Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.333.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-10
Teza: 1. Czy zasądzone i uiszczone w 2019 r. wynagrodzenie dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego może skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu otrzymania prawomocnego wyroku zasądzającego wypłatę spornych dotąd kwot na rzecz wykonawcy, zwiększeniem wartości początkowej wytworzonego i przyjętego do używania w 2011 r. środka trwałego oraz zwiększeniem kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za czerwiec 2019 r. o sumę zwiększonych odpisów amortyzacyjnych od powiększonej tak wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego za cały okres, za który na moment otrzymania wyroku nie upłynął jeszcze okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, a więc za okres od 1 stycznia 2013 r. do 30 czerwca 2019 r.? 2. Czy zasądzone i uiszczone (poprzez wpłatę do urzędu skarbowego w wyniku zajęcia wierzytelności przysługującej wykonawcy oraz poprzez potrącenie z wzajemną wierzytelnością) w czerwcu 2019 r. odsetki za opóźnienie w zapłacie wynagrodzenia dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego, naliczone od dnia przekazania środka trwałego do używania, mogą skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu ich zapłaty, zaliczeniem takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztu wytworzenia środka trwałego i uwzględnienia ich w odpisach amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztu wytworzenia środka trwałego i uwzględnienia ich w odpisach amortyzacyjnych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży paliw w oparciu o zasady pełnej księgowości. W 2010 roku zawarł umowę na wykonanie prac budowlano-montażowo-instalacyjnych dotyczących wybudowania stacji paliw. Powstały w ich wyniku środek trwały został przyjęty do użytkowania w październiku 2011r. i Wnioskodawca rozpoczął jego amortyzację. Jako wartość początkową wybudowanego środka trwałego przyjęto kwoty faktycznie poniesione na jego wybudowanie, do których zaliczono m in. zaakceptowane i zapłacone ówcześnie wykonawcy wynagrodzenie. Odnośnie wynagrodzenia wykonawcy powstał już wówczas spór. Wnioskodawca zanegował bowiem część faktur wystawionych przez wykonawcę i odmówił ich akceptacji i zapłaty. Uregulował jedynie część z faktur wystawionych przez wykonawcę i to tylko te kwoty uwzględnił w wartości początkowej wytworzonego środka trwałego, będącej podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Wykonawca złożył pozew dochodząc zapłaty wynagrodzenia ze wszystkich wystawionych faktur. Po wieloletnim postępowaniu sądowym, w ramach którego zapadały różne rozstrzygnięcia, sąd ostatecznie zasądził od Wnioskodawcy na rzecz wykonawcy tylko część dochodzonej przez niego pierwotnie kwoty tytułem wynagrodzenia za prace budowlane wykonane przy wytworzeniu amortyzowanego środka trwałego. Zasądzona kwota była kwotą netto. Prawomocny wyrok został doręczony Wnioskodawcy w czerwcu 2019 r. W tym też miesiącu Wnioskodawca uregulował zasądzoną przez sąd kwotę wraz z odsetkami. Należności te zostały uregulowane w następujący sposób: część została przelana na rachunek urzędu skarbowego, który dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej przysługującej wykonawcy, a część została potrącona przez Wnioskodawcę z wzajemną wierzytelnością z tytułu zasądzonych od wykonawcy-powoda kosztów postępowania.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy zasądzone i uiszczone w 2019 r. wynagrodzenie dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego może skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu otrzymania prawomocnego wyroku zasądzającego wypłatę spornych dotąd kwot na rzecz wykonawcy, zwiększeniem wartości początkowej wytworzonego i przyjętego do używania w 2011 r. środka trwałego oraz zwiększeniem kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za czerwiec 2019 r. o sumę zwiększonych odpisów amortyzacyjnych od powiększonej tak wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego za cały okres, za który na moment otrzymania wyroku nie upłynął jeszcze okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, a więc za okres od 1 stycznia 2013 r. do 30 czerwca 2019 r.? 2. Czy zasądzone i uiszczone (poprzez wpłatę do urzędu skarbowego w wyniku zajęcia wierzytelności przysługującej wykonawcy oraz poprzez potrącenie z wzajemną wierzytelnością) w czerwcu 2019 r. odsetki za opóźnienie w zapłacie wynagrodzenia dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego, naliczone od dnia przekazania środka trwałego do używania, mogą skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu ich zapłaty, zaliczeniem takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów?

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – zasądzone i uiszczone w 2019 r. wynagrodzenie dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego może skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu otrzymania prawomocnego wyroku zasądzającego wypłatę spornych dotąd kwot na rzecz wykonawcy, zwiększeniem wartości początkowej wytworzonego i przyjętego do używania w 2011 r. środka trwałego oraz zwiększeniem kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za czerwiec 2019 r. o sumę zwiększonych odpisów amortyzacyjnych od powiększonej tak wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego za cały okres, za który na moment otrzymania wyroku nie upłynął jeszcze okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, a więc za okres od 1 stycznia 2013 r. do 30 czerwca 2019 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Z kolei art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia, za który, zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zasądzona wyrokiem kwota na rzecz wykonawcy została przez sąd uznana za część należnego wykonawcy wynagrodzenia na prace budowlane przy wytworzeniu środka trwałego. W konsekwencji należy uznać, że przedmiotowy wydatek był związany z procesem inwestycyjnym i wytworzeniem środka trwałego, który jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej i generowania przychodu. Wydatek ten spełnia zatem wszystkie przesłanki do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów.

Odnośnie zaś sposobu i daty rozliczenie przedmiotowego wydatku, to należy odwołać się do art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. W ocenie Wnioskodawcy takim dokumentem mogą być otrzymane decyzje administracyjne, ugody, wyroki sądowe (takie jak otrzymany wyrok zasądzający wysokość należnej kwoty do zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy). Pogląd ten znajduje potwierdzenie choćby w interpretacji z dnia 26maja 2017 r. (0114-KDIP2-3.4010.32.2017.1.DP).

Należy zauważyć, że art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na korektę odpisów amortyzacyjnych, nic nie wspominając o wartości początkowej środka trwałego. Rozwiązanie takie zastosowane przez ustawodawcę powoduje, że – czytając literalnie przepis – wydaje się, że na jego podstawie korekcie podlegać będzie wyłącznie wysokość odpisu amortyzacyjnego, nie zaś wartość początkowa środków trwałych. Taka wykładnia nie daje się jednak, w ocenie Wnioskodawcy, pogodzić z efektem wykładni celowościowej i systemowej, ponieważ odpisy amortyzacyjne są nierozerwalnie związane z wartością początkową. Na możliwość zastosowania powyższych przepisów do sytuacji Wnioskodawcy wskazuje również ustawodawca w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej, w którym wskazano, że: _Proponuje się zatem wprowadzenie w: ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) oraz ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (u.z.p.d.) rozwiązania polegającego na tym, że fakty mające wpływ na korektę podstawy opodatkowania, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie powinny być rozpoznawane ze skutkiem "wstecz" (ex tunc), lecz powinny być rozliczane w bieżącym okresie rozliczeniowym. W przypadku wystąpienia okoliczności skutkującej zmianą wartości sprzedaży, a tym samym uprawniającej do zmniejszenia lub zwiększenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, korekta po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinna odbywać się w bieżącym okresie rozliczeniowym, tj. w dacie jej wystawienia i odpowiednio otrzymania._

W przypadku Wnioskodawcy, faktem mającym wpływ na korektę podstawy opodatkowania, jest otrzymanie ostatecznego wyroku sądowego, którego treść nie była możliwa do ustalenia w momencie przyjmowania środka trwałego do używania, gdyż była uzależniona od określenia konkretnej kwoty roszczenia wykonawcy względem Wnioskodawcy (z dochodzonej pierwotnie kwoty sąd zasądził ostatecznie jedynie ok 25%). Zatem, mając na uwadze, że celem ustawodawcy było wyeliminowanie sytuacji, w której podatnicy zobowiązani są do dokonywania wstecznych korekt rozliczeń, a przyczyna tych korekt powstała w okresie bieżącym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest on uprawniony do korekty odpisów amortyzacyjnych w okresie, w którym poznał on ostateczną wartość uwzględnionego roszczenia wykonawcy, tak jak i jest on uprawniony do korekty wartości początkowej środka trwałego na potrzeby przyszłych odpisów. Wnioskodawca w pierwszym skorygowanym odpisie za czerwiec 2019 r. powinien zatem uwzględnić skumulowaną część, o którą korygowany będzie miesięczny odpis od miesiąca następującego po miesiącu przekazania środków trwałych do używania, aż do miesiąca, w którym dokonywana jest korekta. W ten sposób przeprowadzenie korekty wydaje się najbardziej usystematyzowane – w pierwszym odpisie zostają skorygowane wszystkie odpisy amortyzacyjne łącznie od dnia przekazania danego środka trwałego do użytkowania, umożliwiając tym samym bieżącą korektę następnych odpisów amortyzacyjnych (nie przedłużając tym samym okresu amortyzacji). Odnośnie okresu, za który dopuszczalna jest korekta, to należy odwołać się do art. 22 ust. 7e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ust. 7c i 7d nie stosuje się do korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. Ponieważ zaś moment korekty jest związany z momentem otrzymania korekty faktury lub innego dokumentu, to okres korekty wyznaczony przez okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, należy w niniejszej sprawie ocenić według stanu na czerwiec 2019 r. Wówczas przedawnieniu uległy już zobowiązania w podatku dochodowym za okres sprzed 1 stycznia 2013 r. Korekta nie będzie zatem obejmowała okresu od października 2011 r., kiedy to przyjęto środek trwały do używania, do końca 2012 r. z uwagi na upływ okresu przedawnienia.

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – zasądzone i uiszczone (poprzez wpłatę do urzędu skarbowego w wyniku zajęcia wierzytelności przysługującej wykonawcy oraz poprzez potrącenie z wzajemną wierzytelnością) w czerwcu 2019 r. odsetki za opóźnienie w zapłacie wynagrodzenia dla wykonawcy z tytułu wytworzenia środka trwałego może skutkować w czerwcu 2019 r., a więc w miesiącu ich zapłaty, zaliczeniem takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w części odsetek naliczonych po dniu przekazania środka trwałego do używania. Odsetki naliczone do tego dnia powinny powiększyć wartość początkową środka trwałego.

Obok kwoty głównej, sąd zasądził także odsetki za zwłokę, naliczane od dnia 26 lipca 2011 r. oraz 12 kwietnia 2011 r. do dnia zapłaty. Zgodnie z art. 22g ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztu wytworzenia nie zalicza się m.in. kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1121.2016.1.SK, koszt wytworzenia, przy ustaleniu wartości początkowej środka trwałego, zwiększają te odsetki związane z wytworzeniem środka trwałego, które zostały naliczone za okres do dnia przyjęcia go do używania. Zatem, istotny w tym zakresie jest okres, za jaki odsetki zostały naliczone (naliczone za okres do dnia przyjęcia do używania środka trwałego powiększają jego wartość początkową). Zauważyć należy, że użyte, określenie „naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania” w przypadku odsetek dotyczy zarówno odsetek zapłaconych przed tym dniem, jak i odsetek jedynie naliczonych do tego dnia, nawet jeśli nie zostały jeszcze faktycznie zapłacone. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, zasądzone odsetki za zwłokę, naliczone do dnia 31 października 2011 r., a wiec do dnia przyjęcia środka trwałego do używania, powinny zwiększyć jego wartość początkową. Pozostałe odsetki, naliczone po tym dniu, także stanowią koszty uzyskania przychodów, ale na ogólnych zasadach, jednorazowo w momencie ich zapłaty. W ocenie Wnioskodawcy, odsetki od nieterminowej zapłaty zobowiązań stanowią koszty uzyskania przychodów z uwagi na ich związek z przychodem w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to bez względu na przyczynę niewywiązania się z terminu płatności. Jak stanowi ten przepis, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Odsetki od nieterminowej zapłaty zobowiązań cywilnoprawnych nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odnosi się jedynie do momentu potrącalności takich odsetek w kosztach. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W efekcie, dopiero w momencie zapłaty odsetki stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów. Obowiązek zapłaty odsetek od nieterminowej zapłaty jest standardowym przejawem współpracy podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, co więcej wynika także z odpowiednich regulacji Kodeksu cywilnego (art. 481). Oddzielna regulacja dotyczy jedynie odsetek podatkowych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo podkreślić należy, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do niech się odnoszą. W konsekwencji, nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Co więcej, potwierdzają one stanowisko zaprezentowane w niniejszej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.