Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.274.2019.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-04
Teza: Możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% dla świadczonych usług modernizacji lokalu/budynku polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; sprzęt-sprzęty gospodarstwa domowego; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; usługi; wyposażenie; wyposażenie-wyposażenie trwale związane z budynkiem; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% dla świadczonych usług modernizacji lokalu/budynku polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% dla świadczonych usług modernizacji lokalu/budynku polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku). Wniosek uzupełniono w dniu 18 czerwca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz podpis Wnioskodawcy złożony w poz. 79 druku ORD-IN.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo jest zgłoszonym, czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany świadczy usługi polegające na indywidualnym projektowaniu, dopasowaniu oraz po uzgodnieniu z klientem wykonaniu montażu trwałej zabudowy kuchennej w lokalach i budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Komponenty do montażu wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu lub lokalu mieszkalnego tworzą trwałą zabudowę kuchenną posiadającą indywidualny i unikatowy charakter. Wyprodukowane przez Wnioskodawcę meble wg projektu zatwierdzonego przez klienta zostają następnie zamontowane w obiekcie budowlanym poprzez trwałe przytwierdzenie ich do sufitu, podłogi oraz ścian pomieszczenia. Wymaga to wykonania otworów montażowych w celu zakotwienia poszczególnych elementów zabudowy, oraz zamocowania na listwach nośnych, które przytwierdzone są do elementów konstrukcyjnych budynku czy lokalu mieszkalnego. Następnie następuje sklejenie i skręcenie poszczególnych elementów meblowych ze sobą. Często w już istniejących budynkach zdarza się, że do wykonania montażu trzeba wykuć w elementach konstrukcyjnych budynku kanały montażowe lub otwory, np. tworząc tzw. wyspy kuchenne, co powoduje, że nie ma możliwości demontażu takiej konstrukcji nie uszkadzając przy tym tak mebli jak i elementów konstrukcyjnych lokalu czy budynku. Obecnie szeroki wybór materiałów i dostępność rozwiązań technologicznych powoduje, że elementy wykończeniowe i dekoracyjne tak zabudowanej kuchni zostają przyklejone bezpośrednio na ścianę i próba ich demontażu spowodowałaby uszkodzenie tynków lub zerwanie płyt gipsowo-kartonowych.

Wnioskodawca przewiduje również następującą sytuację: odpowiadając na zapotrzebowanie klientów, z którymi będzie podpisywał umowę o usługę zabudowy kuchni, a którzy chcąc uniknąć problemów związanych z transportem i wnoszeniem często na piętro budynku sprzętów AGD do zabudowy, będą zlecali firmie Wnioskodawcy usługę kompleksową polegająca na zakupie i dostarczeniu na miejsce oraz zamontowaniu tego sprzętu do zabudowy kuchni jako całość w jednej cenie. Do montażu wykorzystuje się sprzęt AGD przeznaczony tylko i wyłącznie do trwałej zabudowy, posiadający specyficzne właściwości konstrukcyjne i fizyczne wybierany już na etapie wykonywania projektu zabudowy kuchni. Charakterystyczne jest to, że zdemontowany sprzęt nie nadaje się już do innego wykorzystania, ze względu na ścisłe zintegrowanie z tą właśnie konstrukcją poprzez skręcenie z elementami stolarki i frontami meblowymi. Ponadto, elementy meblowe przy demontażu ulegają trwałemu uszkodzeniu. Tak więc całość wyposażenia takiego jak zlew kuchenny, wmontowany piekarnik, zmywarka i podobne, stanowią zwartą trwałą zabudowę kuchenną i jako całość spełniają właśnie swoją funkcję użytkową.

Ponadto, w dniu 18 czerwca 2019 r., w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1. Rodzaje sprzętu jakie będą podlegały zabudowie: lodówka, piekarnik, zmywarka, pochłaniacz, płyta indukcyjna lub gazowa, pralka, zlewozmywak z baterią, kuchenka mikrofalowa.

Ad 2.

1.  Wnioskodawca zabudowę kuchenną wykonuje z płyty laminowanej wiórowej, fronty mebli z płyty typu mdf (MDF) lakierowanej. Półki i wnętrze szafek nie jest wykonywane z betonu, szafki z płyty montowane są na listwie montażowej przytwierdzonej do ściany po uprzednim wykonaniu otworów wiertarką udarową, dodatkowo wnętrza szafek posiadają listę, która również mocuje je do ściany;
2.  demontaż w każdym przypadku powoduje naruszenie konstrukcji lokalu (budynku). Elementy zabudowy poprzez demontaż spowodują uszkodzenia w postaci:
    *   uszkodzenie ścian poprzez otwory po kołkach montażowych,
    *   uszkodzenie podłóg poprzez otwory pozostałe po montażu oraz różnice w kolorze tej części, która pozostałą poza zabudową i narażona była na działanie światła dziennego,
    *   uszkodzenia przestrzeni pomiędzy szafkami górnymi i dolnymi wypełnionej szkłem hartowanym lub płytkami ceramicznymi, których nie da się uchronić przez pęknięciem przy demontażu;
3.  montaż zabudowy wraz ze sprzętem AGD zawsze spowoduje naruszenie elementów konstrukcyjnych lokalu, ponieważ każde wiercenie otworu wiertarką udarową osłabia konstrukcję ściany. Piekarnik elektryczny waży ok. 35 kg, kuchenka mikrofalowa ok. 30 kg, więc większość otworów musi uwzględniać ciężar mebli oraz zamontowanego sprzętu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy zastosowanie obniżonej stawki w wysokości 8% do usługi modernizacji lokalu (budynku) polegającej na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu (budynku) zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, kompleksowość wykonywanej przez niego usługi oraz wskazany powyżej sposób, w jaki dokonuje on montażu zabudowy kuchni, z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, powoduje że tworzy ona trwałą zabudowę spełniającą funkcję użytkową w lokalu. Jak wskazał Wnioskodawca, demontaż takiej zabudowy spowoduje uszkodzenie ścian, podłogi czy sufitu w lokalu, należy więc uznać, że zabudowa taka ma charakter trwały. Takie zdanie wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, dlatego Zainteresowany uważa, że prawidłową do stosowania w przypadku świadczenia przez niego usług trwałej zabudowy kuchennej jest stawka VAT w wysokości 8%.

Ponieważ wbudowany sprzęt AGD stanowi część składową zabudowy kuchennej, a w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, część składową, stanowią części, których odłączenie spowodowałoby uszkodzenie lub istotną zmianę całości, bądź też uszkodzenie lub zmianę elementu odłączonego (jego bezużyteczność), zdaniem Wnioskodawcy, usługa rozszerzona o trwałą zabudowę kuchni wraz z wyposażeniem w sprzęt typu AGD wykonywana w obiektach objętych budownictwem mieszkaniowym, również powinna korzystać z preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy – stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

1.  Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
2.  Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
3.  Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej – 8% – stawki podatku.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo jest zgłoszonym, czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany świadczy usługi polegające na indywidualnym projektowaniu, dopasowaniu oraz po uzgodnieniu z klientem, wykonaniu montażu trwałej zabudowy kuchennej w lokalach i budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Komponenty do montażu wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu lub lokalu mieszkalnego tworzą trwałą zabudowę kuchenną posiadającą indywidualny i unikatowy charakter. Wyprodukowane przez Wnioskodawcę meble wg projektu zatwierdzonego przez klienta zostają następnie zamontowane w obiekcie budowlanym poprzez trwałe przytwierdzenie ich do sufitu, podłogi oraz ścian pomieszczenia. Wymaga to wykonania otworów montażowych w celu zakotwienia poszczególnych elementów zabudowy, oraz zamocowania na listwach nośnych, które przytwierdzone są do elementów konstrukcyjnych budynku czy lokalu mieszkalnego. Następnie następuje sklejenie i skręcenie poszczególnych elementów meblowych ze sobą. Często w już istniejących budynkach zdarza się, że do wykonania montażu trzeba wykuć w elementach konstrukcyjnych budynku kanały montażowe lub otwory, np. tworząc tzw. wyspy kuchenne, co powoduje, że nie ma możliwości demontażu takiej konstrukcji nie uszkadzając przy tym tak mebli jak i elementów konstrukcyjnych lokalu czy budynku. Obecnie szeroki wybór materiałów i dostępność rozwiązań technologicznych powoduje, że elementy wykończeniowe i dekoracyjne tak zabudowanej kuchni zostają przyklejone bezpośrednio na ścianę i próba ich demontażu spowodowałaby uszkodzenie tynków lub zerwanie płyt gipsowo-kartonowych. Wnioskodawca przewiduje również następującą sytuację: odpowiadając na zapotrzebowanie klientów, z którymi będzie podpisywał umowę o usługę zabudowy kuchni, a którzy chcąc uniknąć problemów związanych z transportem i wnoszeniem często na piętro budynku sprzętów AGD do zabudowy, będą zlecali firmie Wnioskodawcy usługę kompleksową polegająca na zakupie i dostarczeniu na miejsce oraz zamontowaniu tego sprzętu do zabudowy kuchni jako całość w jednej cenie. Do montażu wykorzystuje się sprzęt AGD przeznaczony tylko i wyłącznie do trwałej zabudowy, posiadający specyficzne właściwości konstrukcyjne i fizyczne wybierany już na etapie wykonywania projektu zabudowy kuchni. Charakterystyczne jest to, że zdemontowany sprzęt nie nadaje się już do innego wykorzystania, ze względu na ścisłe zintegrowanie z tą właśnie konstrukcją poprzez skręcenie z elementami stolarki i frontami meblowymi. Ponadto, elementy meblowe przy demontażu ulegają trwałemu uszkodzeniu. Tak więc całość wyposażenia takiego jak zlew kuchenny, wmontowany piekarnik, zmywarka i podobne, stanowią zwartą trwałą zabudowę kuchenną i jako całość spełniają właśnie swoją funkcję użytkową. Rodzaje sprzętu, jaki będzie podlegał zabudowie: lodówka, piekarnik, zmywarka, pochłaniacz, płyta indukcyjna lub gazowa, pralka, zlewozmywak z baterią, kuchenka mikrofalowa. Wnioskodawca zabudowę kuchenną wykonuje z płyty laminowanej wiórowej, fronty mebli z płyty typu mdf (MDF) lakierowanej. Półki i wnętrze szafek nie jest wykonywane z betonu, szafki z płyty montowane są na listwie montażowej przytwierdzonej do ściany po uprzednim wykonaniu otworów wiertarką udarową, dodatkowo wnętrza szafek posiadają listę, która również mocuje je do ściany. Demontaż w każdym przypadku powoduje naruszenie konstrukcji lokalu (budynku). Elementy zabudowy poprzez demontaż spowodują uszkodzenia w postaci: uszkodzenia ścian poprzez otwory po kołkach montażowych, uszkodzenia podłóg poprzez otwory pozostałe po montażu oraz różnice w kolorze tej części, która pozostałą poza zabudową i narażona była na działanie światła dziennego, uszkodzenia przestrzeni pomiędzy szafkami górnymi i dolnymi wypełnionej szkłem hartowanym lub płytkami ceramicznymi, których nie da się uchronić przez pęknięciem przy demontażu. Montaż zabudowy wraz ze sprzętem AGD zawsze spowoduje naruszenie elementów konstrukcyjnych lokalu, ponieważ każde wiercenie otworu wiertarką udarową osłabia konstrukcję ściany. Piekarnik elektryczny waży ok. 35 kg, kuchenka mikrofalowa ok. 30 kg, więc większość otworów musi uwzględniać ciężar mebli oraz zamontowanego sprzętu.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii, czy prawidłowe będzie zastosowanie obniżonej stawki w wysokości 8% do usługi modernizacji lokalu (budynku) polegającej na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu (budynku) zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

Przechodząc zatem do analizy tak przedstawionego świadczenia w pierwszej kolejności należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku tym Trybunał zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.

Z powyższego wynika zatem, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej – dominującej. Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że usługa pomocnicza nie może realizować tego samego celu co usługa zasadnicza.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego – dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W tym miejscu należy zauważyć, że zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem w tym celu należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) – zwanej dalej K.c. – który w art. 47 § 1 określa, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do treści art. 47 § 2 K.c. – częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Aby jednak uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku lokalu, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna oraz,
*   więź funkcjonalna (gospodarcza)

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji takiego połączenia elementy wyposażenia powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wyposażenia trwale związane z budynkiem (lokalem) nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z budynkiem jedną całość.

Stosownie jednak do art. 47 § 3 K.c. – przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Odmienne znaczenie niż część składowa posiada przynależność. I tak, w myśl przepisu art. 51 § 1 K.c. – przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 K.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą) a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności – do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną – pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą. Dlatego też przynależność może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, natomiast część składowa nie może być przedmiotem odrębnej dostawy.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Także z uzasadnienia ww. uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. wynika m.in., że w przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) polegających na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, gdy elementem dominującym będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opis sprawy należy stwierdzić, że przedstawione przez Wnioskodawcę czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na indywidualnym projektowaniu, dopasowaniu oraz po uzgodnieniu z klientem, wykonaniu montażu trwałej zabudowy kuchennej w lokalach i budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym a także zakupie i dostarczeniu na miejsce oraz zamontowaniu sprzętu AGD do zabudowy kuchni jako całość w jednej cenie, należy uznać za świadczenie usługi.

Przechodząc do stawki podatku VAT – zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA o sygn. akt I FPS 2/13 – „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu”.

Z uzasadnienia ww. uchwały wynika, że zaprojektowanie, przygotowanie i montaż polegający na zwykłym przytwierdzeniu mebli do ściany (np. powieszenie za pomocą haków) nie jest objęte stawką obniżoną.

Z wniosku wynika, że wyprodukowane przez Wnioskodawcę meble według projektu zatwierdzonego przez klienta zostają następnie zamontowane w obiekcie budowlanym poprzez trwałe przytwierdzenie ich do sufitu, podłogi oraz ścian pomieszczenia. Wymaga to wykonania otworów montażowych w celu zakotwienia poszczególnych elementów zabudowy, oraz zamocowania na listwach nośnych, które przytwierdzone są do elementów konstrukcyjnych budynku czy lokalu mieszkalnego. Następnie następuje sklejenie i skręcenie poszczególnych elementów meblowych ze sobą. Często w już istniejących budynkach zdarza się, że do wykonania montażu trzeba wykuć w elementach konstrukcyjnych budynku kanały montażowe lub otwory, np. tworząc tzw. wyspy kuchenne, co powoduje, że nie ma możliwości demontażu takiej konstrukcji nie uszkadzając przy tym tak mebli jak i elementów konstrukcyjnych lokalu czy budynku. Elementy wykończeniowe i dekoracyjne tak zabudowanej kuchni zostają przyklejone bezpośrednio na ścianę i próba ich demontażu spowodowałaby uszkodzenie tynków lub zerwanie płyt gipsowo-kartonowych. Wnioskodawca zabudowę kuchenną wykonuje z płyty laminowanej wiórowej, fronty mebli z płyty typu mdf (MDF) lakierowanej. Półki i wnętrze szafek nie jest wykonywane z betonu, szafki z płyty montowane są na listwie montażowej przytwierdzonej do ściany po uprzednim wykonaniu otworów wiertarką udarową, dodatkowo wnętrza szafek posiadają listę, która również mocuje je do ściany. Demontaż w każdym przypadku powoduje naruszenie konstrukcji lokalu (budynku). Elementy zabudowy poprzez demontaż spowodują uszkodzenia w postaci: uszkodzenia ścian poprzez otwory po kołkach montażowych, uszkodzenia podłóg poprzez otwory pozostałe po montażu oraz różnice w kolorze tej części, która pozostałą poza zabudową i narażona była na działanie światła dziennego, uszkodzenia przestrzeni pomiędzy szafkami górnymi i dolnymi wypełnionej szkłem hartowanym lub płytkami ceramicznymi, których nie da się uchronić przez pęknięciem przy demontażu. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – zdemontowany sprzęt AGD nie nadaje się już do innego wykorzystania, ze względu na ścisłe zintegrowanie z tą właśnie konstrukcją poprzez skręcenie z elementami stolarki i frontami meblowymi. Montaż zabudowy wraz ze sprzętem AGD zawsze spowoduje naruszenie elementów konstrukcyjnych lokalu, ponieważ każde wiercenie otworu wiertarką udarową osłabia konstrukcję ściany. Piekarnik elektryczny waży ok. 35 kg, kuchenka mikrofalowa ok. 30 kg, więc większość otworów musi uwzględniać ciężar mebli oraz zamontowanego sprzętu.

Odnosząc powołane wyżej przepisy prawa do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że co prawda, elementy meblowe przy demontażu ulegają trwałemu uszkodzeniu, gdyż – jak wskazał Zainteresowany – poprzez demontaż spowodują uszkodzenia w postaci: uszkodzenia ścian poprzez otwory po kołkach montażowych, uszkodzenia podłóg poprzez otwory pozostałe po montażu oraz różnice w kolorze tej części, która pozostałą poza zabudową i narażona była na działanie światła dziennego, uszkodzenia przestrzeni pomiędzy szafkami górnymi i dolnymi wypełnionej szkłem hartowanym lub płytkami ceramicznymi, których nie da się uchronić przez pęknięciem przy demontażu. Należy jednak podkreślić, że zaistniały związek wykonanej przez Wnioskodawcę trwałej zabudowy kuchennej nie będzie na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Trudno bowiem uznać, że: zakotwiczenie poszczególnych elementów zabudowy kuchennej, zamocowanie ich na listwach nośnych, sklejenie i skręcenie poszczególnych elementów meblowych ze sobą, przyklejenie bezpośrednio na ścianę elementów wykończeniowych i dekoracyjnych tak zabudowanej kuchni oznacza trwałe połączenie z elementami konstrukcyjnymi lokalu czy budynku. Wnioskodawca – jak wynika z opisu sprawy – zabudowę kuchenną wykonuje z płyty laminowanej wiórowej, fronty mebli z płyty typu MDF lakierowanej, a półki i wnętrze szafek nie jest wykonywane z betonu. Ponadto – jak wskazał Zainteresowany – montaż sprzętu AGD do zabudowy następuje poprzez skręcenie z elementami stolarki i frontami meblowymi.

Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo „trwały” oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkie elementy wyposażenia, które zostały połączone z budynkiem w sposób trwały, będąc jego częściami składowymi stanowią nierozerwalną część tego budynku.

Takiego związku nie wykazują jednak te rzeczy, które nie są z budynkiem połączone w sposób trwały. Pojęć, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, nie można zatem rozszerzać na elementy, które nie są nierozerwalnie związane z konstrukcją budynku/lokalu, a jedynie umożliwiają czy ułatwiają prawidłowe (zgodnie z przeznaczeniem obiektu mieszkaniowego) funkcjonowanie osób w nim przebywających. Elementy wykończenia i wyposażenia lokali/budynków mieszkalnych, które nie są w sposób trwały związane z bryłą budynku, jako mogące być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości stanowią wykończenie i wyposażenie niebędące częściami składowymi budynku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedstawiony sposób montażu elementów zabudowy kuchennej oraz sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy sprowadza się do połączenia komponentów meblowych ze ścianami bądź sufitem lub podłogą obiektu budowlanego a sprzętu AGD – z elementami stolarki i frontami meblowymi. Nie są to zabiegi na tyle skomplikowane technicznie, aby miały charakter nieodwracalny. Demontaż opisanej zabudowy może doprowadzić co prawda do jej uszkodzenia, jednak nie można uznać, że w wyniku takiego demontażu nastąpi uszkodzenie konstrukcji danego budynku, czy lokalu. Wprawdzie Wnioskodawca wskazał, że opisanej zabudowy, nie można oddzielić od ścian/sufitu/podłogi bez uszkadzania ich powierzchni (pozostaną m.in. otwory po kołkach montażowych), jednakże – zdaniem tutejszego organu – uszkodzenia wskazanych elementów budynku/lokalu powstałe w wyniku demontażu zabudowy kuchennej zapewne nie mają wpływu na ich pracę jako elementów konstrukcyjnych budynku, szczególnie takich, których zadaniem jest przenoszenie obciążeń. W budynkach o konstrukcjach szkieletowych ściany nie przenoszą obciążeń. W przypadku ścian zewnętrznych są to elementy osłonowe, ciepło i wiatrochronne, w przypadku ścian wewnętrznych są to elementy zabudów. Ponadto, wykonanie naprawy ściany polega m.in. na wyrównaniu, uzupełnieniu otworów, malowaniu. Należy jednak podkreślić, że zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego.

W ocenie tutejszego organu, do montażu poszczególnych elementów zabudowy meblowej kuchennej wraz z zamontowaniem sprzętu AGD przeznaczonego do zabudowy nie zostaną w sposób istotny wykorzystane elementy konstrukcyjne budynku/lokalu, których głównym zadaniem jest przenoszenie obciążeń, aby ich demontaż spowodował uszkodzenie konstrukcji budynku. Co prawda przedmiotowa zabudowa wykorzystuje ściany konstrukcyjne, tj. podłogi, sufit czy też ściany, jednakże zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace będą miały charakter modernizacji obiektu budowlanego.

Powyżej zaprezentowane stanowisko tutejszego organu zgodne jest z poglądem wyrażonym w ww. uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, gdzie stwierdzono, że obniżoną stawkę można stosować tylko wtedy, gdy zabudowa meblowa zostałaby trwale związana z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku. Dopiero wtedy posiada cechy modernizacji lokalu/budynku. Nawet jeżeli elementy zabudowy są trwale przymocowane do ścian, podłóg, czy sufitów nie przesądza to o trwałym związaniu z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku, gdyż możliwy jest demontaż zabudowy bez uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu lub budynku.

Opisanych we wniosku czynności polegających na zamontowaniu elementów zabudowy kuchennej wraz z montażem sprzętu AGD przeznaczonym do zabudowy nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to bowiem w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa. Wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności w istocie są jedynie zaopatrywaniem budynku/lokalu mieszkalnego w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. Ww. trwała zabudowa meblowa kuchenna wraz ze sprzętem AGD przeznaczonym do zabudowy może podnosić jedynie funkcjonalność i wartość obiektów mieszkalnych, przy czym podkreślić należy, że podobną funkcjonalność i wartość można zapewnić umieszczając w obiekcie „zwykłe” meble, czy „zwykłą” szafę lub sprzęt AGD „wolnostojący” nie przymocowane do ściany, sufitu, czy podłogi.

Ponadto należy również zauważyć, że bez wyposażenia w postaci trwałej zabudowy meblowej (kuchennej, łazienkowej, itp.) lub sprzętu AGD lokal nie utraci swojego charakteru mieszkalnego i w dalszym ciągu spełniać będzie w tym zakresie kryteria wynikające z przepisów prawa budowlanego.

W tym miejscu warto przytoczyć stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowane w wyroku z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09, w którym NSA stwierdził m.in., że „(…) jeśli chodzi o umeblowanie oraz sprzęt AGD i RTV, to z punktu widzenia prawnego są to ruchomości, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu i sam fakt wyposażenia nimi budynku (lokalu) mieszkalnego nie może decydować o staniu się częściami składowymi, gdyż musiałyby być na trwałe połączone i to w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego”. Podkreślić należy, że do umeblowania, o którym mowa w powołanym wyroku NSA została również zaliczona trwała zabudowa w postaci zabudowy garderobianej „na wymiar”.

Podobnie do kwestii tej odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I FSK 614/12, w którym wskazał, że lodówka, pralka, zmywarka, czy też kuchnia nawet przeznaczona do zabudowy nie stanowi po jej zamontowaniu trwałego elementu konstrukcyjnego budynku. Powiązanie sprzętu AGD z zabudową meblową, a w konsekwencji również z obiektem budowlanym, nie jest trwałe. Usunięcie, czy wymiana uszkodzonego lub przestarzałego sprzętu może nastąpić w każdej chwili i to bez wpływu na konstrukcję obiektu budowlanego, jak i powiązanej z nią zabudowy meblowej.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują obniżonych stawek podatku VAT dla przedmiotowych usług polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu (budynku) zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Wnioskodawca nie będzie mógł zastosować preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%, ponieważ nie będzie można uznać, że wykonywane przez niego usługi kompleksowe będące przedmiotem zapytania stanowią, którąś z czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

Tym samym, Zainteresowany zobowiązany będzie do opodatkowania czynności polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu (budynku) zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – stawką podatku w wysokości 23%.

Podsumowując, dla będących przedmiotem zapytania usług polegających na wykonaniu trwałej, zespolonej z elementami konstrukcyjnymi lokalu (budynku) zabudowy meblowej kuchni wraz z zamontowaniem wyposażenia AGD trwale połączonego z tą zabudową w obiektach budownictwa mieszkaniowego Wnioskodawca nie będzie mógł zastosować obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Należy jednakże podkreślić, że w omawianym przypadku nie będzie mieć znaczenia stosunek cywilnoprawny łączący strony, tzn. w jaki sposób strony się umówiły na rozliczenie transakcji oraz cenę, bowiem umowa łącząca strony nie może decydować o wysokości stawki podatku. Niezależnie zatem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku decyduje faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia umowne między stronami.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako nieprawidłowe.

Zaznacza się, że niniejszą interpretacją indywidualną załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2. Natomiast w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.