Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.866.2022.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: 1. Czy przedstawione składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy podział Spółki będzie skutkował rozpoznaniem przychodu dla Spółki zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość majątku przeniesionego na spółkę nowo powstałą nie będzie stanowiła przychodu Spółki?
Słowa kluczowe: inwestycje; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- przedstawione składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- podział Spółki będzie skutkował rozpoznaniem przychodu dla Spółki zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość majątku przeniesionego na spółkę nowo powstałą nie będzie stanowiła przychodu Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 stycznia 2023 r. (data wpływu 1 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca - spółka C. Sp. z o.o. - dalej „Spółka”, prowadzi działalność gospodarczą polegająca na budowie i rozwoju farm fotowoltaicznych. Spółka świadczy także usługi rozwoju farm fotowoltaicznych dla klientów zewnętrznych. Spółka świadczy także usługi w zakresie walut wirtualnych. Zbudowanie farmy fotowoltaicznej to długotrwały proces. Przed rozpoczęciem budowy, Spółka pozyskuje na podstawie umowy dzierżawy gruntu teren, na którym ma być zlokalizowana farma fotowoltaiczna. Następnie konieczne jest uzyskanie warunków przyłączenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia budowlanego. Niezależnie od warunków administracyjnych, Spółka musi zlecić zaprojektowanie budowy przyszłej farmy fotowoltaicznej, dokonać wyboru komponentów, pozyskać je i zlecić ich montaż. W tym celu Spółka zawarła umowę z odrębnym podmiotem, który zajmuje się budową farm fotowoltaicznych na podstawie której koordynowane są działania związane z budową farmy. Spółka zatrudnia pracowników, jednak w przypadku niektórych projektów farm fotowoltaicznych potrzebuje wsparcia z zewnątrz. Dlatego też Spółka korzysta z pracowników udostępnionych jej przez inny podmiot na podstawie umowy o udostępnieniu pracowników zewnętrznych.

Spółka jednocześnie prowadzi kilkaset projektów jednocześnie. Pod pojęciem „projekt” Spółka rozumie odrębne lokalizacje, na których może powstać farma fotowoltaiczna.

Planowany jest podział Spółki przez wydzielenie. W wyniku podziału powstanie nowa Spółka, do której zostaną przydzielone składniki majątkowe dotyczące jednej farmy fotowoltaicznej.

\- umowa dzierżawy gruntu, na którym powstanie farma fotowoltaiczna,

\- umowa udostępnienia pracowników,

\- umowa koordynacji budowy farmy fotowoltaicznej,

\- decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach,

\- warunki przyłączenia,

\- umowa o przyłączeniu do sieci dystrybucyjnej,

\- autorskie prawo majątkowe do znaku graficznego identyfikującego projekt w postaci farmy fotowoltaicznej.

Wraz z umowami, po podziale do nowo powstałej spółki zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania i wierzytelności związane z budową farmy fotowoltaicznej, w tym praca pracowników zewnętrznych.

W Spółce wszystkie koszty i przychody związane z danym projektem (a więc określoną farmą fotowoltaiczną) są prowadzone na odrębnych rachunkach księgowych. Spółka także na potrzeby każdego prowadzonego projektu posiada odrębne działy, które przypisane do danej farmy fotowoltaicznej. Wyodrębnienie w ramach działu Spółki wynika z tego, że wprawdzie działalność poszczególnych farm jest taka sama, jednak różne są stopnie zaawansowania w budowie poszczególnych farm, a także lokalizacje geograficzne. Podział na działy ułatwia zarządzanie Spółką i pozwala na szybkie ustalenie, jakiej inwestycji dotyczą dane zdarzenia gospodarcze. Po podziale w Spółce pozostanie szereg aktywów w tym między innymi:

\- zatrudnieni pracownicy,

\- umowy dotyczące pozostałych projektów realizowanych przez Spółkę,

\- umowy najmu lokali biurowych,

\- środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,

\- znaki towarowe i logotypy identyfikujące przedsiębiorcę, w tym pozostałe farmy fotowoltaiczne,

\- umowy leasingowe,

\- umowy z dostawcami usług księgowych, doradczych i tym podobnych,

\- umowy kredytowe i pożyczki,

\- waluty wirtualne,

\- know-how projektowania i rozwoju farm,

\- udziały w innych spółkach kapitałowych,

\- zobowiązania bieżące.

Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W piśmie z 30 stycznia 2023 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

Wyodrębnienie organizacyjne będzie miało swój przejaw w regulaminie wewnętrznym Spółki, który będzie stanowił o tym, że działalność Spółki zarówno przed jak i po wydzieleniu jest rozdysponowana pomiędzy poszczególne oddziały Spółki. Każdy z Oddziałów z kolei składa się z Wydziałów, do którego przypisane są odrębne kompetencje i zadania. Po podziale Spółki regulamin ulegnie zmianie, ponieważ do nowo utworzonej Spółki zostanie przeniesiony jeden z Wydziałów. Tym samym zmieni się liczba jednostek organizacyjnych Spółki - Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegało na przypisaniu Oddziałom i Wydziałom odrębnych kompetencji w zakresie złożonej działalności Spółki. Na czele każdego z Oddziałów i Wydziałów będą stały określone osoby, które będą podejmowały decyzje w zakresie swojej jednostki organizacyjnej. Jednym z kryteriów wyodrębnienia Oddziału (Wydziału) może być podział terytorialny w zakresie działań podejmowanych przez Spółkę.

Zarówno Spółka - Wnioskodawca, jak i spółka nowo powstała będą kontynuowały swoja dalszą działalność niezależnie. Będą one wyposażone we wskazane środki materialne i niematerialne, które pozwolą im na dalsze funkcjonowanie. Nie można wykluczyć, że w przyszłości zarówno Wnioskodawca, jak i nowo utworzona spółka będą wymagały na przykład nabycia nowych składników materialnych i zapewnienia dostępu do usług, ale to wynika ze zwykłego charakteru prowadzenia działalności gospodarczej. Przykładowo może się okazać, że Wnioskodawca lub spółka nowo utworzona będą potrzebowały wsparcia finansowego, czy to dłużnego (kredyt, pożyczka), czy też poprzez pozyskanie inwestora (inwestorów). Będą to jednak decyzje podejmowane przez każdy z tych podmiotów niezależnie i dopasowane do zaistniałej sytuacji gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, wydzielenie zapewni nowo utworzonej Spółce kontynuowanie działalności gospodarczej bez udziału struktur i zasobów Wnioskodawcy.

Podział Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, nie wpłynie na opodatkowanie jej działalności. Tym samym podział ten nie jest rozpatrywany z uwagi na chęć uniknięcia opodatkowania lub uchylenia się od opodatkowania. Podział jest planowany z czterech powodów:

1\. Ma na celu uproszczenie struktury organizacyjnej Spółki, poprzez wyodrębnienie Wydziału do osobnego podmiotu.

2\. Poprzez podział do nowego podmiotu zostanie przeniesione ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem działalności jako wytwórca energii elektrycznej.

3\. Wydzielenie do nowego podmiotu działalności polegającej na produkcji energii elektrycznej ma pomóc w uzyskaniu niezbędnych koncesji i pozwoleń, poprzez uproszczenie struktury Spółki i zarządzania obiegiem dokumentów z tym związanych.

4\. Wydzielenie odrębnego podmiotu ułatwi w przyszłości pozyskanie Inwestora, który może rozbudować farmy fotowoltaiczne o kolejne lokalizacje.

**Pytania**

1\. Czy przedstawione składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2\. Czy podział Spółki będzie skutkował rozpoznaniem przychodu dla Spółki zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość majątku przeniesionego na spółkę nowo powstałą nie będzie stanowiła przychodu Spółki?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Jak stanowi art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej „u.p.d.o.p.”), pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych został uznany za zorganizowana część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione następujące warunki:

\- musi istnieć wyodrębnienie organizacyjne i finansowe,

\- określony zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Wyodrębnienie organizacje oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z kolei wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być jednak postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka prowadzi wiele projektów w zakresie budowy farm fotowoltaicznych. Na potrzeby poszczególnego projektu przypisane są odrębne umowy, w tym pracownicy zewnętrznych podmiotów zajmujący się nadzorowaniem danego projektu. Spółka posiada odrębne działy w ramach swojej struktury, zgodne z prowadzonymi aktualnie projektami. Umożliwia to szybkie ustalenie, na jakim etapie budowy jest dana farma fotowoltaiczna, a w przyszłości pozwoli na wskazanie rentowności danej farmy. W ten sposób mamy do czynienia z wyodrębnieniem organizacyjnym poszczególnej farmy fotowoltaicznej.

Wyodrębnienie finansowe zdaniem Spółki, nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedstawionym stanie faktycznym, ponieważ wszystkie zdarzenia dotyczące danego oddziału (projektu) są przypisane do odrębnych kont rachunkowych.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W obecnym stanie gospodarki jasnym jest, że żaden przedsiębiorca nie jest w stanie prowadzić swojej działalności gospodarczej tylko w oparciu o zatrudnienie własnych pracowników.

Przedsiębiorstwa powszechnie korzystają z usług odrębnych podmiotów, które zapewniają zarówno kompleksowe świadczenie potrzebnych usług, jak i udostępniają pracowników tymczasowych na potrzeby wykonania określonych zadań. Również w przypadku Spółki, korzysta ona ze wsparcia podmiotów zewnętrznych, zlecając zarówno prowadzenie całego procesu budowy farmy fotowoltaicznej, jak i nadzorowanie tego procesu przez zewnętrznego pracownika. Osoba udostępniona do pracy przez zewnętrzny podmiot jest odpowiedzialna za doprowadzenie budowy farmy do samego końca.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, wskazane składniki majątkowe, które przejdą do nowopowstałej spółki kapitałowej będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

Również pozostałe w Spółce składniki majątkowe pozwalają uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

Ad. 2

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Powyższe przepisy wskazują, iż na gruncie u.p.d.o.p., możliwe jest powstanie przychodu podatkowego dla spółki podlegającej podziałowi. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce w przypadku, w którym majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji, w której zarówno część majątku wydzielana do spółki przejmującej w ramach podziału oraz część majątku pozostająca w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej odnośnie pytania pierwszego, zarówno majątek przenoszony do nowopowstałej spółki, jak i majątek pozostały w Spółce będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym zastosowanie znajdzie treść art. 12 ust. 4 pkt 3h u.p.d.o.p., zgodnie z którym w spółce podlegającej podziałowi do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że jak już wyjaśniono powyżej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy, uwzględnić faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy przedstawione składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy podział Spółki będzie skutkował rozpoznaniem przychodu dla Spółki zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość majątku przeniesionego na spółkę nowo powstałą nie będzie stanowiła przychodu Spółki.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane składniki majątkowe, które przejdą do nowo powstałej spółki kapitałowej będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Rozpatrując kwestię, czy do przedmiotu transakcji, znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, należy przeanalizować, czy zespół składników materialnych i niematerialnych będących własnością Wnioskodawcy, mający być przedmiotem planowanego przeniesienia do nowo utworzonej spółki jak i majątek pozostający w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, skutkiem czego transakcja ta nie będzie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, stanowiła przychodu.

W ocenie organu, dla uznania, że przenoszony zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta przenoszona część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, czyli czy zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego przeniesieniu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nową powstałą spółkę.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem transakcji, na moment tej transakcji nie będzie posiadał zdolności do niezależnego funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przedmiotem transakcji będą wyłącznie materialne składniki majątkowe, które same w sobie nie są wystarczające do realizowania samodzielnych zadań gospodarczych. Składniki majątkowe na moment transakcji zostaną pozbawione elementów warunkujących funkcjonowanie w przestrzeni gospodarczej, działalności gospodarczej.

Zauważyć bowiem należy, iż wskazane składniki mające być przedmiotem aportu, tj. rozpoczęta budowa farmy fotowoltaicznej, wraz z:

\- umową dzierżawy gruntu, na którym powstanie farma fotowoltaiczna,

\- umową udostępnienia pracowników,

\- umową koordynacji budowy farmy fotowoltaicznej,

\- decyzją o środowiskowych uwarunkowaniach,

\- warunkami przyłączenia,

\- umową o przyłączeniu do sieci dystrybucyjnej,

\- autorskim prawem majątkowym do znaku graficznego identyfikującego projekt w postaci farmy fotowoltaicznej,

\- wszystkie zobowiązania i wierzytelności związane z budową farmy fotowoltaicznej, w tym praca pracowników zewnętrznych,

nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy wykorzystaniu którego samodzielnie będą mogły być realizowane określone zadania gospodarcze, tj. działalność związana z funkcjonowaniem farmy fotowoltaicznej.

W tym miejscu zasadne jest zaznaczyć, że w sytuacji gdy farma fotowoltaiczna zostanie przeniesiona w trakcie procesu inwestycyjnego tj. budowa farmy została rozpoczęta i jest w trakcie realizacji, nie będzie stanowiła zespołu elementów umożliwiających nowemu podmiotowi samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Nowo postała spółka nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku mające być przedmiotem wydzielenia. Zespół przejętych przez nowo powstałą spółkę składników będzie zatem niewystarczający do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Na dzień wydzielenia Wnioskodawca nie będzie prowadził przy użyciu tych składników majątku działalności w zakresie produkcji energii elektrycznej.

Przejęcie przez nową spółkę farmy fotowoltaicznej w trakcie procesu inwestycyjnego nie pozwoli tej spółce nawet osiągać jakiegokolwiek przychodu z tytułu gospodarczego wykorzystania farmy. Przejęcie rozpoczętej budowy na tym etapie realizacji (stosowne decyzje, pozwolenia) będzie bowiem wymagało od nowej spółki poczynienia odpowiednich przygotowań i kontynuacji prac budowlanych. W szczególności przejęcie „projektu” farmy fotowoltaicznej na takim etapie budowy prawdopodobnie będzie się wiązało z brakiem przejęcia wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności polegającej na produkcji energii elektrycznej. Nowo postała spółka będzie musiała we własnym zakresie samodzielnie zakończyć budowę, uzyskać pozwolenie na użytkowanie obiektu i uruchomić elektrownie w celu jej gospodarczego wykorzystania.

Na nowo powstałą spółkę mogą zostać przeniesione jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z budową, a nie z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że na dzień dokonania opisanego we wniosku wydzielenia farma fotowoltaiczna „projekt” będzie w fazie budowy.

W przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do wyodrębnienia funkcjonalnego przenoszonych składników - występuje sam zamiar prowadzenia działalności związanej z produkcją energii elektrycznej przy użyciu farmy fotowoltaicznej, którą – Wnioskodawca aktualnie buduje. Zatem samo posiadanie „budowy”, bez wykonywania na niej określonej działalności nie wskazuje na jej rodzaj. Tym samym nie można zaryzykować twierdzenia, że przedmiotowe składniki majątkowe umożliwiają już w chwili przeniesienia prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, a tym bardziej nie można stwierdzić, że przeniesienie przedmiotowych składników zapewnia możliwość kontynuowania określonego zakresu działalności. Jest to zamiar wskazany do realizacji, możliwy dopiero po zakończeniu planowanych przedsięwzięć. Zaprezentowane we wniosku wyodrębnienie funkcjonalne nie pozwala na uznanie, że wyodrębnione składniki majątkowe - wchodzące w skład przedsiębiorstwa, będą mogły po wydzieleniu w sposób niezależny funkcjonować na rynku jako część przedsiębiorstwa.

Biorąc więc pod uwagę całokształt przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielony w ramach podziału Wnioskodawcy na nową spółkę, nie będzie stanowił zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, bezzasadna stała się analiza mająca na celu ustalenie, czy majątek pozostający w Spółce będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle ww. przepisu.

Skoro zespół składników materialnych i niematerialnych (farma fotowoltaiczna w budowie) przenoszony w ramach podziału Wnioskodawcy do nowej spółki nie będzie stanowić zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy (Spółki dzielonej) powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną ustalonej na poprzedzający dzień wydzielenia.

Zatem, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).