Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-65/15-2/IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-24
Teza: opodatkowanie dostawy całych automatów do gier oraz części do nich.
Słowa kluczowe: automat; dostawa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 307/16 (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 stycznia 2015 r. (data wpływu 27 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier oraz części do nich - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier oraz części do nich .

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 30 marca 2015 r. znak: IBPP2/4512-65/15/IK.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 23 kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP2/4512-65/15/IK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier, które stały na punktach gier (środek trwały) i były wykorzystywane wyłącznie do wykonywania usług zwolnionych,
*   nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier, częściowo złożonych automatów do gier, części nie złożonych (środki trwałe w budowie), które nie posłużyły do złożenia automatów oraz części do automatów mających służyć do naprawy automatów (materiały).

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 kwietnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-65/15/IK wniósł pismem z 6 maja 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 3 czerwca 2015 r. znak: IBPP2/4512-1-38/15/IK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier, częściowo złożonych automatów do gier, części nie złożonych (środki trwałe w budowie), które nie posłużyły do złożenia automatów oraz części do automatów mających służyć do naprawy automatów (materiały).

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 23 kwietnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-65/15/IK w przedmiocie podatku od towarów i usług w części dotyczącej opodatkowania dostawy całych automatów do gier, częściowo złożonych automatów do gier, części nie złożonych (środki trwałe w budowie), które nie posłużyły do złożenia automatów oraz części do automatów mających służyć do naprawy automatów (materiały) złożył skargę z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 lipca 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 21 października 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1274/15 oddalił skargę na interpretację indywidualną z 23 kwietnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-65/15/IK.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 października 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1274/15 M. Sp. z o.o. złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 30 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 307/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z 23 kwietnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-65/15/IK.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie opodatkowania dostawy całych automatów do gier oraz części do nich wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z o.o., której przedmiotem działalności jest prowadzenie usług rozrywkowych w zakresie organizowania gier na automatach losowych o niskich wygranych (PKD 9200Z). Podstawą prawną w oparciu, o którą prowadzi działalność w wyżej wymienionym zakresie jest ustawa o grach i zakładach wzajemnych z dnia 29 lipca (Dz.U. z 2004 r. Nr 4 poz. 7 z późniejszymi zmianami z uwzględnieniem zmian stanu prawnego w związku z wejściem w życie z dniem 01 stycznia 2010 r. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201 poz. 1540). Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od wielu lat. Spółka wykonuje jedynie działalność podstawową od początku swojego istnienia, czyli działalność w zakresie organizowania gier na automatach o niskich wygranych. Działalność ta podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (publikacja: Dz.U z 2011 r Nr 177 poz. 105 ze zm).

Spółka dla celów prowadzonej działalności, która do dnia 31 grudnia 2008 r. nie podlegała a od 01 stycznia 2009 r. była zwolniona od podatku od towarów i usług nabywała od podmiotów zagranicznych oraz krajowych automaty go gier o niskich wygranych oraz części do nich. Zarówno wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jak i zakupy krajowe służyły wyłącznie działalności niepodlegającej a później zwolnionej od podatku. W związku z dokonanymi wyżej wymienionymi zakupami zagranicznymi Spółka naliczała i odprowadzała podatek VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Od zakupów krajowych i zagranicznych Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od kwoty podatku naliczonego. Zakupione w kraju i zagranicą automaty do gier o niskich wygranych były homologowane i stawiane na punkty gierki od tego momentu stawały się środkami trwałymi, od których dokonywano-odpisów amortyzacyjnych. Inne automaty zakupione, które nie były ustawione na punktach gier w ewidencji spółki były ujęte jako środki trwałe w budowie od których nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Zakupione w kraju i zagranicą części zamienne do automatów o niskich wygranych służyły do składania automatów oraz do ich naprawy. Te części, które służyły do składania automatów były ewidencjonowane na koncie środki trwałe w budowie jako inwestycja rozpoczęta a te, które służyły naprawie automatów postawionych na punktach gier były ewidencjonowane jako materiały. W związku z tym, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych jest koncesjonowana i wymaga otrzymania zezwolenia a stare zezwolenia tracą ważność a nowych się nie udziela. W majątku Spółki pozostały środki trwałe w budowie (całe automaty), częściowo złożone automaty, części do automatów i materiały (części do automatów). W związku z utratą ważności zezwoleń i nie możliwości prowadzenia działalności w najbliższym okresie, Spółka chce dokonywać sprzedaży automatów i ich części, które widnieją w jej ewidencji jako środki trwałe, środki trwałe w budowie i materiały.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

*   całe automaty do gier, które stały na punktach gier (środki trwałe) były wykorzystywane wyłącznie do wykorzystywania czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 15 ustawy o podatku VAT czyli organizowania gier na automatach o niskich wygranych.
*   całe automaty do gier, częściowo złożone automaty do gier oraz części do automatów do gier, które nie posłużyły do złożenia automatów do gier o niskich wygranych a widniejących w kosztach rachunkowych firmy jako środki trwałe w budowie były wykorzystywane tzn. zakupione i przeznaczone do wytworzenia środków trwałych czyli automatów do gier o niskich wygranych wyłącznie do wykorzystywania czynności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 15 ustawy o podatku VAT tzn. organizowaniu gier na automatach o niskich wygranych.
*   części do automatów uwidocznione w księgach rachunkowych firmy jako materiały służyły do naprawy automatów do gier o niskich wygranych uwidocznionych w księgach rachunkowych jako środki trwałe oraz do składania automatów do gier o niskich wygranych uwidocznionych w księgach rachunkowych jednostki jako środki trwałe w budowie były wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku VAT (organizowaniu gier na automatach o niskich wygranych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży całych automatów do gier, które stały na punktach gier (środki trwałe), jak i tych które widnieją jako środki trwałe w budowie (całe automaty, częściowo złożone automaty, części nie złożone) i sprzedaży części do automatów uwidocznionych w księgach jako materiały, Spółka będzie miała prawo do potraktowania tej sprzedaży jako dostawy podlegającej zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W opinii Spółki sprzedaż całych automatów (środki trwałe) jak i tych ujętych w ewidencji jako środki trwałe w budowie (całe automaty, częściowo złożone, części nie złożone) oraz sprzedaż części do tych automatów zarejestrowanych jako materiały będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późniejszymi zmianami). Na podstawie wprowadzonej w art. 3 ust. 1 pkt 2 regulacji zwolnienie przysługujące w razie łącznego spełnienia dwóch warunków:

Po pierwsze - towary mają być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Oznacza to, że towary powinny być zakupione z przeznaczeniem do wykorzystywania ich przy wykorzystywaniu czynności, które są zwolnione z podatku i faktycznie powinny być używane przy takiej działalności.

Po drugie - dla zastosowania zwolnienia - obok spełnienia tego pierwszego warunku, podatnik nie powinien mieć prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, bądź wytworzenia tych towarów.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Spółka, będącym czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT prowadzi działalność jedynie w zakresie organizowania gier na automatach o niskich wygranych.

Działalność ta podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje środki trwałe, środki trwałe w budowie i materiały takie jak całe automaty do gier o niskich wygranych częściowo złożone automaty do gier jak i części zamienne do automatów.

Ponieważ nabycia te dotyczyły wyłącznie działalności do 31 grudnia 2008 r. niepodlegającej pod ustawę VAT, a od 1 stycznia 2009 r. zwolnionej od podatku VAT. Spółka nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie, gdyż nie miała do tego prawa w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Spółka spełnia obydwa warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz w związku z wyrokiem NSA sygn. akt I FSK 307/16 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Sprzedażą natomiast – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT zwalnia się od podatku działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zatem, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem z VAT, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Spełnienie tylko jednego warunku oznacza, że sprzedaż będzie opodatkowana.

Obecnie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki. Jeden z tych warunków jest w istocie taki sam jak obowiązujący do końca 2013 r.: z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów dokonującemu ich dostawy nie mogło przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo jednak obecnie konieczne jest, aby przedmiotem dostawy były towary wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (warunek ten dotyczy całego okresu posiadania towaru, a w zasadzie – całego okresu posiadania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel).

Jak czytamy w wyroku z 30 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 307/16, „podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Dlatego też w okresie poakcesyjnym, wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa, dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się metody wykładni. W miejsce dominującej w poprzednim stanie prawnym wykładni językowej, aktualnie prymat należy przyznać dyrektywie wykładni celowościowej. Należy bowiem uwzględnić, że na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to, jak wcześniej wskazano z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć podatku od wartości dodanej na całym obszarze państw członkowskich.

Z uwagi na konieczność jednolitego stosowania przepisów odnoszących się do podatku od towarów i usług nie można odwoływać się wyłącznie do wykładni językowej. Różne wersje językowe dyrektywy 112, implementowane następnie do ustaw krajowych, mogą się bowiem w sposób istotny różnić. Nawet użycie tych samych w znaczeniu semantycznym określeń sprawia, że pomimo tego w sposób zróżnicowany będzie odczytywany ten sam przepis w poszczególnych krajach członkowskich. Przecież każdy język osadzony jest w różnej kulturze. Odbiorcy norm prawnych ukształtowani są przez odmienną historię, literaturę, sztukę. Wreszcie każdy kraj członkowski ma swoją odrębną tradycję stosowania prawa, kulturę prawną. Wszystko to sprawia, że chcąc zachować jednolitość prawa w zakresie podatku od wartości dodanej nie można opierać się wyłącznie na wykładni językowej.

6.4. Będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Unormowanie to stanowi implementację art. 136 lit. a dyrektywy 112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej na podstawie art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390b, jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia.

Ustawodawca krajowy, w ślad za prawodawcą unijnym, użył sformułowania “wykorzystywanych wyłącznie". Powyższy przepis w polskiej wersji językowej jest odwzorowaniem wersji angielskiej. W tej wersji brzmi on następująco: “Member States shall exempt the following transactions: (a) the supply of goods used solely for an activity exempted under Articles 132, 135, 371, 375, 376 and 377, Article 378 (2), Article 379(2) and Articles 380 to 390, if those goods have not given rise to deductibility”. Użyte w nim sformułowanie „used solely for” oznacza właśnie „wykorzystywany wyłącznie do”.

Jak trafnie wskazuje autor skargi kasacyjnej w kilku wersjach językowych dyrektywa 112 używa sformułowania „przeznaczone wyłącznie do”. Przepis art. 136 lit. a dyrektywy 112 w wersji francuskojęzycznej brzmi: „Les États membres exončrent les opérations suivantes: a) les livraisons de biens qui étaient affectés exclusivement à une activité exonérée en vertu des articles 132, 135, 371, 375, 376 et 377, de larticle 378, paragraphe 2, de larticle 379, paragraphe 2, et des articles 380 ŕ 390, si ces biens nont pas fait lobjet dun droit ŕ déduction”.

Również w wersji hiszpańskojęzycznej, włoskiej oraz portugalskiej dyrektywa 112 w analizowanym przepisie posługuje się sformułowaniem “przeznaczone wyłącznie do”.

Ten sam przepis art. 136 lit. a dyrektywy 112 w aż 9 wersjach językowych posługuje się terminem „używane”. Dotyczy to wersji: bułgarskiej, czeskiej, duńskiej, estońskiej, litewskiej, holenderskiej, rumuńskiej, fińskiej oraz szwedzkiej.

Z kolei termin „wykorzystywane” użyty jest w 5 wersjach językowych dyrektywy 112, a mianowicie w wersji: greckiej, chorwackiej, łotewskiej, maltańskiej oraz słowackiej.

Sformułowanie „mające zastosowanie” zostało użyte natomiast w słoweńskiej wersji językowej.

Dwie wersje językowe nie posługują się wprost żadnym z wymienionych sformułowań. Dotyczy to wersji niemieckojęzycznej, w której przepis brzmi: „Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer: a) die Lieferungen von Gegenständen, die ausschließlich für eine auf Grund der Artikel 132, 135, 371, 375, 376, 377, des Artikels 378 Absatz 2, des Artikels 379 Absatz 2 sowie der Artikel 380 bis 390 von der Steuer befreite Tätigkeit bestimmt waren, wenn für diese Gegenstände kein Recht auf Vorsteuerabzug bestanden hat”. Podobne regulacje zawarto w dyrektywie w węgierskiej wersji językowej. Dopiero tłumaczenie całego przepisu pozwala wydobyć jego kontekst znaczeniowy. Brak dookreślenia („przeznaczone”, „używane”, „wykorzystywane” czy „mające zastosowanie”) powoduje powstanie szerokiego zakresu interpretacyjnego i nie ogranicza treści normy do znaczenia żadnego z ww. terminów. Jednocześnie taki brak dookreślenia pozwala na odkodowanie normy dotyczącej całokształtu sytuacji związanej z dostawą towarów podlegającą zwolnieniu.

Zatem różne wersje językowe dyrektywy 112 posługują się, w tłumaczeniu na język polski, terminami: „przeznaczone”, „używane”, „wykorzystywane” lub „mające zastosowanie”. Pojęcia te są bliskoznaczne, ale nie tożsame (nie pozostają w stosunku zakresowym równoważności). Rozbieżności pomiędzy różnymi wersjami językowymi przepisów są niestety częstym, aczkolwiek niepożądanym, zjawiskiem w ramach systemu prawa unijnego, zwłaszcza z punktu widzenia jego efektywności.

Należy dodać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swoim ustalonym (i obszernym w tym zakresie) orzecznictwie wskazuje, że jednolita interpretacja przepisów prawa wspólnotowego (unijnego) wymaga, aby były one interpretowane i stosowane z uwzględnieniem wersji w innych językach unijnych. Zdaniem TSUE przy interpretacji przepisów unijnych wręcz konieczne jest porównanie różnych wersji językowych. Przepisy prawa Unii należy interpretować i stosować w sposób jednolity w świetle wersji sporządzonych we wszystkich językach urzędowych Unii (np. wyrok TSUE z dnia 9 kwietnia 2014 r., GSV Kft, C-74/13, EU:C:2014:243). Konieczność stosowania, a zatem i jednolitej wykładni przepisów prawa wspólnotowego, wykluczają, by w razie wątpliwości treść danego przepisu była rozpatrywana w sposób oderwany w jednej z jego wersji, lecz przeciwnie, wymagają one, by był on interpretowany i stosowany w świetle jego wersji istniejących w innych językach urzędowych (wyroki TSUE z dnia 12 listopada 1969 r., Erich Stauder, 29/69, EU:C:1969:57, pkt 3; z dnia 7 lipca 1988 r., Alexander Moksel Import und Export GmbH & Co. Handels-KG, 55/87 Moksel, EU:C:1988:377, pkt 15, oraz z dnia 2 kwietnia 1998 r., EMU Tabac i in., C-296/95 EU:C:1998:152, pkt 36). W przypadku różnicy między różnymi wersjami językowymi tekstu wspólnotowego dany przepis należy interpretować z uwzględnieniem ogólnej systematyki i celu uregulowania, którego stanowi część (zob. wyroki TSUE z dnia 27 października 1977 r., Bouchereau, 30/77, EU:C:1977:172, pkt 14; z dnia 7 grudnia 2000 r., Włochy przeciwko Komisji, C-482/98, EU:C:2000:672, pkt 49, oraz z dnia 1 kwietnia 2004 r., Bormann, C-1/02, EU:C:2004:202, pkt 25, z 19 kwietnia 2007 r., UAB Profosa, C-63/06 EU:C:2007:233).

Podobnie Sąd Najwyższy w wyroku z 9 czerwca 2006 r., III PK 30/06, OSNP 2007, nr 11-12, poz. 160, powoływanym także w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyroku NSA z 4 listopada 2009 r., II GSK 167/09, CBOSA), potwierdził, że przepisy prawa wspólnotowego (unijnego) muszą być interpretowane z uwzględnieniem wszystkich wersji językowych, a nie tylko w brzmieniu podanym w języku polskim w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Sąd podkreślił, że w praktyce decydujące znaczenie ma brzmienie przepisu w języku francuskim, który jest głównym językiem roboczym Wspólnoty (UE), dopiero w dalszej kolejności bierze się pod uwagę język angielski i inne języki (zob. także wyrok SN z 6 września 2017 r., I CSK 563/16).

(…) Z uwagi na to, że art. 136 lit. a dyrektywy 112 w najistotniejszej części ma odmienne znaczenie w różnych wersjach językowych, należy się odwołać do wykładni celowościowej. Analizowana norma zaś, przewidująca zwolnienie przedmiotowe, zmierzała do realizacji jednej z podstawowych zasad podatku od wartości dodanej, a mianowicie zasady neutralności. Istotą tej regulacji jest to, że podatnik nabywa, importuje lub wytwarza towar i z uwagi na to, że towar ten będzie wykorzystywał na cele działalności zwolnionej od podatku, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem podmiot ten ponosi ciężar ekonomiczny tego podatku. Traktowany jest bowiem jako konsument. Następnie towar ten zbywa. Dostawa ta wówczas podlega zwolnieniu od podatku. W przeciwnym razie, gdyby to zwolnienie nie miało miejsca, podatnik byłby ponownie, a więc w rezultacie podwójnie opodatkowany. Uwzględniając cel powyższego unormowania analogicznie należy traktować sytuację, która miała miejsce w stanie faktycznym wskazanym we wniosku gdy podatnik nabył towary, które były przeznaczone do działalności zwolnionej od podatku i w związku z tym nie miał prawa do odliczenia, a następnie ten towar został zbyty.

Reasumując, z uwagi na zachodzące istotne odmienności brzmienia w różnych wersjach językowych art. 136 lit. a dyrektywy 112, przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT należy interpretować z uwzględnieniem celu tej regulacji. Oznacza to, że zwolnieniem przewidzianym w powyższych przepisach objęte jest zbycie towarów, które wcześniej zostały nabyte, importowane lub wytworzone z przeznaczeniem na cele działalności zwolnionej od podatku, bez prawa do odliczenia, niezależnie od tego, czy do faktycznego wykorzystywania tych towarów doszło.”

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Spółką z o.o., której przedmiotem działalności jest prowadzenie usług rozrywkowych w zakresie organizowania gier na automatach losowych o niskich wygranych (PKD 9200Z). Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od wielu lat. Spółka wykonuje jedynie działalność podstawową od początku swojego istnienia, czyli działalność w zakresie organizowania gier na automatach o niskich wygranych. Działalność ta podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (publikacja: Dz.U z 2011 r Nr 177 poz. 105 ze zm.). Spółka dla celów prowadzonej działalności, która do dnia 31 grudnia 2008 r. niepodlegała a od 01 stycznia 2009 r. była zwolniona od podatku od towarów i usług nabywała od podmiotów zagranicznych oraz krajowych automaty go gier o niskich wygranych oraz części do nich. Zarówno wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jak i zakupy krajowe służyły wyłącznie działalności niepodlegającej a później zwolnionej od podatku. W związku z dokonanymi wyżej wymienionymi zakupami zagranicznymi Spółka naliczała i odprowadzała podatek VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Od zakupów krajowych i zagranicznych Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od kwoty podatku naliczonego. Zakupione w kraju i zagranicą automaty do gier o niskich wygranych były homologowane i stawiane na punkty gierki od tego momentu stawały się środkami trwałymi od których dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Inne automaty zakupione, które nie były ustawione na punktach gier w ewidencji spółki były ujęte jako środki trwałe w budowie od których nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Zakupione w kraju i zagranicą części zamienne do automatów o niskich wygranych służyły do składania automatów oraz do ich naprawy. Te części, które służyły do składania automatów były ewidencjonowane na koncie środki trwałe w budowie jako inwestycja rozpoczęta a te, które służyły naprawie automatów postawionych na punktach gier były ewidencjonowane jako materiały. W związku z tym, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych jest koncesjonowana i wymaga otrzymania zezwolenia a stare zezwolenia tracą ważność a nowych się nie udziela. W majątku Spółki pozostały środki trwałe w budowie (całe automaty), częściowo złożone automaty, części do automatów i materiały (części do automatów). W związku z utratą ważności zezwoleń i nie możliwości prowadzenia działalności w najbliższym okresie, Spółka chce dokonywać sprzedaży automatów i ich części które widnieją w jej ewidencji jako środki trwałe, środki trwałe w budowie i materiały.

Całe automaty do gier, które stały na punktach gier (środki trwałe) były wykorzystywane wyłącznie do wykorzystywania czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 15 ustawy o podatku VAT czyli organizowania gier na automatach o niskich wygranych. Całe automaty do gier, częściowo złożone automaty do gier oraz części do automatów do gier, które nie posłużyły do złożenia automatów do gier o niskich wygranych a widniejących w kosztach rachunkowych firmy jako środki trwałe w budowie były wykorzystywane tzn. zakupione i przeznaczone do wytworzenia środków trwałych czyli automatów do gier o niskich wygranych wyłącznie do wykorzystywania czynności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 15 ustawy o podatku VAT tzn. organizowaniu gier na automatach o niskich wygranych. Części do automatów uwidocznione w księgach rachunkowych firmy jako materiały służyły do naprawy automatów do gier o niskich wygranych uwidocznionych w księgach rachunkowych jako środki trwałe oraz do składania automatów do gier o niskich wygranych uwidocznionych w księgach rachunkowych jednostki jako środki trwałe w budowie były wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku VAT (organizowaniu gier na automatach o niskich wygranych).

Biorąc pod uwagę powołany wyżej wyrok NSA oraz przedstawiony zaistniały stan faktyczny należy stwierdzić, że całe automaty do gier, które stały na punktach gier (środek trwały) oraz całe automaty do gier, częściowo złożone automaty do gier, części niezłożone (środki trwałe w budowie), które posłużyły do złożenia automatów oraz części do automatów mające służyć do naprawy automatów (materiały) były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej, a Wnioskodawcy z tytułu z ich nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Zatem sprzedaż wyżej wskazanych automatów lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, mając na uwadze stanowisko NSA zawarte w wyroku sygn. akt I FSK 307/16, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.