Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.671.2021.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-11
Teza: w zakresie ustalenia, czy: - Wnioskodawca prawidłowo rozumie zakres określenia „programów komputerowych” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. czy Wnioskodawca może zakresem tego określenia objąć nie tylko działalność programistyczną sensu stricto (a więc jedynie tworzenie kodu źródłowego), ale też działalność związaną z tworzeniem programów komputerowych sensu largo (czyli obejmującą również inne kreatywne czynności niezbędne do stworzenia programu komputerowego, takie jak UX design czy projektowanie architektury programu komputerowego), a w konsekwencji czy na podstawie art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zastosować jako płatnik 5% ulgę IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do efektów jego działań (utworów opisanych w stanie faktycznym) polegających na projektowaniu UX w wyniku którego powstają m.in. projekty interakcji, makiety oraz sposoby w jakie można wykonać określone czynności w aplikacji czy programie komputerowym; - Wnioskodawca, na podstawie art. 24d ust. 7 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowo ustala dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przypisując do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej koszty pośrednie, proporcjonalnie w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje do ogółu przychodów, tak jak zostało to opisane w stanie faktycznym; - jeśli uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie w walucie obcej, w związku z opisaną w stanie faktycznym działalnością Spółki, powoduje powstanie różnic kursowych transakcyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy je uwzględnić przy kalkulacji dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; oprogramowanie; prawa-prawa majątkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 2-pkt 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 7

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

\- Wnioskodawca prawidłowo rozumie zakres określenia „programów komputerowych” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw.

z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. czy Wnioskodawca może zakresem tego określenia objąć nie tylko działalność programistyczną sensu stricto (a

więc jedynie tworzenie kodu źródłowego), ale też działalność związaną z tworzeniem programów komputerowych sensu largo (czyli obejmującą również inne kreatywne

czynności niezbędne do stworzenia programu komputerowego, takie jak UX design czy projektowanie architektury programu komputerowego), a w konsekwencji czy na

podstawie art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zastosować jako płatnik 5% ulgę IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu

odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do efektów jego działań (utworów opisanych w stanie faktycznym) polegających na projektowaniu

UX w wyniku którego powstają m.in. projekty interakcji, makiety oraz sposoby w jakie można wykonać określone czynności w aplikacji czy programie komputerowym;

\- Wnioskodawca, na podstawie art. 24d ust. 7 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowo ustala dochód z kwalifikowanych praw

własności intelektualnej, przypisując do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej koszty pośrednie, proporcjonalnie w takim stopniu, w jakim przychód ze

sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje do ogółu przychodów, tak jak zostało to opisane w stanie faktycznym;

\- jeśli uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie w walucie obcej, w związku z opisaną w stanie faktycznym działalnością Spółki, powoduje powstanie różnic kursowych

transakcyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy je uwzględnić przy kalkulacji dochodu (straty)

z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lutego 2022 r. (data wpływu 1 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Na potrzeby niniejszego wniosku, następujące określenia występujące w treści otrzymują poniższe znaczenie:

Aplikacja - program komputerowy przeznaczony do użytku przez użytkowników końcowych;

Technologia - program komputerowy służący do tworzenia innych programów komputerowych;

Wykonawca - osoba współpracująca ze Spółką w ramach własnej działalności gospodarczej, będąca podmiotem niepowiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

Wnioskodawca - (dalej: „Spółka”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w dniu 8 czerwca 2021 r. otrzymał indywidualną interpretację podatkową, znak: 0111-KDIB1-1.4010.158.2021.2.AW, w której określono, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - dotyczącego możliwości skorzystania z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jest prawidłowe. Niniejszy wniosek ma stanowić uzupełnienie poprzedniego o mające znaczenie dla Wnioskodawcy szczegółowe kwestie, związane z możliwością skorzystania z ulgi IP Box.

Spółka w ramach swojej działalności oferuje przede wszystkim usługi programistyczne wykonywane na rzecz podmiotów trzecich a także tworzy Aplikacje i Technologie na zasadach niekomercyjnych, których komercjalizacja będzie następowała w przyszłości. W związku z tym istotna część działalności spółki opiera się także na niekomercyjnych badawczo-rozwojowych działaniach, w wyniku których powstaje innowacyjna technologia w oparciu o rozwój Aplikacji i Technologii.

Działalność programistyczną Spółki można podzielić na trzy główne grupy (I-III):

I. Projekty badawczo-rozwojowe w efekcie których powstają Aplikacje.

Do tej grupy należą zlecone Spółce działania, które mają być zgodne z wymaganiami klienta i posiadające cechy innowacyjności. W efekcie tych działań powstają rozwiązania prototypowe, eksperymentalne, przełomowe o wysokim stopniu ryzyka, transformujące zastane rynki. Klientami Spółki w tym zakresie są przede wszystkim podmioty prowadzące działalność o charakterze startupowym.

Efektem prac pracowników, Wykonawców oraz osób, które współpracują ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach tej grupy usług są nowe Aplikacje, tworzone przy wykorzystaniu istniejących Technologii (języków programowania, bibliotek, frameworków). Działalność ta jest działalnością innowacyjną nie tylko dlatego, że polega na tworzeniu nowych Aplikacji, ale również z tej przyczyny, że klientami Spółki są przede wszystkim podmioty zlecające Spółce tworzenie rozwiązań eksperymentalnych na ich wczesnym etapie rozwoju technologicznego i biznesowego, w tym prototypy rozwiązań. Całość działań spółki w tym obszarze polega na tworzeniu Aplikacji tj. programów komputerowych.

1.  Projekty badawczo-rozwojowe, w efekcie których powstaje Technologia.

Zasadniczą różnicą między pierwszą a drugą grupą projektową jest efekt końcowy prac. W pierwszej grupie wytworzone zostają Aplikacje których odbiorcami są użytkownicy końcowi, natomiast w drugiej grupie projektowej wynikiem prac jest nie tylko tworzenie Aplikacji, ale także rozwijanie nowych Technologii, na bazie których następnie inne podmioty mogą tworzyć swoje Aplikacje, a ich odbiorcami mogą być kolejne firmy technologiczne i programiści.

W ramach tej grupy projektowej Spółka przyczynia się do nowych Technologii dostępnych na podstawie licencji Open Source (licencja wolnego oprogramowania), które umożliwiają tysiącom programistów na całym świecie tworzenie nowych produktów technologicznych w oparciu o rozwiązania zaprojektowane przez Spółkę. Dzięki użyciu technologii stworzonych przez Spółkę, możliwe jest tworzenie Aplikacji szybciej i/lub przy mniejszej ilości zasobów niż dotychczas oraz niejednokrotnie na kilka platform na raz, co przynosi wymierne korzyści dla podmiotów, które z nich korzystają.

Grupę projektów Open Source, dzięki którym powstaje Technologia o publicznie dostępnym kodzie źródłowym należy podzielić na dwa typy projektów:

1\. Projekty własne Spółki, do których zachowuje pełnię praw autorskich.

W ramach tej grupy Spółka tworzy Technologie, które następnie udostępnia w ramach licencji Open Source.

W tym przypadku komercjalizacja tworzonych Technologii oraz otrzymywanie przez Spółkę wynagrodzenia następuje poprzez tworzenie komercyjnych Aplikacji w rozwijanej Technologii (przychód uzyskiwany jest z udzielonej licencji) lub wykonywanie zleceń na rzecz podmiotów trzecich przy użyciu rozwijanej Technologii (przychód uzyskiwany jest z udzielonej licencji).

Do tego typu projektów należą przede wszystkim:

\- (…) - Technologia napisana w języku programowania (…). Głównym celem, dla jakiego powstała ta Technologia jest umożliwienie tworzenia szeroko pojętych aplikacji

multimedialnych, które mogą służyć do obsługi każdego rodzaju mediów. Powstałe w ramach tej technologii programy komputerowe są w całości objęte majątkowymi prawami

autorskimi Spółki, która udostępnia je na licencji Open Source a w przypadku zleceń komercyjnych udziela licencji na korzystanie ze stworzonych Aplikacji;

\- tworzenie licznych rozszerzeń i nowych funkcjonalności (tzw. biblioteki) do (…) - Technologii do tworzenia aplikacji mobilnych (ang. application framework) stanowiącej osobną

kategorię oprogramowania definiującą strukturę aplikacji oraz ogólny mechanizm jej działania, a także dostarczającą zestaw komponentów i bibliotek ogólnego przeznaczenia

do wykonywania określonych zadań.

Platforma ta została stworzona przez (…) a od marca 2015 roku funkcjonuje na licencji Open Source. W ramach tej technologii nowe biblioteki kodów są tworzone przez Spółkę przez co powstaje nowe oprogramowanie. Celem tworzenia bibliotek (…) jest umożliwienie programistom szybszego tworzenia nowych, własnych Aplikacji. Działalność Spółki w tym zakresie można przedstawić jako wytwarzanie innowacyjnej Technologii (gotowych komponentów programów komputerowych), która ma w dalszej kolejności służyć tworzeniu nowych Technologii przez odrębne podmioty lub przez samą Spółkę. Podobnie jak w przypadku Membranę Framework, również w tym przypadku stworzony przez Spółkę kod źródłowy (tj. program komputerowy) jest w całości objęty majątkowymi prawami autorskimi Spółki, która udostępnia go na licencji Open Source a w przypadku zleceń komercyjnych udziela odpłatnej licencji na korzystanie z Aplikacji stworzonych przy pomocy rozwijanych technologii.

2\. Projekty zlecone Spółce, do których autorskie prawa majątkowe finalnie przechodzą na zlecający projekty podmiot zewnętrzny.

W tym przypadku Spółka tworzy lub twórczo rozwija istniejącą Technologię a nowe programy są tworzone i rozwijane na zlecenie osób trzecich, które następnie udostępniają je na licencji Open Source.

Do tego typu projektów należą przede wszystkim:

\- rozwój (…) - będącej Technologią do tworzenia Aplikacji mobilnych (ang. application framework) wykorzystującą Technologię (…). Platforma ta jest dostępna w oparciu o

licencję Open Source i pozwala kontrolować natywne komponenty interfejsu użytkownika z (…) i (…) za pomocą JavaScript. Spółka w ramach swojej działalności otrzymuje

zlecenia na rozwój (…) tak by umożliwiała prostsze i przystępniejsze projektowanie aplikacji mobilnych co następuję poprzez stworzenie nowych komponentów Technologii

stanowiących odrębne programy komputerowe. W tym przypadku autorskie prawa majątkowe do całości wytworzonego oprogramowania są przenoszone za wynagrodzeniem

na rzecz klienta;

\- rozwój innych technologii, w sposób podobny do projektów opierających się na technologii (…). Cześć podmiotów, z którymi współpracuje Spółka, chcąc zwiększyć zasięg

swoich usług oraz uprościć dostęp do nich, zleca Spółce wykonanie komponentów oprogramowania w ramach różnych platform programistycznych (Technologii). Przyspiesza i

ułatwia to pracę programistów, ponieważ mogą dodać gotowe, bezpłatne rozwiązanie do stworzonego przez siebie oprogramowania. Również w tym przypadku autorskie prawa

majątkowe do całości wytworzonego oprogramowania są przenoszone za wynagrodzeniem na rzecz klienta.

Należy dodać, iż w pewnych przypadkach następuje fuzja projektów z pierwszej (I) i drugiej (II) grupy. Mianowicie, Spółka dostaje zlecenie od klienta na odpłatne wykonanie Aplikacji, jednakże w oparciu o Technologie udostępniane na licencji Open Source, które Spółka uprzednio rozwinęła w ramach swojej działalności.

Trzeba podkreślić, iż Wykonawcy Spółki w ramach prac projektowych, dotyczących zarówno pierwszej jaki i drugiej grupy projektowej mają na celu nieustanne poszerzanie swojej wiedzy oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wykonawców Spółki oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych technologii, które mogą zrewolucjonizować rynek oraz znane do tej pory rozwiązania. Efektem pracy Wykonawców jest stworzenie nowych Technologii i Aplikacji a także twórczy (tj. prowadzący do stworzenia nowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) rozwój już istniejących, co stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

1.  Projekty niezwiązane z wytwarzaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej tj. Customer support oraz projekty dotyczące wdrożeń, consultingu, szkoleń i wszelkiego typu zadań z zakresu wsparcia klientów.

Do tej grupy zaliczane są marginalne dla Spółki działania z zakresu wspierania klientów podczas dokonywania wdrożeń oraz utrzymywania, adaptacji i aktualizacji już wdrożonych rozwiązań. Zaliczane są tu także różnego typu szkolenia oraz konsultacje, które oferuje Spółka, jako specjalista w branży IT. Działania z tej grupy nie są zaliczane przez Spółkę do prac badawczo-rozwojowych, gdyż są to działania rutynowe, związane z bieżącą obsługą już wdrożonych i znanych rozwiązań, zatem Wnioskodawca nie stosuje do nich ulgi IP Box.

Chcąc prowadzić swoją działalność Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów, na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych, w tym Wykonawców. Rodzaj działalności prowadzony przez Spółkę, a tym samym zakres aktywności pracowników, zleceniobiorców oraz Wykonawców charakteryzuje się wysoką indywidualnością, oryginalnością oraz niepowtarzalnością w zestawieniu z dostępnymi rozwiązaniami na rynku. Spółka tworząc innowacyjne Aplikacje oraz Technologie, przy pomocy których tworzone są w następnej kolejności Aplikacje korzysta z wiedzy, doświadczenia oraz kompetencji własnych, a także swoich Wykonawców.

Spółka zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez nią czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanych we wniosku programów komputerowych (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania. Stałe, systematyczne oraz kreatywne tworzenie przez Spółkę programów komputerowych nie może być uznane za jednorazową lub rutynową czynność. Zgodnie z art. 4a pkt. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Spółkę - jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe.

Prace, za które jest odpowiedzialna Spółka są każdorazowo koordynowane przez menedżerów projektów, aby przebiegały sprawnie i jak najbardziej efektywnie. Koordynacja prac w Spółce opiera się na nowoczesnej metodyce. Metodyka ta pozwala na równoległe prowadzenie prac nad kilkoma, różnymi zagadnieniami jednocześnie. Zespoły projektowe dostarczają efekty pracy, w krótkich odstępach czasu, dzięki czemu można reagować na zmieniające się szybko realia rynkowe. W wyniku tego usługi realizowane są przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i zorganizowany.

Co istotne, każdy projekt jest rozdzielany na kilkuosobowe zespoły. Spółka dba o rotację Wykonawców między projektami co jest niezbędne, aby w każdym projekcie pojawiały się nowe pomysły, w wyniku których powstaje i rozwija się innowacyjna technologia. Rezultatem działań Spółki jest zindywidualizowane, posiadające cechy kreatywności i oryginalności oprogramowanie.

Dodatkowo, czynności wykonywane przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W wyniku usług świadczonych przez Spółkę:

a. powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako:

„Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062);

b. są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia

4 lutego 1994 r. Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub

poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. Ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy

kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program

komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ww. ustawy.

Spółka przede wszystkim ulepsza i rozwija oprogramowanie komputerowe wytworzone przez nią. Część projektów realizowanych przez Spółkę opiera się także na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, którego Spółka nie wytworzyła, dzięki nabyciu praw do tego oprogramowanie od innych podmiotów.

Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Spółka, polegają przede wszystkim na tworzeniu nowego kodu źródłowego, stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Spółkę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienie poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie uzupełnienie kodu już istniejącego.

Art. 24d ust. 2 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z którego dochody mogą podlegać opodatkowaniu 5% na podstawie art. 24d ust 1 stanowi autorskie prawo do programu komputerowego. Zgodnie z definicją podaną przez Encyklopedię PWN program komputerowy to „przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer. W trakcie cyklu opracowywania program przyjmuje kilka postaci; postać źródłowa stanowi algorytm zapisany tekstowo w pewnym języku programowania — w sposób niezależny od komputera, na którym program ma być wykonywany; postać binarna albo relokowalna powstaje po skompilowaniu (kompilacja) i zawiera ciąg instrukcji języka wewnętrznego konkretnego komputera, wartości zapisywane w pamięci (np. stałe liczbowe i tekstowe) oraz dodatkowe informacje niezbędne do współpracy z innymi programami; postać ładowalna lub wykonywalna powstaje w wyniku scalenia programu z wykorzystywanymi przezeń procedurami i zawiera dokładny początkowy obraz pamięci, który jest ładowany do pamięci komputera, w celu zainicjowania wykonywania programu w środowisku zdefiniowanym przez pewien proces (inform.).” (…).

Uznać zatem trzeba, że każdy ciąg czynności (a więc napisany kod źródłowy) stanowi nowy program. Ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez uzupełnienie go o nowo napisany kod w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego, który staje się częścią większego oprogramowania już istniejącego. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku ulepszenia lub rozwinięcia istniejącego oprogramowania, stworzonego przez inny podmiot, Spółka dokonuje ulepszeń oraz rozwinięć jako właściciel ww. oprogramowania.

W ramach Projektów, o których pisze Wnioskodawca, których celem jest stworzenie „Aplikacji” powstają programy komputerowe przeznaczone do użytku przez użytkowników końcowych, a w ramach projektów, których celem jest stworzenie „Technologii” programy komputerowe służące do tworzenia innych programów komputerowych. Ww. programy powstające w ramach dokładnie opisanych we wniosku projektów, stanowią autorskie programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062).

Odnosząc się do samego procesu tworzenia oprogramowania w ramach działalności Spółki nie jest ono wyłącznie procesem polegającym na pisaniu kodu źródłowego, ale składa się także z szeregu innych czynności, w szczególności takich jak tworzenie specyfikacji, projektowanie architektury programu, implementacja, integracja, testowanie a także wdrożenie oprogramowania.

Wykonanie tych czynności jest niezbędne dla stworzenia programu komputerowego przy czym projektowanie jest kluczowym etapem tworzenia programu komputerowego ponieważ w jego wyniku powstaje kształt nowego programu komputerowego, który zostaje następnie zaimplementowany poprzez napisanie kodu źródłowego. Utwory powstałe na etapie specyfikacji i projektowania stanowią podstawę wytworzenia programu komputerowego i są niezbędne do jego wykonania.

Na poszczególnych etapach tworzenia oprogramowania konieczne jest także projektowanie użyteczności oprogramowania przez Projektantów UX (pracownicy, zleceniobiorcy oraz Wykonawcy Spółki).

Do obowiązków Projektantów UX należy tworzenie schematów wizualnych interfejsu użytkownika, koncepcji komunikacji zawartej w interfejsie użytkownika oraz opisowych projektów interfejsu użytkownika, które następnie są realizowane w postaci programu komputerowego. Opracowane przez Projektantów UX schematy i projekty określają koncepcję, zawartość, sposób działania, kształt, funkcjonalność interfejsu użytkownika ww. programów komputerowych.

Spółka, za pośrednictwem Projektantów UX tworzy w szczególności następujące Utwory:

1) wizualnie makiety funkcjonalne i prototypy interaktywne - projekty interfejsu użytkownika programu komputerowego odzwierciedlające koncepcję Interfejsu, jego zawartość,

sposób działania oraz funkcjonalność; przygotowywane w formie odręcznego szkicu, lub odwzorowania koncepcji stron w przeznaczonym do tego celu programie do

projektowania,

2) mapy ekranów interfejsu użytkownika programu komputerowego - mapy ułożone w sposób hierarchiczny określające strukturę informacyjną danego rozwiązania,

3) projekty koncepcji funkcjonalnej interfejsu użytkownika programu komputerowego - zawierające w szczególności szczegółowe opisy koncepcji interfejsu użytkownika na które

składa się słowny lub rysunkowy opis pomysłów kreatywnych, dokumenty określające kluczowe założenia projektowe, specyfikacje zasad transformacji elementów użytych

w projektach interfejsu użytkownika na komputery i urządzenia mobilne,

4) tzw. projekty mikrointerakcji, animacji zaprojektowanych dla interfejsu użytkownika programu komputerowego - opisy zachowania elementów zawartych w projekcie interfejsu

użytkownika lub na makietach funkcjonalnych w projektowanym programie komputerowym.

Ww. działania Wnioskodawcy mają charakter twórczy. Co istotne tworzone przez Spółkę Utwory stanowią podstawę tworzonych programów komputerowych i są inkorporowane w każdym z tworzonych programów, zatem Utwory te podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykonawcy w ramach zawartych ze Spółką umów przenoszą na jej rzecz całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy - programu komputerowego (Technologii i Aplikacji), w tym w sposób rozumiany szeroko także do makiet, prototypów, projektów funkcjonalnych i innych efektów pracy Projektantów UX; na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres.

Zgodnie z zawartymi umowami Spółka nabywa od Wykonawców na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo Wykonawcy udzielają Spółce wyłącznego prawa do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do Utworu oraz upoważniają ją do wykonywania ich autorskich praw osobistych.

Do przeniesienia autorskich praw majątkowych dochodzi w przypadku umów cywilnoprawnych z chwilą odbioru Utworu, który polega na umieszczeniu w repozytorium własnym Spółki lub jej klienta stworzonego kodu lub umieszczenia za pośrednictwem chmury obliczeniowej rezultatów pracy Projektantów UX, co na koniec miesiąca jest potwierdzone zapisem w systemie, w którym osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (w tym Wykonawcy) oraz pracownicy opisują projekty nad którymi pracowali w danym miesiącu. W przypadku umów o pracę do przeniesienia autorskich praw majątkowych dochodzi z chwilą przyjęcia Utworu (lub w przypadku utworów, których utrwalenie nastąpiło przed zawarciem umowy - z chwilą zawarcia umowy).

Przyjęcie Utworu, a także jego odbiór przez Spółkę następują z chwilą utrwalenia tj. zapisania kodu źródłowego w repozytorium Spółki lub jej klienta lub udostępnienia przez Projektanta UX stworzonych przez niego utworów za pośrednictwem dysku chmurowego.

Spółka nabywa od Wykonawców unikalne kompilacje kodów źródłowych, utwory będące wynikiem pracy Projektantów UX a także kompletne, innowacyjne technologie stanowiące programy komputerowe. Programy komputerowe, które wytwarza Spółka wyróżniają się na rynku spośród innych produktów IT co potwierdza ich unikalny charakter i wysoki poziom zaawansowania technologicznego. Zatem, w ramach swojej działalności Spółka opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Spółka nabywa także od swoich Wykonawców usługi informatyczne nie polegające na wytworzeniu i rozwoju Aplikacji i Technologii oraz efekty prac wynikające z innych obowiązków służbowych. Do tej grupy obowiązków należą m.in. prace szkoleniowe, udzielanie konsultacji oraz pomoc we wdrożeniach produktów Spółki u klientów. Wynagrodzenie za ten rodzaj prac świadczonych przez Wykonawców jest odrębne od wynagrodzenia za przeniesienie praw do Utworów tj. autorskich praw do programów komputerowych, przy czym Wykonawcy wystawiają fakturę VAT z jedną pozycją, natomiast ustalenie jaka część wynagrodzenia dotyczy prac polegających na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej a jaka pozostałych czynności wynika z zapisów w systemie, w którym osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (w tym Wykonawcy) oraz pracownicy opisują projekty nad którymi pracowali w danym miesiącu. W oparciu o te dane Spółka dokonuje odpowiednich księgowań w prowadzonej dokumentacji rachunkowej.

Każdy z Wykonawców jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji swoich prac w systemie informatycznym, z którego korzysta Spółka. System ten umożliwia dokładne określenie ilości czasu, poświęconego przez Wykonawców na tworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz na działania niemające charakteru prac badawczo-rozwojowych (których nie można zaliczyć do pierwszej (I) i drugiej (II) grupy projektowej). Dzięki temu Spółka może dokładnie określić jakie koszty poniosła oraz jaki dochód uzyskała z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Spółka komercjalizuje wyniki pracy, które powstały w ramach świadczonych przez nią usług w następujący sposób:

\- przekazując odpłatnie na rzecz klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Spółkę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, otrzymując za to

wynagrodzenie;

\- udzielając odpłatnej licencji do wytworzonego przez Spółkę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, otrzymując za to opłaty licencyjne;

\- udzielając odpłatnej licencji na oprogramowanie należące do Spółki, które zostało przez nią opracowane lub nabyte od osoby trzeciej poza bezpośrednim zakresem usług

świadczonych na rzecz klienta, jednakże jego wytworzenie było niezbędne dla realizacji usługi na rzecz klienta (rozwój środowiska programistycznego - runtime/computing

environment lub platformy programistycznej - ang. computing/application framework);

\- otrzymując wynagrodzenie na świadczone usługi niezwiązane bezpośrednio z wytwarzaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej opierające się na dokonywaniu

wdrożeń, consultingu, szkoleń oraz wszelkiego typu zadań z zakresu wsparcia klientów.

Spółka, za wykonanie wskazanych we wniosku usług otrzymuje wynagrodzenie, przy czym w przypadku jeśli dana faktura obejmuje zarówno wynagrodzenie z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak też z tytułu usług niemających badawczo-rozwojowego charakteru, rozdzielenie wynagrodzenia następuje albo przez wyodrębnienie pozycji na fakturze albo poprzez odpowiednie zapisy w systemie informatycznym Spółki, udostępniane klientowi. W przypadku, gdy wyodrębnienie jest dokonywane na fakturach wystawianych na rzecz nabywców licencji bądź oprogramowania są one sporządzane w sposób pozwalający na wyodrębnienie poszczególnych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W powyższej sytuacji na fakturach zostanie wyodrębniony dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej oraz ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Spółka otrzymuje wynagrodzenie za świadczone przez nią usługi, tak jak opisano to powyżej w stanie faktycznym, także w walutach obcych tj. w dolarach amerykańskich (USD) oraz w euro (EUR). Wiąże się to z występowaniem różnic kursowych. Należności otrzymywane od zagranicznych kontrahentów Spółki, opłacane w USD lub EUR wiążą się z koniecznością prowadzenia rachunku walutowego przez Spółkę.

Spółka sprzedaje oprogramowanie lub udziela odpłatnej licencji na oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, kontrahentom zagranicznym i rozlicza te transakcje w USD lub EUR. Transakcje te są rejestrowane przez Spółkę według kursu NBP z dnia poprzedniego. W wielu przypadkach, w dniu otrzymania płatności kurs USD lub EUR jest jednak inny, niż w dniu zafakturowania transakcji. W związku z tym powstają dodatnie lub ujemne różnice kursowe, które są księgowane raz w miesiącu na koniec danego miesiąca obrachunkowego.

Reasumując, Spółka w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, osiąga następujące rodzaje dochodów:

\- dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

\- dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Uzyskiwany przez Spółkę dochód nie dotyczy w żadnym zakresie transakcji z podmiotami powiązanymi.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w obszarze IT od 6 lipca 2016 roku.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową w sposób, o którym mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ewidencja rachunkowa prowadzona przez Spółkę jest prowadzona w sposób, o którym mowa w art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zapisy w tej ewidencji są prowadzone na bieżąco. Spółka dokonuje wyodrębnienia w prowadzonej ewidencji rachunkowej: każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które zostaną uwzględnione do obliczenia dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, są zarówno koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kosztami pośrednio związanymi z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są koszty takie jak: koszt najmu i utrzymania biura (w tym koszt zaplecza socjalnego), koszt wyposażenia biura, koszt marketingu, koszt prowadzenia księgowości oraz bankowości, koszt wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, koszt obsługi prawnej.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio odnoszące się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz koszty pośrednie są przypisywane do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w proporcji, w jakiej znajduje się odnoszący się do niego przychód do ogółu przychodów Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 23 lutego 2022 r. wskazaliście Państwo dane Kontrahentów Zagranicznych.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca prawidłowo rozumie zakres określenia „programów komputerowych” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. czy Wnioskodawca może zakresem tego określenia objąć nie tylko działalność programistyczną sensu stricto (a więc jedynie tworzenie kodu źródłowego), ale też działalność związaną z tworzeniem programów komputerowych sensu largo (czyli obejmującą również inne kreatywne czynności niezbędne do stworzenia programu komputerowego, takie jak UX design czy projektowanie architektury programu komputerowego), a w konsekwencji czy na podstawie art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zastosować jako płatnik 5% ulgę IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do efektów jego działań (utworów opisanych w stanie faktycznym) polegających na projektowaniu UX w wyniku którego powstają m.in. projekty interakcji, makiety oraz sposoby w jakie można wykonać określone czynności w aplikacji czy programie komputerowym?

2\. Czy Wnioskodawca, na podstawie art. 24d ust. 7 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowo ustala dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przypisując do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej koszty pośrednie, proporcjonalnie w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje do ogółu przychodów, tak jak zostało to opisane w stanie faktycznym?

3\. Czy jeśli uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie w walucie obcej, w związku z opisaną w stanie faktycznym działalnością Spółki, powoduje powstanie różnic kursowych transakcyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy je uwzględnić przy kalkulacji dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy zakres zastosowania art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala na objęcie zakresem określenia „programów komputerowych” nie tylko działalności programistycznej sensu stricto (a więc jedynie tworzenia kodu źródłowego), ale też działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych sensu largo (czyli obejmującej również inne kreatywne czynności niezbędne do stworzenia programu komputerowego, takie jak UX design czy projektowanie architektury programu komputerowego). W konsekwencji ww. przepisy pozwalają, na podstawie art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na to aby Wnioskodawca zastosował jako płatnik 5% ulgę IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do efektów jego działań (utworów opisanych w stanie faktycznym) polegających na projektowaniu UX, w wyniku którego powstają m.in. projekty interakcji, makiety oraz sposoby w jakie można wykonać określone czynności w aplikacji czy programie komputerowym.

Odesłanie zawarte w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do „odrębnych ustaw” oznacza odesłanie do ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która to ustawa w art. 74 przyznaje ochronę programowi komputerowemu jako utworowi w rozumieniu tej ustawy.

Zgodnie z motywem 7 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24AME z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. U. UE L 111 z dnia 5 maja 2009 r., str. 16), zwanej dalej Dyrektywą 20G9/24/WE, dla celów Dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Powyższa definicja potwierdza, że program komputerowy obejmuje nie tylko formę wyrażenia w postaci kodu źródłowego, ale także dokumentację projektową (przygotowawczą), w tym utwory stanowiące wizualne makiety funkcjonalne i prototypy interaktywne, projekty interfejsu użytkownika programu komputerowego, mapy ekranów interfejsu użytkownika programu komputerowego, projekty koncepcji funkcjonalnej interfejsu użytkownika programu komputerowego, tzw. projekty mikrointerakcji, animacji zaprojektowanych dla interfejsu użytkownika programu komputerowego - w zakresie opisanym w stanie faktycznym niniejszego wniosku.

Odwołanie się do definicji z dyrektywy 2009/24/WE przy interpretacji pojęcia programu komputerowego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim jest uzasadnione z uwagi na to, że przyjęta w polskim prawie konstrukcja ochrony programów komputerowych w ramach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi przeniesienie przepisów wspólnotowych i była wzorowana na rozwiązaniach ujętych w Dyrektywie Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (91/250/EWG), zastąpionej Dyrektywą 2009/24/WE.

Przepisy Dyrektywy 2009/24/WE jednoznacznie wskazują, że pojęcie programu komputerowego nie ogranicza się wyłącznie do formy jego wyrażenia w postaci kodu lub dokumentacji. Dyrektywa wskazuje, że utworami, stanowiącymi formę wyrażenia podstaw i założeń programu niezbędnych do jego powstania będą np. opisy specyfikacji, architektury systemu, projekty interfejsów użytkownika, mapy ekranów interfejsów użytkownika.

Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. W wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-393/09 (Bezpećnostni softwarova asociace - Svaz softwarove ochrany przeciwko Ministerstwu kultury) Trybunał uznał, że graficzne interfejsy użytkownika są częściami programu komputerowego umożliwiającymi wzajemne połączenie i interakcję wszystkich elementów oprogramowania i sprzętu komputerowego z innym oprogramowaniem i sprzętem, jak również z użytkownikami, tak aby stały się one w pełni funkcjonalne. W szczególności graficzny interfejs użytkownika jest interfejsem interakcji, pozwalającym na komunikację pomiędzy programem komputerowym, a użytkownikiem. W związku z tym graficzny interfejs użytkownika nie pozwala na powielanie tego programu komputerowego, lecz stanowi po prostu element tego programu, za pomocą którego użytkownicy wykorzystują właściwości omawianego programu.

Wynika z tego, że na program komputerowy z technicznego punktu widzenia składa się szereg elementów, w tym również takich jak interfejsy, wykresy czy struktura programu, o ile spełniają wymagania przewidziane w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Do tej kategorii zaliczyć więc należy także np. projekty interfejsu użytkownika programu komputerowego odzwierciedlające jego koncepcje, zawartość, sposób działania oraz funkcjonalność, mapy ekranów interfejsu użytkownika programu komputerowego, projekty koncepcji funkcjonalnej interfejsu użytkownika programu komputerowego, projekty mikrointerakcji, animacji zaprojektowanych dla interfejsu użytkownika programu komputerowego.

Oznacza to, że poszczególne elementy programu komputerowego w sensie technicznym i funkcjonalnym podlegają ochronie i stanowią utwory w rozumieniu prawa autorskiego, przy czym mogą podlegać ochronie jako program komputerowy.

Wnioskodawca wskazuje, że tworzone przez Spółkę, za pośrednictwem Projektantów UX utwory, tj.:

1) wizualne makiety funkcjonalne i prototypy interaktywne - projekty interfejsu użytkownika programu komputerowego odzwierciedlające koncepcję Interfejsu, jego zawartość, sposób działania oraz funkcjonalność; przygotowywane w formie odręcznego szkicu, lub odwzorowania koncepcji stron w przeznaczonym do tego celu programie do projektowania,

2) mapy ekranów interfejsu użytkownika programu komputerowego - mapy ułożone w sposób hierarchiczny, określające strukturę informacyjną danego rozwiązania,

3) projekty koncepcji funkcjonalnej interfejsu użytkownika programu komputerowego zawierające w szczególności szczegółowe opisy koncepcji interfejsu użytkownika, na które składa się słowny lub rysunkowy opis pomysłów kreatywnych, dokumenty określające kluczowe założenia projektowe, specyfikacje zasad transformacji elementów użytych w projektach interfejsu użytkownika na komputery i urządzenia mobilne,

4) tzw. projekty mikrointerakcji, animacji zaprojektowanych dla interfejsu użytkownika programu komputerowego - opisy zachowania elementów zawartych w projekcie interfejsu użytkownika lub na makietach funkcjonalnych w projektowanym programie komputerowym

\- stanowią szeroko pojęte programy komputerowe, chronione na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z powyższym w opinii Wnioskodawcy może on zastosować jako płatnik 5% ulgę IP Box do dochodów uzyskiwanych z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do ww. efektów jego działań, polegających na projektowaniu UX, w wyniku, którego powstają m.in. projekty interakcji, makiety oraz sposoby w jakie można wykonać określone czynności w aplikacji czy programie komputerowym.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie art. 24d ust. 7 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowo ustala on dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przypisując do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej koszty pośrednie, proporcjonalnie w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje do ogółu jego przychodów.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 7 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in.: z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11 c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, dla przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tak jak dla ogólnej działalności gospodarczej) należy uwzględnić koszty pośrednie, jak i bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, dochód z działalności niepolegającej na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie będzie kwalifikował się do objęcia ulgą IP Box.

Zasadne zatem jest, aby w odpowiedni sposób przypisać dany koszt do przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz udzielenia odpłatnej licencji do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz pozostałego przychodu, który nie pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Część z poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków można bezpośrednio przypisać do przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W odniesieniu do kosztów pośrednich zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wyłącznie do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższy sposób przypisywania kosztów pośrednich wynika w sposób pośredni z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Mimo że przywołany przepis odnosi się do przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł, nic nie stoi na przeszkodzie, aby posiłkować się nim przy obliczaniu stosunku kosztów dotyczących przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i udzielania odpłatnych licencji do tych praw oraz pozostałych przychodów.

Powyższe potwierdza akapit 136 Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box. „Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d, są obowiązani wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Tym samym, koszty uzyskania przychodów należy wyodrębnić w odniesieniu do każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z powyższym, w opinii Wnioskodawcy koszty pośrednie powinny być analogicznie przypisywane do poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej proporcjonalnie w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje do jego ogółu przychodów.

Koszty pośrednie nie zostaną jednak uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody lub koszty związane z różnicami kursowymi wynikające z przewalutowania wynagrodzenia są odpowiednio przychodem lub kosztem bezpośrednio związanym ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub udzieleniem odpłatnej licencji do niego, dzięki czemu powinny być uwzględnione w dochodzie podlegającym opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Zaistniałe różnice kursowe transakcyjne, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być wzięte pod uwagę przy kalkulacji dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wspomniano zgodnie z art. 24d ust 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 7 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje, że dochodem z danego źródła przychodów, o ile przepisy szczególne nie przewidują inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 tego artykułu.

Spółka uzyskuje wynagrodzenie od kontrahentów w walucie obcej (USD, EURO), a zatem w myśl art. 15a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstają m.in jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Bank jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Natomiast stosownie do art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Bank jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W świetle cytowanych przepisów należy stwierdzić, że aby mogły powstać różnice kursowe, przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki: przychód bądź koszt musi być wyrażony w walucie obcej oraz zapłata musi nastąpić w walucie obcej.

Przy obliczaniu różnic kursowych uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przy czym, przez średni kurs ogłaszany przez Bank rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z powyższych przepisów wynika, że u podatników podatku dochodowego od osób prawnych, podatkowe różnice kursowe powstają:

\- w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów - tzw. różnice kursowe transakcyjne (art.

15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

\- w przypadku wypływu własnych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych - tzw. różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3

ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

\- w związku z operacjami finansowymi w formie udzielenia/otrzymania kredytu/pożyczki (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych).

A zatem, biorąc pod uwagę powyższe regulacje i mając na uwadze fakt, że transakcyjne różnice kursowe powstają w związku z przychodem Spółki uzyskanym z udzielenia odpłatnej licencji na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które jest objęte preferencyjną stawką 5% zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać, iż mogą być one brane pod uwagę przy ustalaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i korzystać tym samym z preferencyjnego stawki podatkowej.

Dodatkowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDWB.4011.13.2020.2.KK, stwierdził, iż różnice kursowe transakcyjne korygują (urealniają) wysokości wcześniej zarachowanego przychodu należnego (kosztu zarachowanego), z uwzględnieniem kursu waluty z dnia jego faktycznego uzyskania (poniesienia) bądź kursu średniego Banku z dnia poprzedzającego, w sytuacji gdy nie jest możliwe uwzględnienie kursu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje, że koszty związane z różnicami kursowymi nie są odsetkami, opłatami finansowymi lub kosztami związanymi z nieruchomościami, lecz bezpośrednio wpływają na wysokość dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z tytułu udzielania odpłatnych licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego oraz udzielania odpłatnych licencji na to oprogramowanie.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przez niego wynagrodzenie w walucie obcej, w związku z opisaną w stanie faktycznym działalnością Spółki, powoduje powstanie różnic kursowych transakcyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dlatego należy je uwzględnić przy kalkulacji dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.