Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-8/16-2/MS2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-09
Teza: W zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kredyt; nieruchomości; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Barbara Z. i Piotr N. (dalej jako: „Wnioskodawca”), w dniu 21 września 2010 r. nabyli na rynku pierwotnym lokal mieszkalny nr 99 o powierzchni 57,69 m wraz z miejscem parkingowym (dalej łącznie jako: „Nieruchomość”) za kwotę 467.713,00 (czterysta czterdzieści siedem tysięcy siedemset trzynaście) złotych. Na mocy umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, Barbara Z. i Wnioskodawca (zwani dalej łącznie przemiennie jako: „Kupujący” lub „Strony”) nabyli po 1/2 udziału w Nieruchomości wraz z prawami związanymi z jej własnością. Wartość zatem 1/2 udziału w Nieruchomości każdej ze Stron wyniosła 233.856,50 (dwieście trzydzieści trzy tysiące osiemset pięćdziesiąt sześć i 50/100 ) złotych. Dla Nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta. Zakup przedmiotowej Nieruchomości został sfinansowany za pomocą środków pochodzących z kredytu hipotecznego w złotych polskich, indeksowanego do waluty Euro. Kredyt hipoteczny został udzielony Kupującym przez Bank (dalej jako: „Bank”) na mocy postanowień Umowy kredytu hipotecznego zabezpieczonego na nieruchomości „M\`(...)\`” zawartego w dniu 23 sierpnia 2010 r. (dalej jako: „Umowa kredytu”). Kwota kredytu wyniosła 553.846,15 (pięćset pięćdziesiąt trzy tysiące osiemset czterdzieści sześć i 15/100) złotych (dalej jako: „Kredyt”), co stanowiło 142 593,17 Euro, z czego:

*   kwota 447.713,00 (czterysta czterdzieści siedem tysięcy siedemset trzynaście) złotych została przeznaczona na zakup Nieruchomości,

*   kwota 20.000,00 (dwadzieścia tysięcy) złotych stanowiła refinansowanie kosztów własnych poniesionych przez Strony w wyniku zawarcia umowy przedwstępnej na zakup Nieruchomości,

*   kwota 72.287,00 (siedemdziesiąt dwa tysiące dwieście osiemdziesiąt siedem) złotych została udzielona w celu wykończenia lokalu mieszkalnego oraz

*   kwota 13.846,15 (trzynaście tysięcy osiemset czterdzieści sześć i 15/100) złotych została przeznaczona na opłaty związane z udzielonym kredytem, tj. na opłatę prowizji Banku.

Kredyt został udzielony na 360 miesięcy. Jednocześnie, w celu zabezpieczenia spłaty udzielonego Kredytu, została ustanowiona na rzecz Banku hipoteka umowna kaucyjna na Nieruchomości w kwocie 1.107.692,30 (jeden milion sto siedem tysięcy sześćset dziewięćdziesiąt dwa i 30/100) złotych, dalej jako: „Hipoteka” Zgodnie z zawartą Umową kredytu Kupujący odpowiadają za spłatę Kredytu jako dłużnicy solidarni. Kupujący są osobami niespokrewnionymi, tj. Barbara Z. jest osobą fizyczną należącą do III grupy podatkowej wobec Wnioskodawcy.

Po spłacie kwoty około 180.178,28 złotych, na którą to kwotę składają się uiszczone na rzecz Banku raty Kredytu (odsetki i kapitał) oraz ubezpieczenie niskiego wkładu, z uwagi na zmianę sytuacji życiowej, Barbara Z. i Wnioskodawca podjęli w 2015 r. decyzję o zniesieniu nieodpłatnie, tj. bez spłat i dopłat od żadnej ze Stron, współwłasności Nieruchomości w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego w ten sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w Nieruchomości na Barbarę Z., w zamian za co Barbara Z. zobowiąże się do spłaty Kredytu w całości wobec Banku. Nieodpłatne zniesienie współwłasności Nieruchomości odbędzie się bez dokonywania jakiejkolwiek zapłaty w formie pieniężnej - czyli bez przekazania jakichkolwiek środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy.

Z uwagi na okoliczność, że zgodnie z zapisami ww. Umowy kredytu, do zbycia prawa do Nieruchomości wymagana jest zgoda Banku, Barbara Z. i Wnioskodawca zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę zniesienia współwłasności Nieruchomości. Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy zniesienia współwłasności Nieruchomości przez Strony będzie udzielenie zgody przez Bank na zniesienie nieodpłatnie współwłasności Nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w Nieruchomości na Barbarę Z., w zamian za co Barbara Z. zobowiąże się do spłaty Kredytu w całości wobec Banku, zaś Bank zwolni Wnioskodawcę z długu w wysokości odpowiadającej kwocie Kredytu.

Mając na uwadze okres niezbędny do wydania interpretacji podatkowej w niniejszej sprawie, Strony zamierzają zawrzeć przyrzeczoną umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości po 1 stycznia 2016 r.

Uwzględniając nakłady poniesione przez Strony na remont i wykończenie Nieruchomości, wartość rynkowa Nieruchomości na dzień dzisiejszy wynosi 497.000,00 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem tysięcy) złotych. Na dzień dzisiejszy wartość rynkowa udziału Wnioskodawcy w Nieruchomości, tj. wartość % udziału w Nieruchomości, wynosi 248.500,00 (dwieście czterdzieści osiem tysięcy pięćset) złotych, zaś połowa kwoty obciążenia hipotecznego wynosi 553.846,15 (pięćset pięćdziesiąt trzy tysiące osiemset czterdzieści sześć i 15/100) złotych. Zarówno cała kwota Hipoteki, jak i jej połowa przekracza wartość udziału Wnioskodawcy w Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zwolnienie Wnioskodawcy z długu przez Bank w wysokości odpowiadającej kwocie Kredytu, zaciągniętego solidarnie z Barbarą Z. z uwagi na planowane zawarcie przez Strony nieodpłatnej umowy zniesienia współwłasności Nieruchomości w ten sposób, że Barbara Z. zostanie jedynym właścicielem Nieruchomości, w zamian za co zwolni Wnioskodawcę z długu wobec Banku w całości, zobowiązując się jednocześnie do spłaty całości Kredytu na rzecz Banku, będzie stanowić dla Wnioskodawcy źródło przychodu o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? A jeżeli tak, to jaka będzie w tym przypadku podstawa opodatkowania?
2.  Czy zawarcie przez Wnioskodawcę po dniu 1 stycznia 2016 r. nieodpłatnej umowy zniesienia współwłasności Nieruchomości w ten sposób, że Barbara Z. zostanie jedynym właścicielem Nieruchomości, w zamian za co zwolni Wnioskodawcę z długu wobec Banku w całości zobowiązując się jednocześnie do spłaty całości Kredytu na rzecz Banku, będzie stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? A jeżeli tak, to jaka będzie w tym przypadku podstawa opodatkowania?
3.  Czy nieodpłatne zniesienie współwłasności Nieruchomości obciążonej Hipoteką, której wartość (całkowita lub połowa) przewyższa wartość połowy Nieruchomości, bez spłat i dopłat na rzecz dotychczasowego współwłaściciela, tj. na rzecz Barbary Z., na skutek czego Barbara Z. zostanie jedynym właścicielem Nieruchomości, w zamian za co zwolni Wnioskodawcę z długu wobec Banku w całości zobowiązując się jednocześnie do spłaty całości Kredytu na rzecz Banku, wywoła konieczność zapłaty przez Barbarę Z. podatku, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. A jeżeli tak, to jaka będzie w tym przypadku podstawa opodatkowania?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź w zakresie pyt. 1 i pyt. 2. Natomiast w zakresie pyt. 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, tj. w razie zwolnienia go przez Bank z długu w wysokości odpowiadającej kwocie Kredytu, zaciągniętego solidarnie z Barbarą Z. z uwagi na planowane zawarcie przez Strony nieodpłatnej umowy zniesienia współwłasności Nieruchomości w ten sposób, że Barbara Z. zostanie jedynym właścicielem Nieruchomości, w zamian za co zwolni Wnioskodawcę z długu wobec Banku w całości, zobowiązując się jednocześnie do spłaty Kredytu na rzecz Banku, nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 uopdf, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 uopdf, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei przepis art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Wracając do opisanych w niniejszym wniosku zdarzeń przyszłych, zauważyć należy, że Wnioskodawca nie uzyska kosztem majątku Banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie Kredytu stanowiącej przedmiot zwolnienia z długu, gdyż w chwili dokonania ww. czynności prawnej nastąpi jedynie zmiana stron Umowy kredytowej (tak: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 stycznia 2015 r. Nr IPPB4/415-817/14-4/MS). Kredytobiorcą zostanie bowiem drugi współwłaściciel Nieruchomości, tj. Barbara Z., która zobowiąże się do spłaty własnym kosztem całości zadłużenia wynikającego z zaciągniętego wspólnie kredytu hipotecznego z uwagi na zniesienie na Jej rzecz współwłasności Nieruchomości.

Reasumując, skoro Wnioskodawca nie osiągnie konkretnego przysporzenia majątkowego w postaci umorzenia kredytu lub jego części, stąd nie sposób uznać, że w związku ze zwolnieniem go z długu przez Bank po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zwolnienie Wnioskodawcy z długu przez Bank nie spowodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2)

Następnie zauważyć należy, że planowane przez Wnioskodawcę zniesienie współwłasności Nieruchomości w zamian za przejęcie długu, na mocy którego pełne prawo do przedmiotowej Nieruchomości nabędzie drugi współwłaściciel tej Nieruchomości, rodzi po stronie Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Chociaż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy czy praw, to przyjmuje się, że również przeniesienie udziału w lokalu mieszkalnym w drodze zniesienia współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu, jest uznawane przez organy podatkowe (tak: interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 maja 2013 r., Nr IBPBII/2/415-221/13/ŁCz; interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 października 2014 r., Nr IBPBII/2/415-651 /14/MMa; interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2015 r., Nr IPPBI/4511-616-/15-2/KS) za odpłatne zbycie udziału.

Zatem przeniesienie własności udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu Wnioskodawcy będzie co do zasady stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl zaś art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 updof podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 updof, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d updof, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości należy zaliczyć wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (tak: interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 maja 2013 r., Nr IBPBII/2/415-221/13/ŁCz). Z kolei koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d updof, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. W opisywanym zdarzeniu Wnioskodawca zamierza znieść współwłasność Nieruchomości w ten sposób, że Barbara Z. zostanie jedynym właścicielem Nieruchomości, w zamian za co zwolni Wnioskodawcę z długu wobec Banku w całości zobowiązując się jednocześnie do spłaty całości Kredytu na rzecz Banku, przy czym wartość rynkowa udziału który przejdzie na rzecz Barbary Z., tj. wartość 1/2 udziału w Nieruchomości, wynosi na dzień dzisiejszy 248.500,00 (dwieście czterdzieści osiem tysięcy pięćset) złotych.

Należy zauważyć, że cena nabytego przez Wnioskodawcę 1/2 udziału w Nieruchomości w 2010 roku wyniosła 233.856,50 (dwieście trzydzieści trzy tysiące osiemset pięćdziesiąt sześć i 50/100 ) złotych, zaś obecnie wartość rynkowa tegoż udziału wynosi 248.500,00 (dwieście czterdzieści osiem tysięcy pięćset) złotych. Różnica wynika z faktu poniesienia przez Strony nakładów na Nieruchomość w czasie jej posiadania w łącznej kwocie 30.000,00 (trzydzieści tysięcy) złotych, które to nakłady należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (art. 22 ust. 6c ww. ustawy), co oznacza, że wartość nakładów przypadająca na 1/2 udziału Nieruchomości wynosi 15.000,00 (piętnaście tysięcy) złotych.

Wnioskodawca zamierza przenieść udział w Nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu za kwotę 248.500,00 (dwieście czterdzieści osiem tysięcy pięćset) złotych. Powyższa kwota jest równa cenie nabycia udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę w 2010 roku powiększoną o kwotę 15.000,00 (piętnaście tysięcy) złotych z tytułu poniesionych nakładów. W konsekwencji przychód ustalony zgodnie z art. 19 uopdf nad kosztami jego uzyskania ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c uopdf spowoduje, że nie wystąpi dochód, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego. Jednakże z uwagi na okoliczność, że w niniejszej sprawie zawarcie przez Strony przyrzeczonej umowy przeniesienia własności udziału w Nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za przyjęcie długu nastąpi dopiero po 1 stycznia 2016 r., tj. po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału, nie dojdzie do powstania źródła przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Należy przyjąć zatem a contrario, że jeżeli odpłatne zbycie udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia, to takie zdarzenie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia udziału w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie także w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2015 r. Nr IBPB-2-2/4511-264/15/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się - co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie - że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu) - art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W myśl art. 521 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za nie zawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia (art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca i Barbara Z. w dniu 21 września 2010 r. nabyli lokal mieszkalny wraz z miejscem parkingowym. Na mocy umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, Barbara Z. i Wnioskodawca nabyli po 1/2 udziału w Nieruchomości wraz z prawami związanymi z jej własnością. Zakup przedmiotowej Nieruchomości został sfinansowany za pomocą środków pochodzących z kredytu hipotecznego. Kredyt został udzielony na 360 miesięcy. Zgodnie z zawartą Umową kredytu Kupujący odpowiadają za spłatę Kredytu jako dłużnicy solidarni. Kupujący są osobami niespokrewnionymi, tj. Barbara Z. jest osobą fizyczną należącą do III grupy podatkowej wobec Wnioskodawcy. Barbara Z. i Wnioskodawca podjęli w 2015 r. decyzję o zniesieniu nieodpłatnie, tj. bez spłat i dopłat od żadnej ze Stron, współwłasności Nieruchomości w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego w ten sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w Nieruchomości na Barbarę Z., w zamian za co Barbara Z. zobowiąże się do spłaty Kredytu w całości wobec Banku. Nieodpłatne zniesienie współwłasności Nieruchomości odbędzie się bez dokonywania jakiejkolwiek zapłaty w formie pieniężnej - czyli bez przekazania jakichkolwiek środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy. Z uwagi na okoliczność, że zgodnie z zapisami ww. Umowy kredytu, do zbycia prawa do Nieruchomości wymagana jest zgoda Banku, Barbara Z. i Wnioskodawca zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę zniesienia współwłasności Nieruchomości. Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy zniesienia współwłasności Nieruchomości przez Strony będzie udzielenie zgody przez Bank na zniesienie nieodpłatnie współwłasności Nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w Nieruchomości na Barbarę Z., w zamian za co Barbara Z. zobowiąże się do spłaty Kredytu w całości wobec Banku, zaś Bank zwolni Wnioskodawcę z długu w wysokości odpowiadającej kwocie Kredytu. Strony zamierzają zawrzeć przyrzeczoną umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności Nieruchomości po 1 stycznia 2016 r.

Skoro Wnioskodawca nie uzyskuje kosztem majątku banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącej przedmiot zwolnienia z długu, gdyż w chwili dokonania ww. czynności prawnej następuje jedynie zmiana stron umowy kredytowej (kredytobiorcą zostaje drugi współwłaściciel nieruchomości, który zobowiązał się do spłaty własnym kosztem całości zadłużenia wynikającego z zaciągniętego wspólnie kredytu hipotecznego w ramach odpłatności za zniesienie na jego rzecz współwłasności nieruchomości) - nie można uznać, że w związku ze zwolnieniem z długu po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie zwolnienie Wnioskodawcy z długu nie spowodowało powstania po jego stronie przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc natomiast do kwestii dokonania przez Wnioskodawcę zniesienia współwłasności nieruchomości w zamian za przejęcie długu, na mocy którego pełne prawo do przedmiotowej nieruchomości nabył drugi współwłaściciel tej nieruchomości, powołać należy art. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć zatem należy, że każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przy czym pod pojęciem „odpłatne zbycie” należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością, a więc co do zasady również odpłatne zniesienie współwłasności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ani inne akty prawne nie zawierają definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Wskazać należy w tym miejscu na definicję przywołaną w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wywiedzioną przez Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako „przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie.”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego”. (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95 w którym wywiedziono, że zapłatę ceny sprzedaży można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się sprzedającego i kupującego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny sprzedaży. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny z Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Podkreślenia wymaga fakt, że charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Istotą odpłatnego zbycia jest bowiem to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się w zwolnieniu ze spłacania kolejnych rat kredytu.

Co do zasady przeniesienie udziału w nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu, jest odpłatnym zbyciem tego udziału, natomiast dla osoby, która w zamian za otrzymany udział z tego długu zwalnia, jest nabyciem tego udziału. W przedstawionej we wniosku sytuacji, zwolnienie z długu spowodowało, że Wnioskodawca w zamian za przeniesienie udziału we współwłasności nieruchomości, został zwolniony ze spłaty kredytu hipotecznego. Z wniosku wynika, że udział w nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2010 r., natomiast przyrzeczona umowa nieodpłatnego zniesienia współwłasności w zamian za zwolnienie z długu, zostanie zawarta po 1 stycznia 2016 r. Zatem przeniesienie własności udziału w nieruchomości na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu Wnioskodawcy, nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

Podsumowując należy zatem stwierdzić, że zwolnienie Wnioskodawcy z długu nie spowodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również przeniesienie własności udziału w nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności w zamian za zwolnienie z długu, który to udział Wnioskodawca nabył w 2010 r., dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do kwot podanych we wniosku, należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów zgodnie z art. 14b § 1 ww. Ordynacji podatkowej upoważniony jest wyłącznie do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że organ nie posiada kompetencji organów podatkowych do sprawdzenia, czy też wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego (w tym również podstawy opodatkowania) stąd też nie jest uprawniony do potwierdzenia prawidłowości kwot wskazanych we wniosku czy też podanie innych podstaw opodatkowania podatkiem dochodowych od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.