Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.382.2018.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-20
Teza: w zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania objętych zakresem zadanych pytań
Słowa kluczowe: usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia usług objętych zakresem pytania nr 1 wniosku **– jest prawidłowe,**

*   sposobu dokumentowania usług, objętych zakresem pytania nr 1 wniosku **– jest nieprawidłowe,**

*   określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania objętych zakresem pytania nr 2 wniosku **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Polsce i posiadająca siedzibę w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje na rzecz Spółki komandytowej z siedzibą w Polsce, która jest polskim czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, usługi polegające m.in. na pełnieniu funkcji kierownika budów siłowni (parków) wiatrowych, które znajdują się na terenie innych, niż Polska, krajów unijnych oraz Norwegii. Proces budowy takiego parku polega na montażu siłowni wiatrowych tj. wyłącznie na zmontowaniu elementów prefabrykowanych tj. sekcji wież na wybudowanym fundamencie poprzez Inwestora, w którym wmontowane są śruby, do których Wnioskodawca montuje pierwszą sekcję wieży. Następnie, w zależności od wysokości wieży, montuje się od 2 do 7 elementów prefabrykowanych wieży wiatrowej. Kolejnym, krokiem jest montaż maszynowni – gondoli oraz przyłączenie piasty wraz z łopatami – każda montowana osobno. Wszelkie wyżej wymienione komponenty są ze sobą połączone śrubami za pomocą klucza hydraulicznego. Ostatnim etapem jest wciągnięcie kabla do wewnątrz wieży oraz podłączenie wszelkich elementów kablami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej polski Zleceniodawca Wnioskodawcy wykonuje na rzecz swoich Zleceniodawców, podatników zarejestrowanych w innych krajach Unii Europejskiej oraz w Norwegii (dalej Zamawiający) m.in. usługi polegające na:

1.  dostarczeniu kierowników budów w ramach budowy siłowni (parków) wiatrowych;
2.  montażu siłowni wiatrowych w technologii jak opisana powyżej.

Spółka komandytowa (Zleceniodawca Wnioskodawcy) nie posiada własnych pracowników, a usługa pełnienia funkcji kierownika wyżej opisanej budowy zlecona jest firmie Wnioskodawcy, jednoosobowej działalności gospodarczej.

Do zakresu usług, które świadczy firma Wnioskodawcy jako kierownik budowy na projektach zlokalizowanych w krajach położenia nieruchomości, innych niż Polska, na których odbywa się budowa wież (parku) należy:

1.  Sprawowanie nadzoru nad budową w zakresie jej prowadzenia zgodnie ze sztuką budowlaną;
2.  Koordynacja pracy podwykonawców zatrudnianych przez Zamawiającego (Zamawiający to są przedsiębiorstwa znajdujące się na terenie krajów unijnych oraz Norwegii) na budowie,
3.  Prowadzenie dokumentacji budowy;
4.  Wstrzymanie robót budowlanych w przypadku stwierdzenia możliwości powstania zagrożenia oraz zawiadomienie o tym właściwego organu;
5.  Utrzymywanie kontaktów z pracownikami, kontrahentami oraz współpracownikami Zamawiającego na terenie realizowanego parku wiatrowego,
6.  Bieżące składanie raportów do przedstawiciela Zamawiającego za pośrednictwem poczty elektronicznej;
7.  Szczegółowe, codzienne planowanie działań na miejscu świadczenia usług określonym w Porozumieniu konkretyzującym w zakresie powierzonych przez Spółkę komandytową prac;
8.  Wykonywanie prac zgodnie z planem projektu, który jest udostępniany przez Zamawiającego;
9.  Wykonywanie prac zgodnie z obowiązującymi przepisami BHP o randze ustawowej i przepisami wykonawczymi, oraz zgodnie z wytycznymi narzuconymi Spółce komandytowej przez Zamawiającego,
10.  Weryfikacji, że wszyscy pracownicy, podwykonawcy oraz współpracownicy Zamawiającego obecni na terenie budowy posiadać będą odpowiednie szkolenia z zakresu BHP, wymagane przepisami prawa badania i zaświadczenia lekarskie;
11.  Prowadzenie ogólnego nadzoru i działań dyscyplinarnych wobec współpracowników i podwykonawców Zamawiającego;
12.  Przygotowywanie i terminowe składanie sprawozdań, zgodnie z udostępnionym przez Zamawiającego planem projektu oraz z zapotrzebowaniem Zamawiającego;
13.  Uczestniczenie w spotkaniach z Zamawiającym i kierownikiem projektu;
14.  Organizacja spotkań z podwykonawcami Zamawiającego na budowie – koordynacja budowy,
15.  Organizowanie prac zgodnie z planami transportowymi udostępnionymi przez Zamawiającego;
16.  Prowadzenie i aktualizowanie dokumentacji BHP;
17.  Rejestrowanie dziennych prac urządzeń dźwigowych i innych urządzeń technicznych na miejscu świadczenia usług, zgodnie z potrzebami Zamawiającego;
18.  Przeprowadzanie kontroli jakości prac wymaganych przez Zamawiającego;
19.  Udział w spotkaniach z klientami Zamawiającego dotyczących przejęcia terenu budowy, koordynacja i nadzór nad wszelkimi działaniami w miejscu świadczenia usług i udział w rozstrzyganiu wszelkich sporów dotyczących klientów, podwykonawców, władz publicznych, oraz stron trzecich dotyczących realizacji budowy farmy wiatrowej,
20.  Rejestrowanie wszelkich zewnętrznych odchyleń w zakresie infrastruktury, transportu i planowanych prac związanych ze świadczeniem usług itp.;
21.  Obsługa wszelkiej dokumentacji wymaganej, jak i znajdującej się w obiegu na miejscu świadczenia usług;
22.  Opracowanie harmonogramu prac projektu;
23.  Dopilnowanie wykonania testów elektrycznych kontenerów, agregatów i narzędzi na zapleczu budowy;
24.  Przeprowadzenie i udokumentowanie szkolenia bezpieczeństwa, przedstawiającego zasady BHP, jakich należy przestrzegać dla każdej osoby na budowie, wydanie naklejki na kask oraz skróconego przewodnika BHP – „Zasady bezpieczeństwa na budowie”;
25.  Przygotowanie dokumentacji „Planu BHP prowadzenia budowy” tj. planu przedstawiającego osoby zaangażowane w realizację projektu, podwykonawców oraz zasady BHP, według których będzie prowadzona budowa, adresu budowy, zakresu działań prowadzonych na budowie, wymogów odnośnie prowadzonej dokumentacji;

z1) Inwentaryzacja chemikaliów

z2) Raportowanie opóźnień z uwagi warunki pogodowe oraz inne warunki uniemożliwiające montaż elektrowni wiatrowych;

z3) Weryfikacja koordynatów GPS lokalizacji turbin wiatrowych oraz wjazdów na budowę.

Zlecone usługi, o zakresie jak powyżej, firma Wnioskodawcy wykonuje poza granicami kraju, na konkretnie oznaczonych nieruchomościach (placach budowy), gdzie powstają ww. parki wiatrowe. Może zdarzyć się jednak, że część czynności tj. te opisane w pkt c, f, j, 1, o, p, u, w, z, z2, ze względu na swą specyfikę (nie wymagają wizyty na placu budowy) Wnioskodawca wykonuje w Polsce, w swoim biurze lub biurze Spółki komandytowej. Zgodnie z zawartymi umowami, firma Wnioskodawcy jest wynagradzana za swoje usługi wg stawki za godzinę pracy.

Zdarza się również, że dla wykonania czynności przygotowawczych i pomocniczych dla zleceń polegających na montażu siłowni wiatrowych oraz dostarczeniu kierownika budowy zlokalizowanej poza granicami kraju, Spółka komandytowa zatrudnia firmę Wnioskodawcy w zakresie jak poniżej:

1.  Przygotowanie planu instalacji;
2.  Przygotowanie rysunków placów montażowych;
3.  Przygotowanie planu operacji dźwigowych – podnoszenia;
4.  Przygotowanie zestawienia dokumentów oraz szkoleń i certyfikatów podwykonawców;
5.  apoznania się z dokumentacją budowy i jej analiza;
6.  Zapoznanie się z instrukcją montażu turbiny i poszczególnych elementów składowych i jej analiza;
7.  Przygotowanie listy narzędzi, części zapasowych potrzebnych do montażu;
8.  Przygotowanie planu bezpiecznego wykonywania pracy;
9.  Wyszukanie odpowiedniej bazy noclegowej dla zespołu;
10.  Rozpoznanie obowiązujących przepisów budowlanych, prawnych, wymaganych certyfikatów, ewentualnie zezwoleń w kraju, w którym będzie prowadzony montaż.

Zlecone zadania zawarte w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X są wykonywane przez firmę Wnioskodawcy w Polsce, we własnych biurze lub biurze Spółki komandytowej. Firma Wnioskodawcy świadczy usługi ściśle przygotowawcze dla danego projektu. Zgodnie z zawartymi umowami, firma Wnioskodawcy jest wynagradzana za swoje usługi wg stawki za godzinę pracy.

W piśmie z dnia 29 czerwca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.
2.  Kontrahent Wnioskodawcy (we wniosku: Zleceniodawca) jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późniejszymi zmianami. Jest to polska spółka komandytowa.
3.  Usługi świadczone przez niego na rzecz Zleceniodawcy są świadczone dla miejsca, w którym znajduje się jego siedziba działalności gospodarczej, czyli na terytorium Polski, w …. Zleceniodawca Wnioskodawcy nie posiada innych stałych miejsc prowadzenia działalności, poza swoją siedzibą.
4.  Usługi wykonywane przez niego na rzecz Zleceniodawcy, opisane we wniosku są zaklasyfikowane do PKWiU 71.12.11.0.
5.  Zleceniodawca, w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług objętych pytaniem nr 1 otrzymuje jedno świadczenie.
6.  Usługi świadczone przez niego, objęte zakresem pytania nr 1 są świadczeniem złożonym (kompleksowym). W jego ramach świadczeniem głównym jest „Sprawowanie nadzoru nad budową w zakresie jej prowadzenia zgodnie ze sztuką budowlaną” , wymienione w pkt a).
7.  Z punktu widzenia Zleceniodawcy (nabywcy), usługi świadczone przez Wnioskodawcę, objęte zakresem pytania nr 1 są świadczeniem złożonym (kompleksowym). W jego ramach świadczeniem głównym jest „Sprawowanie nadzoru nad budową w zakresie jej prowadzenia zgodnie ze sztuką. W pytaniu jest „Zleceniobiorca”, ale to wtedy nie budowlaną”, wymienione w pkt a).
8.  Zleceniodawca, w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług objętych pytaniem nr 2 otrzymuje jedno świadczenie w postaci „Przygotowania dokumentacji projektu”.
9.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, objęte zakresem pytania nr 2 są świadczeniem złożonym (kompleksowym) w postaci „Przygotowania dokumentacji projektu” składającej się z czynności od nr I do X, stanowiących całość.
10.  Z punktu widzenia Zleceniodawcy (nabywcy), usługi świadczone przez Wnioskodawcę, objęte zakresem pytania nr 2 są świadczeniem złożonym (kompleksowym) w postaci „Przygotowania dokumentacji projektu” składającej się z czynności od nr I do X, stanowiących całość.
11.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, objęte pytaniem nr 2 dotyczą siłowni wiatrowych, których lokalizacja jest skonkretyzowana i znana w momencie świadczenia przez Wnioskodawcę usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym usługi świadczone przez firmę Wnioskodawcy wymienione w punktach: a, b, c, d, e, f, g, h, i, j, k, 1, m, n, o, p, r, s, t, u, v, w, x, y, z, z1, z2, z3, także w części wykonywanej na terytorium Polski, ale w związku z usługą na nieruchomości położonej na terenie innego kraju, niż Polska, są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług? Czy faktura wystawiana na ten zakres usług dla Spółki komandytowej nie powinna zawierać polskiego podatku od towarów i usług, a tylko wskazanie: stawka vat: np (nie podlega) i zwrotem: „odwrotne obciążenie”?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym usługi świadczone przez firmę Wnioskodawcy wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X, wykonywane na terytorium Polski, ale w związku z usługą na nieruchomości położonej na terenie innego kraju, niż Polska są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług? Czy faktura wystawiana na ten zakres usług dla Spółki komandytowej nie powinna zawierać polskiego podatku od towarów i usług, a tylko wskazanie: stawka vat: np (nie podlega) i zwrotem: „odwrotne obciążenie”?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  w zakresie usług świadczonych przez firmę Wnioskodawcy i wymienionych w punktach a, b, c, d, e, f, g, h, i, j, k, 1, m, n, o, p, r, s, t, u, v, w, x, y, z, z1, z2, z3 – usługi te są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, zarówno w części wykonywanej na terytorium Polski, jak i w części wykonywanej na terenie innego kraju, niż Polska tj. w kraju położenia nieruchomości, której dotyczy. Faktura wystawiana na ten zakres usług nie powinna zawierać polskiego podatku od towarów i usług, a tylko wskazanie: stawka vat: np. (nie podlega) i zwrotem: „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług;
2.  w zakresie usług świadczonych przez firmę Wnioskodawcy i wymienionych w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X – usługi te są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od tego, że są wykonywane na terytorium Polski. Istotnym tutaj jest fakt, że są to usługi dotyczące konkretnej nieruchomości. Faktura wystawiana na ten zakres usług nie powinna zawierać polskiego podatku od towarów i usług, a tylko wskazanie: stawka vat: np (nie podlega) i zwrot: „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy o VAT.

W myśl art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z cytowanego przepisu art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana, gdzie znajduje się siedziba usługodawcy oraz gdzie jest wykonywana. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Przepisowi art. 28e ustawy odpowiada zapis art. 47 Dyrektywy zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wchodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z póżn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zmiany w tym zakresie obowiązują od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Biorąc pod uwagę powołany przepis, elektrownię wiatrową uznaje się za nieruchomość.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 28e ustawy jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez jego firmę zarówno dotyczące punktów a, b, c, d, e, f, g, h, i, j, k, 1, m, n, o, p, r, s, t, u, v, w, x, y, z, z1, z2, z3 w części świadczonej w Polsce, jak i w kraju położenia nieruchomości, jak i punktów I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X tj. usługi przygotowawcze, wykonywane w Polsce, są usługami związanymi z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy. W związku z tym, miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest państwo, na terytorium którego jest położona dana elektrownia wiatrowa i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, a ich miejscem opodatkowania jest terytorium państwa, na którym zlokalizowany jest plac budowy danej elektrowni wiatrowej.

Faktura wystawiana dla polskiej Spółki komandytowej (mojego zleceniodawcy), która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce, na ten zakres usług nie powinna zawierać polskiego podatku od towarów i usług, a tylko wskazanie: stawka vat: np (nie podlega) i zwrot: „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia usług objętych zakresem pytania nr 1 wniosku **– jest prawidłowe,**

*   sposobu dokumentowania usług, objętych zakresem pytania nr 1 wniosku **– jest nieprawidłowe,**

*   określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania objętych zakresem pytania nr 2 wniosku **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 1 ustawy przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czy też nie.

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej,
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy przepis wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

W myśl ogólnej zasady, wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

Stosownie do art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z treści art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością, decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu, lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje ich otwarty katalog, zamieszczony w tym przepisie. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich, wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia 282/2011, dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Z kolei zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Według art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
17.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
18.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty - wyrazy „metoda kasowa”;
19.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
20.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”;

(…).

Z kolei w myśl art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy, faktura może nie zawierać:

*   w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;

*   w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b – danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

W świetle przytoczonego wyżej art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy, jeśli miejscem świadczenia dostawy towarów lub świadczenia usług jest terytorium państwa trzeciego, faktura może nie zawierać:

*   numeru, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi (…);

*   stawki podatku;

*   sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

*   kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności wskazać należy, że przy kwalifikacji danych świadczeń w kontekście uznania ich za czynności złożone, należy przede wszystkim patrzeć przez pryzmat fundamentalnej zasady, zgodnie z którą każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, a dopiero w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, wtedy przyjmuje się, że czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Zatem należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

Ad. 1

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy czynności, objęte pytaniem nr 1 wniosku, stanowią świadczenie kompleksowe, w którym – jak wskazał Wnioskodawca – świadczeniem głównym jest sprawowanie nadzoru nad budową. W analizowanym przypadku nie zachodzą bowiem przesłanki do podziału świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy na poszczególne czynności objęte zleceniem. Podział taki byłby sztuczny i nieuzasadniony. Realizowane przez Wnioskodawcę świadczenia są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynności, objęte pytaniem nr 1 wniosku, stanowiące kompleksową usługę polegającą na sprawowaniu nadzoru nad budową, należy uznać za usługę związaną z nieruchomościami, o której mowa w art. 28e ustawy. W związku z tym, miejscem jej świadczenia (opodatkowania) jest państwo, na terytorium którego jest położona dana siłownia (park) wiatrowy, tj. terytorium krajów Unii Europejskiej, innych niż Polska, oraz Norwegii. Zatem ww. usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, a miejscem jej opodatkowania jest terytorium ww. państw członkowskich Unii Europejskiej oraz Norwegii.

Z kolei przechodząc do kwestii dokumentowania ww. usług art. 106a ustawy nie przewiduje możliwości wystawiania faktur przez podatnika (Wnioskodawcę) wykonującego na rzecz innego polskiego podatnika usług niepodlegających opodatkowaniu na terytorium kraju tj. usługi związanej z nieruchomościami na terytorium państw członkowskich innych niż terytorium kraju. Dla ww. usług nie ma zastosowania pkt 1 tego przepisu, ponieważ dokonywane przez Wnioskodawcę czynności nie spełniają definicji sprzedaży wskazanej w art. 2 pkt 22 ustawy. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, że Zleceniodawca, jako nabywca wykonywanych przez Wnioskodawcę usług, jest zobowiązany do zapłaty podatku od wartości dodanej z tytułu ich nabycia na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej, zatem również art. 106a pkt 2 lit. a ustawy nie stanowi podstawy do wystawienia faktury przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie powinien wystawiać faktur – zgodnie z przepisami obowiązującymi na terytorium Polski – dokumentujących świadczenie przez niego na rzecz Zleceniodawcy kompleksowej usługi polegającej na sprawowaniu nadzoru nad budową, której zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem opodatkowania jest terytorium krajów Unii Europejskiej, innych niż Polska.

Z kolei dla kompleksowej usługi polegającej na sprawowaniu nadzoru nad budową, której zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem opodatkowania jest terytorium Norwegii, Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą te czynności nie wykazując na niej stawki i kwoty podatku, a zamiast tego może na niej umieścić określenie ,,np” (,,nie podlega”), bowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

Odnosząc się natomiast do kwestii umieszczenia na fakturze zwrotu „odwrotne obciążenie” wskazać należy, że Wnioskodawca zamieszcza na fakturze adnotację „odwrotne obciążenie” jedynie w sytuacji, gdy nabywca byłby zobowiązany do rozliczenia podatku w kraju, w którym ma miejsce świadczenie usług (co zależy od przepisów obowiązujących w kraju, w którym usługi są świadczone). Zatem w tej sytuacji kwestie odnośnie tego jak powinien być rozliczony podatek od wykonanej przez Wnioskodawcę usługi i który z podatników powinien go rozliczyć, nie regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, lecz obowiązujące w Norwegii przepisy ustawy o podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze i powinny być określone zgodnie z przepisami tam obowiązującymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 wniosku w zakresie określenia miejsca świadczenia usług należało uznać je za prawidłowe. Natomiast oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokumentowania usług wykonywanych na terytorium Norwegii oraz na terytorium krajów Unii Europejskiej, innych niż Polska należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do kwestii objętych pytaniem nr 2 wniosku należy wskazać, że decydujące znaczenie na gruncie rozpoznania świadczenia kompleksowego ma faktyczny cel danej transakcji. Nie może tego przesądzać natomiast subiektywne przekonanie nabywcy, ani nawet treść umowy łączącej strony kontraktu – np. uznanie określonych usług jako świadczenia kompleksowego – a także wola podmiotów uczestniczących w zdarzeniu. Istotą świadczenia złożonego jest włączenie do całości świadczenia elementów pomocniczych, które służą lepszemu i bezusterkowemu wykonaniu czynności podstawowej.

W świetle całokształtu okoliczności sprawy należy stwierdzić, że czynności, objęte pytaniem nr 2 wniosku, wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X stanowią kompleksową usługę, w której – jak wskazał Wnioskodawca – świadczeniem głównym jest przygotowanie dokumentacji projektu. Jednakże wymieniona wśród poszczególnych elementów usługa wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej dla zespołu nie jest na tyle ściśle powiązana z usługą polegającą na przygotowaniu dokumentacji projektu, aby nie mogła być świadczona odrębnie.

Zauważyć bowiem należy, że elementy składowe usługi polegającej na przygotowania dokumentacji projektu wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X mogą stanowić usługę złożoną, o tyle za taką nie można uznać usługi wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej dla zespołu. Ww. elementy składowe usługi polegającej na przygotowania dokumentacji projektu są usługami koniecznymi i niezbędnymi do wykonania usługi przygotowania dokumentacji projektu, a ich oddzielenie miałoby sztuczny charakter. Natomiast usługa wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej dla zespołu nie jest nierozerwalnie związana ze świadczeniem usługi przygotowania dokumentacji projektu, a jej wyodrębnienie w żadnym stopniu nie wpływa na zmianę charakteru świadczenia tej usługi. Jej istotą jest bowiem przygotowanie dokumentacji projektu, co może być realizowane zarówno wraz z oferowaną usługą wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej, jak i całkowicie odrębnie.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę kompleksowa usługa polegającą na przygotowaniu dokumentacji projektu, obejmująca czynności wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X, jest usługą związaną z nieruchomościami, o której mowa w art. 28e ustawy. W związku z tym, miejscem jej świadczenia (opodatkowania) jest państwo, na terytorium którego jest położona dana siłownia (park) wiatrowy, tj. terytorium krajów Unii Europejskiej, innych niż Polska, oraz Norwegii. Zatem ww. usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, a miejscem jej opodatkowania jest terytorium ww. państw członkowskich Unii Europejskiej oraz Norwegii.

Tym samym, Wnioskodawca nie powinien wystawiać faktur – zgodnie z przepisami obowiązującymi na terytorium Polski – dokumentujących świadczenie przez niego na rzecz Zleceniodawcy usługi polegającej na przygotowaniu dokumentacji projektu, obejmującej czynności wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X, dla której zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem opodatkowania jest terytorium krajów Unii Europejskiej, innych niż Polska.

Z kolei dla usługi polegającej na przygotowaniu dokumentacji projektu, obejmującej czynności wymienione w punktach I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X, której zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem opodatkowania jest terytorium Norwegii, Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą te czynności nie wykazując na niej stawki i kwoty podatku, a zamiast tego może na niej umieścić określenie ,,np” (,,nie podlega”), bowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

Odnosząc się natomiast do kwestii umieszczenia na fakturze zwrotu „odwrotne obciążenie” stwierdzić należy, że – jak wyżej wskazano - Wnioskodawca zamieszcza na fakturze adnotację „odwrotne obciążenie” jedynie w sytuacji, gdy nabywca byłby zobowiązany do rozliczenia podatku w kraju, w którym ma miejsce świadczenie usług (co zależy od przepisów obowiązujących w kraju, w którym usługi są świadczone). Zatem w tej sytuacji kwestie odnośnie tego jak powinien być rozliczony podatek od wykonanej przez Wnioskodawcę usługi i który z podatników powinien go rozliczyć, nie regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, lecz obowiązujące w Norwegii przepisy ustawy o podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze i powinny być określone zgodnie z przepisami tam obowiązującymi.

Z kolei dla usługi wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej dla zespołu nie znajdą zastosowania wyjątki od ogólnej zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – Kontrahent Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, to miejscem świadczenia ww. usługi, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Tym samym usługi wyszukania odpowiedniej bazy noclegowej świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego podatnika podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W konsekwencji Wnioskodawca winien wystawić fakturę dokumentującą świadczenie ww. usługi ze stawką podatku właściwą dla tej usługi.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 wniosku w zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu dokumentowania usług należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.