Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.369.2024.1.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-09
Teza: Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania dla wypłaconej odprawy.
Słowa kluczowe: funkcjonariusz-funkcjonariusz Służby Celnej; odprawy-odprawa pieniężna; odprawy-odprawa pracownicza; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Odszkodowania i zadośćuczynienia.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia z opodatkowania. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Od (\`(...)\`) 1994 r. do (\`(...)\`) 2017 r. był Pan funkcjonariuszem Służby Celnej.

(\`(...)\`) marca 2017 r. wskutek ukształtowania nowej struktury organizacyjnej (powołania Krajowej Administracji Skarbowej w miejsce Służby Celnej, administracji podatkowej i kontroli podatkowej) stał się Pan z mocy prawa funkcjonariuszem Służby Celno-Skarbowej (art. 165 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej – t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.; dalej: ustawy p.w.K.A.S.) pełniącym służbę w jednostkach Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: „KAS”).

### Natomiast (\`(...)\`) 2017 r. został Pan zwolniony ze służby na podstawie art. 171 ust. 1 pkt 2 p.w.K.A.S., a następnie zatrudniony jako pracownik w korpusie Służby Cywilnej Izby Administracji Skarbowej w A (dalej: IAS w A, Płatnik).

### Sąd Okręgowy w B prawomocnym wyrokiem z (\`(...)\`) marca 2024 r. (\`(...)\`) oddalił apelację Pana Pracodawcy od wyroku Sądu Rejonowego w B z (\`(...)\`) listopada 2024 r. (\`(...)\`) zasądzającego na Pana rzecz od IAS w A odprawę za zwolnienie ze służby w Służbie Celno-Skarbowej (dalej: Odprawa) w kwocie (\`(...)\`) zł brutto wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od (\`(...)\`) 2017 r.

### Podstawę prawną rozstrzygnięcia sądowego stanowił przepis art. 163 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1799; dalej: ustawy S. c.) w związku ze stosowanym odpowiednio art. 170 ust. 3 i 4 ustawy p.w.K.A.S. oraz w związku z art. 32 Konstytucji.

### Sądy obu instancji powoływały się w pisemnym uzasadnieniu m. in. na wyrok Sądu Najwyższego z 17 maja 2023 r. (sygn. akt I PSKP 20/22) oraz potwierdzającą go uchwałę SN z 6 lutego 2024 r. (sygn. III PZP 2/23).

### Pracodawca wypłacił Panu rzeczone roszczenie (\`(...)\`) marca 2024 r. w kwocie (\`(...)\`) zł, a więc pomniejszył ją o 12% zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej: podatek PIT).

### Pytanie

Czy wypłacona Odprawa stanowi dla Pana przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a potrącona składka na podatek PIT nadpłatę w tym podatku?

**Pana stanowisko w sprawie**

**Pana zdaniem,** potrącenie przez Płatnika kwoty zaliczki na podatek PIT było niezasadne, gdyż otrzymana Odprawa jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej: ustawy PIT) w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są:

„otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, \[\`(...)\`\] z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowani za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.”

Z powyższego przepisu wynikają trzy spełnione przez Pana warunki zwolnienia przedmiotowej odprawy z podatku PIT:

\- wysokość i zasady ustalania Pana świadczenia – odprawy wynikają z przepisów odrębnych tj. ustawy S. c. oraz ustawy p.w.KA.S.,

\- wypłacona odprawa jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

\- wypłacone świadczenie nie mieści się w enumeratywnym katalogu wyłączeń ze zwolnienia.

Jak zauważył NSA (patrz: wyrok z 26 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 3583/18), ani przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, ani pozostałe przepisy ustawy PIT nie definiują pojęcia „odszkodowanie” i „zadośćuczynienie”. Kodeks pracy (dalej: K. p.), do którego odsyła art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT (przez wskazanie na art. 9 § 1 K. p.) również nie zawiera definicji tych pojęć. Jednak art. 300 K. p. stanowi, że w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Oznacza to, że przyznane podatniczce świadczenia należy ocenić z uwzględnieniem znaczenia terminów „odszkodowanie” i „zadośćuczynienie”, jakie nadaje im Kodeks cywilny (dalej: K.c.).

Pojęcia odszkodowanie i zadośćuczynienie na gruncie rozważań cywilnych są znane. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny: „W doktrynie podkreśla się, że szkoda ta oznacza uszczerbek jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych \[\`(...)\`\] Zatem brak szkody uniemożliwia potraktowanie otrzymanego świadczenia jako odszkodowania”. I na tym gruncie należy dostrzec, że odprawa wyczerpuje dyspozycję definicji zadośćuczynienia lub odszkodowania.

W ocenie Sądu Najwyższego odprawa w służbach mundurowych ma charakter gratyfikacji za wieloletnią służbę dla Rzeczpospolitej Polskiej. Jest to dodatkowym uzasadnieniem dla jej wypłaty osobie, która w sposób niezawiniony i wbrew swojej woli służbę tę kończy. W przypadku funkcjonariusza, którego służba na skutek przyjęcia zaproponowanych warunków zatrudnienia na stanowisku w ramach korpusu służby cywilnej uległa zakończeniu i który utracił szereg uprawnień składających się na tzw. „prawo do munduru” (w Pana wypadku zmniejszenie wynagrodzenia, utrata stopnia (\`(...)\`), relatywne obniżenie stanowiska, pozbawienie urlopu dodatkowego i zdrowotnego, pozbawienie możliwości przejścia na wcześniejszą pełną emeryturę mundurową itd.) konieczne jest zrekompensowanie mu dotychczasowych szczególnych warunków służby związanych z pracą w formacji mundurowej.

Według organów podatkowych, odszkodowanie jest również szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Dotyczy to uszczerbku majątkowego, jak i niemajątkowego. Istoty Pana odprawy należy doszukiwać się w fakcie, iż tego typu świadczenie jest odszkodowaniem w rozumieniu prawa pracy, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką funkcjonariusz poniósł w związku z pozbawieniem go statusu funkcjonariusza.

W wyrokach o sygn. akt II FSK 94/17 i II FSK 95/17 NSA postanowił oddalić skargi kasacyjne K. W. od wyroku WSA w Warszawie z 7 października 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 2528/15) w sprawie ze skargi K.W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 czerwca 2015 r. w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy, gdyż podatnik nie spełniał wszystkich warunków zwolnienia wynikającego z ustawy PIT, lecz wypowiedział się, że odprawy wypłacane na podstawie prawa pracy należy rozumieć szerzej niż w przepisach Kodeksu cywilnego.

W przypadku wątpliwości organu, wydającego niniejszą interpretację indywidualną, należy wziąć pod uwagę art. 2a Ordynacji podatkowej (niedające usunąć się wątpliwości co do treści przepisów prawa należy rozstrzygnąć na korzyść podatników).

Taką wykładnię zastosował organ podatkowy wydając interpretację indywidualną z 8 lutego 2016 r. nr IPTPB2/4511-853/15-2/IL, w której stwierdza, że uzyskane przez wnioskodawcę odszkodowanie, którego zasady ustalania i wysokość wynikają wprost z Programu Dobrowolnych Odejść, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jednak nie wszystkie świadczenia otrzymane od pracodawcy podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Ponadto zaakcentować należy, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania. Muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto, przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2023 r. poz. 1465), z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g zacytowanego przepisu.

Natomiast stosownie do art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.):

Ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1) otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

2) odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:

a) ustawy,

b) przepisów wykonawczych do ustawy,

c) aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów,

d) układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

3) wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,

4) nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a, b i c ww. normy prawnej. Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte odprawy pieniężne, i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, jak i odprawy pieniężne, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że zwolnieniu powyższemu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Natomiast istoty „odprawy” nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. De facto jest ona świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Zgodnie z art. 163 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1799 ze zm.):

1\. Funkcjonariuszowi zwolnionemu ze służby w związku z przejściem na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy przysługuje jednorazowa odprawa w wysokości trzymiesięcznego uposażenia. Odprawa ulega zwiększeniu o 20% miesięcznego uposażenia za każdy pełny rok pełnienia służby ponad 5 lat nieprzerwanej służby, nie więcej niż do wysokości sześciomiesięcznego uposażenia.

2\. Do okresu służby, o którym mowa w ust. 1, wlicza się poprzednie zakończone okresy służby lub zatrudnienia oraz inne okresy, jeżeli z mocy odrębnych przepisów podlegają one wliczeniu do okresu pracy, od którego zależą uprawnienia pracownicze.

3\. Odprawę, o której mowa w ust. 1, oblicza się jak ekwiwalent pieniężny za urlop wypoczynkowy, na zasadach określonych w przepisach wydanych na podstawie Kodeksu pracy.

4\. Funkcjonariuszowi służby stałej, zwolnionemu ze służby w związku ze zniesieniem lub reorganizacją jednostki organizacyjnej, przysługuje odprawa na zasadach i w wysokości określonych w ust. 1-3.

W myśl art. 165 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948):

Pracownicy zatrudnieni w izbach celnych oraz urzędach kontroli skarbowej oraz funkcjonariusze celni pełniący służbę w izbach celnych albo w komórkach urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych stają się z dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, z zastrzeżeniem art. 170, odpowiednio pracownikami zatrudnionymi w jednostkach organizacyjnych Krajowej Administracji Skarbowej, zwanych dalej „jednostkami KAS”, albo funkcjonariuszami Służby Celno-Skarbowej, zwanymi dalej „funkcjonariuszami”, pełniącymi służbę w jednostkach KAS i zachowują ciągłość pracy i służby. W sprawach wynikających ze stosunku pracy i stosunku służbowego stosuje się przepisy dotychczasowe.

Stosownie do art. 165 ust. 7 ww. ustawy:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dyrektor izby administracji skarbowej oraz dyrektor Krajowej Szkoły Skarbowości składają odpowiednio pracownikom oraz funkcjonariuszom, w terminie do dnia 31 maja 2017 r., pisemną propozycję określającą nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby, która uwzględnia posiadane kwalifikacje i przebieg dotychczasowej pracy lub służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania.

Jak wynika natomiast z art. 171 ust. 1 ww. ustawy:

W przypadku przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby, z dniem określonym w propozycji, dotychczasowy:

1) stosunek pracy na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony albo określony,

2) stosunek służby w służbie przygotowawczej albo stałej

– przekształca się odpowiednio w stosunek pracy albo służby w Służbie Celno-Skarbowej, odpowiednio na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony albo określony, mianowania do służby przygotowawczej albo służby stałej.

Art. 170 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że:

Stosunki pracy osób zatrudnionych w jednostkach KAS, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy, o której mowa w art. 1, oraz stosunki służbowe osób pełniących służbę w jednostkach KAS, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 6 ustawy, o której mowa w art. 1, wygasają:

1) z dniem 31 sierpnia 2017 r., jeżeli osoby te w terminie do dnia 31 maja 2017 r., nie otrzymają pisemnej propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby;

2) po upływie 3 miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik albo funkcjonariusz złożył oświadczenie o odmowie przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby, jednak nie później niż dnia 31 sierpnia 2017 r.

Zgodnie z art. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej:

Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947) wchodzi w życie z dniem 1 marca 2017 r., z wyjątkiem:

1) art. 13 i art. 15, które wchodzą w życie z dniem ogłoszenia;

1a) art. 19-21, art. 23, art. 24, art. 26, art. 32, art. 34 oraz art. 42 ust. 2-5, które wchodzą w życie z dniem 27 lutego 2017 r.

2) (uchylony).

Stosownie do art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 poz. 615 ze zm.):

Jednostkami organizacyjnymi KAS są:

1) komórki organizacyjne urzędu obsługującego ministra;

2) Krajowa Informacja Skarbowa;

3) izby administracji skarbowej;

4) urzędy skarbowe;

5) urzędy celno-skarbowe wraz z podległymi oddziałami celnymi;

6) Szkoła.

7) (uchylony).

W myśl art. 170 ust. 2 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej:

Pracownik albo funkcjonariusz, któremu przedstawiono propozycję zatrudnienia albo pełnienia służby, składa w terminie 14 dni od dnia jej otrzymania oświadczenie o przyjęciu albo odmowie przyjęcia propozycji. Niezłożenie oświadczenia w tym terminie jest równoznaczne z odmową przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby.

Zgodnie z art. 170 ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, wygaśnięcie stosunku służbowego funkcjonariusza traktuje się jak zwolnienie ze służby.

Ponadto, zgodnie z art. 170 ust. 4 ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, pracownikom oraz funkcjonariuszom przysługują świadczenia należne odpowiednio w związku z likwidacją urzędu albo zniesieniem jednostki organizacyjnej w rozumieniu ustawy uchylanej w art. 159 pkt 3.

Zgodnie z art. 159 pkt 3 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej:

Tracą moc ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1799)

W tym miejscu wskazać należy, że w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2024 r., sygn. akt III PZP 2/23, stwierdzono, że: „Funkcjonariuszowi służby celnej, który zgodnie z art. 165 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948) stał się funkcjonariuszem Służby Celno-Skarbowej pełniącym służbę w jednostkach Krajowej Administracji Skarbowej i który następnie przyjął propozycję, o jakiej mowa w art. 165 ust. 7 tej ustawy, określającą nowe warunki zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, stając się zgodnie z art. 171 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy pracownikiem zatrudnionym w Krajowej Administracji Skarbowej na podstawie umowy o pracę, przysługuje - w związku z zakończeniem służby - prawo do odprawy pieniężnej (art. 163 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1799 ze zm., w związku ze stosowanym odpowiednio art. 170 ust. 1, 3 i 4 Przepisów wprowadzających ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej).”

W uzasadnieniu uchwały Sąd Najwyższy stwierdził, że; „Zgodnie z art. 163 ust. 4 uchylonej ustawy o Służbie Celnej funkcjonariuszowi służby stałej, zwolnionemu ze służby w związku ze zniesieniem lub reorganizacją jednostki organizacyjnej, przysługuje odprawa na zasadach i w wysokości określonych w ust. 1-3 tego artykułu. Przepis ten odnosi się bezpośrednio do zniesienia lub reorganizacji jednostki organizacyjnej, nie zaś do likwidacji i przekształcenia całej Służby, nie budzi jednak wątpliwości Sądu Najwyższego, że w takiej sytuacji, jak będąca podstawą dla rozpatrywanego zagadnienia prawnego, do funkcjonariusza per analogiam znajdzie odpowiednie zastosowanie art. 170 ust. 4 PWKASU, który przyznaje świadczenia należne w związku ze zniesieniem lub reorganizacją jednostki w rozumieniu ustawy o Służbie Celnej. Wynika to ze wskazanego powyżej faktu tożsamości sytuacji funkcjonariusza, którego stosunek służbowy wygasł z uwagi na nieprzyjęcie zaproponowanych warunków, jak również z uwagi na ich przyjęcie i nawiązanie w miejsce wygasłego stosunku służbowego, stosunku pracy. Tym samym funkcjonariuszowi należna jest odprawa na podstawie art. 163 ust. 4 ustawy o Służbie Celnej.”

Z analizy wniosku wynika, że wyrokiem Sądu zasądzono Panu świadczenie pieniężne w postaci odprawy pieniężnej, wynikającej z art. 163 ust. 4 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 170 ust. 3 i 4 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej.

Mając więc na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia, stwierdzam, że Odprawa pieniężna wypłacona Panu w związku z wyrokiem Sądu, wynikająca z art. 163 ust. 4 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 170 ust. 4 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej, stanowi dla Pana przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, do którego nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zgodnie z tym przepisem zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia, a jak wskazano powyżej, zasądzona Panu odprawa nie mieści się w pojęciu odszkodowania czy zadośćuczynienia.

Tym samym potrącona Panu przez pracodawcę zaliczka na podatek od ww. świadczenia nie stanowi nadpłaty w ww. podatku.

Zatem Pana stanowisko, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Co do powołanego przez Pana art. 2a Ordynacji podatkowej zaakcentować należy, że stanowi on, iż niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Wobec tego, po pierwsze, muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego. Po drugie, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć. Jeśli więc wątpliwości istnieją, ale mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni, wspomniana zasada nie ma zastosowania (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 781/17).

Podkreślić przy tym należy, że w przepisie art. 2a Ordynacji podatkowej chodzi o wątpliwości organu podatkowego, a nie wątpliwości podatnika oraz, że podatnik nie może oczekiwać, aby art. 2a tej ustawy był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1509/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16).

W odniesieniu zaś do wskazanej przez Pana we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Ponadto, dotyczyła ona przyznanego odszkodowania, a nie odprawy.

Natomiast, co do powołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnego, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej mojego stanowiska. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego_._ Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.