Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.423.2019.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-19
Teza: Uznanie, że Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT z tytułu otrzymania spłaty udziałów w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem, oraz zwolnienia od podatku VAT zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem (kamienicą) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2019 r. (data wpływu 10 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2019 r, (data wpływu 15 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT z tytułu otrzymania spłaty udziałów w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem (kamienicą) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT z tytułu otrzymania spłaty udziałów w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem, oraz zwolnienia od podatku VAT zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem (kamienicą) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 15 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Miasto na prawach powiatu (dalej również jako: „Wnioskodawca”, „Gmina” lub „Miasto”) – jest czynnym podatnikiem VAT. Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 511), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie z kolei do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.) Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Przed Sądem Rejonowym dla (\`(...)\`) Wydział I Cywilny prowadzone jest postępowanie o sygn. akt (\`(...)\`) o zniesienie współwłasności nieruchomości składającej się z działki nr (\`(...)\`) jednostka ewidencyjna (…), zabudowanej kamienicą położoną przy ul. (\`(...)\`) , objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`) – poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali.

Ww. nieruchomość, zgodnie z danymi ujawnionymi w księdze wieczystej (\`(...)\`), stanowi współwłasność Gminy (\`(...)\`) w (…) cz. i osób fizycznych w pozostałej części. Postępowanie sądowe, o którym wyżej mowa prowadzone jest na wniosek osoby fizycznej (współwłaściciela nieruchomości). W toku tego postępowania Gmina wnosi o przyznanie jej w ramach posiadanego udziału lokalu mieszkalnego nr (…) zajmowanego przez najemcę kwaterunkowego, oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali.

Gmina nabyła udział wynoszący (…) części we współwłasności przedmiotowej nieruchomości nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody (\`(...)\`) nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) Z uwagi na fakt, iż czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT, ani udokumentowana fakturą, to VAT zw. z tym nabyciem nie występował i tym samym nie podlegał odliczeniu.

Przedmiotowa działka nr (\`(...)\`) – nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W obowiązującym do dnia (…) działka ta znajdowała się w Obszarze Mieszkaniowym o symbolu (…) oznaczonym na rysunku planu symbolem (…). Według wskazań Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…) (\`(...)\`.) przedmiotowy teren znajduje się w strukturalnej jednostce urbanistycznej Nr 7 w kategorii zagospodarowania terenu o symbolu MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Kamienica znajdująca się na ww. działce przy ul. (…), wzniesiona została w roku (…) wg projektu (\`(...)\`). Jak wynika z inwentaryzacji architektoniczno-budowlanej przedmiotowego budynku, jego powierzchnia użytkowa wynosi (…) m2. Budynek ten jest całkowicie podpiwniczony i posiada pięć kondygnacji naziemnych, w których usytuowanych jest 13 lokali mieszkalnych i 2 lokale użytkowe.

Gminie nie jest znana konkretna data zasiedlenia ww. budynku, ale mając na uwadze rok jego wybudowania (czyli rok \`(...)\`), oraz fakt, iż z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości wynika, iż obecni współwłaściciele nabyli udziały w tej nieruchomości od poprzednich współwłaścicieli w ramach umowy darowizny z dnia (\`(...)\`), umowy sprzedaży z dnia (\`(...)\`) to uzasadnione jest twierdzenie, że od pierwszego zajęcia (używania) budynku o którym mowa upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto ustalono, że w lokalach mieszczących się w ww. budynku byli zameldowani mieszkańcy, w tym:

*   w lokalu nr (…) od roku 1987,
*   w lokalu nr (…) od roku 2001,
*   w lokalu nr (…) od roku 1996,
*   w lokalu nr (…) od roku 1996,
*   w lokalu nr (…) od roku 2001,
*   w lokalu nr (…) od roku 2006,
*   w lokalu nr (…) od roku 1945,
*   w lokalu nr (…) od roku 2015.

Większość lokali w tym budynku pozostaje w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli, a lokal nr (…) jest zajęty przez najemcę kwaterunkowego.

Na konto dochodowe Gminy nie wpływały dotychczas dochody z najmu ww. nieruchomości jak również w ciągu ostatnich dwóch lat nie była dokonywana przez Gminę (…) modernizacja przedmiotowego budynku, której koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej. Gmina podejmuje działania celem uzyskania od zarządcy nieruchomością sprawozdania finansowego w celu dokonania stosownego rozliczenia nieruchomości, a w konsekwencji ustalenia przychodów oraz dochodów przypadających na udział gminy w nieruchomości.

Ponadto w piśmie z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.) będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na poniższe pytania:

1.  W jaki sposób ww. nieruchomość, w której Wnioskodawca posiada udziały, jest/będzie wykorzystywana przez Gminę od momentu jej nabycia do chwili zniesienia współwłasności? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części. Gmina od momentu nabycia nieruchomości nie korzystała z przedmiotowej nieruchomości, na konto dochodowe Gminy nie wpływały dotychczas dochody z najmu ww. nieruchomości.
2.  Czy przedmiotowa nieruchomość, w której Wnioskodawca posiada udziały, była/będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT? Jak wskazano powyżej, na konto dochodowe Gminy nie wpływały dotychczas dochody z najmu ww. nieruchomości, Gmina nie korzystała z tej nieruchomości ani dla celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT ani z tego podatku zwolnionej.
3.  Czy proces zniesienia współwłasności się zakończył? Postępowanie sądowe w sprawie zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości nie zostało zakończone, nadal pozostaje w toku.
4.  Czy w odniesieniu do budynku (kamienicy) lub poszczególnych lokali, były/będą do czasu zbycia udziałów ponoszone wydatki na ulepszenie lub przebudowę w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych nieruchomości, tj. dokonane były/zostaną istotne zmiany przeprowadzone w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia? Jeśli tak, to należy wskazać:
    1.  kto ponosił/będzie ponosił te wydatki?
    2.  czy ponoszącemu wydatki przysługiwało/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków?
    3.  czy w związku z ulepszeniami Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?
    4.  czy od ostatniego ulepszenia przekraczającego 30% wartości początkowej ww. nieruchomości budynek lub poszczególne lokale zostały/zostaną oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa)? Jeśli tak, to kiedy i w jakim okresie miało/będzie miało to miejsce? W zakresie prac polegających na ulepszeniu lub przebudowie ww. budynku lub poszczególnych lokali Gmina informuje, iż w ciągu ostatnich dwóch lat nie były dokonywane takie prace przez Gminę, których koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy uzyskując spłatę pieniężna otrzymaną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym położonej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`), Gmina działa jako podatnik VAT, a w związku z powyższym – czy wskazana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  W przypadku stwierdzenia przez organ, że Gmina uzyskując spłatę pieniężną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali, działa w charakterze podatnika VAT, to czy dokonana czynność podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  W przypadku stwierdzenia przez Organ, że Gmina uzyskując spłatę pieniężną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali działa w charakterze podatnika VAT i jednocześnie, że wskazana czynność nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie wskazanego w pkt 2 przepisu, to czy w zakresie dokonanej dostawy będzie miało zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Uzyskując spłatę pieniężna otrzymaną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym położonej w (\`(...)\`) przy ul. (…), Gmina nie działa jako podatnik VAT, w związku z powyższym - uzyskana spłata nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  W przypadku stwierdzenia przez organ, że Gmina uzyskując spłatę pieniężną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali działa w charakterze podatnika VAT, stwierdzić należy, że dokonana czynność podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
3.  W przypadku stwierdzenia przez organ, że Gmina uzyskując spłatę pieniężną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali działa w charakterze podatnika VAT i jednocześnie, że wskazana czynność nie korzysta ze zwolnienia dla przedmiotowej transakcji na podstawie wskazanego w pkt 2 przepisu, to w zakresie dokonanej dostawy będzie miało zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1

W świetle art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT). Co istotne jednak, to w myśl art. 15 ust. 6 tej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oceniając, w jakich przypadkach ww. wyłączenie z opodatkowania ma zastosowanie, Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 20 marca 2014 r. wydanym w sprawie C-72/13 dot. Gminy Wrocław, wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (którego odpowiednikiem w prawie polskim jest ww. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT). Trybunał wskazał przy tym, że przepis wyłączający z opodatkowania VAT, jako odstępstwo od zasady ogólnej opodatkowania podatkiem VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym, powinien być interpretowany w sposób zawężający. Podkreślił, że z samego brzmienia art. 13 ust. 1 ww. dyrektywy (którego odpowiednikiem w prawie polskim jest ww. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT) wynika, że aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy, dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy ww. dyrektywy, stanowi działalność wykonywaną przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców. Niemniej jednak – nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej – należy je uznać za podatników zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112, w sytuacji gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji. W tym względzie w ww. postanowieniu Trybunał przypomniał, że orzekał już, że określenie „znaczące” powinno być rozumiane jako zmierzające do ograniczenia zakresu wyłączenia z opodatkowania i nie powinno być interpretowane w sposób zawężający, tak iż wyłączenie podmiotów prawa publicznego z opodatkowania jest dopuszczalne, o ile wynikałyby stąd jedynie nieznaczne zakłócenia konkurencji. Z powyższego orzeczenia wynika więc, że w sytuacji gdy w odniesieniu do danego rodzaju transakcji organ władzy publicznej nie zachowuje się jak przedsiębiorca w ramach działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1547/14, wskazał, że wykonywanie jedynie funkcji właścicielskich nie przynosi żadnych wymiernych korzyści zarówno tworzącym wspólnotę samorządową mieszkańcom jak i samej gminie, a odwołując się do ww. postanowienia TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, stwierdził, że w odniesieniu do przepisów zarówno dyrektywy 112, jak i ustawy VAT, opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez gminę będzie uzależnione od ustalenia, czy gmina działa w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem czy owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności gospodarczej, w przypadku gdy powyższa analiza dałaby wynik pozytywny, w odwołaniu do np. 13 ust. 1 dyrektywy 112, należałoby się dodatkowo zastanowić, czy dana dostawa będzie prowadziła do znacznych zakłóceń konkurencji.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy w pierwszej kolejności należy rozważyć czy w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą Gminy, czy z czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Podkreślić zatem należy, że udział w przedmiotowej nieruchomości Gmina nabyła nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody (\`(...)\`) nr (…) z dnia 8 kwietnia 2015 r., nie odliczyła więc VATu związanego z tym nabyciem. Zniesienie współwłasności jest dokonywane nie na wniosek Gminy, lecz na wniosek innego współwłaściciela. Gmina podejmuje wprawdzie działania celem uzyskania od zarządcy nieruchomością sprawozdania finansowego w celu dokonania stosownego rozliczenia nieruchomości, a w konsekwencji ustalenia przychodów oraz dochodów przypadających na jej udział w przedmiotowej nieruchomości, lecz dotychczas na konto dochodowe Gminy nie wpływały dochody z najmu ww. nieruchomości.

W ocenie Gminy, przekazane za spłatą w drodze sądowego zniesienia współwłasności mienie nie może być zatem przypisane do jej działalności gospodarczej, ponieważ nie działa ona w sytuacji opisanej w stanie faktycznym w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Stwierdzić należy, że Gmina realizuje jedynie uprawnienia właścicielskie w zakresie przekazania za spłatą – w drodze sądowego zniesienia współwłasności ww. udziału w nieruchomości – odpłatnie przenosząc jej własność na inne podmioty. Tezy tej nie podważa w żaden sposób okoliczność, że wydanie takiej nieruchomości odbywa się najczęściej na podstawie umowy sprzedaży, decyzji o wywłaszczeniu za odszkodowaniem lub poprzez wniesienie ich do spółki prawa handlowego w drodze aportu. Działania te nie są podejmowane przez Miasto celem uzyskania stałego dochodu, a wynikają z występowania obiektywnych przesłanek np. w postaci braku możliwości efektywnego ich zagospodarowania przez Gminę w inny sposób.

Zwrócić należy uwagę, że kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą nie jest ani liczba transakcji, czy długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani też wysokość osiągniętych z nich przychodów. W konsekwencji przyjąć należy, że przekazanie za spłatą w drodze sądowego zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym Gminy (wyrok TS w sprawie Słaby i in., EU:C:20l1:589, pkt 37 i 38). Miasto przekazując udział w przedmiotowej nieruchomości nie działa więc jako podatnik VAT, a uzyskana spłata nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko Gminy zostało poparte m.in. w wyrokach WSA w Krakowie o sygnaturach I SA/Kr 364/18 (z dnia 20 czerwca 2018 r.), I SA/Kr 1308/18 (z dnia 12 lutego 2019 r.) I SA/Kr 1170/18 (z dnia 10 grudnia 2018 r.), I SA/Kr 917/18 (z dnia 29 października 2018 r.) Poglądy te zostały również podzielone w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2019 r. – sygn. akt: III SA/GI 1277/18.

Ad. 2

W przypadku rozstrzygnięcia, że przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zdaniem Gminy, korzysta ona ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zniesienie współwłasności nieruchomości prowadzi do jej podziału, w wyniku którego powstają nowe przedmioty własności – odrębne rzeczy wydzielone z większej rzeczy poprzednio wspólnej. Nowe rzeczy przypadają na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom, a współwłasność rzeczy wspólnej wygasa. Umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku VAT stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym – np. wyrok NSA z dnia 6 października 2016 r. sygn. akt I FSK 386/16.

W przypadku gdy nieruchomość obejmuje grunt wraz z budynkiem, to należy zauważyć, że zasady opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle reguluje przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji zniesienie współwłasności gruntu z budynkiem jest opodatkowane VAT wg stawki właściwej dla dostawy budynku (lub jego części). A zatem, sposób opodatkowania budynku wchodzącego w skład przedmiotowej nieruchomości wpływa jednocześnie na sposób opodatkowania gruntu, na którym ten budynek się znajduje.

Oceniając skutki podatkowe w VAT dostawy nieruchomości zabudowanej należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl przepisów ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie zgodnie – z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustalając czy mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ww. przepisów należy wziąć pod uwagę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2016 r. w sprawie C-308/16, dot. Kozuba Premium Selection Sp. z.o.o., w którym stwierdzono, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się one przepisom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunków, zgodnie z którymi pierwsze zasiedlenie następuje poprzez czynności podlegające opodatkowaniu.

Trybunał powołał się w związku z tym na projekt szóstej Dyrektywy Rady i wskazał, że z jego uzasadnienia wynika, że pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosi się jednoznacznie i bezpośrednio do rozpoczęcia korzystania z przedmiotu, jakim jest budynek, mając na myśli, iż pierwsze zasiedlenie jest wtedy, kiedy to rozpoczyna się użytkowanie budynku przez jego właściciela lub lokatora. W kontekście powyższego niezależnie od tego, czy dany budynek (lokal) byłby użytkowany bezpośrednio przez podatnika czy też oddany do użytkowania innym podmiotom, to uznać go należy za zasiedlony w rozumieniu ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uznając za prawidłowe, szerokie rozumienie pojęcia pierwszego zasiedlenia, Gmina stoi na stanowisku, że dokonując zbycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze sądowego zniesienia współwłasności za spłatą – będzie mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwrócić należy bowiem uwagę, że:

*   nieruchomość została wybudowana jeszcze przed wejściem w Polsce systemu podatku VAT,
*   nie jest znana data oddania do użytkowania przedmiotowego budynku, ale mając na uwadze rok jego wybudowania, tj. rok 1936 oraz fakt, iż m.in. z księgi wieczystej wynika, że obecni współwłaściciele nabyli udziały w tej nieruchomości na mocy umowy z 25 kwietnia 1985 r., z dnia 21 października 1987 r. lub z dnia 12 stycznia 1988 r. to oznacza, że upłynęło więcej niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tego budynku,
*   w ciągu ostatnich dwóch lat Gmina nie ponosiła nakładów na modernizację przedmiotowego budynku, których wartość przekroczyłaby 30% jego wartości początkowej.

Dlatego też, w ocenie Gminy, trudno mówić o jakiejkolwiek wartości dodanej przy przekazaniu za spłatą w drodze sądowego zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości będącej starym budynkiem. W związku z powyższym, jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 3

W przypadku stwierdzenia przez Organ, że Miasto uzyskując spłatę pieniężną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali działa w charakterze podatnika VAT i jednocześnie, że Gminie nie przysługuje prawo do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia dla niniejszej transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika ze stanu faktycznego, Gmina:

*   nie miała prawa do odliczenia przy nabyciu udziałów w nieruchomości (nabyła je nieodpłatnie na podstawie decyzji Wojewody (\`(...)\`),
*   nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości, które byłyby wyższe niż 30% wartości początkowej tego przedmiotowego budynku.

Tym samym, w przypadku uznania, że Gmina nie może skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, spełnione zostałyby przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania, że Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT z tytułu otrzymania spłaty udziałów w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem (kamienicą) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budynku czy budowli należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Treść powołanego art. 7 ust. 1 ustawy, wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 § 1 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności – samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że w myśl zasady wyrażonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby mówić zatem o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przed Sądem Rejonowym prowadzone jest postępowanie o zniesienie współwłasności nieruchomości składającej się z działki, zabudowanej kamienicą – poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. Ww. nieruchomość, zgodnie z danymi ujawnionymi w księdze wieczystej, stanowi współwłasność Gminy i osób fizycznych w pozostałej części. Postępowanie sądowe, o którym wyżej mowa prowadzone jest na wniosek osoby fizycznej (współwłaściciela nieruchomości). W toku tego postępowania Gmina wnosi o przyznanie jej w ramach posiadanego udziału lokalu mieszkalnego nr (…) zajmowanego przez najemcę kwaterunkowego, oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali. Gmina nabyła udział wynoszący (\`(...)\`) części we współwłasności przedmiotowej nieruchomości nieodpłatnie, z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody Małopolskiego. Z uwagi na fakt, iż czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT, ani udokumentowana fakturą, to VAT zw. z tym nabyciem nie występował i tym samym nie podlegał odliczeniu. Przedmiotowa działka nr (…) – nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 r. Miejscowym Planie Ogólnym Zagospodarowania Przestrzennego (…) działka ta znajdowała się w Obszarze Mieszkaniowym o symbolu (…) oznaczonym na rysunku planu symbolem (…). Według wskazań Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (\`(...)\`) przedmiotowy teren znajduje się w strukturalnej jednostce urbanistycznej (…) w kategorii zagospodarowania terenu o symbolu MW – tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Kamienica znajdująca się na ww. działce, wzniesiona została w roku (…) wg projektu (…). Jak wynika z inwentaryzacji architektoniczno-budowlanej przedmiotowego budynku, jego powierzchnia użytkowa wynosi (…) m2. Budynek ten jest całkowicie podpiwniczony i posiada pięć kondygnacji naziemnych, w których usytuowanych jest 13 lokali mieszkalnych i 2 lokale użytkowe.

Gminie nie jest znana konkretna data zasiedlenia ww. budynku, ale mając na uwadze rok jego wybudowania (czyli rok \`(...)\`.), oraz fakt, iż z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości wynika, iż obecni współwłaściciele nabyli udziały w tej nieruchomości od poprzednich współwłaścicieli w ramach umowy darowizny z dnia (\`(...)\`) r., umowy sprzedaży z dnia (\`(...)\`) to uzasadnione jest twierdzenie, że od pierwszego zajęcia (używania) budynku, o którym mowa upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto ustalono, że w lokalach mieszczących się w ww. budynku byli zameldowani mieszkańcy, w tym:

*   w lokalu nr (…) od roku 1987,
*   w lokalu nr (…) od roku 2001,
*   w lokalu nr (…) od roku 1996,
*   w lokalu nr (…) od roku 1996,
*   w lokalu nr (…) od roku 2001,
*   w lokalu nr (…) od roku 2006,
*   w lokalu nr (…) od roku 1945,
*   w lokalu nr (…) od roku 2015.

Większość lokali w tym budynku pozostaje w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli, a lokal nr (…) jest zajęty przez najemcę kwaterunkowego.

Na konto dochodowe Gminy nie wpływały dotychczas dochody z najmu ww. nieruchomości jak również w ciągu ostatnich dwóch lat nie była dokonywana przez Gminę modernizacja przedmiotowego budynku, której koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej. Gmina podejmuje działania celem uzyskania od zarządcy nieruchomością sprawozdania finansowego w celu dokonania stosownego rozliczenia nieruchomości, a w konsekwencji ustalenia przychodów oraz dochodów przypadających na udział gminy w nieruchomości.

Gmina od momentu nabycia nieruchomości nie korzystała z przedmiotowej nieruchomości, na konto dochodowe Gminy nie wpływały dotychczas dochody z najmu ww. nieruchomości. Gmina nie korzystała z tej nieruchomości ani dla celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT ani z tego podatku zwolnionej. Postępowanie sądowe w sprawie zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości nie zostało zakończone, nadal pozostaje w toku. W zakresie prac polegających na ulepszeniu lub przebudowie ww. budynku lub poszczególnych lokali Gmina informuje, iż wciągu ostatnich dwóch lat nie były dokonywane takie prace przez Gminę, których koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Gmina działa w charakterze podatnika VAT uzyskując spłatę pieniężna otrzymaną z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

Mając powyższe na względzie, należy uznać, iż w takim przypadku, w momencie zniesienia współwłasności Wnioskodawca będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów na rzecz drugiego współwłaściciela, w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy. Stwierdzić bowiem należy, że w powyższej sprawie dojdzie do sytuacji analogicznej jak w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, gdy jeden podmiot (tj. współwłaściciel) zbywa na rzecz drugiego określony udział w nieruchomości otrzymując wynagrodzenie w postaci ceny sprzedaży. Zniesienie współwłasności nieruchomości, wywołuje w kontekście ekonomicznym skutki analogiczne, jak sprzedaż udziału w nieruchomości. W związku z czym na gruncie ustawy VAT zniesienie współwłasności – gdy dokonywane są między współwłaścicielami dopłaty – należy traktować jako równoważne sprzedaży udziału. Wskazać należy, iż zbycie udziału w nieruchomości prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) tak jak właściciel, w związku z czym stanowi dostawę towarów.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w przypadku zniesienia współwłasności nieruchomości w drodze orzeczenia sądowego w zamian za rekompensatę, następuje dostawa towarów (udział w nieruchomości).

Jak już wcześniej wskazano aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Z powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W dniu 20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz że nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych Gminy, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Aby zatem określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie, czy zadania realizowane przez Gminę są zadaniami, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako przedsiębiorcy w stosunku do określonych świadczeń.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wymieniona norma nakazuje uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zatem Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną jest podatnikiem podatku VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie dostawy nieruchomości i innego mienia. Przedmiotem zniesienia współwłasności jest bowiem niewątpliwie składnik majątku tegoż podatnika.

Ponadto nieopodatkowanie zniesienia współwłasności przez Gminę pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku obrotu nieruchomościami położonymi na terenie Gminy.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w przypadku zniesienia współwłasności nieruchomości-kamienicy poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali z zasądzoną w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłatą pieniężną, następuje dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca dla ww. czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy. Oznacza to, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymując dopłatę z tytułu zniesienia współwłasności nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei, wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku dotyczą ustalenia, czy ww. czynność będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r.), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia czy do nieruchomości objętej wnioskiem, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanej przez Wnioskodawcę nieruchomości, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Jak wynika z opisu sprawy, lokale znajdujące się w kamienicy zostały przekazane do użytkowania i nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie. Jak wskazał Zainteresowany – nie jest znana konkretna data zasiedlenia ww. budynku, ale mając na uwadze rok jego wybudowania (czyli rok …), oraz fakt, iż z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości wynika, iż obecni współwłaściciele nabyli udziały w tej nieruchomości od poprzednich współwłaścicieli w ramach umowy darowizny z dnia (…), umowy sprzedaży z dnia (\`(...)\`) to uzasadnione jest twierdzenie, że od pierwszego zajęcia (używania) budynku o którym mowa upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto z opisu sprawy wynika, że w ciągu ostatnich dwóch lat nie były dokonywane takie prace przez Gminę, których koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku. Zatem z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, że w odniesieniu do budynku (kamienicy) lub poszczególnych lokali, o których mowa w opisie sprawy, a których dostawy będzie dokonywał Wnioskodawca, były/będą do czasu zbycia udziałów ponoszone wydatki na ulepszenie lub przebudowę w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych nieruchomości, tj. dokonane były/zostaną istotne zmiany przeprowadzone w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa udziału w gruncie, na którym posadowiona jest ta nieruchomość, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji, czynność zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym (wraz z ustanowieniem na rzecz Gminy dopłaty) będzie stanowiła po stronie Gminy czynność zwolnioną od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Nadmienić należy, że interpretacja nie rozstrzyga kwestii zwolnienia od podatku VAT dostawy przez Miasto udziałów w nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), bowiem Wnioskodawca uzależnił rozstrzygnięcie w ww. kwestii (zwolnienie na podstawie ww. artykułu) od negatywnego rozstrzygnięcia organu w zakresie zwolnienia od podatku dostawy udziału w Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 stała się bezzasadna.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na założeniu, że – jak wskazał Wnioskodawca – od pierwszego zajęcia (używania) budynku, o którym mowa upłynął okres dłuższy niż 2 lata oraz że w ciągu ostatnich dwóch lat nie były dokonywane przez Gminę ulepszenia lub przebudowy, których koszt wyniósł powyżej 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwym do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.