Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.400.2025.3.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-30
Teza: Ustalenie, czy wypłata wynagrodzenia Partnerom będącym
zagranicznymi rezydentami podatkowymi za udostępnianie
cyfrowej powierzchni reklamowej nie podlega
zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art.
21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Spółka
jako płatnik nie miała i nie ma obowiązku poboru
zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu
dochodów uzyskiwanych przez Partnerów na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: nabycie
podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od
osób prawnych
powierzchnia
reklama
usługi-usługi najmu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika
(podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem
poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych
    w zakresie ustalenia, czy wypłata wynagrodzenia Partnerom będącym zagranicznymi
    rezydentami podatkowymi za udostępnianie cyfrowej powierzchni reklamowej nie
    podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a
    ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Spółka jako płatnik nie miała i nie ma obowiązku
    poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu dochodów uzyskiwanych
    przez Partnerów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o
    CIT jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
    Uzupełnili go Państwo - na wezwanie organu - pismem z 28 sierpnia 2025 r. (data wpływu
    28 sierpnia 2025 r.) oraz pismem z 1 września 2025 r. (data wpływu 1 września 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca.
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest
    polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na
    miejsce ich osiągania. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest
    działalność agencji reklamowych (PKD 73.11.Z). Spółka prowadzi działalność gospodarczą
    w branży marketingu internetowego.
    Wnioskodawca współpracuje z kontrahentami zagranicznymi będącymi nierezydentami
    (dalej jako: „Partnerzy”) w zakresie realizacji usług związanych z najmem powierzchni
    reklamowej, a dokładnie udostępniania jej cyfrowej powierzchni reklamowej.
    Kontrahenci Partnerów dysponują stronami internetowymi, aplikacjami mobilnymi oraz
    innymi zasobami cyfrowymi (dalej jako: „Zasoby cyfrowe”). Zasoby cyfrowe umożliwiają
    umieszczanie na nich określonych treści, które są prezentowane użytkownikom.
    Partnerzy Spółki - znający i obserwujący określone rynki - nabywają od lokalnych
    wydawców posiadających Zasoby cyfrowe dostępną na tych Zasobach powierzchnię
    reklamową. W praktyce oznacza to, że Partner wynajmuje (nabywa prawo do korzystania)
    od lokalnego wydawcy powierzchnię na określonym Zasobie cyfrowym. Spółka nie
    posiada wiedzy jak w systemie prawnym danego kraju kwalifikowana jest umowa
    zawierana między Partnerem a lokalnym wydawcą. Na potrzeby niniejszego wniosku
    określono ją natomiast jako „najem”.
    Następnie Partner udostępnia - za wynagrodzeniem - tę powierzchnię reklamową
    Wnioskodawcy w celu świadczenia przez niego usług. Na dzień składania niniejszego
    wniosku Spółka nie ma zawartych pisemnych umów z Partnerami. Można jednak przyjąć,
    że umowa, na podstawie której Parter udostępnia Spółce możliwość wyświetlania na
    Zasobach cyfrowych określonych treści reklamowych, jest umową nienazwaną o
    charakterze podobnym do najmu lub dzierżawy. W praktyce biznesowej usługę
    świadczoną przez Partnera określa się jako „najem powierzchni reklamowej”.
    Nabywanie powierzchni reklamowej jest dla Spółki niezbędnym elementem do
    świadczenia usług. Spółka bowiem w ramach współpracy biznesowej ze swoimi klientami
    opracowuje i prowadzi dla klientów kampanie marketingowe/reklamowe w Internecie.

    Istotą usług Wnioskodawcy jest umożliwienie tymczasowego wyświetlania cyfrowej
    reklamy klientów Spółki użytkownikom stron internetowych lub aplikacji mobilnych na
    Zasobach cyfrowych.
    Spółka płaci Partnerom należności za udostępnienie jej powierzchni reklamowych na
    Zasobach cyfrowych.
    Partnerzy Spółki mają swoje siedziby takich państwach, jak:
        USA,
        Rumunia,
        Niderlandy,
        Francja,
        Wielka Brytania,
        Szwajcaria,
        Kanada,
        Hiszpania,
        Włochy,
        Arabia Saudyjska,
        Zjednoczone Emiraty Arabskie,
        Brazylia,
        Indie,
        Meksyk,
        Korea Południowa,
        Kolumbia,
        Australia,
        Singapur,
        Japonia.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    W uzupełnieniu wniosku z 28 sierpnia 2025 r. wskazali Państwo dane identyfikujące
    Partnerów będących osobami prawnymi nieposiadającymi rezydencji podatkowej w
    Polsce, których dotyczy niniejszy wniosek.
    Ponadto wskazali Państwo, że Partnerzy, o których mowa wyżej nie posiadają i nie będą
    posiadać stałej placówki (zakładu) na terytorium Polski w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy
    o CIT. Partnerzy nie prowadzą działalności w Polsce i nie będą prowadzić. Zatem,
    wypłacane wynagrodzenia nie są związane/nie będą związane z działalnością podmiotów
    zagranicznych prowadzoną poprzez zakład w Polsce.
    Spółka każdorazowo co roku pozyskuje od partnerów aktualne Certyfikaty Rezydencji
    Podatkowej.

## Pytanie

Czy wypłata wynagrodzenia Partnerom będącym zagranicznymi rezydentami
    podatkowymi z tytułu świadczenia opisanego w zaistniałym stanie faktycznym / zdarzeniu
    przyszłym podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Spółka jako płatnik ma obowiązek poboru
    zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskiwanych przez
    Partnerów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym wypłata
    wynagrodzenia Partnerom będącym zagranicznymi rezydentami podatkowym nie stanowi
    wynagrodzenia za usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym
    nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w Polsce i Spółka nie miała i nie
    ma obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dochodów
    uzyskiwanych przez Partnerów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 26
    ust. 1 ustawy o CIT.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2,
    przychodów z tytułu świadczeń usług: doradczych, księgowych, badania rynku, usług
    prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług
    rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
    podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym
    brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT świadczenia w nim wymienione można
    podzielić na dwie grupy.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2016 r. II FSK 2369/15 wskazał, iż:
    „W aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p. świadczenia w nim wymienione
    można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą
    tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej
    grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń
    wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p., ale posiadające również elementy
    charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla
    uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego
    zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost
    wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla
    świadczeń w nim niewymienionych.”
    W ocenie Spółki wyrok znajduje zastosowanie odnośnie argumentacji odnoszącej się do
    pytania Wnioskodawcy.
    Z powyższego wyroku wynika, że świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług
    wymienionych w art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT po każdorazowej analizie treści samej
    umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy
    świadczeń wymienionych w tym przepisie.
    O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem
    zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres
    faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazewnictwo.
    Zatem zgodnie z przepisami zawartymi w powyższych ustawach, zryczałtowanemu
    podatkowi dochodowemu (tzw. podatkowi u źródła) nie podlegają wszelkie dochody
    uzyskiwane przez nierezydentów na terytorium Polski z tytułu świadczenia usług, ale
    jedynie dochody uzyskiwane z określonych rodzajów działalności, ze świadczenia usług
    wymienionych w ustawach lub świadczeń o podobnym charakterze. Dla ustalenia zatem,
    czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę podlega podatkowi u źródła konieczne jest
    ustalenie, czy wynagrodzenie to dotyczy świadczeń wymienionych w ww. przepisach lub
    świadczeń o podobnym charakterze.
    Co istotne, ustawa o CIT nie zawiera definicji legalnej świadczeń wymienionych w ww.
    przepisie. Definicji tej nie zawierają również inne akty prawne, wobec czego zgodnie z
    zasadami wykładni językowej należy posłużyć się powszechnym rozumieniem wskazanych
    pojęć oraz ich definicjami słownikowymi, odnosząc te definicje do charakteru świadczeń
    wykonywanych przez Partnerów.

    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN "doradztwo" oznacza udzielanie fachowych
    porad, natomiast termin "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób
    postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ww. ustawach termin "usługi doradztwa" należy
    rozumieć w związku z tym szeroko.
    Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin
    "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne,
    finansowe i inne (Przykładowo: wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK
    1530/13, sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK
    1441/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14).
    Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego rozumienia można
    stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad,
    zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Sądy administracyjne wskazują, że
    świadczenie usług doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy,
    znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do
    ich zastosowania do danego problemu.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, "doradczy" to "służący radą", "doradzający".
    Z kolei "doradzać" to "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie".
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy usługi doradcze obejmują usługi polegające na
    wyrażaniu opinii w danej sprawie, nie obejmując jednocześnie usług polegających również
    na działaniu.
    Więc, w ocenie Spółki usługi nabywane od Partnera nie stanowią usług doradczych bądź
    świadczeń o podobnym charakterze.
    Pod pojęciem "księgowość" według Słownika języka polskiego PWN rozumie się
    "prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu
    majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji".
    W związku z powyższą definicją, trudno uznać, że usługi nabywane od Partnerów mają
    jakikolwiek związek z usługami księgowymi.
    Słownik języka polskiego w odniesieniu do "usług badania rynku" wskazuje, że zwrot
    "badać" oznacza "poznawać coś za pomocą analizy naukowej", natomiast pojęcie "rynek"
    odnosi się do całokształtu stosunków handlowych i gospodarczych". Zatem "badanie
    rynku" należy rozumieć jako: "poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za
    pomocą analizy naukowej".
    Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2022 r., 0111-KDIB1-
    2.4010.709.2021.1.AK wskazano: "(...) przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół
    czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich
    przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.
    in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu
    się mechanizmów rynkowych, takich jak: popyt, podaż, ceny, potencjały, zachowania,
    zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania
    konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku
    mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, że
    badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie
    ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że
    podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami”.
    W ocenie Spółki nie można uznać, że Partnerzy świadczą usługi badania rynku lub
    jakąkolwiek usługę do nich podobną, gdyż działalność Partnerów opiera się na nabywaniu
    Zasobów Cyfrowych w celu ich późniejszego udostępnienia innym podmiotom takim jak
    Spółka.
    Z kolei "usługi prawne" są definiowane jako usługi doradztwa i reprezentowania we
    wszelkich postępowaniach sądowych i pozasądowych, redagowania projektów

    dokumentacji prawnej i aktów prawnych, doradztwo w zakresie certyfikacji, usługi
    powiernictwa i sądownictwa polubownego. Zatem Usługi świadczone przez Partnerów z
    całą pewnością nie kwalifikują się do tego rodzaju usług.
    Według Słownika języka polskiego PWN "zarządzać", oznacza kierować, administrować
    czymś" (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za
    zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub
    działalności gospodarczej. Zaś "kierować", zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN,
    oznacza "stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania".
    Z kolei kontrola, to: porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie
    ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami
    oraz/ lub nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem
    czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.
    Pojęcie "zarządzania i kontroli", musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór
    różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu
    związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.
    Świadczeniu Partnerów brak jest jakichkolwiek elementów charakterystycznych dla
    wyjaśnionych wyżej pojęć, zatem brak jest podstaw do zakwalifikowania świadczenia w
    ten właśnie sposób.
    Dokonując analizy słownikowej pojęcia „przetwarzanie” można dojść do wniosku, że
    "przetwarzanie" jest przekształcaniem czegoś w sposób twórczy", "zmianą, nadaniem
    innego kształtu czy wyglądu", "opracowaniem zebranych danych, informacji" itp. Dane
    oznaczają natomiast "fakty, liczby, na których można się oprzeć w wywodach", "informacje
    przetwarzane przez komputer". Powyższe oznacza zatem, że usługa przetwarzania danych
    powinna być rozumiana jako twórcze przekształcenie/ opracowanie określonych faktów
    czy liczb. Zatem, aby usługa nie była uznana za usługę przetwarzania danych (lub do niej
    podobną), istotne jest to, czy usługodawca nie dokonywał "autorskiego" wyboru
    (opracowania) danych przekazywanych polskiemu nabywcy. Opisane przetwarzanie
    danych nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.
    Tym samym, świadczenia Partnerów nie mogą zostać uznane za usługi przetwarzania
    danych lub podobne, ponieważ świadczone przez nich usługi na rzecz Spółki nie są w
    żaden sposób związane z opracowywaniem informacji czy analizą danych.
    Również zakres świadczonych usług przez Partnerów na rzecz Spółki nie mieści się w
    zakresie usług związanych z rekrutacją pracowników oraz pozyskiwaniem personelu, czyli
    szeroko pojętymi usługami związanymi z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem
    pracowników oraz kierowaniem ich do pracy. Analogicznie zakres świadczonych usług
    przez Partnerów na rzecz Spółki nie stanowi usług związanych z udzielaniem gwarancji,
    poręczeń czy podobnych świadczeń.
    Jednocześnie, wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT
    opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła podlegają również wypłaty z tytułu świadczenia
    usług reklamowych. Przy czym ustawodawca nie zdefiniował w przepisach podatkowych
    co należy rozumieć po wskazanym pojęciem. Tym samym uzasadnionym jest sięgnięcie do
    powszechnego rozumienia tego pojęcia - pojęcie "reklama" wg "Słownika języka polskiego"
    pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza
    rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i
    możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i
    inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi. Reklama musi
    zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę
    należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy
    (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku
    dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w
    orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

    Definicje reklamy łączy element aktywnego zachowania podmiotu, któremu przypisuje się
    wykonywanie czynności reklamy - poprzez rozpowszechnianie informacji, działanie
    zachęcające klientów do zakupu, komunikowanie perswazyjne.
    Prawdą jest, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży marketingu
    internetowego, a przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność agencji
    reklamowych (PKD 73.11.Z). Prawdą jest również, że Partnerzy Spółki nabywają od
    lokalnych wydawców posiadających Zasoby cyfrowe dostępną na tych Zasobach
    powierzchnię reklamową, a następnie Partnerzy udostępniają za wynagrodzeniem nabyte
    powierzchnie reklamowe Spółce.
    Mając na względzie powyższe należy uznać, że forma współpracy Spółki z Partnerami nie
    może być uznana za usługę reklamową (ani też usługę podobną do usługi reklamowej),
    ponieważ treścią stosunku prawnego pomiędzy Partnerem a Wnioskodawcą nie jest
    świadczenie usług reklamowych w jakiejkolwiek postaci, a jedynie udostępnianie
    powierzchni reklamowej.
    Odnosząc się do usług o podobnym charakterze należy odnieść się do Słownika Języka
    Polskiego, zgodnie z którym „charakter" to inaczej "zespół cech właściwych danemu
    przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego
    samego rodzaju". W związku z tym, aby uznać, że dane usługi mają charakter podobny do
    wskazanych powyżej, należy przyjąć, iż wspomniany "właściwy zespół cech
    odróżniających" powinien stanowić główny element danej usługi oraz przeważać nad
    odmiennymi cechami usług wymienionych w art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT.
    Wskazuje się również, iż świadczenie takie powinno spełniać takie same przesłanki albo
    winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń
    wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również
    świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej
    określane.
    W świetle przytoczonych wyżej definicji w ocenie Wnioskodawcy, Spółka nabywając od
    Partnerów usługi polegające na udostępnieniu cyfrowej powierzchni reklamowej na
    przeznaczonych do tego zasobach cyfrowych należących do Partnerów lub do których
    Partnerzy mają dostęp, nie będzie nabywać usług doradczych czy świadczeń do nich
    podobnych, gdyż nie będzie uzyskiwać od Partnerów żadnych fachowych porad.
    Nie można również uznać, iż nabywane od Partnerów usługi będą usługami księgowymi
    czy usługami zarządzania i kontroli, ani świadczeniami podobnymi do tego rodzaju usług,
    gdyż świadczenia wykonywane przez Partnerów nie będą nawet w najmniejszym stopniu
    powiązane z takim typem usług.
    Zdaniem Spółki płatności wykonywane na rzecz zagranicznych Partnerów nie stanowią
    należności z tytułów wskazanych w ww. przepisach prawa ani też świadczeń o podobnym
    charakterze.
    Wynagrodzenie, które otrzymują Partnerzy stanowi zapłatę za udostępnienie powierzchni
    na stronach WWW. Partner nie świadczy na rzecz Spółki innych usług a zwłaszcza tych
    wskazanych w art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT. Wszelkie działania dotyczące mediów
    internetowych są wykonywane przez partnera samodzielnie, a Spółka nie uzyskuje prawa
    do jakiejkolwiek ingerencji w kod źródłowy mediów internetowych.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane przez
    Spółkę za udostępnienie powierzchni reklamowej nie podlega zryczałtowanemu
    podatkowi dochodowemu na podstawie art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT, bowiem z
    analizy charakteru opisanej we wniosku usługi wynika, że wynagrodzenie z tytułu tej usługi
    nie mieści się w kategorii przychodów (dochodów) wymienionych w art. 21 ust 1 pkt 2a
    ustawy o CIT.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2025 r.,
    0114-KDIP2-1.4010.91.2025.3.PP, w której organ podatkowy wskazał, iż wynagrodzenie

    wypłacane zagranicznym partnerom przez spółkę za udostępnienie powierzchni
    internetowej nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art.
    21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Spółka nie ma obowiązku poboru zryczałtowanego podatku
    dochodowego od tych wypłat. Wynagrodzenie to nie jest uznawane za wynagrodzenie za
    usługi doradcze, księgowe, badania rynku, prawne, reklamowe, zarządzania i kontroli,
    przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i
    poręczeń ani świadczenia o podobnym charakterze.
    Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w opisanym stanie
    faktycznym / zdarzeniu przyszłym wypłata wynagrodzenia Partnerom będącymi
    zagranicznymi rezydentami podatkowymi nie stanowi wynagrodzenia za usługi
    wymienione w art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT a tym samym nie podlega
    zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w Polsce i Spółka nie miała i nie ma
    obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dochodów
    uzyskiwanych przez Partnerów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 26
    ust. 1 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy CIT”):
      Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub
      zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w
    myśl, której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów,
    ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami
    podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.
    W myśl art. 3 ust. 3 ustawy CIT:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z:
      1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny
      zakład;
      2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do
      takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia
      jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
      3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych
      niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w
      tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z
      nich wynikających;
      4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków
      w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu
      inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o
      podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania
      tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli
      co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego

      funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej,
      bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
      4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów
      uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
      5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub
      potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne
      nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub
      zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia
      umowy i wykonania świadczenia;
      6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.
    Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy CIT:
      Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody
      wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów
      (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
    Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta
    podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 ustawy CIT) zostały wymienione
    w art. 21 ust. 1 ustawy CIT, zgodnie z którym:
      Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
      1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów
      wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze
      sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu
      produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia
      przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub
      naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie
      przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
      2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej
      lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą,
      organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących
      działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych,
      usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji
      pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
      podobnym charakterze
      - ustala się w wysokości 20% przychodów;
      3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu
      w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z
      wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
      4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne
      przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z
      lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga
      posiadania biletu lotniczego przez pasażera
      - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.
    W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy CIT:
      Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
      fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów

      wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy
      pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty
      zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń
      przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z
      właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku
      zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby
      podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
      Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21
      ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik
      jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania
      należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez
      płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
    Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium
    Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu
    pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest
    podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany
    jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie
    i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy CIT.
    Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy CIT:
      Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia
      podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym
    terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia
    właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym,
    zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku
    zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby
    podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem
    rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.
    Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust.
    1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z
    przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest
    obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej
    staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie czy wypłata wynagrodzenia Partnerom
    będącym zagranicznymi rezydentami podatkowymi za udostępnianie cyfrowej
    powierzchni reklamowej nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na
    podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Spółka jako płatnik nie
    miała i nie ma obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu
    dochodów uzyskiwanych przez Partnerów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie
    z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
    Z treści wniosku wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w branży
    marketingu internetowego. Państwa Spółka współpracuje z kontrahentami zagranicznymi
    będącymi nierezydentami w zakresie realizacji usług związanych z najmem powierzchni
    reklamowej, a dokładnie udostępniania jej cyfrowej powierzchni reklamowej.
    Zgodnie z Państwa opisem, Kontrahenci Partnerów dysponują stronami internetowymi,
    aplikacjami mobilnymi oraz innymi zasobami cyfrowymi. Zasoby cyfrowe umożliwiają
    umieszczanie na nich określonych treści, które są prezentowane użytkownikom. Partnerzy
    Państwa Spółki wynajmują (nabywają prawo do korzystania) od lokalnego wydawcy
    powierzchnię na określonym Zasobie cyfrowym. Następnie Partner udostępnia - za
    wynagrodzeniem - tę powierzchnię reklamową Państwa Spółce w celu świadczenia przez

    Państwa usług. Na dzień składania niniejszego wniosku nie mają Państwo zawartych
    pisemnych umów z Partnerami. Nabywanie powierzchni reklamowej jest dla Spółki
    niezbędnym elementem do świadczenia usług. Spółka bowiem w ramach współpracy
    biznesowej ze swoimi klientami opracowuje i prowadzi dla klientów kampanie
    marketingowe/reklamowe w Internecie. Istotą Państwa Usług jest umożliwienie
    tymczasowego wyświetlania cyfrowej reklamy klientów Spółki użytkownikom stron
    internetowych lub aplikacji mobilnych na Zasobach cyfrowych.
    Spółka płaci Partnerom należności za udostępnienie jej powierzchni reklamowych na
    Zasobach cyfrowych.
    Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania
    dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju
    czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności.
    W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.
    W przedmiotowej sprawie należy przeanalizować więc postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 2a
    ustawy o CIT.
    Zakresem przedmiotowym powołanego już art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych objęte są: usług doradcze, usługi księgowe, badanie
    rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych,
    usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz
    świadczenia o podobnym charakterze.
    Podnieść należy, iż katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest
    katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym
    charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym
    charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do
    wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było
    zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki,
    aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.
    Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne
    do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie
    dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy
    zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście
    wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego
    nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług
    wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne
    usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń:
    doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania
    i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu,
    gwarancji i poręczeń.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym
    brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT świadczenia w nim wymienione można
    podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą
    świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie
    mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost
    wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale dodatkowo posiadające również
    elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie.
    Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT
    jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń
    wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami
    charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.
    Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęć zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 2a. Za
    celowe należy uznać odwołanie się do ich wykładni językowej, w szczególności do:

    Usług doradczych
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych
    porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób
    postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób
    prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.
    Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin
    „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne,
    finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12,
    wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2
    października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia
    2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn.
    akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).
    Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego
    można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad,
    zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w
    ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”.
    Doradca to ten kto udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto
    posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych
    rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady,
    wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie
    usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy
    poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do
    danego problemu.
    Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze,
    uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną
    osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W
    literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed
    usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:
        przejęcie zadań,
        pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
        pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
        pomoc w rozwiązywaniu problemów,
        pomoc w podejmowaniu decyzji,
        przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
        przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych
        problemów,
        przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
        identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
        przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich
        wdrożeniu,
        dawanie wskazówek dotyczących postępowania.
    Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu
    problemów, usprawnieniu działania itp. Można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią
    usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonane przez odpowiednio
    przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować
    występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować
    rozwiązanie badanych problemów, oraz które - w przypadku wyrażenia takiego życzenia

    przez klienta - pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć
    różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu
    aspektach.
    Usługi księgowe
    Pod pojęciem „księgowość” według Słownik języka polskiego PWN rozumie „prowadzenie
    ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego
    przedsiębiorstwa lub instytucji”.
    Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować
    czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za
    zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub
    działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować”
    oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.
    Usługi zarządzania i kontroli
    Z kolei kontrola, to:
    1. porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych
      odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,
    2. nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś,
      wpływ na rozwój wydarzeń.
    Zarządzanie jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i
    działań prowadzących - dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów - do osiągnięcia
    złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie
    tymi zasobami.
    Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i
    działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą)
    danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na
    akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania,
    oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.
    Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów
    administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z 19 czerwca
    2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z 19 kwietnia 2017 r. (sygn.
    akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA
    /Wa 2118/16).
    Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór
    różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu
    związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.
    Usługi przetwarzania danych
    W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie
    ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetworzyć” oznacza
    «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując
    technikę komputerową». Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i
    postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter
    odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie
    oraz udostępnianie zbiorów danych.
    Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy
    wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej
    (hardware i software).
    Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu

    Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z
    pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.
    Usługi badania rynku
    Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na
    gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie
    aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia
    sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów
    rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje,
    lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie
    systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji
    nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w
    sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w
    działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w
    mniejszym zakresie obarczone błędami.
    Usługi reklamowe
    Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe
    PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach,
    wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez
    prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu
    celowi.
    Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:
        działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu
        konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
        plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.
    Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27
    października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za
    usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu
    poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy
    dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997
    r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama
    to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o
    towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego
    podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub
    zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje,
    które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka
    kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w
    podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).
    Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera
    informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J.
    Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53).
    Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B.
    Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku
    dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę
    działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych
    nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich
    do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu
    gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe

    lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych
    informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być
    wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.
    Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w
    wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie
    informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia
    sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez
    podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i
    podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich
    podstawowej działalności gospodarczej.
    Usługi gwarancji i poręczeń
    Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Poręczenie jest umową
    jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela
    wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.
    Odnośnie „gwarancji” jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów
    opublikowanych na stronie internetowej, gwarancja również jest umową jednostronnie
    zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz
    beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków
    zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna).
    Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej
    regulacji zawartej w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz.U. z 2024 r.
    poz. 1646 ze zm.) (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji
    bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy :
      Gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po
      spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych
      warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu
      dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie
      żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta
      gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku.
    Usług o podobnym charakterze
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „charakter” to inaczej „zespół cech właściwych
    danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk
    tego samego rodzaju” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/charakter.html). W związku z tym, aby
    uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wskazanych powyżej, należy przyjąć, iż
    wspomniany „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element
    danej usługi oraz przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w 21 ust. 1
    pkt 2a ustawy o CIT.
    Wskazuje się również, iż świadczenie takie powinno spełniać takie same przesłanki albo
    winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń
    wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również
    świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej
    określane.
    Innymi słowy, dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w
    art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po
    osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera istotne elementy świadczeń
    wymienionych w tym przepisie.
    Z analizy charakteru opisanych we wniosku usług wynika, że wynagrodzenie z tytułu
    opisanych we wniosku usług nie mieści się w kategorii przychodów (dochodów)
    wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy. Zauważyć bowiem należy, że cel i zakres
    tych usług jest odmienny od usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

    Zatem, wobec wynagrodzenia wypłacanego Partnerom z tytułu realizacji usług związanych
    z najmem cyfrowej powierzchni reklamowej należącej do Partnerów lub do których
    Partnerzy mają dostęp, w celu świadczenia przez Państwa usług swoim klientom, nie
    znajdzie zastosowania art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Obowiązek pobrania przez płatnika
    zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy
    o CIT, dotyczy bowiem wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o
    CIT. W przedstawionym stanie faktycznym nie obejmuje on swoją dyspozycją wskazanych
    we wniosku usług, gdyż usługi te nie zostały wymienione jako podlegające opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie ww. art. 21
    ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.
    W związku z powyższym, dokonując wypłaty wynagrodzenia Partnerom z którymi Państwo
    współpracują, będącymi osobami prawnymi oraz zagranicznym rezydentem nie będą
    Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od ww.
    płatności na rzecz wskazanego podmiotu zagranicznego na podstawie art. 26 ust. 1
    ustawy o CIT w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
    jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Niniejsza interpretacja dotyczy tylko transakcji z Partnerami wskazanymi w uzupełnieniu
    wniosku z którymi Państwo współpracują.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków
    sądów należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące
    dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią
    źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich
    stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.
    Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem
    faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy
    przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.