Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-704/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-09-21
Teza: 1. Czy dochód Spółki przypadający na Wnioskodawcę, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, jako wspólnika z tytułu wypłaty zysku przez Spółkę będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: Cypr; spółki-spółka osobowa; uczestnicy; wspólnik; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012, poz. 746) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu wypłaty zysku oraz uczestnictwa w spółce osobowej z siedzibą w Republice Cypru – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu wypłaty zysku oraz uczestnictwa w spółce osobowej z siedzibą w Republice Cypru.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, rozważa zostanie wspólnikiem cypryjskiej spółki osobowej. Wnioskodawca planuje rozpocząć na Cyprze działalność inwestycyjną poprzez cypryjską spółkę osobową (dalej: Spółka).

Zgodnie z cypryjskimi przepisami podatkowymi spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego; jej dochody podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników (jest podmiotem transparentnym podatkowo). Spółka może realizować różnego rodzaju dochody, w tym m.in. dochody z tytułu dywidend, umorzenia udziałów/akcji, dochody ze zbycia udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych. Zyski wypracowane przez Spółkę będą dzielone pomiędzy wspólników na zasadach określonych w umowie spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód Spółki przypadający na Wnioskodawcę, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, jako wspólnika z tytułu wypłaty zysku przez Spółkę będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania nr 1 i 2), dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Cypru zakład, które mogą podlegać opodatkowaniu na Cyprze. Jednocześnie dochody te będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej ustawa o PIT – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117. poz. 523) – dalej UUPO – zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UUPO określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Należy przy tym wskazać, iż w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz” s. 323).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2012 r., nr IPTPB2/415-729/11-2/TS;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 12 maja 2009 r., nr ILPB3/423-159/09-2/MM;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 17 grudnia 2008 r., nr IPPB5/423-73/08-2/AJ;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 maja 2010 r., nr IPPB5/423-72/10-4/IŚ;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 2 września 2010 r., nr IPPB5/423-342/10-3/AJ.

W konsekwencji działalność Spółki powinna być uznana za prowadzenie przez Wnioskodawcę zakładu na terytorium Cypru. W związku z tym dochody Spółki przypadające na Wnioskodawcę mogą być opodatkowane na Cyprze.

Jednocześnie na podstawie art. 24 ust. 1 UUPO w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania,
2.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż dochody Wnioskodawcy uzyskiwane za pośrednictwem Spółki będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania w Polsce.

Nie ma w tym zakresie znaczenia, iż na zyski Spółki mogą się składać m.in. dochody określone w art. 10-12 UUPO tzn. dywidendy, odsetki oraz należności licencyjne. Należy bowiem wskazać, iż:

*   zgodnie z art. 10 ust. 4 UUPO: „Postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli odbiorca dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki płacącej dywidendy, działalność zarobkową przez zakład położony w tym Państwie bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14."
*   zgodnie z art. 11 ust. 5 UUPO: „Postanowień ustępów od 1 do 3 nie stosuje się, jeżeli odbiorca odsetek, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową poprzez położony tam zakład bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód, korzystając ze stałej placówki, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z której tytułu są płacone odsetki, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takiej sytuacji, w zależności od konkretnego przypadku, zastosowanie mają odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14."
*   zgodnie z art. 12 ust. 4 UUPO „Postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli odbiorca należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność zarobkową przez zakład w nim położony bądź wolny zawód za pomocą tam położonej stałej placówki, a prawo lub majątek, z których tytułu wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14."

Powyższe oznacza, iż w przypadku, gdy odbiorcą dochodów określonych w art. 10-12 UUPO jest spółka osobowa mająca swoją siedzibę na Cyprze oraz gdy wypłacane należności, rzeczywiście wiążą się z działalnością takiego zakładu (np. wypłata dywidendy będzie wynikać z faktu posiadania przez spółkę osobową udziałów/akcji w innych spółkach), to zyski z tytułów określonych w art. 10-12 UUPO powinny być traktowane zyski osiągane przez zakład i w konsekwencji podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 7 UUPO.

Jak podkreśla się w doktrynie prawa międzynarodowego dochody bierne są opodatkowane jako zyski stałego zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (tj. udziały/akcje, wierzytelności, patenty etc.) są efektywnie związane z takim stałym zakładem (Prawo podatkowe przedsiębiorców, Tom 1, red. nauk. H. Litwińczuk, red. P. Karwat, Warszawa 2008 r.). Związek ten będzie zachodził, przede wszystkim, gdy wspomniane prawa lub rzeczy będą wykazane po stronie aktywów w bilansie stałego zakładu (A. Maksymczak, w: Model Konwencji OECD Komentarz, pod red. B. Brzezińskiego, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010 r.).

Spółka zobowiązana będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych i ujmowania w posiadanych praw jako aktywów w bilansie Spółki. To Spółka, a nie np. Wnioskodawca będzie zatem właścicielem dywidend/odsetek/należności licencyjnych Nie może być więc wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dywidend i innych udziałów w zyskach spółek z grupy, związane będą z działalnością zakładu i jemu przypisane.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Cypru zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UUPO mogą podlegać opodatkowaniu na Cyprze. Jednocześnie zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UUPO dochody te podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2012 r., nr IPTPB2/415-729/11-4/TS, który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „dywidendy wypłacane Spółce osobowej przez Spółkę kapitałową spełniają dyspozycje wskazane w art. 10 ust. 4 Umowy i powinny być klasyfikowane jako dochody zakładu, co skutkuje ich opodatkowaniem na zasadach określonych w art. 7 Umowy. W celu eliminacji podwójnego opodatkowania, zastosowanie w takim przypadku znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a Umowy, zgodnie z którym w sytuacji, gdy osoba mająca siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany na Cyprze (z wyjątkami określonymi w Umowie), Polska powinna zwolnić taki dochód z opodatkowania. W efekcie, uzyskane dywidendy zakwalifikowane do zysków zakładu mogą podlegać opodatkowaniu tylko na Cyprze."
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2011 r., nr IPTPB2/415-242/11-2/MP, który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w Spółce (tj. przypadająca na Wnioskodawcę część dochodu Spółki wypracowana/osiągnięta w toku prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w formie dywidend oraz wynagrodzenia za umarzane certyfikaty w Funduszu, jak również dochód powstały z tytułu wniesienia Akcji do Funduszu), powinny być zakwalifikowane jako dochody osiągane przez zagraniczny zakład Wnioskodawcy. W konsekwencji dochody te powinny zdaniem Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na Cyprze, będąc jednocześnie zwolnione z opodatkowania w Polsce."
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2012 r., nr IPPB1/415-11/12-3/KS, który uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji.

W tej sytuacji zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UPO dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach Spółki jako wspólnikowi będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. organu podatkowego. Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.