Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.889.2016.1.DR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-30
Teza: 1. Czy wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci opisanego wyżej biura obrotu nieruchomościami wraz z lokalami, w których biuro jest prowadzone oraz z wszelkimi niezbędnymi do jego prowadzenia środkami materialnymi (w tym wyposażeniem) i niematerialnymi, przeniesieniem pracowników i wszelkich zobowiązań, w zamian za uzyskanie statusu wspólnika spółki (komandytariusza) można zakwalifikować jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), do której stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się? 2. Jeżeli taką transakcję zakwalifikuje się jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to czy wniesienie wkładem niepieniężnym ZCP Wnioskodawcy (osoby fizycznej) do spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, rodzi obowiązek podatkowy w zakresie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350, ze zm.) po stronie wnoszącego, tj. Wnioskodawcy i po stronie wspólników spółki -jako otrzymujących wkład niepieniężny?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i informacji o Działalności Gospodarczej oraz jest podatnikiem VAT. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w kilku miejscowościach na terenie kraju w postaci biura obrotu nieruchomościami (dalej także jako "Biuro"), kawiarni oraz sali koncertowej. Ponadto Wnioskodawca organizuje eventy, spotkania i konferencje. Przeważającym przedmiotem działalności jest pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, kod PKD - 68.31.Z., w oparciu o które funkcjonuje Biuro. Jest ono prowadzone w kilku nieruchomościach (z czego dwie są własnością Wnioskodawcy, a trzy są najmowane), położonych w różnych miastach w Polsce. Nieruchomość, w której znajduje się siedziba całej działalności Wnioskodawcy (wpisana do CEiDG jako adres głównego miejsca wykonywania działalności) ma charakter reprezentacyjny, niezwiązany stricte z działalnością Biura, gdyż ze względu na swój charakter Wnioskodawca przeznaczył ją do wykonywania innej działalności. Faktyczną siedzibą Biura, w której wykonuje się czynności związane z działalnością pośrednictwa w obrocie nieruchomościami sensu stricto jest lokal położony w niewielkiej odległości od siedziby całej działalności. Uzupełniającą, pomocniczą działalność Biura wykonuje się w kilku lokalach (oddziałach) położonych w różnych miejscowościach. W skład biura obrotu nieruchomościami wchodzą środki trwałe niezbędne do prowadzenia działalności, w tym lokale (będące własnością Wnioskodawcy oraz przez niego najmowane), w których prowadzona jest faktyczna działalność Biura, sprzęty elektroniczne wraz z niezbędnym do ich używania oprogramowaniem, banery reklamowe, meble a także pozostałe drobne wyposażenie biura. Do działalności Biura przypisani są również konkretni pracownicy, posiadający indywidualnie wyznaczony zakres obowiązków, nie wykonują oni pracy z zakresu pozostałej działalności Wnioskodawcy. Biuro posiada swoją własną nazwę, własne zobowiązania, w tym m.in. umowy z klientami, umowy najmu lokalu czy umowy z dostawcami mediów oraz funkcjonuje od około 20 lat (pozostała część działalności indywidualnej Wnioskodawcy wykonywana jest od 3-4 lat). Dla Biura prowadzona jest osobna księgowość w systemie informatycznym, pozwalająca na wyszczególnienie wszelkich przychodów i kosztów związanych z tą działalnością oraz wyraźne oddzielenie przychodów Biura od przychodów z pozostałej działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca planuje założyć spółkę komandytową, do której planuje wnieść wkładem niepieniężnym prowadzone dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej biuro obrotu nieruchomościami, wraz z wszelkimi niezbędnymi do jego prowadzenia środkami materialnymi i niematerialnymi, lokalami prowadzenia działalności, przeniesieniem wszelkich umów (w tym umów z pracownikami oraz najmu lokalu) i zobowiązań Biura do spółki komandytowej. Własność nieruchomości, w której znajduje się siedziba całej działalności miałaby pozostać przy jednoosobowej działalności Wnioskodawcy. Wartość wkładu niepieniężnego w postaci Biura pokryje w całości sumę komandytową Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci opisanego wyżej biura obrotu nieruchomościami wraz z lokalami, w których biuro jest prowadzone oraz z wszelkimi niezbędnymi do jego prowadzenia środkami materialnymi (w tym wyposażeniem) i niematerialnymi, przeniesieniem pracowników i wszelkich zobowiązań, w zamian za uzyskanie statusu wspólnika spółki (komandytariusza) można zakwalifikować jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), do której stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się?
2.  Jeżeli taką transakcję zakwalifikuje się jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to czy wniesienie wkładem niepieniężnym ZCP Wnioskodawcy (osoby fizycznej) do spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, rodzi obowiązek podatkowy w zakresie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350, ze zm.) po stronie wnoszącego, tj. Wnioskodawcy i po stronie wspólników spółki - jako otrzymujących wkład niepieniężny?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych) jeżeli taką transakcję zakwalifikuje się jako transakcję zbycia ZCP, to powstanie dla niego przychód podatkowy, jednakże nie będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Wnioskodawca uważa, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powoduje powstanie przychodu tylko u osoby wnoszącej wkład, jednak przychód ten jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowość tego stanowiska potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2014 r., sygn. ILPB1/415-149/14-4/AG.

Oznacza to, iż wniesienie wkładem niepieniężnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej (osobowej), jest czynnością, która nie rodzi obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 czerwca 2014 r., sygn. ITPB1/415-288/14/EM - "W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo - akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego doń w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

W myśl art. 102 ww. ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu spółek handlowych).

Jednocześnie jednak pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podkreślić przy tym należy, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z treści przedstawionego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność prowadzona jest w kilku miejscowościach na terenie kraju w postaci biura obrotu nieruchomościami, kawiarni oraz sali koncertowej. Ponadto Wnioskodawca organizuje eventy, spotkania i konferencje. Przeważającym przedmiotem działalności jest pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca planuje założyć spółkę komandytową, do której planuje wnieść wkładem niepieniężnym prowadzone dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej biuro obrotu nieruchomościami, wraz z wszelkimi niezbędnymi do jego prowadzenia środkami materialnymi i niematerialnymi, lokalami prowadzenia działalności, przeniesieniem wszelkich umów (w tym umów z pracownikami oraz najmu lokalu) i zobowiązań Biura do spółki komandytowej. Wartość wkładu niepieniężnego w postaci Biura pokryje w całości sumę komandytową Wnioskodawcy.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że regulacje art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołują się w swej treści do „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, stąd też wniesienie składników majątku stanowiących, bądź nie „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” nie wpływa na ocenę poglądu Wnioskodawcy. Zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, pozostaje zatem kwestia, czy przedmiot aportu stanowi całe przedsiębiorstwo, czy tylko jego część.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci opisanych w przedmiotowym wniosku składników majątku do spółki komandytowej, nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wskazać należy, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych wspólników.

Nadmienia się ponadto, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena czy majątek przekazywany w wyniku podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Bowiem, jak wskazano powyżej, zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku stanowiących przedmiot tego aportu.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.