Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-61/16-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-19
Teza: Czynność sprzedaży waluty wirtualnej Bitcoin, w okolicznościach opisanych we wniosku, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: usługi; waluta; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia) na wezwanie tut. Organu z dnia 21 marca 2016 r. doręczone Stronie w dniu 31 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku ewidencjonowana świadczonych usług przy zastosowaniu kasy rejestrującej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania świadczonych usług stawką podatku VAT w wysokości 23%.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności pośrednictwa w nabywaniu i sprzedaży wirtualnej waluty bitcoin oraz ewidencjonowania tych czynności przy użyciu kasy rejestrującej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 7 kwietnia 2016 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 21 marca 2016 r. Nr IPPP2/4512-61/16-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - przedsiębiorca Łukasz Z., prowadzący działalność gospodarczą, planuje poszerzyć zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej poprzez uruchomienie internetowego serwisu (na serwerze znajdującym się na terenie Irlandii) - którego będzie właścicielem - o nazwie roboczej Bitcoin Broker (dalej zwany, jako „Serwis”). Serwis ma na celu umożliwienie jego użytkownikom (zarejestrowanym internautom) składanie, poprzez internet, zleceń kupna lub sprzedaży wirtualnej waluty tzw. Bitcoin-ów. Wnioskodawca jest obecnie podatnikiem VAT.

Bitcoin nie posiada na moment obecny uregulowanego statusu prawno-podatkowego na terenie Polski (w przeciwieństwie m.in. do Niemiec). Bitcoiny były już przedmiotem szeregu interpretacji indywidualnych w Polsce. Przykładowe procesy składania zleceń kupna lub sprzedaży bitcoinów przez użytkowników serwisu - za pośrednictwem Wnioskodawcy (serwisu wnioskodawcy) - po dokonaniu procesu rejestracji w serwisie, co będzie wymagało podania przez użytkownika imienia i nazwiska, oraz numeru rachunku bankowego użytkownika, oraz potwierdzenia adresu e-mail - przedstawiałby się następująco:

Zlecenie kupna bitcoinów:

1.  użytkownik wpłaca na rachunek bankowy Wnioskodawcy, powiązany z działalnością Wnioskodawcy, kwotę np. 1.000,00 PLN,
2.  użytkownik drogą elektroniczną daje Wnioskodawcy dyspozycję kupna bitcoinów za daną - wyżej wpłaconą – kwotę,
3.  Wnioskodawca pobiera prowizję - jako pośrednik transakcji - w kwocie 5% wartości transakcji, w przytoczonym przykładzie to kwota 50,00 PLN, potrącając ją z wpłaconych przez użytkownika środków,
4.  realizując zlecenie użytkownika, Wnioskodawca dokonuje przelewu pozostałej kwoty 950,00 PLN ze swojego rachunku na tzw. giełdę bitcoinów, kupując dla użytkownika za ww. kwotę daną ilość bitcoinów. Wnioskodawca nie zna tożsamości, ani siedziby/miejsca zamieszkania drugiej strony transakcji (daleko posunięta prywatność użytkowników bitcoin),
5.  zakupione bitcoiny są trzymane na serwerze Wnioskodawcy na koncie użytkownika lub zostają wypłacone przez użytkownika do własnego portfela bitcoinów (poza serwerem Wnioskodawcy).

Zlecenie sprzedaży bitcoinów:

1.  aby dać dyspozycję realizacji ww. zlecenia, użytkownik musi już posiadać w serwisie Wnioskodawcy daną pulę bitcoinów,
2.  użytkownik wydaje drogą elektroniczną dyspozycję Wnioskodawcy sprzedaży danej liczby bitcoinów,
3.  Wnioskodawca przelewa bitcoiny na giełdę bitcoinów i tam sprzedaje je za kwotę w danej walucie. Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca przyjmuje, iż są to polskie złote (PLN) i że liczba bitcoinów jest równa liczbie bitcoinów zakupionych za kwotę 950,00 PLN + 50,00 PLN prowizji dla Wnioskodawcy) w ww. przykładzie dotyczącym zlecenia zakupu bitcoinów,
4.  Ponieważ kurs bitcoina jest bardzo niestabilny i różnice - nawet dwukrotne - potrafią się pojawić w ciągu kilku tygodni, Wnioskodawca sprzedaje ww. liczbę bitcoinów (nabytą uprzednio za kwotę 950,00 PLN) za kwotę - przykładowo przyjmując – 2.000,00 PLN, od której to transakcji również pobiera od użytkownika prowizję w wysokości 5% wartości transakcji, tj. w omawianym przypadku kwotę 100,00 PLN. Wnioskodawca nie zna tożsamości, ani siedziby/miejsca zamieszkania drugiej strony transakcji (daleko posunięta prywatność użytkowników bitcoin),
5.  Wnioskodawca wypłaca pozostałą kwotę tj. w omawianym przykładzie kwotę 1.900,00 PLN, przelewem na rachunek osobisty użytkownika, wskazany podczas procesu rejestracji w serwisie.

Użytkownikami serwisu mogą być zarówno pełnoletnie osoby fizyczne (w tym przedsiębiorcy), osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Środki pieniężne przekazywane przez użytkownika na rachunek Wnioskodawcy będą przeznaczone wyłącznie w celu realizacji na zlecenie użytkownika kupna lub sprzedaży bitcoinów i pokrycia prowizji Wnioskodawcy. Nie będą stanowiły depozytu nieprawidłowego (Wnioskodawca nie będzie mógł nimi rozporządzać w żadnym innym celu, co będzie ujęte w regulaminie świadczenia usług), będą one uruchomione wyłącznie wskutek dyspozycji użytkownika.

Użytkownik będzie miał - za pośrednictwem swojego konta w serwisie - dostęp do własnego aktualnego stanu arkusza zleceń i historii zleceń, jak również do posiadanych na swoim koncie w serwisie Wnioskodawcy bitcoinów. Aby transakcja mogła być zawarta, użytkownicy muszą uprzednio zalogować się w serwisie. Wnioskodawca nie będzie stroną żadnych z transakcji wymiany. Prowizja wnioskodawcy jest pobierana jedynie od jednej strony transakcji - użytkownika serwisu Wnioskodawcy. Zapłata prowizji w całości będzie odbywała się w formie bezgotówkowej, w formie potrącenia ze środków pieniężnych użytkownika odpowiedniej kwoty na rzecz Wnioskodawcy tj. przed zakupem bitcoinów lub przed ich sprzedażą. Ewidencja zawartych transakcji oraz wysokości prowizji będzie prowadzona przez system informatyczny obsługujący serwis. Każda transakcja wraz z wielkością należnej prowizji będzie dokumentowana przez system informatyczny, z którego w sposób jednoznaczny będzie wynikało z jakiej transakcji wynika konkretna prowizja. System umożliwiać będzie użytkownikom wydrukowanie do każdej transakcji rachunku (lub ewentualnej faktury VAT), w której będzie uwidoczniona wysokość prowizji. System będzie także ewidencjonował na kontach użytkowników zawarte transakcje oraz zapłacone prowizje. Wszystkie prowizje będą uwidocznione w raportach, będących podstawą wyliczenia dochodu Wnioskodawcy oraz wysokości ewentualnych należności podatkowych.

Jeżeli użytkownik zakupił za pośrednictwem wnioskodawcy bitcoiny, a nie chce ich sprzedawać, mogą one pozostawać na koncie użytkownika w serwisie wnioskodawcy przez długi czas, bez opłat, lub użytkownik może je wypłacić z serwisu wnioskodawcy do swojego portfela w dowolnym momencie, również bez opłat na rzecz Wnioskodawcy. Najogólniej rzecz biorąc, przez pojęcie portfela należy rozumieć konto, na którym w sposób zabezpieczony przed dostępem osób nieuprawnionych przechowywane są prywatne klucze dostępu, które oprócz adresów służą do dokonywania transakcji, weryfikowanych następnie za pomocą kluczy publicznych. Istota waluty bitcoin polega bowiem na tym, że same bitcoiny w ogóle nie istnieją. Każdy adres stanowi bilans wpływających i wypływających bitcoinów, a system opiera się na zapisach transakcji pomiędzy różnymi adresami, przechowywanymi w publicznej „księdze głównej”.

Dochód, jaki będzie uzyskiwał Wnioskodawca z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie ww. serwisu Bitcoin Broker, będzie pochodził wyłącznie z prowizji z realizacji zleceń kupna lub sprzedaży bitcoinów (w przedstawionym przykładzie 50,00 PLN + 100,00 PLN). Wnioskodawca będzie nabywał (wymieniał) w imieniu i na rzecz osoby trzeciej (użytkownika) środki pieniężne (pieniądz elektroniczny, po potrąceniu należnej prowizji) w walucie PLN przelewem elektronicznym na bitcoiny (kupując je na giełdzie bitcoinów przy realizacji zlecenia kupna) lub odwrotnie, przy realizacji zlecenia sprzedaży będzie sprzedawał (wymieniał) bitcoiny na środki pieniężne (pieniądz elektroniczny otrzymywany przelewem elektronicznym) w walucie PLN, przekazywane następnie przelewem użytkownikowi (po potrąceniu należnej prowizji). Powyższe operacje będą odbywały się w sposób zorganizowany i ciągły, tj. w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza zgłosić ww. działalność, jako sklasyfikowaną w PKWIU pod poz. 66.19.99.0, tj. „pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”.

Waluta bitcoin będąca przedmiotem opisanej wymiany jest odmianą tzw. walut cyfrowych (w rozumieniu technicznym, nie prawno-podatkowym) zabezpieczonych kryptograficznie przed sfałszowaniem. Waluta bitcoin nie posiada scentralizowanego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót oraz nie posiada żadnej wartości wewnętrznej. Wartość jednostek waluty bitcoin określona jest wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach wymiany takich, jak opisany w niniejszym wniosku. Należy jednakże podkreślić, że waluta bitcoin w odróżnieniu od innych walut wirtualnych, używanych np. w grach internetowych, nie stanowi autonomicznego świadczenia ani sama w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb. Jej jedyną funkcją jest rola środka płatniczego lub medium wymiany wartości pieniężnej, które posiadacz może: a) wymienić na towar lub usługę w sklepie akceptującym płatności bitcoin, b) przesłać elektronicznie innej osobie, korzystając z zalet szybkich i tanich przelewów bitcoin, c) przechować i wymienić w przyszłości na złotówki osiągając zysk (lub stratę) wynikającą z różnic kursowych.

W uzupełnieniu z dnia 21 marca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że jest On zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz, że nie prowadzi ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie wskazane w uzupełnieniu do wniosku:

1.  Czy wyżej opisana działalność wnioskodawcy w zakresie pośrednictwa w obrocie bitcoinami (wirtualną walutą) będzie podlegała opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką stawką VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy wyżej opisana działalność wnioskodawcy w zakresie pośrednictwa w obrocie bitcoinami (wirtualną walutą) będzie podlegała ewidencji sprzedaży na kasie fiskalnej?(pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zakwalifikowanie bitcoin (wirtualnej waluty) za prawo majątkowe ma wpływ na kwestię opodatkowania VAT. Wirtualna waluta, jaką jest bitcoin, nie wyczerpuje przesłanek uznania za towar w myśl ustawy o VAT. Na gruncie uzupełniającej definicji usług dla celów VAT, którymi są wszelkie świadczenia niestanowiące dostawy towarów, przekazanie bitcoinów należy traktować jako świadczenie usług. Dodatkowo, wirtualna waluta nie jest uznawana za prawny środek płatniczy w Polsce. W efekcie pośrednictwo w obrocie wirtualną walutą nie stanowi zwolnionych z VAT transakcji, o których mowa w UPTU, ani zwolnionych z VAT usług, określonych w UPTU. Art. 43 ust. 1 pkt 7 UPTU mówi bowiem o pośrednictwie dotyczącym walut, banknotów i monet używanych, jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną. Zwolnione zaś z VAT usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 UPTU, dotyczą depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Tym samym przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu wg stawki podstawowej, aktualnie równej 23%.

Ad 2

W świetle otrzymanej klasyfikacji PKWiU, klasyfikującej opisane usługi w grupowaniu PKWiU 66.19.99.0 przysługuje zwolnienie z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy fiskalnej, na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Rozporządzenie to wskazuje jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, m.in. świadczenie usług, których przedmiotem są usługi z grupowań PKWiU 64-66 (Usługi finansowe i ubezpieczeniowe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie braku obowiązku ewidencjonowana świadczonych usług przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania świadczonych usług stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zatem aby transakcja podlegała opodatkowaniu jej przedmiotem musi być towar, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również musi wystąpić zapłata za towar. Ponadto, w myśl cyt. art. 7 ustawy za dostawę uznaje się sytuację, kiedy to następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje poszerzyć prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą poprzez uruchomienie internetowego serwisu pod nazwą roboczą Bitcoin Broker. Serwis ma na celu umożliwienie jego użytkownikom (zarejestrowanym internautom) składanie, poprzez internet, zleceń kupna lub sprzedaży wirtualnej waluty tzw. bitcoin-ów. Użytkownicy serwisu będą dokonywać wpłat środków pieniężnych na rachunek Wnioskodawcy. Wpłacone środki będą przeznaczone na realizację na zlecenie użytkownika kupna lub sprzedaży bitcoinów. Z tego tytułu Wnioskodawca będzie otrzymać wynagrodzenie w postaci prowizji.

Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie będzie stroną żadnych z transakcji wymiany. Prowizja Wnioskodawcy będzie pobierana jedynie od jednej strony transakcji – użytkownika serwisu Wnioskodawcy. System będzie ewidencjonował na kontach użytkowników zawarte transakcje oraz zapłacone prowizje.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy działalność w zakresie pośrednictwa w obrocie bitcoinami będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jaka stawka podatku VAT będzie właściwa dla tej czynności.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionych okolicznościach czynności, które Wnioskodawca planuje wykonywać nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu Jednostki bitcoin nie stanowią towaru. Czynności te należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wyżej wskazano, w przepisie tym przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy uznać, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto w tym celu odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13B(d)(5), „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Analiza czynności, które planuje wykonywać Wnioskodawca prowadzi do wniosku, że czynności te będą spełniały przesłanki z art. 8 ust. 1 ustawy dla uznania ich za odpłatne świadczenie usług - będzie istniała korzyść po stronie użytkowników serwisu z tytułu czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę oraz Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie będące konsekwencją wykonania świadczenia. Co do rodzaju usług to usługi te należy zakwalifikować jako usługi w zakresie pośrednictwa.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla planowanych przez Wnioskodawcę usług należy wskazać, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustaw, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

W treści ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Przepis ten stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347, s. 1). Przepis ten przewiduje, że państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

W art. 31 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r., poz. 908, z późn. zm.) postanowiono, że znakami pieniężnymi Rzeczypospolitej Polskiej są banknoty i monety opiewające na złote i grosze.

Natomiast znaki pieniężne emitowane przez NBP są prawnymi środkami płatniczymi na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 32 tej ustawy).

W ustawie z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2014 r., poz. 873, z późn. zm.), w art. 1 pkt 1-3 określono zasady świadczenia usług płatniczych oraz wydawania i wykupu pieniądza elektronicznego, w tym warunki świadczenia usług płatniczych, w szczególności dotyczące przejrzystości postanowień umownych i wymogów w zakresie informowania o usługach płatniczych (pkt 1); określono prawa i obowiązki stron wynikające z umów o świadczenie usług płatniczych, a także zakres odpowiedzialności dostawców z tytułu wykonywania usług płatniczych (pkt 2); warunki wydawania i wykupu pieniądza elektronicznego (pkt 2a) oraz zasady prowadzenia działalności przez instytucje płatnicze i biura usług płatniczych, instytucje pieniądza elektronicznego i oddziały zagranicznych instytucji pieniądza elektronicznego, w tym za pośrednictwem agentów, oraz zasady sprawowania nadzoru nad tymi podmiotami (pkt 3).

Należy wskazać, że art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy Rady 2006/112/WE nie ma zastosowania wyłącznie do waluty tradycyjnej ale odnosi się także do transakcji mających związek z inną walutą - nietradycyjną tj. z walutą mającą postać inną niż pieniądz. Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 22 października 2015 r. C-264/14 w sprawie Skatteverket przeciwko Davidowi Hedqvist „49. Transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”.

Z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE wynika więc, że wykładnia tego przepisu dotyczy także wirtualnej waluty bitcoin. Jedynym przeznaczeniem tej waluty, w okolicznościach opisanych we wniosku, jest funkcja środka płatniczego. W konsekwencji należy wskazać, że czynności jakie planuje Wnioskodawca wykonywać będą usługami pośrednictwa dotyczącymi walut używanych jako prawny środek płatniczy, a zatem usługi wykonywane przez Wnioskodawcę będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Reasumując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że opisana działalność Wnioskodawcy w zakresie pośrednictwa w obrocie bitcoinami (wirtualną walutą) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Ponieważ Wnioskodawca uznał, że usługi w zakresie pośrednictwa jednostkami bitcoin podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej.

Należy wskazać, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przepis ten określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w tym przepisie odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem w sprawie zwolnień.

Przepisy zawarte w rozporządzeniu w sprawie zwolnień przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe) oraz ze względu na wysokość obrotu – do określonej wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe).

I tak, zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Stosownie zaś do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Stosownie do § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

W § 4 rozporządzenia w sprawie zwolnień wymienione zostały czynności, których sprzedaż nie nie jest objęta zwolnieniami, o których mowa w § 2 i § 3.

Załącznik do rozporządzenia zawiera wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W poz. 25 tego załącznika zostały wymienione usługi o PKWiU 64-66 – usługi finansowe i ubezpieczeniowe. Umieszczenie tych czynności w załączniku do rozporządzenia oznacza, że podatnik wykonujący tego typu usługi, nawet w przypadku wykonywania innych usług, nie ma obowiązku ich rejestracji przy użyciu kasy rejestrującej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zgłosić działalność w zakresie pośrednictwa w transakcjach dotyczących bitcoinów, jako sklasyfikowaną w PKWIU pod poz. 66.19.99.0, tj. „pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”.

A zatem, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę zostały wymienione w załączniku do rozporządzenia w sprawie zwolnień, co oznacza, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 25 załącznika do rozporządzenia, nie będzie miał obowiązku ewidencji usług pośrednictwa w nabywaniu i sprzedaży wirtualnej waluty bitcoin, przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Należy dodać, że w sytuacji gdy Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie § 3 rozporządzenia w stosunku do innych czynności obowiązek ewidencji powstanie po przekroczeniu limitu uprawniającego do stosowania zwolnienia podmiotowego w terminie określonym w ww. § 5 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fzycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.