Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.258.2021.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-16
Teza: wliczenie do podstawy opodatkowania otrzymanego dofinansowania w celu realizacji Projektu, prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych w związku realizacją Projektu;
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 14 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 1 czerwca 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wliczenia do podstawy opodatkowania otrzymanego dofinansowania w celu realizacji Projektu – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych w związku realizacją Projektu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

14 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wliczenia do podstawy opodatkowania otrzymanego dofinansowania w celu realizacji Projektu,

*   prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych w związku realizacją Projektu.

Wniosek uzupełniono pismem z 1 czerwca 2021 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dostawy wody, odprowadzania ścieków oraz wynajmów lokali. Gmina prowadzi działalność mieszaną, tzn. opodatkowaną, zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 roku Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2020, poz. 713, z późn. zm.) wykonuje zadania publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Gmina w 2021 roku realizuje projekt pod nazwą (\`(...)\`) . Projekt będzie realizowany zgodnie z umową o dofinansowanie Nr(…) , w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Projekt obejmuje przygotowanie niezbędnej dokumentacji oraz budowę: 23 solarnych systemów grzewczych centralnej wody użytkowej; 33 instalacji PV (on-gird); 28 kotłów na biomasę/powietrznych pomp ciepła. Instalacje planowane są do budowy w zależności od rodzaju inwestycji na lub w prywatnych budynkach mieszkalnych (o powierzchni mniejszej niż 300 m2), zlokalizowanych na terenie Gminy (\`(...)\`) , w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza ani rolnicza, a powstała energia będzie wykorzystana tylko na cele mieszkaniowe. W okresie trwałości projektu, Gmina pozostanie właścicielem wybudowanej infrastruktury i przekaże ją właścicielom nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie. Budowa instalacji objętych projektem odbędzie się na nieruchomościach/w budynkach mieszkalnych osób prywatnych. Gmina podpisała z właścicielami nieruchomości stosowne umowy użyczenia, na podstawie których posiada prawo do bezpłatnego użytkowania niezbędnej części nieruchomości. Umowa ta obowiązuje do upływu 5 lat od płatności ostatecznej. W celu realizacji projektu Gmina, w ramach postępowania przetargowego, zawrze umowę z bezpośrednim wykonawcą, który będzie odpowiedzialny za dostawę, montaż i uruchomienie instalacji OZE. W okresie trwałości projektu Gmina nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z eksploatacją, obsługą techniczną czy konserwacją instalacji. Obsługę techniczną i konserwację zapewni Wykonawca, a koszty ewentualnej eksploatacji ponosić będą właściciele nieruchomości. Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu użytkowania instalacji. Wytworzona przez urządzenia energia, wykorzystywana będzie jedynie na potrzeby budynków mieszkalnych i na cele bytowe, jednak w odniesieniu do instalacji PV on- gird dojdzie do zawarcia umów prosumenckich pomiędzy zakładem energetycznym i właścicielem budynku i tym samym do sprzedaży nadwyżek wytworzonej energii elektrycznej, co w rozumieniu przepisów stanowi działalność gospodarczą. W związku z powyższym dojdzie do pomocy de minimis ze strony Gminy (\`(...)\`) na rzecz właścicieli budynków. W przypadku pozostałych rodzajów instalacji tj. kotłów na biomasę, powietrznych pomp ciepła oraz solarnych systemów grzewczych nie dojdzie do wystąpienia pomocy publicznej.

Gmina wskazuje, że zapłata wkładu własnego w wysokości określonej w Umowie będzie warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę. Mieszkańcy jako uczestnicy Projektu na podstawie Umów będą również zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy opłaty związanej z ubezpieczeniem instalacji przez Gminę. Poza ww. opłatą obejmującą wkład własny oraz opłatę ubezpieczeniową, Umowy nie będą przewidywać pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi (tj. usługi montażu instalacji). Montaż poszczególnych instalacji zostanie zrealizowany na podstawie kontraktu z wyłonionym przez Gminę wykonawcą (dalej: "Wykonawca"), u którego zakupione zostaną usługi dostosowania instalacji wewnętrznej oraz dostarczenia i zainstalowania całej instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na Gminę, z podaniem numeru NIP Gminy.

Projekt nie będzie realizowany w przypadku braku otrzymania dotacji.

W trakcie realizacji przedmiotowego projektu Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa (\`(...)\`) . Gmina (\`(...)\`) jako beneficjent zobowiązana jest co 3 miesiące do składania wniosków sprawozdawczych. Wnioski rozliczające otrzymane środki finansowe są natomiast składane w ciągu 30 dni od faktycznego otrzymania dofinansowania. Rozliczenia dokonywane są w formie elektronicznej przez …..

Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest do ilości zamontowanych instalacji OZE. Zamontowanie większej ilości instalacji OZE nie spowoduje wzrostu dofinansowania, natomiast mniejsza ilość zamontowanych instalacji może spowodować nieosiągnięcie zakładanych wskaźników, co w efekcie może spowodować zmniejszenie dofinansowania lub jego utratę.

Z dofinansowania zostanie pokryte 79% kosztów kwalifikowanych przedmiotowego projektu, w zakresie kosztów przygotowania projektu, kosztów dostawy i montażu instalacji oraz kosztów zarządzania projektem. Pozostałą część kosztów kwalifikowanych, czyli 21% oraz wartość podatku VAT pokrywają odbiorcy końcowi - mieszkańcy Gminy.

Mieszkańcy biorący udział w projekcie pokryją pozostałą kwotę niezbędną do realizacji przedmiotowego projektu - 21% kosztów kwalifikowanych, a także wartość podatku VAT (wyłącznie w przypadku, gdy Gmina nie będzie miała możliwości do odliczenia VAT od przedmiotowej inwestycji w pełnej wysokości).

Gmina (\`(...)\`) jest beneficjentem projektu i będzie realizowała przedmiotowe zadanie poprzez wykonanie czynności związanych z przygotowaniem projektu, przeprowadzeniem procedury wyboru wykonawcy, nadzoru inwestorskiego, procedur związanych z promocją projektu. Nabywcą wszystkich usług związanych z realizacją projektu będzie Gmina (\`(...)\`) . Odbiorcami końcowymi będą właściciele nieruchomości, na których zostaną zamontowane instalacje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dotacja stanowiąca dofinansowanie kosztów realizacji Projektu wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowanych określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT świadczonych przez Gminę?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na montaż instalacji OZE?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Otrzymana dotacja stanowiąca dofinansowanie do kosztów realizacji Projektu nie będzie wchodziła do podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynności opodatkowanych określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT świadczonych przez Gminę.

Ad. 2.

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych w związku realizacją Projektu.

Ad.1)

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Aby dotacja mogła stanowić podstawę opodatkowania VAT, konieczne jest łączne wystąpienie następujących przesłanek: dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, otrzymanie dotacji, związek między otrzymaną dotacją a ceną dostarczanych towarów lub świadczonych przez podatnika usług.

Natomiast dotacje, których nie można przyporządkować do konkretnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT a których celem jest sfinansowanie ogólnych kosztów przedsięwzięcia, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i – w konsekwencji - nie podlegają opodatkowaniu VAT. Mając powyższe na uwadze, w celu rozstrzygnięcia, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie wchodziło do podstawy opodatkowania towarów bądź usług świadczonych przez Gminę, konieczne będzie ustalenie, czy wskazane wyżej przesłanki zostały spełnione.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w przedstawionej przez Gminę (\`(...)\`) sytuacji nie zostanie zrealizowana dostawa towarów, której można przypisać związek z otrzymanym przez Gminę dofinansowaniem. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W opisanym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dojdzie natomiast do przeniesienia takiego prawa - po zakończeniu inwestycji, w okresie trwałości Projektu zamontowana instalacja OZE pozostanie własnością Gminy. W związku z powyższym, Gmina nie dokonuje dostawy towarów przy opodatkowaniu której w podstawie opodatkowania podatkiem VAT należałoby uwzględnić rozpatrywaną dotację uzyskaną w związku z Projektem. W konsekwencji mimo, iż Gmina (\`(...)\`) otrzymała dotację to nie świadczy ona dostawy towarów, z którą można ją powiązać, co oznacza, że nie wystąpią w tym zakresie przesłanki do ujęcia dotacji w podstawie opodatkowania.

Po drugie, Gmina nie będzie świadczyła usługi, która jest bezpośrednio związana z otrzymanym dofinansowaniem. Co prawda Gmina będzie świadczyła usługę montażu instalacji OZE, niemniej jednak sama usługa jak i przede wszystkim opłaty za tę usługę nie są w żaden sposób uzależnione od wysokości otrzymanego dofinansowania. Dofinansowanie zostało bowiem przeznaczone na koszty wytworzenia instalacji i nie ma związku z kosztami w przyszłości i związanymi z bieżącym utrzymaniem/funkcjonowaniem instalacji. Ponadto Gmina wskazała, że z żadnego przepisu prawa podatkowego nie wynika również, aby otrzymanie przez podatnika dotacji było traktowane jako odrębna czynność opodatkowana. Z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że dotacje, jako takie, podlegają opodatkowaniu wyłącznie jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji jest więc tylko dodatkowym elementem podstawy opodatkowania do czynności, z którą dotacja jest związana. Jeśli więc konkretne dotacje nie dotyczą czynności podlegającej opodatkowaniu (zasadniczo dostawy lub usługi), to także one same nie mogą podlegać opodatkowaniu.

Ad. 2)

W przypadku budowy instalacji OZE u uczestników projektu - mieszkańców warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - wydatki ponoszone na realizację zadania będą służyły do wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Gmina, przy wykonywaniu na rzecz mieszkańców opisanej usługi montażu instalacji OZE, czynność ta będzie wykonywana w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Omawiane działania mają bowiem charakter cywilnoprawny, tzn. będą realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych (zawieranych z mieszkańcami), a więc nie znajdzie zastosowania w tym przypadku wyłączenie z katalogów podatników VAT w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Na podstawie umów, mieszkańcy będą dokonywali opłaty obejmującej wkład własny, a także opłatę ubezpieczeniową. Pomiędzy świadczeniem, do którego zobowiązała się Gmina oraz wpłatą, jaka będzie przekazywana jej przez mieszkańców, będzie istniał bezpośredni związek - wykonana zostanie czynność opodatkowana, za którą zostanie wykonana opłata. Gmina będzie więc działała jako podatnik VAT, dokonujący świadczenia usług. W świetle okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina realizując Projekt poniesie szereg wydatków. Wydatki te związane będą z montażem instalacji OZE, przy użyciu których Gmina będzie świadczyć usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, uznać należy, iż nabyte przez Gminę towary i usługi związane z montażem instalacji OZE, będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, a zatem spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym przypadku Gmina będzie miała prawo do odliczenia 100% kwoty podatku VAT w związku z realizacją zadania, ponieważ jak wynika z opisu sprawy realizacja opisanego zadania służy i będzie służyła Gminie do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę instalacji OZE zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, gdy Gmina zawarła z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, w których zobowiązuje się wybudować instalacje OZE w zamian za dokonanie przez mieszkańców wpłaty w określonej wysokości. Należy więc uznać, że w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że stanowisko własne Gminy nie uległo zmianie w związku z uzupełnieniem wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku wliczenia do podstawy opodatkowania otrzymanego dofinansowania w celu realizacji Projektu – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych w związku realizacją Projektu - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina w 2021 roku realizuje projekt pod nazwą „ (\`(...)\`) ”. Projekt będzie realizowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Projekt obejmuje przygotowanie niezbędnej dokumentacji oraz budowę: 23 solarnych systemów grzewczych centralnej wody użytkowej; 33 instalacji PV; 28 kotłów na biomasę/powietrznych pomp ciepła. Instalacje planowane są do budowy w zależności od rodzaju inwestycji na lub w prywatnych budynkach mieszkalnych (o powierzchni mniejszej niż 300 m2). W okresie trwałości projektu, Gmina pozostanie właścicielem wybudowanej infrastruktury i przekaże ją właścicielom nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie. Gmina podpisała z właścicielami nieruchomości stosowne umowy użyczenia, na podstawie których posiada prawo do bezpłatnego użytkowania niezbędnej części nieruchomości. Umowa ta obowiązuje do upływu 5 lat od płatności ostatecznej. W celu realizacji projektu Gmina, w ramach postępowania przetargowego, zawrze umowę z bezpośrednim wykonawcą, który będzie odpowiedzialny za dostawę, montaż i uruchomienie instalacji OZE. Gmina wskazuje, że zapłata wkładu własnego w wysokości określonej w Umowie będzie warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę. Mieszkańcy jako uczestnicy Projektu na podstawie Umów będą również zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy opłaty związanej z ubezpieczeniem instalacji przez Gminę.

W trakcie realizacji przedmiotowego projektu Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa (\`(...)\`) . Wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest do ilości zamontowanych instalacji OZE. Z dofinansowania zostanie pokryte 79% kosztów kwalifikowanych przedmiotowego projektu, w zakresie kosztów przygotowania projektu, kosztów dostawy i montażu instalacji oraz kosztów zarządzania projektem. Pozostałą część kosztów kwalifikowanych, czyli 21% oraz wartość podatku VAT pokrywają odbiorcy końcowi - mieszkańcy Gminy.

Gmina (\`(...)\`) jest beneficjentem projektu i będzie realizowała przedmiotowe zadanie poprzez wykonanie czynności związanych z przygotowaniem projektu, przeprowadzeniem procedury wyboru wykonawcy, nadzoru inwestorskiego, procedur związanych z promocją projektu. Nabywcą wszystkich usług związanych z realizacją projektu będzie Gmina (\`(...)\`) . Odbiorcami końcowymi będą właściciele nieruchomości, na których zostaną zamontowane instalacje. Projekt nie będzie realizowany w przypadku braku otrzymania dotacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na Gmin. W przypadku braku dofinansowania projekt nie byłby realizowany.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy Gmina powinna wliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (wybudowanie instalacji OZE na/w nieruchomościach), a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do zapłaty wkładu własnego za to świadczenie.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców należy stwierdzić, że usługi montażu instalacji OZE, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przekazane dla Wnioskodawcy środki w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu, który polega na wybudowaniu instalacji odnawialnych źródeł energii na/w nieruchomościach mieszkańców Gminy, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług.

Jak wskazano we wniosku, realizacja projektu dofinansowana jest dotacją. Z dofinansowania zostanie pokryte 79% kosztów kwalifikowanych przedmiotowego projektu, w zakresie kosztów przygotowania projektu, kosztów dostawy i montażu instalacji oraz kosztów zarządzania projektem.

Jak wskazała Gmina projekt nie będzie realizowany w przypadku braku otrzymania dotacji. W trakcie realizacji przedmiotowego projektu Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa (\`(...)\`) .

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego wejdą do podstawy opodatkowania świadczonych przez Gminę usług na rzecz mieszkańców.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację projektu pn. „ (\`(...)\`) ” będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowić będzie zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie, stanowić będzie podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy – i co do zasady – będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku od towarów i usług dla montażu OZE. Zatem dotacja będzie opodatkowana stawką właściwą dla świadczonej na rzecz mieszkańca usługi.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy Gmina jest uprawniona do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki występuje, bowiem w ramach realizowanego zadania Gmina dokonuje zakupu usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów działa w charakterze podatnika podatku VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczenia usług w zakresie montażu OZE.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie będzie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane są bowiem z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na/w nieruchomościach Mieszkańców. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35). Art. 1 pkt 23 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylił art. 29 ustawy i art. 1 pkt 24 wprowadził do obecnie obowiązującej ustawy art. 29a.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) , za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.