Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-63/11-2/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-06-27
Teza: Spółka w dniu 16 lutego 2011 r. zwróciła się do Ministra Finansów z zapytaniem o to, czy będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego przez wspólników Spółki z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia w sytuacji, gdy umowa zbycia udziałów w celu umorzenia została zawarta w dniu 9 grudnia 2010 r., a raty są płatne w roku 2011 r. i latach następnych. Spółka jeszcze nie otrzymała odpowiedzi na to pytanie. Przyjmując jednak, że z odpowiedzi może wynikać, iż Spółka jest płatnikiem tego podatku, to w takiej sytuacji, w jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez wspólników w drodze darowizny, czy Spółka powinna przy obliczaniu wysokości dochodu zastosować zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące w roku 2011, w przypadku, gdy udziały wspólników były otrzymane przez każdego z nich w drodze darowizny dokonanej w roku 2010?
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; rata-wypłata ratalna; udział-umorzenie udziałów; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez wspólników w drodze darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wpłynął wniosek Spółki, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez wspólników w drodze darowizny.

Pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.), Nr ILPB1/415-528/11-2/AO, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), ww. wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie do załatwienia, zgodnie z właściwością, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka) zawarła w dniu 9 grudnia 2010 r. ze swoimi wspólnikami Spółki umowy nabycia udziałów w celu umorzenia. Przedmiotem umów były wszystkie udziały posiadane przez wspólników. Udziały te zostały wcześniej przez nich nabyte w formie darowizny. W każdej z umów znajduje się zapis, zgodnie z którym Spółka zobowiązała się do nabycia udziałów od wspólników w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, określonym w paragrafie 5 Umowy Przedwstępnej. Stosownie do paragrafu 5 pkt 7 Umowy Przedwstępnej z dnia 30 lipca 2010 r., zapłata wynagrodzenia za nabywane udziały ma zostać dokonana w ratach, termin płatności pierwszej raty przypada na dzień 30 czerwca 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Spółka w dniu 16 lutego 2011 r. zwróciła się do Ministra Finansów z zapytaniem o to, czy będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego przez wspólników Spółki z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia w sytuacji, gdy umowa zbycia udziałów w celu umorzenia została zawarta w dniu 9 grudnia 2010 r., a raty są płatne w roku 2011 r. i latach następnych. Spółka jeszcze nie otrzymała odpowiedzi na to pytanie. Przyjmując jednak, że z odpowiedzi może wynikać, iż Spółka jest płatnikiem tego podatku, to w takiej sytuacji, w jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez wspólników w drodze darowizny, czy Spółka powinna przy obliczaniu wysokości dochodu zastosować zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące w roku 2011, w przypadku, gdy udziały wspólników były otrzymane przez każdego z nich w drodze darowizny dokonanej w roku 2010?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, uchyliła z dniem 1 stycznia 2011 r. obowiązywanie przepisu art. 24 ust. 5 pkt 2 UPDOF, nie wprowadzając przepisów przejściowych w tym zakresie. W ocenie Wnioskodawcy – mimo braku przepisów przejściowych regulujących kwalifikację dochodu (przychodu) wspólników, którzy zbyli swoje udziały w celu ich umorzenia, jako dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych – o takiej właśnie kwalifikacji tego dochodu decydują przepisy obowiązujące w chwili zawierania przez nich umów zbycia udziałów w celu ich umorzenia, czyli przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 UPDOF, obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r. Stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 UPDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały w spółce mającej osobowość prawną. W myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 UPDOF, który obowiązywał w dniu zawarcia umowy zbycia udziałów w celu ich umorzenia, statuując tym samym rodzaj dochodu (przychodu) wspólników dokonujących zbycia swych udziałów, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów.

W ocenie Wnioskodawcy zasady przyzwoitej legislacji wymagają, by przy stosowaniu nowych unormowań były wprowadzone regulacje przejściowe, uwzględniające ochronę tzw. interesów w toku (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 stycznia 1999 r., K.27/98). Ponadto w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 grudnia 1996 r., K.25/95 wskazano, iż „w demokratycznym państwie prawnym stanowienie i stosowanie prawa nie może być pułapką dla obywatela, a obywatel powinien mieć możliwość układania swoich spraw w zaufaniu, iż nie naraża się na niekorzystne skutki swoich działań i decyzji, niemożliwe do przewidzenia w chwili podejmowania tych decyzji i działań”.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy wspólnik, który wcześniej otrzymał udziały w drodze darowizny, dokonuje ich zbycia na rzecz Spółki w celu ich umorzenia (zgodnie z art. 199 ksh), kosztem uzyskania przychodów będzie wartość rynkowa tych udziałów z dnia nabycia ich przez wspólnika w drodze darowizny. W konsekwencji: w sytuacji, gdy wartość rynkowa wyżej opisanych udziałów z dnia darowizny jest równa wynagrodzeniu wspólnika jakie Spółka wypłaca mu za zbycie tych udziałów w celu umorzenia, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ww. ustawy, gdzie w ust. 1 pkt 7 tego artykułu, jako źródło przychodów wymieniono m.in. kapitały pieniężne. Artykuł 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

W art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca przewidział, że dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 36; jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Artykuł 30a ust. 6 omawianej ustawy stanowi ponadto, że zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa m.in. w ust. 1 pkt 4 (z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych) pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5d. Zatem sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu uzyskiwanego na skutek odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz Spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nabytych przez podatnika w drodze darowizny, został jednoznacznie określony przez ustawodawcę w końcowym fragmencie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przewiduje, że w takim przypadku kwotę kosztu uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości udziałów z dnia ich nabycia w drodze spadku lub darowizny.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku wspólników, którzy nabyli udziały w Spółce w drodze darowizny a następnie dokonują zbycia tych udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia przez Spółkę, Spółka jako płatnik podatku powinna pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od przychodu wspólnika ze zbycia tych udziałów na rzecz Spółki, pomniejszonego o koszt uzyskania przychodu, ustalony na zasadach przewidzianych w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że dochód uzyskany przez wspólnika na skutek odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia udziałów, które to udziały zostały uprzednio przez Wnioskodawcę nabyte w drodze darowizny, powinien zostać ustalony jako różnica (nadwyżka) pomiędzy: kwotą wypłaconego wspólnikowi przez Spółkę wynagrodzenia za umarzane udziały (przychód), a wartością rynkową tych umarzanych udziałów, określoną na dzień ich nabycia przez wspólnika, na podstawie umowy darowizny (koszt uzyskania przychodu).

Zapis art. 24 ust. 5d mówiący o dochodzie z umorzenia udziałów oznacza, że ma on zastosowanie bez względu na tryb w jakim umarzane są udziały wspólnika.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z przepisem art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), umorzenie może mieć charakter dobrowolny i odbywa się za zgodą wspólnika, w drodze nabycia jego udziałów przez spółkę lub przymusowy albo automatyczny, gdy odbywa się bez zgody wspólników. W opinii Spółki art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie zarówno do umorzenia automatycznego, przymusowego, jak i do umorzenia dobrowolnego (zbycia udziałów w celu umorzenia).

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 lipca 2007 r. Nr 1401/BF-II/415-14/2001/GT (LexPolonica nr 1629289) stwierdził: „Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdza, iż art. 24 ust. 5d updof znajduje zastosowanie do ustalenia dochodu z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, w tym także i odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów. Zarówno w przypadku umorzenia przymusowego (art. 24 ust. 5 pkt 1 updof), jak i dobrowolnego (art. 24 ust. 5 pkt 2 updof) następuje umorzenie udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Słusznie zatem Spółka wywodzi, iż zastosowanie art. 24 ust. 5d updof wyłącznie do dochodów wskazanych w pkt 1 art. 24 ust. 5 updof byłoby niczym nieuzasadnionym różnicowaniem podatkowych skutków osiągnięcia przedmiotowych dochodów”.

Powyższe stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził w interpretacji z dnia 31 stycznia 2008 r., Nr IPPB1/415-399/2007-2/PJ: „Opisany we wniosku przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia zawiera się zatem w katalogu dochodów wymienionych w art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, który jednoznacznie kwalifikuje taką czynność, jako udział w zyskach osób prawnych przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny (…). Reasumując, w świetle powołanych przepisów oraz na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny celem ich umorzenia – należy uznać wartość udziałów z dnia nabycia darowizny”.

Takie samo stanowisko zajęli m.in. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pabianicach w postanowieniu z dnia 8 lutego 2007 r., Nr USIB/415/2001/2001 oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wolsztynie w postanowieniu z dnia 26 września 2007 r., Nr ZD/415-32/2007, ZD/1415-37/2007, ZD/1415-38/2007, ZD/415-39/2007.

W świetle powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jednolitego stanowiska organów podatkowych należy stwierdzić, że w przypadku zbycia udziałów na rzecz Spółki – nabytych w drodze darowizny – w celu umorzenia tych udziałów pomniejsza się uzyskany przychód o koszt uzyskania, który stanowi wartość tych udziałów z dnia darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w którego myśl, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in.:

*   dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (…) określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,

*   należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy).

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;

*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;

*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników o umorzeniu udziałów z grudnia 2010 r., Spółka zobowiązała się do nabycia udziałów od wspólników w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem. Udziały te zostały nabyte przez wspólników w formie darowizny. Zapłata wynagrodzenia za nabywane udziały ma zostać dokonana w ratach, z tym, że termin płatności pierwszej raty przypada na dzień 30 czerwca 2011 r.

W rozpatrywanej sprawie istotnym dla określenia sposobu opodatkowania otrzymanego przez wspólnika Spółki wynagrodzenia będzie moment przeniesienia prawa własności udziałów na rzecz Spółki. Zbycie określonych udziałów na rzecz Spółki jest czynnością prawną o charakterze jednorazowym. Stanowi konkretne zdarzenia prawne, które dokonane zostaje w jednym, ściśle określonym momencie. Owe zbycie następuje w drodze jednej czynności prawnej, która determinuje moment zakwalifikowania przychodu do określonego źródła. Skoro zatem odpłatne zbycie udziałów na rzecz Spółki nastąpiło w 2010 r., to otrzymane wynagrodzenie stanowić będzie przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że dochód z udziału w zyskach osób prawnych powstaje w momencie faktycznego uzyskania wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia.

Nie jest więc istotne, że wynagrodzenie zostanie wypłacone wspólnikom Spółki w ratach przypadających na różne okresy podatkowe, bowiem jak wyjaśniono powyżej, moment przeniesienia prawa własności udziałów rzutuje na kwalifikację powstałego źródła przychodu.

Stosownie do art. 24 ust. 5d ww. ustawy, dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka odkupiła, celem umorzenia, udziały od wspólników, którzy wcześniej udziały te nabyli w drodze darowizny.

Wobec tego, stosownie do art. 24 ust. 5d zdanie drugie ustawy, ponieważ nabycie udziałów nastąpiło w drodze darowizny dokonanej w roku 2010, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych udziałów w celu umorzenia ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia darowizny, a zatem w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa tychże udziałów z dnia otrzymania darowizny. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768). Przepis ten stanowi, iż wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa rodzajów dokumentów mogących stanowić podstawę uwzględnienia poniesionych kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, uznać zatem należy, że prawidłowe będzie udokumentowanie kosztów uzyskania przychodów takimi dowodami, z których wynika fakt poniesienia określonych wydatków. Zatem prawidłowe udokumentowanie kosztów uzyskania przychodów może nastąpić m.in. umową darowizny udziałów, zawierającą określenie wartości udziałów na dzień dokonania darowizny.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako płatnik jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym, jeżeli wynagrodzenie za umorzone udziały wypłacone będzie w ratach, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnej raty wynagrodzenia.

Powyższe stanowisko w zakresie obowiązków płatnika, w związku z umorzeniem udziałów w spółce z o.o. nabytych w drodze darowizny, zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 maja 2011 r., nr ILPB1/415-196/11-2/TW.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny dokonanej w roku 2010, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny, stosownie do art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych i interpretacji organów upoważnionych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.