Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-862/10/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-12-13
Teza: Czy przeniesienie przez wspólników (powierzających) na powiernika własności udziałów w spółce z o.o. oraz zwrotne przeniesienie własności tych udziałów, dokonane na podstawie umowy powierniczej powoduje powstanie po stronie powiernika przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów?
Słowa kluczowe: spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; umowa-umowa powiernictwa; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności udziałów na podstawie umowy powierniczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności udziałów na podstawie umowy powierniczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (powierzający) zawrą umowę powierniczą z Wnioskodawczynią (powiernikiem), której przedmiotem będzie przeniesienie w ramach odrębnej umowy rozporządzającej 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przeniesienie powiernicze nastąpi odpłatnie za cenę odpowiadającą wartości nominalnej tychże udziałów.

Powiernik będzie wykonywał prawa wspólnika w spółce przy dochowaniu należytej staranności.

W trakcie trwania stosunku powiernictwa wszelkie pożytki cywilne z udziałów pobierał będzie powiernik, przy czym w przypadku zwrotnego przeniesienia udziałów powiernik będzie zobowiązany do zwrotu pobranych pożytków, po potrąceniu należnego mu wynagrodzenia.

Umowa powiernicza będzie przewidywała, że w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki nowe udziały zostaną objęte przez powiernika. W przypadku gdy środki na podwyższenie kapitału nie będą pochodziły z innych kapitałów lub zysków spółki, powierzający powierzy powiernikowi kwotę niezbędną do pokrycia podwyższonego kapitału zakładowego.

Zwrotne przeniesienie udziałów nastąpi w ramach odrębnej umowy rozporządzającej również za cenę odpowiadającą wartości nominalnej przenoszonych udziałów, na żądanie powierzających, nie później jednak niż 12 lat od daty zawarcia umowy powierniczej. Ponadto, powiernik za wykonywanie czynności powiernictwa otrzyma wynagrodzenie, którego wysokość ustalona zostanie między stronami w ramach odrębnego porozumienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przeniesienie przez wspólników (powierzających) na powiernika własności udziałów w spółce z o.o. oraz zwrotne przeniesienie własności tych udziałów, dokonane na podstawie umowy powierniczej powoduje powstanie po stronie powiernika przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów?
2.  Czy przeniesienie przez wspólników (powierzających) na powiernika własności udziałów w spółce z o.o. oraz zwrotne przeniesienie własności tych udziałów, dokonane na podstawie umowy powierniczej powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w sferze podatkowej powiernika?

Zdaniem Wnioskodawczyni zarówno nabycie przez powiernika jak również zwrotne przeniesienie własności udziałów w wykonaniu umowy powierniczej nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, po stronie powiernika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów, które wprost regulują zasady opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umów powierniczych. W literaturze przedmiotu, czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określa się jako neutralne podatkowo (zob. Mariusz Chudzik "Opodatkowanie czynności powierniczych podatkami dochodowymi", Monitor Podatkowy nr 2/2006). Umowa powiernicza, która ze swej istoty polega na przekazaniu i zwrocie wartości majątkowej powinna być traktowana jako generująca świadczenie, które ma charakter zwrotny a więc jest neutralna podatkowo i powinna być stawiana np. na równi z umową pożyczki (tzn. nie generująca przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych). W orzecznictwie przychodu ze sprzedaży powierniczej nie traktuje się jako przysporzenia majątkowego powiernika. Kosztów powierniczego nabycia oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u powiernika, ale u powierzającego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2004 r., III SA 3031/2003, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2005/4 poz. 97). Natomiast w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje jedynie wówczas, gdy ma miejsce przysporzenie majątkowe (zob. Pismo Ministerstwa Finansów - Podsekretarza Stanu z dnia 18 marca 2004 r.,PB2/MK/RB-033-,05-132/04). Przysporzenie majątkowe z tytułu przeniesienia udziałów do majątku powierniczego nie ma charakteru definitywnego, ponieważ powierniczy charakter przeniesienia wymusza ich zwrot. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa (zob. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego -Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z dnia 14 maja 1998 r. SA/Sz 1305/97).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W kodeksie cywilnym brak jest uregulowania prawnego dotyczącego wykonania czynności powierniczych - umowa powiernicza w polskim prawie należy do umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest zasada wyrażona w art. 3531 Kodeksu cywilnego, która stanowi o swobodzie zawierania umów z uwzględnieniem ograniczeń wymienionych w tym przepisie oraz art. 58 Kodeksu cywilnego. Najczęściej podstawą konstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia, stąd prawa i obowiązki stron takiej umowy są oceniane wg przepisów o zleceniu. Czynności powiernicze oraz zobowiązania powiernika wobec zleceniodawcy muszą wynikać z zawartej umowy powierniczej.

Zgodnie z art. 734 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Na podstawie art. 734 § 2 ww. ustawy w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

W myśl art. 740 Kodeksu cywilnego przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawczyni, jako powiernik, zamierza zawrzeć umowę powierniczą, której przedmiotem będzie przeniesienie w ramach odrębnej umowy rozporządzającej 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przeniesienie powiernicze nastąpi odpłatnie za cenę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów. Powiernik będzie wykonywał prawa wspólnika w spółce przy dochowaniu należytej staranności. W trakcie trwania stosunku powiernictwa wszelkie pożytki cywilne z udziałów będzie pobierał powiernik, przy czym w przypadku zwrotnego przeniesienia udziałów powiernik będzie zobowiązany do zwrotu pobranych pożytków, po potrąceniu należnego mu wynagrodzenia.

Umowa powiernicza będzie przewidywała, że w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki nowe udziały zostaną objęte przez powiernika. W przypadku gdy środki na podwyższenie kapitału nie będą pochodziły z innych kapitałów lub zysków spółki, powierzający powierzy powiernikowi kwotę niezbędną do pokrycia podwyższonego kapitału zakładowego.

Zwrotne przeniesienie udziałów nastąpi w ramach odrębnej umowy rozporządzającej również za cenę odpowiadającą wartości nominalnej przenoszonych udziałów, na żądanie powierzających, nie później jednak niż 12 lat od daty zawarcia umowy powierniczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym, w związku z przeniesieniem własności udziałów w sp. z o.o. przez wspólników spółki (powierzających) na Wnioskodawczynię jako powiernika i następnie w związku ze zwrotnym przeniesieniem własności tych udziałów przez Wnioskodawczynię na powierzających w wykonaniu umowy powierniczej u Wnioskodawczyni nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście powyższego w niniejszej sprawie podkreślić jednak należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest stwierdzenie dopuszczalności rozporządzania czy też określenie charakteru prawnego tego rodzaju czynności rozporządzających w wykonaniu umowy powierniczej, z kolei może stanowić to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Wobec powyższego, to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie (w tej części) kwestia ustalenia skutków prawnych czynności przeniesienia własności udziałów w wykonaniu umowy powierniczej jest wyłącznie okolicznością faktyczną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.