Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.260.2024.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-09
Teza: Możliwości zastosowania 6% stawki podatku, o której mowa w art. 7a ust. 1 ustawy o PCC do umowy sprzedaży ponad 6 lokali mieszkalnych w przypadku gdy prawa i obowiązki z umów przedwstępnych zawartych przez podmioty trzecie w 2023 r. w drodze cesji zostały przeniesione na Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: cesja; deweloper; lokal-lokal mieszkalny; umowa-umowa przedwstępna; umowa-umowa sprzedaży
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Stawki podatku-Czynności cywilnoprawne-Umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 7a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zakupu ponad 6 lokali mieszkalnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą … (dalej jako: „Wnioskodawca”, „X”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT. Spółka została zarejestrowana w KRS … r. Zasadniczym przedmiotem jej działalności gospodarczej pozostaje ….

Podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT pozostają dwie spółki zależne:

\- X1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą … (dalej jako: „X1”), zarejestrowana w KRS w … r. oraz

\- X2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą … (dalej jako: „X2”), zarejestrowana w KRS w … r.

Wnioskodawca posiada w spółkach X1 oraz X2 100 % udziałów, zarząd w każdej z trzech wymienionych spółek sprawuje ta sama osoba fizyczna.

W dniu 12 grudnia 2023 r., w Kancelarii Notarialnej …, doszło do zawarcia odrębnie przez każdą ze spółek X1 oraz X2 z podmiotem działającym pod firmą ….spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą … (dalej: „Deweloper”) przedwstępnych umów sprzedaży, w ramach których:

\- Deweloper zobowiązał się do wybudowania budynku na działce gruntu nr z/z objętej księgą wieczystą numer …, wyodrębnienia w ramach budynku pięciu lokali mieszkalnych i sprzedaży na rzecz X1 własności tychże pięciu lokali mieszkalnych oraz udziałów w nieruchomości wspólnej, z którymi związane będą prawa do korzystania z oznaczonego miejsca postojowego, a spółka X1 zobowiązała się do odebrania lokali mieszkalnych, zapłaty całości ceny nabycia lokali mieszkalnych oraz zawarcia z Deweloperem umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz udziału w nieruchomości wspólnej na warunkach określonych w przedmiotowych umowach przedwstępnych (akty notarialne Repertorium A nr: …);

\- Deweloper zobowiązał się do wybudowania budynku na działce gruntu nr z/z objętej księgą wieczystą numer …, wyodrębnienia w ramach budynku pięciu lokali mieszkalnych i sprzedaży na rzecz X2 własności tychże pięciu lokali mieszkalnych oraz udziałów w nieruchomości wspólnej, z którymi związane będą prawa do korzystania z oznaczonego miejsca postojowego, a spółka X2 zobowiązała się do odebrania lokali mieszkalnych, zapłaty całości ceny nabycia lokali mieszkalnych oraz zawarcia z Deweloperem umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz udziału w nieruchomości wspólnej na warunkach określonych w przedmiotowych umowach przedwstępnych (akty notarialne Repertorium A nr: …).

Spółki X1 oraz X2 zapłaciły na rzecz Dewelopera określone w umowach przedwstępnych zadatki w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego oraz zobowiązały się do wpłaty pozostałej części cen sprzedaży w umownie określonych harmonogramach. Umowy przedwstępne zawierają wszystkie istotne postanowienia umów przyrzeczonych.

Cena nabycia lokali mieszkalnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej i związanym z nim prawem do posiadania i korzystania z oznaczonego miejsca postojowego - określona w ramach każdej z przedwstępnych umów sprzedaży - zawiera podatek od towarów i usług.

Obecnie (tj. w 2024 r.) z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, przewidywanego dalszego rozwoju X, jak i zdolności finansowej oraz gwarancyjnej tej spółki, planowane jest rozszerzenie działalności biznesowej Wnioskodawcy na działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Z kolei spółki zależne X1 oraz X2 mają finalnie pozostać podmiotami wyspecjalizowanymi w zakresie dotychczasowego głównego przedmiotu swojej działalności - w przypadku X1 w zakresie …, a w przypadku X2 w zakresie …. W ocenie zarządów spółek planowany aktualnie podział działalności zwiększy przejrzystość grupy i jej działalności dla podmiotów zewnętrznych, ułatwi zarządzanie, czy też ewentualne zbycie części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora.

W związku z wyżej wskazanymi celami biznesowymi planowane jest zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a każdą ze spółek zależnych umów cesji w rozumieniu art. 509 i nast. Kodeksu cywilnego, na mocy których spółki X1 oraz X2 przeniosą na rzecz Wnioskodawcy przysługujące im ogóły praw i obowiązków wynikających z opisanych wyżej przedwstępnych umów sprzedaży. W konsekwencji cesji wierzytelności - przyrzeczone umowy ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej zostaną zawarte z Deweloperem przez Wnioskodawcę, który jako nabywca ogółu praw i obowiązków wynikających z umów przedwstępnych wejdzie w miejsce zbywców wierzytelności, tj. spółek X1 oraz X2. Sam przedmiot przedwstępnych umów sprzedaży nie ulegnie zmianie.

**Pytanie**

Czy sprzedaż w 2024 r. na rzecz Wnioskodawcy szóstego i następnych lokali mieszkalnych znajdujących się w jednym budynku, położonym na jednej nieruchomości gruntowej, których sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, będzie obciążona podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie wprowadzonego do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych art. 7a ust. 1, jeżeli co do tych lokali umowy przedwstępne w formie aktu notarialnego zostały zawarte w 2023 r., a następnie ogół praw i obowiązków z tych umów przedwstępnych zostanie w 2024 r. - przed zawarciem umów przyrzeczonych - przeniesiony na Wnioskodawcę w drodze umów cesji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż w 2024 r. na jego rzecz szóstego i następnych lokali mieszkalnych znajdujących się w jednym budynku, położonym na jednej nieruchomości gruntowej, których sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, nie będzie obciążona podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie wprowadzonego do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych art. 7a ust. 1, skoro co do tych lokali umowy przedwstępne w formie aktu notarialnego zostały zawarte w 2023 r., a następnie ogół praw i obowiązków z tych umów przedwstępnych zostanie w 2024 r. - przed zawarciem umów przyrzeczonych - przeniesiony na Wnioskodawcę w drodze umów cesji.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”) reguluje ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „ustawa o PCC”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli w przypadku umów ustanowienia odrębnej własności lokali i ich sprzedaży będzie to dzień zawarcia umowy w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy, przy umowie sprzedaży, ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania, przy umowie sprzedaży, stanowi wartość rynkowa nieruchomości, a stawka podatku zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy została określona na poziomie 2%. Podatek jest pobierany i wpłacany do urzędu skarbowego przez notariusza, który w tym przypadku pełni funkcję płatnika.

Dla prawidłowego zastosowania ustawy o PCC uwzględnić należy również regulację art. 2 pkt 4 ustawy o PCC odnoszącą się do wyłączenia przedmiotowego opodatkowania podatkiem PCC w sytuacji, gdy dana transakcja jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

I tak zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2023 r. - nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wyżej wskazany przepis został znowelizowany z dniem 1 stycznia 2024 r. przepisami art. 4 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463; dalej: „ustawa nowelizująca”).

I tak z dniem 1 stycznia 2024 r. art. 2 pkt 4 lit. a) w nowym brzmieniu stanowi, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a.

Ustawa nowelizująca wprowadziła również do ustawy o PCC z dniem 1 stycznia 2024 r. przepisy art. 7a ust. 1 i 2, zgodnie z którymi:

1\. W przypadku gdy kupujący nabywa co najmniej sześć lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lub udziały w tych lokalach albo nabył już co najmniej pięć takich lokali lub udziały w nich, stawka podatku od zawartej z tym samym kupującym umowy sprzedaży szóstego i każdego następnego takiego lokalu w tym budynku lub budynkach lub udziału w takim lokalu, wynosi 6%.

2\. Jeżeli nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość następuje na współwłasność przez kilku kupujących, przepis ust. 1 stosuje się także wtedy, gdy chociażby jeden z kupujących jest zobowiązany do uiszczenia podatku w takiej stawce. Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 17 ustawy nowelizującej:

Ustawa wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, z wyjątkiem art. 8 pkt 9 lit. b, który wchodzi w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia oraz z wyjątkiem art. 4 pkt 1-3 i art. 8 pkt 1-6, pkt 7 lit. a tiret pierwsze i drugie, pkt 8 i 9 lit. a oraz pkt 10-19, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2024 r.

Zgodnie natomiast z art. 13 ustawy nowelizującej:

1\. Przepisy ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się do opodatkowania czynności cywilnoprawnych dokonanych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy.

2\. Przepisów art. 2 pkt 4 lit. a, art. 5 ust. 3 oraz art. 7a ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy.

Z treści przywołanych przepisów ustawy nowelizacyjnej wynika, że przepisu art. 2 pkt 4 lit. a) oraz art. 7a wprowadzającego 6% stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 tej ustawy. Jeśli więc do zawarcia umów przedwstępnych na zakup co najmniej sześciu lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej doszło przed 1 stycznia 2024 r., zawarcie umów przyrzeczonych po tej dacie nie będzie skutkować opodatkowaniem sprzedaży szóstego i każdego następnego lokalu według stawki 6%.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazano, że doszło do zawarcia, w formie aktu notarialnego, dziesięciu przedwstępnych umów sprzedaży, będących umowami zobowiązującymi do zawarcia w przyszłości umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży, które to transakcje opodatkowane są podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jak wskazuje się w doktrynie: „Umowa przedwstępna jest umową zobowiązującą.” (art. 389 k.c. w: „Kodeks cywilny. Komentarz 2023”, red. E. Gniewek, P. Machnikowski 2023, wyd. 11). Wskutek cesji ogół praw i obowiązków z przedwstępnych umów sprzedaży przejdzie na Wnioskodawcę. W wyniku cesji w miejsce spółek X1 i X2 wejdzie Wnioskodawca, co jest podstawowym skutkiem przelewu. Wnioskodawca nabędzie wierzytelność w takiej treści, jaka przysługiwała spółkom X1 oraz X2.

Mając zatem na uwadze, że umowy przedwstępne dotyczące nabycia lokali mieszkalnych zostały zawarte przed wejściem w życie art. 4 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 26 maja 2023 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463), sprzedaż szóstego i następnych lokali w 2024 r. na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu przedwstępnych umów sprzedaży zawartych w 2023 r., nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych w kwocie 6%.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,

b) innych praw majątkowych − 1%.

Natomiast na podstawie art. 7a ww. ustawy:

1\. W przypadku gdy kupujący nabywa co najmniej sześć lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lub udziały w tych lokalach albo nabył już co najmniej pięć takich lokali lub udziały w nich, stawka podatku od zawartej z tym samym kupującym umowy sprzedaży szóstego i każdego następnego takiego lokalu w tym budynku lub budynkach lub udziału w takim lokalu, wynosi 6%.

2\. Jeżeli nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość następuje na współwłasność przez kilku kupujących, przepis ust. 1 stosuje się także wtedy, gdy chociażby jeden z kupujących jest zobowiązany do uiszczenia podatku w takiej stawce. Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Ww. art. 7a został dodany do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1463), natomiast na mocy art. 4 pkt 1 tej ustawy zmieniono brzmienie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 17 ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw:

Ustawa wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, z wyjątkiem art. 8 pkt 9 lit. b, który wchodzi w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia oraz z wyjątkiem art. 4 pkt 1-3 i art. 8 pkt 1-6, pkt 7 lit. a tiret pierwsze i drugie, pkt 8 i 9 lit. a oraz pkt 10-19, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2024 r.

Zgodnie natomiast z art. 13 ww. ustawy:

1\. Przepisy ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się do opodatkowania czynności cywilnoprawnych dokonanych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy.

2\. Przepisów art. 2 pkt 4 lit. a, art. 5 ust. 3 oraz art. 7a ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 niniejszej ustawy.

Z treści przywołanych przepisów ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że przepisu art. 7a wprowadzającego 6% stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych nie stosuje się do umów sprzedaży zawieranych w związku z wykonaniem umów zobowiązujących do dokonania tej sprzedaży, zawartych przed dniem wejścia w życie art. 4 tej ustawy. Jeśli więc do zawarcia umowy zobowiązującej do dokonania sprzedaży co najmniej sześciu lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości w jednym lub kilku budynkach wybudowanych na jednej nieruchomości gruntowej doszło przed 1 stycznia 2024 r., zawarcie umowy przyrzeczonej po tej dacie nie będzie skutkować opodatkowaniem sprzedaży szóstego i każdego następnego lokalu według stawki 6%.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2023 r. dwie spółki zależne zawarły z Deweloperem w formie aktów notarialnych umowy przedwstępne sprzedaży w ramach których Deweloper zobowiązał się do wybudowania na działce nr z/z budynku, wyodrębnienia w ramach budynku lokali mieszkalnych i sprzedaży na rzecz każdej ze spółek 5 lokali mieszkalnych oraz udziałów w nieruchomości wspólnej.

Obecnie Wnioskodawca zawrze z każdą ze spółek zależnych umowy cesji w rozumieniu art. 509 Kodeksu cywilnego, na mocy których na Wnioskodawcę zostaną przeniesione przysługujące spółkom ogóły praw i obowiązków wynikających z ww. umów przedwstępnych. W konsekwencji cesji wierzytelności – przyrzeczone umowy ustanowienia odrębnej własności łącznie 10 lokali mieszkalnych i ich sprzedaży wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej zostaną zawarte z Deweloperem przez Wnioskodawcę, który jako nabywca ogółu praw i obowiązków wynikających z umów przedwstępnych wejdzie w miejsce zbywców wierzytelności.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi to, czy zakup szóstego i następnych lokali mieszkalnych, których sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, będzie obciążona podatkiem od czynności cywilnoprawnych, skoro ogół praw i obowiązków z przedwstępnych umów sprzedaży zawartych w 2023 r. został przeniesiony w drodze umów cesji na Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Istota przeniesienia wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

Podstawą zawarcia umów sprzedaży lokali mieszkalnych będą zatem umowy, które spółki zależne zawarły z Deweloperem w 2023 r. Umowy zobowiązujące Dewelopera do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży nie uległy zmianie. Zawarte umowy cesji zmienią jedynie podmiot po stronie wierzyciela.

Istotne zatem w rozstrzygnięciu sprawy jest ustalenie czy umowy, które spółki zależne zawarły z Deweloperem stanowią umowy, o których mowa w art. 13 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej. Wprowadzony w art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej przepis przejściowy ma na celu ochronę interesów osób, które zawarły umowę zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości przed dniem wejścia w życie nowych przepisów w zakresie podatku od czynności cywilnoprawych, tj. przed 1 stycznia 2024 r.

W przywołanym przepisie przejściowym jest mowa o umowie zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Należy jednocześnie podkreślić, że umowa przedwstępna nie jest umową zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości. Istnieją bowiem zasadnicze różnice między umową zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości, a umową przedwstępną.

Zgodnie z art. 389 § 1 ww. Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zatem umowa przedwstępna zobowiązuje jedynie do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 390 § 1 ww. Kodeksu cywilnego:

Jeżeli strona zobowiązana do zawarcia umowy przyrzeczonej uchyla się od jej zawarcia, druga strona może żądać naprawienia szkody, którą poniosła przez to, że liczyła na zawarcie umowy przyrzeczonej. Strony mogą w umowie przedwstępnej odmiennie określić zakres odszkodowania.

Natomiast umowa zobowiązująca do przeniesienia własności stanowi podstawę do dochodzenia przeniesienia własności danej rzeczy na nabywcę, jeśli chodzi o rzecz oznaczoną co do tożsamości, jak w przypadku nieruchomości.

Zgodnie z art. 155 § 1 i § 2 ww. Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy. To samo dotyczy wypadku, gdy przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy przyszłe.

By spełnić warunek przeniesienia własności rzeczy przyszłej, tj. wejścia w posiadanie rzeczy przez nabywcę (skutek rozporządzający zawartej umowy zobowiązującej) strony podpisują niekiedy dwa osobne dokumenty – umowę zobowiązującą do przeniesienia własności oraz umowę przenoszącą własność (o skutku rozporządzającym). Dzięki takiemu zabiegowi do umowy zobowiązującej można wprowadzić warunek lub termin. Nie jest to możliwe przy zawarciu jednej umowy o skutku zobowiązująco-rozporządzającym, co określa Kodeks cywilny.

Ponadto należy zauważyć, że umowa przedwstępna może być zawarta w zasadzie w dowolnej formie (forma ma znaczenie dla skutków, ale nie dla ważności takiej umowy). Umowę taką zatem można zawrzeć zarówno w zwykłej formie pisemnej, jak i aktu notarialnego (nic nie stoi na przeszkodzie zawarciu umowy przedwstępnej w formie ustnej). Taka umowa przedwstępna ma charakter organizacyjny. Oznacza to, że przepis art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej odnosi się do umów zobowiązujących do przeniesienia własności nieruchomości, a nie umów przedwstępnych.

Jak wynika z wniosku, na podstawie zawartych umów przedwstępnych dojdzie do zawarcia umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Umowy te będą zawarte na warunkach określonych w przedmiotowych umowach przedwstępnych. Tym samym podstawą zawarcia przez Wnioskodawcę umów sprzedaży 10 lokali mieszkalnych będą umowy przedwstępne, które spółki zależne zawarły z Deweloperem w 2023 r.

We własnym stanowisku Wnioskodawca wprost powołuje się na art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny wskazując, że przedmiotowe umowy przedwstępne w myśl tego przepisu zobowiązują jedną ze stron lub obie do zawarcia oznaczonej umowy i przez to określają istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Mając powyższe na względzie nie można uznać, że przedmiotowe umowy przedwstępne pomimo zawarcia ich w formie aktu notarialnego są umowami zobowiązującymi w myśl art. 155 Kodeksu cywilnego. Tym samym zawarcie ich (tj. umów przedwstępnych) w 2023 r. przez cedentów nie uprawnia Wnioskodawcy jako cesjonariusza do skorzystania z wyżej cytowanego przepisu przejściowego - art. 13 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej.

Zatem do umów sprzedaży lokali mieszkalnych, które Wnioskodawca zawrze w 2024 r. w wykonaniu umów przedwstępnych zawartych w 2023 r., będzie mieć zastosowanie art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przewidujący podwyższoną 6% stawkę podatku w przypadku nabycia łącznie co najmniej sześciu lokali mieszkalnych na jednej nieruchomości gruntowej.

Tym samym, w przypadku zakupu szóstego i każdego kolejnego lokalu mieszkalnego, których sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, Wnioskodawca będzie także zobowiązany uiścić 6% podatek od czynności cywilnoprawnych. W sytuacjach objętych dyspozycją art. 7a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie ma bowiem zastosowania wyłączenie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).