Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.143.2023.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-26
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową, brak prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie imprez sportowych oraz obowiązek naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania nagród.
Słowa kluczowe: impreza-impreza sportowa; nagrody-nagrody rzeczowe; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Prezenty o małej wartości; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania nagród (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) **i prawidłowe** w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· braku prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania nagród (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 maja 2023 r. (wpływ 29 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w (…) (dalej, „MOSiR”) jest jednostką budżetową Gminy Miejskiej (\`(...)\`) (dalej, „Gmina”, „Wnioskodawca”), nieposiadającą osobowości prawnej i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (rozliczanie VAT przez Gminę). Na prowadzenie swojej działalności otrzymuje środki bezpośrednio z budżetu Gminy, a pobrane dochody odprowadza na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. MOSiR nie ma prawa finansować się uzyskanymi wpływami z prowadzonej działalności i nie jest nastawiony na generowanie zysków. Uzyskane wpływy są niewspółmierne do ponoszonych wydatków. Ośrodek realizuje zadania własne Gminy w zakresie dbałości o prawidłowy rozwój psychofizyczny, zdrowie oraz o kompleksowe rozpoznanie, rozbudzanie, zaspokajanie potrzeb i zainteresowań mieszkańców Gminy we wszystkich formach aktywności fizycznej.

Działania Jednostki mają na celu wprowadzenie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych, osiągniecie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Cel ten realizowany jest w szczególności poprzez:

· wychowanie fizyczne,

· sport,

· rekreację ruchową,

· rehabilitację ruchową.

MOSiR prowadzi odpłatną sprzedaż, polegającą na świadczeniu usług na rzecz podmiotów gospodarczych, szkół, przedszkoli, a także na rzecz osób fizycznych, w szczególności świadczy usługi wstępu do obiektów sportowo-rekreacyjnych (letnie baseny, lodowiska, korty tenisowe, siłownie, sauny, zajęcia fitness, najmu pomieszczeń).

Dodatkowo organizowane są odpłatne imprezy, konkursy i zawody sportowe. Podczas tych odpłatnych imprez sportowych na obiektach otrzymanych od Gminy na podstawie trwałego zarządu, od uczestników lub zespołów pobierane jest wpisowe (opłata startowa – opodatkowana stawką 8%). Nie pobiera się opłat od widzów. Na zakończenie zawodów wręczane są nagrody typu puchary, statuetki i inne nagrody rzeczowe.

MOSiR w związku z prowadzeniem działalności informacyjnej, reklamowej i promocyjnej, a także upowszechnianiem oraz propagowaniem kultury fizycznej, sportu i rekreacji organizuje i zamierza nadal organizować lub współorganizować w bieżącym roku podatkowym wydarzenia sportowe, w których udział uczestników jest nieodpłatny lub odpłatny w postaci wpisowego. W związku z przedmiotowymi imprezami Wnioskodawca nabywa:

· medale,

· puchary,

· dyplomy,

· nagrody rzeczowe - drobny sprzęt sportowy, stroje sportowe oraz puchary lub statuetki, koszulki z nadrukiem, piłeczki do tenisa oraz gadżety związane ze sportem.

Większość wyżej wymienionych nagród przekracza wartość 10 zł netto.

Wnioskodawca podkreśla, że nie prowadzi ewidencji pozwalającej na identyfikację osób, którym będą nieodpłatnie przekazywane nagrody oraz wartość przekazanych nagród poszczególnym osobom.

### Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

1\. Na pytanie Organu: „Czy Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w (\`(...)\`) jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT, czy też jest podmiotem scentralizowanym?”;

Wnioskodawca wskazał: „MOSiR jest podmiotem scentralizowanym/skonsolidowanym na podstawie Zarządzenia Burmistrza Miasta (\`(...)\`) r.”.

2\. Na pytanie Organu: „Czy Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak, jest pod NIP (…)”

3\. Na pytanie Organu: „Czy pobieranie wpisowego od uczestników odpłatnych imprez sportowych następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak, ponieważ za umowę cywilno-prawną można uznać zasady regulaminu uczestnictwa w wydarzeniu, za które jest pobierana opłata w postaci wpisowego – uczestnik wpłacając wpisowe godzi się na warunki umowy”.

4\. Na pytanie Organu: „Czy usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest usługą ściśle związaną ze sportem lub wychowaniem fizycznym?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak jest to usługa ściśle związana ze sportem”.

5\. Na pytanie Organu: „Czy usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest konieczna do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, nie jest konieczna, jest raczej częściowym zwrotem kosztów związanych z organizacją imprezy”.

6\. Na pytanie Organu: „Czy podmiot, świadczący usługę, polegającą na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest nastawiony na osiąganie zysków?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, nie jest nastawiony na osiąganie zysków”.

7\. Na pytanie Organu: „Czy usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest świadczona na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak jest świadczona na rzecz osób uprawiających sport bądź uczestniczących w wychowaniu fizycznym w rozumieniu takim, że opłata wpisowa pobierana jest od uczestnika danego wydarzenia biorącego aktywny udział w danej dyscyplinie sportowej np. uczestnika meczu w piłkę siatkową, bądź uczestnika biegu (w tym rozumieniu są to osoby uprawiające sport).

Bądź nie, jeżeli mamy na myśli „osoby uprawiające sport” to te które biorą w nim udział regularnie lub regularnie uprawiają daną dyscyplinę sportową, to wtedy umożliwienie udziału w imprezie mają wszyscy którzy się zgłoszą, którzy są chętni (bez względu na to czy uprawiają dany sport czy nie)”.

8\. Na pytanie Organu: „Czy usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest związana z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną podmiotu, organizującego odpłatne imprezy sportowe?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, ponieważ bez względu na opłatę czy bez opłaty w zakresie zadań MOSiR jest organizowanie imprez sportowych w ramach zadań własnych na rzecz Gminy Miejskiej (\`(...)\`).

Tak, jeśli uznamy, że organizowane wydarzenia sportowe z opłatą czy bez są zawsze również działalnością promującą sport i zdrowy styl życia (w tym sensie prowadzi działalność promocyjną podmiotu), zachęcając poprzez wydarzenia do zdrowego stylu życia a tym samym do korzystania z oferty MOSiR – wydarzenia, siłownie, kompleksy wypoczynkowe”.

9\. Na pytanie Organu: „Czy towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych, są nabywane przez Państwa w ramach wykonywania zadań własnych gminy, na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.)?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak, są nabywane w ramach wykonywania zadań własnych gminy.

Art. 7 ustawy o samorządzie gminnym

ust. 1. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

pkt 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

W ślad za powyższym należy zaznaczyć, że zadania z zakresu sportu mają charakter zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że organy samorządu terytorialnego są zobligowane w drodze przepisów ustawowych do wykonywania tych zadań, a co za tym idzie – ustalania warunków organizowania i uprawiania sportu na ich terytorium w zakresie, w jakim powierza im to ustawa o sporcie. Konsekwencją tego jest fakt, że zaniechanie realizacji zadań z zakresu sportu jest działaniem, które oznacza brak inicjatywy w wykonywaniu przez daną jednostkę samorządu jej zadań własnych”.

10\. Na pytanie Organu: „Do jakich czynności są wykorzystywane towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych, tj. czy do czynności:

a) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT;

b) opodatkowanych podatkiem VAT;

c) zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (prosimy wskazać podstawę zwolnienia)?”;

Wnioskodawca wskazał: „Towary nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych wykorzystywane są do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowo.

Zwolnienie to obowiązuje ze względu na rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy u VAT:

Art. 43. \[Zwolnienia przedmiotowe\]

ust. 1 Zwalnia się od podatku:

pkt 32) usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością”.

11\. Na pytanie Organu: „Czy towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych, są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, towary (nagrody) nabywane i przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (opłata wstępu) w ogóle nie są wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej (w rozumieniu, że działalnością gospodarczą jest to działalność: zorganizowana, ciągła, wykonywana we własnym imieniu, zarobkowa), ponieważ MOSiR w uchwale jej powołującym nie ma zakresu i formy „prowadzenie działalności gospodarczej”. Natomiast ma w swym zakresie pkt 11 – wynajem i udostępnianie obiektów sportowo rekreacyjnych – które odbywają się za opłatą”.

12\. Na pytanie Organu: „W przypadku, gdy towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych, są wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), należy wskazać, czy jest możliwe przypisanie ponoszonych wydatków w całości do działalności gospodarczej Gminy?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, ponieważ towary nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych nie są w ogóle wykorzystywane do działalności gospodarczej, ponieważ takowej Gmina przez MOSiR nie prowadzi”.

13\. Na pytanie Organu: „Komu przekazywane są nagrody na zakończenie odpłatnych imprez sportowych, tj. czy tylko uczestnikom, którzy wpłacili wpisowe?”;

Wnioskodawca wskazał: „Tak, ponieważ tylko Ci którzy wpłacili wpisowe, brali czynny udział w imprezie jako uczestnicy a nie widzowie”.

14\. Na pytanie Organu: „Czy towary, nabywane na nagrody, stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, towary nabywane na nagrody nie stanowią próbek”.

15\. Na pytanie Organu: „Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, prosimy wskazać, czy przekazanie towarów, nabywanych na nagrody, ma na celu promocję tych towarów oraz nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie tych towarów (chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tych towarów i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanych towarów)?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, przekazanie towarów nie ma na celu promocji tych towarów i nie służy zasadniczo zaspokajaniu potrzeb odbiorcy końcowego”.

16\. Na pytanie Organu: „Czy łączna wartość towarów, nabywanych na nagrody, przekazywanych jednej osobie, w roku podatkowym przekracza 100 zł (bez podatku)?”;

Wnioskodawca wskazał: „Zasadniczo nie, ale mogą zdarzyć się takie nagrody, które przekraczają kwotę 100 zł (bez podatku) przekazywane jednej osobie w roku podatkowym np. plecak sportowy bądź inny sprzęt”.

17\. Na pytanie Organu: „Czy wartość pojedynczych towarów, nabywanych na nagrody, przekazywanych jednej osobie, których przekazania nie ujęto w ewidencji, przekracza 20 zł?”;

Wnioskodawca wskazał: „Nie, wartość pojedynczych towarów nabywanych na nagrody, których wartość przekracza 20 zł są ujmowane w ewidencji”.

### Pytania

1\. Czy usługa pobierania opłat wpisowego (startowego) od uczestników imprez sportowych, organizowanych na własnych obiektach i dzierżawionych od Gminy, jest opodatkowana podatkiem VAT?

2\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, które są przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych?

3\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, które są przekazywane na zakończenie imprez sportowych odpłatnych (wpisowe) w 100% podatku naliczonego, czy na podstawie stosowanego współczynnika?

4\. Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT należnego od przekazanych nagród, jeżeli nie zastosuje ewidencji pozwalającej na identyfikację osób, którym będą nieodpłatnie przekazywane nagrody?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, pobierane opłaty wpisowego (startowego) od uczestników imprez sportowych, organizowanych na własnych obiektach i dzierżawionych od Gminy podlega opodatkowaniem podatkiem VAT, gdyż opłaty te nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT i korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Ad. 2. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, gdyż nieodpłatne przekazywanie nagród uczestnikom imprez sportowych, laureatom konkursów, nastąpi w ramach zleconych prze Gminę zadań. Wnioskodawca wykonując to zadanie działa jako jednostka organizacyjna Gminy, realizująca zadania własne Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej i turystyki.

Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy naliczony podatek w fakturze VAT od zakupionych nagród wręczanych na zakończenie imprez sportowych odpłatnych (wpisowe) podlega w 100% odliczeniu, ponieważ jest związany z uzyskanym przychodem.

Ad. 4. Wnioskodawca, jeżeli zastosuje ewidencję pozwalającą na identyfikację osób nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego od przekazanych nagród. W przeciwnym wypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT od przekazanych nagród.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy – przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie do art. 7 ust. 4 ustawy – przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

– o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;

– których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania nagród (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) **i prawidłowe** w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zaznacza się, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Według art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Z opisu sprawy wynika, że MOSiR jest jednostką budżetową Gminy i podmiotem scentralizowanym/skonsolidowanym. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na prowadzenie swojej działalności MOSiR otrzymuje środki bezpośrednio z budżetu Gminy, a pobrane dochody odprowadza na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. MOSiR nie ma prawa finansować się uzyskanymi wpływami z prowadzonej działalności i nie jest nastawiony na generowanie zysków. Ośrodek realizuje zadania własne Gminy w zakresie dbałości o prawidłowy rozwój psychofizyczny, zdrowie oraz o kompleksowe rozpoznanie, rozbudzanie, zaspokajanie potrzeb i zainteresowań mieszkańców Gminy we wszystkich formach aktywności fizycznej. MOSiR prowadzi odpłatną sprzedaż, polegającą na świadczeniu usług na rzecz podmiotów gospodarczych, szkół, przedszkoli, a także na rzecz osób fizycznych. Dodatkowo organizowane są odpłatne imprezy, konkursy i zawody sportowe. Podczas tych odpłatnych imprez sportowych na obiektach otrzymanych od Gminy na podstawie trwałego zarządu, od uczestników lub zespołów pobierane jest wpisowe (opłata startowa). Nie pobiera się opłat od widzów. Na zakończenie zawodów wręczane są nagrody typu puchary, statuetki i inne nagrody rzeczowe. MOSiR organizuje i zamierza nadal organizować lub współorganizować w bieżącym roku podatkowym wydarzenia sportowe, w których udział uczestników jest nieodpłatny lub odpłatny w postaci wpisowego. W związku z przedmiotowymi imprezami Wnioskodawca nabywa towary, przeznaczone na nagrody, przekazywane na zakończenie ww. imprez. Większość tych nagród przekracza wartość 10 zł netto. Wnioskodawca podkreśla, że nie prowadzi ewidencji pozwalającej na identyfikację osób, którym będą nieodpłatnie przekazywane nagrody oraz wartość przekazanych nagród poszczególnym osobom.

Ponadto pobieranie wpisowego od uczestników odpłatnych imprez sportowych następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest usługą ściśle związaną ze sportem.

Opłata, pobierana za usługę, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest nie konieczna do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim, jest raczej częściowym zwrotem kosztów związanych za organizacją imprezy.

Podmiot, świadczący usługę, polegającą na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, nie jest nastawiony na osiąganie zysków.

Usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest świadczona na rzecz osób uprawiających sport bądź uczestniczących w wychowaniu fizycznym w rozumieniu takim, że opłata wpisowa pobierana jest od uczestnika danego wydarzenia, biorącego aktywny udział w danej dyscyplinie sportowej np. uczestnika meczu w piłkę siatkową, bądź uczestnika biegu (w tym rozumieniu są to osoby uprawiające sport).

Usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, nie jest związana z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną podmiotu, organizującego odpłatne imprezy sportowe, ponieważ bez względu na pobieranie opłaty w zakresie zadań MOSiR jest organizowanie imprez sportowych w ramach zadań własnych na rzecz Gminy. Jeśli jednak uznać, że organizowane wydarzenia sportowe z opłatą czy bez są zawsze również działalnością promującą sport i zdrowy styl życia (w tym sensie prowadzi działalność promocyjną podmiotu), zachęcając poprzez wydarzenia do zdrowego stylu życia a tym samym do korzystania z oferty MOSiR – wydarzenia, siłownie, kompleksy wypoczynkowe, to należy uznać, że MOSiR prowadzi działalność marketingową oraz reklamowo-promocyjną.

Towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych są nabywane w ramach wykonywania zadań własnych gminy.

Towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych, nie są wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej, ponieważ takowej Gmina przez MOSiR nie prowadzi.

Nagrody na zakończenie odpłatnych imprez sportowych są przekazywane tylko uczestnikom, którzy wpłacili wpisowe.

Towary nabywane na nagrody nie stanowią próbek. Przekazanie tych towarów nie ma na celu promocji tych towarów i nie służy zasadniczo zaspokajaniu potrzeb odbiorcy końcowego.

Łączna wartość towarów, nabywanych na nagrody, przekazywanych jednej osobie, w roku podatkowym zasadniczo nie przekracza 100 zł (bez podatku), ale mogą zdarzyć się takie nagrody, które przekraczają tę kwotę, np. plecak sportowy bądź inny sprzęt.

Pojedyncze towary, których wartość przekracza 20 zł są ujmowane w ewidencji.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności sprowadzają się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Na wstępie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów, czy świadczenia usług.

Zatem jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Mając na uwadze okoliczności sprawy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie Gmina pobierając opłaty w związku z udziałem w imprezach sportowych spełni warunek „odpłatności”, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, pobieranie wpisowego od uczestników odpłatnych imprez sportowych następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zatem w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, Gmina nie będzie działała w charakterze organu władzy publicznej. Tym samym, Gmina występuje dla tych czynności w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres oraz zasady zwolnień od podatku od towarów i usług zostały zdefiniowane w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

a) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

b) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że ze zwolnienia od podatku VAT na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Co istotne, to w przypadku strony podmiotowej Dyrektywa jednoznacznie wskazuje, że przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy odnosi się do określonych przez państwa usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym’, co oznacza, że nie zawarto w tym przepisie jakichkolwiek możliwości ograniczenia ich kręgu przez państwa implementujące Dyrektywę. W szczególności nie można w tym zakresie ustanowić w tym przedmiocie ograniczenia zwolnienia do usług świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym”, o określonych formach organizacyjnych zapewniających świadczenie tych usług w sposób „zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych”.

W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że „art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu”.

Z analizy powołanych powyżej przepisów wynika, że podatnik aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, powinien spełnić przesłanki zarówno o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, który implementuje do krajowego porządku prawnego przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy należy interpretować tak, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Mając na względzie ugruntowane w przedmiotowym zakresie stanowisko sądów administracyjnych oraz mając na uwadze prounijną wykładnię przepisów w zakresie VAT, zasadne jest stanowisko aby zwolnieniem były również objęte tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

W przedmiotowej sprawie uznać zatem należy, że Wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania za podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, bowiem jak wynika z opisu sprawy, podmiot, świadczący usługę, polegającą na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, nie jest nastawiony na osiąganie zysków.

Natomiast jak wskazano powyżej, żeby Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy musi również spełnić przesłanki o charakterze przedmiotowym, które odnoszą się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że „Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia »sportu«, określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C-201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C-550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia »sportu« w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę Dyrektywy 2006/112, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C-284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z dnia 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C-22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. podobnie wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C-144/13, C-154/13 i C-160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie »sportu« ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu »sport«, które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem”.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, iż „Po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk(9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy(10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych(11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport”.

Należy również odnieść się do wyroku TSUE z 21 lutego 2013 r. C-18/12, w którym Trybunał wskazał, że: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki”.

Ponadto należy wskazać, że pobieranie opłaty wpisowej nie stanowi świadczenia usług wstępu, istnieje bowiem różnica pomiędzy pojęciem wpisowe a wstęp. Wpisowe w zawodach jest opłatą wnoszoną przy zapisywaniu się na uczestnika imprezy (członka itp.), natomiast wstęp jest opłatą wnoszoną przez kibica za uczestniczenie w imprezie. Wpisowe jest związane z organizowaniem imprezy, natomiast wstęp jest wynagrodzeniem, które płaci organizatorowi osoba korzystająca z usługi (imprezy). W pojęciu „wpisowe” i „startowe” mieści się uczestnictwo zawodnika w zawodach. Jeśli zatem opłatę wpisową/startową da się powiązać z aktywnym uprawianiem sportu, który nie ogranicza się jedynie do rekreacji i wypoczynku, i nie jest to wstęp dla kibica na imprezę/zawody sportowe dający możliwość obejrzenia rozgrywanych zawodów, to nie jest to usługa wstępu, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, wykluczająca możliwość zastosowania ww. zwolnienia.

Wnioskodawca, za pośrednictwem MOSiR organizuje odpłatne imprezy sportowe, w ramach których pobierane jest wpisowe (opłata startowa) od uczestników lub zespołów. Opłata wpisowa pobierana jest od uczestnika danego wydarzenia, biorącego aktywny udział w danej dyscyplinie sportowej np. uczestnika meczu w piłkę siatkową, bądź uczestnika biegu.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz to, że Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że:

· usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest usługą ściśle związaną ze sportem;

· podmiot, świadczący usługę, polegającą na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, nie jest nastawiony na osiąganie zysków;

· usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, jest świadczona na rzecz osób uprawiających sport bądź uczestniczących w wychowaniu fizycznym w rozumieniu takim, że opłata wpisowa pobierana jest od uczestnika danego wydarzenia, biorącego aktywny udział w danej dyscyplinie sportowej, a nie pobiera się opłat od widzów;

· uczestnik – na podstawie regulaminu uczestnictwa w wydarzeniu – dokonuje wpłaty opłaty startowej;

· usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą, nie jest związana z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną podmiotu, organizującego odpłatne imprezy sportowe, ponieważ bez względu na pobieranie opłaty w zakresie zadań MOSiR jest organizowanie imprez sportowych w ramach zadań własnych na rzecz Gminy;

to świadczone przez Wnioskodawcę usługi odpłatnego udziału w imprezie sportowej (wpłata opłaty wpisowej) będą stanowiły usługi ściśle związane ze sportem, konieczne do organizowania i uprawiania sportu.

Wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług w ww. zakresie, będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT przewidziane w powołanym wyżej przepisie.

**Podsumowując, usługa, polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową, organizowanych na własnych obiektach i dzierżawionych od Gminy, jest zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.**

Tym samym, stanowisko Gminy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi, polegającej na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), należało uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności, wątpliwości Gminy dotyczą kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazał Wnioskodawca, towary, nabywane na nagrody przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych są nabywane w ramach wykonywania zadań własnych gminy. Ponadto z wniosku wynika, że organizacja nieodpłatnych imprez sportowych mieści się w zakresie wykonywania zadań własnych Gminy. Jednocześnie z treści wniosku wynika, że nabyte towary nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem w omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wynika z treści wniosku – organizacja nieodpłatnych imprez sportowych należy do zadań własnych gminy i nabyte nagrody, przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji Gmina nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych.

**Podsumowując, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, które są przekazywane na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych.**

Tym samym, stanowisko Gminy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie nieodpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), należało uznać za prawidłowe.

W trzeciej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, nie istnieje możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z powyższym rozstrzygnięciem, usługa polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych za opłatą wpisową jest zwolniona od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, a zatem nagrody przekazywane na zakończenie tych imprez nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji Gminie nie przysługuje – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na zakup nagród, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych, ponieważ poniesione wydatki na zakup nagród są związane z wykonywaniem czynności zwolnionych od podatku.

**Podsumowując, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości ani w części, od nabywanych na nagrody towarów, które są przekazywane na zakończenie odpłatnych imprez sportowych.**

Tym samym, stanowisko Gminy w zakresie prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od nabywanych na nagrody towarów, przekazywanych na zakończenie odpłatnych imprez sportowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), należało uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku naliczenia podatku VAT przy braku ewidencji, pozwalającej na identyfikację osób, którym będą nieodpłatnie przekazywane nagrody (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wskazany przepis jest odpowiednikiem art. 16 Dyrektywy, zgodnie z którym:

Za dostawę towarów uznaje się wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 3 ustawy:

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

W świetle art. 7 ust. 4 ustawy:

Przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1) łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;

2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 20 zł.

Jak wynika z powyższych uregulowań opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Wyjątkiem jest przekazanie towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki.

Na podstawie powyższych ustaleń należy wskazać, że z uwagi na to, iż od wydatków na nabycie towarów, przeznaczonych na nagrody przekazywane na zakończenie odpłatnych jak i nieodpłatnych imprez sportowych Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, to nie zostanie spełniona przesłanka z art. 7 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, przekazanie przez Gminę nagród na zakończenie imprez sportowych nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, a więc nie wystąpi obowiązek naliczenia podatku VAT.

**Podsumowując, Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczania podatku VAT w związku z przekazywaniem nagród na zakończenie imprez sportowych.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT przy braku ewidencji, pozwalającej na identyfikację osób, którym będą nieodpłatnie przekazywane nagrody (pytanie oznaczone we wniosku nr 4), należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).