Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-40/10-2/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-12
Teza: zastosowanie art. 1 updop
Słowa kluczowe: podatnik; udział; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13.01.2010 r. (data wpływu 18.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 1 updop - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 1 updop.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa A. (dalej jako „Grupa”) jest wiodącą grupą świadczącą usługi ubezpieczeniowe oraz usługi ochrony emerytalnej w Europie (włączając Wielką Brytanię), posiadającą znaczące udziały winnych rynkach na świecie. Dzięki temu, Grupa jest piątą, największą firmą ubezpieczeniową na świecie (na podstawie składek przypisanych brutto na 31 grudnia 2008 r.). Podstawowym obszarem działalności Grupy są długoterminowe programy oszczędnościowe, zarządzanie funduszami oraz ubezpieczenie, co dało łączną sprzedaż w wysokości 51,4 mld funtów oraz wartość aktywów pod zarządem 381 mld funtów na 31 grudnia 2008 r.

Od końca 2008 r., kiedy podjęto decyzję regionalizacji działalności Grupy, wyodrębniono 4 regiony jej działalności: Wielka Brytania, Europa (z wyłączeniem Wielkiej Brytanii), Ameryka Północna, oraz Azja i Pacyfik.

Działalność Grupy w Europie w największym stopniu przyczynia się do globalnych wyników finansowych Grupy. W pierwszej połowie 2009 r., działalność w Europie stanowiła 39% globalnej sprzedaży długoterminowych produktów oszczędnościowych oraz 30% globalnych zysków operacyjnych, wyliczanych zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości.

Grupa prowadzi działalność w 12 krajach Europy. Produkty z zakresu ubezpieczeń na życie, ubezpieczeń ogólnych oraz ubezpieczeń zdrowotnych oferowane są ponad 20 mln klientom. Klienci są obsługiwani poprzez różnorodne kanały dystrybucji obejmujące banki, brokerów, agentów, sprzedawców, obsługę telefoniczną i internetową.

1.  Europe posiada znaczący udział rynkowy w większości z 12 państw, w których operuje oraz oferuje zróżnicowaną gamę produktów obejmującą długoterminowe produkty oszczędnościowe i ubezpieczenia ogólne. Grupa funkcjonuje poprzez różnorodne kanały dystrybucji; jest największym w Europie podmiotem oferującym usługi typu bancassurance — współpracuje z 46 bankami w regionie i posiada rozbudowaną sieć sprzedaży detalicznej (z której korzysta ok. 9 mln klientów) oraz 18.000 doradców finansowych (z czego 10.000 to sieć własna Grupy).
2.  W ramach procesu regionalizacji działalności E., obecnie przeprowadzany jest projekt polegający na zintegrowaniu działalności Grupy we wszystkich 12 krajach w jedną ogólnoeuropejską organizację, m.in. poprzez wprowadzenie spójności świadczonych usług, produktów i podejścia do klientów, jak i wewnątrz Grupy, a także osiągnięcie korzyści skali związanych z integracją.

Jako element procesu integracji, E. rozważa utworzenie szeregu centrów usług wspólnych, najchętniej w wybranych państwach Unii Europejskiej.

Te centra usług wspólnych będą prowadzić szereg rodzajów działalności wspierającej, których beneficjentem będą podmioty z Grupy w poszczególnych 12 państwach europejskich. Polska ma być wybrana jako kraj siedziby kilku z tych Centrów, z uwagi na długoletnią obecność Grupy i jej znajomość polskiego otoczenia gospodarczego, dostępność odpowiednio wykwalifikowanych kadr, jak i powszechne użycie języka angielskiego.

Obecnie, działalność w Polsce jest istotna z perspektywy Grupy i stanowi dla Grupy czwarty, największy rynek w Europie. A. Polska to największy podmiot w zakresie produktów emerytalnych, posiadający 25% udział w rynku.

Silna obecność A. w Polsce opiera się na ponad 3,2 mln klientów, około 1.500 pracowników oraz liczącej 3.600 osób grupie sprzedawców z placówkami na terenie całego kraju. Ponadto, A. współpracuje w ramach świadczenia usług typu bancassurance z D. S.A. i B.) A. jest obecna w Polsce od 1992 r., do maja 2009 r. pod nazwą C.

Obecny proces nie stanowi outsourcingu, ale raczej centralizację istniejących funkcji pomocniczych, które obecnie zlokalizowane są w 12 państwach. Zgodnie z szacunkami, z założeniem centrów usług wspólnych będzie się wiązać utworzenie do 1.500 miejsc pracy.

Grupa rozważała kilka modeli prawnych dla założenia centrów usług wspólnych i w chwili obecnej najprawdopodobniej wybrana zostanie forma Europejskiego Ugrupowania Interesów Gospodarczych („EUlG”) w rozumieniu Rozporządzenia EUIG oraz ustawy z dnia 4 marca 2005 r. o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej. Z uwagi na ograniczenie prawne liczby pracowników EUIG do 500, konieczne będzie założenie kilku EUIG.

Jak zostało to wcześniej wskazane, Grupa planuje założenie na terytorium Polski kilku centrów usług wspólnych, z którego korzystałyby wybrane podmioty z Grupy, mające siedzibę na terytorium Unii Europejskiej. Wśród korzystających z tych usług ma znaleźć się także T. S.A. (dalej jako „Wnioskodawca”) z siedzibą na terytorium Polski.

Planowane jest, iż centrum usług wspólnych będzie świadczyć usługi niezbędne bezpośrednio do wykonywania działalności ubezpieczeniowej przez podmioty z Grupy. W szczególności (choć nie wyłącznie), mogą to być następujące usługi;

*   usługi w zakresie kadr (human resources);
*   usługi finansowo-księgowe;
*   usługi informatyczne (IT);
*   usługi administracyjne;
*   usługi związane z obsługą klienta;
*   usługi opracowania nowych produktów.

Członkami EUIG będą wyłącznie spółki z Grupy prowadzące działalność ubezpieczeniową zlokalizowane na terytorium Unii Europejskiej, w tym planowane jest, iż będzie to też Wnioskodawca. Członkowie EUIG będą korzystali z usług świadczonych przez EUIG. EUIG ma świadczyć usługi wyłącznie na rzecz swoich członków. Jednakże, możliwe jest, że niewielka część usług będzie świadczona na rzecz innych spółek ubezpieczeniowych z Grupy A., zlokalizowanych poza Unią Europejską.

Działalność EUIG będzie mieć charakter pomocniczy do działalności jego członków. Co do zasady, EUIG nie będzie osiągać zysku na swojej działalności, z uwagi, iż byłoby to sprzeczne z art. 3 Rozporządzenia EUIG, który stanowi, że celem EUIG nie może być osiąganie zysków dla siebie. Wszystkie koszty ponoszone przez EUIG będą dzielone pomiędzy jej członków, a EUIG otrzyma jedynie refundację ponoszonych w ramach swojej działalności kosztów od swoich członków.

Spółka zadała pytanie:

Czy EUIG, opisane w stanie faktycznym, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych („pdop”) zgodnie z art. 1 updop?

Stanowisko Spółki:

Zdaniem Wnioskodawcy, EUIG nie jest podatnikiem pdop. Wynika to z następujących przesłanek.

Kwestia traktowania EUIG jako podatnika pdop nie jest bezpośrednio uregulowana w przepisach updop.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 updop, ustawa ta reguluje opodatkowanie pdop dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”.

Ponadto, w myśl art. 1 ust. 2 updop, co do zasady, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Powyższe przepisy same z siebie nie przesądzają jednakże, czy EUIG jest podatnikiem w rozumieniu updop.

Bezpośrednich przepisów w zakresie traktowania podatkowego EUIG nie zawiera również Ustawa EUIG, która określa zasady m.in. rejestracji i organizacji EUIG, w zakresie nieuregulowanym w Rozporządzeniu EUIG. Jednakże, należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 7 Ustawy EUIG, w sprawach nieuregulowanych w Rozporządzeniu EUIG i Ustawie EUIG, do EUIG stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej Z powyższego przepisu należy zatem wnioskować, iż EUIG powinno być traktowane z perspektywy updop analogicznie jak spółka jawna, tj. jako podmiot nie będący podatnikiem pdop.

Dodatkowo, traktowanie EUIG dla celów podatku dochodowego zostało jednocześnie określone wprost w samym Rozporządzeniu EUIG. W szczególności, zgodnie z art. 40 Rozporządzenia EUIG „Zyski lub straty wynikające z działalności ugrupowania podlegają opodatkowaniu jedynie w zakresie, w jakim przypadają członkom”.

Zgodnie z podejściem powszechnie prezentowanym w doktrynie prawa handlowego i podatkowego, powyższy przepis wskazuje jednoznacznie, iż z tytułu dochodów lub strat wynikających z działalności EUIG opodatkowaniu podlegają wyłącznie jego członkowie - jeszcze wyraźniej wskazuje na to art. 40 Rozporządzenia EUIG w wersji w języku angielskim: „The profits or losses resulting from the activities of a grouping shall be taxable only in the hands of its members” - natomiast samo EUIG nie jest podatnikiem pdop.

Powyższe stanowisko zostało podkreślone w licznych publikacjach doktryny:

*   „W art. 40 r.e.z.i.g. określono, iż zyski lub straty wynikające z działalności zgrupowania podlegają opodatkowaniu jedynie w zakresie, w jakim przypadają jej członkom. Regulacja ta tworzy system transparentności podatkowej; oznacza to, iż opodatkowaniu w podatku dochodowym nie podlega dochód zgrupowania, lecz dochód otrzymany lub przypadający na każdego z jej członków.” \[Szymański K.G., Opodatkowanie spółek kapitałowych. Połączenia, podziały i inne czynności restrukturyzacyjne, Wolters Kluwer Polska - ABC, 2006, s. 398\];
*   „(\`(...)\`) ugrupowanie w odniesieniu do opodatkowania zysków (strat) jest traktowane jako spółka osobowa, tzn. zyski i straty zostają rozdzielone na poszczególnych członków i doliczone do ich dochodów podlegających opodatkowaniu. W przypadku gdy członkami ugrupowania są np. osoby prawne, to ich zyski zostają doliczone do ich dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ugrupowanie jako takie nie podlega opodatkowaniu w stosunku do wygenerowanych zysków (powstałych strat). W ten sposób zostaje wykluczona możliwość podwójnego opodatkowania zysku zarówno na płaszczyźnie samego ugrupowania, jak i jego członków” \[Lewandowski R., Europejskie Ugrupowanie interesów Gospodarczych. Komentarz, Oficyna, 2008, system \[nformacji prawnej LEX\];
*   „Zgodnie z art. 40 z tytułu dochodów lub strat wynikających z działalności zgrupowania, opodatkowaniu podlegają wyłącznie jego członkowie (…). Samo EZIG nie jest zatem podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku dochodowego od uzyskanych zysków, względnie strat - o ile takie powstały.” (Kchutek K., Komentarz do art. 40 rozporządzenia Rady (WE) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego zgrupowania interesów gospodarczych (Dz. U.UE. L85. 199.1), 2006, system informacji prawnej LEX\]:
*   „Zyski płyną bezpośrednio do uczestników i to właśnie członkowie EZIG są opodatkowani, a nie EZIG” \[Stefanicki R., Europejskie Zgrupowanie interesów Gospodarczych — wybrane zagadnienia, (w:) „Monitor Prawniczy” 2005/181.

Należy podkreślić, że powyższe podejście jest zgodne z zasadą prowspólnotowej wykładni prawa, w sytuacji gdy istnieje rozbieżność pomiędzy prawem Unii Europejskiej a prawem krajowym. Zasada ta, od momentu przystąpienia przez Polskę do Unii Europejskiej jest jedną z naczelnych zasad interpretacji prawa polskiego, w tym prawa podatkowego. Reguła wykładni prowspólnotowej jest również podkreślana w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz w doktrynie:

„Obowiązek prounijnej wykładni prawa krajowego jest uważany przez ETS za jeden z istotnych obowiązków państw członkowskich. Ponadto organy polskie są zobowiązane, w razie stwierdzenia, że normy praw polskiego są niezgodne z prawem unijnym, zastosować normy prawa unijnego jako podstawę swoich rozstrzygnięć, odmawiając równocześnie zastosowania norm prawa polskiego. Taki tryb postępowania organów i sądów polskich jest konsekwencją zasady pierwszeństwa prawa unijnego wobec prawa krajowego państw członkowskich” \[Biernat S., Prawo polskie a prawo Unii Europejskiej, pod red. E. Piontka, Warszawa 2003\].

Zatem, nawet jeśli zastosowane sformułowanie o „odpowiednim stosowaniu” przepisów o spółce jawnej do EUIG wskazuje, iż EUIG nie jest spółką jawną dla celów prawa krajowego, dla celów updop, zgodnie z zasadą prowspólnotowej wykładni prawa krajowego, EUIG tak powinno być traktowane.

Dodatkowo, należy podkreślić, iż przepisy Rozporządzeń Rady (EWG) są elementem prawa Unii Europejskiej a z chwilą przystąpienia do Unii Europejskiej Polska przyjęła cały dorobek prawny Unii, który stanowią zarówno zasady prawne ukształtowane przez prawo unijne, źródła prawa, jak i bogate orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Przepisy Rozporządzeń Rady (EWG) stosuje się bezpośrednio, co wynika wprost z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską („Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich”), a także jest wyprowadzane w drodze wykładni art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej („JeżeIi wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami.”). Powyższy przepis konstytucji ustała ponadto regułę, iż w przypadku rozbieżności pomiędzy przepisami prawa krajowego a prawem wspólnotowym, zastosowanie ma zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego.

Powyższe reguły stosowania prawa wspólnotowego były także potwierdzane w licznych wyrokach polskich sądów administracyjnych (por. np. wyrok z dnia 17 lipca 2007 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. I OSK 1193/06).

Reasumując, biorąc pod uwagę, iż:

*   polskie prawa podatkowe oraz Ustawa EUIG nie zawierają przepisów wskazujących wprost, czy EUIG należy traktować jako podatnika pdop, ale jednocześnie wskazują, iż EUIG powinien być traktowany tak jak spółka jawna, czyli jako podmiot nie podlegający opodatkowaniu pdop,
*   jednocześnie, Rozporządzenie EUIG wskazuje jednoznacznie, iż samo EUIG nie jest podatnikiem podatku dochodowego,
*   zgodnie z zasadą prowspólnotowej wykładni prawa, dla cerów updop, EUIG powinien być traktowany jak spółka jawna.
*   dodatkowo, przepisy Rozporządzenia EUIG jako Rozporządzenia Rady (EWG) stosowane są bezpośrednio, a w przypadku kolizji mają pierwszeństwo nad ustawami krajowymi,

\- zdaniem Wnioskodawcy, EUIG utworzone na terenie Polski przez podmioty z grupy A., nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a przychody i koszty osiągane przez EUIG będą stanowić przychody i koszty członków tworzących EUIG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.