Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-773/15/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-25
Teza: 1) Czy przeprowadzenie opisanych powyżej czynności mieści się w zakresie hipotezy art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy w takiej sytuacji organ podatkowy będzie określał dochody Wnioskodawczyni w oparciu o ten przepis? 2) Czy w związku z zawarciem umowy darowizny Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: darowizna; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; dług; dług-zwolnienie z długu; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; umowa-umowa darowizny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie występowania powiązań między podmiotami i związanego z tym sposobu określenia dochodów i należnego podatku oraz obowiązku sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie występowania powiązań między podmiotami i związanego z tym sposobu określenia dochodów i należnego podatku oraz obowiązku sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni udzieliła bratu trzech pożyczek na łączną kwotę 190.000 zł. Pożyczki są oprocentowane. Zarówno w chwili udzielania pożyczek jak i w chwili obecnej Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Podobnie jej brat, tj. w chwili otrzymania pożyczek, jak i w chwili obecnej brat Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Ponadto brat Wnioskodawczyni wykorzystał otrzymane pożyczki w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Do chwili obecnej brat Wnioskodawczyni nie zwrócił pożyczek. W ramach prowadzonych działalności gospodarczych Wnioskodawczyni i jej brat są kontrahentami jednak z punktu widzenia zarówno Wnioskodawczyni jak i jej brata obroty wynikające ze wzajemnej współpracy są bardzo niewielkie.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni nie ma dzieci i jej sytuacja majątkowa jest bardzo dobra, nosi się ona z zamiarem udzielenia pomocy bratu poprzez zawarcie z nim umowy darowizny, na mocy której zwolni ona brata z długu. Wnioskodawczyni czyni to całkowicie bezinteresownie, tj. nie liczy ona na jakiekolwiek korzyści z tego tytułu. W związku z tym, z punktu widzenia Wnioskodawczyni planowana czynność nie pozostaje w związku z jej działalnością gospodarczą i ma ona charakter czysto prywatny. Wnioskodawczyni nie liczy bowiem np. na to, że dzięki zwolnieniu brata z długu brat będzie stosował korzystniejsze dla Wnioskodawczyni ceny. Jedyną motywacją Wnioskodawczyni jest chęć pomocy bratu i jego rodzinie. Zarówno Wnioskodawczyni jak i jej brat są opodatkowani na zasadach podatku liniowego w stawce 19% oraz są polskimi rezydentami podatkowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przeprowadzenie opisanych powyżej czynności mieści się w zakresie hipotezy art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy w takiej sytuacji organ podatkowy będzie określał dochody Wnioskodawczyni w oparciu o ten przepis?
2.  Czy w związku z zawarciem umowy darowizny Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedzi na obydwa pytania są przeczące.

Jeśli chodzi o możliwość stosowania art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to przede wszystkim należy zaznaczyć, że czynność, którą ona planuje, nie jest związana z jej działalnością gospodarczą. Jedyną motywacją Wnioskodawczyni jest chęć udzielenia pomocy bratu i dlatego fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię i jej brata, a nawet fakt wzajemnej kooperacji, nie mają tu znaczenia. Inaczej mówiąc, gdyby pożyczkobiorcą była inna osoba niż brat Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni w żadnym wypadku nie zwolniłaby pożyczkobiorcy z długu. W konsekwencji należy dojść również do wniosku, że w takiej sytuacji nie znajduje zastosowania art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stosuje się bowiem wyłącznie do czynności mieszczących się w zakresie hipotezy art. 25 tej ustawy.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że planowana przez Wnioskodawczynię czynność (umowa darowizny) nie jest transakcją, w rozumieniu art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sprawie zgłaszanej przez Wnioskodawczynię wątpliwości odpowiedzi udzielił już w interpretacjach Minister Finansów. Chodzi o interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygnatura IBPBII/1/4511-217/15/BJ oraz IBPBII/1/415-1040/14/BJ. Stan faktyczny oraz stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku o udzielenie tamtych interpretacji były zbieżne z niniejszym wnioskiem, zaś Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 25 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody, o których mowa w ust. 1, określa się, w drodze oszacowania, stosując następujące metody:

1.  porównywalnej ceny niekontrolowanej;
2.  ceny odprzedaży;
3.  rozsądnej marży („koszt plus”).

Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego (art. 25 ust. 3 cyt. ustawy).

Przepisy ust. 1-3a – stosownie do treści art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Zgodnie z brzmieniem art. 25 ust. 5 ww. ustawy przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach. Przez pojęcie powiązań rodzinnych, o których mowa w ust. 5, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

W myśl art. 25a ust. 2 ww. ustawy obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  30.000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
2.  50.000 euro – w pozostałych przypadkach.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonych działalności gospodarczych Wnioskodawczyni i jej brat są kontrahentami, jednak z punktu widzenia zarówno Wnioskodawczyni jak i jej brata obroty wynikające ze wzajemnej współpracy są bardzo niewielkie. Wnioskodawczyni udzieliła bratu trzech oprocentowanych pożyczek na łączną kwotę 190.000 zł. Brat Wnioskodawczyni wykorzystał otrzymane pożyczki w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zamierza zwolnić brata z długu. Wnioskodawczyni uczyni to całkowicie bezinteresownie, tj. nie liczy ona na jakiekolwiek korzyści z tego tytułu. Z punktu widzenia Wnioskodawczyni planowana czynność nie pozostaje w związku z jej działalnością gospodarczą i ma ona charakter czysto prywatny. Wnioskodawczyni nie liczy bowiem np. na to, że dzięki zwolnieniu brata z długu brat będzie stosował korzystniejsze dla Wnioskodawczyni ceny. Jedyną motywacją Wnioskodawczyni jest chęć pomocy bratu i jego rodzinie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że cytowany art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane, jednakże znaczenie podatkowe ma wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu.

Celem regulacji zawartej w art. 25 ww. ustawy jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych relacjach warunków różniących się od tych, jakie istnieją pomiędzy podmiotami niepowiązanymi po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy. O przerzucaniu dochodu można mówić wówczas, gdy wykaże się, że podatnik miał możliwość osiągnięcia dochodu, jakiego należałoby oczekiwać.

Przysługująca organowi podatkowemu na podstawie art. 25 ww. ustawy kompetencja do szacunkowego ustalenia dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania. Jednocześnie, szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowego dochodów, o których mowa w tej regulacji, został uregulowany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób fizycznych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób fizycznych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1176).

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że z regulacji zawartej w art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że określone w niej „warunki” (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczą tylko warunków w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami (podatnikami) powiązanymi. Ponadto podkreślić należy, że użycie w art. 25 ust. 1 ww. ustawy zwrotu „w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty” świadczy o zamiarze ustawodawcy objęcia hipotezą tej normy prawnej celowego działania podmiotów powiązanych, w kierunku takiego układania stosunków gospodarczych, które zmierzałoby do uchylania się od opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni słusznie uważa, że dokonane w formie umowy darowizny zwolnienie brata z długu, które nie pozostaje w związku z jej działalnością gospodarczą i ma charakter czysto prywatny – nie mieści się w dyspozycji zamkniętego katalogu art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem strony umowy darowizny – Wnioskodawczyni oraz jej brat – na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane, w związku z czym przepis art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako mający zastosowanie do transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie znajduje zastosowania w analizowanej sprawie. W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych) zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie ocena stanowiska Wnioskodawczyni została dokonana wyłącznie w odniesieniu do okoliczności faktycznych przedstawionych w zawartym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.