Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.528.2018.1.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-27
Teza: Czy w opisanej we wniosku sytuacji środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę (Ubezpieczonego), na skutek dokonania wykupu częściowego lub całkowitego z opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz kapitałowy; polisa ubezpieczeniowa; składki; wypłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku z wypłatą środków pieniężnych z polisy ubezpieczeniowej (pyt. Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku z wypłatą środków pieniężnych z polisy ubezpieczeniowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej Wnioskodawca, Prezes Zarządu lub Ubezpieczony). Wnioskodawca jest wspólnikiem i jednocześnie Prezesem Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej Spółka lub Ubezpieczający).

Wnioskodawca powołany został w skład Zarządu Spółki zgodnie z przepisem art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Wyboru Zarządu dokonało Zgromadzenie Wspólników Spółki.

Wnioskodawcę łączy ze Spółkę umowa o pracę. Prezes Zarządu uzyskuje wynagrodzenie z tytułu łączącej go ze Spółką umowy o pracę i w przyszłości nie wyklucza się, że Wnioskodawca otrzymywać będzie również wynagrodzenie z tytułu powołania do Zarządu.

Spółka rozważa podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Wnioskodawcy z uwagi na konieczność odbywania przez niego wielu podróży służbowych i wiążącego się z tym faktem np. niebezpieczeństwa uczestnictwa w wypadku drogowym, a zatem zagwarantowanie Wnioskodawcy i Jego rodzinie w razie zajścia nieszczęśliwego wypadku środków do życia, a także minimalizowania przyszłych, ewentualnych strat Spółki związanych z śmiercią Wnioskodawcy - w przypadku wyboru wariantu gdzie uposażonym będzie także Spółka.

W tym celu Spółka planuje zawarcie umowy ubezpieczenia z (…) Towarzystwem Ubezpieczeń na Życie, z siedzibą w (…) w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego (…), co oznacza jednoczesne zawarcie umowy ubezpieczenia gwarantowanego i ubezpieczenia inwestycyjnego z ewentualnym uzupełnieniem o inne ubezpieczenia dodatkowe. Ubezpieczenie inwestycyjne w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego (…) ma charakter długoterminowej inwestycji.

Ubezpieczającym będzie Spółka, a Ubezpieczonym będzie Wnioskodawca. W ramach tej polisy składki będzie opłacać Spółka, która jest właścicielem polisy.

Umowa Ubezpieczenia należy do grupy ryzyk ( Działu I ubezpieczeń zgodnie z Załącznikiem do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej)

Rozważane są dwa warianty ubezpieczenia. W pierwszym uposażonym na wypadek śmierci Wnioskodawcy byłaby osoba fizyczna (członek jego rodziny). W drugim uposażonymi po 1/2 byliby osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) i sama Spółka. W każdym z wariantów poza ww. osobą uposażoną na wypadek śmierci, pozostałe warunki ubezpieczenia będą takie same.

Przez czas obowiązywania polisy istnieje przymus opłacania składek regularnych (Konto Składek Regularnych). Można wprawdzie dokonać wykupu polisy (częściowego lub całkowitego), ale jest to związane z wysokimi opłatami likwidacyjnymi jakie musiałaby ponieść Spółka.

Poza tym, Spółka opłacając składki regularnie w ramach tej polisy, może także wpłacać na rachunek dodatkowe środki pieniężne na Subkonto (Składek Dodatkowych), które mają status aktywów wolnych, co oznacza, że możliwy jest ich wykup częściowy lub całkowity bez uiszczania opłat likwidacyjnych.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia związanymi z tym produktem o wypłatę częściową lub całkowitą środków z polisy może wystąpić do Ubezpieczyciela jedynie Spółka (jako ubezpieczający), natomiast sam wykup częściowy lub całkowity może być dokonany na rzecz Spółki (ubezpieczającego) lub Wnioskodawcy.

W sytuacji dokonania wykupu częściowego z polisy polisa nie ulega rozwiązaniu, a Spółka jest nadal zobowiązana do opłacania składek regularnych. Jedynie w sytuacji dokonania wykupu całkowitego umowa ulega rozwiązaniu.

Treść umowy ubezpieczenia kształtuje OWU, tj. Ogólne Warunki Ubezpieczenia Program Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowy (…). Program (…) to umowa służąca długookresowemu oszczędzaniu i ochronie. Program zawiera ubezpieczenie gwarantowane (ze świadczeniami, których wysokość jest z góry wskazana w umowie ubezpieczenia) oraz minimalny zysk z części gwarantowanej, który na chwilę obecną wynosi 1,8%, a ponadto obejmuje także ubezpieczenie Inwestycyjne (gdzie środki lokowane są na ryzyko Ubezpieczającego). Umowa ubezpieczenia zostanie zawarta na okres minimum 15 lat. Świadczenia przewidziane w umowie zapewnione będą pod warunkiem regularnego opłacania składek przez okres ubezpieczenia przez Spółkę. Zakres ubezpieczenia obejmować będzie ochronę na wypadek śmierci Wnioskodawcy. Zakres ubezpieczenia gwarantowanego obejmuje:

1.  dożycie przez Ubezpieczonego do końca okresu ubezpieczenia,
2.  zgon Ubezpieczonego w okresie odpowiedzialności (…).

W ubezpieczeniu gwarantowanym Ubezpieczony po dożyciu do końca okresu ubezpieczenia otrzyma:

1.  sumę ubezpieczenia gwarantowanego,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

W przypadku zgonu Ubezpieczonego w okresie ubezpieczenia, osoby uprawnione otrzymają:

1.  wyższą z dwóch wartości: 30% sumy ubezpieczenia gwarantowanego albo wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego, aktualną na dzień zgonu,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

W przypadku zgonu Ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku w okresie ubezpieczenia osoby uprawnione otrzymają, poza świadczeniami wskazanymi powyżej dodatkowo 70% sumy ubezpieczenia gwarantowanego.

W ubezpieczeniu gwarantowanym, w razie rozwiązania umowy ubezpieczenia przed zakończeniem okresu ubezpieczenia, Wnioskodawca otrzyma:

1.  wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

Umowa ubezpieczenia zapewni sumę ubezpieczenia gwarantowanego, która zostanie wypłacona na koniec okresu ubezpieczenia wraz ze skumulowanym udziałem w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego (§ 9 OWU). W razie rozwiązania umowy ubezpieczenia przed końcem ustalonego okresu ubezpieczenia, Wnioskodawca otrzyma wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego (jej wysokość zagwarantowana będzie w umowie, przy czym w pierwszych 2 latach nie istnieje) i skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego (§ 9 i 11 OWU).

Suma ubezpieczenia gwarantowanego i wartości wykupu w poszczególnych latach trwania umowy ubezpieczenia są zagwarantowane w umowie ubezpieczenia.

W ubezpieczeniu inwestycyjnym Wnioskodawcy po dożyciu do końca okresu ubezpieczenia otrzyma:

1.  wartość konta podstawowego,
2.  wartość subkonta.

Przedmiotem ubezpieczenia inwestycyjnego jest życie Ubezpieczonego.

Zakres ubezpieczenia inwestycyjnego obejmuje:

1.  dożycie przez Ubezpieczonego do końca okresu ubezpieczenia,
2.  zgon Ubezpieczonego w okresie odpowiedzialności (…).

W ubezpieczeniu inwestycyjnym, w razie zgonu Ubezpieczonego oraz zgonu Ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku w okresie ubezpieczenia, osoby uprawnione otrzymają:

1.  wartość konta podstawowego,
2.  wartość subkonta,
3.  dodatkowe świadczenie w wysokości 1.000 zł.

W (…) 30% całkowitej składki przeznaczane jest na poczet ubezpieczenia inwestycyjnego, a 70% na poczet ubezpieczenia gwarantowanego.

W ramach ubezpieczenia inwestycyjnego pobieranych jest kilka rodzajów kosztów:

*   z konta podstawowego (Konto Składek Regularnych):
*   miesięczna opłata administracyjna z tytułu bieżących kosztów administrowania Indywidualnym Rachunkiem Jednostek Uczestnictwa
*   miesięczna składka za ryzyko
*   opłata początkowa administracyjna z tytułu kosztów zawarcia umowy ubezpieczenia
*   opłata manipulacyjna z tytułu wypłaty części wartości konta podstawowego
*   z subkonta (Składek Dodatkowych):
*   opłata początkowa od wpłaty dodatkowej z tytułu kosztów dystrybucji
*   opłata manipulacyjna z tytułu wypłaty wartości subkonta

W trakcie trwania umowy Spółce przysługiwać będzie szereg uprawnień w tym:

*   odstąpienia od umowy ubezpieczenia w pierwszych 30 dniach (§ 55 OWU)
*   corocznej indeksacji składki ubezpieczeniowej (§ 51 OWU)
*   obniżenia składki najwcześniej po 3 latach trwania umowy (§ 52 OWU)
*   przekształcenia ubezpieczenia w bezskładkowe najwcześniej po 3 latach (§ 53 OWU)
*   zmiana częstotliwości opłacania składki (§ 47 OWU)
*   wypowiedzenie umowy ubezpieczenia (§ 54 OWU)

Jednocześnie umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza.

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie - co oznacza, że można wprawdzie dokonać wykupu polisy (częściowego lub całkowitego), ale jest to związane z wysokimi opłatami likwidacyjnymi jakie musiałaby ponieść Spółka.

Z umowy ubezpieczenia będzie wynikało kto jest beneficjentem wypłacanych z polisy świadczeń w części inwestycyjnej, tj. beneficjentem wypłaconych świadczeń z części inwestycyjnej będzie osoba fizyczna, która jest ubezpieczonym, tj. Wnioskodawca.

Spółka nie będzie beneficjentem wypłacanych świadczeń z części inwestycyjnej.

Umowa ubezpieczenia na życie z Towarzystwem Ubezpieczeń, którą Spółka chce zawrzeć należy do umów dotyczących ryzyka grup 1,3,5 Działu 1 oraz grupy 1 Działu 2 wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej tj.:

*   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 1 Działu 1 tj będzie dotyczyć ubezpieczenia na życie

*   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 3 Działu 1 tj będzie dotyczyć ubezpieczenia na życie związanego z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

*   Umowa może także dotyczyć ryzyka grupy 5 Działu 1 tj. gdy będzie obejmować śmierć ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku i może być uzupełniona o ochronę na wypadek inwalidztwa wskutek nieszczęśliwego wypadku jako ubezpieczenie dodatkowe do ubezpieczenia na życie.

*   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 1 Działu 2 tj. będzie dotyczyć ubezpieczenia wypadku ubezpieczonego Prezesa Zarządu Umowa nie będzie dotyczyć ryzyk wymienionych w grupie 2 Działu 2 ww. załącznika gdyż nie będzie ubezpieczeniem na wypadek choroby.

*   Umowa z Towarzystwem Ubezpieczeń którą Spółka chce zawrzeć będzie zawierać postanowienie, że w okresie 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza:
    *   wypłatę kwoty stanowiącą wartość odstąpienia od umowy,
    *   możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy
    *   wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Dodatkowa polisa będzie trwać minimum 15 lat. Maksymalnie do osiągnięcia przez ubezpieczonego 67 roku życia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej we wniosku sytuacji środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę (Ubezpieczonego), na skutek dokonania wykupu częściowego lub całkowitego z opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy kwoty składek ponoszone przez Spółkę na opisane we wniosku ubezpieczenie Wnioskodawcy stanowią dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę (Ubezpieczonego), na skutek dokonania wykupu częściowego lub całkowitego z opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r„ poz. 361. z późn. zm.) (dalej takie Jako „ustawa PIT”), Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ponadto art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT stanowi, że jednym ze źródeł przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a-c. Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Stosownie do postanowień art. 5a pkt 14 ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobistych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowano zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a;

W opisanym stanie faktycznym uregulowanie art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy PIT nie ma zastosowania, gdyż polisa nie jest polisą obejmującą odszkodowanie za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Do rozważania pozostaje zatem kwestia, czy w sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, czy też wyłączenie od tego zwolnienia, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a ustawy PIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 15 ustawy PIT, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5a ustawy PIT, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest:

1.  ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo
2.  równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik

\- jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.

Art. 24 ust. 5a ustawy PIT nie ma w sprawie zastosowania, gdyż polisa, której dotyczy wniosek jest umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, a nie umową ubezpieczenia na życie lub dożycie zawartą na podstawie odrębnych przepisów.

Zatem, treść art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. b) cyt. ustawy wyklucza te zwolnienia od podatku kwoty otrzymane m.in. z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zostać wskazany jako uposażony, w umowie ubezpieczenia, zawartej przez Spółkę, której jest wspólnikiem i Prezesem Zarządu. Umowa ubezpieczenia, z której może nastąpić uposażenie Wnioskodawcy obejmuje polisę ubezpieczeniową na życie, składającą się z dwóch elementów - pierwsza część składki pochodząca od ubezpieczonego ma charakter ochronny bez ryzyka dla wpłaconego kapitału: druga część składki ma charakter inwestycyjny, tj. zakład ubezpieczeń może lokować tą część składki w np. fundusz kapitałowy (akcji).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przepis art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączający możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. b) cyt. ustawy również nie będzie miał zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ to nie Wnioskodawca zawrze umowę ubezpieczenia i zainwestuje składkę ubezpieczeniową, tylko inna osoba tj. Spółka (osobna od Wnioskodawcy osoba prawna), która wskaże Wnioskodawcę Jako uposażonego. Dyspozycja ww. przepisu jasno wskazuje, że ów szczególny sposób ustalenia dochodu do opodatkowania dotyczy osób, które były Inwestorami składek na podstawie zawartej przez siebie umowy. O inwestowaniu składki nie może być natomiast mowy w przypadku Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca Jako uprawniony (wskazany) będzie mógł otrzymać jedynie sumę ubezpieczenia przypadającą na podstawie umowy zawartej przez inną osobę, która zainwestowała na Jej podstawie własne, a nie Wnioskodawcy środki. Skutkuje to tym, że otrzymana przez Wnioskodawcę od zakładu ubezpieczeń na podstawie opisanej we wniosku polisy kwota nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy zatem, że - całość świadczenia jakie może zostać wypłacone Wnioskodawcy z tytułu umowy ubezpieczenia, tj. zarówno w części, w jakiej świadczenie związane jest ze składką, która nie była inwestowana przez zakład ubezpieczeń w fundusze kapitałowe jak i w części, która odpowiada składce inwestowanej przez zakład ubezpieczeń w ww. fundusze, będzie zwolniona od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca nie będzie w ogóle zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych z ww. umowy ubezpieczenia.

Prezentowane stanowisko jest zgodne z poglądem organu uprawnionego do wydawania interpretacji indywidualnej w zakresie uregulowanym art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (vide interpretacje o nr: 0111-KDIB2-2.4011.2.2017.1.MZ, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2017 r., czy IBPB-2-2/4511-216/16/NG Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 kwietnia 2016 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Cytowany przepis wyraża zasadę powszechności opodatkowania, zgodnie z którą standardem prawa podatkowego jest wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciążący na wszystkich podmiotach obowiązek uiszczania podatku dochodowego (\`(...)\`.), a zwolnienia (\`(...)\`) stanowią wyjątek, istotne odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, to jest powszechności i równości opodatkowania (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 maja 1996 r., sygn. akt K 22/95). Tym samym, ustanowione przez ustawodawcę ulgi i zwolnienia nie powinny być w procesie wykładni, ani rozszerzane, ani zawężane.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Zważywszy, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych są wtórne w stosunku do podmiotu i przedmiotu opodatkowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawowym warunkiem zastosowania któregokolwiek ze zwolnień, w tym zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, jest uprzednie zakwalifikowanie otrzymanych świadczeń do przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O ile bowiem dane świadczenie (choćby otrzymane) nie jest przychodem w rozumieniu przepisów ww. ustawy, nie może być objęte zwolnieniem podatkowym. Innymi słowy, zwolnić z opodatkowania można wyłącznie te należności i ich wartości, które mieszczą się w dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

A zatem, wszelkie świadczenia zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym otrzymane przez pracownika od pracodawcy stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy.

Przychodem ze stosunku pracy jest m.in. opłacona przez pracodawcę składka w części ochronnej polisy o charakterze ochrono-inwestycyjnym, gdzie ubezpieczonym jest pracownik.

Przychód ze stosunku pracy powstaje zatem w sytuacji, gdy zgodnie z umową ubezpieczenia opłacającym składkę jest pracodawca natomiast uprawnionym z polisy w części inwestycyjnej może być pracownik. W przypadku, gdy do czasu wystąpienia o wypłatę przez ubezpieczającego pracodawcę nie wiadomo, na czyją rzecz ostatecznie nastąpi wypłata (na rzecz pracodawcy czy pracownika), momentem otrzymania przez pracownika przychodów ze stosunku pracy jest moment przyznania prawa do świadczenia z polisy, z tym, że nie w wysokości wartości tego prawa, lecz w wysokości opłaconych przez pracodawcę składek na tę polisę (w przypadku częściowego wykupu polisy – powinno to stanowić odpowiednią proporcję takich wpłat do uzyskanych z tej polisy praw do świadczeń).

Powstanie po stronie pracownika, podlegającego opodatkowaniu przychodu ze stosunku pracy, w wysokości opłaconej przez pracodawcę (ubezpieczającego) składki nastąpi w momencie przyznania prawa do świadczenia z polisy.

Natomiast dochód z polisy, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych względów otrzymane przez pracownika środki z polisy (w tym pochodzące z jej częściowego lub całkowitego wykupu) nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie ma do nich zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Odnosząc powyższe unormowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zgodnie z informacjami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, pracodawca zamierza zawrzeć umowę z Ubezpieczycielem, tj. umowy ubezpieczenia na życie z funduszem kapitałowym, w której pracodawca będzie ubezpieczającym.

Powyższa umowa z Ubezpieczycielem będzie trwać minimum 15 lat. Przez czas obowiązywania polisy istnieje przymus opłacania składek regularnych (Konto Składek Regularnych). Można wprawdzie dokonać wykupu polisy (częściowego lub całkowitego), ale jest to związane z wysokimi opłatami likwidacyjnymi jakie musiałaby ponieść Spółka.

Poza tym, Spółka opłacając składki regularnie w ramach tej polisy, może także wpłacać na rachunek dodatkowe środki pieniężne na Subkonto (Składek Dodatkowych), które mają status aktywów wolnych, co oznacza, że możliwy jest ich wykup częściowy lub całkowity bez uiszczania opłat likwidacyjnych.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia związanymi z tym produktem o wypłatę częściową lub całkowitą środków z polisy może wystąpić do Ubezpieczyciela jedynie Spółka (jako ubezpieczający), natomiast sam wykup częściowy lub całkowity może być dokonany na rzecz Spółki (ubezpieczającego) lub Wnioskodawcy.

W sytuacji dokonania wykupu częściowego z polisy polisa nie ulega rozwiązaniu, a Spółka jest nadal zobowiązana do opłacania składek regularnych. Jedynie w sytuacji dokonania wykupu całkowitego umowa ulega rozwiązaniu.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy. Sam wykup przez Wnioskodawcę, części lub całości polisy, poza dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi bowiem przychodu w rozumieniu przepisów ustawy. Wykup dotyczy bowiem środków, które podlegają opodatkowaniu (w wysokości zapłaconej składki przez Spółkę) z tytułu przyznania pracownikowi prawa do świadczenia z polisy. W konsekwencji ich późniejsza wypłata – poza dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy - dokonana na skutek wykupu polisy nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ww. ustawy, a co za tym idzie nie może być objęta zwolnieniem przedmiotowym, gdyż jego stosowanie - ma charakter wtórny w stosunku do powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki wypłacone z polisy ubezpieczonemu w drodze dokonania wykupu częściowego (lub całkowitego) będą stanowiły przychód korzystający ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, należy wskazać, że interpretacje te dotyczą innych stanów faktycznych niż ten występujący w rozpatrywanej sprawie, a mianowicie interpretacja indywidualna z dnia 9 czerwca 2017 r., Nr 0111-KDIB2-2.4011.2.2017.1.MZ dotyczy wypłaty świadczeń z umowy ubezpieczenia dla osoby, która może zostać wskazana jako uposażona przez inną osobę, natomiast interpretacja indywidualna z dnia 11 kwietnia 2016 r., Nr IBPB-2-2/4511-216/16/NG dotyczy wypłaty środków z polisy na życie po śmierci innej osoby.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.