Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-482/12-4/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-04
Teza: Czy koszty usług gastronomicznych poniesione w zakresie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi (w szczególności z aptekami, hurtownikami i sieciami aptek), refakturowane na podstawie umowy o świadczenie usług, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stanowią koszty uzyskania przychodów? 2. Czy koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych nabywanych w ramach i na potrzeby poczęstunku w trakcie organizowanych dla podmiotów zewnętrznych prezentacji produktów oferowanych przez Zleceniodawcę stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy koszty usług gastronomicznych nabywanych w ramach organizowanych spotkań merytoryczno-zawodowych dla pracowników Wnioskodawcy oraz innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; koszt-koszty uzyskania przychodów; nocleg; poczęstunki; prezentacja; przejazdy; usługi-usługi gastronomiczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.06.2012 r. (data wpływu 15.06.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24.08.2012 r. (data nadania 24.08.2012 r., data wpływu 27.08.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-482/12-2/JC oraz IPPP1/443-508/12-2/AS z dnia 14.08.2012 r. (data nadania 16.08.2012 r., data doręczenia 22.08.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy, tj. koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych:

*   poniesione w zakresie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi
*   nabywanych w ramach i na potrzeby poczęstunku w trakcie organizowanych dla podmiotów zewnętrznych prezentacji produktów Zleceniodawcy,
*   nabywanych w ramach organizacji spotkań merytoryczno-zawodowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy, tj. koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: B., Spółka) prowadzi działalność na rynku produktów leczniczych w sektorze farmaceutycznym. W ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła umowę o świadczenie usług z zagranicznym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych (dalej: Zleceniodawca). Zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie niniejszej umowy polega w szczególności na:

*   doradztwie, marketingu i promocji wyrobów Zleceniodawcy - m.in. w środkach masowego przekazu, lub w inny uzgodniony między stronami sposób,

*   świadczeniu usług pośrednictwa w zakresie działalności sponsoringowej w obszarze promocji zdrowia, której celem jest stworzenie lub umocnienie pozytywnego wizerunku Zleceniodawcy,

*   obserwacji i badaniu rynku dla produktów Zleceniodawcy,

*   organizacji prezentacji, seminariów, kongresów i konferencji mających na celu rozpowszechnianie informacji o Zleceniodawcy i oferowanych przez niego produktach,

*   bieżącym utrzymywaniu kontaktów z klientami/partnerami biznesowymi (hurtownikami, sieciami aptek, aptekami etc.) w celu informowania ich o produktach Zleceniodawcy.

Wynagrodzenie za działania na rzecz Zleceniodawcy określono jako koszt działań zrealizowanych w ramach świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy, powiększony o procentową marżę. Wynagrodzenie to płatne jest przez Zlecającego na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę w okresach miesięcznych.

Stan faktyczny 1.

W ramach opisanej powyżej umowy, realizując działania na rzecz Zlecającego, Spółka ponosi wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tzn. koszty reprezentacji, w szczególności są to usługi gastronomiczne, a także zakup żywności oraz napojów.

Koszty te ponoszone są w trakcie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi (w szczególności z hurtownikami, aptekami i sieciami aptek). Spotkania te mają na celu podtrzymanie dobrych relacji biznesowych, co w sposób bezpośredni przekłada się na realizację strategii sprzedaży wyznaczonej w umowie przez Zleceniodawcę.

Stan faktyczny 2.

W zakresie realizacji postanowień umowy opisanej na wstępie, Spółka organizuje nieodpłatne prezentacje i szkolenia produktowe dla podmiotów oferujących do sprzedaży produkty Zleceniodawcy. Celem tych prezentacji i szkoleń jest przekazanie specjalistycznej wiedzy na temat tych produktów, ich właściwości oraz możliwych zastosowań. Organizowane prezentacje i szkolenia odbywają się w małych grupach i mają charakter informacyjny oraz instruktarzowy. W trakcie takich prezentacji ich uczestnicy mogą skorzystać z poczęstunku oferowanego przez Wnioskodawcę.

Stan faktyczny 3.

W celu zapewnienia stałego podnoszenia poziomu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy w ramach podpisanej umowy, Wnioskodawca organizuje merytoryczno-zawodowe spotkania pracowników oraz innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki. Spotkania te poświęcone są zarówno omówieniu bieżących zagadnień (np. podsumowania kwartału, prezentacji wyników sprzedaży itp.), jak też poszerzeniu ich wiedzy i umiejętności w obszarze właściwej realizacji przyjętych przez Spółkę strategii marketingowych, nowoczesnych technik sprzedaży, planowania oraz kontroli jakości świadczonych usług, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców, a także umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktów z potencjalnymi odbiorcami produktów oferowanych przez Zleceniodawcę. Wskazani przez przełożonych pracownicy są zobowiązani do uczestnictwa w takim szkoleniu, które jest elementem realizacji ich obowiązków pracowniczych, a nieobecność na szkoleniu może być uzasadniona tylko przez takie okoliczności, które zwalniają z obowiązku świadczenia pracy.

Typowymi kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z organizacją takiego szkolenia dla pracowników są np: koszty wynajęcia sali i zapewnienia warunków do realizacji szkolenia w postaci aparatury nagłaśniającej, rzutników, telewizorów i odtwarzaczy oraz zapewnienia wyżywienia (często również noclegu/noclegów) dla uczestniczących w szkoleniu osób. Wydatki te realizowane są na podstawie faktur VAT. Faktury te mogą zawierać jedną pozycję dotyczącą usługi kompleksowej lub też wyszczególnienie poszczególnych usług wchodzących w skład usługi kompleksowej jaką jest organizacja szkolenia.

Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie wymienione koszty związane z nabywaniem usług gastronomicznych są kosztem ponoszonym w związku ze świadczeniem usług na rzecz podmiotu zagranicznego, które to koszty stanowią podstawę do wystawienia faktury sprzedaży za zrealizowane usługi.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24.08.2012 r. Wnioskodawca wskazał:

*   Opisane w stanie faktycznym 1 spotkania z partnerami biznesowymi dotyczą sprzedaży, reklamy, promocji, prezentacji, szkoleń produktowych itp. produktów Zleceniodawcy. Czynności te wynikają ściśle z zawartej Umowy.

*   Sformułowanie użyte w opisie stanu faktycznego 3: „innych osób realizujących zadania promocyjno - reklamowe na rzecz Spółki” dotyczy osób współpracujących z zewnętrzną firmą specjalizującą się m.in. w zakresie świadczenia usług kompleksowej obsługi w przygotowaniu i zarządzaniu realizacją akcji informacyjnych i kontaktami z otoczeniem. Firma ta, na podstawie odrębnej umowy, realizuje na rzecz B. usługi polegające na upowszechnianiu informacji o B. i produktach będących w ofercie handlowej Grupy B., a także budowie właściwego wizerunku B.. Umowa, o której mowa powyżej, została zawarta i jest realizowana w celu wykonywania zadań na rzecz Zleceniodawcy wynikających z Umowy. Usługi te świadczone są przez tę zewnętrzną firmę za pomocą osób z nią współpracujących (zwanych dalej: „Przedstawicielami”). Zgodnie z umową w przypadku rozpoczęcia współpracy z Przedstawicielami mającymi realizować zobowiązania tej firmy wobec Spółki wynikające z umowy, Spółka zobowiązuje się organizować spotkania informacyjne i szkolenia w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonywania przez Przedstawicieli zadań w ramach realizacji usług przez tę firmę na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 1.

1.  Czy koszty usług gastronomicznych poniesione w zakresie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi (w szczególności z aptekami, hurtownikami i sieciami aptek), refakturowane na podstawie umowy o świadczenie usług, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stanowią koszty uzyskania przychodów?

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 2.

1.  Czy koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych nabywanych w ramach i na potrzeby poczęstunku w trakcie organizowanych dla podmiotów zewnętrznych prezentacji produktów oferowanych przez Zleceniodawcę stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 3.

1.  Czy koszty usług gastronomicznych nabywanych w ramach organizowanych spotkań merytoryczno-zawodowych dla pracowników Wnioskodawcy oraz innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w świetle art. 86 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka jest uprawniona do odliczenia całości podatku VAT naliczonego z faktur za usługi związane z organizacją szkolenia dla pracowników w przypadku, gdy faktury te dokumentują zakup usługi kompleksowej, w skład której wchodzą poszczególne usługi pomocnicze (między innymi usługi gastronomiczne) bez względu na sposób dokumentowania wydatków przez wystawcę tych faktur?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 1.

Ad.1. Koszty usług gastronomicznych nabywanych w trakcie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi (w szczególności z aptekami, hurtownikami i sieciami aptek), których celem jest nawiązywanie oraz podtrzymywanie pozytywnych relacji w obszarze podjętej współpracy nie są związane z reprezentacją Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, że działania Spółki podejmowane w tym zakresie dotyczą wyłącznie nawiązania i utrzymywania kontaktów z aktualnymi i potencjalnymi partnerami w zakresie świadczenia usług odnoszących się do promocji produktów oferowanych przez Zleceniodawcę, należy uznać, że ww. wydatki ponoszone są w związku z wykonywaniem usług określonych w umowie zawartej ze Zleceniodawcą, a nie w celu reprezentacji Spółki. Wydatki te nie wpływają w żaden sposób na promocję Wnioskodawcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu „reprezentacja”, zatem posługując się wykładnią językową tego pojęcia według definicji „Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007) - przez reprezentację należy rozumieć „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycję społeczną”. Zgodnie z powyższą wykładnią należy uznać, że wydatki na reprezentację to taki rodzaj kosztów ponoszonych przez podatnika, które wpływają na wykreowanie przez niego pozytywnego wizerunku, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego towarów, produktów lub usług. Odnosząc zatem przedstawioną wykładnię językową do hipotezy normy prawnej wyrażonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznać należy, że działania Wnioskodawcy i związane z nimi koszty usług gastronomicznych w ramach indywidualnych spotkań z partnerami biznesowymi, w przedstawionym stanie faktycznym nie wyczerpują normy prawnej wyrażonej w tym przepisie.

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 2.

Ad. 1.Koszty usług gastronomicznych oraz artykułów spożywczych nabywanych w związku z organizacją prezentacji i szkoleń produktowych dla podmiotów zewnętrznych zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi kosztami organizowanych prezentacji a realizacją celu obliczonego na osiągnięcie przychodu (ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu).

Podmiot zewnętrzny, oferujący do sprzedaży produkty Zlecającego musi poznać m.in. ich właściwości, działanie oraz możliwości zastosowania. Organizowane przez Wnioskodawcę prezentacje mają na celu przekazanie wiedzy oraz informacji w tym właśnie zakresie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby wydatek mógł być kwalifikowany jako koszty uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi być on pokryty z majątku podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez inne podmioty niż podatnik),
2.  wydatek jest definitywny (nie został zwrócony w jakiejkolwiek formie),
3.  wydatek pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
4.  wydatek został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów, a także może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów,
5.  wydatek został właściwie udokumentowany,
6.  wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, bezspornym jest, że poniesione przez nią wydatki spełniają przesłanki określone w punktach 1,2,3,4,5. W odniesieniu do ostatniej przesłanki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu (pkt 6) Wnioskodawca wskazuje, że art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza z kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Odnosząc się do językowej wykładni pojęcia „reprezentacja”, zamieszczonej w argumentacji stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę na organizowanie prezentacji i szkoleń produktowych dla podmiotów zewnętrznych będą stanowić koszt uzyskania przychodu. Art. 16 ust. 1 pkt 28 nie znajdzie w omawianym stanie faktycznym zastosowania. Działania Wnioskodawcy w tym zakresie nie noszą znamion wystawności i okazałości. Spełniona zatem jest ostatnia przesłanka (pkt 6 powyżej) pozwalająca zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto, w ocenie Spółki, powyższy art. 16 ust. 1 pkt 28 nie powinien być interpretowany w ten sposób, że zabrania zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług gastronomicznych czy żywności w każdym przypadku. Wskazane wydatki nie mogą być zaliczone do tego rodzaju kosztów tylko wtedy, gdy mają cechy reprezentacji. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 157/08), w którym Sąd stwierdził, że „wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy maja charakter reprezentacyjny”.

W konsekwencji uznać należy, że jeżeli organizowane przez Wnioskodawcę prezentacje i szkolenia produktowe dla podmiotów zewnętrznych mają charakter informacyjno-instruktażowy oraz związane są z osiąganymi przez niego przychodami, to wszystkie wydatki ponoszone w związku z ich organizacją powinny być kwalifikowane w ten sam sposób. Analogiczne stanowisko wyrażono w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 27 stycznia 2010 r. (ILPB3/423-971/09-6/MC) oraz w dniu 21 lipca 2008 r. (ILPB3/423-237/08-2/MM).

W odniesieniu do stanu faktycznego nr 3.

Ad. 1. W opinii Wnioskodawcy wszystkie koszty ponoszone w związku z organizacją merytoryczno-zawodowych szkoleń dla pracowników oraz innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki powinny być analizowane z perspektywy, czy przedmiotowe szkolenie może przyczynić się do uzyskania przychodu. Jeżeli odpowiedz w tym zakresie jest pozytywna - uznać należy, że wszystkie koszty szkolenia stanowią koszty uzyskania przychodu. W dobie silnej walki konkurencyjnej w sektorze farmaceutycznym, posiadanie wysoko wykwalifikowanych pracowników dysponujących kompleksową wiedzą merytoryczną dotyczącą standardów realizowanych przez nich usług, jest warunkiem niezbędnym do skutecznej realizacji strategii marketingowej realizowanej przez Wnioskodawcę a wyznaczonej przez Zlecającego.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy - wydatki na zakup usług gastronomicznych podczas szkolenia pracowników nie powinny być rozpatrywane w kategoriach kosztów reprezentacji, gdyż poniesienie tego typu kosztów pozostaje w sprzeczności ze słownikową definicją pojęcia reprezentacja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Termin „reprezentacja” użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zatem rozumieć jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”, a nie jako „wystawność, wytworność, czy okazałość”.

Norma art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.06.2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 oraz z 25.01.2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 – w kwestii rozumienia pojęcia reprezentacji).

Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionej sytuacji Spółka w ramach prowadzonej działalności zawarła umowę o świadczenie usług z zagranicznym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych (dalej: Zleceniodawca). Wynagrodzenie za działania na rzecz Zleceniodawcy określono jako koszt działań zrealizowanych w ramach świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy, powiększony o procentową marżę. Wynagrodzenie to płatne jest przez Zlecającego na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę w okresach miesięcznych.

W ramach opisanej powyżej umowy, realizując działania na rzecz Zlecającego, Spółka ponosi wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tzn. koszty reprezentacji, w szczególności są to usługi gastronomiczne, a także zakup żywności oraz napojów. Koszty te ponoszone są w trakcie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi (w szczególności z hurtownikami, aptekami i sieciami aptek). Spotkania te mają na celu podtrzymanie dobrych relacji biznesowych, co w sposób bezpośredni przekłada się na realizację strategii sprzedaży wyznaczonej w umowie przez Zleceniodawcę. Spotkania z partnerami biznesowymi dotyczą sprzedaży, reklamy, promocji, prezentacji, szkoleń produktowych itp. produktów Zleceniodawcy. Czynności te wynikają ściśle z zawartej umowy.

Ponadto, w zakresie realizacji postanowień umowy opisanej na wstępie, Spółka organizuje nieodpłatne prezentacje i szkolenia produktowe dla podmiotów oferujących do sprzedaży produkty Zleceniodawcy. Celem tych prezentacji i szkoleń jest przekazanie specjalistycznej wiedzy na temat tych produktów, ich właściwości oraz możliwych zastosowań. Organizowane prezentacje i szkolenia odbywają się w małych grupach i mają charakter informacyjny oraz instruktarzowy. W trakcie takich prezentacji ich uczestnicy mogą skorzystać z poczęstunku oferowanego przez Wnioskodawcę.

W celu zapewnienia stałego podnoszenia poziomu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy w ramach podpisanej umowy, Wnioskodawca organizuje merytoryczno-zawodowe spotkania pracowników oraz innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki. Spotkania te poświęcone są zarówno omówieniu bieżących zagadnień (np. podsumowania kwartału, prezentacji wyników sprzedaży itp.), jak też poszerzeniu ich wiedzy i umiejętności w obszarze właściwej realizacji przyjętych przez Spółkę strategii marketingowych, nowoczesnych technik sprzedaży, planowania oraz kontroli jakości świadczonych usług, wyboru i selekcji potencjalnych odbiorców, a także umiejętności nawiązywania i podtrzymywania kontaktów z potencjalnymi odbiorcami produktów oferowanych przez Zleceniodawcę. Wskazani przez przełożonych pracownicy są zobowiązani do uczestnictwa w takim szkoleniu, które jest elementem realizacji ich obowiązków pracowniczych, a nieobecność na szkoleniu może być uzasadniona tylko przez takie okoliczności, które zwalniają z obowiązku świadczenia pracy.

Wnioskodawca podnosi, iż wszystkie wymienione koszty związane z nabywaniem usług gastronomicznych są kosztem ponoszonym w związku ze świadczeniem usług na rzecz podmiotu zagranicznego, które to koszty stanowią podstawę do wystawienia faktury sprzedaży za zrealizowane usługi.

W tym miejscu należy podkreślić, iż podatnik zawsze przy ponoszeniu wydatku musi mieć na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie ma znaczenia tu fakt, że wydatek wchodzi w skład bazy kosztowej będącej podstawą wyliczenia wynagrodzenia należnego Spółce.

Strony zawierające umowę, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jednak organ podatkowy analizując wydatki wchodzące w skład bazy kosztowej będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Według tut. Organu, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, iż koszty ponoszone przez Wnioskodawcę nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów Zleceniodawcy) i zasadniczo nie wpływają na promocję samej Spółki.

W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę (koszty usług gastronomicznych poniesione w zakresie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi, koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych nabywanych w ramach i na potrzeby poczęstunku w trakcie organizowanych dla podmiotów zewnętrznych prezentacji produktów, koszty usług gastronomicznych nabywanych w ramach spotkań merytoryczno-zawodowych dla innych osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe) należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usługi określonej w umowie, a nie w celu reprezentacji Wnioskodawcy (koszty reprezentacji faktycznie ponosi Zleceniodawca), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

A zatem w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto zauważyć należy, iż wydatków na rzecz pracowników nie należy kwalifikować do wydatków na reprezentację, podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według tut. Organu, w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z nabywaniem usług gastronomicznych i artykułów spożywczych w ramach świadczonej usługi na rzecz Zleceniodawcy, można zasadniczo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, co do zasady Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów stanowiących podstawę kalkulacji wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu wykonywania zawartej umowy.

Nie można jednak powyższej wykładni interpretować rozszerzająco i wywodzić na tej podstawie, iż wszystkie wydatki wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Fakt, iż przedmiotowe koszty ponoszone przez Wnioskodawcę wliczane są do podstawy wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu umowy o świadczenie usług nie ma znaczenia przy kwalifikowaniu wydatku do kosztu uzyskania przychodu w sytuacji kiedy ten koszt dotyczy Spółki i jest on enumeratywnie wyłączony w ustawie jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów. W tym stanie rzeczy przykładowo koszty wpłat na PFRON nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 36 powołanej ustawy. Trudno uznać, że koszty te są ponoszone bezpośrednio w celu wykonania umowy o świadczenie usług. Koszty te są bowiem związane z samym faktem wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika, niezależnie od tego, na rzecz jakich podmiotów podatnik tę działalność wykonuje.

Należy zauważyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z prostym refakturowaniem kosztów, lecz z sytuacją, w której Spółka ponosi koszty w związku ze świadczeniem usługi za wynagrodzeniem ukształtowanym według określonego algorytmu. Każdy wydatek należy zatem indywidualnie ocenić pod względem bezwzględnie obowiązujących negatywnych przesłanek ustawowych (zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów) wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa podatkowego oraz specyfikę działalności Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, wydatków poniesionych w ramach wykonania umowy o świadczenie usług na rzecz podmiotu zagranicznego, tj. koszty usług gastronomicznych i artykułów spożywczych (poniesionych w zakresie indywidualnych spotkań pracowników Spółki z partnerami biznesowymi, nabywanych w ramach i na potrzeby poczęstunku w trakcie organizowanych dla podmiotów zewnętrznych prezentacji produktów oferowanych przez Zleceniodawcę, nabywanych w ramach organizowanych spotkań merytoryczno-zawodowych dla pracowników Wnioskodawcy oraz osób realizujących zadania promocyjno-reklamowe na rzecz Spółki), o ile działania wynikają ściśle z zawartej umowy i dotyczą tylko i wyłącznie produktów Zleceniodawcy (nie mamy tu do czynienia z promocją, reklamą, reprezentacją Spółki-Wnioskodawcy) oraz pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania (art. 9 ust. 1 ustawy).

Tym samym stanowisko podatnika w danej kwestii należy uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że tut. Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie prawne niż to, które Spółka przedstawiła we własnym stanowisku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy wskazać, iż niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania Zainteresowanego (możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów usług gastronomicznych i artykułów spożywczych). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy (w tym wszelkiego rodzaju inne wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę oraz kwestia dokumentowania wydatków), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiałoby pełną i jednoznaczną ocenę istniejącego związku przyczynowo – skutkowego między wydatkami wymienionymi we wniosku a celem osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wyłącznie na podstawie dowodów przedstawionych przez Spółkę możliwa jest ocena charakteru wydatków, w tym ustalenie czy niektóre z nich nie noszą znamion reprezentacji Spółki, w rozumieniu wyżej zaprezentowanym.

W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi bowiem jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym, wraz z zadanym pytaniem, wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. W całości opierając rozstrzygnięcie o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny organ podatkowy przedstawia swój pogląd w zakresie wykładni analizowanych przepisów nie rozstrzygając przy tym o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto, badając stan faktyczny przedstawiony w powołanych interpretacjach nie sposób uznać, iż jest on analogiczny z tym, który został przedstawionym przez Wnioskodawcę – interpretację to dotyczą szkoleń i konferencji organizowanych przez podmioty w ramach własnej działalności i dotyczą produktów i usług przez nich oferowanych, natomiast w niniejszej sprawie działania podejmowane przez Spółkę dotyczą produktów Zleceniodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.