Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.455.2019.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-29
Teza: skutki podatkowe z tytułu otrzymania odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa
Słowa kluczowe: korzystanie-korzystanie bezumowne; odszkodowania; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2019 r., (data wpływu 26 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych z tytułu otrzymania odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych z tytułu otrzymania odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej posiada w zasobie Skarbu Państwa nieruchomość położoną na terenie gminy, oznaczoną geodezyjnie działką nr 878/1 o pow. 18,5572 ha, 890/1 o pow. 7.9179 ha, 888 o pow. 2,4954 ha, 308/14 o pow. 5.8976 ha, 329/11 o pow. 11.9327 ha, 338/51 o pow. 0,0594 ha ujawnioną w księdze wieczystej nr … prowadzonej przez Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych.

Przedmiotowe działki do zasobu Skarbu Państwa weszły w 2011 roku w wyniku wygaśnięcia trwałego zarządu sprawowanego przez … Zarząd ….

Część przedmiotowego gruntu o ogólnej powierzchni 18.0000 ha dzierżawiona była na podstawie umów dzierżawy zawartych pomiędzy tutejszym organem, a osobami fizycznymi do 23 stycznia 2018 roku.

Pierwszą umowę dzierżawy zawarto 15 grudnia 2011 r. na okres 3 lat, zgodnie z wnioskiem dzierżawców. Następnie z wnioskiem o przedłużenie istniejącej umowy dzierżawy dzierżawcy zwrócili się 23 września 2013 r. Zgodnie z art. 11 ust. 2, art. 23 ust. pkt 7a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wniosek skierowany został do Wojewody. Wojewoda Zarządzeniem z grudnia 2014 r. udzielił zgody Staroście na zawarcie kolejnej umowy dzierżawy na okres kolejnych 3 lat, w wyniku czego zawarto umowę dzierżawy na okres kolejnych 3 lat obowiązującą do dnia 23 stycznia 2018 r. Na ponowny wniosek dzierżawców złożony 16 października 2017 r. wystąpiono do Wojewody o wyrażenie zgody na wydzierżawienie przedmiotowego gruntu na okres kolejnych 3 lat. Wojewoda nie wyraził zgody na zawarcie kolejnej umowy dzierżawy z dotychczasowymi dzierżawcami, zalecając tutejszemu organowi przeprowadzenie przetargu.

Na podstawie postanowienia § 10 ust. 4 umowy w zw. z art. 705 KC powinnością dzierżawców było zwrócić dzierżawioną nieruchomość tutejszemu organowi. Pomimo parokrotnego wezwania do wydania nieruchomości dzierżawcy nie zwrócili przedmiotu dzierżawy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że od dnia 24 stycznia 2018 roku dotychczasowi dzierżawcy obciążani zostają odszkodowaniem z tytułu bezumownego korzystania. Tutejszy organ z tego tytułu wystawia faktury VAT ze stawką 23%. Ostatnia faktura za okres od 24 marca 2019 r. – 23 czerwca 2019 r. winna zostać uiszczona do dnia 3 lipca 2019 r. jednakże dzierżawcy zwrócili się z pismem z 24 czerwca 2019 r. informującym, iż faktura ta zostanie uiszczona, tylko częściowo natomiast reszta płatności uiszczona zostanie w miesiącu grudniu 2019 r. Zgodnie z postanowieniami umowy, która obowiązywała do dnia 23 stycznia 2018 r. oraz: w związku z zaistniałą sytuacją, tutejszy organ dbając o racjonalną gospodarkę interesów Skarbu Państwa, nosi się z zamiarem wystąpienia na drogę sądową o wydanie przedmiotu dzierżawy. Dzierżawca jak dotychczas korzystał z przedmiotowego, gruntu za zgodą tut. organu (dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymywane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy do momentu złożenia pozwu do sądu o skuteczne wydanie nieruchomości wraz z odszkodowaniem, Starosta wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej winien, w przypadku obciążania byłego dzierżawcy kwotą odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania, naliczać VAT z tego tytułu?
2.  Czy Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, od momentu skierowania sprawy do sądu o skuteczne wydanie nieruchomości wraz z odszkodowaniem, winien w przypadku obciążania byłego dzierżawcy kwotą odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania, naliczać VAT z tego tytułu?

Stanowisko wnioskodawcy:

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa w szczególności w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 roku o samorządzie powiatowym (tekst jednolity Dz. U z 2017 roku poz. 1868 z późn. zm., zwana dalej ustawą o samorządzie powiatowym) oraz przyjętym przez organ stanowiący uchwałą Rady Powiatu z dnia 31 marca 2016 roku statucie (Dz. U. Województwa poz. 2073). Powiat posiada z mocy prawa osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ww. ustawy). Do organów jednostki samorządu terytorialnego szczebla powiatowego zalicza się radę powiatu pełniącą funkcję organu stanowiącego oraz zarząd powiatu pełniący funkcję organu wykonawczego (art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 powiat wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Wykonywanie zadań publicznych przez jednostki samorządu terytorialnego odbywa się, co do zasady poza sferą rozliczeń podatku VAT. Świadczy o tym treść art. 15 ust. 6 ustawy VAT zgodnie, z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W obowiązujących przepisach prawa brak jest legalnej definicji organu władzy publicznej niemniej jednak powszechnie przyjmuje się, że do tej kategorii organizacyjnej zalicza się obok organów państwowych organy jednostek samorządu terytorialnego, w tym powiaty. Jak już wcześniej wspomniano Powiat wykonuje swoje zadania w formach właściwych prawu publicznemu, jak i w znacznie węższym zakresie w formach właściwych prawu prywatnemu, w szczególności na podstawie umów cywilnoprawnych. Zawieranie kontraktów cywilnoprawnych w połączeniu z posiadaniem statusu osoby prawnej skutkuje tym, iż powiat spełnia ustawowe przesłanki do uznania go za czynnego podatnika VAT (art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy VAT). Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad.1

Odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa, do momentu złożenia pozwu do sądu o skuteczne wydanie nieruchomości wraz z odszkodowaniem, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 80128r. poz. 2174 ze zm.).

Ad. 2

Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej sprawuje prawa właścicielskie na nieruchomościach Skarbu Państwa i w związku z tym zamierza odzyskać przedmiotową nieruchomość, by móc nią racjonalnie rozporządzać. W tym celu chce skierować sprawę na drogę postępowania sądowego.

W związku z powyższym, w przypadku gdy najemca korzysta z nieruchomości bezumownie oraz bez zgody tutejszego organu, to korzystanie takie nie będzie świadczeniem usług, o których mowa w art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), ponieważ między właścicielem, a korzystającym z nieruchomości wbrew woli właściciela nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Tym samym otrzymane odszkodowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od chwili złożenia pozwu do sądu o wydanie nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Należy zauważyć, że zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W zakresie odpłatności za ww. świadczenie, ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ww. ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wskazać ponadto należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „bezumowne korzystanie”. Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 kodeksu cywilnego, właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Na podstawie art. 224 § 1 kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 kodeksu cywilnego).

Na podstawie art. 225 kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Zgodnie z dyspozycją art. 230 kodeksu cywilnego, przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Stosownie do art. 336 kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Artykuł 674 kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony.

Z ww. regulacji wynika, że w sytuacji wytoczenia powództwa – przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze – jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto, spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Na podstawie analizy powołanych przepisów kodeksu cywilnego i ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W przypadku, gdy rzecz (np. nieruchomość) została objęta w posiadanie przez podmiot nieuprawniony, a właściciel wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej rzeczy nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy oceniać sytuację, kiedy właściciel rzeczy – z różnych względów – toleruje stan, w którym przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W takich okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy stanowi zapłatę za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela rzeczy na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Zatem stwierdzić należy, że w zakresie w jakim otrzymana należność stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji zaś, gdy otrzymano świadczenie będące odszkodowaniem (karą), to nie podlega ono regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej posiada w zasobie Skarbu Państwa nieruchomość położoną na terenie gminy, która do zasobu Skarbu Państwa weszła w 2011 roku w wyniku wygaśnięcia trwałego zarządu sprawowanego przez … Zarząd …. Część przedmiotowego gruntu o ogólnej powierzchni dzierżawiona była na podstawie umów dzierżawy zawartych pomiędzy tutejszym organem, a osobami fizycznymi do 23 stycznia 2018 roku. Pierwszą umowę dzierżawy zawarto 15 grudnia 2011 r. na okres 3 lat, zgodnie z wnioskiem dzierżawców. Następnie z wnioskiem o przedłużenie istniejącej umowy dzierżawy dzierżawcy zwrócili się 23 września 2013 r. Zgodnie z art. 11 ust. 2, art. 23 ust. pkt 7a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wniosek skierowany został do Wojewody. Wojewoda Zarządzeniem z grudnia 2014 r. udzielił zgody Staroście na zawarcie kolejnej umowy dzierżawy na okres kolejnych 3 lat, w wyniku czego zawarto umowę dzierżawy na okres kolejnych 3 lat obowiązującą do dnia 23 stycznia 2018 r. Na ponowny wniosek dzierżawców złożony 16 października 2017 r. wystąpiono do Wojewody o wyrażenie zgody na wydzierżawienie przedmiotowego gruntu na okres kolejnych 3 lat. Wojewoda nie wyraził zgody na zawarcie kolejnej umowy dzierżawy z dotychczasowymi dzierżawcami, zalecając tutejszemu organowi przeprowadzenie przetargu.

Na podstawie postanowienia § 10 ust. 4 umowy w zw. z art. 705 KC powinnością dzierżawców było zwrócić dzierżawioną nieruchomość tutejszemu organowi. Pomimo parokrotnego wezwania do wydania nieruchomości dzierżawcy nie zwrócili przedmiotu dzierżawy. Od dnia 24 stycznia 2018 roku dotychczasowi dzierżawcy obciążani zostają odszkodowaniem z tytułu bezumownego korzystania. Tutejszy organ z tego tytułu wystawia faktury VAT ze stawką 23%. Ostatnia faktura za okres od 24 marca 2019 r. – 23 czerwca 2019 r. winna zostać uiszczona do dnia 3 lipca 2019 r. jednakże dzierżawcy zwrócili się z pismem z 24 czerwca 2019 r. informującym, iż faktura ta zostanie uiszczona, tylko częściowo natomiast reszta płatności uiszczona zostanie w miesiącu grudniu 2019 r. Zgodnie z postanowieniami umowy, która obowiązywała do dnia 23 stycznia 2018 r. oraz w związku z zaistniałą sytuacją, tutejszy organ dbając o racjonalną gospodarkę interesów Skarbu Państwa, nosi się z zamiarem wystąpienia na drogę sądową o wydanie przedmiotu dzierżawy. Dzierżawca jak dotychczas korzystał z przedmiotowego, gruntu za zgodą tut. organu (dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty.

Kluczowe dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca wyraził zgodę (również dorozumianą) na użytkowanie przez dzierżawców nieruchomości, czy też czynił jakiekolwiek kroki celem odzyskania tejże nieruchomości, w przypadku braku takiej zgody (umowy), np. przez wystąpienie na drogę sądową.

W analizowanej sytuacji, w pierwszej kolejności mamy do czynienia z nieformalną zgodą na korzystanie z nieruchomości, Gmina toleruje stan bezumownego korzystania i oprócz parokrotnego wezwania do wydania nieruchomości nie czyni starań mających na celu odzyskanie nieruchomości, nie podejmuje kroków prawnych. Tym samym uznać należy, że pomiędzy stronami istnieje określony stosunek prawny o charakterze umownym – dorozumiany – skutkujący realizacją wzajemnych świadczeń. Stwierdzić bowiem należy, że wolą Wnioskodawcy jako właściciela nieruchomości, bezumownie wykorzystywanej przez dzierżawców, jest udostępnienie im tejże nieruchomości, wprawdzie nie jawne, na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy cywilnoprawnej, lecz właśnie dorozumiane, polegające na tolerowaniu przez Wnioskodawcę zaistniałej sytuacji.

Tym samym stwierdzić należy, że kwoty pieniężne otrzymane jako odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości, winny być traktowane jako należność za świadczenie wzajemne w postaci świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania z ww. nieruchomości będzie stanowić bowiem w rzeczywistości wynagrodzenie za świadczoną usługę, dającą wypłacającemu je wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z tych nieruchomości.

Zatem otrzymane wynagrodzenie stanowić będzie należność za wykonanie czynności wymienionych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy od momentu skierowania sprawy do sądu o skuteczne wydanie nieruchomości wraz z odszkodowaniem, winien w przypadku obciążania byłego dzierżawcy kwotą odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania, naliczać VAT z tego tytułu.

Analizując opisany stan faktyczny wskazać należy, że jeżeli Wnioskodawca po wyczerpaniu wszystkich możliwych sposobów windykacji, wystąpi do sądu z pozwem o wydanie nieruchomości wraz z odszkodowaniem, to taką sytuację należy ocenić jako brak zgody Wnioskodawcy na dalsze korzystanie z nieruchomości przez dzierżawców. Nie wystąpią więc okoliczności wskazujące na dorozumiane, milczące trwanie umowy.

Uzyskanie prawomocnego wyroku, jest czynnością związaną ze skutecznym odzyskaniem nieruchomości i kategorycznym niegodzeniem się z dzierżawieniem nieruchomości bez tytułu prawnego. Zatem wystąpi sytuacja, w której brak jest jakiegokolwiek stosunku prawnego (ani jawnego, ani dorozumianego), w ramach którego spełnione byłoby świadczenie wzajemne.

W związku z powyższym, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że od chwili złożenia pozwu do sadu o wydanie nieruchomości otrzymane odszkodowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w takich okolicznościach należy uznać, że brak jest zgody (ani wyraźnej, ani dorozumianej) Wnioskodawcy na kontunuowanie dzierżawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.