Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-531/13/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-26
Teza: Czy w świetle powyższego zdarzenia przyszłego, czynności zarządzania nieruchomościami wykonywane na rzecz Miasta w ramach powierzenia zadań własnych Gminy, za które otrzyma zwrot kosztów na podstawie zatwierdzonej kalkulacji kosztów na dany rok, a dotyczących w szczególności takich kosztów jak: obsługa ekonomiczno-finansową, ewidencja zasobu, najemców i dzierżawców, ewidencja księgowa, windykacja należności, obsługa interesantów, nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie stanowią przedmiotu opodatkowania tym podatkiem?
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; zadania-zadania własne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w braku opodatkowania czynności zarządzania nieruchomościami wykonywanych na rzecz Miasta – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zarządzania nieruchomościami wykonywanych na rzecz Miasta.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest jednoosobową spółką prawa handlowego, której jedynym udziałowcem jest Miasto, powołaną w celu gospodarowania i zarządzania zasobem nieruchomości Miasta, w tym zwłaszcza zasobem mieszkaniowym. Podstawowym celem powołania i działania Spółki nie jest wypracowywanie zysku, lecz realizacja zadań własnych gminy (tu Miasta) w zakresie gospodarowania nieruchomościami (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym). Od dnia 1 stycznia 2014 r. model gospodarowania (zasady wykonywania zarządu nieruchomościami) będzie przedstawiać się następująco.

Podstawą powierzenia zarządzania zasobem nieruchomości stanowił będzie akt powołujący Spółkę „do życia” i określający przedmiot jej działalności, a także akt powierzenia określający, które z zadań własnych gminy powierza się do wykonania Spółce (stosownie do konstrukcji zaproponowanej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia 2005 r. sygn. akt II GSK 105/05). Na mocy aktu powierzenia Miasto zamierza powierzyć Spółce na czas nieokreślony zadania własne obejmujące zarządzanie:

*   nieruchomościami zabudowanymi budynkami i garażami stanowiącymi własność i współwłasność Miasta,
*   lokalami, co do których Miasto jest dotychczasowym właścicielem w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali wchodzącymi w skład wspólnot mieszkaniowych,
*   nieruchomościami „znajdujących” się w samoistnym władaniu Miasta (w tym terenami niezabudowanymi).

Powierzenie będzie szczegółowo określało zakres zadań ze wskazaniem, że do obowiązków Spółki należeć będzie w szczególności: zapewnienie prawidłowej eksploatacji nieruchomości, obsługa mieszkańców, racjonalne gospodarowanie nieruchomościami, obsługa ekonomiczno-finansowa, zawieranie umów o dostawę mediów, ubezpieczenia nieruchomości, drobnych remontów i konserwacji zawieranie umów najmu i dzierżawy w imieniu Miasta, pobieranie czynszów i opłat w imieniu Miasta.

W związku z powierzeniem, Spółka otrzyma zwrot kosztów poniesionych na realizację zadania w zakresie dostawy mediów, bieżącej eksploatacji, konserwacji, ubezpieczenia, bieżących remontów oraz innych wydatków o podobnych charakterze (umowy na realizację tych usług będą zawierane w imieniu i na rzecz Spółki) na podstawie miesięcznej faktury, która wystawiona zostanie na zasadzie fakturowania. W tej sytuacji Spółka dokona odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach za ww. usługi, gdyż w miesiącu następnym po zamknięciu miesięcznego okresu rozrachunkowego wystawi fakturę na Miasto, sprzedając tym samym wykonanie powyższych usług bez naliczania marży.

Natomiast za pozostałe poniesione koszty związane z realizacją powierzenia w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi zasób Miasta (tj. obsługę ekonomiczno-finansową, ewidencję zasobu, najemców i dzierżawców, ewidencję księgową, windykację należności, obsługę interesantów itp.) Spółka otrzyma zwrot wydatków na podstawie zatwierdzonej przez Prezydenta Miasta kalkulacji kosztów na dany rok.

Przychody (pożytki) z nieruchomości (czynsze i opłaty eksploatacyjne wnoszone przez najemców i dzierżawców, w tym za dostarczone i zużyte media) przypadać będą bezpośrednio Miastu i stanowić będą dochody budżetu Miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle powyższego zdarzenia przyszłego, czynności zarządzania nieruchomościami wykonywane na rzecz Miasta w ramach powierzenia zadań własnych Gminy, za które otrzyma zwrot kosztów na podstawie zatwierdzonej kalkulacji kosztów na dany rok, a dotyczących w szczególności takich kosztów jak: obsługa ekonomiczno-finansową, ewidencja zasobu, najemców i dzierżawców, ewidencja księgowa, windykacja należności, obsługa interesantów, nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie stanowią przedmiotu opodatkowania tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując zadania publiczne finansowane przez gminę i należące do jej zadań własnych nałożonych odrębnymi ustawami, Spółka nie wykonuje na rzecz organu założycielskiego odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W niniejszym przypadku nie może być również mowy o dostawie towarów w rozumieniu ww. przepisu ustawy, której konstytutywnym elementem jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem Spółka, która będzie wykonywała zadania własne gminy polegające na zarządzaniu nieruchomościami stanowiącymi zasób własny, tj. czynności o charakterze użyteczności publicznej, które nie są efektem realizacji zobowiązań wynikających z kontraktów cywilnoprawnych, za które otrzymuje od organu założycielskiego zwrot kosztów, nie dokonuje sprzedaży towarów ani nie świadczy usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym wykonywanie tych czynności na rzecz Miasta nie będzie podlegało przepisom tej ustawy, przy czym bez znaczenia jest fakt działania Wnioskodawcy w formie spółki prawa handlowego.

Spółka wskazała, że podobna wykładnia w odniesieniu do spółki komunalnej, a co więcej w odniesieniu do zarządzania komunalnym zasobem nieruchomości została zaprezentowana w interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2009 r..

Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące zakładów budżetowych (jako odrębnych podatników) stoi co do zasady na stanowisku, iż realizacja zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego przez jej zakład budżetowy nie tworzy pomiędzy tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie VAT. W takim bowiem przypadku zakład budżetowy nie wykonuje usług komunalnych na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 7 i 8 ustawy o VAT. Na poparcie tego stanowiska przywołać można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10. W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 938/11. Stanowiska wyrażone w ww. wyrokach wynikają natomiast z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, oraz wyrok z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Krennemer Golf), które pozwala przyjąć, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. W ocenie Spółki różnice (a w zasadzie ich brak) w relewantnych dla oceny prawnej okolicznościach stanu faktycznego, między przypadkiem powierzenia przez gminę zakresu zadań własnych zakładowi budżetowemu i spółce komunalnej, a zwłaszcza to, że oba te podmioty są odrębnymi od gminy podatnikami, pozwala powyższy pogląd stosować także do spółek komunalnych, wykonujących zadania własne gminy na podstawie aktu powierzenia, a nie umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1);
*   gminnego budownictwa mieszkaniowego (pkt 7);
*   utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Z art. 9 ust. 1-4 cyt. ustawy wynika, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236).

W oparciu o art. 2 cyt. ustawy gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

Ze złożonego wniosku wynika, że jedynym udziałowcem Spółki jest Miasto. Spółka została zobowiązana do wykonywania zadań polegających na gospodarowaniu i zarządzaniu zasobem nieruchomości Miasta, w tym zwłaszcza zasobem mieszkaniowym. Na mocy aktu powierzenia do obowiązków Spółki będzie należało m.in. zawieranie umów najmu i dzierżawy w imieniu Miasta czy też zawieranie umów na dostawę mediów w imieniu i na rzecz Spółki. W związku z realizacją zadania w zakresie zarządzania nieruchomościami Spółka otrzymywać będzie zwrot poniesionych wydatków (związanych z obsługą ekonomiczno-finansową, ewidencją zasobu najemców i dzierżawców, ewidencją księgową, windykacją należności, obsługą interesantów) na podstawie zatwierdzonej przez Prezydenta Miasta kalkulacji kosztów na dany rok.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy i opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka co prawda będzie wykonywała czynności związane z realizacją zadania własnego Miasta w zakresie gospodarki komunalnej na podstawie „powierzenia”, ale czynności te będzie wykonywała, jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT na rzecz Gminy. Ponadto za realizację czynności w zakresie zarządzania nieruchomościami Spółka otrzymywać będzie określone wynagrodzenie. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymany z tego tytułu „zwrot wydatków na podstawie zatwierdzonej przez Prezydenta Miasta kalkulacji kosztów na dany rok”, stanowić będzie obrót podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ z punktu widzenia Spółki będzie stanowić zapłatę za świadczone przez nią usługi.

Z tych też względów, czynności zarządzania nieruchomościami świadczone na rzecz Miasta stanowić będą – wbrew stanowisku zawartemu we wniosku – określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, że powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna została wydana w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródeł prawa, a tut. organ nie jest nią związany.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Należy również wskazać, że powołane przez Spółkę orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 938/11 i z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10 nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionej we wniosku kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż tezy badanych rozstrzygnięć (dotyczące czynności świadczonych przez samorządowe zakłady budżetowe) i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Odnosząc się z kolei do powołanych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy wyjaśnić, że dotyczą one działalności organizacji non-profit (wyrok w sprawie C-174/00) oraz świadczenia usług za wynagrodzeniem na przykładzie grania muzyki w miejscu publicznym (w sprawie C-16/93). W konsekwencji nie mogą one stanowić podstawy do dokonania rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Niemniej jednak z orzeczeń tych wynika, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę, musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem a należnym wynagrodzeniem (jak ma to miejsce w niniejszej sprawie). A zatem korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.