Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.820.2023.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-12
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - wydatkowanie równowartości przychodu, przed powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego; wydatkowanie równowartości przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na zwrot (spłatę) pożyczki udzielonej przez rodziców, na nabycie własnego lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pożyczka; rodzice; ulga-ulga mieszkaniowa; wydatek-wydatki mieszkaniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 listopada 2023 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 stycznia 2024 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W maju 2019 r. nabył Pan mieszkanie w (…). Zatem, sprzedaż tego mieszkania, które chce Pan zrealizować w tym roku jest objęta karencją pięciu pełnych lat kalendarzowych.

Zakłada Pan sprzedaż za około (…) tys. zł z dochodem około (\`(...)\`) tys. zł.

Sprzedaży mieszkania w (…) nie zrealizował Pan przed zakupem nowego mieszkania w (…), ze względu na specyfikę i trudności rynku mieszkaniowego. Nie miał Pan kupca w (…) a jednocześnie miał Pan zadowalającą ofertę w (…). Cena zapłacona za mieszkanie w (…) to (…) tys. zł.

Nie był Pan w stanie z własnego budżetu zakupić mieszkania w (…), dlatego zapożyczył się Pan u rodziców na kwotę (…) tys. zł, co ma Pan udokumentowane przelewem bankowym jak i PIT PCC-3 złożonym w terminie.

Niezwłocznie po sprzedaży mieszkania w (…) ma Pan zamiar spłacić pożyczkę rodzicom co też ma Pan zamiar udokumentować przelewem bankowym.

Jest Pan świadom, że gdyby Pan zaciągnął kredyt hipoteczny w banku, to po sprzedaży mieszkania w (…) mógłby go Pan spłacić z dochodu ze sprzedaży uzyskując ulgę podatkową. Jednakże, jeśli gotówka była dostępna w rodzinie to chciał Pan uniknąć korzystania z oprocentowanych usług bankowych, umów bankowych i procedur kredytowych.

Podsumowując zdarzenia: pożyczka od rodziców (zdarzenie wystąpiło), zakup mieszkania w (…) za (…) tys. zł (zdarzenie wystąpiło), sprzedaż mieszkania w (…) za około (…) tys. zł (zdarzenie przyszłe), spłata rodziców (zdarzenie przyszłe).

**Uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

### Mieszkanie w (…) nabył Pan w dniu 30 maja 2019 r. na drodze umowy kupna przed notariuszem \`(...)\` w jego Kancelarii znajdującej się w (…) przy ulicy (…). Nr repertorium A (…). Nabycie nastąpiło odpłatnie. Forma prawna ww. mieszkania to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Nie doszło jeszcze do definitywnej umowy sprzedaży ww. mieszkania w (…). Nie posiada Pan jeszcze dokładnej daty sprzedaży mieszkania w (…), natomiast informuje Pan, że pojawił się potencjalny kupiec, który poważnie rozważa zakup w bieżącym miesiącu (styczniu) bieżącego roku (2024), w związku z czym złożył Pan do notariusza komplet wymaganych dokumentów do transakcji sprzedaży. Pożyczkę od rodziców na zakup mieszkania w (…) zaciągnął Pan w dniu 17 lipca 2023 r. Mieszkanie w (…) zakupił Pan w dniu 31 lipca 2023 r. Forma prawna zakupionego mieszkania w (…) to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Mieszkanie w (…) nabył Pan w celu realizowania i zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. W ww. mieszkaniu na ulicy (…), (…), zamieszkuje Pan od dnia 23 sierpnia 2023 r. wraz z żoną i dwójką dzieci. W związku z tym wyklucza Pan dostęp osób trzecich do ww. mieszkania (poprzez wynajem, podnajem) oraz wyklucza Pan czerpanie korzyści z jego udostępniania w innych formach. Opuszczone 23 sierpnia mieszkanie w (…) również nie stanowi formy zarobkowania. Po tej dacie jest jedynie wystawione na sprzedaż i ponosi Pan comiesięczne koszty tego mieszkania do Spółdzielni mieszkaniowej w (…). Wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży ((…) tys. zł) mieszkania w (…) zostanie w całości przeniesiona konkretnie na zakup posiadanego przez Pan mieszkania w (…) zakupionego za (…) tys. zł. Przeniesienie to będzie mogło się dokonać w ogólnym rozliczeniu po spłacie pożyczki rodziców. Wartość przychodu uzyskanego ze sprzedaży nabytego w 2019 r. mieszkania w (…) została/zostanie wydatkowana w całości w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie ww. mieszkania. Całość przychodu została/zostanie przeniesiona jak wyżej wskazano. Rok poniesienia wydatków to 2024. Spłata pożyczki zaciągniętej od rodziców nie jest „własnym celem mieszkaniowym” samym w sobie. Ww. pożyczka umożliwiła natomiast realizację „własnego celu mieszkaniowego” jaki wyżej wskazano i opisano. Spłaty ww. pożyczki dokona Pan w terminie 7 dni od daty zaksięgowania przelewu przychodzącego z tytułu sprzedaży mieszkania w (…). Na pytanie Organu cyt. „czy cała wartość przychodu ze sprzedaży nabytego w 2019 r. mieszkania w (…) zostanie wydatkowana przez Pana w ciągu trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła/nastąpi sprzedaż ww. mieszkania na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 oraz art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?” wskazał Pan, że tak.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

### Czy w obecnej sytuacji: 1. Zakup mieszkania w (…) (2019); 2. Pożyczka od rodziców (2023) na zakup mieszkania w (…); 3. Zakup mieszkania w (…) i zamieszkanie w nim wraz z rodziną (2023); 4. Sprzedaż mieszkania w (…) przed upływem 5 lat podatkowych (zdarzenie przyszłe - potencjalnie styczeń 2024 r.); 5. Zwrot pożyczki rodzicom (zdarzenie przyszłe – potencjalnie styczeń 2024), w której to, w szczegółowym opisie \[cześć G., poz. 61 wniosku ORD-IN\] wykazuje Pan, że całość przychodu przeznacza na własny cel mieszkaniowy wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) znajdują zastosowanie przepisy według art. 21 ust. 1 pkt 131 uprawniające Pana do zwolnienia z podatku wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że powinien zostać zwolniony z podatku pomimo wystąpienia odwróconej chronologii, tj. najpierw zakup a później sprzedaż. Nie był Pan w stanie postąpić w innej kolejności, gdyż najpierw sprzedając mieszkanie w (…), a później kupując mieszkanie w (…) nie miałby Pan w międzyczasie miejsca do zamieszkania i magazynowania mebli i przedmiotów użytku codziennego. Nie byłby Pan też w stanie przewidzieć przez jaki okres czasu pozostawałby Pan z rodziną bez miejsca zamieszkania. Ponadto rynek mieszkaniowy ma swoje trudności związane z tym, że pojawia się zadowalająca okazja zakupu, podczas gdy nie ma kupca na wystawioną na sprzedaż nieruchomość, co też wystąpiło w Pana przypadku. Dodatkowo powołuje się Pan na wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 159/18 według, którego ulga mieszkaniowa należy się również podatnikom, którzy najpierw kupują nieruchomość, a dopiero potem sprzedają własne mieszkanie. Uważa Pan, że powinien zostać zwolniony z podatku wspomagając się w Pana sytuacji pożyczką od rodziców. Ustawodawstwo dopuszcza pożyczki jak w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647). Jednakże, we wszystkich tych przypadkach litera prawa w przypadku chęci uzyskania ulgi podatkowej zmusza Pana do zawierania niekorzystnych dla Pana finansowo (gdyż, oprocentowanych) oraz niechcianych umów z podmiotami trzecimi. W opisanej przez Pana sytuacji, udokumentowane (przelewem oraz PIT PCC-3) pożyczenie przez Pana pieniędzy od rodziców niczym nie ustępuje zaciągnięciu pożyczki w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, a chroni Pana przed zawieraniem umów z tymi podmiotami oraz przed niechcianymi odsetkami. W obydwu tych przypadkach, faktem staje się, że pozyskuje Pan pieniądze na zakup nieruchomości, dokumentuje pozyskanie pieniędzy i zobowiązuje się do udokumentowania spłaty. Zaś w przypadku skorzystania z pomocy rodziców zabezpiecza Pan swój interes chroniąc się przed niechcianymi umowami, procedurami i oprocentowaniem. Uważa Pan, że powinien zostać zwolniony z podatku, w imię myśli, że liczy się cel na jaki zostaje przeniesiony dochód, a w Pana przypadku zostaje on w pełni przeniesiony na własne cele mieszkaniowe. Wszak, uwzględniając ogólne rozliczanie wszystkich transakcji, tj. niechronologiczne transakcje zakupu i sprzedaży mieszkań oraz spłatę wspomagającej pożyczki od rodziców (w pełni udokumentowane przelewami) całość dochodu zostanie przeniesiona na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup droższego mieszkania w (\`(...)\`).

Uważa Pan, że w opisanej sytuacji, znajdują zastosowanie przepisy według art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniające Pana do zwolnienia z podatku wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Uzasadnia to Pan tym, że pomimo odwróconej chronologii zdarzeń (tj. najpierw zakup w (…) i przeprowadzka, a później sprzedaż w (…)) w opisie stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych szczegółowo wykazał Pan, że całość przychodu przeznacza Pan na własny cel mieszkaniowy wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Przepis art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Biorąc pod uwagę powyższe, nienastępująca w ramach działalności gospodarczej planowana sprzedaż przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat od jego nabycia w 2019 r. w drodze umowy sprzedaży, tj. do 31 grudnia 2024 r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z – w przedmiotowej sprawie – art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa majątkowego), jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

W związku z tym, tylko wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Jak wskazano wyżej, ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Jednym z takich celów, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy jest nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem. Stosownie zaś do przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, które obejmują m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30 (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy). Zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął natomiast innych niż ww. wydatków związanych z zawarciem umowy kredytu.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Pana ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) oraz w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, że aby przychód z odpłatnego zbycia mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na ten cel.

Jednak w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka, czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie otrzymane środki finansowe.

W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził: „Ta specyficzna konstrukcja powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nie uzależnia powstania przychodu od jego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy czy wartości pieniężnych. Przepis ten jest przepisem szczególnym, wprowadza on w stosunku do przychodów ze źródeł przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zasadę memoriałową, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie otrzymał do dyspozycji pieniądze lub inne wartości, a zatem czy cena została faktycznie zapłacona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 162/14). Dla wystąpienia przychodu wystarczy zatem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi określać cenę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2189/10, z dnia 5 września 2008 r. sygn. akt II FSK 758/07)”.

Zatem, ponieważ przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, to aby równowartość przychodu z tego odpłatnego zbycia mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie środków pieniężnych powinno nastąpić po lub w dniu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw do lokalu mieszkalnego.

Tymczasem z omawianej sprawy jednoznacznie wynika, że wydatkowanie środków pieniężnych (pozyskanych od rodziców z udzielonej przez nich pożyczki) na nabycie w lipcu 2023 r. lokalu mieszkalnego, miało miejsce w czasie jeszcze przed planowanym podpisaniem ostatecznej umowy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego przez Pana w 2019 r.

W konsekwencji, wydatkowanie przez Pana przed zawarciem planowanej umowy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2019 r., równowartości przychodu z ww. planowanej sprzedaży, na nabycie w 2023 r. lokalu mieszkalnego, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że wydatkowanie środków pieniężnych (równowartości przychodu z planowanej sprzedaży) nastąpiło przed powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2019 r., tj. przed zawarciem umowy przenoszącej na kupującego własność spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu należy wskazać, że aby dochód ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych mógł zostać objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zostać spełnione następujące przesłanki: spłacona pożyczka (kredyt) nie może być jakąkolwiek pożyczką, lecz musi to być pożyczka – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zaciągnięta przez podatnika na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 oraz musi być to pożyczka zaciągnięta w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej przed dniem uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, spłata pożyczki udzielonej Panu przez Pana rodziców, tj. przez inny podmiot niż bank lub spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa (mające siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej) nie będzie uprawniała Pana do skorzystania z ww. zwolnienia przedmiotowego. Spłata pożyczki zaciągniętej u osoby fizycznej na podstawie umowy, nawet jeśli środki z tej pożyczki przeznaczone zostały/zostaną na realizację własnego celu mieszkaniowego, nie jest celem mieszkaniowym wskazanym w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że podmiotem udzielającym pożyczki (kredytu) ma być bank lub spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa.

W konsekwencji, zwrot (spłata) pożyczki udzielonej Panu przez Pana rodziców, na nabycie własnego lokalu mieszkalnego, nie będzie uprawniał Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że planowana sprzedaż przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, będzie stanowiła dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wydatkowanie równowartości tego przychodu, przed powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, tj. przed zawarciem umowy sprzedaży, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również wydatkowanie równowartości tego przychodu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, na zwrot (spłatę) pożyczki udzielonej Panu przez Pana rodziców, na nabycie własnego lokalu mieszkalnego, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).