Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-614/16-1/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-29
Teza: Opodatkowanie dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.
Słowa kluczowe: marynarze; praca-praca najemna; statek; transport-transport morski; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2016 r. (data wpływu 5 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do treści art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

W dniu 13 listopada 2010 r. zawarła umowę z firmą P. zarejestrowaną na K. z faktyczną siedzibą zarządu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Wskazana umowa ma charakter kontraktu marynarskiego. Spółka P. działa na całym świecie, wobec powyższego posiada biura w H., L. i S., a także przedstawicielstwa w różnych państwach. Jednakże miejsce faktycznego zarządu, w którym podejmowane są kluczowe decyzje dla przedsiębiorstwa, które eksploatuje statek w komunikacji międzynarodowej znajduje się w Dubaju w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W 2016 r. na mocy powyższej umowy Wnioskodawczyni będzie wykonywać pracę na stanowisku nawigator na pokładzie badawczego statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej. Na podstawie wskazanego kontraktu Wnioskodawczyni otrzyma w 2016 r. stałe wynagrodzenie roczne płatne w ratach w wysokości i na zasadach określonych w umowie oraz w załączniku do umowy. Do wskazanej umowy o pracę w roku wystawiane są aneksy, które jedynie mają wpływ na zmianę wysokości wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawczynię. Pozostałe warunki zatrudnienia nie ulegają zmianie. Wynagrodzenie wypłacane jest przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawczyni przez firmę P. z siedzibą w D. Na mocy wskazanego kontraktu Wnioskodawczyni będzie przebywać w 2016 r. poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ponad 183 dni w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje na podstawie kontraktu marynarskiego z tytułu wykonywania obowiązków nawigatora na pokładzie badawczego statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej jest opodatkowane w Polsce?
2.  Czy otrzymywane wynagrodzenie będzie miało jedynie wpływ na ustalenie efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, według której zostaną opodatkowane jedynie dochody podlegające w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tzn. zgodnie z treścią art. 27 ust. 1, gdy takie wystąpią?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zaistniałym stanie faktycznym Jej wynagrodzenie otrzymywane na podstawie kontraktu marynarskiego z tytułu wykonywania obowiązków nawigatora na pokładzie badawczego statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej nie jest opodatkowane w Polsce. Otrzymane wynagrodzenie ma jedynie wpływ na ustalenie efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, według której zostaną opodatkowane jedynie dochody podlegające w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (art. 27 ust. 1), jeżeli takie wystąpią.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wskazany przepis stosowany jest z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373) płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną - z zastrzeżeniem postanowień artykułów 19, 20 i 21 niniejszej Konwencji - podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba ze praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli zostaną spełnione następująco warunki:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu w myśl ust. 3, wynagrodzenia uzyskiwane z tytułu pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej mogą być opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z treścią art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych będzie osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolniono od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  Do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  Ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  Ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyżej wskazaną zasadę opodatkowania Wnioskodawczyni zastosuje wyłącznie w przypadku, kiedy oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnie inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych. W przeciwnym razie, Wnioskodawczyni nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do treści art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

W dniu 13 listopada 2010 r. zawarła umowę z firmą zarejestrowaną na K. z faktyczną siedzibą zarządu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Wskazana umowa ma charakter kontraktu marynarskiego. Miejsce faktycznego zarządu, w którym podejmowane są kluczowe decyzje dla przedsiębiorstwa, które eksploatuje statek w komunikacji międzynarodowej znajduje się w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W 2016 r. na mocy powyższej umowy Wnioskodawczyni będzie wykonywać pracę na stanowisku nawigator na pokładzie badawczego statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej. Na podstawie wskazanego kontraktu Wnioskodawczyni otrzyma w 2016 r. stałe wynagrodzenie roczne płatne w ratach w wysokości i na zasadach określonych w umowie oraz w załączniku do umowy. Do wskazanej umowy o pracę w roku wystawiane są aneksy, które jedynie mają wpływ na zmianę wysokości wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawczynię. Pozostałe warunki zatrudnienia nie ulegają zmianie. Wynagrodzenie wypłacane jest przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawczyni przez firmę P. z siedzibą w D. Na mocy wskazanego kontraktu Wnioskodawczyni będzie przebywać w 2016 r. poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ponad 183 dni w roku podatkowym.

W celu ustalenia, w którym kraju podlegały będą opodatkowaniu dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy wykonywanej na statku należy zatem poddać analizie przepisy umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373 z późn. zm.).

W myśl art. 15 ust. 3 ww. umowy, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu wynagrodzenia uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego, eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Określenie "komunikacja międzynarodowa" oznacza wszelki transport statkiem, barką, pojazdem drogowym lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy taki transport jest wykonywany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 2 ww. umowy).

Stosownie do art. 24 ust. 1 umowy, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, wówczas Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe osiągnięte w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.
2.  Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Umowy dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest w Polsce zwolniony od podatku, to jednak Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby wziąć pod uwagę zwolniony od podatku dochód.

Mając na uwadze powyższe, dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię z pracy na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo mające faktyczny zarząd w Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlegają opodatkowaniu tylko w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Użyte w art. 15 ust. 3 umowy określenie „mogą podlegać opodatkowaniu tylko” oznacza bowiem przypisanie prawa do opodatkowania na zasadzie wyłączności jednemu państwu, tj. opodatkowanie tych dochodów tylko i wyłącznie w jednym umawiającym się państwie. Jednocześnie zgodnie z postanowieniami ww. umowy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2015 r. i mającymi zastosowanie do dochodów osiągniętych od dnia 1 stycznia 2016 r. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu tylko w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (a tym samym dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy jest zwolniony od podatku w Polsce), to Polska może uwzględnić ten dochód przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu (tj. znajduje zastosowanie tzw. metoda wyłączenia z progresją określona w art. 24 ust. 1 pkt b) ww. umowy).

W konsekwencji, dochody, które Wnioskodawczyni osiąga z tytułu wykonywania pracy na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie bowiem z postanowieniami umowy podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Reasumując, w Polsce Wnioskodawczyni nie ma obowiązku zapłaty podatku od ww. dochodów oraz w przypadku osiągania wyłącznie tych dochodów nie ma również obowiązku składania zeznania podatkowego. W sytuacji natomiast osiągnięcia przez Wnioskodawczynię dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce ww. dochód podlega uwzględnieniu dla celów ustalenia stopy procentowej stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.