Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-72/11-2/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-14
Teza: Odpowiedzialność płatnika ponoszonej przez Bank wynikającej z Ordynacji podatkowej.
Słowa kluczowe: banki; emerytura; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek; płatnik; renta-renta zagraniczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2011 r. (data wpływu 26.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpowiedzialności płatnika ponoszonej przez Bank wynikającej z Ordynacji podatkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpowiedzialności płatnika ponoszonej przez Bank wynikającej z Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Istotą działalności gospodarczej prowadzonej przez Bank jest świadczenie usług bankowych. Jedną ze świadczonych usług jest dokonywanie wypłat (w postaci realizacji zlecenia przelewu, bądź rozliczenia czeku) na rzecz osób fizycznych będących beneficjentami świadczeń emerytalno-rentowych pochodzących z zagranicy. Podobnie jak w pozostałych sytuacjach, gdy Bank realizuje zlecenia obrotu bezgotówkowego, również w przypadku realizacji zleceń wypłaty emerytur i rent zagranicznych, Bank jest jedynie wtórnym odbiorcą informacji Dlatego identyfikacja danego świadczenia jako świadczenia emerytalno-rentowego następuje na podstawie danych wykazanych na otrzymanych przez Bank dokumentach, przede wszystkim na podstawie danych zawartych na tytułu przelewu (bądź czeku) wskazanego przez zagraniczny podmiot zlecający dokonanie przelewu w jego treści.

Bank stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) zobowiązany jest do poboru zaliczek miesięcznych z tytułu wypłacanych za swoim pośrednictwem emerytur i rent z zagranicy. Jednocześnie postanowienia powyższego przepisu – w myśl art. 35 ust. 3 updof – stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których postanowienia mogą modyfikować obowiązek nałożony na Bank na podstawie przepisów polskiej ustawy podatkowej.

Poszczególne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej umowy o UPO), których stroną jest Polska zawierają różne rozwiązania, jeśli chodzi o miejsce bądź sposób opodatkowania emerytur i rent.

Zasadniczo, można wyszczególnić trzy różne rozwiązania:

*   świadczenia emerytalno-rentowe podlegają opodatkowaniu tylko w państwie, w którym beneficjent tego świadczenia posiada miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową),
*   świadczenia emerytalno-rentowe podlegają opodatkowaniu tytko w państwie, z którego świadczenie pochodzi, zaś w drugim państwie (tj. państwie rezydencji podatkowej beneficjenta świadczenia) zwolnione są z opodatkowania,
*   świadczenia emerytalno-rentowe podlegają opodatkowaniu w obu państwach (tj. w państwie rezydencji świadczeniobiorcy oraz państwie, z którego świadczenie jest wypłacane), zaś na etapie dokonywania indywidualnego rozliczeniu podatkowego składanego przez beneficjenta tego świadczenia w państwie, w którym posiada on swoją rezydencję podatkową ma on możliwość zastosowania odpowiedniej metody uniknięcia podwójnego opodatkowania.

Możliwość zastosowania konkretnych postanowień umowy o UPO uzależniona jest zatem przede wszystkim od prawidłowego określenia miejsca rezydencji podatkowej beneficjenta świadczenia emerytalno-rentowego.

Kwestię rezydencji podatkowej polskie przepisy regulują w art. 3 ust. 1a updof. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uznaje się osobę, która:

1.  posiada na terytorium Polski centrum interesów życiowych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W sytuacji spornej stosuje się postanowienia tzw. reguł kolizyjnych określonych w przepisach poszczególnych umów o UPO, które uzależniają rezydencję podatkową od takich zmiennych jak np. faktyczne przebywanie w danym kraju.

Prawidłowe zastosowanie powyższych postanowień wymagałoby od Banku posiadania szczegółowej wiedzy o sytuacji osobistej poszczególnych klientów, gdyż powyższe kryteria – wprawdzie o charakterze obiektywnym – wymagają jednak wiedzy o indywidualnej sytuacji każdego podatnika. Bank jednak nie ma możliwości ani uprawnień do tego, aby ingerować w sytuację osobistą poszczególnych klientów, gdyż mogłoby to stanowić naruszenie podstawowych praw i wolności obywatelskich. Poza tym Bank jako płatnik podatku nie posiada narzędzi ani struktur pozwalających na prowadzenie indywidualnych dochodzeń służącym np. ustaleniu okresu faktycznego przebywania w Polsce przez poszczególne osoby fizyczne. W ocenie Banku nie nakładają takiego obowiązku na płatników przepisy podatkowe.

W związku z powyższym Bank stosuje generalną zasadę, zgodnie z którą każda osoba fizyczna, która zgłasza się do Banku z wnioskiem o rozpoczęcie realizowania wypłat w postaci przelewów, bądź realizacji czeków z tytułu zagranicznych świadczeń emerytalno-rentowych traktowana jest – dla celów rozliczeń podatkowych z tytułu wypłaty tych świadczeń – jako polski rezydent podatkowy, co determinuje sposób opodatkowania tego świadczenia. Bank przyjął taką zasadę z uwagi na szeroką odpowiedzialność płatnika jaka wynika z przepisów art. 30 § 1 oraz art. 26a Ordynacji podatkowej (dalej o.p.).

Zdarzają się jednak przypadki, w których Bank ma wątpliwości, czy dana osoba fizyczna uzyskująca za pośrednictwem Banku świadczenie emerytalno-rentowe rzeczywiście powinna być traktowana jako polski rezydent podatkowy. Niektórzy klienci powołują się bowiem na fakt, że przebywają w Polsce jedynie czasowo (np. na okres wakacyjny), bądź też przyjeżdżają do Polski tylko na określoną ilość dni w roku jednak w wymiarze nie powodującym przeniesienia miejsca rezydencji podatkowej do Polsce – nie tracąc tym samym rezydencji podatkowej w innym kraju. Jak zostało wspomniane wcześniej Bank nie ma możliwości weryfikacji tego typu oświadczeń.

W związku z powyższymi wątpliwościami, Bank zamierza wprowadzić rozwiązanie, zgodnie z którym w sytuacji, gdy na postawie posiadanych przez siebie dokumentów nie będzie w stanie w sposób nie budzący wątpliwości ustalić miejsca rezydencji podatkowej beneficjenta świadczenia emerytalno-rentowego pochodzącego z zagranicy, opierać się będzie na pisemnym oświadczeniu klienta, co do tej kwestii. Oświadczenie byłoby wykorzystywane wyłącznie w sytuacjach budzących wątpliwości.

Dokument powyższy zawierać będzie:

*   oświadczenie o nieposiadaniu w Polsce miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) w rozumieniu polskich przepisów podatkowych oraz stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
*   zobowiązanie podatnika do niezwłocznego poinformowania Banku o zmianie rezydencji podatkowej,
*   informację o świadomości konsekwencji podania nieprawdziwych informacji wynikających z art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej (znajdzie się tu wyjaśnienie, że w razie wprowadzenia Banku w błąd, bądź nie poinformowania Banku o zmianie stanu faktycznego, to podatnik poniesie odpowiedzialność finansową wobec urzędu skarbowego za niepobrany podatek).

W sytuacjach, gdy na podstawie posiadanej przez Bank wiedzy nie będzie możliwe jednoznaczne określenie miejsca rezydencji podatkowej podatnika, Bank przedstawi podatnikowi powyższe pisemne oświadczenie. W razie złożenia takiego oświadczenia i gdy będą na to pozwalały przepisy odpowiedniej umowy o UPO, Bank odstąpi od poboru podatku z tytułu zagranicznego świadczenia emerytalno-rentowego wypłacanego podatnikowi. Zamiarem Banku jest opieranie się na treści opisanego wyżej pisemnego oświadczenia jedynie w sytuacjach budzących wątpliwości co do rezydencji podatkowej, a więc nie do wszystkich podatników. W sytuacjach, gdy okoliczności sprawy wskazywać będą że dany podatnik nie ma stałych związków z innym krajem niż Polska, Bank będzie takiego podatnika traktował jako posiadającego miejsce zamieszkania w Polsce i w konsekwencji stosować będzie stosowne przepisy podatkowe.

Bank ma jednak wątpliwość, czy w razie gdy zgodnie z postanowieniami stosownej umowy o UPO odstąpi od poboru podatku na podstawie powyższego oświadczenia, a w przyszłości okaże się, że podatnik składając to oświadczenie wprowadził Bank w błąd, podając dane niezgodne ze stanem faktycznym, bądź też gdy ten stan faktyczny uległ zmianie a podatnik nie poinformuje o tym niezwłocznie Banku, będzie ponosił odpowiedzialność płatnika, która wynika z art. 30 § 5 oraz art. 26a o.p.

Niektóre umowy o UPO uzależniają sposób opodatkowania świadczeń emerytalno-rentowych od źródła ich pochodzenia. Przykładowo, polsko-niemiecka umowa o UPO w art. 18 ust. 2 stanowi, że świadczenia pochodzące z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych opodatkowane są wyłącznie w tym państwie, które wypłaca to świadczenie. Zaś np. z art. 18 ust. 2 polsko-brytyjskiej umowy o UPO wynika, że emerytury wypłacane w związku ze świadczeniem usług na rzecz państwa lub jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, (tzw. emerytury publiczne, rządowe) podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, które je wypłaca. W obu tych przykładowych umowach, emerytura bądź renta wypłacana za pośrednictwem polskiego banku nie powinna być opodatkowana w Polsce.

Bank dokłada wszelkich starań, aby możliwie jak najdokładniej ocenić sposób opodatkowania tego typu świadczeń. W tym celu Bank opiera się przede wszystkim na przedstawionych przez podatnika dokumentach tłumaczonych na język polski, a także na dostępnych interpretacjach podatkowych, orzecznictwie i komentarzach. Jednak nie zawsze istnieje pewność, co do charakteru danego świadczenia gdyż Bank nie zna (i nie ma takiego obowiązku) szczegółowych rozwiązań obowiązujących w systemach emerytalnych poszczególnych krajów. Mimo dochowania starań Bank ma wątpliwości, czy dane świadczenie jest w ogóle świadczeniem emerytalno-rentowym albo czy świadczenie to pochodzi z określonego źródła, które daje podstawę do zwolnienia go z podatku (np. czy jest emeryturą rządową, bądź pochodzącą z systemu ubezpieczeń socjalnych).

Aktualnie, z uwagi na odpowiedzialność płatnika wynikającą z art. 30 § 5 oraz art. 26a o.p., Bank stosuje zasadę, zgodnie z którą w sytuacji wątpliwej, potrąca zaliczkę na podatek informując jednocześnie klienta, że jeśli ma wątpliwość co do zasadności poboru zaliczki na podatek przez Bank – ma możliwość zwrócenia się bezpośrednio do właściwego urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w trybie art. 75 § 1 o.p. Jednak zdecydowana większość osób otrzymujących za pośrednictwem Banku emerytury i renty zagraniczne to osoby w wieku podeszłym, w związku z czym złożenie stosownie umotywowanego wniosku o stwierdzenie nadpłaty stanowi dla wielu z nich istotny problem.

W związku z powyższym, Bank zamierza wprowadzić rozwiązanie, zgodnie z którym w sytuacji, gdy na postawie posiadanych przez siebie dokumentów nie będzie w stanie w sposób nie budzący wątpliwości ustalić charakteru danego świadczenia emerytalno-rentowego pochodzącego z zagranicy jako zwolnionego z podatku, opierać się będzie na pisemnym oświadczeniu klienta, co do tej kwestii. Celem Banku jest stosowanie oświadczenia wyłącznie w sytuacjach budzących wątpliwości. Gdyby oświadczenie klienta było oczywiście bezzasadne, Bank nie uwzględni jego treści i zastosuje opodatkowanie stosownie do obowiązujących przepisów.

Dokument powyższy zawierać będzie:

*   oświadczenie, iż określone świadczenie emerytalno-rentowe z zagranicy jest świadczeniem określonego rodzaju (treść oświadczenie będzie uzależniona od konkretnej sytuacji faktycznej, np. potwierdzać będzie, że określone świadczenie jest emeryturą bądź rentą wypłacaną z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń społecznych, zgodnie z art. 18 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy o UPO, albo też emeryturą tzw. rządową stosownie do postanowień właściwej umowy o UPO),
*   zobowiązanie podatnika do niezwłocznego poinformowania Banku o zmianie charakteru tego świadczenia,
*   informację o świadomości konsekwencji podania nieprawdziwych informacji wynikających z art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej (znajdzie się tu wyjaśnienie, że w razie wprowadzenia Banku w błąd bądź nie poinformowania Banku o zmianie stanu faktycznego, to podatnik poniesie odpowiedzialność finansową wobec urzędu skarbowego za niepobrany podatek).

Bank ma jednak wątpliwość, czy w razie gdy zgodnie z postanowieniami stosownej umowy o UPO odstąpi od poboru podatku na podstawie powyższego oświadczenia, a w przyszłości okaże się, że podatnik składając to oświadczenie wprowadził Bank w błąd, podając dane niezgodne ze stanem faktycznym, bądź też gdy ten stan faktyczny uległ zmianie a podatnik nie poinformuje o tym niezwłocznie Banku, będzie ponosił odpowiedzialność płatnika, która wynika z art. 30 § 5 oraz art. 26a o.p.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji, gdy Bank podejmie decyzję o sposobie opodatkowania danego świadczenia emerytalno – rentowego pochodzącego z zagranicy na podstawie pisemnego oświadczenia podatnika dotyczącego miejsca rezydencji podatkowej, a oświadczenie to będzie zawierało nieprawdę, bądź stan faktyczny zawarty w oświadczeniu ulegnie zmianie, a Bank nie zostanie o tym poinformowany, to czy Bank ponosić będzie odpowiedzialność płatnika wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej?
2.  Czy w sytuacji, gdy Bank podejmie decyzję o zwolnieniu z opodatkowania danego świadczenia emerytalno – rentowego pochodzącego z zagranicy na podstawie oświadczenia podatnika dotyczące charakteru tego świadczenia, a oświadczenie to będzie zawierało nieprawdę, bądź też stan faktyczny zawarty w oświadczeniu ulegnie zmianie, a Bank nie zostanie o tym poinformowany, to czy Bank ponosić będzie odpowiedzialność płatnika wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 30 § 1 o.p., płatnik ponosi odpowiedzialność za nieprawidłowe zrealizowanie ciążących na nim obowiązków, jeśli nie pobrał podatku, bądź też pobrał podatek, ale go nie wpłacił. Jednocześnie istnieją dwie sytuacje, w których na mocy art. 30 § 5 o.p., w drodze wyjątku płatnik nie poniesie odpowiedzialności za nieprawidłowe zrealizowanie obowiązków płatnika. Dotyczy to sytuacji, gdy:

*   odrębne przepisy tak stanowią albo
*   podatek nie został pobrany z winy podatnika.

Zgodnie z ostatnim zdaniem powyższego przepisu, organ podatkowy wydaje w takich przypadkach decyzję o odpowiedzialności podatnika.

W obecnym stanie prawnym, brak jest szczególnych przepisów wyłączających wprost odpowiedzialność płatnika za niezrealizowanie obowiązku poboru podatku, które można byłoby zastosować do sytuacji Banku opisanych w niniejszym wniosku. W związku z powyższym, w praktyce jedynie wina podatnika może być przesłanką wyłączającą taką odpowiedzialność. Jednocześnie jednak przepisy podatkowe nie precyzują co należy pod tym pojęciem rozumieć.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w doktrynie, przez „winę” podatnika należy rozumieć wszelkie przyczyny leżące po stronie podatnika (jego działania lub zaniechania) i wpływające na zachowanie się płatnika. Przykładowo winą podatnika będzie podanie płatnikowi nieprawdziwych informacji lub niedostarczenie wymaganych danych w terminie umożliwiających prawidłowe zrealizowanie obowiązków płatnika” (tak: H. Dzwonkowski, A. Huchla, C. Kosikowski, w komentarzu do art. 30 o.p., komentarz w wersji elektronicznej do programu Lex Omega). Niewątpliwie zatem, w sytuacji, gdyby klient wprowadził Bank w błąd, co do przesłanki skutkującej powstaniem obowiązku poboru podatku przez płatnika, i z tego powodu Bank nie pobrałby podatku od wypłacanego za swoim pośrednictwem świadczenia emerytalno-rentowego pochodzącego z zagranicy – należałoby uznać, że spełnia znamiona powyższego przepisu o winie podatnika. W razie zatem późniejszego ustalenia, że podatek wbrew oświadczeniu podatnika powinien jednak był zostać pobrany, odpowiedzialność płatnika byłaby w takim przypadku wyłączona.

W orzecznictwie wyrażony został pogląd, iż w razie ustalenia w toku postępowania podatkowego przez organ podatkowy, iż podatek nie został przez płatnika pobrany, organ podatkowy powinien najpierw wykluczyć winę podatnika (tak np. NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2008 r. (sygn. akt II FSK 1800/06). W razie zaś ustalenia, że niezrealizowanie obowiązków płatnika nastąpiło z winy podatnika, powinien – w myśl art. 30 § 5, zd. ostatnie o.p. – wydać decyzję o odpowiedzialności podatnika, zwalniając tym samym z takiej odpowiedzialności płatnika.

W ocenie Banku taki sam skutek chroniący płatnika przed odpowiedzialnością wystąpiłby wówczas, gdyby na skutek zmiany stanu faktycznego, okoliczności potwierdzone przez podatnika w treści oświadczenia uległyby zmianie, a podatnik nie poinformowałby Banku o takiej zmianie w terminie umożliwiającym uwzględnienie zmienionego stanu faktycznego.

Jednocześnie, w ocenie Banku, do płatnika podatku od emerytur i rent zagranicznych nie stosuje się art. 26a o.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa m.in. w art. 12 updof – do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. Zgodnie zaś z § 2 tego przepisu, w przypadku, o którym mowa w § 1 nie stosuje się art. 30 § 5 o.p. Przepis ten wprowadza niezwykle szeroki zakres odpowiedzialności płatnika, który ponosi odpowiedzialność również wówczas, gdy niepobranie podatku nastąpiło z winy podatnika.

Art. 12 updof w ustępie 7 wymienia emerytury oraz renty, co mogłoby sugerować, że przepis art. 26a o.p. wyłącza odpowiedzialność podatnika również z tytułu płatności rent i emerytur zagranicznych. Jednakże, w ocenie Banku ratio legis tego przepisu nie było zdjęcie odpowiedzialności podatnika za wprowadzenie płatnika w błąd we wszystkich przypadkach, do których odnosi się art. 12 updof, lecz jedynie do przypadków odnoszących się do wypłat przychodów ze stosunku pracy (zob. uzasadnienie projektu ustawy, która wprowadziła art. 26a o.p., druk sejmowy Nr 731). Celem tego przepisu, jak wynika z powyższego uzasadnienia do projektu ustawy było ograniczenie szarej strefy w zatrudnieniu, poprzez uniemożliwienie stosowania tzw. samozatrudnienia, w przypadkach gdy nie jest to uzasadnione. Niewątpliwie zaś wypłata świadczeń emerytalno – rentowych z zagraniczny nie wiąże się w żaden sposób z zatrudnieniem w rozumieniu przedstawionym w powyższym uzasadnieniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Banku, przepis art. 26a o.p. nie wyłącza stosowania art. 30 § 5 op. w odniesieniu do emerytur i rent zagranicznych. W związku z powyższym, w razie niepobrania podatku przez płatnika z winy podatnika, odpowiedzialność Banku będzie wyłączona – zgodnie z literalnym brzmieniem art. 30 § 5 o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacania go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W świetle powyższego przepisu obowiązek płatnika polega na wykonaniu trzech materialno-technicznych czynności: obliczeniu należnego od podatnika podatku, pobraniu obliczonego podatku z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym terminie do właściwego organu podatkowego.

Niemniej jednak płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niedobrany lub podatek pobrany a niewpłacony – art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zatem za podatek nie pobrany od podatnika, mimo takiego obowiązku, odpowiada płatnik, a nie podatnik.

Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. ), organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

Natomiast w myśl art. 34 ust. 7 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych i nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Jak wynika z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl art. 35 ust. 3 tej ustawy zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska, opodatkowanie emerytur i rent oraz innych podobnych świadczeń pochodzących z zagranicy, ma miejsce wyłącznie w państwie zamieszkania beneficjenta.

Takie też rozwiązanie przyjęte jest w Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku – OECD. Podkreślić należy, że umowy, które zawiera strona polska w dużej mierze wzorowane są na Modelowej Konwencji.

Przypadki, w których prawo opodatkowania tych świadczeń, przysługuje państwu wypłacającemu, stanowią wyjątek od wyżej wskazanej reguły. Odrębne zasady opodatkowania dotyczą głównie świadczeń pochodzących np. z ustawowych systemów zabezpieczeń socjalnych, indywidualnych systemów emerytalnych, świadczeń związanych z wcześniejszą pracą o charakterze publicznym.

Art. 26a ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi, że podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) – do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. W tym przypadku nie stosuje się przepisu art. 30 § 5.

Według art. 26a § 1 O.p. podatnik nie będzie ponosił odpowiedzialności za nieujawnienie albo ujawnienie w kwocie niższej przez płatnika podstawy opodatkowania następujących czynności, objętych podatkiem dochodowym od osób fizycznych:

1.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
3.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów z praw majątkowych (art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

Innymi słowy podatnik nie ponosi odpowiedzialności za podatek w takim zakresie, w jakim nie został on zapłacony w wyniku wadliwie wykonanych czynności płatnika, czy też niewykonania ich w ogóle. Tym samym art. 26a O.p. uwalnia podatnika od odpowiedzialności na gruncie Ordynacji podatkowej do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany był płatnik.

Sytuacja taka może wystąpić wówczas, gdy płatnik i osoba, której wypłacane jest świadczenie pozostają ze sobą w takim stosunku prawnym, że płatnik ma wpływ na charakter wypłacanego świadczenia i jego wysokość, co determinuje skutki podatkowe związane z wypłatą tego świadczenia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Bank dokonuje wypłat (w postaci realizacji zlecenia przelewu, bądź rozliczenia czeku) na rzecz osób fizycznych będących beneficjentami świadczeń emerytalno-rentowych pochodzących z zagranicy. W przypadku realizacji zleceń wypłaty emerytur i rent zagranicznych, Bank jest jedynie wtórnym odbiorcą informacji. Dlatego identyfikacja danego świadczenia jako świadczenia emerytalno-rentowego następuje na podstawie danych wykazanych na otrzymanych przez Bank dokumentach, przede wszystkim na podstawie danych zawartych na tytułu przelewu (bądź czeku) wskazanego przez zagraniczny podmiot zlecający dokonanie przelewu w jego treści.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż realizacja przez Bank wypłaty świadczeń emerytalno-rentowych pochodzących z zagranicy nie mieści się w dyspozycji przepisów art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanych w treści art. 26a Ordynacji podatkowej, zatem omawiany art. 26a O.p. w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie.

W związku z powyższym, należy wskazać na treść art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zasada ponoszenia odpowiedzialności przez płatnika jest wyłączona, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika: w takich przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na płatnika obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku na rachunek organu podatkowego. W przypadku niewykonania jakiejkolwiek z tych czynności, płatnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie działania, których efektem jest niewpłacenie w prawidłowej wysokości podatku na rzecz właściwego organu podatkowego.

Natomiast, jeżeli Bank, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wykona obowiązki wynikające z ustawy zgodnie z jej wymogami, tj. obliczy, pobierze i odprowadzi należny podatek we właściwym terminie, bądź potraktuje świadczenie emerytalno-rentowe z zagranicy jako zwolnione od opodatkowania w Polsce, to nie musi przejąć odpowiedzialności za niedopełnienie obowiązków przez podatnika w zakresie przekazania płatnikowi informacji o danych osobowych, mających wpływ na sposób i wysokość opodatkowania, ewentualnie zwolnienie z opodatkowania.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy Bank podejmie decyzję o sposobie opodatkowania lub decyzję o zwolnieniu z opodatkowania danego świadczenia emerytalno – rentowego pochodzącego z zagranicy na podstawie pisemnego oświadczenia podatnika dotyczącego miejsca rezydencji podatkowej, wówczas Bank nie poniesie odpowiedzialności płatnika wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej, w przypadku gdy oświadczenie, o którym mowa powyżej będzie zawierało nieprawdę, bądź stan faktyczny zawarty w oświadczeniu ulegnie zmianie, a Bank nie zostanie o tym poinformowany.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.