Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.4.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-26
Teza: Korekta deklaracji w związku ze zbyciem pojazdów (zastaw rejestrowy).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działalność-działalność gospodarcza; faktura; korekta; leasing; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; samochód; zabezpieczenie; zastaw
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2019 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty deklaracji VAT w związku ze zbyciem pojazdów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty deklaracji VAT w związku ze zbyciem pojazdów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska do tak przeformułowanego pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stan faktyczny dotyczy zbycia pojazdów, wcześniej figurujących w Ewidencji środków trwałych. Wszystkie pojazdy Wnioskodawca musiał zdać w związku z utratą płynności i niespłacaniem rat za pojazdy. Wnioskodawcy nie umorzono pożyczek za te pojazdy w związku ze zdaniem tych pojazdów. Chodzi o samochody ciężarowe z naczepami zakupione w latach 2014-2017 i wprowadzonych do środków trwałych w firmie Wnioskodawcy. W załączeniu Ewidencja środków trwałych.

Doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Czy Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT? Odpowiedź: tak, do dnia 31 października 2018 r. Wnioskodawca był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Od dnia 1 listopada 2018 r. działalność została wyrejestrowana z CEiDG.
2.  Czy w związku z nabyciem opisanych pojazdów Zainteresowany skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego? Jeśli tak, to w całości, czy w części? Odpowiedź: tak, w związku z nabyciem opisanych pojazdów Zainteresowany skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości.
3.  W związku ze sformułowanym w opisie sprawy wyrażeniem: „zbycie pojazdów/zdanie pojazdów”, należy wyjaśnić, co należy rozumieć przez zbycie pojazdów/zdanie pojazdów? Odpowiedź: zbycie pojazdu – to dosłownie oddanie ich dla S.A.
4.  Czy zbywane/zdawane przez Wnioskodawcę pojazdy są „pojazdami samochodowymi” w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), tj.: pojazdami samochodowymi w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony? Odpowiedź: Zdawane pojazdy to w całości pojazdy ciężarowe, przekraczające 3,5 tony, to ciągniki siodłowe i naczepy.
5.  Jaka była wartość początkowa pojazdów objętych wnioskiem? Odpowiedź: Wartość początkowa wg załączonej do pisma tabeli środków trwałych.
6.  Na rzecz kogo pojazdy zostały zbyte/zdane? Odpowiedź: Na rzecz: S.A.
7.  Czy „zbycie pojazdów/zdanie pojazdów” było związane z wykonaniem postanowień jakiejś umowy, np. kredytu/pożyczki/leasingu? a) jeśli tak, to jaka to była umowa i jakie konkretnie były zapisy tej umowy dotyczące powyższej kwestii, w tym na jakich zasadach następowało nabycie pojazdów przez Wnioskodawcę, a na jakich zbycie/zdanie? b) jeśli nie, to na podstawie jakiego tytułu, w związku z jakimi okolicznościami, nastąpiło zbycie/zdanie pojazdów? Odpowiedź: zbycie pojazdów/zdanie pojazdów było związane z wykonaniem postanowień umów kredytu na te ciągniki siodłowe i naczepy – zastaw rejestrowy. W związku z brakiem płatności zostały wypowiedziane umowy przez S.A. Pojazdy zostały zwrócone na plac-parking S.A. W załączeniu do pisma kopia umowy kredytu-pożyczek + protokół zwrotu pojazdu. Wnioskodawca poinformował, iż takie same umowy i protokoły zwrotu otrzymał do wszystkich pojazdów.
8.  Czy pojazdy o których mowa w opisie sprawy zostały przez Wnioskodawcę zaliczone na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji? Odpowiedź: pojazdy o których mowa w opisie sprawy zostały przez Wnioskodawcę zaliczone na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca odpowiadając na pytanie tut. Organu o treści: „Czy Wnioskodawca dokonał sprzedaży pojazdów, o których mowa we wniosku na rzecz S.A.? Jeżeli tak, to czy była to czynność opodatkowana podatkiem VAT oraz czy była ona udokumentowana poprzez wystawienie faktury?” wskazał, że „nie, nie dokonałem sprzedaży”.

Z kolei odpowiadając na pytanie zawarte w wezwaniu tut. Organu o treści: „W przypadku odpowiedzi negatywnej na powyższe pytanie, tj. w sytuacji gdy nie doszło do sprzedaży przedmiotowych pojazdów na rzecz S.A., to czy zbycie/zdanie tych pojazdów zostało udokumentowane poprzez wystawienie faktury korekty przez S.A.?” Wnioskodawca wskazał, że „Zbycie pojazdów nie zostało udokumentowane poprzez wystawienie faktury korekty przez S.A. Zostało udokumentowane protokołem zdania, który przesłałem wcześniej jako załącznik do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Kiedy dokładnie doszło do zbycia/zdania pojazdów, o których mowa we wniosku? Czy w tym okresie Wnioskodawca był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?” Wnioskodawca wskazał, że „Do zbycia/zdania pojazdów, o których mowa we wniosku doszło w okresie od 01 luty 2018 do 04 kwietnia 2018. W tym okresie Wnioskodawca był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wyjaśnię, do 31.10.2018 Wnioskodawca był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT”.

Odpowiadając na pytanie o treści: „Jaka była wartość początkowa pojazdów objętych wnioskiem?” Wnioskodawca wskazał następująco:

„Wartość początkowa środków trwałych była następująca:

1.  Ciągnik samochodowy. Wartość początkowa 96 243,16 zł.
2.  CIĄGNIK SIODŁOWY. Wartość początkowa 235 554,45 zł.
3.  CIĄGNIK SIODŁOWY. Wartość początkowa 235 554,45 zł.
4.  NACZEPA. Wartość początkowa 107 575,00 zł.
5.  NACZEPA. Wartość początkowa 107 575,00 zł”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawca ma obowiązek złożyć korektę Deklaracji VAT w związku z zbyciem pojazdów, nieodpłatnym zbyciem pojazdów?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), nie ma on obowiązku złożyć korekty Deklaracji VAT w związku z nieodpłatnym zbyciem pojazdów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 i 91 ustawy.

Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Nadmienić należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku. Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy dla towarów, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 5-letni okres korekty licząc od roku, w którym zostały one oddane do użytkowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wszystkie pojazdy musiał zdać w związku z utratą płynności i niespłacaniem rat za pojazdy. Wnioskodawcy nie umorzono pożyczek za te pojazdy w związku ze zdaniem tych pojazdów. Chodzi o samochody ciężarowe z naczepami zakupione w latach 2014-2017 i wprowadzone do środków trwałych w firmie Wnioskodawcy. Wnioskodawca do dnia 31 października 2018 r. był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Od dnia 1 listopada 2018 r. działalność została wyrejestrowana z CEiDG. W związku z nabyciem opisanych pojazdów Zainteresowany skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości. Zdawane pojazdy to w całości pojazdy ciężarowe, przekraczające 3,5 tony, to ciągniki siodłowe i naczepy. Zbycie pojazdów/zdanie pojazdów było związane z wykonaniem postanowień umów kredytu na te ciągniki siodłowe i naczepy – zastaw rejestrowy. W związku z brakiem płatności zostały wypowiedziane umowy przez S.A. Pojazdy zostały zwrócone na plac-parking S.A. Pojazdy o których mowa w opisie sprawy zostały przez Wnioskodawcę zaliczone na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie dokonał sprzedaży tych pojazdów. Zbycie pojazdów nie zostało udokumentowane poprzez wystawienie faktury korekty przez S.A. Zostało udokumentowane protokołem zdania. Do zbycia/zdania pojazdów, o których mowa we wniosku doszło w okresie od dnia 1 lutego 2018 r. do dnia 4 kwietnia 2018 r. W tym okresie Wnioskodawca był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wartość początkowa środków trwałych (pojazdów objętych wnioskiem) przekroczyła kwotę 15.000 zł.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące obowiązku złożenia korekty deklaracji VAT w związku ze zbyciem pojazdów, nieodpłatnym zbyciem pojazdów.

Generalne zasady korygowania deklaracji regulują przepisy zawarte w Dziale III „Zobowiązania podatkowe”, Rozdział 10 „Korekta deklaracji” ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Jak już wcześniej zostało stwierdzone podatnik ma obowiązek dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia).

Wnioskodawca wskazał, że był on zobowiązany do zbycia/zdania pojazdów w związku z wykonaniem postanowień umów kredytu na te pojazdy (ciągniki siodłowe i naczepy) – zastaw rejestrowy.

Zatem w celu udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w niniejszej sytuacji doszło do zmiany przeznaczenia przedmiotowych pojazdów w związku z ich zbyciem/zdaniem na podstawie zastawu rejestrowego, a tym samym czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. „Dostawa towarów” nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego. Czynności przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru, tylko wówczas bowiem powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a 106q ustawy.

Według art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zastaw rejestrowy jest szczególną kategorią zastawu unormowanego w ustawie z dnia 6 grudnia 1996 r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów (Dz. U. z 2018 r., poz. 2017). Zastaw rejestrowy jest ograniczonym prawem rzeczowym, ma na celu zabezpieczenie wierzytelności w przedmiocie rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych. Istotą zastawu rejestrowego jest uprawnienie wierzyciela do zaspokojenia się z rzeczy obciążonej zastawem, bez względu na to, czyją stała się własnością, także z pierwszeństwem przed wierzytelnościami osobistymi właściciela rzeczy.

Zastaw może być ustanowiony przez zastawnika (wierzyciela, którego wierzytelność ma być zabezpieczona) oraz przez zastawcę (osobę uprawnioną do rozporządzania przedmiotem zastawu), koniecznym do ustanowienia zastawu rejestrowego jest podpisanie umowy zastawniczej pomiędzy zastawnikiem a zastawcą oraz wpis do rejestru zastawów prowadzony przez sądy.

Samo zawarcie umowy zastawniczej na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i obowiązku wystawienia faktury. Jednakże w przypadku niewywiązania się z zobowiązania, wierzyciel może od tego momentu swobodnie dysponować rzeczą obciążaną zastawem, a dokonana dostawa nabiera odpłatnego charakteru. Tym samym, wydanie towarów będących przedmiotem zastawu w związku z zawartą umową przesądza o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 2 ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów, przejęcie na własność przedmiotu zastawu rejestrowego następuje po upływie terminu wykonania zobowiązania, które zostało zabezpieczone tym zastawem, z dniem złożenia przez zastawnika oświadczenia na piśmie o przejęciu tego przedmiotu na własność – w przypadku określonym w ust. 1 pkt 2 i 3.

W świetle cytowanych wyżej przepisów, w sytuacji przedstawionej we wniosku, miała miejsce dostawa towarów (wydanie przedmiotu zastawu – rzeczy ruchomych w postaci pojazdów i naczep) w zamian za niespłaconą w terminie wierzytelność (zadłużenie), a zatem czynność, do której wprost odnosi się art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym przypadku wydanie przedmiotu zastawu pełni funkcję dostawy faktycznie odpłatnej.

Zatem w tym przypadku nie można mówić, że doszło do nieopłatnego zbycia pojazdów.

Wobec tego wydanie przedmiotu zastawu w wykonaniu zaspokojenia wierzytelności z przejmowanego przez wierzyciela przedmiotu zastawu, jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, winno być udokumentowane fakturą.

Jak wynika z treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zaznacza się, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku w związku z nabyciem opisanych pojazdów Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości.

W konsekwencji, w odniesieniu do czynności przejęcia przez zastawnika pojazdów nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostały spełnione warunki w nim określone, tj. przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu. Zatem czynność ta podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku w wysokości 23%.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji nie doszło do zmiany przeznaczenia pojazdów, o których mowa w pytaniu, a tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem tych pojazdów, o której mowa w art. 91 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Według art. 90b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty.

Na podstawie art. 90b ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

W myśl art. 90b ust. 4 ustawy, na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa wprowadza system korekt podatku naliczonego, który będzie stosowany w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy:

*   z pełnym prawem do odliczenia, w związku z przeznaczeniem go do wykorzystywania wyłącznie w działalności gospodarczej, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia zmienia jego przeznaczenie i będzie wykorzystywał ten pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza;
*   z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia dokonuje sprzedaży opodatkowanej tego pojazdu lub przeznacza ten pojazd do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej.

W pierwszym przypadku, system korekt nakłada obowiązek zmniejszenia odliczonego podatku naliczonego, w drugim natomiast umożliwia podatnikowi zwiększenie podatku do odliczenia, jednakże w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, systemowi korekt, o których mowa w art. 90b ustawy podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu samochodowego.

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Jak wskazał Wnioskodawca zdawane pojazdy to w całości pojazdy ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczające 3,5 tony (to ciągniki siodłowe i naczepy).

Zatem, biorąc pod uwagę powyższą informację należy stwierdzić, że regulacje dotyczące korekty podatku naliczonego na podstawie art. 90b ustawy w niniejszej sprawie nie mają zastosowania, bowiem dotyczą one tych pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony (zgodnie z art. 2 pkt 34 ustawy).

Czyli – uwzględniając powyższe – Wnioskodawca nie ma również obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych pojazdów na podstawie art. 90b ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku ze zbyciem/zdaniem pojazdów nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma obowiązku złożenia korekty deklaracji VAT w związku ze zbyciem/zdaniem pojazdów, bowiem w tej sytuacji nie doszło do nieodpłatnego zbycia tych pojazdów, lecz do czynności opodatkowanej 23% stawką podatku VAT, w związku z czym nie doszło do zmiany ich przeznaczenia. Ponadto – jak to już wyżej zostało wskazane – przepis art. 90b ustawy dotyczący korekty podatku naliczonego nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z zaistniałym stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Dodatkowo, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zauważyć, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.