Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-115/07-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2007-12-18
Teza: Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych przeniesienia części majątku (udziałów) do nowoutworzonej spółki (podział przedsiębiorstwa przez wydzielenie).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek-majątek pozostały; majątek-podział majątku; nabycie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; strata; strata-odliczenie strat; udział; udział-udział kapitałowy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 06 sierpnia 2007 r. (data wpływu 20.09.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy podziale Spółki oraz odliczania strat z lat ubiegłych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy podziale Spółki oraz odliczania strat z lat ubiegłych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka A posiada nieprzerwanie od 2001 r. akcje Spółki B S.A.; 100% akcji A objęła w B S.A. w połowie roku 2005. Obecnie planowana jest restrukturyzacja Grupy. W skutek restrukturyzacji powstanie w Polsce spółka holdingowa, która będzie posiadać udziały lub akcje w pozostałych spółkach Grupy z siedzibą w Polsce, prowadzących działalność operacyjną. Obszarem działania spółki B S.A. jest przede wszystkim dystrybucja energii. Spółka B S.A. posiada udziały w spółkach: C Spółka z o.o., D Spółka z o.o., E Spółka z o.o. W pierwszym etapie restrukturyzacji planowany jest podział spółki B S.A. (podział przez wydzielenie). W wyniku podziału ze spółki B S.A. zostaną wydzielone składniki majątkowe, które stanowią udziały w spółkach C Spółka z o.o., D Spółka z o.o., F Spółka z o.o. i E Spółka z o.o. Podzielona spółka B S.A. będzie kontynuować działalność w obszarze dystrybucji energii. Wspomniane powyżej wydzielone składniki majątkowe (udziały) zostaną w wyniku podziału wydzielone i przeniesione na nowo powstałą spółkę Ax Spółka z o.o., która w 100% będzie należeć do A. Udziały posiadane przez B S.A. w C Spółka z o.o., D Spółka z o.o. i E Spółka z o.o. nie stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem nie umożliwiają realizacji zadań gospodarczych ich właścicielowi i nie są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo. Ax Spółka z o.o. ma docelowo pełnić rolę spółki holdingowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość rynkowa majątku przeniesionego w wyniku podziału B S.A., tj. udziałów w C Spółka z o.o., D Spółka z o.o., E Spółka z o.o., stanowi przychód dla B S.A. i czy koszty nabycia są kosztami uzyskania przychodów związanymi z tym ewentualnym przychodem i czy ewentualnie powstała w roku podatkowym dokonania podziału strata może być rozliczana z przyszłymi dochodami B S.A.?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność dystrybucyjna spółki B S.A. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, natomiast posiadanie udziałów przez B S.A. w innych spółkach nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Samo posiadanie udziałów nie doprowadza do powstania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ww. ustawy. Ponieważ wydzielony majątek B S.A. przejmowany przez Ax Spółka z o.o. w wyniku podziału nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość rynkowa tych przenoszonych składników majątkowych stanowi w B S.A. przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztami uzyskania przychodów są koszty nabycia składników majątkowych czyli przenoszonych udziałów w spółkach: C Spółka z o.o., D Spółka z o.o. i E Spółka z o.o., co wynika z art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przychody i koszty związane z podziałem doliczane są do pozostałych przychodów i kosztów B S.A., a zatem w przypadku wykazania w roku podziału straty w zeznaniu rocznym, kwota straty będzie rozliczana z przyszłymi dochodami na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kodeks spółek handlowych wyróżnia następujące sposoby podziału spółek:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W związku z powyższym w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są przy tym od tego, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa również zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełnić należy następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Wobec powyższego, majątek przejmowany w spółce B S.A. w postaci udziałów innych spółek nie spełnia warunków powyższej definicji, w związku z czym nie stanowi też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

*   na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez rozdzielenie) lub
*   na spółkę przejmującą przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz to co pozostało w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podziałowi podlegać będzie spółka B S.A. Część jej majątku w postaci udziałów w innych spółkach zostanie wydzielona i przeniesiona na nowo zawiązaną spółkę Ax Spółka z o.o. Spółka dzielona (B S.A.) nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą. Zatem w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z podziałem spółki przez wydzielenie, przy czym na spółkę nowo zawiązaną (Ax Spółka z o.o.) przenoszone składniki majątku (udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością), co zostało powyżej wykazane, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym przychodem w spółce podlegającej podziałowi (B S.A.) jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną (Ax Spółka z o.o.) ustalona na dzień wydzielenia.

Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, na podstawie art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane. Składniki majątkowe spółki dzielonej (B S.A.) przeniesione na spółkę nowo zawiązaną (Ax Spółka z o.o.) to udziały w innych spółkach, które amortyzacji podatkowej nie podlegały. Dlatego też w opisanym przypadku kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tychże udziałów.

Biorąc powyższe wyjaśnienia pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w spółce B S.A. (spółce dzielonej) dojdzie do powstania tzw. cichej rezerwy, która podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. stawką podatku określoną w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (19%). W związku z tym, na dzień podziału przez wydzielenie Spółka doliczy do przychodów podatkowych przychód określony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, natomiast w kosztach uzyskania przychodów ujmie koszty wynikające z art. 15 ust. 1ł ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 tej ustawy). Natomiast, na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2 tegoż artykułu, poniesionej w roku podatkowym, dochodu w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Zatem, jeżeli spółka B S.A., w roku dokonania podziału jej przez wydzielenie, poniesie stratę na prowadzonej działalności gospodarczej, którą wykaże w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8), będzie miała możliwość jej rozliczenia w następnych latach podatkowych zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku podziału spółki B S.A. przez wydzielenie, Spółka nadal będzie istnieć (w wyniku podziału nie traci bytu prawnego), w związku z czym zachowuje ona prawo do rozliczenia straty własnej.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług, wydana została interpretacja w dniu 17 grudnia 2007 r. nr ILPP1/443-252/07-2/IN.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.