Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-489/14-3/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-17
Teza: Skutki podatkowe związane z pokrywaniem kosztów związanych z podróżą i uczestnictwem lekarzy, farmaceutów, pielęgniarek/pielęgniarzy w różnego rodzaju wydarzeniach o charakterze naukowym lub naukowo-promocyjnym na podstawie umowy sponsoringu
Słowa kluczowe: koszt; lekarze; podróż; płatnik; sponsoring; umowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z pokrywaniem kosztów związanych z podróżą i uczestnictwem lekarzy, farmaceutów, pielęgniarek/pielęgniarzy w różnego rodzaju wydarzeniach o charakterze naukowym lub naukowo-promocyjnym na podstawie umowy sponsoringu **– jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania kosztów dodatkowych (opłat konferencyjnych, opłat wpisowych oraz ewentualnych kosztów nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych),
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z pokrywaniem kosztów związanych z podróżą i uczestnictwem lekarzy, farmaceutów, pielęgniarek/pielęgniarzy w różnego rodzaju wydarzeniach o charakterze naukowym lub naukowo-promocyjnym na podstawie umowy sponsoringu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „A.”) jest dystrybutorem sprzętu medycznego, leków, materiałów chirurgicznych, higienicznych itp, w zakresie okulistyki. W ramach rozwoju działalności i poszerzenia bazy klientów Spółka podejmuje różnorodne czynności skierowane do osób mających bezpośredni kontakt w swojej praktyce zawodowej z produktami oferowanymi przez Spółkę np. lekarzy (również farmaceutów, pielęgniarek / pielęgniarzy).

Do czynności mających na celu rozwój działalności Spółki można zaliczyć następujące przedsięwzięcia:

1.  Sponsorowanie lekarzom, farmaceutom, pielęgniarkom / pielęgniarzom udziału w konferencjach organizowanych przez podmioty zewnętrzne.

Spółka aktualnie sponsoruje udział w konferencjach naukowych, kongresach i podobnych wydarzeniach, organizowanych w kraju i zagranicą (dalej: Wydarzeniach) lekarzom (również farmaceutom, pielęgniarkom / pielęgniarzom; dalej: osoby objęte sponsorowaniem). W najbliższej przyszłości Spółka zamierza dodatkowo podpisywać z osobami objętymi sponsorowaniem umowy sponsoringowe, na podstawie których Spółka zobowiąże się pokryć koszty udziału w Wydarzeniach, w szczególności:

*   koszty przejazdu na konferencję oraz koszty powrotu do miejsca zamieszkania,
*   koszty opłat konferencyjnych oraz opłat wpisowych za uczestnictwo w Wydarzeniu,
*   koszty zakwaterowania wraz z wyżywieniem (zwykle śniadania wliczone w cenę hotelu),
*   ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych,
*   koszty lokalnych przejazdów.

Opisane powyżej koszty udziału w Wydarzeniu będą finansowane bezpośrednio przez A..

Spółka nie będzie pokrywała kosztów przejazdu prywatnym środkiem lokomocji należącym do osób objętych sponsorowaniem oraz kosztów dodatkowych (np. opłat za parking).

Osoby objęte sponsorowaniem będą zobowiązane do udostępnienia Spółce materiałów konferencyjnych zgromadzonych podczas konferencji / kongresu. Oprócz takiego świadczenia osoby uczestniczące w Wydarzeniu nie będą zobowiązane do wykonywania na rzecz Spółki żadnych określonych prac (dzieł) w związku z zawarciem umowy sponsoringowej.

Niezależnie od faktu zawarcia umowy sponsoringowej może zdarzyć się, że osoby takie będą łączyły ze Spółką umowy cywilnoprawne (np. umowa zlecenie). W niektórych przypadkach sponsorowaniem objęte będą osoby prowadzące własną działalność gospodarczą.

1.  Organizacja szkoleń.

Inną formą poszerzenia kręgu odbiorców produktów Spółki jest organizacja szkoleń, o charakterze praktyczno-naukowym dla uczestników zewnętrznych - osób indywidualnych lub prowadzących działalność gospodarczą, których nie łączy ze Spółką stosunek pracy (jakkolwiek może się zdarzyć, że uczestnikiem szkolenia będzie osoba, która zawarta ze Spółką umowę cywilnoprawną z innego tytułu): głównie pracowników klientów (zarówno osób upoważnionych do wystawiania recept, jak też innych pracowników klientów np. pracownicy salonów optycznych, recepcjoniści) lub potencjalnych klientów. Szkolenia mają formę zajęć laboratoryjnych z udziałem rzeczywistych materiałów klinicznych (tzw. wet-labs, symulatory, szkolenia optometryczne). Organizacja szkoleń może być przeprowadzona w kilku wariantach opisanych poniżej:

1.  Szkolenia organizowane bezpośrednio przez Spółkę, przez Kierownika Produktu lub Specjalistę ds. Sprzętów,
2.  Na podstawie umowy zawartej ze Spółką szkolenia praktyczne dla uczestników zewnętrznych organizowane przez niezależny podmiot (firmę szkoleniową).
3.  Na podstawie umowy zawartej ze Spółką szkolenia organizowane przez eksperta (lekarz okulista lub optometrysta -uznany specjalista w swojej dziedzinie).

W ramach szkolenia Spółka może pokrywać koszty zakwaterowania i wyżywienia. Spółka może pokrywać również koszty dojazdu. Spółka nie pobiera opłaty rejestracyjnej za uczestnictwo w organizowanych przez nią szkoleniach.

1.  Organizacja spotkań promocyjnych.

W ramach działalności promocyjnej Spółka organizuje spotkania promocyjne i prezentacje, których celem jest przedstawienie wyrobów Spółki, a w szczególności rozpowszechnienie informacji o ich zaletach, zastosowaniach, metodach użycia, możliwościach nabycia itp. Spotkania i prezentacje kierowane są do osób mających bezpośredni kontakt z oferowanymi przez Spółkę produktami (lekarze, farmaceuci, pielęgniarki / pielęgniarze). Spotkania odbywają się w siedzibie Spółki lub w wynajętych w tym celu pomieszczeniach. Uczestnictwo w spotkaniach promocyjnych jest nieodpłatne. Spotkania i prezentacje odbywają się zazwyczaj w cyklach jednodniowych, a w przypadku spotkań z rozbudowanym programem, dwudniowych. Osoby uczestniczące w spotkaniach korzystają ze zwyczajowego poczęstunku dostosowanego do okoliczności i długości spotkania.

Spółka może pokrywać koszty dojazdu uczestników spotkań, a w przypadku spotkań dwudniowych, także noclegu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361; dalej: ustawa PDOF) wartość kosztów udziału lekarzy, farmaceutów, pielęgniarek/pielęgniarzy w konferencjach naukowych, kongresach i podobnych wydarzeniach, organizowanych w kraju i zagranicą przez podmioty zewnętrzne, w tym kosztów przejazdu (stosownie do opisu zdarzenia przyszłego nr 1), które będą pokryte przez Spółkę w ramach umów sponsoringowych, będą stanowić przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Czy Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia i przekazania informacji na wzorze PIT-8C?
2.  Czy zgodnie z przepisami ustawy PDOF wartość kosztów udziału osób trzecich (niezwiązanych ze Spółką) w szkoleniach organizowanych przez Spółkę lub niezależne podmioty (stosownie do opisu zdarzenia nr 2), które są pokrywane przez Spółkę, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Czy Spółka jest zobowiązana do sporządzenia i przekazania informacji na wzorze PIT-8C?
3.  Czy zgodnie z przepisami ustawy PDOF wartość kosztów związanych z udziałem osób trzecich (będących adresatami działań promocyjnych - stosownie do opisu zdarzenia nr 3), które są pokrywane przez Spółkę, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Czy Spółka jest zobowiązana do sporządzenia i przekazania informacji na wzorze PIT-8C?

Niniejsza interpretacja odnosi się do osób nieprowadzących działalności gospodarczej. W stosunku do osób prowadzących działalność gospodarczą zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy PDOF, pojęcie przychodu obejmuje pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, które zostały przez podatnika otrzymane lub postawione do dyspozycji w roku kalendarzowym.

Zgodnie z dyspozycją przepisu ust. 2 art. 11 ustawy PDOF wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Natomiast na podstawie przepisu ust. 2a art. 11 ustawy PDOF wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się w sposób następujący:

1.  według cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia;
2.  według cen zakupu - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione;
3.  według równowartości czynszu - jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu tub budynku;
4.  na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia - w pozostałych przypadkach.

W sytuacji, gdy świadczenia są częściowo odpłatne, zgodnie z ust. 2b art. 11 ustawy PDOF przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad opisanych powyżej, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Mając na uwadze fakt, że osoba objęta sponsorowaniem (lekarz albo farmaceuta albo pielęgniarka/pielęgniarz) w ramach wykonywania zobowiązań wynikających z umowy o sponsorowanie nie otrzymuje wypłaty wynagrodzenia, zdaniem Wnioskodawcy po stronie Spółki nie istnieje obowiązek uiszczania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Niemniej jednak, w ramach uczestnictwa w Wydarzeniu osoba objęta sponsorowaniem otrzymuje dodatkowe świadczenia zapewniane przez Spółkę, w związku, z czym może powstać pytanie, czy osoba objęta taką umową otrzymuje nieodpłatne przysporzenie majątkowe, które w odmiennej sytuacji musiałaby sfinansować samodzielnie. W rozumieniu ustawy PDOF, w przypadku, kiedy osoba fizyczna otrzymuje korzyść (przysporzenie majątkowe), której podstawą zapewnienia jest konkretny tytuł prawny łączący strony (np. umowa o pracę, umowa o świadczenie usług), korzyść taka stanowi przychód z tego źródła przychodów stosownie do poszczególnych kategorii przychodów na gruncie tej ustawy (np. stosunek pracy, działalność wykonywana osobiście, działalność gospodarcza, itp.).

Natomiast, gdy nie istnieje tytuł prawny do uzyskania świadczenia, zgodnie z art. 20 ustawy PDOF przysporzenie majątkowe powstające po stronie osoby fizycznej podlega klasyfikacji jako przychód z innych źródeł.

Zdaniem Spółki świadczenia nieodpłatne w postaci sfinansowanych w imieniu osób objętych sponsorowaniem następujących kosztów związanych z ich udziałem w konferencjach tj.:

1.  przejazdów na konferencję i powrotu do miejsca zamieszkania,
2.  zakwaterowania wraz z wyżywieniem,
3.  lokalnych transferów
4.  pozostałych kosztów udziału w konferencji (tj. kosztów opłat konferencyjnych, opłaty wpisowej, ubezpieczenia podróżnego)

o ile co do zasady powinny zostać sklasyfikowane jako przychód z innych źródeł, a zatem podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ustawy PDOF, powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka zaznacza, że wniosek taki płynie z analizy przepisów ustawy PDOF oraz Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz, 167; dalej: Rozporządzenie w sprawie podróży służbowej).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy PDOF, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika (lit. a tego przepisu) lub podróży osoby niebędącej pracownikiem (lit. b tego przepisu). Wymienione zwolnienie jest ograniczone kwotowo do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Jak wynika z przepisów Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej, do należności takich zalicza się pokryte przez pracodawcę koszty poniesione na rzecz przejazdów i dojazdów pracownika, noclegów i innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb (§ 2 Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej). Zwrot kosztów za nocleg nie przysługuje pracownikowi za czas przejazdu, a także jeżeli pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejscowości stałego lub czasowego pobytu (§ 8 ust. 5 Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej). Podobnie pracownikowi lub osobie niebędącej pracownikiem nie przysługuje zwrot kosztów dojazdu (nie przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów), jeżeli nie ponosi on kosztów dojazdów (§ 9 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej). Rozliczenie kosztów podróży innych niż poniesionych w ramach diet lub wydatków objętych ryczałtami następuje na podstawie dokumentów (w szczególności rachunków, faktur lub biletów), chyba że przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, wówczas rozliczenie następuje na podstawie pisemnego oświadczenia o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej). Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów noclegu w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety (wynoszącej 30 zł w podróży krajowej). Jeżeli jednak pracownik poniósł koszt noclegu stwierdzony rachunkiem powyżej tego limitu, w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot faktycznie poniesionych kosztów noclegu, również ponad limit (stosownie do § 8 Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej).

W opinii Wnioskodawcy z uwagi na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy PDOF przepisy wymienionego rozporządzenia odnoszą się nie tylko do sytuacji pracowników, ale również bezpośrednio do podróży osoby niebędącej pracownikiem (w tym osoby niezwiązanej ze Spółką stosunkiem cywilnoprawnym). W konsekwencji, gdy osoba objęta sponsorowaniem odniesie korzyść z tytułu zapewnienia przez Spółkę przejazdów i dojazdów, noclegów, wyżywienia oraz innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb w związku z odbywaną podróżą w ramach swojej działalności zawodowej, nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie takiej osoby. Ponadto, pomimo, że przepisy ustawy PDOF i powyższego rozporządzenia mówią wprost o zwolnieniu wymienionych wydatków z opodatkowania w razie zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika (w tym przypadku - Sponsorowanego), a nie w razie zapewnienia pracownikowi takich świadczeń bezpośrednio przez pracodawcę (Spółkę - Sponsora), zdaniem Wnioskodawcy fakt powstania przychodu (oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania) nie zależy od sposobu sfinansowania kosztu określonego świadczenia.

Odwołując się do zasady racjonalności ustawodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie może mieć miejsca sytuacja zwolnienia z opodatkowania świadczenia otrzymanego przez pracownika (Sponsorowanego) w przypadku opłacenia kosztów noclegu, dojazdu, wyżywienia czy innych uzasadnionych wydatków związanych z udziałem w Wydarzeniu i otrzymania zwrotu takich kosztów od pracodawcy (Sponsora) oraz jednoczesnego opodatkowania takiego świadczenia w przypadku opłacenia kosztów udziału w Wydarzeniu bezpośrednio przez pracodawcę (Sponsora).

A zatem, Spółka jest zdania, że wartość zapewnianych bezpośrednio osobom objętym sponsorowaniem, świadczeń takich jak: koszt dojazdu i powrotu z konferencji, zakwaterowania w hotelu i wyżywienia, wydatki związane z zapewnieniem transferów lokalnych, a także innych uzasadnionych wydatków podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy PDOF w związku z cytowanymi przepisami Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej. Zwolnieniu podlegają zapewnione świadczenia w wysokości do limitów wskazanych w przepisach tego rozporządzenia oraz, gdy Spółka pokryje koszty noclegu stwierdzone rachunkiem w wysokości przekraczającej limity, uznając taki przypadek jako uzasadniony, zwolnieniu podlegają również koszty ponad limit.

Konkludując, nie można uznać wartości sfinansowanych przez Spółkę kosztów udziału lekarzy, farmaceutów, pielęgniarek / pielęgniarzy w Wydarzeniu obejmujących koszty podróży, zakwaterowania, wyżywienia w zakresie wskazanym powyżej za przychód podlegający opodatkowaniu po stronie osoby fizycznej ani z tytułu umowy o sponsorowanie, ani za przychód z innych źródeł. A zatem Spółka nie będzie miała obowiązku wystawienia informacji podatkowej PIT-8C.

Jednocześnie Spółka jest zdania z uwagi na brzmienie przepisu § 2 pkt 2 lit, d) Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej, że zwolnieniem z podlegania podatkowi dochodowemu od osób fizycznych powinny być objęte wszystkie świadczenia otrzymane przez osoby objęte sponsorowaniem w związku z udziałem w Wydarzeniu - zarówno koszty przejazdów, zakwaterowania, posiłków, jak i też inne koszty: opłat wpisowych, konferencyjnych, koszty zakupu dodatkowych materiałów szkoleniowych (koszty akcesoryjne).

Wnioskowanie Spółki opiera się na interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy PDOF, który stanowi, że należności z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem powinny podlegać takiemu samemu traktowaniu, jak należności z tytułu podróży służbowej pracownika. Skoro zaś Rozporządzenie w sprawie podróży służbowej przyznaje pracownikom od pracodawcy należności z tytułu podróży obejmujące diety oraz zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów, a także innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, zdaniem Spółki analogicznie należy traktować należności zapewniane osobom niebędącym pracownikami. W tym zakresie Spółka nie znajduje argumentacji, zgodnie z którą koszty wydatków akcesoryjnych udziału w Wydarzeniu, które są niezbędne do zapewnienia prawidłowego udziału w Wydarzeniu, stanowiącego podróż osoby niebędącej pracownikiem nie stanowią kategorii „innych uzasadnionych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”. Konsekwentnie pokrywane przez Spółkę, na podstawie zawieranych pomiędzy Spółką a wskazanymi grupami osób umów sponsoringu kosztów w postaci opłaty rejestracyjnej, ubezpieczenia oraz ewentualnie innych kosztów związanych z uczestnictwem przez osoby sponsorowane w Wydarzeniach zarówno w kraju, jak i za granicą nie będzie skutkować powstaniem po stronie osób objętych sponsorowaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń, podlegającego opodatkowaniu, z uwagi na zastosowanie zwolnienia określonego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) tej ustawy. Tym samym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek informacyjny wynikający z treści zacytowanego powyżej art. 42a ustawy PDOF, polegający na sporządzeniu i przekazaniu w stosownym terminie informacji PIT-8C podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu, w której Spółka zobowiązana jest wykazać przychód obejmujący opłaty rejestracyjne, koszty ubezpieczenia i ewentualne inne koszty związane z uczestnictwem danego lekarza, farmaceuty, pielęgniarki / pielęgniarza w Wydarzeniu.

Przychód podlegający opodatkowaniu oraz obowiązek wystawienia informacji PIT-8C wystąpi wyłącznie w sytuacji, gdyby Spółka poniosła koszty wyżywienia, przejazdów lokalnych (np. miejsca zamieszkania, do miejscowości, w której odbywa się Wydarzenie oraz z powrotem) - w zakresie, w jakim wartość takich świadczeń przekracza limity zwolnienia z podatku wynikające z odpowiednich przepisów odrębnych. Spółka będzie zobowiązana wykazać w PIT-8C wartość świadczeń ponad limity zwolnienia.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z pokrywaniem określonych w stanie faktycznym kosztów związanych z organizacją szkoleń (warsztatów) nie powinny stanowić przychodu zewnętrznych uczestników szkolenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zaś Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania informacji PIT-8C.

Jak zaznaczono w stanowisku Spółki odnośnie zapytania nr 1 powyżej, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PDOF, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W stanie faktycznym sprawy można by się ogólnie zastanawiać nad kwestią, czy zewnętrzni uczestnicy szkoleń organizowanych przez Spółkę lub podmioty zewnętrzne w ogóle uzyskują przychód, tj. trwale przysporzenie majątkowe w rozumieniu orzecznictwa sądów administracyjnych (wyrok NSA z 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97 „(\`(...)\`) przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może zwiększyć jego aktywa.”, natomiast zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. II FSK1361/07 „(\`(...)\`) pojęcie przysporzenia majątkowego musi być powiązane jako konstytuujące pojęcie nieodpłatnego świadczenia z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia (odsetek prowizji, opłat itp.)). Tym samym zdaniem Spółki należy uznać, że przychodem na gruncie ustawy PDOF jest definitywne przysporzenie majątkowe uzyskane przez podatnika. Co do zasady, może mieć ono postać zwiększenia jego aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Istotą tego pojęcia jest zatem uzyskanie przez podatnika definitywnego przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy, niezwiązanego z kosztami po stronie otrzymującego świadczenie, bądź z korzyściami lub inną formą ekwiwalentu dla strony dającej świadczenie.

Zatem, dla określenia wystąpienia świadczeń nieodpłatnych niezbędne jest nie tylko zbadanie, czy podmiot otrzymujący świadczenie doznał przysporzenia majątkowego, ale również czy podmiot dający świadczenie uzyskał lub racjonalnie spodziewa się uzyskać korzyści dla siebie, w związku z dokonanym świadczeniem.

W przypadku, kiedy osoba fizyczna otrzymuje korzyść (przysporzenie majątkowe), otrzymanie której wynika z danego tytułu prawnego łączącego strony, korzyść taka stanowi przychód z tego źródła przychodów, W przypadku zaś, gdy taki tytuł do uzyskania świadczenia nie istnieje, zgodnie z art. 20 ustawy PDOF przysporzenie majątkowe powstające po stronie osoby fizycznej powinno stanowić przychód z innych źródeł.

Dodatkowo, wątpliwość Spółki budzi fakt, że Spółka organizuje szkolenia dla grup osób stanowiących grupę aktualnych bądź docelowych klientów Spółki w celu szkolenia w zakresie swoich produktów. Spółka zaprasza na szkolenia głównie swoich istniejących klientów bądź ich pracowników bądź ewentualnych klientów, u których materiały oferowane przez Spółkę mogłyby znaleźć zastosowanie. Uczestnicy, poznawszy możliwości wynikające z zastosowania produktów Spółki, mogą zaproponować swoim przełożonym (dyrektorom placówek medycznych) ich nabycie. Organizowanie szkoleń w zamierzeniu ma w głównej mierze charakter marketingowy własnych produktów, a nie zaś przekazywanie ogólnej wiedzy z zakresu działu medycyny, w ramach której Spółka prowadzi swoją działalność. Spółka wybiera właśnie taki sposób dotarcia do potencjalnych nabywców ze swoją ofertą ze względu na specyfikę sprzedawanych produktów. W ocenie Wnioskodawcy prowadzenie takich działań jest niezbędne dla umożliwienia stosowania produktów firmy. Klienci Spółki nie mogą podjąć się stosowania nowych metod okulistycznych z użyciem sprzętu (częstokroć bardzo innowacyjnego) oferowanego przez Spółkę czy stosowania nowych produktów bez uprzedniego przeszkolenia. W przeciwnym razie, klient zmuszony byłby do przeprowadzenia pionierskiego (dla siebie) zabiegu na pacjencie, co niewątpliwie odwiodłoby go od zakupu produktów Spółki.

Zakres działań szkoleniowych może być różny, zależy od produktu oraz tzw. grupy docelowej. Jest oczywiste, iż działania polegające na umożliwieniu zapoznania się z produktem przez osoby, które w praktyce będą na co dzień z tego produktu korzystały należą do najskuteczniejszych metod szkoleniowych. Temu właśnie służą organizowane przez Spółkę szkolenia i warsztaty.

W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na marketingowy charakter szkoleń i warsztatów, które dotyczą wyłącznie produktów oferowanych do sprzedaży przez Spółkę i możliwości ich praktycznego zastosowania w określonym zakresie, a nie zaś przekazywania specjalistycznej wiedzy medycznej nie można mówić, iż uczestniczący w warsztatach lekarze uzyskują trwałe przysporzenie majątkowe. Osoby uczestniczące w warsztatach (np. lekarze) poza informacją o praktycznym wykorzystaniu sprzętu oferowanego do sprzedaży przez Spółkę nie uzyskują wymiernych i trwałych korzyści. Stan ich majątku (aktywów) nie powiększa się. Ponadto z uwagi na fakt, iż udział w warsztatach nie jest obowiązkowy nie można mówić, iż przysporzeniem jest zwolnienie z długu lub zmniejszenie pasywów. W konsekwencji więc, skoro nie powstaje po stronie uczestników szkoleń i warsztatów przychód, Spółka jest zdania, że nie jest obowiązana do wypełniania i przesyłania uczestnikom informacji PIT-8C.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Spółki, mając na uwadze zakres pokrytych przez Spółkę kosztów udziału w szkoleniach zewnętrznych uczestników (koszty przejazdu, zakwaterowania, wyżywienia), ich wartość nie powinna stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, Analogicznie jak wskazano w stanowisku Spółki odnośnie zapytania nr 1, wniosek taki płynie z analizy przepisu art. 21 ust 16 ustawy PDOF oraz Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej. Ponieważ wskazany przepis ustawy PDOF odnosi się do sytuacji zarówno pracownika, jak i osoby niebędącej pracownikiem (w tym osób nie związanych ze Spółką umową cywilnoprawną). W konsekwencji, nawet zakładając, że uczestnik szkolenia odnosi korzyść z tytułu zapewnienia mu przez Spółkę kosztów dojazdów, noclegów i wyżywienia, stanowią one przychód wolny od opodatkowania zgodnie z cyt. przepisem ustawy PDOF w związku z przepisami Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, poprzez uczestnictwo w spotkaniu promocyjnym organizowanym przez Spółkę jego uczestnik nie uzyskuje przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W opinii Spółki uczestnictwo w spotkaniu promocyjnym produktów Spółki nie stanowi dla uczestników spotkań przysporzenia majątkowego w postaci innego nieodpłatnego świadczenia, a zatem w ogóle nie stanowi przychodu. Uczestnik danego spotkania jest podmiotem, do którego kierowany jest przekaz promocyjny dotyczący produktu. Innymi słowy, jest członkiem jednej z grup docelowych, do których kierowane są treści reklamowe. Należy ocenić racjonalnie i obiektywnie, czy poprzez uczestnictwo w spotkaniach promocyjnych (reklamowych) uczestnik uzyskuje jakąkolwiek wymierną korzyść majątkową lub osobistą. Zdaniem Spółki nie sposób jest uznać, że uczestnik spotkania uzyskuje takie korzyści. Treścią spotkań, w tym połączonych z częścią praktyczną, jest wyłącznie przekaz promocyjny/reklamowy dotyczący produktów Spółki.

Również w przypadku, gdy spotkaniu promocyjnemu towarzyszy zapewnienie jego uczestnikowi minimalnych, niezbędnych w danej sytuacji świadczeń (jak standardowy poczęstunek) nie sposób jest mówić o uzyskaniu przez uczestnika korzyści. Nie ma bowiem miejsca sytuacja, w której Spółka pokrywa uczestnikowi koszty świadczeń, które uczestnik spotkania obiektywnie chciałby otrzymać. Innymi słowy, jest w praktyce wykluczone, aby dana osoba chciała we własnym interesie w określonym czasie przebywać w miejscu, w którym odbywa się spotkanie promocyjne, zaś niejako korzystając z okazji uzyskiwała pokrycie przez Spółkę kosztów, które i tak godziła się ponieść. Z uwagi na okoliczności i charakter zapewnianych świadczeń (konieczność uczestnictwa w spotkaniu marketingowym, ograniczony zakres tych świadczeń) trudno byłoby uznać, że to te świadczenia są elementem dominującym - wręcz przeciwnie, są one ściśle podporządkowane celowi spotkania i są zapewniane jedynie w wymiarze niezbędnym.

Uczestnik spotkania godzi się na zaadresowanie do niego komunikatu promocyjnego, lecz oczywistym jest, że poza poświęceniem swojego czasu i sił uczestnik nie jest zainteresowany dodatkowym poniesieniem z własnego majątku kosztów bycia adresatem reklamy. Nie leży to bowiem w jego interesie i gdyby musiał ponieść koszt związany z uczestnictwem (np. koszt wstępu na Wydarzenie, koszt poczęstunku), najprawdopodobniej nie brałby w ogóle udziału w spotkaniu promocyjnym.

Poza tym należy zauważyć, że z uwagi na korzyści, które w takim zdarzeniu dostrzega Spółka, tj. oczekiwanie wzrostu zainteresowania swoimi produktami, zwiększenie ich sprzedaży, poznanie portfela swoich potencjalnych klientów (bezpośrednio lub pośrednio mających wpływ na zakupy produktów Spółki) nie sposób jest uznać, że świadczenie Spółki jest jednostronne. Spółka nie urządza spotkań promocyjnych bezinteresownie, lecz kieruje się doświadczeniem wskazującym, że spotkania takie służą jej własnym korzyściom ekonomicznym. Błędem byłoby uznanie, że świadczenia towarzyszące akcjom promocyjnym (będące ich konsekwencją), a skierowane do ich adresatów, były ponoszone „kosztem” Spółki w tym sensie, że nie wiąże się z nimi racjonalne oczekiwanie przez Spółkę uzyskania ekwiwalentnych korzyści majątkowych. W takiej sytuacji nie można mówić o przekazywaniu jakichkolwiek świadczeń nieodpłatnie.

Natomiast w zakresie sfinansowania przez Spółkę ewentualnych kosztów dojazdów na spotkanie promocyjne lub kosztów noclegów oraz wyżywienia (spotkania dwudniowe), zdaniem Spółki, ich wartość nie powinna stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu. Analogicznie jak wskazano w stanowisku Spółki odnośnie zapytania nr 1 i nr 2, wniosek taki płynie z analizy przepisu art. 21 ust. 16 ustawy PDOF oraz Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej. Ponieważ wskazany przepis ustawy PDOF odnosi się do sytuacji zarówno pracownika, jak i osoby niebędącej pracownikiem (w tym przypadku osób nie związanych ze Spółką umową cywilnoprawną). W konsekwencji, nawet zakładając, że uczestnik szkolenia odnosi korzyść z tytułu zapewnienia mu przez Spółkę kosztów dojazdów i noclegów wraz wyżywieniem, stanowią one przychód wolny od opodatkowania zgodnie z cyt. przepisem ustawy PDOF w związku z przepisami Rozporządzenia w sprawie podróży służbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania kosztów dodatkowych (opłat konferencyjnych, opłat wpisowych oraz ewentualnych kosztów nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych), prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 19, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów są tzw. inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Podkreślić jednakże należy, że z powyższego przepisu wynika, iż w informacji PIT-8C nie ujmuje się m.in. tych dochodów, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 powyższej ustawy. Tak zwolnionych z opodatkowania dochodów nie sumuje się też z dochodami uzyskiwanymi z działalności wykonywanej osobiście.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest dystrybutorem sprzętu medycznego, leków, materiałów chirurgicznych, higienicznych itp. w zakresie okulistyki. W ramach rozwoju działalności i poszerzenia bazy klientów Spółka podejmuje różnorodne czynności skierowane do osób mających bezpośredni kontakt w swojej praktyce zawodowej z produktami oferowanymi przez Spółkę np. lekarzy (również farmaceutów, pielęgniarek / pielęgniarzy).

Do czynności mających na celu rozwój działalności Spółki można zaliczyć następujące przedsięwzięcia:

1.  Sponsorowanie lekarzom, farmaceutom, pielęgniarkom / pielęgniarzom udziału w konferencjach organizowanych przez podmioty zewnętrzne.

Spółka aktualnie sponsoruje udział w konferencjach naukowych, kongresach i podobnych wydarzeniach, organizowanych w kraju i zagranicą (dalej: Wydarzeniach) lekarzom (również farmaceutom, pielęgniarkom / pielęgniarzom; dalej: osoby objęte sponsorowaniem). W najbliższej przyszłości Spółka zamierza dodatkowo podpisywać z osobami objętymi sponsorowaniem umowy sponsoringowe, na podstawie których Spółka zobowiąże się pokryć koszty udziału w Wydarzeniach, w szczególności:

*   koszty przejazdu na konferencję oraz koszty powrotu do miejsca zamieszkania,
*   koszty opłat konferencyjnych oraz opłat wpisowych za uczestnictwo w Wydarzeniu,
*   koszty zakwaterowania wraz z wyżywieniem (zwykle śniadania wliczone w cenę hotelu),
*   ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych,
*   koszty lokalnych przejazdów.

Opisane powyżej koszty udziału w Wydarzeniu będą finansowane bezpośrednio przez A..

Inną formą poszerzenia kręgu odbiorców produktów Spółki jest organizacja szkoleń, o charakterze praktyczno-naukowym dla uczestników zewnętrznych - osób indywidualnych lub prowadzących działalność gospodarczą, których nie łączy ze Spółką stosunek pracy (jakkolwiek może się zdarzyć, że uczestnikiem szkolenia będzie osoba, która zawarta ze Spółką umowę cywilnoprawną z innego tytułu): głównie pracowników klientów (zarówno osób upoważnionych do wystawiania recept, jak też innych pracowników klientów np. pracownicy salonów optycznych, recepcjoniści) lub potencjalnych klientów. Szkolenia mają formę zajęć laboratoryjnych z udziałem rzeczywistych materiałów klinicznych (tzw. wet-labs, symulatory, szkolenia optometryczne). Organizacja szkoleń może być przeprowadzona w kilku wariantach opisanych poniżej:

1.  Szkolenia organizowane bezpośrednio przez Spółkę, przez Kierownika Produktu lub Specjalistę ds. Sprzętów,
2.  Na podstawie umowy zawartej ze Spółką szkolenia praktyczne dla uczestników zewnętrznych organizowane przez niezależny podmiot (firmę szkoleniową).
3.  Na podstawie umowy zawartej ze Spółką szkolenia organizowane przez eksperta (lekarz okulista lub optometrysta -uznany specjalista w swojej dziedzinie).

W ramach szkolenia Spółka może pokrywać koszty zakwaterowania i wyżywienia. Spółka może pokrywać również koszty dojazdu. Spółka nie pobiera opłaty rejestracyjnej za uczestnictwo w organizowanych przez nią szkoleniach.

W ramach działalności promocyjnej Spółka organizuje spotkania promocyjne i prezentacje, których celem jest przedstawienie wyrobów Spółki, a w szczególności rozpowszechnienie informacji o ich zaletach, zastosowaniach, metodach użycia, możliwościach nabycia itp. Spotkania i prezentacje kierowane są do osób mających bezpośredni kontakt z oferowanymi przez Spółkę produktami (lekarze, farmaceuci, pielęgniarki / pielęgniarze). Spotkania odbywają się w siedzibie Spółki lub w wynajętych w tym celu pomieszczeniach. Uczestnictwo w spotkaniach promocyjnych jest nieodpłatne. Spotkania i prezentacje odbywają się zazwyczaj w cyklach jednodniowych, a w przypadku spotkań z rozbudowanym programem, dwudniowych. Osoby uczestniczące w spotkaniach korzystają ze zwyczajowego poczęstunku dostosowanego do okoliczności i długości spotkania.

Spółka może pokrywać koszty dojazdu uczestników spotkań, a w przypadku spotkań dwudniowych, także noclegu.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Świadczenia ponoszone za osoby biorące udział w Wydarzeniach o charakterze naukowym lub naukowo-promocyjnym (konferencjach naukowych / kongresach / szkoleniach / spotkaniach promocyjnych) odbywających się zarówno na terytorium Polski, jak i poza granicami kraju, na podstawie zawartej ze Sponsorowanymi umowy sponsoringu, niewątpliwie należą do nieodpłatnych świadczeń, jakie osoby te otrzymują od Spółki.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 353 § 2 ww. Kodeksu, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sfinansowanie przez Spółkę w oparciu o zawartą ze Sponsorowanym umową sponsoringu, kosztów podróży związanych z udziałem Sponsorowanego w przedmiotowych Wydarzeniach, na które składają się: koszty przejazdów (w tym przejazdów lokalnych) Sponsorowanego, koszty zakwaterowania wraz z wyżywieniem, opłaty za uczestnictwo Sponsorowanego w Wydarzeniu (opłat konferencyjnych, wpisowych), oraz ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych stanowić będą dla Sponsorowanego nieodpłatne świadczenie.

Umowa sponsoringu nie jest uregulowana bezpośrednio w przepisach o prawie cywilnym. Jest ona umową nienazwaną. Przedmiotem każdego stosunku cywilnoprawnego, a więc również umowy sponsoringu, powinno być oznaczone zachowanie się wszystkich stron tego stosunku polegające na określonym świadczeniu. Sponsoring zawierany jest na podstawie umowy, która ma charakter odpłatny, wzajemny i obustronnie przysparzający.

Wartość tego świadczenia należy ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Z tej też przyczyny wartość tychże świadczeń należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z innych źródeł. Przy czym, wartość niektórych świadczeń przekazywanych Sponsorowanym może być jednak zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W myśl art. 21 ust. 13 ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ustawy).

Omawiane zwolnienie jest limitowane obowiązującym od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (ust. 2 § 3 ww. rozporządzenia).

Jak stanowi 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Na podstawie § 4 ust. 2 rozporządzenia, wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Rozdziału 2 ww. rozporządzenia odnoszącego się do podróży krajowych, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca.

W myśl § 7 ust. 1 rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Z kolei jak stanowi § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1.  jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
    1.  mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
    2.  od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną ale rozpoczętą dobę:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
    2.  ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia, dieta nie przysługuje:

1.  za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w 10;
2.  jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Zgodnie z § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 25% diety;
2.  obiad 50% diety;
3.  kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 ww. rozporządzenia).

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 Rozdziału 3 ww. rozporządzenia dotyczącego podróży zagranicznych, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Jak stanowi ust. 3 § 13 rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

1.  za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  za niepełną dobę podróży zagranicznej:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
    2.  ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Jak wynika z ust. 2 § 14 rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 15% diety;
2.  obiad - 30% diety;
3.  kolacja - 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

W myśl § 16 ust. 1 rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (ust. 2 § 16 rozporządzenia).

Zgodnie z § 17 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu.

W przypadku gdy pracownik ponosi koszty dojazdu, o których mowa w ust. 1, wyłącznie w jedną stronę, przysługuje ryczałt w wysokości 50% diety.

Stosownie do ust. 3 § 17 rozporządzenia, na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej.

W myśl § 21 cytowanego rozporządzenia, w przypadku odbywania podróży zagranicznej w połączeniu z przejazdem na obszarze kraju, przepisy rozdziału 2 stosuje się odpowiednio.

W odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę kosztów transportu, związanych przejazdem Sponsorowanego z miejsca zamieszkania Sponsorowanego na konferencję oraz powrotu, organ podatkowy stwierdza: pokrywane przez Spółkę koszty przejazdów zarówno w podróży krajowej i zagranicznej korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego do wysokości, jaka wynika z treści zacytowanego powyżej § 3 ust. 2 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, tj. do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi.

W dalszej kolejności odnosząc się do prawidłowości stanowiska Spółki dotyczącego kosztów zakwaterowania Sponsorowanego organ podatkowy stwierdza, że w przypadku podróży odbywanej:

1.  na terenie kraju zakwaterowanie/nocleg podczas podróży w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 1 - 2 ww. rozporządzenia),
2.  poza granicami kraju – zakwaterowanie/nocleg podczas podróży pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. l i ust. 3 ww. rozporządzenia).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka pokryje koszty noclegu w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu, uznając taki przypadek jako uzasadniony, wówczas pokryte przez Spółkę koszty w wysokości stwierdzonej rachunkiem w odniesieniu do Sponsorowanego uczestniczącego w danym Wydarzeniu, będą wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli w przedmiotowej sprawie Spółka, zawsze za uprzednio wyrażoną przez siebie zgodą ponosić będzie koszty związane z zakwaterowaniem Sponsorowanego w miejscowości, w której odbywać się będzie Wydarzenie, równowartość pokrywanych przez Spółkę kosztów obejmujących całą wysokość rachunku hotelowego zwolniona będzie z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do zwolnienia z opodatkowania ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia Sponsorowanego, należy wskazać, że w sytuacji podróży:

*   krajowej - za każdą dobę podróży pracownikowi przysługuje dieta na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w wysokości 30 zł (§ 7 ust. 1 rozporządzenia),
*   zagranicznej - w czasie podróży zagranicznej dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 1, 2 i 4 cytowanego rozporządzenia).

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne bowiem jest, że niezależnie od formy, w jakiej zapewniono osobie odbywającej podróż wyżywienie ze zwolnienia od podatku korzysta tylko ta część otrzymanego świadczenia związanego z wyżywieniem, która nie przekracza wysokości diety określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, korzysta tylko ta część pokrytego przez Spółkę świadczenia związanego z wyżywieniem Sponsorowanego, która nie przekroczy wysokości diety z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, czyli w przypadku podróży krajowej 30 zł za dobę podróży, odpowiednio w przypadku podróży zagranicznej w wysokości diety za dobę podróży obowiązującej dla docelowego państwa podróży, określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem nadwyżka ponoszonych przez Spółkę kosztów wyżywienia, zarówno w przypadku podróży krajowej, jak i zagranicznej ponad kwotę diet określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej stanowi podlegający opodatkowaniu przychód Sponsorowanego z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż pokryte przez Spółkę koszty uczestnictwa Sponsorowanego w Wydarzeniu związane z przejazdem zarówno w podróży krajowej jak i zagranicznej do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, oraz gdy Spółka pokryje koszty zakwaterowania stwierdzone rachunkiem w wysokości przekraczającej limity określone w cytowanym rozporządzeniu zarówno w podróży krajowej i zagranicznej, uznając taki przypadek jako uzasadniony, uzyskany przez Sponsorowanego przychód korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, dotyczącym podróży osoby niebędącej pracownikiem mowa jest wyłącznie o podróży w rozumieniu potocznym, przez „inne niezbędne wydatki”, o których mowa w § 2 pkt 2 lit. d) cyt. rozporządzenia, należy rozumieć wyłącznie wydatki związane bezpośrednio z odbywaniem podróży, a nie wydatki związane z realizacją celu podróży (np. udział w konferencji, kongresie, szkoleniu itd.). Dlatego też opłata konferencyjna, wpisowa oraz ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych nie stanowią przewidzianych w powołanym rozporządzeniu „innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”. Do takich wydatków można zaliczyć wyłącznie wydatki związane stricte z podróżowaniem (przemieszczaniem się).

Zatem pokrywanie przez Spółkę, na podstawie zawieranej pomiędzy Spółką a Sponsorowanym umowy sponsoringu, kosztów w postaci opłaty konferencyjnej, wpisowej czy ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych związanych z uczestnictwem Sponsorowanego w Wydarzeniach zarówno w kraju, jak i za granicą będzie skutkować powstaniem po stronie Sponsorowanego przychodu z nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować w przypadku zawarcia umowy sponsoringu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie podlega zwolnieniu przedmiotowemu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b).

W konsekwencji na Spółce w związku z zawieranymi między Spółką a Sponsorowanymi umowami sponsoringu Spółka, wypełniając obowiązki płatnika ma obowiązek rozpoznać przychód w wysokości wszelkich świadczeń uzyskiwanych przez Sponsorowanego na podstawie umowy, w postaci wartości kosztów pokrytych przez Spółkę i obliczyć podatek od podstawy opodatkowania obejmującej: opłatę konferencyjną, wpisową oraz ewentualne koszty nabycia dodatkowych materiałów konferencyjnych; koszty wyżywienia Sponsorowanego - w zakresie, w jakim ich wartość przekracza limity zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikające z odpowiednich przepisów odrębnych; koszty dojazdów lokalnych Sponsorowanego w miejscowości, w której odbywa się Wydarzenie (za granicą) — w zakresie, w jakim ich wartość przekracza limity zwolnienia z podatku wynikające z odpowiednich przepisów odrębnych.

W konsekwencji na Spółce w związku z zawieranymi między Spółką a Sponsorowanymi umowami sponsoringu Spółka, wypełniając obowiązki płatnika ma obowiązek rozpoznać przychód i wykazać go w sporządzonej informacji PIT-8C z tytułu świadczeń uzyskiwanych przez Sponsorowanego na podstawie umowy, w postaci wartości kosztów pokrytych przez Spółkę obejmującej: opłatę konferencyjną, wpisową oraz ewentualne koszty nabycia materiałów konferencyjnych.

Pokrywane przez Spółkę koszty udziału osób niezwiązanych ze Spółką w szkoleniach organizowanych przez Spółkę oraz w działaniach promocyjnych, są zwolnione z opodatkowania do wysokości limitów zawartych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.