Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-575/16-1/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-09
Teza: Czy sprzedaż 12 października 2012 r. nieruchomości nabytych w drodze spadku, jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) w zw. z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.)  po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 282/14 utrzymującym w mocy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 760/13, wniosku z 28 stycznia 2013 r. (data otrzymania 29 stycznia 2013 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W dniu 26 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPB II/2/415-103/13/MMa, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2012 r. działki wydzielonej z gospodarstwa rolnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r., tj. 3/8 uzyskanego przychodu ze sprzedaży tej działki będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy, ponieważ w dniu zniesienia współwłasności Wnioskodawca nabył udział 3/8 w gospodarstwie rolnym od swojej siostry.

Pismem z 10 maja 2013 r. (data otrzymania 13 maja 2013 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 12 czerwca 2013 r., Znak: IBPB II/2/4152-46/13/MMa odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem z 10 lipca 2013 r. (data otrzymania 15 lipca 2013 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z 13 sierpnia 2013 r. Znak: IBPB II/2/4160-101/13/MMa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 760/13 uchylił zaskarżoną interpretację.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 760/13 – wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 282/14 oddalił skargę kasacyjną. Wyrok otrzymano 29 kwietnia 2016 r. natomiast akta sprawy wraz z prawomocnym orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie – 24 maja 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Ojciec Wnioskodawcy był właścicielem gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodziły, między innymi, niezabudowane działki nr 149/5 o powierzchni 0,26 ha, nr 150/3 o powierzchni 0,14 ha, nr 151/1 o powierzchni 2,07 ha (łącznie 2,47 ha).

Ojciec Wnioskodawcy zmarł 18 czerwca 1964 r. Spadek po nim oraz będące przedmiotem spadku gospodarstwo rolne nabyli: matka Wnioskodawcy w 2/8 częściach oraz Wnioskodawca i jego siostra po 3/8 części (postanowienie Sądu Rejonowego z 23 września 1975 r.).

Matka Wnioskodawcy przekazała Wnioskodawcy gospodarstwo rolne, w tym 2/8 udziału w działkach gruntu rolnego nr 149/5, 150/3, 151/1 na podstawie umowy przekazania własności gospodarstwa rolnego z 25 listopada 1980 r. zawartej przed Naczelnikiem Gminy.

Gospodarstwo rolne Wnioskodawca prowadzi nadal. Przez cały czas jego prowadzenia Wnioskodawca korzystał z całej nieruchomości w pełnym zakresie.

W dniu 6 października 2008 r. Wnioskodawca zawarł z siostrą notarialną umowę zniesienia współwłasności działek nr 149/5, 150/3, 151/1 i w związku z tym nabył udział 3/8 części tych nieruchomości na wyłączną własność bez żadnych spłat.

W 2012 r. Wnioskodawca dokonał podziału działek 149/5, 150/3, 151/1 i sprzedał 12 października 2012 r. wydzieloną nieruchomość o łącznej powierzchni 0,16 ha. Powierzchnia sprzedanej nieruchomości nie przekraczała udziału Wnioskodawcy w prawie własności nieruchomości, wynoszącego 1,544 ha przed zawarciem umowy zniesienia współwłasności. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż 12 października 2012 r. nieruchomości nabytych w drodze spadku, jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabył on nieruchomość składającą się z działek nr 149/5, 150/3, 151/1 w drodze spadku w dniu jego otwarcia, tj. 18 czerwca 1964 r.

Dział spadku i zniesienie współwłasności dokonane 6 października 2008 r. nie zmienia faktu, że nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze dziedziczenia, natomiast dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. W związku z tym cały przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 1 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 849/11 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 października 2012 r. sygn. akt I SA/Po 553/12 wydane w podobnych sprawach.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami art. 14a Ordynacji podatkowej interpretacja prawa podatkowego winna uwzględniać orzecznictwo sądowe dla zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 26 kwietnia 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-103/13/MMa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2012 r. działki wydzielonej z gospodarstwa rolnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r., tj. 3/8 uzyskanego przychodu ze sprzedaży tej działki będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy, ponieważ w dniu zniesienia współwłasności Wnioskodawca nabył udział 3/8 w gospodarstwie rolnym od swojej siostry.

Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 760/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z 26 kwietnia 2013 r.

Sąd uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdził, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ustawodawca uzależnia więc zaliczenie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości, jej części, bądź udziału w jej własności, do kategorii przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od upływu okresu 5 lat od dnia nabycia danej nieruchomości, bądź udziału w niej.

Sąd wskazał, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez Skarżącego, w złożonym przez niego wniosku, że spór pomiędzy nim a Ministrem Finansów, wynikły generalnie rzecz biorąc na tle stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy, co do zasady, daty nabycia, w wyniku spadkobrania działek o numerach 149/5, 150/3, 151/1 bądź też poszczególnych udziałów w nich, z których to działek została następnie wyodrębniona, sprzedania w 2012 r. przez Skarżącego nieruchomość, a także prawnopodatkowych skutków, jakie płyną z porównania wielkości zbytej nieruchomości do wielkości wszystkich działek, z których została ona wyodrębniona, przy uwzględnieniu wielkości udziału Skarżącego w prawie ich własności przed dokonaniem działu spadku. Zdaniem Sądu, bezsporna jest bowiem sama wykładnia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym treść płynącej z niej normy prawnej, za wyjątkiem tej jej części, która związana jest w sposób bezpośredni z samą kwestią nabycia własności przedmiotu majątkowego. Ustawodawca nie definiuje bowiem pojęcia „nabycie własności”, dlatego ustalenie jego znaczenia wymaga przeprowadzenia wykładni.

Sad wskazał, że wydając interpretację indywidualną, a więc akt administracyjny, w znaczeniu jakie nadają tej instytucji przepisy Ordynacji podatkowej, wydający je organ nie dokonuje jedynie wykładni wskazanych we wniosku przepisów in abstracto, co zdaje się sugerować sama nazwa interpretacja, ale wypowiada się co zastosowania odkodowanej przez niego z określonego przepisu normy prawnej do konkretnego – przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub też opisanego zdarzenia przyszłego. Mamy więc tutaj do czynienia nie tylko z samą wykładnią, ale także subsumpcją i ustaleniem skutków prawnych zastosowania działania danej normy, co Skarżący w niniejszej sprawie kwestionuje.

Na wstępie niniejszych rozważań Sąd odnosi się do podnoszonych przez Skarżącego zarzutów o charakterze proceduralnym, a dotyczących uchybienia przez Organ art. 14a Ordynacji podatkowej, który to przepis obliguje Ministra Finansów do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości – obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (interpretacje ogólne); przy założeniu, że wnioskodawcą nie może być organ administracji publicznej.

Sąd wskazał, że zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia przepisu prawa procesowego nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zacytowany wyżej przepis art. 14a Ordynacji podatkowej, służący z założenia realizacji postulatu jednolitości stosowania prawa podatkowego, dotyczy jednakże interpretacji ogólnych, co wynika chociażby z jego literalnego brzmienia, a nie interpretacji indywidualnej, która to jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie. Z tego też względu nawet, jeżeli Organ w istocie uchybił swym obowiązkom z niego płynącym, czego jednakże Sąd nie przesądza, to nie może to mieć wpływu na ocenę legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, a tym samym stanowić podstawy do jego wyeliminowania z obrotu prawnego.

Niezależnie od powyższego, Sąd zaznacza, że postulat jednolitości stanowiska organów podatkowych w kwestii wykładni i stosowania przepisów podatkowych aktualny jest także, jeżeli chodzi o wydawanie interpretacji indywidualnych, co wynika już chociażby z zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). W tym zakresie organy podatkowe, a wśród nich organ, zajmujący wśród nich szczególną pozycję, jakim jest Minister Finansów, winny opierać się między innymi na wypracowanym przez judykaturę stanowisku odnośnie konkretnych zagadnień, wynikłych ze stosunków prawnopodatkowych.

Sąd wskazał, że przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że orzecznictwo sądowe dotyczące rozpatrywanego zagadnienia, odnoszącego się do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży składników majątkowych nabytych w następstwie spadkobrania, nie jest jednolite. Wskazać bowiem należy chociażby na stanowiska, zaprezentowane w dwu orzeczeniach, tj. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 16 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1246/10 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1251/12 (oba dostępne w CBOiS – http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w których to orzekające w poszczególnych sprawach sądy zajęły diametralnie odmienne stanowiska. Z tego też względu brak jest więc podstaw do zarzucenia Organowi podatkowemu, wydającemu zaskarżoną interpretację, lekceważenia ugruntowanego stanowiska judykatury, w postępowaniu prowadzącym do jej wydania.

Przechodząc do kolejnego zarzutu podniesionego przez Skarżącego, a dotyczącego naruszenia, w związku z wydaniem zaskarżonej interpretacji, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd stwierdził, że zasługuje on na uwzględnienie. Dokonując bowiem wykładni pojęcia „nabycie własności”, a następnie subsumpcji przedstawionego przez Skarżącego stanu faktycznego pod odkodowaną z wyżej wymienionego przepisu normę prawną należy wziąć pod uwagę to, że ratio legis wskazanego unormowania było przede wszystkim wykluczenie podwójnego opodatkowania przychodu ze sprzedaży – w tym wypadku nieruchomości – której nabycie podlegało już wcześniej opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, bez względu na fakt późniejszego dokonania działu spadku czy też zniesienia współwłasności pomiędzy współspadkobiercami. W związku z tym, ustalając datę nabycia, na skutek dziedziczenia, własności zbywanego następnie składnika majątkowego, o którym to nabyciu traktuje art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do daty otwarcia spadku, w związku z którym Skarżącemu przypadł udział w całości masy spadkowej, a nie do momentu nabycia własności konkretnego przedmiotu spadkowego w całości, w następstwie czynności związanych z umownym (co miało miejsce w opisanym stanie faktycznym) bądź sądowym działem spadku (zniesieniem współwłasności). W tej kwestii Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, między innymi w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2004 r., sygn. akt FSK 477/04, z 8 lutego 2007 r., sygn. akt FSK 187/06 i z 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 500/10, a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1251/12. Sąd zauważa, że gdyby przyjąć, jak to czyni Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, że odnośnie udziału nabytego przez Skarżącego od jego siostry, nabycie – w znaczeniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nastąpiło z chwilą dokonania działu spadku, mielibyśmy do czynienia z sytuacją, w której sprzedaż nieruchomości przez wszystkich spadkobierców nie byłaby opodatkowana podatkiem dochodowym (uzyskana kwota sprzedaży nie stanowiłaby przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), natomiast sprzedaż tej samej nieruchomości, dokonana przez jednego ze spadkodawców, którego prawo do całości przedmiotu spadkowego – tytuł własności, wynika z dokonanego działu spadku, podlegałaby już opodatkowaniu. Minister Finansów udzielając odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie Skarżącego powołał się na cywilistyczne uregulowania dotyczące nabycia przez jednego ze współspadkobierców własności poszczególnych przedmiotów wchodzących w skład masy spadkowej podkreślając, że tytułem tego nabycia jest dział spadku. Zdaniem Sądu, z twierdzeniem takim nie sposób się nie zgodzić, należy jednak zwrócić uwagę, że o ile jest ono bezsprzecznie prawdziwe na gruncie stosunków cywilnoprawnych, to jednak jego prawnorzeczowych konsekwencji nie można w sposób automatyczny przenosić na stosunki prawnopodatkowe, w których stanowią one jedynie dopełnienie, tło ocenianych stanów faktycznych.

Na marginesie niniejszych rozważań Sąd zaznaczył, że przesądzenie kwestii związanej z datą nabycia, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez Skarżącego własności działek, z których wyodrębniona została następnie sprzedana przez niego nieruchomość, czyni zbędnym ustalanie znaczenia na gruncie przepisów prawa podatkowego kwestii proporcji pomiędzy posiadanym przez niego udziałem w tychże działkach, przed dokonaniem działu spadku/zniesienia współwłasności, do powierzchni sprzedanej w 2012 r. nieruchomości. Niemniej jednak Sąd zasygnalizował, że nawet gdyby przyjąć za Organem, że datę nabycia działek, odnośnie udziału nabytego w drodze działu spadku/zniesienia współwłasności w 2008 r., należy liczyć od tego momentu, to nie sposób nie zauważyć, że powierzchnia zbytej nieruchomości znajduje, jak to określa Skarżący, „pokrycie” w pozostałym udziale we własności działek, które Skarżącemu przysługiwały przed tą datą, tj. przed 2008 r. Tak więc sprzedaż przez niego wyodrębnionej nieruchomości i tak nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, od powyższego wyroku – wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 282/14 skargę kasacyjną oddalił.

Biorąc pod uwagę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 760/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 282/14 jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2013 r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca sprzedał 12 października 2012 r. część gospodarstwa rolnego, tj. działkę o powierzchni 0,16 ha. Udział w wysokości 3/8 w gospodarstwie rolnym Wnioskodawca nabył w spadku po ojcu zmarłym 18 czerwca 1964 r. W wyniku umowy przekazania własności gospodarstwa rolnego 25 listopada 1980 r. matka Wnioskodawcy przekazała Wnioskodawcy posiadany udział 2/8 w przedmiotowym gospodarstwie rolnym. Pozostały udział w gospodarstwie rolnym należał do siostry Wnioskodawcy, która nabyła go w drodze spadku po ojcu. Następnie w wyniku umowy zniesienia współwłasności z siostrą 6 października 2008 r. Wnioskodawca nabył na wyłączną własność działki nr 149/5, 150/3 i 151/1. Zniesienia współwłasności dokonano bez spłat i dopłat.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z kolei celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Mając na uwadze powyższe przepisy – w kontekście zapadłego w niniejszej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – należy stwierdzić, że ustalając datę nabycia, na skutek dziedziczenia, własności zbywanego następnie składnika majątkowego, o którym to nabyciu traktuje art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do daty otwarcia spadku, w związku z którym Wnioskodawcy przypadł udział w całości masy spadkowej, a nie do momentu nabycia własności konkretnego przedmiotu spadkowego w całości, w następstwie czynności związanych z umownym (co miało miejsce w opisanym stanie faktycznym) bądź sądowym działem spadku (zniesieniem współwłasności). Gdyby przyjąć odmiennie, a mianowicie że nabycie udziału przez Wnioskodawcę od jego siostry, – w znaczeniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nastąpiło z chwilą dokonania działu spadku, mielibyśmy do czynienia z sytuacją, w której sprzedaż nieruchomości przez wszystkich spadkobierców nie byłaby opodatkowana podatkiem dochodowym (uzyskana kwota sprzedaży nie stanowiłaby przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), natomiast sprzedaż tej samej nieruchomości, dokonana przez jednego ze spadkodawców, którego prawo do całości przedmiotu spadkowego – tytuł własności, wynika z dokonanego działu spadku, podlegałaby już opodatkowaniu.

Innymi słowy, przez „nabycie w drodze spadku” należy rozumieć nabycie w spadku, a więc według stanu z chwilą jego otwarcia, w tym także wówczas, gdy następnie przeprowadzony został dział spadku, na podstawie którego spadkobierca nabył dalszy udział w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nabycia w drodze spadku nieruchomości – gospodarstwa rolnego – Wnioskodawca dokonał w dacie otwarcia spadku czyli dacie śmierci ojca, tj. 18 czerwca 1964 r. Zatem sprzedaż 12 października 2012 r. wydzielonej z ww. nieruchomości działki została dokonana po upływie terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, nie stanowi więc źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych należy podkreślić, że orzeczenia te w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.