Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.173.2020.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: w zakresie ustalenia, czy wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 w związku z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT obowiązek wykazywania transakcji kontrolowanych w informacji o cenach transferowych dotyczy tylko tych transakcji, dla których, z uwagi na przekroczenie wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wartości tych transakcji, istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; podmiot-podmioty powiązane; transakcja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 w związku z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT obowiązek wykazywania transakcji kontrolowanych w informacji o cenach transferowych dotyczy tylko tych transakcji, dla których, z uwagi na przekroczenie wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wartości tych transakcji, istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 w związku z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT obowiązek wykazywania transakcji kontrolowanych w informacji o cenach transferowych dotyczy tylko tych transakcji, dla których, z uwagi na przekroczenie wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wartości tych transakcji, istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: Bank lub Wnioskodawca), jest spółką akcyjną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych - bankiem krajowym w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo bankowe. Wnioskodawca jako bank uniwersalny obsługuje zarówno osoby fizyczne, małe i średnie przedsiębiorstwa, jak i dużych klientów korporacyjnych.

Bank wraz z kilkoma jednostkami zależnymi tworzy Grupę Kapitałową Banku. W jej skład wchodzi Bank jako jednostka dominująca oraz jednostki zależne bezpośrednio i jednostki zależne pośrednio. Podmiotem dominującym względem Banku (50,1% akcji i praw głosów) jest „B” SA, w związku z czym Bank wchodzi również w skład grupy kapitałowej „B”.

Bank realizuje transakcje z podmiotami powiązanymi (transakcje kontrolowane) o różnej wartości. Zawiera również transakcje kontrolowane, których wartości nie przekraczają progów, o których mowa w art. 11k ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.), dalej: ustawa o CIT.

Bank realizuje transakcje z podmiotami powiązanymi zarówno w przedmiocie standardowych produktów bankowych (np. w zakresie prowadzenia rachunków rozliczeniowych i lokat terminowych, udzielania finansowania w formie kredytów, pożyczek i poprzez skup wierzytelności) jak i w zakresie gospodarki własnej (np. wynajem powierzchni biurowej, usługi informatyczne). Transakcje te zawierane są zarówno z podmiotami powiązanymi mającymi siedzibę na terytorium kraju, jak i z podmiotami powiązanymi nieposiadającymi siedziby na terytorium kraju.

W związku z realizacją transakcji z podmiotami powiązanymi Bank sporządza dokumentację cen transferowych zgodnie z art. 11k ustawy o CIT, a także korzysta ze zwolnień w tym zakresie na podstawie art. 11n tej samej ustawy.

Ponadto na podstawie art. 11t ustawy o CIT, Bank będzie zobowiązany do złożenia informacji o cenach transferowych za rok podatkowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 w związku z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT obowiązek wykazywania transakcji kontrolowanych w informacji o cenach transferowych dotyczy tylko tych transakcji, dla których, z uwagi na przekroczenie wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wartości tych transakcji, istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 w związku z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT obowiązek wykazywania transakcji kontrolowanych w informacji o cenach transferowych dotyczy tylko tych transakcji, dla których, z uwagi na przekroczenie wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wartości tych transakcji, istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych.

Zgodnie z art. 11t ust. 1 ustawy o CIT podmioty powiązane:

1.  obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub
2.  realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11 n pkt 1 ustawy o CIT

\-przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego.

Art. 11n ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog transakcji, dla których brak jest obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych.

Obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych zawiera, obowiązujący od 1 stycznia 2019 r., art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, który przewiduje, że dokumentacja cen transferowych powinna być sporządzana (z wyjątkami określonymi w art. 11n ustawy o CIT) dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym określone w tym przepisie progi (progi dokumentacyjne), przewidziane odrębnie dla transakcji towarowych, finansowych, świadczenia usług oraz innych.

Ustawodawca w nowych przepisach odszedł od określania determinantów sporządzenia dokumentacji na podstawie przychodów podatnika, a odniósł się do, pomniejszonych o VAT, wartości dokonywanych przez niego transakcji, wprowadzając następujące progi dokumentacyjne:

*   10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej,
*   10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej,
*   2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej,
*   2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określone powyżej.

Artykuł 11o ustawy o CIT wskazuje na jeszcze inne podmioty, niż podmioty powiązane, które powinny sporządzać lokalną dokumentację cen transferowych, bowiem takim obowiązkiem objęte są także podmioty dokonujące transakcji, w wyniku których następuje zapłata należności o łącznej wartości przekraczającej 100 000 zł (lub równowartość tej kwoty w innej walucie) do podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Obowiązek ten obejmuje również umowy spółki niebędącej osobą prawną oraz umowy wspólnego przedsięwzięcia lub inne umowy o podobnym charakterze - jeżeli kolejno:

*   łączna kwota: wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku obrotowym łączna kwota wymagalnych w tym roku świadczeń,
*   łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów,
*   wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy,
przekracza 100 000 zł lub równowartość tej kwoty w innej walucie.

Natomiast wspomniany art. 11n ustawy o CIT zawiera odstępstwo od konieczności sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Przepis ten odnosi się m.in. do następujących transakcji kontrolowanych:

*   pkt 1 ww. artykułu - do transakcji zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: krajowe podmioty powiązane) w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
3.  nie poniósł straty podatkowej;

*   pkt 2 ww. artykułu - do transakcji objętych uprzednim porozumieniem cenowym w okresie, którego dotyczy to porozumienie;
*   pkt 4 ww. artykułu - do transakcji między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Uwzględniając powyższe przepisy, wątpliwości wnioskodawcy budzi fakt, czy wynikający z art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT obowiązek składania, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego, przez krajowe podmioty powiązane, zawierające transakcje kontrolowane z innym krajowym podmiotem powiązanym, informacji o cenach transferowych dotyczy tych transakcji kontrolowanych, określonych w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, dla których z uwagi na przekroczenie wartości określonych zgodnie z art. 11k ust. 2 istniałby obowiązek sporządzenia lokalnych dokumentacji cen transferowych.

Bank stoi na stanowisku, że obowiązek składania, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego, informacji o cenach transferowych, dotyczy wyłącznie tych transakcji, dla których istniałby obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, w sytuacji gdyby nie obejmowało ich zwolnienie z art. 11n pkt 1ustawy o CIT.

Powyższy wniosek wynika z art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w związku z art. 11n pkt 1 oraz art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, tj. wykładni systemowej ww. przepisów. W szczególności w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie wykładnia systemowa wewnętrzna, która obejmuje swym zakresem analizę systematyki wewnętrznej danego aktu prawnego. Stosując tę wykładnię dokonuje się zestawienia różnych przepisów określonego aktu prawnego w celu ustalenia znaczenia jednego z nich, wychodząc z założenia, że przepisy zostały zgrupowane w działy, części, tytuły, artykuły, paragrafy itp. według jakichś jednolitych zasad techniki legislacyjnej. Stosując wskazaną powyżej metodę wykładni należy wskazać co następuje.

Przepis art. 11n ustawy o CIT enumeratywnie wymienia przypadki, w których podatnik jest zwolniony z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych. Skoro przepis ten odnosi się do zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, to musi referować bezpośrednio do art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, który wprowadza obowiązek sporządzania takiej dokumentacji, w tym określa progi (wartości transakcji), po przekroczeniu których podatnik zobowiązany jest do sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Z powyższego zestawienia - przepisu art. 11n oraz art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wynika logiczny wniosek, że zwolnienie z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych odnosi się do tych transakcji kontrolowanych, dla których w ogóle istnieje obowiązek sporządzania takiej dokumentacji, ponieważ niezgodne, nie tylko z zasadami wykładni systemowej, ale i zasadą racjonalnego ustawodawcy byłoby przyjęcie założenia, iż w art. 11n zostało zawarte zwolnienie z obowiązku, którego art. 11k ust. 2 ustawy o CIT w ogóle nie wprowadził.

Przechodząc do ustalenia treści, budzącego pewne wątpliwości Wnioskodawcy, art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT należy z kolei sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z tym przepisem podmioty powiązane realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Jak ustalono powyżej w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT określono transakcje, w odniesieniu do których, pomimo przekraczania progów dokumentacyjnych (wartości transakcji) określonych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, podatnik jest zwolniony z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych.

Zatem dzięki zastosowaniu wykładni językowej art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT treść tego przepisu także nie budzi wątpliwości co do swojego literalnego znaczenia. Przepis ten nakłada na podmioty powiązane, realizujące transakcje kontrolowane przekraczające progi dokumentacyjne wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, ale w stosunku do których podatnik jest zwolniony z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych, obowiązek przekazania Szefowi KAS, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informacji o cenach transferowych za rok podatkowy.

Z zestawienia art. 11t ust. 1 oraz art. 11n pkt 1 i art. 11k ust. 2 ustawy o CIT wynika, iż obowiązek przekazywania Szefowi KAS informacji o cenach transferowych za rok podatkowy obejmuje: (i) na podstawie art. 11t ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT te transakcje kontrolowane, które z uwagi na przekroczenie progów (wartości transakcji) objęte są obowiązkiem sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz (ii) na podstawie art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT te transakcje, które pomimo przekroczenia ww. progów zwolnione zostały z obowiązku sporządzania tej dokumentacji ze względu na spełnianie dodatkowych warunków.

Niezależnie, w kontekście wykładni wskazanych powyżej przepisów należy wskazać na zakaz stosowania rozszerzającej wykładni celowościowej czy funkcjonalnej. W prawie podatkowym obowiązuje nakaz wykładni ścisłej, a w szczególności zakaz takiej wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, która zwiększałaby zakres obciążeń podatkowych podatnika. Dopuszczalna jest jednak wykładnia rozszerzająca na korzyść podatnika. Wykładnia rozszerzająca, zwiększająca obowiązki podatnika, naruszałaby bowiem zasadę in dubio pro tributario, wyrażoną w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zasadę tę rozumie się także jako zakaz interpretowania na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco). Za takim poglądem wielokrotnie opowiedział się zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak również Trybunał Konstytucyjny.

W świetle powyższego należy wskazać, iż przyjęcie innego stanowiska niż zaprezentowane przez Wnioskodawcę powyżej, prowadziłoby do rozszerzenia obowiązków podatnika (tu: Banku).

Należy także zauważyć, że gdyby zatem celem ustawodawcy było objęcie raportowaniem wszystkich transakcji kontrolowanych, przepis art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT miałby inną treść. Niecelowe byłoby odwoływanie się w nim do art. 11n pkt 1 ustawy o CIT. Ustawodawca wskazałby w nim tylko, że podmioty realizujące transakcje kontrolowane, bez względu na kwotę transakcji kontrolowanej, zobowiązane są wykazać te transakcje w informacji o cenach transferowych za rok podatkowy.

Stanowisko Banku zgodne jest również z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.60.2020.1.SJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.