Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-248/16/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-04
Teza: czy aport wskazanych we wniosku nieruchomości (względnie części tych nieruchomości) do spółki komandytowej będzie dla Wnioskodawczyni generować podlegający opodatkowaniu przychód podatkowy
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 18 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 21 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie określenia, czy aport wskazanych we wniosku nieruchomości (względnie części tych nieruchomości) do spółki komandytowej będzie dla Wnioskodawczyni generować podlegający opodatkowaniu przychód podatkowy– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie określenia, czy aport wskazanych we wniosku nieruchomości (względnie części tych nieruchomości) do spółki komandytowej będzie dla Wnioskodawczyni generować podlegający opodatkowaniu przychód podatkowy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wraz z współmałżonkiem jest od 1997 r. oraz 1998 r. właścicielem m.in. siedmiu nieruchomości, które stanowią przedmiot ustawowej wspólności majątkowej. Nieruchomości obejmują wyodrębnione działki geodezyjne, które obecnie kształtują się następująco:

*   nieruchomość 1: działka nr A;
*   nieruchomość 2: działka nr B/1 oraz nr B/2 (działki te powstały wskutek podziału działki nr B zatwierdzonego decyzją Prezydenta Miasta z kwietnia 2013 r. po rozpatrzeniu stosownego wniosku Małżonków ze stycznia 2013 r.);
*   nieruchomość 3: działka nr C, oraz działkę nr D;
*   nieruchomość 4: działka nr E/1 oraz nr E/2, (działki te powstały wskutek podziału działki nr E zatwierdzonego decyzją Prezydenta Miasta z kwietnia 2013 r. po rozpatrzeniu stosownego wniosku Małżonków ze stycznia 2013 r.);
*   nieruchomość 5: obejmująca: działkę nr F, działkę nr G oraz działkę nr H;
*   nieruchomość 6: obejmująca: działkę nr I, działkę nr J, działkę nr K oraz działkę nr L/1 oraz nr L/2, (działki te powstały wskutek podziału działki nr L zatwierdzonego decyzją Prezydenta Miasta z kwietnia 2013 r. po rozpatrzeniu stosownego wniosku Małżonków ze stycznia 2013 r. w tym zakresie);
*   nieruchomość 7: działka nr M/1 oraz nr M/2, (działki te powstały wskutek podziału działki nr M zatwierdzonego decyzją Prezydenta Miasta z kwietnia 2013 r. po rozpatrzeniu stosownego wniosku Małżonków ze stycznia 2013 r.).

Opisane wyżej działki stanowią przedmiot własności Małżonków (dalej: „Nieruchomości Własne”).

Małżonkowie posiadają również od 1999 r. (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (przyległej do nieruchomości 2, nieruchomości 3 oraz nieruchomości 4), która obejmuje wyodrębnione geodezyjnie działki: nr N, nr O oraz nr P, (dalej: „nieruchomość 8”). Opisane działki stanowią przedmiot prawa użytkowania wieczystego Małżonków (dalej również: „Nieruchomość Użytkowana”).

Tereny Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej nie są objęte obecnie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Na działkach o nr A, B/2, B/1, N, O, P, D, C, F, G, I, J, K, L/1, L/2, M/2, E/2 znajduje się metalowe ogrodzenie - płot z metalowej siatki (w obrębie którego znajdują się wszystkie nieruchomości - opisane powyżej).

Nieruchomości Własne oraz Nieruchomość Użytkowana, począwszy od 1999 r., udostępniane były przez Małżonków - początkowo w ramach umowy spółki prawa cywilnego, a następnie umowy dzierżawy - spółce osobowej (dalej: „Dzierżawca”), której wspólnikami byli i są m.in. Małżonkowie. Na okoliczność odpłatnego udostępnienia przez Małżonków Dzierżawcy Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej zawarto kilka następujących po sobie umów dzierżawy (kontynuujących stosunek dzierżawy), trwających do momentu rozliczenia z Małżonkami nakładów poczynionych przez Dzierżawcę na tych nieruchomościach.

Powyższe umowy dzierżawy zawierały postanowienia odnoszące się do sposobu rozliczenia nakładów. Z postanowień w tym zakresie wynikało, że zwrot wartości nakładów nastąpi po upływie okresu na jaki umowy zostały zawarte w terminie wybranym przez Wydzierżawiających nie później jednak niż do 31 grudnia 2016 r. według aktualnej wartości rynkowej ustalonej przez wybranego przez Wydzierżawiających biegłego rzeczoznawcę. Strony ustaliły również, że jako aktualną wartość rynkową nakładów traktować będą wartość wskazaną w operacie szacunkowym sporządzonym nie wcześniej niż na pięć miesięcy przed datą rozliczenia nakładów.

Początkowo Dzierżawca miał formę spółki prawa cywilnego, następnie przekształconej w spółkę jawną (przekształcenie nastąpiło w trybie art. 26 § 4 Kodeksu spółek handlowych). Obecnie natomiast Dzierżawca działa w formie spółki komandytowej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa), powstałej wskutek kolejnego przekształcenia spółki jawnej, którego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym miała miejsce w 2010 r.

Dzierżawca posiadał i posiada status podatnika VAT czynnego i prowadzi działalność opodatkowaną VAT.

Dzierżawca na udostępnionych Nieruchomościach Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej, poczynił nakłady (ulepszenia), w postaci wzniesienia na nich budynku handlowo-magazynowego wraz z infrastrukturą techniczną oraz parkingowo-drogową, następnie poddanych modernizacji i rozbudowie (łącznie wszelkie poczynione nakłady zwane będą dalej: „Hala”).

Nakłady (ulepszenia) te realizowane były przez Dzierżawcę:

*   w oparciu o pozwolenie na budowę z listopada 1999 r., decyzję wydane przez Prezydenta Miasta dla Dzierżawcy (jako inwestora), celem realizacji zamierzenia budowlanego budynku handlowo magazynowego, obejmującego obiekt Hali wraz z infrastrukturą techniczną, zlokalizowanej na działkach: nr B-I, N, O, P, M, L (dalej: Pozwolenie 1999), (decyzją z kwietnia 2002 r. Prezydent Miasta udzielił pozwolenia Dzierżawcy na użytkowanie inwestycji, tj. budynku handlowo-magazynowego z infrastrukturą techniczną obejmującą przyłącza elektryczne, wodno-kanalizacyjne gazowe z parkingami i układem drogowym, zlokalizowanych na działkach nr B-K, M, L),
*   w oparciu o pozwolenie na „Rozbudowę budynku magazynowo-handlowego wraz z instalacjami wewnętrznymi: wod.-kan., c.o., elektr., wraz ze zmianą sposobu użytkowania części istniejącego budynku magazynowo-handlowego (magazynów zlokalizowanych na I piętrze na pomieszczenie handlowe), działki nr: B, N, O, P, C, D, F, G, I, J, H, K oraz części działki nr: A, E, M, L, Q, R, wydane przez Prezydenta Miasta decyzją z maja 2009 r. (dalej: Pozwolenie 2009).

Wartość poczynionych przez Dzierżawcę (w oparciu o wyżej wymienione pozwolenia na budowę) nakładów (ulepszeń) dotyczących Hali, wyniosła: 6.392.237 zł (odpowiednio w latach: 1999-2002: 4.894.044 zł, w roku 2005: 78.808 zł, w roku 2008: 219.801 zł, w roku 2009: 71.579 zł, w roku 2013: 1.128.005 zł).

Dzierżawca czyniąc nakłady (ulepszenia) na Nieruchomościach Własnych oraz Nieruchomości, Użytkowanej Małżonków korzystał z prawa odliczenia VAT, a wytworzony majątek trwały stanowił aktywa zaliczane do środków trwałych Dzierżawcy, służący działalności opodatkowanej VAT Dzierżawcy.

Nakłady (ulepszenia) czynione były także w ramach dodatkowej decyzji z czerwca 2007 r., zgodnie z którą Dzierżawca uzyskał pozwolenie na budowę budynku centrum logistycznego wraz z instalacjami wewnętrznymi: elektryczną, gazową, wody, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, grzewczą, drogą dojazdową z włączeniem w ul. przy której mieszczą się Nieruchomości Własne Wnioskodawczyni, placami manewrowymi i parkingami wraz z budową zjazdu z ul. przy której mieszczą się Nieruchomości Własne Wnioskodawczyni, jako I etap inwestycji pod nazwą Budynek wystawienniczo-biurowy, centrum logistyczne i parking wielopoziomowy wraz z instalacjami wewnętrznymi, zlokalizowane na działce nr A, B, E, M, L, Q, R, S, T, U, V, W i X (dalej: „Pozwolenie 2007”).

Ww. zamierzenie budowlane nie zostało do dnia złożenia niniejszego wniosku zakończone i obecnie jest wstrzymane. Jednakże w ramach dotychczasowej realizacji inwestycji Dzierżawca poczynił już nakłady dotyczące m.in. opracowania projektu budowlano-architektonicznego, wykonania usług geodezyjnych wytyczenia osi obiektu, urządzenia placu budowy, wykonania instalacji oświetleniowej, utwardzenia placu budowy (tłuczniem).

Wartość poczynionych przez Dzierżawcę wydatków do końca 2013 r. w związku z Pozwoleniem 2007 wyniosła: 400.655 zł. Dzierżawca przy dokonywaniu wydatków także korzystał z prawa odliczenia VAT. Poczynione elementy utwardzenia placu budowy (tłuczniem) używane były w bieżącej działalności Dzierżawcy jako powierzchnia parkingowa oraz manewrowa.

Dzierżawca dodatkowo udostępniał odpłatnie nieznaczną część powierzchni budynku handlowo-magazynowego (część Hali) osobom trzecim, z przeznaczeniem na ich biura.

Udostępnione powierzchnie kształtowały się następująco: w okresie sierpień 2007 - grudzień 2008 Dzierżawca wynajmował 6 m2 , w okresie styczeń 2009 - kwiecień 2011 Dzierżawca wynajmował 11 m2 , w okresie maj 2011 - grudzień 2013 Dzierżawca wynajmował 5 m2 , w okresie styczeń 2014 r. - marzec 2014 r. Dzierżawca wynajmował 7 -14 m2, w okresie kwiecień 2014 r. - czerwiec 2014 r. Dzierżawca wynajmował 14,4 m2 , w okresie lipiec 2014 r. - do momentu rozliczenia nakładów Dzierżawca wynajmował 11,4 m2 .

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku handlowo-magazynowego wynosi 3.995,7 m2 (a zatem odpłatne udostępnienie osobom trzecim obejmowało niewielki fragment powierzchni budynku).

Reasumując, stan nieruchomości oraz poczynionych przez Dzierżawcę nakładów (ulepszeń) Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej, przedstawiają się jak poniżej:

*   działka nr A: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 2007, utwardzona częściowo tłuczniem (w ramach utwardzenia przez Dzierżawcę placu budowy dla potrzeb wstrzymanego zamierzenia budowlanego realizowanego w oparciu o Pozwolenie 2007), w pozostałym zakresie niezagospodarowana;
*   działka nr B, następnie B/1 oraz B/2:

1.  w zakresie działki nr B/1: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr B w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr B) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
2.  w zakresie działki nr B/2: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr B w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr B) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, utwardzona tłuczniem (w ramach utwardzenia przez Dzierżawcę placu budowy dla potrzeb wstrzymanego zamierzenia budowlanego realizowanego w oparciu o Pozwolenie 2007);

*   działka nr N: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr O: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr P: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr C: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiona infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr D: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr E, następnie E/1 oraz E/2:

1.  w zakresie działki nr E/1: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr E w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr 68) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej),
2.  w zakresie działki nr E/2: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr E w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr E) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, utwardzona częściowo tłuczniem (w ramach utwardzenia przez Dzierżawcę placu budowy dla potrzeb wstrzymanego zamierzenia budowlanego realizowanego w oparciu o Pozwolenie 2007), w pozostałym zakresie niezagospodarowana;

*   działka nr F: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiona infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr G: aktualnie nie objęła miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiona infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr I: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiona infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr J: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiona infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr H: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr K: aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta Pozwoleniem 1999 oraz Pozwoleniem 2009, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych (wykonanych z kostki brukowej);
*   działka nr M, następnie M/1 oraz M/2:

1.  w zakresie działki nr M/1: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr M w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr M) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
2.  w zakresie działki nr M/2: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr M w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr M) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, utwardzona częściowo tłuczniem (w ramach utwardzenia przez Dzierżawcę placu budowy dla potrzeb wstrzymanego zamierzenia budowlanego realizowanego w oparciu o Pozwolenie 2007),

*   w pozostałym zakresie niezagospodarowana; działka nr L, następnie L/1 oraz L/2:

1.  w zakresie działki nr L/1: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr L w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr M (winno być: L)) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, na terenie posadowiony budynek handlowo-magazynowy oraz infrastruktura towarzysząca w postaci: parkingów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych, (wykonanych z kostki brukowej);
2.  w zakresie działki nr L/2: wyodrębniona geodezyjnie wskutek podziału działki nr L w 2013 r., aktualnie nie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, objęta (jako działka nr M (winno być: L)) Pozwoleniem 1999, Pozwoleniem 2009 oraz Pozwoleniem 2007, utwardzona częściowo tłuczniem(w ramach utwardzenia przez Dzierżawcę placu budowy dla potrzeb wstrzymanego zamierzenia budowlanego realizowanego w oparciu o Pozwolenie 2007), w pozostałym zakresie niezagospodarowana.

Małżonkowie oraz Dzierżawca w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy Nieruchomości Własnych i Nieruchomości Użytkowanej dokonali rozliczenia poczynionych nakładów (ulepszeń) obejmujących Halę, poprzez zwrot Dzierżawcy wartości rynkowej wszystkich poczynionych nakładów (ulepszeń) - wg postanowień umownych odnoszących się do sposobu rozliczenia nakładów.

Rozliczenie nakładów zostało opodatkowane VAT po stronie Dzierżawcy i udokumentowane fakturami VAT wystawionymi 30 września 2015 r. jako odpłatnie świadczona usługa - zgodnie z interpretacjami indywidualnymi wydanymi odpowiednio Dzierżawcy i Małżonkom, Znak: IBPP1/4512-223/15/MS, Znak: IBPP1/4512-224/15/LSz, Znak: IBPPl/4512-225/15/AZb.

Małżonkowie skorzystali z prawa odliczenia VAT wynikającego z faktur rozliczających nakłady, wystawionych przez Dzierżawcę, ponieważ Nieruchomości Własne oraz Nieruchomość Użytkowana, a także Hala zostały wykorzystane do świadczenia odpłatnych usług udostępnienia w ramach relacji zobowiązaniowej tj. odpłatnej umowy najmu.

Obecnie najemca wykorzystuje Nieruchomości Własne oraz Nieruchomość Użytkowaną wraz z Halą dla potrzeb działalności. Udostępnia Halę także osobom trzecim w ramach podnajmu.

Wnioskodawczyni jednocześnie wyjaśnia, że począwszy od listopada 2013 r. posiada status podatnika VAT czynnego, z tytułu świadczenia odpłatnych usług dzierżawy (najmu) Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej.

Wnioskodawczyni nie prowadzi (w ramach przedsiębiorstwa jednoosobowego) działalności gospodarczej zarejestrowanej w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, której przedmiotem byłaby dzierżawa nieruchomości bądź sprzedaż, czy też pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości. Status podatnika VAT (odrębny od Wnioskodawczyni) posiada również współmałżonek Wnioskodawczyni.

Na gruncie podatku dochodowego, Wnioskodawczyni rozlicza przychody uzyskiwane z dzierżawy, najmu w ramach przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. dzierżawy składników majątku nie związanych z działalnością gospodarczą).

Wnioskodawczyni rozważa w przyszłości możliwość sprzedaży bądź aportu Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej wraz z Halą (względnie części spośród tych nieruchomości).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy rozważany przez Wnioskodawczynię aport Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej wraz z Halą (względnie części spośród tych nieruchomości) do spółki komandytowej stanowić będzie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni rozważany aport Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej wraz z Halą (względnie części spośród tych nieruchomości) do spółki komandytowej nie będzie stanowić przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „uPdof”) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle art. 5a pkt 28 uPdof na gruncie ustawy spółka - oznacza będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową, spółkę kapitałową w organizacji, spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 9 uPdof za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny Natomiast wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki; (por. art. 22 ust. 50b uPdof - winno być: art. 21 ust. 1 pkt 50b uPdof).

Biorąc pod uwagę powyższe zapisy uPdof, ewentualne rozważane przez Wnioskodawczynię wniesienie aportem Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej wraz z Halą (względnie części spośród tych nieruchomości) do spółki komandytowej nie będzie stanowiło przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym, bowiem korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania wskazanego w art. 22 ust. 50b uPdof (winno być: art. 21 ust. 1 pkt 50b uPdof).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 – dalej: „KSH”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 K.s.h.). W myśl art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników.

Powyższe oznacza, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawcę aportu do spółki komandytowej, następuje zbycie składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi bowiem do zmiany ich właściciela.

Jednocześnie jednak pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższe przepisy ustanawiają generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku). Takim zwolnieniem zostały objęte m.in. aporty wnoszone do spółek niebędących osobami prawnymi.

W myśl bowiem art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, a zatem także spółkę komandytową.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem jest od 1997 r. oraz 1998 r. właścicielem m.in. siedmiu nieruchomości, które stanowią przedmiot ustawowej wspólności majątkowej. Małżonkowie posiadają również od 1999 r. (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Nieruchomości Własne oraz Nieruchomość Użytkowana, począwszy od 1999 r., udostępniane były przez Małżonków - początkowo w ramach umowy spółki prawa cywilnego, a następnie umowy dzierżawy - spółce osobowej, której wspólnikami byli i są m.in. Małżonkowie. Na okoliczność odpłatnego udostępnienia przez Małżonków Dzierżawcy Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej zawarto kilka następujących po sobie umów dzierżawy (kontynuujących stosunek dzierżawy), trwających do momentu rozliczenia z Małżonkami nakładów poczynionych przez Dzierżawcę na tych nieruchomościach. Powyższe umowy dzierżawy zawierały postanowienia odnoszące się do sposobu rozliczenia nakładów. Początkowo Dzierżawca miał formę spółki prawa cywilnego, następnie przekształconej w spółkę jawną (przekształcenie nastąpiło w trybie art. 26 § 4 Kodeksu spółek handlowych). Obecnie natomiast Dzierżawca działa w formie spółki komandytowej, powstałej wskutek kolejnego przekształcenia spółki jawnej, którego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym miała miejsce w 2010 r. Dzierżawca posiadał i posiada status podatnika VAT czynnego i prowadzi działalność opodatkowaną VAT. Dzierżawca na udostępnionych Nieruchomościach Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej, poczynił nakłady (ulepszenia), w postaci wzniesienia na nich budynku handlowo-magazynowego wraz z infrastrukturą techniczną oraz parkingowo-drogową, następnie poddanych modernizacji i rozbudowie. Nakłady (ulepszenia) czynione były także w ramach dodatkowej decyzji z czerwca 2007 r., zgodnie z którą Dzierżawca uzyskał pozwolenie na budowę budynku centrum logistycznego, jako I etap inwestycji pod nazwą Budynek wystawienniczo-biurowy, centrum logistyczne i parking wielopoziomowy wraz z instalacjami wewnętrznymi. Ww. zamierzenie budowlane nie zostało do dnia złożenia niniejszego wniosku zakończone i obecnie jest wstrzymane. Jednakże w ramach dotychczasowej realizacji inwestycji Dzierżawca poczynił już nakłady dotyczące m.in. opracowania projektu budowlano-architektonicznego, wykonania usług geodezyjnych wytyczenia osi obiektu, urządzenia placu budowy, wykonania instalacji oświetleniowej, utwardzenia placu budowy (tłuczniem).

Małżonkowie oraz Dzierżawca w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy Nieruchomości Własnych i Nieruchomości Użytkowanej dokonali rozliczenia poczynionych nakładów (ulepszeń), poprzez zwrot Dzierżawcy wartości rynkowej wszystkich poczynionych nakładów (ulepszeń) - wg postanowień umownych odnoszących się do sposobu rozliczenia nakładów.

Wnioskodawczyni rozważa w przyszłości możliwość aportu Nieruchomości Własnych oraz Nieruchomości Użytkowanej wraz z Halą (względnie części spośród tych nieruchomości) do spółki komandytowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz cyt. wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawczynię aportu do spółki komandytowej, po stronie Wnioskodawczyni, jako wnoszącej aport, powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony jednakże z opodatkowania tym podatkiem, zgodnie z cyt. art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy. Czynność ta zwolniona zatem będzie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a nie „wyłączona z opodatkowania”, jak wskazano w stanowisku Wnioskodawczyni. Tym samym, w związku z wniesieniem ww. aportu nie wystąpi u Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem także obowiązek zapłaty tego podatku.

Zauważyć także należy, że na gruncie niniejszej sprawy nie znajdzie zastosowania, powołany w stanowisku przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten dotyczy objęcia udziałów/akcji w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a nie w spółce niebędącej osobą prawną. Nieprawidłowość ta nie ma jednak wpływu na istotę przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawczyni w sprawie.

Stanowisko Wnioskodawczyni z ww. zastrzeżeniami należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz.718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.