Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-955/13/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-06
Teza: Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy otrzymane w formie pieniężnej lub w formie akcji A w przypadku odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa w Funduszu na rzecz Funduszu w celu ich umorzenia stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; jednostka-jednostka uczestnictwa; jednostka-jednostka uczestnictwa-umorzenie jednostki uczestnictwa; kapitał-kapitały pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2013 r. (data wpływu 10 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku z otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku z otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca uczestniczy w programie akcjonariatu pracowniczego dla pracowników spółek grupy A. Zgodnie z warunkami programu, zakup przez Wnioskodawcę akcji A następuje za pośrednictwem specjalnego funduszu inwestycyjnego (francuski: Fonds Communs de Placement dEntreprise; polski: Fundusz Zbiorowego Inwestowania, „Fundusz”). Fundusz FCPE jest rodzajem funduszu FCP (francuski: Fonds Communs de Placement) przeznaczonym m.in. do lokowania oszczędności pracowników spółek, którego jednostki uczestnictwa uznaje się powszechnie we Francji za papiery wartościowe, również na gruncie francuskiego prawa podatkowego. Wnioskodawcy podaje, że francuskie regulacje zasadniczo dopuszczają zbywalność jednostek uczestnictwa w funduszach typu FCPE w określonych okolicznościach, w tym w przypadku zbycia na rzecz funduszu typu FCPE.

Fundusz został utworzony we Francji, według prawa francuskiego i zgodnie z obowiązującym we Francji prawem nie jest traktowany jako osoba prawna. Fundusz nie jest funduszem kapitałowym w rozumieniu art. 5a pkt 14 Ustawy PIT. Fundusz nie jest również funduszem w rozumieniu Dyrektywy 2009/65/EC z 13 lipca 2009 r. Zgodnie z prawem Francji, uczestnicy programu posiadający jednostki funduszu są współwłaścicielami akcji A, jednocześnie fundusz nie jest - z formalnego punktu widzenia - stroną jakichkolwiek czynności prawnych. Stroną umów zawieranych przez Fundusz są bowiem pracownicy posiadający jednostki funduszu, w tym również Wnioskodawca. W rezultacie Wnioskodawca pośrednio obejmuje akcje w A S.A. z siedzibą we Francji („A”) w podwyższonym kapitale zakładowym A S.A. zarezerwowanym dla pracowników grupy A uczestniczących w programie.

Uczestnictwo w programie akcjonariatu pracowniczego dla pracowników spółek grupy A odbywa się w dwóch wariantach, tzw. programie klasycznym oraz programie lewarowanym.

Wnioskodawca nie jest zatrudniony w A, której akcje nabędzie za pośrednictwem Funduszu. W rezultacie jednostki uczestnictwa w FCPE odzwierciedlające akcje A S.A. nabywane są poza stosunkiem pracy Wnioskodawcy.

A. Wariant lewarowany

W wariancie lewarowanym obowiązuje następujący mechanizm inwestycyjny. Cena subskrypcyjna sprzedawanych w ramach tego wariantu akcji jest wyznaczana na podstawie tzw. Ceny Referencyjnej (tj. średniej ceny otwarcia akcji na rynku giełdowym w ciągu 20 dni poprzedzających dzień ustalenia Ceny Referencyjnej przez Prezesa zarządu A. Cena subskrypcyjna ustalana jest poprzez odliczenie od Ceny Referencyjnej kwoty zniżki w wysokości 20% („Zniżka”).

Wnioskodawca pokrywa bezpośrednio część ceny subskrypcyjnej akcji A. Na podstawie umowy zawartej przez Fundusz z zagranicznym bankiem-gwarantem, powyższy bank przekazuje Funduszowi środki pieniężne w wysokości pozostałej części ceny subskrypcyjnej akcji A, nie pokrytej bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Z kwot uzyskanych od Wnioskodawcy oraz banku, Wnioskodawca, za pośrednictwem Funduszu, nabywa akcje A.

Za kwotę równą wartości subskrypcyjnej jednej akcji A sfinansowanej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca otrzymuje jednostkę uczestnictwa w Funduszu, którego wartość obliczana jest z uwzględnieniem: (i) wartości wkładu finansowanego przez Wnioskodawcę, (ii) udziału w średnim wzroście wartości akcji A w okresie zablokowania inwestycji ponad cenę referencyjną w odniesieniu do akcji sfinansowanych przez bank na podstawie umowy swap.

Jednostki uczestnictwa w Funduszu są zbywalne, przykładowo w celu umorzenia przez Fundusz oraz w innych przypadkach przewidzianych przez przepisy prawa francuskiego, przy czym możliwość zbycia jednostek uczestnictwa była zablokowana w warunkach uczestnictwa w programie przez okres pięciu lat od dnia ich nabycia (poza określonymi sytuacjami przewidzianymi przez przepisy prawa francuskiego, jak np. zawarcie związku małżeńskiego, czy niepełnosprawność pracownika, jego małżonka lub dziecka). Okres zablokowania zakończył się 30 czerwca 2013 r.

Po zakończeniu okresu zablokowania Wnioskodawca uprawniony jest do:

1.  Umorzenia posiadanych jednostek uczestnictwa w zamian za (a) jedną akcje A w zamian za jedną jednostkę uczestnictwa oraz (b) kwotę gotówkową odpowiadającą pozostałej wartości jednostek uczestnictwa. Kwota uzyskana przy umorzeniu jednostek uczestnictwa Wnioskodawcy nie będzie mniejsza niż suma bezpośredniego wkładu finansowego Wnioskodawcy na nabycie jednostek uczestnictwa (akcji A). Dodatkowo, Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymania kwoty z tytułu udziału we wzroście wartości akcji A sfinansowanych zarówno z wkładu Wnioskodawcy jak i sfinansowanych przez bank w relacji do akcji zakupionych przez Wnioskodawcę, obliczonej na podstawie wartości giełdowej akcji A. Wnioskodawca nie jest natomiast uprawniony do otrzymania wartości początkowej akcji sfinansowanych przez bank;
2.  Umorzenia jednostek uczestnictwa Funduszu w zamian za taką ilość akcji A jaka odpowiada wartości posiadanych jednostek uczestnictwa na koniec okresu blokady. Fundusz będzie wówczas zobowiązany do odpłatnego nabycia od Wnioskodawcy (odkupienia) jego jednostek uczestnictwa w zamian za odpowiednią ilość akcji A;
3.  Wnioskodawca może także zdecydować o przedłużeniu inwestycji, przy czym po okresie zablokowania inwestycja Wnioskodawcy prowadzona będzie w wariancie klasycznym.

B. Wariant klasyczny

Z kolei, w wariancie klasycznym, mechanizm inwestycyjny jest następujący. Cena subskrypcyjna sprzedawanych w ramach tego wariantu akcji jest wyznaczana w taki sam sposób jak w wariancie lewarowanym i równa jest Cenie Referencyjnej pomniejszonej o 20% dyskonto.

W trakcie programu, Wnioskodawca przekazuje Funduszowi środki pieniężne na pokrycie pełnej ceny subskrypcyjnej akcji, które fundusz inwestuje w akcje A. Zakupione przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Funduszu akcje A księgowane są na rachunku prowadzonym przez Fundusz dla Wnioskodawcy. W zamian za środki pieniężne przekazane przez Wnioskodawcę, Fundusz wydaje Wnioskodawcy jednostki uczestnictwa o wartości odzwierciedlającej wartość emisyjną akcji A zakupionych przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy. Liczba jednostek uczestnictwa w funduszu odpowiada liczbie zakupionych przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy akcji. Jednostki uczestnictwa Funduszu są papierami wartościowymi nienotowanymi na giełdzie. Przez cały okres inwestycji, wartość jednostek Funduszu odzwierciedlała wartość akcji A.

Podobnie jak w wariancie lewarowanym, jednostki uczestnictwa w Funduszu są zbywalne, jednakże możliwość zbycia jednostek uczestnictwa była zablokowana w warunkach uczestnictwa w programie przez okres pięciu lat od dnia ich nabycia (poza określonymi sytuacjami przewidzianymi przez przepisy prawa francuskiego). Okres zablokowania zakończył się 30 czerwca 2013 r.

Po upływie okresu zablokowania, Wnioskodawcy przysługuje prawo do:

1.  Umorzenia jednostek uczestnictwa w zamian za gotówkę. Fundusz będzie wówczas zobowiązany do odpłatnego nabycia od Wnioskodawcy (odkupienia) jego jednostek uczestnictwa w zamian za odpowiednią wypłatę gotówkową;
2.  Umorzenia jednostek uczestnictwa Funduszu w zamian za akcje A. Fundusz będzie wówczas zobowiązany do odpłatnego nabycia od Wnioskodawcy (odkupienia) jego jednostek uczestnictwa w zamian za odpowiednią ilość akcji A;
3.  Zatrzymania posiadanych jednostek uczestnictwa i kontynuacji inwestycji na warunkach wariantu klasycznego.

Uzupełniając wniosek na wezwanie organu Wnioskodawca podał, że zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przez papiery wartościowe rozumie się, między innymi, „inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego”.

Od 8 stycznia 2009 r. francuskie regulacje prawne posługują się pojęciem tzw. instrumentów finansowych, które dzielą się na dwie podstawowe grupy instrumentów, tzw.: „tytuły finansowe” oraz „kontrakty finansowe”. Pojęcie „tytuły finansowe” jest porównywalne do pojęcia „papierów wartościowych”. Pod pojęciem „tytułów finansowych” rozumieć należy dwie grupy instrumentów, tj. (i) tzw. zbywalne papiery wartościowe (,,valeurs mobilieres”), które mogą być emitowane wyłącznie przez korporacje, oraz (ii) „tytuły finansowe” emitowane przez fundusze, do których należałoby zaliczyć jednostki uczestnictwa w FCPE. Fundusze FCPE są częścią większej rodziny funduszy pod nazwą „FCP”, w których jednostki uczestnictwa są tradycyjnie uznawane we Francji za papiery wartościowe.

Francuskie regulacje prawne dopuszczają zbywalność jednostek uczestnictwa w FCPE w określonych okolicznościach. Przykładowo, zbycie jednostek uczestnictwa może nastąpić w drodze dziedziczenia lub umorzenia. Choć przepisy francuskie nie regulują zasad przenoszenia jednostek uczestnictwa a jedynie zasady nabycia i umorzenia tych jednostek doktryna prawa francuskiego dopuszcza przeniesienie jednostek uczestnictwa FCPE pomiędzy podmiotami uprawnionymi do ich nabycia i posiadania zgodnie z warunkami programu.

Pomimo że możliwość zbycia jednostek uczestnictwa przez Wnioskodawcę była, co do zasady, zablokowana przez okres pięciu lat od dnia nabycia, to powyższa blokada była jedynie ograniczeniem kontraktowym. Wynika to z celu funkcjonowania Funduszu FCPE jako przyjętej we Francji metody oszczędzania przez pracowników, która utrudnia uczestnikom przedwczesne wycofywanie się z planów oszczędzania. Wnioskodawca mógł bowiem zbyć jednostki w przypadkach określonych w przepisach prawa francuskiego także przed zakończeniem okresu blokady (np. narodziny dziecka, zawarcie małżeństwa).

Obecnie, po okresie blokady, Wnioskodawca jest uprawniony do dysponowania jednostkami uczestnictwa w Funduszu bez powyższych ograniczeń. Zgodnie bowiem z zasadami uczestnictwa, Wnioskodawca ma prawo korzystać z tych jednostek także po zakończeniu okresu blokady, może także je zbyć za wynagrodzeniem na rzecz Funduszu (w taki sposób, że otrzyma w zamian środki pieniężne lub akcje A).

Ze względu na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jednostki uczestnictwa w Funduszu FCPE stanowią zbywalne papiery wartościowe w rozumieniu art. 5a pkt 11 Ustawy PDOF w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy otrzymane w formie pieniężnej lub w formie akcji A w przypadku odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa w Funduszu na rzecz Funduszu w celu ich umorzenia stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa w Funduszu w celu ich umorzenia przez Fundusz, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę, zarówno w postaci pieniężnej, jak i w postaci akcji A należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT.

1.  Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a-c. Powyższy przepis wyłącza więc z kapitałów pieniężnych takie prawa majątkowe jak: udział w nieruchomości, prawo wieczystego użytkowania gruntów, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
2.  Z kolei, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.
3.  Stosownie do art. 30b ust 1 ustawy PIT, dochody uzyskane z odpłatnego zbycia m.in. papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, jak również z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów / akcji w spółkach mających osobowość prawną, podlegają opodatkowaniu podatkiem PIT według 19% stawki. W myśl art. 30b ust. 2 ustawy PIT, dochodem jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, stanowiącymi w szczególności, wydatki na nabycie papierów wartościowych.
4.  Ustawa nie zawiera własnej definicji papierów wartościowych. Słowniczek do ustawy, w art. 5a pkt 11 ustawy PIT, w zakresie terminu „papiery wartościowe” odsyła do definicji zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r., o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r., Nr 211 poz. 1384, t.j. z późn. zm.: dalej: „Ustawa o obrocie”).
5.  Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ustawy o obrocie, przez „papiery wartościowe” należy rozumieć: akcje, prawa poboru w rozumieniu kodeksu spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, jak również inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).
6.  Jak wskazano w opisie zdarzenia, fundusze typu FCPE są częścią większej rodziny funduszy pod nazwą „FCP", w których jednostki uczestnictwa są tradycyjnie uznawane we Francji za papiery wartościowe, również w rozumieniu przepisów podatkowych. Jednostki uczestnictwa w FCPE należałoby zatem uznać za papiery wartościowe w rozumieniu prawa obcego, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ustawy o obrocie.
7.  Należy wskazać, że powyższy przepis Ustawy o obrocie, jako jedną z cech papierów wartościowych wymienia ich zbywalność. Ustawa o obrocie nie zawiera jednak definicji terminu „zbywalny”. Powyższy termin nie został również zdefiniowany w ustawie PIT, ani w innych ustawach podatkowych. W konsekwencji, w celu ustalenia jego znaczenia, zgodnie z regułami wykładni, należy odwołać się do jego definicji słownikowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, „zbywalny” w kontekście praw majątkowych, oznacza „mogący być odstąpiony, scedowany na kogoś, przeniesiony na inną osobę”. Z powyższej definicji wynika więc, iż aby uznać, czy dane prawo majątkowe ma zbywalny charakter, wystarczające jest, aby przepisy prawne dopuszczały przeniesienie danego prawa majątkowego na inny podmiot. W konsekwencji, należy uznać, że językowa wykładnia pojęcia zbywalności dotyczy każdej sytuacji, w której posiadacz danego prawa majątkowego może je przenieść na osobę trzecią, nawet jeśli krąg tych osób trzecich jest ograniczony umownie, czy przepisem prawa. W świetle powyższej definicji terminu „zbywalny”, takim atrybutem (tj. zbywalnością) charakteryzują się również jednostki uczestnictwa w Funduszu. Jak bowiem wskazano w treści opisu zdarzenia, możliwość zbycia jednostek uczestnictwa przez Wnioskodawcę była, co do zasady, zablokowana przez okres pięciu lat od dnia nabycia, jednakże powyższa blokada nie miała charakteru bezwzględnego a była jedynie ograniczeniem kontraktowym. Wnioskodawca mógł bowiem zbyć jednostki w przypadkach określonych w przepisach prawa francuskiego także przed zakończeniem okresu blokady.
8.  Należy również zwrócić uwagę, że obecnie, po okresie blokady, Wnioskodawca jest uprawniony do dysponowania jednostkami uczestnictwa w Funduszu bez powyższych ograniczeń. Zgodnie bowiem z zasadami uczestnictwa, Wnioskodawca ma prawo korzystać z tych jednostek także po zakończeniu okresu blokady, może także je zbyć za wynagrodzeniem na rzecz Funduszu (w taki sposób, że otrzyma w zamian środki pieniężne lub akcje A). Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia, francuskie regulacje zasadniczo dopuszczają zbywalność jednostek uczestnictwa w funduszach typu FCPE w określonych okolicznościach, w tym w przypadku zbycia na rzecz funduszu typu FCPE. Innymi słowy, jednostki w funduszach typu FCPE stanowią, co do zasady, zbywalne papiery wartościowe w rozumieniu prawa francuskiego, ponieważ mogą być przedmiotem obrotu, zaś ograniczenie ich zbywalności wynika ze stosunku umownego, regulującego szczegółowo zasady uczestnictwa Wnioskodawcy w Funduszu. Co więcej, jak wskazano wyżej, powyższe ograniczenie nie miało charakteru bezwzględnego również w okresie blokady, w konsekwencji Wnioskodawca mógł zbyć jednostki w Funduszu w określonych sytuacjach (przykładowo: w przypadku narodzin dziecka, czy zawarcia związku małżeńskiego).
9.  Należy również podkreślić, że polski ustawodawca utożsamia przeniesienie danego prawa majątkowego w celu jego umorzenia ze zbyciem. W szczególności, w art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy PIT mowa jest o dochodzie uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Dla ustawodawcy jest tutaj jasnym, że przeniesienie udziału (akcji) na spółkę w celu ich umorzenia stanowi dochód z odpłatnego zbycia tych praw majątkowych.
10.  Tym samym należy przyjąć, że jednostki uczestnictwa w Funduszu stanowią zbywalne papiery wartościowe zarówno w rozumieniu prawa obcego – francuskiego – jak również w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.
11.  W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższą argumentację, przychody otrzymane przez Wnioskodawcę z umorzenia jednostek uczestnictwa w Funduszu należy zakwalifikować jako przychody z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy PIT. Tym samym, zarówno wartość akcji A wydanych Wnioskodawcy w ramach wynagrodzenia za umorzenie jednostek uczestnictwa Funduszu, jak również środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia powyższych jednostek (pochodzące ze zbycia akcji A przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Funduszu), należy uznać za przychody z kapitałów pieniężnych.
12.  Powyższe stanowisko, w zakresie skutków podatkowych umorzenia jednostek uczestnictwa funduszu typu FCPE w zamian za wynagrodzenie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-256/13-4/MK1, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał: „należy uznać, że w związku z umorzeniem jednostek FCPE po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu zbycia papierów wartościowych (tu: akcji Akcjonariusza przechowywanych w funduszu FCPE), tj. dochód wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 30b ust. 1 ustawy o pdof”. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z 27 stycznia 2012 r., sygn. IPPB2/415-925/11-5/MK1 odnoszącej się do konsekwencji podatkowych umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu typu FCPE, w której zgodził się ze stanowiskiem przedstawionym przez podatnika w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji, że: „W konsekwencji należny uznać, że w związku z umorzeniem jednostek FCPE po stronie pracownika powstaje przychód z tytułu zbycia papierów wartościowych (tu: akcji Akcjonariusza przechowywanych w funduszu FCPE), tj. dochód wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 30b ust.1 ustawy o pdof”. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2012 r., sygn. ITPB2/415-972c/11/IB, wskazał, że: „Reasumując stwierdzić należy, iż przychód osiągnięty z umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu \[FCPE - przyp. Wnioskodawcy\], będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawczym nie będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego”.
13.  Z kolei, powyższe stanowisko w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez podatnika akcji w zamian za umorzenie jednostek uczestnictwa w funduszu FCPE potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2012 r., sygn. ITPB2/415-972d/11/IB, w której wskazał, iż: „jednostki uczestnictwa funduszy FCP są tradycyjnie uważane za papiery wartościowe. Według francuskiego prawa, instrumenty finansowe (Instruments financiers) dzielą się na tytuły finansowe oraz kontrakty finansowe. Pojęcie tytułów finansowych jest porównywalne do pojęcia papierów wartościowych. Przy czym jednostki funduszu FCPE zalicza się do tytułów finansowych. Zgodnie z podatkowym prawem Francji, dochód z umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu FCPE jest zwolniony z podatku na podstawie zwolnienia przewidzianego dla pracowniczych planów oszczędnościowych. W razie jednak braku tego zwolnienia, dochód z umorzenia jednostek w FCPE byłby opodatkowany na identycznych zasadach co dochód ze sprzedaży, np. akcji notowanych na giełdzie. (\`(...)\`) Może zdarzyć się, że zgodnie z dyspozycją, którą złoży pracownik Spółki, umorzenie jednostek w funduszu FCPE będzie skutkowało przekazaniem na rzecz pracownika Spółki akcji Akcjonariusza będących dotychczas w posiadaniu funduszu FCPE. (\`(...)\`) Uwzględniając powyższe, wartość akcji otrzymanych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu będzie stanowiła przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
14.  Reasumując, w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa w Funduszu w celu ich umorzenia przez Fundusz, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę, zarówno w postaci pieniężnej, jak i w postaci akcji A należy zakwalifikować przychodów z kapitałów pieniężnych, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 3 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 5a pkt 11 ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).

Stosownie do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warianty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Na podstawie art. 5a pkt 14 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

W treści wniosku wskazano, iż Wnioskodawca uczestniczy w programie akcjonariatu pracowniczego dla pracowników spółek grupy A. Zgodnie z warunkami programu, zakup przez Wnioskodawcę akcji A następuje za pośrednictwem specjalnego funduszu inwestycyjnego (francuski: Fonds Communs de Placement dEntreprise; polski: Fundusz Zbiorowego Inwestowania, „Fundusz”). Fundusz FCPE jest rodzajem funduszu FCP (francuski: Fonds Communs de Placement) przeznaczonym m.in. do lokowania oszczędności pracowników spółek, którego jednostki uczestnictwa uznaje się powszechnie we Francji za papiery wartościowe, również na gruncie francuskiego prawa podatkowego. Francuskie regulacje zasadniczo dopuszczają zbywalność jednostek uczestnictwa w funduszach typu FCPE w określonych okolicznościach, w tym w przypadku zbycia na rzecz funduszu typu FCPE. Uczestnictwo w programie akcjonariatu pracowniczego dla pracowników spółek grupy A odbywa się w dwóch wariantach, tzw. programie klasycznym oraz programie lewarowanym.

Warianty przewidują m.in. możliwość umorzenia jednostek uczestnictwa Funduszu, tj. odpłatnego zbycia tych jednostek w zamian za akcje oraz gotówkę.

Wnioskodawca stwierdził również, że jednostki uczestnictwa w Funduszu FCPE stanowią zbywalne papiery wartościowe w rozumieniu art. 5a pkt 11 Ustawy PDOF w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne i prawne stwierdzić zatem należy, iż wynagrodzenie (zarówno pieniężne, jak i w formie akcji) otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia jednostek Funduszu stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ stwierdza, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zdarzenia przyszłego czy zaistniałego stanu faktycznego.

Należy bowiem uwzględnić to, że wykładnia operatywna prawa dokonana w danej sprawie nie posiada formalnej mocy prawnej w innych postępowaniach. Nawet więc porównywalny pozytywnie stan faktyczny nie uzasadnia odniesienia go oraz przekazanych na jego podstawie informacji o ocenie możliwości zastosowania i wykładni prawa w relacji do innych podmiotów. Interpretacja indywidualna nie jest prawem ani też źródłem prawa, a z racji zawarcia jej w piśmie administracyjnym, stanowiącym wynik postępowania administracyjnego w indywidualnej sprawie, jest prawnie znacząca tylko dla jej adresata, to jest wnioskodawcy i spełniającej wymogi prawa strony postępowania (zainteresowanego), w którym została wydana.

Podkreślenia wymaga też, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku.

Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

1.  stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Wobec tego, zakres informacji przedstawionych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów in extenso przyjęto za element pewny, jednoznacznie określony.

Obowiązkiem składającego wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest również przedstawienie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oceny skutków prawnych zaistniałego lub przyszłego zdarzenia faktyczno-prawnego w świetle przepisów prawa obcego.

Jeżeli więc przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.