Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1240/12-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-06
Teza: Czy zbycie w formie darowizny lub sprzedaży w drodze bezprzetargowej działki na rzecz Gminy z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: darowizna; gmina; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; powiat; sprzedaż; stawka; stawka-stawki podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 7 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest użytkownikiem wieczystym działki niezabudowanej, stanowiącej własność Skarbu Państwa, oznaczonej geodezyjnie nr 3075/1 o powierzchni 0,1761 ha, zapisanej w księdze wieczystej, znajdującej się w trwałym zarządzie Zarządu Dróg Powiatowych. Przedmiotowa działka powstała w wyniku podziału działki zabudowanej, oznaczonej nr 3075 o powierzchni 1,0921 ha na podstawie decyzji Burmistrza Miasta z dnia 16 sierpnia 2012 r. zatwierdzającej podział działki nr 3075, na dwie nowe działki oznaczone nr: 3075/1 o powierzchni 0,1761 ha i 3075/2 o powierzchni 0,9160 ha. Podział miał na celu wydzielenie działki oznaczonej obecnie nr 3075/1, przeznaczonej pod drogę dojazdową.

Prawo użytkowania wieczystego działki zabudowanej nr 3075, łącznie z prawem użytkowania wieczystego innych nieruchomości wchodzących w skład A, przebiegającej przez gminy: (…), Powiat nabył nieodpłatnie, aktem notarialnym z dnia 16 listopada 2010 r., od S.A., na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 84, poz. 948). Na działce nr 3075 znajdują się: peron kolejowy, budynek dworca kolejki wąskotorowej, budynek produkcyjno-warsztatowy, budynek niemieszkalny – murowany, budynek parowozowni, magazyn paliw – murowany, szalet – murowany, warsztat stolarski, wiata kolejowa – konstrukcja żelbetowa, sieć wodociągowa rozdzielcza – rury stalowe, przewód linii napowietrznej – słupy drewniane, przewód kanalizacyjny – rury kamionkowe, urządzenie kluczowe ręczne nietypowe, ulica wewnątrz blokowa, droga kolejowa naziemna jednotorowa, część parkanu z materiałów prefabrykowanych, ogrodzenie ażurowe, zasiek węglowy.

Zgodnie z zapisami aktu notarialnego, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego wraz z własnością budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na przedmiotowej działce zwolnione było od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W dniu 18 lipca 2011 r., działka nr 3075 została oddana w trwały zarząd Zarządowi Dróg Powiatowych jako teren zajęty pod infrastrukturę kolejową.

Działka nr 3075 oznaczona była w ewidencji gruntów i budynków jako „Tk – tereny kolejowe” i zajęta była pod infrastrukturę kolejową. W wyniku podziału została wydzielona część działki oznaczona obecnie nr 3075/1, która użytkowana jest jako droga dojazdowa do pozostałej części działki oraz jako droga do działek przyległych oznaczonych nr: 3072/3 i 3072/4, które są w użytkowaniu wieczystym S.A. Po dokonaniu podziału działki nr 3075, w ewidencji gruntów i budynków została wprowadzona zmiana w oznaczeniu użytków działki nr 3075/1 z „Tk” na „Dr” – droga. Działka nr 3075/1 nie jest objęta żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki nie została również wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

Z uwagi na fakt, że z działki nr 3075/1 korzystają najemcy lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku posadowionym na działce nr 3072/4 oraz użytkownicy działek nr: 3072/3 i 3073, Gmina wystąpiła z wnioskiem o zbycie przedmiotowej działki na jej rzecz, z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną. Powiat zamierza zbyć przedmiotową działkę na rzecz Gminy w drodze darowizny lub sprzedaży w drodze bezprzetargowej.

Nieodpłatne przekazanie prawa własności w formie darowizny działki zajętej pod drogę nastąpi w oparciu o art. 37 ust. 2 pkt 4 w związku z art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), natomiast sprzedaż w oparciu o art. 37 ust. 2 pkt 2 przedmiotowej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie w formie darowizny lub sprzedaży w drodze bezprzetargowej działki nr 3075/1, opisanej we wniosku, na rzecz Gminy z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie w formie darowizny działki nr 3075/1, na rzecz Gminy nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Powiat uznał bowiem, że z uwagi na nieodpłatne nabycie przedmiotowej działki od S.A., nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości opisanej we wniosku. Zatem, zdaniem Powiatu, nieodpłatne przekazanie w formie darowizny działki nr 3075/1 nie będzie stanowiło dostawy towaru, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym ustawa ta nie będzie miała zastosowania.

Natomiast, sprzedaż działki nr 3075/1 w drodze bezprzetargowej, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od dnia 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.

W poprzednim stanie prawnym Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy obejmuje grunty, opowiedział się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów (uchwała z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest użytkownikiem wieczystym działki niezabudowanej, stanowiącej własność Skarbu Państwa. Przedmiotowa działka powstała w wyniku podziału działki zabudowanej, oznaczonej nr 3075 o powierzchni 1,0921 ha na podstawie decyzji Burmistrza Miasta. Podział miał na celu wydzielenie działki oznaczonej obecnie nr 3075/1, przeznaczonej pod drogę dojazdową. Prawo użytkowania wieczystego działki zabudowanej nr 3075, łącznie z prawem użytkowania wieczystego innych nieruchomości wchodzących w skład A, Powiat nabył nieodpłatnie, aktem notarialnym. Zgodnie z zapisami aktu notarialnego, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego wraz z własnością budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na przedmiotowej działce zwolnione było od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka nr 3075 oznaczona była w ewidencji gruntów i budynków jako „Tk – tereny kolejowe” i zajęta była pod infrastrukturę kolejową. W wyniku podziału została wydzielona część działki oznaczona obecnie nr 3075/1, która użytkowana jest jako droga dojazdowa do pozostałej części działki oraz jako droga do działek przyległych oznaczonych nr: 3072/3 i 3072/4, które są w użytkowaniu wieczystym S.A. Po dokonaniu podziału działki nr 3075, w ewidencji gruntów i budynków została wprowadzona zmiana w oznaczeniu użytków działki nr 3075/1 z „Tk” na „Dr” – droga. Działka nr 3075/1 nie jest objęta żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki nie została również wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy. Z uwagi na fakt, że z działki nr 3075/1 korzystają najemcy lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku posadowionym na działce nr 3072/4 oraz użytkownicy działek nr: 3072/3 i 3073, Gmina wystąpiła z wnioskiem o zbycie przedmiotowej działki na jej rzecz, z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną. Powiat zamierza zbyć przedmiotową działkę na rzecz Gminy w drodze darowizny lub sprzedaży w drodze bezprzetargowej.

Wobec powyższego, w odniesieniu do przedmiotowych czynności, Powiat wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, iż zbycie przedmiotowej nieruchomości nastąpi w formie darowizny lub sprzedaży w drodze bezprzetargowej na rzecz Gminy z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności zbycia przedmiotowej nieruchomości w drodze darowizny wskazać należy, iż aby uznać daną dostawę towarów za odpłatną dostawę towarów, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą a odbiorcą towarów, a w zamian za dostawę towarów powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dokonywana jest dostawa towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów.

Mając na względzie powyższe przepisy należy stwierdzić, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT dostawa towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy ma charakter odpłatny. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem (z wyjątkiem towarów określonych w art. 7 ust. 3 ustawy). Dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest także to, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Z opisu sprawy wynika, iż zgodnie z zapisami aktu notarialnego, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego wraz z własnością budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na działce nr 3075, której podział spowodował wyodrębnienie działki będącej przedmiotem wniosku (3075/1) – zwolnione było od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy. Tym samym Powiatowi nie przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, iż w art. 7 ust. 2 ustawy, ustawodawca zrównał z czynnościami odpłatnymi niektóre czynności nieodpłatne, szczegółowo jednak sprecyzował warunki determinujące opodatkowanie tych czynności. Aby nieodpłatne przekazanie towarów zrównać z odpłatną dostawą towarów, podatnikowi musi przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W przedmiotowej sprawie należy jednak stwierdzić, iż zbycie przedmiotowej nieruchomości w drodze darowizny przez Powiat na rzecz Gminy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie będą spełnione przesłanki określone w art. 7 ust. 2 ustawy, dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tej nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności zbycia przedmiotowej nieruchomości w drodze sprzedaży wskazać należy, iż na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z wymienionych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. W przypadku gruntów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę sprzedaż objęta jest 23% stawką podatku.

Odpłatna dostawa gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, przy czym ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 wprowadza zwolnienie w odniesieniu do części dostaw, których przedmiotem jest grunt. Zwolniona jest wyłącznie taka dostawa, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane, czy też pod zabudowę. Ta regulacja prawna oznacza, że ze zwolnienia korzystać mogą tylko dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych. Nie ma przy tym znaczenia faktyczny i aktualny sposób wykorzystania gruntu, ponieważ znaczenie ma jedynie jego przeznaczenie. Przyjmuje się, że pojęcie tereny przeznaczone pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej, przy czym charakter gruntu należy ustalać na podstawie przepisów prawa miejscowego (lokalne plany zagospodarowania przestrzennego), studium takiego planu, na podstawie decyzji ustalającej warunki zabudowy danego gruntu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 17 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste przeznaczonych na cele rolnicze.

Z opisu sprawy wynika, iż po dokonaniu podziału działki nr 3075, w ewidencji gruntów i budynków została wprowadzona zmiana w oznaczeniu użytków działki nr 3075/1 z „Tk” na „Dr” – droga. Działka nr 3075/1 nie jest objęta żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki nie została również wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

Ustawodawca w ustawie o podatku VAT nie wskazał na postawie jakich kryteriów powinno się daną nieruchomość gruntową uznać jako przeznaczoną pod zabudowę. W związku z tym, ustawodawca dopuszcza w tej materii możliwość korzystania z wszelkich aktów prawnych, czy też aktów administracyjnych regulujących te kwestie.

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu – kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zatem, podmiotem właściwym do określenia przeznaczenia danego gruntu, jako budowlanego lub też nie, jest gmina. Tym samym, źródłem wywodzenia, czy dana nieruchomość gruntowa jest przeznaczona pod zabudowę czy też nie, są wszelkie akty prawne lub administracyjne wydane przez właściwą jednostkę samorządową.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu stanowi, iż w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W myśl art. 9 ust. 1 powołanej ustawy o planowaniu, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”. Stosownie do art. 9 ust. 2 cyt. ustawy o planowaniu, wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem. Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy (art. 9 ust. 3 ustawy o planowaniu). Art. 9 ust. 5 ustawy o planowaniu stanowi, iż studium nie jest aktem prawa miejscowego. Zgodnie z art. 9 ust. 4 tej ustawy, ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Na mocy art. 20 ust. 1 ustawy o planowaniu, plan miejscowy uchwala rada gminy, po stwierdzeniu, że nie narusza on ustaleń studium, rozstrzygając jednocześnie o sposobie rozpatrzenia uwag do projektu planu oraz sposobie realizacji, zapisanych w planie, inwestycji z zakresu infrastruktury technicznej, które należą do zadań własnych gminy, oraz zasadach ich finansowania, zgodnie z przepisami o finansach publicznych. Część tekstowa planu stanowi treść uchwały, część graficzna oraz wymagane rozstrzygnięcia stanowią załączniki do uchwały.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) – rozumie się przez to jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami.

Stosownie do art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów – ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty.

W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem należy zwrócić uwagę, że ewidencja gruntów, jako baza informacyjna obrazuje faktyczny sposób użytkowania gruntów, bez względu na ich przeznaczenie. Ewidencja ta sporządzana jest dla całego Państwa, stanowi podstawę krajowego systemu informacji o terenie i winna być bieżąco aktualizowana. Podstawowym jej zadaniem jest rejestracja stanów prawnych i faktycznych nieruchomości i ich aktualizowanie (Stanisław Rudnicki „Własność nieruchomości” LexisNaxis, W-wa 2007 r.).

W dniu 17 stycznia 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 8/10), w którym orzekł m.in., że „w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086), w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy”.

Z powyższych przepisów oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczenie terenu może wynikać z ewidencji gruntów i budynków.

Natomiast rozpatrując pojęcie „pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.). W rozumieniu tej ustawy przez „budowę” należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6). Natomiast „obiektem budowlanym” jest zarówno budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, jak i każdy obiekt budowlany tj. lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, a także obiekty małej architektury tzn. niewielkie obiekty, a w szczególności kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 1,3 i 4).

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Zatem z powyższego wynika, iż przedmiotowa nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako „Dr” – droga, przeznaczona została pod zabudowę.

W związku z powyższym, czynność sprzedaży przedmiotowej działki oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako „Dr” – droga, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nieruchomość ta przeznaczona jest pod zabudowę (drogę gminną) i w konsekwencji, podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując, zbycie prawa wieczystego użytkowania działki nr 3075/1, opisanej we wniosku, na rzecz Gminy z przeznaczeniem pod drogę publiczną – drogę gminną, w formie darowizny – nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast sprzedaż przedmiotowej działki w drodze bezprzetargowej, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, iż zgodnie z ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) z dniem 1 kwietnia 2013 r. powołany przepis art. 15 ust. 2 oraz art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług otrzyma nowe brzmienie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.