Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-322/11-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-22
Teza: 1. Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w cenie nabycia przedmiotowej nieruchomości oraz możliwych innych wydatków związanych z przystosowaniem nieruchomości dla (potrzeb przyszłej działalności, udokumentowanych fakturami VAT, dokonanych przed datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej oraz uzyskania statusu (podatnika czynnego VAT stanowiących koszty planowanej działalności gospodarczej? 2. Czy Wnioskodawca prawidłowo zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług złożonej za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej oraz uzyskał status podatnika VAT czynnego?
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT otrzymanych przez Wnioskodawcę przed rejestracją jako podatnika VAT czynnego,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie dokonania rozliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur VAT przed rejestracją jako podatnik VAT czynny w deklaracji podatkowej.

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT otrzymanych przez Wnioskodawcę przed rejestracją jako podatnika VAT czynnego oraz w zakresie dokonania rozliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur VAT przed rejestracją jako podatnik VAT czynny w deklaracji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z małżonką aktem notarialnym z dnia X 2011 roku nr X, nabył odrębną własność lokalu mieszkalnego z którym związany jest udział ułamkowy w nieruchomości wspólnej.

Zainteresowany zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. 10. 220. 1447 ze zm.), rozważa podjąć we własnym imieniu działalność gospodarczą z dniem złożenia wniosku o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej byłby wynajem wskazanej na wstępie nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w tym celu, za zgodą małżonki, Wnioskodawca wniesie przedmiotową nieruchomość do prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie będzie on użytkował wymieniony budynek wyłącznie do opisanej działalności.

Wraz z uzyskaniem wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, dokona on rejestracji na potrzeby podatku od wartości dodanej, składając zgłoszenie rejestracyjne na formularzu VAT-R, w którym zrezygnuje ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy o VAT.

Wnioskodawca przed planowanym rozpoczęciem działalności gospodarczej i przed uzyskaniem statusu czynnego podatnika VAT, poniósł koszty związane z nabyciem nieruchomości (m.in. koszty aktu notarialnego). Po dokonaniu obowiązków rejestracyjnych związanych z rozpoczęciem wykonywania działalności gospodarczej oraz związanych z uzyskaniem statusu podatnika VAT czynnego, przewiduje on możliwość ponoszenia nakładów na przedmiotową nieruchomość przed wystąpieniem pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem VAT (przychodu z najmu).

Zainteresowany rozważa, po uzyskaniu statusu podatnika VAT czynnego, skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT oraz zawartego w cenie nabycia nieruchomości związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w cenie nabycia przedmiotowej nieruchomości oraz możliwych innych wydatków związanych z przystosowaniem nieruchomości dla potrzeb przyszłej działalności, udokumentowanych fakturami VAT, dokonanych przed datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej oraz uzyskania statusu podatnika czynnego VAT stanowiących koszty planowanej działalności gospodarczej (art. 86 ust. 1 ustawy VAT)?
2.  Czy Zainteresowany prawidłowo zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług złożonej za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej oraz uzyskał status podatnika VAT czynnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wydatków, stanowiących koszty przyszłej działalności gospodarczej, dokonywanych przed datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej oraz uzyskania statusu podatnika czynnego VAT, przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenie nabycia przedmiotowej nieruchomości oraz w cenie nabycia towarów i usług związanych z przystosowaniem nieruchomości dla potrzeb przyszłej działalności, udokumentowany fakturami zakupu towarów i usług.

Zakupy te zostaną bowiem dokonane w celu realizacji inwestycji, służącej do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, polegającej na wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanego, na postawione pytanie pierwsze należy odpowiedzieć w całości twierdząco.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten określa zatem podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego co do zasady stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika, z zastrzeżeniem kolejnych ust. powołanego przepisu.

Jednocześnie, przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, wskazują terminy, w jakich podatnik może skorzystać z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie bowiem z treścią art. 86 ust. 10 pkt 1, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, na postawie art. 96 ustawy. Z kolei przepis art. 96 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że zgłoszenie rejestracyjne podatnik powinien złożyć naczelnikowi urzędu przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem, w ocenie Wnioskodawcy podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, żaden przepis prawa nie wyklucza, aby podatnik dokonał zgłoszenia z datą wsteczną, wskazując w zgłoszeniu do VAT wcześniejszą datę rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych niż data złożenia zgłoszenia.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie zauważyć, iż z treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik, co do zasady, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować zobowiązany jest uzyskać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może jednak zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Dlatego też w ocenie Zainteresowanego, wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływające na neutralność tego podatku mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ustawa o VAT nie pozbawia go prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach ustawy o VAT). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Podsumowując, mając na uwadze treść wskazanych powyżej przepisów, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT. Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT, związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną.

Powyższa wykładnia jest zgodna z orzecznictwem krajowych sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 21 grudnia 2006 r., I FSK 378/06, czytamy, iż prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji niezbędny jest wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Podobny pogląd znaleźć można m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 lipca 2006 r., I SA/Wr 1452/05, w którym Sąd orzekł, iż zarówno w przepisach VI Dyrektywy, jak też w przepisach ustawy o VAT, przymiot podatnika VAT nie pozostaje w żadnej zależności od faktu rejestracji tego podatnika dla celów VAT. Także realizacja prawa do odliczenia nie jest uzależniona, w przepisach VI Dyrektywy od faktu dokonania rejestracji przez podatnika VAT, bowiem stanowiłoby to naruszenie zasady neutralności podatku.

Także w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, spotkać można poglądy, że rejestracje dla celów VAT jest konieczna wyłącznie w celu zrealizowania uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, a samo uprawnienie jest nabywane przez podatnika z mocy samego prawa, niezależnie od wypełnienia przez niego warunków formalnych. Składając deklaracje po dniu rejestracji dla celów VAT, podatnik może zatem odliczyć także podatek naliczony pochodzący z okresu sprzed rejestracji.

Takie wnioski potwierdzają m.in. orzeczenie w sprawie Brigitte Breitsohl, C-400/98, orzeczenie w sprawie Rompelman, C-268/83, orzeczenie w sprawie Ghent Coal Terminal, C-37/95, czy najnowsze orzeczenie z dnia 30 września 2010 r. w sprawie węgierskiej Spółki Uszodaepito, C-392/09. Z kolei, w wyroku NSA z dnia 21 listopada 2008 r., I FSK 1600/07, przeczytać można, iż „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładnia art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 13 u.p.t.u., prowadzi do wniosku, że podatnik, który po dokonaniu rejestracji dokonuje rozliczenia podatku VAT za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, maksymalnie za 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.

Powyższe stanowisko, znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych w indywidualnych sprawach podatników (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. lPPP1/443-21/10-4/Sz, czy też w piśmie z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. IPPP2/443-924/10-2/KOM). Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jego stanowisko jest w pełni uzasadnione i zasługuje w całości na uwzględnienie.

Ad. 2.

Prawidłowo zamierza on dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed dniem rejestracji w pierwszej deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług składanej po momencie rejestracji.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12,18.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust 10, 11. 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest jego zdaniem związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Konkludując, w ocenie Zainteresowanego, przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, wprost wskazuje, iż Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Kluczowe w analizowanej sprawie będzie zatem rozstrzygnięcie w jakim momencie Wnioskodawca uzyskał prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę, iż nie mógł on dokonać obniżenia podatku należnego w miesiącu otrzymania faktur (ani w miesiącu następnym) oraz biorąc pod uwagę, iż nie jest możliwa korekta deklaracji VAT (strona nie była zarejestrowana dla potrzeb VAT i nie składała deklaracji podatkowych) należy przyjąć, iż prawo do obniżenia może być zrealizowane w pierwszej deklaracji VAT-7 składanej po zarejestrowaniu (pod warunkiem wystąpienia podatku należnego). Jeśli prawo do obniżenia nie zostało zrealizowane w pierwszej deklaracji, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do korekty tej pierwszej deklaracji w terminie 5 lat licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (tj. licząc od momentu złożenia pierwszej deklaracji).

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanego, jego stanowisko jest w pełni uzasadnione i zasługuje w całości na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT otrzymanych przez Wnioskodawcę przed rejestracją jako podatnika VAT czynnego,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie dokonania rozliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur VAT przed rejestracją jako podatnik VAT czynny w deklaracji podatkowej.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem, realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca uzależnia i łączy ściśle ze spełnieniem warunku formalnego, jakim jest otrzymanie faktury. Czynności otrzymania faktury przypisano bowiem w ustawie charakter konstytuujący prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast, jeśli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – art. 86 ust. 13 ustawy.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Art. 96 w ust. 1 stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” (…).

Art. 96 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 113 ust. 1, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie ustawodawca na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy nałożył na podatników, o których mowa w art. 15, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (…).

Z kolei, stosownie do art. 99 ust. 3 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa (…).

Z powyżej cytowanego art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika jednakże, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką aktem notarialnym z dnia x 2011 r. nr X, nabył odrębną własność lokalu mieszkalnego, z którym związany jest udział ułamkowy w nieruchomości wspólnej.

Zainteresowany rozważa podjąć we własnym imieniu działalność gospodarczą z dniem złożenia wniosku o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej byłby wynajem wskazanej na wstępie nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w tym celu, za zgodą małżonki wniesie on przedmiotową nieruchomość do prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie będzie on użytkował wymieniony budynek wyłącznie do opisanej działalności.

Wraz z uzyskaniem wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, Wnioskodawca dokona rejestracji na potrzeby podatku od wartości dodanej, składając zgłoszenie rejestracyjne na formularzu VAT-R, w którym Zainteresowany zrezygnuje ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy. Przed planowanym rozpoczęciem działalności gospodarczej i przed uzyskaniem statusu czynnego podatnika VAT, poniósł on koszty związane z nabyciem nieruchomości (m.in. koszty aktu notarialnego). Wnioskodawca po dokonaniu obowiązków rejestracyjnych związanych z rozpoczęciem wykonywania działalności gospodarczej oraz związanych z uzyskaniem statusu podatnika VAT czynnego, przewiduje możliwość ponoszenia nakładów na przedmiotową nieruchomość przed wystąpieniem pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem VAT (przychodu z najmu). Wnioskodawca rozważa, po uzyskaniu statusu podatnika VAT czynnego, skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT oraz zawartego w cenie nabycia nieruchomości związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną.

W świetle przedstawionego stanu prawnego, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy będą związane z przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Tym samym należy stwierdzić, iż ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w cenie nabycia przedmiotowej nieruchomości oraz możliwych innych wydatków związanych z przystosowaniem nieruchomości dla potrzeb przyszłej działalności, dokonanych przed datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej oraz uzyskania statusu podatnika czynnego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupów związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną koniecznym jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, w których podatnik otrzymywał faktury VAT dokumentujące przedmiotowe zakupy, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe – zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy – po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca poprzez wskazanie okresu rozliczeniowego, od którego jako podatnik podatku VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami.

W świetle powyższego, Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać rozliczenia w całości podatku naliczonego od przedmiotowych zakupów dokonanych przed rejestracją w deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowych następujący po rejestracji jako podatnik VAT czynny. Tym samym konieczne jest złożenie deklaracji podatkowej za odpowiednie miesiące i dokonanie odliczenia zgodnie z zasadami w tym czasie obowiązującymi oraz w terminach przewidzianych prawem – art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.