Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.146.2017.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z opłaty wstępnej w związku z zawartą umową leasingu.
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 26 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z opłaty wstępnej w związku z zawartą umową leasingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z opłaty wstępnej w związku z zawartą umową leasingu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Strona prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z). Samochód służy tylko i wyłącznie do celów służbowych, jakimi są m.in. zmiany we wpisie działalności gospodarczej, wizyty w banku, urzędach, dojazdy do kontrahenta.

Podatnik, w ramach leasingu operacyjnego, zamierzał użytkować samochód osobowy wyłącznie dla celów działalności gospodarczej. W tym celu w dniu 20 grudnia 2016 r. zawarł umowę leasingu i – po uzgodnieniu z leasingodawcą – w dniu 21 grudnia 2016 r. dokonał wpłaty z tytułu zaliczki na poczet opłaty wstępnej związanej z tymże pojazdem. W ciągu kilku dni otrzymał fakturę zaliczkową zaś w dniu 28 grudnia 2016 r. wystawiona została faktura ostateczna dokumentująca opłatę wstępną. Po upływie kilkunastu dni leasingodawca poinformował podatnika, że może odebrać auto – co też się stało w dniu 12 stycznia 2017 r. – i wówczas dopiero dowiedział się o numerze rejestracyjnym samochodu. W dniu 13 stycznia 2017 r. została złożona do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, kompletna informacja o pojeździe na druku VAT-26.

Samochód będący przedmiotem wniosku służy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Nie służy on do celów prywatnych. Wnioskodawca posiada inny pojazd, który wykorzystuje do celów prywatnych, w związku z czym nie ma potrzeby korzystania do celów prywatnych z samochodu wykorzystywanego wyłącznie do celów służbowych.

Wnioskodawca dokłada należytej staranności, aby wykluczyć wykorzystanie pojazdu do celów prywatnych. W tym celu wprowadzony został regulamin użytkowania pojazdu wykluczający wykorzystanie samochodu do celów innych jak służbowe oraz prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, w której – po każdym przejeździe – ewidencjonowany jest stan licznika, ilość przejechanych kilometrów, data przejazdu, trasa, itp.

Wnioskodawca nie wykonuje innych czynności jak opodatkowane podatkiem VAT, w związku z czym samochód nie służy do czynności zwolnionych od podatku, ani do czynności nie podlegających opodatkowaniu VAT.

Samochód używany jest od dnia jego odbioru z salonu, tj. od 12 stycznia 2017 r. i od tego dnia prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu.

Pojazd jest garażowany w godzinach prowadzenia działalności na parkingu u klienta (miejscu wykonywania działalności), natomiast po godzinach prowadzenia działalności w obrębie siedziby Firmy. Przedmiotowy samochód nie będzie użytkowany przez pracowników (Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników), ani przez osoby trzecie.

Pojazd będący przedmiotem wniosku jest pojazdem osobowym i jego konstrukcja nie wyklucza jego użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Wnioskodawca nie posiada dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy. Pojazd nie jest konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 18 lipca 2017 r. Zainteresowany w odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści:

1.  „Czy prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja spełnia wszystkie warunki, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zgodnie z którym: Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:
    *   numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
    *   dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
    *   stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
    *   wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
        1.  kolejny numer wpisu,
        2.  datę i cel wyjazdu,
        3.  opis trasy (skąd – dokąd),
        4.  liczbę przejechanych kilometrów,
        5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem– potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
    *   liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji” – wskazał, że prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu spełnia wszystkie warunki określone przepisami art. 86a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym wymienione w pytaniu nr 1 ww. wezwania.
2.  „Kto korzysta z ((regulaminu użytkowania pojazdu)) wprowadzonego przez Wnioskodawcę? Dla kogo został on wprowadzony, skoro – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – nie zatrudnia on pracowników? – wskazał, że dokłada należytej staranności, aby wykluczyć wykorzystanie pojazdu do celów prywatnych. W tym celu wprowadzony został regulamin użytkowania pojazdu wykluczający wykorzystanie samochodu do celów innych jak służbowe oraz prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Przepis art. 86a wskazuje, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Z przepisu tego nie wynika więc, że aby wprowadzić zasady użytkowania pojazdu konieczne jest zatrudnienie pracownika. Tym samym z regulaminu tego korzysta jedynie Wnioskodawca.
3.  „W jaki sposób Wnioskodawca dokonuje należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych? Należy szczegółowo opisać jakie czynności są podjęte i w czym przejawia się ta staranność?” – wskazał, że w celu wykluczenia użycia pojazdu do celów prywatnych, Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu i korzysta z zasad określonych w regulaminie użytkowania pojazdu. Po uruchomieniu pojazdu znajdującego się przy siedzibie działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzupełnia w ewidencji przebiegu pojazdu numer kolejny wpisu, datę, stan licznika i opis trasy (skąd), cel wyjazdu, następnie dojeżdża do kontrahenta, po czym w ewidencji przebiegu pojazdu uzupełnia ilość przejechanych kilometrów, stan licznika i opis trasy (dokąd) oraz składa podpis. Samochód następnie jest parkowany przy siedzibie kontrahenta, zaś wnioskodawca w tym czasie świadczy swoje usługi. Podobne czynności wnioskodawca wykonuje wracając do siedziby Firmy, po czym samochód jest parkowany i pozostawiony na noc.
4.  „Czy zaistniały/istnieją okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego – jeżeli tak, to należy szczegółowo wskazać jakie są to okoliczności?” – wskazał, że przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, co szczegółowo potwierdza ww. regulamin i ewidencja przebiegu pojazdu. Nie służy on do celów prywatnych, gdyż Wnioskodawca posiada inny pojazd, który wykorzystuje do tych celów, w związku z czym nie ma potrzeby korzystania w prywatnych celach z samochodu wykorzystywanego do działalności gospodarczej.
5.  „Czy istnieje nadzór nad używaniem pojazdu w trakcie wykonywania obowiązków służbowych (np. GPS)?” – wskazał, że samochód będący przedmiotem wniosku nie posiada nadzoru GPS.
6.  „Czy Wnioskodawca ustalił zasady co do sposobu wykorzystywania wskazanego samochodu wykluczający jego użycie do celów prywatnych – jeśli tak to należy wskazać jakie to są zasady i jakie zostały/zostaną podjęte działania zabezpieczające ich wykonanie?” – wskazał, że ustalił zasady, co do sposobu wykorzystywania samochodu, wykluczające jego użycie do celów prywatnych, które określone zostały w regulaminie użytkowania pojazdu, o który organ pyta w zagadnieniu nr 2 ww. wezwania. Wśród zasad określono cel i zakres użytkowania pojazdu, jakim jest m.in. załatwianie spraw służbowych związanych z działalnością gospodarczą, zakupy i przewóz towarów związanych z działalnością gospodarczą, zamówienia związane z zakupami towarów służących działalności. Oprócz tego regulamin zawiera zapisy, iż samochód służbowy pozostaje do dyspozycji użytkownika tylko i wyłącznie w czasie pracy lub w czasie wypełniania obowiązków na rzecz Firmy, a użytkownik nie jest uprawniony do korzystania z samochodu w czasie wolnym od pracy lub w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Po godzinach pracy lub po wykonaniu zadań związanych z działalnością parkowanie samochodów służbowych może mieć miejsce jedynie w obrębie siedziby Firmy, bądź miejscu wykonywania działalności. W regulaminie ujęto również zapisy, że użytkownik samochodu służbowego zobowiązany jest dokonywać wpisów rejestrujących każde wykorzystanie tego pojazdu, zaś wpis o którym mowa wyżej powinien zawierać co najmniej: kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem, Zabezpieczeniem wykonania ww. zasad jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu.
7.  „Czy siedziba Firmy, na terenie której zostawiany jest samochód po godzinach prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jest miejscem zamieszkania Zainteresowanego?” – wskazał, że po godzinach prowadzonej działalności, samochód parkowany jest przy siedzibie Firmy, tj. przy miejscu zamieszkania Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tym przypadku złożenie informacji VAT-26 w pierwszym dniu po „nabyciu” pojazdu uprawnia do pełnego odliczenia VAT z opłaty wstępnej w miesiącu poniesienia pierwszego wydatku, czy też w miesiącu następnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, chęć przyjęcia w używanie pojazdu związana była tylko i wyłącznie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w związku z czym powinien on złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w ciągu 7 dni informację o pojazdach (druk VAT-26). Druk ten zawiera kolumnę „numer rejestracyjny”, która do momentu „nabycia” pojazdu nie mogła być wypełniona przez leasingobiorcę, gdyż numer rejestracyjny nie był w tym terminie jeszcze znany. Poza tym w informacji złożonej w ciągu 7 dni od poniesienia pierwszego wydatku nie byłoby wskazanej daty „nabycia” pojazdu, gdyż nie był on jeszcze przyjęty w używanie. Tak więc złożenie niekompletnej informacji do naczelnika urzędu skarbowego nie spełniałoby wymogów przepisu art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług: „Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, gdyż nie byłoby w niej informacji o pojeździe (co najmniej numeru rejestracyjnego i daty przyjęcia w używanie). Ustawodawca nie przewidział również korekty takiej informacji. Ponadto, pomimo tego, że podatnik mógł posiadać regulamin zawierający zasady używania pojazdu (art. 86a ust 4 pkt 1 ustawy o VAT), w miesiącu poniesienia pierwszego wydatku nie byłaby również prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, albowiem auto nie zostało wydane i nie mogło być eksploatowane.

Tym samym, interpretując przepisy w sposób literalny, nawet złożenie niekompletnej informacji VAT-26 w terminie 7 dni od dnia poniesienia pierwszego wydatku – który stanowi do 40% wartości pojazdu – nie uprawniałoby biorącego pojazd w używanie do odliczenia pełnej wartości podatku od towarów i usług z opłaty wstępnej związanej z pojazdem.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w powyższym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W przypadku nabycia samochodów osobowych mamy do czynienia z prawem do odliczenia jedynie 50% podatku z tytułu poniesionych wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (art. 86a ust. 1 ustawy o VAT). Jeśli jednak podatnik złoży naczelnikowi urzędu skarbowego informację, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej oraz prowadzona jest przez podatnika ewidencja przebiegu pojazdu, to przysługuje mu prawo do odliczenia całej kwoty podatku. Termin na zgłoszenie takiego zawiadomienia wynosi 7 dni od dnia, w którym podatnik poniesie pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT). Natomiast w przypadku niezłożenia w terminie informacji, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia (art. 86a ust. 13 ustawy o VAT).

Przyjmując literalne brzmienie przepisów, podatnik biorąc w używanie samochód osobowy na podstawie leasingu operacyjnego, w opisanym w niniejszym wniosku ciągu zdarzeń nie miałby możliwości odliczenia pełnego podatku VAT naliczonego od opłaty wstępnej w miesiącu grudniu 2016 r.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanych wyżej okolicznościach, od wydatku poniesionego w miesiącu grudniu, w ramach opłaty wstępnej, przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT – zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT – zarówno w miesiącu grudniu 2016 r., a jeżeli podatnik nie dokonał tego odliczenia, to w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (Wnioskodawca przyjął, że może być to również miesiąc styczeń 2017 r.). Tak więc Wnioskodawcy przysługuje prawo pełnego odliczenia podatku VAT od opłaty wstępnej związanej z samochodem osobowym (jeżeli nie w miesiącu jej poniesienia, to w miesiącu następnym), poniesionej w miesiącu grudniu 2016 r., albowiem spełnił on warunki do odliczenia składając informację VAT-26 w następnym dniu po odbiorze pojazdu.

Tak więc, w przypadku poniesienia pierwszego wydatku związanego z pojazdem osobowym w miesiącu grudniu 2016r., który został udokumentowany fakturą VAT wystawioną w miesiącu grudniu 2016 r., odbioru samochodu z salonu w dniu 12 stycznia 2017 r. i w tym też dniu powzięciu informacji o numerze rejestracyjnym tego auta, powiadomieniu właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 13 stycznia 2017 r. na druku VAT-26 o danych związanych z tymże pojazdem, zaprowadzeniu ewidencji przebiegu pojazdu od dnia 12 stycznia 2017 r., przysługuje mu prawo do odliczenia pełnej wartości podatku VAT od ww. opłaty wstępnej już w miesiącu grudniu 2016 r., a jeżeli nie dokonał tego odliczenia w miesiącu grudniu 2016 r., to prawo to przysługuje w miesiącu styczniu 2017 r.

Wnioskodawca wskazał, że należy zauważyć, iż w przypadku, gdyby podatnik nabył samochód osobowy i zapłacił jego pełną wartość – biorąc pod uwagę opisany wyżej ciąg zdarzeń – nie miałby szans na odliczenie pełnego podatku VAT, co kłóciłoby się z neutralnością tego podatku, podczas gdy auto używane byłoby wyłącznie do celów działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Zgodnie z powołanymi przepisami przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak w myśl art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy).

Z kolei, w myśl art. 86a ust. 5 ustawy – warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd - dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem– potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy – do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Stosowanie do art. 86a ust. 10 ustawy – spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Stosowanie do treści art. 86a ust. 12 ustawy – podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Natomiast, zgodnie z art. 86a ust. 13 – w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z analizy cyt. wyżej przepisów wynika, że podatnicy wykorzystujący pojazdy samochodowe wyłącznie do działalności gospodarczej, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, są również obowiązani do złożenia w urzędzie skarbowym informacji o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru lub usługi, w zależności od tego, która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 14 ustawy – w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Stosownie do art. 86a ust. 15 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa w ust. 12, uwzględniając potrzebę zawarcia w niej danych pozwalających na identyfikację pojazdu samochodowego, w szczególności marki, modelu pojazdu i jego numeru rejestracyjnego, jak również daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z danym pojazdem, oraz uwzględniając potrzebę umożliwienia prawidłowej aktualizacji złożonej informacji.

Należy wskazać, że składana informacja ma charakter sformalizowany, a jej wzór – w postaci druku VAT-26 – został określony przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują co należy rozumieć przez zmianę wykorzystywania pojazdu samochodowego. W ocenie tut. organu podatkowego należy ten przepis interpretować szeroko, tzn. aktualizację informacji, o której mowa w art. 86a ust. 14 ustawy, składa się w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego z wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystywanie do celów mieszanych lub w ogóle nie służących prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z). Samochód służy tylko i wyłącznie do celów służbowych, jakimi są m.in. zmiany we wpisie działalności gospodarczej, wizyty w banku, urzędach, dojazdy do kontrahenta.

Podatnik, w ramach leasingu operacyjnego, zamierzał użytkować samochód osobowy wyłącznie dla celów działalności gospodarczej. W tym celu w dniu 20 grudnia 2016 r. zawarł umowę leasingu i – po uzgodnieniu z leasingodawcą – w dniu 21 grudnia 2016 r. dokonał wpłaty z tytułu zaliczki na poczet opłaty wstępnej związanej z tymże pojazdem. W ciągu kilku dni otrzymał fakturę zaliczkową zaś w dniu 28 grudnia 2016 r. wystawiona została faktura ostateczna dokumentująca opłatę wstępną. Po upływie kilkunastu dni leasingodawca poinformował podatnika, że może odebrać auto – co też się stało w dniu 12 stycznia 2017 r. – i wówczas dopiero dowiedział się o numerze rejestracyjnym samochodu. W dniu 13 stycznia 2017 r. została złożona do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, kompletna informacja o pojeździe na druku VAT-26.

Samochód będący przedmiotem wniosku służy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Nie służy on do celów prywatnych. Wnioskodawca posiada inny pojazd, który wykorzystuje do celów prywatnych, w związku z czym nie ma potrzeby korzystania do celów prywatnych z samochodu wykorzystywanego wyłącznie do celów służbowych.

Samochód używany jest od dnia jego odbioru z salonu, tj. od 12 stycznia 2017 r. i od tego dnia prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu spełnia wszystkie warunki określone przepisami art. 86a ust. 7 ustawy.

Pojazd będący przedmiotem wniosku jest pojazdem osobowym i jego konstrukcja nie wyklucza jego użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Wnioskodawca nie posiada dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy. Pojazd nie jest konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Wnioskodawca dokłada należytej staranności, aby wykluczyć wykorzystanie pojazdu do celów prywatnych. W tym celu wprowadzony został regulamin użytkowania pojazdu wykluczający wykorzystanie samochodu do celów innych jak służbowe oraz prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Z regulaminu korzysta jedynie Wnioskodawca. Wśród zasad określono cel i zakres użytkowania pojazdu, jakim jest m.in. załatwianie spraw służbowych związanych z działalnością gospodarczą, zakupy i przewóz towarów związanych z działalnością gospodarczą, zamówienia związane z zakupami towarów służących działalności. Oprócz tego regulamin zawiera zapisy, iż samochód służbowy pozostaje do dyspozycji użytkownika tylko i wyłącznie w czasie pracy lub w czasie wypełniania obowiązków na rzecz Firmy, a użytkownik nie jest uprawniony do korzystania z samochodu w czasie wolnym od pracy lub w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W regulaminie ujęto również zapisy, że użytkownik samochodu służbowego zobowiązany jest dokonywać wpisów rejestrujących każde wykorzystanie tego pojazdu, zaś wpis o którym mowa wyżej powinien zawierać co najmniej: kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem. Po uruchomieniu pojazdu znajdującego się przy siedzibie działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzupełnia w ewidencji przebiegu pojazdu numer kolejny wpisu, datę, stan licznika i opis trasy (skąd), cel wyjazdu, następnie dojeżdża do kontrahenta, po czym w ewidencji przebiegu pojazdu uzupełnia ilość przejechanych kilometrów, stan licznika i opis trasy (dokąd) oraz składa podpis. Samochód jest parkowany przy siedzibie kontrahenta, zaś Wnioskodawca w tym czasie świadczy swoje usługi. Podobne czynności Wnioskodawca wykonuje wracając do siedziby Firmy, po czym samochód jest parkowany i pozostawiony na noc. Po godzinach prowadzonej działalności, samochód parkowany jest przy siedzibie Firmy, tj. przy miejscu zamieszkania Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w przypadku złożenia informacji VAT-26 w pierwszym dniu po „nabyciu” pojazdu jest on uprawniony do pełnego odliczenia VAT z opłaty wstępnej w miesiącu poniesienia pierwszego wydatku, czy też w miesiącu następnym.

Należy zauważyć, że kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z używaniem pojazdu samochodowego na podstawie umowy leasingu, gdy pojazd ten będzie wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów pełnego odliczania podatku naliczonego – fakt wykorzystywania pojazdu wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania, wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesieniem pierwszego wydatku, tj. opłaty wstępnej. W przedstawionych przez Zainteresowanego okolicznościach nie można bowiem obiektywnie wykluczyć użycia przedmiotowego samochodu do celów prywatnych, np. w trakcie podróży. Mimo, że Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu to jednak po godzinach prowadzonej działalności, samochód parkowany jest przy siedzibie Firmy, która jest miejscem zamieszkania Wnioskodawcy, co stwarza możliwość wykorzystania tego samochodu do celów prywatnych. Ponadto, zasady określone w regulaminie używania samochodu służbowego, przy braku pracowników, obowiązują tylko Wnioskodawcę, a więc tą samą osobę, która kontroluje prawidłowe używanie samochodu.

W związku z tym, że nie przysługuje Zainteresowanemu prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego związanego z opłatą wstępną za zakup ww. samochodu należy stwierdzić, że w chwili dokonania wpłaty zaliczki na zakup przedmiotowego samochodu Zainteresowany nie był zobowiązany do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy.

Tym samym, bez względu na datę złożenia informacji VAT-26, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z opłaty wstępnej, gdyż nie spełnia on warunków o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane jako nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku stanem faktycznym. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z przedstawionym stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.