Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.707.2020.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego, jak również jego dokumentowania.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty; rabaty-rabaty premiowe; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego, jak również jego dokumentowania w ramach programu nr 1, 3 i 4 – **jest prawidłowe**,
*   możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego, jak również jego dokumentowania w ramach programu nr 2, 5 i 6 – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

A S.A. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na produkcji i obrocie produktami w postaci (…) do pojazdów mechanicznych, w tym samochodów osobowych, dostawczych, ciężarowych oraz maszyn rolniczych.

Wnioskodawca sprzedaje „c” marek których właścicielem jest Grupa B tylko do kontrahentów biznesowych (podatników VAT), w szczególności do:

*   dystrybutorów (włączając hurtownie, serwisy dealerskie, sklepy internetowe), które prowadzą sprzedaż do firm i klientów indywidualnych, użytkowników „c” (włączając firmy transportowe i klientów flotowych).
*   B nie realizuje sprzedaży do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie realizuje natomiast sprzedaży do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Zgodnie z polityką Grupy B, „c” marek, których właścicielem jest Grupa B dystrybuowane na polskim rynku są w każdym przypadku wyprodukowane, nabyte wewnątrzwspólnotowo lub zaimportowane przez Wnioskodawcę, a następnie sprzedane do podmiotów wskazanych powyżej.

Sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę do polskich nabywców podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

W celu zwiększenia wolumenu sprzedaży „c”, Wnioskodawca prowadzi szereg akcji promocyjnych (dalej również jako: „Programy”). Spółka zleca organizację tych akcji promocyjnych zewnętrznemu podmiotowi – wyspecjalizowanej agencji marketingowej (dalej jako: „Organizator”). Organizator odpowiedzialny jest za przeprowadzenie akcji promocyjnej, zweryfikowanie podmiotów lub osób spełniających warunki pozwalające na przekazanie nagrody należnej za udział w akcji promocyjnej oraz wypłacenie nagród/przekazanie nagród tym podmiotom lub osobom. Przedmiotem niniejszego wniosku są Programy dotyczące polskich nabywców. Za każdym razem podstawowym wymogiem udziału w Programie jest zakup „c” oraz przedstawienie Organizatorowi (za pośrednictwem platformy internetowej) dowodu takiego zakupu, który jednoznacznie potwierdza zakup na terenie Polski „c” dystrybuowanych w Polsce przez Spółkę. W różnych akcjach mogą występować różne nagrody. Np. mogą one przybrać postać zwrotu gotówki (przelew bankowy), kart przedpłaconych doładowanych określoną sumą pieniędzy (ogólnego przeznaczenia albo do wykorzystania na stacjach benzynowych posiadających określony terminal płatniczy i niebędących stacjami samoobsługowymi) lub voucherów na zakup materiałów reklamowych w oficjalnym sklepie internetowym B. Szczegóły przedstawione zostały w dalszej części niniejszego wniosku.

Środki pieniężne na wypłaty nagród przez Organizatora są przekazywane przez Spółkę do Organizatora przed rozpoczęciem, bądź w trakcie akcji promocyjnej. Ilość potrzebnych środków jest szacowana przez Spółkę na podstawie środków przekazanych w poprzednich akcjach promocyjnych. Zdarza się, iż z uwagi na dużą popularność danej akcji promocyjnej jej czas trwania zostanie wydłużony lub środki finansowe się wyczerpią. W takich sytuacjach Spółka przekazuje do Organizatora kolejne środki. W rzadkich przypadkach, gdy po zakończeniu akcji promocyjnej po stronie Organizatora pozostały niewykorzystane środki, przeznacza się je na wypłaty w kolejnej edycji akcji promocyjnej.

Organizator dokumentuje żądanie wpłaty środków na nagrody w postaci not księgowych wystawianych na Wnioskodawcę. Organizator posiada szczegółowe raporty z akcji promocyjnych, w których wskazany jest numer noty księgowej (z której środki zostały wydane na nagrodę) wraz z zarejestrowaną przez uczestnika danej promocji fakturą zakupową /innym dowodem zakupu, będącym podstawą do przekazania nagrody oraz wypłaconą kwotą. W przypadku Programów charakteryzujących się bardzo dużą liczbą uczestników, Organizator dostarcza Wnioskodawcy raporty częściowe, natomiast dostęp Wnioskodawcy do wszystkich szczegółów zarejestrowanych transakcji jest zapewniony poprzez platformę internetową.

Każda akcja promocyjna realizowana jest na podstawie odrębnego regulaminu, który zawiera szczegółowe zasady jej przeprowadzenia, w tym warunki udziału w akcji promocyjnej, oferowane nagrody, sposób przekazania nagród oraz termin trwania akcji.

Realizowane przez Spółkę programy promocyjne można podzielić na następujące główne kategorie:

1.  Programy skierowane do konsumentów („Program 1”)

Program 1 jest skierowany do osób fizycznych, w tym osób fizycznych działających w imieniu i na rzecz osób prawnych oraz osób fizycznych prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, które nabywają „c” marek, których właścicielem jest Grupa B wraz z ich montażem w sklepach stacjonarnych, w których dostępne są te „c” i w których zwyczajowo wykonywana jest usługa montażu sprzedanych „c” („Punkt Sprzedaży”).

Warunkiem uczestnictwa w Programie 1 jest zakup w Punkcie Sprzedaży określonej ilości „c” marki której właścicielem jest Grupa B tego samego rodzaju wraz z montażem w tym Punkcie Sprzedaży, w którym został wykonany zakup.

Formalnym warunkiem uczestnictwa w Programie jest zachowanie dowodu zakupu potwierdzającego zakup promocyjny do czasu otrzymania informacji o przyznaniu nagrody i zarejestrowanie zakupu promocyjnego na stronie internetowej.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy („c” będące przedmiotem promocji nigdy nie są przez uczestnika promocji nabywane bezpośrednio od Wnioskodawcy).

W ramach Programu 1, Wnioskodawca wypłaca uczestnikom premie pieniężne (dalej: „Premie”) w związku z dokonywanymi przez nich zakupami określonymi w regulaminie Programu „c”. Premie są wypłacane w postaci przekazania bezimiennej przedpłaconej karty typu D. Karty są przesyłane uczestnikom na adres zamieszkania podany podczas rejestracji zakupu na stronie internetowej.

Karta może być wykorzystana do dokonania transakcji płatniczych na stacjach benzynowych, na których jest terminal płatniczy akceptujący transakcje kartami D z przypisanym kodem MCC jako stacja benzynowa. Uczestnik może przeznaczyć środki z karty na dowolny towar lub usługę, o ile zostaną one zakupione na stacjach benzynowych. Może to być wiele różnych zakupów, dokonywanych w różnym czasie na różnych stacjach, warunkiem jest posiadanie przez te stacje określonego terminala płatniczego. Przy czym karty te nie są akceptowane na stacjach samoobsługowych.

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

Otrzymanie Premii nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników.

1.  Programy oferujące środki do wykorzystania na rabat na usługi serwisowe („Program 2”)

Program 2 jest skierowany do przedsiębiorców zarejestrowanych w serwisie E (wcześniej w serwisie …), którzy w czasie trwania Programu 2 dokonają na własny użytek zakupu „c” ciężarowych marek, których właścicielem jest Grupa B w określonych Punktach Sprzedaży, które świadczą również usługi serwisowe.

Warunkiem uczestnictwa w Programie 2 jest zakup co najmniej jednej „c” marki, której właścicielem jest Grupa B w Punkcie Sprzedaży oraz rejestracja zakupu na dedykowanej stronie internetowej.

Spełnienie warunków uczestnictwa powoduje przyznanie uczestnikowi tzw. promesy na usługi serwisowe, do zrealizowania w tym samym Punkcie Sprzedaży, w którym nastąpił zakup danej „c”. Promesa ma postać elektroniczną/wiadomości e-mail dystrybuowanej do uczestników za pomocą danych kontaktowych zgromadzonych w Serwisie E. W przypadku skorzystania przez uczestnika z usługi serwisowej w danym Punkcie Sprzedaży promesa zamienia się na voucher („Voucher”) stanowiący środek płatniczy za usługę serwisową. Regulamin określa rodzaje usług serwisowych, jakie może nabyć uczestnik płacąc Voucherem. Zgodnie z właściwym dla danej promocji regulaminem, Punkt sprzedaży powinien udokumentować świadczenie usługi serwisowej w zamian za voucher fakturą wystawianą na kupującego usługę (płacącego voucherem). Voucher wykorzystywany jest do opłacenia takiej faktury w całości lub części.

W każdym przypadku, udzielającym premii w postaci Vouchera jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie środków pieniężnych w równowartości vouchera (do Punkty Sprzedaży) realizowane jest jednak przez Organizatora.

Otrzymanie Vouchera nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników.

1.  Programy skierowane do użytkowników „c” ciężarowych („Program 3”)

Program 3 skierowany jest do przedsiębiorców zarejestrowanych w serwisie E (wcześniej w serwisie …), którzy dokonają we własnym imieniu zakupu określonej liczby „c” (marek których właścicielem jest Grupa B) w określonych Punktach Sprzedaży, które świadczą również usługi serwisowe.

Warunkiem formalnym przystąpienia do Programu 3 jest rejestracja zakupu promocyjnego w serwisie E.

Co do zasady, spełnienie warunków polegających na zakupie określonej liczby „c” oraz spełnienie pozostałych warunków formalnych, powoduje przyznanie uczestnikowi Premii pieniężnej w wysokości zależnej od wielkości „c”. Wypłata Premii jest realizowana na rachunek bankowy uczestnika podany w trakcie rejestracji do Programu 3.

Przystępując do programu uczestnik wyraża zgodę na udostępnienie Wnioskodawcy wyników testów przeprowadzonych na zakupionych i użytkowanych „c” objętych promocją. Przedstawiciele Spółki w ramach codziennej pracy weryfikują osiągi „c” biorących udział w akcji. Rejestrują w dedykowanym systemie pojazd klienta i dokonują cyklicznych pomiarów (…). Po zakończeniu testów, przedstawiają wyniki klientom. W przypadku jeżeli klient zgadza się z przedstawionymi wynikami wystawia referencje na piśmie bądź w formie krótkiego nagrania wideo. Ze względu na fakt, iż w przypadku „c” doświadczenie użytkownika co do osiągów „c” ma fundamentalne znaczenie dla zachowania konkurencyjności na rynku „c”, podobne praktyki są standardem wśród producentów „c” do samochodów ciężarowych. W praktyce, w przypadku uczestników opisywanych promocji, nie w każdym przypadku testy „c” są przeprowadzane. Nieprzeprowadzenie testów nigdy nie stanowiło podstawy do braku wypłaty Premii uczestnikom czy też do żądania jej zwrotu.

W przypadku Programu 3 uczestnik programu może być także bezpośrednim klientem Wnioskodawcy, (jeżeli nabędzie „c” w Punkcie Sprzedaży prowadzonym przez Wnioskodawcę). Przypadki takie nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

1.  Programy skierowane do rolników („Program 4”)

Program 4 skierowany jest do przedsiębiorców i osób fizycznych prowadzących gospodarstwo rolne, którzy dokonują we własnym imieniu zakupu „c” objętych promocją w określonych Punktach Sprzedaży.

Warunkiem uczestnictwa w Programie 4 jest zakup określonych w regulaminie „c” (marek których właścicielem jest B) oraz rejestracja dowodu zakupu na stronie internetowej.

W związku z udziałem w Programie uczestnicy mogą otrzymać Premie Wysokość przyznawanej Premii jest uzależniona od rodzaju nabytej „c” i wynika z regulaminu.

Premie wypłacane są uczestnikom po zakończeniu Programu 4 w formie:

*   karty przedpłaconej D z odpowiednią kwotą środków pieniężnych albo
*   elektronicznego vouchera upoważniającego do zakupu upominków firmowych dostępnych w sklepie internetowym B (ten rodzaj nagród pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku i został wskazany wyłącznie dla kompletności obrazu).

Karta przedpłacona D upoważnia do dokonania transakcji płatniczych w dowolnych punktach sprzedaży, w których jest terminal płatniczy akceptujący transakcje kartami D. Karty przedpłacone są wydawane uczestnikom w imieniu Wnioskodawcy przez Organizatora Programu 4. Otrzymanie Premii nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy („c” będące przedmiotem promocji nigdy nie są przez uczestnika promocji nabywane bezpośrednio od Wnioskodawcy).

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

1.  Program skierowany do pracowników sprzedawców detalicznych („Program 5”)

Program 5 skierowany jest do sprzedawców – pracowników Punktów Sprzedaży będących uczestnikami programu „F” lub do sprzedawców – osób współpracujących na innej podstawie niż umowa o pracę z Punktami Sprzedaży będącymi uczestnikami programu „F”, którzy zarejestrują w aplikacji programu faktury potwierdzające sprzedaż przez Punkt Sprzedaży „c” marek, których właścicielem jest Grupa B.

Nagrodami w Programie 5 są Premie pieniężne. Wartość Premii jest przekazywana uczestnikom na kartę płatniczą D. Uczestnicy mogą dysponować środkami z kart w dowolny sposób według własnego uznania, to znaczy przeznaczyć je na zakupy u Wnioskodawcy lub innych podmiotów. Otrzymanie Premii nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy (uczestnik nie jest nabywcą „c”, a ich sprzedawcą działającym na rzecz Punktu Sprzedaży; przy czym to on otrzymuje Premię, a nie ten Punkt).

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

1.  Program dla klientów hurtowych i ich pracowników („Program 6”)

Program 6 skierowany jest do pracowników Dystrybutorów. Uczestnicy Programu 6 mogą zdobyć punkty za zakup wybranych „c” określonych w regulaminie Programu.

Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, reprezentanci danego Dystrybutora określą, którzy sprzedawcy mieli największy wpływ na sprzedaż „c” u tego Dystrybutora. Reprezentanci Dystrybutora na podstawie wewnętrznych danych sprzedażowych określają procent puli punktów za sprzedaż „c” przypadający na danego sprzedawcę tego Dystrybutora. Procent ten będzie proporcjonalny do wyników sprzedaży „c”. Po otrzymaniu informacji, o której mowa powyżej, Organizator weryfikuje wspólnie z reprezentantem Wnioskodawcy poprawność wyników, a następnie przekazuje wyliczone Punkty uczestnikom.

W zamian za punkty, uczestnicy otrzymują Premię w formie kart przedpłaconych z odpowiednią kwotą środków pieniężnych. Kwota premii jest kalkulowana w oparciu o liczbę zdobytych punktów i przelicznika wskazanego w regulaminie Programu.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy (uczestnik nie jest nabywcą „c”, a ich sprzedawcą działającym na rzecz Dystrybutora; przy czym to on otrzymuje Premię, a nie ten Dystrybutor).

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłaty Premii w ramach Programów 1-6 opisanych w stanie faktycznym, dają Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego?
2.  Czy wypłaty Premii w ramach Programów 1-6 opisanych w stanie faktycznym, powinny być dokumentowane fakturami korygującymi?
3.  W jakim okresie Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia VAT należnego w związku z wypłatą Premii w ramach Programów 1-6?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przysługuje mu prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT oraz podatku należnego w związku z udzielanymi Premiami na rzecz uczestników Programów 1-6 wymienionych w opisie stanu faktycznego.
2.  Premie udzielane uczestnikom Programów 1-6 wymienionych w opisie stanu faktycznego, nie powinny być udokumentowane fakturą ani fakturą korygującą, lecz za pomocą dokumentów księgowych (not księgowych lub innych dokumentów księgowych niebędących fakturą VAT).
3.  Z tytułu Premii udzielanych uczestnikom Programów 1-6 wymienionych w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiła wypłata Premii uczestnikowi. Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT oraz podatku należnego w związku z udzielanymi Premiami na rzecz uczestników Programów 1-6 wymienionych w opisie stanu faktycznego.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, art. 29a ust. 10 ustawy o VAT przewiduje obniżenie podstawy opodatkowania m. in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Z przytoczonego przepisu wynika, że udzielenie rabatu powoduje obniżenie podstawy opodatkowania pod warunkiem, że rabat zostanie udzielony w określonej wysokości po dokonaniu sprzedaży przez dostawcę oraz dotyczy konkretnych towarów sprzedanych przez dostawcę w wykonaniu czynności opodatkowanej.

Powyższe oznacza, że w opisywanym stanie faktycznym, wypłacane w ramach Programów Premie pieniężne na rzecz Uczestników, będą w istocie udzielanymi przez Wnioskodawcę rabatami posprzedażowymi. W związku z ich wypłatą, zmniejsza się bowiem cena jaką Wnioskodawca otrzymuje za sprzedawane przez siebie towary.

Jednocześnie, skutek w postaci obniżenia podstawy opodatkowania nie jest uzależniony od charakteru podmiotu, na rzecz którego udzielany jest rabat. W szczególności, brak jest przeszkód do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z rabatem udzielonym podmiotowi, który nie dokonał zakupu bezpośrednio od sprzedającego, lecz nabył dany towar od kontrahenta sprzedawcy. W konsekwencji należy uznać, iż również tzw. rabaty pośrednie skutkują obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku VAT należnego na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1, podobnie do rabatów udzielonych przez sprzedawcę na rzecz bezpośredniego nabywcy towarów.

Prawo do obniżenia podstawy opodatkowania VAT w związku z udzieleniem rabatów pośrednich potwierdza linia orzecznicza Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE):

*   W wyroku z dnia 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, TSUE stwierdził, iż „w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności, należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika”.
*   W wyroku z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie C-462/16 Boehringer Ingelheim Pharma, TSUE stwierdził, iż „(\`(...)\`) Nie jest zatem zgodne z dyrektywą VAT, że kwota, według której oblicza się podstawę opodatkowania VAT, do zapłaty którego przedsiębiorstwo farmaceutyczne jest jako podatnik zobowiązane, jest wyższa niż kwota, którą przedsiębiorstwo to ostatecznie otrzymało. Gdyby tak było, zasada neutralności VAT wobec podatników, do których należy przedsiębiorstwo farmaceutyczne, nie byłaby respektowana. W konsekwencji podstawę opodatkowania mającą zastosowanie do Boehringer Ingelheim Pharmy jako podatnika powinna stanowić kwota odpowiadająca cenie, po jakiej spółka ta sprzedała produkty lecznicze aptekom, obniżonej o rabat przyznany przedsiębiorstwom prywatnego ubezpieczenia zdrowotnego, jeżeli zwróciły one swoim ubezpieczonym koszty poniesione przez nich przy nabyciu rzeczonych produktów”.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 28 sierpnia 2015 r., sygn. I FSK 1281/14 Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) stwierdził, iż „w realiach przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji, dla producenta przyznanie premii pieniężnej skarżącej jako kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towarów, oznacza obniżenie zapłaty otrzymanej od dystrybutora, co powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w wyliczeniu podstawy opodatkowania”. Podobnie uznał NSA w wyroku z dnia 13 kwietnia 2010 r., gdzie czytamy: „stwierdzić należy, że podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru. \[\`(...)\`\] przepis art. 29 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r.) należy interpretować w ten sposób, że udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu”.

Prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatów pośrednich potwierdzają także wydawane przez polskie organy podatkowe interpretacje indywidualne, m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.709.2019.1.IR;, w której Organ podzielił zdanie wnioskodawcy, że „premie wskazane w powyższym stanie taktycznym udzielane przez Wnioskodawcę na rzecz Producenta „B”, uregulowane Umową stanowią rabaty będące obniżką ceny, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, i w przypadku ich udzielenia Spółka będzie uprawniona do odpowiedniego obniżenia podstawy opodatkowania VAT o wartość premii pieniężnej”.
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2019 r„ sygn. 0112-KDIL4.4012.447.2019.3.JK, w której stwierdzono, że „Wnioskodawca, który zwróci danemu detaliście wartość przyznanego rabatu pośredniego (w formie premii pieniężnej), otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Wnioskodawcy jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku. W opisanej sprawie w przypadku otrzymania premii przez detalistów bezpośrednio od Wnioskodawcy – jako zwrotu części ceny zakupionych produktów - dla detalistów nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów”.
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.827.2018.1.JS, w której Organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „\[\`(...)\`\] ustawodawca nie wymaga, aby rabat był udzielany wyłącznie przez sprzedawcę bezpośredniemu nabywcy. Sprzedawca może udzielić rabatu również podmiotowi, któremu nie sprzedaje bezpośrednio swoich towarów. W świetle powyższego, udzielenie określonej kwoty rabatu kolejnemu nabywcy (innemu niż podmiot, do którego sprzedawca sprzedał swoje towary) spełnia warunki wskazane w przepisach art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, o ile rabat udzielany jest w stosunku do towarów sprzedawcy, który go udziela”.
*   Interpretacja indywidualna wydana przez Krajowa Informacje Skarbową z dnia 30 września 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.529.2020.2.WB, w której Organ potwierdził, że w modelu biznesowym, w którym podatnik dokonuje sprzedaży samochodów na rzecz dealerów oraz wypłaca na rzecz leasingodawcy dofinansowanie za oferowanie korzystniejszych warunków leasingu klientom ostatecznym „wpłacane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie będzie stanowiło wynagrodzenia za wykonanie jakichkolwiek czynności opodatkowanych na rzecz Spółki przez Leasingodawcę lub Kontrahenta, a będzie stanowiło rabat pośredni, o którym mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy”.

Odnosząc się do treści art. 29a ust. 10 ustawy o VAT należy uznać, że rabaty udzielane przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki pozwalające uznać je za podlegające dyspozycji tego przepisu. Sprzedawca udziela rabatów po dokonaniu sprzedaży, rabaty związane są z transakcjami, których przedmiotem są „c” sprzedawane w pierwszej kolejności przez Wnioskodawcę, a wysokość rabatów jest określana kwotowo w odniesieniu do poszczególnych „c”.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, z punktu widzenia traktowania udzielonych Premii jako rabatów pośrednich nie będzie miało znaczenia, czy środki przekazywane będą w formie przelewu bankowego, kart przedpłaconych z określoną kwotą czy w formie vouchera na usługi lub towary. W szczególności, karty przedpłacone nie będą ograniczały ich odbiorców w zakresie sposobu posługiwania się zawartymi na nich środkami (możliwe będzie dokonywanie płatności kartą lub wypłacenie gotówki), wyboru towarów lub usług, na które wykorzystane mogą być zawarte na nich środki. Karty stanowić będą jedynie nośnik środków pieniężnych przyznanych jako Premie. Tak wskazał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej 16 maja 2016 r., sygn. IBPP2/4512-95/16/IK, „Karta przedpłacona stanowi środek płatniczy, spełniając funkcje zastępcze dla środków pieniężnych. Karta przedpłacona stanowi zatem jedynie rodzaj pieniądza elektronicznego (innego niż pieniądz ekwiwalentu wartości), upoważniającego do odbioru świadczenia, a więc do zakupu określonych towarów”. Analogiczne wnioski zawarte zostały w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2016 r„ sygn. IBPP1/4512-793/15/LSz.

Ponadto na traktowanie udzielonych Premii jako rabatów pośrednich nie ma wpływu fakt, że w ramach Programu 3 uczestnicy wyrażają zgodę na udostępnienie zakupionych przez nich „c” do testów. Realizacja tych czynności, czy też ich niewykonanie nie wpływają na przyznanie Premii Uczestnikom.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Premie wypłacane Uczestnikom powinny być traktowane jako rabaty pośrednie, których udzielenie powinno stanowić podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT. Wobec tego Premie stanowią pomniejszenie podstawy opodatkowania VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany udokumentować sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług na rzecz innego podatnika fakturą. W myśl art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej.

W związku z powyższym, nie ulega wątpliwości, że w przypadku udzielenia przez Wnioskodawcę rabatu posprzedażowego w formie Premii Uczestnikowi Programu, który bezpośrednio zakupił „c” od Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia na rzecz Uczestnika faktury korygującej.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie wskazanego wyżej przepisu nie będzie możliwe w sytuacjach, w których Premia zostanie udzielona jako rabat pośredni Uczestnikowi, który nie zakupił „c” bezpośrednio od Wnioskodawcy. W takich sytuacjach nie dojdzie bowiem do bezpośredniej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a otrzymującym rabat Uczestnikiem, a w konsekwencji Wnioskodawca nie wystawił nabywcy pośredniemu żadnej faktury, którą należałoby w myśl powyższego przepisu skorygować. Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT oraz wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych nie regulują kwestii dokumentowania udzielanych rabatów pośrednich. Niemniej, zdaniem Wnioskodawcy, rzeczywiste zdarzenia gospodarcze powinny mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odpowiednią formą dokumentowania udzielonego rabatu pośredniego będzie nota księgowa (lub inny dokument księgowy niebędący fakturą/fakturą korygującą VAT).

Możliwość udokumentowania rabatu pośredniego notą księgową potwierdzona została między innymi w cytowanym już powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2015 r., sygn. I FSK 1281/14. NSA uznał, iż „Ponieważ w omawianym przypadku rabatu nie udziela dostawca, nie jest on dokumentowany fakturą korygującą, lecz dowodem księgowym, co należy uznać za dopuszczalne. \[\`(...)\`\] Należy podzielić zatem stanowisko Sądu pierwszej instancji, a wcześniej organu interpretującego, że w przypadku, o którym mowa, nota wystawiona przez producenta jest pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwia udokumentowanie premii pieniężnej”.

Podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku wydanym 26 kwietnia 2019 r., sygn. III SA/Wa 2293/18, stwierdzając „Skoro bowiem obniżenie ceny transakcyjnej po dokonaniu transakcji (udzielenie rabatu potransakcyjnego) może nastąpić nie tylko bezpośredniemu nabywcy towarów, ale może nastąpić również na rzecz innego kolejnego podmiotu w danym łańcuchu dostaw (rabat pośredni), to wówczas ze względu na brak bezpośredniej transakcji – pomiędzy dostawcą obniżającym cenę (udzielającym rabatu) a podmiotem na rzecz którego to obniżenie ceny (udzielenie rabatu) następuje - udokumentowanej fakturą z tytułu dostawy towarów, nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej z tytułu obniżenia ceny (udzielenia rabatu). W takiej sytuacji obniżenie ceny (udzielenie rabatu) powinno być udokumentowane w inny sposób, np. poprzez notę księgową”.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają wydawane przez polskie organy podatkowe interpretacje indywidualne, m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.709.2019.1.IR, w której organ potwierdził, iż „w przypadku udzielenia premii pieniężnych, o których mowa w stanie faktycznym, dokumentem właściwym do udokumentowania tych premii będzie nota uznaniowa, wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Producenta „B”, uwzględniająca kwotę premii, zawierającą podatek od towarów i usług”.
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.194.2019.1.WR, w której stwierdzono, że „Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa (uznaniowa). W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. W związku z tym uznać należy, że każda forma dokumentacyjna – inna niż faktura korygująca będzie dopuszczalna. W konsekwencji, w niniejszej sytuacji, dozwolonym będzie udokumentowanie udzielonego rabatu notą księgową”.
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.687.2018.1.KOM, w której Organ stwierdził, że „W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyżej przytoczony art. 29a ust. 13 ustawy, gdyż przepis ten dotyczy rabatów bezpośrednich, czyli takich które dokumentowane są za pomocą faktury korygującej. Jak wskazano powyższej, w przypadku przyznania przez Wnioskodawcę rabatów na rzecz podmiotu innego niż bezpośredni Dystrybutor (tj. Kontrahenta) rolę dokumentu potwierdzającego wypłatę rabatu pełni wystawiona przez Wnioskodawcę nota księgowa”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odpowiednią formą dokumentowania udzielonego w ramach Programów 1-6 rabatu pośredniego jest nota księgowa (lub inny dokument księgowy niebędący fakturą VAT/fakturą korygującą).

Ad 3.

W myśli art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadku udzielenia rabatu posprzedażowego, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udzieleniem rabatu pośredniego w przedstawionym stanie faktycznym powyższy przepis nie znajdzie zastosowania.

Ustawa o VAT nie przewiduje regulacji wskazujących okres, w którym podatnik powinien uwzględnić skutki udzielenia premii pieniężnej stanowiącej rabat pośredni w postaci obniżenia podstawy opodatkowania, a w konsekwencji VAT należnego. Należy podkreślić, iż zdarzeniem determinującym powstanie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania VAT w związku z przyznaniem rabatu pośredniego jest samo udzielenie tego rabatu. W szczególności, wystawienie dokumentu księgowego potwierdzającego udzielenie rabatu pośredniego nie jest czynnikiem warunkującym możliwość obniżenia podstawy opodatkowania. Z tego względu moment wystawienia takiego dokumentu nie może być decydujący dla określenia momentu, w którym udzielony rabat powinien zostać uwzględniony w rozliczeniach podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają wydawane przez polskie organy podatkowe interpretacje indywidualne, m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.709.2019.1.IR, w której Organ podzielił stanowisko, zgodnie z którym „Spółka stoi na stanowisku, iż momentem właściwym do obniżenia podstawy opodatkowania przez Wnioskodawcę jest moment udzielenia pośredniej premii pieniężnej na rzecz Producenta „B”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.61.2019.1.KS. w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko, iż „zasadnicze znaczenie w analizowanej sytuacji będzie mieć moment udzielenia premii. W tym momencie wywiera on bowiem rzeczywiste konsekwencje gospodarcze. Takiego znaczenia nie będzie miało natomiast ewentualne wystawienie dokumentu potwierdzającego przyznanie premii jak np. wystawiona nota księgowa \[\`(...)\`\] Tym samym, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT należnego z tytułu udzielonej Odbiorcy pośredniemu premii pieniężnej w rozliczeniu za okres, w którym kwota premii zostanie zrealizowana na rzecz Odbiorcy pośredniego, tj. premia zostanie faktycznie zrealizowana w drodze wypłaty lub w inny sposób uregulowana”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.827.2018.1.JS, w której stwierdzono, że „Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania VAT z tytułu sprzedaży Produktów w związku z udzieleniem rabatu pośredniego w rozliczeniu za okres, w którym będzie dokonywała wypłaty kwoty rabatu na rzecz Odbiorcy”.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy podstawa opodatkowania (oraz podatek VAT należny) powinna zostać obniżona w związku z udzielonymi rabatami pośrednimi w momencie przekazania Premii Uczestnikom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego, jak również jego dokumentowania w ramach programu nr 1, 3 i 4 – **jest prawidłowe**,
*   możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu pośredniego, jak również jego dokumentowania w ramach programu nr 2, 5 i 6 – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne/rabaty nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych/rabatów nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne/rabaty zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii/rabatu ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta itp. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna/rabat związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię/rabat, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „premia pieniężna” czy też „rabat”. Zatem celem dokonania prawidłowej kwalifikacji premii pieniężnych (bonusów pieniężnych, rabatów) w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Spółki w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy będzie ona uprawniona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, tj. do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty przekazane na wypłatę premii, w ramach opisanych programów.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.), podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.), podstawę opodatkowania obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.), w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Ww. przepis od 1 stycznia 2021 r. brzmi: w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak już wcześniej wspomniano, przepisy ustawy nie definiują pojęcia „rabat”, „opust”, czy „premia” zatem, pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r.), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Natomiast definicję „premii” określono jako „nagrodę za coś, często mającą zachęcić do czegoś osobę nagradzaną”.

Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Podobnie definiowany jest „opust” jako zniżka ceny kupna przyznawana przy zakupach hurtowych.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu”, „opustu” czy „premii” należy uznać, że w opisanym pkt 1, 3 i 4 mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz podmiotów wymienionych w programie nr 1, 3 i 4, ale na podstawie odpowiednich indywidualnych ustaleń udziela im opustu w związku z programem rabatów pośrednich, tj. premii pieniężnych. Powoduje to w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku, kiedy konsumenci (osoby fizyczne), użytkownicy „c” ciężarowych oraz rolnicy (podmioty wymienione w programie 1, 3 i 4), którym Wnioskodawca przyzna premię, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy bezpośrednich kontrahentów – punktów sprzedaży, od których ww. podmioty nabywają towary. Jak bowiem wynika z opisu sprawy w celu zwiększenia wolumenu sprzedaży „c”, Wnioskodawca prowadzi szereg akcji promocyjnych. Spółka zleca organizację tych akcji promocyjnych zewnętrznemu podmiotowi – wyspecjalizowanej agencji marketingowej (dalej jako: „Organizator”). W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy. Środki pieniężne na wypłaty nagród przez Organizatora są przekazywane przez Spółkę do Organizatora przed rozpoczęciem, bądź w trakcie akcji promocyjnej. Ilość potrzebnych środków jest szacowana przez Spółkę na podstawie środków przekazanych w poprzednich akcjach promocyjnych. Każda akcja promocyjna realizowana jest na podstawie odrębnego regulaminu, który zawiera szczegółowe zasady jej przeprowadzenia, w tym warunki udziału w akcji promocyjnej, oferowane nagrody, sposób przekazania nagród oraz termin trwania akcji.

Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego jest w tym przypadku Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu w formie wypłaty premii pieniężnej podmiotom uczestniczącym w ramach programu nr 1, 3 i 4.

Zatem, otrzymywane przez ww. podmioty uczestniczące w programie 1, 3 i 4 premie w związku z organizowaną akcją promocyjną gdzie każda akcja promocyjna realizowana jest na podstawie odrębnego regulaminu, który zawiera szczegółowe zasady jej przeprowadzenia, w tym warunki udziału w akcji promocyjnej, oferowane nagrody, sposób przekazania nagród oraz termin trwania akcji, nie są związane ze świadczeniem wzajemnym, (tj. nie dochodzi do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług przez ww. podmioty uczestniczące w programie 1, 3 i 4 w szczególności nie zobowiązują się oni wobec Spółki do dokonywania jakichkolwiek świadczeń za wynagrodzeniem), stanowią zatem rabat pośredni, bowiem wypłacana premia za pośrednictwem Organizatora stanowi w istocie obniżkę ceny (dla podmiotów biorących udział w programie nr 1, 3 i 4 nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów), o której mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

W treści wniosku wskazano, że:

*   w programie nr 1 – warunkiem uczestnictwa w Programie 1 jest zakup w Punkcie Sprzedaży określonej ilości „c” (…) marki której właścicielem jest Grupa B tego samego rodzaju wraz z montażem w tym Punkcie Sprzedaży, w którym został wykonany zakup. Formalnym warunkiem uczestnictwa w Programie jest zachowanie dowodu zakupu potwierdzającego zakup promocyjny do czasu otrzymania informacji o przyznaniu nagrody i zarejestrowanie zakupu promocyjnego na stronie internetowej.
*   W programie nr 3 – warunkiem formalnym przystąpienia do Programu 3 jest rejestracja zakupu promocyjnego w serwisie E. Co do zasady, spełnienie warunków polegających na zakupie określonej liczby „c” oraz spełnienie pozostałych warunków formalnych, powoduje przyznanie uczestnikowi Premii pieniężnej w wysokości zależnej od wielkości „c”. Wypłata Premii jest realizowana na rachunek bankowy uczestnika podany w trakcie rejestracji do Programu 3.
*   W programie nr 4 – warunkiem uczestnictwa w Programie 4 jest zakup określonych w regulaminie „c” (marek których właścicielem jest B) oraz rejestracja dowodu zakupu na stronie internetowej. W związku z udziałem w Programie uczestnicy mogą otrzymać Premie Wysokość przyznawanej Premii jest uzależniona od rodzaju nabytej „c” i wynika z regulaminu. Premie wypłacane są uczestnikom po zakończeniu Programu 4 w formie:
    *   karty przedpłaconej D z odpowiednią kwotą środków pieniężnych albo
    *   elektronicznego vouchera upoważniającego do zakupu upominków firmowych dostępnych w sklepie internetowym B … (ten rodzaj nagród pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku i został wskazany wyłącznie dla kompletności obrazu).

Zatem, z powyższego opisu nie wynika, aby dochodziło do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług przez ww. podmioty wymienione w programie nr 1, 3 i 4, bowiem nie zobowiązują się oni wobec Spółki do dokonywania jakichkolwiek świadczeń za wynagrodzeniem. Ponadto przystąpienie do ww. programów przez podmioty będzie dobrowolne. Zatem, nie dojdzie do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy przez ww. podmioty.

Zauważyć należy, że obniżka ceny, opust (rabat, bonus) udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług, zgodnie art. 106j ust. 1 ustawy. Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; (…).

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z kolei art. 106j ust. 2 ustawy stwierdza, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. W rozpatrywanej sprawie ze względu na brak bezpośredniej transakcji:

*   pomiędzy Wnioskodawcą a konsumentami, do których jest skierowany program nr 1,
*   pomiędzy Wnioskodawcą a użytkownikami „c” ciężarowych, dla których skierowany jest program nr 3,
*   pomiędzy Wnioskodawcą a rolnikami, dla których skierowany jest program nr 4,

udokumentowanej fakturą, faktu przyznania przez Wnioskodawcę premii nie można potwierdzić fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

Zatem, każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z ww. Dyrektywą 2006/112/WE Rady, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w ww. Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy takich towarów lub świadczenia usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku.

Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, który zwróci podmiotom wymienionym w programie 1, 3 i 4 wartość przyznanego rabatu pośredniego (w formie premii pieniężnej/voucher), otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Wnioskodawcy jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku.

W opisanej sprawie w przypadku otrzymania premii przez podmioty wymienione w programie 1, 3 i 4 przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Organizatora – jako zwrotu części ceny zakupionych produktów – dla ww. podmiotów nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów.

W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży będzie Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu (premii). Zatem, u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania.

W związku z tym, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W programie 1, 3 i 4, w takim kształcie sprawy udzielane premie staną się opustem – obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego o kwoty udzielonych rabatów pośrednich w związku z programem 1, 3 i 4.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w odniesieniu do programu 1, 3 i 4 uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą również kwestii stwierdzenia, czy wypłaty premii w ramach programu nr 1, 3 i 4 powinny być dokumentowane fakturami korygującymi oraz w którym momencie Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty udzielonych rabatów pośrednich w ramach programu nr 1, 3 i 4.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa towarów (świadczenie usług) i w konsekwencji nie było wystawionej faktury.

Jeżeli rabat (premia) został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa. W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu.

W analizowanej sprawie ze względu na brak bezpośredniego uczestniczenia w transakcji Wnioskodawcy oraz podmiotów wymienionych w programie 1, 3 i 4, a następnie udzielenia przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Organizatora rabatu ww. podmiotom, należy uznać że nie można transakcji tej potwierdzić fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie może wystawić faktury korygującej w sytuacjach, w których premia zostanie udzielona jako rabat pośredni Uczestnikowi w ramach programu nr 1, 3 i 4, który nie będzie nabywał „c” bezpośrednio od Wnioskodawcy. W takich sytuacjach nie dojdzie bowiem do bezpośredniej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a otrzymującym rabat Uczestnikiem w ramach programu 1, 3 i 4, a w konsekwencji Wnioskodawca nie wystawił nabywcy pośredniemu żadnej faktury, którą należałoby w myśl powyższego przepisu skorygować.

Tym samym dla obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy, ponieważ odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury.

Należy przy tym wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Wnioskodawca udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz odbiorcy i posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy, czyli Wnioskodawcy.

Tak więc, Spółka będzie miała prawo obniżyć obrót (i w konsekwencji podatek VAT należny) za okres, w którym rabat został faktycznie udzielony. Innymi słowy, zasadnicze znaczenie dla rozliczenia przyznanego rabatu pośredniego dla celów podatku VAT będzie miał moment faktycznej wypłaty udzielonego rabatu.

Wobec powyższego skoro Wnioskodawca udzielając premii pieniężnych (rabatu pośredniego) obniży swoje wynagrodzenie z tytułu dokonanej przez niego sprzedaży towarów to będzie miał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego rabatu podmiotom uczestniczącym w ramach programu nr 1, 3 i 4.

Zatem, Spółka nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania z momentem udzielenia premii danemu podmiotowi (w ramach programu 1, 3 i 4).

Konkludując, w analizowanej sprawie Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostanie wpłacony na rzecz podmiotów wymienionych w programie nr 1, 3 i 4 rabat pieniężny. Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca powinien posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania podmiotom wymienionym w programie nr 1, 3 i 4 należnego rabatu, ponieważ w momencie udzielenia rabatu tj. wypłaty środków pieniężnych Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy.

Ponadto, przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Jak już wyżej wskazano, w przedmiotowej sprawie, nie będzie tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być nota księgowa. W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem, Wnioskodawca może udokumentować udzielony rabat za pomocą noty księgowej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 i 3 w części dotyczącej programu nr 1, 3 i 4, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą również kwestii stwierdzenia, czy będzie on uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, tj. do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty przekazane na wypłatę premii, w ramach pozostałych przedstawionych programów oraz czy wypłaty premii w ramach pozostałych programów powinny być dokumentowane fakturami korygującymi oraz, w którym momencie Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty przekazane na wypłatę premii w ramach pozostałych programów.

W pierwszej kolejności organ odnosi się do programów nr 5 i 6, gdyż zachodzi w nich pewne podobieństwo co do sposobu wypłaty tych premii.

Z opisu sprawy wynika, że:

1.  Program skierowany do pracowników sprzedawców detalicznych („Program 5”)

Program 5 skierowany jest do sprzedawców – pracowników Punktów Sprzedaży będących uczestnikami programu „F” lub do sprzedawców – osób współpracujących na innej podstawie niż umowa o pracę z Punktami Sprzedaży będącymi uczestnikami programu „F”, którzy zarejestrują w aplikacji programu faktury potwierdzające sprzedaż przez Punkt Sprzedaży „c” marek, których właścicielem jest Grupa B.

Nagrodami w Programie 5 są Premie pieniężne. Wartość Premii jest przekazywana uczestnikom na kartę płatniczą D. Uczestnicy mogą dysponować środkami z kart w dowolny sposób według własnego uznania, to znaczy przeznaczyć je na zakupy u Wnioskodawcy lub innych podmiotów. Otrzymanie Premii nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy (uczestnik nie jest nabywcą „c”, a ich sprzedawcą działającym na rzecz Punktu Sprzedaży; przy czym to on otrzymuje Premię, a nie ten Punkt).

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

1.  Program dla klientów hurtowych i ich pracowników („Program 6”)

Program 6 skierowany jest do pracowników Dystrybutorów. Uczestnicy Programu 6 mogą zdobyć punkty za zakup wybranych „c” określonych w regulaminie Programu.

Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, reprezentanci danego Dystrybutora określą, którzy sprzedawcy mieli największy wpływ na sprzedaż „c” B u tego Dystrybutora. Reprezentanci Dystrybutora na podstawie wewnętrznych danych sprzedażowych określają procent puli punktów za sprzedaż „c” przypadający na danego sprzedawcę tego Dystrybutora. Procent ten będzie proporcjonalny do wyników sprzedaży „c”. Po otrzymaniu informacji, o której mowa powyżej, Organizator weryfikuje wspólnie z reprezentantem Wnioskodawcy poprawność wyników, a następnie przekazuje wyliczone Punkty uczestnikom.

W zamian za punkty, uczestnicy otrzymują Premię w formie kart przedpłaconych z odpowiednią kwotą środków pieniężnych. Kwota premii jest kalkulowana w oparciu o liczbę zdobytych punktów i przelicznika wskazanego w regulaminie Programu.

W żadnym przypadku uczestnik programu nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy (uczestnik nie jest nabywcą „c”, a ich sprzedawcą działającym na rzecz Dystrybutora; przy czym to on otrzymuje Premię, a nie ten Dystrybutor).

W każdym przypadku, udzielającym Premii jest wyłącznie Wnioskodawca, przekazanie Premii realizowane jest jednak przez Organizatora.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu”, „opustu” czy „premii” należy uznać, że w opisanym ww. przypadku, tj. w programie nr 5 nie mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, bowiem Wnioskodawca program 5 skierował dla sprzedawców – pracowników Punktów Sprzedaży, którzy jedynie zarejestrują w aplikacji programu faktury potwierdzające sprzedaż przez Punkt Sprzedaży „c” marek, których właścicielem jest Grupa B. Wartość Premii jest przekazywana uczestnikom – pracownikom na kartę płatniczą D. Zatem, wynagrodzenie wypłacane pracownikom punktów sprzedaży w formie premii za wielkość sprzedaży nie przekłada się w żaden sposób na cenę sprzedawanego przez Wnioskodawcę towaru. Trudno w tej sytuacji uznać, że wypłacona pracownikowi kontrahenta (punkt sprzedaży) gratyfikacja pieniężna stanowi rabat – ani pośredni ani bezpośredni. Organizator po spełnieniu warunków wypłaca należną premię pracownikowi – uczestnikowi programu. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca – otrzymanie Premii nie wiąże się z powstaniem żadnego zobowiązania po stronie uczestników. Oznacza to, że uczestnik nie wyświadcza na rzecz Wnioskodawcy żadnej usługi. Zatem, w tym przypadku dochodzi do wypłaty pieniądza, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Również w programie nr 6 nie mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę. Program 6 jest skierowany do pracowników Dystrybutorów. Uczestnicy Programu 6 mogą zdobyć punkty za zakup wybranych „c” określonych w regulaminie Programu. Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, reprezentanci danego Dystrybutora określą, którzy sprzedawcy mieli największy wpływ na sprzedaż „c” B u tego Dystrybutora. Reprezentanci Dystrybutora na podstawie wewnętrznych danych sprzedażowych określają procent puli punktów za sprzedaż „c” przypadający na danego sprzedawcę tego Dystrybutora. Procent ten będzie proporcjonalny do wyników sprzedaży „c”. Po otrzymaniu informacji, o której mowa powyżej, Organizator weryfikuje wspólnie z reprezentantem Wnioskodawcy poprawność wyników, a następnie przekazuje wyliczone Punkty uczestnikom. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, aby otrzymujący premię miał w zamian za jej otrzymanie wykonać na rzecz Wnioskodawcy jakiekolwiek czynności stanowiące świadczenie usług. Zatem również w programie nr 6, wynagradzanie pracowników Dystrybutorów w formie premii za sprzedaż nie powoduje zmniejszenia ceny, a tym samym nie stanowi rabatu bezpośredniego ani pośredniego.

Ponadto, należy stwierdzić, że wskutek wypłacenia premii sprzedawcom Punktów Sprzedaży jak i pracownikom Dystrybutorów, Wnioskodawca nie nabywa żadnej usługi świadczonej na jego rzecz, za którą wypłacane jest stosowne wynagrodzenie (za pośrednictwem Organizatora). Tym samym, nie istnieje stosunek zobowiązaniowy polegający na tym, że zostanie wykonana usługa, na rzecz beneficjenta płacącego określone wynagrodzenie. Zatem skoro w niniejszej sprawie sprzedawcy Punktów Sprzedaży jak i pracownicy Dystrybutorów nie wykonują na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT tj. czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT to tym samym Wnioskodawca nie ma statusu beneficjenta takiej czynności.

W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów w sprawie będącej przedmiotem wniosku wypłata przez Wnioskodawcę premii pieniężnej dotyczy sprzedawców, którzy zarejestrują w aplikacji programu faktury potwierdzające sprzedaż przez Punkt Sprzedaży „c” marek, których właścicielem jest Grupa B oraz w programie nr 6 reprezentanci Dystrybutora na podstawie wewnętrznych danych sprzedażowych określają procent puli punktów za sprzedaż „c” przypadający na danego sprzedawcę tego Dystrybutora. Procent ten będzie proporcjonalny do wyników sprzedaży „c”. Zatem z wniosku nie wynika, aby otrzymujący premię miał w zamian za jej otrzymanie wykonać na rzecz Wnioskodawcy jakiekolwiek czynności stanowiące świadczenie usług. Jak wynika z wniosku między Spółką a podmiotami biorących udział w programie nr 5 i 6 nie będzie miała miejsca sprzedaż towarów oraz nie będą oni świadczyć usług na rzecz Spółki. Wnioskodawca nie będzie podejmował względem ww. podmiotów żadnych dodatkowych czynności.

W konsekwencji, wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie będą w żaden sposób związane ze spełnieniem przez ww. podmioty biorące udział w ramach programu nr 5 i 6 świadczenia wzajemnego. Podmioty biorące udział w ramach programu nr 5 otrzymujący premie pieniężne nie będą świadczyć na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Również z programu nr 6 nie wynika, aby otrzymujący premię miał w zamian za jej otrzymanie wykonać na rzecz Wnioskodawcy jakiekolwiek czynności stanowiące świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, skoro otrzymana przez ww. podmioty – sprzedawców – premia pieniężna nie będzie stanowiła wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powinna być dokumentowana poprzez wystawienie faktury.

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązkowi dokumentowania fakturą podlegają jedynie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem ponieważ w przedmiotowej sprawie, jak już wcześniej wskazano, wypłacana przez Wnioskodawcę Premia (za pośrednictwem Organizatora), polegająca na przeniesieniu środków pieniężnych stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokumentowania jej wypłaty dokumentami właściwymi dla przepisów ustawy o VAT, z uwagi na brak obowiązku dokumentowania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, przekazane środki pieniężne w postaci Premii przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Organizatora sprzedawcom Punktów Sprzedaży jak i pracownikom Dystrybutorów nie stanowią dla Wnioskodawcy premii (rabatu posprzedażowego – rabatu pośredniego i bezpośredniego), o której mowa w art. 29a ust. 10 ustawy, do udokumentowania której zobowiązany byłby Wnioskodawca.

Odnośnie kwestii dokumentowania wypłacanej przez Wnioskodawcę premii pieniężnej za pomocą noty księgowej należy stwierdzić, że brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania. Niemniej jednak należy zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Odnosząc się natomiast do kwestii okresu w jakim Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia VAT należnego w związku z wypłaconą premią w ramach programu nr 5 i 6, należy wskazać, że w związku z powyższym rozstrzygnięciem, dotyczącym programu nr 5 i 6 Wnioskodawcy w ogóle nie przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z przekazaniem za pośrednictwem Organizatora środków pieniężnych dla podmiotów w ramach programu nr 5 i 6, bowiem wypłacana premia stanowi gratyfikacje dla tych podmiotów, nie natomiast rabat, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie programu nr 5 i 6 w odniesieniu do zadanego pytania nr 1-3, uznano za nieprawidłowe.

Natomiast w programie nr 2 mamy do czynienia z sytuacją, kiedy przedsiębiorcy zarejestrują się w serwisie E (w czasie trwania tego programu, przedsiębiorcy którzy dokonają na własny użytek zakupu „c” ciężarowych, marek których właścicielem jest Grupa B w określonych Punktach Sprzedaży, które świadczą również usługi serwisowe); po spełnieniu warunków programu otrzymają tzw. promesę na usługi serwisowe do zrealizowania w Punkcie Sprzedaży, w którym nastąpił zakup „c”.

Promesa ma postać elektroniczną/wiadomości e-mail dystrybuowanej do uczestników za pomocą danych kontaktowych zgromadzonych w Serwisie E. W przypadku skorzystania przez uczestnika z usługi serwisowej w danym Punkcie Sprzedaży promesa zamienia się na voucher („Voucher”) stanowiący środek płatniczy za usługę serwisową. Regulamin określa rodzaje usług serwisowych, jakie może nabyć uczestnik płacąc Voucherem. Zgodnie z właściwym dla danej promocji regulaminem, Punkt sprzedaży powinien udokumentować świadczenie usługi serwisowej w zamian za voucher fakturą wystawianą na kupującego usługę (płacącego voucherem). Voucher wykorzystywany jest do opłacenia takiej faktury w całości lub części.

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy, przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy, bon jednego przeznaczenia to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast przez bon różnego przeznaczenia rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy).

Emisja bonu, w myśl art. 2 pkt 42 ustawy, to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Natomiast przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy).

Wskazać w tym miejscu należy, iż wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi, jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w UE, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą tylko i wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry - wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu.

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku VAT należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów SPV i MPV zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Art. 8a ustawy określa transfer bonu jednego przeznaczenia. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik (art. 8a ust. 3 ustawy).

W przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon (art. 8a ust. 4 ustawy).

Promesa jest swoistego rodzaju zobowiązaniem (gwarancją) do określonego zachowania, pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek przez osobę ubiegającą się o jej wydanie.

Samo przyznanie uczestnikom promesy (jak w opisanej sytuacji) na gruncie ustawy o VAT nie rodzi obowiązku podatkowego. Jednak w momencie skorzystania z konkretnej usługi serwisowej przez klienta (nabywcę „c”) promesa zamienia się na voucher. Oznacza to, że w momencie wprowadzenia danego vouchera do obrotu wiadomo, z jakiego rodzaju usług skorzystał posiadacz vouchera, a także znana jest stawka. Ponadto, usługi świadczone są na terytorium Polski wyłącznie w określonych Punktach Sprzedaży, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem niniejszego wniosku są Programy dotyczące polskich nabywców. Za każdym razem podstawowym wymogiem udziału w Programie jest zakup „c” B oraz przedstawienie Organizatorowi (za pośrednictwem platformy internetowej) dowodu takiego zakupu, który jednoznacznie potwierdza zakup na terenie Polski „c” dystrybuowanych w Polsce przez Spółkę.

Zatem, w dacie pierwszego wprowadzenia bonu (vouchera) do obrotu znane są dane pozwalające ustalić miejsce świadczenia usług w rozumieniu art. 28b i 28c ustawy, a tym samym Spółka będzie w posiadaniu informacji pozwalających za uznanie przedmiotowych voucherów za bony jednego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 43 ustawy.

Istotne w przedmiotowej sprawie (program nr 2) jest fakt, że klient w tym programie otrzymuje ostatecznie ten bon nieodpłatnie, jako dodatkową gratyfikację przy zakupie co najmniej jednej „c”, której właścicielem jest grupa B.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Ponadto, jak wskazano powyżej, dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ww. ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jak podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że jeżeli klient w programie nr 2 otrzymuje ostatecznie bon nieodpłatnie jako gratyfikację przy zakupie co najmniej jednej „c”, to przekazanie voucheru za pośrednictwem Organizatora będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ponieważ wprowadzony m.in. program 2 ma na celu zwiększenie wolumenu sprzedaży „c”.

Tym samym w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do traktowania nieodpłatnego przekazania bonu jako odpłatnego świadczenia usług. Zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i ww. nieodpłatne przekazanie bonu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, ponieważ w przedmiotowej sprawie, jak wyżej wskazano, wypłacany przez Wnioskodawcę voucher (za pośrednictwem Organizatora), polegający na otrzymaniu przez klienta środków płatniczych do wykorzystania w danych Punktach Sprzedaży wyłącznie na usługę serwisową stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to nie będzie podstaw do dokumentowania jej wypłaty dokumentami właściwymi dla przepisów ustawy o VAT.

Reasumując, przekazane voucheru przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Organizatora klientom w programie nr 2 nie stanowią dla Wnioskodawcy premii (rabatu pośredniego i bezpośredniego), o której mowa w art. 29a ust. 10 ustawy, do udokumentowania której zobowiązany byłby Wnioskodawca.

Odnosząc się natomiast do kwestii okresu w jakim Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia VAT należnego w związku z wypłaconym voucherem w ramach programu nr 2, należy wskazać, że w związku z powyższym rozstrzygnięciem, dotyczącym programu nr 2 Wnioskodawcy w ogóle nie przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z przekazaniem za pośrednictwem Organizatora voucheru dla podmiotów w ramach programu nr 2. Wydawany voucher nie stanowi rabatu, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie programu nr 2 w odniesieniu do zadanego pytania nr 1-3, uznano za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy lub własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii poprawności wystawiania not uznaniowych.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.