Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-1.4515.513.2016.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-16
Teza: Skutki podatkowe zniesienia współwłasności
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) oraz w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu − 29 grudnia 2016 r.), uzupełnionym 22 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w udziale 1/2 lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, położonego w G. o powierzchni ok. 111,5 m2. Drugim właścicielem nieruchomości jest inna osoba fizyczna należąca − zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn − do III grupy podatkowej. Nieruchomość ta obciążona jest hipoteką umowną ustanowioną na rzecz Banku z siedzibą w W. w wysokości 1.400.000 zł (jeden milion czterysta tysięcy złotych), jako zabezpieczenie udzielonego kredytu na zakup nieruchomości. Obecna wartość nieruchomości wynosi ok. 1.256.000 zł (jeden milion dwieście pięćdziesiąt sześć tysięcy złotych).

Współwłaściciele zamierzają w najbliższym czasie dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy z jednoczesnym przejęciem przez niego wszystkich obciążeń wynikających z zawartej z bankiem umowy o udzielenie kredytu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym wystąpi obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, skoro hipoteka obciążająca nieruchomość przewyższa wartość nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne zniesienie współwłasności podlega opodatkowaniu po stronie osoby, na rzecz której przechodzi własność udziału w nieruchomości na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Stosownie do treści art. 7 ust. 6 ww. ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy zatem mieć na uwadze zastosowanie art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, jako przepisu ogólnego, do tytułu opodatkowania jakim jest nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności, z uwzględnieniem zasady wskazanej w art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Oznacza to, że z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych.

Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy obejmuje wszelkie roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. W związku z powyższym, jeżeli dany przepis prawa sytuuje dane prawo jako ciężar to stanowić ono będzie podstawę do potrącenia jego wartości od wartości nabytej rzeczy. Takim przepisem jest art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Wynika z niego, że w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji zaś, do obliczenia podstawy opodatkowania takiej czynności podatkiem od .spadków i darowizn wartość nabytego prawa winna zostać pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką.

Mając zatem na uwadze ustanowioną w art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn zasadę, iż przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy, to podstawę opodatkowania w niniejszym stanie faktycznym stanowić winien wyłącznie udział wielkości 1/2 w prawie własności nieruchomości, pomniejszony o wierzytelność zabezpieczoną ustanowioną na nieruchomości hipoteką.

Skoro zatem ustanowiona na nieruchomości hipoteka przewyższa wartość nabywanego przez Wnioskodawcę udziału, obliczonego zgodnie z treścią art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności w powyższej sprawie nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2016 r., poz. 205, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 210 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

1.  podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
2.  przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
3.  sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności nieodpłatnie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi ją wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć także na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu nabycia.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (..). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku z tytułu nabycia w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ww. ustawy, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 3 tejże ustawy, do III grupy podatkowej zalicza się innych nabywców.

W myśl art. 18 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, notariusze są płatnikami podatku od dokonanej w formie aktu notarialnego umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie.

Zgodnie z treścią art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r., poz. 707, ze zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem w udziale 1/2 lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość o powierzchni ok. 111,5 m2. Drugim właścicielem nieruchomości jest inna osoba fizyczna należąca − zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn − do III grupy podatkowej. Nieruchomość ta obciążona jest hipoteką umowną ustanowioną na rzecz Banku w wysokości 1.400.000 zł, jako zabezpieczenie udzielonego kredytu na zakup nieruchomości. Obecna wartość nieruchomości wynosi ok. 1.256.000 zł.

Współwłaściciele zamierzają w najbliższym czasie dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy z jednoczesnym przejęciem przez niego wszystkich obciążeń wynikających z zawartej z bankiem umowy o udzielenie kredytu.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro ustanowiona na nieruchomości hipoteka przewyższa wartość nabywanego przez Wnioskodawcę udziału, obliczonego zgodnie z treścią art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności w powyższej sprawie nie wystąpi.

Z powyższym twierdzeniem nie można się zgodzić.

Należy zauważyć, że skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokonana zostanie czynność prawna dotycząca nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, to czynność ta rodzi obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Przy czym, z uwagi na fakt, że przedmiotem nabycia – w wyniku zniesienia współwłasności będzie ½ nieruchomości, to wartość tej ½ części nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o ½ część kwoty hipoteki.

Przy dokonaniu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości – przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, bez znaczenia będzie przejęcie przez Wnioskodawcę wszystkich obciążeń wynikających z zawartej z bankiem umowy o udzielenie kredytu. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma również znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Jeżeli zatem w analizowanej sprawie wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział) przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Jak więc wynika z przywołanych przepisów, w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy wystąpi jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, jeśli ta część wartości hipoteki, która przypada na nabywany udział nie będzie mniejsza niż wartość nabywanego udziału.

Z uwagi na to, że zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności w powyższej sprawie nie wystąpi, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 16/17 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.