Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.38.2017.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-31
Teza: w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia
Słowa kluczowe: obciążenia; obciążenia-odwrotne obciążenie; zmiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.) uzupełnionym w dniu 26 kwietnia 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 18 kwietnia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Wniosek zawierał braki formalne, w związku z czym wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 26 kwietnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ślusarstwa i produkuje konstrukcje stalowe.

Ustawą z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 2024) ustawodawca wprowadził mechanizm odwrotnego obciążenia w budownictwie, dla których zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, przerzucający obowiązek rozliczenia podatku VAT z dostawcy na ich nabywcę (tzw. odwrotne obciążenie - reverse charge). Zasada odwrotnego obciążenia ma zastosowanie do dostaw towarów wykazanych w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 2024), począwszy od dnia 1 stycznia 2017 r.

W załączniku 14 pod poz. 45 wskazano, że „odwrotnym obciążeniem” objęte są roboty budowlane związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w świetle ustawy VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   dokonującym ich dostawy jest podatnik VAT, który nie jest zwolniony podmiotowo z podatku VAT (wartość sprzedaży przekracza 200.000 zł rocznie - art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT),
*   nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   dostawa nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym dotyczącym dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym dostawca musi być podatnikiem VAT czynnym, natomiast nabywca wystarczy by był zarejestrowany jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą.

W przypadku spełnienia powyższych warunków sprzedawca nie wykazuje podatku VAT na wystawianej przez siebie fakturze, ujmując na niej adnotację „odwrotne obciążenie” - zgodnie z wymogiem narzuconym przez ustawę z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, ze zm. - art. 106e pkt 18). Nabywca winien rozliczyć należny podatek VAT z tytułu zakupu towaru objętego przepisem. Jeżeli nabywca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT, przysługuje mu co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego w kwocie zadeklarowanego podatku należnego. Odliczenie może zostać zrealizowane w rozliczeniu za okres, w którym u nabywcy powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od transakcji, która została wykazana na dokumencie sprzedaży (art. 86 ust. 10b pkt 3 znowelizowanej ustawy o podatku VAT).

Wnioskodawca (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) jest czynnym podatnikiem podatku VAT, składa deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne. Przedmiotem działalności jest produkcja oraz montaż konstrukcji stalowych zgodnie z PKD 25.11. Wnioskodawca produkuje konstrukcje stalowe dla potrzeb rolnictwa, konstrukcje stalowe hal produkcyjnych, magazynowe itp. W związku z tym, że w ramach realizowanych umów handlowych nieodłączną częścią produkcji jest montaż wyrobu (konstrukcji), montaż zaliczany jest również do ww. PKWIU. Wnioskodawca przekracza obrót roczny w wysokości sprzedaży 200.000 zł rocznie - art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, nabywcą konstrukcji jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym dotyczącym dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym dostawca musi być podatnikiem VAT czynnym, natomiast nabywca wystarczy by był zarejestrowany jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą.

Usługi montażu wykonanej przez Wnioskodawcę konstrukcji nie są ściśle związane z dokonaniem dostawy. Wnioskodawca podpisuje umowy wg poniższych przedmiotów umowy:

*   sama dostawa konstrukcji stalowej,
*   dostawa konstrukcji stalowej z montażem, gdzie cena montażu zawarta jest w cenie konstrukcji i fakturowanie odbywa się w jednej fakturze i w jednej pozycji.

Przedmiot umowy czyli dostawa konstrukcji lub dostawa konstrukcji z montażem zależy od zleceniodawcy, którym jest bezpośrednio Inwestor lub Generalny Wykonawca, który podzleca zadanie do realizacji podwykonawcom.

Dostawa towaru i usług montażu dokonywana jest zawsze w ramach umowy pisemnej. Jeżeli umowa przewiduje dostawę i montaż konstrukcji zawierana jest jedna umowa ze wskazaniem, że przedmiotem umowy jest wykonanie, dostawa i montaż konstrukcji bez podziału pozycji umowy (cen) na dostawę i montaż. Uzgodniona jest jedna cena za wykonanie kompleksowe umowy (fakturowanie łączne).

Jeżeli umowa przewiduje samą dostawę konstrukcji, to wtedy Wnioskodawca dostarcza konstrukcję na wskazany plac budowy i działania Wnioskodawcy się na tym kończą. Usługę wykonuje inna firma, której wykonanie montażu zlecił Inwestor lub Generalny wykonawca bezpośrednio.

Podsumowując w zależności od rodzaju podpisanej umowy:

*   dostawa + montaż - fakturowanie łączne,
*   sama dostawa - fakturowanie w odpowiedni sposób.

Wg oceny Wnioskodawcy i istniejącego stanu prawnego dostawa konstrukcji stalowej lub dostawa konstrukcji stalowej wraz z montażem nie powinna być objęta odwrotnym obciążeniem, tylko stawką podstawową VAT 23%, ponieważ jest to kompleksowa dostawa konstrukcji stalowych (PKWiU 25.11.23.0), a nie robota budowlana (wznoszenie konstrukcji stalowej PKWiU 43.99.50.0).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w dniu 30 marca 2017 roku Urząd Statystyczny w odpowiedzi na wniosek elektroniczny z dnia 8 marca 2017 roku dokonał klasyfikacji wyrobów/usług jako mieszczących się w grupowaniach:

*   produkcja konstrukcji stalowych, bez ich montażu, z materiałów własnych lub powierzonych, przeznaczonych do budowy hal produkcyjnych, magazynowych, dla rolnictwa itp. - PKWiU 25.11.23.0 „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium”,
*   montaż konstrukcji stalowych wykonywany w miejscu przeznaczenia - PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.

Pismo Urzędu Statystycznego z dnia 30 marca 2017 r. w tej sprawie.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje, że wykonuje konstrukcje stalowe z montażem lub bez montażu. Nie zajmuje się natomiast samymi usługami montażu konstrukcji stalowych. Jest to usługa kompleksowa obejmująca i produkcję konstrukcji stalowych i ich montaż lub tylko produkcję konstrukcji stalowych. Według Wnioskodawcy świadczenie to objęte jest wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. w całości grupowaniem PKWiU: 25.11.23.0 Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium.

Najlepiej to opisane jest (usługa kompleksowa) w interpretacji IPPP2/443-846/14/BM z dnia 9 grudnia 2014 roku wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

„Przedmiotem wniosku jest również kwestia czy dokonując sprzedaży konstrukcji wraz z montażem prawidłowe jest zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 s. 1 ze zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność. Przykładowo w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: „gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT. w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyroki: z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP oraz z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (zob. ww. wyroki w sprawach CPP. pkt 29, oraz Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 20)”.

Podobnie TSUE orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Finanom reditelstvi v Usti nad Labem. Zdaniem TSUE „chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału”.

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, iż każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach ww. wyroku TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować przepisy Dyrektywy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z podejściem zaprezentowanym przez Trybunał m.in. w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Nie ulega wątpliwości, że w przypadku czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wyróżnić można kilka elementów składowych tj. dostawę towarów (konstrukcji stalowych) oraz montaż tych towarów.

Należy zauważyć, co wynika z wniosku, że Wnioskodawca wykonując dostawę towaru (konstrukcji stalowych) wraz z usługą dodatkową w postaci usługi montażu konstrukcji stalowych realizuje zamówienie klienta, które już na poziomie jego składania zawiera zapis, że dostawa konstrukcji ma być dokonana wraz z montażem (gdzie cena montażu zawarta jest w cenie konstrukcji i fakturowanie odbywa się w jednej fakturze i w jednej pozycji albo gdzie fakturowanie odbywa się na jednej fakturze ale w dwóch pozycjach, lub oddzielne fakturowanie na różnych fakturach dostaw i montaży).

Dostawa towaru i usług montażu dokonywana jest zawsze w ramach umowy pisemnej. Jeżeli umowa przewiduje dostawę i montaż konstrukcji zawierana jest jedna umowa w dwóch wariantach:

*   ze wskazaniem, że przedmiotem umowy jest wykonanie, dostawa i montaż konstrukcji oraz podziałem pozycji umowy (cen) na dostawę i montaż (fakturowanie osobne),
*   ze wskazaniem, że przedmiotem umowy jest wykonanie, dostawa i montaż konstrukcji jednakże bez podziału pozycji umowy (cen) na dostawę i montaż. Wskazana jest jedna cena za wykonanie kompleksowe umowy (fakturowanie łączne).

Nie można zatem uznać, że usługa montażu konstrukcji stalowych stanowi cel sam w sobie i powinna ona być traktowana jako odrębne, niezależne świadczenie. Realizacja przez Wnioskodawcę dostawy towarów odbywa się na podstawie jednej umowy (zamówienia) łącznie z usługą montażu konstrukcji stalowych.

Na podstawie powyższych tez wypracowanych przez TSUE, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę kompleksową - której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne - uznać należy dostawę towaru wraz z usługą montażu konstrukcji stalowych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu konstrukcji stalowych stanowią integralną część dostawy towaru. Wnioskodawca świadczy ww. usługi w związku ze sprzedażą towaru (konstrukcji stalowych) i służą one zrealizowaniu dostawy towaru zgodnie z określonym indywidualnym zamówieniem nabywcy. Świadczenie ww. usługi montażu konstrukcji stalowych nie jest samodzielnym przedmiotem dostawy dla klienta. Zatem dostawa towarów stanowi świadczenie główne, natomiast świadczeniem pomocniczym jest usługa montażu konstrukcji stalowych, która jest ściśle powiązana z dostawą tych towarów. Z ekonomicznego punktu widzenia dostawa towarów wraz z tą usługą jest obiektywnie jedną transakcją, jaką niewątpliwie jest dostawa towaru. Zatem również z ekonomicznego punktu widzenia dostawa towarów wraz z usługą montażu konstrukcji stalowych nie powinna być dzielona dla celów podatkowych na poszczególne elementy, gdyż tworzy jedną kompleksową dostawę. Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług.

Stosownie do treści obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c. art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. - podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwot podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak wynika z art. 29a ust. 7 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

*   stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
*   udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen uwzględnionych w momencie sprzedaży;
*   otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W świetle art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Natomiast przepis art. 78 Dyrektywy wskazuje, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

*   podatki, cła. opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT.
*   koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to. że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej dostawy.

Skoro kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to winny one wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być odrębnie fakturowane z odrębną stawką podatku od towarów i usług właściwą dla tych usług.

Zatem usługi montażu konstrukcji stalowych realizowane na podstawie jednego zamówienia/umowy w związku ze sprzedażą towarów - konstrukcji stalowych (stanowiące element transakcji dostawy towaru) zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towaru i powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla dostawy towaru według stawki podatkowej właściwej dla tego towaru.

W rezultacie, w omawianym przypadku mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania - jedną czynnością, tj. dostawą towarów (konstrukcji stalowych). Podstawą opodatkowania z tytułu tej czynności jest łączna wartość dostawy towarów wraz z usługą montażu konstrukcji stalowych.

Tak więc skoro jak wykazano powyżej, będące przedmiotem sprzedaży towary (konstrukcje stalowe) nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, w konsekwencji czego dostawa tych towarów dokonywana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, to również świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu konstrukcji stalowych świadczone na podstawie jednej umowy (jako elementy transakcji zasadniczej), powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych według stawki podatku VAT 23%.

Dostawa towarów oraz ww. usług powinny być udokumentowane jedną fakturą.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa konstrukcji stalowych wraz z montażem tej konstrukcji powinna być objęta mechanizmem odwrotnego obciążenia, należało uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy zauważyć, że we wniosku Wnioskodawca wskazał, że koszt usługi pomocniczej (montażu konstrukcji stalowych) jest wykazany na fakturze w odrębnej pozycji. Takie postępowanie Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, bowiem faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy o VAT mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze w osobnych pozycjach kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe.

W niniejszej sprawie, w przypadku świadczenia kompleksowego w postaci dostawy towarów (konstrukcji stalowych) wraz z usługą montażu konstrukcji stalowych, całość zapłaty należnej za dostawę danego świadczenia kompleksowego powinna być udokumentowana wystawieniem faktury, w której w części zasadniczej przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru lub usługi winna znaleźć się wyłącznie nazwa właściwa dotycząca dostawy danego towaru.

Jednakże nic nie stoi na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury zawrzeć - jeśli taka jest wola i uzgodnienie stron umowy - elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całej dostawy.

Jednocześnie wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji wyrobów w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował sprzedawane przez siebie wyroby do grupowania PKWiU 25.11.23-55.01. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.”

Tym samym powyższa interpretacja potwierdza stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazując, że produkcja konstrukcji stalowych z ich montażem lub bez montażu (PKWiU 25.11.23.0) opodatkowana będzie według stawki podstawowej 23%. Nie będzie natomiast w żadnym razie objęta mechanizmem „odwrotnego obciążenia”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy produkcja konstrukcji stalowych z ich montażem lub bez montażu podlega opodatkowaniu VAT 23%, czy jest objęta tzw. „odwrotnym obciążeniem”?

Zdaniem Wnioskodawcy, produkcja konstrukcji stalowych z montażem lub bez montażu podlega pod VAT 23%, ze względu na klasyfikację PKWiU 25.11.23.0 oraz nieobjęciem tego rodzaju dostawy towarów w Ustawie o VAT mechanizmem „odwrotnego obciążenia”, zarówno w załączniku nr 11, jak i w załączniku nr 14 do Ustawy o podatku VAT.

W wydanej interpretacji indywidualnej IPPP2/443-846/14/BM z dnia 9 grudnia 2014 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że skoro jak wskazano powyżej, będące przedmiotem sprzedaży towary (konstrukcje stalowe) nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy VAT, w konsekwencji czego dostawa tych towarów dokonywana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, to również świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu konstrukcji stalowych świadczone na podstawie jednej umowy (jako elementy transakcji zasadniczej), powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych według stawki podatku VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Tak więc, art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Przy tym, do transakcji musi dochodzić pomiędzy dwoma podatnikami VAT czynnymi, a dostawy towarów nie mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i w art. 122 ustawy.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie

z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - czynny podatnik podatku VAT prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ślusarstwa i produkuje konstrukcje stalowe. Wnioskodawca przekracza obrót roczny w wysokości sprzedaży 200.000 zł rocznie - art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, nabywcą konstrukcji jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym dotyczącym dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca podpisuje umowy wg poniższych przedmiotów umowy:

*   sama dostawa konstrukcji stalowej,
*   dostawa konstrukcji stalowej z montażem, gdzie cena montażu zawarta jest w cenie konstrukcji i fakturowanie odbywa się w jednej fakturze i w jednej pozycji.

Przedmiot umowy czyli dostawa konstrukcji lub dostawa konstrukcji z montażem zależy od zleceniodawcy, którym jest bezpośrednio Inwestor lub Generalny Wykonawca, który podzleca zadanie do realizacji podwykonawcom. Jak wskazał w opisie sprawy Wnioskodawca zgodnie z wydaną w dniu 30 marca 2017 roku decyzją Urzędu Statystyczny dostawa konstrukcji stalowej lub dostawa konstrukcji stalowej wraz z montażem mieszczą się odpowiednio w grupowaniach:

*   produkcja konstrukcji stalowych, bez ich montażu, z materiałów własnych lub powierzonych, przeznaczonych do budowy hal produkcyjnych, magazynowych, dla rolnictwa itp. - PKWiU 25.11.23.0 „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium”,
*   montaż konstrukcji stalowych wykonywany w miejscu przeznaczenia - PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy produkcja konstrukcji stalowych z ich montażem lub bez montażu podlega opodatkowaniu VAT 23%, czy jest objęta tzw. „odwrotnym obciążeniem”.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących opodatkowania produkcji konstrukcji stalowej bez montażu wskazać należy, że przy spełnieniu warunków powołany wyżej art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy natomiast art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywane świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że produkcja konstrukcji stalowych, bez ich montażu, z materiałów własnych lub powierzonych, przeznaczonych do budowy hal produkcyjnych, magazynowych, dla rolnictwa itp. mieści się w PKWiU 25.11.23.0 „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium”.

Zatem w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, jak również nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie nie stanowi towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. W analizowanym przypadku nie mamy również do czynienia ze świadczeniem usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Zatem w przypadku gdy przedmiotem świadczenia jest produkcja konstrukcji stalowych, bez ich montażu klasyfikowana w PKWiU 25.11.23.0 mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania natomiast świadczenie będzie opodatkowane na zasadach ogólnych tj. z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Odnosząc się natomiast do przypadku gdy przedmiotem świadczenia jest produkcja konstrukcji stalowej z montażem, należy zbadać czy – przedmiotem świadczenia w tym przypadku jest dostawa towaru z jego montażem jako świadczenie kompleksowe, czy też przedmiotem świadczenia są dwa odrębne świadczenia, tj. dostawa towarów oraz ich montaż.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Kwestia tzw. świadczeń złożonych, była analizowana zarówno w orzeczeniach sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z orzecznictwa TSUE wynikają wskazówki co do tego, kiedy określone usługi złożone należy traktować jako usługę kompleksową, a kiedy jako odrębne usługi - ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej materii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.”

Wnioskodawca jest producentem opisanych konstrukcji stalowych. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że usługi montażu wykonanej przez Wnioskodawcę konstrukcji nie są ściśle związane z dokonaniem dostawy. Zauważyć również należy, że nieodłączne powiązanie montażu z dostawą wyrobu wynika nie z niemożliwości rozdzielenia wyprodukowanej konstrukcji od jej montażu, ale z zawartych umów handlowych. Przy czym w zależności od podpisanej umowy przedmiotem świadczenia jest sama dostawa lub też dostawa z montażem (fakturowane łącznie). Wobec tego przedmiotem świadczenia niezależnie od treści zawartej umowy nie jest świadczenie kompleksowe, ale dwa świadczenia mogące być odrębnie realizowane nawet przez dwa podmioty. W konsekwencji w przedstawionych okolicznościach – w przypadku podpisania umowy na dostawę konstrukcji stalowej z jej montażem – Wnioskodawca nie realizuje jednego świadczenia kompleksowego, ale dwa odrębne świadczenia, tj. dostawę konstrukcji oraz usługę montażu tych konstrukcji.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, produkcja konstrukcji stalowych z materiałów własnych lub powierzonych, przeznaczonych do budowy hal produkcyjnych, magazynowych, dla rolnictwa itp. mieści się w grupowaniu PKWiU 25.11.23.0 „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium” z zaznaczeniem, że wskazane grupowanie nie dotyczy produkcji (dostawy) konstrukcji z ich montażem. Tym samym wskazane grupowanie nie zawiera usługi montażu wyprodukowanych konstrukcji. Taka klasyfikacja potwierdza brak kompleksowości dostawy wyprodukowanych konstrukcji oraz ich jednoczesnego montażu. Jednocześnie wskazano – w ślad za Urzędem Statystycznym – że montaż konstrukcji stalowych wykonywany w miejscu przeznaczenia został sklasyfikowany do grupowania PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.

W konsekwencji dostawa konstrukcji stalowych wyprodukowanych przez Wnioskodawcę wraz z ich montażem nie jest świadczeniem kompleksowym. W przypadku dostawy konstrukcji z montażem Wnioskodawca powinien odrębnie opodatkować dostawę konstrukcji oraz usługę montażu.

Dostawa konstrukcji będzie w tym przypadku opodatkowana tak samo jak w przypadku gdy przedmiotem świadczenia jest produkcja konstrukcji stalowych, bez ich montażu tj. mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania natomiast świadczenie będzie opodatkowane na zasadach ogólnych tj. z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Natomiast usługa montażu będzie podlegała mechanizmowi odwrotnego obciążenia bądź nie w zależności od podmiotu na rzecz którego będzie świadczona. Jak wynika z załącznika nr 14 do ustawy, pod poz. 45 zostały wymienione „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych” sklasyfikowane do grupy PKWiU 43.99.50.0. Tym samym w złączniku nr 14 do ustawy został wymieniony rodzaj usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Zatem gdy usługa montażu konstrukcji stalowych świadczona będzie na rzecz Generalnego Wykonawcy wówczas Wnioskodawca będzie działał jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy a w konsekwencji na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 1h ustawy zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia. Natomiast gdy usługa montażu konstrukcji stalowych świadczona będzie na rzecz Inwestora wówczas Wnioskodawca nie będzie działał jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy a w konsekwencji mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania natomiast świadczenie będzie opodatkowane na zasadach ogólnych tj. z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Zatem mając na uwadze całościowe stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym produkcja konstrukcji stalowych z montażem lub bez montażu podlega opodatkowaniu stawką 23% należało uznać je za nieprawidłowe.

Poza tym wskazać należy, że niniejsza interpretacja nie jest sprzeczna z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2014 r. IBPP1/443-846/14/BM (wskazanej we wniosku oraz jego uzupełnieniu jako nr IPPP2/443-846/14/BM), ponieważ okoliczności sprawy wykazują różnice - w powołanej interpretacji „nieodłączną częścią produkcji jest montaż wyrobu (konstrukcji)”, podczas gdy w stanie faktycznym opisanym w niniejszej interpretacji dostawa (produkcja) konstrukcji stalowych, bez ich montażu, została sklasyfikowana w grupie PKWiU 25.11.23.0, a montaż nie jest koniecznym i nieodłącznym elementem dostawy (może go wykonywać inny zleceniodawca), natomiast montaż konstrukcji stalowych wykonywany w miejscu przeznaczenia – PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.