Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1031/15-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-07
Teza: Uznanie zwrotu części wkładu wspólnika za czynności opodatkowane.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; wkład; wspólnik; zaliczka; zaliczka-zwrot zaliczki; zwrot-zwrot zaliczek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2015 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 4 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczonym 8 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zwrotu części wkładu wspólnika za czynności opodatkowane – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, uzupełniony pismem z dnia 12 grudnia 2015 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 4 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczonym 8 grudnia 2015 r.) w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zwrotu części wkładu wspólnika za czynności opodatkowane.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Do spółki P. sp. z o.o. sp.k. został wniesiony przez wspólnika wkład pieniężny w kwocie 500 zł oraz wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa o wartości 3 525 581,97 zł. W skład powyższego wkładu niepieniężnego wchodziło m.in. prawo żądania zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości na poczet której dokonano zapłaty zaliczki na poczet ceny w kwocie 295 081,97 zł. Wartość tego prawa określono w umowie spółki na kwotę 295 081,97 zł.

Obecnie wspólnicy P. sp. z o.o. sp.k. zamierzają podjąć stosowną uchwałę o zwrocie wspólnikowi części wkładu w postaci prawa żądania zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, skutkująca jednocześnie obniżeniem wartości wkładu wspólnika (wnioskodawcy) wniesionego do spółki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto zaznaczył, że wkład wniesiony do P. sp. z o.o. sp.k., który obecnie ma zostać zwrócony wspólnikowi stanowił składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jaką Pan Jarosław-O. (wspólnik Spółki) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą: Firma Handlowa „O.” Jarosław O. wniósł do Spółki. Tym samym Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wniesieniem tego wkładu, ponieważ czynność ta w ogóle niepodlegała ustawie o podatku od towarów i usług (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wnioskodawca wskazał również, że w wyniku dokonanego zwrotu wkładu nie otrzyma żadnego wzajemnego świadczenia od wspólnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym po stronie Spółki powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot części wkładu przez spółkę na rzecz dotychczasowego wspólnika w opisanym stanie faktycznym nie podlega regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na to, że:

*   czynność ta nie stanowi dostawy towaru ani świadczenia usług w rozumieniu art. 7 ust. 5 ww. ustawy, jako że dotyczy prawa i ma charakter organizacyjno-ustrojowy, a nie czynność wchodzącej w zakres przedmiotowy działalności Spółki,
*   czynność ta nie ma charakteru odpłatnego.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2012 r., nr IBPP1/443-736/12/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że do spółki P. sp. z o.o. sp.k. został wniesiony przez wspólnika wkład pieniężny w kwocie 500 zł oraz wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa o wartości 3 525 581,97 zł. W skład powyższego wkładu niepieniężnego wchodziło m.in. prawo żądania zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości na poczet której dokonano zapłaty zaliczki na poczet ceny w kwocie 295 081,97 zł. Wartość tego prawa określono w umowie spółki na kwotę 295 081,97 zł.

Obecnie wspólnicy spółki zamierzają podjąć stosowną uchwałę o zwrocie wspólnikowi części wkładu w postaci prawa żądania zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, skutkująca jednocześnie obniżeniem wartości wkładu wspólnika wniesionego do spółki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto zaznaczył, że wkład, który obecnie ma zostać zwrócony wspólnikowi stanowił składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jaką wspólnik spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wniósł do spółki. Tym samym spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wniesieniem tego wkładu, ponieważ czynność ta w ogóle nie podlegała ustawie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał również, że w wyniku dokonanego zwrotu wkładu nie otrzyma żadnego wzajemnego świadczenia od wspólnika.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą określenia, czy zwrot części wkładu na rzecz wspólnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.) użyte w ustawie określenia spółka osobowa oznaczają - spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 8 § 1 i § 2 ustawy ksh, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Natomiast zgodnie z art. 102 § 1 ustawy ksh, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 103 § 1 ustawy ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy ksh, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

Stosownie do art. 108 § 1 ustawy ksh, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa.

W myśl art. 111 ustawy ksh, komandytariusz odpowiada za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli tylko do wysokości sumy komandytowej.

Zgodnie z art. 112 § 1 i § 2 ustawy ksh, komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki. W przypadku zwrotu wkładu w całości albo w części odpowiedzialność zostaje przywrócona w wysokości równej wartości dokonanego zwrotu.

Stosownie do art. 123 § 1 ustawy ksh, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 48 § 3 ustawy ksh, prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę.

W myśl art. 49 § 1 ustawy ksh, jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść tytułem wkładu do spółki rzeczy inne niż pieniądze na własność lub do używania, wówczas do jego obowiązku świadczenia i ryzyka przypadkowej utraty przedmiotu świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży lub o najmie.

Stosownie do art. 50 § 1 i § 2 ustawy ksh, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Wspólnik nie jest uprawniony ani zobowiązany do podwyższenia umówionego wkładu.

Natomiast stosownie do art. 54 § 1 ustawy ksh, zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Zgodnie z art. 65 § 1 ustawy ksh, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki.

W świetle wskazanych regulacji majątek spółki komandytowej jest prawnie wydzielony.

W niniejszym wniosku Wnioskodawca wskazał, że wpłacona zaliczka była związana z wniesieniem przez wspólnika wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej m.in. prawo żądania zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, a zatem wpłaty zaliczek dokonano na poczet ceny nieruchomości.

Z treści art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Wobec tego należy stwierdzić, że w omawianej sprawie niewątpliwie powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie otrzymania zaliczki na poczet danej transakcji.

Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika zaliczki, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą zapłata jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itp.). Z uwagi na to, że wniesiony wkład stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa i transakcja ta nie podlegała ustawie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, to wpłacona zaliczka pozostawała obojętna na gruncie podatku VAT jako stanowiąca element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, stwierdzić należy, że zwrot tych zaliczek wspólnikowi również nie będzie podlegał regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w analizowanej kwestii należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.