Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-900/12/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-22
Teza: opodatkowanie emerytury otrzymywanej z Norwegii w 2011 i 2012r. i latach następnych
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; emerytura; miejsce-miejsce zamieszkania; Norwegia; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; rezydent podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 22 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 31 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Norwegii - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Norwegii.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. znak: IBPB II/1/415-899/12/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 31 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W sierpniu 2007 r. Wnioskodawczyni wróciła na stałe do Polski po 24 letnim pobycie w Norwegii. Przez cały okres pobytu w Norwegii Wnioskodawczyni pracowała w szkolnictwie norweskim i z tego tytułu otrzymuje norweska emeryturę. Przed wyjazdem z Norwegi Wnioskodawczyni uzyskała informację, że w dalszym ciągu należny podatek będzie jej potrącany bezpośrednio przez norweskiego płatnika (NAV) i będzie składać roczne zeznania podatkowe w urzędzie skarbowym w miejscu dawnego zamieszkania w Norwegii. Po zasięgnięciu opinii doradcy podatkowego w Polsce Wnioskodawczyni uiszczała także podatek w urzędzie skarbowym w Polsce. Po przedstawieniu dowodów pobrania podatku w Polsce Wnioskodawczyni uzyskała zwrot podatku zapłaconego w Norwegii w latach 2008-2010. Po złożeniu zeznania podatkowego za 2011 r. Wnioskodawczyni uzyskała informację, że w myśl nowej Konwencji polsko-norweskiej będzie płacić podatek „u źródła” czyli w Norwegii i ten podatek jest w dalszym ciągu potrącany przez norweskiego płatnika – NAV; i nie przysługuje jej zwrot podatku potrąconego w Norwegii. Jednocześnie Wnioskodawczyni dalej, tj w 2011 i 2012 r. płaci podatek w Polsce.

Przed wyjazdem do Norwegii Wnioskodawczyni przepracowała w szkolnictwie polskim 18 lat i z tego tytułu ma emeryturę w Polsce. Po powrocie do Polski Wnioskodawczyni nie wykonuje żadnej pracy zarobkowej. Mieszka z mężem, który ze względu na wiek i na stan zdrowia wymaga stałej obecności drugiej osoby. Od chwili powrotu do Polski zgodnie z poleceniem Wnioskodawczyni bank co miesiąc pobiera zaliczki na podatek dochodowy od otrzymywanej z Norwegii emerytury.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   emerytura wypłacana z Norwegii jest wypłacana na podstawie norweskiego systemu emerytalnego w ramach norweskiego prawa o ubezpieczeniach społecznych jako: emerytura podstawowa i dodatek emerytalny dla pracowników państwowych,
*   „NAV” (płatnik emerytur) to Urząd Pracy i Dobrobytu w Norwegii; jest to organ administracji państwowej o nieco szerszym zakresie działania niż ZUS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jak sposób winna być opodatkowana emerytura otrzymywana z Norwegii?

W jaki sposób unikać podwójnego opodatkowania?

Wnioskodawczyni uważa, że cała jej emerytura z Norwegii za lata 2011-2012 i nadal winna być wykazana do stopy procentowej (metoda wyłączenia z progresją).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uzyskuje dochody z emerytury otrzymywanej z Norwegii. W przedmiotowej sprawie mają więc zastosowanie przepisy Konwencji polsko-norweskiej.

Stosownie do art. 17 ust. 1 Konwencji z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz.U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899) – które weszły w życie w 2010 r. i tym samym mają zastosowanie do dochodów uzyskiwanych od 01 stycznia 2011 r. - emerytury, renty i inne podobne świadczenia lub renty kapitałowe uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, są opodatkowane tylko w pierwszym wymienionym Państwie.

Przy czym, stosownie do postanowień art. 17 ust. 2 ww. Konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, świadczenia otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych drugiego Umawiającego się Państwa, na podstawie jakiegokolwiek obowiązkowego systemu emerytalnego lub na podstawie systemu emerytalnego, który jest uznawany dla celów podatkowych, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W świetle powyższego, świadczenie otrzymywane na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych Norwegii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Norwegii.

Zapis w Konwencji, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Zatem emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię z Norwegii podlega opodatkowania zarówno w Polsce jak i w Norwegii.

Jednocześnie jednak, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

W myśl art. 22 ust. 1 lit. a) powołanej wyżej Konwencji jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (art. 22 ust. 1 lit. c) Konwencji).

Stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia, Wnioskodawczyni, która ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, otrzymuje emeryturę wypłacaną przez NAV z Norwegii. Emerytura ta jest wypłacana na podstawie norweskiego systemu emerytalnego. Wnioskodawczyni osiąga również dochód z polskiej emerytury. Od chwili powrotu do Polski zgodnie z poleceniem Wnioskodawczyni bank co miesiąc pobiera zaliczki na podatek dochodowy od emerytury otrzymywanej z Norwegii. Po powrocie do Polski Wnioskodawczyni nie wykonuje żadnej pracy zarobkowej.

Rozstrzygając przedmiotową sprawę dotycząca opodatkowania emerytury z Norwegii w latach 2011-2012 należy przede wszystkim zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosowanie do brzmienia tegoż przepisu świadczenia emerytalne otrzymane przez Wnioskodawczynię za 2011 i 2012 r. stanowią dochód. Zatem do opisanego we wniosku norweskiego świadczenia zastosowanie mają postanowienia ww. Konwencji z dnia 09 września 2009 r. Postanowienia tej Konwencji winien zastosować również bank wypłacający ww. świadczenie.

Zgodnie bowiem z treścią art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl natomiast uregulowań ust. 3 tegoż artykułu zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Jak wyżej wskazano, z polsko-norweskiej Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wynika, iż emerytura jaką otrzymała Wnioskodawczyni z Norwegii za 2011 i 2012 r. na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych Norwegii będzie opodatkowana zarówno w Polsce, jak i w Norwegii (o ile nie podlega tam zwolnieniu). Jednakże na mocy postanowień art. 22 ust. 1 lit. a) Konwencji, Polska taką emeryturę zwalnia z opodatkowania zachowując jednakże prawo do uwzględnienia dochodu z tej emerytury przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu, czyli do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania zwanej metodą wyłączenia z progresją. Ta właśnie metoda znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z jej treścią, dochody uzyskane za granicą, które są na podstawie umowy zwolnione z opodatkowania w Polsce mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody należy uwzględnić tylko do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawczyni winna obliczyć podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Przy czym kwota podatku zapłaconego za granicą nie będzie miała wpływu na wysokość podatku od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Reasumując, od emerytury, otrzymywanej z Norwegii w 2011 i 2012 r., Wnioskodawczyni nie jest (nie była) zobowiązana odprowadzać podatku (podatku tego nie powinien pobierać także płatnik). Dochody z emerytury winny być jednak wykazane w zeznaniu podatkowym w celu określenia tzw. stopy procentowej podatku należnego od pozostałych dochodów. To oznacza, że będą miały wpływ na zobowiązanie podatkowe należne od dochodów uzyskanych w danym roku podatkowym.

W latach następnych dochody z norweskiej emerytury będą opodatkowane zgodnie z przepisami obowiązującymi w tych latach. Zatem w przypadku obowiązywania w latach następnych Konwencji polsko-norweskiej w brzmieniu obecnie obowiązującym Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do odprowadzenia od niej podatku w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, w odniesieniu do podatku zapłaconego w 2011 r. od norweskiej emerytury, wskazać należy, iż zgodnie z art. 75 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatnik obowiązany jest złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) - art. 75 § 3 ww. ustawy.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Natomiast w odniesieniu do zaliczki od norweskiej emerytury pobranej w 2012 r., Wnioskodawczyni może odzyskać kwotę nadpłaconą (pobraną przez bank), poprzez wykazanie kwoty zaliczki w zeznaniu – w kolumnie „Należna zaliczka, w tym zaliczka pobrana przez płatnika” przy jednoczesnym wykazaniu emerytury norweskiej jedynie do stopy podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.