Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.298.2018.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: Dotyczy uznania ośrodka wczasowego wraz z rzeczami ruchomymi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku opodatkowania czynności zbycia tego obiektu.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania ośrodka wczasowego wraz z rzeczami ruchomymi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku opodatkowania czynności zbycia tego obiektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania ośrodka wczasowego wraz z rzeczami ruchomymi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku opodatkowania czynności zbycia tego obiektu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia jest właścicielem nieruchomości gruntowej położnej w miejscowości W., nr 1, obręb ewidencyjny (…), w skład której wchodzą:

*   działka nr 6 o pow. 12.400 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą,
*   działki nr 7/1 i 2/1 o pow. 3.427 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą.

Łącznie ww. grunty obejmują pow. 15.827 m2. W działach czwartych tych ksiąg wieczystych wpisane są na rzecz Gminy D. hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w pełną własność nastąpiło w dniu 17 czerwca 2013 r., decyzje nr (…) i (…) wydane przez Wójta Gminy D. Przeznaczenie nieruchomości zgodne jest z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonym Uchwałą Nr (…) Rady Gminy D. z dnia 30 czerwca 2005 r. Teren oznaczony symbolem UT-1 - usługi turystyczne.

Spółdzielnia przejęła w dniu 6 stycznia 1994 r. działkę nr 6 w użytkowanie wieczyste na 99 lat i zakupiła budynki, budowle, domki letniskowe położone na tej działce od Gminy D. - akt notarialny. W dniu 12 maja 1995 r. Spółdzielnia przejęła od Gminy D. działki nr 2/1 i 7/1 w użytkowanie wieczyste na 99 lat i zakupiła także domki letniskowe, budowle położone na tej działce - akt notarialny nr (…).

Spółdzielnia jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa nieruchomość stanowiąca Ośrodek Wczasowy zabudowana jest następującymi obiektami:

*   budynek świetlicy z częścią mieszkalną o pow. użytkowej 541,70 m2,
*   budynek kuchni i pryszniców o pow. użytkowej 190,50 m2,
*   budynek sklepowy o pow. użytkowej 49,70 m2,
*   budynek sanitarny o pow. użytkowej 33,70 m2,
*   budynek gospodarczy o pow. użytkowej 32,60 m2,
*   domki letniskowe drewniane typu „…" szt. 21 o pow. użytkowej 701,82 m2,
*   domki letniskowe „…” szt. 31 o pow. użytkowej 1016,80 m2,
*   domki letniskowe „…” szt. 4 o pow. użytkowej 130,80 m2,
*   domki letniskowe „…” szt. 4 o pow. użytkowej 122,40 m2,
*   domki letniskowe stare szt. 20 o pow. użytkowej 324,00 m2.

Spółdzielnia posiada łącznie 80 szt. domków drewnianych o różnej konstrukcji i standardzie, których łączna powierzchnia dla celów związanych z naliczaniem podatku od nieruchomości obejmuje łączną powierzchnię 2295,82 m2. Natomiast łączna powierzchnia użytkowa wszystkich zabudowań posadowionych na terenie ww. ośrodka, obliczona zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, wynosi 3062,92 m2.

Domki letniskowe rozlokowane są równomiernie na całym terenie ośrodka. Utwardzenia z kostki i betonu w miejscach ogólnodostępnych. Wyposażenie w instalacje: wodociągową, kanalizacyjną, sanitarną i deszczową, elektryczną, oświetlenia i siły, oświetlenia terenu, telefoniczną, centralne ogrzewanie z własnej kotłowni na paliwo stałe. Cały teren ośrodka w dużej części porośnięty jest trawą oraz miejscowo drzewami liściastymi, iglastymi i krzewami.

Teren nieruchomości ogrodzony jest płotem z siatki stalowej w ramkach na cokole betonowym od strony ulicy i płotem z siatki stalowej zamocowanej do stalowych słupków od strony sąsiednich posesji. Nieruchomość przylega bezpośrednio do drogi publicznej - działki nr 393 stanowiącą ul. P.

Na opisanej nieruchomości Spółdzielnia prowadzi działalność turystyczną, polegającą na zakwaterowaniu wczasowiczów w domkach letniskowych w okresie od maja do września każdego roku i działalność wynajmu mieszkania pracownikowi przez cały rok. Spółdzielnia prowadzi działalność wczasową wyłącznie w sezonie letnim, w pozostałych miesiącach ośrodek jest nieczynny. Działalność wczasowa (zakwaterowanie krótkotrwale) opodatkowane jest 8% stawką, PKD - 5020Z. Działalność wynajmu mieszkania pracownikowi jest marginesowa (zwolniona jest od podatku VAT - art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy).

Siedziba Spółdzielni mieści się w wynajmowanych pomieszczeniach w biurowcu położonym w B. Spółdzielnia nosi się z zamiarem sprzedaży opisanej powyżej nieruchomości zabudowanej wraz z pozostałymi składnikami wykorzystywanymi do prowadzenia działalności w zakresie zakwaterowania wczasowiczów w domkach letniskowych zakładając, że przedmiot sprzedaży stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego oraz w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.).

Przedmiotem planowanej sprzedaży ma być bowiem nie tylko nieruchomość, ale również ruchomości wykorzystywane na potrzeby prowadzenia przedmiotowej działalności.

Ponadto na skutek umowy sprzedaży nabywca stanie się mocy prawa pracodawcą na warunkach umowy o pracę (art. 231 Kodeksu pracy) oraz wynajmującym na warunkach umowy najmu mieszkania dla pracownika zatrudnionego wyłącznie przy wykonywaniu czynności związanych z prowadzeniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że opisany powyżej Ośrodek Wczasowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa samodzielnie realizującą usługi zakwaterowania wczasowiczów. Przedmiotem sprzedaży będą grunty, budynki, budowle, wyposażenie jako całość.

Od zakupionych środków trwałych i wyposażenia Spółdzielnia pomniejszała podatek należny o kwotę podatku naliczonego w związku z prowadzoną działalnością opodatkowaną. Spółdzielnia w swoim statucie ma wyszczególnioną działalność - obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania .

Od \`(...)\` lat Spółdzielnia wyodrębnia zorganizowaną część przedsiębiorstwa przeznaczoną do sprzedaży w swoim systemie księgowym jako odrębny dział. Dla ewidencji kosztów i przychodów funkcjonowania ośrodka wyodrębniona jest specjalna grupa kont w zespole „5" - 501 i „7”-701.

Zobowiązania związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmujące dostawę energii elektrycznej, koszty wod-kan, koszty wywozu śmieci, podatek od nieruchomości i inne koszty są ewidencjonowane w księgach na oddzielnych kontach. Z dostawcami mediów podpisane są umowy wyłącznie na tę nieruchomość. Zobowiązania związane z prowadzeniem tej działalności regulowane są na bieżąco.

Po sprzedaży Ośrodka Wczasowego Spółdzielnia będzie nadal zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej. Posiadać będzie status przedsiębiorcy wpisanego do Krajowego Rejestru Sądowego, strukturę organizacyjną (organy Spółdzielni) oraz zatrudniać będzie pracowników. Posiadać będzie siedzibę w pomieszczeniach biurowych wynajmowanych w biurowcu mieszczącym się w B. Dysponować będzie logo, numerami telefonów, stroną internetową oraz adresami poczty elektronicznej, jak również wyposażeniem biurowym stanowiącym środki trwałe niskocenne (biurka, krzesła, komputery, stoły). Posiadać będzie środki pieniężne zgromadzone w szczególności na rachunkach bankowych w tym rachunkach bankowych lokat.

Po dokonaniu planowanej sprzedaży Ośrodka Wczasowego Walne Zgromadzenie Członków Spółdzielni podejmie decyzje dotyczące przyszłości Spółdzielni.

W uzupełnieniu wniosku Spółdzielnia wskazała, że nabywca przedmiotowego ośrodka wczasowego, stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest Spółdzielni obecnie znany.

Planowana czynność przyszła (sprzedaż ośrodka wczasowego) nastąpi najwcześniej w czwartym kwartale 2018 r.

Spółdzielnia podtrzymuje dotychczasowe stanowisko sprowadzające się do stwierdzenia, że przedmiot planowanej umowy przyszłej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zostanie to wyraźnie wyartykułowane w umowie zawartej w formie aktu notarialnego.

Spółdzielnia sprzeda bowiem nabywcy przedmiot umowy (ośrodek wczasowy) jako całość, tj. jeden kompleks stanowiący zespół składników majątkowych, finansowych i organizacyjnych.

Mając na względzie cechy przedmiotu umowy przyszłej (czynny, działający ośrodek wczasowy) należy przyjąć, że nabywca będzie kontynuował dotychczasową działalność Spółdzielni w zakresie zakwaterowania wczasowiczów, tym bardziej, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy D. na nieruchomościach wchodzących w skład ośrodka (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) dopuszczalne jest prowadzenie wyłącznie działalności turystycznej.

Spółdzielnia (zbywca) po sprzedaży ośrodka będzie nadal posiadała środki trwałe o niskiej cenie jednostkowej, środki finansowe na rachunkach bankowych, strony internetowe oraz sześciu pracowników świadczących pracę w siedzibie mieszczącej się w B.

Jednocześnie Spółdzielnia podkreśla, że po sprzedaży przedmiotowego ośrodka (dokonaniu planowanej czynności przyszłej) Walne Zgromadzenie Członków Spółdzielni podejmie uchwały w sprawie postawienia jej w stan likwidacji, zgodnie z przepisami ustawy Prawo spółdzielcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy sprzedaż Ośrodka Wczasowego, w skład którego wchodzą m.in. nieruchomość zabudowana (budynek świetlicy z częścią mieszkalną, budynek kuchni i pryszniców, budynek sklepu, budynek gospodarczy, budowle i domki letniskowe drewniane), środki trwałe oraz wyposażenie, skutkująca ponadto tym, że w związku ze sprzedażą nabywca stanie się z mocy prawa pracodawcą (na warunkach umowy o pracę) oraz wynajmującym (na warunkach umowy najmu mieszkania) dla pracownika zatrudnionego wyłącznie przy wykonywaniu czynności związanych z prowadzeniem Ośrodka, stanowić będzie sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem?
*   Czy sprzedaż rzeczy ruchomych znajdujących się w Ośrodku Wczasowym (środki trwałe wysokocenne i niskocenne, wyposażenie) będzie również wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione zdarzenie przyszłe należy zakwalifikować jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ośrodek Wczasowy, w skład którego wchodzi m.in. opisana nieruchomość, stanowi zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku towarów, którego sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Przedmiot przyszłej umowy sprzedaży spełnia wymogi art. 2 pkt 27e ustawy - jest bowiem wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Ośrodek Wczasowy, w skład którego wchodzi m.in. opisana nieruchomość, jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółdzielni.

W systemie rachunkowości Spółdzielni dla ewidencji kosztów i przychodów wyodrębniona jest specjalna grupa kont w zespole „5” i „7".

Zobowiązania za energię elektryczną, odpady komunalne, wodę i kanalizację, podatek od nieruchomości i inne mają przypisane odpowiednie konta. Z dostawcami mediów zawarte są umowy wyłącznie na dany Ośrodek Wczasowy.

Zobowiązania związane z prowadzeniem działalności w tym Ośrodku Spółdzielnia reguluje na bieżąco.

W ośrodku wczasowym przeznaczonym do sprzedaży pracuje jeden pracownik na stanowisku dozorcy - konserwatora, któremu Spółdzielnia wynajmuje mieszkanie.

Przedmiot przyszłej umowy może samodzielnie realizować zadania gospodarcze - może istnieć jako samodzielne przedsiębiorstwo. Spółdzielnia sprzeda opisany przedmiot przyszłej umowy, jako funkcjonalną całość.

W związku ze sprzedażą nabywca stanie się z mocy prawa pracodawcą na warunkach umowy o pracę (art. 231 Kodeksu pracy) oraz wynajmującym na warunkach umowy najmu mieszkania dla pracownika zatrudnionego wyłącznie przy wykonywaniu czynności związanych z prowadzeniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie przedmiotem aportu.

Zdaniem Spółdzielni, nieruchomości gruntowe (działka nr 6, 2/1, 7/1) zabudowane budynkami, domkami, itp. stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do sprzedaży której przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się - art. 6 ustawy.

W opinii Spółdzielni, rzeczy ruchome w postaci środków trwałych, wyposażenie będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ stanowią one elementy składowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej przedmiot planowanej umowy sprzedaży. Spółdzielnia zamierza sprzedać nieruchomości gruntowe wraz z zabudowaniami jako całość, pomimo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie ww. ruchomości.

Według Spółdzielni, zdarzenie przyszłe polegające na sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Ośrodka Wczasowego nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług ze względu na brzmienie art. 6 ust. 1 ustawy. Planowana czynność spełnia warunki do uznania jej za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem planowanej umowy sprzedaży jest Ośrodek Wczasowy, który jest kompletny i zdatny do użytku w momencie zbycia (obiekt czynny w sezonie letnim), co przesądza o tym, że może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Prawa wynikające z umów o pracę i najmu zawartych przez Spółdzielnię zostaną przejęte przez potencjalnego nabywcę. W tym miejscu należy podkreślić, że przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym krokiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to zachodzi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Przedmiotowy Ośrodek Wczasowy objęty jest wyodrębnieniem organizacyjnym. Podlega on ponadto wyodrębnieniu finansowemu. W związku z prowadzeniem przez Spółdzielnię pełnej księgowości, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.) na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności wykonywanej w Ośrodku.

Tym samym za spełnione należy uznać następujące przesłanki wymagane dla uznania opisanego przedmiotu planowanej umowy - Ośrodka Wczasowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań; zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Wydzielenie zespołów składników materialnych i niematerialnych w przedsiębiorstwie zachodzi bowiem jednocześnie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej.

Należy również podkreślić, że warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest aby ten zespół mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Przy czym chodzi wyłącznie o potencjalną możliwość funkcjonowania danego zespołu składników, jako niezależnego przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie barku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyraził swój pogląd w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13 – „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Wynika z tego, że dla zakwalifikowania danego zespołu składników jako ZCP najistotniejszym czynnikiem jest rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli w chwili zbycia ośrodek wczasowy wraz z rzeczami ruchomymi będzie posiadać cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, to stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czynność jego zbycia, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że ośrodek wczasowy wraz z rzeczami ruchomymi mający być przedmiotem zbycia będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym oraz przy założeniu, że wyodrębnienie to będzie istniało w dniu zbycia, a nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jak wynika z treści wniosku - będzie kontynuował dotychczasową działalność Spółdzielni w zakresie zakwaterowania wczasowiczów i nie będzie dokonywał sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.