Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-298/13-4/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-08
Teza: Czy we wskazanym stanie faktycznym podatnikowi zgodnie z art. 89a Ustawy o VAT przysługuje prawo do korekty podatku należnego VAT, mimo otrzymania odszkodowania od Ubezpieczyciela z tytułu braku zapłaty od Dłużnika?
Słowa kluczowe: dług; korekta-korekta podatku; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy w przypadku otrzymania odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy w przypadku otrzymania odszkodowania. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącach od września 2011 r. do końca grudnia 2011 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży usług polegających na budowie ogrodzenia boisk sportowych na rzecz „A”. Sprzedaż ujęta została w rejestrach sprzedaży VAT i uwzględniona odpowiednio w deklaracjach VAT-7. Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty w całości, tj. na kwotę … zł.

Po bezskutecznej windykacji w firmie Zainteresowany zgłosił windykację do X. W deklaracji za miesiąc sierpień 2012 r. skorzystał z ulgi na złe długi na kwotę VAT należnego w wysokości … zł, kwota netto … zł.

O korekcie Wnioskodawca zawiadomił pismami z dnia 24 września 2012 r.:

*   Urząd Skarbowy – właściwy dla Zainteresowanego,
*   Urząd Skarbowy – właściwy dla Dłużnika,
*   „A” – Dłużnika.

Wnioskodawca posiada zaświadczenie, że Dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT oraz kopię zawiadomienia o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi, w przypadku gdy Dłużnik nie ureguluje długu w ciągu l4 dni od dnia otrzymania zawiadomienia.

Zgodnie z zawartą umową z X w sprawie ubezpieczenia należności na okres od dnia 1 kwietnia 2012 r. do dnia 31 marca 2013 r. POLISA jako kontynuację ubezpieczenia od roku 2006, dnia 5 listopada 2012 r. Zainteresowany zawarł umowę powierniczego przelewu wierzytelności (cesja powiernicza) z X.

Dnia 9 listopada 2012 r. Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie od X z tytułu ubezpieczenia należności, tj. 80% niezapłaconej i ubezpieczonej należności od Dłużnika – 143.909,55 zł. Wobec Wnioskodawcy obecnie nie toczy się żadne postępowanie ze strony Urzędu Skarbowego ani kontrola, ani czynności wyjaśniające.

Pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. Zainteresowany poinformował, iż:

1.  Usługi świadczone były na rzecz podatnika czynnego VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy oraz niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego i niebędącego w trakcie likwidacji. Wnioskodawca posiada zaświadczenie Urzędu Skarbowego z dnia 9 sierpnia 2012 r., iż Dłużnik był czynnym podatnikiem VAT w roku 2012. Z wypisów KRS wynika, że dłużnik jest czynnym podmiotem od dnia 7 października 2003 r. i nie był w upadłości ani nie był w likwidacji do dnia złożenia uzupełnienia przez Wnioskodawcę.
2.  Wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu płatności określonego na fakturach sprzedażowych i nieściągalność wierzytelności uznano za uprawdopodobnioną, zgodnie z art. 89a ust 1 ustawy.
3.  Wierzytelności zostały uprzednio wykazane jako obrót podatkowy i podatek należny VAT w deklaracjach VAT-7 za miesiąc listopad 2011 r. i za miesiąc grudzień 2011 r.
4.  Wierzytelności nie zostały zbyte na dzień złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2012 r., w której skorygowano podatek należny VAT dotyczący wierzytelności Dłużnika, na podstawie art. 89a ustawy. Po skorygowaniu podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy przed otrzymaniem odszkodowania od Ubezpieczyciela – zawarto Umowę powierniczego przelewu wierzytelności (cesja powiernicza) z dnia 30 października 2012 r., którą podpisano dnia 5 listopada 2012 r. w której są zapisy:
    1.  „pkt 3 Na podstawie Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (dalej: ,,OWU”) oraz art. 828 Kodeksu cywilnego z dniem wypłaty odszkodowania na Ubezpieczyciela przejdzie prawo do dochodzenia od Dłużnika roszczeń do wysokości wypłaconego odszkodowania (dalej: „Regres Ubezpieczeniowy”)”.
    2.  „1 pkt 1 Ubezpieczyciel, działając jako cedent przenosi powierniczo na rzecz Ubezpieczającego, jako cesjonariusza, należności objęte przyszłym regresem Ubezpieczeniowym wobec Dłużnika w łącznej kwocie … PLN wraz z należnymi odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia następującego po dniu wypłaty odszkodowania, o którym mowa w pkt 2 preambuły.2\. Regresem Ubezpieczeniowym objęte są należności z faktur wskazanych w decyzji odszkodowawczej, stanowiącej załącznik do niniejszej umowy. Każdorazowa spłata należności przez Dłużnika, a tym samym zmiana kwoty Regresu Ubezpieczeniowego nie stanowi zmiany niniejszej umowy.” Na dzień zawarcia umowy powierniczej Kancelaria Prawnicza prowadziła i prowadzi nadal na zlecenie Ubezpieczającego przeciwko Dłużnikowi postępowanie sądowe przed Sądem Okręgowym na kwotę 167.793,76 PLN w tym jako kwotę przyszłego odszkodowania. Ponadto, w umowie powierniczego przelewu jest zapis § 2 pkt 7 cyt: ,,W przypadku zapłaty całości lub części bezpośrednio przez dłużnika na rzecz Ubezpieczającego po dacie cesji zwrotnej, Ubezpieczający jest zobowiązany do poinformowania Ubezpieczyciela o tym fakcie. Kwoty uzyskane po dacie cesji zwrotnej każda ze stron zalicza na poczet własnych należności. Pozostała część płatności pokrywa wierzytelności drugiej strony.”
5.  Wierzyciel – Wnioskodawca zawiadomił Dłużnika pismem z dnia 2 sierpnia 2012 r. dostarczonym za potwierdzeniem odbioru dnia 2 sierpnia 2012 r. o zamiarze skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 6 z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), że w przypadku nie uregulowania przez Niego na rzecz Wnioskodawcy należności w ciągu 14 dni od daty otrzymania zawiadomienia, tj. do 16 sierpnia 2012 r. Dłużnik nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie w ciągu 14 dni tj. do dnia 16 sierpnia 2012 r., ani po dniu 16 sierpnia 2012 r. do dnia dzisiejszego.
6.  Od daty wystawienia dokumentów wierzytelności – faktur sprzedażowych nie minęły 2 lata. Dwa lata miną na koniec 2013 r. Korekty podatku należnego dokonano w deklaracji za miesiąc sierpień 2012 r., czyli przed upływem 2 lat licząc od końca roku w którym zostały wystawione faktury dotyczące wierzytelności.
7.  Zgodnie z § 7 Ogólnych Warunków Ubezpieczenia z X i zgodnie z art. 828 § 1 k.c. z dniem zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela X, roszczenie Ubezpieczającego Wnioskodawcy przeciwko osobie trzeciej – nieuczciwego kontrahenta Dłużnika odpowiedzialnego za szkodę przechodzi z mocy prawa na Ubezpieczyciela – X do wysokości wypłaconego odszkodowania.
8.  Pomiędzy Wierzycielem i Dłużnikiem nie ma związku o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy we wskazanym stanie faktycznym podatnikowi zgodnie z art. 89a ustawy o VAT przysługuje prawo do korekty podatku należnego VAT, mimo otrzymania odszkodowania od Ubezpieczyciela z tytułu braku zapłaty od Dłużnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zainteresowany spełnił wszystkie warunki do skorzystania z ulgi na złe długi art. 89a ustawy o VAT, tj.

1.  Dostawy były na rzecz czynnego podatnika VAT.
2.  Wierzytelności zostały wykazane w deklaracjach VAT w miesiącach.
3.  Wierzyciel dłużnik są na dzień złożenia korekty czynnymi podatnikami VAT.
4.  Na dzień złożenia deklaracji VAT-7 za sierpień 2012 r. wierzytelności nie były zbyte.
5.  Od daty wystawienia faktur sprzedażowych minęło l80 dni i nie minęły 2 lata.
6.  Dłużnik został zawiadomiony odpowiednio wcześniej o zamiarze skorygowania podatku należnego VAT, gdy Dłużnik nie ureguluje należności w ciągu l4 dni.

Otrzymanie odszkodowania nie jest zapłatą za usługę, lecz pokryciem szkody na majątku w związku z brakiem zapłaty przez Dłużnika, dlatego zdaniem Wnioskodawcy, nie traci On prawa do „ulgi na złe długi”, o której mowa w art. 89a Ustawy o VAT, po otrzymaniu odszkodowania z tytułu ubezpieczenia należności na podstawie załączonej Polisy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie tut. Organ podatkowy pragnie wskazać, iż w świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym, art. 23 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Nowe zasady stosowania tzw. ulgi „na złe długi” mają zastosowanie do wierzytelności, które powstaną od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w roku 2013, tj. w roku 2013 upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności.

W praktyce oznacza to, że nowe zasady będą miały zastosowanie do nieuregulowanych należności z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze na dzień 4 sierpnia 2012 r. lub późniejszym.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonał sprzedaży w roku 2011, zatem w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2013 r.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Jak wynika z art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Stosownie do treści art. 89a ust. 5 ustawy, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.

W myśl art. 89a ust. 6 ustawy, podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jak wynika z treści ust. 2 powołanego przepisu, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 32 ust. 3 ustawy).

Z art. 32 ust. 4 ustawy wynika, iż przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Aby jednak podatnik mógł dokonać korekty określonej w ww. przepisach, warunki określone w art. 89a ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do utraty takiego prawa.

Równocześnie, z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik o zamiarze korekty został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Z powyżej przedstawionych regulacji wynika, iż stan upadłości ma istotne znaczenie dla kwestii uregulowanych w art. 89a i art. 89b ustawy, co potwierdza treść art. 89a ust. 2 pkt 1 tejże ustawy. Tym samym, ustawodawca stanowiąc ww. przepisy uwzględnił specyfikę przepisów ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wyłączył bowiem możliwość ich stosowania w odniesieniu do wierzytelności, które powstały w okresie, gdy przyszły dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Z powyższego wynika, że warunek by dłużnik nie był w stanie upadłości należy odnosić wyłącznie do daty dostawy towaru (świadczenia usługi). Upadłość dłużnika nie stanowi natomiast przeszkody do dokonania korekty określonej w art. 89b ust. 1 ustawy. Gdyby bowiem ogłoszenie upadłości lub postawienie w stan likwidacji miało wykluczać obowiązek dokonania tej korekty, to zostałoby to wprost wskazane w treści przepisów regulujących zasady rozliczania podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. W momencie dokonania korekty istotne jest natomiast, by dłużnik i wierzyciel byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, stosownie do treści art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż w miesiącach od września 2011 r. do końca grudnia 2011 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży usług polegających na budowie ogrodzenia boisk sportowych. Zainteresowany nie otrzymał zapłaty w całości, tj. na kwotę … zł. Po bezskutecznej windykacji u kontrahenta Zainteresowany zgłosił windykację do X. Usługi świadczone były na rzecz podatnika czynnego VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy oraz niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego i niebędącego w trakcie likwidacji. Wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu płatności określonego na fakturach sprzedażowych i nieściągalność wierzytelności uznano za uprawdopodobnioną, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy.

Zainteresowany w deklaracji za miesiąc sierpień 2012 r. skorzystał z ulgi na złe długi na kwotę VAT należnego w wysokości 31.376 zł, kwota netto 136.417,69 zł. O korekcie Wnioskodawca zawiadomił pismami z dnia 24 września 2012 r. Dłużnika oraz właściwe Urzędy Skarbowe dla Wnioskodawcy i Dłużnika. Wierzytelności zostały uprzednio wykazane jako obrót podatkowy i podatek należny VAT w deklaracjach VAT-7 za miesiąc listopad 2011 r. i za miesiąc grudzień 2011 r. Na dzień złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2012 r., w której skorygowano podatek należny VAT dotyczący wierzytelności Dłużnika, na podstawie art. 89a ustawy, wierzytelności nie zostały zbyte.

Zgodnie z zawartą umową w sprawie ubezpieczenia należności na okres od 1 kwietnia 2012 r. do 31 marca 2013 r., jako kontynuację ubezpieczenia od roku 2006, dnia 5 listopada 2012 r. Zainteresowany zawarł umowę powierniczego przelewu wierzytelności (cesja powiernicza).

Dnia 9 listopada 2012 r. Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie od Ubezpieczyciela z tytułu ubezpieczenia należności, tj. 80% niezapłaconej i ubezpieczonej należności od Dłużnika.

Po skorygowaniu podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy, przed otrzymaniem odszkodowania od Ubezpieczyciela – zawarto Umowę powierniczego przelewu wierzytelności (cesję powierniczą) z dnia 30 października 2012 r., którą podpisano dnia 5 listopada 2012 r. w której są następujące zapisy:

1.  „pkt 3 Na podstawie Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (dalej,, OWU”) oraz art. 828 Kodeksu cywilnego z dniem wypłaty odszkodowania na Ubezpieczyciela przejdzie prawo do dochodzenia od Dłużnika roszczeń do wysokości wypłaconego odszkodowania (dalej „Regres Ubezpieczeniowy”)”.
2.  „1 pkt 1 Ubezpieczyciel, działając jako cedent przenosi powierniczo na rzecz Ubezpieczającego, jako cesjonariusza, należności objęte przyszłym regresem Ubezpieczeniowym wobec Dłużnika w łącznej kwocie … PLN wraz z należnymi odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia następującego po dniu wypłaty odszkodowania, o którym mowa w pkt 2 preambuły. 2. Regresem Ubezpieczeniowym objęte są należności z faktur wskazanych w decyzji odszkodowawczej, stanowiącej załącznik do niniejszej umowy. Każdorazowa spłata należności przez Dłużnika, a tym samym zmiana kwoty Regresu Ubezpieczeniowego nie stanowi zmiany niniejszej umowy.”

Na dzień zawarcia umowy powierniczej Kancelaria Prawnicza .. prowadziła i prowadzi nadal na zlecenie Ubezpieczającego przeciwko Dłużnikowi postępowanie sądowe przed Sądem Okręgowym na kwotę … PLN, w tym jako kwotę przyszłego odszkodowania.

Ponadto, w umowie powierniczego przelewu jest zapis § 2 pkt 7 cyt: ,,W przypadku zapłaty całości lub części bezpośrednio przez dłużnika na rzecz Ubezpieczającego po dacie cesji zwrotnej, Ubezpieczający jest zobowiązany do poinformowania Ubezpieczyciela o tym fakcie. Kwoty uzyskane po danie cesji zwrotnej każda ze stron zalicza na poczet własnych należności. Pozostała część płatności pokrywa wierzytelności drugiej strony.”

Wierzyciel – Wnioskodawca zawiadomił Dłużnika pismem z dnia 2 sierpnia 2012 r. dostarczonym za potwierdzeniem odbioru dnia 2 sierpnia 2012 r. o zamiarze skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy. Dłużnik nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie do dnia złożenia uzupełnienia.

Od daty wystawienia dokumentów wierzytelności – faktur sprzedażowych nie minęło 2 lata. Dwa lata minie na koniec roku 2013. Korekty podatku należnego dokonano w deklaracji za miesiąc sierpień 2012 r., czyli przed upływem 2 lat licząc od końca roku w którym zostały wystawione faktury dotyczące wierzytelności.

Zgodnie z § 7 Ogólnych Warunków Ubezpieczenia z Ubezpieczycielem i zgodnie z art. 828 § 1 k.c. z dniem zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela, roszczenie Ubezpieczającego Wnioskodawcy przeciwko osobie trzeciej – nieuczciwego kontrahenta Dłużnika odpowiedzialnego za szkodę przechodzi z mocy prawa na Ubezpieczyciela do wysokości wypłaconego odszkodowania.

Pomiędzy Wierzycielem i Dłużnikiem nie ma związku, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, iż aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, czyli skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi”, warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak spełnienia któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Jednym z warunków określonych w art. 89a ust. 2 ustawy, wprowadzającym ograniczenie możliwości korekty wierzytelności nieściągalnych jest kryterium, zgodnie z którym od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie może upłynąć okres dłuższy niż 2 lata, licząc od końca roku, w którym faktura dokumentująca wierzytelność została wystawiona.

Ponadto, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, tj. 14-dniowy termin na spłatę długu, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest zatem uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Zatem, zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, pierwszym etapem skorzystania z ulgi „na złe długi” przez sprzedawcę, w związku z wierzytelnością nieściągalną, jest zawiadomienie dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej, wraz z poinformowaniem o zamiarze skorzystania z ulgi „na złe długi.” Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14 dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla dłużnika na ewentualne uregulowanie należności, o odpisaniu której zawiadomił sprzedawca. Po bezskutecznym upływie 14 dni od zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorzystania z prawa korekty z tytułu wierzytelności nieściągalnych dostawca, stosownie do art. 89a ust. 5 ustawy, obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Natomiast w myśl art. 89a ust. 6 ustawy, podatnik (wierzyciel) w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego. Stosownie do powołanego art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy jednym z warunków do skorzystania z ulgi „na złe długi” jest to, iż wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z przepisu art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Analizując powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż skoro:

*   świadczenie usług zostało dokonane na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
*   wierzytelności są nieściągalne (w rozumieniu art. 89a ust. 1a ustawy) i nie zostały zbyte, nieściągalność została uprawdopodobniona – od terminu zapłaty minęło 180 dni,
*   wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny w całości został przekazany na właściwe konto urzędu skarbowego,
*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
*   pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4,
*   dłużnikowi zostało doręczono zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie,

Wnioskodawca miał prawo do skorygowania podatku należnego od niezapłaconej faktury i dokonania korekty podatku należnego w deklaracji VAT-7, zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy.

Jednakże, w przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do korekty podatku należnego, pomimo otrzymania odszkodowania od Ubezpieczyciela z tytułu braku zapłaty od dłużnika.

Należy zauważyć, że korekta podatku należnego nie jest ostateczna. Jeżeli bowiem podatnik – sprzedawca otrzyma należność, której nieściąciągalność została wcześniej uprawdopodobniona, i względem której została dokonana korekta podatku należnego w ramach „ulgi na złe długi”, to ma On obowiązek odpowiednio zwiększyć podatek należny. Obowiązek ten wynika z przepisu art. 89a ust. 4 ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części. Uznać należy, że dotyczy to należności stanowiącej obrót, od którego powstał podatek należny, względem którego dokonano wcześniej korekty w ramach „ulgi na złe długi”. Przepis stanowi o uregulowaniu należności w jakiejkolwiek formie. Nie ma znaczenia, kto ureguluje należność, a więc obowiązek zwiększenia podatku należnego powstanie także w przypadku uregulowania należności przez osobę trzecią.

Stosownie do zapisu art. 509 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodek cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jednocześnie należy zauważyć, że skuteczne jest również zbycie wierzytelności, nieoznaczonej dokładnie w umowie przelewu, jeżeli można ją określić na podstawie treści stosunku zobowiązaniowego, z którego ta wierzytelność wynika. Z kolei do zbycia wierzytelności warunkowych i terminowych oraz wierzytelności przyszłych (tj. wierzytelności, które co prawda jeszcze nie istnieją, ale istnieje już stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego powstaną one w przyszłości), można stosować przepisy Kodeksu cywilnego o przelewie w drodze analogii.

Ponadto, zgodnie z art. 828 § 1 k.c., jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem ubezpieczyciela.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 89a ust. 4 ustawy nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika i w określonej formie. Tym samym, uregulowanie należności lub części należności przez podmiot trzeci (w tym przypadku Ubezpieczyciela) spowoduje w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do korekty na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, że u Zainteresowanego powstanie obowiązek rozliczenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność lub jej część zostanie uregulowana.

W związku z powyższym z uwagi na fakt, iż zgodnie z zawartą w dniu 5 listopada 2012 r. umową powierniczego przelewu wierzytelności (cesję powierniczą) z dniem wypłaty odszkodowania, tj. 9 listopada 2012 r., na Ubezpieczyciela przeszło prawo do dochodzenia od Dłużnika roszczeń do wysokości wypłaconego odszkodowania, a zatem doszło do zbycia części wierzytelności, Wnioskodawca jest zobowiązany zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność ta została uregulowana.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie w związku z otrzymaniem odszkodowania od Ubezpieczyciela, po dokonaniu korekty, o której mowa w art. 89a ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność ta została uregulowana, w wysokości odpowiadającej części należności, na podstawie art. 89a ust. 4 ustawy.

Ponadto, tut. Organ wyjaśnia, iż wraz z dniem 1 stycznia 2013 r. zastosowane w interpretacji przepisy zostały znowelizowane powołaną na wstępie ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), na skutek czego otrzymały następujące brzmienie.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jak wynika z art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony);
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

Stosownie do treści art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Jak wynika z ust. 7 powołanego artykułu, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.