Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.452.2020.3.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-15
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dzierżawa; grunty-dostawa gruntu; płatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 24 lipca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.) oraz pismami z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 31 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2,

*   zastosowania podstawowej stawki podatku VAT wynoszącej 23% dla sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 24 lipca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.) oraz pismami z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 31 sierpnia 2020 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, pytania, stanowiska oraz brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

W dniu 18.01.2018 Wnioskodawczyni wraz z siostrą nabyła niezabudowane, nieuzbrojone dwie działki o łącznej powierzchni 0,2553 ha sklasyfikowane jako grunty orne.

26.03.2018 wydano zaświadczenie o planie zagospodarowania przestrzennego dla Gminy i Miasta …, w którym napisano, iż działki znajdują się na symbolu 1.1.M.N.U jako teren zabudowy zagrodowej, mieszkaniowej i usługowej.

Wnioskodawczyni wraz z siostrą zamierzała wybudować żłobek/przedszkole dla dzieci, jednak zrezygnowano z tego planu. Kolejny raz Wnioskodawczyni wraz z siostrą wystąpiła do Gminy i Miasta … o wydanie zaświadczenia o planie zagospodarowania przestrzennego. W dniu 27.04.2020 r. również wydane zostało zaświadczenie, że działki znajdują się na symbolu 1.1.M.N.U jako teren zabudowy zagrodowej, mieszkaniowej i usługowej.

Ponieważ Wnioskodawczyni wraz z siostrą zdecydowała, że sprzeda grunt, złożyła do Urzędu Gminy i Miasta … wniosek o pozostawieniu funkcji usługowej całkowicie dla obydwu działek.

W piśmie z dnia 24 lipca 2020 r. (UNP ….), będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi w zakresie działki nr 1:

1.  Wnioskodawczyni nie jest i nigdy nie była podatnikiem VAT.
2.  Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Działka nr 1 symbol 1.1 MN.U-zabudowa zagrodowa, mieszkaniowa, usługowa.
4.  Przedmiotem sprzedaży będą udziały w prawie własności, która jest Wnioskodawczyni i siostry własnością.
5.  Sprzedaż finalna działki nastąpi wówczas, kiedy nabywca otrzyma zgody z Urzędu Miasta ….
6.  Działka została nabyta okazjonalnie na własne cele.
7.  Działka nie została nabyta w związku z prowadzoną działalności, ani też z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej.
8.  Działka nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, ani też zwolniona od podatku, nabyta od osoby fizycznej aktem notarialnym.
9.  Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku naliczonego. Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej, a dokumentem nabycia był akt notarialny.
10.  Czynność nabycia działki nie została udokumentowana fakturą, tylko aktem notarialnym.
11.  Działka nie była wykorzystywana do żadnej działalności.
12.  Od momentu nabycia nie była użytkowana w żaden sposób.
13.  Wnioskodawczyni wyraziła zgodę i wspólnie z siostrą złożyła wniosek o zmianę w planie zagospodarowania przestrzennego do Urzędu Gminy i Miasta ….
14.  Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony z inicjatywy Urzędu Miasta w ….
15.  Wnioskodawczyni okazjonalnie otrzymała propozycję sprzedaży działki, dlatego też wspólnie z siostrą podjęła decyzję o ich sprzedaży i wystąpiła do Urzędu Miasta w … o pozostawienie funkcji usługowej.
16.  Został złożony wniosek o zmianę obowiązującego planu zagospodarowania przedmiotowej działki.
17.  Wnioskodawczyni wraz z siostrą wystąpiła o interpretację z jaka stawką VAT sprzedać działkę, została spisana umowa przedwstępna oraz umowa dzierżawy pozwalająca ubiegać się o zgody.
18.  Działka objęta zakresem wniosku ma dostęp do drogi publicznej.
19.  Na pytanie o treści: „Jeżeli odpowiedź brzmi negatywnie, należy wskazać czy Wnioskodawczyni wystąpiła/zamierza wystąpić o wydzielenie drogi wewnętrznej/dróg wewnętrznych, stanowiącej/stanowiących dojazd do działek?”, Wnioskodawczyni wskazała: nie ma potrzeby składania takiego wniosku (pkt 18).
20.  Brak drogi wewnętrznej.
21.  Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla działki.
22.  Dla działki objętej sprzedażą nie było wydane pozwolenie na budowę. Obecnie Kupujący stara się o takie pozwolenia.
23.  Nie zostały wydane żadne pozwolenia i decyzje.
24.  Wnioskodawczyni nie zamierza czynić żadnych działań powodujących zwiększenia wartości działki.
25.  Wnioskodawczyni nie zamieszczała i nie zamieszcza ogłoszeń o sprzedaży działki.
26.  Działka nie była udostępniana osobom trzecim, jedynie od 07.05.2020 r., kiedy została sporządzona umowa przedwstępna oraz umowa dzierżawy, Kupujący płaci … zł miesięcznie za korzystanie z działek.
27.  Została zawarta umowa przedwstępna. Finalna umowa zostanie zawarta, jeśli Spółka, która kupuje nieruchomość, otrzyma pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowym, uzyskania decyzji przez Kupującego od właściwego organu oraz zgodę zarządcy drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotowej nieruchomości, otrzymanie oraz uzyskanie warunków technicznych przyłączy. Uzyskanie przez sprzedającego własnym kosztem i staraniem, najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy, indywidualnej interpretacji podatkowej. Najpóźniej do dnia 07.05.2021 r.
28.  Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszystkich działań faktycznych, prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji, pozwoleń, dysponowaniem nieruchomością (umowa wstępna oraz umowa dzierżawy).
29.  Wnioskodawczyni sprzedała dom wspólnie z mężem. Działka została zakupiona 22.10.1997 r. pod budowę domu jednorodzinnego, który po wybudowaniu Wnioskodawczyni użytkowała wraz z mężem do dnia sprzedaży, tj. 23.10.2019 r. Wnioskodawczyni nie odprowadzała podatku – nie dotyczy. Przyczyną sprzedaży byłą uciążliwość wynikająca z sąsiedztwa oczyszczalni ścieków (wybudowano ją, kiedy dom już powstał). Środki ze sprzedaży zostaną przeznaczone na budowę domu w innej części miasta. Działkę zakupiono od osoby fizycznej, aktem notarialnym i tak samo sprzedano.

W kolejnym uzupełnieniu z dnia 24 lipca 2020 r. (UNP ….), Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi w zakresie działki nr 2:

1.  Wnioskodawczyni nie jest i nigdy nie była podatnikiem VAT.
2.  Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Działka nr 2 symbol 1.1 MN.U-zabudowa zagrodowa, mieszkaniowa, usługowa.
4.  Przedmiotem sprzedaży będą udziały w prawie własności, która jest Wnioskodawczyni i siostry własnością.
5.  Sprzedaż finalna działki nastąpi wówczas, kiedy nabywca otrzyma zgody z Urzędu Miasta ….
6.  Działka została nabyta okazjonalnie na własne cele.
7.  Działka nie została nabyta w związku z prowadzoną działalności, ani też z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej.
8.  Działka nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, ani też zwolniona od podatku, nabyta od osoby fizycznej aktem notarialnym.
9.  Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku naliczonego. Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej, a dokumentem nabycia był akt notarialny.
10.  Czynność nabycia działki nie została udokumentowana fakturą, tylko aktem notarialnym.
11.  Działka nie była wykorzystywana do żadnej działalności.
12.  Od momentu nabycia nie była użytkowana w żaden sposób.
13.  Wnioskodawczyni wyraziła zgodę i wspólnie z siostrą złożyła wniosek o zmianę w planie zagospodarowania przestrzennego do Urzędu Gminy i Miasta ….
14.  Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony z inicjatywy Urzędu Miasta w ….
15.  Wnioskodawczyni okazjonalnie otrzymała propozycję sprzedaży działki, dlatego też wspólnie z siostrą podjęła decyzję o ich sprzedaży i wystąpiła do Urzędu Miasta w …o pozostawienie funkcji usługowej.
16.  Został złożony wniosek o zmianę obowiązującego planu zagospodarowania przedmiotowej działki.
17.  Wnioskodawczyni wraz z siostrą wystąpiła o interpretację z jaka stawką VAT sprzedać działkę, została spisana umowa przedwstępna oraz umowa dzierżawy pozwalająca ubiegać się o zgody.
18.  Działka objęta zakresem wniosku ma dostęp do drogi publicznej.
19.  Na pytanie o treści: „Jeżeli odpowiedź brzmi negatywnie, należy wskazać czy Wnioskodawczyni wystąpiła/zamierza wystąpić o wydzielenie drogi wewnętrznej/dróg wewnętrznych, stanowiącej/stanowiących dojazd do działek?”, Wnioskodawczyni wskazała: nie ma potrzeby składania takiego wniosku (pkt 18).
20.  Brak drogi wewnętrznej.
21.  Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla działki.
22.  Dla działki objętej sprzedażą nie było wydane pozwolenie na budowę. Obecnie Kupujący stara się o takie pozwolenia.
23.  Nie zostały wydane żadne pozwolenia i decyzje.
24.  Wnioskodawczyni nie zamierza czynić żadnych działań powodujących zwiększenia wartości działki.
25.  Wnioskodawczyni nie zamieszczała i nie zamieszcza ogłoszeń o sprzedaży działki.
26.  Działka nie była udostępniana osobom trzecim, jedynie od 07.05.2020 r., kiedy została sporządzona umowa przedwstępna oraz umowa dzierżawy, Kupujący płaci …zł miesięcznie za korzystanie z działek.
27.  Została zawarta umowa przedwstępna. Finalna umowa zostanie zawarta, jeśli Spółka, która kupuje nieruchomość, otrzyma pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowym, uzyskania decyzji przez Kupującego od właściwego organu oraz zgodę zarządcy drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotowej nieruchomości, otrzymanie oraz uzyskanie warunków technicznych przyłączy. Uzyskanie przez sprzedającego własnym kosztem i staraniem, najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy, indywidualnej interpretacji podatkowej. Najpóźniej do dnia 07.05.2021 r.
28.  Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszystkich działań faktycznych, prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji, pozwoleń, dysponowaniem nieruchomością (umowa wstępna oraz umowa dzierżawy).
29.  Wnioskodawczyni sprzedała dom wspólnie z mężem. Działka została zakupiona 22.10.1997 r. pod budowę domu jednorodzinnego, który po wybudowaniu Wnioskodawczyni użytkowała wraz z mężem do dnia sprzedaży, tj. 23.10.2019 r. Wnioskodawczyni nie odprowadzała podatku – nie dotyczy. Przyczyną sprzedaży byłą uciążliwość wynikająca z sąsiedztwa oczyszczalni ścieków (wybudowano ją, kiedy dom już powstał). Środki ze sprzedaży zostaną przeznaczone na budowę domu w innej części miasta. Działkę zakupiono od osoby fizycznej, aktem notarialnym i tak samo sprzedano.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawczyni sprzedając działki firmie usługowej będą opodatkowane one zgodnie z art. 41 ust. 1 stawką podstawową 23%, czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 stawką zw.

W przypadku dostawy gruntu niezabudowanego możliwe są dwie opcje opodatkowania takiej czynności. Dostaw ta może być opodatkowana stawką podstawową VAT (wynoszącą aktualnie 23%), albo może być zwolniona z podatku.

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku).

W ocenie Wnioskodawczyni sprzedaż działek będzie opodatkowana stawką podstawową wynoszącą 23%.

W piśmie z dnia 28 sierpnia 2020 r. (UNP ….), będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawczyni przedstawiła stanowisko w zakresie działki nr 2:

Własne stanowisko Wnioskodawcy:

Czy w opisanym stanie przyszłym, w przypadku zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości firmie usługowej Wnioskodawca będzie zobowiązany, jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od tej czynności, jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, czy czynność ta będzie zwolniona z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tą konkretną sytuacją faktyczną i prawną opisaną we wniosku, jak również w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (chodzi o teren budowlany) oraz zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, Wnioskodawca jest zobligowany do „ovatowania” ewentualnej transakcji sprzedaży nieruchomości, co do której zawarł umowę przedwstępną sprzedaży z firmą usługową, o ile zostaną spełnione liczne warunki typu: uzyskanie stosownych decyzji administracyjnoprawnych i inne.

Wnioskodawca formułując swoje stanowisko dokonał następującego wnioskowania, które doprowadziło go konkluzji zawartej na końcu pisma uzupełniającego wniosek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.).- zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku VAT.

Z tej definicji wynika, że przez świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana, obowiązująca w zakresie podatku od towarów i usług, zasada powszechności opodatkowania. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź usługę zdefiniowaną w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

W dniu 18 stycznia 2018 r. aktem notarialnym Wnioskodawca nabył nieruchomość niezabudowaną jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (do majątku prywatnego). Ww. czynność nie była objęta podatkiem od towarów i usług VAT (była zwolniona od VAT) na podstawie przepisów obowiązujących w momencie dokonania transakcji. Nabywając ww. Nieruchomość Wnioskodawca potraktował ją jako lokatę. W dniu 07 maja 2020 r. doszło do podpisania warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej, oznaczonym symbolami planu - działka 2 symbol 1.1MN.U (tereny zabudowy zagrodowej, mieszkaniowej i usługowej), a zatem zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług), spełnia definicję terenu budowlanego.

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości firmie usługowej jest uzależnione od wielu czynników w tym uzyskania pozwolenia na budowę, w imieniu Wnioskodawcy działania te prowadził będzie kupujący. Przedmiotowa działka nie została przez Wnioskodawcę nabyta w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość była kupiona z ewentualnym zamiarem realizacji różnych pomysłów Wnioskodawcy, które nie doszły do skutku, a jednocześnie jako lokata. Po kilku latach posiadania okazało się, że są chętni na dzierżawę tegoż terenu. W związku z powyższym teren został wydzierżawiony.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od czynności sprzedaży Nieruchomości jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2.

Zdaniem Wnioskodawcy celem rozstrzygnięcia powyższej wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawca w związku ze sprzedażą działki wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza, niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna i działalność, która na gruncie ww. ustaw nie wpisuje się w działalność gospodarczą, może stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz - art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy dzierżawy innym podmiotom gruntów (lub ich części), będzie skutkowało uzyskiwaniem korzyści majątkowych po stronie Wnioskodawcy.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w odpłatne używanie w ramach stosunków obligacyjnych, którą jest umowa dzierżawy. W takiej sytuacji istnieje bowiem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że dzierżawa nieruchomości stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów Wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży opisanej Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, według ustawy o podatku VAT. Dokonując dostawy przedmiotowej Nieruchomości wykorzystywanej w związku z dzierżawą w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że należy stwierdzić, że sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla ustalenia czy z tytułu tej dostawy należny jest podatek VAT, oprócz stwierdzenia, że sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne jest wykluczenie możliwości zastosowania dla ww. czynności zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym na podstawie art. 146aa pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Wnioskodawca uważa, że powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego to jest: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego. Wnioskodawca uważa, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Dla sprzedaży działek, która nie spełnia przesłanek do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, można zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawca uważa, że w jego sytuacji faktycznej z uwagi na zapisy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego z których wynika, że Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę, przedmiotem sprzedaży będą tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji powyższego, dla sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym dostawa przedmiotowej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Zdaniem Wnioskodawcy w sprawie nie będą również spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż przedmiotowa Nieruchomość jest wykorzystywana na cele działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług - jako przedmiot dzierżawy, tym samym nie jest spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej Nieruchomości, jako że stanowi zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. Nieruchomości - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

W kolejnym uzupełnieniu z dnia 28 sierpnia 2020 r. (UNP ….), Wnioskodawczyni przedstawiła stanowisko w zakresie działki nr 1:

Własne stanowisko Wnioskodawcy:

Czy w opisanym stanie przyszłym, w przypadku zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości firmie usługowej Wnioskodawca będzie zobowiązany, jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od tej czynności, jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, czy czynność ta będzie zwolniona z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tą konkretną sytuacją faktyczną i prawną opisaną we wniosku, jak również w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (chodzi o teren budowlany) oraz zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, Wnioskodawca jest zobligowany do „ovatowania” ewentualnej transakcji sprzedaży nieruchomości, co do której zawarł umowę przedwstępną sprzedaży z firmą usługową, o ile zostaną spełnione liczne warunki typu: uzyskanie stosownych decyzji administracyjnoprawnych i inne.

Wnioskodawca formułując swoje stanowisko dokonał następującego wnioskowania, które doprowadziło go konkluzji zawartej na końcu pisma uzupełniającego wniosek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).- zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku VAT.

Z tej definicji wynika, że przez świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana, obowiązująca w zakresie podatku od towarów i usług, zasada powszechności opodatkowania. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź usługę zdefiniowaną w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

W dniu 18 stycznia 2018 r. aktem notarialnym Wnioskodawca nabył nieruchomość niezabudowaną jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (do majątku prywatnego). Ww. czynność nie była objęta podatkiem od towarów i usług VAT (była zwolniona od VAT) na podstawie przepisów obowiązujących w momencie dokonania transakcji. Nabywając ww. Nieruchomość Wnioskodawca potraktował ją jako lokatę. W dniu 07 maja 2020 r. doszło do podpisania warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej, oznaczonym symbolami planu - działka 1 symbol 1.1MN.U (tereny zabudowy zagrodowej, mieszkaniowej i usługowej), a zatem zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług), spełnia definicję terenu budowlanego.

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości firmie usługowej jest uzależnione od wielu czynników w tym uzyskania pozwolenia na budowę, w imieniu Wnioskodawcy działania te prowadził będzie kupujący. Przedmiotowa działka nie została przez Wnioskodawcę nabyta w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość była kupiona z ewentualnym zamiarem realizacji różnych pomysłów Wnioskodawcy, które nie doszły do skutku, a jednocześnie jako lokata. Po kilku latach posiadania okazało się, że są chętni na dzierżawę tegoż terenu. W związku z powyższym teren został wydzierżawiony.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od czynności sprzedaży Nieruchomości jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2.

Zdaniem Wnioskodawcy celem rozstrzygnięcia powyższej wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawca w związku ze sprzedażą działki wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza, niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna i działalność, która na gruncie ww. ustaw nie wpisuje się w działalność gospodarczą, może stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz - art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy dzierżawy innym podmiotom gruntów (lub ich części), będzie skutkowało uzyskiwaniem korzyści majątkowych po stronie Wnioskodawcy.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w odpłatne używanie w ramach stosunków obligacyjnych, którą jest umowa dzierżawy. W takiej sytuacji istnieje bowiem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że dzierżawa nieruchomości stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży opisanej Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, według ustawy o podatku VAT. Dokonując dostawy przedmiotowej Nieruchomości wykorzystywanej w związku z dzierżawą w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że należy stwierdzić, że sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla ustalenia czy z tytułu tej dostawy należny jest podatek VAT, oprócz stwierdzenia, że sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne jest wykluczenie możliwości zastosowania dla ww. czynności zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym na podstawie art. 146aa pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Wnioskodawca uważa, że powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego to jest: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego. Wnioskodawca uważa, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Dla sprzedaży działek, która nie spełnia przesłanek do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, można zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawca uważa, że w jego sytuacji faktycznej z uwagi na zapisy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego z których wynika, że Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę, przedmiotem sprzedaży będą tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji powyższego, dla sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym dostawa przedmiotowej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Zdaniem Wnioskodawcy w sprawie nie będą również spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż przedmiotowa Nieruchomość jest wykorzystywana na cele działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług - jako przedmiot dzierżawy, tym samym nie jest spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej Nieruchomości, jako że stanowi zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. Nieruchomości - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli ( art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 będących przedmiotem odpłatnej dzierżawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Sam charakter stosunku prawnego jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Zatem, wykorzystanie przez Wnioskodawczynię działek nr 1 i nr 2 w działalności polegającej na dzierżawie, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, czynność ta będzie wypełniać określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że w przypadku sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawczynię udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 powoduje, że utraciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości gruntowych powoduje, że są one wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży działek , należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 18.01.2018 Wnioskodawczyni wraz z siostrą nabyła niezabudowane, nieuzbrojone dwie działki nr 1 i nr 2.

Wnioskodawczyni zawarła z Kupującym umowę przedwstępną przed sprzedażą udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, w której zobowiązała się do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości pod następującymi warunkami: uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowym; uzyskania przez Kupującego decyzji od właściwego organu oraz zgodę zarządcy drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotowej nieruchomości, otrzymanie oraz uzyskanie warunków technicznych przyłączy.

Ponadto, Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszystkich działań faktycznych, prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji, pozwoleń, dysponowaniem nieruchomością (umowa wstępna oraz umowa dzierżawy).

Wnioskodawczyni wraz z siostrą podpisała umowę dzierżawy przedmiotowych działek, na podstawie której Kupujący ma możliwość ubiegania się o potrzebne mu zgody w celu realizacji budowy obiektu handlowego.

Wnioskodawczyni wraz z siostrą na działce nr 1 i nr 2 zamierzała wybudować żłobek/przedszkole dla dzieci i wystąpiła do Gminy o wydanie zaświadczenia o planie zagospodarowania przestrzennego. W dniu 27.04.2020 r. wydane zostało zaświadczenie, że działki znajdują się na symbolu 1.1.M.N.U jako teren zabudowy zagrodowej, mieszkaniowej i usługowej. Jednak Wnioskodawczyni wspólnie z siostrą zrezygnowała z budowy żłobka/przedszkola na ww. działkach i złożyła do Urzędu Miasta wniosek o zmianę obowiązującego planu zagospodarowania przedmiotowych działek i pozostawienie funkcji usługowej ww. działek.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działek, dokonał/będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż udziałów w prawie własności ww. działek, że niejako Jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a sprzedaż udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, wskazać należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu,
    6.  następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
        *   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
        *   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
        *   urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27),
        *   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
    7.  hurtowych i detalicznych części do:
        *   pojazdów samochodowych (PKWiU 45.3),
        *   motocykli (PKWiU 45.4);

1.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie,
    4.  ściągania długów, w tym factoringu;
2.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem, w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą udziały w prawie własności działek nr 1 i nr 2 oznaczonych symbolem 1.1 MN.U-zabudowa zagrodowa, mieszkaniowa, usługowa. Wnioskodawczyni wspólnie z siostrą złożyła do Urzędu Miasta wniosek o zmianę obowiązującego planu zagospodarowania przedmiotowych działek i pozostawienie funkcji usługowej ww. działek. Z umowy przedwstępnej wynika, że Kupujący ma uzyskać pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowym.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działki nr 1 i nr 2 w momencie sprzedaży będą spełniać definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Dla przedmiotowej dostawy udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, z uwagi na fakt, iż w momencie sprzedaży działki będą spełniać definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ani też zwolnione. Czynność nabycia działek nie została udokumentowana fakturą, tylko aktem notarialnym.

Należy nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy, przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Wobec powyższego, należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowych nieruchomości aktem notarialnym nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało. Ponadto przedmiotowe nieruchomości od momentu nabycia nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w żaden sposób, tym samym Wnioskodawczyni nie wykorzystywała ww. nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej.

Mając na uwadze powyższe, dostawa udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji dostawa udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2 Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, niekorzystająca ze zwolnienia.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni, w którym wskazała, że dla planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, uznano za prawidłowe. Przy czym Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii wysokości stawki dla dostawy udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2.

Natomiast, wniosek w zakresie zastosowania podstawowej stawki podatku VAT wynoszącej 23% dla sprzedaży udziałów w prawie własności działek nr 1 i nr 2, został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla współwłaściciela nieruchomości (siostry).

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy i stanowiska Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.