Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-125/13/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-02
Teza: Czy nabycie udziałów w celu umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: katalog; nabycie; udział; udział-umorzenie udziałów; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu do Biura – 8 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów własnych w celu umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów własnych w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca), posiada obecnie dwóch udziałowców, z których jeden jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, drugi zaś spółka komandytową, której komplementariuszem jest wskazana wyżej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, natomiast komandytariuszem jest spółka zagraniczna. W przyszłości udziałowcem Wnioskodawcy zostanie także inna spółka kapitałowa (dalej: Spółka Kapitałowa) z siedzibą w Polsce.

Jednocześnie w przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia (całości lub części udziałów), które będą posiadane przez Spółkę Kapitałową w kapitale Wnioskodawcy. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: Ksh). W szczególności wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą Spółki Kapitałowej w drodze nabycia udziałów przez Wnioskodawcę (umorzenie dobrowolne). Omawiane umorzenie zostanie dokonane za wynagrodzeniem. Umorzenie takie zostanie dokonane z lub bez obniżenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nabycie udziałów w celu umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie udziałów własnych w celu umorzenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym – wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 Ksh. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie zgodnie z art. 199 § 3 Ksh za zgodą wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia. Dodatkowo zgodnie z art. 199 § 6 Ksh umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

W ramach transakcji umorzenia udziałów Wnioskodawca nabędzie część własnych udziałów od Spółki Kapitałowej w celu ich umorzenia. Zgodnie z treścią uchwały udziały podlegające umorzeniu zostaną w tym celu przeniesione na Wnioskodawcę. W zamian za otrzymane udziały Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Spółki Kapitałowej wynagrodzenia.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca wskazał, że powyższy katalog czynności opodatkowanych jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych mogą podlegać jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Katalog ten nie zawiera w sobie ani czynności umorzenia udziałów ani nabycia/zbycia udziałów w celu umorzenia.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, czynności nabycia przez Wnioskodawcę własnych udziałów w celu ich umorzenia nie można uznać za umowę sprzedaży albo zamiany rzeczy lub praw.

Zgodnie bowiem z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych. Tymczasem w przypadku transakcji nabycia udziałów własnych w celu umorzenia nie mamy do czynienia z przeniesieniem praw majątkowych w zamian za zapłatę ceny.

Po pierwsze bowiem transakcji tej nie będzie towarzyszyć zapłata ceny na rzecz Spółki Kapitałowej, po drugie celem tej transakcji nie będzie samo zbycie praw majątkowych lecz zmiana struktury właścicielskiej w kapitale zakładowym spółki nabywającej udziały w celu umorzenia poprzez unicestwienie udziałów przysługujących udziałowcowi. Nabycie udziałów w celu umorzenia nie stanowi zatem umowy sprzedaży, o której mowa w Kodeksie cywilnym, ale całkowicie odrębną od umów sprzedaży/zamiany instytucję prawa spółek; instytucję posiadającą odmienną podstawę prawną. O ile bowiem w przypadku umorzenia będą stanowić ją łącznie: umowa spółki, uchwała wspólników oraz zgoda wspólnika, o tyle w drugim przypadku podstawę zbycia praw stanowi zawarta między sprzedającym oraz kupującym – umowa sprzedaży lub zamiany. Z tego też względu, w opinii Wnioskodawcy, nabycie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością udziałów własnych od wspólnika w celu ich umorzenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska przytoczył interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane w innych sprawach.

W reasumpcji Wnioskodawca wskazał, że nabycie przez niego własnych udziałów w celu ich umorzenia, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski posiada obecnie dwóch udziałowców. W przyszłości udziałowcem Wnioskodawcy zostanie także inna Spółka Kapitałowa z siedzibą w Polsce. W przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia (całości lub części udziałów), które będą posiadane przez Spółkę Kapitałową w kapitale Wnioskodawcy. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. W szczególności wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą Spółki Kapitałowej w drodze nabycia udziałów przez Wnioskodawcę (umorzenie dobrowolne). Omawiane umorzenie zostanie dokonane za wynagrodzeniem. Umorzenie takie zostanie dokonane z lub bez obniżenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Każda z tych form prawnych umorzenia udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów, kwestia minimalnej wysokości wynagrodzenia za nabywane w tym celu udziały została pozostawiona uznaniu wspólników (możliwe jest umorzenie bez wynagrodzenia).

Z kolei w myśl postanowień art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin ten nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu wynagrodzenie świadczy o tym, że na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w formie nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że nabycie udziałów własnych przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem należy uznać za szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowy tego typu nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży. Oznacza to, że transakcja nabycia przez Wnioskodawcę udziałów własnych za wynagrodzeniem w celu ich umorzenia nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.