Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.157.2017.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-22
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości po dokonaniu działu spadku i zniesieniu współwłasności.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-podział nieruchomości; spadek; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 28 grudnia 1991 roku po śmierci mamy M. K. odziedziczyła na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego w … 19/10000 części z dobrodziejstwem inwentarza. W dniu 22 sierpnia 1995 roku po śmierci ojca Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/2 części spadku wprost - akt poświadczenia dziedziczenia repertorium … z dnia 23 grudnia 2013 r. W dniu 13 marca 2014 r. spadkobiercy po zmarłej M. K. oraz F. K. zawarli w formie aktu notarialnego repertorium … umowę działu spadku i zniesienia współwłasności. W wyniku zawartej umowy Wnioskodawczyni stała się właścicielką działki niezabudowanej o obszarze 2046 m, dla której prowadzona jest księga wieczysta … . W wyniku dokonanego podziału majątek Wnioskodawczyni nie uległ wzrostowi pomimo, iż zgodnie z treścią zawartej umowy dokonała spłaty na rzecz spadkobiercy H. K. kwoty 1800 zł. Stwierdzenie to wynika z treści operatu szacunkowego sporządzonego przez Biegłego Sądu Wojewódzkiego w …, w celu ustalenia wartości masy spadkowej po zmarłej M. K. Z operatu tego wynika, że odziedziczona przez Wnioskodawczynię działka stanowiła 162,32/10.000,00 w ogółem masie spadkowej po zmarłej M. K. Po śmierci ojca F. K. Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/2 masy spadkowej pozostawionej przez niego. Ojciec był współwłaścicielem gospodarstwa rolnego wraz z mamą a tym samym po jego śmierci jej udział w majątku wzrósł o 5000/10000 i wynosił 5019/10000. Wraz ze wzrostem tego udziału w majątku również wzrosła wartość odziedziczonej działki w ogólnej masie spadkowej do 324,64/10000 ogólnej masy spadkowej po obojgu rodzicach. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego wskutek dokonanej czynności technicznej jaką był dział spadku nie wystąpił wzrost majątku Wnioskodawczyni, gdyż udział działki w ogólnej masie spadkowej wynosił 324,64/10000 a jej udział w ogólnej masie spadkowej był znacznie wyższy od udziału działki w tej masie. W dniu 16 czerwca 2014 r., tj. po upływie pięciu lat od dnia nabycia w drodze dziedziczenia Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży części odziedziczonej po rodzicach działki.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 28 grudnia 1991 r., a ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 22 sierpnia 1985 r.

Wartość działki niezbudowanej …, której właścicielką Wnioskodawczyni stała się w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności jest niższa od przysługującego Wnioskodawczyni udziału w masie spadkowej. Wartość udziału w masie spadkowej była ustalona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego sądowego. Wartość udziału w masie spadkowej Wnioskodawczyni ustalona na podstawie tego operatu wyniosła 5019/10000 udziałów, zaś udział otrzymanej działki w masie spadkowej stanowił 324,64/10000, tj. jest niższy od przysługującego jej udziału w tej masie spadkowej.

W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni otrzymała kwotę 6000 zł od innych spadkobierców, co stanowiło 47,16/10000 udziałów w masie spadkowej oraz zapłaciła kwotę 1800 zł, która stanowiła 14,28/10000, co potwierdza stwierdzenie, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności nie nastąpił wzrost odziedziczonej masy spadkowej po stronie Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni przed sprzedażą dokonała podziału działki z uwagi na wywłaszczenia przez Urząd Miasta … części gruntów na cele publiczne, tj. poszerzenie drogi (ulicy) co spowodowało wyodrębnienie trzech działek, tj. działkę wywłaszczoną przez Urząd Miasta … oraz dwóch działek budowlanych, z których jedna została sprzedana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży części odziedziczonej nieruchomości, tj. działki niezabudowanej powstanie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż części nieruchomości, tj. niezabudowanej działki nie stanowi źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powstaje z tego tytułu zobowiązanie podatkowe. Stwierdzenie to wynika z faktu, iż sprzedaną nieruchomość Wnioskodawczyni odziedziczyła w części po śmierci mamy w roku 1991, zaś pozostałą część po śmierci ojca w roku 1995, a więc od dnia wejścia w jej posiadanie do dnia jej sprzedaży upłynął czasookres znacznie dłuższy niż pięć lat. Zawarta w dniu 13 marca 2014 r. umowa działu spadku i zniesienia współwłasności dotyczyła czynności technicznych, w wyniku których nastąpiło wyodrębnienie własności w ramach posiadanych udziałów w majątku. Dokonane czynności jako czynności techniczne nie przysporzyły żadnych nowych praw a tym samym momentem nabycia, od którego liczony jest pięcioletni termin posiadania zbytego udziału w nieruchomości jest dzień odziedziczenia, tj. rok 1991 oraz 1995.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 ww. ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z powyższego wynika, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Oznacza to, że dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku istotny jest dzień jego otwarcia, czyli śmierci spadkodawcy.

W świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni, w opisanej sytuacji, powinna rozpoznać dwie daty nabycia udziału w prawie własności nieruchomości wchodzącej w skład spadku, tj. datę śmierci matki (w odniesieniu do udziału nabytego w drodze spadku po matce) oraz datę śmierci ojca (w odniesieniu do udziału nabytego w spadku po ojcu).

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać.

W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego (art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej (w spadku) i odbył się bez spłat i dopłat. W przypadku natomiast, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności (dział spadku) jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje składniki majątkowe, których wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że wartość działki niezbudowanej, której właścicielką Wnioskodawczyni stała się w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności jest niższa od przysługującego Wnioskodawczyni udziału w masie spadkowej. Zatem za datę nabycia udziałów w prawie własności ww. nieruchomości przyjąć należy datę śmierci matki oraz datę śmierci ojca, bez względu na to, w jakiej dacie dokonany został dział spadku powodujący nabycie tej nieruchomości przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność.

Na powyższe nie ma wpływu podział nieruchomości dokonany przed sprzedażą. Należy bowiem zauważyć, że podział nieruchomości nie powoduje zmiany jej właściciela, lecz następuje jedynie zmiana jej powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia.

Oznacza to, że sprzedaż ww. nieruchomości dokonana przez Wnioskodawczynię 16 czerwca 2014 r. zarówno w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po matce jak i w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po ojcu nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, w związku z tym nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym przedstawiona ocena stanowiska Wnioskodawczyni oparta została na jej oświadczeniu, że wartość działki niezbudowanej, której właścicielką stała się w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności jest niższa od przysługującego jej udziału w masie spadkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.