Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-649/13-8/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-08
Teza: Czy w związku z realizowaną inwestycją Gmina ma możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w związku z tą częścią inwestycji, która została sfinansowana z dofinansowania otrzymanego na podstawie umowy z dnia 22 lutego 2012 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa za lata 2007-2013 od nakładów poniesionych w związku z zawarciem odpłatnej umowy dzierżawy?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 2 października 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.), z dnia 15 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) oraz z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizowaną inwestycją: (…) – jest **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizowaną inwestycją: (…). Wniosek uzupełniono pismami z dnia 15 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) oraz z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie umowy z dnia 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wydzierżawił Sp. z o.o. System Wodociągowy i Kanalizacyjny zdefiniowany w § 1 pkt 1 i 2 ww. umowy, będący przedmiotem inwestycji: (…), którego przedmiotem było kompleksowe zaprojektowanie i wykonanie: przebudowy komunalnej oczyszczalni ścieków, przebudowy 3 przepompowni znajdujących się na terenie miasta oraz sieci kanalizacyjnej w miejscowościach A, B i C wraz z przepompowniami.

Przekazanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 21 lipca 2011 r. na podstawie podpisanego przez strony umowy protokołu, a szczegółowe elementy przekazanej inwestycji wskazano w załączniku nr 1 i 2 do ww. umowy. Od tego momentu Zainteresowany uzyskiwał korzyści z umowy dzierżawy, regulując należny podatek od towarów i usług.

Z dniem 22 lutego 2012 r. Gmina podpisała umowę o dofinansowanie ww. inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa na lata 2007-2013, na mocy której miała otrzymać dofinansowanie w kwocie odpowiadającej 85% wydatków kwalifikowanych (tj. 13.172.352,97 zł z 16.979.091,57 zł). Jednocześnie Wnioskodawca złożył oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT, zgodnie z którym brak jest podstaw do odliczenia ww. podatku oraz nie istnieje możliwość wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem w związku z inwestycją w okresie kolejnych 5 lat.

W dniu 2 marca 2012 r. Zainteresowany zawarł z Sp. z o.o. aneks do umowy dzierżawy z dnia 3 grudnia 2010 r., zgodnie z którym dokonał wyłączenia inwestycji z przedmiotu dzierżawy do dnia 1 stycznia 2018 r. i zawarł umowę na nieodpłatne administrowanie inwestycją przez kontrahenta (bezpłatne używanie).

Nadto w dniu 30 maja 2012 r. Gmina aneksowała umowę o dofinansowanie, zobowiązując się do poinformowania Instytucji Wdrażającej o zaistnieniu sytuacji umożliwiającej odliczenie podatku VAT. W chwili obecnej Urząd Marszałkowski w Z zwrócił się do organu wykonawczego Wnioskodawcy o skorygowanie złożonego wcześniej wniosku, stąd wniosek o niniejszą interpretację przepisów prawa. Zainteresowany występował już do tut. Urzędu w sprawie o wydanie interpretacji w zakresie prawnej możliwości odzyskania podatku VAT w związku z poniesionymi nakładami w związku z nieodpłatną umową używania przedmiotu inwestycji finansowanymi z dotacji uzyskanej na realizację inwestycji. Wartość inwestycji przenosi sumę 15.000 zł. Tut. Urząd wydał interpretację w ww. sprawie w dniu 27 grudnia 2012 r. W ww. zakresie podatnik stał na stanowisku, że nie ma możliwości odzyskania podatku VAT.

Z pisma z dnia 2 października 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, że:

1.  Inwestycję przekazano do użytkowania Sp. z o.o. z dniem odbioru, tj. 21 lipca 2011 r.
2.  Wartość inwestycji przekracza 15.000 zł i została ujęta ewidencji środków trwałych podlegających amortyzacji w roku 2012.
3.  Modernizowane w ramach inwestycji istniejące obiekty były dzierżawione od 22 stycznia 2009 r. do 2 marca 2012 r. Obiekty nowo powstające oraz obiekty zmodernizowane w ramach inwestycji nie były oddane w dzierżawę.
4.  Wydatki dotyczące inwestycji poniesiono w latach 2003-2012:
    *   w roku 2003 – 7.076,00 zł,
    *   w roku 2006 – 9.760,00 zł,
    *   w roku 2007 – 50.531,21 zł,
    *   w roku 2008 – 82.792,19 zł,
    *   w roku 2009 – 276.700,08 zł,
    *   w roku 2010 – 10.359.907,70 zł,
    *   w roku 2011 – 219.173,48 zł,
    *   w roku 2012 – 6.498.771,01 zł.
5.  Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację inwestycji pn: (…).
6.  Cała inwestycja realizowana w ramach umowy o dofinansowanie z Urzędem Marszałkowskim została wyłączona z przedmiotu dzierżawy do dnia 1 stycznia 2018 r.

Ponadto w piśmie z dnia 15 października 2013 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  Zadane pytanie dotyczy części inwestycji dzierżawionej.
2.  Ww. część inwestycji została oddana w dzierżawę w okresie od 22 stycznia 2009 r. do 2 marca 2012 r.
3.  Umowa dzierżawy była poprzedzona umową nieodpłatną na użytkowanie zmienioną na umowę dzierżawy 22 stycznia 2009 r.
4.  Wydatki dotyczące ww. części inwestycji poniesiono w latach 2003-2012.
5.  Cała inwestycja realizowana w ramach umowy o dofinansowanie z Urzędem Marszałkowskim nie będzie dzierżawiona do dnia 1 stycznia 2018 r. Nowo powstałe w ramach inwestycji obiekty nie stały się przedmiotem dzierżawy po ich oddaniu do użytkowania, natomiast obiekty istniejące modernizowane w ramach inwestycji były dzierżawione do dnia 2 marca 2012 r. Umowę z Urzędem Marszałkowskim na dofinansowanie inwestycji zawarto 22 lutego 2012 r.

Natomiast z pisma z dnia 28 października 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, że zapytanie dotyczy inwestycji realizowanej na istniejącym majątku, który był dzierżawiony od dnia 22 stycznia 2009 r. Majątek ten przed oddaniem w dzierżawę był oddany w użytkowanie na podstawie nieodpłatnej umowy. Inwestycję na ww. majątku ukończono 21 lipca 2011 r. i z tą samą datą przekazano zmodernizowany majątek do użytkowania przedsiębiorstwu, które go dzierżawiło od 22 stycznia 2009 r. Sformułowanie „przekazano do użytkowania” jest zapisem z protokołu odbioru wykonanych podczas inwestycji prac i dotyczy faktu przejęcia odpowiedzialności za majątek będący przedmiotem inwestycji przez przedsiębiorstwo będące dzierżawcą tego majątku od wykonawcy inwestycji. Wnioskodawca podkreśla, że majątek ten był nieprzerwanie dzierżawiony od dnia 22 stycznia 2009 r. do dnia 2 marca 2012 r. Wartość ww. inwestycji przekracza 15.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizowaną inwestycją Gmina ma możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT dotyczącego tej części inwestycji, która została sfinansowana z dofinansowania otrzymanego na podstawie umowy z dnia 22 lutego 2012 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa za lata 2007-2013 od nakładów poniesionych w związku z zawarciem odpłatnej umowy dzierżawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zainteresowany podjął decyzję o realizacji inwestycji współfinansowanej ze środków funduszy strukturalnych, w związku z czym konieczne stało się określenie zakresu kosztów projektu, w szczególności kosztów kwalifikowanych podlegających refinansowaniu. W myśl art. 7 ust. 1 lit. d Rozporządzenia Nr 1080/2006, w latach 2007-2013 wydatkami kwalifikowanymi do wsparcia w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego nie jest podlegający zwrotowi podatek od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Oznacza to, że warunkiem zaliczenia podatku VAT do kosztów projektu poddanych refinansowaniu jest brak prawa do jego odliczenia przez beneficjenta. W momencie podejmowania decyzji o budowie inwestycji Gmina, działając jako jednostka samorządu terytorialnego, wykonywała je jako jedno z tzw. zadań własnych. Początkowo strony łączyła umowa dzierżawy przedmiotu inwestycji, która następnie została zmieniona na umowę o nieodpłatne jej administrowanie. W związku z tym, że postawione w niniejszym wniosku pytanie odnosi się wyłącznie do tej części inwestycji, która wiąże się z nakładami poniesionymi w związku z zawarciem odpłatnej umowy dzierżawy, a zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, odpłatna umowa dzierżawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem. W konsekwencji istnieje możliwość odzyskania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i zostanie on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy nadmienić, że od dnia 1 kwietnia 2013 r., powyższy przepis ma następujące brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi, o czym stanowi art. 9 ust. 1 ww. ustawy.

Podmioty takie mogą być wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie umowy z dnia 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wydzierżawił Sp. z o.o. System Wodociągowy i Kanalizacyjny zdefiniowany w § 1 pkt 1 i 2 ww. umowy, będący przedmiotem inwestycji: (…), którego przedmiotem było kompleksowe zaprojektowanie i wykonanie: przebudowy komunalnej oczyszczalni ścieków, przebudowy 3 przepompowni znajdujących się na terenie miasta oraz sieci kanalizacyjnej w miejscowościach A, B i C wraz z przepompowniami. Przekazanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 21 lipca 2011 r. na podstawie podpisanego przez strony umowy protokołu. Od tego momentu Zainteresowany uzyskiwał korzyści z umowy dzierżawy, regulując należny podatek od towarów i usług.

Z dniem 22 lutego 2012 r. Gmina podpisała umowę o dofinansowanie ww. inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa na lata 2007-2013, na mocy której miała otrzymać dofinansowanie w kwocie odpowiadającej 85% wydatków kwalifikowanych (tj. 13.172.352,97 zł z 16.979.091,57 zł). Jednocześnie Wnioskodawca złożył oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT, zgodnie z którym brak jest podstaw do odliczenia ww. podatku oraz nie istnieje możliwość wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem w związku z inwestycją w okresie kolejnych 5 lat. W dniu 2 marca 2012 r. Zainteresowany zawarł z Sp. z o.o. z/s aneks do umowy dzierżawy z dnia 3 grudnia 2010 r., zgodnie z którym dokonał wyłączenia inwestycji z przedmiotu dzierżawy do dnia 1 stycznia 2018 r. i zawarł umowę na nieodpłatne administrowanie inwestycją przez kontrahenta (bezpłatne używanie).

Ponadto Gmina wskazała, że inwestycję przekazano do użytkowania Sp. z o.o. z dniem odbioru, tj. 21 lipca 2011 r. Wartość inwestycji przekracza 15.000 zł i została ujęta ewidencji środków trwałych podlegających amortyzacji w roku 2012. Wydatki dotyczące inwestycji poniesiono w latach 2003-2012:

*   w roku 2003 – 7.076,00 zł,
*   w roku 2006 – 9.760,00 zł,
*   w roku 2007 – 50.531,21 zł,
*   w roku 2008 – 82.792,19 zł,
*   w roku 2009 – 276.700,08 zł,
*   w roku 2010 – 10.359.907,70 zł,
*   w roku 2011 – 219.173,48 zł,
*   w roku 2012 – 6.498.771,01 zł.

Zainteresowany nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację inwestycji pn: (…).

Zapytanie Wnioskodawcy dotyczy inwestycji realizowanej na istniejącym majątku, który był dzierżawiony od dnia 22 stycznia 2009 r. Inwestycję na ww. majątku ukończono 21 lipca 2011 r. i z tą samą datą przekazano zmodernizowany majątek do użytkowania przedsiębiorstwu, które go dzierżawiło od 22 stycznia 2009 r. Sformułowanie „przekazano do użytkowania” jest zapisem z protokołu odbioru wykonanych podczas inwestycji prac i dotyczy faktu przejęcia odpowiedzialności za majątek będący przedmiotem inwestycji przez przedsiębiorstwo będące dzierżawcą tego majątku od wykonawcy inwestycji.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Gmina ma wątpliwości dotyczące tego, czy w związku z realizowaną inwestycją ma możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w związku z tą częścią inwestycji, która została sfinansowana z dofinansowania otrzymanego na podstawie umowy z dnia 22 lutego 2012 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa za lata 2007-2013 od nakładów poniesionych w związku z zawarciem odpłatnej umowy dzierżawy.

Z treści cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nadmienić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wskazać zatem należy, że Gmina wykonując cywilną umowę dzierżawy, świadczy na rzecz dzierżawcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy dzierżawy dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek będący przedmiotem umowy pozostaje jej własnością i wydzierżawiany jest za odpłatnością (czynsz), co stanowi przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy.

Przedmiotowa czynność – jako realizowana w oparciu o umowę cywilnoprawną – nie będzie objęta zwolnieniem wskazanym w powołanym wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu/dzierżawy nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego/wydzierżawianego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego/wydzierżawianego lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec powyższego, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu odrębnemu podmiotowi oczyszczalni ścieków.

Zatem ww. czynność dzierżawy przedmiotowej oczyszczalni jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W konsekwencji powyższego, w analizowanej sytuacji w związku z faktem oddania opisanej inwestycji w ramach umowy dzierżawy – z dniem oddania jej do użytkowania, tj. 21 lipca 2011 r. – która to czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację tej inwestycji, bowiem spełnione zostały warunki wynikające z art. 86 ustawy, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących ww. inwestycji wyłącznie w terminach określonych w art. 86 ustawy oraz dokumentujących wydatki poniesione do momentu oddania tej inwestycji do użytkowania, tj. do dnia 21 lipca 2011 r. Poniesione bowiem po tej dacie wydatki niewątpliwie miały związek z inną inwestycją.

Należy ponadto zauważyć, że zmiana przeznaczenia ww. środka trwałego (oczyszczalni ścieków) z wykorzystywanego do wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa) na wykorzystanie do wykonywania czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (bezpłatne użytkowanie), spowoduje obowiązek dokonania odpowiedniej korekty odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tego środka trwałego, który został odliczony przy ich nabyciu, na zasadach wynikających z art. 91 ustawy.

W przepisach art. 91 ustawy zostały określone zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Należy podkreślić, że ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku.

Należy nadmienić, że wobec braku regulacji, która wprost rozstrzygałaby kwestię korekty podatku naliczonego w związku z rozbudową środka trwałego, a jednocześnie z uwagi na wskazanie przez Zainteresowanego wartości poniesionych nakładów jako przekraczających kwotę 15.000 zł – należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Rozbudowę środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Odnosząc się zatem do przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście przytoczonych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że wykorzystywanie przez Wnioskodawcę rozbudowanej w ramach ww. inwestycji oczyszczalni ścieków do czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa) od 21 lipca 2011 r. do 2 marca 2012 r., a następnie wykorzystywanie tej nieruchomości do wykonywania czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (bezpłatne użytkowanie), spowoduje konieczność dokonania korekty podatku naliczonego – na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy – w odniesieniu do nakładów inwestycyjnych o wartości przekraczającej 15.000 zł, z tytułu poniesienia których Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wówczas korekty podatku odliczonego Wnioskodawca zobowiązany jest dokonywać w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym ww. środek trwały został oddany do użytkowania.

W niniejszej sprawie mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że w związku wykorzystywaniem opisanej inwestycji (rozbudowanej oczyszczalni ścieków) w okresie od 21 lipca 2011 r. do 2 marca 2012 r. do wykonywania czynności opodatkowanych, Gmina w określonych terminach była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowaną inwestycję. Zainteresowany miał również prawo wnioskować do Urzędu Skarbowego o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym (w tym od poniesionych wydatków związanych z ww. inwestycją) i podatkiem należnym – o ile wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy. Należy jednak podkreślić, że w związku z wyłączeniem wskazanej inwestycji z przedmiotu dzierżawy do dnia 1 stycznia 2018 r. na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek dokonania korekty odpowiedniej części VAT naliczonego od ponoszonych w latach poprzednich wydatków na ww. inwestycję na zasadach wynikających z powołanych wyżej przepisów art. 91 ust. 7 i art. 91 ust. 7a ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.