Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1338/12-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie wyposażenia przedmiotowego mieszkania – stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio, o ile Wnioskodawczyni nie zakwalifikuje zakupionego wyposażenia jako środki trwałe lub poprzez odpisy amortyzacyjne w przypadku wyposażenia stanowiącego środki trwałe. Jednocześnie, mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, iż Wnioskodawczyni ma możliwość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z utrzymaniem lokalu mieszkalnego, w miesiącach, gdy jest on pustostanem- nie jest on wynajmowany, jeżeli faktycznie ponosić będzie koszty związane z jego utrzymaniem i w istocie udowodni, że czyniła starania dla pozyskania najemców, czyli nie zrezygnowała z najmu i lokal nie służył zaspakajaniu własnych potrzeb. Koszty poniesione w tym okresie, takie jak: opłaty czynszu administracyjnego, opłaty na rzecz operatora gazowego i dostawcy energii elektrycznej, remontów i napraw lokalu mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; nieruchomości-podatek od nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; remonty; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa; wyposażenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25.02.2012 r. (data wpływu 29.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup wyposażenia stanowiącego środki trwałe - **jest nieprawidłowe,**

*   pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajmu mieszkania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W marcu 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie (odrębna własność lokalu) na podstawie zawartej notarialnie umowy dożywocia, w której wskazano wartość mieszkania, od której opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych. Mieszkanie przeznaczyła na wynajem na cele mieszkaniowe od sierpnia 2012 r. Mieszkanie przed zakupem było zamieszkiwane przez kilkadziesiąt lat. W związku z jego bardzo złym stanem technicznym niezbędny był remont, który Wnioskodawczyni przeprowadziła w połowie roku 2012. Remont polegał na odnowieniu i wymalowaniu ścian i sufitów, odnowieniu drzwi i futryn, wymianie podłogi w kuchni i łazience, położeniu glazury, częściowej wymianie instalacji elektrycznej i wodnej, wymianie okna pokojowego, armatury, zamontowaniu parapetu kuchennego. Dodatkowo niezbędne było wyposażenie mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne (lodówka, kuchenka, okap, szafki z blatem) i łazienkowe (pralka, szafka, suszarka na bieliznę) oraz wersalki, bez których niemożliwe byłoby wynajęcie mieszkania.

Remont i wyposażenie mieszkania stanowiło konieczne dostosowanie go do potrzeb wynajmującego. W każdym roku Wnioskodawczyni musi ponieść ponadto koszty ubezpieczenia mieszkania oraz podatek od nieruchomości oraz koszt użytkowania wieczystego (na rzecz miasta). Opłaty te nie zostały uwzględnione w umowie najmu, dlatego Wnioskodawczyni jest osobiście zobowiązana do ich ponoszenia. Po zamieszczeniu od lipca 2012 r. ogłoszeń w gazetach i internecie Wnioskodawczyni znalazła osoby zainteresowane najmem, z którymi zawarła umowę najmu mieszkania. W umowie zawarto zapis, że Najemca, poza ustalonym miesięcznym czynszem, pokrywa wszelkie koszty i świadczenia (tj. opłaty za czynsz administracyjny, wodę, gaz, energię elektryczną) związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego w czasie trwania umowy. Powyższe opłaty są dokonywane przez Najemcę za pośrednictwem Wnioskodawczyni (przekazuje on, oprócz kwoty z tytułu najmu, także ww. opłaty na rachunek bankowy Wnioskodawczyni) ze względu na fakt, iż jako właścicielka mieszkania jestem stroną umowy z usługodawcami; administracją, gazownią, zakładem energetycznym.

Umowa najmu została zawarta na okres roku akademickiego, tj. od połowy września 2012 r. do połowy lipca 2013 r. W okresie wakacji w Warszawie obserwuje się zmniejszenie zainteresowania najmem, gdyż znaczną część najemców stanowią studenci uczelni wyższych. Aktualnie trudno jest przewidzieć, jak będzie się kształtował popyt na najem mieszkań w okresie wakacyjnym, ale można przypuszczać, że kolejna umowa najmu (lub kolejne umowy) zostanie zawarta po przerwie wakacyjnej jedno, dwu lub trzymiesięcznej). W okresie, gdy mieszkanie nie będzie wynajęte, Wnioskodawczyni będzie musiała ponosić koszty związane z jego utrzymaniem w oczekiwaniu na znalezienie najemców oraz na czas prezentowania mieszkania potencjalnym najemcom (oglądającym lokal przed podjęciem decyzji o zawarciu umowy najmu). Do ww. kosztów należą; opłaty za czynsz administracyjny, koszty stałe za gaz i energię elektryczną (niezależne od zużycia paliw), ewentualnych koniecznych remontów i zakupu zniszczonego lub brakującego wyposażenia, a także amortyzacja z tytułu zużycia lokalu następującego także w tym okresie, podczas prezentacji lokalu potencjalnym najemcom. Ponoszenie tych kosztów jest konieczne w celu zabezpieczenia źródła przychodu realizowanego w okresie wynajmu lokalu. Konieczność ponoszenia tych opłat wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego - ustawy o własności lokali (czynsz na rzecz administracji) oraz z zasad dobrej gospodarki, gdyż np. odłączenie od sieci elektrycznej lub gazowej na czas nie wynajmowania mieszkania wiązałoby się z koniecznością poniesienia dodatkowych kosztów związanych z późniejszym podłączeniem do sieci, mogłoby również uniemożliwić efektywną prezentację lokalu potencjalnym najemcom, co miałoby również wpływ na obniżenie czynszu miesięcznego lub też nawet uniemożliwiłoby wynajęcie mieszkania w przypadku konieczności oczekiwania na możliwość podłączenia do sieci przez usługodawców (najemcy mogliby traktować lokal, jako niepełnowartościowy, nie posiadający dostępu do mediów).

Powyższe zdarzenie dotyczy sytuacji zaistniałej oraz sytuacji, która może wielokrotnie wystąpić w przyszłości, w zależności od sytuacji na rynku najmu mieszkań. Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Stosuję opodatkowanie najmu metodą ogólną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty i świadczenia związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego, w czasie trwania umowy (tj. opłaty za czynsz administracyjny, wodę, gaz, energię elektryczną) będą kosztem uzyskania przychodu, a przychodem będzie cała wpłacona przez Najemcę kwota (łącznie miesięczny czynsz dla mnie, jako Wynajmującego oraz koszty i świadczenia związane z eksploatacją lokalu pokrywane przez Najemcę)?
2.  Czy w przypadku tym można zastosować indywidualną stawkę amortyzacji mieszkania, która nie będzie krótsza niż 10 lat, i odliczać tę amortyzację w pełnej wysokości?
3.  Czy koszty przeprowadzonego remontu oraz koszty podatku od czynności cywilno-prawnej, taksy notarialnej i VAT stanowią zwiększenie wartości początkowej mieszkania, zawartej w umowie przeniesienia własności?
4.  Czy koszty wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe i wersalki oraz koszty ogłoszeń, podatek od nieruchomości oraz koszt użytkowania wieczystego, ubezpieczenia mieszkania, ponoszone przez Wnioskodawczynię stanowią koszty uzyskania przychodu?
5.  Czy do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach, gdy wynajmowany lokal jest pustostanem, można zaliczyć koszty związane z jego utrzymaniem, w szczególności koszty; opłat czynszu administracyjnego, opłat na rzecz operatora gazowego i dostawcy energii elektrycznej, remontów i napraw lokalu, zakupu wyposażenia, a także amortyzacji mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Przysporzenie majątkowe, a tym samym generuje przychód. Podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia umowy między stronami. Określona w umowie wysokość miesięcznego czynszu stanowi przysporzenie majątkowe, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu nie będą natomiast ponoszone przez Najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu, tj. opłaty za czynsz administracyjny, wodę, gaz, energię elektryczną, gdyż z umowy wynika, iż to Najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Jednocześnie należności z tytułu ww. opłat pokrywanych przez Najemcę nie stanowią dla mnie kosztów uzyskania przychodów (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 11 ust. 1)

Ad. 2

Podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzanych do ewidencji podatnika. Środki trwałe uznaje się za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez okres, co najmniej 60 miesięcy. W związku z tym, że mieszkanie było zamieszkane przez kilkadziesiąt lat przed jego nabyciem przeze mnie, warunek powyższy został spełniony, dlatego możliwe jest przyjęcie indywidualnej stawki amortyzacji względem mieszkania, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Raty amortyzacyjne mogą być w pełni traktowane, jako koszty uzyskania przychodu. (ust. o pdof art. 22j)

Ad. 3

Za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób (w tym wypadku poprzez umowę dożywocia) - wartość rynkową z dnia nabycia (zawarta umowa dożywocia określa tę wartość), powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji. Jeżeli środek trwały uległ ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków na ten cel przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej. W związku z powyższym, koszty remontu oraz podatku od czynności cywilno-prawnej, taksy notarialnej i VAT stanowią zwiększenie wartości początkowej mieszkania zawartej w umowie przeniesienia własności. (ust. o pdof art. 22g ust. 1, 3 i 17)

Ad. 4.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo - zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Kosztami uzyskania przychodu będą, więc wszystkie wymienione koszty, tj. koszty wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe i wersalki oraz koszty ogłoszeń, podatek od nieruchomości oraz koszt użytkowania wieczystego, ubezpieczenia mieszkania, gdyż zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nie zostały wymienione w art. 23. Są to koszty niezbędne do poniesienia w celu wynajęcia mieszkania i zachowania oraz zabezpieczenia tego wynajęcia, mające wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czyli pozostają w racjonalnym związku przyczynowo -skutkowym z osiąganymi przychodami. (ust. o pdof art. 22 ust. 1)

Ad. 5

W związku z tym, że koszty związane z utrzymaniem mieszkania, w szczególności koszty: opłat czynszu administracyjnego, opłat na rzecz operatora gazowego i dostawcy energii elektrycznej, remontów bieżących i napraw lokalu, zakupu wyposażenia, a także amortyzacji są faktycznie ponoszone w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nie zostały wymienione w art. 23, można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach, gdy wynajmowany lokal jest pustostanem. W przypadku najmu, w dłuższym okresie dochodom z najmu zwykle towarzyszą straty ponoszone z tytułu występowania pustostanu. Okres jego występowania wynika z konieczności zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Czasowe zaprzestanie wynajmu, czyli występowanie pustostanu w szczególności w okresie wakacyjnym, wynika z sytuacji rynkowej w Warszawie, a starania dla pozyskania najemców dowodzą, że nie następuje rezygnacja przez Wnioskodawczynię z chęci wynajęcia mieszkania. Ww. koszty stanowią, więc koszty uzyskania przychodu. (ustawa o pdoof art. 22 ust. 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

*   zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup wyposażenia stanowiącego środki trwałe – **za nieprawidłowe,**

*   pozostałym zakresie – **za prawidłowe.**

Ad. 1

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej, opłata za wodę, energię elektryczną, gaz, ścieki), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia.

Natomiast zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Reasumując, w myśl powyższych przepisów, przychodem do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych będą otrzymywane kwoty czynszu (odstępnego). Natomiast ponoszone bezpośrednio przez wynajmującego należności z tytułu opłat eksploatacyjnych i użytkowych, tj. czynsz administracyjny, wodę, gaz, energię elektryczną - skoro do ich ponoszenia zobowiązany będzie najemca – nie stanowią przychodu ze źródła jakim jest najem. Opłaty te bowiem nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też nie będą powodować przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. Ponadto, należności z tytułu opłat eksploatacyjnych i użytkowych pokryte przez najemcę nie stanowią dla Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania budynku do wynajmu poniesione przed przekazaniem go do użytkowania są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Na podstawie art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższy przepis wymienia jedynie przykładowo, jakie koszty związane są z zakupem.

Wnioskodawczyni wskazała, że po otrzymaniu nieruchomości na podstawie umowy dożywocia przed wynajęciem mieszkania, z uwagi na jego zły stan, dokonała remontu budynku.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest, zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega, zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Warto zauważyć, że remont nie został wymieniony w art. 22g ust 17 ustawy co oznacza, że remont nie mieści się w pojęciu ulepszenie. Skoro tak, to co do zasady, wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Co do zasady, wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższa zasada nie dotyczy jednak przypadku, w którym nakłady zostały poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania, zaś ich celem było przystosowanie tego środka do używania. Takie wydatki powinny być zaliczone do kosztów nabycia środka trwałego, które zwiększają wartość początkową. Mogą zatem wpływać na wysokość kosztów uzyskania przychodów, ale tylko poprzez odpisy amortyzacyjne, a nie bezpośrednio. Tym samym wartość początkowa składnika majątku spełniającego definicję środka trwałego, w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej regulacje, stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na przystosowanie lokalu mieszkalnego do wynajmu nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do koszów uzyskania przychodów. W sytuacji bowiem, gdy podatnik nabywa środek trwały, co ma miejsce w rozpatrywanej sytuacji, a następnie ponosi wydatki mające na celu przystosowanie go używania (np. najmu), tj. czyni ten środek kompletnym, zdatnym do używania, wówczas wartość poczynionych nakładów, stanowi obok ceny nabycia element wartości początkowej środka trwałego.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na przeprowadzenie remontu w lokalu mieszkalnym oraz wydatki związane z zakupem ( przeniesieniem własności) przedmiotowego mieszkania tj. podatek od czynności cywilno prawnej, taksa notarialna i VAT związane z zakupem tego lokalu zapłacone do dnia przekazania lokalu mieszkalnego do używania zwiększają jego wartość początkową i będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne stosownie do treści przywołanego powyżej art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacji dla przedmiotowego lokalu art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje taką możliwość.

Stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

Jak wynika z art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji będzie wynosić 10%. Powyższy zapis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które - w rozumieniu ustawy - są albo używane, albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika.

Stosownie do przedstawionych wcześniej regulacji prawnych, aby istniała możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji używanego środka trwałego muszą być spełnione dwa podstawowe warunki: przed nabyciem środek trwały musiał być wykorzystywany co najmniej przez okres 60 miesięcy oraz musi być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji danego podatnika.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni może skorzystać z wyboru indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokość maksymalnie 10% wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Ad. 4 i 5

Mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 ww. ustawy, wskazać należy, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Mając na względzie powyższe przepisy, wskazać należy, iż koszty ogłoszeń, podatek od nieruchomości, koszt użytkowania wieczystego oraz ubezpieczenie mieszkania stanowią koszty uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ww. ustawy, składniki wyposażenia danego lokalu, należy uznać za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność wynajmującego, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok.

W takiej sytuacji wydatek na ich zakup będzie stanowił koszt uzyskania poprzez odpisy amortyzacyjne. W tym celu konieczne jest wprowadzenie danego składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Odpisów dokonuje się od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek wprowadzono do tej ewidencji.

Nie w każdym przypadku wymagane jest, aby składnik wyposażenia był amortyzowany. Ustawodawca dopuszcza możliwość dokonania jednorazowego odpisu wg zasad określonych w art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym). Przy czym dotyczy to składników, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3 500 zł.

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Reasumując, mając powyższe na względzie, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie wyposażenia przedmiotowego mieszkania – stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio, o ile Wnioskodawczyni nie zakwalifikuje zakupionego wyposażenia jako środki trwałe lub poprzez odpisy amortyzacyjne w przypadku wyposażenia stanowiącego środki trwałe.

Jednocześnie, mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, iż Wnioskodawczyni ma możliwość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z utrzymaniem lokalu mieszkalnego, w miesiącach, gdy jest on pustostanem- nie jest on wynajmowany, jeżeli faktycznie ponosić będzie koszty związane z jego utrzymaniem i w istocie udowodni, że czyniła starania dla pozyskania najemców, czyli nie zrezygnowała z najmu i lokal nie służył zaspakajaniu własnych potrzeb. Koszty poniesione w tym okresie, takie jak: opłaty czynszu administracyjnego, opłaty na rzecz operatora gazowego i dostawcy energii elektrycznej, remontów i napraw lokalu mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego.

Nadmienić jednakże należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów z najmu, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Podkreślić należy, że o tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.