Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.402.2019.2.MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-04
Teza: w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa własności działek
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2019 r. wg daty nadania (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa własności działek nr 121, 589 i 580 **–jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności działek nr 121, 589 i 580.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 sierpnia 2019 r. wg daty nadania poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, pytania oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (uzupełnione pismem z dnia 23 sierpnia 2019 r.)

Wnioskodawczyni jest właścicielką nieruchomości - działek ewidencyjnych o numerach:

*   121 o powierzchni 0,9012 ha położonej w województwie \`(...)\`, powiat \`(...)\`, gmina \`(...)\`, obręb \`(...)\`, księga wieczysta numer \`(...)\`,

*   589 o powierzchni 1,0185 ha położonej w województwie \`(...)\`, powiat \`(...)\`, gmina \`(...)\`, obręb , księga wieczysta numer \`(...)\`,

*   580 o powierzchni 1,2114 ha położonej w województwie .., powiat \`(...)\`, gmina \`(...)\`, obręb \`(...)\`, księga wieczysta numer \`(...)\`.

Zainteresowana obie nieruchomości nabyła wraz z mężem w 1981 roku od Skarbu Państwa na podstawie przepisów ustawy z 12 marca 1958 roku o sprzedaży państwowych nieruchomości rolnych oraz uporządkowaniu niektórych spraw, związanych z przeprowadzeniem reformy rolnej i osadnictwa rolnego. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w roku 1988 przekazując jej spadek, przez co stała się jedyną właścicielką nieruchomości.

Dla terenu, na którym znajduje się działka Wnioskodawczyni nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka Zainteresowanej została przeznaczona pod zabudowę przemysłowo-usługową.

W 2016 roku zgłosiła się do Wnioskodawczyni i właścicieli sąsiednich działek agencja doradcza działająca w obrocie nieruchomościami, która przedstawiła im inwestora zainteresowanego kupnem ich działki pod inwestycję magazynowo-produkcyjną. Ponieważ działka będąca własnością Wnioskodawczyni oraz sąsiednie działki są przeznaczone pod inwestycje przemysłowe, Zainteresowana postanowiła wraz z właścicielami sąsiednich nieruchomości podpisać umowę przedwstępną sprzedaży gruntu z inwestorem zainteresowanym zakupem działek. Umowa przedwstępna zawarta została 22 kwietnia 2016 roku (aneks podpisany 28 marca 2018 roku).

W umowie Wnioskodawczyni zobowiązała się sprzedać a inwestor zobowiązał się kupić nieruchomości po określonej cenie i przed określoną datą po spełnieniu następujących warunków:

1.  uzyskanie przez Sprzedającego zaświadczeń wydanych przez właściwy organ gminy, urząd skarbowy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że nie ma zaległości z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych;
2.  przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznanie, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  uzyskanie przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń z których będzie wynikał, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację planowanej przez niego inwestycji;
4.  potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację na nieruchomości planowanej inwestycji;
5.  potwierdzenie, że nieruchomość ma dostęp do drogi publicznej;
6.  dokonanie podziału geodezyjnego nieruchomości;
7.  uzyskanie przez Kupującego: warunków technicznych, pozwoleń, decyzji, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
8.  uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez niego inwestycji;
9.  oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego pozostaną ważne i aktualne w Dacie Ostatecznej;
10.  przedstawienie przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości lub wydzielonej z niej działki gruntu;
11.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację inwestycji polegającej na budowie centrum magazynowo-produkcyjnego, o parametrach satysfakcjonujących dla Kupującego, albo objęcia terenu, na którym znajduje się nieruchomość, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, którego ustalenia umożliwiają realizację tej inwestycji.

Inwestor na swój koszt, działając na podstawie pełnomocnictw Wnioskodawczyni, przedstawił zamiar przygotowania nieruchomości do inwestycji. Pełnomocnictwa zawarte w umowie przedwstępnej obejmują:

*   przeglądanie akt, składanie wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów i fotokopii dla księgi wieczystej obejmujących przedmiotową nieruchomość;

*   uzyskania wydanych na podstawie art. 306g w zw. z art. 112 Ordynacji podatkowej zaświadczeń właściwych dla Sprzedającego organów podatkowych, organów gminy, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, stwierdzających niezaleganie albo zaległość z tytułu podatków bądź składek na ubezpieczenie społeczne, ewentualnie niefigurowanie w rejestrze płatników składek;

*   uzyskanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej (energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej i innej) oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

*   uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

*   uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów, dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego;

*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji na lokalizację zjazdu publicznego z drogi, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej inwestycji;

*   składania wniosków o podziały nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu, reprezentowania przed wszelkimi organami administracji publicznej w zakresie dotyczącym wszczęcia i prowadzenia postępowania w celu uzyskania wszelkich wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny nieruchomości, jak również do dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych niezbędnych do ujawnienia w ewidencji gruntów tych podziałów i ewentualnej zmiany oznaczenia użytków gruntowych.

Pełnomocnictwo to obejmuje prawo do składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi obciążają inwestora. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych z powyższych czynności ani nie ponosiła kosztów ich wykonania i nie zamierza tego robić w przyszłości. Według artykułu 95 Kodeksu cywilnego czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. W związku z tym, według tej definicji, inwestor, działając na podstawie pełnomocnictw Wnioskodawczyni, działa w Jej imieniu i na Jej rzecz. Należy jednak zauważyć, że Zainteresowana nie jest inicjatorką tych działań ani nie ponosi ich kosztów, inwestor robi to z własnej woli.

Zważając, że inwestor wszelkich czynności dokonuje z własnej inicjatywy i na własny koszt, Wnioskodawczyni nie wie, na jakim etapie znajduje się przygotowanie do inwestycji i których czynności inwestor już dokonał, a których zamierza jeszcze dokonać na podstawie pełnomocnictw Zainteresowanej. Z wiedzy Wnioskodawczyni wynika, że inwestor rozpoczął podziały działek (działki Wnioskodawczyni nie będą jednak dzielone) i uzyskał decyzję o warunkach zabudowy (28 grudnia 2018 roku) oraz że będzie starał się uzyskać pozwolenie na budowę (Wnioskodawczyni nie wie na jakim etapie jest to postępowanie).

Nieruchomość stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni. Aktualnie Zainteresowana prowadzi gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy i płaci składki w KRUS. Wnioskodawczyni pobiera również rentę z ZUS po zmarłym mężu. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka nie jest zabudowana, Zainteresowana prowadzi na niej działalność rolną. Nie występowała do gminy z wnioskami o przekształcenie działek pod zabudowę. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nie składała wniosków do gminy z prośbą o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o jego zmianę. Zainteresowana nie udostępniała działki innym osobom, działka nie jest przedmiotem dzierżawy. Wnioskodawczyni pobierała dopłaty z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa od początku ich wypłacania. Zainteresowana nie podejmowała działań mających na celu uzbrojenie działki. Nie dokonywała podziału działki. Nie poniosła i nie zamierza ponosić nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. Nie publikowała ogłoszeń z ofertą sprzedaży działki w żadnych mediach. Zainteresowana aktualnie planuje sprzedaż innej działki, lecz nie zamieszczała ogłoszeń. Wnioskodawczyni nigdy wcześniej nie sprzedawała działek z wyjątkiem działki sprzedanej pod autostradę. VAT wtedy nie był naliczony.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Zakresem pytania objęte są wszystkie trzy działki wymienione we wniosku: 121, 589 i 580.
2.  Umowa przedwstępna dotyczy trzech działek wymienionych we wniosku: 121, 589 i 580.
3.  Pełnomocnictwa udzielone w umowie przedwstępnej dotyczą wszystkich trzech działek wymienionych we wniosku: 121, 589 i 580.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe - sprzedaż udziału w nieruchomości (działek ewidencyjnych o numerach 121, 589 i 580) na rzecz firmy, z którą Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną – będzie stanowiło dla niej czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 23 sierpnia 2019 r.)

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 23 sierpnia 2019 r.), zbycie nieruchomości (działek ewidencyjnych o numerach: 121, 589 i 580) opisanej w stanie faktycznym wniosku na rzecz firmy, z którą Zainteresowana podpisała umowę przedwstępną, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku z tytułu dokonania sprzedaży nieruchomości.

Transakcja dotycząca sprzedaży nieruchomości, która jest przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT, z uwagi na to, że Wnioskodawczyni nie działa w ramach niniejszej transakcji jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą.

Nieruchomość stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni, którą nabyła jako osoba fizyczna na potrzeby prowadzenia działalności rolniczej.

Wnioskodawczyni uważa, że działania, które wykonywała mieszczą się w zwyczajowym zakresie działań podejmowanych przez osobę dysponującą majątkiem prywatnym, w celu dokonania jego sprzedaży i nie powinny być uznawane za działania wykonywane przez podmiot zajmujący się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Mimo, że z prawnego punktu widzenia inwestor działa w imieniu Wnioskodawczyni, to nie Ona jest inicjatorką zarówno samej transakcji jak i wszelkich czynności przygotowawczych. Wykonuje je nabywca na swój koszt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

J ednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni objętego zakresem postawionego we wniosku pytania, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności działek nr 121, 589 i 580, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunty pozostaną własnością Wnioskodawczyni. Z kolei Zainteresowana oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej. Przy czym z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa Kupującemu w zakresie dokonania wszelkich czynności zmierzających do uzyskania zgód i pozwoleń związanych z przygotowaniem ww. działek do sprzedaży.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że dnia 22.04.2016 r., została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży prawa własności działek nr 121, 589 i 580. W ramach umowy przedwstępnej Sprzedający udzielił pełnomocnictwa Kupującemu. Pełnomocnictwo to uprawnia Kupującego do składania i podpisywania w imieniu Sprzedającego wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności:

*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczących gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

*   uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzających projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego,

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej (energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej i innej).

Jednocześnie okoliczność, że część z ww. działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowana w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. działek, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawczyni i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-81/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Zainteresowaną działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek nr 121, 589 i 580 w ramach zarządu Jej majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowaną ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a sprzedaż prawa własności ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Ponadto, pomimo iż celem wykonania szeregu czynności – jak wskazała Wnioskodawczyni – była realizacja warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, to jednak przed sprzedażą wystąpi szereg ww. czynności, które spowodowały zwiększenie atrakcyjności działek i ostatecznie jej sprzedaż.

Reasumując, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przedmiotowych działek nr 121, 589 i 580, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.