Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-403/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-18
Teza: nie uznanie transakcji za eksport
Słowa kluczowe: eksport; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2013r. (data wpływu 20 sierpnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2013r. (data wpływu 29 października 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania transakcji za eksport - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania transakcji za eksport. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2013r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 22 października 2013r. znak IBPP4/443-403/13/PK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy towarów (piwa) w ramach tzw. transakcji łańcuchowej, w której nabywcą towarów będzie kontrahent mający siedzibę w Polsce (zwany dalej Nabywcą). Następnie Nabywca dokona odsprzedaży towarów nabytych od Spółki do Finalnego Odbiorcy posiadającego siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej (zwanego dalej Finalnym Odbiorcą). W wyniku dokonanej dostawy towary będą wysyłane lub transportowane bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki znajdującego się na terytorium Polski do Finalnego Odbiorcy znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej (dalej UE). Dostawa nastąpi na warunkach dostawy FCA ( I. 2010). Warunek I. FCA, inaczej Free Carrier (\`(...)\`named place) - Franco przewoźnik (\`(...)\` określone miejsce) wskazuje, że sprzedający ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez kupującego, w wyznaczonym miejscu w tym przypadku w Ż. Oznacza to, że w opisanym przypadku już w momencie załadunku na środek transportu przewoźnika nastąpi przeniesienie własności towaru. W tym momencie następuje przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na kupującego. Warunki te jednoznacznie wskazują, że już w Polsce towar jest własnością Nabywcy.

Podmiotem zlecającym transport oraz ponoszącym jego koszty będzie Nabywca. Faktura dokumentująca dostawę towarów będzie wystawiona przez Spółkę dla nabywcy ze stawka VAT 0% oraz będzie zawierała informację o Finalnym Odbiorcy. Spółka dokona zgłoszenia celnego wywozowego towaru z Polski poza terytorium UE poprzez upoważnioną agencję celną. Spółka będzie widniała w dokumencie celnym wywozowym jako Eksporter/Nadawca w świetle treści przepisów celnych (w systemie ECS) i będzie wysyłającym w świetle przepisu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011, Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej ustawa VAT).

Dodatkowo z uwagi na fakt, że piwo jest towarem akcyzowym będzie przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy za dokumentami e-AD w systemie EMCS. Spółka jako Wysyłający w świetle treści przepisów akcyzowych obejmie zabezpieczeniem akcyzowym wysyłany towar.

Wysyłka towaru zostanie potwierdzona przez właściwy urząd celny określony w przepisach celnych. Spółka otrzyma komunikat IE599 „potwierdzenie wywozu” w systemie ECS uprawniający do zastosowania stawki podatku 0%. Dodatkowym dowodem na dokonanie eksportu będzie fakt, że nastąpi zwolnienie zabezpieczenia akcyzowego w systemie EMCS zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym zadano pytanie:

1.  Czy w świetle przepisu art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług opisana w stanie faktycznym transakcja będzie spełniała definicję eksportu?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie eksporterem towarów wysyłanych poza teren Unii Europejskiej?
3.  Czy Wnioskodawca na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki podatku 0% VAT z tytułu dokonania eksportu? Jeżeli nie, to czy w opisanym stanie faktycznym kontrahentowi (Nabywcy) będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki podatku 0% VAT z tytułu dokonania eksportu towaru?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1. W świetle przepisów art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o podatku o podatku od towarów i usług opisana sytuacja będzie spełniała definicję eksportu.

Ad. 2. Będzie on eksporterem towarów wysyłanych poza teren Unii Europejskiej.

Ad. 3. Na podstawie art. 41 ust 4 ustawy o podatku od towarów i usług będzie przysługiwało wyłączne prawo do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu dokonania eksportu. Powyższe prawo nie będzie przysługiwało kontrahentowi (Nabywcy).

Zgodnie z art. 5 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 ust. 1, pkt 8 ustawy od towarów i usług, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z powyższym przepisem, aby transakcja mogła zostać uznana za eksport towarów, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  transakcja stanowi dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej,
2.  wysyłka lub transport towarów dokonywany jest przez dostawcę albo nabywcę, mającego siedzibę poza terytorium Polski, lub na ich rzecz,
3.  wywóz towarów potwierdzony jest przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W opinii Spółki, opisane w stanie faktycznym transakcje spełniają wszystkie wskazane powyżej warunki do uznania ich za eksport towarów, o czym świadczą poniższe wyjaśnienia.

Opisana transakcja stanowi dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE, ponieważ zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy VAT nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto w dokumentach celnych i akcyzowych krajem wysyłki będzie Polska a krajem przeznaczenia Chiny.

W związku ze sprzedażą przez Spółkę towarów do Nabywcy, towary te będą wywożone poza terytorium UE. Spółka będzie posiadała dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza UE (co do zasady komunikaty elektroniczne IE599 w ECS oraz potwierdzenie zwolnienia zabezpieczenia akcyzowego w sytuacji dokonania eksportu w EMCS). Oznacza to, iż warunek wysyłki towarów przez dostawcę poza terytorium UE zostanie spełniony.

Wysyłka towarów zostanie dokonana przez dostawcę - czyli Spółkę. Potwierdzać to będzie fakt, że Spółka wystąpi:

*   jako Nadawca/Eksporter w dokumentach celnych wywozowych IE599, ( system ECS)
*   jako Wysyłający w dokumentach akcyzowych e-AD ( system EMCS)
*   jako Nadawca w liście przewozowym CMR

W związku z powyższym to Spółka będzie eksporterem i zdaniem Spółki może Ona jako eksporter zastosować do opisanego eksportu towarów stawkę 0%, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dla dostawy powstał obowiązek podatkowy w VAT - otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza UE. Dokumentami potwierdzającym wywóz towarów będą - komunikat IE599 „potwierdzenie wywozu" w systemie ECS oraz nastąpi zwolnienie zabezpieczenia akcyzowego w systemie przemieszczania towarów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy - EMCS.

Zgodnie z art. 2 ust. 1, pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U 2011, Nr 1808, poz. 626 z późn. zm. - dalej jako ustawa akcyzowa) przez eksport rozumie się wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony przez urząd celny, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów lub samochodów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z legalną definicją eksportu wskazaną w przepisie art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o VAT - wywóz towarów ( wysyłanych lub transportowanych) przez dostawcę lub nabywcę lub na ich rzecz) musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ani ustawa o VAT, ani ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają definicji pojęcia „wywóz” oraz nie definiują w jakich okolicznościach wysyłkę lub transport należy uznać za dokonywany przez dostawcę albo nabywcę lub na ich rzecz. Z uwagi jednak na fakt, iż legalna definicja eksportu odwołuje się do przepisów celnych, dla potrzeb wykładni przepisu art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o VAT należy przyjąć rozumienie pojęcia „wywozu” wskazane w przepisach celnych.

Zgodnie z przepisami celnymi wywóz jest procedurą celną pozwalającą na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty (art. 4 pkt 16 lit. f w zw. z art. 161 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r., dalej: Wspólnotowy Kodeks Celny).

Przepisy celne wskazują również jaki podmiot należy uznać za podmiot dokonujący wywozu towarów. Zgodnie bowiem z przepisem art. 161 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zgłoszenie towaru do procedury wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego.

Dla potrzeb powyższego przepisu, zgodnie z art. 788 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: Rozporządzenie wykonawcze do Wspólnotowego Kodeksu Celnego), za eksportera uważa się osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towarów lub posiada podobne prawo do dysponowania danymi towarami. Zgodnie zatem z treścią przepisów 161 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 788 Rozporządzenia wykonawczego do Wspólnotowego Kodeksu Celnego podmiotem dokonującym wywozu jest podmiot, na rzecz którego dokonywane jest zgłoszenie celne tj. podmiot wskazany w dokumentach celnych jako Nadawca/Eksporter.

Zgodnie z przepisami celnymi:

*   wywóz stanowi procedurę celną pozwalającą na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty,
*   dokonującym wywozu jest podmiot, który jest wskazany w dokumentach celnych jako Nadawca/Eksporter - w opisanym stanie faktycznym podmiotem tym będzie Spółka.

Konieczność uwzględniania przepisów celnych przy dokonywaniu wykładni definicji eksportu wskazanej w przepisach ustawy o VAT oraz utożsamiania podmiotu dokonującego wywozu towarów z eksporterem w rozumieniu przepisów celnych potwierdził również Minister Finansów w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez upoważnionych Dyrektorów Izb Skarbowych:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 marca 2009 r., sygn. ILPP2/443-1162/08-4/SJ, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, iż cyt.: „W opinii Spółki, należy zatem uznać, że gdy na dokumentach celnych jako Nadawca/Eksporter towarów widnieć będzie Spółka lub nabywca z Niemiec, pomimo tego, że faktycznego wywozu dokonuje inny podmiot, to właśnie odpowiednio Spółka lub nabywca z Niemiec dokona wywozu towarów dla celów VAT.”
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. IPPP2/443-416/09-2/IK, cyt.: „W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają pojęcia "dostawca" czy "nabywca" w przypadku eksportu towarów, użytego w przepisie art. 2 ust. 8 ustawy o VAT. Ustawodawca w tym przepisie postanowił bowiem, iż przez eksport towarów należy rozumieć potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz. Zatem istotne jest, kto dokonuje eksportu towarów i występuje przed urzędem celnym jako eksporter.”

Jako, że Spółka zgłasza wywóz towarów, jest ona eksporterem w rozumieniu przepisów celnych i dokonuje wysyłki towarów w rozumieniu przepisów art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o VAT. Oznacza to, iż warunek dokonywania wysyłki towarów poza terytorium UE przez dostawcę należy uznać za spełniony. Wywóz towarów potwierdzony jest przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z przepisami art. 161 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, cyt.: „Zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego.”

Zgłoszenie wywozu dokonywane jest w urzędzie celnym właściwym dla siedziby Spółki. Spółka posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza UE (co do zasady komunikaty elektroniczne IE 599 oraz komunikaty w systemie EMCS dotyczące zwolnienia zabezpieczenia akcyzowego). Oznacza to, iż warunek potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium UE przez urząd celny określony w przepisach celnych należy uznać za spełniony. Zdaniem Spółki dostawa towaru opisana w powyższym stanie faktycznym spełnia wszystkie wskazane w przepisie art. 2 ust 1, pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 2 ust 1, pkt 8 ustawy o VAT warunki dla uznania jej za eksport towarów. Spółka jako dostawca stanie się eksporterem towarów, ponieważ dokona wysyłki poza Unię Europejską jako Nadawca/Eksporter/Wysyłający i otrzyma z urzędu celnego potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium UE.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, cyt.: „W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.”

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawka podatku VAT, o której mowa w powyższym przepisie ma zastosowanie do eksportu towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE. Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy VAT:

Dokumentem, potwierdzającym wywóz poza terytorium UE jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

W opisywanej sytuacji Spółka otrzyma egzemplarz przeznaczony dla Nadawcy/Eksportera tj. dokument w formie elektronicznej IE599 oraz będzie widniała w polu nr 2 dokumentu wywozowego jako Nadawca/Eksporter. W związku z powyższym Spółka będzie miała prawo do zastosowania stawki 0% VAT W świetle powyższego stanowisko Spółki, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosowne zaś do art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przepisu art. 5 ust. 1 ww. ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia) - miejsce świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danej czynności.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy o VAT uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Transakcje łańcuchowe, ze względu na uregulowanie prawne, można podzielić na wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne oraz na transakcje pozostałe.

Zasadnicze znaczenie dla opodatkowania przedmiotowych transakcji ma ustalenie miejsca dostawy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

W obowiązującym obecnie stanie prawnym, co prawda za modelową uznaje się sytuację, że transport będzie przyporządkowany pierwszej dostawie jednakże jeżeli z warunków dostawy i organizacji transportu wynikać będzie, że wysyłkę należy przyporządkować drugiej dostawie, to zasada podstawowa przestanie być stosowana.

W rezultacie analizując transakcję łańcuchowe należy każdorazowo odnosić się do warunków dostawy dla transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami i uwzględniając organizację transportu na ich podstawie ustalać miejsce świadczenia.

Innymi słowy, przyporządkowanie transportu (wysyłki) towarów innej niż pierwsza dostawie towarów może nastąpić w przypadku gdy nabywca (w pierwszej dostawie) zawarł umowę dostawy, z warunków której wynika zasadność przypisania transportu (wysyłki) tej, innej niż pierwsza, dostawie.

Jak wynika z wniosku w wyniku dokonanej dostawy towary będą wysyłane lub transportowane bezpośrednio ze składu podatkowego Wnioskodawcy znajdującego się na terytorium Polski do Finalnego Odbiorcy znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej. Dostawa nastąpi na warunkach dostawy FCA ( I. 2010), czyli sprzedający ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez kupującego, w wyznaczonym miejscu w tym przypadku w Ż. W opisanym przypadku już w momencie załadunku na środek transportu przewoźnika nastąpi przeniesienie własności towaru. W tym momencie następuje przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na kupującego. Warunki te jednoznacznie wskazują, że już w Polsce towar jest własnością Nabywcy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku dochodzi do derogacji zasady ogólnej wyrażonej w art. 22 ust. 2 ustawy, która a priori zakłada przyporządkowanie transportu pierwszej w kolejności dostawie czyli pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą (kontrahenta z siedzibą w Polsce). Albowiem prawo do dysponowania towarem przechodzi na Nabywcę na terytorium kraju. Ponadto transport towarów z kraju jest zlecany i opłacany przez Nabywcę. W świetle powyższego należy uznać, że transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą ma charakter nieruchomy czyli stanowi transakcję krajową. W konsekwencji transakcja ta nie będzie stanowiła eksportu towarów albowiem transakcji tej nie będzie towarzyszyła wysyłka lub transport towarów poza granice Wspólnoty co za tym idzie Wnioskodawca nie będzie eksporterem na gruncie podatku VAT.

W związku z powyższym dla dostawy Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowanie stawka 0% która zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a). Co za tym idzie Wnioskodawca winien opodatkować swą dostawę stawką 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy albowiem dla piwa nie przewidziano preferencyjnej stawki podatkowej.

Podsumowując:

1.  Dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi eksportu na gruncie podatku VAT;
2.  Wnioskodawca nie jest eksporterem na gruncie podatku VAT;
3.  Dostawa Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%.

Tym samyM stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Informuje się, że w zakresie w jakim zapytanie Wnioskodawcy odnosiło się do sytuacji prawnopodatkowej Nabywcy wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.