Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3-443-146/08-3/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-04
Teza: Z przepisu ust. 4 art. 91 ustawy wynika, iż w przypadku gdy w okresie korekty przewidzianej dla środków trwałych, nieruchomości i praw wieczystego użytkowania, nastąpi ich sprzedaż, uważa się że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Skoro zaś podział majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy pomiędzy wspólników mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów, a ta z kolei jest sprzedażą w rozumieniu ustawy, zatem przepisy dotyczące art. 91 ustawy będą miały zastosowanie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.
Słowa kluczowe: korekta; obowiązek-obowiązek podatkowy; składnik-przeniesienie składników majątkowych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.11.2008 r. (data wpływu 12.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego od przekazania składników majątku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.11.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego od przekazania składników majątku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest wynajem powierzchni biurowych i magazynowych. Majątek Wnioskodawcy obejmuje przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi między innymi prawo własności do nieruchomości, a także umowy najmu dotyczące tej nieruchomości. Jedyny udziałowiec Wnioskodawcy (dalej jako: „spółka holdingowa”), prowadzi działalność w podobnym zakresie jak Wnioskodawca.

Spółka holdingowa ma zamiar podjąć uchwałę o likwidacji Wnioskodawcy i wszcząć postępowanie likwidacyjne. Decyzja ta jest podyktowana względami biznesowymi i ma na celu uproszczenie struktury grupy.

Jednakże mając na uwadze kilkumiesięczny okres konieczny do przeprowadzenia procesu likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca bierze pod uwagę ewentualność, iż z uwagi na uwarunkowania biznesowe lub prawne może dojść do sytuacji, iż w momencie przekazania majątku likwidacyjnego do spółki holdingowej nie będzie on stanowił już przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Ze względu na wspomniany czas postępowania likwidacyjnego, nie można z całkowitą pewnością przewidzieć, w jaki sposób będą przebiegać procesy likwidacyjne Wnioskodawcy i nie można wykluczyć, iż w toku czynności likwidacyjnych nastąpi wygaszenie umów handlowych, ściągnięcie należności i uregulowanie wierzytelności. W rezultacie podziałowi pomiędzy wspólników podlegałyby jedynie poszczególne elementy majątku rzeczowego Wnioskodawcy (m.in. nieruchomości). W takim wypadku przekazany majątek będą stanowiły poszczególne środki trwałe i niepowiązane materialne składniki majątkowe Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym przekazanie wspólnikowi (spółce holdingowej) pozostałych po zaspokojeniu wierzycieli oraz złożeniu sum spornych do depozytu sądowego składników majątku, nie tworzących przedsiębiorstwa, nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy w przypadku przekazania majątku, o którym mowa w pytaniu 1, które nie podlega opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4, 5 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,
5.  ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienia na członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Podział majątku likwidowanej spółki handlowej został unormowany w art. 286 (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz art. 474 (spółka akcyjna) k.s.h. Art. 286 ust. 1 oraz art. 474 ust. 1 k.s.h. wskazują, iż podział majątku między akcjonariuszy/wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli.

Tym samym przejecie elementów majątku likwidowanej spółki handlowej przez akcjonariuszy/wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot.

Innymi słowy likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel, lecz tylko dokonać podziału pozostałego majątku między wspólników, gdyż nie dysponuje przedmiotowym majątkiem. Zgodnie, bowiem z art. 286 ust. 3 oraz art. 474 ust. 3 k.s.h. umowa/statut spółki może określić inne zasady podziału majątku likwidacyjnego, wskazując tym samym jednoznacznie, iż to właśnie wspólnicy dysponują majątkiem likwidacyjnym i to już w momencie zawiązywania spółki (sporządzania umowy/statutu spółki). Co do zasady mogą, bowiem przeznaczyć majątek likwidacyjny na dowolny cel (np. przekazać go wskazanej w umowie/statucie fundacji bądź organizacji charytatywnej). Z powyższego wynika, iż opisana przez Wnioskodawcę czynność przekazania majątku likwidacyjnego nie mieści się w definicji dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odwołując się do Słownika języka polskiego PWN (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998) pod pojęciem „świadczyć” należy rozumieć „wykonywać coś na czyjąś rzecz”. W tym kontekście nie można stwierdzić w analizowanym stanie faktycznym, iż likwidowana spółka świadczy cokolwiek dla swoich akcjonariuszy/udziałowców, dokonując podziału majątku polikwidacyjnego pomiędzy nich. Podział majątku polikwidacyjnego nie jest bowiem wyrazem woli (przejawem aktywności wobec akcjonariuszy/udziałowców) likwidowanej spółki, a jedynie zdarzeniem będącym konsekwencją przepisów k.s.h. Podmiot znajdujący się w stanie likwidacji nie wykonuje tym samym żadnej czynności w związku z faktem podziału majątku polikwidacyjnego, gdyż następuje on automatycznie z mocy prawa i na zasadach określonych w k.s.h. lub statucie/umowie spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy podział majątku polikwidacyjnego nie jest również świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż nawet zaniechanie (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji) wymaga zachowania aktywności ze strony podatnika (wyrażenia jego woli) natomiast w przypadku podziału majątku polikwidacyjnego podmiot likwidowany jest niejako przedmiotem a nie podmiotem danej czynności. Warto także podkreślić, iż „świadczenie” będzie oznaczać wykonanie usługi, gdy stanie się ono podstawą żądania wykonania innego świadczenia. Podział majątku likwidacyjnego natomiast w żaden sposób nie wywołuje obowiązku świadczenia zwrotnego ze strony akcjonariuszy/udziałowców, ani nie jest podstawą żądania przez podmiot likwidowany wykonania takiegoż świadczenia. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty Wnioskodawca twierdzi, iż podział majątku polikwidacyjnego nie jest świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Swoje stanowisko Wnioskodawca sformułował także w oparciu o utrwalone w systemie prawa handlowego pojęcie udziałów/akcji. Udziały/akcje należy rozumieć zarówno, jako rachunkowo określoną wartość ekonomiczną, będącą częścią kapitału akcyjnego/zakładowego jak i ogół praw i obowiązków wspólnika. Do podstawowych praw wynikających z posiadania akcji/udziałów zalicza się prawo do głosu, prawo do dywidendy oraz prawo do części majątku w przypadku likwidacji podmiotu. Na tej podstawie należy stwierdzić, iż prawo wspólnika do otrzymania majątku likwidowanej spółki jest systemowo takie samo jak prawo wspólnika do dywidendy. Nie ma tutaj znaczenia fakt, iż wspólnik może otrzymywać dywidendę wielokrotnie, natomiast przekazanie majątku likwidacyjnego wiąże się ze szczególnym momentem — zakończeniem działalności i zostanie zrealizowane tylko raz.

Skoro więc na gruncie ustawy o VAT dywidendy nie podlegają opodatkowaniu VAT, nie ma podstaw obciążania tym podatkiem czynności podziału majątku likwidowanego podmiotu. Brak opodatkowania VAT dywidend został również potwierdzony przez ETS na gruncie prawa wspólnotowego (porównaj z orzeczeniami w sprawach Floridienne SA i Berginvest S.A., Cibo Participations S.A.). Jak słusznie zauważył ETS, dywidendy ze swej natury reprezentują zwrot z zainwestowanego kapitału i są jedynie efektem własności tego kapitału. Dalej ETS zwraca uwagę, iż podział dywidendy dokonywany jest w oparciu o rodzaje poszczególnych akcji/udziałów, a nie w odniesieniu do tożsamości akcjonariuszy/wspólników. Zdaniem Wnioskodawcy analogiczne zasady znajdują zastosowanie do podziału majątku likwidowanego podmiotu. Otrzymanie przez akcjonariuszy/wspólników tegoż majątku wynika z prawa własności wyrażonego w posiadanych przez nich akcjach/udziałach, natomiast sam podział następuje w stosunku do wniesionych wpłat na kapitał zakładowy/udziałów (odpowiednio art. 474 ust. 2 k.s.h. oraz art. 286 ust. 2 k.s.h.). Mając na uwadze przywołane argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisko, iż podział majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników jest realizacją praw wynikających z posiadania akcji/udziałów (analogicznie jak dywidenda) w likwidowanym podmiocie i związku z tym nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zauważa, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Z kolei działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jako obejmująca wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zdaniem Wnioskodawcy, podział oraz wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikom nie wypełnia powyższej definicji, a Wnioskodawca nie wykonuje działalności gospodarczej dokonując przedmiotowego wydania. W szczególności bowiem nie zostanie spełniony warunek wykonania danej czynności w celu zarobkowym oraz nie istnieją okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania tejże czynności w sposób ciągły. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku III SA/Wa 1202/07 z 15 października 2007 roku „nie ulega wątpliwości, iż status bycia podatnikiem VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem, tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostką należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT”. Tym samym nie można uznać za podlegającą opodatkowaniu VAT czynności, która nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT tylko, dlatego iż została wykonana przez podatnika tegoż podatku.

Podobnie zauważył Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w interpretacji z dnia 30 sierpnia 2006 (sygn. 1473/WV/443/663/121/2006/RD) zauważył, iż „w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę doszło do przesunięcia udziałów Spółki z jednej spółki zagranicznej, w związku z jej likwidacją, do drugiej. W tym zakresie unormowania prawne zawarto w kodeksie spółek handlowych. Z powyższego wynika, iż opisana przez Spółkę czynność nie mieści się w pojęciu „działalność gospodarcza” a także w pozostałych pojęciach sformułowanych na potrzeby podatku od towarów i usług.”

Warto także zwrócić uwagę na treść art. 14 ustawy o VAT, który wskazuje, iż opodatkowaniu VAT podlegają towary własnej produkcji I towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej oraz w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego. Ustawodawca nie objął wspomnianymi uregulowaniami likwidacji spółek handlowych mających osobowość prawną — spółki akcyjnej i społki z ograniczoną odpowiedzialnością Tak, więc a contrario należy stwierdzić, iż nie było celem ustawodawcy opodatkowanie majątku pozostałego po likwidacji spółek handlowych mających osobowość prawną. Poza tym Wnioskodawca zauważa, iż skoro ustawodawca przewidział odrębne niż przepis art. 5 ustawy o VAT szczegółowe uregulowania poddające opodatkowaniu proces likwidacji oraz zaprzestania działalności przez osobę fizyczną, a de facto towary pozostałe jako rezultat tego procesu, oznacza, że w przypadku braku przedmiotowego przepisu dana czynność nie podlegałaby opodatkowaniu, gdyż nie wypełnia definicji czynności opodatkowanych i działalności gospodarczej. Jeżeli więc z przepisów szczegółowych dotyczących likwidacji i zaprzestania działalności wyłączone zostały spółka akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma podstaw opodatkowania VAT podziału majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników przez te podmioty.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska w powyższym zakresie.

Pytanie nr 2.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości — w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Z kolei art. 91 ust. 4 wskazuje, iż w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, ze towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W myśl art. 91 ust. 5 korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy przywołane przepisy nie mają zastosowania w przypadku podziału majątku likwidacyjnego przez Wnioskodawcę, gdy dany podział nastąpi w okresie korekty. W art. 2 ust. 22 ustawodawca zdefiniował bowiem sprzedaż jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jak zostało wskazane w rozważaniach dotyczących pyt. 2, powyżej podział majątku bez wątpienia nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług, a zatem nie wypełnia zacytowanej powyżej definicji sprzedaży. Tym samym przepisy art. 91 ust. 4 i 5 nie znajdują zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego, gdyż nie dotyczy on sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż w świetle przywołanych argumentów podział majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników, niepodlegający opodatkowaniu VAT, nie spowoduje u Wnioskodawcy obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4, 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad 1) Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 do 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. (art. 7 ust. 2 ustawy).

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy).

Zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów, a zatem kiedy jest ona realizowana pod tytułem nieodpłatnym - nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W ustawie przewidziano od tej zasady wyjątek. Jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego przekazane na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, to tego rodzaju czynności przekazania towarów, uznaje się za podlegające opodatkowaniu jako odpłatne dostawy towaru.

Innymi słowy art. 7 ust. 2 ustawy, zrównuje czynności dokonane bez wynagrodzenia z czynnościami odpłatnymi, przy spełnieniu warunków wymienionych w tym przepisie i z zastrzeżeniem płynącym z ust. 3 tego artykułu. W związku z powyższym nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów (rozumianych w myśl art. 2 pkt 6 ustawy jako rzeczy ruchome oraz wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty), innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki, wchodzi w zakres objęty pojęciem "odpłatnej dostawy towarów", o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż jedyny udziałowiec Wnioskodawcy Spółka Holdingowa ma zamiar podjąć uchwałę o likwidacji Wnioskodawcy. Przy czym Wnioskodawca zakłada, iż w toku czynności likwidacyjnych może nastąpić wygaszenie umów handlowych, ściągnięcie należności i uregulowanie wierzytelności. W związku z czym podziałowi pomiędzy wspólników podlegałyby jedynie poszczególne elementy majątku rzeczowego Wnioskodawcy (m.in. nieruchomości). W takim wypadku przekazany majątek stanowiłyby poszczególne środki trwałe i niepowiązane materialne składniki majątkowe Wnioskodawcy.

Zatem z przedstawionego zdarzenia przyszłego niewątpliwie wynika, iż przekazanie majątku nastąpi przez likwidowaną Spółkę (Wnioskodawcę), na cele inne niż związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem.

Wnioskodawca wskazuje, iż podział majątku likwidacyjnego spółki pomiędzy wspólników nie mieści się w definicji dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy jednak wskazać Wnioskodawcy, iż tak jak wyżej wskazano, czynności ta mieści się w definicji art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, wg którego odpłatną dostawą towarów jest przekazanie towarów bez wynagrodzenia jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego przekazane na cele niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem (a z taka sytuacja mamy do czynienia w przedstawionym zdarzeniu przyszły).

W związku z powyższym podział pozostałego majątku między wspólników jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało prawo przy jego nabyciu do odliczenia (w całości lub części) jest odpłatną dostawą towarów, tym samym nie jest świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W sytuacji zaś, gdy Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podział pozostałego majątku między wspólników nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Ponadto należy wskazać na linię orzeczniczą np wyrok WSA w Warszawie sygn. akt SA/Wa 929/07 z dnia 15.10.2007 r., który zapadł w podobnym stanie faktycznym, w który Sąd stwierdził iż

„W rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, iż przekazanie towarów, w tym przede wszystkim pływalni, nastąpi celem rozliczenia nakładów jedynego wspólnika spółki w związku z jej likwidacją. Etap przekazania towarów poprzedzony być musi zakończeniem bieżących interesów i zaprzestaniem faktycznej działalności przez Spółkę. Celem likwidacji jest także zakończenie działalności spółki w sensie podmiotowym czyli wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego. Jeżeli wspólnikowi należy się od spółki zwrot nakładów, wspólnik dysponuje prawem podmiotowym jakim jest wierzytelność, czyli prawem wierzyciela do żądania od dłużnika ( spółki), świadczenia w postaci wypłaty kwoty stanowiącej równowartość nakładów na inwestycje spółki. W miejsce świadczenia pieniężnego może być wykonane świadczenie rzeczowe ( przekazanie towarów). W sprawie nie ma znaczenia, że wierzytelność wynika z umowy spółki i uchwały wspólników. Tego rodzaju rozliczenie się ze wspólnikiem podlega niewątpliwie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Należy pamiętać, że ustawa o podatku od towarów i usług dla swoich własnych potrzeb definiuje pojęcie " dostawy towarów".

Należy również wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest opodatkowanie podziału majątku między wspólników, a nie wypłacenie dywidendy, zatem nie ustosunkowano się do tej części stanowiska, w której Wnioskodawca wskazuje na cechy wspólne dywidendy i przekazania majątku likwidacyjnego wspólnikowi,

Ad. 2) W związku z powyżej wskazaną interpretacją dokonywanej dostawy, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż podział majątku likwidacyjnego (w okresie korekty) pomiędzy wspólników, nie spowoduje u Wnioskodawcy obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4, 5 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Tak jak wskazano przy odpowiedzi na pytanie nr 1 podział majątku likwidacyjnego spółki pomiędzy wspólników mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów, o której mowa art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy wg której dostawą towarów jest przekazanie towarów bez wynagrodzenia jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego przekazane na cele niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, a z taka sytuacja mamy do czynienia w przedstawionym zdarzeniu przyszły.

Należy wskazać, iż art. 91. ust. 1 ustawy stanowi, iż po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Z kolei w ust. 2 tegoż art. zapisano, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust 2a ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Natomiast stosownie do ust. 4 art. 91 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Z przepisu ust. 4 art. 91 ustawy wynika, iż w przypadku gdy w okresie korekty przewidzianej dla środków trwałych, nieruchomości i praw wieczystego użytkowania, nastąpi ich sprzedaż, uważa się że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Skoro zaś podział majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy pomiędzy wspólników mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów, a ta z kolei jest sprzedażą w rozumieniu ustawy, zatem przepisy dotyczące art. 91 ustawy będą miały zastosowanie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.