Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-141/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę gruntu niezabudowanego.
Słowa kluczowe: grunty; podatek-podatek od towarów i usług; towar-towar używany; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę gruntu niezabudowanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na dostawę gruntu niezabudowanego. Dnia 13 kwietnia 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Komornikiem Sądowym i prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko małżonkom A.K. i B.K. prowadzącym działalność gospodarczą. Przedmiotem egzekucji jest nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem produkcyjnym. Nieruchomość powyższa została nabyta jako niezabudowana w dniu 31 lipca 2007 r. od osoby fizycznej przez małżonków K. Nabycie to nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W roku 1997 na terenie nieruchomości wybudowany został budynek produkcyjny w technologii szkieletu stalowego. Od tego czasu w budynku prowadzona jest działalność produkcyjna przez Piekarnię K. - jednoosobową działalność gospodarczą A.K. W toku postępowania egzekucyjnego dłużniczka A.K. oświadczyła, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nieruchomość stanowi środek trwały prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i że sprzedaż nieruchomości skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. W toku postępowania egzekucyjnego dojdzie do sprzedaży licytacyjnej ww. nieruchomości.

Dnia 13 kwietnia 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego informując, że:

*   wskazana we wniosku nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych,
*   w związku z wybudowaniem wskazanego budynku dłużnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   przedmiotowy budynek stanowi budynek lub budowlę, w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane,
*   w ocenie organu egzekucyjnego zbycie budynku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia,
*   na opisany we wniosku budynek dłużnicy nie ponieśli wydatków na ulepszenie, organowi egzekucyjnemu nie są znane zamiary dłużników co do ponoszenia wydatków w przyszłości, a także, o ile takie wydatki na ulepszenie w przyszłości nastąpią, czy i jak długo budynek będzie przez dłużników wykorzystywany i na jakie cele,
*   nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż w toku licytacji w sądowym postępowaniu egzekucyjnym nieruchomości, której nabycie przez dłużnika nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług, a stawka tego podatku wynosić będzie 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż (w toku licytacji w sądowym postępowaniu egzekucyjnym) nieruchomości, której nabycie przez dłużnika nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku VAT, a stawka tego podatku wynosić będzie 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z regulacji zawartej w art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Stosownie do zapisu art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei z treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18.

Z powyższych zapisów wynika, że obowiązek podatkowy – co do zasady – powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów. Zasada ta znajduje zastosowanie także w przypadku dostaw nieruchomości dokonywanych przez komornika sądowego w trybie, o którym mowa w art. 18 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez którą należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwolnienie zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Ponadto, przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko małżonkom A.K. i B.K. prowadzącym działalność gospodarczą. Przedmiotem egzekucji jest nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem produkcyjnym. Nieruchomość powyższa została nabyta jako niezabudowana w dniu 31 lipca 2007 r. od osoby fizycznej przez małżonków K. Nabycie to nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W roku 1997 na terenie nieruchomości wybudowany został budynek produkcyjny w technologii szkieletu stalowego. Od tego czasu w budynku prowadzona jest działalność produkcyjna przez Piekarnię K. - jednoosobową działalność gospodarczą A.K. Wskazana we wniosku nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywi1noprawnych. W związku z wybudowaniem wskazanego budynku dłużnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowy obiekt stanowi budynek lub budowlę w rozumieniu ustawy prawo budowlane. W ocenie organu egzekucyjnego zbycie budynku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Na opisany we wniosku budynek dłużnicy nie ponieśli wydatków na ulepszenie, organowi egzekucyjnemu nie są znane zamiary dłużników co do ponoszenia wydatków w przyszłości, a także, o ile takie wydatki na ulepszenie w przyszłości nastąpią, czy i jak długo budynek będzie przez dłużników wykorzystywany i na jakie cele. Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż (w toku licytacji w sądowym postępowaniu egzekucyjnym) nieruchomości, której nabycie przez dłużnika nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług, a stawka tego podatku wynosić będzie 23%.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy opisu sprawy wskazać należy, że dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem produkcyjnym Piekarni będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, tj. odpłatną dostawą towarów, dla której obowiązek podatkowy powstanie w chwili sprzedaży w trybie art. 18 ustawy, przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie transakcja ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23% ze względu na brak podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Brak uprawnienia do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest konsekwencją braku wystąpienia czynności, o której mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, tj. pierwszego zasiedlenia – względem budynku Piekarni. Skutkiem powyższego aktualna, planowana przez Wnioskodawcę dostawa tego obiektu nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyklucza zwolnienie od podatku na powyższej podstawie.

Podobnie brak podstaw do zastosowania względem sprzedaży budynku Piekarni zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wynika z opisu sprawy Dłużnik wybudował wskazany budynek i Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku związanego z budową tego budynku. W konsekwencji została spełniona negatywna przesłanka zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a ustawy, uniemożliwiająca zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W niniejszej sprawie dla dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem nie znajdzie zastosowania także zwolnienie od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość opisana we wniosku nie była bowiem wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, czego wymaga powołany przepis. W świetle zatem przytoczonego przepisu nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Skutkiem powyższego dostawa gruntu, na którym posadowiony jest budynek produkcyjny także nie będzie korzystać ze zwolnienia, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż w toku licytacji w sądowym postępowaniu egzekucyjnym nieruchomości, której nabycie przez dłużną spółkę nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będzie transakcją opodatkowaną VAT w stawce 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.