Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-951/15-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-20
Teza: zastosowanie art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).
Słowa kluczowe: podatek; przychód; umorzenie; zadłużenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu niespłaconego zadłużenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu niespłaconego zadłużenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy Wnioskodawcy w dniu 28 października 2015 r. podjęli uchwałę o rozwiązaniu spółki i wszczęciu postępowania likwidacyjnego. Wszczęcie postępowania likwidacyjnego zostanie zgłoszone do Krajowego Rejestru Sądowego oraz przeprowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, dalej jako „ksh”).

Kwoty uzyskane ze ściągniętych w toku postępowania likwidacyjnego wierzytelności i upłynnienia majątku spółki nie wystarczą na pokrycie wszystkich zobowiązań Wnioskodawcy, w tym zgłoszonych przez wierzyciela pożyczek.

Na koniec likwidacji po stronie pasywów Spółki pozostaną niespłacone pożyczki.

Pożyczki nie ulegną przedawnieniu, zaś wierzyciel nie wyrazi zgody na ich umorzenie (w tym na zwolnienie z długu).

Spółka zostanie zlikwidowana (wykreślona z rejestru przedsiębiorców KRS) z istniejącym zadłużeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku Zdarzenia Przyszłego, mając na uwadze treść art. 12, w szczególności ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej także: Ustawa o CIT), wartość niespłaconego zadłużenia istniejącego w dniu wykreślenia Wnioskodawcy z rejestru będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość niespłaconego zadłużenia istniejącego w chwili wykreślenia Wnioskodawcy z rejestru, nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3a Ustawy o CIT przychodem osoby prawnej podlegającym opodatkowaniu jest m.in. wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy. Wyjątkiem od powyższej zasady są również kwoty stanowiące równowartość umorzonych zobowiązań, jeżeli ich umorzenie jest związane z bankowym postępowaniem ugodowym, postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu prawa upadłościowego i naprawczego oraz realizacją programu restrukturyzacyjnego na podstawie odrębnych przepisów.

Pojęcie „zobowiązań umorzonych" nie zostało zdefiniowane na gruncie Ustawy o CIT, stąd zachodzi konieczność odwołania się w tym przedmiocie do art. 498-508 Kodeksu cywilnego, które regulują instytucje:

1.  potrącenia,
2.  odnowienia i
3.  zwolnienia z długu.

Analiza powyższych przepisów jest konieczna w celu ustalenia, kiedy w przypadku nieuregulowania zobowiązania przez dłużnika powstaje po jego stronie przychód, którym jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

Ad. 1

Potrącenie stanowi umorzenie wzajemnych wierzytelności dłużnika i wierzyciela, wskutek którego dochodzi do kompensaty wzajemnych wierzytelności. W przypadku potrącenia, ani po stronie wierzyciela, ani dłużnika nie powstaje przysporzenie.

Ad. 2

Odnowienie jest umową między dłużnikiem i wierzycielem, na podstawie której dłużnik, w celu umorzenia dotychczasowego zobowiązania zobowiązuje się wobec wierzyciela i za jego zgodą spełnić inne świadczenie albo to samo świadczenie lecz z innej podstawy prawnej. Dotychczasowe zobowiązanie zostaje umorzone, lecz zastępuje je nowe świadczenie, wobec czego przychód po stronie dłużnika nie występuje.

Ad. 3

Zwolnienia z długu następuje na podstawie umowy zawartej pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, w której wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik takie zwolnienie przyjmuje, w efekcie czego zobowiązanie wygasa.

Do skutecznego zwolnienia z długu, które powoduje wygaśnięcie zobowiązania w sposób powodujący przysporzenie dłużnika koniecznym jest zawarcie umowy, w której obie strony (wierzyciel i dłużnik) wyrażą zgodę na to, aby dłużnik długu nie spłacał. Brak zgody, którejkolwiek ze stron powoduje, że umowa o zwolnienie z długu nie zostaje zawarta. Niemożliwym jest umorzenie długu bez zgody obu stron.

Zwolnienie z długu może nastąpić odpłatne lub nieodpłatne. W przypadku zwolnienia nieodpłatnego po stronie dłużnika powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości umorzonego zobowiązania.

Biorąc pod uwagę, że możliwe jest wykreślenie z rejestru spółki, która posiada niezaspokojone zobowiązania (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 grudnia 2003 r.) zasadnym jest ustalenie, czy w takiej sytuacji brak zaspokojenia należności może zostać zakwalifikowany jako nieodpłatne zwolnienie z długu powodujące powstanie przychodu podatkowego po stronie spółki lub jej wspólników.

W opinii Wnioskodawcy wygaśnięcie zobowiązań na skutek wykreślenia spółki z rejestru nie może być uznane za tożsame z umorzeniem zobowiązań i tym samym nie stanowi przychodu podatkowego. Przede wszystkim należy podkreślić, że we wskazanej sytuacji nie nastąpi nieodpłatne zwolnieniem z długu, ponieważ wygaśnięcie zobowiązań nastąpi bez zgody dłużnika i wierzyciela oraz bez zawarcia umowy w tym przedmiocie, przez co nie zostaną spełnione warunki do zakwalifikowania takiego zdarzenia jako nieodpłatne zwolnienie z długu.

Zaznaczam też, że istotą zaliczenia danego zdarzenia do przychodów podatkowych jest wystąpienie przysporzenia po stronie podatnika. W opisywanej sytuacji zaś podatnik nie uzyska przysporzenia, gdyż w momencie wygaśnięcia zobowiązania (wykreślenie spółki z rejestru), podatnik nie będzie już istnieć.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 330) księgi zamyka się m.in, na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również zakończenia likwidacji, wobec czego rok podatkowy spółki z o.o. w likwidacji kończy się z dniem zakończenia likwidacji. Na dzień zakończenia likwidacji nieuregulowane zobowiązania Spółki będą cały czas istnieć (zobowiązanie spółki wygasa dopiero po ustaniu istnienia spółki, tj. dopiero w dacie wykreślenia z rejestru) i jako takie nie spowodują powstania przychodu podatkowego.

Wobec powyższego w przypadku ziszczenia się Zdarzenia Przyszłego zobowiązania, które nie zostały zaspokojone ani zabezpieczone na moment zamknięcia likwidacji w bilansie Wnioskodawcy nie będą stanowiły podlegającego opodatkowaniu przychodu Wnioskodawcy, ani jego wspólników.

Powyższy pogląd potwierdzają przedstawiciele doktryny prawa podatkowego (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych 2006, CH Beck, str. 108) oraz organy podatkowe, w interpretacjach m.in.:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2015 r., IBPBI/2/423-1075/09/PP,
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lipca 2013 r., IBPBI/2/423-529/13/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.