Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.405.2022.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-21
Teza: W zakresie ustalenia, czy: - prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie dywidendy w formie waluty wirtualnej od zagranicznej spółki zależnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; - w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej.
Słowa kluczowe: dochód; dywidendy; koszt-koszty uzyskania przychodów; kryptowaluty; zyski-zyski kapitałowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie dywidendy w formie waluty wirtualnej od zagranicznej spółki zależnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 września 2022 r. (data wpływu 15 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka S.A.”), z siedzibą na terytorium Polski, a w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.) (dalej jako: „u.p.d.o.p.”).

Spółka jest jednostką dominującą Grupy Kapitałowej (dalej jako: „Grupa Kapitałowa X”), a działalność grupy opiera się głównie na wytwarzaniu gier komputerowych.

Wnioskodawca działając jako Wykonawca powiązanej spółki zagranicznej z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (dalej jako: „Spółka ZEA”) utworzy dedykowany Metaverse (wirtualny ekosystem opierający się na połączeniach społecznościowych, którego funkcjonowanie może być oparte na nowych technologiach, w szczególności wykorzystujących sieć blockchain) (dalej jako: „Platforma” w odniesieniu do Metaverse) - wirtualnego świata tworzącego społeczność, w ramach którego dostępne będą gry produkowane przez członków grupy podmiotów stojących za projektem (dalej określany jako: „Projekt”).

Działanie Wnioskodawcy polegać będzie na zaprogramowaniu wirtualnego świata (wyżej wymienionego Metaverse) oraz działającego w jego ramach inteligentnego kontraktu. Następnie Wnioskodawca dokona ich odpłatnego zbycia wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych na Spółkę ZEA (spółka (…)) - Spółka S.A. będzie posiadać 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki ZEA.

Celem projektu jest wdrożenie innowacyjnych rozwiązań w świat wirtualnej rzeczywistości poprzez stworzenie Platformy funkcjonującej już w nowej generacji Internetu, która wytworzony świat oddaje do dyspozycji jej użytkowników. Spółka zamierza stworzyć jedną z pierwszych platform gamingowych opartych na sieci blokckchain i wykorzystać wszelkie korzyści jakie niesie za sobą wykorzystanie cyfrowych aktywów.

Dostęp do Platformy będą mieli wyłącznie posiadacze tokenów emitowanych przez wytworzony przez Spółkę S.A. inteligentny kontrakt (z ang. smart contract - forma programu komputerowego).

W ramach wytworzonej Platformy, emitowane będą dalsze cyfrowe aktywa w postaci tokenów użytkowych (NFT), które będą miały z kolei zastosowanie w grach udostępnionych na Platformie. Użytkownik, zainteresowany wkroczeniem do społeczności funkcjonującej na Platformie, zobowiązany będzie do nabycia odpowiedniego tokenu (inkorporującego dostęp do społeczności), a następnie, w celu skorzystania z funkcjonalności wirtualnego świata, dokonać będzie musiał dalszego nabycia aktywów cyfrowych w postaci tokenów NFT, które to następnie będzie mógł wykorzystać w grach udostępnionych na Platformie.

Nabycie tokenów będzie możliwe wyłącznie poprzez dokonanie płatności w formie waluty wirtualnej w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1132 z późn. zm.) (dalej jako: „ustawa o AML”).

Spółka ZEA podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Po wypracowaniu zysków Spółka będzie dokonywać wypłaty dywidendy na rzecz jej jedynego wspólnika tj. Spółki S.A. Kwota dywidendy w uchwale o podziale zysku określona będzie w walucie fiducjarnej (dirham) (dalej jako: „FIAT”), przy czym wypłata dywidendy może nastąpić w formie waluty wirtualnej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 września 2022 r. wskazaliście Państwo, iż:

1.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2021 r. poz. 1132 ze. zm.).
2.  Wskazane we wniosku tokeny NFT nie będą spełniały definicji waluty wirtualnej zawartej w art. 4a pkt 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie będą wymienialne na prawne środki płatnicze.
3.  Tokeny NFT nie będą stanowiły praw wymienionych w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
4.  Wskazane Tokeny nie reprezentują ani nie będą przyznawać żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymywania przyszłych udziałów w przychodach lub jakiejkolwiek formie uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że dostęp do Platformy (Metaverse - wirtualnego świata tworzącego społeczność, w ramach którego dostępne będą gry produkowane przez członków grupy podmiotów stojących za projektem) będą posiadać wyłącznie posiadacze Tokenów.

W związku z powyższym Tokeny będą uprawniać ich posiadaczy wyłącznie do partycypowania w wirtualnej społeczności.

1.  Wnioskodawca wskazał dane podmiotu powiązanej spółki zagranicznej z siedzibą na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

**Pytania**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie dywidendy w formie waluty wirtualnej od zagranicznej spółki zależnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 1:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p. za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Ponadto w świetle ust. 2 wyżej wspomnianego artykułu w przypadku, gdy:

1) spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uzyskuje dochody (przychody) z tytułu dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, oraz

2) dochody (przychody), o których mowa w pkt 1, uzyskiwane są z tytułu udziału w zyskach spółki podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, niebędącego państwem członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwem należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacją Szwajcarską, oraz

3) spółka, o której mowa w pkt 1, posiada w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, bezpośrednio nie niej niż 75% udziałów (akcji)

\- odliczeniu podlega również kwota podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez spółkę, o której mowa w pkt 2, w państwie jej siedziby, w części odpowiadającej udziałowi spółki, o której mowa w pkt 1, w wypłaconym zysku spółki, o której mowa w pkt 2.

Przy czym stosownie do ust. 9 omawianego artykułu odliczenie ma zastosowanie w przypadku, gdy spółka posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) spółki posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium państwa z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z treścią art. 22b ust. 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22a u.p.d.o.p. przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Opodatkowanie wypłaty dywidendy ze spółki ZEA spółce posiadającej siedzibę w Polsce reguluje umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373 z późn zm.) (dalej jako: „UPO”).

Zgodnie z art. 10 ust. 1-2 UPO dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacają ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek ten nie może przekroczyć 5% kwoty dywidend brutto.

W świetle art. 10 ust. 5 UPO użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jak dochody z akcji.

Partycypowanie w zyskach osoby prawnej jest podstawowym uprawnieniem udziałowca. Na gruncie przepisów prawa cywilnego zobowiązanie spółki do wypłaty dywidendy należy rozpatrywać w świetle art. 353 § 1 kodeksu cywilnego zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić.

W przypadku wypłaty dywidendy mamy do czynienia z czynnością jednostronną, w ramach której wspólnik nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego.

Waluty wirtualne nie stanowią prawnych środków płatniczych, a więc nie można przypisać im zdolności do umarzania zobowiązań, a samo umorzenie zobowiązań z wykorzystaniem walut wirtualnych następuje zawsze na mocy porozumienia stron - wygaśnięcie zobowiązania na gruncie art. 508 kodeksu cywilnego zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Przepisy prawa nie określają wymaganej formy wypłaty dywidendy, a więc może być realizowana w innej formie niż świadczenie pieniężne, a więc także w formie niepieniężnej.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy dywidenda w formie waluty wirtualnej otrzymana od Spółki ZEA spowoduje po jego stronie powstanie przychodu podatkowego ze źródła przychodów jakimi są zyski kapitałowe. Na tej podstawie Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku od dywidendy w wysokości 19% uzyskanego przychodu stosownie do treści art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zysk przeznaczony do wypłaty dywidendy w uchwale o podziale zysku Spółki ZEA będzie określony w dirhamach (walucie Zjednoczonych Emiratów Arabskich) w związku z tym Wnioskodawca w celu ustalenia przychodu z dywidendy i jednocześnie kosztu uzyskania przychodu z walut wirtualnych zastosuje dyspozycję art. 12 ust. 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu - Wnioskodawca przeliczy wartość dirhamów wykazaną na uchwale o podziale zysku według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (otrzymania dywidendy).

Przychód podatkowy z dywidendy stanowić będzie zatem wartość podzielonego zysku Spółki ZEA określona w uchwale o podziale zysku) przeliczona na złote według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania dywidendy - proporcjonalnie do udziałów posiadanych przez Spółkę (w praktyce całość dywidendy).

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania zawartego w punkcie 2:

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno przychody z dywidend jak i z walut wirtualnych kwalifikowane są do tego samego źródła przychodów jakimi są zyski kapitałowe.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o CIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W świetle ust. 2 omawianego artykułu dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13 u.p.d.o.p.

W obrocie prawnym nie występują interpretacje podatkowe, wyroki sądów administracyjnych czy opracowania przedstawicieli doktryny prawa podatkowego omawiające materię skutków podatkowych otrzymania dywidendy w formie waluty wirtualnej. Należy jednak wskazać, że w obiegu funkcjonują interpretacje podatkowe odnoszące się do otrzymania należności w walucie wirtualnej za świadczone usługi - takie transakcje traktowane są na gruncie podatków dochodowych jako umowy barterowe.

W interpretacji podatkowej z dnia 16 listopada 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.476.2018.2.AG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaaprobował stanowiska podatnika zgodnie z którym „otrzymanie kryptowaluty jako dodatkowego wynagrodzenia od zagranicznego podmiotu za wykonane usługi powinno być traktowane jako transakcja barterowa. Wnioskodawca świadczy usługę programistyczną, zaś zagraniczny podmiot sprzedaje Wnioskodawcy kryptowalutę. Z tytułu świadczenia usług programistycznych, Wnioskodawca wykaże przychód podatkowy. Jednocześnie będzie on uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu nabycia kryptowaluty w kwocie odpowiadającej wartości usługi programistycznej (w praktyce - wynagrodzenia wykazanego na fakturze dokumentującej wyświadczenie usług programistycznych)”.

Warto podkreślić, że taka interpretacja wynika również z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej regulacje dotyczące opodatkowania walut wirtualnych z dnia 23 października 2018 r., w którym wskazano, że „Przyjęcie płatności przez przedsiębiorcę za towar/usługę w postaci waluty wirtualnej, traktowane będzie jako dwie umowy. Każda ze stron zawartej umowy będzie zarówno sprzedawcą, jak i nabywcą. Przychodem przedsiębiorcy ze sprzedaży np. towaru, będzie cena (wartość) tego towaru. Natomiast w momencie sprzedaży przez przedsiębiorcę tak pozyskanych walut (zapłaty nimi), powstały przychód kwalifikowany będzie do źródła przychodów z zysków kapitałowych”.

Wnioskując przez analogię wartość dywidendy w walucie wirtualnej otrzymanej przez Spółkę S.A. z tytułu posiadania 100% udziałów w Spółce ZEA po stronie Spółki S.A., spowoduje powstanie przychodu podatkowego ze źródła przychodów z zysków kapitałowych. W związku z tym Spółka S.A. będzie zobowiązana do odprowadzenia 19% podatku zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. - podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość zysku przeznaczonego na wypłatę dywidendy w uchwale o podziału zysku.

Jednocześnie w przypadku wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną wartość dywidendy dla Spółki S.A. w całości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu nabycia walut wirtualnych w myśl art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p.

Zysk przeznaczony do wypłaty dywidendy w uchwale o podziale zysku Spółki ZEA będzie określony w dirhamach (walucie Zjednoczonych Emiratów Arabskich) w związku z tym Wnioskodawca w celu ustalenia przychodu z dywidendy i jednocześnie kosztu uzyskania przychodu z walut wirtualnych zastosuje dyspozycję art. 12 ust. 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu - Wnioskodawca przeliczy wartość dirhamów wykazaną na uchwale o podziale zysku według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (otrzymania dywidendy).

Schemat rozliczeń obrazuje poniższy przykład:

1.  Spółka ZEA podejmuje uchwałę o wypłacie dywidendy - uchwała określać będzie wartość w walucie FIAT, a dokładniej w dirhamach.
2.  Wypłata dywidendy do Spółki S.A. (jedynego udziałowca) następuje w formie waluty wirtualnej.
3.  Po stronie Spółki S.A. powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 7b ust. 1 lit. b. w zw. z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku od otrzymanej dywidendy w wysokości 19% podstawy opodatkowania.
4.  Przychód podatkowy i jednocześnie podstawę opodatkowania podatkiem od dywidendy, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić będzie w tym przypadku wartość dywidendy przeliczona na złote według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej otrzymania.
5.  Następnie Spółka S.A. dokonuje wymiany waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy (walutę FIAT). Wartość otrzymanej dywidendy stanowi przychód z walut wirtualnej w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f u.p.d.o.p., jednocześnie Spółka S.A. będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu nabycia waluty wirtualnej w kwocie odpowiadającej wartości otrzymanej dywidendy (kwocie określonej w uchwale o podziale zysku Spółki ZEA przeliczonej na złotówki według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania dywidendy).

Dochód z walut wirtualnych w rozumieniu art. 22d ust. 2 u.p.d.o.p., powstanie wyłącznie w przypadku zbycia waluty wirtualnej po kursie wyższym niż z dnia jej otrzymania. Wobec tego opodatkowaniu podlegać będzie wyłącznie nadwyżka waluty wirtualnej ponad wartość z dnia jej otrzymania.

W judykaturze oraz doktrynie przyjmuje się, że w prawie podatkowym dopuszcza się stosowania wnioskowania per analogiam jedynie na korzyść podatnika. Jak słusznie wskazuje K. Radzikowski: „Stosowanie analogii zawsze prowadzi do wyjścia poza możliwy sens ustawy, który - jak się powszechnie przyjmuje - stanowi granicę interpretacji przepisów. Powyższe nie oznacza, że możliwe językowe znaczenie tekstu jest barierą bezwzględną interpretacji tekstu prawnego, lecz do jej przekroczenia niezbędne jest silne uzasadnienie aksjologiczne, odwołujące się przede wszystkim do wartości konstytucyjnych”.

Gdyby przyjąć odmienny tok rozumowania te same wartości byłyby opodatkowane podwójnie z tego samego źródła przychodów - pierwszy raz jako podatek od dywidendy, a drugi raz jako podatek od zbycia walut wirtualnych. Jedną z naczelnych zasad prawa podatkowego, która wypływa z norm konstytucyjnych jest zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości.

Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 października 2020 r. o sygn. akt II FSK 1610/18 „na tle prawa podatkowego konstytucyjna zasada równości oznacza postulat zachowania równomierności w opodatkowaniu podatkami przez prowadzenie powszechnego i proporcjonalnego opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza opodatkowanie wszystkich podatników na tych samych zasadach (por. postanowienie NSA z 5 kwietnia 2011 r. I FSK 525/10; CBOSA). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyrok z dnia 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z 11 czerwca 2010 r., I FSK972/09) wskazuje, że podwójne opodatkowanie stoi też w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP”.

W związku z powyższym wnioskowanie per analogiam ma swoje umocowanie zarówno w normach rangi konstytucyjnej, opinii doktryny, a także orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W tej kwestii warto wskazać również na pojęcie wykładni gospodarczej. „Aktualnie sądy administracyjne w uzasadnieniach wydawanych przez siebie orzeczeń coraz częściej posługują się pojęciem wykładni gospodarczej i odwołują do jej założeń. W latach 2004-2017 wydano 132 wyroki zawierające to pojęcie (stan na 5.10.2017 r.) Wskazana wykładnia zmierza zatem do interpretacji prawa z punktu widzenia gospodarczej rzeczywistości”. \[N.Kociak, Wykładnia gospodarcza w orzecznictwie sądów administracyjnych, PP 2018, nr 4, s. 42-47\].

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2017 r. o sygn. II FSK 703/15 jest mowa o tym, że: „Sądy zwracają bowiem uwagę na to, że stosując wykładnię gospodarczą przyjmuje się założenie, iż „podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą”. Oznacza to, że podatnik nie powinien być „nakłaniany” przez prawo do takich zachowań, które byłyby nieracjonalne z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności. Istnieją oczywiście stosowne wyjątki, które jednak są wprost wskazane przez prawo - wynikają z ustaw i dotyczą m.in. ulg w zakresie podatków.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2017 r. o sygn. II FSK 1793/15: „\`(...)\`w ujęciu „progospodarczym” wykładnia gospodarcza to taki rodzaj wykładni, „wedle której interpretacja przepisów podatkowych powinna mieć na uwadze realia gospodarcze, w których jest wykonywana ”. Interesujący sposób rozumowania wykładni gospodarczej zaaprobował NSA w wyroku z dnia 12 lipca 2016 r. o sygn. II FSK 1701/14. Sąd stwierdził, że „zasadnie zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji na konieczność wykładni gospodarczej (\`(...)\`), a więc takiej, która - z jednej strony - przeciwdziała biurokratyzmowi - ogranicza bariery administracyjne dla obywateli i przedsiębiorców (\`(...)\`), a z drugiej czyni prowadzenie działalności gospodarczej mniej uciążliwe”.

Pojęcie wykładni gospodarczej jest przywoływane najczęściej przy rozstrzyganiu sporów dotyczących kosztów uzyskania przychodu (w tym momentu zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodu).

Przykładowo, na wykładnię gospodarczą powołano się w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 stycznia 2017 r. o sygn. III SA/Wa 2822/15, wskazując, że w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie daje jednoznacznych rezultatów, trzeba wybrać ten wariant, który nie spowoduje strat w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec tego, mając na względzie coraz bardziej rozbudowane relacje gospodarcze łączące różne podmioty, organy podatkowe powinny opierać argumentację uzasadnianych wyroków właśnie na realiach gospodarczych. Rola wykładni gospodarczej cały czas wzrasta, a jej stosowanie, mając na względzie dynamikę rozwoju stosunków gospodarczych i ich związków z prawem podatkowym, powoli staje się czymś obowiązkowym.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość dywidendy otrzymanej w walucie wirtualnej w całości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu nabycia walut wirtualnych w myśl art. 15 ust. 11 u.p.d.o.p.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zauważyć należy, że stosownie do zadanych pytań wyznaczających zakres wniosku, przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia była wyłącznie kwestia ustalenia, czy:

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie dywidendy w formie waluty wirtualnej od zagranicznej spółki zależnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej.

Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ad. 1

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie objętym pytaniem Nr 1 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytania Nr 1.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasada wskazana w ww. przepisie określa memoriałowy charakter obliczania przychodów. Różni się ona od zasady kasowej powstawania przychodów, w której przychód powstaje dopiero z chwilą wpływu środków pieniężnych do kasy lub na rachunek w banku jednostki. Podstawowym kryterium pojawiania się przychodu dla celów podatku dochodowego jest więc przychód należny.

Jak wynika natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy,

przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Ewentualny przychód powstanie dopiero w przypadku zbycia waluty wirtualnej, z tym że, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 updop,

do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

W myśl art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 11 updop,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Wskazać przy tym należy, że z uzasadnienia do zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, druk Sejmowy Nr 2860 z 25 września 2018 r. w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną wskazano, „że kosztami podatkowymi będą udokumentowane wydatki na nabycie walut wirtualnych, poniesione w danym roku podatkowym, ale wyłącznie bezpośrednio związane z nabyciem i sprzedażą walut wirtualnych. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.)”.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy dotyczące wirtualnych walut, w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ww. ustawy, jako źródło przychodów z zysków kapitałowych, wskazał przychody z wymiany wirtualnych walut i odpowiednio w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów związane z wirtualną walutą. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut.

Uznanie wydatku za koszt podatkowy w danym źródle determinuje również moment jego poniesienia, jak wynika bowiem z art. 15 ust. 12 updop,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z art. 15 ust. 13 updop,

nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.

Dodać należy, że zgodnie z art. 22d ust. 1 updop,

od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 updop,

podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 updop,

dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13

Ponadto, na podstawie art. 22d ust. 4 updop,

dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) podatnika.

W myśl art. 22d ust. 5 updop,

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 27 ust. 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Natomiast zgodnie z art. 22d ust. 6 updop,

w zeznaniu, o którym mowa w ust. 5, podatnik wykazuje koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 11-13, także wtedy, gdy w roku podatkowym nie osiągnął przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii ustalenia, czy w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej.

W związku z powyższym skazać należy, iż przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

\- z zysków kapitałowych oraz

\- z pozostałych źródeł, tzw. „działalności operacyjnej”.

Podatnicy są zobowiązani do zakwalifikowania danego przychodu do jednego z dwóch źródeł oraz odpowiedniego rozdzielenia kosztów uzyskania przychodów. Koszty uzyskania przychodów mogą być potrącane tylko od przychodów z tego źródła, którego uzyskaniu służyło poniesienie tych kosztów. Dochód należy zatem ustalać odrębnie dla danego źródła przychodów, a dochodem z danego źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z danego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Innymi słowy, ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, podatnicy CIT zobowiązani są ustalić osobno dochód osiągany z zysków kapitałowych i dochód z pozostałych źródeł. To z kolei oznacza, że podział na źródła należy stosować także w odniesieniu do kosztów podatkowych. Tym samym każdy poniesiony wydatek musi zostać poprawnie przyporządkowany do odpowiedniego źródła przychodów.

Odnosząc się zatem do możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 11 updop wydatków poniesionych na nabycie wirtualnej waluty, które w niniejszej sprawie będą stanowić wartość dywidendy określonej w uchwale o podziale zysku przeliczonej na złote na podstawie art. 12 ust. 2 updop, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że wartość dywidendy otrzymanej w walucie wirtualnej w całości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu nabycia walut wirtualnych w myśl art. 15 ust. 11 ww. ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że dochód z wirtualnych walut należy ustalić na podstawia art. 22d ust. 2 updop, jako osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów ze zbycia walut wirtualnych (wymiany waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy tj. walutę FIAT), a więc przychodów określonych w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop, a kosztami uzyskania przychodów określonych na podstawie art. 15 ust. 11-13, którymi w niniejszej sprawie będzie wartość dywidendy określonej w uchwale o podziale zysku przeliczonej na złote na podstawie art. 12 ust. 2 updop, a otrzymanej w walucie wirtualnej.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie dywidendy w formie waluty wirtualnej od zagranicznej spółki zależnej spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- w przypadku wymiany waluty wirtualnej otrzymanej w formie wypłaty dywidendy na prawny środek płatniczy (walutę FIAT) Spółka S.A. będzie upoważniona do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych całą wartość transakcji tj. wartość dywidendy określoną w uchwale o podziale zysku przeliczoną na złote na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych proporcjonalnie do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym spółki zagranicznej

\- jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.