Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-419/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej, określenia momentu powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej, rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej oraz możliwości rozliczenia straty w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: komandytariusz; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; obniżka (obniżenie); przekształcanie; przychód; spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wkład; wkład-wycofanie wkładu; wspólnik; wydatek; zwrot-zwrot wkładów; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   określenia momentu powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   możliwości rozliczenia straty w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej,
*   określenia momentu powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej,
*   rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej,
*   możliwości rozliczenia straty w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest komandytariuszem w PP spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spółce komandytowej (dalej „Spółka komandytowa”). Spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki P spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Sp. z o.o.”), przeprowadzonego na podstawie przepisów działu III tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej „KSH”).

Spółka nabyła udziały w Sp. z o.o. na podstawie umowy sprzedaży. Transakcja ta miała miejsce przed przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę komandytową. W wyniku przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę komandytową, Spółka, będąca dotychczas wspólnikiem Sp. z o.o., stała się z mocy prawa wspólnikiem Spółki komandytowej (na mocy art. 553 § 3 KSH).

W ramach procedury przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę komandytową wartość wkładu Spółki do Spółki komandytowej została oszacowana i wskazana w umowie Spółki komandytowej w oparciu o wartość bilansową majątku Sp. z o.o., wynikającą ze sprawozdania finansowego sporządzonego dla celów przekształcenia na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom Sp. z o.o. planu przekształcenia. W wyniku powyższego wartość wkładu Spółki do Spółki komandytowej, wskazana w umowie Spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o., jest niższa (z uwagi na niższą wartość majątku Sp. z o.o. w momencie przekształcenia w Spółkę komandytową) od wartości wydatków rzeczywiście poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o. (przed jej przekształceniem w Spółkę komandytową).

Obecnie planowane jest częściowe obniżenie (wycofanie) wkładu Spółki w Spółce komandytowej. Obniżenie wartości wkładu Spółki w Spółce komandytowej ma nastąpić poprzez wypłatę na rzecz Spółki środków pieniężnych (w kwocie odpowiadającej wartości wycofywanej części wkładu). W wyniku obniżenia wartości wkładu odpowiednio zmniejszy się udział kapitałowy Spółki w Spółce komandytowej, przy czym Spółka nadal pozostanie komandytariuszem w Spółce komandytowej, tj. nie dojdzie do jej wystąpienia ze Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Spółkę środki pieniężne tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  W którym momencie Spółka będzie zobowiązana do wykazania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej?
3.  Czy Spółka będzie uprawniona do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej – wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów w Sp. z o.o. przekształconej następnie w Spółkę komandytową (proporcjonalnie do części wycofanego wkładu)?
4.  Czy w sytuacji, w której koszty uzyskania przychodu z tytułu zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej (odpowiadające odpowiedniej części wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o.) będą wyższe od kwoty otrzymanego przez Spółkę przychodu, powstała strata będzie pomniejszać dochód (ewentualnie powiększać stratę) Spółki z pozostałej działalności Spółki dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki otrzymane przez Spółkę środki pieniężne tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej „podatek CIT”).

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej „ustawa o CIT”) nie określają zasad ustalania przychodu wspólnika z tytułu obniżenia/wycofania części wkładu ze spółki osobowej. W związku z tym skutki podatkowe takiej czynności należy określić z uwzględnieniem ogólnych zasad dotyczących opodatkowania dochodów osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest zaś, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Ustawa o CIT nie formułuje generalnej definicji przychodu – zawiera jedynie (w ust. 1 artykułu 12) otwarty katalog przysporzeń majątkowych i zdarzeń skutkujących powstaniem takiego przychodu po stronie podatnika podatku CIT oraz enumeratywnie, a więc w sposób wyczerpujący, wymienia kategorie przychodów, których nie zalicza się do przychodów podatkowych (w ust. 4 artykułu 12).

W świetle powyższego przyjąć należy, że co do zasady przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem CIT będzie każde przysporzenie majątkowe niezależnie od sposobu jego powstania, chyba że konkretny przepis ustawy o CIT stanowi inaczej.

Wśród przysporzeń majątkowych/zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT, ustawa o CIT wymienia m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Zdaniem Spółki przepis ten powinien także znaleźć zastosowanie w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku. W konsekwencji otrzymane przez Spółkę środki pieniężne tytułem zwrotu części wkładu w Spółce komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

W analizowanym stanie faktycznym nie wystąpi też żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, określającym przypadki, w których przychód opodatkowany podatkiem CIT nie powstaje, pomimo otrzymania przez podatnika określonego przysporzenia majątkowego. W szczególności, zdaniem Spółki, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT. Zgodnie z tym artykułem do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu (i) likwidacji takiej spółki, (ii) wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że jego zakres normowania obejmuje sytuację likwidacji spółki niebędącej osobą prawną oraz wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Przepis ten nie dotyczy natomiast sytuacji uzyskania przysporzenia majątkowego w związku z częściowym zwrotem wkładu dokonanego na skutek zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, bez występowania wspólnika z takiej spółki.

Powyższe potwierdza m.in. stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-103/11/MO, zgodnie z którym „Jak wynika z cytowanego przepisu, wyłączeniu z przychodów podlegają jedynie środki pieniężne bądź inne wartości w przypadku likwidacji spółki osobowej bądź wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Przepis ten nie odnosi się natomiast do środków pieniężnych lub świadczeń w naturze w związku z częściowym wycofaniem wkładu ze spółki osobowej w związku z powyższym w przypadku wycofania części wkładu Spółka winna wykazać przychód z tego tytułu”.

Reasumując, zdaniem Spółki, otrzymane przez Spółkę środki pieniężne tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki będzie ona zobowiązana do wykazania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej w momencie ich faktycznego otrzymania.

Moment powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT określają przepisy art. 12 ust. 3-3e ustawy o CIT. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień (i) wystawienia faktury albo (ii) uregulowania należności. Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT). Analogiczną zasadę stosuje się do dostaw energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d ustawy o CIT). Art. 12 ust. 3e ustawy o CIT stanowi natomiast, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w sytuacji, gdy mamy do czynienia z przychodem związanym z wydaniem rzeczy, zbyciem prawa majątkowego lub wykonaniem usługi, datę powstania takiego przychodu determinuje dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (chyba że wcześniej została wystawiona faktura lub została uregulowana należność). W pozostałych przypadkach za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień otrzymania zapłaty.

Mając zaś na uwadze fakt, że wycofanie przez Spółkę części wkładu ze Spółki komandytowej nie wiąże się z wydaniem na rzecz Spółki komandytowej rzeczy, zbyciem prawa majątkowego czy wykonaniem usługi, uznać należy, że przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w związku ze zwrotem części wkładu ze Spółki komandytowej powstanie po stronie Spółki w momencie faktycznego otrzymania środków pieniężnych ze Spółki komandytowej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W ocenie Spółki będzie ona uprawniona do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodów z tytułu otrzymania zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej – wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów w Sp. z o.o. przekształconej następnie w Spółkę komandytową (proporcjonalnie do części wycofanego wkładu).

Zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w przywołanym już powyżej art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest zaś nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Podstawowym uprawnieniem podatników podatku CIT jest więc możliwość pomniejszenia przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem CIT o koszty ich uzyskania. Dopiero tak ustalony dochód stanowi podstawę do wyliczenia zobowiązania podatkowego w podatku CIT.

W świetle powyższego do podstawowych uprawnień Spółki należy prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów otrzymanych tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że kwalifikacja wydatków jako kosztów uzyskania przychodów opiera się na generalnej formule, zgodnie z którą wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a z drugiej strony nie może znajdować się w grupie wydatków, które wyraźnie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Wydatki ponoszone przez podatników podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają one związek z prowadzoną działalnością (tj. służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów).

W analizowanej sytuacji Spółka osiągnie przychód w postaci środków pieniężnych przekazanych jej tytułem zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej, w związku ze zmniejszeniem jej udziału kapitałowego w Spółce komandytowej. Jednocześnie Spółka poniosła wcześniej wydatki na nabycie udziału kapitałowego w Spółce komandytowej, a ściślej – wydatki na nabycie udziałów w Sp. z o.o., która następnie została przekształcona w Spółkę komandytową.

Osiągając zatem przychód z tytułu zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej, Spółka będzie mogła rozpoznać jako koszt uzyskania tego przychodu odpowiednią część (proporcjonalnie do części wycofywanego ze Spółki komandytowej wkładu) wydatków poniesionych na nabycie praw udziałowych w Spółce komandytowej. Wydatkami tymi będą zaś w analizowanej sytuacji wydatki na nabycie udziałów w Sp. z o.o. przekształconej następnie w Spółkę komandytową.

Okoliczność, iż Spółka z formalnego punktu widzenia najpierw nabyła udziały w Sp. z o.o., a dopiero później nastąpiło przekształcenie Sp. z o.o. w Spółkę komandytową (w wyniku czego Spółka z mocy prawa stała się wspólnikiem Spółki komandytowej), nie ma znaczenia dla oceny możliwości zaliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wycofania części wkładu ze Spółki komandytowej. Przychód w postaci otrzymania środków pieniężnych w związku ze zwrotem części wkładu ze Spółki komandytowej wiąże się ze zmniejszeniem udziału kapitałowego Spółki w Spółce komandytowej. Udział kapitałowy w Spółce komandytowej Spółka nabyła zaś dokonując zakupu udziałów w Sp. z o.o. Konsekwentnie należy zatem przyjąć, że wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o. stanowią równocześnie koszt nabycia praw udziałowych w Spółce komandytowej. Koszt nabycia udziału kapitałowego w Spółce komandytowej (koszt nabycia udziałów w Sp. z o.o.) stanowi zaś, zdaniem Spółki, koszt uzyskania przychodu powstałego w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego Spółki w Spółce komandytowej na skutek wycofania części wkładu.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdzają też organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach przepisów ustawy o CIT wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych. Przykładowo w interpretacji z dnia 14 marca 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-1610/12/JD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za w całości prawidłowe stanowisko podatnika, iż „w sytuacji częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej Wnioskodawca będzie miał prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu części faktycznie poniesionych wydatków na nabycie udziałów w spółce komandytowej (wydatków na nabycie udziałów wniesionych na pokrycie wkładu w spółce komandytowej), tj. proporcjonalnie do wycofywanych wkładów”.

W interpretacji z dnia 28 października 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-917/11/BG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał z kolei, że „w sytuacji częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej Spółka ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu części faktycznie poniesionych wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w tej spółce proporcjonalnie do wycofywanych wkładów. Reasumując należy stwierdzić, iż wypłaty pieniężne przez Spółkę Jawną tytułem częściowego zwrotu wkładu na rzecz Wnioskodawcy nie będą rodziły obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, w części odpowiadającej faktycznie poniesionym wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce”.

Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 1 marca 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-103/11/MO, w której stwierdził, że „Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem w sytuacji częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej Spółka ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu części wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w tej spółce proporcjonalnie do wycofywanych wkładów. Reasumując należy stwierdzić, iż wypłaty pieniężne przez spółkę osobową tytułem częściowego zwrotu wkładu na rzecz Wnioskodawcy nie będą rodziły obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce”.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r. sygn. I SA/Bk 396/12. W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wskazał m.in. że „w okolicznościach faktycznych sprawy powstanie przychodu podatkowego nie wiąże się z «wyjściem» podatnika ze spółki osobowej, tylko ze zdarzeniem polegającym na częściowym zwrocie wkładów wspólników do spółki osobowej bez jednoczesnej likwidacji spółki bądź wystąpienia wspólnika ze spółki. (…) Skoro organ interpretacyjny uznał, że częściowy zwrot wkładu do spółki osobowej skutkuje u podatnika powstaniem przychodu innego, niż przychód związany z «wyjściem» ze spółki, to nie może równocześnie twierdzić, że możliwość uwzględnienia kosztów uzyskania tego przychodu podlega «odroczeniu» do momentu «wyjścia» ze spółki. Powstanie przychodu podatkowego w związku z częściowym zwrotem wkładu do spółki osobowej na zasadach ogólnych, daje podatnikowi możliwość obniżenia tego przychodu o koszty jego uzyskania także na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym zakresie ustawodawca w art. 16 u.p.d.o.p. nie wprowadził bowiem żadnych ograniczeń. Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, że spółka nie ma prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w ramach wypłaty środków związanych ze zmniejszeniem udziału w spółce osobowej. Zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód (art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.), którym jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania z zastrzeżeniem przypadków, o których mowa w art. 21 i 22 u.p.d.o.p. gdzie przedmiotem opodatkowania jest przychód (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.)”.

Podobne wnioski płyną także z interpretacji indywidualnych wydawanych na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Przykładowo w interpretacji z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. IPPB1/415-955/13-2/MT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z praw majątkowych, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu w związku z obniżeniem wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki osobowej, o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu do Spółki Osobowej, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Reasumując, z tytułu obniżenia wkładu w spółce osobowej Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu – proporcjonalnie do wielkości obniżenia. Jeżeli koszty uzyskania przychodów równają się sumie przychodów wówczas nie wystąpi dochód. Zatem wypłata przez spółkę osobową na rzecz Wnioskodawcy wskazanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym środków pieniężnych w kwocie nie wyższej niż wartość wniesionego przez Niego wkładu do Spółki Osobowej, z tytułu obniżenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy, nie spowoduje u Niego powstania dochodu podatkowego, jeżeli uzyskany przychód z ww. tytułu znajdzie pełne pokrycie w wydatkach poniesionych na objęcie wycofanej części udziału”.

Identyczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 5 sierpnia 2013 r. sygn. IPTPB1/415-305/13-4/AP.

W interpretacji z dnia 27 marca 2014 r. sygn. IPPB1/415-22/14-2/KS oraz w interpretacji z dnia 24 marca 2014 r. sygn. IPPB1/415-29/14-2/MT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał zaś, że „z tytułu obniżenia wkładu w spółce osobowej Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu – proporcjonalnie do wielkości obniżenia, wyłącznie w takiej wysokości w jakiej koszty te nie zostały rozliczone w Spółce Osobowej”.

W stanie faktycznym niemalże identycznym z przedstawionym w niniejszym wniosku, prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wycofania części wkładu ze spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. ILPB1/415-1073/13-2/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że „w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę częściowego zwrotu wkładu w postaci środków pieniężnych, wniesionych uprzednio w celu dokapitalizowania do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przekształconej w spółkę osobową, której Zainteresowany jest wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości wkładu w tej spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (…) Wspomniana łączna wartość wydatków poniesionych na objęcie ww. udziałów, będzie w odpowiedniej części w przypadku wycofania przez Wnioskodawcę części wkładu kosztem uzyskania przychodów. Reasumując, w przypadku wycofania przez Wnioskodawcę ze Spółki osobowej części wkładu. kosztem uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Spółki w sytuacji, w której koszty uzyskania przychodu z tytułu zwrotu części wkładu w Spółce komandytowej (odpowiadające odpowiedniej części wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o.) będą wyższe od kwoty otrzymanego przez Spółkę przychodu, powstała strata na tej czynności będzie pomniejszać dochód (ewentualnie powiększać stratę) Spółki z pozostałej działalności Spółki dla celów rozliczenia podatku CIT.

Zgodnie z przywołanym już powyżej art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o CIT nie określa odrębnych źródeł przychodów, które mogłyby podlegać opodatkowaniu według właściwych dla nich zasad, a wszystkie przychody i koszty ich uzyskania osiągnięte i poniesione przez podatnika podlegają opodatkowaniu łącznie według jednolitych reguł.

W praktyce oznacza to, że przychody Spółki z tytułu zwrotu części wkładu ze Spółki komandytowej oraz koszty ich uzyskania (odpowiadające odpowiedniej części wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o.) winny zostać zsumowane z pozostałymi przychodami oraz kosztami podatkowymi poniesionymi przez Spółkę w tym samym roku podatkowym.

Ponadto w ustawie o CIT brak jest jakichkolwiek regulacji wyłączających możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wycofania części wkładu ze Spółki komandytowej w wysokości przewyższającej wartość uzyskanych z tego tytułu przychodów (przy zachowaniu zasady współmierności przychodów i kosztów, tzn. pomniejszeniu przychodów z tytułu wycofania części wkładu ze Spółki komandytowej o wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o. wyłącznie w takiej części jaka przypada na część wycofywanego wkładu).

W konsekwencji w sytuacji, w której koszty uzyskania przychodu z tytułu zwrotu części wkładu w Spółce komandytowej (odpowiadające odpowiedniej części wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w Sp. z o.o.) będą wyższe od kwoty otrzymanego przez Spółkę przychodu, powstała strata na tej operacji będzie pomniejszać dochód (ewentualnie powiększać stratę) Spółki z pozostałej działalności Spółki dla celów rozliczenia podatku CIT.

Odpowiedź na pytanie nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia momentu powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych tytułem zwrotu części wkładu ze spółki komandytowej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości rozliczenia straty w związku ze zwrotem części wkładu ze spółki komandytowej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.