Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.311.2019.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-02
Teza: opodatkowanie sprzedaży działki stawka podatku dla ww. sprzedaży
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka-stawki podatku; teren-teren budowlany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.) uzupełnionym pismami z dnia 10 lipca 2019 r. (data wpływu 12 lipca 2019 r.), z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu 22 lipca 2019 r.) oraz z dnia 23 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki– **jest prawidłowe;**

*   stawki podatku dla ww. sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki;

*   stawki podatku dla ww. sprzedaży.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 10 lipca 2019 r. (data wpływu 12 lipca 2019 r.), z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu 22 lipca 2019 r.) oraz z dnia 23 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz wskazanie celu złożenia wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnioeniu wniosku).

Miasto i Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i właścicielem nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami, którą ma zamiar sprzedać. Przedmiotem sprzedaży ma być działka o powierzchni …. ha wraz ze znajdującymi się na niej budynkami gospodarczymi. Działka oznaczona numerem geodezyjnym ……. położona w obrębie ……\`(...)\` Dokumentem stwierdzającym bezpłatne nabycie przez Gminę prawa własności (nabycie własności Skarbu Państwa) nieruchomości przez Gminę jest decyzja komunalizacyjna - operacja poza podatkiem od towarów i usług (Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości).

Dla przedmiotowej nieruchomości nie jest prowadzona księga wieczysta. Część działki o pow. ….. położona jest w terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla Miasta i Gminy z oznaczeniem …. - zabudowa produkcyjna, składy i magazyny i/lub zabudowa usługowa, natomiast na pozostałą część o pow. … ha obowiązuje Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy \`(...)\` Na pierwszej części o pow. … ha znajdują się budynki gospodarcze, natomiast pozostała część o pow. … ha nie jest zabudowana. Część działki o pow. … ha to teren przeznaczony w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod zabudowę produkcyjną i usługową, natomiast pozostałą część o pow. … ha obowiązuje Studium Uwarunkowań z przeznaczeniem na las.

Na chwilę obecną został ogłoszony przetarg na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Na działce … jest wyznaczona linia rozgraniczająca, część terenu znajduje się w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego, zatwierdzonego Uchwalą. Oznaczenie w Planie … (zabudowa produkcyjna, składy i magazyny i/lub zabudowę usługową obiektami o charakterze komercyjnym z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi). Pozostała część działki o powierzchni ok. … ha nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, położona jest na terenach zainwestowanych z wyłączeniem przemysłowych”.

Do tej pory działka w niewielkim stopniu jest wykorzystywana przez Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów. Są na niej umiejscowione blaszane kontenery przenośne.

Działka … była wykorzystywana do celów niepodlegających podatkowi VAT, ponieważ były tam przechowywane kontenery służące działalności Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych.

Na pytanie Organu „Czy dla niezabudowanej części działki objętej wnioskiem została wydana decyzja o warunkach zabudowy bądź decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945)?” Wnioskodawca wskazał, że „Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy”.

Na pytanie Organu „Czy przed sprzedażą działki Wnioskodawca zamierza wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla niezabudowanej części działki?” Zainteresowanu odpowiedział „Nie”.

Na pytanie Organu „Czy w dacie sprzedaży działki niezabudowana jej część pozostanie niezabudowana?” Wnioskodwca odpowiedział „Tak”.

Budynki gospodarcze zostały wybudowane przez osoby prywatne, jednak nie jest to w żaden sposób udokumentowane. Budynki zostały wzniesione bez zgody właściciela gruntów. W związku z powyższym właściciel gruntu jest właścicielem naniesień.

Na pytanie Organu „Jeżeli zabudowania znajdujące się na działce zostały przez Wnioskodawcę wybudowane, to należy wskazać, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wybudowaniem budynków gospodarczych znajdujących się na działce?” Wnioskodawca wskazał, że „Budynki nie zostały wzniesione przez Wnioskodawcę”.

Na działce znajdują się 3 zniszczone budynki (stodoły) oraz kontenery. Obiekty znajdujące się na działce są budynkami gospodarczymi. Sekcja 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1252 dla wszystkich budynków gospodarczych.

Na pytanie Organu „Jeżeli na działce znajdują się urządzenia budowlane, to należy wskazać, z którym budynkiem/budowlą są one związane” Wnioskodawca odpowiedział „Brak urządzeń budowlanych”.

Trzy budynki gospodarcze są trwale związane z gruntem, natomiast kontenery blaszane nie są trwale związane z gruntem.

Na pytanie Organu „Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków/budowli lub ich części w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną datę.” Zainteresowany odpowiedział „Nie nastąpiło zasiedlenie”.

Na pytanie Organu „Do jakich czynności budynki/budowle, posadowione na działce, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, tj. czy do: czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czynności zwolnionych od podatku VAT, czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?” Wnioskodawca wskazał, że „Budynki gospodarcze (stodoły) nie były wykorzystywane”.

Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele zwolnione, była wykorzystywana na cele niepodlegające opodatkowaniu. Wnioskodawca nie dokonał nakładów finansowych na ulepszenie budynków. Nieruchomość nie stanowi przedmiotu dzierżawy.

Nieruchomość stała się własnością Miasta i Gminy na podstawie decyzji komunalizacyjnej. Budynki znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości zostały wzniesione w latach 50-tych XX wieku. Z informacji, którymi dysponuje Gmina można wywnioskować, iż właściciele naniesień wykorzystywali stodoły do składowania słomy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż ww. nieruchomości gruntowej jest objęta podatkiem od towarów i usług, jeżeli tak, to w jakiej stawce?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność sprzedaży ww. nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniemi należącej do Miasta i Gminy stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym powinna być traktowana jako czynność podlegająca podatkowi VAT oraz, że czynność ta powinna być objęta stawką podstawową 23 % w odniesieniu do części \`(...)\`.. ha objętej Miejscowym Planem Zagospodarowania przestrzennego oraz znajdującej się na niej nieruchomości, natomiast w odniesieniu do niezabudowanej części \`(...)\` ha obowiązywać będzie zwolnienie przedmiotowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki;

*   **nieprawidłowe** w zakresie stawki podatku dla ww. sprzedaży.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i ma zamiar sprzedać działkę numer o powierzchni … ha wraz ze znajdującymi się na niej budynkami gospodarczymi. Dokumentem stwierdzającym bezpłatne nabycie przez Gminę prawa własności nieruchomości jest decyzja komunalizacyjna (Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości). Na działce jest wyznaczona linia rozgraniczająca, część terenu znajduje się w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego, (zabudowa produkcyjna, składy i magazyny i/lub zabudowę usługową obiektami o charakterze komercyjnym z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi). Pozostała część działki nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że dostawa przez Wnioskodawcę działki będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną) i dla tej czynności Gmina wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego, powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży ww. działki jest prawidłowe.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu należy wywieść, że opodatkowane są te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Część działki położona jest w terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną i usługową i na działce jest wyznaczona linia rozgraniczajaca. Na tej części działki znajdują się trzy budynki gospodarcze (stodoły). Natomiast pozostała część działki (niezabudowana) nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla tej części działki.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że sprzedaż niezabudowanej części działki, dla której nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się z kolei do części działki niezabudowanej, należy wskazać:

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży zabudowanej części nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy i kiedy w odniesieniu do wskazanego budynku, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z analizy przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza sprzedać działkę numer wraz ze znajdującymi się na niej budynkami gospodarczymi. Część działki położona jest w terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na części działki, objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się 3 zniszczone budynki (stodoły). Obiekty znajdujące się na działce są budynkami gospodarczymi. Sekcja 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1252 dla wszystkich budynków gospodarczych. Budynki gospodarcze są trwale związane z gruntem. Nieruchomość stała się własnością Miasta i Gminy na podstawie decyzji komunalizacyjnej. Budynki znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości zostały wzniesione w latach 50-tych XX wieku. Z informacji, którymi dysponuje Gmina można wywnioskować, iż właściciele naniesień wykorzystywali stodoły do składowania słomy. Budynki gospodarcze zostały wybudowane przez osoby prywatne, jednak nie jest to w żaden sposób udokumentowane. Budynki zostały wzniesione bez zgody właściciela gruntów. W związku z powyższym właściciel gruntu jest właścicielem naniesień. Działka w niewielkim stopniu jest wykorzystywana przez Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów. Działka była wykorzystywana do celów niepodlegających podatkowi VAT, ponieważ były tam przechowywane kontenery służące działalności Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych. Nieruchomość była wykorzystywana na cele niepodlegające opodatkowaniu. Wnioskodawca nie dokonał nakładów finansowych na ulepszenie budynków. Nieruchomość nie stanowi przedmiotu dzierżawy.

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – w analizowanym przypadku nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków, a od pierwszego zasiedlenia do czasu sprzedaży budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budynków gospodarczych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, skoro dostawa opisanych we wniosku budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to - zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy - również dostawa gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku dla sprzedaży ww. działki, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.