Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-177/15-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy jako inwestora i zawartej ugody oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu oraz momentu zaliczenia ww. kwot do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podwykonawstwo; wydatek; wyrok; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 31 marca 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy jako inwestora i zawartej ugody oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy jako inwestora i zawartej ugody oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu (pytanie nr 1);
*   momentu zaliczenia ww. kwot do kosztów uzyskania przychodów (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium polski, podlegającą opodatkowaniu na terytorium polski od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji m.in. części do pojazdów samochodowych.

W związku z dynamicznym rozwojem swojej działalności i zwiększonymi potrzebami, w dniu 9 lutego 2011 r. Wnioskodawca, jako inwestor, zawarł umowę (dalej: „umowa”) z przedsiębiorstwem budowlano-usługowym-generalnym wykonawcą. Przedmiot umowy stanowiła rozbudowa zakładu produkcyjnego w L. Tym samym zawarcie i realizacja umowy były związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z treścią umowy generalny wykonawca mógł przy wykonywaniu robót budowlanych posługiwać się podwykonawcami. Korzystając z tego uprawnienia, w toku realizacji inwestycji generalny wykonawca, po uzyskaniu zgody Wnioskodawcy, zlecił przeprowadzenie poszczególnych prac budowlanych wchodzących w zakres umowy podmiotom trzecim (dalej: „podwykonawcy”) na podstawie odrębnych umów o roboty budowlane. W umowach tych generalny wykonawca zobowiązał się do zapłaty podwykonawcom wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane w ramach realizacji inwestycji.

Z uwagi na nieprawidłowe wykonywanie umowy przez generalnego wykonawcę, inwestor odstąpił od umowy, regulując całość należnego wykonawcy wynagrodzenia za prace wykonane do momentu odstąpienia (poprzez bezpośrednią zapłatę, a także potrącenie kar umownych).

Mimo otrzymanej zapłaty generalny wykonawca nie uregulował jednak znacznej części swoich zobowiązań względem podwykonawców, wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na generalnego wykonawcę.

W związku z brakiem zapłaty przez generalnego wykonawcę wynagrodzenia należnego podwykonawcom z tytułu zawartych przez nich z generalnym wykonawcą umów o roboty budowlane w ramach realizacji inwestycji, podwykonawcy, na podstawie art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego, przewidującego solidarną odpowiedzialność inwestora za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane przez podwykonawców, wystąpili o zapłatę przez Wnioskodawcę należnych im od generalnego wykonawcy i nieuiszczonych wynagrodzeń za prace budowlane wykonane w inwestycji. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, inwestor nie może zwolnić się od przewidzianej w art. 647 § 5 k.c. odpowiedzialności wobec podwykonawcy.

W wyniku zakończonych prawomocnymi wyrokami (dalej: „wyroki”) postępowań sądowych, zasądzono od Wnioskodawcy na rzecz każdego z podwykonawców zapłatę kwot wynikających z faktur wystawionych przez podwykonawców na generalnego wykonawcę, a niezapłaconych przez generalnego wykonawcę, wraz z odsetkami oraz kosztami procesu.

Z uwagi na negatywne rozstrzygnięcia sądowe, z jednym z podwykonawców inwestor zdecydował się podpisać ugodę, aby nie generować większych kosztów postępowania.

Wnioskodawca dokonał zapłaty powyższych kwot zgodnie z wyrokami i zawartą ugodą. Kwoty zapłacone na rzecz podwykonawców nie mogły zostać potrącone z wynagrodzenia generalnego wykonawcy, gdyż w oparciu o wystawione przez generalnego wykonawcę faktury, do tego czasu zostało mu już wypłacone całe należne z tytułu umowy wynagrodzenie.

Ponadto w związku z fatalną sytuacją finansową generalnego wykonawcy, Inwestor nie odzyskał od niego zapłaconych kwot, mimo przysługującego mu roszczenia zwrotnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym wynagrodzenia zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora i zawartej ugody, oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym wynagrodzenia zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora i zawartej ugody, oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu, w przypadku, gdy stanowią one koszty uzyskania przychodu, będą potrącalne w dacie ich poniesienia?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr 1.

W opisanym stanie faktycznym, wynagrodzenia zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora i zawartej ugody, oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków odsetek i kosztów procesu, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W opisanym stanie faktycznym, wynagrodzenia zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora i zawartej ugody, oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu, w przypadku gdy stanowią one koszty uzyskania przychodu, będą potrącalne w dacie ich poniesienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Powyższe przepisy wprowadzają zasadę, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie powyższych przepisów, do kosztów uzyskania przychodów mogą zostać zakwalifikowane wydatki, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika, tj. pokryte z jego zasobów majątkowych,
*   są definitywne (rzeczywiste),
*   są związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   zostały poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   zostały właściwie udokumentowane,
*   nie zostały ujęte w tzw. „negatywnym katalogu kosztów” zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że zarówno kwoty wynagrodzeń zasądzone w związku z solidarną odpowiedzialnością inwestora, jak i odsetki od zasądzonych kwot wynagrodzeń oraz koszty procesowe nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Decydującym kryterium przy kwalifikacji danego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy jest zatem kryterium celu poniesienia wydatku oraz istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, do wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów należą m.in. wydatki, do których poniesienia Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie przepisów prawa, w tym przepisów regulujących wykonywanie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę oraz stosunki Wnioskodawcy z innymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Wydatki te warunkują bowiem możliwość prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a tym samym uzyskiwanie przez niego przychodów z działalności gospodarczej.

Do przepisów regulujących wykonywanie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę należą m.in. przepisy prawa cywilnego, nakładające na Wnioskodawcę, jako inwestora, solidarną odpowiedzialność względem podwykonawców (tj. art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z wynikającą z obowiązujących Wnioskodawcę przepisów odpowiedzialnością solidarną wobec podwykonawców, chociaż nie można ich bezpośrednio powiązać z przychodem, niewątpliwie stanowią koszty poniesione dla ochrony interesów Wnioskodawcy i wynikają ze zdarzeń, które wystąpiły w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (poniesienie solidarnej odpowiedzialności przez Wnioskodawcę nastąpiło w związku z okolicznościami zaistniałymi w odniesieniu do realizowanej inwestycji, która jest wykorzystywana wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej). Niewywiązanie się przez Wnioskodawcę z nałożonych na niego prawomocnym wyrokiem sądowym zobowiązań mogłoby nie tylko narazić Wnioskodawcę na dalsze koszty, ale wręcz zakłócić prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, np. w wyniku zajęcia majątku Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I Sa/Wr 684/13), w którym sąd stwierdził: „ponoszenie tej (solidarnej) odpowiedzialności w odniesieniu do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej jest zatem w sposób konieczny i nieuchronny związane z wykonywaniem tej działalności - jest jednym z prawnych warunków jej wykonywania, a nadto jest jednym z elementów prawnej organizacji źródła dochodu, jeżeli zatem, przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 647 § 5 k.c., wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu, jako spełniający podane wyżej warunki, pod względem prawnym wydatek ten nie różni się bowiem niczym od innych kosztów, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i podpada - na równi z innymi - pod pojęcie kosztów uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności oraz nie może być traktowany jako oddzielne zdarzenie, odrębne od całokształtu prowadzonej przez stronę działalności, a nawet jakoby w ogóle z nią nie związane, gdyż składa się na ostateczny finansowo-ekonomiczny wynik podatnika”. Rzeczony wyrok został wydany na gruncie przepisów ustawy o pit, jednak stan faktyczny oraz jego ocena prawna znajduje bezpośrednie przełożenie na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analogiczne stanowisko przedstawił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z 6 października 2014 r. (sygn. akt III Sa/Wa 854/14) oraz w nieprawomocnym wyroku z 9 stycznia 2015 r. (sygn. akt III Sa/Wa 1693/14).

W odniesieniu do odsetek i kosztów procesu należy dodatkowo podkreślić, że również te wydatki zostały poniesione w celu ochrony interesów Wnioskodawcy i są związane z jego działalnością gospodarczą. Wnioskodawca został zobligowany do zapłaty kosztów postępowania sądowego oraz odsetek na mocy wyroku sądowego. Niezastosowanie się do wyroku mogłoby skutkować wszczęciem postępowania egzekucyjnego i zajęciem jego majątku, co miałoby niewątpliwie negatywny wpływ na działalność gospodarczą Wnioskodawcy oraz skutkowałoby zakłóceniem w jej prowadzeniu.

Uiszczenie zapłaty stanowiło zatem działanie zmierzające do zachowania źródła przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy jest spójne ze stanowiskiem wyrażonym m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPB3/423-828/08/10-S/DS z 21 kwietnia 2010 r., w której organ podatkowy wskazał: „w sytuacji gdy działania dłużnika zmierzają do obrony majątku i zabezpieczenia źródeł przychodu, to koszty związane z konkretnym postępowaniem przed sądem powszechnym czy też organem administracji publicznej ponoszone przez dłużnika, bądź zwracane na rzecz strony przeciwnej w wyniku przegranego sporu sądowego lub administracyjnego, stanowią koszty uzyskania przychodu, przy założeniu, że np.:

*   nie występuje ewidentna wina umyślna;
*   nie dochodzi do obejścia przepisów prawa;
*   nie wynika z działań podatnika niezgodnych z zasadami współżycia społecznego, - przez dłużnika w spornej sprawie;
*   świadczenie zostało zasądzone jedynie na podstawie zasad współżycia społecznego;
*   dłużnik nie podejmował działań zmierzających do nieuzasadnionego przedłużenia postępowania;
*   wysokość roszczenia wynikła z zaniedbań wierzyciela w dochodzeniu świadczenia”.

W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna ze wskazanych przez organ podatkowy przesłanek wyłączenia. Postępowanie sądowe w sprawie Wnioskodawcy nie zostało wszczęte w związku z winą leżącą po jego stornie - odpowiedzialność solidarna inwestora wynikała wyłącznie z przepisów prawa i wystąpiła w następstwie wyrażenia zgody na zawarcie umowy podwykonawczej na realizację inwestycji bezpośrednio związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz nieuregulowania zobowiązania przez generalnego wykonawcę.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych i zawartej ugody wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora, obejmujące zarówno kwoty wynagrodzeń na rzecz podwykonawców, jak i wartość zasądzonych odsetek i kosztów procesu, jako wydatki:

*   poniesione przez Wnioskodawcę, tj. pokryte z jego zasobów majątkowych,
*   definitywne (nie podlegają one zwrotowi na rzecz Wnioskodawcy),
*   związane z inwestycją realizowaną na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej,
*   poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania.

Z uwagi na to, że inwestycja dotyczy działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w obszarze SSE na podstawie zezwolenia, wydatki powyższe stanowią, w ocenie Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów z działalności wykonywanej na obszarze SSE.

Ad. 2.

Moment potrącenia kosztu na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został uzależniony od możliwości powiązania kosztu z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika. Zgodnie z przepisami ww. ustawy, koszty można podzielić na bezpośrednio związane z przychodami oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Pojęcia te nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę, więc podatnik powinien we własnym zakresie określić charakter powiązania poniesionych kosztów z uzyskanymi przychodami. Zgodnie ze stanowiskiem reprezentowanym przez niektóre organy podatkowe, moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Z kolei na mocy art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem podatkowym w odniesieniu do nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych są odpisy amortyzacyjne, odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie składników majątku, rozłożonym w czasie zgodnie z określoną stawką amortyzacyjną. w przypadku wytworzenia środków trwałych we własnym zakresie za wartość początkową należy przyjąć koszt ich wytworzenia.

Kwoty wynagrodzenia wraz z odsetkami oraz koszty procesu zasądzone na rzecz podwykonawców nie są bezpośrednio związane z przychodem Wnioskodawcy. Nie można bowiem wskazać konkretnego przychodu, do którego odnoszą się te wydatki. W ocenie Wnioskodawcy, nie będą one zatem stanowiły kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy, potrącalnych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Nie będą one również powiększały, w ocenie Wnioskodawcy, wartości początkowej inwestycji, na podstawie art. 16g ust. 4 w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy.

Za koszt wytworzenia uważa się, zgodnie z art. 16g ust. 4 określoną w cenie nabycia wartość zużytych do wytworzenia środków trwałych rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, a także kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty, które można przypisać do wytworzonych środków trwałych. Kosztu wytworzenia nie stanowią koszty ogólnego zarządu, koszty sprzedaży, pozostałe koszty operacyjne oraz koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z powyżej przytoczonych regulacji wynika, iż koszt wytworzenia należy określić w wysokości kwoty odpowiadającej cenie nabycia materiałów czy też usług obcych. Zgodnie z definicją zawartą w ustawie, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy. Przepisy nie odnoszą się do wartości rzeczywistej zapłaty dokonanej w związku z wytworzeniem środka trwałego.

Usługa budowlana została wyświadczona na rzecz Wnioskodawcy przez generalnego wykonawcę, zgodnie z zawartą z nim umową. Wydatki poniesione na rzecz podwykonawców nie stanowią zatem uregulowania zobowiązania za wykorzystane w związku z realizowaną inwestycją usługi obce, gdyż usługi te nie zostały wykonane przez podwykonawców bezpośrednio na rzecz inwestora. Wydatki te natomiast są skutkiem odpowiedzialności solidarnej wnioskodawcy za zobowiązania generalnego wykonawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki poniesione na rzecz podwykonawców w wysokości zasądzonej kwoty wraz z odsetkami oraz kosztami procesu nie będą zwiększały wartości środka trwałego. Wartość początkową środka trwałego stanowiącego przedmiot zrealizowanej przez Wnioskodawcę inwestycji należy zatem określić w kwocie odpowiadającej sumie faktur otrzymanych od generalnego wykonawcy z tytułu realizowanej umowy, która to została w całości zapłacona przez inwestora.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki opisane w stanie faktycznym będą zatem stanowiły koszty pośrednie uzyskania przychodu. Ustawodawca wskazał, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia, jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu, w przypadku jej braku.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań.

W konsekwencji, z uwagi na to, że zapłata podwykonawcom nastąpiła na podstawie wyroków sądów, zasądzone kwoty wynagrodzeń wraz z kosztami procesu powinny zostać rozliczone na dzień, na który zostały ujęte w księgach Wnioskodawcy w oparciu o otrzymane wyroki.

W odniesieniu do odsetek zapłaconych podwykonawcom, staną się one kosztami podatkowymi w miesiącu, w którym zostały zapłacone.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zasądzone na rzecz podwykonawców kwoty wraz z odsetkami oraz kwotą kosztów procesu będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako inwestor zawarł umowę z wykonawcą na rozbudowę zakładu produkcyjnego. Umowa przewidywała możliwość wykonania prac przez podwykonawców. Wykonawca zobowiązał się do zapłaty wynagrodzenia na rzecz podwykonawcy. Z uwagi na nieprawidłowe wykonanie umowy przez wykonawcę, Wnioskodawca odstąpił od umowy, regulując całość należnego wynagrodzenia. Pomimo otrzymania zapłaty, wykonawca nie uregulował znacznej części swoich zobowiązań na rzecz podwykonawców. Podwykonawcy, w związku z brakiem zapłaty przez generalnego wykonawcę wynagrodzenia im należnego z tytułu zawartych przez nich z generalnym wykonawcą umów o roboty budowlane w ramach realizacji inwestycji, na podstawie art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego, przewidującego solidarną odpowiedzialność inwestora za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane przez podwykonawców, wystąpili o zapłatę przez Wnioskodawcę należnych im od generalnego wykonawcy i nieuiszczonych wynagrodzeń za prace budowlane wykonane w ramach realizacji inwestycji.

Kwestią będącą przedmiotem zapytania jest ustalenie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy jako inwestora i zawartej ugody oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom na podstawie wyroków i ugody odsetek i kosztów procesu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Mając na względzie powyższe, wydatki poniesione przez Spółkę dotyczące zapłaty wynagrodzenia na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy, jako inwestora i zawartej ugody oraz odsetek i kosztów procesu, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu. Spełnione bowiem zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto wydatki te nie mieszczą się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kwestii potrącalności ww. wydatków, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę, należy kwalifikować do kosztów „pośrednich”, gdyż nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.

Koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty „pośrednie”) to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4e tej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec powyższego, wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach prowadzonych w oparciu o uregulowania ww. ustawy o rachunkowości.

Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych. Podstawą ujęcia takich kosztów jest faktura lub inny dokument. Natomiast data sporządzenia dowodu księgowego (faktury lub innego dokumentu) może się różnić od daty dokonania operacji gospodarczej, którą dokumentuje.

Podsumowując, za dzień poniesienia kosztu podatkowego należy rozumieć dzień, na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych jako koszt.

Wobec powyższego, zasądzone kwoty wynagrodzeń wraz z kosztami procesu powinny stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe wydatki są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia ich (zaksięgowania) w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku, w myśl uregulowań art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do wydatków w postaci odsetek zapłaconych podwykonawcom należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że wydatki te, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl bowiem art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego przepisu, naliczone a niezapłacone odsetki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. A contrario – zapłacone odsetki są uznawane za koszt uzyskania przychodów.

Podsumowując, odsetki zapłacone podwykonawcom Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty.

Podkreślić należy, że przedmiot niniejszej interpretacji – adekwatnie do treści pytań postawionych przez Wnioskodawcę – stanowi wyłącznie kwestia ustalenia możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego na rzecz podwykonawców w wykonaniu prawomocnych wyroków sądowych wydanych w związku z wynikającą z art. 647 § 5 Kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną Wnioskodawcy jako inwestora i zawartej ugody oraz kwoty zapłaconych podwykonawcom odsetek i kosztów procesu. Wskazać bowiem należy, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku. Tym samym, Organ nie odniósł się do kwestii zaliczenia ww. wydatków do działalności strefowej.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.