Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.725.2024.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-22
Teza: Możliwość skorzystania przez Stowarzyszenie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 lub 31 ustawy oraz możliwości korzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT po przekroczeniu kwoty 200.000 złotych z tytułu wpłat członków za organizowane zajęcia.
Słowa kluczowe: składki-składki członkowskie; stowarzyszenia; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi realizowane przez organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym  lub obywatelskim; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi świadczone przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 21; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 31-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania przez Państwa ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 lub 31 ustawy oraz możliwości korzystania przez Państwa z ww. zwolnienia od podatku VAT po przekroczeniu kwoty 200.000 złotych z tytułu wpłat członków za organizowane przez Państwa zajęcia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 października 2024 r. (wpływ 24 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------------

Celem działania Stowarzyszenia jest:

\- (…)

Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej.

Stowarzyszenie pobiera składki członkowskie, otrzymuje darowizny, dotacje z urzędu gminy oraz członkowie dokonują wpłat zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich z tytułu organizowanych przez Stowarzyszenie zajęć, (…). Działalność z tytułu powyżej organizowanych usług nie przynosi zysków.

W piśmie z 21 października 2024 r. w odpowiedzi na pytania Organu Wnioskodawca wskazał, że:

Stowarzyszenie nie jest zarejestrowane jako czynny podatnik VAT. Korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednostka działa w oparciu o zapisy ustawy Prawo o stowarzyszeniach.

Na pytanie: „Jakie konkretnie zajęcia organizowane przez Państwa objęte są zakresem zadanego we wniosku pytania?” Wnioskodawca odpowiedział, że Stowarzyszenie prowadzi zajęcia na (…).

Na pytanie: „Czy członkowie Stowarzyszenia są zobowiązani każdorazowo do wniesienia dodatkowej wpłaty z tytułu udziału w organizowanych przez Państwa zajęciach czy są one finansowane z wpłacanych przez członków składek członkowskich” Wnioskodawca odpowiedział, że członkowie Stowarzyszenia są zobowiązani każdorazowo do wniesienia dodatkowej opłaty z tytułu udziału w organizowanych zajęciach.

Składka członkowska dla wszystkich członków Stowarzyszenia jest jednakowa. Dodatkowe opłaty za udział w imprezach ustalane są na każdego członka na podstawie planowanego budżetu opracowanego na początku roku. Każdy członek ma do wykorzystania taką samą ulgę. Może z niej skorzystać w dowolnym momencie na dowolną imprezę.

Składki członkowskie zgodnie ze statutem i uchwałami przeznaczone są na pokrycie bieżącej działalności m.in. usługi księgowe, dostęp do internetu, zakup wyposażenia, zakup artykułów biurowych. Składki przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową a członkowie nie mają wpływu na ich wydatkowanie.

Darowizny przeznaczane są na działalność statutową Stowarzyszenia. Dotacja z urzędu gminy jest przyznawana na zadanie publiczne, nie jest zatem bezpośrednią dopłatą do ceny usług. Dotacja przyznawana jest na cele statutowe.

Wpłaty członków pobierane z tytułu organizowanych zajęć przeznaczane są na (…).

W związku z pobieraną składką Stowarzyszenie nie dokonuje na rzecz członków dostaw towarów i usług. Odpłatność uiszczana przez członków na zajęcia jest ustalana jednakowo dla wszystkich członków, jednak każdy członek ma do wykorzystania ustaloną ulgę którą może wykorzystać w dowolnym momencie.

Stowarzyszenie powołane jest do celów społecznych, głównym celem Stowarzyszenia jest działalność na rzecz osób w wieku emerytalnym.

Usługi objęte zakresem pytania stanowią usługi w zakresie interesu zbiorowego członków i mają na (…).

Wysokość wpłat członków ustalana jest każdorazowo dla poszczególnych imprez na podstawie kosztów.

Stowarzyszenie nie jest nastawione na osiągniecie zysków.

Na pytanie: „Czy działalność członków Stowarzyszenia, na rzecz których będą Państwo świadczyć usługi objęte zakresem pytania, jest zwolniona od podatku lub w zakresie tej działalności członkowie ci nie są uznawani za podatników? Należy jednoznacznie wskazać, które z powyższych. Jeśli żadne z powyższych, to należy wskazać jakie są to osoby?” Wnioskodawca odpowiedział, że członkami Stowarzyszenia są wyłącznie osoby fizyczne, usługi świadczone przez Stowarzyszenie świadczone są dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (członków Stowarzyszenia).

Na pytanie: „Czy świadczone przez Państwa usługi objęte zakresem pytania będą bezpośrednio niezbędne do wykonywania przez członków Stowarzyszenia działalności zwolnionej lub wyłącznej z podatku?” Wnioskodawca odpowiedział, że usługi świadczone przez Stowarzyszenie świadczone są wyłącznie dla jego członków.

Zwolnienie organizowanych przez Stowarzyszenie zajęć nie powoduje naruszenia warunków konkurencji, ponieważ usługi zakupywane są w cenach rynkowych a dopłaty dokonywane są wewnątrz Stowarzyszenia na zasadzie rozliczenia z członkami.

Na pytanie: „Czy usługi objęte zakresem pytania świadczone będą wyłącznie na rzecz członków Stowarzyszenia czy również na rzecz innych podmiotów niebędących członkami Stowarzyszenia (jakich)?” Wnioskodawca odpowiedział, że usługi świadczone są wyłącznie na rzecz członków Stowarzyszenia.

Podstawowe usługi Stowarzyszenia to działalność na rzecz osób w wieku emerytalnym m.in. (…).

Do usług nie doliczana jest marża.

Stowarzyszenie nie osiąga zysków z tytułu działalności będącej przedmiotem wniosku.

Pytania
-------

1) Czy wpłaty członków Stowarzyszenia na udział w zajęciach organizowanych przez Stowarzyszenie dla jego członków korzysta ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21, 31 ustawy o podatku od towarów i usług?

2) Czy Stowarzyszenie po przekroczeniu kwoty 200 tys. z tytułu wpłat członków na organizowane przez Stowarzyszenie imprezy może nadal korzystać ze zwolnienia z VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)
--------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, Stowarzyszenie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie zwalnia się od podatku świadczone przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której ci członkowie nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Nadto Wnioskodawca wskazał, że Stowarzyszenie po przekroczeniu kwoty 200 tys. złotych z tytułu wpłat członków Stowarzyszenia za uczestnictwo w zajęciach i imprezach organizowanych dla członków Stowarzyszenia, będzie mogło nadal korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Cytowany przepis jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.), dalej zwanej „Dyrektywą Rady 2006/112/WE”, na mocy którego, państwa członkowskie zwalniają (…) usługi świadczone przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, w celach świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności, gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach, pod warunkiem że zwolnienie to nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

Ww. zwolnienie stanowi odrębną regulację odnoszącą się do usług świadczonych przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub nieobjęta tym podatkiem na rzecz członków tych grup, o ile wynagrodzenie za te usługi stanowi wyłącznie zwrot poniesionych kosztów, a cel ich świadczenia jest ściśle związany z działalnością tych osób. Dodatkowym warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest brak ryzyka pogorszenia warunków konkurencji.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo Stowarzyszeniem i działają w oparciu o zapisy ustawy Prawo o stowarzyszeniach. Nie są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT i korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stowarzyszenie powołane jest do celów społecznych i jego głównym celem jest działalność na rzecz osób w wieku emerytalnym. Prowadzą Państwo zajęcia na (…). Stowarzyszenie świadczy usługi wyłącznie dla jego członków - członkami Stowarzyszenia są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Członkowie Stowarzyszenia są zobowiązani każdorazowo do wniesienia dodatkowej opłaty z tytułu udziału w organizowanych zajęciach i dokonują wpłat zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich z tytułu organizowanych przez Stowarzyszeni zajęć (…). Stowarzyszenie pobiera składki członkowskie, otrzymuje darowizny, dotacje z urzędu gminy. Składki członkowskie zgodnie ze statutem i uchwałami przeznaczone są na pokrycie bieżącej działalności i przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową. Wpłaty członków pobierane z tytułu organizowanych zajęć przeznaczane są na (…). Usługi objęte zakresem pytania stanowią usługi w zakresie interesu zbiorowego członków i mają na celu (…). Stowarzyszenie nie jest nastawione na osiągniecie zysków. Zwolnienie organizowanych przez Stowarzyszenie zajęć nie powoduje naruszenia warunków konkurencji, ponieważ usługi zakupywane są w cenach rynkowych a dopłaty dokonywane są wewnątrz Stowarzyszenia na zasadzie rozliczenia z członkami.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem postawionych we wniosku pytań, w pierwszej kolejności wskazać należy, iż z powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że warunkami koniecznymi do zastosowania zwolnienia od podatku usług na jego podstawie są następujące przesłanki:

1) istnienie jednostki (niezależna grupa osób) świadczącej usługi dla osób, które są jej członkami;

2) członkowie są albo podatnikami prowadzącymi działalność, która jest zwolniona od podatku VAT, albo osobami, które nie są uznawane – w związku z prowadzoną działalnością – za podatników;

3) usługi świadczone przez grupę są „bezpośrednio niezbędne” dla wykonywania przez członków grupy własnej działalności, która jest zwolniona od podatku VAT lub w związku z którą członkowie grupy nie są uznawani za podatników;

4) usługi są świadczone po kosztach własnych („całkowity zwrot”) – grupa nie może generować zysku;

5) zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie. Brak spełnienia chociażby jednego z nich powoduje brak możliwości zastosowania ww. zwolnienia od podatku.

Spełnienie pierwszego warunku dotyczącego świadczenia usług przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków odnosi się w istocie do stwierdzenia, że istnieje jednostka (niezależna grupa osób) świadcząca usługi dla osób, które są jej członkami. To wskazuje, że niezależne grupy osób to m.in. organizacje o charakterze członkowskim, choć niekoniecznie sformalizowane i mające wyraźną podmiotowość. Co do samej formy funkcjonowania, to zarówno ustawa o VAT, jak i art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy nie wskazują konkretnej formy prawnej, jaką powinna przyjąć niezależna grupa osób, aby zwolnienie przewidziane w tym przepisie miało zastosowanie. Szczególna forma prawna nie jest wymagana jako warunek zwolnienia. Jedynym istotnym kryterium jest to, aby niezależna grupa osób była odrębnym podatnikiem VAT.

Ponadto analiza podmiotowości jaką musi posiadać ustawowa „niezależna grupa osób”, której to usługi mogą podlegać zwolnieniu od podatku, podczas gdy są świadczone na rzecz członków, których zrzesza, prowadzi do wniosku, że owa niezależność powinna objawiać się samodzielnością podejmowania decyzji gospodarczych i odrębnością podmiotową.

Warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wymóg, aby podmioty, na rzecz których niezależne grupy dokonują świadczeń, były członkami takiej grupy. Stanowisko to potwierdził Trybunał, który w orzeczeniu z dnia 8 marca 1989 r. sygn. sprawy C-348/87, odnoszącym się do przepisów szóstej dyrektywy, która została zastąpiona ww. dyrektywą 2006/112/WE, stwierdził w tezie 14 i 15, że art. 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy odnosi się wyłącznie do niezależnych grup osób świadczących usługi na rzecz członków grupy. „Nie ma to miejsca w sytuacji, w której fundacja wykonuje usługi na rzecz innej fundacji i żadna z nich nie jest członkiem drugiej. Ponieważ warunki zwolnienia są sformułowane precyzyjnie, każda wykładnia poszerzająca zakres artykułu 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy jest niezgodna z celem tego przepisu. Tym samym, w odpowiedzi na wniosek o wstępne orzeczenie należy stwierdzić, że czynności, które winny być objęte zwolnieniem podatkowym na mocy artykułu 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy (\`(...)\`) nie obejmują działalności fundacji, polegającej wyłącznie na organizacji i wykonywaniu prac związanych z działalnością innej fundacji, w zamian za zwrot faktycznie poniesionych wydatków, jeżeli ta druga fundacja stanowi organizację parasolową dla szeregu podmiotów prowadzących działalność zwolnioną lub nieopodatkowaną oraz świadczy usługi określone w powyższym przepisie szóstej dyrektywy wyłącznie na rzecz tych podmiotów”.

Natomiast w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07 Trybunał doprecyzował kwestię zakresu usług świadczonych na rzecz swoich członków przez ww. grupy, stwierdzając, że „(\`(...)\`) wykładni art. 13A ust. 1 lit. f) szóstej dyrektywy należy dokonywać w ten sposób, że z zastrzeżeniem spełnienia pozostałych przesłanek wskazanych w tym przepisie, świadczenie usług na rzecz ich członków przez niezależne grupy, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, nawet jeśli usługi te są świadczone na rzecz jednego lub kilku z rzeczonych członków”. Trybunał stwierdził, że nie jest możliwe, by wykładni tego przepisu dokonywać w ten sposób, że poddaje zwolnienie z podatku VAT warunkowi, by świadczenia zostały zaoferowane wszystkim członkom zainteresowanej niezależnej grupy. Gdy świadczenia następują na rzecz jednego lub kilku członków niezależnej grupy, koszt tych świadczeń pozostaje wspólnym wydatkiem tej grupy, która została powołana w tym celu, przy czym metody rachunkowości analitycznej pozwalają na identyfikację części wydatków związanych z każdą usługą uwzględnioną indywidualnie.

Przez niezależność grupy, należy rozumieć niezależność od innych podmiotów, w tym od jej członków, w działaniu i podejmowaniu decyzji. Taka niezależność powinna się objawiać w szczególności w postaci zdolności takiej grupy do nabywania praw i podejmowania zobowiązań, do zawierania umów, możliwości zatrudniania pracowników, do pozywania i bycia pozywanym itp. Grupa taka musi składać się z co najmniej dwóch podmiotów (członków), powinna charakteryzować się odpowiednim poziomem trwałości, a także zostać jasno wyodrębniona spośród innych podmiotów gospodarczych.

Jednakże, w przypadku niezależnej grupy osób, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, istotny jest drugi warunek jaki musi zostać spełniony. Warunek ten odnosi się do podmiotów tworzących grupę. I tak zgodnie z ww. artykułem konieczne jest, aby członkowie grupy byli podatnikami prowadzącymi działalność zwolnioną albo osobami, które nie są uznawane – w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – za podatników.

W niniejszej sprawie, jak Państwo wskazali, Stowarzyszenie świadczy usługi wyłącznie na rzecz swoich członków a członkami Stowarzyszenia są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Natomiast z omawianego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że w celu skorzystania ze zwolnienia przez niezależne grupy osób konieczne jest świadczenie usług na rzecz członków, których działalność jest zwolniona lub w związku z którą nie są oni uznawani za podatników VAT, w celu świadczenia na ich rzecz usług, niezbędnych do prowadzenia tej działalności. Zatem, aby skorzystać z ww. zwolnienia, członkami grupy nie mogą być osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Ww. przepis art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wskazuje nie na osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, lecz na osoby, które nie są uznawane za podatników – w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego wskazać należy, że nie spełniają Państwo warunku podmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, ponieważ członkami Stowarzyszenia są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy na stanowisko Rzecznika Generalnego przedstawione w opinii do sprawy C-8/01 (pkt 118), z którego wynika, że zwolnienie dla niezależnej grupy osób miało umożliwić mniejszym przedsiębiorstwom łączenie się, by mogły prowadzić działania, które duże przedsiębiorstwa mogą prowadzić przy wykorzystaniu własnych zasobów. W ten sposób mniejsze przedsiębiorstwa mogły konkurować na równych warunkach z większymi organizacjami. Wynika z tego, że zwolnienie przewidziane zostało dla małych przedsiębiorstw, aby łącząc się w grupy mogły konkurować z większymi organizacjami.

W tym kontekście należy przytoczyć rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 lipca 2015 r. sygn. I SA/Wr 406/15, gdzie Sąd stwierdził, że wnioskodawca nie spełnia warunku podmiotowego ponieważ: „Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że członkami Spółdzielni mogą być zarówno podmioty wykonujące czynności zwolnione z podatku od towarów i usług, jedynie w marginalnym zakresie wykonujące czynności opodatkowane – nazywane "Członkami zwolnionymi z VAT", jak i podmioty wykonujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, którym przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – nazywane "Członkami z prawem do odliczenia VAT". Jeśli Spółdzielnia ma być traktowana jak niezależna grupa osób, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 u.p.t.u., to w jej skład nie mogą wchodzić "Członkowie z prawem do odliczenia VAT" (por. Leksykon VAT 2013 r. tom I Janusz Zubrzycki, wyd. UNIMEX rok 2013, str. 1612).”

W związku z tym sąd stwierdził, że wnioskodawca nie spełnia warunku podmiotowego. Tak więc wyrok ten potwierdza, że aby była niezależna grupa osób, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, to jej członkami mogą być tylko podmioty ściśle określone w ww. przepisie.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie Stowarzyszenie nie stanowi niezależnej grupy osób w myśl art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, ponieważ w jej skład wchodzą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona również przesłanka dotycząca warunku, że zwolnienie od podatku VAT świadczonych na rzecz członków stowarzyszenia usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy nie precyzuje, do jakich podmiotów należy odnosić zakaz naruszania warunków konkurencji. Naruszenie konkurencji może zatem być rozpatrywane tylko w kontekście uprzywilejowanej na gruncie podatku VAT sytuacji Państwa Stowarzyszenia wobec innych dostawców podobnych usług - jako podmiotu preferowanego przez członków grupy właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.

Stwierdzenie istnienia ryzyka naruszenia neutralności konkurencji w tym zakresie wymaga jednak wykazania: 1) że inne podmioty mogłyby z powodzeniem świadczyć na rzecz członków Stowarzyszenia takie usługi, jakie zamierzają nabywać od Stowarzyszenia oraz 2) że ryzyko to ma charakter realny, a nie istnieje jedynie teoretycznie.

W niniejszej sprawie naruszenie konkurencji należy rozpatrywać w kontekście uprzywilejowanej - na gruncie podatku od towarów i usług - sytuacji „niezależnej grupy osób” (Stowarzyszenie) wobec innych dostawców podobnych usług jako podmiotu preferowanego przez członków grupy (Stowarzyszenia) właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.

Pewnych wskazówek w tym zakresie można zaczerpnąć z orzecznictwa TSUE. W wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen Trybunał stwierdził, że „zwolnienie usług wykonywanych przez niezależne grupy osób nie może być przyznane, jeśli istnieje realne ryzyko, że zwolnienie może bezzwłocznie lub w przyszłości doprowadzić do naruszenia zasad konkurencji” (pkt 64 wyroku). Dodatkowo Trybunał wskazał, że „określenie „takie zwolnienie nie może stwarzać prawdopodobieństwa naruszenia konkurencji” nie dotyczy wyłącznie naruszeń zasad konkurencji, do których zwolnienie z podatku może niezwłocznie doprowadzić, ale także tych, które mogą pojawić się w przyszłości. Ryzyko, że takie zwolnienie samo w sobie nie doprowadzi do naruszenia zasad konkurencji musi być jednak realne” (pkt 63 wyroku).

Na zagadnienie zakłóceń konkurencji należy spojrzeć na poziomie rynku podmiotów świadczących usługi, o których mowa we wniosku. Takie konkluzje wynikają również z opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-8/01 (pkt 123 opinii). I na tym poziomie może dochodzić do naruszenia zasad konkurencji w przedmiotowym sektorze usług oferowanych na rzecz podmiotów z Grupy. Jak bowiem stwierdził Rzecznik Generalny w opinii do wyroku w sprawie C-369/04 Hutchison 3G (dotyczącej działalności organów władzy publicznej): „Jeżeli nawet w danym okresie żaden z konkurentów nie oferuje konkurencyjnych świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ryzyko wystąpienia zakłóceń konkurencji może być realne, bowiem sama niekorzystna sytuacja wyjściowa (w tym przypadku – zwolnienie dla niezależnych grup osób) może powstrzymywać potencjalnych konkurentów od aktywności na rynku” (pkt 131 opinii).

Ponadto dla ustalenia czy w danej sytuacji wystąpi naruszenie zasad konkurencji, należy wziąć pod uwagę, jak wskazał Rzecznik Generalny w opinii w sprawie C-8/01, że „celem właściwego podejścia jest ustalenie na podstawie rzeczywistych okoliczności sprawy, czy zwolnienie jednej grupy podmiotów i nałożenie obowiązku opodatkowania podatkiem na inną grupę podmiotów jest decydującym powodem wykluczenia z rynku niezależnych operatorów. Jeśli tak jest w sprawie, zwolnienie musi być odmówione, jeśli ono ma, samo z siebie, powodować zakłócanie konkurencji. Jeśli tak nie jest w sprawie, nie ma powodu, aby go odmówić jeśli w rzeczywistości nie wpływa na modyfikację warunków rynkowych” (pkt 134, 135 opinii).

Z opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-605/15 Aviva (pkt 71 opinii) wynika, że „Wskazówką może być również to, że grupa nie świadczy wyłącznie usług dostosowanych do potrzeb swoich członków, które z łatwością mogą być zaoferowane również przez innych”.

Wobec tego w sytuacji, gdy na rynku funkcjonują podmioty nienależące do tej Grupy, które wykonują podobną działalność, która jest opodatkowana, wówczas należałoby odmówić zwolnienia niezależnej grupie osób z uwagi na możliwość naruszenia zasad konkurencji. Wystarczy bowiem, że podmioty nienależące do tej Grupy mają utrudniony dostęp do świadczenia tych usług. Nie powinna mieć tutaj również znaczenia skala tego zakłócenia. W przepisie 132 ust. 1 lit. f) dyrektywy 2006/112/WE nie ma bowiem, w przeciwieństwie do przepisu art. 13 tej dyrektywy wskazania, że przepis ten dotyczy „znaczącego zakłócenia konkurencji”.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie może dochodzić do naruszenia warunków konkurencji, gdyż podobne usługi mogą być świadczone przez inne podmioty działające na rynku, których działalność jest opodatkowana - wskutek czego nie będzie spełniona ww. przesłanka zawarta w treści art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

W związku z tym, że w rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione przesłanki dotyczące:

\- składu podmiotowego jako niezależnej grupy osób w myśl regulacji art. 43 ust. 1 pkt 21,

\- nienaruszenia warunków konkurencji,

Państwa Stowarzyszenie w odniesieniu do świadczonych na rzecz swoich członków usług nie będzie miało prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT zawartego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

Z uwagi na niespełnienie wskazanych wyżej przesłanek objętych treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, badanie kolejnych przesłanek wskazanych w tym przepisie jest niezasadne.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

a) kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,

b) organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

\- w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają

w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, po pierwsze wskazuje na charakter omawianych organizacji, określając, że chodzi wyłącznie o organizacje niedochodowe, a po drugie, wyraźnie i wyczerpująco wymienia, jaki profil działalności danej organizacji skutkuje objęciem usług wykonywanych przez nią na rzecz członków zwolnieniem podatkowym. Wskazuje się tutaj na kościoły i związki wyznaniowe oraz na organizacje realizujące cele polityczne, związkowe, patriotyczne, filozoficzne, filantropijne lub obywatelskie. Zawarto także warunek, że zwolnienie przysługuje wówczas, jeżeli nie powoduje to pogorszenia warunków konkurencji. Tym samym przepis ten formułuje warunki, przy czym wszystkie winny być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednego z nich wyklucza możliwość korzystania ze zwolnienia.

Pod wskazanymi warunkami, przepis ten dopuszcza zwolnienie usług świadczonych na rzecz członków organizacji, ale jedynie w zamian za składkę członkowską. Świadczenie usług dla osób niebędących członkami organizacji oraz inny rodzaj „odpłatności” (ekwiwalent”) stanowić będzie zatem o braku podstaw do zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.

Jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy są Państwo Stowarzyszeniem, które działa w oparciu o zapisy ustawy Prawo o stowarzyszeniach. Stowarzyszenie pobiera składki członkowskie, które zgodnie ze statutem i uchwałami przeznaczone są na pokrycie bieżącej działalności m.in. usługi księgowe, dostęp do internetu, zakup wyposażenia, zakup artykułów biurowych. Składki przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową a członkowie nie mają wpływu na ich wydatkowanie. Ponadto członkowie Stowarzyszenia – jak Państwo wskazali - są zobowiązani każdorazowo do wniesienia dodatkowej opłaty z tytułu udziału w organizowanych przez Państwa zajęciach. Dodatkowe opłaty za udział w zajęciach ustalane są dla każdego członka na podstawie planowanego budżetu opracowanego na początku roku. Wysokość wpłat członków ustalana jest każdorazowo dla poszczególnych imprez na podstawie kosztów. Członkowie dokonują wpłat zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich z tytułu organizowanych przez Stowarzyszenie zajęć. Wpłaty członków pobierane z tytułu organizowanych zajęć przeznaczane są na (…).

Zatem z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie wynika, że w zamian za składki świadczą Państwo usługi na rzecz członków Stowarzyszenia. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem na rzecz konkretnego członka Stowarzyszenia, a otrzymanym od niego wynagrodzeniem (ustalonej określonej odpłatności). Nie można przyjąć, że usługi te są świadczone na rzecz członków Stowarzyszenia w zamian za składki członkowskie i że członkowie nie mają wpływu na przeznaczenie wpłacanych przez nich opłat z tego tytułu. Wykonują Państwo ww. czynności – świadczenia za odrębną – konkretnie ustalaną odpłatnością.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że w odniesieniu do wskazanych w opisie sprawy dodatkowych opłat wnoszonych przez członków Stowarzyszenia z tytułu udziału w organizowanych przez Państwa zajęciach nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy.

Wobec powyższego usługi świadczone przez Państwa na rzecz członków Stowarzyszenia będą opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług. Przy czym zaznaczyć należy, że Stowarzyszenie – jak Państwo wskazali – nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, ponieważ korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości skorzystania przez Państwa ze zwolnienia od podatku VAT w przypadku przekroczenia limitu 200.000 złotych z tytułu wpłat członków na organizowane przez Stowarzyszenie zajęcia wskazać należy, że na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

A zatem, o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy, ma on - co do zasady - prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

W związku z powyższym, w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego wartość sprzedaży przekroczy kwotę 200.000 zł, to stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy – zwolnienie podmiotowe straci moc z chwilą wykonania czynności, którą ww. kwota zostanie przekroczona.

Ponadto, jak wyżej wskazano, nie będą mieli Państwo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 oraz pkt 31 lit. b ustawy z tytułu usług świadczonych na rzecz swoich członków.

Wobec powyższego, po przekroczeniu wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie będą Państwo mogli korzystać ze zwolnienia od podatku VAT dla usług świadczonych na rzecz swoich członków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 oraz pkt 31 lit. b ustawy.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).