Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.395.2023.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-02
Teza: Płatność za faktury zakupu robót budowlanych ze środków otrzymanych z Banku nie jest przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: finansowanie; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy płatność za faktury zakupu robót budowlanych ze środków otrzymanych z … w kwocie brutto dofinansowania nie jest przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o podatku VAT, która nie daje prawa do odliczenia z faktur zakupowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 sierpnia 2023 r. (wpływ 29 sierpnia 2023r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Z. zgodnie z art. 64, 67 i 68 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2023r. Nr 142, poz. 40) został powołany w celu wykonywania zadań własnych gmin będących uczestnikami tego związku w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków.

Z. prowadzi gospodarkę finansową na podstawie ustawy o finansach publicznych. Z. jest organem założycielskim i 100% akcjonariuszem spółki - S.A.

Na podstawie złożonego wniosku Z. o numerze …: Program Inwestycji Strategicznych oraz pozytywnej decyzji Prezesa … została wygenerowana wstępna promesa … na zadanie „…” obejmujące budowę 16 wodociągów na obszarze działania gmin - członków Związku na kwotę … zł.

Z uwagi na inflację i ogromny wzrost usług inwestycyjnych uzyskano zgodę na zmniejszenie zakresu rzeczowego o budowę 2 wodociągów. Procedura zakupowa została zakończona w dniu … Została wydana Promesa Nr … z terminem ważności do 31 grudnia 2024 r. na kwotę ustaloną w promesie wstępnej Przewidywany okres realizacji inwestycji - 2 lata (2023-2024). Zamawiającym i realizatorem ww. inwestycji jest Z., na który będą wystawiane faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji (roboty budowlano-montażowe i nadzór inwestorski) oraz będą ujęte w księgach rachunkowych Z.

Po zakończeniu inwestycji nakłady poniesione na jej realizację będą skutkowały powstaniem nowych środków trwałych. Z. posiada 8,66% wkładu własnego inwestycji co oznacza, że otrzyma 91,34% dofinansowania zadania inwestycyjnego w kwocie brutto. Z. w swojej działalności statutowej oraz w systemie Regon ma wpisaną działalność w zakresie poboru uzdatniania i dostarczania wody oraz zbiorowego zaopatrzenia w wodę , eksploatacji kanalizacji sanitarnej i ich rozbudowa zgodnie z regulaminem rozbudowy sieci.

Z. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa miesięczne JPK związane z deklaracjami VAT- 7.

Ponadto z uwagi na fakt, że podmiotem wykonującym czynności dostawy wody i odbioru ścieków jest S.A., której Z. jest 100% akcjonariuszem. Z. po zakończeniu inwestycji i oddaniu powstałej infrastruktury wodociągowej do użytkowania planuje wnieść aportem rzeczowym do spółki wybudowanych 14 wodociągów w zamian za akcje.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Powstałe w ramach inwestycji 14 wodociągów stanowią budowle lub ich części w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn.zm.);

Przedmiotem aportu będą budowle i urządzenia (pompownie) powstałe w wyniku przedmiotowej inwestycji; nieruchomości gruntowe nie będą przedmiotem aportu.

Po zakończeniu inwestycji, a przed dokonaniem aportu do S.A. powstała infrastruktura 14 wodociągów zostanie oddana do użytkowania odpłatnego spółce i zacznie być wykorzystana zgodnie z jej przeznaczeniem. Nie nastąpi rozpoczęcie jej użytkowania przez Z. z uwagi na fakt, że to spółka akcyjna, której w 100% jest właścicielem Z. wykonuje zadania dostawy wody i odbioru ścieków z obszaru gmin członków Z.

Udostępnienie spółce infrastruktury powstałej w wyniku realizacji zadania będzie odpłatne w drodze zawarcia umowy dzierżawy obejmującej następujące składniki czynszu dzierżawnego:

\- koszty podatku od nieruchomości płaconego przez Z. do gmin w wysokości 2% wartości budowli wodociągowych

\- koszty amortyzacji 4,5%

\- koszty opłat za umieszczenie urządzeń w pasie drogowym

Powstała infrastruktura wodociągowa przed przekazaniem jej do spółki aportem będzie udostępniona spółce w drodze odpłatnej umowy dzierżawy jak w pkt 4.

Powstała w ramach inwestycji infrastruktury wodociągowej - 14 wodociągów zostanie przekazana w okresie przekraczającym dwa lata od momentu oddania jej do użytkowania.

Z. ponosił koszty od roku 2022 (przygotowanie dokumentacyjne zadania) i będzie ponosił wydatki w roku 2023 (przełom listopada i grudnia) oraz w roku 2024 (przełom czerwca i lipca 2024 r.).

Terminy wynikające z umowy z wykonawcą przedstawiają się następująco;

\- I etap realizacji …

\- II etap realizacji i całkowite zakończenie zadania… (zakończenie całości zadania)

Wartość akcji jaką otrzyma Z. po przekazaniu aportu do spółki będzie zależna od wyceny rynkowej przedmiotowej inwestycji, a więc może nie odpowiadać poniesionym nakładom na przedmiotową inwestycję.

Wartość akcji zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

**Pytanie**

Czy płatność za faktury zakupu robót budowlanych ze środków otrzymanych z … w kwocie brutto dofinansowania (Program …) nie jest przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy o podatku VAT, która nie daje prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Z. spełnia przesłanki umożliwiające uznanie go za podatnika VAT działającego przy realizacji inwestycji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, „…”. Przedsięwzięcie powyższe jest bowiem związane z wykonywaną w przyszłości czynnością opodatkowaną tj. aportem powstałej infrastruktury wodociągowej do spółki akcyjnej. Prawo odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ustawy będzie przysługiwać Z. i wynika ono z posiadania statusu podatnika VAT oraz faktu, że inwestycja będzie służyć do czynności opodatkowanych (aport rzeczowy do spółki akcyjnej).

Dofinansowanie inwestycji w kwocie brutto nie jest przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy i nie pozbawia tego prawa do odliczenia Z. Kwalifikowalność wydatków - w tym podatku VAT zależy od zasad i założeń danego programu, nie zaś zasad opodatkowania tym podatkiem określonych czynności zawartych w ustawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

\- odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

\- towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj.:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur oraz kolejnych egzemplarzy faktur.

4\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

6\. Nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c, w przypadku opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2, na terytorium kraju z powodu podania numeru, o którym mowa w art. 97 ust. 10, w sytuacji gdy towary w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rolę gminy oraz związku międzygminnego szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Na mocy art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego.

W świetle art. 10a ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina może zapewnić wspólną obsługę, w szczególności administracyjną, finansową i organizacyjną:

1) jednostkom organizacyjnym gminy zaliczanym do sektora finansów publicznych,

2) gminnym instytucjom kultury,

3) innym zaliczanym do sektora finansów publicznych gminnym osobom prawnym utworzonym na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego

\- zwanym dalej „jednostkami obsługiwanymi”.

Jak stanowi art. 64 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a.

Zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Utworzenie związku oraz przystąpienie gminy do związku wymagają przyjęcia jego statutu bezwzględną większością głosów ustawowego składu rady odpowiednio przez rady zainteresowanych gmin albo radę zainteresowanej gminy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie złożonego wniosku Z. została wygenerowana wstępna promesa Nr … na zadanie „…” obejmujące budowę 16 wodociągów na obszarze działania gmin - członków Z. na kwotę … zł. Z uwagi na inflację i ogromny wzrost usług inwestycyjnych uzyskano zgodę na zmniejszenie zakresu rzeczowego o budowę 2 wodociągów. Została wydana Promesa Nr … z terminem ważności do \`(...)\` na kwotę ustaloną w promesie wstępnej. Przewidywany okres realizacji inwestycji - 2 lata (2023-2024). Zamawiającym i realizatorem ww. inwestycji jest Z., na który będą wystawiane faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji (roboty budowlano-montażowe i nadzór inwestorski) oraz będą ujęte w księgach rachunkowych Z. Po zakończeniu inwestycji nakłady poniesione na jej realizację będą skutkowały powstaniem nowych środków trwałych. Z. po zakończeniu inwestycji i oddaniu powstałej infrastruktury wodociągowej do użytkowania planuje wnieść aportem rzeczowym do spółki wybudowanych 14 wodociągów w zamian za akcje. Z uwagi na fakt, że podmiotem wykonującym czynności dostawy wody i odbioru ścieków jest S.A., której Z. jest 100% akcjonariuszem, Z. po zakończeniu inwestycji i oddaniu powstałej infrastruktury wodociągowej do użytkowania planuje wnieść aportem rzeczowym do spółki wybudowanych 14 wodociągów w zamian za akcje. Przedmiotem aportu będą budowle i urządzenia (pompownie) powstałe w wyniku przedmiotowej inwestycji; nieruchomości gruntowe nie będą przedmiotem aportu. Po zakończeniu inwestycji, a przed dokonaniem aportu do S.A. powstała infrastruktura 14 wodociągów zostanie oddana do użytkowania odpłatnego spółce i zacznie być wykorzystana zgodnie z jej przeznaczeniem. Nie nastąpi rozpoczęcie jej użytkowania przez Z. z uwagi na fakt, że to spółka akcyjna, której w 100% jest właścicielem Z. wykonuje zadania dostawy wody i odbioru ścieków z obszaru gmin członków Z.

Udostępnienie spółce infrastruktury powstałej w wyniku realizacji zadania będzie odpłatne w drodze zawarcia umowy dzierżawy obejmującej następujące składniki czynszu dzierżawnego:

\- koszty podatku od nieruchomości płaconego przez Z. do gmin w wysokości 2% wartości budowli wodociągowych

\- koszty amortyzacji 4,5%

\- koszty opłat za umieszczenie urządzeń w pasie drogowym.

Mają Państwo wątpliwości czy płatność za faktury zakupu robót budowlanych ze środków otrzymanych z … w kwocie brutto dofinansowania – Program … - będzie przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy, która nie daje prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych.

Aby odpowiedzieć na Państwa pytanie należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy Państwu od wydatków poniesionych na zakup robót budowlanych przysługuje prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Wskazali Państwo, że infrastruktura 14 wodociągów zostanie oddana do użytkowania odpłatnego spółce na podstawie umowy dzierżawy.

Odnosząc się zatem do odpłatnego udostępnienia infrastruktury spółce na podstawie umowy dzierżawy należy zauważyć, że:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W związku z tym dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie infrastruktury tj. 14 wodociągów, za którą będą Państwo pobierać wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Analizując kwestię prawa do odliczenia w rozpatrywanej sprawie, należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi, Trybunał podkreślił, iż warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem są Państwo zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, a zakupy towarów i usług, które zostały sfinansowane z otrzymanej dotacji będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia w tej sytuacji jest to skąd pochodzą środki w celu sfinansowania tych transakcji.

Prawo do odliczenia VAT istnieje pod warunkiem spełnienia przez podatnika zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przywołane wyżej art. 86 oraz art. 88 ustawy nie odnoszą się do źródła finansowania zakupu dokonanego przez podatnika podatku VAT.

W świetle obowiązujących przepisów w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług bez znaczenia jest to, skąd pochodzą środki w celu sfinansowania zakupów tj. czy są to własne środki podatnika, pożyczka czy otrzymana dotacja subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze.

Zatem Państwa stanowisko, że dofinansowanie inwestycji w kwocie brutto nie jest przesłanką negatywną wymienioną w art. 88 ustawy i nie pozbawia Państwa prawa do odliczenia, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że kwestia kwalifikowalności wydatków (w tym VAT) związana jest z założeniami i zasadami funkcjonowania danego programu, a nie z zasadami dotyczącymi opodatkowania podatkiem VAT określonych czynności, zawartymi w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego mogą - w odniesieniu do określonych czynności wykonywanych w ramach realizowanych przez nie działań - posiadać status podatnika VAT. W takiej sytuacji ciążą na nich obowiązki i przysługują im prawa wynikające z przepisów i zasad funkcjonowania systemu VAT, w tym prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej.

Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub z zewnętrznego funduszu na kwotę VAT - niezależnie od kwestii czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Kwestia ewentualnego wpływu prawa do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu na kalkulację wysokości wsparcia inwestycji ze środków Funduszu wykracza poza ramy systemu VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).