Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.861.2023.3.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-11
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości z majątku prywatnego.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 października 2023 r. wpłynął Państwa wspólny wniosek z dnia 3 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości z majątku prywatnego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 listopada 2023 r. (wpływ 13 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Z. S.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

M. S.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jesteście Państwo współwłaścicielami niewielkiej działki budowlanej (<600 m2), nieruchomość należy do majątku wspólnego małżonków. Nieruchomość została nabyta od osób fizycznych w 2022 roku. Na tej działce planują Państwo wybudować dwulokalowy dom jednorodzinny. Jeden lokal zostanie przeznaczony na Państwa własne cele mieszkaniowe. W drugim lokalu zamieszka siostra Pana żony wraz z mężem (dalej: R.Z.). W ten sposób docelowo mieszkaliby Państwo w tym budynku razem jako rodzina. Jednak w obecnej chwili R.Z. nie posiadają własnych środków na wspólną budowę, co wymusza na nich wzięcie kredytu i obciążenie Państwa nieruchomości gruntowej hipoteką, na co nie chcą się Państwo zgodzić, ponieważ jest to zbyt duże ryzyko w razie nagłej konieczności zbycia działki z powodu jakiegoś zdarzenia nadzwyczajnego. Ponadto koszt kredytu spowoduje zwiększenie kosztów inwestycji, tym bardziej, że przed rozpoczęciem budowy, przy stale rosnących cenach materiałów i usług trudno jest ocenić realny koszt budowy. R.Z. musieliby więc wziąć odpowiednio większy kredyt (z tzw. marginesem).

W związku z tym planują Państwo wybudować ten dwulokalowy budynek samodzielnie, za własne środki finansowe, a po zakończeniu budowy sprzedać R.Z. jeden z dwóch lokali znajdujących się w budynku. Planują Państwo ustalić cenę za ten lokal w wysokości odpowiadającej kosztom nabycia gruntu i budowy budynku, w proporcji wynikającej z powierzchni obu lokali, jednak z uwzględnieniem inflacji (budowa wraz z formalnościami zajmie prawdopodobnie ok. 2 lat). W związku z tym cena z pewnością będzie odbiegać od wartości rynkowej lokalu, jednak Państwa zamiarem nie jest zarobienie na tej inwestycji, a jedynie zamieszkanie w jednym budynku razem z siostrą Pana żony i jej rodziną.

Pana żona jest zatrudniona na umowę o pracę oraz dodatkowo prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie doradztwa technicznego, projektowania, nadzorów, przez pewien czas była to również budowa i sprzedaż nieruchomości (w ostatnich latach były to 4 transakcje - zabudowa jednorodzinna). Jest czynnym podatnikiem VAT.

Jednak budynek opisany wyżej zostałby budowany wyłącznie w ramach potrzeb osobistych rodziny. Planowana sprzedaż lokalu po zakończeniu budowy wynika wyłącznie z wybranego rodzaju finansowania tego lokalu przez R.Z.

Źródłem Pana dochodu jest umowa o pracę oraz wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania w spółce prawa handlowego; jest Pan również osobą współpracującą w ramach działalności Pana żony.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Nie prowadzi Pan jednoosobowej działalności gospodarczej.

Nie jest Pan podatnikiem VAT.

Działka budowalna, na której ma być wybudowany dwulokalowy dom jednorodzinny nie była/nie jest wykorzystywana przez Pana żonę w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak to opisano we wniosku, działka została nabyta do majątku prywatnego w celu wybudowania na niej domu rodzinnego.

Działka budowalna na której ma być wybudowany dwulokalowy dom jednorodzinny nie była/nie jest wykorzystywana w Pana działalność gospodarczej.

Działka budowalna na której ma być wybudowany dwulokalowy dom jednorodzinny nie jest/nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej Pana żony.

Wydatki/nakłady na wybudowanie nieruchomości nie będą ponoszone w ramach działalności gospodarczej Pana żony.

Od wydatków/nakładów na wybudowanie nieruchomości nie będziecie Państwo dokonywali odliczenia podatku VAT naliczonego.

Nabyli Państwo działkę budowlaną w 2022 r. poprzez zakup od osób fizycznych na podstawie umowy sprzedaży.

Działka została nabyta w celu zbudowania domu. Na etapie zakupu nie mieli Państwo jeszcze sprecyzowanych planów czy będą Państwo chcieli docelowo mieszkać sami czy z rodziną Pana żony.

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej.

W bieżącym roku Pana żona rozlicza działalność na zasadzie skali podatkowej.

Stroną umowy kupna-sprzedaży lokalu, który zamierzają Państwo sprzedać na rzecz siostry Pana żony i jej męża, będą Państwo jako sprzedający i siostra Pana żony z mężem jako kupujący.

Sprzedaż lokalu nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dokonywali Państwo sprzedaży następujących nieruchomości w ostatnich 5 latach:

1) w 2018 – sprzedaż prywatnego lokalu mieszkalnego, w którym wcześniej mieszkał Pan z rodziną. Na otrzymanej w drodze darowizny w 2009 r. od Pana rodziny działce wybudowali Państwo budynek w którym mieszkali Państwo z rodziną. Sprzedaż nastąpiła w 2018 roku, przyczyną była przeprowadzka do nowo wybudowanej nieruchomości, nieruchomość zmienili Państwo ze względu na powiększenie się rodziny.

2) w 2022 - Pana żona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonała sprzedaży 4 lokali mieszkalnych, które zostały wybudowane w ramach prowadzonej przez Pana żonę działalności gospodarczej, na gruncie nabytym od osób fizycznych w roku 2018.

Poza sytuacją będącą treścią wniosku o interpretację, nie planują Państwo sprzedaży nieruchomości prywatnych.

Posiadają Państwo kilka nieruchomości, ale nie planują Państwo ich odsprzedaży.

**Pytania**

1) Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu na rzecz siostry Pana żony w warunkach opisanych we wniosku będzie przyporządkowany do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. czy do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f?

2) W przypadku uznania, że przychody ze sprzedaży tego lokalu stanowią przychody określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., czy podatnikiem z tego tytułu będę oboje Państwo, czy jedynie Pana żona?

3) Czy opisana wyżej sprzedaż lokalu mieszkalnego mieści się w pojęciu zarządu majątkiem prywatnym, w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W Państwa ocenie planowana sprzedaż jednego lokalu w budynku jednorodzinnym wybudowanym na potrzeby rodziny będzie stanowić źródło przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f ).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli to odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zaliczenie do tego źródła przychodu następuje pod warunkiem, że transakcja nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej znajduje się w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Jest to działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Z przywołanych przepisów wynika, że każda transakcja powinna być oceniana indywidualnie, z uwzględnieniem towarzyszących jej wszystkich okoliczności faktycznych. Jeżeli sprzedaż konkretnej nieruchomości jest dokonana w celu zarobkowym, a działania jej towarzyszące mają charakter zorganizowany i ciągły to taka sprzedaż stanowi przychód z działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast jakiejś transakcji nie można przypisać ww. znamion działalności gospodarczej - to jest rozporządzenie własną nieruchomością dokonane w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Tak więc o tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też jest odpłatnym zbyciem majątku prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości oraz cel danej transakcji. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel zarobkowy oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Taki pogląd został utrwalony w orzecznictwie sądowo administracyjnym; wyrażono go m.in. w wyrokach NSA: z 3.10.2017 r., II FSK 2346/15; z 10.04.2013 r., II FSK 1686/11; z 30.05.2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z 1.04.2010 r., II FSK 1933/08; z 2.04.2009 r., II FSK 1937/07, z 16.04.2009 r., II FSK 28/08.

Cechą działalności gospodarczej jest „działanie zarobkowe”, co oznacza, że osiągnięcie zysku jest podstawowym celem podejmowanych czynności, a nie ubocznym efektem decyzji o zbyciu prywatnego majątku. Na pojęcie "zorganizowanie" w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych zarówno w fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji (tak uznał DKIS w interpretacji z 21.09.2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP). Do działalności gospodarczej zalicza się więc transakcje, które łącznie charakteryzują się następującymi cechami:

1) mają charakter działalności handlowej (tj. zakupu w celu sprzedaży);

2) są wykonywane w celach zarobkowych;

3) mają stały, powtarzalny charakter.

Natomiast wyprzedaż prywatnego majątku nie mieści się w definicji działalności gospodarczej. Są to transakcje dokonywane w ramach zwykłego zarządu prywatnym majątkiem, których jedynym celem i powodem jest racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych i swojej rodziny. Sprzedaż nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym nie powinna zostać zaliczona do przychodów działalności gospodarczej nawet wówczas, gdy jej przedmiotem jest obrót nieruchomościami Przedsiębiorcy, nawet działający w obszarze rynku nieruchomości, mogą mieć własny prywatny majątek, w tym prywatną nieruchomość, która zaspokaja potrzeby tego przedsiębiorcy i jego rodziny. Jednym słowem, wybudowanie domu rodzinnego, w którym zamieszkają członkowie rodziny przedsiębiorcy, np. jego rodzice lub rodzeństwo, nie oznacza, że zbycie części takiego domu na rzecz tych osób mieści się w zakresie prowadzonej przez niego działalność gospodarczej.

W orzecznictwie od dawna sygnalizowane są problemy związane ze stosowaniem przywołanych wyżej przepisów, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Podkreśla się, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi zarząd majątkiem prywatnym, a tym co należy rozpoznawać jako czynności profesjonalne związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (por. np. wyroki NSA z: 3.07.2013 r., II FSK 2110/11; 9.04 2015 r., II FSK 773/13; 4.03.2015 r., II FSK 855/14; 9.03.2016 r., II FSK 1423/14; 5.04.2016 r., II FSK 379/14; 30.05.2018 r., II FSK 3760/17). Problem prawny powstały na tle relacji tych przepisów wynika z konieczności rozróżnienia skutków podatkowych działania osoby fizycznej jako przedsiębiorcy oraz jego działania w zakresie tzw. spraw osobistych (czyli niegospodarczych) - szczególnie wtedy, gdy są to działania tożsame rodzajowo. Sytuacja taka wiąże się z podwójną identyfikacją mienia należącego do osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Z jednej bowiem strony dysponuje ona majątkiem, który jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, z drugiej zaś strony - majątkiem prywatnym, który służy zaspokajaniu różnych „niegospodarczych” potrzeb dotyczących potrzeb prywatnych, rodzinnych i osobistych. W związku z powyższą trudnością w klasyfikacji przychodów przyjęto w orzecznictwie, że jeżeli dana transakcja nie mieści się w zakresie pojęciowym działalności gospodarczej to należy ją zaliczyć do przychodów ze zbycia prywatnego majątku. Tak więc, w przypadku osób fizycznych każdą dokonaną transakcję należy oceniać odrębnie, a nie en bloc; jedna transakcja może bowiem zostać wykonana w warunkach charakterystycznych dla działalności, inna zaś - w ramach zarządu majątkiem prywatnym, mimo iż ich przedmiotem może być taka sama rzecz (w tym wypadku lokal w wybudowanym przez właścicieli budynku). Nie jest więc istotny przedmiot danej transakcji, ale jej cel oraz warunki, w jakich zostanie ona przeprowadzona. Jak to podkreślono w wielu orzeczeniach NSA, że: „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą” (tak w tezowanym wyroku NSA z 4.03.2015 r., II FSK 855/14 i w innych orzeczeniach, np. z 12.07.2023 r., II FSK 177/21; z 30.05.2018 r., II FSK 3760/17; z 9.03.2016 r., II FSK 1423/14). Jak to zauważył NSA w wyroku z 12.07.2023 r. II FSK 177/21: „Każda transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości (a także innych praw na nieruchomościach wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą, a którą to transakcję cechują przymioty charakterystyczne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. Należy bowiem każdorazowo rozstrzygać czy dana transakcja była wynikiem zorganizowania i ciągłości podporządkowanych celom prowadzenia działalności gospodarczej, czy też w aspekcie sytuacji życiowej, ekonomicznej, rodzinnej, bądź zdrowotnej nie wykazywała tych cech”.

Jak to opisano we wniosku, jedyną przyczyną decyzji o samodzielnej budowie dwulokalowego budynku, który w całości zostanie przeznaczony na zaspokajanie potrzeb rodzinnych Państwa oraz siostry Pana żony i jej męża jest brak u RZ własnych środków finansowych na wspólną budowę. Planują Oni zaciągnięcie kredytu na odkupienie lokalu od Państwa po zakończeniu budowy, co jest rozwiązaniem bardziej racjonalnym niż zaciąganie takiego kredytu teraz. Przyczyn takiej decyzji jest kilka:

1) na tym etapie nie chcą Państwo sprzedawać RZ udziału w nieruchomości, aby uniknąć sytuacji, w której wszyscy współwłaściciele byliby stroną postępowania w sprawie procesu budowlanego, dążą Państwo do uproszczenia tego procesu;

2) nie chcą Państwo także ustanawiać hipoteki na nieruchomości, wolą Państwo, aby hipoteka obciążała wyłącznie lokal należący do RZ, a jest to możliwe dopiero po wybudowaniu budynku;

3) przy obecnych dynamicznych zmianach cen na rynku budowlanym nie wiadomo, jaki byłby finalny koszt budowy i w konsekwencji nie wiadomo, jaką kwotę kredytu musieliby zaciągnąć RZ, ani czy wzięty kredyt wystarczyłby na zakończenie wspólnej budowy – co byłoby ryzykiem dla Państwa jako współbudujących.

Biorąc to wszystko pod uwagę, doszli Państwo do wniosku, że jedyną racjonalną w tej sytuacji decyzją jest sprzedaż RZ lokalu po zakończeniu całego budowy. Nie traktują Państwo jednak tego lokalu jak towaru handlowego, decyzja o jego sprzedaży jest jedynie konsekwencją przyjętego modelu finansowania kosztów budowy budynku jednorodzinnego mającego w przyszłości zaspokoić potrzeby mieszkaniowe obu rodzin. Jak to zauważono wyżej, w orzecznictwie wyrażony jest powszechnie pogląd, iż działań podporządkowanych regułom gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Reasumując, w Państwa ocenie sprzedaż lokalu w budynku znajdującym się w Państwa prywatnym majątku i wybudowanym na potrzeby własne oraz rodziny - nie mieści się w źródle przychodów wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nieruchomość nie ma i nigdy nie miała charakteru towaru handlowego, jedynym celem jej zakupu i wybudowania na niej budynku jednorodzinnego jest zamieszkanie w nim przez Państwa wraz z najbliższą rodziną. Nie ma przy tym żadnego znaczenia, że jedno z Państwa prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m in. budowa i obrót nieruchomościami Jak to bowiem zauważono wyżej, każdy przedsiębiorca ma majątek prywatny, który wykorzystuje na potrzeby własne i swojej rodziny. Jeżeli podatnik nie zaliczył nieruchomości ani do środków trwałych związanych z jego działalnością gospodarczą, ani do towarów handlowych, nie były one także wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas samo prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej nie może wpływać na klasyfikację danej transakcji (tak NSA w wyroku z 28.03.2023 r., II FSK 2302/20). Na to, że nieruchomość od dnia jej zakupu pozostaje w Państwa majątku prywatnym wskazuje także fakt, że wybudowany na niej budynek będzie zamieszkiwany przez Państwa. Stąd sprzedaż wyodrębnionej części tego domu na rzecz Państwa najbliższej rodziny nie zmienia umiejscowienia tej nieruchomości w Państwa majątku prywatnym. Istotne jest także to, że cena sprzedaży nie będzie odzwierciedleniem wartości rynkowej podobnych lokali, ale jej kalkulacja obejmie jedynie poniesione (w proporcji) koszty zakupu gruntu i koszty budowy skorygowane o inflację. Trudno więc mówić w tym przypadku o działaniu o charakterze zarobkowym, co jest jedynym z elementów charakteryzujących działalność.

Ad. 2

Gdyby jednak Organ interpretacyjny uznał, że fakt prowadzenia przez Pana żonę działalności gospodarczej polegającej m in. na budowie i obrocie nieruchomościami powoduje, iż sprzedaż lokalu w warunkach opisanych wyżej stanowi przychód w działalności gospodarczej, to Państwa zdaniem może to dotyczyć wyłącznie połowy otrzymanej od RZ ceny za zbywany lokal, druga połowa przypadająca Panu pozostanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła** **przychodów**

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 919/14:

Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podjętych przez Państwa działań do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku.

W związku z powyższym mają Państwo wątpliwości, czy w wyniku planowanej sprzedaży lokalu na rzecz siostry żony będzie przyporządkowany do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. czy do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że w 2022 roku nabyli Państwo niewielką działkę budowlaną do majątku wspólnego małżonków. Na tej działce planują Państwo wybudować dwulokalowy dom jednorodzinny. Jeden lokal zostanie przeznaczony na Państwa własne cele mieszkaniowe. W drugim lokalu zamieszka siostra Pana żony wraz z mężem. Planują Państwo wybudować ten dwulokalowy budynek samodzielnie, za własne środki finansowe, a po zakończeniu budowy sprzedać siostrze Pana żony jeden z dwóch lokali znajdujących się w budynku. Pana żona jest zatrudniona na umowę o pracę oraz dodatkowo prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie doradztwa technicznego, projektowania, nadzorów, przez pewien czas była to również budowa i sprzedaż nieruchomości (w ostatnich latach były to 4 transakcje - zabudowa jednorodzinna). Pana żona jest czynnym podatnikiem VAT. Źródłem Pana dochodu jest umowa o pracę oraz wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania w spółce prawa handlowego. Jest Pan również osobą współpracującą w ramach działalności Pana żony.

Okoliczności tej sprawy wskazują, że Państwa działania w zakresie planowanej sprzedaży lokalu na rzecz siostry żony są rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. Planują Państwo wybudowanie dwulokalowego budynku za własne środki finansowe, a po zakończeniu budowy sprzedaż siostrze żony jeden z dwóch lokali znajdujących się w budynku. Wobec tego Państwa zamiarem była chęć zainwestowania posiadanych środków. Można więc uznać, że kupno działki budowalnej, na której planują Państwo wybudowanie dwulokalowego budynku, z którego jeden lokal zamierzają Państwo sprzedać siostrze żony, posiada cechy swego rodzaju inwestycji.

Jak Państwo wskazaliście, jeden z dwóch lokali mieszkalnych w budynku, który zamierzają Państwo wybudować jest przeznaczony na sprzedaż. Zatem nie ulega wątpliwości, że zakres dokonywanych przez Państwa czynności nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Opisane działania są przejawem Państwa profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym.

Zatem Państwa działanie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

Podjęte przez Państwa działania wskazują, że wykorzystanie posiadanego majątku nie ma charakteru osobistego (prywatnego), a profesjonalny. Tego rodzaju rozporządzanie majątkiem stanowi o jego zarobkowym charakterze i determinuje jego wyłączenie z Państwa majątku osobistego.

A zatem okoliczności faktyczne wskazują, że podejmowane przez Państwa działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Całokształt czynności podejmowanych przez Państwa jednoznacznie wskazuje na fakt, że sprzedaży lokalu nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na kwalifikację źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokalu nie wpłynie fakt, że planują Państwo ustalić cenę za ten lokal w wysokości odpowiadającej kosztom nabycia gruntu i budowy budynku, w proporcji wynikającej z powierzchni obu lokali, z uwzględnieniem inflacji, cena będzie odbiegać od wartości rynkowej lokalu oraz że Państwa zamiarem nie jest zarobienie na tej inwestycji, a jedynie zamieszkanie w jednym budynku razem z siostrą Pana żony i jej rodziną.

Należy jeszcze raz zwrócić uwagę, że przed rozpoczęciem budowy dwulokalowego budynku mieszkalnego, po zakończeniu budowy jeden lokal zamierzacie Państwo sprzedać. Zatem budowa nie nastąpi celem realizacji wyłącznie Państwa celów mieszkaniowych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy, planowana sprzedaż wskazanego w opisie sprawy lokalu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi sprzedaż w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmują Państwo działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazują Państwo aktywność w przedmiocie zbycia lokalu porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży będzie składnik Państwa majątku osobistego, a sprzedaż lokalu będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Państwa działania będą wykonywane w sposób zorganizowany oraz nakierowane na osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaży lokalu. Zatem na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód, który Państwo osiągną z tej sprzedaży, należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła stosownie do posiadanego przez Państwa udziału.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za **nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).