Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.112.2018.2.LB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-11
Teza: Czy wyżej wymienione obciążenie hipoteczne należy rozumieć jako ciężar w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn? Jeśli hipotekę uznamy za dług i ciężar z rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn to w jakiej wartości należy uwzględnić ten dług i ciężar: czy w wysokości połowy kredytu pozostałego do spłaty na dzień darowizny, czy może w wysokości kwoty hipoteki?
Słowa kluczowe: ciężar; darowizna; hipoteka; lokal-lokal mieszkalny; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 lipca 2018 r. (data wpływu – 02 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 01 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny 1/2 części lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 sierpnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny 1/2 części lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 06 września 2018 r. wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono poprzez dokonanie wpłaty 27 września 2018 r. (wpływ na konto Organu – 01 października 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z osobą niespokrewnioną zakupiła nieruchomość (mieszkanie) w maju 2009 r. Wnioskodawczyni jest właścicielką w 1/2 części nieruchomości, drugim właścicielem jest osoba fizyczna, której własność wynosi 1/2. Na zakup nieruchomości Wnioskodawczyni oraz drugi właściciel zaciągnęli wspólnie kredyt hipoteczny, za spłatę którego solidarnie odpowiada Wnioskodawczyni oraz drugi właściciel.

W chwili obecnej drugi właściciel zamierza przekazać Wnioskodawczyni w formie darowizny 1/2 nieruchomości należącej do niego, przekazanie tej nieruchomości będzie wiązało się z przekazaniem części kredytu. Nieruchomość jest obciążona hipoteką, która w chwili darowizny będzie znacznie przewyższała wartość rynkową nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyżej wymienione obciążenie hipoteczne należy rozumieć jako ciężar w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
2.  Jeśli hipotekę uznamy za dług i ciężar z rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn to w jakiej wartości należy uwzględnić ten dług i ciężar: czy w wysokości połowy kredytu pozostałego do spłaty na dzień darowizny, czy może w wysokości kwoty hipoteki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi podlega nabycie przez osobę fizyczną własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje darowizny i dlatego też w tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy Kodeks cywilny, w szczególności do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego – „Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku”. Darowizna jest czynnością o charakterze nieodpłatnym, polegającą na dokonaniu aktu przysporzenia przez przesunięcie z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece w celu zabezpieczania oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego, można nieruchomości obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własności, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości.

Obowiązek podatkowy, w myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ciąży na nabywcy własności lub praw majątkowych i zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długu i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych, w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego, jest to zatem czysta wartość.

Wskazania wymaga fakt, iż ustawodawca nie definiuje długu i ciężarów, ale jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3, wyliczając sytuacje, które należy uznać za dług. Należy uznać, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn są katalogiem otwartym. Dlatego też pojęcie długu w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje wszelkie roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, wraz z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Dlatego też równoważność tych roszczeń podlega odjęciu od jej wartości. Za „ciężar” należy uznać każde inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, który w chwili nabycia tej rzeczy lub prawa zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa.

W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż ustanowiona na nieruchomości hipoteka w przypadku darowizny drugiego właściciela na rzecz Wnioskodawczyni jest obciążeniem, które powinno zostać zaliczone do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ad. 2

W świetle przytoczonych w punkcie 1 przepisów, ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn, dlatego też wartość 1/2 części nieruchomości przekazanej przez drugiego właściciela Wnioskodawcy w drodze darowizny, powinna zostać pomniejszona o 1/2 części kwoty hipoteki. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia, bowiem istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona nieruchomości należąca do Wnioskodawczyni i drugiego właściciela.

W analizowanym stanie faktycznym wartość hipoteki, przypadająca na nabywany udział, przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania w takim przypadku wyniesie zero. W niniejszej sprawie nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn i Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2018 r., poz. 644, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, iż obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze darowizny – powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Jak wynika z brzmienia ww. przepisu podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi czysta wartość.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. hipoteka. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy Kodeks cywilny, hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe.

Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2017 r., poz. 1007, ze zm.).

W myśl art. 65 ust. 1 ww. ustawy, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest właścicielką w 1/2 części nieruchomości (mieszkania), drugim właścicielem jest osoba fizyczna, której własność wynosi 1/2. Na zakup nieruchomości Wnioskodawczyni oraz drugi właściciel zaciągnęli wspólnie kredyt hipoteczny, za spłatę którego solidarnie odpowiada Wnioskodawczyni oraz drugi właściciel. W chwili obecnej drugi właściciel zamierza przekazać Wnioskodawczyni w formie darowizny 1/2 nieruchomości należącej do niego; przekazanie tej nieruchomości będzie wiązało się z przekazaniem części kredytu. Nieruchomość jest obciążona hipoteką, która w chwili darowizny będzie znacznie przewyższała wartość rynkową nieruchomości.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca darowizny 1/2 części nieruchomości, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Wnioskodawczynię kosztów spłaty kredytu oraz jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem w analizowanej sprawie wartość nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny 1/2 części nieruchomości (lokalu mieszkalnego) powinna zostać pomniejszona o 1/2 kwoty hipoteki.

Skoro w przedmiotowej sprawie – jak wynika z wniosku – wartość hipoteki przypadającej na przedmiot nabycia przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero. Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu dokonania przedmiotowej darowizny.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Organ zauważa że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.