Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1046/10-3/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-27
Teza: 1. Czy w przedstawionej sprawie Spółka ma prawo wystawić fakturę VAT (zwaną fakturą wstępną)? 2. W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i gazu przewodowego, rozliczanej na zasadach przedstawionych w opisie sprawy, w przypadku, gdy termin płatności został określony w umowie?
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawiania faktur oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i gazu przewodowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawiania faktur oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i gazu przewodowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest przedsiębiorstwem energetycznym zajmującym się obrotem oraz przesyłaniem i dystrybucją paliw gazowych w systemie sieciowym. w przyszłości Spółka zamierza również dokonywać sprzedaży energii elektrycznej (w chwili obecnej Spółka nie posiada koncesji na taką sprzedaż). Na podstawie umów sprzedaży gazu oraz energii elektrycznej, niektórzy odbiorcy będą obowiązani do regulowania należności za gaz lub energię elektryczną w następujący sposób:

1.  w terminie do 10 dnia danego miesiąca Spółka wystawi fakturę VAT (dalej: faktura wstępna) w wysokości 50% należności z tytułu dostawy gazu lub energii elektrycznej w miesiącu bezpośrednio poprzedzającym dany miesiąc dostaw, obliczonej jako suma należności za sprzedaż gazu lub energii elektrycznej. Termin zapłaty należności zostanie wskazany na wystawionej fakturze (i nie będzie późniejszy niż ostatni dzień miesiąca, w którym faktura została wystawiona),
2.  w ostatnim dniu danego miesiąca Spółka wystawi fakturę VAT (dalej: faktura rozliczeniowa) za zrealizowaną w tym miesiącu dostawę gazu lub energii elektrycznej. Wartość tej faktury zostanie pomniejszona o wartość faktury VAT wstępnej wskazanej w punkcie pierwszym. Odbiorca zobowiązany będzie zapłacić kwotę wynikającą z faktury rozliczeniowej VAT, nie później niż 14 dnia miesiąca następującego po miesiącu wystawienia faktury (termin płatności zostanie wskazany na fakturze).

Spółka podkreśla, że warunki dostarczania energii elektrycznej oraz gazu w systemie sieciowym, w szczególności zasady oraz terminy dokonywania płatności, zostaną określone w każdej z umów zawartej z kontrahentami. Powyższe transakcje będą dokonywane w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionej sprawie Spółka ma prawo wystawić fakturę VAT (zwaną fakturą wstępną)?
2.  W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i gazu przewodowego, rozliczanej na zasadach przedstawionych w opisie sprawy, w przypadku, gdy termin płatności został określony w umowie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

W sytuacji, gdy za dany miesiąc sprzedaż gazu lub energii elektrycznej będzie wyższa niż określona na fakturze wstępnej, wówczas obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie w dwóch terminach płatności, tj. w terminie płatności faktury wstępnej oraz w terminie płatności faktury rozliczeniowej. Według Spółki takie stanowisko wynika wprost z przepisów prawa.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Ustawodawca zastrzegł jednak szereg wyjątków od powyższej zasady. Jednym z nich jest art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że jak podkreślono w opisie sprawy, Spółka dokonuje dostaw gazu przewodowego oraz energii elektrycznej, a w umowach zawartych z kontrahentami określono terminy płatności. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu dokonywanych dostaw powstanie w terminach płatności określonych w umowach. Zasadność wprowadzenia szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostaw gazu przewodowego i energii elektrycznej potwierdza również okoliczność, że są to szczególne towary, a ich dostawa ma charakter dostawy ciągłej, przez co niemożliwym jest ustalenie stanu „przed wydaniem towaru”, skoro „towar płynie” nieprzerwanie do odbiorcy. Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Spółkę ma zatem uzasadnienie praktyczne, zważywszy na fakt, iż dostawy gazu i energii elektrycznej najczęściej świadczone są w sposób ciągły lub też ze ściśle określoną częstotliwością i niemożliwe jest określenie momentu ich zakończenia. w szczególności podkreślenia wymaga fakt, ze w momencie wystawiania faktury wstępnej Spółka będzie w trakcie wydawania gazu przewodowego lub energii elektrycznej stanowiących przedmiot dostawy.

Uwzględniając powyższe oraz stan sprawy przedstawiony we wniosku, Wnioskodawca stwierdza, iż obowiązek podatkowy powstaje wyłącznie w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. w konsekwencji Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT, którą w przedstawionym stanie sprawy określa jako fakturę wstępną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem z powyższych uregulowań wynika, iż faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury VAT muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zawiera rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), wydane na podstawie upoważnienia przewidzianego w art. 106 ust. 8 ustawy.

I tak, jak stanowi § 4 ust 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Powyższe przepisy wskazują, że prawo do wystawiania faktur VAT mają czynni podatnicy podatku, a dokument ten potwierdza zaistnienie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. m. in. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

W przepisie art. 19 ust. 1 ustawy, wprowadzona została ogólna zasada, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Kwestie związane z powstaniem obowiązku podatkowego w sytuacji gdy podatnik przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymuje część należności reguluje przepis art. 19 ust. 11 ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W stosunku do niektórych czynności opodatkowanych ustawodawca powiązał moment powstania obowiązku podatkowego z upływem terminu płatności.

I tak, stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek podatkowy dla czynności wskazanych w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy, został określony w ustawie w sposób szczególny. Powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu wymienionych świadczeń.

Oznacza to, że niezależnie od daty zrealizowania świadczenia, otrzymania zapłaty czy wystawienia faktury, nawet jeżeli wystawienie faktury lub zapłata (zaliczka, przedpłata itp.) nastąpi wcześniej niż wykonanie usługi, obowiązek i tak powstanie z dniem upływu terminu płatności określonego w umowie właściwej dla przedmiotowych dostaw.

Zatem otrzymanie zaliczki na poczet dostawy energii elektrycznej oraz gazu przewodowego nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

Jeśli czynności te dokonywane są na podstawie umów, w których termin płatności nie został określony, wówczas obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej zaliczki powstaje wg zasad ogólnych, wynikających z art. 19 ust. 11 ustawy, tj. w momencie jej otrzymania.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem energetycznym zajmującym się obrotem oraz przesyłaniem i dystrybucją paliw gazowych w systemie sieciowym. w przyszłości Spółka zamierza również dokonywać sprzedaży energii elektrycznej (w chwili obecnej Spółka nie posiada koncesji na taką sprzedaż). Ponadto z opisu sprawy wynika, że warunki dostarczania energii elektrycznej oraz gazu w systemie sieciowym, w szczególności zasady oraz terminy dokonywania płatności, zostaną określone w każdej z umów zawartej z kontrahentem. Przykładowo niektórzy odbiorcy będą obowiązani do regulowania należności za gaz lub energię elektryczną w następujący sposób:

1.  w terminie do 10 dnia danego miesiąca Spółka wystawi fakturę VAT (dalej: faktura wstępna) w wysokości 50% należności z tytułu dostawy gazu lub energii elektrycznej w miesiącu bezpośrednio poprzedzającym dany miesiąc dostaw, obliczonej jako suma należności za sprzedaż gazu lub energii elektrycznej. Termin zapłaty należności zostanie wskazany na wystawionej fakturze (i nie będzie późniejszy niż ostatni dzień miesiąca, w którym faktura została wystawiona),
2.  w ostatnim dniu danego miesiąca Spółka wystawi fakturę VAT (dalej: faktura rozliczeniowa) za zrealizowaną w tym miesiącu dostawę gazu lub energii elektrycznej. Wartość tej faktury zostanie pomniejszona o wartość faktury VAT wstępnej wskazanej w punkcie pierwszym. Odbiorca zobowiązany będzie zapłacić kwotę wynikającą z faktury rozliczeniowej VAT, nie później niż 14 dnia miesiąca następującego po miesiącu wystawienia faktury (termin płatności zostanie wskazany na fakturze).

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku przypadku, obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej i gazu przewodowego powstaje na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a, tj. z chwilą upływu terminu płatności, określonego w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu.

Należy wskazać, że przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawiania faktury wstępnej. Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania, o ile taka faktura wstępna zawiera wszystkie wymagane przepisami prawa elementy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawiania faktur oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i gazu przewodowego. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawiania faktur korygujących i ich ujęcia w rozliczeniu w podatku VAT została załatwiona w dniu 27 grudnia 2010 r. w interpretacji nr ILPP1/443-1046/10-4/AI.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.