Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-638/13/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-22
Teza: odliczenie podatku naliczonego w przypadku gdy Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane VAT, zwolnione z VAT i niepodlegające opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie przyporządkować zakupy do poszczególnego rodzaju działalności
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; komputery-sieć komputerowa; obrót; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2013r. (data wpływu 8 lipca 2013r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2013r. (data wpływu 8 lipca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu projektu inwestycyjnego polegającego na budowie sieci komputerowej, wymianie sprzętu komputerowego oraz wdrożeniu elektronicznego obiegu dokumentów w oparciu o proporcję sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu projektu inwestycyjnego polegającego na budowie sieci komputerowej, wymianie sprzętu komputerowego oraz wdrożeniu elektronicznego obiegu dokumentów w oparciu o proporcję sprzedaży. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 czerwca 2013r. (data wpływu 8 lipca 2013r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2013r. (data wpływu 8 lipca 2013r.)

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2013r. oraz pismem z dnia 2 lipca 2013r., ukształtował się następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina) realizuje projekt pn. „…” w ramach działania 3.1 Społeczeństwo Informacyjne, osi priorytetowej nr 3, Społeczeństwo Informacyjne Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007-2013.

Przedmiotem ww. inwestycji jest informatyzacja, polegająca na budowie sieci komputerowej, wymianie sprzętu komputerowego oraz wdrożeniu elektronicznego obiegu dokumentów.

W ramach projektu Gmina otrzyma:

1.  Serwery wraz z licencją na system operacyjny, platformę workflow (serwer), antywirus (serwer) w ilości – 1 szt.
2.  Sprzęt aktywny L., przełącznik typu A (48 portowy) – 1 szt.
3.  Projekt i budowa sieci L. – łącznie gniazd 28 szt.
4.  Zabezpieczenie brzegu sieci i VP(N – 1 szt.
5.  Zestawy komputerów stacjonarnych wraz z monitorami – 20 szt.
6.  komputery przenośne (notebooki) – 5 szt.
7.  Pakiet oprogramowania biurowego wraz z oprogramowaniem antywirusowym – 25 szt.
8.  Urządzenie biura Obsługi Klienta – 1 szt. (urządzenie wielofunkcyjne)
9.  Informat wewnętrzny – 1 szt.
10.  Licencje Systemu Elektronicznego Obiegu Dokumentów oraz platformy workflow – 25 szt.
11.  Zestawy do podpisu cyfrowego (kwalifikowanego) – 8 szt.
12.  Wdrożenie sprzętu, oprogramowania i integracja z zewnętrznymi systemami informatycznymi
13.  Promocja projektu,
14.  Zarządzanie projektem,
15.  Audyt projektu,
16.  Szkolenie.

W inwestycji Gmina ujmuje podatek VAT w całości jako koszt kwalifikowany i wykazuje do objęcia refundacją. Inwestycja będzie służyć pracownikom Urzędu Gminy. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, dotyczących m.in. najmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Gmina wykonuje zarówno czynności w związku z którymi przysługuje jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, czynności zwolnione od podatku VAT oraz czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT.

W związku z tym, iż Gmina nie ma obiektywnej możliwości bezpośredniego przyporządkowania ww. inwestycji do konkretnego obszaru działalności, nie jest w stanie jednocześnie określić czy informatyzacja Gminy będzie wykorzystywana do celów działalności opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegajacej opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, Gmina powinna skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego Gminy.

W piśmie z dnia 28 czerwca 2013r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego i wskazał, że sieć wraz z serwerownią będzie stanowić odrębnym środek trwały.

W piśmie z dnia 2 lipca 2013r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że sieć wraz z serwerownią będzie stanowić odrębny środek trwały, ponieważ kable zostały poprowadzone w korytach kablowych, które zostały przymocowane do ścian za pomocą kołków rozporowych. Przewody sieci nie są umieszczone w ścianach budynku, koszt ich instalacji nie zwiększa wartości początkowej budynku, nie jest ulepszeniem nieruchomości w myśl art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy Gmina ma możliwość odliczenia części podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu projektu inwestycyjnego polegającego na informatyzacji Gminy w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy?

Stanowisko Wnioskodawcy (do pytania oznaczonego nr 1):

Informatyzacja Urzędu Gminy będzie wykorzystywana do trzech obszarów działalności, dlatego Gmina skorzysta z częściowego odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu proporcji struktury sprzedaży określonego w art. 90 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn. „…”. Przedmiotem inwestycji jest informatyzacja polegająca na budowie sieci komputerowej, wymianie sprzętu komputerowego oraz wdrożeniu elektronicznego obiegu dokumentów. Sieć wraz z serwerownią będzie stanowić odrębny środek trwały. Przewody sieci nie są umieszczone w ścianach budynku, koszt ich instalacji nie zwiększa wartości początkowej budynku, nie jest ulepszeniem nieruchomości w myśl art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Inwestycja będzie służyć pracownikom Urzędu Gminy. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. najem lokali użytkowych), również Gmina wykonuje czynności zwolnione od podatku (najem lokali mieszkalnych) oraz czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT.

Gmina nie ma obiektywnej możliwości bezpośredniego przyporządkowania ww. inwestycji do konkretnego obszaru działalności, nie jest w stanie jednoznacznie określić czy informatyzacja Gminy będzie wykorzystywana do celów działalności opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż jeśli Wnioskodawca ponosi wydatki, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy, będącemu podatnikiem VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż z unormowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że „za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 – 3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Jak wskazano powyżej, czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Zatem, w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca pominie sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej. Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Gmina dokonując zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z tego podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu, dla których nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony winna odliczyć według ustalonej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Reasumując, w świetle cytowanego na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy oraz przedstawionego opisu stanu faktycznego Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego do odliczenia Gmina winna ustalić w oparciu wskaźnik struktury wyliczony na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o podatku VAT.

W świetle powyższego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Gmina skorzysta z częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji struktury sprzedaży określonej w art. 90 ustawy o VAT.

Końcowo wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej, zwolnionej oraz będącej poza zakresem opodatkowania, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do tych obszarów działalności Wnioskodawcy. Przedstawione we wniosku twierdzenie Zainteresowanego, iż Gmina nie ma obiektywnej możliwości bezpośredniego przyporządkowania ww. inwestycji do konkretnego obszaru działalności, przyjęto jako element stanu faktycznego. W niniejszej interpretacji nie dokonano oceny czy faktycznie nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności.

Ponadto zaznacza się, że w zakresie nieuwzględniania dla potrzeb kalkulacji współczynnika struktury sprzedaży obrotu z tytułu odpłatnego zbycia mienia oraz oddania gruntów w użytkowanie wieczyste wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.