Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-873/08-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-29
Teza: Czy zwrot wierzytelności w drodze planu podziału w opisanej powyżej sytuacji będzie traktowany jako podstawa do objęcia tych zwracanych kwot w zeznaniu za 2007 rok? Czy zwrot części wierzytelności stanowiącej przed laty wpłaty na budowę lokalu mieszkalnego w sytuacji opisanej powyżej jest przychodem podlegającym opodatkowaniu? Czy w sytuacji opisanej gdy na zakup lokalu należało dokonać dużej dopłaty przed terminem realizacji planu podziału wg procedur sądowych i prawa upadłościowego przed zakończeniem budowy lokalu i zawarciem aktu notarialnego potwierdzającego własność lokalu można uznać, iż zwracane pieniądze w części kwoty wypłacanej przez syndyka wierzycielom budującym nie podlegają zgłoszeniu do zeznania za rok 2007, gdyż spełniony jest wymóg wykorzystania ich na cele budowlane? Czy wierzyciel, który wpłacił w roku 2006 na rzecz prowadzonej inwestycji znacznie większe środki (103.075,05 zł) niż te będące przedmiotem ulgi w latach 1998 – 2002 (26.339,95 zł) zachowa prawo do wykorzystanej ulgi podatkowej w ramach kwot otrzymanych od syndyka, czy będzie zobowiązany do jej zwrotu? Jak należy ewentualnie potraktować ww. zwrot? Czy należy go potraktować jako dochód zwiększający zobowiązania podatkowe podatnika?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; przychód; rozliczanie (rozliczenia); syndycy; ulga-ulga podatkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21.05.2008 r. (data wpływu 29.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu środków pieniężnych otrzymanych od Syndyka oraz sposobu rozliczeń związanych z ulgą podatkową na cele mieszkaniowe – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.05.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu środków pieniężnych otrzymanych od Syndyka oraz sposobu rozliczeń związanych z ulgą podatkową na cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Developer prowadzący działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, będący właścicielem nieruchomości przy ul. X/ Y w Z uzyskał pozwolenie na budowę kompleksu mieszkaniowo – usługowo – handlowego pod nazwą „A”.

Budowę rozpoczęto w roku 1999 i prowadzono do IX.2001 r. Developer zawarł z 490 klientami umowy realizacyjne na wybudowanie lokali mieszkalnych, garaży, a także powierzchni z przeznaczeniem na usługi, handel i biura.

Na podstawie zawartych umów pobierał zaliczki na poczet budowy. Wpłaty na poczet ceny nabycia lokalu dokonywane za pośrednictwem banków lub kasy fiskalnej przedsiębiorstwa ewidencjonowano w rejestrach VAT i wystawiono faktury VAT z „0” stawką, gdyż w tym okresie budownictwo mieszkaniowe opodatkowane było stawką „0”.

Klienci developera przy rozliczeniach rocznych na podstawie okazanych faktur korzystali z ulg podatkowych na cele budownictwa mieszkaniowego.

Wnioskodawczyni jest również klientem tego developera i z uwagi na dokonane wpłaty korzystała z ulgi budowlanej w latach 1998/1999/2000/2001/2002. Dokonała odliczenia od podatku dochodowego stosownej ulgi, która wyniosła 26.339,95 zł, a wykazana została w zeznaniach rocznych za lata 1998/1999/2000/2001/2002.

Postanowieniem z dnia 15.02.2002 r. Sąd Rejonowy dla m. W w W ogłosił upadłość developera, a nieruchomość z rozpoczętą budową weszła w skład masy upadłości.

Z uwagi na brak środków na dalsze prowadzenie budowy inwestycja została wstrzymana. Syndyk wypowiedział umowy realizacyjne, a wierzyciele zgłosili swoje roszczenia do listy wierzytelności. Wnioskodawca również dokonał takiego zgłoszenia i uzyskał wpis na listę wierzytelności na kwotę 138.631,00 zł z tytułu wpłat na budowę mieszkania.

Podjęte przez drugiego syndyka działania w zakresie przygotowania obiektu do dalszej budowy pozwoliły na pozyskanie źródeł finansowania, wybrano generalnego wykonawcę oraz nadzór inwestorski.

Syndyk uzyskał zgodę Sądu na prowadzenie działalności gospodarczej (postanowienie Sądu Rejonowego dla m. W z dnia 27.08.2004 r.) i kontynuowaniu budowy w oparciu o pozwolenia na budowę wydane upadłemu developerowi.

W związku z podjęciem przez Syndyka dalszej budowy wierzyciele zainteresowani budową mogli ponownie zawrzeć umowy na lokale mieszkalne z syndykiem, na budowę których dokonywali wpłat przed upadłością a zlokalizowanych na osiedlu „A” tych samych lub podobnych usytuowanych w budynkach realizowanych w ramach pozwoleń na budowę I, II i III etapu. Wnioskodawczyni zdecydowała się zawrzeć taką umowę. Cena, którą musiała zapłacić w ramach realizowanej inwestycji wynosiła 2.900 zł + 7% VAT zgodnie z obowiązującą stawką podatku VAT dla lokali mieszkalnych, lokale garażowe 15.000 zł + 22% VAT + waloryzacja GUS.

Oznaczało to dla Wnioskodawczyni wstępną dopłatę w kwocie 103.075,05 zł z trzech powodów:

1.  na poczet ceny nabywanego lokalu tak jak inni wierzyciele, którzy zdecydowali się na kontynuację budowy mieszkań, uzyskali zaliczenie wierzytelności zgłoszonych do listy wierzytelności w 70 % – wstępnie prognozowany zwrot kwoty wpłaconej na zakup mieszkania u developera,
2.  cena pierwotna mieszkania wynosiła 1.900,00 zł/m2, natomiast nowa 2.900,00 zł netto, co dało konieczną dopłatę 1000 zł do m2 netto.
3.  ponadto naliczenie podatków VAT, które podlegać będą rozliczeniom wg stosownych stawek.

W wyniku prowadzonej działalności gospodarczej syndyk doprowadził do sprzedaży całego przedsiębiorstwa firmie X Sp. z o.o., która została zobowiązana umową kupna do realizacji umów notarialnych z wierzycielami – przejęła umowy developerskie zawarte przez syndyka aktami notarialnymi.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wynik upadłości okazał się bardzo dobry – lepszy niż przewidywany. Zwrot kwot wpłaconych na mieszkania u upadłego developera wyniósł nie 70%, ale w chwili obecnej już 96%. Planowany jest jeszcze jeden – ostateczny plan podziału wierzytelności, który może tę kwotę nieznacznie powiększyć o około 0,5%.

Zawarte z syndykiem umowy zobowiązywały do dużych dopłat uwzględniających tylko zwroty w planach podziału masy kwoty około 70%, a tym samym wypracowany przez syndyka lepszy wynik ekonomiczny stworzył „sztuczną sytuację” w rozliczeniach, gdyż powstał obraz nadpłaty kwoty, która musi być zwrócona w gotówce. Sytuacja ta powstała tylko dlatego, że procedury sądowe, zaskarżenia planów podziału przedłużające moment faktycznej wypłaty środków i rozliczeń z nowym właścicielem przedsiębiorstwa stworzyły tzw. nadpłatę zwracaną w gotówce. Gdyby nie powyższe okoliczności, cała zwracana przez syndyka kwota dla wierzycieli kontynuujących budowę zaliczona byłaby na poczet budowanego lokalu, a wymagane dopłaty gotówkowe byłyby zdecydowanie mniejsze.

Ponadto zaznaczyć należy, iż spełniony został warunek celowościowy budowy lokalu mieszkalnego – tak naprawdę zostaną otrzymane lokale mieszkalne, na które wcześniej były zawarte również umowy realizacyjne z upadłym developerem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zwrot wierzytelności w drodze planu podziału w opisanej powyżej sytuacji będzie traktowany jako podstawa do objęcia tych zwracanych kwot w zeznaniu za 2007 rok?
2.  Czy zwrot części wierzytelności stanowiącej przed laty wpłaty na budowę lokalu mieszkalnego w sytuacji opisanej powyżej jest przychodem podlegającym opodatkowaniu?
3.  Czy w sytuacji opisanej gdy na zakup lokalu należało dokonać dużej dopłaty przed terminem realizacji planu podziału wg procedur sądowych i prawa upadłościowego przed zakończeniem budowy lokalu i zawarciem aktu notarialnego potwierdzającego własność lokalu można uznać, iż zwracane pieniądze w części kwoty wypłacanej przez syndyka wierzycielom budującym nie podlegają zgłoszeniu do zeznania za rok 2007, gdyż spełniony jest wymóg wykorzystania ich na cele budowlane?
4.  Czy wierzyciel, który wpłacił w roku 2006 na rzecz prowadzonej inwestycji znacznie większe środki (103.075,05 zł) niż te będące przedmiotem ulgi w latach 1998 – 2002 (26.339,95 zł) zachowa prawo do wykorzystanej ulgi podatkowej w ramach kwot otrzymanych od syndyka, czy będzie zobowiązany do jej zwrotu?
5.  Jak należy ewentualnie potraktować ww. zwrot? Czy należy go potraktować jako dochód zwiększający zobowiązania podatkowe podatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepis art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, iż jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od podatku na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 (\`(...)\`) (t. j. m. in. z tytułu wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe), a następnie

(i) wycofał ze spółdzielni wniesiony wkład, lub

(ii) po roku, w którym dokonano odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków, z wyjątkiem, gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu,

to do podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.

Przedstawiając stan faktyczny i analizując przepisy obowiązującego prawa Wnioskodawca uważa, iż:

1.  W przypadku kontynuacji budowy spełnione zostały przesłanki przepisów o ulgach budowlanych,
2.  Częściowy zwrot gotówkowy nie jest podstawą do uznania, iż wycofał wcześniej wniesiony wkład budowlany.
3.  Wymagana duża dopłata do nowej ceny lokalu mieszkalnego przewyższa wartość częściowego zwrotu gotówkowego i powstała tylko i wyłącznie na skutek zastosowania procedur sądowych i bardzo ostrożnych wyników prognozowania biznesplanu inwestycyjnego przyjętego przez syndyka podejmującego się budowy osiedla. Wycofanie wkładów budowlanych miałoby miejsce przy odstąpieniu z możliwości dalszej budowy i pobraniu wszystkich pieniędzy w gotówce. Taką sytuację miało blisko 200 wierzycieli, którzy z różnych przyczyn nie skorzystali z okazji dalszej budowy.

Dokonywane dopłaty w przypadku Wnioskodawcy, to rok 2006, a wypłaty z tytułu II, III planu podziału to rok 2007. Jeżeli będzie IV plan podziału będzie to rok 2008.

1.  Zwracane środki nadal są przeznaczone na cele budowlane z uwagi na fakt, iż lokale są odbierane w stanie developerskim. Wnioskodawca musi zakupić materiały budowlane: drzwi, sanitariaty, podłogi, armaturę – artykuły, które służą wykończeniu mieszkań, aby przygotować je do dalszego zamieszkania. Spełnia to również przesłankę celowościową ulgi budowlanej, z której wcześniej Wnioskodawca korzystał.
2.  Zwracane środki nie stanowią dochodu, który należałoby opodatkować z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007, gdyż są to środki pochodzące ze źródeł opodatkowanych już kilka lat temu, a ich wypłata następuje w wyniku realizacji procedur upadłościowych opartych na liście wierzytelności prawomocnie zatwierdzonej w roku 2002.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zasady korzystania z odliczenia od podatku z tytułu poniesienia wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone m.in. na budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany do spółdzielni mieszkaniowej lub zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, określa art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. przedmiotowa ulga została zlikwidowana z jednoczesnym zachowaniem praw nabytych na zasadach określonych w art. 4 i 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509, ze zm.).

Przy czym, przytoczony art. 4 normuje kwestie związane z kontynuowaniem odliczeń od podatku, natomiast art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej nakłada obowiązek zwrotu uprzednio odliczonych kwot, w przypadku wystąpienia któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r.

Jednocześnie należy zauważyć, iż art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. oraz wcześniej powołany art. 27a ust. 13, nie zawiera żadnych ograniczeń czasowych. Ponadto nie jest uzależniony od tego, czy podatnikowi przysługuje prawo do kontynuowania odliczenia w ramach praw nabytych, a wyłącznie od wystąpienia któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego nie pozostawia wątpliwości, iż w omawianej sprawie mamy do czynienia ze zwrotem uprzednio odliczonych wydatków, o którym mowa w art. 27a ust. 13 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001.

W konsekwencji, na Wnioskodawczyni, która otrzymała od Syndyka zwrot pieniędzy zgodnie z podziałem planu wierzytelności, ciąży obowiązek doliczenia kwot uprzednio odliczonych do podatku należnego za rok w którym wystąpiły te okoliczności, chyba, że zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Faktu tego nie zmienia analiza językowo-logiczna występującego w treści art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. zwrotu „kontynuacja danej inwestycji”.

Należy uznać, iż w omawianej sprawie mamy do czynienia z tą samą inwestycją, choć prowadzoną przez różne podmioty (wykonawców). Stąd wydatki na jej kontynuowanie (poniesione po 31 grudnia 2001 r. przez podatników, którzy prawo do odliczeń od podatku związanych z daną inwestycją nabyli w latach 1997-2001), podlegają odliczeniu.

Jednakże odliczeń tych podatnik może dokonywać wyłącznie na zasadach określonych w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r., czyli z tytułu wydatków poniesionych w okresie od 1 stycznia 2002 r. do 31 grudnia 2004 r.

Niestety, wydatki poniesione po tym terminie nie uprawniają do odliczeń. I właśnie taka sytuacja ma miejsce w omawianej sprawie, gdyż wydatki związane z kontynuowaniem inwestycji rozpoczętej w latach 1998-2001 podatnik poniósł po 31 grudnia 2004 r., tj. po zakreślonym przez ustawodawcę terminie.

Tym samym Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do ich odliczenia na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001, choć niewątpliwie ich ponoszenie związane było z kontynuowaniem tej samej inwestycji.

Brak możliwości odliczenia poniesionych nakładów nie zmienia faktu, iż w trakcie realizacji omawianej inwestycji Wnioskodawczyni otrzymała zwrot uprzednio poniesionych nakładów.

Reasumując należy stwierdzić, iż w omawianej sprawie mamy do czynienia z kontynuowaniem danej inwestycji, mimo zmiany (z przyczyn niezależnych od Wnioskodawczyni) wykonawcy budowy budynków mieszkalnych. Jednocześnie wystąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r.

Likwidacja dużej ulgi budowlanej z dniem 1 stycznia 2002 r. i objęcie prawami nabytymi wyłącznie wydatków poniesionych do końca 2004 r. spowodowała, iż Wnioskodawczyni nie miała prawa do dokonania odliczeń wydatków poniesionych w latach 2006-2007. Brak możliwości ich odliczenia nie stanowi jednak przesłanki do zwolnienia Wnioskodawczyni z obowiązku doliczenia kwot, jakie otrzymała od Syndyka w ramach planu podziału wierzytelności (i to zarówno przekazanych na konto Wnioskodawczyni jak i na konto wykonawcy). Wnioskodawca ma obowiązek dokonać doliczenia otrzymanych kwot w zeznaniu podatkowym do podatku należnego, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Zwrot części wierzytelności (stanowiącej uprzednio wydatki na nabycie lokalu mieszkalnego) będzie przychodem podlegającym opodatkowaniu ponieważ Wnioskodawczyni z tytułu ponoszenia tych wydatków korzystała z „dużej ulgi budowlanej” i w związku z otrzymanym zwrotem nie dokonała stosownego doliczenia do podatku należnego (art. 27 ust. 13 pkt 3).

Obowiązek doliczenia kwot uprzednio odliczonych nie jest uzależniony od sposobu wykorzystania zwróconych pieniędzy. Stąd ich przeznaczenie na cele związane z realizacją własnych potrzeb mieszkaniowych nie zwalnia podatnika z obowiązku zwrócenia uprzednio wykorzystanej ulgi podatkowej, jeżeli otrzymany zwrot mieści się w dyspozycji któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001. Okolicznością „zwalniającą” z obowiązku doliczenia wcześniej wykorzystanej ulgi nie jest również wpłacenie przez wierzycieli w latach 2006-2007 na rzecz prowadzonej inwestycji znacznie większych środków, niż objętych ulgą podatkową w latach 1998-2002.

Ponadto należy wskazać, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, a co za tym idzie, jakakolwiek wykładania rozszerzająca przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Elementem konstrukcyjnym ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001, jest nie tylko prawo podatnika do zmniejszenia podatku dochodowego z tytułu poniesienia wydatków mieszkaniowych, ale również obowiązek zwrócenia uprzednio dokonanych odliczeń, w przypadku zaistnienia któregoś ze zdarzeń enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w art. 27a ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001. Co istotne, omawiana norma prawna nie pozostawia żadnych wątpliwości co do zakresu jej stosowania, stąd nie może być interpretowana inaczej niż zgodnie z literalnym brzmieniem.

W uchwale z dnia 20 czerwca 2000 r., sygn. akt I KZP 16/00, Sąd Najwyższy stwierdził, że: „jeżeli przepis jednoznacznie formułuje normę postępowania, to tak właśnie należy ów przepis rozumieć. Pierwszeństwo językowych reguł wykładni jest wręcz podstawowym warunkiem funkcjonowania prawa w państwie prawnym. Podobną rangę nadaje się założeniu o racjonalnym działaniu ustawodawcy w procesie stanowienia prawa. Jeśli wbrew jasnemu pod względem językowym sformułowaniu przepisu, nadawałoby mu się jakieś inne znaczenie, aniżeli to oczywiste znaczenie językowe, wówczas rola ustawodawcy byłaby li tylko pozorna”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.