Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.130.2017.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: W analizowanej sprawie czynności realizowane w ramach systemu uregulowanego ww. umową, przez Uczestników systemu, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Uczestników usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, Uczestnicy nie będą uzyskiwali żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Uczestników, wykonywane przez Uczestników czynności w ramach Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych w ramach systemu regulowanego umową zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych w ramach systemu regulowanego umową zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków.

Przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) wraz z podmiotami powiązanymi, tj. P. sp. z o.o., C. SA Oddział w Polsce oraz A. Oddział w Polsce (łącznie dalej jako: Zainteresowani) oraz S. sp. z o.o. (dalej: Koordynujący; dalej łącznie Wnioskodawca, Zainteresowani i Koordynujący: Uczestnicy) zawarły z Bankiem (dalej: Bank) umowę systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (dalej: Umowa). System został wdrożony w Grupie od października 2016 r.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank Uczestnikom, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej.

Przed rozpoczęciem korzystania z systemu regulowanego Umową, Uczestnicy zawarli z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunki Główne). Następnie, Uczestnicy przystąpili wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie, której Bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: Limit Zadłużenia). Ponadto, w ramach Umowy Bank dokonuje na zlecenie Uczestników rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostały rachunki prowadzone w walucie polskiej. W ramach Umowy Koordynujący posiada w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków jest prowadzony dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego). Pełnienie funkcji Koordynującego wiąże się z reprezentowaniem pozostałych Uczestników Systemu wobec banku w zakresie kwestii związanych z Umową (uczestnictwem w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi). Z tytułu pełnionej funkcji Koordynujący nie będzie uzyskiwał wynagrodzenia. Każdy z Uczestników może dysponować środkami pieniężnymi zdeponowanymi na należących do nich Rachunkach Głównych. Jednocześnie, na podstawie Umowy Bank wypłaca każdemu Uczestnikowi odsetki od salda środków pieniężnych zgromadzonych na odpowiednich Rachunkach Głównych. Odsetki są naliczane od sald dziennych na Rachunkach Głównych i księgowane na odpowiednich Rachunkach Głównych w okresach miesięcznych. Na podstawie Umowy Bank udzielił każdemu Uczestnikowi dzienny Limit Zadłużenia na jego Rachunku Głównym, który nie może przekraczać maksymalnych limitów zadłużenia, określonych w Umowie. Zmiana wysokości Limitów Zadłużenia może być dokonywana przez Bank na zlecenie Koordynującego. Postanowienia Umowy wskazują, że Limity Zadłużenia mogą być wykorzystywane poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika, powodujących powstawanie salda ujemnego na jego Rachunku Głównym. Każdy z Uczestników ustanowił dodatkowo poręczenie na rzecz Banku spłaty Limitu Zadłużenia przez każdego z Uczestników.

Zgodnie z ogólnymi zasadami funkcjonowania systemu objętego Umową, każdy wpływ środków pieniężnych na dany Rachunek Główny powoduje w pierwszej kolejności spłatę przez danego Uczestnika odpowiedniej części Limitu Zadłużenia. Jednocześnie, w przypadku gdy na koniec dnia na danym Rachunku Głównym pozostanie saldo ujemne, Uczestnik, dla którego jest prowadzony dany Rachunek Główny jest zobowiązany do zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości na rzecz Banku. Pozostała do spłaty kwota Limitu Zadłużenia stanowi wierzytelność Banku.

W ramach zabezpieczenia spłat Limitów Zadłużenia każdy z Uczestników upoważnił Bank do obciążania jego Rachunku Głównego (Koordynujący dodatkowo upoważnił do obciążania Rachunku Pomocniczego) kwotami, wykorzystanymi przez Uczestników. Bank stanowi drugą stronę czynności prawnej z każdym z Uczestników w tym zakresie. Jednocześnie, na moment obciążenia danego Rachunku Głównego w wyniku powyższej operacji, Uczestnik, którego Rachunek Główny został obciążony nabywa wierzytelność Banku, powstałą wobec Uczestnika, który nie uregulował Limitu Zadłużenia. Nabycie tej wierzytelność odbywa się na podstawie transakcji subrogacji regulowanej przez art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu Cywilnego. Z chwilą dokonania subrogacji dany Uczestnik nabywa również odpowiednie roszczenie do uzyskania spłaty wierzytelności z odsetkami, które przed dokonaniem subrogacji były należne Bankowi. Zgodnie z postanowieniami Umowy, od niespłaconej kwoty powyższych roszczeń będą naliczane dalsze odsetki.

Bank pobiera od Uczestników miesięczną opłatę za prowadzenie systemu. Dodatkowo, Bank pobrał jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia systemu oraz jego konfiguracji. Dnia 20 marca 2017 r. strony Umowy podpisały aneks do Umowy, zgodnie z którym, w przypadku wystąpienia zajęcia komorniczego na którymkolwiek Rachunku Głównym Umowa obowiązuje nadal, lecz Bank ma prawo wyłączyć z Systemu Rachunek Główny objęty zajęciem na czas trwania zajęcia. Jeśli zajęcie komornicze dotyczyłoby Rachunku Głównego lub Rachunku Pomocniczego, należącego do Koordynującego, Bank ma prawo wyłączyć działanie Umowy na czas trwania zajęcia.

W związku z uczestnictwem w systemie ustanowionym na podstawie Umowy, Spółka oraz Zainteresowani powzięli wątpliwość w zakresie podatkowych skutków funkcjonowania systemu, w tym w szczególności dokonywanych na podstawie Umowy płatności.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że Koordynujący uzyskał już indywidualną interpretację prawa podatkowego (sygn. 1462-IPPP1.4512.944.2016.1.MK), w której tut. organ potwierdził, że czynności wykonywane w ramach Umowy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy czynności realizowane w ramach systemu regulowanego Umową podlegają opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Wnioskodawca uważa, że czynności realizowane w ramach systemu regulowanego Umową nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Z kolei przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji, świadczenie które nie stanowi dostawy towarów powinno być traktowane jako świadczenie usług w myśl przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z tym co opisano w opisie stanu faktycznego, Umowa nie przewiduje żadnej dostawy towarów. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy mogą podlegać opodatkowaniu VAT jedynie jeśli będą stanowić świadczenie usług.

Definicja świadczenia usług jest w ustawie o VAT wskazuje, że opodatkowaniu VAT podlega świadczenie usług jeżeli:

*   podmiot działa w charakterze podatnika VAT;

*   usługi są dokonywane odpłatnie (wyjątek stanowią usługi dotyczące nieodpłatnych czynności o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT);

*   istnieje bezpośredni beneficjent usługi, który jako odbiorca świadczenia odnosi z tego tytułu korzyści oraz

*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną usługą a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem.

Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są m.in. osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z kolejnym ustępem tego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Usługa świadczona w ramach Umowy stanowi usługę finansową oferowaną przez banki, która nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę. W praktyce, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w systemie regulowanym Umową posiada status podatnika VAT. W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowej strukturze nie dochodzi do świadczenia usług przez Wnioskodawcę ani Zainteresowanych w rozumieniu art. 8 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. To Bank będzie podmiotem wykonującym czynności jak dokonywanie operacji przepływów pieniężnych w Grupie Rachunków Uczestników czy naliczanie odsetek.

Rola Uczestnika, w tym Wnioskodawcy, w ramach Umowy ma charakter pasywny i w dużej mierze będzie polegać na udostępnianiu przez niego własnych środków pieniężnych. Innymi słowy, działania które będą podejmowane przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanych mają na celu umożliwienie wykonania usługi przez Bank i będą miały charakter techniczny i pomocniczy w odniesieniu do usługi świadczonej przez Bank i będą wykonywane nieodpłatnie, tj. Wnioskodawca nie uzyska wynagrodzenia z tego tytułu.

Uczestnicy mogą co prawda otrzymywać odsetki od wierzytelności przejętych w drodze subrogacji zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym. Jednakże odsetki te będą naliczane od zobowiązania danego Uczestnika, które powstało wobec Banku. Bank będzie podmiotem udzielającym finansowania (Limitu Dziennego).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wnioskodawca ani żaden z Zainteresowanych nie wykonuje żadnych czynności na cele osobiste ani na cele osobiste innych Uczestników. W konsekwencji, art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanym tu przypadku. Jak wskazano wyżej, w roli usługodawcy występuje tu Bank, który wykonuje czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, i z tytułu wykonywania tej usługi otrzymuje wynagrodzenie. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy czynności nie stanowią nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust 2 ustawy o VAT, gdyż nie będą one służyć do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w tym:

„(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a będzie jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez Bank.” (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-181/15-4/Jsz).

Powyższe stanowisko znalazło również potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 października 2015 r, sygn. IPTPP2/4512-463/15-4/AJB;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 października 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-462/15-2/PRP;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 października 2015 r. sygn. IPPP2/4512-802/15-2/MAO;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-830/15-2/RK;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2015 r. sygn. IPPP2/4512-803/15-2/MAO;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-828/15-2/MPe;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 września 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-350/15-4/AJB;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-546/15-2/AW;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-89/15-2/DS;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. ILPP4/4512-1-47/15-2/EWW;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-53/15-2/ISN;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. IPPP3/443-1097/14-2/SM.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności realizowane przez Wnioskodawcę oraz pozostałych Uczestników w związku z uczestnictwem w systemie regulowanym Umową nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i w konsekwencji pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz Uczestników ani też nabywał usług od pozostałych Uczestników w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z podmiotami powiązanymi (Uczestnicy) zawarły z Bankiem umowę systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków. System został wdrożony w Grupie od października 2016 r.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank Uczestnikom, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej.

Przed rozpoczęciem korzystania z systemu regulowanego Umową, Uczestnicy zawarli z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (Rachunki Główne). Następnie, Uczestnicy przystąpili wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie, której Bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (Limit Zadłużenia). Ponadto, w ramach Umowy Bank dokonuje na zlecenie Uczestników rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostały rachunki prowadzone w walucie polskiej. W ramach Umowy Koordynujący posiada w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków jest prowadzony dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (Rachunek Pomocniczy Koordynującego). Pełnienie funkcji Koordynującego wiąże się z reprezentowaniem pozostałych Uczestników Systemu wobec banku w zakresie kwestii związanych z Umową (uczestnictwem w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi). Z tytułu pełnionej funkcji Koordynujący nie będzie uzyskiwał wynagrodzenia. Każdy z Uczestników może dysponować środkami pieniężnymi zdeponowanymi na należących do nich Rachunkach Głównych. Jednocześnie, na podstawie Umowy Bank wypłaca każdemu Uczestnikowi odsetki od salda środków pieniężnych zgromadzonych na odpowiednich Rachunkach Głównych. Odsetki są naliczane od sald dziennych na Rachunkach Głównych i księgowane na odpowiednich Rachunkach Głównych w okresach miesięcznych. Na podstawie Umowy Bank udzielił każdemu Uczestnikowi dzienny Limit Zadłużenia na jego Rachunku Głównym, który nie może przekraczać maksymalnych limitów zadłużenia, określonych w Umowie. Zmiana wysokości Limitów Zadłużenia może być dokonywana przez Bank na zlecenie Koordynującego. Postanowienia Umowy wskazują, że Limity Zadłużenia mogą być wykorzystywane poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika, powodujących powstawanie salda ujemnego na jego Rachunku Głównym. Każdy z Uczestników ustanowił dodatkowo poręczenie na rzecz Banku spłaty Limitu Zadłużenia przez każdego z Uczestników.

Zgodnie z ogólnymi zasadami funkcjonowania systemu objętego Umową, każdy wpływ środków pieniężnych na dany Rachunek Główny powoduje w pierwszej kolejności spłatę przez danego Uczestnika odpowiedniej części Limitu Zadłużenia. Jednocześnie, w przypadku gdy na koniec dnia na danym Rachunku Głównym pozostanie saldo ujemne, Uczestnik, dla którego jest prowadzony dany Rachunek Główny jest zobowiązany do zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości na rzecz Banku. Pozostała do spłaty kwota Limitu Zadłużenia stanowi wierzytelność Banku.

W ramach zabezpieczenia spłat Limitów Zadłużenia każdy z Uczestników upoważnił Bank do obciążania jego Rachunku Głównego (Koordynujący dodatkowo upoważnił do obciążania Rachunku Pomocniczego) kwotami, wykorzystanymi przez Uczestników. Bank stanowi drugą stronę czynności prawnej z każdym z Uczestników w tym zakresie. Jednocześnie, na moment obciążenia danego Rachunku Głównego w wyniku powyższej operacji, Uczestnik, którego Rachunek Główny został obciążony nabywa wierzytelność Banku, powstałą wobec Uczestnika, który nie uregulował Limitu Zadłużenia. Nabycie tej wierzytelność odbywa się na podstawie transakcji subrogacji regulowanej przez art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu Cywilnego. Z chwilą dokonania subrogacji dany Uczestnik nabywa również odpowiednie roszczenie do uzyskania spłaty wierzytelności z odsetkami, które przed dokonaniem subrogacji były należne Bankowi. Zgodnie z postanowieniami Umowy, od niespłaconej kwoty powyższych roszczeń będą naliczane dalsze odsetki.

Bank pobiera od Uczestników miesięczną opłatę za prowadzenie systemu. Dodatkowo, Bank pobrał jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia systemu oraz jego konfiguracji. Dnia 20 marca 2017 r. strony Umowy podpisały aneks do Umowy, zgodnie z którym, w przypadku wystąpienia zajęcia komorniczego na którymkolwiek Rachunku Głównym Umowa obowiązuje nadal, lecz Bank ma prawo wyłączyć z Systemu Rachunek Główny objęty zajęciem na czas trwania zajęcia. Jeśli zajęcie komornicze dotyczyłoby Rachunku Głównego lub Rachunku Pomocniczego, należącego do Koordynującego, Bank ma prawo wyłączyć działanie Umowy na czas trwania zajęcia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności realizowane w ramach systemu regulowanego Umową podlegają opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1.  jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2.  jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3.  jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4.  jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w ramach umowy systemu zarządzanie środkami pieniężnymi czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług ‒ w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W opisanej sytuacji, podejmowane przez Wnioskodawcę czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, by miały one służyć do celów innych niż jego działalność gospodarcza. Tym samym, w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanej Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności realizowane w ramach systemu uregulowanego ww. umową, przez Uczestników systemu, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Uczestników usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, Uczestnicy nie będą uzyskiwali żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Uczestników, wykonywane przez Uczestników czynności w ramach Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.