Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-935/10-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-25
Teza: Czy dochód uzyskany z tytułu przekazania prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Gminy będzie wolny z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 15 lutego 1992 r. z późniejszymi zmianami?
Słowa kluczowe: grunty; sprzedaż; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zasób-zasoby mieszkaniowe; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę w dniu 26 stycznia 2011 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółdzielnia prowadzi działalność z uwzględnieniem uregulowań określonych m.in. w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych z 15 grudnia 2000 r. z późniejszymi zmianami.

Głównym źródłem przychodów są opłaty z tytułu użytkowania lokali mieszkalnych (ustalane na podstawie art. 4 znowelizowanej ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z 14 czerwca 2007 r. z późn. zm. – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód z tej działalności jest wolny od podatku) oraz opłaty za użytkowanie lokali użytkowych, dzierżawy terenu, reklam (dochód z tej działalności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych).

Spółdzielnia wydzieliła z terenów przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe (zabudowanych budynkami mieszkalnymi oraz przedszkolem) grunt zabudowany przedszkolem (przedszkole wybudowane zostało w latach 1970 – 1980 ze środków Gminy ). Wydzielenia dokonano w celu regulowania spraw terenowo – prawnych i realizacji wniosków o wyodrębnienie własności na podstawie art. 12, 17 (14) ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z 14 czerwca 2007 r. z późn. zm.

Spółdzielnia przewiduje dokonać zamiany (zbycia) gruntów na następujących zasadach:

1.  Spółdzielnia na podstawie aktu notarialnego dokona zamiany (zbycia) z Gminą W. prawa użytkowania wieczystego działki o powierzchni 3.884 m2 - zabudowanej przedszkolem niebędącym pod zarządem Spółdzielni (przedszkole wybudowano w latach 1970 – 1980 ze środków Gminy W.). Spółdzielnia ww. grunt użytkowała na podstawie umowy użytkowania wieczystego, zawartej z Gminą W. 10 lipca 1967 r. Na podstawie tej umowy, Spółdzielnia od daty zawarcia umowy dokonywała opłat rocznych za użytkowanie wieczyste. Wartość tego prawa była wykazywana w ewidencji pozabilansowej. Od 01 stycznia 2002 r. - zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 znowelizowanej ustawy o rachunkowości, prawo użytkowania wieczystego zaliczono do środków trwałych.
2.  Spółdzielnia w ramach zamiany otrzyma od Gminy prawo własności do gruntów niezabudowanych położonych:

1.  przy gruntach Spółdzielni, zabudowanych garażami (garaże użytkowane są na zasadach umów najmu, spółdzielczych praw do garaży, wyodrębnionej własności). Dodatkowa powierzchnia wpłynie na poprawę warunków użytkowników garaży;
2.  przy budynkach mieszkalnych (grunty przeznaczone będą pod budowę miejsc postojowych ogólnodostępnych bez pobierania opłat za ich korzystanie). Budowa miejsc postojowych znacznie poprawi ruch komunikacyjny na ciągu pieszo - jezdnym i zwiększy bezpieczeństwo użytkowników.
Spółdzielnia otrzyma również grunt zabudowany barakiem, który przeznaczony będzie pod budowę garaży na zasadach wyodrębnionej własności, umów najmu.

Wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu przekazanego Gminie będzie odpowiadać wartości gruntów otrzymanych od Gminy .

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy dochód uzyskany z tytułu przekazania prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Gminy będzie wolny z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 15 lutego 1992 r. z późniejszymi zmianami?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. „Odpłatne zbycie” oznacza, że w zakresie obrotu rzeczami i prawami majątkowymi inne niż sprzedaż formy odpłatnego przeniesienia własności, to m.in. zamiana.

W związku z powyższym, z podatkowego punktu widzenia w wyniku powyższej transakcji zamiany, po stronie Spółdzielni - zbywcy prawa wieczystego użytkowania gruntu powstanie przychód. Wartość tego przychodu równa będzie cenie określonej w umowie (akcie notarialnym). Wartość określona w umowie odpowiadać będzie wartości rynkowej tego prawa.

Ze względu na to, że Spółdzielnia grunt otrzymała nieodpłatnie (nie w pełni umorzona wartość gruntu będąca w ewidencji księgowej nie zostanie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów). Podstawą opodatkowania będzie wartość gruntu wynikająca z aktu notarialnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Z wyżej powołanego przepisu wynika, że aby dochód spółdzielni mieszkaniowej korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   dochód ten winien być uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochód ten musi być przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Z ww. przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest zarówno cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (to jest cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych) oraz źródło pochodzenia tego dochodu.

Pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi zostało określone w piśmie Ministerstwa Finansów nr DD6-8213-438/WK/06/339/391 z 22 grudnia 2006 r., a także interpretacji ogólnej Ministerstwa Finansów z 05 marca 2008 r. nr DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82.

Na podstawie wyżej wymienionych interpretacji, do zasobów mieszkaniowych można zaliczyć: budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże, pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno - remontowe, urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione jak: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki, inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów nr DR-RM/500-2-TZ/02 ze stycznia 2002 r. zaliczane od 01 stycznia 2002 r. do składników majątku prawo użytkowania wieczystego gruntów, stanowi w spółdzielniach mieszkaniowych zasoby mieszkaniowe. Prawo użytkowania wieczystego gruntu podlega umorzeniu w ciężar funduszu zasobowego.

W związku z powyższym, przychód wynikający z aktu notarialnego - przeznaczony na nabycie gruntów związanych z lokalami mieszkalnymi, garażami (w formie zamiany) jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust.1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. u. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116, ze zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych,
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin.

Z kolei, jak wynika z art. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 powyższej ustawy, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści ww. przepisu, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno - remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci),
4.  grunty, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Związane z tymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Dochody zwolnione z podatku dochodowego mogą pochodzić wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazał, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa przewiduje dokonać zamiany (zbycia) gruntów, poprzez przekazanie Gminie prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej przedszkolem, niebędącym pod zarządem Spółdzielni, a w zamian otrzyma od Gminy prawo własności do gruntów niezabudowanych, położonych przy gruntach Spółdzielni zabudowanych garażami oraz przy budynkach mieszkalnych. Wnioskodawca otrzyma również grunt zabudowany barakiem. Wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu przekazanego Gminie będzie odpowiadać wartości gruntów otrzymanych od Gminy.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy dochód uzyskany z tytułu przekazania prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Gminy można uznać za dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zważywszy na powyższe okoliczności faktyczne i prawne, grunt zabudowany budynkiem przedszkola nie może stanowić zasobów mieszkaniowych Wnioskodawcy, o jakich stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie można go bowiem zaliczyć do żadnej ze wskazanych wyżej grup, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego, bądź sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Tylko grunty wraz ze znajdującymi się na nich budynkami mieszkalnymi wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych, czy np. trawniki, place zabaw, skwery, alejki spacerowe itp., które związane są z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych.

W konsekwencji, dochód uzyskany z przekazania na rzecz Gminy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek przedszkola, jako pochodzący z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; bez znaczenia pozostaje w takim przypadku cel przeznaczenia tego dochodu.

Reasumując, mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić zatem należy, że w przedmiotowej kwestii nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy podkreślić, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.