Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.4012.44.2019.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-15
Teza: Brak prawa do odliczenia od wydatków ponoszonych na realizację projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 25 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) utrzymanie ładu przestrzennego, ochrona środowiska i przyrody, gospodarka wodna, a także sprawy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych stanowią zadanie własne Gminy.

Realizacja wskazanych powyżej zadań odbywa się, w szczególności poprzez prowadzenie bieżących spraw z tym związanych oraz realizację projektów inwestycyjnych. W tym zakresie Gmina realizuje obecnie projekt pn. „(…)” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”).

Projekt jest realizowany przez Gminę zarówno ze środków własnych, jak również ze środków zewnętrznych. W tym zakresie Gmina zawarła z Samorządem Województwa umowę z dnia 25 czerwca 2018 r. na dofinansowanie realizacji ww. zadania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, następnie zmienioną aneksami (dalej jako: „Umowa o dofinansowanie”).

Założeniem Projektu jest zagospodarowanie istniejącej przestrzeni brzegów rzeki na cele turystyczno-rekreacyjne oraz rozbudowa terenu rekreacyjnego poprzez utworzenie parku miejskiego. Powyższe założenia zostaną osiągnięte dzięki m.in.:

*   utworzeniu placów zabaw dla dzieci;
*   utworzeniu ścianek wspinaczkowych, rynien do zjeżdżania;
*   utworzenie tarasów wypoczynkowych oraz siłowni zewnętrznych;
*   utworzenie przystani kajakowej z zapleczem sanitarnym;
*   urządzenie zieleni oraz roślin;
*   utworzenie miejsc postojowych dla matek z dziećmi oraz osób niepełnosprawnych.

Celem realizowanego Projektu jest m.in. zwiększenie dostępności mieszkańców do miejsc wypoczynkowo-rekreacyjnych, poprawa stanu zagospodarowania i estetyki przestrzeni publicznej, zachowanie i podniesienie atrakcyjności lokalnych zasobów przyrodniczych i turystycznych oraz zachowanie dziedzictwa kulturowego i historycznego, w tym wpływ na utrzymanie przewagi konkurencyjnej nad innymi regionami w oparciu o zasoby dziedzictwa naturalnego. Realizowany przez Gminę Projekt przyczyni się również do rozwoju gospodarczego lokalnych przedsiębiorców.

Efekty realizowanych prac będą ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (nie będą one przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu, ani innych czynność podlegających opodatkowaniu VAT), mają służyć, w szczególności mieszkańcom Gminy oraz osobom odwiedzającym Gminę zgodnie z celami, w których są wykonywane. Gmina nie ma zamiaru i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów realizowanych prac.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma i będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma/nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków ponoszonych na realizację Projektu.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyżej przytoczonej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. stanowią przedmiot czynności zwolnionych od podatku VAT albo niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina, w ramach Projektu prowadzi prace związane z zagospodarowaniem brzegów rzeki na cele turystyczno-rekreacyjne, w tym w szczególności poprzez urządzenie zieleni, utworzenie parku miejskiego oraz wykonanie infrastruktury rekreacyjno-turystycznej (m.in. przystani kajakowej, siłowni zewnętrznej), które w całości będą wykorzystywane do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w zakresie turystyki i rekreacji, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem mają one ogólnodostępny i niekomercyjny (publiczny) charakter.

W związku z powyższym, Gmina nie będzie uzyskiwała żadnych przychodów z tytułu wytworzonego w ramach Inwestycji mienia (m.in. utworzonego parku miejskiego, powstałej zieleni czy też utworzonej infrastruktury rekreacyjno-turystycznej), w tym nie będzie go wykorzystywała do wykonywania czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. dzierżawa czy też najem), tj. do działalności gospodarczej Gminy.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy – zdaniem Gminy – nie przysługuje jej/nie będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji, z tego względu, iż wydatki poniesione w tym zakresie nie będą związane z czynnościami Gminy podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych, w tym przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 20 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL4.4012.561.2018.1.JK, w ramach której DKIS uznał, że,,(\`(...)\`) Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „Zagospodarowanie terenu rekreacyjnego w A”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione  wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją inwestycji nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT”.

Analogiczne konkluzje płyną także z interpretacji podatkowych DKIS z dnia 19 października 2017 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.352.2017.2.KM oraz z dnia 12 maja 2017 r., nr 0112-KDIL1- 1.4012.45.2017.1.SJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 10 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina będzie realizować inwestycję p.n. „(…)”. Założeniem Projektu jest zagospodarowanie istniejącej przestrzeni brzegów rzeki na cele turystyczno-rekreacyjne oraz rozbudowa terenu rekreacyjnego poprzez utworzenie parku miejskiego. Efekty realizowanych prac będą ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (nie będą one przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu, ani innych czynność podlegających opodatkowaniu VAT), mają służyć, w szczególności mieszkańcom Gminy oraz osobom odwiedzającym Gminę zgodnie z celami, w których są wykonywane. Gmina nie ma zamiaru i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów realizowanych prac.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował. Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje/będzie realizować opisany projekt w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym. Ponadto, w analizowanym przypadku – jak wskazano we wniosku – efekty realizacji projektu nie są/nie będą wykorzystywane do celów zarobkowych, nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem w analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są/nie będą spełnione, gdyż Gmina realizuje/będzie realizowała ww. inwestycję w ramach zadań własnych, nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, a tym samym nabywane towary i usługi nie są/nie będą związane z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych.

Podsumowując, w związku z poniesieniem wydatków na realizację projektu pn. ,,(…)’’, Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.