Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-951/10-6/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-16
Teza: Mimo tego, iż bieżąca zmiana konstrukcyjna pojazdu niesie zmiany w odliczaniu podatku VAT, to pozostaje bez wpływu na nabyte uprzednio prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rat leasingowych pojazdu.
Słowa kluczowe: homologacja; korekta; leasing; leasing-raty leasingowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo; podatek-podatek od towarów i usług; samochód-samochód ciężarowy; samochód-samochód osobowy; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.09.2010r. (data wpływu 16.09.2010r.), uzupełnionym na wezwanie tut. organu z dnia 28.09.2010r. pismem z dnia 04.10.2010r. (data wpływu 06.10.2010r.) oraz na wezwanie organu z dnia 09.11.2010r. pismem z dnia 15.11.2010r. (data wpływu 18.11.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu rat leasingowych samochodu oraz paliwa do tego samochodu - **jest nieprawidłowe**;
*   obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.09.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu rat leasingowych samochodu oraz paliwa do tego samochodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy z „kratką”. Zgodnie z obowiązującymi przepisami nabył prawo do pełnego odliczenia VAT od wszystkich rat leasingowych. Wnioskodawca planuje zdemontowanie kratki ze względu na to, że utrudnia ona przewóz większych ładunków. Wnioskodawca może dokonać demontażu kratki na stałe lub na określony czas, nie dłuższy niż 30 dni. Demontaż jest planowany do przeprowadzenia nie wcześniej niż 4 miesiące po zawarciu umowy leasingu, która została zawarta na 36 miesięcy.

Jest to samochód z tzw. kratką, który nie jest wymieniony w aktualnie obowiązujących przepisach ustawy o VAT i dla którego nie wydaje się zaświadczenia o spełnieniu wymagań przewidzianych w ustawie, zgodnie z art. 86 ust. 5-5c ustawy o VAT.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnia następujące kwestie:

*   przedmiotowy samochód będzie służył wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych,
*   dla przedmiotowego samochodu jest świadectwo homologacji potwierdzające, że jest to samochód ciężarowy,
*   dopuszczalna ładowność samochodu będącego przedmiotem leasingu to 710kg, a masa samochodu to 2170kg,
*   po zdemontowaniu kratki samochód będzie wciąż posiadał świadectwo homologacji określające, że jest samochodem ciężarowym.

Zaś w kolejnym piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, iż nie będzie informował leasingodawcy o stałym lub czasowym demontażu kratki wobec tego nie zmieni się przedmiot leasingu i warunki umowy leasingu. Odnosząc się do części wezwania dotyczącej odpowiedzi na pytanie czy samochód straci status samochodu ciężarowego, to wobec braku zgłoszenia tego leasingodawcy czy zgłoszenia zmian w samochodzie Wnioskodawcy wydaje się, że samochód nie straci takiego statusu. Wg Wnioskodawcy samochód będzie tak długo samochodem ciężarowym z punktu widzenia przepisów prawa o ruchu drogowym, jak długo w dowodzie rejestracyjnym będzie wpis, że samochód jest ciężarowy.

Wnioskodawca nie dokona zgłoszenia o zmianach. W związku z tym nie zostanie wydany nowy dowód rejestracyjny.

W związku z powyższym, po ich sprecyzowaniu, zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku demontażu kratki na stałe Wnioskodawca utraci prawo do pełnego odliczenia VAT od rat leasingowych i będzie miał obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku demontażu kratki na okres 30 dni Wnioskodawca utraci prawo do pełnego odliczenia VAT od rat leasingowych i będzie miał obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług?
3.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 lub 2 wnioskodawca ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT jeżeli tak, to w jakiej wysokości?
4.  Czy w przypadku demontażu kratki na stałe wnioskodawca utraci prawo do odliczenia VAT od nabycia paliwa do samochodu w okresie, w którym nie ma on zamontowanej kratki?
5.  Czy w przypadku demontażu kratki na okres 30 dni wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT od nabycia paliwa do samochodu w okresie, w którym nie ma on tymczasowo zamontowanej kratki?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że w przypadku demontażu kratki na stałe nie utraci prawa do pełnego odliczenia VAT. Zdaniem wnioskodawcy fakt, czy w samochodzie, po zawarciu umowy leasingu, będzie kratka, czy też jej nie będzie, nie będzie miało żadnego wpływu na prawo do pełnego odliczenia podatku VAT, nawet jeżeli demontaż kratki nie będzie zgodny z odrębnymi przepisami, np. prawa o ruchu drogowym. Przysługiwanie prawa do odliczenia ustala się na dzień powstania tego prawa i późniejsze zmiany i przeróbki pojazdu nie mają znaczenia dla prawa do odliczenia, które już powstało, tym bardziej że w sprawie nie ma zastosowania przepis art. 86 ust. 5c ustawy o VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że w przypadku demontażu kratki na okres 30 dni nie utraci prawa do pełnego odliczenia VAT. Zdaniem wnioskodawcy fakt, czy w samochodzie, po zawarciu umowy leasingu, będzie kratka, czy też jej nie będzie, nie będzie miało żadnego wpływu na prawo do pełnego odliczenia podatku VAT, nawet jeżeli demontaż kratki nie będzie zgodny z odrębnymi przepisami, np. prawa o ruchu drogowym. Przysługiwanie prawa do odliczenia ustala się na dzień powstania tego prawa i późniejsze zmiany i przeróbki pojazdu nie mają znaczenia dla prawa do odliczenia, które już powstało, tym bardziej że w sprawie nie ma zastosowania przepis art. 86 ust. 5c ustawy o VAT.

Ad. 3

Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonywania korekty już odliczonego podatku naliczonego.

Ad. 4

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodu w okresie, w którym nie ma on zamontowanej kratki. Demontaż kratki nie zmienia charakteru samochodu i nie wpływa na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa.

Ad. 5

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodu, w którym tymczasowo zdemontowano kratkę. Demontaż kratki nie zmienia charakteru samochodu i nie wpływa na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu rat leasingowych samochodu oraz paliwa do tego samochodu oraz za prawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia dotyczące samochodów osobowych zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 2, który posiadał treść: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika”. W myśl art. 25 ust. 1 pkt 3a ww. ustawy obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika m.in. paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Nadmienić należy, że zgodnie z przepisem § 10 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., usługobiorcom użytkującym samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) i innych odpłatności wynikających z zawartej umowy.

Zgodnie z przepisem § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ= 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

N - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

*   kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

W art. 86 ust. 7 ustawy postanowiono, że w przypadku usługobiorców użytkujących samochody, o których mowa w ust. 3 i 5, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu, nie mogła jednak przekroczyć kwoty 5.000 zł.

Jak stanowił ówcześnie obowiązujący art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wyżej wskazanego wzoru. Jednocześnie art. 86 ust. 5 ww. ustawy regulował, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Natomiast od nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3 ustawy, obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł. W myśl art. 86 ust. 4 ustawy, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań – art. 86 ust. 5 ustawy.

Od nowelizacji obowiązującej od dnia 22 sierpnia 2005 r., stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 3 znowelizowanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE serii L nr 347 str. 1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG, Dz. U. UE serii L Nr 145 str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „stand still” nie ma bowiem na celu umożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG, uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Analiza przytoczonych przepisów pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów lub użytkowania na podstawie umów najmu, leasingu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze oraz paliw używanych do napędu samochodów, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa.

Mając na uwadze tezy zawarte w w/w wyroku ETS, powyższe dywagacje dotyczą odpowiednio możliwości odliczania, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT podatku naliczonego z tytułu nabycia lub importu pojazdów samochodowych oraz nabycia usług zgodnie z umową najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są pojazdy samochodowe. Oznacza to, że prawo do odliczania pełnej kwoty podatku przysługuje w odniesieniu do pojazdów samochodowych w stosunku do których przepisy obowiązujące od dnia 1 maja 2004 r. umożliwiały prawo do takiego odliczenia lub w przypadku, gdy nie umożliwiały, ale prawo takie przysługiwało według zasad obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004 r. (tj. w przypadku pojazdów o ładowności powyżej 500 kg z homologacją ciężarową).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy z „kratką”. Obecnie Wnioskodawca planuje zdemontowanie kratki ze względu na to, że utrudnia ona przewóz większych ładunków. Jest to samochód z tzw. kratką, który nie jest wymieniony w aktualnie obowiązujących przepisach ustawy o VAT i dla którego nie wydaje się zaświadczenia o spełnieniu wymagań przewidzianych w ustawie, zgodnie z art. 86 ust. 5-5c ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca podaje, iż przedmiotowy samochód będzie służył wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, dla przedmiotowego samochodu jest świadectwo homologacji potwierdzające, że jest to samochód ciężarowy, dopuszczalna ładowność samochodu będącego przedmiotem leasingu to 710kg, a masa samochodu to 2170kg oraz, że po zdemontowaniu kratki samochód będzie wciąż posiadał świadectwo homologacji określające, że jest samochodem ciężarowym.

Podkreślić należy, że z przepisów prawa nie wynika, aby sam fakt braku u podatnika odpisu świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, skutkował uznaniem pojazdu za samochód osobowy lub inny określony w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. – do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz w art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r.), co jednocześnie uniemożliwia odliczenie podatku naliczonego od jego nabycia oraz przy zakupie paliwa. Brak homologacji wynikający z obiektywnej niemożliwości jej uzyskania, nie skutkuje uznaniem pojazdu za samochód osobowy lub inny samochód o ładowności do 500 kg. Istotne jest bowiem, aby z homologacji wydanej dla danego typu samochodu wynikało, iż pojazd ten nie podlega ograniczeniom o których mowa w powołanych wyżej przepisach, a w szczególności art. 25 ust. 1 pkt 3a oraz ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. W świetle powołanych przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych przedmiotowego samochodu ciężarowego oraz wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa do niego pod warunkiem, że tego typu pojazdy posiadają homologację samochodu ciężarowego wskazującą na ładowność większą niż 500kg. Świadectwo to oraz inne dokumenty dotyczące użytkowanego auta winny odpowiadać rzeczywistości tj. wszystkie parametry, stanowiące o tym, że dany samochód jest samochodem ciężarowym, zawarte w posiadanych dokumentach muszą być zgodne z istniejącym stanem faktycznym.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o VAT, obowiązujące zarówno przed jak i po 2004 r., nie posługują się pojęciem „samochód z kratką”.

Jak wskazano wyżej, prawo do odliczenia podatku naliczonego, w świetle przepisów ustawy o VAT z 1993 r., z tytułu użytkowania samochodu na podstawie umowy leasingu oraz nabycia paliwa do samochodu, uzależnione było od istnienia świadectwa homologacji, wskazującej, iż dany samochód jest samochodem ciężarowym o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg.

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z art. 68 ust. 11 ustawy z dnia 20 czerwca 2007 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 108, poz. 908), w razie zmiany warunków stanowiących podstawę wydania świadectwa homologacji producent lub importer jest obowiązany uzyskać zmianę posiadanego świadectwa homologacji polegającą na rozszerzeniu świadectwa homologacji danego typu pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części.

W myśl natomiast ust. 12 ww. przepisu, w razie wprowadzenia zmian w typie pojazdu, przedmiocie wyposażenia lub części wpływających na zmianę warunków stanowiących podstawę wydania świadectwa homologacji, producent lub importer jest obowiązany uzyskać zmianę posiadanego świadectwa homologacji polegającą na rozszerzeniu świadectwa homologacji danego typu pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części.

Zmianę świadectwa homologacji wydaje się za opłatą po sprawdzeniu, czy dany typ pojazdu, przedmiot jego wyposażenia lub część odpowiadają warunkom określonym w przepisach art. 66 oraz ust. 19, a także w regulaminach, o których mowa w ust. 7 pkt 2 (art. 68 ust. 13 ww. cyt. ustawy)

Z powyższych przepisów wynika, iż zmiany dokonane w samochodzie, stanowiącym podstawę wydania świadectwa homologacji, muszą być potwierdzone zmianą świadectwa homologacji. Warunki i tryb wydawania, zmiany i cofania świadectw homologacji danego typu pojazdu określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 24 października 2005 r. w sprawie homologacji typu pojazdów samochodowych i przyczep (Dz. U. Nr 238, poz. 2010 ze zm.). W świetle § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia w przypadku zmiany świadectwa homologacji typu pojazdu do wniosku dołącza się:

1.  protokół badania homologacyjnego wraz ze sprawozdaniem z badań zawierającym wyniki tych badań, wydany przez kierownika jednostki upoważnionej - w przypadku gdy zmiana wymaga przeprowadzenia nowych badań homologacyjnych;
2.  opis techniczny do celu homologacji typu pojazdu, którego wzór określa załącznik nr 3 do rozporządzenia, z wyraźnym zaznaczeniem wprowadzonych zmian, w razie potrzeby zawierający także dodatkowe punkty z podstawowego opisu technicznego do celu homologacji typu pojazdu, którego wzór określa załącznik nr 2 do rozporządzenia.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia Minister wydaje świadectwo homologacji typu lub zmianę świadectwa homologacji typu dla danego typu pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części, jeżeli protokół badania homologacyjnego wraz ze sprawozdaniem z badań potwierdza spełnienie wymagań, o których mowa w art. 68 ust. 7 ustawy. Zaś ust. 4 tegoż paragrafu stanowi, iż Minister odmawia wydania świadectwa homologacji typu lub zmiany świadectwa homologacji typu, jeżeli dany typ pojazdu, przedmiot jego wyposażenia lub część nie spełnia wymagań określonych w art. 68 ust. 7 ustawy albo producent lub importer nie dołączył do wniosku dokumentów, o których mowa w § 5.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podaje, iż nie będzie informował leasingodawcy o stałym lub czasowym demontażu kratki wobec tego nie zmieni się przedmiot leasingu i warunki umowy leasingu. Odnosząc się do części wezwania dotyczącej odpowiedzi na pytanie czy samochód straci status samochodu ciężarowego, to wobec braku zgłoszenia tego leasingodawcy czy zgłoszenia zmian w samochodzie Wnioskodawcy wydaje się, że samochód nie straci takiego statusu. Wg Wnioskodawcy samochód będzie tak długo samochodem ciężarowym z punktu widzenia przepisów prawa o ruchu drogowym, jak długo w dowodzie rejestracyjnym będzie wpis, że samochód jest ciężarowy.

Wnioskodawca nie dokona zgłoszenia o zmianach. W związku z tym nie zostanie wydany nowy dowód rejestracyjny.

Zgodnie z § 8 ust. 4 pkt 6 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 2003r., Nr 32, poz. 262, z późn. zm.) wnętrze kabiny kierowcy oraz pomieszczenia przeznaczonego do przewozu osób w samochodzie ciężarowym powinno być oddzielone od przestrzeni ładunkowej trwałą przegrodą o odpowiedniej wytrzymałości. W przypadku samochodów osobowych spełniających kryteria samochodów ciężarowych jest to właśnie tzw. kratka.

Samochód ciężarowy w rozumieniu Prawa o ruchu drogowym pozbawiony kratki nie powinien zostać dopuszczony do ruchu, zatem w przypadku kontroli drogowej zostanie on zatrzymany jako pojazd nie spełniający stosownych warunków technicznych.

Zatem dla w pełni skutecznego usunięcia kratki niezbędne są:

*   przeróbka pojazdu;
*   przegląd w stacji kontroli pojazdów;
*   przerejestrowanie pojazdu na osobowy, jeśli pojazd utraci status samochodu ciężarowego.

Dopiero taki pojazd będzie zdatny do użytku jako samochód osobowy.

Należy zaznaczyć, iż kratki nie wolno demontować samemu, usługę trzeba zlecić legalnemu warsztatowi samochodowemu. Warsztat zobowiązany jest wystawić potwierdzenie wykonania usługi. Następnie przerobiony samochód należy poddać przeglądowi w stacji kontroli pojazdów, która potwierdza prawidłowość wykonanej przeróbki i w zamian wydaje dokument, z którym należy udać się do wydziału komunikacji, gdzie w dowodzie rejestracyjnym pojazdu zostanie wpisane „auto osobowe”.

Zgodnie z art. 78 ust. 2 pkt 2 wspomnianej już ustawy Prawo o ruchu drogowym właściciel pojazdu zarejestrowanego jest obowiązany zawiadomić w terminie nieprzekraczającym 30 dni starostę o zmianie stanu faktycznego wymagającej zmiany danych zamieszczonych w dowodzie rejestracyjnym.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż dokonanie zmian w samochodzie powodujących zmianę wydanego uprzednio świadectwa homologacji, musi wiązać się ze zgłoszeniem i uzyskaniem nowego, zmienionego świadectwa homologacji oraz dowodu rejestracyjnego zgodnie z przepisami prawa regulującymi tę materię.

Świadectwo homologacji jest bowiem dokumentem, z którego musi wynikać, iż posiadany samochód jest samochodem ciężarowym a nie osobowym, którego ładowność jest większa niż 500 kg, a tym samym musi potwierdzać zasadność dokonywanych przez podatnika odliczeń, tak w zakresie nabycia pojazdu (użytkowania na podstawie umów leasingu) jak i nabycia paliw do tego pojazdu.

Jeśli zatem, po demontażu kratki w samochodzie, utraci on status samochodu ciężarowego i nie uzyska świadectwa homologacji samochodu ciężarowego, spowoduje to jednocześnie utratę prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu użytkowania tego samochodu.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że fakt, czy w samochodzie, po zawarciu umowy leasingu, będzie kratka, czy też nie będzie, nawet jeśli jej demontaż nie będzie zgodny z odrębnymi przepisami prawa, nie ma żadnego wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego. Demontaż kratki w samochodzie, a więc dokonanie zmian w pojeździe, dokonany na stałe czy też na pewien okres czasu (np. 30 dni), musi mieć swoje odzwierciedlenie w świadectwie homologacji i w dowodzie rejestracyjnym.

Przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego opiera się na błędnych stwierdzeniach, że pomimo demontażu kratki, które będzie niezgodne z odrębnymi przepisami prawa nie straci on możliwości odliczenia podatku VAT.

Samowolne zdjęcie kratki jest niedozwoloną ingerencją w konstrukcję pojazdu ciężarowego. Kratkę z samochodu może usunąć tylko i wyłącznie firma, która w zakresie swojej działalności dokonuje zmian w konstrukcjach pojazdów. Sama fizyczna likwidacja kratki nie oznacza, że samochód automatycznie stracił status samochodu ciężarowego, dlatego też po jej demontażu stacja diagnostyczna, po okazaniu faktury dokumentującej demontaż kratki, wykonuje przegląd techniczny, a następnie właściwy wydział komunikacji dokonuje zmiany wpisu w dowodzie rejestracyjnym pojazdu.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych oraz paliwa do samochodu, demontaż kratki, przeprowadzenie badań technicznych oraz wpisanie w dowodzie rejestracyjnym samochodu jako ciężarowego jest niewystarczające do dokonywania przedmiotowych odliczeń podatku VAT, bowiem aby wystąpiło prawo do odliczenia, posiadany samochód powinien posiadać świadectwo homologacji (wydane po dokonanych zmianach), z którego będzie wynikało, iż jest to samochód inny niż osobowy, o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg.

Zatem, w sytuacji, gdy demontaż kratki czy to na okres 30 dni, czy na stałe, nie spowoduje zmiany kategorii i typu pojazdu na osobowy, Podatnik nie utraci prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych oraz paliwa do tego auta.

W sytuacji zaś, gdy demontaż kratki zarówno na okres 30 dnia jak i na stałe, spowoduje zmianę samochodu z ciężarowego na osobowy, to Wnioskodawca utraci prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od rat leasingowych oraz od nabycia paliwa do tego samochodu.

Jednakże, biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów wspólnotowych i krajowych oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z użytkowaniem na podstawie umowy leasingu samochodu osobowego, zgodnie z art. 86 ust. 3 i ust. 7 ustawy, tj. w wysokości 60% kwoty podatku naliczonego określonej w fakturze – nie więcej jednak niż 6.000 zł. w całym okresie użytkowania samochodu.

Jednakże mimo tego, iż bieżąca zmiana konstrukcyjna pojazdu niesie zmiany w odliczaniu podatku VAT, to pozostaje bez wpływu na nabyte uprzednio prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rat leasingowych pojazdu. Dlatego Podatnik nie będzie zobowiązany do korekty już odliczonego podatku naliczonego, tj. do momentu demontażu kratki i utraty przez pojazd statusu samochodu ciężarowego, i w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

W pozostałym zakresie stanowisko Zainteresowanego jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.