Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.65.2017.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lamp LED wraz z ich montażem.
Słowa kluczowe: dostawa; produkty; sprzedawca; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lamp LED wraz z ich montażem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lamp LED wraz z ich montażem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma zajmuje się m.in. sprzedażą lamp LED do oświetlenia hal sportowych i produkcyjnych.

W większości przypadków Wnioskodawca dostarcza lampy wraz z ich montażem na ww. obiektach. Montaż oświetlenia zleca firmom zewnętrznym, obciążając tymi pracami jego odbiorcę/inwestora. Wnioskodawca występuje także jako podwykonawca w procesie inwestycyjnym.

W przypadku dostawy lamp wraz z montażem, elementem dominującym jest dostawa. Jednocześnie usługa montażu ma charakter istotny dla realizacji zamówienia i bywa warunkiem otrzymania zlecenia na dostawę.

Zgodnie z punktem 5.3.4 zasad metodycznych PKWiU roboty instalacyjne montażowe wykonywane na miejscu przeznaczenia są klasyfikowane w ramach działu 33 grupa 33.2. Od tej reguły przewidziane są jednak wyjątki. Budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43. W przypadku Wnioskodawcy roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych – (43.21.10.2), wymienione są w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. usługi wykonywane przez podwykonawców objęte są mechanizmem odwrotnego obciążenia. Warunki objęcia wykonywanych prac mechanizmem odwrotnego obciążenia zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u.:

1.  świadczona jest usługa wymieniona w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT;
2.  świadczącym usługę jest podatnik, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku w ramach tzw. zwolnienia podmiotowego;
3.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
4.  usługodawca świadczy usługę jako podwykonawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zastosowanie stawki VAT 23% zarówno na towar jak i usługę dla dostawy lamp LED do oświetlenia obiektów sportowych i przemysłowych wraz z ich montażem jest prawidłowe, niezależnie od faktu, że usługa montażu lamp sklasyfikowana została w załączniku nr 14 oraz Wnioskodawca występuje jako podwykonawca w procesie inwestycyjnym a jej odbiorca nie jest odbiorcą ostatecznym w tym procesie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2016 r., 3063-ILPP1-2.4512.143.2016.1.TK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – dalej u.p.t.u.

Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

Organ podatkowy wskazał też, że zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów opodatkowania VAT.

Organ podatkowy stwierdził też, że usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego.

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawca dostarcza lamy LED na zlecenie wykonawcy, a montaż tych lamp zleca firmie zewnętrznej.

Wnioskodawca przyjął, że istotą transakcji jest nabycie towaru (Lamp LED), a ich montaż ma charakter usługi pomocniczej niezależnie od faktu że usługa montażu lamp sklasyfikowana została w załączniku nr 14 u.p.t.u., oraz Wnioskodawca występuje jako podwykonawca w procesie inwestycyjnym a jego odbiorca nie jest odbiorcą ostatecznym w tym procesie. W związku z tym do całości transakcji należy zastosować stawkę 23% (zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.t.u.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wyżej wymienione czynności, tj. dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli są wykonywane przez podmiot mający status podatnika podatku VAT – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

I tak, według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się m.in. sprzedażą lamp LED do oświetlenia hal sportowych i produkcyjnych. W większości przypadków Wnioskodawca dostarcza lampy wraz z ich montażem na ww. obiektach. Montaż oświetlenia zleca firmom zewnętrznym, obciążając tymi pracami jego odbiorcę/inwestora. Wnioskodawca występuje także jako podwykonawca w procesie inwestycyjnym. W przypadku dostawy lamp wraz z montażem, elementem dominującym jest dostawa. Jednocześnie usługa montażu ma charakter istotny dla realizacji zamówienia i bywa warunkiem otrzymania zlecenia na dostawę. Zgodnie z punktem 5.3.4 zasad metodycznych PKWiU roboty instalacyjne montażowe wykonywane na miejscu przeznaczenia są klasyfikowane w ramach działu 33 grupa 33.2. Od tej reguły przewidziane są jednak wyjątki. Budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43. W przypadku Wnioskodawcy roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych – (43.21.10.2), wymienione są w załączniku nr 14 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stawki podatku dla dostawy lamp LED wraz z ich montażem, w sytuacji gdy montaż ww. lamp sklasyfikowany jest w załączniku nr 14 do ustawy i zlecany jest firmie zewnętrznej.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy też świadczeniem usług. Przy czym o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenia usług rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany opis sprawy. Zatem ustalenie czy określoną transakcję należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w przypadku dostawy lamp LED wraz z ich montażem, elementem dominującym – istotą transakcji – jest dostawa towaru. Jednocześnie usługa montażu ma charakter istotny dla realizacji zamówienia i bywa warunkiem otrzymania zlecenia na dostawę. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że montaż lamp LED zleca firmom zewnętrznym.

W związku z powyższym mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien traktować wykonywane przez siebie czynności, które świadczy na zlecenie wykonawcy jako jedno kompleksowe świadczenie polegające na dostawie towaru, tj. lamp LED.

Zatem – jak już wcześniej wskazano – przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, z którym mamy do czynienia w opisanym powyżej przypadku.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z którego wynika, że, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Z uwagi na powyższe uregulowania w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, gdyż dostawa lamp LED nie została wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy. Podkreślić ponownie należy, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia to przedmiotem transakcji muszą być wyłącznie usługi budowalne identyfikowane przy pomocy PKWiU, które mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie należy ustalić właściwą stawkę podatku VAT dla dostawy lamp LED.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zauważyć, że dla niektórych czynności ustawodawca przewiduje obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. Jednak będąca przedmiotem niniejszej sprawy dostawa lamp LED nie została wskazana przez ustawodawcę ani w ustawie ani w przepisach wykonawczych do niej, do grup towarów, które są zwolnione z podatku lub co do których można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT.

Zatem, dostawa lamp LED podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. w wysokości 23%.

W konsekwencji, zastosowanie przez Wnioskodawcę stawki VAT 23% dla dostawy lamp LED do oświetlenia obiektów sportowych i przemysłowych wraz z ich montażem jest prawidłowe, niezależnie od faktu, że usługa montażu lamp sklasyfikowana została w załączniku nr 14 oraz Wnioskodawca występuje jako podwykonawca w procesie inwestycyjnym a jej odbiorca nie jest odbiorcą ostatecznym w tym procesie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku stanu faktycznego. Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego, w szczególności informacji, że przedmiotem umowy zawieranej przez Wnioskodawcę z Wykonawcą jest dostawa towarów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.