Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.39.2017.1.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-17
Teza: Wliczenie kosztów transportu do podstawy opodatkowania w WDT i eksporcie towarów oraz stawka podatku.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; eksport-eksport towarów; koszt; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i eksporcie towarów,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie stawki podatku dla kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i eksport towarów.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i eksporcie towarów oraz w zakresie stawki podatku dla kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i eksport towarów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Spółka oferuje szeroki zakres produktów izolacyjnych. W ramach prowadzonej działalności Spółka, poza sprzedażą krajową towarów, dokonuje na rzecz swoich kontrahentów wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: WDT) oraz eksportu towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej: Ustawa o VAT).

Dokonując WDT oraz eksportu towarów na rzecz swoich kontrahentów Spółka organizuje transport. Spółka nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług transportowych. Transport zostaje zlecony przez Spółkę firmie spedycyjnej. Następnie Spółka obciąża kontrahentów kosztami transportu. Transport dotyczy ściśle określonej dostawy towarów i nie stanowi świadczenia odrębnego względem WDT lub eksportu towarów.

Spółka planuje zmianę sposobu fakturowania. W planowanym modelu fakturowania koszty transportu dotyczące dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów, którymi Spółka obciąża kontrahentów, mają być wykazywane w osobnej pozycji na fakturze dokumentującej daną dostawę towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka postąpi prawidłowo kwalifikując dostawę towarów oraz obciążenie kontrahenta kosztami transportu w całości jako transakcję WDT lub eksportu towarów?
2.  W konsekwencji, czy Spółka postąpi prawidłowo stosując tę samą stawkę opodatkowania podatkiem VAT do dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów oraz do kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej dostawę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpi on prawidłowo kwalifikując dostawę towarów oraz obciążenie kontrahenta kosztami transportu w całości jako transakcja WDT lub eksport towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie natomiast do art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyżej przytoczonych regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. W szczególności do podstawy opodatkowania należy wliczyć wartość towarów, ale również wszystkie inne elementy będące częściami składowymi świadczenia głównego (tj. dostawy towarów). Zaznaczyć przy tym należy, że dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu danej dostawy.

Transport, którego kosztami Spółka obciąża kontrahentów, nie jest samodzielnym świadczeniem. Stanowi on integralną część dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów dokonywanej przez Spółkę na rzecz kontrahentów. Transport jest dokonywany w związku z dostawą zamówionych towarów i służy realizacji dostawy tych towarów. W niniejszej sytuacji dostawa towarów dokonywana przez Spółkę w ramach WDT/eksportu towarów jest świadczeniem głównym natomiast transport jest świadczeniem pomocniczym. W związku z tym dostawa towarów wraz z jego transportem nie powinna być dzielona dla celów podatkowych na poszczególne elementy. Powinna być traktowana w całości jako WDT/eksport towarów.

Ad. 2)

Wnioskodawca postąpi prawidłowo stosując tę samą stawkę opodatkowania podatkiem VAT do dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów oraz kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej dostawę towarów.

Dostawa towarów w ramach WDT/eksportu towarów oraz obciążenie kosztami transportu powinno być traktowane dla celów podatku od towarów i usług jako jednolita transakcja i być opodatkowane na zasadach właściwych dla WDT/eksportu towarów. Koszty transportu zwiększają kwotę należną z tytułu dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów. W związku z tym koszty transportu powinny zwiększać podstawę opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

Oznacza to, że Spółka powinna zastosować tę samą stawkę opodatkowania podatkiem VAT do dostawy towarów w ramach WDT/eksportu towarów oraz kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej dostawę towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie podstawy opodatkowania w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów i eksporcie towarów,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie stawki podatku dla kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i eksport towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 2 pkt 8 ustawy stanowi, że przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Według art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednak zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy – w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy).

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio – art. 41 ust. 11 ustawy.

Według art. 41 ust. 3 ustawy – w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składający deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Wnioskodawca oferuje szeroki zakres produktów izolacyjnych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca, poza sprzedażą krajową towarów, dokonuje na rzecz swoich kontrahentów wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów w rozumieniu ustawy.

Dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów na rzecz swoich kontrahentów Wnioskodawca organizuje transport. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie świadczenia usług transportowych, a transport zostaje zlecony przez niego firmie spedycyjnej. Następnie Wnioskodawca obciąża kontrahentów kosztami transportu. Transport dotyczy ściśle określonej dostawy towarów i nie stanowi świadczenia odrębnego względem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów.

Wnioskodawca planuje zmianę sposobu fakturowania. W planowanym modelu fakturowania koszty transportu dotyczące dostawy towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów, którymi Wnioskodawca obciąża kontrahentów, mają być wykazywane w osobnej pozycji na fakturze dokumentującej daną dostawę towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności określenia, czy postąpi on prawidłowo kwalifikując dostawę towarów oraz obciążenie kontrahenta kosztami transportu w całości jako transakcję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów.

Należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Nie ulega wątpliwości, że w przypadku czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę można wyróżnić następujące elementy składowe: sprzedaż towarów (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów) oraz ich transport (którego kosztami obciąża nabywców towarów).

W przedmiotowej sprawie nie można stwierdzić, że usługa transportowa sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów będzie stanowiła cel sam w sobie i powinna być traktowana jako odrębne, niezależne świadczenie. W okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę złożoną – której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne – należy uznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów/eksport towarów wraz z usługą transportu.

Transport sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów będzie stanowił integralną część wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów. Wnioskodawca będzie obciążał kontrahentów kosztami transportu w związku ze sprzedażą tych towarów, a transport ten będzie służył zrealizowaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów. Transport nie może być zatem samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla kontrahenta. W konsekwencji, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów/eksport towarów będzie stanowiła świadczenie główne, natomiast świadczeniem pomocniczym będzie usługa transportowa, która będzie ściśle związana z wewnątrzwspólnotową dostawą/eksportem tych towarów. Z ekonomicznego punktu widzenia wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów/eksport towarów wraz z transportem będzie obiektywnie jedną transakcją, jaką niewątpliwie jest wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów/eksport towarów. Zatem również z ekonomicznego punktu widzenia wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów/eksport towarów wraz z transportem nie powinny być dzielone dla celów podatkowych na poszczególne elementy, gdyż tworzą jedną złożoną czynność.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku będziemy mieli do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania – jedną czynnością, tj. wewnątrzwspólnotową dostawą towarów lub eksportem towarów.

Podstawą opodatkowania z tytułu tych czynności będzie – zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy – łączna wartość towarów oraz ich transport. Koszt transportu towarów, którym obciążani będą kontrahenci Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą towarów, będzie zwiększał kwotę należną od nabywcy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów i będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach właściwych dla tych czynności.

Reasumując, Wnioskodawca postąpi prawidłowo kwalifikując dostawę towarów oraz obciążenie kontrahenta kosztami transportu w całości jako transakcję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także określenia, czy prawidłowe będzie stosowanie tej samej stawki opodatkowania podatkiem VAT do dostawy towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów oraz do kosztów transportu, w sytuacji gdy koszty transportu będą stanowić wyodrębnioną pozycję na fakturze dokumentującej dostawę.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie, zgodnie z którym podstawą opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów będzie – zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy – łączna wartość towarów oraz ich transport, należy stwierdzić, że całe transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów (obejmujące również transport tych towarów) będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług właściwą dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, w myśl art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy – faktura powinna zawierać nazwę (rodzaj) towaru lub usługi.

Odnosząc się do kwestii wykazania kosztów transportu w osobnej pozycji na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów/eksport towarów należy wskazać, że w niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży – jak wyżej stwierdzono – będzie jedno świadczenie złożone w postaci wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów. Zatem całość zapłaty należnej z tytułu danego świadczenia złożonego powinna być udokumentowana wystawieniem faktury, w której w części zasadniczej przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru lub usługi winna znaleźć się wyłącznie nazwa właściwa dotycząca dostawy danego towaru.

Faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku rożnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno świadczenie. Powyższe natomiast skutkować może obowiązkiem zastosowania różnych stawek podatku dla wykazanych odrębnie czynności.

W sprawie objętej wnioskiem, jak wykazano powyżej, będzie występowało jedno świadczenie (w postaci danej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bądź eksportu towarów), do wartości którego będą wliczone koszty towarzyszące dostawie, tj. koszty transportu. Zatem z dokumentu poświadczającego dokonanie danej dostawy musi jednoznacznie wynikać, że przedmiotem transakcji będzie dostawa towaru, a nie dostawa towaru i jakiejś innej usługi.

Wobec powyższego, na fakturze dokumentującej taką sprzedaż – a precyzyjniej rzecz ujmując, w tej jej części, która odzwierciedla elementy obligatoryjne w świetle przepisów prawa – powinna widnieć tylko jedna pozycja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów bądź eksport towarów. W pozycji tej – co należy wywodzić z treści art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy – powinna być zsumowana wartość świadczenia głównego (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów) oraz świadczenia pomocniczego (transportu).

W konsekwencji nieprawidłowy będzie planowany przez Wnioskodawcę sposób dokumentowania świadczenia złożonego, na które będzie składała się dana wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lub eksport towarów (jako świadczenie główne) oraz usługi transportu (jako świadczenie pomocnicze), poprzez wykazanie kosztów transportu w osobnej pozycji na fakturze dokumentującej daną dostawę towarów.

Należy zatem stwierdzić, że koszty transportu towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów nie mogą być ujmowane przez niego jako osobna pozycja na fakturze.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że cel fiskalny realizowany poprzez obligatoryjne „fakturowanie” niektórych zdarzeń gospodarczych, nie wyklucza prywatnoprawnego charakteru faktury. Może to mieć szczególne znaczenie dla stron transakcji, gdy jest to jedyny dokument sporządzony dla jej potrzeb. Zatem nic nie stoi na przeszkodzie, aby – po wypełnieniu obowiązków nałożonych przez obowiązujące przepisy prawa podatkowego – Wnioskodawca mógł, niezależnie od podania jednolitej pozycji – wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów, umieścić w części informacyjnej faktury albo w dowolnym załączniku do niej dodatkowe informacje skierowane do kontrahenta, np. wyszczególnić elementy składowe danego świadczenia wraz z informacją o wartościach tych elementów. Jednak powyższe nie oznacza, że możliwość zamieszczania na fakturze dodatkowych informacji daje możliwość ujmowania kosztów dodatkowych w osobnej pozycji faktury. Zredagowana w podany powyżej sposób faktura będzie z pewnością czytelniejsza dla zagranicznych nabywców.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien stosować tę samą stawkę opodatkowania podatkiem VAT do dostawy towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów oraz do kosztów transportu. Natomiast Wnioskodawca będzie postępował nieprawidłowo wykazując koszty transportu dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów/eksportu towarów w osobnej pozycji na fakturze dokumentującej daną dostawę towarów.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.