Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.29.2018.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-05
Teza: Obowiązki płatnika w związku z finansowaniem przez Wnioskodawcę świadczeń przysługujących zawodnikom w ramach zawartych umów cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: finansowanie; leczenie; płatnik; sport
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 19 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem przez Wnioskodawcę świadczeń przysługujących zawodnikom w ramach zawartych umów cywilnoprawnych (pytanie nr 1 i nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 15 lutego 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.29.2018.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 15 lutego 2018 r. (data doręczenia 20 lutego 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 27 lutego 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - klub sportowy, prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność klubów sportowych, działalność obiektów sportowych, obiektów służących poprawie kondycji fizycznej. W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zawiera kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki ręcznej z zawodnikami (tzw. kontrakty spełniające warunki umowy zlecenia, zamieszczone w art. 750 i nast. Kodeksu cywilnego). Zawodnicy nie są pracownikami Wnioskodawcy. Na podstawie umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty umówionego wynagrodzenia. Najistotniejszym świadczeniem ze strony zawodników jest uczestnictwo w meczach piłki ręcznej w ramach rozgrywek ligi zawodowej, w której uczestniczy klub sportowy, co ze swojej istoty wiąże się ze świadczeniem tych usług również poza miejscem, w którym znajduje się siedziba Wnioskodawcy, tj. w miastach na terenie całego kraju, w których mają siedziby inne kluby sportowe biorące udział w rozgrywkach. Podczas wyjazdów na mecze, Wnioskodawca zapewnia zawodnikom transport (przejazd), zakwaterowanie i wyżywienie oraz pokrywa wszelkie koszty z tym związane. Z uwagi na powyższe nie dochodzi do wypłat diet ani zwrotu kosztów noclegu, wyżywienia i przejazdów. Zdarza się, że wskazane powyżej koszty są wyższe niż kwota diety przewidziana odrębnymi przepisami prawa oraz limit noclegowy wskazany w tych przepisach. Wnioskodawca ponosi ponadto wydatki związane z leczeniem, odnową biologiczną i rehabilitacją zawodników (zarówno pomeczową jak i pourazową w razie doznania kontuzji). Pokrywa również koszty zakupu suplementów diety dla zawodników. Zawodnicy nie rozliczają w kosztach działalności gospodarczej wydatków na podróże na mecze klubowe, gdyż przychody te opodatkowane są w ramach przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) (dalej: „u.p.d.o.f.”). Umowy zawodników podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., jako przychody z uprawiania sportu (z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło), uzyskiwane od osoby prawnej. Wnioskodawca pełni rolę płatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy koszt leczenia, odnowy biologicznej i rehabilitacji (zarówno pomeczowej, jak i pourazowej, w razie doznania kontuzji) zawodników, ponoszony w całości przez Wnioskodawcę stanowi dla zawodników przychód, który Wnioskodawca, jako płatnik zobowiązany jest doliczyć do wynagrodzenia zawodników i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy?
2.  Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty wyżywienia oraz związane z podróżami zawodników inne wydatki (przejazdy, noclegi) na mecze, stanowią dla zawodników przychód, który Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest doliczyć do wynagrodzenia zawodników i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy?
3.  Czy koszt zakupu suplementów diety dla zawodników ponoszony w całości przez Wnioskodawcę stanowi dla zawodników przychód, który Wnioskodawca, jako płatnik zobowiązany jest doliczyć do wynagrodzenia zawodników i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 3, natomiast wniosek w zakresie pytania nr 2 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku:

Ad. 1

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty leczenia, odnowy biologicznej i rehabilitacji (pomeczowej i pourazowej) zawodników nie stanowią dla nich przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., ani przychodu o jakim mowa w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., który Wnioskodawca, jako płatnik, zobowiązany jest doliczyć do wynagrodzenia zawodników i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy. Umowa zawierana z zawodnikami jest umową o świadczenie usług, do której na mocy art. 750 Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu w rozumieniu art. 734 i nast. Kodeksu cywilnego. Jednym z podstawowych obowiązków zleceniodawcy (art. 742 Kodeksu cywilnego) jest obowiązek zwrotu przyjmującemu zlecenie wydatków, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia wraz z odsetkami ustawowymi, a nadto obowiązek zwolnienia przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym. Powyższe należy do podstawowych obowiązków dającego zlecenie i ciąży na nim niezależnie od tego, czy zlecenie jest odpłatne. Bez znaczenia jest również osiągnięcie oczekiwanego rezultatu z zastrzeżeniem wykonania zlecenia w sposób „należyty” (zgodnie z umową i znajdującymi zastosowanie standardami). Obowiązek zwrotu dotyczy wyłącznie wydatków koniecznych, (bez których wykonanie zlecenia w ogóle nie byłoby możliwe) i użytecznych, (których poniesienie w sposób racjonalny przyspieszyło lub ułatwiło wykonanie zlecenia, bądź zwiększyło prawdopodobieństwo osiągnięcia pożądanego przez dającego zlecenie skutku czynności). Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek ponoszenia (zwrotu) kosztów leczenia i rehabilitacji zawodników znajduje swoje uzasadnienie także w regulacji art. 354 Kodeksu cywilnego, przewidującego obowiązek współdziałania stron w wykonaniu zobowiązania. Zasadniczym warunkiem prawidłowego wykonania przez zawodników zobowiązania umownego jest pozostawanie przez nich w dobrej dyspozycji zdrowotnej. Kontuzja, uraz lub choroba, której uległ zawodnik podczas treningów i rozgrywanych meczów uniemożliwia świadczenie usług (wykonania swoich zobowiązań). Wnioskodawca na podstawie zamieszczonych w umowie postanowień i w związku z art. 742 Kodeksu cywilnego, jest zobowiązany pokryć (zwrócić) wszelkie koszty związane z ewentualnym leczeniem i rehabilitacją. Powyższe ma wymierny wpływ na uzyskiwane przez klub korzyści, bowiem występ w pełni zdrowego zawodnika w zawodach sportowych leży w istotnym interesie Wnioskodawcy. Dotyczy to zarówno korzyści sportowych, jak i finansowych. Ponoszenie przez niego kosztów leczenia i rehabilitacji nie może stanowić dla zawodników przychodu z nieodpłatnych świadczeń, czy też przychodu w ramach art. 13 u.p.d.o.f. Nieodpłatne świadczenie to wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy. W analizowanym przypadku nie może być mowy o przysporzeniu majątkowym, bowiem leczenie czy rehabilitacja zawodników dokonywane jest w ramach łączącego stosunku cywilnoprawnego. Nie są w ten sposób zaspokajane potrzeby osobiste zawodników, a Wnioskodawca tak jak ma obowiązek zapewnić opiekę trenera, miejsce do rozgrywek czy treningów, ubranie sportowe, czy inny konieczny do uprawiania danej dyscypliny sprzęt, tak ma obowiązek zadbać o zdrowie zawodników.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., „osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., „płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby”.

Z brzmienia zacytowanych powyżej przepisów prawa wynika, że płatnicy są obowiązani pobierać zaliczki na podatek dochodowy i przekazywać je na rachunek urzędu skarbowego wyłącznie od przychodów wyraźnie wskazanych w art. 41 ust. 1.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty leczenia, odnowy biologicznej i rehabilitacji (pomeczowej i pourazowej) zawodników nie stanowią dla tychże zawodników przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., ani przychodu, o jakim mowa w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. Skoro u zawodników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na Wnioskodawcy nie ciąży, w świetle art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., obowiązek poboru zaliczki na podatek. Wnioskodawca dodał, że stanowisko zaprezentowane we wniosku uzasadnia w wyczerpujący sposób powody, dla których uznał On, że przedmiotowe wydatki (ponoszone przez klub koszty) nie stanowią przychodów zawodników, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 13 pkt 2 ustawy.

Ad. 3

Utrzymywaniu dobrej kondycji fizycznej przez zawodników służy również zażywanie suplementów diety. Wnioskodawca jest zainteresowany, aby zawodnicy realizując wynikające z umowy zadania prezentowali jak najwyższy poziom sportowy, który ostatecznie znajduje odzwierciedlenie w osiąganych przez drużynę wynikach sportowych oraz finansowych - stanowi to również cel i istotę (właściwość) łączącego strony stosunku cywilnoprawnego. Zapewnienie przez Wnioskodawcę suplementów diety podyktowane jest Jego interesem i wynika z przyjętego modelu prowadzenia działalności gospodarczej w tym wypadku klubu sportowego. Zawodnik profesjonalnie uprawiający sport jest bowiem w całości inwestycją klubu, a zatem nie mamy do czynienia z zaspokajaniem osobistych potrzeb takiego zawodnika. Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę ww. wydatki nie stanowią podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu dla zawodników.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., „osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.” Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., „płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.” Z brzmienia zacytowanych powyżej przepisów prawa wynika, że płatnicy są obowiązani pobierać zaliczki na podatek dochodowy i przekazywać je na rachunek urzędu skarbowego wyłącznie od przychodów wyraźnie wskazanych w art. 41 ust. 1.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, ponoszone w całości przez Wnioskodawcę koszty zakupu suplementów diety dla zawodników, nie stanowią dla tychże zawodników przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., ani przychodu, o jakim mowa w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. Skoro u zawodników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na Wnioskodawcy nie ciąży, w świetle art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., obowiązek poboru zaliczki na podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą, sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 powyższej ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Na podstawie art. 13 pkt 2 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na postawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Przychody uzyskiwane przez sportowców z tytułu uprawiania sportu stanowią zatem przychody z osobistego wykonywania działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie w świetle do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za inną osobę (np. zawodnika) należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany.

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Przez nieodpłatne świadczenie należy natomiast rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Ustawa z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2017 r., poz. 1463, z późn. zm.), definiując najważniejsze pojęcia związane ze sportem, precyzuje zakres tej kategorii przychodów. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

Mając na uwadze powyższą definicję należy stwierdzić, że za przychody z uprawiania sportu uznaje się nie tylko przychody ze sportu profesjonalnego (uprawianego w celach zarobkowych), ale każde przychody otrzymywane przez zawodników, o ile pozostają one w związku z uprawianą dyscypliną sportową.

W myśl art. 3 ww. ustawy o sporcie, działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego.

Klub sportowy działa jako osoba prawna. W celu realizacji działalności kluby sportowe zawierają kontrakty zawodnicze, w ramach których zawodnicy są zobowiązani do uczestniczenia we wszystkich zajęciach, meczach, rozgrywkach zorganizowanych przez kluby sportowe Oznacza to, że działalności sportowej, w sposób zorganizowany oraz we własnym imieniu i na własny rachunek – nie prowadzi zawodnik zrzeszony w klubie ale klub sportowy czy związek sportowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca - klub sportowy, prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej. Głównym przedmiotem działalności jest działalność klubów sportowych, działalność obiektów sportowych, obiektów służących poprawie kondycji fizycznej. W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zawiera kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki ręcznej z zawodnikami (tzw. kontrakty spełniające warunki umowy zlecenia, zamieszczone w art. 750 i nast. Kodeksu cywilnego). Zawodnicy nie są pracownikami Wnioskodawcy. Na podstawie umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty umówionego wynagrodzenia. Najistotniejszym świadczeniem ze strony zawodników jest uczestnictwo w meczach piłki ręcznej w ramach rozgrywek ligi zawodowej, w której uczestniczy klub sportowy, co ze swojej istoty wiąże się ze świadczeniem tych usług również poza miejscem, w którym znajduje się siedziba Wnioskodawcy, tj. w miastach na terenie całego kraju, w których mają siedziby inne kluby sportowe biorące udział w rozgrywkach. Podczas wyjazdów na mecze, Wnioskodawca zapewnia zawodnikom transport (przejazd), zakwaterowanie i wyżywienie oraz pokrywa wszelkie koszty z tym związane. Z uwagi na powyższe nie dochodzi do wypłat diet ani zwrotu kosztów noclegu, wyżywienia i przejazdów. Zdarza się, że wskazane powyżej koszty są wyższe niż kwota diety przewidziana odrębnymi przepisami prawa oraz limit noclegowy wskazany w tych przepisach. Wnioskodawca ponosi ponadto wydatki związane z leczeniem, odnową biologiczną i rehabilitacją zawodników (zarówno pomeczową jak i pourazową w razie doznania kontuzji). Pokrywa również koszty zakupu suplementów diety dla zawodników. Zawodnicy nie rozliczają w kosztach działalności gospodarczej wydatków na podróże na mecze klubowe, gdyż przychody te opodatkowane są w ramach przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowy zawodników podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 2 u.p.d.o.f., jako przychody z uprawiania sportu (z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło), uzyskiwane od osoby prawnej.

Stosownie do art. 734 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Zgodnie natomiast z art. 735 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.

Stosownie natomiast do art. 742 § 1 Kodeksu cywilnego, dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym.

Przepis art. 742 Kodeksu cywilnego sankcjonuje uprawnienie zleceniobiorcy do zwrotu wydatków. Przepis ten stanowi konsekwencje działania przyjmującego zlecenie na rachunek dającego zlecenie. Zatem to zleceniodawca ponosi koszty związane z realizacją zlecenia. Ustawodawca ogranicza jednakże obowiązek zwrotu poniesionych przez przyjmującego zlenienie wydatków do wydatków służących należytemu wykonaniu zlecenia. Pomimo, że w art. 742 Kodeksu cywilnego brak jest wyraźnego określenia charakteru tych wydatków, należy przyjąć, że chodzi o zwrot wydatków koniecznych i użytecznych. Decydujące znaczenie ma więc celowy charakter tych wydatków. Muszą one być uzasadnione dążeniem do należytego wykonania umowy. Natomiast wydatki o innym charakterze będą podlegały zwrotowi, jeżeli w zawartej między stronami umowie zostaną przewidziane, nie oznacza to jednak, że te pozostałe wydatki również należy kwalifikować do wydatków wymienionych w art. 742 Kodeksu cywilnego.

W opisanym stanie faktycznym przedmiotem umowy zlecenia jest świadczenie przez zawodników na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie uczestnictwa w meczach piłki ręcznej w ramach rozgrywek ligi zawodowej. Zatem tylko te wydatki, które są niezbędne i konieczne do wykonywania tych zleceń będą wydatkami, o których mowa w art. 742 Kodeksu cywilnego. Jednakże z faktu, że w umowie Wnioskodawca zobowiązał się sfinansować zleceniobiorcom (zawodnikom) koszty leczenia, odnowy biologicznej, rehabilitacji (zarówno pomeczowej, jak i pourazowej, w razie doznania kontuzji) oraz koszty zakupu suplementów nie sposób wywodzić, jak to czyni Wnioskodawca, że są to wydatki, o których mowa w art. 742 Kodeksu cywilnego.

Wydatki na leczenie, odnowę biologiczną i rehabilitację zawodników (zarówno pomeczową jak i pourazową w razie doznania kontuzji), a także wydatki związane z zakupem suplementów diety dla zawodników ponoszone w całości przez Wnioskodawcę, mają dla nich – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – konkretny wymiar finansowy, nie powodują bowiem uszczuplenia majątku zawodników, do którego musiałoby dojść, gdyby nie pokrycie ich przez Wnioskodawcę. Gdyby bowiem nie finansowanie wskazanych kosztów z majątku Wnioskodawcy zawodnicy musieliby w całości sfinansować omawiane wydatki (koszty) własnym majątkiem. Tym samym zawodnik uzyska konkretne przysporzenie majątkowe kosztem majątku innego podmiotu – Wnioskodawcy determinujące nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w powyżej cytowanym art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Argumentacja Wnioskodawcy, że pokrycie wszelkich kosztów związanych z leczeniem, odnowę biologiczną, rehabilitację, zakupem suplementów diety dla zawodników, podyktowane jest interesem Wnioskodawcy, a zawodnik profesjonalnie uprawiający sport jest w całości inwestycją klubu, a zatem nie mamy do czynienia z zaspokojeniem potrzeb osobistych zawodników jest błędna. Jak bowiem wyżej podkreślono, tego rodzaju świadczenia ponoszone przez jeden podmiot na rzecz innego podmiotu (osoby) stanowią tzw. nieodpłatne świadczenie, którego wartość jest przychodem i podlega opodatkowaniu. W treści wniosku nie wskazano, by na gruncie prawa polskiego istniały uregulowania normatywne, które nakładałyby na kluby sportowe obowiązek pokrywania kosztów leczenia, odnowy biologicznej, rehabilitacji zawodników oraz zakupu suplementów diety dla zawodników. Zobowiązanie Wnioskodawcy do pokrywania takich wydatków jest zatem jego autonomiczną decyzją dotyczącą ponoszenia - kosztem swojego majątku - tego typu wydatków.

Stanowisko organu potwierdza wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K7/13 w sprawie nieodpłatnych świadczeń. Wprawdzie orzeczenie to dotyczy nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez pracownika, niemniej jednak ma ono również zastosowanie do świadczeń otrzymywanych przez sportowców, o których mowa w art. 13 pkt 2 ustawy.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego na uwagę zasługuje szczególnie fragment uzasadnienia, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że „O ile jednak w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu u.p.d.o.f., tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Trybunał zwraca uwagę, że sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.). Akceptując warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Trybunału, kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji: przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Skoro więc Wnioskodawca ponosi koszty wymienionych we wniosku świadczeń dla zawodników, co wynika z zawartej umowy – kontraktu, zawodnicy akceptując poszczególne świadczenia, korzystają z nich dobrowolnie, a w konsekwencji sfinansowanie ww. kosztów przez Wnioskodawcę, wbrew argumentom zaprezentowanym we wniosku, generuje po stronie zawodników powstanie przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia stanowiącego podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 2 w związku z art. 11 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy). Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1a cyt. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że świadczenia ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszty leczenia, odnowy biologicznej i rehabilitacji (zarówno pomeczowej, jak i pourazowej, w razie doznania kontuzji) zawodników oraz koszty zakupu suplementów diety dla zawodników stanowią dla zawodników przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ze źródła, jakim jest działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu. W związku z tym na Wnioskodawcy jako płatniku spoczywa obowiązek pobrania z tytułu uzyskania przez zawodników ww. przychodu zaliczki na podatek, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.