Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-836/15-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-16
Teza: Czy przychód uzyskany ze sprzedaży, w dniu 7 kwietnia 2015 r., udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego odziedziczonym przez Wnioskodawczynię po zmarłym w 2013 r. mężu, nabytego uprzednio przez małżonków do wspólności majątkowej małżeńskiej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: ustawa o pdof)?
Słowa kluczowe: spadek; sprzedaż; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wspólnie z mężem …., stała się na mocy przydziału w dniu 9 kwietnia 2001 r. właścicielką spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oznaczonego numerem …., położonego …., wraz z wkładem budowlanym. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte przez małżonków na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej i w związku z tym stanowiło majątek wspólny małżonków, nabyty podczas trwania związku małżeńskiego, w którym obowiązywał ustrój wspólności majątkowej, a małżonkowie umów majątkowych wyłączających tę wspólność nie zawierali. W dniu 8 stycznia 2013 r. zmarł ….. Na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego …. I Wydział Cywilny z dnia 14 października 2013 r., spadek po zmarłym … na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyły: Jego żona EK oraz Jego córki: DK i JK, w 1/3 części każda z nich. Na mocy umowy darowizny (akt notarialny sporządzony w dniu 28 listopada 2013 r. przez notariusza …., repetytorium A ….) EK nabyła 1/3 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu od córki DK. W związku z powyższym udział Wnioskodawczyni w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu wynosił 5/6, (w tym 2/6 po zmarłym mężu), a udział córki JK 1/6. W dniu 7 kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni wraz z córką JK na mocy umowy sprzedaży (akt notarialny sporządzony przez notariusza …., prowadzącą Kancelarię Notarialną …. przy ulicy …., repetytorium A ….) dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr …. wraz z wkładem budowlanym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży, w dniu 7 kwietnia 2015 r., udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego odziedziczonym przez Wnioskodawczynię po zmarłym w 2013 r. mężu, nabytego uprzednio przez małżonków do wspólności majątkowej małżeńskiej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: ustawa o pdof)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o pdof, a w konsekwencji art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy nie znajdują zastosowania do wartości przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału 1/3 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, gdyż odpłatne zbycie nastąpiło po upływie pięciu lat od zakończenia roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Ocena zaistniałego stanu znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1101/10, w którym Sąd stwierdził, że „współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (Edward Gierek, Komentarz do art. 96 Kodeksu cywilnego, Lex)”.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni wskazuje, że uproszczeniem byłoby przyjęcie, że dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz, w chwili nabycia w ramach przydziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wraz z mężem, z którym łączyła Ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia majątku po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które podatniczka oraz odrębnie Jej mąż posiadali w chwili nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Wnioskodawczyni, uznaje argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego za w pełni uzasadnioną. Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym wyżej wyroku wskazał, że „nie ma możliwości określenia, w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość, a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej z art. 31 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy”. Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności o charakterze bezudziałowym, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami należącymi do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. W małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą, a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze zarówno bezwzględnym jak i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności (por. Tomasz Sokołowski, Komentarz do art. 31 Kodeks rodzinnego i opiekuńczego, zawarty w programie Lex).

Wnioskodawczyni wskazuje, że współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje zatem pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej, natomiast żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać i samodzielnie rozporządzać prawem własności co do nieruchomości przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

Według Wnioskodawczyni wadliwe jest zatem stanowisko przeciwne zakładające, że w przypadku jednego własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego wystąpiły dwa terminy nabycia przez tę samą osobę: jeden dotyczący nabycia całego prawa do wspólności małżeńskiej, a drugi dotyczący nabycia udziału w tym prawie na skutek dziedziczenia po śmierci współmałżonka.

Według Wnioskodawczyni, w okolicznościach przedmiotowej sprawy zauważyć należy, że już od 2001 r. posiadała Ona prawo własności przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej), co do całości tego prawa. Dodatkowo, według Wnioskodawczyni, wyeksponowania wymaga, że rozstrzygnięcie wątpliwości przy pomocy wykładni na korzyść fiskusa („in dubio pro fisco”) miałoby w tej sprawie charakter wykładni rozszerzającej, która nie ogranicza się tylko dostosowania budzącego wątpliwości art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof. Objęcie skutkami tego przepisu takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźne i jednoznacznie wskazane w ustawie, prowadziłoby w sposób nieuprawniony, do zmiany zakresu stosowania tego przepisu. W przedmiotowym stanie faktycznym należy rozważyć, wobec wypełnienia przez nią warunku dotyczącego terminu zbycia nieruchomości z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof, a w każdym razie niemożności wykazania faktu niedopełnienia tego warunku, zastosowania zasady in dubio pro tributario, tj. w razie wątpliwości na korzyść podatnika.

Zdaniem Wnioskodawczyni, gdyby nawet uznać, że nabyła Ona spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje kwestia ustalenia podstawy opodatkowania. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu z chwilą przydziału w 2001 r. weszło do majątku wspólnego małżonków, a jest to wspólność łączna, o charakterze bezudziałowym. Oznacza to, że dopóki wspólność trwa, nie można określić udziałów przypadających małżonkom. Nie sposób więc ustalić, od jakiej kwoty podatek miałby zostać zapłacony. Zgodnie z Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, ale udział przypada małżonkowi dopiero w momencie ustania wspólności. Co więcej, możliwa jest sytuacja, w której udziały okażą się nierówne, gdyż każdy z małżonków może żądać ustalenia udziałów w innej wysokości, stosownie do przyczynienia się do powstania majątku.

Według Wnioskodawczyni zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w aktualnym orzecznictwie administracyjnym, m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 569/15, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Go 136/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 760/13 oraz z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1115/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1177/13, z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3464/12 oraz z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2999/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1378/12 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, które nabyła wspólnie z mężem w ramach wspólności majątkowej w dniu 9 kwietnia 2001 r. W dniu 8 stycznia 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu z dnia 14 października 2013 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego Wnioskodawczyni nabyła 1/6 części ww. prawa po zmarłym mężu. W dniu 28 listopada 2013 r. jedna z córek przekazała Wnioskodawczyni w drodze darowizny swój udział (1/6).

W celu ustalenia momentu nabycia ww. prawa przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bez udziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i 925 ww. ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zaaprobowanie poglądu Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nie mogła Ona nabyć udziału w prawie do spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego, w spadku po zmarłym mężu, ponieważ został on przez Nią nabyty już w 2001 r. oznaczałoby, że to prawo stanowiło Jej wyłączną własność, a to z kolei oznaczałoby, że nie mogłaby dziedziczyć po małżonku, gdyż to Wnioskodawczyni, a nie im wspólnie przysługiwało ww. prawo. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi, jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność, a nie na współwłasność. Współwłasność – w tym także współwłasność łączna – oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków. Przepis art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków w razie ustania wspólności oraz braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej wynosi po ½. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu.

W omawianej sprawie Wnioskodawczyni nabyła go wraz z córkami w chwili śmierci małżonka. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że ww. udział w omawianej sprawie Wnioskodawczyni nabyła w 2001 r. W rozpatrywanej sprawie należy przyjąć dwie daty nabycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego:

1.  w 2001 r. – udział 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu został nabyty w drodze przydziału w trakcie trwania związku małżeńskiego na zasadach wspólności majątkowej;
2.  w 2013 r. – udział 1/6 w ww. prawie został nabyty w drodze spadku po mężu oraz udział 1/6 w drodze darowizny od córki.

Powyższe potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09, a także wyrok Sądu Najwyższego z dnia 11 sierpnia 2011 r., sygn. akt I CSK 647/10.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2015 r., spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi ½ nabytemu w 2001 r. w trakcie trwania małżeństwa nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w spadku po swoim małżonku nabyła udział 1/6 w ww. prawie, w dacie śmierci spadkodawcy, czyli w 2013 r. oraz udział 1/6 w drodze darowizny od córki to przychód ze sprzedaży udziału nabytego w 2013 r. będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawczyni poniosła takie koszty, to odliczyć będzie mogła jedynie taką ich część, która odpowiada udziałowi w spółdzielczym własnościowym prawa do lokalu mieszkalnego nabytemu w 2013 r., bo tylko sprzedaż tej części prawa do lokalu stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział ½ nabyty w 2001 r., którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie generuje także kosztów).

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku – odnośnie do udziału nabytego w spadku i w drodze darowizny – zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Zgodnie z ww. przepisem – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W przypadku nabycia udziału w spadku nie występuje więc cena nabycia, gdyż spadek nabywa się po spadkodawcy nieodpłatnie.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów – podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku i darowizny, określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe zawiera art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części – przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując przychód z tytułu sprzedaży udziału ½ w ww. prawie nabytego w 2001 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży, upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie, przypadający na udział nabyty w 2013 r. w drodze spadku i darowizny, jeżeli odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska, tutejszy Organ zaznacza, że przeanalizował ich treść. Podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na postawione pytanie, a zatem, odnosi się do skutków podatkowych sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po mężu i nie dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziału 1/6 części w ww. prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny od córki w 2013 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.