Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-790/10/14-S/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-14
Teza: Podmiotowość podatkowa niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej i zwolnienie z opodatkowania dochodów uzyskanych przez ten podmiot.
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna-niepubliczny zakład opieki zdrowotnej; osobowość-osobowość prawna; podatnik; podmiot; podmiotowość-podmiotowość podatkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 585/11 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2501/11 – stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z 15 sierpnia 2010 r. (data wpływu 28 września 2010 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości podatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej i zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych przez ten podmiot – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 15 grudnia 2010 r. – o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości podatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej i zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych przez ten podmiot.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca, jako jedyny udziałowiec, po utworzeniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza utworzyć niepubliczny zakład opieki zdrowotnej (zwany dalej „NZOZ”). NZOZ będzie posiadał odrębny od spółki (założyciela) statut, organy i strukturę organizacyjną, przedmiot działania określony w statucie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, gospodarkę finansową i majątek. Będzie także niezależny i samodzielny w podejmowaniu decyzji i wykonywaniu zadań oraz będzie stroną stosunków cywilnoprawnych (np. z NFZ) i stosunków z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń społecznych.

Posiadanie podmiotowości w podatku dochodowym od osób prawnych przez niepubliczne zakład opieki zdrowotnej, zdaniem Wnioskodawcy, wynika z przepisów regulujących ich status, a mianowicie przepisów ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych. Ustawa wprowadza także podział zakładów opieki zdrowotnej na dwa rodzaje: publiczne i niepubliczne.

Niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej mogą być tworzone m.in. przez stowarzyszenia, inne krajowe lub zagraniczne osoby prawne, osoby fizyczne, spółki niemające osobowości prawnej (art. 8 ust. 2 i 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej). W stosunku do niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej (art. 11 ww. ustawy), ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nie uregulowane w ustawie, określa statut.

W statucie określa się w szczególności:

1.  nazwę zakładu odpowiadającą zakresowi udzielanych świadczeń,
2.  cele i zadania zakładu,
3.  siedzibę i obszar działania,
4.  rodzaje i zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych,
5.  organy zakładu i strukturę organizacyjną,
6.  formę gospodarki finansowej.

Statut nadaje podmiot, który utworzył zakład.

NZOZ, aby móc prowadzić działalność wymaga wpisu w formie decyzji administracyjnej do właściwego rejestru zakładów opieki zdrowotnej, prowadzonego przez wojewodę właściwego ze względu na siedzibę zakładu.

Zgodnie ze statutem, NZOZ posiada wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych i osobowych, podlega odrębnej ewidencji w rejestrze zakładów opieki zdrowotnej (NZOZ nie podlega rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym), posiada odrębne od spółki z o.o. organy zarządzające, własny zakres działania i osiągane dochody służą finansowaniu działalności zakładu, a nie osoby prawnej będącej jej założycielem. Jednocześnie niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą działalności spółki, która go założyła, lecz zdaniem Wnioskodawcy, jest jednostką odrębną od tworzącego go i utrzymującego podmiotu, co potwierdza wyrok WSA z 26 lutego 2006 r. (sygn. I SA/Wr 1353/06).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy utworzony przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jest jednostką nieposiadającą osobowości prawnej odrębną od spółki i czy w związku z tym, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Jednocześnie, czy uzyskane dochody niepublicznego zakład opieki zdrowotnej, jako odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, tak utworzony niepubliczny zakład opieki zdrowotnej będzie jednostką nieposiadającą osobowości prawnej odrębną od spółki i jednocześnie odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej dochody z działalności w ramach ochrony zdrowia, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako niezależnej od osoby założyciela jednostki organizacyjnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w wyrokach sądów administracyjnych sygn. III SA/Wa 283/10 i III SA/Wa 282/10.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 23 grudnia 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-790/10-4/JG, w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, co następuje.

Ustawa z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), definiuje zakład opieki zdrowotnej jako wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art. 1 ust. 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej.

Przyznane przez ustawodawcę wyodrębnienie dotyczy wyłącznie organizacji zakładu opieki zdrowotnej, a nie wyodrębnienia prawnego, które przesądza o jego samodzielności. Zgodnie z art. 35b ust. 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej podlega obowiązkowi rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Z chwilą wpisania do rejestru samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej uzyskuje osobowość prawną.

Ustawa ta nie daje natomiast przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej, tym samym niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest niezależną od osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółki tych osób) jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Powyższe oznacza, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie może być uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w myśl którego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, jak również jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, którego założycielem będzie spółka kapitałowa, będzie tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą działalności spółki, która go utworzy. Natomiast wszystkie wymienione wyżej uprawnienia przysługują jedynie posiadającym osobowość prawną samodzielnym publicznym zakładom opieki zdrowotnej. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stwierdzono, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie może być uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych jako jednostka nieposiadająca osobowości prawnej i w związku z tym, nie będzie przysługiwać mu zwolnienie przedmiotowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazano, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Pismem z 5 stycznia 2011 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 9 lutego 2011 r. nr ILPB3/423W-11/11-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 10 marca 2011 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 4 kwietnia 2011 r. nr ILPB3/4240-31/11-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok w dniu 7 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 585/11, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z 26 sierpnia 2011 r. nr ILRP-007-233/12-2/EŚ Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2501/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przedstawiona przez Organ wykładnia przepisów prawa materialnego jest wadliwa i wskazał, że w rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie miała odpowiedź na pytanie, czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej (NZOZ) może być kwalifikowany jako niemająca osobowości prawnej jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W literaturze przedmiotu – jak zauważył Sąd – zgodnie przyjmuje się, że typowymi atrybutami jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej są: posiadanie struktury organizacyjnej (art. 35 Kodeksu cywilnego), działanie za pośrednictwem organów (art. 38 Kodeksu cywilnego), zdolność prawna w zakresie prawa materialnego, zdolność procesowa, zdolność upadłościowa i układowa, posiadanie własnego majątku, odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązania. Dla uzyskania statusu jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej wystarczające jest posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z wymienionych wyżej cech.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej obowiązującej w chwili wydania interpretacji, zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art. 1 ust. 1 ww. ustawy). Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej. W myśl natomiast art. 8 ust. 2 i 3 cytowanej ustawy, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej może zostać utworzony m.in. przez krajowe lub zagraniczne osoby prawne, spółki niemające osobowości prawnej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy uznać, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jest jednostką odrębną w stosunku do tworzącego go i utrzymującego podmiotu. Innymi słowy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania oraz majątek jest jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 14 października 2013 r. do tut. Organu wpłynęło ww. orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 585/11), prawomocne od dnia 27 sierpnia 2013 r.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że lakoniczny wywód prawny Organu nie wyjaśnia w dostateczny sposób zasadności przesłanek, którymi kierował się przy wydaniu interpretacji prawa podatkowego.

W ocenie Sądu, Organ interpretacyjny nie dokonał wykładni pojęcia „jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej”, a w szczególności nie uzasadnił, dlaczego istnienie takiej jednostki uzależnia od posiadania statusu osoby prawnej. W istocie, w wydanej interpretacji indywidualnej nie doszło do przedstawienia poglądu dlaczego NZOZ nie odpowiada definicji podatnika w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 585/11 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2501/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że posiadanie przez jednostkę organizacyjną osobowości prawnej nie jest istotne dla uznania jej podmiotowości prawnopodatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Istotne jest natomiast to, by była to jednostka mająca odpowiedni stopień zorganizowania (wyodrębnienia), umożliwiający występowanie w obrocie prawnym.

Stosownie do art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Natomiast na mocy § 2 tegoż artykułu, ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1.

Ocena podmiotowości prawno-podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, tj. przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm., obowiązującej do 30 czerwca 2011 r.).

Art. 1 ust. 1 tej ustawy definiuje zakład opieki zdrowotnej jako wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Na podstawie art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej.

Z powyższych przepisów wynika więc, że zakład opieki zdrowotnej cechuje taki stopień wyodrębnienia (zorganizowania), który umożliwia udzielanie świadczeń zdrowotnych. Ponieważ udzielanie tych świadczeń wiąże się z pobieraniem opłat, czy to w sposób bezpośredni, czy to wskutek realizacji kontraktów z Narodowym Funduszem Zdrowia, a także ponoszeniem określonych kosztów na zakup towarów i usług niezbędnych do udzielania świadczeń zdrowotnych, zakład opieki zdrowotnej musi występować w obrocie prawnym. Zarazem stopień wyodrębnienia takiego zakładu opieki zdrowotnej, jeżeli posiada on odrębną strukturę organizacyjną, gospodarkę finansową, majątek, nie pozwala uznać go za część innej jednostki organizacyjnej, która zakład opieki zdrowotnej utworzyła.

W tym miejscu wskazać należy m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 978/07 (powołany także przez Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie), w którym Sąd przyjął tezę, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek, jest jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w orzeczeniach: z 8 października 2008 r. sygn. akt II FSK 978/07; z 13 października 2011 r. sygn. akt II FSK 682/10; z 15 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 318/09; z 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1828/10; z 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1937/10.

Powyższy pogląd, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej należy traktować jako jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej z podmiotowością podatkową podzielają również wyroki przytoczone przez Wnioskodawcę:

*   wyrok WSA we Wrocławiu z 26 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1353/06,
*   wyrok WSA w Warszawie z 10 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 282/10,
*   wyrok WSA w Warszawie z 10 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 283/10.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza – po utworzeniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – utworzyć niepubliczny zakład opieki zdrowotnej (NZOZ). NZOZ będzie posiadał odrębny od spółki (założyciela) statut, organy i strukturę organizacyjną, przedmiot działania określony w statucie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, gospodarkę finansową i majątek. Będzie także niezależny i samodzielny w podejmowaniu decyzji i wykonywaniu zadań oraz będzie stroną stosunków cywilnoprawnych (np. z NFZ) i stosunków z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń społecznych.

Uwzględniając zatem powyższe, należy wskazać, że tak uregulowany ustrój NZOZ (wyodrębnienie pod względem prawnym, organizacyjnym, funkcjonalnym, finansowym), daje NZOZ możliwość w znacznym stopniu samodzielnego funkcjonowania. Innymi słowy, NZOZ funkcjonował będzie pod każdym względem niezależnie od założyciela (spółka z o.o.), który go powołał i jako taki występował będzie w obrocie gospodarczym.

Zatem stopień, rodzaj i zakres planowanego wyodrębnienia Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej pozwala na zakwalifikowanie go jako jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wobec powyższego, Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej może być uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, jak również jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Jak stanowi art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1b omawianej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

W myśl art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Z powołanych regulacji wynika, że zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy jest zwolnieniem warunkowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ściśle określa więc dwa warunki, których spełnienie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Pierwszy z nich wymaga, by statut jednostki zawierał wskazane w ustawie cele, drugi zaś by dochód przeznaczony był na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę, a następnie wydatkowany na te cele.

Z opisu sprawy wynika, że NZOZ będzie prowadzić działalność w zakresie ochrony zdrowia.

W konsekwencji powyższego, stwierdzić należy, że Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej, będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, realizujący działalność z zakresu ochrony zdrowia, będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia dochodu podatkowego na realizację wskazanej działalności statutowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji z 23 grudnia 2010 r. nr ILPB3/423-790/10-4/JG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.