Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4012.31.2021.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-04
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości właściwą stawką i braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe
===========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko jest prawidłowe w części dotyczącej braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych w podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w … o przysądzeniu prawa do nieruchomości z dnia … maja 2014 r. Spółka nabyła nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem biurowo-magazynowym. W stosunku do zakupionej nieruchomości Spółce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT.

Po otrzymaniu prawomocnego postanowienia sądu nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, lecz nie rozpoczęto jej faktycznego użytkowania. W związku z tym obniżono stawkę amortyzacyjną budynku do 0% i nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych.

W latach 2014-2021 budynek był modernizowany a od poniesionych na ten cel wydatków odliczano podatek VAT. Przez cały ten okres Spółka była czynnym podatnikiem VAT oraz wykonywała czynności opodatkowane.

Łącznie wydatki poniesione na ulepszenie budynku przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Również wydatki na ulepszenie, w stosunku do których spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu. Planowano rozpocząć użytkowanie budynku po ukończeniu prac modernizacyjnych, lecz z uwagi na ograniczone środki finansowe nie udało się tego celu zrealizować i nie rozpoczęto użytkowania nieruchomości. Nieruchomość nie była również przedmiotem wynajmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Aktem notarialnym z dnia … września 2021 r. dokonano sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym i opodatkowano według stawki 23%.

### Pytanie

Czy prawidłowo opodatkowano sprzedaż opisanej nieruchomości stawką 23%?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie prawidłowo opodatkowano sprzedaż stawką 23%.

Sprzedaż nieruchomości nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, tj. po ulepszeniu o co najmniej 30% wartości początkowej.

Sprzedaż nie mogła korzystać z również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Wprawdzie w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, lecz poniosła wydatki na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i wydatki te przekroczyły 30% wartości początkowej.

Zdaniem Państwa, prawidłowo opodatkowano sprzedaż z zastosowaniem stawki podstawowej 23%, z uwagi na fakt, że nie mogła ona skorzystać z wyżej wymienionych zwolnień a nieruchomość nie spełniała definicji obiektu budownictwa mieszkaniowego, która umożliwiałaby zastosowanie stawki 8%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko przedstawione we wniosku, w części która dotyczy kwestii braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do opisanej transakcji, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych przewidziane zostało w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w tych przepisach.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest więc:

‒ przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

‒ rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

‒ rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

‒ adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

‒ modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście wskazanej definicji, nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych budynku (lokalu).

Powracając do kwestii zwolnienia od podatku VAT:

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku przy zastosowaniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem w celu zastosowania dla dostawy towarów zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku VAT dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje warunki podane w przepisie statuującym prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że 21 maja 2014 r. Spółka nabyła nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem biurowo-magazynowym, od której nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, jednak Spółka nie rozpoczęła jej faktycznego użytkowania. W latach 2014-2021 budynek był modernizowany a od poniesionych wydatków Spółka odliczała podatek naliczony. Przez cały ten okres Spółka była czynnym podatnikiem VAT oraz wykonywała czynności opodatkowane. Wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Po ukończeniu prac modernizacyjnych Spółka nie rozpoczęła użytkowania nieruchomości. Nieruchomość nie była również przedmiotem wynajmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Przedstawiony stan faktyczny jednoznacznie wskazuje, że przy sprzedaży opisanej nieruchomości zabudowanej Spółka nie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa nieruchomości miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu definicji wskazanej w art. 2 pkt 14 ustawy (tzn. po wykonaniu ulepszenia przekraczającego 30% wartości początkowej nieruchomości). Transakcja nie korzystała także ze zwolnienia od podatku przy zastosowaniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z racji tego, że Spółka ponosiła wydatki na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości.

Przy transakcji nie były spełnione również przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nieruchomość nie była wykorzystywana do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych od podatku (nieruchomość nie była przez Spółkę użytkowana).

Podsumowując, w opisanym wyżej stanie sprawy przy sprzedaży nieruchomości nie było możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w części, w której stwierdzili Państwo, że dostawa nieruchomości nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym.

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy wskazać, że w zakresie wysokości stawki podatku VAT dla sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Spółki musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Spółka musi się zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).