Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.232.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-27
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty zastępstwa procesowego; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; usługi-usługi prawnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2019 r. (data wpływu 27 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest spółką utworzoną na podstawie prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka prowadzi działalność operacyjną w obszarze sprzedaży maszyn służących do frezowania, maszyn EDM (obróbka elektroerozyjna), maszyn teksturowania laserowego, a także szeroko pojętej automatyzacji oraz sprzedaży części zamiennych, materiałów zużywalnych i świadczenia usług serwisowych.

We wrześniu 2005 r. Spółka zawarła z kontrahentem - niepowiązaną spółką jawną (dalej: „Kontrahent”), umowę sprzedaży Centrum Obróbkowo Frezarskiego UPC 1000 (dalej: „Maszyna”). Kontrahent uiścił określoną w umowie cenę (dalej: „Cena”). Spółka rozpoznała Cenę w części odpowiadającej należności netto (nieobejmującej podatku od towarów i usług) jako przychód. Treścią kontraktu objęte były także montaż oraz instalacja urządzenia, których dokonał personel Spółki.

W listopadzie 2005 r. Maszynę dostarczono do zakładu produkcyjnego należącego do Kontrahenta. Maszyna odebrana została bez zastrzeżeń, w protokole wpisano, że pracuje poprawnie. Podczas odbioru sprawdzono geometrię Maszyny. W związku z wykrytymi po odbiorze problemami z obsługą Maszyny oraz jakością jej pracy, Kontrahent od grudnia 2005 r. pozostawał w stałym kontakcie ze Spółką. Od stycznia do lutego 2006 r. Kontrahent na piśmie zawiadamiał Spółkę o wadach Maszyny polegających na: niepłynnej pracy, różnicy zer maszynowych i rzeczywistych, braku pracy sondy pomiarowej, nieprawidłowym przemieszczaniu się wrzeciona, niepożądanych zmianach pozycji maszyny przy wykonywaniu na niej operacji, niedomykaniu się osłony wrzeciona, błędnej rotacji dla osi, błędzie osiowości. Pracownicy Spółki odwiedzali Kontrahenta w celu rozwiązania problemów.

Kontrahent 21 marca 2006 r. złożył Spółce oświadczenie o odstąpieniu od kontraktu nabycia Maszyny. Wskazał, że przyczyną odstąpienia są wady fizyczne dostarczonej maszyny, których Spółka, mimo wielokrotnie podejmowanych prób, nie zdołała usunąć. Jednocześnie Kontrahent wezwał Spółkę do zwrotu całej ceny brutto Maszyny i w tym samym terminie pozostawił Maszynę do dyspozycji Spółki.

Spółka nie uznała roszczeń Kontrahenta za zasadne i weszła w nim w spór. Osią sporu stron była kwestia tego, kiedy w Maszynie pojawiła się wada, a także to, czy Kontrahent dochował wymaganych przez art. 563 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145; dalej: „k.c.”) aktów staranności. Od tych ustaleń zależało bowiem to, czy Kontrahent mógł skorzystać z rękojmi.

Wyrokiem z 28 września 2017 r., sygn. akt (…) (dalej: „Wyrok”), Sąd Okręgowy w (…) Wydział Gospodarczy, w sprawie z powództwa Kontrahenta przeciwko Spółce:

1.  Zasądził od Spółki na rzecz Kontrahenta kwotę równą Cenie wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od 4 kwietnia 2006 r. do dnia zapłaty.
2.  Rozstrzygnął, że Spółka ponosi koszty procesu w 100%. W związku z tym Spółka zapłaciła:
    
    1.  koszty „własne" Spółki (koszty usług prawnych, w szczególności zastępstwa procesowego Spółki),
    2.  koszty sądowe (opłaty itp. określone ryczałtowo rozliczeniem referendarza sądowego),
    3.  koszty Kontrahenta (w szczególności koszty zastępstwa procesowego Kontrahenta),
    
    *   dalej łącznie jako: „Koszty”.

Sąd uzasadnił orzeczenie stwierdzając, że Sprzedany przez pozwaną (Spółkę) towar był wadliwy w stopniu istotnym, zaś kupująca (Kontrahent) skutecznie skorzystała z uprawnienia do odstąpienia od umowy, które w takiej sytuacji przysługiwało jej z uwagi na instytucję rękojmi (…). Powoływanie się przez pozwaną na umowne uregulowanie zgłaszania roszczeń z gwarancji w sposób, który ograniczał kontakty stron do formy telefaksu, nie ma przy tym znaczenia. Postanowienie to dotyczyło gwarancji, nie zaś rękojmi i pozostawało bez wpływu na treść art. 563 k.c., który pozostawia dowolność w kwestii zawiadamiania o wadach. Utrata uprawnień z tytułu rękojmi nie mogła nastąpić nawet w razie niedochowania aktów staranności z art. 563 k.c. (\`(...)\`) uprawnienia z tytułu rękojmi za wady fizyczne wygasają po upływie roku, a gdy chodzi o wady budynku - po upływie lat trzech, licząc od dnia, kiedy rzecz została kupującemu wydana. Powódka (Kontrahent) kupiła od pozwanej rzecz ruchomą, a zatem rękojmia trwała przez rok. Umowę zawarto we wrześniu 2005 r., rzecz wydano na przełomie listopada i grudnia tegoż roku, a oświadczenie o odstąpieniu od umowy zostało wydane i dostarczone sprzedawcy w marcu 2006 r. Tym samym powódka dochowała odpowiednich terminów (\`(...)\`). Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że wszystkie warunki skutecznego skorzystania z ustawowego prawa odstąpienia od umowy na podstawie rękojmi zostały w przedmiotowej sprawie zrealizowane. Sprzedana powódce obrabiarka była istotnie wadliwa, o czym spółka (Kontrahent) w chwili zawarcia umowy nie wiedziała. Wada tkwiła w rzeczy już w momencie przejścia ryzyka na kupującą, która to dochowała odpowiednich aktów staranności.

Spółka wykonała Wyrok, tzn. zapłaciła na rzecz Kontrahenta zwrot kosztu Maszyny (kwotę równą Cenie), odsetki i zwrot kosztów Kontrahenta związanych z procesem oraz poniosła koszty procesu zgodnie z rozliczeniem referendarza sądowego. Wszystkie te wydatki oraz ponoszone przez Spółkę koszty własne procesu:

*   zostały poniesione przez Spółkę, tj. pokryte z zasobów majątkowych Spółki (nie zostały poniesione na działalność podatnika przez podmioty inne niż Spółka).
*   są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość Wydatków nie została i nie zostanie Spółce zwrócona.

Spółka odebrała od Kontrahenta Maszynę. W chwili obecnej Spółka przechowuje Maszynę w swoim magazynie z zamiarem jej wykorzystania w sposób, który wygeneruje dla Spółki przychód/przychody, w szczególności powtórnej sprzedaży w całości, sprzedaży w częściach, świadczenia usług serwisowych z wykorzystaniem jej części lub sprzedaży surowców wtórnych (zezłomowania).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Koszty, w szczególności:

1.  zwrot równowartości Ceny;
2.  odsetki od zapłaconej przez Kontrahenta Ceny za opóźnienie od 4 kwietnia 2006 r. do dnia zapłaty;
3.  zwrot kosztów poniesionych przez Kontrahenta w związku z procesem (w szczególności koszty zastępstwa procesowego Kontrahenta);
4.  koszty „własne” Spółki poniesione w związku z procesem (koszty usług prawnych, w szczególności zastępstwa procesowego Spółki);
5.  koszty procesu określone ryczałtowo rozliczeniem referendarza sądowego

\-stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2018 r., poz. 1036 ze zm. - winno być: t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „Ustawa CIT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty w szczególności:

1.  zwrot równowartości Ceny;
2.  odsetki od zapłaconej przez Kontrahenta Ceny za opóźnienie od 4 kwietnia 2006 r. do dnia zapłaty;
3.  zwrot kosztów poniesionych przez Kontrahenta w związku z procesem (w szczególności koszty zastępstwa procesowego Kontrahenta);
4.  koszty „własne” Spółki poniesione w związku z procesem (koszty usług prawnych, w szczególności zastępstwa procesowego Spółki);
5.  koszty procesu określone ryczałtowo rozliczeniem referendarza sądowego

\-stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, przy czym do odsetek znajdzie zastosowanie limit, o którym mowa w art. 15c Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Jak podkreśla się w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych, przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

1.  musi być poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  winien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  musi być właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.52.2018.2.MM.

Jak wskazała Spółka, Koszty:

*   zostały poniesione przez spółkę, tj. pokryte z zasobów majątkowych spółki (nie zostały poniesione na działalność podatnika przez podmioty inne niż spółka),
*   są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość wydatków nie została i nie zostanie spółce zwrócona,

\-przesądza to o spełnieniu warunków 1 i 2.

Również warunek 5 należy uznać za spełniony - wysokość Kosztów jest ściśle określona Wyrokiem i rozliczeniem referendarza sądowego, które jednocześnie dokumentują konieczność ich poniesienia. Należy więc potraktować je, w aspekcie właściwego udokumentowania, na równi z innymi opłatami o charakterze „urzędowym” - których wysokość jest określona przepisami i są wpłacane na konta szeroko rozumianych organów państwowych. Takie wydatki, co do zasady, stanowią koszty uzyskania przychodów (np. dla opłat za wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2018r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.348.2018.1.APA).

Oznacza to, że należy odnieść się do warunków:

*   3 i 4, które, zbiorczo, można określić jako konieczność istnienia funkcjonalnego związku wydatku z przedsiębiorstwem podatnika (Spółki) i dochodami generowanymi przez to przedsiębiorstwo lub ochroną jego zasobów (służących do osiągania przychodów).
*   6, który sprowadza się do nieujęcia wydatku w wymienionym wprost w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów z mocy prawa.

Będące przedmiotem wniosku Koszty zasadniczo można podzielić na 2 grupy:

1.  Koszt zapłaty Kontrahentowi równowartości Ceny Maszyny, która okazała się wadliwa, należnej z tytułu rękojmi w rozumieniu Działu II Rękojmia za wady k.c. (art. 556-576 k.c.).
2.  Koszty związane z procesem sądowym.

Ad 1. Koszt zwrotu równowartości Ceny.

Istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy zwrotem równowartości Ceny Maszyny z przychodami Spółki lub zabezpieczeniem ich źródła. Należy bowiem zauważyć, że w wyniku spełnienia zobowiązań wynikających z rękojmi Spółka nabędzie Maszynę z powrotem.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka przechowuje Maszynę w swoim magazynie z zamiarem jej wykorzystania w sposób, który wygeneruje dla Spółki przychód/przychody. Oznacza to, że wydatek na jej nabycie będzie można przyporządkować do określonego przychodu lub przychodów, których osiągnięcie jest uwarunkowane wykorzystaniem Maszyny.

Podsumowując, zwrot równowartości Ceny będzie bezpośrednio związany z przychodami osiągniętymi w związku z ponownym przyjęciem Maszyny do majątku Spółki. Nie jest on związany z uprzednio rozpoznanym z tytułu zapłaty Ceny przez Kontrahenta przychodem, z którym związane są wówczas ponoszone na nabycie/wytworzenie Maszyny wydatki. Przesądza to o kwalifikacji wydatku na zwrot Ceny jako kosztu uzyskania przychodów osiągniętych z Maszyny po jej odzyskaniu, jako jedynej odpowiadającej ekonomicznemu skutkowi całej sytuacji (odrębne traktowanie transakcji z 2005 r. i nabycia Maszyny przez Spółkę w wyniku realizacji treści Wyroku).

Potwierdza to praktyka organów podatkowych. Przykładowo można przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 lutego 2013 r., Znak: IPTPB3/423-396/12- 3/MF. Wyjaśniono w niej, że w myśl art. 556 § 1 Kodeksu cywilnego, sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo, jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne) (\`(...)\`). Jeżeli kupujący odstępuje od umowy z powodu wady rzeczy sprzedanej, strony powinny sobie nawzajem zwrócić otrzymane świadczenia według przepisów o odstąpieniu od umowy wzajemnej (\`(...)\`) z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego powstałego w 1999 r. w dniu zawarcia przedmiotowej ugody sądowej, Wnioskodawca nie może dokonać zmniejszenia przychodów i zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów właściwego okresu podatkowego. Wobec powyższego, wydatek obciążający Wnioskodawcę z tytułu zwrotu ceny sprzedaży na rzecz kontrahenta na mocy zawartej ugody sądowej, w okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będzie stanowił koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niewyłączony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy. Dotyczy on bowiem zakupu maszyn produkcyjnych stanowiących towary handlowe, które Wnioskodawca na mocy ugody sądowej odbierze od kontrahenta. Wydatek ten, jako koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami powinien zostać rozpoznany, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży maszyn.

Nie stanowi jednocześnie przeszkody w uznaniu stanowiska Spółki za prawidłowe to, że przychód z wykorzystania Maszyny po jej powtórnym nabyciu prawdopodobnie będzie niższy od kosztu jej nabycia (równowartości Ceny, która obejmuje również podatki, z uwagi na przedawnienie niemożliwe do odzyskania przez Spółkę, a w dodatku nie uwzględnia spadku wartości maszyny w związku z postępem technologicznym). Również wydatki związane z transakcjami ekonomicznie nieopłacalnymi, ale ponoszone racjonalnie (celem zminimalizowania strat ekonomicznych), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Dzięki takim działaniom poprawie ulega „wynik podatkowy” działalności ogółem (zwiększa się dochód/zmniejsza strata). Nawet więc w sytuacji, w której wydatku na taki cel nie da się powiązać z konkretnym przychodem (co stanowi dodatkową przesłankę rozpoznania „w kosztach”, w przypadku Spółki występującą), wydatek taki jest uzasadniony i stanowi koszt uzyskania przychodów.

Potwierdza to praktyka organów podatkowych; przytoczyć tu można interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 stycznia 2019 r., Znak: IPPB3/423-1136/14-2/S/ PK1/MC. Odnosząc się do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na tzw. odstępne (opłaty w zamian za zwolnienie ze zobowiązań wynikających z umowy najmu nieruchomości), organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym „działania polegające na minimalizowaniu strat mają na celu, obok zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, uzyskanie większego wyniku podatkowego niż zostałby osiągnięty przez podatnika w przypadku niepodjęcia takich działań. Warto w tym miejscu przytoczyć fragment wyroku NSA z dnia 27 czerwca 2013 r. o sygn. akt II FSK 2192/11, w którym Sąd wskazuje, że Rozwiązanie umowy najmu za porozumieniem i zapłata odszkodowania było korzystne dla spółki z tego powodu, że osiągnęła ona większy, w wartościach bezwzględnych, dochód, niż dochód, który osiągnęłaby w przypadku gdyby nadal wynajmowała nieruchomość bez uzasadnienia ekonomicznego, a więc gdyby nieruchomość nie była wykorzystana przez cały okres, na który została zawarta umowa najmu a spółka zmuszona byłaby do płacenia czynszu.(\`(...)\`). W świetle powyższego niezaprzeczalnym jest, że wynik podatkowy osiągnięty przez Wnioskodawcę dzięki podpisaniu Ugody i zapłacie Odstępnego jest wyższy aniżeli byłby w przypadku dalszej realizacji Umowy na niekorzystnych dla Spółki warunkach.

Dodatkowo, jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego jest zakaz wykładni rozszerzającej przepisów nakładających na podatników ciężary i obowiązki. Oznacza to, że jakakolwiek wykładnia rozszerzająca przepisów prawa podatkowego, która powodowałaby powstanie dodatkowych obciążeń po stronie podatnika (takich, które nie wynikają wprost z przepisów prawa), jest co do zasady niedopuszczalna.

Potwierdzeniem powyższego może być fragment wyroku WSA w Bydgoszczy z 12 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 793/13, w którym sąd zawarł tezę, że w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji ścisłej wszystkich przepisów prawnych, a w szczególności zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika. Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni, czy analogii nowych stanów podatkowych.

Niewątpliwie takimi przepisami są wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wymienione w art. 16 Ustawy CIT (ich zastosowanie wprost prowadzi do zwiększenia dochodu). W tym kontekście, odnośnie niewyłączenia z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT wydatku na zwrot Ceny w ramach obowiązków wynikających z rękojmi (choć kwestia ta została rozstrzygnięta m. in. w interpretacji indywidualnej przywołanej wyżej), Spółka podkreśla, że przepis ten nie obejmuje wydatków o takim charakterze. Obejmuje on:

*   Kary umowne (co w opisanej sytuacji nie ma miejsca; zapłata wynikała z rozstrzygnięcia sporu przed sądem, a nie wykonania umowy między Spółką a Kontrahentem przewidującej karę), oraz
*   Odszkodowania (które należy odróżnić od odpowiedzialności z tytułu rękojmi).

Próba „rozciągnięcia” wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów określonego w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT na wydatki z tytułu rękojmi stanowiłaby przykład rozszerzającego rozumienia tych przepisów. Taka wykładnia w przypadku przepisów stanowiących wyjątek od zasady (wyrażonej w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT) i dla podatników niekorzystnych byłaby niedopuszczalna.

Znajduje to potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo można przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.4.2019.2.AZE. Podatnik prezentował stanowisko tożsame ze Spółką, a mianowicie że ponoszone przez niego koszty nie mają charakteru kar umownych ani odszkodowań, a stanowią wypełnienie obowiązków wynikających z rękojmi - co należy uznać za sytuację nieobjętą art. 15 ust. 1 pkt 22 Ustawy CIT i wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów. W interpretacji stwierdzono, że opisane we wniosku wydatki były związane z naprawą (usunięciem usterek przedmiotu umowy) w ramach udzielonej gwarancji i rękojmi, zatem nie stanowią kar umownych, bądź odszkodowań, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`) Stąd też stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.435.2018.1.BK, wyjaśniając, że w przypadku, gdy Spółka nie ustala ze swoimi kontrahentami szczególnych warunków w zakresie odpowiedzialności za ewentualne wady Produktów, w sytuacji wykrycia wad fizycznych Produktów kontrahenci Spółki mogą skorzystać z uprawnień przysługujących im z tytułu rękojmi za wady. Zatem w przypadku uznania reklamacji za zasadną, Wnioskodawca zobowiązany jest do naprawy Produktów bądź ich wymiany na egzemplarze wolne od wad (\`(...)\`) zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że może ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki związane z dodatkowymi kosztami wynikającymi z Umów Jakościowych i Specyficznych Wymagań Klienta, związanych z procedurą naprawy bądź wymiany Produktów, o ile w istocie, poniesione przez niego wydatki w związku z wadami zbytych na rzecz kontrahentów produktów nie stanowią kar umownych, bądź odszkodowań o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, zwrot równowartości Ceny, jako wynikający z rękojmi, nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów przewidzianego dla odszkodowań/kar umownych. Jednocześnie będzie związany wprost z przychodem z tytułu wykorzystania Maszyny, w szczególności w sposób, który wygeneruje dla Spółki przychód/przychody, w szczególności powtórnej sprzedaży w całości, sprzedaży w częściach, świadczenia usług serwisowych z wykorzystaniem jej części lub sprzedaży surowców wtórnych (zezłomowania). Może więc stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki jako wydatek bezpośrednio związany z przychodami.

Ad 2. Koszty związane z procesem.

Pod kątem istnienia związku z przychodami Spółki lub zabezpieczeniem ich źródła należy podnieść przede wszystkim, że wydatki poniesione w związku z rozprawą sądową, prowadzoną w celu zapobieżenia zasądzeniu całości lub części roszczeń kontrahenta, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez nią działalności, ponieważ zostały poniesione w celu ochrony jej interesów. Są to więc wydatki mające na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, stanowiące koszty uzyskania przychodów w CIT jako tzw. ogólne koszty działalności.

Nie ma na tę kwalifikację wpływu fakt, że Wyrok uznawał roszczenia Kontrahenta za zasadne. Spółka ponosząc koszty związane z procesem (czy to „swoje”, czy to zwracając koszty kontrahenta) ponosi ogólne koszty działalności gospodarczej, które, wobec braku wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów z mocy prawa, podlegają uznaniu za koszty w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT. Wydatki te dotyczą całokształtu prowadzonej działalności, choć (zwłaszcza w przypadku spraw przegranych) nie pozostają w związku z konkretnymi przychodami. Stanowią jednak normalny koszt prowadzonej działalności, nieodłącznie związany z ryzykiem jej prowadzenia, szczególnie wyraźny w przypadku Spółki.

Spółka, jako producent urządzeń o wysokiej wartości, profesjonalnym zastosowaniu i ściśle określonych wymaganych parametrach technicznych, jest bardziej niż przeciętny uczestnik obrotu narażona na roszczenia z tytułu rękojmi. Wydatki na ich kwestionowanie są więc uzasadnione jako zapobiegające zapłacie niezasadnych roszczeń, które, z uwagi na wysoką wartość maszyn sprzedawanych przez Spółkę, są potencjalnie wysokie i nawet jednostkowe uznanie roszczenie niezasadnego odbiłoby się negatywnie na kondycji finansowej Spółki w sposób znaczny.

Organy podatkowe potwierdzają prawidłowość takiego stanowiska wprost, na dowód czego przykład przytoczyć można interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.200.2017.2.MM. Rozstrzygano w niej zagadnienie podobne, tj. czy wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z prowadzeniem postępowań sądowych z klientami, obejmujące wydatki na:

*   „koszty sądowe i obsługę prawną postępowania sądowego (zarówno w postępowaniach wygrywanych, jak i przegrywanych przez Wnioskodawcę),
*   zwrot klientowi poniesionych przez niego kosztów sądowych oraz kosztów zastępstwa procesowego (w postępowaniach przegrywanych przez Wnioskodawcę),
*   odsetki od zwracanej klientowi otrzymanej wcześniej zapłaty za usługę (w postępowaniach przegrywanych przez Wnioskodawcę)”.

Organ podatkowy zgodził się, że wydatki na te cele mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Podkreślił, że przedmiotowe wydatki (zasądzone przez sąd koszty procesu oraz koszty zastępstwa procesowego) z tytułu udziału Spółki w procesach sądowych, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez nią działalności, ponieważ zostały poniesione w celu ochrony jej interesów Ponadto, koszty związane z udziałem w postępowaniu sądowym mają na celu ochronę Spółki przed uszczupleniem jej majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że ww. wydatki miały swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie i służyły zachowaniu źródła przychodów Spółki. Podsumowując, poniesione przez Spółkę koszty procesu oraz koszty zastępstwa procesowego, które zostały zasądzone przez sąd stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko, zgodnie z którym wydatki związane z prowadzonym postępowaniem sądowym mogą być wliczone do kosztów uzyskania przychodu również w przypadku przegrania procesu, jest w orzecznictwie ugruntowane, na czego przykład przytoczyć można np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 stycznia 2014 r., Znak: ILPB3/423-472/13-3/JG. Podobnie stwierdzono także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.395.2016.1.BK. Organ szeroko i spójnie ze stanowiskiem Spółki uzasadnił zaliczenie tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wyjaśniając, że biorąc pod uwagę specyfikę działalności Wnioskodawcy, jako szpitala, stwierdzić należy, że z powyższych uregulowań wynika, że obowiązek wypłaty zadośćuczynienia skapitalizowanej renty, renty wypłacanej comiesięcznie, a także zapłaty odsetek od zasądzonych kwot (będących świadczeniem ubocznym związanym ze zwłoką w wypłacie tychże kwot), wynika wprost z przepisów prawa i wydatki z tego tytułu mogą zostać zakwalifikowane jako wydatki związane z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, co w konsekwencji stanowi, że są to wydatki związane z funkcjonowaniem Wnioskodawcy. Podkreślić należy, że zasadność wypłaty tychże kwot została na gruncie niniejszej sprawy potwierdzona wyrokiem sądowym (\`(...)\`) wydatki z tyt. kosztów procesu, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez Szpital działalności, ponieważ zostały poniesione w celu ochrony interesów szpitala. Ponadto, wydatki związane z udziałem w postępowaniu sądowym mają na celu ochronę Wnioskodawcy przed uszczupleniem jego majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że wydatki te mają swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie. W konsekwencji, przyjąć należy, że wskazane w pytaniu wydatki, mają związek z zachowaniem źródła przychodów Wnioskodawcy i mogą stanowić jego koszt uzyskania przychodów, w takim zakresie w jakim wydatki te nie zostały/ną mu zwrócone w jakiejkolwiek formie (np. w związku z realizacją zawartej umowy ubezpieczenia od następstw wynikających z nienależytego wykonania usług będących przedmiotem działalności Wnioskodawcy).

Taką samą opinię prezentują sądy administracyjne, na czego przykład przytoczyć można prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2186/12. Jak stwierdził sąd w przywołanym wyroku, zasadność dochodzonych roszczeń nie ma znaczenia dla ich kwalifikacji jako kosztu podatkowego. Ponoszenie wydatków na koszty procesu stanowi bowiem jeden z elementów dbałości o funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1465/13, utrzymując w mocy powyższe orzeczenie, w uzasadnieniu dodając, że Skarżący poniósł wydatki (zostały zapłacone) na podstawie prawomocnego (ostatecznego) wyroku sądowego z tytułu odszkodowania, w postaci kosztów pogrzebu, należnych odsetek, kosztów sądowych i zastępstwa procesowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wszystkie opisane tu wydatki mają pośredni związek nie tylko z zachowaniem, ale i z zabezpieczeniem źródła przychodów (…). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że wydatki poniesione (zapłacone) przez skarżącego na podstawie prawomocnego wyroku sądowego z tytułu odszkodowania, kosztów pogrzebu, należnych odsetek, kosztów sądowych i zastępstwa procesowego mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Niezależnie od wydatków na koszty „sądowe” (rozliczone przez referendarza sądowego) czy na usługi prawne (nabywane przez Spółkę lub zwracane Kontrahentowi), odnośnie odsetek, również uznanych za koszty uzyskania przychodów w przywoływanej wyżej interpretacji indywidualnej, niezależnie od argumentów prezentowanych wyżej trzeba zauważyć, że odsetki są związane z przychodami Spółki. Stanowią one bowiem zapłatę za wykorzystywanie przez Spółkę kapitału Kontrahenta, który aż do momentu zapłaty równowartości Ceny na podstawie Wyroku znajdował się w posiadaniu Spółki.

Spółka odnosiła z tego tytułu realną korzyść ekonomiczną, porównywalną do korzystania z pożyczki/kredytu, z którą związane są odsetki i nie wpływa na to fakt zobowiązania do ich zapłaty nie na podstawie umowy (kredytu, pożyczki), ale prawomocnego wyroku sądu. Przemawia to za uznaniem wydatku na ich zapłatę za koszt uzyskania przychodów.

Takie samo stanowisko prezentują organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 sierpnia 2015 r., Znak:. IBPB-1-2/4510-282/15/AK. Wyjaśniono w niej, że Odnosząc powyższe do zasadności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów odsetek za zwłokę zasądzonych prawomocnym wyrokiem, w ocenie tut. Organu, w rozpatrywanym przypadku istnieją uzasadnione podstawy prowadzące do uznania, że ww. odsetki będą miały na celu zachowanie (zabezpieczenie) źródła przychodów, ale także wysokość osiąganych przychodów, co w efekcie będzie się przekładać na możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Należy bowiem zwrócić uwagę, że niezastosowanie się do prawomocnego wyroku Sądu naraziłoby Spółkę na konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów, co przełożyłoby się na ogólną kondycję Spółki. Nie bez znaczenia dla oceny zasadności uznania zapłaconych odsetek za koszty uzyskania przychodu pozostaje również fakt, że - przyjmując za orzeczeniem Sądu, iż kwota podlegająca zwrotowi nie była Spółce należna, Wnioskodawca korzystał z cudzych pieniędzy kredytując w ten sposób swoją działalność gospodarczą, co miało wpływ na wysokość osiąganych przychodów. Reasumując, zapłacone odsetki za zwłokę zasądzone prawomocnym wyrokiem z uwagi na fakt, że będą spełniały warunek wynikający z art. 15 ust. 1 updop - zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz zachowania (zabezpieczenia) jego źródła w - stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty. Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania przedstawionego we wniosku jako drugie należy uznać za prawidłowe.

Taka kwalifikacja odsetek powoduje, że podlegają one art. 15c. Ustawy CIT, dot. limitu kosztów finansowania dłużnego. Przepis ten ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tzw. kosztów finansowania dłużnego. Stanowi on, że pod tym pojęciem rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione. Oznacza to, że odsetki, razem z innymi wydatkami mieszczącymi się „rodzajowo” w pojęciu „kosztów finansowania dłużnego”, podlegają limitowaniu na mocy art. 15c Ustawy CIT. W takiej jednak części, w jakiej nie przekraczają one wysokości przewidzianej tym przepisem, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Spółka podkreśla dodatkowo, że nie znajduje do nich zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy CIT. Wyłącza on z kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Spółka zapłaciła odsetki od zobowiązania (zwrotu równowartości Ceny) za opóźnienie od 4 kwietnia 2006 r. do dnia zapłaty, zgodnie z Wyrokiem. Tymczasem zgodnie z powyższym przepisem podstawowym warunkiem niemożności zaliczenia wydatków na odsetki od wszelkich zobowiązań do kosztów uzyskania przychodów jest ich „niezapłacenie” (zaniechanie zapłaty). Tym samym odsetki te, jako zapłacone, nie podlegają rygorom 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy CIT i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Tożsamo kwestię rozstrzygają organy podatkowe, na przykład czego można przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 grudnia 2014 r., Znak: IPTPB3/423-325/14- 2/KJ, w której wyjaśniono, że naliczone a niezapłacone odsetki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. A contrario - zapłacone odsetki są uznawane za koszt uzyskania przychodów. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że postępowanie sądowe, jakie toczyło się pomiędzy Wnioskodawcą i Jego kontrahentem miało związek z uzyskanym przez Spółkę przychodem z tytułu działalności gospodarczej (…). Zatem, zasądzone przez Sąd odsetki ustawowe, wypłacone przez Spółkę mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Będą one mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych w momencie ich zapłaty.

Wreszcie końcowo, Spółka zauważa, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 18 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar”. Przepis ten nie znajdzie zastosowania w opisywanej sytuacji. Wydatki są bowiem ponoszone przez Spółkę w postępowaniu cywilnym, a nie szeroko rozumianych postępowaniach karnych, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, szeroko rozumiane Koszty związane z procesem są wydatkami racjonalnymi, ponoszonymi w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów lub (przede wszystkim) zabezpieczenia ich źródła (w tym w części dot. odsetek, które wykazują szczególnie silny związek z przychodami Spółki jako koszt czasowego pozyskania dodatkowego kapitału). Jednocześnie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów z mocy prawa (z zastrzeżeniem stosowania ograniczeń z art. 15c Ustawy CIT do odsetek). Stanowią więc koszty uzyskania przychodów jako tzw. koszty pośrednie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania, wyznaczającego granice rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie możliwość zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.