Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-204/15-4/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-12
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 maja 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

1.  Zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek - Gmina w szczególności dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę, świadczy usługi dzierżawy lokali użytkowych, infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, udostępniania miejsc handlowych na targowisku, szaletów miejskich, kompleksu rekreacyjno-sportowego, emisji reklam i ogłoszeń, dokonuje refaktur tzw. mediów związanych z dzierżawionymi lokalami użytkowymi. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami i/lub paragonami oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;
2.  Jak również podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku – w szczególności jest to sprzedaż tzw. „starszych/używanych” budynków i lokali oraz wynajem lokali na cele mieszkalne. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami i/lub paragonami ze stawka „zw” oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT, jako zwolnione z podatku.

Natomiast po stronie Gminy występują również inne zdarzenia, wynikające z zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami, realizowane przez Gminę w reżimie administracyjnym, publicznoprawnym (a nie cywilnoprawnym), które Gmina traktuje jako czynności niepodlegające ustawie o VAT, tj.:

1.  Zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – w szczególności:
    1.  dochody z podatku od nieruchomości,
    2.  opłaty skarbowej,
    3.  opłaty targowej,
    4.  opłaty adiacenckiej,
    5.  renty planistycznej,
    6.  udział w podatkach dochodowych,
    7.  subwencje ogólne, jak również wpływy z administracyjnych decyzji, pozwoleń i koncesji, tj. w szczególności na:
    8.  sprzedaż alkoholu oraz za zajęcie pasa ruchu;

1.  Jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, oświetlenie, place zabaw.

Gmina zawarła umowę z Urzędem Marszałkowskim w zakresie realizacji projektu „…”. Projekt będzie realizowany w ramach środków unijnych.

Przedmiotowy projekt obejmuje swym zakresem budowę w pełni zintegrowanego i kompleksowego systemu zarządzania Gminą, w tym systemu wspomagającego zarządzanie oświatą w 9 placówkach oświatowych (szkołach podstawowych i gimnazjalnych, usytuowanych na terenie Gminy), opartych o usługi elektroniczne. Ponadto, systemy związane z zarządzaniem oświatą zostaną zaimplementowane w 5 przedszkolach gminnych. Celem realizacji projektu Gmina przewiduje przede wszystkim zakup i instalacje sprzętu teleinformatycznego, zakup, instalację i wdrożenie oprogramowania oraz zakup usług szkoleniowych.

W konsekwencji Gmina nabywa następujące towary i usługi:

1.  sprzęt teleinformatyczny (stanowiący łącznie 44,57% kosztów kwalifikowanych projektu), a w tym:
    *   sprzęt i urządzenia sieci teleinformatycznej, które umożliwią szybką i niezawodną komunikację pomiędzy lokalizacjami Urzędu i pozostałych jednostek miejskich,
    *   podłączenie Urzędu Miejskiego w bezpieczny sposób do szerokopasmowej sieci internet, który zapewni dostęp użytkowników do zasobów internetu, wymianę korespondencji elektronicznej, publikację informacji urzędowych, ochronę zasobów przed nieuprawnionym dostępem z zewnątrz oraz bezpieczne połączenia z innymi organizacjami,
    *   sprzęt komputerowy (75 szt., na który składać się będzie: 50 komputerów typu PC i 25 laptopów wraz z urządzeniami peryferyjnymi - 10 urządzeń wielofunkcyjnych mono, 4 drukarki kolorowe wyposażone w interfejs),
    *   sieciowy duplex oraz 10 drukarek dostosowanych do specyficznych potrzeb wdrażanych aplikacji, 4 drukarki igłowe oraz 2 skanery do Biura Obsługi Klienta oraz ploter/skaner kolorowy A0 + dla pracowników Urzędu Miejskiego, radnych Miejskich i pracowników 8 gminnych placówek oświatowych, dzięki czemu możliwe będzie zainstalowanie wdrażanych nowoczesnych aplikacji, a w związku z tym nastąpi usprawnienie i poprawa jakości pracy i tym samym poprawa zarządzania w Urzędzie Miejskim i szkołach gminnych,
    *   serwery bazodanowy oraz aplikacyjny (2 szt.) konieczne do stworzenia wydajnej platformy przetwarzania i składowania danych, które dzięki wdrożeniu nowoczesnych aplikacji będą w systemie przetwarzane/przesyłane/przechowywane;

1.  Oprogramowanie:
    *   moduły ZSWZM - moduły zintegrowanego systemu wspomagania zarządzania miastem (1 szt.), które usprawnią codzienną pracę w Urzędzie, pozwolą na szybsze wykonywanie obowiązków, zapewnią poprawę zarządzania jednostką administracji samorządowej, racjonalniejsze planowanie wydatków publicznych, ale także poprawę obsługi mieszkańców/przedsiębiorców,
    *   moduły systemu oświatowego (1 szt.) - które ułatwią bieżącą pracę w placówkach oświatowych, dzięki aplikacjom, ale także umożliwią poprawę zarządzania oświatą w gminie, dzięki tworzeniu spójnych zestawień/raportów oraz systemu wspomagającego proces edukacyjny w placówkach zlokalizowanych na obszarze gminy,
    *   portal miejski (1 szt.), który zapewni komunikowanie się pomiędzy Urzędem, a obywatelami i szkołami oraz szkołami a uczniami/rodzicami, zapewni realizację poszczególnych elektronicznych usług, w tym edukacyjnych, świadczonych na rzecz mieszkańców i instytucji na platformie elektronicznej, wdrożonych w ramach projektu,
    *   system antywirusowy i antyspamowy (75 szt.) w Urzędzie Miejskim i placówkach oświatowych, celem zapewnienia bezpieczeństwa pracy i danych,
    *   system backupu i archiwizacji danych (1 szt.), który zapewni tworzenie kopii dokumentów/plików.

1.  Szkolenia dla pracowników Urzędu i pracowników szkół, w tym nauczycieli, które umożliwią wykorzystanie wszystkich zaimplementowanych systemów informatycznych w codziennej pracy - łącznie zaplanowano przeszkolenie 95 osób w trakcie 180 godzin szkolenia (grupy 8-10 osobowe, 1 edycja - 18 godzin szkolenia).

Dodatkowo w ramach projektu zostaną zakupione, zainstalowane i wdrożone w Urzędzie Miejskim sprzęt i oprogramowanie służące realizacji zaplanowanych, następujących zadań:

1.  Podłączenie sieci informatycznej Urzędu Miejskiego w bezpieczny sposób do szerokopasmowej sieci internet (Bezpieczny styk z internetem - 1 szt.),
2.  zakup i instalacja sprzętu oraz urządzeń sieci teleinformatycznej (l szt.), na który złożą się switch dostępowy (24xUTP) - 6 szt., urządzenia sieci bezprzewodowej - 4 szt., urządzenie klasy UTM - 8 szt., switch dostępowy typ B - 8 szt., usługi instalacji i konfiguracji - 1 szt., co umożliwi szybką i niezawodną komunikację pomiędzy lokalizacjami, w których znajdują się budynki Urzędu oraz pozostałe jednostki miejskie,
3.  zakup i instalacja sprzętu komputerowego (na sprzęt komputerowy składać się będą: 42 komputery typu PC, 25 laptopów, 4 drukarki kolorowe wyposażone w interfejs sieciowy, duplex, 10 drukarek dostosowanych do specyficznych potrzeb wdrażanych aplikacji, 4 drukarki igłowe, 10 urządzeń wielofunkcyjnych mono, 2 skanery do Biura Obsługi Interesanta, ploter/skaner kolor A0+),
4.  zakup i instalacja (2 szt.) serwerów bazodanowego i aplikacyjnego wraz z niezbędnym oprogramowaniem systemowym i narzędziowym koniecznych do stworzenia wydajnej platformy przetwarzania i składowania danych wraz z systemem pamięci masowej,
5.  zakup i uruchomienie Systemu Backupu i Archiwizacji (1 sz.),
6.  zakup i uruchomienie systemu antywirusowego i antyspamowego do zapewnienia bezpieczeństwa pracy i danych (67 szt.),
7.  zakup i wdrożenie modułów Zintegrowanego Systemu Wspomagania Zarządzania Miastem (1 szt.) – systemu informatycznego wspomagającego zarządzanie jednostką administracji samorządowej wraz z relacyjną bazą danych,
8.  budowa portalu internetowego Urzędu Miejskiego (1 szt.).

Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację przedmiotowego projektu są dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, iż w ramach wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu będzie można wyodrębnić dwie zasadnicze grupy, tj.:

1.  wydatki wykorzystywane przez Gminę w działalności wynikającej w szczególności z realizacji zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami w zakresie edukacji publicznej, oświaty (dalej: wydatki związane z oświatą);
2.  wydatki mieszane, wykorzystywane dla potrzeb całokształtu funkcjonowania Gminy i działalności Urzędu Miejskiego, tj. związane zarówno czynnościami (A-B) (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT oraz zwolnionymi od VAT, jak i zdarzeniami (C-D).

W odniesieniu do wydatków opisanych powyżej w punkcie I Gmina pragnie wyjaśnić, iż wydatki te zasadniczo ponoszone są w celu usprawnienia działalności administracyjnej placówek oświatowych, które zostaną objęte projektem. Gmina pragnie podkreślić, iż wskazane placówki dokonują m.in. odpłatnego wynajmu pomieszczeń, niemniej czynności te mają charakter sporadyczny, a dochody z tytułu wynajmu nie stanowią dochodów Gminy. Poza powyższymi wynajmami, placówki oświatowe prowadzą działalność nieodpłatną. Dodatkowo zaznaczenia wymaga, iż Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów w związku z funkcjonowaniem placówek oświatowych.

Mając na uwadze powyższe w opinii Gminy przedmiotowe wydatki (I) nie mają związku z działalnością opodatkowaną VAT Gminy - Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów w związku z funkcjonowaniem placówek oświatowych, w szczególności majątek wykorzystywany przez te placówki nie służy działalności opodatkowanej VAT Gminy. W konsekwencji w odniesieniu do opisanych wydatków I, podatek naliczony nie jest odliczany przez Gminę.

W odniesieniu natomiast do wydatków mieszanych (II) ponoszonych na nabycie towarów i usług związanych jednocześnie z czynnościami (A-B) (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku) oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami (C-D), Gmina pragnie wskazać, iż nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności (A), (B) lub też zdarzeń (C), (D). Przywołana trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności i występujące po jej stronie zdarzenia (A-D) służą co do zasady całokształtowi działalności Gminy oraz funkcjonowania Urzędu.

Gmina pragnie podkreślić, iż przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu „…”.

W piśmie z dnia 28 maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że projekt „…” współfinansowany jest przez Unię Europejską, z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Umowa o dofinansowanie projektu z dnia 19.11.2014 r. Część wydatków została poniesiona w latach ubiegłych tj. w 2012 r. - studium wykonalności, w 2013 r. - zakup oprogramowania do zarządzania systemem gospodarki odpadami w Gminie oraz podniesienie wersji oprogramowania KSAT 2000 do KSAT 2000i, pozostałe wydatki dotyczące projektu zostaną poniesione i rozliczone w 2015 r. Wydatki poniesione w latach wcześniejszych podlegają refundacji w ramach projektu.

Wnioskodawca ma możliwość określenia, które wydatki są wykorzystywane przez Gminę w działalności wynikającej z realizacji zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami w zakresie edukacji publicznej. Zdaniem Gminy w odniesieniu do tej kategorii wydatków nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wyżej wydatków. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia prawa do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie jest przedmiotem pytania nr 1 złożonego przez Gminę wniosku.

Natomiast od wydatków mieszanych, wykorzystywanych dla potrzeb całokształtu funkcjonowania Gminy i działalności Urzędu Miejskiego, tj. związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi od VAT oraz czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, zdaniem Gminy, brak jest obiektywnej możliwości określenia kwot podatku naliczonego związanych z poszczególnymi rodzajami działalności.

Wszystkie placówki oświatowe w Gminie mają formę jednostek budżetowych. Dla rozliczeń podatku VAT ww. jednostki są odrębnymi zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT od Gminy. Ww. jednostki dokonują odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku VAT. Gmina w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług uwzględnia fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostki oświatowe Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków związanych z oświatą (I)? (oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków związanych z oświatą (I).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania przez podatnika VAT z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odliczenie VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z oświatą (I)

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak będzie bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy opisanymi wydatkami związanymi z oświatą (1) a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie bowiem z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Mając na uwadze, iż Gmina zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty w zakresie edukacji publicznej, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony i tym samym Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków związanych z oświatą (I).

Na powyższe, w opinii Gminy, nie ma wpływu fakt, iż placówki oświatowe sporadycznie dokonują czynności odpłatnego wynajmu pomieszczeń - dochody z powyższego tytułu stanowią bowiem dochody tych jednostek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 listopada 2006 r. s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

1.  Zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek - Gmina w szczególności dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę, świadczy usługi dzierżawy lokali użytkowych, infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, udostępniania miejsc handlowych na targowisku, szaletów miejskich, kompleksu rekreacyjno-sportowego, emisji reklam i ogłoszeń, dokonuje refaktur tzw. mediów związanych z dzierżawionymi lokalami użytkowymi. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami i/lub paragonami oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;
2.  Jak również podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku – w szczególności jest to sprzedaż tzw. „starszych/używanych” budynków i lokali oraz wynajem lokali na cele mieszkalne. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami i/lub paragonami ze stawka „zw” oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT, jako zwolnione z podatku.

Natomiast po stronie Gminy występują również inne zdarzenia, wynikające z zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami, realizowane przez Gminę w reżimie administracyjnym, publicznoprawnym (a nie cywilnoprawnym), które Gmina traktuje jako czynności niepodlegające ustawie o VAT, tj.:

1.  Zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – w szczególności: dochody z podatku od nieruchomości, opłaty skarbowej, opłaty targowej, opłaty adiacenckiej, renty planistycznej, udział w podatkach dochodowych, subwencje ogólne, jak również wpływy z administracyjnych decyzji, pozwoleń i koncesji, tj. w szczególności na sprzedaż alkoholu oraz za zajęcie pasa ruchu;
2.  Jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, oświetlenie, place zabaw.

Gmina zawarła umowę z Urzędem Marszałkowskim w zakresie realizacji projektu „…”. Projekt będzie realizowany w ramach środków unijnych. Współfinansowany jest przez Unię Europejską, z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Przedmiotowy projekt obejmuje swym zakresem budowę w pełni zintegrowanego i kompleksowego systemu zarządzania Gminą, w tym systemu wspomagającego zarządzanie oświatą w 9 placówkach oświatowych (szkołach podstawowych i gimnazjalnych, usytuowanych na terenie Gminy), opartych o usługi elektroniczne. Ponadto, systemy związane z zarządzaniem oświatą zostaną zaimplementowane w 5 przedszkolach gminnych. Celem realizacji projektu Gmina przewiduje przede wszystkim zakup i instalacje sprzętu teleinformatycznego, zakup, instalację i wdrożenie oprogramowania oraz zakup usług szkoleniowych.

Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację przedmiotowego projektu są dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, iż w ramach wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu będzie można wyodrębnić dwie zasadnicze grupy, tj.:

1.  wydatki wykorzystywane przez Gminę w działalności wynikającej w szczególności z realizacji zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami w zakresie edukacji publicznej, oświaty (dalej: wydatki związane z oświatą);
2.  wydatki mieszane, wykorzystywane dla potrzeb całokształtu funkcjonowania Gminy i działalności Urzędu Miejskiego, tj. związane zarówno czynnościami (A-B) (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT oraz zwolnionymi od VAT, jak i zdarzeniami (C-D).

W odniesieniu do wydatków opisanych powyżej w punkcie I Gmina pragnie wyjaśnić, iż wydatki te zasadniczo ponoszone są w celu usprawnienia działalności administracyjnej placówek oświatowych, które zostaną objęte projektem. Gmina pragnie podkreślić, iż wskazane placówki dokonują m.in. odpłatnego wynajmu pomieszczeń, niemniej czynności te mają charakter sporadyczny, a dochody z tytułu wynajmu nie stanowią dochodów Gminy. Poza powyższymi wynajmami, placówki oświatowe prowadzą działalność nieodpłatną. Dodatkowo zaznaczenia wymaga, iż Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów w związku z funkcjonowaniem placówek oświatowych.

Mając na uwadze powyższe w opinii Gminy przedmiotowe wydatki (I) nie mają związku z działalnością opodatkowaną VAT Gminy - Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów w związku z funkcjonowaniem placówek oświatowych, w szczególności majątek wykorzystywany przez te placówki nie służy działalności opodatkowanej VAT Gminy. W konsekwencji w odniesieniu do opisanych wydatków I, podatek naliczony nie jest odliczany przez Gminę.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Umowa o dofinansowanie projektu z dnia 19.11.2014 r. Część wydatków została poniesiona w latach ubiegłych tj. w 2012 r. - studium wykonalności, w 2013 r. - zakup oprogramowania do zarządzania systemem gospodarki odpadami w Gminie oraz podniesienie wersji oprogramowania KSAT 2000 do KSAT 2000i, pozostałe wydatki dotyczące projektu zostaną poniesione i rozliczone w 2015 r. Wydatki poniesione w latach wcześniejszych podlegają refundacji w ramach projektu.

Wnioskodawca ma możliwość określenia, które wydatki są wykorzystywane przez Gminę w działalności wynikającej z realizacji zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami w zakresie edukacji publicznej. Zdaniem Gminy w odniesieniu do tej kategorii wydatków nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od opisanych wyżej wydatków.

Wszystkie placówki oświatowe w Gminie mają formę jednostek budżetowych. Dla rozliczeń podatku VAT ww. jednostki są odrębnymi zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT od Gminy. Ww. jednostki dokonują odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku VAT. Gmina w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług uwzględnia fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostki oświatowe Gminy.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy, odnosząc się do wydatków związanych z oświatą należy stwierdzić, że nie będą zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ ww. wydatki – jak wskazał Wnioskodawca – nie mają związku z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

W związku z powyższym, Gmina nie będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, ponieważ ww. wydatki nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą. Natomiast wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych, został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej Nr IPTPP2/4512-204/15-5/JSz.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.