Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-672/10-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Czy w przedstawionym zdarzeniu przejęcie udziałów B. Sp. z o.o. przez Spółkę o wartości nominalnej 3.500.000 zł skutkuje powstaniem przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kredyt; opodatkowanie; poręczenie; przychód; przychód-powstanie przychodu; spłata; udział; wierzytelność; zabezpieczenie; zastaw
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 03 sierpnia 2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka udzieliła w 2008 r. poręczenia spłaty kredytu zaciągniętego przez B. Sp. z o.o. W celu zabezpieczenia przyszłej wierzytelności od B. Sp. z o.o. wynikającej z udzielonego poręczenia, Wnioskodawca zawarł ze wspólnikiem B. Sp. z o.o. (dalej: Wspólnik) umowę o ustanowieniu zastawu na udziałach w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tytułem zabezpieczenia wierzytelności mogącej powstać wobec B. Sp. z o.o. z tytułu poręczenia kredytu, zastawca (Wspólnik) ustanowił na rzecz zastawnika (Wnioskodawcy) zastaw na 7.000 udziałach posiadanych w B. o wartości nominalnej 3.500.000 zł. Zastaw ustanowiony na udziałach został wpisany do rejestru zastawów prowadzonych przez sąd.

W związku z upadłością B. Sp. z o.o. i niespłaceniem przez nią całości kredytu, Wnioskodawca spłacił w 2010 r. pozostałą część kredytu wraz z odsetkami na kwotę 7.927.579,41 zł, którą zakwalifikował jako niestanowiącą kosztów uzyskania przychodów, tworząc w 2009 r. rezerwę na zobowiązanie.

Spółka, zgodnie z zawartą umową, przejmie na własność przedmiot zastawu, tj. 7.000 udziałów o wartości nominalnej 3.500.000 zł. Przejęcie przez zastawnika (Wnioskodawcę) udziałów zgodnie z umową następuje na podstawie oświadczenia zastawnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przejęcie udziałów B. Sp. z o.o. przez Spółkę o wartości nominalnej 3.500.000 zł skutkuje powstaniem przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie udziałów B. Sp. z o.o. przez Spółkę o wartości nominalnej 3.500.000 zł z tytułu spłaty poręczonego kredytu nie skutkuje powstaniem przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przejęcie udziałów w zamian za spłatę poręczonego kredytu w związku z upadłością B. Sp. z o.o. nie jest wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (…) – art. 7 ust. 2 ww. ustawy.

Z przytoczonej definicji dochodu wynika zatem, iż stanowi on różnicę pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania. Jest to zasada, od której ustawodawca przewidział odstępstwa określone w art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy zauważyć, iż podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który obejmuje swoim zakresem wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to, czy mają one charakter okresowy, czy też jednorazowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymienia, choćby przykładowo, jakichkolwiek źródeł przychodów. W konsekwencji, za źródło przychodów na gruncie tej ustawy należy uznać wszystko, co przynosi przychód, niezależnie od sposobu jego powstania.

W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania oraz katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, iż – stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W doktrynie przyjmuje się, że przychodami są wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe, które mają nieodwracalny charakter, przy czym muszą być definitywnie otrzymane przez dany podmiot, czyli są to wszystkie wartości wchodzące do majątku podatnika, mające definitywny charakter, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać, jak własnymi. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, powodują powstanie obowiązku podatkowego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż w 2008 r. Wnioskodawca udzielił poręczenia spłaty kredytu zaciągniętego przez B. Sp. z o.o. W celu zabezpieczenia przyszłej wierzytelności wynikającej z udzielonego poręczenia, Wnioskodawca zawarł ze wspólnikiem B. Sp. z o.o. umowę o ustanowieniu zastawu na jej udziałach. Zastaw ustanowiony na udziałach został wpisany do rejestru zastawów prowadzonych przez sąd. W związku z upadłością B. Sp. z o.o. i niespłaceniem przez nią całości kredytu, Wnioskodawca spłacił w 2010 r. pozostałą część kredytu wraz z odsetkami na kwotę 7.927.579,41 zł, którą zakwalifikował jako niestanowiącą kosztów uzyskania przychodów, tworząc w 2009 r. rezerwę na zobowiązanie. Wnioskodawca, zgodnie z zawartą umową, przejmie na własność przedmiot zastawu, tj. 7.000 udziałów o wartości nominalnej 3.500.000 zł.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż analizowana sytuacja nie mieści się w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Należy bowiem wyjaśnić, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych funkcjonują dwa odrębne pojęcia odnoszące się do uzyskania statusu udziałowca spółki kapitałowej, tj.:

1.  „objęcie udziałów”, oznaczające pierwotnego nabycie nowoutworzonych udziałów,
2.  „nabycie udziałów”, oznaczające nabycie o charakterze wtórnym od dotychczasowego właściciela tych udziałów.

Unormowanie powołanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 dotyczy wyłącznie sytuacji objęcia udziałów. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego dojdzie natomiast do nabycia udziałów należących do wspólnika B. Sp. z o. o., tj. nabycia wtórnego.

Za powyższym rozumieniem powołanego przepisu przemawia również treść art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Nie unormowano w nim natomiast momentu powstania przychodu w przypadku nabycia udziałów od wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w sytuacji, gdy nie ma miejsca rejestracja spółki ani podwyższenie jej kapitału zakładowego.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionej sytuacji, wskutek przejęcia przez Wnioskodawcę udziałów B. Sp. z o.o., na których ustanowiono zastaw rejestrowy zabezpieczający przyszłe wierzytelności, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, o którym mowa art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.