Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.15.2021.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-22
Teza: brak wyłączenia z opodatkowania planowanej Transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy podleganie opodatkowaniu sprzedaży składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji podleganie opodatkowaniu czynności przeniesienia za wynagrodzeniem pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa towarów; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania planowanej Transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy

*   podlegania opodatkowaniu sprzedaży składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji

*   podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia za wynagrodzeniem pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania planowanej Transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy

*   podlegania opodatkowaniu sprzedaży składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji

*   podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia za wynagrodzeniem pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 marca 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X z siedzibą w \`(...)\` (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) to jedno z największych biur architektonicznych w kraju zatrudniające niemal 100 pracowników w trzech lokalizacjach: w \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka planuje dokonać sprzedaży - na podstawie umowy sprzedaży (dalej „Umowa”) na rzecz polskiej spółki osobowej będącej podmiotem powiązanym (dalej: „Nabywca”) opisanych poniżej składników majątkowych (dalej: „Składniki Transakcji”) związanych z działalnością Spółki, dotyczącą dwóch obszarów funkcjonowania Wnioskodawcy:

1.  administracji wspólnej dla wszystkich biur projektowych we wszystkich lokalizacjach, w tym działalność działu finansowego, kadrowego, prawnego, księgowego, IT, działalność administracji w zakresie inwestycji i utrzymania środków trwałych oraz przypuszczalnie również działalności …, dalej łącznie wszystkie opisane powyżej obszary określane jako „Działalność Administracyjna” oraz
2.  dotyczącą działalności projektowej realizowanej przez projektantów, w szczególności architektów, przy wsparciu asystentów do spraw procedur administracyjnych określanej dalej jako „Działalność Projektowa” (dalej łącznie określane jako: Transakcja).

Ad.1) Składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej opisanej w punkcie 1 powyżej obejmują:

1.  Aktywa (dalej: „Aktywa”):
    *   Wszystkie Środki trwałe - meble i sprzęt komputerowy, drukarki, samochody i wyposażenie biurowe służące Działalności Administracyjnej,
    *   Oprogramowanie biurowe,
2.  Prawa majątkowe do własności intelektualnej:
    *   Prawo do korzystania z systemów informatycznych,
3.  Umowy (dalej: „Umowy Administracja”):
    *   Umów o współpracy w zakresie wsparcia prawnego, w zakresie obsługi IT związanej z wsparciem działalności biur projektowych i administracji oraz w zakresie wsparcia BIM-Master dla działalności projektowej,
    *   Umowy dotyczące świadczeń prozdrowotnych na rzecz pracowników - odnośnie pracowników administracyjnych,
    *   Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Administracyjnej,
    *   Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Administracyjnej.

Ponadto, w ramach opisanej powyżej transakcji dotyczącej Działalności Administracyjnej jako jej nieodłączny element planowane jest na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy - przejście części zakładu pracy Wnioskodawcy tj. przejęcie wszystkich pracowników związanych z Działalnością Administracyjną. W konsekwencji takich działań, umowy o pracę oraz związane z nimi prawa i obowiązki dotyczące ww. pracowników zostaną przeniesione do Nabywcy.

W związku z przejściem zakładu pracy w ramach zgody Wnioskodawcy na taką czynność, Wnioskodawca uzyska tytułem zgody na przejście zakładu pracy określone wynagrodzenie ustalone na podstawie kosztów rekrutacji i wdrożenia porównywalnych pracowników lub współpracowników. Ustalone wynagrodzenie ma stanowić wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za transfer know-how posiadanego przez przenoszonych pracowników.

Ad. 2) Składniki Transakcji dotyczące działalności projektowej opisanej w punkcie 2 powyżej:

1.  Aktywa (dalej: „Aktywa”):
    *   Wybrane Środki trwałe, tj. sprzęt komputerowy, drukarki, plotery i wyposażenie do wydrukowania i złożenia projektów, samochody służące działalności projektowej, telefony komórkowe,
    *   Licencje na oprogramowanie do projektowania Autodesk (dalej: System AEC),
    *   Oprogramowanie biurowe,
    *   Oprogramowanie do projektowania i modelowania oraz oprogramowanie pomocnicze,
    *   Serwery i dyski,
2.  Umowy (dalej: „Umowy Projekty”):
    *   Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Projektowej,
    *   Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Projektowej,
3.  Prawa do korzystania z programów, w tym systemu AEC W zasobach Wnioskodawcy nie ma wszystkich składników majątkowych i pracowników niezbędnych do samodzielnego prowadzenia obsługi kadrowo płacowej oraz w pewnym stopniu także do samodzielnego prowadzenia księgowości, ponieważ ta funkcja była pierwotnie częściowo wydzielona na zewnątrz do biura rachunkowego prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, będącego podmiotem powiązanym.

Z dostępnych Wnioskodawcy informacji wynika, że planowane jest, by działalność biura rachunkowego została także zbyta w całości do Nabywcy w drodze odrębnej transakcji realizowanej z tym podmiotem powiązanym.

Nabywca po transakcji ma świadczyć usługi wspomagające działalność projektową Wnioskodawcy w obszarze Działalności Administracyjnej oraz ma być dodatkowo właścicielem oraz zarządcą serwerów, sprzętów komputerowych, ploterów i oprogramowania oraz floty samochodowej i telefonów komórkowych wynajmowanych do Wnioskodawcy, a służących biurom projektowym.

Nabywca będzie świadczył takie usługi także na rzecz innych podmiotów powiązanych. Spółka wskazuje, iż Składniki Transakcji były wykorzystywane przez nią do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a po dokonaniu Transakcji będą wykorzystywane częściowo w analogiczny sposób do wsparcia Wnioskodawcy w zakresie czynności Administracji, a częściowo z przeznaczeniem na wynajem lub leasing sprzętów na potrzeby biur projektowych przez Nabywcę.

Planowane jest bowiem, iż po dokonaniu Transakcji Nabywca będzie świadczył dla Wnioskodawcy a także na rzecz innych podmiotów powiązanych usługi w zakresie Działalności Administracyjnej, w szczególności działalnością działu finansowego, controllingu, obsługi płatności, kadrowej, prawnej, księgowej, marketingowej, prowadzenia strony www, IT, BIM-Master (szkolenia, nadzór nad prawidłowym wykorzystywaniem funkcji BIM w oprogramowaniu oraz budowanie standardów projektowania w środowisku BIM).

Nabywca będzie też nabywał i oddawał do używania na rzecz Wnioskodawcy środki trwałe i oprogramowanie wg indywidualnych elastycznych i zmiennych potrzeb Wnioskodawcy związanych z działalnością projektową oraz będzie zarządzał użytkowanymi przez Wnioskodawcę aktywami i dbał o ich dobry stan. Jednocześnie, nabyte przez Nabywcę środki trwałe dotyczące Działalności Projektowej zostaną zwrotnie oddanie do użytkowania na podstawie odrębnych umów najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze do używania Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nigdy nie sporządzał w ramach swojej dotychczasowej działalności oddzielnego bilansu ani rachunku zysków i strat dla potrzeb działalności związanej z Działalnością Administracyjną oraz Projektową w zakresie sprzedawanych aktywów. Co do zasady, system księgowy wykorzystywany przez Spółkę mógłby z dużym wysiłkiem administracyjnym i przy wprowadzeniu daleko idących zmian w zakładowym planie kont pozwolić na przypisanie kosztów i części zobowiązań do Działalności Administracyjnej, jednak nie ma możliwości precyzyjnego wyodrębnienia wspólnych kosztów i zobowiązań do poszczególnych obszarów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Nie ma możliwości przypisania do działalności Administracyjnej przychodów i należności ponieważ ten dział, oprócz refaktur świadczeń prozdrowotnych, co do zasady na ten moment nie generuje przychodów.

W praktyce działalności Wnioskodawcy składniki majątku będące przedmiotem transakcji generowały jedynie koszty, które umożliwiały prowadzenie podstawowej działalności projektowej. Na moment obecny Wnioskodawca posiada w swojej strukturze organizacyjnej stanowisko dyrektora ds. kadrowo-płacowych i administracji oraz dyrektora finansowego. Każdy pracownik jest przypisany do działu lub zespołu, a w konsekwencji pracownicy administracyjni są przypisani do administracji i do zarządu obydwu dyrektorów. W ramach Wnioskodawcy funkcjonuje jedynie schemat organizacyjny dostępny na dysku wspólnym oraz lista kontaktów z pracownikami ze wskazaniem stanowiska i działu zatrudnienia. Brak jest także rachunku bankowego dedykowanego Działalności Administracyjnej. Nabywca będzie prowadził swoją działalność gospodarczą we wskazanych pomieszczeniach biurowych

W związku z wezwaniem z dnia 23 lutego 2021r. (doręczonym stronie w dniu 23.02.2021 r.) dotyczącym uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego poniżej Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania.

1.  Czy przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji będzie stanowił zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:
    *   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
    *   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    *   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
    *   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    *   koncesje, licencje i zezwolenia;
    *   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    *   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    *   tajemnice przedsiębiorstwa;
    *   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?

Ad 1) Przedmiotem sprzedaży jest zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do udzielania kompleksowego wsparcia administracyjnego dla działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zespół tych składników nie obejmuje wprawdzie oznaczenia przedsiębiorstwa, własności nieruchomości, czy praw wynikających z umów najmu lub dzierżawy. Do przedmiotu transakcji nie należą także wierzytelności, papiery wartościowe ani środki pieniężne, koncesje, zezwolenia czy patenty. Przedmiotem transakcji są natomiast własność wskazanych w wniosku w punkcie 1 wszystkich środków trwałych, urządzeń, sprzętu komputerowego, wyposażenia oraz oprogramowania i licencji wykorzystywanych dotąd przez Wnioskodawcę do obsługi administracyjnej biur projektowych istniejących w strukturze Wnioskodawcy, czyli do wspierania działalności podstawowej Wnioskodawcy, i przeznaczonych u Nabywcy do prowadzenia działalności polegającej na obsłudze administracyjnej biur projektowych.

W ramach transakcji na Nabywcę przejdą również pracownicy administracji, niezbędni do realizacji usług administracyjnych, którzy w ramach przejścia części zakładu pracy przejdą do Nabywcy w ślad za zbyciem składników Transakcji dotyczącej Działalności Administracyjnej. Wraz z pracownikami na Nabywcę przejdą tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how nabyty przez pracowników oraz dokumenty związane z działalnością administracyjną.

Przedmiotem transakcji są także wskazane we wniosku umowy, w szczególności umowy wiążące się bezpośrednio z korzystaniem ze środków trwałych względnie z uprawnieniami pracowników, którzy przejdą do nowego pracodawcy. Składniki Transakcji dotyczącej działalności projektowej, lub bardziej precyzyjnie dotyczącej Wsparcia Sprzętowego, tj. własność wskazanych w punkcie 2 wniosku środków trwałych, urządzeń, sprzętu komputerowego, wyposażenia oraz oprogramowania i licencji przeznaczonych do projektowania wraz z umowami wiążącymi się bezpośrednio z korzystaniem ze środków trwałych, wykorzystywanych u Wnioskodawcy do wykonywania działalności projektowej, ale przeznaczona u Nabywcy do działalności polegającej w szczególności na oddawaniu tych urządzeń do użytkowania na podstawie umów najmu, leasingu lub o podobnym charakterze tytułem wsparcia sprzętowego dla klientów realizujących usługi projektowe, także stanowi zespół składników mogących stanowić - po szeregu dodatkowych zabiegów - punkt wyjścia do prowadzenia nowej działalności gospodarczej wspomagającej usługi projektowe.

1.  Czy istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem sprzedaży w ramach planowanej Transakcji, czy też konieczne jest w tym celu angażowanie przez nabywcę innych składników majątku (niebędących przedmiotem planowanej transakcji) lub konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów - innych niż umów na dostarczanie mediów) niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki?

Ad 2) Wymienione usługi administracyjne będą częściowo stanowiły kontynuację (1) prac administracji istniejącej do tej pory w Spółce z tym zastrzeżeniem, że po pierwsze Nabywca poszerzy grono odbiorców obsługi administracyjnej o inne powiązane biura projektowe i po drugie działalność administracyjna nie była w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalnością podstawową skutkującą rozliczaniem wynagrodzenia za te usługi, a jedynie działalnością wspomagającą usługi projektowe.

Stąd wprawdzie większość planowanych usług Nabywcy będzie realizowana w oparciu o wymienione składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej, jednak konieczne będzie podjęcie przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych polegających na ustrukturyzowaniu usług, ich wyceny, ustalenia zasad współpracy, zawarcia umowy z biurem świadczącym do tej pory usługi kadrowo-płacowe, zawarcia umów z biurami projektowymi o świadczeniu konkretnych usług.

W zasobach Wnioskodawcy będących przedmiotem transakcji są niemal wszystkie składniki majątkowe niezbędne do kontynuowania obsługi administracyjnej biur projektowych we wskazanych powyżej zakresie, za wyjątkiem składników majątkowych, oprogramowania i pracownika niezbędnych do samodzielnego prowadzenia obsługi kadrowo płacowej i bhp oraz z wyjątkiem oprogramowania finansowo-księgowego niezbędnego do samodzielnego prowadzenia księgowości, ponieważ te funkcje były przez Wnioskodawcę pierwotnie częściowo wydzielone na zewnątrz do biura rachunkowego prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, będącego podmiotem powiązanym.

Wnioskodawca nabywał usługi kadrowo-płacowe oraz odpłatnie korzystał z oprogramowania finansowo- księgowego od biura rachunkowego. Z dostępnych Wnioskodawcy informacji wynika, że planowane jest, by działalność biura rachunkowego została także zbyta w całości do Nabywcy w drodze odrębnej transakcji realizowanej z tym podmiotem powiązanym.

W ramach działalności w zakresie (2) Wsparcia działalności projektowej, tj. Wsparcia Sprzętowego Nabywca będzie nabywał i oddawał do używania na rzecz Wnioskodawcy środki trwałe i oprogramowanie wg indywidualnych elastycznych i zmiennych potrzeb Wnioskodawcy związanych z działalnością projektową oraz będzie zarządzał użytkowanymi przez Wnioskodawcę aktywami i dbał o ich dobry stan. Jednocześnie, nabyte przez Nabywcę w ramach transakcji środki trwałe i oprogramowanie dotyczące działalności projektowej Spółki zostaną jej zwrotnie oddane do użytkowania na podstawie odrębnych umów najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Usługi Nabywcy we wskazanym zakresie bazować będą w pierwszym okresie na składnikach Transakcji między Wnioskodawcą i Nabywcą dotyczących Wsparcia Sprzętowego i wymienionych we wniosku w punkcie 2 oraz na składnikach majątkowych i oprogramowaniu nabywanych przez Nabywcę bezpośrednio na rynku.

Nie będą one zdaniem Wnioskodawcy stanowiły kontynuacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawca nie posiadał wyodrębnionego zorganizowanego działu odpowiedzialnego za gospodarowanie sprzętem i wyposażonego w ten sprzęt. Pewnego rodzaju nadzór nad funkcjonowaniem i stanem sprzętu komputerowego pełnił pracownik IT, nadzór nad przeglądami samochodów i kontynuacją ubezpieczeń samochodów pełnił pracownik administracji.

Majątek ten nie był jednak wyodrębniony organizacyjnie czy finansowo u Wnioskodawcy. Nabywca będzie musiał stworzyć w organizacji strukturę z jasnym podziałem obowiązków odnoszących się do zarządzania majątkiem przeznaczonym do oddawania w użytkowanie biurom projektowym i do realizacji tego przedmiotu działalności jak również opracować system ustalania i rozliczania wynagrodzenia za udostępniany sprzęt.

1.  Czy przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie?

Ad 3) Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 2 przedmiotem sprzedaży są 2 grupy składników majątkowych, tj. przedmiotem sprzedaży są składniki majątkowe i niemajątkowe służące u Wnioskodawcy działalności pomocniczej Wnioskodawcy, tj. dział administracji jak również przedmiotem sprzedaży są składniki majątkowe stanowiące u Wnioskodawcy wyposażenie sprzętowe i oprogramowanie stanowisk pracy projektantów, narzędzia pracy w działalności podstawowej Wnioskodawcy, tj. składniki dotyczące jego działalności projektowej.

Tak określony przedmiot sprzedaży spełnia samodzielne funkcje pomocnicze w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, u Nabywcy zostanie ten potencjał wykorzystany do wykonywania jego działalności podstawowej.

Wnioskodawca dostrzega pewną potencjalną zdolność składników działalności administracyjnej oraz składników wsparcia sprzętowego do realizacji samodzielnych zadań gospodarczych, jednak po wykonaniu szeregu czynności prawnych i faktycznych i w dodatku nie w całkowicie niezależnym przedsiębiorstwie lecz w przedsiębiorstwie będącym centrum usług wspólnych do udzielania wsparcia konkretnym powiązanym biurom projektowym na zasadzie kontraktora zależnego. W odpowiedzi na to pytanie odsyłamy uzupełniająco do odpowiedzi udzielonych w punkcie 4.3 poniżej.

1.  Czy przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

4.1. Przy czym należy wskazać, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy przedmiot transakcji na dzień zbycia będzie wyodrębniony organizacyjne na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia organizacyjnego będzie przejawiał.

Ad.4.1) U Wnioskodawcy funkcjonuje schemat organizacyjny dostępny na dysku wspólnym oraz lista kontaktów z pracownikami ze wskazaniem stanowiska i działu zatrudnienia. Na tym schemacie wyodrębniono zespoły projektowe oraz działy administracji, w szczególności dział finansowo-prawny, dział administracji zawierający też dział IT i dział zarządzania zasobami ludzkimi.

Na moment obecny Wnioskodawca posiada w schemacie organizacyjnym stanowisko dyrektora ds. administracji i HR oraz dyrektora finansowego.

Każdy pracownik w schemacie jest przypisany do działu lub zespołu, a w konsekwencji pracownicy administracyjni są przypisani do administracji i podlegają kierownictwu jednego z dwóch dyrektorów.

Wskazane wyodrębnienie organizacyjne nie jest dokonane na bazie statutu czy regulaminu, lecz na podstawie schematu organizacyjnego odwzorowującego pełnione funkcje i ustalone nieformalnie zwierzchnictwa, trudno stwierdzić, że Działalność Administracyjna jest wyodrębniona organizacyjnie i ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki. Jest to przedmiotem zapytania. Brak jest wyodrębnienia odnośnie składników będących przedmiotem transakcji dotyczących Wsparcia Sprzętowego. Są one elementem częściowego wyposażenia zespołów projektowych, jednak przedmiotem transakcji są jedynie narzędzia pracy (bez mebli) wraz z umowami odnoszącymi się do tych aktywów, ale już nie wyodrębnieni organizacyjnie pracownicy zespołów projektowych. Składniki majątkowe służące Wsparciu Sprzętowemu bez pracowników zespołów projektowych nie mają swojego miejsca w strukturze organizacyjnej.

4.2 Wyodrębnienie finansowe natomiast najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy na dzień zbycia będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia finansowego będzie przejawiał.

Ad.4.2) Ani składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej (1) ani składniki Transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego (2) nie są u Wnioskodawcy wyodrębnione finansowo, a tym bardziej nie stanowią wyodrębnionego zakładu lub oddziału.

Co do zasady koszty w Spółce rejestrowane są w układzie rodzajowym i dodatkowo zdarzenia gospodarcze w Spółce ewidencjonowane są w taki sposób, by dało się wyodrębnić przychody z działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług projektowych i uzupełniających oraz koszty bezpośrednio związane z tymi przychodami.

Pozostałe koszty i przychody gromadzone są w sposób ułatwiający przeprowadzanie analiz pod względem pewnych wybranych obszarów, których dotyczą, jednak w żadnym razie nie w taki sposób, by wyodrębnić finansowo Działalność Administracyjną lub Wsparcie Sprzętowe. Wnioskodawca nigdy nie sporządzał w ramach swojej dotychczasowej działalności oddzielnego bilansu ani rachunku zysków i strat dla potrzeb Działalności Administracyjnej w zakresie sprzedawanych aktywów oraz dla składników majątkowych będących przedmiotem transakcji związanej ze Wsparciem Sprzętowym. Bez ponownej reklasyfikacji w rachunkowości zarządczej każdego zarejestrowanego zdarzenia gospodarczego pod kątem wyodrębnienia działalności administracyjnej i wsparcia sprzętowego i bez wprowadzenia daleko idących zmian w zakładowym planie kont nie ma możliwości na podstawie obecnej ewidencji wyodrębnić kosztów i zobowiązań dotyczących Działalności Administracyjnej jak również kosztów i wszystkich zobowiązań związanych ze składnikami transakcji dotyczącej Wsparcia Sprzętowego, ponieważ nie były one gromadzone w sposób umożliwiający takie wyodrębnienie.

Nie ma możliwości przypisania do działalności Administracyjnej przychodów i należności ponieważ ten dział, oprócz refaktur świadczeń prozdrowotnych, co do zasady na ten moment nie generuje przychodów. Składniki transakcji mające służyć działalności Nabywcy polegającej na udzielaniu Wsparcia Sprzętowego to w szczególności środki trwałe. Na kontach księgowych księgowane są odrębnie przychody i koszty dotyczące zbycia środków trwałych, jednak bez podziału szczegółowego na to, w jakim dziale aktywa te były wykorzystywane. Składniki transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego nie generują innych przychodów u Wnioskodawcy.

W praktyce działalności Wnioskodawcy składniki majątku będące przedmiotem transakcji generowały jedynie koszty, które jako koszty ogólne - bez dodatkowego wyodrębnienia na koszty działalności administracyjnej czy na koszty wsparcia sprzętowego - były nieodłącznie związane z prowadzeniem podstawowej działalności projektowej Spółki.

Brak wyodrębnienia finansowego przedmiotu transakcji dotyczącego działalności administracyjnej będzie się objawiało w szczególności tym, że:

*   koszty wynagrodzeń pracowników wykonujących swoje obowiązki w zakresie działalności administracyjnej nie są wyodrębnione z ogółu kosztów wynagrodzeń i nie są w rachunkowości zarządczej gromadzone jako koszty administracji; brakuje także wyodrębnienia zobowiązań wobec pracowników administracji z tyt. wynagrodzeń

*   koszty dotyczące środków trwałych i wyposażenia, z których korzystają pracownicy administracji, nie są ujmowane odrębnie, tylko łącznie z kosztami pozostałych spisanych w koszty bezpośrednio lub poprzez amortyzację, składników majątkowych, podobnie zobowiązania z tytułu dostaw wyposażenia administracji nie są oddzielane od innych zobowiązań

*   koszty paliwa oraz zobowiązania z tego tytułu nie są oddzielnie przypisywane do działu administracji lub do działu projektowego czy innych działów w Spółce

*   koszty szkoleń, artykułów biurowych, mediów, czynszu, itp.

Koszty ogólne - nie są rozliczane na poszczególne działy w Spółce Brak wyodrębnienia finansowego przedmiotu transakcji dotyczącego wsparcia sprzętowego będzie się objawiało w szczególności tym, że:

*   koszty dotyczące środków trwałych i wyposażenia, będące przedmiotem planowanej transakcji, nie są ujmowane odrębnie, tylko łącznie z kosztami pozostałych spisanych w koszty bezpośrednio lub poprzez amortyzację, składników majątkowych, w tym także tych składników, które nie będą przedmiotem transakcji, podobnie zobowiązania z tytułu dostaw tych środków trwałych i wyposażenia nie są oddzielane od innych zobowiązań

*   koszty napraw i serwisu środków trwałych i wyposażenia będących przedmiotem transakcji innych niż samochody, nie są ujmowane na kontach wyodrębnionych od kosztów napraw innych składników majątkowych

*   brak wyodrębnienia części kosztów wynagrodzeń pracowników zajmujących się nabywaniem i serwisowaniem sprzętów za czas świadczenia tego rodzaju pracy. Brak jest także rachunku bankowego dedykowanego Działalności Administracyjnej lub działalności w zakresie Wsparcia Sprzętowego.

4.3. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie czy przedmiot transakcji będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie przejawiał.

Ad.4.3) Składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej (1) - materialne i niematerialne - posiadają zdaniem Wnioskodawcy pewną potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo i umożliwią Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, jednakże u Wnioskodawcy składniki te służyły działalności pomocniczej wspierającej podstawową działalność projektową i jako takie składniki te nie generowały przychodów, natomiast u Nabywcy - po dokonaniu szeregu czynności faktycznych i prawnych - zostaną wykorzystane do prowadzenie podstawowej odpłatnej działalności gospodarczej, tj. świadczenia usług administracyjnych. Składniki Transakcji realizują obecnie określone zadania pomocnicze u Wnioskodawcy, zachowają potencjał do realizacji tych zadań na zasadzie usług outsourcingowych także u Nabywcy, jednak jedynie w zakresie wsparcia dla konkretnych podmiotów należących do jednej powiązanej grupy w ramach wyodrębnienia usług wspólnych, na zasadzie kontraktora zależnego. Zważywszy na specyfikę doświadczeń i know-how pracowników związanych z przedmiotem transakcji i ukierunkowanych na zaspokajanie potrzeb biur projektowych Wnioskodawcy i powiązanych z nimi trudno wyobrazić sobie, by składniki Transakcji jako całość mogły realizować swoje zadania gospodarcze wobec całkowicie niezależnych podmiotów. Składniki Transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego są na moment transakcji ściśle powiązane z działalnością projektową Wnioskodawcy nie realizują samodzielnych zadań gospodarczych. Ich potencjalna zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo ujawni się wyłącznie po dokonaniu zaplanowanej transakcji i nadaniu tym składnikom majątkowym, tj. środkom trwałym i oprogramowaniu, w miejsce funkcji pomocniczej dla projektowania, funkcję generowania bezpośrednich przychodów z oddania składników majątkowych do użytkowania na podstawie umów najmu, leasingu czy innych o podobnym charakterze. Taka zmiana funkcji składników Transakcji u Nabywcy wymaga wielu czynności faktycznych i organizacyjnych, by ten nowy potencjał wydobyć. Wnioskodawca nie jest w stanie ocenić tej potencjalnej zdolności jako argumentu do potwierdzenia istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Czy przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji na dzień planowanej sprzedaży będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?

Ad.5) Odpowiedzi na to pytanie udzielono w punkcie 1 oraz 3. Tytułem uzupełnienia - oprócz zespołu składników materialnych i niematerialnych przedmiotem transakcji są także wskazane we wniosku umowy, w szczególności umowy wiążące się bezpośrednio z korzystaniem ze środków trwałych względnie z uprawnieniami pracowników, którzy przejdą do nowego pracodawcy. Wprawdzie bezpośrednim przedmiotem transakcji nie będzie przejęcie istniejących wymagalnych zobowiązań - wszystkie zobowiązania zarachowane na podstawie otrzymanych od dostawców usług faktur do dnia transakcji zostaną przy Wnioskodawcy i zostaną przez niego uregulowane. Jednakże z przejściem wskazanych umów związane jest także w pewnym sensie przejęcie przyszłych zobowiązań wynikających z tych umów, choć Wnioskodawcy trudno ocenić, czy takie zobowiązania jeszcze niezarachowane lub przyszłe wyczerpują element definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z przepisów podatkowych.

1.  Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?

Ad.6) W oparciu o będące przedmiotem sprzedaży Składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej (1) - materialne i niematerialne Nabywca będzie mógł podjąć działalność gospodarczą w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, jednakże u Wnioskodawcy składniki te służyły działalności pomocniczej wspierającej podstawową działalność projektową i jako takie składniki te nie generowały przychodów, natomiast u Nabywcy - po dokonaniu szeregu czynności faktycznych i prawnych - zostaną wykorzystane do prowadzenie podstawowej odpłatnej działalności gospodarczej, tj. świadczenia usług administracyjnych.

Składniki Transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego są na moment transakcji ściśle powiązane z działalnością projektową Wnioskodawcy nie realizują samodzielnych zadań gospodarczych. Ich nabycie umożliwi prowadzenie działalności gospodarczej jednak po nadaniu tym składnikom majątkowym, tj. środkom trwałym i oprogramowaniu, w miejsce funkcji pomocniczej dla projektowania, funkcję generowania bezpośrednich przychodów z oddania składników majątkowych do użytkowania na podstawie umów najmu, leasingu czy innych o podobnym charakterze.

Składniki te są u Wnioskodawcy wykorzystywane do działalności projektowej, natomiast u Nabywcy będą służyły działalności polegającej na oddawaniu do użytkowania na podstawie umowy najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze. Taka zmiana funkcji składników Transakcji u Nabywcy wymaga wielu czynności faktycznych i organizacyjnych, by móc w oparciu o przedmiot sprzedaży samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

1.  Czy na bazie nabytego zespołu składników - Nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy tego zespołu składników?

Ad.7) Jak wskazano w odpowiedzi do ad.2) wymienione usługi administracyjne będą stanowiły kontynuację prac administracji istniejącej do tej pory w Spółce z tym zastrzeżeniem, że działalność administracyjna nie była w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalnością podstawową skutkującą rozliczaniem wynagrodzenia za te usługi, a jedynie działalnością wspomagającą usługi projektowe. Stąd wprawdzie większość planowanych usług Nabywcy będzie realizowana w oparciu o wymienione składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej, jednak konieczne będzie podjęcie przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych polegających na ustrukturyzowaniu usług, ich wyceny, ustalenia zasad współpracy, zawarcia umowy z biurem świadczącym do tej pory usługi kadrowo-płacowe, zawarcia umów z biurami projektowymi o świadczeniu konkretnych usług.

Z kolei usługi Nabywcy w zakresie wsparcia sprzętowego bazować będą w pierwszym okresie na składnikach Transakcji między Wnioskodawcą i Nabywcą dotyczących Wsparcia Sprzętowego usług projektowych i wymienionych we wniosku oraz na składnikach majątkowych i oprogramowaniu nabywanych przez Nabywcę bezpośrednio na rynku.

Nie będą one zdaniem Wnioskodawcy stanowiły kontynuacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawca nie posiadał wyodrębnionego zorganizowanego działu odpowiedzialnego za gospodarowanie sprzętem i wyposażonego w ten sprzęt. Pewnego rodzaju nadzór nad funkcjonowaniem i stanem sprzętu komputerowego pełnił pracownik IT, nadzór nad przeglądami samochodów i kontynuacją ubezpieczeń samochodów pełnił pracownik administracji. Majątek ten nie był jednak wyodrębniony organizacyjnie czy finansowo u Wnioskodawcy.

Nabywca będzie musiał stworzyć w organizacji strukturę z jasnym podziałem obowiązków odnoszących się do zarządzania majątkiem przeznaczonym do oddawania w użytkowanie biurom projektowym i do realizacji tego przedmiotu działalności jak również opracować system ustalania i rozliczania wynagrodzenia za udostępniany sprzęt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Transakcję należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji stosuje się do niej art. 6 pkt 1) ustawy o VAT?
2.  Czy sprzedaż wszystkich Składników Transakcji, tj.:

Składników Transakcji dotyczących Działalności Administracyjnej:

1.  Aktywa (dalej: „Aktywa”): Wszystkie Środki trwałe - meble i sprzęt komputerowy, drukarki, samochody i wyposażenie biurowe służące Działalności Administracyjnej, Oprogramowanie biurowe,
2.  Prawa majątkowe do własności intelektualnej: Prawo do korzystania z systemów informatycznych,
3.  Umowy (dalej: „Umowy Administracja”): Umów o współpracy w zakresie wsparcia prawnego, w zakresie obsługi IT związanej z wsparciem działalności biur projektowych i administracji oraz w zakresie wsparcia BIM-Master dla działalności projektowej, Umowy dotyczące świadczeń prozdrowotnych na rzecz pracowników - odnośnie pracowników administracyjnych, o Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Administracyjnej, Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Administracyjnej.

Składników Transakcji dotyczących działalności projektowej:

1.  Aktywa (dalej: „Aktywa”): Wybrane Środki trwałe, tj. sprzęt komputerowy, drukarki, plotery i wyposażenie do wydrukowania i złożenia projektów, samochody służące działalności projektowej, telefony komórkowe, Licencje na oprogramowanie do projektowania Autodesk (dalej: System AEC), Oprogramowanie biurowe, Oprogramowanie do projektowania i modelowania oraz oprogramowanie pomocnicze, Serwery i dyski,
2.  Umowy (dalej: „Umowy Projekty”): Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Projektowej, Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Projektowej
3.  Prawa do korzystania z programów, w tym systemu AEC podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

1.  Czy przeniesienie pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej w ramach Transakcji i wynikające z tego faktu ustalone wynagrodzenie dla Wnioskodawcy podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawcy, Transakcji nie należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1). Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1).

Z literalnego brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu VAT nie podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mimo iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”, zgodnie z praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, dla celów opodatkowania VAT należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, późn. Zm.; dalej: „k.c.”), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, która obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia; patenty inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, intencją stron Transakcji było zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy wszystkich składników majątku związanych z jednym z obszarów działalności Spółki, tj. Działalności Administracji i przejęcie pracowników działu administracji oraz zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy wybranych składników majątku związanych z działalnością projektową z przeznaczeniem na zarządzanie tym majątkiem i dbaniem o utrzymanie ich w dobrym stanie i zwrotne oddanie do użytkowania na podstawie odrębnych umów najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze a w razie zużycia ich utylizację lub sprzedaż oraz w dalszej działalności nabywanie nowych składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności projektowej i oddawanie ich do używania elastycznie i w miarę potrzeb biura projektowego na podstawie odrębnych umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Oznacza to, że w pozostałym zakresie podstawowej działalności projektowej działalność dalej jest wykonywana przez Spółkę. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego i tym samym nie może być również traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). W ocenie Spółki, z literalnego brzmienia przytoczonego powyżej art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, iż na gruncie ustawy o VAT status ZCP można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oraz spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   jest wyodrębniona funkcjonalnie (przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych) oraz

*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe rozumienie definicji ZCP znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych i orzeczeniach sądów administracyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie spełnia wszystkich przesłanek koniecznych do uznania go za ZCP na gruncie ustawy o VAT, co wynika w szczególności z następujących okoliczności: Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego.

W praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej licznymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniach sądów administracyjnych) przyjmuje się jednak, że o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze. Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego u Wnioskodawcy na moment Transakcji, ani wcześniej, nie obowiązywał statut, regulamin lub jakikolwiek inny akt o podobnym charakterze, który stanowiłby podstawę ww. organizacyjnego wyodrębnienia. Ewentualne wyodrębnienie w ograniczonej formie zostało jedynie dokonane formalnie poprzez opracowanie schematu organizacyjnego dostępnego na dysku wspólnym oraz listy kontaktów z pracownikami ze wskazaniem stanowiska i działu zatrudnienia. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie spełnia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu ustawy o VAT. Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej licznymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) oznacza ona sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przepływów finansowych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych - tak jak miałoby to miejsce w samodzielnym przedsiębiorstwie. W powyższym zakresie, wyodrębnienie finansowe części działalności w formie ZCP modelowo powinno znaleźć odzwierciedlenie w osobnym bilansie, rachunku zysków strat, itp. dotyczącym działalności ZCP. O wyodrębnieniu finansowym świadczy także posiadanie i korzystanie z rachunku bankowego dedykowanego do rozliczeń ZCP (lub subkonta w ramach rachunku bankowego przedsiębiorstwa). W analizowanej sytuacji, Spółka nie przygotowywała na moment Transakcji, ani wcześniej, oddzielnego bilansu czy rachunku zysków i strat dla potrzeb działalności związanej z działalnością administracyjną. Co do zasady system księgowy wykorzystywany przez Spółkę potencjalnie mógłby przy sporym nakładzie pracy pozwalać na przypisanie należności i przychodów, a także - jedynie częściowo - zobowiązań i kosztów do działalności związanej z administracją. Niemniej jednak, system księgowy nie pozwala na precyzyjne przypisanie wspólnych kosztów do poszczególnych obszarów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (w tym w szczególności działalności dotyczącej działalności administracyjnej). Spółka nie posiadała także rachunku bankowego (ani subkonta w ramach rachunku bankowego) dedykowanego dla działalności w zakresie działalności administracyjnej. Natomiast posiadany rachunek bankowy nie został przeniesiony na Nabywcę w ramach Transakcji. W świetle powyższego - z uwagi na ww. ograniczenia - zdaniem Spółki, Składniki Transakcji nie spełniają przesłanki wyodrębnienia finansowego wskazanej w definicji ZCP w art. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak, w praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej licznymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, że wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa w tym samym zakresie co u zbywcy. Zatem, aby w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, intencją stron Transakcji było zbycie przez Spółkę na rzecz Nabywcy składników majątku związanych z Działalnością Administracyjną i przeniesienie do Nabywcy pracowników koniecznych do prowadzenia Działalności Administracyjnej oraz zbycie wybranych składników majątku związanych z Działalnością Projektową celem oddania ich pod zarząd Nabywcy i dalszego użytkowania jednak na podstawie umów najmu, dzierżawy lub o podobnym charakterze. W analizowanej sytuacji, w świetle argumentacji przedstawionej powyżej, zdaniem Spółki, Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji do Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, z którego wynika, iż opodatkowaniu VAT nie podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Ad 2)

W opinii Wnioskodawcy sprzedaż wszystkich Składników Transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres czynności opodatkowanych podatkiem VAT, sformułowany został w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy raz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W konsekwencji, aby dana transakcja podlegała opodatkowaniu VAT na gruncie tego przepisu, konieczne jest łączne spełnienie trzech warunków. Transakcja musi:

*   stanowić dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT;

*   być zrealizowana odpłatnie;

*   być zrealizowana na terytorium kraju.

Odnosząc się do poszczególnych warunków wskazanych powyżej należy wskazać, że:

*   na gruncie art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towary są, na gruncie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, definiowane jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii; ” dostawa towarów jest realizowana odpłatnie w szczególności wtedy, gdy zostało określone wynagrodzenie pozostające z nią w bezpośrednim związku;

*   dostawa towarów jest wykonywana na terytorium kraju, jeżeli miejsce dostawy określone zgodnie z przepisami ustawy o VAT jest położone na terytorium kraju, przy czym w oparciu o art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Przenosząc powyższe regulacje na grunt stanu faktycznego wskazanego w niniejszym wniosku należy wskazać, że Składniki Transakcji takie jak środki trwałe (meble, sprzęt komputerowy, samochody) niewątpliwie stanowią „rzeczy lub ich części”, gdyż mają one postać materialną, które przekazywane są wraz z niezbędną, nierozerwalnie związaną z nimi dokumentacją, a w ramach ich przekazania doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel ze Spółki na Nabywcę.

Dla transakcji ustalono Cenę zakupu pozostającą z nią w bezpośrednim związku. Dodatkowo, Składniki majątkowe takie jak: Środki trwałe (meble, sprzęt komputerowy, samochody) są ulokowane na terytorium kraju i nie były wysyłane ani transportowane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, toteż dostawa została dokonana na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem przez odpłatne świadczenie usług, jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należy rozumieć każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, o ile spełnione są następujące przesłanki:

*   istnieje świadczenie oraz jednoznacznie określone strony transakcji: bezpośredni beneficjent świadczenia (usługobiorca), a także podmiot zapewniający świadczenie (usługodawca);

*   istnieje ekwiwalent spełnianego świadczenia w postaci wynagrodzenia należnego usługodawcy od usługobiorcy w zamian za wykonane świadczenie; wynagrodzenie to stanowi korzyść świadczącego;

*   istnieje między stronami relacja prawna określająca świadczenia wzajemne (tj. istnieje ścisły związek pomiędzy spełnianym świadczeniem a wynagrodzeniem za nie) usługę i jest wyrażalny w pieniądzu.

Należy podkreślić, że wskazane wyżej warunki winny być spełnione łącznie, aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie powyższe przesłanki są spełnione w odniesieniu do czynności zbycia w ramach Transakcji innych składników niestanowiących towarów tylko usługi takich jak przykładowo: oprogramowanie biurowe i oprogramowanie pomocnicze do projektowania i modelowania. W konsekwencji, w ocenie Spółki, należy uznać, iż wykonana przez nią czynność przekazania takich Składników Transakcji podstawie Umowy w zamian za cenę zakupu stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT - nawet jeżeli stanowi odpłatne świadczenie usług/odpłatną dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT - konieczne jest działanie w charakterze podatnika VAT, tzn. podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, jak np. działalność o charakterze producenckim, handlowym czy usługowym.

Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że w związku ze zbyciem wymienionych w pytaniu Składników Transakcji związanych działalnością w zakresie administracji jak i czynnościami projektowymi, Wnioskodawca działał charakterze podatnika VAT.

Ad 3)

W opinii Wnioskodawcy przeniesienie pracowników w ramach Transakcji i wynikające z tego faktu ustalone wynagrodzenie dla Wnioskodawcy podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT. Mając na uwadze przepisy przywołane w pkt 2 powyżej, Spółka jest zdania, iż przeniesienie pracowników na zasadzie swobodnego wyboru pracodawcy przez pracownika lub w trybie art. 231 Kodeksu Pracy - przejście części zakładu pracy do Nabywcy nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednak ustalone wynagrodzenie związane dla Wnioskodawcy za wyrażenie zgody na taką czynność będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie Wnioskodawcy, czynność wyrażenia zgody na przekazania części zakładu pracy przez Spółkę na rzecz Nabywcy w trybie art. 231 Kodeksu pracy może zostać uznana także za świadczenie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja dostawy składników majątkowych dotyczących działalności administracyjnej oraz działalności projektowej nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że ww. przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego. Transakcji nie będzie bowiem towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Planowana transakcja sprzedaży składników majątkowych dotyczących działalności administracyjnej oraz działalności projektowej nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem, aby ww. przedmiot transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka planuje dokonać sprzedaży - na podstawie umowy sprzedaży na rzecz polskiej spółki osobowej będącej podmiotem powiązanym składników majątkowych związanych z działalnością Spółki, dotyczącą dwóch obszarów funkcjonowania Wnioskodawcy: działalności administracyjnej oraz działalności projektowej. Przedmiotem sprzedaży jest zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do udzielania kompleksowego wsparcia administracyjnego. Zespół tych składników nie obejmuje oznaczenia przedsiębiorstwa, własności nieruchomości, czy praw wynikających z umów najmu lub dzierżawy. Do przedmiotu transakcji nie należą także wierzytelności, papiery wartościowe ani środki pieniężne, koncesje, zezwolenia czy patenty. Przedmiot sprzedaży w ramach planowanej Transakcji nie będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanej transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie na bazie statutu czy regulaminu, lecz na podstawie schematu organizacyjnego odwzorowującego pełnione funkcje i ustalone nieformalnie zwierzchnictwa. Brak jest wyodrębnienia organizacyjnego odnośnie składników przedmiotem transakcji dotyczących Wsparcia Sprzętowego. Są one elementem częściowego wyposażenia zespołów projektowych, jednak przedmiotem transakcji są jedynie narzędzia pracy (bez mebli) wraz z umowami odnoszącymi się do tych aktywów, ale już nie wyodrębnieni organizacyjnie pracownicy zespołów projektowych. Ani składniki Transakcji dotyczące Działalności Administracyjnej ani składniki Transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego nie są u Wnioskodawcy wyodrębnione finansowo, a tym bardziej nie stanowią wyodrębnionego zakładu lub oddziału. Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanej transakcji nie są również wyodrębnione funkcjonalnie bowiem działalność administracyjna jest działalnością pomocniczą w podstawowej działalności projektowej Wnioskodawcy. Natomiast Składniki Transakcji dotyczące Wsparcia Sprzętowego są na moment transakcji ściśle powiązane z działalnością projektową Wnioskodawcy i nie realizują samodzielnych zadań gospodarczych. Nabywca przedmiotowych składników materialnych i niematerialnych będzie musiał podjąć wiele czynności faktycznych i organizacyjnych aby móc w oparciu o przedmiot sprzedaży samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż składników majątkowych dotyczących działalności administracyjnej oraz działalności projektowej nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania. Zatem w analizowanej sprawie wystąpi sprzedaż składników majątkowych na rzecz Nabywcy, tym samym Transakcja ta będzie traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym sprzedaż wszystkich Składników Transakcji, tj.: Składników Transakcji dotyczących Działalności Administracyjnej: a) Aktywów: Wszystkie Środki trwałe - meble i sprzęt komputerowy, drukarki, samochody i wyposażenie biurowe służące Działalności Administracyjnej, Oprogramowanie biurowe, b) Praw majątkowych do własności intelektualnej: Prawo do korzystania z systemów informatycznych, c) Umów: Umów o współpracy w zakresie wsparcia prawnego, w zakresie obsługi IT związanej z wsparciem działalności biur projektowych i administracji oraz w zakresie wsparcia BIM-Master dla działalności projektowej, Umowy dotyczące świadczeń prozdrowotnych na rzecz pracowników - odnośnie pracowników administracyjnych, Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Administracyjnej, Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Administracyjnej oraz Składników Transakcji dotyczących działalności projektowej: a) Aktywów: Wybrane Środki trwałe, tj. sprzęt komputerowy, drukarki, plotery i wyposażenie do wydrukowania i złożenia projektów, samochody służące działalności projektowej, telefony komórkowe, Licencje na oprogramowanie do projektowania Autodesk (dalej: System AEC), Oprogramowanie biurowe, Oprogramowanie do projektowania i modelowania oraz oprogramowanie pomocnicze, Serwery i dyski, b) Umów: Umowy flotowe w zakresie samochodów służbowych służących Działalności Projektowej, Umowy o usługach telefonicznych w sieci telefonii komórkowej dla numerów służących Działalności Projektowej; c) Prawa do korzystania z programów, w tym systemu AEC będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii czy przeniesienie pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej w ramach Transakcji i wynikające z tego faktu ustalone wynagrodzenie dla Wnioskodawcy podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT należy wskazać, iż z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy

towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – ust. 2 ww. artykułu.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, ze zm.), w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5.

Za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy, powstałe przed przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę, dotychczasowy i nowy pracodawca odpowiadają solidarnie – § 2.

Stosownie do art. 231 § 3 Kodeksu pracy, jeżeli u pracodawców, o których mowa w § 1, nie działają zakładowe organizacje związkowe, dotychczasowy i nowy pracodawca informują na piśmie swoich pracowników o przewidywanym terminie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, jego przyczynach, prawnych, ekonomicznych oraz socjalnych skutkach dla pracowników, a także zamierzonych działaniach dotyczących warunków zatrudnienia pracowników, w szczególności warunków pracy, płacy i przekwalifikowania; przekazanie informacji powinno nastąpić co najmniej na 30 dni przed przewidywanym terminem przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę. W terminie 2 miesięcy od przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, pracownik może bez wypowiedzenia, za siedmiodniowym uprzedzeniem, rozwiązać stosunek pracy.

Rozwiązanie stosunku pracy w tym trybie powoduje dla pracownika skutki, jakie przepisy prawa pracy wiążą z rozwiązaniem stosunku pracy przez pracodawcę za wypowiedzeniem (§ 4).

W myśl § 5 ww. artykułu, pracodawca, z dniem przejęcia zakładu pracy lub jego części, jest obowiązany zaproponować nowe warunki pracy i płacy pracownikom świadczącym dotychczas pracę na innej podstawie niż umowa o pracę oraz wskazać termin, nie krótszy niż 7 dni, do którego pracownicy mogą złożyć oświadczenie o przyjęciu lub odmowie przyjęcia proponowanych warunków. W razie nieuzgodnienia nowych warunków pracy i płacy dotychczasowy stosunek pracy rozwiązuje się z upływem okresu równego okresowi wypowiedzenia, liczonego od dnia, w którym pracownik złożył oświadczenie o odmowie przyjęcia proponowanych warunków, lub od dnia, do którego mógł złożyć takie oświadczenie.

Przepis § 4 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę nie może stanowić przyczyny uzasadniającej wypowiedzenie przez pracodawcę stosunku pracy – § 6.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, w ramach transakcji dotyczącej Działalności Administracyjnej jako jej nieodłączny element planowane jest na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy - przejście części zakładu pracy Wnioskodawcy tj. przejęcie wszystkich pracowników związanych z Działalnością Administracyjną. W konsekwencji takich działań, umowy o pracę oraz związane z nimi prawa i obowiązki dotyczące ww. pracowników zostaną przeniesione do Nabywcy. W związku z przejściem zakładu pracy w ramach zgody Wnioskodawcy na taką czynność, Wnioskodawca uzyska tytułem zgody na przejście zakładu pracy określone wynagrodzenie ustalone na podstawie kosztów rekrutacji i wdrożenia porównywalnych pracowników lub współpracowników. Ustalone wynagrodzenie ma stanowić wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za transfer know-how posiadanego przez przenoszonych pracowników.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że okoliczność, że do opisanej czynności przejęcia pracowników dochodzi na podstawie przepisów Kodeksu pracy nie przesądza o tym, że jest to czynność pozostająca poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wyrazi zgodę na przejście pracowników związanych z Działalnością Administracyjną za odpowiednim wynagrodzeniem. Jednakże warunki umowne nie mogą kwalifikować danej czynności jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, bądź niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. Kwestie dotyczące zasad opodatkowania VAT określonych czynności rozstrzyga bowiem powołana ustawa o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, z uwagi na przywołane regulacje oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynność przeniesienia pracowników przewidzianych do Działalności Administracyjnej w ramach planowanej Transakcji za wynagrodzeniem stanowi odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, gdyż kwota ustalona na mocy umowy, w zamian za wyrażenie zgody na przejęcie wszystkich pracowników związanych z Działalnością Administracyjną stanowi wynagrodzenie za te usługę, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.