Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-124/16-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Skutki udziału w programie motywacyjnym. Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2016 r. (data wpływu 8 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) kierując się chęcią poprawy wyników finansowych, a tym samym sprostania rosnącej konkurencji oraz w celu zwiększenia motywacji osób pełniących funkcje członków zarządu Spółki (dalej: „Uprawnieni”, „Uczestnicy”), wprowadziła od 2014 r. program ich premiowania (dalej: „Program”).

Uprawnieni są powołani na członków zarządu Spółki na mocy uchwały zarządu Spółki. Uprawnieni nie mają i nie będą mieć zawartej ze Spółką umowy o pracę.

Zasady funkcjonowania Programu zostały zawarte w Regulaminie programu motywacyjnego opartego o instrument pochodny (dalej: „Regulamin”).

Dodatkowo, w ramach realizacji Programu, Spółka zwarła z każdym z Uprawnionych odrębną umowę (dalej: „Umowa”), której treścią jest przyznanie Uprawnionym warunkowego prawa (dalej: „Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tegoż Prawa (dalej: „Kwota Realizacji”, „Premia”).

Umowy są umowami odrębnymi i niezwiązanymi, w szczególności, z umowami o pracę oraz zapisami regulującymi wynagrodzenie (nie jest to element wynagrodzenia) itp. Umowy nie są także związane w żaden sposób z uchwałami dotyczącymi powołania członków zarządu ani regulującymi ich wynagrodzenie (nie jest to element wynagrodzenia). Wszelkie uprawnienia i ewentualne korzyści Uprawnionych wynikają wyłącznie z Regulaminu oraz podpisanych przez te osoby indywidualnych Umów.

Prawo do uczestnictwa w Programie, ani też żadne zasady tego uczestnictwa nie wynikają z uchwał dotyczących powołania na członków zarządu, umów o pracę ani umów zlecenia itp.

Przystąpienie do Programu jest dobrowolne, tj. Uprawnieni nie mieli / nie mają obowiązku podpisania takiej Umowy i nie wpływa to na fakt pełnionych przez nich funkcji i zajmowanych stanowisk w Spółce ani prowadzonej współpracy ze Spółką niezależnie od tego czy posiadają oni status członka zarządu.

Uprawnionymi są osoby fizyczne, posiadające miejsce zamieszkania w Polsce, które podlegają w Polsce nieograniczonemu opodatkowaniu w stosunku do swoich światowych dochodów i są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu Ustawy o PIT.

Zgodnie z Umową, realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Realizacji i w następstwie tego na wypłacie przez Spółkę tej kwoty. Realizacja Prawa może nastąpić dopiero po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego (np. miesiąca, kwartał lub roku finansowego Spółki) i po spełnieniu określonych w Umowie warunków (dalej: „Wskaźniki”), opisanych poniżej (Prawo to jest zatem warunkowe). Zbywalność Prawa nie jest w żaden sposób ograniczona, w szczególności nie jest ograniczona do zbycia go na rzecz Spółki.

Nabycie Prawa nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych – Prawo kreowane na podstawie Umów nie przedstawia żadnej wartości rynkowej (w dacie kreacji nie jest znany jeszcze Wskaźnik, od którego zależy ewentualnie należna Kwota Realizacji). Uprawnieni uiszczają jedynie opłatę wstępną (manipulacyjną) za możliwość uczestnictwa w Programie w wysokości 1 zł, która to kwota jest kwotą rynkową.

W dniu zawarcia Umowy Spółka i Uprawnieni nie mają jeszcze informacji o wysokości Wskaźników, w związku z czym nie ma możliwości ustalenia żadnej realnej wartości rynkowej Prawa; nie będzie znana bowiem wartość jaką Prawo to będzie miało w dniu otrzymania Kwoty Realizacji.

W zależności od Umowy zawartej z danym Uprawnionym, Realizacja Prawa jest / może być dokonywana w odniesieniu do następujących okresów rozliczeniowych:

1.  miesiąc – gdzie Kwota Realizacji jest uzależniona od wartości Wskaźników za dany miesiąc („Rozliczenie Miesięczne”), lub
2.  kwartał – gdzie Kwota Realizacji jest uzależniona od wartości Wskaźników za dany kwartał („Rozliczenie Kwartalne”), lub
3.  rok – gdzie Kwota Realizacji jest uzależniona od wartości Wskaźników za dany rok („Rozliczenie Roczne”), przy czym w danym roku Uprawniony może mieć uprawnienie do jednego z powyższych rodzajów rozliczeń lub dwóch lub do wszystkich z nich.

Wskaźniki będące podstawą wyliczenia Kwoty Realizacji na dany okres rozliczeniowy ustalane są przez Spółkę, która na tej podstawie zawiera z Uprawnionymi wspomniane wcześniej Umowy. Następnie, po zakończeniu okresu rozliczeniowego Spółka przekazuje Uprawnionym informację o wartości osiągniętych Wskaźników za dany okres oraz o obliczonej na tej podstawie Kwocie Realizacji przysługującej poszczególnym Uprawnionym.

Wartość Wskaźników wynika albo bezpośrednio ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy albo można ją obliczyć na podstawie danych zawartych w sprawozdaniu finansowym Spółki lub innych sprawdzalnych danych finansowych / księgowych Spółki.

Wysokość Kwot Realizacji uzależniona jest, w szczególności, od poniższych Wskaźników, przy czym w poszczególnych okresach rozliczeniowych i/lub w odniesieniu do poszczególnych Uprawnionych mogą być brane pod uwagę tylko niektóre Wskaźniki:

*   NTO – Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów),
*   NTO Thirds – Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów) – do jednostek niepowiązanych,
*   NTO ICT – Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów) – do jednostek powiązanych,
*   SPC – Marża standardowa na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego,
*   SPC thirds – Marża standardowa na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego – do jednostek niepowiązanych,
*   APC – Marża rzeczywista na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego, bezpośrednich kosztów logistyki,
*   EBIT – Wynik operacyjny,
*   EBITDA – Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji,
*   n-EBITDA – Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji i kosztów nieoperacyjnych,
*   n-EBITDA before fee – Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji, kosztów nieoperacyjnych i opłat centralnych,
*   NP – Wynik netto,
*   CC – Koszty przerobu,
*   NPV – Wolumen produkcji netto,
*   TWC – Kapitał pracujący,
*   TWC days – Kapitał pracujący w dniach,
*   Added value (cost covering) – Przychody netto ze sprzedaży minus wartość materiałów w sprzedanych towarach, wyrobach, materiałach,
*   OR (n-EBITDA) before fee and eliminations – Wynik operacyjny przed uwzględnieniem opłat centralnych, marży wewnątrzgrupowej (ICT bonus) i kosztów nieoperacyjnych,
*   wynik segmentu branżowego produkcja zbrojenia zgodnie z prezentacją w Skonsolidowanym sprawozdaniu Finansowym.

Możliwą do otrzymania Kwotę Realizacji dany Uprawniony może otrzymać, jeśli ustalone Wskaźniki (ustalony Wskaźnik) osiągną odpowiedni procent założonej wartości.

Szczegółowy sposób wyliczenia Kwoty Realizacji ustalony jest w indywidualnej Umowie zawartej przez Spółkę z Uprawnionym.

Co do zasady, Kwota Realizacji jest wypłacana tylko Uprawnionym, którzy w dniu wypłaty nadal pełnią określone funkcje i zajmują określone stanowiska w Spółce. Niemniej jednak, jeżeli Uprawniony pełnił swoją funkcję lub zajmował określone stanowisko lub współpracował ze Spółką przez część okresu rozliczeniowego, Kwotę Realizacji ustała się proporcjonalnie do okresu pełnienia funkcji w okresie rozliczeniowym.

W ramach Programu Uprawnieni mogą uzyskać uprawnienie do otrzymania Kwoty Realizacji również w kolejnych latach (okresach).

W związku z powyższym niniejszy wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego.

Spółka wskazuje, że w jej ocenie przyznane warunkowe Prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: „UOIF”) i nie stanowi tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Spółka otrzyma niezależną, zewnętrzną opinię radcy prawnego potwierdzającą, że zastosowane przez nią ww. rozwiązanie mieści się w ustawowej definicji instrumentów pochodnych zawartej w UOIF i tym samym stanowi pochodny instrument finansowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uprawnionych, z tytułu nabycia i realizacji Prawa, powstanie tylko w momencie wypłaty Kwoty Realizacji i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i czy w związku z tym na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uprawnionych powstanie tylko w momencie ewentualnej wypłaty Kwoty Realizacji i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT. W takim przypadku na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jednak zobowiązana ona będzie do sporządzenia i przesłania do urzędów skarbowych i Uprawnionych imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C).

Zdaniem Spółki, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uprawnionych powstanie tylko w momencie ewentualnej wypłaty Kwoty Realizacji i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT. W takim przypadku na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika jednak zobowiązana ona będzie do sporządzenia i przesłania do urzędów skarbowych i Uprawionych imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu, przychód po stronie Uprawnionych nie powstanie w momencie nabycia przez nich Prawa, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych.

Nabycie Prawa przez Uprawnionych stanowi jedynie uzyskanie uprawnienia do otrzymania wypłaty w formie Kwoty Realizacji w przyszłości (po spełnieniu określonych warunków).

Przysporzenie, które otrzymuje Uprawniony w chwili nabycia Prawa jest więc jedynie potencjalne.

Powyższe stanowisko znajduje jednocześnie potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów w podobnych stanach faktycznych. Wprawdzie Prawo przedstawione w niniejszym stanie faktycznym jest specyficzne dla sytuacji Spółki, jednakże zdaniem Wnioskodawcy wykazuje ono cechy zbliżone do innych spraw, które były analizowane przez Ministra Finansów.

Przykładowo można posiłkować się wnioskami z:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2015 r. (Nr IBPB2-2/4511-582/15/ZuK), w której stwierdzono, że: (\`(...)\`) uczestnictwo osób uprawnionych w programie motywacyjnym spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z Jednostek Uczestnictwa. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ww. ustawy. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno na moment przyznania Jednostek Uczestnictwa jak i w chwili realizacji praw z nich wynikających. Wnioskodawca jako podmiot wypłacający świadczenie z tytułu realizacji praw wynikających z Jednostek Uczestnictwa będzie jednak zobowiązany – na mocy art. 39 ust. 3 ww. ustawy – do przesłania podatnikowi oraz odpowiedniemu organowi podatkowemu imiennej informacji o wysokości dochodu,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lipca 2015 r. (Nr IPTPB2/4511-257/15-2/PK), gdzie stwierdzono, że: Przyjmując za Wnioskodawcą, że przyznane warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości kwoty Rozliczenia Pieniężnego z tytułu zawarcia kontraktu stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, należy potwierdzić, że realizacja prawa poprzez wypłatę, tj. otrzymania Rozliczenia Pieniężnego spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a – osiągnięta w roku podatkowym. Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy. Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy. Z tytułu otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa z Rozliczenia Pieniężnego, który stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu, w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawcę stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 września 2014 r., znak: IPPB2/415-422/14-4/MG zgodnie z którą: Z uwagi na powyższe po stronie Inwestorów, z tytułu realizacji praw wynikających z kontraktów stanowiących pochodny instrument finansowy, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa, który stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu w zeznaniu podatkowym składanym przez Inwestorów stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy. W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły w tym zakresie obowiązki płatnika, a jedynie obowiązek sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C, zgodnie z art. 39 ust. 3 ww. ustawy,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r. (Nr IPPB2/415-87/12-2/MK): (\`(...)\`) Przystąpienie do motywacyjnego planu wynagradzania organizowanego przez G. Inc. i nieodpłatne przyznanie objętych restrykcjami nagród w postaci opcji zwykłych, TSO i GSU skutkujących w przyszłości prawem do nieodpłatnego nabycia akcji Spółki G. Inc. nie wiąże się dla Wnioskodawcy z nabyciem jakichkolwiek uprawnień o charakterze korporacyjnym lub majątkowym, jakie wiążą się z nabyciem statusu akcjonariusza, tj. pracownik nie ma prawa do dywidendy czy prawa do rozporządzania akcjami Spółki, jak również prawa do uczestnictwa w zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki z prawem głosu. Warunkowe prawo do nabycia akcji Spółki G. Inc. daje jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Trudno w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego. Natomiast samo posiadanie warunkowego prawa do nabycia nieodpłatnie akcji spółki G. Inc. skutkuje tym, że po stronie uczestnika planu nie dochodzi do powstania korzyści majątkowej i nie wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń, jest to jedynie etap wstępny, który może potencjalnie spowodować otrzymanie takich korzyści w przyszłości po spełnieniu warunków zasad uczestnictwa w Programie. Prawo to nie gwarantuje bowiem otrzymania akcji, skoro przekazanie akcji uzależnione jest od dodatkowych czynników m.in. istnienia stosunku prawnego z G lub podmiotem dominującym lub zależnym, brakiem możliwości ich sprzedaży (utrzymania opcji przez okres 10 lat), niemożności ustanowienia zastawu ustanowienia hipoteki, jak również fakt, że nie mogą być one przedmiotem cesji. Tym samym nieodpłatne otrzymanie restrykcyjnych nagród w postaci opcji zwykłych i TSO które powodują uzyskanie prawa do otrzymania w przyszłości nieodpłatnie po spełnieniu określonych warunków, akcji spółki G. Inc. skutkuje brakiem powstania przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy. (\`(...)\`),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2011 r., Nr IPPB2/415-698/11/MG: (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, przyjmując za Wnioskodawcą, iż przyznane w latach 2001-2010 opcje na akcje, uprawniające do nabycia akcji spółki z siedzibą w USA stanowią papier wartościowy. W rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz z uwagi na fakt, że przyznane nieodpłatnie w ramach przedmiotowego programu opcje na akcje są niezbywalne na rzecz osób trzecich i nie mają odrębnej wartości, skutkuje to tym, iż w momencie przyznania opcji na akcje niemożliwe było ustalenie ceny rynkowej stosowanej przy udostępnianiu praw lub w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem czasu i miejsca ich udostępnienia. Z kolei dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji samo otrzymanie niezbywalnego na rzecz osób trzecich oraz niemającego odrębnej wartości papieru wartościowego przez Wnioskodawcę nie rodzi skutku w postaci przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej. (\`(...)\`),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2011 r., Nr IPPB1/415-223/11-4/EC: (\`(...)\`) Program zakłada, że otrzymane warianty nie będą dawać ich właścicielom żadnych praw korporacyjnych, prawa do dywidendy ani uprawnień do objęcia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej do czasu wykonania praw przysługujących uczestnikom programu polegających na objęciu akcji na podstawie wyemitowanych i przydzielonych uprzednio wariantów na warunkach określonych w programie. Prawa te są niezbywalne i nie mogą być przenoszone na rzecz osób trzecich z wyjątkiem przejścia własności w związku z nabyciem spadku po Wnioskodawcy lub ich nabycia przez podmiot prowadzący program w celu ich umorzenia. Na dzień objęcia wariantów nie można ustalić ich wartości rynkowej; nie jest znana jakakolwiek wycena przyszłej wartości rynkowej akcji obejmowanych na podstawie wariantów subskrybcyjnych, warianty nie mogą być przedmiotem obrotu bez zgody emitenta. W szczególności po rozpoczęciu programu nie jest możliwy obrót wariantami przez uczestników programu (…). Tym samym, brak konkretnego wymiaru finansowego tych papierów wartościowych w momencie ich przydzielenia osobom uprawnionym nabycia przez nie prawa do ich realizacji i wykonania tego prawa poprzez objęcie akcji Spółek na zasadach uregulowanych na podstawie stosownej uchwały Walnych Zgromadzeń spółek komandytowo-akcyjnych uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. (\`(...)\`).

Konsekwentnie, skoro po stronie Uprawnionych nie powstanie przychód w chwili nabycia przez nich Prawa, to Spółka nie będzie miała w tym momencie obowiązków płatnika ani obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach Ustawy o PIT.

Dopiero w momencie realizacji Prawa i wypłaty Uprawnionym Kwoty Realizacji, możliwe będzie określenie konkretnej wielkości przysporzenia.

Jednocześnie, przychód uzyskany z tytułu wypłaty Kwoty Realizacji powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych. Takie wnioski wynikają z analizy poniższych przepisów Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Według art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT.

Zgodnie z jego treścią, w brzmieniu do 31 grudnia 2014 r., pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211 poz. 1384 z późn. zm.), natomiast od 1 stycznia 2015 r. przepis ten otrzymał następujące brzmienie: „pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego”.

Na wstępie należy wskazać, że pojawiające się w Ustawie o obrocie instrumentami finansowymi pojęcia „prawo”, „zespół praw”, „umowa” i „instrument finansowy” to określenia mające charakter tautologiczny, tj. powtarzają swoje znaczenie. W praktyce instrumenty finansowe mogą w sensie cywilnoprawnym stanowić wiązkę umów lub złożone konstrukcje umowne składające się z powiązanych ze sobą funkcjonalnie relacji kontraktowych (Instrumenty pochodne w polskim systemie prawnym, Aleksander Chłopecki, PPH, 2009).

Powyższe oznacza, że umowy cywilnoprawne, w tym Umowa, mogą być po spełnieniu warunków określonych w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi kwalifikowane jako instrumenty finansowe.

Na gruncie art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek finansowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Powszechnie uznaje się, że wskaźniki finansowe są współczynnikami tworzonymi na podstawie informacji zawartych w sprawozdaniu (informacjach) finansowym przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, Prawo do otrzymania Kwoty Realizacji przez Uprawnionych, kwalifikuje się zarówno:

*   jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ze względu na to, że Prawo jest prawem majątkowym, którego cena (tj. Kwota Realizacji) zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych, jak również
*   jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi gdyż jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym są wskaźniki finansowe Spółki i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne.

Dodatkowo, Uprawniony z tytułu posiadania Prawa jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś Spółka jest zobowiązana do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, co jest charakterystyczne dla (odpowiednio) nabywcy i wystawcy instrumentów finansowych.

Zgodnie z Ustawą o obrocie instrumentami finansowymi, realizacja pochodnego instrumentu finansowego może nastąpić poprzez rozliczenie pieniężne. W takiej formie (tj. poprzez zapłatę Kwoty Realizacji) jest właśnie realizowane nabyte przez Uprawnionych Prawo.

W konsekwencji, Prawo do żądania przez Uprawnionych wypłaty Kwoty Realizacji po spełnieniu określonych warunków należy uznać za instrument finansowy zgodnie z Ustawą o obrocie instrumentami finansowymi, którego cena (Kwota Realizacji) zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych Spółki.

Dodatkowo, Prawo do żądania przez Uprawnionych wypłaty Kwoty Realizacji z oczywistych względów nie może być kwalifikowane jako „tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania” lub „instrumenty rynku pieniężnego” (zgodnie z przepisem art. 3 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przez instrumenty rynku pieniężnego rozumie się papiery wartościowe lub niebędące papierami wartościowymi instrumenty finansowe, wyemitowane lub wystawione na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, które mogą być przedmiotem obrotu na rynku pieniężnym, natomiast przez tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania – rozumie się przez to wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego papiery wartościowe lub niebędące papierami wartościowymi instrumenty finansowe reprezentujące prawa majątkowe przysługujące uczestnikom instytucji wspólnego inwestowania, w tym w szczególności jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych).

W związku z tym wypełniają one definicję pochodnych instrumentów finansowych zgodnie z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, wypłaty Kwot Realizacji, dokonywane na rzecz Uprawnionych stanowią realizację instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 od dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT, podatnik obowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że wypłata Kwoty Realizacji na rzecz Uprawnionych w formie pieniężnej (w oparciu o wartości wskaźników finansowych Spółki) stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

A zatem również w chwili dokonania na rzecz Uprawnionych wypłaty Kwoty Realizacji, Spółka nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Niemniej jednak, zgodnie z art. 39 ust. 3 Ustawa o PIT. Spółka będzie zobligowana do sporządzenia dla każdego Uprawnionego imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) w terminie do końca lutego następnego roku i przesiania jej do Uprawnionych i właściwych urzędów skarbowych.

W związku z powyższym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu Ustawy o PIT, natomiast będzie na niej ciążył obowiązek wystawienia informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 omawianej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl natomiast ww. przepisu - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki przyznania Uprawnionym prawa („Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tegoż Prawa („Kwota Realizacji”). Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Realizacji i w następstwie tego na wypłacie przez Spółkę tej kwoty. Nabycie Prawa nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych – Prawo kreowane na podstawie Umów nie przedstawia żadnej wartości rynkowej (w dacie kreacji nie jest znany jeszcze Wskaźnik, od którego zależy ewentualnie należna Kwota Realizacji). Uprawnieni uiszczają jedynie opłatę wstępną (manipulacyjną) za możliwość uczestnictwa w Programie w wysokości 1 zł, która to kwota jest kwotą rynkową. Przyznane Uczestnikom Prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego - w ocenie Wnioskodawcy - stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi i nie stanowi tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Samo przyznanie Uczestnikom pochodnych instrumentów finansowych – po spełnieniu warunków programu – nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Zatem otrzymanie Prawa w ramach programu motywacyjnego stanowiącego pochodny instrument finansowy nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Wnioskodawca wskazał bowiem, że w dniu zawarcia Umowy Spółka i Uprawnieni nie mają jeszcze informacji o wysokości Wskaźników, w związku z czym nie ma możliwości ustalenia żadnej realnej wartości rynkowej Prawa; nie będzie znana bowiem wartość jaką Prawo to będzie miało w dniu otrzymania Kwoty Realizacji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że otrzymanie Prawa stwarza więc Uczestnikowi, potencjalną tylko możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z otrzymanych w ramach programu pochodnych instrumentów finansowych wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, w myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy podatkowej – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie natomiast z ww. przepisem – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. – za pochodne instrumenty finansowe rozumie się, instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Z analizy wniosku wynika, że Uczestnikom programu motywacyjnego przyznawane zostało Prawo (stanowiące według Wnioskodawcy pochodny instrument finansowy w rozumieniu ww. przepisu) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji Prawa („Kwota Realizacji”). Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Realizacji i w następstwie tego na wypłacie przez Spółkę tej kwoty.

Stosownie do powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Uczestnicy osiągną przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Na podatniku, który uzyskał dochód, (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody, o których mowa powyżej.

Reasumując, stwierdzić należy, że przyznanie w ramach programu motywacyjnego Prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy – w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – spowoduje powstanie po stronie Uczestników przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji Prawa. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno na moment przyznania warunkowego Prawa do otrzymania Kwoty Realizacji, jak również w chwili realizacji Prawa. Zastrzec jednakże należy, że na Spółce będą jednak ciążyć obowiązki informacyjne w rozumieniu art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podmiocie wypłacającym świadczenie z tytułu realizacji przez Uczestników Prawa do otrzymania Kwoty Realizacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.