Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-419/12-7/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-14
Teza: 1. Czy wniesienie wkładu przez Wspólnika cichego będzie powodowało powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki? 2. Czy należne Wspólnikowi cichemu wynagrodzenie wynikające z udziału w zysku określonego w Umowie spółki cichej będzie stanowiło dla Spółki w całości koszt uzyskania przychodu? Czy do wynagrodzenia Wspólnika cichego mają zastosowanie przepisy o tzw. „cienkiej kapitalizacji” zawarte w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika cichego Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 4. W jaki sposób Spółka powinna kwalifikować wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika cichego w związku z realizacją Umowy spółki cichej? Czy Spółka będzie zobowiązana pobierać podatek u źródła? 5. W którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszt podatkowy w związku z naliczeniem wynagrodzenia Wspólnikowi cichemu?
Słowa kluczowe: dokumentowanie; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; Niemcy; obowiązek; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; podmiot-podmioty powiązane; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód; rozwiązanie; spółki; transakcja; udział; umowa; umowa-umowa międzynarodowa; wkład; wspólnik; zakład; zwrot-zwrot wkładów; zyski; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 03 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem z udziałowcem umowy o charakterze obligacyjnym w części odnoszącej się do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 06 marca 2013 r. (data wpływu 11.03.2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem z udziałowcem umowy o charakterze obligacyjnym w części odnoszącej się do:

*   przychodów i kosztów uzyskania przychodów (pytania nr 1, nr 2 i nr 5),
*   sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3),
*   poboru podatku u źródła (pytanie nr 4).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Niemiecka spółka GmbH (dalej: Wspólnik cichy) planuje nabyć udziały polskiej spółki z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka).

Następnie, Spółka planuje podpisać z tym udziałowcem dodatkową umowę o charakterze obligacyjnym, tzw. nietypowej spółki cichej (dalej: Umowa spółki cichej), w której zostaną uregulowane szczegółowe zasady jej funkcjonowania, wzajemne prawa i obowiązki Stron oraz czas trwania przedsięwzięcia. Na podstawie powyższej Umowy, Wspólnik cichy wniósłby do Spółki określoną sumę pieniężną („wkład”), który będzie wykorzystany wyłącznie w ramach działalności handlowej związanej z przedsiębiorstwem Spółki, opierającej się przede wszystkim na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wspólnik cichy za swój wkład do Spółki cichej nie otrzyma udziałów Wnioskodawcy, lecz prawo do partycypowania w zyskach / stratach Wnioskodawcy.

Przed podpisaniem Umowy spółki cichej, Wnioskodawca dokonałby wyceny swojego przedsiębiorstwa i w oparciu o jego wartość oraz wartość wkładu Wspólnika cichego zostałby ustalony % wynagrodzenia należnego Wspólnikowi cichemu za dany rok obrotowy Spółki. Powyższe wynagrodzenie byłoby kalkulowane na podstawie wykazanego finansowego wyniku brutto wynikającego z ksiąg rachunkowych na ostatni dzień roku obrotowego Wnioskodawcy. Wspólnik cichy będzie zatem uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału, jak również będzie uczestniczył w stracie w wysokości procentowo określonej w Umowie spółki cichej - maksymalnie do wysokości swojego wkładu. Zgodnie z postanowieniami Umowy spółki cichej, Wspólnik cichy nie będzie zobowiązany do wnoszenia dopłat.

Należy wskazać, iż Umowa spółki cichej nie zostanie ujawniona „na zewnątrz”, a także nie będzie powodowała w żaden sposób zmiany umowy Spółki.

Zgodnie z zamierzoną Umową, dla Wspólnika cichego prowadzone będą w Spółce: konto wkładów, konto bieżące oraz konto strat, które nie będą podlegały oprocentowaniu. Na koncie wkładów księgowane będą wkłady Wspólnika cichego. Konto wkładów będzie prowadzone jako konto stałe, tzn. nie będą na nim dokonywane żadne inne księgowania. Na koncie bieżącym księgowane będą wynagrodzenie należne (udziały w zysku) oraz pobrania. Na koncie strat będą księgowane udziały w stracie. Jeżeli specjalne konto strat będzie obciążone, wszystkie przyszłe udziały W zyskach będą zapisywane na tym koncie, dopóki jego stan nie zostanie wyrównany.

Jak wskazano, w trakcie trwania Umowy wynagrodzenie w postaci udziału w zysku będzie księgowane na koncie bieżącym. Udział Wspólnika cichego w stracie będzie księgowany na koncie strat. Konto strat będzie w pierwszej kolejności uzupełniane udziałami w zyskach. Jeżeli dzień zawiązania spółki cichej nie będzie pokrywał się z dniem bilansowym, to wynik bieżącego roku obrotowego należy odpowiednio podzielić, zgodnie ze śródrocznym sprawozdaniem, którego obowiązek sporządzenia określono w Umowie. Jeżeli sprawozdanie finansowe Spółki zostanie zmienione (np. w wyniku kontroli podatkowej), to należy tę zmianę uwzględnić również w udziale w wyniku Wspólnika cichego. Wspólnik cichy będzie w każdym czasie uprawniony do dokonywania pobrań ze środków znajdujących się na Jego koncie bieżącym. W każdym przypadku rozwiązania Spółki cichej, Wspólnikowi cichemu będzie przysługiwała rekompensata odpowiednia do wartości Jego udziału na dzień rozwiązania Spółki.

Zgodnie z zamierzonymi ustaleniami Umowy, Spółka zasadniczo będzie sprawowała bieżący zarząd samodzielnie, działając poprzez członków zarządu. Niemniej, Wspólnik cichy będzie posiadał szereg uprawnień związanych z zarządzaniem przedsiębiorstwem Spółki, w szczególności o charakterze nadzorczym, z możliwością władczego ingerowania w działalność Spółki.

Przykładowo, w przypadku czynności, których zakres będzie wykraczał poza zwykły zarząd, Spółka będzie potrzebowała zgody Wspólnika cichego. Powyższe będzie obejmowało w szczególności:

*   zmianę umowy Spółki, formy prawnej lub siedziby Spółki,
*   zbycie lub wydzierżawienie Spółki lub jej znacznej części,
*   podjęcie działalności w nowych branżach lub rezygnację z ważnych rodzajów działalności (udział w obrocie lub wyniku zgodnie ze sprawozdaniem finansowym powyżej 5%),
*   podwyższenie kapitału oraz udział innych cichych oraz pozostałych wspólników i zmianę wspólników danego rodzaju,
*   nabywanie, zbywanie i obciążanie nieruchomości gruntowych i związanych z nimi praw własności oraz udziałów i istotnych części majątku,
*   inwestycje i inne mające wpływ na Spółkę operacje o wartości przekraczającej PLN 20.000.000, powoływanie i odwoływanie członków zarządu,
*   obniżenie kapitału i inne zmiany obowiązkowego kapitału własnego,
*   zawieranie, zmianę i wypowiadanie umów między przedsiębiorstwami,
*   przekształcenia, zmianę badającego sprawozdanie finansowe.

Ponadto, jeżeli Spółka nie powoła w momencie zawarcia Umowy spółki cichej badającego sprawozdanie finansowe, to również powołanie po raz pierwszy biegłego do badania sprawozdania wymagać będzie zgody Wspólnika cichego. Jeżeli Spółka będzie zamierzała dokonać jednej z powyższych czynności, będzie winna o tym powiadomić Wspólnika cichego pisemnie i wezwać go do wyrażenia zgody. Przy czym, wymienione czynności nie będą miały na celu przenoszenia odpowiedzialności zarządu za sprawy związane z prowadzeniem Spółki na Wspólnika cichego.

Ponadto, Wspólnik cichy będzie miał prawo do m.in.:

*   bieżącej kontroli działalności Spółki,
*   będzie mógł osobiście zasięgać o Niej informacji oraz
*   będzie miał wgląd do ksiąg i dokumentów, w tym także będzie mógł sporządzać na ich podstawie bilans i sprawozdanie finansowe,
*   sprawdzenia w Spółce sposobu wykorzystania wkładu,
*   złożenia wizyty w Spółce w trakcie trwania w Niej pracy i urzędowania.

Pozycja Wspólnika cichego zatem w planowanym przedsięwzięciu nie będzie ograniczała się do wniesienia (udostępnienia) wkładu, lecz będzie on miał prawo wpływać na sposób kształtowania istotnych dla Spółki decyzji i współdecydować o sprawach związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki. Niemniej, zgodnie z Umową spółki cichej, inicjatywy decyzyjne, co do zasady, będą leżały po stronie zarządu Spółki.

Należy dodać, iż zgodnie z planowanymi postanowieniami umownymi Wspólnik cichy będzie miał prawo przenieść swoje prawa w całości lub części na osoby trzecie. Obie strony Umowy mają prawo do wypowiedzenia Umowy spółki cichej w określonych przypadkach.

Ponadto, jak wskazano na wstępie i co wymaga podkreślenia, przewiduje się, by Wspólnik cichy był jednocześnie „zwykłym” udziałowcem Spółki. W takim przypadku, przychody z tytułu udziału w Spółce i przedsięwzięcia zawartego w oparciu o Umowę spółki cichej nie będą się łączyły.

W piśmie uzupełniającym z dnia 06 marca 2013 r. doprecyzowano przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazując, iż:

1.  Przewidywaną formą Umowy spółki cichej, zawartej między Wnioskodawcą (Spółką) a niemieckim kontrahentem, będzie forma pisemna. Umowa spółki cichej nie zostanie ujawniona „na zewnątrz”, a także nie będzie powodowała w żaden sposób zmiany umowy Spółki Wnioskodawcy. Jest planowane, że Spółka cicha zostanie zawiązana na czas nieokreślony.
2.  Umowa spółki cichej będzie dodatkową umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Jego udziałowcem, o charakterze obligacyjnym, będzie to tzw. umowa nietypowej spółki cichej. Taka umowa nic jest uregulowana w polskich przepisach prawa, stanowić będzie ona tzw. umowę nienazwaną i zastosowanie w jej przypadku znajdzie art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
3.  Umowa spółki cichej będzie zawierała następujące postanowienia:
    *   Wspólnik cichy wnosi do Spółki (Wnioskodawcy) wkład w określonej kwocie pieniężnej celem wykorzystania wyłącznie w ramach działalności handlowej;
    *   Wnioskodawca nie zobowiązuje się w Umowie spółki cichej do zwrotu pełnej wysokości wkładu, Umowa spółki cichej jest zawarta bowiem co do zasady na czas nieokreślony. Niemniej, w każdym przypadku rozwiązania Umowy spółki cichej, Wspólnikowi cichemu przysługuje odszkodowanie odpowiednie do wartości jego udziału na dzień rozwiązania Umowy spółki cichej;
    *   Wspólnik cichy będzie natomiast uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału oraz w stracie – maksymalnie do wysokości swojego wkładu.
4.  Zasadniczym celem w przypadku Wspólnika cichego jest uzyskanie udziału w zyskach przedsięwzięcia. Głównym przedmiotem działalności Spółki Wnioskodawcy jest natomiast działalność gospodarcza (handlowa) polegająca na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
5.  Wspólnik cichy nie będzie co do zasady angażował się w bieżącą działalność Spółki Wnioskodawcy. Będzie miał natomiast szereg uprawnień o charakterze zarządczym, nadzorczym, kontrolnym oraz informacyjnym. Będzie mógł np. składać zastrzeżenia do sprawozdania finansowego Spółki oraz brać udział w podejmowaniu czynności wykraczających poza zwykły zarząd.
6.  Umowa spółki cichej zasadniczo nie będzie stanowić wyraz ujęcia przedsięwzięcia w normy organizacyjne. Jednakże będą wykorzystywane niektóre elementy przewidziane przy funkcjonowaniu m.in. spółek, np. rok obrotowy dla umowy spółki cichej będzie pokrywał się z rokiem obrotowym Spółki.
7.  Celem wniesienia wkładu przez Wspólnika cichego będzie umożliwienie wykorzystania go w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę (wyłącznie w ramach działalności handlowej).
8.  Umowa spółki cichej będzie określać prawa do udziału w zysku Wspólnika cichego. Jak wskazano, będzie on uczestniczył w zysku proporcjonalnie do swojego udziału liczonego z uwzględnieniem wartości przedsiębiorstwa Spółki ustalonej na dzień zawarcia Umowy spółki cichej.
9.  Wynagrodzenie należne Wspólnikowi cichemu będzie stanowić realizację jego udziału w zysku. W trakcie trwania Umowy, wynagrodzenie w postaci udziału w zysku będzie księgowane na koncie bieżącym. Wartość udziału w zyskach (albo stratach) będzie określana ostatecznie na podstawie sprawozdania finansowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wniesienie wkładu przez Wspólnika cichego będzie powodowało powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki?
2.  Czy należne Wspólnikowi cichemu wynagrodzenie wynikające z udziału w zysku określonego w Umowie spółki cichej będzie stanowiło dla Spółki w całości koszt uzyskania przychodu? Czy do wynagrodzenia Wspólnika cichego mają zastosowanie przepisy o tzw. „cienkiej kapitalizacji” zawarte w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika cichego, Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  W jaki sposób Spółka powinna kwalifikować wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika cichego w związku z realizacją Umowy spółki cichej? Czy Spółka będzie zobowiązana pobierać podatek u źródła?
5.  W którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszt podatkowy w związku z naliczeniem wynagrodzenia Wspólnikowi cichemu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 3. W dniu 14 marca 2013 r. wniosek Spółki został rozpatrzony w zakresie pytań nr 1, nr 2 i nr 5 odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB4/423-419/12-6/DS, natomiast w zakresie pytania nr 4 interpretacją indywidualną nr ILPB4/423-419/12-8/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika cichego.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej został nałożony na podatników poprzez regulacje art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powyższym przepisem, podatnik zobligowany został do dokumentowania następujących transakcji z podmiotami powiązanymi - gdy wartość transakcji wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w danym roku przekracza:

*   100.000 EUR – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego,
*   50.000 EUR – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
*   30.000 EUR – w pozostałych przypadkach.

Mimo tego, iż podmiotami uczestniczącymi w planowanej transakcji są podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to w przypadku zamierzonej Umowy nie powstanie obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej. Wynika to z przedmiotu zawartej Umowy. W ramach zawartej Umowy spółki cichej, Spółka płaci Wspólnikowi cichemu wynagrodzenie tytułem wniesionego wkładu, Wspólnik cichy uzyskuje również określone w Umowie prawa korporacyjne. W związku z tym, wynagrodzenie to nie jest zapłatą za udostępnione dobro, ani też zapłatą za wzajemne świadczenia.

Należy wskazać, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia „transakcja”. W praktyce można odwołać się do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 21 lutego 2001 r. nr PBS/AK-060-1192-46/01, w którym zdefiniowano pojęcie transakcji, uznając że: „pod pojęciem transakcji należy rozumieć umowę lub umowy zawarte z tym samym partnerem lub tymi samymi parterami, przedmiotem której lub których jest dobro lub dobra, a także usługi, jeżeli objęte są jedną ceną. Oznacza to, że transakcją w rozumieniu tych przepisów może być np. umowa nabycia lub sprzedaży jednego dobra, umowa sprzedaży szeregu dóbr lub wykonania szeregu usług, dla których określono łączną cenę, wieloletnia umowa dostawy za określoną cenę danego dobra lub szeregu dóbr bądź usług”.

Aby zamierzona przez Strony czynność mieściła się w powyższej definicji, jej przedmiotem musiałoby zatem być dobro lub dobra lub usługi. Zamierzona transakcja nie spełnia powyższej definicji.

Wspólnik cichy zamierza wnieść wkład do Spółki, nie uzyskuje żadnego świadczenia wzajemnego, np. prawa majątkowego w postaci udziałów. Wspólnik cichy w zamian za przekazane na podstawie Umowy środki pieniężne - wkład, uzyskuje prawo do odpowiedniego, określonego w Umowie udziału w zyskach Spółki i prawa korporacyjne.

W związku z powyższym, uznać należy, iż z uwagi na przedmiot zamierzonej Umowy, którym nie jest zarówno dokonywanie świadczeń między Stronami, ani tym bardziej dostawa dóbr, zamierzona przez Strony Umowy czynność wniesienia wkładu nie może być uznana za transakcję, o której mowa w powołanym powyżej piśmie Ministerstwa Finansów.

Biorąc pod uwagę powyższe, udostępnienie Spółce wkładu pieniężnego przez Wspólnika cichego nie jest transakcją, w związku z którą powstawałby obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej na podstawie art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, iż w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.