Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.663.2023.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-15
Teza: Ustalenie czy Inwestycje stanowią długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oraz czy przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od kredytów otrzymanych od banków i kosztów finansowania dłużnego otrzymanego od podmiotów powiązanych, a wykorzystywanych przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji.
Słowa kluczowe: elektrownia-elektrownia wiatrowa; energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE); finansowanie-finansowanie dłużne; inwestycje-inwestycje infrastrukturalne; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-kredyt bankowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 10; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 8

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Inwestycje stanowią długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oraz czy przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od kredytów otrzymanych od banków i kosztów finansowania dłużnego otrzymanego od podmiotów powiązanych, a wykorzystywanych przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca posiada siedzibę w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (tj. bezpośrednim wspólnikiem albo wspólnikiem pośrednio przez inne podmioty transparentne podatkowo) w odniesieniu do dochodów (proporcjonalnie do zysku przypadającego na Wnioskodawcę) osiąganych przez następujące spółki jawne:

a) A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. Spółka jawna;

b) C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna;

c) D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością E. Spółka jawna;

d) F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością G. Spółka jawna;

e) F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością H. Spółka jawna;

f) I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością J. Spółka jawna

Niewykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (tj. bezpośrednim wspólnikiem albo wspólnikiem pośrednio przez inne podmioty transparentne podatkowo) w odniesieniu do dochodów (proporcjonalnie do zysku przypadającego na Wnioskodawcę) osiąganych przez inne niż wyżej wymienione spółki jawne (dalej łącznie: „Spółki jawne”).

Spółki jawne złożyły/będą składały stosowne oświadczenia, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o CIT, stąd też przepisy ustawy o CIT nie mają/ nie będą miały zastosowania do Spółek jawnych.

Wspólnikami Spółek jawnych nie są/nie będą osoby fizyczne. Co do zasady, pozostali wspólnicy Spółek jawnych mają/będą mieli siedzibę i podlegają/ będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej. W przypadku części Spółek jawnych bezpośrednimi wspólnikami są/będą inne podmioty transparentne dla celów podatków dochodowych, niemniej w takiej sytuacji wspólnicy tych podmiotów podlegają/ będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Zatem efektywnie wszystkie dochody osiągane przez Spółki jawne podlegają/ będą podlegać opodatkowaniu na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

W konsekwencji, to Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów wypracowanych przez Spółki jawne w proporcji do przysługującemu Wnioskodawcy udziałowi w zysku Spółek jawnych.

Spółki jawne wybudowały farmy wiatrowe i niewykluczone, że w przyszłości wybudują kolejne farmy wiatrowe lub farmy fotowoltaiczne (dalej: Inwestycje). Inwestycje służą do prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (tj. farm wiatrowych lub fotowoltaicznych). Inwestycje położone są/będą na terytorium Polski.

Inwestycje (tj. farmy wiatrowe lub fotowoltaiczne) wymagały/ będą wymagać znacznych nakładów finansowych, co powoduje iż Spółka korzysta i może korzystać z następującego finansowania dłużnego:

a) Zewnętrznego finansowania bankowego (od banków mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, w tym od Europejskiego Banku Odbudowy i Rozwoju);

b) pożyczek od podmiotów powiązanych.

W związku z powyższym Wnioskodawca za pośrednictwem Spółek jawnych ponosi i będzie ponosić koszty finansowania dłużnego (np. odsetki, opłaty i prowizje związane z udzieleniem pożyczki lub kredytu).

Posiadane przez Spółki jawne farmy wiatrowe/ fotowoltaiczne wykorzystują/będą wykorzystywać w procesie produkcji siłę wiatru lub światło słoneczne. Zatem Spółka za pośrednictwem Spółek jawnych zrealizowała / będzie realizować inwestycje, która są źródłem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (co ma pozytywny wpływ na środowisko, dzięki bezpiecznemu dla środowiska wytwarzaniu energii oraz dla polityki energetycznej państwa).

Dodatkowo, Spółka wskazuje, że:

1) wszyscy nietransparentni wspólnicy Spółek jawnych (pośredni i bezpośredni), a zatem w konsekwencji dochód wypracowany przez Spółki jawne, które są/ będą wykonawcami Inwestycji podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2) Inwestycje (tj. farmy wiatrowe), znajdują się/ będą znajdować się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3) koszty finansowania zewnętrznego są/ będą wykazywane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4) dochody z farm wiatrowych osiągane są/ będą w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Pismem z 6 lutego 2024 r. uzupełnili Państwo opis sprawy w następujący sposób:

Wskazane we wniosku „Inwestycje” nie spełniają/nie będą spełniały definicji morskiej farmy wiatrowej zawartą w art. 3 pkt 4 ustawy z 17 grudnia 2020 r. o promowaniu wytwarzania energii elektrycznej w morskich farmach wiatrowych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1385 ze zm.)

**Pytania**

1\. Czy Inwestycje stanowią długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o CIT?

2\. Czy, na podstawie art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od kredytów otrzymanych od banków i wykorzystywanych przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji?

3\. Czy, na podstawie art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od finansowania dłużnego otrzymanego od podmiotów powiązanych i wykorzystywanego przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Spółki, Inwestycje stanowią długoterminowe projekty z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym.

Zdaniem Spółki, Inwestycje spełniają warunki uznania ich za znaczący składnik aktywów w rozumieniu art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, z uwagi na główny cel ich realizacji - stworzenie obiektu, który produkuje energię elektryczną wykorzystując odnawialne źródło energii, jakim jest wiatr lub promienie słoneczne. Przede wszystkim zaznaczyć należy, iż Spółka zakłada wieloletnie funkcjonowanie elektrowni wiatrowej/ fotowoltaicznej.

Odnosząc się zaś do przesłanki ogólnego interesu publicznego należy odwołać się do Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. U. UE. L. z 2016 r. Nr 193, str. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa”). Zgodnie z art. 4 Dyrektywy, długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, który to projekt dane państwo członkowskie uważa za będący w ogólnym interesie publicznym. Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż ani przepisy Dyrektywy, ani przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia ogólnego interesu publicznego, a zatem, w takiej sytuacji, odwołać należy się do ogólnych zasad wykładni językowej.

I tak, zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN pojęcie „infrastruktury” należy rozumieć, jako urządzenia i instytucje usługowe niezbędne do należytego funkcjonowania społeczeństwa i produkcyjnych działów gospodarki.

Natomiast pojęcie „publiczny” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN należy rozumieć między innymi:

*   dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości;
*   dostępny lub przeznaczony dla wszystkich.

Zatem, poprzez pojęcie projektu w zakresie infrastruktury publicznej należy rozumieć projekt, który dotyczy infrastruktury dotyczącej całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości, niezbędnej do należytego funkcjonowania społeczeństwa. W rezultacie, odnosząc się do spełnienia kryterium ogólnego interesu publicznego przez przedmiotowe Inwestycje należy wskazać, że:

*   celem budowy elektrowni wiatrowych/ fotowoltaicznych jest produkcja energii elektrycznej, które następnie dostarczana do finalnego odbiorcy zaspokaja jedną z podstawowych potrzeb społecznych;
*   elektrownie wiatrowe/ fotowoltaiczne przyczyniają się do redukcji emisji trujących związków do atmosfery.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, Inwestycje wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej spełniają przesłanki uznania ich za projekty będące w ogólnym interesie publicznym.

Stanowisko takie zostało potwierdzone w wyrokach sądów administracyjnych, m. in. w:

*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1615/20;
*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2022 r., sygn. akt II FSK 10/20;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 kwietnia 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 428/22;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 502/21.

Ad 2

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od kredytów otrzymanych od banków i wykorzystywanych przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

\[(P - Po) - (K - Am - Kfd)\] x 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W myśl zaś art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1\. wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2\. aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3\. koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4\. dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Jak wskazała Spółka w stanie faktycznym, Inwestycje zostały/zostaną zrealizowane w Polsce. Z uwagi na fakt, że do Spółek jawnych nie stosuje się przepisów Ustawy o CIT, Spółka i, co do zasady, pozostali wspólnicy (pośredni lub bezpośredni) Spółek jawnych podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości dochodów (w przypadku gdy wspólnikiem Spółek jawnych jest/ będzie inny podmiot transparenty dla celów podatku dochodowego, to wspólnicy tych transparentnych podmiotów będą podlegać opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości dochodów). Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że z uwagi na opodatkowanie wspólników (bezpośrednich i pośrednich) Spółek jawnych, dochody osiągane przez Spółki jawne (jako wykonawcy Inwestycji) podlegają efektywnie opodatkowaniu w Państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Dodatkowo, koszty kredytu bankowego poniesione w związku z realizacją Inwestycji są/będą wykazywane przez Spółkę dla celów podatkowych w Polsce. W konsekwencji, należy uznać, iż przesłanki z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT zostały spełnione.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania pierwszego, zdaniem Wnioskodawcy, Inwestycje stanowią długoterminowe projekty z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, koszty finansowania dłużnego poniesione przez Spółki jawne na rzecz banków na wybudowanie Inwestycji należy zaliczyć jako koszty finansowania dłużnego wynikające z kredytów wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż wszystkie przesłanki z art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT są spełnione - a zatem ograniczenia wynikające z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT nie powinny znaleźć zastosowania w odniesieniu do kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów wykorzystywanych do sfinansowania Inwestycji.

Ad 3

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT Spółka ma prawo nie uwzględniać kosztów od finansowania dłużnego otrzymanego od podmiotów powiązanych i wykorzystywanego przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

3) kwotę 3 000 000 zł albo

4) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

\[(P - Po) - (K - Am - Kfd)\] x 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W myśl zaś art. 15c ust. 8 ustawy o CIT, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1\. wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2\. aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3\. koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4\. dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Jak wskazała Spółka w stanie faktycznym, Inwestycje zostały zrealizowane w Polsce.

Z uwagi na fakt, że do Spółek jawnych nie stosuje się przepisów Ustawy o CIT, Spółka i, co do zasady, pozostali wspólnicy Spółek jawnych podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości dochodów (w przypadku gdy wspólnikiem Spółek jawnych jest/ będzie inny podmiot transparenty dla celów podatku dochodowego, to wspólnicy tych transparentnych podmiotów będą podlegać opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości dochodów). Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że z uwagi na opodatkowanie wspólników (bezpośrednich i pośrednich) Spółek jawnych, dochody osiągane przez Spółki jawne (jako wykonawcy Inwestycji) podlegają efektywnie opodatkowaniu w Państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Dodatkowo, koszty pożyczek od podmiotów powiązanych poniesione w związku z realizacją Inwestycji są wykazywane przez Spółkę dla celów podatkowych w Polsce. W konsekwencji, należy uznać, iż przesłanki z art. 15c ust. 8 ustawy o CIT zostały spełnione.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania pierwszego, zdaniem Wnioskodawcy, Inwestycje stanowią długoterminowe projekty z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, koszty finansowania dłużnego poniesione przez Spółki jawne na rzecz podmiotów powiązanych i służące wybudowaniu Inwestycji należy zaliczyć jako koszty finansowania dłużnego wynikające z pożyczek wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż wszystkie przesłanki z art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o CIT są spełnione - a zatem ograniczenia wynikające z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT nie powinny znaleźć zastosowania w odniesieniu do kosztów finansowania dłużnego wynikających z pożyczek wykorzystywanych do sfinansowania Inwestycji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”):

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

\[(P - Po) - (K - Am - Kfd)\] x 30

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po – przychody o charakterze odsetkowym,

K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W myśl art. 15c ust. 3 ustawy o CIT:

Przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Stosownie do art. 15c ust. 8 ustawy o CIT:

Przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

2) aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

3) koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;

4) dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 15c ust. 9 ustawy o CIT:

Dochodu wynikającego z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie uwzględnia się przy obliczaniu przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15c ust. 10 ustawy o CIT:

Długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym.

Stosownie do art. 15c ust. 12 ustawy o CIT:

Przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy, aby dany projekt został uznany za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej spełnione muszą być następujące warunki:

1\. przedmiotem projektu ma być znaczący składnik aktywów, a zatem stanowić zasoby majątkowe podatnika o wiarygodnie określonej wartości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „Ustawa o Rachunkowości”) aktywa to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych;

2\. celem projektu ma być dostarczenie, modernizacja lub eksploatacja tego znaczącego składnika aktywów;

3\. cel projektu wskazany powyżej ma być w ogólnym interesie publicznym. Pojęcie „interes” oznacza, iż pewien stan lub przedmiot zostaje uznany za „interes” danego podmiotu, ponieważ jest on dla niego wartościowy, korzystny lub przez niego pożądany. W przypadku interesu publicznego pewien stan lub przedmiot jest uznany za wartościowy korzystny lub pożądany przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Jednocześnie wskazać należy, że uregulowanie przewidziane w art. 15c ust. 8, 9 i 10 ustawy o CIT dotyczy nie wszystkich długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej, lecz tylko takich, które spełniają dodatkowe cztery warunki wskazane w art. 15c ust. 8 ww. ustawy.

Pojęcie infrastruktury publicznej nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Również wykładnia językowa nie daje w tym zakresie jednoznacznych wyników.

Dla rozstrzygnięcia analizowanej sprawy należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.).

Powyższe wynika m.in. z zasady respektowania terminologii przejętej z innych gałęzi prawa w procesie wykładni prawa podatkowego. Zgodnie z tą zasadą istnieje obowiązek przyjmowania, że terminy używane w prawie podatkowym, mające ustalone znaczenie w innych gałęziach prawa, zachowują to znaczenie w prawie podatkowym, chyba że z danej ustawy podatkowej – wyraźnie (przez definicję legalną) bądź z kontekstu – wynika co innego (prawo podatkowe zachowuje swoją odrębność i autonomię wobec innych gałęzi prawa). Tożsamość terminów stwarza silne domniemanie tożsamości ich znaczeń. Zasadę respektowania pojęć przejętych z innych dziedzin prawa można rozpatrywać w sferze tworzenia i stosowania prawa. W zakresie tworzenia prawa powinna ona polegać na przypisywaniu w tekście aktów prawnych określonym desygnatom tych samych terminów, które zostały użyte dla ich oznaczenia w aktach należących do innych dziedzin prawa. W sferze stosowania prawa można przypuszczać, że zasada ta powinna być rozumiana jako nakaz interpretowania w prawie podatkowym pojęć, dla których nie sformułowano odrębnych definicji w ustawach podatkowych, w ten sam sposób co na gruncie wykorzystujących te same pojęcia aktów prawnych należących do innych dziedzin prawa. W tym drugim ujęciu zasada respektowania pojęć przejętych z innych dziedzin prawa powinna ona bowiem chronić uzasadnione przekonanie podatnika, że to samo pojęcie w całym systemie prawnym powinno być interpretowane w tożsamy sposób.

Stosownie do art. 6 pkt 2 i 4a ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Celami publicznymi, w rozumieniu ustawy są:

2) budowa i utrzymywanie ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów i energii elektrycznej, a także innych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń.

4a) budowa oraz utrzymywanie morskiej farmy wiatrowej w rozumieniu ustawy z dnia 17 grudnia 2020 r. o promowaniu wytwarzania energii elektrycznej w morskich farmach wiatrowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1050 i 2687) wraz z zespołem urządzeń służących do wyprowadzenia mocy w rozumieniu tej ustawy.

Na tle powyższego przepisu w orzecznictwie sądów administracyjnych wykształcił się pogląd, zgodnie z którym art. 6 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie pozwala na zaliczenie budowy urządzeń wytwarzających energię do inwestycji celu publicznego, gdyż taki charakter mają jedynie inwestycje polegające na budowie i utrzymaniu urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej.

Powyższy pogląd został przedstawiony m.in.:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 stycznia 2009 r., sygn. akt II SA/Kr 735/08. W wyroku tym Sąd uznał, że:

„(…) z brzmienia art. 6 pkt 2 u.g.n. wprost wynika, że do celów publicznych zaliczono jedynie budowę i utrzymanie urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej, nie zaliczając do nich budowy i utrzymania urządzeń do wytwarzania energii. Odmienna interpretacja, wskazująca na to, iż aby możliwe było przesyłanie energii elektrycznej, konieczne jest istnienie obiektu lub urządzenia niezbędnego do korzystania z tych sieci, prowadziłaby do nieuprawnionego wniosku, iż budowa każdej elektrowni stanowi realizację celu publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 5 u.p.z.p.”

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 24 marca 2010 r., sygn. akt II SA/Bd 33/10 o treści:

„Nie można tracić z pola widzenia faktu, że podstawową funkcją elektrowni wiatrowej jest wytwarzanie energii elektrycznej, a inwestor budując taki obiekt czyni to w konkretnym celu ekonomicznym, to jest sprzedaży prądu, a nie w celu ochrony środowiska naturalnego. Elektrownia wiatrowa nie jest więc obiektem, czy też urządzeniem służącym stricte do ochrony środowiska. Fakt, że proces wytwarzania energii odbywa się przy zastosowaniu technologii przyjaznej środowisku (sprzyjającej ochronie środowiska) nie może implikować uznania elektrowni wiatrowej za inwestycję służącą ochronie środowiska. Podobnie poza wpływem na określenie charakteru elektrowni wiatrowej pozostaje okoliczność, iż stosowanie energii ze źródeł odnawialnych promowane jest przez Parlament Europejski i Radę. Wspieranie budowy elektrowni wiatrowych nie musi się przejawiać w zakwalifikowaniu wymienionych obiektów do inwestycji celu publicznego. Organy państwa mają wiele możliwości do wykorzystania w tym zakresie. Reasumując ani przepis art. 6 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ani przepis pkt 4 art. 6 tej ustawy, jak też żaden przepis innej ustawy, nie uprawnia do uznania budowy zespołu elektrowni wiatrowych za inwestycję celu publicznego, o której mowa w art. 2 pkt 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Takie również stanowisko zajmowane jest w judykaturze sądowej, w której podkreśla się, że wprowadzona w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. instytucja lokalizacji celu publicznego stanowi wyjątek w stosunku do ogólnej zasady wydawania decyzji o warunkach zabudowy, a zatem określone w art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami kategorie celów publicznych winny być ściśle interpretowane (vide wyroki NSA w Warszawie dnia 15 maja 2008 r. II OSK 548/07, WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r. II SA/Łd 45/09 i dnia 29 maja 2009 r. II SA/Łd 46/09, WSA w Poznaniu z dnia 27 maja 2009 r. II SA/Po 1000/08 i dnia 21 kwietnia 2009 r. II SA/Po 933/08, dnia 6 maja 2009 r. II SA/Po 1003/08, WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r. II SA/Łd 257/09, WSA w Warszawie z 9 lutego 2007 r. IV SA/Wa 2339/06, WSA w Szczecinie z dnia 8 maja 2008 r. II SA/Sz 224/08, WSA w Kielcach z dnia 12 lutego 2009 r. II SA/Ke 37/09 – orzeczenia dostępne na stronie internetowej NSA)”.

Tym samym, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, realizacja Inwestycji polegająca na budowie elektrowni wiatrowych oraz słonecznych (fotowoltaicznych) nie może być uznana za realizację celu publicznego. Nie sposób więc zgodzić się z Państwem, że planowane przedsięwzięcie stanowi projekt z zakresu infrastruktury publicznej.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 **jest nieprawidłowe**.

W analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, realizacja Inwestycji opisanych we wniosku nie może zostać uznana za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowania wyłączenie wynikające z art. 15c ust. 8 ww. ustawy. Tym samym, przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, powinni Państwo, działając jako wspólnik Spółek jawnych realizujących Inwestycje, uwzględnić koszty finansowania dłużnego wykorzystywane do sfinansowania budowy elektrowni wiatrowych oraz słonecznych (fotowoltaicznych), które związane są z otrzymanymi od banków kredytami oraz środkami otrzymanymi od podmiotów powiązanych (w formie pożyczek), a które są wykorzystywane przez Spółki jawne do sfinansowania Inwestycji.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 2 i 3 **jest** **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego, podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).