Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.362.2025.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-02
Teza: Zaliczenie przez spółki nieruchomościowe do kosztów
uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja
amortyzacja-odpisy amortyzacyjne
koszt-koszty uzyskania przychodów
spółki-spółka nieruchomościowa
środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-
Środki trwałe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4a-art. 17a-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy
    ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1
    stycznia 2022 r., Wnioskodawca jest w dalszym ciągu uprawniony do kontynuacji
    zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych zgodnie z
    przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT od wartości początkowej Nieruchomości w sytuacji,
    w której Nieruchomość dla celów rachunkowych nie stanowi środka trwałego
    podlegającego odpisom amortyzacyjnym.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...),
    podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od
    całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony
    obowiązek podatkowy), zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca jest również
    spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT. Rok podatkowy
    Spółki trwa od 1 lipca do 30 czerwca danego roku.
    Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (...) (dalej: „Grupa”) będącej
    europejskim inwestorem oraz operatorem na rynku nieruchomości. Grupa obecnie jest
    obecna w m.in. Rumunii, Bułgarii, Polsce, Niemczech i Wielkiej Brytanii.
    Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie
    nieruchomościami, w szczególności wynajem długoterminowy powierzchni handlowej i
    stref gastronomicznych oraz najem powierzchni wspólnych i nośników reklamowych w (...)
    (dalej: „Nieruchomość”), mieszczących się (...). Właścicielem Nieruchomości jest
    Wnioskodawca. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w (...) 2017 r.
    Nieruchomość została wprowadzona do podatkowej ewidencji środków trwałych i została
    sklasyfikowana w grupie 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: „KŚT” lub „Klasyfikacja”).
    Jednocześnie, zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami (polityką) rachunkowości,
    Nieruchomość widnieje w bilansie Wnioskodawcy jako „nieruchomość inwestycyjna” w
    rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst
    jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.; dalej: „UoR” lub „ustawa o rachunkowości”),
    wyceniana według wartości godziwej. Zmiany wartości godziwej wpływają na wynik
    finansowy w okresie, w którym nastąpiła zmiana.
    Nieruchomość nie jest zatem rachunkowo traktowana przez Spółkę jako środek trwały w
    rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 15 UoR, a tym samym Spółka nie dokonuje w związku z nią
    odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Natomiast dla celów
    podatkowych, Nieruchomość jest traktowana przez Spółkę jako środek trwały, zgodnie z
    art. 16a ust. 1 ustawy o CIT.
    W związku z obecną treścią art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu ustawy obowiązującej
    od 1 stycznia 2022 r., Spółka powzięła wątpliwość co do podatkowego rozliczania jako
    kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości i zaprzestała,
    począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się z dniem 1 lipca 2022 r.,
    dokonywania amortyzacji Nieruchomości dla celów podatkowych, której dokonywała w
    latach poprzednich, tj. przed zmianą ww. przepisu.

## Pytanie

Czy w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia
    2022 r., Wnioskodawca jest w dalszym ciągu uprawniony do kontynuacji zaliczania do

    kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-
    16m ustawy o CIT od wartości początkowej Nieruchomości w sytuacji, w której
    Nieruchomość dla celów rachunkowych nie stanowi środka trwałego podlegającego
    odpisom amortyzacyjnym?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym
    od dnia 1 stycznia 2022 r., jest on w dalszym ciągu uprawniony do kontynuacji zaliczania
    do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z
    przepisami art. 16a- 16m ustawy o CIT od wartości początkowej Nieruchomości.
    1. Omawiane przepisy oraz wprowadzenie do dalszych rozważań
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia
    2021 r., za koszt uzyskania przychodów uważane były odpisy z tytułu zużycia środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane
    wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem
    dochodowym, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b jest
    dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 tej ustawy, dochodem
    ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art.
    24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad
    kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania
    przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    Zatem, w myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, w celu ustalenia podstawy opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych, ustawodawca, co do zasady, zobowiązuje
    podatnika do uwzględnienia przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności, jak i
    umożliwia uwzględnienie kosztów pomniejszających te przychody. Jedną z pozycji kosztów
    uzyskania przychodu ponoszonych przez podatnika przewidzianą w ramach ustawy o CIT
    są odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a- 16m ustawy o CIT, z
    uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT. Z założenia, odpisy amortyzacyjne dają prawo do
    zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na nabycie lub
    wytworzenie środków trwałych, przy czym zaliczenie wydatków jest rozłożone w czasie,
    który jest determinowany stosowaną stawką amortyzacyjną.
    Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, znowelizowanym ustawą z dnia 29
    października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z
    2021, poz. 2105 ze zm., dalej: „Nowelizacja”), a obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r.,
    kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m
    ustawy o CIT, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące
    środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym
    wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub
    umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym
    wynik finansowy jednostki.
    Z kolei, stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem
    art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we
    własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in.
    budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie
    używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z
    prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na
    podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT,
    zwane środkami trwałymi.

    Tym samym, nowelizacja art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, wprowadziła ograniczenie polegające
    na tym, że w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy amortyzacyjne dotyczące
    środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT mogą być zaliczane do kosztów
    uzyskania przychodów tylko w wysokości odpowiadającej odpisom rachunkowym
    (amortyzacyjnym lub umorzeniowym), o ile te odpisy obciążają wynik finansowy jednostki.
    Dekodując powyższą regulację, wskazać należy, że uzależnia ona limitowanie odpisów
    amortyzacyjnych od trzech warunków:
    1) podmiot musi posiadać status spółki nieruchomościowej, zgodnie z definicją zawartą w
      art. 4a pkt 35 ustawy o CIT;
    2) podatnik musi dokonywać podatkowych odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości
      zaliczonych do grupy 1 KŚT; oraz
    3) od tych samych nieruchomości muszą być dokonywane również odpisy amortyzacyjne
      lub umorzeniowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, które obciążają
      wynik finansowy jednostki.
    Mając powyższe na uwadze, poniżej Wnioskodawca prezentuje swoją argumentację
    dotyczącą przedmiotowych warunków, których spełnienie jest niezbędne do zastosowania
    przedmiotowej regulacji w jej limitującym zakresie.
    2. Weryfikacja warunków wynikających z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu
      obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.
    a) Status spółki nieruchomościowej
    Jak już podnoszono powyżej, dla potrzeb interpretacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT
    niezbędne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Wnioskodawca spełnia kryteria
    uznania za spółkę nieruchomościową, zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt
    35 ustawy o CIT. Ocena ta ma charakter wstępny, ale fundamentalny, ponieważ tylko w
    przypadku, gdy dany podmiot mieści się w ramach tej definicji, możliwe jest rozważanie
    zastosowania ograniczeń w zakresie ujmowania odpisów amortyzacyjnych.
    Zgodnie z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, spółką nieruchomościową jest podmiot niebędący
    osobą fizyczną, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o
    rachunkowości, który spełnia określone warunki związane ze strukturą aktywów oraz
    źródłem przychodów.
    Wnioskodawca wskazuje, że jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadząca
    działalność gospodarczą w sektorze najmu nieruchomości komercyjnych, spełnia kryteria
    wskazane w art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, które odnoszą się do spółek kontynuujących
    działalność. Zgodnie z tym przepisem, za spółkę nieruchomościową uznaje się podmiot, w
    którym na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy:
    a) co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów stanowiła, bezpośrednio lub pośrednio,
      wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      lub praw do takich nieruchomości, oraz
    b) wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł,
    c) co najmniej 60% przychodów podatkowych za poprzedni rok podatkowy pochodziło z
      tytułu najmu, dzierżawy, leasingu, podnajmu lub zbycia praw do nieruchomości, a
      także z udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.
    Zatem warunek przedstawiony powyżej w punkcie 1 należy uznać za spełniony.
    Niemniej jednak na podkreślenie zasługuje fakt, że Wnioskodawca nie ma możliwości
    kształtowania swojej działalności w sposób oderwany od struktury aktywów i rodzaju
    generowanych przychodów. Oznacza to, że uzyskanie statusu spółki nieruchomościowej
    nie jest wynikiem decyzji zarządczej, lecz następstwem rodzaju prowadzonej działalności
    gospodarczej - tj. wynajmu i zarządzania nieruchomością komercyjną.

    b) Dokonywanie podatkowych odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości zaliczonej do
      grupy 1 KŚT
    Jak już Wnioskodawca wskazywał w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, dla
    celów podatkowych, Nieruchomość jest traktowana przez Spółkę jako środek trwały
    (zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT) oraz została wprowadzona do podatkowej
    ewidencji środków trwałych, będąc sklasyfikowaną w grupie 1 KŚT.
    Jednakże, w związku z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT obowiązującym od 1 stycznia
    2022 r., Spółka powzięła wątpliwość co do podatkowego rozliczania jako kosztów
    uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości i zaprzestała
    począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się z dniem 1 lipca 2022 r.,
    dokonywania amortyzacji Nieruchomości dla celów podatkowych, której dokonywała w
    latach poprzednich, tj. przed zmianą ww. przepisu.
    Powyższe nie zmienia jednak faktu, że zdaniem Spółki, powinna być ona uprawniona do
    kontynuowania amortyzacji podatkowej Nieruchomości, dokonywanej przed zmianą ww.
    przepisu. Tym samym, warunek przedstawiony w punkcie 2 należy uznać za spełniony.
    c) Dokonywanie od nieruchomości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych
      zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, które obciążają wynik finansowy
      jednostki
    Kolejnym elementem determinującym zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w jego
    znowelizowanym brzmieniu jest konieczność dokonywania - obok podatkowych - również
    rachunkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zaliczanych do grupy 1
    KŚT. Tylko w przypadku, gdy takie odpisy amortyzacyjne są ujmowane w księgach
    rachunkowych i obciążają wynik finansowy jednostki, może zostać zastosowany
    mechanizm ograniczenia podatkowej amortyzacji.
    Zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami (polityką) rachunkowości, Nieruchomość
    widnieje w bilansie Wnioskodawcy jako „nieruchomość inwestycyjna” w rozumieniu art. 3
    ust. 1 pkt 17 UoR, wyceniana według wartości godziwej. Zmiany wartości godziwej
    wpływają na wynik finansowy w okresie, w którym nastąpiła zmiana. Nieruchomość nie
    jest zatem rachunkowo traktowana przez Spółkę jako środek trwały w rozumieniu art. 3
    ust. 1 pkt 15 UoR, a tym samym Spółka nie dokonuje w związku z nią odpisów
    amortyzacyjnych w rozumieniu ustawy o rachunkowości.
    d) Podsumowanie
    Podsumowując powyższe rozważania, wskazać należy, że Wnioskodawca spełnia jedynie
    dwa z trzech warunków niezbędnych do zastosowania limitacji wynikającej art. 15 ust. 6
    ustawy o CIT. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie przewidziane art. 15 ust. 6
    ustawy o CIT nie powinno mieć w jego przypadku zastosowania.
    3. Brak dokonywania odpisów amortyzacyjnych na gruncie ustawy o rachunkowości -
      prawidłowa wykładnia regulacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT
    W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, Nieruchomość nie jest
    traktowana jako środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.
    Natomiast ujmowana jest ona jako nieruchomość inwestycyjna wyceniana według
    wartości godziwej, co wyklucza obowiązek - a wręcz możliwość - jej amortyzowania dla
    celów bilansowych. Tym samym, odpisy amortyzacyjne w rozumieniu ustawy o
    rachunkowości nie są dokonywane przez Spółkę ani nie wpływają na rachunkowy wynik
    finansowy Spółki.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa regulacja nie znajdzie zastosowania
    w niniejszym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym. Powyższe wnioski wynikają z
    zastosowania wszelkich dyrektyw wykładni od językowej, przez systemową, aż po
    wykładnię celowościową, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.
    a) Wykładnia językowa oraz wykładnia systemowa

    Zgodnie z literalnym brzemieniem przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku
    spółek nieruchomościowych, odpisy amortyzacyjne dotyczące środków trwałych
    zaliczonych do grupy 1 KŚT nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane
    zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, które
    obciążają wynik jednostki. Zapis ten wprost przesądza o konieczności faktycznego
    zaistnienia rachunkowej amortyzacji. Odwołując się bowiem do dyrektywy języka
    potocznego (wyrażonej również w § 8 ust. 1 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z
    dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz.
    283, dalej: „Zasady techniki prawodawczej” [W ustawie należy posługiwać się poprawnymi
    wyrażeniami językowymi (określeniami) w ich podstawowym i powszechnie przyjętym
    znaczeniu]), zwrócić należy uwagę, że zgodnie z definicją słownikową słowa „dokonywać”
    oznacza ono „doprowadzić coś do końca” (z kolei dekodując pojęcia „dokonywać się”,
    „dokonać się” wskazuje się, że te można zdefiniować w kategorii „dojścia do skutku”
    [https://sjp.pwn.pl/slowniki/dokonywa%C4%87.html;]). Z kolei „obciążać” zgodnie ze swoją
    definicją słownikową oznacza „nałożyć na kogoś jakieś zobowiązanie, zlecić komuś
    wykonanie czegoś” [https://sjp.pwn.pl/sjp/obci%C4%85%C5%BCy%C4%87;2491311.html;].
    Przedstawione definicje słownikowe stanowią dowód na to, że przepis zredagowany z
    użyciem ww. pojęć znajdzie zastosowanie, jedynie w przypadku faktycznego ziszczenia się
    konkretnych okoliczności. Tym samym taki sposób zastosowania przez ustawodawcę
    omawianego ograniczenia wysokości odpisów podatkowych uzależniony jest od
    faktycznego dokonywania przez podatnika rachunkowych odpisów amortyzacyjnych
    obciążających wynik finansowy spółki nieruchomościowej. W konsekwencji przepis ten nie
    znajdzie zastosowania w sytuacji, w której takie odpisy na gruncie UoR nie są dokonywane.
    Na podkreślanie zasługuje również argument, że limitacja zakresu zaliczania odpisów
    amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu skierowana do spółek
    nieruchomościowych jest odstępstwem od generalnej reguły wyrażanej w pierwszej części
    przedmiotowej regulacji (do słowa „przy czym”). Tym samym, zgodnie z zasadą
    exceptiones non sunt excendendae powyższy wyjątek powinien być interpretowany ściśle
    i uwzględniać literalne brzmienie przepisu, które jednoznacznie prowadzi do wniosku o
    braku jego zastosowania w przypadku niedokonywania odpisów amortyzacyjnych na
    gruncie ustawy o rachunkowości.
    Powyższe wnioski wspiera również odwołanie się do wykładni systemowej oraz zasady
    racjonalności prawodawcy. Wnioskodawca zwraca uwagę na to, że racjonalny
    ustawodawca, chcąc wprowadzić zakaz amortyzacji środków trwałych zaliczonych do
    grupy 1 Klasyfikacji dla spółek nieruchomościowych, uczyniłby to poprzez jednoznaczne
    sformułowanie przepisu zakazującego rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych dla celów
    podatkowych - analogicznie jak uczynił to w art. 16c ust. 2a ustawy o CIT. W przepisie tym
    wprost wyłączono możliwość dokonywania amortyzacji podatkowej w odniesieniu do
    budynków i lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele działalności gospodarczej.
    Skoro jednak w art. 16c ustawy o CIT brak jest takiego zakazu w stosunku do spółek
    nieruchomościowych dokonujących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych
    zaliczonych do grupy 1 KŚT (ani nie zostało takie wyłączenie wskazane w art. 16 ust. 1
    ustawy o CIT), to nie sposób twierdzić, że celem ustawodawcy było wyeliminowanie
    amortyzacji w przypadku spółek nieruchomościowych, które nie dokonują odpisów
    rachunkowych. Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do niedopuszczalnego
    rozszerzania zakresu ograniczeń podatkowych.
    Milczenie ustawodawcy w zakresie „limitu zerowego” nie może być wykładane na
    niekorzyść podatnika. Przyjęcie takiego założenia prowadziłoby bowiem do sytuacji, w
    której - pomimo zgodnego z prawem ujmowania nieruchomości jako inwestycyjnych -
    podatnik całkowicie traciłby prawo do odliczenia kosztów nabycia lub wytworzenia danego
    składnika majątku.
    Zakładając bowiem, że w przyszłości Spółka będzie kontynuować działalność w oparciu o
    dotychczasową strategię - tj. bez zamiaru sprzedaży Nieruchomości - nie wystąpi

    zdarzenie, które umożliwiłoby jej rozpoznanie jako kosztów podatkowych wydatków
    poniesionych na nabycie oraz modernizację tej Nieruchomości. W konsekwencji, brak
    możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej
    Nieruchomości skutkowałby de facto pozbawieniem Spółki podstawowego prawa do
    rozpoznania kosztów podatkowych, wynikającego z przepisów ustawy o CIT, co jest
    fundamentalnym elementem konstrukcyjnym tego podatku. W efekcie, Spółka byłaby
    zobowiązana do uiszczania podatku dochodowego głównie od przychodów z najmu, a nie
    od realnie osiąganych dochodów z tej działalności. Jak wynika z powyższej analizy,
    ograniczenie wprowadzane znowelizowanym brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie
    powinno mieć zastosowania w przypadku Spółki, gdyż nie spełnia ona jednego z wymagań
    dotyczących jego zastosowania, tj. nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów
    rachunkowych od środków trwałych zaliczanych do grupy 1 KŚT, które obciążałyby jej
    wynik finansowy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zgodnie
    ze stosowanymi obecnie przez Spółkę i ogólnie przyjętymi standardami rachunkowości,
    Spółka dla celów rachunkowych, nie klasyfikuje posiadanej Nieruchomości, jako środka
    trwałego w rozumieniu ustawy o rachunkowości oraz nie dokonuje od niej odpisów
    amortyzacyjnych.
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, limit wysokości odpisów podatkowych
    przewidziany w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania w przypadku
    Spółki. Wymienione w tym przepisie ograniczenie odnosi się do wysokości odpisów
    amortyzacyjnych dokonywanych w celach rachunkowych, a więc nie ma możliwości jego
    zastosowania w przypadku Spółki, która takich odpisów nie dokonuje w ogóle.
    b) Wykładnia celowościowa - ratio legis regulacji
    Zdaniem Wnioskodawcy, wnioski uzyskane wskutek zastosowania językowej oraz
    systemowej dyrektywy wykładni wspiera również odwołanie się do celowościowej
    interpretacji przedmiotowego przepisu. Istotne w tym zakresie jest odwołanie się do
    uzasadnienia do projektu Nowelizacji (druk sejmowy nr 1532), z którego wynika że:
    „Celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 ustawy CIT jest zmniejszenie różnic
    występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku
    podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością
    wykazywanego - za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku
    przed obciążeniem podatkiem dochodowym). Wskazać przy tym należy, iż określone w
    przepisach o rachunkowości zasady ustalania wysokości odpisów amortyzacyjnych od
    nieruchomości mają bardziej zindywidualizowany charakter niż zasady ustalania
    wysokości odpisów amortyzacyjnych określone w przepisach ustawy CIT. (...) W sytuacji
    zatem, kiedy obiektywne ekonomiczne przesłanki przemawiać będą za stosowaniem przez
    podatnika - przy określeniu jego wyniku finansowego - obniżonej stawki amortyzacyjnej
    dla danego środka trwałego będącego nieruchomością to również - w celu określenia
    dochodu i podatku dochodowego - podatnik zobligowany będzie stosować takie obniżone
    stawki amortyzacyjne w stosunku do tego środka trwałego (nieruchomości). Wskazać
    należy, iż powyższe rozwiązanie obejmie tzw. „spółki nieruchomościowe” to jest podmioty
    gospodarcze, których głównym źródłem przychodów oraz dochodów są posiadane przez
    nie nieruchomości często ulokowane w centrach dużych polskich miast. Często, mimo, iż
    ekonomicznie wartość takich nieruchomości wzrasta, odpisy amortyzacyjne ujmowane w
    kosztach odzwierciedlają w sposób nierzeczywisty stały spadek wartości tych
    nieruchomości”.
    Tym samym, celem analizowanej zmiany było uzależnienie możliwości zaliczenia do
    kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wysokości amortyzacji
    rachunkowej, która rzeczywiście obciąża wynik finansowy. Innymi słowy, przepis ten ma za
    zadanie „uzgodnienie” podstawy opodatkowania z wynikiem finansowym wykazywanym
    przez spółki w sprawozdaniach finansowych. Nie sposób jednak odczytywać tego celu jako
    dążenia do całkowitego pozbawienia podatników prawa do dokonywania amortyzacji
    podatkowej w przypadku, gdy zgodnie z regulacjami księgowymi nie jest dokonywana

    amortyzacja rachunkowa. Intencją ustawodawcy było bowiem ujednolicenie amortyzacji -
    nie jej eliminacja. Wskazuje na to zarówno treść uzasadnienia projektu, jak i brak
    odpowiedniego przepisu wyłączającego wprost możliwość podatkowego ujmowania
    odpisów amortyzacyjnych, co ustawodawca z powodzeniem uczynił w odniesieniu do
    niektórych kategorii majątku (np. budynków i lokali mieszkalnych).
    Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że racjonalny ustawodawca, chcąc wprowadzić
    zakaz amortyzacji, uczyniłby to poprzez jednoznaczne sformułowanie przepisu
    zakazującego rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych -
    analogicznie jak uczynił to w art. 16c ust. 2a ustawy o CIT.
    Tym samym, powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wspiera wniosek, że limitacja wynikająca
    z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajdzie wobec Spółki zastosowania, albowiem
    Nieruchomość - zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami rachunkowości - nie została
    zakwalifikowana jako środek trwały w rozumieniu przepisów bilansowych, a tym samym,
    nie jest objęta rachunkowymi odpisami amortyzacyjnymi, które mogłyby obciążać wynik
    finansowy Spółki.
    Z tego względu, w opinii Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym obowiązującym od
    początku 2022 r. brak jest podstaw do zastosowania ograniczenia z art. 15 ust. 6 ustawy o
    CIT wobec tej kategorii aktywów, ponieważ nie istnieje referencyjna wartość bilansowej
    amortyzacji, do której można byłoby porównać odpisy podatkowe.
    Co istotne, Nieruchomość została ujęta w ewidencji środków trwałych Spółki oraz była
    amortyzowana podatkowo przed datą wejścia w życie znowelizowanego brzmienia art. 15
    ust. 6 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie nowego brzmienia przepisu do
    środków trwałych, których amortyzacja rozpoczęła się w reżimie wcześniejszych
    przepisów, stanowiłoby naruszenie zasady ochrony praw nabytych oraz zasady ochrony
    interesów w toku, które wywodzone są z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, co
    Wnioskodawca wywodzi poniżej.
    c) Grunt konstytucyjny analizy
    Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja art. 15 ust. 6 ustawy o CIT musi uwzględniać
    również zasady wytyczone przez Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej. Konstytucja jest
    najwyższym polskim aktem prawnym, a przez to żaden przepis prawny nie może być z nią
    sprzeczny. Wnioskodawca zwraca uwagę, że Nieruchomość została ujęta w ewidencji
    środków trwałych Spółki oraz była amortyzowana podatkowo przed datą wejścia w życie
    znowelizowanego brzmienia art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy,
    zastosowanie nowego brzmienia przepisu do środków trwałych, których amortyzacja
    rozpoczęła się w reżimie wcześniejszych przepisów, stanowiłoby naruszenie zasady
    ochrony praw nabytych oraz zasady ochrony interesów w toku, które wywodzone są z art.
    2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
    Wnioskodawca ponownie podkreśla, że racjonalny ustawodawca, chcąc wprowadzić zakaz
    amortyzacji podatkowej dla spółek nieruchomościowych, uczyniłby to poprzez
    jednoznaczne sformułowanie przepisu zakazującego rozpoznawania odpisów
    amortyzacyjnych dla celów podatkowych - analogicznie jak uczynił to w art. 16c ust. 2a
    ustawy o CIT. Skoro jednak w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT brak jest takiego jednoznacznego
    zakazu, to nie sposób twierdzić, że celem ustawodawcy było wyeliminowanie amortyzacji
    w przypadku spółek nieruchomościowych, które nie dokonują odpisów rachunkowych.
    Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do niedopuszczalnego rozszerzania
    zakresu ograniczeń podatkowych drogą wykładni - wbrew zasadzie nullum tributum sine
    lege, która znajduje się w art. 217 Konstytucji.
    Twierdzenia te potwierdza Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z 10 lutego 2015 r. o
    sygn. akt P 10/11, wydanym na tle późniejszych nowelizacji ograniczających podatnikom
    prawo do uwzględniania odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodu:

    „Sąd pytający przyjął, że pozbawienie możliwości kontynuowania amortyzacji prawa
    użytkowania nieruchomości, rozpoczętej w 1996 r. (...), której okres 1 stycznia 2000 r. nie
    upłynął (...), pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony
    interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, pozbawienie podatnika prawa
    osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości
    początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w
    czasie”.
    W tym samym orzeczeniu TK, odwołując się do wcześniejszego wyroku z dnia 25 czerwca
    2002 r. o sygn. akt K 45/01, podkreślił:
    „Swoboda w kształtowaniu materialnych treści prawa podatkowego jest jednak
    równoważona z istnieniem obowiązku przestrzegania konstytucyjnych standardów
    demokratycznego państwa prawnego. Do standardów tych należy w szczególności zasada
    ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, a także ochrony
    praw nabytych oraz ochrony interesów w toku, które stanowią konkretyzację wymienionej
    zasady konstytucyjnej”.
    Trybunał wielokrotnie zaznaczał również - m.in. w wyrokach z dnia 18 lipca 2006 r. o sygn.
    akt K 16/05, P 6/05 i z dnia 18 września 2006 r. o sygn. akt SK 15/05 - że wprowadzając
    kolejne zmiany w przepisach, ustawodawca musi uwzględniać prawa i interesy, które
    powstały przed zmianą przepisów. Zdaniem TK podatnik powinien móc przewidzieć skutki
    swoich działań w świetle obowiązujących regulacji i mieć uzasadnione oczekiwanie, że
    prawo nie będzie kształtowane arbitralnie. Potwierdza to wyrok z dnia 25 listopada 2010 r.
    o sygn. akt K 27/09, w którym TK stwierdził:
    „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TK zasada ta głosi zakaz arbitralnego znoszenia lub
    ograniczania praw podmiotowych przysługujących jednostce lub innym podmiotom
    prywatnym występującym w obrocie prawnym”.
    W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie brzmienia art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,
    obowiązującego od dnia 1 stycznia 2022 r., do uprzednio już prowadzonych przez Spółkę
    rozliczeń byłoby sprzeczne z powyższą linią orzeczniczą. Prowadziłoby bowiem do
    natychmiastowego odebrania Spółce prawa do zaliczania w koszty podatkowe odpisów
    amortyzacyjnych dotyczących konkretnego środka trwałego. Na gruncie art. 2 Konstytucji -
    w świetle przytoczonych rozstrzygnięć TK - podmiot, który dotychczas dokonywał
    amortyzacji podatkowej zgodnie z ustawą o CIT, ma prawo oczekiwać możliwości jej
    kontynuowania na dotychczasowych zasadach.
    Powyższe pozostaje szczególnie istotne mając na uwadze, że Nowelizacja nie przewiduje
    żadnego przepisu intertemporalnego. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze ww.
    orzecznictwo TK, należy przyjąć, że powyższe wspiera zaproponowaną przez
    Wnioskodawcę wykładnię, jako że przeciwna interpretacja regulacji prowadziłaby do
    niekonstytucyjności art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, a mając na uwadze domniemanie
    zgodności normy z Konstytucją to nie mogło być celem ustawodawcy wprowadzającego
    przedmiotowy przepis.
    d) Orzecznictwo dotyczące interpretacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT
    Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyrokach wydanych przez
    sądy administracyjne w ostatnim czasie, m.in. w:
        Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2025 r., sygn. akt II
        FSK 756/23:
    „W przypadku unormowania wynikającego z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. w brzmieniu
    obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., ustawodawca nie wskazał w przepisach ustawy
    nowelizującej żadnych przepisów intertemporalnych, które odnosiłyby się do sytuacji, w
    której spółki nieruchomościowe nie dokonują na gruncie prawa bilansowego amortyzacji

    posiadanych nieruchomości. Tym samym należy uznać, że ustawodawca nie zakładał w
    ogóle możliwości pozbawienia dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez spółki
    nieruchomościowe. Gdyby legislator podatkowy zakładał taką wykładnię art. 15 ust. 6 in
    fine u.p.d.o. p. po 1 stycznia 2022 r., która dopuszcza brak jakiejkolwiek amortyzacji
    środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji, to powinien dać temu wyraz w treści
    przepisów intertemporalnych. Do kanonów stanowienia prawa podatkowego należy
    bowiem ochrona interesów w toku. Skoro zaś podatnicy rozpoczęli amortyzację środka
    trwałego na podstawie przepisów u.p.d.o.p., to nie mogą zostać jej pozbawieni przed jej
    dokończeniem, czy zmienić zasad amortyzacji przed pełnym zamortyzowaniem danego
    środka trwałego (art. 16h ust. 2 in fine u.p.d.o.p.).
    (...)
    Normy wynikające z art. 217 Konstytucji RP stawiają surowe wymogi co do treści ustawy
    podatkowej. Zasady wynikające z art. 2 Konstytucji RP kreują wysokie standardy wobec
    trybu uchwalania ustaw podatkowych. Szeroka autonomia ustawodawcy w regulowaniu
    prawa podatkowego i co do zasady nieograniczone władztwo daninowe państwa muszą
    być jednak neutralizowane gwarancjami pewności prawa dla jednostki. Przedkładając
    powyższe zasady na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że wykładnia systemowa
    wewnętrzna znowelizowanego przepisu art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. musi zakładać, że
    ustawodawca w żadnym miejscu ustawy nowelizującej nie założył możliwości pozbawienia
    od 1 stycznia 2022 r. spółki nieruchomościowej dokonywania odpisów amortyzacyjnych
    dotyczących środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji. Tym samym świadczy
    to o poprawności takiej wykładni analizowanego przepisu, zgodnie z którą w stanie
    faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
    zastrzeżenie, którym uzupełniono z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., nie
    znajduje zastosowania, gdyż Spółka nie dokonuje w ogóle odpisów amortyzacyjnych na
    podstawie przepisów o rachunkowości”.
        Wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2025 r., sygn. akt II
        FSK 896/23 i II FSK 897/23:
    „Podsumowując w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego niezasadny jest zarzut
    skargi kasacyjnej w odniesieniu do błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 15
    ust. 6 u.p.d.o.p. Skoro bowiem Skarżąca będące środkami trwałymi nieruchomości
    zaliczane do grupy 1 KŚT na potrzeby bilansowe ujmuje jako nieruchomości inwestycyjne,
    w konsekwencji czego nie dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych na podstawie
    przepisów o rachunkowości, to ograniczenie uregulowane w powyższym przepisie nie
    może mieć do niej zastosowania. Tym bardziej, że - jak wynika z wniosku - objęte nim
    nieruchomości zostały przez Skarżącą wprowadzone do ewidencji środków trwałych i
    podlegały amortyzacji dla celów podatkowych przez wejściem spornego przepisu w życie.”;
        Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 maja 2023
        r., sygn. akt I SA/Gl 1464/22:
    „W niniejszej sprawie już wykładnia językowa spornego przepisu, pozwala na przyjęcie, iż
    w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,
    zastrzeżenie, którym uzupełniono z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., nie
    znajduje zastosowania. Wskazano w nim bowiem na okoliczność dokonywania zgodnie z
    przepisami o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z tytułu
    zużycia środków trwałych, obciążających w tym roku podatkowym wynik finansowy
    jednostki, jako okoliczność ograniczającą wysokość odpisów amortyzacyjnych. Zatem taki
    sposób zastosowania przez ustawodawcę omawianego ograniczenia wysokości odpisów
    podatkowych, uzależniony jest od dokonywania przez podatnika odpisów
    amortyzacyjnych obciążających wynik finansowy spółki nieruchomościowej. Skoro w

    stanie faktycznym sprawy, od nieruchomości będącej własnością spółki, nie dokonuje ona
    odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, które obciążałyby
    wynik finansowy jednostki, ponieważ traktuje ją jako nieruchomość inwestycyjną zgodnie
    z MSR 40, wycenianą według wartości godziwej, ograniczenie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o. p. nie
    znajduje w stosunku do skarżącej zastosowania.”
    W przytoczonych orzeczeniach sądy opowiedziały się za wyłączeniem nieruchomości
    inwestycyjnych spod działania ograniczenia dotyczącego amortyzacji podatkowej. W
    uzasadnieniach wskazano, że z projektu ustawy nowelizującej wynikało, iż intencją
    ustawodawcy było zrównanie amortyzacji bilansowej i podatkowej, natomiast w
    przypadku nieruchomości inwestycyjnych amortyzacja bilansowa w ogóle nie występuje.
    Zwrócono również uwagę, że gdyby ustawodawca zamierzał objąć tym ograniczeniem
    również nieruchomości inwestycyjne, konieczne byłoby sformułowanie przepisu
    bezpośrednio na to wskazującego. W związku z tym, w przedstawionym przez
    Wnioskodawcę stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, nie sposób uznać, że limitacja
    określona znowelizowanym brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT powinna mieć
    zastosowanie do Spółki.
    4. Podsumowanie
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że znowelizowany art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,
    obowiązujący od dnia 1 stycznia 2022 r., nie znajduje zastosowania w jego przypadku. Za
    powyższym stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:
    a) Nieruchomość będąca przedmiotem amortyzacji podatkowej została przez Spółkę
      zakwalifikowana - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - jako nieruchomość
      inwestycyjna wyceniana według wartości godziwej. W związku z tym, nie jest ona
      traktowana jako środek trwały w rozumieniu przepisów bilansowych, a tym samym nie
      podlega amortyzacji bilansowej. Brak takich odpisów powoduje, że nie ma punktu
      odniesienia, względem którego można byłoby porównać wartość podatkowych
      odpisów amortyzacyjnych. Tym samym, Spółka, mimo posiadania statusu spółki
      nieruchomościowej oraz dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od
      nieruchomości zaliczanej do grupy 1 KŚT, nie spełnia jednego z warunków koniecznych
      do zastosowania ograniczenia, ponieważ nie dokonuje równolegle odpisów
      amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, które obciążałyby jej
      wynik finansowy.
    b) Brak wyraźnego przepisu zakazującego amortyzacji podatkowej (jak np. w art. 16c ust.
      2a ustawy o CIT) wskazuje, że ustawodawca nie zamierzał całkowicie eliminować
      amortyzacji dla spółek nieruchomościowych niestosujących odpisów rachunkowych.
      Ograniczenie w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT jest wyjątkiem od ogólnej zasady i musi być
      interpretowane ściśle. Spółka, która nie dokonuje rachunkowej amortyzacji, nie
      podlega temu ograniczeniu.
    c) Celem normy prawnej zawartej w znowelizowanym przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT
      było zmniejszenie różnic występujących między wartością wykazywanego przez spółkę
      nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem
      podatkiem dochodowym, a wartością wykazywanego - za ten sam okres (rok
      podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku przed obciążeniem podatkiem
      dochodowym). Nie była to jednak intencja całkowitego pozbawienia prawa do
      amortyzacji podatkowej, jeśli amortyzacja bilansowa nie występuje z powodów
      obiektywnych (np. nieruchomość inwestycyjna niebędąca zgodnie z UoR środkiem
      trwałym). Przepis nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do
      całkowitej utraty prawa do odliczenia kluczowych kosztów uzyskania przychodu przez
      spółkę nieruchomościową.
    d) W ocenie Spółki zastosowanie nowego brzmienia przepisu do środków trwałych,
      których amortyzacja rozpoczęła się przed wejściem w życie Nowelizacji, prowadziłoby
      do naruszenia zasady ochrony praw nabytych oraz zasady ochrony interesów w toku.

      Obie te zasady wynikają z art. 2 Konstytucji RP, który ustanawia zasadę
      demokratycznego państwa prawa. W ocenie Wnioskodawcy, stosowanie nowego
      ograniczenia do wcześniej rozpoczętej amortyzacji naruszałoby zaufanie obywatela do
      państwa i stanowionego przez nie prawa.
    e) Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w licznych wyrokach sądów
      administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sądy potwierdziły, że
      ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie w
      przypadkach, gdy spółka dokonuje bilansowej amortyzacji od nieruchomości. W
      przypadku jej braku, nie sposób zastosować przepisu, który nakazuje porównanie
      amortyzacji podatkowej do bilansowej.
    W związku z powyższym, Wnioskodawca uznaje, że nie ma podstaw prawnych do
    stosowania ograniczenia w zakresie wysokości amortyzacji podatkowej, o którym mowa w
    art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Przepis ten nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy spółka
    nie dokonuje amortyzacji zgodnie z przepisami UoR, a taka właśnie sytuacja ma miejsce w
    stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Spółkę.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ocena prawna przedstawionego przez Spółkę zagadnienia wymaga odniesienia się do
    definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego
    1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.,
    dalej: „ustawa o CIT”), zgodnie z którą:
      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
      z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach
      obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy
      Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
    W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów,
    o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami
    (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub
    zabezpieczenie tego przychodu).
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
        ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

    Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne
    i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021
    r.,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m z uwzględnieniem art. 16.
    Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych
    ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dokonano nowelizacji m.in. ww. art. 15 ust. 6, który od 1
    stycznia 2022 r. otrzymał brzmienie,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące
      środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku
      podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy
      amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym
      roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
    W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o CIT,
      amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i
      zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
      1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
      2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
      3. inne przedmioty
      - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
        podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
        gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub
        umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
    W niniejszej sprawie przedmiotem wątpliwości Spółki jest ustalenie, czy w świetle art. 15
    ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., Wnioskodawca
    jest w dalszym ciągu uprawniony do kontynuacji zaliczania do kosztów uzyskania
    przychodów odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT od
    wartości początkowej Nieruchomości w sytuacji, w której Nieruchomość dla celów
    rachunkowych nie stanowi środka trwałego podlegającego odpisom amortyzacyjnym.
    Art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, co do zasady, o możliwości uznania za koszty
    uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych jeżeli odpisy te dokonywane są zgodnie
    z zasadami wynikającymi z tej ustawy oraz nie podlegają wyłączeniu z tej kategorii kosztów
    na podstawie art. 16 ust. 1.
    Na szczególną uwagę, ze względu na przedłożoną Organowi do rozstrzygnięcia kwestię
    zasługuje ujęcie w znowelizowanym brzmieniu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT sposobu
    ustalenia limitu a tym samym wysokości w jakiej możliwe jest zaliczenie do kosztów
    uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dla spółek nieruchomościowych, do
    których (na co wskazano w opisie sprawy) zalicza się także Państwa Spółka.
    Wprowadzona zmiana w praktyce oznacza, że podatkowe odpisy amortyzacyjne
    ujmowane w kosztach uzyskania przychodów nie mogą być wyższe od odpisów
    dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości.

    Biorąc zatem pod uwagę, że w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w znowelizowanym brzmieniu,
    ustawodawca zawarł wprost odniesienie zasad, wynikających z tego przepisu do
    przepisów ustawy o rachunkowości, poprzez stwierdzenie: „(...) przy czym w przypadku
    spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1
    Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z
    przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia
    środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki” należy
    wskazać, że ustalenie przedmiotowego limitu, polega zatem na wyliczeniu podatkowych
    odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie
    przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych, jaka może być
    uznana za koszt uzyskania przychodów, nie może być wyższa od wartości wyliczonej na
    podstawie prawa bilansowego.
    W uzasadnieniu do ustawy, która wprowadziła art. 15 ust. 6 ustawy CIT (Rządowy projekt
    ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk 1532), wskazano, iż
    celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 ustawy CIT jest zmniejszenie różnic
    występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku
    podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością
    wykazywanego - za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku
    przed obciążeniem podatkiem dochodowym).
    Ustalenie przedmiotowego limitu polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o
    rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych jaka może być uznana za
    koszt uzyskania przychodów nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie
    prawa bilansowego. Skoro zatem, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, Spółka
    nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości, odpisów amortyzacyjnych
    (umorzeniowych) od posiadanej Nieruchomości (nieruchomość sklasyfikowana w grupie 1
    KŚT), nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu
    dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych.
    Spółka będąc spółką nieruchomościową, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, jest
    bowiem adresatem omawianej normy prawnej (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT), w której
    sposób ustalenia limitu podlegających do zaliczenia podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych należy odnosić do wartości umorzeniowej ustalonej na podstawie
    przepisów o rachunkowości. Skoro zatem wartość odpisu amortyzacyjnego
    (umorzeniowego) w przedmiotowej sprawie osiąga wartość „0”, gdyż Spółka nie dokonuje
    amortyzacji składnika majątkowego na podstawie przepisów o rachunkowości, to - mając
    na uwadze brzmienie omawianej normy prawnej, Spółka nie jest uprawniona do
    rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego zaliczonego do grupy 1
    Klasyfikacji do kosztów uzyskania przychodów na podstawie znowelizowanego przepisu
    art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.
    Brzmienie obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 ustawy o CIT pozwala na
    jednoznaczne ustalenie omawianej normy prawnej. Wykładnia językowa w procesie
    interpretacji prawa podatkowego ma fundamentalne znaczenie i znajduje oparcie w art.
    84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze
    zm. dalej: „Konstytucja”).
    Należy podkreślić, że prawodawca w ustawie nowelizującej dokonując zmiany art. 15 ust.
    6 ustawy o CIT nie wprowadził przepisów przejściowych. Powyższe oznacza, że przepis ten
    ma zastosowanie do zdarzeń następujących po 1 stycznia 2022 r. Ponieważ dokonywanie
    odpisów amortyzacyjnych następuje „na bieżąco” skutki podatkowo-prawne tych działań
    powinny być ocenione na podstawie przepisów aktualnie obowiązujących.
    Odnosząc się do Państwa stwierdzenia, że obowiązek zastosowania wobec wskazanych
    we wniosku środków trwałych art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w jego znowelizowanym

    brzmieniu, naruszałby konstytucyjne prawa Spółki należy zauważyć, że Państwa
    stanowisko w tej kwestii zmierza do uzyskania indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego w oparciu o stwierdzenie niezgodność przedmiotowego przepisu z
    Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zamiar uzyskania od organu podatkowego urzędowego aktu stwierdzającego niezgodność
    regulacji przepisów krajowego prawa podatkowego z aktami hierarchicznie wyższego
    rzędu nie może zostać zrealizowany w ramach postępowania w przedmiocie wydania
    indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
    W pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy w toku postępowania interpretacyjnego
    organy podatkowe są władne do dokonywania kontroli zgodności unormowań polskiego
    prawa podatkowego z postanowieniami Konstytucji.
    Udzielenie prawidłowej odpowiedzi na przedstawione powyżej zagadnienie wymaga
    uprzedniego wyjaśnienia charakteru indywidualnych interpretacji i przepisów prawa
    podatkowego, jak też specyfiki postępowania, w którym interpretacje te są wydawane.
    Stosownie do postanowień art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: „Op”),
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się w tym, że indywidualna
    interpretacja przepisów prawa podatkowego jest wydawana wyłącznie na wniosek
    podmiotu zainteresowanego, zgodnie zaś z postanowieniami art. 14b § 3 Op.,
      składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Z uregulowań przytoczonego przepisu wynika, że to na podmiocie występującym z
    wnioskiem o wydanie interpretacji spoczywa obowiązek przedstawienia opisu stanu
    faktycznego lub też opisu zdarzenia przyszłego. Z powyższego wynika zatem, że organ
    interpretacyjny wydając interpretację dokonuje wykładni przepisów prawa podatkowego
    na potrzeby przedstawionego przez zainteresowanego stanu faktycznego lub też
    zdarzenia przyszłego. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 14c § 1 Op.,
      interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.
    Co przy tym szczególnie doniosłe indywidualna interpretacja przepisów prawa
    podatkowego, ze względu na brak elementu władczej konkretyzacji praw i obowiązków
    adresata tego aktu, nie stanowi formy działania administracji publicznej, w której to
    rozstrzyga się o prawach i obowiązkach jednostki. Interpretacja przepisów prawa
    podatkowego jest czynnością, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających
    z przepisów prawa, lecz tylko o nich się wypowiada (por. uchwała NSA z 7 lipca 2014 r.
    sygn. akt II FPS 1/14).
    W drodze wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie dochodzi do
    powstania, zniesienia czy też zmodyfikowania istniejącego uprawnienia lub obowiązku.
    Specyfika interpretacji przepisów prawa podatkowego przejawia się w tym, że nie
    wywołują one bezpośrednio dla ich adresatów żadnych skutków prawnych. Z
    zastosowaniem się jednak do takich interpretacji prawodawca powiązał określone skutki,
    zgodnie bowiem z postanowieniami art. 14k § 1 Op.,

      zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej
      wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego
      orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może
      szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w
      rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    W kontekście przytoczonego przepisu podkreślenia wymaga, że wyrażona w tym przepisie
    funkcja ochronna interpretacji aktualizuje się jedynie w sytuacji, gdy adresat tejże
    interpretacji zastosuje się do niej. Innymi słowy funkcja ochronna interpretacji
    indywidualnej realizowana jest pod warunkiem zastosowania się podmiotu, który taką
    interpretację pozyskał do stanowiska w niej wyrażonego. Kierując się powyższymi
    rozważaniami należy uznać, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego
    nie stanowi indywidualnego aktu administracyjnego, interpretacja podatkowa stanowi
    jedynie informacje co do określonej możliwości pojmowania materialnego prawa
    podatkowego oraz związanej z tym wykładni tego prawa. Występując z wnioskiem o
    wydanie interpretacji zainteresowany w istocie zwraca się do organu podatkowego z
    pytaniem o informację co do sposobu wykładni, rozumienia prawa w określonej
    przedstawionej we wniosku sytuacji. Podkreślenia w niniejszej sprawie wymaga, że w
    postępowaniu w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego - ze względu na brak możliwości ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego -
    nie stosuje się przepisów prawa materialnego regulujących określony podatek, a jedynie
    ocenia się zgodność z prawem dokonanej przez zainteresowanego wykładni przepisów
    prawa podatkowego. W takim przypadku przepis prawa materialnego jest przez organ
    podatkowy jedynie interpretowany, a nie stosowany (por. uchwała NSA z 25 czerwca 2012
    r. sygn. akt I FPS 4/12). Powyższa specyfika postępowania interpretacyjnego jest również
    dostrzegana w doktrynie, gdzie stwierdza się, że w przypadku interpretacji indywidualnych
    ma miejsce quasi stosowanie prawa, biorąc pod uwagę to, że interpretacja dotyczy jedynie
    zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego, który zdarzył się lub wystąpi w
    przyszłości, a nie stanu faktycznego rodzącego określone konsekwencje prawne związane
    z powstaniem obowiązku podatkowego oraz przekształceniem go w zobowiązanie
    podatkowe (por. R. Mastalski, Glosa do wyroku NSA z 1 grudnia 2011 r. I FSK 1565/11, OSP
    2012/12/119). Organ podatkowy, wydając na wniosek zainteresowanego podmiotu
    indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, nie stosuje postanowień
    materialnego prawa podatkowego, bowiem na skutek wydania interpretacji nie dochodzi
    do ustanowienia indywidualnej i konkretnej normy postępowania skierowanej wobec
    podmiotu zainteresowanego pozyskaniem interpretacji.
    Omawiając charakter indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego należy
    wskazać, że, najogólniej rzecz ujmując, istotą wykładni jest ustalenie (wyjaśnienie)
    znaczenia określonego przepisu prawnego, nasuwającego z różnych względów
    wątpliwości w sferze stosowania prawa. Wykładnia ani nic nie dodaje, ani nic nie ujmuje z
    treści przepisu, a jedynie wyjaśnia jego treść i znaczenie. Celem wykładni nie jest
    tworzenie nowych norm prawa czy ich modyfikacja, lecz ustalenie treści norm
    wysłowionych w analizowanych przepisach (tak: postanowienie TK z 26 marca 1996 r.
    sygn. akt W 12/95). W doktrynie wskazuje się przy tym, że wykładnia polega na ustaleniu
    znaczenia tekstu prawnego lub jego fragmentu (klasyfikacyjna teoria wykładni), a jeżeli dla
    rozstrzygnięcia konkretnej indywidualnej sprawy, która stanowi obszar wykorzystania
    wykładni operatywnej prawa, niezbędne jest zrekonstruowanie z przepisów prawnych
    jednoznacznej normy postępowania, wykładnia prawa unormowanie to odtwarza i
    wyjaśnia (derywacyjna koncepcja wykładni) (tak: J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne
    interpretacje przepisów prawa podatkowego, LexisNexis 2013, dostępne w bazie danych
    Lex Omega - dokument nr 176744).
    Odnosząc się do zarysowanego problemu i podnoszonych we wniosku twierdzeń należy w
    pierwszej kolejności wskazać, że stosownie do poglądów orzecznictwa organy podatkowe
    nie mają kompetencji do badania zgodności przepisów prawa podatkowego z Konstytucją.

    Co przy tym szczególnie istotne organy podatkowe nie mogą nawet odmówić
    zastosowania przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał
    Konstytucyjny, odraczając przy tym utratę mocy obowiązującej zakwestionowanego
    przepisu (por. uchwała NSA z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 4/12). Zgodnie bowiem z
    postanowieniami art. 188 pkt 1 Konstytucji,
      Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach zgodności ustaw i umów
      międzynarodowych z Konstytucją.
    Kierując się powyższymi rozważaniami należy stwierdzić, że organy podatkowe w toku
    postępowania interpretacyjnego nie są uprawnione do dokonywania kontroli zgodności
    regulacji ustaw podatkowych z postanowieniami Konstytucji. Zauważyć w tym miejscu
    należy, że w toku postępowania interpretacyjnego organy podatkowe są związane treścią
    art. 120 Op, zgodnie z którym
      organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.
    Wyrażona w powołanym przepisie zasada legalizmu stanowi właściwie powtórzenie
    regulacji zawartej w art. 7 Konstytucji, zgodnie z którym
      organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.
    W odniesieniu do ostatniego z przytoczonych przepisów Trybunał Konstytucyjny w wyroku
    z 27 maja 2002 r. sygn. akt K 20/01 wskazał, że z jego treści nie wypływają inne
    uprawnienia poza wynikającymi już z innych norm prawnych. Jego „samoistne” znaczenie
    sprowadzić można istotnie do dyrektywy interpretacji przepisów kompetencyjnych w
    sposób ścisły i za odrzuceniem w odniesieniu do organów władzy publicznej zasady - co
    nie jest zakazane, jest dozwolone. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że żaden z
    przepisów Ordynacji podatkowej nie uprawnia organów podatkowych do dokonywania
    kontroli hierarchicznej zgodności regulacji ustaw podatkowych z postanowieniami
    Konstytucji. Owa kontrola może z uwagi na monopol Trybunału Konstytucyjnego w tym
    zakresie zostać zainicjowana przez skarżącego w drodze złożenia skargi konstytucyjnej, z
    zastrzeżeniem jednak spełnienia wymogów wynikających z art. 79 ust. 1 Konstytucji,
    zgodnie z którym:
      każdy, czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo, na
      zasadach określonych w ustawie, wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w
      sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie
      którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego wolnościach
      lub prawach albo o jego obowiązkach określonych w Konstytucji.
    W odniesieniu do podnoszonych przez Spółkę poglądów należy stwierdzić, że na skutek
    tych wątpliwości nie może zostać wydana interpretacja indywidualna, w której organ
    podatkowy stwierdziłby niezgodność uregulowań prawa krajowego z postanowieniami
    Konstytucji. Powołana wcześniej zasada legalizmu domaga się uchwalonego i będącego w
    obrocie prawa.
    W ocenie organu podatkowego rozpoznającego niniejszą sprawę, biorąc pod uwagę
    szczególny charakter indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, które
    nie są rozstrzygnięciami władczymi kształtującymi prawa i obowiązki ich adresatów, ani
    też aktami stosowania prawa ze względu na brak możliwości ustalenia rzeczywistego
    stanu faktycznego sprawy, należy przyjąć, że podczas ich wydawania organy podatkowe
    nie są kompetentne do dokonywania oceny zgodności regulacji krajowego prawa
    podatkowego z postanowieniami Konstytucji. Postępowanie w przedmiocie wydania
    interpretacji indywidualnej nie może stanowić substytutu obarczonych daleko idącymi
    wymogami postępowania, którego celem jest dokonanie kontroli hierarchicznej zgodności
    uregulowań aktów niższego rzędu z postanowieniami aktów wyższego rzędu. Powyższe
    wnioski znajdują również potwierdzenie na gruncie zawartej w art. 3 pkt 2 Op definicji

    przepisów prawa podatkowego, stosownie do której pod pojęciem przepisów prawa
    podatkowego (których to wykładni dokonuje się w indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego) należy rozumieć
      przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą
      Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez
      Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki
      podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw
      podatkowych.
    Poza zakresem definicji przepisów prawa podatkowego pozostają przy tym postanowienia
    Konstytucji. Powyższa okoliczność, w ocenie organu podatkowego nie jest przypadkowa, a
    świadczy ona o tym, że zamiarem ustawodawcy decydującego się na wprowadzenie do
    polskiego systemu prawnego instytucji interpretacji podatkowych było umożliwienie
    podatnikom uzyskania urzędowej informacji co do sposobu wykładni wyłącznie prawa
    podatkowego w znaczeniu przypisywanym temu pojęciu przez ustawodawcę. Instytucja
    indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie została stworzona jako
    środek prawny służący do podważania postanowień obowiązujących ustaw podatkowych,
    zastępując w tym zakresie przewidziane do tego środki. Przyjęcie przeciwnego poglądu
    doprowadziłoby bowiem do sytuacji, w której to podmiot występujący z wnioskiem o
    wydanie interpretacji przedstawiający we wniosku hipotetyczny

## Opis zdarzenia przyszłego

mógłby uzyskać urzędowe stwierdzenie niezgodności regulacji ustawy podatkowej z
    aktami hierarchicznie wyższego rzędu w toku trwającej maksymalnie 3 miesiące
    procedury interpretacyjnej. Organ podatkowy, wydając indywidualną interpretację
    przepisów prawa podatkowego nie jest kompetentny do badania zgodności uregulowań
    zawartych w obowiązujących ustawach podatkowych z postanowieniami Konstytucji.
    Zgodnie zaś z postanowieniami pkt 1 i 2 art. 188 Konstytucji,
      Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach:
      1) zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją,
      2) zgodności ustaw z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których
        ratyfikacja wymagała uprzedniej zgody wyrażonej w ustawie.
    Jak wynika z powyższych rozważań w toku postępowania interpretacyjnego organ
    podatkowy nie stosuje regulacji materialnego prawa podatkowego, bowiem na skutek
    wydania interpretacji nie dochodzi do konkretyzacji praw i obowiązków zainteresowanego
    poprzez ustanowienie obowiązującej go normy o charakterze indywidualnym i
    konkretnym. Co równie istotne w toku postępowania interpretacyjnego organy
    podatkowe nie są upoważnione do dokonywania kontroli postanowień ustaw
    podatkowych z aktami wyższego rzędu. Na gruncie krajowego porządku prawnego jako
    jedyny kompetencję w tym zakresie posiada bowiem Trybunał Konstytucyjny.
    Przedstawiona powyżej przez organ podatkowy argumentacja znajduje potwierdzenie w
    szeregu orzeczeniach sądów administracyjnych (zob. m.in. wyrok NSA z 19 października
    2012 r. sygn. akt I FSK 1077/12, wyrok WSA w Poznaniu z 29 października 2015 r. sygn. akt
    I SA/Po 1524/15, wyrok WSA w Poznaniu z 10 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1633/15).
    Państwa stanowisko zaprezentowane we wniosku należy uznać za nieprawidłowe, a
    argumentacja stanowisko to uzasadniająca (z odwołaniem się do konstytucyjnych zasad)
    nie może być uwzględniona w toku postępowania interpretacyjnego, prowadziłaby
    bowiem do oceny zgodności z Konstytucją omawianego przepisu.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:

        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądowych, wskazać
    należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w
    określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są
    wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy
    podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości
    zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa
    podatkowego, tym bardziej jeśli zapadły w innym stanie prawnym. Każdą sprawę Organ
    jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.