Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.5.2017.1.KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-23
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą Przychodnia Weterynaryjna. Działalność polega na świadczeniu usług weterynaryjnych.

Podatnik jest czynnym podatnikiem VAT, podatek dochodowy rozliczany jest na zasadach ogólnych wg skali progresywnej. Podatnik ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W lutym 2016 r. podatnik nabył nieruchomość (lokal użytkowy dla celów prowadzonej działalności gospodarczej) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, którą poprzednio wynajmował od 2010 r.

Nabycie nastąpiło na podstawie aktu notarialnego oraz faktury VAT, w której została zastosowana stawka VAT w wysokości 23%, kwota nabycia to 300 000 pln netto, 69 000 pln VAT, brutto 369 000 pln.

Podatnik wystąpił o zwrot nadwyżki podatku naliczonego VAT powstałej w wyniku zakupu ww. nieruchomości, właściwy urząd skarbowy w czasie kontroli podatkowej przeprowadzonej u podatnika zakwestionował na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT niewłaściwie zastosowaną stawkę VAT w stosunku do zakupu ww. nieruchomości, w wyniku czego w sierpniu 2016 r. dokonano korekty faktury VAT dotyczącej sprzedaży ww. nieruchomości – uległy zmianie: stawka VAT (było 23%, jest zw.) oraz kwota VAT (było 69 000 pln, jest 0 pln).

Jednocześnie aktem notarialnym sporządzono aneks do umowy, w którym nastąpiła zmiana ceny za ww. nieruchomość lokalową z kwoty brutto 369 000,00 pln na 300 000,00 pln, stawka VAT z 23% na zw., notariusz naliczył i pobrał od podatnika podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości nieruchomości, tj. 6 000 pln z uwagi na fakt, że rzeczona nieruchomość została przyjęta do użytkowania i wprowadzona do ewidencji środków trwałych w lutym 2016 r., czyli w miesiącu nabycia (amortyzacja naliczana od marca 2016 r.), a podatek od czynności cywilnoprawnych, w wyniku zaistniałych zdarzeń, został naliczony i odprowadzony w sierpniu 2016 r., podatnik zaliczył jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu wartość odprowadzonego podatku pcc (6 000 pln) w okresie jego odprowadzenia, tj. w sierpniu 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo została ujęta zapłata z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, która została zakwalifikowana jako koszt bieżącego okresu, a nie jako zwiększenie wartości początkowej środka trwałego?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350 z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Jednocześnie stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W związku z powyższym podatnik stoi na stanowisku, że jeżeli naliczenie, jak i zapłata podatku od czynności cywilnoprawnych nastąpiło po dniu przekazania środka trwałego do używania, stanowi to koszt uzyskania przychodu w momencie zapłaty i jednocześnie nie podwyższa wartości początkowej środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, która polega na świadczeniu usług weterynaryjnych. Wnioskodawca w lutym 2016 r. nabył nieruchomość – lokal użytkowy dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, którą uprzednio wynajmował od 2010 r. Nabycie nastąpiło na podstawie aktu notarialnego oraz faktury VAT, w której została zastosowana stawka VAT w wysokości 23%. Właściwy urząd skarbowy, w wyniku kontroli podatkowej, zakwestionował niewłaściwie zastosowaną stawkę VAT w stosunku do zakupu ww. nieruchomości, w wyniku czego w sierpniu 2016 r. dokonano korekty faktury VAT. Zmianie uległa stawka VAT z 23% na stawkę zwolnioną. Jednocześnie aktem notarialnym sporządzono aneks do umowy, w którym nastąpiła zmiana ceny za ww. nieruchomość lokalową z kwoty brutto 369 000,00 pln na 300 000,00 pln, stawka VAT z 23% na stawkę zwolnioną. Notariusz naliczył i pobrał od podatnika podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości nieruchomości, tj. 6 000 pln. Wskazana nieruchomość została przyjęta do użytkowania i wprowadzona do ewidencji środków trwałych w lutym 2016 r., czyli w miesiącu nabycia, a amortyzacja jest naliczana od marca 2016 r. Natomiast podatek od czynności cywilnoprawnych został naliczony i odprowadzony w sierpniu 2016 r. Wnioskodawca zaliczył jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów wartość odprowadzonego podatku w sierpniu 2016 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien – w myśl powołanego przepisu – spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Jak wynika z powyższego, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku wymaga łącznego spełnienia dwóch podstawowych przesłanek, które zakładają, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź funkcjonowanie źródła przychodu, a także wydatek ten nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały, musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   jego przewidywany okres używania być dłuższy niż rok,
*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 22g ust. 3 ww. ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W świetle powyższego na cenę nabycia składa się cena uiszczona sprzedawcy za składnik majątku oraz koszty związane z zakupem, tj. wszystkie wydatki, które powstały w bezpośrednim związku z odpłatnym nabyciem. Do kosztów tych zalicza się, między innymi, opłaty notarialne, skarbowe lub inne związane z zawartą transakcją, odsetki od kredytów zaciągniętych na zakup środka trwałego, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Istotnym jest zatem czy opłaty te zostały naliczone, a najczęściej z uwagi na ich charakter poniesione przez podatnika, przed przekazaniem składnika majątkowego do używania. Rodzaj tych opłat związanych z zakupem środka trwałego wskazuje, że w przeważającej części są one naliczane przy samej transakcji zakupu, a zatem przed przekazaniem składnika majątkowego do używania, wobec czego będą stanowić element jego wartości początkowej.

Jednak w niniejszej sprawie podatek od czynności cywilnoprawnej został naliczony i zapłacony przez Wnioskodawcę już po oddaniu środka trwałego (lokalu użytkowego) do używania z uwagi na zmianę stawki VAT.

Wobec powyższego podatek od czynności cywilnoprawnych nie może być zaliczony do wartości początkowej środka trwałego. To oznacza, że zapłata tego podatku stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Przepis ten ustanawia ogólną regułę, w myśl której koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy: za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Reasumując – zapłata z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych została prawidłowo ujęta, jako koszt bieżącego okresu, a nie jako zwiększenie wartości początkowej środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.