Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.81.2021.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania faktur korygujących.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura; faktura-korekta faktury; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 marca 2021 r. (data wpływu 4 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 5 maja 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących w odniesieniu do daty sprzedaży oraz obowiązku korygowania miesięcznych deklaracji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących w odniesieniu daty sprzedaży oraz obowiązku korygowania miesięcznych deklaracji. Wniosek uzupełniono w dniu 5 maja 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka) prowadzi działalność w zakresie konfekcjonowania (czyli produkcji) i dystrybucji na terenie Polski i zagranicy (w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów) wyrobów stalowych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka sprzedaje towar wydając go ze swoich magazynów. Program komputerowy stosowany przez Spółkę do wystawiania faktur operuje terminem „data sprzedaży” na wystawianych fakturach a nie terminem „data dokonania dostawy towaru”. Daty dokonania dostawy nie będą określane na wystawianych fakturach ze względu na to, że zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT data dokonania dostawy towaru musi być wskazana na fakturze tylko, jeśli „jest określona i różni się od daty wystawienia faktury”. W sytuacji zatem braku możliwości określenia z góry daty dokonania dostawy towaru (dnia, w którym nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) uprawnione jest odstąpienie przez Spółkę od oznaczania na wystawianych fakturach „daty dokonania dostawy towaru”.

Data wystawienia faktury i data sprzedaży będą takie same. Transakcje sprzedaży towarów przez Spółkę wyglądają następująco:

A. towar jest odbierany przez przedstawiciela spedytora działającego na rzecz kupującego i w oparciu o upoważnienie dla przedstawiciela spedytora do odbioru towaru z magazynu Spółki:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru przedstawicielowi spedytora;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: datą wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru.

B. towar jest wysyłany do kupującego z wykorzystaniem usług zewnętrznego spedytora:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru przez spedytora kupującemu;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: data wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru, bowiem nie posiada w momencie wystawienia faktury i wydania towaru spedytorowi wiedzy w jakiej dacie nastąpi odbiór towaru przez kupującego od spedytora (wydanie towaru przez spedytora kupującemu). Może się zdarzyć, że odbiór towaru przez kupującego od spedytora nastąpi już w kolejnym miesiącu.

C. towar jest odbierany przez kupującego z magazynu Spółki:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru z magazynu Spółki kupującemu;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: data wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru.

D. w przypadku otrzymania przedpłaty lub zaliczki:

*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze datą sprzedaży jest data wpływu na rachunek bankowy Spółki środków pieniężnych z tytułu przedpłaty lub zaliczki, natomiast data wystawienia faktury jest datą późniejszą niż data wpływu środków pieniężnych na rachunek. Może się jednak zdarzyć, że faktura z tytułu otrzymania przedpłaty lub zaliczki zostanie wystawiona z datą późniejszą, w skrajnym przypadku z datą przypadającą w kolejnym miesiącu i zostanie ujęta w deklaracji za ten kolejny miesiąc.

Spółka posiada ogólne warunki sprzedaży stanowiące podstawę zawierania wszystkich umów sprzedaży towarów, w których znajduje się zapis, zgodnie z którym prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na kupującego w chwilach wskazanych wyżej.

W przypadku transakcji będących przedmiotem niniejszej sprawy, nie są ustalane i określane na dokumentach sprzedaży warunki Incoterms.

Kupujący zamawiając towar wybiera sposób jego odbioru. Jedną z form odbioru towaru jest dostawa za pośrednictwem spedytora. Zlecenie do spedytora składane jest przez Spółkę jako sprzedawcę we własnym imieniu.

Ryzyko uszkodzenia lub utraty towaru przechodzi na kupującego w momencie:

*   odebrania towaru przez kupującego z magazynu Spółki;
*   odebrania towaru z magazynu Spółki przez upoważnionego przedstawiciela spedytora działającego z upoważnienia kupującego;
*   dostarczenia towaru kupującemu przez spedytora działającego na zlecenie Spółki.

Okresem rozliczeniowym Spółki w zakresie podatku od towarów i usług jest miesiąc.

W piśmie z 5 maja 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca podał następujące informacje:

*   Ad 1. Wniosek dotyczy zarówno transakcji krajowych, transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów jak i transakcji stanowiących eksport towarów.
*   Ad 2. Spółka jest zarejestrowana jako VAT-UE.
*   Ad 3. W przypadku transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów oraz eksport towarów Spółka wystawia faktury w dniu wysyłki towaru, a więc przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów.
*   Ad 4. Spółka nie wystawia faktur z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów wcześniej niż 30 dni przed dniem dokonania dostawy towarów.
*   Ad 5. W przypadku transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów Spółka będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentów potwierdzających, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.
*   Ad 6. W przypadku transakcji stanowiących eksport towarów Spółka będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE i ich dostarczenie do nabywcy z państwa trzeciego.
*   Ad 7. Otrzymane przez Spółkę zaliczki lub zadatki od Kontrahentów, opisane we wniosku, dotyczą zarówno przypadków ich otrzymania w związku ze sprzedażą krajową, jak i przypadków otrzymania w związku z eksportem towarów. Natomiast ze względu na to, że obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej zaliczki lub zadatku nie powstanie przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT), wynika to z uchylenia ust. 3 w art. 20 ustawy o VAT, Spółka nie ma obowiązku wystawiania faktury zaliczkowej na otrzymaną w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów zaliczkę lub zadatek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w razie gdyby faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży ale ciągle w tym samym miesiącu co data wystawienia faktury i data sprzedaży, to Spółka nie będzie zobowiązana wystawić fakturę korygującą, skoro różnica w zakresie dnia dokonania dostawy towaru nie wpłynie na zmianę okresu rozliczeniowego, w którym ta faktura sprzedaży zostanie rozliczona?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w razie gdyby faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, który to dzień faktycznego dokonania dostawy towaru przypadłby już w kolejnym miesiącu, to Spółka nie będzie zobowiązana wystawić fakturę korygującą ani też Spółka nie będzie zobowiązana do korygowania deklaracji VAT za miesiąc, w którym „przedwcześnie” wykazała taką fakturę?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że datą dokonania dostawy towaru, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT może być data wskazująca tylko miesiąc i rok dokonania dostawy towaru?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że gdyby faktura z tytułu otrzymanej przedpłaty lub zaliczki została wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu, w którym na rachunek bankowy Spółki nastąpił wpływ przedpłaty lub zaliczki z błędnym oznaczeniem jako daty sprzedaży dnia w tym następnym miesiącu, to Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej oraz nie będzie zobowiązana do skorygowania deklaracji VAT za miesiąc w którym pierwotnie rozliczyła wystawioną fakturę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Spółki w razie gdyby faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż ujęta na wystawionej fakturze data wystawienia i data sprzedaży ale ciągle w tym samym miesiącu co data wystawiania faktury i data sprzedaży, to Spółka nie będzie zobowiązana wystawić fakturę korygującą. Fakt, że data dokonania dostawy towaru (do której wykazania na fakturze Spółka nie była zobowiązana, w związku z treścią art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT) przypadnie w dniu późniejszym niż data wystawienia faktury i data sprzedaży nie zmieni tego, że obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ustawy podatku od towarów i usług powstanie w tym samym miesiącu. W treści art. 106j ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wśród okoliczności stanowiących podstawę do wystawienia faktury korygującej wskazano:

1.  udzielenie obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielenie opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonanie zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonanie zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższenie ceny lub stwierdzenie pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zdaniem Spółki żadna z wyżej wymienionych okoliczności nie jest tożsama z sytuacją, gdy dokonanie dostawy towaru nastąpi później niż w dacie sprzedaży wskazanej na wystawionej fakturze ale jeszcze w obrębie tego samego miesiąca. Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT data dokonania dostawy towaru musi być wskazana na fakturze tylko, jeśli „jest określona i różni się od daty wystawienia faktury”. Zatem w przypadku gdy data wystawienia faktury i data sprzedaży są tymi samymi datami a data dokonania dostawy nie została określona – to dopuszczalne jest, że Spółka nie umieszcza na wystawionej fakturze daty dokonania dostawy towaru, skoro nie została ona określona. Brak obowiązku oznaczenia daty dokonania dostawy towaru jest kolejnym argumentem wskazującym na to, że Spółka nie ma obowiązku wystawienia faktury korygującej gdy faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż data sprzedaży wskazana na wystawionej fakturze ale w tym samym miesiącu co data wystawienia faktury.

Ad 2.

W razie gdyby faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż data sprzedaży wskazana na wystawionej fakturze, który to dzień przypadłby już w kolejnym miesiącu, to Spółka nie będzie zobowiązana wystawić fakturę korygującą. W takim wypadku będziemy mieli do czynienia z ujęciem danej faktury w deklaracji VAT za wcześniejszy miesiąc niż ta deklaracja, w której faktura winna zostać ujęta. Nadal jednak, wobec niezaistnienia żadnej z przesłanek wymieniony w art. 106j ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka nie będzie zobowiązana ani do wystawienia faktury korygującej ani też do korygowania deklaracji VAT, za okres w którym „przedwcześnie” rozliczyła wystawioną fakturę sprzedaży.

Ad 3.

Zdaniem Spółki wobec braku szczegółowego określenia przez ustawodawcę co stanowi datę dokonania dostawy towaru, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT, podając tę datę Spółka może się ograniczyć do podania nazwy miesiąca i roku, w którym dokonano dostawy towaru.

Ad 4.

Zdaniem Spółki, jeżeli faktura z tytułu otrzymanej przedpłaty lub zaliczki zostanie wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu w którym przedpłata lub zaliczka wpłynęła na rachunek bankowy Spółki, z datą sprzedaży błędnie podaną jako przypadająca w tym następnym miesiącu po miesiącu, w którym na rachunek bankowy Spółki nastąpił wpływ przedpłaty lub zaliczki, to Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej ani też do skorygowania deklaracji VAT za miesiąc w którym pierwotnie rozliczyła wystawioną fakturę. W opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy VAT, zgodnie z którym jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w sprawie objętej niniejszym wnioskiem).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021, poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast z art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Powyższa zasada, z uwagi na brak odmiennych regulacji w tym zakresie, odnosi się również do zaliczek z tytułu eksportu towarów.

Zaś, na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Z powołanego przepisu wynika, że dokonanie dostawy w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów rozpoczyna bieg szczególnego rodzaju terminu wyznaczającego moment powstania obowiązku podatkowego. Termin ten kończy bieg w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy. Do czasu upływu 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, wystawienie faktury dokumentującej dostawę skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w momencie jej wystawienia. Natomiast w przypadku gdy do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, faktura nie jest wystawiona, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od daty wystawienia faktury w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Ponadto, stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z przepisem art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Jak stanowi art. 544 § 2 Kodeksu cywilnego, jednakże kupujący obowiązany jest zapłacić cenę dopiero po nadejściu rzeczy na miejsce przeznaczenia i po umożliwieniu mu zbadania rzeczy.

Natomiast, w myśl art. 548 § 1 Kodeksu cywilnego, z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Jeżeli strony zastrzegły inną chwilę przejścia korzyści i ciężarów, poczytuje się w razie wątpliwości, że niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z tą samą chwilą – art. 548 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 548 § 3 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwilą jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne.

Z przywołanych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy – faktura powinna zawierać m.in:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

*   przyczynę korekty;
*   jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
*   w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Stosownie do art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Na podstawie art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie konfekcjonowania (czyli produkcji) i dystrybucji na terenie Polski i zagranicy (w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów) wyrobów stalowych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka sprzedaje towar wydając go ze swoich magazynów. Program komputerowy stosowany przez Spółkę do wystawiania faktur operuje terminem „data sprzedaży” na wystawianych fakturach a nie terminem „data dokonania dostawy towaru”. Daty dokonania dostawy nie będą określane na wystawianych fakturach ze względu na to, że zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT data dokonania dostawy towaru musi być wskazana na fakturze tylko, jeśli „jest określona i różni się od daty wystawienia faktury”. W sytuacji zatem braku możliwości określenia z góry daty dokonania dostawy towaru (dnia, w którym nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) uprawnione jest odstąpienie przez Spółkę od oznaczania na wystawianych fakturach „daty dokonania dostawy towaru”. Data wystawienia faktury i data sprzedaży będą takie same. Transakcje sprzedaży towarów przez Spółkę wyglądają następująco:

A. towar jest odbierany przez przedstawiciela spedytora działającego na rzecz kupującego i w oparciu o upoważnienie dla przedstawiciela spedytora do odbioru towaru z magazynu Spółki:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru przedstawicielowi spedytora;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: data wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru.

B. towar jest wysyłany do kupującego z wykorzystaniem usług zewnętrznego spedytora:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru przez spedytora kupującemu;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: data wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru, bowiem nie posiada w momencie wystawienia faktury i wydania towaru spedytorowi wiedzy w jakiej dacie nastąpi odbiór towaru przez kupującego od spedytora (wydanie towaru przez spedytora kupującemu). Może się zdarzyć, że odbiór towaru przez kupującego od spedytora nastąpi już w kolejnym miesiącu.

C.towar jest odbierany przez kupującego z magazynu Spółki:

*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru z magazynu Spółki kupującemu;
*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze umieszczane są: data wystawienia faktury i data sprzedaży towaru;
*   na fakturze Spółka nie wskazuje: daty dokonania dostawy towaru.

D. w przypadku otrzymania przedpłaty lub zaliczki:

*   w tym wypadku na wystawionej przez Spółkę fakturze datą sprzedaży jest data wpływu na rachunek bankowy Spółki środków pieniężnych z tytułu przedpłaty lub zaliczki, natomiast data wystawienia faktury jest datą późniejszą niż data wpływu środków pieniężnych na rachunek. Może się jednak zdarzyć, że faktura z tytułu otrzymania przedpłaty lub zaliczki zostanie wystawiona z datą późniejszą, w skrajnym przypadku z datą przypadającą w kolejnym miesiącu i zostanie ujęta w deklaracji za ten kolejny miesiąc.

Spółka posiada ogólne warunki sprzedaży stanowiące podstawę zawierania wszystkich umów sprzedaży towarów, w których znajduje się zapis, zgodnie z którym prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na kupującego w chwilach wskazanych wyżej. W przypadku transakcji będących przedmiotem niniejszej sprawy, nie są ustalane i określane na dokumentach sprzedaży warunki Incoterms. Kupujący zamawiając towar wybiera sposób jego odbioru. Jedną z form odbioru towaru jest dostawa za pośrednictwem spedytora. Zlecenie do spedytora składane jest przez Spółkę jako sprzedawcę we własnym imieniu. Ryzyko uszkodzenia lub utraty towaru przechodzi na kupującego w momencie:

*   odebrania towaru przez kupującego z magazynu Spółki;
*   odebrania towaru z magazynu Spółki przez upoważnionego przedstawiciela spedytora działającego z upoważnienia kupującego;
*   dostarczenia towaru kupującemu przez spedytora działającego na zlecenie Spółki.

Okresem rozliczeniowym Spółki w zakresie podatku od towarów i usług jest miesiąc.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zarówno transakcji krajowych, transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów jak i transakcji stanowiących eksport towarów. W przypadku transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów oraz eksport towarów Spółka wystawia faktury w dniu wysyłki towaru, a więc przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów. Spółka nie wystawia faktur z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów wcześniej niż 30 dni przed dniem dokonania dostawy towarów. W przypadku transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów Spółka będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentów potwierdzających, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. W przypadku transakcji stanowiących eksport towarów Spółka będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE i ich dostarczenie do nabywcy z państwa trzeciego. Otrzymane przez Spółkę zaliczki lub zadatki od Kontrahentów, opisane we wniosku, dotyczą zarówno przypadków ich otrzymania w związku ze sprzedażą krajową, jak i przypadków otrzymania w związku z eksportem towarów. Natomiast ze względu na to, że obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej zaliczki lub zadatku nie powstanie przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT), wynika to z uchylenia ust. 3 w art. 20 ustawy o VAT, Spółka nie ma obowiązku wystawiania faktury zaliczkowej na otrzymaną w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów zaliczkę lub zadatek.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Spółka będzie zobowiązana wystawić fakturę korygującą w przypadku gdy:

*   faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpi w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, ale ciągle w tym samym miesiącu co data wystawienia faktury i data sprzedaży, oraz
*   faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpi w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, który to dzień faktycznego dokonania dostawy towaru przypadłby już w kolejnym miesiącu.

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego sprzedaży/zakupu. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. W konsekwencji, niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze, a które to dane wyszczególnione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Tak więc, zgodnie z powołanym wyżej art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy, faktura powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Z przepisu tego wynika, że nie zawsze faktury dokumentujące dostawy towarów muszą zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów. Określenie daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi nie jest konieczne na fakturze, jeśli data taka nie jest określona albo jest taka sama jak data wystawienia.

Zgodnie z cyt. wyżej art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ww. regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Jak wskazano wyżej, z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Konsekwentnie, okoliczność ta, poprzez stosowne wykazanie momentu zdarzenia gospodarczego rodzącego obowiązek podatkowy, winna znaleźć właściwe odzwierciedlenie w wystawionej przez podatnika fakturze.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami w zakresie podatku od towarów i usług zawarcie na fakturze dokumentującej dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług wyrażenia „data sprzedaży” dla właściwego określenia daty dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, pod warunkiem, że data ta odzwierciedla faktycznie rzeczywisty moment zaistnienia zdarzenia gospodarczego. Jeżeli zawarta na fakturze pozycja „data sprzedaży” będzie odpowiadać dacie dokonania lub zakończenia dostawy towaru lub wykonania usług, to faktura wystawiona przez Wnioskodawcę zawierająca pozostałe wymagane przepisem art. 106e ustawy dane będzie prawidłowym dokumentem dostawy towarów lub świadczenia usług. Zatem, jeżeli sformułowanie „data sprzedaży” odpowiada dacie dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, nie skutkuje to uznaniem takiej faktury za wadliwą.

W konsekwencji, w sytuacji, gdy faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpi w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, ale ciągle w tym samym miesiącu co data wystawienia faktury i data sprzedaży oraz w sytuacji, gdy faktyczne dokonanie dostawy towaru nastąpi w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, który to dzień faktycznego dokonania dostawy towaru przypadłby już w kolejnym miesiącu, Wnioskodawca będzie zobowiązany wystawić fakturę korygującą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także ustalenia, czy Spółka będzie zobowiązana do korygowania deklaracji VAT za miesiąc, w którym „przedwcześnie” wykazała fakturę, w sytuacji, gdy dokonanie dostawy towaru nastąpiło w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, który to dzień dokonania tej dostawy przypadłby w kolejnym miesiącu.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że od dnia 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M lub JPK\_V7K. Oznacza to, że za okresy od dnia 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK\_VAT. Elementy nowego JPK\_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988), zwanego dalej „rozporządzeniem”, zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2020 r. (Dz. U. poz. 576), rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2020 r. (Dz. U. poz. 1127) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2326) oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M i JPK\_V7K.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jak już wcześniej wspomniano, z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W analizowanej sprawie, w opisanych przez Wnioskodawcę wariantach sprzedaży, momentem dokonania dostawy (tj. przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel) jest moment:

*   wydania towaru przedstawicielowi spedytora;
*   wydania towaru przez spedytora kupującemu;
*   wydania towaru z magazynu Spółki kupującemu

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do dostaw krajowych oraz eksportu towarów obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług powstaje w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy ustalony zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie dokonania dostawy. Zatem Wnioskodawca powinien dostawy dokonane w danym miesiącu wykazać w pliku JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M składanym za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. za miesiąc faktycznej dostawy.

Natomiast w odniesieniu do transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – faktury wystawiane są przed 15. dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, to obowiązek podatkowy – zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy – powstaje z chwilą wystawienia faktury.

W konsekwencji, w przypadku, gdy dokonanie dostawy towaru nastąpi w innym dniu niż wskazana na wystawionej fakturze data sprzedaży, który to dzień dokonania tej dostawy przypadłby w kolejnym miesiącu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do skorygowania dokumentu elektronicznego JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M za okres, w którym rozliczył pierwotną fakturę. Faktura pierwotna nie odzwierciedla bowiem w sposób właściwy i zgodny z rzeczywistym charakterem danej czynności (transakcji).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy datą dokonania dostawy towaru, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy VAT może być data wskazująca tylko miesiąc i rok dokonania dostawy towaru.

Jak już wcześniej wskazano faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT faktura powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Należy zauważyć, że w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje się pojęcia „data”. W konsekwencji należy sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. (www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem tym należy rozumieć „data: 1. «numer dnia, miesiąc i rok określone dla każdej doby» 2. «oznaczenie dnia, miesiąca i roku jakiegoś wydarzenia»”.

W związku z powyższym, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w odniesieniu do określenia daty dokonania dostawy należy wskazać dzień, miesiąc i rok dokonania danej dostawy, bowiem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują możliwości wskazania tylko miesiąca i roku dokonania dostawy towaru.

Tym samym datą dokonania dostawy towaru, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy nie może być data wskazująca tylko miesiąc i rok dokonania dostawy towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku, gdy faktura z tytułu otrzymanej przedpłaty lub zaliczki została wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu, w którym na rachunek bankowy Spółki nastąpił wpływ przedpłaty lub zaliczki z błędnym oznaczeniem jako „daty sprzedaży” dnia w tym następnym miesiącu, to Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej oraz nie będzie zobowiązana do skorygowania deklaracji VAT za miesiąc w którym pierwotnie rozliczyła wystawioną fakturę.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku otrzymania przedpłaty lub zaliczki, na wystawionej przez Spółkę fakturze datą sprzedaży jest data wpływu na rachunek bankowy Spółki środków pieniężnych z tytułu przedpłaty lub zaliczki, natomiast data wystawienia faktury jest datą późniejszą niż data wpływu środków pieniężnych na rachunek. Może się jednak zdarzyć, że faktura z tytułu otrzymania przedpłaty lub zaliczki zostanie wystawiona z datą późniejszą, w skrajnym przypadku z datą przypadającą w kolejnym miesiącu i zostanie ujęta w deklaracji za ten kolejny miesiąc.

W tym miejscu należy wskazać, że dane jakie powinna zawierać faktura dokumentująca otrzymanie zapłaty lub jej część przed dokonaniem czynności zostały określone w art. 106f ustawy.

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy, faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2.  otrzymaną kwotę zapłaty;
3.  kwotę podatku (…).

Zgodnie z powołanym wcześniej art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy faktura powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Zatem w przypadku, gdy na wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze zaliczkowej pozycja „data sprzedaży” nie będzie tożsama z datą otrzymania zapłaty lub jej części, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie natomiast z powołanym wcześniej art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty (…), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Z uwagi na brak odmiennych regulacji w tym zakresie, powyższa zasada odnosi się również do zaliczek z tytułu eksportu towarów.

Zgodnie z powołanymi wcześniej przepisami, jeżeli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, powinien wystawić fakturę nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał całość lub część zapłaty.

Natomiast w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 (art. 20 ust. 1 ustawy).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku, w odniesieniu do płatności (zaliczki) otrzymanej tytułem dostaw stanowiących dostawy krajowe oraz eksport towarów, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Zatem Wnioskodawca powinien wykazać otrzymaną zaliczkę w deklaracji za okres, w którym zaliczkę otrzymał. Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy definiując moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie wiążą go z wpłatą zaliczki na poczet dostawy towaru. Wpłata zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje tym samym powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania faktur dokumentujących otrzymanie zaliczek na poczet przyszłych transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

W konsekwencji w przypadku, gdy faktura z tytułu otrzymanej przedpłaty lub zaliczki w odniesieniu do dostaw stanowiących dostawy krajowe lub eksport towarów, została wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu, w którym na rachunek bankowy Spółki nastąpił wpływ przedpłaty lub zaliczki z błędnym oznaczeniem jako daty sprzedaży dnia w tym następnym miesiącu, to Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej oraz będzie zobowiązana do skorygowania pliku JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M za miesiąc w którym pierwotnie rozliczyła wystawioną fakturę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.