Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-175/12-5/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-09
Teza: Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte wykazanych we wniosku oraz w Jego uzupełnieniu (pozycje zawarte w ad. 2 i ad. 3), które spełniają wymogi definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16 ust. 1 ww. ustawy i tym samym czy Spółka będzie miała prawo obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania?
Słowa kluczowe: dokumentacja; inwestycje; inwestycje-inwestycje zaniechane; koszt; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty zarządu; koszt-potrącalność kosztów; likwidacja; wartość-wartość początkowa; wydatek; wynagrodzenia; zaniechanie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji:

*   w części dotyczącej wydatków na podatek od nieruchomości, usługi księgowe, opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy, pieczątki firmowe, wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej, opłat skarbowych i sądowych oraz wydatków z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej pozostałych wydatków - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 20 lipca 2012 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) została zawiązana w dniu x kwietnia 2000 r. W dniu x listopada 2001 r. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Podstawowym celem, dla którego Spółka została powołana i który był realizowany od 2000 roku była inwestycja w postaci obiektu rekreacyjno - sportowego. Inwestycja była realizowana na gruncie, który został wniesiony jako aport do Spółki w zamian za akcje wydane na rzecz Miasta. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT z przyjętym miesięcznym okresem rozliczeniowym.

Całość działalności Spółki od 2000 r. do chwili obecnej była związana bezpośrednio z prowadzoną inwestycją. Wszystkie działania oraz czynności gospodarcze podejmowane przez Spółkę były realizowane wyłącznie w związku z prowadzoną inwestycją. Spółka nie realizowała żadnego innego przedmiotu działalności. Spółka nie podejmowała również jakichkolwiek działań przygotowawczych innych niż związane z wykonaniem obiektu sportowo - rekreacyjnego. Przez cały okres istnienia Spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dopiero po zrealizowaniu inwestycji w projektowanym obiekcie miała być wykonywana działalność zaliczana do działalności obiektów sportowych, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Grunt, na którym jest prowadzona inwestycja, został wprowadzony do ksiąg Spółki według wartości nominalnej akcji, które zostały wydane Miastu w związku z otrzymaniem gruntu jako aport.

Wydatki związane z realizacją rozpoczętej inwestycji, jako nakłady na inwestycję, były księgowane na koncie księgowym 083 - „Inwestycje Rozpoczęte”. Wydatki te nie były zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych przez cały okres realizacji inwestycji, tj. od 2000 r. do chwili obecnej.

Na sumę kosztów zaksięgowanych na koncie „Inwestycje Rozpoczęte” składają się przede wszystkim następujące wydatki:

*   podatek od nieruchomości za okres od 2000 r. z tytułu posiadania wniesionego aportem gruntu, który był zajęty na prowadzoną inwestycję,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   opłaty za dokumentację techniczną,
*   opłaty za projekt architektoniczny,
*   opłaty za pozwolenie na budowę,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji, w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej.

Żaden z ww. wydatków nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku, gdy którykolwiek z ww. wydatków był ponoszony na podstawie faktury VAT podatek VAT zawarty w fakturze był ujmowany w deklaracji VAT-7 jako podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu. Z uwagi na fakt, iż Spółka realizowała wyłącznie opisaną wyżej inwestycję, Spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych, stąd też podatek naliczony ujmowany w deklaracjach VAT-7 powiększał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, a jego wartość stanowiła: „kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy”.

W całym okresie działalności Spółka tylko raz wystąpiła z wnioskiem o dokonanie zwrotu bezpośredniego podatku VAT. Spółka złożyła wniosek w sierpniu 2003 r. Wniosek dotyczył zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w wysokości x zł. Wartość podatku VAT objęta wnioskiem dotyczyła podatku naliczonego zawartego w wydatkach dokonanych od początku istnienia Spółki do sierpnia 2003 r. Zwrot podatku VAT został dokonany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w … w dniu x października 2004 r. wraz z opłatą prolongacyjną, wyliczoną jako wartość 50% należnych za okres zwłoki odsetek podatkowych, w wysokości x zł. Od dnia x września 2003 r. wartość podatku VAT naliczonego, zapłacona z tytułu wydatków związanych z realizacją inwestycji, była wykazywana w składanych przez Spółkę deklaracjach VAT-7. Z uwagi na brak sprzedaży opodatkowanej, cała kwota podatku naliczonego stanowiła nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym i była wykazywana jako: „kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy”. Spółka nie składała kolejnych wniosków o zwrot podatku na rachunek bankowy.

Obecna sytuacja Spółki nie pozwala na dalsze kontynuowanie inwestycji. Na zaistniały stan wpływ mają następujące czynniki:

1.  wybudowanie przez Miasto kompleksu sportowo - rekreacyjnego. Zrealizowany projekt stanowi bezpośrednią konkurencję dla projektu realizowanego przez Spółkę;
2.  problemy z zapewnieniem dalszego finansowania prowadzonej inwestycji oraz
3.  problemy ze spłatą zobowiązań Spółki powstałych w wyniku dokonania nakładów na realizację inwestycji.

Przedstawione czynniki pozostają poza kontrolą Wnioskodawcy. Spółka nie miała wpływu na uruchomianie konkurencyjnego obiektu. Okoliczność ta wpłynęła na brak możliwości realizacji przez Spółkę projektowanego celu, a w konsekwencji podważyła sens dalszego finansowania inwestycji. W ślad za tym, ogranicza to perspektywy spłaty powstałych już zobowiązań.

Z uwagi na brak środków na spłatę zobowiązań powstałych w wyniku dokonania wydatków związanych z realizacją inwestycji zostały podjęte wobec Spółki czynności egzekucyjne. W ich wyniku w marcu 2012 r. grunt należący do Spółki został wystawiony przez komornika sądowego na licytację. W dniu x marca 2012 r., pod nadzorem sędziego, przeprowadzono licytację nieruchomości w wyniku, której dokonano wyboru najkorzystniejszej z ofert oraz przybicia. Kwota zaoferowana w toku licytacji jako zapłata za grunt zostanie powiększona o podatek VAT według stawki 23%. Do gruntu stanowiącego przedmiot licytacji nie mają zastosowania zwolnienia z VAT. Po dokonaniu czynności wymaganych przez art. 998 Kodeksu postępowania cywilnego, sąd wyda postanowienie o przysądzeniu własności. Zgodnie z art. 999 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów. Prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności jest także tytułem egzekucyjnym do wprowadzenia nabywcy w posiadanie nieruchomości.

Mając na uwadze, iż w dniu x marca 2012 r. nastąpiło przybicie po przeprowadzeniu licytacji zarząd spółki postanowił, iż w terminie do 7 dni od uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności podejmie uchwałę w sprawie zaniechania i likwidacji prowadzonej od 2000 r. inwestycji. W ocenie zarządu, przedstawione wyżej okoliczności, jak wybudowanie konkurencyjnego obiektu, brak możliwości finansowania inwestycji oraz zbycie gruntu niezbędnego do dalszego prowadzenia inwestycji wskazuje na brak celowości kontynuowania inwestycji oraz brak rzeczywistej możliwości jej kontynuacji, a tym samym uzasadnia podjęcie decyzji o jej likwidacji.

Mając na uwadze przedstawioną sytuacją wątpliwości Spółki dotyczą:

*   sposobu rozliczania podatku VAT, w związku ze sprzedażą gruntu dokonaną w trybie egzekucyjnym oraz
*   skutków w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego związanych z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji.

Dodatkowo, w piśmie z dnia 17 lipca 2012 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, w którym Spółka została zobowiązana m.in. do:

1.  wskazania, czy w drodze licytacji komorniczej została sprzedana nieruchomość, którą stanowił jedynie grunt, który Spółka otrzymała w formie aportu od Miasta, czy przedmiotem tej sprzedaży były również nakłady poniesione przez Spółkę na budowę na tym gruncie środka trwałego, którym miał być kompleks sportowo - rekreacyjny?
2.  wskazania, z czym są związane / czego dotyczą wymienione przez Spółkę wydatki, zaksięgowane na koncie „Inwestycje Rozpoczęte”, tj.:

*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej?

4.  doprecyzowania zadanego pytania oznaczonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej numerem 8 (o treści „Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte i obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania”), poprzez wskazanie czy przedmiotem zapytania Spółki są tylko te wydatki wymienione przez Nią w opisie zdarzenia przyszłego, czy też inne niewymienione wydatki, jeżeli tak, to należy wskazać jakie oraz określić z czym są one związane / czego dotyczą.

Spółka wskazała, iż:

ad. 1) Przedmiotem sprzedaży na licytacji komorniczej był jedynie grunt. W trakcie realizacji inwestycji nie dokonano żadnych naniesień na nieruchomości. W trakcie realizacji inwestycji Spółka dokonała wycinki drzew i przygotowania gruntu pod inwestycję.

ad. 2) We wniosku o wydanie interpretacji Spółka wskazała, że na sumę kosztów zaksięgowanych na koncie „Inwestycje Rozpoczęte” składają się przede wszystkim następujące wydatki:

*   podatek od nieruchomości za okres od 2000 r. z tytułu posiadania wniesionego aportem gruntu, który był zajęty na prowadzoną inwestycję,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   opłaty za dokumentację techniczną,
*   opłaty za projekt architektoniczny,
*   opłaty za pozwolenie na budowę,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej.

Wszystkie ww. wydatki dotyczyły działań podejmowanych przez Spółkę w celu zrealizowania celu inwestycyjnego w postaci budowy obiektu rekreacyjno - sportowego. Jak wskazano we wniosku, Spółka nie powadziła jakiejkolwiek innej aktywności. I tak:

*   podatek od nieruchomości dotyczył gruntu, na którym miał zostać wybudowany planowany obiekt,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności, opłaty za dokumentację techniczną, opłaty za projekt architektoniczny - stanowią najistotniejsze wartościowo pozycje wydatków poniesionych na inwestycję. Wskazane opłaty dotyczą sporządzenia dokumentów niezbędnych w procesie inwestycyjnym, które są wymagane, bądź przez właściwe przepisy, bądź instytucje zapewniające finansowanie,
*   opłaty za pozwolenie na budowę - dotyczyły opłat uiszczanych w procesie inwestycyjnym zgodnie z prawem budowlanym,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu - dotyczyły kosztów za usługę opracowania biznes planu planowanego przedsięwzięcia, dokument wymagany przez bank w procesie udzielania kredytu na planowaną inwestycję,
*   usługi transportowe - dotyczyły robót ziemnych związanych z prowadzaną inwestycją,
*   usługi notarialne - dotyczyły sporządzenia lub poświadczenia dokumentów przez kancelarię notarialną np. pełnomocnictwa, odpisy dokumentów,
*   usługi księgowe - dotyczyły prowadzenia księgowości Spółki, której jedyną aktywnością było prowadzenie inwestycji,
*   koszty obsługi prawnej - dotyczyły obsługi prawnej na rzecz Spółki związanej z prowadzoną inwestycją, co obejmowało m.in. przygotowanie i opiniowanie umów, reprezentowania w postępowaniach administracyjnych związanych z prowadzoną inwestycją,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej - dotyczyły prowadzenia rachunku bankowego Spółki oraz operacji dokonywanych na tym rachunku związanych z operacjami wykonywanymi przez Spółkę. Opłata za wydanie decyzji promesy kredytowej dotyczyła kredytu, o który Spółka ubiegała się w banku, na realizację (budowę) planowanego obiektu,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej - dotyczyły zapłaty za pracę osób zatrudnionych w Spółce i wykonujących zadania związane z realizowaną inwestycją.

ad. 3) Wyliczenie wydatków zawarte we wniosku i powtórzone powyżej w punkcie ad. 2) dotyczy wydatków, które stanowią najistotniejsze pozycje pod względem wartościowym.

Oprócz ww. wydatków Spółka w okresie realizacji inwestycji ponosiła szereg mniej istotnych wydatków, jak:

*   opłaty skarbowe i sądowe - dotyczyło to opłat związanych ze składaniem dokumentów w organach administracji, opłaty za ogłoszenia w monitorze sądowym i gospodarczym, odpisy z KRS itp.,
*   wydatki z tytułu umów zlecenia dotyczących drobnych prac wykonywanych w Spółce w związku z prowadzoną inwestycją,
*   pieczątki firmowe,
*   wykonanie mapki geodezyjnej,
*   wydatki z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki.

Wszystkie poniesione wydatki wskazane w ad. 2) i ad. 3) spełniają definicję kosztów zawartą w art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, na odrębnym koncie analitycznym Spółka księgowała wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, które dotyczyły kosztów poniesionych w związku z postępowaniem egzekucyjnym (koszty komornicze) oraz koszty odsetek od egzekwowanych należności, Spółka nie traktuje wskazanych kosztów jako kosztów inwestycji i koszty te nie są objęte wnioskiem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji.

Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte wykazanych we wniosku oraz w Jego uzupełnieniu (pozycje zawarte w ad. 2 i ad. 3), które spełniają wymogi definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16 ust. 1 ww. ustawy i tym samym czy Spółka będzie miała prawo obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania?

Treść powyższego zapytania Wnioskodawcy wynika z Jego pisma z dnia 17 lipca 2012 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte i obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Jeżeli zatem zostanie podjęta uchwała zarządu o zaniechaniu i likwidacji inwestycji, to wówczas na dzień podjęcia uchwały, Spółka ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte.

Spółka podtrzymuje wyrażone stanowisko, że koszty te jako koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść powyższego stanowiska Wnioskodawcy wynika z Jego pisma z dnia 17 lipca 2012 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej wydatków na podatek od nieruchomości, usługi księgowe, opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy, pieczątki firmowe, wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej, opłat skarbowych i sądowych oraz wydatków z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki,
*   **prawidłowe** \- w części dotyczącej pozostałych wydatków.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty został z kolei w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ma charakter zamknięty.

Wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych płynie zaś wniosek, że aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,
*   przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się: od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika z art. 16g ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Definicję kosztu wytworzenia zawiera art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego, należy zatem zbadać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

1.  wartość - w cenie nabycia - rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
2.  wartość - w cenie nabycia - wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego czyli przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
3.  koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Z powyższego wynika, iż decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku jako kosztu wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 omawianej ustawy, wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią. W kosztach zarządu wyróżnia się:

1.  koszty administracyjno - gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
2.  koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości,
3.  koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała szereg wydatków związanych z inwestycją w postaci obiektu rekreacyjno - sportowego. Inwestycja była realizowana na gruncie, który został wniesiony jako aport do Spółki w zamian za akcje wydane na rzecz Miasta. Obecna sytuacja Wnioskodawcy nie pozwala na dalsze kontynuowanie tej inwestycji. Grunt należący do Spółki został wystawiony przez komornika sądowego na licytację. Po przeprowadzeniu licytacji zarząd spółki postanowił, iż w terminie do 7 dni od uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności podejmie uchwałę w sprawie zaniechania i likwidacji prowadzonej od 2000 r. inwestycji.

Wśród wskazanych przez Spółkę wydatków znajdują się: podatek od nieruchomości z tytułu posiadania wniesionego aportem gruntu, który był zajęty na prowadzoną inwestycję, opłaty za sporządzenie studium wykonalności, dokumentację techniczną, projekt architektoniczny, pozwolenie na budowę, wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu, usługi transportowe, notarialne, księgowe, koszty obsługi prawnej, opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej, wynagrodzenie osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie zarządu oraz rady nadzorczej. Oprócz ww. wydatków Spółka w okresie realizacji inwestycji ponosiła szereg mniej istotnych wydatków, jak: opłaty skarbowe i sądowe - dotyczyło to opłat związanych ze składaniem dokumentów w organach administracji, opłaty za ogłoszenia w monitorze sądowym i gospodarczym, odpisy z KRS itp., wydatki z tytułu umów zlecenia dotyczących drobnych prac wykonywanych w Spółce w związku z prowadzoną inwestycją, pieczątki firmowe, wykonanie mapki geodezyjnej, wydatki z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Z kolei, środki trwałe w budowie to - w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego do przepisów prawa podatkowego należy wskazać, iż wydatki na inwestycję w postaci obiektu rekreacyjno-sportowego ponoszone przez Spółkę - w celu ich kwalifikacji do kosztów podatkowych - powinny być podzielone z uwzględnieniem rodzaju poniesionych kosztów i ich powiązania z prowadzoną inwestycją. Do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się bowiem koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, jeżeli dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, tzn. związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Natomiast, wydatki dotyczące całokształtu działalności wpływające w sposób pośredni na przychody, które nie są związane bezpośrednio z realizowaną inwestycją należy uznać za koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, gdyż do kosztu wytworzenia nie zalicza się wydatków, które nie mają bezpośredniego związku z realizowaną inwestycją i są ponoszone w związku z funkcjonowaniem Spółki.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, wydatki ponoszone przez Spółkę, tj. opłata za sporządzenie studium wykonalności, opłaty za dokumentację techniczną, opłaty za projekt architektoniczny, opłaty za pozwolenie na budowę, wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu, usługi transportowe dotyczące robót ziemnych związanych z prowadzoną inwestycją, usługi notarialne, koszty obsługi prawnej, opłaty za wydanie decyzji promesy kredytowej, wykonanie mapki geodezyjnej - stanowią koszty wytworzenia środka trwałego. Są to bowiem wydatki poniesione w związku z wytworzeniem środka trwałego od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania tego środka trwałego do używania.

Wydatki wymienione powyższej są bezpośrednio związane z inwestycją opisaną we wniosku. Nakład inwestycyjny oznacza bowiem wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Wobec tego, jako związane z inwestycją główną, powiększają wartość początkową środka trwałego wytworzonego w rezultacie zakończenia inwestycji.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, na koszt wytworzenia środka trwałego składają się również zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi.

Wynagrodzenia osób, które zaangażowane są wyłącznie w proces wytwarzania danego środka trwałego niewątpliwie mieszczą się w zakresie tego przepisu. Tak więc, wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę w związku z realizacją inwestycji oraz wydatki z tytułu umów zlecenia dotyczących drobnych prac wykonywanych w Spółce w związku z prowadzoną inwestycją również podwyższają wartość początkową wytwarzanego środka trwałego.

W tym miejscu tut. Organ pragnie zaznaczyć, iż uregulowania zawarte w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do wynagrodzeń bezpośrednio związanych z procesem inwestycyjnym (wytwarzaniem środka trwałego) modyfikują ogólne zasady zaliczania należności związanych ze stosunkiem pracy (wynikające z art. 15 ust. 4g ww. ustawy) oraz z tytułu umowy zlecenia (wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 57 powołanej ustawy) - do kosztów uzyskania przychodów. Art. 16g ust. 4 omawianej ustawy jako przepis szczególny - w myśl zasady lex specialis derogat legi generali - ma zatem pierwszeństwo przed ww. zasadami ogólnymi.

Nadmienić przy tym należy, iż w toku prowadzonej przez podatnika inwestycji może również dojść do jej zaniechania, z którym mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony. Innymi słowy jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji. Przy czym zaniechanie inwestycji dotyczy także rezygnacji z inwestycji na etapie wstępnych czynności związanych z planowaną budową.

Ustawodawca pozwala rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakiś dodatkowych warunków np. zaniechania z określonych powodów. Niewątpliwie jednak podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jest to podstawowy warunek zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4f ww. ustawy, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Zatem, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję, mogą być kosztami uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

*   sprzedaży niedokończonej inwestycji,
*   zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

Analizując istotę likwidacji jako procesu gospodarczego należy przyjąć, że powinna być ona działaniem nieodwracalnym i trwałym. Aby uznać wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję za koszty zaniechanych inwestycji, na podstawie art. 15 ust. 4f powołanej ustawy, musi dojść do zbycia inwestycji lub jej likwidacji. Przy czym zlikwidowanie inwestycji należy co do zasady traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie), umożliwi uznanie poniesionych na nią wydatków za koszty uzyskania przychodów. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. W odniesieniu do niektórych „składników” inwestycji, wystarczy natomiast dokonanie odpowiednich wpisów w ewidencji prowadzonych inwestycji, albowiem możliwa jest likwidacja inwestycji w księgach rachunkowych, mimo że inwestycja ta nadal będzie fizycznie istniała (np. zgromadzona dokumentacja prawna i techniczna, koszty wstępne ponoszone przed rozpoczęciem konkretnych prac inwestycyjnych w obiekcie). Istotne jest w tym przypadku podjęcie decyzji o trwałej likwidacji inwestycji.

W przypadku likwidacji inwestycji w odniesieniu do dokumentacji, należy bowiem interpretować przepis art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem obowiązków wynikających z innych przepisów prawa, tj. przepisów ustawy o rachunkowości, w tym art. 74 tej ustawy, określającego terminy jej przechowywania.

Systemowa wykładnia tych przepisów daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, będzie podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. W aspekcie dowodowym dokumentacja jest potrzebna - stanowi materialny ślad tego, że został poniesiony wydatek. Przy obciążaniu kosztów podatkowych brak jest natomiast przesłanek uzasadniających za racjonalny pogląd w kwestii fizycznej likwidacji dokumentacji dotyczącej zaniechanej inwestycji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy).

Reasumując, w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie „Inwestycje Rozpoczęte” (z wyjątkiem wydatków na podatek od nieruchomości, usług księgowych, opłat bankowych, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy, pieczątek firmowych, wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej, opłat skarbowych i sądowych oraz wydatków z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki) i tym samym Spółka będzie miała prawo obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy. Warunkiem uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego, która powinna znaleźć potwierdzenie w ewidencji księgowej Spółki.

W odniesieniu natomiast do wydatków Spółki dotyczących podatku od nieruchomości z tytułu posiadania gruntu, na którym miał zostać wybudowany planowany obiekt, usług księgowych związanych z prowadzeniem księgowości Spółki, opłat bankowych, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy - dotyczące prowadzenia rachunku bankowego Spółki oraz operacji dokonywanych na tym rachunku związanych z operacjami wykonywanymi przez Spółkę, pieczątek firmowych, opłat skarbowych i sądowych, wydatków z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki oraz wynagrodzenia zarządu i rady nadzorczej, stwierdzić należy iż wydatki te nie stanowią kosztu wytworzenia środka trwałego.

Są to bowiem koszty pośrednio pozostające w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami i nie pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną inwestycją - lecz służą ogólnym celom wynikającym z funkcjonowania Spółki jako podmiotu gospodarczego.

Niektóre z ww. wydatków jak podatek od nieruchomości oraz wydatki z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki wynikają z samego faktu posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą - w tym przypadku Spółkę - i należy klasyfikować je jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadanym przez niego majątkiem. Nie stanowią zatem „innego kosztu”, o którym mowa w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który daje się zaliczyć do wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego.

Również nie stanowią kosztu wytworzenia środka trwałego koszty usług księgowych związanych z prowadzeniem księgowości Spółki, opłat bankowych, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy- dotyczące prowadzenia rachunku bankowego Spółki oraz operacji dokonywanych na tym rachunku związanych z operacjami wykonywanymi przez Spółkę, pieczątek firmowych, opłat skarbowych i sądowych czy wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej, co wynika z literalnego brzmienia cytowanego wyżej art. 16g ust. 4 omawianej ustawy, który stanowi, iż do kosztów wytworzenia środka trwałego nie zalicza się kosztów ogólnych zarządu.

W tym miejscu wskazać należy, iż moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007 r. oraz art. 15 ust. 4 w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2006 r.

Natomiast odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wynagrodzenie członków zarządu oraz rady nadzorczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r. oraz art. 15 ust. 4g i ust. 4h w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Reasumując, w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka nie będzie miała prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte dotyczących podatku od nieruchomości, usług księgowych, opłat bankowych, w tym za prowadzenie rachunku bankowego i przelewy, pieczątek firmowych, opłat skarbowych i sądowych, wynagrodzenia zarządu i rady nadzorczej oraz wydatków z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki.

Do powyższych wydatków nie będzie miał bowiem zastosowania przepis art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Spółka w opisie zdarzenia przyszłego wskazała, iż realizowała inwestycję w postaci obiektu rekreacyjno - sportowego od 2000 r. Wobec takiego stanu rzeczy, tut. Organ zwraca uwagę na regulację art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem, w sytuacji gdy doszło do przedawnienia zobowiązania Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest możliwe skorygowanie kosztów uzyskania przychodów okresu, za który zobowiązanie to uległo przedawnieniu.

Końcowo informuje się, iż wniosek Spółki w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 09 sierpnia 2012 r. nr ILPB3/423-175/12-4/AO.

Ponadto informuje się, iż w przedmiocie podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.