Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.91.2022.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-26
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla świadczonych usług wynajmu lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: najem-najem na cele mieszkalne 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze  mieszkalnym  lub  części  nieruchomości na cele mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla świadczonych przez Pana usług wynajmu lokali mieszkalnych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 kwietnia 2022 r. (wpływ 20 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wynajmuje Pan lokal mieszkalny w ramach działalności gospodarczej osobie fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą. Ta osoba mieszka w tym lokalu oraz w umowie ma zakaz podnajmu. Ponieważ lokal jest wynajmowany na cele mieszkalne do tej pory stosował Pan stawkę zwolnioną.

Dyrektor KIS w interpretacji ogólnej z 8 października 2021 r., PT1.8101.1.2021, uznał, że usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym, świadczona na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 VATU nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia.

Co ważne i warte podkreślenia, zdaniem Ministra Finansów powyższa argumentacja ma również zastosowanie w przypadku wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości dla podmiotu gospodarczego, wykorzystującego następnie wynajmowaną nieruchomość w celu udostępnienia swoim pracownikom do celów mieszkaniowych. Niezależnie od tego, czy jest to udostępnienie odpłatne (w drodze podnajmu) czy też nieodpłatne (np. jako element świadczeń zapewnianych pracownikowi). Dopiero bowiem na etapie udostępniania nieruchomości pracownikom spełniony zostaje warunek celu wynajmu lub dzierżawy nieruchomości - wyłącznie na cele mieszkaniowe. W ten oto sposób, warunkiem zwolnienia (choć nie wyrażonym dosłownie w art. 43 ust. 1 pkt 36 VATU) staje się wynajem „bezpośrednio” na cele mieszkaniowe.

W piśmie uzupełniającym z 20 kwietnia 2022 r. w odpowiedzi na pytania Organu wskazał Pan następująco:

Ad 1)

Zgodnie z zasadami metodologicznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), świadczone przez Pana usługi najmu Lokali Mieszkalnych nieobejmujące obsługi, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”.

Usługa najmu Lokalu Mieszkalnego świadczona przez Pana na rzecz osoby fizycznej będzie zwolniona z opodatkowania z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, jeżeli będą spełnione następujące przesłanki:

a. świadczenie usługi na własny rachunek,

b. charakter mieszkalny nieruchomości,

c. mieszkaniowy cel najmu.

Według stanu faktycznego w obu przypadkach (obie umowy najmu) powyższe punkty zostały spełnione. Umowa najmu z najemcami została zawarta odpowiednio

‒ lokal 1 - od 1 maja 2020 r. do 31 października 2020 r. z możliwością przedłużenia. Następnie został podpisany aneks nr 1;

‒ od 1 listopada 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. oraz aneks nr 2 - od 1 maja 2021 r. na czas nieokreślony;

‒ lokal 2 - od 27 sierpnia 2021 r. do 26 sierpnia 2022 r.

Ad 2)

Najemcy w lokalach realizują własne cele mieszkaniowe, ponadto w obu umowach jest jasno wskazane iż:

„lokal jest wyłącznie dla celów mieszkaniowych bez prawa podnajmu. Zawarcie niniejszej umowy nie upoważnia Najemcy do rejestrowania w przedmiocie najmu działalności gospodarczej ani żadnej innej aktywności”.

Ad 3)

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ad 4)

Lokal mieszkalny 1 został zakupiony 23 grudnia 2013 r.

Lokal mieszkalny 2 został zakupiony 25 maja 2015 r.

Lokale zostały zakupione na wynajem na cele mieszkalne.

Ad 5)

Nabycie lokali mieszkalnych było od dewelopera opodatkowane stawką 8% VAT, udokumentowane fakturą oraz aktem notarialnym. Nie zostało dokonane odliczenie VAT, ponieważ lokale zostały wynajęte na cele mieszkalne ze stawką zwolnioną.

Ad 6)

Lokale mieszkalne były wynajmowane na cele mieszkalne od początku użytkowania.

**Pytania**

1\. Czy stosowana przez Pana stawka zwolniona VAT do wynajmu lokalu na cele mieszkalne w opisanym przypadku jest prawidłowa?

2\. Jeśli nie, to za jaki okres czasu powinna nastąpić ewentualna korekta?

3\. Jeśli należy zrobić korektę za 2021 to czy zasadne jest odliczenie proporcjonalnie kwoty VAT od zakupionego lokalu?

**Pana stanowisko w sprawie**

1.Według Pana oceny sytuacji - mamy w tym przypadku wynajem na cele mieszkalne dla osoby fizycznej, która prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i sama zaspakaja swoje potrzeby mieszkaniowe.

W związku z powyższym prawidłowe jest stosowanie jak dotychczas stawki zwolnionej VAT (cel mieszkalny).

Jeśli dobrze zrozumiał Pan treść interpretacji to w przypadku kiedy najemca prowadzi działalność gospodarczą, ale w lokalu de facto zamieszkuje jego pracownik to należy wtedy zastosować stawkę VAT 23% .

2.Jeśli stosowana przez Pana stawka po publikacji interpretacji ogólnej MF jest nieprawidłowa to korekta rozliczenia powinna być od daty publikacji w/w interpretacji.

3.W przypadku dokonania korekty faktur należy również dokonać korekty rozliczenia VAT od zakupionego lokalu zgodnie z strukturą sprzedaży (sprzedaż opodatkowana/ sprzedaż z zastosowaniem stawki zwolnionej).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumnie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy :

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z powołanego przepisu wynika, że w rozumieniu ustawy o VAT podatnikami mogą być osoby prawne, osoby fizyczne jak również jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 2195 oraz z 2021 r. poz. 11, 1177 i 1243).

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

‒ świadczenie usługi na własny rachunek,

‒ charakter mieszkalny nieruchomości,

‒ mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) :

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że wynajmuje Pan lokal mieszkalny w ramach działalności gospodarczej osobie fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą. Umowa najmu z najemcami lokalu 1 została zawarta od 1 maja 2020 r. do 31 października 2020 r. z możliwością przedłużenia, następnie został podpisany aneks nr 1 (od 1 listopada 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r.) oraz aneks nr 2 (od 1 maja 2021 r. na czas nieokreślony). Umowa najmu z najemcami lokalu 2 została zawarta od 27 sierpnia 2021 r. do 26 sierpnia 2022 r. Najemcy w lokalach realizują własne cele mieszkaniowe, ponadto w obu umowach jest jasno wskazane iż: „lokal jest wyłącznie dla celów mieszkaniowych bez prawa podnajmu. Zawarcie niniejszej umowy nie upoważnia Najemcy do rejestrowania w przedmiocie najmu działalności gospodarczej ani żadnej innej aktywności”. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Świadczone przez Pana usługi najmu Lokali Mieszkalnych, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”. Lokale zostały zakupione na wynajem na cele mieszkalne (lokal mieszkalny 1 został zakupiony 23 grudnia 2013 r., lokal mieszkalny 2 został zakupiony 25 maja 2015 r.). Lokale mieszkalne były wynajmowane na cele mieszkalne od początku użytkowania.

Pana wątpliwości zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą możliwości zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych przez Pana usług wynajmu lokali mieszkalnych .

Odnosząc się zatem do kwestii budzącej Pana wątpliwość należy stwierdzić, że mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa – na gruncie niniejszej sprawy – zostaną spełnione wyżej opisane przesłanki, tak więc świadczone przez Pana usługi wynajmu lokali mieszkalnym osobom fizycznym wyłącznie na ich cele mieszkaniowe, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Pana usługi będą bowiem świadczone na rzecz osób fizycznych, które będą realizować w wynajmowanych lokalach własne cele mieszkaniowe (w umowie najmu z osobami fizycznymi jest wskazany zakaz podnajmu). Ponadto umowy najmu są umowami długoterminowymi. Tym samym lokal mieszkalny będzie wykorzystywany zgodnie z umową wyłącznie na cele mieszkaniowe osoby go wynajmującej.

Zatem świadczone przez Pana usługi najmu będą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zdarzenia.

Jednocześnie Organ wskazuje, że w konsekwencji uznania Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe odstąpiono od odpowiedzi na pytanie nr 2 i nr 3, które zostały zadane warunkowo i oczekiwał Pan na nie odpowiedzi jedynie w przypadku uznania Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Organ nie jest uprawniony w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji prawa podatkowego do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie, z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o informacje wynikające ze wskazań Pana, że dla świadczonych usług wynajmu lokali mieszkalnych zastosowanie ma symbol PKD 68.20.Z.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).