Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-599/10-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-02
Teza: Czy sprzedaż lub najem lokali wyodrębnionych z nieruchomości nabytej w roku 2005, która wówczas składała się z niewyodrębnionych lokali będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też zwolnieniu z opodatkowania podatkiem towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004r. ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; podatnik-podatnik VAT UE; wynajem; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2010r. (data wpływu 13.08.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży lub najmu lokali wyodrębnionych z przedmiotowej nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2010r. wpłynął do Izby Skarbowej w Warszawie Biura Krajowej Informacji podatkowej w Płocku ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży lub najmu lokali wyodrębnionych z przedmiotowej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (niezarejestrowana jako podatnik VAT) nabył, w dniu 25 kwietnia 2005r. na zasadzie współwłasności, zabudowane nieruchomości mieszkalne składające się z niewyodrębnionych, niesamodzielnych lokali mieszkalnych i użytkowych. Transakcja nabycia nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na zakup od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż nieruchomość wymagała renowacji i remontów Wnioskodawca ponosił wydatki na usługi budowlane i inne wydatki modernizacyjne na przedmiotową nieruchomość, z tytułu których nie odliczał podatku naliczonego VAT.

Pierwotnie zamiarem Wnioskodawcy było zamieszkiwanie w nieruchomości i wykorzystywanie jej jedynie w celach osobistych, jednak z uwagi na zaistniałe okoliczności Wnioskodawca został zmuszony do zmiany planów i zamieszkania w innym miejscu.

W chwili obecnej Wnioskodawca planuje wyodrębnić samodzielne lokale mieszkalne i użytkowe z dotychczas posiadanych lokali i założyć dla każdego z nich księgę wieczystą. Następnie, w zależności od okoliczności, Wnioskodawca planuje wyodrębnione lokale sprzedać lub wynająć.

Z uwagi na fakt, iż zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nieruchomość nabyto, ewentualna sprzedaż lokali nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym (co zostało potwierdzone w Interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie).

Mając ponadto na uwadze fakt, iż nieruchomość została nabyta nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a z zamiarem jej wykorzystywania na cele prywatne i nie odliczono podatku naliczonego VAT ani przy zakupie ani przy wydatkach modernizacyjnych, jej sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lub najem lokali wyodrębnionych z nieruchomości nabytej w roku 2005, która wówczas składała się z niewyodrębnionych lokali będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też zwolnieniu z opodatkowania podatkiem towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004r. ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem podatnika, sprzedaż lokali wyodrębnionych z nieruchomości nabytej w roku 2005, od której nie odliczono podatku naliczonego VAT i po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto nieruchomość tj. od 1 stycznia 2011r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1) „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów usług jest ustalenie czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub wykonujący wolny zawód. Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osobę, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości gruntowej, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z zamiarem, przeznaczeniem np. do działalności handlowej.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług Wnioskodawca uważa, że zarówno sprzedaż jak i najem nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy bowiem zaznaczyć, że przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca nabył w celach nie związanych z działalnością gospodarczą. Pierwotnym zamiarem nabycia nieruchomości było wykorzystywanie jej dla potrzeb osobistych. Jednak z uwagi na zmianę planów życiowych i zmianę miejsca zamieszkiwania został zmuszony do podjęcia kroków w przedmiocie zadysponowania nabytą w 2005r. nieruchomością.

Brak opodatkowania wynika także z faktu, iż pomimo Wnioskodawca ponosił i dalej ponosi znaczne wydatki na remont i modernizację przedmiotowej nieruchomości np. usługi budowlane, zakup okien i innych materiałów budowlanych, nie odliczał podatku naliczonego VAT, bowiem nie jest podatnikiem tego podatku. Także przy nabyciu Wnioskodawca nie dokonał odliczenia VAT, bowiem był to zakup w celach prywatnych. Tym samym Wnioskodawca uważa, że fakt wyodrębnienia lokali i ich sprzedaż lub wynajem nie będzie rodzić obowiązku na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko takie jest powszechnie aprobowane w orzecznictwie m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 24.04.2007r. sygn. akt FSK 603/06 oraz z dnia 29.10.2007r. sygn. akt I FPS 3/07, gdzie Sąd stwierdził, iż podzielenie nieruchomości na kilka działek budowlanych nie jest profesjonalną działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do istnienia, bądź nie istnienia „zamiaru” prowadzenia działalności gospodarczej należy stwierdzić, że pogląd, iż przy kwalifikowaniu konkretnej działalności do pozarolniczej działalności gospodarczej należy uwzględnić zamiar podmiotu wykonującego czynności, został wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 11.10.1996r. sygn. akt III RN 4/96 (opubl. w OSNAPU nr 10/1997). W stanie faktycznym sprawy rozpoznawanej przez Sąd Najwyższy na skutek rewizji nadzwyczajnej od wyroku NSA, odmówiono stronie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej – działalności polegającej na wynajmie trzech lokali, uznając, że wynajem nie stanowi działalności gospodarczej (por. art. 10 ust. 1 pkt 6 updof).

Z ostrożności procesowej Wnioskodawca dodaje, iż w przypadku, gdyby nawet uznano, że sprzedaż lub wynajem samodzielnych lokali nie jest czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, to miałoby zastosowanie zwolnienie z tego podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy;

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przeciwnej sytuacji zastosowanie miałoby zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarowi usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z cyt. przepisem zwolnieniu z opodatkowania VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca uważa, że z uwagi na fakt, iż podatnik w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, to sprzedaż lub najem nabytej w 2005r. ww. nieruchomości z zamiarem wykorzystywania dla własnych potrzeb mieszkaniowych nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Zmiana sytuacji gospodarczej oraz finansowej spowodowała, że podatnik postanowił sprzedać, ewentualnie wynająć, ww. nieruchomość.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W ust. 2 ww. artykułu wskazano ze do wartości sprzedaży nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Ponadto zwolnieniu będzie podlegał najem nieruchomości mieszkalnych, co wynika z art. 43 ust. 1 pkt 1 - poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, gdzie wśród usług podlegających zwolnieniu z VAT wskazano m.in.: Usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe.

Tym samym, zwolnieniu podlegać będzie ewentualnie planowany najem lub dzierżawa nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali na cele inne niż mieszkaniowe. Należy bowiem zauważyć, że podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest podatnikiem VAT.

Zwolnieniem objęto nieruchomości o charakterze mieszkalnym, a o mieszkalnym charakterze może być mowa w przypadku nieruchomości budynkowych lub lokalowych. Należy uznać, że „charakter mieszkalny” to stan obiektywny, wynikający z dokumentów wydawanych podczas procesu inwestycyjnego (pozwolenie na budowę, pozwolenie na użytkowanie). Dokumenty te określają charakter nieruchomości m.in. zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Charakter nieruchomości powinien być oceniany w odniesieniu do momentu zawarcia umowy, a najpóźniej - momentu powstania obowiązku podatkowego. Obiekty budowlane użytkowane lub przeznaczone do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem) klasyfikuje się według zasad określonych w PKOB. Zgodnie z tą klasyfikacją budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Jeżeli mniej niż połowę całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystuje się na cele mieszkalne, budynek taki jest klasyfikowany jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W konsekwencji Wnioskodawca stwierdza, że stanowisko Jego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast definicja towaru - art. 2 pkt 6 cyt. ustawy - stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Przedstawiony przepis definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.) czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które – mimo że czynność wykonały jednorazowo – działały z zamiarem i w okolicznościach określonych przez ustawę za działalność gospodarczą.

W konsekwencji, ocena określonych stanów oraz ich skutków na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Z działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o podatku VAT, mamy do czynienia, jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden raz).

Z powyższego przepisu wynika, iż działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wykorzystanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem). W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania lecz ciągłość wykorzystywania. Ciągłość to niejednorazowość, nieincydentalność wykorzystywania składników majątku. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (niezarejestrowana jako podatnik VAT) nabył, w dniu 25 kwietnia 2005r. na zasadzie współwłasności, zabudowane nieruchomości mieszkalne składające się z niewyodrębnionych, niesamodzielnych lokali mieszkalnych i użytkowych. Transakcja nabycia nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na zakup od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż nieruchomość wymagała renowacji i remontów Wnioskodawca ponosił wydatki na usługi budowlane i inne wydatki modernizacyjne na przedmiotową nieruchomość, z tytułu których nie odliczał podatku naliczonego VAT. Pierwotnie zamiarem Wnioskodawcy było zamieszkiwanie w nieruchomości i wykorzystywanie jej jedynie w celach osobistych, jednak z uwagi na zaistniałe okoliczności Wnioskodawca został zmuszony do zmiany planów i zamieszkania w innym miejscu. W chwili obecnej Wnioskodawca planuje wyodrębnić samodzielne lokale mieszkalne i użytkowe z dotychczas posiadanych lokali i założyć dla każdego z nich księgę wieczystą. Następnie, w zależności od okoliczności, Wnioskodawca planuje wyodrębnione lokale sprzedać lub wynająć.

Wnioskodawca dokonując (w zależności od okoliczności) dostawy lub najmu lokali mieszkalnych i użytkowych zaprzestanie wykorzystywać przedmiotową nieruchomość na własne potrzeby. Wnioskodawca dokonał renowacji i remontów ponosząc wydatki na usługi budowlane i inne wydatki modernizacyjne na przedmiotową nieruchomość oraz planuje wykonać szereg czynności przygotowując nieruchomość do sprzedaży w celu jej uatrakcyjnienia i uzyskania wyższej ceny. Dokona wyodrębnienia samodzielnych lokali mieszkalnych i użytkowych z dotychczas posiadanych lokali i założy dla każdego z nich księgę wieczystą. Wskazuje to na zamiar powtarzalnego dokonywania dostawy lokali mieszkalnych i użytkowych i czerpania z tego tytułu określonego zysku. Wobec powyższego, Wnioskodawca jest „handlowcem” działającym w sposób ciągły i w celach zarobkowych a czynności te wskazują na ich zorganizowany charakter. Tym samym spełniają definicję działalności gospodarczej, a przedmiot dostaw – lokale, są towarem w rozumieniu ustawy o VAT. Natomiast najem jako usługa wymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywany w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W konsekwencji najem lokali stanowi odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż lub wynajem lokali, wyodrębnionych z nieruchomości nabytej w roku 2005, która wówczas składała się z niewyodrębnionych lokali nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy :

1.  dostawa jest wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy wskazuje bowiem, że przywołany przepis adresowany jest do podatników, niespełniających warunków określonych art. 43 ust. 1 pkt 10, którym - po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a po drugie – nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Spełnienie obu warunków łącznie uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia przy dostawie budynków, budowli lub ich części.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionej treści wniosku stwierdzić należy, że dostawa wyodrębnionych z nieruchomości lokali mieszkalnych i użytkowych będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z uwagi na spełnienie warunków w nim zawartych. W analizowanej sprawie Wnioskodawca ponosił i dalej ponosi znaczne wydatki na remont i modernizację przedmiotowej nieruchomości np. usługi budowlane, zakup okien i innych materiałów budowlanych, jednakże w stosunku do ponoszonych wydatków nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem nie jest podatnikiem tego podatku, a towary i usługi zakupione w ramach ponoszonych wydatków nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 4 załącznika nr 4 – „Wykaz usług zwolnionych od podatku”, wymienione zostały usługi sklasyfikowane w grupowaniu ex 70.20.11 „Usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe”.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż zakresem zwolnienia od podatku objęte są jedynie usługi wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Dla zdefiniowania tych usług ustawodawca odwołał się do grupowania PKWiU o symbolu ex 70.20.11. Natomiast usługi wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe jak również usługi najmu lokali użytkowych, jako niewymienione zarówno w treści ustawy o VAT jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy jako zwolnione, stanowią sprzedaż opodatkowaną. Usługi te na podstawie postanowień art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem 22% stawki podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ww. ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie natomiast do art. 113 ust 9 ustawy o VAT podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 215, poz. 1666) kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, dla 2010r. przyjmuje się w wysokości 100 000 zł.

W myśl art. 1 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług art. 113 ust. 1 otrzymuje brzmienie: zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Stosownie do art. 4 ww. ustawy przepis ten wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2011r.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług w 2011r. podatnicy, u których łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2010r. była wyższa niż 100 000 zł i nie przekroczyła 150 000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011r., z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 2 ust. 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT podatnicy rozpoczynający w 2010r. wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy wymienionej w art. 1, u których łączna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczyła 100.000 zł i nie przekroczyła 150.000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011r.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3). Naczelnik urzędu skarbowego, zgodnie z art. 96 ust. 4, rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

W oparciu o powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż usługi wynajmowania lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 4 załącznika nr 4. Natomiast usługi wynajmu lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe, podlegające wyłączeniu spod działania art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 4 załącznika nr 4 a także wynajem lokali użytkowych, jako niewymieniony, zarówno w treści ustawy o VAT jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy, jako zwolniony, stanowi sprzedaż opodatkowaną. Usługi te na podstawie postanowień art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem 22% stawki podatku.

Jednakże, do momentu przekroczenia przez Wnioskodawcę kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT uzyskanego obrotu z tytułu wynajęcia lokali, będzie on zwolniony podmiotowo z podatku od towarów i usług (dla 2010r., zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług przyjmuje się kwotę w wysokości 100 000 zł, zaś w 2011r., zgodnie z art. 113 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., kwotę tę określono w wysokości 150 000 zł) a zatem również z rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, wypełniania obowiązków, jakie nakłada ustawodawca na zarejestrowanych czynnych podatników podatku od towarów i usług, tj. m.in. składania deklaracji, płacenia podatku oraz wystawiania faktur VAT. Jeśli Wnioskodawca rozpocznie wykonywanie czynności opodatkowanych w zakresie wynajmu opodatkowanego w trakcie roku podatkowego, kwotę limitu uprawniającego do zastosowania zwolnienia podmiotowego należy określić proporcjonalnie do okresu prowadzonej działalności, zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy o VAT. Zaznaczyć należy, iż zgodnie z powołanym wyżej art. 113 ust. 2 ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku. Z momentem przekroczenia tej kwoty Wnioskodawca traci prawo do zwolnienia podmiotowego i staje się podatnikiem VAT czynnym. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlegać będzie nadwyżka ponad tę kwotę.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z powołanym wyżej art. 2 ust. 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT podatnicy rozpoczynający w 2010r. wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy wymienionej w art. 1, u których łączna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczyła 100.000 zł i nie przekroczyła 150.000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011r.

Reasumując, z uwagi na powyższe, zarówno sprzedaż jak i wynajem przedmiotowych lokali przez Wnioskodawcę, wypełnia przesłanki z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powodujące, że czynności te stanowią działalność gospodarczą, a Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku VAT. Dokonując sprzedaży lokali wyodrębnionych z przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca dokonuje czynności opodatkowanej jaką jest dostawa towarów, natomiast przy wynajmie przedmiotowych lokali Wnioskodawca działał będzie w charakterze usługodawcy świadczącego usługi wynajmu. Jednakże planowana dostawa wyodrębnionych lokali mieszkalnych i użytkowych będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast usługi wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Usługi wynajmu lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe, które podlegają wyłączeniu spod działania art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT oraz wynajem lokali użytkowych, jako niewymienionych zarówno w treści ustawy o VAT jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy jako zwolnione, stanowią sprzedaż opodatkowaną do momentu przekroczenia limitu obrotu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 oraz art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca do momentu przekroczenia kwoty obrotu określonej w art. 113 ust. 1 i 9 (w okresach przedstawionych powyżej) uzyskanego z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe i lokali użytkowych może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, przewidzianego w art. 113 ust. 1 lub art. 113 ust. 9 ustawy o VAT w zależności od momentu rozpoczęcia wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż lub najem lokali wyodrębnionych z nieruchomości nabytej w roku 2005, która wówczas składała się z niewyodrębnionych lokali będzie podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe. Wynika to z faktu, iż usługi wynajmowania lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, dostawa lokali mieszkalnych i użytkowych będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast usługi wynajmu lokali użytkowych i lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe stanowią sprzedaż opodatkowaną a Wnioskodawca do momentu przekroczenia limitu obrotu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 oraz art. 113 ust. 9 może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Odnosząc się do wyroków wskazanych przez Wnioskodawcę, a mianowicie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24.04.2007r. sygn. akt FSK 603/06 oraz z dnia 29.10.2007r. sygn. akt I FPS 3/07 a także wyroku Sądu Najwyższego z dnia 11.10.1996r. sygn. akt III RN 4/96 (opubl. w OSNAPU nr 10/1997). zauważyć należy, że powołane wyroki zapadły w odmiennych stanach faktycznych wobec czego nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Pierwszy z przywołanych wyroków dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek będących działkami rolnymi. Drugi z wyroków dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych. Ostatni z wyroków dotyczy uznania wynajmu lokali mieszkalnych, dokonywanego przez podatnika prowadzącego już działalność gospodarczą w innym zakresie, za działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.