Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-169/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-14
Teza: opodatkowania i rozliczenie transakcji dokonywanej poza terytorium kraju
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2013r. (data wpływu 9 kwietnia 2013r.), uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2013r. (data wpływu 22 maja 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania i rozliczenie transakcji dokonywanej poza terytorium kraju jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania i udokumentowania transakcji fakturą z adnotacją „np.”,
*   **nieprawidłowe** w zakresie wykazania transakcji w deklaracji VAT-7 i bezwzględnego braku obowiązku umieszczania na fakturze adnotacji „odwrotne obciążenie”.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania i rozliczenia transakcji dokonywanej poza terytorium kraju. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jak również podatnikiem VAT-UE. Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu oponami.

Spółka planuje dokonać zakupu opon od producenta z Chin, co zostanie udokumentowane fakturą, wystawioną na Spółkę. Spółka ureguluje płatność wynikającą z dokonanej transakcji.

Drogą morską towary zostaną wysłane z Chin do Turcji (Istambuł). Towar nie wkracza na terytorium Unii Europejskiej. Cała transakcja odbywać się będzie na terytorium państw trzecich (Chiny, Turcja).

Spółka fizycznie nie będzie w posiadaniu zakupionego towaru. Podczas transportu morskiego nastąpi sprzedaż towarów Kupującemu (Kontrahentowi), którym jest Firma posiadająca swoją siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (tj. zarejestrowana w Polsce). Kupujący nie ma żadnego bezpośredniego kontaktu z producentem w Chinach. Zarówno odprawy celnej, jak i wszelkich formalności związanych z obsługą kontenera w porcie w Turcji dokonywać będzie we własnym imieniu Kupujący.

Za dokonaną sprzedaż opon Spółka wystawi fakturę dla Kontrahenta z zastosowaniem stawki np (niepodlegające opodatkowaniu). Kontrahent dokona zapłaty za zakupiony towar na konto Spółki.

Wiedza Spółki na temat sprzedanych opon kończy się na tym etapie (tj. na terenie Turcji) - Spółka nie posiada informacji, czy towar zostanie na terytorium państwa tureckiego, czy opuści jego teren.

Spółka nie jest zarejestrowana w żadnym innym kraju na potrzeby podatku VAT.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy sprzedaż towarów na rzecz Kupującego należy traktować jako eksport towarów?
2.  Czy sprzedaż towarów na rzecz Kupującego należy udokumentować sporządzając fakturę ze stawką np?
3.  Czy sprzedaż towarów na rzecz Kupującego należy wykazać w poz. 21 deklaracji VAT-7?
4.  Czy na fakturze dokumentującej ww. sprzedaż należy umieścić adnotację "odwrotne obciążenie"?

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie o którym mowa w pytaniu odbywać się będzie w ramach transakcji łańcuchowej. Przy czym, na żadnym etapie towar nie byłby przywożony na terytorium kraju, a więc zarówno zakup towarów od firmy chińskiej, jak i sprzedaż tych towarów podczas transportu morskiego, na rzecz polskiej firmy nie podlega w Polsce opodatkowaniu.

Zakres czynności podlegających VAT definiuje art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Katalog transakcji wymienionych w tym artykule jest katalogiem zamkniętym. W związku z powyższym, jeżeli dana transakcja nie została wymieniona w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, to nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem Spółki, sprzedaż towarów podczas transportu morskiego, nie spełnia definicji żadnej z wymienionych powyżej transakcji. W szczególności nie stanowi ona eksportu towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ani dostawy towarów na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z definicją eksportu określoną w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport należy rozumieć potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej. W opisywanej sytuacji towary nie są wywożone z terytorium kraju, lecz z terytorium państwa trzeciego (Turcja). W związku z powyższym w opinii Spółki transakcja sprzedaży towarów podczas transportu morskiego nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce. Podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Oznacza to, iż opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te transakcje, które są wykonane na terytorium tego państwa, a ściślej takie, które zostały uznane za wykonane w tym państwie. Zatem opodatkowaniu w Polsce będą podlegały te transakcje, które zostały uznane za wykonane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W konsekwencji niezwykle istotne jest prawidłowe ustalenie miejsca, w którym dokonana zostaje dostawa towarów przez Wnioskodawcę. W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-4 ustawy o VAT, uregulowano w szczególny sposób kwestie dotyczące określenia miejsca świadczenia, przy dostawie towarów, w przypadku transakcji łańcuchowych, czyli takich, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcję dotyczącą jednego towaru, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 8, w takim przypadku uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w transakcji.

Natomiast, co do określenia miejsca dostawy tych towarów, to art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wskazuje, że w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią miejscem tym jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru, w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport przyporządkowana jest dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba, że ten nabywca udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Z treści art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju, lecz w państwie trzecim, tj. Turcji (art. 22 ust. 3 pkt 2). Ponieważ spółka z tytułu tej transakcji nie dokonuje rejestracji w państwie trzecim (Turcja), zobowiązana jest udokumentować ww. transakcję sprzedaży poprzez wystawienie faktury uproszczonej z zastosowaniem stawki np.

Zdaniem Wnioskodawcy na fakturze dokumentującej sprzedaż, Spółka nie powinna zamieszczać informacji "odwrotne obciążenie".

Według Spółki sprzedaży tej nie wykazuje się w poz. 21 deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe w zakresie opodatkowania i udokumentowania transakcji fakturą z adnotacją „np.”,**
*   **nieprawidłowe w zakresie wykazania transakcji w deklaracji VAT-7 i bezwzględnego braku obowiązku umieszczania na fakturze adnotacji „odwrotne obciążenie”.**

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 ustawy)

W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu, który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów, ustanowiono szczególne zasady dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów. Regulują to przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 i ust. 2 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. W przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejscem dostawy towarów jest - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Natomiast w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego, przede wszystkim podkreślić należy, iż w sytuacji, w której dokonywanych jest kilka dostaw, przy czym towar przemieszczany jest tylko raz od pierwszego uczestnika transakcji do finalnego odbiorcy, całą transakcję należy traktować jako tzw. transakcję łańcuchową. Jest to szczególny przypadek transakcji zawieranej pomiędzy kilkoma podmiotami, dotyczącej jednak jednego przedmiotu. Dla tego typu transakcji, w świetle przywołanych regulacji, przyjmuje się, iż dostawy dokonał każdy z podmiotów, który brał w niej udział. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, iż odrębnie ustalane jest miejsce dostawy. Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów (dostawa, dla której możliwe jest przyporządkowanie transportu towarów), pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi” (dostawy, którym nie można przyporządkować transportu towarów).

Należy zauważyć, że jednym z warunków uznania danej transakcji za dostawę łańcuchową jest konieczność wydania towaru, będącego przedmiotem transakcji, bezpośrednio ostatecznemu nabywcy przez pierwszego dostawcę.

Ponadto konieczne jest aby dostarczany towar był przedmiotem jednego transportu pomiędzy krajem rozpoczęcia transportu a krajem docelowym. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt logistyczny tego transportu czyli o to aby transportu dokonywał tylko jeden podmiot (np. spedytor) ale o aspekt organizacyjny. Mianowicie chodzi o to aby tylko jeden z podmiotów biorących udział w transakcji odpowiadał za jego organizację. Powyższe co prawda nie wynika expressis verbis z przytoczonych przepisów lecz znajduje pośrednio potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C 245/04 gdzie stwierdzono, że „jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotowa lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która – jako jedyna – zostanie zwolniona z opodatkowania (…)”

W przepisie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wprowadza domniemanie, zgodnie z którym, w przypadku gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, wysyłkę lub transport należy przypisać dostawie dokonywanej na rzecz tego nabywcy. Domniemanie to może być obalone wyłącznie w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez tego nabywcę (tu: przez Wnioskodawcę) na rzecz kolejnego podmiotu w łańcuchu dostaw.

Jak wynika z wniosku, sprzedaż towaru na rzecz kontrahenta Spółki nastąpi podczas transportu morskiego z Chin do Turcji. Zarówno odprawy celnej, jak i wszelkich formalności związanych z obsługą kontenera w porcie w Turcji dokonywać będzie we własnym imieniu Kupujący.

Z powyższego wynika zatem, że żadna z dwóch wyżej opisanych transakcji dostawy towarów nie jest opodatkowana na terytorium kraju. Należy nadmienić, że podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. Podobny charakter ma polski podatek od towarów i usług, zatem opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem ani nabycie towaru od kontrahenta ani dostawa dla odbiorcy nie spełnia dyspozycji art. 5 ustawy. Konsekwencją tego jest brak podstaw rozpoznania sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę jako eksportu towaru.

Na mocy art. 106 ust. 1 i 2 ustawy w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis powyższy stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Kwestię wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011r. (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.). Zgodnie z § 5 ust. 1, ust. 2 pkt 5 i ust. 4 tego rozporządzenia faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Na mocy § 26a pkt 2 lit. b ww. rozporządzenia przepisy § 4-24 stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.

W przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. b, faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14 (§ 5 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia).

Mając na uwadze fakt, że miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska, Wnioskodawca będzie zobowiązanym do wystawienia faktury, która winna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie” w sytuacji gdy zobowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towarów natomiast w sytuacji braku takiego obowiązku ww. określenie nie jest wymagane na fakturze.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie nie można uznać za bezwzględnie prawidłowe albowiem w zależności od przepisów obowiązujących w kraju w którym rozlicza się nabywca towarów, oraz od czynności które podejmie, uzależniony będzie obowiązek umieszczenia na fakturze ww. adnotacji.

Odnośnie określenia stawki podatku trzeba zauważyć, że faktura dokumentująca dostawę dla których miejsce opodatkowania znajduje się w kraju trzecim mogą nie zawierać

*   numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
*   stawkę podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca wystawiając fakturę dokumentującym sprzedaż towarów poza terytorium kraju nie wykazuje na niej stawki podatku, a zamiast tego może na niej umieścić określenie „np.” albowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczani na fakturze dodatkowych adnotacji.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do ust. 14 powyższego artykułu, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Rozporządzeniem z dnia z dnia 18 marca 2013r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013r. poz. 394), obowiązującym od 1 kwietnia 2013r., Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż podatnik dokonujący transakcji poza terytorium kraju, wykazuje ich wartości w poz. 11 deklaracji VAT-7 (poz. 21 we wzorze deklaracji obowiązującym do 31 marca 2013r.). W pozycji tej bowiem wykazuje się dostawę towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. Nie uwzględnia się natomiast wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Powyższa regulacja wskazuje na obowiązek wykazania w deklaracji podatkowej sprzedaży poza granicami kraju w stosunku do których, gdyby zostały dokonane na terytorium kraju, przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W celu określenia prawa do odliczenia podatku w związku z wykonywaniem czynności poza krajem, należy stworzyć pewien hipotetyczny model. W ramach tego modelu czynność wykonaną za granicą należy „umieścić w kraju”, następnie ocenić, czy w tym przypadku podatnikowi przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku. Sprzedaż opon na terytorium kraju przez czynnego podatnika podlega opodatkowaniu, a tym samym jest to czynność w stosunku do której przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku od nabyć związanych z tą czynnością.

Zatem Wnioskodawca winien w deklaracji podatkowej VAT-7, za okres w którym przedmiotowa dostawa miała miejsce, wykazać ją w poz. 11.

Podsumowując:

1.  sprzedaż opon przez Wnioskodawcą nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju podatkiem VAT, a tym samym nie stanowi dla niego eksportu towarów,
2.  przedmiotowa dostawa towarów winna być udokumentowana fakturą VAT bez kwoty podatku VAT z możliwości umieszczenia adnotacji „np.”
3.  dostawę towarów poza terytorium wykazuje się w deklaracji VAT-7 w poz. 11,
4.  adnotację „odwrotne obciążenie” nie umieszcza się na fakturze w sytuacji gdy nabywca towarów nie jest zobowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania i udokumentowania transakcji fakturą z adnotacją „np.”
*   nieprawidłowe w zakresie wykazania transakcji w deklaracji VAT-7 i bezwzględnego braku obowiązku umieszczania na fakturze adnotacji „odwrotne obciążenie”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.