Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1375/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Brak opodatkowania czynności obciążenia dostawcy kosztami naprawy wadliwych towarów, sposób ich dokumentowania oraz brak opodatkowania czynności obciążenia kontrahenta kosztami ponownej instalacji oprogramowania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; kara-kara umowna; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 12 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności obciążenia dostawcy kosztami naprawy wadliwych towarów, sposobu ich dokumentowania oraz braku opodatkowania czynności obciążenia kontrahenta kosztami ponownej instalacji oprogramowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności obciążenia dostawcy kosztami naprawy wadliwych towarów, sposobu ich dokumentowania oraz braku opodatkowania czynności obciążenia kontrahenta kosztami ponownej instalacji oprogramowania.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

W 2008 r. Spółka dokonała zakupu materiałów do produkcji - inwertery. Dostawcą materiałów była firma japońska, niebędąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług ani na terytorium Polski, ani na terytorium innego kraju Unii Europejskiej. Materiały zostały zaimportowane na terytorium Niemiec i następnie w ramach dostaw wewnątrzwspółnotowych dostarczone do Spółki. Po przekazaniu materiałów do produkcji stwierdzono, że są one wadliwe i wymagają naprawy. Ze względu na długi okres oczekiwania na dostawę nowych materiałów Spółka zdecydowała się na dokonanie napraw we własnym zakresie, wykorzystując własnych pracowników oraz w zakresie, w którym naprawy nie mogły być wykonane samodzielnie, zlecając pracę firmom zewnętrznym. Całością kosztów obciążono dostawcę materiałów wystawiając fakturę VAT ze stawką podstawową. Obecnie Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości takiego postępowania. Zdaniem Spółki, obciążenie dostawcy kosztami napraw stanowi rekompensatę (odszkodowanie) za szkody spowodowane niewłaściwą jakością (wadliwością) dostarczonych materiałów, a więc zdarzenie to pozostaje poza zakresem regulacji ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki, obciążenia dostawcy winna dokonać poprzez wystawienie noty obciążeniowej (lub innego dokumentu) nie zawierającego VAT.

W 2008 r. Spółka nabyła od japońskiego dostawcy (dostawca nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium Polski ani innego kraju Unii Europejskiej) licencje na oprogramowanie do telewizorów. Oprogramowanie dostarczane było w formie pliku przesyłanego drogą elektroniczną. Następnie oprogramowanie było wgrywane do płyty głównej telewizora w procesie produkcyjnym. Po uruchomieniu telewizora okazało się, że oprogramowanie zawiera błędy - pojawiają się problemy w komunikacji telewizora z urządzeniami zewnętrznymi jak modem, czy odtwarzacz. Problem został zgłoszony dostawcy oprogramowania, który naprawił błędy i przesłał nową wersję. Nowa wersja oprogramowania musiała zostać zainstalowana na wszystkich wyprodukowanych dotychczas telewizorach. Telewizory przemieszczono z magazynu wyrobów gotowych ponownie na linie produkcyjne. Pracownicy Spółki dokonali ponownej instalacji oprogramowania. Z tytułu błędów w oprogramowaniu Spółka poniosła dodatkowe koszty w wysokości wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w naprawę. Kosztami tymi obciążono dostawcę oprogramowania wystawiając fakturę VAT ze stawką podstawową. Obecnie Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości takiego postępowania. Zdaniem Spółki, obciążenie dostawcy kosztami napraw stanowi rekompensatę (odszkodowanie) za szkody spowodowane wadliwością dostarczonego oprogramowania, a więc zdarzenie to pozostaje poza zakresem regulacji ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy obciążenie dostawcy kosztami naprawy wadliwych towarów (odszkodowanie) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Czy w sytuacji, gdy obciążenie dostawcy kosztami napraw ma charakter odszkodowania, to Spółka winna była wystawić notę obciążeniową nie zawierająca podatku od towarów i usług?
*   Czy obciążenie dostawcy kosztami ponownej instalacji oprogramowania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenie dostawcy kosztami naprawy wadliwych towarów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma tu miejsca świadczenie usługi na rzecz obciążanego podmiotu (nie odnosi on żadnej korzyści bezpośredniej czy pośredniej). Obciążanie ma charakter rekompensaty za straty, a obciążany podmiot nie jest odbiorcą ani towaru, ani usługi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług stanowią, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć związek bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Otrzymanie rekompensaty (odszkodowania) nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego.

Skoro otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia, to w stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji dostawca materiałów nie uzyskał żadnego świadczenia z tytułu dokonanych przez Spółkę napraw zakupionych materiałów.

Podatek od towarów i usług jest z założenia podatkiem nakładanym na konsumpcję towarów i usług, co oznacza, że zakresem jego opodatkowania mogą być objęte tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów i usług. Tym samym, nie można uznać za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług czynności, w ramach których jedna ze stron nie uzyskuje świadczenia wzajemnego. A więc obciążenie dostawcy towarów kosztami ich naprawy (w związku z ich wadliwością) jest czynnością znajdującą się poza regulacjami VAT i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Podobną opinię wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 19 kwietnia 2013 r. sygn. IPTPP2/443-40/13-4/AW oraz z dnia 7 maja 2013 r., sygn. IPTPP2/443-60/13-4/AW, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2013 r. sygn. IPPP3/443-447/13-2/LK.

Jak wykazano powyżej, rekompensaty poniesionych kosztów (odszkodowania) nie podlegają opodatkowaniu VAT, a więc w celu ich udokumentowania nie wystawia się faktur VAT. Prawidłową formą udokumentowania tego rodzaju zdarzenia może być nota obciążeniowa (nota księgowa).

Zdaniem Spółki, obciążenie dostawcy oprogramowania kosztami jego ponownej instalacji wypełnia przesłanki do uznania tego obciążenia jako odszkodowania. Odszkodowanie z kolei, z przyczyn wykazanych wyżej, znajduje się poza regulacjami podatku od towarów i usług i, jako że nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług, nie może być opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że wniosek dotyczący stanu faktycznego został złożony w 2013 r., oceny prawnej stanowiska dokonuje się na podstawie przepisów obowiązujących w 2013 r.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Artykuł 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Zapłata kary umownej nie jest związana również z zobowiązaniem otrzymującego zapłatę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Kara umowna ma w tym wypadku charakter odszkodowawczy. Co do zasady, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. W przypadku kar umownych, które Kodeks cywilny definiuje jako zastrzeżenie naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego, zadośćuczynienie następuje poprzez zapłatę określonej sumy i w związku z powyższym takie wynagrodzenie nie zawiera ekwiwalentności w postaci świadczenia.

Analiza przedstawionych stanów faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w tych konkretnych przypadkach Spółka nie wykonała na rzecz kontrahenta żadnych czynności, zatem zapłata przez niego określonej kwoty (stanowiącej równowartość poniesionych kosztów naprawy wadliwych towarów i ponownej instalacji oprogramowania), wynikającej z niewywiązania się z umowy, nie stanowiło ekwiwalentu za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, czy świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym czynności, z tytułu których Spółka otrzymała środki pieniężne – stanowiące odszkodowanie – nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, otrzymanego odszkodowania, Spółka nie powinna dokumentować fakturą VAT, lecz powinna wystawiać w tym zakresie inny dokument obciążający kontrahenta, np. notę księgową.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.