Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.926.2025.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-21
Teza: Uznanie, że usługi zaprojektowania i wykonania
przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na
nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę
na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają
/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie
powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług.
Uznanie, że Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do
odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu
nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na
wybudowaniu POŚ.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
gospodarka-gospodarka ściekami
odliczenia-brak prawa do odliczenia
podatnik-podatnik podatku od towarów i usług-grupa
VAT (GV)
ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Grupa VAT
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2b-art. 8c-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2b-art. 8c-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2b-art. 8c-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie określenia czy:
    · usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na
      nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na
      podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w
      związku z tym nie powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług;
    · Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku
      naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na
      wybudowaniu POŚ.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 22 października 2025 r. (data wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    A (dalej: „Gmina”) wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B” (dalej: „Spółka” lub
    „B”) z dniem 1 lipca 2025 roku utworzyła grupę VAT (dalej: „Grupa VAT”). Od tej daty Grupa
    VAT jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Grupa VAT składa się
    wyłącznie z tych obu członków.
    Przedstawicielem Grupy VAT C, o którym mowa w art. 15a ust. 11 UPTU, jest A, która jest
    odpowiedzialna za reprezentowanie Grupy VAT C przed organami podatkowymi w
    zakresie podatku VAT oraz za realizację obowiązków wynikających z przepisów UPTU.
    A jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: „JST”), która na podstawie art. 2 ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2025 r. poz. 1153, ze zm.; dalej:
    „USG”) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu

    i na własną odpowiedzialność. Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w
    charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze
    cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu
    ustawy o VAT.
    Jednym z zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, są zadania w zakresie
    gospodarki wodno- ściekowej. Mając powyższe na uwadze, Gmina zdecydowała się na
    realizację projektu pn. „...” (dalej zwana: „Inwestycja” lub „Projekt”).
    Inwestycja jest dofinansowana ze środków (...)
    Umowy Gminy z Mieszkańcami
    Biorąc pod uwagę, że przydomowe oczyszczalnie ścieków (dalej: „POŚ”) będą montowane
    na nieruchomościach mieszkańców gminy (dalej jako: „Mieszkańcy”), Gmina zawarła z
    Mieszkańcami umowy, których celem było uregulowanie wzajemnych praw i obowiązków
    (dalej jako: „Umowy GM”), na podstawie których Gmina zobowiązała się do zabezpieczenia
    rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się: (...)
    Umowy GM zostały zawarte od dnia ich podpisania do końca okresu trwałości Projektu tj.
    do dnia 30 kwietnia 2030 roku. Zgodnie z zapisami umowy Gmina po wybudowaniu
    przydomowej oczyszczalni ścieków przekazuje ją na okres trwałości projektu tj. do 1
    kwietnia 2030 roku Mieszkańcowi do eksploatacji, a Mieszkaniec zobowiązuje się do jej
    prawidłowego używania, w tym wszystkich urządzeń i wyposażenia wchodzących w skład
    przydomowej oczyszczalni ścieków, pokrywania kosztów tej eksploatacji, utrzymania,
    bieżącej konserwacji oraz napraw wynikających z nieprawidłowego eksploatowania, w tym
    w szczególności do ponoszenia kosztów wywozu osadu przez firmy posiadające
    odpowiednie zezwolenie, który następować będzie zgodnie z regulaminem utrzymania
    czystości i porządku w gminie i instrukcją użytkowania urządzeń/wyposażenia. Gmina ma
    prawo do monitorowania prawidłowej eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków, w
    tym urządzenia, zgodnie z instrukcją użytkowania, a także do kontroli, w tym przez
    upoważnione osoby, eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków, w tym urządzeń.
    Gmina od momentu podpisania protokołu odbioru zamontowanej na nieruchomości POŚ,
    o której mowa w Umowie GM do czasu zakończenia okresu trwałości Projektu pozostaje
    właścicielem POŚ.
    Umowy GM przewidują również, że Mieszkańcy dobrowolnie zobowiązują się do
    partycypacji w kosztach realizacji Projektu, w szczególności poprzez wpłatę tytułem
    wkładu własnego określonej w Umowie GM kwoty. Mieszkaniec jest zobowiązany do
    uiszczenia ww. kwoty wkładu własnego w terminie 14 dni od daty podpisania umowy na
    konto bankowe gminy. Brak wpłaty w wyznaczonym terminie będzie jednoznaczne z
    odstąpieniem od przedmiotowej umowy.
    Umowa Gminy ze Spółką
    W celu realizacji powyższej Inwestycji Gmina (przed utworzeniem Grupy VAT) zawarła z B
    umowę na realizację przedmiotowej Inwestycji. Umowa między Gminą a Spółką (zwana
    dalej: „Umową GS”) została zawarta w dniu 30 kwietnia 2025 roku (a więc przed
    utworzeniem Grupy VAT). W ramach Umowy (...) Spółka ma zrealizować zamówienie
    polegające na zaprojektowaniu i wykonaniu na podstawie Programu funkcjonalno-
    użytkowego robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt.
    przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy C.
    Gmina zleciła Spółce realizację przedmiotowego Projektu w związku z rozstrzygnięciem
    postępowania prowadzonego w trybie podstawowym bez możliwości przeprowadzenia
    negocjacji na podstawie art. 275 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień
    publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.; dalej: „UPZP”). Zgodnie z art. 275 pkt 1
    UPZP Zamawiający udziela zamówienia w trybie podstawowym, w którym w odpowiedzi
    na ogłoszenie o zamówieniu oferty mogą składać wszyscy zainteresowani wykonawcy, a
    następnie zamawiający wybiera najkorzystniejszą ofertę bez przeprowadzenia negocjacji.

    Najkorzystniejsza oferta została wyłoniona w oparciu o regulacje zawarte w art. 239 ust. 1
    UPZP, zgodnie którym „zamawiający wybiera najkorzystniejszą ofertę na podstawie
    kryteriów oceny ofert określonych w dokumentach zamówienia”.
    Z zawartej Umowy GS na realizację Inwestycji pomiędzy Gminą a Spółką wynika, że zakres
    rzeczowy przedmiotu umowy obejmuje wykonanie prac opisanych w umowie, w tym w
    zakresie:
    Część nr 1 – wykonanie wielobranżowej dokumentacji projektowej zgodnej z prawem
    budowlanym, na podstawie programu funkcjonalno-użytkowego i wykonanie projektów i
    rysunków zamiennych (w stosunku do projektu budowlanego w przypadku konieczności),
    specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót, oraz uzyskanie wszelkich decyzji
    administracyjnych, pozwoleń, opinii i uzgodnień pozwalających na realizację robót
    budowlanych zgodnie z prawem.
    Część nr 2 – realizacja usług i robót na podstawie powyższej dokumentacji projektowej (po
    zatwierdzeniu dokumentacji projektowej lub jej części ostatecznym pozwoleniem na
    budowę), w zakresie robót budowlanych a także wykonanie dokumentacji powykonawczej
    dotyczącej powyższego zakresu, w tym:
    (...)
    Umowa GS zawarta między Gminą a Spółką przewiduje również, że zapłata
    wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy nastąpi po zakończeniu i odbiorze
    przedmiotu umowy. Rozliczenie za wykonane prace nastąpi w oparciu o poprawnie
    wystawioną fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio częściowego lub
    końcowego.
    Zgodnie z zawartą Umową Wykonawca (Spółka) może wystawić nie więcej niż 5 faktur:
    • fakturę częściową nr 1 w wysokości 30% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze
      przez Zamawiającego (Gminę) całości części nr 1 umowy i wykonaniu od 20% do 30%
      części nr 2;
    • fakturę częściową nr 2 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze
      przez Zamawiającego (Gminę) od 40% do 50% części nr 2;
    • fakturę częściową nr 3 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto wskazanego po
      wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) od 60% do 70% części nr 2;
    • fakturę częściową nr 4 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze
      przez Zamawiającego (Gminę) od 80% do 90% części nr 2;
    • fakturę końcową w wysokości pozostałego wynagrodzenia brutto po wykonaniu i
      odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) pozostałego zakresu prac.
    Ostatnia faktura częściowa może być wystawiona nie później niż na 1 miesiąc przed
    terminem wskazanym w umowie po realizacji całości zamówienia. Faktura będzie płatna w
    terminie 30 dniowym od daty otrzymania przez Zamawiającego (Gminę) prawidłowo
    wystawionej faktury. Zapłata dokonana będzie przelewem na konto Spółki podane w
    fakturze.
    Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka nie otrzymała
    żadnej zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone
    dopiero po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu
    protokołu odbioru częściowego prac. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji,
    żaden z etapów prac nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów
    częściowych czy protokołów odbioru robót. W związku z tym Spółka do dnia złożenia
    wniosku o wydanie interpretacji nie wystawiła na rzecz Gminy żadnych faktur związanych
    z przedmiotową Inwestycją.
    Umowa GS przewiduje, że pierwotnie inwestycja miała się zakończyć pod koniec tego roku
    – w listopadzie. Niemniej jednak nie można wykluczyć, że w rzeczywistości zakończenie

    inwestycji nastąpi znacznie później, bowiem na chwilę obecną występują opóźnienia
    spowodowane wydłużeniem prac związanych z przygotowaniem dokumentacji
    Projektowej.
    Umowy Spółki z Mieszkańcami
    Z uwagi na to, że POŚ nie są w pełni bezobsługowe, wymagają okresowych przeglądów
    oraz czynności w przedmiocie utrzymania i konserwacji. W związku z powyższym, Grupa
    VAT za pośrednictwem swojego członka (Spółki) zamierza świadczyć w sposób ciągły
    dodatkowe usługi, związane z prawidłową eksploatacją POŚ, za które będzie pobierać
    opłaty od Mieszkańców. Na usługi te składają się następujące świadczenia: opróżnianie
    przydomowej oczyszczalni ścieków oraz wywóz nieczystości płynnych wozem
    asenizacyjnym.
    Ww. wymienione usługi będą realizowane przez Spółkę (B) na podstawie zawartych umów
    z mieszkańcami (dalej zwane: „Umowy SM”). Z tytułu świadczenia usług objętych
    przedmiotową umową Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie składające się z dwóch
    elementów:
    1) stawki określonej jako iloczyn m3 i ceny jednostkowej za m3 osadu;
    2) stawki za świadczenie usługi transportu osadu do punktu zlewnego na oczyszczalni
      ścieków za każdy kilometr przejazdu z siedziby do miejsca wykonania usługi i z
      powrotem, będzie liczona według określonej stawki za każdy przejechany kilometr.
    Należne na rzecz Spółki wynagrodzenie będzie powiększone o podatek VAT wynoszący
    8%. Z zawartych Umów SM wynika/będzie wynikać, że częstotliwość wywozu będzie
    uzależniona od zapotrzebowania Mieszkańca, przy czym nie rzadziej niż raz w roku.
    Mieszkaniec będzie zobowiązany do zapłaty za ww. usługi na podstawie wystawianych
    przez Spółkę faktur VAT, w terminie 14 dni od dnia jej wystawienia. Na dzień złożenia
    wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej każdy z Mieszkańców zawarł umowę z B na
    odbiór ścieków bytowych i osadu z POŚ. Umowy pomiędzy Mieszkańcem a B zostały
    zawarte na czas nieokreślony.
    Budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy. Przedmiotowa inwestycja ma na celu
    poprawę warunków życia mieszkańców, a przydomowe oczyszczalnie ścieków będą
    budowane na terenach, gdzie budowa kanalizacji jest technicznie niemożliwa i
    ekonomicznie nieuzasadniona. Ponadto jak już zostało wcześniej wskazane efekty
    realizacji przedmiotowej Inwestycji tj. POŚ będą wykorzystywane przez Spółkę (członka
    Grupy VAT) do czynności podlegających opodatkowaniu VAT – tj. do świadczenia usług
    polegających na odbiorze osadów oraz wywozu nieczystości płynnych wozem
    asenizacyjnych do punktu zlewnego.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:
    1) Czy Inwestycja polegająca na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków
      zostanie zrealizowana w ramach zadań własnych członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C
      - wynikających z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
      Dz. U. z 2025 r. poz. 1153)? Jeżeli tak proszę wskazać dokładną podstawę prawną
      działania.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego realizacja przedmiotowej inwestycji będzie
    wykonywana w ramach zadań własnych członka Grupy VAT – Miasta i Gminy C na
    podstawie art. 7 ust. 1 ust. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 1153; dalej: „USG”).
    Zgodnie z tym przepisem: „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań
    własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (...) wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

    Zatem przedmiotowa Inwestycja stanowi realizację zadań własnych Gminy, jako sprawa z
    zakresu kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, związana z
    zaspokojeniem potrzeb zbiorowych wspólnoty.
    2) Czy celem realizacji projektu przez członka Grupy VAT - Miasto i Gminę C – jest
      wyłącznie zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, czyli realizacja celów, które
      stanowią działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem
      VAT?
    Celem realizacji projektu jest wykonanie jednego z zadań, które nałożone jest na JST w
    przepisach USG, w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 3 USG.
    Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, czyli realizacja tak zwanych zadań własnych
    Gminy, o których mowa w ww. przepisie nie stanowi wyłącznie działalności
    publicznoprawnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W praktyce wielu Gmin
    powszechne jest, że Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 USG
    takie jak np. dostawa wody i odbiór ścieków, organizuje transport miejski czy organizacja
    pochówków na cmentarzach, mieszczące się w katalogu zadań własnych, a których
    wykonywanie odpłatne na rzecz podmiotów zewnętrznych podlega opodatkowaniu VAT.
    W związku z tym przykładowo świadczenie usług z zakresu dostawy wody i odbioru
    ścieków na rzecz osób fizycznych oraz podmiotów komercyjnych mieści się w realizacji
    zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, a jednocześnie stanowi
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT – dające pełne prawo do odliczenia VAT.
    Zadania własne Gminy, których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty
    mogą być wykonywane w dwojaki sposób: w ramach działalności publicznoprawnej
    (niepodlegającej opodatkowaniu VAT) oraz w ramach działalności gospodarczej
    (podlegającej opodatkowaniu VAT).
    W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić odpowiedzi na to
    pytanie, bowiem nie zgadza się z tezą postawioną w tym pytaniu. Albo inaczej:
    • Celem projektu jest wykonanie jednego z zadań własnych,
    • Mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, ale
    • Nie oznacza to, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego celem Grupy VAT jest zarówno zapewnienie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty, jak i osiąganie stałych przychodów drugiego członka
    Grupy VAT – czyli Spółki z tytułu świadczenia odpłatnych usług odbioru osadów oraz
    wywozu nieczystości do punktów zlewnych z POŚ. Bez realizacji inwestycji Grupa VAT (a w
    szczególności Spółka) nie miałaby takich możliwości uzyskania nowych dochodów.
    3) Wskazali Państwo, że: Inwestycja jest dofinansowana ze środków Krajowego Planu
      Odbudowy i Zwiększenia Odporności w ramach inwestycji B3.1.1 „Inwestycje w
      zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich” oraz częściowo z
      wpłat własnych pochodzących od mieszkańców biorących udział w Projekcie. Proszę
      wskazać jaka jest wysokość wkładu własnego Mieszkańca/właściciela nieruchomości
      położonej na terenie Miasta i Gminy C w finansowanie ww. projektu w zakresie
      budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Gminy? Proszę
      wskazać wyłącznie konkretną wartość procentową. Proszę nie wskazywać przedziału
      procentowego.
    Wysokość wkładu własnego mieszkańca jest uzależniona od przepustowości danej
    przydomowej oczyszczalni ścieków. W przypadku budowy i montażu przydomowej
    oczyszczalni ścieków:
                  3· o przepustowości 1,2 m/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%,
                  3· o przepustowości 2,4 m/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%.

    4) Jaka część wartości projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków
      jest pokrywana z wpłat Mieszkańców Miasta i Gminy C z tytułu wkładu własnego
      (proszę wskazać procentowo)? – w tym proszę wskazać: czy wielkość wkładu
      mieszkańca pokrywa/będzie pokrywać całość lub znaczną część kosztów budowy
      przydomowych oczyszczalni ścieków? czy wielkość wkładu mieszkańca stanowi/będzie
      stanowiła faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia?
    Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3 wkład mieszkańca będzie wynosił ...% lub ...%
    kosztów budowy, a pozostała część zostanie sfinansowana ze środków z otrzymanej
    dotacji.
    W odpowiedzi na pytanie: „czy wielkość wkładu mieszkańca pokrywa/będzie pokrywać
    całość lub znaczną część kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków?”,
    Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie "znaczna część kosztów" jest określeniem
    nieprecyzyjnym, uniemożliwiającym udzielenie odpowiedzi według obiektywnych
    kryteriów, ponieważ to, czy dany wkład stanowi znaczną czy nieznaczną część kosztów,
    może stanowić jedynie subiektywną opinię. Wnioskodawca nie wie co organ rozumie
    przez „znaczną część”. Nie jest też elementem stanu faktycznego ustalanie czy coś jest
    znaczną czy nieznaczną częścią kosztów. Wnioskodawca raz jeszcze wskazuje, że w
    przypadku budowy i montażu przydomowej oczyszczalni ścieków:
    · przepustowości 1,2 m3/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%,
    · przepustowości 2,4 m3/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%.
    Również na pytanie: „czy wielkość wkładu mieszkańca stanowi/będzie stanowiła faktyczny
    ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia?” Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić
    odpowiedzi. Co to bowiem znaczy „faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego
    świadczenia”? Nie jest to bowiem w żadnej mierze element stanu faktycznego. Ocena, czy
    wielkość wkładu stanowi faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia może
    stanowić subiektywną opinię.
    W związku z powyższym, część mieszkańca stanowi różnicę pomiędzy wartością całej
    inwestycji a dofinansowaniem otrzymanym w ramach Projektu.
    5) Czy dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców Miasta i Gminy C pokrywają całość
      kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie budowy przydomowych
      oczyszczalni ścieków?
    Tak, dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców Miasta i Gminy C pokrywają całość kosztów
    związanych z realizacją projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.
    Wnioskodawca nie partycypuje w kosztach tych inwestycji.
    6) Jaka jest wysokość wkładu własnego członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C – w
      finansowanie projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na
      rzecz Mieszkańców Miasta i Gminy C?
    A nie ponosi wkładu własnego w finansowaniu projektu w zakresie budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Miasta i Gminy C. Jak
    wskazano w opisie stanu faktycznego całość inwestycji jest finansowana z wpłat
    uzyskanych od Mieszkańców oraz z otrzymanego dofinansowania ze środków (...)
    Czy realizacja projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz
    Mieszkańców Miasta i Gminy C ma na celu osiąganie przez Państwa stałego dochodu,
    zysku z tytułu usług budowy przydomowych oczyszczalni, tj. innych niż wynikające z opłat
    dotyczących wywozu nieczystości?
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego realizacja projektu w zakresie budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Miasta i Gminy C ma na celu
    osiąganie przez Grupę VAT (a technicznie przez członka Grupy VAT jakim jest Spółka)

    stałych dochodów z tytułu opłat dotyczących usuwania osadów oraz wywozu nieczystości
    wynikających z umów zawartych z Mieszkańcami. Zgodnie z obecnymi założeniami
    Projektu, żadne inne opłaty, poza wskazanymi powyżej, nie będą osiągane.
    7) W opisie sprawy wskazali Państwo, że: Wykonując wskazane zadania, Gmina działa
      zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o
      charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w
      rozumieniu ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, proszę wskazać jakie odpłatne
      umowy cywilnoprawne zawarli Państwo/zamierzają państwo zawrzeć z Mieszkańcami
      w zakresie przedmiotowej Inwestycji.
    Jeśli chodzi o odpłatne umowy cywilno-prawne zawierane z Mieszkańcami:
    1. umowa pomiędzy Mieszkańcem a Gminą – na realizację Projektu, poza VAT;
    2. umowa pomiędzy Mieszkańcem a Spółką – na wywóz osadów i nieczystości z POŚ
      wykonanych w ramach Projektu, podlegająca VAT.
    Należy pamiętać, że z punktu widzenia prawa cywilnego Gmina i Spółka działają jako
    odrębne i niezależnie od siebie podmioty. Jedynie na gruncie przepisów UPTU oba te
    podmioty traktowane są jako 1 podatnik.
    8) Proszę wyjaśnić, w jaki sposób „budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy” dla
      członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C. Proszę wskazać jaki przychód będzie osiągał
      przychód członek Grupy VAT - A - z tytułu realizacji Inwestycji polegającej na
      wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków.
    Budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy z perspektywy całej Grupy VAT, a nie
    jedynie konkretnego członka Grupy VAT jakim jest A. Jak wskazano w opisie stanu
    faktycznego to Spółka (jako drugi członek tej samej Grupy VAT) będzie osiągała przychody
    z tytułu świadczenia usług polegających na odbiorze osadów oraz wywozu nieczystości
    płynnych wozem asenizacyjnych do punktu zlewnego na rzecz użytkowników POŚ. A nie
    będzie uzyskiwała przychodów z tytułu realizacji inwestycji – jak już wcześniej wskazano
    będzie ona jedynie pobierać opłaty od mieszkańców na pokrycie wkładu własnego.
    Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie
    interpretacji w zakresie pytania 2 jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy Grupie VAT (a
    technicznie Spółce, a nie Miastu i Gminie C) będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu. Przypomnieć bowiem należy,
    że do zrealizowania projektu w pierwszej kolejności to Spółka (jako Wykonawca Inwestycji)
    musi nabyć towary i usługi, które następnie będą wykorzystywane do Projektu, następnie
    za wykonane usługi otrzyma zapłatę od Gminy, ale efekty realizacji inwestycji będą
    wykorzystywane przez Spółkę (członka Grupy VAT) do świadczenia odpłatnych usług
    obejmujących opróżnianie i wywóz nieczystości z POŚ.
    W związku z tym wydatki poniesione przez Spółkę będą przyporządkowane w pierwszej
    kolejności do członka Grupy VAT, który je poniósł, czyli do Spółki, a nie do Miasta i Gminy C.
    9) Do jakich czynności wykorzystuje /będzie wykorzystywało A po utworzeniu Grupy VAT
      (członek Grupy VAT) towary i usługi nabyte do realizacji Inwestycji polegającej na
      wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków, które zostały wykazane w
      punktach: Część nr 1 i Część nr 2 opisu sprawy, tj. do: a) opodatkowanych podatkiem
      od towarów i usług, b) zwolnionych od podatku od towarów i usług, c)
      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Zdaniem Wnioskodawcy, Grupa VAT będzie wykorzystywała efekty realizacji inwestycji
    wyłącznie do świadczenia usług polegających na odbiorze osadów oraz wywozu
    nieczystości do punktów zlewnych z POŚ (wykonywanych technicznie przez Spółkę). A nie
    będzie realizowała żadnych czynności z tym związanych.
    10) W sytuacji, gdy powstałe ww. wydatki inwestycyjne na wybudowanie przydomowych
      oczyszczalni ścieków są/będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez

      członka Grupy VAT - Miasto i Gminę C – do działalności gospodarczej, jak i do celów
      innych niż działalność gospodarcza, to czy będą Państwo mieć możliwość
      przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności
      gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku
      od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?
    Nie dotyczy, gdyż jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, to
    Spółka będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi oraz efekty realizacji inwestycji do
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

## Pytanie

1) Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym usługi zaprojektowania
      i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach
      należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej
      Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie
      powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług?
    2) Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupie VAT na
      podstawie art. 86 ust. 1 UPTU będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej
      wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację
      Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1
    W ocenie Wnioskodawcy usługi zaprojektowania i wykonania POŚ przez Spółkę na zlecenie
    Gminy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, iż moment
    ich rozliczenia dla celów VAT przypada na okres, gdy Gmina i Spółka należą już do Grupy
    VAT. W efekcie skutkuje to tym, że Spółka nie powinna wystawić Gminie faktury, gdyż
    transakcja powinna być dokumentowana notą.
    Powyższe stanowisko jest potwierdzone następującą argumentacją.
    Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 15a ust. 12 i 12a UPTU, grupa VAT nabywa
    status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT, nie wcześniej
    jednak niż z dniem dokonania rejestracji oraz wstępuje ona w prawa i obowiązki jej
    członków w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika. W
    przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupa VAT nabyła status
    podatnika z dniem 1 lipca 2025 roku.
    Z kolei, jak wynika z art. 8c ust. 1 UPTU „dostawa towarów i świadczenie usług dokonane
    przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają
    opodatkowaniu”. Zatem, jeżeli dostawa zostanie wykonana przez jednego z jej członków,
    po nabyciu statusu podatnika przez Grupę VAT, na rzecz innego członka tej samej grupy
    VAT, to nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Z perspektywy VAT świadczenia
    wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT nie podlegają więc opodatkowaniu (są to
    czynności poza zakresem opodatkowania VAT).
    Jednocześnie ustawodawca nie wprowadził żadnych przepisów przejściowych dotyczących
    dostaw i świadczenia usług realizowanych fizycznie w okresach, gdy strony umowy
    funkcjonują przez pewien czas poza grupą VAT a następnie działają już w ramach jednej
    grupy VAT (tj. co do dostaw pomiędzy członkami grupy VAT, których fizyczne świadczenie
    rozpoczęło się przed rejestracją grupy VAT pomiędzy zarejestrowanymi podatnikami VAT a
    zakończyło już po zarejestrowaniu grupy VAT, gdy ci podatnicy utracili status
    zarejestrowanych podatników VAT). W szczególności nie wprowadzono żadnych
    przepisów, które w sposób szczególny regulowałyby sytuacje, gdzie usługi budowlane lub
    budowlano-montażowe wykonywane pomiędzy poszczególnymi członkami grupy VAT,

    zostały rozpoczęte w okresie przed wejściem do Grupy VAT, a zakończone już po wejściu
    do grupy VAT i w związku z tym, obowiązek podatkowy w zakresie tych usług powstał po
    wejściu do grupy VAT.
    W tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy, dla oceny skutków podatkowych na gruncie
    podatku VAT analizowanego rozliczenia za usługi budowlane lub budowlano-montażowe,
    istotny powinien być stan prawny obowiązujący w momencie powstania obowiązku
    podatkowego dla świadczonych usług. W przypadku usług budowlanych i budowlano-
    montażowych obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5
    pkt 3 lit. a w zw. z art. 106b ust. 1 pkt 1 UPTU.
    Nie można zdaniem Wnioskodawcy wywodzić powstania obowiązku podatkowego po
    stronie podmiotu świadczącego usługę w przypadku, gdy taki obowiązek nie wynika
    wprost z przepisów UPTU. W szczególności nie można sztucznie dzielić dla celów VAT
    jednorodnej usługi, tylko dlatego że poszczególne czynności na nią się składające
    wykonywane są fizycznie przez podmiot, który dla celów podatku VAT ma różny status
    podatkowy (przed założeniem grupy VAT jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a po
    powołaniu grupy VAT traci status podatnika VAT, gdyż w ramach ciągłości rozliczeń jego
    funkcje dla celów VAT przejmuje grupa VAT).
    Można zatem uznać, że brak przepisów przejściowych dotyczących grupy VAT jest
    celowym zabiegiem ustawodawcy, gdyż jednocześnie przepisy UPTU w odniesieniu do
    grup VAT wprowadzają zasadę sukcesji podatkowej (art. 15a ust. 12a UPTU). Grupa VAT
    nabywa bowiem status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT,
    nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji, o której mowa w art. 96 ust. 4
    UPTU
    Tym samym tezę, że Spółka powinna uznać, że przedmiotowe usługi dostawy, montażu i
    uruchomienia ... sztuk POŚ są poza VAT potwierdza również regulacja dotycząca sukcesji
    podatkowej grupy VAT.
    Zgodnie z tą regulacją Grupa VAT wstąpiła w prawa i obowiązki członków grupy VAT w
    zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika czyli z dniem 1 lipca
    2025 r. Zasada kontynuacji rozliczeń wskazuje, że to na grupie VAT spoczywa obowiązek w
    zakresie odpowiedniego rozliczenia danej transakcji dokonywanej przez członków grupy
    VAT, której moment zakończenia (rozliczenia dla celów VAT) przypada już po zawiązaniu
    grupy VAT. Jako, że moment zakończenia usługi na moment złożenia wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej nie jest jeszcze znany (planowane zakończenie prac nastąpi po
    utworzeniu Grupy VAT - tj. po dopiero pod koniec 2025 roku, natomiast pierwsze odbiory
    częściowe i protokoły odbioru robót są/będą sporządzane dopiero po 1 lipca 2025 roku
    należy wówczas konsekwentnie uznać, że transakcja ta powinna zostać rozliczona na
    gruncie VAT przez Grupę VAT jako wykonana dla celów VAT pomiędzy członkami Grupy
    VAT i tym samym być dokumentowana notą księgową. Tylko takie podejście odpowiada
    istniejącym regulacjom dotyczącym podatku VAT i jest wewnętrznie spójne.
    Co więcej powyższy sposób wykładni potwierdzają również tezy wynikające z objaśnień
    Ministra Finansów w zakresie grup VAT z 11 października 2022 r. (dalej: „Objaśnienia”).
    Zgodnie z Objaśnieniami „grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia podatku
    należnego zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego również w zakresie
    dostaw towarów/świadczenia usług dokonanych przez poszczególnych członków grupy
    VAT” (strona 57). Powyższe twierdzenie oraz przykład 34 Objaśnień odnosi się do
    obowiązku podatkowego grupy VAT.
    Niemniej konsekwentnie należałoby przyjąć, że w przypadku poszczególnych członków
    Grupy VAT również takie podejście odpowiednio powinno mieć zastosowanie. Brak jest
    bowiem racjonalnych argumentów by uznać, że reguła ta powinna funkcjonować tylko w
    relacji grupa VAT - podmioty trzecie (spoza grupy VAT). Reguła ta powinna mieć również
    zastosowanie w relacji członek grupy VAT - drugi członek grupy VAT. Tylko wówczas
    system rozliczeń jest spójny i nie powoduje różnego traktowania w zależności od tego, czy

    mówimy o obowiązku rozliczenia zgodnie z przepisami ustawy o VAT usługi świadczonej
    na rzecz podmiotu spoza grupy VAT, czy innego członka grupy VAT.
    Powyższe wskazywałoby więc na to, że momentem determinującym sposób rozliczenia
    VAT danej dostawy powinien być moment powstania obowiązku podatkowego dla celów
    VAT. W analizowanym przypadku jest to więc to moment wystawienia faktury (czyli już po
    30 czerwca 2025 roku – czyli po utworzeniu Grupy VAT) jako moment wykonania usługi dla
    celów VAT (tj. koniec przyjętego okresu rozliczenia). Powyższe podejście jest spójne z
    powołaną powyżej regulacją art. 15a ust. 12a UPTU.
    W konsekwencji należy uznać, że w hipotetycznym momencie powstania obowiązku
    podatkowego z tytułu omawianej transakcji usługowej, który przypada po 30 czerwca
    2025 r. mamy do czynienia z transakcją już pomiędzy członkami grupy VAT, która nie
    powinna podlegać opodatkowaniu VAT i tym samym powinna być dokumentowana notą
    księgową a nie fakturą.
    Należy również wskazać, iż powyżej wskazane stanowisko znajduje również oparcie w
    przepisach wykonawczych do ustawy o VAT wydanych na podstawie art. 109 ust. 11k
    UPTU.
    W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie ewidencji
    prowadzonej przez członków grupy VAT (Dz. U. z 2023, poz. 727; dalej: „Rozporządzenie
    MF”) jest wprost wskazane w punkcie 4 załącznika, że: „Członek grupy VAT wykazuje w
    ewidencji dane, które dotyczą dokonanych w danym okresie miesięcznym czynności na
    rzecz innego członka grupy VAT, to jest dokonanych lub zakończonych w tym okresie
    dostaw towarów lub wykonanych w tym okresie usług. Do określenia daty dokonania lub
    zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi ujmowanych w ewidencji stosuje się
    odpowiednio zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego”.
    Co bardzo istotne w omawianej sprawie pkt 4 Załącznika do Rozporządzenia MF wprost
    wskazuje, że członek grupy VAT wykazuje w ewidencji dane, które dotyczą dokonanych w
    danym okresie miesięcznym czynności na rzecz innego członka grupy VAT, to jest
    dokonanych lub zakończonych w tym okresie dostaw towarów lub wykonanych w tym
    okresie usług. Do określenia daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub
    wykonania usługi ujmowanych w ewidencji stosuje się odpowiednio zasady dotyczące
    powstania obowiązku podatkowego.
    Skoro zatem powyższy przepis prawa powszechnie obowiązującego wprost nakazuje by
    do ewidencji czynności dokonywanych pomiędzy członkami grupy VAT stosować
    odpowiednio zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego, to do usługi dostawy,
    montażu i uruchomienia ... sztuk POŚ świadczonej przez Spółkę na rzecz Gminy należy
    odpowiednio zastosować art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a w zw. z art. 106b ust. 1 UPTU.
    Logicznym bowiem jest, że przepis dotyczący sposobu prowadzenia ewidencji dla celów
    VAT, która dotyczy transakcji pomiędzy członkami grupy VAT jest konsekwencją przyjętych
    zasad opodatkowania tej transakcji i zastosowanego wobec niej reżimu opodatkowania (tj.
    transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT, czy poza opodatkowaniem VAT).
    Konsekwencją więc odpowiedniego zastosowania powyższego przepisu, jak już wyżej
    zostało wskazane, będzie rozpoznanie wykonania usługi, a zatem również obowiązku
    podatkowego, po 30 czerwca 2025 r. Przytoczony powyżej punkt 4 załącznika do
    Rozporządzenia MF poprzez nakaz odpowiedniego stosowania przepisów, a więc nie
    wprost, ale w sposób dostosowany do okoliczności, jest kolejnym (opartym o wykładnię
    literalną) potwierdzeniem właściwego podejścia Wnioskodawcy do zakwalifikowania
    przedmiotowej usługi dostawy, montażu i uruchomienia ... sztuk POŚ na rzecz Gminy jako
    świadczonej na rzecz członka Grupy VAT (a więc rozliczenie usługi powinno być dokonane
    poza VAT i dokumentowane odpowiednio notą bądź notami księgowymi).
    Z powyższej regulacji jasno więc wynika, że dla celów VAT nie należy, a wręcz nie można
    dzielić (w jakikolwiek sposób) jednorodnej dostawy (w tym świadczenia usługi) na dwie
    części, tj. na część do rozliczenia przed założeniem grupy VAT jako podlegającą VAT i część

    rozliczaną w ramach grupy VAT jako poza opodatkowaniem VAT (tak jak przykładowo
    wskazują na to regulacje dotyczące przepisów przejściowych w zakresie stawek VAT czy
    zwolnień).
    Powyższe podejście jest również spójne z istniejącą praktyką dotyczącą momentu
    powstania obowiązku podatkowego dla celów VAT z tytułu usług budowlanych lub
    budowlano-montażowych, w ramach których należy rozpoznać obowiązek podatkowy z
    chwilą wystawienia faktury.
    Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
    wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu
    świadczenia usług budowlanych lub budowlano- montażowych.
    Z kolei jak stanowi art. 106b ust. 1 UPTU Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
    dokumentującą:
    1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a
      pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od
      wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem;
    2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z
      procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
    3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w
      pkt 1;
    4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
      których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy: a)
      wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    a) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
    b) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.
    Zgodnie z art. 19a ust. 8 UPTU, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem
    usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek,
    ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do
    lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z
    chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (z zastrzeżeniami, które nie mają
    znaczenia w odniesieniu do opisywanych usług). Powyższa regulacja dotycząca płatności
    zaliczkowej nie ma jednak zastosowania w sytuacji Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z
    opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka nie otrzymała i nie otrzyma żadnej
    zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone dopiero
    po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu protokołu
    odbioru częściowego prac.
    Z kolei w przypadku częściowych usług budowlanych po pierwsze należy wskazać na treść
    art. 19a ust. 2 UPTU. Przepis ten podaje, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo
    usług, usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla
    której to części określono zapłatę.
    Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
    wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu
    świadczenia usług budowlanych lub budowlano- montażowych.
    Natomiast w myśl art. 19a ust. 7 UPTU w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4,
    gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4,
    a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.
    Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 1 UPTU fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od
    dnia wykonania usług – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU.

    W świetle powyższych regulacji możemy wskazać, że obowiązek podatkowy w przypadku
    usług budowlanych wykonywanych etapami powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu
    wykonania całości lub części prac budowlanych lub budowlano-montażowych.
    Faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług.
    Jeżeli podatnik tego nie zrobił lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy
    powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania
    usług.
    Prawidłowe określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowlano-
    montażowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu
    świadczenia tych usług. Przy czym, co istotne, w przypadku usług przyjmowanych
    częściowo o ich wykonaniu będzie decydować faktyczne wykonanie części usługi.
    W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 2 maja 2019 r. w sprawie
    Budimex o sygn. C-224/18 uznał, iż: „w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej
    świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był
    uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy – tak jak w sprawie
    rozpatrywanej w postępowaniu głównym – państwo członkowskie przewiduje, że podatek
    staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została
    wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez
    strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi
    rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po
    drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość
    należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający”.
    Z powyższego orzeczenia TSUE wynika zatem, że usługa ta może zostać uznana za
    wykonaną dopiero po dacie materialnego jej zakończenia, w następstwie spełnienia
    pewnych warunków nierozerwalnie związanych z usługą i mających decydujące znaczenie
    dla zapewnienia jej kompletności.
    Powyższe stanowisko zostało również wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie polskich
    sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego
    (dalej: „NSA”) z dnia 18 lipca 2019 roku o sygn. akt I FSK 65/16, Sąd wskazał, że:
    „uzgodniony w umowie o świadczenie usług budowlanych i budowlano-montażowych
    odbiór robót, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy
    istniejące w dziedzinie, w której taka usługa jest wykonywana, jest decydujący dla uznania,
    że usługa została wykonana dla potrzeb określenia chwili powstania obowiązku
    podatkowego w rozumieniu art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) w związku z art. 19a ust. 1 i 2 oraz
    art.106 i ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
    2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)”.
    Analogiczny pogląd potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne wydane przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z
    dnia 10 października 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.651.2024.2.MK DKIS wyjaśnił,
    że: „Za moment wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej (w całości lub
    w części) należy uważać moment wykonania wszystkich czynności i spełnienia warunków
    składających się na dane świadczenie. Faktura natomiast stanowi dokument
    potwierdzający określoną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usługi i w tym znaczeniu ma charakter wtórny. Podatnik ma też określony czas na
    wystawienie faktury, nie jest zobligowany do natychmiastowego jej sporządzenia, co
    wynika z przepisu art. 106i ust. 3 ustawy. Tak więc, w przypadku wykonania usługi
    budowlanej lub budowlano-montażowej dla sposobu opodatkowania i udokumentowania
    tej czynności decydujący jest moment wykonania usługi, który jest nadrzędny w stosunku
    do funkcji faktury, jaką jest potwierdzenie określonego zdarzenia podatkowego.
    Zatem, w powyższej sytuacji, prawidłowo sporządzony i podpisany przez obie strony
    protokół odbioru części robót bądź protokół odbioru końcowego stanowi podstawę do
    ustalenia daty wykonania części usługi/całości usługi i determinuje powstanie obowiązku

    podatkowego, którego elementem jest wystawienie faktury dokumentującej wykonanie
    usług - faktura powinna być wystawiona najpóźniej 30 dnia od dnia wykonania usługi w
    części w przypadku odbioru częściowego lub wykonania całości usługi w przypadku
    odbioru końcowego. Jeżeli w tym terminie nie wystawią Państwo faktury lub wystawią ją z
    opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej
    wystawienie, określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, tj. 30. dnia od dnia
    wykonania usług, rozumianego jako dzień zatwierdzenia/podpisania protokołu odbioru
    usługi w części w przypadku odbioru częściowego lub całości usługi w przypadku odbioru
    końcowego”.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w Umowie między Gminą a
    Spółką (Umowa GS), rozliczenie wykonania usługi za wykonane prace nastąpi w oparciu o
    poprawnie wystawioną fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio
    częściowego lub końcowego. Oznacza to, że w analizowanej sprawie za moment
    wykonania usługi należy uznać dzień podpisania protokołu lub zatwierdzenia protokołu
    odbioru częściowego lub protokołu odbioru końcowego w przypadku zakończenia całości
    usługi. Od tej daty podatnik ma 30 dni na wystawienie faktury, a w przypadku gdy
    podatnik nie wystawi jej w tym terminie lub wystawi ją z opóźnieniem – obowiązek
    podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia
    wykonania usług. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na
    moment utworzenia Grupy VAT – tj. do dnia 1 lipca nie został zakończony żaden z etapów
    realizacji inwestycji. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie
    zostały również sporządzone żadne protokoły odbioru częściowego robót, gdyż nie
    pozwala na to stan prac. Co więcej do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji
    indywidualnej Spółka nie otrzymała jeszcze żadnej płatności ani zaliczki od Gminy. Spółka
    planowała pierwotnie, że cała inwestycja zostanie zakończona pod koniec 2025 roku (w
    listopadzie), niemniej jednak nie można wykluczyć, że z powodu opóźnień w realizacji prac
    inwestycja zostanie zakończona później. Powyższe oznacza, że na dzień złożenia wniosku
    o wydanie interpretacji indywidualnej nie można uznać, żeby powstał obowiązek
    podatkowy. W konsekwencji oznacza to, że obowiązek podatkowy powstanie dopiero w
    przyszłości, a zatem już po utworzeniu Grupy VAT. W związku z powyższym zdaniem
    Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja i jej poszczególne etapy nie powinny podlegać
    opodatkowaniu VAT co oznacza, że wszystkie etapy rozliczenia Projektu powinny zostać
    udokumentowane notami księgowymi a nie fakturami.
    Zdaniem Wnioskodawcy tylko takie podejście znajduje uzasadnienie w wykładni literalnej
    (powołanych powyżej regulacji dotyczących grupy VAT, sukcesji podatkowej, brzmienia
    przepisów Rozporządzenia i obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o VAT, jak
    również znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach) oraz poparte jest wykładnią systemową,
    gdyż powołane regulacje są ze sobą spójne i jasno prowadzą do stanowiska, że w
    przypadku usługi nie podlega ona opodatkowaniu VAT.
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że całość wynagrodzenia za
    świadczenie usług, dla których obowiązek podatkowy powstał po wejściu Spółki i Gminy
    do Grupy VAT nie podlega opodatkowaniu VAT i w związku z tym Spółka nie powinna
    wystawiać na rzecz Gminy żadnych faktur z tytułu realizacji przedmiotowego Projektu.
    Ad 2
    Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupie
    VAT (a technicznie Spółce – członkowi Grupy VAT) będzie przysługiwało pełne prawo do
    odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu budowy POŚ, z
    uwagi na fakt, iż efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane do świadczenia przez
    Spółkę odpłatnych usług opróżniania przydomowej oczyszczalni ścieków oraz wywóz
    nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym na rzecz Mieszkańców.
    Powyższe stanowisko jest potwierdzone następującą argumentacją.

    Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Z kolei art. 86 ust. 2 pkt 1 UPTU stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
    podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    · nabycia towarów i usług
    · dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towarów lub wykonaniem usługi.
    Jak wynika z powyższej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia
    określonych warunków, tj.:
    • odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
    • towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są
      wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności
      takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że prawo do odliczenia podatku
    naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani
    pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to
    wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania
    tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i z względem wszystkich kwot podatku,
    które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące
    znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek
    podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.
    Dodatkowo, UPTU w art. 88 wskazuje przypadki, w jakich podatek VAT naliczony nie
    podlega odliczeniu (tzw. przesłanki negatywne, których zaistnienie wyklucza możliwość
    odliczenia VAT).
    Stosownie do treści art. 88 ust. 4 UPTU, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako
    podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w
    art. 86 ust. 2 pkt 7 UPTU.
    Mając na względzie przytoczone przepisy, zauważyć należy, iż prawo do odliczenia
    podatku przysługuje zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku VAT.
    Z kolei art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina (członek Grupy VAT)
    ma zamiar zrealizować zadanie własne poprzez budowę przydomowych oczyszczalni
    ścieków. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych
    nieruchomościach należących do Mieszkańców, na podstawie zawartych z mieszkańcami
    umów cywilnoprawnych (Umowy GM). Realizację Projektu (tzn. zaprojektowanie i
    wykonanie na podstawie Programu funkcjonalno-użytkowego robót budowlanych
    polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni)
    Gmina zleciła wykonawcy w postępowaniu przetargowym na podstawie art. 239 ust. 1
    UPZP – tj. Spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100% udziałów oraz z którą tworzy
    od 1 lipca 2025 roku Grupę VAT.

    Spółka na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podpisała ze
    wszystkimi Mieszkańcami biorącymi udział w Projekcie na świadczeniu odpłatnych usług
    opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych
    wozem asenizacyjnym. Oznacza to, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, że Spółka
    świadczyć będzie na rzecz Mieszkańców czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem
    VAT. Czynności te będą wykonywane w ramach prowadzonej przez Spółkę (członka Grupy
    VAT) działalności gospodarczej. Na podstawie zawartych Umów SM Mieszkańcy będą
    dokonywali zapłaty na rzecz Spółki za dodatkowe usługi związane z utrzymaniem
    przydomowych oczyszczalni ścieków. Pomiędzy świadczeniem, do którego zobowiązała się
    Grupa VAT i wynagrodzeniem, jakie będzie przekazywane jej przez Mieszkańców, będzie
    istniał bezpośredni związek - wykonana zostanie czynność opodatkowana, za którą
    zostanie otrzymane wynagrodzenie. Grupa VAT będzie więc działała jako podatnik VAT,
    dokonujący świadczenia usług za wynagrodzeniem.
    W świetle okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    zawartego we wniosku Spółka (członek Grupy VAT), realizując przedmiotową Inwestycję,
    poniesie szereg wydatków. Wydatki te związane będą z dostawą i montażem POŚ, przy
    użyciu których Spółka będzie świadczyć usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT
    (tj. usługi opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu nieczystości
    płynnych wozem asenizacyjnym). Jak już wcześniej wskazano Spółka za świadczone usługi
    wywozu nieczystości będzie wystawiała faktury VAT. W związku z powyższym budowa
    przydomowych oczyszczalni ścieków będzie czynnością wykonywaną w sposób ciągły dla
    celów przynoszących dochód Grupie VAT.
    W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisanego stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu
    przez Gminę (członka Grupy VAT) przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz
    Mieszkańców, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT
    świadczonymi przez Spółkę (innego członka Grupy VAT), tj. z usługami budowy
    oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych mieszkańców.
    W związku z powyższym, Grupa VAT stoi na stanowisku, że Spółka (członek Grupy VAT)
    będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach
    zakupowych związanych z realizacją planowanej budowy POŚ, bowiem efekty realizacji
    inwestycji będą wykorzystywane przez członka Grupy VAT (Spółkę) do odpłatnego
    świadczenie usług opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu
    nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym. Wystąpi zatem bezpośredni związek między
    poniesionym wydatkiem a wykonywaniem czynności opodatkowanej podatkiem VAT.
    Zatem Grupie VAT (a technicznie Spółce) będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione
    na realizację inwestycji, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca
    prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy, iż nabyte przez Spółkę towary i
    usługi związane z budową i montażem POŚ, realizowane na rzecz mieszkańców na
    zlecenie Gminy, będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania wyłącznie czynności
    opodatkowanych VAT, a zatem spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust.
    1 UPTU. Jednocześnie, wskazane powyżej wydatki nie będą mieściły się w katalogu
    wydatków wskazanych w art. 88 UPTU.
    Stanowisko Wnioskodawcy o możliwości odliczenia w pełnej wysokości podatku
    naliczonego wynikającego z tytułu wydatków poniesionych w związku z dostawą i
    montażem przydomowych oczyszczalni znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach
    indywidualnych, m.in.:
    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-
      1.4012.24.2019.1.AK;

    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-
      3.4012.215.2019.1.BK;
    • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-
      1.4012.137.2019.1.MSO.
    Podkreślenia wymaga również fakt, iż podobne stanowisko jak Wnioskodawcy zostało
    potwierdzone również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w
    orzeczeniu WSA w Bydgoszczy z dnia 3 września 2024 roku o sygn. akt I SA/Bd 339/24
    (orzeczenie prawomocne), Sąd wskazał, iż: „należy przyznać rację skarżącej Gminie, że w
    okolicznościach przedstawionych we wniosku, da się zauważyć uchwytny związek
    pomiędzy zakupem towarów i usług na realizację przydomowych oczyszczalni ścieków z
    czynnościami opodatkowanymi, jakimi są odpłatne usługi obejmujące opróżnianie i wywóz
    nieczystości. Zatem została spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.,
    bowiem zakupione od wykonawców usługi i towary będą wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Wydatki te będą mieć związek z wykonywanymi
    przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT. (...) Konsekwencją tego będzie pełne
    prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację
    inwestycji (związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków) na zasadach
    określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Gmina ponosząc sporne wydatki - mimo że będzie
    realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające
    na celu korzyść ogółu jaką stanowi usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, a w
    konsekwencji też ochrona środowiska i przyrody - czyni je jako podatnik podatku od
    towarów i usług.”.
    Analogiczny pogląd został zaprezentowany również w orzeczeniu WSA w Warszawie z dnia
    10 kwietnia 2024 o sygn. akt III SA/Wa 111/24, w którym Sąd wskazał, że: „zgodzić należy
    się ze stanowiskiem Skarżącej zawartym w skardze, że organ naruszył art. 15 ust. 1 w zw. z
    art. 15 ust. 6 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez błędne przyjęcie, że Gmina w
    ramach realizacji przedmiotowej inwestycji nie działa jako podatnik VAT i nie będzie jej
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na
    realizację tej inwestycji. W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje bowiem
    prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów (wydatków) poniesionych na
    budowę (związane z dostawą i montażem) przydomowych oczyszczalni ścieków, gdyż
    wydatki te mają związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę.
    (...) We wniosku Gmina wprost wskazała, że wszyscy mieszkańcy, na których
    nieruchomościach zostaną wybudowane oczyszczalnie ścieków, zadeklarowali chęć
    zawarcia umów na świadczenie przez Gminę usług w zakresie utrzymania tych
    oczyszczalni.”
    W przytoczonych orzeczeniach sądy uznawały, że Gmina, ponosząc sporne wydatki (na
    realizację projektu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków), mimo że będzie
    realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające
    na celu korzyść ogółu jaką stanowi usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, a w
    konsekwencji też ochrona środowiska i przyrody, czyni je jako podatnik podatku od
    towarów i usług, a ponoszone wydatki związane z realizacją inwestycji będą
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT – tj. odpłatnego świadczenia usług
    opróżniania POŚ i wywozu nieczystości z POŚ. W konsekwencji w ww. orzeczeniach Sądy
    potwierdziły pełne prawo do odliczenia podatku VAT w przypadku inwestycji POŚ
    realizowanych przez Gminy.
    Zdaniem Wnioskodawcy, mając powyższe orzeczenia na uwadze uznać należy, że w
    analogiczny sposób Grupie VAT (a technicznie Spółce) będzie przysługiwało pełne prawo
    do odliczenia podatku VAT od poniesionych przez Spółkę (członka Grupy VAT) wydatków
    związanych z realizacją przedmiotowego Projektu odnoszącego się do budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców. Zakupione przez Grupę VAT

    (a technicznie przez Spółkę) towary i usługi będą bowiem wykorzystywane do świadczenia
    na rzecz mieszkańców odpłatnych usług obejmujących opróżnianie i wywóz nieczystości.
    Zatem będą wykorzystywane wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle
    art. 86 ust. 1 UPTU, Spółce (członkowi Grupy VAT) będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących
    wydatki poniesione w związku z dostawą i montażem POŚ.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa stanowisko nie uległo zmianie, w
    związku z udzieleniem odpowiedzi na wezwanie Organu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:
    · prawidłowe w zakresie uznania, że usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych
      oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców
      przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą
      podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie powinny być wystawione faktury z
      tytułu rozliczania usług;
    · nieprawidłowe w zakresie, uznania, że Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do
      odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na
      realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
          czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.
    Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

    · w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
      strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    · świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało,
    jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj.
    odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje
    podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze
    majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie
    czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT
    wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w
    art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy
    prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej
    dalej „Dyrektywy 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to
    zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Od 1 stycznia 2023 r. wprowadzono w ustawie przepisy dotyczące m.in. możliwości
    utworzenia przez kilka podmiotów, tzw. Grupy VAT.
    Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy:
      Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów
      powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o
      utworzeniu Grupy VAT.
    Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy:
      Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:
        1) posiadający siedzibę na terytorium kraju lub

        2) nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą
          działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału
          położonego na terytorium kraju.
    Ww. zmiana przewiduje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i
    usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i
    organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym
      dalej „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego
      podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa
      członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle
      powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.
    Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w
    Dyrektywie 2006/112/WE jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle
    powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako
    odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba
    ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do
    celów VAT.
    W myśl art. 15a ust. 12 ustawy:
      Grupa VAT nabywa status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu
      grupy VAT, nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji, o której mowa w
      art. 96 ust. 4.
    Wart. 15a ust. 12a ustawy wskazano, że:
      Grupa VAT wstępuje w prawa i obowiązki członków grupy VAT w zakresie podatku na
      okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika.
    Art. 8c ust. 1 - 3 ustawy stanowi, że:
      1. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz
      innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu.
      2. Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz
      podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez tę grupę VAT.
      3. Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka grupy VAT przez
      podmiot spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane na rzecz tej grupy VAT.
    Zgodnie z art. 8c ustawy transakcje dostawy towarów i świadczenia usług pomiędzy
    podmiotami z Grupy VAT nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W
    transakcjach z podmiotami spoza Grupy VAT, Grupa VAT będzie uznawana jako jeden
    podatnik.
    Od momentu uzyskania statusu podatnika, Grupa VAT będzie składać jeden zbiorczy plik
    JPK VAT z deklaracją, który zawiera w sobie deklarację VAT i ewidencję. Plik JPK z
    deklaracją, w okresie funkcjonowania Grupy VAT, składa w imieniu Grupy VAT,
    przedstawiciel grupy.
    Niepodleganie opodatkowaniu VAT czynności między członkami Grupy VAT i
    niewystawianie faktur VAT z tytułu rozliczania tych czynności
    Stosownie do objaśnień podatkowych z 11 października 2022 r. w zakresie grup VAT, G
    rupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia podatku należnego zgodnie z
    momentem powstania obowiązku podatkowego również w zakresie dostaw towarów/
    świadczenia usług dokonanych przez poszczególnych członków grupy VAT.
    Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
      wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21
      ust. 1 i art. 138f.
    W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:
      W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za
      wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono
      zapłatę.
    Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy:
      Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość
      lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład
      budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu
      mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z
      chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
      1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w
      sposób, o którym mowa w ust. 1b;
      2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek
      podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
    Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną
    czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art.
    19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że
    podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa
    towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w
    sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo – obowiązek podatkowy powstaje w
    chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Jeżeli przed
    wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy
    powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie
    powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia
    faktury.
    W tej sprawie należy przywołać art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, na podstawie którego:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o
      których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub
      budowlano montażowych.
    Przy czym, w myśl art. 19a ust. 7 ustawy:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury
      lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu
      terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy
      nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.
    Należy zatem wskazać, że obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub
    budowlano#montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast, gdy
    podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury. Z kolei, gdy nie wskazano tego
    terminu – z chwilą upływu terminu płatności.
    We wniosku wskazali Państwo że, A wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B” 1
    lipca 2025 roku utworzyła grupę VAT. Od tej daty Grupa VAT jest zarejestrowanym
    czynnym podatnikiem podatku VAT. Grupa VAT składa się wyłącznie z tych obu członków.
    Przedstawicielem Grupy VAT C, o którym mowa w art. 15a ust. ustawy, jest A. W celu
    realizacji Inwestycji pn. „...” A (przed utworzeniem Grupy VAT) zawarła 30 kwietnia 2025 r.

    z Gospodarką Komunalna spółka z o.o. umowę na realizację ww. Inwestycji (a więc przed
    utworzeniem Grupy VAT). W ramach Umowy B spółka z o.o. ma zrealizować zamówienie
    polegające na zaprojektowaniu i wykonaniu robót budowlanych polegających na
    dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie
    Gminy C. A zleciło B realizację projektu w związku z rozstrzygnięciem postępowania
    prowadzonego w trybie podstawowym bez możliwości przeprowadzenia negocjacji na
    podstawie art. 275 pkt 1 ustawy Prawo zamówień publicznych. Umowa zawarta między
    Miastem i Gminą C a B przewiduje również, że zapłata wynagrodzenia za wykonanie
    przedmiotu umowy nastąpi po zakończeniu i odbiorze przedmiotu umowy. Wg ww.
    umowy, rozliczenie za wykonane prace ma nastąpić w oparciu o poprawnie wystawioną
    fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio częściowego lub końcowego. Do
    dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej B spółka z o.o. nie otrzymała
    żadnej zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone
    dopiero po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu
    protokołu odbioru częściowego prac. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji,
    żaden z etapów prac nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów
    częściowych czy protokołów odbioru robót. W związku z tym B Spółka z o.o. do dnia
    złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie wystawiła na rzecz Miasta i Gminy C żadnych
    faktur związanych z przedmiotową Inwestycją.
    Z wniosku wynika, że Umowę na realizację Inwestycji pn. „...” A i B zawarły przed
    utworzeniem Grupy VAT C. Do momentu utworzenia Grupy VAT C żaden z etapów prac
    nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów częściowych czy protokołów
    odbioru robót, nie zostały wystawione faktury.
    W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy wyjaśnić, że w przypadku
    utworzenia Grupy VAT – dostawy oraz usługi świadczone wewnątrz Grupy VAT nie będą
    stanowiły transakcji dla celów VAT, o czym stanowi art. 8c ust. 1 ustawy. Czyli dostawa
    towarów lub świadczenie usług wewnątrz grupy nie będą opodatkowane podatkiem VAT.
    Dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy podmiotami należącymi do
    tej samej Grupy VAT nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem
    VAT. Oznacza to, że wykonywane pomiędzy członkami Grupy VAT czynności nie podlegają
    fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez Grupę VAT.
    Zatem usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków
    świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców - na podstawie zawartej 30
    kwietnia 2025 r. Umowy - których moment powstania obowiązku podatkowego następuje
    po utworzeniu Grupy VAT C:
    · przez członka Grupy VAT C, tj. B,
    · na rzecz drugiego członka Grupy VAT C, tj. Miasta i Gminy C
    nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 8c ust. 1 ustawy.
    W tej sprawie nie ma/ nie będzie obowiązku wystawiania faktur VAT pomiędzy członkami
    Grupy VAT C.
    Jednocześnie należy wskazać, że na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i
    usług brak jest przeciwwskazań dla udokumentowania wykonywanych przez Państwa
    czynności poprzez wystawienie innego dokumentu księgowego, np. noty księgowej –
    niemniej jednak należy zauważyć, że nie jest to dokument przewidziany przez przepisy o
    podatku od towarów i usług, i jako taki nie jest objęty regulacją tych przepisów.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    uznałem za prawidłowe.
    Prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów
    poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ

    Państwa wątpliwości budzi też kwestia, prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku
    naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na
    wybudowaniu POŚ.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie
    oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu
    niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność
    statutowa).
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    czynności, które nie generują opodatkowania VAT. Ich występowanie nie oznacza
    natomiast, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Przez cele
    inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu
    niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zatem w sytuacji, gdy członek grupy VAT – spółka miejska, będzie dokonywała nabyć
    służących wykonaniu nieopodatkowanych transakcji wewnątrzgrupowych na rzecz innego
    członka grupy VAT – Gminy, tylko w związku z wykonywanymi przez nią czynnościami w
    charakterze organu władzy publicznej (niepodlegającymi podatkowi VAT) lub czynnościami
    zwolnionymi, grupie VAT nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku.
    W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy budowa w
    ramach ww. projektu przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Miasta i Gminy C,
    przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C jest dokonywana w ramach działalności
    gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.
    W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612
    /21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). Co prawda wyrok
    ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania
    odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być
    pomocne w analizowanej sprawie.
    W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach
    promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy
    2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które
    gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit.
    a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w
    charakterze podatnika (pkt 24).
    W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę,
    za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących
    właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie
    systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje
    jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą
    poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że
    gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112,
    nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu
    stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

    Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach
    działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do
    stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i
    DGRFP Braãov, C#655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo),
    gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (...) że
    nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie
    zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w
    których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).
    Po drugie, (...) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom
    będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w
    ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę
    niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem
    przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział
    nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i
    z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za
    te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).
    Tymczasem (...) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów –
    jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest
    finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami
    otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej
    uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r.,
    Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C#520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i
    przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności
    przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających
    dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i
    od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych
    kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie
    przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen
    starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana
    gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.
    Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
    obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną
    czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w
    postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów.
    Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie
    deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika,
    ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część
    poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę
    trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.
    Podsumowując TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy
    Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi
    dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa,
    systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
    nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy,
    jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą
    przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych
    kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
    Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21
    (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku
    wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w
    przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości

    dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności
    związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych
    czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1
    dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania
    przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i
    odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami
    nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego
    opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu
    osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców,
    zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.
    Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyroki, zgodnie z którymi dla
    określenia czy czynności wykonywane przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C są
    /będą realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2
    ustawy, kluczowe jest przeanalizowanie realizowanej inwestycji pod kątem ewentualnego
    opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:
    · brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na celu
      osiągnięcia stałego dochodu;
    · brak równorzędnego (albo jakiegokolwiek) ekwiwalentu ekonomicznego ze strony
      ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy);
    · zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości;
    · uzyskanie dofinansowania;
    · zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.
    W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że A - członek
    Grupy VAT C, realizuje na rzecz Mieszkańców czynności w zakresie budowy
    zaprojektowania i wykonania robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i
    uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni ścieków w warunkach podobnych do
    wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21. Skoro:
    · Inwestycja jest realizowana na nieruchomości mieszkańca;
    · Gmina przeprowadziła postępowanie przetargowe, wyłoniła wykonawcę i podpisała z
      nim 30 kwietnia 2025 roku umowę. Wykonawca od 1 lipca 2025 r. tworzy wraz z
      Miastem i Gminą C Grupę VAT C;
    · Roboty budowlane są/będą zrealizowane odpłatnie przez członka Grupy VAT C. Jak
      Państwo wskazali z punktu widzenia prawa cywilnego Gmina i Spółka działają jako
      odrębne i niezależne od siebie podmioty. Jedynie na gruncie przepisów VAT oba te
      podmioty traktowane są jako jeden podatnik;
    · A od momentu podpisania protokołu odbioru zamontowanej na nieruchomości POŚ, o
      której mowa w Umowie do czasu zakończenia okresu trwałości Projektu pozostaje
      właścicielem POŚ;
    · Całość inwestycji jest finansowana z wpłat uzyskanych od Mieszkańców ...% lub ...% oraz
      z otrzymanego dofinansowania ze środków (...);
    · Mieszkaniec jest zobowiązany do uiszczenia kwoty wkładu własnego w terminie 14 dni
      od daty podpisania umowy na konto bankowe Gminy. Brak wpłaty w wyznaczonym
      terminie będzie jednoznaczne z odstąpieniem od umowy;
    · A nie ponosi wkładu własnego w finansowaniu projektu w zakresie budowy
      przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Miasta i Gminy C;
    · Jak wskazali Państwo we wniosku umowa pomiędzy Mieszkańcem a Gminą – na
      realizację Projektu jest poza VAT.

    · A nie będzie uzyskiwała przychodów z tytułu realizacji inwestycji – będzie ona jedynie
      pobierać opłaty od mieszkańców na pokrycie wkładu własnego;
    to w świetle ww. stanowiska TSUE, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na
    nieruchomościach Mieszkańców Miasta i Gminy C w ramach realizacji opisanej inwestycji
    nie stanowi/będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz Mieszkańców i tym samym
    czynności wykonywane przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C na rzecz
    Mieszkańców, nie są wykonywane / nie będą wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynności te nie podlegają
    /nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku

    VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    Natomiast jak już wcześniej wskazałem, realizacja ww. projektu w części dotyczącej
    budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie podlega/ nie będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż członek Grupy VAT C, który realizuje
    Inwestycję nie dokonuje w tym zakresie dostawy towarów, ani świadczenia usług
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wobec powyższego, w tym zakresie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi
    zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Zatem w sytuacji, gdy członek grupy VAT – B spółka z o. o., dokonuje /będzie dokonywała
    nabyć służących wykonaniu nieopodatkowanych transakcji wewnątrzgrupowych na rzecz
    innego członka grupy VAT – Gminy i Miasta C, tylko w związku z wykonywanymi przez nią
    czynnościami w charakterze organu władzy publicznej (niepodlegającymi podatkowi VAT),
    Grupie VAT C nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku.
    Taki związek nie wystąpi również w związku z realizacją zawartych umów przez członka
    Grupy VAT C, tj. B spółkę z o.o. w zakresie użytkowania przydomowych oczyszczalni
    ścieków. Powyższe czynności, które będzie wykonywał członek Grupy VAT C, tj. B na rzecz
    Mieszkańców, nie są bowiem związane z realizacją tego projektu, a z odbiorem i
    oczyszczaniem ścieków, do czego służy wóz asenizacyjny i oczyszczalnia.
    W kontekście powyższego brak podstaw do przyznania Grupie VAT C prawa do odliczenia
    podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej
    na wybudowaniu POŚ, ze względu na zawarcie z mieszkańcami umów dotyczących
    warunków użytkowania tych przydomowych oczyszczalni ścieków przez członka Grupy
    VAT C, tj. B.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2
    uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa
    w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą
    aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.