Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.218.2017.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-09
Teza: Czy Szpital ma obowiązek ustalenia i odprowadzenia podatku dochodowego, jeżeli dochód z tytułu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe, odsetek budżetowych itp. mieści się w kwocie dochodu podatkowego, od którego zgodnie z obowiązującymi przepisami odliczane są straty podatkowe z lat ubiegłych lub kwota dochodów przeznaczonych na cele statutowe w latach ubiegłych została rozliczona?
Słowa kluczowe: dochód; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata; zeznania; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Szpital ma obowiązek ustalenia i odprowadzenia podatku dochodowego, jeżeli dochód z tytułu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe mieści się w kwocie dochodu podatkowego, od którego zgodnie z obowiązującymi przepisami odliczane są w straty podatkowe z lat ubiegłych lub kwota dochodów przeznaczonych na cele statutowe w latach ubiegłych została rozliczona (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Szpital ma obowiązek ustalenia i odprowadzenia podatku dochodowego, jeżeli dochód z tytułu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe mieści się w kwocie dochodu podatkowego, od którego zgodnie z obowiązującymi przepisami odliczane są w straty podatkowe z lat ubiegłych lub kwota dochodów przeznaczonych na cele statutowe w latach ubiegłych została rozliczona.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Szpital”) jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej. W latach 2013-2016 wygenerował straty bilansowe i podatkowe. Na dzień 31 grudnia 2012 r. Szpital w deklaracji CIT-8/0 wykazał nierozliczone dochody podatkowe, które zadeklarował, że przeznaczy na cele statutowe. W latach 2013-2016, zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), dochody te przeznaczał na cele statutowe tj. na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków od wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Szpital, od poniesionych wydatków na inne cele niż statutowe, w tym m.in. odsetki budżetowe, kary, itp. płacił podatek dochodowy w terminach określonych w ustawie, zgodnie z brzmieniem art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szpital dochody z lat ubiegłych rozliczył w całości.

Istotne elementy stanu faktycznego ujęto również we własnym stanowisku w sprawie, w którym wskazano, że Szpital ponosi wydatki na inne cele niż statutowe, w tym m.in. odsetki budżetowe, kary, itp. a różnowartość kosztów z tym związanych wyłącza z kosztów uzyskania przychodów. Wyłączenie tych kosztów z podstawy opodatkowania zwiększa wielkość dochodu do opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Szpital ma obowiązek ustalenia i odprowadzenia podatku dochodowego, jeżeli dochód z tytułu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe, odsetek budżetowych itp. mieści się w kwocie dochodu podatkowego, od którego zgodnie z obowiązującymi przepisami odliczane są straty podatkowe z lat ubiegłych lub kwota dochodów przeznaczonych na cele statutowe w latach ubiegłych została rozliczona? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Szpital na koniec 2012 r. posiadał nierozliczony dochód podatkowy i zadeklarował przeznaczenie jego na cele statutowe. Szpital ponosi wydatki na inne cele niż statutowe, w tym m.in. odsetki budżetowe, kary, itp. a równowartość kosztów z tym związanych wyłącza z kosztów uzyskania przychodów. Wyłączenie tych kosztów z podstawy opodatkowania zwiększa wielkość dochodu do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynikają żadne ograniczenia w zakresie celu na jaki Szpital wydatkuje dochody podatkowe, od którego odlicza straty podatkowe z lat ubiegłych. Ponadto, jeżeli Szpital na cele statutowe, zgodnie z art. 17 ust. lb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody podatkowe z lat poprzednich rozliczył, to nie ma obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od osób prawnych, naliczonego od wydatków poniesionych na cele inne niż statutowe, m.in. odsetki budżetowe, kary, itp., ponieważ koszty z tym związane wyłączył z kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w przypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Stosownie do treści art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, nie uwzględnia się m.in. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z tymi przychodami. Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 4 updop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 (…).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 updop, podstawę opodatkowania z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a stanowi dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo 7a ust. 1, po odliczeniu wartości wskazanych w tym przepisie.

Katalog dochodów zwolnionych od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 updop. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

W myśl art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Na podstawie art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, który w latach 2013-2016 wygenerował straty bilansowe i podatkowe. Na dzień 31 grudnia 2012 r. Szpital wykazał nierozliczone dochody podatkowe, które zadeklarował, że przeznaczy na cele statutowe. Szpital ponosi wydatki na inne cele niż statutowe, w tym m.in. odsetki budżetowe, kary, itp. a równowartość kosztów z tym związanych wyłącza z kosztów uzyskania przychodów co zwiększa wielkość dochodu do opodatkowania. Wątpliwości Wnioskodawcy dot. obowiązku ustalenia i odprowadzenia podatku dochodowego, jeżeli dochód z tytułu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na cele niestatutowe mieści się w kwocie dochodu podatkowego, od którego zgodnie z obowiązującymi przepisami odliczane są straty podatkowe z lat ubiegłych lub kwota dochodów przeznaczonych na cele statutowe w latach ubiegłych została rozliczona.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca realizując cel statutowy, jakim jest ochrona zdrowia i przeznaczając uzyskane dochody na cele statutowe, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego. Zwolnienie przedmiotowe dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, uprawnia podatników realizujących cele wymienione w tym przepisie do deklarowania osiągniętego dochodu, który zostanie wydatkowany na cele statutowe. Celem statutowym Wnioskodawcy jest ochrona zdrowia zatem wolne od podatku są jedynie dochody w części przeznaczonej na ten cel statutowy. Natomiast, dochód uzyskany przez Szpital i wydatkowany m.in. na zapłatę kar i odsetek budżetowych jest dochodem przeznaczonym na cele niestatutowe. W konsekwencji, dochód ten nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że kwestia odliczenia straty podatkowej na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 updop, była przedmiotem pytania oznaczonego w we wniosku nr 1 i została rozstrzygnięta wydaniem interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB1-3.4010.147.2017.1.APO z 9 sierpnia 2017 r., w której tut. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W ocenie organu interpretacyjnego, poniesiona przez Wnioskodawcę strata nie jest stratą podatkową w rozumieniu art. 7 ust. 2 updop tj. stratą mogącą mieć wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Strata osiągnięta w ramach działalności statutowej jest bowiem stratą ekonomiczną, a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego i w konsekwencji nie może obniżać podlegającego opodatkowaniu dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę.

W sytuacji, gdy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, wpływają one na zwiększenie osiągniętego dochodu w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Dochód ten jednocześnie nie jest wolny od podatku w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. 1b updop, bowiem nie został przeznaczony na cele statutowe, tj. ochronę zdrowia. Zatem, dochód stanowiący równowartość tych wydatków podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.