Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PL/LM/830/48/BNJ/10/PK/446
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2010-09-27
Teza: Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych - przymusowy wykup akcji (art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1).
Słowa kluczowe: akcja; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną Nr ILPB2/415-174/07-2/MK wydaną w dniu 21 grudnia 2007 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w imieniu Ministra Finansów, w ten sposób, że stwierdza, iż stanowisko KXX S.A., przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przymusowego wykupu akcji dokonywanego w trybie art. 418 ustawy – Kodeks spółek handlowych – **jest nieprawidłowe**.****

****

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2007 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wniosek KXX S.A., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450, z późn. zm.), zwanej dalej „upcc”, w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przymusowego wykupu akcji dokonywanego na podstawie art. 418 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), zwanej dalej „ksh.”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

KXX S.A. obejmuje 99,96% akcji innej spółki akcyjnej, zwanej dalej „Spółką S.A”. Walne zgromadzenie Spółki S.A. podjęło uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariusza mniejszościowego w trybie przepisów art. 418 i 417 ksh, po cenie ustalonej przez biegłego. Akcjonariusz mniejszościowy złożył w siedzibie Spółki S.A. akcje będące jego własnością. Zarząd Spółki S.A. wystąpił do Sądu Rejestrowego o wyznaczenie biegłego rewidenta celem dokonania wyceny akcji. Po otrzymaniu przedmiotowej wyceny Zarząd Spółki S.A. złożył do Sądu Rejestrowego wniosek w sprawie publikacji ceny wykupu akcji w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. KXX S.A. stwierdza we wniosku, że przymusowy wykup akcji jest na etapie ogłoszenia ceny wykupu akcji, ustalonej przez biegłego, wyznaczonego przez Sąd w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, a termin wpłaty należności za wykup akcji KXX S.A. na rachunek Spółki S.A. upływa w dniu 1 października 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na KXX S.A. ciąży obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, w świetle znowelizowanego od stycznia 2007 r. art. 4 pkt 1 upcc?,
2.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dokonania tej czynności?

Zdaniem KXX S.A., na gruncie przepisów upcc podatkowi podlegają, m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych (art. 1 ust. 1 pkt 1). Z kolei obowiązek podatkowy z tytułu dokonania czynności cywilnoprawnej w postaci umowy sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1).

W ocenie KXX S.A., zgodnie z art. 418 § 1 ksh walne zgromadzenie może powziąć uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentujących nie więcej niż 5% kapitału zakładowego. Konstrukcja przymusowego wykupu akcji zakłada, że wykupu akcji dokonuje się za pośrednictwem zarządu (art. 418 § 3 w związku z art. 417 § 1 ksh). Ustawodawca posłużył się przy takim sposobie zbywania (nabywania) akcji zwrotem „wykup”.

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że przymusowy wykup akcji należących do akcjonariuszy mniejszościowych, stanowi umowę sprzedaży akcji (vide prof. dr hab. Andrzej Szymański w Kodeksie spółek handlowych, Komentarz do art. 301-458, Tom III, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2003, s. 930).

Zgodnie z treścią przepisu art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży, sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Kodeks cywilny wskazuje jasno kto jest stroną umowy sprzedaży – sprzedający i kupujący. Stroną umowy sprzedaży nie jest więc ani pośrednik (chyba, że występujący w roli sprzedawcy albo kupującego), ani żaden inny podmiot.

Przymusowy wykup akcji stanowi szczególny typ umowy sprzedaży praw majątkowych, w której zdaniem KXX S.A. kupującym jest akcjonariusz większościowy, gdyż to na jego rzecz przenoszona jest własność akcji, a nie na spółkę pośredniczącą. Oznacza to, że to na KXX S.A., jako stronie kupującej, ciąży obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych w świetle postanowień art. 4 pkt 1 upcc.

„Poddani procedurze squeeze out akcjonariusze mniejszościowi zachowują wszystkie uprawnienia z przymusowo wykupionych akcji, aż do dnia uiszczenia całej sumy wykupu przez przejmującego akcjonariusza większościowego (akcjonariuszy większościowych)” (vide: Kodeks spółek handlowych, Komentarz do art. 301-633 K.s.h. Andrzej Kidyba, tom II, Wydawnictwo Kantor Wydawniczy Zakamycze Oddział Polskich Wydawnictw Profesjonalnych Sp. z o.o. 2006 s.653). Zdaniem KXX S.A., z treści przepisu art. 418 § 3 wynika też, że po uiszczeniu ceny wykupu zarząd powinien niezwłocznie przenieść wykupione akcje na nabywcę. Zważywszy, że z punktu widzenia akcjonariusza większościowego ostatnim etapem wykupu akcji jest wydanie (przeniesienie) przez Zarząd Spółki S.A. dokumentów wykupywanych akcji, to ten moment, należy traktować jako datę przejścia na KXX S.A. prawa własności i uprawnień wynikających z akcji. Tym samym w dacie tej powstanie obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że w terminie 14 dni od tej daty KXX S.A. zobowiązana będzie do złożenia deklaracji i zapłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 10 ust. 1 upcc).

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 21 grudnia 2007 r. interpretację indywidualną Nr ILPB2/415-174/07-2/MK, w której stanowisko KXX S.A. uznał za prawidłowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, natomiast za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym momentu powstania tego obowiązku. Dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego organ ten stwierdził, że przymusowy wykup akcji stanowi szczególny typ umowy sprzedaży praw majątkowych, której stronami są: akcjonariusze mniejszościowi jako sprzedający i akcjonariusze większościowi, jako kupujący, a wobec tego taka czynność cywilnoprawna podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 418 § 3 ksh po uiszczeniu ceny wykupu zarząd powinien niezwłocznie przenieść wykupione akcje na nabywców.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, mając na uwadze przepisy art. 3 ust. 1 pkt 1 upcc oraz art. 418 § 3 ksh, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania czynności - wykupu akcji przez zarząd, tzn. w momencie zapłaty ceny akcjonariuszom mniejszościowym.

Obowiązek zapłaty podatku od przedmiotowej czynności ciąży na kupującym, tj. KXX S.A.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Z przedstawionego we wniosku z dnia 17 września 2007 r. zdarzenia faktycznego wynika, że KXX S.A. – jako akcjonariusz większościowy, nabywa w drodze przymusowego wykupu akcje akcjonariusza mniejszościowego.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) zawiera w art. 1 zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających temu podatkowi. Opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały w nim expressis verbis wymienione. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, podatkowi podlega m.in. umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 418 § 1 ksh walne zgromadzenie może powziąć uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentujących nie więcej niż 5% kapitału zakładowego (akcjonariusze mniejszościowi) przez nie więcej niż pięciu akcjonariuszy, posiadających łącznie nie mniej niż 95% kapitału zakładowego, z których każdy posiada nie mniej niż 5% kapitału zakładowego.

W wyroku z dnia 28 października 2009 r. sygn. akt II FSK 870/08, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż przymusowy wykup akcji na zasadach i w trybie określonym w art. 418 ksh nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zdaniem sądu czynność ta nie może być uznana za umowę sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), gdyż m.in. nie posiada elementów przedmiotowo istotnych (essentialia negotii) umowy sprzedaży. Stosownie do treści tego przepisu przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę ustaloną przez strony transakcji. Cena przymusowego wykupu akcji nie stanowi przedmiotu ustaleń pomiędzy stronami umowy i jest ustalana według reguł obowiązujących przy przymusowym wykupie, uregulowanych w przepisach ksh. Zgodnie z art. 418 § 2 i art. 417 § 2 w związku z art. 418 § 3 ksh akcjonariusze większościowi mają obowiązek dokonania wykupu akcji za cenę ogłoszoną przez spółkę, przy czym nie jest istotne czy cena ta wynika z wyceny biegłego wybranego przez walne zgromadzenie, czy też została ustalona przez sąd w trybie art. 312 § 8 ksh.

Ponadto, skuteczne przeprowadzenie procedury przymusowego wykupu akcji wymaga spełnienia szeregu warunków określonych w przepisach ksh. Procedura ta składa się z szeregu czynności faktycznych i prawnych dokonywanych z udziałem trzech podmiotów: spółki (zarządu spółki), akcjonariuszy mniejszościowych (wyciskanych) i akcjonariuszy większościowych (zobowiązanych do wykupu akcji).

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, w wyniku przeprowadzenia procedury wykupu akcji nie dochodzi do zawarcia umowy pomiędzy dotychczasowym właścicielem akcji a ich nabywcą. Dochodzi do jej przeprowadzenia w wyniku dwóch odrębnych stosunków zobowiązaniowych z dodatkowym udziałem spółki (zarządu spółki). Warunkiem skuteczności całej procedury nie jest zgodna wola stron, lecz uiszczenie ceny wykupu przez akcjonariuszy większościowych (wykupujących akcje zgodnie z planem podziału). Nieuiszczenie ceny wykupu, chociażby w części powoduje upadek całej procedury wykupu akcji.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż dokonywany w trybie art. 418 ksh przymusowy wykup akcji nie stanowi umowy sprzedaży w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z uwagi na konstrukcję zamkniętego katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych opisana czynność nie podlega temu podatkowi. Tym samym, nieprawidłowe jest stanowisko KXX S.A. zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wobec tego, istnieje podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 21 grudnia 2007 r. Nr ILPB2/415-174/07-2/MK.

Zmiana tej interpretacji dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji z dnia 17 września 2007 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie czternastu dni od dnia doręczenia zmiany interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 powołanej ustawy).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ustawy) na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

****