Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-536b/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-21
Teza: Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym [powinno być: zdarzeniu przyszłym] umowa cash poolingowa podlega pod regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie regulacji odnośnie istnienia ograniczenia do zaliczania do kosztów opłat odsetkowych w świetle art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cienka kapitalizacja oraz ryzyko zaliczania i wykazania płaconych odsetek i ich wysokość – rozliczane metodą kasową pod względem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; cena-ceny transferowe; dokumentowanie; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2014 r. (data wpływu 14 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w związku z dokonywaniem czynności w ramach systemu zarządzania płynnością finansową (cash pooling) będą miały zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. ustalenia, czy przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w związku z dokonywaniem czynności w ramach systemu zarządzania płynnością finansową (cash pooling) będą miały zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest działającą według prawa polskiego spółką prawa handlowego. Jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej VAT i VAT UE oraz podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych.

W ramach struktury organizacyjnej Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (zwanej dalej Grupą).

Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością grupy, którym ma zostać objęta także Spółka, tzw. cash pooling.

Wnioskodawca jako polski podmiot prawny, odpowiednio zarejestrowany na terenie Polski i polski rezydent podatkowy, zamierza przystąpić do nierzeczywistego cash poolingu tzw. notional cash pooling, połączonego z zasadą cash pooling zero-balancing stosowaną dla rachunku bankowego krajowego w walucie PLN, w korespondencji z rachunkiem bankowym zagranicznym w walucie PLN. System ten ma polegać na konsolidacji rachunków bankowych w ich znaczeniu ekonomicznym, co będzie realizowane w oparciu o umowy cash pooling i poprzez nierzeczywiste skompensowanie wszystkich sald rachunków bankowych uczestników systemu dokonane przez Bank (istota notional cash pooling). W systemie cash pooling, oprócz Spółki będą uczestniczyć także inne podmioty wchodzące w skład Grupy, które są bezpośrednio poprzez właściciela lub pośrednio spółki córki powiązane ze Spółką, gdyż tworzą razem grupę kapitałową. Przystąpienie do systemu realizowane jest poprzez podpisanie indywidualnej umowy z pool leaderem oraz stosownych umów bankowych.

Funkcje pool leadera, tj. koordynatora systemu zarządzania płynnością w ramach struktury cash pooling będzie pełnić spółka z kraju UE, która pełni rolę centrum finansowo-rozliczeniowego Grupy. Istotą powyższego jest realizacja celu cash poolingu stosowanego w grupie kapitałowej między innymi w zakresie ustalenia skompensowanego poziomu odsetek dla pool leadera łącznie dla wszystkich uczestniczących kont bankowych poprzez skompensowanie odsetek dodatnich i ujemnych, i w zależności od kierunku nadwyżki uznanie na rzecz pool leadera lub obciążenia pool leadera tak ustalonymi odsetkami skumulowanymi.

Spółki uczestniczące w systemie cash pooling będą uznawane i/lub obciążane przez pool leadera odsetkami naliczonymi od poszczególnych swoich sald kont bankowych uczestników przez bank obsługujący system. W związku z powyższym aby przystąpić do systemu cash pooling Spółka zamierza otworzyć rachunki bankowe własne dla walut PLN oraz EUR w państwie Unii Europejskiej, tzw. rachunki zagraniczne, nierezydenta w znaczeniu terytorium H., a rachunki bankowe utworzone poza granicami kraju w sensie terytorium Polski, oraz dodatkowo otworzy rachunek krajowy w walucie PLN, rachunek krajowy, polskiego rezydenta.

W wyniku zawartych umów pewną kontrolę operacyjną dysponowania nad środkami zgromadzonymi na rachunkach krajowych i rachunkach zagranicznych będzie sprawował pool leader, według warunków i na zasadach ustalonych z bankiem obsługującym system cash pooling dla Grupy. Rolą tego banku w systemie cash pooling jest zapewnienie technicznej struktury cash poolingu.

Analizując stan faktyczny należy zaznaczyć i stwierdzić, że Spółka będzie realizowała system cash pooling przy zastosowaniu dwóch konstrukcji umów, tzn. notional cash pooling oraz zero-balancing cash pooling. Pierwsza konstrukcja odnosi się do rachunków bankowych zagranicznych w walutach PLN i EUR natomiast druga do rachunku bankowego krajowego w walucie PLN.

W sensie ogólnym notional cash pooling charakteryzuje się brakiem fizycznego transferu środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników i pool leadera. Fundusze są przekazywane wyłącznie w sposób nierzeczywisty. Salda, które podlegają rozliczeniu, tzw. rachunki bankowe uczestników (debetowe i/lub kredytowe), rzeczywiście są pozostawiane na własnych rachunkach bankowych uczestników systemu, zaś odsetki naliczane są od kwoty netto skompensowanych zgromadzonych przez uczestników sald rachunków bankowych.

Odnośnie rachunku krajowego zastosowano zasadę zero-balancing cash pooling, w zakresie tym, że środki wydatkowane i/lub zgromadzone będą na koniec każdego dnia zerowane na/z rachunkiem krajowym w walucie PLN i rozliczane z rachunkiem zagranicznym w walucie PLN Spółki, który będzie podlegał systemowi notional cash pooling do wartości 0 na koniec dnia roboczego.

W sensie ekonomicznym poprzez umowy bankowe i w ramach systemu cash pooling grupa kapitałowa zamierza zoptymalizować zarządzanie środkami finansowymi uczestników umowy cash poolingu poprzez poprawę płynności jej uczestników, zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi oraz zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego dla Grupy i poszczególnych jej uczestników. Powyższe będzie realizowane także dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald rachunków bankowych uczestników (dodatnich i ujemnych). Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy zewnętrzny grupy jest bardziej korzystny, niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków poza tym systemem. Oprocentowanie posiadanych środków oraz oprocentowanie zadłużenia Spółki na rachunkach bankowych będzie naliczane według zasad rynkowych wynikających z umowy zawartej pomiędzy bankiem obsługującym system cash pooling i pool leaderem do której zamierza przystąpić Spółka. Naliczenie będzie następować dla każdej waluty oraz każdego konta rachunku bankowego osobno. Bank uzna lub obciąży rachunek odsetkowy pool leadera skompensowanymi odsetkami w ramach systemu cash pooling, tzw. odsetki netto całej grupy cash poolowej.

Natomiast uznania lub obciążenia naliczonymi odsetkami dodatnimi bądź ujemnymi poszczególnych uczestników w tym Wnioskodawcy dokonywał będzie pool leader dla każdego uczestnika i dla każdego rachunku bankowego osobno, przy zastosowaniu naliczeń banku obsługującego tzw. odsetki brutto wszystkich uczestników.

Przedstawiając stan faktyczny \[powinno być: zdarzenie przyszłe\] należy stwierdzić, że jedynymi transakcjami przychodowymi i kosztowymi uzyskiwanymi przez Spółkę będą otrzymywane i/lub płacone odsetki od rachunków bankowych. Innych kosztów i wydatków na rzecz pool leadera Spółka nie będzie otrzymywała i ponosiła.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym \[powinno być: zdarzeniu przyszłym\] umowa cash poolingowa podlega pod regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie regulacji:

1.  art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dokumentacja cen transferowych) – obowiązek dokumentacyjny transfer pricing w zakresie systemu cash pooling?
2.  odnośnie istnienia ograniczenia do zaliczania do kosztów opłat odsetkowych w świetle art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cienka kapitalizacja oraz ryzyko zaliczania i wykazania płaconych odsetek i ich wysokość – rozliczane metodą kasową pod względem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  przy saldach dodatnich i otrzymywania odsetek, czy zastosowanie znajdą przepisy art. 21, 22 i 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzw. podatku u źródła \[certyfikat rezydencji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania\]?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W zakresie pozostałych pytań zostaną Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Prezentując własne stanowisko – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – Jednostka wskazuje, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zatem, ograniczeniom przewidzianym w powyższej regulacji podlegają odsetki od pożyczek udzielanych spółce (pożyczkobiorcy) przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

1.  wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
2.  wspólników posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
3.  „spółkę – siostrę”, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam wspólnik posiada co najmniej 25% udziałów.

W przypadku przekroczenia przez spółkę (pożyczkobiorcę) wskaźnika zadłużenia, ustalonego jako trzykrotność wartości jej kapitału zakładowego, odsetki od pożyczek zaciągniętych od podmiotów wskazanych powyżej nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej kwota pożyczki przekracza ten wskaźnik.

Wysokość zadłużenia, decydująca o wystąpieniu ograniczeń w zaliczeniu odsetek od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, ustala się natomiast biorąc pod uwagę:

*   zadłużenie spółki wobec jej wspólników posiadających bezpośrednio co najmniej 25% udziałów spółki,
*   zadłużenie spółki wobec podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym ww. wspólników spółki (tj. pośrednich wspólników spółki).

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez pożyczkę, o której mowa w ust, 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. Powołany wcześniej przepis art. 16 ust. 7b ww. ustawy, definiuje pojęcie pożyczki, dla potrzeb stosowania normy wynikającej z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, szerzej niż wynika to z definicji zawartej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zdaniem Spółki, choć otrzymywane środki pieniężne realizowane są w ramach systemu cash pooling nierzeczywistego, która nie stanowi umowy pożyczki, to mając na względzie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz interpretacje prawne w tym zakresie powyższe przepisy znajdą zastosowanie. Wynika to – zdaniem Wnioskodawcy – z faktu opłacania odsetek od ewentualnych sald ujemnych wykazanych na rachunkach bankowych zagranicznych do pool leadera spółki a nie do banku organizującego system i naliczającego odsetki od rachunków w tym od sald ujemnych.

Tym samym odnosząc powołane wcześniej przepisy prawne do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że uprawnienie Spółki do korzystania ze środków finansowych w ramach opisanej struktury cash poolingu upoważnia do stwierdzenia, że będziemy mieli do czynienia z płatnością odsetek dla spółki z grupy kapitałowej, w rozumieniu definicji zawartej w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podmioty płacące i otrzymujące odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach są – zdaniem Spółki – podmiotami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przepisy te mogą znaleźć zastosowanie.

W sytuacji gdy Wnioskodawca będzie wykazywał na rachunkach saldo (salda) ujemne, a także łączna wartość zadłużenia wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mierzonego w naszym przypadku wartością sald ujemnych i przekroczy trzykrotność wartości kapitału zakładowego Spółki, wówczas w odniesieniu do odsetek płaconych w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu znajdą zastosowanie ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji.

Zdaniem Spółki, przepisy znajdą zastosowanie nawet w opisanym zdarzeniu, gdy umowa nie ma charakteru umowy pożyczki a odsetki płacone nie są w związku z taką umową, tylko umową cash pooling, i odsetki są płacone do pool leadera, spółki z grupy i powstają w związku z ujemnym saldem rachunku bankowego, których poziom ustala i nalicza bank obsługujący system cash poolingowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni

Ponadto, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni – art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy.

Tym samym, przepis art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy wskazuje na warunek, zgodnie z którym atrybut podmiotu kwalifikowanego w rozumieniu ww. przepisu występuje w przypadku, gdy strony umowy pożyczki są powiązane poprzez osobę udziałowca posiadającego w obydwu podmiotach co najmniej 25% udziałów (akcji). Wobec tego, aby wskazany przepis mógł mieć zastosowanie nie jest konieczne bezpośrednie posiadanie udziałów przez Pool Leadera.

Reasumując, zgodnie z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy, w przypadkach, kiedy zadłużenie podatnika będącego spółką kapitałową przewyższy trzykrotność kapitału zakładowego, to zapłacone odsetki przez spółkę (lub ich część) od pożyczek udzielonych tej spółce przez podmioty w określony sposób z nią powiązane nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b ustawy, przez pożyczkę – o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7 – rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do opisanej umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy) celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez taki inny podmiot środki finansowe podlegać będą zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek. Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy regulują podatkowe skutki tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” i mają zastosowanie do pożyczek udzielanych pomiędzy spółkami kapitałowymi powiązanymi ze sobą w sposób, o którym mowa w tym przepisie.

Opisana we wniosku umowa cash poolingu wypełnia przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b ustawy. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnej – wynikającej z logiki systemu zarządzania płynnością finansową – konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek, co wynika z zasad funkcjonowania przedstawionego systemu. Spółka będzie otrzymywać odsetki w przypadku, gdy zgromadzone przez nią środki będą zasilały system, oraz będzie zobowiązana do zapłaty odsetek w sytuacji, gdy saldo ujemne na jej koncie zostanie wyrównane środkami pochodzącymi z systemu. Podkreślić przy tym należy, że brak sporządzonej umowy pożyczki pomiędzy uczestnikami systemu nie przekreśla możliwości uznania określonych transakcji za umowę pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy. Przepis ten wprowadza bowiem własną definicję wskazanej umowy na potrzeby przepisów dotyczących tzw. cienkiej kapitalizacji.

W przedmiotowej sprawie, jak już podnoszono powyżej, mamy do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami (uczestnikami), przy jednoczesnym zobowiązaniu do zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek.

Zauważyć należy, że polskie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie w przypadkach, kiedy na dzień zapłaty odsetek zadłużenie podatnika przekracza określony w tych przepisach poziom zadłużenia wobec podmiotów powiązanych, co skutkuje koniecznością wyłączenia odsetek płaconych przez Spółkę od części zadłużenia przekraczającego określony w omawianych przepisach limit.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że w sytuacji, w której na dzień zapłaty odsetek podatnik nie byłby zadłużony wobec podmiotów powiązanych, bowiem zadłużenie swoje wobec tych podmiotów już spłacił, lub jest ono niższe od zadłużenia granicznego, to w praktyce wobec płaconych odsetek nie znajdą zastosowania ograniczenia w zaliczaniu ich w koszty na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy.

Nadmienić przy tym należy, że mocą art. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1328) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodano art. 15c. Norma ta – obowiązująca od dnia 1 stycznia 2015 r. – stanowi, że spółki i spółdzielnie, które otrzymały pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b od podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, mogą nie stosować wynikających z tych przepisów ograniczeń w zaliczaniu odsetek od takiej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zdecydują o stosowaniu zasad określonych w niniejszym artykule. O wyborze stosowania tych zasad spółki i spółdzielnie są obowiązane zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego.

Tym samym, w ramach ww. nowelizacji ustawodawca wprowadził dodatkową (przy pozostawianiu dotychczasowej, ogólnej zasady wymagającej zapłaty dla rozliczeniu odsetek w kosztach) nową metodę rozliczania w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek. Innymi słowy od dnia 1 stycznia 2015 r. istnieją dwie alternatywne, wzajemnie wykluczające się metody. Spółka ma więc do wyboru jedną z dwóch metod rozliczania odsetek w kosztach, tzn. pozostać przy regulacjach o tzw. „cienkiej kapitalizacji” albo zastosować nowe przepisy art. 15c ust. 2-12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według nowej metody (alternatywnej do ogólnej zasady, w ramach której ma zastosowanie wyłączenie w ramach niedostatecznej kapitalizacji) podatnik, który wybierze metodę zapisaną w art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych danego roku podatkowego odsetki od pożyczek w wysokości nieprzekraczającej wartości iloczynu stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktów procentowych i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielanych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzw. niedostatecznej kapitalizacji w związku z transakcjami dokonywanymi na podstawie umowy cash-poolingu uznano za prawidłowe, gdyż w kontekście przedstawionej struktury systemu zarządzania płynnością finansową mogą znaleźć zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy w odniesieniu do opisanych we wniosku odsetek, o ile w momencie zapłaty odsetek zadłużenie Spółki będzie przekraczało określony pułap. W przypadku jednak, gdy zadłużenie takie nie wystąpi, wówczas ww. przepisy dotyczące cienkiej kapitalizacji nie znajdą zastosowania.

Tym samym, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że podmioty płacące i otrzymujące odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach są podmiotami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przepisy te mogą znaleźć zastosowanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.