Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-925/14-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-22
Teza: Brak opodatkowania otrzymanej dotacji, opodatkowanie wniesienia aportem do Spółki poszczególnych elementów wybudowanej stacji, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową stacji oraz określenie właściwej podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportem do spółki wybudowanej stacji.
Słowa kluczowe: aport; dotacja; odliczenia-odliczenie podatku; odpady (śmieci); opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 11 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 5 grudnia 2014 r. nr IPPP2/443-925/14-2/MM o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanej dotacji, opodatkowania wniesienia aportem do Spółki poszczególnych elementów wybudowanej stacji, prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową stacji oraz określenia właściwej podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportem do spółki wybudowanej stacji **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji, opodatkowania wniesienia aportem do Spółki poszczególnych elementów wybudowanej stacji, prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową stacji oraz określenia właściwej podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportem do spółki wybudowanej stacji. Wniosek zawierał braki w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym. W związku z tym tut. Organ podatkowy pismem z 5 grudnia 2014 r. znak IPPP2/443-925/14-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Miasto jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania ustawowe mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym realizuje zadania z zakresu wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r. poz.594, z późn. zm.). Gmina za pośrednictwem spółki prawa handlowego T. Sp. z o.o. dalej: „T.” (jako inwestora zastępczego) od 2007 roku do chwili obecnej (tj. na dzień składania niniejszego wniosku) realizuje inwestycję w postaci budowy Stacji Segregacji Odpadów Komunalnych Miasta i Gmin Powiatu , zwanej dalej „Stacją”. Przedmiotem działalności Stacji będzie m.in.:

*   przyjmowanie odpadów,
*   ewidencja i klasyfikacja odpadów,
*   mechaniczna i ręczna segregacja odpadów,
*   prasowanie i belowanie surowców wtórnych,
*   tymczasowe magazynowanie odpadów,
*   sprzedaż surowców wtórnych.

T. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz spółką komunalną Gminy, w której Gmina posiada 100% udziałów.

Do obowiązków T. jako inwestora zastępczego należy m.in.:

*   organizacja procesu budowlanego,
*   udział w postępowaniu administracyjnym,
*   przetargi i negocjacje z wykonawcami,
*   nadzór oraz koordynacja projektu oraz robót budowlanych.

W skład realizowanej Stacji wchodzą następujące elementy:

1.  waga samochodowa,
2.  budynek administracyjno-socjalny wraz z wyposażeniem,
3.  hala technologiczna sortowni wraz z wyposażeniem,
4.  boksy magazynowe,
5.  boksy magazynowe z punktem demontażu,
6.  hala technologiczna kompostowni wraz z wyposażeniem (maszyny i urządzenia),
7.  zbiornik odcieków,
8.  plac technologiczny,
9.  garaż dla kompaktora,
10.  garaż na sprzęt technologiczny,
11.  magazyn małych ilości odpadów niebezpiecznych,
12.  parking dla samochodów osobowych,
13.  brodzik denzynfekcyjny,
14.  mur oporowy,
15.  stacja transformatorowa,
16.  kontener socjalny,
17.  biofiltr.

W dniu 12 lutego 2013 r. Gmina Miasto podpisało umowę z Województwem reprezentowanym przez Zarząd Województwa , w imieniu którego działa Jednostka Wdrażania Programów Unijnych na dofinansowanie projektu pt. „Stacja segregacji odpadów komunalnych Miasta i gmin powiatu ostrołęckiego współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach priorytety IV "Środowisko zapobieganie zagrożeniom i energetyka" działanie 4.2 "Ochrona powierzchni ziemi" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013 r.” Miasto uzyskało i będzie dalej otrzymywać na podstawie złożonych wniosków refundację poniesionych wydatków w wysokości 70,86% poniesionych wydatków kwalifikowanych. Według złożonego wniosku o dofinansowanie projektu podatek VAT z faktur inwestycyjnych jest wydatkiem niekwalifikowanym.

Od momentu aplikowania o środki unijne tj. od roku 2009 Miasto zakładało wniesienie poszczególnych elementów Stacji do T. w formie aportu, co znalazło odzwierciedlenie w montażu finansowym, stanowiącym załącznik do wniosku o dofinansowanie.

Ponadto, w dniu 22 października 2013 r. Miasto podpisało porozumienie międzygminne w sprawie powierzenia Miastu zadania publicznego w zakresie budowy Stacji, w którym Gmina zobowiązała się do partycypowania w kosztach budowy Projektu w wysokości ok. niecałych 2% wartości całego Projektu. Kwoty te płatne są w 3 równych ratach: I rata w roku 2013, a następne w latach 2014 i 2015 (II i III rata). Szczegółowy tryb i zasady udzielenia i rozliczenia wspominanej dotacji od Gminy zostały określone w odrębnej umowie, którą zawarto w dniu 25 października 2013 r. W umowie tej zapisano, że Gmina zapewni środki do wpłacenia zaliczkowo na rzecz Miasta kwot stanowiących wkład własny w realizację zadania w trzech transzach: I rata w roku 2013, a następne w latach 2014 i 2015 (II i III rata). Postanowiono że: wysokość wkładu własnego Gminy w poszczególnych latach realizacji zostanie określona w umowie o dotację, dotacja udzielona w każdym roku nie może stanowić więcej niż 70% wydatków poniesionych w danym roku na poczet Inwestycji, środki dotacji w przypadku niewykorzystania w danym roku budżetowym, będą zwracane stronie umowy, co będzie powodować zwiększenie wysokości dotacji w roku następnym oraz, że Miasto zobowiązuje się przeznaczyć otrzymane środki wyłącznie na budowę przedmiotowej Stacji. 25 października 2013 r. podpisano z Gminą następną umowę, tj. umowę o udzielenie dotacji w sprawie partycypowania w kosztach realizacji inwestycji, w której Gmina przyznała Miastu dotację na realizację Inwestycji, która wpłynęła na konto Miasta 30 grudnia 2013 r. W ww. umowie określono również dokumenty rozliczenia rzeczowo-finansowego z realizacji Projektu jakie Miasto ma przedłożyć Gminie oraz warunki zwrotu dotacji w przypadku nie wykorzystania jej lub wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem.

We wszystkich wymienionych powyżej dokumentach „dotacyjnych” mowa jest tylko o udzielaniu dotacji przez Gminę na Inwestycję, w szczególności dotacja udzielona (mająca być udzielona) przez Gminę nie obejmuje dotowania ceny sprzedawanych towarów / świadczonych usług przez Stację, jest to tylko dotacja na konkretną inwestycję jako całość.

Pozostałe kwoty budowy Stacji nie finansowane ww. źródłami zewnętrznymi Miasto finansuje ze środków własnych - jest (będzie) to łącznie ok. 25-29% wartości całej inwestycji.

Faktury VAT za realizację inwestycji wystawiane są wyłącznie na Miasto (wydatki na realizację inwestycji dokumentowane są przez dostawców / usługodawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego). Wartość początkowa wybudowanej Stacji przekroczy 15 tys. zł. Realizacja Inwestycji nastąpiła w ramach zadań własnych Gminy wynikających w szczególności z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Zgodnie z wcześniej wyrażonym zamiarem w montażu finansowym, stanowiącym załącznik do wniosku o środki unijne, bezpośrednio po wybudowaniu Miasto zamierza przekazać poszczególne elementy (składniki), wymienione wcześniej w pkt 1-17, aportem do T.. Dotychczas Miasto nie odliczało podatku VAT od zakupów dokonywanych na budowę ww. Stacji, gdyż pierwsze faktury dotyczące przygotowania do budowy wpłynęły do Miasta w roku 2007, a czynność aportu przed kwietniem 2009 r. była czynnością nieopodatkowaną. W związku z powyższym powstało pytanie odnośnie odliczania VAT od zakupów dokonywanych na budowę Stacji po dniu 31 marca 2009 r. Miasto wnosząc aportem poszczególne elementy ww. inwestycji do T. ma zamiar dokonać tego po ich wartości netto, podwyższonej o wartość podatku VAT. W umowie strony mają zamiar zawrzeć postanowienie, iż w zamian za wniesienie aportu wspólnik (Miasto) obejmuje udziały o określonej wartości nominalnej netto przedmiotu aportu natomiast kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Miasto, zostanie uregulowana przez T. na rzecz Miasta w formie pieniężnej. Kwotą należną / zapłatą z tytułu transakcji wniesienia aportu będzie wartość całego otrzymanego świadczenia od T., tj. wartość otrzymanych udziałów oraz środki pieniężne w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z dokonaniem aportu.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 grudnia 2014 r. Zainteresowany wskazał, że dotacja celowa na budowę stacji segregacji odpadów komunalnych nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek świadczenie usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy. W par. 7 umowy do porozumienia międzygminnego w sprawie powierzenia Miastu zadania publicznego Budowa Stacji segregacji odpadów komunalnych Miasta i gmin powiatu zapisane jest, że Gmina zobowiązuje się składować odpady w wybudowanej z udziałem Gminy Stacji Segregacji odpadów pod warunkiem, że cena ich przyjęcia będzie niższa bądź równa cenie przyjęcia w innych wyznaczonych dla regionu regionalnych instalacjach do przetwarzania odpadów. Odpady z Gminy przyjmowane będą na tych samych zasadach co odpady z Miasta oraz, że Gmina nie będzie partycypować w kosztach eksploatacji Stacji Segregacji Odpadów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina Miasto postąpiła prawidłowo nie naliczając podatku VAT od środków otrzymanych z Unii Europejskiej i od dotacji celowych otrzymanych z Gminy na budowę Stacji, zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy wniesienie aportem do T. poszczególnych elementów wybudowanej Stacji nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jeśli nie to czy ww. czynność będzie opodatkowana stawką 23%?
3.  Czy w przypadku gdy wniesienie aportem do T. poszczególnych elementów wybudowanej Stacji nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT Gmina Miasto ma prawo do odliczania VAT w myśl art. 86 ust 1 ustawy o VAT z faktur zakupowych dokonywanych na budowę Stacji?
4.  Czy podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do T. aportu obejmującego elementy wybudowanej Stacji będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina Miasto otrzyma od T. z tytułu dokonania aportu elementów Stacji, czyli określona w umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT, pomniejszona o kwotę podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Otrzymane środki z Unii Europejskiej i dotacje celowe otrzymane na podstawie umów zawartych z Gminą nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT, gdyż nie mają bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych ani świadczonych usług, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania stanowią otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze o ile mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ad. 2.

Zdaniem Miasta wniesienie aportem do T. poszczególnych elementów wybudowanej Stacji nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani tym bardziej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a ww. czynność powinna zostać opodatkowana stawką 23% .

W szczególności poszczególne elementy Stacji przenoszone aportem nie będą stanowiły zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a więc nie będą wypełniały definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (t.j. - Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm,), mającego w tym przypadku zastosowanie. Należy bowiem zaznaczyć, iż definicja "przedsiębiorstwa" nie została uregulowana w przepisach ustawy o VAT, a więc stosuje się dla celu tego podatku definicję zawartą w KC. W myśl tej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu będzie zbiór poszczególnych elementów między którymi nie będzie zachodził związek funkcjonalny, tak żeby przekazane elementy mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W szczególności nowo wybudowana Stacja będzie posiadała jedynie składniki materialne w postaci budynków, budowli, wyposażenia, gruntu itp. Brak jest składników niematerialnych, brak jest również kadry pracowniczej oraz zarządzającej. Opisany zbiór elementów Stacji, który będzie przedmiotem aportu nie może również zostać uznany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, iż definicja "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w myśl tego przepisu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z elementami, które w żaden sposób nie wchodziły w skład przedsiębiorstwa, bowiem będą zrealizowane od podstaw i zaraz po ich wybudowaniu zbyte aportem. Nie będziemy tu mieli do czynienia ze zbyciem wydzielonych składników pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, albowiem takie relacje pomiędzy tymi składnikami po prostu nie zachodzą. Brak jest również w tym przypadku przeniesienia zobowiązań, bowiem te również w przypadku ww. elementów jeszcze nie występują.

Prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w Interpretacji indywidualnej sygn. IPTPP2/443-252/14-4/JS Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 czerwca 2014 r.

Ad. 3.

Zdaniem Miasta , z uwagi na to, że zakupy dokonywane są na budowę Stacji, która bezpośrednio po wybudowaniu zostanie przekazana aportem do T., a aport stanowi odpłatną dostawę towarów, w myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina Miasto ma prawo w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT do odliczania podatku VAT od zakupów w zakresie w jakim te towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż Gminie Miastu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony z tytułu nabytych towarów i usług w celu realizacji inwestycji opisanej we wniosku, ponieważ po zakończeniu inwestycji Miasto planuje wniesienie jej aportem do T..

Zatem Gmina Miasto powinna na bieżąco odliczać podatek naliczony z faktur dotyczących zakupów dokonywanych do przedmiotowej inwestycji, a w przypadku faktur, w których upłynął już termin odliczenia VAT wskazany w ustawie art. 86 ust. 10 i ust. 13 Gmina Miasto powinna dokonać odpowiednich korekt deklaracji VAT-7 za poprzednie okresy rozliczeniowe i odliczyć podatek naliczony.

Ad. 4.

Podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do T. aportu obejmującego elementy wybudowanej Stacji będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina Miasto otrzyma od T. z tytułu dokonania aportu elementów Stacji, czyli określona w umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT, pomniejszona o kwotę podatku VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Należności z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług stanowią cenę transakcji. Ustawa o podatku VAT w swoich regulacjach nie zawiera definicji ceny. Dlatego też należy sięgnąć do ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. z 2014 r. poz. 915), która zastąpiła poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (t.j. - Dz.U. z 2013 r. poz. 385). Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za cenę uważa się wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę, jednocześnie w myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przepisy art. 353¹ Kodeksu cywilnego stanowią, iż strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W ocenie Zainteresowanego w ramach tej zasady stanowiącej o swobodzie treści umów strony transakcji (Miasto i T.) mają prawo postanowić, iż wynagrodzenie otrzymane przez Miasto w związku z wniesieniem aportu do Spółki składać się będzie w części z otrzymanych udziałów, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z wniesieniem aportu. Tak więc wartość otrzymanych udziałów w T. odpowiadać będzie wartości netto składników majątkowych (materialnych) wnoszonych przez Miasto w formie wkładu niepieniężnego, natomiast kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Miasto, zostanie uregulowana przez T. na rzecz Miasta w formie pieniężnej. W takim stanie rzeczy kwotą należną / zapłatą z tytułu transakcji wniesienia aportu będzie wartość całego otrzymanego świadczenia od T., tj. wartość otrzymanych udziałów oraz środki pieniężne w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z dokonaniem aportu. W efekcie podstawą opodatkowania w tym przypadku dla celów podatku VAT będzie wspomniana kwota należna i zapłata z tytułu zbycia składników majątkowych, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone Interpretacjami indywidualnymi organów podatkowych:

1.  Sygn. ILPP1/443-176/14-6/AW Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 czerwca 2014 r.,
2.  Sygn. IPTPP4/443-773/13-5/BM Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 stycznia 2014 r.,
3.  Sygn. IPTPP2/443-830/13-5/PR Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 stycznia 2014 r.,
4.  Sygn. IPTPP2/443-669/13-5/JN Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 listopada 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestię podstawy opodatkowania regulują przepisy art. 29a ustawy o VAT.

Stosownie do ust. 1 tego artykułu podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści cytowanych wyżej przepisów art. 29 ust. 1 i 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Zatem dla określenia, czy dane dotacje są, czy nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu ww. przepisów, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że Miasto realizuje inwestycję w postaci budowy stacji segregacji odpadów komunalnych. W lutym 2013 r. Wnioskodawca podpisał umowę z Województwem reprezentowanym przez Zarząd Województwa na dofinansowanie projektu pt. „Stacja segregacji odpadów komunalnych Miasta i gmin powiatu ostrołęckiego współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach priorytetu IV "Środowisko zapobieganie zagrożeniom i energetyka" działanie 4.2 "Ochrona powierzchni ziemi" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013 r.” Miasto uzyskało i będzie dalej otrzymywać na podstawie złożonych wniosków refundację poniesionych wydatków w wysokości 70,86% poniesionych wydatków kwalifikowanych. Ponadto, dniu 22 października 2013 r. Miasto podpisało porozumienie międzygminne w sprawie powierzenia Miastu zadania publicznego w zakresie budowy stacji, w którym Gmina zobowiązała się do partycypowania w kosztach budowy projektu w wysokości ok. niecałych 2% wartości całego Projektu. Kwoty te płatne są w 3 równych ratach: I rata w roku 2013, a następne w latach 2014 i 2015 (II i III rata). Z dokumentacji prowadzonej na cele przyznanej dotacji wynika, że dofinansowanie uzyskane ze środków unijnych oraz na podstawie porozumienia międzygminnego nie obejmuje dotowania ceny sprzedawanych towarów / świadczonych usług przez stację - jest to tylko dotacja na konkretną inwestycję jako całość. Pozostałe kwoty budowy stacji niefinansowane ww. źródłami zewnętrznymi Miasto finansuje ze środków własnych - jest (będzie) to łącznie ok. 25-29% wartości całej inwestycji.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że dotacja celowa na budowę stacji segregacji odpadów komunalnych nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek świadczenie usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy. W par. 7 umowy do porozumienia międzygminnego w sprawie powierzenia Miastu zadania publicznego Budowa Stacji segregacji odpadów komunalnych Miasta i gmin powiatu ostrołęckiego zapisane jest, że Gmina zobowiązuje się składować odpady w wybudowanej z udziałem Gminy Stacji Segregacji odpadów pod warunkiem, że cena ich przyjęcia będzie niższa bądź równa cenie przyjęcia w innych wyznaczonych dla regionu regionalnych instalacjach do przetwarzania odpadów. Odpady z Gminy przyjmowane będą na tych samych zasadach co odpady z Miasta oraz, że Gmina nie będzie partycypować w kosztach eksploatacji Stacji Segregacji Odpadów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania otrzymanych dotacji ze środków unijnych oraz dotacji celowych otrzymanych od innej gminy.

Z uwagi na opis przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że skoro pozyskane dotacje stanowiły udział w kosztach ponoszonych przez Miasto na realizację inwestycji w postaci budowy stacji segregacji odpadów, czyli są dotacjami o charakterze zakupowym, a nie dotacjami mającymi na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, przyznane na taki cel dofinansowania nie spełniają przesłanki dotacji wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, w związku z realizacją inwestycji sfinansowanej w części dotacjami otrzymanymi od Unii Europejskiej oraz od gminy, Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów.

Podsumowując, otrzymane z Unii Europejskiej oraz od innej gminy dotacje nie mają związku ze sprzedażą i nie są przyznane jako dopłata do ceny usługi, lecz są przeznaczone na pokrycie poniesionych kosztów realizowanej inwestycji. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występują dotacje o charakterze zakupowym, a nie dofinansowania mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Wobec tego otrzymane dotacje, nie mają wpływu na cenę świadczonych usług, zatem nie podlegają opodatkowaniu jako czynność niewymieniona w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Według art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednak tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z tym składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast według art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany realizuje inwestycję w postaci budowy stacji segregacji odpadów komunalnych. Przedmiotem działalności stacji będzie m.in. przyjmowanie odpadów, ewidencja i klasyfikacja odpadów, mechaniczna i ręczna segregacja odpadów, prasowanie i belowanie surowców wtórnych, tymczasowe magazynowanie odpadów, sprzedaż surowców wtórnych. W skład realizowanej stacji wchodzą następujące elementy: waga samochodowa, budynek administracyjno-socjalny wraz z wyposażeniem, hala technologiczna sortowni wraz z wyposażeniem, boksy magazynowe, boksy magazynowe z punktem demontażu, hala technologiczna kompostowni wraz z wyposażeniem (maszyny i urządzenia), zbiornik odcieków, plac technologiczny, garaż dla kompaktora, garaż na sprzęt technologiczny, magazyn małych ilości odpadów niebezpiecznych, parking dla samochodów osobowych, brodzik denzynfekcyjny, mur oporowy, stacja transformatorowa, kontener socjalny, oraz biofiltr.

Z uwagi na opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo, gdyż składniki materialne stanowią część przedsiębiorstwa – Miasta. Przedmiotową sytuację należy rozpatrywać zatem pod kątem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rozpatrywanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedmiotem aportu będzie zbiór poszczególnych elementów, między którymi nie będzie zachodził związek funkcjonalny, tak żeby przekazane elementy mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W szczególności nowo wybudowana stacja będzie posiadała jedynie składniki materialne w postaci budynków, budowli, wyposażenia, gruntu itp. Brak jest składników niematerialnych, brak jest również kadry pracowniczej oraz zarządzającej. Zatem nie można uznać, aby przedmiot aportu stanowił organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z tym należy stwierdzić, że w przypadku wniesienia aportem przez Wnioskodawcę składników materialnych (elementów wybudowanej stacji) do spółki komunalnej nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dlatego też wskazana transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT. Planowana transakcja aportu składników materialnych będzie stanowić przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawno-podatkowych występuje w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach, oraz gdy zostały zawarte umową cywilnoprawną. Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, że takie czynności de facto – w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Podmioty takie mogą być wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w cyt. ustawie o gospodarce komunalnej.

Na podstawie cyt. art. 2 ww. ustawy gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany realizuje, za pośrednictwem spółki komunalnej inwestycję w postaci budowy stacji segregacji odpadów komunalnych. Faktury VAT za realizację inwestycji wystawiane są wyłącznie na Miasto (wydatki na realizację inwestycji dokumentowane są przez dostawców / usługodawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego). Bezpośrednio po wybudowaniu Miasto zamierza przekazać poszczególne elementy (składniki), aportem do spółki komunalnej. Dotychczas Miasto nie odliczało podatku VAT od zakupów dokonywanych na budowę ww. stacji, gdyż pierwsze faktury dotyczące przygotowania do budowy wpłynęły do Miasta w roku 2007, a czynność aportu przed kwietniem 2009 r. była czynnością nieopodatkowaną.

Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług niezbędnych do wybudowania stacji segregacji odpadów komunalnych, która zostanie aportem przekazana na rzecz spółki komunalnej.

W tym miejscu należy zauważyć, że wniesienie aportem stacji segregacji odpadów komunalnych jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności jej zbycia Miasto będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest spełniony, ponieważ towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi w postaci przekazania aportem stacji na rzecz spółki komunalnej. Oznacza to, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji w postaci budowy stacji segregacji odpadków komunalnych.

Natomiast, odnosząc się do terminu dokonania prawa do odliczenia podatku VAT należy mieć na uwadze przepis art. 86 ust. 10 oraz 11 ustawy o VAT. Zgodnie z nimi podatnikowi przysługuje prawo prawo do odliczenia podatku naliczonego za ten okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę, jeżeli u dostawcy lub usługodawcy w tym okresie powstał obowiązek podatkowy. Jeżeli podatnik nie odliczył podatku w tym okresie to ma prawo do odliczenia w dwóch następnych okresach rozliczeniowych. Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany realizuje inwestycję od 2007 roku do chwili obecnej. Zatem w stosunku do faktur, które otrzymuje na bieżąco ma prawo do odliczenia w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Natomiast w stosunku do faktur z poprzednich miesięcy i lat ubiegłych ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, poprzez korektę deklaracji podatkowych za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. 2014 r., poz. 915) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl art. 3 ust. 2 tej ustawy w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany realizuje, za pośrednictwem spółki komunalnej, inwestycję w postaci budowy stacji segregacji odpadów komunalnych. Wnioskodawca zamierza przekazać w formie aportu elementy wybudowanej stacji spółce komunalnej. Zamierza tego dokonać po ich wartości netto, podwyższonej o wartość podatku VAT. W umowie strony mają zamiar zawrzeć postanowienie, że w zamian za wniesienie aportu wspólnik (Miasto) obejmuje udziały o określonej wartości nominalnej netto przedmiotu aportu natomiast kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Miasto, zostanie uregulowana przez spółkę komunalną na rzecz Miasta w formie pieniężnej. Kwotą należną / zapłatą z tytułu transakcji wniesienia aportu będzie wartość całego otrzymanego świadczenia od spółki komunalnej, tj. wartość otrzymanych udziałów oraz środki pieniężne w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z dokonaniem aportu.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem elementów wybudowanej stacji do spółki komunalnej, będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki z tytułu dokonania aportu elementów wybudowanej stacji, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Przy czym, w okolicznościach niniejszej sprawy, zapłata obejmować będzie określoną w odpowiedniej umowie wartość aportu wraz z podatkiem VAT.

Zgodnie z opisem sprawy wynagrodzenie otrzymane przez Miasto w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego składało się będzie w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Miasta w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w odpowiedniej wartości).

Tym samym, w świetle przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia do spółki komunalnej aportu obejmującego składniki majątkowe (materialne), wchodzące w skład wybudowanej stacji, będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki z tytułu dokonania aportu elementów wybudowanej stacji. Wynagrodzenie Zainteresowanego składać się będzie w części z otrzymanych udziałów, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.