Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-892/13/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-15
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu dot. przygotowania terenów inwestycyjnych
Słowa kluczowe: aport; gmina; odliczenia; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2013 r., (data wpływu 17 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pod nazwą „xxx” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacja projektu pod nazwą „xxx”. Ww. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 sierpnia 2013 r. nr IBPP3/442-892/13/AZ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina Miasto (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina będzie realizowała zadanie inwestycyjne pn. „xxx”, współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007–2013, „Badania i rozwój technologiczny (B+R) innowacje i przedsiębiorczość”. Projekt jest także zbieżny z celami Działania 1.1 Wzmocnienie atrakcyjności inwestycyjnej regionu i celami Poddziałania 1.1.1 Infrastruktura rozwoju gospodarczego. Celem Działania 1.1 oraz wspomnianego powyżej Poddziałania jest wzrost wartości bezpośrednich inwestycji w regionie. Wyraża się m.in. poprzez kompleksowe uzbrojenie terenów inwestycyjnych. Realizacja projektu wpłynie bezpośrednio na podniesienie atrakcyjności inwestycyjnej regionu, które będzie prowadziło do nowoczesności gospodarki. Typ projektu, w ramach którego zostanie zrealizowana inwestycja to: kompleksowe uzbrojenie terenu przeznaczonego pod działalność gospodarczą, z wyłączeniem infrastruktury służącej mieszkańcom.

Przedmiotem projektu jest kompleksowe uzbrojenie i zagospodarowanie ok. 25,9 ha terenów znajdujących się w … w tzw. strefie „xx” w część drogową wraz z oświetleniem, sieć wodociągową wraz z przyłączami, sieć kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami, a także przebudowę sieci energetycznych oraz budowę przepompowni ścieków.

W skład części drogowej wchodzi:

*   wykonanie jezdni asfaltowej o długości 812,47m i włączenie jej w ul. L. poprzez skrzyżowanie zwykłe,
*   odtworzenie nawierzchni w ul. L. na całej szerokości jezdni,
*   czyszczenie i udrożnienie rowu przydrożnego w ul. L. po stronie południowej na odcinku o długości ok. 550 m,
*   wykonanie chodnika asfaltowego o szer. 2,5 m i długości 826,20m na całej długości ulicy po stronie zachodniej i południowej,
*   wykonanie opaski z kostki betonowej o długości 826,20m wzdłuż całej krawędź i jezdni po stronie zachodniej i południowej,
*   wykonanie placu manewrowego do zawracania przy końcu drogi o wymiarach 20 m x 20 m o nawierzchni asfaltowej,
*   wykonanie zieleńców o szerokości 1,0 m między opaską, a chodnikiem,
*   wykonanie pobocza utwardzonego szerokości 0,75 m i rowu odwadniającego po stronie wschodniej i północnej projektowanej ulicy,
*   wykonanie 9 szt. zjazdów na posesje,
*   wykonanie ramp dla niepełnosprawnych przy skrzyżowaniu z ulicą P.,
*   wykonanie skrzyżowania zwykłego z ul. P. z jezdniami ziemnymi,
*   wykonanie przepustów rurowych pod drogą,
*   wycinka kolidujących drzew,
*   rozbiórka fragmentów ogrodzeń z desek drewnianych,
*   wykonanie bariery drogowej przy wlocie do przepustu P2 na łuku,
*   wykonanie 26 szt. słupów oświetleniowych, opraw oświetleniowych i wysięgników
*   zamocowanie 842 m linii kablowej.

W skład sieci wodociągowej wraz z przyłączami wchodzi:

*   budowa 830,5 m wodociągu,
*   budowa 7 przyłączy wodociągowych.

W skład sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami wchodzi:

*   budowa 553,8 m kanału sanitarnego grawitacyjnego,
*   budowa 940,1 m kanału sanitarnego tłocznego,
*   budowa 6 przyłączy do kanału sanitarnego.

W skład przebudowy sieci energetycznych wchodzi:

*   przebudowa słupów energetycznych,
*   przebudowa linii napowietrznej,
*   przebudowa słupów energetycznych,
*   przebudowa przyłącza energetycznego.

Budowa przepompowni ścieków będzie polegała na budowie pompowni ścieków P, która umożliwi przesyłanie ścieków bytowo-gospodarczych do systemu kanalizacji.

Zadanie inwestycyjne może być rozliczane z wyodrębnieniem inwestycji drogowych i oświetleniowych oraz inwestycji wodociągowych i kanalizacyjnych. Dzięki kompleksowemu uzbrojeniu i zagospodarowaniu terenu inwestorzy będą mogli rozpocząć tam działalność gospodarczą. Uzbrojony teren (zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego) – będzie służył rozwojowi przedsiębiorstw produkcyjno-usługowych. Ważnym czynnikiem decydującym o wyborze lokalizacji dla nowych przedsięwzięć jest dostępność uzbrojonych terenów zlokalizowanych w pobliżu ośrodków miejskich, z aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub wydaną decyzją o warunkach zabudowy umożliwiającą lokalizację obiektu produkcyjnego.

Mając na uwadze powyższe determinanty, spodziewany jest duży popyt na tereny inwestycyjne na obszarze tworzonej Strefy „xx” w C.. Prognozuje się, że wszystkie działki udostępnione w wyniku realizacji projektu zostaną zbyte w ciągu pięciu lat począwszy od roku zakończenia realizacji niniejszego projektu. Z kolei za zarządzanie i utrzymanie infrastruktury powstałej w wyniku realizacji projektu odpowiedzialne będą jednostki organizacyjne Gminy. Planuje się przekazanie w formie aportu rzeczowego sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji Okręgu C. SA w zamian za objęcie akcji. Pozostała infrastruktura, tj. drogi i oświetlenie będzie zarządzana przez jednostkę budżetową Gminy – Miejski Zarząd Dróg i Transportu.

W uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono, że zakupione w ramach realizacji projektu towary i usługi udokumentowane będą fakturami VAT, w których jako nabywca wskazany będzie Wnioskodawca, zgodnie z podpisana umową.

Przedmiotem aportu do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji będą sieci wodociągowa i kanalizacyjna wraz z przepompownią. Sieci wodociągowa i kanalizacyjna wraz z przepompownią zostaną sklasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacja Obiektów Budowlanych. Dla celów VAT sieć wodociągowa i kanalizacyjna zalicza się do obiektów budowlanych, a dokładnie do budowli. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), przydatnej dla celów VAT grupowanie PKOB 2212 „Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków” obejmuje: rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków; stacje pomp oraz stacje filtrów lub ujęć wody.

Sieci wodociągowa i kanalizacyjna wraz z przepompownią zostaną przekazane aportem do PWiK bezpośrednio po oddaniu do użytkowania.

Czynność wniesienia budowli (sieci wodociągowa, kanalizacyjna wraz z przepompownią) aportem odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina nie realizuje dostawy wody i odbioru ścieków, w związku z czym, wybudowane sieci wodociągowa, kanalizacyjna wraz z przepompownia nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W sytuacji gdy wybudowane budowle tj. sieci wodociągowa wraz z przyłączami, kanalizacyjna wraz z przyłączami oraz przepompownia zostaną bezpośrednio po wybudowaniu przekazane aportem do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w ramach pierwszego zasiedlenia, Gmina dokona czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Infrastruktura drogowa wraz z oświetleniem zostanie przekazana nieodpłatnie gminnej jednostce budżetowej – Miejskiemu Zarządowi Dróg i Transportu. Powstała infrastruktura drogowa wraz z oświetleniem będzie nieodpłatnie przekazana gminnej jednostce budżetowej – więc będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności niepodlegających podatkowi VAT. Gmina nie pobiera opłat za korzystanie z przedmiotowej infrastruktury. Powstała infrastruktura drogowa i oświetlenie nie będzie generowała przychodu, a co za tym idzie podatku należnego.

Powstała przebudowana sieć energetyczna nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od podatku. Przebudowana sieć energetyczna nie będzie generowała dla Gminy obrotu opodatkowanego.

W związku z realizacją projektu „xxx” Gmina oprócz zakupów związanych z wykonaniem infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem, sieci wodociągowej wraz przyłączami, sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci energetycznych oraz przepompowni ścieków, poniesie jeszcze następujące koszty:

*   inwestora zastępczego,
*   promocji projektu,
*   koszty wykonania dokumentacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn.„xxx”?
2.  W jakim zakresie Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z dnia 4 września 2013 r.):

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a nabywane przez Gminę towary i usługi (skutkujące powstaniem sieci dróg, kanalizacją i oświetleniem dla nieruchomości) de facto mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. dostawą nieruchomości gruntowych niezabudowanych.

Ad.1 Z punktu widzenia przepisów dotyczących podatku od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego istotny jest zamiar z jakim podatnik dokonuje nabycia towarów i usług. Jeżeli zakupów dokonuje się z zamiarem ich wykorzystania w przyszłej działalności opodatkowanej tj. zbycie nieruchomości lub dzierżawa, przysługuje mu prawo do odliczenia w momencie ponoszenia wydatków. W związku z tym, że celem projektu jest sprzedaż uzbrojonych, niezabudowanych działek przyszłym inwestorom, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”. Stanowisko oznaczone w pytaniu i stanowisku nr 1 dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT w zakresie zakupów związanych z wykonaniem sieci wodociągowej wraz przyłączami, sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami, przepompowni ścieków oraz kosztów promocji projektu.

Ad. 2 Ponieważ drogi i oświetlenie zostaną nieodpłatnie przekazane gminnej jednostce budżetowej – Miejskiemu Zarządowi Dróg i Transportu, a Gmina nie pobiera opłat za korzystanie z tego tytułu, czyli nie ma sprzedaży opodatkowanej VAT, podatek VAT wynikający z faktur zakupu towarów i usług na tą część inwestycji nie będzie podlegał odliczeniu. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Gmina będzie miała wyłącznie w zakresie inwestycji dotyczących budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z przepompownią. W sytuacji, gdy wybudowane budowle tj. sieć kanalizacyjna i przepompownia zostaną bezpośrednio po wybudowaniu przekazane aportem do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w ramach pierwszego zasiedlenia, Gmina dokona czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia zostaną spełnione, gdyż Gmina Miasto jest podatnikiem VAT, a towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji będą związane z czynnością opodatkowaną VAT (aport). W związku z powyższym Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji dotyczącej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Prawo do odliczenia przysługiwać będzie na bieżąco, począwszy od otrzymania pierwszej faktury dokumentującej nabycie towarów i usług służących powstaniu ww. budowli, które będą wykorzystane do wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT tj. po wybudowaniu zostaną przekazane aportem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3–7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10–13 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2–5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem VAT zawarty został w art. 5 ww. ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Według art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca – czynny podatnik podatku VAT – będzie realizował zadanie inwestycyjne pn. „xxxI”. Przedmiotem projektu jest kompleksowe uzbrojenie i zagospodarowanie terenów znajdujących się w C. w tzw. strefie „xx” :

*   w infrastrukturę drogową wraz z oświetleniem,
*   sieć wodociągową wraz z przyłączami, sieć kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami oraz przepompownią ścieków,
*   przebudowę sieci energetycznych.

W związku z realizacją projektu „xxx” Gmina oprócz zakupów związanych z wykonaniem infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem, sieci wodociągowej wraz przyłączami, sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci energetycznych oraz przepompowni ścieków, poniesie jeszcze następujące koszty:

*   inwestora zastępczego,
*   promocji projektu,
*   koszty wykonania dokumentacji.

Celem Działania 1.1 oraz wspomnianego powyżej Poddziałania (w ramach których realizowany jest projekt) jest wzrost wartości bezpośrednich inwestycji w regionie. Wyraża się m.in. poprzez kompleksowe uzbrojenie terenów inwestycyjnych. Realizacja projektu wpłynie bezpośrednio na podniesienie atrakcyjności inwestycyjnej regionu, które będzie prowadziło do nowoczesności gospodarki. Typ projektu, w ramach którego zostanie zrealizowana inwestycja to: kompleksowe uzbrojenie terenu przeznaczonego pod działalność gospodarczą, z wyłączeniem infrastruktury służącej mieszkańcom. Dzięki kompleksowemu uzbrojeniu i zagospodarowaniu terenu inwestorzy będą mogli rozpocząć tam działalność gospodarczą. Uzbrojony teren (zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego) – będzie służył rozwojowi przedsiębiorstw produkcyjno-usługowych. Ważnym czynnikiem decydującym o wyborze lokalizacji dla nowych przedsięwzięć jest dostępność uzbrojonych terenów zlokalizowanych w pobliżu ośrodków miejskich, z aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub wydaną decyzją o warunkach zabudowy umożliwiającą lokalizację obiektu produkcyjnego. Mając na uwadze powyższe determinanty, spodziewany jest duży popyt na tereny inwestycyjne na obszarze tworzonej Strefy „xx” w C. Prognozuje się, że wszystkie działki udostępnione w wyniku realizacji projektu zostaną zbyte w ciągu pięciu lat począwszy od roku zakończenia realizacji niniejszego projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dotyczące:

*   sieci wodociągowej wraz z przyłączami, sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami oraz przepompownią ścieków,
*   promocją projektu,
*   budową infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem,
*   przebudową sieci energetycznych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT nie jest wyjątkowym przywilejem podatnika, lecz jego prawem, z którego może on – lecz nie musi korzystać. Możliwość zrealizowania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do doliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

W treści wniosku wskazano, że sieci wodociągowa i kanalizacyjna wraz z przepompownią (sklasyfikowane jako budowle), będą przedmiotem aportu do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji. Sieci te wraz z przepompownią zostaną przekazane aportem do PWiK bezpośrednio po oddaniu do użytkowania. Czynność wniesienia budowli aportem odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji gdy wybudowane budowle tj. sieci wodociągowa wraz z przyłączami, kanalizacyjna wraz z przyłączami oraz przepompownia zostaną bezpośrednio po wybudowaniu przekazane aportem do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w ramach pierwszego zasiedlenia, Gmina dokona czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci towarów do innego podmiotu (spółki) w zamian za udziały, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością. Następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu.

Zatem, wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel. Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu pkt 6 powołanego art. 2 ustawy, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast, w oparciu o art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wobec powyższego przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

Tym samym czynność, wniesienia aportem budowli w ramach pierwszego zasiedlenia nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki określone w tym artykule.

Jak wskazał Wnioskodawca – czynność wniesienia aportem sieci wodociągowej wraz z przyłączami, sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami oraz przepompownią – będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

W konsekwencji należy uznać, że ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT – jaką będzie wniesienie aportem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z przyłączami oraz przepompownią, bezpośrednio po ich wybudowaniu – Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową tych sieci w ramach realizacji projektu pn. „xxx”. Prawo do odliczenia Wnioskodawca będzie mógł realizować „na bieżąco”, tj. zgodnie z powołanym art. 86 ust. 10 i 11 w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pod warunkiem niezasistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Przechodząc do kolejnej kwestii, tj. możliwości odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z promocją projektu, należy zauważyć, że powołany art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzależnia prawo do odliczenia od istnienia związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Ani charakter ani zakres tego związku nie został przez ustawodawcę w jakikolwiek sposób dookreślony. W szczególności żaden przepis nie wyraża wprost zasady, że związek ten ma być bezpośredni i wyłączny.

Wobec tego, przy ocenie, czy nabyty towar lub usługa związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, należy przede wszystkim zbadać cel wykonania tej czynności lub fakt jej zaistnienia. Cel ten może być zrealizowany przez różne działania, których efektem (nawet potencjalnym) jest „wykreowanie” sprzedaży opodatkowanej, nawet jeśli środkiem do osiągnięcia tego celu jest wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Ostatecznie bowiem dokonane zakupy towarów lub usług mają związek z czynnością (sprzedażą) opodatkowaną. Związek między zakupami a sprzedażą opodatkowaną nie musi mieć charakteru bezpośredniego. Wystarczające jest ustalenie istnienia związku pośredniego, byleby w końcowym rozrachunku można było stwierdzić jakiekolwiek przełożenie dokonanych zakupów na sprzedaż opodatkowaną np. w postaci chociażby intensyfikacji działalności opodatkowanej danego podmiotu.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo – prawne jest wykonywanie czynności opodatkowanych.

Treść wniosku ewidentnie wskazuje, że celem promocji jest zachęcenie przedsiębiorców do inwestowania na terenach objętych projektem czyli w konsekwencji promocja terenów inwestycyjnych należących do Wnioskodawcy. Wnioskodawca już w momencie rozpoczęcia kampanii promocyjnej przewiduje, że celem działań promujących tereny inwestycyjne jest ich późniejsze zbycie. Zatem zamiarem Wnioskodawcy jest osiągniecie jak najszerszego efektu promocyjnego, który przekładał się będzie na osiągnięcie przez Wnioskodawca celów komercyjnych. Bezsprzecznie poprzez działania promujące, Wnioskodawca dociera z informacją o swoim produkcie do potencjalnych lub obecnych klientów. Koszty promocji projektu służą więc realizacji celu komercyjnego jakim jest promocja konkretnego „produktu” (terenów przeznaczonych na cele inwestycyjne).

Jak wskazano powyżej, na tle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, związek pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi nie ma charakteru absolutnego w tym znaczeniu, że nie zawsze możliwe jest wskazanie na ścisłe powiązanie danego podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. W omawianym przypadku, niewątpliwie promocja projektu jest ukierunkowana na dokonanie czynności opodatkowanych jaka jest sprzedaż terenów inwestycyjnych.

W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów związanych z promocją projektu z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z promocją projektu. Prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, w związku z tym, że celem projektu jest sprzedaż uzbrojonych, niezabudowanych działek przyszłym inwestorom, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx” w zakresie zakupów związanych promocją projektu.

Do rozpatrzenia pozostała kwestia prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem oraz przebudową sieci energetycznych.

Wnioskodawca wskazał, że infrastruktura drogowa wraz z oświetleniem zostanie przekazana nieodpłatnie gminnej jednostce budżetowej – Miejskiemu Zarządowi Dróg i Transportu. Powstała infrastruktura drogowa wraz z oświetleniem będzie nieodpłatnie przekazana gminnej jednostce budżetowej – więc będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności niepodlegających podatkowi VAT. Gmina nie pobiera opłat za korzystanie z przedmiotowej infrastruktury. Powstała infrastruktura drogowa i oświetlenie nie będzie generowała przychodu, a co za tym idzie podatku należnego.

Powstała przebudowana sieć energetyczna nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od podatku. Przebudowana sieć energetyczna nie będzie generowała dla Gminy obrotu opodatkowanego.

Uwzględniając więc unormowanie zawarte w powołanym na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w odniesieniu do zakupów związanych z infrastrukturą drogową wraz z oświetleniem oraz przebudową sieci energetycznych, nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentującej te zakupy. Wnioskodawca, jednoznacznie wskazał, że powstała infrastruktura drogowa wraz z oświetleniem będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności niepodlegających podatkowi VAT, a przebudowana sieć energetyczna nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Należy zatem uznać, że dokonane zakupy związane z ich budową nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności generujących podatek należny.

W konsekwencji Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycia w ramach projektu pn. „xxx”, w części w jakiej dotyczą one budowy infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem oraz przebudową sieci energetycznych.

Podsumowując kompleksowo, Gmina ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy w odniesieniu do zakupów związanych z budową sieci wodociągowej wraz z przyłączami, sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami oraz przepompownią oraz promocją projektu. Natomiast Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w odniesieniu do zakupów związanych z budową infrastruktury drogowej wraz z oświetleniem oraz przebudową sieci energetycznych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.