Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-111b/09/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-05
Teza: Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z wniesieniem aportu?
Słowa kluczowe: aport; korekta; podatek-podatek należny; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2009 r. (data wpływu 12 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez wnoszącego aport - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 17 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu wniesienia aportu do spółki.

W przedmiotowym wniosku, oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność w zakresie transportu drogowego - przewozu towarów, w oparciu o bazę transportową, nowoczesny park samochodowy, obejmujący między innymi flotę pojazdów transportowych, parking, warsztaty i biura. Zatrudnia ponad pięćdziesiąt siedem osób. Przedmiotową działalność prowadzi na – stanowiącej wyłączną Jego własność – nieruchomości gruntowej zabudowanej parkingiem dla pojazdów, budynkami warsztatów oraz budynkiem biurowym (nieruchomość zakładowa).

Na potrzeby prowadzonej działalności, zaciągnął jeden kredyt bankowy (obrotowy) na cele zakupu jednego z pojazdów. Na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy składają się:

*   Aktywa trwałe: nieruchomość zakładowa, środki transportu, maszyny i urządzenia, wyposażenie (w tym meble biurowe), komputery oraz inne podobne składniki.
*   Aktywa obrotowe: nabyte części zamienne do pojazdów, środki pieniężne na Jego rachunku bankowym (firmowym) wraz z kwotą kredytu bankowego, wierzytelności handlowe (należności) ustalone co do osoby dłużników (kontrahentów), kwoty i terminu zapłaty.
*   Pasywa: ustalone co do osoby wierzycieli (kontrahentów), kwoty i terminu zapłaty zobowiązania handlowe (długi) oraz zobowiązanie kredytowe wynikające z zawartej umowy o kredyt obrotowy - w zakresie kapitału tego kredytu.
*   Wartości niematerialne i prawne nieujęte w księgach handlowych przedsiębiorstwa: prawo do nazwy przedsiębiorstwa, prawo do know - how (tajemnicy handlowej przedsiębiorstwa), licencje na popularne biurowe programy komputerowe, prawo do strony internetowej oraz prawo do dokumentacji finansowej (w zakresie przewidzianym w przepisach prawa) - przy czym ww. prawa nie zostały zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a wydatki ponoszone w związku z ich wytworzeniem (opłaty rejestracyjne, urzędowe i inne wydatki) były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez ujmowania jako wydatki na nabycie lub wytworzenie wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych.
*   Ogół praw i obowiązków z zawartych umów: prawa i obowiązki z umów zawartych z pracownikami, z kontrahentami handlowymi, z przedsiębiorstwami leasingowymi (umowy leasingu operacyjnego - przedmioty leasingu amortyzuje finansujący), z dostawcami mediów do nieruchomości zakładowej.

Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca nie dokonał rejestracji w urzędzie patentowym znaku towarowego, którym posługuje się w toku wykonywanej działalności jako znakiem słowno- graficznym (logo). Znak ten zamierza zarejestrować jako znak towarowy, według rozważanych niżej wariantów.

Wnioskodawca zamierza wnieść wyżej wskazane przedsiębiorstwo w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w następujących wariantach:

Wariant pierwszy (podstawowy).

Wnioskodawca wnosi cale przedsiębiorstwo w charakterze aportu do nowo tworzonej w tym celu spółki z o.o. Do aportu nie wchodzą:

*   niektóre trudno ściągalne wierzytelności zaległe względem kontrahentów - dłużników, na które to wierzytelności utworzono odpisy. Możliwości ich ściągnięcia nie są znaczne i jako składniki majątkowe nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, bowiem pod względem wartościowym nie stanowią znaczącego udziału w całości obrotów. Ponieważ są one dochodzone sądownie lub egzekwowane przez komornika, w związku z tym ich przeniesienie na spółkę (jako nowy podmiot dochodzący tych praw) wymagałoby wypełnienia czasochłonnych formalności natury prawno-procesowej,
*   zobowiązania przedsiębiorstwa, które stanowią koszty podatkowe Wnioskodawcy w dacie ich faktycznej zapłaty, należne za okres do dnia rejestracji sądowej wniesienia aportu. Koszty te zostaną uregulowane w całości przez Wnioskodawcę do dnia rejestracji sądowej i nie będą obciążać spółki, w szczególności odsetek od kredytu, naliczonych przez bank do dnia rejestracji sądowej.

Wyłączenie tej części zobowiązań jest spowodowane brakiem sukcesji podatkowej pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką w rozumieniu art. 93 i dalsze Ordynacji podatkowej, co powoduje konieczność zamknięcia tych rachunków odrębnie dla spółki i Wnioskodawcy. Datą rozliczenia jest data wpisu w rejestrze przedsiębiorców wniesienia aportu (sądowej rejestracji wniesienia aportu).

Ponadto, w wariancie pierwszym, Wnioskodawca nie dokonuje „na siebie”, tj. we własnym imieniu i na własny rachunek, zgłoszenia ani rejestracji znaku towarowego. Zgłoszenia i rejestracji dokona dopiero nowo powstająca spółka, do której zostanie wniesiony aport.

Wariant drugi.

Odpowiada on wariantowi pierwszemu (podstawowemu) z tą zmianą, iż jeszcze przed wniesieniem aportu Wnioskodawca dokonuje „na siebie” (we własnym imieniu i na własny rachunek) zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji, to jest do majątku prowadzonego przedsiębiorstwa. W porównaniu do wariantu pierwszego, w ramach aportu zostanie dodatkowo przeniesione na spółkę - wynikające z dokonanego przez Wnioskodawcę zgłoszenia - tzw. prawo pierwszeństwa do rejestracji znaku towarowego, które powstaje już w dacie zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji w urzędzie patentowym. Prawo do rejestracji znaku (prawo ochronne na znak towarowy) nabędzie już następca prawny, tj. spółka jako nabywca przedsiębiorstwa, po zakończeniu procedury rejestracyjnej w Urzędzie Patentowym.

Reasumując Wnioskodawca wskazał, że w porównaniu z wariantem pierwszym (podstawowym) do aportu wchodzi dodatkowo prawo pierwszeństwa ze zgłoszenia znaku towarowego.

Wariant trzeci.

Odpowiada wariantowi drugiemu z tą zmianą, iż z aportu zostaną dodatkowo wyłączone następujące przedmioty majątkowe: stanowiąca własność Wnioskodawcy nieruchomość zakładowa oraz ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez niego z dostawcami mediów do ww. nieruchomości zakładowej. W miejsce tak wycofanych składników aportu Wnioskodawca ustanowi na rzecz spółki - w ramach aportu – zastępczy, odpłatny tytuł prawny do nieruchomości, upoważniający do korzystania przez przedsiębiorstwo z nieruchomości w niezmienionym zakresie, według stawek nie wyższych niż rynkowe.

Wnioskodawca rozważa ustanowienie, alternatywnie:

*   odpłatnego prawa najmu nieruchomości zakładowej na rzecz Spółki,
*   odpłatnego prawa użytkowania nieruchomości zakładowej na rzecz Spółki (prawa rzeczowego).

Z otrzymywanego przez Wnioskodawcę czynszu będą między innymi pokrywane koszty dostaw mediów do nieruchomości. Wspomniany tytuł prawny będzie ustanowiony na rzecz spółki (jako składnik aportu) jako obowiązujący od momentu rejestracji sądowej wniesienia aportu, na czas nieoznaczony. Czynsz będzie naliczany w fakturach VAT i płatny przez spółkę na bazie miesięcznej. Spółka, po wniesieniu aportu, może z tego prawa zrezygnować wedle własnego uznania. Po wniesieniu aportu strony mogą ponadto - w drodze pisemnego uzgodnienia - zmienić warunki używania (użytkowania), w tym podstawę ustalenia wynagrodzenia oraz jego stawki. Spółka zacznie używać nieruchomości niezwłocznie po dniu rejestracji sądowej wniesienia aportu.

Reasumując Wnioskodawca wskazał, że w porównaniu z wariantem pierwszym (podstawowym):

*   z aportu wycofano własność nieruchomości zakładowej oraz umowy (ogól praw i obowiązków z umów) o dostawę mediów do nieruchomości zakładowej,
*   w miejsce wycofanych elementów aportu - jego skład uzupełniono o zastępczy (odpłatny) tytuł prawny do używania nieruchomości,
*   skład aportu uzupełniono o prawo pierwszeństwa do rejestracji znaku towarowego, ze zgłoszenia dokonanego przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazał, że we wszystkich wariantach uzyska zgody kontrahentów na przeniesienie wszystkich umów (tj. ogółu praw i obowiązków z tych umów) stanowiących element aportu, na spółkę jako nabywcę aportu. Dodatkowo, z uwagi na prawną niemożność cesji ogółu praw i obowiązków z rachunku bankowego Wnioskodawcy w świetle praktyki bankowej i przepisów Prawa Bankowego - do gromadzenia środków pieniężnych przedsiębiorstwa (aportu) po wniesieniu aportu spółka wykorzysta swój obecny rachunek bankowy lub założy nowy rachunek bankowy. Na taki rachunek zostaną przelane wszystkie środki pieniężne przedsiębiorstwa, obejmujące również środki pochodzące z kredytu. Wnioskodawca zapewni przeniesienie - w ramach aportu - umowy kredytowej oraz zabezpieczenia kredytu w taki sposób, aby kredyt ten był zabezpieczony na ww. rachunku spółki.

Wnioskodawca wyjaśnił, że wariant pierwszy - w zakresie wyłączenia niektórych wierzytelności zaległych (dochodzonych prawnie) - jest rozważany z tego powodu, iż wygodniejsza będzie ich windykacja przez obecnego powoda (wierzyciela). Z uwagi na przypadki toczących się już postępowań sądowych i egzekucyjnych, włączenie ich do aportu wymagałoby albo zgody przeciwników procesowych, albo uzyskania nowej sądowej klauzuli wykonalności na tytule egzekucyjnym (art. 192 i 788 Kodeksu postępowania cywilnego), gdyż zmienia się osoba powoda lub wierzyciela prowadzącego egzekucję. Objęcie ich aportem spowodowałoby wydłużenie czasu ich ściągania, bez znaczącej korzyści dla przedsiębiorstwa. Gospodarczo uzasadnione jest więc prowadzenie ich windykacji przez obecnego powoda (wierzyciela), tj. Wnioskodawcę.

Z uwagi na brak sukcesji podatkowej pomiędzy Wnioskodawcą, a nowo powstającą spółką konieczne jest również odrębne uregulowanie rachunków podatkowych Wnioskodawcy i spółki, by w świetle przepisów podatkowych żaden z podmiotów nie spłacał kosztów dotyczących działalności drugiego podmiotu; w takim przypadku podmiot spłacający te koszty nie będzie mógł ich zaliczyć do kosztów podatkowych. Za dzień rozliczenia należy przyjąć dzień rejestracji sądowej wniesienia aportu, gdyż z tym dniem na spółkę przechodzi własność i posiadanie przedsiębiorstwa, więc z tym dniem koszty generowane przez przedsiębiorstwo mogą być uznane za związane z przychodami spółki i z jej działalnością przez nabyte w ramach aportu przedsiębiorstwo.

W zakresie wariantu drugiego Wnioskodawca rozważa ewentualną sprzedaż nieruchomości zakładowej w późniejszym okresie, w przypadku zmiany miejsca prowadzenia działalności lub branży; z tego też powodu bierze pod uwagę pozostawienie nieruchomości zakładowej w majątku osobistym.

Transakcja sprzedaży tej nieruchomości, dokonana przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, będzie dla Wnioskodawcy bardziej dogodna ze względów finansowych, zaś jej udostępnienie spółce dla celów kontynuacji działalności przedsiębiorstwa może odbywać się na podstawie wyżej proponowanych tytułów prawnych.

Z uwagi na ochronę wnoszonej (w ramach aportu) tajemnicy przedsiębiorstwa Wnioskodawca zobowiąże się względem nowopowstałej spółki do nieujawnienia, nieprzekazywania oraz niezbywania jakichkolwiek informacji stanowiących taką tajemnicę przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zobowiąże się ponadto do niepodejmowania oraz nieprowadzenia - przez okres 3 lat od dnia wniesienia aportu - jakiejkolwiek działalności konkurencyjnej względem spółki, w tym jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, wspólnik spółki prowadzącej taką działalność konkurencyjną, członek organu jakiejkolwiek osoby prawnej prowadzącej działalność konkurencyjną, a także jako jej pełnomocnik, doradca lub w innym podobnym charakterze. Po wniesieniu aportu Wnioskodawca dokona zmiany (ograniczenia) zakresu prowadzonej działalności na „najem nieruchomości” oraz - ewentualnie - inną działalność nie naruszającą zakazu konkurencji i nie wchodzącą w zakres branży wnoszonego aportem przedsiębiorstwa. Wnioskodawca będzie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, do której zostanie wniesiony aport.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w zakresie każdego z trzech przedstawionych zdarzeń przyszłych przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Aport będzie wnoszony do nowotworzonej spółki z o.o. Jak wyjaśnił Wnioskodawca, w okresie do dnia rejestracji sądowej spółka może potrzebować utworzenia rachunku bankowego, w celu gromadzenia środków pieniężnych m. in. na potrzeby jej rejestracji (opłaty notarialne, sądowe i inne). Do momentu faktycznego przejęcia przedsiębiorstwa oraz wszystkich jego składników z kwot tych będą regulowane bieżące wydatki spółki. Przejęcie wszystkich składników przedsiębiorstwa ma nastąpić dopiero w dacie rejestracji w sądzie. Spółka będzie nosić nazwę „T” i zostanie zarejestrowana po otrzymaniu przedmiotowej interpretacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z wniesieniem aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wniesienia aportu do spółki nie będzie ciążył obowiązek korekty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Obowiązek ten ciąży wyłącznie na nabywcy aportu (Spółce) zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania takiej korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu (art. 90 ust. 2 ustawy).

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat nie dotyczy rocznych opłat pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Z treści ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa wyżej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do ust. 4 wskazanego artykułu, w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4 korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy(art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z regulacji ust. 7 tegoż artykułu wynika, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

W myśl postanowień ust. 7b wskazanego artykułu, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c).

Z kolei na mocy ust. 7d powołanego artykułu, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Według art. 91 ust. 9 powołanej ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły jemu do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść przedsiębiorstwo w formie aportu do spółki z o.o. Rozpatrywane są trzy warianty aportu, przy czym Wnioskodawca wskazał, iż w każdym z nich przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Natomiast obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od tych składników, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, czyli na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ponadto wskazać należy, że kwestie dotyczące: powstania zobowiązania podatkowego z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki, sposobu obliczenia proporcji przez spółkę otrzymującą aport, wpływu wniesionego aportu na rozliczenie w okresie do dnia rejestracji, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych o numerach odpowiednio ITPP2/443-111a/08/AD, ITPP2/443-111c/08/AD i ITPP2/443-111d/08/AD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.