Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-3/4511-1-72/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: budowa; drogi; drogi-drogi publiczne; inwestycje; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; osoba-osoby fizyczne; skutki podatkowe; wydatek; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28.07.2000 r. na mocy aktu notarialnego Wnioskodawca nabył niezabudowaną nieruchomość rolną w P. W 2007 r. Wnioskodawca dokonał podziału ww. nieruchomości i wydzielił kilkadziesiąt działek jako grunty przeznaczone pod zabudowę (wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego grunty te przekwalifikowano jako grunty pod budownictwo jednorodzinne).

Każda działka budowlana jest sprzedawana z odpowiednim udziałem w drogach dojazdowych wydzielonych na terenie osiedla.

Całą nieruchomość ze względów marketingowych Wnioskodawca nazwał Osiedle A.

Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca sprzedał 15 działek wraz z odpowiednim udziałem w drodze, stosując się do otrzymanej interpretacji indywidualnej xxx oraz ccc przyjmując, że sprzedaż tychże działek to działalność gospodarcza opodatkowana w przypadku Wnioskodawcy 19% podatkiem dochodowym (liniowym) oraz stawką podatku od towarów i usług 23%. Działki te Wnioskodawca sprzedawał w latach 2007-2009.

Ponieważ teren Osiedla jest torfowy okazało się, że konieczne jest utwardzenie dróg wewnętrznych. Zainteresowani kupnem działek w związku z tym zaczęli rezygnować z transakcji. Były takie sytuacje, że samochody grzęzły w podmokłym gruncie i z pobliskiej wioski trzeba było sprowadzać traktor. W aktach notarialnych dot. umowy sprzedaży – na wniosek poszczególnych kupujących – Wnioskodawca musiał zawrzeć zapis, że zobowiązuje się on do wykonania drogi dojazdowej (drogi szutrowej) prowadzącej od wjazdu na Osiedle A do działki nabywcy w terminie 12 miesięcy, licząc od dnia wykonania przez Spółkę E przyłącza energetycznego, pod rygorem zapłaty kary umownej w wysokości 5.000 zł. Było to warunkiem sine qua non umowy sprzedaży.

Spółka E nie kwapiła się do dokonania przyłącza energetycznego. Po wieloletnich staraniach dopiero w tym roku zbudowała trafostację. Ponieważ nie było prądu, a teren jest torfowy i były trudności z dojazdem, szczególnie w okresie wiosennym – sprzedaż działek stanęła w miejscu. Teraz jednak Wnioskodawca jest zobowiązany do zbudowania drogi szutrowej w terminie 12 miesięcy, by zapewnić dojazd właścicielom już zakupionych działek. Poza tym wyraźnie wzrosło zainteresowanie kupnem pozostałych działek. Przyszli nabywcy uzależniają kupno działki od powstania utwardzonej drogi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę drogi dojazdowej (drugi szutrowej) prowadzącej od wjazdu na Osiedle A do działek poszczególnych nabywców (tych, którzy już dokonali zakupu oraz przyszłych nabywców) – może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (Wnioskodawca prowadzi PKPiR) w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu?

Zdaniem Wnioskodawcy koszt budowy drogi do poszczególnych działek jest kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży działek.

Odpowiedni udział w drodze jest odsprzedawany w każdym akcie notarialnym wraz z poszczególnymi działkami. Zatem droga nie będzie stanowiła środka trwałego w działalności Wnioskodawcy. Wobec powyższego wydatków na budowę drogi nie można uznać za wydatki poniesione na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i inwestycji w obcym środku trwałym.

Zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Aby wydatek można było uznać za koszt podatkowy, to między nim a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy.

W opisanym stanie faktycznym, aby móc zapewnić w przyszłości przychody ze sprzedaży działek, wydatek na wykonanie drogi szutrowej jest konieczny, a nawet stanowi warunek osiągnięcia przychodów ze sprzedaży działek. Z uwagi na fakt, że nie można wskazać ani konkretnego przychodu ani jego terminu, koszt należy zaksięgować w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Wydatki na rzecz drogi szutrowej stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, a więc należy je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznego poniesienia w rozumieniu art. 22 ust. 5d lub 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył niezabudowaną nieruchomość rolną, na której wydzielił kilkadziesiąt działek jako grunty przeznaczone pod zabudowę (wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego grunty te przekwalifikowano jako grunty pod budownictwo jednorodzinne). Każda działka budowlana jest sprzedawana z odpowiednim udziałem w drogach dojazdowych wydzielonych na terenie osiedla. Wnioskodawca sprzedał 15 działek wraz z odpowiednim udziałem w drodze przyjmując, że sprzedaż tych działek jest działalnością gospodarczą. Ponieważ teren Osiedla jest torfowy okazało się, że konieczne jest utwardzenie dróg wewnętrznych. W aktach notarialnych dotyczących umowy sprzedaży – na wniosek poszczególnych kupujących – Wnioskodawca musiał zawrzeć zapis, że zobowiązuje się on do wykonania drogi dojazdowej (drogi szutrowej) prowadzącej od wjazdu na Osiedle do działki nabywcy w terminie 12 miesięcy, licząc od dnia wykonania przyłącza energetycznego, pod rygorem zapłaty kary umownej. Także przyszli nabywcy uzależniają kupno działki od powstania utwardzonej drogi. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Zasady kwalifikowania przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 22 i 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 tej ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z niniejszej regulacji wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowo),
2.  celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
3.  wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Łączne spełnienie tych warunków jest konieczne, aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik zaliczać może jedynie wydatki faktycznie poniesione. Jednocześnie pojęcie wydatków zdefiniowane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe. Niemniej jednak z wydatkiem musi się wiązać poniesienie określonego, trwałego ciężaru finansowego (majątkowego).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zasady potrącania kosztów przez podatników zostały uregulowane w art. 22 ust. 4-6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym ważne jest, czy podatnik prowadzi księgi rachunkowe, czy też podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W myśl art. 22 ust. 4 tej ustawy: koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Przepis ten ustanawia ogólną regułę, w myśl której koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z przytoczonych regulacji wynika, że u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów wydatki, które w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią koszt podatkowy, co do zasady muszą być zaewidencjonowane w tej księdze w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, nawet jeśli dotyczą przychodów przyszłych lat. Przy czym za dzień poniesienia kosztu u tych podatników uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Odnosząc niniejsze wyjaśnienia do przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę drogi dojazdowej (drugi szutrowej) prowadzącej od wjazdu na Osiedle A do działek poszczególnych nabywców winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów – zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w dacie ich poniesienia, tj. w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Reasumując – wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę drogi dojazdowej (drugi szutrowej) prowadzącej od wjazdu na Osiedle A do działek poszczególnych nabywców (tych, którzy już dokonali zakupu oraz przyszłych nabywców) – może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Jednocześnie Organ informuje, że w niniejszej interpretacji udzielono na podstawie stanu faktycznego zawartego w złożonym 16 sierpnia 2016 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dokument dołączony do wniosku nie podlegał analizie i weryfikacji celem wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.