Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-528/13-6/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-15
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT wycofania nieruchomości ze spółki oraz korekta podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budynek; korekta-korekta podatku; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) uzupełnionym pismami z dnia 9 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.) i z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 2 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wycofania nieruchomości ze spółki oraz korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wycofania nieruchomości ze spółki oraz korekty podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 9 września 2013 r. i z dnia 30 września 2013 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład powstał w roku 1990. Początkowo działalność prowadzona była w formie spółki cywilnej, którą później od roku 2002 przekształcono w spółkę jawną. Do X 2007 r. wspólnikami byli małżonkowie M. i J. G. W roku 1994 małżonkowie na działce będącej ich własnością (obok domu mieszkalnego) postawili budynek produkcyjny oraz niezbędne budowle (ogrodzenie, plac utwardzony, przyłącza gazu i wodociągowe) finansując inwestycje w całości ze środków finansowych Spółki. Spółka w tym okresie była już podatnikiem VAT i dokonywała odliczenia VAT naliczonego zawartego w materiałach zakupionych do wybudowania budynków i budowli. W roku 2004 aktem notarialnym małżonkowie przenieśli własność działek z dokupionym przez nich budynkiem użytkowym o pow. 150 m2 do majątku Spółki. Czynność ta nie podlegała podatkowi VAT. W roku 2007 ze Spółki wystąpiła małżonka M. G. przenosząc własność swoich udziałów na męża (dokonali podziału majątku), jednocześnie do Spółki przystąpili dwaj synowie A. G. i D. G. z udziałem 1% każdy. W roku 2004, 2008 i 2012 Spółka w wyniku rozbudowy pobudowała budynki produkcyjne i sukcesywnie przenosi całą działalność do nowych budynków.

Wspólnicy planują podjąć uchwałę w przedmiocie wycofania w jednym z trzech możliwych wariantów:

1.  przez J. G. (udział w spółce 98%) ze Spółki wniesionych w 2004 r. działek wraz z istniejącymi na nich budynkami i budowlami do majątku prywatnego, a następnie J. G. w akcie darowizny chce przekazać całą nieruchomość żonie, która jest właścicielem domu mieszkalnego znajdującego się w sąsiedztwie ww. działek. Na nieruchomości tej nie jest planowane prowadzenie działalności gospodarczej;
2.  lub też wycofania ww. nieruchomości do majątku wspólnego wszystkich wspólników w takiej samej proporcji, w jakiej partycypują oni w prawie do udziału w zyskach tej Spółki, a następnie przekazanie przez nich w akcie darowizny wycofanych nieruchomości żonie i matce wspólników M. G.;
3.  lub też przekazanie ww. nieruchomości nieodpłatnie (w naturze) jako pobranych zysków z lat ubiegłych przez wspólnika J. G.

W piśmie z dnia 9 września 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na pytanie „Jakie budynki i budowle będą przedmiotem planowanego wycofania ze Spółki w trzech wariantach wskazanych we wniosku?” Wnioskodawca wskazał:

1.  Budynek produkcyjny Kulinaria o powierzchni użytkowej 365,30 m2 i powierzchni zabudowy 413,50 m2 o numerze inwentarzowym 556/101 KŚT 101 i wartości początkowej ogółem 381.795,84 zł, który powstał z połączenia dwóch budynków:
    *   budynku wniesionego aportem do Spółki (akt not. … z dnia 01.10.2004 r.) zakupionego przez ówczesnych wspólników Spółki na własne nazwisko w dniu 15.07.2002 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (aport nie podlegał opodatkowaniu VAT). Wartość zakupionego budynku 21.480,00 zł.
    *   części z podzielonego budynku produkcyjno-biurowego (podział na budynek ubojni i budynek Kulinarii w X.2004 r.). Dzielony budynek budowany i rozbudowywany był w latach 1989 do 1994 przez małżonków G. jako ich prywatny majątek, a w dniu 01.09.1994 r. został wprowadzony do ksiąg rachunkowych spółki cywilnej (przekształconej później w spółkę jawną), którą prowadzili małżonkowie. Wartość początkową ustalono na podstawie wyceny na 140.300 zł. W latach I.1995 do X.1999 były ponoszone nakłady na budynek w kwocie ogółem 74.928,09 zł, od których odliczano VAT naliczony (w częściach wynikających ze struktury sprzedaży). W dniu 05.07.2000 r. zlikwidowano część budynku o wartości 37.960,66 zł. W XII.2002 r. poniesiono nakłady w kwocie 284.236,29 zł na część Kulinaryjną (kiedy to nastąpiło faktyczne połączenie budynków części starego i dokupionego budynku za 21.480 zł). Od wydatków tych (284.236,29 zł) odliczano VAT naliczony w całości. W X.2004 r. podzielono budynek w ewidencji środków trwałych odłączając wartość 284.236,29 zł oraz wyodrębnioną wartość części budynków z lat 1989-1994 w kwocie 76.079,55 zł. Od 2002 r. nie ponoszono na budynek żadnych nakładów adaptacyjnych czy ulepszających. W roku 2004 poniesiono natomiast nakłady remontowe w kwocie 33.948,27 zł polegające na wymianie części posadzki (odtworzenie w tej samej technologii) uzupełnieniu ubytków w ścianach i wymianie niedrożnych odcinków instalacji wodnej, ale nakłady te jako remontowe nie zwiększyły wartości budynku.

1.  Zasilanie zewnętrzne o nr inwentarzowym 2/212 KŚT 211 i wartości początkowej 5.464,80 zł wybudowane ze środków obrotowych spółki i oddane do używania 14.03.1994 r., od dnia oddania do użytkowania nie ponoszono na obiekt żadnych nakładów.
2.  Przyłącze gazu ziemnego o nr inwentarzowym 424/211 KŚT 211 i wartości początkowej 42.050 zł wybudowane ze środków obrotowych spółki i oddane do używania 31.12.2002 r., od dnia oddania do użytkowania nie ponoszono na obiekt żadnych nakładów.
3.  Plac utwardzony o nr inwentarzowym 4/220 KŚT 220 i wartości początkowej 20.600 zł wybudowane przez małżonków G. w 1994 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r., od dnia wprowadzenia do ksiąg nie ponoszono na obiekt żadnych nakładów.
4.  Ogrodzenie o nr inwentarzowym 5/291 KŚT 291 i wartości początkowej 17.300 zł wybudowane przez małżonków G. w 1994 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r., od dnia wprowadzenia do ksiąg nie ponoszono na obiekt żadnych nakładów.
5.  Przyłącze wodociągowe o nr inwentarzowym 6/210 KŚT 210 i wartości początkowej 5.660 zł wybudowane przez małżonków G. w 1990 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r., od dnia wprowadzenia do ksiąg nie ponoszono na obiekt żadnych nakładów.
6.  działki gruntu:
    *   działka nr 176/12 o powierzchni 213 m2,
    *   działka nr 176/16 o powierzchni 432 m2.

Do Spółki wniesione zostały aportem przez ówczesnych wspólników - małżonków G., w dniu 01.10.2004 r. akt not. … o wartości początkowej 25.800 zł.

Planowane do wycofania budynki i budowle znajdują się na działkach nr 176/12 o powierzchni 213 m2 i 176/16 o powierzchni 432 m2. Nie da się jednoznacznie przyporządkować ww. budynków i budowli do konkretnej działki. Zarówno budynek jak i budowle częściowo zajmują powierzchnie obydwóch działek. Przedmiotowe budynki i budowle, będące przedmiotem planowanego wycofania ze Spółki są trwale związane z gruntem.

W odpowiedzi na pytanie „Jaka jest klasyfikacja ww. budynków i budowli według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych?” Wnioskodawca wskazał:

1.  Budynek produkcyjny Kulinaria o powierzchni użytkowej 365,30 m2 i powierzchni zabudowy 413,50 m2 o numerze inwentarzowym 556/101 KŚT 101 (Księga wieczysta 41109 prowadzona przez Sąd Rejonowy) i wartości początkowej ogółem 381.795,84 zł, który powstał z połączenia dwóch budynków - PKOB 1251,
2.  Zasilanie zewnętrzne o nr inwentarzowym 2/211 KŚT 211 i wartości początkowej 5.464,80 zł - PKOB 2224,
3.  Przyłącze gazu ziemnego o nr inwentarzowym 424/211 KŚT 211 i wartości początkowej 42.050 zł wybudowane ze środków obrotowych Spółki i oddane do używania 31.12.2002 r. - PKOB 2221,
4.  Plac utwardzony o nr inwentarzowym 4/220 KŚT 220 i wartości początkowej 20.600 zł wybudowane przez małżonków G. w 1994 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - PKOB 2112,
5.  Ogrodzenie o nr inwentarzowym 5/291 KŚT 291 i wartości początkowej 17.300 zł wybudowane przez małżonków G. w 1994 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - PKOB 2420,
6.  Przyłącze wodociągowe o nr inwentarzowym 6/210 KŚT 210 i wartości początkowej 5.660 zł wybudowane przez małżonków G. w 1990 r. i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - PKOB 2222.

Nie wszystkie budowle mają wartość początkową przekraczającą 15.000 zł.

W odpowiedzi na pytanie „Czy w stosunku do przedmiotowych budynków i budowli przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” Wnioskodawca wskazał:

1.  Budynek produkcyjny Kulinaria o powierzchni użytkowej 365,30 m2 i powierzchni zabudowy 413,50 m2 o numerze inwentarzowym 556/101 KŚT 101 (Księga wieczysta … prowadzona przez Sąd Rejonowy) i wartości początkowej ogółem 381.795,84 zł, który powstał z połączenia dwóch budynków:
    *   budynku wniesionego aportem do Spółki (akt not. … z dnia 01.10.2004 r.) zakupionego przez ówczesnych wspólników Spółki na własne nazwisko w dniu 15.07.2002 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (aport nie podlegał opodatkowaniu VAT) - nie przysługiwało odliczenie VAT naliczonego,
    *   części z podzielonego budynku produkcyjno-biurowego (podział na budynek ubojni i budynek Kulinarii w X.2004 r.). Dzielony budynek budowany i rozbudowywany był w latach 1989 do 1994 przez małżonków G. jako ich prywatny majątek, a w dniu 01.09.1994 r. został wprowadzony do ksiąg rachunkowych spółki cywilnej (którą prowadzili małżonkowie) w celu amortyzacji. Wartość początkową ustalono na podstawie wyceny na 140.300 zł - od tej wartości nie był odliczany VAT naliczony. W latach I.1995 do X.1999 były ponoszone nakłady na budynek w kwocie ogółem 74.928,09 zł, od których odliczano VAT naliczony (w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży). W dniu 05.07.2000 r. zlikwidowano część budynku o wartości 37.960,66 zł. W XII.2002 r. poniesiono nakłady w kwocie 284.236,29 zł na część Kulinaryjną - od wydatków tych odliczano VAT naliczony. W X.2004 r. podzielono budynek w ewidencji środków trwałych odłączając wartość 284.236.29 zł oraz wyodrębnioną wartość części budynków z lat 1989-1994 w kwocie 76.079,55 zł.

1.  Zasilanie zewnętrzne o nr inwentarzowym 2/211 KŚT 2111 wartości początkowej 5.464,80 zł oddane do użytku 14.03.1994 r. Nakłady poniesione przez Spółkę - od wydatków tych odliczano VAT naliczony (w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży).
2.  Przyłącze gazu ziemnego o nr inwentarzowym 424/211 KŚT 211 i wartości początkowej 42.050 zł wybudowane ze środków obrotowych Spółki i oddane do używania 31.12.2002 r. - od wydatków tych odliczano VAT naliczony.
3.  Plac utwardzony o nr inwentarzowym 4/220 KŚT 220 i wartości początkowej 20.600 zł wybudowane przez małżonków G. w roku 1994 i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - od wydatków tych nie odliczano VAT naliczonego.
4.  Ogrodzenie o nr inwentarzowym 5/291 KŚT 291 i wartości początkowej 17.300 zł wybudowane przez małżonków G. w roku 1994 i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - od wydatków tych nie odliczano VAT naliczonego.
5.  Przyłącze wodociągowe o nr inwentarzowym 6/210 KŚT 210 i wartości początkowej 5.660 zł wybudowane przez małżonków G. w roku 1990 i wprowadzone do ksiąg rachunkowych 01.09.1994 r. - od wydatków tych nie odliczano VAT naliczonego.
6.  działki gruntu:
    *   działka nr 176/12 o powierzchni 213 m2 (KW …),
    *   działka nr 176/16 o powierzchni 432 m2 (KW …).

Do spółki wniesione zostały aportem przez ówczesnych wspólników - małżonków G., w dniu 01.10.2004 r. akt not. … o wartości początkowej 25.800 zł - czynność nie podlegała podatkowi VAT. Nie odliczano VAT naliczonego.

Wnioskodawca wspomniał, że w latach 1993-2000 na produkty przemysłu mięsnego - z wyłączeniem przetworów mięsnych i podrobowych ze zwierząt rzeźnych oraz dziczyzny i królików (SWW 231) obowiązywała stawka VAT zwolnione, wobec czego Spółka odliczała VAT naliczony od zakupów w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży.

Wycofanie budynków i budowli ze Spółki nie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Budynki i budowle opisane w pkt a, d, e i f wybudowane zostały przez M. i J. G. i to oni byli pierwszymi ich użytkownikami (poza częścią budynku o wartości 21.480 zł, dokupioną przez Małżonków G. od osób fizycznych). Budowle opisane w pkt b i c zostały wybudowane z majątku Spółki i to Spółka była ich pierwszym użytkownikiem. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą w każdym opisanym tutaj przypadku upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W okresie od 01.09.1999 r. do dnia 30.06.2007 r. Wnioskodawca wynajmował część powierzchni biurowej (27 m2) w budynku opisanym w pkt a spółce Sp. z o.o. prowadzącej działalność handlową, której właścicielami byli małżonkowie G. W pozostałym zakresie ten budynek i pozostałe grunty i budowle nie były przedmiotem najmu czy dzierżawy.

Wnioskodawca początkowo (tj. w latach 1990 do IV.2003) zajmował się tylko ubojem i przetwórstwem mięsa, a od IV.2003 r. także produkcją wyrobów kulinarnych. W latach 1993-2000 na produkty przemysłu mięsnego - z wyłączeniem przetworów mięsnych i podrobowych ze zwierząt rzeźnych oraz dziczyzny i królików (SWW 231) obowiązywała stawka VAT zwolnione, wobec czego Spółka odliczała VAT naliczony od zakupów w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży. Od zmiany przepisów tj. od roku 2000 r. ww. grunty, budynki i budowle wykorzystywane są tylko do działalności opodatkowanej VAT.

W piśmie z dnia 30 września 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał:

1.  w odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu tut. Organu: „Czego dotyczyły ponoszone przez Wnioskodawcę nakłady w latach 1995-1999 oraz w grudniu 2002 r. na przedmiotowy budynek Kulinarii?” ponownie wyjaśnił, że budynek produkcyjny Kulinaria o powierzchni użytkowej 365,30 m2 i powierzchni zabudowy 413,50 m2 o numerze inwentarzowym 556/101 KŚT 101 i wartości początkowej ogółem 381.795,84 zł, powstał z połączenia dwóch budynków:
    *   budynku wniesionego aportem do Spółki (akt not. … z dnia 01.10.2004 r.) zakupionego przez ówczesnych wspólników Spółki na własne nazwisko w dniu 15.07.2002 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (aport nie podlegał opodatkowaniu VAT). Wartość zakupionego budynku 21.480,00 zł,
    *   części z podzielonego budynku produkcyjno-biurowego.

Dzielony budynek przyjęty został do ewidencji środków trwałych w roku 1994, a jego wartość z wyceny wyniosła 140.300 zł. W roku 1994 poniesiono na budynek (część ubojni) nakłady w kwocie 52.788,16 zł (obowiązujące wtedy przepisy nie pozwalały odliczać VAT od zakupów służących sprzedaży zwolnionej, ale Spółka nie jest w stanie ustalić z całą pewnością czy i jaka kwota VAT została odliczona). W latach 1995-1999 poniesiono kolejne nakłady w kwocie 74.928,09 zł (odliczano VAT naliczony w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży). W dniu 05.07.2000 r. zlikwidowano część budynku o wartości 37.960,66 zł.

Spółka nie ma wiedzy czego dotyczyły nakłady poniesione na budynek w latach 1994 do 1999, ale musiały być to nakłady ulepszające, adaptacyjne lub modernizacyjne, ponieważ zwiększyły wartość środka trwałego. W październiku 2004 r. zwiększono wartość budynku o nakłady w kwocie 284.236,29 zł poniesione na część Kulinaryjną. Szczegółowy opis poniesionych wydatków Wnioskodawca przedstawił w załączniku nr 1 - nakłady ponoszone były w okresie 2001 r. do października 2002 r. kiedy to nakłady zwiększyły wartość środka trwałego. Nakłady miały na celu dostosowanie do wymogów techniczno-sanitarnych planowanej produkcji garmażeryjnej (załącznik nr 2). W momencie podziału budynek miał wartość początkową 230.055,58 zł + 284.236,29 zł (nakłady na część Kulinaryjną).

Budynek Kulinarii wyceniono na: 21.480 zł (aport dokupiona część) + 284.236,29 zł (nakłady z roku 2002) + 76.079,55 zł (z podziału kwoty 230.055,58 zł według powierzchni dzielonych budynków).

1.  Nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na budynek Kulinarii przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku.
2.  Nakłady poniesione na remont budynku Kulinarii w roku 2004 wyniosły 49.835,17 zł, a nie jak poprzednio wskazano 33.948,27 zł. Dotyczyły one:
    *   nakłady na podkład posadzek, ścianki działowe, ocieplenie w kwocie 6.000,00 zł – odebrane zostały w dniu 29.03.2004 r. (w załączeniu protokół odbioru robót – załącznik nr 3),
    *   nakłady na wymianę drzwi w kwocie 17.448,27 zł - faktura na kwotę 16.200,00 zł z dnia 08.04.2004 r. oraz faktura na kwotę 1.248,27 zł z dnia 21.04.2004 r.,
    *   nakłady na remont posadzek w kwocie 9.886,90 zł - odebrane zostały w dniu 27.05.2004 r. (w załączeniu protokół odbioru robót – załącznik nr 4) - faktura z dnia 02.06.2004 r.,
    *   nakłady na remont instalacji kotłowni w kwocie 16.500 zł - odebrane zostały 28.06.2004 r. (w załączeniu protokół odbioru robót – załącznik nr 5) - faktura z dnia 30.06.2004 r.

1.  Planowane wycofanie nieruchomości ze Spółki, o którym mowa we wniosku w wariancie 1 i 2 ma mieć charakter nieodpłatny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wycofanie ww. nieruchomości ze spółki jawnej, w jednym z trzech wariantów, będzie rodziło obowiązek w zakresie opodatkowania podatkiem VAT tej czynności lub też w zakresie korekty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zgodnie z powołanymi regulacjami, dla uznania nieodpłatnej dostawy towarów za odpłatną dostawę towarów muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki, tj.:

1.  podatnik przekazuje nieodpłatnie lub zużywa towary należące do jego przedsiębiorstwa oraz
2.  podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jednocześnie w art. 43 ust. 11 pkt 10 zwolniono dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedmiotowej sprawie budynki i budowle wybudowane zostały w roku 1994 ulepszone w 2002, a grunty oraz jeden z budynków wniesione aportem w roku 2004 i nie podlegały opodatkowaniu. W związku z tym pomimo faktu, że Spółce przysługiwało częściowe odliczenie podatku naliczonego przy zakupie ww. nieruchomości ich wycofanie nie będzie rodziło skutków w postaci opodatkowania czynności wycofania tych nieruchomości podatkiem należnym VAT.

Jednocześnie odnosząc się do przepisów art. 90a mówiącego o konieczności korekty podatku naliczonego:

1.  W przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu.
2.  W przypadku, o którym mowa w ust. 1 przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zgodnie z brzmieniem zacytowanego przepisu art. 90a nie wystąpi przy wycofaniu ww. nieruchomości z majątku Spółki do majątku wspólników niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, konieczność korekty podatku naliczonego, ponieważ od oddania do użytku (ulepszenia) nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 120 miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 2 pkt 14a ustawy stwierdza, że pod pojęciem wytworzenia nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Doprecyzowany z dniem 1 kwietnia 2013 r. art. 7 ust. 2 ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również nieodpłatne przekazanie towarów z tytułu nabycia których nie przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia podatku, ale w towarach tych zostały wymienione (wytworzone) części składowe, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia i które spowodowały trwały wzrost wartości towarów do momentu ich bezpłatnego przekazania.

Aby zatem stwierdzić czy nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wyjaśnić znaczenie pojęcia „części składowe”.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem, w tym celu należy odwołać się do innych przepisów, które tę kwestię regulują, a mianowicie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 47 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast art. 47 § 2 ww. ustawy Kodeks cywilny stanowi, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie ma określenie części składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,

*   funkcjonalnej (gospodarczej)

wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakład powstał w roku 1990. Początkowo działalność prowadzona była w formie spółki cywilnej, którą później od roku 2002 przekształcono w spółkę jawną. Do X 2007 r. wspólnikami byli małżonkowie M. i J. G. W roku 2007 ze Spółki wystąpiła małżonka M. G. przenosząc własność swoich udziałów na męża (dokonali podziału majątku), jednocześnie do Spółki przystąpili dwaj synowie A. G. i D. G. z udziałem 1% każdy.

Wspólnicy planują podjąć uchwałę w przedmiocie wycofania w jednym z trzech możliwych wariantów:

1.  przez J. G. (udział w spółce 98%) ze Spółki wniesionych w 2004 r. działek wraz z istniejącymi na nich budynkami i budowlami do majątku prywatnego, a następnie J. G. w akcie darowizny chce przekazać całą nieruchomość żonie, która jest właścicielem domu mieszkalnego znajdującego się w sąsiedztwie ww. działek. Na nieruchomości tej nie jest planowane prowadzenie działalności gospodarczej;
2.  lub też wycofania ww. nieruchomości do majątku wspólnego wszystkich wspólników w takiej samej proporcji, w jakiej partycypują oni w prawie do udziału w zyskach tej Spółki, a następnie przekazanie przez nich w akcie darowizny wycofanych nieruchomości żonie i matce wspólników M. G.;
3.  lub też przekazanie ww. nieruchomości nieodpłatnie (w naturze) jako pobranych zysków z lat ubiegłych przez wspólnika J. G..

Planowane wycofanie nieruchomości ze Spółki, o którym mowa we wniosku w wariancie 1 i 2 ma mieć charakter nieodpłatny.

Przedmiotem planowanego wycofania ze Spółki w trzech wariantach wskazanych we wniosku będzie:

1.  Budynek produkcyjny Kulinaria,
2.  Zasilanie zewnętrzne,
3.  Przyłącze gazu ziemnego,
4.  Plac utwardzony,
5.  Ogrodzenie,
6.  Przyłącze wodociągowe,
7.  działki gruntu: nr 176/12 i nr 176/16, na których posadowione są ww. budynki i budowle.

Nie da się jednoznacznie przyporządkować ww. budynków i budowli do konkretnej działki. Zarówno budynek jak i budowle częściowo zajmują powierzchnie obydwóch działek. Przedmiotowe budynki i budowle, będące przedmiotem planowanego wycofania ze Spółki są trwale związane z gruntem.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na przedmiotowy budynek Kulinarii w 2004 r. dotyczą części składowych nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, gdyż ich usunięcie doprowadziłoby do zerwania połączenia z rzeczą nadrzędną o charakterze fizycznym, materialnym. Ponadto, odłączenie uniemożliwiłoby pełnienie funkcji do jakiej zostały stworzone, czyli doszłoby do zerwania więzi funkcjonalnej. Należy zauważyć, iż także nakłady poniesione w latach 1995-1999 oraz w okresie od 2001 r. do października 2002 r. są związane z częściami składowymi ww. budynku, bowiem – jak wynika z okoliczności sprawy - spowodowały one trwały wzrost wartości budynku. Tym samym, będą tutaj spełnione przesłanki określone w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, pozwalające uznać powstałe elementy w ramach ww. nakładów za rzecz składową nieruchomości.

Wobec powyższego, planowane przez Wnioskodawcę wycofanie ze Spółki przedmiotowego budynku Kulinarii, we wszystkich trzech wariantach wskazanych we wniosku, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ, jak wskazał Zainteresowany, przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT od nakładów poniesionych na ww. budynek w latach 1995-1999 oraz w okresie od 2001 r. do października 2002 r. i 2004 r. Przy czym należy zauważyć, iż od nakładów poniesionych w latach 1995-1999 na ww. budynek Wnioskodawca odliczył podatek naliczony w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

W myśl przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu wskazać należy, iż stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

W myśl natomiast art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Odnosząc się do kwestii zwolnienia od podatku dostawy przedmiotowego budynku Kulinaria nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w stosunku do całego budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W okolicznościach niniejszej sprawy korzystanie z budynku przez jego współwłaścicieli nie stanowi pierwszego zasiedlenia, o którym mowa ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca – od 01.09.1999 r. do 30.06.2007 r. tylko część powierzchni biurowej ww. budynku Kulinaria była przedmiotem najmu.

Zatem w przypadku części ww. budynku Kulinaria, będącej przedmiotem najmu, należy stwierdzić, że dostawa tej części ww. budynku nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie miało miejsce z chwilą zawarcia umowy najmu tej części budynku we wrześniu 1999 r. Jakkolwiek Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie ww. budynku przekraczające 30% wartości początkowej tego obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to jednak część powierzchni biurowej ww. budynku do 30.06.2007 r. była przedmiotem najmu. Zatem ww. część budynku po ulepszeniu została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa części budynku Kulinaria, będącej przedmiotem najmu, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania wskazana w art. 43 ust. 10 ustawy.

Z kolei w przypadku części budynku Kulinaria, niebędącej przedmiotem najmu, należy stwierdzić, że dostawa tej części ww. budynku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem nie doszło dotychczas do oddania ww. części budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem dostawa części budynku Kulinaria, niebędącej przedmiotem najmu, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy dostawie części ww. budynku, niebędącej przedmiotem najmu, spełniony będzie warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy, ponieważ w stosunku do budynku nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odnosząc się natomiast do warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy należy wskazać, iż jakkolwiek Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie ww. budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej, to jednak po ulepszeniu Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat. W sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, określone w art. 43 ust. 7a ustawy, bowiem po ulepszeniu Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat. Zatem, dostawa części budynku Kulinaria, niebędącej przedmiotem najmu, będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy.

Z kolei zasilanie zewnętrzne, przyłącze gazu ziemnego, plac utwardzony, ogrodzenie oraz przyłącze wodociągowe nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, lecz zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem, w okolicznościach przedmiotowej sprawy ww. zasilanie zewnętrzne, przyłącze gazu ziemnego, plac utwardzony, ogrodzenie oraz przyłącze wodociągowe należy zaliczyć do urządzeń budowlanych w rozumieniu powołanej ustawy Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż dostawa ww. budynku Kulinaria wraz z przynależnym do niego zasilaniem zewnętrznym, przyłączem gazu ziemnego, placem utwardzonym, ogrodzeniem oraz przyłączem wodociągowym będzie zwolniona od podatku, to zbycie gruntu, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy będzie również korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, planowane przez Wnioskodawcę wycofanie ze Spółki całej nieruchomości, we wszystkich trzech wariantach wskazanych we wniosku, będzie również korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii korekty podatku naliczonego należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl zaś ust. 2 art. 91 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c ww. artykułu).

Jak wynika z przedstawionych regulacji, podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe (nieruchomości) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych środków w całości. Jednakże zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości polegająca na wykorzystywaniu jej do wykonania czynności zwolnionej powoduje bezwzględnie zmianę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wskazane przepisy nie mają jednak zastosowania w odniesieniu do przypadków określonych w art. 163 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika, że w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175 (tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.).

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik dokonujący sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną - art. 20 ust. 2 cyt. ustawy.

Na podstawie art. 20 ust. 3 tej ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może także zmniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, która odpowiada procentowemu udziałowi wartości sprzedaży towarów opodatkowanych podatkiem w wartości sprzedaży ogółem. Przy ustalaniu wartości sprzedaży nie uwzględnia się kwot podatku.

W myśl art. 20 ust. 4 ww. ustawy w przypadku nabycia towarów, o których mowa w art. 21 ust. 3, procentowy udział wartości sprzedaży towarów opodatkowanych w wartości sprzedaży ogółem oblicza się na podstawie sprzedaży z ostatnich sześciu miesięcy. Przepis ust. 3 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 20 ust. 5 cyt. ustawy, podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust. 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

Z powyższych przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. wynika, że ww. unormowania nie przewidywały korekty podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji po okresie dłuższym niż 6 miesięcy.

Nie zachodzi zatem obowiązek dokonywania korekt, w przypadku gdy towary i usługi nabyte zostały przed dniem 1 maja 2004 r., bowiem w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie przewidywały konieczności dokonywania tego typu korekt.

Korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.

Jednakże w sytuacji, gdy nakłady inwestycyjne poczynione zostały w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756), znajduje zastosowanie przepis art. 91 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy.

W okresie od 1 maja 2004 r. do 30 maja 2005 r. przepis art. 91 ust. 2 ustawy, obowiązywał w następującym brzmieniu: „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio”.

Przy czym, stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zatem wskazana wyżej kwota 15.000 zł odnosi się do środków trwałych nabytych po 31 maja 2005 r., natomiast dla środków trwałych nabytych w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r. kwota wynosi 3.500 zł.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportem w 2004 r. do Spółki części budynku Kulinaria oraz w związku z wprowadzeniem do Spółki części tego budynku w 1994 r. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Natomiast od poniesionych nakładów na ww. budynek Kulinaria w latach 1995-1999 oraz w okresie 2001 r. do października 2002 r. i w 2004 r. Wnioskodawca odliczył podatek naliczony. Ponadto w związku z wydatkami poniesionymi na wybudowanie zasilania zewnętrznego oraz przyłącza gazu ziemnego Wnioskodawcy również przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Przy czym od nakładów poniesionych w latach 1995-1999 oraz na zasilanie zewnętrzne Wnioskodawca odliczył podatek naliczony w proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży.

Jak wskazano wyżej planowane wycofanie ze Spółki całej nieruchomości, we wszystkich trzech wariantach wskazanych we wniosku, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia.

Zatem w momencie wycofania ze Spółki przedmiotowej nieruchomości zmieni się przeznaczenie poniesionych nakładów na budynek Kulinaria w latach 1995-1999 oraz w okresie od 2001 r. do października 2002 r. i w 2004 r. oraz nakładów poniesionych na wybudowanie zasilania zewnętrznego oraz przyłącza gazu ziemnego.

Uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy, że od nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budynek Kulinaria w latach 1995-1999, w okresie 2001 r. do października 2002 r. oraz od nakładów poniesionych w 2004 r., tj.:

*   nakładów na podkład posadzek, ścianki działowe, ocieplenie w kwocie 6.000,00 zł – odebrane zostały w dniu 29.03.2004 r.,

*   nakładów na wymianę drzwi w kwocie 17.448,27 zł - faktura na kwotę 16.200,00 zł z dnia 08.04.2004 r. oraz faktura na kwotę 1.248,27 zł z dnia 21.04.2004 r.

Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku, zgodnie z powołanym wyżej art. 163 ust. 2 ustawy. Obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, na podstawie ww. przepisu, nie wystąpi również w przypadku nakładów poniesionych na wybudowanie zasilania zewnętrznego oraz przyłącza gazu ziemnego.

Natomiast w odniesieniu do nakładów remontowych, poniesionych przez Wnioskodawcę po 1 maja 2004 r. na przedmiotowy budynek Kulinaria tj.:

*   nakładów na remont posadzek w kwocie 9.886,90 zł (odebrane zostały w dniu 27.05.2004 r.),

*   nakładów na remont instalacji kotłowni w kwocie 16.500 zł (odebrane zostały 28.06.2004 r.)

należy wskazać, iż wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami poniesionymi na remont środków trwałych, nakłady na środek trwały należy traktować dla celów podatku VAT tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Tym samym ww. nakłady poniesione przez Wnioskodawcę należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W tej sytuacji korekta dotyczyć będzie zatem nieruchomości, a nie towarów i usług zużytych w celu poniesienia na nią nakładów. W związku z powyższym, Wnioskodawca powinien dokonywać korekty podatku naliczonego związanego z ww. nakładami z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania, na podstawie art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 ustawy. Korekty należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wycofanie nieruchomości ze Spółki, zgodnie z art. 91 ust. 4 i 5 ustawy.

Ponadto, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie zastosowania nie będzie miał zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku art. 90a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3–10, zastosowaną przy odliczeniu.

W świetle okoliczności sprawy nie nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania nieruchomości do celów działalności gospodarczej, w której mowa ww. przepisie. Jak wynika z wniosku przedmiotowa nieruchomość zostanie przekazana wspólnikom/osobom trzecim.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.