Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1240/14/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-19
Teza: Czy wobec Wnioskodawcy mają zastosowanie przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 8 listopada 2013 r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. 2013 r., poz. 1387) dopiero od pierwszego dnia roku obrotowego Wnioskodawcy rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r, to jest od dnia 1 listopada 2015 r.?
Słowa kluczowe: nowelizacja; osoba-osoby prawne; podatnik; przepisy-zmiana przepisów; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; statut; wspólnik; zmiana-zmiana stanu prawnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 października 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 października 2014 r.), uzupełnionym 29 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spółka komandytowo-akcyjna będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 listopada 2015 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spółka komandytowo-akcyjna będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 listopada 2015 r. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1240/14/IZ wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 29 grudnia 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną, utworzoną i zarejestrowaną na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. 28 października 2013 r. podpisano statut Spółki, 31 października 2013 r. wpłynął do sądu rejestrowego wniosek o rejestrację Spółki, natomiast 6 listopada 2013 r. Spółkę wpisano do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Zgodnie z brzmieniem statutu spółki będącej Wnioskodawcą w pierwotnym kształcie, rokiem obrotowym Spółki był okres od 1 grudnia do 30 listopada, natomiast pierwszy rok obrotowy Spółki kończył się dnia 30 listopada 2013 r. 12 listopada 2013 r. dokonano zmiany statutu Spółki, a mianowicie - zmiany roku obrotowego Spółki, który obecnie trwa od 1 listopada do 31 października. Zmiany statutu zostały zarejestrowane przez sąd rejestrowy 21 listopada 2013 r.

Komplementariuszem Spółki jest „Y” Sp. z o.o., która została zawiązana na podstawie umowy spółki z 17 października 2013 r. 18 października 2013 r. wpłynął do sądu rejestrowego wniosek o jej rejestrację, natomiast 24 października 2013 r. spółkę wpisano do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umowy spółki będącej komplementariuszem, jej rokiem obrotowym był okres od 1 grudnia do 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy kończył się 30 listopada 2013 r. 31 października 2013 r. złożono w imieniu „Y” Sp. z o.o. zgłoszenie rejestracyjne NIP-2. Zgodnie z informacją podaną w formularzu zgłoszenia, datę rozpoczęcia działalności tej spółki określono na dzień jej zawiązania, to jest na 17 października 2013 r.

Następnie, 12 listopada 2013 r. dokonano zmiany umowy spółki, polegającej na zmianie roku obrotowego - zgodnie z obecnym brzmieniem umowy spółki rok obrotowy „Y” Sp. z o.o. trwa od 1 listopada do 31 października, natomiast pierwszy rok obrotowy spółki kończył się 30 listopada 2013 r. Zmiany umowy spółki zostały zarejestrowane przez sąd rejestrowy 21 listopada 2013 r. Z kolei 21 listopada 2013 r. w imieniu „Y” Sp. z o.o. złożono właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego (data przyjęcia pisma przez urząd skarbowy) zawiadomienie w trybie art. 8 ust. 1 w zw. z ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2011, nr 74, poz. 397, dalej: „UPDOP” – winno być t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), w przedmiocie wyboru roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to jest roku trwającego od 1 grudnia do 30 listopada. W zawiadomieniu wskazano również, że pierwszy rok obrotowy spółki zakończy się z 30 listopada 2013 r.

Następnie 27 listopada 2013 r. (data przyjęcia pisma przez urząd skarbowy), w imieniu „Y” Sp. z o.o. dokonano zgłoszenia naczelnikowi urzędu o zmianie roku podatkowego, zgodnie z którym pokrywać będzie się on ze zmienionym rokiem obrotowym spółki, trwającym od 1 listopada do 31 października.

Ze względu na fakt, że w zgłoszeniu rejestracyjnym NIP-2 z 31 października 2013 r. wskazano dzień 17 października 2013 r. jako dzień rozpoczęcia działalności komplementariusza, naczelnik urzędu skarbowego w piśmie z 24 kwietnia 2014 r. stwierdził, że powyższe zawiadomienie z 21 listopada zostało złożone po terminie określonym w art. 8 ust. 5 UPDOP i jednocześnie wskazał, że wybór roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy nie został skutecznie dokonany przez komplementariusza.

Jednakże z uwagi na fakt, że jedyną jak dotychczas działalnością prowadzoną przez „Y” Sp. z o.o. jest uczestnictwo w spółce będącej Wnioskodawcą oraz innej spółki komandytowo-akcyjnej, a zatem reprezentowanie i prowadzenie spraw tych spółek, rzeczywisty termin rozpoczęcia przez nią działalności wiązać należałoby raczej z dokonaniem przez nią wpłat na poczet wkładów komplementariusza w wyżej wymienionych spółkach, które nastąpiły 30 października 2013 r. W związku z powyższym, 13 maja 2014 r. w imieniu „Y” Sp. z o.o. złożono zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym skorygowano wadliwie określoną uprzednio datę rozpoczęcia działalności spółki, wskazując tym razem na datę 30 października 2013 r.

W piśmie z 16 czerwca 2014 r. naczelnik urzędu skarbowego stwierdził, że za moment rozpoczęcia działalności przez „Y” Sp. z o.o. należy uznać moment zawiązania spółki, a zatem w zaistniałej sytuacji brak jest podstaw do dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-2.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 22 grudnia 2014 r. (wpływ do tut. Organu 29 grudnia 2014 r.) Spółka wskazała ponadto, że komplementariuszem SKA jest „Y” Sp. z o.o., natomiast akcjonariuszem spółka akcyjna „Z”. Zatem wspólnikami Wnioskodawcy były i są wyłącznie osoby prawne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec Wnioskodawcy mają zastosowanie przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 8 listopada 2013 r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. 2013 r., poz. 1387) dopiero od pierwszego dnia roku obrotowego Wnioskodawcy rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r, to jest od dnia 1 listopada 2015 r.?

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą będą mieć zastosowanie wobec Wnioskodawcy dopiero od pierwszego dnia roku obrotowego Wnioskodawcy rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., to jest od dnia 1 listopada 2015 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. 2013 r., poz. 1387, dalej: „Ustawa zmieniająca”) - w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Natomiast zgodnie z ust. 2 art. 4 Ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

\-jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Zgodnie z art. 11 Ustawy zmieniającej, wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od jej ogłoszenia. Biorąc pod uwagę fakt, że Ustawa zmieniająca została ogłoszona w Dzienniku Ustaw 27 listopada 2013 r., przepis art. 4 ust. 2 Ustawy zmieniającej wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

12 listopada 2013 r. dokonano zmiany statutu Spółki, polegającej na zmianie jej roku obrotowego. 21 listopada dokonano rejestracji zmiany w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym Spółka powstała przed dniem wejścia w życie przepisu art. 4 ust. 2 Ustawy zmieniającej, również skuteczna zmiana roku obrotowego Spółki została dokonana przed tym dniem.

Nie została więc spełniona żadna z przesłanek zastosowania art. 4 ust. 2 Ustawy zmieniającej, a co za tym idzie przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 1 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j.: Dz.U. z 2013 r., poz. 330, ze zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”), ilekroć w ustawie tej mowa jest o roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z uwagi na fakt, że pierwszy rok obrotowy Spółki, zgodnie z pierwotnym brzmieniem jej Statutu, zakończył się 30 listopada 2013 r. (nie skorzystano z możliwości połączenia ksiąg rachunkowych i sprawozdania finansowego za okres działalności rozpoczętej w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny), pierwszy po zmianie rok obrotowy rozpoczął się 1 grudnia 2013 r. i trwać będzie do 31 października 2015 r.

Zgodnie więc z art. 4 ust. 1 Ustawy zmieniającej, przepisy UPDOP w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., to jest od dnia 1 listopada 2015 r.

W ocenie Wnioskodawcy, na powyżej opisaną interpretację przepisów nie może mieć wpływu to, jaki rok podatkowy został przyjęty przez wspólników spółki będącej Wnioskodawcą, a w szczególności jej komplementariusza. Przepis art. 4 Ustawy zmieniającej nie odwołuje się do pojęcia „roku podatkowego”, a jedynie „roku obrotowego” zdefiniowanego przepisami Ustawy o rachunkowości. „Rok podatkowy” jest natomiast pojęciem zdefiniowanym w prawie podatkowym, między innymi w przepisach UPDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy ewentualna rozbieżność, jaka może powstać pomiędzy rokiem obrotowym Spółki będącej Wnioskodawcą, rokiem obrotowym oraz rokiem podatkowym przyjętym przez wspólników Spółki, mimo że może w pewnym stopniu komplikować proces rozliczenia podatku dochodowego przez tych wspólników, nie czyni tego jednak niemożliwym. Natomiast z uwagi na jasne brzmienie przepisów Ustawy zmieniającej, sposób ustalenia roku podatkowego przez poszczególnych wspólników Spółki w ogóle nie ma wpływu na jej stosowanie.

Powyższe potwierdza niedawne orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 9 lipca 2014 r. (sygn. akt: I SA/Gd 650/14, orzeczenie nieprawomocne), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził m.in., że regulacje przejściowe wynikające z ustawy zmieniającej wyraźnie bowiem odnoszą się do roku obrotowego, a nie podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów dla istniejących spółek komandytowo-akcyjnych. Zasady określania roku obrotowego reguluje cyt. wyżej ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie do takich spółek. Faktem jest, że wskazuje ona, iż rok obrotowy stosuje się także dla celów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że spółki osobowe (w tym do końca 2013 r. także spółki komandytowo-akcyjne) nie są podatnikami podatku dochodowego, mimo że mają określony w umowie spółki rok obrotowy.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał również, że spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy). Co więcej w SKA może być wielu wspólników, spośród których każdy może mieć inny rok podatkowy. W takim przypadku uzależnienie roku obrotowego SKA od roku podatkowego wybranego akcjonariusza lub komplementariusza nie będzie możliwe. Zauważyć również należy, że gdyby wszyscy wspólnicy byli osobami prawnymi, z których jedna miałaby rok obrotowy dopasowany do zmienionego roku spółki, a inna przyjęła go jako równy kalendarzowemu, również wystąpiła by sytuacja, w której nie można by ustalić roku obrotowego innego niż kalendarzowy.

Analogiczne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 15 lipca 2014 r. (sygn. akt: I SA/Bd 694/14, orzeczenie nieprawomocne).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, stosowanie znowelizowanych przepisów UPDOP wobec Wnioskodawcy, rozpocznie się z dniem 1 listopada 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w odniesieniu do innych stanów faktycznych i nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.