Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.373.2025.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-04
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu ponoszonych
wydatków na realizację Inwestycji związanych ze Świetlicami.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych w
ramach Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji
fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni,
za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na
kryterium ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz
odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach ogółu
wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji
zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych
niepodlegających VAT).
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna
odliczenia-prawo do odliczenia
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:
    - braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu ponoszonych wydatków na realizację
    Inwestycji pn. „...” związanych ze Świetlicami oraz
    - prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych w ramach Inwestycji
    wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni
    ścieków i hydroforni, za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na
    kryterium ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody
    oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji
    /zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych
    niepodlegających VAT).
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 czerwca 2025 r. (wpływ
    6 czerwca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    I. Informacje ogólne
    Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od
    towarów i usług (dalej również: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji
    których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach
    reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na
    podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je, jako podlegające regulacjom
    VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    W myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Na mocy art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do zakresu
    działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 15 ustawy o
    samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą m in. sprawy ładu
    przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz
    gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię
    elektryczną i cieplną oraz gaz oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności
    publicznej oraz obiektów administracyjnych.
    II. Działalność wodociągowo-kanalizacyjna Gminy
    Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: Infrastruktura), przy
    pomocy, której prowadzi przede wszystkim działalność gospodarczą, polegającą na
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz odbiorze ścieków. W strukturze organizacyjnej
    Gminy nie funkcjonuje zakład budżetowy ani jednostka budżetowa, której Gmina

    powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-
    kanalizacyjną. Działalność tę Gmina wykonuje samodzielnie, poprzez wydzielony Referat
    Urzędu obsługującego Gminę.
    Infrastruktura służy Gminie przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w
    zakresie odpłatnego dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków
    komunalnych. Czynności wykonywane przy pomocy infrastruktury, w przeważającej
    mierze, polegają i polegać będą na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców
    zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub
    różnego rodzaju instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające VAT). Gmina dokonuje i będzie dokonywać
    rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.
    Dodatkowo, Wnioskodawca w marginalnym zakresie wykonuje (za pośrednictwem
    referatu Urzędu Gminy) czynności polegające na dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu i
    oczyszczaniu ścieków na potrzeby wewnętrzne, z tytułu których Gmina nie rozlicza VAT
    należnego, tj. w szczególności na potrzeby zużycia w jednostkach organizacyjnych Gminy
    czy też np. cele przeciwpożarowe (dalej: potrzeby własne niepodlegające VAT). Ich
    dokumentowanie odbywa się za pomocą innych niż faktura VAT dokumentów, np. not
    księgowych.
    Z uwagi na mieszany charakter wykorzystania ww. Infrastruktury (tj. zarówno do
    działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT), w celu odliczenia VAT od ww. wydatków Gmina stosuje indywidualny
    pre-współczynnika VAT wyliczony wg następującego wzoru:
    Z
    X= ––––– x 100
    Z+W
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
    Z - ilość m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach
    transakcji zewnętrznych podlegających VAT,
    W - ilość m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków na
    potrzeby własne niepodlegające VAT.
    III. Działalność związana z gminnymi Świetlicami
    Gmina jest właścicielem świetlic gminnych położonych w miejscowościach ... (dalej:
    Świetlice).
    Gmina nie wykorzystuje ww. Świetlic do wykonywania jakichkolwiek czynności odpłatnych,
    z tytułu których Gmina zobowiązana byłaby rozliczać VAT należny. Ww. Świetlice są
    udostępniane na rzecz zainteresowanych nieodpłatnie. Świetlice są i będą wyłącznie
    nieodpłatnie udostępniane korzystającym, w szczególności na potrzeby organizacji
    spotkań gminnych i integracji społeczności lokalnej. Gmina nie będzie pobierała
    odpłatności również od korzystających z tego obiektu mieszkańców z tytułu ewentualnego
    udostępnienia im Świetlic na cele organizacji imprez okolicznościowych.
    W związku z brakiem wykorzystania przedmiotowych Świetlic do czynności
    opodatkowanych VAT, Gmina nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków
    związanych z ich utrzymaniem i funkcjonowaniem.
    Gmina nie przewiduje również zmiany sposobu użytkowania tych obiektów w kolejnych
    latach. W szczególności Gmina nie zamierza dokonać sprzedaży czy wydzierżawienia
    Świetlic, jak również nie zamierza wprowadzić odpłatności za korzystnie z tych obiektów.
    IV. Wydatki ponoszone przez Gminę
    Gmina będzie realizować inwestycję pn. „...” (dalej: Inwestycja).

    W ramach Inwestycji zostaną wykonywane następujące prace:
      · Prace przygotowawcze - przygotowanie niezbędnej dokumentacji technicznej do
        przeprowadzenia zaplanowanych działań,
      · Roboty budowlane - polegające na:
        - rozbudowie instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni
        w ...,
        - instalacji gruntowych pomp ciepła, instalacji fotowoltaicznych, magazynów energii
        elektrycznej oraz instalacji c.o. oraz c.w.u w tym montaż grzejników i ogrzewania
        podłogowego dla budynków użyteczności publicznej, tj. świetlicach w
        miejscowościach ... (tj. na/przy Świetlicach, o których mowa powyżej we
        wniosku).
      · Wykonanie dokumentacji projektowej, nadzór inwestorski.
    Celem Inwestycji jest poprawa efektywności energetycznej w sektorze publicznym na
    terenie Gminy poprzez wdrażanie rozwiązań technologicznych ograniczających zużycie
    energii poprzez zainstalowanie instalacji fotowoltaicznych, gruntowych pomp ciepła,
    magazynów energii na budynkach użyteczności publicznej. Realizacja przedsięwzięcia
    przyczyni się do poprawy racjonalizacji użytkowania oraz wytwarzania energii w budynku
    oraz pozwoli na obniżenie emisji zanieczyszczeń powietrza.
    Powstałe w efekcie realizacji Inwestycji instalacje fotowoltaiczne umieszczone na/przy
    oczyszczalni ścieków i hydroforni będą przez Gminę wykorzystywane do zasilania tejże
    infrastruktury, tj. oczyszczalni ścieków i hydroforni. Energia wyprodukowana przez te
    instalacje będzie zużywana na bieżąco, aby zapewnić funkcjonowanie ww. infrastruktury.
    Nadmiarowa energia wyprodukowana przez instalacje będzie sprzedawana do
    przedsiębiorstwa energetycznego/dystrybutora energii. Jako sprzedawca energii widnieć
    będzie na fakturach VAT Gmina.
    Ponadto Gmina wskazuje, że w ramach Inwestycji na/przy Świetlicach zostaną
    zainstalowane instalacje fotowoltaiczne, które będą wykorzystywane do produkcji energii
    elektrycznej oraz magazyny energii elektrycznej. Wyprodukowana przez ww. instalacje
    energia elektryczna wykorzystywana będzie w Świetlicach, a jej nadwyżka będzie
    magazynowana w ww. magazynach energii. Jednocześnie Gmina nie może wykluczyć
    sytuacji, w której nadwyżka wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne energii
    zostanie wprowadzona do sieci energetycznej i rozliczona w ramach systemu net-biling.
    Celem montażu ww. instalacji jest przede wszystkim zmniejszenie należności za energię
    elektryczna niezbędną do korzystania ze Świetlic.
    Inwestycja będzie finansowana w części ze środków własnych Gminy oraz w części
    środkami uzyskanymi w ramach dofinansowania z programu Fundusze Europejskie dla ...
    na lata 2021-2027 w ramach priorytetu FELD.02 Fundusze europejskie dla ... w ramach
    celu szczegółowego ....
    Ponoszone przez Gminę wydatki związane z realizacją Inwestycji są / będą
    dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę przez dostawców towarów
    /usługodawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego - na
    fakturach są/będą wskazywane dane Gminy, w tym numer NIP Gminy. Gmina będzie w
    stanie wydzielić z kosztów Inwestycji koszty związane ze Świetlicami oraz koszty związane
    z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni.
    Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT od wydatków związanych z Inwestycją.
    Uzupełnienie
      1. Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych w ramach realizacji projektu
        pn.: „...”, są/będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu ustawy
        z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz.
        1361 ze zm.)?

    Odpowiedź Gminy:
    W związku z realizacją wskazanego zadania Gmina będzie prosumentem energii
    odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii.
      2. Czy instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku, stanowią mikroinstalacje
        w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?
    Odpowiedź Gminy:
    Instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku, będą stanowić mikroinstalację w
    rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
      3. Czy została/będzie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem
        energetycznym? Jeżeli tak, to należy wskazać:
        a. Jakie zostały/zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji
        fotowoltaicznych energii elektrycznej?
        b. Czy ww. umowa przewiduje/będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa w
        związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych?
    Odpowiedź Gminy:
    Na moment sporządzania niniejszego wniosku Gmina nie zawarła jeszcze umowy z
    przedsiębiorstwem energetycznym, jednakże Gmina wskazuje, że po zrealizowaniu
    Inwestycji takowa umowa zostanie zawarta.
      a) Gmina wyjaśnia, iż będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym z
        energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej na zasadzie net-
        billingu. Oznacza to odrębne rozliczenie wartości (nie ilości) energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z instalacji fotowoltaicznej i energii
        elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej - w oparciu o rynkową cenę
        energii elektrycznej cenę giełdową godzinową z Rynku Dnia Następnego (RDN).
        Wartość środków zgromadzonych przez Gminę za energię elektryczną
        wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej stanowi tzw. depozyt prosumencki,
        przeznaczony na rozliczenie zobowiązań Gminy z tytułu zakupu energii elektrycznej
        od przedsiębiorstwa energetycznego. Kwota depozytu prosumenckiego może być
        rozliczana na koncie Gminy przez 12 miesięcy od dnia jej przypisania. Wysokość
        ewentualnej nadpłaty (niewykorzystanej w ciągu 12 miesięcy), zwracanej przez
        przedsiębiorstwo energetyczne, nie może przekroczyć 20% wartości energii
        elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy
        zwrot nadpłaty.
      b) Umowa, która będzie zawarta przez Gminę z przedsiębiorstwem energetycznym nie
        będzie przewidywać odrębnego wynagrodzenia dla Gminy za energię elektryczną
        wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej. Tym niemniej jak Gmina wskazała
        powyżej, Gmina będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym na
        zasadach net-billingu, zatem wartość energii elektrycznej odprowadzona do sieci z
        instalacji fotowoltaicznej będzie kompensowana z wartością energii elektrycznej
        pobranej z sieci elektroenergetycznej. Czyli zobowiązanie Gminy z tytułu zakupu
        energii elektrycznej za dany miesiąc będzie pomniejszane o występujący po stronie
        Gminy depozyt prosumencki.
      4. Czy wprowadzenie przez Gminę nadwyżki energii elektrycznej do sieci energetycznej
        wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej będzie odpłatne, tzn. czy Gmina będzie
        otrzymywać wynagrodzenie z tego tytułu?
    Odpowiedź Gminy:
    Jak zostało to wskazane powyżej, umowa, która zostanie zawarta przez Gminę z
    przedsiębiorstwem energetycznym nie przewiduje odrębnego wynagrodzenia dla Gminy

    za energię elektryczną wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej. Tym niemniej w
    przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację i
    wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:
      a) Gmina będzie mogła wykorzystać ją w późniejszym okresie, tj. w okresie 12 miesięcy
        od zdeponowania w depozycie prosumenckim;
      b) jeżeli środki nie zostaną wykorzystane w powyższym terminie na zakup energii
        elektrycznej, to powstanie nadpłata, która będzie podlegać zwrotowi w
        maksymalnej wysokości 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        miesiącu, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
      5. Czy w przypadku instalacji fotowoltaicznych, o których mowa we wniosku korzystają
        /będą Państwo korzystali z rozliczenia:
        a. Ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
        oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub
        b. Wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w
        oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?
    Odpowiedź Gminy:
    W przypadku instalacji fotowoltaicznych, o których mowa we wniosku, Gmina będzie
    korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o
    art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
      6. Czy ww. instalacje, o których mowa we wniosku mieszczą się w przepisach
        określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak,
        prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu.
    Odpowiedź Gminy:
    Instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku, nie będą się mieściły w przepisach
    określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
      7. Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez
        instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
        pobranej z tej sieci:
        a. mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to
        prosimy wskazać w jakim terminie?
        b. niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?
    Odpowiedź Gminy:
    W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację i
    wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:
      a) Gmina będzie mogła wykorzystać ją w późniejszym okresie, tj. w okresie 12 miesięcy
        od zdeponowania w depozycie prosumenckim;
      b) jeżeli środki nie zostaną wykorzystane w powyższym terminie na zakup energii
        elektrycznej, to powstanie nadpłata, która będzie podlegać zwrotowi w
        maksymalnej wysokości 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        miesiącu, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
      8. Czy powstałe instalacje fotowoltaiczne wykorzystywane są/będą przez Państwa
        zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust.

        2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.
        poz. 361 ze zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu
        art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?
      9. W sytuacji, gdy instalacje fotowoltaiczne są/będą przez Państwa wykorzystywane
        zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o
        podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
        rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, to czy istnieje/będzie istniała możliwość
        przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności
        gospodarczej?
    Odpowiedź Gminy na pyt. 8 i 9
    Gmina wskazuje, że instalacje fotowoltaiczne, które zostaną zainstalowane na Świetlicach
    będą służyć produkcji energii elektrycznej wykorzystywanej przez Gminę na rzecz Świetlic.
    Gmina wyjaśnia, że sposób rozliczenia energii elektrycznej wyprodukowanej przez
    instalacje fotowoltaiczne zasadniczo polegać będzie na pomniejszeniu należności za
    energię pobraną w celu zasilenia Świetlic. Energia elektryczna nie będzie mogła być
    wykorzystana w żaden inny sposób tj. środki należne z tytułu jej dostawy trafią na tzw.
    depozyt prosumencki, który następnie pomniejszy koszt energii pobranej z konkretnego
    punktu poboru. Jednocześnie jej dostawa będzie udokumentowana za pomocą faktur VAT
    wystawionych przez Gminę na przedsiębiorstwo energetyczne (ze stawką VAT 23%).
    Jak zostało to wskazane w treści wniosku Gminy, Świetlice wykorzystywane będą tylko i
    wyłącznie do czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Świetlice są /
    będą ogólnodostępne i udostępnione dla wszystkich nieodpłatnie.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, instalacje fotowoltaiczne zainstalowane na
    Świetlicach nie będą wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności
    niepodlegających VAT tj. analogicznie jak majątek (Świetlice), którego dotyczy.
    Z kolei instalacje fotowoltaiczne, które zostaną umieszczone na oczyszczalni ścieków i
    hydroforni będą wykorzystywane przez Gminę analogicznie jak majątek wodno-
    kanalizacyjny tj. zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT. W ocenie Gminy, nie istnieje możliwość
    przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej
    w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
      10. Czy wykorzystują/będą wykorzystywali Państwo instalacje fotowoltaiczne do
        czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności
        zwolnionych od tego podatku?
    Odpowiedź Gminy
    Instalacje fotowoltaiczne nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności
    zwolnionych z opodatkowania.
      11. W sytuacji gdy, powstałe instalacje fotowoltaiczne są/będą przez Państwa
        wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności
        opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku WAT, to
        należy wskazać, czy mają/będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego
        przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami
        opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?
    Odpowiedź Gminy
    Jak zostało to wskazane w odpowiedzi Gminy na pytanie nr. 10 Instalacje fotowoltaiczne
    nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności zwolnionych z opodatkowania. Z
    uwagi na powyższe pytanie jest bezprzedmiotowe.
      12. Jakimi przesłankami kierują się Państwo, uznając, że sposób obliczenia proporcji
        oparty na kryterium ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i

        oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w
        sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w
        ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć, najbardziej odpowiada specyfice
        wykonywanej przez Państwa działalności oraz ponoszonych wydatków związanych z
        realizacją inwestycji, o których mowa we wniosku i czy sposób ten:
        a. zapewnia obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
        wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach dzielności gospodarczej czynności
        opodatkowane,
        b. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza?
      13. Jakimi przesłankami kierują się Państwo uznając, że sposób ww. obliczenia
        proporcji oparty na ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych
        ścieków jest/będzie bardziej reprezentatywny - bardziej odpowiada specyfice
        wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć w ramach
        realizacji przedmiotowych Inwestycji w stosunku do sposobu obliczenia proporcji
        wynikającego z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie
        sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
        celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z
        2021 r. poz. 999)?
    Odpowiedź Gminy na pyt. 12 i 13:
        - Wskazany we wniosku sposób ustalenia proporcji obiektywnie odzwierciedla jaka
        część usług związanych z wodociągami oraz kanalizacją została / zostanie
        wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
        oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
        - Prewspółczynnik obliczony w ten sposób odzwierciedla / będzie odzwierciedlać
        jaka część usług związanych z infrastrukturą wodno- kanalizacją została /
        zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej.
        Porównanie ilości wody/ścieków z transakcji zewnętrznych do ilości wody
        /ścieków z transakcji wewnętrznych i transakcji zewnętrznych dokładnie
        odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i
        „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w przekonaniu
        Gminy, proponowany przez nią sposób kalkulacji spełnia / będzie spełniać
        warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego,
        która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami
        opodatkowanymi VAT.
        - Klucz ten uwzględnia wyłącznie działalność Gminy z zakresu dostaw wody i
        odbioru ścieków, a więc ten rodzaj działalności do którego bezpośrednio
        wykorzystywane będą wydatki ponoszone na Inwestycję (w zakresie
        infrastruktury wodno-kanalizacyjnej). Zdaniem Gminy, związek wydatków z
        działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem
        przeznaczenia tych konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności
        podatnika.
        - Wydatki Gminy związane z Inwestycją w części dotyczącej infrastruktury wodno-
        kanalizacyjnej, nie będą miały żadnego związku ze zmiennymi, które zgodnie z
        rozporządzeniem MF, powinny być uwzględniane przy kalkulacji
        prewspółczynnika. Nie ma zatem podstaw do tego, by dochody ze wskazanych
        czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków na
        Inwestycję w części dotyczącej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Ponoszone
        przez Gminę wydatki związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną i jej
        eksploatacją mają / będą miały natomiast bezsprzeczny i bezpośredni związek
        ze świadczeniem usług z zakresu dostarczania wody i odbioru ścieków i to te
        transakcje powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika.

        - Sposób określony w Rozporządzeniu nie uwzględnia faktu, iż działalność Gminy
        związana z dostawą wody i odbiorem ścieków, stanowi działalność typowo
        gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań
        własnych. Natomiast sama Gmina realizuje również inne zadania, w tym z
        zakresu administrowania i gospodarowania zasobami mieszkaniowymi i
        użytkowymi, utrzymania i konserwacji dróg, ulic, mostów, placów, utrzymania
        porządku w gminie, utrzymania i pielęgnacji zieleni gminnej i zadrzewień,
        utrzymania i konserwacji urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych. Zadania
        te jednak zasadniczo różnią się od jej działalności z zakresu wodno -
        kanalizacyjnej jako typowo kosztowe i niedochodowe, służąc w głównej mierze
        zaspokojeniu potrzeb wspólnoty. Stosunek czynności stanowiących działalność
        gospodarczą do czynności niestanowiących tej działalności jest w ich przypadku
        odwrotny niż w przypadku działalności z zakresu wodociągów i kanalizacji.
        Wpływy Gminy w tym zakresie pochodzą głównie z dotacji, a nie z
        wykonywanych usług. Nie ma zatem uzasadnienia dla tego, by ewentualne
        dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia
        VAT od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na infrastrukturę wodno-
        kanalizacyjną.
        - Stosowanie prewspółczynnika określonego w Rozporządzeniu do wydatków
        związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną byłoby sprzeczne z wykładnią
        celowościową przepisów o prewspółczynniku. Podstawowym celem, jaki miały
        spełnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, było bowiem zapewnienie
        podatnikom odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej części
        wydatków, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi. Tymczasem,
        zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia mogłoby prowadzić do
        nieuzasadnionego zaniżenia zakresu przysługującego Gminie prawa do
        odliczenia. Według obliczeń Gminy, prewspółczynnik Gminy obliczony zgodnie z
        wzorem z Rozporządzenia MF byłby znacząco niższy od faktycznego zakresu
        czynności opodatkowanych (stanowiących działalność gospodarczą), do których
        Gmina wykorzystuje ponoszone wydatki, stanowi ok. 98% ilości dostarczanej
        wody/odebranych ścieków Gminy z działalności wodno-ściekowej. Klucz z
        Rozporządzenia nie zapewnia zatem zachowania zasady neutralności VAT.
    Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia obniżenie kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach dzielności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza.
        14. Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób proporcji wynikający z ww.
        rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
        nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku
        niektórych podatników jest/będzie mniej reprezentatywny od sposobu
        zaproponowanego przez Państwa w złożonym wniosku?
    Odpowiedź Gminy:
        - Sposób określony w Rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice
        prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie wodociągów
        oraz kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia
        wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do celów działalności
        gospodarczej.

        - Sposób określony w Rozporządzeniu Ministra Finansów nie uwzględnia faktu, iż
        działalność Gminy związana z dostawą wody oraz odbiorem ścieków, stanowi
        działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z
        realizacją zadań własnych.
        - Wzór określony w Rozporządzeniu Ministra Finansów wprowadza jeden sposób
        liczenia prewspółczynnika dla wszystkich transakcji dokonywanych przez
        poszczególne rodzaje jednostek sektora finansów publicznych. Klucz ten w
        pewien umowny, uśredniony sposób ma odzwierciedlać całokształt działalności
        danej jednostki. O ile zatem wydaje się on adekwatny do wydatków
        administracyjnych, o tyle nie jest on reprezentatywny w przypadku innych
        rodzajów wydatków mieszanych, które w zależności od swojego przeznaczenia,
        są w różnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np.
        wydatki związane z obiektami sportowymi, które są częściowo odpłatnie
        udostępniane). Gmina stoi na stanowisku, że w każdym przypadku, w którym
        jednostka samorządu terytorialnego jest w stanie wskazać bardziej precyzyjny
        klucz, klucz z rozporządzenia nie powinien mieć zastosowania.
        - Wydatki Gminy związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną nie mają
        żadnego związku ze zmiennymi, które, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra
        Finansów, powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika, takimi
        jak np. dochody Gminy z innej działalności. Nie ma zatem podstaw do tego, by
        dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia
        VAT od wydatków na realizację Inwestycji w części dotyczącej infrastruktury
        wodno-kanalizacyjnej.
        - Stosowanie klucza z Rozporządzenia Ministra Finansów w nieuprawniony sposób
        zaniża wartość podatku VAT do odzyskania pomimo tego, że ponoszone przez
        Gminę wydatki w przeważającym zakresie są / będą wykorzystywane do celów
        działalności gospodarczej. Wzór z Rozporządzenia daje natomiast wynik
        znacznie niższy od rzeczywistości.
        15. Z jakich przyczyn, w celu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
        towarów i usług w związku z realizacją ww. inwestycji do celów działalności
        gospodarczej, nie korzystają Państwo ze sposobu określenia proporcji
        wskazanego w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r.
        w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
        usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników?
    Odpowiedź Gminy:
    Jak zostało to wskazane w treści stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wniosku o
    wydanie interpretacji Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, przy
    pomocy, której prowadzi przede wszystkim działalność gospodarczą, polegającą na
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz odbiorze ścieków. W strukturze organizacyjnej
    Gminy nie funkcjonuje zakład budżetowy ani jednostka budżetowa, której Gmina
    powierzyła techniczne wykonywanie czynności związanych z działalnością wodno-
    kanalizacyjną. Działalność tę Gmina wykonuje samodzielnie, poprzez wydzielony Referat
    Urzędu obsługującego Gminę.
    Sposób określenia proporcji wskazany w § 3 ust. 4 Rozporządzenia dotyczy zakładu
    budżetowego, którego jak Gmina wskazała powyżej nie posiada. Niemniej jednak, jak
    Gmina rozumie, organ zadając przedmiotowe pytanie miał na myśli sposób określenia
    proporcji wskazany w § 3 ust. 2 Rozporządzenia tj. właściwy dla urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego.
    Metoda wskazana w z Rozporządzeniu Ministra Finansów oparta jest na kryterium
    obrotowym i założeniu, że obrotem z działalności Gminy jest suma jej dochodów z
    działalności gospodarczej oraz dochodów z innych źródeł, niemających charakteru
    gospodarczego.

    Wskaźnik obliczony na tej podstawie ma w założeniu odzwierciedlać specyfikę działalności
    podatnika w oparciu o całościową strukturę jego dochodów, tj. z uwzględnieniem sposobu
    finansowania tego podmiotu. Nie odnosi się on jednak w żadnym przypadku do specyfiki
    poszczególnych nabyć. W przypadku gmin, proporcja skalkulowana w ten sposób wynosi
    kilka / kilkanaście procent.
    Zdaniem Gminy, ww. proporcja może być reprezentatywna w odniesieniu, przykładowo do
    wydatków ponoszonych na utrzymanie budynku Urzędu Gminy. Odzwierciedla ona w
    pewien umowny, uśredniony sposób całokształt działalności prowadzonej przez Gminę, z
    którą dane wydatki mają ogólny związek.
    Nie jest natomiast uzasadnione stosowanie proporcji z Rozporządzenia w odniesieniu do
    konkretnego wydatku na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną, ponieważ możliwe
    jest bardziej precyzyjne określenie jego związku z działalnością gospodarczą podatnika
    polegającą na odpłatnym dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków
    wykonywanym na rzecz odbiorców zewnętrznych.
    W opinii Gminy, nie można uznać, za rzetelne i zasadne odliczanie VAT od wydatku na
    budynek Urzędu Gminy, w którym prowadzony jest całokształt jej działalności, w taki sam
    sposób jak odliczanie VAT od wydatku na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną, przy
    pomocy której Gmina prowadzi i będzie prowadzić głównie działalność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, a tylko w marginalnym zakresie działalność spoza zakresu ustawy o
    VAT.
    W przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich
    związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe
    zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny
    sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem,
    zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, jakim jest
    proporcja z Rozporządzenia, gdy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej
    precyzyjnych obliczeń.
        16. Należy przedstawić analizę porównawczą prewspółczynnika wyliczonego według
        sposobu wskazanego przez Państwa oraz prewspółczynnika wyliczonego
        zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.
    Odpowiedź Gminy:
    Prewspółczynnik Gminy obliczony zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z
    17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.) obliczony na podstawie danych za 2024 rok wyniósł ok.
    7% i został obliczony w następujący sposób:
    Ax100 ...
    X= ––––– = ----------------------------- = ..., tj. 7%
    DUJST ...
    gdzie:
    X -proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    DUJST - dochody wykonane urzędu.
    Prewspółczynnik proponowany przez Gminę, oparty o kryterium ilościowym, tj. udziale
    rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych i oczyszczonych ścieków na rzecz
    zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości
    dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno
    zewnętrznych - opodatkowanych VAT, jak i na potrzeby własne - niepodlegające VAT),

    obliczony na podstawie danych za 2024 rok wynosi natomiast 98% i został obliczony w
    następujący sposób:
    Z ...
    X= ––––– = ---------------------- x 100 = ... tj. 98%
    Z+W ...
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
    Z - roczna ilość m dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,
    W - roczna ilość m3 dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków na
    potrzeby własne niepodlegające VAT.
    W związku z powyższym, prewspółczynnik Gminy obliczony zgodnie z treścią
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.) obliczony na
    podstawie danych za 2024 rok wyniósł ok. 7%, podczas gdy prewspółczynnik
    proponowany przez Gminę, oparty o kryterium ilościowym, obliczony na podstawie
    danych za 2024 rok wyniósł 98%.
        17. Czy przedstawiony przez Państwa sposób obliczenia proporcji obiektywnie
        odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarczą, z wyjątkiem celów
        osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o
        podatku od towarów i usług?
    Odpowiedź Gminy:
    Przedstawiony przez Gminę we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie
    odzwierciedla / będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na
    działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
    Pytania
      1. Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
        naliczonego od ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych ze
        Świetlicami?
      2. Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
        naliczonego od ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych z budową
        instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, za pomocą
        rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości dostarczonej wody
        oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
        podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
        oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno
        transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających
        VAT) czy też Gmina powinna w tym zakresie zastosować wzór określony dla Urzędu
        Gminy określony w Rozporządzeniu?
    Państwa stanowisko w sprawie

      1. Gminie nie przysługuje / nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
        naliczonego od ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych ze
        Świetlicami.
      2. Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
        od ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji
        fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, za pomocą
        rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości dostarczonej wody
        oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
        podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
        oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno
        transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających
        VAT).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
      · wydatek musi zostać poniesiony przez podmiot działający w charakterze podatnika
        VAT,
      · wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
        opodatkowanymi VAT,
      · nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Nie jest
    również możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z
    wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności
    pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania przez
    tego podatnika czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) i jednocześnie nie
    występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej
    oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych

    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT
    wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Mając na uwadze powyższe, Gmina pragnie zwrócić uwagę, iż w ramach realizacji
    Inwestycji ponosi / poniesie wydatki na Świetlice, które nie są i nie będą przez Gminę
    wykorzystywane do wykonywania odpłatnych czynności realizowanych na podstawie
    umów cywilnoprawnych.
    W związku z powyższym, w opinii Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT
    naliczonego od wydatków jakie są / będą poniesione na Inwestycję w części dotyczącej
    Świetlic.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych.
    Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.262.2023.1.BS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał „jak
    wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i
    usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT,
    ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ jak
    Państwo wskazali, planowana inwestycja nie będzie związana ze sprzedaż opodatkowaną,
    nie będą Państwo pobierali opłat z powstałej infrastruktury, ani też nie będą Państwo
    osiągali z tego tytułu żadnych innych dochodów. Realizacja niniejszego projektu
    charakteryzuje się ogólnodostępnością i brakiem komercyjnego charakteru”.
    W związku z powyższym, jako że Świetlice nie służą i nie będą służyły Gminie w żadnym
    stopniu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w ocenie Gminy, nie
    przysługuje / nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od
    ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych ze Świetlicami.
    Ad. 2
    Uwagi ogólne dotyczące odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:
      i) czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez
        podatnika tego podatku,

      ii) czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez
        niego czynności opodatkowanych VAT.
    Ad i) Nabycie towarów i usług przez podatnika
    Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nabywane przez niego w ramach Inwestycji towary i
    usługi związane z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i
    hydroforni są / będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności w zakresie
    dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków, z tytułu wykonywania
    której Gmina występuje w roli podatnika VAT. W konsekwencji należy uznać, iż w
    analizowanej sprawie warunek określony w punkcie i) powyżej został spełniony.
    Ad ii) Związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT
    Nabywane w związku z ponoszonymi wydatkami w ramach Inwestycji towary i usługi
    związane z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni
    są / będą przez Gminę wykorzystywane na potrzeby wykonywania odpłatnych czynności w
    zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz
    podmiotów zewnętrznych - czynności, które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu
    VAT, nie korzystając przy tym ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz na potrzeby
    własne, które w opinii Wnioskodawcy nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Mając na uwadze powyższe, stosownie do warunku określonego powyżej w punkcie ii), na
    podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina jest zobowiązana do określenia zakresu, w
    jakim analizowane wydatki pozostają w związku z wykonywaniem przez nią czynności
    opodatkowanych VAT, tj. sposobu określania proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego,
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, ustawodawca wskazał przykładowe rodzaje kryteriów,
    którymi podatnik może posłużyć się w celu określenia sposobu ustalenia proporcji (np.
    kryterium osobowe, godzinowe, obrotowe, powierzchniowe). Z uwagi jednak na, co do
    zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń gospodarczych, powyższe wyliczenie
    ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest zatem zastosowanie dowolnego,
    wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że najbardziej odpowiada on
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a
    więc spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Jednocześnie ustawodawca dopuścił możliwość uregulowania w przypadku niektórych
    podatników sposobu określenia proporcji uznawanego za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich
    nabyć w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art.
    86 ust. 22 ustawy o VAT).
    Na podstawie ww. upoważnienia ustawowego zostało wydane Rozporządzenie, w którym
    określone zostały wzory do obliczania prewspółczynnika (sposobu określania proporcji)
    dla urzędów gminy, jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, instytucji kultury i
    uczelni publicznych.
    Postanowienia Rozporządzenia wskazują wyraźnie, iż intencją ustawodawcy jest
    stosowanie przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej: JST) odmiennych sposobów

    określania proporcji w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z działalnością
    realizowaną poprzez poszczególne jednostki organizacyjne JST, tak aby spełnione zostały
    warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Tym samym do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę w związku
    z jej działalnością wykonywaną samodzielnie lub poprzez jednostki należy zastosować
    sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje nabyte towary i
    usługi w prowadzonej w imieniu i na rzecz Gminy działalności.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w broszurze informacyjnej wydanej przez
    Ministerstwo Finansów w dniu 24 listopada 2016 r., w której stwierdzono, że „Wyliczony
    dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do
    zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i
    JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów
    „mieszanych””.
    Również w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.
    4512.16.2017.1.EJ, DKIS wskazał, że „Zauważyć należy, że w przypadku jednostki
    samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i
    która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych uzasadnione
    jest - pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest Miasto - wyliczenie kwoty podatku
    naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w
    oparciu o sposoby określania preproporcji, obliczone odrębnie dla wskazanych jednostek
    organizacyjnych" i tym samym „w przypadku inwestycji służących działalności
    opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT, odliczenie podatku naliczonego od
    inwestycji realizowanej przez Jednostkę Inwestującą i przekazanej do Jednostki
    Wykorzystującej winno nastąpić według prewspółczynnika obliczonego dla Jednostki
    Wykorzystującej, która bezpośrednio realizuje obrót z działalności gospodarczej,
    opodatkowanej podatkiem VAT”.
    Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w
    celu wykonywania przez jednostkę budżetową Z zakład danej JST powierzonej jej / jemu
    działalności zasadne wydaje się uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia
    proporcji, charakterystyki działalności wykonywanej poprzez dana jednostkę/zakład przy
    wykorzystaniu tych zakupów.
    W ocenie Gminy zatem, w związku z faktem, iż instalacje fotowoltaiczne na obiekcie
    oczyszczalni ścieków i hydroforni będą wykorzystywane w działalności Gminy w zakresie
    zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków (za pomocą
    referatu Urzędu), kalkulacja proporcji odliczenia podatku powinna uwzględniać zmienne w
    tym zakresie.
    Sposób kalkulacji prewspółczynnika
    Wnioskodawca pragnie również podkreślić, biorąc pod uwagę postanowienia
    Rozporządzenia, iż stosowanie przedstawionych w nim wzorów nie jest obligatoryjne. W
    przypadku bowiem, gdy podatnik, dla którego wydano rozporządzenie na podstawie
    upoważnienia z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, uzna, że wskazany w nim sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może - jak wskazuje wprost art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT - zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Co więcej, przy dokonywaniu, zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT korekty podatku
    naliczonego odliczonego na podstawie prewspółczynnika wstępnego na dany rok po
    zakończeniu roku podatkowego, stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy o VAT, podatnik ma
    prawo przyjąć inny sposób określania proporcji niż został przyjęty dla danego roku
    podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Analiza powyższych przepisów prowadzi do konstatacji, że jednostka samorządu
    terytorialnego jest uprawniona do zastosowania innego niż określony w Rozporządzeniu
    prewspółczynnika, jeżeli zaproponowana przez nią metoda określania proporcji będzie
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez nią działalności i dokonywanych
    przez nią nabyć i w konsekwencji zapewni odliczenie VAT naliczonego od wydatków

    związanych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi w sposób dokładniejszy,
    bardziej szczegółowy, uwzględniający charakterystykę danej działalności.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach DKIS.
    Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.18.2020.1.BS, w której DKIS podkreślił, że: „(...) jak wynika z wyżej cytowanego
    przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.”
    Również, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.58.2020.2.AR, DKIS stwierdził, że: „Wskazać należy, że ustawodawca na mocy art.
    86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia
    proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy
    wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną
    metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i
    tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.”
    Ponadto analogiczne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykładni przywołanych
    przepisów ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów
    administracyjnych. W szczególności w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej:
    NSA) z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, NSA wskazał, że: „Całokształt
    przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku
    wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na
    względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym
    względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być
    obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia
    konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i
    możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla
    prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody
    kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.
    Gmina pragnie podkreślić, że powyższy pogląd został potwierdzony w wyrokach NSA z
    dnia 19 grudnia 2018 r. o sygn. akt.:
    • I FSK 425/18,
    • I FSK 715/18,
    • I FSK 795/18,
    • I FSK 794/18,
    • I FSK 1448/18,
    • I FSK 1532/18
    oraz w wyrokach:
    • z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1662/18,
    • z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18,

    • z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18,
    • z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 1971/18,
    • z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 2118/18.
    Przykładowo, w uzasadnieniu wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, NSA
    wskazał, że: „trafnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że w świetle art. 86 ust. 2a - 2h
    ustawy o VAT, uwzględnienie specyfik działalności polega na określeniu w stosunku do
    konkretnych wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na
    różnorodność działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym
    przypadku wyłącznie jednej proporcji (str. 25 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Obszernie i
    przekonująco wykazano, że "proporcja metrażowa" da je możliwość obiektywnego i
    najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających
    wyłącznie na działalność opodatkowana i że w ponad 90% Gmina wykorzystuje
    infrastrukturę wodociągowa tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych. Tylko w
    znikomej części ta infrastruktura jest wykorzystywana do czynności pozostających poza
    regulacjami VAT. Gmina - jak zaznaczono - "dokładnie wie, w jakiej części wykorzystuje
    infrastrukturę wodociągową do działalności, która nie jest działalnością gospodarczą" (str.
    23 i n. uzasadnienia skargi kasacyjnej). (...) Wbrew temu co przyjęto w zaskarżonej
    interpretacji Gmina, powołując się na wskazaną w art. 86 ust. 2h u.p.t.u. możliwość
    wyboru innej metody określenia proporcji niż wskazana w rozporządzeniu, wykazała, że
    proponowana przez nią metoda "metrażowa" jest bardziej właściwa (reprezentatywna).
    Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej
    wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Dodatkowo NSA, w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1662/18, podkreślił, że:
    „zaproponowana przez gminę metoda w sposób najpełniejszy realizuje wymogi
    przewidziane w art. 86 ust. 2a- 2h ustawy o VAT, bo "najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć", a
    jednocześnie zapewnia dokonanie odliczenia VAT "wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane" oraz "obiektywnie odzwierciedla
    część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą".
    Ponadto NSA zauważył, że: „nakładanie na skarżącą obowiązku zastosowania
    prewspółczynnika z rozporządzenia w odniesieniu do wydatków poniesionych na
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, prowadzi do naruszenia zasady neutralności, jako
    podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT.
    NSA, w wydawanych przez siebie orzeczeniach, podkreślił, że ustawodawca wprowadzając
    przepisy w zakresie stosowania prewspółczynnika VAT pozostawił podatnikom prawo
    wyboru konkretnej metody kalkulacji tej proporcji. Ustawodawca bowiem nie byłby w
    stanie opracować jednego, uniwersalnego wzoru, który odpowiadałby wszystkim
    możliwym sytuacjom występującym w życiu gospodarczym podatników. W opinii NSA
    zatem cechy konstrukcyjne systemu VAT oraz zasada neutralności VAT uzasadniają
    wykładnię art. 86 ust. 2a-2b i ust. 2h ustawy o VAT dopuszczającą możliwość odrębnego
    określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego
    rodzaju działalności wykonywanej przez gminę. Tym samym dopuszczalne jest stosowanie
    odrębnego prewspółczynnika VAT do działalności wodno-kanalizacyjnej gminy, gdyż jest to
    działalność, którą można wyodrębnić z ogólnej działalności gminy w sensie
    merytorycznym i organizacyjnym.
    Dodatkowo NSA wielokrotnie zaznaczał, że proponowany przez gminy prewspółczynnik
    „rzeczywisty” oparty o odczyty z liczników ma charakter realny oraz mierzalny i najbardziej
    odzwierciedla specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej gmin.

    Ponadto w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. o sygn. akt I SA/Po 1626/16, w którym WSA w
    Poznaniu podkreślił, że „nie ma w przepisach prawnych obowiązujących od 1 stycznia
    2016 r. obligatoryjnego sposobu obliczania prewskaźnika, również dla podmiotów
    wymienionych w rozporządzeniu MF.
    Zatem podatnicy wymienieni w rozporządzeniu MF mają prawo zastosować inny sposób
    określenia proporcji, o ile wykażą, że ten inny sposób jest bardziej reprezentatywny do
    całej działalności gospodarczej, a zaproponowana metoda będzie odpowiadała najbardziej
    specyfice prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. (...) Wprowadzone
    zatem w art. 86 ust. 2c u.p.t.u. oraz § 3 pkt 3 rozporządzenia MF uregulowania określają
    różne sposoby obliczania przez podatnika prewspółczynnika, w oparciu o różne dane.
    Przepisy te nie określają natomiast obowiązującego i jednoznacznego sposobu obliczania
    prewspółczynnika, na podstawie z góry określonych wartości. Powyższe przepisy wskazują
    tylko na przykładowe sposoby jego obliczenia.
    O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego podmiotu, zawsze
    jednak decyduje podatnik i zgodnie z intencja ustawodawcy - zastosowany przez
    podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia specyfiki
    prowadzonej przez niego aktywności, tj. określać w jaki sposób zakupy towarów i usług
    służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży. Skoro
    przepisy prawa nakładają obowiązek wyliczenia prewspółczynników odrębnie dla każdej
    jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego to zarówno sposób wyliczenia jak i
    okres, z którego zostaną przyjęte dane do obliczeń może być dla każdej z nich odmienny.
    Nie stoi zatem nic na przeszkodzie, aby jednostka budżetowa - Usługi Komunalne
    wyliczała prewspółczynnik na podstawie wzoru opartego o strukturę zatrudnienia i do
    obliczeń przyjmowała dane za poprzedni lub poprzedzający go rok podatkowy”.
    Prezentowane stanowisko odnośnie interpretacji analizowanych przepisów dotyczących
    wyboru prewspółczynnika zostało również - nawet w przypadku oddalenia skargi -
    potwierdzone przykładowo w następujących wyrokach:
      · z dnia 23 maja 2018 r. o sygn. I SA/Bk 203/18, w którym WSA w Białymstoku wskazał,
        że: „(...) już w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT ustawodawca wskazał na możliwość
        stosowania innych prewspółczynników niż wynikające z rozporządzenia Ministra
        Finansów - jak już wskazano katalog tych metod ma charakter otwarty (co wynika
        również z treści art. 86 ust. 2h ustawy o VAT). W związku z tym brak jest
        jakichkolwiek podstaw do ograniczania praw podatników w zakresie korzystania z
        tych metod z uwagi na możliwą "nieczytelność' obliczenia podatku, czy jakiekolwiek
        trudności o charakterze techniczno-organizacyjnym leżące po stronie organu.
        Podatnik kierując się zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT
        może wskazywać na dowolne sposoby określania proporcji, a jedyną przesłanka ich
        zastosowania jest to, by najbardziej odpowiadały one specyfice wykonywanej przez
        niego działalności i dokonywanych nabyć (...) Zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości,
        że wskazana przez Gminę metoda obliczenia prewspółczynnika jest bardziej
        precyzyjna, niż metoda wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów i pozwala na
        dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
        wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane, a także obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
        odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
        gospodarcza. Metoda przewidziana przez ustawodawcę w rozporządzeniu ma
        natomiast charakter "obrotowy" i w mniejszym stopniu realizuje wymienione
        powyżej kryteria, bowiem polega na ustaleniu udziału obrotu z tytułu działalności
        gospodarczej w całkowitym obrocie z tytułu działalności gospodarczej oraz
        działalności pozostającej poza sferą VAT”;
      · z dnia 28 lutego 2018 r. o sygn. I SA/Gd 42/18, w którym WSA w Gdańsku stwierdził,
        że: „przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
        ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest
        najlepiej zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej

        uwarunkowania, determinujące dobór sposobu określenia proporcji
        uwzględniającego specyfikę działalności i dokonywanych nabyć. Swoboda
        przyznana gminom w ramach art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, ma umożliwić wybór
        bardziej reprezentatywnego, aniżeli zawarty w rozporządzeniu, sposobu określenia
        proporcji. Takie założenie, pozwala na optymalną realizację zasady, aby dokonanie
        obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, następowało
        wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego, proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedlało część wydatków przypadającą
        odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne.”;
      · z dnia 16 lutego 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 1014/16, w którym WSA w Łodzi - odnosząc
        się do treści art. 86 ust. 2a-2c ustawy o VAT - wskazał, że „Aby zrealizować cele
        wynikające z cytowanego przepisu oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku,
        podatnik winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania
        proporcji z konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki
        sposób ustalenia proporcji jest najbardziej właściwy.
    W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu określania proporcji należy interpretować w
    ten sposób, że wybór konkretnego sposób proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z
    konkretnym wydatkiem poniesionym przez podatnika.
    We wniosku o wydanie interpretacji strona skarżąca wymieniła przykładowo wydatki
    związane z remontem dachu lub elewacji budynku świetlicy. (...) w kontekście tych
    wydatków, sąd stwierdził, że zasługuje on na uwzględnienie. Wydaje się bowiem, że
    kryterium powierzchni budynku, którego część jest wykorzystywana do działalności
    gospodarczej, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności,
    polegającej na świadczeniu usług wynajmu części budynku. Nie można jednak wykluczyć,
    że w przypadku innego rodzaju wydatków, które gmina poniesie w przyszłości, właściwe
    będą inne sposoby określenia proporcji.
    Zauważyć należy, że z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wynika, że ustawodawca pozostawił
    podatnikowi prawo wyboru sposobu określenia proporcji właśnie w tym celu by mógł on
    wybrać sposób najbardziej reprezentatywny w odniesieniu do konkretnego wydatku. Nie
    znając wydatku, nie można obiektywnie ocenić, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności #
    dokonywanych przez niego nabyć”;
      · z dnia 4 kwietnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Bd 64/17, w którym WSA w Bydgoszczy
        wskazał, iż „W świetle obowiązującego prawa w przypadku jednostek samorządu
        terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury,
        uczelni i instytutów badawczych metodą najbardziej odpowiadająca specyfice
        prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć co do
        zasady jest metoda wskazana w rozporządzeniu.
    Jednocześnie, według art. 86 ust. 2h u.p.t.u., w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji. Oznacza to, że jednostki samorządu
    terytorialnego mogą stosować także inne niż określone w rozporządzeniu zasady
    dotyczących sposobu obliczania proporcji (...)
    Jak wynika z treści wniosku, Gmina wykorzystuje infrastrukturę kanalizacyjną w celu
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy oraz
    osób prowadzących działalność gospodarczą), jak i jednostek Gminy (Urzędu Gminy,
    jednostek budżetowych utworzonych przez Gminę). Analiza przedstawionego zdarzenia w
    kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że
    skoro Gmina wykorzystuje infrastrukturę kanalizacyjną zarówno w celu odprowadzania
    ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i własnych jednostek organizacyjnych, od

    dnia 1 stycznia 2016 r. wydatki związane z realizacją inwestycji - wbrew stanowisku Gminy
    - nie będą dotyczyły wyłącznie działalności opodatkowanej, ale również innej działalności,
    tj. wykonywanej poza zakresem podatku od towarów i usług. Działalność Gminy, jako
    jednego podatnika, obejmuje bowiem również inne zadania niebędące działalnością
    gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem niepodlegającą
    opodatkowaniu tym podatkiem. Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków na
    infrastrukturę kanalizacyjną (czy związane są z działalnością gospodarcza Gminy, czy z
    inną jej działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Gminą, a
    jej jednostkami z tytułu odbioru ścieków. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od
    tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę służy infrastruktura. W związku z
    powyższym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    pełnej wysokości, ale na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. (...)
    W świetle art. 86 ust. 2a u.p.t.u., Gmina będzie zobowiązana do wydzielenia podatku
    naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie
    podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i
    usług. Wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania,
    należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on
    najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten zapewni dokonanie odliczenia podatku
    naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarcza (co do zasady
    dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie będzie odzwierciedlał część
    wydatków przypadających na działalność gospodarcza jak i na inne cele, gdy przypisanie
    tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. (...)
    Odstępując zatem od metod wskazanych w rozporządzeniu Gmina powinna w
    przekonujący sposób wykazać w swoim stanowisku, zgodnie z art. 86 ust. 2h u.p.t.u., że są
    one w danej sytuacji nieodpowiednie i dlatego właściwe jest użycie innej metody. Zdaniem
    Sądu, nie może to polegać wyłącznie na lakonicznym stwierdzeniu, że przyjęty przez
    stronę prewspółczynnik jest najbardziej dokładny”.
    Zdaniem Gminy, sposób określony w Rozporządzeniu (wzór prewspółczynnika dla Urzędu
    Gminy) nie będzie odpowiadał specyfice prowadzonej przez Gminę działalności w zakresie
    zbiorowego dostarczania wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków. W związku z tym,
    Gmina może zastosować inny sposób ustalenia proporcji, do czego uprawnia ją
    wspomniany przepis art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W opinii Wnioskodawcy bowiem, związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien
    być oceniany każdorazowo z uwzględnieniem przeznaczenia konkretnych wydatków, a nie
    całokształtu działalności podatnika, jak przewidują wzory określone w Rozporządzeniu.
    Przedmiotowe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów
    administracyjnych. Przykładowo w cytowanym już powyżej wyroku z dnia 16 lutego 2017
    r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wskazał, że „W
    ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu określania proporcji należy interpretować w ten
    sposób, że wybór konkretnego sposób proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z
    konkretnym wydatkiem poniesionym przez podatnika”.
    Nie ma zatem, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnienia dla tego, by dochody ze wskazanych
    czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na
    Inwestycję w części dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznych na obiekcie oczyszczalni
    ścieków i hydroforni, wykorzystywanych zasadniczo na potrzeby transakcji zewnętrznych
    podlegających VAT (świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) i
    tylko w marginalnym zakresie na potrzeby własne niepodlegające VAT (świadczonych poza
    działalnością gospodarczą).
    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, stosowanie prewspółczynnika określonego w
    Rozporządzeniu do wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną byłoby
    sprzeczne z wykładnią celowościową przepisów o prewspółczynnika. Podstawowym
    celem, jaki miały spełnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, było bowiem
    zapewnienie podatnikom odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej
    części wydatków, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi.

    W cyt. powyżej wyroku NSA (sygn. akt I FSK 219/18) Sąd podkreślił, że: „Zauważyć należy,
    że metoda obliczania proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych
    założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy
    uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie
    zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych -
    urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne
    rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo "niegospodarczym" charakterze
    działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
    wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
    naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.
    Propozycja przyjęcia "urzędowego" sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu
    terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i
    w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (...) Tymczasem
    w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienna od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w
    odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT.
    Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością
    gospodarcza, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu
    znaczenie marginalne”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji, w części dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznych na obiekcie
    oczyszczalni ścieków i hydroforni, prewspółczynnik określony na podstawie przepisów
    Rozporządzenia nie będzie odpowiadał najlepiej specyfice prowadzonej przez Gminę
    działalności w tym obszarze. Ponoszone przez Gminę wydatki będą miały bowiem
    bezsprzeczny i bezpośredni związek wyłącznie z wykonywaniem czynności z zakresu
    dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków i to transakcje w zakresie
    tych czynności powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika - tylko w tej
    sferze działalności przedmiotowe instalacje są/będą wykorzystywane.
    Zdaniem Gminy również nie sposób kwestionować możliwości stosowania przez Gminę
    innych prewspółczynników w poszczególnych obszarach prowadzonej przez nią
    działalności, tj. tak jak w przedmiotowej sytuacji w stosunku do wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji, w części dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznych na obiekcie
    oczyszczalni ścieków i hydroforni - proporcji kalkulowanej na podstawie m3 dostarczonej
    wody i odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków (tj. proporcji wyliczanej w oparciu o
    dane wynikające z działalności wodno-kanalizacyjnej), natomiast w odniesieniu do
    wydatków administracyjnych związanych z całokształtem działalności Urzędu Gminy -
    prewspółczynnika kalkulowanego na podstawie wzoru z Rozporządzenia dla urzędu
    obsługującego JST. Na możliwość stosowania różnych prewspółczynników, w zależności od
    obszaru działalności wskazują wprost regulacje Rozporządzenia, które wprowadza
    odrębne wzory na potrzeby kalkulacji prewspółczynników dla urzędu obsługującego JST,
    jednostek budżetowych i zakładów budżetowych, tj. podmiotów które wraz z JST stanowią
    jednego podatnika VAT. W konsekwencji z przepisów tych wynika, iż w danej JST mogą być
    dokonywane odliczenia częściowe VAT naliczonego na podstawie różnych proporcji, w
    zależności od obszaru działalności, w ramach którego ponoszone są wydatki.
    Prewspółczynnik dla wydatków ponoszonych na Inwestycję związaną z budową instalacji
    fotowoltaicznej
    Zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji, w części
    dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznych na obiekcie oczyszczalni ścieków i
    hydroforni, zasadne byłoby zastosowanie rzeczywistego prewspółczynnika opartego na
    kryterium ilości wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych i oczyszczonych (tj. proporcji
    wyliczanej w oparciu o dane wynikające z działalności Gminy w zakresie zbiorowego
    dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków).
    W celu jego ustalenia, Gmina porównałaby ilość m dostarczonej wody oraz
    odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT,

    wykonanych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT do całkowitej ilości m3
    dostarczanej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków z terenu Gminy -
    zarówno w ramach czynności opodatkowanych VAT (transakcji zewnętrznych), jak i
    niepodlegających opodatkowaniu (na potrzeby własne) wg następującego wzoru:
    Z
    X= ––––– x 100
    Z+W
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
    Z - ilość m3 dostarczonej wody i odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków w ramach
    transakcji zewnętrznych podlegających VAT,
    W - ilość m3 dostarczonej wody i odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków na
    potrzeby własne niepodlegające VAT.
    Otrzymaną w ten sposób proporcję, stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Gmina
    zaokrągliłaby w górę do najbliższej liczby całkowitej.
    W przekonaniu Gminy, rzeczywisty prewspółczynnik obliczony w ten sposób dla wydatków
    ponoszonych na Inwestycję, w części dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznych na
    obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT, ponieważ obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie dostarczania wody
    oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz na cele inne niż ta działalność
    gospodarcza. Porównanie ilości m3 dostarczonej wody i odprowadzonych oraz
    oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT do ilości m3
    dostarczonej wody i odebranych oraz oczyszczonych ścieków w ramach potrzeb własnych
    niepodlegających opodatkowaniu VAT i transakcji zewnętrznych podlegających VAT
    dokładnie ilustruje strukturę wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych.
    Podsumowując, zdaniem Gminy przysługuje jej / będzie jej przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na Inwestycję, w części dotyczącej
    budowy instalacji fotowoltaicznych na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, przy
    zastosowaniu rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody
    dostarczonej i ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających opodatkowaniu VAT, w sumie ilości wody dostarczonej i ścieków
    odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno
    transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu VAT jak i potrzeb własnych
    niepodlegających VAT).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
    · nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu
      ponoszonych wydatków na realizację Inwestycji pn. „...” związanych ze Świetlicami
      oraz
    · prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych w
      ramach Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na
      obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, za pomocą rzeczywistego
      prewspółczynnika opartego na kryterium ilości dostarczonej wody oraz
      odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
      podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
      oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno
      transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających
      VAT).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej
    dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
    skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    W pierwszej kolejności ustalić należy czy realizacja przez Państwa zadania w ramach
    Inwestycji będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów
    czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez
      względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują
    jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
      umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

    Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki
      nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
      wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
      komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności
      publicznej oraz obiektów administracyjnych.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Zgodnie art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:
      Mikroinstalacja oznacza instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a, pkt 27b, pkt 27c ustawy o OZE:
      Prosument energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego wytwarzającego
      energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).
      Prosument wirtualny energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego
      wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na
      własne potrzeby w instalacji odnawialnego źródła energii przyłączonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej w innym miejscu niż miejsce dostarczania
      energii elektrycznej do tego odbiorcy, która jednocześnie nie jest przyłączona do
      sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej za pośrednictwem wewnętrznej instalacji
      elektrycznej budynku wielolokalowego, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy
      końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym
      wytwarzanie to nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej
      określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia
      29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej;
      Prosument zbiorowy energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego
      wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na
      własne potrzeby w mikroinstalacji lub małej instalacji przyłączonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej za pośrednictwem wewnętrznej instalacji
      elektrycznej budynku wielolokalowego, w której znajduje się punkt poboru energii
      elektrycznej tego odbiorcy, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego
      niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym wytwarzanie
      to nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej
      zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca
      1995 r. o statystyce publicznej;
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
      energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez
      prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
      mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
      2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r.
        wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w tym okresie w celu jej
        zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej lub
        prosumenta zbiorowego energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną
        w mikroinstalacji lub małej instalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      a) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7,
      b) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8
      - w odniesieniu do instalacji, w których energia elektryczna została wytworzona i
        wprowadzona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy w
        okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r., z wyłączeniem
        mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        zgodnie z art. 4d ust. 2-11;
      2) wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej,
        prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
        odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego
        źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z
        niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz
        pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji
        przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust.
        2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na
        potrzeby własne.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

      1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których
        mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
        dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii
        prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej
        instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty
        odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła
        energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do
        operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania
        handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii
        elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w
        instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:
      - udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o
        której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
      - ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania
        niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe, albo
      - ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego
        źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób
        ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła
        energii.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
        zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który
        dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których
        mowa w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa
        w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii
      odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i
      wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022
      r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a
      pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
        niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej
        w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5,
        wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii
      odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię
      elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa
      w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i
      stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
      rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t),
        to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Na mocy art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2) Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub
        prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej
        od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3) Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art.
        4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4) Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym
        miesiącu kalendarzowym.

      5) Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6) Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7) Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8) Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy
        innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo
        do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w
        art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 1. Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2
        stosuje się odpowiednio.
      10) Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9,
        wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
        ustalanej dla czerwca 2022 r., zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
      1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
        którym mowa w art. 7 ust. 8d4 ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez
        tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z
        zastrzeżeniem ust. 3;
      2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło
        po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;
      3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
        którym mowa w art. 7 ust. 8d4 ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w
        terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31
        marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej
        mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem,
        który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014
        r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w
        perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w
        ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit.
        c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej "sprzedawcą zobowiązanym", na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii
    odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.
    Z okoliczności sprawy wynika, iż są Państwo właścicielem świetlic gminnych położonych w
    miejscowościach .... Będą Państwo realizować Inwestycję pn. „...”. W ramach Inwestycji
    zostaną wykonywane następujące prace:
      · Prace przygotowawcze - przygotowanie niezbędnej dokumentacji technicznej do
        przeprowadzenia zaplanowanych działań,
      · Roboty budowlane - polegające na:
        - rozbudowie instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni
        w ...,
        - instalacji gruntowych pomp ciepła, instalacji fotowoltaicznych, magazynów energii
        elektrycznej oraz instalacji c.o. oraz c.w.u w tym montaż grzejników i ogrzewania
        podłogowego dla budynków użyteczności publicznej, tj. świetlicach w
        miejscowościach ... (tj. na/przy Świetlicach, o których mowa powyżej we
        wniosku).
      · Wykonanie dokumentacji projektowej, nadzór inwestorski.
    Powstałe w efekcie realizacji Inwestycji instalacje fotowoltaiczne umieszczone na/przy
    oczyszczalni ścieków i hydroforni będą przez Gminę wykorzystywane do zasilania tejże
    infrastruktury, tj. oczyszczalni ścieków i hydroforni. Energia wyprodukowana przez te
    instalacje będzie zużywana na bieżąco, aby zapewnić funkcjonowanie ww. infrastruktury.
    Nadmiarowa energia wyprodukowana przez instalacje będzie sprzedawana do
    przedsiębiorstwa energetycznego/dystrybutora energii. Jako sprzedawca energii widnieć
    będzie na fakturach VAT Gmina.
    W ramach Inwestycji na/przy Świetlicach zostaną zainstalowane instalacje fotowoltaiczne,
    które będą wykorzystywane do produkcji energii elektrycznej oraz magazyny energii
    elektrycznej. Instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku, będą stanowić
    mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Wyprodukowana przez ww. instalacje energia elektryczna wykorzystywana będzie w
    Świetlicach, a jej nadwyżka będzie magazynowana w ww. magazynach energii.
    Jednocześnie Gmina nie może wykluczyć sytuacji, w której nadwyżka wyprodukowanej
    przez instalacje fotowoltaiczne energii zostanie wprowadzona do sieci energetycznej i
    rozliczona w ramach systemu net-biling. Celem montażu ww. instalacji jest przede
    wszystkim zmniejszenie należności za energię elektryczna niezbędną do korzystania ze
    Świetlic.

    Powstałe instalacje będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, a Państwo będą prosumentem energii odnawialnej w
    rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Na moment
    sporządzania niniejszego wniosku nie zawarli Państwo jeszcze umowy z
    przedsiębiorstwem energetycznym, jednakże wskazali Państwo, że po zrealizowaniu
    Inwestycji takowa umowa zostanie zawarta. Gmina będzie rozliczała się z
    przedsiębiorstwem energetycznym na zasadach net-billingu, zatem wartość energii
    elektrycznej odprowadzona do sieci z instalacji fotowoltaicznej będzie kompensowana z
    wartością energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej. Czyli zobowiązanie
    Gminy z tytułu zakupu energii elektrycznej za dany miesiąc będzie pomniejszane o
    występujący po stronie Gminy depozyt prosumencki.
    Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku
    od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia
    treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie
    działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej
    wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym.
    Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego
    wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia
    (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być
    wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż
    wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać
    rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną
    (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość
    określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego
    stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUEC-219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać
    więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać

    należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym
    przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona
    podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będziecie Państwo dokonywać
    dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy
    publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą
    energii elektrycznej.
    Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub
    prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym
    źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1
    lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2
    ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość
    ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
    wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
    wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
    prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym
    energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę
    równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacji.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie
    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    A zatem w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym
    źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonają
    Państwo dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie.
    Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii
    elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za
    energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
    jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta
    wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy.
    Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii
    odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje,
    że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy
    energii elektrycznej.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny zarejestrowany podatnik VAT, poprzez
    wprowadzanie energii do sieci energetycznej będziecie dokonywać na rzecz
    przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zamierzacie Państwo zawrzeć umowę,
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

    W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie
    wyprodukowany w instalacjach fotowoltaicznych, będzie stanowiło odpłatną dostawę
    towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy
    zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do
    określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Według art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe,
    podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku
    takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika
    VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju
    działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż działalność
    gospodarcza (czynności pozostające poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Mają
    zatem Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji czyli odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu związanych z realizowaną inwestycją. Jeśli takie
    wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych jest możliwe przysługuje Państwu pełne prawo
    do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków
    inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania
    czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast gdy nie mają Państwo możliwości
    przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację inwestycji do działalności
    gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz ww.
    rozporządzenia.
    Państwa wątpliwości objęte zakresem pytania nr 1 dotyczą prawa do odliczenia podatku
    VAT od wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji pn. „...” w części dotyczącej Świetlic.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina nie wykorzystuje ww. Świetlic do wykonywania
    jakichkolwiek czynności odpłatnych, z tytułu których Gmina zobowiązana byłaby rozliczać
    VAT należny. Ww. Świetlice są udostępniane na rzecz zainteresowanych nieodpłatnie.
    Świetlice są i będą wyłącznie nieodpłatnie udostępniane korzystającym, w szczególności
    na potrzeby organizacji spotkań gminnych i integracji społeczności lokalnej. Gmina nie
    będzie pobierała odpłatności również od korzystających z tego obiektu mieszkańców z
    tytułu ewentualnego udostępnienia im Świetlic na cele organizacji imprez

    okolicznościowych. W związku z brakiem wykorzystania przedmiotowych Świetlic do
    czynności opodatkowanych VAT, Gmina nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od
    wydatków związanych z ich utrzymaniem i funkcjonowaniem. Gmina nie przewiduje
    również zmiany sposobu użytkowania tych obiektów w kolejnych latach. W szczególności
    Gmina nie zamierza dokonać sprzedaży czy wydzierżawienia Świetlic, jak również nie
    zamierza wprowadzić odpłatności za korzystnie z tych obiektów. Wyprodukowana przez
    ww. instalacje energia elektryczna wykorzystywana będzie w Świetlicach, a jej nadwyżka
    będzie magazynowana w magazynach energii. Jednocześnie Gmina nie może wykluczyć
    sytuacji, w której nadwyżka wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne energii
    zostanie wprowadzona do sieci energetycznej i rozliczona w ramach systemu net-biling.
    Odnosząc się do instalacji fotowoltaicznych powstałych w ramach ww. Inwestycji, należy
    zauważyć, że instalacje fotowoltaiczne na wymienionych we wniosku Świetlicach będą
    produkowały energię elektryczną na potrzeby budynku, przy którym zostaną
    zamontowane oraz w przypadku wprowadzenia energii elektrycznej do sieci
    dystrybucyjnej dokonają Państwo dostawy tej energii, która – jak wyżej wskazano – będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o
    podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia
    od podatku dla dostawy prądu.
    Wskazali Państwo, że Świetlice wykorzystywane będą tylko i wyłącznie do czynności
    niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Świetlice są / będą ogólnodostępne i
    udostępnione dla wszystkich nieodpłatnie.
    W przypadku wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach
    Świetlic należy wskazać, że mają one przyczynić się do poprawy racjonalizacji użytkowania
    oraz wytwarzania energii w danym budynku oraz pozwoli na obniżenie emisji
    zanieczyszczeń powietrza. Tak więc montaż instalacji fotowoltaicznych będzie miał związek
    z Państwa działaniami, które pozostają w sferze Państwa imperium, czyli zadań własnych,
    a zatem instalacje będą miały związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością
    gospodarczą. Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym
    zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji
    fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze Prosumenta, będą stanowić działalność
    gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą
    opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki
    ponoszone w związku z realizacją Inwestycji pn. „...” w części dotyczącej Świetlic będą
    miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem VAT) jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).
    W świetle powyższego, w związku z ponoszeniem wydatków dotyczących montażu
    instalacji fotowoltaicznych dla budynków świetlic, przysługuje/będzie przysługiwać
    Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie w jakim wydatki te
    będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników.
    Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków ponoszonych w ramach realizowanej
    Inwestycji pn. „...” w części dotyczącej Świetlic (poza wydatkami poniesionymi na
    wykonanie instalacji fotowoltaicznej), warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo
    wskazali – Świetlice wykorzystywane będą tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających
    podatkowi od towarów i usług. Świetlice są / będą ogólnodostępne i udostępnione dla
    wszystkich nieodpłatnie. Zatem od pozostałych wydatków niezwiązanych z instalacją

    fotowoltaiczną nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego ze względu na brak związku z czynnościami opodatkowanymi. Tym samym,
    nie będzie przysługiwało Państwu z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której
    mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.
    Podsumowując, w związku z realizacją Inwestycji pn. „...” w części dotyczącej wydatków
    związanych ze Świetlicami, w sytuacji gdy będą Państwo mieli możliwość
    przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności
    gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to
    będzie przysługiwać Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy
    nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od
    towarów i usług. Nie będzie przysługiwać natomiast Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do
    wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy nie będą Państwo mieli możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków w części dotyczącej wydatków związanych z Świetlicami, w całości do
    działalności gospodarczej, będzie przysługiwać Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim
    zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    przysługuje/będzie przysługiwać pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych
    określonych w art. 88 ustawy.
    Zatem, oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za
    nieprawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą wskazania czy Gminie przysługuje / będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych w ramach
    Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie
    oczyszczalni ścieków i hydroforni, za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego
    na kryterium ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody
    oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji
    /zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych
    niepodlegających VAT) czy też Gmina powinna w tym zakresie zastosować wzór określny
    dla Urzędu Gminy określony w Rozporządzeniu.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się
      sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      – odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      – odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      – eksportu towarów,
      – wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki
      pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł
      zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze
      sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na

        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że

    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność
    statutową).
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej, przy pomocy, której prowadzą Państwo przede wszystkim
    działalność gospodarczą, polegającą na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz odbiorze
    ścieków. W strukturze organizacyjnej Gminy nie funkcjonuje zakład budżetowy ani
    jednostka budżetowa, której Gmina powierzyła techniczne wykonywanie czynności
    związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną. Działalność tę Gmina wykonuje
    samodzielnie, poprzez wydzielony Referat Urzędu obsługującego Gminę.
    W ramach inwestycji pn. „...” zostanie wykonana rozbudowa instalacji fotowoltaicznej na
    obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni w .... Powstałe w efekcie realizacji Inwestycji
    instalacje fotowoltaiczne umieszczone na/przy oczyszczalni ścieków i hydroforni będą
    przez Gminę wykorzystywane do zasilania tejże infrastruktury, tj. oczyszczalni ścieków i
    hydroforni. Energia wyprodukowana przez te instalacje będzie zużywana na bieżąco, aby
    zapewnić funkcjonowanie ww. infrastruktury. Nadmiarowa energia wyprodukowana przez
    instalacje będzie sprzedawana do przedsiębiorstwa energetycznego/dystrybutora energii.
    Jako sprzedawca energii widnieć będzie na fakturach VAT Gmina. Gmina będzie w stanie
    wydzielić z kosztów Inwestycji koszty związane ze Świetlicami oraz koszty związane z
    budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna służy Gminie
    przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego
    dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych. Czynności
    wykonywane przy pomocy infrastruktury, w przeważającej mierze, polegają i polegać będą
    na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców
    Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub różnego rodzaju instytucji
    zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: transakcje
    zewnętrzne podlegające VAT). Gmina dokonuje i będzie dokonywać rozliczeń VAT
    należnego z tytułu świadczenia ww. usług. Dodatkowo, w marginalnym zakresie wykonują
    Państwo (za pośrednictwem referatu Urzędu Gminy) czynności polegające na
    dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków na potrzeby wewnętrzne,
    z tytułu których Gmina nie rozlicza VAT należnego, tj. w szczególności na potrzeby zużycia
    w jednostkach organizacyjnych Gminy czy też np. cele przeciwpożarowe (dalej: potrzeby
    własne niepodlegające VAT). Ich dokumentowanie odbywa się za pomocą innych niż
    faktura VAT dokumentów, np. not księgowych. Z uwagi na mieszany charakter
    wykorzystania ww. Infrastruktury (tj. zarówno do działalności gospodarczej
    opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT), w celu
    odliczenia VAT od ww. wydatków Gmina stosuje indywidualny pre-współczynnik VAT.
    Jak Państwo wskazali, instalacje fotowoltaiczne, które zostaną umieszczone na
    oczyszczalni ścieków i hydroforni będą wykorzystywane przez Gminę analogicznie jak
    majątek wodno-kanalizacyjny, tj. zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT. W Państwa ocenie,
    nie istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

    Zatem w niniejszej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od ponoszonych w
    ramach Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie
    oczyszczalni ścieków i hydroforni, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie
    zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    W przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do
    celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku
    naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie
    podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86
    ust. 2a-2h ustawy.
    Jak wynika z cytowanego już art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
      - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
        na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
        VAT) oraz
      - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane
    przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo
    wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom
    faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego
    związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest
    dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na
    podatniku.
    Przy czym, jak zostało wskazane, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust.
    22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu określił dla jednostek
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane
    za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i
    dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia
    2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA stwierdził, że:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie

      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT)”.
    Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom
    samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji
    niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy – ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest
    bardziej reprezentatywny.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji
    należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez
    jednostkę, a także sposób finansowania jednostki.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo dokonać wyliczenia podatku naliczonego
    od ponoszonych w ramach Inwestycji wydatków związanych z budową instalacji
    fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, według prewspółczynnika
    metrażowego obliczonego na podstawie kryterium ilości dostarczonej wody oraz
    odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
    oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć.

    Wskazali Państwo, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznych związane z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną i jej eksploatacją mają / będą miały bezsprzeczny i
    bezpośredni związek ze świadczeniem usług z zakresu dostarczania wody i odbioru
    ścieków.
    W Państwa ocenie, wskazany we wniosku sposób ustalenia proporcji obiektywnie
    odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami oraz kanalizacją została /
    zostanie wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Prewspółczynnik obliczony w ten sposób
    odzwierciedla / będzie odzwierciedlać jaka część usług związanych z infrastrukturą wodno-
    kanalizacją została / zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i
    nieopodatkowanej. Porównanie ilości wody/ścieków z transakcji zewnętrznych do ilości
    wody/ścieków z transakcji wewnętrznych i transakcji zewnętrznych dokładnie
    odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a
    więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w przekonaniu Gminy, proponowany
    przez nią sposób kalkulacji spełnia / będzie spełniać warunek rzetelności, zapewniając
    odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością
    gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Klucz ten uwzględnia wyłącznie
    działalność Gminy z zakresu dostaw wody i odbioru ścieków, a więc ten rodzaj działalności
    do którego bezpośrednio wykorzystywane będą wydatki ponoszone na Inwestycję (w
    zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej). Zdaniem Gminy, związek wydatków z
    działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem przeznaczenia tych
    konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności podatnika.
    Państwa zdaniem, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia obniżenie
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    dzielności gospodarczej czynności opodatkowane. Uważają Państwo, że wskazany we
    wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza.
    Wskazali Państwo, że przedstawiony przez Gminę we wniosku sposób obliczenia proporcji
    obiektywnie odzwierciedla / będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy
    o VAT.
    Jak Państwo wskazali, sposób określony w Rozporządzeniu nie uwzględnia faktu, iż
    działalność Gminy związana z dostawą wody i odbiorem ścieków, stanowi działalność
    typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych.
    Natomiast sama Gmina realizuje również inne zadania, w tym z zakresu administrowania i
    gospodarowania zasobami mieszkaniowymi i użytkowymi, utrzymania i konserwacji dróg,
    ulic, mostów, placów, utrzymania porządku w gminie, utrzymania i pielęgnacji zieleni
    gminnej i zadrzewień, utrzymania i konserwacji urządzeń sportowych i terenów
    rekreacyjnych. Zadania te jednak zasadniczo różnią się od jej działalności z zakresu
    wodnokanalizacyjnej jako typowo kosztowe i niedochodowe, służąc w głównej mierze
    zaspokojeniu potrzeb wspólnoty. Stosunek czynności stanowiących działalność
    gospodarczą do czynności niestanowiących tej działalności jest w ich przypadku odwrotny
    niż w przypadku działalności z zakresu wodociągów i kanalizacji. Wpływy Gminy w tym
    zakresie pochodzą głównie z dotacji, a nie z wykonywanych usług. Nie ma zatem
    uzasadnienia dla tego, by ewentualne dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na
    zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Stosowanie prewspółczynnika określonego w
    Rozporządzeniu do wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną byłoby
    sprzeczne z wykładnią celowościową przepisów o prewspółczynniku. Podstawowym
    celem, jaki miały spełnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, było bowiem

    zapewnienie podatnikom odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej
    części wydatków, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi. Tymczasem,
    zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia mogłoby prowadzić do
    nieuzasadnionego zaniżenia zakresu przysługującego Gminie prawa do odliczenia. Według
    obliczeń Gminy, prewspółczynnik Gminy obliczony zgodnie z wzorem z Rozporządzenia
    MF byłby znacząco niższy od faktycznego zakresu czynności opodatkowanych
    (stanowiących działalność gospodarczą), do których Gmina wykorzystuje ponoszone
    wydatki, stanowi ok. 98% ilości dostarczanej wody/odebranych ścieków Gminy z
    działalności wodno-ściekowej. Klucz z Rozporządzenia nie zapewnia zatem zachowania
    zasady neutralności VAT.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście przywołanych przepisów
    prawa, trzeba stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w
    tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Według podanych przez
    Państwa informacji, przedstawiony przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika
    metrażowego, który chcą Państwo zastosować do ponoszonych w ramach Inwestycji
    wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni
    ścieków i hydroforni, zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane VAT oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy o VAT. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa, jak wynika z treści
    wniosku, opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach.
    Zatem, w związku z wykorzystywaniem przez Państwa instalacji fotowoltaicznej na
    obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, zarówno do działalności gospodarczej jak i do
    działalności innej niż gospodarcza, przysługuje / będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na
    budowę instalacji fotowoltaicznej na obiekcie oczyszczalni ścieków i hydroforni, według
    prewspółczynnika metrażowego obliczonego na podstawie ilości dostarczonej wody oraz
    odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających VAT, w sumie ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i
    oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji
    zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT). Prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przysługuje / będzie Państwu przysługiwało pod
    warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego,
    które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania
    interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

    Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie
    prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja
    indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i
    sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez
    Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, zauważam,
    że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i
    należy je traktować indywidualnie.
    Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku
    wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych
    sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają.
    Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej
    interpretacji rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.