Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.13.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-27
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX)
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 12 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1259/22 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 maja 2022 r.

Treść wniosku jest następująca

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (…).

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi dotyczące wytwarzania oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca (…) zawarł umowę o świadczenie usług z (…) (dalej: Zleceniodawca), w ramach której świadczy usługi programistyczne na rzecz klienta (…) (dalej: Klient). Usługi Wnioskodawcy świadczone są na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy zgodnie z zawartą umową zalicza się w szczególności świadczenie usług programistycznych obejmujących wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej programów komputerowych.

W związku z takim opisem obowiązków Zleceniodawca powziął wątpliwość, czy prowadzona przez niego działalność spełnia także przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Wnioskodawca oświadcza przy tym, że nie wie, czy jego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, a niniejszy wniosek służy m. in. uzyskaniu odpowiedzi na to pytanie.

(…)

Wnioskodawca pracuje w ramach projektu (…).

(…) Z racji nietypowości (…) żadne istniejące rozwiązanie nie mogło być zastosowane i koniecznym jest stworzenie rozwiązania programistycznego opracowanego od podstaw dokładnie pod ten projekt.

(…).

Wnioskodawca ze względu na specyfikę pracy w branży programistycznej jest częścią zespołu (…), przy czym nad określonymi zadaniami zmierzającymi do stworzenia określonego rozwiązania programistycznego pracuje w pełni samodzielnie z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Usługi Wnioskodawcy polegają w szczególności na:

(…)

Wszystkie nowe funkcjonalności tworzone przez Wnioskodawcę są pisane od podstaw, w ten sposób, że efektem usług Wnioskodawcy jest kod źródłowy programu komputerowego oraz algorytmy w językach programowania. Wnioskodawca nie ma możliwości użycia istniejących rozwiązań (ponieważ nie istnieje żadne rozwiązanie, które Klient mógłby wykorzystać, (…) wszystko musi zostać zaprogramowane stricte pod konkretny projekt).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę wymagają od niego wykorzystania:

\- wiedzy nabytej przez lata pracy (…);

\- doświadczenia w rozumowaniu i analizie kodu napisanego przez innych, a który nie został należycie udokumentowany;

\- doświadczenia w pracy (…);

(…)

Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje funkcjonalności, które sam zaimplementował lub ulepszył:

(…)

W ramach świadczenia usług Wnioskodawca odpowiada za realizację poszczególnych usług polegających na stworzeniu konkretnego rozwiązania programistycznego samodzielnie. Przy tworzeniu programów komputerowych Wnioskodawca odpowiedzialny jest za opracowanie danej funkcjonalności kompleksowo, począwszy od otrzymania i analizy wymagań biznesowych co do tworzonego rozwiązania, przez realizowanie rozwiązań programistycznych (tworzenie oprogramowania), kończąc na zamknięciu prac nad danym rozwiązaniem poprzez przekazanie do niego praw autorskich i zapewnieniu prawidłowego działania danej funkcjonalności.

Tworzenie programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta ma charakter zorganizowanego procesu mającego na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi, który podyktowany jest kierunkiem rozwoju oprogramowania. Proces wytwarzania oprogramowania w ramach współpracy z Klientem obejmuje świadczenie usług w oparciu o metodykę, na którą składają się następujące fazy prac:

1) zbieranie i identyfikacja wymagań klienta;

2) analiza wymagań i przegląd dostępnych rozwiązań na rynku;

3) wybór rozwiązania i przygotowanie planu tworzenia lub rozwoju oprogramowania;

4) opracowanie nowego rozwiązania programistycznego – pisanie kodu źródłowego programu komputerowego;

5) implementacja kodu;

6) przygotowanie testów i implementacja testów, ewentualne poprawki;

7) prezentacja produktu, ewentualne poprawki;

8) finalne przekazanie produktu Klientowi.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę jest w każdym przypadku rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i jeśli polega na stworzeniu oprogramowania, w takiej sytuacji stanowi ponadto utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez Klienta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest autorem wytworzonych kodów źródłowych, tworzy je samodzielnie oraz nie zleca ich wykonania podwykonawcom. (…).

Usługi programistyczne Wnioskodawcy, świadczone na rzecz Klienta w zakresie w jakim dotyczą oprogramowania polegają na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności. Z uwagi na unikatowy charakter i innowacyjność rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę, oprogramowanie jego autorstwa jest tworzone kreatywnie w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest w każdym przypadku rezultatem jego własnej, indywidualnej działalności intelektualnej, która miała charakter twórczy.

Wytworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania cechuje brak odtwórczości i schematyczności – w ramach swoich usług Wnioskodawca staje przed wyzwaniem stworzenia nowego rozwiązania, którego trudność stworzenia wynika z faktu konieczności dostosowania rozwiązania do określonych funkcjonalności i właściwości oraz przeznaczenia. Rozwiązania opracowywane przez Wnioskodawcę w efekcie mają swój unikalny charakter. Wnioskodawca nie ma możliwości wykorzystania jednego standardowego rozwiązania i podejścia pozwalającego na stworzenie docelowego rozwiązania programistycznego z uwagi na fakt, że każde zadanie Wnioskodawcy wymaga unikalnego podejścia, aby wytworzyć rozwiązanie pozwalające na osiągnięcie założonych właściwości.

Tworzenie przez Wnioskodawcę programów komputerowych wiąże się z prowadzeniem prac koncepcyjnych z uwagi na konieczność indywidualnego podejścia do każdego projektu, szerokiej analizy konkretnego rozwiązania pod kątem możliwości jego implementowania (stworzenia programu komputerowego), analizy oczekiwanych właściwości i funkcjonalności, oraz niestandardowego myślenia.

Praca Wnioskodawcy nad programami komputerowymi nie ma przy tym charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz stanowi zorganizowany proces mający na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnego rozwiązania programistycznego. W ramach omawianej działalności, Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania, a przede wszystkim wykorzystuje dotychczasowe efekty swojej działalności w celu opracowywania, nowych, znacznie lepszych rozwiązań. Efekty działalności Wnioskodawcy są przy tym rozwiązaniami niewystępującymi w analogicznym kształcie w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już przez Wnioskodawcę opracowanych.

W oparciu o zawartą umowę o świadczenie usług Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do opracowanych programów komputerowych na Zleceniodawcę. Zgodnie z zawartą umową Zleceniodawca zobowiązuje się uiszczać na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie za przeniesienie przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programów komputerowych wytworzonych w ramach świadczenia usług. Wynagrodzenie za przekazanie praw autorskich ustalane jest w oparciu o zaangażowanie godzinowe związane z wytworzeniem programów komputerowych. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymuje zgodnie z umową stanowi więc zapłatę za przeniesienie praw autorskich do napisanych przez niego utworów.

Sprzedaż majątkowych praw autorskich do oprogramowania następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w tym zakresie osiąga dochód ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania.

W ramach świadczonych usług Wnioskodawca nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy ani Klienta lub jakiejkolwiek wyznaczonej przez nich osób. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter usług świadczonych przez profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własne ryzyko. Wnioskodawca świadczył swoje usługi w oparciu o jego własną wiedzę oraz doświadczenie i żaden inny podmiot nie ingeruje w to w jaki sposób Wnioskodawca organizuje pracę, która jest wykonywana w pełni samodzielnie.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za szkody powstałe wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z zawartej przez niego umowy ze Zleceniodawcą (…).

Wnioskodawca wskazuje także, że prowadzi na bieżąco ewidencję zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., zapewniającą w szczególności wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanych programów komputerowych poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, który potwierdza poniesione wydatki dotyczące programu komputerowego na koniec danego miesiąca. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań, a jego wersja elektroniczna jest archiwizowana.

**Wniosek doprecyzował Pan o następujące informacje:**

Wnioskodawca oczekuje oceny czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność opisana we wniosku polegająca na tworzeniu programów komputerowych mieści się w kategorii działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(…)

Wnioskodawca dokonał szczegółowego opisu prowadzonej działalności w celu zobrazowania organowi na czym polega prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza i jakie procesy w niej zachodzą. Stosownie do zadanego pytania, Wnioskodawca oczekuje oceny przez organ, czy działalność polegająca na tworzeniu programów stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Z tego też względu pod pojęciem „podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych” należy rozumieć działalność w zakresie w jakim jej efektem jest stworzenie kodu źródłowego programu komputerowego, do którego prawa autorskie przysługują Wnioskodawcy.

Wnioskodawca we wniosku opisał w precyzyjny sposób tę sferę działalności wskazując, m. in. że:

1) wszystkie nowe funkcjonalności tworzone przez Wnioskodawcę są pisane od podstaw, w ten sposób, że efektem usług Wnioskodawcy jest kod źródłowy programu komputerowego oraz algorytmy w językach programowania. Wnioskodawca nie ma możliwości użycia istniejących rozwiązań (ponieważ nie istnieje żadne rozwiązanie, które Klient mógłby wykorzystać, (…) wszystko musi zostać zaprogramowane stricte pod konkretny projekt);

2) w ramach świadczenia usług Wnioskodawca odpowiada za realizację poszczególnych usług polegających na stworzeniu konkretnego rozwiązania programistycznego samodzielnie. Przy tworzeniu programów komputerowych Wnioskodawca odpowiedzialny jest za opracowanie danej funkcjonalności kompleksowo, począwszy od otrzymania i analizy wymagań biznesowych co do tworzonego rozwiązania, przez realizowanie rozwiązań programistycznych (tworzenie oprogramowania), kończąc na zamknięciu prac nad danym rozwiązaniem poprzez przekazanie do niego praw autorskich i zapewnieniu prawidłowego działania danej funkcjonalności;

3) tworzenie programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta ma charakter zorganizowanego procesu mającego na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi, który podyktowany jest kierunkiem rozwoju oprogramowania. Proces wytwarzania oprogramowania w ramach współpracy z Klientem obejmuje świadczenie usług w oparciu o metodykę \[…\];

4) oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę jest w każdym przypadku rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i jeśli polega na stworzeniu oprogramowania, w takiej sytuacji stanowi ponadto utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez Klienta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest autorem wytworzonych kodów źródłowych, tworzy je samodzielnie oraz nie zleca ich wykonania podwykonawcom. (…);

5) usługi programistyczne Wnioskodawcy, świadczone na rzecz Klienta w zakresie w jakim dotyczą oprogramowania polegają na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności. Z uwagi na unikatowy charakter i innowacyjność rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę, oprogramowanie jego autorstwa jest tworzone kreatywnie w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest w każdym przypadku rezultatem jego własnej, indywidualnej działalności intelektualnej, która miała charakter twórczy.

Dodatkowo do tej części usług zastosowanie mają dalsze fragmenty opisu stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie w jakim pisze o wytwarzaniu oprogramowania, tworzeniu aplikacji, tworzeniu rozwiązań, tworzeniu nowych funkcjonalności itp., chodzi mu o działalność polegającą na tworzeniu programów komputerowych, stanowiących utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku zapytania przez Wnioskodawcę o subsumpcję stanu faktycznego do definicji podatkowej, która to odsyła do kolejnej definicji wynikającej z ustawy pozapodatkowej organ wydający interpretację przepisów podatkowych zobligowany jest do interpretacji definicji, do których rzeczona ustawa odsyła, ze względu na fakt, że staje się ona na skutek odesłania elementem ustawy podatkowej. Wynika to z faktu, iż odesłanie ma skutek taki jak przepisanie danego przepisu do ustawy podatkowej, a celem ustawodawcy definitywnie nie jest wyłączenie przepisu, do którego prowadzi odesłanie z zakresu ustawy podatkowej, a ograniczenie fizycznej obszerności danej ustawy i uniknięcie zbędnego powielania przepisów stanowiących system prawny. Powyższe obliguje organ do samodzielnej oceny tego, czy działalność Wnioskodawcy stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe.

Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 r., sygn. I SA/Bk 73/21, gdzie sąd stwierdził, iż:

„_W ocenie Sądu, to organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy obejmuje badania naukowe i/lub badania rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów - lecz nie ocen. Skoro Wnioskodawca nie potrafi zakwalifikować prowadzonej działalności jako polegającej na badaniach naukowych bądź na pracach rozwojowych, ponieważ jest to równoznaczne z zakwalifikowaniem jej jako działalność badawczo-rozwojowa, to zwraca się z tym pytaniem do organu interpretacyjnego. Wnioskodawca ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi._”

Podobnie w zakresie możliwości żądania przez organ wydania przez wnioskodawcę opinii co do stanu faktycznego odniósł się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 11 marca 2021 r., sygn. I SA/Kr 179/21, w którym to stwierdził, iż:

„_Prawo organu do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego nie oznacza możliwości wymagania od podatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt: III SA/Wa 2047/15-CBOSA), a więc sformułowanie pytania w wezwaniu w sposób wyżej przytoczony stanowi naruszenie przepisów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy-albowiem nieudzielenie przez skarżącego odpowiedzi w sposób oczekiwany przez organ, doprowadziło do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.”_

Analogicznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 maja 2021 r., sygn. I SA/Gl 372/21, w którym sąd wskazał, że:

_„\[…\] Skarżący we wniosku i jego uzupełnieniu przedstawił opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) umożliwiający organowi odniesienie się do wymienionych tam okoliczności w zakresie wypełniania, w ich ramach, znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 u.p.d.o.f. Rzeczą organu było odniesienie się do tych okoliczności i stwierdzenie, czy odpowiadają one definicjom przedstawionym w powołanym przepisie. Skoro normy te odsyłają do innej ustawy celem wyjaśnienia znaczenia użytych w ustawie podatkowej pojęć, to tym samym w istocie stanowią one przepisy, które należy uwzględnić przy ocenie stanowiska Wnioskodawcy.”_

Podobnie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 876/2, gdzie sąd wskazał, że:

_„Organ dostrzega, że - jak to ujął - "informacja" odnośnie do prowadzenia działalności obejmującej badania naukowe i/lub prace rozwojowe jest składową zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Sądu nie ma jednak racji organ, że tę "informację" podatnik ma dostarczyć organowi jako element opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu nie jest to prosta "informacja", lecz kwalifikacja prawna. Nie ma racji organ, że sama kwalifikacja opisanych czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych jest obowiązkiem wnioskodawcy, a nie organu._ Jak słusznie wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2010 r., „\`(...)\` (w) trosce o swoje bezpieczeństwo prawne zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać (\`(...)\`) wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi. (II FSK 1019/09).”

Analogicznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r. I SA/Gl 544/21, gdzie sąd wskazał, że:

_Organ nie może domagać się od Wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego czegoś co w istocie należy do sfery prawnej, a więc takiej, która tyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej to oczywistym jest, że dokonując jego interpretacji konieczne było, z uwagi na definicje z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy, odniesienie się do przepisów tam wskazanej ustawy._

Powyższa linia interpretacyjna powielana jest także w pozostałych wyrokach sądów administracyjnych (w tym miejscu powołano przykładowe sygnatury wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych).

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, w których przedmiotem oceny organu było prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych lub badań naukowych. Jednocześnie w razie wystąpienia odmiennej interpretacji tych samych przepisów, Wnioskodawca prosi o odniesienie się do przytoczonych interpretacji, wskazanie znaczących różnic w stanie faktycznym lub prawnym oraz uzasadnienie odmiennego traktowania jego przypadku, od utrwalonej już linii interpretacyjnej przywołanych przepisów.

W tym miejscu, zamieszczono przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej.

NSA w swym wyroku z 18 maja 2018 r., II FSK 1392/16 stwierdził, że „_Pojęcie "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie może ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”_

Jak wynika ze stanowiska NSA pojęcie „przepisów podatkowych” należy rozumieć szeroko. Warto również podkreślić, iż w najnowszych interpretacjach indywidualnych (…) organy podatkowe dokonują wykładni pojęć: „prace rozwojowe”, „działalność badawczo-rozwojowa”. Dotychczasowe stanowisko organów podatkowych i wyrok NSA zdają się potwierdzać, że organ podatkowy władny jest odpowiedzieć na pytanie podatnika, które dotyczy zakwalifikowania jego działalności jako prac rozwojowych, a tym samym jako działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu, zamieszczono przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnych, o których mowa powyżej.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca wskazuje, iż sformułowane przez niego pytanie obliguje organ do samodzielnej oceny, czy działalność Wnioskodawcy opisana we wniosku obejmuje prace rozwojowe lub badania naukowe. Prowadzenie faktu prowadzenia prac rozwojowych czy też badań naukowych nie stanowi więc elementu stanu faktycznego, lecz jest przedmiotem wątpliwości podatnika. W razie wątpliwości co do tego, czym Wnioskodawca w ramach swojej działalności się zajmuje, Wnioskodawca służy pomocą i udzieli odpowiedzi na dodatkowe pytania organu, o ile nie będą sprowadzać się one do przerzucania na niego ciężaru wykładni przepisów istotnych z uwagi na przedmiot wniosku z naruszeniem przepisów postępowania.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż ocenę swojej działalności i jej właściwą klasyfikację przedstawił w uzasadnieniu do swojego stanowiska i ocenę taką podtrzymuje, przy czym oczekuje od organu jednoznacznej oceny, czy jego stanowisko pozostaje prawidłowe.

(…).

Wnioskodawca opisał w sposób szczegółowy prowadzoną przez siebie działalność w ramach stanu faktycznego. Działalność Wnioskodawcy polega wyłącznie na podejmowaniu czynności opisanych we wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że definicja działalności badawczo-rozwojowej zawarta została w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z tą definicją działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Organ pyta Wnioskodawcę o to, czy działalność prowadzona jest w sposób systematyczny (tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg. pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia) w celu zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

W ocenie Wnioskodawcy pytanie organu zmierza w istocie do samodzielnej oceny przez Wnioskodawcę, czy jego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, o co Wnioskodawca pyta we Wniosku, a zadane pytanie stanowi kopię definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazuje, że nie udzieli odpowiedzi na zadane przez organ pytanie, gdyż przerzuca ono ciężar oceny prawnej na Wnioskodawcę. Zawarty we wniosku opis działalności Wnioskodawcy jest wystarczający dla samodzielnej odpowiedzi przez organ na zadane pytanie i oceny, czy działalność wnioskodawcy spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej.

Przez pojęcie „programu komputerowego” i „oprogramowania” należy rozumieć będący efektem pracy Wnioskodawcy stworzony przez niego kod źródłowy programu komputerowego, stanowiący autorskie prawo do programu komputerowego, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wytworzył programy komputerowe opisane we wniosku, a także wytwarza na bieżąco inne programy, stanowiące autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pojęcia dotyczące efektów prac Wnioskodawcy są używane zamiennie, żeby określić te same efekty prac, tj. stworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy programu komputerowego, stanowiący autorskie prawo do programu komputerowego, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stworzone przez Wnioskodawcę programy, w zakresie w jakim dotyczy ich wniosek zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz:

a) odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych, i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c) nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Wnioskodawca ponownie wskazuje, że to organ jest zobowiązany do oceny, czy działalność Wnioskodawcy stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe i nie udzieli odpowiedzi na pytanie organu w tym zakresie.

Wnioskodawca podkreśla ponownie to co wskazał, we wniosku, cyt.: „_W ramach świadczenia usług Wnioskodawca odpowiada za realizację poszczególnych usług polegających na stworzeniu konkretnego rozwiązania programistycznego samodzielnie. Przy tworzeniu programów komputerowych Wnioskodawca odpowiedzialny jest za opracowanie danej funkcjonalności kompleksowo, począwszy od otrzymania i analizy wymagań biznesowych co do tworzonego rozwiązania, przez realizowanie rozwiązań programistycznych (tworzenie oprogramowania), kończąc na zamknięciu prac nad danym rozwiązaniem poprzez przekazanie do niego praw autorskich i zapewnieniu prawidłowego działania danej funkcjonalności._”

Z powyższego jasno wynika, że Wnioskodawca pracuje nad stworzeniem autorskich programów komputerowych samodzielnie.

Praca nad każdym programem stanowi odrębny usystematyzowany ciąg działań opisanych we wniosku, na który składa się:

1) zbieranie i identyfikacja wymagań klienta;

2) analiza wymagań i przegląd dostępnych rozwiązań na rynku;

3) wybór rozwiązania i przygotowanie planu tworzenia lub rozwoju oprogramowania;

4) opracowanie nowego rozwiązania programistycznego – pisanie kodu źródłowego programu komputerowego;

5) implementacja kodu;

6) przygotowanie testów i implementacja testów, ewentualne poprawki;

7) prezentacja produktu, ewentualne poprawki;

8) finalne przekazanie produktu Klientowi.

Wnioskodawca ponownie wskazuje, że to organ jest zobowiązany do oceny, czy działalność Wnioskodawcy stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe i nie udzieli odpowiedzi na pytanie organu w tym zakresie.

Wnioskodawca udziela odpowiedzi poprzez odesłanie do treści opisu stanu faktycznego:

„_W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez Klienta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.”_

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że nie jest właścicielem, współwłaścicielem oprogramowania, ani też użytkownikiem na podstawie licencji oprogramowania, które rozwija. Rozwój oprogramowania polega na tworzeniu nowych rozwiązań (nowego utworu stanowiącego autorskie prawo do programu komputerowego), które powoduje rozwój oprogramowania klienta o nowe funkcjonalności.

W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez Klienta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wniosek dotyczy roku 2021 i lat przyszłych.

W odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu: _Czy usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności?_ – udzielił Pan odpowiedzi – _Nie._

Na pytanie: _Czy ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż zleceniodawca/Kontrahent)?_ – udzielił Pan odpowiedzi – _tak._

Dochodem osiąganym przez Wnioskodawcę jest dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

(…)

Z powyższego wynika, że wynagrodzenie Wnioskodawcy przysługuje mu wyłącznie tytułem przeniesienia przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

(…) Wnioskodawca otrzymuje za każdy miesiąc wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o liczbę godzin poświęconą na tworzenie programów komputerowych, obliczane w oparciu o stawkę godzinową wskazaną w umowie.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, z której wynika liczba godzin poświęconych na opracowanie każdego programu komputerowego w danym miesiącu, stąd jest w stanie ustalić, jaka część wynagrodzenia należna za dany miesiąc związana jest z pracami nad konkretnym programem komputerowym.

Cytowane przez organ „zaangażowanie” i „poziom zaangażowania” przekłada się na wynagrodzenie Wnioskodawcy w taki sposób, że jeśli Wnioskodawca na tworzenie oprogramowania poświęci np. 100 godzin, to otrzyma wynagrodzenie za 100 godzin kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Jeśli natomiast poświęci na tworzenie oprogramowania 120 godzin, to otrzyma wynagrodzenie za 120 godzin kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową.

Innymi słowy wysokość przysługującego Wnioskodawcy wynagrodzenia za przekazanie praw autorskich do programów komputerowych uzależniona jest od liczby godzin poświęconych na wytworzenie tych programów.

Umowa przewiduje miesięczny okres rozliczeniowy.

Wnioskodawca przenosi majątkowe autorskie prawa do wytworzonych programów komputerowych z momentem ich wydania, przy czym kod źródłowy jest na bieżąco zapisywany (…), wobec czego Wnioskodawca z upływem każdego okresu rozliczeniowego rozlicza się z tytułu przekazanych zgodnie z umową w danym miesiącu autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

Wnioskodawca wystawia faktury zgodnie z umową z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na kontrahenta, stąd nie zachodzi potrzeba wyodrębniania wynagrodzenia z tego tytułu, gdyż całe wynagrodzenie należne jest zgodnie z fakturą z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na kontrahenta w danym miesiącu.

Zgodnie z umową z chwilą wydania rezultatu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta przenosi on na niego autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych.

(…)

Wnioskodawca ewidencję, w zakresie w jakim dotyczy programów komputerowych powstałych w ramach działalności, o której mowa we wniosku prowadzi na bieżąco od 01.03.2021 r., (…) działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do programów komputerowych, z których dochód z tytułu sprzedaży Wnioskodawca zamierza rozliczyć przy wykorzystaniu preferencyjnej stawki, a których dotyczy wniosek.

(…)

Działalność opisana we wniosku jest prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę dla potrzeb Wnioskodawcy działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w ramach działalności tworzy programy komputerowe, stanowiące utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których majątkowe prawa autorskie przenoszone są następnie za wynagrodzeniem na rzecz Zleceniodawcy.

Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu sprzedaży przysługujących mu autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez niego programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochody, o których mowa we wniosku w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionych we wniosku.

### Pytania

1\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych, która została opisana we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2\. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w tym zakresie stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on także wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych, a co za tym idzie uprawniony jest do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Uzasadnienie:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie zgodnie z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 z poźn. zm),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f.) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f.).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego wskazać należy, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (\`(...)\`). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca świadczy specjalistyczne usługi programistyczne, w ramach których zajmuje się projektowaniem i wytwarzaniem nowych programów komputerowych o określonej specyfikacji i funkcjonalności. Do zadań Wnioskodawcy należy tworzenie od podstaw określonych rozwiązań programistycznych (tworzenie programów komputerowych od zera), Wnioskodawca zajmuje się także rozszerzaniem opracowanych rozwiązań, a także ulepsza działające rozwiązania programistyczne, oraz prowadzi prace koncepcyjne polegające na projektowaniu nowych rozwiązań programistycznych.

Efekty działalności Wnioskodawcy w każdym przypadku mają charakter twórczy - w toku prac nad nowymi rozwiązaniami programistycznymi nie występuje element typowej standaryzacji. Cele jakie są zakładane przez Wnioskodawcę do osiągnięcia wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac programistycznych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest wyłącznym rezultatem jego własnej indywidualnej działalności intelektualnej, ze względu na fakt, że jest ono wytwarzane przez niego samodzielnie od podstaw z wykorzystaniem swoich autorskich rozwiązań, które wypracował w toku prowadzonej działalności.

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi więc przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (jest to wyraz jego własnej twórczości intelektualnej). W toku prac Wnioskodawca podejmuje działania polegające na analizie konkretnego projektu, do którego następnie opracowuje szczegółowy model działania i tworzy konkretne rozwiązania. Zastosowane rozwiązania oraz kod źródłowy są wynikami jego twórczej pracy i odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Efektem działań jest zatem stworzenie oprogramowania (programu komputerowego), które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 1994 nr 24 poz. 83 z późn. zm.), podlega ochronie, jak utwory literackie.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę obejmuje przy tym wykorzystanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca świadczy specjalistyczne usługi programistyczne, które zmierzają do opracowania rozwiązań, pozwalających na korzystanie ze złożonych i specjalistycznych i automatycznych funkcjonalności.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę mają głównie charakter prac rozwojowych. Prace Wnioskodawcy nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone rozwiązania charakteryzują się wysokim poziomem innowacyjności, który wynika z faktu, iż każde z rozwiązań jest indywidualne oraz posiada niepowtarzalne funkcjonalności. W konsekwencji, opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prace prowadzone są przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) i są każdorazowo poprzedzone fazą eksploracyjną, mającą na celu wynalezienie optymalnego sposobu na osiągnięcie planowanego rezultatu i stworzenie określonego rozwiązania o danej specyfikacji. Działalność związana z tworzeniem oprogramowania stanowi przy tym główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, który kontynuowany będzie także w przyszłości.

W świetle powyższego uznać należy, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w tym zakresie stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f.: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f.).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca u.p.d.o.f.: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru określonego w tymże przepisie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f.: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2\. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Stosownie do art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f.: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c u.p.d.o.f.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatku od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza opisane w stanie faktycznym prawa własności intelektualnej w postaci chronionych prawem autorskim programów komputerowych, które stanowią przejaw prowadzonej przez niego, w ramach jego działalności gospodarczej, działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 u.p.d.o.f.

Jednocześnie Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb u.p.d.o.f. ewidencję, pozwalającą w szczególności na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

W świetle powyższego wywodu należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód osiągany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, z których każdy stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

W wyniku analizy uzupełnienia wniosku, wniosek z 12 kwietnia 2022 r. został pozostawiony bez rozpatrzenia postanowieniem z dnia 6 lipca 2022 r. znak 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.2.RW.

Postanowienie doręczono Panu 7 lipca 2022 r.

11 lipca 2022 r. wpłynęło Pana zażalenie na ww. postanowienie. W wyniku jego rozpatrzenia, 24 sierpnia 2022 r. zostało wydane postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia znak 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.4.WF. Postanowienie doręczono Panu 26 sierpnia 2022 r.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia
----------------------------------------------------------------------

9 września 2022 r. wniósł Pan skargę na postanowienie z 24 sierpnia 2022 r. znak 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.4.WF. utrzymujące w mocy postanowienie z 6 lipca 2022 r. znak 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.2.RW, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach – wyrokiem z 20 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1259/22 – uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 6 lipca 2022 r. znak 0111-KDIB1-1.4011.114.2022.2.RW.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienia stał się prawomocny od 14 listopada 2023 r.

Prawomocny wyrok WSA wpłynął do mnie 12 kwietnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ostatniej ustawy:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi dotyczące wytwarzania oprogramowania komputerowego. W ramach prowadzonej działalności zawarł Pan umowę o świadczenie usług ze Zleceniodawcą, w ramach której świadczy Pan usługi programistyczne na rzecz klienta (…). Do zakresu Pana obowiązków zgodnie z zawartą umową zalicza się w szczególności świadczenie usług programistycznych obejmujących wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie programów komputerowych. Pracuje Pan w ramach projektu (…). (…) jako przykład funkcjonalności, które sam Pan zaimplementował bądź ulepszył wskazał Pan:

(…)

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

\- nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

\- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

\- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

\- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

\- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

\- planowaniu produkcji oraz

\- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

We wniosku podał Pan, że w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje Pan dostępną wiedzę i umiejętności, w tym między innymi w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnego rozwiązania programistycznego. Dodatkowo wskazał Pan, iż Pana praca nad programami komputerowymi nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Ponosi Pan odpowiedzialność za szkody powstałe wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z zawartej przez Pana umowy ze Zleceniodawcą. W ramach działalności zdobywa, poszerza i łączy Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania, a przede wszystkim wykorzystuje dotychczasowe efekty swojej działalności w celu opracowywania nowych, znacznie lepszych rozwiązań. Usługi świadczone przez Pana wymagają wykorzystania Pana wiedzy (…) jak i Pana doświadczenia w rozumowaniu i analizie kodu napisanego przez innych, (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że usługi programistyczne świadczone przez Pana na rzecz Klienta w zakresie w jakim dotyczą oprogramowania, polegają na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Natomiast działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że przy tworzeniu programów komputerowych jest Pan odpowiedzialny za opracowanie danej funkcjonalności kompleksowo, począwszy od otrzymania i analizy wymagań biznesowych co do tworzonego rozwiązania, przez realizowanie rozwiązań programistycznych (tworzenie oprogramowania), kończąc na zamknięciu prac nad danym rozwiązaniem poprzez przekazanie do niego praw autorskich i zapewnieniu prawidłowego działania danej funkcjonalności. Efekty Pana działalności są rozwiązaniami niewystępującymi w analogicznym kształcie w Pana praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już przez Pana opracowanych.

Wskazał Pan również, że usługi programistyczne świadczone na rzecz Klienta w zakresie w jakim dotyczą oprogramowania polegają na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności. Z uwagi na unikatowy charakter i innowacyjność tworzonych rozwiązań, oprogramowanie Pana autorstwa jest tworzone kreatywnie w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta. Doprecyzował Pan, że oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana jest w każdym przypadku rezultatem Pana własnej, indywidualnej działalności intelektualnej, która ma charakter twórczy. Przy czym Pana praca nad programami komputerowymi nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz stanowi zorganizowany proces mający na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że tworzenie programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie Klienta ma charakter zorganizowanego procesu mającego na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi, który podyktowany jest kierunkiem rozwoju oprogramowania. Proces wytwarzania oprogramowania w ramach współpracy z Klientem obejmuje świadczenie usług w oparciu o metodykę, na którą składają się następujące fazy prac:

1) zbieranie i identyfikacja wymagań klienta;

2) analiza wymagań i przegląd dostępnych rozwiązań na rynku;

3) wybór rozwiązania i przygotowanie planu tworzenia lub rozwoju oprogramowania;

4) opracowanie nowego rozwiązania programistycznego – pisanie kodu źródłowego programu komputerowego;

5) implementacja kodu;

6) przygotowanie testów i implementacja testów, ewentualne poprawki;

7) prezentacja produktu, ewentualne poprawki;

8) finalne przekazanie produktu Klientowi.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu oprogramowania komputerowego, jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności zdobywa, poszerza i łączy Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania, a przede wszystkim wykorzystuje dotychczasowe efekty swojej działalności w celu opracowywania, nowych, znacznie lepszych rozwiązań. Świadczone usługi wymagają od Pana wykorzystania:

\- wiedzy nabytej przez lata pracy (…);

\- doświadczenia w rozumowaniu i analizie kodu napisanego przez innych, a który nie został należycie udokumentowany;

\- doświadczenia w pracy (…).

Wskazał Pan również, że wytworzone przez Pana rozwiązania cechuje brak odtwórczości i schematyczności – w ramach świadczonych usług staje Pan przed wyzwaniem stworzenia nowego rozwiązania, którego trudność stworzenia wynika z faktu konieczności dostosowania rozwiązania do określonych funkcjonalności i właściwości oraz przeznaczenia. Rozwiązania opracowywane przez Pana w efekcie mają swój unikalny charakter. Podał Pan również, że nie ma Pan możliwości wykorzystania jednego standardowego rozwiązania i podejścia pozwalającego na stworzenie docelowego rozwiązania programistycznego z uwagi na fakt, że każde zadanie wymaga unikalnego podejścia, aby wytworzyć rozwiązanie pozwalające na osiągnięcie założonych właściwości.

Zatem powyższe pozwala uznać, że w ramach prowadzonej działalności zdobywa, poszerza i łączy Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania oraz wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Mając na uwadze powyższe przepisy podatkowe należy wskazać, że oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana jest w każdym przypadku rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i jeśli polega na stworzeniu oprogramowania, w takiej sytuacji stanowi ponadto utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto w uzupełnieniu wniosku podał Pan, że w przypadku, gdy rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez Klienta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W uzupełnieniu wniosku podał Pan, że przenosi majątkowe autorskie prawa do wytworzonych programów komputerowych z momentem ich wydania, przy czym kod źródłowy jest na bieżąco zapisywany (…), wobec czego z upływem każdego okresu rozliczeniowego rozlicza się Pan z tytułu przekazanych zgodnie z umową w danym miesiącu autorskich praw majątkowych do programów komputerowych. Wystawia Pan faktury zgodnie z umową z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na kontrahenta, stąd nie zachodzi potrzeba wyodrębniania wynagrodzenia z tego tytułu, gdyż całe wynagrodzenie należne jest zgodnie z fakturą z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych na kontrahenta w danym miesiącu. Wskazał Pan, że osiąga Pan dochód z tytułu sprzedaży przysługujących Panu autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez Pana programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zauważyć więc trzeba, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2059 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Jak podał Pan we wniosku oraz uzupełnieniu, od 1 marca 2021 r. prowadzi Pan na bieżąco ewidencję zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zapewniającą w szczególności wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanych programów komputerowych.

Wobec powyższego, do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, poczynając od 1 marca 2021 r., tj. od dnia rozpoczęcia prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy 2021 oraz w zeznaniach podatkowych za lata następne, jeżeli nie ulegnie zmianie przedstawiony stan faktyczny.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

\- zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania skarżonego postanowienia.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).