Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-486/15-4/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali, prawa do zwolnienia od podatku tej sprzedaży oraz ustalenia wartości początkowej poszczególnych lokali i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont lokali.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; ulepszenie; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali, prawa do zwolnienia od podatku tej sprzedaży oraz ustalenia wartości początkowej poszczególnych lokali i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali, prawa do zwolnienia od podatku tej sprzedaży oraz ustalenia wartości początkowej poszczególnych lokali i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont lokali. Wniosek uzupełniono w dniu 28 września 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o przeformułowanie pytania oznaczonego we wniosku nr 1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (zarejestrowana jako podatnik VAT czynny) – dalej jako „Spółka” – planuje zakupić udział w nieruchomości (budynku mieszkalnym oddanym do użytku ok. roku 1930) położonej na terenie Polski – dalej jako „Nieruchomość”. Na nabywany udział przypada faktycznie kilka lokali mieszkalnych, które są samodzielne, niemniej jednak nie posiadają jeszcze założonych odrębnych ksiąg wieczystych (cały budynek wpisany jest do księgi wieczystej jako jedna nieruchomość). Nabycie udziału w Nieruchomości nie będzie opodatkowane VAT – sprzedawca nie działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Spółce zatem z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (ten w tej transakcji bowiem nie wystąpi).

Spółka (po założeniu ksiąg wieczystych dla poszczególnych lokali, które składają się na nabywany udział w Nieruchomości) będzie je remontowała (możliwe, że jeszcze przed założeniem księgi, ale już po nabyciu udziału w Nieruchomości), a następnie odpłatnie zbywała. Nakłady poniesione na remont każdego z poszczególnych lokali nie będą przekraczały kwoty 30% netto ich wartości nabycia.

W piśmie z dnia 24 września 2015 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Nabycie udziałów w Nieruchomości (faktycznie samodzielnych lokali, dla których po nabyciu założone zostaną odrębne księgi wieczyste) nie odbywało się w ramach pierwszego zasiedlenia. Nie istnieją również żadne potwierdzone informacje, aby do pierwszego zasiedlenia tej części Nieruchomości doszło w latach poprzednich. Podsumowując, odpłatna dostawa lokali mieszkalnych przez Spółkę nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. W przeszłości nie doszło również do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości.
2.  W przypadku rozliczania poniesionych nakładów na każdy z poszczególnych lokali, Spółka nie będzie korzystała w stosunku do tych nakładów z prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego.
3.  Lokale są sklasyfikowane pod symbolem 1122 - Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.
4.  Opisane we wniosku lokale będą zaliczane do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali to: 37 m2, 33 m2, 30 m2 i 29 m2.
5.  Nie można stwierdzić, czy lokale były wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej wyłącznie na cele zwolnione od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 24 września 2015 r.).

1.  Jak obliczyć wartość podatku należnego z tytułu sprzedaży rzeczy (dostawy przez Spółkę poszczególnych lokali)?
2.  Czy przy sprzedaży (odpłatna dostawa) poszczególnych lokali Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia od VAT?
3.  W jaki sposób Spółka powinna ustalić wartość początkową poszczególnych lokali – dla celów ustalenia istnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT?
4.  Czy w sytuacji, w której Spółka będzie odpłatnie zbywać lokale (zakładając, że ich dostawa będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT), Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie „towaru” jest definiowane na gruncie art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Przepisy te stanowią, że przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W oparciu o powyższe, należy stwierdzić, że aby uznać za czynność opodatkowaną na gruncie VAT sprzedaż towaru, musi to nastąpić odpłatnie. Jednocześnie, aby dana dostawa towarów stanowiła czynność opodatkowaną musi być dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą rozumie się zaś wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – stanowi o tym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Na tej podstawie można uznać, że w sytuacji, w której podatnik VAT dokonuje odpłatnego zbycia należącego do jego przedsiębiorstwa majątku (np. lokali mieszkalnych), czynność ta co do zasady objęta jest zakresem ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w niniejszym przypadku, odpłatne zbycie poszczególnych lokali, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż jest dokonywana przez podatnika VAT czynnego (Spółkę), a przedmiotem tej transakcji są składniki związane z prowadzonym przez podatnika (Spółkę) przedsiębiorstwem.

Zasadniczo do czynności objętych zakresem ustawy o VAT (art. 5 ust. 1 tego aktu prawnego), które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosuje się stawkę w wysokości 23%. Polski prawodawca przewiduje (art. 41 ust. 1 w zw. z 146a ustawy o VAT), że podstawowa stawka VAT (stosowana m.in. do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ww. ustawy – czyli m.in. do odpłatnego zbycia nieruchomości) wynosi 23%. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1. stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust.

Z kolei w myśl art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, 8% stawkę podatku (wynika ona z regulacji art. 41 ust 2 w zw. z art. 146a pkt 2 tej ustawy) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Prawodawca w kolejnych przepisach definiuje pojęcie „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”. Rozumie się przez to obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Istnieje tu jednak również pewne zastrzeżenie, mianowicie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, 8% stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Tym samym, stawka VAT dla odpłatnej dostawy majątku podatnika VAT wynosi 23%. Jeśli przedmiotem są obiekty budownictwa społecznego – w określonym przepisami zakresie – stawka podatku od towarów usług wynosi 8%. Dlatego można stwierdzić, że odpłatna sprzedaż poszczególnych lokali dokonywana przez Spółkę, będzie objęta 8% stawką VAT – są to lokale mieszkalne – na zasadach wskazanych w art. 41 ust. 12a i nast.

Z kolei wysokość podatku od danej czynności opodatkowanej ustala się jako iloraz stawki podatku oraz podstawy opodatkowania.

Zgodnie z regulacją art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 tej ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast, jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na tej podstawie można wskazać, że podstawa opodatkowania w VAT stanowi cenę netto towaru, tj. bez podatku od towarów i usług. Natomiast cena brutto za towar stanowi faktyczne obciążenie dla kupującego (nabywającego) towar, w ramach której mieści się kwota netto i kwota podatku należnego.

Wskazane powyżej regulacje stanowią bazę prawną do ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem do uzyskania wysokości podatku należnego z tytułu sprzedaży rzeczy (dostawy towarów) stosuje się iloczyn podstawy opodatkowania i właściwej stawki VAT, zgodnie ze wzorem:

podstawa opodatkowania (kwota netto) x stawka podatku w % = wysokość podatku należnego

W sytuacji, w której dostawa towarów jest zwolniona z opodatkowania VAT, nie występuje podział na cenę netto i brutto, gdyż w ramach transakcji nie wyróżniamy podatku od towarów i usług, a ustalona między stronami cena stanowi kompletną wartość transakcji na gruncie podatkowym.

Ad 2.

Zasadniczo każda czynność opodatkowana VAT objęta jest 23% stawką podatku od towarów i usług. Prawodawca przewiduje w określonych okolicznościach jednak pewne wyjątki, zwalniając od podatku niektóre czynności opodatkowane (dostawa towarów, czy świadczenie usług). Katalog takich czynności wprowadza m.in. regulacja art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że zwalnia się od podatku: dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy); dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy); dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że kluczowym dla rozpoznania analizowanego zagadnienia jest fakt, że kwestia opodatkowania danych czynności, czy też zdarzeń – na gruncie podatku od towarów i usług – uzależniona jest przede wszystkim od ekonomicznych skutków transakcji, które są autonomiczne od krajowego prawa cywilnego (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 13 listopada 2013 r.; sygn. akt I FSK 1582/13). Jednocześnie podstawowe znaczenie w tym przypadku będzie miało tzw. pierwsze zasiedlenie, którym posługuje się prawodawca w ramach regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Legalną definicję pojęcia „pierwszego zasiedlenia” możemy odnaleźć w ramach art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z nią, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na tej podstawie uprawnionym jest stwierdzenie, że pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów.

Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu na gruncie VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT (tak: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 8 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1359/09). Może być nim więc oddanie budynku (budowli) w najem, czy też leasing. Bez znaczenia jest również to, czy czynność taka objęta jest faktycznie podatkiem, czy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 lutego 2014 r., znak: IPPP1/443-50/14-2/IGo).

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT natomiast stanowi, że zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem kryterium zwolnienia w tym wypadku jest kwalifikator okresu, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia (A. Bartosiewicz, R. Kubacki; VAT. Komentarz, wyd. VII; Wolters Kluwer Polska – wydanie elektroniczne; komentarz do art. 43).

Jednocześnie dostawa budynków, budowli (i ich części), które nie mogą być objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, może być zwolniona z opodatkowania w oparciu o regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10a tego aktu prawnego. Czytamy tam, że zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dla możliwości zastosowania powyższej regulacji, w odniesieniu do danego budynku, budowli lub ich części, muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) oba ze wskazanych warunków, tj. brak prawa do odliczenia oraz brak wydatków na ulepszenie w określonym zakresie. Wyjątkiem jest sytuacja w której, co prawda doszło do ulepszenia, w zakresie wskazanym w regulacji, niemniej jednak budynki, budowie lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Dodatkowo wyjaśniając pojęcie „wartości początkowej”, do której prawodawca odnosi się zarówno w ramach definicji „pierwszego zasiedlenia”, jak i przy formułowaniu zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy wskazać, że właściwe w tym zakresie będą przepisy art. 22g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – dalej „Updof” – jako, że Spółka z podatku dochodowego rozlicza się poprzez jej wspólników (osoby fizyczne).

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 Updof, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy, należy wskazać, że Spółce będzie przysługiwało prawo własności kilku lokali mieszkalnych (nabędzie udział w Nieruchomości, na który składają się faktycznie samodzielne lokale mieszkalne). Jednocześnie zostaną one nabyte w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę od podmiotu nie działającego przy tej transakcji jako podatnik VAT. Czynność nabycia udziału w Nieruchomości (na który składają się faktycznie samodzielne lokale mieszkalne) nie wywołuje zatem żadnych skutków na gruncie ustawy o VAT. Jednocześnie suma ponoszonych przez Spółkę (na poszczególne lokale) ulepszeń w rozumieniu regulacji Updof, nie przekroczy 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów Updof. W związku z powyższym, należy uznać, że odpłatna dostawa poszczególnych lokali mieszkalnych może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając bowiem na uwadze regulacje art. 2 pkt 14 tego aktu prawnego oraz stan faktyczny sprawy, należałoby uznać, że nabycie udziałów w Nieruchomości (faktycznie samodzielnych lokali, dla których po nabyciu założone zostaną odrębne księgi wieczyste) nie odbywało się w ramach pierwszego zasiedlenia. Nie istnieją również żadne potwierdzone informacje, aby do pierwszego zasiedlenia tej części Nieruchomości doszło w latach poprzednich. Jednocześnie przy nabyciu udziału w Nieruchomości (faktycznie samodzielnych lokali, dla których po nabyciu założone zostaną odrębne księgi wieczyste) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji, o czym stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka też nie będzie ponosiła wydatków na ulepszenie (na poszczególny lokal), w stosunku do których będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości ponad 30% wartości początkowej poszczególnego lokalu mieszkalnego.

Reasumując, odpłatna dostawa lokali mieszkalnych, dla których (po nabyciu udziału w Nieruchomości) założono odrębne księgi wieczyste, będzie korzystała ze zwolnienia od VAT na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad 3.

Spółka nabędzie udział w Nieruchomości (faktycznie samodzielnych lokali, dla których po nabyciu założone zostaną odrębne księgi wieczyste). Przy nabyciu będzie ustalona cena, za którą Spółka nabywa udział. Nie będą wyszczególnione natomiast ceny poszczególnych samodzielnych lokali, które faktycznie składają się na nabywany udział. Jednocześnie dla ustalenia zakresu zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, koniecznym jest określenie wartości początkowej każdego ze zbywanych lokali (które składały się na nabywany przez Spółkę udział w Nieruchomości). W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 Updof (Spółka z podatku dochodowego rozlicza się za pośrednictwem jej wspólników – osób fizycznych), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Jak wskazano przy nabyciu Spółka będzie posiadała wyłącznie wiedzę na temat globalnej ceny udziału w Nieruchomości (faktycznie samodzielnych lokali, dla których po nabyciu założone zostaną odrębne księgi wieczyste). Nie będzie dysponowała wiedzą na temat ceny nabycia poszczególnego lokalu, które faktycznie składają się na nabywany udział. Niewątpliwie zaś dla określenia skutków podatkowych na gruncie VAT, Spółce niezbędna jest wiedza na temat wartości początkowej każdego ze zbywanych lokali.

Ani przepisy Updof, ani ustawy o VAT nie określają sposobu ustalenia wartości początkowej składników majątku w takim wypadku. Stąd też zasadnym wydaje się być określenie wartości początkowej poszczególnych lokali poprzez tzw. klucz powierzchniowy. Zatem wartość poszczególnego lokalu będzie ustalona jako iloczyn ceny nabycia udziału w Nieruchomości oraz ilorazu powierzchni danego lokalu (licznik) w powierzchni wszystkich lokali składających się na nabywany udział w Nieruchomości (mianownik).

Ad 4.

Zgodnie z regulacją art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, gdy usługi czy towary nabywane są dla celów działalności zwolnionej od VAT (podmiotowo, czy przedmiotowo), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony podatnikowi nie przysługuje. Zakładając, że dostawa poszczególnych lokali dokonywana przez Spółkę, będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali. Już bowiem w momencie nabycia podatnik dokonywał będzie wydatków z zamiarem przeznaczenia ich do czynności zwolnionych od VAT. Zatem prawo do podatku naliczonego, o czym stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie będzie w tym wypadku przysługiwało Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy).

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania mających wpływ na jej wielkość. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Podkreślić należy, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka (zarejestrowana jako podatnik VAT czynny) planuje zakupić udział w nieruchomości (budynku mieszkalnym oddanym do użytku ok. roku 1930). Na nabywany udział przypada faktycznie kilka lokali mieszkalnych, które są samodzielne, niemniej jednak nie posiadają jeszcze założonych odrębnych ksiąg wieczystych (cały budynek wpisany jest do księgi wieczystej jako jedna nieruchomość). Nabycie udziału w Nieruchomości nie będzie opodatkowane VAT – sprzedawca nie działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Spółce zatem z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (ten w tej transakcji bowiem nie wystąpi).

Spółka (po założeniu ksiąg wieczystych dla poszczególnych lokali, które składają się na nabywany udział w Nieruchomości) będzie je remontowała (możliwe, że jeszcze przed założeniem księgi, ale już po nabyciu udziału w Nieruchomości), a następnie odpłatnie zbywała. Nakłady poniesione na remont każdego z poszczególnych lokali nie będą przekraczały kwoty 30% netto ich wartości nabycia.

Ponadto odpłatna dostawa lokali mieszkalnych nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. W przeszłości również nie doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości. W przypadku rozliczania poniesionych nakładów na każdy z poszczególnych lokali, Spółka nie będzie korzystała w stosunku do tych nakładów z prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Lokale są sklasyfikowane pod symbolem 1122 - Budynki o trzech i więcej mieszkaniach i będą zaliczane do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym (ich powierzchnia użytkowa to: 37 m2, 33 m2, 30 m2 i 29 m2). Nie można stwierdzić, czy lokale były wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej wyłącznie na cele zwolnione od podatku VAT.

W związku z planowaną sprzedażą ww. wydzielonych lokali mieszkalnych, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. opodatkowania tej sprzedaży podatkiem VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że planowana dostawa wydzielonych lokali mieszkalnych nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, nabycie Nieruchomości stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto Nieruchomość ta (a tym samym także wydzielone w jej ramach lokale mieszkalne) zostanie po raz pierwszy zasiedlona, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, dopiero z chwilą jej sprzedaży przez Wnioskodawcę. Zatem wystąpią tu negatywne przesłanki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) i lit. b) ustawy, wykluczające zastosowanie względem tej transakcji sprzedaży zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W rozpatrywanej sprawie z tytułu nabycia Nieruchomości, o której mowa we wniosku, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (jak wskazano wyżej, była to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT), a ponadto względem tej Nieruchomości, tj. względem poszczególnych wydzielonych lokali mieszkalnych, nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tych lokali (Wnioskodawca zamierza ponosić jedynie nakłady na remont każdego z poszczególnych lokali). Zatem sprzedaż lokali wchodzących w skład Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wobec powyższego, odnosząc się do zadanego we wniosku pytania oznaczonego nr 2, sprzedaż (odpłatna dostawa) poszczególnych lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W związku z tym, odpowiadając wprost na zadane we wniosku pytanie oznaczone nr 1 stwierdzić należy, że skoro dostawa poszczególnych lokali będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT, to podatek ten nie wystąpi, zatem bezprzedmiotowe stanie się obliczanie wartości podatku należnego z tytułu sprzedaży rzeczy (dostawy przez Spółkę poszczególnych lokali) gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – ustalona między stronami cena stanowi kompletną wartość transakcji na gruncie podatkowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również sposobu, w jaki Spółka powinna ustalić wartość początkową poszczególnych lokali oraz prawa do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali.

W tym miejscu należy podkreślić, że ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia wartości początkowej.

Jak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka (po założeniu ksiąg wieczystych dla poszczególnych lokali, które składają się na nabywany udział w Nieruchomości) będzie je remontowała (możliwe, że jeszcze przed założeniem księgi, ale już po nabyciu udziału w Nieruchomości), a następnie odpłatnie zbywała.

Należy również podkreślić, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na remont każdego z poszczególnych lokali nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. W przypadku Wnioskodawcy, w związku z dokonanym nabyciem Nieruchomości w celu jej odsprzedaży po wydzieleniu poszczególnych lokali, mamy do czynienia z towarem handlowym.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w ramach przeprowadzonych remontów poszczególnych lokali należy przytoczyć przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 .

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ze wskazanych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika czyli takimi, w wyniku których następuje określenie podatku należnego. Nie ma natomiast możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca planuje zakupić w celu dalszej sprzedaży udział w Nieruchomości. Następnie po dokonaniu remontów lokali wchodzących w skład tej Nieruchomości będzie je odpłatnie zbywał, a transakcja sprzedaży (jak wykazano powyżej) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali, gdyż sprzedaż mieszkań przez Zainteresowanego nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem VAT – nastąpi dostawa korzystająca ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby zakupione towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków nie będą spełnione, bowiem w przypadku sprzedaży poszczególnych lokali wydatki te będą związane z czynnościami zwolnionymi od podatku. Tym samym Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali.

Zatem udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytania należy stwierdzić:

Ad 2.

Sprzedaż (odpłatna dostawa) poszczególnych lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ad 4.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków nie będą spełnione, bowiem w przypadku sprzedaży poszczególnych lokali wydatki te będą związane z czynnościami zwolnionymi od podatku. Tym samym Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na remonty poszczególnych lokali.

Natomiast w związku z tym, że dostawa poszczególnych lokali będzie zwolniona od podatku VAT, nie wystąpi kwestia obliczania wartości podatku należnego z tytułu dostawy przez Spółkę poszczególnych lokali, gdyż ustalona między stronami cena stanowić będzie kompletną wartość transakcji na gruncie podatkowym. Zatem pytanie nr 1 stało się bezprzedmiotowe.

Ponadto w odniesieniu do opisanej we wniosku dostawy poszczególnych lokali mamy do czynienia z towarami handlowymi (nie zaś ze środkami trwałymi), a nakłady poniesione na remont każdego z poszczególnych lokali nie będą stanowić ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi), wobec powyższego, dla celów ustalenia istnienia przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie będzie konieczne określenie wartości początkowej każdego z poszczególnych lokali. Tym samym pytanie oznaczone we wniosku nr 3 również stało się bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o przedstawiony opis sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali, prawa do zwolnienia od podatku tej sprzedaży oraz ustalenia wartości początkowej poszczególnych lokali i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont lokali. Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.