Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.394.2025.4.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-19
Teza: W zakresie ustalenia: 1. czy w ramach opisanego Połączenia,
po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym
mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, 2. czy w ramach
opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej
powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d
ustawy o CIT, 3. czy w ramach opisanego Połączenia, po
stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym
mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: połączenie
przychód
przychód-przychód podlegający opodatkowaniu
spółki
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 września 2025 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z tego
    samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
    1. czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
        przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
    2. czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
        przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
    3. czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
        przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 października 2025 r.
    Znak: 0111-KDIB2-1.4010.394.2025.3.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło
    23 października 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT.
    Spółka prowadzi działalność gospodarczą w ramach branży wnętrz, prowadząc w tym
    zakresie sprzedaż zarówno hurtową jak i detaliczną. Według Polskiej Klasyfikacji
    Działalności („PKD”), przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa
    niewyspecjalizowana (...).
    Spółka działa w ramach grupy podmiotów (dalej: „Grupa”), do której należą m.in.
    następujące spółki:
    - X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana 1”),
    - Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmowana 2”),
    - Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej:
    „Spółka Przejmowana 3”)
    - dalej łącznie zwane jako: „Spółki Przejmowane”.
    Spółki Przejmowane prowadzą działalność w podobnym zakresie co Spółka Przejmująca,
    jednakże w istocie pełnią one funkcję pomocniczą dla Spółki Przejmującej, bowiem to
    Spółka Przejmująca prowadzi główną działalność w zakresie sprzedaży (...).
    W Spółce Przejmowanej 1, udziały posiadają osoby fizyczne: (...) oraz (...) (dalej:
    „Wspólnicy”) oraz Spółka Przejmująca - przy czym Spółka Przejmująca posiada więcej niż
    10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 1.

    W Spółce Przejmowanej 2, udziały posiadają Wspólnicy (ww. osoby fizyczne) oraz Spółka
    Przejmowana 1 - przy czym Spółka Przejmowana 1 posiada więcej niż 10% udziałów w
    kapitale Spółki Przejmowanej 2.
    W Spółce Przejmowanej 3, Spółka Przejmowana 1 pełni funkcję komplementariusza,
    natomiast 100-procentowym akcjonariuszem jest Spółka Przejmowana 2.
    Z uwarunkowań biznesowych, podjęto decyzję o przeprowadzeniu reorganizacji (dalej:
    „Połączenie”) działalności gospodarczej wewnątrz Grupy w taki sposób, że Spółka
    Przejmująca przejmie jednocześnie wszystkie trzy Spółki Przejmowane.
    Planowana reorganizacja obejmie zatem łącznie cztery podmioty gospodarcze. Połączenie
    zostanie przeprowadzone wyłącznie z powodów biznesowo-ekonomicznych i ma
    zasadniczo na celu uproszczenie struktury właścicielskiej i organizacyjnej Grupy oraz
    dostosowanie jej do trudnych warunków rynkowych, w tym rosnących kosztów
    prowadzenia działalności i presji na efektywność. Obecna, rozproszona struktura generuje
    nadmiarowe koszty operacyjne, księgowe i zarządcze, które w obecnej sytuacji
    gospodarczej stają się szczególnie obciążające. Konsolidacja działalności w jednym
    podmiocie umożliwi centralizację zarządzania, eliminację powielających się procesów,
    redukcję kosztów stałych oraz pełniejsze wykorzystanie efektu synergii. Połączenie
    pozwoli także uprościć rozliczenia wewnątrz Grupy. Z perspektywy właścicielskiej zapewni
    to bezpośredni nadzór nad wszystkimi aktywami i procesami operacyjnymi, co wpłynie
    korzystnie na efektywność zarządzania i zdolność adaptacji do zmian rynkowych.
    Dodatkowo, funkcjonowanie w ramach jednej struktury prawnej poprawi zdolność
    kredytową i ułatwi realizację przyszłych planów inwestycyjnych lub reorganizacyjnych.
    Zatem Spółka wskazuje, że w jej ocenie działania reorganizacyjne zostaną
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie będzie
    uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.
    Połączenie miałoby zostać docelowo dokonane w trybie łączenia przez przejęcie, o którym
    mowa w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 18; dalej: „k.s.h.”). Połączenie Spółek Przejmowanych przez Spółkę
    Przejmującą nastąpi w jednym momencie (tzw. jurydyczna sekunda).
    W wyniku wspomnianego połączenia ustanie zatem byt prawny Spółek Przejmowanych, a
    Wnioskodawca przejmie na mocy art. 494 § 1 k.s.h. cały majątek Spółek Przejmowanych i
    wstąpi w ich wszelkie prawa i obowiązki.
    Planowane jest przeprowadzenie Połączeń w następującej kolejności:
    1. Spółka Przejmująca - Spółka Przejmowana 1
    W ramach Połączenia Spółka Przejmująca przejmie w pierwszej kolejności majątek Spółki
    Przejmowanej 1. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają Wspólnicy. Wartość rynkowa
    przejętego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w
    kapitale Spółki Przejmowanej 1 - nie przekroczy wartości emisyjnej udziałów
    przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę
    Przejmującą. Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako udziałowca Spółki Przejmowanej 1,
    ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną wydane udziały w podwyższonym
    kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.
    Jednocześnie, w wyniku ww. łączenia, Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki
    Przejmowanej 1 - częściowym udziałowcem Spółki Przejmowanej 2.
    2. Spółka Przejmująca - Spółka Przejmowana 2
    Kolejnym etapem w ramach Połączenia, będzie przejęcie przez Spółkę Przejmującą
    majątku Spółki Przejmowanej 2. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału
    zakładowego Spółki Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają
    Wspólnicy. Wartość rynkowa przejętego majątku, w części przypadającej na

    dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2 nie przekroczy
    wartości emisyjnej udziałów przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki
    Przejmowanej 2 przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako
    udziałowca Spółki Przejmowanej 2 (którym Spółka Przejmująca stała się w wyniku
    przejęcie Spółki Przejmowanej 1), ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną
    wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.
    Jednocześnie, w wyniku ww. łączenia, Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki
    Przejmowanej 2 - 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3.
    1. Spółka Przejmująca - Spółka Przejmowana 3
    Na koniec, w ramach Połączenia, Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki
    Przejmowanej 3. W związku z faktem, że w wyniku wcześniejszych etapów Połączenia,
    Spółka Przejmująca stanie się 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3 -
    Połączenie nastąpi w tym zakresie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej i bez emisji w tym zakresie nowych udziałów.
    Przy czym Spółka raz jeszcze podkreśla, że opisane wyżej etapy łączenia nastąpią w
    ramach tzw. jurydycznej sekundy.
    Spółka wskazuje również, że z uwagi na współprace podejmowane wewnątrz Grupy,
    pomiędzy Spółką Przejmującą, a Spółkami Przejmowanymi - jak i również wzajemne
    pomiędzy Spółkami Przejmowanymi - na dzień Połączenia najpewniej pozostaną
    nierozliczone rozrachunki z tytułu dokonywanych transakcji. W konsekwencji - w związku z
    Połączeniem dojdzie do konfuzji wzajemnych wierzytelności i zobowiązań - zarówno z
    tytułu dostaw i usług, jak i udzielonych pożyczek.
    Z uwagi na powyższe, Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości podatkowego
    rozliczenia opisywanego połączenia podmiotów.
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 23 października 2025 r. wskazali Państwo, że:
    Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotów
    przejmowanych otrzymana przez Spółkę Przejmującą, może przewyższać wartość przyjętą
    dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych
    składników).
    Zauważyć jednak należy, że majątek otrzymany od podmiotów przejmowanych, zostanie
    wprowadzony przez Spółkę Przejmującą według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych
    podmiotów przejmowanych. Jak wskazano w uzasadnieniu przedmiotowa transakcja
    dotyczy praw i obowiązków podatkowych, które istnieją na moment połączenia oraz
    istniały przed połączeniem podmiotów. Tym samym, zasada ta odnosi się również do
    ustalania wartości składników majątku spółki przejmowanej przez spółkę przejmującą.
    Reasumując Spółka przejmująca odzwierciedli w swojej ewidencji podatkowej wartość
    składników majątku spółek łączonych, odpowiadającą ich wartości podatkowej wynikającej
    z ksiąg podatkowych tych spółek. Tym samym po dokonaniu połączenia Spółka
    Przejmująca będzie kontynuować rozliczanie składników majątku według wartości
    przyjętej dla celów podatkowych wykazywanych przez spółki przejmowane przed
    połączeniem.
    Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji podlegają nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o
    CIT. Przejęte przez Spółkę Przejmującą w wyniku połączenia, zostaną przypisane do
    działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
    tj. działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Jak
    wskazano w powyższej odpowiedzi, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych
    otrzymane składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek
    Przejmowanych.

    Spółka Przejmująca posiada w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1 - 23,08%
    udziałów, natomiast Spółka Przejmowana 1 posiada w kapitale zakładowym Spółki
    Przejmowanej 2 - 99,95% udziałów w kapitale.
    Ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku Podmiotów
    Przejmowanych, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa od wartości
    emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikom Spółek Łączonych.
    Pytania
    1. Czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
      przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we
      wniosku Nr 1)
    2. Czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
      przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we
      wniosku Nr 2)
    3. Czy w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie
      przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we
      wniosku Nr 3)
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy,
    1. W ocenie Spółki, w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie
      powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, z uwagi na
      spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt
      3e ustawy o CIT.
    2. W ocenie Spółki, w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie
      powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
    3. W ocenie Spółki, w ramach opisanego Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej nie
      powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, z uwagi na
      spełnienie przesłanek do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt
      3f ustawy o CIT.
    Uzasadnienie:
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w przypadku połączenia spółek przychodem
    jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą, w części przewyższającej wartość
    przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
    rynkowej tych składników.
    Biorąc pod uwagę powyższe, po stronie Spółki Przejmującej w wyniku połączenia może
    powstać przychód do opodatkowania w wysokości nadwyżki wartości rynkowej majątku
    poszczególnych Spółek Przejmowanych nad wartością podatkową tego majątku. Jednakże
    dalsze przepisy ustawy o CIT regulują postanowienia dotyczące zachowania neutralności
    podatkowej połączenia, po spełnieniu określonych warunków.
    I tak stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1
    pkt 8c, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia podmiotów,
    które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
        podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Ponadto, jak wskazano w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25
    lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
      spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od
      całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo
      wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami,
      o których mowa w art. 3 ust. 1.
    W dalszej kolejności wskazać należy regulacje zawarte w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,
    zgodnie z którymi przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
    przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
    spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania.
    Uzupełnienie powyższego zawarto w art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym - jeżeli
    połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
    niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,
    dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych
    czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Reasumując powyższe - aby połączenie nie skutkowało powstaniem przychodu do
    opodatkowania po stronie spółki przejmującej na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o
    CIT, spełnione muszą być następujące warunki:
    1) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku spółki
      przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego,
    2) spółka przejmująca przypisała składniki majątku spółki przejmowanej do działalności
      prowadzonej na terytorium Polski,
    3) połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,
    4) zarówno spółka przejmująca, jak i spółka przejmowana są podmiotami, o których mowa
      w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, to jest są podatnikami mającymi siedzibę lub zarząd na
      terytorium Polski i podlegają na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi
      podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym wypełniają
      przesłankę wymienioną w art. 12
      ust. 15 pkt 1 ustawy o CIT.
    W odniesieniu do pierwszego z powyższych warunków wskazać należy na ustanowioną w
    art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę sukcesji podatkowej, zgodnie z którą osoba
    prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych, w tym również łączenia przez
    przejęcie, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
    obowiązki każdej z łączących się spółek. Powyższe, zgodnie z art. 93 § 2 ww. ustawy,
    stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się
    przez przejęcie:
    1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
    2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

    Ukonstytuowana na mocy powyższych przepisów sukcesja oznacza wstąpienie następcy
    prawnego - a więc spółki przejmującej - we wszystkie przewidziane przepisami prawa
    podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej.
    W ocenie Spółki, opisana powyżej sukcesja dotyczy praw i obowiązków podatkowych,
    które istnieją na moment połączenia oraz istniały przed połączeniem podmiotów. Tym
    samym, zasada ta odnosi się również do ustalania wartości składników majątku spółki
    przejmowanej przez spółkę przejmującą.
    Powyższe może dodatkowo potwierdzać ustanowiona w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT
    zasada kontynuacji amortyzacji podatkowej środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych przejętych przez spółkę przejmującą w wyniku przejęcia
    majątku spółki przejmowanej. Stosownie do postanowień wskazanego przepisu, co do
    zasady, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów,
    dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości
    początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.
    Ponadto, jak wskazano w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do
    prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób
    zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i
    wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji
    środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do
    obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
    Analizując zatem przytoczone wyżej regulacje należy w ocenie Spółki stwierdzić, że Spółka
    Przejmująca jest nie tyle uprawniona, co wręcz zobowiązana do przyjęcia dla celów
    podatkowych składników majątku Spółek Przejmowanych w wartości wynikającej z ksiąg
    tych spółek. Po dokonaniu połączenia Spółka Przejmująca powinna kontynuować wartość
    składników majątku przyjętą dla celów podatkowych przez spółki przejmowane przed
    połączeniem.
    W opinii Spółki, powyższe rozumienie znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu do
    projektu Ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa zmieniająca”), na mocy której,
    począwszy od 1 stycznia 2022 r., znowelizowano przytoczone powyżej przepisy art. 12 ust.
    1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.
    Spółka zwraca uwagę, iż zmiany dotyczące regulacji w zakresie reorganizacji podmiotów,
    które weszły w życie 1 stycznia 2022 r. miały zasadniczo na celu uszczelnienie obecnie
    istniejących przepisów, w oparciu o m.in. ramy prawa Unii Europejskiej dla
    transgranicznych restrukturyzacji, zgodnie z Dyrektywą Rady 2009/133/WE z dnia 19
    października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego
    zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia
    aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz
    przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego
    państwa członkowskiego (Dz. Urz. L 310 z 25.11.2009, s. 34, z późn. zm., dalej:
    „Dyrektywa”).
    W uzasadnieniu do projektu Ustawy Zmieniającej wskazano, że:
    „Kwestia neutralności owych transakcji (przyp. transakcji restrukturyzacyjnych) zależna
    jest między innymi od tego, czy transakcja przestrzega ciągłości w wartościach ustalanych
    dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 Dyrektywy, łączenie, podział lub podział
    przez wydzielenie nie stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych
    poprzez odniesienie do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i
    pasywów a ich wartością do celów podatkowych. Jednakże, zgodnie z art. 4 ust. 5
    Dyrektywy, w przypadku, gdy zgodnie z ustawodawstwem państwa członkowskiego spółki

    przekazującej spółka przejmująca ma prawo do uwzględnienia nowych odpisów
    amortyzacyjnych lub zysków lub strat w odniesieniu do przekazanych aktywów i pasywów
    obliczonych na podstawie odmiennej niż ta określona w ust. 4, ust. 1 nie ma zastosowania
    do aktywów i pasywów, w odniesieniu do których spółka przejmująca skorzystała z tej
    możliwości.
    Powyższe uregulowania wprowadzone zostały celem uniknięcia sytuacji, w której
    neutralność podatkowa mogłaby doprowadzić do zwolnienia z opodatkowania od zysków
    kapitałowych, podczas gdy Dyrektywa dąży jedynie do odroczenia opodatkowania do
    chwili zrealizowania zysku kapitałowego. W konsekwencji, w stosunku do spółki
    przejmującej art. 4 ust. 1 i 5 Dyrektywy nakładają zasadę ciągłości w wycenie przekazanych
    aktywów na potrzeb wyliczenia nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków i strat w
    odniesieniu do aktywów i pasywów. Jest to warunek wstępny neutralności podatkowej”.
    Jeżeli więc znowelizowane brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT ma swoje oparcie w
    postanowieniach Dyrektywy, to w przypadku braku szczególnych uregulowań na poziomie
    prawa krajowego, jej treść powinna mieć decydujące znaczenie przy prawidłowej
    interpretacji ww. przepisu. A zatem, zgodnie z art. 4 ust. 2a Dyrektywy „wartość do celów
    podatkowych” to wartość, na podstawie której wszelkie zyski lub straty zostałyby
    obliczone do celów podatku od dochodów, zysków lub zysków kapitałowych spółki
    przekazującej, gdyby takie aktywa lub pasywa zostały sprzedane w chwili łączenia,
    podziału lub podziału przez wydzielenie, ale niezależnie od niego. W konsekwencji,
    zdaniem Spółki, przez „przyjętą dla celów podatkowych wartość” należy rozumieć wartość
    danego składnika majątku przyjętą dla celów podatku dochodowego w wartości
    wynikającej z ksiąg podatkowych spółki przejmowanej.
    Tym samym wskazać należy, iż w wyniku połączenia Spółka Przejmująca przyjmie dla
    celów podatkowych wartość składników majątkowych Spółek Przejmowanych w tej samej
    wartości, w jakiej były ujęte w księgach podatkowych tych spółek.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki spełniona zostanie przesłanka przyjęcia
    przez nią dla celów podatkowych składników majątku Spółek Przejmowanych w wartości
    wynikającej z ksiąg podatkowych Spółek Przejmowanych.
    Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego
    wniosku, Spółka przypisze przejęte w wyniku połączenia składniki majątku Spółek
    Przejmowanych do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W
    wyniku połączenia Spółka będzie bowiem kontynuowała dotychczas prowadzoną
    działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, spełniona będzie
    przesłanka przypisania przez Spółkę nabytych w wyniku połączenia składników majątku
    Spółek Przejmowanych do działalności prowadzonej na terytorium Polski.
    W ocenie Spółki, w okolicznościach opisywanej sprawy spełniony zostaje również warunek
    istnienia ekonomicznych przyczyn opisywanego połączenia. Jak wskazano w opisie
    zdarzenia przyszłego, przeprowadzana restrukturyzacja ma zasadniczo na celu
    uproszczenie struktury właścicielskiej i organizacyjnej Grupy oraz dostosowanie jej do
    trudnych warunków rynkowych, w tym rosnących kosztów prowadzenia działalności i
    presji na efektywność. Obecna, rozproszona struktura generuje nadmiarowe koszty
    operacyjne, księgowe i zarządcze, które w obecnej sytuacji gospodarczej stają się
    szczególnie obciążające. Konsolidacja działalności w jednym podmiocie umożliwi
    centralizację zarządzania, eliminację powielających się procesów, redukcję kosztów
    stałych oraz pełniejsze wykorzystanie efektu synergii. Połączenie pozwoli oraz uprościć
    rozliczenia wewnątrz Grupy. Z perspektywy właścicielskiej zapewni to bezpośredni nadzór
    nad wszystkimi aktywami i procesami operacyjnymi, co wpłynie korzystnie na efektywność
    zarządzania i zdolność adaptacji do zmian rynkowych. Dodatkowo, funkcjonowanie w
    ramach jednej struktury prawnej poprawi zdolność kredytową i ułatwi realizację
    przyszłych planów inwestycyjnych lub reorganizacyjnych.

    W konsekwencji powyższego w ocenie Spółki należy uznać, że połączenie spółek nastąpi z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów
    nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.
    Co więcej, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Spółka, jak i Spółki
    Przejmowane, na moment połączenia będą rezydentami podatkowymi w Polsce i będą
    podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
    osiągania. Spełniona zostanie zatem również przesłanka wskazana w art. 12 ust. 15 pkt 1
    ustawy o CIT.
    W konsekwencji powyższych rozważań, w ocenie Spółki, w odniesieniu do opisanego
    zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT po stronie Spółki
    Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
    bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki uznania połączenia za neutralne
    podatkowo, z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych.
    Ad 2., Ad 3.
    Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na
    dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych
    udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    Zgodnie zaś z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości
    emisyjnej udziałów (akcji), oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje),
    określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o
    podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawo o CIT stanowi, że przychodem jest ustalona, w części
    odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
    przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia
    udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka
    przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej taki udział.
    Wobec powyższego przepisu przewidzianego jednak wyłączenie w art. 12 ust. 4 pkt 3f
    ustawy o CIT, z którego wynika, że do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki
    przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale
    zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień
    łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym
    spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.
    Odnośnie przytoczonych wyżej przepisów wskazać należy, że art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art.
    12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT są komplementarne, tzn. jeśli spółka przejmująca nie posiada
    udziałów w spółce dzielonej (winno być: przejmowanej), zastosowanie ma wyłącznie art.
    12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast
    jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba
    przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka
    wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki
    przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.
    W kontekście opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że:
    1) W Spółce Przejmowanej 1, udziały posiadają Wspólnicy oraz Spółka Przejmująca - przy
      czym Spółka Przejmująca posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki
      Przejmowanej 1.
    2) W Spółce Przejmowanej 2, udziały posiadają Wspólnicy oraz Spółka Przejmowana 1 -
      przy czym Spółka Przejmowana 1 posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki
      Przejmowanej 2.

    3) W Spółce Przejmowanej 3, Spółka Przejmowana 1 pełni funkcję komplementariusza,
      natomiast 100-procentowym akcjonariuszem jest Spółka Przejmowana 2.
    Natomiast ustalona kolejność łączenia kolejnych Spółek w ramach tzw. jurydycznej
    sekundy przedstawia się następująco:
    1) W pierwszej kolejności Spółka Przejmująca przejmuje majątek Spółki Przejmowanej 1
    2) Następnie Spółka Przejmująca przejmuje majątek Spółki Przejmowanej 2,
    3) Na koniec Spółka Przejmująca przejmuje majątek Spółki Przejmowanej 3.
    Zatem mając na względzie, że w pierwszej kolejności dochodzi do przejęcia przez Spółkę
    Przejmującą majątku Spółki Przejmowanej 1 oraz, że (jak wskazano w opisie zdarzenia
    przyszłego):
    - wartość rynkowa majątku przejmowanego od Spółki Przejmowanej 1 (w części
      przypadającej na udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 1) nie będzie
      wyższa niż wartość emisyjna udziałów wydanych na rzecz Wspólników, oraz
    - Spółka Przejmująca posiada udział w kapitale Spółki Przejmowanej 1 na poziomie
      przekraczającym 10%,
    - stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie w tym zakresie ani
      przychód,
    - o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem, wartość rynkowa
      przejmowanego majątku nie będzie wyższa od wartości emisyjnej wydanych udziałów,
      ani też przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem z uwagi
      na posiadanie przez Spółkę Przejmującą więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki
      Przejmowanej 1, zastosowanie znajdzie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3f
      ww. ustawy.
    W dalszej kolejności Spółka Przejmująca przejmie majątek Spółki Przejmowanej 2. W
    związku jednak z przejęciem w pierwszej kolejności Spółki Przejmowanej 1 należy
    zauważyć, że w tym momencie Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki
    Przejmowanej 1 - udziałowcem Spółki Przejmowanej 2. Zatem po pierwszym łączeniu w
    ramach Połączenia, struktura udziałowców Spółki Przejmowanej 2 będzie prezentować się
    w taki sposób, że jej udziałowcami będą Spółka Przejmująca (na poziomie wyższym niż
    10%) oraz Wspólnicy.
    Ponownie zatem można zauważyć, że:
    - wartość rynkowa majątku przejmowanego od Spółki Przejmowanej 2 (w części
      przypadającej na udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2) nie będzie
      wyższa niż wartość emisyjna udziałów wydanych na rzecz Wspólników (co podkreślono
      w opisie zdarzenia przyszłego), oraz
    - Spółka Przejmująca posiadać będzie udział w kapitale Spółki Przejmowanej 2 na
      poziomie przekraczającym 10%.
    W konsekwencji powyższego, również w zakresie drugiego w kolejności łączenia stwierdzić
    należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie zarówno przychód, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem, wartość rynkowa przejmowanego
    majątku nie będzie wyższa od wartości emisyjnej wydanych udziałów, jak i przychód, o
    którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem z uwagi na posiadanie przez
    Spółkę Przejmującą więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Przejmowanej 2,
    zastosowanie znajdzie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3f ww. ustawy.
    Jako ostatnie przewidziane zostało połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną
    3. W związku z faktem, że dotychczas jedynym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3,
    była Spółka Przejmowana 2, a ta zostaje wcześniej przejęta przez Spółkę Przejmującą -
    zauważyć należy, że 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3 stanie się
    Spółka Przejmująca. Jako, że łączenie w tym zakresie odbędzie się bez podwyższenia

    kapitału zakładowego i bez emisji nowych udziałów, bowiem w Spółce Przejmowanej 3 nie
    będzie innych wspólników na moment łączenia stwierdzić należy, że zastosowania nie
    znajdzie w ogóle przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. Nie powstanie również
    przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8f tej ustawy na mocy wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy
    o CIT, bowiem na moment łączenia Spółka Przejmująca będzie posiadała więcej niż 10%
    udziałów
    (w tym przypadku - akcji) Spółki Przejmowanej 3.
    Reasumując powyższe, w ocenie Spółki Przejmującej w związku z transakcją Połączenia,
    nie powstanie po jej stronie zarówno przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d
    ustawy o CIT - bowiem w żadnym przypadku wartość rynkowa przejmowanego majątku (w
    części przypadającej na pozostałych Wspólników) nie będzie wyższa od wartości emisyjnej
    wydanych udziałów Wspólnikom, jak i przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f
    ustawy o CIT (bowiem każdorazowo zastosowanie znajdzie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt
    3f ww. ustawy).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest częściowo prawidłowe, a
    częściowo nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka
    łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).
    Zgodnie z art. 491 § 1 KSH,
      spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy,
      połączenie może być dokonane:
      1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę
        (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje
        wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
      2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich
        łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez
        zawiązanie nowej spółki).
    W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana
    przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej
    oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.
    W myśl art. 200 § 1 KSH,
      Spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych
      udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź
      przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi
      nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można
      zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz
      nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.
              1Zgodnie z art. 515 § 1 KSH,
      połączenie może być przeprowadzone bez przyznania udziałów albo akcji spółki
      przejmującej w przypadku, gdy jeden wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio
      wszystkie udziały lub akcje w łączących się spółkach albo wspólnicy łączących się
      spółek posiadają udziały lub akcje w tej samej proporcji we wszystkich łączących się
      spółkach.

    W  przypadku  dokonania  połączenia  na  powyższych  zasadach,  spółka  przejmowana
    przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej
    oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.
    Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że ekwiwalentem za przejęty majątek spółki
    przejmowanej nie są pieniądze czy inne składniki majątkowe, lecz udziały lub akcje
    przydzielone przez spółkę przejmującą wspólnikom spółki przejmowanej.
    Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej,
      osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku
      łączenia się:
        1) osób prawnych,
        2) osobowych spółek handlowych,
        3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
          - wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
          obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
    Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej,
      przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-
      akcyjnej łączących się przez przejęcie:
      1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
      2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
    Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek
    przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,
      1. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
        sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z
        innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i
        art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
      2. dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art.
        24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z
        tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku
        podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę
        przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób
      prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie
      uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
      łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
      - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
        następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej
        lub spółki,
      - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
      - przychody spółki dzielonej.
    Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,
      za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie
      przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

    Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w
    tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń,
    zaliczanych do tej kategorii.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne
    i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku
    do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić
    będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód
    podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym
    wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość -
    Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014).
    Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn.
    akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on
    ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem
    jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
    Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego
    aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust.
    4 ustawy o CIT.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
      rynkowej tych składników.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
      łączonych lub spółki dzielonej.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, w brzmieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2025 r. (Dz.
    U. z 2025 r. poz. 1218), która weszła w życie 18 września 2025 r.:
      przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
      emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
      łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku
                                    1połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515 § 1 ustawy z dnia 15 września
      2000 r. - Kodeks spółek handlowych.
    W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w
      części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
      przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału,
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego

      przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie
      przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się,
    zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,
      cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie
      spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie
      niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,
      do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
      tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, które:
      a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
        podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
      b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT,
      do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej,
      odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym
      spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień
      łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż
      10%.
    W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,
      przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
      przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
      spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
      uchylenie się od opodatkowania.
    Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,
      jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
      niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
      ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
      głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
      będących podatnikami, o których mowa w:
      1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
        majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej, albo
      2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
        majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
        innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
        opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
        osiągania, albo
      3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
        innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
        opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich

        osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
        majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,
      przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
      podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że planujecie Państwo przejąć trzy Spółki Przejmowane.
    W ramach Połączenia Spółka Przejmująca przejmie w pierwszej kolejności majątek Spółki
    Przejmowanej 1. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają Wspólnicy (osoby fizyczne).
    Wartość rynkowa przejętego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział
    Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 1 - nie przekroczy wartości emisyjnej
    udziałów przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki Przejmowanej 1
    przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako udziałowca Spółki
    Przejmowanej 1, ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną wydane udziały w
    podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.
    Jednocześnie, w wyniku ww. łączenia, Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki
    Przejmowanej 1 - częściowym udziałowcem Spółki Przejmowanej 2.
    Kolejnym etapem w ramach Połączenia, będzie przejęcie przez Spółkę Przejmującą
    majątku Spółki Przejmowanej 2. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału
    zakładowego Spółki Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają
    Wspólnicy. Wartość rynkowa przejętego majątku, w części przypadającej na
    dotychczasowy udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2 nie przekroczy
    wartości emisyjnej udziałów przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki
    Przejmowanej 2 przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie dla Spółki Przejmującej jako
    udziałowca Spółki Przejmowanej 2 (którym Spółka Przejmująca stała się w wyniku
    przejęcie Spółki Przejmowanej 1), ze względu na treść art. 200 § 1 KSH, nie zostaną
    wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.
    Jednocześnie, w wyniku ww. łączenia, Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki
    Przejmowanej 2 - 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3.
    Na koniec, w ramach Połączenia, Spółka Przejmująca przejmie cały majątek Spółki
    Przejmowanej 3. W związku z faktem, że w wyniku wcześniejszych etapów Połączenia,
    Spółka Przejmująca stanie się 100-procentowym akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3 -
    Połączenie nastąpi w tym zakresie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej i bez emisji w tym zakresie nowych udziałów.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w ramach planowanego Połączenia,
    po stronie Spółki Przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt
    8c, pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że z
    wniosku wynika, iż połączenie przez przejęcie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH.
    Połączenie Spółek Przejmowanych przez Spółkę Przejmującą nastąpi w jednym
    momencie (tzw. jurydyczna sekunda).
    Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, że choć jednoczesne połączenie kilku spółek
    jest uznawane w doktrynie za dopuszczalne, to przepisy ustawy o podatku dochodowym
    od osób prawnych wskazują na konieczność odrębnej analizy każdego połączenia.
    Wskazuje na to jednoznacznie już sama tylko literalna wykładnia przepisów dotyczących
    połączenia spółek, zawartych w ustawie o CIT.
    Zatem, przedstawione przez Państwa w zdarzeniu przyszłym połączenie należy
    rozpatrywać odrębnie dla:

    - Spółki przejmowanej 1,
    - Spółki przejmowanej 2,
    - Spółki przejmowanej 3.
    Wskazać należy, że z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że
    wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na
    dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej
    wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od
    wartości rynkowej tych składników.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień
    łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotów przejmowanych otrzymana przez
    Spółkę Przejmującą, może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych
    składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników).
    Przychodem po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna
    nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
    tego majątku.
    Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza
    się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia,
    które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    W analizowanej sprawie, ww. przesłanki w odniesieniu do Państwa połączenia zarówno ze
    Spółką Przejmowaną 1, Spółką Przejmowaną 2 i Spółką Przejmowaną 3 zostaną spełnione,
    bowiem we wniosku wskazali Państwo, że majątek otrzymany od podmiotów
    przejmowanych, zostanie wprowadzony przez Spółkę Przejmującą według wartości
    wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotów przejmowanych oraz przejęte przez Spółkę
    Przejmującą w wyniku połączenia, zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez
    Spółkę Przejmującą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. działalności opodatkowanej
    podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.
    Zatem nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.
    Reasumując, po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej, na skutek planowanego
    połączenia ze Spółką Przejmowaną 1, Spółką Przejmowaną 2 i Spółką Przejmowaną 3 nie
    powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4
    pkt 3e ustawy o CIT.
    Odnosząc się natomiast do kwestii powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt
    8d ustawy o CIT wskazać należy, że przychodem dla Spółki Przejmującej może być
    ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej
    wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
    łączonych.
    Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT służy ustaleniu przychodu z przejętego majątku
    w części odpowiadającej udziałowi innych udziałowców w kapitale zakładowym spółki
    przejmowanej. W celu ustalenia wartości majątku stanowiącej przychód porównuje się w
    tym przypadku wartość rynkową majątku podmiotu przejmowanego z wartością emisyjną
    udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.

    Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawo o CIT stanowi, że przychodem jest ustalona, w części
    odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
    przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia
    udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka
    przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej taki udział.
    Wskazać również należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT
    są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce
    przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100%
    udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej
    mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one
    opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana
    na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym
    spółki przejmowanej.
    Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy należy zauważyć, że:
    1) W Spółce Przejmowanej 1, udziały posiadają Wspólnicy oraz Spółka Przejmująca - przy
      czym Spółka Przejmująca posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki
      Przejmowanej 1.
    2) W Spółce Przejmowanej 2, udziały posiadają Wspólnicy oraz Spółka Przejmowana 1 -
      przy czym Spółka Przejmowana 1 posiada więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki
      Przejmowanej 2.
    3) W Spółce Przejmowanej 3, Spółka Przejmowana 1 pełni funkcję komplementariusza,
      natomiast 100-procentowym akcjonariuszem jest Spółka Przejmowana 2.
    Jak wynika z opisu sprawy w pierwszej kolejności Spółka Przejmująca przejmie majątek
    Spółki Przejmowanej 1 i połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej, a udziały w podwyższonym kapitale otrzymają Wspólnicy. Wartość rynkowa
    przejętego majątku, w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników w
    kapitale Spółki Przejmowanej 1 - nie przekroczy wartości emisyjnej udziałów
    przydzielonych tym Wspólnikom w ramach przejęcia Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę
    Przejmującą. Spółka Przejmująca posiada w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1 -
    23,08% udziałów.
    Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku wskazliście Państwo ogólnie, że ustalona na dzień
    poprzedzający dzień Połączenia wartość rynkowa majątku Podmiotów Przejmowanych,
    otrzymanego przez Spółkę, Przejmującą nie będzie wyższa od wartości emisyjnej udziałów
    przydzielonych Wspólnikom Spółek Łączonych, chociaż w wystosowanym do Państwa
    wezwaniu Organ zadał odrębne pytania dot. ww. wartości w odniesieniu do każdego
    połączenia.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, zauważyć należy, że wartości o których mowa w art.
    12 ust. 1 pkt 8d nie mogą zostać określone we wskazany przez Państwa sposób, tj.
    wyłącznie w części przypadającej na dotychczasowy udział Wspólników (tu wyłącznie
    wspólników będących osobami fizycznymi). Omawiany przepis wyraźnie wskazuje na
    konieczność uwzględnienia wartości rynkowej całego majątku podmiotu przejmowanego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą (a nie jego cześci przypadającej na dotychczasowy
    udział wspólników) w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji)
    przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych. Dodatkowo jak już,
    wskazano w sytuacji przejęcia kilku spółek ich skutki należy oceniać odrębnie, a nie
    zbiorczo a więc w odniesieniu do „wartości rynkowej majątku Podmiotów Przejmowanych”.
    W świetle powyższego w związku z połączeniem 1 powstanie przychód o którym mowa w
    art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. W związku z tym połączeniem nie powstanie natomiast
    przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, bowiem jak wskazaliście Państwo
    we wniosku Spółka Przejmująca posiada już więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki

    Przejmowanej 1, zatem zastosowanie znajdzie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt
    3f ustawy o CIT.
    Odnosząc się do drugiego połączenia zauważyć należy, że w wyniku przejęcia Spółki
    Przejmowanej 1 Spółka Przejmująca stanie się - w miejsce Spółki Przejmowanej 1 -
    udziałowcem Spółki Przejmowanej 2. Jak bowiem wynika z wniosku, po pierwszym
    połączeniu struktura udziałowców Spółki Przejmowanej 2 uległa zmianie i jej udziałowcami
    będą Spółka Przejmująca (na poziomie wyższym niż 10%) oraz Wspólnicy.
    I w tym przypadku, a więc w związku z połączeniem 2 powstanie przychód, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT. Jak bowiem wskazaliście Państwo we wniosku
    wartość rynkowa majątku przejmowanego od Spółki Przejmowanej 2 (w części
    przypadającej na udział Wspólników w kapitale Spółki Przejmowanej 2) nie będzie wyższa
    niż wartość emisyjna udziałów wydanych na rzecz Wspólników. Wskazane powyżej
    wyjaśnienia dot. skutków połączenia 1 w kontekście analizy art. 12 ust. 1 pkt 8d, należy
    zatem w tożsamy sposób odnieść do połączenia 2.
    W związku z połączeniem 2 nie powstanie natomiast przychód, o którym mowa w art. 12
    ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, ponieważ Spółka Przejmująca udziały w Spółce Przejmowanej 2
    nabędzie dopiero w wyniku dokonania połączenia 1. Oznacza to zarazem, że na dzień
    poprzedzający dzień połączenia, wskazany w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 8f i ust. 4 pkt 3f,
    Spółka Przejmująca nie będzie posiadała udziałów w Spółce Przejmowanej 2. Przepisy
    powyższe nie znajdą zatem zastosowania do połączenia 2.
    Odnosząc się z kolei do połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 3, wskazać
    należy, że przed połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 2 jedynym
    akcjonariuszem Spółki Przejmowanej 3, była Spółka Przejmowana 2. W wyniku przejęcia
    Spółki Przejmowanej 2 Spółka Przejmująca staje się 100% akcjonariuszem Spółki
    Przejmowanej 3. Połączenie nastąpi bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej i bez emisji nowych udziałów.
    Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że skoro Spółka Przejmująca udziały w
    Spółce Przejmowanej 3 uzyska w następstwie uprzednich połączeń 1 i 2, to oznacza to, że
    na dzień poprzedzający połączenie 3 nie będzie posiadała udziałów w Spółce
    Przejmowanej 3. Przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8f i ust. 4f nie znajdą więc zastosowania. W
    konsekwencji w związku z połączeniem 3 powstanie wyłącznie przychód na podstawie art.
    12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
    Tym samym, Państwa stanowisko wskazujące, że w związku z połączeniem 1, 2 i 3 po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie:
    - art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8f - jest prawidłowe,
    - art. 12 ust. 1 pkt 8d - jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostaną odrębne
    rozstrzygnięcia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie
    się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.