Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.409.2018.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-28
Teza: dokumentowanie otrzymanych bonusów pieniężnych oraz obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem ww. bonusów
Słowa kluczowe: dokumentowanie; korekta; noty-nota księgowa; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 26 czerwca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymanych bonusów pieniężnych oraz obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem ww. bonusów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymanych bonusów pieniężnych oraz obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z otrzymaniem ww. bonusów. Wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2018 r., w którym Wnioskodawca wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2018 r., a w szczególności stanowisko Wnioskodawcy dotyczy zarówno zdarzenia przyszłego, jak i stanu faktycznego. W konsekwencji Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji w zakresie VAT odnośnie zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wskazuje, że jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Pozostaje czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „A.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (dalej jako: „Wnioskodawca” albo „Spółka”). Spółka pozostaje autoryzowanym dealerem samochodów osobowych oraz dostawczych marki X. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest głównie sprzedaż ww. samochodów, ale Spółka również świadczy usługi w zakresie serwisu pojazdów samochodowych.

Generalnym dystrybutorem pojazdów marki X w Polsce jest X Polska S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: Generalny dystrybutor). Generalny dystrybutor prowadzi dystrybucję pojazdów samochodowych wyłącznie za pośrednictwem autoryzowanych dealerów, którym pozostaje m.in. Wnioskodawca. Autoryzowanymi dealerami są zarówno podmioty powiązane z Generalnym dystrybutorem, jak i podmioty niepowiązane z nim. Wnioskodawca nie jest podmiotem powiązanym z Generalnym dystrybutorem.

Wnioskodawca jako autoryzowany dealer będzie uczestniczył w systemie motywacyjnym zorganizowanym przez Generalnego dystrybutora (program motywacyjny został opisany poniżej). Celem programu motywacyjnego będzie generowanie jak najlepszych wyników sprzedaży pojazdów marki X na polskim rynku, a tym samym zwiększenie przychodów zarówno Wnioskodawcy, jak i Generalnego dystrybutora. Zdaniem Wnioskodawcy udział w programie motywacyjnym odniesie pozytywny skutek-Spółka uzyska dodatkowe środki na rozwój swojej działalności.

Wnioskodawca wyraźnie podkreśla, że nie nabywa pojazdów samochodowych bezpośrednio od Generalnego Dystrybutora. Powyższe nie dotyczy pojazdów demonstracyjnych, które Wnioskodawca nabywa bezpośrednio od Generalnego dystrybutora, a ten wystawia fakturę VAT na Spółkę.

W przypadku pozostałych pojazdów samochodowych (pojazdów samochodowych niebędących pojazdami demonstracyjnymi) Spółka nabywa samochody bezpośrednio od X Leasing sp. z o.o. (dalej jako: X Leasing), spółka ta składa natomiast zamówienie u Generalnego Dystrybutora. W opisywanej sytuacji Generalny dystrybutor wystawia fakturę na X Leasing. Następnie X Leasing sprzedaje Spółce pojazd samochodowy i wystawia fakturę na Wnioskodawcę. W rezultacie powyższego Wnioskodawca uzyskuje możliwość sprzedaży pojazdu samochodowego klientowi finalnemu. Jak wynika z powyższego Spółka otrzymuje fakturę VAT od X Leasing, a nie od Generalnego Dystrybutora. Na podstawie uzyskanej faktury VAT Spółka rozpoznaje koszty uzyskania przychodu oraz podatek naliczony wynikający z nabycia pojazdów samochodowych.

Generalny Dystrybutor planuje wprowadzenie programu motywacyjnego, który ma zachęcać dealerów niepowiązanych, w tym Wnioskodawcę do zwiększenia zakupów pojazdów marki X. Generalny dystrybutor zamierza zaoferować dealerom niepowiązanym, a więc również Spółce możliwość uzyskania bonusu pieniężnego, wypłacanego bezpośrednio na rzecz podmiotów niepowiązanych, tj. z pominięciem X Leasing. Szczegółowe warunki udzielania bonusu pieniężnego zostaną zawarte każdorazowo w porozumieniu/umowie (dalej jako: umowa) zawartym pomiędzy Spółką a Generalnym Dystrybutorem. Warunki przyznanego Spółce bonusu mogą się różnić w zależności od rodzaju pojazdu samochodowego.

Nadto, wypłata bonusu pieniężnego na rzecz Wnioskodawcy uzależniona będzie od osiągnięcia w danym okresie rozliczeniowym (roku kalendarzowym) określonej liczby sprzedanych pojazdów samochodowych przez Wnioskodawcę do finalnego klienta. W liczbie sprzedanych pojazdów zostaną również uwzględnione pojazdy demonstracyjne. Podstawą naliczenia i wypłaty bonusu pieniężnego będzie zatem liczba sprzedanych pojazdów samochodowych, która weryfikowana będzie przez odpowiednie komórki wyznaczone przez Generalnego dystrybutora na warunkach określonych w umowie. Liczba sprzedanych pojazdów samochodowych będzie ustalana w oparciu o numery VIN pojazdów samochodowych sprzedanych przez Wnioskodawcę.

Jak wynika z powyżej przedstawionych okoliczności, Generalny dystrybutor nie będzie wystawiał faktur VAT na rzecz Wnioskodawcy (powyższe nie dotyczy pojazdów demonstracyjnych), ponieważ będzie on dokonywał dostaw pojazdów samochodowych na rzecz X Leasing. W konsekwencji nie występują podstawy prawne do wystawienia faktury korygującej przez Generalnego dystrybutora na rzecz Spółki. Zmianie nie ulegnie cena transakcji pomiędzy X Leasing a Wnioskodawcą, dlatego nie zajdą przesłanki do wystawienia faktury korygującej przez X Leasing.

Uzyskanie przez Spółkę w ramach programu motywacyjnego bonusu pieniężnego od Generalnego dystrybutora zostanie udokumentowana notą uznaniową wystawioną przez Generalnego dystrybutora. Na podstawie wystawionej noty uznaniowej zostanie wypłacony Spółce bonus pieniężny. Nota uznaniowa będzie wystawiona zgodnie z wymogami dla dowodów księgowych, tj. zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Spółka będzie posiadała dokumenty, z których wynikać będzie data udzielenia bonusu pieniężnego.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że możliwość dokumentowania bonusów pieniężnych notą księgową potwierdził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej wobec Generalnego dystrybutora (zob. interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2016 r., IPPP1/4512-95/16-2/MP). We wskazanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów wskazał również, że Generalny dystrybutor będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu sprzedaży pojazdów do X Leasing w rozliczeniu za okres, w którym dokonano wypłaty bonusu pieniężnego na rzecz Spółki.

W przypadku bonusów pieniężnych w części dotyczących pojazdów demonstracyjnych Generalny dystrybutor będzie wystawiał faktury korygujące. Dokumentowanie oraz opodatkowanie bonusów pieniężnych związanych z wypłatą bonusów pieniężnych od pojazdów demonstracyjnych nie są przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca podkreśla, iż głównym celem udziału w programie motywacyjnym będzie zwiększenie ilości sprzedawanych pojazdów samochodowych na rzecz finalnego klienta, a tym samym zwiększenie przychodów Spółki oraz Generalnego dystrybutora. Tym niemniej wszelkie czynności związane ze sprzedażą pojazdów samochodowych Spółka dokonuje na własną rzecz i we własnym imieniu.

Jak wynika z powyżej opisanych okoliczności, przyznanie bonusu pieniężnego wynika ze spełnienia obiektywnych przesłanek ustalonych w umowie zawartej pomiędzy Generalnym dystrybutorem a Spółką.

Spółka uzyskała interpretację indywidualną, w której stwierdzono, że stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę w zakresie analogicznego zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług pozostaje prawidłowe (por. interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2016 r., ILPP5/4512-1- 155/16-2/PG). Powyższa interpretacja została wydana wobec dokumentowania rabatu pośredniego notą obciążeniową, a nie jak w opisie niniejszego zdarzenia przyszłego notą uznaniową, jednakże w ocenie Wnioskodawcy powyższe nie ma wpływu na prawidłowość stanowiska i rozliczenia podatkowe udzielonego rabatu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dokumentem właściwym dla udokumentowania wypłacanych na rzecz Wnioskodawcy bonusów pieniężnych będzie nota uznaniowa?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nota uznaniowa wystawiona w związku z udzieleniem bonusu pieniężnego zobowiązuje Spółkę do obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez X Leasing?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku wypłaty bonusów pieniężnych, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonano zapłaty przedmiotowego bonusu pieniężnego na rzecz Spółki?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym kwotę bonusu pieniężnego należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia podatku naliczonego metodą „w stu”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

Dokumentowanie bonusu pieniężnego (pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, dokumentem właściwym dla udokumentowania wypłacanych na rzecz Spółki bonusów pieniężnych będzie nota uznaniowa.

Stosownie do art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 u.p.t.u. podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12,
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło,
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Każda ze wskazanych czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1–3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 u.p.t.u.).

Na podstawie art. 29a ust. 14 u.p.t.u. powyższe stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak wynika z powyższego obniżka ceny, opust mają znaczenie dla podstawy opodatkowania jedynie, jeśli zostały udzielone po dokonaniu sprzedaży. Dla podstawy opodatkowania istotne jest udzielenie tak zwanego rabatu potransakcyjnego. W takiej sytuacji konieczne jest, co do zasady, wystawienie faktury korygującej, stosownie do art. 106j ust. 1 u.p.t.u.

Należy jednakże wskazać, że wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów i usług. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego bonusy pieniężne będą udzielane przez Generalnego dystrybutora, który jednak nie dokonał dostawy towarów bezpośrednio na rzecz Spółki. Spółka nabyła towary i otrzymała fakturę VAT wystawioną przez X Leasing. Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego nie ma zatem podstaw do wystawienia faktury korygującej.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1-6 u.p.t.u. faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia,
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę,
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a,
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b,
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1, podatnik wystawia fakturę korygującą. Faktura korygująca powinna wskazywać dane zawarte na fakturze, do której się odnosi, tj. m.in. data wystawienia, numer etc. (por. art. 106j ust. 2 pkt 3 u.p.t.u.).

Wskazana regulacja prowadzi do wniosku, że faktura korygująca może zostać wystawiona wyłącznie w stosunku do faktury. W konsekwencji ustawodawca nie przewidział możliwości korygowania fakturą korygującą innych dokumentów, w tym noty uznaniowej. Wobec powyższego podkreślam, że przepisy u.p.t.u. dotyczące korygowania faktur VAT uzależniają możliwość wystawienia faktury korygującej od spełnienia dwóch przesłanek:

*   faktura pierwotna została wystawiona przez kontrahenta nabywcy towarów i usług,
*   bezpośredni kontrahent nabywcy towarów i usług udzielił mu opustu.

Wskazane stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości danej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, dalej jako: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z art. 73 Dyrektywy VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatą otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Nadto, jak stanowi art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Dyrektywa VAT przewiduje więc obniżenie podstawy opodatkowania w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazania go w określony sposób.

W świetle dyrektywy VAT rabat potransakcyjny może zostać udokumentowany zarówno poprzez fakturę korygującą jak i notę uznaniową. Wskazana regulacja Dyrektywy VAT oraz krajowej ustawy podatkowej wymagają udokumentowania kwoty rabatu potransakcyjnego, jednakże nie weryfikują formy w jakiej ma być to udokumentowanie wykonane.

Na gruncie przedmiotowego zdarzenia przyszłego wypłata rabatu pośredniego (bonusu pieniężnego) będzie dokonywana przez Generalnego dystrybutora, który to nie będzie bezpośrednim dostawcą towarów dla Spółki. Spółka będzie nabywała pojazdy samochodowe od X Leasing, od którego otrzyma fakturę VAT. Wypłata rabatu pośredniego (bonusu pieniężnego) będzie dokumentowana notą uznaniową.

Wobec powyższego z uwagi na brak bezpośredniej transakcji pomiędzy Generalnym dystrybutorem a Spółką udokumentowanej fakturą VAT, fakt udzielenia rabatu pośredniego (bonusu pieniężnego) nie może zostać udokumentowany fakturą korygującą. Faktura korygująca może zostać wystawiona jedynie w sytuacji, gdy bezpośredni dostawca towarów wystawiłby fakturę na rzecz nabywcy towarów i ten udzieliłby rabatu. Nie można wystawić faktury korygującej wobec kolejnego (pośredniego) nabywcy towarów i usług w łańcuchu transakcji. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma bezpośrednio od Generalnego dystrybutora bonusy pieniężne (obniżki cen), w konsekwencji wobec Wnioskodawcy i Generalnego dystrybutora zostaną rzeczywiście obniżone ceny towarów. Powyższe obniżenie ceny nie dotyczy X Leasing.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących rozstrzygnięciach:

*   „Należy jednak zauważyć, że wystawienie faktury korygującej możliwe jest wyłącznie w sytuacji udzielenia obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. W rozpatrywanej sprawie pomiędzy spółką a tym klientem nie nastąpiła bezpośrednia dostawa, a wnioskodawca nie wystawia na rzecz danego detalisty faktury. Dlatego też, zgodnie z art. 106j ustawy o VAT nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej” (interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2016 r., IPPPl/4512-62/16-4/Igo, w której Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za prawidłowe),
*   „Przedmiotowe „bonusy”, udzielane przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Kontrahenta, będą stanowiły rabaty, o których mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego Spółka będzie uprawniona do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatu udzielonego Kontrahentowi) podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży usług przeładunku kontenerów zrealizowanych na rzecz polskiej spółki. W efekcie, Spółka nie będzie mogła wystawić Kontrahentowi faktury korygującej. Ponieważ jednak przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować, nic nie stoi na przeszkodzie, aby był to inny dokument księgowy (np. nota)” (interpretacja indywidualna z dnia 7 stycznia 2016 r., ITPP2/4512-1008/15/AW),
*   „Bonusy wypłacane Aptekom/Pośrednikom i podmiotom reprezentującym Apteki nie stanowią ani rabatu czy obniżki ceny w rozumieniu ustawy o VAT, ani też wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z tym, wypłacane przez Spółkę na rzecz Aptek/Pośredników lub podmiotów reprezentujących Apteki Bonusy pozostają poza zakresem podatku VAT i tym samym, powinny być dokumentowane notami księgowymi uznaniowymi wystawionymi przez Spółkę bez podatku VAT” (interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2015 r., IPPP1/4512-64/15-2/BS, w której Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za prawidłowe),
*   „Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy” (interpretacja indywidualna z dnia 17 kwietnia 2014 r., IPPP2/443-87/14-4/DG, w której Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za prawidłowe),
*   „Przepis art. 29 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r.) należy interpretować w ten sposób, że udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), np. notą księgową” (teza wyroku NSA z dnia 13 stycznia 2010 r., I FSK 600/09) Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym sposobem dokumentowania bonusów pieniężnych udzielanych przez Generalnego dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy będzie nota uznaniowa.

Obniżenie podatku naliczonego (pytanie nr 2 i 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie wystawionej noty uznaniowej dokumentującej bonus pieniężny, Spółka jest zobowiązana do obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez X Leasing w rozliczeniu za okres, w którym dokonano zapłaty przedmiotowego bonusu pieniężnego na rzecz Spółki.

Jak wskazano powyżej (w pkt. III.l niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) wystawienie noty uznaniowej stanowi prawidłowy sposób udokumentowania rabatu potransakcyjnego (bonusu pieniężnego).

Regulację w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawiera przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 19a u.p.t.u., w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Wskazana regulacja uzasadnia, że podatnik, który otrzymał fakturę korygującą, jest zobowiązany do obniżenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał tę korektę. Zgodnie z przedmiotowym zdarzeniem przyszłym pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym dystrybutorem (podmiot udzielający bonusu pieniężnego) nie dochodzi do bezpośredniej transakcji związanej z dostawą towarów. W konsekwencji udzielenie bonusu pieniężnego nie może zostać udokumentowane fakturą korygującą. Tym samym z uwagi na okoliczność, że Generalny dystrybutor nie może wystawić faktury korygującej na rzecz Spółki, to dla obniżenia podstawy opodatkowania VAT nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 u.p.t.u., ponieważ regulacja ta odnosi się wyłącznie do sytuacji, w których została wystawiona faktura korygująca. Tym niemniej stosownie do art. 29a ust. 10 u.p.t.u. podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło, wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie powyższy przepis jako podstawa do obniżenia podstawy opodatkowania przez Generalnego dystrybutora. Potwierdzeniem powyższego jest interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2016 r., IPPP1/4512-95/16-2/MP wydana wobec Generalnego dystrybutora. W konsekwencji Generalny dystrybutor jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania VAT w rozliczeniu za okres, w którym dokonano wypłaty przedmiotowego bonusu pieniężnego na rzecz Spółki.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jest on zobowiązany do odpowiedniego obniżenia podatku naliczonego również w rozliczeniu za okres, w którym dokonano zapłaty przedmiotowego bonusu pieniężnego na jego rzecz (por. interpretacja indywidualna z dnia 7 maja 2015 r., IPPP1/4512-362/15-3/IGO).

Przepis art. 29a ust. 10 u.p.t.u. pozostaje zgodny z art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Przepis ten określa podstawę opodatkowania i przewiduje uprawnienie do jej obniżenia w sytuacji każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zatem wystarczającą przesłanką do ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności udokumentowania go w określony sposób. W konsekwencji zarówno faktura korygująca, jak i nota uznaniowa mogą stanowić prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Na podstawie Dyrektywy VAT oraz krajowej ustawy podatkowej podatnik jest zobowiązany udokumentować rzeczywiste kwoty rabatów, ww. przepisy nie wskazują jednak konkretnego sposobu udokumentowania rabatu potransakcyjnego.

Konstrukcja podstawy opodatkowania opiera się na zasadzie proporcjonalności podatku do ceny towarów i usług. Każda transakcja - dostawa towarów oraz świadczenie usług – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług obliczonemu proporcjonalnie do ceny otrzymanej przez podatnika. Założeniem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług jest również zasada neutralności podatku VAT. Zgodnie z nią ekonomiczny ciężar podatku ponosić ma wyłącznie konsument. VAT nie powinien obciążać podatników tego podatku. W konsekwencji w związku z obniżeniem ceny w formie rabatu konieczne jest odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania, zgodnie z zasadą proporcjonalności. W sytuacji, w której podstawa opodatkowania przewyższałaby kwotę wynagrodzenia danej transakcji (dostawy towarów lub świadczenia usług), podatnik przynajmniej w części poniósłby ekonomiczny ciężar podatku w części nadwyżki podstawy opodatkowania nad wynagrodzeniem. Powyższe potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wskazał, że podstawą opodatkowania dla podatnika jako producenta musi być kwota odpowiadająca cenie transakcji (dostawa towarów lub świadczenie usług) z hurtownikami lub detalistami, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów (por. wyrok TSUE w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, por. wyrok TSUE w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko RFN).

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego, w sytuacji, gdy Spółka uzyska od Generalnego dystrybutora bonus pieniężny, to Spółka ta w rzeczywistości uzyska obniżenie ceny. W takiej sytuacji podmiotem zobowiązanym do korekty podatku należnego będzie Generalny dystrybutor. Zgodnie z powyższym udzielone bonusy pieniężne stają się de facto obniżką ceny/upustem w rozumieniu art. 29a ust. 10 u.p.t.u.

Wnioskodawca podkreśla, że rzeczywisty obrót gospodarczy powinien znajdować odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji, dokonywanych rozliczeniach podatkowych. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać udokumentowanie udzielonego rabatu potransakcyjnego potwierdzające obniżenie podatku należnego. W sytuacji, w której rabat potransakcyjny został udzielony przez Generalnego dystrybutora (pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw) na rzecz Wnioskodawcy (trzeci podmiot w łańcuchu dostaw), to cena transakcji pomiędzy Generalnym dystrybutorem a X Leasing (drugi podmiot w łańcuchu dostaw) nie uległa zmianie. W konsekwencji Generalny dystrybutor nie może wystawić faktury korygującej na rzecz X Leasing. Generalny dystrybutor nie może również wystawić faktury korygującej na rzecz Spółki, ponieważ pomiędzy tymi podmiotami nie doszło do żadnej transakcji – nie została wystawiona faktura VAT przez Generalnego dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy. Obecnie obowiązujące przepisy nie regulują kwestii za pomocą jakiego dokumentu należy udokumentować udzielenie bonusu pieniężnego, o którym mowa w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji. Takim dokumentem nie może być faktura korygująca, ale przepisy nie zakazują udokumentowania rabatu pośredniego np. notą uznaniową.

W konsekwencji powyższego Generalny dystrybutor będzie posiadał uprawnienie do obniżenia podstawy opodatkowania, tym samym Spółka będzie zobowiązana do stosownego obniżenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej noty uznaniowej. Nota uznaniowa będzie dokumentem, który potwierdzi wysokość udzielonego bonusu pieniężnego. Zatem, na podstawie posiadanych przez Spółkę dokumentów, Spółka będzie zobowiązana do obniżenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie przekazano na jej rzecz bonus pieniężny.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie obniżenia podatku naliczonego są następujące rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz orzeczenia sądów administracyjnych:

*   „Jak już wyżej wskazano, producent wystawi notę księgową w celu udokumentowania udzielonego Wnioskodawcy rabatu pośredniego. Nota będzie stanowiła pisemny dokument potwierdzający wysokość kwoty przyznanego opustu (rabatu pośredniego). Wnioskodawca powinien również posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie, w jakim okresie rozliczeniowym producent przekazał na Jego rzecz rabat pośredni, który obniża ceny nabytych produktów. Należy stwierdzić, że będzie to dzień, w którym producent dokona wypłaty lub przekazania rabatu na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Zatem, na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawca winien obniżyć kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostanie przekazany na Jego rzecz rabat pośredni” (interpretacja indywidualna z dnia 21 września 2015 r., IPPP1/4512-746/15- 2/KR),
*   „Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony Wnioskodawcy zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Producenta z wyszczególnioną wartością rabatu netto i brutto oraz kwotą podatku VAT. Wysokość obrotów uprawniających do otrzymania rabatu ustalona jest przez Wnioskodawcę i Producenta na podstawie wartości zakupów produktów dokonanych u dystrybutorów lub w oparciu o wartość sprzedaży produktów na rzecz dystrybutorów. W konsekwencji Producent będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania, i tym samym Wnioskodawca, otrzymując od Producenta notę dokumentującą wartość udzielonego rabatu winien obniżyć swój podatek VAT naliczony o kwoty VAT wynikające z otrzymanej noty księgowej (\`(...)\`)Zatem, na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawca winien obniżyć kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostanie przekazany na Jego rzecz rabat pośredni" (interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2015 r., IPPP1/4512-377/15-2/AW),
*   „Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony Wnioskodawcy zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Producenta. Wysokość obrotów uprawniających do otrzymania rabatu ustalona jest przez Wnioskodawcę i Producenta na podstawie wartości zakupów produktów dokonanych w hurtowniach współpracujących z Producentem. W konsekwencji Producent będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania, i tym samym Wnioskodawca, otrzymując od Producenta notę dokumentującą wartość udzielonego rabatu winien obniżyć swój podatek VAT naliczony o kwoty VAT wynikające z otrzymanej noty księgowej” (interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2015 r., IPPP1/4512-260/15-2/AS),
*   „W konsekwencji powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro Producent na podstawie noty może obniżyć kwotę wykazanego przez siebie podatku VAT należnego, tym samym Wnioskodawca na podstawie noty, dokumentującej wartość przyznanej premii pieniężnej, winien obniżyć swój podatek VAT naliczony o kwoty podatku VAT wynikające z wystawionej noty księgowej" (interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2013 r., IPTPP2/443-461/13- 4/JS),
*   „W przypadku Wnioskodawcy, wystawiona przez Producenta nota będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem na podstawie noty Producent będzie w stanie określić kwotę udzielonego Wnioskodawcy rabatu finansowego i w związku z tym będzie posiadał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu Wnioskodawcy od zakupionych produktów. W konsekwencji powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro Producent na podstawie wystawionej noty będzie mógł obniżyć kwotę wykazanego przez siebie podatku VAT należnego, tym samym Wnioskodawca, otrzymując od Producenta notę dokumentującą wartość udzielonego rabatu winien obniżyć swój VAT naliczony o kwoty VAT wynikające z otrzymanej noty” (interpretacja indywidualna z dnia 17 czerwca 2013 r., IBPP1/443- 218/13/ES),
*   „Ponieważ nota otrzymana od producenta, potwierdzająca premię udzieloną skarżącej, dotyczy konkretnego towaru nabytego wcześniej na podstawie faktur wystawionych przez
*   dystrybutora – co z łatwością można zidentyfikować – należy stwierdzić, iż dokumentuje ona rabat, czyli obniżenie ceny tego towaru, zatem w konsekwencji otrzymanie rabatu powinno prowadzić do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów dokonaną przez dystrybutora na rzecz skarżącej Spółki” (wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2015 r., I FSK 1281/14, por. uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2012 r., I FPS 2/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2010 r., I FSK 600/09).

Wyliczenie podatku naliczonego (pytanie nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota bonusu pieniężnego stanowi kwotę brutto i podatek naliczony należy wyliczyć metodą „w stu”.

Na podstawie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, przy czym podstawa opodatkowania ulega obniżeniu m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Kwota bonusu pieniężnego wypłacana przez Generalnego dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy obniża efektywnie kwotę należną Generalnemu dystrybutorowi. Obniżenie to powinno znajdować odzwierciedlenie nie tylko w podstawie opodatkowania, jak i w kwocie podatku należnego, ale również w kwocie podatku naliczonego. Skoro obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedane pojazdy samochodowe, która jest kwotą brutto, zatem i kwota bonusu pieniężnego powinna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie (tzw. metodą „w stu”) podzielić na kwotę podstawy opodatkowania i kwotę VAT należności (i odpowiednio naliczonego).

Tytułem przykładu, bonus pieniężny o wartości 100 zł powinien skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania o 81,30 zł oraz kwoty podatku należnego (podatku naliczonego) o 18,70 zł (zakładając zastosowanie stawki 23% VAT właściwej dla dostawy pojazdów samochodowych).

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej wobec Generalnego dystrybutora (interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2016 r., IPPP1/4512-95/16- 2/MP) oraz w innych rozstrzygnięciach organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna z dnia 24 lipca 2013 r., IPPP1/443-407/13-2/AP, interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2012 r., ILPP2/443-1474/11-3/SJ).

Podsumowując, udzielony bonus pieniężny powinien stanowić kwotę brutto, obejmującą również kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo Organ nadmienia, że aktualnie jednolity tekst ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ogłoszony jest w Dzienniku Ustaw z 2017 r. poz. 1221, ze zm.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy (zdarzenie przyszłe) będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, a także wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.