Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.549.2024.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-30
Teza: Możliwość zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU: 58.21.20.0, PKWiU 58.21.30.0 oraz PKWiU 63.11.2.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 8,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 17 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla świadczonych usług. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 listopada 2024 r. (data wpływu 28 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A. Obecnie świadczy Pan usługi programistyczne na rzecz podmiotów trzecich. Podlega Pan opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej planuje Pan rozpoczęcie działalności na nowym polu dotyczącym tworzenia gier na telefony komórkowe. Planuje Pan wytworzenie gry komputerowej na telefon komórkowy (w przyszłości nie wyklucza Pan, iż będzie tych gier więcej). Gra rozpowszechniana będzie za darmo za pomocą platform (\`(...)\`). Gra tworzona będzie dla nieznanego i dużego grona odbiorców nie jest tworzona dla konkretnego użytkownika, czy na zamówienie. Gra będzie realizowana na podstawie Pana pomysłu i stanowi produkt masowy, który nie jest przeznaczony dla konkretnego odbiorcy.

Potencjalne przychody będą generowane dzięki mikropłatnościom zawartym w grze (dalej: Mikropłatności) oraz reklamom. Będzie Pan uzyskiwał przychód w następujących obszarach związanych z grami mobilnymi:

a) mikropłatności – opłaty za możliwość nabycia różnego rodzaju przedmiotów w grze (dalej: Przedmioty),

b) opłaty za reklamy wyświetlane w grze (dalej: Reklamy).

W związku z powyższym będzie Pan otrzymywał Mikropłatności (opłaty za Przedmioty) oraz opłaty za Reklamy.

Ad 1. Mikropłatności

Mikropłatności będą obejmowały opłaty za:

a) wirtualne przedmioty do użytku w grze (np. (\`(...)\`)),

b) wirtualne monety i kryształy do użytku w grze,

c) dodatkowe wyglądy postaci w grze,

d) możliwość miesięcznego ulepszenia konta i wyłączenia reklam zawartych w grze,

e) możliwość aktywowania innych, krótkotrwałych bonusów (np. (\`(...)\`)).

Przedmioty wyżej wskazane wytwarzane będą automatycznie w momencie finalizacji zakupu. Płatności nie będą obsługiwane bezpośrednio przez Pana. W grze widoczna będzie lista dostępnych ofert, których finalizacja dokonywana będzie poprzez zintegrowane sklepy (\`(...)\`), w których posiada Pan konta deweloperskie. Na podstawie umów z tymi podmiotami (takich samych dla wszystkich twórców gier i aplikacji), dokonywane będą na Pana konto wpłaty zgodnie z zakupami dokonanymi przez użytkowników u wyżej wymienionych pośredników, po uwzględnieniu marży sklepowej.

Mikropłatności obsługiwane będą zatem poprzez zintegrowanie API sklepów (\`(...)\`) i to poprzez te platformy będzie odbywał się zakup. Ewentualne przychody wypłacać więc będą Panu sklepy (\`(...)\`). To one rozliczać się będą z użytkownikami docelowymi (nabywcami Przedmiotów).

Ad 2. Reklamy

Dodatkowo, będzie otrzymywał Pan opłaty za Reklamy wyświetlane w grze. Opłaty za Reklamy stanowią część dochodu pochodzącą od firmy trzeciej, dla której miejsce na reklamę będzie Pan udostępniał w grze.

Reklamy, które będą wyświetlane, dostarczać będą Panu systemy reklamowe, np. (\`(...)\`). Firmy, do których należą te systemy reklamowe (np. (\`(...)\`)) będą wypłacać potencjalne przychody.

Firmy te mogą dostarczać Panu do wyświetlania reklamy różnych podmiotów, innych gier czy np. (\`(...)\`). Nie będzie miał Pan wpływu na treść dostarczanych reklam. Będzie je jedynie wyświetlał w grze.

Złożył Pan wniosek do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego o wskazanie zaklasyfikowania rodzaju prowadzonej działalności. Zgodnie z informacją udzieloną przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi wydaną 1 sierpnia 2024 r. powyżej wskazane czynności świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mieszczą się w grupowaniu:

1) tworzenie, wydawanie gier na urządzenia mobilne (telefony komórkowe), nieodpłatnie rozpowszechniane za pomocą platform (\`(...)\`): PKWiU 58.21, czyli „Usługi związane z wydawaniem gier komputerowych”,

2) udostępnianie miejsca lub czasu na reklamę, generowaną w systemie reklamowym, w stworzonej przez siebie aplikacji gry mobilnej: PKWiU 63.11.2, czyli „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”,

Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w ciągu roku podatkowego nie przekroczą kwoty 2 000 000 euro.

Złoży Pan we właściwym czasie (skutecznie) oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Świadczy Pan usługi na własny rachunek i na własne ryzyko oraz ponosi odpowiedzialność na zasadach określonych w Kodeksie Cywilnym.

Uzupełnienie wniosku
--------------------

Wskazał Pan, że prowadzi/będzie prowadził ewidencję przychodów opodatkowanych ryczałtem.

Potwierdził Pan, że w przypadku osiągania przychodów opodatkowanych różnymi stawkami prowadzi/będzie prowadził ewidencję, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Osobiście będzie zajmował się Pan publikacją i będzie wydawcą gry. Gra będzie publikowana przez platformy (\`(...)\`) (jeśli w przyszłości pojawi się gra na komputery osobiste, to prawdopodobnie udostępniana będzie przez (\`(...)\`)). Jest to standardowe postępowanie w branży twórców gier.

Kod źródłowy gry wytwarza Pan głównie sam, częściowo korzysta także z rozwiązań open-source, a pewne drobne, dostępne elementy zakupuje jako ogólnodostępne paczki gotowych rozwiązań.

Jeśli chodzi o część graficzną to częściowo wytwarza Pan ją sam, korzysta jednak także ze sklepu z materiałami do gier (w większości zakupuje takie grafiki/modele). W przyszłości możliwe że wytworzenie grafik (jeżeli będzie konieczność zastosowania grafik niepowtarzalnych) zostanie zlecone podmiotowi trzeciemu.

Wskazał Pan, iż klasyfikację – 58.21 (bez podawania konkretnych grupowań) – określił dla Pana GUS. Jeżeli ma Pan określić samodzielnie określone grupowania to wskazał Pan:

1) 58.21.20.0 Gry komputerowe pobierane z Internetu – w przypadkach, gdy wytwarzane przez Pana gry będą pobierane ze sklepu na telefon komórkowy użytkownika;

2) 58.21.30.0 Gry on-line – w przypadkach, gdy wytwarzane przez Pana gry będą pobierane ze sklepu na telefon komórkowy użytkownika, w sytuacji gdy gry będą zawierać elementy on-line oraz ulepszone konta w formie subskrypcji.

Nie uzyskuje Pan obecnie innych dochodów. Dodał Pan jednak, iż posiada prywatnie akcje (w związku z (\`(...)\`)), ale żadne dywidendy nie były dotychczas wypłacane.

Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowanie wyłączenia zawarte w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym przypadku usługi opisane we wniosku mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Pana zdaniem, w przedstawionym przypadku usługi opisane we wniosku będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, że działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

a) wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji;

b) wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, opodatkowaniu podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym.

Stawki ryczałtu zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a), wysokość stawki ryczałtu w odniesieniu do przychodów osiągniętych w ramach działalności usługowej wynosi 8,5%, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Możliwość opłacania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy od uzyskania w poprzednim roku podatkowym przychodów w wysokości nieprzekraczającej 2 mln euro, niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Natomiast wysokość stawki ryczałtu zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy, w Pana ocenie, wykonywane usługi mieszczą się w kategorii działalności usługowej, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Udostępniać będzie Pan bezpłatnie grę mobilną wytworzoną przez siebie. Planuje Pan wytworzenie gry komputerowej na telefon komórkowy. Gra rozpowszechniana będzie za darmo za pomocą platform (\`(...)\`). Gra tworzona będzie dla nieznanego i dużego grona odbiorców, nie jest tworzona dla konkretnego użytkownika, czy na zamówienie. Gra jest realizowana na podstawie Pana pomysłu i stanowi produkt masowy, który nie jest przeznaczony dla konkretnego odbiorcy. Przychody związane z grą będą generowane w związku z udostępnianiem Przedmiotów oraz Reklamami. Źródło przychodów można zatem bez wątpienia sklasyfikować jako działalność usługową. Potwierdzają to także uzyskane przez Pana klasyfikacje PKWiU.

Jednocześnie, wykonywane przez Pana czynności nie mieszczą się w żadnej z innych kategorii usług (niż te z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a), dla których art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje inną stawkę podatku.

Podkreślił Pan, iż usługi nie polegają na programowaniu, nie świadczy usług związanych z programowaniem, nie świadczy również usług związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania.

Do Pana działalności nie znajdzie także zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zgodnie z którym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem:

– pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line,

– pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1),

– pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2),

– oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Podkreślił Pan, że wskazana regulacja przy poszczególnych PKWiU posługuje się oznaczeniem „ex”. Oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu, na co wskazuje art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zgodnie bowiem z tym przepisem, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko wskazanej usługi z określonego grupowania. Zamieszczenie tego oznaczenia przy danym symbolu PKWiU ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Uwzględniając powyższe, usługi świadczone przez Pana, opisane we wniosku, nie będą podlegały pod te grupowania z uwagi na to, że Ustawodawca przez dodanie „ex” zawęził stosowanie przepisu jedynie do tych usług wprost wskazanych w wyliczeniu. Natomiast pozostałe przychody – jeśli nie są związane z wydawaniem pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0) – podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a.

Podsumowując, z uwagi na to że:

1) świadczone przez Pana usługi spełniają definicję działalności usługowej w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym;

2) przedmiot Pana działalności zawiera się w ramach grupowania PKWiU 58.21 „Usługi związane z wydawaniem gier komputerowych” oraz PKWiU 63.11.2 „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”;

3) wykonywane przez Pana czynności nie mieszczą się w żadnej z innych kategorii usług (niż te z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a), dla których art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje inną stawkę podatku;

4) świadczone przez Pana usługi nie zawierają się w katalogu wyłączeń, zgodnie z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym;

5) złoży Pan we właściwym czasie (skutecznie) oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

– Pana zdaniem, będzie uprawniony do stosowania stawki 8,5% dla usług opisanych we wniosku.

Pogląd, zgodnie z którym usługi podobne do tych, które Pan świadczy mogą korzystać z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% wyrażono m.in. w:

1) interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2023 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.635.2023.1 DJD, w której wskazano:

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w świetle przedstawionego opisu sprawy stwierdzam, że przychody uzyskiwane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej ze świadczonych przez Pana usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 58.21.20.0 – usługi związane z wydawaniem gier komputerowych pobieranych z Internetu, mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zatem w okolicznościach analizowanej sprawy, osiągane przez Pana przychody – otrzymywane za pośrednictwem portalu internetowego za umożliwienie pobrania gry i korzystania z gry – podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

2) interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2023 r., nr 0115-KDST2-1.4011.100.2023.3.KB, nr 0113-KDIPT2-1.4011.956.2021.2.1.SL, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym działalność, którą będzie prowadził pod kodem PKWiU 63.11.2 czyli Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie może być opodatkowana ryczałtem – stawką 8,5%. Zgodnie z treścią interpretacji:

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupowaniu 63.11.20.0 – „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”, które – jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku – polegają na udostępnianiu miejsca na reklamy w stworzonych przez Pana aplikacjach, mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podsumowując, w Pana ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym świadczone usługi będą mogły podlegać opodatkowaniu stawką 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
-------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 i 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3;

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zauważyć należy, że wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.), pod pojęciem usług rozumie:

– wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji;

– wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, każdą usługę należy zaliczyć do odpowiedniego grupowania, zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu, pod którym został zakwalifikowany wykonujący usługę podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e tiret 5 oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

– 15% przychodów ze świadczenia usług licencyjnych związanych z nabywaniem praw do korzystania z gier komputerowych (PKWiU 58.21.40.0),

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Dokonując analizy będących przedmiotem wniosku usług, należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU 2015:

• Grupowanie PKWiU 58.21.20.0 „Gry komputerowe pobierane z Internetu” obejmuje pliki elektroniczne zawierające gry komputerowe, które mogą być pobierane z Internetu i przechowywane na miejscowym urządzeniu.

• Grupowanie PKWiU 58.21.30.0 „Gry on-line” obejmuje:

– gry przeznaczone do stosowania w Internecie, takie jak: gry typu RP, gry strategiczne, gry akcji, gry karciane, gry dla dzieci.

Opłata może być dokonana na zasadzie subskrypcji lub za granie (pay-per-play).

Grupowanie to nie obejmuje:

– usług związanych z grami losowymi on-line, sklasyfikowanych w 92.00.14.0.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy wskazał Pan, że planuje rozpoczęcie działalności w zakresie tworzenia gier na telefony komórkowe. Gra będzie realizowana na podstawie Pana pomysłu i stanowi produkt masowy, który nie jest przeznaczony dla konkretnego odbiorcy. Osobiście będzie zajmował się Pan publikacją i będzie wydawcą gry. Gra rozpowszechniana będzie „za darmo” za pomocą platform (\`(...)\`), przy czy będzie Pan otrzymywał mikropłatności obejmujące opłaty za:

a) wirtualne przedmioty do użytku w grze (np. (\`(...)\`)),

b) wirtualne monety i kryształy do użytku w grze,

c) dodatkowe wyglądy postaci w grze,

d) możliwość miesięcznego ulepszenia konta i wyłączenia reklam zawartych w grze,

e) możliwość aktywowania innych, krótkotrwałych bonusów (np. (\`(...)\`)).

Ww. przedmioty wytwarzane będą automatycznie w momencie finalizacji zakupu. Płatności nie będą obsługiwane bezpośrednio przez Pana. W grze widoczna będzie lista dostępnych ofert, których finalizacja dokonywana będzie poprzez zintegrowane sklepy (\`(...)\`), w których posiada Pan konta deweloperskie. Ewentualne przychody wypłacać więc będą Panu sklepy (\`(...)\`). To one rozliczać się będą z użytkownikami docelowymi (nabywcami Przedmiotów).

Jako właściwe grupowania dla tej części usług wskazał Pan:

• PKWiU 58.21.20.0 „Gry komputerowe pobierane z Internetu” – w przypadkach, gdy wytwarzane przez Pana gry będą pobierane ze sklepu na telefon komórkowy użytkownika;

• PKWiU 58.21.30.0 „Gry on-line” – w przypadkach, gdy wytwarzane przez Pana gry będą pobierane ze sklepu na telefon komórkowy użytkownika, w sytuacji gdy gry będą zawierać elementy on-line oraz ulepszone konta w formie subskrypcji.

Będzie Pan otrzymywał również opłaty za Reklamy wyświetlane w grze. Opłaty za Reklamy stanowią część dochodu pochodzącą od firmy trzeciej, dla której miejsce na reklamę będzie Pan udostępniał w grze. Dla tej usługi, jako właściwe grupowanie PKWiU wskazał Pan 63.11.2, czyli „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku uzyskiwania przez Pana przychodów ze świadczenia usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU: 58.21.20.0 „Gry komputerowe pobierane z Internetu”, 58.21.30.0 „Gry on-line” oraz 63.11.2 „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”, stawka ryczałtu wyniesie 8,5%, zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie objętym pytaniem interpretacyjnym i odnosi się do przedstawionego opisu sprawy. A zatem, nie dotyczy innych kwestii zawartych w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie były przedmiotem zapytania.

Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego). W przypadku wskazania przez Pana nieprawidłowego symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Pan waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Dodatkowo wskazać należy, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych), ani nie mają wpływu na ich treść, w szczególności przyjęty w nich sposób ustalania należności za poszczególne usługi. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).