Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.518.2019.3.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: Skutki podatkowe udostępnienia nieruchomości w celu realizacji inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; ekwiwalent; odpłatność; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2019 r. (data wpływu 7 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 7 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.), oraz na wezwanie tut. organu z dnia 4 października 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 października 2019 r.), w dniu 14 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r) i w dniu 14 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych udostępnienia nieruchomości w celu realizacji inwestycji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w celu realizacji inwestycji.

Wniosek uzupełniony został w dniu 7 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.) oraz na wezwanie tut. organu z dnia 4 października 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 października 2019 r.), w dniu 14 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r) i w dniu 14 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina Miasta działając poprzez Miejski Zarząd Dróg (\`(...)\`) w ramach poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego i poprawy stanu technicznego drogi krajowej (ul. A. w \`(...)\`) prowadzi przebudowę i remont ww. drogi na odcinku od B. do C.

Przebudowa i remont ul. A. wiązać się będzie m.in. z wymianą podbudowy, wydzieleniem drogi rowerowej, wymianą sygnalizacji świetlnej, nowym oznakowaniem, zagospodarowaniem zieleni, uzupełnieniem odwodnienia oraz modernizacją skrzyżowania na ulicy A. Remont ulicy A. został dofinansowany przez Ministerstwo Infrastruktury ze środków budżetu państwa pochodzących z rezerwy subwencji ogólnej. Zasadniczo, wskazane wyżej prace będą prowadzone na gruntach należących do Gminy Miasta. Jednak częściowo w związku z przebudową i remontem ul. A., konieczne jest wykonanie niektórych prac na nieruchomościach będących w użytkowaniu wieczystym Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) oraz na nieruchomościach będących w użytkowaniu wieczystym podmiotu trzeciego (dalej: Inwestor).

Zakres prac na nieruchomościach Wnioskodawcy obejmie:

1.  relokację istniejących wjazdów i wyjazdów na parking Centrum Handlowego przy ul. A. (\`(...)\`) w (\`(...)\`) (dalej: Centrum) tak, by wjazdy i wyjazdy licowały z wjazdami i wyjazdami po drugiej stronie ulicy,
2.  wprowadzenie lewoskrętu w ulicę D.,
3.  przebudowę dróg wewnętrznych oraz parkingów na nieruchomościach Wnioskodawcy, wynikająca z prac opisanych w pkt A

(dalej: Inwestycja).

Inwestycja będzie realizowana przez Inwestora na jego wyłączny koszt i ryzyko, przy czym przy realizacji Inwestor będzie korzystał ze wsparcia firmy budowlanej, która będzie wykonawcą robót (dalej: Wykonawca). Gmina Miasto, Inwestor, Wykonawca robót oraz Wnioskodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych.

Gmina Miasto, Inwestor, Wykonawca robót oraz Wnioskodawca zawarli porozumienie określające warunki współpracy oraz zasady prowadzenia Inwestycji na nieruchomości Wnioskodawcy. Inwestor oraz pozostałe strony porozumienia zrzekły się względem Wnioskodawcy wszelkich roszczeń, jakie mogłyby im przysługiwać z tytułu nakładów poczynionych na Nieruchomość. Wszelkie naniesienia na nieruchomości Wnioskodawcy stają się jego własnością z chwilą wbudowania, zamontowania lub umieszczenia.

Wnioskodawca udostępnia swoją nieruchomość pod wyżej opisaną Inwestycję, gdyż jest ona niezbędna dla przeprowadzenia przebudowy i remontu ul. A., mającej na celu poprawę bezpieczeństwa ruchu drogowego i stanu technicznego tej ulicy. Istotnym aspektem prowadzonych prac jest fakt, że ul. A. jako droga krajowa posiada kategorię ruchu KR 5 (w skali od 1 do 7, gdzie 7 to autostrady) i ma istotne znaczenie nie tylko dla układu komunikacyjnego miasta, ale także dla tranzytu krajowego i międzynarodowego.

Wnioskodawca zgodził się na realizację Inwestycji, pod warunkiem, że Gmina Miasto i Wykonawca robót, któremu Miasto zleci wykonanie prac przyjmą na siebie zobowiązania mające na celu zapewnienie, że:

1.  zostanie zagwarantowana odpowiednia jakość oraz standard wykonania robót budowlanych;
2.  Inwestycja zostanie zrealizowana zgodnie z założonym harmonogramem;
3.  przez cały okres realizacji Inwestycji zostanie zapewnione niezakłócone funkcjonowanie Centrum oraz stały, niezakłócony ruch pojazdów dla klientów Centrum;
4.  Gmina Miasto i/lub Wykonawca robót zrekompensują Wnioskodawcy wszelkie szkody, jakie Wnioskodawca mógłby ponieść w związku z realizacją Inwestycji.

Wnioskodawca za czas trwania Inwestycji nie będzie pobierał żadnych opłat z tytułu udostępnienia przedmiotowych nieruchomości.

Zakres robót budowlanych koniecznych do realizacji Inwestycji jest konsultowany z Wnioskodawcą i podlega akceptacji Wnioskodawcy, przy czym Wnioskodawca może w szczególności odrzucić projekt wykonawczy, jeżeli jest on niezgodny z przepisami prawa, zasadami sztuki budowlanej lub przewiduje rozwiązania, które w zakresie standardu wykończenia lub użytych materiałów są gorsze od rozwiązań zastosowanych na istniejącym parkingu Wnioskodawcy, który będzie objęty Inwestycją. Ww. projekt musi w szczególności przewidywać rozwiązania gwarantujące niezakłócone funkcjonowanie Centrum, w szczególności stały, niezakłócony ruch pojazdów dla klientów Centrum. Jakiekolwiek roboty mogą zostać rozpoczęte dopiero po zatwierdzeniu przez Wnioskodawcę projektu wykonawczego robót, projektu tymczasowej organizacji ruchu.

W ramach porozumienia Gmina Miasto udziela Wnioskodawcy gwarancji jakości na wszystkie roboty objęte Inwestycją na okres 6 lat, a w przypadku naruszeń warunków porozumienia przewidziane są kary umowne, których beneficjentem będzie Wnioskodawca.

W wyniku realizacji Inwestycji nastąpi:

1.  likwidacja części posiadanej dotychczas infrastruktury, w miejsce której powstanie nowa infrastruktura, dopasowana do nowego układu komunikacyjnego o zmienionej geometrii wjazdów, wyjazdów oraz ciągów pieszych;
2.  od strony użytkowej nastąpi ograniczenie ilości miejsc parkingowych stanowiących kluczową funkcję użyteczności nieruchomości, na której realizowana będzie Inwestycja. Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie przebudowywałby wjazdu i wyjazdu do nieruchomości ani parkingu wewnętrznego, gdyż obecny stan infrastruktury drogowej zaspokaja potrzeby Wnioskodawcy. Nie jest on jednak wystarczający w związku z istotnie wzrastającym ruchem drogowym na drodze krajowej w ciągu ulicy A. w (\`(...)\`), co jest istotne z punktu widzenia Gminy Miasto. Inwestycja wpisuje się w nadrzędny cel przebudowy i remontu ul. A. na odcinku od B. do C., to jest poprawia bezpieczeństwo ruchu drogowego i stan techniczny drogi krajowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował:

1.

Cały proces przebudowy i remontu drogi krajowej (\`(...)\`) prowadzi Gmina Miasta poprzez Miejski Zarząd Dróg (\`(...)\`) (wybór wykonawcy w drodze zamówienia publicznego oraz nadzór nad realizacją procesu inwestycyjnego). Gmina Miasta jest inwestorem w zakresie remontu drogi krajowej (\`(...)\`), ponadto finansuje tę inwestycję na odcinku remontu od B. do C. Inwestorem w zakresie przebudowy drogi krajowej (\`(...)\`) jest podmiot trzeci, który też finansuje tę część inwestycji.

W związku z powyższym przebudowa (realizowana przez Inwestora) obejmuje realokację istniejących wjazdów i wyjazdów do Centrum Handlowego, będącego własnością Wnioskodawcy oraz udrożnienie ruchu wprowadzając lewoskręt w ulicę D, a także przebudowę dróg wewnętrznych oraz parkingów na terenie Centrum. W związku z tym przebudowa drogi (\`(...)\`) (układu komunikacyjnego) powoduje konieczność przeprowadzenia prac budowlanych na nieruchomościach Wnioskodawcy i w związku z tą częścią inwestycji (tj. przebudową) Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego.

Podmiot trzeci uzyskał stosowne pozwolenia na przebudowę drogi (\`(...)\`) (w tym przebudowę układu komunikacyjnego) i jego rola ogranicza się do jej finansowania na podstawie odrębnych ustaleń z Gminą Miasto jako głównym inwestorem, a szczegóły tych ustaleń nie są znane Wnioskodawcy, jednak zdaniem Wnioskodawcy nie powinny one mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii będących przedmiotem złożonego wniosku o interpretację. Wniosek dotyczy bowiem skutków podatkowych dla Wnioskodawcy wynikających z części inwestycji przeprowadzanej na nieruchomościach Wnioskodawcy i finansowanej przez Inwestora (tj. przebudowy).

2.

Podmiotem trzecim jest spółka prawa handlowego z siedzibą przy ulicy A. w (\`(...)\`), będąca podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów podatkowych.

3.

Wnioskodawca udostępnia nieruchomość Wykonawcy, który działa na zlecenie Gminy Miasta i który wykonuje prace w ramach inwestycji, w tym w zakresie przebudowy finansowanej przez Inwestora (podmiot trzeci).

4.

Wejście na teren nieruchomości Wnioskodawcy zostało przeprowadzone w trybie art. 47 ust. 1 ustawy – Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, ze zm.).

5.

Nie ustalono rekompensaty dla Wnioskodawcy z tytułu wejścia na teren nieruchomości Wnioskodawcy w formie odrębnego wynagrodzenia. Niemniej, jak wskazano otrzymuje świadczenie ekwiwalentne w postaci poniżej w odpowiedzi na pytanie 10, w związku z prowadzoną inwestycją Wnioskodawca naniesień (nowa infrastruktura). Zgodnie bowiem z zawartym Porozumieniem, co zostało też wskazane w złożonym wniosku: „Inwestor oraz pozostałe strony porozumienia zrzekły się względem Wnioskodawcy wszelkich roszczeń, jakie mogłyby im przysługiwać z tytułu nakładów poczynionych na Nieruchomość. Wszelkie naniesienia na nieruchomości Wnioskodawcy stają się jego własnością z chwilą wybudowania, zamontowania lub umieszczenia”.

oraz:

„Wnioskodawca za czas trwania Inwestycji nie będzie pobierał żadnych opłat z tytułu udostępnienia przedmiotowych nieruchomości”.

6.

W ramach zawartego Porozumienia nie została uzgodniona ewentualna rekompensata.

7.

Inwestycja rozumiana jako przebudowa i remont drogi krajowej (\`(...)\`) finansowana jest w następujący sposób:

*   Gmina Miasta finansuje koszty inwestycji w zakresie remontu drogi krajowej (\`(...)\`) na odcinku od B. do C.,

*   Podmiot trzeci finansuje koszty inwestycji w zakresie przebudowy drogi krajowej (\`(...)\`) (w tym na nieruchomościach Wnioskodawcy), zgodnie z opisem przedstawionym w odpowiedzi na pytanie 1.

8.

Naniesienia, które zostały / będą wybudowane / zamontowane / umieszczone na nieruchomościach Wnioskodawcy dotyczą relokacji istniejących wjazdów i wyjazdów oraz zmiany układu komunikacyjnego dróg wewnętrznych i parkingów oraz miejsc zielonych.

9.

Naniesienia otrzymane przez Wnioskodawcę zostały opisane w pytaniu nr 8, i obejmują w szczególności: kostkę brukową, asfalt, krawężniki, zieleń.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na fakt, iż zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie przebudowywałby wjazdu i wyjazdu do nieruchomości ani parkingu wewnętrznego, gdyż obecny stan infrastruktury drogowej zaspokaja potrzeby Wnioskodawcy. Nie jest on jednak wystarczający w związku z istotnie wzrastającym ruchem drogowym na drodze krajowej (\`(...)\`) w ciągu ulicy A. w (\`(...)\`), co jest istotne z punktu widzenia Gminy Miasto. Inwestycja wpisuje się w nadrzędny cel przebudowy i remontu ul. A. na odcinku od B. do C., to jest poprawia bezpieczeństwo ruchu drogowego i stan techniczny drogi krajowej (\`(...)\`). Tak więc przedmiotowa inwestycja jest w interesie Gminy Miasto.

10.

Wnioskodawca nie uzyskuje określonego w pieniądzu jednostronnego świadczenia rzeczowego, ani nie uzyskuje jednostronnego przysporzenia majątkowego.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku o interpretację, Wnioskodawca w zamian za nieodpłatne udostępnienie nieruchomości otrzyma świadczenie wzajemne, tj. nową infrastrukturę drogową dopasowaną do nowego układu komunikacyjnego drogi krajowej (\`(...)\`), podnoszącą bezpieczeństwo ruchu. Wprawdzie w wymiarze ekonomicznym można ustalić wartość nakładów poniesionych przez Inwestora na nieruchomości Wnioskodawcy, ale dla Wnioskodawcy nie wiążą się one z dającym się wycenić zwiększeniem wartości użytkowej i funkcji pełnionych przez dotychczasową infrastrukturę drogową na nieruchomości, a częściowo oznaczają jej zmniejszenie w związku ze spadkiem liczby miejsc parkingowych. W związku z tym, zgodnie z Porozumieniem strony nie ustaliły dodatkowego wynagrodzenia ani za udostępnienie nieruchomości przez Wnioskodawcę na cele Inwestycji, ani za nakłady, które pozostaną na nieruchomości Wnioskodawcy w wyniku inwestycji, uznając wzajemne świadczenia za ekwiwalentne.

Jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację, Wnioskodawca udostępnia nieruchomość bez wynagrodzenia na czas Inwestycji i w zamian za to;

*   akceptuje likwidację części naniesień na nieruchomości (uszczuplenie majątku);

*   otrzymuje nową infrastrukturę drogową o zmniejszonej ilości miejsc parkingowych wobec stanu przed realizacji Inwestycji i potencjalnie wyższą zdolność do obsługi ruchu komunikacyjnego (ważne dla okresów szczytowych).

W ocenie Wnioskodawcy powyższe wyjaśnienia pozostają spójne z przedstawionym w złożonym wniosku stanem faktycznym, stanowiąc jedynie doprecyzowania niektórych jego elementów, zgodnie z pytaniami tut. Urzędu. Zatem stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku w stosunku do zadanych pytań pozostaje w pełni aktualne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne udostępnienia nieruchomości Wnioskodawcy w celu realizacji Inwestycji, nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne udostępnienie nieruchomości Wnioskodawcy w celu realizacji Inwestycji nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei w myśl art. 8 powołanej Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (ust. 1).

Natomiast w ustępie 2 art. 8 wskazano, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że aby uznać dane świadczenie usług za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, koniecznym jest, by nieodpłatne świadczenie usług nastąpiło dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie związek opisanego nieodpłatnego świadczenia z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (podatnika) jest bezsprzeczny. Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne udostępnienie nieruchomości Wnioskodawcy w celu realizacji Inwestycji nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – niebędące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: dana czynność ujęta została w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (przesłanka przedmiotowa) oraz czynność wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług (przesłanka podmiotowa).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina Miasta działając poprzez Miejski Zarząd Dróg (\`(...)\`) w ramach poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego i poprawy stanu technicznego drogi krajowej (\`(...)\`) (ul. A. w (\`(...)\`)) prowadzi przebudowę i remont ww. drogi na odcinku od B. do C.

Remont ulicy A. został dofinansowany przez Ministerstwo Infrastruktury ze środków budżetu państwa pochodzących z rezerwy subwencji ogólnej. Zasadniczo, wskazane wyżej prace będą prowadzone na gruntach należących do Gminy Miasta. Jednak częściowo w związku z przebudową i remontem ul. A., konieczne jest wykonanie niektórych prac na nieruchomościach będących w użytkowaniu wieczystym Sp. z o.o. (Wnioskodawca) oraz na nieruchomościach będących w użytkowaniu wieczystym podmiotu trzeciego (dalej: Inwestor).

Zakres prac na nieruchomościach Wnioskodawcy obejmie:

1.  relokację istniejących wjazdów i wyjazdów na parking Centrum Handlowego przy ul. A. w (\`(...)\`) (dalej: Centrum) tak, by wjazdy i wyjazdy licowały z wjazdami i wyjazdami po drugiej stronie ulicy,
2.  wprowadzenie lewoskrętu w ulicę D.,
3.  przebudowę dróg wewnętrznych oraz parkingów na nieruchomościach Wnioskodawcy, wynikająca z prac opisanych w pkt A

(dalej: Inwestycja).

Inwestycja będzie realizowana przez Inwestora na jego wyłączny koszt i ryzyko, przy czym przy realizacji Inwestor będzie korzystał ze wsparcia firmy budowlanej, która będzie wykonawcą robót (dalej: Wykonawca). Gmina Miasto, Inwestor, Wykonawca robót oraz Wnioskodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych.

Gmina Miasto, Inwestor, Wykonawca robót oraz Wnioskodawca zawarli porozumienie określające warunki współpracy oraz zasady prowadzenia Inwestycji na nieruchomości Wnioskodawcy. Inwestor oraz pozostałe strony porozumienia zrzekły się względem Wnioskodawcy wszelkich roszczeń, jakie mogłyby im przysługiwać z tytułu nakładów poczynionych na Nieruchomość. Wszelkie naniesienia na nieruchomości Wnioskodawcy stają się jego własnością z chwilą wbudowania, zamontowania lub umieszczenia.

Wnioskodawca udostępnia swoją nieruchomość pod wyżej opisaną Inwestycję, gdyż jest ona niezbędna dla przeprowadzenia przebudowy i remontu ul. A., mającej na celu poprawę bezpieczeństwa ruchu drogowego i stanu technicznego tej ulicy.

Wnioskodawca zgodził się na realizację Inwestycji, pod warunkiem, że Gmina Miasto Wykonawca robót, któremu Miasto zleci wykonanie prac przyjmą na siebie zobowiązania mające na celu zapewnienie, że:

*   zostanie zagwarantowana odpowiednia jakość oraz standard wykonania robót budowlanych;

*   Inwestycja zostanie zrealizowana zgodnie z założonym harmonogramem;

*   przez cały okres realizacji Inwestycji zostanie zapewnione niezakłócone funkcjonowanie Centrum oraz stały, niezakłócony ruch pojazdów dla klientów Centrum;

*   Gmina Miasto i/lub Wykonawca robót zrekompensują Wnioskodawcy wszelkie szkody, jakie Wnioskodawca mógłby ponieść w związku z realizacją Inwestycji.

Wnioskodawca za czas trwania Inwestycji nie będzie pobierał żadnych opłat z tytułu udostępnienia przedmiotowych nieruchomości.

Zakres robót budowlanych koniecznych do realizacji Inwestycji jest konsultowany z Wnioskodawcą i podlega akceptacji Wnioskodawcy.

W ramach porozumienia Gmina Miasto udziela Wnioskodawcy gwarancji jakości na wszystkie roboty objęte Inwestycją na okres 6 lat, a w przypadku naruszeń warunków porozumienia przewidziane są kary umowne, których beneficjentem będzie Wnioskodawca.

W wyniku realizacji Inwestycji nastąpi:

*   likwidacja części posiadanej dotychczas infrastruktury, w miejsce której powstanie nowa infrastruktura, dopasowana do nowego układu komunikacyjnego o zmienionej geometrii wjazdów, wyjazdów oraz ciągów pieszych;

*   od strony użytkowej nastąpi ograniczenie ilości miejsc parkingowych stanowiących kluczową funkcję użyteczności nieruchomości, na której realizowana będzie Inwestycja. Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie przebudowywałby wjazdu i wyjazdu do nieruchomości ani parkingu wewnętrznego, gdyż obecny stan infrastruktury drogowej zaspokaja potrzeby Wnioskodawcy. Nie jest on jednak wystarczający w związku z istotnie wzrastającym ruchem drogowym na drodze krajowej (\`(...)\`) w ciągu ulicy A. w (\`(...)\`) , co jest istotne z punktu widzenia Gminy Miasto. Inwestycja wpisuje się w nadrzędny cel przebudowy i remontu ul. A. na odcinku od B. do C., to jest poprawia bezpieczeństwo ruchu drogowego i stan techniczny drogi krajowej (\`(...)\`).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że cały proces przebudowy i remontu drogi krajowej (\`(...)\`) prowadzi Gmina Miasta poprzez Miejski Zarząd Dróg (\`(...)\`) (wybór wykonawcy w drodze zamówienia publicznego oraz nadzór nad realizacją procesu inwestycyjnego). Gmina Miasta jest inwestorem w zakresie remontu drogi krajowej (\`(...)\`), ponadto finansuje tę inwestycję na odcinku remontu od B. do C.. Inwestorem w zakresie przebudowy drogi krajowej (\`(...)\`) jest podmiot trzeci, który też finansuje tę część inwestycji.

W związku z powyższym przebudowa (realizowana przez Inwestora) obejmuje realokację istniejących wjazdów i wyjazdów do Centrum Handlowego, będącego własnością Wnioskodawcy oraz udrożnienie ruchu wprowadzając lewoskręt w ulicę D., a także przebudowę dróg wewnętrznych oraz parkingów na terenie Centrum. W związku z tym przebudowa drogi (\`(...)\`) (układu komunikacyjnego) powoduje konieczność przeprowadzenia prac budowlanych na nieruchomościach Wnioskodawcy i w związku z tą częścią inwestycji (tj. przebudową) Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego.

Podmiot trzeci uzyskał stosowne pozwolenia na przebudowę drogi (\`(...)\`) (w tym przebudowę układu komunikacyjnego) i jego rola ogranicza się do jej finansowania na podstawie odrębnych ustaleń z Gminą Miasto jako głównym inwestorem, a szczegóły tych ustaleń nie są znane Wnioskodawcy, jednak zdaniem Wnioskodawcy nie powinny one mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii będących przedmiotem złożonego wniosku o interpretację. Wniosek dotyczy bowiem skutków podatkowych dla Wnioskodawcy wynikających z części inwestycji przeprowadzanej na nieruchomościach Wnioskodawcy i finansowanej przez Inwestora (tj. przebudowy).

Podmiotem trzecim jest spółka prawa handlowego z siedzibą przy ulicy A. w (\`(...)\`), będąca podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów podatkowych.

Wnioskodawca udostępnia nieruchomość Wykonawcy, który działa na zlecenie Gminy Miasta i który wykonuje prace w ramach inwestycji, w tym w zakresie przebudowy finansowanej przez Inwestora (podmiot trzeci).

Wejście na teren nieruchomości Wnioskodawcy zostało przeprowadzone w trybie art. 47 ust. 1 ustawy – Prawo budowlane. Nie ustalono rekompensaty dla Wnioskodawcy z tytułu wejścia na teren nieruchomości Wnioskodawcy w formie odrębnego wynagrodzenia. Niemniej, w związku z prowadzoną inwestycją Wnioskodawca otrzymuje świadczenie ekwiwalentne w postaci naniesień (nowa infrastruktura).

W ramach zawartego Porozumienia nie została uzgodniona ewentualna rekompensata.

Inwestycja rozumiana jako przebudowa i remont drogi krajowej (\`(...)\`) finansowana jest w następujący sposób:

*   Gmina Miasta finansuje koszty inwestycji w zakresie remontu drogi krajowej (\`(...)\`) na odcinku od B. do C.,

*   Podmiot trzeci finansuje koszty inwestycji w zakresie przebudowy drogi krajowej (\`(...)\`) (w tym na nieruchomościach Wnioskodawcy),

Naniesienia, które zostały / będą wybudowane / zamontowane / umieszczone na nieruchomościach Wnioskodawcy dotyczą relokacji istniejących wjazdów i wyjazdów oraz zmiany układu komunikacyjnego dróg wewnętrznych i parkingów oraz miejsc zielonych.

Naniesienia otrzymane przez Wnioskodawcę obejmują w szczególności: kostkę brukową, asfalt, krawężniki, zieleń.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na fakt, iż zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie przebudowywałby wjazdu i wyjazdu do nieruchomości ani parkingu wewnętrznego, gdyż obecny stan infrastruktury drogowej zaspokaja potrzeby Wnioskodawcy. Nie jest on jednak wystarczający w związku z istotnie wzrastającym ruchem drogowym na drodze krajowej (\`(...)\`) w ciągu ulicy A. w (\`(...)\`), co jest istotne z punktu widzenia Gminy Miasto. Inwestycja wpisuje się w nadrzędny cel przebudowy i remontu ul. A. na odcinku od B. do C., to jest poprawia bezpieczeństwo ruchu drogowego i stan techniczny drogi krajowej (\`(...)\`). Tak więc przedmiotowa inwestycja jest w interesie Gminy Miasto.

Wnioskodawca nie uzyskuje określonego w pieniądzu jednostronnego świadczenia rzeczowego, ani nie uzyskuje jednostronnego przysporzenia majątkowego.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku o interpretację, Wnioskodawca w zamian za nieodpłatne udostępnienie nieruchomości otrzyma świadczenie wzajemne, tj. nową infrastrukturę drogową dopasowaną do nowego układu komunikacyjnego drogi krajowej (\`(...)\`), podnoszącą bezpieczeństwo ruchu. Wprawdzie w wymiarze ekonomicznym można ustalić wartość nakładów poniesionych przez Inwestora na nieruchomości Wnioskodawcy, ale dla Wnioskodawcy nie wiążą się one z dającym się wycenić zwiększeniem wartości użytkowej i funkcji pełnionych przez dotychczasową infrastrukturę drogową na nieruchomości, a częściowo oznaczają jej zmniejszenie w związku ze spadkiem liczby miejsc parkingowych. W związku z tym, zgodnie z Porozumieniem strony nie ustaliły dodatkowego wynagrodzenia ani za udostępnienie nieruchomości przez Wnioskodawcę na cele Inwestycji, ani za nakłady, które pozostaną na nieruchomości Wnioskodawcy w wyniku inwestycji, uznając wzajemne świadczenia za ekwiwalentne.

Jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację, Wnioskodawca udostępnia nieruchomość bez wynagrodzenia na czas Inwestycji i w zamian za to;

*   akceptuje likwidację części naniesień na nieruchomości (uszczuplenie majątku);

*   otrzymuje nową infrastrukturę drogową o zmniejszonej ilości miejsc parkingowych wobec stanu przed realizacji Inwestycji i potencjalnie wyższą zdolność do obsługi ruchu komunikacyjnego (ważne dla okresów szczytowych).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy nieodpłatne udostępnienia nieruchomości Wnioskodawcy w celu realizacji Inwestycji, nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT.

W odniesieniu do tak sformułowanych wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim zauważyć, że Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, doprecyzowując stan faktyczny sprawy, jednoznacznie wskazał, że w zamian za udostępnienie ww. nieruchomości Wnioskodawca otrzyma świadczenie wzajemne, tj. nową infrastrukturę drogową dopasowaną do nowego układu komunikacyjnego drogi krajowej (\`(...)\`), oraz, że zgodnie z Porozumieniem strony nie ustaliły dodatkowego wynagrodzenia ani za udostępnienie nieruchomości przez Wnioskodawcę na cele Inwestycji, ani za nakłady, które pozostaną na nieruchomości Wnioskodawcy w wyniku inwestycji, uznając wzajemne świadczenia za ekwiwalentne.

Z uwagi na powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić zatem należy, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z usługą, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, niemniej muszą być przy tym spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W okolicznościach niniejszej sprawy warunki te są spełnione. Jak akcentowano już powyżej pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Wnioskodawca zobowiązał się do udostępnienia nieruchomości w zamian za ekwiwalent w postaci nakładów, Jednocześnie wartość tych nakładów poniesionych przez Inwestora (dokonanych w wyniku przebudowy) na nieruchomości Wnioskodawcy można ustalić w wymiarze ekonomicznym. W niniejszej sprawie istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Bez wpływu na powyższe pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca z własnej inicjatywy nie przebudowywałby wjazdu i wyjazdu do nieruchomości ani parkingu wewnętrznego, ponieważ w wyniku zawartego porozumienia Wnioskodawca udostępnił nieruchomość, zaakceptował likwidację części naniesień na nieruchomości (uszczuplenie majątku) oraz otrzymuje nową infrastrukturę drogową o zmniejszonej ilości miejsc parkingowych (dopasowaną do nowego układu komunikacyjnego drogi krajowej) i potencjalnie wyższą zdolność do obsługi ruchu komunikacyjnego (ważne dla okresów szczytowych).

Zatem czynność udostępnienia nieruchomości przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartego porozumienia stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy za wynagrodzeniem podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczone we wniosku nr 1-2) sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.