Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-285/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-15
Teza: Opodatkowanie przemieszczenia ogniw słonecznych z Niemiec do Polski oraz przemieszczenia gotowych paneli słonecznych z Polski do Niemiec
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; usługi-usługi na majątku rzeczowym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19.03.2013 r. (data wpływu 10.04.2013 r.), uzupełnionym w dniu 21.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14.05.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 16.05.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przemieszczenia ogniw słonecznych z Niemiec do Polski oraz przemieszczenia gotowych paneli słonecznych z Polski do Niemiec - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przemieszczenia ogniw słonecznych z Niemiec do Polski oraz przemieszczenia gotowych paneli słonecznych z Polski do Niemiec.

Wniosek uzupełniony został w dniu 21.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14.05.2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

H. GmbH jest przedsiębiorstwem produkcyjnym z branży energii słonecznej. Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem ogniw słonecznych oraz paneli słonecznych, ponadto zajmuje się na całym świecie wznoszeniem gotowych („pod klucz”) parków słonecznych.

Przy produkcji paneli słonecznych Wnioskodawca korzysta z usług niezależnych usługodawców. Wnioskodawca przekazuje tym zewnętrznym firmom ogniwa słoneczne niezbędne do produkcji paneli słonecznych. Jednym z takich zewnętrznych niezależnych usługodawców jest firma J z siedzibę w Polsce.

Wnioskodawca przekazuje do dyspozycji zewnętrznej firmie J z siedzibą w Polsce ogniwa słoneczne oraz dodatkowe niezbędne materiały do produkcji paneli słonecznych, m.in. folie, ramy. Te dodatkowe materiały Wnioskodawca nabywa od dostawców i są one transportowane przez tych dostawców bezpośrednio do polskiego zewnętrznego usługodawcy, względnie to Wnioskodawca organizuje transport tych materiałów od dostawców do Polski.

Dokładna lista wszelkich oddanych do dyspozycji firmy J z siedzibą w Polsce materiałów wg stanu na koniec stycznia 2013 znajduje się w tabeli stanowiącej odrębny załącznik do niniejszego Wniosku (patrz Tabela).

Ogniwa słoneczne stanowią własność Wnioskodawcy. Wszelkie inne wskazane materiały są nabywane przez Wnioskodawcę od jej dostawców.

Zgodnie z informacjami wskazanymi w załączonej tabeli ok. 86% do 88% materiałów wyjściowych przeznaczony do produkcji dwóch rodzajów paneli pochodzi z Niemiec. Pozostałe 14% względnie 12% materiałów pochodzi z pozostałych krajów UE (np. z Belgii) względnie z krajów trzecich (np. z Chin).

Zauważyć należy, że co do zasady procentowy udział ogniw słonecznych w panelu słonecznym wyniesie nie mniej niż 70%. Jednocześnie ogólny udział towarów wchodzących w skład panelu słonecznego pochodzących z terytorium Niemiec stanowić będzie co do zasady nie mniej niż 80%.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie następuje przeniesienie prawa własności - Wnioskodawca pozostaje właścicielem ogniw słonecznych, a po wykonanej usłudze polegającej na przerobieniu dostarczonych towarów na panele słoneczne - jest nadal właścicielem gotowych paneli słonecznych. Firma J z siedzibą w Polsce jako wykonawca paneli wykonuje tylko usługę, którą następnie fakturuje.

Z tego względu, iż usługodawca, tj. Firma J z siedzibą w Polsce ma w Polsce ograniczone możliwości magazynowania, gotowe panele słoneczne po ich wykonaniu trafiają bezzwłocznie do magazynu Wnioskodawcy w Niemczech przed upływem 90 dni od wykonania na nich usług przez firmę J z siedzibą w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedmiotowym stanie faktycznym w przypadku przemieszczenia ogniw słonecznych z Niemiec do Polski i następnie w przypadku przemieszczenia gotowych paneli słonecznych z Polski do Niemiec znajduje zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i sług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku dostawy ogniw słonecznych z Niemiec do Polski mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotowym przemieszczeniem towarów. Takie przemieszczenie co do zasady prowadzi zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do obowiązku rozpoznania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (por. art. 2 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 23 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w zw. art. 40 i 41 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej).

Trzeba mieć jednak na uwadze to, iż w świetle postanowień art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przemieszczenie towarów dokonane przez podatnika podatku od wartości dodanej bądź na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w przypadku gdy na towarach mają zostać na terytorium kraju wykonane usługi na rzecz tego podatnika, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 90 dni od dnia wykonania usługi z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione (por. także art. 17 ust. 1 oraz ust. 2 lit. f Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej).

Zgodnie z informacjami wskazanymi w załączonej tabeli ok. 86% do 88% materiałów wyjściowych pochodzi z Niemiec. Pozostałe 14% względnie 12% materiałów pochodzi z pozostałych krajów UE (np. z Belgii) względnie z krajów trzecich (np. z Chin). Oznacza to, że ok. 14% do 12% użytych materiałów po wykonaniu na nich usług zostanie przewiezionych do państwa (członkowskiego) innego niż to, z którego zostały przywiezione.

Wszelkie materiały zużyte dodatkowo są nieodłączonymi składnikami panelu słonecznego. Ogniwa słonecznie same w sobie nie posiadają funkcjonalności panelu słonecznego. Wszelkie materiały dodatkowe mają jednak istotne znaczenie podrzędne, gdyż same ogniwa słoneczne stanowią ponad 75% względnie ponad 79% całości panelu słonecznego, w związku z tym są najistotniejszymi składnikami takiego gotowego modułu słonecznego.

Zauważyć należy, że co do zasady procentowy udział ogniw słonecznych w panelu słonecznym wyniesie nie mniej niż 70%. Jednocześnie ogólny udział towarów wchodzących w skład panelu słonecznego pochodzących z terytorium Niemiec stanowić będzie co do zasady nie mniej niż 80%.

Wszelkie materiały zużyte dodatkowo dzielą zdaniem Wnioskodawcy podatkowy los ogniw słonecznych. Stanowią one jednolitą podstawę opodatkowania.

Taki punkt widzenia potwierdzają także orzeczenia Europejskiego Trybunatu Sprawiedliwości (por. Wyrok z dnia 22.10.2009 r., sygn. C-242/08; Wyrok z dnia 25.2.1999 r., sygn. C-349/96; Wyrok z dnia 2.05.1996 r., sygn. C-231/94, jak również Wyrok z dnia 29.3.2007 r., sygn. C-111/05).

Każde świadczenie usługi powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, a ponadto świadczenie, na które składa się jedna usługa z ekonomicznego punktu widzenia, nie może być sztucznie rozdzielane, aby nie spowodować zakłóceń funkcjonowania systemu podatku VAT (por. pkt 51 Wyroku ETS z 22.10.2009 r. sygn. C-242/08). W związku z tym należy wyróżnić charakterystyczne znamiona świadczenia, aby móc stwierdzić czy podatnik wykonuje wiele oddzielnych świadczeń, czy też wykonuje on tutaj jedno (jednolite) świadczenie (por. pkt 29 Wyroku ETS z 25.02.1999 r., sygn. C-349/96). Ponadto Trybunał wskazał, że jednolite świadczenie istnieje wówczas, gdy co najmniej dwa elementy lub co najmniej dwie czynności świadczone przez podatnika na rzecz klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą powiązane, że stanowią obiektywnie jedno i niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego podział byłby sztuczny (por. pkt 21 Wyroku ETS z 19.07.2012 r., sygn. C-44/1 1).

Wszelkie dodatkowe (do ogniw słonecznych) materiały stanowią nierozłączną część funkcjonującego panelu słonecznego. W związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym obowiązuje uproszczenie, którego podstawą jest art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług (por. także art. 17 ust. 1 oraz ust. 2 lit. f Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej).

W związku z zastosowaniem powyższej regulacji, dla Wnioskodawcy nie powstałby w Niemczech obowiązek deklarowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (brak przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego) ogniw słonecznych z Niemiec do Polski. Jednocześnie Wnioskodawca nie musiałby dokonać opodatkowania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia tych ogniw. Przy zwrotnej wysyłce gotowych paneli słonecznych z Polski do Niemiec nie wystąpiłaby wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w Polsce (brak przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego). Stosownie do powyższego, Wnioskodawca nie musiałby deklarować w Niemczech odbioru paneli słonecznych jako nabycia wewnątrzwspólnotowego na terytorium Niemiec.

W świetle powyższego, wysyłka ogniw słonecznych i zwrotny transport gotowych paneli słonecznych nie byłyby objęte polskim podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Zaś przez terytorium państwa członkowskiego w myśl art. 2 pkt 1 ustawy rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Ponadto stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Niemniej jednak w myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31.03.2013 r., przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy na towarach mają zostać na terytorium kraju wykonane usługi na rzecz tego podatnika, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 90 dni od dnia wykonania usługi, z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Przy czym w myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01.04.2013 r., przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Zgodnie z ustępem 2 cytowanego artykułu w przypadku gdy ustaną okoliczności, o których mowa w ust. 1, przemieszczenie towarów uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Natomiast stosownie do art. 13 ust.1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie na podstawie art. 13 ust.3 ustawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca zajmuje się m.in. wytwarzaniem ogniw słonecznych oraz paneli słonecznych. Przy produkcji paneli słonecznych Wnioskodawca korzysta z usług niezależnych usługodawców. Wnioskodawca przekazuje do dyspozycji zewnętrznej firmie J z siedzibą w Polsce ogniwa słoneczne oraz dodatkowe niezbędne materiały do produkcji paneli słonecznych, m.in. folie, ramy. Te dodatkowe materiały Wnioskodawca nabywa od dostawców i są one transportowane przez tych dostawców bezpośrednio do polskiego zewnętrznego usługodawcy, względnie to Wnioskodawca organizuje transport tych materiałów od dostawców do Polski. Ogniwa słoneczne stanowią własność Wnioskodawcy. Wszelkie inne wskazane materiały są nabywane przez Wnioskodawcę od jej dostawców. Co do zasady procentowy udział ogniw słonecznych w panelu słonecznym wyniesie nie mniej niż 70%. Jednocześnie ogólny udział towarów wchodzących w skład panelu słonecznego pochodzących z terytorium Niemiec stanowić będzie co do zasady nie mniej niż 80%. W przedmiotowym stanie faktycznym nie następuje przeniesienie prawa własności - Wnioskodawca pozostaje właścicielem ogniw słonecznych, a po wykonanej usłudze polegającej na przerobieniu dostarczonych towarów na panele słoneczne - jest nadal właścicielem gotowych paneli słonecznych. Gotowe panele słoneczne po ich wykonaniu trafiają bezzwłocznie do magazynu Wnioskodawcy w Niemczech przed upływem 90 dni od wykonania na nich usług przez firmę J z siedzibą w Polsce.

Treść art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy wskazuje, iż za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie uznaje się takiego ich przemieszczenia na terytorium Polski przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, w przypadku którego na terytorium Polski na towarach tych mają zostać wykonane usługi a po wykonaniu tych usług towary mają zostać z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały przywiezione. Przy czym do dnia 31.03.2013 r. przemieszczenie towarów z powrotem na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione musiało nastąpić nie później niż w terminie 90 dni od dnia wykonania usługi. Natomiast od dnia 01.04.2013 r. przepisy nie regulują terminu w jakim po wykonaniu na towarach usługi ma nastąpić ich przemieszczenie z powrotem na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w celu produkcji paneli słonecznych przekazuje firmie J z siedzibą w Polsce do dyspozycji ogniwa słoneczne oraz dodatkowe niezbędne materiały m.in. folie, ramy a firma J z siedzibą w Polsce wykonuje tylko usługę. Zatem należy uznać, iż w przedmiotowej sytuacji następuje przemieszczenie na terytorium Polski towarów, w tym ogniw słonecznych w celu wykonania na nich usługi w wyniku, której powstanie panel słoneczny. Przy tym panel słoneczny zostanie wywieziony z terytorium Polski przed upływem 90 dni od wykonania usługi przez firmę J z siedzibą w Polsce.

Zatem z uwagi na treść art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w związku z przemieszczeniem ogniw słonecznych z Niemiec do Polski. Jak również wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w związku z przemieszczeniem z Polski do Niemiec paneli słonecznych powstałych w wyniku wykonania usługi przez firmę J z siedzibą w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku załączniki nie były, w toku postępowania dotyczącego wydania niniejszej interpretacji, przedmiotem merytorycznej analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.