Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.357.2020.3.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-30
Teza: brak prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w ..., Wiejskim Domu Kultury w ..., Wiejskim Domu Kultury ... w ..., budynku na potrzeby OSP w ..., budynku na potrzeby OSP w ..., Szkoły Podstawowa nr 1 w ..., Szkoły Podstawowej nr 2 w ..., Szkoły Podstawowej nr 3 w ..., Przedszkola nr 1 w ..., Przedszkola nr 2 w ..., zadania 3 polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w ..., OSP w ..., OSP w ... oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w ... oraz budynku na potrzeby OSP w ... i zadania 5 realizowanego na ww. budynkach użyteczności publicznej, brak prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych przy budynku na potrzeby OSP w ... oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w ..., prawo do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 2 realizowanego na obiekcie letnich basenów w ... , prawo do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w ..., brak prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 realizowanego w budynku Urzędu Miejskiego w ..., prawo do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 – realizowanego w budynku Gimnazjum nr ... w ... i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w ..., brak prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wyliczonego dla Urzędu Miejskiego, w związku z realizacją projektu pn. „...” w części dotyczącej zadania 4.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2020 r. (data wpływu 12 maja 2020 r.), uzupełnionym w dniu 19 czerwca 2020 r. oraz w dniu 23 lipca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoły Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkola nr 1 w \`(...)\`, Przedszkola nr 2 w \`(...)\`, zadania 3 polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` i zadania 5 realizowanego na ww. budynkach użyteczności publicznej **– jest prawidłowe,**

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`**– jest prawidłowe,**

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` **– jest prawidłowe,**

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` **– jest nieprawidłowe,**

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 realizowanego w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` **– jest prawidłowe,**

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 – realizowanego w budynku Gimnazjum nr \`(...)\` w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` **– jest prawidłowe,**

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wyliczonego dla Urzędu Miejskiego, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 4 **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 19 czerwca 2020 r. oraz w dniu 3 lipca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku).

Dnia 13.03.2020 r. Gmina \`(...)\` podpisała umowę o dofinansowanie Projektu: „\`(...)\`” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej \`(...)\`. Gospodarka niskoemisyjna, Działania/ Poddziałania \`(...)\` Energetyka oparta na odnawialnych źródłach energii. Przedmiotem projektu jest montaż instalacji OZE (ogniwa fotowoltaiczne, pompy ciepła) oraz 2 klimakonwektorów i 2 stacji ładowania pojazdów elektrycznych w obiektach użyteczności publicznej na terenie gminy \`(...)\`.

Zakres projektu obejmuje realizację 5 zadań:

1.  Przygotowanie uproszczonej dokumentacji technicznej - przeprowadzenie niezbędnych działań przygotowawczych do realizacji projektu. Zadanie to zostało już wykonane - w ramach zadania wyłoniono wykonawcę odpowiedzialnego za opracowanie uproszczonej dokumentacji technicznej projektu.
2.  Instalacja ogniw fotowoltaicznych - zadanie to obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną na 13 budynkach użyteczności publicznej, w ramach zadania przewidziano także montaż 2 stacji ładowania pojazdów elektrycznych.
3.  Instalacja pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej - zadanie to wiąże się z dostawą i montażem pomp ciepła w 3 budynkach użyteczności publicznej oraz montażem klimakonwektorów w 2 budynkach.
4.  Nadzór inwestorski - zadanie polegające na wsparciu Gminy w nadzorze nad prawidłową realizacją prac montażowo-instalacyjnych.
5.  Promocja projektu - zadanie to polega na zakupie i montażu 13 tablic informacyjno-pamiątkowych, umieszczeniu informacji o zakresie, celach i rezultatach projektu na stronie internetowej Gminy \`(...)\` oraz odpowiednie oznakowanie dokumentacji projektowej.

Okres realizacji Projektu ustalono na: rozpoczęcie realizacji - 15.05.2019 r., zakończenie realizacji - 30.11.2020 r.

Jednostką realizującą projekt będzie Gmina \`(...)\`, która jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (od 1 stycznia 2017 roku Gmina scentralizowała swoje rozliczenia dotyczące VAT z jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej). Gmina jest właścicielem obiektów, na których realizowana będzie inwestycja i będzie ponosić wszystkie koszty związane z realizacją przedmiotowej inwestycji. Wydatki dokumentowane będą wystawianymi na Gminę przez Wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Celem głównym projektu jest zwiększenie udziału rozproszonej produkcji energii ze źródeł odnawialnych poprzez instalację OZE na obiektach użyteczności gminy \`(...)\`. Grupami docelowymi projektu będą: społeczność placówek edukacyjnych, wszyscy mieszkańcy miasta i gminy \`(...)\`, przedsiębiorcy, turyści i przejezdni, Wnioskodawca - Gmina \`(...)\`.

Nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej (niepodlegających opodatkowaniu VAT). Wyjątkiem będzie instalacja ogniw fotowoltaicznych montowanych na gruncie na potrzeby basenów w \`(...)\`, gdzie nabywane w ramach projektu towary i usługi będą wiązać się z działalnością gospodarczą (działalność basenów w \`(...)\` wiąże się z pobieraniem odpłatności za wstęp na przedmiotowy obiekt) oraz instalacja ogniw fotowoltaicznych na budynkach: Gimnazjum nr \`(...)\` w \`(...)\`, Urzędu Miejskiego w \`(...)\` i Inkubatora Przedsiębiorczości, gdzie nabywane w ramach projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania zarówno czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej (niepodlegającej VAT) jak i z działalnością gospodarczą (opodatkowaną VAT).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 przedmiotowej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Gmina uwzględniła w budżecie przedmiotowego projektu koszty podatku VAT, jako koszty kwalifikowalne (do których otrzyma dofinansowanie) i koszty niekwalifikowane (do których nie otrzyma dofinansowania).

1.  W zadaniu 1 polegającym na przygotowaniu uproszczonej dokumentacji technicznej nie pojawia się podatek VAT, gdyż uproszczona dokumentacja techniczna wykonana została w ramach umowy cywilnej (umowa zlecenia).
2.  Podatek VAT w ramach zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej Gmina ujęła jako wydatek:
    *   kwalifikowany w całości (nabycie towarów i usług związanych z instalacją ogniw fotowoltaicznych nie będzie wiązało się z działalnością gospodarczą) dla następujących obiektów: Świetlica Wiejska w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 2 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 3 w \`(...)\`, Przedszkole nr 1 w \`(...)\`, Przedszkole nr 2 w \`(...)\`,
    *   niekwalifikowany w części podlegającej odliczeniu (VAT od nabyć towarów i usług związanych z instalacją ogniw fotowoltaicznych odliczany będzie „prewspółczynnikiem”) dla następujących obiektów: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,
    *   niekwalifikowany w całości - na potrzeby letnich basenów w \`(...)\` (nabycie towarów i usług związanych z instalacją ogniw fotowoltaicznych wiązać się będzie z działalnością gospodarczą i będzie w całości podlegać odliczeniu),
    *   niekwalifikowany w całości (z uwagi na zasady konkursu - mimo tego, że nabycie towarów i usług nie będzie wiązało się z działalnością gospodarczą) dla montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`.

1.  Podatek VAT w ramach zadania 3 polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej Gmina ujęła jako wydatek:
    *   kwalifikowany w całości (nabycie towarów i usług związanych z instalacją pomp ciepła nie będzie wiązało się z działalnością gospodarczą) dla wykonania pomp ciepła w budynkach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`,
    *   niekwalifikowany w całości (z uwagi na zasady konkursu - mimo tego, że nabycie towarów i usług nie będzie wiązało się z działalnością gospodarczą) dla wykonania klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`.

1.  Podatek VAT w ramach zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim Gmina ujęła jako wydatek niekwalifikowany (VAT od nabycia usługi odliczany będzie „prewspółczynnikiem”).
2.  Podatek VAT w ramach zadania 5 polegającego na promocji projektu Gmina ujęła jako wydatek niekwalifikowany (VAT od nabycia tablic informacyjnych: nie będzie odliczany, odliczany będzie „prewspółczynnikiem” i będzie też odliczany w całości – w zależności od tego jakiego obiektu będzie dotyczyć zakup tablicy).

Podatek może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wtedy, gdy beneficjent nie ma prawnej możliwości jego odzyskania. W związku z powyższym, niezbędne jest uzyskanie interpretacji, czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu, w myśl przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniach wniosku wskazano, iż towary i usługi nabywane w ramach zadania 1 - polegającego na przygotowaniu uproszczonej dokumentacji technicznej - Gmina będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.). Przy czym uproszczona dokumentacja techniczna wykonana została w ramach umowy cywilnej (umowa zlecenia), a rachunek wystawiony przez zleceniobiorcę nie zawiera podatku VAT.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlica Wiejska w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 2 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 3 w \`(...)\`, Przedszkole nr 1 w \`(...)\`, Przedszkole nr 2 w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała jedynie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1. w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała jedynie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała jedynie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ż dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 3 - polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`-\`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała jedynie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2(104 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim - Gmina będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 polegającego na zakupie i montażu tablic intormacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 1 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 1 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 2 w \`(...)\` Gmina będzie wykorzystywała jedynie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 3 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` oraz budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - Gmina będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia i 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.).

W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 1 - polegającego na przygotowaniu uproszczonej dokumentacji technicznej - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym uproszczona dokumentacja techniczna wykonana została w ramach umowy cywilnej (umowa zlecenia), a rachunek wystawiony przez zleceniobiorcę nie zawiera podatku VAT.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlica Wiejska w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury \`(...)\` w \`(...)\`- \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 2 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 3 w \`(...)\`, Przedszkole nr 1 w \`(...)\` Przedszkole nr 2 w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 3 - polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`-\`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 4 - polegającego na nadzorze inwestorskim - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 10 tablicy informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`- \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`-\`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 1 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 1 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 2 w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 2 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr \`(...)\` w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu tablic informacyjno-pamiątkowej przy budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych, nie istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności.

W ramach ww. inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki inwestycyjne na obiektach będących własnością Gminy, ale użytkowanych przez różne jednostki organizacyjne (na podstawie odpowiednich tytułów prawnych) objęte centralizacją rozliczeń VAT z Gminą. Inwestycje te będą wykorzystywane przez poszczególne jednostki organizacyjne w ramach prowadzonej przez nie działalności. W związku z powyższym, przy odliczaniu VAT naliczonego, Gmina zamierza stosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione w ramach inwestycji towary i usługi wyliczony na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 z późn. zm.).

Prewspółczynnik wyliczony zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, będzie miał zastosowanie w przypadku niżej wskazanych jednostek organizacyjnych i na rok 2020 wynosi:

*   Urząd Miejski w \`(...)\` (dla budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`) 1,74%,

*   Ośrodek Przedsiębiorczości w \`(...)\` (dla budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`) - 10%,

*   Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\` (dla budynku Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` – po likwidacji Gimnazjum obiekt jest w trwałym zarządzie Szkoły Podstawowej nr 1 w \`(...)\`) - 5%.

Pozostałe jednostki nie będą wykorzystywały towarów i usług nabywanych w ramach realizacji ww. projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2% to Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

Proporcja ustalona dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` realizującego ww. inwestycję (inne jednostki organizacyjne nie mają ustalonej proporcji), zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a o podatku od towarów i usług, na rok 2020 wynosi 100%. W sytuacji, gdyby proporcja nie przekraczała 2%, to Gmina uznałaby, iż wynosi ona 0%.

Wskazane w uzupełnieniu wniosku wyliczenia prewspółczynnika oraz proporcji zostały dokonane na podstawie danych za 2019 rok.

Prewspółczynnik wyliczony zgodnie ze „sposobem określenia proporcji’’, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` wynosi 1,74% co po zaokrągleniu do najbliższej liczby całkowitej daje 2%. W związku z tym, że prewspółczynnik wyliczony dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` nie przekracza 2%, to Wnioskodawca uznaje (stosuje), iż wynosi on 0%. Proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` wynosi 99,92%, co po zaokrągleniu do najbliższej liczby całkowitej daje 100%. W związku z tym, że ww. proporcja wyliczona dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` przekracza 98%, to Wnioskodawca uznaje (stosuje), iż wynosi ona 100%. Kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł.

Wydatków ponoszonych na realizację zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych jednostek organizacyjnych, objętych zakresem projektu.

W związku z tym, że wydatków ponoszonych na realizację zadania 4, polegającego na nadzorze inwestorskim, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych jednostek organizacyjnych, objętych zakresem projektu - Gmina zamierza dokonać odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją zadania 4 przez Urząd Miejski w \`(...)\`, który będzie realizował przedmiotową inwestycję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do realizowanej inwestycji w ramach wyżej opisanego projektu Gmina \`(...)\` będzie miała możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina \`(...)\` w związku z realizacją projektu nie będzie miała możliwości odzyskania w całości lub w części naliczonego podatku VAT od następujących wydatków ponoszonych w ramach poszczególnych zadań:

1.  Podatku w ramach zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w następujących budynkach użyteczności publicznej: Świetlica Wiejska w \`(...)\` …, Wiejski Dom Kultury w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w ..-\`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 1w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 2 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 3 w \`(...)\`, Przedszkole nr 1 w \`(...)\`, Przedszkole nr 2 w \`(...)\` oraz na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`.
2.  Podatku w ramach zadania 3 polegającego na wykonaniu pomp ciepła w budynkach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`-\`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`.
3.  Podatku w ramach zadania 5 polegającego na zakupie tablic informacyjnych na następujących obiektach: Świetlica Wiejska w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury w \`(...)\`, Wiejski Dom Kultury \`(...)\` w \`(...)\`-\`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`-\`(...)\`, budynek na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 2 w \`(...)\`, Szkoła Podstawowa nr 3 w \`(...)\`, Przedszkole nr 1 w \`(...)\`, Przedszkole nr 2 w \`(...)\`.

Nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. zadań nie będą wiązać się z działalnością gospodarczą. We wskazanych wyżej obiektach Gmina nie prowadzi działalności opodatkowanej - w obiektach tych realizowane są zadania własne gminny, realizacja których jest poza zakresem opodatkowania VAT. W szkołach i przedszkolach realizowane są jednie zadania z zakresu edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym), w budynkach świetlic wiejskich realizowane są jednie zadania z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym), a w budynkach OSP realizowane są jednie zadania w zakresie porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina \`(...)\` w związku z realizacją projektu będzie miała możliwość odzyskania w całości naliczonego podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach zadania 2 polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych na gruncie na potrzeby letnich basenów w \`(...)\` Gmina, ogniwa fotowoltaiczne na tym obiekcie, będzie wykorzystywała tylko i wyłącznie w związku z opodatkowaną działalnością gospodarczą polegającą na pobieraniu odpłatności za wstęp na obiekt basenów letnich w \`(...)\`.

Gmina \`(...)\` w związku z realizacją projektu będzie miała możliwość odzyskania w części naliczonego podatku VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników od następujących wydatków ponoszonych w ramach poszczególnych zadań:

1.  Podatku w ramach zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w następujących budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`.
2.  Podatku w ramach zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim.
3.  Podatku w ramach zadania 5 polegającego na zakupie tablic informacyjnych na następujących obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`.

Nabycia towarów i usług w ramach realizowanych ww. zadań będą związane zarówno z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza, a przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. We wskazanych wyżej obiektach gmina realizuje zarówno zadania związane z działalnością gospodarczą (m in. najem pomieszczeń, sprzedaż nieruchomości) jak i zadania własne wymienione w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo- przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Gmina \`(...)\` realizując przedmiotowy projekt (z wyłączeniem wydatków w zakresie instalacji ogniw fotowoltaicznych na gruncie na potrzeby letnich basenów w \`(...)\`) nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania tej inwestycji nie będzie wykorzystywała do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanej podatkiem VAT. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego. Gmina nie będzie również miała prawa do zwrotu kwoty różnicy tego podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W ramach projektu nabywane będą towary i usługi jednocześnie związane z działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (instalacja ogniw fotowoltaicznych w następujących budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`, nadzór inwestorski i montaż tablic informacyjnych na tych trzech obiektach). W związku z tym, iż nabycia te będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, kwotę podatku naliczonego Gmina obliczy z zastosowaniem „prewspółczynnika” określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

W uzupełnieniach wniosku wskazano, iż w ocenie Wnioskodawcy własne stanowisko w sprawie nie ulega zmianie w związku z uzupełnieniem wniosku o wskazane wyżej okoliczności zawarte w I części odpowiedzi.

Wnioskodawca dodał, iż w związku z tym, że jednostki organizacyjne Gminy – z wyłączeniem Urzędu Miejskiego w \`(...)\` - z uwagi na brak „sprzedaży mieszanej” nie ustalają proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a o podatku od towarów i usług, a proporcja ustalona dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` na rok 2020 wynosi 100% - to w przypadku, gdy towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Gmina będzie miała możliwość odzyskania VAT tylko na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W przypadku zmiany proporcji określonej zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a o podatku od towarów i usług - Gmina dokona rocznej korekty VAT naliczonego dla nabycia towarów i usług związanych z realizacją:

*   zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`,

*   zadania 4 - polegającego na wykonaniu nadzoru inwestorskiego,

*   zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu tablicy informacyjno-pamiątkowej przy budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`.

Gmina \`(...)\` nie będzie nabywała tablicy informacyjnej na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`. Nabędzie jedną wspólną tablicę informacyjną w związku z realizacją inwestycji na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` (opisanej we wniosku jako zakup tablicy na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`) - w związku z tym, że oba obiekty są zlokalizowane blisko siebie.

W związku z tym zmienia się stanowisko Gminy \`(...)\` w kwestii odliczenia VAT od zakupu tablicy informacyjnej zlokalizowanej na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, gdyż dotyczyć ona będzie obu obiektów, Gmina \`(...)\` będzie miała więc możliwość odzyskania w części naliczonego podatku VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług w związku z tym, że nabycie wiązać się będzie zarówno z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, jak i celami innymi niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina \`(...)\` - w zakresie wydatków związanych z realizacją zadania 4 - będzie miała możliwość odzyskania w części naliczonego podatku VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a w związku z tym, że nabycie wiązać się będzie zarówno z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, jak i celami innymi niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej. W związku z tym, że nabycia dotyczyć będą różnych obiektów obsługiwanych przez różne jednostki (mających różne prewspółczynniki), a całość inwestycji realizowana będzie przez Urząd Miejski w \`(...)\`, przy odliczaniu podatku VAT Gmina \`(...)\` zastosuje prewspółczynnik i proporcję określone dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` jako jednostki realizującej przedmiotową inwestycję.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, iż w związku z tym, że określony dla Urzędu Miejskiego w \`(...)\` na rok 2020 prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 0%, to VAT od nabyć polegających na:

*   instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` (w ramach zadania 2),

*   nadzorze inwestorskim (w ramach zadania 4),

*   zakupie tablic informacyjnych na budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\` oraz budynek na potrzeby OSP w \`(...)\` (w ramach zadania 5)

związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą i celami innymi niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - Gmina \`(...)\` nie będzie w roku 2020 odliczała podatku VAT.

W przypadku, gdy wyliczony za 2020 rok prewspółczynnik będzie wyższy niż 2% - Gmina dokona rocznej korekty VAT naliczonego dla nabytych towarów i usług związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą i celami innymi niż działalność gospodarcza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych, zadania 3 polegającego na instalacji pomp ciepła oraz wykonaniu klimakonwektorów i zadania 5 realizowanego na budynkach użyteczności publicznej, tj. Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\`-\`(...)\` w \`(...)\`- \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`-\`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 1 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 1 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 2 w \`(...)\`,

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`,

*   **prawidłowe** - w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 realizowanego w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`,

*   **prawidłowe** - w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 – realizowanego w budynku Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wyliczonego dla Urzędu Miejskiego, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 4.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Z kolei na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej „rozporządzeniem”. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie proporcji – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X= (A x 100) / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

*   DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Definicja obrotu wskazana jest w § 2 pkt 4 rozporządzenia – zgodnie, z którym przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Ilekroć w ww. rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to w myśl § 2 pkt 9 ww. rozporządzenia – dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

*   D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina podpisała umowę o dofinansowanie Projektu: „\`(...)\`” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020. Osi Priorytetowej \`(...)\`. Gospodarka niskoemisyjna, Działania/Poddziałania \`(...)\` Energetyka oparta na odnawialnych źródłach energii. Przedmiotem projektu jest montaż instalacji OZE (ogniwa fotowoltaiczne, pompy ciepła) oraz 2 klimakonwektorów i 2 stacji ładowania pojazdów elektrycznych w obiektach użyteczności publicznej na terenie Gminy \`(...)\`.

Zakres projektu obejmuje realizację 5 zadań:

1.  Przygotowanie uproszczonej dokumentacji technicznej - przeprowadzenie niezbędnych działań przygotowawczych do realizacji projektu. Zadanie to zostało już wykonane - w ramach zadania wyłoniono wykonawcę odpowiedzialnego za opracowanie uproszczonej dokumentacji technicznej projektu.
2.  Instalacja ogniw fotowoltaicznych - zadanie to obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną na 13 budynkach użyteczności publicznej, w ramach zadania przewidziano także montaż 2 stacji ładowania pojazdów elektrycznych.
3.  Instalacja pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej - zadanie to wiąże się z dostawą i montażem pomp ciepła w 3 budynkach użyteczności publicznej oraz montażem klimakonwektorów w 2 budynkach.
4.  Nadzór inwestorski - zadanie polegające na wsparciu Gminy w nadzorze nad prawidłową realizacją prac montażowo- instalacyjnych.
5.  Promocja projektu - zadanie to polega na zakupie i montażu 13 tablic informacyjno-pamiątkowych, umieszczeniu informacji o zakresie, celach i rezultatach projektu na stronie internetowej Gminy \`(...)\` oraz odpowiednie oznakowanie dokumentacji projektowej.

Okres realizacji Projektu ustalono na: rozpoczęcie realizacji - 15.05.2019 r., zakończenie realizacji - 30.11.2020 r. Jednostką realizującą projekt będzie Gmina, która jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (od 1 stycznia 2017 roku Gmina scentralizowała swoje rozliczenia dotyczące VAT z jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej). Gmina jest właścicielem obiektów, na których realizowana będzie inwestycja i będzie ponosić wszystkie koszty związane z realizacją przedmiotowej inwestycji. Wydatki dokumentowane będą wystawianymi na Gminę przez Wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Wskazać w tym miejscu należy, iż działalność Gminy jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT i zwolnione od VAT). Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków, tj. ustalenie czy wydatki związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy z inną jego działalnością, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi Gminy. Właściwa kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem jednostek organizacyjnych służą te wydatki. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi bezpośrednio przez Gminę za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych.

Należy zaznaczyć, że powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Wówczas kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują przedmiotowe budynki.

W sytuacji natomiast, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu.

Jak wskazał Wnioskodawca realizacja zadania 1 polegająca na przygotowaniu uproszczonej dokumentacji technicznej wykonana została w ramach umowy cywilnej (umowa zlecenia), była udokumentowana rachunkiem i nie wystąpił podatek naliczony. Zatem z tytułu realizacji ww. zadania Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację tego zadania.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej:

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`-\`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoły Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkola nr 1 w \`(...)\`, Przedszkola nr 2 w \`(...)\`,

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 3 - polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`,

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu tablic intormacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr l w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 1 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 2 w \`(...)\`

stwierdzić należy, że w odniesieniu do zakupów związanych z realizacją projektu w części dotyczącej ww. budynków nie będzie spełniona podstawowa przesłanka, jaką jest związek z wykorzystywaniem ich przez Gminę do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. generujących po stronie Gminy podatek należny.

Bowiem jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy:

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr l w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkola nr 1 w \`(...)\`, Przedszkola nr 2 w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 3 - polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 10 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 1 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkole Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 1 w \`(...)\`, Przedszkolu nr 2 w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nadto – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina nabędzie jedną wspólną tablicę informacyjną w związku z realizacją inwestycji na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`. Towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 realizowanego na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, będą wykorzystywane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów w \`(...)\` - będą wykorzystywane jedynie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Skoro zatem w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu), w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

Wskazać również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują dany budynek.

W sytuacji natomiast, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu.

Skoro więc Gmina nabędzie jedną wspólną tablicę informacyjną w związku z realizacją inwestycji na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, a więc towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 realizowanego na ww. budynkach będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (tj. czynności opodatkowanych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu) i – jak wskazał Wnioskodawca - nie będzie miał możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jednakże w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że prewspółczynnik wyliczony zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wynosi dla Urzędu Miejskiego (dla budynku Urzędu Miejskiego) 1,74%. W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2% to Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

Skoro zatem Wnioskodawca zgodnie z treścią ww. art. 86 ust. 2g ustawy uznał, iż prewspółczynnik wyliczony dla Urzędu Miejskiego wynosi 0%, to uznać należy, iż całość wydatków poniesionych w ramach zadnia 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego, z uwagi na fakt, iż towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` będą wykorzystywane do czynności poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej towarów i usług nabywanych w ramach zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\` i na budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania nr 2 (instalacja ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoły Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkola nr 1 w \`(...)\`, Przedszkola nr 2 w \`(...)\`, oraz montaż dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych: przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`), zadania nr 3 polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` i zadania nr 5 realizowanego na ww. budynkach użyteczności publicznej. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów należy wskazać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup i montaż instalacji ogniw fotowoltaicznych. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów - będą wykorzystywane jedynie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Z uwagi na przysługujące Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy kwota podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu wydatków ponoszonych na realizację ww. projektu w części dotyczącej towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych na potrzeby letnich basenów, w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego, to Gminie, na podstawie art. 87 ust. 1 ww. ustawy, będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, na zasadach określonych w art. 87 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast - jak wyżej wskazano - nabywane towary i usługi w ramach zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`, będą wykorzystywane do czynności poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej towarów i usług nabywanych w ramach zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika również, że Gmina w ramach realizacji ww. projektu będzie nabywała towary i usługi, które będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj.:

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynek Urzędu Miejskiego w \`(...)\`, budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 3 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\`, budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`oraz budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`.

Jak wskazał Wnioskodawca, w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadto z opisu sprawy wynika, że:

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 2 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu tablic informacyjno-pamiątkowej przy budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\` - będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności.

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia ww. towarów i usług wskazać należy, że skoro Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i – jak wynika z opisu sprawy – towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, niepodlegającymi opodatkowaniu oraz zwolnionymi z opodatkowania, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej ww. towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

A zatem w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej oraz zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu), w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

Jednakże w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że prewspółczynnik wyliczony zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, będzie miał zastosowanie w przypadku niżej wskazanych jednostek organizacyjnych i na rok 2020 wynosi:

*   Urząd Miejski w \`(...)\`(dla budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`) 1,74%,

*   Ośrodek Przedsiębiorczości w \`(...)\` (dla budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`) - 10%,

*   Szkoła Podstawowa nr 1 w \`(...)\` (dla budynku Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` – po likwidacji Gimnazjum obiekt jest w trwałym zarządzie Szkoły Podstawowej nr 1 w \`(...)\`) - 5%.

W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2% to Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

Skoro zatem Wnioskodawca zgodnie z treścią ww. art. 86 ust. 2g ustawy w związku z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy uznał, iż prewspółczynnik wyliczony dla Urzędu Miejskiego wynosi 0%, to uznać należy, iż całość wydatków poniesionych w ramach przedmiotowego projektu realizowanego na budynku Urzędu Miejskiego będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego, z uwagi na fakt, iż efekty przedmiotowego projektu realizowanego na budynku Urzędu Miejskiego będą wykorzystywane do czynności poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej:

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`,

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu tablic informacyjno-pamiątkowej przy budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`.

Natomiast skoro wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej:

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`

*   towarów i usług nabywanych w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 2 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów) oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), a Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, Wnioskodawca z tytułu tych wydatków winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej wg prewspółczynnika jednostki wykorzystującej efekty zrealizowanego projektu, zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia.

Z uwagi na fakt, iż

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 2 - polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynek Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   towary i usługi nabywane w ramach zadania 5 - polegającego na zakupie i montażu 2 tablic informacyjno-pamiątkowych przy obiektach: Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych, to wyliczona na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia kwota podatku naliczonego stanowi kwotę podatku naliczonego do odliczenia.

Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Natomiast w sytuacji gdy kwota podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu ww. wydatków, w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego, to Gminie, na podstawie art. 87 ust. 1 ww. ustawy, będzie przysługiwało prawo do zwrotu części różnicy podatku, na zasadach określonych w art. 87 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych, które wykorzystują przedmiotowy budynek.

W sytuacji natomiast, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Jak wynika z treści wniosku – towary i usługi nabywane w ramach zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim - Gmina będzie wykorzystywała zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nadto, jak wskazał Wnioskodawca, wydatków ponoszonych na realizację zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych jednostek organizacyjnych, objętych zakresem projektu.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy zakupione przez Gminę towary i usługi przeznaczone będą w części na potrzeby jednostek organizacyjnych i jednocześnie nie będzie możliwości wyodrębnienia, jaka część zakupów przeznaczona będzie na potrzeby danej jednostki organizacyjnej, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. Jednakże – jak wskazał Wnioskodawca - w sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2% to Gmina uznaje, iż wynosi on 0%.

Zatem uznać należy, iż wydatki poniesione w ramach realizacji zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego, z uwagi na fakt, iż wydatki poniesione w ramach realizacji zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim będą wykorzystywane do czynności poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej towarów i usług nabywanych w ramach zadania 4 polegającego na nadzorze inwestorskim.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej:

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na instalacji ogniw fotowoltaicznych w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury w \`(...)\`, Wiejskim Domu Kultury \`(...)\` w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, budynku na potrzeby OSP w \`(...)\`, Szkoły Podstawowa nr 1 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 2 w \`(...)\`, Szkoły Podstawowej nr 3 w \`(...)\`, Przedszkola nr 1 w \`(...)\`, Przedszkola nr 2 w \`(...)\`, zadania 3 polegającego na instalacji pomp ciepła w budynkach użyteczności publicznej: Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\`, OSP w \`(...)\`, OSP w \`(...)\` oraz wykonaniu klimakonwektorów w budynku Świetlicy Wiejskiej w \`(...)\` oraz budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` i zadania 5 realizowanego na ww. budynkach użyteczności publicznej,

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 polegającego na montażu dwóch punktów ładowania pojazdów elektrycznych przy budynku na potrzeby OSP w \`(...)\` oraz przy budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`,

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 realizowanego w budynku Urzędu Miejskiego w \`(...)\`

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 2 i zadania 5 – realizowanego w budynku Gimnazjum nr 1 w \`(...)\` i budynku Inkubatora Przedsiębiorczości w \`(...)\`,

*   braku prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wyliczonego dla Urzędu Miejskiego, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 4

należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w części dotyczącej:

*   prawa do odzyskania podatku naliczonego, z zastosowaniem prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej zadania 5 realizowanego na obiekcie letnich basenów w \`(...)\`,

należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności Organ nie dokonywał oceny stanowiska w zakresie prawa do dokonania rocznej korekty VAT naliczonego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację, Organ przyjął jako element zdarzenia przyszłego wskazaną przez Wnioskodawcę okoliczność dotyczącą wysokości prewspółczynników i proporcji wyliczonych dla:

*   Urzędu Miejskiego 1,74%,

jednostki organizacyjnej:

*   Ośrodka Przedsiębiorczości (dla budynku Inkubatora Przedsiębiorczości) - 10%,

*   Szkoły Podstawowej nr 1 (dla budynku Gimnazjum nr 1) – 5%.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.