Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.166.2021.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-21
Teza: Prawo do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej.
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia; samochód; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2020 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 28 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej (dot. pytania nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania czy używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach stanowi użytek prywatny pojazdu (dot. pytania nr 2) **jest nieprawidłowe;**
*   uznania czy w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych, podatnik będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych w pełnej wysokości (dot. pytania nr 3) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r., do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej (dot. pytania nr 1);
*   uznania czy używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach stanowi użytek prywatny pojazdu dot. pytania nr 2);
*   uznania czy w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych, podatnik będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych w pełnej wysokości (dot. pytania nr 3).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.), w związku z wezwaniem organu z 7 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.166.2020.1.ICZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Na cele prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy. Umowa została zawarta z zamiarem wykorzystania w/w pojazdu wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej - z wyłączeniem użytku prywatnego. Podatnik złożył w terminie do urzędu skarbowego właściwe w tym zakresie zawiadomienie VAT-26. Prowadzi wymaganą przepisami ewidencję przebiegu pojazdu. W przyszłości podatnik nie wyklucza zmiany przeznaczenia leasingowanego pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych. Podatnik na podstawie umowy leasingu wpłacił tzw. czynsz inicjalny (tj. pierwsza raty leasingu, o wartości większej niż pozostałe raty). Opłaca oraz będzie opłacał kolejne raty leasingowe. Podatnik posiada miejsca prowadzenia działalności (biura) na terenie różnych miast. Pojazd będzie wykorzystywany m.in. w celu przemieszania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach. Wartość pojazdu objętego umową leasingu wynosi poniżej 150.000 zł brutto.

Przedmiotowy pojazd nie jest konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Takie przeznaczenie wynika z dowodu rejestracyjnego, tj.: „rodzaj pojazdu/przeznaczenie” - „samochód osobowy”. Dopuszczalna masa całkowita pojazdu samochodowego, wynikająca z dowodu rejestracyjnego i karty pojazdu to 2385 kg.

Wnioskodawca prowadzi małą firmę - obecnie zatrudnia 2 osoby na umowę o pracę - stąd też w każdym wypadku ma możliwość osobistego nadzorowania sposobu wykorzystania pojazdu. Pojazd będzie mógł być używany przez pracowników wyłącznie w godzinach pracy, wyłącznie do wykonywania wyjazdów związanych z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy (np. do urzędu, klienta). Pracownicy zawsze przed zakończeniem pracy będą zobowiązani zdać pojazd Wnioskodawcy - nie będzie możliwy przypadek, w którym będą użytkować go po godzinach pracy. Wnioskodawca stworzył dokument, który będzie przedstawiany pracownikowi przed każdym użyciem pojazdu, z którego wynika zakaz wykorzystywania samochodu poza cele prowadzonej działalności. Pracownik będzie musiał złożyć podpis i zaakceptować ten dokument w celu uzyskania kluczyków do samochodu. Zapisy dokumentu wskazują także na każdorazowe sprawdzenie odległości przejechanej pojazdem przez pracownika oraz celem jego podróży, który wcześniej oznacza Wnioskodawca, aby wykluczyć inny niż firmowy użytek pojazdu.

Podsumowując, każde użycie pojazdu będzie osobiście nadzorowane przez Wnioskodawcę, tj. on będzie wyznaczał cel podróży, on będzie weryfikował ilość przejechanych kilometrów i zgodność tej wartości z odległością do celu podróży, którą wyznacza mapa.

Prowadząc małą firmę (zatrudniając 2 osoby na umowę o pracę) z pojazdu w głównej mierze będzie korzystał on, sporadycznie także będzie możliwość korzystania z niego przez zatrudnionych pracowników.

Każde użycie pojazdu będzie osobiście nadzorowane przez Wnioskodawcę, tj. on będzie wyznaczał cel podróży, on będzie weryfikował ilość przejechanych kilometrów i zgodność tej wartości z odległością do celu podróży. Wnioskodawca wprowadził w firmie dokument wskazujący na brak możliwości wykorzystywania pojazdu do celów prywatnych.

Wnioskodawca w gospodarstwie domowym posiada dwa inne pojazdy samochodowe, które zaspokajają jego potrzeby osobiste.

W kwestii parkowania auta należy podkreślić, że każde użycie samochodu będzie szczególnie nadzorowane przez Wnioskodawcę i związane wyłącznie z jego działalnością gospodarczą Ustawodawca nie wprowadził wymogu parkowania pojazdu w ściśle określonym miejscu, stąd Wnioskodawca uznaje miejsce parkowania za dowolne. Parkowanie natomiast będzie odbywało się w godzinach pracy, w okolicach biur Wnioskodawcy (parkingi prywatne, miejskie, centra handlowe). W godzinach poza pracą, przy miejscu zamieszkania (parkingi prywatne, miejskie, centra handlowe).

Każde użycie pojazdu będzie osobiście nadzorowane przez Wnioskodawcę, tj. on będzie wyznaczał cel podróży, on będzie weryfikował ilość przejechanych kilometrów i zgodność tej wartości z odległością do celu podróży. Nadzór w formie GPS nie będzie prowadzony.

Wnioskodawca dołoży należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych pracownika. Każde użycie pojazdu będzie osobiście przez niego nadzorowane, tj. on będzie wyznaczał cel podróży, on będzie weryfikował ilość przejechanych kilometrów i zgodność tej wartości z odległością do celu podróży. Użytek na cele prywatne pracownika będzie w tym wypadku niemożliwy. Użytek prywatny będzie także niedozwolony na podstawie dokumentu wskazującego na sposób używania pojazdu w firmie, który będzie musiał podpisać jego każdy użytkownik przed rozpoczęciem używania pojazdu. Pracownicy zawsze przed zakończeniem pracy będą zobowiązani zdać pojazd Wnioskodawcy - nie będzie możliwy przypadek, w którym będą użytkować go po godzinach pracy.

Przedmiotowy samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Prowadzona ewidencja spełnia wszystkie warunki, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT, tj.: Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

*   numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
*   dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
*   stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
*   wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
*   kolejny numer wpisu,
*   datę i cel wyjazdu,
*   opis trasy (skąd - dokąd),
*   liczbę przejechanych kilometrów,
*   imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
*   potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
*   liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Pismem z 28 maja 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy w następujący sposób:

1\. Czy Wnioskodawca wprowadzi pisemny regulamin użytkowania pojazdu w firmie wykluczający jego użycie do celów prywatnych, jeśli tak to należy wskazać zasady wynikające z regulaminu?

TAK istnieje pisemny regulamin. Wynika z niego m.in.

*   możliwość używania samochodu przez pracowników wyłącznie w godzinach pracy, wyłącznie do wykonywania wyjazdów związanych z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy (np. do urzędu, klienta),
*   obowiązek pracownika (przed zakończeniem pracy) do zdania pojazdu Wnioskodawcy - nie jest możliwy przypadek, w którym będą użytkować go po godzinach pracy,
*   obowiązek pracownika (przy pobraniu pojazdu) do podpisania oświadczenia, z którego wynika zakaz wykorzystywania samochodu poza cele prowadzonej działalności.

Z regulaminu wynika także sprawowanie przez Wnioskodawcę osobistego nadzoru nad wykorzystaniem pojazdu przez pracowników.

2\. Od kiedy Wnioskodawca w godzinach poza pracą parkuje ten samochód w miejscu zamieszkania?

1.  Czy Wnioskodawca w godzinach poza pracą parkuje ten samochód w miejscu zamieszkania od momentu jego użytkowania na podstawie umowy leasingu operacyjnego?
2.  Odpowiedź: TAK, samochód parkowany jest w miejscu zamieszkania od rozpoczęcia używania go na podstawie umowy leasingu
3.  Czy Wnioskodawca dopiero zamierza parkować ten samochód w miejscu zamieszkania?
4.  Bezprzedmiotowe. Odpowiedzi udzielono powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym podatnikowi przysługuje prawo do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej?
2.  Czy używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach stanowi użytek prywatny pojazdu?
3.  Czy w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych, podatnik będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych w pełnej wysokości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe - stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy - rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy - do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Zgodnie z powołanymi przepisami przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony - ze względu na swoje cechy konstrukcyjne - służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki. W myśl art. 86a ust. 3 ustawy - przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1\. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2\. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na podstawie art. 86a ust. 6 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Stosowanie do art. 86a ust. 12 ustawy, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Natomiast, zgodnie z art. 86a ust. 13 - w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Na mocy art. 86a ust. 14 ustawy - w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Stosownie do art. 86a ust. 15 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa w ust. 12, uwzględniając potrzebę zawarcia w niej danych pozwalających na identyfikację pojazdu samochodowego, w szczególności marki, modelu pojazdu i jego numeru rejestracyjnego, jak również daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z danym pojazdem, oraz uwzględniając potrzebę umożliwienia prawidłowej aktualizacji złożonej informacji.

Należy wskazać, że składana informacja ma charakter sformalizowany, a jej wzór - w postaci druku VAT-26 - został określony przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371).

Zgodnie z art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Stosownie do art. 90b ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2 ustawy, rozumie się umowy w wyniku, których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty - art. 7 ust. 9 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Umowa leasingu operacyjnego w świetle wyżej powołanych przepisów stanowi usługę. Leasingobiorca otrzymując co miesiąc faktury VAT dokumentujące czynność leasingu operacyjnego, nabywa prawo do korzystania z tego samochodu (usługę), a nie prawo własności (towar).

Z analizy cyt. wyżej przepisów wynika, że podatnicy wykorzystujący pojazdy samochodowe wyłącznie do działalności gospodarczej, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, są również obowiązani do złożenia w urzędzie skarbowym informacji o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Powyższe oznacza, że za pierwszy wydatek związany z pojazdem, o którym mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT należy uznać czynność, która będzie podlegać ustawie o VAT. Zatem należy zauważyć, że złożenie informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy (VAT-26) jest jednym z warunków uprawniających do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej podatników.

Reasumując, w przypadku złożenia we właściwym terminie VAT-26 oraz wykorzystywania pojazdu wyłącznie na cele działalności gospodarczej w danym okresie, podatnikowi przysługuje prawo do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny), aż do momentu zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, tj. używania go także na potrzeby prywatne.

Ad. 2.

W ocenie podatnika używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach nie stanowi użytku prywatnego pojazdu. Nie mają wówczas do rozliczenia VAT od wydatków związanych z używaniem pojazdu - w tym do rat leasingowych - przepisy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Dzieje się tak przez wgląd, że podatnik w tym wypadku musi się przetransportować między miejscem swojego zamieszkania/pobytu, a miejsce wykonywania czynności opodatkowanych. Bez tego elementu nie mógłby w ogóle wykonywać swojej działalności, stąd też nie można takich czynności traktować jako użytku prywatnego.

Ad. 3.

Zdaniem podatnika w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, nie będzie on zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych i innych wydatków, które uległy zużyciu (np. paliwo, inne płyny eksploatacyjne). Leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Zatem w świetle art. 90b ust. 1 ustawy o VAT, wydatki związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (operacyjnego) lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco (a nie jak przy nabyciu „na własność” - jednorazowo, „z góry”). Tak samo wygląda kwestia wydatków na nabycie towarów i usług (np. paliwo), które uległy zużyciu przed momentem zmiany sposobu wykorzystania pojazdu.

Reasumując, w związku ze złożoną informacją o zmianie wykorzystania samochodu osobowego w leasingu podatnik nie będzie zobowiązany do sporządzenia korekty podatku VAT naliczonego od czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingu oraz za inne towary i usługi nabyte (i zużyte do momentu dokonania tej zmiany) w związku z eksploatacją pojazdu, za okres od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z pojazdem do dnia złożenia aktualizacji deklaracji VAT-26.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej (dot. pytania nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania czy używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach stanowi użytek prywatny pojazdu (dot. pytania nr 2) - **jest nieprawidłowe;**
*   uznania czy w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych, podatnik będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych w pełnej wysokości (dot. pytania nr 3) - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy, przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1\. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2\. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle ust. 4 cytowanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze\-jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zaznacza się, że użycie w art. 86a ust. 5 ustawy, wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do odprzedaży, ale przed jej dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać powyżej wskazane elementy.

Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd – dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Jak wynika z ust. 12 tego artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Na podstawie ust. 13 cyt. artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z samochodem osobowym w sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt jego wykorzystywania wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również – określony w art. 86a ust. 12 ustawy – wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na cele prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy. Umowa została zawarta z zamiarem wykorzystania w/w pojazdu wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej – z wyłączeniem użytku prywatnego. Podatnik złożył w terminie do urzędu skarbowego właściwe w tym zakresie zawiadomienie VAT-26. Prowadzi wymaganą przepisami ewidencję przebiegu pojazdu. W przyszłości podatnik nie wyklucza zmiany przeznaczenia leasingowanego pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych. Podatnik na podstawie umowy leasingu wpłacił tzw. czynsz inicjalny (tj. pierwsza raty leasingu, o wartości większej niż pozostałe raty). Opłaca oraz będzie opłacał kolejne raty leasingowe. Podatnik posiada miejsca prowadzenia działalności (biura) na terenie różnych miast. Pojazd będzie wykorzystywany m.in. w celu przemieszania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach. Wartość pojazdu objętego umową leasingu wynosi poniżej 150.000 zł brutto.

Wnioskodawca prowadzi małą firmę - obecnie zatrudnia 2 osoby na umowę o pracę - stąd też w każdym wypadku ma możliwość osobistego nadzorowania sposobu wykorzystania pojazdu. Pojazd będzie mógł być używany przez pracowników wyłącznie w godzinach pracy, wyłącznie do wykonywania wyjazdów związanych z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy (np. do urzędu, klienta). Pracownicy zawsze przed zakończeniem pracy będą zobowiązani zdać pojazd Wnioskodawcy - nie będzie możliwy przypadek, w którym będą użytkować go po godzinach pracy. Wnioskodawca stworzył dokument, który będzie przedstawiany pracownikowi przed każdym użyciem pojazdu, z którego wynika zakaz wykorzystywania samochodu poza cele prowadzonej działalności. Pracownik będzie musiał złożyć podpis i zaakceptować ten dokument w celu uzyskania kluczyków do samochodu. Zapisy dokumentu wskazują także na każdorazowe sprawdzenie odległości przejechanej pojazdem przez pracownika oraz celem jego podróży, który wcześniej oznacza Wnioskodawca, aby wykluczyć inny niż firmowy użytek pojazdu.

Podsumowując, każde użycie pojazdu będzie osobiście nadzorowane przez Wnioskodawcę, tj. on będzie wyznaczał cel podróży, on będzie weryfikował ilość przejechanych kilometrów i zgodność tej wartości z odległością do celu podróży, którą wyznacza mapa.

Parkowanie natomiast będzie odbywało się w godzinach pracy, w okolicach biur Wnioskodawcy (parkingi prywatne, miejskie, centra handlowe). W godzinach poza pracą, przy miejscu zamieszkania (parkingi prywatne, miejskie, centra handlowe).

Samochód jest parkowany w miejscu zamieszkania od rozpoczęcia używania go na podstawie umowy leasingu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia:

*   czy przedstawionym stanie faktycznym przysługuje mu prawo do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny) w okresie wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej (dot. pytania nr 1);
*   czy używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach stanowi użytek prywatny pojazdu (dot. pytania nr 2).

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanego pojazdu samochodowego dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Analiza okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do opisanego we wniosku samochodu osobowego, użytkowanego przez Wnioskodawcę, nie będą spełnione przesłanki do uznania, że jest on wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Wnioskodawcy) i tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od rat leasingowych (w tym czynszu inicjalnego). Wnioskodawca wskazał, że złożył w terminie informację VAT-26, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy oraz że prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, która będzie zawierać dane wymienione w art. 86a ust. 7 ustawy.

W ocenie Organu ewidencja przebiegu pojazdu, łącznie z określonymi przez Wnioskodawcę zasadami korzystania z samochodu, nie będzie jednak wykluczać użycia tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 86a ust. 4 ustawy. Bowiem z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w godzinach poza pracą parkuje samochód w miejscu zamieszkania od rozpoczęcia używania go na podstawie umowy leasingu.

Należy bowiem zauważyć, że samo parkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania stwarza możliwość wykorzystania pojazdu do celów prywatnych, jak również umożliwienie dojazdu do pracy z miejsca zamieszkania do miejsca pracy zaspokaja potrzeby prywatne. Powyższe co do zasady, jest wykorzystaniem tego pojazdu do celów prywatnych. W żaden sposób nie zmienią tego wprowadzone procedury wewnętrzne w celu wyeliminowania użycia samochodu do celów prywatnych.

Skoro Wnioskodawca wykorzystuje samochód osobowy do przemieszczania się z miejsca zamieszkania do różnych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, to tym samym częściowo zaspakaja swoje potrzeby prywatne, a samochód osobowy wykorzystywany na podstawie umowy leasingu, którym się przemieszcza, nie jest wykorzystywany tylko i wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej. Sposób wykorzystania samochodu wskazuje, że Wnioskodawca w określonych zasadach dotyczących jego wykorzystania, nie wyeliminował użytku do celów prywatnych.

Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd będzie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie będzie możliwości prywatnego użytku tego pojazdu. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Przepisy art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, na podstawie których przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi, wskazują na wykluczenie użycia ich do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem jak już wskazano, gdy istnieje możliwość, nawet potencjalna, wykorzystywania samochodu do użytku osobistego, nie można uznać, że Wnioskodawca stworzy mechanizmy i wprowadzi zasady eliminujące wykorzystywanie pojazdu do innych celów niż działalność gospodarcza. Użycie samochodu do celów osobistych, uznaje się za wykorzystywanie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób wykorzystania samochodu wskazuje, że od momentu nabycia służy on do celów „mieszanych” tj. do celów działalności gospodarczej i jednocześnie innych niemieszczących się w tej kategorii, co wyklucza pełne odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami.

Skoro bowiem – jak wyżej stwierdzono – samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostaje czynność złożenia do urzędu skarbowego informacji VAT-26, jak również czynność prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Bowiem warunkiem uprawniającym podatnika do odliczenia 100% wydatków z tytułu nabycia lub eksploatacji pojazdu jest sposób jego wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast złożenie informacji do naczelnika urzędu skarbowego i prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu jest przesłanką dopełniającą sposób jego wykorzystania.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie miał i nie będzie miał prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych na raty leasingowe (w tym czynszu inicjalnego) związanego z samochodem osobowym, którego dotyczy pytanie nr 1, gdyż samochód te nie spełnia warunków, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z używaniem pojazdu na podstawie zawartej umowy leasingu, na podstawie art. 86a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym:

*   w przypadku złożenia we właściwym terminie VAT-26 oraz wykorzystywania pojazdu wyłącznie na cele działalności gospodarczej w danym okresie, podatnikowi przysługuje prawo do odliczania 100% VAT od wydatków na raty leasingowe (w tym czynsz inicjalny), aż do momentu zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, tj. używania go także na potrzeby prywatne w zakresie pytania nr 1– jest nieprawidłowe.
*   używanie przez podatnika pojazdu do przemieszczania się z miejsca zamieszkania/pobytu do miejsc prowadzenia działalności w różnych miastach nie stanowi użytku prywatnego pojazdu (dot. pytani nr 2) - jest nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w przypadku zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, czyli jednoczesnego używania go do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych, podatnik będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT od zapłaconych przed momentem dokonania tej zmiany rat leasingowych w pełnej wysokości.

Przywołane wyżej przepisy art. 86a ustawy regulują kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i eksploatacją pojazdów samochodowych.

W art. 90b ustawy zawarto regulacje dotyczące korekty podatku w związku ze zmianą wykorzystania pojazdu samochodowego.

I tak, zgodnie z art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Według art. 90b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 90b ust. 4 ustawy, na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa wprowadza system korekt podatku naliczonego, który będzie stosowany w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy:

*   z pełnym prawem do odliczenia, w związku z przeznaczeniem go do wykorzystywania wyłącznie w działalności gospodarczej, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia zmienia jego przeznaczenie i będzie wykorzystywał ten pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza;
*   z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia dokonuje sprzedaży opodatkowanej tego pojazdu lub przeznacza ten pojazd do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, systemowi korekt, o których mowa w art. 90b ustawy podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu.

Należy zwrócić uwagę, że leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą, zdefiniowaną w art. 8 ustawy.

Zatem w świetle art. 90b ust. 1 ustawy wydatki związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (operacyjnego) lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco (a nie jak przy nabyciu „na własność” – jednorazowo, „z góry”), zatem istnieje możliwość weryfikowania tego odliczania na bieżąco – w miesiącu dokonania zmiany przeznaczenia pojazdu Wnioskodawca winien dokonać zmiany zasad (wysokości) odliczania podatku.

W rozpatrywanej sprawie system korekt nie będzie mieć zastosowania, gdyż Wnioskodawca użytkuje samochód na podstawie leasingu operacyjnego. Ponadto jak wyjaśniono wcześniej Wnioskodawca użytkował pojazd od momentu nabycia do celów mieszanych. Zatem w okolicznościach wskazanych we wniosku nie nastąpi zmiana wykorzystania samochodu pojazdu.

Jednakże mając na uwadze opis sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych na raty leasingowe (w tym czynszu inicjalnego) związanego z samochodem osobowym, zatem jest zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego od rat leasingowych (w tym od czynszu inicjalnego), oraz wydatków związanych z jego eksploatacją od momentu wykorzystania przedmiotowego samochodu do działalności gospodarczej na podstawie leasingu operacyjnego.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 3, zgodnie z którym, w związku ze złożoną informacją o zmianie wykorzystania samochodu osobowego w leasingu podatnik nie będzie zobowiązany do sporządzenia korekty podatku VAT naliczonego od czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingu oraz za inne towary i usługi nabyte (i zużyte do momentu dokonania tej zmiany) w związku z eksploatacją pojazdu, za okres od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z pojazdem do dnia złożenia aktualizacji deklaracji VAT-26 – jest nieprawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przypisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się do błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawą.