Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.513.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-08
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji przekazania Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.513.2019.1.MK (doręczone w dniu 9 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji przekazania Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji przekazania Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.513.2019.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, większościowym udziałowcem Spółki - posiadającym 99,90% udział w jej kapitale zakładowym reprezentowany przez (…) udziały o wartości nominalnej (…) - jest Pan J. B., posiadający w Polsce miejsce zamieszkania (dalej: „Właściciel”). Właściciel prowadzi w Polsce działalność gospodarczą pod firmą „Z.P.M.” i również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Do dnia 17 czerwca 2019 r. Spółka prowadziła działalność głównie w zakresie produkcji mięsa i wyrobów mięsnych, w szczególności rozbiorem półtusz wieprzowych na elementy zasadnicze, ich pakowaniu i sprzedaży, w przeważającej części na rzecz Właściciela („Działalność Zasadnicza”). Właściciel nabywał produkty Spółki w celu ich dalszej sprzedaży.

W dniu 17 czerwca 2019 r. została zawarta umowa dzierżawy przedsiębiorstwa, zgodnie z treścią której Spółka oddała Właścicielowi przedsiębiorstwo do używania i pobierania pożytków z tego przedsiębiorstwa, a Właściciel zobowiązał się z tego tytułu płacić Spółce czynsz dzierżawny (dalej: „Umowa Dzierżawy”). W ramach dzierżawy przedsiębiorstwa na Właściciela został przeniesiony zakład pracy, w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, obejmujący pracowników których zakres obowiązków oraz wykonywana praca była związana z Działalnością Zasadniczą Wnioskodawcy.

Treść umowy dzierżawy precyzowała, że przedmiotem dzierżawy są wszystkie składniki materialne i niematerialne wraz ze związanymi z nimi prawami, obejmujące w szczególności:

*   Nieruchomość o powierzchni (…), składającą się z działek o numerach ewidencyjnych: (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…);

*   Budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości;

*   Składniki majątkowe, opisane w umowie (urządzenia, maszyny, środki transportu i wyposażenia związane z Działalnością Zasadniczą);

*   Pracowników, których zakres obowiązków jest związany z Działalnością Zasadniczą;

*   Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;

*   Koncesje decyzje, zezwolenia i licencje oraz inne akty administracyjne, które mogą zostać wydzierżawione;

*   Patenty i prawa własności przemysłowej;

*   Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   Tajemnice przedsiębiorstwa.

Umowa Dzierżawy nie objęła zaś następujących elementów przedsiębiorstwa Spółki:

1.  Praw z umów handlowych, umów serwisowych (zdefiniowanych tak w Umowie Dzierżawy umów o świadczenie usług na rzecz Spółki) oraz pozostałych umów.

W odniesieniu do umów serwisowych oraz umów pozostałych, w Umowie Dzierżawy Spółka zobowiązała się do ich kontynuowania w okresie dzierżawy oraz do umożliwienia dzierżawcy czerpania korzyści z tych umów w pełnym zakresie oraz w sposób niezakłócony.

W odniesieniu do umów handlowych w zakresie zakupów świeżego mięsa, zgodnie z Umową Dzierżawy, Spółka oraz dzierżawca zobowiązali się w terminie 5 dni od dnia zawarcia umowy wspólnie ustalić w dobrej wierze postępowanie wobec tych umów, tj. czy je rozwiązać, zmienić, czy też wystąpić do kontrahentów Spółki z tych umów z zawiadomieniem o zawarciu Umowy Dzierżawy oraz projektem oświadczenia kontrahenta o wyrażeniu zgody na przeniesienie na dzierżawcę ogółu praw i obowiązków z danej umowy o treści uzgodnionej przez strony.

W trakcie obowiązywania Umowy Dzierżawy część umów została przeniesiona w drodze cesji umowy na dzierżawcę, część umów zaś zostało rozwiązanych przez Spółkę. Niemniej, część umów nadal pozostaje w mocy i intencją Spółki jest ich zbycie na rzecz Właściciela w ramach przeniesienia Majątku Likwidacyjnego. Wśród umów tych występują m.in. umowy handlowe z podmiotami trzecimi (dostawcami i odbiorcami), umowy na świadczenie usług księgowych, usług IT, usługi wywiadowni gospodarczych, umowy z odbiorcami odpadów, umowy na świadczenie usług laboratoryjnych;

1.  Środków pieniężnych w kasie i na
2.  Praw i obowiązków z umów o rachunki bankowe Spółki;
3.  Wierzytelności Spółki wobec dzierżawcy za okres do dnia zawarcia Umowy Dzierżawy;
4.  Należności handlowych Spółki za okres prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki do dnia zawarcia Umowy Dzierżawy;
5.  Ksiąg rachunkowych, dokumentów księgowych oraz korporacyjnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki;
6.  Decyzji, zezwoleń i licencji oraz innych aktów administracyjnych, które nie mogą zostać wydzierżawione z mocy prawa wraz z przedsiębiorstwem na dzierżawcę, w związku z czym dzierżawca był zobowiązany uzyskać je we własnym zakresie;
7.  Umów o pracę z pracownikami aktualnie zatrudnionymi w Spółce;
8.  Gabinetu Prezesa Zarządu Spółki oraz składników majątkowych: służbowego laptopa i telefonu komórkowego Prezesa Zarządu Spółki.

Działalność w zakresie świadczenia usług dzierżawy jest aktualnie jedyną działalnością Spółki, niemniej zachowuje potencjalną możliwość wznowienia działalności w zakresie produkcji mięsa, w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy. Spółka zachowuje bowiem minimum elementów koniecznych, pozwalających na realizowanie Działalności Zasadniczej w tym względzie, z uwzględnieniem infrastruktury technicznej, kadry pracowników Spółki oraz, potencjalnie, zakładu pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy przeniesionego uprzednio na rzecz dzierżawcy w związku z zawarciem Umowy Dzierżawy, umów z dostawcami towarów i usług.

W dniu 1 września 2019 r. została otwarta likwidacja Spółki. Do dnia zakończenia likwidacji, Właściciel nabędzie pozostały 0,10% udział w kapitale zakładowym Spółki i tym samym zostanie jedynym udziałowcem Spółki.

Po zakończeniu likwidacji Spółki i zaspokojeniu wierzycieli, cały majątek Spółki służący do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy (w tym składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem Umowy dzierżawy) wraz z wydzierżawionym zapleczem kadrowym, zobowiązaniami (z zastrzeżeniem uzyskania zgody wierzycieli tych zobowiązań), wierzytelnościami, (w tym w szczególności z umów handlowych oraz z umów o rachunek bankowy), jak również środkami pieniężnymi w kasie oraz na rachunku bankowym (dalej: „Majątek Likwidacyjny”) zostanie przekazany na rzecz jedynego udziałowca Spółki - tj. Właściciela.

Należy podkreślić, że Majątek Likwidacyjny będzie co do zasady zgodny z zakresem przedmiotu Umowy dzierżawy, z uzupełnieniem elementów, które nie zostały uwzględnione w Umowie dzierżawy lecz pozostają funkcjonalnie związane z realizacją działalności w zakresie rozbioru i produkcji mięsa (np. nabywane świadczenia osób trzecich, które są następnie odsprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz Właściciela). Nie można wykluczyć, iż niektóre z elementów nie zostaną przeniesione w ramach Majątku Likwidacyjnego (np. niektóre z umów mogą ulec rozwiązaniu, niektórzy kontrahenci z umów mogą nie wyrazić zgody na przeniesienie zobowiązań z tych umów na Właściciela). Niemniej, pomimo wskazanych wyłączeń, Majątek Likwidacyjny będzie funkcjonalnie spójny jako suma składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie rozbioru i produkcji mięsa.

Z uwagi na fakt, że dominującą częścią Majątku Likwidacyjnego będzie suma składników majątkowych i niemajątkowych będących aktualnie przedmiotem Umowy Dzierżawy, Właściciel planuje kontynuację wykorzystywania Majątku Likwidacyjnego do prowadzenia działalności z zakresu produkcji i rozbioru mięsa, analogicznie do działalności aktualnie realizowanej na podstawie Umowy Dzierżawy. Nastąpi przy tym zmiana podstawy prawnej wykorzystywania majątku tworzącego Majątek Likwidacyjny. Z uwagi na fakt, że na mocy Umowy Dzierżawy Właściciel jest jednocześnie dzierżawcą przedsiębiorstwa Spółki, w wyniku wydania Majątku Likwidacyjnego na rzecz Właściciela dojdzie do wygaśnięcia Umowy Dzierżawy. W konsekwencji, Właściciel nabędzie sumę elementów tworzących Majątek Likwidacyjny w sposób definitywny. Przedstawiony schemat przekazania Majątku Likwidacyjnego oraz wygaśnięcia Umowy Dzierżawy oznacza, że przedmiot Umowy Dzierżawy nie zostanie faktycznie przekazany Spółce jako wydzierżawiającemu w celu przekazania go Właścicielowi w ramach wydania Majątku Likwidacyjnego.

W związku z wydaniem Majątku Likwidacyjnego Właścicielowi oraz wygaśnięciem Umowy Dzierżawy zakład pracy nie zostanie zwrotnie przeniesiony zwrotnie na wydzierżawiającego (Spółkę) w sensie faktycznym (Wnioskodawca nie odzyska władztwa nad zakładem pracy). Nabycie Majątku likwidacyjnego nastąpi bowiem jednocześnie z wygaśnięciem umowy dzierżawy. W konsekwencji Właściciel pozostanie pracodawcą dla personelu objętego Umową Dzierżawy, w związku z wydaniem Majątku Likwidacyjnego.

Celem likwidacji jest zakończenie działalności operacyjnej Spółki i wykorzystywanie Majątku Likwidacyjnego w formie funkcjonującego przedsiębiorstwa przez Właściciela w działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży hurtowej mięsa i wyrobów z mięsa.

Wszystkie wymienione czynności mają na celu konsolidację aktywów Spółki z majątkiem Właściciela, w ramach reorganizacji struktury organizacyjnej i właścicielskiej. Likwidacja Spółki i wydanie Majątku Likwidacyjnego pozwoli więc osiągnąć efekt synergii, ograniczyć koszty prowadzenia działalności opartej obecnie o działalność gospodarczą Właściciela i Spółkę oraz rywalizować na rynku przetwórstwa mięsnego przy postępującej jego konsolidacji.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z treścią art. 551 Kodeksu cywilnego, „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego opisu planowanej transakcji wynika zaś (s. 4 - 5), że przedmiotem transakcji wydania Majątku Likwidacyjnego będzie cały majątek Spółki służący prowadzeniu jej działalności gospodarczej, w tym składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem Umowy dzierżawy, wraz z wydzierżawionym zapleczem kadrowym, zobowiązaniami (z zastrzeżeniem uzyskania zgody wierzycieli tych zobowiązań), wierzytelnościami, (w tym w szczególności z umów handlowych oraz z umów o rachunek bankowy), oraz środkami pieniężnymi w kasie i rachunku bankowym.

Odnosząc przedstawione informacje do wskazanej powyżej definicji, Majątek Likwidacyjny będzie więc obejmował elementy wskazane w punktach: 1, 2, ,4, 5, 6, 7, 8, 9 wskazanej powyżej definicji przedsiębiorstwa. Punkt 3 ww. definicji nie będzie zaś spełniony wyłącznie z uwagi na fakt, że umowa dzierżawy przedsiębiorstwa wygaśnie w momencie przekazania Majątku Likwidacyjnego na rzecz jego nabywcy. Spółka wskazuje ponadto, że w treści wniosku szczegółowo opisała przedmiot planowanej transakcji, w szczególności zakres wzajemnego powiązania wskazanych składników majątkowych oraz ich funkcjonalnej spójności jako sumy elementów przeznaczonych do realizacji działalności gospodarczej, zarówno po stronie Wnioskodawcy.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie jest zdefiniowane w Ustawie o VAT. Praktyka organów podatkowych i sądów administracyjnych, co do zasady, interpretuje zaś zakres tego pojęcia w oparciu o definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Jednocześnie pojęcie przedsiębiorstwa jest elementem normy prawnej art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, określającej sposób opodatkowania lub pozostawienia poza zakresem opodatkowania VAT transakcji będącej przedmiotem Wniosku. W procesie stosowania prawa, w tym w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej, pojęcie to podlega procesowi wykładni dokonywanej przez organ podatkowy. W ocenie Spółki, Dyrektor KIS nie może więc żądać wskazania jako elementu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego okoliczności będącej istotą analizy prawnej w interpretacji. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych np. w wyroku z dnia 10 lipca 2019 r. sygn. I SA/Op 134/19.

Spółka podkreśla, że w postępowaniu interpretacyjnym znajduje zastosowanie zasada legalizmu, co oznacza, że Dyrektor KIS uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego. Złożony przez Spółkę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawiera wymagane elementy. Treść Wezwania, dotycząca konieczności zdefiniowania przedmiotu transakcji w kontekście definicji przedsiębiorstwa, wykracza więc poza zakres okoliczności stanu faktycznego niezbędny do wydania interpretacji. Stanowisko odmienne, uznające definicję przedsiębiorstwa za element zdarzenia przyszłego czyniłoby całość postępowania interpretacyjnego bezzasadnym, bowiem Wnioskodawca sam byłby zobowiązany do odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie.

Spółka wskazała w opisie planowanej transakcji (s. 5 wniosku), że Właściciel planuje kontynuację wykorzystywania Majątku Likwidacyjnego do prowadzenia działalności z zakresu produkcji i rozbioru mięsa, analogicznie do działalności aktualnie realizowanej na podstawie Umowy Dzierżawy, przy czym dzierżawiony majątek zostanie uzupełniony o elementy, które nie były dotychczas przedmiotem dzierżawy (np. rachunki bankowe Wnioskodawcy). Intencją stron jest przeniesienie na rzecz Właściciela funkcjonującego przedsiębiorstwa. Zasadniczym efektem planowanej transakcji będzie więc jedynie zmiana podstawy prawnej wykorzystywania majątku Spółki tworzącego w zasadniczej części Majątek Likwidacyjny. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że na mocy Umowy Dzierżawy Właściciel jest jednocześnie dzierżawcą przedsiębiorstwa Spółki, w wyniku wydania Majątku Likwidacyjnego na rzecz Właściciela dojdzie do wygaśnięcia Umowy Dzierżawy.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcy, należy więc uznać, że Majątek Likwidacyjny będzie umożliwiał samodzielne funkcjonowanie u nabywcy, bez konieczności angażowania dodatkowych składników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowane przekazanie Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego będzie czynnością nie podlegającą VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca. Planowana transakcja przekazania Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego, opisanego w niniejszym wniosku, na który składa się głównie suma składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu zakładu rozbioru mięsa, aktualnie będących przedmiotem dzierżawy na rzecz Właściciela, będzie czynnością pozostającą poza zakresem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w szczególności dostawy towarów lub świadczenia usług.

Analiza art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT wskazuje na konieczność ustalenia zakresu znaczeniowego z punktu widzenia:

1.  Definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
2.  Definicji pojęcia „zbycie”.

Ad 1)

Przepisy Ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Kierując się zatem zasadami wykładni systemowej oraz spójnością systemu prawa należy sięgnąć do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zasadność wykorzystania definicji zawartej w przepisach Kodeksu Cywilnego w takim przypadku potwierdzają także sądy administracyjne, przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 9 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 944/12: „Odnosząc się do wyłączenia z opodatkowania przewidzianego w tym artykule, zauważyć należy, że w ustawie o VAT nie określono definicji „przedsiębiorstwa”, zasadnie więc organ uznał, że pojęcie to należy interpretować zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego”.

Zgodnie z treścią art. 551Kodeksu Cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Jednocześnie należy wskazać, że w art. 551 Kodeksu Cywilnego wskazany jest jedynie przykładowy katalog składników niematerialnych i materialnych, które mogą tworzyć pewną całość organizacyjną, służącą do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie wszystkie z ww. elementów muszą wchodzić w skład przedsiębiorstwa. Analogicznie, obok tych składników, w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić także inne czynniki (por. Kidyba Andrzej (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, wyd. II).

Powyższy pogląd podziela również Wnioskodawca. Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej za pomocą tych składników.

Z kolei zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie VATU została zdefiniowana w przepisie art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza faktyczne wyodrębnienie lub wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej podatnika. W praktyce, zwraca się uwagę na fakt, że o wyodrębnieniu świadczą zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu. Ocena spełnienia tej przesłanki odbywa się według kryterium roli, jaką składniki majątkowe i niematerialne odgrywały w funkcjonującym dotychczas przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Zwraca uwagę fakt, że zakres znaczeniowy pojęcia „przedsiębiorstwo” oraz „zorganizowana część przedsiębiorstwa” z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jest zasadniczo zbieżny. W obu przypadkach wymagane jest istnienie powiązania funkcjonalnego danych składników majątku w taki sposób, który pozwoli na kontynuację określonej działalności. Powyższe wynika z treści przepisów Unii Europejskiej, które określają zasady opodatkowania VAT. Art. 6 Ustawy o VAT wdraża w krajowym porządku prawnym treść art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie ze wskazanym przepisem Dyrektywy, przekazanie całości lub części majątku może zostać uznane za transakcję nie podlegającą opodatkowaniu, a nabywca tego majątku będzie traktowany jako następca prawny przekazującego.

Celem ustawodawcy wspólnotowego było uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, z uwagi na potencjalnie ogromne trudności związane z zastosowaniem zasad ogólnych w takiej sytuacji - ustaleniem podstawy opodatkowania, stawki podatku oraz kwoty należnego VAT dla każdego składnika majątku. Jednocześnie, opodatkowanie takiej transakcji byłoby z reguły istotnym obciążeniem dla płynności finansowej stron transakcji, zaś zapłacony przez sprzedawcę podatek należny zostałyby co do zasady odliczony przez nabywcę (vide wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) w sprawie C-17/18 Mailat, pkt 13). W konsekwencji, ustawodawca wspólnotowy uznał za zasadne pozostawienie tego typu transakcji poza zakresem opodatkowania VAT.

Praktyka stosowania prawa, w szczególności orzecznictwo TSUE oraz polskich sądów administracyjnych doprecyzowała, że:

*   Transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP dla celów VAT obejmuje zasadniczo część (elementy składowe) majątku przedsiębiorstwa, które łącznie tworzą przedsiębiorstwo lub jego część, zdolne do prowadzenia niezależnej działalności (Wyrok TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes);

*   Transfer majątku jest neutralny z perspektywy VAT pod warunkiem, że nabywca ma zamiar prowadzić nabyte przedsiębiorstwo lub jego część, a nie zlikwidować działalność (Wyrok TSUE w sprawie C-137/02 Faxworld);

*   Możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. I FSK 1316/15);

*   Wyłączenie niektórych składników majątku z transakcji nie oznacza automatycznej utraty statusu ZCP / przedsiębiorstwa. Analiza charakteru zespołu składników powinna przede wszystkim weryfikować, czy ich suma jest niezbędna i wystarczająca do prowadzenia działalności przez nabywcę (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. I FSK 1204/16);

*   Przepis art. 19 Dyrektywy VAT nie wyklucza możliwości uznania za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części transakcji zbycia jedynie części składników majątkowych (towarów handlowych i wyposażenia sklepu) z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, pod warunkiem, że przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10 Christel Schriever)

Odnosząc powyższe do przedstawionego w niniejszym wniosku scenariusza zbycia Majątku Likwidacyjnego, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że spełnione są wszystkie przesłanki uznania transakcji za pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT, zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT oraz art. 19 Dyrektywy VAT.

Przede wszystkim, należy podkreślić, że przedmiotem planowanej transakcji będzie przekazanie Majątku Likwidacyjnego w formie funkcjonującego przedsiębiorstwa, którego zasadniczą część tworzą elementy majątkowe i niemajątkowe aktualnie będące przedmiotem Umowy dzierżawy przedsiębiorstwa wraz z elementami, które nie były przedmiotem dzierżawy, lecz pozostają z nim funkcjonalnie powiązane (w szczególności świadczenie przez Wnioskodawcę usług nabywanych od podmiotów trzecich - np. najmu pracowników) wypełnia przesłanki czynności wskazanej w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Przedsiębiorstwo to będą stanowiły funkcjonalnie powiązane elementy, które będą wystarczające i konieczne do prowadzenia przez nabywcę Działalności Zasadniczej, uprzednio wykonywanej przez Wnioskodawcę. Warto podkreślić, że Majątek Likwidacyjny będzie złożony z:

*   Majątku aktualnie podlegającego dzierżawie na podstawie Umowy dzierżawy przedsiębiorstwa, w tym nieruchomości gruntowe oraz budynki i budowle znajdujące się na ww. nieruchomości, urządzeń, maszyn, środków transportu i wyposażenie służące działalności w zakresie rozbioru mięsa; nazwy przedsiębiorstwa; koncesji, decyzji, zezwoleń i licencje oraz inne akty administracyjne, które zostały uprzednio wydzierżawione; patentów i praw własności przemysłowej; majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych; tajemnice przedsiębiorstwa. Majątek ten stanowi zdecydowanie największą część Majątku Likwidacyjnego.

*   praw z umów handlowych, umów serwisowych oraz pozostałych umów, które nie zostały przeniesione na dzierżawcę w związku z zawarciem umowy dzierżawy, lecz pozostają funkcjonalnie związane z dzierżawą przedsiębiorstwa;

*   środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, jak również praw i obowiązków z umów o rachunki bankowe Spółki;

*   należności handlowych Spółki za okres prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki do dnia zawarcia Umowy Dzierżawy;

*   Ksiąg rachunkowych, dokumentów księgowych oraz korporacyjnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki;

*   Decyzji, zezwoleń i licencji oraz innych aktów administracyjnych, które nie mogły zostać wydzierżawione z mocy prawa wraz z przedsiębiorstwem na dzierżawcę.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca zachowuje zdolność realizacji Działalności Zasadniczej (m.in. z uwagi na pozostawienie po stronie Wnioskodawcy większości umów z podmiotami trzecimi) oraz nadal dysponuje przedsiębiorstwem w znaczeniu przedmiotowym, z obecnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi, które jest wykorzystywane w działalności polegającej na dzierżawie przedsiębiorstwa do wykorzystywania przez Właściciela, do działalności w zakresie rozbioru i produkcji mięsa. Zdaniem Wnioskodawcy, z takiej właśnie perspektywy należy oceniać przedmiot planowanej transakcji oraz możliwość kontynuacji działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego przedsiębiorstwa.

Nabycie wydzierżawianego uprzednio przedsiębiorstwa skutkuje automatycznym wygaśnięciem umowy dzierżawy. Niemniej, w takiej sytuacji, co do zasady, nabywca kontynuuje działalność gospodarczą, realizowaną z wykorzystaniem dzierżawionej sumy składników majątkowych i niemajątkowych (przedsiębiorstwa). Wskazana suma składników majątkowych, dotychczas dzierżawiona jako przedsiębiorstwo, pozostaje zdolna do samodzielnej realizacji określonych działań gospodarczych w strukturze nabywcy.

Prawidłowość rozpoznania skutków zbycia uprzednio dzierżawionego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części potwierdza praktyka organów podatkowych w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np. z dnia 11 maja 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-120/15-5/JSz

„W wyniku nabycia przez dzierżawcę od Wnioskodawcy (wydzierżawiającego) zorganizowanej części przedsiębiorstwa dojdzie do wygaśnięcia umowy dzierżawy, ponieważ w jednym podmiocie zostaną skupione prawa i obowiązki wynikające z tej umowy, skoro przedmiot dzierżawy zostanie nabyty przez jego aktualnego dzierżawcę. Nabywca składników majątkowych od Wnioskodawcy będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie produkcji przyczep, lawet i zabudowy samochodowej, czyli taką samą, jak prowadzi obecnie na składnikach dzierżawionych od Wnioskodawcy. Nabywca składników majątkowych od Wnioskodawcy nie będzie wydzierżawiał nabytych składników majątkowych na rzecz innych podmiotów, jak również w wyniku ich nabycia wygaśnie umowa dzierżawy dotychczas łącząca Wnioskodawcę i Nabywcę. Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. (\`(...)\`) Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - składniki majątkowe, będące przedmiotem planowanego zbycia na rzecz Kontrahenta, będą organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, to stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji czynność planowanego zbycia składników majątkowych, o których mowa we wniosku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

Podobne stanowisko można także odnaleźć w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 4 sierpnia 2016 r. sygn. ILPP4/4512-1-147/16-2/JK, dotyczącej aportu uprzednio dzierżawionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organ podatkowy wskazał, że: „W przedmiotowej sprawie na podkreślenie zasługuje to, że aktywa będące przedmiotem powyższej transakcji stanowią powiązaną ekonomicznie strukturę organizacyjną, która już od 2004 r. umożliwia spółce samodzielne realizowanie określonego zadania gospodarczego. (\`(...)\`) Podsumowując, w przedmiotowej sprawie opisane składniki majątku trwałego, które Kopalnia od stycznia 2004 r. wydzierżawię specjalnie utworzonej w tym celu spółce i które zamierza wnieść w formie aportu do niej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdefiniowaną w art. 2 pkt 27e ustawy”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 23 czerwca 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.157.2017.1.KOM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Jak wynika bowiem z wniosku, Wnioskodawca będzie mógł kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była ona realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie, które do dnia transakcji sprzedaży jest przez Wnioskodawcę dzierżawione. Profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest taki sam jak profil działalności Upadłego, tak więc nabywca przedsiębiorstwa może je prowadzić nadal w stanie niezmienionym, w dotychczasowej lokalizacji. Ponadto, co istotne w analizowanej sprawie i jak wskazał Wnioskodawca - po wyłączeniu ww. składników, które nie będą objęte transakcją zbycia, transakcja będzie w dalszym ciągu dotyczyć zbycia przedsiębiorstwa realizującego zadania gospodarcze w postaci uboju drobiu i rozbioru mięsa. W tym miejscu podkreślić należy, że - jak wskazał Wnioskodawca - w analizowanym przypadku, zbywane przez syndyka masy upadłości składniki będą stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym tak, aby umożliwiały kontynuację zadań gospodarczych przez Wnioskodawcę, a składniki przedsiębiorstwa Upadłego objęte wyłączeniem ze sprzedaży, z perspektywy Wnioskodawcy nie są istotne dla działalności w zakresie uboju drobiu i rozbioru mięsa. Przedmiotowe przedsiębiorstwo Upadłego tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Warto także zwrócić uwagę na argumentację cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej Krajowej Informacji Podatkowej dotyczącą braku umów o pracę jako elementu planowanej transakcji. Organ podatkowy podkreślił, że pomimo braku kadry pracowniczej dany zestaw elementów należy uznać za przedsiębiorstwo. Zarówno bowiem definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, jak również definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT nie wskazują umów o pracę jako okoliczności kluczowych dla spełnienia przesłanek definicji. Cytowane uprzednio orzecznictwo sądów administracyjnych wyraźnie podkreśla, że wyłączenie niektórych składników przedsiębiorstwa z planowanej transakcji nie powinny skutkować zmianą charakteru przedmiotu transakcji. Jak argumentuje NSA w wyroku z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. I FSK 1204/16 „(\`(...)\`) jeżeli braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy”.

Bez względu na argumenty podnoszone powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, należy podkreślić, że brak faktycznego przeniesienia w ramach zbycia Majątku Likwidacyjnego umów o pracę lub analogicznych umów cywilnoprawnych nie pozostaje bez wpływu na status kadry pracowników (Zakładu pracy). Zakład pracy w rozumieniu Kodeksu Pracy został przeniesiony na rzecz Właściciela w związku z umową dzierżawy. Z momentem wygaśnięcia umowy dzierżawy i zbycia Majątku Likwidacyjnego przeniesienie Zakładu pracy staje się definitywne. W przypadku bowiem ewentualnego rozwiązania umowy dzierżawy, zakład pracy, podobnie jak i pozostałe elementy stanowiące łącznie przedmiot dzierżawy, podlegają zwrotowi na rzecz wydzierżawiającego. Przeniesienie Zakładu pracy, zarówno w momencie zawarcia umowy dzierżawy, jak również przeniesienie zwrotne, po rozwiązaniu umowy dzierżawy, następuje z faktycznym objęciem władztwa nad zakładem pracy, na co wyraźnie wskazuje orzecznictwo Sądu Najwyższego w ugruntowanej linii orzeczniczej m.in. w wyrok z dnia 26 lutego 2002 r. sygn. I PK 67/02. Sąd Najwyższy zwrócił uwagę, że: „(\`(...)\`) podstawową przesłanką zastosowania art. 231 k.p. jest faktyczne przejęcie władztwa nad zakładem pracy przez nowy podmiot, który staje się pracodawcą. Jeżeli można więc mieć wątpliwości, czy przesłanką zastosowania art. 231 k.p. jest istnienie tytułu prawnego do objęcia władztwa, to niewątpliwie przesłanką taką jest faktyczna możliwość wykorzystywania przedmiotów (praw) tworzących zakład pracy w ramach działalności związanej z zatrudnianiem pracowników. Jest to faktyczny aspekt przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę, który można określić stwierdzeniem, że zakład (bądź jego część), stanowiący zorganizowaną całość nastawioną na osiągnięcie określonego celu technicznego, oddawany jest do dyspozycji innego pracodawcy, który uzyskuje realną możliwość zarządzania tym zakładem, to jest korzystania z jego majątku i kierowania zespołem pracowniczym”.

W przedstawionym scenariuszu nie dochodzi do zwrotnego przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy na rzecz Wnioskodawcy wyłącznie z uwagi na fakt, że umowa dzierżawy wygasa wraz z nabyciem przez Właściciela Majątku Likwidacyjnego. Nie jest więc możliwe objęcie przez Wnioskodawcę ponownie władztwa nad zakładem pracy, w celu jego zbycia na rzecz Właściciela wraz z pozostałymi elementami tworzącymi przedsiębiorstwo. W ocenie Wnioskodawcy, należy podkreślić, iż zmienia się w tej sytuacji podstawa prawna zbycia zakładu pracy i jego przeniesienie na rzecz Właściciela staje się definitywne. Zakład pracy, z uwagi na jego charakterystykę, nie podlega dzierżawie, niemniej w ocenie Wnioskodawcy, zmiana podstawy prawnej fakt definitywnego przeniesienia go na rzecz Właściciela należy oceniać analogicznie do faktycznego zbycia przedmiotu dzierżawy na rzecz dotychczasowego dzierżawcy. W konsekwencji, zbycie Majątku Likwidacyjnego w istocie uwzględnia skutki zbycia zakładu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy i podkreśla jego funkcjonalne powiązanie z pozostałymi elementami tworzącymi przedsiębiorstwo.

Dodatkowo, warte jest podkreślenia, że czynności związane z funkcjonowaniem zakładu rozbioru i produkcji mięsa, dzierżawionego na rzecz Właściciela, są w części wykonywane przez pracowników udostępnionych Wnioskodawcy przez podmiot trzeci na podstawie umowy najmu. Aktualnie Wnioskodawca odsprzedaje ww. usługi na rzecz Właściciela. Umowa najmu pracowników będzie jednym ze składników Masy Likwidacyjnej i zostanie przeniesiona na rzecz Właściciela w ramach planowanej transakcji.

Jak wskazuje praktyka organów podatkowych zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność z wykorzystaniem wskazanego majątku. W przedstawionym scenariuszu, Właściciel deklaruje, że będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy, stanowiącą jego Działalność Zasadniczą. Zamiar Właściciela w tym względzie jest dodatkowo potwierdzony faktem użytkowania składników majątkowych i niemajątkowych zdefiniowanych jako przedsiębiorstwo w umowie dzierżawy. Intencją stron jest zaś definitywne przeniesienie funkcjonującego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na rzecz Właściciela, poprzez wydanie Majątku Likwidacyjnego w procesie likwidacji Spółki. Podsumowując, o tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań. Kwestią kluczową jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. W przedstawionym stanie faktycznym, wszystkie elementy Majątku Likwidacyjnego pozostawać będą we wzajemnym powiązaniu funkcjonalnym, pozwalającym na samodzielną realizację działalności gospodarczej. Spełniona będzie więc definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu wskazanym w art. 19 Dyrektywy VAT, którego zbycie, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, pozostaje poza zakresem VAT.

Ad 2)

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, poza zakresem VAT pozostaje zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zbycie”, niemniej w praktyce nie ulega wątpliwości, że zakres wskazanego przepisu obejmuje każdą formę prawną transakcji, która powadzi do definitywnego przeniesienia władztwa nad przedsiębiorstwem, bez względu na odpłatność transakcji lub jej brak. W konsekwencji, zarówno sprzedaż, aport, zamiana, darowizna, etc. objęte są zakresem art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Nie ma więc powodu, aby odmiennie traktować wydanie przedsiębiorstwa wskutek likwidacji Spółki, bowiem w takiej sytuacji również następuje przeniesienie własności sumy składników majątku, stanowiących łącznie przedsiębiorstwo, na rzecz nabywcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 marca 2012 r., sygn. IPPP1/443-1785/11-2/AW stwierdzono, że: „(\`(...)\`) Za transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy więc uznać również przejęcie przedsiębiorstwa spółki przez jedynego wspólnika w ramach podziału majątku likwidowanej spółki, niezależnie od tego, na podstawie jakich czynności prawnych i/lub faktycznych czynność ta się odbyła. Zatem przejęcie przez C. w ramach likwidacji Spółki całości składników majątku pozostałych po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, składających się na przedsiębiorstwo prowadzone przez Spółkę, stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka transakcja pozostawać będzie poza zakresem ustawy o VAT (\`(...)\`)”.
2.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.824.2017.2.MD stwierdzono, że: „Zatem w analizowanej sprawie przekazanie Gminie całego majątku spółki w związku z jej likwidacją będzie wyłączone spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1, gdyż przedmiotem przekazania będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.
3.  W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.434.2018.1.MG stwierdzono, że: „Mając na uwadze powyższe, a także uwzględniając art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że skoro w ramach procesu likwidacji dojdzie do przekazania składników majątku, które mogą być uznane za przedsiębiorstwo, to w zakresie tym znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania wynikające wprost z przepisów ustawy. Tym samym, przekazanie majątku likwidacyjnego przez X na rzecz Wspólnika w ramach likwidacji nie będzie stanowić czynności opodatkowanej VAT”.
4.  W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.653.2018.l.MT potwierdzono, że: „Do przeniesienia w wyniku zakończenia działalności Spółki składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa we wniosku - na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania, gdyż - jak wynika z wniosku - przedmiotem przeniesienia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. (\`(...)\`) Spółce Przejmującej zostaną wydane składniki majątkowe wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, stanowiące przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego, które umożliwi Spółce Przejmującej kontynuowanie działalności Spółki”.

Podkreślić przy tym należy, że dokonane w dniu 17 czerwca 2019 r. wydanie przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę do używania i pobierania pożytków na podstawie umowy dzierżawy dzierżawcy nie było transakcją podlegającą art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Wydanie przedmiotu umowy dzierżawy przedsiębiorstwa nie stanowi bowiem zbycia przedsiębiorstwa, zaś dzierżawca nie nabywa sumy składników majątkowych i niemajątkowych, tworzących przedsiębiorstwo, w sposób definitywny. Dopiero wygaśnięcie umowy dzierżawy i nabycie sumy tych składników w drodze wydania Majątku Likwidacyjnego będzie skutkowało nabyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt l Ustawy o VAT.

Wnioski wynikające z powyższych interpretacji mają swoje odpowiednie zastosowanie do sytuacji Spółki z uwagi na analogiczny sposób przeniesienia na rzecz Właściciela Majątku Likwidacyjnego w wyniku likwidacji Spółki.

Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydanie na rzecz Właściciela całości majątku Spółki (Majątku Likwidacyjnego) w wyniku likwidacji Spółki stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 VATU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego (np. część towarów czy gotowych produktów), czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna powinna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości. Przyjmuje się więc, że decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa.

Zasady oraz tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm).

Na podstawie art. 58 § 1 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

W myśl art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 272 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Na mocy art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Stosownie do art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, że podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym, przejęcie majątku likwidowanej spółki handlowej przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki), lecz tylko dokonać podziału pozostałego majątku między wspólników.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, większościowym udziałowcem Spółki - posiadającym 99,90% udział w jej kapitale zakładowym - jest Pan J. B., posiadający w Polsce miejsce zamieszkania (dalej: „Właściciel”). Właściciel prowadzi w Polsce działalność gospodarczą pod firmą „Z.P.M.” i również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Do dnia 17 czerwca 2019 r. Spółka prowadziła działalność głównie w zakresie produkcji mięsa i wyrobów mięsnych, w szczególności rozbiorem półtusz wieprzowych na elementy zasadnicze, ich pakowaniu i sprzedaży, w przeważającej części na rzecz Właściciela („Działalność Zasadnicza”). Właściciel nabywał produkty Spółki w celu ich dalszej sprzedaży. W dniu 17 czerwca 2019 r. została zawarta umowa dzierżawy przedsiębiorstwa, zgodnie z treścią, której Spółka oddała Właścicielowi przedsiębiorstwo do używania i pobierania pożytków z tego przedsiębiorstwa, a Właściciel zobowiązał się z tego tytułu płacić Spółce czynsz dzierżawny (dalej: „Umowa Dzierżawy”). W ramach dzierżawy przedsiębiorstwa na Właściciela został przeniesiony zakład pracy, w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, obejmujący pracowników których zakres obowiązków oraz wykonywana praca była związana z Działalnością Zasadniczą Wnioskodawcy.

Treść umowy dzierżawy precyzowała, że przedmiotem dzierżawy są wszystkie składniki materialne i niematerialne wraz ze związanymi z nimi prawami, obejmujące w szczególności:

*   Nieruchomość, składającą się z działek;

*   Budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości;

*   Składniki majątkowe, opisane w umowie (urządzenia, maszyny, środki transportu i wyposażenia związane z Działalnością Zasadniczą);

*   Pracowników, których zakres obowiązków jest związany z Działalnością Zasadniczą;

*   Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;

*   Koncesje decyzje, zezwolenia i licencje oraz inne akty administracyjne, które mogą zostać wydzierżawione;

*   Patenty i prawa własności przemysłowej;

*   Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   Tajemnice przedsiębiorstwa.

Umowa Dzierżawy nie objęła zaś następujących elementów przedsiębiorstwa Spółki:

1.  Praw z umów handlowych, umów serwisowych (zdefiniowanych tak w Umowie Dzierżawy umów o świadczenie usług na rzecz Spółki) oraz pozostałych umów.
2.  Środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych Spółki;
3.  Praw i obowiązków z umów o rachunki bankowe Spółki;
4.  Wierzytelności Spółki wobec dzierżawcy za okres do dnia zawarcia Umowy Dzierżawy;
5.  Należności handlowych Spółki za okres prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki do dnia zawarcia Umowy Dzierżawy;
6.  Ksiąg rachunkowych, dokumentów księgowych oraz korporacyjnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki;
7.  Decyzji, zezwoleń i licencji oraz innych aktów administracyjnych, które nie mogą zostać wydzierżawione z mocy prawa wraz z przedsiębiorstwem na dzierżawcę, w związku z czym dzierżawca był zobowiązany uzyskać je we własnym zakresie;
8.  Umów o pracę z pracownikami aktualnie zatrudnionymi w Spółce;
9.  Gabinetu Prezesa Zarządu Spółki oraz składników majątkowych: służbowego laptopa i telefonu komórkowego Prezesa Zarządu Spółki.

Działalność w zakresie świadczenia usług dzierżawy jest aktualnie jedyną działalnością Spółki, niemniej zachowuje potencjalną możliwość wznowienia działalności w zakresie produkcji mięsa, w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy. Spółka zachowuje bowiem minimum elementów koniecznych, pozwalających na realizowanie Działalności Zasadniczej w tym względzie, z uwzględnieniem infrastruktury technicznej, kadry pracowników Spółki oraz, potencjalnie, zakładu pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy przeniesionego uprzednio na rzecz dzierżawcy w związku z zawarciem Umowy Dzierżawy, umów z dostawcami towarów i usług.

W dniu 1 września 2019 r. została otwarta likwidacja Spółki. Do dnia zakończenia likwidacji, Właściciel nabędzie pozostały 0,10% udział w kapitale zakładowym Spółki i tym samym zostanie jedynym udziałowcem Spółki. Po zakończeniu likwidacji Spółki i zaspokojeniu wierzycieli, cały majątek Spółki służący do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy (w tym składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem Umowy dzierżawy) wraz z wydzierżawionym zapleczem kadrowym, zobowiązaniami (z zastrzeżeniem uzyskania zgody wierzycieli tych zobowiązań), wierzytelnościami, (w tym w szczególności z umów handlowych oraz z umów o rachunek bankowy), jak również środkami pieniężnymi w kasie oraz na rachunku bankowym (dalej: „Majątek Likwidacyjny”) zostanie przekazany na rzecz jedynego udziałowca Spółki - tj. Właściciela. Należy podkreślić, że Majątek Likwidacyjny będzie co do zasady zgodny z zakresem przedmiotu Umowy dzierżawy, z uzupełnieniem elementów, które nie zostały uwzględnione w Umowie dzierżawy lecz pozostają funkcjonalnie związane z realizacją działalności w zakresie rozbioru i produkcji mięsa (np. nabywane świadczenia osób trzecich, które są następnie odsprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz Właściciela). Nie można wykluczyć, iż niektóre z elementów nie zostaną przeniesione w ramach Majątku Likwidacyjnego (np. niektóre z umów mogą ulec rozwiązaniu, niektórzy kontrahenci z umów mogą nie wyrazić zgody na przeniesienie zobowiązań z tych umów na Właściciela). Niemniej, pomimo wskazanych wyłączeń, Majątek Likwidacyjny będzie funkcjonalnie spójny jako suma składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie rozbioru i produkcji mięsa. Z uwagi na fakt, że dominującą częścią Majątku Likwidacyjnego będzie suma składników majątkowych i niemajątkowych będących aktualnie przedmiotem Umowy Dzierżawy, Właściciel planuje kontynuację wykorzystywania Majątku Likwidacyjnego do prowadzenia działalności z zakresu produkcji i rozbioru mięsa, analogicznie do działalności aktualnie realizowanej na podstawie Umowy Dzierżawy. Nastąpi przy tym zmiana podstawy prawnej wykorzystywania majątku tworzącego Majątek Likwidacyjny. Z uwagi na fakt, że na mocy Umowy Dzierżawy Właściciel jest jednocześnie dzierżawcą przedsiębiorstwa Spółki, w wyniku wydania Majątku Likwidacyjnego na rzecz Właściciela dojdzie do wygaśnięcia Umowy Dzierżawy. W konsekwencji, Właściciel nabędzie sumę elementów tworzących Majątek Likwidacyjny w sposób definitywny. Przedstawiony schemat przekazania Majątku Likwidacyjnego oraz wygaśnięcia Umowy Dzierżawy oznacza, że przedmiot Umowy Dzierżawy nie zostanie faktycznie przekazany Spółce jako wydzierżawiającemu w celu przekazaniu go Właścicielowi w ramach wydania Majątku Likwidacyjnego. Mając powyższe na uwadze, należy wiec uznać, że Majątek Likwidacyjny będzie umożliwiał samodzielne funkcjonowanie u nabywcy, bez konieczności angażowania dodatkowych składników.

W związku z wydaniem Majątku Likwidacyjnego Właścicielowi oraz wygaśnięciem Umowy Dzierżawy zakład pracy nie zostanie zwrotnie przeniesiony zwrotnie na wydzierżawiającego (Spółkę) w sensie faktycznym (Wnioskodawca nie odzyska władztwa nad zakładem pracy). Nabycie Majątku likwidacyjnego nastąpi bowiem jednocześnie z wygaśnięciem umowy dzierżawy. W konsekwencji Właściciel pozostanie pracodawcą dla personelu objętego Umową Dzierżawy, w związku z wydaniem Majątku Likwidacyjnego. Celem likwidacji jest zakończenie działalności operacyjnej Spółki i wykorzystywanie Majątku Likwidacyjnego w formie funkcjonującego przedsiębiorstwa przez Właściciela w działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży hurtowej mięsa i wyrobów z mięsa. Wszystkie wymienione czynności mają na celu konsolidację aktywów Spółki z majątkiem Właściciela, w ramach reorganizacji struktury organizacyjnej i właścicielskiej. Likwidacja Spółki i wydanie Majątku Likwidacyjnego pozwoli więc osiągnąć efekt synergii, ograniczyć koszty prowadzenia działalności opartej obecnie o działalność gospodarczą Właściciela i Spółkę oraz rywalizować na rynku przetwórstwa mięsnego przy postępującej jego konsolidacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przekazanie przez Spółkę Właścicielowi Majątku Likwidacyjnego będzie czynnością nie podlegającą VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem transakcji wydania Majątku Likwidacyjnego będzie cały majątek Spółki służący do prowadzenia jej działalności gospodarczej, w tym składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem Umowy dzierżawy, wraz z wydzierżawionym zapleczem kadrowym, zobowiązaniami (z zastrzeżeniem uzyskania zgody wierzycieli tych zobowiązań), wierzytelnościami (z zastrzeżeniem uzyskania zgody oraz z umów o rachunek bankowy) oraz środkami pieniężnymi w kasie i na rachunku bankowym. Zatem, Majątek Likwidacyjny będzie funkcjonalnie spójny jako suma składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie rozbioru i produkcji mięsa. Ponadto, należy wskazać, że Właściciel planuje kontynuację wykorzystywania Majątku Likwidacyjnego do prowadzenia działalności z zakresu produkcji i rozbioru mięsa analogicznie do działalności aktualnie realizowanej na podstawie Umowy Dzierżawy, przy czym dzierżawiony majątek zostanie uzupełniony o elementy, które nie były dotychczas przedmiotem dzierżawy (np. rachunki bankowe Wnioskodawcy). Jak wskazał Wnioskodawca, Majątek Likwidacyjny będzie umożliwiał samodzielne funkcjonowanie u nabywcy, bez konieczności angażowania dodatkowych składników.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem przekazania, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 k.c. Tym samym, planowana transakcja przekazania będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na tej podstawie.

Podsumowując, przekazanie Właścicielowi przez Spółkę w ramach procesu likwidacji majątku stanowiącego przedsiębiorstwo nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.