Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.825.2020.2.AMO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-09
Teza: brak opodatkowania dotacji przekazywanych przez Gminę Mieszkańcom na realizację projektu grantowego oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; refundacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2020 r. (data wpływu 1 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania dotacji przekazywanych przez Gminę Mieszkańcom na realizację projektu grantowego pn. „…”;

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania dotacji przekazywanych przez Gminę Mieszkańcom na realizację projektu grantowego pn. „…”;

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2021 r.).

Gmina X (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Ponadto, zgodnie z art. 403 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (dalej: Prawo ochrony środowiska) wynika, że do zadań własnych gminy należy finansowanie niektórych zadań z zakresu ochrony środowiska wymienionych w art. 400a ust. 1 cyt. ustawy (w szczególności finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza czy edukacji ekologicznej).

Z kolei, w świetle art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (dalej: Ustawa w zakresie programów polityki spójności), w ramach programów operacyjnych mogą być realizowane projekty grantowe. Ponadto, jak wskazuje art. 35 ust. 2 ww. ustawy, projektem grantowym jest projekt, którego beneficjent udziela grantów na realizację zadań służących osiągnięciu celu tego projektu przez grantobiorców. Z kolei art. 35 ust. 5 tej ustawy określa, że grantem są środki finansowe programu operacyjnego, które beneficjent projektu grantowego powierzył grantobiorcy, na realizację zadań, o których mowa w ust. 2.

Mając na uwadze powyższe, Gmina ubiega się o dofinansowanie podpisując umowę z Zarządem Województwa … (dalej: Instytucja finansująca) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa V Ochrona Środowiska, działanie 5.5 Ochrona Powietrza na realizację zadania pn. „…” (dalej: Przedsięwzięcie lub Projekt). Projekt będzie realizowany w latach 2020-2022.

Celem Przedsięwzięcia jest poprawa jakości powietrza w Gminie, przede wszystkim poprzez likwidację lub wymianę wysokoemisyjnych źródeł ciepła na ekologiczne źródła ogrzewania. Ograniczenie emisji zanieczyszczeń powietrza przyczyni się przede wszystkim do ograniczenia zagrożenia zdrowia mieszkańców, którzy są narażeni na oddziaływanie substancji emitowanych przez wysokoemisyjne kotły i piece, w których głównie spalane jest paliwo węglowe, a także substancje szczególnie zagrażające zdrowiu mieszkańców Gminy - odpadów pochodzących z gospodarstw domowych.

Jest to projekt grantowy i polega na udzielaniu przez grantodawcę grantów na przedsięwzięcia realizowane w budynkach mieszkalnych dotyczące wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na podłączenie do sieci ciepłowniczej, instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne.

Gmina odpowiada za wdrożenie i zarządzanie Projektem.

Beneficjentami będą osoby fizyczne, którzy pozytywnie przeszli proces weryfikacji, uproszczoną ocenę energetyczną i zawarli umowy z Gminą. W ramach Przedsięwzięcia przeprowadzone zostaną modernizacje wysokoemisyjnych źródeł ciepła. Przewiduje się, że Beneficjenci zmodernizują łącznie około 54 szt. źródeł ciepła na terenie całej Gminy.

Odbiorcami efektów Przedsięwzięcia będą z kolei wszyscy mieszkańcy Gminy, którzy dzięki jego realizacji, będą mogli oddychać lepszej jakości powietrzem.

Gmina planuje ponosić wydatki związane z Projektem na działania informacyjno-promocyjne, tj. zakup tablic informacyjnych oraz ogłoszenia w prasie. Wydatki te udokumentowane będą fakturami VAT. Nabywcą wskazanym na fakturze VAT będzie Gmina.

Gmina otrzyma dofinansowanie z Instytucji finansującej zarówno na wymienione powyżej wydatki jak i dotacje udzielane Beneficjentom. Przy czym w tym drugim przypadku Gmina jest jedynie pośrednikiem - dotacja ta udzielania jest de facto mieszkańcom.

Gmina będzie zawierała z Beneficjentami, których nieruchomości zlokalizowane są na jej terenie umowy (dalej: Umowa). Umowa określać będzie szczegółowe zasady, tryb i warunki, na jakich dokonywane będzie przekazywanie, wykorzystanie i rozliczenie dotacji na realizację Projektu Beneficjenta określonego szczegółowo we wniosku o udzielenie dotacji oraz inne prawa i obowiązki stron przedmiotowej umowy.

Na podstawie Umowy Gmina przekazuje Beneficjentom środki na wymianę źródeł ciepła, stanowiącą określoną część całkowitych kosztów tej wymiany. Pozostałą część wydatków Beneficjent finansuje z własnych środków.

Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta.

Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków.

Likwidacja starego źródła ciepła oraz prawidłowy montaż nowego źródła ciepła, o parametrach zgodnych z zawartą Umową, jest warunkiem niezbędnym do uznania poniesionych przez Beneficjenta wydatków, a tym samym do rozliczenia inwestycji oraz przekazania dofinansowania zgodnie z Umową.

Realizacja Projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. Gmina uzyskane środki następnie przekazuje Beneficjentom. Gdyby Gmina (de facto mieszkańcy, gdyż Gmina jest tylko pośrednikiem) nie otrzymała dofinansowania, to nie realizowałaby Projektu, nie byłaby pośrednikiem pomiędzy Instytucją finansującą a mieszkańcami.

Wątpliwości Gminy dotyczą prawidłowego rozliczenia na gruncie VAT czynności dokonywanych w ramach Przedsięwzięcia.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

*   O przyznanie środków może starać się dowolny mieszkaniec Gminy posiadający wysokoemisyjne źródło ciepła. Każdy mieszkaniec, który posiada źródło ciepła oraz wypełni oświadczenie o przystąpieniu do projektu może otrzymać refundację. Innymi słowy, wszyscy mieszkańcy, którzy zgłosili się do projektu zostali uwzględnieni we wniosku do otrzymania 34% dofinansowania do wymiany źródeł ciepła, złożonym do instytucji finansującej.

*   Dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Województwa … na lata 2014-2020 pokryje 34% kosztów projektu.

*   Gmina nie wnosi/nie będzie wnosiła wkładu własnego w finansowanie przedmiotowego zadania, objętego zakresem wniosku.

*   Gmina, w związku z realizacją projektu, występuje wyłącznie jako podmiot, który dysponuje i przekazuje dofinansowanie na rzecz Mieszkańców. Gmina jest także odpowiedzialna za kontrolowanie oraz rozliczenie przedmiotowego dofinansowania.

*   Gmina w związku z realizacją projektu grantowego nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz mieszkańców Gminy.

*   Wydatki poniesione przez Gminę na działania informacyjno-promocyjne (tj. zakup tablic, ogłoszenia w prasie) będą miały wyłącznie na celu umożliwienie Gminie prawidłowego rozliczenia „refundacji poniesionych kosztów” na rzecz Mieszkańca.

*   Zdaniem Gminy, towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedsięwzięcia, o którym mowa we wniosku, wykorzystywane będą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisane czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu polegające na przekazywaniu dotacji będą stanowiły usługi opodatkowane VAT?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach Przedsięwzięcia?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Opisane czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu nie będą stanowiły usług podlegających ustawie o VAT.

Ad. 2.

Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach Przedsięwzięcia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy do zadań Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Ponadto, zgodnie z art. 403 ust. 2 ustawy Prawo ochrony środowiska wynika, że do zadań własnych gminy należy finansowanie niektórych zadań z zakresu ochrony środowiska wymienionych w art. 400a ust. 1 cyt. ustawy (w szczególności finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza czy edukacji ekologicznej).

W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, występuje ona w roli podatnika VAT - podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

*   wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz

*   jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji, Gmina nie działa jako podatnik VAT. Wykonuje ona zadania własne w ramach reżimu publiczno-prawnego jako organ władzy publicznej, w szczególności w związku z przepisami Prawa ochrony środowiska oraz ustawy w zakresie programów polityki spójności.

Przekazywanie przez Gminę dotacji w ramach Przedsięwzięcia nie stanowi po stronie Gminy żadnej czynności opodatkowanej VAT. Gmina nie zawiera umów z wykonawcami na realizację wymiany źródeł ciepła, Gmina jedynie przekazuje Beneficjentom środki finansowe.

Powyższe wynika również z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. w zakresie programów polityki spójności, w świetle którego w ramach programów operacyjnych mogą być realizowane projekty grantowe. Ponadto, jak wskazuje art. 35 ust. 2 ww. ustawy, projektem grantowym jest projekt, którego beneficjent udziela grantów na realizację zadań służących osiągnięciu celu tego projektu przez grantobiorców. Z kolei art. 35 ust. 6 tej ustawy określa, że grantem są środki finansowe programu operacyjnego, które beneficjent projektu grantowego powierzył grantobiorcy, na realizację zadań, o których mowa w ust. 2.

W analizowanej sytuacji nie mamy do czynienia z podstawą opodatkowania transakcji, gdyż zdaniem Gminy w związku z realizacją Przedsięwzięcia Gmina nie działa jako podatnik VAT, Gmina nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W związku z powyższym, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, jeżeli nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT, jak i jeżeli nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Oba powyższe warunki muszą zostać łącznie spełnione.

W przedmiotowej sprawie, Gmina nie wykonuje, jej zdaniem, żadnych czynności opodatkowanych VAT, nie działa jako podatnik VAT. Co więcej, w związku z zawieranymi Umowami Gmina jedynie przekazuje dotacje Beneficjentom. Faktury dokumenujące wymianę źródła ciepła są wystawiane na danego Beneficjenta.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.726.2018.1.KM, w której wskazano, że „Należy ponadto zaznaczyć, że Gmina nie jest zobowiązana do opodatkowania dotacji również w przypadku w części przekazanej Stowarzyszeniu na realizację Inwestycji. Przede wszystkim, należy zwrócić uwagę, iż podstawę opodatkowania mogą stanowić tylko środki faktycznie otrzymane przez podatnika i dotyczące konkretnej transakcji. W przypadku dotacji z UE przekazanej Stowarzyszeniu, Gmina nie jest faktycznym beneficjentem dofinansowania, a jedynie pełni funkcję podmiotu koordynującego przekazanie dotacji i zapewniającego instytucjonalny nadzór nad tym procesem. Beneficjentem dotacji jest Stowarzyszenie. W konsekwencji, środków z dotacji nie można uznać za środki otrzymane przez podatnika w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Środki te zostają faktycznie przekazane na rachunek bankowy Gminy, jednak pozostają tam w formie depozytu do momentu przekazania ich Stowarzyszeniu. Zatem nie stanowią dla niej żadnego faktycznego przysporzenia z tytułu wykonanych usług”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.419.2019.1.AD, w której organ zgodził się z wnioskodawcą, że „Przenosząc powyższe na grunt ustawy o VAT Wnioskodawca wskazuje, że sama okoliczność otrzymania grantu przez mieszkańca nie generuje skutków podatkowych w podatku od towarów i usług, ani dla Gminy, ani dla osoby fizycznej. Mieszkaniec ten otrzyma refundację poniesionych wydatków wymiany źródła ciepła u prywatnego przedsiębiorcy, który to wystawi imienną fakturę na osobę fizyczną. Wysokość dotacji udzielonej przez UE na rzecz Gminy pozostaje tym samym bez związku przyczynowo-skutkowego dla zastosowanej przez podmiot trzeci ceny, którą płaci mieszkaniec”.

Analogiczne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.418.2019.1.KK.

Stanowisko Gminy potwierdza również interpretacja indywidualna z dnia 23 marca 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.709.2019.2.WN, w której uznano, że „W konsekwencji dofinansowanie, które Gmina otrzyma w związku z realizacją opisanego Projektu, nie będzie stanowiło dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nie będzie nabywać towarów ani usług i nie będzie odsprzedawać ich dalej na rzecz Grantobiorcy”.

Tym samym, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia VAT od wydatków w ramach Przedsięwzięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosowanie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów/świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru/usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 roku, poz. 713, z późn. zm. ) dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) podlegają czy też nie podlegają opodatkowaniu istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje (dotacje) bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacji i subwencji bezpośrednio związanych z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik „dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT”.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Zatem dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, wykonuje zadania własne m.in. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, w zakresie ładu przestrzennego i gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Mając na uwadze powyższe, Gmina ubiega się o dofinansowanie podpisując umowę z Instytucją finansującą w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację zadania pn. „…” – Przedsięwzięcia. Celem Przedsięwzięcia jest poprawa jakości powietrza w Gminie, przede wszystkim poprzez likwidację lub wymianę wysokoemisyjnych źródeł ciepła na ekologiczne źródła ogrzewania. ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne. Jest to projekt grantowy i polega na udzielaniu przez grantodawcę grantów na przedsięwzięcia realizowane w budynkach mieszkalnych dotyczące wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na podłączenie do sieci ciepłowniczej, instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne. Gmina odpowiada za wdrożenie i zarządzanie Projektem. Beneficjentami będą osoby fizyczne, którzy pozytywnie przeszli proces weryfikacji, uproszczoną ocenę energetyczną i zawarli umowy z Gminą. Odbiorcami efektów Przedsięwzięcia będą z kolei wszyscy mieszkańcy Gminy, którzy dzięki jego realizacji, będą mogli oddychać lepszej jakości powietrzem. Gmina planuje ponosić wydatki związane z Projektem na działania informacyjno-promocyjne, tj. zakup tablic informacyjnych oraz ogłoszenia w prasie. Wydatki te udokumentowane będą fakturami VAT. Nabywcą wskazanym na fakturze VAT będzie Gmina. Gmina otrzyma dofinansowanie z Instytucji finansującej zarówno na wymienione powyżej wydatki jak i dotacje udzielane Beneficjentom. Przy czym w tym drugim przypadku Gmina jest jedynie pośrednikiem - dotacja ta udzielania jest de facto mieszkańcom. Gmina będzie zawierała z Beneficjentami, których nieruchomości zlokalizowane są na jej terenie umowy (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Gmina przekaże Beneficjentom dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków. To Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta. Likwidacja starego źródła ciepła oraz prawidłowy montaż nowego źródła ciepła, o parametrach zgodnych z zawartą Umową, jest warunkiem niezbędnym do uznania poniesionych przez Beneficjenta wydatków, a tym samym do rozliczenia inwestycji oraz przekazania dofinansowania zgodnie z Umową. O przyznanie środków może starać się dowolny mieszkaniec Gminy posiadający wysokoemisyjne źródło ciepła. Każdy mieszkaniec, który posiada źródło ciepła oraz wypełni oświadczenie o przystąpieniu do projektu może otrzymać refundację. Dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Województwa … na lata 2014-2020 pokryje 34% kosztów projektu. Gmina nie wnosi/nie będzie wnosiła wkładu własnego w finansowanie przedmiotowego zadania. Gmina, w związku z realizacją projektu, występuje wyłącznie jako podmiot, który dysponuje i przekazuje dofinansowanie na rzecz Mieszkańców, nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz Mieszkańców Gminy. Wydatki poniesione przez Gminę na działania informacyjno-promocyjne (tj. zakup tablic, ogłoszenia w prasie) będą miały wyłącznie na celu umożliwienie Gminie prawidłowego rozliczenia „refundacji poniesionych kosztów” na rzecz Mieszkańca.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że udzielone dofinansowanie grantobiorcom (Mieszkańcom Gminy) w postaci zwrotu kosztów w związku z wymianą źródeł ciepła, nie będzie stanowić dopłaty do ceny tych źródeł energii, gdyż Gmina nie wchodzi w rolę inwestora, co za tym idzie – nie będzie świadczyć usług ani nie będzie dostarczała towarów na rzecz właścicieli budynków.

Należy uznać, że czynność przekazania środków w formie pieniężnej jako zwrot kosztów robót i towarów nie stanowi świadczenia usług. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Gmina nie świadczy na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności. Na podstawie Umowy Gmina przekazuje Beneficjentom środki na wymianę źródeł ciepła, stanowiącą określoną cześć całkowitych kosztów tej wymiany. Pozostałą część wydatków Beneficjent finansuje z własnych środków. To Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta. Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Gmina nie świadczy na rzecz właścicieli budynków biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności.

Zatem jeżeli faktycznie – tak jak wynika to z przedstawionego zdarzenia przyszłego – przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę (Gminę) z grantobiorcą (Mieszkańcem) będzie jedynie zwrot kosztów i operacji tej nie będą towarzyszyły żadne inne świadczenia pomiędzy Gminą a Mieszkańcem, to zwrot kosztów wydatków na wymianę źródła ciepła na rzecz grantobiorcy (Mieszkańca) nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych Mieszkańcowi (Grantobiorcy) nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru).

W konsekwencji, stwierdzić należy, że dotacja przekazywana przez Gminę na rzecz Mieszkańców nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, dofinansowanie przekazywane przez Gminę Mieszkańcom na realizację projektu grantowego pn. „…” nie będzie stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach ww. przedsięwzięcia należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wyżej wskazano dofinansowanie przekazywane przez Gminę Mieszkańcom na realizację projektu grantowego pn. „…” nie będzie stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem, z uwagi na powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione, ponieważ - jak wynika z całokształtu sprawy – Gmina w ramach ww. projektu nie będzie wykonywała odpłatnych świadczeń na rzecz Mieszkańców, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedsięwzięcia – jak wskazał Wnioskodawca - będą przez Gminę wykorzystane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach ww. przedsięwzięcia.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.