Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.746.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktur z wykazanym podatkiem wystawionych przez Zarządzającego.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym (ORD-WS) z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 18 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 26 września 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia przez Spółkę podatku w przypadku otrzymania faktur z wykazanym podatkiem wystawionych przez Zarządzającego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 26 września 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. prawa do odliczenia przez Spółkę podatku w przypadku otrzymania faktur z wykazanym podatkiem wystawionych przez Zarządzającego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania:

Pana …;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

…. S.A. z siedzibą w ….

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca … (dalej „Zarządzający”) oraz … S.A. z siedzibą w … (dalej „Spółka”) zawarli umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania (dalej „Umowa”), na podstawie której Zarządzający w okresie pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki /Członka Zarządu zobowiązuje się do świadczenia usług zarządzania Spółką.

Zarządzający nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej.

Zgodnie z Umową, Zarządzający świadczy określone w niej usługi osobiście, bez możliwości zlecenia ich wykonania osobie trzeciej.

Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  prowadzenie spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu, z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji Wiceprezesa Zarządu (dalej „Funkcja”),
2.  reprezentowanie Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  samodzielne zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacja wyznaczonych przez Radę Nadzorczą Spółki celów zarządczych na dany rok obrotowy.

Zarządzający zobowiązany jest wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Zarządzający wykonuje swoje obowiązki w siedzibie lub biurach Spółki lub w innych miejscach wybranych przez Zarządzającego, w tym w szczególności wynikających ze sposobu realizacji Jego zobowiązań lub potrzeb Spółki, na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą lub biurami Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania, a Zarządzający powinien zapewnić możliwość komunikacji za pośrednictwem telefonu komórkowego lub poczty elektronicznej.

Świadczenie usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 4 dni kalendarzowych wymaga wcześniejszego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej z co najmniej jednodniowym wyprzedzeniem. Zarządzający jest zobowiązany do pisemnego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej, w miarę możliwości, z co najmniej 7-dniowym wyprzedzeniem o każdym przypadku niemożności nieprzerwanego świadczenia Usług, o ile ze względu na przyczynę niemożności nieprzerwanego świadczenia usług będzie to możliwe. Zgodnie z Umową, przypadek niemożności nieprzerwanego świadczenia usług występuje wówczas, gdy Zarządzający nie wykonuje usług:

1.  wskutek własnej decyzji, w tym wskutek choroby powodującej odosobnienie Zarządzającego, albo
2.  w przypadku zastosowania wobec Zarządzającego środków prawnych obiektywnie uniemożliwiających świadczenie usług, albo
3.  zawieszenia Zarządzającego w wykonywaniu Funkcji.

O wykonywaniu Usług poza siedzibą Spółki, a także o przerwie w świadczeniu usług, o której mowa powyżej, Zarządzający jest zobowiązany poinformować Prezesa Zarządu/innego upoważnionego członka Zarządu.

W trakcie wykonywania Umowy Zarządzający zobowiązany jest do korzystania z infrastruktury Spółki (technicznej, biurowej, organizacyjnej i osobowej).

W ten sposób w przypadku wykonywania przedmiotu Umowy w miejscu innym niż siedziba lub biura Spółki, celem zachowania wymogów bezpieczeństwa, Zarządzający zobowiązuje się do używania i korzystania z przedmiotów i urządzeń udostępnionych Zarządzającemu przez Spółkę w celu wykonywania usług, w szczególności przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, spełniających wymagane przez Spółkę wymogi bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych.

Dalej, w celu należytego wykonywania przez Zarządzającego obowiązków umownych i spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych, Spółka obowiązana jest do udostępnienia Zarządzającemu do stosowania wszelkich środków służących spełnianiu ww. wymogów bezpieczeństwa, w tym w szczególności do korzystania w czasie wykonywania obowiązków umownych: powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, w tym przenośnym komputerem osobistym z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet i innym niezbędnym wyposażeniem, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, oraz samochodu.

Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związane z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego do wysokości netto 15.000 zł w roku kalendarzowym obowiązywania Umowy, z zastrzeżeniem, iż kwota niewykorzystana w danym roku kalendarzowym może być wykorzystana w roku/latach następnych (wraz z limitem przysługującym zgodnie z niniejszym ustępem w danym roku/latach) w okresie obowiązywania Umowy, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.

Ponadto, Zarządzającemu przysługuje prawo do korzystania z innych świadczeń zapewnianych przez Spółkę pracownikom na zasadach przewidzianych lub określanych dla kadry kierowniczej Spółki w odpowiednich regulacjach wewnętrznych Spółki lub uchwałach organów Spółki.

W podobnym stanie faktycznym … S.A. otrzymała pozytywną interpretację indywidualną.

W celu zapewnienia prawidłowego wykonywania Umowy przez Zarządzającego Spółka zobowiązana jest do w szczególności do:

1.  udostępnienia Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonywania Umowy,
2.  zapewnienia współdziałania z Zarządzającym organów i członków organów Spółki oraz jej personelu,
3.  zapewnienia Zarządzającemu na koszt Spółki urządzeń technicznych oraz zasobów, o których mowa powyżej,
4.  ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem Usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania Usług, w szczególności takich jak koszty podroży i zakwaterowania w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji,
5.  ponoszenia innych niż wynikające z pkt 4) kosztów związanych ze świadczeniem Usług w zakresie dotyczącym udziału w konferencjach, seminariach, spotkaniach biznesowych, szkoleniach i odbywanych w związku z nimi podróży,
6.  zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia Usług w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji, po ich należytym udokumentowaniu, uzasadnieniu ich poniesienia, w tym wykazaniu związku i niezbędności do należytego świadczenia Usług.

W odniesieniu do powyższych kosztów, Zarządzający będzie przedkładał Radzie Nadzorczej raz na kwartał kalendarzowy zestawienie tych kosztów poniesionych przez Spółkę. Spółka zobowiązana jest współdziałać z Zarządzającym w celu sporządzenia ww. zestawienia. Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.

Zarządzający może zostać objęty ubezpieczeniem od odpowiedzialności z tytułu pełnionej funkcji, analogicznie do ubezpieczenia zapewnianego przez Spółkę kadrze kierowniczej z tytułu pełnienia funkcji kierowniczych w Spółce i na zasadach przewidzianych lub określanych w odpowiednich regulacjach wewnętrznych Spółki lub uchwałach organów Spółki. W przypadku objęcia Zarządzającego takim ubezpieczeniem roszczenia wobec Zarządzającego będą kierowane przez Spółkę w pierwszej kolejności do ubezpieczyciela, a Spółka ma prawo skierować roszczenie do Zarządzającego dopiero wówczas, gdy ubezpieczyciel odmówi wypłaty stosowanego odszkodowania z uwagi na fakt, iż wypadek ubezpieczeniowy nie jest objęty ubezpieczeniem, o którym mowa powyżej.

W Umowie nie przewiduje się klauzuli przewidującej jakiekolwiek rozszerzenie odpowiedzialności Zarządzającego w stosunku do osób trzecich.

Z tytułu świadczenia usług przewidzianych w umowie Zarządzającemu przysługuje:

1.  stałe wynagrodzenie za każdy miesiąc świadczenia usług; w przypadku, gdy Umowa wskutek jej zawarcia lub rozwiązania obowiązuje przez niepełny miesiąc kalendarzowy, wynagrodzenie stałe za ten miesiąc przysługuje w kwocie, wynikającej z podzielania jego kwoty przez 30 i pomnożenia jej przez liczbę dni obowiązywania Umowy w tym miesiącu; w przypadku niemożności świadczenia Usług w sposób nieprzerwany, wynagrodzenie stałe za dany miesiąc przysługuje w kwocie, wynikającej z podzielania jego kwoty przez 30 i pomnożenia jej przez liczbę dni świadczenia usług w tym miesiącu;
2.  wynagrodzenie zmienne, uzależnione od poziomu realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych na dany rok obrotowy wyznaczonych przez Radę Nadzorczą; wysokość wynagrodzenia zmiennego nie może przekroczyć 100% rocznego wynagrodzenia stałego. O wysokości wynagrodzenia zmiennego decyduje Rada Nadzorcza.

W ramach wynagrodzenia stałego Zarządzający przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do utworów, jakie (ewentualnie) stworzy w ramach świadczenia usług przewidzianych w umowie, oraz praw zależnych od nich.

Umowa jest zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji w Zarządzie . Każda ze Stron ma prawo wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym w przypadku istotnego naruszenia przez drugą Stronę postanowień Umowy, a w szczególności gdy:

1.  Zarządzający popełnił przestępstwo stwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu, uniemożliwiające mu wykonywanie obowiązków wynikających z Umowy;
2.  poprzez udokumentowane umyślne działanie lub zaniechanie czy zaniedbanie swoich obowiązków Zarządzający narazi Spółkę na straty;
3.  Zarządzający nie uzyskał zgody Rady Nadzorczej na objęcie funkcji w organach spółki spoza grupy kapitałowej;
4.  Spółka bez uzasadnionego powodu zalega z wypłatą należnego wynagrodzenia przez okres dłuższy niż 2 miesiące.

Każda ze Stron ma prawo wypowiedzenia Umowy z innych przyczyn niż określone powyżej z:

1.  jednomiesięcznym terminem wypowiedzenia w przypadku pełnienia przez Zarządzającego Funkcji przez okres krótszy niż 12 miesięcy, ze skutkiem na koniec miesiąca kalendarzowego;
2.  trzymiesięcznym terminem wypowiedzenia w przypadku pełnienia przez Zarządzającego Funkcji przez co najmniej 12 miesięcy.

W razie rozwiązania Umowy albo wypowiedzenia przez Spółkę Umowy z innych przyczyn niż w przypadku istotnego naruszenia postanowień Umowy Zarządzającemu przysługuje odprawa w wysokości 3-krotności wynagrodzenia stałego, pod warunkiem pełnienia przez Zarządzającego funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy. Odprawa nie przysługuje w przypadku:

1.  wypowiedzenia, rozwiązania lub zmiany Umowy wskutek zmiany funkcji pełnionej przez Zarządzającego w składzie Zarządu;
2.  wypowiedzenia, rozwiązania lub zmiany Umowy wskutek powołania Zarządzającego na kolejną kadencję Zarządu;
3.  objęcia funkcji członka zarządu w spółce w ramach Grupy Kapitałowej;
4.  rezygnacji z pełnienia Funkcji.

W okresie obowiązywania Umowy Zarządzający zobowiązuje się do nieprowadzenia działalności konkurencyjnej wobec Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej.

Zakaz konkurencji obowiązuje również po rozwiązaniu Umowy, w okresie co najmniej 6 miesięcy od dnia ustania pełnienia przez niego funkcji (pod warunkiem że pełnił ją co najmniej 6). Z tego tytułu Zarządzającemu przysługuje odszkodowanie w wysokości 50% kwoty stałego miesięcznego wynagrodzenia stałego x 6.

W przypadku naruszenia przez Zarządzającego zakazu konkurencji, Spółka od momentu tego naruszenia nie będzie zobowiązana do zapłaty odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji. Ponadto, w przypadku naruszenia tego zakazu (w tym również zakazu konkurencji obowiązującego trakcie obowiązywania Umowy) Spółka ma prawo domagać się zapłaty kary umownej w wysokości trzykrotności miesięcznego wynagrodzenia podstawowego za każde naruszenie.

W odpowiedzi na wezwanie tut. organu Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje.

Nabywane przez Spółkę usługi zarządzania są wykorzystywane przez nią do wykonywania wyłącznie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Do wynagrodzenia Wnioskodawcy, określonego w Umowie, mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202).

Umowa nie zawiera zapisów dotyczących odpowiedzialności Zarządzającego wobec osób trzecich, jak również nie zawiera zapisów dotyczących wzięcia przez Spółkę na siebie odpowiedzialności za działania Zarządzającego wobec osób trzecich. Umowa zawiera natomiast szczegółowe regulacje dotyczące odpowiedzialności Zarządzającego w stosunku do Spółki.

Podkreślenia jednak wymaga, że wprowadzanie takich zapisów nie było w tym przypadku konieczne. Wnioskodawca wskazuje bowiem, że z powszechnie obowiązujących przepisów prawa wynika, że Spółka ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody wyrządzone przez członków jej organów – art. 416 Kodeksu cywilnego: „Osoba prawna jest obowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu.”

Ponadto, na co zwrócono uwagę w przywołanej we wniosku o wydanie interpretacji uchwale składu 7 sędziów Sądu Najwyższego – Izby Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt II UZP 2/15, odpowiedzialność osoby prawnej wobec osób trzecich za działania członków jej organu wynika z samego faktu, że działania organu są tożsame z działaniami samej osoby prawnej – art. 38 Kodeksu cywilnego: „Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie.”

Uwzględniając powyższe, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoba je wykonująca „jest związana ze zlecającym ich wykonanie prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny” pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do:

1.  warunków wykonywania tych czynności,
2.  wynagrodzenia i
3.  odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z przepisu tego nie wynika wymóg, by treść zawartej pomiędzy stronami umowy zawierała postanowienia dotyczące odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, ale by strony umowy „były związane więzami tworzącymi stosunek prawny” m.in. co do tej odpowiedzialności. „Więzi prawne” w tym zakresie pomiędzy stronami umowy nie wynikają wyłącznie z jej treści, ale również z przepisów powszechnie obowiązującego prawa określających konsekwencje zawarcia danej umowy – przy czym powtarzanie w treści umowy treści tych bezwzględnie obowiązujących przepisów byłoby pozbawione jakiegokolwiek znaczenia prawnego.

Z uwagi na to, że z bezwzględnie obowiązujących przepisów Kodeksu cywilnego wynika odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich za działania Zarządzającego, oznacza to, że strony Umowy są związane „więzami prawnymi co do odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich”, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy nie ubezpieczył się od odpowiedzialności w stosunku do osób trzecich. Natomiast z tytułu pełnionej funkcji (Wiceprezes Zarządu) został objęty przez Spółkę ubezpieczeniem D&O. W ramach tego ubezpieczenia ochroną ubezpieczeniową, (jako ubezpieczeni) objęci zostali członkowie organów Spółki oraz sama Spółka (ochroną objęte zostały ponadto osoby pełniące funkcje kierownicze oraz spółki zależne). W kontekście ochrony przed roszczeniami osób trzecich ubezpieczenie zapewnia realną ochronę przede wszystkim samej Spółce i jest immanentnie związane z zakresem odpowiedzialności ustawowej tej Spółki za działania jej organów, względnie pracowników.

Zgodnie z regulacjami Umowy dotyczącymi wynagrodzenia stałego i zmiennego (§ 8 Umowy):

„1. Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, o którym mowa w § 9, Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne). 2. Zarządzającemu przysługuje Wynagrodzenie Stałe w wysokości (Kwota jako nieistotna dla sprawy usunięta przez Wnioskodawcę) zł miesięcznie (za miesiąc kalendarzowy obowiązywania Umowy). 3. W przypadku, gdy Umowa wskutek jej zawarcia lub rozwiązania obowiązuje przez niepełny miesiąc kalendarzowy, Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc przysługuje w kwocie, o której mowa w ust. 2, podzielonej przez 30, pomnożonej przez liczbę dni obowiązywania Umowy w tym miesiącu. 4. W przypadku niemożności świadczenia Usług w sposób nieprzerwany, o którym mowa w § 3 ust. 4 Umowy, Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc przysługuje w kwocie, o której mowa w ust. 2, podzielonej przez 30, pomnożonej przez liczbę dni świadczenia Usług w tym miesiącu. Zarządzający zobowiązany jest do dołączenia do rachunku za dany miesiąc informacji o liczbie dni przerwy w świadczeniu Usług i potrącenia, odpowiadającego tej przerwie kwoty wynagrodzenia. 5. Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc będzie wypłacane przez Spółkę w terminie 5 dni od dnia doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, który zostanie doręczony Spółce przez Zarządzającego w terminie 5 dni od dnia zakończenia każdego miesiąca kalendarzowego świadczenia usług, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Zarządzającego. 6. Wynagrodzenie Stałe zostanie przez Spółkę wypłacone w wysokości wynikającej z potrącenia z Wynagrodzeniem Stałym należności publicznoprawnych Zarządzającego, których płatnikiem jest Spółka. 7. Wynagrodzenie Zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych (Cele Zarządcze) i nie może przekroczyć 100% Wynagrodzenia Stałego rocznego Zarządzającego. Wynagrodzenie Stałe roczne, o którym mowa w zdaniu poprzednim, obliczone jest wedle wzoru: wysokość Wynagrodzenia Stałego razy 12. W przypadku wykonywania przez Zarządzającego przedmiotu Umowy przez okres krótszy niż pełen rok obrotowy, ale przynajmniej przez 3 miesiące w danym roku obrotowym, Wynagrodzenie Zmienne jest przeliczane proporcjonalnie. Proporcjonalność uzależniona jest od liczby dni świadczenia Usług przez Zarządzającego w danym roku obrotowym. Wynagrodzenie Stałe i Wynagrodzenie Zmienne Zarządzającego nie może przekroczyć kwoty …. zł liczonej średniomiesięcznie w skali roku obrotowego. 8. Wyznaczenie Celów Zarządczych na dany rok obrotowy, a także sposób oceny ich wykonania są ustalane, w zakresie zgodnym z Uchwałą o wynagradzaniu, przez Radę Nadzorczą w drodze uchwały, podejmowanej nie później niż do końca pierwszego kwartału roku obrotowego, na który mają one obowiązywać. 9. Wynagrodzenie Zmienne wypłacane jest pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego Celów Zarządczych zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej, o której mowa w ust. 8, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Walne Zgromadzenie. W przypadku, gdy w dacie podejmowania przez Walne Zgromadzenie uchwały w przedmiocie zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu Zarządzający nie pełni Funkcji, Spółka zobowiązana jest poinformować Zarządzającego o treści ww. uchwał podjętych przez Walne Zgromadzenie nie później niż w terminie 7 dni od dnia podjęcia ostatniej z tych uchwał. 10. Rada Nadzorcza podejmie uchwałę w sprawie wykonania celów zarządczych i ustalenia wysokości należnej wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego, w ciągu 45 dni od zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzielenia Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu i przedstawienia przez Zarząd sprawozdania z realizacji Celów Zarządczych i ww. terminie informuje Zarządzającego o wysokości należnego Wynagrodzenia Zmiennego. W przypadku, gdy Rada Nadzorcza nie poinformuje Zarządzającego o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego w terminie wynikającym ze zdania pierwszego, to Zarządzający uprawniony jest do kalkulacji wysokości Wynagrodzenia Zmiennego i przedłożenia tej kalkulacji Radzie Nadzorczej. Rada Nadzorcza dokonuje weryfikacji kalkulacji w terminie 30 dni od dnia jej przedłożenia Radzie Nadzorczej i w tym terminie informuje Zarządzającego o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego. W przypadku, gdy Rada Nadzorcza nie poinformuje Zarządzającego o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego w terminie wynikającym ze zdania poprzedniego, Zarządzający uprawniony jest do Wynagrodzenia Zmiennego w wysokości wynikającej ze sporządzonej przez siebie kalkulacji. 11. Zarządzający zobowiązany jest doprowadzić do przedstawienia przez Zarząd sprawozdania z realizacji Celów Zarządczych, o którym mowa w ust. 10 w terminie 14 dni od dnia zatwierdzenia przez Walne Zgromadzenie: sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzielenia przez Walne Zgromadzenie Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu. W przypadku, gdy we wskazanym w zdaniu poprzednim terminie Zarządzający nie pełni Funkcji albo zaprzestanie pełnienia Funkcji, Rada Nadzorcza zobowiązuje Zarząd do przedstawienia ww. sprawozdania w terminie wskazanym w zdaniu pierwszym. Niewykonanie przez Radę Nadzorczą lub Zarząd obowiązków, o których mowa w zdaniu poprzednim nie powoduje przesunięcia terminów realizacji przez Radę Nadzorczą jej obowiązków wynikających z ust. 10. 12. Wynagrodzenie Zmienne, o ile zgodnie z ustępami poprzedzającymi jest ono należne, wypłacane jest w terminie 7 dni od dnia od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Zarządzającego. 13. Spółce przysługuje roszczenie o zwrot (w całości albo w odpowiedniej części) wypłaconego Wynagrodzenia Zmiennego, jeżeli po jego wypłacie zostanie wykazane, że (odpowiednio w całości albo w odpowiedniej części) zostało ono przyznane Zarządzającemu na podstawie danych, które okazały się nieprawdziwe.”

Wysokość i zasady wypłaty wynagrodzenia stałego określone zostały w zawartej Umowie. Wysokość wynagrodzenia zmiennego określa co do zasady Rada Nadzorcza Spółki.

Na pytanie, czy wynagrodzenie Zarządzającego otrzymywane od Spółki stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca stwierdził, że nie dotyczy ono elementu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, lecz oceny prawnej – wykładni przywołanych przepisów i ich zastosowania (subsumpcji) do stanu opisanego we wniosku. Leży to w kompetencji organu wydającego interpretację indywidualną, dla którego ocena przedstawiona przez Wnioskodawcę nie jest wiążąca.

Uwzględniając powyższe zastrzeżenie, należy stwierdzić, że w ocenie Wnioskodawcy (która nie jest wiążąca dla organu) wynagrodzenie Zarządzającego otrzymywane od Spółki stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych”).

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko pozostaje w zgodności ze stanowiskiem zajmowanym przez przedstawicieli doktryny (por. „Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych – Komentarz” pod red J. Marciniuka).

Na pytanie dotyczące dysponowania przez Wnioskodawcę samodzielnością i niezależnością w działaniu Wnioskodawca odpowiedział, że również ono nie dotyczy elementu opisu stanu faktycznego, lecz jego oceny – do której uprawniony jest organ wydający interpretację indywidualną, natomiast ocena przedstawiona przez Wnioskodawcę nie jest dla niego wiążąca.

Uwzględniając powyższe zastrzeżenie, należy stwierdzić, że w ocenie Wnioskodawcy Zarządzający nie dysponuje niezależnością i samodzielnością pozwalającą na uznanie, że wykonując Umowę działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Jak wskazano we wniosku, Zarządzający:

*   świadczy usługi określone w Umowie przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki,
*   całość kosztów związanych ze świadczeniem tych usług ponosi Spółka,
*   w związku ze świadczeniem usług Zarządzający nie ponosi ryzyka ekonomicznego,
*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z wykonywanymi usługami ponosi Spółka.

Tytułem uzupełnienia Wnioskodawca wskazuje ponadto, że wszelkie czynności, jakie wykonuje w związku z realizacją przedmiotu Umowy, wykonuje jako Wiceprezes Zarządu Spółki. Powoduje to, iż nie uczestniczy On w obrocie gospodarczym jako samodzielny przedsiębiorca. Nie działa tu bowiem w imieniu własnym i na własny rachunek, gdyż wszystkie czynności związane z Umową wykonuje w imieniu i na rachunek Spółki. Jak wskazano w przywołanej we wniosku uchwale 7 sędziów Sądu Najwyższego – Izby Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt II UZP 2/15, w przypadku członków organów osób prawnych nie można mówić o działaniu „we własnym imieniu”, co wyklucza ich z grona przedsiębiorców.

Finalnie, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego we wniosku trudno jest mówić o pełnej samodzielności i niezależności Wnioskodawcy przede wszystkim z uwagi na to, że jako Wiceprezes działa w strukturze Zarządu, jako członek organu kolegialnego, i związany jest podejmowanymi przez ten organ uchwałami. Jako członek tego organu podlega także nadzorowi Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia.

Powyższe wynika wprost z obowiązujących regulacji prawnych oraz aktów wewnątrzkorporacyjnych, a przy tym jednocześnie w treści samej Umowy w § 2 ust. 2 zastrzeżono, że:

„Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, prawnie wiążących uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki”.

Wreszcie, co wynika wprost z postanowień Umowy, Wnioskodawca jest związany celami zarządczymi wyznaczanymi na dany rok obrotowy uchwałą Rady Nadzorczej. Jak wynika z postanowień § 2 ust. 3 pkt 4 Umowy:

„Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na:

(\`(...)\`)

4) realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w § 8 ust. 6 Umowy.”

Z uwagi na pełnioną funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki, której dotyczy Umowa, Zarządzający świadcząc usługi w ramach Umowy składa oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki. Zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 2 Umowy:

„Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na reprezentowaniu Spółki wobec osób trzecich zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki.”

Z uwagi na pełnioną funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki, której dotyczy Umowa, w związku z wykonywaniem czynności stanowiących przedmiot Umowy Zarządzający występuje jako reprezentant zleceniodawcy (Spółki) w stosunku do innych podmiotów. Zgodnie z przywoływanym już wyżej § 2 ust. 3 pkt 2 Umowy:

„Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na reprezentowaniu Spółki wobec osób trzecich zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki.”

Na pytanie dotyczące tego kto ponosi ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej umowy, Wnioskodawca stwierdził, że pytanie to nie dotyczy elementu opisu stanu faktycznego, lecz jego oceny – do której uprawniony jest organ wydający interpretację indywidualną, natomiast ocena przedstawiona przez Wnioskodawcę nie jest dla niego wiążąca.

Uwzględniając powyższe zastrzeżenie, należy stwierdzić, że jak wskazano we wniosku, w ocenie Wnioskodawcy ryzyko ekonomiczne, gospodarcze związane z czynnościami wykonywanymi przez Zarządzającego na podstawie Umowy ponosi Spółka.

Wnioskodawca nie angażuje do świadczenia usług własnych zasobów materialnych, Jego wynagrodzenie ma co do zasady charakter stały i zryczałtowany, działa w imieniu i na rzecz Spółki, która zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, ponosi odpowiedzialność za Jego działania wobec trzecich. Wnioskodawca nie działa tutaj w warunkach ryzyka, niepewności (np. co do popytu), konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa (którego zresztą nie prowadzi).

W tym przypadku zauważyć przede wszystkim należy, że Umowa jest integralnie związana z funkcją Wiceprezesa Zarządu pełnioną przez Wnioskodawcę. W istocie bowiem została ona zawarta w związku z objęciem i na czas pełnienia przez Wnioskodawcę wskazanej funkcji. Stąd też Umowa stanowi tutaj swoiste dopełnienie stosunku wewnątrzorganizacyjnego (korporacyjnego) nawiązanego pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w związku z aktem powołania. Powyższej okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, nie można tracić z pola widzenia dokonując oceny stopnia samodzielności Wnioskodawcy przy wykonywaniu Umowy. W ten sposób uwzględnić w pierwszej kolejności należy, że Zarząd jest ciałem kolegialnym, składającym się z większej niż jedna liczby osób. Co za tym idzie, zakres samodzielności i niezależności Wnioskodawcy wyznaczany jest w istotnym zakresie przez regulacje Kodeksu spółek handlowych, regulacje wewnętrzne Spółki oraz bieżącą organizację prac tego organu. W konsekwencji Wnioskodawca jest związany np. terminami i miejscem posiedzeń Zarządu. Podobnie jest związany np. terminami i miejscem posiedzeń Rady Nadzorczej oraz Walnych Zgromadzeń.

W kontekście postanowień samej Umowy Wnioskodawca pozostaje związany przede wszystkim celami zarządczymi wyznaczanymi mu przez Radę Nadzorczą – zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 4 Umowy: Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na realizacji celów zarządczych, o których mowa w § 8 ust. 6 Umowy.

Wskazane cele zarządcze wyznaczane są na dany rok obrotowy uchwałą Rady Nadzorczej. Oznacza to, że:

1.  czynności związane z realizacją Umowy oraz
2.  ramy czasowe wykonania czynności wchodzących w zakres przedmiotu Umowy

*   są określone przez Radę Nadzorczą, a Zarządzający jest zobowiązany do zrealizowania wyznaczonych przez nią zadań (celów zarządczych) w określonych granicach czasowych (dany rok obrotowy). Także w tym zakresie Zarządzający nie określa zatem w pełnym zakresie i samodzielnie czynności stanowiących przedmiot Umowy oraz harmonogramu ich wykonywania.

Odnosząc się natomiast do ostatniej części pytania dotyczącej przyczyn niewykonywania usług zarządzania, to Wnioskodawca wskazuje, że może to być np. choroba uniemożliwiająca w określonym przedziale czasu świadczenie tych usług.

Końcowo należy wskazać, że w analogicznym stanie faktycznym, dotyczącym świadczenia na rzecz Spółki usług zarządzania przez Prezesa Zarządu, na podstawie umowy o świadczenie tych usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 7 czerwca 2017 r. interpretację indywidualną nr 0114-KDIP1-1.4012.96.2017.1.AM, w której uznał za prawidłowe stanowisko, że świadczenie tych usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy w przypadku wystawienia faktur przez Zarządzającego z tytułu świadczenia na rzecz Spółki usług zarządzania na podstawie Umowy Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawianych przez Zarządzającego z tytułu świadczenia na jej rzecz usług zarządzania na podstawie Umowy.

Uzasadniając Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie na podstawie Umowy usług zarządzania przez Zarządzającego na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Zarządzający nie posiada w związku z ich wykonywaniem statusu podatnika tego podatku na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm. – dalej „ustawa o VAT”). W związku z powyższym ewentualne wystawione przez niego faktury nie stanowiłyby podstawy do obniżenia podatku należnego o wykazany w nich podatek naliczony, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, w tym do czynności zwolnionych od podatku.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wymienione w art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy wskazać, że w kwestii opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę (Zarządzającego) czynności zarządzania Spółką (pytanie 1 zadane we wniosku) wydano w dniu 26 października 2017 r. postanowienie znak 0115-KDIT1-1.4012.450.2017.2.MM o bezprzedmiotowości wniosku w tej części, gdyż do zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w tym zakresie zastosowania znajduje opublikowana w dniu 12 października 2017 r., w poz. 203 Dziennika Urzędowego Ministra Rozwoju i Finansów, interpretacja ogólna Nr PT3.8101.11.2017 Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., co daje podstawę do przyjęcia, że w okolicznościach opisanych we wniosku, Wnioskodawca (Zarządzający) nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji – przy uwzględnieniu treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Spółka otrzymała/otrzyma od Zarządzającego faktury z wykazanym podatkiem nie przysługuje jej/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia tego podatku.

Wobec powyższego stanowisko wyrażone we wniosku odnośnie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Zarządzającego uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.