Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.567.2021.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-13
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT planowanej sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego.
Słowa kluczowe: działalność; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT planowanej sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 listopada 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 8 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT planowanej sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2021 r. (wpływ 28 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

W 1993 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała w formie darowizny od teścia gospodarstwo rolne, w którego skład wchodzą między innymi dwie działki znajdujące się w miejscowości (…) o numerach ewidencyjnych (…) i (…).

W 2011 roku gmina (…) uchwaliła MPZP dla miejscowości (…), zmieniając przeznaczenie m.in. tych działek na tereny usług i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Przez cały okres posiadania nieruchomości były wykorzystywane rolniczo, nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, ponadto nie udostępniano działek innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani użyczenia.

Wnioskodawczyni ani jej mąż nie są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W 2021 roku zgłosili się do Wnioskodawczyni i jej męża potencjalni nabywcy zainteresowani zakupem części tej nieruchomości w postaci kilku działek budowlanych. Warunkiem było dokonanie przez Wnioskodawczynię i jej męża podziału geodezyjnego na mniejsze działki budowlane oraz wydzielenie dróg dojazdowych do nich. Zainteresowani są deweloperami, prowadzą działalność gospodarczą i zgłosili się sami. Wnioskodawczyni i jej mąż nie planowali sprzedaży działek, nigdzie też nie zamieszczali ogłoszeń i nie szukali kupców. Na dzień dzisiejszy nie została zawarta żadna umowa przedwstępna.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, nie są czynnymi płatnikami podatku VAT, a sprzedaż tych działek nie miałaby charakteru działalności zarobkowej, a jedynie dysponowania własnym majątkiem.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na zadane pytania wskazała Pani, że:

a) z czyjej inicjatywy w roku 2011 (Wnioskodawczyni, męża lub Gminy) doszło do uchwalenia MPZP dla miejscowości (…) zmieniającego przeznaczenie m.in. działek (…) i (…) na tereny usług i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej?

Odp.

Z inicjatywy gminy (…).

b) jakie dokładnie działki będą przedmiotem sprzedaży (należy podać numery ewidencyjne)?

Odp.

Działki będą wydzielane z działek nr ew. (…) i (…).

c) co jest powodem sprzedaży działek, o których mowa we wniosku?

Odp.

Powodem sprzedaży działek jest zgłoszenie się do Wnioskodawczyni i jej męża deweloperów wyrażających chęć ich zakupu, a Wnioskodawczyni i jej mężowi byłoby to na rękę, ponieważ zyskaliby środki na bieżące utrzymanie gospodarstwa.

d) czy posiada Pani jeszcze inne działki przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanych we wniosku)? Jeśli tak, należy wskazać ile, jakie i w jakim celu nabyte.

Odp.

Wnioskodawczyni i jej mąż posiadają jeszcze 5 działek, które nie są przeznaczone na sprzedaż. Chcieliby zachować je dla wnuków. Ale jeśli zmusi ich do tego sytuacja życiowa i nie będą mieli środków na życie i utrzymanie gospodarstwa to będą zmuszeni jedną z nich sprzedać. Jednak nie wystawiają i nigdy nie wystawiali w tym celu żadnych ogłoszeń promujących sprzedaż tych nieruchomości.

e) czy dokonywała Pani już wcześniej sprzedaży nieruchomości? Jeśli tak, to kiedy i w jakiej ilości.

Odp.

Tak, działki były sprzedawane tylko i wyłącznie osobom prywatnym, które same się do Wnioskodawczyni i jej męża zgłaszały. W 2006 roku Wnioskodawczyni i jej mąż sprzedali 4 działki, w 2007 roku 2 działki, w 2010 roku 2 działki, w 2014 roku 1 działkę, w 2015 roku 1 działkę, w 2016 roku 1 działkę, w 2019 roku 1 działkę i w 2021 roku 1 działkę. Wszystkie nieruchomości otrzymali w formie darowizny, a środki z ich sprzedaży były przeznaczone na bieżące utrzymanie i rozwój gospodarstwa.

f) czy z działek będących przedmiotem sprzedaży dokonywane były zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych opodatkowane podatkiem VAT (jeśli tak, to w jakim okresie sprzedaż ta miała miejsce)? Czy też produkty rolne były wykorzystywane na własne potrzeby.

Odp.

Nie, nie była dokonywana sprzedaż produktów rolnych opodatkowanych podatkiem VAT. Produkty były wykorzystywane na potrzeby własne.

g) czy była/jest Pani rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

Odp.

Ani Wnioskodawczyni ani jej mąż nie byli i nie są rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

h) czy w celu sprzedaży przedmiotowych działek zamierza (przed sprzedażą działek) podpisać Pani z nabywcami umowę przedwstępną? Jeżeli tak, należy wskazać warunki ww. umowy. Informacji należy udzielić do każdej działki, która będzie przedmiotem sprzedaży wraz z podaniem numeru ewidencyjnego działki.

Odp.

Wnioskodawczyni i jej mąż zamierzają podpisać umowę przedwstępną dla obu działek nr (…) i (…). W umowie będzie zawarta informacja, że zobowiązują się do wydzielenia mniejszych działek i drogi dojazdowej do nich, a nabywcy zobowiązują się do ich zakupu. Wnioskodawczyni i jej mąż chcą się w ten sposób zabezpieczyć, ponieważ wydzielenie działek wiąże się z poniesieniem dość dużych kosztów.

i) czy udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictwa lub jakiegokolwiek innego umocowania prawnego osobie trzeciej do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą działek? Jeżeli tak, należy wskazać zakres pełnomocnictwa oraz jakie czynności związane z przygotowaniem działek do sprzedaży wykonał/wykona Pani pełnomocnik.

Odp.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie udzielili i nie zamierzają udzielić pełnomocnictwa ani żadnego innego umocowania prawnego osobie trzeciej do działania w ich imieniu w związku ze sprzedażą działek.

j) czy dla działek będących przedmiotem wniosku została/zostanie do momentu sprzedaży wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to z czyjej inicjatywy? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odp.

Do momentu sprzedaży nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

k) czy poczyniła/poczyni Pani jakiekolwiek działania zmierzające do zwiększenia wartości działek będących przedmiotem rozważanego zbycia (np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie działki itp.)? Jeżeli tak, to jakie były/będą to działania?

Odp.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie poczynili i nie zamierzają poczynić działań zmierzających do zwiększenia wartości działek będących przedmiotem rozważanego zbycia. Wnioskodawczyni i jej mąż nie mają w planach uzbrajać ich w media, ogradzać ani nic z tych rzeczy.

### Pytanie

Czy planowana sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego wchodzącego w skład posiadanego przez Wnioskodawczynię i jej męża gospodarstwa rolnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni zbycie przedmiotowej nieruchomości w całości (lub poszczególnych działek) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie będzie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Uzyskane środki ze sprzedaży nieruchomości zamierzamy przeznaczyć na cele prywatne, zatem sprzedaż w nieruchomości (działek) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego wykorzystywanych rolniczo nie można utożsamiać z rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach − rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się

przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji dostawa terenu budowlanego.

Stosownie do art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży działki podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że w 1993 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała w formie darowizny od teścia gospodarstwo rolne, w którego skład wchodzą między innymi dwie działki o numerach ewidencyjnych (…) i (…).

W 2011 roku gmina z własnej inicjatywy uchwaliła MPZP, zmieniając przeznaczenie m.in. tych działek na tereny usług i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

W 2021 r. zgłosili się do Wnioskodawczyni i jej męża potencjalni nabywcy zainteresowani zakupem części tej nieruchomości w postaci kilku działek budowlanych. Warunkiem było dokonanie przez Wnioskodawczynię i jej męża podziału geodezyjnego na mniejsze działki budowlane oraz wydzielenie dróg dojazdowych do nich. Zainteresowani są deweloperami, prowadzą działalność gospodarczą i zgłosili się sami. Wnioskodawczyni i jej mąż nie planowali sprzedaży działek, nigdzie też nie zamieszczali ogłoszeń i nie szukali kupców.

Wnioskodawczyni i jej mąż zamierzają podpisać umowę przedwstępną dla obu działek nr (…) i (…). W umowie będzie zawarta informacja, że zobowiązują się do wydzielenia mniejszych działek i drogi dojazdowej do nich, a nabywcy zobowiązują się do ich zakupu. Wnioskodawczyni i jej mąż chcą się w ten sposób zabezpieczyć, ponieważ wydzielenie działek wiąże się z poniesieniem dość dużych kosztów.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie udzielili i nie zamierzają udzielić pełnomocnictwa ani żadnego innego umocowania prawnego osobie trzeciej do działania w ich imieniu w związku ze sprzedażą działek.

Przez cały okres posiadania nieruchomości były wykorzystywane rolniczo, nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, ponadto nie udostępniano działek innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani użyczenia. Z przedmiotowych działek nie była dokonywana sprzedaż produktów rolnych opodatkowanych podatkiem VAT. Produkty były wykorzystywane na potrzeby własne.

Do momentu sprzedaży nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie poczynili i nie zamierzają poczynić działań zmierzających do zwiększenia wartości działek będących przedmiotem rozważanego zbycia. Nie mają również w planach uzbrajać ich w media, ogradzać ani nic z tych rzeczy.

Wnioskodawczyni i jej mąż nie są czynnymi podatnikami podatku VAT, nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, nie byli i nie są rolnikami ryczałtowymi, korzystającymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni dokonywała wcześniej sprzedaży nieruchomości - działki były sprzedawane tylko i wyłącznie osobom prywatnym, które same się do Wnioskodawczyni i jej męża zgłaszały. W 2006 r. Wnioskodawczyni i jej mąż sprzedali 4 działki, w 2007 r. 2 działki, w 2010 r. 2 działki, w 2014 r. 1 działkę, w 2015 r. 1 działkę, w 2016 r. 1 działkę, w 2019 r. 1 działkę i w 2021 r. 1 działkę. Wszystkie nieruchomości otrzymali w formie darowizny, a środki z ich sprzedaży były przeznaczone na bieżące utrzymanie i rozwój gospodarstwa.

Wnioskodawczyni i jej mąż posiadają jeszcze 5 działek, które nie są przeznaczone na sprzedaż. Chcieliby zachować je dla wnuków. Ale jeśli zmusi ich do tego sytuacja życiowa i nie będą mieli środków na życie i utrzymanie gospodarstwa to będą zmuszeni jedną z nich sprzedać. Jednak nie wystawiają i nigdy nie wystawiali w tym celu żadnych ogłoszeń promujących sprzedaż tych nieruchomości.

Pani wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT planowanej sprzedaży przedmiotowych działek.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego, będzie Pani spełniać przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uwzględniając powyższą analizę przepisów oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując ww. dostawy wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie planowanej sprzedaży działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzą, że planowana sprzedaż działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Nie podejmie Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Panią będą należeć do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Planując sprzedaż powstałych w wyniku podziału działek będzie korzystać Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą – w stosunku do tych transakcji.

W konsekwencji, planowana sprzedaż powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując,** **w związku z** **planowaną sprzedażą działek powstałych w wyniku podziału gruntu rolnego (działek nr** **(…) i (…)),** **nie stanie się Pani podatnikiem w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a w konsekwencji planowana sprzedaż nowopowstałych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.**

**Tym samym Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pani, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią (…), zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla męża Wnioskodawczyni, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić z osobnym wnioskiem o jej wydanie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).