Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.354.2021.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-04
Teza: Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości
Słowa kluczowe: dług-dług spadkowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6d

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2021 r. (data wpływu 19 marca 2021r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 19 marca 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.354.2021.1.EC, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem poczty w dniu 18 czerwca 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 23 czerwca 2021 r.). W dniu 5 lipca 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 29 czerwca 2021 r.

**We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Ojciec Wnioskodawczyni w dniu 29 listopada 2016 r. kupił mieszkanie, kawalerkę 29 m2, za kwotę 80 000 zł. Środki na zakup to 8 000 zł wkład własny, 73 544 zł 43 gr to środki pochodzące z kredytu udzielonego w dniu 25 listopada 2016 r. Koszty jakie poniósł to 3 122 zł 04 gr – akt notarialny.

W dniu 14 listopada 2018 r. ojciec zmarł. W dniu 29 grudnia 2018 r. został spisany akt poświadczenia dziedziczenia i protokół dziedziczenia, na podstawie którego spadek po ojcu odziedziczyła Wnioskodawczyni razem z dwiema siostrami. Koszty to 140 zł 30 gr oraz 396 zł 06 gr.

W dniu 19 lutego 2019 r. został spisany akt notarialny, umowa o dział spadku, na podstawie którego dokonano nieodpłatnego działu spadku obejmującego lokal, w wyniku którego Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość wraz z zadłużeniem. Koszty to 1 724 zł.

W dniu 17 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie za kwotę 89 000 zł, z czego 60 645 zł 70 gr zostało przelane na rachunek Banku …. na spłatę kredytu jaki zaciągnął ojciec. Od dnia śmierci, Wnioskodawczyni spłacała raty po 775 zł. W związku ze sprzedażą Wnioskodawczyni poniosła koszty pośrednictwa w kwocie 4 000 zł.

Zgodnie z art. 1034 Kodeksu cywilnego, podział długów spadkowych następuje w momencie działu spadku, który miał miejsce w 2019 r. Od chwili działu spadku, spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe w stosunku do wielkości ich udziałów. Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości uznaje się przypadające na podatnika długi spadkowe, w takiej części w jakiej wartość zbywanej rzeczy odpowiada łącznej wartości rzeczy nabytych przez podatnika.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że w skład masy spadkowej po zmarłym ojcu wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położnego w …., w budynku nr …., przy ulicy …., oznaczonego nr …., o powierzchni 28 m2, nr księgi wieczystej …, oraz długi spadkowe w postaci zadłużenia na kwotę 63 192 zł 35 gr. Był to kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na ww. nieruchomość. Aktem notarialnym (umową o dział spadku) z dnia 19 lutego 2021 r. postanowiono, że A. D., Wnioskodawczyni i D. R. dokonują nieodpłatnego działu spadku po S. K. w ten sposób, że spółdzielcze własnościowe prawo do ww. lokalu mieszkalnego, składającego się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju i łazienki z wc, o powierzchni 28 m2, nabywa Wnioskodawczyni w całości. Stawiające oświadczyły, że wydanie przedmiotu tej umowy w posiadanie nabywcy nastąpi w dniu zawarcia umowy i od tego dnia nabywca ponosić będzie wszystkie ciężary i przypadać mu będą wszelkie korzyści z tego przedmiotu, przypadające stosownie do nabywanych udziałów. Strony umowy określiły wartość przedmiotu tej umowy na kwotę 90 000 zł i oświadczyły, że z tytułu umowy nie dokonują względem siebie żadnych spłat oraz nie wysuwają względem siebie żadnych roszczeń. Dział spadku dotyczył tylko tej nieruchomości przy ul. …. w ……

Koszty jakie poniósł spadkodawca w związku z zakupem i sprzedażą ww. nieruchomości to 80 000 zł oraz 3 122 zł 04 gr - spisanie aktu notarialnego dotyczącego zakupu nieruchomości.

Koszty poniesione w związku ze spisaniem:

\- aktu poświadczenia dziedziczenia 140 zł 30 gr;

\- protokół dziedziczenia 396 zł 06 gr;

\- umowa o dział spadku 1 724 zł;

\- (80 000 zł + 3 122 zł 04 gr + 140 zł 30 gr + 396 zł 06 gr + 1 724 zł = 85 382 zł 04 gr / 3 = 28 460 zł 80 gr;

\- stan zadłużenia wynikający z zaciągniętego kredytu mieszkaniowego na dzień 8 stycznia 2019 r. to kwota 63 192 zł 35 gr;

\- koszty pośrednictwa sprzedaży 4 000 zł.

Długi i ciężary spadkowe jakie Wnioskodawczyni odziedziczyła to 28 460 zł 80 gr + 63 192 zł 35 gr = 91 653 zł 15 gr + 4 000 zł = 95 653 zł 15 gr.

Wszystkie koszty notarialne związane z przeniesieniem nieruchomości na Wnioskodawczynię poniosła Ona sama. Siostry nie poniosły żadnych kosztów. Aktem notarialnym z dnia 19 lutego 2019 r. A. D., Wnioskodawczyni i D. R. na podstawie dziedziczenia odziedziczyły po ojcu mieszkanie przy ul. …..w ….., po 1/3 części. Zaś w paragrafie 5 umowy o dział spadku zawarto, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabywa Wnioskodawczyni w całości. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie po ojcu w całości, ale nabyła również wszelkie koszty z nim związane, w tym kredyt w wysokości 63 192 zł 35 gr + opłaty czynszu do czasu spisania aktu dziedziczenia, tj. 220 zł czynsz i 770 zł rata kredytu ojca. Siostry zrzekły się na rzecz Wnioskodawczyni mieszkania po ojcu, ale w związku z tym, to Wnioskodawczyni przypadły wszelkie ciężary związane z mieszkaniem i kredytem wziętym przez Jej ojca. Sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w wyniku działu spadku jaki miał miejsce, Wnioskodawczyni ma prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu całości długów spadkowych, związanych ze sprzedażą nieruchomości?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** w oparciu o przepisy art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 1034 Kodeksu cywilnego, biorąc pod uwagę fakt, że dział spadku miał miejsce w 2019 r., ma prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu całości długów spadkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 29 listopada 2016 r. ojciec Wnioskodawczyni zakupił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 80 000 zł. Środki za zakup to wkład własny w wysokości 8 000 zł, 73 544 zł 43 gr to środki pochodzące z kredytu udzielonego w dniu 25 listopada 2016 r. W dniu 14 listopada 2018 r. ojciec Wnioskodawczyni zmarł. W skład masy spadkowej wchodził ww. lokal mieszkalny oraz długi spadkowe w postaci zadłużenia na kwotę 63 192 zł 35 gr. Był to kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na ww. nieruchomość. W dniu 29 grudnia 2018 r. został spisany akt poświadczenia dziedziczenia i protokół dziedziczenia, na podstawie którego spadek po ojcu odziedziczyła Wnioskodawczyni razem z dwiema siostrami. W dniu 14 lutego 2019 r. został przeprowadzony nieodpłatny dział spadku, na podstawie którego Wnioskodawczyni nabyła w całości ww. prawo do lokalu mieszkalnego wraz z zadłużeniem. Strony umowy oświadczyły, że z tytułu umowy nie dokonują względem siebie żadnych spłat oraz nie wysuwają względem siebie żadnych roszczeń. Od dnia śmierci Wnioskodawczyni spłacała raty kredytu po 775 zł. W dniu 17 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie za kwotę 89 000 zł, z czego 60 645 zł 70 gr zostało przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego przez ojca Wnioskodawczyni. Sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1470, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów Kodeksu. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Natomiast do długów spadkowych należą koszty pogrzebu spadkodawcy w takim zakresie, w jakim pogrzeb ten odpowiada zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, obowiązek zaspokojenia roszczeń o zachowek oraz obowiązek wykonania zapisów zwykłych i poleceń, jak również inne obowiązki przewidziane w przepisach Kodeksu cywilnego. Jak z powyższego wynika, spadkobierca dziedziczy także zobowiązania zmarłego, czyli długi spadkowe.

W opisanym stanie faktycznym długiem spadkowym spadkobierczyni jest spłata kredytu udzielonego ojcu Wnioskodawczyni, a zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Spadkobierca może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 Kodeksu cywilnego). Wskazać należy, że w myśl art. 1030 Kodeksu cywilnego, do chwili przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko ze spadku. Od chwili przyjęcia spadku ponosi odpowiedzialność za te długi z całego swego majątku. Zgodnie natomiast z art. 1031 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie prostego przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że sprzedaż w 2019 r. przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę udziałów w ww. prawie do lokalu mieszkalnego, odziedziczonych przez Wnioskodawczynię oraz nabycie przez Nią pozostałych udziałów w ww. prawie do lokalu mieszkalnego w drodze działu spadku, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) w związku z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT 39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy spłacone długi spadkowe wynikające z zaciągniętego przez spadkodawcę (ojca) kredytu na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw do lokali mieszkalnych odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. W związku z tym, że lokal mieszkalny stanowiący przedmiot sprzedaży Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku i nieodpłatnego działu spadku, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem – w przedmiotowej sprawie – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

W art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, wymieniono przypadające na podatnika ciężary spadkowe, którymi są między innymi spłacone przez podatnika długi spadkowe. Przy czym spłata długów spadkowych może nastąpić również po sprzedaży nieruchomości.

Kwestię odpowiedzialności za długi spadkowe regulują przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 1034 § 1 Kodeksu cywilnego, do chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe. Jeżeli jeden ze spadkobierców spełnił świadczenie, może on żądać zwrotu od pozostałych spadkobierców w częściach, które odpowiadają wielkości ich udziałów. Natomiast od chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe w stosunku do wielkości udziałów (art. 1034 § 2 Kodeksu cywilnego). Z chwilą zawarcia umowy o dział spadku lub uprawomocnienia się postanowienia o dziale spadku solidarna odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe ustaje, a jej miejsce zastępuje odpowiedzialność poszczególnych spadkobierców w stosunku do wielkości otrzymanych udziałów spadkowych. Oznacza to, że umowa o dział spadku nie może przesądzać, ze skutkiem dla osób trzecich, którzy spośród spadkobierców odpowiadają za określone długi spadkowe. Należy podkreślić, że charakter odpowiedzialności powstałej po zawarciu umowy o dział spadku nie zależy od wartości praw majątkowych uzyskanych przez spadkobierców w wyniku dokonania działu spadku, lecz jest determinowany wyłącznie wielkością przysługujących spadkobiercom udziałów w majątku spadkowym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1022/16, wyraził pogląd, że w art. 1034 § 2 Kodeksu cywilnego odpowiedzialność za długi spadkowe została ograniczona w stosunku do wielkości udziałów w spadku, nie zaś udziałów wynikających z działu spadku. Podobnie wynika z wyroku WSA w Gdańsku z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 720/19, zgodnie z którym odpowiedzialności za długi spadku nie zmienia fakt dokonania działu spadku, w wyniku którego strona nie uzyskała żadnej korzyści, albowiem spadkobiercy odpowiadają za długi spadku do wysokości udziału w spadku, a nie do wartości otrzymanych przysporzeń.

Jak wynika z przytoczonych regulacji prawnych, kwota zadłużenia z tytułu kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania stanowi zobowiązania zmarłego, czyli długi spadkowe. W związku z powyższym, w myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, można zaliczyć kwotę spłaconych długów spadkowych, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie umożliwia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów długów spadkowych w części przewyższającej udział w spadku nabyty przez Wnioskodawczynię. Przepis ten nie uprawnia do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów umownych zobowiązań wynikających z zawartej między spadkobiercami umowy o nieodpłatnym dziale spadku, dotyczących rozliczeń w zakresie długów spadkowych między spadkobiercami.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawę obliczenia podatku stanowić będzie dochód, czyli różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku i działu spadku pomniejszonym o koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Natomiast do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku Wnioskodawczyni może zaliczyć przypadające na Nią ciężary spadkowe - kwotę spłaconego długu spadkowego z tytułu kredytu w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez Wnioskodawczynię. W wyniku spadkobrania Wnioskodawczyni nabyła 1/3 udziału w spadku, w związku z tym Wnioskodawczyni nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów spłaty całości długów spadkowych związanych z nieruchomością, ale jedynie przypadający na Nią udział (1/3) w ciężarach spadkowych (długach spadkowych), wynikający z nabycia spadku. Przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie umożliwia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów długów spadkowych w części przewyższającej udział w spadku nabyty przez Wnioskodawczynię, gdyż nie reguluje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spłaconych długów spadkowych wskutek rozliczeń umownych spadkobierców wynikających z nieodpłatnego działu spadku.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. ….., …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.