Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.781.2022.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-27
Teza: Czy należności wypłacane na rzecz Kontrahenta w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym Spółka (jako płatnik) jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła
Słowa kluczowe: abonament-opłata abonamentowa; licencja; pobór-pobór podatku u źródła; podatek; podatek-pobór podatku; podmiot-podmiot zagraniczny; podmiot-podmiot zagraniczny-nabycie od podmiotu zagranicznego; prawa-prawa autorskie; urządzenie-urządzenie przemysłowe; wynajem
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nie****prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy należności wypłacane na rzecz Kontrahenta w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym Spółka (jako płatnik) jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej także „Spółka") jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

W ramach działalności gospodarczej Spółka dokonuje zakupu od Kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki kompleksowej usługi wykorzystującej system zarządzania treścią CMS oraz usługi hostowane w chmurze, składającej się z udostępnienia:

\- serwera zarządzania treścią w chmurze, który stanowi własność Kontrahenta, na którym Spółka może przechowywać swoje treści do wyświetlenia (zdjęcia, filmy, dźwięk, dokumenty word, pdf, excel, strony internetowe, filmy z serwisu Youtube),

\- pulpitu nawigacyjnego użytkownika na stronie www Kontrahenta - Spółka otrzymuje dostęp do platformy przez przeglądarkę www do przesyłania na serwer zarządzający treścią materiałów do odtwarzania. Panel służy również do planowania harmonogramu odtwarzania playlist, edycji wyglądu ekranu do wyświetlenia oraz umieszczania w nich treści, jak również umożliwia zdalne zarządzanie jego treścią oraz włączenie/wyłączenie monitorów/telewizorów, na którym są odtwarzane treści,

\- odtwarzacza multimedialnego - fizycznego urządzenia, które użytkownik (Spółka) otrzymuje wraz z zainstalowaniem przez Kontrahenta w ramach opłacanego abonamentu. Odtwarzacz pobiera przez Internet treści/materiały z serwera zarządzania treścią na swoją kartę pamięci, które wyświetlane są na monitorach/telewizorach (będących własnością Wnioskodawcy) w oddziałach Spółki w harmonogramie ustalonym w panelu nawigacyjnym.

Spółka płaci na rzecz Kontrahenta opłatę abonamentową (subskrypcję) za uczestnictwo w systemie, obliczane na podstawie ilości wydanych odtwarzaczy. Odtwarzacze multimedialne są przekazywane w ramach subskrypcji przez Kontrahenta za cenę 0,00 zł (pozycja dotycząca odtwarzaczy multimedialnych jest wyodrębniona na fakturze).

Spółka zakupuje usługi na własny użytek, korzystając z usług jako użytkownik końcowy subskrypcji, tj. nie może sprzedawać, cedować, przekazywać, obciążać, licencjonować ani użyczać swoich praw wynikających z subskrypcji. Wnioskodawca nie posiada także prawa do powielania, modyfikowania, czy rozpowszechniania otrzymanych danych oraz materiałów, dostępu do platformy oraz odtwarzacza multimedialnego.

**Pytanie**

Czy należności wypłacane na rzecz Kontrahenta w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym Spółka (jako płatnik) jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, należności wypłacane na rzecz Kontrahenta, w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym, nie są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.2021 r. poz. 1800, dalej także „ustawa o CIT”), a tym samym Spółka (jako płatnik) nie jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Katalog zawarty w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odnosi się do tzw. należności licencyjnych, do których w ocenie Wnioskodawcy nie należy zakwalifikować nabywanych od Kontrahenta usług w ramach subskrypcji. Nabycie opisanych usług nie stanowi w ocenie Wnioskodawcy w szczególności oddania do używania urządzenia przemysłowego. Z uwagi na fakt, iż przepisy podatkowe nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, w pierwszej kolejności należy powołać się na definicję zawartą w słowniku języka polskiego, która określa słowo „urządzenie" jako mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności, natomiast przymiotnik „przemysłowy" jako czynność związaną z przemysłem.

W orzeczeniach sądów administracyjnych pojęcie urządzenia przemysłowego rozumiane jest jako wykorzystanie urządzeń wykorzystywanych w przemyśle. W wyroku NSA w wydanym 18 maja 2018 r. sygn. II FSK 1394/16, stwierdzono, iż „urządzenie przemysłowe to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną (\`(...)\`) Komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego. Jak podkreślono powyżej, przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny.”

Powyższy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest poglądem odosobnionym. Takie stanowisko zajęły również NSA w Warszawie: z 22 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 947/18.; z 18 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1204/15; z 21 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1476/10), oraz WSA we Wrocławiu w wyroku o sygn. I SA/Wr 946/18 z dnia 22 lutego 2019 roku, według którego: „pojęcie „urządzenia przemysłowe" należy rozumieć jako "składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów."

Dodatkowo należy wskazać także wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 czerwca 2021 r., sygn. akt ISA/Po 96/21, zgodnie z którym: „Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, że usługa udostępnienia miejsca oraz zasobów serwera w postaci wirtualnej przestrzeni pamięci komputerowej, wyklucza zakwalifikowanie takiej usługi, jako oddania do użytkowania urządzenia przemysłowego.”

Powyższe powoduje, iż w przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę usług nie dochodzi w jego ocenie do korzystania z urządzenia przemysłowego. Spółka otrzymuje możliwość korzystania z tzw. chmury Kontrahenta w ramach zakupionej subskrypcji. Dane i materiały, które Spółka gromadzi w chmurze nie są przechowywane w ramach tej usługi na dyskach lokalnych, Wnioskodawca nie ma także możliwości fizycznego dostępu do serwerów Kontrahenta. Wnioskodawca otrzymuje dostęp do chmury wyłącznie z poziomu strony www, a wszelkie czynności i zmiany dokonuje za pomocą panelu nawigacyjnego w witrynie Kontrahenta. Ze względu na formę usługi nie można też uznać, iż mamy do czynienia z najmem, dzierżawą, leasingiem lub podobną umową. Wnioskodawca uważa, że za urządzenie przemysłowe nie można uznać także odtwarzacza multimedialnego, gdyż zgodnie z przytoczonymi wyrokami nie jest używany w przemyśle, dodatkowo z tytułu jego otrzymania Spółka nie dokonuje żadnej płatności (odtwarzacz przekazywany jest za 0 zł), co zostało wyodrębnione na fakturze.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.618.2019.2.BJ, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego: „Usługa VDR (tj. usługa wykonywana w ramach tzw. chmury internetowej obejmującą kompleksową usługę dostępu do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki www) nie posiada cech kwalifikujących ją do jakiegokolwiek świadczenia skutkującego obowiązkiem poboru podatku u źródła. Z tego też względu w związku z zapłatą wynagrodzenia za tą usługę, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek płatnika tego podatku." Z uwagi na brak możliwości powielania, kopiowania czy modyfikowania udostępnionego w ramach usługi systemu CMS, zdaniem Spółki, nabywane usługi nie stanowią należności licencyjnych na gruncie ustawy o CIT.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej DKIS z 14 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.574.2021.2.MKU), „z uwagi na fakt, że w rozpatrywanym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do oprogramowania należy uznać, że wypłacane na rzecz kontrahentów niebędących rezydentami podatkowymi Polski wynagrodzenie nie powinno zostać obciążone w Polsce 20% zryczałtowanym podatkiem u źródła, bowiem nie będzie się mieścić w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.” Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę w zakresie zakupu subskrypcji nie stanowią w opisanych okolicznościach należności licencyjnych. Nie stanowią ich bowiem takie opłaty, w zamian za które nie nabywa się praw autorskich bądź praw do dysponowania nimi w stosunku do przedmiotu licencji, a nabywca nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży przedmiotu licencji, bądź nie będzie udzielał sublicencji. Nabywane usługi zdaniem Wnioskodawcy nie stanowią również usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 24 sierpnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.256.2018.10.DP, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego, wskazano: „Spółka nabywa usługę hostingu danych na serwerze kontrahenta, wraz z usługami pomocniczymi, niezbędnymi dla prawidłowego wykonywania usługi, tj. usług monitoringu oraz zabezpieczenia plików na serwerze kontrahenta. W ramach Usługi przechowywania danych nie dochodzi przede wszystkim do przetwarzania danych - Spółka ma prawo do przesyłania danych, a także modyfikowania ich na serwerze udostępnianym przez kontrahenta, jednakże nie dochodzi do ich przetwarzania. Według Spółki, usługa ograniczająca się do przechowywania danych na serwerze kontrahenta oraz usług pomocniczych typu monitoring oraz zabezpieczenie plików, nie jest świadczeniem równorzędnym pod względem prawnym do świadczenia przetwarzania danych.”

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, należności wypłacane na rzecz Kontrahenta w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym nie są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka (jako płatnik) nie jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów;

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Na podstawie art. 22b ustawy o CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Należy zauważyć, że w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Analizując obowiązek pobrania podatku u źródła z tytułu wypłacanych przez Państwa należności wypłacane na rzecz Kontrahenta w związku z nabyciem usługi opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedmiotowego wniosku należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegająca na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego, www.sjp.pwn.pl).

Pojęcia „przemysłowy”, „handlowy” oznaczają odpowiednio – związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16) przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.

Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17 „(…) Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. (…) Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z dnia 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście updop, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14 „(…) Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe. Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji. (…)”

Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia „przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego), czy nauki.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca dokonuje zakupu od Kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki kompleksowej usługi wykorzystującej system zarządzania treścią CMS oraz usługi hostowane w chmurze, składającej się z udostępnienia:

\- serwera zarządzania treścią w chmurze, który stanowi własność Kontrahenta, na którym Spółka może przechowywać swoje treści do wyświetlenia (zdjęcia, filmy, dźwięk, dokumenty word, pdf, excel, strony internetowe, filmy z serwisu Youtube),

\- pulpitu nawigacyjnego użytkownika na stronie www Kontrahenta - Spółka otrzymuje dostęp do platformy przez przeglądarkę www do przesyłania na serwer zarządzający treścią materiałów do odtwarzania. Panel służy również do planowania harmonogramu odtwarzania playlist, edycji wyglądu ekranu do wyświetlenia oraz umieszczania w nich treści, jak również umożliwia zdalne zarządzanie jego treścią oraz włączenie/wyłączenie monitorów/telewizorów, na którym są odtwarzane treści,

\- odtwarzacza multimedialnego - fizycznego urządzenia, które użytkownik (Spółka) otrzymuje wraz z zainstalowaniem przez Kontrahenta w ramach opłacanego abonamentu. Odtwarzacz pobiera przez Internet treści/materiały z serwera zarządzania treścią na swoją kartę pamięci, które wyświetlane są na monitorach/telewizorach (będących własnością Wnioskodawcy) w oddziałach Spółki w harmonogramie ustalonym w panelu nawigacyjnym.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że serwer (chmura), podobnie jak każdy komputer, jest „urządzeniem”, niezależnie od tego, że urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania. Wobec tego jeżeli urządzenia te wykorzystywane są w związku z prowadzoną przez polskiego podatnika działalnością przemysłową, handlową lub naukową, to należy je zakwalifikować do „urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Także udostępnienie pulpitu nawigacyjnego użytkownika odbywa się przez stronę www Kontrahenta, a więc z wykorzystaniem jego infrastruktury, tj. urządzeń przemysłowych w przedstawionym powyżej rozumieniu. Urządzeniem takim, będzie tym samym także odtwarzacz multimedialny, a więc fizyczne urządzenie udostępniane przez Kontrahenta.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w opinii Organu interpretacyjnego nabywana przez Wnioskodawcę kompleksowa usługa wykorzystująca system zarządzania treścią CMS oraz usługi hostowane w chmurze podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła, gdyż bez wątpienia związana jest z udostępnieniem urządzeń przemysłowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym jak i wirtualnym stanowi bowiem mechanizm lub zespół elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją traktować jako urządzenie przemysłowe, co ma miejsce w analizowanej sprawie.

W konsekwencji w takim zakresie w jakim wskazana we wniosku usługa kompleksowa, związana jest z udostępnieniem Państwu urządzeń przemysłowych w przedstawionym przez Organ rozumieniu, wynagrodzenie za tę usługę podlega na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W takim też zakresie co do zasady będą na Państwu ciążyć obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, chyba że ulegną one zmianie na skutek zastosowania stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).