Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.266.2023.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-17
Teza: Chcąc nabyć wyroby gazowe w ramach zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, obok zużywania wyrobów gazowych do celów opałowych, powinien zapewnić kumulatywnie spełnienie następujących przesłanek: 1. kotłownia musi wypełniać definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31b ust. 10 ustawy; 2. Wnioskodawca w kotłowni powinien wprowadzić w życie jeden z systemów wskazanych w art. 31c ustawy, prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej; 3. Wnioskodawca powinien zawrzeć ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowę, w której określone jest, że wyroby te będą użyte do tych celów zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy (art. 31b ust. 5 ustawy).
Słowa kluczowe: gaz; gaz-wyroby gazowe; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zakład-zakład energochłonny; zwolnienie-prawo do zwolnienia; zwolnienie-warunki zwolnienia
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Wyroby gazowe - zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 19a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 21; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 23d; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 37; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9c; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 2-art. 13-ust. 1-pkt 13; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 1-pkt 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 5a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31c; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek z 7 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku akcyzowego w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny, wpłynął 24 sierpnia 2023 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 24 października 2023 r. (data wpływu: 3 listopada 2023 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży produktów mleczarskich, (\`(...)\`). W ramach Spółki funkcjonują m.in. dwa zakłady produkcyjne, w których wykorzystywane są znaczne ilości ciepła.

Przedmiotowe ciepło pozyskiwane jest z urządzeń gazowych, które stanowią własność zakładów produkcyjnych Spółki, czyli kotłownie, które są zlokalizowane w zakładach w X. oraz Y. Każde z tych urządzeń zasilane jest gazem ziemnym mokrym sklasyfikowanym pod kodem CN 2711.

Energia cieplna produkowana w urządzeniach wykorzystywana jest przez Spółkę do celów produkcyjnych. Wnioskodawca nie przekazuje wyprodukowanej energii cieplnej podmiotom trzecim.

Spółka nabywa wyroby gazowe na terytorium kraju od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w cenie wyrobów. Jednocześnie Spółka spełni warunki formalne określone w art. 31b ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka planuje obliczać wartość produkcji sprzedanej dla urządzeń gazowych w oparciu o udział kosztów nabycia wyrobów gazowych w wartości wyprodukowanego ciepła. Wartość wyprodukowanego ciepła obliczana będzie natomiast na podstawie Informacja Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki nr 18/2023 w sprawie średnich cen sprzedaży ciepła wytworzonego w jednostkach wytwórczych niebędących jednostkami kogeneracji w roku 2022 (lub następnych informacji wydawanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki wydawanych dla kolejnych lat).

Kotłownia w X.

Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w X. w 2022 roku przekroczył 5%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni w X. Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię w X.

Działalność prowadzona przez Kotłownię w X., w części polegającej na produkcji ciepła jest działalnością całkowicie odrębną od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę (którą to działalnością jest produkcja przetworów mlecznych).

Kotłownia w X. została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział podległy bezpośrednio Koordynatorowi ds. energetycznych. Został do niej przypisany wyspecjalizowany personel - zatrudnieni są operatorzy mediów energetycznych, do których należą obowiązki z zakresu utrzymywania pracy kotłowni parowej. Tylko pracownicy posiadający odpowiednie uprawnienia mogą wykonywać zadania związane z działalnością Kotłowni w X. Zgodnie z zasadami obsługi Kotłowni w X. osoba je obsługująca mieć ukończone odpowiednie kursy eksploatacji urządzeń wytwarzających ciepło bądź inne wykształcenie potwierdzające dostateczną fachowość kandydata na operatora danego urządzenia. Zgodnie z instrukcją do zadań pracownika przedmiotowej kotłowni należy obsługa, nadzór i konserwacja instalacji kotłowej i prowadzenie książki kotła.

W zakresie Kotłowni w X. zostały wdrożone instrukcje stanowiskowe dla operatorów kotłowni w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach.

Spółka wskazuje w swoich księgach rachunkowych ponoszone przez siebie koszty świadczeń pracowniczych, a część z kosztów wynagrodzeń pracowników przypisywana jest do odrębnego miejsca powstawania kosztów dla Kotłowni w X.

Jak wskazano powyżej Kotłownia w X. posiada własne miejsca powstawania kosztów (dalej: „MPK”). Na koncie Kotłowni w X. uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części do maszyn, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki. Dzięki wyodrębnieniu MPK Spółka może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni w X.

Wspomniane powyżej koszty, należności i zobowiązania wynikają z umów nabycia wyrobów gazowych, umów nabycia innych surowców, umów serwisowych itp., które są przypisane bezpośrednio do Kotłowni w X., jako związane z jej działalnością.

Podsumowując, prowadzona przez Kotłownię w X. produkcja ciepła jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. produkcji przetworów mlecznych. Składniki wchodzące w skład Kotłowni w X. przeznaczone są do produkcji energii cieplnej przeznaczonej następnie bezpośrednio do procesów produkcyjnych przetworów mlecznych.

W opinii Spółki, wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Kotłownia w X., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dodatkowo, Wnioskodawca, działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, podjął niezbędne starania w celu wdrożenia Systemu Zarządzania Środowiskowego potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001.

Kotłownia w Y.

Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w Y. w 2022 roku przekroczył 5%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni w Y. Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię w Y.

Działalność prowadzona przez Kotłownię w Y., w części polegającej na produkcji ciepła jest działalnością całkowicie odrębną od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę (którą to działalnością jest produkcja przetworów mlecznych).

Kotłownia w Y. została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział podległy bezpośrednio Zastępcy Kierownika Działu Utrzymania Ruchu. Został do niej przypisany wyspecjalizowany personel- zatrudnieni są operatorzy mediów energetycznych, do których należą obowiązki z zakresu utrzymywania pracy kotłowni parowej. Tylko pracownicy posiadający odpowiednie uprawnienia mogą wykonywać zadania związane z działalnością Kotłowni w Y. Zgodnie z zasadami obsługi Kotłowni w Y. osoba je obsługująca musi mieć ukończone odpowiednie kursy eksploatacji urządzeń wytwarzających ciepło bądź inne wykształcenie potwierdzające dostateczną fachowość kandydata na operatora danego urządzenia. Zgodnie z instrukcją do zadań pracownika przedmiotowej kotłowni należy obsługa, nadzór i konserwacja instalacji kotłowej i prowadzenie książki kotła.

W Kotłowni w Y. zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla operatorów kotła, w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach.

Spółka wskazuje w swoich księgach rachunkowych ponoszone przez siebie koszty świadczeń pracowniczych, a część z kosztów wynagrodzeń pracowników przypisywana jest do odrębnego miejsca powstawania kosztów dla Kotłowni w Y..

Jak wskazano powyżej Kotłownia w Y. posiada własne MPK. Na koncie Kotłowni w Y. uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części do maszyn, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki. Dzięki wyodrębnieniu MPK Spółka może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni w Y.

Wspomniane powyżej koszty, należności i zobowiązania wynikają z umów nabycia wyrobów gazowych, umów nabycia innych surowców jak środki chemiczne, umów serwisowych itp., które są przypisane bezpośrednio do Kotłowni w Y., jako związane wyłącznie z jej działalnością.

Podsumowując, prowadzona przez Kotłownię w Y. produkcja ciepła jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. produkcji przetworów mlecznych. Składniki wchodzące w skład Kotłowni w Y. przeznaczone są do produkcji energii cieplnej przeznaczonej następnie bezpośrednio do procesów produkcyjnych przetworów mlecznych.

W opinii Spółki, wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki Kotłownia w Y., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dodatkowo, Wnioskodawca, działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, podjął niezbędne starania w celu wdrożenia Systemu Zarządzania Środowiskowego potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001.

**Uzupełnienie wniosku**

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność prowadzona przez Kotłownię w X., w części polegającej na produkcji ciepła, jest działalnością całkowicie odrębną od podstawowej działalności Spółki, którą to jest produkcja przetworów mlecznych. Kotłownia w X. została ponadto wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki oraz posiada przypisany bezpośrednio do niej, wyspecjalizowany personel utrzymywania pracy kotłowni parowej. Kotłownia w X. posiada również własne miejsce postawania kosztów (dalej: „MPK”), w którym uwzględniane są m.in. koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, co pozwala na precyzyjne określenie kosztów, należności oraz zobowiązań dotyczących wyłącznie Kotłowni w X.

Biorąc pod uwagę powyższe, Kotłownia w X., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność prowadzona przez Kotłownię w Y., w części polegającej na produkcji ciepła, jest działalnością całkowicie odrębną od podstawowej działalności Spółki, którą to jest produkcja przetworów mlecznych. Kotłownia w Y. została ponadto wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki oraz posiada przypisany bezpośrednio do niej, wyspecjalizowany personel utrzymywania pracy kotłowni parowej. Kotłownia w Y. posiada również własne MPK, w którym uwzględniane są m.in. koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, co pozwala na precyzyjne określenie kosztów, należności i zobowiązań dotyczących wyłącznie Kotłowni w Y.

Biorąc pod uwagę powyższe, Kotłownia w Y., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka wdroży systemu zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, który będzie obejmował wszystkie instalacje Kotłowni w X.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka wdroży systemu zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, który będzie obejmował wszystkie instalacje Kotłowni w Y.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w X. stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym?

2\. Czy Kotłownia w X. będzie spełniać przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym?

3\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w którym Kotłownia w X. objęta zostanie Systemem Zarządzania Środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych zużywanych w Kotłowni w X., na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym?

4\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w Y. stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym?

5\. Czy Kotłownia w Y. będzie spełniać przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym?

6\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w którym Kotłownia w Y. objęta zostanie Systemem Zarządzania Środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych zużywanych w Kotłowni w Y., na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w X. będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w X. będzie spełniać przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w którym Kotłownia w X. objęta zostanie Systemem Zarządzania Środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001. Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych zużywanych w Kotłowni w X., na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w Y. będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w Y. będzie spełniać przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w którym Kotłownia w Y. objęta zostanie Systemem Zarządzania Środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001. Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych zużywanych w Kotłowni w Y., na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Gaz ziemny jako wyrób akcyzowy

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do tej ustawy.

Do wyrobów energetycznych ustawa o podatku akcyzowym zalicza m.in. wyroby gazowe. Zgodnie, bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1 b ustawy o podatku akcyzowym, przez wyroby gazowe rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W wykazie wyrobów akcyzowych stanowiącym załącznik 1 do ustawy o podatku akcyzowym, w poz. 28 pod kodem CN 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Tym samym gaz ziemny zużywany przez Spółkę jest wyrobem akcyzowym. Analizy wymaga zatem kwestia jego opodatkowania.

2\. Opodatkowanie wyrobów gazowych akcyzą

Zgodnie z art. 9c ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;

3) import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;

5) użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

a) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,

b) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,

c) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Zgodnie z art. 9c ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się ich:

1) sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.);

2) zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

3) wydanie w zamian za wierzytelności;

4) wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;

5) darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

6) wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;

7) przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;

8) przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;

Kluczowe w tym miejscu jest zatem ustalenie sytuacji prawnopodatkowej Spółki.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku akcyzowym, za finalnego nabywcę gazowego uznaje się podmiot, który:

a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub

b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe,

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Natomiast art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy o podatku akcyzowym stanowi, iż pośredniczący podmiot gazowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:

1) dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub

2) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub

3) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, lub

4) będący spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub

5) będący towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającym wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywającym wyroby gazowe na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub

6) będący giełdową izbą rozrachunkową, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającymi wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub

7) będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym

\- który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16.

Obecnie Spółka nie dokonuje sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu ani eksportu wyrobów gazowych. Nie jest także spółką prowadzącą giełdę towarową, spółką jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową ani domem maklerskim. W tej chwili Spółka nie korzysta z żadnego zwolnienia wyrobów gazowych z akcyzy i nie zużywa wyrobów gazowych do celów objętych zerową stawką akcyzy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka jest obecnie finalnym nabywcą gazowym i nie dokonuje czynności opodatkowanych akcyzą, a w konsekwencji nabywa wyroby gazowe od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w ich cenie.

3\. Zwolnienie wyrobów gazowych z akcyzy

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31b ust. 10 przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak stanowi art. 31c ustawy o podatku akcyzowym za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2021 r. poz. 332 i 1047 oraz z 2022 r. poz. 1) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;

2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. z 2020 r. poz. 634);

3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2166), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;

4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Tym samym, aby Spółka była uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych z akcyzy musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

1\. zużywać wyroby gazowe do celów opałowych,

2\. być zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym,

3\. w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Kotłownia w X.

I. Wyroby gazowe zużywane do celów opałowych

Wyroby gazowe zużywane w Kotłowni w X. zużywane są wyłącznie na cele opałowe. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyroby gazowe nabywane przez Spółkę spalane są w Kotłowni w X. w celu wytworzenia energii cieplnej.

Tym samym, warunek zużywania wyrobów gazowych na cele opałowe w opinii Spółki pozostaje spełniony.

II. Zakład energochłonny

Zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział.

Jednocześnie, zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, aby można było określić, czy Kotłownia w X. stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, należy zweryfikować, czy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kotłownia w X. jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada na terenie swojego zakładu wyodrębnioną jednostkę w postaci Kotłowni w X., której zadaniem jest produkcja energii cieplnej przeznaczonej następnie bezpośrednio do procesów produkcyjnych przetworów mlecznych.

a) Zespół składników materialnych i niematerialnych

Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W tym zakresie warto podkreślić, że do Kotłowni w X. zostały przypisane zarówno składniki materialne jak i niematerialne, wśród których można wskazać m.in. urządzenia pomiarowe, komin, instalacje techniczne, przewody oraz sieć gazową.

b) Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa, (tak np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB3‑3.4013.69.2020.2.MAZ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Kotłownia w X. została wyodrębniona strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział podległy bezpośrednio Koordynatorowi ds. energetycznych.

c) Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Interpretacja indywidualna z dnia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.76.2020.1.PJ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kotłownia w X. posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni w X. (takie jak koszty wyrobów gazowych, koszty serwisu, koszty amortyzacji, koszty eksploatacyjne oraz część kosztów wynagrodzeń dla związanych z Kotłownią w X. pracowników itp.).

d) Wyodrębnienie funkcjonalne

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, (tak np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4013.5.2021.2.PJ).

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

\- koncesje, licencje i zezwolenia;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni w X. należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. produkcji przetworów mlecznych. Tym samym, w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni w X.

Składniki wchodzące w skład Kotłowni w X. przeznaczone są do podstawowego realizowanego przez nią celu, tj. produkcji energii cieplnej przeznaczonej następnie bezpośrednio do procesów produkcyjnych przetworów mlecznych.

Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni w X. Do Kotłowni w X. przypisani są także konkretni pracownicy, umowy nabycia surowców oraz aktywa pozwalające na realizację celu, jakim jest produkcja i dostarczanie energii cieplnej (kotły, budynki, czy odpowiednie instalacje).

Co więcej, została stworzona „Instrukcja obsługi Kotłowni w X.”, w której zostały wskazane najważniejsze informacje dotyczące funkcjonowania Kotłowni w X. oraz instrukcje stanowiskowe dla poszczególnych osób odpowiedzialnych za pracę Kotłowni w X. tj. operatorów mediów energetycznych.

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w X. (próg energochłonności)

Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w X. wyniósł w 2022 roku ponad 5%.

Tym samym warunek, aby udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział został spełniony dla Kotłowni w X..

III. System prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, będzie posiadała wdrożony System Zarządzania Środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001 oraz ISO 50001. Systemem tym objęta będzie również Kotłownia w X.

Tym samym warunek wprowadzenia w Spółce w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zostanie spełniony.

Kotłownia w Y.

I. Wyroby gazowe zużywane do celów opałowych

Wyroby gazowe zużywane w Kotłowni w Y. zużywane są wyłącznie na cele opałowe. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyroby gazowe nabywane przez Spółkę spalane są w Kotłowni w Y. w celu wytworzenia energii cieplnej.

Tym samym, warunek zużywania wyrobów gazowych na cele opałowe w opinii Spółki pozostaje spełniony.

II. Zakład energochłonny

Zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział.

Jednocześnie, zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, aby można było określić, czy Kotłownia w Y. stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, należy zweryfikować, czy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kotłownia w Y. jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada na terenie swojego zakładu wyodrębnioną jednostkę w postaci Kotłowni w Y., której zadaniem jest produkcja energii cieplnej, na potrzeby własne Spółki.

a) Zespół składników materialnych i niematerialnych

Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W tym zakresie warto podkreślić, że do Kotłowni w Y. zostały przypisane zarówno składniki materialne jak i niematerialne, wśród których można wskazać m.in. urządzenia pomiarowe, komin, instalacje techniczne, przewody oraz sieć gazową.

b) Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa, (tak np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB3‑3.4013.69.2020.2.MAZ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Kotłownia w Y. została wyodrębniona strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział podległy bezpośrednio Zastępcy Kierownika Działu Utrzymania Ruchu.

c) Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Interpretacja indywidualna z dnia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.76.2020.1.PJ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kotłownia w Y. posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni w Y. (takie jak koszty wyrobów gazowych, koszty serwisu, koszty amortyzacji, koszty eksploatacyjne oraz część kosztów wynagrodzeń dla związanych z Kotłownią w Y. pracowników itp.).

d) Wyodrębnienie funkcjonalne

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, (tak np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4013.5.2021.2.PJ).

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

\- koncesje, licencje i zezwolenia;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni w Y. należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. produkcji przetworów mlecznych. Tym samym, w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni w Y.

Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni w Y. Do kotłowni w Y. przypisani są także konkretni pracownicy, umowy nabycia surowców oraz aktywa pozwalające na realizację celu, jakim jest produkcja i dostarczanie energii cieplnej (kotły, budynki, czy odpowiednie instalacje).

Co więcej, została stworzona „Instrukcja obsługi Kotłowni w Y.”, w której zostały wskazane najważniejsze informacje dotyczące funkcjonowania Kotłowni w Y. oraz instrukcje stanowiskowe dla poszczególnych osób odpowiedzialnych za pracę Kotłowni w Y. tj. operatorów mediów energetycznych.

Udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w Y. (próg energochłonności)

Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w Y. wyniósł w 2022 roku ponad 5%.

Tym samym warunek, aby udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział został spełniony dla Kotłowni w Y.

III. System prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, będzie posiadała wdrożony System Zarządzania Środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001 oraz ISO 50001. Systemem tym objęta będzie również Kotłownia w Y.

Tym samym warunek wprowadzenia w Spółce w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zostanie spełniony.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie także w interpretacjach podatkowych wydanych w oparciu o bardzo zbliżone stany faktyczne. W szczególności należy tu przytoczyć interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ) z dnia 31 sierpnia 2018 r. (nr 0111-KDIB3-3.4013.148.2018.1.MAZ), w której Organ potwierdził, że stanowisko wnioskodawcy, dotyczące możliwości zwolnienia z opodatkowania akcyzą wyrobów gazowych zużywanych w kotłowni zakładowej wnioskodawcy, będącej zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i jednocześnie zakładem energochłonnym jest prawidłowe.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej informacje, w opinii Spółki, Kotłownia w X. oraz Kotłownia w Y. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 31b ust. 10 zd. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto, udział kosztów wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w X. oraz Kotłowni w Y. przekracza 5% i będą one objęte Systemem Zarządzania Środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001.

W konsekwencji powyższego Kotłownia w X. oraz Kotłownia w Y., będą stanowiły zakłady energochłonne w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym i będą uprawnione do korzystania ze zwolnienia wyrobów gazowych z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w tożsamych stanach faktycznych zostały wydane następujące interpretacje, potwierdzające prawidłowość zaprezentowanego stanowiska: Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB3‑3.4013.69.2020.2.MAZ; Interpretacja indywidualna z dnia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3‑3.4013.76.2020.1.PJ; Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4013.5.2021.2.PJ; Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4013.1.2022.2.MAZ.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1542 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, 1b, 19a, 21, 23d, 37 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

\- wyroby gazowe - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00;

\- finalny nabywca gazowy - podmiot, który:

a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub

b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym;

\- sprzedaż - czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

\- pośredniczący podmiot gazowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:

a) dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub

b) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub

c) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, lub

d) będący spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub

e) będący towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającym wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywającym wyroby gazowe na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub

f) będący giełdową izbą rozrachunkową, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającymi wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub

g) będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym

\- który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16;

\- okresowa umowa - umowę sprzedaży, z której treści wynika ilość sprzedawanych wyrobów akcyzowych w określonym czasie.

W myśl art. 9c ustawy:

1\. W przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;

3) import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;

5) użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

a) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,

b) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,

c) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

2\. Za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

3\. Jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

4\. W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu.

Zgodnie z art. 11b ustawy:

1\. W przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;

3) powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

2\. Jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest potwierdzona fakturą lub innym dokumentem, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, wydanie wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub tego dokumentu.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym – w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31b ust. 5 i 5a ustawy:

5\. W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

5a. W przypadku gdy umowa, o której mowa w ust. 5, dotyczy wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy oraz wyrobów gazowych niepodlegających zwolnieniu, których sprzedaż jest rozliczana okresowo, w umowie określa się wstępnie ilość wyrobów podlegających zwolnieniu. Ilość wyrobów podlegających zwolnieniu określona wstępnie w umowie może zostać skorygowana, w drodze oświadczenia na piśmie nabywcy stanowiącego załącznik do tej umowy, najpóźniej do dnia wystawienia przez sprzedawcę faktury za okres rozliczeniowy, jeżeli rzeczywista ilość wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu, zużytych w tym okresie, różni się od ilości określonej wstępnie w umowie.

Jak z kolei stanowi art. 31b ust. 10, 10a oraz 10b ustawy:

10\. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

10a. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe uznaje się także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe, pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10.

10b. W przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10, podmiot określony w ust. 10a jest obowiązany do zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów gazowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami.

W myśl art. 31c ustawy:

Za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2023 r. poz. 589) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;

2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. z 2022 r. poz. 2013);

3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 2166), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;

4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 i 3 ustawy:

1\. Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1) objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

2) objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;

3) objęte pozycjami CN 2901 i 2902;

4) oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

5) objęte pozycją CN 3403;

6) objęte pozycją CN 3811;

7) objęte pozycją CN 3817;

8) oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

9) pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;

10) pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

3\. Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Mając na uwadze powyższe przepisy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady podmiotem korzystającym ze zwolnienia określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy jest pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobów gazowych została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby gazowe zostały przez finalnego nabywcę gazowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem, podatnikiem podatku akcyzowego, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z w art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy, stanie się finalny nabywca gazowy.

W dalszej kolejności wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do nabycia w zwolnieniu wyrobów gazowych, w oparciu o art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, oprócz przeznaczenia tych wyrobów gazowych do celów opałowych i spełnienia warunku, o którym mowa w art. 31a ust. 5-5a ustawy (zawarcie umowy ze sprzedawcą, określającej przeznaczenie uprawniające do nabycia wyrobów w zwolnieniu), winien stanowić również zakład energochłonny, o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy oraz winien posiadać wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31c ustawy.

Zakładem energochłonnym w myśl art. 31b ust. 10 ustawy może być całe przedsiębiorstwo lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa (rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), w którym udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31a ust. 10 ustawy, a która w kontekście analizowanej sprawy ma istotne znaczenie. Stosownie do tego przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wymagane jest zatem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm.). Stosownie do tego przepisu:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży produktów mleczarskich. W ramach Spółki funkcjonują m.in. dwa zakłady produkcyjne, w których wykorzystywane są znaczne ilości ciepła. Przedmiotowe ciepło pozyskiwane jest z urządzeń gazowych, które stanowią własność zakładów produkcyjnych Spółki, czyli kotłownie, które są zlokalizowane w zakładach w X. oraz Y. Każde z tych urządzeń zasilane jest gazem ziemnym mokrym sklasyfikowanym pod kodem CN 2711. Energia cieplna produkowana w urządzeniach wykorzystywana jest przez Spółkę do celów produkcyjnych. Wnioskodawca nie przekazuje wyprodukowanej energii cieplnej podmiotom trzecim.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach zdarzenia przyszłego, należy uznać Kotłownię w X. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, spełniającą przesłanki zawarte w art. 31b ust. 10 ustawy.

Opisaną we wniosku Kotłownię w X. tworzy bowiem zespół powiązanych ze sobą składników, mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujący zadania, gdyż została wyodrębniona:

\- organizacyjnie (Kotłownia w X. została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział, do którego został przypisany wyspecjalizowany personel);

\- finansowo (Kotłownia w X. posiada własne miejsce powstawania kosztów, na koncie Kotłowni w X. uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części do maszyn, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki; Spółka może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni w X.);

\- funkcjonalnie (działalność prowadzona przez Kotłownię w X., w części polegającej na produkcji ciepła jest działalnością całkowicie odrębną i odmienna od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę tj. produkcji przetworów mlecznych).

Podkreślić przy tym należy, że – jak wskazali Państwo we wniosku – Kotłownia w X., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w X., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Podobnie Kotłownię w Y. należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, spełniającą przesłanki zawarte w art. 31b ust. 10 ustawy.

Opisaną we wniosku Kotłownię w Y. tworzy bowiem zespół powiązanych ze sobą składników, mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujący zadania, gdyż została wyodrębniona:

\- organizacyjnie (Kotłownia w Y. została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział, do którego został przypisany wyspecjalizowany personel);

\- finansowo (Kotłownia w Y. posiada własne miejsce powstawania kosztów, na koncie Kotłowni w Y. uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów gazowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części do maszyn, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki; Spółka może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni w Y.);

\- funkcjonalnie (działalność prowadzona przez Kotłownię w Y., w części polegającej na produkcji ciepła jest działalnością całkowicie odrębną i odmienna od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę tj. produkcji przetworów mlecznych).

Podkreślić przy tym należy, że – jak wskazaliście Państwo we wniosku – Kotłownia w Y., realizująca powierzone zadania produkcji energii cieplnej, mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia w Y., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 4 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności przedmiotem Państwa wątpliwości jest uznanie wykorzystywanych przez Państwa kotłowni w X. i w Y. za zakłady energochłonne w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

W opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w X. w 2022 roku przekroczył 5%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni w X. Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię w X.

Wobec powyższego, Kotłownia w X., w ocenie Organu spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Podobnie, w odniesieniu do Kotłowni w Y. w opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej dla Kotłowni w Y. w 2022 roku przekroczył 5%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni w Y. Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię w Y.

Wobec powyższego, Kotłownia w Y., w ocenie Organu spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 5 jest prawidłowe.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, że Wnioskodawca w odniesieniu do każdej z wykorzystywanych kotłowni gazowych, chcąc nabyć wyroby gazowe w ramach zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, obok zużywania wyrobów gazowych do celów opałowych, powinien zapewnić kumulatywnie spełnienie następujących przesłanek:

1\. kotłownia musi wypełniać definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31b ust. 10 ustawy;

2\. Wnioskodawca w kotłowni powinien wprowadzić w życie jeden z systemów wskazanych w art. 31c ustawy, prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;

3\. Wnioskodawca powinien zawrzeć ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowę, w której określone jest, że wyroby te będą użyte do tych celów zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy (art. 31b ust. 5 ustawy).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w Kotłowni w X. wykorzystują Państwo do celów opałowych gaz ziemny mokry sklasyfikowany pod kodem CN 2711. Spółka nabywa wyroby gazowe na terytorium kraju od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w cenie wyrobów. Ponadto – na co wskazał Organ powyżej – Kotłownia w X. będzie posiadała status zakładu energochłonnego, gdyż udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej w 2022 roku przekroczył 5%. Oznacza to, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z treścią wniosku Kotłownia w X. będzie spełniać (stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego) łącznie dwa z ww. warunków, uprawniających do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Jednocześnie, w opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że Spółka wdroży systemu zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, który będzie obejmował wszystkie instalacje Kotłowni w X. Wskazany przez Wnioskodawcę system zarządzania środowiskowego został wymieniony w art. 31c pkt 4 ustawy, co oznacza, że także trzeci z warunków będzie spełniony przez Kotłownię w X..

Ponadto wskazali Państwo, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka spełni warunki formalne określone w art. 31b ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie spełniać wszystkie przesłanki uprawniające do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych przez Kotłownię w X., na mocy art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Podobnie, wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że w Kotłowni w Y. wykorzystują Państwo do celów opałowych gaz ziemny mokry sklasyfikowany pod kodem CN 2711. Spółka nabywa wyroby gazowe na terytorium kraju od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w cenie wyrobów. Ponadto – na co wskazał Organ powyżej – Kotłownia w Y. będzie posiadała status zakładu energochłonnego, gdyż udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej w 2022 roku przekroczył 5%. Oznacza to, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z treścią wniosku Kotłownia w Y. będzie spełniać (stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego) łącznie dwa z ww. warunków, uprawniających do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Jednocześnie, w opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że Spółka wdroży systemu zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatami ISO 14001, który będzie obejmował wszystkie instalacje Kotłowni w Y. Wskazany przez Wnioskodawcę system zarządzania środowiskowego został wymieniony w art. 31c pkt 4 ustawy, co oznacza, że także trzeci z warunków będzie spełniony przez Kotłownię w Y.

Ponadto wskazali Państwo, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka spełni warunki formalne określone w art. 31b ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie spełniać wszystkie przesłanki uprawniające do nabycia w zwolnieniu od akcyzy wyrobów gazowych zużywanych do celów opałowych przez Kotłownię w Y., na mocy art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 6 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.