Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.472.2019.3.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-04
Teza: Dostawa nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy − przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2019 r. (data wpływu 16 lipca 2019 r.) uzupełnionym w dniach 20 sierpnia 2019 r. i 10 września 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest –

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku opodatkowania dostawy części działki nr ….na rzecz
*   **prawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania dostawy części działki nr …na rzecz „Znajomych”.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniach 20 sierpnia 2019 r. i 10 września 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną, w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej, są właścicielami niezabudowanej nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą KW nr…., na którą składają się dwie działki gruntu:

*   …o pow. 1,4692 ha,
*   \`(...)\`o pow. 1,4691 ha,

położone w gminie …w miejscowości….. Grunty te stanowią częściowo grunty orne i częściowo grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, teren ten przeznaczony jest na zabudowę usługowo mieszkaniową (uchwała nr ….Rady Miejskiej w ….z 30 maja 2016 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego).

Małżonkowie nabyli przedmiotową nieruchomość mocą warunkowej umowy sprzedaży z 15 września 2017 r. oraz umowy przenoszącej własność nieruchomości z 22 września 2017 r. Zakup nieruchomości dokonany został za środki pochodzące z kredytu hipotecznego wypłaconego na mocy umowy zawartej w dniu 12 września 2017 r. W dziale IV ww. księgi wieczystej wpisana jest hipoteka umowna na rzecz banku do kwoty …zł. Obecnie zadłużenie małżonków z tego tytułu wynosi …zł.

Nieruchomość ta wykorzystywana jest wyłącznie na cele prywatne. Co prawda Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jednakże grunt ten nie jest w niej wykorzystywany, nie stanowi również środka trwałego. Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi niewielki sklep spożywczy. Przedmiotowe grunty orne nie są zatem w żaden sposób związane z jego działalnością gospodarczą. Żona Wnioskodawcy natomiast jest rolnikiem.

Małżonkowie zakupili przedmiotowy grunt do majątku prywatnego objętego ich wspólnością małżeńską majątkową oraz nigdy nie zamierzali prowadzić na nim działalności gospodarczej. Jednakże, wysoka rata kredytu hipotecznego nie pozwoliła im rozwijać tej działalności. Z tych też względów właściciele powzięli decyzję o sprzedaży nieruchomości (działki nr….). Celem sprzedaży miała być spłata kredytu hipotecznego, który okazał się dla właścicieli zbyt dużym obciążeniem. Pozostałe zaś środki miały być przeznaczone na zagospodarowanie działki nr …również na cele nie związane z działalnością gospodarczą.

Małżonkowie poszukiwali nabywców na własną rękę, poinformowali o zamiarze sprzedaży także swoich znajomych i sąsiadów. Małżonkowie zamieścili także ogłoszenie w internecie. Nie korzystali oni jednak z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. Co więcej, właściciele nie podjęli jakichkolwiek działań mających zwiększyć atrakcyjność ich nieruchomości, a także działań marketingowych. Teren nieruchomości nie został uzbrojony, nie występowano o podział nieruchomości, bądź jej odrolnienie, nie poczyniono żadnych dodatkowych nakładów na grunt, a jego stan odpowiada stanowi z chwili jego zakupu.

Właściciele nie znaleźli nabywcy na całą nieruchomość. Dowiedzieli się jednak, że spółka …..zamierza w okolicy wybudować dyskont spożywczy. Właściciele nawiązali kontakt z tą spółką, która potwierdziła ten zamiar. Po oględzinach nieruchomości, spółka wyraziła chęć zakupu niewielkiej części działki…., tj. działki obszaru 0,35 ha. Finalnie strony w dniu 5 czerwca 2019 r. zawarły warunkową przedwstępną umowę sprzedaży.

Z umowy tej wynika, m.in. że:

*   umowa przyrzeczona zostanie zawarta do dnia 5 czerwca 2020 r., po ziszczeniu się zastrzeżonych warunków,
*   przedmiotem transakcji jest część działki nr ….o pow. 0,35 ha,
*   jako warunki wymieniono m.in., że Nabywca do dnia 5 czerwca 2020 r. własnym staraniem i kosztem uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę na nabywanej nieruchomości, a także prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o podziale działki …zgodnie z załącznikiem do umowy przedwstępnej,
*   natomiast sprzedający zobowiązali się, że własnym kosztem i staraniem uzyska indywidualną interpretację podatkową wydaną przez właściwy organ w zakresie podlegania przedmiotowej transakcji podatkowi od towarów i usług,
*   strony ustaliły cenę sprzedaży na kwotę ….zł, przy czym ma zostać ona uiszczona płatnością podzieloną, większa część ceny (ponad … tys. zł) na zostać przelana bezpośrednio na konto wierzyciela hipotecznego tyt. spłaty kredytu zabezpieczonego hipoteką.

Zakupem pozostałej części działki …zainteresowali się natomiast znajomi Wnioskodawcy i jego żony. Osoby te same zgłosiły się do właścicieli, nie wiedząc o wystawieniu ogłoszenia sprzedaży. Finalnie, strony w dniu 2 lipca 2019 r. zawarły przedwstępną warunkową umowę sprzedaży pozostałej części działki nr ….o planowanej powierzchni 1,1200 ha (po odłączeniu części działki na rzecz….). Z umowy tej wynika, że:

*   warunkiem sprzedaży działki jest dokonanie podziału geodezyjnego działki nr…,
*   przedmiotem transakcji jest obszar o planowanej powierzchni ok. 1,1200 ha,
*   umowa przyrzeczona ma zostać zawarta do 30 czerwca 2020 r.

Jak wynika z uzupełnienia do wniosku:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym z tytułu prowadzenia sklepu spożywczego od 18 grudnia 1995 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą…., NIP:…\`(...)\` Główny przedmiot działalności gospodarczej według kodu PKD to 47.21.Z Sprzedaż detaliczna owoców i warzyw prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Małżonka Wnioskodawcy nie jest podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca nabył dwie działki od Agencji Rolnej Skarbu Państwa –….r., kw. Nr…, nr działki ….oraz 6 maja 2008 r., kw. Nr…., nr działki…., lecz ich nie sprzedał i jest nadal ich właścicielem. Nie planuje także ich sprzedaży.

Działka nr …nie jest i nie była wykorzystywana do działalności rolniczej od zakupu przez Wnioskodawcę.

Na pozostałą część działki …(przed jej sprzedażą) nie będą ponoszone żadne nakłady mające wpływ na podniesienie jej wartości.

Przedmiotem sprzedaży jest działka o numerze…. Przedmiotowa działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych czynności o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie planuje również oddania działki w najem, dzierżawę lub pod innym tytułem prawnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcje przeniesienia własności wydzielonych części gruntu z działki nr …podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawcy nie będą występować w nich, jako podatnicy ww. podatku, a zatem sprzedaż nie będzie podlegała temu podatkowi. Za powyższym stanowiskiem przemawiają następujące argumenty.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest zatem stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Okolicznościami wyłączającymi możliwość przyjęcia, że sprzedawca dokonuje transakcji w ramach swojej działalności gospodarczą są zaś (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 listopada 2018 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.669.2018.2.MWJ, orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C- 181/10, Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.509.2018.1.ALN, Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.636.2018.1.OS):

*   dokonanie sprzedaży stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej,
*   nie podjęcie ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: np.: nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki),
*   ustalenie, że czynności związane ze sprzedażą nie przybierają formy zorganizowanej, czyli np.: nabycia terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenia, wydzielenia dróg wewnętrznych, podjęcia działań marketingowych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze,
*   ustalenie że transakcje sprzedaży nie cechują się stałością, powtarzalnością i niezależnością ich wykonywania, bowiem prowadzenie działalności gospodarczej związane jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Co więcej, nawet dokonanie podziału nieruchomości oraz dokonanie kilku transakcji sprzedaży nie przesądza o tym, że podlegają one podatkowi od towarów i usług:

*   czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (tak orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C- 180/10 i C-181/10),
*   pomimo, iż w aktualnym orzecznictwie nie ulega wątpliwości, że transakcja okazjonalna (sporadyczna), w tym i okazjonalna sprzedaż działek budowlanych, może być uznana za działalność gospodarczą, na co wskazują przepisy prawa wspólnotowego (art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) to niemniej jednak nawet okazjonalne transakcje muszą być związane z działalnością wymienioną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Stąd też zamiar częstotliwego wykonywania czynności powinien być w zasadzie ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży; por. wyroki NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., I FSK 778/07 i z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08. A zatem dopiero ustalenie, czy sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych uprzednio z gospodarstwa rolnego, a nabytych wcześniej w celu powiększenia tego gospodarstwa, następowała na drodze profesjonalnej - a więc z zamiarem stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności pozwala na przyjęcie tezy, że Wnioskodawczyni sprzedając działki budowlane, działa charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (tak Interpretacja indywidualna Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 02 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.509.2018.1.ALN),
*   formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT (tak Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Przekładając powyższe na okoliczności faktyczne niniejszej sprawy, należy wskazać że:

*   przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży,
*   nieruchomość nie jest środkiem trwałym w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie jest ona także w żaden sposób wykorzystywana na cele tejże działalności gospodarczej. Nieruchomość jest wykorzystywana na cele prywatne.
*   Wnioskodawca ani jego żona nie podejmowali żadnych działań mających zwiększyć atrakcyjność handlową nieruchomości, nie uzbroili terenu, nie występowali o wydanie decyzji administracyjnych względem przedmiotowej nieruchomości.
*   Nieruchomość nie została podzielona na mniejsze działki w celu odsprzedaży - konieczność podziału działki nr …wystąpiła w związku z ustalonym przedmiotem sprzedaży. Nabywca zakupił część działki gruntu z przeznaczeniem na budowę dyskontu spożywczego, w tym celu zaś nie była mu potrzebna tak duża nieruchomość gruntowa,
*   Właściciele nie korzystali z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami, a jedynie wykonali typowe czynności, jakich dokonują osoby fizyczne przy sprzedaży ich prywatnego majątku (umieszczono ogłoszenie w Internecie, poinformowano sąsiadów i znajomych). Tego typu praktyki są powszechne i w żaden sposób nie mogą przesądzać o sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Osoby fizyczne sprzedając nawet drobne ruchomości korzystają przecież z serwisów ogłoszeniowych. Małżonkowie nie podejmowali zaś dodatkowych działań marketingowych na dużą skalę (nie zamieszczali ogłoszeń w prasie, nie roznosili ulotek z ofertą sprzedaży, itp.),
*   Właściciele zawrą dwie umowy sprzedaży części działki…, w związku z zainteresowaniem zakupem jedynie niewielkiego fragmentu tej nieruchomości przez….. Małżonkowie zamierzali sprzedać całą działkę jednemu nabywcy ale taki się nie znalazł. Kilkukrotna sprzedaż części gruntu nie była zatem planowana, a wyniknęła z dalszego rozwoju sytuacji (zakup 0,35 ha przez ww. spółkę, chęć zakupu pozostałej działki przez znajomych). Właściciele w ostatnich latach nie sprzedawali żadnych innych gruntów, nie planują również takiej sprzedaży w najbliższej przyszłości. Reasumując, obie umowy sprzedaży części działki nr ….stanowią nieprofesjonalną sprzedaż składników majątku prywatnego małżonków dokonywaną w ramach zarządu tymże mieniem oraz w celach nie związanych z działalnością gospodarczą - zdecydowana większość kwoty uzyskanej ze sprzedaży działki przeznaczona zostanie na spłatę kredytu hipotecznego, pozostała zaś część na cele prywatne oraz zagospodarowanie działki…..

Skoro, Wnioskodawca i jego żona nie dokonują przedmiotowych sprzedaży w ramach działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy), to nie są podatnikami tegoż podatku. A zatem, transakcje te nie stanowią opodatkowanej odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Finalnie, przyrzeczone umowy sprzedaży, które zostaną zawarte w wykonaniu opisanych w niniejszym wniosku warunkowych umów przedwstępnych sprzedaży nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku opodatkowania dostawy części działki nr …na rzecz…\`(...)\`,
*   **prawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania dostawy części działki nr …na rzecz „Znajomych”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy – państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem,
2.  dostawa terenu budowlanego.

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług – w świetle przywołanego orzeczenia TSUE – jest to czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, tj. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C - 291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu – czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. ustawy – umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. ustawy, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 ww. ustawy – jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu – pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. ustawy – pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika – że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) zostaje upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że planowana sprzedaż części działki gruntu nr na rzecz…..– wbrew stanowisku zaprezentowanemu we wniosku – będzie miała znamiona działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył w 2017 r. nieruchomość składającą się z dwóch działek gruntu. Jak wskazano we wniosku, informacja, dzięki której Nabywca dowiedział się o możliwości zakupu przedmiotowych działek wyniknęła z inicjatywy Wnioskodawcy. Umowę przedwstępną sprzedaży Wnioskodawca zawarł w dniu 5 czerwca 2019 r. W umowie tej ustalono m.in., że Nabywca do dnia 5 czerwca 2020 r. własnym staraniem i kosztem uzyska prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę na nabywanej nieruchomości, a także prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o podziale działki …zgodnie z załącznikiem do umowy przedwstępnej. Zatem przedmiotowa umowa przedwstępna zawiera upoważnienie do podejmowania przez Nabywcę wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę, a także decyzji o podziale działki.

Zatem fakt, że opisane działania, nie są/nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na jego sytuację prawną. Czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy, jako mocodawcy. Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy jako współwłaściciela, wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług zostały/zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Ponadto należy zaznaczyć, że – jak wynika z treści wniosku – to z inicjatywy Wnioskodawcy nabywca dowiedział się o możliwości zakupu przedmiotowych działek.

Wobec tego należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą części działki nr …na rzecz…\`(...)\` Wnioskodawca podejmował (za pośrednictwem przyszłego nabywcy) szereg czynności charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, mających na celu uatrakcyjnienie i przygotowanie gruntu do sprzedaży.

Zatem w rozpatrywanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a planowana sprzedaż części działki nr ….na rzecz …..będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży części działki nr ….na rzecz ….uznano za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii opodatkowania pozostałej części działki nr…, którą Wnioskodawca zamierza zbyć na rzecz Znajomych stwierdza się co następuje.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć pozostałą część działki nr …..na rzecz Znajomych. Wnioskodawca wraz z żoną zamieścili ogłoszenie w internecie. Nie korzystali oni jednak z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. Co więcej, właściciele nie podjęli jakichkolwiek działań mających zwiększyć atrakcyjność ich nieruchomości, a także działań marketingowych. Teren nieruchomości nie został uzbrojony, nie występowano o podział nieruchomości, bądź jej odrolnienie, nie poczyniono żadnych dodatkowych nakładów na grunt, a jego stan odpowiada stanowi z chwili jego zakupu. Znajomi Wnioskodawcy sami zgłosili się w sprawie nabycie przedmiotowego gruntu. Strony transakcji zawarły przedwstępną umowę sprzedaży z której wynika, że warunkiem sprzedaży jest dokonanie podziału geodezyjnego przedmiotowej działki. Planowana sprzedaż ma nastąpić po odłączeniu części działki, która ma być sprzedana na rzecz …..

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy występuje w charakterze podatnika VAT w z związku ze sprzedażą części działki nr ….na rzecz Znajomych.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego, a także kluczowego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), prowadzi do stwierdzenia, że trudno uznać aby sprzedaż przedmiotowej części działki nr \`(...)\` na rzecz Znajomych będzie miała miejsce w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby Wnioskodawca podejmował aktywne działania zmierzające do przygotowania tej nieruchomości, w takim zakresie w jakim podejmują je handlowcy (np.: przez nabycie z zamiarem odsprzedaży, złożone działania marketingowe, itp.). Nieruchomość od dnia nabycia była wykorzystywana w celach prywatnych. Ww. działka nie były przedmiotem najmu, dzierżawy. W stosunku do przedmiotowej działki nie były podejmowane działania związane z przygotowaniem działki do sprzedaży (poza podziałem), nie ponoszono żadnych nakładów na gruntach. Ponadto, Zainteresowani kupnem sami zgłaszali się do Wnioskodawcy z ofertą zakupu. Wszystko to zatem wyklucza handlowy cel transakcji sprzedaży części działki nr ….na rzecz Znajomych. W tej konkretnej sprawie tj. sprzedaży części działki nr ….na rzecz Znajomych aktywność Wnioskodawcy nie jest porównywalna do działań handlowców wykonywanych w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Zatem w odniesieniu do tych czynności Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Czynność sprzedaży mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, do których unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają.

Reasumując, dla czynności zbycia części działki nr ….na rzecz Znajomych Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika, a sprzedaż stanowi w takim przypadku sprzedaż majątku osobistego, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży części działki nr ….na rzecz Znajomych uznano za prawidłowe.

Ponadto informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja stanowi ochronę prawnopodatkową tylko dla Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla Pana żony, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.