Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-894/09/BWo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-17
Teza: Czy Wnioskodawca wystawiając fakturę za wykonane prace przy przygotowaniu linii produkcyjnej może zastosować zerową stawkę podatku VAT i traktować ją jako bezpośrednio związaną z eksportem?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2009r. (data wpływu 20 listopada 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2010r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług dla prac wykonanych przy przygotowaniu linii produkcyjnej - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2009r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 16 lutego 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług dla prac wykonanych przy przygotowaniu linii produkcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zawarł z amerykańską firmą kontrakt handlowy na dostawę metalowych elementów kutych i obrabianych. Przedmiotem kontraktu jest dostawa 720 tys. szt. detali rocznie przez 5 kolejnych lat, począwszy od kwietnia 2010 r. Strona polska włożyła wiele wysiłku i prób technologicznych w pozyskanie tego zamówienia. Głównym warunkiem do spełnienia aby produkcja ruszyła seryjnie jest przygotowanie linii produkcyjnej.

Czynność ta wymaga dużych nakładów finansowych związanych z przestawieniem maszyn, napisaniem programów dla automatów, wykonaniem odpowiedniego oprzyrządowania.

Praktyka wskazuje dwojaki sposób rozliczania tego kosztu:

1.  koszt przygotowania linii produkcyjnej jest rozliczany w ciężar wyprodukowanego detalu i strona kupująca produkt płaci za ten koszt w trakcie realizacji kontraktu poprzez zapłatę ceny za jednostkowy detal (koszt amortyzacji rozliczany na sztukę) i w takim przypadku byłaby zastosowana stawka "0" VAT,
2.  koszt przygotowania linii produkcyjnej jest wyliczany i przed uruchomieniem produkcji seryjnej zostaje na podstawie faktury zapłacony przez zamawiającą stronę kontraktu.

W przypadku przedmiotowego kontraktu, strony ustaliły, że praktyczniejsze i korzystniejsze dla strony polskiej będzie rozliczanie nakładów poniesionych na przygotowanie produkcji za pomocą klucza nr 2. Pozwala on w sposób przejrzysty wyodrębnić koszty niezwiązane z bezpośrednią seryjną produkcją. Gwarantuje on stronie polskiej szybsze odzyskanie poniesionych nakładów finansowych i nie uzależnia Dostawcy od końcowego efektu w zakresie sprzedaży już detali do Odbiorcy.

Przygotowanie linii produkcyjnej i wykonanie narzędzi stanowi integralną cześć kontraktu handlowego dotyczącego sprzedaży detali na eksport. Wnioskodawca ma zamiar obciążyć kontrahenta fakturą VAT z 0% stawką podatkową.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jako eksporter będzie posiadał dokumentację czynności związanych z wysyłką towarów, tj. detali wyprodukowanych na wcześniej przygotowanej i oprzyrządowanej linii poza granicę RP, taką jak :

*   celny dokument wywozowy SAD,
*   faktura eksportowa,
*   specyfikacja eksportowa,
*   potwierdzenie przez Urząd Celny karty 3 dokumentu SAD (stanowiącej potwierdzenie wyprowadzenia towarów poza granicę UE),
*   potwierdzenie otrzymania od odbiorcy przyjęcia towaru.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż kontrahent ze Stanów Zjednoczonych nie posiada poza siedzibą w USA innego stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Unii Europejskiej.

Ponadto Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca wystawiając fakturę za wykonane prace przy przygotowaniu linii produkcyjnej może zastosować zerową stawkę podatku VAT i traktować ją jako bezpośrednio związaną z eksportem?

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążając kontrahenta kosztami przygotowania linii produkcyjnej stosuje się do praktyki zastosowania jednolitego podatku VAT na całość zamówionego kontraktu.

W myśl art. 83 ust. 21 ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów. Z powyższego przepisu wynika, iż stawka podatku 0% znajduje zastosowanie gdy: usługi związane są bezpośrednio z eksportem towarów, dotyczą towarów eksportowanych.

Powyższy przepis zawiera katalog usług, dla których zastosowano preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług 0%. Przepis ten obejmuje usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów, które dotyczą towarów eksportowanych i polegają na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu.

Należy uznać, że wyliczenie powyższe ma charakter przykładowy, zaś ze stawki 0% korzystać mogą także inne czynności, niewymienione w przepisie, lecz nakierowane bezpośrednio na eksportowany towar.

Odnośnie uznania czy posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty są wystarczające do zastosowania stawki 0%, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

Stawkę podatku w wysokości 0% można zastosować w przypadku świadczenia tego typu prac związanych bezpośrednio z eksportem, jeśli podatnik posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające, iż prace te dotyczą towarów eksportowanych.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie warunki potrzebne aby uznać, że wystawienie faktury za prace związane z przygotowaniem linii produkcyjnej w tym jej oprzyrządowaniem jest fakturą eksportową z 0% podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z amerykańską firmą kontrakt handlowy na dostawę metalowych elementów kutych i obrabianych (dostawy nastąpią począwszy od kwietnia 2010r.). Warunkiem uzyskania powyższego kontraktu było odpowiednie przygotowanie linii produkcyjnej. Czynność ta wymaga dużych nakładów finansowych związanych z przestawieniem maszyn, napisaniem programów dla automatów, wykonaniem odpowiedniego oprzyrządowania. W celu szybszego odzyskania poniesionych nakładów finansowych strony ustaliły, że koszt przygotowania linii produkcyjnej jest wyliczany i przed uruchomieniem produkcji seryjnej, zostaje zafakturowany przez Wnioskodawcę i zapłacony przez Zleceniodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez niego usługa jest usługą, którą należy zaliczyć do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów.

W odniesieniu do powyższego należy wyjaśnić pojęcie usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów, dla których ustawodawca przewidział stawkę podatku w wysokości 0%.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT stawkę 0% stosuje się do usług związanymi bezpośrednio z eksportem towarów:

1.  dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2.  świadczonymi na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych.

Stawką 0% zostały objęte te czynności, które są bezpośrednio związane z samymi towarami będącymi przedmiotem eksportu. Świadczenie usługi, poprzedzającej produkcję wyrobów na eksport tj. której przedmiotem jest towar, który będzie przeznaczony na eksport w bliżej nieokreślonej przyszłości, nie uprawnia do zastosowania stawki 0%. Dana czynność musi bowiem bezpośrednio prowadzić do urzeczywistnienia transakcji eksportowej. Przepis punktu 21 lit. a art. 83 ust. 1 cyt. ustawy obejmuje bowiem stawką 0% usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów, które dotyczą towarów eksportowanych i polegają na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu.

Mając powyższe na uwadze należy podkreślić, iż niesłuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że ustawodawca sformułował otwarty katalog usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów, bowiem ustawodawca w art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy stricte wymienił usługi związane z eksportem towarów, których świadczenie objęte jest stawką podatku 0%. W przepisie tym ustawodawca wymieniając usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów nie użył sformułowania „oraz innych usług o podobnym charakterze” jak miało to miejsce w stanie prawnym obowiązującym na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Z powyższego należy zatem przyjąć, że Wnioskodawca świadczy dla kontrahenta spoza Wspólnoty (Stany Zjednoczone) usługę związaną z przygotowaniem linii produkcyjnej wraz z oprzyrządowaniem na dostawę metalowych elementów kutych i obrabianych, która nie jest związana bezpośrednio z towarem, który będzie eksportowany począwszy od kwietnia 2010r.

W związku z powyższym, należy ustalić dla ww. usługi miejsce świadczenia, na podstawie którego będzie można ustalić, czy świadczenie ww. usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie zaś do art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    
    1.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługę związaną z przygotowaniem linii produkcyjnej wraz z oprzyrządowaniem w związku z przyszłą dostawą metalowych elementów kutych i obrabianych na rzecz podatnika, który posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika aby usługa była świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba. Usługa ta nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju lecz w miejscu, gdzie kontrahent posiada swoją siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż świadczy on usługę bezpośrednio związaną z eksportem towarów opodatkowaną stawką podatku 0% należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa zakładu Ubezpieczeń społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.