Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.32.2019.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pośrednictwo; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 stycznia 2019 r. (data wpływu 1 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów (część pytania Wnioskodawcy) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również jako „Spółka”) jest spółką deweloperską, której głównym zadaniem jest realizacja inwestycji w budownictwie mieszkaniowym. Firma została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Pierwsza realizacja deweloperska miała być prowadzona w (…). W tym celu Zarząd 18 września 2017 r. podpisał umowę przedwstępną z X Sp. z o.o. na nabycie gruntu budowlanego. Wnioskodawca ze względu na uwarunkowania ekonomiczne, przed przeniesieniem własności gruntu, zgodnie z zawartą możliwością wskazania osoby trzeciej jako wstępującej w prawa wynikające z umowy zakupu nieruchomości, zrezygnował z prowadzenia inwestycji w tym miejscu i podjął starania, aby odpłatnie przenieść prawo wynikające z umowy przedwstępnej do nabycia gruntu na inny podmiot gospodarczy.

W tym celu w dniu 1 lutego 2018 r. została podjęta współpraca w profesjonalnym podmiotem zajmującym się pośrednictwem w zbyciu i nabyciu nieruchomości. Umowa ta przewidywała określone wynagrodzenie dla tegoż pośrednika w sytuacji spełnienia warunków zawartych w umowie pośrednictwa. W dniu 22 maja 2018 r. została zawarta przedwstępna umowa przeniesienia praw i obowiązków z umowy przedwstępnej nabycia gruntu z 18 września 2017 r. W październiku 2018 r. pośrednik poinformował Spółkę, że chciałby umową cesji przenieść prawa i obowiązki wynikające z umowy pośrednictwa, wraz z cesją wierzytelności z umowy, na inny podmiot, również trudniący się profesjonalnie pośrednictwem w zbyciu i nabyciu nieruchomości. W dniu 16 października 2018 r. taka umowa została podpisana.

W dniu 21 listopada 2018 r. Spółka otrzymała korespondencję od Komornika Sądowego o zajęciu wierzytelności powstałej z pierwotnej umowy pośrednictwa zawartej dnia 1 lutego 2018 r.

W związku z zaistniałą sytuacją Spółka stoi przed dylematem prawnym, polegającym na braku pewności komu należy się zapłata wynagrodzenia za usługę pośrednictwa. W dniu 2 stycznia 2019 r. Komornik Sądowy wezwał Spółkę do wpłaty zajętej wierzytelności na rachunek bankowy kancelarii komorniczej, z zastrzeżeniem, że przekazana kwota zostanie złożona przez kancelarię komorniczą na rachunek depozytowy Ministra Finansów zgodnie z art. 808 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 1360 dalej: „KPC”) jako nie podlegająca natychmiastowemu wydaniu do czasu wytoczenia przez osobę trzecią powództwa o zwolnienie zajęcia. Wnioskodawca do czasu rozstrzygnięcia, czy zawarta 16 października 2018 r. cesja praw i obowiązków wynikających z umowy pośrednictwa, wraz z cesją wierzytelności z umowy, jest prawnie wiążąca, nie otrzyma faktury za usługę pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spełnienie obowiązku z wezwania Komornika Sądowego czyli zapłata na konto depozytowe Ministra Finansów, zgodne z art. 808 KPC, za usługę pośrednictwa, która została wykonana, uprawnia wnioskodawcę do ujęcia tego wydatku w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (pierwsza część sformułowanego pytania)?

Zdaniem Wnioskodawcy, (część stanowiska dotycząca możliwości uznania kosztu o jakim mowa we wniosku za koszt uzyskania przychodu) wydatek może być zaliczony w koszty uzyskania przychodów zgodnie z zapisami ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zapłaci przelewem za wykonaną usługę na rachunek bankowy kancelarii komorniczej, z zastrzeżeniem, że przekazana kwota zostanie złożona przez Kancelarię Komorniczą na rachunek depozytowy Ministra Finansów zgodnie z art. 808 KPC.

Faktura nie zostanie wystawiona do czasu rozstrzygnięcia przez sąd, czy zawarta 16 października 2018 r. cesja praw i obowiązków wynikających z umowy pośrednictwa, wraz z cesją wierzytelności z umowy, jest prawnie wiążąca i w związku z tym który z podmiotów trudniący się pośrednictwem przy sprzedaży oraz nabyciu nieruchomości jest zobowiązany do jej wystawienia.

Według Spółki brak faktury nie wyklucza możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jest w stanie na podstawie innych dowodów, czyli umowy pośrednictwa z kontrahentem, wyciągów bankowych i innych, wykazać fakt poniesienia wydatku, jego związek z prowadzoną działalnością oraz uzyskiwanymi w jego następstwie przychodami.

Definicję kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem kosztami takimi są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle powołanego przepisu wskazać zatem należy, iż definicja „kosztów uzyskania przychodów” w podatku dochodowym nie uzależnia uznania danego wydatku za koszt podatkowy od sposobu udokumentowania takiego wydatku. Istotne jest samo udokumentowanie faktu poniesienia wydatku oraz wykazanie jego związku z działalnością podatnika oraz uzyskiwanymi w jej następstwie przychodami. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, że aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: 1) celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu, 2) wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 16 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Przytoczone we wniosku orzecznictwo oraz przedstawione dowody tzn.: zrealizowanie usługi pośrednictwa zgodnie z zawartą umową, opłacanie usługi oraz nie ujęcie wydatku w katalogu negatywnym kosztów w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazują jednoznacznie na to, że przedmiotowy wydatek jest kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Koszty uzyskania przychodów, w zależności od stopnia ich powiązania z przychodami, dzielą się na bezpośrednio związane z przychodami (określone w art. 15 ust 4-4c updop) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d-4e updop).

Zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeksu postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1360 z późn. zm.) jeżeli złożona w postępowaniu egzekucyjnym kwota pieniężna nie podlega natychmiastowemu wydaniu, powinna być złożona na rachunek depozytowy Ministra Finansów. Odsetki od sum złożonych na rachunek depozytowy Ministra Finansów tytułem nabycia przedmiotu egzekucji wchodzą w skład sumy uzyskanej w egzekucji. Odsetki należne za okres od dnia sporządzenia planu podziału sumy uzyskanej w egzekucji do dnia wykonania planu zwraca się osobie uprawnionej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca we wrześniu 2017 r. podpisał umowę przedwstępną na nabycie gruntu budowlanego (Umowa I) z X Sp. z o.o. Wnioskodawca ze względu na uwarunkowania ekonomiczne, przed przeniesieniem własności gruntu, zgodnie z zawartą możliwością wskazania osoby trzeciej jako wstępującej w prawa wynikające z umowy zakupu nieruchomości, zrezygnował z prowadzenia inwestycji w tym miejscu i podjął starania, aby odpłatnie przenieść prawo wynikające z Umowy I na inny podmiot gospodarczy. W tym celu w dniu 1 lutego 2018 r. została podjęta współpraca w profesjonalnym podmiotem zajmującym się pośrednictwem w zbyciu i nabyciu nieruchomości. Umowa ta przewidywała określone wynagrodzenie dla tegoż pośrednika w sytuacji spełnienia warunków zawartych w umowie pośrednictwa. W dniu 22 maja 2018 r. została zawarta przedwstępna umowa przeniesienia praw i obowiązków z Umowy I. W październiku 2018 r. pośrednik poinformował Spółkę, że chciałby umową cesji przenieść prawa i obowiązki wynikające z umowy pośrednictwa, wraz z cesją wierzytelności z umowy, na inny podmiot, również trudniący się profesjonalnie pośrednictwem w zbyciu i nabyciu nieruchomości. W dniu 16 października 2018 r. taka umowa cesji została podpisana. W dniu 21 listopada 2018 r. Spółka otrzymała korespondencję od Komornika Sądowego o zajęciu wierzytelności powstałej z pierwotnej umowy pośrednictwa zawartej dnia 1 lutego 2018 r.

W związku z zaistniałą sytuacją Spółka stoi przed dylematem prawnym, polegającym na braku pewności komu należy się zapłata wynagrodzenia za usługę pośrednictwa.

W dniu 2 stycznia 2019 r. Komornik Sądowy wezwał Spółkę do wpłaty zajętej wierzytelności na rachunek bankowy kancelarii komorniczej, z zastrzeżeniem, że przekazana kwota zostanie złożona przez kancelarię komorniczą na rachunek depozytowy Ministra Finansów zgodnie z art. 808 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego.

W zaistniałej sytuacji Spółka powzięła w wątpliwość, czy spełnienie obowiązku z wezwania Komornika Sądowego i w ostateczności zapłata na konto depozytowe Ministra Finansów, zgodne z art. 808 KPC, za usługę pośrednictwa, która została wykonana, ale nie została udokumentowana fakturą, ze względu na toczące się postępowanie w sprawie ustalenia podmiotu, któremu dana wierzytelność jest należna, uprawnia ją do ujęcia tego wydatku w kosztach uzyskania przychodów.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa należy wskazać, że pomiędzy poniesionym przez Wnioskodawcę kosztem (zapłata na konto depozytowe) a osiąganymi przychodami zachodzi związek o jakim mowa w art. 15 ust. 1 updop. Z opisu sprawy wynika bowiem, że przeniesienie prawa wynikającego z umowy zakupu nieruchomości będzie miało odpłatny charakter, a więc Spółka osiągnie przychód z tej transakcji. Zawarcie umowy z profesjonalnym pośrednikiem mające doprowadzić do zawarcia umowy pomiędzy Wnioskodawcą o osobą trzecią przenoszącej prawa z umowy przedwstępnej niewątpliwie służą realizacji wcześniej założonego celu, tj. odpłatnemu przeniesieniu ww. praw i osiągnięciu z tego tytułu przychodu podatkowego.

Stanowisko w zakresie możliwości uznania ww. wydatku za koszt uzyskania przychodów (część pytania sformułowana we wniosku) należy uznać za prawidłowe.

Biorąc jednocześnie pod uwagę opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro jak wynika z wniosku Spółka poniosła wydatki w związku zapłatą wynagrodzenia za wykonaną usługę pośrednictwa w związku z odpłatnym przeniesieniem praw wynikających z Umowy I na inny podmiot gospodarczy oraz z uwagi na wypełnienie dyspozycji z wezwania Komornika Sądowego i w ostateczności zapłata na konto depozytowe Ministra Finansów, wskazać należy, że wydatek ten będzie kosztem bezpośrednio związanym z odpłatnym przeniesieniem praw wynikających z Umowy I na inny podmiot gospodarczy. Innymi słowy wydatek w postaci wynagrodzenia za usługę pośrednictwa w związku z decyzją o odpłatnym zbyciu praw z Umowy I będzie kosztem bezpośrednio związanym z przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia tych praw. W konsekwencji Spółka będzie mogła zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z tytułu zbycia/przeniesienia tych praw na inny podmiot gospodarczy pomimo wpłaty zajętej wierzytelności za pośrednictwem Komornika Sądowego na konto depozytowe Ministra Finansów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z wykonaniem usługi pośrednictwa. W zakresie dokumentowania kosztu wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.