Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-128/11-6/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-04
Teza: prawo do odliczenia podatku z tytułu zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych (pytanie Nr 1 w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2010r.)
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2011 r. (data wpływu 26.01.2011 r.), uzupełnione pismem z dnia 16.03.2011 (data wpływu 22.03.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.03.2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych przez Bank (pytanie Nr 1 w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2010r.) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych przez Bank (pytanie Nr 1 w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2010r.).

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16.03.2011r. (data wpływu 22.03.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.03.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Bank S.A. (zwany dalej „Bankiem”) jest bankiem uniwersalnym i komercyjnym. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom korporacyjnym. detalicznym i jednostkom samorządowym. Bank prowadzi pełny zakres usług bankowych. Niezależnie od powyższego, Bank uczestniczy także w innych operacjach gospodarczych charakterystycznych dla podatników podatku VAT.

Miedzy Innymi, Bank zawarł umowę z P. S.A. (dalej: „Dostawca”) na mocy której, Bank jest uprawniony do bezgotówkowego zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych za pomocą tzw. kart flotowych (dalej: „karty flotowe”). Po zakończaniu każdego okresu rozliczeniowego, Bank otrzymuje fakturę z wykazem dokonanych w danym okresie za pomocą kart flotowych transakcji obejmujących (i) zakup paliwa, (ii) produktów pozapaliwowych np. płynów do spryskiwaczy, usług w myjni itp.

Jednocześnie Bank zawarł ze spółką B. S.A. (dalej: „Spółka”) porozumienie, na mocy którego udostępnił Spółce dwie karty flotowe umożliwiające bezgotówkowe tankowanie paliwa (limit 5000 litrów miesięcznie) oraz nabywanie produktów pozapaliwowych (limit 1000 pln miesięcznie) do samochodów użytkowanych przez Spółkę, niestanowiących własności Banku. Porozumienia pomiędzy Bankiem a Spółką zobowiązuje Spółkę do pokrywania na rzecz Banku kosztów „wynikających z użytkowania udostępnionych kart flotowych.

Bank otrzymuje od Dostawcy miesięczne rozliczanie wydatków, uwzględniające dokładną ilość sprzedanego za pomocą kart flotowych paliwa i produktów pozapaliwowych, z przypisanymi numerami rejestracyjnymi samochodów do konkretnych wydatków.

Rozliczenie, o którym mowa powyżej, zawiera również informacje na temat paliwa i produktów pozapaliwowych zakupionych do samochodów użytkowanych przez Spółkę, niestanowiących własności Banku. Na tej podstawie Bank jest w stanie dokładnie określić ilość paliwa i produktów pozapaliwowych zakupionych dla Banku i Spółki za pomocą kart flotowych do aut używanych przez Spółkę. Na tej podstawie Bank następnie obciąża Spółkę.

Zgodnie z obecnie stosowaną praktyką na podstawie rozliczeń otrzymywanych od Dostawcy zawierających dokładne informacje o zakupionym paliwie i produktach pozapaliwowych dotyczących samochodów użytkowanych przez Spółkę, Bank wystawia na rzecz Spółki stosowne faktury VAT za dokonaną odsprzedaż paliwa i produktów pozapaliwowych oraz uwzględnia je w rejestrach sprzedaży dla celów VAT. Jednocześnie, Bank odlicza kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych dotyczących samochodów Spółki.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku z dnia 16.03.2011r. (data wpływu 22.03.2011r.) Bank wskazuje, iż przedmiotowe pojazdy samochodowe, tj. (i.) zakupione przez Bank, bądź (ii.) będące przedmiotem umowy leasingu (w ramach, której Bank występuje w roli podmiotu nabywającego usługę leasingu), stanowią samochody osobowe i mogą być wykorzystywane przez Bank dla celów prowadzonej przez B. działalności:

1.  wyłącznie uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego (prowadzenia przez Bank działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, bądź innej sprzedaży uprawniającej na mocy obowiązujących regulacji do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z zakupów alokowanych do tej działalności), bądź
2.  wyłącznie nieuprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego (dla celów wykonywania przez Bank sprzedaży zwolnionej od opodatkowania podatkiem VAT), bądź też
3.  dla celów jednoczesnego wykonywania działalności uprawniającej i nieuprawniającej do odliczenia podatku VAT (wykonywanej przez Bank tzw. sprzedaży mieszanej).

Bank wskazuje, iż samochody wykorzystane przez B. dla celów działalności opisanej w punkcie powyżej, stanowią samochody osobowe.

Stąd, Bank wskazuje, iż w odniesieniu do tych pojazdów samochodowych Bank nie posiada świadectwa homologacji producenta lub importera, z którego wynika, iż są to samochody ciężarowe.

Zdaniem Banku, mając na uwadze fakt, iż pojazdy samochodowe wykorzystywane przez B. dla celów prowadzonej działalności, szerzej opisanej powyżej, stanowią wyłącznie samochody osobowe, wskazanie dopuszczalnej ładowności i dopuszczalnej masy całkowitej jaką one posiadają jest bezprzedmiotowe.

Bank wskazuje, iż samochody osobowe, wykorzystywane przez Bank nie stanowią

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi., przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą—jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Innymi słowy, samochody osobowe wykorzystywane przez Bank dla celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, nie stanowią pojazdów o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1-6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. nr. 247 poz. 165).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy ustalaniu prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia paliwa wykorzystanego do napędu samochodów użytkowanych przez Bank należy uwzględnić ograniczenie, o którym mowa w następujących przepisach, tj.:

*   art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.;
*   art. 4 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.;
*   art. 88a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. (wchodzącego w życie na podstawie art. 1 pkt 14 ustawy zmieniającej)?

Stanowisko Wnioskodawcy

Przy ustalaniu prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia paliwa wykorzystanego do napędu samochodów użytkowanych przez Bank należy uwzględnić ograniczenie, o którym mowa w następujących przepisach, tj.:

*   art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.
*   art. 4 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.:
*   art. 88a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r. (wchodzącego w życie na podstawie art. 1 pkt 14 ustawy zmieniającej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31.12.2010r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powołanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z brzmienia art. 86 ust. 3 cytowanej ustawy wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Z ust. 4 tego przepisu wynika, iż przepis ust. 3 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno – montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Jak wynika z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n × 68 kg gdzie: DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność, n - oznacza liczbę miejsc (siedzeń), łącznie z miejscem dla kierowcy

kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

W ust. 5 ww. przepisu wskazano, że dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 3a, który stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Stosownie do treści § 10 ust. 3, obowiązującego do dnia 30 kwietnia 2004 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Stosownie do § 10 ust. 4 tego rozporządzenia, przepisy ust. 1 stosuje się odpowiednio do samochodów, o których mowa w ust. 3 (…).

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347/1 ze zm.), a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w prawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE. L Nr 145/1 ze zm.).

Zgodnie z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady (odpowiednio art. 176 obowiązującej Dyrektywy), podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy.

Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy formułuje zasadę „standstill” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy kraj owych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie tej Dyrektywy.

Z uwagi na cel ww. przepisu „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „standstill” ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście, uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

W związku z pojawiającymi się w orzecznictwie wątpliwościami, co do zgodności krajowych przepisów obowiązujących w analizowanym zakresie, krajowy sąd administracyjny, w trybie prejudycjalnym, wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich ze stosownym zapytaniem. Efektem tego wystąpienia był wyrok Trybunału z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07, w którym uznał, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zarówno obowiązujące do dnia 21 sierpnia 2005 r., jak i obowiązujące obecnie, zmieniły kryteria dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego. Potencjalną niezgodność regulacji krajowych ze wspólnotowymi źródłami wtórnego prawa wspólnotowego miał w tym zakresie ustalić właściwy sąd krajowy. Istotna z punktu widzenia ETS była sytuacja, w której w związku ze zmianą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik utracił prawo do odliczenia, z którego korzystał wcześniej. Zatem pogorszenie się jego sytuacji w zakresie prawa do odliczenia było podstawą do zakwestionowania przez Trybunał nowych ograniczeń w zakresie odliczenia podatku naliczonego, a następnie wydania orzeczenia.

ETS w tym wyroku stwierdził, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie Szóstej Dyrektywy Rady w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Tego rodzaju, zmiana ustawowa nie pozwala też, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit 2 tej Dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż w zakresie podatku od towarów i usług, przed dniem wejścia w życie Szóstej Dyrektywy, funkcjonowały przepisy precyzujące ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliw wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych. Cyt. wcześniej art. 25 ust. 1 pkt 3a obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, uzależniał prawo do odliczenia podatku naliczonego od posiadania dla danego pojazdu homologacji producenta lub importera potwierdzającej, że nie jest to samochód osobowy, a jego ładowność wynosi powyżej 500 kg.

Wobec istnienia w polskim ustawodawstwie ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady (od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) mogło być ono zachowane również po tej dacie. Takie postępowanie było zatem zgodne z ww. przepisami dyrektyw, stąd też wyłączenie przewidziane w art. 88 ust. 1 pkt 3 nie stanowi naruszenia, wynikającej z Szóstej Dyrektywy, klauzuli „standstill”.

Mając na względzie treść powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawodawca nie przewidywał możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do napędu samochodów osobowych, a wprowadzona z dniem 1 kwietnia 2004 r. ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług utrzymała w mocy poprzednio obowiązujący zakaz.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z dostawcą na mocy której jest uprawniony do bezgotówkowego zakupu paliwa i produktów pozapaliwowych za pomocą tzw. kart flotowych. Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego otrzymuje fakturę z wykazem dokonanych w danym okresie transakcji obejmujących zakup paliwa i produktów pozapaliwowych. Równocześnie Wnioskodawca otrzymuje od dostawcy miesięczne rozliczenie wydatków uwzględniające dokładną ilość nabytego paliwa i produktów pozapaliwowych. W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż wykorzystywane przez Bank samochody to wyłącznie samochody osobowe, które nie posiadają świadectw homologacji producenta lub importera z którego wynikałoby, iż są to samochody ciężarowe..

Należy zatem uznać, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach VAT otrzymanych od dostawcy dokumentujących nabycie paliwa do napędu wykorzystywanych przez Bank samochodów osobowych. Prawo to nie przysługuje tym bardziej ponieważ, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie przewidywały możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do napędu tego typu samochodów.

Należy zatem uznać, iż Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko, iż przy ustalaniu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów użytkowanych przez Bank należy uwzględnić ograniczenia o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów użytkowanych przez Bank w oparciu o przepisy obowiązujące od 01.01.2011r. została wydana odrębna interpretacja.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.