Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-698/14-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanej usługi.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 31 lipca 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta za usługę o charakterze ciągłym – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanej usługi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanej usługi. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 października 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach postępowań przetargowych Wnioskodawca zamierza uczestniczyć w realizacji zadań określanych jako: bieżące utrzymanie oznakowania pionowego na terenie miasta. Umowa zostanie zawarta na okres jednego roku.

W ramach umowy zleceniobiorca będzie wykonywał następujące prace:

1.  utrzymanie istniejącego oznakowania pionowego docelowego w należytym stanie technicznym i estetycznym, polegające na bieżącej wymianie uszkodzonych znaków, słupków, konstrukcji wsporczych, pylonów itp., oraz poprawie ich mocowania, myciu i odnawianiu (malowaniu) słupków i konstrukcji wsporczych,
2.  realizacje oznakowania pionowego tymczasowego, tj.:
    1.  zabezpieczanie awarii w pasie drogowym polegające na wygradzaniu miejsca niebezpiecznego dla użytkownika drogi wraz z oznakowaniem informującym o istniejącej przeszkodzie,
    2.  doraźne naprawianie niebezpiecznych ubytków w nawierzchni masą „na zimno” oraz wygrodzenie miejsc robót oznakowanym samochodem dostawczym,
    3.  wdrażanie tymczasowych organizacji ruchu na czas trwania wszelkich imprez i uroczystości w mieście oraz wykonywanych prac drogowych zgodnie ze zleceniami Zamawiającego,
3.  realizacje planowych zmian oznakowania pionowego obejmujących montaż nowego oznakowania pionowego i demontaż zbędnego zgodnie z przekazaną dokumentacją techniczną lub zmianami zaakceptowanymi na piśmie przez Zamawiającego.

Podstawą realizacji umowy są pisemne zlecenia wystawiane przez Zamawiającego lub osoby przez niego upoważnione, z określeniem daty wystawienia zlecenia, rodzaju wykonywanych prac, terminu realizacji i szacunkowej wartości zleconych prac oraz potwierdzenia osób zlecających i przyjmujących. W przypadkach szczególnie uzasadnionych dopuszcza się zastosowanie formy ustnej, przy czym w terminie do 7 dni od udzielenia takiego zlecenia należy sporządzić odpowiedni dokument potwierdzający ten fakt.

Za datę zakończenia realizacji prac uważa się datę, w której Wykonawca zgłasza zakończenie realizacji poszczególnych zleceń, co potwierdza inspektor nadzoru odpowiednim wpisem do protokołu odbioru.

Wykonawca zapłaci kary umowne Zamawiającemu za nieterminowe lub niewłaściwe wykonanie usługi.

Za wykonane i odebrane prace Wykonawca będzie wystawiać faktury za miesiąc rozliczeniowy, liczony od 21 dnia danego miesiąca do 20 dnia miesiąca następnego.

Ponadto w piśmie z dnia 30 października 2014 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że

1.  Usługi świadczone będą w zależności od zaistniałej sytuacji, gdyż będą polegały na: „(…)
    1.  utrzymanie istniejącego oznakowania pionowego docelowego w należytym stanie technicznym i estetycznym polegające na bieżącej wymianie uszkodzonych znaków, słupków, konstrukcji wsporczych, pylonów itp., oraz poprawie ich mocowania, myciu i odnawianiu (malowaniu) słupków i konstrukcji wsporczych,
    2.  realizacje oznakowania pionowego tymczasowego, tj.:
        1.  zabezpieczanie awarii w pasie drogowym polegające na wygradzaniu miejsca niebezpiecznego dla użytkownika drogi wraz z oznakowaniem informującym o istniejącej przeszkodzie,
        2.  doraźna naprawa niebezpiecznych ubytków w nawierzchni masa „na zimno” oraz wygrodzenie miejsc robót oznakowanym samochodem dostawczym,
        3.  wdrażanie tymczasowych organizacji ruchu na czas trwania wszelkich imprez i uroczystości w mieście oraz wykonywanych prac drogowych zgodnie ze zleceniami Zamawiającego,
    3.  realizacje planowych zmian oznakowania pionowego obejmujące montaż nowego oznakowania pionowego i demontaż zbędnego zgodnie z przekazaną dokumentacją techniczną lub zmianami zaakceptowanymi na piśmie przez Zamawiającego (\`(...)\`)”.
2.  Z założenia usługi będą wykonywane stale. Odstępy czasowe w wykonywaniu usługi mogą teoretycznie mieć miejsce wówczas, gdy nie wystąpią awarie lub nie będzie potrzeby tymczasowej organizacji ruchu.
3.  Będzie można określić moment zakończenia poszczególnych etapów usługi, gdyż każdorazowo podstawą realizacji umowy są pisemne zlecenia wystawiane przez Zamawiającego lub osoby przez niego upoważnione, z określeniem daty wystawienia zlecenia, rodzaju wykonywanych prac, terminu realizacji i szacunkowej wartości zleconych prac oraz potwierdzenia osób zlecających i przyjmujących. W przypadkach szczególnie uzasadnionych dopuszcza się zastosowanie formy ustnej, przy czym w terminie do 7 dni od udzielenia takiego zlecenia należy sporządzić odpowiedni dokument potwierdzający ten fakt.
4.  Za wykonane i odebrane prace Zlecający będzie płacił Wykonawcy wynagrodzenie za miesiąc rozliczeniowy, liczony od 21 dnia danego miesiąca do 20 dnia miesiąca następnego. Ostateczna wysokość wynagrodzenia Wykonawcy będzie stanowiła sumę wynagrodzeń ustalonych za wykonanie poszczególnych zleceń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad ma charakter ciągły i w związku z tym obowiązek podatkowy powinien powstawać 20-go dnia każdego miesiąca? Czy też obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z dnia 30 października 2014 r.), na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, cechą istotną usług o charakterze ciągłym jest to, że obejmują one czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Ich charakter powoduje, że trudno określić moment ich wykonania, gdyż ich treść i rozmiar świadczeń, polegających na określonym działaniu lub zaniechaniu, determinowane są elementem czasu. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny, i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Stąd też uznaje się je za wykonane z upływem określonych okresów, wyznaczanych terminami rozliczeń lub płatności. Niewątpliwie na usługę o charakterze ciągłym składać się będą czynności cząstkowe, niekoniecznie takie same, wykonywane periodycznie. Moment rozpoczęcia jej wykonywania będzie uchwytny, natomiast moment jej zakończenia nie będzie z góry oznaczony. W tym miejscu Zainteresowany jednak podkreśla, że wspomniana cecha charakterystyczna usług ciągłych, tj. brak możliwości jednoznacznego momentu ich wykonania (zakończenia) – skutkuje tym, że moment powstania obowiązku podatkowego jest trudny do uchwycenia i jednocześnie wyznaczany przez ustawodawcę zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy VAT.

Z przedstawionego opisu sytuacji przyszłej jednoznacznie wynika, że realizacja umowy odbywać się będzie na podstawie pisemnych zleceń, w których określone będą między innymi: termin rozpoczęcia prac, rodzaj wykonywanych prac, termin realizacji. Strony ustaliły zasady dokonywania odbiorów zleconych prac. Umowa określa sposób rozliczenie prac. Zgodnie z nim, za wykonane, a co ważniejsze odebrane prace, wykonawca będzie wystawiać faktury za miesiąc rozliczeniowy liczony od 21 dnia danego miesiąca do 20 dnia następnego miesiąca. Podstawą zafakturowania wykonanych zleceń będą między innymi protokoły z odbiorów.

W związku z tym – w opinii Wnioskodawcy – w każdym przypadku możliwe jest określenie zakończenia wykonywania usług i nie będziemy mieli do czynienia z usługami ciągłymi, a obowiązek podatkowy nie będzie powstawał na zakończenie okresu rozliczeniowego, lecz każdorazowo w momencie wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta za usługę o charakterze ciągłym – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanej usługi – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług zgodnie z art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi – art. 19a ust. 3 ustawy.

W myśl art. 19a ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego nie ma zupełnie znaczenia chwila wystawienia faktury dokumentującej dokonaną sprzedaż.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Obecnie przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

Należy zaznaczyć, że wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy itd.

Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej niż przez upływ czasu, na jaki umowa została zawarta (lub wypowiedzenie bądź rozwiązanie umowy). W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, czy też usług telekomunikacyjnych).

Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W praktyce za sprzedaż o charakterze ciągłym przyjęło się uważać przede wszystkim systematyczne, wykonywane z dużą częstotliwością, usługi o charakterze powszechnym np.: dostawy energii cieplnej, wody, dostawy energii elektrycznej czy też najem, dzierżawę, przechowanie.

W wyroku z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 997/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyraził pogląd, że pomimo braku legalnej definicji pojęcia sprzedaży ciągłej, na gruncie poglądów doktryny prawa cywilnego oraz poglądów prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazać więc można charakterystyczne elementy, mogące być pomocne przy zdefiniowaniu tego rodzaju dostaw i usług. Prezentowane stanowisko zostało potwierdzone wyrokiem z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 157/11 Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W związku z powyższym można sformułować wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony czas.

Zatem sprzedaż ciągła to świadczenie polegające na trwającym stale, ciągłym, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia. W przypadku sprzedaży ciągłej trudne jest, a czasem niemożliwe, wyodrębnienie konkretnego świadczenia strony, czyli jednoznacznego ustalenia momentu dostarczenia towaru lub wykonania usługi.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w ramach postępowań przetargowych Wnioskodawca zamierza uczestniczyć w realizacji zadań określanych jako: bieżące utrzymanie oznakowania pionowego na terenie miasta. Umowa zostanie zawarta na okres jednego roku. W ramach umowy zleceniobiorca będzie wykonywał następujące prace:

1.  utrzymanie istniejącego oznakowania pionowego docelowego w należytym stanie technicznym i estetycznym, polegające na bieżącej wymianie uszkodzonych znaków, słupków, konstrukcji wsporczych, pylonów itp., oraz poprawie ich mocowania, myciu i odnawianiu (malowaniu) słupków i konstrukcji wsporczych,
2.  realizacje oznakowania pionowego tymczasowego, tj.:
    1.  zabezpieczanie awarii w pasie drogowym polegające na wygradzaniu miejsca niebezpiecznego dla użytkownika drogi wraz z oznakowaniem informującym o istniejącej przeszkodzie,
    2.  doraźne naprawianie niebezpiecznych ubytków w nawierzchni masą „na zimno” oraz wygrodzenie miejsc robót oznakowanym samochodem dostawczym,
    3.  wdrażanie tymczasowych organizacji ruchu na czas trwania wszelkich imprez i uroczystości w mieście oraz wykonywanych prac drogowych zgodnie ze zleceniami Zamawiającego,
3.  realizacje planowych zmian oznakowania pionowego obejmujących montaż nowego oznakowania pionowego i demontaż zbędnego zgodnie z przekazaną dokumentacją techniczną lub zmianami zaakceptowanymi na piśmie przez Zamawiającego.

Podstawą realizacji umowy są pisemne zlecenia wystawiane przez Zamawiającego lub osoby przez niego upoważnione, z określeniem daty wystawienia zlecenia, rodzaju wykonywanych prac, terminu realizacji i szacunkowej wartości zleconych prac oraz potwierdzenia osób zlecających i przyjmujących. W przypadkach szczególnie uzasadnionych dopuszcza się zastosowanie formy ustnej, przy czym w terminie do 7 dni od udzielenia takiego zlecenia należy sporządzić odpowiedni dokument potwierdzający ten fakt. Za datę zakończenia realizacji prac uważa się datę, w której Wykonawca zgłasza zakończenie realizacji poszczególnych zleceń, co potwierdza inspektor nadzoru odpowiednim wpisem do protokołu odbioru. Wykonawca zapłaci kary umowne Zamawiającemu za nieterminowe lub niewłaściwe wykonanie usługi. Za wykonane i odebrane prace Wykonawca będzie wystawiać faktury za miesiąc rozliczeniowy, liczony od 21 dnia danego miesiąca do 20 dnia miesiąca następnego.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że usługi świadczone będą w zależności od zaistniałej sytuacji. Z założenia usługi będą wykonywane stale. Odstępy czasowe w wykonywaniu usługi mogą teoretycznie mieć miejsce wówczas, gdy nie wystąpią awarie lub nie będzie potrzeby tymczasowej organizacji ruchu. Będzie można określić moment zakończenia poszczególnych etapów usługi, gdyż każdorazowo podstawą realizacji umowy są pisemne zlecenia wystawiane przez Zamawiającego lub osoby przez niego upoważnione, z określeniem daty wystawienia zlecenia, rodzaju wykonywanych prac, terminu realizacji i szacunkowej wartości zleconych prac oraz potwierdzenia osób zlecających i przyjmujących. W przypadkach szczególnie uzasadnionych dopuszcza się zastosowanie formy ustnej, przy czym w terminie do 7 dni od udzielenia takiego zlecenia należy sporządzić odpowiedni dokument potwierdzający ten fakt. Za wykonane i odebrane prace Zlecający będzie płacił Wykonawcy wynagrodzenie za miesiąc rozliczeniowy, liczony od 21 dnia danego miesiąca do 20 dnia miesiąca następnego. Ostateczna wysokość wynagrodzenia Wykonawcy będzie stanowiła sumę wynagrodzeń ustalonych za wykonanie poszczególnych zleceń.

Na tle powyższego Zainteresowany ma wątpliwości, czy usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad ma charakter ciągły i w związku z tym obowiązek podatkowy powinien powstawać 20 go dnia każdego miesiąca, czy też obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wykonania usługi.

Dla określenia charakteru usług świadczonych przez Wnioskodawcę jako usług ciągłych – jak wynika z cyt. wyżej orzeczenia, w którym NSA w pewien sposób zdefiniował tego typu usługi – najistotniejsze jest to, czy obejmować one będą pewne stałe pod względem czasowym i funkcjonalnym zachowania świadczeniodawcy wykonywane w ramach konkretnego zobowiązania wynikającego np. z zawartej umowy, z których nie sposób będzie wyodrębnić czynności mających swój początek i koniec.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy wyjaśnić, że zawarcie pomiędzy kontrahentami długoterminowej umowy, z której wynika miesięczny system rozliczania usług, nie przesądza o uznaniu danego świadczenia za sprzedaż o charakterze ciągłym, ale przesądza o tym rzeczywista częstotliwość sprzedaży i jej charakter.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będzie w stanie określić koniec świadczenia każdej z ww. usług polegających na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta w danym okresie dla Zamawiającego. Jedną z istotnych cech sprzedaży ciągłej jest brak możliwości wyodrębnienia etapów jej realizowania. Tym samym w rozpatrywanej sytuacji Zainteresowany dokonywać będzie odrębnych czynności, mających samodzielny charakter, co przekreśla ciągły charakter ich świadczenia.

Ponadto fakt zawarcia pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do świadczenia w danym okresie rozliczeniowym w sposób stały usług polegających na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta, jak również fakt, że Strony ustaliły miesięczne okresy rozliczeń nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym.

Powyższe powoduje, że dla świadczonych przez Wnioskodawcę opisanych wyżej usług nie znajdzie zastosowania umowne określenie wykonania usługi wskazane przez ustawodawcę w art. 19a ust. 3 ustawy, ponieważ świadczone usługi nie będą miały charakteru usług wykonywanych w sposób ciągły.

W konsekwencji, obowiązek podatkowy dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług polegających na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta powstanie z chwilą wykonania każdej odrębnej usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanego, zgodnie z którym obowiązek podatkowy będzie powstawał każdorazowo w momencie wystawienia faktury. Jak już bowiem zaznaczono wyżej, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego nie ma zupełnie znaczenia chwila wystawienia faktury dokumentującej dokonaną sprzedaż.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że usługa świadczona wg opisanych wyżej zasad, polegająca na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta nie ma charakteru usługi ciągłej. W związku z tym obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wykonania każdej odrębnej usługi.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na bieżącym utrzymaniu oznakowania pionowego na terenie miasta za usługę o charakterze ciągłym oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla wskazanej usługi. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.