Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.404.2024.4.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-14
Teza: Uznanie sprzedającego za podatnika w związku z nabyciem działek do działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty-podział gruntu; podatnik; pożyczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 13 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Pana za podatnika w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 września 2024 r. (data wpływu 16 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą od (…) 2008 r. we własnym imieniu o nazwie A. (NIP (…)) pod numerem ewidencyjnym (…) na podstawie zgłoszenia (z (…) 2008 r.) do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Gminy (…), która została zawieszona od (…) 2023 r. (dowód: dane w CEIDG). Obecnie Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w sensie faktycznym.

Wnioskodawca był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od (…) 2008 r. do (…) 2024 r. Został wykreślony z rejestru na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zawieszenie działalności gospodarczej na co najmniej 6 miesięcy) (dowód: dane w Rejestrze VAT).

Podstawowym przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej było PKD 3.17.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”. Pomimo ujawnienia w CEIDG działalności objętej PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - Wnioskodawca nigdy nie wykonywał w tym zakresie żadnej działalności. Wnioskodawca w swojej działalności gospodarczej nigdy nie wykonywał żadnych usług, ani czynności związanych z nieruchomościami.

15 grudnia 2011 r. Wnioskodawca działając jako przedsiębiorca nabył od podmiotu trzeciego niezwiązanego z nim w żaden sposób (dalej: „Zbywca”) własność i współwłasność kilkunastu nieruchomości gruntowych niezabudowanych (dalej: „Nieruchomości”) na podstawie umowy przeniesienia własności zawartej w formie aktu notarialnego. Nabycie Nieruchomości nastąpiło w wyniku zwolnienia Zbywcy z zobowiązań wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki udzielonej (…) 2009 roku w ramach działalności gospodarczej. Transakcja ta nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług (tak, w ówczesnym stanie prawnym było to prawidłowe).

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca nigdy nie używał ich do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie wprowadził ich do majątku przedsiębiorstwa. Nieruchomości nigdy nie były środkiem trwałym. Wnioskodawca nigdy nie miał intencji wykorzystywania nabytych nieruchomości do działalności gospodarczej, (…) 2011 r. - kilka dni po ich nabyciu - Wnioskodawca złożył oficjalne oświadczenie na piśmie, że nabyte nieruchomości (udziały w nieruchomości) nie były i nie będą wykorzystane do działalności gospodarczej i nie zostaną wprowadzone do majątku działalności gospodarczej. W związku z tym, (…) 2012 r. zawarł ze zbywcą w formie aktu notarialnego aneks do umowy sprzedaży Nieruchomości, w którym wykreślono postanowienie umowy wskazujące, że Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży Nieruchomości oraz związaną z nią umowę pożyczki w ramach działalności gospodarczej.

W związku ze złożonym oświadczeniem Wnioskodawcy z (…) 2011 r. nabyte przez Wnioskodawcę Nieruchomości nigdy nie były wprowadzone na majątek działalności gospodarczej oraz nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej w której nie rozpoznano żadnych kosztów lub przychodów dotyczących tych nieruchomości.

Według ksiąg wieczystych działki składające się na Nieruchomość są obecnie wykorzystywane jako: drogi, lasy. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego niektóre działki są przeznaczone jako „drogi”, zaś niektóre jako: „tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej na działkach zalesionych”.

Od chwili nabycia Nieruchomości, Wnioskodawca nie dokonał transakcji zbycia nabytych nieruchomości lub udziałów w nieruchomości, natomiast niektóre z nich uległy zmianom w zakresie numerów ksiąg wieczystych, liczby działek, powierzchni czy granic, wskutek podziału lub wywłaszczenia części działek na drogi publiczne, a mianowicie:

*   Działki wykorzystywane jako lasy i grunty leśne w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczone jako: „tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej na działkach zalesionych” nie uległy jakimkolwiek zmianom, nie były również objęte scaleniem lub podziałem, a w chwili nabycia została dla nich utworzona odrębna księga wieczysta.
*   Udział Wnioskodawcy w nieruchomości stanowiącej działki drogowe nie zmienił się (jest uwidoczniony w tej samej co w chwili nabycia księdze wieczystej), natomiast kilka działek drogowych zostało z tejże księgi wieczystej wyłączone w wyniku wywłaszczenia (jedna podziałowi i wywłaszczeniu części wydzielonej) i przeniesione do innej księgi wieczystej w której wpisano własność gminy, co nastąpiło w wyniku niezależnych od Wnioskodawcy działań jednostki samorządu lokalnego związanych z budową sieci dróg gminnych i wydania „Decyzji nr (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowiącej przesłankę wywłaszczeniową.

Wnioskodawca planuje w przyszłości podział lub scalenie niektórych działek, w tym scalenie działek i następnie podział na inne działki. Wnioskodawca planuje również w przyszłości dokonać zbycia niektórych działek wchodzących w skład Nieruchomości.

Planowane zbycie:

1\. nie nastąpi na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu;

2\. nie nastąpi w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

3\. nie będzie dotyczyć składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 PDOF

4\. nie będzie dotyczyć składników, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 19 PDOF.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Jak została zaewidencjonowana (rozliczona w ramach prowadzonej działalności) pożyczka udzielona przez Pana (…) 2009 r.? ODPOWIEDŹ: Podatnik A. nie prowadził pełnej księgowości a jedynie księgę przychodów i rozchodów (k.p.i r.). Pożyczka w kwocie głównej nie podlegała ewidencji w księdze przychodów i rozchodów, w księdze ujawniane były zafakturowane przychody z tytułu pożyczki i wszystkie koszty prowadzenia działalności gospodarczej. Zarówno udzielenie pożyczki jak i jej spłata nie są ani przychodem, ani kosztem, w związku z tym nie zostały zaewidencjonowane w księdze przychodów i rozchodów. W związku z Oświadczeniem A. z (…) 2011 roku, w którym stwierdził, że nieruchomości nabyte kilka dni wcześniej na podstawie Aktu Notarialnego Rep. (…) nr (…) nabywa do majątku osobistego i nie zostaną wprowadzone na majątek działalności gospodarczej, nieruchomości nabyte na podstawie tego Aktu nigdy (nawet na chwilę) nie zostały ujęte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

2\. Czy wartość pożyczki została zwrócona w pełnej wysokości? ODPOWIEDŹ: Na Należności z tytułu pożyczki składały się: prowizja (zapłacona i ujęta w k.p. i r.), odsetki (w części zapłaconej ujęte w k.p. i r., niezapłacone odsetki od pożyczki zgodnie z obowiązującymi przepisami nie zostały zaewidencjonowane w księdze przychodów i rozchodów) oraz należność główna, która nie została spłacona i właśnie w celu rozliczenia niespłaconej należności głównej pożyczki (1.000.000 zł) został zawarty Akt Notarialny Rep. (…) nr (…). W § 3.1. powyższego Aktu B. oświadczył, że „w trybie art. 453 kodeksu cywilnego celem zwolnienia spółki B. Sp. z o.o. z opisanych w § 2 zobowiązań wynikających z umowy pożyczki zawartej dnia (…)2009 roku przenosi na rzecz A. własność opisanych w § 1 ust. 1 i 3 działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 oraz udziały wynoszące 12/24 części we własności nieruchomości obejmujących opisane w § 1 ust. 2 działki gruntu nr 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 i 20, zaś A. oświadcza, że na powyższe przeniesienie wyraża zgodę oraz nie zachowuje jakichkolwiek roszczeń wobec spółki B. Sp. z o.o. z tytułu wymienionych wyżej zobowiązań ”. W powyżej opisany sposób, Strony uzgodniły spłatę - całkowite rozliczenie zobowiązań - z tytułu pożyczki z dnia (…) 2009 roku.

3\. Czy z umowy pożyczki wynikało na jaki okres została ona udzielona, czy pożyczka była oprocentowana? ODPOWIEDŹ: Okres na jaki pożyczka została udzielona regulował § 3 ust 1. Umowy Pożyczki z (…) 2009 roku o treści następującej: „Pożyczka zostaje udzielona na okres od dnia jej uruchomienia do dnia (…) 2010 roku (20 dzień po dacie wymagalności pożyczki C.). W przypadku spełnienia przez C. warunków formalnych wynikających z par 11 ust. 4. umowy pożyczki zawartej przez B. z C. i wydłużeniem okresu obowiązywania tej umowy do 6 miesięcy, okres obowiązywania niniejszej umowy zostanie odpowiednio wydłużony, maksymalnie do (…) 2011 roku”, natomiast oprocentowanie regulował § 4 ust 2. Umowy Pożyczki z (…) 2009 roku o treści następującej: „ Oprocentowanie pożyczki jest stałe i wynosi w całym okresie 20 % p.a. ”

4\. Czy spłata została dokonana w terminie i w pełnej kwocie wynikającej z umowy pożyczki? ODPOWIEDŹ: Pożyczka nie została spłacona w (maksymalnym) terminie spłaty to jest do (…) 2011 roku przewidzianym w § 3 ust 1. Umowy Pożyczki z (…) 2009 roku cytowanym w pkt 3 powyżej. W celu rozliczenia niespłaconej należności głównej pożyczki (1.000.000 zł) został zawarty Akt Notarialny Rep. (…) nr (…). Wyczerpująca informacja w tym zakresie została ujęta w pkt 2 powyżej.

5\. Na jaki cel zgodnie z umową została udzielona pożyczka Pożyczkobiorcy? ODPOWIEDŹ: Cel udzielenia pożyczki regulował § 1 ust 3. Umowy Pożyczki z (…) 2009 roku o treści następującej: „A. - w wykonaniu postanowień opisanych powyżej - niniejszym udziela B. pożyczki w kwocie 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych), w celu udzielenia przez B. pożyczki dla C.”.

6\. Czy z tytułu udzielonej pożyczki otrzymał Pan należne odsetki, czy był to środki pieniężne, inne - proszę o dokładne opisanie tej kwestii? ODPOWIEDŹ: Tytułem prowizji i odsetek zapłaconych wystawiono faktury VAT, które zostały zaewidencjonowane i rozliczone w ramach podatku dochodowego, niezapłacone odsetki od pożyczki zgodnie z obowiązującymi przepisami nie zostały zaewidencjonowane w księdze przychodów i rozchodów, żadnych innych środków niepieniężnych z tytułu udzielenia pożyczki nie uzyskano i nie rozpoznano w k.p. i n, w celu rozliczenia niespłaconej należności głównej pożyczki (1.000.000 zł) został zawarty Akt Notarialny Rep. (…) nr (…).

7\. Jak zostały rozliczone odsetki od udzielonej pożyczki? ODPOWIEDŹ: Odsetki otrzymane zostały zaliczone zostały na poczet należnych odsetek i zaewidencjonowane do podatku zgodnie z wystawionymi fakturami VAT, odsetki niezapłacone nie podlegały ewidencji co wynikało z obowiązujących przepisów.

8\. Komu złożył Pan oświadczenie, o tym, że nieruchomości i udziały w nieruchomościach otrzymane tytułem zwrotu udzielonej pożyczki (\`(...)\`) nie były i nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej (\`(...)\`)? ODPOWIEDŹ: Zgodnie z obowiązującymi w 2011 i 2012 roku przepisami, osoba prowadząca działalność gospodarczą miała prawo decydować, jakie/które składniki majątkowe zostają wprowadzane do działalności gospodarczej, a które do tej działalności nie zostają wprowadzone, jednakże taka dyspozycja wymagała pisemnego oświadczenia, celem odpowiedniego ujęcia zdarzenia gospodarczego w księdze przychodów i rozchodów. W latach 2011-2012 A. prowadził działalność gospodarczą jedynie w zakresie PKD 3.17.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów ” i zamierzał prowadzić działalność tylko w tym zakresie, w związku z powyższym A. jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i jednocześnie osoba fizyczna sporządził i podpisał Oświadczenie z (…) 2011 roku, że nie zamierza wprowadzać nabytych na podstawie Aktu Notarialnego Rep. (…) nr (…) nieruchomości do działalności gospodarczej, które to Oświadczenie zostało przekazane do (zewnętrznej) księgowości działalności gospodarczej do dokumentacji księgowo-podatkowej działalności gospodarczej.

9\. Jakie były przyczyny i powody zawarcia aneksu do aktu notarialnego i zmiany kwalifikacji spłaty udzielonej w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej pożyczki? ODPOWIEDŹ: Zgodnie z obowiązującymi w 2011 i 2012 roku przepisami, osoba prowadząca działalność gospodarczą miała prawo decydować, jakie/które składniki majątkowe zostają wprowadzane do działalności gospodarczej a które do tej działalności nie zostają wprowadzone, wobec czego nie nastąpiła jakakolwiek zmiana kwalifikacji spłaty pożyczki, a jedynie zmiana oświadczenia osoby fizycznej, która oczywiście miała prawo nie wprowadzać nabytej nieruchomości do ewidencji działalności gospodarczej, co z resztą nigdy nie nastąpiło - gdyż Oświadczenie A. z (…) roku - w którym stwierdził, że nieruchomości nabyte kilka dni wcześniej na podstawie Aktu Notarialnego Rep. (…) nr (…) nabywa do majątku osobistego i nie zostaną wprowadzone na majątek działalności gospodarczej - zostało podjęte i przekazane do księgowości natychmiast (w ciągu 5 dni) od zawarcia ww. Aktu notarialnego. Zawarcie Aktu Notarialnego Rep (…) nr (…) (Zmiana umowy przeniesienia nieruchomości) miało na celu uporządkowanie materii sprawy w aktach notarialnych, a ponadto nadawało dokonywanym czynnościom przymiot daty pewnej.

10\. Ile nieruchomości/działek otrzymał Pan tytułem spłaty pożyczki, ile działek powstanie po podziale a ile po scaleniu - proszę dokładnie wskazać? ODPOWIEDŹ: Na podstawie Aktu Notarialnego Rep. (…) nr (…) A. nabył własność (10) działek gruntu nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 oraz współwłasność w części 12/24 (10) działek gruntu nr: 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 i 20, położonych w (…), powiat (…). Planowanemu przez A. scaleniu i ponownemu podziałowi będą podległy działki gruntu 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 (jest ich obecnie 10), których ilość po scaleniu i ponownym podziale ulegnie zmniejszeniu do 9.

11\. Numery ewidencyjne działek, będących przedmiotem planowanej sprzedaży, w zakresie których oczekuje Pan wydania interpretacji indywidualnej, ODPOWIEDŹ: Planowana sprzedaż dotyczy działek gruntu Nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 z Obrębu Nr (…), położonych w (…), Powiat (…), Województwo (…), o łącznej powierzchni (…) ha, objętych Księgą Wieczystą nr (…). Planowana sprzedaż będzie dokonana na podstawie jednej umowy zawartej z jedną osobą (prawną lub fizyczną) jednakże ze sprzedaży może zostać wyłączona działka nr 1 lub także inne działki powstałe po scaleniu i ponownym podziale nieruchomości. W tym miejscu należy zaznaczyć, że w wyniku planowanego scalenia i ponownego podziału nieruchomości, numery ewidencyjne działek mogą ulec zmianie, natomiast zmianie nie ulegnie ich położenie oraz księga wieczysta (…) którą są objęte, co umożliwia wydanie interpretacji.

12\. Ile Działek nabył Pan w 2011 r.? ODPOWIEDŹ: Na podstawie Aktu Notarialnego Rep. (…) nr (…) A. nabył własność (10) działek gruntu nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 oraz współwłasność w części 12/24 (10) działek gruntu nr: 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 i 20, położonych w (…), Powiat (…), Województwo (…).

13\. Czy przedmiotem zbycia będą wszystkie nabyte w 2011 r. Działki? ODPOWIEDŹ: Nie, działki planowane do sprzedaży zostały opisane w pkt. 11 powyżej. Nie sprzedane działki A. zamierza zachować dla potomnych.

14\. W jakim celu planowane jest scalenie Nieruchomości, a następnie jej podział? ODPOWIEDŹ: Zamierzenie scalenia i następnie podziału działek Nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 wynika z błędnego ich zaprojektowania, największa działka ma powierzchnię (…) m2, najmniejsza (…) m2, a przy tym działki są niekształtne.

15\. W jaki konkretnie sposób Nieruchomości były/są przez Pana wykorzystywane w całym okresie posiadania, tj. od momentu zakupu do momentu planowanej sprzedaży? ODPOWIEDŹ: Działki nie były i nie będą do momentu planowanej sprzedaży wykorzystywane przez A. w jakikolwiek sposób.

16\. Czy Działki były/są wykorzystywane przez Pana na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, to jakie konkretnie cele prywatne zaspokajały i w jakim okresie? ODPOWIEDŹ: Działki nie były wykorzystywane na żadne cele prywatne/osobiste A. nawet do zbierania grzybów, pomimo że jest to las - grzyby jadalne nie chcą tam rosnąć.

13\. Czy podejmował Pan próby znalezienia nabywcy Nieruchomości, np. poprzez działania marketingowe typu ogłoszenia w prasie, w Internecie, inne działania, prosimy opisać jakie? W jakich okresach? Prosimy opisać podejmowane działania. ODPOWIEDŹ: Nie.

18\. Czy Nieruchomości zostały odpłatnie udostępnione innemu podmiotowi (np. na podstawie umowy dzierżawy)? ODPOWIEDŹ: Nie. 

19\. Czy prowadzi/prowadził Pan na Nieruchomościach działalność rolniczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług? ODPOWIEDŹ: Nie.

20\. Czy została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości, jeśli tak to jakie postanowienia zawiera umowa (prosimy opisać te postanowienia)? ODPOWIEDŹ: Nie.

21\. Czy udzielił Pan lub zamierza udzielić Kupującemu bądź jego przedstawicielowi pełnomocnictwa/upoważnienia do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz? Jeżeli tak, to prosimy opisać jaki jest/będzie ich zakres, w szczególności prosimy wskazać, jakie konkretnie czynności będzie podejmował bądź już podjął podmiot działający jako Pana pełnomocnik w związku z Nieruchomościami, będącymi przedmiotem planowanej umowy sprzedaży (prosimy wymienić te czynności). ODPOWIEDŹ: Nie.

22\. Czy udzielił Pan/planuje udzielić Kupującemu zgody na dysponowanie działkami będącymi przedmiotem planowanej dostawy na cele budowlane? ODPOWIEDŹ: Nie.

23\. Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz objętej zakresem Pana wniosku)? Jeśli tak, to ile i jakie? ODPOWIEDŹ: Nie.

24\. Czy w przeszłości dokonywał Pan sprzedaży nieruchomości? Jeżeli tak to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości: ODPOWIEDŹ: Nie.

**Pytania zgodne z numeracją oznaczoną we wniosku**

3\. Czy planowana transakcja zbycia całości lub części Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu w zakresie podatku od towarów i usług, gdy działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału?

4\. Czy planowana transakcja zbycia całości lub części Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu w zakresie podatku od towarów i usług, gdy działki będące przedmiotem sprzedaży będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad. 3) i 4)

Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja zbycia całości lub części Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu w zakresie podatku od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarówno w sensie formalnym, jak i faktycznym. Będzie tak zarówno wtedy, gdy sprzedawane działki będą w stanie pierwotnym, jak również gdy będą one owocem podziału lub scalenia innych działek wchodzących w skład tej samej nieruchomości Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (\`(...)\`).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, przyjmuje się, że zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług (tak m.in.: Interpretacja indywidualna z 31 maja 2024 r., 0111-KDIB3-2.4012.114.2024.2.DK).

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 UVAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, ze prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy (tak m.in.: Interpretacja indywidualna z 31 maja 2024 r., 0111-KDIB3-2.4012.114.2024.2.DK).

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (tak m.in.: Interpretacja indywidualna z 31 maja 2024 r., 0111-KDIB3-2.4012.114.2024.2.DK).

Zgodnie zaś z orzeczeniem TSUE w sprawie C-291/17 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych stanowią majątek prywatny, którego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle wyżej wymienionego orzeczenia „majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że transakcja sprzedaży nieruchomości nie podlega podatkowi od towarów i usług, jeśli podatnik w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykorzystywał ją wyłącznie w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

W niniejszej sprawie, Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał i nigdy nie będzie wykorzystywał Nieruchomości do działalności gospodarczej. Oznacza to, że Nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, którego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Działki wchodzące w skład Nieruchomości pozostaną majątkiem prywatnym także wtedy, gdy będą one podlegać wewnętrznym podziałom i scaleniom w ramach Nieruchomości. Dotyczy to również procesu scalenia działek i następnie podziału na inne działki. Oznacza to, ze sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości, czy to w kształcie pierwotnym, czy to w kształcie przekształconym na skutek scalenia/podziału nie będzie podlegać podatkowi od towarow i usług z uwagi na brak możliwości przypisania Wnioskodawcy funkcji podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, ponieważ w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy wiec przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/17 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy:

*   prowadził Pan działalność gospodarczą od (…) 2008 r., a obecnie nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w sensie faktycznym;
*   był Pan czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od (…) 2008 r. do (…) 2024 r.;
*   podstawowym przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej było PKD 3.17.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”;
*   pomimo ujawnienia w CEIDG działalności objętej PKD 68.10.Z „Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek” oraz PKD 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi” - nigdy nie wykonywał Pan w tym zakresie żadnej działalności;
*   w swojej działalności gospodarczej nigdy nie wykonywał Pan żadnych usług, ani czynności związanych z nieruchomościami;
*   (…) 2011 r. działając jako przedsiębiorca nabył Pan od podmiotu trzeciego niezwiązanego z nim w żaden sposób własność i współwłasność kilkunastu nieruchomości gruntowych niezabudowanych na podstawie umowy przeniesienia własności zawartej w formie aktu notarialnego;
*   udzielił Pan B. pożyczki w kwocie 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych), w celu udzielenia przez B. pożyczki dla C.;
*   pożyczka nie została spłacona w (maksymalnym) terminie spłaty;
*   w celu rozliczenia niespłaconej należności głównej pożyczki (1.000.000 zł) został zawarty Akt Notarialny Rep. (…) nr (…), w którym to akcie B. oświadczył, że „w trybie art. 453 kodeksu cywilnego celem zwolnienia spółki B. Sp. z o.o. z opisanych w § 2 zobowiązań wynikających z umowy pożyczki zawartej dnia (…) 2009 roku przenosi na rzecz A. własność opisanych w § 1 ust. 1 i 3 działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 oraz udziały wynoszące 12/24 części we własności nieruchomości obejmujących opisane w § 1 ust. 2 działki gruntu nr 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 i 20, zaś A. oświadcza, że na powyższe przeniesienie wyraża zgodę oraz nie zachowuje jakichkolwiek roszczeń wobec spółki B. Sp. z o.o. z tytułu wymienionych wyżej zobowiązań ”. We wskazany sposób, Strony uzgodniły spłatę - całkowite rozliczenie zobowiązań - z tytułu pożyczki z dnia (…) 2009 roku;
*   Transakcja ta nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług (w ówczesnym stanie prawnym było to prawidłowe);
*   po nabyciu Nieruchomości nigdy nie używał Pan ich do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie wprowadził ich do majątku przedsiębiorstwa. Nieruchomości nigdy nie były środkiem trwałym;
*   nigdy nie miał Pan intencji wykorzystywania nabytych nieruchomości do działalności gospodarczej, (…) 2011 r. - kilka dni po ich nabyciu - złożył Pan oficjalne oświadczenie na piśmie, że nabyte nieruchomości (udziały w nieruchomości) nie były i nie będą wykorzystane do działalności gospodarczej i nie zostaną wprowadzone do majątku działalności gospodarczej. W związku z tym, (…) 2012 r. zawarł ze zbywcą w formie aktu notarialnego aneks do umowy sprzedaży Nieruchomości, w którym wykreślono postanowienie umowy wskazujące, że zawarł Pan umowę sprzedaży Nieruchomości oraz związaną z nią umowę pożyczki w ramach działalności gospodarczej;
*   w związku ze złożonym oświadczeniem Wnioskodawcy z (…) 2011 r. nabyte przez Pana Nieruchomości nigdy nie były wprowadzone na majątek działalności gospodarczej oraz nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej w której nie rozpoznano żadnych kosztów lub przychodów dotyczących tych nieruchomości;
*   zamierzenie scalenia i następnie podziału działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10 wynika z błędnego ich zaprojektowania, największa działka ma powierzchnię (…) m2, najmniejsza (…) m2, a przy tym działki są niekształtne;
*   działki nie były i nie będą do momentu planowanej sprzedaży wykorzystywane przez Pana w jakikolwiek sposób;
*   działki nie były wykorzystywane na żadne Pana cele prywatne/osobiste nawet do zbierania grzybów, pomimo że jest to las - grzyby jadalne nie chcą tam rosnąć;
*   nie podejmował Pan prób znalezienia nabywcy;
*   nieruchomości nie zostały udostępnione innemu podmiotowi;
*   nie prowadził Pan na Nieruchomości działalności rolniczej;
*   nie zawarł Pan umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości ani nie udzielił Kupującemu bądź jego przedstawicielowi pełnomocnictwa/upoważnienia do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości dotyczą kwestii uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży całości lub części Nieruchomości zarówno, gdy działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału, jak również gdy będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowych także zabudowanych) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pan podjął/podejmie w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek.

W niniejszej sprawie konieczne jest zatem ustalenie, czy w związku ze sprzedażą działek podejmie Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroków TSUE i NSA prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Pana Nieruchomości zarówno, gdy działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału, jak również gdy będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału należy uznać za działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zbiorem zorganizowanych działań - czynności, które nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Całokształt podejmowanych przez Pana działań oraz zaistniałych okoliczności prowadzi do wniosku, że w zakresie opisanej we wniosku sprzedaży będzie Pan działać w charakterze podatnika podatku VAT. W przedmiotowej sprawie działając jako przedsiębiorca nabył Pan od podmiotu trzeciego własność i współwłasność kilkunastu nieruchomości gruntowych niezabudowanych na podstawie umowy przeniesienia własności zawartej w formie aktu notarialnego. Udzielił Pan bowiem B. pożyczki w kwocie 1.000.000 zł w celu udzielenia przez B. pożyczki dla C.. Pożyczka nie została spłacona w maksymalnym terminie spłaty. W celu rozliczenia niespłaconej należności głównej pożyczki (1.000.000 zł) został zawarty akt notarialny. W ramach wskazanego aktu notarialnego B. oświadczył, że celem zwolnienia spółki B. Sp. z o.o. z opisanych zobowiązań wynikających z umowy pożyczki zawartej dnia 2 października 2009 roku przenosi na Pana rzecz własność opisanych w § 1 ust. 1 i 3 działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 oraz udziały wynoszące 12/24 części we własności nieruchomości obejmujących opisane w § 1 ust. 2 działki gruntu nr 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 i 20, zaś Pan oświadczył, że na powyższe przeniesienie wyraża zgodę oraz nie zachowuje jakichkolwiek roszczeń wobec spółki B. Sp. z o.o. z tytułu wymienionych wyżej zobowiązań. W powyżej opisany sposób uzgodniono spłatę - całkowite rozliczenie zobowiązań - z tytułu pożyczki z dnia (…) 2009 roku.

Co równie istotne, podstawowym przedmiotem wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej było PKD 3.17.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”. Sama działalność natomiast nie została zlikwidowana, a zawieszona. Zatem nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia Zbywcy ze zobowiązań wobec Pana z tytułu pożyczki udzielonej (…) 2009 r. nie nastąpiło do majątku osobistego, a było dokonane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – w wyniku przejęcia nieruchomości nastąpiło rozliczenie zobowiązań pożyczkobiorcy w związku z pożyczką udzieloną przez Pana jak osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Tym samym nie można uznać, że późniejsze złożenie przez Pana oświadczenia, że nieruchomości nigdy nie były wprowadzone w majątek działalności gospodarczej oraz zawarty po upływie roku aneks, w którym wykreślono postanowienia umowy wskazujące, że zawarł Pan umowę sprzedaży oraz związaną z nią umowę pożyczki w ramach działalności gospodarczej – nie świadczy o tym, że nieruchomości zostały nabyte przez Pana do majątku osobistego, niemającego związku z działalnością gospodarczą polegającą na udzielaniu pożyczek. Faktem jest, że pożyczki udzielił Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i okoliczności tej nie można zmienić w drodze aneksu, gdyż czynność ta miała już miejsce, a pożyczka nie została spłacona w maksymalnym terminie spłaty i w celu rozliczenia został zawarty akt notarialny, w którym Strony uzgodniły spłatę – całkowite rozliczenie zobowiązań z tytułu udzielonej pożyczki.

Zatem nie cele osobiste, a cele gospodarcze leżały u podstaw Pana działania. Sposób nabycia Nieruchomości świadczy o charakterze tej transakcji jako związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie pozostałych form udzielania kredytów. Spłata w formie rzeczowej udzielonej pożyczki nie może być, pomimo składanych przez Pana oświadczeń uznana za majątek niezwiązany z działalnością gospodarczą, gdyż nieruchomości nabyte przez Pana stanowią rozliczenie pożyczki udzielonej w ramach działalności gospodarczej, a więc pomimo zawieszenia tej działalności stanowią majątek firmy, nie natomiast jak Pan podnosi – Pana majątek osobisty.

Także zamiar scalenia/podziału nabytych działek należy interpretować w kontekście zbywania nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Również w tym w zakresie działalność została ujawniona w CEIDG pod PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy, działki nie były wykorzystywane na żadne Pana cele prywatne/osobiste. Natomiast jak wynika z wyroku TSUE 291/17, podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

Nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia Zbywcy ze zobowiązań wobec Pana z tytułu udzielonej pożyczki wskazuje, że sprzedaż Nieruchomości nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pan podatnikiem podatku VAT, zarówno, gdy działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału, jak również gdy będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału.

Natomiast bez względu na to czy dokona Pan wcześniej scalenia lub podziału Nieruchomości - fakt nabycia Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej determinuje uznanie, iż sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nie można uznać za mieszczącą się w zwykłym zarządzie majątkiem osobistym, natomiast nosi znamiona działalności gospodarczej podjętej w celach zarobkowych.

Zatem skoro sprzedaż będzie wykraczać poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, to będzie ona stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan wystąpi dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, zarówno gdy działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału, jak również gdy będą wcześniej przedmiotem scalenia lub podziału.

W konsekwencji planowana sprzedaż Nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydana interpretacja indywidualna.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).