Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.739.2016.3.WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-09
Teza: stawka podatku VAT na usługę kompleksową wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, a także wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek
Słowa kluczowe: stawka; usługi; wstępny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z 23 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) oraz pismem z 9 grudnia 2016r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę kompleksową wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, a także wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie stawki podatku VAT na usługę kompleksową wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, a także wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek.

Wniosek został uzupełniony pismem z 23 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP2.4512.739.2016.2.WN oraz pismem z 9 grudnia 2016r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również MOSIR) posiada status samorządowej jednostki budżetowej, jest do końca bieżącego roku samodzielnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca świadczy szeroką gamę usług rekreacyjno-sportowych sprzedając wejścia na basen, saunę, korty tenisowe, lodowiska, tor rowerowo-rolkowy - stosując opodatkowanie preferencyjną 8% stawką VAT (PKWiU 93.11.10.00). Klienci Wnioskodawcy korzystają z różnego rodzaju usług jak np. wejście na basen, wejście na basen z instruktażem nauki pływania, wejście na lodowisko, wejście na lodowisko z równoczesnym wypożyczeniem łyżew, wejście na saunę wraz z wypożyczeniem ręcznika, wejście na kort tenisowy wraz z wypożyczeniem sprzętu tenisowego (rakiety, piłki). Ceny wejść są zróżnicowane, zależne od rodzaju usługi. Podstawową usługę stanowi wejście na obiekt sportowy (hala, basen, lodowisko, kort tenisowy, tor rowerowo-rolkowy), natomiast wypożyczenie sprzętu, ręczników, czy instruktaż nauki pływania, gry w tenisa - stanowią integralną, uzupełniającą część usługi. W zależności od rodzaju usługi skalkulowano zróżnicowane ceny wejścia na obiekt sportowy. Ponadto zarówno w paragonie fiskalnym jak też fakturze VAT, które otrzymuje klient nie wyszczególnia się i nie wycenia wartości części składowych poszczególnych usług. MOSIR nie prowadzi samodzielnej wypożyczalni sprzętu sportowego (łyżew, rakiet tenisowych) ręczników a także instruktażu nauki pływania. Warunkiem wypożyczenia sprzętu, instruktażu nauki pływania jest zawsze równoczesne wykupienie wstępu na obiekt sportowy. Wstęp na obiekty sportowe mieści się w PKWiU 93.11.10.00.

Dodatkowo Wnioskodawca pismem z 23 listopada 2016r. uzupełnił opis stanu faktycznego informując:

Zgodnie z par. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z 29 października 2008 i wprowadzoną do stosowania Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług stanowiącą załącznik do pow. rozporządzenia Wnioskodawca informuje, że usługi świadczone przez MOSIR mieszczą się w sekcji R PKWIU o nazwie „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”.

W Dziale 93 pkt 1 „Usługi związane ze sportem, rozrywką, rekreacją mieszczącym się w sekcji R wymienione zostały:

93.1 usługi związane ze sportem:

93.11 - usługi związane z działalnością obiektów sportowych /sprzedaż biletów wstępu na basen, lodowisko, korty tenisowe, hale sportowe/

93.13 - usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (sprzedaż biletów wstępu do sauny)

93.19 - pozostałe usługi związane ze sportem.

Usługi, które Wnioskodawca wymienił we wniosku tj. wejścia na basen, wejścia na hale sportowe, korty, lodowiska mieszczą się w PKWIU 93.11.10.00.00 a usługi sauny w PKWIU 93.13.10.00.00.

Usługi świadczone przez MOSIR polegające na sprzedaży biletów na obiekty sportowe takie jak: wejście na lodowisko wraz z wypożyczeniem łyżew, wejście na saunę wraz z wypożyczeniem ręcznika, wejście na kort wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek stanowią konkretne usługi, z których nie wyodrębnia się poszczególnych części składowych a sprzedaje się je jako usługi kompleksowe. W związku z powyższą argumentacją w/w usługi powinny być traktowane jako usługi kompleksowe opodatkowane preferencyjną stawką VAT. Usługa kompleksowa zawiera za każdym razem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami VAT z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą i nadającą jej główny charakter a wszystkie usługi zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby klienta. Usługi pomocnicze /wypożyczenie ręcznika, łyżew, piłek, rakietek/ nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do realizacji usługi podstawowej, którą stanowi wejście na basen, lodowisko, saunę, kort tenisowy lub halę sportową.

Odnośnie pkt 2 Wnioskodawca wyjaśnił, że nie będzie świadczyć usług związanych z wejściem na basen połączonym z instruktażem nauki pływania. Instruktaż nauki pływania wykonują firmy zewnętrzne a MOSIR sprzedaje jedynie bilety wstępu na basen.

Ponadto pismem z 9 grudnia 2016r. Wnioskodawca poinformował, że rezygnuje z rozstrzygnięcia opisanej sytuacji usług kompleksowych świadczonych w zakresie wejścia na saunę wraz z wypożyczeniem ręcznika i w związku z powyższym Wnioskodawca nie oczekuje rozstrzygnięcia w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługę kompleksową taką jak np.: (…), wejście na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, (…), wejście na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek tj. usługi związane bezpośrednio z wykupieniem biletu wstępu na obiekt sportowo-rekreacyjny (paragon, faktura VAT) można również opodatkować preferencyjną 8% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, do usług kompleksowych takich jak (…), wejście na kort, lodowisko, halę sportową z równoczesnym wypożyczeniem sprzętu może korzystać z preferencyjnej stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie stawki podatku VAT na usługę kompleksową taką jak np. wejście na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, wejście na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek, jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia częstokroć odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.).

Stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0.

Przez obiekt sportowy rozumieć należy zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (…).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Z przepisów ww. rozporządzenia wynika, że w sekcji R mieszczą się „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”.

W dziale 93 „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją”, mieszczącym się w sekcji R, wymienione zostały:

I. 93.1 Usługi związane ze sportem,

*   93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
*   93.12 Usługi związane z działalnością klubów sportowych,
*   93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
*   93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.

W wyjaśnieniach do PKWiU wskazano, że grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

*   usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
*   usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
*   usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Jak wynika z opisu sprawy klienci Wnioskodawcy korzystają z różnego rodzaju usług jak np. wejście na basen, wejście na basen z instruktażem nauki pływania, wejście na lodowisko, wejście na lodowisko z równoczesnym wypożyczeniem łyżew, wejście na saunę wraz z wypożyczeniem ręcznika, wejście na kort tenisowy wraz z wypożyczeniem sprzętu tenisowego (rakiety, piłki). Usługi, które Wnioskodawca wymienił we wniosku tj. wejścia na basen, wejścia na hale sportowe, korty, lodowiska mieszczą się w PKWiU 93.11.10.00.00.

W przedmiotowej sprawie wskazać także należy, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy prawa, jak też okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku, należy stwierdzić, że dla prawidłowego opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną stawką podatku VAT 8% istotne znaczenie ma ich klasyfikacja statystyczna jak też fakt czy usługi te są świadczone w ramach wstępu. Fakt zidentyfikowania przez Wnioskodawcę usług w zakresie wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew, wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek jako usług związanych z działalnością obiektów sportowych mieszczących się w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 powoduje, że usługi te będą opodatkowane preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT na usługę kompleksową wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew oraz wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie opodatkowania usług wejścia na lodowisko z wypożyczeniem łyżew oraz wejścia na korty wraz z wypożyczeniem rakiet, piłek.

Wnioskodawca w piśmie z dnia z 23 listopada 2016r. będącym uzupełnieniem wniosku, wyjaśnił bowiem, że nie będzie świadczyć usług związanych z wejściem na basen połączonym z instruktażem nauki pływania oraz w piśmie z dnia 9 grudnia 2016r. Wnioskodawca poinformował, że rezygnuje z rozstrzygnięcia opisanej sytuacji usług kompleksowych świadczonych w zakresie wejścia na saunę wraz z wypożyczeniem ręcznika i w związku z powyższym Wnioskodawca nie oczekuje rozstrzygnięcia w tym zakresie, co stanowi podstawę do stwierdzenia, że rozstrzyganie tej kwestii staje się bezprzedmiotowe.

Nie jest też przedmiotem interpretacji kwestia opodatkowania usług wejścia na basen, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie sformułował pytania, jak też nie przedstawił własnego stanowiska.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU) lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.