Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-158/16-4/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-20
Teza: dotyczy opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 25 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) na wezwanie ut. Organu z dnia 6 maja 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Informacje ogólne

P. S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność inżynieryjno-budowlaną świadczoną na zasadach generalnego wykonawstwa dla branży chemicznej, rafineryjno-petrochemicznej, energetycznej, ochrony środowiska oraz budownictwa przemysłowego i ogólnego. W ramach spółki funkcjonują różne specjalistyczne działy realizujące różne funkcje (tzw. segmenty). Między innymi, w strukturze Spółki funkcjonuje tzw. Segment Baza Techniczna Sprzętu. Przedmiotem działalności Segmentu Baza Techniczna Sprzętu jest świadczenie usług sprzętowych, wynajem maszyn i urządzeń oraz administrowanie i zarządzanie sprzętem, głównie w obszarze sprzętu ciężkiego, stanowiące wsparcie w zakresie usług sprzętowych dla Grupy Kapitałowej P.. Segment Baza Techniczna świadczy usługi na rzecz innych spółek z Grupy Kapitałowej P., jak również funkcjonujących w ramach Wnioskodawcy.

W praktyce działalność Segmentu Baza Techniczna Sprzętu jest już od dawna działalnością wyodrębnioną z pozostałej działalności Wnioskodawcy. Segment Baza Techniczna Sprzętu jest bowiem wyposażony w składniki niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności w odpowiednie zasoby ludzkie oraz składniki materialne i niematerialne (wartości niematerialne i prawne), niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności.

W dniu 28 stycznia 2016 r. Zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia w ramach Spółki Segmentu Baza Techniczna Sprzętu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W uchwale tej Zarząd Spółki potwierdził wyodrębnienie działającego w ramach Spółki od 2000 r. Segmentu Baza Techniczna Sprzętu oraz ustalił składniki Segmentu Baza Techniczna Sprzętu w dacie podjęcia uchwały. Zgodnie z tą uchwałą, w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu wchodzą m.in.:

1.  składniki materialne, w tym maszyny i urządzenia, którymi Segment Baza Techniczna Sprzętu może dysponować i które jest uprawniony wykorzystywać do realizacji zadań związanych z działalnością Segmentu;
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo związanych z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu,
3.  zobowiązania i wierzytelności funkcjonalnie związane z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu,
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych przez Spółkę z pracownikami Segmentu Baza Techniczna Sprzętu oraz pracownikami służb wsparcia przypisanymi do Segmentu Baza Techniczna,
5.  wartości niematerialne i prawne, w szczególności wiedza i doświadczenie w zakresie pozyskiwania kontrahentów,
6.  prawa z rachunku bankowego prowadzonego przez Bank wraz ze znajdującymi się na nim środkami pieniężnymi funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo związanymi z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu,
7.  dokumentacja, w szczególności księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym lista dostawców i podwykonawców oraz internetowa baza dokumentów ze zrealizowanych kontraktów.

Wnioskodawca jest również w stanie wyodrębnić zobowiązania związane z prowadzoną przez Segment Baza Techniczna Sprzętu działalnością (np. wynikające z umów cywilnoprawnych czy stosunku pracy). Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwia także wyodrębnienie zarówno przychodów, jak i kosztów działalności prowadzonej przez Segment Baza Techniczna Sprzętu, a także określenie należności i zobowiązań związanych z usługami realizowanymi przez Segment Baza Techniczna Sprzętu.

Dla Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, dla potrzeb wewnętrznych, sporządzany jest także odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat. Należy przy tym zaznaczyć, że Segment Baza Techniczna Sprzętu nie jest oddziałem samobilansującym.

Co więcej, Segment Baza Techniczna Sprzętu posiada wyodrębnioną strukturę wewnętrzną z dyrektorem Segmentu Baza Techniczna Sprzętu na czele, kierownikami poszczególnych działów w strukturze tego segmentu oraz personelem odpowiedzialnym za funkcjonowanie poszczególnych obszarów Segmentu Baza Techniczna Sprzętu. W ramach Segmentu Baza Techniczna Sprzętu zostały wyodrębnione działy realizujące działania niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej w ramach tego segmentu (tj. Dział Logistyki Sprzętu Ciężkiego, Dział Logistyki Sprzętu Drobnego i Gospodarki Magazynowej, Dział Serwisu, Dział Rozliczeń, Dział Inwentaryzacji).

Segment Baza Techniczna Sprzętu jest w stanie, jako wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników.

W związku z wdrażaną obecnie nową strategią biznesową Wnioskodawcy, planowane jest przeniesienie poszczególnych części działalności Wnioskodawcy do spółek zależnych, które będą wykonywały zadania dotychczas realizowane przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym planowane jest wniesienie Segmentu Baza Techniczna Sprzętu aportem do spółki zależnej Wnioskodawcy (dalej: „Spółka Zależna”) i kontynuowanie działalności prowadzonej w ramach tego segmentu przez Spółkę Zależną.

1.  Przedmiot transakcji

W związku z powyższym, co do zasady, wymienione powyżej składniki majątku przypisane do Segmentu Baza Techniczna Sprzętu zostaną wniesione w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Zależnej (dalej: „Planowana Transakcja”). W ramach Planowanej Transakcji Spółka Zależna przejmie również, w prawnie dopuszczalnym zakresie, prawa i obowiązki Wnioskodawcy, a w tym zobowiązania wynikające z umów zawartych z kontrahentami w związku z Segmentem Baza Techniczna Sprzętu.

W związku z Planowaną Transakcją dojdzie także do przejścia pracowników Wnioskodawcy przypisanych do Segmentu Baza Techniczna Sprzętu na Spółkę Zależną w ramach tzw. przejścia części zakładu pracy (art. 23¹ Kodeksu pracy).

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w ramach grupy kapitałowej P. działa obecnie spółka C. Sp. z o.o. (dalej: „C.”). Spółka ta, na podstawie odpowiednich umów, świadczy usługi wsparcia (m.in. usługi księgowe, kadrowe, administracyjne) na rzecz podmiotów z grupy P., które to (jako usługi wsparcia) nie są kluczowe dla prowadzenia przez te podmioty podstawowej działalności gospodarczej. Spółka Zależna podpisze z C. umowę, na podstawie której C. będzie świadczył usługi wsparcia na rzecz Spółki Zależnej. Dodatkowo, Spółka Zależna podpisze jeszcze stosowną umowę lub umowy najmu na podstawie, których będzie wynajmowała nieruchomości w niezbędnym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), wchodzący w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, który zostanie zbyty do Spółki Zależnej w ramach Planowanej Transakcji, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, Planowana Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), wchodzący w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, który zostanie zbyty do Spółki Zależnej w ramach Planowanej Transakcji, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, Planowana Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), wchodzący w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, który zostanie zbyty do Spółki Zależnej w ramach Planowanej transakcji, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, Planowana Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport), itp.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także: ZCP) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W oparciu o powyższą definicję, w interpretacjach organów podatkowych, w doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wymaganym i koniecznym do uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania,
2.  wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie, oraz
4.  wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Wobec powyższego, aby zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany - dla celów podatku VAT - za ZCP, konieczne jest wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wnioskodawca uważa, iż opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), wchodzący w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, gdyż spełnia wszystkie powyżej wymienione (tj. w punktach a, b, c, d) kryteria niezbędne do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, Segment Baza Techniczna Sprzętu realizuje swoją działalność polegającą na świadczeniu usług sprzętowych, wynajmie maszyn i urządzeń oraz administrowaniu i zarządzaniu sprzętem, głównie w obszarze sprzętu ciężkiego, stanowiącym wsparcie w zakresie usług sprzętowych dla Grupy Kapitałowej P..

Przedmiotem Planowanej Transakcji będą składniki niezbędne do prowadzenia działalności tego segmentu.

Do tej pory, składniki materialne i niematerialne, które zostaną zbyte przez Wnioskodawcę w drodze aportu do Spółki Zależnej skutecznie służyły do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w tym zakresie. Stanowią one zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, a pomiędzy poszczególnymi składnikami istnieją związki funkcjonalne. W rezultacie, zbywane składniki w pełni umożliwią podjęcie i prowadzenie przez Spółkę Zależną działalności gospodarczej odpowiadającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy realizowanej w ramach Segmentu Baza Techniczna Sprzętu sprzed dokonania transakcji, tj. w takim samym zakresie i charakterze.

Ad. a)

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego także zobowiązania

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (Zob. S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Tożsame stanowisko prezentowane jest również przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, który zostanie wniesiony do Spółki Zależnej, wchodzą niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej m.in.:

1.  składniki materialne, w tym maszyny i urządzenia, którymi Segment Baza Techniczna Sprzętu może dysponować i które jest uprawniony wykorzystywać do realizacji zadań związanych z działalnością Segmentu;
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo związanych z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu,
3.  wierzytelności funkcjonalnie związane z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu,
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych przez Spółkę z pracownikami Segmentu Baza Techniczna Sprzętu oraz pracownikami służb wsparcia przypisanymi do Segmentu Baza Techniczna,
5.  wartości niematerialne i prawne, w szczególności wiedza i doświadczenie w zakresie pozyskiwania kontrahentów;
6.  prawa z rachunku bankowego prowadzonego przez Bank wraz ze znajdującymi się na nim środkami pieniężnymi funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo związanymi z działalnością Segmentu Baza Techniczna Sprzętu;
7.  dokumentacja, w szczególności księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym lista dostawców i podwykonawców oraz internetowa baza dokumentów ze zrealizowanych kontraktów.

W ramach Planowanej Transakcji Spółka Zależna przejmie również w prawnie dopuszczalnym zakresie, prawa i obowiązki Wnioskodawcy, a w tym zobowiązania, wynikające z umów zawartych z kontrahentami.

W związku z Planowaną Transakcją dojdzie także do przejścia pracowników Wnioskodawcy przypisanych do Segmentu Baza Techniczna Sprzętu na Spółkę Zależną w ramach tzw. przejścia części zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem Planowanej Transakcji będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania, które zgodnie z prawem mogą zostać przeniesione na inny podmiot. W konsekwencji należy uznać przesłankę wskazaną w punkcie a) za spełnioną.

Ad. b)

Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Niezbędne dla uznania określonych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest także ich wyodrębnienie organizacyjne w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa danych składników majątku niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność, pod względem własności, do jednego podmiotu gospodarczego.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę, jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Wnioskodawca zauważa, iż kryterium wyodrębnienia organizacyjnego jest spełnione w odniesieniu do Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, a tym samym wobec składników materialnych oraz niematerialnych, które mają zostać zbyte na rzecz Spółki Zależnej.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż Zarząd Wnioskodawcy podjął w dniu 28 stycznia 2016 r. uchwałę w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia w ramach Spółki Segmentu Baza Techniczna Sprzętu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W uchwale tej Zarząd Spółki potwierdził wyodrębnienie działającego w ramach Spółki od 2000 r. Segmentu Baza Techniczna Sprzętu oraz ustalił składniki Segmentu Baza Techniczna Sprzętu w dacie podjęcia niniejszej uchwały.

Co więcej, Segment Baza Techniczna Sprzętu posiada wyodrębnioną strukturę wewnętrzną z dyrektorem Segmentu Baza Techniczna Sprzętu na czele, kierownikami poszczególnych działów w strukturze tego segmentu oraz personelem odpowiedzialnym za funkcjonowanie poszczególnych obszarów Segmentu Baza Techniczna Sprzętu. W ramach Segmentu Baza Techniczna Sprzętu zostały wyodrębnione działy realizujące działania niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Segmentu Baza Techniczna Sprzętu (tj. Dział Logistyki Sprzętu Ciężkiego, Dział Logistyki Sprzętu Drobnego i Gospodarki Magazynowej, Dział Serwisu, Dział Rozliczeń, Dział Inwentaryzacji).

W świetle powyższego działalność Segmentu Baza Techniczna Sprzętu jest formalnie i rzeczywiście wyodrębniona organizacyjnie z pozostałej działalności Wnioskodawcy.

Ad. c)

Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Przesłanką wymaganą do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa danych składników majątku jest ich wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jak wskazuje się zarówno w doktrynie, jak i praktyce organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2015 r. sygn. IPTPP3/4512-138/15-2/JM, „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2011 r., sygn. BPP3/443-23/11/IK wskazał, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zobowiązania związane z prowadzoną przez Segment Baza Techniczna Sprzętu działalnością (np. wynikające z umów cywilnoprawnych czy stosunku pracy). Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwia również wyodrębnienie zarówno przychodów, jak i kosztów działalności prowadzonej przez Segment Baza Techniczna Sprzętu, a także określenie należności i zobowiązań związanych z usługami realizowanymi przez Segment Baza Techniczna Sprzętu. Dla Segmentu Baza Techniczna Sprzętu dla potrzeb wewnętrznych sporządzany jest także odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, iż na dzień wniesienia Segmentu Baza Techniczna Sprzętu do Spółki Zależnej przesłanka wyodrębnienia finansowego tego segmentu będzie spełniona.

Ad. d)

Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zespół składników majątkowych dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że mowa jest o rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (S. Kępa, tamże, s. 53). Powszechnie przyjmuje się, że zdolność ta wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem, istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, poczynając od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa.

Powyższe rozumienie kryterium funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. ILPP2/443-81/13-2/MR wskazał, iż „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. ”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu służą w szczególności do świadczenia usług sprzętowych oraz wynajmu maszyn i urządzeń. Segment Baza Techniczna świadczy usługi na rzecz innych spółek z Grupy Kapitałowej P., jak również wewnętrznie na rzecz innych segmentów funkcjonujących w ramach Spółki. Zespół tych składników, składających się na zbywany do Spółki Zależnej Segment Baza Techniczna Sprzętu, nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. W związku z powyższym w odniesieniu do tych składników spełniony jest warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych. Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka Zależna w oparciu o nabyte w wyniku aportu składniki materialne i niematerialne będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie i o takim samym charakterze jak obecnie realizowana przez Segment Baza Techniczna Sprzętu.

W ocenie Wnioskodawcy, Segment Baza Techniczna Sprzętu jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować. Segment Baza Techniczna Sprzętu obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Segment ten realizuje odmienne zadania gospodarcze Spółki i zostały do niego przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że Segment ten posiada niezależne źródło przychodów. Ponadto Segment Baza Techniczna Sprzętu jest w stanie, jako wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników. Powyższe pozwala Segmentowi Baza Techniczna Sprzętu realizować jego zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zostanie spełnione.

W związku z przytoczoną powyżej argumentacją, Spółka podkreśla, iż przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który zostanie zbyty w ramach aportu do Spółki Zależnej, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa z uwagi na:

*   wyodrębnienie organizacyjne,

*   wyodrębnienie finansowe,

*   wyodrębnienie funkcjonalne, oraz

*   zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Tak jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to, iż aport zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wchodzących w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wchodzący w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, który zostanie zbyty do Spółki Zależnej w ramach Planowanej transakcji, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, Planowana Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż korzystanie z usług wsparcia na podstawie umów, tj. od zewnętrznego podmiotu, nie odbiera zespołowi składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wchodzących w skład Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, przymiotu odpowiedniego wyodrębnienia, jak również możliwości samodzielnego prowadzenia działalności. Usługi wsparcia nie są bowiem kluczowe dla prowadzenia przez Segment Baza Techniczna Sprzętu podstawowej działalności gospodarczej. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w interpretacjach organów podatkowych.

Jak zostało wykazane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1589/10) zorganizowana część przedsiębiorstwa „(\`(...)\`) nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”. Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane przez NSA m.in. w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt l FSK 1383/10).

Stwierdzenie zachowujące swą aktualność dla Segmentu Baza Techniczna Sprzętu odnaleźć można również w wyroku NSA z 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał m.in.:

„Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kc.

Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd Sądu wyrażony w wyrokach z dnia 27.09.2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10 oraz z dnia 4.10.2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10 i I FSK 1590/10. Jakkolwiek wyroki te dotyczyły wykładni art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /tekst jednolity – Dz. U. Z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm./, to niemniej porównując treść tego przepisu z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. należy zauważyć, że przepisy te mają tożsamą treść. ”

Również w innym wyroku NSA z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2314/10) sąd podkreślił, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe, nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych, gdyż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing)”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo wskazać można stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji z dnia 25 września 2014 r. nr IPPP1/443-990/14-3/AW, przyznające, że: „(\`(...)\`) z punktu widzenia oceny spełnienia przez dany zespół składników majątkowych przesłanek pozwalających za uznaniem tego zespołu za ZCP bez znaczenia pozostaje to, czy w skład ZCP wchodzą elementy przedsiębiorstwa służące do wykonywania funkcji administracyjnych i ogólnego zarządu. Przedmiotowe funkcje mogą być wykonywane przez zewnętrznych usługodawców bez uszczerbku dla możliwości wykonywania przez ZCP zasadniczych zadań gospodarczych”.

Również fakt, iż Spółka Zależna będzie korzystać z nieruchomości na podstawie umów najmu nie wpływa na prawidłowość stanowiska, iż przedmiotem aportu do Spółki Zależnej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że brak nieruchomości w przekazywanym majątku, nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami majątku Segmentu Baza Techniczna Sprzętu, które pozwalają na prowadzenie działalności przez ten segment, natomiast Spółka Zależna będzie korzystać z nieruchomości na podstawie umowy lub umów najmu. Z tego względu, fakt, iż aport Segmentu Baza Techniczna Sprzętu nie będzie obejmował nieruchomości, nie zmienia konkluzji, iż przedmiot tego aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Słuszność takiego stanowiska została potwierdzona m.in. w orzecznictwie sądów. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (II FSK 502/10) stwierdził, że „biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalność w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona. Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości”.

W wyroku tym sąd uznał zatem, iż prawo do nieruchomości w żaden sposób nie wpływało na wyodrębnienie wydziału produkcji szyb z całości przedsiębiorstwa. Elementami świadczącymi o wyodrębnieniu były natomiast wszystkie wzajemnie powiązane składniki materialne i niematerialne, które warunkowały, jako całość, prowadzenie wyspecjalizowanej działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. (I FSK 1062/10).

Również organy podatkowe potwierdzają słuszność takiego stanowiska (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 maja 2015 r., sygn. ITPP2/4512-175/15/PS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 stycznia 2016 r., sygn. ILPP3/4512-1-175/15-5/NF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.