Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.163.2018.1.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-28
Teza: Uznanie składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenie od opodatkowania podatkiem VAT transakcji ich przeniesienia na Spółkę Przejmującą.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; transakcja; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT transakcji ich przeniesienia na Spółkę Przejmującą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT transakcji ich przeniesienia na Spółkę Przejmującą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest także zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) w Polsce.

Wnioskodawca na mocy Uchwały Zarządu Spółki „w sprawie wyodrębnienia w ramach struktury spółki (…) w X Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego i Działu Operacyjnego oraz przyjęcia Regulaminu organizacyjnego spółki” (dalej: „Uchwała”) wydzielił w ramach swojego przedsiębiorstwa dwie ZCP. Częścią Uchwały jest Regulamin organizacyjny (dalej: „Regulamin organizacyjny”) wraz z załącznikami (dalej: „Załączniki”), w których określono szczegółowe zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

W związku z powyższym, w ramach Spółki funkcjonują obecnie dwa ZCP:

*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia podstawowego przedmiotu działalności gospodarczej Spółki w zakresie przede wszystkim sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych (dalej: „Dział Operacyjny”),
*   część obejmująca nieruchomości Spółki oraz zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przede wszystkim obsługi, zarządzania, gospodarowania, utrzymania i wynajmu/dzierżawy nieruchomości (dalej: „Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny”)

– dalej łącznie: „Działy”.

W ramach powyższych Działów prowadzona jest cała działalność gospodarcza Spółki.

Powodem wydzielenia dwóch ZCP w Spółce jest planowane szersze wykorzystanie gospodarcze nieruchomości należących do Spółki, w szczególności poprzez rozwinięcie działalności polegającej na ich wynajmie i dzierżawie i uniezależnieniu jej od działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę. Innymi słowy, cel wydzielenia dwóch ZCP miał charakter gospodarczy, zmierzający do wprowadzenia uporządkowanej struktury organizacyjnej w Spółce o dwóch niezależnych profilach działalności (handlowej i zarządzania nieruchomościami). Wprowadzona struktura ma zapewnić większą przejrzystość w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa oraz lepsze zarządzanie każdego z wydzielonych Działów, a w konsekwencji poprawę osiąganych wyników finansowych.

Dział Operacyjny obejmuje w szczególności podstawową działalność Spółki w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych, natomiast Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny jest odpowiedzialny za kompleksowe zarządzanie posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami.

Wyodrębnienie organizacyjne Działów

Oba Działy zostały organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały oraz Regulaminu organizacyjnego i Załączników do Regulaminu organizacyjnego.

Wydzielonym w Spółce ZCP nadano nazwy: Dział Operacyjny oraz Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny. Działy funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (Spółki). Zarząd Spółki zachowuje władzę w stosunku do całej Spółki oraz jej jednostek wewnętrznych (ZCP/Działów), zgodnie z przepisami prawa handlowego.

Nazwy obu Działów używane są dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawiają się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. W zakresie dokonywanych czynności prawnych z osobami trzecimi działania obu Działów dokonywane są bezpośrednio pod firmą Spółki.

Jednocześnie do Działów przyporządkowani są odpowiedni pracownicy.

Każdy z Działów posiada następujący zakres działalności:

*   Dział Operacyjny jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie głównego przedmiotu działalności, tj. przede wszystkim sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych, polegającej w szczególności na:
    *   pozostałej sprzedaży detalicznej prowadzonej w niewyspecjalizowanych sklepach,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej artykułów użytku domowego,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej wyrobów tekstylnych,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej wyrobów metalowych, farb i szkła,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej dywanów, chodników i innych pokryć podłogowych oraz pokryć ściennych,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej kwiatów, roślin,
    *   realizacji, projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
    *   zakładaniu stolarki budowlanej,
    *   posadzkarstwie, tapetowaniu i oblicowywaniu ścian,
    *   wykonywaniu robót budowlanych i wykończeniowych,
    *   sprzedaży hurtowej i detalicznej drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,
    *   transporcie drogowym towarów,
    *   magazynowaniu i przechowywaniu towarów.
*   Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obsługi, zarządzania, gospodarowania, utrzymania i wynajmu/ dzierżawy nieruchomości, polegającej w szczególności na:
    *   bieżącym administrowaniu nieruchomościami własnymi Spółki,
    *   obrocie nieruchomościami Spółki,
    *   utrzymywaniu nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem,
    *   zawieraniu i rozwiązywaniu umów z najemcami/dzierżawcami, monitoringu i kontroli ich realizacji,
    *   pobieraniu czynszów i opłat eksploatacyjnych,
    *   zapewnieniu przeprowadzania okresowych przeglądów nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami,
    *   zapewnianiu i/lub monitorowaniu przestrzegania porządku i czystości, a także bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji Nieruchomości również z perspektywy niezbędnych remontów i konserwacji nieruchomości,
    *   prowadzeniu i archiwizacji dokumentacji związanej z Nieruchomościami,
    *   budowie obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych.

Wyodrębnienie finansowe Działów

Oba Działy zostały wyodrębnione finansowo, mianowicie w księgach rachunkowych Spółki dokonano finansowego wydzielenia dwóch ZCP, tj. Działu Operacyjnego oraz Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, poprzez utworzenie w planie kont i w księgach rachunkowych kont analitycznych do istniejących kont syntetycznych z oznaczeniem „Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny” i nowych kont syntetycznych z oznaczeniem „Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny”, w zapisach których ujmowane są zdarzenia i operacje związane wyłącznie z działaniem Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego. Natomiast

w zapisach pozostałych kont – niezależnie od tego, czy w ich nazwie użyto zwrotu „Dział Operacyjny” – ujmowane są zdarzenia dotyczące Działu Operacyjnego. Plan kont jest opracowany w sposób zapewniający, że operacje gospodarcze dotyczące każdego Działu są księgowane na osobnych kontach utworzonych zgodnie z treścią Regulaminu organizacyjnego. Wyodrębniono także osobny rachunek bankowy dla Działu Operacyjnego oraz osobny rachunek bankowy dla Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, co służy ewidencji wpływów i rozchodów związanych z działalnością każdego z Działów. Z tego względu, możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów Spółki do każdego z Działów.

Jednocześnie składniki aktywów i pasywów przypisane do każdego Działu są obecnie wyodrębnione w ramach ewidencji rachunkowej. Szczegółowy opis wyodrębnienia finansowego Działów znajduje się w Załącznikach do Regulaminu organizacyjnego.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działów

Wyżej opisane Działy stanowią dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Każdemu Działowi jest przypisany majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej działalności, przy czym szczegółowy opis składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działu Operacyjnego oraz Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego znajduje się w Załącznikach do Regulaminu organizacyjnego.

Zgodnie z ich treścią w skład Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego wchodzą w szczególności:

1.  wszystkie nieruchomości Spółki,
2.  inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
3.  środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
4.  umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
5.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
6.  należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
7.  pracownicy, wykonując czynności związane z przypisaną działalnością.

Z kolei do Działu Operacyjnego, w szczególności wchodzą:

1.  inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęt niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Operacyjnego,
2.  środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Operacyjnego,
3.  umowy związane z działalnością Działu Operacyjnego,
4.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Działu Operacyjnego,
5.  należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Operacyjnego,
6.  pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Jednocześnie, w Regulaminie organizacyjnym wskazano, że w przypadku powstania wątpliwości, co do przypisania określonego składnika mienia do jednego z ZCP, stosowną decyzję w tej sprawie podejmuje Zarząd Spółki przy domniemaniu, iż przynależy on do Działu Operacyjnego. W przypadku nabywania nowych składników majątku przez władze Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego lub Działu Operacyjnego, w zakresie ich autonomii decyzyjnej, składniki te są przypisywane do danego Działu. Z kolei w przypadku nabywania nowych składników majątku przez władze Spółki, Zarząd Spółki dokonuje przyporządkowania składnika majątku do właściwego Działu. W przypadku powstania wątpliwości co do przypisania nabytego składnika domniemywa się, iż przynależy on do Działu Operacyjnego.

Zarówno do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, jak i do Działu Operacyjnego przypisani są pracownicy, zarówno konieczni do prowadzenia działalności danego Działu, jak i zapewniający jego obsługę administracyjną. Innymi słowy, kwestie administracyjne, są wykonywane niezależnie przez każdy z Działów poprzez przypisanych do nich pracowników.

Lista nazwisk i stanowisk pracy pracowników przypisanych do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego oraz Działu Operacyjnego na dzień podjęcia Uchwały zawarta jest w Załączniku do Regulaminu organizacyjnego. Przypisanie pracowników do każdego Działu, polega na poinformowaniu pracownika o przypisaniu do konkretnego Działu.

Ponadto zarówno Dział Operacyjny jak i Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny osiągają przychody z tytułu umów zawartych z podmiotami trzecimi. Mianowicie, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny czerpie zyski z tytułu umów najmu/dzierżawy, natomiast Dział Operacyjny m.in. z tytułu sprzedaży materiałów budowlanych, wobec czego obydwa Działy osiągają przychody z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają wyłącznie charakteru wewnętrznego.

Zgodnie z Regulaminem organizacyjnym, Dział Operacyjny jest upoważniony do korzystania z majątku nieruchomego przypisanego do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, w zakresie w jakim jest to związane z prowadzoną przez ten Dział działalnością, w szczególności w zakresie handlu hurtowego i detalicznego materiałami budowlanymi. Upoważnienie do korzystania nie dotyczy majątku wykorzystywanego wyłącznie przez Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny (m.in. przeznaczonego na wynajem na rzecz podmiotów trzecich).

Zarząd Spółki potwierdził w Uchwale podział majątku Spółki między Dział Operacyjny i Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny oraz sposób wykorzystania tego majątku (szczegółowo uregulowane w Regulaminie organizacyjnym oraz w Załącznikach do Regulaminu organizacyjnego).

Planowany podział Spółki

Spółka rozważa dokonanie w przyszłości wydzielenia i przeniesienia do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością istniejącej w momencie dokonywania tych czynności (dalej: „Spółka Przejmująca”), Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego. Planowany przez Spółkę podział miałby zostać przeprowadzony w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „Podział”), który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, w Spółce pozostałby Dział Operacyjny, natomiast Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej. W wyniku Podziału Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania przypisane do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH. Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. W następstwie Podziału, zarówno w ramach Działu Operacyjnego, jak i w ramach Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, prowadzona będzie zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas. Jednocześnie część obowiązków związanych z obsługą administracyjną i księgową zostanie przejęta przez podmiot zewnętrzny świadczący takie usługi na rzecz Spółki Przejmującej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego. W konsekwencji wydzielenie i przeniesienie Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy.

Przed planowanym Podziałem Spółki zostanie zawarta ze Spółką Przejmującą umowa najmu/ dzierżawy, z warunkiem zawieszającym ze skutkiem na dzień Podziału Spółki (tj. moment, w którym prawnie nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych ze Spółki na Spółkę Przejmującą), majątku nieruchomego wykorzystywanego przez Dział Operacyjny, co zapewni niezakłóconą działalność Działu Operacyjnego. Możliwym jest, że zabezpieczenie praw Spółki z umowy najmu/dzierżawy zostanie dokonane za pomocą innych instytucji prawa cywilnego. W rezultacie, Spółka kontynuując działalność Działu Operacyjnego – nieprzerwanie będzie wyposażona w tytuł prawny do nieruchomości, na której prowadzona jest działalność operacyjna.

Dokonanie wyżej opisanych czynności, w szczególności poprzez zapewnienie tytułu prawnego do nieruchomości, na której Dział Operacyjny prowadzi działalność, zagwarantuje niezakłóconą działalność Działu Operacyjnego. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że zapewnienie tytułu prawnego do ww. nieruchomości umożliwiające dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przez Dział Operacyjny w sposób niezmieniony i niezakłócony jest warunkiem przeprowadzenia procedury podziałowej oraz bez jej zawarcia procedura nie zostanie wszczęta i do Podziału nie dojdzie.

Po podziale Spółki, Spółka nadal będzie prowadzić działalność prowadzoną dotychczas w ramach Działu Operacyjnego, natomiast Spółka Przejmująca będzie prowadziła działalność, którą wykonywał Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny. Wnioskodawca wskazuje, że sposób przeprowadzenia Podziału Spółki, pozwoli na dalsze prowadzenie działalności przez Spółkę w ramach Działu Operacyjnego w sposób niezmieniony i niezakłócony. Po dokonaniu Podziału Spółka będzie funkcjonować nadal w obszarze swojej podstawowej działalności, dysponując składnikami majątkowymi, zobowiązaniami oraz kapitałem, które służą tej działalności zarówno w sposób bezpośredni (w tym zapasy, osoby zatrudnione na stanowiskach handlowych etc.) jak i pośredni (w tym pomieszczenia biurowe, osoby zatrudnione na stanowiskach administracyjnych). W rezultacie, pomimo Podziału oraz przeniesienia części składników majątkowych do Spółki Przejmującej, Spółka będzie mogła samodzielnie kontynuować prowadzenie działalności Działu Operacyjnego w sposób niezmienny i niezależny.

Przedstawiony powyżej opis wydzielenia w Spółce dwóch ZCP zachowa aktualność na dzień Podziału Spółki.

W wyniku Podziału podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, a dotychczasowym wspólnikom Spółki będą przydzielone udziały w Spółce Przejmującej. W ramach Podziału wspólnikom Spółki nie zostaną przyznane dopłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT?
2.  Czy wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania pierwszego, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.
2.  Natomiast w odniesieniu do pytania drugiego, zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Ad. 1)

Art. 2 pkt 27e Ustawy VAT definiuje ZCP jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ponieważ obejmować będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W kontekście powyższego, dla potwierdzenia zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych jako ZCP, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,

\-zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Pierwszym elementem definiującym ZCP jest wydzielenie „organizacyjne”, co oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. Takie stanowisko było wielokrotnie wyrażane przez organy podatkowe, m.in. tak:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPB3/4510-51/16/MJ),
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-l66/16/WLK).

W perspektywie wyodrębnienia organizacyjnego, istotne jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, tzn. że organizacyjne wyodrębnienie zostało dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, iż Spółka dokonała formalnego wyodrębnienia organizacyjnego Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego w swojej strukturze, na podstawie Uchwały Zarządu Spółki oraz przyjętego Regulaminu Organizacyjnego wraz z Załącznikami do niego.

Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny posiada swoją nazwę, a jej istnienie zostało sformalizowane Uchwałą Zarządu, dzięki czemu jest on „widoczny na zewnątrz” dla pracowników Spółki oraz jej kontrahentów. Wydzielenie Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego wiązało się też z przypisaniem mu własnego, odrębnego zakresu działalności. Dodatkowo, wydzielenie organizacyjne nastąpiło na płaszczyznach majątkowych, personalnych i zarządczych. Okoliczności te zostały opisane poniżej wraz ze wskazaniem istnienia samodzielności gospodarczej Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki został spełniony.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie rozumienie podzielają organy podatkowe, m.in.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-l-42/l6-4/EK),
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-29/16-3/AK),
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. ITPB3/4510-620/15/JG).

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla ZCP odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 grudnia 2015 roku sygn. IBPB-1-3/4510-438/15/IZ).

W ocenie Wnioskodawcy Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny spełnia kryteria wydzielenia finansowego. Jest to realizowane poprzez przypisanie mu przychodów i kosztów, zarówno poprzez odpowiednie rejestrowanie (numerowanie) wystawianych oraz otrzymywanych dokumentów księgowych, jak również poprzez ich księgowanie na odrębnych kontach syntetycznych i analitycznych. Ponadto ewidencja rachunkowa pozwala na przypisanie do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego przynależnych do niego aktywów i pasywów. Dodatkowo, dla przejrzystości przepływów pieniężnych, rzeczony dział posiada własny rachunek bankowy, poprzez który otrzymuje i realizuje płatności związane z własną działalnością.

Mając na uwadze powyższe, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny spełnia więc warunek wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne, oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. ZCP powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2016 r. (sygn. IBPB-l-3/4510-524/15/SK),
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 marca 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-3/16-3/AK),
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 24 listopada 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-344/15/TS).

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia.

Istotą wydzielenia ZCP jest zatem stworzenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, „który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. W opisanym zdarzeniu przyszłym, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny posiada zdolność gospodarczą, umożliwiającą prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej. Przesądzają o tym przyznane im składniki majątku, zasób kadrowy, autonomia decyzyjna/menedżerska oraz przyznane kompetencje zarządzania „własnymi” zasobami.

Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny posiada również swój własny zespół pracowniczy. Przypisanie pracowników zostało przeprowadzone w oparciu o kryterium zadań wykonywanych przez poszczególne Działy. Przypisanie do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego pracownicy pokrywają potrzeby kadrowe wynikające z realizowanych zadań. Podział zespołu pracowniczego Spółki dotyczy nie tylko zasobów pracowników zajmujących się ściśle wykonywaną działalnością gospodarczą, ale także pracowników zajmujących się pracami administracyjnymi, związanymi ze specyfiką działalności każdej ZCP. Jedynie Zarząd Spółki jest swoistym „łącznikiem” personalnym pomiędzy Działami i jest wspólny dla obu Działów. Jest to jednak naturalna konsekwencja wydzielenia ZCP w ramach spółki kapitałowej. Konkludując, przyjmując hipotetyczny stan Podziału Spółki, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny w oparciu o „swoich” pracowników w sposób „płynny” może kontynuować działalność w odrębnym podmiocie.

Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny posiada też zespół składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Co istotne, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego pozostają we wzajemnych relacjach takich, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Co więcej, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych charakteryzujących się takim stopniem zorganizowania, że mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym – ze względu na stopień powiązań i zależności – może on służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

W odniesieniu do posiadanych przez rzeczony Dział składników majątkowych, niezbędnych do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, ich przyporządkowanie miało miejsce na płaszczyźnie organizacyjnej oraz bilansowej. W zakresie organizacyjnego przydzielenia majątku do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego skutkuje tym, iż spełnia on definicję podatkową „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Posiada on bowiem nie tylko składniki mienia niezbędne do prowadzenia stricte działalności gospodarczej, ale również posiada majątek pozwalający na zaspokojenie własnych potrzeb biurowych, administracyjnych, prawnych itp. Dodatkowo przypisano do niego umowy związane z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą, jak i przypisano wierzytelności i zobowiązania związane z tą działalnością. W przypadku powstających na bieżąco nowych zobowiązań i wierzytelności z nich wynikających, stają się one „automatycznie” częścią majątku Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego.

Samodzielność gospodarcza Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego polega też na przypisaniu mu autonomii decyzyjnej. Jest ona realizowana w sprawach bieżącej działalności gospodarczej, tj. zakupu/zbywania składników majątku (prowadzenie własnej polityki majątkowej). Natomiast, o odrębności gospodarczej Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego przesądza faktycznie niezależna prowadzona (w oparciu o przypisane zasoby personalne i majątkowe) działalność gospodarcza w zakresie zarządzania i wynajmu/dzierżawy nieruchomościami.

W świetle powyższego, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny spełni warunek wyodrębnienia funkcjonalnego, a zatem spełnia wszystkie przesłanki do uznania go za ZCP w rozumieniu Ustawy VAT. Będzie on miał taki charakter zarówno w chwili planowanego Podziału oraz po jego dokonaniu, kiedy działać będzie w Spółce Przejmującej. Bez zmian pozostaną bowiem wszystkie opisane powyżej elementy świadczące o samodzielności gospodarczej oraz wydzieleniu organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego.

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny na moment Podziału będzie stanowić ZCP zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Ad. 2)

Odnosząc się do drugiego pytania zadanego we wniosku o interpretację, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT z opodatkowania podatkiem VAT wyłączone są transakcje zbycia przedsiębiorstwa bądź, jego zorganizowanej części. Należy podkreślić, iż podział spółki przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH stanowi formę transakcji zbycia w rozumieniu powyższego art. 6 pkt 1 Ustawy VAT (takie stanowisko przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 stycznia 2016 r. sygn. IPPP3/4512-863/15-2/RD). W rezultacie, jeżeli w ramach podziału wydzielany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, to będzie on wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka wskazuje, iż z uwagi na argumenty przytoczone w uzasadnieniu do pytania 1 wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny w momencie Podziału stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. Z tego względu, opisane w zdarzeniu przyszłym wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Stanowisko Spółki potwierdzają następujące interpretacje:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2017 r. (znak: 0114-KDIP1-2.4012.291.2017.1.KT),
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2017 r. (znak: 0115-KDIT1-2.4012.660.2017.1.PS),
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 grudnia 2017 r. (znak: 0115-KDIT1-2.4012.744.2017.1.AP),
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2017 r. (znak: 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.AW).

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji czy przeniesienie na Spółkę Przejmującą wydzielonego w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z opisu sprawy, na dzień dokonania transakcji, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy ukierunkowany i umożliwiający realizację działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą w zakresie prowadzonym obecnie przez ten dział.

Ponadto z treści wniosku wynika, że Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny, jest wydzielony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

O wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że w ramach Spółki funkcjonują obecnie dwa wyodrębnione działy – Dział Operacyjny i Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny. Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny obejmuje nieruchomości Spółki oraz zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przede wszystkim obsługi, zarządzania, gospodarowania, utrzymania i wynajmu/dzierżawy nieruchomości. Oba Działy zostały organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały oraz Regulaminu organizacyjnego i Załączników do Regulaminu organizacyjnego. Jednocześnie do Działów przyporządkowani są odpowiedni pracownicy. Każdemu Działowi jest przypisany majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej działalności. W skład Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego wchodzą w szczególności:

1.  wszystkie nieruchomości Spółki,
2.  inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
3.  środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
4.  umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
5.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
6.  należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego,
7.  pracownicy, wykonując czynności związane z przypisaną działalnością.

O wyodrębnieniu finansowym Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego świadczy fakt, że w księgach rachunkowych Spółki dokonano finansowego wydzielenia dwóch ZCP, tj. Działu Operacyjnego oraz Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, poprzez utworzenie w planie kont i w księgach rachunkowych kont analitycznych do istniejących kont syntetycznych z oznaczeniem „Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny” i nowych kont syntetycznych z oznaczeniem „Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny”, w zapisach których ujmowane są zdarzenia i operacje związane wyłącznie z działaniem Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego. Natomiast w zapisach pozostałych kont – niezależnie od tego, czy w ich nazwie użyto zwrotu „Dział Operacyjny” – ujmowane są zdarzenia dotyczące Działu Operacyjnego. Plan kont jest opracowany w sposób zapewniający, że operacje gospodarcze dotyczące każdego Działu są księgowane na osobnych kontach, utworzonych zgodnie z treścią Regulaminu organizacyjnego. Wyodrębniono także osobny rachunek bankowy dla Działu Operacyjnego oraz osobny rachunek bankowy dla Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego, co służy ewidencji wpływów i rozchodów związanych z działalnością każdego z Działów. Z tego względu, możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów Spółki do każdego z Działów. Jednocześnie składniki aktywów i pasywów przypisane do każdego Działu są obecnie wyodrębnione w ramach ewidencji rachunkowej. Wyodrębnione działy stanowią u Wnioskodawcy niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Każdemu Działowi jest przypisany majątek niezbędny do prowadzenia działalności. Ponadto zarówno Dział Operacyjny jak i Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny osiągają przychody z tytułu umów zawartych z podmiotami trzecimi. Mianowicie, Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny czerpie zyski z tytułu umów najmu/dzierżawy, natomiast Dział Operacyjny m.in. z tytułu sprzedaży materiałów budowlanych, wobec czego obydwa Działy osiągają przychody z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają wyłącznie charakteru wewnętrznego.

Ponadto, w związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego. W konsekwencji wydzielenie i przeniesienie Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy.

Przed planowanym podziałem Spółki zostanie zawarta ze Spółką Przejmującą umowa najmu/dzierżawy, z warunkiem zawieszającym ze skutkiem na dzień Podziału Spółki (tj. moment, w którym prawnie nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych ze Spółki na Spółkę Przejmującą), majątku nieruchomego wykorzystywanego przez Dział Operacyjny, co zapewni niezakłóconą działalność Działu Operacyjnego. Możliwym jest, że zabezpieczenie praw Spółki z umowy najmu/dzierżawy zostanie dokonane za pomocą innych instytucji prawa cywilnego. W rezultacie, Spółka kontynuując działalność Działu Operacyjnego – nieprzerwanie będzie wyposażona w tytuł prawny do nieruchomości, na której prowadzona jest działalność operacyjna. Dokonanie ww. czynności, w szczególności poprzez zapewnienie tytułu prawnego do nieruchomości, na której Dział Operacyjny prowadzi działalność, zagwarantuje niezakłóconą działalność Działu Operacyjnego. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że zapewnienie tytułu prawnego do ww. nieruchomości umożliwiające dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przez Dział Operacyjny w sposób niezmieniony i niezakłócony jest warunkiem przeprowadzenia procedury podziałowej oraz bez jej zawarcia procedura nie zostanie wszczęta i do Podziału nie dojdzie.

Po podziale Spółki, nadal będzie ona prowadziła działalność prowadzoną dotychczas w ramach Działu Operacyjnego, natomiast Spółka Przejmująca będzie prowadziła działalność, którą wykonywał Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny.

Stwierdzić zatem należy, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Nieruchomościowo-Inwestycyjnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. składniki są wyodrębnione z majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

W konsekwencji, planowana czynność przeniesienia na Spółkę przejmującą wydzielonego w ramach Podziału zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Nieruchomościowo-Inwestycyjny będzie wyłączona od opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.