Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.174.2025.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-09
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu
wydatków na Inwestycje związane z budową/modernizacją
infrastruktury wodociągowo; kanalizacyjnej, a także wydatków
bieżących związanych z działalnością wodociągowo; kanalizacyjną przy zastosowaniu wskazanego przez Państwa
sposobu określenia proporcji.
Słowa kluczowe: kanalizacja
wodociągi
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na Inwestycje
    związane z budową/modernizacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, a także
    wydatków bieżących związanych z działalnością wodociągowo-kanalizacyjną przy
    zastosowaniu wskazanego przez Państwa sposobu określenia proporcji.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 7 maja 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego,
    utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie”) oraz zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem VAT. Poszczególne zadania własne Gminy przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy
    o samorządzie, jak i zadania zlecone przez jednostki samorządu terytorialnego, są w
    ramach Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd
    obsługujący Gminę (dalej: „Urząd Gminy”). Urząd Gminy wraz z jej samorządowymi
    jednostkami budżetowymi traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina.
    Wykonując wskazane wyżej zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy
    publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co
    do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem
    według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT).
    Jednym z obszarów działania Wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o
    samorządzie, są zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Zadania te realizowane są przez Urząd
    Gminy.
    Gmina ponosi/ponosiła/będzie ponosić wydatki bieżące związane ze wskazanym powyżej
    obszarem działania oraz wydatki majątkowe, związane z budową infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, dotyczące między innymi następujących inwestycji:
      „(...)”.
    Realizowane/zrealizowane przez Gminę inwestycje zakończone, bieżące oraz przyszłe
    (łącznie określane w dalszej części pisma jako „Inwestycje”) były, są i będą finansowane
    przez Gminę z jej środków własnych lub pozyskanych środków publicznych.
    Z tytułu prowadzonej działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej (w tym
    także z wykorzystaniem środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji) Gmina
    uzyskuje oraz będzie uzyskiwać przychody z odpłatnej sprzedaży na rzecz podmiotów
    trzecich, tj. mieszkańców Gminy, osób prowadzących działalność gospodarczą i
    przedsiębiorstw, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Czynności te,
    wykonywane na rzecz osób trzecich, pomimo że stanowią co do zasady zadania własne
    Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie, są czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w związku ze świadczeniem usług opodatkowanych
    VAT, Gmina odpowiednio rozlicza należny podatek w deklaracjach składanych miesięcznie
    w ramach JPK_V7M.
    Wytworzone/zmodernizowane w ramach Inwestycji środki trwałe są i będą
    wykorzystywane przez Wnioskodawcę do dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków
    również z terenu budynku Urzędu Gminy oraz jednostek budżetowych Gminy (np. szkoły i
    przedszkola). Czynności te są i będą realizowane w ramach potrzeb własnych Gminy i są
    /będą udokumentowane stosownymi dokumentami wewnętrznymi (notami księgowymi).
    W związku z powyższym, wybudowana przez Gminę infrastruktura wodno-kanalizacyjna
    jest oraz będzie w dalszym ciągu wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych
    VAT (tj. do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jak i

    czynności niepodlegających opodatkowaniu. Gmina wskazuje również, że infrastruktura
    wodno-kanalizacyjna, zgodnie z posiadaną obecnie przez Gminę wiedzą, nie będzie
    wykorzystywana do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania VAT. Biorąc
    pod uwagę zakres działalności realizowanej w ramach gospodarki wodno-kanalizacyjnej,
    Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować wydatków z nią związanych wyłącznie
    do czynności opodatkowanych VAT. Tym samym Gmina zobowiązana jest do stosowania
    proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
    Wnioskodawca do tej pory w stosunku do inwestycji wodno-kanalizowanych
    realizowanych w latach 2024 i 2025 stosował metodę wskazaną w Rozporządzeniu z dnia
    17 grudnia 2015 r. Wysokość prewspółczynnika wyliczonego tym sposobem, w oparciu o
    dane z 2024 r. wyniosła 15%.
    Zdaniem Gminy jednak, najbardziej właściwą metodą kalkulacji prewspółczynnika,
    pozwalającą na odliczenie podatku VAT w odpowiednim zakresie od Inwestycji i wydatków
    bieżących związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną jest metoda oparta o
    stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od
    podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków od podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Wnioskodawcę oraz
    jednostek organizacyjnych Gminy. Wysokość prewspółczynnika wyliczonego tym
    sposobem, w oparciu o dane z 2024 r. wyniosła 97%. Jednocześnie, w ocenie Gminy,
    prewspółczynnik wyliczony tym sposobem będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę w
    ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Wnioskodawca wskazuje, że powyższy wzór byłby stosowany zarówno dla infrastruktury
    wodociągowej, jak i infrastruktury kanalizacyjnej. Ponadto w kalkulacji prewspółczynnika
    uwzględniono każdą dostawę wody/każdy odbiór ścieków, zarówno na rzecz podmiotów
    zewnętrznych, jak i na rzecz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy (zużycie
    wewnętrzne).
    Mając na uwadze powyższe, Gmina doszła do przekonania, że w opisanym obszarze nie
    powinna znaleźć zastosowania metoda wskazana w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia
    2015 r. bowiem metoda ta odnosi się do ogółu działalności jednostek samorządu
    terytorialnego, która to działalność w przeważającej mierze pozostaje poza zakresem
    opodatkowania VAT (stanowi bowiem realizację zadań własnych, nałożonych przepisami
    prawa). Tymczasem działania podejmowane przez Gminę w obszarze gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej stanowią odstępstwo od generalnej struktury działalności Gminy - jak
    zostało wskazane powyżej, w zdecydowanej większości mają one charakter działalności
    gospodarczej, opodatkowanej VAT. Dlatego też powinna mieć do nich zastosowanie
    odrębna, indywidualnie dobrana metoda kalkulacji prewspółczynnika VAT.
    Gmina wskazuje nadto, że przy wyborze metody obliczania prewspółczynnika opartej o
    kryterium przychodowe kierowała się znanymi jej interpretacjami indywidualnymi
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanymi w analogicznych stanach faktycznych
    oraz wyrokami sądów administracyjnych, w których niejednokrotnie potwierdzono
    możliwość odliczenia podatku naliczonego za pomocą sposobu określenia proporcji
    opartego o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych
    ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej
    wody i odebranych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Wnioskodawcę
    oraz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca wskazał, że co do zasady ustala i zgodnie z posiadaną obecnie przez
    Gminę wiedzą będzie ustalać ilość dostarczonej do odbiorców wody (zewnętrznych oraz
    wewnętrznych) w oparciu o wskazania wynikające z wodomierzy zainstalowanych w
    poszczególnych punktach odbioru. Ilość wody zużytej na cele przeciwpożarowe jest

    natomiast szacowana w oparciu o średnie zużycie wody na te cele ustalone na podstawie
    raportów przekazywanych Gminie przez jednostki Ochotniczej Straży Pożarnej
    zlokalizowane na terenie Gminy.
    Jednocześnie, Gmina co do zasady ustala i zgodnie z posiadaną obecnie przez Gminę
    wiedzą będzie ustalać ilość odebranych od odbiorców (zewnętrznych oraz wewnętrznych)
    ścieków w oparciu o wskazania wynikające z zainstalowanych u poszczególnych
    odbiorców urządzeń pomiarowych.
    Wnioskodawca wskazał, że zarówno wodomierze wykorzystywane przez Gminę do
    mierzenia ilości dostarczonej wody, jak i urządzenia pomiarowe wykorzystywane do
    mierzenia ilości odebranych ścieków posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do
    użytkowania. Wykorzystywane urządzenia pomiarowe pozwalają na dokonanie możliwie
    najdokładniejszego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od
    poszczególnych odbiorców. Gmina zaznaczyła, iż stosowane urządzenia są powszechnie
    wykorzystywane na rynku przez podmioty prowadzące działalność w zakresie gospodarki
    wodno-kanalizacyjnej.
    Wnioskodawca wskazał, że u większości odbiorców, tj. 99,49%, zamontowane są
    urządzenia pomiarowe, na podstawie których określana jest ilość zużytej wody i
    odebranych ścieków. Pozostała część odbiorców, tj. 0,51%, rozlicza się na zasadach
    ryczałtu. Zobowiązanie, jakie ma do zapłaty odbiorca w ramach rozliczenia ryczałtowego,
    określane jest na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14
    stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr
    8 poz. 70). Na podstawie ww. rozporządzenia określa się przeciętną ilość zużycia, która po
    przemnożeniu przez obowiązującą stawkę za metr sześcienny, stanowi podstawę do
    wyliczenia kwoty obciążenia dla danego odbiorcy.
    Wnioskodawca poinformował, że wskazany we Wniosku sposób obliczenia
    prewspółczynnika będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Ilość dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków do/od odbiorców zasadniczo
    mierzona jest przy zastosowaniu wodomierzy i liczników, co stanowi podstawę do
    kalkulacji należnego wynagrodzenia z tytułu prowadzonej sprzedaży oraz podstawę do
    ujęcia prawidłowej wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w
    sprawozdawczości budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi
    jednostkami organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, iż Gmina będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w
    oparciu o ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych i na
    potrzeby własne Gminy.
    Wnioskodawca wskazał, że wybór określonego we Wniosku sposobu obliczenia proporcji
    został poprzedzony analizą charakteru prowadzonej przez Gminę działalności w zakresie
    dostaw wody i odprowadzania ścieków.
    W ocenie Gminy, w kontekście działalności w zakresie dostaw wody i odprowadzania
    ścieków, trudno o bardziej adekwatną metodę obliczania prewspółczynnika, niż metoda
    oparta o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków
    do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Wnioskodawcę oraz
    jednostek organizacyjnych Gminy. Metoda ta odzwierciedla proporcję, w jakiej pozostaje
    wartość sprzedaży dokonywanej na rzecz podmiotów zewnętrznych, która jest
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług, do ogółu wartości sprzedaży realizowanej
    przez Gminę w tym obszarze.
    Ponadto, ilość dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków mierzona jest przy
    zastosowaniu wodomierzy i liczników, co stanowi podstawę do kalkulacji należnego
    wynagrodzenia z tytułu prowadzonej sprzedaży oraz podstawę do ujęcia prawidłowej
    wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w sprawozdawczości

    budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami
    organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, iż Gmina jest i będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w
    oparciu o ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych i na
    potrzeby własne Gminy.
    W konsekwencji, analiza specyfiki działalności prowadzonej przez Gminę, w zakresie
    dostaw wody i odprowadzania ścieków prowadzi do wniosku, że najbardziej
    reprezentatywnym sposobem obliczania podatku naliczonego podlegającego odliczeniu
    jest metoda obliczania prewspółczynnika oparta o obiektywne kryterium przychodowe.
    Gmina wskazuje również, że przy wyborze metody obliczania prewspółczynnika opartej o
    kryterium przychodowe kierowała się licznymi interpretacjami indywidualnymi oraz
    wyrokami sądów administracyjnych, w których niejednokrotnie potwierdzono możliwość
    odliczenia podatku naliczonego za pomocą sposobu określenia proporcji opartego o
    kryterium przychodowe w odniesieniu do działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji.
    Wnioskodawca wskazał, że wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją
    Inwestycji są/będą udokumentowane przez wykonawców prac fakturami VAT, na których
    Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Wnioskodawca wskazał, że zarówno wydatki inwestycyjne, jak i wydatki bieżące objęte
    zakresem postawionego we Wniosku pytania są bezpośrednio i wyłącznie związane z
    infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.

## Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina może odliczyć
    kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków na Inwestycje związane z budową
    /modernizacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, a także wydatków bieżących
    związanych z działalnością wodociągowo- kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku
    metodę kalkulacji prewspółczynnika, opartą na stosunku rocznego przychodu z tytułu
    dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich w ogólnym, rocznym
    przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich,
    urzędu obsługującego Wnioskodawcę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, a więc
    sposób inny, niż wymieniony w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015
    r.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina może odliczyć kwotę
    podatku naliczonego z tytułu wydatków na Inwestycje związane z budową/modernizacją
    infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, a także wydatków bieżących związanych z
    działalnością wodociągowo- kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji
    prewspółczynnika, opartą na stosunku rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków od podmiotów trzecich w ogólnym, rocznym przychodzie z tytułu
    dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich, urzędu obsługującego
    Wnioskodawcę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, a więc sposób inny, niż
    wymieniony w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę
    towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumieć należy przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów.
    Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa

    w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, co
    do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z
    tytułu nabycia towarów i usług.
    Należy zauważyć, iż w przypadku nabywania towarów i usług bezpośrednio i w całości
    związanych z działalnością opodatkowaną (i nie zwolnioną z VAT), podatnik, na podstawie
    art. 86 ust. 1 ustawy o VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.
    Natomiast w sytuacji, gdy dane nabycia związane są zarówno z działalnością
    opodatkowaną, jak i inną działalnością (zwolnioną lub niepodlegającą opodatkowaniu),
    podatnik powinien dokonać alokacji wydatków do jednej ze wskazanych sfer, tzw. „alokacji
    bezpośredniej” tak, by odliczenie podatku naliczonego dotyczyło jedynie czynności
    opodatkowanych, wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W
    sytuacji, gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza i przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej podatnika nie jest możliwe, podatnik winien ustalić proporcję, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (dalej: „prewspółczynnik”).
    Z punktu widzenia stosowania prewspółczynnika należy mieć na uwadze, że stosownie do
    treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, będzie on miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w
    których:
      1) nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez
        podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
        gospodarcza oraz
      2) gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
        możliwe.
    Mając na uwadze powyżej opisane okoliczności, kwotę podatku naliczonego oblicza się
    zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej.
    Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest
    wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z
    wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, co do których może mieć zastosowanie art. 7
    ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie, zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia z dnia
    17 grudnia 2015 r., „W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia
    proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego”. W rezultacie, ewentualne stosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    wynikiem czynności realizowanych przez jednostkę budżetową danej jednostki samorządu
    terytorialnego (w analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym - Urząd Gminy).
    W przypadku Gminy, biorąc pod uwagę zakres realizowanych zadań, zarówno
    komercyjnych (podlegających opodatkowaniu VAT), jak i działań „własnych”, które Gmina
    będzie wykonywać w charakterze organu władzy publicznej (poza działalnością
    gospodarczą w rozumieniu VAT), wydatki ponoszone na działalność związaną z
    dostarczaniem wody i odbiorem ścieków powinny zostać rozliczone w oparciu o
    prewspółczynnik.
    Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina świadczy oraz
    będzie świadczyć odpłatnie usługi dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na
    rzecz mieszkańców, osób prowadzących działalność gospodarczą i przedsiębiorstw.
    Dostarczanie wody i odbiór ścieków do/z budynku Urzędu Gminy oraz do jednostek
    organizacyjnych Gminy jest/będzie natomiast stanowić czynność wewnętrzną Gminy.
    Innymi słowy, takie dostawy uznać należy za wykorzystywanie infrastruktury związanej z

    dostarczaniem wody dla celów własnych Gminy, wykraczających poza zakres prowadzonej
    przez Gminę działalności gospodarczej.
    Ilość dostarczanej wody do poszczególnych lokalizacji zasadniczo mierzona jest przy
    zastosowaniu wodomierzy i liczników, co stanowi podstawę do kalkulacji należnego
    wynagrodzenia z tytułu prowadzonej sprzedaży oraz podstawę do ujęcia prawidłowej
    wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w sprawozdawczości
    budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami
    organizacyjnymi. Ilość wody zużytej na cele przeciwpożarowe jest natomiast szacowana w
    oparciu o średnie zużycie wody na te cele ustalone na podstawie raportów
    przekazywanych Gminie przez jednostki Ochotniczej Straży Pożarnej zlokalizowane na
    terenie Gminy.
    Powyższe oznacza, iż Gmina będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w
    oparciu o ilość dostarczonej wody i odbieranych ścieków do odbiorców zewnętrznych oraz
    na potrzeby własne Gminy.
    Mając zatem na uwadze zakres zadań, które będą realizowane przez Gminę, zarówno
    podlegających opodatkowaniu VAT, jak i wykonywanych poza działalnością gospodarczą w
    rozumieniu VAT, a także brak możliwości odpowiedniego przyporządkowania ilości
    dostarczonej wody/odebranych ścieków zarówno do/od podmiotów trzecich, jak i
    jednostek organizacyjnych Gminy, zasadnym jest, aby poczynione przez Wnioskodawcę
    wydatki były rozliczone z zastosowaniem prewspółczynnika, który w najbardziej
    reprezentatywny sposób będzie odpowiadać specyfice działalności i dokonywanych nabyć
    w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Niemniej jednak, w ocenie Gminy, brak jest
    uzasadnienia stosowania do omawianych wydatków prewspółczynnika obliczonego wedle
    rekomendowanych przez Ministra Rozwoju i Finansów zasad wskazanych w
    Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Jak stanowi bowiem przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „W przypadku nabycia towarów i
    usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.”.
    Zasady obliczania prewspółczynnika zostały zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.
    Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia prewspółczynnika
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych
      wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Powyższe ma wyraźne uzasadnienie w zasadach statuujących system VAT - przede
    wszystkim, w zasadzie neutralności podatkowej. Jak podkreślił Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej (dalej: “TSUE”) w postanowieniu z 21 czerwca 2016 r. w sprawie ESET,
    sygn. C-393/15, „Należy przypomnieć, że ustanowiony w dyrektywie 2006/112 system
    odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT

    należnego bądź zapłaconego w ramach prowadzonej przez niego działalności
    gospodarczej. Wspólny system podatku VAT ma zapewnić całkowitą neutralność
    działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel i
    rezultaty, pod warunkiem, że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem
    VAT.”. Dodatkowo, jak wskazał TSUE w innym orzeczeniu, „Prawo do odliczenia stanowi
    integralną część mechanizmu podatku VAT i nie może co do zasady podlegać
    ograniczeniu” (wyrok TSUE z 12 lipca 2012 r. w sprawie EMS-Bulgaria Transport, sygn. C-
    284/11).
    W odniesieniu do metod obliczania prewspółczynnika należy zauważyć, że ustawa o VAT,
    w art. 86 ust. 2c zawiera przykładowy katalog danych, które mogą zostać wykorzystane
    przy obliczaniu prewspółczynnika. Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 22 ustawy o
    VAT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
    określić w przypadku niektórych podatników sposób ustalania proporcji
    (prewspółczynnika) uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych nabyć.
    Od 1 stycznia 2016 roku obowiązuje w Polsce Rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r.,
    wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, dotyczące sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników. Przywołane powyżej rozporządzenie określa
    przykładowe metody obliczania prewspółczynnika dla jednostek organizacyjnych
    samorządu terytorialnego, takich jak urząd gminy, samorządowe jednostki budżetowe
    utworzone przez jednostki samorządu terytorialnego i samorządowego oraz inne
    jednostki przywołane w niniejszym akcie prawa.
    Jak wspomniano powyżej, metody obliczania prewspółczynnika przez podmioty objęte
    zakresem zastosowania Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. są metodami o
    charakterze egzemplifikacyjnym, co znajduje expressis verbis potwierdzenie w art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT. Zgodnie z powołaną regulacją, „W przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji.” (podkreślenie Wnioskodawcy).
    Oznacza to, iż podmioty te mogą stosować inną metodę określenia proporcji pod
    warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne, niż metoda wskazana w
    rozporządzeniu, przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo
    do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą (Prawidłowość takiego stanowiska była wielokrotnie podkreślana
    w doktrynie prawa podatkowego, przykładowo: „Lista ujęta w ust. 2c ma charakter jedynie
    przykładowy i może być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc. Podatnik może
    wybrać wszystkie dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli uzna, że inna
    metoda w lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i dokonywanych nabyć
    towarów i usług” (za: T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2016), czy
    „Wskazanie sposobu określania proporcji odliczania podatku naliczonego dla jednostek
    samorządu terytorialnego zapewni tym podatnikom pewność w stosowaniu przepisów.
    Podmiotom tym pozostawiono jednakże możliwość zastosowania innego, w ich ocenie,
    bardziej reprezentatywnego sposobu ustalenia proporcji odliczenia podatku.” (za: W.
    Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług. Komentarz. Wyd. 12,
    Warszawa 2017)). Mimo iż wskazana w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. metoda
    jest rekomendowana, nie jest obligatoryjna (jeśli sytuacja danej jednostki uzasadnia
    odstąpienie od jej stosowania).

    Mając powyższe na uwadze, Gmina stoi na stanowisku, iż będzie mogła zastosować inny
    niż wymienione w ustawie o VAT oraz w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. sposób
    obliczania prewspółczynnika, precyzyjniej odpowiadający specyfice wykonywanych przez
    Gminę czynności i dokonywanych nabyć.
    Taka sytuacja powinna mieć, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie w szczególności w
    zakresie działań w obszarze zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków. Działalność Gminy w
    tym zakresie ma bowiem charakter komercyjny, a dostarczanie wody i odbiór ścieków w
    ramach jednostek Gminy nie wpłynie istotnie na ww. charakter. Gdyby więc, zdaniem
    Organu, powyższe czynności, dokonywane w ramach jednego podatnika, miały skutkować
    zastosowaniem prewspółczynnika, powinien on zostać określony w taki sposób, aby
    realizować podstawowe cele VAT - tj. doprowadzić do ustalenia takiej odliczanej wartości
    VAT, jaka odpowiada sprzedaży objętej VAT następującej w związku z wydatkiem.
    Stosowana metoda nie powinna ani zawyżać kwoty odliczanego podatku naliczonego, ani
    jej zaniżać. Powinna być obiektywna i odzwierciedlać charakter wykonywanego przez
    podatnika rodzaju działalności.
    Gmina wskazuje jednocześnie, że w jej ocenie, w opisanym obszarze nie powinna mieć
    zastosowania metoda wskazana w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 r. Metoda ta odnosi się bowiem do ogółu działalności jednostek samorządu
    terytorialnego, która to działalność w przeważającej mierze pozostaje poza zakresem
    opodatkowania VAT (stanowi bowiem realizację zadań własnych, nałożonych przepisami
    prawa). Działania podejmowane przez Gminę w obszarze gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej stanowią natomiast odstępstwo od generalnej struktury działalności Gminy
    - jak zostało wskazane powyżej, w zdecydowanej większości mają one charakter
    działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT. Dlatego też powinna mieć do nich
    zastosowanie odrębna, indywidualnie dobrana metoda kalkulacji prewspółczynnika VAT.
    Przyjęcie restrykcyjnej interpretacji przepisów, zabraniającej określenia realnej wartości
    prewspółczynnika dla zadań realizowanych w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej,
    stoi w opinii Wnioskodawcy w oczywistej sprzeczności z zasadami VAT i narusza
    neutralność podatku.
    Tym samym należy przyjąć, że w przypadku rozliczeń Gminy, jako metodę obliczenia
    prewspółczynnika, która w sposób najbardziej reprezentatywny będzie odpowiadać
    specyfice działalności i dokonywanych nabyć w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej,
    należy uznać przedstawioną poniżej metodę opartą o klucz wartości sprzedaży.
    Wskazana metoda polega na ustaleniu proporcji, w jakiej pozostają przychody z tytułu
    świadczonych usług, wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich (świadczenia
    komercyjne) w ogólnych przychodach z tytułu usług wykonywanych na rzecz podmiotów
    trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.
      Przychody z działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej uzyskiwane w
      związku ze świadczeniami na rzecz podmiotów trzecich (tj. działalność gospodarcza)/
      Przychody z działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej uzyskiwane w
    związku ze świadczeniami na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek
          organizacyjnych Gminy wraz z zużyciem na cele przeciwpożarowe
    Zdaniem Gminy powyżej przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika pozwala na
    określenie w precyzyjny, przejrzysty i dokładny sposób proporcji, w jakiej wydatki Gminy
    na gospodarkę wodno-kanalizacyjną są wykorzystywane / używane do czynności
    opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jaka część wiąże
    się ze zużyciem własnym Gminy.
    Jednocześnie, w ocenie Gminy, prewspółczynnik wyliczony tym sposobem będzie
    zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż celem złożenia niniejszego wniosku jest uzyskanie
    odpowiedzi w postaci potwierdzenia, iż w sytuacji, w której Gmina będzie w stanie
    zastosować wskazany, bardziej reprezentatywny sposób obliczenia proporcji, niż
    wskazany w ustawie o VAT i wydanym na jej podstawie Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia
    2015 r., właśnie taki sposób (metoda) powinien znaleźć zastosowanie jako „najbardziej
    odpowiadający specyfice” wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności.
    Wnioskodawca pragnie raz jeszcze podkreślić, że ustawodawca expressis verbis dopuścił
    możliwość zastosowania przez podatnika innej, bardziej reprezentatywnej metody, niż
    wymienionej w cytowanym Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., zaś ocena co do
    zasadności przyjęcia takiej metody została wprost pozostawiona w gestii podatnika.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prawidłowość takiego stanowiska - tj. możliwości
    zastosowania bardziej reprezentatywnej metody - znajduje potwierdzenie w orzecznictwie
    sądów administracyjnych.
    Przede wszystkim należy wskazać na rozstrzygnięcia wydawane przez Naczelny Sąd
    Administracyjny. W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18, NSA potwierdził, że
    „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w
    przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca
    - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie
    narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie
    miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia
    konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i
    możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla
    prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć”. Ponadto NSA zauważył, iż
    „prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych
    ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i - co kluczowe z
    punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury
    sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w
    tym obszarze. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby
    porównanie wielkości prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%)
    i w oparciu o metodę przyjętą przez Gminę (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji
    reprezentatywności poszczególnych sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest
    kwestionowana specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej
    mierze działalność gospodarczą”. W dalszej kolejności NSA doszedł do wniosku, że „o ile
    prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych
    obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno -
    kanalizacyjnej”, a w konsekwencji stwierdził, że „Brak było bowiem podstaw do
    zakwestionowania sposobu liczenia proporcji odliczenia wskazanego przez Gminę jako
    bardziej reprezentatywnego niż wzór rekomendowany w rozporządzeniu.”
    Stanowisko takie NSA powtórzył w wyrokach wydanych 19 grudnia 2018 r. o sygn. I FSK
    1448/18, I FSK 1532/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18 oraz I FSK 715/18, a także w wyrokach z
    10 stycznia 2019 r. o sygn. I FSK 444/18, z 16 stycznia 2019 r. o sygn. I FSK 1391/18, z 7
    lutego 2019 r. o sygn. I FSK 411/18, z 15 marca 2019 r. o sygn. I FSK 701/18, z 4 kwietnia
    2019 r. o sygn. I FSK 2094/18, z 10 maja 2019 r. o sygn. I FSK 2220/18, z 14 czerwca 2019 r.
    o sygn. I FSK 347/18, z 28 czerwca 2019 r. o sygn. I FSK 1166/18, z 9 lipca 2019 r. o sygn. I
    FSK 388/18, z 16 lipca 2019 r. o sygn. I FSK 732/18, z 17 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK 1015
    /19; z 19 lutego 2020 r. o sygn. I FSK 1609/17, z 22 grudnia 2021 r., o sygn. I FSK 1036/18, z
    23 lutego 2022 r. o sygn. I FSK 1722/18.
    Co więcej, prawidłowość powyższego podejścia potwierdza również Minister Rozwoju i
    Finansów w wydanej 17 lutego 2016 r. Broszurze informacyjnej pt. „Zasady odliczania

    podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze
    mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” („Broszura”).
    Na stronie 6. Broszury, w części dotyczącej odliczania podatku naliczonego przy użyciu
    prewspółczynnika, Minister Finansów zaznacza, że „wybór sposobu, według którego
    dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika .” Natomiast na
    stronie 7. Broszury, Minister Finansów wprost uznaje, że „Ustawa proponuje kilka metod,
    które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego obliczenia podatku
    naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru obligatoryjnego i zamkniętego
    [wyszczególnienie Gminy]”. Jak wskazano dalej w odniesieniu do wskazanych
    przykładowych metod, „Dopuszczalna jest także metoda będąca kompilacją metod
    ustawowych czy też każda inna metoda, pod warunkiem jednak, że będzie odpowiadała
    ona najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć. Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od
    różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów działalności lub w zależności od
    rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie”.
    Co jednak szczególnie istotne z perspektywy niniejszego wniosku, Minister Rozwoju i
    Finansów w cytowanej Broszurze wprost stwierdza, że jednostki samorządu terytorialnego
    „(...) mogą stosować inną [niż określona w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.,
    przyp. Gminy] metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia
    bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku
    naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla
    część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.
    Zdaniem Gminy, zaprezentowana powyżej metoda, którą Gmina uznaje za pozwalającą na
    dokładniejsze przyporządkowanie podatku naliczonego, spełnia wskazane przez Ministra
    Rozwoju i Finansów kryteria i w konsekwencji powinna zostać zastosowana zamiast
    metody określonej w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.
    W szczególności, Gmina pragnie podkreślić, iż infrastruktura służąca dostarczaniu wody i
    odbieraniu ścieków wykorzystywana jest i zużywa się przede wszystkim w związku ze
    sprzedażą na rzecz podmiotów zewnętrznych względem Gminy (blisko 100% ogólnej
    sprzedaży).
    Dlatego też, w ocenie Gminy, proporcja wyliczona w oparciu o obiektywne kryterium
    przychodowe, na podstawie którego ustalane byłoby prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w omawianym zakresie, w sposób bardziej reprezentatywny odpowiada
    specyfice działalności i dokonywanych nabyć.
    Podsumowując, uwzględniając:
        podstawowe zasady systemu VAT (w szczególności zasadę neutralności podatku);
        przewidzianą przez ustawodawcę możliwość wyboru przez podatnika takiego
        prewspółczynnika, który odzwierciedli najwierniej prowadzoną przez niego
        działalność;
        stanowisko przedstawione przez Ministra Rozwoju i Finansów w Broszurze, jak
        również aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych;
        racjonalność kalkulacji podatkowych.
    Gmina, w zakresie w jakim będzie musiała stosować prewspółczynnik w działalności w
    zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, powinna mieć prawo do określenia takiej
    wartości prewspółczynnika dla wydatków związanych z działalnością w zakresie dostaw
    wody i odbioru ścieków, jaka będzie odpowiadać prowadzonej przez nią działalności w
    tym zakresie. Sztywne stosowanie prewspółczynnika określonego Rozporządzeniem z dnia
    17 grudnia 2015 r. wypaczyłoby wynik rozliczeń podatkowych Gminy.

    Końcowo Gmina wskazuje, że przedstawione przez nią stanowisko potwierdzone zostało
    również w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, wydanych przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:
        interpretacja indywidualna z 11 września 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-
        1.4012.422.2024.2.MK,
        interpretacja indywidualna z 13 marca 2024 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.106.2024.2.
        NW,
        interpretacja indywidualna z 16 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-
        1.4012.448.2023.1.AM,
        interpretacja indywidualna z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-
        3.4012.642.2022.2.IG,
        interpretacja indywidualna z 23 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        1.4012.843.2022.2.MH,
        interpretacja indywidualna z 6 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.55.2022.2.
        MD,
        interpretacja indywidualna z 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        1.4012.714.2019.2.MSU,
        interpretacja indywidualne z 16 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.757.2019.1.AZ,
        interpretacja indywidualna z 3 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        2.4012.588.2019.2.AM,
        interpretacja indywidualna z 28 listopada 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-
        1.4012.641.2019.2.DK.
    W tych okolicznościach Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego
    stanowiska.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone

    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu

      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
      o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących
      prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
      działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
      działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
      działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
      charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
      działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
      ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
      poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.

    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie wskazanej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) – zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
      uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
      podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
      określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
      wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

      X = A x 100/ DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X- proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
      podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
      równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
      podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
      podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
      samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
      223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
      jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
      mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
      jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
      jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
      kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
      samorządu terytorialnego,

      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
      kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
      są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
      praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
      środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
      jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te
      jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, zgodnie z którymi:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, w myśl którego:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj.:
        gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
        gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
        podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to
    zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na
    podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem
    VAT. Poszczególne zadania własne Gminy przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy o

    samorządzie, jak i zadania zlecone przez jednostki samorządu terytorialnego, są w ramach
    Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd obsługujący
    Gminę (Urząd Gminy). Urząd Gminy wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi
    traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina.
    Wykonując wskazane wyżej zadania, działają Państwo zarówno w charakterze organu
    władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym,
    stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą
    opodatkowaniem według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT).
    Jednym z obszarów Państwa działania, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie,
    są zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Zadania te realizowane są przez Urząd Gminy.
    Ponoszą/ponosili/będą Państwo ponosić wydatki bieżące związane ze wskazanym powyżej
    obszarem działania oraz wydatki majątkowe, związane z budową infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, dotyczące wskazanych inwestycji.
    Realizowane/zrealizowane przez Państwa inwestycje zakończone, bieżące oraz przyszłe
    (łącznie określane Inwestycje) były, są i będą finansowane przez Państwa ze środków
    własnych lub pozyskanych środków publicznych.
    Z tytułu prowadzonej działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej (w tym
    także z wykorzystaniem środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji) uzyskują
    oraz będą Państwo uzyskiwać przychody z odpłatnej sprzedaży na rzecz podmiotów
    trzecich, tj. mieszkańców Gminy, osób prowadzących działalność gospodarczą i
    przedsiębiorstw, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Wytworzone/zmodernizowane w ramach Inwestycji środki trwałe są i będą
    wykorzystywane przez Państwa do dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków
    również z terenu budynku Urzędu Gminy oraz jednostek budżetowych Gminy (np. szkoły i
    przedszkola). Czynności te są i będą realizowane w ramach potrzeb własnych Gminy i są
    /będą udokumentowane stosownymi dokumentami wewnętrznymi (notami księgowymi).
    W związku z powyższym, wybudowana przez Państwa infrastruktura wodno-kanalizacyjna
    jest oraz będzie w dalszym ciągu wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych
    VAT (tj. do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jak i
    czynności niepodlegających opodatkowaniu. Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, zgodnie
    z posiadaną obecnie przez Państwa wiedzą, nie będzie wykorzystywana do wykonywania
    czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, maja Państwo wątpliwości, czy mogą Państwo
    odliczyć kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków na Inwestycje związane z budową
    /modernizacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, a także wydatków bieżących
    związanych z działalnością wodociągowo-kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku
    metodę kalkulacji sposobu określenia proporcji opartą na stosunku rocznego przychodu z
    tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich w ogólnym
    rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów
    trzecich, urzędu obsługującego Gminę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, a więc
    sposób inny, niż wymieniony w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015
    r.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że przy odliczaniu podatku
    naliczonego od wydatków związanych z Infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną, w
    pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-
    2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego

    wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Co
    istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT), oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek
    samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia
    2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86a ust. 2c ustawy o VAT).

    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem
    podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno#
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno#
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Biorąc pod uwagę zakres działalności realizowanej w ramach gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej, nie są Państwo w stanie przyporządkować wydatków z nią związanych
    wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.
    Państwa zdaniem, najbardziej właściwą metodą kalkulacji prewspółczynnika, pozwalającą
    na odliczenie podatku VAT w odpowiednim zakresie od Inwestycji i wydatków bieżących
    związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną jest metoda oparta o stosunek rocznego
    przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich w
    ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków od
    podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Gminę oraz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Wysokość prewspółczynnika wyliczonego tym sposobem, w oparciu o dane z 2024 r.
    wyniosła 97%. Jednocześnie, w Państwa ocenie, prewspółczynnik wyliczony tym sposobem
    będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Wskazali Państwo, że powyższy wzór byłby stosowany zarówno dla infrastruktury
    wodociągowej, jak i infrastruktury kanalizacyjnej. Ponadto w kalkulacji prewspółczynnika

    uwzględniono każdą dostawę wody/każdy odbiór ścieków, zarówno na rzecz podmiotów
    zewnętrznych, jak i na rzecz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy (zużycie
    wewnętrzne).
    Doszli Państwo do przekonania, że w opisanym obszarze nie powinna znaleźć
    zastosowania metoda wskazana w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. bowiem
    metoda ta odnosi się do ogółu działalności jednostek samorządu terytorialnego, która to
    działalność w przeważającej mierze pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT
    (stanowi bowiem realizację zadań własnych, nałożonych przepisami prawa). Tymczasem
    podejmowane przez Państwa działania w obszarze gospodarki wodno-kanalizacyjnej
    stanowią odstępstwo od generalnej struktury działalności Gminy - jak zostało wskazane
    powyżej, w zdecydowanej większości mają one charakter działalności gospodarczej,
    opodatkowanej VAT. Dlatego też powinna mieć do nich zastosowanie odrębna,
    indywidualnie dobrana metoda kalkulacji prewspółczynnika VAT.
    Co do zasady ustalają i zgodnie z posiadaną obecnie przez Państwa wiedzą będą Państwo
    ustalać ilość dostarczonej do odbiorców wody (zewnętrznych oraz wewnętrznych) w
    oparciu o wskazania wynikające z wodomierzy zainstalowanych w poszczególnych
    punktach odbioru. Ilość wody zużytej na cele przeciwpożarowe jest natomiast szacowana
    w oparciu o średnie zużycie wody na te cele ustalone na podstawie raportów
    przekazywanych Gminie przez jednostki Ochotniczej Straży Pożarnej zlokalizowane na
    terenie Gminy.
    Jednocześnie, co do zasady ustalają i zgodnie z posiadaną obecnie przez Państwa wiedzą
    będą Państwo ustalać ilość odebranych od odbiorców (zewnętrznych oraz wewnętrznych)
    ścieków w oparciu o wskazania wynikające z zainstalowanych u poszczególnych
    odbiorców urządzeń pomiarowych.
    Wskazali Państwo, że zarówno wodomierze wykorzystywane przez Państwa do mierzenia
    ilości dostarczonej wody, jak i urządzenia pomiarowe wykorzystywane do mierzenia ilości
    odebranych ścieków posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania.
    Wykorzystywane urządzenia pomiarowe pozwalają na dokonanie możliwie
    najdokładniejszego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od
    poszczególnych odbiorców. Stosowane urządzenia są powszechnie wykorzystywane na
    rynku przez podmioty prowadzące działalność w zakresie gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej.
    U większości odbiorców, tj. 99,49%, zamontowane są urządzenia pomiarowe, na
    podstawie których określana jest ilość zużytej wody i odebranych ścieków. Pozostała część
    odbiorców, tj. 0,51%, rozlicza się na zasadach ryczałtu. Zobowiązanie, jakie ma do zapłaty
    odbiorca w ramach rozliczenia ryczałtowego, określane jest na podstawie przepisów
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia
    wody. Na podstawie ww. rozporządzenia określa się przeciętną ilość zużycia, która po
    przemnożeniu przez obowiązującą stawkę za metr sześcienny, stanowi podstawę do
    wyliczenia kwoty obciążenia dla danego odbiorcy.
    Wskazany sposób obliczenia prewspółczynnika będzie obiektywnie odzwierciedlał część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza. Ilość dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków do/od
    odbiorców zasadniczo mierzona jest przy zastosowaniu wodomierzy i liczników, co
    stanowi podstawę do kalkulacji należnego wynagrodzenia z tytułu prowadzonej sprzedaży
    oraz podstawę do ujęcia prawidłowej wartości dochodów wykonanych i wydatków
    wykonanych w sprawozdawczości budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze
    swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, że będą Państwo w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w
    oparciu o ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych i na
    potrzeby własne Gminy.

    Wybór określonego we wniosku sposobu obliczenia proporcji został poprzedzony analizą
    charakteru prowadzonej przez Gminę działalności w zakresie dostaw wody i
    odprowadzania ścieków.
    W Państwa ocenie, w kontekście działalności w zakresie dostaw wody i odprowadzania
    ścieków, trudno o bardziej adekwatną metodę obliczania prewspółczynnika, niż metoda
    oparta o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków
    do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Wnioskodawcę oraz
    jednostek organizacyjnych Gminy. Metoda ta odzwierciedla proporcję, w jakiej pozostaje
    wartość sprzedaży dokonywanej na rzecz podmiotów zewnętrznych, która jest
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług, do ogółu wartości sprzedaży realizowanej
    przez Gminę w tym obszarze.
    Ponadto, ilość dostarczanej wody i odprowadzonych ścieków mierzona jest przy
    zastosowaniu wodomierzy i liczników, co stanowi podstawę do kalkulacji należnego
    wynagrodzenia z tytułu prowadzonej sprzedaży oraz podstawę do ujęcia prawidłowej
    wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w sprawozdawczości
    budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami
    organizacyjnymi.
    Są i będą Państwo w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w oparciu o ilość
    dostarczonej wody i odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych i na potrzeby
    własne Gminy.
    W Państwa ocenie, analiza specyfiki działalności prowadzonej przez Gminę, w zakresie
    dostaw wody i odprowadzania ścieków prowadzi do wniosku, że najbardziej
    reprezentatywnym sposobem obliczania podatku naliczonego podlegającego odliczeniu
    jest metoda obliczania prewspółczynnika oparta o obiektywne kryterium przychodowe.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa,
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze
    Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej
    wydatków związanych z realizacją Inwestycji oraz wydatków bieżących związanych z
    działalnością wodociągowo-kanalizacyjną należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie
    zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane.
    Tym samym, wskazany przez Państwa sposób określenia proporcji odzwierciedla/będzie
    odzwierciedlał, w jakim stopniu będą Państwo wykorzystywali infrastrukturę
    wodociągowo-kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej
    niż gospodarcza.
    Podsumowując, mogą/będą Państwo mogli odliczyć kwotę podatku naliczonego z tytułu
    wydatków na Inwestycje związane z budową/modernizacją infrastruktury wodociągowo-
    kanalizacyjnej, a także wydatków bieżących związanych z działalnością wodociągowo-
    kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji sposobu określenia
    proporcji, opartą na stosunku rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków od podmiotów trzecich w ogólnym, rocznym przychodzie z tytułu
    dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich, urzędu obsługującego
    Gminę oraz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy pokrywa z opisem podanym przez Wnioskodawcę.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego).
    Sposób określenia proporcji oparty na kryterium przychodu z tytułu dostarczonej wody i
    odebranych ścieków od podmiotów trzecich w ogólnym, rocznym przychodzie z tytułu
    dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów trzecich, urzędu obsługującego
    Gminę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, został przez Państwa oceniony jako
    najbardziej reprezentatywny. Jeżeli jednak w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej bądź kontroli celno#skarbowej zostanie ustalone, że:
        metoda ta nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków na
        Inwestycje związane z budową/modernizacją infrastruktury wodociągowo-
        kanalizacyjnej, a także wydatków bieżących związanych z działalnością
        wodociągowo-kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność
        gospodarczą, oraz
        nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
        działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
        odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
        przez Państwa nabyć
    – wówczas interpretacja nie wywoła skutków prawnych w zakresie przysługującego
    Państwu prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Inwestycje związane z
    budową/modernizacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, a także wydatków
    bieżących związanych z działalnością wodociągowo- kanalizacyjną.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.