Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.439.2025.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-17
Teza: Skutki podatkowe połączenia spółek.
Słowa kluczowe: połączenie
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 6
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8da
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8db
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 25 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 14 lipca 2025 r. (wpływ 15 lipca 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, w związku z czym podlega na
    podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o PIT nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i
    prowadzi działalność gospodarczą, będąc udziałowcem w A Spółce z ograniczoną
    odpowiedzialnością (dalej: „A”, „Spółka” lub „Spółka Przejmowana”). Spółka jest polskim
    rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu na terytorium RP, z tymże na podstawie odpowiednich przepisów
    regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    Ponadto Wnioskodawca jest również udziałowcem w B Spółce z ograniczoną
    odpowiedzialnością (dalej: „B” lub „Spółka Przejmująca”). Poza Wnioskodawcą,
    wspólnikiem B jest również inna osoba fizyczna (dalej: „Wspólnik”) oraz A Sp. z o.o.
    Stale rosnące koszty prowadzenia działalności, a także ogólnie pogłębiający się kryzys
    gospodarczy, doprowadziły właścicieli B oraz A spółki z o.o. do podjęcia decyzji o
    przeprowadzeniu reorganizacji działalności tych spółek, polegających na ich połączeniu
    (dalej: „Połączenie”). Po przeprowadzeniu obszernej analizy, udziałowcy spółek doszli do
    wniosków, iż takie Połączenie pozwoli znacząco zredukować koszty prowadzenia
    działalności oraz uprościć kwestie administracyjno-zarządcze. Reorganizacja ułatwi
    również proces zarządzania płynnością finansową, dokonywania rozliczeń z bankami,
    urzędami skarbowymi oraz innymi podmiotami, a także usprawni procesy w zakresie
    podejmowania decyzji czy też zarządzania składnikami majątku należącymi do obydwu
    spółek. Połączenie zapewni również znaczące uproszczenia w zakresie prowadzenia
    dokumentacji i rachunkowości - z uwagi na mniejszą liczbę obsługiwanych podmiotów.
    Stwierdzić zatem należy, że Połączenie przeprowadzone zostanie ze względów wyłącznie
    biznesowych i nie ma na celu osiągnięcia korzyści podatkowych.
    Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem podjęli ponadto decyzję, że samo Połączenie będzie
    miało charakter tzw. połączenia odwrotnego (downstream merger), tj. spółka córka (B)
    dokona przejęcia majątku spółki matki (A Sp. z o.o.). Wynika to przede wszystkim z faktu, iż
    to B prowadzi na szeroką skalę działalność gospodarczą, o czym świadczy poziom
    osiąganych przychodów, ponoszonych kosztów oraz posiadanego majątku. Natomiast A
    („spółka matka”) prowadzi działalność gospodarczą w znacznie węższym zakresie. Stąd
    decyzja o przeprowadzeniu „downstream merger” jest w pełni uzasadniona.
    Nieracjonalnym z biznesowego punktu widzenia byłoby bowiem - w realiach niniejszego
    stanu faktycznego - przejęcie B przez A, podczas gdy to B w tej parze podmiotów jest
    znacznie większą i bardziej dochodową jednostką, prowadzącą działalność na dużo
    szerszą skalę.
    Co istotne - B w momencie Połączenia, z uwzględnieniem zasady sukcesji podatkowej,
    przejmie dla celów podatkowych wartość wszystkich przejętych składników majątku Spółki
    Przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej.

    Połączenie odbędzie się na zasadach art. 492 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.; dalej jako:
    "KSH") w związku z art. 515 KSH (tzw. odwrotne połączenie, w którym spółka córka
    przejmuje spółkę matkę). Połączeniu temu nie będą towarzyszyć dopłaty gotówkowe oraz
    nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego - Spółka Przejmująca wyda
    wspólnikom Spółki Przejmowanej udziały własne (art. 515 § 1 zd. 2 i art. 515 § 2 KSH) oraz
    nie dojdzie do emisji nowych udziałów.
    Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że udziały, które Wnioskodawca posiada obecnie
    w Spółce Przejmowanej, nie zostały przez niego nabyte ani objęte w wyniku wymiany
    udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.
    Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości
    podatkowego rozliczenia otrzymania udziałów Spółki Przejmującej w związku z
    planowanym Połączeniem.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    Spółka B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma zarówno siedzibę jak i faktyczny
    zarząd na terytorium Polski.
    Wartość emisyjna udziałów Spółki przejmującej przydzielona Wnioskodawcy jako
    wspólnikowi Spółki przejmowanej (ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia)
    będzie wyższa niż wydatki na objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce
    przejmowanej.
    Przyjęta przez Wnioskodawcę wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych
    Wnioskodawcy przez Spółkę przejmującą w związku z przejęciem Spółki przejmowanej,
    która pozostanie w rachunku podatkowym Wnioskodawcy do rozliczenia dla celów
    podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów nie
    będzie wyższa niż wartość udziałów Wnioskodawcy w Spółce przejmowanej, jaka byłaby
    przez Wnioskodawcę przyjęta do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania
    przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów w Spółce przejmowanej, gdyby nie doszło
    do połączenia Spółek.

## Pytanie

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki Przejmującej, w następstwie
    opisanego Połączenia, nie będzie podlegać opodatkowaniu w momencie Połączenia, w
    oparciu o art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, a dopiero w momencie
    odpłatnego zbycia tych udziałów?
    Pana stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego udziałów Spółki Przejmującej, w
    następstwie opisanego Połączenia, nie będzie podlegać opodatkowaniu w momencie
    Połączenia, w oparciu o art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, a dopiero w
    momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.
    UZASADNIENIE:
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co do
    zasady, podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt
    7 tej ustawy, do źródeł przychodów zaliczane są m.in. kapitały pieniężne i prawa
    majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych.
    Za przychody z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT uważa
    się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie
    uzyskane z tego udziału.
    W art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT przewidziano, że dochodem (przychodem) z udziału w
    zyskach osób prawnych jest m. in. dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału,
    w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi -

    ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia nadwyżka wartości emisyjnej udziałów
    (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki
    przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w
    spółce przejmowanej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo
    udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.
    Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, w przypadku połączenia, o którym mowa
    w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki
    przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub
    podziału spółek.
    Przytoczona wyżej regulacja, zgodnie z art. 24 ust. 8da ustawy o PIT ma zastosowanie
    wyłącznie, w przypadku, gdy:
    1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami,
      o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
    2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany,
      podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim
      Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
    3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie
      członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
      osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym
      mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Zatem przytoczony wyżej warunek zostanie spełniony, gdyż Połączenie dotyczyć będzie
    Spółki Przejmującej mającej siedzibę w Polsce i będącej podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych oraz Spółki Przejmowanej, która również jest polskim
    rezydentem podatkowym.
    Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT przepisu
    odraczającego opodatkowanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych osiągniętego
    w związku z przydzieleniem udziałów w wyniku połączenia nie stosuje się, jeżeli:
    1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub
      objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
      podziału podmiotów lub
    2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość
      udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego
      wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.
    Konieczne jest zatem dokonanie analizy czy nie zaistniały przesłanki wskazane w pkt 1
    oraz pkt 2 wyłączające możliwość zastosowania art. 24 ust. 8 ustawy o PIT.
    W ocenie Wnioskodawcy, z pewnością nie wystąpi pierwsza z dwóch ww. okoliczności
    wyłączających możliwość zastosowania przepisu art. 24 ust. 8 ustawy o PIT. Jak wskazano
    bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, udziały, którymi Wnioskodawca dysponuje w
    Spółce Przejmowanej nie zostały przez niego nabyte lub objęte w wyniku wymiany
    udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.
    Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, okoliczność wyłączająca wskazana w pkt 2 również
    nie zaistnieje w przedmiotowej sprawie. W tym miejscu należy jednak wskazać, iż ustawa o
    PIT nie definiuje pojęcia "wartości podatkowej" wyłącznie dla celów stosowania art. 24 ust.
    8db pkt 2 ustawy o PIT.

    W konsekwencji, należy zatem zwrócić uwagę, że w innych przepisach ustawy o PIT
    odniesiono się do wspomnianej definicji. Przykładowo, w art. 30da ust. 10 ustawy o PIT
    wskazano, iż wartość podatkową składnika majątku stanowi wartość, niezaliczona
    uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jaka zostałaby
    przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez
    niego odpłatnie zbyty.
    Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy - wnioskując z analogii - pojęcie "wartości
    podatkowa" udziałów w odniesieniu do art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT powinno być
    rozumiane jak wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do
    kosztów uzyskania przychodów (a która może stanowić koszt uzyskania przychodu w razie
    zbycia lub umorzenia tych udziałów).
    W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż analogiczne rozumienie "wartości
    podatkowej" oraz niezaistnienie okoliczności wyłączającej stosowanie art. 24 ust. 8, o
    której mowa w art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT, zostało przedstawione przykładowo w
    interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej nr 0115-KDIT2-1.4011.302.2022.2.MT:
    "Przepis art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy odnosi się natomiast do relacji tzw. wartości
    podatkowej udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej i udziałów (akcji)
    przyznanych w spółce przejmującej. Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez
    podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w
    rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty
    uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest
    pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji). Nie jest tożsama z ich aktualną
    wartością rynkową czy bilansową".
    Warto również zwrócić uwagę na zaprezentowane rozumienie ww. przepisu przez
    Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r. nr 0115-KDIT1.
    4011.823.2022.1.MR stanowiącej, iż:
    „Ponadto, dla celów podatkowych Udziałowcy obejmą udziały, jakie zostaną im
    przydzielone przez Spółkę Przejmującą po tej samej wartości, po której obejmowali
    udziały w Spółce Przejmowanej przed Połączeniem (tj. w sytuacji gdyby Połączenie nie
    miało miejsca, a Udziałowcy dalej posiadaliby udziały w Spółce Przejmowanej). Wypełnia
    to przesłankę neutralności Połączenia dla Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wynikającą
    z art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego,
    Udziałowcy po otrzymaniu udziałów w Spółce Przejmującej rozpoznają je w wartości dla
    celów podatkowych równej wartości, w jakiej dla celów podatkowych były przez nich
    rozpoznawane udziały Spółki Przejmowanej. Z perspektywy przepisów podatkowych
    parytet wymiany zostanie utrzymany. Tym samym wartość udziałów X (Spółki
    Przejmującej) jakie po Połączeniu Udziałowcy (w tym Wnioskodawca) będą posiadali
    będzie skorelowana z wartością udziałów X posiadanych przez Y (Spółki Przejmowanej)
    sprzed Połączenia (oraz jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do
    Połączenia). Dodatkowo, wartość udziałów Spółki Przejmującej pozostanie taka sama
    przed, jak i po Połączeniu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy zostaną spełnione
    przesłanki wyłączenia z przychodów Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wartości
    emisyjnej udziałów jakie zostaną im przydzielone przez X (Spółkę Przejmującą)".
    Wobec powyższego, przyjęta przez Wnioskodawcę wartość podatkowa przydzielonych mu
    udziałów Spółki Przejmującej powinna zostać określona zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o
    PIT wskazującym, iż przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki
    przejmującej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:
    1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte
      w zamian za wkład niepieniężny;
    2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały
      nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

    3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej,
      ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego
      wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku
      spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków
      stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek
      podzielonych przez wydzielenie.
    W praktyce zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania
    przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów przydzielonych przez Spółkę
    Przejmującą. Jednak koszt uzyskania przychodu będzie wynikać z kosztów poniesionych
    przez Wnioskodawcę na nabycie przez niego udziałów w Spółce Przejmowanej, ustalonych
    zgodnie z odpowiednimi zasadami wskazanymi w ustawie o PIT. Jednocześnie taka sama
    wartość stanowiłaby koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy, gdyby nie doszło do
    transakcji (przykładowo: w razie zbycia udziałów Spółki Przejmowanej przez
    Wnioskodawcę).
    W konsekwencji powyższego, przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych
    wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie równa wartości
    udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów
    podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia. Oznacza to, że nie wystąpi przesłanka
    wyłączająca możliwość zastosowania przepisu art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, o której mowa w
    art. 24 ust. 8db pkt 2 tej ustawy.
    Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz
    przywołane uregulowania ustawy o PIT, stwierdzić w ocenie Wnioskodawcy należy, że
    opisane Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej nie spowoduje - na
    podstawie art. 24 ust. 8 ustawy o PIT - obowiązku opodatkowania po stronie
    Wnioskodawcy powstałego przychodu (dochodu) na moment Połączenia. Konsekwencje
    podatkowe po stronie Wnioskodawcy pojawią się dopiero w momencie dokonania przez
    niego odpłatnego zbycia udziałów Spółki Przejmującej, nabytych w wyniku Połączenia.
    Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że w jego ocenie do niniejszej transakcji nie
    znajdzie zastosowania przepis art. 24 ust. 19, z którego wynika, że przepisów ust. 8 i 8a nie
    stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek,
    podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie
    lub uchylenie się od opodatkowania. Doprecyzowanie powyższego zawarto w ust. 20,
    zgodnie z którym - jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub
    wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
    ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych
    celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stanowisko Wnioskodawcy wynika z faktu, iż przeprowadzana restrukturyzacja ma przede
    wszystkim zredukować koszty prowadzenia działalności, uprościć strukturę biznesową,
    organizacyjną, a także kwestie administracyjno-zarządcze, ułatwić proces zarządzania
    płynnością finansową, dokonywania rozliczeń z bankami, urzędami skarbowymi oraz
    innymi podmiotami, usprawnić procesy w zakresie podejmowania decyzji czy też
    zarządzania składnikami majątku należącymi do obydwu spółek, a ponadto zapewnić
    znaczące uproszczenia w zakresie prowadzenia dokumentacji i rachunkowości.
    Również sam typ połączenia, tj. połączenie odwrotne jest w niniejszej sytuacji w pełni
    uzasadnione. To spółka B („spółka córka”) prowadzi bowiem na szeroką skalę działalność
    gospodarczą, o czym świadczy poziom osiąganych przychodów, ponoszonych kosztów
    oraz posiadanego majątku. Natomiast A („spółka matka”) prowadzi działalność
    gospodarczą w bardzo wąskim zakresie. Stąd decyzja o przeprowadzeniu „downstream
    merger” jest w ocenie Wnioskodawcy w pełni racjonalna i uzasadniona.
    W konsekwencji należy w ocenie Wnioskodawcy uznać, że połączenie spółek nastąpi z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów
    nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

    Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w momencie Połączenia, dochód
    powstały na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT nie będzie podlegał opodatkowaniu
    na podstawie regulacji art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, bowiem opodatkowanie zostanie
    odroczone na moment odpłatnego zbycia udziałów Spółki Przejmującej, nabytych w
    wyniku przedmiotowego Połączenia.
    Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zajętego stanowiska.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024
    r. poz. 18):
      Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa,
      spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta
      spółka akcyjna i spółka akcyjna.
    W świetle art. 491 § 1 ww. ustawy:
      Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być
      spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    W myśl natomiast art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu:
      Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki
      (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka
      przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).
    Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych
    reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz.
    2383 ze zm.).
    I tak, stosownie do treści art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:
      Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku
      łączenia się:
      1) osób prawnych,
      2) osobowych spółek handlowych,
      3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
      – wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
      obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
    Jak wynika z kolei z art. 93 § 2 ww. ustawy:
      Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-
      akcyjnej łączących się przez przejęcie:
      1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
      2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy:

      Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne
      zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.
    Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału
      podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu
      przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.
    Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy stanowi:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub
      spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach
      niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub
      podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo
      zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad
      wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce
      przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1
      pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki
      następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część
      przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez
      wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w
      takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku
      spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej
      bezpośrednio przed podziałem.
    Jak wynika z powołanego przepisu, połączenie spółek co do zasady skutkuje powstaniem
    dochodów z udziału w zyskach osób prawnych. Dochód ten powstaje na moment realizacji
    połączenia.
    I tak, zgodnie z art. 24 ust. 8 cytowanej ustawy:
      W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a,
      z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej
      lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału
      spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki
      przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na
      podstawie:
      1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały
        objęte w zamian za wkład niepieniężny;
      2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej
        zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
      3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej,
        ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego
        wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości
        majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty
        tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów
        (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.
    Przepis ust. 8 stosuje się – stosownie do art. 24 ust. 8da ww. ustawy – jeżeli:

      1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są
        podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
        osób prawnych;
      2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1
        ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest
        przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska
        państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu
        na miejsce ich osiągania;
      3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2
        ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu
        w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu
        na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest
        podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
        osób prawnych.
    W odniesieniu do wskazanej kategorii dochodów ustawodawca przewidział jednocześnie
    przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są szczególne warunki
    określone w art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8 ustawy.
    Ponadto ustawodawca – w art. 24 ust. 8db ww. ustawy – wskazał okoliczności, które
    wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na
    moment połączenia.
    W myśl art. 24 ust. 8db analizowanej ustawy, przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:
      1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub
        objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia
        lub podziału podmiotów lub
      2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
        przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż
        wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta
        przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub
        podziału.
    Jak stanowi art. 24 ust. 19 ustawy:
      Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy
      głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany
      udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od
      opodatkowania.
    Art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:
      Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek
      dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:
      4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
    Dochody z tytułu dopłat podlegają – na moment ich otrzymania – opodatkowaniu 19%
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wątpliwości Pana sprowadzają się do kwestii tego, czy przejęcie Spółki Przejmowanej
    przez Spółkę Przejmującą w drodze połączenia odwrotnego, będzie skutkować
    powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych po Pana stronie na moment przejęcia.

    Jak Pan wskazał w opisie sprawy, w związku z połączeniem spółek nie wystąpią dopłaty w
    gotówce na rzecz Wspólników Spółki przejmowanej. Tym samym, po Pana stronie nie
    powstanie w związku z planowanym połączeniem dochód z tytułu udziału w zyskach osób
    prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Z opisu Pana sprawy wynika też, że wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej
    przydzielonych Panu jako wspólnikowi Spółki Przejmowanej (ustalona na dzień
    poprzedzający dzień połączenia) będzie wyższa niż wydatki na objęcie przez Pana
    udziałów w Spółce Przejmowanej. Ta nadwyżka będzie więc Pana przychodem, o którym
    mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy.
    Jednakże w Pana sytuacji:
    1) zarówno Spółka Przejmowana, jak i Spółka Przejmująca będą podatnikami, o których
      mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – a zatem
      spełniony będzie warunek z art. 24 ust. 8da pkt 1 ustawy;
    2) Pana udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały przez Pana objęte w wyniku wymiany
      udziałów ani nie zostały przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału
      podmiotów – a zatem spełniony będzie warunek określony w art. 24 ust. 8db pkt 1
      ustawy;
    3) w przypadku Pana:
      · przyjęta wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych Panu przez Spółkę
        Przejmującą, która pozostanie w Pana rachunku podatkowym do rozliczenia dla
        celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych
        udziałów/akcji, nie będzie wyższa niż
      · wartość udziałów Pana w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przez Pana przyjęta do
        rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego
        zbycia tych udziałów w Spółce Przejmowanej, gdyby nie doszło do podziału tej
        spółki – a zatem będzie spełniony warunek z art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy.
    Wobec powyższego w Pana przypadku będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 8 ustawy – tj.
    Pana przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy, nie będzie podlegał
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na moment podziału.
    Omawiane przesunięcie momentu opodatkowania przychodów uzyskanych w wyniku
    połączenia spółek (przy spełnieniu warunków z art. 24 ust. 8da i ust. 8db ustawy) podlega
    pewnemu ograniczeniu. Ustawodawca wyłączył taki – korzystny dla podatników – skutek
    tej czynności w sytuacjach, gdy podział przez wydzielenie byłby wykorzystywany jako
    narzędzie, które służy unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania.
    A zatem planowane połączenie spółek nie będzie skutkowało powstaniem po Pana stronie
    (jako wspólnika Spółki Przejmowanej) obowiązku podatkowego na moment podziału
    spółki – z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Rozstrzygnięcie zawarte w przedmiotowej interpretacji odnosi się tylko i wyłączenie do
    skutków podatkowych połączenia Spółek i rozstrzyga, czy na moment połączenia
    powstanie po Pana stronie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych. Nie odnosi się i nie wskazuje w jakiej wysokości
    powinien Pan ustalić koszty uzyskania przychodu w momencie zbycia udziałów
    otrzymanych w wyniku połączenia Spółek – ponieważ kwestia ta nie stanowi Pana
    zapytania, a odnosi się Pan do tego zagadnienia we własnym stanowisku.

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
    we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy stwierdzić,
    że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla Organu wydającego
    przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą
    strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów
    podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy
    organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.