Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.499.2021.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-30
Teza: który dotyczy ustalenia, czy dokonywane przez Wnioskodawcę korekty wynagrodzenia z tytułu nabycia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego, wynikające z przyjętego modelu rozliczeń stanowią korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; korekta-korekta podatku; koszt-korekta kosztów; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi administrowania; usługi-usługi wsparcia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Korekta przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Korekta kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11d-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 2-art.11c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3aa; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3j; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3k; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4k; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4k-pkt 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 września 2021 r o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy dokonywane przez Wnioskodawcę korekty wynagrodzenia z tytułu nabycia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego, wynikające z przyjętego modelu rozliczeń stanowią korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2021 r. (wpływ w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”) jest domem mediowym, świadczącym usługi polegające na planowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych oraz na zakupie usług mediowych (takich jak czas reklamowy w telewizjach, miejsce na reklamę w prasie, ekspozycja w Internecie materiałów reklamowych, itp.). Wnioskodawca działa w ramach międzynarodowej sieci (…).

Obok Wnioskodawcy funkcjonują jego spółki powiązane: A Sp. z o. o. (dalej: „Świadczeniodawca”) oraz B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. (dalej: „Spółki powiązane”). Wnioskodawca zawarł ze swoimi Spółkami powiązanymi oraz ze Świadczeniodawcą umowy dotyczące rozliczeń z tytułu korzystania z usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego (dalej: „Umowy lokalne”).

Na podstawie Umów lokalnych Świadczeniodawca zobowiązał się do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek powiązanych usług merytorycznych, m.in. wsparcia i doradztwa w zakresie marketingu i prowadzenia biznesu, podwykonawstwa usług w zakresie negocjowania warunków nabywania mediów reklamowych, podwykonawstwa usług planowania i zakupu kampanii w Internecie, przeprowadzania cyklicznych i jednorazowych badań świadomości marki lub reklamy. Usługi administracyjne i biurowe, takie jak usługi kadrowe, usługi „Public Relations”, usługi „back-office”, wsparcie w zakresie obsługi informatycznej, Świadczeniodawca zakwalifikował jako usługi o niskiej wartości dodanej, gdyż:

1) mają one charakter usług wspomagających działalność gospodarczą Wnioskodawcy i Spółek powiązanych,

2) nie stanowią głównego przedmiotu działalności Świadczeniodawcy, Wnioskodawcy i Spółek powiązanych,

3) nie są świadczone przez Świadczeniodawcę na rzecz podmiotów niepowiązanych,

4) nie są przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę oraz Spółki powiązane,

5) usługi te da się przyporządkować do usług wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy o CIT.

Wynagrodzenie za wszystkie usługi zostało ustalone z wykorzystaniem metody koszt plus 5% i opiera się na kalkulacji bazy kosztów rzeczywiście poniesionych przez Świadczeniodawcę, przy czym w ciągu roku kalendarzowego Wnioskodawca oraz Spółki powiązane są obowiązane do zapłaty Wynagrodzenia ryczałtowego, obliczonego na bazie planowanych kosztów. W sytuacji istnienia różnicy pomiędzy Wynagrodzeniem ryczałtowym (na bazie kosztów planowanych) a Wynagrodzeniem opierającym się na bazie faktycznych kosztów, Wnioskodawca ma prawo do odpowiedniego zwiększenia lub zmniejszenia wynagrodzenia. Wysokość Wynagrodzenia i adekwatność danych wykorzystanych do jego kalkulacji w stosunku do okoliczności może być weryfikowana przez Strony Umowy po zakończeniu każdego roku kalendarzowego. Wnioskodawca oraz Spółki powiązane posiadają kalkulację rodzaju i wysokości kosztów uwzględnionych w kalkulacji oraz sposób zastosowania i uzasadnienie wyboru kluczy alokacji kosztów o charakterze pośrednim.

W trakcie roku kalendarzowego 2021 podstawą kalkulacji Wynagrodzenia ryczałtowego była baza kosztowa z 2020 r. Po zakończeniu 2020 r., a w trakcie 2021 r. Wnioskodawca dokonywał korekt in plus oraz in minus Wynagrodzenia w związku z faktycznym ustaleniem rzeczywistych kosztów świadczenia usług. Korekty Wynagrodzenia były ujmowane na bieżąco w CIT zgodnie z zasadami ogólnymi.

U Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości, czy dokonywane przez niego korekty Wynagrodzenia - z uwagi na powiązania między podmiotami - należy kwalifikować jako korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.).

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że:

− Wnioskodawca nie będzie posiadał oświadczenia podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik,

− zarówno Wnioskodawca, jak i wszystkie Spółki powiązane wymienione we wniosku o interpretację mają siedzibę na terytorium Polski,

− Wnioskodawca nie potwierdzi dokonania korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

### Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym dokonywane przez Wnioskodawcę korekty in minus lub in plus Wynagrodzenia z tytułu nabycia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego, wynikające z przyjętego modelu rozliczeń między Wnioskodawcą, Świadczeniodawcą, a Spółkami powiązanymi na podstawie zawartych Umów lokalnych, stanowią korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.)?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Zadaniem** **Wnioskodawcy,** w opisanym stanie faktycznym - korekty in minus lub in plus Wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego, wynikające z przyjętego modelu rozliczeń między Wnioskodawcą, Świadczeniodawcą a Spółkami powiązanymi na podstawie zawartych Umów lokalnych, nie stanowią korekt cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.).

Uzasadnienie

W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.

z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) funkcjonują obecnie różne rozwiązania, pozwalające na dokonanie korekty przychodów i kosztów podatkowych, tj.:

\- korekty cen transferowych, o których mowa w art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT (odnośnie przychodów) i art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT (odnośnie kosztów podatkowych), z uwzględnieniem art. 11c, 11d ust. 1-3 i 11e ustawy o CIT; definicja i przepisy te zostały wprowadzone od 1 stycznia 2019 r.,

\- korekty na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 ust. 3j i ust. 3k ustawy o CIT (odnośnie przychodów) i art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT (odnośnie kosztów podatkowych),

\- korekty wynikające z błędów lub oczywistych omyłek.

W art. 11e ustawy o CIT uregulowano kwestie związane z korektą cen transferowych. W myśl tego przepisu, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1\. w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2\. nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3\. w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik;

4\. podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem;

5\. podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Przepisy Ustawy CIT nie zawierają definicji korekty cen transferowych, a jedynie warunki ich dokonania (zgodnie z przepisem cytowanym powyżej). W tym zakresie warto zatem odwołać się do uregulowań międzynarodowych, a w szczególności „Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych” (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017, dalej: „Wytyczne OECD”). Wytyczne OECD stanowią bowiem podstawę do konstruowania krajowych regulacji podatkowych w obszarze cen transferowych, jak również wyznaczają standard postępowania zarówno dla podmiotów powiązanych, jak i administracji podatkowych.

Zgodnie z Wytycznymi OECD, korekty dokonywane w celu eliminacji problemów związanych z cenami transferowymi można zaklasyfikować do dwóch głównych kategorii:

1\. korekty dokonywane przez administrację podatkową po złożeniu deklaracji podatkowej, które mogą obejmować korekty pierwotne (ang. primary adjustments), korekty współzależne (ang. corresponding adjustments) i korekty wtórne (ang. secondary adjustments), oraz

2\. korekty dokonywane dobrowolnie przez podatnika (zazwyczaj przed złożeniem deklaracji podatkowej), tj. korekty kompensacyjne (ang. compensating adjustments).

W ocenie Wnioskodawcy korekta ceny transferowej, o której mowa w art. 11e Ustawy CIT, należy do tzw. korekty kompensacyjnej.

Wytyczne OECD definiują korektę kompensacyjną jako korektę, w której podatnik wskazuje cenę transferową dla celów podatkowych taką, która jest w jego ocenie ceną uwzględniającą zasadę ceny rynkowej w transakcjach zawartych przez podmioty powiązane, nawet jeśli ta cena różni się od ceny rzeczywiście zastosowanej pomiędzy powiązanymi przedsiębiorstwami.

W uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 2860) wyjaśniono, że: „Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych, czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego”.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że korekta cen transferowych ma na celu doprowadzenie rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi do poziomu zapewniającego spełnienie zasady ceny rynkowej. Korekta taka dokonywana jest wówczas, gdy pierwotne rozliczenia nie dawały rynkowego wyniku. Istotą korekty cen transferowych jest zatem wyrównanie oczekiwanego poziomu rentowności zaburzonego w skutek wystąpienia trudnych do przewidzenia okoliczności. Zakres pojęcia korekty cen transferowych jest ograniczony do tych przypadków, w których korekta przychodu lub kosztu wynika z dążenia podatnika do doprowadzenia rentowności do poziomu rynkowego, a nie z innych okoliczności, które mogą mieć wpływ na cenę transakcyjną. Korektę cen transferowych dokonuje się zatem w przypadku, gdy wskutek pewnych zdarzeń wymagane jest „urynkowienie” transakcji.

Powyższe rozumienie korekty kompensacyjnej potwierdzają organy podatkowe uznając, że: „Korekty kompensacyjne dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym” oraz „Korektę kompensacyjną można potraktować zatem jako wyraz chęci spełnienia przez podatnika zasady ceny rynkowej określonej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p.” (zob. interpretacja indywidualna z dnia 24 czerwca 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.98.2019.5.AW).

W interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.215.2019.2.BK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) stwierdził natomiast, że: „(\`(...)\`) aby mechanizm korekt stosowany przez Spółkę uznać za korygowanie cen transferowych, korekcie powinien podlegać taki parametr ustaleń jak cena, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy Wnioskodawcy. Co więcej, warunki odnośnie tych parametrów powinny zostać ustalone (lub narzucone) wskutek powiązań istniejących pomiędzy podatnikami”. Nie każda zatem korekta wynagrodzenia będzie korektą cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.

Zdaniem Dyrektora KIS „korekty cen usług świadczonych na rzecz podmiotów powiązanych kalkulowanych w oparciu o koszty rzeczywiste, jeśli w trakcie roku fakturowane były w oparciu o planowane koszty, nie są korektami cen transferowych, ponieważ należą do korekt kontraktowych”. Jak wskazał Dyrektor KIS, „podstawowym zadaniem (tych korekt) jest wyeliminowanie różnic wynikających z aktualizacji bazy kosztowej będącej podstawą wyceny usług lub odchyleń wynikających z zakresu lub rozmiaru faktycznie wykonanej usługi. Korekty te należy rozliczać na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 12 ust. 3j i 3k (w zakresie przychodów) i art. 15 ust. 4i i 4j Ustawy CIT (w zakresie kosztów), jedynym warunkiem ich realizacji jest sporządzenie lub otrzymanie faktury korygującej” (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 29 listopada 2019 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.423.2019.1).

W opinii Wnioskodawcy, korekty Wynagrodzenia należnego Świadczeniodawcy z tytułu usług świadczonych na podstawie Umów lokalnych nie mają charakteru korekt cen transferowych. Świadczeniodawca poprzez korekty urealnia jedynie wartość bazy kosztowej. Nie dochodzi do zmiany (zwiększania) rentowności po stronie Świadczeniodawcy, ponieważ narzut na kosztach jest stały i wynosi 5%. Korygowanie Wynagrodzenia nie było spowodowane potrzebą „urynkowienia” Wynagrodzenia. Korekta Wynagrodzenia in minus i in plus ma charakter obiektywny i znajduje oparcie w postanowieniach Umowy lokalnej. Marża w transakcji nie ulega zmianom.

W tym miejscu wypada wskazać, że w podobnym stanie faktycznym została wydana w dniu 29 listopada 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna, nr 0114-KDIP2-2.4010.423.2019.1. Przedmiotem interpretacji było określenie skutków podatkowych korekt przychodów wynikających z rozliczenia wtórnego usług świadczonych na rzecz podmiotów powiązanych (krajowe centrum usług wspólnych). We wniosku wnioskodawca wskazał, że ustala wysokość Wynagrodzenia miesięcznego na podstawie ogółu kosztów planowanych. Rozliczenia następują zaś cyklicznie i mają charakter wtórny. Dokonywane są w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług. Faktura korygująca uwzględnia różnicę między sumą Wynagrodzenia należnego za poszczególne miesiące, a Wynagrodzeniem wynikającym z rozliczenia kosztów rzeczywistych świadczonych usług. W opinii wnioskodawcy, takiego modelu rozliczeń nie można uznać za korektę cen transferowych, uregulowaną w art. 11e ustawy o CIT. Organ interpretacyjny uznał takie stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Podobne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował w przypadku korekt wynikających ze zmiany za budżetowanego wolumenu, gdyż zdaniem organu korekty dokonywane przez spółkę w celu wyrównania różnicy powstałej między budżetowaną, a rzeczywistą liczbą procesów wykonanych w ramach świadczonych usług, nie stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.215.2019.2.BK). Organ potwierdził stanowisko spółki, że tego typu korekty są jedynie skutkiem urealniania liczby procesów i nie wpływają na zmiany takich parametrów jak rentowność, czy ceny jednostkowe. W związku z tym nie są korektami w rozumieniu przepisów o cenach transferowych i powinny być rozliczane na „bieżąco”.

Wypada zauważyć, że co do usług o niskiej wartości dodanej Wnioskodawca zastosował regulację z art. 11f ustawy o CIT („safe harbours”), co zapewnia w konsekwencji zgodność transakcji z zasadą ceny rynkowej. Uproszczone podejście do usług o niskiej wartości dodanej wyłącza transakcje z reżimu „arm’s length”.

Zgodnie bowiem z art. 11f ust. 1 ustawy o CIT, organ podatkowy odstępuje od określenia dochodu (straty) podatnika w zakresie wysokości narzutu na kosztach usług o niskiej wartości dodanej, jeśli spełnione są warunki określone w tym przepisie (m.in. odpowiedni narzut, rezydencja usługodawcy spoza krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, posiadanie kalkulacji przez usługobiorcę).

Wnioskodawca słusznie zatem przyjmuje, że korygowanie przychodów i kosztów podatkowych z uwagi na urealnienie bazy kosztowej (podstawy Wynagrodzenia) powinno następować „na bieżąco” na zasadach ogólnych, bez uwzględnienia regulacji z art. 11e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Analogiczne rozwiązania ustawodawca przyjął odnośnie kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W opinii Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie mamy do czynienia ani z „błędem rachunkowym”, ani z „inną oczywistą omyłką”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym korekty Wynagrodzenia nie stanowią korekt cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dnia 10 września 2021 r. w tożsamym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.169.2021.1.RK w pełni podzielił stanowisko spółki z grupy Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”, wprowadzone zostały przepisy szczególne dotyczące zasad ujmowania tzw. korekt cen transferowych (ang. transfer pricing compensating adjustments).

Powyższe przepisy regulują ujmowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych korekt cen transferowych dokonywanych przez podatnika. Przepisy te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. Zatem, przepisy te znajdą zastosowanie do korekt cen transferowych dotyczących transakcji kontrolowanych realizowanych od 1 stycznia 2019 r.

Powyższe wynika wprost z art. 26 ust. 1 ustawy zmieniającej, który stanowi, że zmienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym przepisy dotyczące ujmowania korekt cen transferowych) stosuje się do transakcji lub innych zdarzeń, rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2019 r., w zakresie tej części transakcji lub innych zdarzeń, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r.

W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej projektodawca wskazał, że celem wprowadzenia tej regulacji jest doprecyzowanie momentu ujęcia korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty cen transferowych i ujednolicenie podejścia w tym zakresie. Przepisy te wskazują, że korekta taka powinna zostać ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy, a nie w okresie, kiedy została wystawiona (w przypadku przychodów) lub otrzymana (w przypadku kosztów uzyskania przychodów) faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Według Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych (dalej: „Wytyczne OECD”) korekty dokonywane w celu eliminacji problemów związanych z cenami transferowymi można zaklasyfikować do dwóch głównych kategorii:

1\. korekty dokonywane przez administrację podatkową po złożeniu deklaracji podatkowej, które mogą obejmować korekty pierwotne (ang. primary adjustments), korekty współzależne (ang. corresponding adjustments) i korekty wtórne (ang. secondary adjustments); oraz

2\. korekty dokonywane dobrowolnie przez podatnika (zazwyczaj przed złożeniem deklaracji podatkowej), tzw. korekty kompensacyjne (ang. compensating adjustments).

I tak, stosownie do art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (Dz.U z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik;

4) podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem;

5) podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT, przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1–5;

2) korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT, przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:

1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;

2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-5.

Stosownie do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody korekta ta, powinna spełniać warunki z pkt 1-5 ww. przepisu, a korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 tego przepisu.

Natomiast w przypadku korekty cen transferowych skutkujących zmianą wysokości kosztów uzyskania przychodów, korekta zmniejszająca koszty powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2, a zwiększająca koszty powinna spełniać warunki z pkt 1-5, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT.

W art. 12 ust. 3l oraz art. 15 ust. 4k ustawy o CIT ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że przepisów dotyczących korekt (art. 12 ust. 3j-3k oraz art. 15 ust. 4i-4j) nie stosuje się do korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT są objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 ustawy o CIT oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów/kosztów osiągniętych/poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT oraz art. 15 ust. 4 i ustawy o CIT.

Korekta może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna zostać wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła z pomiotami powiązanymi oraz ze Świadczeniodawcą umowy dotyczące rozliczeń z tytułu korzystania z usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego tzw. Umowy lokalne.

Na podstawie Umów lokalnych Świadczeniodawca zobowiązał się do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy oraz Spółek powiązanych usług merytorycznych, m.in. wsparcia i doradztwa w zakresie marketingu i prowadzenia biznesu, podwykonawstwa usług w zakresie negocjowania warunków nabywania mediów reklamowych, podwykonawstwa usług planowania i zakupu kampanii w Internecie, przeprowadzania cyklicznych i jednorazowych badań świadomości marki lub reklamy.

Usługi administracyjne i biurowe, takie jak usługi kadrowe, usługi w „Public Relations”, usługi „back-office”, wsparcie w zakresie obsługi informatycznej, Świadczeniodawca zakwalifikował jako usługi o niskiej wartości dodanej zgodnie z regulacją z art. 11f ustawy o CIT.

Wynagrodzenie za wszystkie usługi zostało ustalone z wykorzystaniem metody koszt plus 5% i opiera się na kalkulacji bazy kosztów rzeczywiście poniesionych przez Świadczeniodawcę, przy czym w ciągu roku kalendarzowego Wnioskodawca oraz Spółki powiązane są obowiązane do zapłaty Wynagrodzenia ryczałtowego, obliczonego na bazie planowanych kosztów. W sytuacji istnienia różnicy pomiędzy Wynagrodzeniem ryczałtowym, a Wynagrodzeniem opierającym się na bazie faktycznych kosztów, Wnioskodawca ma prawo do odpowiedniego zwiększenia lub zmniejszenia wynagrodzenia. Wysokość Wynagrodzenia i adekwatność danych wykorzystanych do jego kalkulacji w stosunku do okoliczności może być weryfikowana przez Strony Umowy po zakończeniu każdego roku kalendarzowego. Wnioskodawca oraz Spółki powiązane posiadają kalkulację rodzaju i wysokości kosztów uwzględnionych w kalkulacji oraz sposób zastosowania i uzasadnienie wyboru kluczy alokacji kosztów o charakterze pośrednim.

W trakcie roku kalendarzowego 2021 podstawą kalkulacji Wynagrodzenia ryczałtowego była baza kosztowa z 2020 r. Po zakończeniu 2020 r., a w trakcie 2021 r. Wnioskodawca dokonywał korekt „in plus” oraz „in minus” Wynagrodzenia w związku z faktycznym ustaleniem rzeczywistych kosztów świadczenia usług. Korekty Wynagrodzenia były ujmowane na bieżąco w CIT zgodnie z zasadami ogólnymi.

Wnioskodawca powziął jednak wątpliwość, czy dokonywane przez Niego korekty Wynagrodzenia - z uwagi na powiązania między podmiotami - należy kwalifikować jako korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny wymaga w pierwszej kolejności zbadania, czy przedmiotowa korekta stanowi korektę cen transferowych. Korekta ceny transferowej oznacza skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zatem, przedstawione w stanie faktycznym korekty są korektami cen transferowych, gdyż przewidują korektę (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej dotyczących transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Następnie należy przejść do weryfikacji, czy korekta stanowi korektę w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (dalej jako: „KCT11e”).

W analizowanej sprawie należy uznać, że transakcje zostały urynkowione na dzień ich zawarcia (tj. zostały zawarte na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), a następnie transakcje te stały się nierynkowe na skutek dokonania finalnej kalkulacji wynagrodzenia, biorąc pod uwagę realną wysokość poniesionych kosztów wliczanych do podstawy kalkulacji oraz marżę.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że w opisie sprawy Spółka wskazała, iż stosuje metodę koszt plus 5%, która jest metodą rozsądnej marży i dotyczy szacowania dochodu w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca jest w posiadaniu kalkulacji rodzaju i wysokości kosztów uwzględnionych w tej kalkulacji. W zakresie transakcji z podmiotami powiązanymi pierwotną kalkulację wysokości wynagrodzenia za sprzedawane usługi przeprowadzono w oparciu prognozowaną wartość kosztów (na podstawie wielkości kosztów poniesionych w poprzednich okresach). Z danych zawartych w opisie stanu faktycznego wynika również, że ustalone warunki dla transakcji realizowanych przez Spółkę w trakcie roku podatkowego są takie jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie korekty dokonane przez Wnioskodawcę stanowią korekty w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (KCT11e).

Skoro w analizowanym przypadku, na podstawie elementów stanu faktycznego przedstawionych we wniosku, dokonane korekty stanowią korekty - KCT11e, to następnie należy dokonać analizy spełnienia warunków wynikających z art. 11e ustawy o CIT.

Zgodnie z przywołanym art. 11e ustawy o CIT, pkt 1 i 2, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności wskazać należy, że istota KCT11e polega na urynkowieniu transakcji rynkowej na dzień jej zawarcia (zawartej na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), która stała się nierynkowa na skutek późniejszych, istotnych okoliczności, bądź znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dnia (druk sejmowy nr 2860): Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i, w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego. Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej.

I tak, w odniesieniu do spełnienia pierwszego warunku wnikającego z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli spełnia warunek dotyczący ustalenia, czy w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z powyższego wynika, że podstawowym warunkiem zastosowania korekty jest ustalenie w transakcjach kontrolowanych w trakcie roku podatkowego warunków rynkowych, czyli takich które zostałyby ustalone przez podmioty niepowiązane.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W rozpatrywanej sprawie świadczenie usług na rzecz podmiotów powiązanych odbywa się za wynagrodzeniem ustalonym z wykorzystaniem metody koszt plus 5% i obliczone jest na podstawie planowanych kosztów.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, transakcje te realizowane są w trakcie roku podatkowego na warunkach rynkowych, a zatem takich które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, warunek wynikający z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT należy uznać za spełniony.

W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego wnikającego z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., jako warunek wskazano zmianę istotnych okoliczności w trakcie roku podatkowego lub uzyskanie wiedzy o faktycznie uzyskanych przychodach lub poniesionych kosztach, tj. korektę cen transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do przypadku, gdy wystąpienie istotnych okoliczności skutkuje zmianą warunków realizacji transakcji. Ponadto z objaśnień wynika, że druga z przesłanek określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej” odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np. informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub przychody) rzeczywiste - znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic pomiędzy zakładanymi a rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności.

Wskazać również należy, że wystąpienie pierwszego z warunków nie wyklucza możliwości wystąpienia drugiej z przesłanek (w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT zastosowano spójnik logiczny „lub”), jednak wystarczające jest wykazanie jednej z nich. Istotne zaburzenie otoczenia rynkowego mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki może powodować zmianę faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów w porównaniu do wielkości zakładanych, powodując tym samym ziszczenie się drugiego warunku z art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazano we wniosku Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę ustalane jest w oparciu o koszty planowane z poprzednich okresów rozliczeniowych. W rozpatrywanej sprawie podstawą kalkulacji wynagrodzenia ryczałtowego w 2021 r. była baza kosztowa z 2020 r., a więc koszty poniesione w poprzednim okresie rozliczeniowym. Następnie, w związku z faktycznym ustaleniem rzeczywistych kosztów świadczenia usług, Wnioskodawca dokonywał korekt wynagrodzenia.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa, zauważyć należy, że korekty rozliczeń nastąpią w sytuacji, kiedy nie zostanie osiągnięty przez Spółkę poziom dochodowości mieszczący się w założonym przedziale dla danej usługi na docelowej bazie kosztowej (tj. na kosztach rzeczywistych danego roku).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Stwierdzić zatem należy, że warunki wynikające z art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT zostały przez Wnioskodawcę spełnione.

Jednakże mając na względzie treść art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT (korekta przychodu), w celu zastosowania KCT11e in plus wystarczy spełnić pierwsze dwa warunki z art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT, natomiast dla KCT11e in minus – wszystkie warunki wynikające z art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT.

Z kolei, mając na uwadze treść art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT (korekta kosztu uzyskania przychodu), w celu zastosowania KCT11e in minus wystarczy spełnić pierwsze dwa warunki z art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT, natomiast dla KCT11e in plus – wszystkie warunki wynikające z art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że możliwość dokonania korekty cen transferowych przez Wnioskodawcę zależy od spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z art. 11e ustawy o CIT. Stosownie bowiem do powyższych przepisów, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszającej przychody, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1-5 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać jedynie warunki z pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT. Natomiast, mając na uwadze korektę cen transferowych zmniejszającą koszty, korekta ta powinna spełniać warunki określone w pkt 1 i 2 art. 11e ustawy o CIT, zaś korekta zwiększająca koszty, powinna spełniać warunki z pkt 1-5 art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazano powyżej, stosowane przez Wnioskodawcę korekty spełniają warunki wynikające z art. 11e pkt 1 i 2 ustawy o CIT, zatem stanowią korekty cen transferowych stosownie do uregulowań zawartych w art. 11e ustawy o CIT. Tym samym, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania korekty zwiększającej przychody („in plus”) oraz zmniejszającej koszty („in minus”) odnośnie wypłacanego wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego wynikającego z przyjętego modelu rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Natomiast korekta zmniejszająca przychody może być dokonana wyłącznie w przypadku łącznego spełnienia przez podatnika warunków, o których mowa w art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT, a korekta zwiększająca koszty może być dokonana wyłącznie w przypadku łącznego spełnienia przez podatnika warunków, o których mowa w art. 11e pkt 1-5 ustawy o CIT.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, w przypadku Wnioskodawcy nie wszystkie te warunki zostały spełnione. Z tego też względu Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać korekty zmniejszającej przychody („in minus”) w okresie rozliczeniowym, którego te korekty dotyczą. Podobnie, Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać korekty zwiększającej koszty („in plus”) w okresie rozliczeniowym, którego te korekty dotyczą.

Reasumując, należy stwierdzić, że dokonywane przez Wnioskodawcę korekty wynagrodzenia z tytułu nabycia usług wsparcia merytoryczno-administracyjnego, wynikające z przyjętego modelu rozliczeń stanowią korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).