Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-46/12-13/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-25
Teza: Sposób opodatkowania zbycia udziału w Nieruchomości oraz zniesienia współwłasności nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomości wspólne; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.01.2012 r. (data wpływu 16.01.2012 r.) uzupełniony pismem z dnia 6.06.2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) na wezwanie z dnia 31.05.2012 r. nr IPPP2/443-46/12-11/RR skutecznie doręczonym 4.06.2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zbycia udziału w Nieruchomości oraz zniesienia współwłasności nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.01.2012 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 6.06.2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) na wezwanie z dnia 31.05.2012 r. nr IPPP2/443-46/12-11/RR skutecznie doręczonym 4.06.2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

I. GmbH (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną z siedzibą w Niemczech. Działalność Wnioskodawcy obejmuje tworzenie różnego rodzaju funduszy inwestycyjnych, zarządzanie funduszami inwestycyjnymi, jak również ich reprezentowanie. Jednym z funduszy utworzonych i zarządzanych przez Wnioskodawcę jest specjalny nieruchomościowy fundusz inwestycyjny w Niemczech o nazwie I. Fundusz inwestuje na polskim rynku nieruchomości poprzez bezpośrednie nabywanie nieruchomości położonych w Polsce. Fundusz może również nabywać udziały w spółkach nieruchomościowych. Fundusz nie ma samodzielnej osobowości prawnej, gdyż jest to fundusz inwestycyjny typu umownego. Dlatego też aktywa funduszu są formalnie własnością Wnioskodawcy, lecz utrzymywane są one oddzielnie i zarządzane na rachunek inwestorów Funduszu.

Wnioskodawca, działając na rachunek funduszu inwestycyjnego I, zamierza nabyć od spółki E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Zbywca”) nieruchomość zlokalizowaną w W. przy ul. N. (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość obejmuje działkę gruntu (dalej: „Grunt”), w stosunku do której przysługuje Zbywcy prawo użytkowania wieczystego oraz posadowiony na niej budynek biurowy (dalej: „Budynek”).

Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 13 października 2011 r. od S Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Z kolei Spółka nabyła Nieruchomość w 2006 r. W latach 2007-2008 Spółka dokonała remontu generalnego Budynku i poniosła wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej Budynku. Po dokonaniu ulepszenia Budynek był sukcesywnie oddawany przez Spółkę do używania najemcom w latach 2008-2010. Z kolei Zbywca, po nabyciu Nieruchomości, nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenie. Nie planuje również ponoszenia wydatków tego rodzaju w przyszłości, tj. przed przejściem własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, a w przypadku ich poniesienia, nie osiągną one 30% wartości początkowej Budynku.

Wnioskodawca planuje zakup niewielkiego udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, oraz udziału w prawie własności Budynku (termin „współwłasność Nieruchomości” używany w dalszej części niniejszego wniosku oznacza każdorazowo współużytkowanie wieczyste Gruntu oraz współwłasność posadowionego na nim Budynku). Ponieważ powierzchnia użytkowa w Budynku jest wynajmowana przez Zbywcę na rzecz najemców, po transakcji zbycia udziału w Nieruchomości, Wnioskodawca i Zbywca, w celu uregulowania zasad korzystania z Nieruchomości, planują zawarcie porozumienia o używaniu Nieruchomości (tzw. porozumienie quoad usum). W oparciu o to porozumienie, Wnioskodawca przejmie do wyłącznego używania i pobierania pożytków część Nieruchomości odpowiadającą nabytemu udziałowi.

Następnie Wnioskodawca i Zbywca, celem uregulowania stanu prawnego, wystąpią do sądu z wnioskiem o zniesienie współwłasności Nieruchomości powstałej wskutek opisanego powyżej zbycia udziału. We wniosku tym strony wniosą, aby własność Nieruchomości została przyznana Wnioskodawcy w zamian za określoną spłatę na rzecz Zbywcy. W konsekwencji uzyskania pełnej własności Nieruchomości wskutek orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności, na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca wstąpi na miejsce Zbywcy w istniejące stosunki najmu dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynku. Ponadto, zgodnie z planami, na podstawie odrębnej umowy na Wnioskodawcę zostaną przeniesione prawa wynikające z umów o roboty budowlane, gwarancji bankowych z tytułu umów najmu oraz autorskie prawa majątkowe, jak również ewentualnie inne prawa związane z Nieruchomością. Wnioskodawca przejmie również prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytu zawartej przez Zbywcę w celu sfinansowania nabycia Nieruchomości.

W ramach transakcji zbycia udziału w Nieruchomości oraz późniejszego zniesienia współwłasności nie dojdzie do przejęcia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek innych należności i zobowiązań Zbywcy, w tym bieżących należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym wynajmem. Jednocześnie, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, ani też jakikolwiek know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca, są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Po uzyskaniu własności Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca zaznacza, iż Zbywca wystąpi z analogicznym wnioskiem o interpretację indywidualną dotyczącą sposobu opodatkowania podatkiem VAT wyżej opisanych transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż zbycie udziału w Nieruchomości, tj. udziału wprawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz udziału we współwłasności Budynku, stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji podatkiem VAT, stosownie do art. 43 ust 10 ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przeniesienie pozostałego udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawie własności Budynku, wskutek orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności Nieruchomości, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji, stosownie do art. 43 ust 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Odpłatne zbycie udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, oraz udziału we współwłasności Budynku stanowić będzie na gruncie Ustawy VAT dostawę towarów, opodatkowaną według regulacji przewidzianych dla dostawy budynków. Z uwagi na powyższe, zbycie udziału w Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części zbycie udziału w Nieruchomości będzie zwolnione z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji, stosownie do art. 43 ust 10 ustawy o VAT.

Charakter transakcji zbycia udziału w Nieruchomości na gruncie przepisów o VAT

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast na podstawie art. 2 ust 1 pkt 6) ustawy VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W ocenie Wnioskodawcy, opisana transakcja zbycia udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie własności Budynku oraz w użytkowaniu wieczystym Gruntu spełnia w/w przesłanki, a tym samym będzie stanowić dostawę towarów w rozumieniu ustawy VAT.

Należy zauważyć, że na gruncie przepisów o podatku VAT jako dostawy towarów klasyfikowane są transakcje, w ramach których dochodzi do „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Już z samej definicji dostawy towarów wynika więc, że jest to pojęcie, które powinno być rozumiane szeroko, jako wszelkie ekonomiczne przeniesienie władztwa nad rzeczą, które skutkuje po stronie nabywcy uprawnieniem do korzystania z rzeczy oraz do jej swobodnego zbycia.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na tak szeroką definicję dostawy towarów, będzie ona obejmować swoim zakresem również zbycie udziału w Nieruchomości. W szczególności, brak jest podstaw do różnicowania skutków podatkowych transakcji zbycia prawa własności nieruchomości oraz udziału wprawie własności dla celów podatku VAT. W obu sytuacjach dochodzi bowiem do przeniesienia na nabywcę prawa majątkowego oraz, co za tym idzie, przeniesienia (całkowicie lub częściowo) władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Nabywca udziału jest uprawniony do rozporządzania rzeczą jak właściciel w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Należy zauważyć, że powyższa kwestia została jednoznacznie przesądzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale w składzie siedmiu sędziów z 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 2/11). W przedmiotowej uchwale Sąd uznał, że: Sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zw. z art. 2 pkt 6 tej ustawy”.

Kwalifikacja Nieruchomości dla potrzeb VAT

W konsekwencji powyższych ustaleń uznać należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym zbycie udziału wprawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz udziału we współwłasności Budynku na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowiło dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W szczególności zaś transakcja ta nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1) ustawy VAT, ponieważ przedmiot transakcji (tj. udział w Nieruchomości) nie może zostać uznany za udział w przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części.

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa, przez co zakres przedmiotowy tego pojęcia dla potrzeb przepisów VAT powinien zostać określony w oparciu o definicję zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast w odniesieniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ustawodawca zdecydował się wprowadzić w art. 2 pkt 27e) ustawy VAT osobną definicję dla potrzeb tego podatku. W myśl tego przepisu, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione powyżej przepisy, Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość, w tym Budynek i jego części składowe oraz użytkowanie wieczyste Gruntu, nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, know-how, księgi rachunkowe oraz szereg innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy.

Mając na uwadze charakter Nieruchomości należy stwierdzić, iż Nieruchomość nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Nieruchomość nie stanowi bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zbywca nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb Nieruchomości, działalność związana z Nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Mając zatem na uwadze powyższą analizę, w opinii Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że przed nabyciem przez Zbywcę Nieruchomości od Spółki, obie strony tej transakcji (tj. Zbywca i Spółka) wystąpiły z wnioskiem o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego w zakresie skutków przedmiotowej transakcji w zakresie podatku VAT. Zarówno interpretacja uzyskana przez Spółkę (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 19 września 2011 r., sygn. I PPP 1/443-994/11-2/AP) jak i przez Zbywcę (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 22 września 2011 r., sygn. IPPP1/443-988/11-2/ISZ) potwierdziły, że transakcja której przedmiotem była Nieruchomość będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem Nieruchomość nie została uznana a przedsiębiorstwo lub też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy VAT. Ponieważ przedmiotem planowanej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą i Zbywcą będzie udział w tej samej Nieruchomości, której dotyczyły opisane powyżej wnioski o interpretację, uznać należy, iż wskazane powyżej interpretacje potwierdzają charakter Nieruchomości jako niestanowiącej przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Zasadność powyższego wniosku potwierdzają także liczne inne interpretacje podatkowe, w tym, między innymi interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r. (sygn. IPPP3/443-1 167/09-3/MM), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 grudnia 2009 r. (sygn. IBPP3/443-701/09/KO), a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (sygn. IPPP2/443-778/09-2/IK).

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sposób opodatkowania

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą. W pozostałej natomiast części sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie, co do zasady, zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy VAT dostawa budynków jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

*   jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14) ustawy VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu,jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

A zatem wykładnia językowa powyższego przepisu prowadzi do wniosku, iż zwolnione z opodatkowania VAT są dostawy budynków, dokonywane po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dostawa tych towarów dokonywana w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu Ustawy VAT. Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 2 pkt 14) ustawy VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania budynków pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Koniecznym jest, by nastąpiło to w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. w ramach m.in. dostawy towarów lub odpłatnej usługi (np. najem, dzierżawa).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nabył Nieruchomość, w tym Budynek, który został ulepszony przez Spółkę, przy czym wydatki poniesione przez Spółkę na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Budynek był sukcesywnie oddawany do użytkowania w latach 2008- 2010.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż do pierwszego zasiedlenia Budynku dochodziło sukcesywnie w okresach, w których ulepszony Budynek był oddawany przez Spółkę do użytkowania.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej regulacje, sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Zbywcę będzie opodatkowana VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą. W odniesieniu natomiast do tej części Budynku, która została oddana do używania w terminie wcześniejszym, niż dwa lata przed planowaną sprzedaży, transakcja będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy VAT. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jako przykład można tu wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r. (sygn. akt III SA/Gl 1359/09), w którym sąd wskazał, iż: „Ustawodawca nie posługuje się stwierdzeniem, iż pierwsze zasiedlenie budynku jest to oddanie części budynku do użytkowania w czynnościach opodatkowanych pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Tym samym słusznie stwierdził organ, iż aby uznać budynek za zasiedlony w całości musi być on wydany w całości w celu wykonania czynności opodatkowanych tj. czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, wówczas będzie mógł spełniać definicję pierwszego zasiedlenia.

(\`(...)\`)Należy podkreślić, iż w niniejszej sprawie chodzi o przepisy dotyczące zwolnień od podatku VAT, które jako ustanawiające wyjątki od zasady, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, muszą być stosowane w sposób ścisły, a ich wykładnia nie może prowadzić do poszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia. W przedmiotowym przypadku ustawodawca przewidział szereg warunków (wskazanych wyżej), od których spełnienia uzależniona jest możliwość skorzystania ze zwolnienia od VAT przy dostawie budynków, budowli lub ich części. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w sposób dostateczny wykazał, iż tylko niektóre części budynku, który ma być przedmiotem dostawy, spełniają warunki ustawowe do objęcia ich zwolnieniem od podatku VAT.

Rozszerzenie tego zwolnienia na te części budynku, które takich warunków nie spełniają, byłoby poszerzeniem zakresu zastosowania zwolnienia. Zatem zarzut strony skarżącej nieuprawnionego podziału nieruchomości na części i opodatkowanie ich różnymi stawkami podatku VAT jest bezzasadny.”

Również organy podatkowe podzielają powyższy pogląd, czego potwierdzeniem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 grudnia 2010 r. (sygn. ITPP1/443-899/10/TS) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2010 r. (sygn. IPPP1-443-647/10-4/EK), w której stwierdzono: „A zatem w przedmiotowej sytuacji należy stwierdzić, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy nastąpiło jedynie w odniesieniu do części budynków wynajmowanych na rzecz innych podmiotów w momencie oddania tych części do użytkowania na podstawie umów najmu, które w rozumieniu przepisów ustawy o VAT stanowią odpłatne świadczenie usług”.

Jak już wspomniano, powyższe zasady opodatkowania dotyczą także użytkowania wieczystego, w którym udział zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę wraz z udziałem wprawie własności Budynku. Wynika to z treści art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczna zasada będzie miała zastosowanie do przeniesienia udziału w użytkowaniu wieczystym.

Art. 43 ust. 10 Ustawy VAT stanowi, iż podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2), musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Wnioskodawca pragnie również zauważyć, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowanie obligatoryjne zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a) Ustawy VAT, w odniesieniu do tej części zbycia udziału w Nieruchomości, która jest opodatkowana VAT. Wynika to z faktu, iż art. 43 ust. 10a) stosuje się pod warunkiem, że:

*   w stosunku do obiektów, będących przedmiotem dostawy, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Budynku, co zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji wydanej na wniosek Zbywcy 22 września 2011 r. (sygn. IPPP1/443-988/11-2/ISZ) w związku z nabyciem przez Zbywcę przedmiotowej Nieruchomości od Spółki. Zbywca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie Nieruchomości i nie planuje ponoszenia takich wydatków w przyszłości (a jeżeli wydatki takie będą ewentualnie poniesione, to nie osiągną one 30% wartości początkowej Budynku). Tym samym, żaden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a) nie będzie spełniony, w związku z czym powyższy przepis nie będzie miał zastosowania do przedmiotowej sprzedaży Nieruchomości.

Ad 3)

W opinii Wnioskodawcy, również przeniesienie na Wnioskodawcę (w zamian za odpowiednią spłatę na rzecz Zbywcy) pozostałego udziału w Nieruchomości posiadanego przez Zbywcę, dokonane na podstawie orzeczenia sądu, stanowić będzie na gruncie Ustawy VAT dostawę towarów, opodatkowaną według regulacji przewidzianych dla dostawy budynku. Należy zauważyć, że zniesienie współwłasności nieruchomości za wynagrodzeniem prowadzi de facto do przeniesienia pozostałego udziału we własności nieruchomości, dochodzi bowiem do zmiany podmiotu tego prawa. W związku ze zniesieniem współwłasności ma miejsce wydanie nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne, zatem również w tym przypadku będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

Prawidłowość tego stanowiska znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji prawa podatkowego, np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2010 r. (sygn. IBPP3/443-790/09/KO), czy też przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2010 r. (sygn. IPPP1/443-376/10-2/AW) oraz z dnia 27 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP2/443-680/10-5/IZ/KOM).

Z uwagi na powyższe, zniesienie współwłasności Nieruchomości w zamian za określoną spłatę stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w odniesieniu do tej części Budynku, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, a w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT, przy czym w tym zakresie możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Szeroką argumentację potwierdzającą prawidłowość takiego stanowiska Wnioskodawca przedstawił w uzasadnieniu swojego stanowiska w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT zbycia udziału w Nieruchomości (Ad.1) powyżej. Uznać należy, że argumentacja ta znajduje w pełni zastosowanie również w przypadku przeniesienia pozostałego udziału w Nieruchomości wskutek zniesienia współwłasności przez sąd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, iż na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu cyt. art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszystkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy. Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w tym przepisie obejmuje tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z tym, iż w przepisach cyt. ustawy brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, należy posłużyć się w tym zakresie przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie zatem z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich, jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć od Zbywcy Nieruchomość obejmującą działkę gruntu, w stosunku do której przysługuje Zbywcy prawo użytkowania wieczystego oraz posadowiony na niej budynek biurowy. Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 13 października 2011 r. od S Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która z kolei nabyła Nieruchomość w 2006 r. W latach 2007-2008 Spółka dokonała remontu generalnego Budynku i poniosła wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej Budynku. Po dokonaniu ulepszenia Budynek był sukcesywnie oddawany przez Spółkę do używania najemcom w latach 2008-2010. Z kolei Zbywca, po nabyciu Nieruchomości, nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenie. Nie planuje również ponoszenia wydatków tego rodzaju w przyszłości, tj. przed przejściem własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, a w przypadku ich poniesienia, nie osiągną one 30% wartości początkowej Budynku. Wnioskodawca planuje zakup niewielkiego udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, oraz udziału w prawie własności Budynku. Ponieważ powierzchnia użytkowa w Budynku jest wynajmowana przez Zbywcę na rzecz najemców, po transakcji zbycia udziału w Nieruchomości, Wnioskodawca i Zbywca, w celu uregulowania zasad korzystania z Nieruchomości, planują zawarcie porozumienia o używaniu Nieruchomości (tzw. porozumienie quoad usum). W oparciu o to porozumienie, Wnioskodawca przejmie do wyłącznego używania i pobierania pożytków część Nieruchomości odpowiadającą nabytemu udziałowi. Następnie Wnioskodawca i Zbywca, celem uregulowania stanu prawnego, wystąpią do sądu z wnioskiem o zniesienie współwłasności Nieruchomości powstałej wskutek opisanego powyżej zbycia udziału. We wniosku tym strony wniosą, aby własność Nieruchomości została przyznana Wnioskodawcy w zamian za określoną spłatę na rzecz Zbywcy. W konsekwencji uzyskania pełnej własności Nieruchomości wskutek orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności, na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca wstąpi na miejsce Zbywcy w istniejące stosunki najmu dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynku. Ponadto, zgodnie z planami, na podstawie odrębnej umowy na Wnioskodawcę zostaną przeniesione prawa wynikające z umów o roboty budowlane, gwarancji bankowych z tytułu umów najmu oraz autorskie prawa majątkowe, jak również ewentualnie inne prawa związane z Nieruchomością. Wnioskodawca przejmie również prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytu zawartej przez Zbywcę w celu sfinansowania nabycia Nieruchomości. W ramach transakcji zbycia udziału w Nieruchomości oraz późniejszego zniesienia współwłasności nie dojdzie do przejęcia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek innych należności i zobowiązań Zbywcy, w tym bieżących należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym wynajmem. Jednocześnie, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, ani też jakikolwiek know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy. Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca, są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Po uzyskaniu własności Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla rozstrzygnięcia meritum problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem nabycia stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby stwierdzić, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym przypadku planowane sprzedaż udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie własności Budynku i udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu oraz późniejszego zniesienia współwłasności nie obejmie istotnych składników majątkowych Zbywcy, w tym w szczególności jakichkolwiek innych należności i zobowiązań Zbywcy, w tym bieżących należności i zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzonym wynajmem, jak również na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, ani też jakikolwiek know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowa Nieruchomość nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Nieruchomość nie stanowi bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zbywca nie prowadzi odrębnej rachunkowości dla potrzeb Nieruchomości, działalność związana z Nieruchomością nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Reasumując, stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Zbywcę udziału w Nieruchomości, tj. udziału w prawie własności Budynku oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, wskazanego w zdarzeniu przyszłym nie może być uznane za zbycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości, stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei, z ust. 5 powołanego artykułu wynika, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jednocześnie wskazać należy, iż na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić przy tym należy, iż ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy wyraźnie rozróżnił jego zastosowanie do budynków, budowli lub ich części. Zatem intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie zastosowania zwolnienia do całych budynków, budowli lub ich części, dopuszczając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie część nieruchomości (budynków, budowli). Zatem, oddanie do użytkowania części budynków czy budowli w wykonaniu czynności opodatkowanych nie stanowi o tym, że cały budynek lub budowla zostały zasiedlone.

Analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, regulującego prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. nieruchomości.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć udział w Nieruchomości tj. udziału w prawie własności Budynku oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu. Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 13 października 2011 r. Z kolei poprzedni zbywca nabył Nieruchomość w 2006 r. i w latach 2007-2008 dokonał remontu generalnego Budynku i poniósł wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej Budynku. Po dokonaniu ulepszenia Budynek był sukcesywnie oddawany do używania najemcom w latach 2008-2010. Z kolei obecny Zbywca, po nabyciu Nieruchomości, nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenie. Nie planuje również ponoszenia wydatków tego rodzaju w przyszłości, tj. przed przejściem własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, a w przypadku ich poniesienia, nie osiągną one 30% wartości początkowej Budynku.

Odnosząc się do powyższego zgodzić się należy, iż do pierwszego zasiedlenia Budynku dochodziło sukcesywnie w okresach, w których ulepszony Budynek przez poprzedniego zbywcę był oddawany do użytkowania na podstawie umów najmu. Tym samym, planowana dostawa udziału w Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Również część udziału w Nieruchomości tj. w prawie własności Budynku, w przypadku którego pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą udziału w Nieruchomości nie upłyną 2 lata, z uwagi na niespełnienie warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ww. ustawy, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

W tym miejscu zwrócić należy jednak uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powyższego przepisu w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, iż przepis ten w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania. Co prawda, część udziału w Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże nie zostaje spełniona przesłanka określona art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy, ponieważ Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przez Zbywcę przedmiotowej Nieruchomości od poprzedniego zbywcy.

Jednakże ta część udziału w Nieruchomości (budynku), co do której pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłyną 2 lata, wypełni dyspozycję wskazanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uprawniającego do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy dokonywaniu sprzedaży tej części udziału w Nieruchomości (budynku).

W tym miejscu przywołać należy art. 43 ust. 10 ustawy, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl ust. 11 powołanego artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Zbywca jak i Wnioskodawca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, a planowana transakcja spełnia warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Podatnicy (Zbywca i Wnioskodawca) będą uprawnieni, na podstawie ww. art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania dostawy tej części udziału w Nieruchomości tj. udziału w prawie własności Budynku podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, iż w przypadku, gdy strony transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, wybiorą opcję opodatkowania przedmiotowej części transakcji udziału w Nieruchomości, podstawowa stawka podatku od towarów i usług będzie miała zastosowanie do całości sprzedawanego przez Zbywcę udziału w Nieruchomości, tj. do udziału w prawie własności Budynku oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3)

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 195 ww. ustawy, własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Ustawodawca przyznaje więc każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu wartość poszczególnych udziałów może być wyrównywana przez dopłaty pieniężne, wówczas sąd oznaczy termin sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego w przedmiotowym wniosku wynika, iż Zbywca i Wnioskodawca w celu uregulowania zasad korzystania z Nieruchomości, planują zawarcie porozumienia o używaniu Nieruchomości (tzw. porozumienie quoad usum). W oparciu o to porozumienie, Wnioskodawca przejmie do wyłącznego używania i pobierania pożytków część Nieruchomości odpowiadającą nabytemu udziałowi. Następnie Wnioskodawca i Zbywca, celem uregulowania stanu prawnego, wystąpią do sądu z wnioskiem o zniesienie współwłasności Nieruchomości powstałej wskutek opisanego powyżej zbycia udziału. We wniosku tym strony wniosą, aby własność Nieruchomości została przyznana Wnioskodawcy w zamian za określoną spłatę na rzecz Zbywcy. W konsekwencji uzyskania pełnej własności Nieruchomości wskutek orzeczenia sądu o zniesieniu współwłasności, na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca wstąpi na miejsce Zbywcy w istniejące stosunki najmu dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynku. Ponadto, zgodnie z planami, na podstawie odrębnej umowy na Wnioskodawcę zostaną przeniesione prawa wynikające z umów o roboty budowlane, gwarancji bankowych z tytułu umów najmu oraz autorskie prawa majątkowe, jak również ewentualnie inne prawa związane z Nieruchomością. Wnioskodawca przejmie również prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytu zawartej przez Zbywcę w celu sfinansowania nabycia Nieruchomości.

Tak więc podnosząc powyższe na grunt ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż z uwagi, że ze zniesieniem współwłasności nieruchomości ma miejsce wydanie nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i stanowić będzie dostawę towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, zniesienie współwłasności Nieruchomości w zamian za określoną spłatę stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w odniesieniu do tej części Nieruchomości, co do której nie minęły jeszcze dwa lata pomiędzy jej pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą, natomiast w pozostałej części sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT, przy czym w tym zakresie Zbywca będzie miał możliwość zrezygnowanie ze zwolnienia i opodatkowanie przedmiotowej dostawy, stosownie do art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotową interpretację wydano w zakresie sposobu opodatkowania zbycia udziału w Nieruchomości oraz zniesienia współwłasności nieruchomości, natomiast w zakresie prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości zabudowanej oraz w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu świadczonej usługi najmu oraz określenia podstawy opodatkowania - zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.