Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.186.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-25
Teza: Opodatkowanie 8% stawką podatku kompleksowej usługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się takie składowe jak: grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych.
Słowa kluczowe: montaż; stawka; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 10 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku kompleksowej usługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się takie składowe jak: grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku kompleksowej usługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się takie składowe jak: grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych. Pismem z dnia 4 czerwca 2019 r. uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna pod firmą (…). Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej sklasyfikowanej w klasyfikacji PKWiU pod numerem 93.06 i usługa ta obejmuje czynności takie jak grzebanie i kremację zwłok ludzkich oraz usługi powiązane, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, balsamowanie zwłok, usługi zakładów pogrzebowych, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych, dzierżawę lub sprzedaż grobów, opiekę i utrzymywanie grobów i mauzoleów.

Wnioskodawca zamierza poszerzyć oferowaną usługę obsługi ceremonii pogrzebowej o czynność wykonania nagrobka wraz z montażem. Wnioskodawca będzie dokonywał obróbki kamienia nagrobkowego i dokonywał montażu nagrobka według wskazania klienta. Wnioskodawca w ramach kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej będzie wykonywał nagrobek kamienny, podziemny element stanowiący część grobowca, renowację istniejących nagrobków, demontaż, montaż istniejących, usługi liternicze oraz wykładanie posadzki przy nagrobku. W konsekwencji całość usługi pogrzebowej będzie obejmowała grzebanie i kremację zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka kamiennego, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych.

Ponieważ przedstawiony opis budził wątpliwości, pismem z dnia 28 maja 2019 r., tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie, pod jakim symbolem PKWiU (zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.) sklasyfikowana jest usługa której dotyczy pytanie, tj.: kompleksowa usługa obsługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się czynności składowe takie jak grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych.

Pismem z dnia 4 czerwca 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że usługa, której dotyczy pytanie sformułowane przez Wnioskodawcę jest sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 96.03.12.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jest prawidłowe stosowanie stawki podatku VAT 8% dla kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się czynności składowe takie jak grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowanie stawki podatku VAT 8% dla kompleksowej usługi pogrzebowej, na którą składają się czynności takie jak grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka kamiennego, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych, jest prawidłowe. Całość usługi mieści w grupie usług zakwalifikowanych do kategorii PKWiU 96.03 i cała usługa podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%.

Czynności te figurują łącznie jako usługa sklasyfikowana w pozycji PKWiU 96.03 „Usługi pogrzebowe i pokrewne wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną i urną” i podlegają opodatkowaniu 8% stawką VAT w związku z poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług prawidłowa klasyfikacja statystyczna zgodnie z PKWiU stanowi warunek określenia wysokości opodatkowania. Wynika to w szczególności z art. 5a tej ustawy określającego, że towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 (w tym odpłatna dostawa towarów, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, ujęte zostały usługi o symbolu PKWiU 96.03 – usługi pogrzebowe pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną. Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę stanowi kompleksową usługę pogrzebową, wykonuje on szereg usług związanych zarówno z pochówkiem, jak i z towarzyszącymi mu okolicznościami. Przedmiotem transakcji są szeroko pojęte usługi pogrzebowe a nie jej poszczególne elementy składowe. Pojęcie „kompleksowej usługi pogrzebowej” obejmuje wszelkie czynności związane z przeprowadzeniem pogrzebu (usługi świadczone przez firmy pogrzebowe, tj. co najmniej: przygotowanie grobu do pogrzebu i grzebanie zmarłych. Usługą pogrzebową jest zatem zespół czynności wykonywanych w ramach jednego zlecenia, związanych z ceremonią pogrzebową, czyli m.in.: przygotowanie zwłok do pochówku, dostarczenie trumny, transport zwłok na miejsce pochówku, pochowanie zwłok; jak również z załatwieniem formalności związanych z pogrzebem. „Związek z pochówkiem” jest elementem decydującym dla organów, statystyki publicznej i dokonującego interpretacji, dla wskazania, że w takim przypadku występuje związek z przebiegiem ceremonii pogrzebowej, co pozwala zaliczyć czynności do grupowania PKWiU 69.03 jak ma to miejsce w opisywanym stanie faktycznym. Żadna z czynności składających się na świadczoną usługę pogrzebową nie stanowi dla klienta Wnioskodawcy celu samoistnego oraz ale wszystkie te czynności jako składowe jednej usługi są świadczone razem dla wykonania jednego celu ekonomicznego, tj. obsługi ceremonii pogrzebowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia, przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Jak wynika z treści § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) – do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych w załączniku nr 3 do ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki w wysokości 23% ma zatem charakter reguły ogólnej. Wszelkie wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej sklasyfikowanej w klasyfikacji PKWiU pod symbolem 93.06 i usługa ta obejmuje czynności takie jak grzebanie i kremację zwłok ludzkich oraz usługi powiązane, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, balsamowanie zwłok, usługi zakładów pogrzebowych, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych, dzierżawę lub sprzedaż grobów, opiekę i utrzymywanie grobów i mauzoleów. Wnioskodawca zamierza poszerzyć oferowaną usługę obsługi ceremonii pogrzebowej o czynność wykonania nagrobka wraz z montażem. Wnioskodawca będzie dokonywał obróbki kamienia nagrobkowego i dokonywał montażu nagrobka według wskazania klienta. Wnioskodawca w ramach kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej będzie wykonywał nagrobek kamienny, podziemny element stanowiący część grobowca, renowację istniejących nagrobków, demontaż, montaż istniejących, usługi liternicze oraz wykładanie posadzki przy nagrobku. W konsekwencji całość usługi pogrzebowej będzie obejmowała grzebanie i kremację zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka kamiennego, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych. Usługę tą Wnioskodawca klasyfikuje pod symbolem PKWiU 96.02.12.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca wniósł o potwierdzenie, że świadczona przez niego kompleksowa usługa obsługi ceremonii pogrzebowej, na którą składają się czynności składowe takie jak: grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wykonanie i montaż nagrobka, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych, będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz zadane przez Zainteresowanego w tym kontekście pytanie wskazać należy, że aby rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy ustalić, czy świadczone przez Niego usługi stanowią świadczenie złożone, tj. usługę kompleksową, czy też szereg niezależnych od siebie usług.

Odnosząc się do problematyki świadczenia złożonego, należy wskazać, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, jak wynika z art. 1 ust 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

Powyższe potwierdza TSUE m.in. w orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), w którym, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, że z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, że świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, że: „świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej”.

Jednym z istotniejszych orzeczeń przytaczanych przez szereg komentatorów, jak i sam TSUE w późniejszych orzeczeniach, jest sprawa z 27 października 2005 r. C-41/04 (Levob Verzekeringen). W wyroku tym TSUE zawarł kilka cennych uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. By określić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (por. przez analogię ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29) (pkt 20 orzeczenia Levob).

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, że nie ma charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., I FSK 2105/13).

Jak już wcześniej wskazano, zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.

W celu ustalenia, czy opisana w przedmiotowej sprawie usługa obsługi ceremonii pogrzebowej stanowi kilka niezależnych usług, czy jedną kompleksową należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług w grupowaniu 96.03 mieszczą się „Usługi pogrzebowe i pokrewne”.

Jak wynika z wyjaśnień do PKWiU, stanowiące rozszerzenie powyższej klasy 96.03:

1.  grupowanie 96.03.11.0 „Usługi cmentarzy i usługi związane z przeprowadzeniem kremacji” obejmuje:
    *   usługi zarządzania i utrzymywania cmentarzy,
    *   usługi związane z opieką i pielęgnacją grobów i miejsc pochówku,
    *   usługi związane z przeprowadzaniem kremacji,
    *   usługi w zakresie liternictwa nagrobkowego wykonywane przez obsługę cmentarza,
    *   usługi dzierżawy lub sprzedaży grobów;
2.  grupowanie 96.03.12.0 „Usługi pogrzebowe” obejmuje:
    *   usługi związane z przygotowaniem ceremonii pogrzebowych lub kremacyjnych,
    *   usługi związane z przeprowadzeniem pochówku lub ekshumacji,
    *   usługi balsamowania zwłok,
    *   usługi instytucji pogrzebowych,
    *   przewóz zwłok związany z ceremonią pogrzebową,
    *   usługi pogrzebowe dla zwierząt domowych.

Grupowanie to nie obejmuje: usług religijnych związanych z uroczystościami pogrzebowymi, sklasyfikowanych w grupowaniu 94.91.10.0.

Tak więc usługa pogrzebowa to czynności związane z obsługą „zmarłych”, pochówkiem i urządzeniem pogrzebów i następuje zawsze w celu pogrzebania zwłok.

Jak wynika ze Słownika języka polskiego „pochówek” oznacza chowanie (grzebanie) zmarłego. Najczęstszą formą pochówku współcześnie jest grzebanie ciała zmarłego w ziemi w trumnie oraz kremacja zwłok. Nazwa „pochówek” związana jest zatem z miejscem w odróżnieniu od „pogrzebu”, z którym związany jest obyczaj, obrzęd.

Pod poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy, wymieniono sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.03 usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną.

Mając na uwadze dokonaną wyżej analizę, trzeba podkreślić, że usługą pogrzebową jest zespół czynności wykonywanych w ramach jednego zlecenia, związanych z ceremonią pogrzebową (tj. z momentem pochówku), czyli m.in.: przygotowanie zwłok do pochówku, dostarczanie trumny, transport zwłok na miejsce pochówku, pochowanie zwłok, jak również z załatwianiem formalności związanych z pogrzebem. Natomiast wykonanie kamiennego nagrobka („stawianie pomnika”) w miejscu pochowania osoby zmarłej najczęściej odbywa się dopiero po jakimś czasie po pogrzebie. Zatem najczęściej nie istnieje związek wykonania tego nagrobka z samą ceremonią pogrzebową, tj. z pochówkiem.

Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika, aby wykonywanie i montaż nagrobka kamiennego w przedmiotowej sprawie było nierozerwalnie związane z usługą obsługi ceremonii pogrzebowej i było niezbędne dla wykonania pochówku. Wykonanie nagrobka może stanowić cel sam w sobie, a tym samym stanowi odrębne niezależne świadczenie od obsługi ceremonii pogrzebowej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że świadczenia przez Wnioskodawcę usługi obsługi ceremonii pogrzebowej, na które składa się: grzebanie i kremacja zwłok ludzkich, przygotowanie zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzenie pogrzebu lub kremacji, wynajmowanie przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych oraz wykonanie i montaż nagrobka nie można uznać za kompleksową usługę pogrzebową. Nie jest zatem prawidłowe traktowanie przez Wnioskodawcę tych czynności jako usługi kompleksowej i stosowanie do niej preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa pkt 2 ustawy w powiązaniu z poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego, tj. prawidłowości stosowania 8% stawki VAT dla kompleksowej usługi obsługi ceremonii pogrzebowej polegającej na grzebaniu i kremacji zwłok ludzkich, przygotowaniu zwłok do pochówku lub kremacji, przeprowadzeniu pogrzebu lub kremacji, wykonaniu i montażu nagrobka, wynajmowaniu przygotowanego miejsca w domach pogrzebowych. W przedmiotowej sprawie tutejszy organ nie rozstrzygał zatem kwestii stawki VAT dla poszczególnych świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach ww. obsługi ceremonii pogrzebowej ponieważ przedmiotowa kwestia nie została objęta pytaniem i nie zostało w tym zakresie przedstawione stanowisko Wnioskodawcy, tym samym – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie może być rozpatrzona.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.