Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-336/13/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-08
Teza: wyłączenie z opodatkowania planowanego podziału Spółki
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013r. (data wpływu 24 lipca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania planowanego podziału Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania planowanego podziału Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

„X” Sp. z o. o. (dalej zwana też „Spółką” oraz „Spółką Dzieloną”) prowadzi obecnie działalność gospodarczą w trzech wyodrębnionych obszarach:

*   Działalność polegająca na zapewnianiu zespołów medycznych o specjalizacji kardiologia w ramach dyżurów medycznych (w tym lekarzy, techników, pielęgniarki) - dalej „Działalność Dyżurowa”;
*   Działalność polegającą na wykonywaniu kompleksowych zabiegów medycznych z zakresu kardiologii dla szpitala w R. - dalej „Działalność Szpitalna”,
*   Działalność inwestycyjną polegającą na nabywaniu aktywów (w szczególności udziałów i akcji w innych spółkach itp.) - dalej „Działalność Inwestycyjna”.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy o pracę kilku pracowników (między innymi prawnika, pracowników zajmujących się działalnością w obszarze inwestycji, pracownika odpowiedzialnego za sprawy finansowe, itp.). Ponadto „X” Sp. z o.o. ma zawarte umowy z lekarzami, pielęgniarkami, technikami, itp.

Obecnie planowane jest utworzenie na bazie majątku „X” Sp. z o.o. dwóch niezależnych oddziałów miejscowych, do których zostaną przypisane określone aktywa, pasywa oraz pracownicy:

*   Oddział K. - Oddział K. zajmować będzie się prowadzeniem Działalności Inwestycyjnej. Do tego oddziału przypisane zostaną udziały posiadane przez Spółkę w spółkach zależnych, zobowiązania kredytowe związane z zaciągnięciem pożyczek na zakup tychże udziałów, samochody osobowe wykorzystywane na podstawie umów leasingu (i związane z tym zobowiązania). Działalność Inwestycyjna będzie prowadzona przy udziale pracowników zatrudnionych w Spółce, w szczególności w Oddziale K. zostanie zatrudniony prawnik, osoby zajmujące się działalnością inwestycyjną. Do Działalności Inwestycyjnej przypisane zostaną następujące aktywa „X” Sp. z o.o.:
*   Udziały i akcje w spółkach zależnych;
*   Należności z tytułu podnajmu samochodów osobowych;
*   Samochody osobowe wykorzystywane do własnej działalności;
*   Samochody osobowe przeznaczone do dalszego podnajmu;
*   Drobny sprzęt biurowy (komputery, biurka itp.);
*   Zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek długoterminowe - zobowiązania z tytułu kredytów zaciągniętych na zakup udziałów i akcji;
*   Zobowiązania z tytułu zawartych umów leasingu samochodów;
*   Inwestycje w obcym środku trwałym - nakłady poniesione na budynek przy ul. „A”.

Oddział R. - Oddział R. zajmować będzie się Działalnością Szpitalną. Działalność Szpitalna będzie prowadzona na rzecz i na terenie szpitala w R. w oparciu o długoterminowy kontrakt zawarty z tym szpitalem. Do tego oddziału przypisane zostaną aktywa i pasywa związane z działalnością zabiegową realizowaną na rzecz szpitala w R. (między innymi urządzenia niezbędne do wykonywania zabiegów stanowiące własność „X” Sp. z o.o., materiały medyczne niezbędne do wykonywania zabiegów, itp.). Do Oddziału R. zostaną przypisane umowy z lekarzami, pielęgniarkami i technikami. Ma to pozwolić na samodzielne realizowanie przez Oddział R. zadań związanych z prowadzeniem Działalności Szpitalnej. Należy przy tym wyjaśnić, że niektórzy lekarze, pielęgniarki, czy technicy, którzy obecnie współpracują z „X” Sp. z o.o. zajmują się aktualnie zarówno wykonywaniem czynności związanych ze świadczeniem usług na rzecz szpitala w R. jak i innych usług w ramach Działalności Dyżurowej. Przed wydzieleniem Oddziału R. „X” Sp. z o.o. zmieni umowy zawarte z takimi osobami w taki sposób, aby wyodrębnić usługi wykonywane w związku z obsługą kontraktu zawartego ze szpitalem w R. oraz pozostałe usługi wykonywane w ramach Działalności Dyżurowej. Umożliwi to „X” Sp. z o.o. odpowiednie alokowanie otrzymywanego przez takie osoby wynagrodzenia do kosztów Oddziału R. i kosztów związanych z prowadzeniem Działalności Dyżurowej. W Oddziale R. będzie zatrudniony co najmniej jeden pracownik administracyjny „X” Sp. z o.o. Celem dokładnego opisania stanu faktycznego Spółka pragnie wyjaśnić, że do Działalności Szpitalnej przypisane zostaną konkretne kontrakty z personelem zabiegowym jak również umowa zawarta ze szpitalem w \`(...)\` .

Do Działalności Szpitalnej przypisane zostaną również następujące aktywa:

*   Należności z tytułu zrealizowanych usług zabiegowych na rzecz szpitala w R.;
*   Zapas materiałów medycznych wykorzystywanych przy zabiegach;
*   Środki trwałe w postaci sprzętu wykorzystywanego przy zabiegach (głównie pompy);
*   Rozliczenia międzyokresowe czynne - zapłacone polisy OC z tytułu prowadzonej działalności leczniczej (dotyczące Działalności Szpitalnej);
*   Drobny sprzęt biurowy (komputery, biurka itp.);
*   Zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek - zobowiązania z tytułu leasingu sprzętu medycznego potrzebnego do zabiegów;
*   Zobowiązania z tytułu dostaw krótkoterminowe - zobowiązania względem dostawców materiałów medycznych.

Podstawą do utworzenia ww. Oddziałów będą uchwały Zgromadzenia Wspólników. Oddziały zostaną wpisane do rejestru przedsiębiorców KRS. Pozostały obszar działalności tj. Działalność Dyżurowa będzie prowadzona w K. i nie będzie wydzielony formalnie jako oddział zarejestrowany w KRS.

Działalność Dyżurowa polega na outsourcingu zespołów zabiegowych składających się z lekarzy (kardiologów inwazyjnych), techników radiologicznych i pielęgniarek. Działalność ta polega na oferowaniu szpitalom pełnego zespołu zabiegowego dostępnego 24 godziny na dobę, który zdolny jest do wykonywania skomplikowanych zabiegów operacyjnych. Ze swojej strony szpitale zapewniają zespołowi sale operacyjne, materiały medyczne, leki itp. Z personelem zabiegowym „X” Sp. z o.o. podpisuje kontrakty cywilnoprawne określające zasady współpracy. Prowadzi również grafik ich pracy, informuje o miejscu i czasie zabiegów i zapewnia pełną koordynację pracy całego zespołu. Negocjuje warunki świadczenia usług, ocenia spełnianie przez personel odpowiednich kryteriów merytorycznych itp. Usługi outsourcingu zespołów zabiegowych świadczone są na rzecz szpitali (zarówno jednostek publicznych jak i prywatnych) w oparciu o zawierane z nimi umowy. „X” Sp. z o.o. opłaca we własnym zakresie koszty związane z zatrudnieniem personelu zabiegowego. Z drugiej strony otrzymuje od szpitali wynagrodzenie za wykonane zabiegi medyczne. Do prowadzenia Działalności Dyżurowej przypisani będą wybrani pracownicy administracyjni (2-3 osoby). Jak była o tym mowa Działalność Dyżurowa będzie wykonywana przy udziale osób, z którymi „X” Sp. z o.o. zawarła umowy cywilnoprawne (lekarze, pielęgniarki, technicy).

Do Działalności Dyżurowej przypisane zostaną konkretne kontrakty z personelem zabiegowym jak również umowy zawarte ze szpitalami. Obecnie są to umowy z:

*   Szpital Specjalistyczny im. …, ul…. Miejscowość „A”,
*   Szpital Wojewódzki im. …, ul. …, miejscowość „B”,
*   Wojewódzki Szpital im. …, ul. …, miejscowość „C”,
*   Powiatowy Szpital Specjalistyczny ul. …, miejscowość „D”,
*   Szpital \`(...)\` w …, ul. …, miejscowość…,
*   Szpital Powiatowy w …, ul. …, miejscowość\`(...)\`.
*   Y Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii, ul. …, miejscowość…
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii w …, ul. …, miejscowość…
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii w …, ul. …, miejscowość…
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii w …, ul. ..miejscowość…,
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii w …, ul… miejscowość…,
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej, ul. …, miejscowość…,
*   Centrum Interwencji Sercowo-Naczyniowych NZOZ, ul. …,miejscowość…,
*   Centrum Kardiologii Inwazyjnej, Elektroterapii i Angiologii NZOZ, …, miejscowość …..

Do Działalności Dyżurowej przypisane zostaną również następujące aktywa:

*   Należności z tytułu zrealizowanych usług zabiegowych na rzecz szpitali;
*   Środki pieniężne;
*   Rozliczenia międzyokresowe czynne - zapłacone polisy OC z tytułu prowadzonej działalności leczniczej (dotyczące Działalności Dyżurowej)
*   Zobowiązania z tytułu dostaw usług (dotyczące głównie kontraktów z personelem medycznym),
*   Drobny sprzęt biurowy (komputery, biurka itp.)
*   Samochód osobowy wykorzystywany przez Prezesa Spółki.

Po wydzieleniu obu Oddziałów przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań zarówno do każdego z Oddziałów, jak i do części przedsiębiorstwa „X” Sp. z o.o. zajmującej się Działalnością Dyżurową.

Kolejnym etapem restrukturyzacji Spółki będzie dokonanie jej podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, czyli w ramach tzw. podziału przez wydzielenie. Majątek przypisany do Oddziału K. wydzielony zostanie do spółki „A” SA, zaś majątek Oddziału R. do spółki „B” Sp. z o.o. Dla celów niniejszego wniosku „A” S.A. i „B” Sp. z o.o. będą nazywane Spółkami Przejmującymi. Obie te spółki zostaną założone przed dniem podziału.

W wyniku podziału wszyscy wspólnicy Spółki otrzymają udziały spółek przejmujących w tej samej proporcji w jakiej posiadali udziały w Spółce dzielonej tj. „X” Sp. z o.o.

Reasumując, w ramach podziału ze spółki „X” Sp. z o.o. do dwóch spółek kapitałowych – „B” Sp. z o.o. oraz „A” S.A. wydzielone zostaną dwa zespoły składników majątkowych, które przed podziałem przypisane będą odpowiednio do Oddziału K. oraz Oddziału R.

Po podziale spółka dzielona tj. „X” Sp. z o.o. będzie kontynuować Działalność Dyżurową. Siedziba „X” Sp. z o.o. znajdować będzie się w pomieszczeniach budynku przy ul. … w K., które spółka ta podnajmować będzie od „A” S.A.

„B” Sp. z o.o. przejmie po dokonanej restrukturyzacji Działalność Szpitalną, którą prowadzić będzie w oparciu o długoterminowy kontrakt zawarty ze szpitalem w R.. W tym celu przejmie zarówno składniki majątkowe Oddziału R., jak i umowy zawarte z lekarzami, pielęgniarkami, czy technikami. „B” Sp. z o.o. stanie się też pracodawcą pracownika lub pracowników administracyjnych zatrudnionych w Oddziale R. (przejęcie pracowników nastąpi na podstawie art. 23(1) kodeksu pracy). Analogicznie jak przed podziałem Oddział R. w ramach usług świadczonych na rzecz szpitala w R., „B” Sp. z o.o. dostarczać będzie kompletny zespół zabiegowy (lekarze, technicy, pielęgniarki), jak również własne materiały medyczne oraz częściowo sprzęt medyczny. Zabiegi wykonywane będą na salach operacyjnych udostępnionych przez szpital. Szpital dostarczy również do zabiegów część sprzętu medycznego oraz leki. Siedziba „B” Sp. z o.o. znajdować będzie się w pomieszczeniach budynku przy ul. … w K., które spółka ta podnajmować będzie od „A” S.A. Do Działalności Szpitalnej przypisany zostanie 1 pracownik administracyjny.

„A” S.A. przejmie Działalność Inwestycyjną prowadzoną przez Oddział K. i skupi się na zarządzaniu udziałami w spółkach zależnych z Grupy „C.”, w tym zakupie i sprzedaży tych udziałów, wyszukiwaniu nowych możliwości inwestycyjnych (w tym atrakcyjnych nieruchomości), świadczeniu usług doradczych dla spółek z Grupy „C”, zarządzaniu flotą samochodową (w tym podnajmie samochodów do spółek z Grupy „C”) itp. W wyniku przeprowadzonego podziału „A” S.A. przejmie nie tylko składniki majątkowe Oddziału Kraków, ale również stanie się stroną wszelkich umów przypisanych do Oddziału K. (w szczególności umów leasingu samochodów). Spółka ta stanie się też pracodawcą pracowników zatrudnionych w Oddziale K. (przejęcie pracowników nastąpi na podstawie art. 23(1) kodeksu pracy).

Siedziba „A” S.A. znajdować będzie się w pomieszczeniach budynku przy ul. …w K., które spółka ta wynajmować będzie od właściciela i częściowo podnajmować do innych spółek z Grupy „C”. Do Działalności Inwestycyjnej przypisani zostaną 2 pracownicy obecnego Działu Inwestycji „X” Sp. z o.o. oraz prawnik.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, planowany podział Spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Spółki operacja polegająca na wydzieleniu majątku ze Spółki dzielonej do spółek przejmujących nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z kolei w myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest dla celów VAT jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Warunkiem niezbędnym do uznania określonego zespołu składników majątkowych za ZCP jest:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej,
*   uznanie, że wydzielana cześć może potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie).

Stanowisko, zgodnie z którym wydzielenie z działalności spółki osobnych oddziałów wypełnia kryteria odrębności organizacyjnej i finansowej majątku organy podatkowe wielokrotnie zajmowały w swoich interpretacjach indywidualnych np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2011.12.15 r., IPPB1/415-873/11-2/EC;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 2012.05.18 r., ITPB3/423-120/12/DK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2012.12.06 r., ILPB3/423-353/12-3/AO;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 2012.06.27 r., IBPBI/2/423-331/12/JD;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2013.01.14 r., IPPB2/415-922/12-4/AK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2013.02.20 r., IPPB2/415-1026/12-4/MK.

a) Wydzielenie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, że dany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa utworzony został na przykład wydział, zakład, czy dział. Wyodrębnienie organizacyjne musi wynikać z umowy spółki, regulaminu, uchwały zarządu lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 5 stycznia 2012r., znak IBPP3/443-1122/11/AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2009r., znak ILPP2/443-67/09-4/EN, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7 kwietnia 2009r., znak IPPP3/443-29/09-4/SM). O najwyższym stopniu wyodrębnienia organizacyjnego można mówić w sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa dochodzi do wyodrębnienia oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Taki warunek zostanie w przypadku transakcji opisywanej w stanie faktycznym spełniony - na mocy uchwały wspólników utworzone zostaną dwa oddziały, które wpisane zostaną do rejestru przedsiębiorców KRS. Również część majątku pozostająca w „X” Sp. z o.o. będzie wydzielona pod względem organizacyjnym. Zdaniem organów podatkowych o organizacyjnym wyodrębnieniu części przedsiębiorstwa można mówić przykładowo w sytuacji, w której w danym przedsiębiorstwie wyszczególnione zostały dwa piony, które prowadzą inną działalność. W takim wypadku każdy pion przedsiębiorstwa może być uznany za organizacyjnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 czerwca 2009r., znak ILPB3/423-209/09-2/EK). Z interpretacji podatkowych wynika ponadto, że za uznaniem danej części przedsiębiorstwa za wyodrębnioną organizacyjnie może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej itp. (por. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2012r., znak IBPP3/443-1257/11 /KO, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2009r., znak IPPP2/443-174/09-3/MK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009r., znak IPPP3/443-230/09-2/MM).

b) Wydzielenie finansowe

Część majątku jest wyodrębniona finansowo, jeśli możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części majątku. O najwyższym stopniu wydzielenia finansowego można mówić w sytuacji, w której ZCP jest samobilansującym się oddziałem. Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza jednak automatycznie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być samobilansującym się oddziałem. W judykaturze podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. I SA/ Sz 197/11, wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2011r., sygn. III SA/Wa 1765/10). Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Taki pogląd potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach.

Zdaniem organów podatkowych o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki, czy sprawozdawczość finansowa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 grudnia 2011 r., znak IBPBI/2/423-1186/11/MO, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 stycznia 2012r., znak IBPP3/443-1099/11/AM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2009r., ILPP2/443-319/09-4/MR). Z punktu widzenia przepisów o rachunkowości oddziały prowadzić będą osobne rozliczenia finansowe (w oparciu o osobne konta w systemie księgowym), osobne konta księgowe przypisane będą do pozostałej działalności Carint Sp. z o.o. (Działalności Dyżurowej) Na ich podstawie sporządzane będą osobne bilanse i rachunki wyników, które podlegać będą konsolidacji i wykazaniu w sprawozdaniu jednostki macierzystej (Spółki). Tym samym spełnione zostanie kryterium wyodrębnienia finansowego.

c) Wydzielenie funkcjonalne

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Innymi słowy składniki majątkowe zaliczane do ZCP muszą umożliwiać prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej.

Część przedsiębiorstwa wydzielona ze Spółki, jak również w niej pozostająca powinna zatem obejmować elementy posiadające potencjalną zdolność do samodzielnego działania. Jak opisano w treści wniosku zarówno w „X” Sp. z o.o. (spółka dzielona) jak również w Oddział R. przejmowany następnie przez „B” Sp. z o.o. oraz w Oddział K. przejmowany następnie przez „A” S.A. posiadać będą majątek (w tym aktywa i pasywa) pozwalające im na prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym kształcie. Będą też zatrudniać personel niezbędny do realizacji określonych zadań gospodarczych. W konsekwencji każda część majątku wydzielona w „X” Sp. z o.o. przed podziałem będzie spełniać przesłankę wydzielenia funkcjonalnego. Każda z trzech części „X” Sp. z o .o. będzie bowiem w stanie wykonywać określone zadania gospodarcze i to w sposób całkowicie niezależny - odrębnie będzie można prowadzić Działalność Szpitalną, Działalność Dyżurową oraz Działalność Inwestycyjną.

Zdaniem organów podatkowych istotne jest to, aby wyodrębniony majątek był wystarczający (kompletny), aby bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem (tak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2012r., znak IBPP3/443-1257/11/KO). Taka sytuacja będzie miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Jak była o tym mowa każdy z wydzielonych w „X” Sp. z o.o. oddziałów, jak również pozostała część przedsiębiorstwa zajmująca się Działalnością Dyżurową będzie zdolna do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Reasumując zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku spełnione zostaną wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej jak i majątek wydzielany do Spółek Przejmujących spełnia przesłanki pozwalające na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

*   Po pierwsze zespół składników majątkowych pozostających w „X” Sp. z o.o. (Spółce Dzielonej) jak i wnoszonych do Spółek Przejmujących („B” Sp. z o.o. oraz „A” S.A.) składać się będzie zarówno ze składników materialnych jak i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponadto każdy z ww. zespołów majątkowych będzie powiązany z określonym substratem ludzkim niezbędnym do uznania określonej części przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część,
*   Po drugie w odniesieniu do zespołu składników majątkowych pozostających w „B” Sp. z o.o. (Spółce Dzielonej) jak i wnoszonych do Spółek Przejmujących („B” Sp. z o.o. oraz „A” S.A.) spełnione zostaną kryteria odrębności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
*   Po trzecie aktywa oraz związane z nimi pasywa, zarówno wnoszone do Spółek Przejmujących jak i pozostające w Spółce Dzielonej pozwolą wszystkim trzem spółkom na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej i kontynuowanie zadań gospodarczych realizowanych przez poszczególne masy majątkowe przed restrukturyzacją.

Mając na uwadze okoliczność, iż majątek wydzielany do spółek przejmujących, będzie stanowić ZCP, przeniesienie tego majątku na skutek planowanego podziału na spółki przejmujące nie będzie podlegać ustawie VAT, zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, itp.

Z kolei, przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanego dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub za akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  prze przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest aspekt końcowy-przeniesienie własności.

Zatem podział przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalne zdolności (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² ustawy kodeks cywilny. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w trzech wyodrębnionych obszarach: działalność dyżurową, szpitalną oraz inwestycyjną. Wnioskodawca planuje utworzyć na bazie majątku Spółki dwa niezależne oddziały miejscowe, do których zostaną przypisane określone aktywa, pasywa oraz pracownicy.

Po wydzieleniu obu Oddziałów przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań zarówno do każdego z Oddziałów, jak i do części przedsiębiorstwa „X” Sp. z o.o. zajmującej się Działalnością Dyżurową.

Następnie Wnioskodawca chce dokonać podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych, czyli w ramach tzw. podziału przez wydzielenie. Majątek przypisany do Oddziału K. wydzielony zostanie do spółki „A” SA, zaś majątek Oddziału R. do spółki „B” Sp. z o.o. Obie te spółki zostaną założone przed dniem podziału. Po podziale spółka dzielona tj. „X” Sp. z o.o. będzie kontynuować Działalność Dyżurową.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest czy transakcje w ramach podziału ze spółki „X” Sp. z o.o. do dwóch spółek kapitałowych – „B” Sp. z o.o. oraz „A” S.A. gdzie wydzielone zostaną dwa zespoły składników majątkowych, które przed podziałem przypisane będą odpowiednio do Oddziału K. oraz Oddziału R. można zakwalifikować do zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz czy transakcja ta będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż wydzieloną przez Wnioskodawcę część firmy jaką jest oddział K., który zajmuje się działalnością inwestycyjną i oddział R., który zajmuje się działalnością szpitalną wraz z określonymi aktywami, pasywami oraz pracownikami będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż oddziały będą odznaczały się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja planowanego podziału Spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.