Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/162/IMD/13/RD-81441/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-08-07
Teza: preferencyjne opodatkowanie dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oraz odliczenie ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: alimenty; dzieci i młodzież; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; rozwód; ulga-ulga prorodzinna; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2012 r. Nr IPPB4/415-38/12-4/JK3, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej możliwości skorzystania z rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko oraz ulgi na dzieci – jest:

*   **prawidłowe** w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   **nieprawidłowe** w zakresie odliczenia ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie – działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – wydał w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 19 stycznia 2012 r., uzupełniony w dniu 19 marca 2012 r.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2002 r. po rozwodzie uzyskanym w sądzie Wnioskodawczyni uzyskała prawo do rozliczenia się w sposób przewidziany dla matki samotnie wychowującej dziecko. Wraz z rozwodem Wnioskodawczyni uzyskała prawo do samodzielnego podejmowania decyzji względem syna ur. 22.04.1995 r. Do roku 2010 Wnioskodawczyni rozliczała się w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących. Jednakże w roku 2011 w marcu Wnioskodawczyni zamieszkała wraz ze swoim konkubentem, a w kwietniu urodziło im się dziecko. Wnioskodawczyni nie zawarła związku małżeńskiego z obecnym partnerem. Jej obecny partner nie łoży na utrzymanie małoletniego dziecka z pierwszego związku, jak również nie współuczestniczy w jego wychowaniu i nie będzie korzystał z ulgi rodzinnej na wspólne dziecko (syn ur.04/2011 r.).

W roku 2011 Wnioskodawczyni uzyskała wyłącznie dochody ze stosunku pracy, a Jej dziecko (ur. 22.04.1995 r.) nie uzyskało w 2011 roku żadnego dochodu.

W stosunku do Wnioskodawczyni, jak i do Jej starszego syna w 2011 roku nie mają zastosowania przepisy art. 30 ust. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy o podatku tonażowym.

Przez cały rok 2011 Wnioskodawczyni mieszkała wraz z dzieckiem, a od marca 2011 r. również z obecnym partnerem. Ojciec dziecka (ur. 22.04.1995 r.) mieszka oddzielnie i nie uczestniczy w wychowaniu syna.

Od roku 2002 (po uzyskaniu rozwodu) Wnioskodawczyni rozliczała się w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko. Wynikało to z faktycznego wychowywania (i wspólnego zamieszkiwania) syna urodzonego w dniu 22.04.1995 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyżej opisanym stanem faktycznym Wnioskodawczyni przysługuje prawo rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących małoletnie dzieci (syn ur. 22.04.1995 r.) - zgodnie z przepisami art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), z jednoczesnym uwzględnieniem ulgi rodzinnej na dwoje małoletnich dzieci (w tym na młodszego syna proporcjonalnie)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z faktem samotnego wychowywania syna ur. 22.04.1995 r. przysługuje Jej prawo do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok jako osobie samotnie wychowującej dziecko, tzn. w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy swoich dochodów uzyskanych w 2011 roku - zgodnie z przepisami art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami).

Ponieważ przez cały rok podatkowy Wnioskodawczyni mieszkała wspólnie z synem i wykonywała w stosunku do niego władzę rodzicielską, ma prawo do odliczenia od podatku ulgi rodzinnej za cały rok podatkowy (12 miesięcy) przypadającej na starszego syna - zgodnie z przepisami art. 27f ust. 1 pkt 1, ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami).

Ponieważ ojciec młodszego syna, z którym wspólnie Wnioskodawczyni sprawuje władzę rodzicielską, nie będzie korzystał z ulgi rodzinnej na dziecko, Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia od podatku ulgi rodzinnej wyliczonej proporcjonalnie za okres IV-XII 2011 r. w stosunku do młodszego syna - zgodnie z przepisami art. 27f ust. 1 pkt 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Podstawę prawną oraz zasady korzystania z preferencji podatkowych określa ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., zwana dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy, od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

*   podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Powyższy sposób opodatkowania, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy do osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (art. 6 ust. 8 ustawy). Zasada ta nie dotyczy jednak osób opodatkowujących przychody z najmu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 6 ust. 9 ustawy).

Aby skorzystać z tej preferencji podatnik jest obowiązany wniosek, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy, złożyć w terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym za które składane jest zeznanie podatkowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni spełnia warunki do preferencyjnego opodatkowania uzyskanych dochodów, tj.:

*   w roku podatkowym wychowuje małoletnie dziecko,
*   faktycznie wychowuje samotnie dziecko, bowiem dziecko zamieszkuje z Wnioskodawczynią i ciężar wychowania spoczywa na Wnioskodawczyni; zgodnie z ogólnie przyjętą definicją, przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Ojciec dziecka mieszka oddzielnie i nie uczestniczy w wychowaniu syna.

Stąd stanowisko Wnioskodawczyni co do możliwości zastosowania w 2011 r. preferencyjnego opodatkowania dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, należy uznać za prawidłowe.

Na mocy art. 27f ust. 1 ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 (tj. przy zastosowaniu skali podatkowej), pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z ust. 2, odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko: na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych (1) lub wstąpiło w związek małżeński (2).

W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (art. 27f ust. 4 ustawy).

Zgodnie z ust. 5, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy (tj. dzieci bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną (pkt 2), do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej (pkt 3)), w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Dodatkowo, do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 6 ust. 8 i 9 ustawy.

Z kolei, jak stanowi ust. 7, przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że limit omawianej ulgi określony na dziecko przysługuje łącznie obojgu rodzicom dziecka, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska. Stąd w przypadku wykonywania przez obojga rodziców władzy rodzicielskiej każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego limitu na dziecko. Kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Jednocześnie biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Wynika to z użytego przez ustawodawcę sformułowania „w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, oznaczającego współudział (porozumienie) obojga rodziców w określeniu proporcji innej niż odpowiadającej częściom równym. Zatem brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dzieci rodzic dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zarówno Wnioskodawczyni jak i jej były małżonek wykonują władzę rodzicielską nad starszym dzieckiem, natomiast nad młodszym dzieckiem władzę rodzicielską sprawuje Wnioskodawczyni i jej obecny partner.

Stąd, jeżeli zostały spełnione wszystkie wyżej wymienione przesłanki dotyczące zastosowania ulgi na dzieci, na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek podziału kwoty ulgi z drugim rodzicem, stosownie do postanowień art. 27f ust. 4 ustawy, tj. w częściach równych lub w dowolnej proporcji wspólnie ustalonej. Powyższe oznacza, że w przypadku:

*   kwoty ulgi na starsze dziecko, w sytuacji:

*   zgodnych oświadczeń woli obojga rodziców (tj. Wnioskodawczyni i jej byłego małżonka) każdemu z rodziców przysługuje odliczenie kwoty ulgi w wysokości ustalonej przez obojga rodziców,
*   braku zgodnych oświadczeń woli obojga rodziców (tj. Wnioskodawczyni i jej byłego małżonka) każdemu z rodziców przysługuje odliczenie w częściach równych, tj. w kwocie stanowiącej ½ kwoty określonej w art. 27f ust. 2 ustawy, na dziecko.

*   kwoty ulgi na młodsze dziecko, z uwagi na oświadczenie drugiego z rodziców o nieskorzystaniu z ulgi, przysługuje Wnioskodawczyni odliczenie kwoty ulgi za 9 miesięcy (IV-XII/2011 r.).

W świetle powyższego za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że ma prawo do odliczenia ulgi rodzinnej za cały rok podatkowy (12 miesięcy) przypadającej na starszego syna.

Z tych też względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2012 r. Nr IPPB4/415-38/12-4/JK3, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.