Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.947.2023.4.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-28
Teza: Dokumentowanie korekty cen transferowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; noty
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Brak obowiązku wystawienia faktury; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Zakres stosowania przepisów rozdziału
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania korekty cen transferowych.

Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lutego 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

V. (dalej jako Wnioskodawca, Spółka) jest polską spółką kapitałową zajmującą się produkcją komponentów dla branży automotive. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest \`(...)\` Spółka należy do grupy kapitałowej.

Spółka jest zarejestrowana na terytorium kraju jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, spółka jest rezydentem w rozumieniu ustawy CIT. Spółka jest zarejestrowania do transakcji wewnątrzunijnych (podatnik VAT UE). Spółka działa w … Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej jako SSE, Strefa) na podstawie uzyskanego zezwolenia, obecnie korzysta z pomocy publicznej.

Dochody uzyskane z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej są zwolnione z podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej jako Ustawa o CIT) w zakresie, w jakim działalność ta jest prowadzona na terenie SSE na podstawie zezwolenia i w ramach dostępnego limitu zwolnienia. Na terenie SSE działa na podstawie kilku zezwoleń. Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawcę na terenie SSE jest produkcja i działalność z nią związana.

Wnioskodawca prowadzi jednorodną działalność produkcyjną w modelu producenta kontraktowego, w ramach grupy kapitałowej. Produkcja i sprzedaż realizowana jest zgodnie ze zleceniami produkcyjnymi otrzymanymi głównie od powiązanej spółki matki V. (dalej jako VA, Spółka matka). VA jest odpowiedzialna za badania i rozwój, akwizycję klientów oraz zleceń a także sprzedaż wyrobów na rzecz klientów końcowych. VA stanowi podmiot strategiczny w Grupie kapitałowej. W ramach transakcji realizowanych ze Spółką, VA ponosi zatem odpowiedzialność i istotne ryzyka związane z kluczowymi funkcjami biznesowymi:

\- planowanie strategiczne,

\- utrzymywanie relacji z klientami, negocjowanie kontraktów z klientami zewnętrznymi,

\- projektowanie i rozwój produktu, badania i rozwój.

Spółka z kolei odpowiedzialna jest za działania produkcyjne oraz ponosi ograniczone ryzyko w tym zakresie. W ramach działalności, na podstawie podjętej wspólnie z klientami końcowymi decyzji, Spółka sprzedaje również wyroby bezpośrednio na rzecz klientów końcowych. Powyższe nie narusza jednak faktycznego pełnienia funkcji związanych z obsługą klienta i organizacją dystrybucji przez VA. VA nadal odpowiedzialna jest za akwizycję i pozyskanie klienta, a także pozyskanie zlecenia. Spółka w tym zakresie odpowiada za organizację dostaw, obsługę posprzedażową, reklamacje i wystawianie faktur. Nadal pełni jednak funkcję producenta kontraktowego.

Spółka sprzedaje również w mniejszym zakresie wyroby na rzecz pozostałych podmiotów powiązanych, jednak udział sprzedaży jest znacznie mniejszy niż dla VA.

Cena wyrobu gotowego sprzedawanego do VA oraz pozostałych podmiotów powiązanych określana jest w oparciu o planowane koszty, określone z dołożeniem najwyższej staranności, powiększone o rynkowy narzut zysku, potwierdzany przez sporządzaną analizę cen transferowych. Wnioskodawca jednocześnie nabywa od VA szereg usług niezbędnych do produkcji: są to głównie usługi logistyczne, badawczo-rozwojowe, administracyjne. Prawidłowość rozliczeń w zakresie wskazanych usług została potwierdzona przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w ramach procedury, o której mowa w dziale III ustawy z 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych (dalej APA).

W związku z opisanymi powyżej profilami funkcjonalnymi w grupie kapitałowej oraz kształtowaniem się stosunków gospodarczych, zostało ustalone, iż Spółka jako producent kontraktowy powinna uzyskiwać poziom zyskowności, odpowiedni do jej zaangażowania, ponoszonych ryzyk i roli jaką pełni w Grupie. W toku działalności, VA będąca głównym kontrahentem Wnioskodawcy oraz podmiotem ponoszącym pełne ryzyko, będzie dokonywać okresowej weryfikacji dochodowości Spółki w zakresie działalności operacyjnej osiągniętej w danym okresie w celu zapewnienia rynkowego charakteru działalności Spółki, zgodnie z jej profilem funkcjonalnym. Do weryfikacji cen transferowych przyjęto zatem metodę marży transakcyjnej netto z zastosowaniem wskaźnika marży operacyjnej. Tym samym, w przypadku, gdy rzeczywista dochodowość Spółki na działalności operacyjnej skalkulowana na podstawie danych za dany okres rozliczeniowy odbiegałaby od rynkowej wartości wynikającej ze sporządzonej analizy benchmarkingowej, dokonywana będzie odpowiednia korekta. Korekta ma na celu doprowadzenie wyniku Spółki na działalności operacyjnej do wartości w granicach przedziału rynkowego wynikającego ze sporządzonej analizy benchmarkingowej.

W praktyce powyższe oznacza, iż VA zapewnia Spółce rynkowy poziom dochodowości, biorąc pod uwagę jej profil funkcjonalny. Powyższy sposób rozliczeń uzasadniony jest zatem profilem funkcjonalnym Spółki, która ma zapewniony stabilny oraz rynkowy zysk a także profilem VA, będącym podmiotem strategicznym i odpowiedzialnym za akwizycję klientów oraz zleceń i ponoszącym pełne ryzyko.

Należy podkreślić, że korekta będzie dotyczyła dochodowości w danym okresie rozliczeniowym, jakim jest rok podatkowy oraz nie będzie można jej odnieść do żadnych konkretnych transakcji. Wartość wyrównania odnosić się będzie do działalności prowadzonej w zakładzie Spółki działającym na terytorium SSE. Przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych do podmiotów powiązanych jak i klientów końcowych zaliczane są do przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie …SSE.

Podmiot powiązany dokonujący wyrównania rentowności tj. VA ma siedzibę i zarząd w państwie, z którym istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem. Spółka będzie posiadała również oświadczenie VA lub dowód księgowy, potwierdzający, że VA dokonał korekty rentowności w tej samej wysokości, co Spółka.

Spółka dodatkowo pragnie wskazać, iż:

\- w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane,

\- Spółka dokonuje odpowiedniej korekty zwiększającej lub zmniejszającej przychody w przypadku, gdy nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

W piśmie z 23 lutego 2024 r. wskazali Państwo, że:

a) Jak przedstawiono w stanie faktycznym, opisanym we wniosku, korekta dotyczyć będzie rentowności VA a tym samym korekty rozliczeń nie będą dotyczyć bezpośrednio cen towarów oraz usług.

b) Odnosząc się do powyższej odpowiedzi, korekty rozliczeń nie zakładają korekty pierwotnej ceny sprzedawanych towarów.

c) Korekty rozliczeń nie wiążą się ze świadczeniem jakichkolwiek dodatkowych czynności na rzecz V.

d) Jak wskazano we wniosku efekt korekty rentowności wynika z działalności produkcyjnej i sprzedaży wyrobów gotowych, jaka prowadzona jest na terytorium SSE. Korekta ta jest formą wyrównania rentowności i bezpośrednią konsekwencją przyjętego modelu rozliczeń w grupie podmiotów powiązanych a także wynika z profilu funkcjonalnego Wnioskodawcy, który stanowi produkcja (wskazana w Zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE). Tym samym istnieje bezpośredni oraz racjonalny związek pomiędzy korektą a przedmiotem działalności gospodarczej określonym w Zezwoleniu.

Rozliczenie związane z korektą rentowności, nie jest odrębnym zdarzeniem i nie stanowi odrębnego rodzaju działalności. Korekta nie może bowiem wystąpić niezależnie od działalności produkcyjnej i sprzedaży wyrobów gotowych przez Spółkę. Gdyby nie dochodziło do sprzedaży wyrobów gotowych przez Wnioskodawcę nie byłoby konieczności dokonywania przedmiotowej korekty. Sprzedaż wyrobów gotowych jest działalnością prowadzoną w ramach SSE.

### Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy korekta cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT powinna być dokumentowana fakturą VAT czy notą księgową?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy wskazana korekta powinna być dokumentowana nota księgową (obciążeniową bądź uznaniową).

Uzasadnienie

1\. Charakter wyrównania dochodowości

1.1. Wyrównanie dochodowości jako płatność niestanowiąca wynagrodzenia za świadczenie usług

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w celu wyrównania dochodowości Spółki, Spółka matka wypłaca na jej rzecz, bądź też pobiera od Spółki odpowiednią kwotę. Tym samym, zdaniem Spółki, w pierwszej kolejności należy ustalić czy wyrównanie dochodowości będzie zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów lub świadczenie usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 VATU, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 VATU przez dostawę towarów rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 VATU przez świadczenie usług, co do zasady, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 VATU.

W związku z wyrównaniem dochodowości Spółki, z pewnością nie dochodzi pomiędzy VA a Spółką do jakiejkolwiek dostawy towarów, za które korekta dochodowości mogłaby być wynagrodzeniem. Należy zatem rozważyć, czy wskazana korekta rentowności może zostać uznana na gruncie VATU za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

W doktrynie podkreśla się, iż istnieje kilka warunków koniecznych, które muszą zostać spełnione, aby dane świadczenie mogło zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów o VAT. Przede wszystkim, kluczowe jest ustalenie jej konsumenta, czyli beneficjenta podejmowanych przez usługodawcę działań. Za beneficjenta usługi można uznać podmiot, który czerpie z niej wyraźne i bezpośrednie korzyści. Kolejnym niezbędnym elementem jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem. Dodatkowo, pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem musi istnieć bezpośrednia zależność. Dopiero spełnienie powyższych kryteriów pozwala uznać, iż dane świadczenie może być traktowane jako odpłatna usługa na gruncie przepisów o VAT.

W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Jednocześnie, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przestawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości Spółki do ustalonego poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Wnioskodawcy. Wyrównanie dochodowości wynika jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez Spółkę oczekiwanego poziomu dochodu. Korekta dochodowości nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Co więcej, w trakcie danego okresu rozliczeniowego strony nie wiedzą, w którą stronę korekta będzie dokonana i czy to Spółka, czy VA będzie wypłacał wyrównanie. Ponadto, nie można wskazać określonych działań, które mogłyby potencjalnie zostać uznane za świadczenie usług w rozumieniu VAT. Nie sposób więc twierdzić, że Korekta dochodowości powoduje wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług przez którąkolwiek ze stron.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu VATU.

1.2. Wyrównanie dochodowości jako płatność niestanowiąca korekty ceny

Zgodnie z art. 29a ust. 1 VATU podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 10 VATU podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Tym samym, w celu ustalenia, czy dokonywane przez strony wyrównanie dochodowości powoduje potencjalnie konieczność dokonania korekty podstawy opodatkowania przez Spółkę, konieczne jest przeanalizowanie, czy kwota wyrównania mogłaby zostać uznana za zmianę wysokości zapłaty, jaką Spółka otrzymuje z tytułu sprzedaży od VA.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż Korekta dochodowości dokonywana jest w celu doprowadzenia do sytuacji, w której dochodowość osiągana przez Spółkę znajduje się na odpowiednim poziomie - wynikającym z zasady arm's length. Tym samym, w celu skalkulowania tej dochodowości, pod uwagę brany jest całokształt działalności Spółki (osiągane przychody oraz ponoszone koszty). W szczególności, dochodowość ta nie jest kalkulowana w odniesieniu do danego (konkretnego) rodzaju produktu sprzedawanego przez Spółkę lub rodzaju transakcji, a Korekta dochodowości nie zależy od ilości oraz rodzaju produktów sprzedanych przez Spółkę do VAD.

Kwota Korekty dochodowości (niezależnie, czy prowadzi do obniżenia, czy podwyższenia dochodowości Spółki w danym roku) nie ma zatem bezpośredniego przełożenia na kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów dokumentowanej poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Spółkę, w szczególności nie stanowi korekty ich ceny. Przyjęty mechanizm zakłada wyrównanie dochodowości (w oderwaniu od ceny jednostkowej poszczególnych towarów), a nie korektę w górę lub w dół cen sprzedawanych towarów. Intencją stron jest ustalenie takiej kwoty korekty, która będzie dotyczyła całokształtu działalności Spółki (niezależnie od tego, kiedy dane towary zostały sprzedane przez Spółkę, za ile, czy ich ceny nie były wcześniej rabatowane, itd.).

Należy podkreślić, iż wyrównanie dochodowości w żadnym przypadku nie jest związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami, itp. Na dochodowość Spółki ma wpływ wiele czynników, w tym zewnętrznych (koszt materiałów, inflacja, kursy walutowe, pozostałe warunki makroekonomiczne). Jednocześnie, Spółka - jako podmiot o przypisanej roli w Grupie (funkcjach, ryzykach) - ma zapewnioną dochodowość na określonym poziomie.

Ponadto, wyrównanie dochodowości nie jest także wynikiem błędu żadnej ze stron. Charakter i potrzeba dokonania korekty uzasadnione są jedynie dążeniem stron do zachowania warunków wzajemnej współpracy handlowej na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą arm's length (koniecznością uwzględnienia rynkowych warunków porównywalnych transakcji).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nie zachodzi obowiązek korygowania wysokości podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach wystawionych przez Spółkę dla VA, dokumentujących dostawy towarów. Należy zwrócić uwagę, iż wyrównanie dochodowości (zarówno na plus jak i na minus) nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów, lecz wynika z potrzeby zapewnienia poziomu dochodowości Spółki na zasadach arm's length. Nie sposób zatem uznać wyrównania dochodowości za dany okres za równoznaczny z obniżeniem lub podwyższeniem wynagrodzenia należnego Spółce za skonkretyzowane towary sprzedane na rzecz spółki matki.

Wyrównanie dochodowości odbywa się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanej w danym okresie. Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy sprzedawanymi, skonkretyzowanymi towarami z wyrównaniem dochodowości, podstawa opodatkowania jak i podatek należny nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż przez Spółkę towarów na rzecz VA i powinno zostać udokumentowane nota korygującą.

2\. Stanowiska organów podatkowych

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2021 r. Nr 0111-KDIB3-1.4012.965.2020.2.KO organ wskazał, iż „(…) skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości nie odnosi się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych (nie ma bezpośredniego przełożenia na ceny produktów), to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług. Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a U. poziomu dochodowości nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 VATU. Zatem wystawienie dokumentu korygującego dochodowość Spółki za dany okres wynikać będzie z przyjętej polityki cen transferowych i nie będzie stanowiło zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę, jak i w dół) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania sprzedawanych towarów”.

Podobne tezy zostały również przedstawione m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- 0114-KDIP4-3.4012.771.2021.2.DS z 14 lutego 2022 r.,

\- 0114-KDIP4-3.4012.767.2021.1.IG z 8 lutego 2022 r.,

\- 0111-KDIB3-1.4012.661.2021.6.ASY z 22 października 2021 r.,

\- 0112-KDIL1-3.4012.209.2021.1.MR z 13 lipca 2021 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki uznać należy, że dokonanie Korekty dochodowości Spółki (w górę lub w dół) w oparciu o wypracowane zasady ustalania cen transferowych pozostanie bez wpływu na rozliczenia Spółki w zakresie VAT.

W szczególności, Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz VA, dokumentujących dostawy towarów, w tym do dokonania korekt podstawy opodatkowania oraz korekty podatku należnego wykazanego na tych fakturach. Spółka udokumentuje to zdarzenie za pomocą noty korygującej obciążeniowej bądź uznaniowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W świetle art. 29a ust. 13 ustawy,

w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy,

przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z opisu sprawy wynika, że należą Państwo do grupy kapitałowej i są czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jako producent kontraktowy powinni Państwo poziom zyskowności odpowiedni do zaangażowania, ponoszonych ryzyk i roli jaką pełnia Państwo w grupie. Państwa główny kontrahent będzie dokonywał okresowej weryfikacji dochodowości Państwa w zakresie działalności operacyjnej osiągniętej w danym okresie w celu zapewnienia rynkowego charakteru Państwa działalności . Korekta ma na celu do doprowadzenia Państwa wyniku na działalności operacyjnej do wartości w granicach przedziału rynkowego wynikającego ze sporządzonej analizy benchmarkingowej. Korekta będzie dotyczyła dochodowości w danym okresie rozliczeniowym, jakim jest rok podatkowy oraz nie będzie można jej odnieść do żadnych konkretnych transakcji. Korekty rozliczeń nie będą dotyczyć bezpośrednio cen towarów oraz usług. Korekty rozliczeń nie zakładają korekty pierwotnej ceny sprzedawanych towarów. Korekty rozliczeń nie wiążą się ze świadczeniem jakichkolwiek dodatkowych czynności na Państwa rzecz.

Opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

\- przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

\- wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

\- aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy ww. korekta rozliczeń nie wpłynie na pierwotną cenę sprzedawanych towarów. Korekta będzie dotyczyła dochodowości w danym okresie rozliczeniowym, jakim jest rok podatkowy i nie będzie jej można odnieść do żadnych konkretnych transakcji.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności nie będzie odnosiła się do konkretnego świadczenia z konkretnego okresu rozliczeniowego oraz nie będzie powodowała zmiany indywidualnych cen sprzedawanych usług, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT.

Ponadto wskazali Państwo również, że korekty rozliczeń nie wiążą się ze świadczeniem jakichkolwiek czynności na Państwa rzecz.

Zatem w przedmiotowej sprawie wskazane powyżej przesłanki niezbędne dla uznania, że dane zdarzenie gospodarcze stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, nie zostaną spełnione – nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Tym samym ww. korekta rentowności nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości Państwa dotyczą możliwości udokumentowania opisanych we wniosku rozliczeń notą księgową.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy,

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie podwyższenia w cenie, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Jak wyżej stwierdzono – opisana we wniosku korekta rentowności będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym nie będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym planowany przez Państwa sposób rozliczeń, nie powinien być dokumentowany fakturą VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Reasumując, planowany przez Państwa sposób rozliczeń nie powinien być dokumentowany fakturami VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową pozostającą bez wpływu na rozliczenia podatku VAT. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie opisanych rozliczeń.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie pytania odnoszącego się do podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.