Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.257.2022.2.AMN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-06
Teza: Powstanie dochodu z niezrealizowanych zysków.
Słowa kluczowe: dochód; exit tax; fundacje; jednostka; podatek; podmiot-podmiot zagraniczny; przychód-powstanie przychodu; udział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2022 r. (wpływ 20 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem Konfederacji Szwajcarskiej zamieszkałym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i mającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. w Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej jako: „u.p.d.o.f.”).

Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem spółki (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako: „Spółka polska”), w której posiada 99 udziałów. W przyszłości Wnioskodawca planuje nabyć całość udziałów w Spółce polskiej poprzez nabycie 1 udziału od mniejszościowego wspólnika Spółki polskiej, choć może też zdarzyć się tak, że nie dojdzie do nabycia i 1 udział pozostanie własnością mniejszościowego wspólnika Spółki polskiej.

Spółka polska prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski oraz jest jedynym udziałowcem w (…) GmbH z siedzibą na terytorium Niemiec (dalej jako: „Spółka niemiecka”).

Nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości nie stanowią, ani bezpośrednio ani pośrednio, co najmniej 50% wartości aktywów Spółki polskiej lub Spółki niemieckiej.

Wnioskodawca rozważa uporządkowanie struktury posiadanych spółek oraz zapewnienie trwałego funkcjonowania biznesu na wypadek jego śmierci. W związku z powyższym Wnioskodawca jest zainteresowany zaplanowaniem skutecznej sukcesji majątkowej. Celem Wnioskodawcy jest, aby działalność spółek na wypadek jego śmierci lub jego spadkobierców pozostała niezakłócona bez rozczłonkowania struktury właścicielskiej, a zgromadzony majątek w nierozdrobnionej formie będzie pracować na rzecz przyszłych pokoleń.

Z powyższych względów, Wnioskodawca rozważa utworzenie fundacji rodzinnej z siedzibą na terytorium Księstwa Liechtensteinu (dalej jako: „Fundacja”). Wnioskodawca będzie jedynym założycielem (fundatorem) Fundacji. Fundacja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Księstwie Liechtensteinu, z uwagi na miejsce jej siedziby oraz miejsce jej zarządu, od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy w Księstwie Liechtensteinu).

Organem zarządzającym Fundacją będzie jej zarząd. Fundacja będzie posiadała zarząd na terytorium Księstwa Liechtensteinu, tj. zarząd będzie odbywał posiedzenia w państwie siedziby Fundacji, czyli na terytorium Księstwa Liechtensteinu, przy czym w trakcie takich posiedzeń będą podejmowane istotne decyzje dotyczące zarządzania Fundacją. Ponadto statut i regulamin Fundacji będą przewidywać możliwość powołania organu nadzorczego. Fundacja nie będzie zarządzana z terytorium Polski i nie będzie podlegała w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca planuje również utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością według prawa Wielkiego Księstwa Luksemburga (dalej jako: „Spółka luksemburska”) z siedzibą i zarządem na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga. Zadaniem tej spółki będzie działalność holdingowa. Spółka luksemburska będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Luksemburgu, z uwagi na miejsce jej siedziby oraz miejsce jej zarządu, od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy w Wielkim Księstwie Luksemburga). Jedynym wspólnikiem Spółki luksemburskiej będzie Wnioskodawca.

Spółka polska dokona rozporządzenia własnością 100% udziałów w Spółce niemieckiej na rzecz Spółki luksemburskiej. Rozporządzenie nastąpi najprawdopodobniej w drodze umowy sprzedaży udziałów, w wyniku czego Spółka luksemburska stanie się jedynym wspólnikiem Spółki niemieckiej.

Następnie do Spółki luksemburskiej planowane jest wniesienie w drodze aportu udziałów w Spółce polskiej. Przedmiotem aportu będzie 100 bądź 99 udziałów w Spółce polskiej, w zależności od tego, czy Wnioskodawca nabędzie 1 udział w Spółce polskiej od mniejszościowego udziałowca, czy nie, o czym mowa wyżej.

W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje wnieść nieodpłatnie na rzecz Fundacji 100% udziałów w Spółce luksemburskiej (dalej jako: „Udziały”). Wnioskodawca wnosząc do Fundacji wspomniane Udziały nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń, które podlegałaby dziedziczeniu lub możliwości rozporządzania.

W ocenie Wnioskodawcy, z chwilą wniesienia udziałów do Fundacji dojdzie do definitywnego rozporządzenia Udziałami na rzecz Fundacji.

Na moment wniesienia Udziałów do Fundacji, wartość rynkowa Udziałów najprawdopodobniej będzie przekraczała kwotę 4 000 000 zł.

Fundacja, zgodnie z prawem Księstwa Lichtensteinu, będzie posiadała osobowość prawną oraz zdolność prawną, będzie podmiotem praw i obowiązków oraz będzie mogła zawierać i wykonywać umowy we własnym imieniu. Działanie Fundacji będzie uregulowane statutem, regulaminami oraz prawem właściwym dla siedziby Fundacji.

Istotą fundacji działających zgodnie z prawem Księstwa Liechtensteinu jest posiadanie określonego majątku i sprawowanie nad nim pieczy. Fundacje działają w określonym przez założycieli celu, którym, w tym wypadku również będzie sprawowanie pieczy nad udziałami Wnioskodawcy.

Z uwagi na charakter Fundacji dochody osiągane przez nią będą miały charakter pasywny i będą stanowiły przede wszystkim dywidendy otrzymywane ze Spółki luksemburskiej. Wnioskodawca nie zakłada prowadzenia aktywnej działalności gospodarczej przez Fundację. Potencjalnie mogą się pojawić dochody z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów lub innych aktywów posiadanych przez Fundację. Majątek Fundacji będzie składał się z udziałów w Spółce luksemburskiej, choć w przyszłości niewykluczone jest wniesienie do Fundacji również innych aktywów.

Zgodnie z prawem Księstwa Liechtensteinu, dochody fundacji prywatnej opodatkowane są podatkiem dochodowym w wysokości 12,5%, jednak niektóre z przychodów (dochodów) Fundacji mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania (o ile spełnione zostaną określone prawem przesłanki), m.in.:

§ przychody (dochody) z dywidend,

§ zyski kapitałowe ze sprzedaży udziałów (akcji),

§ dochody z nieruchomości.

Podatek dochodowy faktycznie zapłacony przez Fundację będzie zatem niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) w przypadku gdyby Fundacja posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 tej ustawy, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w Księstwie Liechtensteinu.

Wnioskodawca oraz potencjalnie małżonka lub krewni Wnioskodawcy do drugiego stopnia będą posiadali status beneficjentów Fundacji (dalej jako: „Beneficjenci Fundacji”). Wnioskodawca i ewentualnie inni Beneficjenci Fundacji mogą w przyszłości otrzymywać wypłaty środków pieniężnych z Fundacji. Warunki takich wypłat będzie określał statut i wewnętrzne regulacje Fundacji. Uprawnienie Beneficjentów Fundacji do otrzymania świadczeń będzie wynikało z decyzji zarządu Fundacji, podejmowanych w ramach statutu i wewnętrznych regulacji Fundacji.

Wszyscy Beneficjenci Fundacji, którzy będą otrzymywać od niej środki finansowe (darowizny), będą należeli, w stosunku do Fundacji, do III grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawca wskazuje również, że zarówno Wnioskodawca, jak i inni potencjalni Beneficjenci Fundacji podlegają i będą podlegali w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i nie mają w planach zmiany rezydencji podatkowej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że:

§ Wartość rynkowa Udziałów na moment wniesienia do Fundacji przekroczy 4.000.000 zł;

§ Co najmniej 33% przychodów Fundacji osiąganych w roku podatkowym pochodzić będzie z dywidend, odpłatnego zbycia udziałów lub innych aktywów posiadanych przez Fundację, o których mowa we wniosku.

### Pytania

1\. Czy opodatkowanie dochodów Fundacji na podstawie art. 30f ust. 1 u.p.d.o.f. jako zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC) spowoduje, że wniesienie Udziałów do Fundacji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30da i nast. w zw. z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f., tj. opodatkowanego podatkiem od niezrealizowanych zysków (exit tax)?

2\. Czy w związku z wniesieniem do Fundacji Udziałów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. ani art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. bądź też jakiegokolwiek innego przepisu u.p.d.o.f.?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:
---------------------

1\. Opodatkowanie dochodów Fundacji na podstawie art. 30f ust. 1 u.p.d.o.f. jako zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC) spowoduje, że wniesienie Udziałów do Fundacji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30da i nast. w zw. z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f., tj. opodatkowanego exit tax.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. W związku z wniesieniem do Fundacji Udziałów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. ani art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. ani jakiegokolwiek innego przepisu u.p.d.o.f.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie stanowiska

Odnośnie do pytania 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. precyzuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy rozumieć osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych); lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Art. 10 ust. 1 pkt 8a u.p.d.o.f. stanowi, że jednym ze źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest przychód uzyskany z działalności zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Natomiast zgodnie z art. art. 10 ust. 1 pkt 8b u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega także przychód z niezrealizowanych zysków (exit tax), o których mowa w art. 30da u.p.d.o.f.

Podatek od zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC).

Zgodnie z art. 30f ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika będącego polskim rezydentem podatkowym wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30f ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. określenie zagraniczna jednostka oznacza:

a) osobę prawną,

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

e) fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,

f) podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej,

g) wydzieloną organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej

\- nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik będący polskim rezydentem podatkowym samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

W odniesieniu do fundacji, trustów lub innych stosunków prawnych o charakterze powierniczym przepis art. 30f ust. 2a u.p.d.o.f. wprowadza domniemanie, zgodnie z którym podmiot ten stanowi zagraniczną jednostkę, jeżeli podatnik jest założycielem lub fundatorem tego podmiotu oraz, odpłatnie albo nieodpłatnie, przekazał majątek temu podmiotowi, chyba że założyciel (fundator) wykaże, że wyzbył się on w sposób definitywny i nieodwołalny powierzonego majątku. W takim przypadku fundację, trust lub inny stosunek prawny o charakterze powierniczym uznaje się za zagraniczną jednostkę, gdy podatnik jest lub może stać się jej beneficjentem.

Przy czym zgodnie z art. 30f ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.f. przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną należy rozumieć zagraniczną jednostkę spełniająca łącznie następujące warunki:

a) w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką;

b) co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym pochodzi m.in. z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych lub ze zbycia udziałów (akcji w spółce);

c) faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (19%), gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. (polski rezydent podatkowy), przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Stosownie do art. 30f ust. 3d u.p.d.o.f. przez innych podatników mających miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o których mowa w ust. 2 pkt 1, rozumie się podatników posiadających bezpośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub co najmniej 25% prawa do uczestnictwa w zysku.

Fundacja z siedzibą w Księstwie Lichtensteinu zarządzana poza Polską będzie spełniać przesłanki do uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną na podstawie art. 30f ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.f.

Księstwo Lichtensteinu nie zostało wymienione w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Z tego powodu do Fundacji nie znajdzie zastosowania kwalifikacja z art. 30f ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.

Podobnie do Fundacji nie znajdzie zastosowania art. 30f ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.f., ponieważ istnieje podstawa umożliwiająca uzyskanie przez Polskę informacji podatkowych od organów podatkowych Księstwa Liechtensteinu. Taką podstawę stanowi:

1) Tytuł 1 Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r. poz. 913 z późn. zm.), której sygnatariuszami jest zarówno Polska jak i Księstwo Liechtensteinu;

2) Umowa między Wspólnotą Europejską a Księstwem Liechtensteinu ustanawiająca środki równoważne do przewidzianych w dyrektywie Rady 2003/48/WE w sprawie opodatkowania dochodów z oszczędności w formie wypłacanych odsetek zmieniona protokołem podpisanym w Strasburgu w dniu 28 października 2015 r.

Fundacja będzie spełniała natomiast przesłanki do uznania jej za CFC w rozumieniu. 30f ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.f. z uwagi na fakt, że:

§ Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.;

§ Fundacja nie będzie posiadała siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Polski;

§ co najmniej 33% przychodów Fundacji osiąganych w roku podatkowym pochodzić będzie z dywidend bądź innych przychodów o charakterze pasywnym, w tym dochodów ze zbycia udziałów (akcji);

§ faktycznie płacony przez Fundację podatek dochodowy będzie niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) w przypadku gdyby Fundacja posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 tej ustawy, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w Księstwie Liechtensteinu;

§ do wypłat z Fundacji uprawniony będzie jedynie Wnioskodawca lub ewentualnie inni Beneficjenci Fundacji będący podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą i posiadającymi w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Z dniem 1 stycznia 2022 r. przepisy o CFC zostały rozszerzone o kolejne kategorie warunków (art. 30f ust. 3 pkt 4 i art. 30f ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.f.), których łączne spełnienie powoduje uznanie zagranicznych jednostek za zagraniczne jednostki kontrolowane, jednak w ocenie Wnioskodawcy Fundacja będzie stanowiła CFC Wnioskodawcy już z uwagi na łączne spełnienie omówionych wyżej warunków, o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.f.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca jako fundator i Beneficjent Fundacji, wraz z ewentualnie innymi Beneficjentami Fundacji, będzie podatnikiem podatku CFC od wszystkich dochodów Fundacji, w szczególności otrzymanych przez Fundację dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) w spółkach.

Podatek od niezrealizowanych zysków (exit tax).

W myśl art. 30da ust. 2 u.p.d.o.f., opodatkowaniu exit tax podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Zgodnie z art. 30da ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania – gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku;

2) 3% podstawy opodatkowania – gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Według art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f., przepisy ust. 1 i 2, art. 30da-30dg stosuje się odpowiednio do:

1) nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku;

2) wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia

– jeżeli w związku z tym przekazaniem albo wniesieniem wkładu Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Art. 30db ust. 1 u.p.d.o.f. wyłącza stosowanie exit tax w stosunku do przenoszonych składników majątku, których łączna wartość rynkowa nie przekracza kwoty 4.000.000 zł.

Teoretycznie zatem przepisy dotyczące exit tax mogłyby znaleźć zastosowanie w opisanym zdarzeniu przyszłym z uwagi na nieodpłatne wniesienie Udziałów do Fundacji. Rozważenia wymaga jednak, czy spełniony zostanie warunek utraty w całości albo w części prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia wnoszonych do Fundacji składników majątku – tylko wówczas bowiem obowiązek podatku od niezrealizowanych zysków (exit tax) mógłby wystąpić.

Ponieważ Fundacja będzie stanowiła dla Wnioskodawcy zagraniczną jednostkę kontrolowaną osiągającą przede wszystkim dochody pasywne, Wnioskodawca będzie deklarować i rozliczać podatek CFC w Polsce od jej dochodów, w tym od dochodów z ewentualnego zbycia Udziałów.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że podatek od dochodów CFC wynosi 19% podstawy opodatkowania tak samo jak podatek od dochodów ze zbycia Udziałów objętych regulacją exit tax, który również wynosi 19% podstawy opodatkowania.

W związku z tym, podatek płacony przez Wnioskodawcę, z tytułu dochodów CFC równy będzie potencjalnemu podatkowi od dochodu z tytułu ewentualnego zbycia Udziałów przez Wnioskodawcę.

Zatem z uwagi na to, że Fundacja będzie stanowiła zagraniczną jednostkę kontrolowaną (CFC) dla Wnioskodawcy i ewentualnie innych Beneficjentów Fundacji będących członkami rodziny Wnioskodawcy na podstawie art. 30f ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.f., wniesienie przez Wnioskodawcę Udziałów do Fundacji spowoduje, że warunek określony w art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f. nie zostanie spełniony, bowiem Polska nie utraci prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku. Dochody Fundacji będą bowiem opodatkowane w Polsce po stronie Wnioskodawcy i ewentualnie innych Beneficjentów Fundacji będących członkami rodziny Wnioskodawcy na podstawie art. 30f ust. 1 u.p.d.o.f. (dochody CFC).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy opodatkowanie dochodów Fundacji na podstawie art. 30f ust. 1 u.p.d.o.f. jako zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC) spowoduje, że wniesienie Udziałów do Fundacji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30da i nast. w zw. z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f., tj. opodatkowanego exit tax.

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w podobnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mają mocy wiążącej dla Organu wydającego niniejszą interpretację. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy stanowią one wskazówkę, jak należy interpretować przepisy przywołane we wniosku.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 września 2021 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.467.2021.2.RR) potwierdził stanowisko, zgodnie z którym „skoro Fundacja Rodzinna mająca siedzibę w Księstwie Liechtenstein będzie spełniała przesłanki do uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną, o której mowa w art. 30f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to opodatkowanie jej dochodów na podstawie art. 30f ust. 1 tej ustawy spowoduje, że w wyniku wniesienia udziałów Wnioskodawcy do Fundacji Rodzinnej, po Jego stronie nie powstanie dochód z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 30da i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podobne stanowiska znajdują potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach:

§ w indywidualnej interpretacji z dnia 13 sierpnia 2021 r., (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.480.2021.1.AK);

§ indywidualnej interpretacji z dnia 13 sierpnia 2021 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.491.2021.1.MS);

§ indywidualnej interpretacji z dnia 13 sierpnia 2021 r. (znak: 0113-KDIPT2- 3.4011.485.2021.1.IR);

§ indywidualnej interpretacji z dnia 18 lipca 2019 roku (znak: 0114-KDIP3- 2.4011.230.2019.5.AK);

§ indywidualnej interpretacji z dnia 19 lipca 2019 roku (znak: 0114-KDIP3- 2.4011.229.2019.4.AK).

Odnośnie do pytania 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. wymienia wśród źródeł przychodów:

§ kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7);

§ inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1) odsetki od pożyczek;

2) odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5;

3) odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;

4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach;

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki;

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;

6) przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

7) przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;

8) przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;

9) wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio;

9a) (uchylony);

10) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających;

11) przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej;

12) przychody z tytułu otrzymania składników majątku w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tych składników majątku.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że istota Fundacji polega na tym, że w zamian za wniesiony do fundacji majątek Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego ekwiwalentu.

Wnioskodawca jako założyciel Fundacji wnosząc do niej swój majątek nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń, które podlegałaby dziedziczeniu.

W związku z powyższym, wniesienie przez Wnioskodawcę Udziałów do Fundacji nie będzie miało charakteru odpłatnego zbycia udziałów, opodatkowanego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f.

Wniesienie Udziałów nie będzie także spełniało dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., gdyż przepis ten dotyczy opodatkowania wartości wkładu w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego. Fundacja nie ma charakteru spółki ani spółdzielni w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f.

Wniesienie przez Wnioskodawcę Udziałów do Fundacji nie spełni również dyspozycji innych przepisów u.p.d.o.f. w zakresie powstania przychodu, w tym art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Wprawdzie przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.of. przedstawia otwarty katalog zdarzeń, w wyniku których dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł. Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy, wartości pieniężnych oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z tytułu wniesienia Udziałów do Fundacji, Wnioskodawca nie otrzyma pieniędzy i wartości pieniężnych lub nie będą postawione do jego dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz nie otrzyma świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, co w konsekwencji skutkuje tym, że nie uzyska przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w związku z wniesieniem do Fundacji Udziałów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. ani art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. ani jakiegokolwiek innego przepisu u.p.d.o.f.

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w podobnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 września 2021 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.467.2021.2.RR) potwierdził stanowisko, zgodnie z którym „związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów do Fundacji Rodzinnej po Jego stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a. oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bądź na podstawie jakiegokolwiek innego przepisu tej ustawy”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.):
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
---------------------------------------

za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8a komentowanej ustawy:

źródłem przychodów jest działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną.

Stosownie natomiast do pkt 8b ww. przepisu:

źródłem przychodów są niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da.

Po myśli art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z kolei w myśl art. 30f ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy:

użyte w niniejszym artykule określenie zagraniczna jednostka – oznacza:

a) osobę prawną,

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

e) fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,

f) podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej,

g)wydzieloną organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej

– nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

prawo do uczestnictwa w zysku – oznacza również prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.

W tym miejscu wskazać należy, że: prawo do uczestniczenia w zysku w art. 30f ust. 2 pkt 1a PDOFizU zostało zinterpretowane szeroko. Takim prawem do uczestnictwa w zysku jest również prawo otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego lub jego ekspektatywy, jako założyciel fundacji lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną. Zatem prawo do uczestniczenia w zysku odnosi się także do prawa do otrzymywania od fundacji świadczeń pieniężnych i niepieniężnych. Ta regulacja jest dość istotna przy interpretacji pojęcia „dywidendy”, bowiem sam przepis reguluje pewną instytucję, jednak powinien być wykładany z uwzględnieniem całości tego przepisu, a nie tylko niektórych jego fragmentów. Żeby zachować spójność prawa, należy uznać, że w przypadku kiedy dany podmiot jest dla podatnika zagraniczną jednostką kontrolowaną, należy przyjąć szerokie rozumienie dywidendy, obejmujące wszystkie wypłaty z zysku na rzecz osoby, która ma zapłacić podatek” – wyrok NSA z 5.10.2021 r., sygn. II FSK 2904/20 (Praktyczne wyjaśnienie Iwona Czauderna, 9.11.2021 r.).

Stosownie do art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

zagraniczną jednostką kontrolowaną jest zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:

1\. w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,

2\. co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi m.in. z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,

3\. faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Z publikacji W. Modzelewski, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 16, Warszawa 2021 wynika, że: „zagraniczną jednostką kontrolowaną będzie każdy podmiot spełniający łącznie trzy wymienione w ust. 3 pkt 3 warunki, tj. warunek kontroli, warunek pasywności dochodów oraz warunek podlegania znacznie niższemu opodatkowaniu za granicą w stosunku do opodatkowania w Rzeczypospolitej Polskiej.”

W myśl art. 30f ust. 5a omawianej ustawy :

W przypadku gdy podatnik jest założycielem (fundatorem) podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w zysku określa się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem.

Z opisu sprawy wynika, że:

§ ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce;

§ Fundacja nie posiada siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Polski;

§ Planuje Pan wnieść nieodpłatnie na rzecz Fundacji 100% udziałów w Spółce luksemburskiej. Wnosząc do Fundacji wspomniane Udziały nie otrzyma Pan w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby Panu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń, które podlegałaby dziedziczeniu lub możliwości rozporządzania;

§ Co najmniej 33% dochodów (przychodów) osiąganych w roku podatkowym przez Fundację pochodzić będzie z dywidend bądź innych przychodów o charakterze pasywnym, w tym dochodów ze zbycia udziałów (akcji) ;

§ Podatek dochodowy faktycznie zapłacony przez Fundację będzie niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) w przypadku gdyby Fundacja posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 tej ustawy, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w Księstwie Liechtensteinu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Fundacja będzie stanowić dla Pana zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody tej Fundacji będą opodatkowane w Polsce, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

W myśl art. 30da ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania – gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku;

2) 3% podstawy opodatkowania – gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Stosownie natomiast do art. 30da ust. 2 omawianej ustawy:

opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Po myśli art. 30da ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym'', jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Stosownie do art. 30db ust. 1 ww. ustawy:

przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 000 000 zł.

Artykuł 30dh ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że :

Przepisy ust. 1 i 2, art. 30da-30dg stosuje się odpowiednio do:

1\. nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku,

2\. wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia

– jeżeli w związku z tym przekazaniem albo wniesieniem wkładu Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Tymczasem z: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 24(f), w: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, Warszawa 2019, wynika, że „Obejmując podatkiem od wyjścia wszelkie czynności polegające na nieodpłatnym przekazaniu składników majątku innemu podmiotowi (np. darowizna) oraz na wniesieniu składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia (np. do fundacji prywatnej, trustu), ustawodawca znacznie rozszerzył katalog zdarzeń powodujących opodatkowanie podatkiem od dochodu z niezrealizowanych zysków, w porównaniu do postanowień dyrektywy ATAD.” Dyrektywa ATAD, to dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. Urz. UE L 193 z 19.07.2016).

**W omawianej sprawie fundacja rodzinna będzie posiadała osobowość prawną, będzie także stanowić zagraniczną jednostkę kontrolowaną, której dochody podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji wniesienie udziałów do Fundacji, nie spowoduje powstania po Pana stronie dochodu, o którym mowa w art. 30da i nast. w zw. z art. 30dh ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do Pana stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Po myśli art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2) działalność wykonywana osobiście;

3) pozarolnicza działalność gospodarcza;

4) działy specjalne produkcji rolnej;

5) (uchylony)

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9) inne źródła.

Po myśli art. 17 ust. 1 ww. ustawy:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1) odsetki od pożyczek;

2) odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5;

3) odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;

4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

5) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;

6) przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

7) przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;

8) przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;

9) wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio;

9a) (uchylony)

10) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających;

11) przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej;

12) przychody z tytułu otrzymania składników majątku w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tych składników majątku.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że istota fundacji polega na tym, że w zamian za wniesiony do fundacji majątek fundator nie otrzymuje żadnego ekwiwalentu.

Z opisu sprawy wynika, że Pan jako założyciel Fundacji Rodzinnej wnosząc do niej swój majątek nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby Panu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń, które podlegałaby dziedziczeniu lub możliwości rozporządzania.

W związku z powyższym, wniesienie przez Pana udziałów do Fundacji rodzinnej nie będzie miało charakteru odpłatnego zbycia udziałów, opodatkowanego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. wniesienie udziałów nie będzie także spełniało dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy opodatkowania wartości wkładu w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego. Fundacja nie ma charakteru spółki ani spółdzielni w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów do Fundacji Rodzinnej nie spełni również dyspozycji innych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu, w tym art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Wprawdzie przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy przedstawia otwarty katalog zdarzeń, w wyniku których dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł. Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy, wartości pieniężnych oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z tytułu wniesienia udziałów do Fundacji rodzinnej, nie otrzyma Pan pieniędzy i wartości pieniężnych lub nie będą postawione do Pana dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz nie otrzyma Pan świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, co w konsekwencji skutkuje tym, że nie uzyska Pan przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że związku z wniesieniem przez Pana udziałów do Fundacji rodzinnej po Pana stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bądź na podstawie jakiegokolwiek innego przepisu tej ustawy. Mając powyższe na względzie, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).