Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.245.2022.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-08
Teza: Obniżenie podatku należnego - rabat pośredni.
Słowa kluczowe: korekta; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; premia; premia-premia pieniężna; rabaty
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy w związku z udzieleniem rabatu pośredniego obniżenia podatku należnego należy dokonać według stawki podatku VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lipca 2022 r. (data wpływu 7 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu** **faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

A. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. dystrybucją produktów leczniczych, wyrobów medycznych oraz środków ochrony roślin. Z punktu widzenia przedmiotowego wniosku istotne jest, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje bezpośrednio towary m.in. hurtowniom farmaceutycznym lub dystrybutorom / hurtowniom środków ochrony roślin, itd. (dalej: Dystrybutorzy Wnioskodawcy).

Dystrybutorzy Wnioskodawcy sprzedają towary nabyte od Spółki kolejnym podmiotom w ramach łańcucha dystrybucji (zwykle są to apteki, sklepy, supermarkety, etc.). Następnie towary nabyte przez apteki, sklepy, supermarkety, etc. są sprzedawane odbiorcom końcowym np. rolnikom, konsumentom, etc.

Zwykle łańcuch dystrybucji ograniczony jest do ww. etapów.

Dystrybutorami Wnioskodawcy są podmioty, z którymi Wnioskodawca ma zawarte umowy bezpośredniej sprzedaży produktów, bądź ich dystrybucji, którzy dokonują dalszej sprzedaży tych produktów do swoich klientów.

W celu intensyfikacji sprzedaży Spółka podejmuje działania, które mają premiować zakupy przez podmioty będące zarówno przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 roku - Prawo Przedsiębiorców, jak i nie będących przedsiębiorcami - inne niż Dystrybutorzy Wnioskodawcy.

W ramach programów intensyfikacji sprzedaży (dalej: Programy) Spółka wypłacać będzie premie pieniężne na rzecz innych niż Dystrybutorzy Wnioskodawcy podmiotów będących zarówno przedsiębiorcami, jak i nie będących przedsiębiorcami, tj. wypłaty premii pieniężnej mogą być dokonane na rzecz osób fizycznych, osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie będących osobami prawnymi, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonujących we własnym imieniu działalność gospodarczą oraz będących wspólnikami spółek cywilnych w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, jak i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej - dokonujących zakupu produktów Wnioskodawcy w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą od Dystrybutorów Wnioskodawcy lub kolejnych podmiotów w ramach łańcucha dystrybucji (dalej: Uczestnicy Programów lub Nabywcy Niebezpośredni).

Warunki i zasady wypłaty premii pieniężnych każdorazowo uregulowane zostaną w dokumentacji handlowej (regulaminach Programów lub podpisanych umowach). W przypadku nabycia uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej Uczestnik zostanie poinformowany o wysokości premii, np. drogą elektroniczną (mailem) bądź poprzez umieszczenie odpowiedniej informacji na platformie informatycznej, gdzie prowadzona jest kompleksowa obsługa Programów (np. rejestrowane są zakupy uprawniające do otrzymania premii pieniężnej, komunikowana jest wysokość premii).

Nota uznaniowa wystawiona będzie wyłącznie w przypadku spełnienia się warunków do wypłaty premii pieniężnej.

Jednocześnie, Uczestnikami Programów nie mogą być przedsiębiorcy będący pracownikami oraz członkami powołanymi do zarządu, rady nadzorczej Wnioskodawcy, a także Dystrybutorzy Wnioskodawcy danej grupy produktów. Uczestnikami Programu nie mogą być również konsumenci w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Celem przyznawania premii pieniężnych na warunkach określonych w regulaminie promocji jest intensyfikacja sprzedaży produktów dystrybuowanych przez Spółkę.

Zgodnie z założeniami organizowanych lub projektowych programów, premie pieniężne są wypłacane przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Nabywców Niebezpośrednich w uzasadnionych gospodarczo przypadkach, tj. w szczególności gdy:

1) Nabywca Niebezpośredni otrzymuje premię uzależnioną od wysokości zakupów dokonanych w określonym czasie, np. kwartalnie lub w miesiącu lub zależną od wartości zakupów objętych promocją (np. premia wypłacana jest w sytuacji zakupu produktu Spółki, których sprzedaż Spółka zamierza promować);

2) Nabywca Niebezpośredni otrzymuje premię, która uzależniona jest od wartości sprzedaży produktów Spółki, dokonywanej przez niego;

3) Inne powody związane z promocją sprzedaży, np. chęć promowania sprzedaży produktów z krótkim terminem ważności. Premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Nabywców Niebezpośrednich na rzecz Spółki.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Spółka nie będzie sprzedawać żadnych towarów bezpośrednio do odbiorców pośrednich (Nabywców Niebezpośrednich), które mogą być podstawą do wypłaty premii.

W związku z faktem, że z tytułu dostawy towarów będących podstawą wypłaty premii, Spółka nie będzie wystawiać faktur sprzedaży na rzecz Nabywców Niebezpośrednich, nie będzie również możliwości udokumentowania udzielonej premii fakturą korygującą jak to może mieć miejsce w przypadku udzielenia rabatu odbiorcy bezpośredniemu w związku z obniżeniem ceny za towar. Rozliczenie premii dokumentowane jest notą uznaniową. Wystawienia noty uznaniowej będzie mieć decydujące znaczenia dla potwierdzenia faktu nabycia uprawienia do wypłaty premii pieniężnej przez Nabywcę Niebezpośredniego oraz zobowiązania do jej zapłaty przez Spółkę.

Wynika to z tego, że:

*   nota uznaniowa będzie podstawowym dokumentem, który potwierdzać będzie spełnienie warunków do wypłaty premii pieniężnej i umożliwiać będzie zobowiązanie do zapłaty premii pieniężnej;
*   płatność premii będzie mogła zostać zrealizowana wyłącznie na podstawie prawidłowo wystawionej noty;
*   termin płatności będzie każdorazowo określony na nocie.

Tym samym, co do zasady, wystawiona nota będzie zawierać elementy takie jak:

*   datę wystawienia i numer kolejny wystawionej noty uznaniowej;
*   datę i warunki zapłaty premii pieniężnej (przelew, kompensata, etc.);
*   imiona i nazwiska lub nazwy Nabywcy Niebezpośredniego i Spółki oraz ich adresy; - NIP Spółki, oraz NIP Nabywcy Niebezpośredniego \[o ile prowadzi on działalność gospodarczą\]; - opcjonalnie kwotę przyznanej premii pieniężnej brutto, kwotę netto oraz kwotę podatku VAT z podziałem na stawki VAT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży towarów wymienionych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT, tj. towarów które okresowo mogą korzystać z obniżonej 0% stawki VAT.

Sprzedaż lub zakupy tych towarów są podstawą do kalkulacji należnej Nabywcy Niebezpośredniemu premii pieniężnej.

Z uwagi, że sprzedaż na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego realizowana jest przez Dystrybutora Wnioskodawcy Spółka nie posiada informacji według jakiej stawki VAT opodatkowana została sprzedaż towarów będących podstawą wypłaty premii.

Przykładowo Spółka mogła sprzedać Dystrybutorowi Wnioskodawcy nasiona kukurydzy 31 stycznia 2022 r. (100tys PLN plus 5% VAT) oraz 1 lutego 2022 r. (100tys PLN plus 0% VAT). Następnie Dystrybutor Wnioskodawcy dokona sprzedaży części z tych nasion (np. za kwotę 20tys PLN) na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego.

Tym niemniej, ani Spółka ani Dystrybutor Wnioskodawcy ani Nabywca Niebezpośredni nie będą posiadać informacji czy sprzedaż będąca podstawą wypłaty premii była opodatkowana przez Spółkę stawką 5 czy 0%.

Uzyskanie takiej informacji i jej weryfikacja nie jest możliwa, gdyż nasiona kukurydzy, które zakupione zostały w okresie przed oraz po obniżeniu stawki VAT mogą być składowane w tym samym silosie nasiennym i nie będzie jakiejkolwiek możliwości weryfikacji czy podstawą do kalkulacji premii pieniężnej są nasiona, które sprzedane były ze stawką 5 czy 0% VAT.

Spółka będzie natomiast posiadać informacje na temat momentu przyznania premii pieniężnej oraz jej wysokości. Przedmiotem zapytania jest określenie jaka stawka VAT powinna mieć zastosowanie w przypadku przyznania rabatów pośrednich (premii pieniężnych) w odniesieniu do towarów wymienionych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r., w zakresie podobnego stanu faktycznego Spółka otrzymała interpretację z 7 lipca 2017 r. nr 0114- KDIP4.4012.189.2017.1.AS. Tym niemniej, przedmiotowa interpretacja nie dotyczyła kwestii postępowania w przypadku zmiany stawki VAT. W konsekwencji, Spółka podjęła decyzję o wystąpieniu z nowym wnioskiem o interpretację w zakresie podatku VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Spółka informuje że posiada i będzie posiadać wykazy towarów dostarczanych Dystrybutorom Wnioskodawcy. W wykazach tych zawarte są najważniejsze informacje o towarze, tj. nazwa towaru, ilość towaru, numer serii towaru, kod (…) oraz nazwę Dystrybutora Wnioskodawcy do którego dana seria towaru została dostarczona.

Spółka chce zaznaczyć że z uwagi na fakt, że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Spółkę do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Ta sama sytuacja może również mieć miejsce w przypadku sprzedaży towarów realizowanych pomiędzy Dystrybutorami Wnioskodawcy a Nabywcami Niebezpośrednimi, tj. dane towary opatrzone tym samym numerem serii mogą zostać sprzedane przez Dystrybutora Wnioskodawcy do Nabywcy Niebezpośredniego częściowo przed, jak i częściowo po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić że nie ma dostępu do faktur sprzedaży towarów Dystrybutorów Wnioskodawcy do Nabywców Niebezpośrednich. W konsekwencji, Spółka nie ma możliwości weryfikacji w jaki sposób została rozdysponowana dana seria towaru przez Dystrybutora Wnioskodawcy oraz czy dana seria towaru dostarczona do Dystrybutora Wnioskodawcy została przez niego opodatkowana różnymi stawkami VAT w momencie sprzedaży towaru z tej samej serii do Nabywcy Niebezpośredniego.

Spółka posiada / będzie posiadać numery serii towarów dostarczanych Dystrybutorom Wnioskodawcy.

Tym niemniej, Spółka nie ma możliwości weryfikacji w jaki sposób została rozdysponowana dana seria towaru przez Dystrybutora Wnioskodawcy oraz czy dana seria towaru dostarczona do Dystrybutora Wnioskodawcy została przez niego opodatkowana różnymi stawkami VAT w momencie sprzedaży do Nabywcy Niebezpośredniego.

Spółka chce zaznaczyć że z uwagi na fakt że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Spółkę do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Warunki i zasady wypłaty premii pieniężnych każdorazowo uregulowane są w dokumentacji handlowej (regulaminach Programów lub podpisanych umowach).

Większość zakupów towarów przez Nabywców Niebezpośrednich (Uczestnicy Programów) jest rejestrowana przez Dystrybutorów Wnioskodawcy za pomocą systemu informatycznego obsługującego programy lojalnościowe. W ramach tego systemu na indywidulanym koncie rejestrowane są:

‒ dane uczestnika programu,

‒ kod (…) (indywidualny kod dla każdego z produktów z podziałem na wielkość opakowania),

‒ ilość produktu,

‒ nr dokumentu sprzedażowego Dystrybutora,

‒ data wystawienia dokumentu przez Dystrybutora,

‒ status płatności dokumentu.

Na podstawie tych danych system dopasowuje nazwę produktu do kodu (\`(...)\`) oraz cenę produktu wynikającą z bieżącego cennika Wnioskodawcy (dystrybutor nie przekazuje informacji o rzeczywistej cenie sprzedaży produktu klientowi oraz informacji o sprzedaży produktów innych firm).

Dla celów wyliczenia wartości zakupów oraz sprzedaży przy wyliczaniu premii pieniężnej, są/będą brane pod uwagę ceny netto Produktów wynikające z aktualnego cennika organizatora - Spółki (ilości pomnożone przez ceny netto). Tak wyliczona wartość pomniejszona jest o wartości wynikające z faktur korygujących dokumentujących zwrot Produktów wystawionych do tych faktur.

W przypadku nabycia uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej Uczestnik -Nabywca Niebezpośredni - zostanie poinformowany o wysokości premii, np. drogą elektroniczną (mailem) bądź poprzez umieszczenie odpowiedniej informacji na platformie informatycznej, gdzie prowadzona jest kompleksowa obsługa Programów (np. rejestrowane są zakupy uprawniające do otrzymania premii pieniężnej, komunikowana jest wysokość premii).

Spółka prowadzi programy lojalnościowe, które podlegają rejestracji za pomocą systemu informatycznego obsługującego programy lojalnościowe. Tym niemniej, niektórym niezarejestrowanym w systemie Nabywcom Niebezpośrednim premia pieniężna rozliczana jest na podstawie dostarczonej przez Nabywcę Niebezpośredniego faktury zakupu towaru od Dystrybutora Wnioskodawcy (tzw. akcje voucherowe), pozbawionej jednak niektórych danych, w tym np. ceny Produktów, innych mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa innych podmiotów.

Wysokość zakupów dokonanych przez Nabywcę Niebezpośredniego Spółka ustala na podstawie raportów generowanych z systemu programu lojalnościowego zawierających powyższe dane. Uczestnicy rozliczani są zgodnie z warunkami zawartymi w odpowiednich regulaminach programów / akcji.

Jak zostało to przedstawione powyżej, w ramach części Programów w przypadku zakupu określonej ilości towarów objętych danym Programem w czasie jego trwania przyznawana jest premia pieniężna. Dla celów wyliczenia wartości zakupów oraz sprzedaży przy wyliczaniu premii pieniężnej, są/będą brane pod uwagę ceny netto Produktów wynikające z aktualnego cennika organizatora (ilości pomnożone przez ceny netto). Tak wyliczona wartość pomniejszona jest o wartości wynikające z faktur korygujących dokumentujących zwrot Produktów wystawionych do tych faktur. Ostateczna wartość premii jest powiększana o podatek VAT według obowiązującej stawki VAT.

W przypadku nabycia uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej Uczestnik -Nabywca Niebezpośredni - zostanie poinformowany o wysokości premii, np. drogą elektroniczną (mailem) bądź poprzez umieszczenie odpowiedniej informacji na platformie informatycznej, gdzie prowadzona jest kompleksowa obsługa Programów (np. rejestrowane są zakupy uprawniające do otrzymania premii pieniężnej, komunikowana jest wysokość premii).

W ramach Programów również występują takie, zgodnie z którymi Uczestnicy Programu (Nabywcy Niebezpośredni) po zakupie konkretnych towarów objętych Programem są uprawnieni do otrzymania premii pieniężnej od zakupionej sztuki, np. worka towaru. W przypadku jeżeli Uczestnik (Nabywca Niebezpośredni) nabędzie przykładowo:

‒ w trakcie promocji od 40 do 79 worków wówczas jest uprawniony do premii pieniężnej w wysokości 40 PLN za każdy zakupiony worek towaru.

‒ w trakcie promocji od 80 do 320 worków wówczas jest uprawniony do premii pieniężnej w wysokości 60 zł za każdy zakupiony worek towaru.

Ostateczna wartość premii jest powiększana o podatek VAT według obowiązującej stawki VAT.

W przypadku powyższych Programów (tzw. akcje voucherowe) premia pieniężna rozliczana jest bądź na podstawie transakcji zarejestrowanych na platformie elektronicznej przez Dystrybutorów (innych sprzedawców) bądź na podstawie dostarczonej przez Nabywcę Niebezpośredniego faktury zakupu towaru od Dystrybutora Wnioskodawcy (dla uczestników - Nabywców Niebezpośrednich, których zakupy nie są rejestrowane na platformie elektronicznej).

Jak wskazano powyżej, Spółka prowadzi programy lojalnościowe, które podlegają rejestracji za pomocą systemu informatycznego obsługującego programy lojalnościowe. Tym niemniej, niektórym niezarejestrowanym w systemie Nabywcom Niebezpośrednim premia pieniężna rozliczana jest na podstawie dostarczonej przez Nabywcę Niebezpośredniego faktury zakupu towaru od Dystrybutora Wnioskodawcy (tzw. akcje voucherowe), pozbawionej jednak niektórych danych, w tym np. ceny Produktów, innych mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa innych podmiotów.

Jak zostało przedstawione powyżej, w ramach tego systemu na indywidualnym koncie rejestrowane są:

‒ dane uczestnika programu,

‒ kod (\`(...)\`) (indywidualny kod dla każdego z produktów z podziałem na wielkość opakowania),

‒ ilość produktu,

‒ nr dokumentu sprzedażowego Dystrybutora,

‒ data wystawienia dokumentu przez Dystrybutora,

‒ status płatności dokumentu.

Na podstawie tych danych system dopasowuje nazwę produktu do kodu (\`(...)\`) oraz cenę produktu wynikającą z bieżącego cennika Wnioskodawcy (dystrybutor nie przekazuje informacji o rzeczywistej cenie sprzedaży produktu klientowi oraz informacji o sprzedaży produktów innych firm).

Dla celów wyliczenia wartości zakupów oraz sprzedaży przy wyliczaniu premii pieniężnej, są/będą brane pod uwagę ceny netto Produktów wynikające z aktualnego cennika organizatora (ilości pomnożone przez ceny netto). Tak wyliczona wartość pomniejszona jest o wartości wynikające z faktur korygujących dokumentujących zwrot Produktów wystawionych do tych faktur. Ostateczna wartość premii jest powiększana o podatek VAT według obowiązującej stawki VAT.

W przypadku nabycia uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej Uczestnik zostanie poinformowany o wysokości premii, np. drogą elektroniczną (mailem) bądź poprzez umieszczenie odpowiedniej informacji na platformie informatycznej, gdzie prowadzona jest kompleksowa obsługa Programów (np. rejestrowane są zakupy uprawniające do otrzymania premii pieniężnej, komunikowana jest wysokość premii).

Spółka prowadzi programy lojalnościowe, które podlegają rejestracji za pomocą systemu informatycznego obsługującego programy lojalnościowe. Tym niemniej, niektórym niezarejestrowanym w systemie Nabywcom Niebezpośrednim premia pieniężna rozliczana jest na podstawie dostarczonej przez Nabywcę Niebezpośredniego faktury zakupu towaru od Dystrybutora Wnioskodawcy (tzw. akcje voucherowe), pozbawionej jednak niektórych danych, w tym np. ceny Produktów, innych mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa innych podmiotów.

Dystrybutor Wnioskodawcy wyłącznie rejestruje dane sprzedażowe na indywidualne elektroniczne konta Nabywców Niebezpośrednich, wskazane w pkt 3a powyżej.

Podstawa kalkulacji premii pieniężnej jest taka sama w przypadku wszystkich przeprowadzanych akcji, tj. jest ona pochodną ilości zakupionych towarów oraz kwotowo lub procentowo określonej wysokości premii pieniężnej. Szczegółowy opis przedstawiony jest w odpowiedzi na pytanie 3b powyżej.

Jednocześnie, przyczyny objęcia poszczególnych produktów to uzasadnione gospodarczo przyczyny związane z chęcią promowania sprzedaży. W odniesieniu do zapytania o chęć promowania sprzedaży produktów z krótkim terminem ważności, Spółka uprzejmie wyjaśnia, że jeżeli w przypadku, gdyby stwierdziła, że część produktów ma krótki termin ważności mogą one zostać objęte akcją promocyjną, tj. ich zakup w określonym terminie czasu uprawniać będzie do otrzymania kwotowo lub procentowo określonej wysokości premii pieniężnej.

Weryfikacja w takim przypadku odbywać się będzie tak samo jak w przypadku wszystkich pozostałych premiowanych zakupów, tj. Spółka weryfikować będzie ile dany uczestnik - Nabywca Niebezpośredni - zakupił towarów w okresie trwania promocji.

Spółka informuje, że w chwili obecnej sprzedaje na rzecz Dystrybutorów Wnioskodawcy następujące towary wymienione w poniższych załącznikach do ustawy o VAT, do których znajduje zastosowanie art. 146da ust. 1 pkt 1- 3 ustawy o VAT:

ZAŁĄCZNIK 3. WYKAZ TOWARÓW I USŁUG OPODATKOWANYCH STAWKĄ PODATKU W WYSOKOŚCI 7% (8%).


| Poz. | CN lub PKWiU | Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) 
|  | CN | Towary spożywcze 
| 10 | bez względuna CN | Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych 

ZAŁĄCZNIK 10. WYKAZ TOWARÓW I USŁUG OPODATKOWANYCH STAWKĄ PODATKU W WYSOKOŚCI 5%.


| Poz. | CN lubPKWiU | Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) 
|  | CN | Towary spożywcze 
| 7 | 10 | Zboża 

Jednocześnie, Spółka informuje że w przyszłości może również wystąpić sprzedaż następujących towarów wymienionych w załączniku 10 do ustawy o VAT, tj.:


| Poz. | CN lubPKWiU | Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) 
|  | CN | Towary spożywcze 
| 5 | 07 | Warzywa oraz niektóre korzenie i bulwy, jadalne 
| 9 | ex 12 | Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza - wyłącznie towary przeznaczone do spożycia przez ludzi 

Dodatkowo, Spółka informuje że w chwili obecnej sprzedaje na rzecz Dystrybutorów Wnioskodawcy następujące towary wymienione w załączniku 3 do ustawy o VAT do których nie znajduje zastosowania art. 146da ust. 1 pkt 1- 3 ustawy o VAT, tj.:


| Poz. | CN lub PKWiU | Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) 
|  | CN | Towary spożywcze 
| 9 | ex 12 | Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza - z wyłączeniem towarów przeznaczonych do spożycia przez ludzi 

Jak zostało to przedstawione we wniosku o interpretację w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zajmuje się m.in. dystrybucją produktów leczniczych, wyrobów medycznych oraz środków ochrony roślin (dywizja (\`(...)\`)).

W ramach dywizji (\`(...)\`), Spółka zajmuje m.in. dystrybucją nasion, w tym nasion kukurydzy.

**Pytanie**

Czy w przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w odniesieniu do towarów określonych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT, Spółka powinna dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, potwierdzającej spełnienie się warunku do wypłaty premii pieniężnej bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w odniesieniu do towarów określonych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT, Spółka powinna dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, potwierdzającej spełnienie się warunku do wypłaty premii pieniężnej, bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, zgodnie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

\- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;

\- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

\- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 146da ust. 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 r. dla:

1.  towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56),
2.  środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,
3.  nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,
4.  ziemi ogrodniczej wymienionej w poz. 12 załącznika nr 3 do ustawy,
5.  gazu ziemnego (CN 2711 11 00 albo 2711 21 00)

\- stawka podatku wynosi 0%.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każdy rodzaj świadczenie. Zwrócić jednak należy uwagę, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. W przedmiotowym przypadku taka sytuacja nie występuje. Wypłata premii pieniężnej przez Spółkę na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego nie następuje w związku z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Nabywcy Niebezpośredniego na rzecz Spółki. Zostało to potwierdzone w otrzymanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej wymienionej w stanie faktycznym. Jednocześnie, fakt że Nabywca Niebezpośredni dokonuje pośrednio zakupów towarów Spółki nie oznacza, że świadczy na jego rzecz jakąkolwiek usługę i z tego tytułu uprawniony jest do otrzymania premii. Tym samym, niezbędne jest zweryfikowanie jaki jest charakter prawny wypłacanej premii na gruncie ustawy o VAT. Dla celów tej analizy istotne jest, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „premia pieniężna” czy też „rabat”.

W konsekwencji, w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji premii pieniężnych (bonusów pieniężnych, rabatów) w świetle przepisów ustawy o VAT, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. W przypadku rabatów udzielanych bezpośrednim nabywcom, dokumentuje się je wystawionymi przez sprzedawcę fakturami korygującymi i w oparciu o nie dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego (u sprzedawcy).

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że rabaty powinny zmniejszać podstawę opodatkowania, a także podatek należny sprzedawcy, który rabatu udziela. Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT regulują procedurę pomniejszania podstawy opodatkowania i podatku należnego przez sprzedawcę w przypadku udzielenia przez niego rabatu bezpośredniemu nabywcy. Przepisy nie regulują jednak przypadków, gdy taki rabat jest udzielany przez sprzedawcę kolejnemu w łańcuchu odbiorcy.

Tym niemniej, skutki podatkowe obu ww. czynności, tj. udzielenia rabatu odbiorcy bezpośredniemu i kolejnemu w łańcuchu nabywcy (Nabywcy Niebezpośredniemu), powinny być analogiczne.

Na prawidłowość tej konkluzji wskazuje jednoznacznie wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 24 października 1996 r., w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise. Wyrok ten potwierdza, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowić może wartość nie wyższa niż wynagrodzenie faktycznie zapłacone przez odbiorcę. Tym samym, w przypadku gdy wynagrodzenie faktycznie ulega zmniejszeniu o kwotę rabatów wypłaconych Nabywcy Niebezpośredniemu powinno to mieć odpowiednio wpływ na zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT. Na szczególną uwagę zasługuje, że w powyższym wyroku TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów.

Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (pkt 28). Ponadto, TSUE wskazał, że: „(\`(...)\`) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika” (pkt 31).

Tym samym, powyższy wyrok TSUE potwierdza zatem jednoznacznie, że w przypadku udzielania premii pieniężnej podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów (Nabywcy Niebezpośredni), sprzedawca (Spółka) powinien obniżyć podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży.

Przy czym zaznaczyć należy, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji.

Podmiot udzielający premii pieniężnej (rabatu pośredniego) powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonej premii pieniężnej / rabacie pośrednim na rzecz finalnego odbiorcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie udzielającego premii pieniężnej / rabatu pośredniego.

Tym samym, w opisanym przypadku udzielenie premii pieniężnej, która w istocie jest rabatem udzielonym Nabywcy Niebezpośredniemu, nie istnieje możliwość jego udokumentowania fakturą korygującą, gdyż nie doszło uprzednio pomiędzy Spółką i Nabywcą Niebezpośrednim do bezpośredniej transakcji sprzedaży towarów. W analizowanym przypadku, w związku z przekazaniem premii pieniężnej Nabywcy Niebezpośredniemu wyłącznie z uwagi na fakt, że dokonał on zakupu produktów Spółki, dochodzi w istocie rzeczy do przyznania rabatu temu Nabywcy Niebezpośredniemu. Premia pieniężna przekazywana przez Spółkę stanowi zwrot części ceny zakupionego przez Nabywcę Niebezpośredniego towaru.

W rzeczywistości przekazana premia pieniężna prowadzi do obniżenia ceny produktów Spółki, tj. towarów bezpośrednio sprzedawanych przez Spółkę na rzecz Nabywców Bezpośrednich, które następnie są odsprzedawane przez nich na rzecz Nabywców Niebezpośrednich, jak również w sytuacji gdy towary te są następnie odsprzedawane przez Nabywców Niebezpośrednich na rzecz dalszych Nabywców Niebezpośrednich w przypadku wydłużonego łańcucha dystrybucji, o którym w stanie faktycznym.

Zdaniem Spółki należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT obniżki ceny, upustu, udzielonego rabatu nie uwzględnia się przy ustaleniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, w myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług.

Przepisy ustawy VAT określają, co powinna zawierać faktura korygująca dokumentująca rabat, zaś ustawa o VAT nie zawiera przepisów regulujących sposób wystawienia noty uznaniowej, która ma dokumentować udzielony rabat pośredni (premię pieniężną).

Biorąc pod uwagę powyższe uwagi, przyznawane przez Spółkę premie pieniężne wypłacane Nabywcom Niebezpośrednim należy uznać za tzw. rabaty, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, które mogą zostać udokumentowane notą uznaniową wystawioną przez Spółkę. W ocenie Spółki, w sytuacji udzielenia Nabywcy Niebezpośredniemu premii pieniężnej (rabatu pośredniego), naliczonego od zakupów dokonanych przez tego Nabywcę Niebezpośredniego i udokumentowania go notą uznaniową wystawioną przez Spółkę, będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionej noty.

Należy stwierdzić, że Spółka, która zapłaci Nabywcy Niebezpośredniemu wartość przyznanej premii pieniężnej (rabatu pośredniego), otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. premii. Analogicznie: w przypadku otrzymania przez Nabywców Niebezpośrednich bezpośrednio od Spółki zwrotu części ceny zakupionych produktów, dla Nabywców Niebezpośrednich nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów. W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie dostawca - Nabywca Bezpośredni, który dokonał sprzedaży bezpośrednio do Nabywcy Niebezpośredniego - dostawca, tj. Nabywca Bezpośredni otrzyma od Nabywcy pośredniego cenę należną w pełnej wysokości, ale Spółka, która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. wypłaci premię pieniężną - udzieli rabatu pośredniego.

W konsekwencji to u Spółki nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania.

W związku z tym Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W takim kształcie sprawy udzielona premia pieniężna staje się upustem - obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, a Spółce - jako podmiotowi wypłacającemu premię pieniężną - przysługiwać będzie możliwość jej uwzględniania w rozliczeniach podatku VAT. Uprawnienie to powstanie w momencie wystawienia noty uznaniowej, która potwierdzać będzie spełniania się warunku do otrzymania premii pieniężnej.

Tym samym, wystawienie noty uznaniowej będzie dowodem powstania zgodnego z właściwym regulaminem promocji zobowiązania do zapłaty premii pieniężnej przez Spółkę oraz uprawnienia do otrzymania przez Nabywcę Niebezpośredniego. W konsekwencji, wystawienie noty uznaniowej będzie mieć kluczowe znaczenia dla potwierdzenia faktu nabycia uprawienia do wypłaty premii pieniężnej przez Nabywcę Niebezpośredniego oraz zobowiązania do jej zapłaty przez Spółkę.

Wynika to z tego, że:

*   nota uznaniowa będzie podstawowym dokumentem, który potwierdzać będzie spełnienie warunków do wypłaty premii pieniężnej i umożliwiać będzie wypłatę premii pieniężnej;
*   płatność premii będzie mogła zostać zrealizowana wyłącznie na podstawie prawidłowo wystawionej noty;
*   termin płatności oraz wysokość należnej premii będzie każdorazowo określony na nocie

Tym samym, Spółka uważa że w przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w związku z obniżką stawki VAT z 8% i 5% na 0% od 1 lutego 2022 r., Spółka powinna dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę spełnienia się warunku do wypłaty premii pieniężnej oraz wystawienia noty uznaniowej, bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

Wystawienie noty uznaniowej, która dokumentuje spełnienie warunku do wypłaty premii pieniężnej jest podstawowym dokumentem, który obiektywnie potwierdza fakt przyznania premii pieniężnej oraz obowiązek jej zapłaty.

Tym samym, dla celów rozliczenia VAT zastosowanie powinna mieć stawka obowiązująca na dzień wystawienia noty uznaniowej określona zgodnie z art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT.

Wynika to następujących przesłanek:

1) Przepisy ustawy z dnia 13 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnych regulacji intertemporalnych, które mogą skutkować możliwością zastosowania w okresie obowiązywania tej ustawy (1 luty 2022 - 31 lipca 2022) innej stawki VAT niż wynikająca z art. 146da ustawy o VAT;

2) Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy z dnia 13 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2022 poz. 196): „Celem czasowych obniżek stawek podatku VAT na przedmiotowe towary jest zahamowanie wzrostu cen na te towary, a zatem również pomoc w walce ze skutkami inflacji. Można założyć, że zredukowanie stawek podatku VAT na wskazane towary powinno przyczynić się do poprawy sytuacji rodzin i gospodarstw domowych najbardziej dotkniętych skutkami gwałtownie rosnących cen.”

Tym samym, stosowanie w przedmiotowym okresie innych stawek byłoby działaniem nieracjonalnym i niezgodnym z intencją ustawodawcy.

W szczególności, należy zauważyć, że stosowanie w tym okresie obniżonej stawki 0% spowoduje, że Spółka nie będzie efektywnie w okresie 1 luty 2022 r. - 31 lipca 2022 r. obniżać zobowiązania w zakresie podatku należnego. Kwota o którą Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku należnego w przypadku rabatów pośrednich stanowi iloczyn podstawy kalkulacji rabatu oraz stawki VAT.

W konsekwencji, przypadku, gdy w okresie obowiązywania ustawy z dnia 13 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług stawką mającą zastosowanie jest stawka 0%, wysokości obniżenia wynosić będzie „0”.

Tym samym, Spółka nie będzie dokonywać obniżenia zobowiązania w zakresie VAT przez cały obowiązywania ustawy z dnia 13 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, pomimo, że w ewidencji JPK Spółka uwzględniać będzie noty ze stawką VAT 0% nie będzie dochodzić do zmniejszania zobowiązania VAT. Przyjęcie odmiennej metodologii, tj. stosowanie „historycznych” stawek VAT, tj. mających zastosowanie przed 1 lutego 2022 r. (w kwocie 5 lub 8%) powodowałoby możliwość obniżenia należnego VAT o odpowiednio 5% lub 8% oraz efektywnie zmniejszałoby wpływy budżetowe;

3) Zastosowanie stawek „historycznych”, tj. obowiązujących w dacie sprzedaży towarów będących podstawą wyliczenia rabatu nie jest możliwe z przyczyn wskazanych w stanie faktycznym. Podstawą do kalkulacji należnej Nabywcy Niebezpośredniemu premii pieniężnej jest bowiem sprzedaż lub zakupy tych towarów dokonane przez tego Nabywcę. Z uwagi, że sprzedaż na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego realizowana jest przez Dystrybutora Wnioskodawcy Spółka nie posiada informacji według jakiej stawki VAT opodatkowała sprzedaż towarów będących podstawą wypłaty premii.

Przykładowo Spółka mogła sprzedać Dystrybutorowi Wnioskodawcy nasiona kukurydzy 31 stycznia 2022 r. (100tys PLN plus 5% VAT) oraz 1 lutego 2022 r. (100tys PLN plus 0% VAT). Następnie Dystrybutor Wnioskodawcy dokona sprzedaży części z tych nasion (np. za kwotę 20tys PLN) na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego.

Tym niemniej, ani Spółka ani Dystrybutor Wnioskodawcy ani Nabywca Niebezpośredni nie będą posiadać informacji czy sprzedaż będąca podstawą wypłaty premii była opodatkowana przez Spółkę stawką 5% czy 0%.

Uzyskanie takiej informacji i jej weryfikacja nie jest możliwa, gdyż nasiona kukurydzy, które zakupione zostały w okresie przed oraz po obniżeniu stawki VAT mogą być składowane w tym samym silosie nasiennym i nie będzie jakiejkolwiek możliwości weryfikacji czy podstawą do kalkulacji premii pieniężnej są nasiona, które sprzedane były przez Spółkę z zastosowaniem 8% czy 5% stawki VAT.

W konsekwencji, w przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w odniesieniu do towarów określonych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT, Spółka powinna dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, która potwierdzać będzie prawo do wypłaty premii pieniężnej oraz, bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa konkluzja zgodna jest z także założeniami nowelizacji przepisów ustawy o VAT od 1 stycznia 2021 r. \[Slim VAT\], której celem było:

*   odformalizowanie procesu obniżania podstawy opodatkowania (rezygnacja z konieczności pozyskiwania potwierdzeń odbioru faktur korygujących);
*   przy jednoczesnym zapewnieniu odpowiedniej kontroli i eliminacji nadużyć poprzez konieczność posiadania dokumentacji potwierdzającej prawo do obniżenie podstawy opodatkowania.

Zgodnie z uzasadnieniem do nowelizacji Slim VAT przykładem tej dokumentacji są dokumenty handlowe, w tym aneksy do umów, korespondencja handlowa, dowody zapłaty, kompensaty itp., które potwierdzają, że obie strony transakcji znają i akceptują ustalone warunki transakcji.

W przedmiotowym przypadku odpowiednie zastosowanie tych regulacji oznaczać będzie, że:

*   Warunki obniżenia podstawy opodatkowania powinny zostać uzgodnione pomiędzy Wnioskodawcą (wypłacającym premię pieniężną) oraz Nabywcą Niebezpośrednim (otrzymującym premię pieniężną) - przesłanka ta jest spełniona, gdyż zasady wypłaty premii pieniężnych każdorazowo uregulowane zostaną w dokumentacji handlowej (regulaminach Programów):
*   Obniżenie podstawy opodatkowania powinno nastąpić w rozliczeniu za okres w którym wystawiono notę uznaniową pod warunkiem, że spełnione zostaną warunki do jej wypłaty (udzielenia rabatu pośredniego na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego) - przesłanka ta jest spełniona, gdyż nota uznaniowa wystawiona będzie wyłącznie w przypadku, gdy spełnione zostaną warunki do uzyskania premii pieniężnej. Dodatkowo, w przypadku nabycia uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej Uczestnik zostanie poinformowany o wysokości premii, np. drogą elektroniczną (mailem) bądź poprzez umieszczenie odpowiedniej informacji na platformie informatycznej, gdzie prowadzona jest kompleksowa obsługa Programów (np. rejestrowane są zakupy uprawniające do otrzymania premii pieniężnej, komunikowana jest wysokość premii). Tym niemniej, fakt nabycia uprawnień do uzyskania premii, potwierdzony będzie i udokumentowany będzie zarówno dokumentem księgowym (nota uznaniowa) jak też odpowiednią dokumentacją handlową (mail, informacja w systemie księgowym, etc).

W konsekwencji, przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w odniesieniu do towarów określonych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy o VAT, Spółka powinna dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, która potwierdzać będzie prawo do wypłaty premii pieniężnej oraz, bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy:

podstawę opodatkowania

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy:

podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie oraz terminowe dokonanie zapłaty przez kontrahentów. W takim przypadku, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie oraz terminowe dokonanie zapłaty - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Osiąganie bowiem określonego pułapu obrotów z danym dostawcą oraz terminowe dokonanie zapłaty nie może być uznane za usługę w świetle art. 8 ust. 1 ustawy. Premia jest wyliczana w oparciu o osiągane obroty, lecz samo osiąganie obrotów nie stanowi usługi. Usługą nie jest również terminowe dokonanie zapłaty za dokonane zakupy.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Przy czym co istotne rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podatnik udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa (uznaniowa). W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 ustawy:

w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146da ust. 1 ustawy:

w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 r. dla:

1) towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56),

2) środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,

3) nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,

4) ziemi ogrodniczej wymienionej w poz. 12 załącznika nr 3 do ustawy,

5) gazu ziemnego (CN 2711 11 00 albo 2711 21 00)

\- stawka podatku wynosi 0%.

Jednocześnie szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „rabat”, zatem pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Zauważyć należy, że obniżka ceny, upust – rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy.

Ponadto cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 10 ustawy wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, wartość zwrotów towarów, zwrotu całości lub części zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło, wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE, która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy, jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik powinien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie o podatku od towarów i usług, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku.

Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

W rozpatrywanej sprawie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmują się Państwo dystrybucją produktów leczniczych, wyrobów medycznych oraz środków ochrony roślin. Sprzedają Państwo bezpośrednio towary hurtowniom farmaceutycznym lub dystrybutorom /hurtowniom środków ochrony roślin (Dystrybutorzy Wnioskodawcy). Dystrybutorzy Wnioskodawcy sprzedają towary nabyte od Państwa kolejnym podmiotom w ramach łańcucha dystrybucji (zwykle są to apteki, sklepy, supermarkety). Następnie towary nabyte przez apteki, sklepy, supermarkety, etc. są sprzedawane odbiorcom końcowym np. rolnikom, konsumentom. Zwykle łańcuch dystrybucji ograniczony jest do ww. etapów. Dystrybutorami Wnioskodawcy są podmioty, z którymi mają Państwo zawarte umowy bezpośredniej sprzedaży produktów, bądź ich dystrybucji, którzy dokonują dalszej sprzedaży tych produktów do swoich klientów. W ramach programów intensyfikacji sprzedaży (Programy) będą wypłacać Państwo premie pieniężne na rzecz innych niż Dystrybutorzy Wnioskodawcy podmiotów (Uczestnicy Programów lub Nabywcy Niebezpośredni). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują Państwo sprzedaży towarów wymienionych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy, tj. towarów które okresowo mogą korzystać z obniżonej 0% stawki VAT.

Z uwagi, że sprzedaż na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego realizowana jest przez Dystrybutora Wnioskodawcy nie posiadają Państwo informacji według jakiej stawki VAT opodatkowana została sprzedaż towarów będących podstawą wypłaty premii. Przykładowo mogli Państwo sprzedać Dystrybutorowi Wnioskodawcy nasiona kukurydzy 31 stycznia 2022 r. (100tys PLN plus 5% VAT) oraz 1 lutego 2022 r. (100tys PLN plus 0% VAT). Następnie Dystrybutor Wnioskodawcy dokona sprzedaży części z tych nasion (np. za kwotę 20 tys PLN) na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego. Ani Państwo ani Dystrybutor Wnioskodawcy ani Nabywca Niebezpośredni nie będą posiadać informacji czy sprzedaż będąca podstawą wypłaty premii była opodatkowana przez Spółkę stawką 5 czy 0%. Uzyskanie takiej informacji i jej weryfikacja nie jest możliwa, gdyż nasiona kukurydzy, które zakupione zostały w okresie przed oraz po obniżeniu stawki VAT mogą być składowane w tym samym silosie nasiennym i nie będzie jakiejkolwiek możliwości weryfikacji czy podstawą do kalkulacji premii pieniężnej są nasiona, które sprzedane były ze stawką 5 czy 0% VAT.

Przy czym, posiadają i będą posiadać Państwo wykazy towarów dostarczanych Dystrybutorom Wnioskodawcy. W wykazach tych zawarte są najważniejsze informacje o towarze, tj. nazwa towaru, ilość towaru, numer serii towaru, kod (\`(...)\`) oraz nazwa Dystrybutora Wnioskodawcy do którego dana seria towaru została dostarczona.

Jednakże z uwagi na fakt że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Spółkę do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.Ta sama sytuacja może również mieć miejsce w przypadku sprzedaży towarów realizowanych pomiędzy Dystrybutorami Wnioskodawcy a Nabywcami Niebezpośrednimi, tj. dane towary opatrzone tym samym numerem serii mogą zostać sprzedane przez Dystrybutora Wnioskodawcy do Nabywcy Niebezpośredniego częściowo przed, jak i częściowo po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Jednocześnie, nie mają Państwo dostępu do faktur sprzedaży towarów Dystrybutorów Wnioskodawcy do Nabywców Niebezpośrednich. W konsekwencji, nie mają Państwo możliwości weryfikacji w jaki sposób została rozdysponowana dana seria towaru przez Dystrybutora Wnioskodawcy oraz czy dana seria towaru dostarczona do Dystrybutora Wnioskodawcy została przez niego opodatkowana różnymi stawkami VAT w momencie sprzedaży towaru z tej samej serii do Nabywcy Niebezpośredniego. Z uwagi na fakt że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Państwa do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

W analizowanym przypadku wątpliwości dotyczą ustalenia czy w przypadku wystawienia noty uznaniowej, dokumentującej rabat pośredni udzielany na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego w odniesieniu do towarów określonych w art. 146da ust. 1 pkt 1) - 3) ustawy, powinni Państwo dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, potwierdzającej spełnienie się warunku do wypłaty premii pieniężnej bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Kwota rabatu pośredniego wypłacana ostatecznemu nabywcy obniża efektywnie kwotę należną podmiotowi udzielającemu rabatu, a zatem obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania, jak i kwocie podatku należnego.

Jednakże, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z sytuacją, w której udzielane przez Państwa na rzecz Nabywców Niebezpośrednich premie pieniężne można uznać za tzw. rabaty pośrednie, w związku z przyznaniem których są Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Jak przyjmuje się w doktrynie w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w formie rabatu obniżce ulega cena poszczególnych transakcji.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że udzielane przez Państwa premie pieniężne nie są powiązane konkretnymi dostawami towarów, tym samym udzielana przez Państwa premia nie obniża ceny konkretnych towarów. Jak wskazano w opisie sprawy, z uwagi na fakt że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Spółkę do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%. Ponadto ta sama sytuacja może również mieć miejsce w przypadku sprzedaży towarów realizowanych pomiędzy Dystrybutorami Wnioskodawcy a Nabywcami Niebezpośrednimi, tj. dane towary opatrzone tym samym numerem serii mogą zostać sprzedane przez Dystrybutora Wnioskodawcy do Nabywcy Niebezpośredniego częściowo przed, jak i częściowo po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, nie mają Państwo dostępu do faktur sprzedaży towarów Dystrybutorów Wnioskodawcy do Nabywców Niebezpośrednich. W konsekwencji, nie mają Państwo możliwości weryfikacji w jaki sposób została rozdysponowana dana seria towaru przez Dystrybutora Wnioskodawcy oraz czy dana seria towaru dostarczona do Dystrybutora Wnioskodawcy została przez niego opodatkowana różnymi stawkami VAT w momencie sprzedaży towaru z tej samej serii do Nabywcy Niebezpośredniego. Z uwagi na fakt, że serie danych towarów są duże pod względem ilościowym, to co do zasady mogą istnieć przypadki gdzie częściowo towar oznaczony tym samym numerem serii może zostać sprzedany przez Państwa do Dystrybutora Wnioskodawcy przed, jak i po zmianie stawki VAT przykładowo z 8% na 0%.

Zatem brak możliwości przyporządkowania udzielanych premii pieniężnych do konkretnych dostaw towarów (w szczególności wynikający z braku możliwości weryfikacji w jaki sposób została rozdysponowana dana seria towaru przez Dystrybutora Wnioskodawcy) powoduje, że w przypadku będącym przedmiotem zapytania nie można uznać, że występuje sytuacja uprawniająca do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy.

Obniżenie podstawy opodatkowania może nastąpić jedynie w odniesieniu do zrealizowanych przez Państwa konkretnych dostaw towarów i stanowić ma obniżkę ceny towarów sprzedawanych na rzecz Nabywców Niebezpośrednich. Zatem w sytuacji, gdy z przyczyn opisanych we wniosku nie są Państwo w stanie powiązać udzielanych premii pieniężnych z konkretnymi dostawami towarów, nie są Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z przyznaniem tych premii pieniężnych. Podkreślić bowiem należy, że premia pieniężna, która nie jest związana z konkretną dostawą towarów nie może być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Obniżenie podstawy opodatkowania konkretnej transakcji jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna dotyczy tej konkretnej dostawy towarów. W analizowanym przypadku natomiast przyznane przez Państwa premie pieniężne nie odnoszą się do konkretnych dostawy towarów, skoro, jak podkreślono we wniosku oraz jego uzupełnieniu, nie mają Państwo możliwości ustalenia, w stosunku do których konkretnie dostaw towarów przyznawane są dane premie pieniężne.

Tym samym stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie wypłacane przez Państwa tzw. rabaty pośrednie nie mogą być traktowane jako rabaty, których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy i w związku z tym nie są Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie tego przepisu, a w konsekwencji nie są Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie podkreślić należy, że dla możliwości obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzielaniem premii pieniężnej na rzecz Nabywcy Niebezpośredniego konieczne jest wprowadzenie przez Państwa rozwiązań pozwalających na przyporządkowanie udzielanych premii pieniężnych do konkretnych dostaw towarów. Niezbędne jest wypracowanie takich mechanizmów aby mieli Państwo możliwość ustalenia, w stosunku do których konkretnie dostaw towarów przyznawane są dane premie pieniężne, tj. możliwość powiazania dostaw towarów z premiami pieniężnymi, których udzielenie powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów. Jeśli natomiast z przyczyn opisanych we wniosku nie są Państwo w stanie powiązać udzielanych premii pieniężnych z konkretnymi dostawami towarów, nie są Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z przyznaniem tych premii pieniężnych.

W związku z powyższym nie udziela się odpowiedzi w zakresie ustalenia czy w przypadku wystawienia noty uznaniowej powinni Państwo dokonywać obniżenia podatku należnego według stawki VAT obowiązującej na datę wystawienia noty uznaniowej, potwierdzającej spełnienie się warunku do wypłaty premii pieniężnej bez względu na fakt czy towary będące podstawą do premii pieniężnej zostały nabyte przed czy po dacie zmiany stawki VAT.

Tym samym oceniając całościowo Państwa stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).