Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-242/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-20
Teza: Czy Lider Konsorcjum może refakturować koszty pomiędzy strony umowy Konsorcjum – według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie Konsorcjum – jeżeli faktura kosztowa dot. wydatków realizowanych przez Lidera Konsorcjum na potrzeby Konsorcjum jest wystawiana na Lidera Konsorcjum? Czy wydatki ponoszone w ramach umowy Konsorcjum na zasadach określonych w umowie Konsorcjum - w zakresie rozliczania tych wydatków ustalonym przez strony umowy wskaźnikiem procentowym - będą dla Wnioskodawcy stanowiły koszt uzyskania przychodów (oczywiście przy założeniu spełnienia definicji kosztu podatkowego co do zasady)?
Słowa kluczowe: konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 25 marca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 10 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia czy Lider Konsorcjum może refakturować koszty pomiędzy strony umowy Konsorcjum – według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie Konsorcjum – jeżeli faktura kosztowa dot. wydatków realizowanych przez Lidera Konsorcjum na potrzeby Konsorcjum jest wystawiana na Lidera Konsorcjum (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach umowy Konsorcjum na zasadach określonych w umowie Konsorcjum (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia czy Lider Konsorcjum może refakturować koszty pomiędzy strony umowy Konsorcjum – według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie Konsorcjum – jeżeli faktura kosztowa dot. wydatków realizowanych przez Lidera Konsorcjum na potrzeby Konsorcjum jest wystawiana na Lidera Konsorcjum,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach umowy Konsorcjum na zasadach określonych w umowie Konsorcjum.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 czerwca 2015 r. Znak: IBPP3/4512-298/15/EJ, IBPB-1-2/4510-25/15/MS, IBPB-1-2/4510-26/15/MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 10 lipca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) podobnie jak Spółka A oraz osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą (w formie Parków Rozrywki). Spółka B prowadzi działalność hotelową i gastronomiczną. Wyżej wskazane cztery podmioty zamierzają zawrzeć umowę konsorcjum w celu usprawnienia i intensyfikacji ruchu turystycznego w parkach rozrywki prowadzonych przez Strony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez uatrakcyjnienie oferty świadczonych usług na rzecz klientów i zwiększenia jej dostępności dla zwiedzających Parki Rozrywki, a także celem racjonalizacji ponoszonych kosztów w zakresie marketingu i reklamy świadczonych przez każdą ze Stron usług w ramach prowadzonych Parków Rozrywki i działalności hotelowej oraz gastronomicznej. Ww. podmioty zawierają umowę konsorcjum o następującej treści:

§ 1.

1.  Spółka oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki.
2.  Spółka A oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki.
3.  Osoba fizyczna oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie rozrywki.
4.  Spółka B oświadcza, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi między innymi działalność usługową w zakresie usług hotelarskich i gastronomicznych.
5.  Strony oświadczają, że zawierając niniejszą umowę tworzą konsorcjum (zwane dalej: „Konsorcjum”) dla realizacji celów wskazanym w Preambule niniejszej umowy przy zachowaniu pełnej samodzielności i odrębności prawnej, organizacyjnej i majątkowej a niniejsza umowa ma charakter wyłącznie umowy obligacyjnej i nie statuuje powstania pomiędzy Stronami żadnych struktur organizacyjnych ani nie skutkuje powstaniem jakiegokolwiek podmiotu, w tym również jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, a w tym w szczególności nie kreuje umowy spółki cywilnej.

§ 2.

Strony zgodnie ustalają, że w ramach realizacji celów, dla których tworzą Konsorcjum będą realizowali te cele pod nazwą handlową: (…). Wszelkie prawa majątkowe i niemajątkowe do tej nazwy handlowej oraz prawa pokrewnych dla niej, w tym między innymi do domeny jeżeli zostanie zarejestrowana, znaku słownego i/lub graficznego jako jej twórcom przysługują wspólnie i nierozłącznie wszystkim Stronom Konsorcjum z wyłączeniem ewentualnych niemajątkowych autorskich praw do znaku graficznego, o ile taki zostanie stworzony to będzie przysługiwał jego autorowi, z tym zastrzeżeniem że ewentualne nabycie autorskich praw majątkowych musi nastąpić na rzecz wszystkich Stron Konsorcjum, chyba, że strony wspólnie inaczej postanowią a jeżeli wbrew niniejszej regulacji prawa takie nabędzie jedna lub niektóre spośród Stron Konsorcjum to są one zobowiązane przenieść część takich praw na każdą inną Stronę Konsorcjum jeżeli wystąpi ona z takim żądaniem w proporcji wskazanej w § 7 ust. 1 niniejszej umowy.

§ 3.

Strony ustalają, że zobowiązują się pozostawać w Konsorcjum przez cały okres obowiązywania niniejszej umowy, aż do momentu wygaśnięcia wszelkich zobowiązań wynikających z niniejszej umowy lub zaciągniętych w związku z jej realizacją.

§ 4.

1.  Liderem Konsorcjum (zwany dalej: ,,Lider Konsorcjum”) Strony ustanawiają: (…) sp. z o.o.
2.  Strony upoważniają Lidera Konsorcjum do:
    *   reprezentowania Konsorcjum na zewnątrz w zakresie prowadzenia rozmów z potencjalnymi kontrahentami Stron Konsorcjum w zakresie celów Konsorcjum,
    *   przygotowywania wspólnych ofert Konsorcjum,
    *   koordynowania działań Stron Konsorcjum w przedmiocie realizacji celów Konsorcjum,
    *   składania zamówień na warunkach, na które wyrażą zgodę wszystkie Strony Konsorcjum w imieniu i na rzecz Stron Konsorcjum w zakresie realizacji celów Konsorcjum,
    *   podpisywania dokumentów w imieniu i za zgodą Stron Konsorcjum jako pełnomocnik Stron Konsorcjum w zakresie ustalonym każdorazowo przez Strony Konsorcjum,
    *   przyjmowania faktur kosztowych z tytułu wydatków ponoszonych dla realizacji celów Konsorcjum w imieniu własnym z prawem i obowiązkiem do refakturowania tych wydatków na Strony Konsorcjum na warunkach poniżej określonych,
    *   pośrednictwa pomiędzy kontrahentami a pozostałymi Stronami Konsorcjum.

§ 5.

Każda ze Stron Konsorcjum zobowiązana jest informować pozostałych uczestników Konsorcjum o wszelkich sprawach istotnych dla należytego wykonania niniejszej umowy.

§ 6.

1.  Strony ustalają, że z zastrzeżeniem regulacji zawartej w ust. 8 niniejszego paragrafu zobowiązują się sprzedawać jeden bilet wspólny upoważniający jego nabywcę do wstępu na teren wszystkich parków rozrywki wskazanych w § 1 niniejszej umowy (zwane dalej: „Parki Rozrywki”) jako bilet dwudniowy (zwany dalej: „Bilet Wspólny”).
2.  Przez Bilet Wspólny Strony rozumieją, że jest to bilet upoważniający jego nabywcę do wstępu do wszystkich Parków Rozrywki w dzień zakupu biletu i dzień następny po dniu zakupu biletu w godzinach otwarcia Parków Rozrywki albo w innym dniu aniżeli dzień zakupu jeżeli tak ustalono z nabywcą i dniu następnym po tak ustalonym dniu.
3.  Strony ustalają, że każda ze Stron będzie dokonywała sprzedaży Biletu Wspólnego w następujących cenach:
    1.  bilet normalny: 69,00 (sześćdziesiąt dziewięć) złotych brutto,
    2.  bilet ulgowy: 59,00 (pięćdziesiąt dziewięć) złotych brutto.
4.  Strony ustalają, że prawo do nabycia biletu ulgowego posiadają następujące osoby: (…)
5.  Cena biletu normalnego sprzedanego przez każdą Stronę Konsorcjum będzie ostatecznie dzielona pomiędzy Strony Konsorcjum w następującej proporcji:
    1.  Spółka - 37,00 (trzydzieści siedem) złotych,
    2.  Spółka A - 23,00 (dwadzieścia trzy) złote,
    3.  Osoba fizyczna - 9,00 (dziewięć) złotych.
6.  Cena biletu ulgowego sprzedanego przez każdą Stronę Konsorcjum będzie ostatecznie dzielona pomiędzy Strony Konsorcjum w następującej proporcji:
    1.  Spółka - 32,00 (trzydzieści dwa) złote,
    2.  Spółka A -19,00 (dziewiętnaście) złotych,
    3.  Osoba fizyczna - 8,00 (osiem) złotych.
7.  Strony ustalają, że mogą w drodze wzajemnego jednomyślnego uzgodnienia wprowadzić promocje na sprzedaż Biletu Wspólnego, ustalić inne nowe formy dystrybucji Biletu Wspólnego i zastosować dla tej nowej formuły sprzedaży Biletu Wspólnego inną cenę aniżeli wskazaną w ustępach poprzedzających a w takim przypadku podział ceny sprzedaży Biletu Wspólnego dokonywanego po cenie sprzedaży innej aniżeli wskazana w ustępach poprzedzających pomiędzy uprawnione strony do partycypowania w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego będzie dokonywany z zachowaniem proporcji wynikającej z podziału ceny wskazanych w ust. 5 i ust. 6 niniejszego paragrafu.
8.  Spółka B nie partycypuje w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego, gdyż jej udział w Konsorcjum dotyczy sfery reklamy, marketingu i promocji a nie sprzedaży Biletu Wspólnego.
9.  Strony ustalają, że każda ze Stron zachowuje prawo do sprzedaży biletów uprawniających do wstępu i korzystania z usług tylko tego z Parków Rozrywki, którego jest zarządcą/właścicielem na warunkach indywidualnie przez siebie ustalonych.
10.  Każda ze Stron Konsorcjum działając w oparciu i na zasadach wskazanych w § 2 p. 3: Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (zwane dalej: „Rozporządzenie”) jako inny podmiot niniejszym oświadcza , że:
    1.  Spółka działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca Spółce A i osobie fizycznej wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnej zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz Spółki, a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia,
    2.  Spółka A działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca Spółce i osobie fizycznej wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnej zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz Spółki A, a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia,
    3.  Osoba fizyczna działając w oparciu o przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia zleca Spółce A i Spółce wykonywanie sprzedaży Biletu Wspólnego i zobowiązuje każdego z nich do prowadzenia ewidencji w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej każdego z tych podmiotów w zakresie części ceny sprzedaży Biletu Wspólnego należnej zgodnie z paragrafem niniejszym na rzecz osoby fizycznej, a umowa niniejsza jest umową o jakiej mowa w § 5 ust. 3 Rozporządzenia.
11.  W celu rozliczenia udziału każdej ze Stron Konsorcjum w cenie Biletu Wspólnego sprzedanego przez każdą ze Stron Konsorcjum (z wyłączeniem Spółki B) Strony Konsorcjum zobowiązują się, że:
    1.  w kasach fiskalnych przy użyciu, których każda ze Stron będzie dokonywała sprzedaży Biletu Wspólnego ustalą kod sprzedaży tego biletu oznaczony jako: „Bilet Wspólny normalny” i oznaczony jako: „Bilet Wspólny ulgowy”,
    2.  poinformują się wzajemnie w terminie do 7 (siedmiu) dni po dacie podpisania niniejszej umowy w jakiej ilości dedykują kasy fiskalne do sprzedaży Biletu Wspólnego i podadzą dane identyfikacyjne tych kas a w razie dokonywania sprzedaży przy użyciu innych dopuszczalnych prawnie systemów sprzedaży poinformują o tym pozostałe strony i wskażą jaki system stosują, a w przypadku jakichkolwiek zmian w tym zakresie w okresie obowiązywania niniejszej umowy poinformują o tym pozostałe Strony Konsorcjum w terminie do 7 (siedmiu) dni po dacie zaistnienia takiej zmiany podając dane jak wyżej,
    3.  do 10-go dnia każdego kolejnego miesiąca przekażą sobie wzajemnie kopie raportów kasowych miesięcznych za miesiąc poprzedni z każdej kasy fiskalnej rejestrującej sprzedaż Biletu Wspólnego dedykowanej do takiej sprzedaży a w przypadku dokonywania takiej rejestracji za pomocą innego dopuszczalnego prawnie systemu sprzedaży przekażą sobie wzajemnie raporty ze sprzedaży Bilety Wspólnego w postaci wyciągu z takiego systemu lub innego zestawienia sprzedaży Biletu Wspólnego celem ustalenia udziału poszczególnych Stron Konsorcjum w łącznej wielkości sprzedaży Biletu Wspólnego za miesiąc poprzedni (miesiąc rozliczeniowy),
    4.  do 15-go każdego kolejnego miesiąca dokonają wzajemnych rozliczeń z tytułu udziału każdej ze Stron Konsorcjum w cenie Biletu Wspólnego zgodnie z regulacją zawartą w ust. 5 i ust. 6 niniejszego paragrafu i w terminie tym każda ze Stron Konsorcjum, która będzie w wyniku dokonanego rozliczenia zobowiązana do przekazania ustalonej kwoty udziału przekaże tę kwotę na rzecz Strony uprawnionej do otrzymania tej kwoty z tytułu jej udziału w cenie Biletu Wspólnego. Dla udokumentowania rozliczenia Stron i żądania udziału w cenie Biletu Wspólnego Strony mogą wystawiać sobie noty obciążeniowe jako dokumenty księgowe. Strony dopuszczają możliwość wzajemnych rozliczeń z tytułu udziału w cenie sprzedaży Biletu Wspólnego w drodze wzajemnych kompensat, w tym trójstronnych pomiędzy stronami zobowiązanymi i uprawnionymi z tytułu takich rozliczeń.

§ 7.

1.  Strony Konsorcjum ustalają, że wszelkie wydatki, które będą konieczne do poniesienia dla realizacji wspólnych celów Konsorcjum będą przez nie ponoszone przy zastosowania proporcji udziału każdej ze Stron Konsorcjum w tych wydatkach w następującej proporcji:
    *   Spółka A: 30%,
    *   Spółka: 50%,
    *   Spółka B: 10%,
    *   Osoba fizyczna: 10%\- chyba, że Strony Konsorcjum dla konkretnego wydatku ustalą inny udział procentowy w takim wydatku.
2.  Lider Konsorcjum każdorazowo podejmie działania zmierzające do uzyskania faktur kosztowych dla każdej Strony Konsorcjum w zakresie odpowiadającym jej udziałowi w takim koszcie a w przypadku braku takiej możliwości dokona zakupu w imieniu własnym ale na rzecz Stron Konsorcjum w udziale wyżej wskazanym a po otrzymaniu faktury wystawionej na Lidera Konsorcjum niezwłocznie wystawi dla każdej z pozostałych Stron konsorcjum refakturę w zakresie części kosztów obciążających tę Stronę, dla której wystawia refakturę.
3.  Decyzję w przedmiocie wydatków Strony Konsorcjum podejmują wspólnie, a ich decyzja wymaga jednomyślności.

§ 8.

Umowa Konsorcjum zostaje zawarta na czas określony do 30 listopada 2015 r. Umowa Konsorcjum wchodzi w życie z dniem podpisania przez wszystkie Strony Konsorcjum.

§ 9.

Strony niniejszej umowy zobowiązują się nie podejmować żadnych działań mogących zakłócić zasady współdziałania, o których mowa w niniejszej umowie, wyłączyć lub utrudnić osiągnięcie celów Konsorcjum.

§ 10.

Strony zobowiązują się do zachowania w tajemnicy wszystkich informacji poufnych dotyczących przedsięwzięcia objętego niniejszą umową, jak również dotyczących Stron Konsorcjum, w posiadanie których weszły w czasie trwania Konsorcjum i w związku z wykonywaniem jego postanowień lub przy okazji wykonywania jego postanowień. Informacjami poufnymi w rozumieniu niniejszej umowy są informacje techniczne i handlowe dotyczące przedsięwzięcia oraz poszczególnych Stron Konsorcjum oraz dokumenty zawierające takie informacje uzyskane bezpośrednio od Strony Konsorcjum.

§ 11.

W sprawach nieuregulowanych niniejszą umowa mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.

§ 12.

Sądem właściwym dla niniejszej umowy jest sąd powszechny rzeczowo i miejscowo właściwy dla siedziby/miejsca zamieszkania Lidera Konsorcjum.

§ 13.

Wszelkie zmiany niniejszej umowy wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.

§ 14.

Umowę niniejszą sporządzono w czterech jednobrzmiących egzemplarzach po jednym egzemplarzu dla każdej ze Stron.

Z uzupełnienia wniosku z 2 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 lipca 2015 r.) wynika, że Spółka posiada status Lidera Konsorcjum.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy Lider Konsorcjum może refakturować koszty pomiędzy strony umowy Konsorcjum – według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie Konsorcjum – jeżeli faktura kosztowa dot. wydatków realizowanych przez Lidera Konsorcjum na potrzeby Konsorcjum jest wystawiana na Lidera Konsorcjum? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
*   Czy wydatki ponoszone w ramach umowy Konsorcjum na zasadach określonych w umowie Konsorcjum - w zakresie rozliczania tych wydatków ustalonym przez strony umowy wskaźnikiem procentowym - będą dla Wnioskodawcy stanowiły koszt uzyskania przychodów (oczywiście przy założeniu spełnienia definicji kosztu podatkowego co do zasady)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. pyt. 3

Jeżeli nie będzie możliwym uzyskanie faktury kosztowej na wydatki realizowane w ramach umowy Konsorcjum i w celach, dla których strony umowę Konsorcjum zamierzają zawrzeć od razu na rzecz każdego z uczestników Konsorcjum a taki wydatek będzie przez dostawcę towarów i/lub usług fakturowany w całości na rzecz Lidera Konsorcjum w oparciu o umowę Konsorcjum i zasady w niej wskazane będzie miał prawo rozliczyć tę fakturę z pozostałymi uczestnikami Konsorcjum wystawiając dla każdego z takich uczestników refakturę dzieląc taki każdy wydatek proporcją udziałów w kosztach określoną w umowie Konsorcjum na rzecz każdego z uczestników Konsorcjum.

Ad. pyt. 5

Jeżeli wydatek poniesiony w ramach umowy Konsorcjum będzie spełniał wszystkie przesłanki definicji kosztu podatkowego, to taki wydatek poniesiony przez Lidera Konsorcjum i rozliczony kluczem procentowym ustalonym przez strony umowy Konsorcjum w umowie Konsorcjum albo bezpośrednio w części przypadającej na uczestnika Konsorcjum fakturowany na tego uczestnika będzie stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - „umowy konsorcjum” - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że te ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu.

Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum, jak już wskazano wyżej, należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego, mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami Kodeksu cywilnego umowę konsorcjum.

Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność - związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc uzyskiwane przychody, ponoszone koszty, podejmowane zobowiązania, itp. rejestrowane są w ich księgach i sprawozdaniach finansowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 updop, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym.

Na potrzeby rozliczeń podatkowych do rozliczenia kosztów należy stosować art. 5 updop, a zatem wysokość kosztów musi odpowiadać udziałowi w zysku – co do zasady nie można stosować żadnego innego klucza. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że koszty rozliczane są wg udziału procentowego w wysokości niższej niż udział w zysku, zatem Spółka będzie mogła w tej wysokości uwzględnić koszty w rachunku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że rozliczenia kosztów pomiędzy konsorcjantami, w zależności od ustaleń wynikających z zawartych umów/porozumień w ramach zawiązanego konsorcjum, mogą mieć miejsce na zasadzie:

*   procentowej, lub
*   zadaniowej, z uwzględnieniem okoliczności, że wysokość kosztu w ujęciu podatkowym nie może przekraczać ustalonemu w umowie prawu do udziału w zysku (art. 5 ust. 1 i 2 updop).

Rozliczenia pomiędzy podmiotami (fakturowanie, refakturowanie, wystawianie not księgowych) powinny być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i precyzyjne określenie kosztów dla poszczególnych podmiotów realizujących projekt – udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości. Ustalona w ten sposób suma kosztów uzyskania przychodów przypadających na Konsorcjanta podlega łączeniu z innymi kosztami poniesionymi przez ten podmiot i stanowi element rachunku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami zamierza zawrzeć umowę konsorcjum w celu usprawnienia i intensyfikacji ruchu turystycznego w parkach rozrywki prowadzonych przez Strony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez uatrakcyjnienie oferty świadczonych usług na rzecz klientów i zwiększenia jej dostępności dla zwiedzających, a także celem racjonalizacji ponoszonych kosztów w zakresie marketingu i reklamy świadczonych przez każdą ze Stron usług w ramach prowadzonych parków rozrywki i działalności hotelowej oraz gastronomicznej. Wnioskodawca będzie posiadał status Lidera Konsorcjum.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 updop. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że:

*   Spółka, będąc Liderem Konsorcjum, może refakturować koszty pomiędzy strony umowy konsorcjum, według proporcji udziału w kosztach określonych w umowie, jeżeli faktura jest wystawiana na nią jako Lidera Konsorcjum,
*   kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą wydatki przypadające na Spółkę zgodnie z proporcją wynikającą z zawartej umowy w ramach zawiązanego Konsorcjum.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania Nr 1, 2, 3, 4, 6, 7 i 8 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.