Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.735.2018.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-19
Teza: Uznanie czynności przeniesienia prawa własności działek niezabudowanych w zamian za odszkodowanie za zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; drogi; odszkodowania; opodatkowanie; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; prawa-prawo własności; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 27 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przeniesienia prawa własności działek niezabudowanych w zamian za odszkodowanie za zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przeniesienia prawa własności działek niezabudowanych w zamian za odszkodowanie za zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 listopada 2018 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina X (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, posiadającym status podatnika VAT czynnego. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina może posiadać mienie komunalne. W świetle powołanego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Natomiast zgodnie z art. 44 ustawy o samorządzie gminnym nabycie mienia komunalnego następuje:

1.  na podstawie ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym;
2.  przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia - decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej;
3.  w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia;
4.  w wyniku własnej działalności gospodarczej;
5.  przez inne czynności prawne;
6.  w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.

W zależności od sposobu nabycia danego składnika majątkowego stanowiącego mienie komunalne, Gminie przysługuje bądź nie przysługuje - z tytułu tego nabycia - prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Składnikiem mienia komunalnego są także nieruchomości, stanowiące własność Gminy. Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1474 ze zm., dalej: „Ustawa drogowa”) określona nieruchomość należąca do Gminy może stać się własnością Skarbu Państwa (np. województwa). W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję w tym zakresie (decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) wydaje właściwy wojewoda. Za przejęte pod drogi nieruchomości, zgodnie z art. 12 ust. 4f Ustawy drogowej, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 8 września 2011 r. (dalej: „Decyzja o wywłaszczeniu”) Wojewoda (dalej jako: „Wojewoda”) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej polegającej na „Rozbudowie drogi wojewódzkiej …”. W drodze powyższej Decyzji o wywłaszczeniu następujące działki: 3107/2, 3107/18, 3107/20, 3107/22, 3836/1 (przedmiotowa działka nie jest przedmiotem zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku), 1074/1, 1145/1, 1145/2, 5107/3, 3620/1, 4285/6, 4285/8, 8032/5, 8032/7, 8032/9, 8032/11, 3786/11, 5225/4, 3855/1, 5017/11, 3634/2, 4933/1 (dalej łącznie jako: „Nieruchomość”) zostały przejęte z mocy prawa przez Skarb Państwa (Województwo).

Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzjami z dnia 13 marca 2012 r. umorzył postępowanie odwoławcze od Decyzji o wywłaszczeniu oraz postanowieniem z dnia 13 marca 2012 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. Decyzji. Wobec powyższego, Decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Następnie decyzjami z 27.05.2014 r., 05.06.2014 r., 23.07.2014 r., 06.10.2014 r., 12.09.2014 r., 10.12.2014 r., 15.10.2014 r. i 22.10.2014 r. (dalej: „Decyzje o odszkodowaniu”) Wojewoda ustalił na rzecz Gminy odszkodowanie z tytułu utraty przez Gminę prawa własności przejętej Nieruchomości.

W momencie uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu, grunty składające się na przedmiotową Nieruchomość nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków figurowały one zarówno jako tereny zabudowane jak i grunty orne, pastwiska i nieużytki. W szczególności, do terenów innych niż zabudowane należały działki o numerach 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4 (dalej jako: „Działki niezabudowane”).

Gmina nie miała prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Ponadto Nieruchomość nie była w żadnym momencie wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

W piśmie z dnia 28 listopada 2018 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że zakresem postawionego we wniosku pytania objęte są wyłącznie działki o numerach: 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4 (dalej: „Działki”) stanowiące działki niezabudowane.

Na wstępie Gmina pragnie wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2017, poz. 1221 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”. W konsekwencji w opinii Gminy, dokonując analizy gruntu w zakresie jego przeznaczenia budowlanego zapisy wynikające z ewidencji gruntów i budynków nie powinny mieć znaczenia na potrzeby ww. kwalifikacji. Niemniej chcąc wyjść naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina udziela stosownej odpowiedzi.

Zgodnie ewidencją gruntów i budynków przed wydaniem i uprawomocnieniem się decyzji nr 9/11 o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 8 września 2011 r. Działki objęte zakresem zadanego we wniosku pytania były oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako:

*   1074/1 - Ps VI - pastwiska,

*   1145/1 - N - nieużytki,

*   1134/2 - N - nieużytki,

*   4285/6 - R IIIb, R IVa - grunty orne,

*   4285/8 - R IIIb, R IVa - grunty orne,

*   5225/4 - R VI - grunty orne.

Dla Działek objętych zakresem zadanego we wniosku pytania, nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Decyzja z dnia 8 września 2011 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej została doręczona Gminie w dniu 12 września 2011 r.

Gmina nie wniosła od niej odwołania w przewidzianym w decyzji terminie 14 dni. Przedmiotowa decyzja dotyczyła nie tylko Gminy, ale również wielu innych podmiotów, ponadto nie poruszała wyłącznie kwestii wywłaszczenia Działek.

Mając na uwadze, iż decyzja była niepodzielna, wniesione zostało od niej odwołanie przez inny niż Gmina podmiot, którego decyzja również dotyczyła. Niemniej, zgodnie z decyzjami Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 marca 2012 r., postępowanie odwoławcze zostało umorzone. Ponadto, 13 marca 2012 r. Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu na wniesienie odwołania od decyzji Wojewody.

Mając powyższe na uwadze, a także informacje uzyskane od pracowników Urzędu Wojewódzkiego, decyzja stała się ostateczna w dniu 13 marca 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa (Województwa) części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Gmina stoi na stanowisku, że przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa (Województwa) części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stawka VAT obowiązująca na dostawę nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, została okresowo zmieniona na 23%.

Co do zasady, dostawa gruntów, traktowanych w świetle przepisów ustawy o VAT jako towary, podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. Od zasady ogólnej przewidziano jednak pewne wyjątki, m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Przedmiotowy przepis w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. zwalniał od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast od 1 kwietnia 2014 r., zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlega dostawa gruntów niezabudowanych, które zgodnie z przepisami ustawy o VAT stanowią tereny budowlane (a do 31 marca 2013 r. - również tereny przeznaczone pod zabudowę). Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż tereny budowlane (oraz tereny przeznaczone pod zabudowę – do 31 marca 2013 r.), jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Tym samym, w celu określenia sposobu traktowania dla celów VAT przeniesienia przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa własności części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane, w zamian za odszkodowanie, kluczowym jest ustalenie czy grunty wchodzące w skład tej części Nieruchomości spełniają kryteria przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zasady kwalifikacji gruntów jako terenów budowlanych/przeznaczonych pod zabudowę.

Wnioskodawca chciałby wskazać, że przepisy ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 kwietnia 2013 r. nie zawierały definicji terenów budowlanych. W konsekwencji klasyfikacja gruntów opierała się na zapisach zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy. Kwestią sporną był jednak sposób klasyfikacji terenu, dla którego nie ma obowiązującego planu miejscowego. Organy podatkowe oraz niektóre sądy administracyjne stały na stanowisku, że decydujące w takim przypadku powinny być zapisy studium uwarunkowań i zagospodarowania przestrzennego. Zdaniem organów, dostawa działek, które w studium uwarunkowań i zagospodarowania przestrzennego były przedstawione jako działki budowlane, nie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Niemniej jednak, w związku z faktem, że studium uwarunkowań i zagospodarowania przestrzennego nie ma charakteru aktu prawa miejscowego, powyższy pogląd wywoływał liczne wątpliwości.

Kontrowersje w zakresie metodologii ustalania przeznaczenia gruntów rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r., I FPS 8/10, w którym stwierdził, że „w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy”.

Począwszy od 1 kwietnia 2013 r. definicja terenów budowlanych zawarta jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotową definicją, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1073 ze zm., dalej jako: „Ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym”) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Art. 4 ust. 2 powyższej ustawy przewiduje natomiast, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Poprzez inwestycję celu publicznego, zgodnie z przepisami art. 2 pkt 5 Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 121 ze zm.).

Zgodnie z przepisami art. 50 ust. 1 Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym - inwestycja celu publicznego jest lokalizowana na podstawie planu miejscowego, a w przypadku jego braku – w drodze decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Art. 54 ww. ustawy przewiduje natomiast, że decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa:

1.  rodzaj inwestycji;
2.  warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:
    1.  warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,
    2.  ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,
    3.  obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,
    4.  wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,
    5.  ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;
3.  linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

W tym momencie Wnioskodawca chciałby wskazać, że w przypadku inwestycji publicznych obejmujących budowę drogi publicznej zastosowanie mają przepisy Ustawy drogowej, która w art. 11a ust. 1 stanowi, że Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z przepisami art. 11f ust. 1 Ustawy drogowej decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności:

1.  wymagania dotyczące powiązania drogi z innymi drogami publicznymi, z określeniem ich kategorii;
2.  określenie linii rozgraniczających teren;
3.  warunki wynikające z potrzeb ochrony środowiska, ochrony zabytków i dóbr kultury współczesnej oraz potrzeb obronności państwa;
4.  wymagania dotyczące ochrony uzasadnionych interesów osób trzecich;
5.  zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust. 1;
6.  oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego;
7.  zatwierdzenie projektu budowlanego;
8.  w razie potrzeby inne ustalenia.

Zgodnie z art. 11i ust. 2 Ustawy drogowej, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy uznać, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że ani decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (wydana na podstawie przepisów Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym), ani decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (wydana zgodnie z przepisami Ustawy drogowej) nie odnoszą się do przeznaczenia terenu pod zabudowę, w szczególności nie przesądzają o zmianie przeznaczenia terenu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w celu zakwalifikowania gruntów, wchodzących w skład Nieruchomości przeniesionej z nakazu organu władzy przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa (Województwa), jako terenów budowlanych lub innych niż budowlane, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na klasyfikacji tych gruntów zawartej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku, gdy dany teren nie jest objęty planem miejscowym zagospodarowania przestrzennego, dla danego terenu nigdy nie został uchwalony taki plan lub dotychczasowy plan zagospodarowania przestrzennego już wygasł, przeznaczenie terenu może wynikać:

1.  z ewidencji gruntów i budynków - na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących do 31 marca 2013 r.;
2.  z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r.

Należy jednak podkreślić, że Ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym wyraźnie rozgranicza dwa rodzaje decyzji, tj. decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzję o lokalizacji celu publicznego. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, nieuprawniona byłaby taka interpretacja przepisów ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami Ustawy drogowej i Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, która w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczałaby określanie przeznaczenia gruntów również na podstawie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzji o realizacji inwestycji drogowej.

W konsekwencji w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. dla klasyfikacji terenu niezabudowanego, dla którego nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub plan ten wygasł, a jednocześnie dla którego wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków. Natomiast na gruncie przepisów obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., w przypadku, gdy teren jest niezabudowany i nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub plan ten wygasł, a także nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, teren ten traktowany jest jako inny niż teren budowlany.

W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że w obu przypadkach decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzja o realizacji inwestycji drogowej nie mogą stanowić podstawy do określenia przeznaczenia terenu.

Moment kwalifikacji gruntów przenoszonych z mocy prawa w zamian za odszkodowanie.

Wnioskodawca chciałby również wskazać, że w przeszłości pojawiały się rozbieżności w interpretacji organów podatkowych i sądów administracyjnych w zakresie ustalania momentu dokonania odpłatnej dostawy towarów w postaci przeniesienia prawa własności tych towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa, w zamian za odszkodowanie.

Obecnie, w świetle m.in. wyroków NSA z 23 stycznia 2015 r., sygn. akt. I FSK 1544/12 oraz I FSK 1545/12, nie powinno ulegać wątpliwości, że taka dostawa towarów następuje w chwili, gdy przymiotu ostateczności nabiera decyzja zezwalająca na budowę planowanej inwestycji i w tym momencie należy ocenić, jakie grunty stanowią przedmiot dostawy oraz czy ich przeznaczenie w danej chwili pozwala na zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z przywoływanymi już przepisami art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się także takie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jak przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej (w analizowanym stanie faktycznym na mocy decyzji Wojewody) lub przeniesienie, z mocy prawa, własności towarów w zamian za odszkodowanie. W myśl art. 12 ust. 4 Ustawy drogowej, nieruchomości przeznaczone pod inwestycje drogowe przechodzą z mocy prawa na własność Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym stosowna decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej staje się ostateczna. Tym samym dzień uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu wydanej przez Wojewodę powinien zostać uznany za dzień dokonania odpłatnej dostawy Nieruchomości przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa (Województwa).

Powyższe zostało potwierdzone w szczególności przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ”) w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 lipca 2018 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.330.2018.l.JO. W ramach ww. interpretacji Organ uznał, iż: „Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.”

Analogiczny pogląd wyraził Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2018 r. znak: 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC, w której stwierdził, że: „Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji drogowej, gdyż - jak wskazano powyżej - zmiana przeznaczenia wywłaszczonych działek z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to jej dostawa korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.”

W analizowanym stanie faktycznym w momencie uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu, grunty składające się na część przedmiotowej Nieruchomości obejmującą Działki Niezabudowane nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków figurowały jako pastwiska trwałe, nieużytki i grunty orne.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, grunty wchodzące w skład tej części Nieruchomości stanowiły w momencie ich dostawy na rzecz Skarbu Państwa (Województwa) tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowanie dostawy części Nieruchomości obejmującej Działki Niezabudowane przez Gminę.

Z uwagi na przytoczone powyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawa części przedmiotowej Nieruchomości obejmującej Działki Niezabudowane, w skład której wchodziły grunty, będące na dzień uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako pastwiska trwałe, nieużytki i grunty orne, które nie zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, będzie objęta zwolnieniem z podatku VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że skoro Decyzja nr 9/11 o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 8 września 2011 r., na podstawie której działki objęte zakresem postawionego we wniosku pytania zostały wywłaszczone, stała się ostateczna w dniu 13 marca 2012 r., to niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.) wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

– z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 12 ust. 4a cyt. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ww. wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

W oparciu o art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Według art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m. in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi implementację art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

1.  podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ i
2.  czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wskazać należy, że ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz, prezydent miasta) ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy, czy też urząd miasta) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, iż czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Gmina, nie może również skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, jak już powyżej wskazano, Gmina nie realizuje zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Wobec powyższego, zbywając nieruchomość Gmina nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy i występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, posiadającym status podatnika VAT czynnego. Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 8 września 2011 r. („Decyzja o wywłaszczeniu”) Wojewoda udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej polegającej na „Rozbudowie drogi wojewódzkiej ….”. W drodze powyższej Decyzji o wywłaszczeniu następujące działki: 3107/2, 3107/18, 3107/20, 3107/22, 3836/1, 1074/1, 1145/1, 1145/2, 5107/3, 3620/1, 4285/6, 4285/8, 8032/5, 8032/7, 8032/9, 8032/11, 3786/11, 5225/4, 3855/1, 5017/11, 3634/2,4933/1 („Nieruchomość”) zostały przejęte z mocy prawa przez Skarb Państwa (Województwo). Wojewoda decyzjami z 27.05.2014 r., 05.06.2014 r., 23.07.2014 r., 06.10.2014 r., 12.09.2014 r., 10.12.2014 r., 15.10.2014 r. i 22.10.2014 r. ustalił na rzecz Gminy odszkodowanie z tytułu utraty przez Gminę prawa własności przejętej Nieruchomości.

Decyzja stała się ostateczna w dniu 13 marca 2012 r. W momencie uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu, grunty składające się na przedmiotową Nieruchomość nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków figurowały one zarówno jako tereny zabudowane jak i grunty orne, pastwiska i nieużytki. W szczególności, do terenów innych niż zabudowane należały działki o numerach 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4 („Działki niezabudowane”).

Zgodnie ewidencją gruntów i budynków przed wydaniem i uprawomocnieniem się decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 8 września 2011 r. działki objęte zakresem zadanego we wniosku pytania były oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako: pastwiska, nieużytki, grunty orne. Dla Działek objętych zakresem zadanego we wniosku pytania, nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przeniesienie prawa własności działek niezabudowanych nr 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4 w zamian za odszkodowanie stanowi czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według ww. stawki przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlegają i nie korzystają ze zwolnienia te dostawy gruntów niezabudowanych, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, np. gruntami rolnymi czy leśnymi bez prawa zabudowy, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Należy zauważyć, że ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych – art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ostatnio wymienionej ustawy, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m. in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działki nr 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4 nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków figurowały jako grunty orne, pastwiska i nieużytki. Dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek o numerach: 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości – działek niezabudowanych o numerach: 1074/1, 1145/1, 1145/2, 4285/6, 4285/8, 5225/4, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo odnosząc się do przedstawionej przez Wnioskodawcę definicji terenów budowlanych zawartej w art. 2 ust. 33 ustawy o podatku od towarów i usług wskazać należy, że ww. przepis został wprowadzony na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych ustaw (Dz. U. 2013 poz. 35) i obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2013 r., tym samym nie znajduje on zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.