Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.580.2022.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-15
Teza: Skutki podatkowe wniesienia wierzytelności do spółki jawnej.
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; spółki-wkład do spółki; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Definicja, przychody należne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 12 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wniesienia wierzytelności do spółki jawnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod numerem NIP: (\`(...)\`) i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), dalej: "ustawa o PIT".

Przeważającą działalność gospodarczą Wnioskodawczyni stanowi działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe (kod PKD 69.20.Z). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni może świadczyć usługi doradztwa podatkowego i reprezentowania klientów przed organami podatkowymi.

Wnioskodawczyni planuje przystąpić do spółki jawnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka) poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego. Drugim wspólnikiem w Spółce będzie osoba fizyczna, polski rezydent podatkowy. Każdemu ze wspólników przysługiwać będzie prawo do 50% udziału w zyskach Spółki. Celem pokrycia wkładu umówionego Wnioskodawczyni wniesie do Spółki wierzytelności niewymagalne z umów o świadczenie usług przez Wnioskodawczynię, a także wierzytelność przyszłą o zapłatę ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wierzytelność przyszła o zapłatę ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie przysługiwać Wnioskodawczyni w związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży udziałów na rzecz osób fizycznych (Kupujący), dalej "Umowa Przedwstępna". Wnioskodawczyni w dniu albo po dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej, ale przed terminem wymagalności roszczenia o zapłatę ceny udziałów, a także przed terminem przeniesienia własności udziałów na Kupujących, przeniesie wierzytelność przyszłą o zapłatę ceny sprzedaży udziałów na Spółkę tytułem wkładu niepieniężnego. W dniu wniesienia wkładu Umowa Przedwstępna będzie już zatem zawarta. Wierzytelność będzie niewymagalna, ale będzie posiadała konkretną wartość ekonomiczną. Wartość przedmiotu wkładu zostanie określona w umowie Spółki. Do zawarcia umowy przyrzeczonej i wydania udziałów Kupującym dojdzie już po wniesieniu wkładu przez Wnioskodawczynię do Spółki.

W przyszłości Wnioskodawczyni może dokonywać podwyższenia wkładu wnosząc do Spółki inne wierzytelności niewymagalne, np. o zapłatę ceny odpłatnego zbycia majątkowych praw autorskich lub walut wirtualnych.

Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.). Nie będą nadto istniały przesłanki do uznania wierzytelności za zagrożone nieściągalnością.

Wnioskodawczyni uzyskała już pozytywną interpretację indywidualną w zakresie skutków podatkowych wniesienia do Spółki wkładem niepieniężnym wierzytelności z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawczynię w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (\`(...)\`). Obecnie Wnioskodawczyni rozważa wniesienie do Spółki oprócz ww. wierzytelności innej wierzytelności, tj. wierzytelności przyszłej z tytułu zapłaty ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

### Pytania

### 1\. Czy w razie wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności przyszłej (niewymagalnej) o zapłatę ceny sprzedaży udziałów i uzyskania z tego tytułu przez Spółkę spłaty długu przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki?

### 2\. Czy w przypadku spłaty długu przez Kupujących na rzecz Wnioskodawczyni po dniu wniesienia do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego wierzytelności przyszłej (niewymagalnej) o zapłatę ceny sprzedaży udziałów przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki i jednocześnie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zwrotu nienależnego świadczenia Spółce?

### 3\. Czy w razie podwyższenia wkładu poprzez wniesienie do Spółki wierzytelności przyszłych (niewymagalnych) o zapłatę ceny z tytułu sprzedaży walut wirtualnych lub majątkowych praw autorskich i uzyskania z tego tytułu przez Spółkę spłaty długu przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki?

### 4\. Czy w przypadku spłaty długu przez Kupujących na rzecz Wnioskodawczyni po dniu wniesienia do Spółki tytułem podwyższenia wkładu wierzytelności przyszłej (niewymagalnej) o zapłatę ceny sprzedaży majątkowych praw autorskich lub walut wirtualnych przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki i jednocześnie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zwrotu nienależnego świadczenia Spółce?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pyt. nr 1 – w wyniku wniesienia do Spółki wierzytelności przyszłej o zapłatę ceny sprzedaży udziałów Wnioskodawczyni powinna rozpoznać przychód proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku Spółki.

W treści uzasadnienia interpretacji indywidualnej z \`(...)\` 2022 roku (\`(...)\`) wyjaśniono, że Wnioskodawczyni powinna rozpoznać przychód z tytułu spłaty wierzytelności niewymagalnych proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku Spółki. Analogiczne stanowisko zdaniem Wnioskodawczyni jest prawidłowe w odniesieniu do skutków podatkowych uzyskania przez Wnioskodawczynię udziału w zysku Spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności przyszłej o zapłatę ceny sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W okolicznościach zdarzenia przyszłego opisanego w treści wniosku Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało roszczenie o zapłatę ceny sprzedaży udziałów, ponieważ przeniesie wierzytelność tytułem wkładu niepieniężnego na Spółkę. To Spółka będzie uprawniona do otrzymania zapłaty, a więc w majątku Wnioskodawczyni nie wystąpi przysporzenie. Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do uzyskania od Kupujących jakiejkolwiek odpłatności, gdyż w momencie przeniesienia własności udziałów na Kupujących wierzycielem będzie Spółka.

Za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Należy podkreślić, że Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo skutecznego dochodzenia zapłaty od Kupujących. Uprawnienie to (w wyniku wniesienia do Spółki wierzytelności) przysługiwać będzie Spółce.

Treść przepisu art. 17 ust. 1ab ustawy o PIT wskazuje, że przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Wnioskodawczyni przeniesie na Kupujących własność udziałów po przystąpieniu do Spółki, zatem skutek podatkowy należy rozpatrywać po stronie Wnioskodawczyni już jako mającej status wspólniczki Spółki. Toteż w momencie przeniesienia na Kupujących (nabywców) własności udziałów przychód jest rozpoznawany przez Spółkę i opodatkowany na poziomie wspólników Spółki.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższe oznacza, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, a taką jest Spółka, podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku ustalanego na podstawie umowy spółki.

Wobec powyższego, według Wnioskodawczyni, przychody w Spółce, w tym przychody z opisanej wierzytelności, będą zatem opodatkowane na poziomie wspólników Spółki proporcjonalnie do ich udziału w zysku.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pyt. nr 2 – w przypadku spłaty długu przez nabywców udziałów (Kupujących) na rzecz Wnioskodawczyni po dniu wniesienia wierzytelności przyszłej (niewymagalnej) do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki i jednocześnie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zwrotu nienależnego świadczenia Spółce.

Stosownie do treści art. 48 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r., dalej "KSH", wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę (art. 48 § 3 KSH).

W piśmiennictwie (J. Strzępka (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz do art. 48. Wyd. 7, Warszawa 2015) wskazuje się, że do wniesienia do spółki wkładów poza przepisami KSH stosować należy przepisy KC. Jeżeli więc wspólnik zobowiązuje się tytułem wkładu wnieść do spółki wierzytelność to zastosowanie znajdą przepisy o cesji wierzytelności (art. 509 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, dalej "KC").

Zważając na powyższe, zgodnie z treścią przepisu art. 509 § 1 KC, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki (art. 509 § 2 KC). Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły (art. 510 § 1 KC).

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, tym samym stosunek zobowiązaniowy ulega zmianie jedynie w zakresie oznaczenia podmiotu uprawnionego do dochodzenia roszczenia, a pozostałe elementy jego treści nie zmieniają się. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności na cesjonariusza przechodzi prawo podmiotowe polegające na możliwości dochodzenia spełnienia określonego świadczenia od dłużnika - wstępując w prawa wierzyciela przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. Przelew wierzytelności powoduje nie tylko sukcesję samej wierzytelności, ale również obejmuje inne elementy składające się na sytuację wierzyciela, a wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Wniesienie wierzytelności jako wkładu do spółki osobowej w świetle powyższych uwag stanowi zatem niewątpliwie zbycie tego prawa, gdyż dochodzi przy tej czynności do przeniesienia wierzytelności na spółkę. W ramach zdarzenia przyszłego opisanego w treści przedmiotowego wniosku przeniesienie wierzytelności niewymagalnej z majątku Wnioskodawczyni do majątku nabywcy wierzytelności (Spółki) stanowi wykonanie prawa podmiotowego i jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela.

Na skutek wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki wynagrodzenie nie będzie więc należne Wnioskodawczyni i nie miałoby wpływu na tę okoliczność faktyczne dokonanie spłaty długu przez Kupujących (dłużników) na rzecz Wnioskodawczyni z pominięciem Spółki. Podkreślić należy, że po stronie Spółki powstałaby w takiej sytuacji wierzytelność w stosunku do wspólniczki (Wnioskodawczyni) o zwrot świadczenia pobranego nienależnie na podstawie przepisów o nienależnym świadczeniu wyrażonych w art. 410 w zw. z art. 405 KC (bezpodstawne wzbogacenie).

Biorąc pod uwagę powyższe, przychód Wnioskodawczyni powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki i jednocześnie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zwrotu nienależnego świadczenia Spółce.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pyt. nr 3 – w wyniku wniesienia do Spółki wierzytelności przyszłej o zapłatę ceny sprzedaży walut wirtualnych lub majątkowych praw autorskich Wnioskodawczyni powinna rozpoznać przychód proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku Spółki.

W obowiązującym od 1 stycznia 2019 roku stanie prawnym ustawodawca zaliczył przychody z odpłatnego zbycia kryptowalut do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT).

Jednocześnie pojęcie odpłatnego zbycia kryptowalut zdefiniowano w treści art. 17 ust. 1f, zgodnie z którym przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Wnioskodawczyni może w przyszłości podwyższyć wkład w Spółce wnosząc wierzytelności z tytułu zapłaty ceny sprzedaży (odpłatnego zbycia) walut wirtualnych. Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli w momencie "przewalutowania" walut wirtualnych na walutę tradycyjną wierzycielem będzie Spółka to przychód z tego tytułu należy obliczyć na poziomie Spółki i opodatkować na poziomie wspólników proporcjonalnie do ich udziału w zysku.

Natomiast przychody z tytułu odpłatnego zbycia praw autorskich, o których mowa w treści przepisu art. 18 ustawy o PIT powstają w momencie otrzymania zapłaty, a jeżeli powstają w ramach działalności gospodarczej, to stosownie do treści przepisu art. 14 ust. 1c ustawy o PIT dniem powstania przychodu jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Wszystkie zdarzenia wymienione w treści przepisu art. 14 ust. 1c ustawy o PIT (wystawienie faktury oraz uregulowanie należności przez kontrahenta) wystąpią po dniu podwyższenia w Spółce wkładu o wkład w postaci wierzytelności przyszłej o zapłatę ceny sprzedaży majątkowych praw autorskich. Przychody w Spółce będą zatem opodatkowane na poziomie jej wspólników proporcjonalnie do ich udziału w zysku, w tym przychody z opisanych wierzytelności, w momencie określonym w treści art. 14 ust. 1c ustawy o PIT.

W zakresie pyt. nr 4 Wnioskodawczyni przyjmuje stanowisko analogiczne z przedstawionym w odniesieniu do pytania 2 i uznaje, że przychód powstanie proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku Spółki i jednocześnie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zwrotu nienależnego świadczenia Spółce.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.