Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-41/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-02
Teza: Jaką stawką podatku VAT Wnioskodawca winien opodatkować sprzedaż Apartamentów, które będą znajdować się w: 1) 3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej, 2) 1 budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z póżn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. (data wpływu 15 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości lokalowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości lokalowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawowa działalność Wnioskodawcy to budowa i sprzedaż lokali mieszkalnych i użytkowych. Na podstawie wydanej przez Starostę decyzji nr xxx/xxxx z dnia 2 października 2013 r. o pozwoleniu na budowę, zmienionego na skutek decyzji xyz/xyzz z dnia 23 maja 2014 r. zwanych dalej łącznie „Pozwoleniem na budowę” na nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu nr 5/2, położonej w \`(...)\`przy ul. \`(...)\` i \`(...)\`, gmina \`(...)\` Wnioskodawca realizuje inwestycję polegającą na wybudowaniu lokali stanowiących wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynków izby lub zespoły izb przeznaczone do stałego całorocznego pobytu ludzi zwane dalej Apartamentami, które będą znajdować się w:

1.  3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej,
2.  1 budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi,

zwanych dalej łącznie Budynkami wraz z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami sanitarnymi i elektrycznymi, miejscami parkingowymi, drogami wewnętrznymi, śmietnikiem oraz rozbiórką 12 parterowych obiektów usługowych. W Pozwoleniu na budowę wydanym na podstawie przepisów prawa budowlanego ww. obiekty zostały zaliczone do następujących kategorii obiektów budowlanych:

1.  3 budynki o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej - XIV - budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne,
2.  1 budynek rekreacyjny wypoczynkowy, handlowy i gastronomiczny - XIV - budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne i XVII - budynki handlu, gastronomii i usług jak: sklepy, centra handlowe, domy towarowe, hale targowe, restauracje, bary, kasyna, dyskoteki, warsztaty rzemieślnicze, stacje obsługi pojazdów, myjnie samochodowe, garaże powyżej 2 stanowisk, budynki dworcowe,
3.  śmietnik - VIII - inne budowle.

W Budynkach znajdować się będzie następująca liczba lokali:

1.  w 3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej -168 szt. Apartamentów,
2.  w czwartym budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi: a) 26 Apartamenów; b) 6 lokali gastronomicznych; c) 11 lokali handlowych.

Apartamenty będą miały postać samodzielnych lokali, co oznacza, że będą stanowić wydzielone w obrębie budynku zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi. Lokale gastronomiczne i handlowe będą stanowić samodzielne - lokale użytkowe. Co istotne, Apartamenty cechować będzie pełna funkcjonalność mieszkalna tzn. składać się będą z pokoi, wydzielonych pomieszczeń sanitarnych oraz aneksów kuchennych, do których doprowadzone będą wszelkie niezbędne przyłącza mediów tak, aby zaspokajać potrzeby mieszkaniowe. Oznacza to, że każdy z Apartamentów będzie mógł funkcjonować jako odrębny lokal o charakterze mieszkalnym.

Apartamenty będą przeznaczone na sprzedaż i będą wykorzystywane przez nabywców tych lokali do zamieszkania lub wynajmowania na rzecz osób trzecich. Prawo własności lokali będzie przenoszone na podstawie umów w formie aktu notarialnego. Po sprzedaży, na podstawie umowy o przeniesieniu własności będzie zakładana księga wieczysta dla każdego Apartamentu z ustanowionym dla niego udziałem w nieruchomości wspólnej (w gruncie i częściach wspólnych budynku). Powierzchnia każdego Apartamentu nie będzie przekraczać 150 m2. Ponadto wskazać należy, że Apartamenty będą zajmować:

*   100% całkowitej powierzchni użytkowej 3 ww. budynków o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej,
*   42% całkowitej powierzchni użytkowej czwartego budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi.

Natomiast lokale o charakterze niemieszkalnym (lokale gastronomiczne i handlowe) stanowić będą 58% powierzchni użytkowej czwartego budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi.

Pismem z dnia 13 marca 2014 r. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi wskazał, że Apartamenty mieszczą się w grupowaniu: KŚT /Klasyfikacja Środków Trwałych/ grupa 1 rodzaj 122 „Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”.

Pismem z dnia 10 września 2014 r, znak: UAiB.xxx.xxx.xxxx Dyrektor Wydziału Urbanistyki i Architektury i Budownictwa Starostwa Powiatowego stwierdził, że w zaświadczeniach o samodzielności lokali, które zostaną wystawione dla Apartamentów zostaną one zakwalifikowane jako: „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku VAT Wnioskodawca winien opodatkować sprzedaż Apartamentów, które będą znajdować się w:

1.  3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej,
2.  1 budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi,

w sytuacji gdy Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi pismem z dnia 12 grudnia 2014 r., znak: OKN - xxxxx/xx - xxxx/xxxx stwierdził, że ww. budynki mieszczą się w następujących grupowaniach:

*   trzy budynki o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej (wskazane w pkt 1 powyżej) składających się według GUS w całości z lokali mieszkalnych (apartamentów) PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”,
*   budynek rekreacyjno-wypoczynkowy z lokalami handlowymi i gastronomicznymi (wskazany w pkt 2 powyżej), w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele handlowo - usługowe -PKOB grupa 123 klasa 1230 „Budynki handlowo – usługowe”,

natomiast pismem z dnia 13 marca 2014 r., znak: OKN - xxxx/xx - xxx/xxxx przedmiotowe Apartamenty - wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynków izby lub zespoły izb, przeznaczone do stałego całorocznego pobytu ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych - zgodnie z zasadami metodycznymi Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. (Dz. U., Nr 242, poz. 1622) zaklasyfikował w następujący sposób: KŚT grupa 1 rodzaj 122 „Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu”, a pismem z dnia 10 września 2014 r. znak: UAiB.xxx.xxx.xxxx Dyrektor Wydziału Urbanistyki i Architektury i Budownictwa Starostwa Powiatowego stwierdził, że w zaświadczeniach o samodzielności lokali, które zostaną wystawione dla Apartamentów zostaną one zakwalifikowane jako: „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi”?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z póżn. zm.) zwanej dalej „Ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 Ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z art. 2 pkt 6 wynika, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ponadto, art. 8 ust. 1 Ustawy, określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 Ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w Ustawie jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 Ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 Ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 , art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do Ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 Ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a Ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b Ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Jak wynika z art. 41 ust. 12c Ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacjo Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych zdefiniowano m.in. pojęcie takie jak obiekty budowlane przez które rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Do budynków sklasyfikowanych w dziale 11, o których mowa w art. 2 pkt 12 Ustawy, zalicza się:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leczniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie Ftp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), czyli budynki o dwóch mieszkaniach (budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach) oraz budynki o trzech i więcej mieszkaniach (budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach);
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 8% od statusu nabywcy takiego budynku.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności faktycznych Apartamenty znajdować się będą w:

1.  3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej, składających się według GUS w całości z lokali mieszkalnych (apartamentów), które Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi pismem z dnia 12 grudnia 2014 r., znak: OKN - xxxx/xx - xxxx/xxxx zakwalifikował jako mieszczące się w następujących grupowaniach: PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”.
2.  1 budynku rekreacyjno-wypoczynkowym z lokalami handlowymi i gastronomicznymi (wskazany w pkt 2 powyżej), w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele handlowo - usługowe - PKOB grupa 123 klasa 1230 „Budynki handlowo – usługowe”.

Same Apartamenty zostały sklasyfikowane przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi do grupy KŚT grupa 1 rodzaj 122 „Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”. Poza tym, jak wskazał Wnioskodawca, pismem z dnia 10 września 2014 r., znak: UAiB.xxx.xxx.xxxx Dyrektor Wydziału Urbanistyki i Architektury i Budownictwa Starostwa Powiatowego stwierdził, że w zaświadczeniach o samodzielności lokali, które zostaną wystawione dla Apartamentów zostaną one zakwalifikowane jako: „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi”. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z póżn. zm.) pod pojęciem samodzielnego lokalu mieszkalnego należy rozumieć wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Tę definicję ustawową uzupełnia definicja mieszkania zamieszczona w rozporządzeniu Ministra infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.), obowiązującym od 16 grudnia 2002 r.; zgodnie z którym pod pojęciem mieszkania rozumie się zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Biorąc to pod uwagę należy wskazać, że wskazana w piśmie z dnia 10 września 2014 r. znak: UAiB.xxx.xxx.xxx Dyrektora Wydziału Urbanistyki i Architektury i Budownictwa Starostwa Powiatowego klasyfikacja Apartamentów w istocie pokrywa się z definicją samodzielnego lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. Biorąc pod uwagę powyższe a w szczególności klasyfikację statystyczną Budynków i Apartamentów, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w świetle ww. przepisów podatkowych Apartamenty należy uznać za mieszkania a w konsekwencji zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust 12 w związku z art. 146a pkt 2 Ustawy sprzedaż Apartamentów winna być opodatkowana stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 8 %. Na zakończenie Wnioskodawca wskazuje interpretację indywidualną znak: xxxx/xxx-xx/xx/xx, na mocy której powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Interpretacja wydana została jednak przed wydaniem i zmianą Pozwolenia na budowę jak również przed wskazaniem przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, klasyfikacji Budynków i Apartamentów.

Pismem z dnia 12 grudnia 2014 r., znak: OKN - xxxx/xx - xxxxx/xxxx Urząd Statystyczny w Łodzi Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur stwierdził, że w. budynki mieszczą się w następujących grupowaniach:

*   trzy budynki o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej (wskazane w pkt 1 powyżej) składających się według GUS w całości z lokali mieszkalnych (apartamentów) -PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”,
*   budynek rekreacyjno–wypoczynkowy z lokalami handlowymi i gastronomicznymi (wskazany w pkt 2 powyżej), w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele handlowo – usługowe PKOB grupa 123 klasa 1230 „Budynki handlowo–usługowe”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei budynki niemieszkalne sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 obejmują:

*   hotele i budynki zakwaterowania turystycznego - grupa 121,
*   budynki biurowe - grupa 122,
*   budynki handlowo-usługowe - grupa 123,
*   budynki transportu i łączności - grupa 124,
*   budynki przemysłowe i magazynowe - grupa 125,
*   ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej-grupa 126,
*   pozostałe budynki niemieszkalne-grupa 127.

Klasa 1211 - Budynki hoteli, obejmuje z kolei m.in. hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje inwestycję budowy budynków apartamentowych. Apartamenty będą znajdować się w:

1.  3 budynkach o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej będzie znajdować się 168 apartamentów, z pozwolenia na budowę wynika, że obiekty zostały zaliczone do kategorii obiektów budowlanych – XIV – budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne,
2.  1 budynku o funkcji rekreacyjnej wypoczynkowej z lokalami handlowymi i gastronomicznymi, w budynku znajdować się będzie 26 apartamentów, 6 lokali gastronomicznych i 11 lokali handlowych, z pozwolenia na budowę wynika, że obiekty zostały zaliczone do kategorii obiektów budowlanych – XIV – budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne i XVII - budynki handlu, gastronomii i usług jak: sklepy, centra handlowe, domy towarowe, hale targowe, restauracje, bary, kasyna, dyskoteki, warsztaty rzemieślnicze, stacje obsługi pojazdów, myjnie samochodowe, garaże powyżej 2 stanowisk, budynki dworcowe, śmietnik - VIII - inne budowle.

Apartamenty będą przeznaczone na sprzedaż i będą wykorzystywane przez nabywców tych lokali do zamieszkania lub wynajmowania na rzecz osób trzecich. Prawo własności lokali będzie przenoszone na podstawie umów w formie aktu notarialnego. Powierzchnia każdego Apartamentu nie będzie przekraczać 150 m2.

Na podstawie pisma Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, Wnioskodawca wskazał, że apartamenty mieszczą się w grupowaniu: KŚT /Klasyfikacja Środków Trwałych/grupa 1 rodzaj 122 „Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”.

Natomiast pismem otrzymanym z Wydziału Urbanistyki i Architektury i Budownictwa Starostwa Powiatowego dla Apartamentów zostaną wydane zaświadczenia kwalifikujące lokale jako: „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi”.

Przenosząc wskazane regulacje prawne na grunt niniejszej sprawy, trudno zgodzić się, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa będących przedmiotem zapytania lokali będzie opodatkowana preferencyjną stawką podatku. Stawka ta znajduje bowiem zastosowanie wyłącznie do lokali spełniających definicję lokali mieszkalnych zgodnie z art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali. W konsekwencji – wbrew argumentom Wnioskodawcy – skoro w zaświadczeniach Starosty lokale będą określone jako „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi”, to zastosowania nie znajdzie preferencyjna stawka podatku, bowiem lokale te nie będą spełniały warunków, aby uznać je za lokale mieszalne. Bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie pozostają argumenty Wnioskodawcy, że budynki, w których mieszczą się lokale będące przedmiotem zapytania mieszczą się w PKOB 1122, gdyż to nie budynki będą przedmiotem dokonywanej przez Wnioskodawcę dostawy lecz apartamenty. Również bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wskazanie Wnioskodawcy, że przedmiotowe apartamenty mieszczą się w Klasyfikacji Środków Trwałych – w grupie 1 rodzaj 122 „Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”.

Skoro zatem z zaświadczeń Starosty będzie wynikało inne przeznaczenie niż mieszkalne tj. rekreacyjne lub wypoczynkowe z przeznaczeniem do stałego pobytu ludzi, to nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że ich dostawa korzysta z preferencyjnej stawki VAT, gdyż lokale te nie służą zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych lecz rekreacyjnych lub wypoczynkowych. W konsekwencji dostawa lokali, które w zaświadczeniach Starosty określane będą jako „lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe, z wydzielonymi trwałymi ścianami izbami lub zespołami izb wraz z pomieszczeniami pomocniczymi przeznaczonymi do stałego pobytu ludzi” podlega opodatkowaniu stawką podstawową 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.