Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.562.2018.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-15
Teza: Opodatkowania sprzedaży nieruchomości i ustanowienia służebności gruntowej oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-odliczenie podatku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; służebność-służebność gruntowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2018 r. (data wpływu 14 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działki – **jest prawidłowe**,
*   nieuznania sprzedaży działki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.
*   prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia działki – **jest prawidłowe**.
*   braku opodatkowania ustanowienia służebności gruntowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości, prawa do odliczenia podatku oraz braku opodatkowania ustanowienia służebności gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z zawartą umową przedwstępną sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna Sprzedaży”), planuje nabyć od „K.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) nieruchomość, stanowiącą część nieruchomości w której skład wchodzą grunty nr 798/5, 798/1, 798/2, 798/4 i 798/7, o łącznym obszarze 5,8961 ha (pięć hektarów osiemdziesiąt dziewięć arów sześćdziesiąt jeden metrów kwadratowych), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem x (dalej: „Nieruchomość”).

Z treści działu I-o księgi wieczystej x wynika, że Nieruchomość obejmuje działki gruntu nr 798/5, 798/1, 798/2, 798/4 i 798/7 o łącznym obszarze 5,8961 ha, których sposób korzystania został oznaczony jako Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane, Ba - tereny przemysłowe, Bi - inne tereny zabudowane.

Przedmiotem transakcji jest działka gruntu nr 798/1 o obszarze 2,4099 ha (dwa hektary czterdzieści arów dziewięćdziesiąt dziewięć metrów kwadratowych), zwana również dalej: „Przedmiotową Działką” lub „Działką”, która:

*   położona jest w Z., przy ulicy O.,
*   w ewidencji gruntów oznaczona jest symbolem Bp, Ls - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, lasy,
*   jest niezabudowana,
*   w części o powierzchni 0,2933 ha jest sklasyfikowana jako las (LsVl) - jest objęta Inwentaryzacją Stanu Lasu Miasto i została dla niej wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust.3 ustawy o lasach.

Przedmiotowa Działka nie leży na terenie parku narodowego, w obszarze specjalnej strefy ekonomicznej, strefy nadgranicznej ani portowej, jak też zgodnie z obowiązującym na jej terenie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie jest przeznaczona na cele publiczne. Ponadto, Działka ta nie jest wpisana do rejestru zabytków, jak też nie są na niej zlokalizowane obiekty archeologiczne. Jest również wolna od wad fizycznych oraz wad prawnych.

Wspomniany wyżej teren jest objęty aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego K. Dzielnicy Mieszkaniowej w Z. i stanowi teren zabudowy usługowo-komercyjnej (UC). Zbywca posiada zaświadczenie Prezydenta Miasta stwierdzające, że:

*   nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym działki 798/1 w Z., przy ul. O./ S., znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Dzielnicy Mieszkaniowej w Z.;
*   zgodnie z wymienionym wyżej planem działka nr 798/1 znajduje się na terenie oznaczonym symbolem UC - teren zabudowy usługowo-komercyjnej;
*   dla terenu działki nr 798/1 trwa procedura sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w rejonie drogi ekspresowej i ul. S.w Z.;
*   zgodnie z. uchwałą Rady Miasta z dnia 2 lutego 2016 roku w sprawie obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji, działka nie jest położona na wyznaczonym obszarze zdegradowanym i obszarze rewitalizacji, ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji.

Ponadto, Sprzedający dysponuje zaświadczeniem Prezydenta Miasta, z treści którego wynika, że działka nr 798/1 o łącznej powierzchni 2,4099 ha, w części o powierzchni 0,2933 ha jest sklasyfikowana jako las (LsVI) - jest objęta Inwentaryzacją Stanu Lasu Miasto i została wydana dla niej decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach (Dz.U. z 2017 r. poz.788, z późn.zm.).

Działka nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego ani w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2052, ze zm.).

Powyższe nabycie nastąpi w celu realizacji przedsięwzięcia gospodarczego dotyczącego budowy na Przedmiotowej Działce zgodnego z koncepcją Kupującego obiektu handlowego wraz z kompletną infrastrukturą towarzyszącą, wszelkimi wymaganymi rozwiązaniami komunikacyjnymi, mediami, parkingami i drogami wewnętrznymi.

Jak wynika z Umowy Przedwstępnej Sprzedaży, zawarcie umowy przyrzeczonej (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) nastąpi w terminie 10 Dni Roboczych od momentu otrzymania przez daną Stronę zawiadomienia od drugiej Strony o spełnieniu się ostatniego z Warunków Zawieszających. Jednym z takich warunków jest uzyskanie ostatecznej i niezaskarżalnej na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej decyzji o pozwoleniu na budowę (dalej: „Decyzja”). W celu jej uzyskania. Kupujący, jest zmuszony do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, w szczególności decyzji dotyczącej wyłączenia z produkcji leśnej oraz pozwolenia na usunięcie (wycinkę) drzew i krzewów z terenu Przedmiotowej Działki.

W związku z inwestycją, strony postanowiły ustanowić wzajemne służebności na obszarze opisanej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) oraz Przedmiotowej Działce, w sposób taki, że:

1.  Sprzedający ustanowił na działce nr 798/7 objętej księgą wieczystą, (stanowiącej jego własność), na rzecz każdoczesnego właściciela Przedmiotowej Działki (jako nieruchomości władnącej), nieodpłatną i na czas nieoznaczony - służebność gruntową polegającą na: prawie przejazdu i prawie przechodu ciągami komunikacyjnymi na nieruchomości obciążonej przez właściciela nieruchomości władnącej, zgodnie z mapą stanowiącą Załącznik do Umowy Sprzedaży Nieruchomości.
2.  Kupujący ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) jako nieruchomości władnącej - na Przedmiotowej Działce następującą służebność:
    *   nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebność gruntową polegającą na: prawie parkowania na parkingach mających powstać na nieruchomości obciążonej, prawie przejazdu pojazdami o dopuszczalnej masie całkowitej mniejszej niż 3,5 tony i prawie przechodu - ciągami komunikacyjnymi mającymi powstać na nieruchomości obciążonej - i to wszystko przez właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości władnącej, a także przez klientów i najemców pawilonów handlowych znajdujących się na nieruchomości władnącej, dostawców i służby techniczne;
3.  Sprzedający ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego Przedmiotowej Działki (jako nieruchomości władnącej) - na opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki), jako nieruchomości obciążonej, nieodpłatną i na czas nieoznaczony - służebność gruntową polegającą na: prawie parkowania na parkingach znajdujących się na nieruchomości obciążonej, prawie przejazdu i prawie przechodu - ciągami komunikacyjnymi znajdującymi się na nieruchomości obciążonej, i to wszystko przez użytkownika wieczystego lub właściciela nieruchomości władnącej, a także przez klientów i najemców parku handlowego mającego powstać na nieruchomości władnącej, dostawców i służby techniczne.
4.  Kupujący ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) jako nieruchomości władnącej - na Przedmiotowej Działce, na czas określony 10 (dziesięciu) lat, liczonych od dnia zawarcia Umowy Przeniesienia Własności Nieruchomości, służebności polegającej na powstrzymywaniu się od budowania, prowadzenia i udostępniania w jakiejkolwiek formie prawnej powierzchni Przedmiotowej Działki w celu prowadzenia obiektów handlowych branży spożywczej oraz branży „zrób to sam” (D1Y) o powierzchni sprzedaży większej niż 500 m2 (takie jak O., C. i L.), z zastrzeżeniem, że powyższe zobowiązanie przestanie obowiązywać w przypadku, jeżeli na pozostałej części Nieruchomości (poza Przedmiotową Działką) nie będzie prowadzona przez dłużej niż 6 miesięcy działalność handlowa branży spożywczej lub „zrób to sam”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa Przedmiotowej Działki stanowić będzie dostawę terenów budowlanych, a zatem podlegać będzie opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej?
2.  Czy zbycie nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wyłączonego z opodatkowania VAT?
3.  Czy w wyniku dokonanej transakcji przysługuje Kupującemu prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w podatku od towarów i usług?
4.  Czy nieodpłatne służebności opisane w stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Odnośnie pytania nr 1, dostawa Przedmiotowej Działki będzie stanowić dostawę terenów budowlanych, a zatem podlegać będzie opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.
2.  W stosunku do pytania nr 2, zbycie nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ,,ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
3.  Odpowiadając na pytanie nr 3, Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w podatku od towarów i usług w wyniku dokonanej transakcji.
4.  Nieodpłatne służebności przytoczone w pytaniu nr 4 nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

_Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1_

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 5 ust. I pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 43 ustawy VAT wymienione zostały czynności, które zwolnienia się z opodatkowania tym podatkiem. Art. 43 ust. 1 pkt 9 stanowi, iż zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego należy wnioskować, że przesłanką do zwolnienia od podatku VAT gruntu jest jego przeznaczenie (ustalane w oparciu o miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jak również o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym).

Jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego, przedmiotem transakcji jest Działka gruntu nr 798/1 o obszarze 2,4099 ha, która jest niezabudowana, w ewidencji gruntów oznaczona jest symbolem Bp, Ls - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, lasy, zaś w części o powierzchni 0,2933 ha jest sklasyfikowana jako las (LsVI).

Zgodnie z oświadczeniem Prezydenta Miasta, Działka nr 798/1 posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Dzielnicy Mieszkaniowej, z którego wynika, że położona jest na terenie oznaczonym symbolem UC - teren zabudowy usługowo - komercyjnej.

Zważywszy na brzmienie przepisów oraz orzecznictwo w powyższym zakresie, przeznaczenie terenu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub też jeśli taki nie istnieje, z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jest kluczowe dla oceny czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT czy też powinna być od niego zwolniona. Powyższe znajduje potwierdzenie w Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów sygn. PTI0/033/12/207/WLI/13/RD58639 z dnia 14 czerwca 2013 roku, w której MF stoi na stanowisku, że przez wzgląd na nowelizację ustawy VAT z dnia 1 kwietnia 2013 roku w której została wprowadzona definicja terenów zabudowanych w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT oraz został odpowiednio zmodyfikowany art. 43 ust. 1 pkt 9, w taki sposób, aby odpowiadać przytoczonej wcześniej definicji, należy uznać że dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. (wyrok NSA sygn. 1 FPS 8/10), istotne w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.

W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, objętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w której teren taki sklasyfikowany jest pod zabudowę, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz przywołaną interpretację, stwierdzić należy iż sprzedaż Przedmiotowej Działki niezabudowanej, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. Wynika to przede wszystkim z okoliczności spełnienia przesłanki dotyczącej przeznaczeniu gruntu. W zaistniałym stanie faktycznym działka bowiem jest przeznaczona pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zaś nabyta została celem realizacji przedsięwzięcia gospodarczego.

_Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2_

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów przedmiotowej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie przepisów dotyczących ZCP oraz praktyki podatkowej, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien on spełniać łącznie następujące warunki:

1.  istnienie zespołu powiązanych funkcjonalnie składników materialnych i niematerialnych obejmujących powiązane z nimi zobowiązania (o ile istnieją);
2.  zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone powinny być do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zatem powinny być wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

(Ad. 1.) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Jak wynika z dotychczasowej praktyki organów podatkowych, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące ze sobą w takich relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W odniesieniu zaś do kwestii zobowiązań, zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r. o sygn. II FSK 690/14, że „W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej.”

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, z definicji ZCP wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego w związku ze sprzedażą nieruchomości nie zaszło jednoczesne przeniesienie całości składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych do prowadzenia działalności przez Sprzedawcę, tj. przedmiotem transakcji jest tylko i wyłącznie Przedmiotowa Działka, bez odpowiedniego zaplecza personalnego, wolna od zobowiązań, należności oraz jakichkolwiek umów handlowych. Wraz z zakupem nieruchomości Kupujący nie wszedł w dysponowanie żadnymi środkami trwałymi czy też aktywami. Celem przeniesienia własności Nieruchomości jest realizacja planowanego przez Nabywcę przedsięwzięcia gospodarczego opisanego w stanie faktycznym.

W ocenie Wnioskodawcy, pierwszy ze wskazanych warunków uznania transakcji za dotyczącej ZCP nie został w analizowanej sytuacji spełniony, gdyż w skład przedmiotu transakcji nie wchodzą funkcjonalnie powiązane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji funkcji gospodarczych realizowanych przez Sprzedającego, a także prawa i obowiązki z tytułu kluczowych dla jego funkcjonowania umów.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, warunek istnienia zorganizowanego zespołu powiązanych funkcjonalnie składników materialnych i niematerialnych wynikający z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy uznać za niespełniony.

(Ad. 2.) Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Zgodnie z dominującą praktyką interpretacyjną organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP ze struktur przedsiębiorstwa powinno świadczyć umiejscowienie danego ZCP w strukturze organizacyjnej podatnika, przykładowo jako dział, wydział bądź oddział czy departament. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, tj. muszą istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność potencjalnego ZCP od pozostałych składników.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach wskazują, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Do spełnienia tego warunku nie jest jednak konieczne wyodrębnienie w postaci samobilansującego się oddziału (tak przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 sierpnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-513/15-2/1Z).

W ocenie Wnioskodawcy, przesłanka odpowiedniego wyodrębnienia finansowego w analizowanej sytuacji nie jest spełniona. Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Przedmiotowa Działka stanowi niezabudowany grunt przeznaczony pod zabudowę, zatem na jej terenie Sprzedający nie podejmuje jakiegokolwiek rodzaju działań o charakterze gospodarczym, co za tym idzie nie prowadzi również oddzielnej ewidencji zdarzeń gospodarczych tylko i wyłącznie do Działki będącej przedmiotem transakcji, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do powyższego terenu.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia finansowego wynikający z treści art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT należy uznać za niespełniony.

(Ad. 3.) Wyodrębnienie funkcjonalne

Opierając się na wydanych dotychczas interpretacjach podatkowych, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jak podnoszą organy podatkowe, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki wchodzące w skład ZCP mają nie tylko stanowić sumę składników będących własnością danego podmiotu gospodarczego, lecz powinny być tak ze sobą powiązane, by można było uznać je za zorganizowany zespół tych składników. Stanowisko to zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-548/15-2/KP.

Mając na uwadze charakter działalności prowadzonej przez Sprzedającego (zgodnie z danymi w KRS działalność przeważającą stanowi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek), należy wskazać, iż sprzedaż opisanej Działki nie wyróżnia się funkcjonalną odrębnością od pozostałej działalności Sprzedającego.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia funkcjonalnego wynikający z treści art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT należy uznać za niespełniony.

(Ad. 4.) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć jako możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot wykonujący zadania gospodarcze realizowane w ramach przedsiębiorstwa (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2015 r„ sygn. IPPB5/4510-1022/15-2/AK; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2515/13).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji opisanej w zaistniałym stanie faktycznym jest przeznaczony pod realizację przedsięwzięcia gospodarczego wynikającego z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zaś cel transakcji nie obejmuje wyodrębnienia Działki jako zdolnej do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Podsumowując powyższe rozważania, mając na uwadze przedstawiony opis zaistniałego stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro przedmiot transakcji, tj. Przedmiotowa Działka nie jest w żaden sposób wydzielona pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym i nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonego do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to nie spełnia ona definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, sprzedaż Przedmiotowej Działki, nie będzie wyłączona od opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 3_

Art. 86 ustawy VAT, definiuje zasady dotyczące odliczenia naliczonego podatku. Ust. 1 powyższego artykułu, stanowi że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, w zakresie w jakim towary i usługi są przez niego wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej.

Jak stanowi ust. 2 pkt 1 tego samego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, jak również dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uwarunkowane jest powstaniem obowiązku podatkowego zdefiniowanym w art. 19a ustawy VAT, po stronie zbywcy. W związku z tym, prawo do powyższego obniżenia następuje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy.

Powyższy warunek należy uszczegółowić zgodnie z ust. 10b, który stanowi że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach opisanych w akapicie wyżej powstaje jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Reasumując, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uwarunkowane jest spełnieniem trzech kluczowych warunków, a mianowicie:

*   dostawa towarów (lub świadczenie usług) będąca przedmiotem transakcji musi być związana z wykonywaną przez Nabywcę działalnością gospodarczą;
*   w stosunku do zbywanych towarów (lub usług) u Sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy;
*   Nabywca otrzyma fakturę potwierdzającą dokonanie transakcji.

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje co do zasady zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT, czyli w momencie dostawy (wydania) nieruchomości. Wyjątkowo, obowiązek może nastąpić wcześniej w sytuacji, gdy przed momentem powyższego wydania nastąpi zawarcie umowy przeniesienia własności nieruchomości lub też przed wydaniem przedmiotu umowy, sprzedający otrzymał całość lub część zapłaty zgodnie z art. 19a ust. 8 ww. ustawy, co zostało potwierdzone w broszurze Ministerstwa Finansów zatytułowanej Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r., jak również interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2016 r. sygn. akt ITPP1/4512-294/16/KM.

Zatem, obowiązek podatkowy po stronie Sprzedawcy, powstanie w poniższych przypadkach:

*   z dniem wpłacenia zadatku, zaliczki lub transakcji o podobnym charakterze przez Nabywcę - tylko w odniesieniu do wpłacanej kwoty ;
*   z dniem dostawy nieruchomości - obowiązek podatkowy powstanie tylko do kwoty różnicy, pod warunkiem wcześniejszego wpłacenia zadatku, zaliczki itp.;
*   z dniem zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, o ile nieruchomość nie została wcześniej wydana - obowiązek podatkowy powstanie tylko do kwoty różnicy, pod warunkiem wcześniejszego wpłacenia zadatku, zaliczki itp.

Zgodnie z zaistniałym stanem faktycznym, Kupujący nabył Przedmiotową Działkę w celu realizacji przedsięwzięcia gospodarczego w zakresie budowy na jej obszarze zgodnego z koncepcją Kupującego obiektu handlowego wraz z kompletną infrastrukturą towarzyszącą, wszelkimi wymaganymi rozwiązaniami komunikacyjnymi, mediami, parkingami i drogami wewnętrznymi. Tym samym została spełniona przesłanka dotycząca związku nabycia ze sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto zgodnie z Umową Przedwstępną, w momencie jej podpisania Wnioskodawca przelał na rzecz Sprzedającego część umówionej wartości (dalej: „Cena”) jako zadatek na poczet przyszłej transakcji sprzedaży Nieruchomości, po czym otrzymał od Sprzedającego fakturę dokumentującą ten fakt. Wyrównanie Ceny oraz wydanie Działki ma nastąpić w momencie zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, jako Nabywca Przedmiotowej Działki jest on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wpłacony zadatek, oraz nabędzie tożsame prawo w momencie otrzymania faktury dokumentującej uiszczenie reszty Ceny w momencie zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości lub wydania towaru.

_Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytania nr 4_

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie służebności gruntowej zostało zdefiniowane w art. 285 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z ww. artykułem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) określonym prawem, w wyniku którego właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, lub właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, lub właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności. Ustanowienie służebności jest czynnością cywilnoprawną.

Odnosząc się do przytoczonego art. 5 ust. l pkt 1 ustawy VAT, podatkiem od towarów i usług objęte są odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak natomiast stanowi art. 8 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przez powyższe świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy wnioskując a contrario z powołanego art. 8 ust. 2 nie podlega VAT nieodpłatne świadczenie usług polegające na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji (tj. nieodpłatna służebność) jeżeli zostało ustanowiona na cele prowadzenia działalności gospodarczej podatnika.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznych rozstrzygnięciach organów podatkowych. Przykładem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 czerwca 2016 r., sygn. IBPP1/4512-168/16/MS, której tezy dotyczące nieodpłatnej służebności na gruncie podatku od towarów i usług - w ocenie Wnioskodawcy - znajdują analogiczne zastosowanie do opisanego w niniejszym wniosku zaistniałego stanu faktycznego. W powołanej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż „Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.”

Jak wskazano w zaistniałym stanie faktycznym, nieodpłatne służebności zawarte między stronami mają na celu umożliwienie funkcjonowania obiektu handlowego wraz z kompletną infrastrukturą towarzyszącą, wszelkimi wymaganymi rozwiązaniami komunikacyjnymi, mediami, parkingami i drogami wewnętrznymi. Obiekt ten ma zostać wzniesiony w ramach realizacji przedsięwzięcia gospodarczego pod które Wnioskodawca nabył Przedmiotową Działkę. Tym samym spełniona została przesłanka dotycząca związku ustanowienia służebności na cele związane z planowaną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, odpowiadając na postawione pytanie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż służebności opisane w zaistniałym stanie faktycznym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działki, nieuznania sprzedaży działki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia działki oraz jest nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania ustanowienia służebności gruntowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z zawartą umową przedwstępną sprzedaży planuje nabyć od Sprzedającego działkę gruntu nr 798/1 o obszarze 2,4099 ha (dwa hektary czterdzieści arów dziewięćdziesiąt dziewięć metrów kwadratowych). Która - położona jest w Z., przy ulicy O. W ewidencji gruntów oznaczona jest symbolem Bp, Ls - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, lasy. Działka jest niezabudowana. W części o powierzchni 0,2933 ha jest sklasyfikowana jako las (LsVl) - jest objęta Inwentaryzacją Stanu Lasu M. i została dla niej wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach.

Przedmiotowa Działka nie leży na terenie parku narodowego, w obszarze specjalnej strefy ekonomicznej, strefy nadgranicznej ani portowej, jak też zgodnie z obowiązującym na jej terenie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie jest przeznaczona na cele publiczne. Ponadto, Działka ta nie jest wpisana do rejestru zabytków, jak też nie są na niej zlokalizowane obiekty archeologiczne. Jest również wolna od wad fizycznych oraz wad prawnych.

Sprzedawca posiada zaświadczenie Prezydenta Miasta stwierdzające, że nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym działki 798/1 znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Dzielnicy Mieszkaniowej. Zgodnie z wymienionym wyżej planem działka nr 798/1 znajduje się na terenie oznaczonym symbolem UC - teren zabudowy usługowo-komercyjnej. Dla terenu działki nr 798/1 trwa procedura sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w rejonie drogi ekspresowej i ul. S. w Z. Zgodnie z uchwałą Rady Miasta z dnia 2 lutego 2016 roku w sprawie obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji, działka nie jest położona na wyznaczonym obszarze zdegradowanym i obszarze rewitalizacji, ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji.

Działka nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego ani w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2052, ze zm.).

Wnioskodawca ma wątpliwość czy nabywana przedmiotowa działka może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wykładnia terminu użytego w wyżej powołanym art. 6 pkt 1 ustawy –zorganizowana część przedsiębiorstwa– ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji w przedmiotowej sprawie, gdyż rozstrzyga o podleganiu VAT planowanej dostawy opisanej działki.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, prowadzi do wniosku, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest wyodrębniony organizacyjnie,
*   jest wyodrębniony finansowo,
*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie) oraz
*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Skoro, jak w opisie zdarzenia przyszłego wskazał Wnioskodawca przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie działka gruntu nr 798/1 o obszarze 2,4099 ha, wchodząca w skład większej nieruchomości posiadanej przez Sprzedającego, to uznać należy, że przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, zbycie przedmiot działki nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 ustawy, a tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznać należy za prawidłowe.

Sprzedaż przedmiotowej działki będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy pod pojęciem tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Ze złożonego wniosku wynika, że działka nr 798/1 znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i położona jest na terenie oznaczonym symbolem UC – teren zabudowy usługowo-komercyjnej.

Oznacza to więc, że przedmiotem dostawy będzie działka, która stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem sprzedaż niezbudowanej działki gruntu nr 798/1 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dostawa przedmiotowej działki nie będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ okoliczności sprawy nie wskazują, że Sprzedawca wykorzystywał przedmiotowa działkę do czynności zwolnionych. Sprzedawca prowadzi działalność w zakresie kupna, sprzedaży nieruchomości.

Sprzedaż przedmiotowej działki opodatkowana będzie więc 23% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznać należy za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei art. 88 ustawy, wymienia przypadki, w których obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego się nie stosuje.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał, ze celem nabycia opisanej we wniosku działki jest realizacja przedsięwzięcia gospodarczego w postaci budowy obiektu handlowego wraz z kompletną infrastrukturą towarzyszącą, wszelkimi wymaganymi rozwiązaniami komunikacyjnymi, mediami, parkingami i drogami wewnętrznymi.

W związku z powyższym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę całą kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej działki w związku z realizacją opisanej we wniosku inwestycji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Z okoliczności sprawy wynika ponadto, że w związku z inwestycją, strony postanowiły ustanowić wzajemne służebności na obszarze opisanej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) oraz Przedmiotowej Działce, w sposób taki, że:

1.  Sprzedający ustanowił na działce nr 798/7 objętej księgą wieczystą, (stanowiącej jego własność), na rzecz każdoczesnego właściciela Przedmiotowej Działki (jako nieruchomości władnącej), nieodpłatną i na czas nieoznaczony - służebność gruntową polegającą na: prawie przejazdu i prawie przechodu ciągami komunikacyjnymi na nieruchomości obciążonej przez właściciela nieruchomości władnącej, zgodnie z mapą stanowiącą Załącznik do Umowy Sprzedaży Nieruchomości.
2.  Kupujący ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) jako nieruchomości władnącej - na Przedmiotowej Działce następującą służebność:
    *   nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebność gruntową polegającą na: prawie parkowania na parkingach mających powstać na nieruchomości obciążonej, prawie przejazdu pojazdami o dopuszczalnej masie całkowitej mniejszej niż 3,5 tony i prawie przechodu - ciągami komunikacyjnymi mającymi powstać na nieruchomości obciążonej - i to wszystko przez właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości władnącej, a także przez klientów i najemców pawilonów handlowych znajdujących się na nieruchomości władnącej, dostawców i służby techniczne;
3.  Sprzedający ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego Przedmiotowej Działki (jako nieruchomości władnącej) - na opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki), jako nieruchomości obciążonej, nieodpłatną i na czas nieoznaczony - służebność gruntową polegającą na: prawie parkowania na parkingach znajdujących się na nieruchomości obciążonej, prawie przejazdu i prawie przechodu - ciągami komunikacyjnymi znajdującymi się na nieruchomości obciążonej, i to wszystko przez użytkownika wieczystego lub właściciela nieruchomości władnącej, a także przez klientów i najemców parku handlowego mającego powstać na nieruchomości władnącej, dostawców i służby techniczne.
4.  Kupujący ustanowił - na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego opisanej wyżej Nieruchomości (po odłączeniu z niej Przedmiotowej Działki) jako nieruchomości władnącej - na Przedmiotowej Działce, na czas określony 10 (dziesięciu) lat, liczonych od dnia zawarcia Umowy Przeniesienia Własności Nieruchomości, służebności polegającej na powstrzymywaniu się od budowania, prowadzenia i udostępniania w jakiejkolwiek formie prawnej powierzchni Przedmiotowej Działki w celu prowadzenia obiektów handlowych branży spożywczej oraz branży „zrób to sam” (D1Y) o powierzchni sprzedaży większej niż 500 m2 (takie jak O., C. i L.), z zastrzeżeniem, że powyższe zobowiązanie przestanie obowiązywać w przypadku, jeżeli na pozostałej części Nieruchomości (poza Przedmiotową Działką) nie będzie prowadzona przez dłużej niż 6 miesięcy działalność handlowa branży spożywczej lub „zrób to sam”.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej, polegającej na prawie przechodu i przejazdu oraz służebności polegającej na powstrzymywaniu się od budowania, prowadzenia i udostępniania powierzchni działki w celu prowadzenia obiektów handlowych branży spożywczej oraz branży „zrób to sam” będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Zgodnie z tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności.

Z powyższego wynika, że ustanowienie służebności gruntowej wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem przedmiotowa czynność stanowi usługę o charakterze nieodpłatnym, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, polegającą na użyciu tego towaru (działki), jednakże aby świadczenie to podlegało opodatkowaniu – jak wskazano powyżej – musi być wykonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz podatnikowi musiało przysługiwać w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie ustanowienie przez Wnioskodawcę nieodpłatnej służebności gruntowej polegającej na prawie parkowania, przechodu i przejazdu oraz służebności polegającej na powstrzymywaniu się od budowania, prowadzenia i udostępniania powierzchni działki w celu prowadzenia obiektów handlowych branży spożywczej oraz branży „zrób to sam”, nie zostanie dokonane dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ustanowienie tych służebności na rzecz każdoczesnego właściciela lub użytkownika wieczystego sąsiednich nieruchomości nie jest bowiem związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, lecz z ewentualną działalnością tych właścicieli bądź użytkowników, bo to właśnie te podmioty w ramach prowadzonej własnej działalności gospodarczej będą korzystały ze służebności gruntowej ustanowionej na ich rzecz na gruncie należącym do Wnioskodawcy.

W tym miejscu zauważyć należy, że jak już wcześniej wskazano Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia działki, na której ustanowione będą przedmiotowe służebności.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie niespełnione są przesłanki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy umożliwiające uznanie nieodpłatnego ustanowienia służebności gruntowej za czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym stwierdzić należy, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, usługa polegająca na ustanowieniu przez Wnioskodawcę nieodpłatnej służebności gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe okoliczności stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 uznać należy za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Stronę interpretacji indywidualnej nr IBPP1/4512-168/16/MS tut. Organ zauważa, że w interpretacji tej uznano, że ustanowienie służebności gruntowej nie jest związane z działalnością gospodarczą wnioskodawcy. Uznano ją za czynność niepodlegająca opodatkowaniu z uwagi na to, że zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia gruntu, na którym nieodpłatna służebność została ustanowiona.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu zauważyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o prawie do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zaliczkowych na zakup opisanej we wniosku działki, gdyż w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie wskazał, że transakcja sprzedaży będzie poprzedzona zaliczkami uiszczonymi przez Wnioskodawcę ani też o terminie odliczenia podatku z faktur zaliczkowych i faktury ostatecznej dokumentującej nabycie przedmiotowej działki, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie sprecyzował pytania.

Zaznacza się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, w niniejszej sprawie powyższa interpretacja dotyczy wyłącznie służebności gruntowej ustanowionej przez Wnioskodawcę i nie wywiera skutku prawnego dla Sprzedawcy, który również ustanowił służebność gruntową.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.