Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1/11-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-28
Teza: Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia na ich podstawie kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; odbiór-potwierdzenie odbioru; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące do faktur wewnętrznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące do faktur wewnętrznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym w branży kosmetycznej. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji kosmetyków. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje szeregu czynności, które zgodnie z ustawą o VAT rodzą obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych. W związku z zaistnieniem określonych w przepisach okoliczności Spółka wystawia faktury wewnętrzne w których wykazuje należny podatek VAT. Na podstawie wystawionych faktur wewnętrznych kwota podatku VAT należnego jest uwzględniana w odpowiednich deklaracjach VAT-7 składanych przez Spółkę.

W wyniku przeprowadzonej przez Spółkę analizy przepisów ustawy o VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie podatku VAT Spółka stwierdziła, że w przypadku niektórych czynności udokumentowanych fakturami wewnętrznymi konieczna jest korekta rozliczeń podatku VAT.

W związku z powyższym, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące, do wcześniej wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących przedmiotowe czynności, które odpowiednio zmniejszą podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia na ich podstawie kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Spółka uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Korekta faktury wewnętrznej

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnicy są zobowiązani do dokumentowania dokonywanych czynności opodatkowanych poprzez wystawienie faktury VAT. W przypadku dokonywania czynności wymienionych w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, podatnicy zobowiązani są do wystawienia faktury wewnętrznej.

Według § 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: Rozporządzenie), fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Stosownie zaś do brzmienia § 23 Rozporządzenia przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż przywołane przepisy ustawy o VAT oraz Rozporządzenia wyraźnie przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej w przypadku niewłaściwego wykazania podatku należnego zarówno w przypadku „zwykłych” faktur VAT jak i faktur wewnętrznych.

Termin uwzględnienia korekty podatku należnego

Zdaniem Spółki brak jest jednoznacznych przepisów, które bezpośrednio określałyby, w którym okresie rozliczeniowym Spółka powinna uwzględnić korektę faktur wewnętrznych. W ocenie Spółki, powyższą kwestię należy rozstrzygnąć w oparciu o art. 29 ust. 4c w zw. z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, ponieważ przepisy te regulują sytuację, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej stwierdzono pomyłkę w kwocie podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Biorąc pod uwagę wymienione powyżej przepisy stwierdzić należy, iż podstawa opodatkowania pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Zatem, korekta faktury uwzględniana jest w rozliczeniu podatkowym za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy.

W przypadku jednak korekty faktury wewnętrznej, wystawca faktury jest jednocześnie jej odbiorcą i nie jest w tym przypadku konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania tej faktury. Jeżeliby nawet uznać, iż potwierdzenie otrzymania wewnętrznej faktury korygującej jest konieczne, to wtedy moment wystawienia wewnętrznej faktury korygującej będzie równocześnie momentem jej otrzymania przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku niewłaściwie naliczoną na pierwotnej fakturze wewnętrznej powinno być dokonane w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka wystawi wewnętrzną fakturę korygującą.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych działających w imieniu Ministra Finansów (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2010 r., nr ILPP1/443-1589/09-2/HW).

W jednej z interpretacji indywidualnych, nr ILPP2/443-223/09-3/ISN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach swojej działalności dokonywał czynności, w związku z którymi wystawiał faktury wewnętrzne. Po późniejszej analizie ww. czynności uznał, że część faktur zawiera zawyżoną podstawę opodatkowania oraz kwotę VAT. W związku z powyższym, zamierza wystawić faktury korygujące, zmniejszające podstawę opodatkowania oraz kwotę VAT należnego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, iż Zainteresowany wystawiając fakturę korektę do faktur wewnętrznych będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostaną faktury korygujące. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie bowiem zastosowania art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług”.

W innej zaś interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1312/09-2/SJ, ten sam organ stwierdził, iż „zasady wystawiania faktur wewnętrznych są analogiczne jak dla faktur dokumentujących sprzedaż. Podatnicy mogą wystawiać faktury korygujące za okresy miesięczne do wszystkich transakcji w danym okresie rozliczeniowym.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu - wystawca faktury jest równocześnie jej nabywcą. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej.

Nie można jednak na tej podstawie dojść do wniosku, iż faktury wewnętrzne nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, jeżeli były one ujęte w rejestrze sprzedaży i na ich podstawie zostały wypełnione deklaracje VAT-7, to należy uznać, że weszły do obrotu prawnego. Skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 tej ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na mocy ust. 4a ww. artykułu, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Natomiast w świetle art. 29 ust. 4b ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1.  w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2.  wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ww. ustawy).

W oparciu o art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 7 tego artykułu stanowi, iż w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1337 ze zm.), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

I tak, stosownie do § 23 ust. 1 tego rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

W myśl § 13 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 ww. rozporządzenia). Stosownie do § 14 ust. 2 tegoż rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

W myśl § 14 ust. 3 i ust. 4 cyt. rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej. Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Zasady wystawiania faktur wewnętrznych są analogiczne jak dla faktur dokumentujących sprzedaż. Podatnicy mogą wystawiać faktury korygujące za okresy miesięczne do wszystkich transakcji w danym okresie rozliczeniowym. Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu – wystawca faktury jest równocześnie jej odbiorcą. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Nie można jednak na tej podstawie dojść do wniosku, iż faktury wewnętrzne nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie – jeżeli były one ujęte w rejestrze sprzedaży i na ich podstawie zostały wypełnione deklaracje VAT-7, to należy uznać, że weszły do obrotu prawnego. Skoro stan sprawy wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części.

Z informacji przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - dokonuje szeregu czynności, które zgodnie z ustawą o VAT rodzą obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych. W związku z zaistnieniem określonych w przepisach okoliczności Spółka wystawia faktury wewnętrzne, w których wykazuje należny podatek VAT. Na podstawie wystawionych faktur wewnętrznych kwota podatku VAT należnego jest uwzględniana w odpowiednich deklaracjach VAT-7 składanych przez Spółkę. W wyniku przeprowadzonej przez Spółkę analizy przepisów ustawy o VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie podatku VAT Spółka stwierdziła, że w przypadku niektórych czynności udokumentowanych fakturami wewnętrznymi konieczna jest korekta rozliczeń podatku VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące, do wcześniej wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących przedmiotowe czynności, które odpowiednio zmniejszą podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego.

Odnosząc zatem opisaną sytuację do powołanych powyżej przepisów mających zastosowanie w sprawie stwierdzić należy, iż w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym zostaną wystawione faktury korygujące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż w zakresie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-1/11-3/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.