Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-868/12/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-17
Teza: Czy odpowiednia część wynagrodzenia wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów? Przykładowo, jeśli Wnioskodawcy przysługuje 1% udziału w zyskach Spółki, to czy może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 1% wynagrodzenia Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wynagrodzenia; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpowiednia część wynagrodzenia wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpowiednia część wynagrodzenia wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej (zwanej dalej „Spółką”). Oprócz komplementariusza wspólnikami w Spółce są jeszcze dwaj komandytariusze. Jeden komandytariusz jest osobą fizyczną, a drugi spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W umowie Spółki został określony sposób podziału zysku wykazywanego przez Spółkę między komplementariusza i poszczególnych komandytariuszy Spółki. W chwili obecnej Wnioskodawca posiada 1% udział w zysku Spółki. Wnioskodawca zamierza odpłatnie świadczyć na rzecz Spółki usługi zarządzania. Usługi te mają być świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą. Usługi zarządzania będą wykonywane na rzecz Spółki przez wskazaną przez Wnioskodawcę osobę (osoby) będące pracownikiem (pracownikami) Wnioskodawcy. Jedną z tych osób będzie pracownik Wnioskodawcy będący zarazem członkiem zarządu Wnioskodawcy. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie, czy będzie zatrudniał dodatkowe osoby, do których obowiązków należeć będzie prowadzenie spraw Spółki. Zależy to od ilości spraw Spółki, którymi Wnioskodawca jako podmiot świadczący usługi zarządzania będzie musiał się zająć. Nie można na chwilę obecną wykluczyć, że wraz z rozwojem działalności prowadzonej przez Spółkę Wnioskodawca będzie musiał zaangażować inne osoby, poza członkiem zarządu, które będą zajmować się świadczeniem usług zarządzania na rzecz Spółki.

Na chwilę obecną Wnioskodawca będzie ponosić głównie koszty związane z zatrudnieniem członka zarządu (dalej „koszty zarządzania”), tj. koszty wynagrodzenia członka zarządu z tytułu umowy o pracę (wraz z narzutami), koszty związane z odbywaniem podróży służbowych przez członka zarządu, itp. Znaczną część czasu członek zarządu zatrudniony przez Wnioskodawcę będzie poświęcać na prowadzenie spraw Spółki (zarządzanie Spółką zgodnie z umową zawartą między Spółką a Wnioskodawcą). Członek zarządu Wnioskodawcy będzie odbywać podróże służbowe - większość podróży służbowych będzie odbywanych w sprawach Spółki (celem wykonywania usług zarządzania przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że głównym źródłem jego przychodów będą przychody uzyskiwane za pośrednictwem Spółki (przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) oraz przychody z usług zarządzania świadczonych na rzecz Spółki.

Za wykonanie usług zarządzania na rzecz Spółki Wnioskodawca otrzymywać będzie od Spółki wynagrodzenie (dalej „wynagrodzenie Wnioskodawcy”). Z zawartej ze Spółką umowy wynikać będzie, że Spółka będzie również zobowiązana do zwrotu Wnioskodawcy kosztów dodatkowych związanych z wykonywaniem przez niego usług zarządzania. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zwiększał kwotę należnego mu wynagrodzenia np. o koszty dotyczące podróży służbowych członka zarządu, jeśli podróże te były odbywane przez członka zarządu w sprawach Spółki.

Spółka kupi samochód, który będzie udostępniała członkowi zarządu Wnioskodawcy (lub innej osobie wyznaczonej przez Wnioskodawcę do wykonywania usług zarządzania) w celu należytego wykonywania usług zarządzania. Osoba wyznaczona przez Wnioskodawcę do wykonywania na rzecz Spółki usług zarządzania (członek zarządu lub inny pracownik Wnioskodawcy) będzie mogła korzystać z samochodu tylko, jeśli będzie to związane z prowadzeniem spraw dotyczących Spółki (z wykonywaniem usługi zarządzania). Innymi słowy osoba (osoby) wyznaczone przez Wnioskodawcę do wykonywania usług zarządzania nie będą mogły korzystać z samochodu w sprawach, które nie dotyczą Spółki np. w sprawach Wnioskodawcy, w sprawach prywatnych, itp. Spółka poniesie koszty związane z zakupem samochodu (samochód będzie wpisany do środków trwałych Spółki) oraz będzie ponosić koszty bieżące związane z eksploatacją samochodu (takie jak koszty paliwa, myjni, naprawy, itp.). Wnioskodawca pragnie przy tym wyjaśnić, że Spółka jest dealerem samochodowym i zajmuje się sprzedażą samochodów i motocykli produkowanych wyłącznie przez Koncern (samochody i motocykle). Dlatego też Spółce zależy na tym, aby osoba zajmująca się zarządzaniem Spółką (reprezentowaniem Spółki) w czasie wykonywania obowiązków dotyczących Spółki korzystała z samochodu wyprodukowanego przez Koncern, a nie z samochodu innej marki (ze względów prestiżowych, marketingowych, itp.).

Wnioskodawca informuje, że świadczone na rzecz Spółki usługi zarządzania zostaną udokumentowane wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpowiednia część wynagrodzenia wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów? Przykładowo, jeśli Wnioskodawcy przysługuje 1% udziału w zyskach Spółki, to czy może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 1% wynagrodzenia Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiednia część wynagrodzenia, wynikająca z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o pdop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 2 ustawy o pdop, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z przytoczonych powyżej regulacji jednoznacznie wynika, że osobowe spółki prawa handlowego, w tym spółka komandytowa, na gruncie podatku dochodowego, nie są podatnikami. Podatnikami są wyłącznie wspólnicy spółek osobowych. W związku z tym, Spółka nie jest uznawana za podatnika podatku dochodowego (jest ona transparentna podatkowo). Podatnikami podatku dochodowego będą poszczególni wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca.

Przychody uzyskiwane w związku z prowadzeniem działalności przez Spółkę, jak i koszty ich uzyskania, dzielone są między poszczególnych wspólników Spółki (w tym między Wnioskodawcę) przy uwzględnieniu proporcji odpowiadającej udziałowi w zysku Spółki. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że każdy wspólnik (również on sam) ma prawo do wykazywania - jako kosztu uzyskania przychodów - odpowiedniej części kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy. W związku z tym, wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeśli:

1.  jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (ma on pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu),
2.  nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop,
3.  jest właściwie udokumentowany.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) wydatek w postaci wynagrodzenia Wnioskodawcy pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest bowiem należne za wykonaną na rzecz Spółki usługę zarządzania. Warto przy tym podkreślić, że Spółka - zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych - nie posiada własnego zarządu. Za zarządzanie spółką komandytową odpowiada komplementariusz, przy czym zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym przez organy podatkowe nie można utożsamiać obowiązku prowadzenia spraw spółki i reprezentowania spółki komandytowej, wynikającego z przepisów kodeksu spółek handlowych, z obowiązkiem ponoszenia przez komplementariusza kosztów tych działań (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 stycznia 2011 r. Znak ITPB3/423-563/10/MT).

Podsumowując Wnioskodawca uważa, że będzie miał możliwość zaliczenia odpowiedniej części wynagrodzenia Wnioskodawcy - ustalonej przy uwzględnieniu posiadanego udziału w zysku Spółki - do kosztów uzyskania przychodów.

Podobne stanowisko dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej części jego własnego wynagrodzenia pobieranego od spółki komandytowej z tytułu świadczenia usług prawnych - potwierdzone zostało w licznych interpretacjach podatkowych np.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2012 r., Znak IPPB1/415-1112/11-2/ES,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2011 r., Znak IPPB1/415-405/11-2/KS,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 03 listopada 2010 r., Znak IPPB1/415-786/10-2/AM,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2010 r., Znak IPPB1/415-785/10-2/AM,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 01 grudnia 2010 r., Znak IPPB1/415-818/10-2/ES,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 listopada 2011 r., Znak ILPB1/415-1131/11-2/AG,

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 30 listopada 2011 r., Znak ILPB1/415-1132/11-2/IM wprost stwierdził, że „Spółka komandytowa jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki a nie spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów. Zatem usługa wykonana przez wspólnika będzie kosztem dla wszystkich wspólników spółki (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota otrzymana z tytułu wykonania tej usługi (w całości) jest przychodem dla tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037), przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Stosownie do art. 102 ww. kodeksu, spółka komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 kodeksu).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy tej spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o pdop, zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o pdop).

Zasady wykładni systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami, powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w zyskach spółki osobowej. Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o pdop, powinno ustalać się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącemu osobą prawną udziału w zysku, określonemu w umowie spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej. W umowie Spółki został określony sposób podziału zysku wykazywanego przez Spółkę między komplementariusza i poszczególnych komandytariuszy Spółki. W chwili obecnej Wnioskodawca posiada 1% udział w zysku Spółki. Wnioskodawca zamierza odpłatnie świadczyć na rzecz Spółki usługi zarządzania. Usługi te mają być świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego w ww. regulacji prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, różnych wydatków, pod warunkiem że:

1.  są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
3.  nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop.

Mając na względzie powyższe, w ocenie tut. Organu, wydatki które Spółka poniesie w związku z wypłaconym wynagrodzeniem z tytułu wykonywania usług zarządzania można uznać za koszty uzyskania przychodów.

W rezultacie, poniesione przez Spółkę koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej Spółki.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłacone Mu wynagrodzenie należne z tytułu wykonania na rzecz Spółki usług zarządzania, w takiej części/proporcji, w jakiej zostało to ustalone w umowie Spółki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 oraz Nr 3 - Nr 5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.