Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-673/15-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-06
Teza: w zakresie skutków w podatku od towarów i usług w związku z przeniesieniem części majątku Wnioskodawcy, w tym nieruchomości w postaci budowli (pozostałości po obiekcie stadionu sportowego) – zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10.
Słowa kluczowe: budowle; składnik-przeniesienie składników majątkowych; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 9 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2015 r. (data wpływu 23 września 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IPPP2/4512-673/15-2/AO z dnia 11 września 2015 r. (data doręczenia 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku od towarów i usług w związku z przeniesieniem części majątku Wnioskodawcy, w tym nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku od towarów i usług w związku z przeniesieniem części majątku Wnioskodawcy, w tym nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 września 2015 r. (data wpływu 23 września 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IPPP2/4512-673/15-2/AO z dnia 11 września 2015 r. (data doręczenia 14 września 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej Wnioskodawca lub Spółka\] jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w ramach podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2013, poz. 1030, j.t. z późn. zm., dalej: „KSH”) wydzieli część majątku (przede wszystkim nieruchomość), który zostanie przekazany innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Przejmująca”).

Wnioskodawca i Spółka Przejmująca są podmiotami powiązanymi, których jedynym udziałowcem jest ten sam podmiot.

W wyniku podziału nastąpi przeniesienie na Spółkę Przejmującą części majątku Wnioskodawcy (dalej „Majątek Przenoszony”), w postaci:

*   prawa użytkowania wieczystego do dnia 14 kwietnia 2094 r. działki gruntu (dalej: Nieruchomość”),

*   części zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej i faktycznie wypłaconej Wnioskodawcy przez podmiot pośrednio powiązany (tj. podmiot nie będący bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy ani nie posiadający tego samego bezpośredniego udziałowca co Wnioskodawca), przed 1 stycznia 2015 r., służącej finansowaniu Nieruchomości (dalej: „Pożyczka Przenoszona”).

Powyższe składniki Majątku Przenoszonego będą określone w planie podziału Spółki.

Wszelkie pozostałe składniki majątku Spółki (aktywa i pasywa), umowy, pozostają przy niej. Po podziale Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność w zakresie poszukiwania i realizacji nieruchomościowych inwestycji komercyjnych.

W wyniku podziału nie dojdzie do przejścia części zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu pracy, zatem Spółka Przejmująca nie przejmie żadnych praw i obowiązków wynikających ze stosunków pracy z pracownikami.

Majątek Przenoszony, w tym Nieruchomość nie jest obecnie wydzielony w ramach Spółki w zakresie finansowym oraz formalno-organizacyjnym.

Podział będzie dokonany z obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do wymiany umarzanych udziałów w Spółce na udziały w podwyższonym kapitale w Spółce Przejmującej. Wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone wyłącznie wspólnikowi Wnioskodawcy i pokryte Majątkiem Przenoszonym. Wartość Majątku Przenoszonego będzie ustalona na potrzeby podziału w wysokości jego wartości rynkowej.

Wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą w zamian za nabywany Majątek Przenoszony będzie równa lub niższa od wartości rynkowej Majątku Przenoszonego, uwzględniającej wartość rynkową Nieruchomości pomniejszoną o wartość Pożyczki Przenoszonej.

Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami w 2001 r. została nabyta przez Spółkę od innego podmiotu powiązanego z grupy ze stawką VAT zwolnioną jako towary używane. Od momentu nabycia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zgodnie z aktem notarialnym, przedmiotem nabycia było prawo użytkowania wieczystego oraz budowle stanowiące odrębny przedmiot własności.

Nieruchomość jest gruntem przeznaczonym na funkcje rekreacyjno-wypoczynkowe. Nieruchomość jest zabudowana pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego. Znajdujące się na Nieruchomości budowle stadionu sportowego nie mają istotnej wartości ekonomicznej, jednak faktycznie zajmują zdecydowaną większość powierzchni działki. Budowle te w przyszłości prawdopodobnie ulegną w całości lub części wyburzeniu. Budowle te nie zostaną wyburzone przed dokonaniem podziału, a Spółka (ani Spółka Przejmująca) nie planuje ich wyburzenia przed dokonaniem podziału. W skład Nieruchomości wchodzi również parking, który nie znajduje się w ewidencji gruntów i budynków. Nieruchomość jest w pełni uzbrojona w zakresie infrastruktury technicznej.

Zarówno grunt jaki i budowle znajdujące się na gruncie nie stanowią środka trwałego ani wartości niematerialnej i prawnej w Spółce (nieruchomość nie jest przez Spółkę amortyzowana). Nieruchomość jest wykazana w odpowiednich ewidencjach jako element aktywów obrotowych. Przy czym, w księgach Spółki nie figurują budowle jako obiekty odrębne od nieruchomości. Również dla celów podatku od nieruchomości Spółka nie przypisuje żadnej wartości rynkowej do budowli znajdujących się na Nieruchomości.

Od momentu nabycia Nieruchomości w 2001 r., Wnioskodawca nie przeprowadzał na Nieruchomości, a w szczególności budowlach posadowionych na Nieruchomości, żadnych prac remontowych, modernizacyjnych, czy jakichkolwiek inwestycji, które powodowałoby ulepszenie ich stanu. Prace takie nie są też planowane przed dokonaniem dostawy Nieruchomości. Tym samym, nie doszło (i nie dojdzie przed dokonaniem dostawy) do ulepszenia Nieruchomości, a tym bardziej ulepszenia, w przypadku którego poniesione wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Nieruchomość nie jest obecnie przedmiotem najmu. Nieruchomość jest (i będzie w chwili podziału) przedmiotem nieodpłatnego użyczenia na rzecz klubu sportowego.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Spółka przedstawiła informacje doprecyzowujące interpretowane zdarzenie przyszłe oraz modyfikujące treść pytania nr 2, wskazanego we wniosku. Spółka potwierdziła, że zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia:

*   Przenoszony Majątek nie będzie stanowił wyodrębnionego organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespołu składników materialnych jak i niematerialnych (informacja o braku wydzielenia w zakresie formalno-organizacyjnym znajdowała się w pierwotnym wniosku – dotyczyła jednak tylko chwili obecnej);
*   przenoszona część majątku nie będzie wyodrębniona finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, tzn., system księgowy Wnioskodawcy nie przewiduje i nie będzie przewidywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przenoszonej masy majątkowej (informacja o braku wydzielenia w zakresie finansowym znajdowała się również w pierwotnym wniosku – dotyczyła jednak tylko chwili obecnej));
*   przenoszone składniki majątkowe nie będą obejmowały w ocenie Wnioskodawcy elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, przenoszone składniki majątkowe zostały szczegółowo opisane w pierwotnym wniosku;
*   ww. składniki nie będą mogły w ocenie Wnioskodawcy stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, jak również obecnie nie służą one realizacji odrębnych zadań w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki majątkowe, które nie są przenoszone w ramach transakcji zostały również opisane w pierwotnym wniosku.
*   Majątek przenoszony stanowić będą:
    *   prawo użytkowania wieczystego do dnia 14 kwietnia 2094 r. działki gruntu oraz,
    *   część zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej i faktycznie wypłaconej Wnioskodawcy przez podmiot pośrednio powiązany (tj. podmiot nie będący bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy ani nie posiadający tego samego bezpośredniego udziałowca co Wnioskodawca), przed 1 stycznia 2015 r., służącej finansowaniu Nieruchomości,
*   Nie istnieją inne zobowiązania związane z Majątkiem Przenoszonym i stan ten nie ulegnie zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Majątek Przenoszony stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej „ZCP”\] i w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie stosuje się do jego zbycia przepisów ustawy o VAT ?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym przedmiotem dostawy w świetle art. 7 ust. 1 oraz art. 29a ust. 8 ustawy o VAT będzie budowla trwale związana z gruntem, czy też grunt niezabudowany? (pytanie ostatecznie przedstawione w piśmie uzupełniającym złożony wniosek)
3.  Czy do przeniesienia własności Nieruchomości w ramach podziału przez wydzielenie ma zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT lub z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Majątek Przenoszony nie stanowi ZCP i w związku z tym do jego zbycia nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja ta, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT.
2.  W opisanym stanie faktycznym przedmiotem dostawy w świetle art. 7 ust. 1 oraz art. 29a ust. 8 ustawy o VAT będzie budowla trwale związana z gruntem.
3.  Do przeniesienia własności Nieruchomości w ramach podziału przez wydzielenie ma zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT lub z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Uzasadnienie do stanowiska w zakresie pytania nr 1)

ZCP została zdefiniowana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicja ta funkcjonuje zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT / art. 5a pkt 4 ustawy o PIT), jak również przepisów o VAT (art. 2 ust. 27e ustawy o VAT).

Na gruncie przepisów podatkowych (oraz licznych interpretacji wydawanych przez władze skarbowe) z ZCP mamy więc do czynienia jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest (i) organizacyjnie i (ii) finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Brak spełnienia któregokolwiek z ww. warunków skutkuje więc brakiem możliwości zaklasyfikowania przenoszonych aktywów jako ZCP.

Odnosząc się do poszczególnych przesłanek, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż aby uznać że następuje przeniesienie ZCP, przy podziale Spółki powinno więc nastąpić przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tzn. działalności gospodarczej w zakresie odpowiednio: budowy nowego budynku lub obsługi i najmu Nieruchomości. ZCP zawierające Nieruchomość powinno obejmować również inne aktywa np. wszelkie umowy obsługi Nieruchomości, itp. Dla klasyfikacji podziału istotne jest czy wśród zespołu składników majątkowych tworzących ZCP przenoszonych do Spółki Przejmującej znalazły się również zobowiązania Spółki związane z funkcjonowaniem Nieruchomości. W opinii Wnioskodawcy, okoliczność, iż elementem Majątku Przenoszonego jest dług wynikający z pożyczki służącej finansowaniu Nieruchomości nie daje podstaw do stwierdzenia, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, jest spełniona. Przedmiotem przeniesienia nie są bowiem inne zobowiązania związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, np. bieżące zobowiązania z tytułu dostawy mediów i inne bieżące zobowiązania względem dostawców/usługodawców. Trudno więc, w tym przypadku mówić o zespole składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić bazę do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego należy rozumieć jako wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa czy to na bazie statusu, regulaminu lub innego aktu czy też wyodrębnienie faktyczne, np. w postaci funkcjonowania w ramach przedsiębiorstwa w postaci odrębnego działu. Istotne jest więc, czy Nieruchomość jest obsługiwana przez specjalnie w tym celu wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej jednostkę/dział/oddział. Działalność związana z Nieruchomością jako ZCP powinna być w miarę możliwości samodzielna. Przesłanka ta również nie jest spełniona, ponieważ dla Nieruchomości nie została wyodrębniona żadna odrębna jednostka, która miałaby za zadanie obsługę samej Nieruchomości lub projektu z nią związanego.

Przesłanki wyodrębnienia finansowego, zdaniem Wnioskodawcy, nie należy rozumieć jako pełnej samodzielności finansowej przenoszonych aktywów, lecz jako takie prowadzenie ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa, w ramach którego jest możliwe i faktycznie dokonywane - wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Najbardziej oczywistym przejawem wyodrębnienia finansowego jest funkcjonowanie ZCP jako zakładu czy oddziału samobilansującego osoby prawnej - chociaż takie wydzielenie nie jest konieczne. Również prowadzenie odrębnej ewidencji sprzedaży, rachunków zysków i strat, odrębnych kont księgowych dotyczących ZCP, czy też budżetów na kolejne lata dla celów zarządczych może determinować spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego. Jednakże, w przypadku Majątku Przenoszonego, taka odrębna ewidencja nie jest prowadzona i tym samym przesłanka ta (nawet rozumiana w sposób maksymalnie szeroki), nie jest spełniona.

Ostatnią przesłanką uznania przenoszonych składników majątkowych jako ZCP jest możliwość ich funkcjonowania jako samodzielnego przedsiębiorstwa realizującego określone zadania gospodarcze. W tym celu, w ramach podziału do Spółki Przejmującej musiałyby zostać przeniesione wszelkie składniki materialne i niematerialne dotyczące działalności związanej z obsługą Nieruchomości, tak aby na tej bazie Spółka Przejmująca kontynuowała działalność związaną z Nieruchomością. Warunek ten również nie jest spełniony, co wynika przede wszystkim z zakresu przenoszonych aktywów, które nie są wystarczające do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej związanej z Nieruchomością.

Biorąc powyższe pod uwagę, a w szczególności następujące okoliczności:

*   Majątek Przenoszony nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, które mogłyby być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   działalność związana z Nieruchomością nie jest wydzielona w ramach działalności Wnioskodawcy, ani w zakresie finansowym, ani formalno-organizacyjnym;

*   Majątek Przenoszony nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie prowadzącego działalność gospodarczą,

w ocenie Wnioskodawcy Majątek Przenoszony, tj. Nieruchomość wraz ze zobowiązaniem z tytułu pożyczki, nie spełnia definicji ZCP, a co za tym idzie do jego przeniesienia nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do stanowiska w zakresie pytania nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Majątek Przenoszony, obejmujący Nieruchomość wraz ze zobowiązaniem z tytułu pożyczki, nie stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 27e ustawy o VAT, tym samym do jego przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie, nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, przeniesienie Nieruchomości, co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Niewątpliwie dojdzie bowiem do dostawy towaru, niezależnie od tego czy będzie to dostawa odpłatna, czy też nieodpłatna, a także niezależnie od tego czy przedmiot tej dostawy należy zakwalifikować jako grunt niezabudowany, czy też grunt zabudowany.

W świetle definicji towarów wynikającej z art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT poprzez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W definicji tej mieszczą się więc zarówno grunty, jak również przynależne im części, takie jak budowle (zob. przykładowo: A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, pkt 16, LEX, 2015). W konsekwencji przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel zarówno - gruntu, jak również - budowli, będzie stanowiło dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, dostawa towarów obejmuje również przeniesienia prawa do użytkowania wieczystego gruntu. Tym samym, zbycie Nieruchomości (niewchodzącej w skład ZCP) będzie dostawą towaru, podlegającą, co do zasady opodatkowaniu VAT.

W celu szczegółowego określenia konsekwencji podatkowych w zakresie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, należy w pierwszej kolejności dokonać klasyfikacji Nieruchomości, będącej przedmiotem przeniesienia, tzn. ustalić czy przedmiotem dostawy jest grunt zabudowany (budowla trwale związana z gruntem), czy też grunt niezabudowany.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Nieruchomość jest gruntem przeznaczonym na funkcje rekreacyjno-wypoczynkowe, częściowo utwardzona, zabudowana pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego. W skład Nieruchomości wchodzi również parking, który nie znajduje się w ewidencji gruntów i budynków. Nieruchomość jest w pełni uzbrojona w zakresie infrastruktury technicznej.

Ustawa o VAT nie definiuje terminu „teren niezabudowany”. Jednak, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, sprzedaż gruntu zabudowanego oznacza, że przedmiotem tej sprzedaży jest budynek/budowla (ich części) i dla tych obiektów określa się konsekwencje podatkowe (w tym właściwa stawka VAT bądź zwolnienie). Tak więc, zgodnie z ustawą VAT (inaczej niż w przypadku prawa cywilnego), grunt zabudowany dzieli podatkowe konsekwencje dostawy budowli na niej posadowionej.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęć budynek/budowla. W celu ich zdefiniowania należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Dz. U. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast art. 3 pkt 9 ww. ustawy wskazuje, iż przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Przedmiotowa Nieruchomość obejmuje grunt z pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego (a więc budowlą sportową) i funkcjonującym parkingiem. Nie ulega wątpliwości, iż budowle te nie mają istotnej wartości ekonomicznej, a ponadto prawdopodobnie w całości lub części ulegną w przyszłości wyburzeniu. Jednakże, również nie ulega wątpliwości, że budowle te istnieją i nie zostaną wyburzone przed dokonaniem podziału, a Spółka (ani Spółka Przejmująca) nie planuje ich wyburzenia przed dokonaniem podziału.

Przepisy VAT nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, w której na działce stanowiącej Nieruchomość istnieją budowle o niewielkiej wartości, prawdopodobnie przeznaczone w przyszłości do rozbiórki, należy działkę taką traktować jako grunt niezabudowany, czy też jako budowlę trwale związaną z gruntem.

Sądy administracyjne oraz organy podatkowe, w praktyce orzekania odnośnie do ww. kwestii starają się kierować wytycznymi zawartymi w dwóch orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Pierwsze z nich to wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r., w sprawie C‑461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV. W orzeczeniu tym kwalifikacja gruntu jako niezabudowanego została dokonana w oparciu o fakt, że zbywca rozpoczął rozbiórkę zabudowań przed dokonaniem dostawy, mimo że w chwili jej dokonywania rozbiórka jeszcze nie została zakończona, a grunt w rzeczywistości pozostawał częściowo zabudowany. Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał na konieczność uwzględniania przy dostawie celu gospodarczego tej czynności.

Drugie orzeczenie to wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C‑326/11 ( J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV). W tym wyroku z kolei Trybunał przyznał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku w sytuacji, gdy sprzedawca rozpoczął prace rozbiórkowe budynku, a następnie były one kontynuowane przez nabywcę. Na skutek tych prac powstał nowy budynek, ale w żadnym momencie tego procesu przebudowy nieruchomości, roboty nie doprowadziły do powstania terenu niezabudowanego. W chwili dostawy gruntu stary budynek był jeszcze użytkowany, ale roboty nie były dostatecznie zaawansowane, aby można było stwierdzić istnienie nowego budynku.

Odnośnie do klasyfikacji gruntu, na którym znajdowały się budynki/budowle przeznaczone do rozbiórki orzekał również Naczelny Sąd Administracyjny.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 listopada 2013 r. (sygn. I FSK 1436/13) orzekł, że nie można uzależniać kwalifikacji dostawy gruntów jako zabudowanych lub niezabudowanych wyłącznie od intencji gospodarczych nabywcy, jeśli kwalifikacja taka nie jest poparta okolicznościami obiektywnymi, widocznymi dla obu stron transakcji oraz dla osób trzecich. Dostawa gruntu, który faktycznie jest zabudowany, nie może być uznana za dostawę gruntu niezabudowanego, jeśli prace rozbiórkowe zostały rozpoczęte przez nabywcę dopiero po dokonaniu dostawy. W konsekwencji, nie można dostawy zabudowanych gruntów traktować jako czynności wyłączonej spod zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT tylko z tych względów, że nabywca zamierza wyburzyć budynki oraz budowle i wznieść na tym terenie nowy budynek.

Powyższy wyrok NSA precyzuje zasady wpływu ekonomicznego sensu transakcji na kwalifikację dostawy gruntu dla celów VAT. W ocenie NSA nie jest możliwe oparcie klasyfikacji czynności dla celów podatkowych wyłącznie w oparciu o subiektywne intencje jednej ze stron transakcji. Oznacza to, że obie strony czynności powinny jej dokonywać w określonym, zgodnym celu gospodarczym, który powinien być możliwy do udowodnienia na podstawie okoliczności faktycznych. Według Sądu analiza dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych w podobnych sprawach prowadzi do wniosku, że dostawa gruntu z zabudowaniami, jako niezabudowanego dla celów VAT może mieć miejsce, gdy prace rozbiórkowe zostały rozpoczęte przed dokonaniem dostawy.

Powyższe oznacza, że w przypadku dokonywania sprzedaży nieruchomości z naniesieniami, które nie mają wartości ekonomicznej dla nabywcy, dla uznania transakcji za dostawę gruntu niezabudowanego konieczne jest uzyskanie prawomocnej decyzji o rozbiórce i rozpoczęcie prac wyburzeniowych jeszcze przed dokonaniem dostawy.

Wnioski analogiczne do przedstawionych powyżej, wysnuł również NSA w innym wyroku z 7 listopada 2013 r. (sygn. akt I FSK 1582/13). Zgodnie z tym orzeczeniem, wykładni przepisów ustawy o VAT należy dokonywać zgodnie z obiektywnymi kryteriami ekonomicznymi transakcji, widocznymi dla otoczenia i tożsamymi dla stron. W konsekwencji, podatnik nie może przyjmować, że skoro budowle znajdujące się na działce nie mają dla niego znaczenia i zostaną rozebrane, to doszło do dostawy terenu niezabudowanego. W stanie faktycznym tej sprawy, skarżąca spółka nabyła kompleks byłego stadionu żużlowego, który zamierzała rozebrać, a następnie wybudować na tym samym terenie centrum handlowe. Zdaniem skarżącej, sprzedawca nieprawidłowo zakwalifikował sprzedaż jako zwolnioną z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a). Podatnik zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej celem potwierdzenia, iż faktura korygująca, którą otrzyma od poprzedniego właściciela będzie uprawniać do odliczenia VAT, gdyż przedmiotem transakcji był jedynie grunt pod zabudowę. W opinii fiskusa, przedmiotowe obiekty budowlane spełniały przesłanki do uznania gruntu za zabudowany i w konsekwencji, uzasadnione było zastosowanie zwolnienia z VAT zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. WSA w Warszawie uchylił przedmiotową interpretację. NSA oddalił skargę. W opinii sądu, w przedmiotowej sprawie, istotne znaczenie miał fakt, iż dla postronnego obserwatora, skutkiem ekonomicznym transakcji była dostawa zabudowanego gruntu.

Z powyższych wyroków można wysnuć wniosek, iż zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, skutki ekonomiczne danej czynności należy oceniać według obiektywnych, widocznych dla otoczenia kryteriów. Jeżeli mamy do czynienia z dostawą gruntu zabudowanego budynkiem lub budowlą i nabywca zamierza po nabyciu wyburzyć ten obiekt, nie wpływa to na istotę transakcji. Grunt taki należy więc traktować jako zabudowany.

Dla porządku warto dodać, iż NSA w wyrokach z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11 oraz z 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1169/13 orzekł w sposób, który wydawać by się mógł odmienny. Uznał w nich bowiem, że dla potrzeb VAT grunt z budowlą może być również traktowany jako grunt niezabudowany. W obydwu jednak przypadkach decydujące znaczenie miał charakter budowli znajdujących się na gruncie. W pierwszej sprawie było to ogrodzenie, natomiast w drugiej - ogrodzenie oraz staw. NSA wskazał, że sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Podobnie rzecz ma się ze stawem.

W świetle ww. wyroków, zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na charakter budowli, które wchodzą w skład Nieruchomości, a także okoliczność, iż do momentu dostawy Nieruchomości nie zostaną podjęte żadne decyzje dotyczące przyszłości budowli, należy zakwalifikować ją jako grunt zabudowany (budowlę trwale związaną z gruntem).

Warto również podkreślić, iż Wnioskodawca nabył Nieruchomość w 2001 r. Zgodnie z aktem notarialnym, przedmiotem sprzedaży było prawo użytkowania wieczystego oraz budowle stanowiące odrębny przedmiot własności. Tym samym, akt notarialny nabycia Nieruchomości stanowi dodatkowy argument potwierdzający, iż Nieruchomość należy kwalifikować jako grunt zabudowany (budowle trwale związane z gruntem).

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wskazał, że Spółka oświadcza, że treść uzasadnienia do stanowiska w zakresie pytania nr 2 pozostaje bez zmian. Jednocześnie Spółka podkreśliła, iż stan faktyczny i prawny Nieruchomości został we wniosku precyzyjnie przedstawiony. Opis nie pozostawia wątpliwości odnośnie do faktu, iż na gruncie, o którym mowa znajdują się budowle i nie zostaną one wyburzone ani w żaden sposób usunięte do momentu przeniesienia. Niemniej jednak, przedmiotem wątpliwości Spółki jest okoliczność, czy w związku z brakiem ich istotnej wartości ekonomicznej oraz okolicznością, iż nie mają one obecnie oraz nie będą miały w dacie dokonania transakcji gospodarczego znaczenia, mogą one zostać potraktowane jako przedmiot dostawy. Zwłaszcza w sytuacji, gdy, co również nie ulega wątpliwości, że istotną wartość w tej transakcji posiada przede wszystkim grunt. Ze względu na niejednolite orzecznictwo dotyczące opodatkowania VAT w tym zakresie Spółka wnosi o interpretację przepisów prawa podatkowego, ponieważ jej zdaniem, nie jest to kwestia prawidłowej klasyfikacji transakcji na potrzeby przepisów prawa podatkowego.

Ponadto, Spółka oświadcza, że wszystkie pozostałe elementy Wniosku Spółki z 9 lipca 2015 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego pozostają bez zmian i pozostaną bez zmian do daty przeprowadzenia transakcji. W szczególności majątek przenoszony, w tym Nieruchomość, nie jest obecnie wydzielony w ramach Spółki w zakresie finansowym oraz formalno-organizacyjnym oraz do daty transakcji Spółka nie przeprowadzi żadnych czynności zmierzających do wydzielenia, dokona takiego wydzielenia przenoszonego majątku w ramach struktury Spółki. W konsekwencji, również w dacie dokonania przeniesienia przedmiotowego majątku w tym Nieruchomości, majątek ten nie będzie wydzielony w ramach Spółki w zakresie finansowym oraz formalno-organizacyjnym.

Uzasadnienie do stanowiska w zakresie pytania nr 3)

Dla dostawy nieruchomości, w przypadku gdy są nimi budynki, budowle lub ich części, ustawa o VAT przewiduje dwa zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a. Zważywszy na okoliczność, iż jak Wnioskodawca uzasadnił w pkt 2 niniejszego wniosku, Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, jest budowlą posadowioną na gruncie, przeniesienie prawa do jej rozporządzania w wyniku podziału przez wydzielenie, będzie zwolnione z VAT, przy spełnieniu przesłanek określonych w jednym lub drugim przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, możliwe jest zastosowanie obydwu zwolnień, ponieważ zostaną spełnione przesłanki zarówno pierwszego jak i drugiego zwolnienia.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Powyższy przepis oznacza, iż każda dostawa nieruchomości, poza taką, która dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim, albo w okresie dwóch lat po pierwszym zasiedleniu, podlega zwolnieniu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca nie posiada dokumentów, z których jednoznacznie wynikałoby kiedy zostały wybudowane i oddane do użytku budowle posadowione na gruncie (które razem tworzą Nieruchomość). Jednakże, w opinii Wnioskodawcy, o ile nie nastąpiło to wcześniej, do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie nabycia Nieruchomości, co nastąpiło w 2001 r., czego potwierdzeniem jest akt notarialny.

Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jest to oddanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem może być więc dostawa nieruchomości, oddanie jej w najem czy też leasing. Pierwszym zasiedleniem będzie zatem tylko pierwsza czynność opodatkowana dotycząca danych budynków (ich części) lub budowli (zob.: A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, pkt 42, LEX, 2015). Zważywszy na okoliczność, iż Nieruchomość w przeszłości pełniła rolę czynnego obiektu sportowego, do pierwszego zasiedlenia doszło najprawdopodobniej dużo wcześniej. Jeżeli tak się nie stało (co jest mało prawdopodobne, ale Wnioskodawca nie ma w tym zakresie wystarczających informacji), to z pewnością nastąpiło to najpóźniej w 2001 r., kiedy Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę. Czynność ta bowiem (tj. nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budowli na gruncie posadowionym), niewątpliwie spełniałaby przesłankę pierwszego zasiedlenia (pod warunkiem, że nie doszło do niego wcześniej).

Jednocześnie, od momentu nabycia Nieruchomości w 2001 r., Wnioskodawca nie przeprowadzał na Nieruchomości, a w szczególności posadowionych budowlach, żadnych prac remontowych, modernizacyjnych, czy jakichkolwiek inwestycji, które powodowałoby ulepszenie ich stanu. Prace takie nie są też planowane przed dokonaniem dostawy Nieruchomości. Tym samym, nie doszło (i nie dojdzie przed dokonaniem dostawy) do ulepszenia Nieruchomości, a tym bardziej ulepszenia, w przypadku którego poniesione wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania Nieruchomością w związku z podziałem przez wydzielenie, będą spełnione przesłanki do zwolnienia tej czynności z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i tym samym czynność ta będzie zwolniona.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nawet gdyby przesłanki z ww. przepisu nie były spełnione (co nie ma miejsca), to czynność, o której mowa podlegałaby zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Druga z wymienionych przesłanek została spełniona, o czym była mowa wcześniej. Niewątpliwie również pierwsza z wymienionych przesłanek była spełniona, ponieważ, jak wskazano w stanie faktycznym, Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami została nabyta przez Spółkę w 2001 r. od innego podmiotu powiązanego z grupy ze stawką zwolnioną jako towary używane. Wnioskodawcy nie mogło więc przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, w momencie dokonania dostawy Nieruchomości, spełnione będą przesłanki zwolnienia zarówno z art. 43 ust. 1 pkt 10 jak również z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a tym samym nie ulega wątpliwości, że dostawa ta będzie zwolniona z VAT.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym i uzasadnieniem przedstawionego stanowiska Spółki, a także w związku z niniejszym uzupełnieniem Wniosku Spółka wnosi o jego potwierdzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Na podstawie powyższych przepisów sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych za wynagrodzeniem dokonywana przez podatnika traktowana jest na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług m.in. zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do funkcjonowania jako oddzielne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach podziału przez wydzielenie, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, wydzieli część majątku (przede wszystkim nieruchomość), który zostanie przekazany innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca i Spółka Przejmująca są podmiotami powiązanymi, których jedynym udziałowcem jest ten sam podmiot. W wyniku podziału nastąpi przeniesienie na Spółkę Przejmującą części majątku Wnioskodawcy w postaci prawa użytkowania wieczystego do dnia 14 kwietnia 2094 r. działki gruntu oraz części zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej i faktycznie wypłaconej Wnioskodawcy przez podmiot pośrednio powiązany (tj. podmiot nie będący bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy ani nie posiadający tego samego bezpośredniego udziałowca co Wnioskodawca), przed 1 stycznia 2015 r., służącej finansowaniu Nieruchomości. Powyższe składniki Majątku Przenoszonego będą określone w planie podziału Spółki. Wszelkie pozostałe składniki majątku Spółki (aktywa i pasywa), umowy, pozostają przy niej. Po podziale Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność w zakresie poszukiwania i realizacji nieruchomościowych inwestycji komercyjnych. W wyniku podziału nie dojdzie do przejścia części zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu pracy. Zatem Spółka Przejmująca nie przejmie żadnych praw i obowiązków wynikających ze stosunków pracy z pracownikami. Majątek Przenoszony, w tym Nieruchomość nie jest obecnie wydzielony w ramach Spółki w zakresie finansowym oraz formalno-organizacyjnym. Podział będzie dokonany z obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do wymiany umarzanych udziałów w Spółce na udziały w podwyższonym kapitale w Spółce Przejmującej. Wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone wyłącznie wspólnikowi Wnioskodawcy i pokryte Majątkiem Przenoszonym. Wartość Majątku Przenoszonego będzie ustalona na potrzeby podziału w wysokości jego wartości rynkowej. Wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą w zamian za nabywany Majątek Przenoszony będzie równa lub niższa od wartości rynkowej Majątku Przenoszonego, uwzględniającej wartość rynkową Nieruchomości pomniejszoną o wartość Pożyczki Przenoszonej.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony opis poprzez odniesienie go do momentu przeniesienia. W szczególności Wnioskodawca wskazał, że zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia Przenoszony Majątek nie będzie stanowił wyodrębnionego organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespołu składników materialnych jak i niematerialnych. Przenoszona część majątku, zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia, nie będzie wyodrębniona finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, tzn., system księgowy Wnioskodawcy nie przewiduje i nie będzie przewidywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przenoszonej masy majątkowej. Ponadto, zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia, przenoszone składniki majątkowe nie będą obejmowały w ocenie Wnioskodawcy elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia ww. składniki nie będą mogły w ocenie Wnioskodawcy stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, również obecnie nie służą one realizacji odrębnych zadań w istniejącym przedsiębiorstwie. Wnioskodawca zaznaczył ponadto, że nie istnieją inne zobowiązania związane z Majątkiem Przenoszonym niż te stanowiące Majątek Przenoszony i stan ten nie ulegnie zmianie.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Majątek Przenoszony w postaci Nieruchomości wraz ze zobowiązaniem z tytułu pożyczki nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano we wniosku, zarówno w chwili obecnej jak i na moment przeniesienia Przenoszony Majątek nie będzie stanowił wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespołu składników materialnych jak i niematerialnych. Ponadto przenoszone składniki majątkowe nie będą obejmowały elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Będące przedmiotem przeniesienia składniki obecnie nie służą realizacji odrębnych zadań w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Tak więc na moment przeniesienia ww. składniki nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Dodatkowo z wniosku wynika, że przedmiotem przeniesienia nie będą wszystkie zobowiązania związane z funkcjonowaniem Nieruchomości. Zatem przedmiotowa transakcja obejmująca zbycie Majątku Przenoszonego nie będzie zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, transakcja zbycia Majątku Przenoszonego będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (także prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży, jak również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W niniejszych okolicznościach w wyniku podziału nastąpi przeniesienie na Spółkę Przejmującą części majątku Wnioskodawcy w postaci prawa użytkowania wieczystego do dnia 14 kwietnia 2094 r. działki gruntu i części zobowiązania z tytułu pożyczki udzielonej i faktycznie wypłaconej Wnioskodawcy przez podmiot pośrednio powiązany (tj. podmiot nie będący bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy ani nie posiadający tego samego bezpośredniego udziałowca co Wnioskodawca), przed 1 stycznia 2015 r., służącej finansowaniu Nieruchomości. Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami w 2001 r. została nabyta przez Spółkę od innego podmiotu powiązanego z grupy ze stawką VAT zwolnioną jako towary używane. Od momentu nabycia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zgodnie z aktem notarialnym, przedmiotem nabycia było prawo użytkowania wieczystego oraz budowle stanowiące odrębny przedmiot własności.

Nieruchomość jest gruntem przeznaczonym na funkcje rekreacyjno-wypoczynkowe. Nieruchomość jest zabudowana pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego. Znajdujące się na Nieruchomości budowle stadionu sportowego nie mają istotnej wartości ekonomicznej, jednak faktycznie zajmują zdecydowaną większość powierzchni działki. Budowle te w przyszłości prawdopodobnie ulegną w całości lub części wyburzeniu. Budowle te nie zostaną wyburzone przed dokonaniem podziału, a Spółka (ani Spółka Przejmująca) nie planuje ich wyburzenia przed dokonaniem podziału. W skład Nieruchomości wchodzi również parking, który nie znajduje się w ewidencji gruntów i budynków. Nieruchomość jest w pełni uzbrojona w zakresie infrastruktury technicznej. Zarówno grunt jak i budowle znajdujące się na gruncie nie stanowią środka trwałego ani wartości niematerialnej i prawnej w Spółce (nieruchomość nie jest przez Spółkę amortyzowana). Nieruchomość jest wykazana w odpowiednich ewidencjach jako element aktywów obrotowych. Przy czym, w księgach Spółki nie figurują budowle jako obiekty odrębne od nieruchomości. Również dla celów podatku od nieruchomości Spółka nie przypisuje żadnej wartości rynkowej do budowli znajdujących się na Nieruchomości.

Od momentu nabycia Nieruchomości w 2001 r., Wnioskodawca nie przeprowadzał na Nieruchomości, a w szczególności budowlach posadowionych na Nieruchomości, żadnych prac remontowych, modernizacyjnych, czy jakichkolwiek inwestycji, które powodowałoby ulepszenie ich stanu. Prace takie nie są też planowane przed dokonaniem dostawy Nieruchomości. Tym samym, nie doszło (i nie dojdzie przed dokonaniem dostawy) do ulepszenia Nieruchomości, a tym bardziej ulepszenia, w przypadku którego poniesione wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. Nieruchomość nie jest obecnie przedmiotem najmu. Nieruchomość jest (i będzie w chwili podziału) przedmiotem nieodpłatnego użyczenia na rzecz klubu sportowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości dokonanej klasyfikacji zbywanej Nieruchomości jako gruntu zabudowanego w związku ze znajdującymi się na gruncie pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego nie przedstawiającymi istotnej wartości ekonomicznej i możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku przeniesienia własności Nieruchomości w ramach podziału przez wydzielenie.

W kwestii odpowiedniej kwalifikacji zbywanej Nieruchomości należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje terminu „teren niezabudowany”. W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT należy wyciągnąć wniosek, że skoro nie wyodrębnia się wartości gruntu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli to należy uznać, że zwolnieniu jako teren niezabudowany podlega dostawa jedynie takiej nieruchomości gruntowej (nie stanowiącej terenu budowlanego), na której nie znajdują się żadne budynki lub budowle czy też ich części. W konsekwencji, na gruncie ustawy o VAT za teren niezabudowany należy uznać teren, na którym nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 tej ustawy przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast pod pojęciem budowli na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp. W dziale 24 - obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, w grupie 241 - budowle sportowe i rekreacyjne, w klasie 2411 wskazano boiska i budowle sportowe. Klasa ta obejmuje zagospodarowane tereny sportowe przeznaczone do uprawiania sportów na świeżym powietrzu, np. piłka nożna, baseball, rugby, sporty wodne, lekkoatletyka, wyścigi samochodowe, rowerowe lub konne. Klasa nie obejmuje zadaszonych trybun z miejscami do siedzenia przeznaczonych do oglądania sportów na świeżym powietrzu (1265), hal sportowych (1265), placów gier i zabaw, wesołych miasteczek lub parków wypoczynkowych (2412), pól golfowych (2412) i urządzeń przystani jachtowych (2412).

W niniejszych okolicznościach przedmiotem przeniesienia będzie Nieruchomość tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi pozostałościami po obiekcie stadionu sportowego i funkcjonującym parkingiem. Wnioskodawca wskazuje przy tym, na brak istotnej wartości ekonomicznej budowli stadionu sportowego i prawdopodobne wyburzenie w przyszłości. Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył we wniosku, że budowle te nie zostaną wyburzone przed dokonaniem podziału, a Wnioskodawca (ani Spółka Przejmująca) nie planuje ich wyburzenia przed dokonaniem podziału.

W konsekwencji, skoro zbywana Nieruchomość na moment podziału będzie zabudowana budowlami stadionu sportowego to nieruchomość ta będzie terenem zabudowanym. Pomimo tego, że budowle stadionu sportowego nie mają istotnej wartości ekonomicznej to dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki uznania go za budynek czy budowlę to teren na którym jest on usytuowany jest terenem zabudowanym. Dopiero, kiedy na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt uprzednio się znajdował, staje się gruntem niezabudowanym. Potwierdzeniem może być wskazany przez Wnioskodawcę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08. TSUE w niniejszym wyroku wskazał, że „W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44)”. Tak więc w świetle powyższego orzeczenia istotne jest ustalenie czy rozbiórka istniejących na gruncie zabudowań rozpoczęła się przed planowaną dostawą.

W analizowanych okolicznościach rozbiórka budowli posadowionych na gruncie nie rozpoczęła się. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca budowle te nie zostaną wyburzone przed dokonaniem podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. Bez wpływu pozostaje brak istotnej wartości ekonomicznej budowli stadionu sportowego. Jak wskazał NSA w wyroku z 7 listopada 2013 r. o sygn. I FSK 1582/13 przywołanym także przez Wnioskodawcę „o ile stanowisko, że kwalifikacja danej czynności w aspekcie opodatkowania podatkiem VAT powinna być uzależniona od oceny skutków ekonomicznych tej czynności, jest co do zasady trafne, to jednak nie sposób zaakceptować dalej idącego stanowiska zajętego przez sąd I instancji. W szczególności nie sposób zaakceptować wyrażonego w zaskarżonym wyroku poglądu, że ocena czynności w aspekcie jej skutków ekonomicznych powinna sprowadzać się do oceny elementów subiektywnych, występujących po stronie jednej ze stron danej dostawy, czy też usługi”. Dalej NSA stwierdził, że „w zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej”.

W konsekwencji, należy podzielić stanowisko Wnioskodawcy, który twierdzi, że zważywszy na charakter budowli, które wchodzą w skład Nieruchomości, a także okoliczność, że do momentu dostawy Nieruchomości nie zostaną podjęte żadne decyzje dotyczące przyszłości budowli Nieruchomość należy zakwalifikować jako grunt zabudowany. Dodatkowo warto podkreślić, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość której przedmiotem było prawo użytkowania wieczystego oraz budowle stanowiące odrębny przedmiot własności. Zatem zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem i z punktu widzenia konsekwencji podatkowych w podatku od towarów i usług przedmiotem sprzedaży w rozpatrywanej sprawie będzie grunt zabudowany i bez znaczenia jest to, że jest budowle stadionu sportowego nie mają istotnej wartości ekonomicznej i w przyszłości prawdopodobnie ulegną w całości lub części wyburzeniu.

W analizowanych okolicznościach Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami została nabyta przez Spółkę od innego podmiotu powiązanego z grupy w 2001 r. ze stawką VAT zwolnioną jako towary używane. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie przeprowadzał na Nieruchomości, a w szczególności budowlach posadowionych na Nieruchomości żadnych prac remontowych, modernizacyjnych, czy jakichkolwiek inwestycji, które powodowałoby ulepszenie ich stanu. Prace takie nie są też planowane przed dokonaniem dostawy Nieruchomości. Tym samym, nie doszło (i nie dojdzie przed dokonaniem dostawy) do ulepszenia Nieruchomości, a tym bardziej ulepszenia, w przypadku którego poniesione wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle przywołanych przepisów i w związku z przedstawionym opisem należy stwierdzić, że zbycie Nieruchomości nie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle przedstawionego we wniosku opisu do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ww. przepisu doszło w 2001 r. kiedy to Spółka nabyła Nieruchomość wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami. Jak wskazał Wnioskodawca sprzedaż Nieruchomości opodatkowana była podatkiem VAT i korzystała ze zwolnienia od podatku. Przy czym, od momentu nabycia Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli znajdujących się na Nieruchomości. Wnioskodawca nie wskazał we wniosku żadnej innej, w szczególności wcześniejszej daty, która uzasadniałaby wcześniejszą datę pierwszego zasiedlenia. Brak wskazania konkretnych okoliczności i dat pozwalających na wcześniejsze wypełnienie definicji pierwszego zasiedlenia nie stanowi podstawy do twierdzenia, że do pierwszego zasiedlenia doszło wcześniej niż moment nabycia Nieruchomości wraz z budowlami.

W analizowanych okolicznościach od pierwszego zasiedlenia budowli znajdujących się na Nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, skoro w odniesieniu do budowli znajdujących się na Nieruchomości doszło do ich pierwszego zasiedlenia i budowle te nie były ulepszane, w szczególności w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danej budowli to zbycie budowli po okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są budowle. Tym samym, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. W konsekwencji, zastosowanie do zbywanej Nieruchomości art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług wyklucza możliwość zwolnienia tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Ten ostatni przepis może mieć zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe. Pomimo wskazania dwóch podstaw prawnych zwolnienia niniejszej transakcji Wnioskodawca w uzasadnieniu wyjaśnił, że w momencie dokonania dostawy Nieruchomości, spełnione będą przesłanki zwolnienia zarówno z art. 43 ust. 1 pkt 10 jak również z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Należy więc uznać, że zdaniem Wnioskodawcy do przeniesienia własności Nieruchomości w ramach podziału przez wydzielenie będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10, natomiast w przypadku kiedy przesłanki z ww. przepisu nie byłyby spełnione wówczas zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo Organ zauważa, że wskazane przez Wnioskodawcę wyroki NSA: z dnia 17 kwietnia 2012 r. o sygn. I FSK 918/11 oraz z dnia 1 lipca 2014 r. o sygn. I FSK 1169/13 nie mają w niniejszych okolicznościach zastosowania, gdyż przedmiotem zbycia w analizowanych okolicznościach nie jest ani ogrodzenie ani staw.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.