Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.24.2017.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-18
Teza: Uznanie Spółki odpowiedzialnej za transport wyrobów akcyzowych za podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu
Słowa kluczowe: import; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; podatnik
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016 poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 grudnia 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania Spółki odpowiedzialnej za transport wyrobów akcyzowych za podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej akcyzowego w zakresie uznania Spółki odpowiedzialnej za transport wyrobów akcyzowych za podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe i stan faktyczny.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy. Przedmiotem działalności Spółki jest obsługa transportowo-spedycyjna krajowego i międzynarodowego obrotu towarowego, w tym przewozów ładunków niebezpiecznych. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy i będzie świadczyć usługę międzynarodowego transportu paliw ciekłych, w tym ich przewóz na terytorium kraju z terytorium innego państwa Unii Europejskiej (państwa członkowskiego) lub spoza obszaru Unii Europejskiej (z terytorium państwa trzeciego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5 Ustawy o podatku akcyzowym; dalej: ustawa akcyzowa).

Spółka nie nabywa prawa własności przewożonych towarów. Świadczenie usługi transportowej obejmuje odbiór towaru w wyznaczonym miejscu, jego przewiezienie z uwzględnieniem wszelkich norm i standardów oraz późniejsze zdanie towaru kontrahentowi w miejscu docelowym. W przypadku przewozu spoza obszaru Unii Europejskiej, Spółka nie figuruje też na zgłoszeniu celnym oraz na dokumentach transportowych (list przewozowy etc.) jako odbiorca lub nadawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca świadcząc opisaną usługę przewozu paliw ciekłych dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu towaru w rozumieniu art. 2 Ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia na rzecz kontrahentów usługi transportu paliw ciekłych polegającej na przewozie towarów z terytorium państwa członkowskiego lub z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, Spółka nie dokonuje ani nabycia wewnątrzwspólnotowego, ani importu przewożonego towaru w rozumieniu art. 2 Ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej nabycie wewnątrzwspólnotowe oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Zaś import zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy akcyzowej oznacza przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż na gruncie ustawy akcyzowej przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów należy rozumieć przemieszczenie wyrobów z terytorium państwa członkowskiego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Natomiast import oznacza przemieszczenie wyrobów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W ocenie Spółki, powyższe pojęcia należy interpretować ściśle z przedmiotem i podmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z przepisami zawartymi w art. 10 ust. 2 do 5, ustawa akcyzowa łączy powstanie obowiązku podatkowego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu towarów zasadniczo z dniem otrzymania towarów przez podatnika lub z powstaniem długu celnego.

Na gruncie art. 13 ustawy akcyzowej podatnikiem jest ten kto dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą. Z kolei na mocy przepisów celnych obowiązanie do zapłaty długu celnego spoczywa na dłużniku celnym, którym jest każda osoba fizyczna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej oraz osoba prawna zobowiązana do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego, przy czym podstawową przesłanką powodującą powstanie długu celnego w imporcie jest dopuszczenie towaru do wolnego obrotu na obszarze celnym UE, w związku z uprzednio przyjętym zgłoszeniem celnym.

Na postawie powyższego należy stwierdzić, iż świadczenie przez Wnioskodawcę usługi transportu paliw ciekłych na rzecz kontrahenta nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia bądź importu towarów. Przemieszczenie towarów należy bowiem zawsze interpretować łącznie z dokumentacją - taką jak zgłoszenie celne czy list przewozowy - wskazującą nadawcę i odbiorcę towaru. Spółka jako przewoźnik jest bowiem jedynie dzierżycielem przewożonego towaru (w rozumieniu art. 338 Kodeksu cywilnego). Dzierżycielem, zgodnie z art. 338 Kodeksu cywilnego, jest ten, kto faktycznie włada rzeczą za kogoś innego. Spółka zatem nie figuruje w zgłoszeniu celnym, nie dopuszcza towarów do obrotu, nie jest zobowiązana do uiszczenia długu celnego, jak również nie dokonuje czynności o których mowa w art. 13, gdyż czynności tych może dokonać posiadacz lub właściciel, na liście przewozowym nie figuruje też ani jako nadawca ani jako odbiorca. Na marginesie można wskazać, iż jest to powód dla którego art. 10 ustawy o podatku akcyzowym kazuistycznie określa moment powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu, odwołując się głównie do faktu otrzymania wyrobów przez podatnika, a nie do momentu ich przemieszczenia, co byłoby oczywiste gdyby podatnikiem był każdy podmiot przemieszczający wyroby, w tym ich dzierżyciel.

Takie stanowisko zajmuje także Szymon Parulski w Komentarzu do ustawy akcyzowej (,Akcyza. Komentarz”, Warszawa 2016, s. 62-63) wskazując, iż niedopuszczalne w świetle polskich przepisów byłoby uznanie za podatnika podmiotu świadczącego usługę transportową.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie także w interpretacjach indywidualnych wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów, przykładowo tożsame zasady ustalania podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidulanej z dnia 10 marca 2015 roku, sygn. IPPP3/443-1231/14-2/KB wskazując, iż przemieszczenie wyrobów akcyzowych (w procedurze zawieszenia poboru akcyzy) należy rozpatrywać w kontekście wystawianego w tym przypadku (i dokumentującego te przemieszczenie) e-AD (elektronicznego administracyjnego dokumentu). Z uwagi zatem na fakt, że w tym dokumencie jako nadawca wyrobów zostaje wpisany podmiot prowadzący skład podatkowy, od którego Spółka nabywa produkt, a jako odbiorca figuruje skład podatkowy klienta Spółki, któremu Spółka sprzedaje ten produkt, to te podmioty należy brać pod uwagę analizując czynność tego przemieszczenia. Uwzględniając powyższe, podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych nie będzie w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43) - zwaną dalej ustawą - wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 lit. b i pkt 9 ustawy przez:

*   import rozumie się przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju:
    *   jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostaną objęte procedurą specjalną: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, a także nie zostaną objęte czasowym składowaniem,
    *   jeżeli zostało zakończone czasowe składowanie tych wyrobów lub została zamknięta procedura specjalna: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, którą wyroby te były objęte, i powstał dług celny;
*   nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

*   wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego
*   import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
*   nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Generalną zasadą, wynikającą z art. 10 ust. 1 ustawy, jest, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą. Zasada ta została następnie dookreślona dla poszczególnych czynności m.in. importu oraz wewnątrzwspólnotowym nabyciu rodzących obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, i tak zgodnie z art. 10 ust. 2-5 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu:

*   importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego,
*   nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych,
*   nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego na potrzeby wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju, powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego, w przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są na podstawie dokumentu handlowego,
*   nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z wyłączeniem wyrobów węglowych, powstaje z dniem otrzymania tych wyrobów przez podatnika,

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Przez import rozumie się wyłącznie przywóz wyrobów akcyzowych z terytoriów państw trzecich na terytorium kraju. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku importu nie jest wymagane jakiekolwiek potwierdzenie przywozu przez organ celny czy podatkowy. Każdy przywóz z terytorium kraju trzeciego, również poza formalną odprawą celną, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Dla zaistnienia importu nie ma zatem znaczenia cel przywozu, czy też stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu. Jeśli towar został faktycznie przywieziony, to miał miejsce import.

Przemieszczenie natomiast wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju jest określane mianem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Nie jest ważne czy wystąpi transakcja gospodarcza, istotne jest samo przemieszczenie wyrobów akcyzowych które będzie stanowiło czynność opodatkowana akcyzą.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy i będzie świadczyć usługę międzynarodowego transportu paliw ciekłych, w tym ich przewóz na terytorium kraju z terytorium innego państwa Unii Europejskiej (państwa członkowskiego) lub spoza obszaru Unii Europejskiej. Usługa ta obejmuje odbiór towaru w wyznaczonym miejscu, jego przewiezienie z uwzględnieniem wszelkich norm i standardów oraz późniejsze zdanie towaru kontrahentowi w miejscu docelowym. Spółka nie nabywa prawa własności przewożonych towarów.

Przenosząc powyższe na grunt analizowane sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy – w ramach importu albo wewnątrzwspólnotowego nabycia - Wnioskodawca przywozi do kraju wyroby akcyzowe w ramach świadczonej przez niego usługi transportu (która świadczy dla dostawców lub nabywców tych wyrobów) i zdaje te wyroby w miejscu docelowym, to należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie dokonuje importu albo wewnątrzwspólnotowego nabycia transportowanych wyrobów.

Należy tutaj zauważyć, że zarówno w przypadku importu jak i w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia obowiązek podatkowy nie powstaje z samego tytułu przemieszczenia wyrobów na terytorium kraju.

W przypadku importu obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Przepisy podatku akcyzowego w dużej mierze odwołują się do instytucji prawa celnego. Odwołanie się ustawodawcy do pojęć prawa celnego oraz powiązania powstania obowiązku podatkowego z tytułu akcyzy z chwilą powstania długu celnego służy ujednoliceniu, a co za tym idzie - uproszczeniu procedur związanych z pobieraniem opłat z tytułu powstania długu celnego. Zgodnie z art. 77 ust. 3 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego I Rady (UE) Nr 952/2013 ustanawiające unijny kodeks celny, dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. Mając na uwadze, że Spółka nie figuruje na zgłoszeniu celnym (oraz na dokumentach transportowych) jako odbiorca lub nadawca, nie będzie dłużnikiem. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie rozpoznawał obowiązku podatkowego na gruncie podatku akcyzowego, a co za tym idzie to nie wobec niego powstanie czynność podlegająca opodatkowaniu jaką jest import.

Natomiast w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia to należy rozróżnić dwie sytuacje tj. gdy wyroby są przemieszczane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz gdy wyroby są przemieszczane z zapłaconą akcyzą.

Przemieszczenie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego w innym państwie członkowskim do składu podatkowego w Polsce nie będzie stanowiło nabycia wewnątrzwspólnotowego jako czynności opodatkowanej (czynnością tą będzie wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego). Stosownie do powyższego przemieszczenie wyrobów akcyzowych w opisanym stanie faktycznym będzie podlegało opodatkowaniu, gdy wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy zostaną wprowadzone do składu podatkowego na terytorium kraju. Tym samym przedmiotem opodatkowania będzie, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju, a obowiązek podatkowy powstanie w stosunku do podmiotu prowadzącego skład podatkowy (art. 13 ust. 1 ustawy).

W przypadku zaś nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego na potrzeby wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego. Mając na uwadze, że Spółka nie nabywa wyrobów akcyzowych jak i też, że w ww. dokumentach handlowych figuruje jedynie jako przewoźnik dostarczający do nabywcy (podatnika) wyroby akcyzowe, to nie będzie rozpoznawała obowiązku podatkowego na gruncie podatku akcyzowego, a co za tym idzie to nie ona rozpozna nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy dostarczonych do nabywcy.

Podsumowując, Wnioskodawca jako podmiot świadczący usługi transportu, w ramach importu i wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych, który przewozi na zlecenie wyroby od punktu nadania znajdującego się poza krajem do miejsca docelowego w kraju oraz miejsca dokonania przez nabywcę zgłoszenia celnego, nie będzie rozpoznawał importu ani też wewnątrzwspólnotowego nabycia z tytułu świadczonych usług transportowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja została wydana w oparciu o opis, którego częścią jest przyjęcie, że Wnioskodawca wyłącznie świadczy usługi transportowe i przewożone wyroby są dostarczane do miejsca docelowego (nabywcy). Prawidłowość opisu zdarzenia przyszłego nie była zatem przedmiotem weryfikacji i oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy dokonanej w tej interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu - ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.