Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.131.2019.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: W zakresie ustalenia, czy do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć: 1.umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017, 2. zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym.
Słowa kluczowe: emisja; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; umorzenie; uprawnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.) uzupełnionym 31 maja 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć:

1.  umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017,
2.  zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć:

1.  umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017,
2.  zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 17 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.131.2019.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 31 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest spółką, w której głównym przedmiotem działalności jest produkcja i dostawa energii cieplnej. Działalność ta jest prowadzona na podstawie udzielonej koncesji przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W toku procesu produkcyjnego Spółka dokonuje emisji do powietrza gazów cieplarnianych (w tym CO2).

Spółka objęta jest regulacjami ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych (dalej: „USHU”, t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1201, z późn. zm.). Jest zobowiązana do corocznego rozliczenia emisji gazów cieplarnianych (CO2) poprzez przedstawienie do umorzenia określonej ilości uprawnień do emisji.

Na koniec każdego roku bilansowego i podatkowego po ustaleniu wielkości spalonego opału potrzebnego do wyprodukowania (sprzedaży) energii cieplnej w danym roku Spółka ustala rzeczywistą wielkość emisji CO2. Ustalona wielkość emisji CO2 podlega corocznie raportowaniu Krajowemu Ośrodkowi Bilansowania i Zarządzania Emisjami. Zatwierdzony raport stanowi podstawę umorzenia uprawnień.

Zgodnie z obecnym stanem prawnym, na lata 2013 - 2020 Spółka ma przyznane darmowe uprawnienia do emisji CO2 w ramach krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla. Wielkość przyznanych uprawnień nie zabezpiecza pełnego pokrycia rzeczywistego poziomu emisji CO2 generowanego w procesie produkcyjnym energii cieplnej. W celu pokrycia niedoborów praw w przydziale 2013-2020, Spółka zmuszona była zakupić w 2018 r. prawa do emisji CO2 na rynku giełdowym.

Do roku 2017 Spółka kwalifikowała prawa do emisji CO2 jako zapasy. Na rzeczywistą wielkość emisji dotyczącą danego roku, Spółka tworzyła rezerwę, która stawała się kosztem podatkowym poprzez rozchód zapasów dokonywany w momencie umorzenia uprawnień przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami.

W związku z powyższym, w 2018 r. do kosztów podatkowych Spółka zakwalifikowała emisje CO2 dotyczące roku 2017, które zostały umorzone w 2018 r.

Od 2018 r. dla celów bilansowych, Spółka rozpoczęła stosowanie zasad ujęcia i rozliczenia praw do emisji zgodnie z uregulowaniami zawartymi w uchwale nr 8/15 Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia 8 grudnia 2015 r. Według stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości, zarówno przyznane jak i zakupione prawa do emisji zostały zakwalifikowane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne. Przyznane i zakupione na rok 2018 prawa do emisji Spółka zaliczyła do kosztów bilansowych i podatkowych roku 2018 jako amortyzacja. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka potraktowała zakup praw do emisji CO2, jako koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością.

Na brakujące prawa do emisji CO2 Spółka utworzyła rezerwę, która została wyłączona z kosztów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 maja 2019 r.):

Czy słuszne jest zdanie Spółki, że do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć:

3\. umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017,

4\. zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 maja 2019 r.), powinien on zaliczyć do kosztów podatkowych roku 2018:

1\. Umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017.

Do końca 2017 r., zgodnie z zasadami opisanymi w polityce rachunkowości, Spółka kwalifikowała prawa do emisji C02 jako zapasy. W 2017 r. Spółka posiadała zapas emisji niezbędny do umorzenia za 2017 r.

Kosztem bilansowym dotyczącym roku 2017 była utworzona w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych rezerwa w wysokości zgodnej z raportem przedstawionym Krajowemu Ośrodkowi Bilansowania i Zarządzania Emisjami praw do emisji CO2. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, utworzona rezerwa nie była zaliczana przez Spółkę do kosztów podatkowych 2017 r. Stała się ona kosztem podatkowym poprzez rozchód zapasów dokonywany w momencie umorzenia uprawnień do emisji CO2 przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami 9 kwietnia 2018 r.

Zaznaczyć należy, że zdarzenie umorzenia w 2018 r. emisji dotyczących 2017 r. było bilansowo obojętne.

Spółka rozwiązała utworzoną w 2017 r. rezerwę. Powstały z rozwiązania rezerwy przychód nie stanowił przychodów podatkowych w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2\. Zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została obliczona w powiązaniu z osiągniętymi w 2018 r. przychodami ze sprzedaży energii cieplnej.

Jest to ta wartość praw do emisji CO2, która została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym.

Od 2018 r., dla celów bilansowych, Spółka rozpoczęła stosowanie zasad ujęcia i rozliczenia praw do emisji zgodnie z uregulowaniami zawartymi w Uchwale 8/15 Komitetu Standardów Rachunkowości z 8 grudnia 2015 r.

Według stanowiska Komitetu, zarówno przyznane jak i zakupione prawa do emisji zostały zakwalifikowane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne. Przyznane i zakupione na rok 2018 prawa do emisji Spółka zaliczyła do kosztów bilansowych i podatkowych roku jako amortyzacja. Wartość amortyzacji praw do emisji CO2 jest zgodna z rzeczywistą emisją CO2 zawartą w rocznym raporcie skierowanym do Krajowego Ośrodka Bilansowania i Zarządzania Emisjami.

Zdaniem Spółki, koszty amortyzacji dotyczące emisji CO2 za 2018 r. stanowią koszty uzyskania przychodów poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty amortyzacji dotyczące emisji CO2 nie zostały również wymienione w artykule 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Spółka uważa, że wydatek na zakup emisji CO2 wykazuje bezpośredni związek z prowadzoną działalnością. Konieczność posiadania tego typu uprawnień, w ilości nie mniejszej niż wykazana corocznie w raporcie rocznym podlegającym weryfikacji przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami jest bezwzględnym obowiązkiem Spółki wynikającym z ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1223) i warunkiem koniecznym do wykonywania działalności ciepłowniczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z powyższym, w 2018 r. Spółka zaliczyła do kosztów podatkowych koszty amortyzacji dotyczące uprawnień do emisji CO2 za rok 2018.

Wprowadzona od 2018 r. zmiana zasad kwalifikacji uprawnień do emisji CO2, tj. nie jako zapasy, a jako wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, wynikająca z chęci dostosowania się do ogólnie przyjętych przepisów prawa bilansowego spowodowała skumulowanie w 2018 r. kosztów podatkowych dotyczących emisji CO2 za 2017 i 2018 r. W kosztach podatkowych znalazły się rozwiązane rezerwy dotyczące uprawnień do emisji za 2017 r. oraz koszty amortyzacji dotyczące emisji CO2 za 2018 r. Zaznaczyć należy, że jest to sytuacja jednorazowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo- skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu – z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4–4e updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże, w myśl art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c updop).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e updop, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy więc od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Należy także wskazać, że zasady ustalania przychodów i kosztów podatkowych wynikają wyłącznie z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351). Przepisy rachunkowe nie są podatkotwórcze, nie mogą zmieniać zasad zawartych w ustawach podatkowych. Ustawa o rachunkowości, nie jest częścią prawa podatkowego, w związku z czym jej postanowienia nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Teza ta była wielokrotnie potwierdzana w orzecznictwie sądów oraz interpretacjach organów podatkowych (np. wyrok z 13 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1703/13).

W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017 oraz zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym.

Jak już wcześniej wskazano, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym. Wydatki na nabycie uprawnień do emisji CO2 wykazują bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez podmiot, który takie gazy emituje. Posiadanie przez podmiot niezbędnej ilości uprawnień do emisji gazów, stanowi w istocie warunek konieczny dla prowadzenia takiego rodzaju działalności gospodarczej. Wnioskodawca bez posiadania odpowiedniej ilości uprawnień musiałby zredukować wielkość prowadzonej działalności, co niewątpliwie przełożyłoby się na wielkość osiąganych przychodów. Bez poniesienia wydatków na nabycie odpowiedniej ilości uprawnień do emisji gazów, w razie zbyt niskiego limitu darmowego uprawnienia do emisji CO2 i w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie zakupi praw na rynku giełdowym, koniecznym byłoby więc ewentualne ograniczenie produkcji. Natomiast, przekroczenie norm emisji powoduje obowiązek uiszczenia kar pieniężnych za brak uprawnień na pokrycie rzeczywistych wielkości emisji. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na zakup uprawnień do emisji CO2 wykazują więc związek funkcjonalny z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę, bez ich poniesienia uzyskanie tych przychodów nie byłoby możliwe. Wydatki wskazane we wniosku są zatem niewątpliwie ukierunkowane na osiągnięcie przychodów, a nie na tylko zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Niezbędność poniesienia tych kosztów dla uzyskania przychodów przez Spółkę wynika przede wszystkim z regulacji rynku energetycznego, której elementem istotnym dla rozpoznawanej sprawy jest nałożenie na odbiorców przemysłowych ustawowego obowiązku nabycia uprawnień do emisji.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup uprawnień do emisji CO2 są zatem związane z uzyskaniem przez Spółkę przychodów przez co wypełniona została przesłanka celowościowa, o jakiej mowa w art. 15 ust. 1 updop, przy czym ww. wydatki związane są w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Wobec tego, wydatki te stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 updop.

W przypadku uprawnień do emisji CO2 momentem, w którym dochodzi do poniesienia kosztu uzyskania przychodu, jest moment, w którym ostatecznie (definitywnie) dojdzie do rozliczenia nabytych uprawnień. Ten moment następuje, wówczas gdy uprawnienia do emisji CO2 zostaną umorzone w przez Spółkę. Będzie to zatem moment, kiedy zostaną wykorzystane (rozwiązane) rezerwy, jakie Spółka utworzyła z uwagi na obowiązki nałożone przepisami ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1201, z późn. zm.).

Tak ustalony moment poniesienia kosztu należy następnie odnieść do terminów, jakie wynikają z art. 15 ust. 4b i 4c updop, co pozwala na określenie daty potrącalności omawianych kosztów uzyskania przychodów. Jeśli zatem do rozwiązania utworzonych przez Spółkę rezerw dojdzie w roku, za który umarzane są uprawnienia do emisji CO2, jak również w następnym roku do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego (nie później, niż do upływu terminu do złożenia zeznania rocznego), to koszty potrąca się w roku, za który doszło do umorzenia. Jeśli natomiast do rozwiązania utworzonych rezerw dojdzie po końcu roku, za który są umarzane i po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok za jaki następuje umorzenie (w sytuacji, gdy sprawozdanie sporządzane jest przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego), to przedmiotowe koszty powinny być potrącone w roku, w którym rozwiązano rezerwy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie uprawnień do emisji CO2 przeznaczonych do umorzenia związane są w sposób bezpośredni z przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec tego, wydatki te stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 updop. Oznacza to, że Wnioskodawca dla celów podatkowych powinien rozpoznawać koszty zakupu prawa do emisji CO2 przeznaczonego do umorzenia, co do zasady w roku podatkowym w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Wyjątek od tej zasady stanowią koszty poniesione po dniu określonym w art. 15 ust. 4b ww. ustawy, tj. po dniu złożenia sprawozdania finansowego lub zeznania podatkowego (w sytuacji, gdy podatnik nie jest zobowiązany do złożenia sprawozdania finansowego), które są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy słuszne jest zdanie Spółki, że do kosztów podatkowych 2018 r. Spółka powinna zaliczyć:

1.  umorzone w 2018 r. prawa do emisji CO2 dotyczące roku 2017,
2.  zakupione w 2018 r. prawa do emisji CO2 do umorzenia za 2018 r., których wartość została odniesiona w koszty amortyzacji 2018 r. w ujęciu bilansowym,

należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.