Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.156.2021.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-03
Teza: Obowiązki płatnika w związku z pokrywaniem kosztów zakwaterowania artystów będących obcokrajowcami jak i polskimi rezydentami w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej lub jej braku.
Słowa kluczowe: nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; usługi-usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Diety i inne należności za czas podróży.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2021 r. (data wpływu 4 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów zakwaterowania (noclegów) związanych z realizacją interesów i celów statutowych dla:

\- rezydentów polskich nieprowadzących działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**;

\- rezydentów polskich prowadzących działalność gospodarczą – **jest prawidłowe**;

\- osób, które nie posiadają rezydencji polskiej oraz nie prowadzą działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**;

\- osób, które nie posiadają rezydencji polskiej oraz prowadzą działalność gospodarczą – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 października 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów zakwaterowania (noclegów) związanych z realizacją interesów i celów statutowych dla:

*   rezydentów polskich nieprowadzących działalności gospodarczej,
*   rezydentów polskich prowadzących działalność,
*   osób, które nie posiadają rezydencji polskiej oraz nie prowadzą działalności gospodarczej,
*   osób, które nie posiadają rezydencji polskiej oraz prowadzą działalność gospodarczą.

**We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.**

Wnioskodawca, zwany dalej "O." bądź „Wnioskodawcą", jest samorządową instytucją kultury działającą w oparciu o ustawę z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. 2020 poz. 194 ze zm.), dalej: „ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej". Przedmiotem działalności O., zgodnie z uchwalonym Statutem, jest rozwijanie i upowszechnianie kultury i edukacji muzycznej poprzez m.in.:

1) realizację programu artystycznego w oparciu o sezonowe plany repertuarowe oraz działalność impresaryjną,

2) organizowanie i wykonywanie form scenicznych: (…),

3) edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę a zwłaszcza przygotowanie dzieci i młodzieży do roli przyszłych odbiorców i współtwórców kultury,

4) tworzenie warunków sprzyjających rozwojowi twórczości i talentów twórczych,

5) organizację innych przedsięwzięć służących upowszechnianiu kultury, takich jak na przykład: seminaria, konferencje, kursy, warsztaty, konkursy,

6) prowadzenie działalności reklamowo-promocyjnej w zakresie upowszechniania kultury.

W ramach realizowanych zadań statutowych Wnioskodawca organizuje imprezy kulturalne i artystyczne, m.in. koncerty muzyczne, spektakle, występy artystyczne, przedstawienia teatralne, zwane dalej łącznie: „spektaklami". W tym celu Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło oraz umowy zlecenie z artystami, wykonawcami i twórcami (zwani dalej łącznie: „artystami").

Umowy zawierane są z:

1) osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą będącymi polskimi rezydentami, podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT,

2) osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej będącymi polskimi rezydentami, podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT,

3) osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą niebędącymi polskimi rezydentami, podlegającymi ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 2a ustawy o PIT,

4) osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej niebędącymi polskimi rezydentami, podlegającymi ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 2a ustawy o PIT.

Zakres usług w ramach zawieranych umów obejmuje przede wszystkim przygotowanie (w tym uczestnictwo w próbach) i wykonanie w spektaklach przypisanych im ról (aktor/dyrygent/muzyk itp.). Współpraca z artystami niebędącymi polskimi rezydentami wiąże się z każdorazowym przedstawieniem przez artystę certyfikatu rezydencji podatkowej - musi to nastąpić przed wypłatą wynagrodzenia. Nierezydenci wykonujący usługi w ramach ww. umów nie posiadają na terenie Rzeczpospolitej Polskiej zakładu ani stałej placówki w celu wykonywania działalności. Wykonanie przez artystę przedmiotu umowy zobowiązuje O. do wypłaty honorarium. Ponadto, w celu realizacji interesu O. i należytego zagwarantowania wykonania zlecenia/dzieła, O. zobowiązuje się do zapewniania artystom i opłacania w całości noclegów na czas prób i spektakli w miejscu i czasie wskazanym przez O. Artysta zobowiązany jest do potwierdzenia przybycia najpóźniej do godz. 10:00 w dniu, w którym rozpoczyna się rezerwacja doby hotelowej. W przypadku niewykorzystania zarezerwowanego noclegu, który zostanie potwierdzony przez O., artysta zobowiązany jest do zwrotu O. kosztów rezerwacji przez nią poniesionych.

Wartość noclegu nie jest zawarta w honorarium artysty, a artysta nie zalicza tej wartości w koszty uzyskania przychodu. Koszty noclegu są poniesione przez O. przede wszystkim w celu realizacji zadań statutowych O. będącej samorządową instytucją kultury. O. podpisując umowy z artystami oczekuje uzyskania przychodu. W znacznej większości organizowane przez O. wydarzenia są bowiem biletowane i cieszą się ogromną rozpoznawalnością głównie dzięki występującym w nich artystom. O. dobierając artystów do danego spektaklu musi się zatem kierować umiejętnościami artysty, jego „dopasowaniem" do danej roli oraz jego popularnością, aby sprostać oczekiwaniom wymagającej publiczności. Te wszystkie czynniki przekładają się bowiem na zainteresowanie wśród publiczności. Ostatnim kryterium jakim kieruje się O. przy doborze artystów jest odległość ich miejsca zamieszkania od miejsca, w którym organizowane są spektakle. Próby poprzedzające spektakle często rozpoczynają się wczesnym rankiem, a kończą późnym popołudniem/wieczorem. Konieczność codziennych dojazdów artystów na miejsce prób i spektakli wiązałoby się z przewyższającym korzyści finansowe ryzykiem. Dojazdy, często nawet kilkaset kilometrów, zmęczonych pracą artystów wiązałaby się przede wszystkim z ryzykiem nie dotarcia ich na czas do miejsca prób/spektakli spowodowanych korkami/wypadkami na drodze. Ponadto zdecydowana większość artystów nie zdecydowałaby się na zawarcie umów z O., gdyby musiała dojeżdżać bądź samodzielnie opłacać noclegi.

O. nie zapewnia i nie finansuje artystom dojazdu do hotelu z miejsca ich zamieszkania.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy na O. ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym, czy O. jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.?

2) Czy na O. ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym czy O. jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.?

3) Czy na O. ciążą obowiązki płatnika, związku z czym czy O. jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.?

4) Czy na O. ciążą obowiązki płatnika, związku z czym czy O. jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

Analiza podatkowa przedstawionego stanu faktycznego wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy nieodpłatne świadczenie w postaci zapewnienia i opłacenia noclegu artystom nieprowadzącym działalności gospodarczej posiadających rezydencję podatkową w Polsce, w związku z realizacją interesów i celów statutowych O., stanowi przychód tych osób podlegający opodatkowaniu w świetle przepisów ustawy o PIT.

W tym miejscu wskazać należy, iż w świetle generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6.9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 301, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Bez wątpienia stwierdzić należy, iż artyści nieprowadzący działalności gospodarczej wywiązując się z zawartej z O. umowy o dzieło bądź umowy zlecenie i otrzymując z tego tytułu honorarium uzyskują przychód klasyfikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Pozostaje zatem pytanie, czy przychód taki należy również rozpoznać z tytułu zapewnienia i opłacenia przez O. noclegu ww. artystom w związku z ich udziałem w spektaklach (w tym próbach). Zasadne jest zatem zdefiniowanie pojęcia „nieodpłatnego świadczenia", z uwagi iż ustawowej definicji nie znajduje się w ustawie o PIT. Zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie sądowym znaczeniem tego pojęcia poprzez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Świadczenia w postaci zapewnienia artystom zakwaterowania mają bez wątpienia charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. W trakcie trwania umowy artyści będą zamieszkiwali w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będą oni wykorzystywali to miejsce przede wszystkim dla celów osobistych (prywatnych). Pokoje hotelowe nie będą służyły artystom jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy), lecz będą służyły ich osobistym celom i potrzebom. Zapewnienie artystom noclegu skutkuje zaoszczędzeniem czasu na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła/zlecenia bądź zaoszczędzenie na wydatkach, do ponoszenia których byliby zmuszeni, gdyby O. nie zapewniała im ww. świadczenia. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w jednej z interpretacji indywidualnych z dniach 6 listopada 2019 r. „wskazane świadczenie w postaci zapewnienia i sfinansowania noclegu jest świadczeniem dodatkowym, na które Wnioskodawca się umawia i przekazuje je artystom. Żadne przepisy nie wskazują, że takie świadczenia Wnioskodawca powinien ponieść. Tym samym należy uznać, że stanowią przychód artysty (nr 0112-KDIL3-2.4011.342.2019.2.MKA). Organ potwierdził wówczas, iż wartość ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów noclegów na rzecz artystów mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w świetle ustawy o PIT stanowi dla tych osób przychód w rozumieniu tej ustawy.

Jak zatem wyżej stwierdzono, nieodpłatne świadczenie w postaci zapewnienia noclegu artystom nieprowadzącym działalności gospodarczej posiadających rezydencję podatkową w Polsce, stanowi dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże biorąc pod uwagę zastrzeżenie ustawodawcy wskazane w ad. 9 ust. 1 ustawy o PIT przewidujące przychody zwolnione od podatku dochodowego, stwierdzić należy, iż w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT znajduje się właściwe, dla tego typu przychodów, zwolnienie.

Zgodnie z przywołanym przepisem wolne od podatku dochodowego są podróże osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W pierwszej kolejności wskazać należy na relację prawną, która łączy O. z artystami, którym zapewniane są noclegi. Jak wskazuje ustawa o PIT w art. 12 ust. 4 za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Natomiast jak wskazano w opisie stanu faktycznego artyści wykonują swoją pracę na rzecz O. w oparciu o umowy zlecenia bądź umowy o dzieło, czyli umowy regulowane przepisami prawa cywilnego, nieczyniące osób wykonujących przedmiot tych umów - pracownikami. Pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT została zatem spełniona - artyści nie są pracownikami.

Idąc dalej, wymaga zauważenia fakt, iż w przepisie tym ustawodawca posłużył się dwoma kategoriami podróży - „podróży służbowej" (w literze a) tego ustępu w odniesieniu do pracownika) oraz po prostu „podróży" (w odniesieniu do osoby niebędącej pracownikiem). Wynikać to może z faktu, iż podróż służbowa została zdefiniowana w kodeksie pracy, czyli ustawie regulującej stosunki pomiędzy pracownikami a pracodawcami. Jak jednak wcześniej zauważono artyści, których łączy umowa zlecenie i umowa o dzieło nie są pracownikami w świetle kodeksu pracy. Oznacza to również, że termin „podróż" bez określenia „służbowa" nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Jak zauważa NSA z uwagi na brak ustawowej definicji „podróży" należy przyjąć, iż chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3509/15).

Ponadto, przedmiotowe zwolnienie z podatku jest ograniczone do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, zwane dalej: „rozporządzeniem". Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety,

2) zwrot kosztów:

*   przejazdów,
*   dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
*   noclegów,
*   innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W odniesieniu do kosztów noclegów należy wyjaśnić, że w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1. przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Aby przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT. Po pierwsze otrzymane świadczenie nie zostało zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Po drugie zostało poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Odnosząc się do powyższych warunków w pierwszej kolejności wskazać należy, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - artyści nie zaliczają świadczeń w postaci zapewnienia noclegu do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast O. zawiera umowy z artystami w celu osiągnięcia przychodów ze sprzedaży biletów na spektakle. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2017 r. „Nie ulega wątpliwości, że oba te warunki są spełnione w przypadku Świadczeń Dodatkowych finansowanych przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodów z biletów w związku z prowadzoną działalnością statutową, a niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez artystów współpracujących z Wnioskodawcą" (nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.2016.1 .MMA).

Podsumowując:

1) artyści nie są pracownikami O.,

2) artyści odbywają podróż w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT,

3) artyści nie zaliczają nieodpłatnego świadczenia w postaci zapewnienia noclegów i wyżywienia do kosztów uzyskania przychodów,

4) O. zapewniając artystom nocleg oraz wyżywienie czyni to z myślą uzyskania przychodu.

W świetle powyższej analizy prawnopodatkowej stwierdzić należy, iż ww. przychód korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT. Powyższe świadczenie korzysta również ze zwolnienia od podatku na zasadach określonych powyżej, również, gdy w uzasadnionych przypadkach koszt noclegu przekracza limity wskazane w rozporządzeniu a wysokość kosztów noclegu jest stwierdzona rachunkiem. Potwierdza to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2014 r. nr IPPB4/415-536/14-2/AM: „W sytuacji, gdy Wnioskodawca pokrywa artystom koszty noclegu na podstawie § 8 ust. 1 -2 i § 16 ust. 1 i 3 rozporządzenia o podróżach służbowych (w tym także gdy w uzasadnionych przypadkach zwrot kosztów noclegu stwierdzonej rachunkiem w wysokości przekraczającej określony limit), wówczas taki zwrot kosztów korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Przechodząc końcowo do kwestii ewentualnych obowiązków ciążących na O., wskazać należy, iż w świetle art. 42a ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21. art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania. Mając zatem na względzie fakt, iż przychód artystów nieprowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencję podatkową w Polsce z tytułu nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz w postaci zapewnienia i opłacenia im noclegu korzysta ze zwolnienia wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, na O. nie ciążą obowiązki płatnika w zakresie sporządzenia tym artystom informacji PIT-11.

Powyższe stanowisko jest potwierdzane przez interpretacje indywidualne wydane w tożsamych stanach faktycznych. W jednej z nich Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej również stwierdził, iż „świadczenia polegające na pokrywaniu przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia, noclegów i podróży nieprowadzącym działalności gospodarczej artystom, wykonawcom i twórcom oraz osobom, którymi agenci, agencje artystyczne, stowarzyszenia, fundacje lub instytucje kultury posługują się przy świadczeniu usługi korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w związku z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej W związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie miał obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub wykazania ich w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" (interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2019 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD).

Mając powyższe na względzie, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

II.

W ocenie Wnioskodawcy, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym wynagrodzenie za spektakle, w tym również udział w obowiązkowych próbach stanowi dla artystów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności.

Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy stanowi, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty - z zastrzeżeniem ust 3 pkt 13 - i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie zaś z treścią art. 44 ustawy o PIT podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art, 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. W tym zatem przypadku, na O. nie ciążą obowiązki płatnika i nie jest ona obowiązana do obliczania, pobrania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2019 r. nr 0115-KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD.

O. w stosunku do świadczeń dodatkowych dla polskich artystów prowadzących działalność gospodarczą w ogóle nie jest płatnikiem. Podkreślić należy, że podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2017 r. nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.2016.1.MMA, który stwierdził, że wynagrodzenie za występ/przeprowadzenie warsztatów stanowi dla artystów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności. Dodatkowe świadczenia (m.in. w zakresie noclegów) sfinansowane przez instytucje kultury również stanowią przychody z działalności gospodarczej, jeżeli artysta ją prowadzi.

Mając powyższe na względzie, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, w związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

III.

W ocenie Wnioskodawcy, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

Analiza podatkowa przedstawionego stanu faktycznego wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy nieodpłatne świadczenie w postaci zapewnienia i opłacenia noclegu artystom nieprowadzącym działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce, w związku z realizacją interesów i celów statutowych O., stanowi przychód tych osób podlegający opodatkowaniu w świetle przepisów ustawy o PIT.

W tym miejscu wskazać należy, iż w świetle generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT. opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast art. 3 ust. 2 b ww. wskazuje na przykładowy katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez wspomnianych podatników, w którym znajdują się m.in. dochody (przychody) z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Jak zastrzega ustawa o PIT, powyżej przywołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia" zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od podmiotów wskazanych w tym przepisie, tj. m.in. od osób prawnych.

Świadczenia w postaci zapewnienia artystom zakwaterowania mają bez wątpienia charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. W trakcie trwania umowy artyści będą zamieszkiwali w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będą oni wykorzystywali to miejsce przede wszystkim do celów osobistych (prywatnych). Pokoje hotelowe nie będą służyły artystom jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będą służyły ich osobistym celom i potrzebom. Zapewnienie artystom noclegu skutkuje zaoszczędzeniem czasu na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła/zlecenia bądź zaoszczędzenie na wydatkach, do ponoszenia których byliby zmuszeni, gdyby O. nie zapewniała im ww. świadczenia. Tym samym należy uznać, że stanowią one przychód artysty.

Powyższe regulacje prawne prowadzą do wniosku, iż wartość ponoszonych przez O. kosztów noclegów na rzecz artystów niemających miejsca zamieszkania w Polsce nieprowadzących działalności gospodarczej stanowi dla nich przychód w rozumieniu ustawy o PIT.

Analiza prawnopodatkowa dochodów uzyskiwanych w relacjach transgranicznych wymaga rozpatrzenia dwóch kwestii. Po pierwsze, czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce. Po drugie - przy założeniu, że odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca - czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, o ile oczywiście taka umowa została zawarta z krajem, którego rezydentem podatkowym jest dana osoba.

Literalne brzmienie art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT prowadzi do spełnienia pierwszej z dwóch wyżej wymienionych przesłanek. Do stwierdzenia czy druga z nich również jest spełniona konieczna jest analiza postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a krajem, którego rezydentem jest dany artysta. Jako, że O. może zawrzeć umowę zlecenia bądź umowę o dzieło z artystami z różnych państw świata, O. posłuży się przykładową umową o unikaniu podwójnego opodatkowania z wybranym przez siebie państwem - w tym wypadku z Austrią - z zastrzeżeniem, że interpretacja podatkowa wydana przez organ podatkowy w zakresie niniejszego pytania będzie, w drodze analogii, miała zastosowanie również do artystów z innych państw, o ile umowy zawarte z tymi państwami będą tożsame w swoich postanowieniach w zakresie powyższej kwestii do umowy zawartej z Austrią.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu (art. 7 ust. 7 umowy).

W myśl art. 17 ust. 1 umowy polsko-austriackiej bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. umowy dochód mający związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty nie przypada na rzecz tego artysty, lecz innej osobie, to dochód taki, bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15. może być opodatkowany w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Wskazać należy, iż użyte w art. 17 ust. 1-2 umowy polsko-austriackiej określenie „może być opodatkowany" nie oznacza dowolności co do możliwości opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce przez artystów austriackich, oznacza, że dochód ten jest opodatkowany w państwie gdzie osiągnęli oni dochody, czyli w Polsce oraz w państwie ich miejsca zamieszkania, czyli w Austrii. Na sposób opodatkowania nie wpływa źródło sfinansowania dochodu uzyskanego przez artystów, gdyż polsko-austriacka umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawiera dodatkowych postanowień w tym zakresie.

W świetle powyższego, dochód artystów mających miejsce zamieszkania na terytorium Austrii, z tytułu wykonywania działalności artystycznej w Polsce na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło, podlega opodatkowaniu także w Polsce. Jednakże, pamiętać należy o treści art. 21 ustawy o PIT, w którym ustawodawca przewidział zwolnienia z podatku dochodowego określonych tam przychodów (dochodów). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są podróżne osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W pierwszej kolejności wskazać należy na relację prawną, która łączy O. z artystami, którym zapewniane są noclegi. Jak wskazuje ustawa o PIT w art. 12 ust. 4 za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Natomiast jak wskazano w opisie stanu faktycznego artyści wykonują swoją pracę na rzecz O. w oparciu o umowy zlecenia bądź umowy o dzieło, czyli umowy regulowane przepisami prawa cywilnego, nieczyniące osób wykonujących przedmiot tych umów - pracownikami. Pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT została zatem spełniona - artyści nie są pracownikami.

Idąc dalej, wymaga zauważenia fakt, iż w przepisie tym ustawodawca posłużył się dwoma kategoriami podróży – „podróży służbowej" (w literze a) tego ustępu w odniesieniu do pracownika) oraz po prostu „podróży” (w odniesieniu do osoby niebędącej pracownikiem). Wynikać to może z faktu, iż podróż służbowa została zdefiniowana w kodeksie pracy, czyli ustawie regulującej stosunki pomiędzy pracownikami a pracodawcami. Jak jednak wcześniej zauważono artyści, których łączy umowa zlecenie i umowa o dzieło nie są pracownikami w świetle kodeksu pracy. Oznacza to również, że termin „podróż" bez określenia „służbowa" nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Jak zauważa NSA z uwagi na brak ustawowej definicji „podróży" należy przyjąć, iż chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3509/15).

Ponadto, przedmiotowe zwolnienie z podatku jest ograniczone do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej łub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety,

2) zwrot kosztów:

*   przejazdów,
*   dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
*   noclegów,
*   innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W odniesieniu do kosztów noclegów należy wyjaśnić, że w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Aby przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT. Po pierwsze otrzymane świadczenie nie zostało zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Po drugie zostało poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Odnosząc się do powyższych warunków w pierwszej kolejności wskazać należy, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - artyści nie zaliczają świadczeń w postaci zapewnienia noclegu do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast O. zawiera umowy z artystami w celu osiągnięcia przychodów ze sprzedaży biletów na spektakle. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2017 r., „Nie ulega wątpliwości, że oba te warunki są spełnione w przypadku świadczeń Dodatkowych finansowanych przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodów z biletów w związku z prowadzoną działalnością statutową, a niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez artystów współpracujących z Wnioskodawcą" (nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.2016.1.MMA).

Podsumowując:

1) artyści nie są pracownikami O.,

2) artyści odbywają podróż w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT,

3) artyści nie zaliczają nieodpłatnego świadczenia w postaci zapewnienia noclegów i wyżywienia do kosztów uzyskania przychodów,

4) O. zapewniając artystom nocleg oraz wyżywienie czyni to z myślą uzyskania przychodu.

W świetle powyższej analizy prawnopodatkowej stwierdzić należy, iż ww. przychód korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT. Powyższe świadczenie korzysta również ze zwolnienia od podatku na zasadach określonych powyżej, również gdy w uzasadnionych przypadkach koszt noclegu przekracza limity wskazane w rozporządzeniu a wysokość kosztów noclegu jest stwierdzona rachunkiem. Potwierdza to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2014 r. nr IPPB4/415-536/14-2/AM: „W sytuacji, gdy Wnioskodawca pokrywa artystom koszty noclegu na podstawie § 8 ust. 1-2 i § 16 ust. 1 i 3 rozporządzenia o podróżach służbowych (w tym także gdy w uzasadnionych przypadkach zwrot kosztów noclegu stwierdzonej rachunkiem w wysokości przekraczającej określony limit), wówczas taki zwrot kosztów korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Przechodząc końcowo do kwestii ewentualnych obowiązków ciążących na O., wskazać należy, iż w świetle art. 42a ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Mając zatem na względzie fakt, iż przychód artystów nieprowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz w postaci zapewnienia i opłacenia im noclegu korzysta ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, na O. nie ciążą obowiązki płatnika w zakresie sporządzenia tym artystom informacji PIT-11.

Powyższe stanowisko jest potwierdzane przez interpretacje indywidualne wydane w tożsamych stanach faktycznych. W jednej z nich Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej również stwierdził, iż „świadczenia polegające na pokrywaniu przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia, noclegów i podróży nieprowadzącym działalności gospodarczej artystom, wykonawcom i twórcom oraz osobom, którymi agenci, agencje artystyczne, stowarzyszenia, fundacje lub instytucje kultury posługują się przy świadczeniu usługi - korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w związku z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. W związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie miał obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub wykazania ich w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" (interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2019 r. nr 0115-KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach również potwierdził, że w sytuacji gdy koszty świadczeń dodatkowych (w tym transportu, noclegów i wyżywienia) dla artystów polskich nieprowadzących działalności gospodarczej i zagranicznych artystów w całości będą korzystały ze zwolnienia z podatku na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika (interpretacja indywidualna z dnia 7 lutego 2017 r. nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.2016.1.MMA).

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.429.2019.1.MKA, gdzie czytamy: „przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń polegających na zapewnieniu i sfinansowaniu noclegu artystom będącym rezydentami Czech, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, będą korzystały ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Wobec tego na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika, w tym obowiązki informacyjne wynikające z art. 42 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez ten sam organ w stosunku do rezydentów Białorusi (interpretacja indywidualna z dnia 6 listopada 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.428.2019.1.MKA) oraz w stosunku do rezydentów Wielkiej Brytanii (interpretacja indywidualna z dnia 6 listopada 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.430.2019.1.MKA).

Mając powyższe na względzie, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów nieprowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

IV.

W ocenie Wnioskodawcy, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym wynagrodzenie za spektakle, w tym również udział w obowiązkowych próbach stanowi dla artystów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności.

Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy stanowi, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie zaś z treścią art. 44 ustawy o PIT podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. W tym zatem przypadku, na O. nie ciążą obowiązki płatnika i nie jest ona obowiązana do obliczania, pobrania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy. Powyższe regulacje dotyczą również artystów zagranicznych, co potwierdza chociażby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2019 r. nr 0115- KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD. O. w stosunku do świadczeń dodatkowych dla zagranicznych artystów prowadzących działalność gospodarcza w ogóle nie jest płatnikiem. Podkreślić należy, że podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2017 r. nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.2016.1.MMA, który stwierdził, że wynagrodzenie za występ/przeprowadzenie warsztatów stanowi dla artystów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności. Dodatkowe świadczenia (m.in. w zakresie noclegów sfinansowane przez instytucje kultury również stanowią przychody z działalności gospodarczej, jeżeli artysta ją prowadzi).

Mając powyższe na względzie, na O. nie ciążą obowiązki płatnika, związku z czym O. nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalności gospodarczej nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu w związku z realizacją interesów i celów statutowych O.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe we wszystkich zakresach**.

**I.**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Według art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia" zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c ww. ustawy, określa się - wg art. 11 ust. 2 wspomnianej ustawy - na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń – na mocy art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustala się:

a. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

b. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

c. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

d. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest m.in. działalność wykonywana osobiście.

Przy czym za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 – na podstawie art. 13 pkt 2 i pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uważa się:

\- przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;

\- przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu, że świadczenia w postaci zapewnienia artystom zakwaterowania mają bez wątpienia charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. W trakcie trwania umowy artyści będą zamieszkiwali w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będą oni wykorzystywali to miejsce przede wszystkim do celów osobistych (prywatnych). Pokoje hotelowe nie będą służyły artystom jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będą służyły ich osobistym celom i potrzebom. Zapewnienie artystom noclegu skutkuje zaoszczędzeniem czasu na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła/zlecenia bądź zaoszczędzenie na wydatkach, do ponoszenia których byliby zmuszeni, gdyby O. nie zapewniała im ww. świadczenia. Tym samym należy uznać, że stanowią one przychód artysty.

Tym samym, stwierdzić należy, że artyści zawierający umowy zlecenie lub umowy o dzieło otrzymują więc przychody zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, wliczając do nich honorarium zawarte w umowie oraz wartość świadczeń związane z zapewnieniem i sfinansowaniem noclegu przez O.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 wspomnianej ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a. podróży służbowej pracownika,

b. podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

\- w celu osiągnięcia przychodów lub

\- w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

\- przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

\- przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ww. ustawy).

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety;

2) zwrot kosztów:

*   przejazdów,
*   dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
*   noclegów,
*   innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W odniesieniu do kosztów noclegów należy wyjaśnić, że w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

W opisanym stanie faktycznym wskazano, że świadczenie w postaci zapewnienia i sfinansowania noclegu jest świadczeniem dodatkowym, na które Wnioskodawca się umawia i przekazuje je artystom. Ponadto, artyści, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło uzyskujący świadczenie związane z zapewnieniem i sfinansowaniem noclegu nie zaliczają jego wartości do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast Wnioskodawca umowy zawarte z artystami wiąże z uzyskiwaniem przychodu. Żadne przepisy nie wskazują, że takie świadczenia Wnioskodawca powinien ponieść. Tym samym należy uznać, że stanowią przychód artysty. Zatem w związku z tym, że artyści nie są pracownikami Wnioskodawcy, w stosunku do nich będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Natomiast według zasady opisanej w art. 42a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21. art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.

Jednakże przychód artystów nieprowadzących działalności gospodarczej posiadających rezydencję podatkową w Polsce z tytułu nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz w postaci zapewnienia i opłacenia im noclegu korzysta ze zwolnienia wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie miał obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub wykazania ich w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy.

**II.**

Wnioskodawca słusznie wskazał we wniosku, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym wynagrodzenie za spektakle, w tym również udział w obowiązkowych próbach, stanowi dla artystów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności. Ponadto, przepis art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy stanowi, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Art. 44 ww. ustawy stanowi natomiast, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Mając na uwadze fakt, że przychody uzyskane na podstawie umowy o dzieło przez artystów prowadzących działalność gospodarczą o polskiej rezydencji stanowią przychód z działalności gospodarczej i obowiązek opodatkowania tego przychodu spoczywa na osobie prowadzącej działalność gospodarczą, Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku dochodowego z tego tytułu. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania informacji PIT-11 osobom prowadzącym działalność gospodarczą.

**III.**

Przytaczając fragment rozstrzygnięcia zakresu numer I, artyści zawierający umowy zlecenie lub umowy o dzieło otrzymują przychody zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, wliczając do nich honorarium zawarte w umowie oraz wartość świadczeń związane z zapewnieniem i sfinansowaniem noclegu przez O.

Jak wynika z wniosku, O. może zawrzeć umowę zlecenia bądź umowę o dzieło z artystami z różnych państw świata.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast wg art. 3 ust. 2b za dochody (przychody) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez wspomnianych podatników, uważa się m.in. dochody (przychody) z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Jak zastrzega ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyżej przywołane przepisy stosuje się - zgodnie z art. 4a ww. ustawy - z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak wynika z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, od przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak wcześniej wspomniano, płatnik może więc nie pobierać zryczałtowanego podatku w ogóle. Odstąpienie od poboru zryczałtowanego podatku możliwe jest bowiem tylko pod warunkiem udokumentowania płatnikowi dla celów podatkowych siedziby podatnika (odbiorcy płatności) uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W uzasadnieniu stanowiska, Wnioskodawca posłużył się przykładową umową o unikaniu podwójnego opodatkowania z wybranym przez siebie państwem - w tym wypadku z Austrią - z zastrzeżeniem, że interpretacja podatkowa wydana przez organ podatkowy w zakresie niniejszego pytania będzie, w drodze analogii, miała zastosowanie również do artystów z innych państw, o ile umowy zawarte z tymi państwami będą tożsame w swoich postanowieniach w zakresie powyższej kwestii do umowy zawartej z Austrią.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu (art. 7 ust. 7 umowy).

W myśl art. 17 ust. 1 umowy polsko-austriackiej bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. umowy dochód mający związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty nie przypada na rzecz tego artysty, lecz innej osobie, to dochód taki, bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15. może być opodatkowany w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Wskazać należy, iż użyte w art. 17 ust. 1-2 umowy polsko-austriackiej określenie „może być opodatkowany" nie oznacza dowolności co do możliwości opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce przez artystów austriackich, oznacza, że dochód ten jest opodatkowany w państwie gdzie osiągnęli oni dochody, czyli w Polsce oraz w państwie ich miejsca zamieszkania, czyli w Austrii. Na sposób opodatkowania nie wpływa źródło sfinansowania dochodu uzyskanego przez artystów, gdyż polsko-austriacka umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawiera dodatkowych postanowień w tym zakresie.

Jeżeli postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania z innymi państwami są analogiczne, należy przyjąć tę samą drogę interpretacji.

W rezultacie można stwierdzić, że jeżeli O., jako płatnik, obowiązana będzie na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z danym krajem do pobrania zryczałtowanego podatku, zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), objaśnione w zakresie nr 1. W wyniku tego, na O. nie będą spoczywały obowiązki płatnika w związku z obliczaniem, poborem ani odprowadzaniem zaliczek na podatek dochodowy.

Jeżeli natomiast w wyniku postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania płatnik może nie pobierać zryczałtowanego podatku w ogóle, O. również nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów.

**IV.**

W myśl art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie natomiast do treści art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z art. 29 ww. ustawy, płatnik może nie pobierać zryczałtowanego podatku w ogóle, bądź też pobierać go w niższej stawce wynikającej z umowy. Pobranie podatku w stawce wynikającej z umowy, bądź też odstąpienie od poboru zryczałtowanego podatku możliwe jest pod warunkiem udokumentowania płatnikowi dla celów podatkowych siedziby podatnika (odbiorcy płatności) uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż współpraca z artystami niebędącymi polskimi rezydentami wiąże się z każdorazowym przedstawieniem przez artystę certyfikatu rezydencji podatkowej - musi to nastąpić przed wypłatą wynagrodzenia. Nierezydenci wykonujący usługi w ramach umów nie posiadają na terenie Rzeczpospolitej Polskiej zakładu ani stałej placówki w celu wykonywania działalności. Wykonanie przez artystę przedmiotu umowy zobowiązuje O. do wypłaty honorarium. Ponadto, w celu realizacji interesu O. i należytego zagwarantowania wykonania zlecenia/dzieła, O. zobowiązuje się do zapewniania artystom i opłacania w całości noclegów na czas prób i spektakli w miejscu i czasie wskazanym przez O.

Na tej podstawie stwierdzić należy, iż wypłata przez O. honorarium zawartego w umowie artystom prowadzącym działalność gospodarczą a niebędących rezydentami Rzeczpospolitej Polskiej może wywoływać skutki podatkowe. Przy zawieraniu umowy każdorazowo należy stosować się do treści art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednak Wnioskodawca, poza wynagrodzeniem zawartym w umowie, realizuje i finansuje artystom nocleg. W opisie stanu faktycznego O. zaznacza, że w trakcie trwania umowy artyści będą zamieszkiwali w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będą oni wykorzystywali to miejsce przede wszystkim do celów osobistych (prywatnych). Pokoje hotelowe nie będą służyły artystom jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będą służyły ich osobistym celom i potrzebom. Zapewnienie artystom noclegu skutkuje zaoszczędzeniem czasu na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła/zlecenia bądź zaoszczędzenie na wydatkach, do ponoszenia których byliby zmuszeni, gdyby O. nie zapewniała im ww. świadczenia. Tym samym należy uznać, że stanowią one przychód artysty.

Zgodnie z tym faktem - nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących działalność gospodarczą nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce z tytułu zapewnienia i opłacenia im noclegu - nie można uznać za opłaty określone w art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Idąc dalej, nieodpłatne świadczenia finansowane przez O. będą stanowić dla artystów nierezydentów prowadzących działalność gospodarczą przychód z tej działalności.

Według art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast zgodnie z treścią art. 44, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Dochodząc do końcowych wniosków, w ramach finansowania nieodpłatnych świadczeń dla artystów prowadzących działalność gospodarczą nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce, na O. nie ciążą obowiązki płatnika i nie jest ona obowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy z tego tytułu.

**Reasumując, O., jako samorządowa instytucja kultury, nie jest obowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od nieodpłatnych świadczeń na rzecz artystów prowadzących oraz nieprowadzących działalności gospodarczej, bez względu na ich rezydencję podatkową. Oznacza to, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.