Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-560/16-1/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-03
Teza: Zwolnienie dostawy gruntu zabudowanego (wywłaszczenie), moment powstania obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania.
Słowa kluczowe: nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku; wywłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 12 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 28 października 2016 r. (dopłata), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania stawką 23% dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe;**
*   momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe;**
*   podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką 23 dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Decyzją nr ../16 z dnia 6 kwietnia 2016 r., znak: xxx, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, Wojewoda zezwolił na realizację inwestycji drogowej dla zadania: „B.”.

W związku z ww. decyzją zezwalającą na realizację inwestycji drogowej Powiat otrzymał trzy odrębne zawiadomienia o zakończeniu postępowania wyjaśniającego w sprawie ustalenia odszkodowania za grunty oznaczone w ewidencji gruntów jako działka nr: 280/1 i 280/2, 99/2, 106/1 i 689/7 oraz 284/4, w których Wojewoda poinformował, że zostały zebrane materiały dowodowe dające podstawę do wydania decyzji w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania za przejęte z mocy prawa przez Skarb Państwa działki pod budowę drogi krajowej.

Wartość ww. działek została określona w operacie szacunkowym przez rzeczoznawcę majątkowego w następujący sposób:

1.  na wartość działki nr 280/1 składają się następujące kwoty:
    1.  wartość gruntu działki nr 280/1 - 24.650,00 zł;
    2.  wartość nakładów budowalnych - 60 009,00 zł;
    3.  wartość drzewostanu - 436,00 zł;
2.  na wartość działki nr 280/2 składają się następujące kwoty:
    1.  wartość gruntu działki nr 280/2 - 85.073,00 zł;
    2.  wartość nakładów budowlanych - 248.283,00 zł;
    3.  wartość drzew - 1 353,00 zł;
3.  na wartość działek nr 99/2 (powstałej z podziału działki nr 99/1) o pow. 1.0007 ha, nr 106/1 (powstałej z podziału działki nr 106) o pow. 0,1405 ha oraz nr 689/7 (powstałej z podziału działki nr 689/2) o pow. 0,2417 ha składają się następujące kwoty:
    1.  wartość rynkowa gruntu jako prawa własności: 232.754,00 zł;
    2.  wartość odtworzenia budowli drogi - 587.095,00 zł;
    3.  wartość zadrzewień - 3.055,00 zł;
4.  na wartość działki nr 284/4 składają się następujące kwoty:
    1.  wartość prawa własności nieruchomości – 72.403,00 zł.

Powiat informuje, że przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy następujących działek:

1.  280/1 o pow. 0,1516 ha,
2.  280/2 o pow. 0,6138 ha,
3.  99/2 (powstałej z podziału działki nr 99/1) o pow. 1,0007 ha, nr 106/1 (powstałej z podziału działki nr 106) o pow. 0,1405 ha oraz 689/7 (powstałej z podziału działki nr 689/2) o pow. 0,2417 ha.
4.  284/4 o pow. 0,0875 ha.

Powiat otrzymał ww. działki nieodpłatnie z mocy prawa zgodnie z art. 2A ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powiat wykorzystywał nieruchomości do czynności niepodlegajacych VAT, związanych z realizacją zadań własnych, które zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym obejmują zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, między innymi dotyczące transportu zbiorowego i dróg publicznych.

W następstwie przysłanych wcześniej zawiadomień Wojewoda … wydał następujące decyzje:

1.  nr xxx z dnia 1 lipca 2016 r., w której orzekł o ustaleniu odszkodowania w wysokości 76.023,15 zł (zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych kwota odszkodowania została powiększona o 5%) za prawo własności nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów obrębu N., gm. K., jako działka nr 284/4 o pow. 0,0875 ha;
2.  nr xxx z dnia 18 lipca 2016 r., w której orzekł o ustaleniu odszkodowania w wysokości 864.049,20 zł (zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych kwota odszkodowania została powiększona o 5%) za prawo własności nieruchomości oznaczonej w rejestrze gruntów obrębu K., gm. K., jako działki nr 99/2 (powstałej z podziału działki nr 99/1) o pow. 1,0007 ha, nr 106/1 (powstałej z podziału działki nr 106) o pow. 0,1405 oraz nr 689/7 (powstałej z podziału działki nr 689/2) o pow. 0,2417 ha;
3.  nr xxx z dnia 18 lipca 2016 r., w której orzekło ustaleniu odszkodowania w wysokości 440.794,20 zł (zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych kwota odszkodowania została powiększona o 5%) za prawo własności nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów obrębu B., gm. K. jako działki: nr 280/1 o pow. 0,1516 ha i 280/2 o pow. 0,6138 ha (powstałe z podziału działki nr 280).

Wyżej wymienione działki z mocy prawa z dniem 12 maja 2016 r. stały się własnością Skarbu Państwa. Do zapłaty odszkodowania z ww. decyzji na łączną kwotę 1.380.866,55 zł Wojewoda zobowiązał Generalnego Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad.

Kwoty wynikające z decyzji ustalających wysokość odszkodowania są jedynymi kwotami należnymi Powiatowi N.. z tytułu przejęcia z mocy prawa przedmiotowych nieruchomości gruntowych, decyzje Wojewody są ostateczne, a Powiat nie złożył od nich odwołania. Pierwszą płatność w wysokości 76.023,15 zł. Powiat otrzymał dnia 28 lipca 2016 r. na rachunek bankowy Budżetu Powiatu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy przeniesienie własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
*   Czy obowiązek podatkowy z tytułu czynności wymienionej w punkcie 1 powstaje w dniu otrzymania odszkodowania?
*   Czy otrzymane odszkodowanie zawiera „w sobie” VAT, który powinien być wyliczony metodą „w stu”?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenie usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowalnych.

W związku z powyższą definicją drogi znajdujące się na przedmiotowych działkach są budowlami. Z operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego wynika, że kwota odszkodowania składa się z: wartości gruntu działki, wartości nakładów budowlanych, wartości drzewostanu. Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 9 zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego oraz do powołanych w sprawie przepisów prawa w przedmiotowej sprawie dostawa przez Powiat działek wymienionych w części „G” wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie będzie korzystała ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż działki te są zabudowane. Ponadto na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji została dla nich wydana decyzja Wojewody … zezwalająca na realizację inwestycji drogowej, z której treści wynika, że przedmiotowe działki przeznaczone są pod zabudowę.

Reasumując, zdaniem Powiatu, przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowych niezabudowanych w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, która nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Zdaniem Powiatu, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu przeniesienia własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w dniu otrzymania odszkodowania.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem, jeżeli kwota odszkodowania wskazana w decyzji Wojewody stanowi jedyne wynagrodzenie należne Powiatowi z tytułu dostawy nieruchomości na rzecz nabywcy, to zdaniem Wnioskodawcy należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług w stawce 23%. Przyjąć zatem należy, że wartość ustalonego odszkodowania stanowi kwotę brutto, zwierającą „w sobie” należny podatek od towarów i usług, który powinien być wyliczony metodą „w stu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania stawką 23% dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie;
*   **prawidłowe** – w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie podstawy opodatkowania.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – świetle art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższych przepisów art. 15 ustawy wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 65), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 tej ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych ( Dz. U. z 2013 r. poz. 687, z późn. zm.), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

W świetle art. 11f pkt 6 ww. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 tej ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ust. 2 przywołanego wyżej artykułu).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Stosownie do art. 12 ust. 4 tej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

*   z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ww. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 4f tej ustawy, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z przywołanych przepisów wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m. in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz podmiotu wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Nie wymaga się tu współdziałania czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu prawa własności towarów, np. (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – jest objęte tym podatkiem. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Należy zatem stwierdzić, że przeniesienie własności gruntu w zamian za odszkodowanie, dokonane przez podatnika podatku od towarów i usług, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad albo właściwy zarząd drogi otrzymują z mocy prawa, nieodpłatnie, w trwały zarząd odpowiednio nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego, z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna.

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7–11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl ust. 5 pkt 1 lit. b tego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 78 Dyrektywy 112, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14 stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako używanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie miała miejsce dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zamian za odszkodowanie. Otrzymane odszkodowanie pełniło bowiem funkcję wynagrodzenia za dokonaną dostawę, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Pomimo że w przedmiotowej sprawie nastąpiło odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania gruntami i budowlami (drogami) jak właściciel podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to dostawa ta – wbrew stanowisku Powiatu – nie podlegała opodatkowaniu stawką podatku 23%, ale korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż przy nabyciu zabudowanych gruntów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a budowle służyły wykonywaniu zadań własnych Powiatu, do których przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania.

W przedmiotowej sprawie – jak słusznie wskazał Powiat – obowiązek podatkowy z tytułu ww. czynności powstał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, tj. z chwilą otrzymania zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej, tj. Wojewody, własności zabudowanych gruntów.

Jednocześnie należy stwierdzić, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania tego zbycia była kwota odszkodowania jaką Powiat otrzymał w związku z przeniesieniem własności nieruchomości. Jednakże w przedmiotowej sprawie z uwagi na zwolnienie od podatku dokonanej dostawy nie wystąpiła kwota podatku należnego. Wobec tego Powiat błędnie uznał, że podstawą opodatkowania była kwota należnego odszkodowania pomniejszona o kwotę podatku.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.