Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-256/13-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-18
Teza: Czy możliwa jest korekta podatku VAT należnego, w sytuacji gdy dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego w momencie dokonywania korekty, natomiast nie był w trakcie postępowania upadłościowego na dzień dokonywania dostawy towarów i usług?
Słowa kluczowe: dłużnik; korekta-korekta podatku; postępowanie-postępowanie upadłościowe; wierzyciel; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 27 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych. Wniosek uzupełniono w dniu 10 czerwca 2013 r. Wniosek uzupełniono w dniu 10 czerwca 2013 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie zawartych umów - dostarczała towary i usługi wraz z materiałami do odbiorców.

W związku ze zrealizowanymi dostawami Spółka wystawiła faktury VAT obejmujące należność za dostarczone towary i usługi. Należności wynikające z niektórych faktur do dnia dzisiejszego nie zostały uregulowane.

Powstałe wierzytelności spełniają warunek określony w art. 89a ust. 1a o VAT, tj. nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu płatności określonego w umowie, co oznacza że ich nieściągalność można uznać za uprawdopodobnioną.

Wierzytelności te nie zostały zbyte, a od daty wystawienia faktury upłynęły 2 lata licząc od końca roku w którym zostały wystawione.

Odbiorcy ww. faktur w okresie realizowania dostawy byli podatnikami, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni i nie byli w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Wierzytelności wynikające z ww. faktur zostały przez Spółkę wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny. Pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT.

W stosunku do firmy będącej dłużnikiem Spółki, o której mowa wyżej sąd wydał postanowienie o ogłoszenie upadłości, otworzył postępowanie upadłościowe.

Spółka zgłosiła wierzytelność do masy upadłościowej, uznanej przez syndyka.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  faktury zostały wystawione w maju i czerwcu 2002 r.,
2.  faktury były wystawione Generalnemu Realizatorowi Inwestycji, firmie „A” S.A.na, za wykonane prace budowlane oraz usługi na placu budowy (np. utrzymanie placu budowy),
3.  faktury zostały uwierzytelnione przed dniem 31 grudnia 2012 r.,
4.  Spółka nie zawiadomiła firmy „A” S. A. o zamiarze skorygowania podatku VAT w związku z niezapłaconymi fakturami.

Ponadto, Spółka poinformowała, że w dniu 12 marca 2003 r. otrzymała pismo Syndyka Upadłości „A” S. A. z informacją, że postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział (…) Gospodarczy z dnia 24 marca 2003 r. została ogłoszona upadłość „A” S.A.. Po miesiącu został wysłany wniosek o zgłoszenie wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Do wniosku została dołączona tabela z wyszczególnionymi niezapłaconymi fakturami. Spółka wyjaśniła, że uznano fakt wysłania wniosku zgłoszeniowego wierzytelności za wystarczający do uregulowania tej kwestii. Zdaniem Spółki, Syndyk z mocy prawa powinien skorygować deklaracje podatkowe podatku VAT firmy „A” S. A. i wycofać odliczenia podatku VAT od niezapłaconych faktur. Ponieważ Spółka zamierza wystawić korektę deklaracji VAT i wystąpić o zwrot nadpłaconego podatku VAT zwróciła się do tut. Biura o wykładnię prawną w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwa jest korekta podatku VAT należnego, w sytuacji gdy dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego w momencie dokonywania korekty, natomiast nie był w trakcie postępowania upadłościowego na dzień dokonywania dostawy towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do dokonania korekty podatku należnego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz dłużnika, który obecnie jest w trakcie postępowania upadłościowego, lecz na dzień dokonania dostawy na jego rzecz nie był w trakcie postępowania upadłościowego.

Zgodnie z art. 89 a ustawy o VAT, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności których nieściągalność została uprawdopododobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5.

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług były dokonane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. l, zarejestrowanego jako podatnika VAT czynnego, niebędącego w trakcie postępowania lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VA T czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności nie upłynęły 2 lata licząc od końca roku w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Wierzyciel, który zamierza skorzystać z ulgi na złe długi ma obowiązek zawiadomić o tym fakcie dłużnika.

Korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął 14 dniowy termin na zapłatę wierzytelności przez dłużnika po otrzymaniu zawiadomienia o zamiarze skorzystania przez wierzyciela z ulgi na złe długi nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru ww. dokumentu przez dłużnika. Ze zgromadzonych informacji przez Spółkę wiadomo, że syndyk na dzień 30 czerwca 2011 r. dysponował kwotą 686.090,12 PLN, co wynika ze sprawozdania złożonego do Sądu przez Syndyka Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący przed dniem 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Możliwość skorzystania z tzw. „ulgi na złe długi” powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i dłużnika i wierzyciela, określone w art. 89a ust. 2 ustawy, tj.:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W myśl art. 89 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego – art. 89a ust. 5 ustawy.

Na podstawie art. 89a ust. 6 ustawy, podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy.

Jednocześnie ustawodawca zawarł definicję takich wierzytelności. W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, to takie wierzytelności, które nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu ich płatności określonego w umowie lub na fakturze. Zatem status wierzytelności jako wierzytelności o uprawdopodobnionej nieściągalności, związany jest z upływem określonego czasu od dnia upływu terminu płatności do chwili powstania uprawnienia do skorzystania z możliwości dokonania korekty. Uprawnienie to powstanie po upływie 180 dni, licząc od dnia upływu terminu płatności określonego na umowie lub fakturze. Są to wystarczające przesłanki, aby uznać nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną.

Możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych uzależniona została od spełnienia również szeregu innych warunków, które zostały wskazane w art. 89a ust. 2 ustawy a dotyczących zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Zatem, dokonania korekty wierzytelności nieściągalnych, można dokonać w terminie 2 lat od daty wystawienia faktury, dokumentującej wierzytelność, licząc od końca roku, w którym faktura została wystawiona.

Ponadto, zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, pierwszym etapem postępowania wierzyciela w celu skorzystania przez niego z ulgi na złe długi jest zawiadomienie dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej, wraz z poinformowaniem o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi. Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14-dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla dłużnika na ewentualne uregulowanie należności, o odpisaniu której, jako wierzytelności nieściągalnej zawiadomił sprzedawca. Po bezskutecznym upływie 14 dni od zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorzystania z prawa korekty z tytułu wierzytelności nieściągalnych dostawca stosownie do art. 89a ust. 5 ustawy obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.

Natomiast w myśl art. 89a ust. 6 ustawy podatnik (wierzyciel) w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, warunki określone w art. 89a ust. 2-7 ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie zawartych umów - dostarczała towary i usługi wraz z materiałami do odbiorców. W związku ze zrealizowanymi dostawami Spółka wystawiła faktury VAT obejmujące należność za dostarczone towary i usługi. Należności wynikające z niektórych faktur do dnia dzisiejszego nie zostały uregulowane. Powstałe wierzytelności spełniają warunek określony w art. 89a ust. 1a o VAT, tj. nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu płatności określonego w umowie, co oznacza że ich nieściągalność można uznać za uprawdopodobnioną. Wierzytelności te nie zostały zbyte, a od daty wystawienia faktury upłynęły 2 lata licząc od końca roku w którym zostały wystawione. Odbiorcy ww. faktur w okresie realizowania dostawy byli podatnikami, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni i nie byli w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Wierzytelności wynikające z ww. faktur zostały przez Spółkę wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny. Pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT. W stosunku do firmy będącej dłużnikiem Spółki, o której mowa wyżej sąd wydał postanowienie o ogłoszenie upadłości, otworzył postępowanie upadłościowe. Spółka zgłosiła wierzytelność do masy upadłościowej, uznanej przez syndyka. Ponadto, Spółka wskazała, że faktury zostały wystawione w maju i czerwcu 2002 r. i zostały one uwierzytelnione przed dniem 31 grudnia 2012 r. Spółka nie zawiadomiła dłużnika o zamiarze skorygowania podatku VAT w związku z niezapłaconymi fakturami. Spółka poinformowała również, że w dniu 12 marca 2003 r. otrzymała informację, że została ogłoszona upadłość dłużnika. Po miesiącu został wysłany wniosek zgłoszenie wierzytelności w postępowaniu upadłościowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy możliwa jest korekta podatku VAT należnego, w sytuacji gdy dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego w momencie dokonywania korekty, natomiast nie był w trakcie postępowania upadłościowego na dzień dokonywania dostawy towarów i usług.

Należy wyjaśnić, iż warunek aby dłużnik nie był w stanie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnosić wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi, stosownie do art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy.

Jak wcześniej wskazano jednym z warunków określonych w wyżej wymienionych przepisach jest wymóg, aby w momencie dokonania korekty dłużnik (jak również wierzyciel) był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Odbiorca (przyszły dłużnik) winien być podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Warunek aby nabywca (dłużnik) nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. Okoliczność ta jest przy tym nieistotna w momencie dokonywania przedmiotowej korekty. Oznacza to, że jeżeli procedura ulgi na złe długi została uruchomiona w sposób prawidłowy - tj. przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 89a ust. 2 ustawy - a dłużnik na dzień dokonania korekty podatku należnego przez wierzyciela znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego, wierzyciel ma prawo do korekty swojego podatku należnego. Przepis art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy odnosi się do statusu odbiorcy towaru bądź usługi, w momencie dokonywania dostawy towaru bądź świadczenia usług.

Jak wynika z opisu sprawy dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego na dzień dokonywania dostawy towarów i usług, zatem Spółka mogłaby skorzystać z tzw. ulgi za „złe długi” i dokonać korekty zapłaconego podatku VAT, jednakże możliwe to będzie przy spełnieniu łącznie wszystkich warunków określonych w art. 89a ust. 2 ustawy. W analizowanej sprawie stwierdzić należy, iż jak wskazał Wnioskodawca od daty wystawienia faktur upłynęły 2 lata licząc od końca roku w którym zostały wystawione (maj, czerwiec 2002 r.), zatem nie został spełniony warunek, o którym mowa w ww. przepisie art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy.

Ponadto, Spółka nie zawiadomiła dłużnika o zamiarze skorygowania podatku VAT w związku niezapłaconymi fakturami, a zatem nie został spełniony kolejny z warunków (art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy) umożliwiający skorygowanie podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż Spółka nie będzie mogła dokonać korekty podatku należnego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz dłużnika, który obecnie jest w trakcie postępowania upadłościowego, lecz na dzień dokonania dostawy nie był objęty tym postępowaniem, bowiem nie zostały spełnione wszystkie warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy umożliwiające dokonanie takiej korekty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.