Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-492/11/15-S/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-23
Teza: Zbycie nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dożywocie; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11 (data wpływu 24 marca 2015 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza zbyć w roku 2011 nieruchomość - lokal mieszkalny, na podstawie umowy o dożywocie, którą planuje zawrzeć ze swoim synem. Udział we współwłasności nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w 1997 r., wykupując wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Na podstawie dziedziczenia testamentowego po zmarłym dnia 26 marca 2010 r. mężu Wnioskodawczyni nabyła pozostały udział w nieruchomości. Przed jego śmiercią nieruchomość ta stanowiła majątek wspólny małżonków. W 2006 r., w trakcie trwania związku małżeńskiego, została ustanowiona odrębna własność lokalu i przeniesiona własność (akt notarialny Repertorium \`(...)\`). Wnioskodawczyni oświadcza, iż małżonkowie nie zawierali umów majątkowych wyłączających ustawową wspólność majątkową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w tej sytuacji zbycie ww. nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie własności ww. nieruchomości na podstawie umowy dożywocia nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i to niezależnie od tego, kiedy ta czynność zostanie dokonana, gdyż umowa o dożywocie nie jest umową o charakterze odpłatnym. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość wraz z mężem, od której to chwili upłynęło ponad pięć lat - spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało ustanowione na ich rzecz w 1997 r. Po śmierci męża w 2010 r., wspólność majątkowa ustała i Wnioskodawczyni nabyła drugą połowę nieruchomości na podstawie dziedziczenia testamentowego.

Wnioskodawczyni planuje zawrzeć umowę o dożywocie, przenosząc własność nieruchomości na rzecz swojego syna, który zobowiąże się zapewnić Wnioskodawczyni dożywotnie utrzymanie, zgodnie z art. 908 § 1 k.c. W ocenie Wnioskodawczyni planowana umowa o dożywocie, której przedmiotem ma być ww. nieruchomość, nie będzie stanowić źródła przychodów w rozumieniu ustawy. Jak stanowi art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy źródłami przychodów są odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Tylko zatem w przypadku odpłatnego zbycia po stronie podatnika powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy umowie dożywocia istotnym obowiązkiem nabywcy nieruchomości jest przyjęcie dożywotnika jako swojego domownika. To zaś z kolei pociąga za sobą dla nabywcy nieruchomości obowiązek świadczeń osobistych (a nie pieniężnych), polegających przede wszystkim na dostarczaniu mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, opału, światła. Obowiązkiem nabywcy jest też udzielenie dożywotnikowi pomocy i pielęgnowanie go w czasie choroby. Na nim wreszcie ciąży obowiązek pochowania dożywotnika na własny koszt, odpowiadający zwyczajom miejscowym. Świadczenia na rzecz dożywotnika mogą mieć różny charakter, ale nigdy nie są to świadczenia o charakterze pieniężnym.

Odpłatność świadczenia, zdaniem Wnioskodawczyni, ma miejsce tylko w przypadku spełnienia świadczenia o charakterze pieniężnym, sprowadzającego się do zapłaty określonej sumy pieniężnej, bądź świadczenia, które można wyrazić w pieniądzu. Z przedstawionej wyżej istoty świadczeń spełnianych w wykonaniu umowy dożywocia wynika jednoznacznie, że nie mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze pieniężnym. Każda ze stron wprawdzie uzyskuje korzyści z umowy, równoważnik, czy odpowiednik swojego świadczenia (w tym znaczeniu umowa jest wzajemna, ekwiwalentna) jednak nie można mówić o bezpośrednim przełożeniu tego świadczenia na określoną sumę pieniężną. Zbywca uzyskuje korzyść (ale nie przysporzenie) przejawiającą się w tym, że zaoszczędzi wydatków, które musiałaby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby umowy nie zawarto. W tym sensie uzyskane przez dożywotnika świadczenia mają walor finansowy, ale ze względu na osobisty charakter świadczeń nie można przyjąć, że po stronie zbywcy jak i nabywcy nieruchomości dochodzi do odpłatnego przysporzenia, z którym ustawodawca podatkowy łączy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zdaniem Wnioskodawczyni, nadanie świadczeniom z umowy o dożywocie charakteru pieniężnego, odpowiadającego wartości uprawnień z tytułu dożywocia prowadziłoby do zamiany świadczeń objętych prawem dożywocia na świadczenie w postaci renty, która jest odrębną umową cywilnoprawną (art. 914 k.c), której nie dotyczy pytanie Wnioskodawczyni.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można zatem przypisać charakteru odpłatnego zbycia umowie o dożywocie, umowa ta nie stanowi bowiem źródła przychodu wymienionego w tym przepisie, podlegającego opodatkowaniu. Ponadto, należy zwrócić uwagę, że nie jest możliwe zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym przy ustalaniu podstawy opodatkowania bierze się wartość wyrażoną w umowie (lub wartość rynkową), która w przypadku umowy o dożywocie nie występuje. Ustawodawca nie wprowadził przepisu w ustawie podatkowej, który nakazywałby wycenę przychodu dożywotnika poprzez wartość nieruchomości (tak jak np. przy umowie zamiany). Ze względu na losowy charakter umowy, oznaczający nieokreślony w chwili jej zawarcia czas jej trwania, nie jest możliwe dokonanie wyceny wartości świadczeń udzielanych dożywotnikowi do opodatkowania.

Słuszność stanowiska Wnioskodawcy została potwierdzona w jednolitym i aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych w sprawach o identycznym stanie faktycznym:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1587/09
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 559/10
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 639/10,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Po 832/10.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie własności ww. nieruchomości na podstawie umowy dożywocia nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 14 lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB1/415-492/11/AK stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że zbycie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia w części dotyczącej udziału w nieruchomości nabytego w roku 1997, czyli po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu. Natomiast, zbycie w 2011 r. prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia w części dotyczącej udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku po zmarłym w 2010 r. mężu zostanie dokonane przed upływem ww. terminu i będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 28 lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 2 września 2011 r. znak ITPB1/415W-53/11/HD. W dniu 3 października 2011 r. (złożona za pośrednictwem poczty 29 września 2011 r.) wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie interpretacji.

W dniu 24 marca 2015 r. tut. organ otrzymał odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11.

Powyższym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że nie może być wykonana oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Strony Skarżącej kwotę zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadniając wyrok sąd stwierdził, że stanowisko organu przedstawione w kwestii skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia nie zasługuje na aprobatę, bowiem prowadzące do niego rozumowanie nie uwzględnia wykładni systemowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść ww. orzeczenia, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Źródłem przychodu jest zatem odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10 "Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonka znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia". Przyjąć więc należy, że współwłasność małżonka jest szczególnym rodzajem współwłasności, jest to współwłasność bezudziałowa (nie jest wyodrębniona), a w czasie jej trwania małżonkowie samodzielnie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Skoro zatem, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które Wnioskodawczyni oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Niezależnie jednak od tego, mając na uwadze stanowisko Wnioskodawczyni a także treść wyroku WSA wydanego w niniejszej sprawie należy stwierdzić co następuje:

Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ze złożonego w niniejszej sprawie wniosku wynikało, że Wnioskodawczyni zamierza zbyć w roku 2011 nieruchomość - lokal mieszkalny, na podstawie umowy o dożywocie, którą planuje zawrzeć ze swoim synem. Nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła do majątku małżeńskiego w 1997 r., wykupując wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Mąż zmarł 26 marca 2010 r. Przed jego śmiercią nieruchomość ta stanowiła majątek wspólny małżonków. W 2006 r., w trakcie trwania związku małżeńskiego, została ustanowiona odrębna własność lokalu i przeniesiona własność. Wnioskodawczyni oświadcza, iż małżonkowie nie zawierali umów majątkowych wyłączających ustawową wspólność majątkową.

Ponieważ zbycie lokalu mieszkalnego nastąpi na podstawie umowy dożywocia to wskazać należy, że dożywocie jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 908 § 1 ww. ustawy, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Stosownie do treści art. 908 § 1 k.c. umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej, w ramach której przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. W przypadku umowy dożywocia zbywca nieruchomości (dożywotnik) w zamian za swoje świadczenie uzyskuje określone świadczenia służące zaspakajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Świadczenie dożywotnika ma więc swój odpowiednik w świadczeniu nabywcy nieruchomości.

Odpłatny charakter umowy dożywocia na gruncie prawa cywilnego nie oznacza jednak, że zbycie nieruchomości w drodze umowy dożywocia jest "odpłatnym zbyciem nieruchomości", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając skutki zawarcia umowy cywilnoprawnej o charakterze odpłatnym, jaką niewątpliwie jest umowa dożywocia, na gruncie prawa podatkowego przyjąć należy, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości dożywotnik otrzymuje jedynie przyrzeczenie otrzymania świadczeń określonych w umowie, które – mimo, że istotnie posiadają wartość materialną – nie stanowią ceny nabycia. Jest to pewna forma przysporzenia majątkowego, jednak o charakterze przyszłym i niepewnym co do wysokości oraz niemożliwym do określenia w chwili zbywania nieruchomości (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1610/11). Ponadto należy zwrócić uwagę, że nie jest możliwe zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przy ustalaniu podstawy opodatkowania bierze się wartość wyrażoną w umowie (lub wartość rynkową), gdyż ta w przypadku umowy o dożywocie nie występuje. Ustawodawca nie wprowadził w ustawie podatkowej przepisu, który nakazywałby wycenę przychodu dożywotnika poprzez wartość nieruchomości, nie ustanowił też innych specyficznych zasad uwzględniających umowę dożywocia. Ze względu na losowy charakter umowy, oznaczający nieokreślony w chwili jej zawarcia czas jej trwania, nie jest więc możliwe dokonanie wyceny wartości świadczeń udzielonych dożywotnikowi do opodatkowania.

Inaczej mówiąc w umowie dożywocia nie występuje cena. Wykonywanie świadczeń składających się na prawo dożywocia rozłożone jest w czasie, którego nie da się z góry określić. Niemożliwa jest też do określenia z góry całkowita wartość świadczenia, ponieważ zależy ona od różnych czynników obiektywnych i losowych, na które strony umowy nie mają wpływu i których nie mogą przewidzieć (np. wzrost cen, pogorszenie stanu zdrowia i koszty leczenia, śmierć dożywotnika). Strony zawierając umowę dożywocia nie znają okresu, w jakim będzie ona realizowana i wartości świadczeń, jakie uzyska dożywotnik. Wprawdzie w art. 19 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano możliwość zastosowania przy ustalaniu przychodu miernika innego aniżeli wartość zbywanej rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie, a mianowicie określenie tego przychodu przez organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej zbywanej rzeczy, ale możliwość ta dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy określona w umowie cena zbycia, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, określając przy tym w ust. 4 art. 19 ww. ustawy właściwy w tym zakresie sposób postępowania organów.

Ze względu zatem na istotę umowy dożywocia, w której cena nie występuje, zasada ogólna – zgodnie z którą przychód odnoszony jest do ceny określonej w umowie – nie ma zastosowania.

Biorąc zatem pod uwagę stanowisko Sądu oraz przedstawione zdarzenie przyszłe uznać należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni zgodnie z którym planowane zbycie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego na podstawie umowy o dożywocie nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego. Nie jest bowiem możliwe określenie w sytuacji zawarcia umowy dożywocia przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na zasadach wynikających z art. 19 tej ustawy, a ponadto w niniejszej sprawie upłyneło 5 lat od końca roku w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.