Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.233.2020.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-23
Teza: opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości stawką podatku w wysokości 23%
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2020 r. przesłanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kielcach pismem z dnia 8 kwietnia 2020 r. (data wpływu do tut. Organu 15 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 25 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.233.2020.1.KP (doręczone Stronie w dniu 29 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości stawką podatku w wysokości 23% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości stawką podatku w wysokości 23%. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 25 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.233.2020.1.KP (doręczone Stronie w dniu 29 maja 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) jest właścicielem nieruchomości oznaczonej działką nr (…) o pow. 0,0581 ha, położonej w obrębie ewidencyjnym (…). Ww. działka zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w (…) składa się z następujących klaso-użytków: B - tereny mieszkaniowe o pow. 0,0318 ha i RVI - grunty orne o pow. 0,0263 ha.

Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z zapisami w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gm. (…) działka znajduje się w terenie zabudowy mieszkaniowej i mieszkaniowo-usługowej - MNU.

Pomimo braku decyzji o warunkach zabudowy przedmiotowa działka jest częściowo zabudowana. Na działce znajdują się część budynku mieszkalnego dwukondygnacyjnego wybudowanego przez właściciela działki sąsiedniej - osobę fizyczną, na której znajduje się pozostała część tego budynku. Z ustaleń poczynionych przez Gminę wynika, iż budynek znajdujący się w części na przedmiotowej działce został wybudowany ok. 30 lat temu. Wybudowanie na tej nieruchomości części budynku było spowodowane błędną interpretacją granic nieruchomości, granic władania właściciela działki sąsiedniej.

Działka dodatkowo została wyposażona w sieć elektryczną i wodociągową. Działka jest ogrodzona, ogrodzenie również zostało wybudowane przez właściciela działki sąsiedniej. Ww. nakłady na działce nr (…) zostały poczynione przez właściciela działki sąsiedniej, Gmina (…) nie poniosła żadnych nakładów na przedmiotowej nieruchomości.

Z uwagi na konieczność doprowadzenia stanu istniejącego na gruncie ze stanem prawnym Gmina (…) podjęła decyzję o sprzedaży nieruchomości - działki nr (…). Zgodnie z ustaleniami właściciel sąsiedniej nieruchomości wystąpi do Gminy (…) o nabycie nieruchomości w myśl art. 231 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Zgodnie z art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego cyt. „Samoistny posiadacz gruntu w dobrej wierze, który wzniósł na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby właściciel przeniósł na niego własność zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem.”

W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, cyt. „Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.”

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu, cyt. „Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych”.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, wraz z przeniesieniem własności gruntu na samoistnego posiadacza (w tym przypadku właściciela działki sąsiedniej) przejdzie prawo własności budynków i budowli przez niego wzniesionych. Stwierdzić należy, iż samoistny posiadacz dysponuje jak właściciel przedmiotowymi zabudowaniami, które zostały z jego środków wybudowane na działce nr (…).

Pomimo, że samoistnemu posiadaczowi nie przysługiwało prawo własności nieruchomości - gruntu wraz z wzniesionym na nim budynkami i budowlami, to należy przyjąć, że ekonomiczne władanie rzeczą należało do samoistnego posiadacza z chwilą jego wybudowania tj. około 30 lat temu. Podkreślić przy tym należy, że co do zasady, ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności zabudowań, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru, jakim jest budynek i budowle.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowej nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionych przez samoistnego posiadacza budynków trwale związanych z gruntem wraz z infrastrukturą zewnętrzną w postaci budowli, nie będzie spełniała definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), bowiem Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkami i budowlani jak właściciel. Prawo to pozostaje bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, co powoduje, iż w przedmiotowym przypadku nie można skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że nakłady poniesione na działce nr (…) przez właściciela działki sąsiedniej nie były i nie będą rozliczane. Gmina (…) nie ponosiła żadnych nakładów na ww. nieruchomości, a cena nieruchomości będzie obejmowała jedynie zapłatę za grunt znajdujący się pod tymi zabudowaniami tj. za działkę nr (…). Nakłady wynikające z zabudowy przedmiotowej nieruchomości ponosiła właścicielka działki sąsiedniej - potencjalny nabywca. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od właścicielki przedmiotowego budynku, budynek ten został oddany do użytkowania w 1982 r. Należy jednak zauważyć, iż właścicielka nie posiada dokumentu potwierdzającego oddanie do użytkowania.

Budynek został wybudowany na podstawie decyzji Naczelnika Gminy z dnia 1 grudnia 1980 r. znak: (…). Ponadto w ww. decyzji nie został wskazany numer działki na której ma powstać budynek, a jedynie adres: ul. (…). Należy zauważyć, iż z informacji uzyskanych od właścicielki tego budynku ww. decyzja stanowi jedyny dokument dotyczący przedmiotowego budynku, który posiada i zgodnie z tym dokumentem były prowadzone prace budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Z uwagi na powyższe zaszła konieczność ustalenia czy w przedmiotowym przypadku zachodzi konieczność doliczania do ceny sprzedaży podatku od towarów i usług w wysokości 23% w przypadku dostawy samego gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 lit. 33 ww. ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Odnosząc powyższe do niniejszej sytuacji wskazać należy, że pomimo, iż dla przedmiotowej działki nr (…) brak jest uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, to istniejące zabudowania na działce uniemożliwiają zakwalifikowanie tej nieruchomości jako terenu niezabudowanego i wykorzystania zwolnienia z podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie w sytuacji sprzedaży przez Gminę (…), właściciela gruntu - nieruchomości gruntowej w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym dwukondygnacyjnym wraz z infrastrukturą towarzyszącą - dojdzie do dostawy samego gruntu, a nie budynków, ponieważ Wnioskodawca nie przeniesie na Nabywcę (samoistnego posiadacza - właściciela działki sąsiedniej) prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

W konsekwencji, sprzedaż wskazanej we wniosku nieruchomości (gruntu) podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23% - na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy).

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W przypadku dostaw terenów zabudowanych należy mieć na uwadze poniższe uregulowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza przepisów ustawy regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zwolnienie dostawy gruntów niezabudowanych zostało uregulowane w poniższych przepisach.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym tereny budowlane, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanej regulacji wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości oznaczonej działką nr (…). Ww. działka zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w (…) składa się z następujących klaso-użytków: B - tereny mieszkaniowe o pow. 0,0318 ha i RVI - grunty orne o pow. 0,0263 ha. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z zapisami w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gm. (…) działka znajduje się w terenie zabudowy mieszkaniowej i mieszkaniowo-usługowej - MNU. Pomimo braku decyzji o warunkach zabudowy przedmiotowa działka jest częściowo zabudowana. Na działce znajduje się część budynku mieszkalnego dwukondygnacyjnego wybudowanego przez właściciela działki sąsiedniej - osobę fizyczną, na której znajduje się pozostała część tego budynku. Z ustaleń poczynionych przez Gminę wynika, iż budynek znajdujący się w części na przedmiotowej działce został wybudowany ok. 30 lat temu. Wybudowanie na tej nieruchomości części budynku było spowodowane błędną interpretacją granic nieruchomości, granic władania właściciela działki sąsiedniej. Działka dodatkowo została wyposażona w sieć elektryczną i wodociągową. Działka jest ogrodzona, ogrodzenie również zostało wybudowane przez właściciela działki sąsiedniej. Ww. nakłady na działce nr (…) zostały poczynione przez właściciela działki sąsiedniej, Gmina (…) nie poniosła żadnych nakładów na przedmiotowej nieruchomości. Z uwagi na konieczność doprowadzenia stanu istniejącego na gruncie ze stanem prawnym Gmina (…) podjęła decyzję o sprzedaży nieruchomości - działki nr (…). Nakłady poniesione na działce nr (…) przez właściciela działki sąsiedniej nie były i nie będą rozliczane. Gmina (…) nie ponosiła żadnych nakładów na ww. nieruchomości, a cena nieruchomości będzie obejmowała jedynie zapłatę za grunt znajdujący się pod tymi zabudowaniami tj. za działkę nr (…). Nakłady wynikające z zabudowy przedmiotowej nieruchomości ponosiła właścicielka działki sąsiedniej - potencjalny nabywca. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od właścicielki przedmiotowego budynku, budynek ten został oddany do użytkowania w 1982 r. Należy jednak zauważyć, iż właścicielka nie posiada dokumentu potwierdzającego oddanie do użytkowania. Budynek został wybudowany na podstawie decyzji Naczelnika Gminy z dnia 1 grudnia 1980 r. znak: (…). Ponadto w ww. decyzji nie został wskazany numer działki na której ma powstać budynek, a jedynie adres: ul. (…). Należy zauważyć, iż z informacji uzyskanych od właścicielki tego budynku ww. decyzja stanowi jedyny dokument dotyczący przedmiotowego budynku, który posiada i zgodnie z tym dokumentem były prowadzone prace budowlane.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy w przypadku dostawy samego gruntu w zachodzi konieczność doliczania do ceny sprzedaży podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podstawową stawką podatku, czy też może korzystać z jednego z ww. zwolnień, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy sprzedaż będzie dotyczyć gruntów zabudowanych (budynkami, budowlami lub ich częściami), czy niezabudowanych (przeznaczonych pod zabudowę).

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano we wniosku, na Nieruchomości (należącej do Wnioskodawcy) znajduje się obecnie (i będzie się znajdować na moment Transakcji) naniesienie w postaci części budynku mieszkalnego dwukondygnacyjnego, wybudowanego tam przez osobę fizyczną – właściciela działki sąsiedniej, na której znajduje się pozostała część tego budynku, a nie przez Zainteresowanego oraz z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Zainteresowanym – Sprzedającym a właścicielem działki sąsiedniej przed sprzedażą nie dojdzie do rozliczenia nakładów, to tym samym Wnioskodawca nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie wybudowanego przez inny podmiot budynku.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady, ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc mimo że dojdzie do przeniesienia własności części budynku, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia Nieruchomości, w części dotyczącej wybudowanych przez właściciela działki sąsiedniej – osobę fizyczną - naniesień, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, chociaż Zainteresowany przeniesie ich własność – przenosząc na nabywcę własność gruntu.

W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na właściciela działki sąsiedniej – osobę fizyczną formalnie przejdzie prawo własności naniesień w postaci części budynku mieszkalnego dwukondygnacyjnego wybudowanego tam przez właściciela działki sąsiedniej, ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim są ww. naniesienia. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Zainteresowany nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania naniesieniami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano we wniosku, oprócz ww. Naniesień, na Gruncie znajdują się również inne naniesienia, które nie stanowią własności Wnioskodawcy, a stanowią część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Tym samym również ww. naniesienia tj. sieć elektryczna i wodociągowa nie wpływają na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji.

Należy zatem uznać, że przedmiotem dostawy będzie niezabudowana działka gruntu nr (…).

Jak wskazano we wniosku, przedmiotowy budynek został wybudowany na podstawie decyzji wydanej przez Naczelnika Gminy i zgodnie z tym dokumentem były prowadzone prace budowlane. Tym samym należy stwierdzić, że przedmiotowy budynek nie został wybudowany w ramach samowoli budowlanej, ponieważ osoba fizyczna – właściciel sąsiedniej działki był w posiadaniu odpowiednich dokumentów wymaganych dla budowy tego budynku. Zatem grunt należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ będzie to grunt przeznaczony pod zabudowę.

Jednocześnie należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki gruntu (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki przedstawione w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości ponad 30 lat temu, skoro dostawa nie mogła być objęta tym podatkiem, gdyż w tym okresie podatek VAT nie występował. Ponadto jak wynika z wniosku Gmina nie wykorzystywała działki wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Skoro do omawianej transakcji zbycia niezabudowanej działki nr (…) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja sprzedaży działki przeznaczonej pod zabudowę będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.