Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.34.2024.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-22
Teza: - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, czy w związku z Aktywnościami B+R Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023; - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów, surowców, podzespołów i części niezbędnych do realizacji Aktywności B+R stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ww. ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; materiały; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Prace rozwojowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 stycznia 2024 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 29 marca 2024 r. (data wpływu do Organu, tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca.

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca powstał (…) z przekształcenia spółki komandytowej - X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka komandytowa”) w spółkę akcyjną. W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw („Ustawa nowelizująca”). Spółka komandytowa od dnia 1 maja 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego (celem usunięcia wątpliwości Strona wyjaśnia, że wspólnicy Spółki komandytowej w oparciu o art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, podjęli decyzję o odroczeniu momentu nabycia statusu podatnika CIT do dnia 1 maja 2021 r.).

W związku z powyższym, poprzednik prawny Wnioskodawcy, czyli Spółka komandytowa od dnia 1 maja 2021 r. do dnia 9 listopada 2021 r. posiadała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Status taki posiada aktualnie Strona.

Wnioskodawca już na wstępie wyjaśnia, że wspólnicy Spółki komandytowej (dalej: „podatnicy PIT”) przed uzyskaniem przez Spółkę komandytową statusu podatnika CIT, uzyskali interpretację indywidualną nr 0114-KDIP3-2.4011.885.2022.2.MG, w zakresie stanu faktycznego analogicznego do tego objętego niniejszym wnioskiem. Wniosek Strony dotyczy działalności stanowiącej kontynuację działalności opisanej w w/w interpretacji.

Spółka komandytowa oraz Wnioskodawca będący jej następcą prawnym nie prowadziła i nie prowadzi działalności na terenie specjalnej sfery ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych oraz nie korzystali i nie korzystają ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT.

Status CBR.

Na podstawie decyzji z (…) Wnioskodawca uzyskał statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Zakres wniosku.

Niniejszy wniosek dotyczy stanu faktycznego z okresu od 01 maja 2021 r. do chwili obecnej oraz zdarzenia przyszłego.

Ogólna charakterystyka działalności.

Strona rozpoczęła działalność gospodarczą (…) w formie spółki jawnej. W (…) spółka jawna przekształciła się w Spółkę komandytową. W dniu (…) Spółka komandytowa przekształciła się w spółkę akcyjną.

Spółka komandytowa, a obecnie X S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), realizowała oraz nadal realizuje zaawansowane projekty (…).

Od 2021 roku Wnioskodawca podjął również aktywność w zakresie projektowania, prototypowania oraz wytwarzania (…).

Podstawowy, przedstawiony powyżej, przedmiot działalności Spółki komandytowej, a obecnie Wnioskodawcy wpisywał się i nadal wpisuje się w Krajowe Inteligentne Specjalizacje (…).

Strona od 2015 realizuje projekty obejmujące badania przemysłowe oraz prace rozwojowe dofinansowane ze środków unijnych przyznanych przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (dalej: „NCBiR”). Do projektów tych Wnioskodawcy zaliczają:

(…).

Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiot niniejszego wniosku nie dotyczy aktywności Wnioskodawcy realizowanej w ramach wyżej wskazanych projektów dofinansowanych ze środków unijnych, lecz działalności opisanej poniżej.

Działalność kwalifikowana przez Wnioskodawcę jako działalność badawczo-rozwojowa.

Od 2015 roku w ramach swojej działalności, Spółka komandytowa, a obecnie Wnioskodawca obok przywołanych wcześniej projektów B+R współfinasowanych z funduszy UE oraz działalności rutynowej i odtwórczej, realizuje aktywności które (zdaniem Wnioskodawcy) należy zaklasyfikować jako działalność badawczo-rozwojową. Aktywności te Spółka komandytowa podejmowała m.in. w reakcji na zapotrzebowanie rynku, w celu utrzymania lub poprawy pozycji konkurencyjnej Spółki.

Opisane szczegółowo poniżej aktywności realizowane były w ramach projektów wykonywanych przez Spółkę komandytową, a następnie spółkę akcyjną w okresie od 1 maja 2021. Celem zapewnienia przejrzystości Wnioskodawca dzieli projekty na dwie grupy:

a. Pierwsza grupa związana jest z działalnością związaną z tworzeniem oraz rozwijaniem systemów produkcji, tworzeniem oraz rozwijaniem systemów sterowania, robotyki; (…).

b. Druga grupa związana jest z działalnością (…) związaną z projektowaniem, prototypowaniem i wytwarzaniem innowacyjnych linii (…).

Pierwsza grupa projektów B+R.

(…).

Po opracowaniu systemu - ostatecznej wersji prototypu, stanowiącego produkt końcowy (gotowy), zostaje on sprzedany (z uwagi na wysoce zindywidualizowany charakter każdego systemu, stworzenie go wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna).

W każdym z omawianych przypadków, podczas realizacji projektu rozwijana była i jest specjalistyczna wiedza oraz umiejętności, które Spółka komandytowa, a obecnie Wnioskodawca może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W przypadku tych projektów, z uwagi na ich znaczny stopień skomplikowania i czasochłonność, które wymuszają stosowanie mechanizmów kontroli stopnia postępu realizacji prac nad projektem Spółka stosuje wewnętrzny system podziału prac projektowych na etapy, np.: (…). Projekty prowadzone są w taki sposób, że nabywana wiedza oraz jej nowe zastosowanie jest rejestrowane w wewnętrznej dokumentacji tworzonej w ramach poszczególnych projektów.

Do aktywności kwalifikowanej do działalności badawczo-rozwojowej w ramach I grupy projektów Wnioskodawca zaliczył prace rozwojowe realizowane od 2021 w ramach wybranych projektów zarejestrowane w systemach ewidencyjnych Spółki Komandytowej, a obecnie Wnioskodawca, jako etapy (…). W dalszej części wniosku aktywności te Wnioskodawca określać będzie jako: „Aktywności B+R”.

W ramach opisanych szczegółowo poniżej Aktywności B+R, zespoły pracowników Wnioskodawcy realizowały przede wszystkim takie prace jak: (…).

Przechodząc do szczegółowej charakterystyki Aktywności B+R, Wnioskodawca wyjaśnia, że stanowiły one prace rozwojowe obejmujące cykle złożone w części lub w całości z następujących etapów:

(…)

Wynikiem opisanych wyżej Aktywności B+R był autorski, zaimplementowany na linii produkcyjnej system odpowiedzialny za obsługę zaprojektowanego procesu produkcyjnego, obejmujący dedykowane (zdolne do zarządzania wyłącznie jedną, konkretną linią produkcyjną) oprogramowanie. Podkreślić trzeba, że wytworzenie systemu wymagało przeprowadzenia opisanego wyżej cyklu, obejmującego opisany wcześniej proces projektowy dotyczący procesu, trajektorii ruchów, konstrukcji mechanicznej.

Druga grupa projektów B+R.

Druga grupa projektów realizowana jest przez utworzony przez Wnioskodawcę specjalistyczny Dział (…), dalej: „Dział X”. W skład Działu X wchodzi zespół ok. (\`(...)\`) inżynierów, w tym konstruktorów, programistów robotyki, specjalistów ds. rozwiązań konstrukcji elektrycznych, elektryków rozruchu, technolodzy.

W ramach tej grupy projektów Dział X tworzy nowe, nieistniejące na rynku linie produkcyjne lub maszyny oraz urządzenia (…).

Realizując kolejne zlecenie Dział X nie powiela przyjętych rozwiązań ogólnodostępnych na rynku, gdyż jest to niemożliwe ze względu na znaczne różnice występujące pomiędzy każdym z nich. Kolejne zlecenia nie stanowią też powielenia projektów realizowanych uprzednio w działalności Wnioskodawcy.

Do grupy tych projektów Wnioskodawca nie zalicza projektów powtarzalnych, czyli tych związanych z wytworzeniem kolejnych egzemplarzy opracowanej linii lub urządzenia.

Proces wykonania przez Dział X zamówienia zostaje zainicjowany przez zapytanie ofertowe otrzymane od klienta. Zapytanie ofertowe nie zawiera jednak szczegółowego opisu wykonania oczekiwanego produktu, instrukcji lub informacji o sposobie jego realizacji. Oznacza to, że zaprojektowanie oraz stworzenie linii lub maszyny, leży w całości po stronie Wnioskodawcy. Strona stara się wspólnie z klientem ustalić opis parametrów i standardów, które ma spełniać linia lub maszyna/urządzenie, funkcjonalności, jakie ma posiadać wykonana czy zmodyfikowana jednostka. Są to między innymi: (…).

Po stronie Wnioskodawcy leży opracowanie koncepcji, następnie całego projektu i zasad jego funkcjonowania, a następnie wyprodukowanie, programowanie i testowanie linii, maszyny bądź urządzenia.

Jak wskazano powyżej, każda z linii, maszyn bądź urządzeń czy też opracowanie nowego oprogramowania realizowana jest przez zatrudnionych przez Spółkę w ramach umowy o pracę, osoby posiadające specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków.

Każde zlecenie jest wykonywane według określonego schematu w celu osiągnięcia oczekiwanych przez klientów parametrów. Proces ten podzielony jest na etapy:

(…).

Do aktywności kwalifikowanej do działalności badawczo-rozwojowej w ramach II grupy projektów Wnioskodawca zaliczyli prace rozwojowe realizowane od 2021 w ramach wybranych projektów Działu X zarejestrowane w systemach ewidencyjnych Spółki Komandytowej, a obecnie Wnioskodawcy jako etapy: (…). W dalszej części wniosku aktywności te Wnioskodawca również określać będzie jako: „Aktywności B+R”.

Każdy projekt jest traktowany jako unikalne wyzwanie, a cały proces jest prowadzony przez wyspecjalizowany zespół pracowników posiadających wiedzę i doświadczenie. Wnioskodawca dąży do innowacyjnych rozwiązań, a każdy projekt stanowi autorską realizację, nieopartą na ogólnodostępnych rozwiązaniach rynkowych. Każdy z powyższych elementów procesu stanowi ciąg przyczynowo-skutkowy. To Strona tworzy innowacyjne rozwiązania, które implementuje w postaci prototypu urządzenia. Dzięki temu jest ono niepowtarzalne i za każdym razem stanowi nowy produkt, nieposiadający elementów odtwórczych.

Każdy z projektów prowadzony jest oddzielnie, niezależnie od równolegle opracowywanych/programowanych maszyn i urządzeń, a przez to prace rozwojowe prowadzone są w zakresie każdego skonkretyzowanego projektu. Każdy z dotychczasowych projektów zakończył się wynikiem pozytywnym polegającym na opracowaniu innowacyjnej maszyny, urządzenia bądź ich modernizacji, jak również stworzeniu oryginalnego i niepowtarzalnego oprogramowania dla konkretnej linii, maszyny czy urządzenia. W związku z realizacją projektów na indywidualne zamówienia klientów były one następnie sprzedawane kontrahentowi.

Weryfikacja projektów w ramach procedury ubiegania się o status CBR.

Wnioskodawca podnosi, że w ramach zainicjowanej w 2023 roku procedury zmierzającej do uzyskania przez Wnioskodawcę statusu CBR, Strona zobowiązana była do przedłożenia Ministrowi Rozwoju i Technologii opisy projektów B+R z grupy I i II realizowane w roku 2022, ze wskazaniem czy posiadały one cechy działalności badawczo-rozwojowej. W oparciu o przedłożone opisy Minister w dniu (…) wydał decyzję o nadaniu Wnioskodawcy statusu CBR.

Celem usunięcia wątpliwości, w ślad za stanowiskiem jednostki naukowej, Wnioskodawca wskazuje, że:

a. Opisana we wniosku działalność nie stanowi „standardowej” działalności zawierającej jedynie innowacyjne elementy, a co za tym idzie nie sprowadza się jedynie do

profesjonalnego świadczenia usług, czemu służy posiadane zaplecze do prowadzenia tej działalności gospodarczej, wiedza i umiejętności oraz wykorzystywane doświadczenie. Natomiast opisana działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów lub usług.

b. Zakres działalności objęty niniejszym wnioskiem dotyczy działalności realizowanej w toku wyłonionych projektów w ramach których realizowane były opisane wyżej etapy;

c. Aktywności B+R obejmowały prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a prace te realizowane były ramach cyklów obejmujących opisane wyżej etapy.

d. Aktywności B+R objęte niniejszym wnioskiem realizowane były w okresach trwających od 1 roku do około 4 lat w latach od 1 maja 2021 roku do nadal.

e. Aktywności B+R dotyczyły zaprojektowania procesu technologicznego w warstwie symulacyjnej oraz wytworzenia na jego podstawie autorskiego systemu (…).

f. Aktywności B+R prowadzone przez Stronę zostały zakończone pozytywnym wynikiem. Wyniki miały ustaloną formę w postaci kodu źródłowego (oprogramowania), algorytmów lub oraz modeli matematycznych zapisanych w serwerach Wnioskodawcy i zaimplementowanego na linii produkcyjnej, a także dokumentacji technicznej.

g. W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy wyniki Aktywności B+R miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów nie był wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

h. Aktywności B+R nie obejmowały badań naukowych w rozumieniu art. 5a ust. 39 ustawy o PIT.

i. Aktywności B+R realizowane były samodzielnie przez Wnioskodawcę.

j. W okresie od 2021 roku Wnioskodawca realizował również działalność rutynową lub odtwórcza a także projekty, które nie skutkowały nowym zastosowaniem wiedzy oraz dostępnych rozwiązań. Działalność ta nie jest objęta zakresem wniosku. Aktywność ta nie mieściła się w ramach opisanych wyżej etapów i wyłonionych projektów, w tym nie spełniała cech prac rozwojowych.

k. Aktywność B+R obejmowała działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Weryfikacja Aktywności B+R pod kątem spełnienia wymogów definicji zawartej w ustawie o CIT oraz Prawie o szkolnictwie wyższym.

Wnioskodawca wyjaśnia, że Aktywności B+R zostały poddane dwuetapowej weryfikacji pod kątem wypełnienia przez nie definicji działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu ustawy o CIT. W pierwszym etapie wewnętrznie, wyłoniono cykle realizowane w ramach konkretnych projektów. W ramach drugiego etapu poddano wyłonioną wstępnie przez Stronę Aktywność B+R analizie jednostki naukowej (…). Analizę przeprowadził niezależny zespół naukowy (…), w wyniku przeprowadzonego przeglądu obejmującego: konsultacje z personelem Wnioskodawcy, oględziny zakładu Wnioskodawcy, analizę dokumentacji wyłonił konkretną działalność podejmowaną przez personel Wnioskodawcy wypełniającą przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT.

Jak wynika z opinii (…) sporządzonej dla Strony, Aktywności B+R obejmowały prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo, zespół ww. jednostki naukowej wyjaśnił, że w ramach Aktywności B+R pracownicy Wnioskodawcy nabywali, łączyli, kształtowali i wykorzystywali dostępną im aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług (prace rozwojowe). Zdaniem jednostki naukowej zespoły realizujące wskazane wyżej etapy wykonywały prace twórcze i nie powielały prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji a celem tych prac, które prowadzone były systematycznie, było zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. (…) w swojej opinii zatwierdziła również, że każdy z w/w projektów był innowacyjny w skali kraju, UE lub świata (oznaczono skalę innowacyjności indywidualnie w stosunku do każdego projektu).

Organizacja działalności kwalifikowanej przez Wnioskodawcę jako działalność badawczo- rozwojowa.

Pracownicy Spółki komandytowej, a obecnie akcyjnej działali oraz dalej działają w strukturze organizacyjnej przewidującej działy:

(…).

Z uwagi na wysoki stopień skomplikowania i wielość zagadnień technologicznych wymagających rozwiązania w ramach realizowanych projektów, w tym także Aktywności B+R, jak również z uwagi na długotrwały czas realizacji projektów, Wnioskodawca stosuje wewnętrzny system ewidencjonowania prac nad projektami.

Zgodnie z powyższym systemem, projektom przydzielane są oznaczenia składające się z numeru (odnoszącego się do daty rozpoczęcia projektu) oraz nazwy wskazującej na producenta lub zleceniodawcę i miejsce realizacji projektu. Każdy pracownik realizujący prace w ramach projektu, obowiązany jest do rejestracji swojej aktywności, w tym etapu projektu, który charakteryzuje katalog czynności realizowanych przez pracownika oraz czas pracy nad danym projektem. Rejestracja dokonywana przez pracownika podlega weryfikacji przez kierowników. W ten sposób możliwe jest zachowanie przejrzystej struktury prowadzonych projektów oraz sprawowanie bieżącej kontroli, dotyczącej postępu prac, ponoszonych kosztów i zaangażowania pracowników realizujących konkretne etapy projektów.

Na czele zespołu zaangażowanego w realizację danego projektu stał kierownik projektu oraz kierownicy sekcji wybranych działów, do obowiązków których, obok zarządzania projektami, należą również prace merytoryczne dotyczące fazy koncepcyjnej projektu oraz bieżącej pracy nad projektem.

Aktywności B+R realizowane były przez zespoły złożone z pracowników posiadających wysokie kwalifikacje, w tym inżynierów (…). Personel realizujący opisywane aktywności zatrudniony był przez Stronę na podstawie umów o pracę. Zakres obowiązków pracowników uzależniony był od zajmowanego stanowiska i określonym był w sposób techniczny (…).

Opisane wyżej działania realizowane były i są w oparciu o nowoczesne metodyki pracy. Spółka miała określony schemat postępowania, według którego planowała, realizowała i kontrolowała proces. Projekty realizowane były z wykorzystaniem sprawdzającej się w projektach informatycznych, koncepcji Agile, czyli zwinnej metodyki zarządzania projektami, która z powodzeniem stosowana jest przy realizacji wszystkich projektów. Główną metodologią koncepcji Agile, przyjętą do realizacji projektów, jest SCRUM. Polega ona na podziale zakresu prac na większą liczbę czynności-cyklów, które następują bezpośrednio po sobie. Na podstawie tempa realizowanych czynności można ocenić postęp prac i ich jakość.

Powyższa metodyka powoduje, że w Spółce nie występował zamknięty, zdefiniowany zespół badawczo-rozwojowy odpowiedzialny wyłącznie za przedsięwzięcia kwalifikowane wewnętrznie jako badawczo-rozwojowe. W celu wykonania określonego projektu, Spółka tworzyła zespół biorąc pod uwagę indywidualne kompetencję poszczególnych pracowników oraz ich doświadczenie i wiedzę.

Koszty i ewidencja działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z podejmowaniem Aktywności B+R Spółka komandytowa, a następnie spółka akcyjna ponosi koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę realizujących Aktywności B+R tj. koszty z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Do pracowników realizujących Aktywności B+R zaliczają się programiści różnych specjalizacji, m.in. (…)(dalej: „Pracownicy”).

W skład kosztów związanych z wynagrodzeniem Pracowników realizujących Aktywności B+R wchodziły następujące składniki stanowiące należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT:

\- wynagrodzenie zasadnicze,

\- dodatek funkcyjny,

\- ryczałt za godziny nadliczbowe,

\- premia uznaniowa,

zwane dalej w treści niniejszego wniosku „Wynagrodzeniami”.

Ponadto, Spółka komandytowa a obecnie spółka akcyjna ponosiła i ponosi koszty wynagrodzeń związane z okresami nieobecności Pracowników w tym, w szczególności:

\- wynagrodzenie za czas urlopu;

\- wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy;

\- wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;

\- wynagrodzenia za czas nieobecności w związku z opieką nad dzieckiem.

Strona ponosiła oraz ponosi także wydatki dotyczące składek na ubezpieczenia społeczne Pracowników w części finansowanej przez Stronę jako pracodawcę. Jako pracodawca, Spółka finansowała w części przypadającej na Spółkę następujące składki:

\- składka emerytalna;

\- składka rentowa;

\- składka wypadkowa;

\- składka na Fundusz Pracy;

\- składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W związku z tym, że Pracownicy Wnioskodawcy oprócz realizowania Aktywności B+R wykonywali i wykonują również prace, których Wnioskodawca nie zalicza do działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca opracował metodę pozwalającą określić wysokość ponoszonych przez nią kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową i kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT.

Jak już wyjaśniono Wnioskodawca prowadził oraz prowadzi wewnętrzny system raportowania zaangażowania Pracowników w podziale na projekty i etapy. W ten sposób Strona posiadała wiedzę na temat wszelkich prac realizowanych przez poszczególnych Pracowników w ujęciu miesięcznym.

Jednocześnie, w celu ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, Strona w pierwszej kolejności ustaliła normatywny miesięczny czas pracy każdego Pracownika wynikający z regulacji prawa pracy. Następnie, od wartości tej Strona odjęła czas przypadający na wszelkie nieobecności Pracownika w danym miesiącu. W ten sposób Strona ustaliła całkowity faktycznie przepracowany w danym miesiącu czas pracy (indywidualny miesięczny czas pracy danego Pracownika).

Następnie, Strona ustaliła czas poświęcony na Aktywności B+R, czyli czas zaewidencjonowany indywidualnie przez danego Pracownika w danym miesiącu pod wskazanymi w ramach wyłonionych projektów etapami (indywidualny miesięczny czas pracy B+R danego Pracownika. Dzięki tym wartościom spółka ustaliła „Klucz Alokacji” (indywidualny miesięczny czas pracy B+R danego Pracownika/indywidualny miesięczny czas pracy danego Pracownika), który Spółka stosuje w celu ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Strona zaznacza, że do kosztów kwalifikowanych roku zalicza i zamierza w przyszłości zaliczać ustalony w oparciu o Klucz Alokacji koszt Wynagrodzeń Pracowników realizujących Aktywności B+R obejmujący jak już wskazano wyżej: wynagrodzenia zasadnicze, dodatek funkcyjny, ryczałt za godziny nadliczbowe, premie uznaniowe, a ponadto składki z tytułu tych należności, w części finansowanej przez Stronę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (Klucz Alokacji x wymienione koszty Wynagrodzeń i składek danego pracownika).

Tym samym, Strona zamierza uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, i korzystać z ulgi badawczo-rozwojowej w okresie od 1 maja 2021 roku, w odniesieniu do Wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne z pominięciem tych składników, które przypadają na okresy nieobecności Pracowników i tylko w takiej części w jakiej na podstawie wewnętrznych systemów można określić część wynagrodzeń przypadającą na czas pracy nad Aktywnościami B+R.

W ramach Aktywności B+R Wnioskodawca wykorzystuje materiały, podzespoły w tym części materiał w postaci blachy, elementy elektryczne, mechaniczne i pneumatycznych niezbędne w celu realizacji projektu polegającego na projektowaniu i budowie maszyn. Ponadto, wszystkie wykorzystane w pracach materiały, części i podzespoły stają się nieodłączną substancją wyrobu końcowego i umożliwiają jego prawidłowe funkcjonowanie zgodnie z założeniami z etapu projektowania.

W odliczeniu ulgi badawczo-rozwojowej za okres od 1 maja 2021 r., Spółka zamierza uwzględnić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, które zostały rozpoznane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodu danego roku podatkowego. Przy czym pierwszym rokiem podatkowym był okres od (…) do (…) (dzień poprzedzający przekształcenie). Strona alokuje koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne, w tym związanych z Aktywnościami B+R powyżej w ewidencji rachunkowej na kontach rodzajowych wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne.

Jednocześnie, Spółka zaprowadziła ewidencję pomocniczą w arkuszu kalkulacyjnym, w którym wydzieliła z ogółu kosztów wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT. W ten sposób możliwe jest precyzyjne wydzielenie z ogółu kosztów wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne wartości kosztów Wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne przypadających na Aktywności B+R.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym z 29 marca 2024 r., wskazaliście Państwo, że:

\- W ramach projektów Wnioskodawca wytwarza nowe koncepcje, rozwiązania, narzędzia, w postaci:

\- (…).

Z kolei, w ramach projektów z grupy 2 Wnioskodawca wytwarza nowe koncepcje, rozwiązania, narzędzia, w postaci:

\- (…).

Wskazane wyżej narzędzia, rozwiązania, koncepcje w znacznym stopniu rozróżniają się od rozwiązań funkcjonujących w branży oraz mają charakter unikatowy. Unikatowy charakter projektów z grupy 1 i 2 wynika właśnie z tego, że Wnioskodawca opracowuje koncepcje, rozwiązania i narzędzia niedostępne na rynku. Istota prowadzonych projektów z obu grup polega, na tym aby opracować oraz dostarczyć wyniki dotychczas nieznane i znaczące różniące się od innych dostępnych na rynku.

Wnioskodawca wyjaśnia, że weryfikuje Projekty z grupy 1 i 2 pod kątem tego czy wypełniają one definicję „nowatorskości”. Wnioskodawca prezentuje uzasadnienie dla nowatorskości w kartach projektów oraz opisie badań lub prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę celem przedłożenia Ministrowi właściwemu do spraw gospodarki w trybie art. 17 ust. 5 pkt 6 i art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca prezentuje tam m.in. opis zadań badawczo-rozwojowych zrealizowanych w ostatnim roku obrotowym oraz ich wyników, a także wykaz uzyskanych akredytacji, patentów lub zastosowań w praktyce. Podstawą nadania Wnioskodawcy statusu CBR było wykazanie w nowatorskości prowadzonych projektów z grupy 1 i 2. Dodatkowo Wnioskodawca zlecił - weryfikację projektów pod kątem tego czy polegały na działalności: nowatorskiej, twórczej, nieprzewidywalnej, metodycznej, możliwej do przeniesienia lub odtworzenia - jednostce naukowej, która potwierdziła występowanie tego rodzaju cech.

\- Nowe zastosowania i usprawnienia jakie odróżniają tworzone Projekty z grupy 1 i 2, to: zestawy funkcji, modele matematyczne, algorytmy, bloki funkcyjne, narzędzia kontroli, rozwiązania plug and play, kody źródłowe związane z pracą linii technologicznych lub poszczególnych stacji realizujące lub usprawniające nowe role procesowe, a także odpowiadające na zindywidualizowane potrzeby.

\- Wnioskodawca w ramach Projektów z Grupy 1 i 2 wykorzystuje wiedzę i rozwija wiedzę oraz umiejętności nabyte podczas wcześniej realizowanych projektów, a także wiedzę wynikającą z indywidualnego studiowania materiałów z zakresu robotyzacji i automatyzacji procesów technologicznych, informatyki, programowania i nowoczesnych technologii oraz swojego doświadczenia zawodowego. Są to wiedza i umiejętności z zakresu technologii projektowania procesów technologicznych, technologii sterowania, robotyzacji, automatyzacji, technologii informatycznej, technologii programowania oraz w zakresie tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca (zespoły projektowe) uczą się tych technologii i zdobywają coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii i pozwalają na wytworzenie koncepcji, rozwiązań oraz narzędzi niewystępujących wcześniej funkcjonalności, specyfikacji lub jakości.

\- Twórczy charakter prac w zakresie realizacji Projektów z Grupy 1 i 2, polega na wytworzeniu koncepcji, rozwiązań, narzędzi którymi Wnioskodawca wcześniej nie dysponował. Wnioskodawca w ramach projektów tworzy nowe, istotnie zmienione lub ulepszone koncepcje, narzędzia lub rozwiązania z zakresu automatyzacji i robotyzacji procesów technologicznych.

\- Wnioskodawca oświadcza, że w wyniku realizacji Projektów z Grupy 1 i 2 nabył nową wiedzę, którą zamierza wykorzystać w prowadzonej działalności.

\- Wnioskodawca oświadcza, że nie prowadził i nie prowadzi działalności w ramach decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

\- Koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych w ramach Projektów z grupy 1 i 2 Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT.

Dla porządku Wnioskodawca wyjaśnia, że jedynie koszty projektów realizowanych na podstawie umowy o dofinansowanie z NCBiR pokrywane są w części ze środków UE, przy czym Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem wniosku są wyłącznie Projekty z grupy 1 i 2, czyli projekty nie objęte dofinansowaniem z funduszy UE.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, czy w związku z Aktywnościami B+R Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów, surowców, podzespołów i części niezbędnych do realizacji Aktywności B+R stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ww. ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Według Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej zawarto w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Jak stanowi powoływany przepis, działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza, obejmująca m.in. badania aplikacyjne i prace rozwojowe, które nastawione są na opracowywanie nowych produktów, procesów bądź usług lub też znaczących ich ulepszeń, jak również, które nie mają charakteru rutynowego w celu uzyskania nowej wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy już posiadanych.

Definicja prac rozwojowych odwołuje się wprost i bezpośrednio do działalności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Jest to podstawowa działalność Wnioskodawcy w ramach I grupy projektów, która została ujęta w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W związku z tym, że element ten został do definicji celowo wprowadzony przez ustawodawcę w 2018 roku, należy stwierdzić, że jego intencją było podkreślenie faktu występowania właśnie w tej gałęzi sektora usługowego działalności badawczo-rozwojowej. Nowa definicja wpisuje się też w ogólną politykę wspierania przedsiębiorców prowadzących działalność w istotnych dla gospodarki dziedzinach nowoczesnych usług informatycznych i premiowania działalności twórczej, co stanowi element budowania gospodarki opartej na wiedzy. Na poparcie tej tezy przytoczyć można zmianę w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniającą działalność twórczą w dziedzinie programów komputerowych, jako uprawniającą do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu z tytułu przeniesienia praw autorskich, obowiązującą od 2018 roku.

Zmiana definicji działalności badawczo-rozwojowej (w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy) objęła także uproszczenie tej definicji poprzez wyłączenie z niej przykładowych przejawów prac rozwojowych, tj. opracowywanie prototypów, projektów pilotażowych, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych rozwiązań. Zdaniem Wnioskodawcy, nie oznacza to, że te konkretne typy podejmowanych działań zostały z zakresu działalności B+R wyłączone, ale zmiana ta miała na celu jedynie uproszczenie konstrukcyjne definicji. Budowa prototypów oraz walidacja rozwiązań może mieścić się w ogólnie sformułowanej obecnie definicji prac rozwojowych, jako że spełnia postawione przez ustawodawcę ogólne wymogi (cel, metoda, charakter czynności).

W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję działalności badawczo - rozwojowej, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

\- działalność ma charakter twórczy,

\- działalność wypełnia definicję „badań naukowych” lub „prac rozwojowych”,

\- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

\- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w tym miejscu zauważa, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia”), działalność badawczo- rozwojowa, o której mowa w ustawie o CIT oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, Aktywność B+R realizowana przez Spółkę Komandytową a następnie spółkę akcyjną w okresie od 1 maja 2021 roku, stanowiła działalność badawczo- rozwojową, a ściślej prace rozwojowe.

Wnioskodawca poniżej uzasadnia spełnienie poszczególnych przesłanek kwalifikacji Aktywności B+R jako działalności badawczo-rozwojowej, a ściślej prac rozwojowych w rozumieniu ustawy o CIT. Mianowicie, jak wynika z powyższego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prowadzone przez Spółkę prace w ramach Aktywności B+R:

\- dotyczą opracowywania nowej linii produkcyjnej, maszyny urządzenia lub nowego procesu produkcyjnego, (…);

\- wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia nowej linii, maszyny, urządzenia lub procesu produkcyjnego (…);

\- są prowadzone w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu;

\- mają charakter twórczy i są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych systemów i rodzajów oprogramowania;

\- są prowadzone według procedury opracowania systemów oraz oprogramowania, która wymaga nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w szczególności z obszaru robotyki, automatyki, informatyki, technologii i mechaniki oraz systemów wbudowanych;

\- zakończeniem prac jest stworzenie nowego zindywidualizowanego procesu produkcyjnego, w tym oprogramowania służącego do obsługi tego procesu wraz z warstwą wirtualną;

\- służą realizacji celu, jakim jest stworzenie systemu produkcji i oprogramowania spełniającego po pierwsze, minimalne wymogi stawiane przez klienta, po drugie, zapewnienie maksymalnej efektywności dzięki zastosowaniu innowacyjnych, nietrywialnych rozwiązań powstałych w wyniku działań pracowników oraz bazowania na najnowszej wiedzy naukowej oraz wielokrotnie przeprowadzanych testach i walidacji opracowywanych prototypów.

Twórczość.

Z racji tego, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „twórczy”, to poszukując jego znaczenia należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku potocznym. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Dalej w ślad za Objaśnieniami, należy wskazać, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Dalej w Objaśnieniach wskazano przykładowo, że twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Jak podaje Podręcznik Frascati, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Kierując się treścią przywołanej wyżej wykładni, Wnioskodawca stwierdza, że Aktywności B+R opisana w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowią prace twórczą.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazano, że w zasadzie w każdym z etapów Aktywności B+R mowa jest o stworzeniu, wytworzeniu, wyprodukowaniu linii, maszyny, urządzenia, symulacji, modelu, oprogramowania, itp. Należy jednak pamiętać o kluczowym, ostatecznym, unikalnym rezultacie Aktywności B+R.

Systematyczność.

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, z uwagi na brak ustawowej definicji, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym. „Systematyczny” według słownika języka polskiego to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces nachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazuje, że Projekty, w ramach których Spółka komandytowa wykonywała Aktywności B+R (aktualnie projekty realizuje jej następca prawny (Wnioskodawca) przedstawione w opisie stanu faktycznego - są realizowane od ok. 2015 roku, w każdym roku podatkowym, regularnie, są zaplanowane i nie mają charakteru incydentalnego. Wiedza pozyskana w ramach Poszczególnych projektów jest wykorzystywana w ramach kolejnych projektów - do działalności gospodarczej Spółki. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy działalność w ramach każdego Projektu ma charakter systematyczny.

Aktywności B+R u Wnioskodawcy prowadzone były w sposób metodyczny, zorganizowany i ciągły. Strona wykorzystywała metodologię Agile, nadzorowała postępy oraz prowadziła ewidencję Aktywności B+R. Aktywności B+R były istotnym elementem działalności Spółki komandytowej, a dodatkowym potwierdzeniem zorganizowanego, metodycznego i systematycznego charakteru tej działalności jest funkcjonowanie w Spółce działu B+R nadzorującego i czynnie uczestniczącego w Aktywnościach B+R realizowanych przez docelowe zespoły oddelegowane do poszczególnych projektów.

Poszczególni pracownicy byli dobierani do zespołów projektowych z uwzględnieniem ich dotychczasowych doświadczeń i kompetencji, aby zapewnić najlepszą realizację danego projektu. Pracownicy mieli również przydzielone zadania w obrębie projektów i zobowiązani byli do rejestrowania czasu pracy na projektach. Ponadto, dla projektów tworzono harmonogramy i budżety. Dodatkowo, Strona zachowała dokumentację z okresu realizacji projektów, tak aby w przyszłości wiedza i doświadczenia zdobyte w związku z realizacją projektów była w zasobach Spółki łatwo dostępna i możliwa do wykorzystania w ramach prac nad kolejnymi Projektami.

Działalność wypełnia definicję „prac rozwojowych”.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), Aktywności B+R obejmują prace rozwojowe. Dodatkowo potwierdza to opinia jednostki naukowej - Politechniki Śląskiej, która dokonując weryfikacji Aktywności B+R wskazała osobno w stosunku do każdego z etapów, że stanowią one działalność badawczo-rozwojową, a konkretnie obejmują prace rozwojowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego pozwala przyjąć, że Aktywności B+R stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Otóż, z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że każdy z opisanych etapów realizowanych w ramach wyłonionych projektów służył wytworzeniu nowego innowacyjnego rezultatu co najmniej w skali przedsiębiorstwa, a nie rzadko w skali kraju, UE lub świata. Personel Wnioskodawcy zmuszony jest w każdym ze wskazanych etapów nabywać nową wiedzę i umiejętności w szczególności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowanie, łączyć je, kształtować i wykorzystywać do planowania, projektowania i tworzenia nowego oprogramowania służącego określonej również zaplanowanej i zaprojektowanej oraz wytworzonej w warstwie symulacyjnej pracy linii.

W ocenie Wnioskodawcy, przenosząc opis stanu faktycznego na grunt przywołanej wcześniej definicji prac rozwojowych, Aktywności B+R nie można uznać za mającą charakter rutynowy czy okresowy. Znamiona okresowości bądź rutynowości może mieć działalność Spółki w obszarze utrzymywania stworzonych w ramach projektów programów, systemów polegające m.in. na usuwaniu drobnych usterek (np. debugowanie). Jednakże, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, tego typu aktywności Spółka nie identyfikuje jako działalności badawczo- rozwojowej i definiuje pojęciem Aktywności B+R.

Działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W dalszej kolejności należy wskazać, że prowadzone prace skutkują zwiększaniem kapitału intelektualnego Wnioskodawcy. Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

W tym punkcie warto ponownie odwołać się do Objaśnień, w których odnosząc się do omawianej przesłanki wskazano, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat.

Uwzględniając powyższe należy zauważyć, że realizowane przez Spółkę Aktywności B+R nakierowane są na zwiększenie wiedzy w dziedzinie opracowywania oraz dostarczania zaawansowanych rozwiązań w zakresie projektowania i wytwarzania nowoczesnych linii technologicznych, maszyn, urządzeń, a także programowania, automatyzacji, robotyzacji i uruchamiania systemów automatyki przemysłowej. Dzięki temu, Spółka m.in. dostosowuje portfolio oferowanych produktów i usług, systematycznie poszerza i wzbogaca zakres oferowanych usług oraz technologii. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że spełniony jest także warunek, wskazany w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, od którego uzależniona jest możliwość uznania prowadzonych prac w ramach wyłonionych projektów za działalność badawczo-rozwojową, tj. warunek, aby działalność ta była podejmowana celem zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Analizując zaprezentowane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Aktywności B+R, przy uwzględnieniu dotychczasowej praktyki interpretacyjnej, Wnioskodawca stwierdza, że wpisują się w zakres działalności badawczo-rozwojowej zdefiniowanej w ustawie o CIT, a ściślej stanowią prace rozwojowe. W praktyce przyjmuje się, że w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej związanej z tworzeniem systemów produkcji i oprogramowania, mieści się wytworzenie i testowanie wirtualnej koncepcji i struktury modelu oraz oprogramowania; przeprowadzenie testowego uruchomienia i udoskonalania parametrów; walidacja systemu i oprogramowania z perspektywy wymagań klienta. Jeżeli uwzględnić dodatkowe przesłanki zawarte w końcowej części legalnej definicji, w szczególności ich oczywisty przedprodukcyjny charakter („prototypy”, „projekty pilotażowe”, „demonstracje”, „testowanie” i „walidacja”), to należy wnioskować, że prace rozwojowe kończą się w momencie powstania nowego prototypu-produktu w sensie zdolności do jego wytwarzania w skali komercyjnej. Ergo, należy uznać, że Spółka komandytowa, a następnie spółka akcyjna realizowała, prace rozwojowe - jest właścicielem procesu, odpowiada za jego opracowanie począwszy od idei prototypu-produktu, aż po jego ostateczne przekazanie klientowi. Dlatego Wnioskodawca uznaje za zasadne stanowisko, że wszystkie etapy Aktywności B+R realizowane w ramach wymienionych wyżej projektów, począwszy od rozpoczęcia fazy koncepcyjnej po przyjęciu zamówienia od Klienta, aż po etap uzyskania możliwości komercjalizacji systemu lub oprogramowania (po wprowadzeniu modyfikacji w czasie próbnego uruchomienia) realizowane w ramach etapów (…), stanowią nierozerwalny ciąg prac. Między poszczególnymi fazami działań Spółki komandytowej, a następnie spółki akcyjnej istniał bowiem wyraźny związek - tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na opracowanie gotowych do komercjalizacji systemów. Stanowią nierozerwalną całość logiczną i ekonomiczną. Nie może bowiem dojść do uruchomienia systemu produkcji bez opracowania koncepcji, zbudowania warstwy symulacji, zaprojektowania trajektorii ruchów, wytworzenia oprogramowania, zaprogramowania robotów, fazy testów i optymalizacji funkcjonalności prototypu. W konsekwencji, między etapami projektów istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo - skutkowy. Ponadto, za uznaniem opisanych prac za działalność badawczo-rozwojową przemawia jej definicja legalna: istotny, czysto praktyczny sens pojęcia prac rozwojowych zawiera się w ich celu, którym jest stworzenie nowego produktu i w sposobie osiągania tego celu, czyli w używaniu wiedzy i umiejętności z różnych dziedzin.

Realizowane prace badawczo-rozwojowe miały charakter twórczy, były prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów przez pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie oraz mają na celu stworzenie prototypów systemów i oprogramowania mających zastosowanie komercyjne. Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisywane w stanie faktycznym Aktywności B+R polegające na projektowaniu i tworzeniu nowych, zmienionych oraz ulepszonych procesów, produktów, rozwiązań, funkcjonalności poprzez budowanie i ulepszanie rozwiązań z zakresu robotyki, automatyki, informatyki i inżynierii, a następnie ich integrację i testowanie (które to są lub będą mogły zostać wykorzystane przez Spółkę w przyszłości lub też takich, które bezpośrednio wpływają na istniejący produkt), stanowią działalność badawczo-rozwojową, a ściślej prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o PIT.

Stanowisko Strony potwierdza m.in. wydana w tożsamym przedmiocie oraz analogicznym stanie faktycznym interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.456.2019.2.IZ, z której wynika, że do działalności badawczo-rozwojowej zaliczyć należy proces prowadzący do wytworzenia oprogramowania (prototyp oprogramowania) do zarządzania funkcjonowaniem linii obejmujący:

a. tworzenie w warstwie symulacyjnej poprzez budowanie poszczególnych stacji linii produkcyjnej i poddając je bieżącej weryfikacji, aż do osiągnięcia optymalnego efektu;

b. projektowanie trajektorii ruchów robotów, ich programowania, a także projektowania programowania sterownika nadrzędnego PLC;

c. korygowania testowanego prototypu oprogramowania do zarządzania pracą linii.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.510.2021.2.AN za działalność badawczo-rozwojową uznano działalność w zakresie projektowania maszyn, celi zrobotyzowanych, linii produkcyjnych, tworzenia koncepcji dla maszyn i linii technologicznych, planowanie procesów przemysłowych, dokonywania obliczeń wytrzymałościowych i analiz MES, prototypowania 3D, modernizacji maszyn, jak również programowania sterowników PLC, HMI, systemów SCADA, programowania robotów przemysłowych, tworzenia schematów elektrycznych, projektowania i programowania systemów bezpieczeństwa, tworzenia schematów elektrycznych e-plan, prefebarykacji szaf elektrycznych, okablowania maszyn wg schematów.

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.259.2019.1.MR, za działalność badawczo-rozwojową organ uznał: „działania mające na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie uzysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna itp.), przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększenie wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów itp., które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży. W tym zakresie mieści się też np. tworzenie lub przekonstruowanie stanowisk roboczych, narzędzi i oprzyrządowania, a także wdrożenie do działalności nabywanych przez Wnioskodawcę najnowocześniejszych maszyn i urządzeń”.

Analogiczny pogląd przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 3 października 2017 roku o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.247. 2017.1.IZ. Ponadto, w danej interpretacji organ podatkowy pozytywnie wypowiedział się w odniesieniu do uznania prac na wewnętrzne potrzeby wnioskodawcy jako prace B+R. Organ podatkowy potwierdził, iż „Zarówno przy projektach generowanych wewnętrznie, jak i generowanych przez klientów, Spółka realizuje prace badawczo-rozwojowe w celu tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych będą mogły zostać wykorzystane w systemach oferowanych przez Spółkę. \[\`(...)\`\] opisywane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prace realizowane poprzez czynności badawczo-rozwojowe (\`(...)\`), polegające na projektowaniu i tworzeniu nowych, zmienionych oraz ulepszonych produktów, rozwiązań, funkcjonalności (\`(...)\`), poprzez budowanie i ulepszanie rozwiązań informatycznych i ich integrację, a następnie ich testowanie stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT”.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, kosztami kwalifikowanymi są koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością

badawczo-rozwojową. Przepis ten pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich surowców, materiałów i podzespołów niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. Zatem, gdy wykorzystanie tych surowców, materiałów i podzespołów jest niezbędne do realizacji projektu, należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek danych surowców, materiałów i podzespołów z działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym. Ponadto, Wnioskodawca jest w stanie co do zasady precyzyjnie wskazać koszty surowców, materiałów i podzespołów wykorzystywanych do produkcji konkretnego urządzenia - poszczególnych projektów. W ocenie Wnioskodawcy, przytoczony przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów (stanowiących koszty uzyskania przychodu) niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. W sytuacji, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo- rozwojową. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 maja 2017 r. (znak: 0114-KDIP2- 1.4010.27.2017.1.MR).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wykorzystanie wszystkich materiałów, podzespołów w tym części elektrycznych, mechanicznych i pneumatycznych jest niezbędne w celu realizacji projektu polegającego na projektowaniu i budowie maszyn. Ponadto, wszystkie wykorzystane w pracach materiały, części i podzespoły stają się nieodłączną substancją wyrobu końcowego i umożliwiają jego prawidłowe funkcjonowanie zgodnie z założeniami z etapu projektowania.

Wszystkie materiały, surowce, części i podzespoły używane przy projektowaniu, a także tworzeniu urządzeń, stanowiące część składową urządzeń, do których są wyłącznie dedykowane, stanowią koszty kwalifikowane ponoszone w związku z działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym. W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które

jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Wobec powyższego, ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty zakupu materiałów, surowców, podzespołów i części niezbędnych do realizacji projektów oraz kosztów subskrypcji oprogramowania stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca może odliczyć je od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie**

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dzieli projekty badawczo-rozwojowe na dwie grupy:

(…).

Zdaniem tut. Organu w związku z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym w kontekście powołanych przepisów prawa, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, w związku z Aktywnościami B+R Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do możliwości odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów nabycia materiałów, surowców, podzespołów i części niezbędnych do realizacji Aktywności B+R, należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Jeżeli chodzi o pojęcie „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wobec powyższego, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, wydatki które ponosicie Państwo na materiały, surowce, podzespoły i części niezbędne do realizacji Aktywności B+R.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- opisane we wniosku Aktywności B+R realizowane w okresie od 1 maja 2021 roku i kontynuowane w przyszłości stanowiły i stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 28 w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a tym samym, czy w związku z Aktywnościami B+R Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w tym poprzez korektę deklaracji CIT-8 za okres od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2023 r., jest prawidłowe;

\- ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów, surowców, podzespołów i części niezbędnych do realizacji Aktywności B+R stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ww. ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Nadmieniamy, że w zakresie pytania nr 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).