Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.744.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-31
Teza: zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy lokalu nr 1, lokalu nr 3, pomieszczeń mieszkalnych na poddaszu oraz udziału w lokalu użytkowym
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; lokal-sprzedaż lokalu; stawka; udział; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 listopada 2019 r. (data wpływu 11 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy lokalu nr 1, lokalu nr 3, pomieszczeń mieszkalnych na poddaszu oraz udziału w lokalu użytkowym –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy lokalu nr 1, lokalu nr 2, pomieszczeń mieszkalnych na poddaszu, udziału w lokalu użytkowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch nieruchomości lokalowych – odrębnych lokali mieszkalnych („Lokal nr 1”, „Lokal nr 3”).

Do lokalu nr 1 przynależą wszystkie pomieszkania na poddaszu.

Lokal nr 1 jest objęty księgą wieczysta nr ….

Lokal nr 3 jest objęty księgą wieczysta nr ….

W budynku znajduje się również lokal użytkowy – sklep (dalej „LU”), który nie stanowi odrębnej własności lokalu, a który jest część wspólną nieruchomości budynkowej, objętej księgą wieczystą nr ….

Części wspólne nieruchomości budynkowe obejmują udziały ułamkowe w gruncie oraz między innymi części wspólne budynku w tym (mury konstrukcyjne, dach, klatkę schodową), oraz podwórze, na którym znajduje się urządzenie – pawilon, który nie stanowi przedmiotu odrębnej własności, do którego prawo korzystania ma wyłącznie właściciel lokalu nr 1, zgodnie z ustaleniami między współwłaścicielami nieruchomości budynkowej.

Wyżej opisany LU jest przynależny w udziałach wynoszących 3/5 do lokalu nr 1, w udziale 1/5 jest przynależny do lokalu nr 3, a w 1/5 do lokalu nr 2 (własność innej osoby fizycznej, co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Nieruchomości lokalowe – lokal nr 1 i lokal nr 3 wraz z przynależnymi udziałami w nieruchomości wspólnej opisanymi wyżej zostały nabyte przez Wnioskodawcę:

1) w drodze darowizny – Lokal nr 1 (1982 r.).

Lokal nr 1 wykorzystywany był na własne cele mieszkaniowe do około 2004r., następnie części tego lokalu okresowo były wynajmowane podmiotom gospodarczym. Od roku 2012 lokal ten jest pustostanem wymagającym remontu, częściowo wykorzystywanym na magazyn firmy.

Pawilon jest częścią nieruchomości wspólnej, co do którego prawo korzystania przysługuje na podstawie aktu notarialnego z 1974 r. właścicielowi Lokalu nr 1 i na tej podstawie z powyższego pawilonu korzysta Wnioskodawca. Pawilon jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę w wykonywanej działalności gospodarczej. Pawilon nie stanowi wyodrębnionego lokalu użytkowego w rozumieniu ustawy własności lokali jest natomiast obiektem budowlanym stanowiącym budynek – kod PKOB 1122 i jest usytuowany na gruncie stanowiącym nieruchomość wspólną i jest z nim trwale związany. Jego posadowienie rozpoczęło się w 1974 r.

2) w przypadku lokalu nr 3 nabycie sukcesywnie przez zakup udziałów przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, której przysługiwało prawo do nabycia udziałów w Lokalu nr 3 :

1.  udział 1/2 w drodze zakupu w 2004 roku.
2.  W tym też czasie Wnioskodawca dokonał ulepszenia lokalu polegającego na wydzieleniu pomieszczenia i przystosowaniu go na cele sanitarne, umożliwiające Wnioskodawcy zamieszkanie i prowadzenie biura w jego części.
3.  Po nabyciu pozostałych udziałów (1/2) w drodze sądowego zniesienia współwłasności w 2009 roku, Wnioskodawca zamieszkiwał w nim.
4.  Od roku 2012 do nadal Wnioskodawca wynajmuje podmiotowi gospodarczemu trzy pomieszczenia w tym lokalu na cele biurowe (o pow. 60 m2). Pozostała część tego lokalu (o pow. 80 m2) jest pustostanem i wymaga remontu.

W Lokalu nr 3 Wnioskodawca jest zameldowany.

Wnioskodawca zamierza sprzedać należące do niego nieruchomości lokalowe z przynależnościami i należącymi do nich udziałami w częściach wspólnych budynku oraz gruncie w tym w LU.

Udziały ułamkowe w częściach wspólnych nieruchomości wynikają z wpisów do ksiąg wieczystych dla tych lokali i wynoszą odpowiednio l/5 (lokal nr 3) i 3/5 (lokal nr 1).

Z treści artykułu 52 kodeksu cywilnego, sprzedaż odrębnej własności lokali mieszkalnych obejmie związany z tą własnością udział w częściach wspólnych w tym udziały w LU.

Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą – „Obsługa nieruchomości”. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Lokal nr 1 wskazany został jako jedno z kilku dodatkowych stałych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej (stałe miejsce wskazano na ulicy R.).

Nieruchomości lokalowe z przynależnościami (Lokal nr 1 i Lokal nr 3, przynależne pomieszczenia mieszkalne na poddaszu, LU) – dalej określane wspólnie również jako „Lokale”-są przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej (najem).

Lokal nr 1 i Lokal nr 3, do których przynależą udziały w LU wynajmowane były okazjonalnie lub przeznaczane na cele firmy (magazyn/archiwum/pom.gosp.).

Lokal nr 1 – niewynajmowany od 2012 r. (magazyn firmy).

Pomieszczenia na poddaszu stanowiące przynależność do lokalu nr 1, wykorzystywane były na własne cele mieszkaniowe wnioskodawcy, a od roku 2006 wynajmowane są również na cele mieszkaniowe innym osobom fizycznym.

Lokal nr 3 – połowa wynajmowana od 2012 r., a wcześniej wykorzystywany na cele własne mieszkaniowe.

Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie lokalu nr 1 włączając w to pomieszczenia na poddaszu stanowiące jego przynależność, które stanowiłyby 30% ich wartości początkowej.

Wydatki ponoszone na ulepszenie były wyłącznie w odniesieniu do lokalu nr 3, lecz nie stanowiły 30% wartości początkowej lokalu

Posiadane przez Wnioskodawcę Lokale są wykorzystywane do prowadzenia działalności także na inne cele, niż mieszkaniowe (rozliczano podatek VAT z tytułu najmu). Lokal nr 3 jest wykorzystywany jedynie w części – na biuro (obecnie wynajmowane). Jak określono powyżej Lokal nr 3 był przedmiotem ulepszeń (ulepszenie miało miejsce ok. 2004 roku), od wykonania których upłynął okres dłuższy niż 5 lat, licząc od końca roku, w którym tych ulepszeń dokonywano (był ulepszany 15 lat temu). Po dokonanych ulepszeniach, cały Lokal nr 3 był przyjęty do użytkowania – w części na potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy, a w części na biuro służące jego działalności.

LU został ujęty przez Wnioskodawcę w ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej i był przedmiotem amortyzacji.

Otrzymywane przychody z tytułu najmu przedmiotowych Lokali są rozliczane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta z dnia 19 lutego 2019 roku (,Zaświadczenie”), każdy z lokali (Lokal nr 1, Lokal nr 3, LU oraz pomieszczenia na poddaszu) może stanowić samodzielny lokal w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Jak wskazano powyżej we wniosku, przedmiotem planowanej sprzedaży ma być sprzedaż nieruchomości lokalowych, dla których urządzono odrębne księgi wieczyste (Lokal nr 1 i Lokal nr 2) wraz z przynależnościami i przynależnymi udziałami w lokalu użytkowym (LU), a także z przynależnymi do nich odpowiednimi udziałami w nieruchomości gruntowej oraz częściach wspólnych budynku. Przedmiotem planowanej umowy jest również prawo do korzystania z pawilonu.

Tytuły prawne do planowanej sprzedaży:

Lokal nr 1 wraz z udziałem 3/5 w lokalu użytkowym LU stanowi własność Wnioskodawcy.

Lokal nr 3 wraz z udziałem 1/5 w lokalu użytkowym LU stanowi własność Wnioskodawcy Lokal nr 1 jest odrębnym lokalem mieszkalnym. Własność tego lokalu obejmuje również udział 3/5 w lokalu użytkowym LU oraz przynależności do lokalu, tj. wszystkie pomieszczenia na poddaszu. Wnioskodawca nie zamierza wyodrębniać samodzielnych lokali.

Lokal nr 3 jest lokalem mieszkalnym. Własność tego lokalu obejmuje udział 1/5 w lokalu użytkowym co wynika z zapisów w księdze wieczystej. MC nie zamierza wyodrębniać samodzielnych lokali.

W ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej wprowadzony jest wyłącznie udział 4/5 w lokalu użytkowym (LU) oraz pawilon.

Nieruchomości/lokale/prawa nie stanowią/ nie będą stanowić towarów handlowych.

Zbycia własności, udziałów i praw Wnioskodawca zamierza dokonać w ciągu kilku miesięcy, po otrzymaniu indywidualnej interpretacji podatkowej.

W momencie sprzedaży Lokal nr 1 i lokal nr 3 nie zmienią swojego przeznaczenia, również przeznaczenie udziałów w LU nie zmieni się. Wnioskodawca nie zamierza wyodrębniać LU jako samodzielnego lokalu użytkowego. LU nie posiada i nie będzie posiadał w wyniku planowanej transakcji samodzielnej księgi wieczystej.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż Lokali (Lokalu nr 1, Lokalu nr 3, pomieszczeń mieszkalnych na poddaszu, LU) jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. I pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają ram. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, także wszelkie postacie energii W definicji towaru mieszczą się zatem również nieruchomości lokalowe wyodrębnione w budynku. Część budynków i budowli, o których mowa w definicji towaru to przede wszystkim nieruchomości lokalowe. Za część budynku należy uznać również udziały w budynkach i budowlach (ich częściach). Część budynku i budowli to także część ułamkowa, udział we własności.

Przez dostawę towarów, o której mowa w ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel – art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro zatem, wyodrębniona nieruchomość lokalowa w budynku jest towarem w rozumieniu ww. przepisów, to jej sprzedaż, która oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania nią jak właściciel, jest dostawą towarów.

Dostawa towarów podlega opodatkowaniu, jeżeli jest dokonywana przez podatnika VAT w odniesieniu do tej czynności

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą rozumie się, co do zasady, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (w tym także pozyskujących zasoby naturalne, wykonujących wolne zawody). Działalność ta obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów (sprzedaż) będzie podlegała opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Podstawowym kryterium dla ew. uznania, że sprzedaż majątku osoby fizycznej, w tym przypadku lokali, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Uznaje się, że nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty (ani wykorzystany w trakcie jego posiadania) w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W analizowanej sprawie Lokale, które mają być przedmiotem planowanej sprzedaży, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Były (są) one przedmiotem najmu (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) lub były wykorzystywane na biuro. Dodatkowo Lokal nr 1 został w CEiDG wskazany przez Wnioskodawcę jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe, planowana sprzedaż Lokali podlegałaby, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie oznacza to jednak, że do tej sprzedaży będzie miała zastosowanie stawka podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 łata.

Na potrzeby ustawy o VAT (art. 2 pkt 14) przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkowaniu budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Lokale, które mają być przedmiotem sprzedaży, były (są) przedmiotem najmu lub są wykorzystywane na biuro w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Fakt wykorzystywania Lokali do prowadzonej działalności gospodarczej ma istotne znaczenie dla uznania, że nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie. Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r. , sygn.. akt I FSK 382/14) oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., Kozuba Premium Selection sp. z o.o., C-308/16)), pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozpatrywać w kategorii użytkowania budynku lub budowli (ich części - lokali), tj. oddanie pierwszemu nabywcy w wyniku czynności opodatkowanej VAT jak również użytkowanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Lokale, które mają być przedmiotem sprzedaży były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Były (są) one przedmiotem najmu, a w części były wykorzystywane na biuro.

Dla zastosowania zwolnienia przy sprzedaży Lokali istotne jest jednak również, czy budynek (jego część – lokal) był ulepszany i jakie środki przeznaczono na to ulepszenie.

W stosunku do Lokali nie dokonywano, co do zasady, ulepszeń z wyjątkiem Lokalu nr 3. Od dokonania ulepszeń w Lokalu nr 3 upłynął okres dłuższy niż 5 lat (ulepszenia miały miejsce 15 lat temu), licząc od końca roku, w którym dokonam) tych ulepszeń.

Dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT istotna jest wartość dokonanego ulepszenia, a także okres jaki upłynął od momentu jego dokonania.

Skoro, jak wynika ze stanu przyszłego, od dokonania ulepszeń upłynął okres dłuższy niż 5 lat licząc od końca roku, w którym dokonano ulepszeń, nie jest istotne dla rozpatrywanego zwolnienia od podatku, czy wielkość nakładów na to ulepszenie była wyższa niż 30% wartości początkowej Lokali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Warunkiem bowiem do zastosowania zwolnienia od podatku jest upływ co najmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, tj. oddania do użytkowania, a w przypadku lokali ulepszanych upływ co najmniej dwóch lat od momentu, w którym dokonano ulepszenia, jeżeli wartość tego ulepszenia była wyższa niż 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży Lokali, zdaniem Wnioskodawcy, byłyby spełnione:

*   od momentu oddania do użytkowania Lokali w związku z prowadzoną działalnością (najem oraz wykorzystywaniem Lokalu nr 3 na biuro), tj. od momentu pierwszego zasiedlenia – upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
*   od momentu, w którym dokonywano ulepszeń w stosunku do Lokalu nr 3 upłynął okres dłuższy niż 5 lat, licząc od końca roku, w którym dokonano ulepszeń (nie istotne jest tym samym, jaka była wartość tego ulepszenia).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy do sprzedaży Lokali, miałoby zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe,

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Od 1 września 2019 r. – zgodnie z treścią art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520) – ww. przepis obowiązuje w następującym brzmieniu:

„Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

Zatem pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem dwóch nieruchomości lokalowych – odrębnych lokali mieszkalnych („Lokal nr 1”, „Lokal nr 3”). Do lokalu nr 1 przynależą wszystkie pomieszczenia na poddaszu. W budynku znajduje się również lokal użytkowy – sklep (dalej „LU”), który jest część wspólną nieruchomości budynkowej. Części wspólne nieruchomości budynkowej obejmują udziały ułamkowe w gruncie oraz między innymi części wspólne budynku w tym (mury konstrukcyjne, dach, klatkę schodową), oraz podwórze, na którym znajduje się pawilon. Udziały ułamkowe w częściach wspólnych nieruchomości wynikają z wpisów do ksiąg wieczystych dla tych lokali i wynoszą odpowiednio l/5 (lokal nr 3) i 3/5 (lokal nr 1). Wyżej opisany LU jest przynależny w udziałach wynoszących 3/5 do lokalu nr 1, w udziale 1/5 jest przynależny do lokalu nr 3, a w 1/5 do lokalu nr 2 (własność innej osoby fizycznej, co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą – „Obsługa nieruchomości”. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Lokal nr 1 wskazany został jako jedno z kilku dodatkowych stałych miejsc prowadzenia działalności. W Lokalu nr 3 Wnioskodawca jest zameldowany.

Wnioskodawca zamierza sprzedać należące do niego nieruchomości lokalowe z przynależnościami i należącymi do nich udziałami w częściach wspólnych budynku oraz gruncie w tym w LU.

W celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy lokalu nr 1, lokalu nr 3, pomieszczeń mieszkalnych na poddaszu oraz udziału w lokalu użytkowym zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. lokali miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa, prowadzi do stwierdzenia, że do pierwszego zasiedlenia lokalu nr 1 oraz pomieszczeń na poddaszu doszło na skutek przyjęcia ich do użytkowania. Lokal nr 1 wraz z przynależnymi udziałami w nieruchomości wspólnej został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze darowizny w1982 r. Lokal nr 1 wykorzystywany był na własne cele mieszkaniowe do około 2004 r., następnie części tego lokalu okresowo były wynajmowane podmiotom gospodarczym. Od roku 2012 lokal ten jest pustostanem wymagającym remontu, częściowo wykorzystywanym na magazyn firmy. Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie lokalu nr 1 włączając w to pomieszczenia na poddaszu stanowiące jego przynależność, które stanowiłyby 30% ich wartości początkowej. Pomieszczenia na poddaszu stanowiące przynależność do lokalu nr 1, wykorzystywane były na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, a od roku 2006 wynajmowane są również na cele mieszkaniowe innym osobom fizycznym.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do transakcji zbycia lokalu nr 1 wraz z przynależnymi pomieszczeniami na poddaszu zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ transakcja dostawy lokalu oraz pomieszczeń na poddaszu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia do dnia planowanej dostawy minął już okres przekraczający dwa lata.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego ma on prawo do zastosowania zwolnienia od zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Lokal nr 3 został nabyty przez zakup udziałów w latach 2004 – 2009. W 2004 roku Wnioskodawca nabył ½ udziału. W tym też czasie Wnioskodawca dokonał ulepszenia lokalu polegającego na wydzieleniu pomieszczenia i przystosowaniu go na cele sanitarne, umożliwiające Wnioskodawcy zamieszkanie i prowadzenie biura w jego części. Wydatki ponoszone na ulepszenie lokalu nr 3, nie stanowiły 30% wartości początkowej lokalu. Po dokonanych ulepszeniach, cały Lokal nr 3 był przyjęty do użytkowania – w części na potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy, a w części na biuro służące jego działalności. Po nabyciu pozostałych udziałów ½ w drodze sądowego zniesienia współwłasności w 2009 roku, Wnioskodawca zamieszkiwał w nim. Od roku 2012 do nadal Wnioskodawca wynajmuje podmiotowi gospodarczemu trzy pomieszczenia w tym lokalu na cele biurowe (o pow. 60 m2). Pozostała część tego lokalu (o pow. 80 m2) jest pustostanem i wymaga remontu.

Zatem zbycie lokalu nr 3 nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia po jego ulepszeniu.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, w odniesieniu do lokalu nr 3 również zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przy sprzedaży udziałów w lokalu użytkowym.

Lokal użytkowy – sklep, nie stanowi odrębnej własności lokalu, a jest część wspólną nieruchomości budynkowej. LU jest przynależny w udziałach wynoszących 3/5 do lokalu nr 1, w udziale 1/5 jest przynależny do lokalu nr 3. Lokal użytkowy jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, został ujęty przez Wnioskodawcę w ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej i był przedmiotem amortyzacji. Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego, gdyż jak wskazał Wnioskodawca – wydatki ponoszone na ulepszenie były wyłącznie w odniesieniu do lokalu nr 3.

W odniesieniu do sprzedaży udziałów w lokalu użytkowym, należy stwierdzić, że sprzedaż lokalu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Z opisu sprawy wynika, że doszło już do pierwszego zajęcia ww. lokalu, gdyż lokal użytkowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę w wykonywanej działalności gospodarczej i nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie. Zatem również pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą lokalu użytkowego nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tym samym dostawa udziału ww. lokalu użytkowym będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Również dostawa udziału w gruncie w części przyporządkowanej do udziału w lokalu będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1), w pozostałym zakresie (pytanie nr 2 i 3), wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.