paliwa wynikającą z czynności inwentaryzacyjnych, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla.

Z opisu sprawy nie wynika, aby ww. niedobory wyrobów węglowych powstały w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. Zatem ww. niedobory nie stanowią ubytków wyrobów akcyzowych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że niedobory wyrobów węglowych, które stanowią różnicę pomiędzy ilością wyrobów węglowych odebranych i potwierdzonych przez Wnioskodawcę w dokumencie dostawy (lub w fakturze zastępującej dokument dostawy) a ilością stwierdzoną podczas pomiarów w ramach inwentaryzacji w magazynie Wnioskodawcy, skorygowaną o faktyczne zużycie węgla, nie będą stanowić ubytków wyrobów akcyzowych w myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, opodatkowanych podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy. Zatem stwierdzenie w ramach inwentaryzacji u Wnioskodawcy ww. niedoboru wyrobów węglowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego.

Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.