Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.353.2020.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-15
Teza: Kwestia uznania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu zawierania umów licencyjnych na oprogramowanie przez Niego tworzone i rozwijane za dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; spółki-spółka cywilna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 1 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 9 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu zawierania umów licencyjnych na oprogramowanie przez Niego tworzone i rozwijane za dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniu 9 czerwca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą wspólnikiem w spółce cywilnej (dalej: Spółka), której siedziba znajduje się na terytorium Polski, a przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie oprogramowania dedykowanego dla kompleksowej obsługi gabinetu lub kliniki stomatologicznej.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca wraz ze swoim wspólnikiem w ramach spółki cywilnej stworzył i nieustannie rozwija autorski program komputerowy „X”. Program ten dzięki wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy z zakresu technologii, informatyki oraz stomatologii potrafi sprostać wszystkim wymogom, które niesie prowadzenie gabinetu i klinik stomatologicznych, zarówno jedno, jak i wielostanowiskowych. Oprogramowanie Wnioskodawcy jest dostępne na rynku od … roku. Od tego czasu już ponad 200 razy było modernizowane, aby – zachowując swoją aktualność – odpowiadało zmieniającym się potrzebom klientów.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową podczas prac nad swoim programem komputerowym i wraz z rozwojem nowych metod leczenia stomatologicznego oraz technologii musi On nieustannie tworzyć nowe komponenty, aby Jego program był ciągle aktualny i dalej zyskiwał uznanie na polskim rynku. Dodatkowo, oprogramowanie jest na bieżąco dostosowywane do zmian wprowadzanych przez NFZ i ZUS, aby płynnie przetwarzać dane i certyfikaty z tymi organami w sposób, który będzie zgodny ze wszystkimi wytycznymi.

Do głównych funkcjonalności, jakie oferuje oprogramowanie Wnioskodawcy należy zaliczyć:

*   moduł obsługujący panel zarządzania, który zapewnia dostęp do wszystkich pozostałych funkcji programu,
*   moduł zapewniający wydajny i czytelny terminarz wizyt,
*   moduł odpowiedzialny za szczegółową i rozbudowaną kartę stomatologiczną,
*   moduł zgodny z wytycznymi Ministra Zdrowia, zautomatyzowany i intuicyjny, służący tworzeniu i obsłudze elektronicznej dokumentacji medycznej,
*   moduł służący kompleksowemu rozliczaniu pacjentów oraz prowadzeniu dokumentów sprzedaży,
*   moduł służący planowaniu i obiegowi prac protetycznych, w znacznym stopniu redukujący złożoność tradycyjnego procesu administrowania zabiegami,
*   moduł zapewniający szybkie i intuicyjne wystawianie e-recept z automatycznym podpisaniem dokumentu niezbędnymi certyfikatami oraz dostęp do rozbudowanego i uaktualnianego słownika leków i wyrobów medycznych,
*   moduł zapewniający transparentny dostęp do systemu uprawnień użytkowników dla każdego pracownika gabinetu lub kliniki stomatologicznej,
*   wygodny i przystępny moduł służący do dokonywania rezerwacji online,
*   moduł obsługujący automatyczne wysyłanie SMS-a przypominającego o zbliżającej się wizycie oraz sprawne wysyłanie kampanii SMS do wybranej grupy pacjentów,
*   moduł zapewniający pełną integrację z systemem eWUŚ, zapewniający rozróżnienie pacjentów prywatnych oraz wizyt w ramach NFZ,
*   moduł służący integracji z dedykowanymi programami do obsługi cyfrowych urządzeń do obrazowania wybranych firm, umożliwiający kompleksową obsługę zdjęć (także formatu DICOM) i karty danego pacjenta w ramach jednego oprogramowania,
*   moduł zapewniający prowadzenie gospodarki magazynowej w gabinecie/klinice stomatologicznej oraz ofertowanie, wyposażony w funkcję automatycznego generowania zamówień na podstawie stanu magazynowego towarów,
*   moduł zapewniający analizowanie, raportowanie oraz administrowanie dowolnego zestawienia danych,
*   moduł dający możliwość przydzielenia rabatu poszczególnym grupom pacjentów,
*   moduł służący obsłudze oraz dokumentacji procesu sterylizacji,
*   moduł zapewniający bezpieczną archiwizację oraz kompresję danych pacjentów zgodnie z RODO.

W autorskim programie komputerowym stale wprowadzane są nowe funkcjonalności, które są tworzone przy wykorzystaniu najnowszych rozwiązań technicznych. Wnioskodawca nieustannie śledzi nowe kierunki, w jakich rozwija się technika pisania programów komputerowych, implementując najlepsze rozwiązania i odpowiednio je dostosowując i rozwijając na potrzeby własnego programu. Wszystkie działania podejmowane przez Wnioskodawcę opierają się na dążeniu do zaoferowania klientom niezastąpionego oprogramowania do obsługi gabinetu/kliniki stomatologicznej.

Wnioskodawca w ramach spółki cywilnej realizuje prace badawczo-rozwojowe samodzielnie, nie posiada pracowników, ani nie korzysta z usług podmiotów zewnętrznych. Prace te opierają się wyłącznie na doświadczeniu, kompetencjach oraz wiedzy Wnioskodawcy i Jego wspólnika. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r., poz. 1231).

W ramach działań objętych niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca nie przenosi na klientów autorskich praw majątkowych. Udziela On klientom (licencjobiorcom) niewyłącznych licencji na korzystanie z Jego autorskiego programu komputerowego na warunkach określonych przez strony w umowie, bez prawa sublicencji i bez prawa przenoszenia licencji na osoby trzecie. Opisany program komputerowy jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Utwór”). Nieprzenoszenie przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych wynika z tego, że wykorzystuje On stworzone przez siebie oprogramowanie na rzecz wielu różnych klientów. Licencjobiorcy, zawierając umowy z Wnioskodawcą zobowiązują się do uiszczenia jednorazowej opłaty licencyjnej, uzyskując bezterminową licencję na korzystanie z oprogramowania. W ramach powyższej licencji, klient uzyskuje prawo do zainstalowania oprogramowania na twardym dysku swojego komputera lub na innym nośniku trwale przechowującym dane. Po uregulowaniu opłaty licencyjnej Wnioskodawca podpisuje cyfrowo licencję, którą automatycznie odczytuje oprogramowanie na urządzeniu klienta. Od tego momentu klient może korzystać z funkcjonalności oprogramowania Wnioskodawcy. W okresie pierwszych 12 miesięcy obowiązywania licencji, licencjobiorcy przysługuje prawo do bezpłatnych aktualizacji oprogramowania – Wnioskodawca zobowiązany jest, aby w tym okresie na bieżąco udostępniać je licencjobiorcy. Po tym okresie, w ramach dodatkowej usługi klient może wykupić dostęp do aktualizacji oprogramowania oraz pomocy technicznej. Nabyta usługa uprawnia do dostępu do wszystkich możliwych aktualizacji oprogramowania przez okres 12 miesięcy.

Aby wytworzone oprogramowanie było ciągle atrakcyjną pozycją na rynku, Wnioskodawca w systematyczny sposób poszerza je o nowe funkcjonalności. Każdy klient, który posiada już wykupioną licencję na program Wnioskodawcy może wykupić wybrane przez siebie moduły dodatkowe programu.

Omówiona wcześniej pomoc techniczna oraz przewidziane przez Wnioskodawcę dodatkowe usługi, takie jak szkolenia, instalacje i konfiguracje oprogramowania przeprowadzane zdalne lub u klienta, a także rozwiązywanie problemów niezwiązanych z działaniem oprogramowania stanowią odrębne usługi niebędące przedmiotem niniejszego wniosku.

W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług komercjalizuje On wyniki swojej pracy w następujący sposób:

*   udzielając odpłatnej licencji do stworzonego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowanie oraz moduły dodatkowe), otrzymując za to opłaty licencyjne,
*   otrzymując wynagrodzenie za dodatkowe usługi, takie jak pomoc techniczna, szkolenia czy instalacje i konfiguracje oprogramowania (niebędące przedmiotem niniejszego wniosku, gdyż Wnioskodawca nie zalicza ich do usług związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego IP).

Wnioskodawca w 2019 roku poniósł następujące koszty związane z prowadzoną działalnością, przy czym wszystkie z tych kosztów związane są z usługami świadczonymi na rzecz klientów:

*   koszt utrzymania (hostingu) domeny i serwera w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych do celów zawodowych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
*   koszt sprzętu komputerowego – ergonomicznej klawiatury umożliwiającej wydajniejszą pracę nad oprogramowaniem,
*   koszt serwera … w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
*   koszt nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty utrzymania domeny i serwera, koszty rachunków za telefon i Internet, koszt klawiatury oraz koszt serwera …,
*   do litery „d” wskaźnika wydatki na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną.

Przy czym, Wnioskodawca do wskaźnika nexus nie będzie zaliczał całości kosztów kwalifikowanych, ale jedynie taki procent poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki w 2019 roku odpowiadał procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w całości wynagrodzenia uzyskanego przez Niego od klientów w skali roku (np. jeśli w skali roku 90% dochodu Wnioskodawcy pochodzi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, to taki procent ww. kosztów zostanie uwzględniony we wskaźniku nexus).

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca ponosił też koszty takie jak: koszty reklamowania na (…) oraz w czasopismach, koszty prowadzenia księgowości, koszty obsługi prawnej, koszty produktów reklamowych, koszty oprogramowania biurowego (pakiet Office), koszt uczestnictwa w targach oraz koszt resellingu (sprzedaż programu przy pomocy partnerów), przy czym – w ocenie Wnioskodawcy – koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, w 2019 roku prowadził On szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu udzielenia niewyłącznej i nieograniczonej terytorialnie licencji do Utworów na rzecz klienta). Ewidencja ta jest prowadzona miesięcznie w formie elektronicznego arkusza kalkulacyjnego w formacie .xls, przy czym:

1.  zestawienie Utworów oraz zestawienie przychodów z tytułu licencji na oprogramowanie oraz moduły dodatkowe ewidencjonowane są odrębnie dla każdego miesiąca, z wyodrębnieniem przychodów uzyskiwanych od każdego z klientów,
2.  zestawienie kwalifikowanych kosztów prowadzone jest w ujęciu rocznym narastająco, ze wskazaniem kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach, tj. Wnioskodawca prowadził przez cały rok ewidencję w formie jednego arkusza kalkulacyjnego, w którym ujmował dokumenty księgowe potwierdzające ponoszone przez Niego koszty kwalifikowane w poszczególnych miesiącach ze wskazaniem daty ich poniesienia.

Dodatkowo, w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym w formacie .xls Wnioskodawca dokumentował co miesiąc w 2019 roku, jaka część świadczonych przez Niego usług polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i udzielenia licencji, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych (pomoc techniczna, szkolenia oraz instalacje i konfiguracje oprogramowania).

W piśmie uzupełniającym doprecyzowano, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem od 22 lutego 2012 r. Spółka od samego początku jej istnienia funkcjonowała w tym samym składzie osobowym. Wnioskodawca posiada 30% udziału w zysku w ww. Spółce. Wskazano przy tym, że zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach spółki cywilnej – jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Działalność ta jest podejmowana przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca opracowuje ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Oprogramowanie do zarządzania gabinetami stomatologicznymi, które w ramach swojej działalności oferuje Wnioskodawca jest odmienne od oprogramowania dostępnego na rynku (odmienne funkcjonalności, interfejs). Również z tego powodu należy mu nadać przymiot innowacyjności. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie, nie tylko w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, ale także z zakresu stomatologii i prowadzenia gabinetu stomatologicznego, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

Z uzupełnienia wynika ponadto, że tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy „X” jest rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy go kwalifikować jako utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone przez Wnioskodawcę nowe komponenty, nowe funkcjonalności oraz moduły dodatkowe ww. Programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie powyższego przepisu. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy) w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 powołanej ustawy.

W odniesieniu do oprogramowania będącego biblioteką programistyczną, na które koszt nabycia licencji Wnioskodawca poniósł w roku 2019 wskazano, że zgodnie z ogólnie przyjętą definicją, biblioteka w informatyce to zbiór klas, funkcji (i ew. innych konstrukcji programistycznych), z których korzystają różne programy. Biblioteki są bardzo często związane z jednym językiem programowania. Interfejsy do innych języków są tworzone za pomocą tzw. wrapperów, czyli kawałków kodu, które odbierają wywołanie w języku programu, przetwarzają je na wywołanie języka biblioteki i wysyłają to wywołanie do biblioteki, po czym robią to samo ze zwróconymi wynikami. Biblioteka programistyczna, której koszt nabycia licencji Wnioskodawca poniósł w roku 2019 jest więc programem komputerowym chronionym zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym można ją uznać za narzędzie, które ułatwia Wnioskodawcy tworzenie oprogramowania.

W uzupełnieniu doprecyzowano, że dochodem, który Wnioskodawca ma zamiar opodatkować 5% stawką jest dochód z opłat wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (związany z udzielaniem klientom niewyłącznej licencji w zakresie korzystania z wytworzonego przez Wnioskodawcę w ramach spółki cywilnej oprogramowania, do którego w dalszym ciągu przysługują Mu pełne autorskie prawa majątkowe).

Jednocześnie zaznaczono, że szczegółowa ewidencja, którą prowadzi Wnioskodawca na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jest ona prowadzona w formie odrębnych arkuszy kalkulacyjnych. Ww. ewidencja jest przez Wnioskodawcę prowadzona na bieżąco od 1 stycznia 2019 r., to jest od czasu, kiedy przewidywał On możliwość skorzystania z ulgi IP Box. Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy została rozpoczęta w okresie wcześniejszym (od 2012 roku), niemniej jednak jest cały czas systematycznie prowadzona i zmierzająca do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci programu komputerowego.

Jak wynika z uzupełnienia, każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami polegającymi na wytworzeniu, ulepszeniu, a także rozwoju oprogramowania. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki związane z utrzymaniem domeny i serwera, zapewniające nieprzerwany dostęp do Jego strony internetowej. Innym istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca jest koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia Mu wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem – Wnioskodawca wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 roku poniósł koszt profesjonalnej klawiatury. Kolejnym niezbędnym wydatkiem są opłaty na utrzymanie serwera … służącego przechowywaniu kopii zapasowej oprogramowania Wnioskodawcy. Koszty serwera są również związane z tym, że licencjobiorcy (klienci Wnioskodawcy) z serwerów pobierają oprogramowanie z chwilą nabycia licencji. Wnioskodawca nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, która jest odpowiednio wdrażana przez Niego do tworzonego oprogramowania (jak wcześniej wskazano, można ją uznać za narzędzie służące do ułatwienia rozwoju oprogramowania). Wnioskodawca nie mógłby także prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Wnioskodawcę. Jednocześnie wskazano, że poniesiony przez Wnioskodawcę koszt ergonomicznej klawiatury, która umożliwia wydatniejszą pracę nad oprogramowaniem, należy rozumieć jako koszt poniesiony na jej zakup.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu zawierania umów licencyjnych na oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Niego w ramach umowy z klientami kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu?
2.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, a także prowadzenie ewidencji w formie arkuszy kalkulacyjnych w sposób wskazany we wniosku jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w opisanym stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszt utrzymania domeny i serwera, koszt rachunków za telefon i Internet, koszt klawiatury, koszt serwera … oraz koszt nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu utrzymania domeny i serwera, kosztu rachunków za telefon i Internet, kosztu klawiatury oraz kosztu serwera …, a do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów reklamy, kosztów księgowości, kosztu obsługi prawnej, kosztów produktów reklamowych, kosztu oprogramowania biurowego, kosztu uczestnictwa w targach oraz kosztu resellingu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ad 1.

Wnioskodawca uważa, że spełnia wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności Intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy m.in. zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest rozumiana jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy, rozumiane są zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z tymi przepisami, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się przez nie:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi Informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej prace rozwojowe.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest efektem prac polegających na rozwijaniu, ulepszaniu i wdrażaniu swojego autorskiego programu komputerowego, zapewniającego kompleksową, techniczną obsługę gabinetów oraz klinik stomatologicznych. Celem pracy Wnioskodawcy jest nieustanne zwiększanie funkcjonalności Jego programu, aby odpowiadał wszystkim potrzebom klientów. Bez wątpienia, autorski program Wnioskodawcy będący efektem wyłącznie Jego twórczego procesu myślowego jawi się jako rezultat indywidualnej działalności intelektualnej, przez co trzeba kwalifikować go jako utwór, któremu przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r., poz. 1231). W konsekwencji uznać trzeba, że produkt oferowany przez Wnioskodawcę klientom objęty jest autorskim prawem do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia oprogramowania, a także z zakresu stomatologii, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania. Prace nad wytwarzanym oprogramowaniem są rozwojowe, muszą być dostosowywane do zmian wprowadzanych przez NFZ i ZUS, które wprowadzają konieczność wprowadzania nowych funkcjonalności, aby prowadzenie gabinetu/kliniki stomatologicznej odpowiadało powyższym regulacjom.

Należy dodać, iż wytwarzanie oraz ulepszanie oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w sposób systematyczny oraz ciągły od wielu lat, w szczególności poprzez usprawnianie działania oprogramowania oraz wprowadzanie do niego nowych funkcjonalności. Od momentu stworzenia programu w jego pierwotnej wersji, był on poddawany licznym modyfikacjom, a Wnioskodawca w sposób metodyczny oraz zaplanowany dodaje do niego kolejne moduły. Biorąc pod uwagę powyższe, działania Wnioskodawcy nie mają charakteru rutynowych ani okresowych czynności.

W 2019 roku Wnioskodawca zawierał z klientami umowy licencyjne uprawniające klientów do korzystania z Jego pełnego oprogramowania lub z modułów dodatkowych (w przypadku klientów, którzy uprzednio nabyli licencję na oprogramowanie w zakresie nieobejmującym danego modułu), uzyskując wynagrodzenie z tytułu udzielenia niewyłącznych i bezterminowych licencji do swojego autorskiego programu. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy osiągał On dochody z tytułu opłat licencyjnych związanych z kwalifikowanym IP, a zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności – zdaniem Wnioskodawcy – spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym za rok 2019 będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat licencyjnych do oprogramowania oraz jego modułów dodatkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do świadczonych przez Niego usług związanych z tworzeniem autorskiego programu komputerowego służącego kompleksowej obsłudze gabinetów/klinik stomatologicznych.

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Niego z tytułu świadczenia usług w postaci pomocy technicznej, szkoleń czy instalacji i konfiguracji oprogramowania, gdyż mają one charakter rutynowych czynności, niezwiązanych z pracami badawczo-rozwojowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu zawierania z klientami umów licencyjnych dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone oraz rozwinięte w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania wobec ww. dochodu preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

W tym miejscu należy jedynie zaznaczyć, że dochody z tytułu opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochodami, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie – jak wskazał Wnioskodawca we własnym stanowisku – dochodami z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.