Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-624/15-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-30
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka kapitałowa prawa niemieckiego (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zarejestrowana jako podatnik VAT w Niemczech , otrzymała od polskiej spółki z o.o. zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny zlecenie na dostawę, montaż i oddanie do używania osprzętu do podnoszenia w fabryce pojazdów we Wrześni (dalej: „zlecenie”). W celu realizacji zlecenia Spółka nabywa niezbędny osprzęt w Niemczech, który następnie będzie przez Spółkę lub na jej rzecz przemieszczony na terytorium Polski. W celu realizacji zlecenia Spółka korzysta z usług podwykonawców będących podmiotami polskimi, które dokonują na rzecz Spółki montażu przemieszczonego przez Spółkę osprzętu na terytorium Polski z jego próbnym uruchomieniem. W związku z realizacją zlecenia jeden z tych podwykonawców wykonuje również na rzecz Spółki nadzór budowlany. Spółka może wysyłać okresowo (cotygodniowo) do Polski swojego pracownika w celu weryfikacji przebiegu prac. Pracownik ten nie będzie jednak faktycznie realizować zlecenia ani wykonywać nadzoru budowlanego

Planowo dostawa osprzętu wraz z montażem na terenie fabryki ma się odbywać między 45 tygodniem 2015 r. a 17 tygodniem 2016 r.

W celu realizacji zlecenia Spółka nie posiada w Polsce zaplecza technicznego - w szczególności nie korzysta z pomieszczeń, powierzchni biurowej, maszyn czy urządzeń. Zlecenie nie będzie wykonywane przez pracowników Spółki, natomiast będzie wykonywane przez pracowników podwykonawców. Spółka nie będzie posiadać w Polsce osoby, która posiadałaby pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki.

Płatność za zlecenie rozliczana będzie kilkuetapowo - Spółka otrzyma zaliczkę na poczet realizacji zlecenia, kolejne transze będą wypłacane m.in. po dostawie, po przekazaniu do używania i po bezawaryjnym uruchomieniu urządzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z realizacją zlecenia w Polsce, dla Wnioskodawcy nie powstanie na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11, Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011 r.; dalej „Rozporządzenie 282/2011”)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że w miejscu, w którym zlecenie będzie wykonywane (fabryka pojazdów we Wrześni), dla Spółki nie powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy do przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006 r., a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) 3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011 stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić m.in. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisie preambuły wskazano również na to, że stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce - należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości; dalej również „Trybunał”). Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału w tym zakresie, tj. mającym wpływ na kształt opisanej wyżej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej określonej w Rozporządzeniu 282/2011, zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt Trybunał stwierdził, że „Artykuł 9(1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (\`(...)\`) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (\`(...)\`).”

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, w którym Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Państwu Belgijskiemu.

W orzeczeniu w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondememingen te Amsterdam Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.

Natomiast w wyroku w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs Excise przeciwko DFDS A/S w punkcie 29 Trybunał stwierdził: „Odpowiedź, jakiej należy udzielić sądowi krajowemu, musi zatem stanowić, że art. 26(2) VI Dyrektywy, należy interpretować tak, iż w przypadku gdy biuro podróży mające siedzibę w jednym Państwie Członkowskim świadczy usługi na rzecz podróżnych za pośrednictwem spółki działającej jako agent w innym Państwie Członkowskim, podatek VAT należny jest z tytułu tych usług w tym ostatnim Państwie Członkowskim, jeśli ta spółka, która działa jedynie jako pomocniczy organ biura podróży posiada zasoby ludzkie i techniczne charakterystyczne dla stałego miejsca prowadzenia działalności.

Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do pracy w ramach projektów oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym najem kontenerów i biur. Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przykładowo w interpretacjach indywidualnych z 25 lutego 2015 nr IPPP3/443-1146/14-5/JŻ oraz z 26 maja 2015 nr IPPP3/4512-168/15-2/JŻ. Jeśli spółka nie posiada jakiejkolwiek infrastruktury personalnej i technicznej, w tym nie posiada kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym, w zakresie związanym z wykonywaną działalnością w Polsce, nie można uznać, że posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 nr IPPP3/443-954/14-4/KT.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału w powyższym zakresie (które jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji), oraz praktykę polskich organów podatkowych, przy dokonywaniu oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, czy też nie, należy kierować się następującymi kryteriami, które - aby wytworzone zostało stałe miejsce prowadzenia działalności - muszą być spełnione łącznie:

*   wystarczającą stałością miejsca,

*   niezależnością prowadzonej działalności,

*   obecnością ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca,

*   obecnością technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca.

Katalog powyższych przesłanek został potwierdzony m.in. w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 3334/12),w którym Sąd wskazał, iż orzecznictwo europejskie „wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności: 1) stałość, 2) niezależność, 3) istnienie wystarczających zasobów ludzkich i technicznych. Wszystkie one muszą wystąpić łącznie, zatem brak którejkolwiek z tych cech wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności. Również praktyka organów podatkowych potwierdza konieczność zaistnienia opisanych przesłanek dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - por. m.in. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2015 r. nr IPPP3/443-1155/14-2/JŻ.

Aby zatem zaistniało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale i w sposób niezależny w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Rozpatrując kwestię wypełnienia powyższych przesłanek przez Wnioskodawcę w analizowanym stanie faktycznym należy uznać iż:

1.  Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Polski będzie wykazywać się stałością, gdyż realizacja zlecenia w Polsce wyniesie ok. 24 tygodnie.
2.  Realizowana przez Spółkę działalność w Polsce nie będzie mieć niezależnego charakteru. Na terytorium Polski nie będzie bowiem personelu Spółki (np. pracowników bądź organów Wnioskodawcy), który byłby np. uprawniony do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki, tj. dotyczących realizacji zlecenia - to podwykonawca wykonujący nadzór budowlany uprawniony będzie do podejmowania bieżących decyzji dotyczących realizacji zlecenia i odpowiedzialny za koordynację i zarządzanie pracami związanymi z realizacją zlecenia.
3.  Nie sposób uznać, że w miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będa zasoby techniczne konieczne do świadczenia usług w ramach tego miejsca - Spółka nie będzie posiadać ani dzierżawić pomieszczeń, maszyn czy urządzeń, które byłyby udostępnione Spółce i obsługiwane przez pracowników Spółki lub udostępnione przez Spółkę jej podwykonawcom w celu wykonania zlecenia w Polsce.
4.  Nie sposób uznać, że w miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będa wystarczające zasoby ludzkie konieczne do świadczenia usług w ramach tego miejsca. Spółka może co prawda wysyłać do Polski okresowo swojego pracownika w celu weryfikacji przebiegu prac, pracownik ten nie będzie jednak faktycznie realizować zlecenia ani wykonywać nadzoru budowlanego. Funkcje te przejmą podwykonawcy.

Z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do łącznego spełnienia wszystkich powyższych przesłanek koniecznych do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.