Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.420.2021.1.AMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-12
Teza: Podleganie opodatkowaniu z tytułu sprzedaży udziału w działkach niezabudowanych
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; pełnomocnictwo; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży udziału w niezabudowanych działkach nr 1 i 2 za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży udziału w niezabudowanych działkach nr 1 i 2 za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni (wdowa) jest spadkobierczynią i współwłaścicielką nieruchomości w udziale 16/112. Nieruchomość o powierzchni 4.343 m2 jest położona w (…), w gminie (…). W Sądzie Rejonowym w (…) jest prowadzona księga wieczysta nr (…). Działka nie jest zabudowana i jest położona na terenie, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość została nabyta w postępowaniu spadkowym, Postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) nr (…) z dnia 25 listopada 2015 r.

Pozostałymi współwłaścicielami działki są: (…) w udziale 16/112; (…) w udziale 16/112; (…) w udziale 16/112; (…) w udziale 16/112; (…) w udziale 8/112; (…) w udziale 8/112; (…) w udziale 8/112; (…) w udziale 8/112.

Nabywca sam zgłosił się do zakupu działki.

W dniu 23 stycznia 2020 r. została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży działki firmie (…) Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) oraz umowa dzierżawy.

Warunki umowy przedwstępnej:

*   uzyskanie przez Stronę Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy,
*   uzyskanie przez Stronę Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   uzyskanie przez Stronę Kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającą na lokalizację zjazdu na nieruchomość,
*   uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew oraz zgodę na dokonanie nasadzeń zamiennych,
*   niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości,
*   potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków powstałych w wyniku jej podziału,
*   skuteczne ujawnienie w dziale II Własność księgi wieczystej nr (…) (…) jako współwłaściciela nieruchomości,
*   wydanie przez właściwy organ wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem działki,
*   wydanie przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości,
*   założenie odrębnych ksiąg wieczystych,
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji wodnej, sanitarnej, deszczowej,
*   uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
*   uzyskanie przez sprzedających własnym kosztem i staraniem w terminie do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez KIS, o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu naliczenia podatku VAT,
*   uzyskanie pozytywnej promesy na sprzedaż alkoholu powyżej 4,5% w planowanym obiekcie handlowym,
*   przedłożenie przez Sprzedających w terminie 30 dni od dnia zawarcia niniejszej umowy zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzającego, że nieruchomość nie stanowi lasu i nie jest przeznaczona do zalesienia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
*   przedłożenie przez Sprzedających zaświadczeń z Urzędu Skarbowego, dotyczących nabycia spadku na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu.

W dniu 23 stycznia 2020 r. została zawarta umowa dzierżawy na okres trzech miesięcy. Umowa dzierżawy została zawarta w związku z łączącą Strony przedwstępną umową sprzedaży działki nr (…). Strony umowy postanawiają, iż przekazanie Przedmiotu dzierżawy nastąpi niezwłocznie po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży, o której mowa w umowie przedwstępnej.

W umowie przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem udzielone zostało Stronie Kupującej pełnomocnictwo z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie Nieruchomości, warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania i odbioru. Pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawców.

Na wniosek firmy (…) Spółka Akcyjna w dniu 21 września 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Warunki zabudowy dla inwestycji: budowa budynku handlowo-usługowego (handel artykułami spożywczymi, przemysłowymi, wyposażenia domowego, usługi nieuciążliwe) o powierzchni sprzedaży do 400 m2 wraz z niezbędnymi obiektami infrastruktury technicznej, wynikających z przewidywanego przeznaczenia.

Na wniosek firmy (…) Spółka Akcyjna w dniu 19 marca 2021 r., decyzją Burmistrza Miasta (…) nr (…), zatwierdzono projekt podziału nieruchomości położonej w obrębie (…), oznaczonej w rejestrach ewidencji gruntów tego obrębu jako działka nr (…) o powierzchni 0,4343 ha na działkę nr 1 o powierzchni 0,2101 ha i działkę nr 2 o powierzchni 0,2242 ha. Przedmiotem sprzedaży będą dwie działki powstałe po podziale.

W dniu 24 maja 2021 r. do Sądu Rejonowego w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych został złożony wniosek o odłączenie z księgi wieczystej nr (…) działki nr 1 o powierzchni 0,2101 ha do nowej księgi wieczystej.

Na nieruchomości podlegającej sprzedaży nie były dokonywane żadne prace w celu jej uatrakcyjnienia. Cały nakład finansowy na cel budowy obiektu handlowo-usługowego ponosi kupujący czyli firma (…) Spółka Akcyjna.

Nieruchomość nie była użytkowana. Działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze zbyciem opisanej nieruchomości, Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy jest zwolniona z tego obowiązku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni uważa, że w związku ze zbyciem nieruchomości transakcja nie podlega opodatkowaniu od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie dokonywała czynności właściwych dla zachowania dla podmiotów dokonujących takich dostaw w sposób częstotliwy i z zamiarem osiągnięcia zysku z tej działalności. Podjęte działania nastąpiły w ramach zwykłego zarządzania majątkiem osobistym. Z opisanego stanu faktycznego nie wynika też, by Wnioskodawczyni działała jako osoba, której celem jest osiągnięcie zysku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawnelub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwany dalej „Kodeks cywilny”. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami natomiast są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tych sprawach, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni (wdowa) nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem działki niezabudowanej nr (…), położonej w (…), o powierzchni 4.343 m2, w udziale 16/112, którą nabyła w postępowaniu spadkowym i wraz z pozostałymi współwłaścicielami zamierza sprzedać. Działka ta jest położona na terenie, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie była użytkowana. Działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nabywca sam zgłosił się do zakupu działki.

W dniu 23 stycznia 2020 r. została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży działki firmie (…) Spółka Akcyjna. Warunki umowy przedwstępnej dotyczą m.in. uzyskania przez Stronę Kupującą: prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na nieruchomość, pozwolenia na wycięcie drzew oraz zgody na dokonanie nasadzeń zamiennych, niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydania przez właściwy organ wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem działki, wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości, założenia odrębnych ksiąg wieczystych, uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji wodnej, sanitarnej, deszczowej, uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, przedłożenia przez Sprzedających zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzającego, że nieruchomość nie stanowi lasu i nie jest przeznaczona do zalesienia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie w umowie przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem udzielone zostało Stronie Kupującej pełnomocnictwo z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie Nieruchomości, warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego. Pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawców.

Na wniosek firmy (…) Spółka Akcyjna 21 września 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji: budowa budynku handlowo-usługowego o powierzchni sprzedaży do 400 m2 wraz z niezbędnymi obiektami infrastruktury technicznej. Również na wniosek firmy (…) Spółka Akcyjna 19 marca 2021 r., decyzją Burmistrza Miasta (…), zatwierdzono projekt podziału działki nr (…) na działkę nr 1 o powierzchni 0,2101 ha i działkę nr 2 o powierzchni 0,2242 ha. Przedmiotem sprzedaży będą dwie działki powstałe po podziale. Cały nakład finansowy na cel budowy obiektu handlowo-usługowego ponosi kupujący czyli firma (…) Spółka Akcyjna.

Ponadto, w dniu 23 stycznia 2020 r. została zawarta umowa dzierżawy na okres trzech miesięcy. Umowa dzierżawy została zawarta w związku z łączącą Strony przedwstępną umową sprzedaży działki nr (…). Strony umowy postanawiają, iż przekazanie Przedmiotu dzierżawy nastąpi niezwłocznie po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży, o której mowa w umowie przedwstępnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy sprzedaż nieruchomości, składającej się z dwóch działek niezabudowanych, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do faktycznych okoliczności danej sprawy. Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

*   po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie – czynności tej dokonuje podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży 16/112 udziału we współwłasności działek niezabudowanych nr 1 i nr 2, Wnioskodawczyni będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie Strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni udzieliła Stronie Kupującej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw. Na jego podstawie Strona Kupująca będzie mogła występować przed wszelkimi organami administracji publicznej i podejmować działania w celu uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w zawartej przedwstępnej umowie sprzedaży. Na podstawie udzielonego pełnomocnictwa przyszły nabywca będzie mógł składać wnioski, odbierać decyzje i postanowienia, uzyskać warunki techniczne przyłączy do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej oraz uzyskać decyzję na lokalizację zjazdu z drogi publicznej. Wszystkie czynności opisane w zawartej przedwstępnej umowie sprzedaży działki nr (…), podzielonej na działki nr 1 i nr 2, zostaną wykonane na mocy udzielonego pełnomocnictwa przez Stronę Kupującą. Czynności, które zostały już wykonane to wydanie decyzji o warunkach zabudowy, zgodnie z planami inwestycyjnymi Strony Kupującej oraz zatwierdzenie projektu podziału działki nr (…). Czynności, które zostaną wykonane to m.in. uzyskanie pozwolenia na budowę, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu na nieruchomość, uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew i dokonanie nasadzeń zamiennych, uzyskanie warunków technicznych przyłączy. Dodatkowo Wnioskodawczyni podpisała ze Stroną Kupującą umowę dzierżawy.

Zatem udział w niezabudowanych działkach nr 1 i nr 2 zostanie sprzedany przyszłemu nabywcy, po wykonaniu czynności wskazanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, jako grunt gotowy pod planowaną inwestycję, na której w krótkim czasie można rozpocząć realizację zamierzeń budowlanych Strony Kupującej. Czynności te podnoszą atrakcyjność ww. gruntu dla nabywcy i zwiększają jego wartość celem maksymalizacji zysku dla Sprzedającej (Wnioskodawczyni).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności, które będą wykonywane przez Stronę Kupującą na działkach nr 1 i nr 2 wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni – mocodawcy. Wymieniony wyżej szereg czynności w postaci m.in. podziału działki nr (…), uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, uzyskania pozwolenia na budowę, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu, uzyskania warunków technicznych przyłączy, wykonania badań geotechnicznych gruntu oraz przeprowadzenia innych czynności niezbędnych do przygotowania planowanej przez Spółkę będącą Kupującym inwestycji, tj. na cele budowlane, czyli przez pełnomocnika, nie pozostanie bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni (Sprzedającej). Opisany szereg czynności, wykonywanych przez Stronę Kupującą na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni jako mocodawcy. Pełnomocnik, dokonując ww. czynności za pełną zgodą Wnioskodawczyni, uatrakcyjni ww. działki gruntu jako towar przeznaczony do odpłatnego zbycia, będący nadal własnością Sprzedającej. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość niezabudowana o zupełnie innym charakterze i wyższej wartości niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, uatrakcyjniona, gotowa do realizacji zamierzeń inwestycyjnych nabywcy.

Do momentu faktycznego przeniesienia udziałów we współwłasności działek nr 1 i nr 2, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. działki gruntu pozostają we współwłasności Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Stronę Kupującą, ponieważ Stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawczyni, a nie Spółka będąca przyszłym nabywcą. Umocowany nabywca, jako pełnomocnik Sprzedającej, nie będzie działał we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawczyni, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami. Zatem to Wnioskodawczyni podejmie aktywne działania o zorganizowanym charakterze w celu zbycia udziału we współwłasności ww. działek.

Ponadto z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawczyni zawarła ze Stroną Kupującą umowę dzierżawy nieruchomości będącej przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży. Należy zatem w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na Strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W kontekście niniejszej sprawy, należy również zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Wydzierżawienie przez Wnioskodawczynię udziału w działce nr (…), podzielonej następnie na działki nr 1 i nr 2, które będą przedmiotem sprzedaży, dodatkowo spowodowało, że straciły one charakter majątku prywatnego.

W analizowanej sprawie, całokształt działań Wnioskodawczyni pozwala stwierdzić, że wystąpią przesłanki świadczące o takiej aktywności Sprzedającej w przedmiocie zbycia opisanych we wniosku działek, które będą porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (stały i zorganizowany charakter takiej działalności), o których mowa w orzeczeniach w ww. sprawach C-180/10 i C-181/10. Wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzą o tym, że sprzedaż 16/112 udziału we współwłasności w działkach nr 1 i 2 wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Opisany powyżej szereg czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług został i zostanie „wykonany” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej. Wnioskodawczyni podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczą o zaangażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wnioskodawczyni dokonując opisanych we wniosku działań i czynności, wyjdzie poza ramy czynności związanych z typowym (zwykłym) wykonywaniem prawa własności i rozporządzaniem nim.

Przedstawiony opis stanu faktycznego nie wskazuje na korzystanie z przysługującego Wnioskodawczyni prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż udziału we współwłasności w działkach gruntu nr 1 i nr 2, wydzielonych z działki nr (…), w stosunku do której zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży, będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Działania, które podjęła Sprzedająca i które zostaną jeszcze przez Nią podjęte w celu przygotowania ww. działek niezabudowanych pod budowę inwestycji Strony Kupującej dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedająca będzie działała jako podatnik tego podatku.

Skoro w analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż 16/112 udziału we współwłasności w działkach nr 1 i nr 2, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii podlegania opodatkowaniu w związku z sprzedażą nieruchomości dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.