Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.54.2018.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: - zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 8%; - zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 23%.
Słowa kluczowe: okulary; podatnik; stawka; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 8%;
*   zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 23%

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska oraz o sformułowanie pytań.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 1 marca 2018 r.).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą, tj. salon optyczny. Przedmiotem działalności jest głównie sprzedaż okularów korekcyjnych, które wykonywane są na zamówienie według pisemnego zlecenia lekarza i zawsze są przeznaczone do korekty wad wzroku. Materiał, z którego składają się gotowe okulary to oprawa okularowa oraz szkła korekcyjne. Szkła korekcyjne kupowane są ze stawką podatku VAT 8%, natomiast oprawy okularowe kupowane są ze stawką 23%, jak i 8% od dostawców posiadających certyfikat urzędu rejestracji wyrobów medycznych. Po otrzymaniu zlecenia od klienta, doborze odpowiednich szkieł oraz oprawek, gotowe okulary trafiają do nabywcy. Zawsze okulary wykonywane są na podstawie dokumentu wystawionego przez lekarza okulistę i zawsze mają charakter korygujący wadę wzroku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 1 marca 2018 r.).

1.  Czy właściwe jest zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 8%?
2.  Czy prawidłowe jest zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki zakupiono ze stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 1 marca 2018 r.), zgodnie z ustawą o VAT okulary korekcyjne powinny być sprzedawane ze stawką 8%, ponieważ składają się z soczewki korekcyjnej i oprawy okularów, które stanowią jeden komplet (zarówno gdy oprawa okularowa została nabyta ze stawką 8% jak i 23%) oraz jest to wyrób medyczny wykonywany na podstawie zlecenia wystawionego przez lekarza okulistę i spełniają one kryteria określone również w ustawie o wyrobach medycznych. Okulary korekcyjne, o których mowa we wniosku będą wyrobami medycznymi dopuszczonymi do obrotu na terytorium Polski w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 876, z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 8%;
*   zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 23%

– **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione, bez względu na symbol PKWiU – „Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Zatem podstawowym kryterium decydującym o sposobie opodatkowania dostaw okularów korekcyjnych jest zakwalifikowanie tych towarów do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 211, z późn. zm.).

Należy podkreślić, że kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy przywoływanej ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Zasady dotyczące klasyfikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach ww. ustawy o wyrobach medycznych.

Art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych stanowi, że pod pojęciem wyrobu medycznego należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

– który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Stosownie do ust. 1 pkt 31 powyższego artykułu, przez wprowadzenie do obrotu rozumie się udostępnienie za opłatą albo nieodpłatnie, po raz pierwszy, wyrobu innego niż wyrób do badań klinicznych i wyrób do oceny działania, w celu używania lub dystrybucji na terytorium państwa członkowskiego, niezależnie od tego, czy jest to wyrób fabrycznie nowy, czy całkowicie odtworzony.

Jak stanowi ust. 1 pkt 32 wyżej powołanego artykułu, przez wprowadzenie do używania należy rozumieć pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 45 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest:

1.  podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2.  podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

Z definicji ujętych w ww. przepisach wynika, że okulary korekcyjne spełniające określone w ustawie o wyrobach medycznych kryteria, zarówno gotowe, jak i wykonywane na zamówienie – są wyrobem medycznym. Nie dotyczy to jednak okularów przeznaczonych do celów innych niż medyczne (np. okulary słoneczne). Przez okulary wykonane na zamówienie należy rozumieć te, które są wykonane według specjalnej pisemnej instrukcji sporządzonej przez lekarza okulistę lub inną uprawnioną osobę.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, wyroby wprowadzane do obrotu, wprowadzane do używania, sprowadzane spoza terytorium państw członkowskich przez świadczeniodawcę na własny użytek lub dostarczane w sprzedaży wysyłkowej, są oznakowane znakiem CE.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, znakiem CE nie oznakowuje się wyrobu wykonanego na zamówienie, wyrobu do badań klinicznych, wyrobu do oceny działania, wyrobu wykonanego przez użytkownika oraz systemu i zestawu zabiegowego, o których mowa w art. 30 ust. 1 i 4.

W myśl art. 11 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych, wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, za wyrób, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze.

Na podstawie art. 26 pkt 2 ustawy o wyrobach medycznych, domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych – w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.

Według art. 29 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

Autoryzowanym przedstawicielem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który jest wyznaczony przez wytwórcę do działania w jego imieniu oraz do którego mogą zwracać się, zamiast do wytwórcy, władze i instytucje państw członkowskich w sprawach obowiązków wytwórcy określonych ustawą (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o wyrobach medycznych).

W oparciu o art. 58 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórca i autoryzowany przedstawiciel mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują zgłoszenia wyrobu do Prezesa Urzędu, co najmniej na 14 dni przed pierwszym wprowadzeniem do obrotu albo przekazaniem do oceny działania pierwszego wyrobu.

Natomiast, jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, rozbieżności dotyczące sklasyfikowania danego wyrobu medycznego albo zakwalifikowania wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro, powstałe między wytwórcą a jednostką notyfikowaną autoryzowaną przez ministra właściwego do spraw zdrowia podlegają rozstrzygnięciu, w drodze decyzji administracyjnej, przez Prezesa Urzędu.

Z powyższych regulacji wynika, że co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą, tj. salon optyczny. Przedmiotem działalności jest głównie sprzedaż okularów korekcyjnych, które wykonywane są na zamówienie według pisemnego zlecenia lekarza i zawsze są przeznaczone do korekty wad wzroku. Materiał, z którego składają się gotowe okulary to oprawa okularowa oraz szkła korekcyjne. Szkła korekcyjne kupowane są ze stawką podatku VAT 8%, natomiast oprawy okularowe kupowane są ze stawką 23%, jak i 8% od dostawców posiadających certyfikat urzędu rejestracji wyrobów medycznych. Po otrzymaniu zlecenia od klienta, doborze odpowiednich szkieł oraz oprawek, gotowe okulary trafiają do nabywcy. Zawsze okulary wykonywane są na podstawie dokumentu wystawionego przez lekarza okulistę i zawsze mają charakter korygujący wadę wzroku. Okulary korekcyjne, o których mowa we wniosku będą wyrobami medycznymi dopuszczonymi do obrotu na terytorium Polski w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia dotycząca zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy zakupione przez niego oprawki były opodatkowane stawką 8%, jak i 23%.

Należy zauważyć, że skoro przedmiotem dostawy są okulary korekcyjne, składające się m.in. z opraw okularowych (opodatkowanych 8% bądź 23% stawką podatku VAT), to dla opodatkowania (określenia stawki podatku VAT) sprzedaży tego wyrobu, bez znaczenia jest stawka podatku VAT z jaką wykonawca nabył poszczególne elementy (np. oprawy okularowe) składające się na wyrób końcowy, jakim są okulary korekcyjne. Podstawowym kryterium decydującym o sposobie opodatkowania dostaw tych towarów jest zakwalifikowanie ich do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych.

Odnosząc wskazane powyżej regulacje prawne do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę gotowych okularów korekcyjnych, które, jak wskazał Wnioskodawca, stanowią wyrób medyczny w rozumieniu ww. ustawy o wyrobach medycznych i będą dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, właściwe jest zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy oraz w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Reasumując, do sprzedaży okularów korekcyjnych w sytuacji, gdy oprawki były zakupione ze stawką 8%, jak i 23%właściwe będzie zastosowanie przez Wnioskodawcę stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 1 i nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.