Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.726.2020.3.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-07
Teza: zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli, prawo do rezygnacji od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli oraz wyboru opodatkowania ww. dostawy, prawo do odliczenia przez Nabywcę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 września 2020 r. (data wpływu 29 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2020 r. (data wpływu) oraz w dniu 2 grudnia 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli,

*   prawa do rezygnacji od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli oraz wyboru opodatkowania ww. dostawy,

*   prawa do odliczenia przez Nabywcę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   podatku od towarów i usług w zakresie:
    *   zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli,
    *   prawa do rezygnacji od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy budynków i budowli oraz wyboru opodatkowania ww. dostawy,
    *   prawa do odliczenia przez Nabywcę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 grudnia 2020 r. oraz w dniu 2 grudnia 2020 r., o doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego oraz o pełnomocnictwo.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   A Sp. z o.o.

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Na podstawie art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”) działając w imieniu A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „Sprzedający”) Pełnomocnik składa wniosek wspólny o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Zainteresowanych.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”, „podatek”). B Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych w \`(...)\` (\`(...)\`), stanowiących działki gruntu o numerach ewidencyjnych:

*   1, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) stanowi tereny zabudowy produkcyjnej, magazynów i składów (przy czym przed dniem dostawy planowane jest przeprowadzenie podziału działki 1 na działki 2, 3 oraz 4 o czym więcej poniżej);

*   5, która zgodnie z MPZP stanowi teren dróg wewnętrznych oraz jest zabudowana drogą dojazdową;

*   6 i 7, które zgodnie z MPZP stanowią tereny ulic dojazdowych oraz są zabudowane drogami dojazdowymi;

*   8, która zgodnie z MPZP stanowi teren zabudowy produkcyjnej, magazynów i składów oraz na której posadowione są: estakada kolejowa (wiadukt i tor), drogi i place, ogrodzenie, instalacja wodociągowa, instalacja oświetleniowa, kanalizacja deszczowa oraz instalacja telekomunikacyjna;

*   9, która zgodnie z MPZP stanowi teren zabudowy produkcyjnej i jest zabudowana: drogą kolejową (tory), ogrodzeniem, instalacjami: wodociągową, oświetleniową oraz telekomunikacyjną.

Jak wskazano powyżej, przed dniem dostawy planowane jest przeprowadzenie podziału działki 1 na działki 2, 3 oraz 4. Zgodnie z planowanym podziałem na nowo powstałych działkach będą znajdować się następujące zabudowania:

*   budynek stacji trafo, 2 budynki „inne niemieszkalne”, budynek kontenerowy, utwardzony zjazd z działki drogowej 6, droga utwardzona, 2 budowle wagi z kanałami, ogrodzenie z bramą, instalacja wodna, instalacja kanalizacji sanitarnej, instalacja kanalizacji deszczowej, instalacja elektroenergetyczna i instalacja telekomunikacyjna na działce nr 2;

*   budynek magazynowy, budynek warsztatowy, budynek biurowy, wiata stalowa, budynek portierni, estakada do przeładunku kruszywa (która częściowo będzie również położona na działce nr 4), 4 zbiorniki podziemne, drogi utwardzone, utwardzony zjazd z działki drogowej 5, utwardzony plac, plac z płyt betonowych wzdłuż estakady, fontanna, ogrodzenie z bramą, instalacja wodna, instalacja kanalizacji sanitarnej, instalacja kanalizacji deszczowej, instalacja elektroenergetyczna i instalacja telekomunikacyjna na działce nr 3;

*   estakada do przeładunku kruszywa (która częściowo będzie również położona na działce nr 3), droga utwardzona, plac z płyt betonowych wzdłuż estakady, ogrodzenie, instalacja wodna, instalacja kanalizacji sanitarnej, instalacja kanalizacji deszczowej, instalacja elektroenergetyczna i instalacja telekomunikacyjna na działce nr 4.

Zdaniem Spółki, poszczególne znajdujące się na powyższych działkach zabudowania stanowią budynki i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: „Prawo budowlane”).

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego ww. działek w drodze decyzji administracyjnych o numerach: \`(...)\` oraz …, wydanych w latach 90. XX wieku. W konsekwencji Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem (nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT).

Wspomniane działki wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami (dalej łącznie jako: „Nieruchomość”), od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego, przez okres dłuższy niż 2 lata:

*   były wykorzystywane w części (dalej: „Część A”) na cele opodatkowanej VAT (niekorzystającej ze zwolnienia od tego podatku) działalności gospodarczej Sprzedającego;

*   w pozostałej części (dalej: „Część B”) stanowiły przedmiot najmu na rzecz innych podmiotów gospodarczych, przy czym najem ten był dokonywany w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku - najem ten w szczególności nie miał charakteru najmu na cele mieszkaniowe, który korzystałby ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Obecnie, w związku z planowaną transakcją, umowy najmu Nieruchomości do czasu dostawy zostaną rozwiązane. W konsekwencji, w związku z dostawą Nieruchomości, na Nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umów najmu jej części. Do czasu dostawy Nieruchomości Spółka zaprzestanie również użytkowania biur.

Spółka poniosła w przeszłości wydatki na ulepszenie niektórych zabudowań położonych na działce nr 1 (2 obiektów pełniących funkcję wiaty oraz warsztatu), które przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów. Ulepszenia te zostały dokonane odpowiednio w 2012 r. i 2010 r. W tych też latach wspomniane obiekty w stanie ulepszonym (dalej również jako: „Obiekty ulepszone”) zostały oddane do użytkowania i od tego momentu były, przez okres dłuższy niż 2 lata, wykorzystywane do celów własnej działalności gospodarczej Spółki (jako składowe Części A) bądź stanowiły przedmiot najmu (jako składowe Części B). Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących powyżej opisane wydatki na ulepszenia.

Natomiast w stosunku do pozostałych obiektów posadowionych na działkach będących przedmiotem transakcji, Spółka nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej tych obiektów. Co więcej, Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości w przyszłości.

Spółka obecnie planuje dokonanie sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy. Sprzedający nie planuje dokonywać rozbiórki budynków i budowli znajdujących się na nieruchomościach przed ich dostawą.

Sprzedający oraz Nabywca (dalej łącznie jako: „Strony”) pragną zaznaczyć, że przedmiotem dostawy będą składniki materialne składające się na Nieruchomość (grunty, budynki i budowle). W związku z zawarciem umowy sprzedaży na Nabywcę mogą również zostać przeniesione wybrane zobowiązania Sprzedającego związane bezpośrednio z Nieruchomością (przykładowo wynikające z umów dostawy wody, energii elektrycznej itp., a więc tzw. mediów) - powyższe może nastąpić za porozumieniem Stron, w drodze cesji, w przypadku gdy Sprzedający przed dniem sprzedaży Nieruchomości nie rozwiąże zawartych w tym zakresie umów z dostawcami. Jednocześnie, w ramach analizowanej transakcji, nie zostaną na Nabywcę przeniesione rachunki bankowe związane z analizowaną Nieruchomością, strona internetowa, znaki towarowe, pracownicy, księgi rachunkowe związane z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością wykonywaną na terenie Nieruchomości.

Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. Zainteresowany wskazał:

Dokonanie analizy wykładni art. 551 Kodeksu cywilnego oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie powinno stanowić elementu opisu zdarzenia przyszłego, lecz oceny Zainteresowanych przedstawionej w uzasadnieniu, jak i przede wszystkim rozstrzygnięcia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Na pytanie nr 1 Organu:

„Czy przedmiotem zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania będzie:

1.  przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.)? Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

lub

1.  zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), tj. czy będzie stanowiła organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania? Jeżeli tak to należy wskazać na czym będzie polegało wyodrębnienie pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym?”

Odpowiedź:

„Wnioskodawca pragnie podkreślić (co zostało również wskazane w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku), że przedmiotem Transakcji będą jedynie grunty budowalne i budynki oraz ewentualnie wybrane zobowiązania Sprzedającego związane bezpośrednio z istnieniem Nieruchomości (przykładowo wynikające z umów dostawy wody, energii elektrycznej itp., a więc tzw. mediów).

W szczególności przedmiotem Transakcji nie będzie:

*   oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego; prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych;

*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

*   źródła finansowania działalności Sprzedającego, w szczególności pożyczek i kredytów bankowych;

*   prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy lub innych pokrewnych zawartych przez Sprzedającego.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej i dokumentacji wewnętrznej Sprzedającego, nie stanowi działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej itp. w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nie istnieją również odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze dotyczące wyłącznie Nieruchomości. W odniesieniu Przedmiotu Transakcji nie są również prowadzone księgi rachunkowe odrębne od pozostałych składników majątkowych Sprzedającego.”

Na pytanie nr 2 Organu:

„Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot zbycia (bez angażowania zasobów nabywcy), będzie możliwe przez Nabywcę samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w takim zakresie w jakim w oparciu o te składniki prowadził ją Sprzedający?”

Odpowiedź:

„Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu wyłącznie o przedmiot Transakcji niemożliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę w takim zakresie w jakim w oparciu o te składniki prowadził ją Sprzedający.

W ramach analizowanej Transakcji przedmiotem sprzedaży są grunty oraz budowalne i budynki. Dodatkowo na Nabywcę mogą zostać przeniesione również wybrane zobowiązania Sprzedającego związane bezpośrednio z istnieniem Nieruchomości (przykładowo wynikające z umów dostawy wody, energii elektrycznej itp., a więc tzw. mediów).

Należy wskazać, że Nabywca zamierza wynająć nabywane nieruchomości lub w przyszłości sprzedać je w ramach wykonywanej działalności VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane składniki są niewystarczające w celu prowadzenia takiej działalności przez Nabywcę. Dla samodzielnego kontynuowania działalności gospodarczej koniecznym będzie angażowanie innych składników majątku (niebędących przedmiotem Transakcji) lub podejmowanie dodatkowych działań przez Nabywcę.

Podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, w szczególności:

*   zawarcia umów najmu, i obsługi najemców,

*   potencjalnie zawarcia nowych umów na dostawę mediów,

*   zawarcia umowy o zarządzanie (property management) / umowy o zarządzanie aktywami (asset management),

*   zapewnienia obsługi prawnej i księgowej nieruchomości,

*   nabycia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości,

*   zapewnienia środków na finansowanie prowadzonej działalności.”

Na pytanie nr 3 Organu:

„Czy budynki/budowle, znajdujące się na poszczególnych działkach wchodzących w skład nieruchomości są trwale związane z gruntem?”

Odpowiedź:

„Budynki oraz budowle znajdujące się na poszczególnych działkach wchodzących w skład nieruchomości będących przedmiotem wniosku są trwale związane z gruntem.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy dostawa Nieruchomości (zarówno jej Części A, jak i Części B) będzie stanowiła po stronie Sprzedającego odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy - w przypadku odpowiedzi twierdzącej w zakresie pytania nr 1 - Strony mogą zrezygnować ze stosowania zwolnienia i wybrać opodatkowanie VAT dostawy rzeczonej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia określonych w ust. 11 tego artykułu warunków formalnych?
3.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej w zakresie pytań nr 1 i 2 i wyboru przez Strony opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Sprzedającego faktury dokumentującej odpłatną dostawę Nieruchomości?

Zdaniem Zainteresowanych (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

Stanowisko stron:

1.  Dostawa Nieruchomości (zarówno jej Części A, jak i Części B) będzie stanowiła po stronie Sprzedającego odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  Strony mogą zrezygnować ze stosowania zwolnienia i wybrać opodatkowanie VAT dostawy rzeczonej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia określonych w ust. 11 tego artykułu warunków formalnych.
3.  W przypadku wyboru przez Strony opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Sprzedającego faktury dokumentującej odpłatną dostawę Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1, 2.

1.  WYŁĄCZENIE STOSOWANIA PRZEPISÓW USTAWY O VAT

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jeżeli więc dostawa gruntu, budynku lub budowli nastąpi w ramach zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT.

Z uwagi na powyższe, dla celów określenia skutków dostawy Nieruchomości na gruncie VAT należy na wstępie dokonać analizy, czy w tym przypadku dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

POJĘCIE PRZEDSIĘBIORSTWA

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia przedsiębiorstwa oraz zbycia przedsiębiorstwa, dlatego zasadne jest zdaniem Stron odwołanie się w tym zakresie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm. (dalej: „KC”). Jak stanowi zdanie pierwsze art. 551 tego aktu, „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Przepis ten w dalszej części zawiera otwarty katalog składników, które obejmuje przedsiębiorstwo - wśród nich można wymienić przykładowo: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje, że zespół składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w nim składniki albo obejmować niektóre z wymienionych w nim składników. Kluczowym dla uznania, że dane składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo jest więc de facto nie to jakie to są składniki, ale fakt, że stanowią one zespół cechujący się zorganizowaniem i przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej.

Za przedsiębiorstwo nie może zostać również uznany przypadkowy zbiór składników majątkowych (praw, obowiązków i rzeczy) - dla istnienia przedsiębiorstwa w rozumieniu KC konieczne jest występowanie składników, które pozostają we wzajemnych interakcjach, tworząc powiązany funkcjonalnie zespół, przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Innymi słowy, istotne jest, aby taki zbiór składników umożliwiał ich nabywcy kontynuowanie prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej.

Co przy tym istotne, aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, co do zasady musi ono obejmować wszystko, co wchodzi w jego skład - stosownie do art. 55 KC.

POJĘCIE ZORGANIZOWANEJ CZĘŚCI PRZEDSIĘBIORSTWA

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa natomiast należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższego przepisu wynika, że o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić pod warunkiem, że istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zorganizowanych i wydzielonych pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Wyodrębnienie organizacyjne przy tym ma miejsce, jeżeli zespół składników majątkowych stanowi wydzieloną (jako dział, wydział, oddział itp.) jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa zbywającego, który jako całość odgrywa określoną rolę w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa zbywającego.

O wyodrębnieniu finansowym (co należy odróżnić od samodzielności finansowej) można mówić w przypadku, w którym w związku z odpowiednią ewidencją zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zespołu składników przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, wskutek którego możliwe jest wydzielenie w ramach finansów przedsiębiorstwa ich części związanej z tym zespołem składników majątku.

Wyodrębnienie funkcjonalne natomiast wystąpi w przypadku, w którym dany zespół składników majątkowych realizuje określone, wydzielone w ramach przedsiębiorstwa zadania gospodarcze.

W konsekwencji zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, może zostać uznany za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, o ile możliwe jest przy jego wykorzystaniu prowadzenie działalności gospodarczej tak, jakby był on odrębnym przedsiębiorstwem (w przeciwnym razie należy uznać, że przedmiotem zbycia są poszczególne z tych składników). Wówczas zbycie takich składników nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

ZBYCIE NIERUCHOMOŚCI JAKO ZBYCIE PRZEDSIĘBIORSTWA LUB JEGO ZORGANIZOWANEJ CZĘŚCI

Przy ocenie skutków zbycia analizowanych składników majątku na gruncie VAT zasadne jest przy tym w ocenie Stron odwołanie się do objaśnień podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia podatkowe”). W dokumencie tym Minister Finansów wskazał, że składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jeżeli na moment przeprowadzenia transakcji łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki:

1.  przenoszone na nabywcę składniki majątku umożliwiają mu kontynuację prowadzonej w tym zakresie przez zbywcę działalności i są wystarczające do jej prowadzenia oraz;
2.  nabywca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, który to zamiar został odpowiednio udokumentowany, np. w formie korespondencji mailowej pomiędzy stronami transakcji.

Jak wynika przy tym z rozważań przedstawionych w Objaśnieniach podatkowych, kryterium określone w punkcie I) powyżej nie zostanie spełnione w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne będzie angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, niebędących przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki (np. zawarcie umów najmu).

Pierwszy z wymienionych warunków zostanie natomiast spełniony przede wszystkim w sytuacji, gdy nastąpi przeniesienie na nabywcę - obok standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT - również:

*   praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

*   umowy o zarządzanie nieruchomością;

*   umowy zarządzania aktywami;

*   należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Pod pojęciem standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT - zgodnie z punktem 4.1 Objaśnień podatkowych - należy rozumieć grunty, budynki, budowle, infrastrukturę techniczną oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy, prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Co również istotne, w Objaśnieniach podatkowych Minister Finansów podkreślił, że zapewnienie dostępu do tzw. mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne dla jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu, czy też inne. Dlatego też kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją zbycia nieruchomości nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co więcej, na kwalifikację transakcji zbycia nieruchomości nie powinien wpływać fakt przeniesienia na nabywcę również takich integralnych dla nieruchomości elementów, jak przykładowo: wyposażenie budynku, prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, prawa z gwarancji należytego wykonania prac budowlanych i remontowych w budynku, dokumentacja prawna dotycząca budynku.

NIERUCHOMOŚĆ BĘDĄCA PRZEDMIOTEM WNIOSKU JAKO PRZEDSIĘBIORSTWO LUB JEGO ZORGANIZOWANA CZĘŚĆ

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Stron, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie niewątpliwie nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przede wszystkim bowiem w wyniku transakcji nie nastąpi ani zbycie innych niż grunty, budynki i budowle (oraz ewentualne zobowiązania z nimi związane dotyczące tzw. mediów) składników majątkowych, przykładowo nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego, znaku towarowego, jego wierzytelności, środków pieniężnych, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością, know-how oraz rzeczy ruchomych związanych z działalnością, wyposażenia biur, umów najmu poszczególnych składników Nieruchomości etc., ani przeniesienie na Nabywcę pracowników Spółki - tj. nie będzie możliwe kontynuowanie przez Nabywcę dotychczasowej działalności Sprzedającego prowadzonej przy wykorzystaniu zbywanych składników.

W analizowanej sprawie przedmiotem transakcji będą składające się na Nieruchomość grunty, budynki i budowle. Zasadniczo na Nabywcę mogą zostać przeniesione, w drodze cesji, również wybrane zobowiązania Sprzedającego związane bezpośrednio z istnieniem Nieruchomości (przykładowo wynikające z umów dostawy wody, energii elektrycznej itp., a więc tzw. mediów). Powyższe składniki jednak nie będą miały charakteru zorganizowanego, jako wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym, czy funkcjonalnym.

Przede wszystkim bowiem należy zwrócić uwagę, że przedmiotem zbycia w niniejszej sprawie będzie Nieruchomość, która samodzielnie nie realizuje określonych zadań gospodarczych. W szczególności w związku z tą transakcją nie będzie możliwe kontynuowanie przez Nabywcę prowadzonej przez Sprzedającego przy wykorzystaniu Części B działalności w zakresie wynajmu - obowiązujące w tym zakresie umowy do czasu dostawy zostaną rozwiązane. Tym samym wynikające z umów najmu prawa i obowiązki nie będą stanowiły przedmiotu zbycia.

M.in. brak obowiązywania rzeczonych umów powoduje, że choć składające się na tę część Nieruchomości składniki majątkowe, w tym ewentualne zobowiązania w zakresie tzw. mediów, stanowią pewien sprecyzowany zbiór, to nie można im przypisać określonej funkcji, przychodów, należności etc. i tym samym prowadzić przy ich wykorzystaniu działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych kroków (takich jak np. podpisanie nowych umów najmu).

Również w przypadku Części A nie można, zdaniem Stron, mówić o zorganizowanym zespole składników majątkowych, bowiem nie jest możliwe kontynuowanie przy wykorzystaniu nabytych w ramach tej części składników majątkowych działalności bez podejmowania dodatkowych kroków takich jak np. zatrudnienie pracownika.

Podsumowując, na moment jej zbycia, Nieruchomość nie będzie umożliwiała generowania przychodów i prowadzenia (lub kontynuowania) za jej pomocą jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Działalność taka byłaby możliwa dopiero po podjęciu przez Nabywcę określonych kroków o charakterze organizacyjnym jak np. znalezienie najemców, którzy wynajęliby powierzchnię Nieruchomości na cele własnej działalności, przeróbka Nieruchomości w celu przystosowania jej do innych niż dotychczasowe celów (na potrzeby prowadzenia biura, sklepu etc.).

W konsekwencji, w ocenie Stron, przedmiotowa transakcja nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niepodlegającego opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Stron w zakresie przedstawionym w niniejszym punkcie A uzasadnienia znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 5 grudnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.591.2018.1.MK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „planowanej Transakcji \[zbycie gruntu wraz z budynkami i budowlami - przypis Stron\] nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, zatem jej przedmiotem nie będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, lecz składniki majątkowe (grunt wraz z budynkami i budowlami) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. (\`(...)\`) Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania”;

*   z dnia 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.464.2018.4.KO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Nieruchomość wraz ze składnikami majątkowymi niebędącymi przedmiotem niniejszej Transakcji (tj. należności i zobowiązania Sprzedającego, rachunki bankowe, prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących Nieruchomości, ruchomości Sprzedającego znajdujące się w Budynku i inne wskazane powyżej) stanowi całokształt działalności Sprzedającego, która nie może być jednak kontynuowana przez Nabywcę bez przeniesienia powyżej wskazanych składników majątkowych, to jest jedynie w oparciu o aktywa przenoszone w ramach Transakcji \[grunt wraz z budynkami i budowlami - przypis Wnioskodawcy\], (\`(...)\`) Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że planowana transakcja sprzedaży w świetle przedstawionych okoliczności nie może zostać uznana ani za przedsiębiorstwo w rozmienieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

1.  ZAKRES PRZEDMIOTOWY USTAWY O VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Poprzez odpłatną dostawę towarów rozumie się, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie przy tym do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Stron nie ulega wątpliwości, że sprzedaż Nieruchomości za wynagrodzeniem będzie stanowiła po stronie Spółki odpłatną dostawę towarów. Z uwagi na fakt, że Sprzedający dokonując dostawy tej Nieruchomości będzie działał jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

OKREŚLENIE PRZEDMIOTU DOSTAWY

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli (a także ich części) trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Regulacja ta znajdzie zastosowanie również w przypadku gruntów znajdujących się w użytkowaniu wieczystym, co potwierdził przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.591.2018.1.MK. W konsekwencji, co do zasady, w przypadku gdy przedmiotem dostawy jest prawo własności lub wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem, budowlą lub ich częściami - dostawa gruntu opodatkowana jest taką samą stawką, co posadowiony na nim budynek lub budowla. Jednocześnie, zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych, dla interpretacji przepisów o opodatkowaniu VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, zasadne jest odwołanie do rozumienia tych pojęć przedstawionego w Prawie budowlanym.

Zdaniem Stron, w analizowanej sprawie dojdzie wyłącznie do dostawy nieruchomości zabudowanych, ponieważ na każdej ze składających się na Nieruchomość działek ewidencyjnych jest położony budynek lub budowla.

W szczególności znajdujące się na działkach o numerach ewidencyjnych 5, 6, 7 drogi dojazdowe oraz znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnych 9 drogi kolejowe stanowią budowle trwale z gruntem związane, jako obiekty liniowe, przez które - stosownie do art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego - rozumie się między innymi drogi wraz ze zjazdami oraz linie kolejowe. Obiekty położone na działkach ewidencyjnych o numerach 2, 3, 4, 8 natomiast stanowią albo budynki albo budowle w rozumieniu odpowiednio art. 3 pkt 2 i 3 Prawa budowlanego.

Co więcej, należy zauważyć, że co do zasady w świetle przepisów prawa cywilnego budynki, budowle lub trwałe urządzenia znajdujące się na nieruchomości stanowią część składową gruntu i objęte są jednym prawem własności, zgodnie z przepisami ustawy o VAT natomiast stanowią one de facto odrębne towary.

W szczególności objęcie danej nieruchomości jednym numerem ewidencyjnym lub księgą wieczystą nie oznacza automatycznie, iż dostawa gruntu wraz z wszystkimi posadowionymi na nim budynkami i budowlami stanowią dostawę jednego towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w stosunku do którego zastosowanie winna mieć jednolita stawka tego podatku. Tak przykładowo stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2015 roku o sygn. IBPP1/4512-269/15/LSz: „wprawdzie jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT, jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej. (\`(...)\`) Zatem określenie prawidłowej stawki podatku bądź zwolnienia od podatku nie może być rozszerzane na całą nieruchomość (\`(...)\`), lecz winno być przyporządkowane odrębnie do dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniających do stosowania preferencji.”

Uwzględniając powyższe, w przypadku gdy na sprzedawanym gruncie wybudowany jest więcej niż jeden budynek lub budowla, dochodzi zasadniczo do tylu dostaw budynków lub budowli, ile znajduje się ich na sprzedawanym gruncie, przy czym każda z tych dostaw opodatkowana jest niezależnie od pozostałych.

OPODATKOWANIE VAT DLA DOSTAWY NIERUCHOMOŚCI

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jeżeli wspomniane wyżej warunki nie zostaną spełnione i nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia na podstawie tego przepisu, może znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że jeżeli dostawa nieruchomości dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, wówczas sprzedaż nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tej nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu jej dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz

*   dokonujący jej dostawy nie ponosił wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej wartości tych obiektów - przy czym warunku tego (zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe oznacza jednocześnie, iż jeżeli dostawa nieruchomości objęta zostanie zwolnieniem z opodatkowania w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas dalsze badanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT staje się bezzasadne - przepis ten bowiem znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, w którym brak jest podstaw do zwolnienia w oparciu o pkt 10 powołanego ustępu artykułu 43.

Ponadto w przypadku, gdy transakcja sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z ust. 10 tego artykułu, możliwa jest rezygnacja zastosowania tego zwolnienia i opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części na zasadach ogólnych, niemniej wyłącznie pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca nieruchomości są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT oraz złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie to, stosownie do ust. 11 tego artykułu, powinno zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy i numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części oraz

*   adres budynku, budowli lub ich części.

KONCEPCJA PIERWSZEGO ZASIEDLENIA

W kontekście opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości należy również odnieść się do pojęcia pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z jego definicją legalną zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

OPODATKOWANIE VAT DOSTAWY NIERUCHOMOŚCI W \`(...)\` NA RZECZ NABYWCY

Mając na uwadze przedstawione powyżej rozważania oraz fakt, że:

*   część Nieruchomości jest używana przez Sprzedającego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (Część A),

*   zaś część Nieruchomości została przez Sprzedającego oddana w użytkowanie na podstawie umów najmu innym podmiotom gospodarczym (Część B),

zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym w omawianym przypadku jest rozpatrywanie dostawy Nieruchomości z perspektywy sposobu wykorzystania poszczególnych jej części przez Sprzedającego - tj. traktowanie Części A i Części B tej Nieruchomości jako odrębnych przedmiotów dostawy.

OPODATKOWANIE VAT DOSTAWY CZĘŚCI B NIERUCHOMOŚCI

W przypadku Części B Nieruchomości Sprzedający oddał ją w najem innym przedsiębiorcom. Najem ten nie miał charakteru najmu na cele mieszkaniowe i trwał łącznie dłużej niż 2 lata (w przypadku Obiektów ulepszonych - dłużej niż 2 lata, licząc od dnia oddania ich do użytkowania w stanie ulepszonym).

Mając na względzie powyższe, należy uznać, iż w stosunku do budynków, budowli lub ich części oddanych przez Sprzedającego w użytkowanie podmiotom trzecim na podstawie umów najmu doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Najem ten bowiem, jako że był dokonywany przez Sprzedającego będącego podatnikiem VAT, stanowił czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że w analizowanym przypadku okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem (tj. zawarciem umów najmu oraz - w przypadku Obiektów ulepszonych - oddaniem ich w najem w stanie ulepszonym) a dostawą Części B Nieruchomości będzie dłuższy niż 2 lata - w odniesieniu do tej części Nieruchomości spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Stron, w stosunku do dostawy Części B obejmującej również posadowione na niej budynki, budowle lub ich części, które stanowiły bądź będą stanowiły do dnia dostawy przedmiot opodatkowanego VAT najmu, będzie możliwe zastosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie Strony, będące zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT, będą uprawnione do skorzystania z opcji opodatkowania VAT tej dostawy przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (rezygnacji ze zwolnienia z VAT), pod warunkiem złożenia - przed dokonaniem tej transakcji - właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania tej dostawy, zawierającego elementy określone w ust. 11 tego przepisu, tj.:

*   nazwę, adresy i numery identyfikacji podatkowej Stron,

*   planowaną datę zawarcia właściwej umowy sprzedaży Nieruchomości,

*   adres Nieruchomości.

OPODATKOWANIE VAT DOSTAWY CZĘŚCI A NIERUCHOMOŚCI

Pozostała część Nieruchomości (w tym posadowione na niej budynki, budowle lub ich części), tj. Część A, była, a w części nadal jest, wykorzystywana przez Sprzedającego na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż 2 lata, również w stanie ulepszonym (w przypadku budynków, budowli lub ich części, na które zostały poniesione wydatki na ulepszenie w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej, tj. Obiektów ulepszonych). Jednocześnie ta część Nieruchomości nie była we wcześniejszych okresach przedmiotem czynności opodatkowanych VAT (np. przedmiotem sprzedaży, najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze podlegającej opodatkowaniu VAT).

Mając przy tym na względzie, że zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia, użytkowanie nieruchomości na potrzeby własnej działalności powoduje, iż w odniesieniu do takiej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów o VAT - w ocenie Stron należy stwierdzić, że w stosunku do Części A Nieruchomości (wykorzystywanej przez Sprzedającego do prowadzenia własnej, opodatkowanej VAT działalności gospodarczej) do pierwszego zasiedlenia doszło ponad 2 lata temu (gdyż używanie Nieruchomości, w tym Obiektów ulepszonych w stanie ulepszonym, na cele własnej działalności rozpoczęło się ponad 2 lata przed dniem złożenia niniejszego wniosku i planowaną dostawą Nieruchomości), w związku z czym jej dostawa również będzie korzystać ze zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym także w tym przypadku Strony będą miały możliwość wyboru opcji opodatkowania dostawy tej części Nieruchomości na zasadach ogólnych, pod warunkiem spełniania opisanych powyżej warunków formalnych.

Mając na uwadze, że w przypadku Nieruchomości (zarówno w odniesieniu do jej Części A, jak i Części B) pomiędzy dostawą a jej pierwszym zasiedleniem upłynął okres dłuższy niż 2 lata i tym samym jej dostawa będzie korzystała w całości ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie jednak Strony, jako czynni, zarejestrowani podatnicy VAT, będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości na zasadach ogólnych, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, pod warunkiem, że przed jej dokonaniem złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania tej dostawy, zawierające:

*   nazwę, adresy i numery identyfikacji podatkowej Stron,

*   planowaną datę zawarcia właściwej umowy sprzedaży Nieruchomości,

*   adres Nieruchomości.

Na marginesie, należy zaznaczyć, że zdaniem Stron, w odniesieniu do przedmiotowej transakcji nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem z VAT na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT,

*   dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej, a zatem nie zostanie spełniona jedna z łącznych przesłanek do zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

AD 3. PRAWO DO ODLICZENIA VAT NALICZONEGO

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy przy tym jednak mieć na uwadze, że co prawda zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT podatkiem naliczonym jest podatek wynikający z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług, niemniej jednak - jak stanowi z art. 88 ust. 3a pkt 2 tego aktu - nie jest możliwe odliczenie VAT naliczonego z faktury dokumentującej m.in. transakcję, która powinna podlegać zwolnieniu od podatku.

W związku z powyższą analizą, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli Strony będą uprawnione do skorzystania i skorzystają z opcji opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, określonej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z wystawionej przez Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca będzie wykorzystywał niniejszą Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.591.2018.1.MK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „w sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT wówczas analizowana transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia \[podatku - przypis Stron\] naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.54.2018.1.KBR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „należy stwierdzić, że skoro Strony transakcji zrezygnowały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości została opodatkowania podatku VAT w wysokości 23%, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem opisanej Nieruchomości, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.653.2017.1.RR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „skoro Spółka będzie jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (dokonując rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) Spółce, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w zakresie w jakim Spółka będzie wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. Zainteresowany wskazał:

Zainteresowani przedstawili w Wniosku stanowisko, zgodnie z którym, ich zdaniem, przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i stanowisko to podtrzymują.

Niezależnie od powyższej oceny Zainteresowanych, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że odpowiedź na pytanie, czy przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo / zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi ocenę przepisów, której dokonuje organ podatkowy na podstawie faktów (przedstawionego przez Zainteresowanych opisu zdarzenia przyszłego). W przeszłości organy wielokrotnie takiej oceny dokonywały. Zainteresowani pragną wskazać również na przypadki wydawania interpretacji podatkowych przez Dyrektora KIS, w których wnioskodawcy wezwani do uzupełnienia wniosku – w analogicznym do Zainteresowanych zakresie – nie stwierdzali wprost w odpowiedzi, czy przedmiotem transakcji opisanej w części stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku było przedsiębiorstwo/ZCP. Sytuacja taka miała miejsce m.in. w sprawach, w których wydano interpretacje podatkowe o następujących sygnaturach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.32.2017.2.IK (w zakresie VAT) oraz 0111-KDIB4.4014.25.2017.3.BB (w zakresie PCC);

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.216.2017.2.SR (w zakresie VAT) oraz z 21 lipca 2017 r. sygn. 0111.KDIB4.4014.133.2017.3.ASZ (w zakresie PCC).

Powyższe znajduje również potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku WSA w Poznaniu z 1 lutego 2018 r. (sygn. akt I SA/Po 1135/17), zgodnie z którym: „Organ interpretacyjny nie powinien przerzucać na podatnika ciężaru związanego z merytorycznym rozstrzygnięciem wątpliwej kwestii, poza tym, co wymaga od tego podatnika przepis O.p. zobowiązujący go do przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem, tj. tzw. własnej oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.).”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.