Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-289/15-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-14
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania prawa własności nieruchomości stanowiących środki trwałe w spółce jawnej tytułem wypłaty zysku.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; spółki-spółka jawna; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2015 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania prawa własności nieruchomości stanowiących środki trwałe w spółce jawnej tytułem wypłaty zysku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania prawa własności nieruchomości stanowiących środki trwałe w spółce jawnej tytułem wypłaty zysku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest wspólnikiem Konsorcjum A. Spółka ta w czasie swojego istnienia osiągnęła znaczne dochody, które w trybie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkował podatnik.

Spółka jawna Konsorcjum A. jest właścicielem dwóch nieruchomości - ujętych w ewidencji środków trwałych:

*   niezabudowanej nieruchomości gruntowej (…),
*   zabudowanych nieruchomości gruntowych (…) (prawo użytkowania wieczystego i własność budynków).

Obecnie wspólnicy planują podjęcie uchwały o wypłacie z zysku, zgodnie z którą zamiast wypłaty gotówkowej przeniosą na siebie jako współwłasność nieruchomości i prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości.

Po wyłączeniu ze spółki tych nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego w spółce pozostanie majątek wart więcej niż suma wkładów wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zdarzenie prawne, polegające na zmianie właściciela nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego ze spółki jawnej na wspólników spółki jawnej przy zachowaniu we współwłasności takich samych udziałów jak przysługujące wspólnikom w spółce jawnej udziały w zysku, będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie prawne, polegające na zmianie właściciela nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego ze spółki jawnej na wspólników spółki jawnej przy zachowaniu we współwłasności takich samych udziałów jak przysługujące wspólnikom w spółce jawnej udziały w zysku, nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Brak opodatkowania podatkiem PIT jest wynikiem zdefiniowania w ustawie o PIT (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) przychodu z działalności gospodarczej jako (między innymi) przychodu z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych. Również opodatkowanie zbycia nieruchomości w myśl art. 30e jest uzależnione od odpłatności tego zbycia. Jak orzekł np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 30 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 658/13 (orzeczenie prawomocne), przeniesienie prawa własności nieruchomości w drodze wypłaty z zysku nie jest zbyciem, które powoduje powstanie przychodu nie jest to bowiem czynność odpłatna. Takie przeniesienie jest jednostronną czynnością prawną polegającą na przeniesieniu rzeczy (praw) na wspólnika uprawnionego do udziału w zysku. Wypłata z zysku na rzecz wspólnika spółki jawnej nie jest czynnością wzajemną, gdyż świadczeniu spółki nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wspólnika. Czynność ta nie prowadzi również do zwolnienia spółki z długu, bowiem przekazuje ona wspólnikom część posiadanego majątku w formie pieniężnej bądź rzeczowej z tego powodu, że spełnione zostaną przewidziane umową spółki i przepisami prawa wymogi dotyczące podziału zysku. Sąd stwierdził, że na skutek takiej „wypłaty” wartość rynkowa pozostałych w spółce aktywów nie wzrośnie. Zmienią się jedynie ich rodzaj i struktura. Wypłata z zysku, mająca formę rzeczową, spowoduje wyłącznie przesunięcie danej pozycji w bilansie spółki z aktywów do pasywów. W wyniku tego rodzaju wypłaty bilans aktywów i pasywów nie ulegnie zmianie, gdyż obniżenie aktywów będzie połączone z jednoczesnym obniżeniem pasywów. Spółka wydając rzecz jako zysk, ureguluje tylko ciążące na niej zobowiązanie (wypłata zysku). Nie powstanie z tego tytułu żadne przysporzenie majątkowe w spółce.

Spółka jawna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, opodatkowaniu podlegają dochody osób fizycznych. Na gruncie przepisów ww. ustawy stanowi ona natomiast jedną z form organizacyjnych za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą.

Art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust.1a (oprócz przychodów z działalności opodatkowanych podatkiem liniowym), łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W rezultacie, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz koszty uzyskania przychodów, podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce jawnej stanowi, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według zasad przewidzianych dla tego źródła.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie przez spółkę jawną środka trwałego do majątku prywatnego wspólników, nie powoduje powstania u wspólnika przychodu podatkowego. Nieodpłatne przekazanie środka trwałego nie stanowi bowiem zbycia i nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółki, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy PIT.

Ustawa w końcu art. 10 i 11 nie wymienia „wydobycia” nieruchomości ze spółki osobowej jako przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Stosownie do postanowień art. 22 § 1 ww. ustawy, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 8 § 1 ww. ustawy, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z kolei art. 28 Kodeksu spółek handlowych precyzuje, że majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powyższych regulacji prawnych majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Natomiast na mocy art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego działu w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Jednocześnie –w myśl art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych – wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Wobec tego zysk w spółce jawnej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego (zasadniczo roku kalendarzowego). Przy czym, zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom.

Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki jawnej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu do opodatkowania. Wypłata z tytułu podziału zysku, uregulowana w art. 52 Kodeksu spółek handlowych, stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki jawnej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 Kodeksu spółek handlowych, nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić przy tym należy, że organ podatkowy nie ocenia skutków cywilnoprawnych podejmowanych przez podatników działań, lecz ocenia ich skutki podatkowoprawne. Dokonując tej oceny, należy stwierdzić, że wypłata zysku już opodatkowanego wspólnikom spółki jawnej nie generuje przychodu.

Jednakże w opisanym zdarzeniu (wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy) nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej, które wyłączyłyby z przedmiotu opodatkowania czynność przekazania wspólnikom spółki jawnej własności nieruchomości gruntowych, ujętych w ewidencji środków trwałych spółki jawnej. W istocie nastąpi odpłatne zbycie przez spółkę jawną nieruchomości na rzecz poszczególnych wspólników. Zmieni się bowiem właściciel przedmiotowych nieruchomości, a czynność ta będzie miała charakter odpłatny.

Przechodząc na płaszczyznę przepisów prawa podatkowego, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W związku z tym, że spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, dochody takiej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W związku z tym, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również:

1.  przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
    1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
    2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
    3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
    4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Spółka jawna jest właścicielem dwóch nieruchomości ujętych w ewidencji środków trwałych. Wspólnicy planują podjęcie uchwały o wypłacie zysku, zgodnie z którą zamiast wypłaty gotówkowej przeniosą na siebie współwłasność nieruchomości i prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do odpłatnego zbycia wskazanych we wniosku nieruchomości, na podstawie przepisów art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa ocena wynika z wykładni pojęcia „odpłatne zbycie”. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową, stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. Zauważyć należy, że przekazanie składników majątkowych powoduje przejście własności tych składników ze spółki jawnej na wspólników. W ten sposób składniki majątkowe zmieniają właściciela, a spółka jawna zwalnia się z ciążącego na niej zobowiązania w postaci roszczenia wspólników o wypłatę niepodzielonego zysku.

Nadto wyjaśnić należy, że o ile wypłata niewypłaconego zysku w formie pieniężnej jest dla spółki ją wypłacającej neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na wspólników, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych na rzecz wspólników, korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty niewypłaconego zysku. Należy zauważyć, że wypłata w formie pieniężnej pochodzi z wypracowanego zysku spółki jawnej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odmienna sytuacja ma miejsce, gdy spółka dokonuje wypłaty zysku w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku. Składniki majątkowe przekazane wspólnikom na własność stanowią bowiem element majątku spółki, który wcześniej nie podlegał opodatkowaniu.

Z powyższego bezsprzecznie wynika zatem, że na gruncie przedmiotowej sprawy, wypłacie ww. zysku niejako towarzyszy inna czynność prawna, tj. odpłatne zbycie nieruchomości (środka trwałego w spółce), która to czynność powoduje powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następuje bowiem bez wątpienia zbycie środka trwałego, tj. jego przejście z majątku odrębnego spółki jawnej do majątku poszczególnych wspólników tej spółki. Czynność ta ma również charakter odpłatny (nastąpi zwolnienie spółki z obowiązku wypłaty niepodzielonego zysku). Spełnione są zatem określone, ww. przesłanki.

W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w wyniku przeniesienia własności nieruchomości ze spółki jawnej na poszczególnych wspólników, dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy. Zbycie nieruchomości mieści się w dyspozycji powoływanego przepisu, traktującego o przychodach z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód z tego tytułu należy więc kwalifikować, proporcjonalnie do udziału wspólników w zyskach spółki, jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na względzie przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w związku z przeniesieniem własności nieruchomości stanowiących składniki majątku spółki jawnej na rzecz wspólników, powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.