Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.200.2019.4.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-07
Teza: Czy powstanie obowiązek podatkowy rozliczenia transakcji sprzedaży nieruchomości od części otrzymanej w darowiźnie w przypadku jej sprzedaży przed upływem pięciu lat od daty otrzymania darowizny? Czy powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od nadwyżki pomiędzy wartością dziedziczonego i darowanego mieszkania a wartością w dniu sprzedaży?
Słowa kluczowe: darowizna; nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2019 r. (data wpływu – 24 kwietnia 2019 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2019 r. (data wpływu – 29 maja 2019 r.) – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia mieszkania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia mieszkania. Wniosek został uzupełniony w dniu 29 maja 2019 r. (daty wpływu) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 maja 2019 r., znak 0111-KDIB4.4015.58.2019.2.MD 0115-KDIT2-3.4011.200.2019.3.AW.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Według interpretacji organów skarbowych: konieczność opłacenia podatku dochodowego w 2020 r. od osób fizycznych w wysokości 19% od wartości sprzedaży mieszkania, tj. części darowizny, przed upływem 5 lat od otrzymania darowizny.

Aktualny stan:

W dniu 22 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni \[powinno być (na podstawie dalszej części opisu stanu faktycznego): 12 kwietnia 2019 r.\] dokonała sprzedaży mieszkania, które wraz z bratem odziedziczyła po zmarłej 12 kwietnia 2015 r. mamie. Mama przedmiotowe mieszkanie zakupiła w dniu 29 listopada 2007 r., czyli upłynęło 5 lat zgodnie z aktualnym brzmieniem przepisu ustawy z dnia 23 października 2018 r., poz. 2159 o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw:

Art. 1 w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: 4) w art. 10 dodaje się ust. 5-7 w brzmieniu, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę (5).

Wraz z bratem (tytko Wnioskodawczyni i jej brat dziedziczyli po mamie) Wnioskodawczyni i jej brat odziedziczyli mieszkanie w równych częściach po 50% – bezspornie. Mieszkanie nie było i nie jest obciążone żadnymi długami. Mieszkanie zostało wycenione w wysokości 140 000 zł. Wobec czego udziały Wnioskodawczyni i jej brata wartościowo wynosiły po 70 000 zł. Jako, że brat pracował za granicami kraju i nie było potrzeby natychmiastowej sprzedaży, brat aby uniknąć konieczności przyjazdu w przypadku gdyby zdecydowali się sprzedać to mieszkanie, na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 czerwca 2015 r. dokonał darowizny swojej części na rzecz Wnioskodawczyni. Zrobili to aby w razie decyzji o sprzedaży, brat nie musiał przyjeżdżać do Polski i aby Wnioskodawczyni mogła sama dokonać formalności sprzedaży bez jego udziału. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni i jej brat byli zwolnieni z podatku od spadków i darowizn. Zdecydowali, że po sprzedaży Wnioskodawczyni – oczywiście w formie kolejnej darowizny – przekaże jego część, po prostu przekazując mu pieniądze przelewem lub przekazem pocztowym.

W dniu 12 kwietnia 2019 r. (zbiegiem okoliczności w 4 rocznicę śmierci mamy) Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży odziedziczonego po mamie mieszkania oczywiście na podstawie aktu notarialnego. Mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 170 000 zł. (czyli zgodnie z umową z bratem dla niego Wnioskodawczyni ma darować kwotę 85 000 zł).

Wnioskodawczyni zdziwiła się faktem, o którym poinformowała Pani notariusz, że ma opłacić podatek w wysokości 19% od części darowanej jej przez brata, czyli od 85 000 zł. Pani notariusz zawarła w akcie notarialnym zapis o treści: „natomiast Sprzedającą poinformowałam o treści art. 30 z lit. "e" ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, ze zm), z którego wynika między innymi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw”.

Wnioskodawczyni została zaskoczona, że ma opłacić podatek w wys. 19%, do wyliczenia którego za podstawę ma przyjąć te 85 000 zł (85 000 zł Wnioskodawczyni – jako spadek – jest zwolniona z podatku na podstawie wyżej cytowanych przepisów) i może jako koszty ująć amortyzację mieszkania. Wnioskodawczyni zaznacza, że mieszkanie od sierpnia 2015 r. było cały czas przez nią wynajmowane. Odprowadzała podatek w wysokości 8,5%. Rozliczała podatek corocznie na podstawie PIT-28 i comiesięcznie do 20 każdego m-ca opłacała tenże podatek.

Po podpisaniu aktu sprzedaży i dokładnym przeczytaniu jego treści (poza odczytaniem przez Panią notariusz) Wnioskodawczyni niezwłocznie udała się do Urzędu Skarbowego w \`(...)\` w celu wyjaśnienia kwestii konieczności opłacenia podatku od darowizny. Tutaj kolejne zaskoczenie, gdyż pracownicy Urzędu Skarbowego poinformowali ją, że pani notariusz ustanawia własne prawa i że Wnioskodawczyni nie może jako koszt uznać amortyzacji przedmiotowego mieszkania w wysokości 10% rocznie (ze względu na wynajem) oraz kosztów aktu darowizny. Ośmieszono Wnioskodawczynię i Panią notariusz. Po prostu poinformowano Wnioskodawczynię o konieczności zapłacenia podatku w wysokości 19%, tj. kwoty 16 150 zł od kwoty uzyskanej ze sprzedaży, tj. od 85 000 zł., gdyż taki osiągnęła dochód i pomimo tego, że według interpretacji organów skarbowych ma go opłacić gdyż darowaną część sprzedała przed upływem 5 lat od końca roku, w którym zmarła jej mama i brat dokonał darowizny. Poza tym nie ma znaczenia, że Wnioskodawczyni zwraca bratu przed upływem tych 5 lat już nie część nieruchomości a po prostu pieniądze w formie darowizny. Po wizycie w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawczyni zupełnie zwątpiła w wiarygodność zarówno Pani notariusz jak i organu skarbowego. Tym samym upewniła się co do braku wiedzy u ww. i zwątpiła w konieczność opłacenia podatku, gdyż według przepisów obowiązujących absolutnie nie powinna opłacać podatku od darowizny, o czym poniżej.

Wnioskodawczyni przeanalizowała wspomniane przez Panią notariusz w akcie przepisy, tzn. treści zapisów ustawowych tj.:

art. 30e,

1.  Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku;
2.  Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Art. 10.1. Źródłami przychodów są:

art. 10 ust. 1 – Źródłami przychodów są:

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pól roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

art. 19 ust. 1.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio

art. 22 ust. 6c

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

art. 22 ust. 6d

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łączną wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłaci długi spadkowe, zaspokoi roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

art. 22h ust. 1

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór, suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wg stanowiska pracowników Urzędu Skarbowego w …. ww. przepisy nie dotyczą Wnioskodawczyni – z czym się zgadza – ale nie zgadza się z koniecznością opłacenia podatku od darowizny.

Pracownicy Urzędu Skarbowego tłumaczyli, że amortyzację Wnioskodawczyni mogłaby odliczyć – tak wywnioskowała z mało konkretnych odpowiedzi – gdyby kupowała mieszkania pod wynajem, czyli jakby prowadziła działalność gospodarczą związaną z najmem. Wnioskodawczyni niezbyt zrozumiała, czym różni się najem prywatny od działalności gospodarczej w tym zakresie skoro mieszkanie wynajmowane w obydwu przypadkach się amortyzuje, ale pomija te niejasności, gdyż jednoznacznej odpowiedzi nie otrzymała, wręcz wyśmiano ją i panią notariusz.

Wnioskodawczyni absolutnie nie zgadza się ze stanowiskiem pani notariusz jak i Urzędu Skarbowego w …., ze względu na błędną interpretację organów skarbowych. Przecież według obecnie obowiązujących przepisów sprzedaż nieruchomości otrzymanych zarówno w spadku jak i darowiźnie do wartości określonej w zgłoszeniach do urzędu skarbowego na mocy ustaw: o podatku od spadków i darowizn, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2, 30, 64 i 75 Konstytucji RP, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Skoro spadki i darowizny dokonywane w obrębie najbliższej rodziny są zwolnione z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a przedmiotowej ustawy, to zasadnicze znaczenie ma treść art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn

art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej;
2.  przychodów z gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o lasach;
3.  przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Jest oczywiste, że jednym z jej nadrzędnych celów uchwalenia obowiązujących rozwiązań prawnych w ustawie o podatku od spadków i darowizn była i jest ochrona majątku dorobkowego rodzin. Ochrona ta polega na zwolnieniu z podatku ryczałtowego, przewidzianego ustawą osób najbliższych.

Gdyby, więc zamiarem ustawodawcy było zwolnienie z podatku pod warunkiem, że spadkobierca lub obdarowany odczeka ze sprzedażą tak nabytej nieruchomości 5 lat, to zapisany byłby taki warunek w ustawie o podatku od spadków i darowizn. A tam takiego warunku nie ma. Zapis w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych o zwolnieniu z podatku sprzedaży nieruchomości po upływie lat 5 od ją nabycia nie ma do nieruchomości spadkowych zastosowania, bo – jak podano wyżej – przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czytane w oderwaniu od ustawy o podatku od spadków i darowizn, Kodeksu cywilnego i konstytucyjnych zasad, po pierwsze powodują fikcyjność zapisów ustawy o podatku od spadków i darowizn a w szczególności zapisów mówiących o zwolnieniu z podatku osób najbliższych dla spadkodawców i darczyńców (art. 4a ustawy) co poniżej.

Według Dz. U. z 1983 r., Nr 45, poz. 207 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 644, 1629, 2073, 2215:

art. 4a. ust. 1

Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

*   zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust 2 i 4, oraz
*   w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

art. 4a ust. 1a

Jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Ponadto powyższe zwolnienie z opodatkowania zapewnia Konstytucja RP w poniżej cytowanych zapisach:

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.

Opracowano na podstawie: Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483, z 2001 r. Nr 28, poz. 319, z 2006 r. Nr 200, poz. 1471, z 2009 r., Nr 114, poz 946.

Wolności i prawa ekonomiczne, socjalne i kulturalne.

art. 64

Każdy ma prawo do własności, innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia.

Własność, inne prawa majątkowe oraz prawo dziedziczenia podlegają równej dla wszystkich ochronie prawnej.

Własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności.

art. 75

Władze publiczne prowadzą politykę sprzyjającą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych obywateli, w szczególności przeciwdziałają bezdomności, wspierają rozwój budownictwa socjalnego oraz popierają działania obywateli zmierzające do uzyskania własnego mieszkania.

Ochronę praw lokatorów określa ustawa.

Wykładnia organów skarbowych jest błędna. Należy stosować przepisy poprawnie i nie w oderwaniu od siebie. Przecież ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w cytowanym przez Wnioskodawczynię art. 2 ust. 1 pkt 3 mówi wyraźnie, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, a art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę.

Nowe przepisy usankcjonowują dotychczasowe łamanie prawa przez aparat skarbowy, który niezgodnie z obowiązującym prawem opodatkowuje sprzedaż nieruchomości otrzymanych w spadku i darowiźnie przed upływem 5 lat od ich nabycia.

Ponadto w dalszym ciągu opodatkowywana będzie niezgodnie z prawem sprzedaż nieruchomości otrzymanych w darowiźnie, bo przecież nowe zapisy ustawowe mówią tylko o spadkach.

Ze zwolnienia mogą skorzystać tylko spadkobiercy, którzy wykażą, że od nabycia nieruchomości przez spadkodawcę do jej sprzedaży minęło ponad 5 lat. Tyle, że ta grupa już według obecnie obowiązujących przepisów jest zwolniona z tego podatku.

Wnioskodawczyni podnosi, że należy jak najszybciej doprowadzić do poprawnego stosowania obowiązujących przepisów. I to jest obowiązek organów skarbowych, Ministra Finansów i sądów administracyjnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w opinii z dnia 15 października 2018 r. autora Marka Isańskiego w źródle Redakcji Forbes.

Niestety nadinterpretacje organów skarbowych w kwestii opodatkowania darowizn nie powinny mieć miejsca gdyż jest to niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy od spadków i darowizn.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że przedmiotowy wniosek dotyczy:

*   stanu faktycznego – sprzedaż mieszkania otrzymanego w spadku w ½ oraz w ½ w darowiźnie – sprzedaż mieszkania nastąpiła przed upływem 5 lat od otrzymania darowizny od brata;
*   zdarzenia przyszłego – opodatkowanie w 2020 r. podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu od części otrzymanej w darowiźnie.

Ponadto Wnioskodawczyni wyjaśniła, że sprzedaż mieszkania nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy powstanie obowiązek podatkowy rozliczenia transakcji sprzedaży nieruchomości od części otrzymanej w darowiźnie w przypadku jej sprzedaży przed upływem pięciu lat od daty otrzymania darowizny?
2.  Czy powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od nadwyżki pomiędzy wartością dziedziczonego i darowanego mieszkania a wartością w dniu sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawczyni – ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku – zgodnie z art. 10 ust. 5-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zwolnił z podatku dochodowego od osób fizycznych przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości otrzymanej w drodze spadku, gdzie okres liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę, co ma miejsce w przypadku Wnioskodawczyni. W związku z tym sprzedaż tej części nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Okres pięcioletni nie upłynął od momentu otrzymania ½ mieszkania w darowiźnie od brata – do momentu sprzedaży.

Zgodnie z cytowanym we wniosku przepisem, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż przed upływem pięciu lat od momentu otrzymania ½ mieszkania w darowiźnie, przychód z tej sprzedaży jest objęty wyłączeniem, tj. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia od tego podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę. Takim zwolnieniem została objęta Wnioskodawczyni i jej brat w momencie otrzymania od brata ½ mieszkania, którą to część odziedziczył brat Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie różnica pomiędzy wartością mieszkania w dniu nabycia spadku oraz otrzymania darowizny, a wartością sprzedaży w 2019 r., ponieważ tylko ta wartość stanowi przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową – art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz.1509, z późn. zm.).

Przepisów tej ustawy – stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 – nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zauważyć więc należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Tego rodzaju przychody obłożone są odrębną daniną w postaci podatku od spadków i darowizn, a ustawodawca – jak słusznie zauważa Wnioskodawczyni – uznał za niecelowe ich podwójne opodatkowanie. Należy jednakże podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn poddają pod ewentualne opodatkowanie tym podatkiem nabycie spadku, bądź otrzymanie darowizny, natomiast przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczą opodatkowania zbycia przedmiotu spadku bądź darowizny. Zatem, skoro nie należy utożsamiać nabycia przedmiotu spadku bądź darowizny z jego zbyciem, to w sytuacji sprzedaży przedmiotu spadku bądź darowizny, nie można stosować wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Innymi słowy, do wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi wyłącznie przy nabyciu majątku w drodze dziedziczenia lub darowizny. Przepis ten nie ma zastosowania, gdy spadkobierca lub obdarowany w związku z tym majątkiem w okresie późniejszym uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tzn. odpłatnie zbywa darowane lub otrzymane w spadku składniki majątkowe. Zbycie jest bowiem odrębną od nabycia czynnością prawną.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Podkreślenia wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”. W tym zakresie należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – co do zasady – decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu wynika, że mama Wnioskodawczyni zmarła 12 kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem (w udziałach po 50%) odziedziczyli po niej mieszkanie, które zakupiła w dniu 29 listopada 2007 r. W dniu 25 czerwca 2015 r. brat Wnioskodawczyni darował na rzecz Wnioskodawczyni swoją część mieszkania. Wnioskodawczyni zbyła ww. mieszkanie w dniu 12 kwietnia 2019 r.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Stosownie do art. 926 ww. ustawy powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 ustawy Kodeks cywilny).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy.

Podkreślenia wymaga, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, a także art. 10 ust. 6, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec tego w analizowanej sprawie za datę nabycia udziału w mieszkaniu przez Wnioskodawczynie w drodze spadkobrania należy uznać datę nabycia go przez spadkodawczynię (matkę), tj. 29 listopada 2007 r.

Kolejny udział w tym mieszkaniu Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od brata w dniu 25 czerwca 2015 r.

Nadmienić należy, że umowa darowizny uregulowana w art. 888 – 902 ustawy – Kodeks cywilny jest umową jednostronnie zobowiązującą, konsensualną, nieodpłatną i kauzalną (tzn. jest podstawą przysporzenia, która jest konieczna do przejścia własności rzeczy). Jak wynika z art. 888 § 1 ww. ustawy, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. nieruchomości) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego. Jej istota polega więc na zobowiązaniu darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz drugiej strony umowy (obdarowanego), kosztem swego majątku w wyniku czego zwiększają się jej aktywa lub zmniejszają się jej pasywa. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Wobec powyższego, dokonana w 2015 r. darowizna części mieszkania należącej do brata Wnioskodawczyni na jej rzecz stanowi nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że odpłatne zbycie mieszkania w 2019 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po matce nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega sprzedaż przez Wnioskodawczynię mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2015 r. w wyniku darowizny od brata, bowiem nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego udziału.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem – w przedmiotowej sprawie – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia części nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Nadmienić także należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe zostały szczegółowo wyliczone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia, ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego od opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Reasumując, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię mieszkania dotyczy tylko przychodu ze sprzedaży ½ udziału nabytego w 2015 r. w wyniku darowizny. Obowiązek ten wynika z tego, że – zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – udział ten został sprzedany przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto. Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży przypadającym na udział nabyty w 2015 r. (ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d tej ustawy. Przy czym dochód z odpłatnego zbycia – przy spełnieniu określonych warunków – może podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego.

W kontekście opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) dokonanego przez Wnioskodawczynię wskazać również należy, że stosownie do art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 486, z późn. zm.), który stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, należy stwierdzić, że w przepisie tym została wyrażona wola, aby państwo było rządzone prawem, by prawo stało ponad państwem, było wytyczną działania dla niego i dla społeczeństwa.

Stosownie do art. 84 ustawy zasadniczej natomiast, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

W art. 217 tego aktu, w którym ustanowiono, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Przepis ten ogranicza więc swobodę organów administracji publicznej w zakresie nie tylko związanym z finansami państwa, ekonomicznymi podstawami jego działalności, ale także sfery wolności i praw człowieka i obywatela. Artykuł 217 kładzie kres możliwościom nakładania podatków i danin publicznych, ustalania stawek podatkowych, zasad przyznawania ulg i umorzeń, jak również zwolnień od podatku w innej formie niż w drodze ustawy. Nakłada obowiązek poddania się wyłącznie regulacjom ustawowym.

Podkreślić należy, że tutejszy organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawczynię. Organ interpretacyjny nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest bowiem postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów materialnego prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może przy tym prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.