Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.668.2019.3.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-12
Teza: Uznanie iż sprzedaż stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowaną podatkiem VAT oraz zbywca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; korekta; nieruchomości; odpłatność; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 6),
*   obowiązku dokonania przez Zbywcę korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji zbycia przez Zbywcę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu,
*   obowiązku dokonania przez Zbywcę korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: G sp. z o.o.**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (R. Z.)**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z siedzibą w Polsce, należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmującej się dostawą części zamiennych, usług technicznych oraz rozwiązań biznesowych dla przedsiębiorstw z branży rolniczej, ogrodniczej i zajmujących się gospodarką leśną oraz pracami ziemnymi. W Polsce funkcjonują też 4 inne spółki kapitałowe należące do tej samej grupy kapitałowej, w tym jedna, w której Zbywca posiada 100% udziałów.

Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego towarów z branży technicznego wyposażenia rolnictwa poprzez sieć 90 punktów sprzedaży detalicznej oraz poprzez sklep internetowy. W strukturze organizacyjnej punkty handlowe wydzielone są, jako odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa z określoną dla nich wewnętrzną strukturą organizacyjną. Wszystkie punkty handlowe mają też odrębność funkcjonalną, tj. mają przypisane zadania do realizacji w formie budżetów opracowanych odrębnie dla każdego punktu sprzedaży detalicznej. Punkty handlowe cechuje też wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania. Wyodrębnienie poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej (PSD), a więc i przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązało się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie podejmowania decyzji jej dotyczących bieżącej działalności handlowej. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych G sp. z o.o. ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pozostałymi członkami załogi. Kierownik podlegał kontroli osobie nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym, przy czym funkcję osoby nadzorującej sprawował pracownik siostrzanej spółki (K sp. z o.o.), wykonujący te zadania na podstawie umowy o kompleksową obsługę administracyjno-księgową i zarządczą zawartej pomiędzy G Sp. z o.o. oraz K Sp. z o.o.

Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu Spółki G.

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej w roku 2016 powstał projekt przekształcenia punktów sprzedaży detalicznej we franczyzę, w ramach którego Spółka G prowadzi sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako ZCP do niepowiązanych kapitałowo nabywców, z którymi następnie K Sp. z o.o. negocjuje zawarcie umowy franczyzy. W ramach realizacji tego projektu w latach 2016-2018 Spółka zbyła 4 PSD, a w roku bieżącym – 10 PSD i planuje zbycie następnych.

Niniejszy wniosek dotyczy transakcji zbycia należącej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) działającej pod nazwą: Punkt Sprzedaży Detalicznej (dalej: „PSD”), zawartej w dniu 19 listopada bieżącego roku. Dotychczasowa działalność PSD prowadzona była w lokalu niebędącym własnością Spółki na podstawie umowy dzierżawy z prawem podnajmu. W skład przedmiotowego ZCP nie wchodziły nieruchomości.

Transakcja sprzedaży objęła natomiast wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

1.  wyposażenie, w tym środki trwałe,
2.  towary handlowe i materiały oraz środki pieniężne,
3.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z funkcjonowania PSD,
4.  zobowiązania wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania niniejszej umowy,
5.  prawa i obowiązki wynikające z zawartej ze przez Spółkę z Nabywcą umowy podnajmu lokalu PSD,
6.  zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary,
7.  zobowiązania wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 231 Kodeksu pracy,
8.  schemat organizacyjny PSD,
9.  tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym, historyczne dane o przychodach i kosztach PSD,
10.  licencje.

W ramach transakcji doszło do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 231 Kodeksu pracy pracownika nabytego PSD, czyli doszło do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1040).

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokonała cesji umów na obsługę PSD lub rozwiązała takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce mógł nawiązać umowy w imieniu własnym. Niemożliwość dokonania cesji na niektóre usługi wynikła to z tego, że dostawcy nie wyrażali na to zgody lub umowa dotyczyła wszystkich posiadanych przez Spółkę PSD czy też świadczenie wiązało się ze złożeniem stosownej deklaracji we właściwych urzędach. Dotyczy to umów na dostawę energii elektrycznej, ogrzewania lokalu handlowego, usług komunalnych, odbioru odpadów opakowaniowych po towarach niebezpiecznych, odbioru zużytych akumulatorów.

W ramach transakcji nie doszło natomiast do zbycia:

*   zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;
*   nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;
*   kapitałów własnych Zbywcy;
*   środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD);
*   zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;
*   należności będących w trakcie postępowania sądowego lub egzekucji komorniczej;
*   środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;
*   rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;
*   księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości).

Transakcja sprzedaży objęła zobowiązania (bezpośrednio i wyłącznie związane z tym konkretnym zbytym PSD) wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania umowy. Jeżeli w księgach Zbywcy na dzień transakcji ciążyło zobowiązanie z faktury dotyczącej nie tylko zbywanego punktu handlowego, ale całego przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym wszystkich lub części jego punktów handlowych, to nie ustalano czy i w jakiej części zobowiązanie to dotyczy zbywanego punktu. Podsumowując, transakcja nie objęła zobowiązań podatkowych Zbywcy, w tym w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego, które Zbywca rozlicza w odniesieniu do całej działalności Spółki oraz zobowiązań, których nie można było przypisać tylko i wyłącznie do zbywanego PSD.

W ramach transakcji nie doszło do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazano wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe) i licencji, wykaz należności i zobowiązań na dzień transakcji, zestawienia przychodów i kosztów PSD za rok poprzedni i bieżący, roczny budżet na rok bieżący.

Transakcja sprzedaży PSD nie obejmowała też oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (nazwa przedsiębiorstwa). Nazwa punktu handlowego „Punkt Sprzedaży Detalicznej w …” lub „PSD w \`(...)\`.” używana była w nazewnictwie wewnętrznym w celu wyodrębnienia punktu w strukturze organizacyjnej Zbywcy i ewidencji księgowej. Nazwa ta nie była zastrzeżona. Lokale Zbywcy, w tym przedmiotowe PSD, oznaczone są logo i nazwą „G” oraz napisem: „…” lub „…”.

Know–how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

*   Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności;
*   Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy;
*   Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.;
*   Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy;
*   Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

W ocenie stron informacje te są istotne i użyteczne w działalności punktu handlowego, który zamierza kontynuować działalność w tym samym zakresie. Na potrzeby utrzymania przez Nabywcę dotychczasowych klientów niezbędne było przekazanie wiedzy w zakresie ich wymagań, spodziewanych upustów. Ważne jest też przyzwyczajenie klientów do określonych zasad obsługi w PSD, które wypracowane zostały przez Zbywcę i przekazane w formie odpowiednich instrukcji. Dla Nabywcy użyteczna jest też informacja i doświadczenia w zakresie wynagradzania pracowników, ponieważ ma to istotny wpływ na wydajność ich pracy, zaangażowanie, kulturę obsługi, a w konsekwencji wyniki działalności PSD. Wszystkie przekazane informacje mają charakter poufny, a dostęp do nich był limitowany i znany tylko osobom pracującym w PSD oraz ich nadzorujących. Przedmiotowe know-how zostało zidentyfikowana we właściwej formie, tj. opisane i utrwalone w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, i zdaniem Stron transakcji, spełnia kryteria poufności i istotności.

Nabywca oświadczył, że zamierza prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem, na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką (Zbywcą). Umowa najmu stanowi załącznik do umowy sprzedaży PSD. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdza, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych był na tyle zorganizowany, że Nabywca mógł bezzwłoczne samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową. Oczywiście Nabywca we własnym zakresie lub korzystając z outsourcingu zobowiązany był zorganizować obsługę administracyjną i księgową oraz zapewnić finansowanie bieżącej działalności, co według posiadanej przez Wnioskodawcę informacji, miał już zapewnione.

Zarówno Spółka jak i Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast Nabywca – podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

Transakcja sprzedaży PSD udokumentowana została umową podpisaną przez strony z podpisami notarialnie poświadczonymi.

W związku z przedstawionym zaistniałym stanem faktycznym Spółka powzięła następujące wątpliwości:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to czy transakcja podlega VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)?
3.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to czy w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży wyżej wymienionych składników majątku (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)?
4.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to czy Spółka ma obowiązek dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Spółki, zbyte w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji składniki majątkowe stanowią zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest organ uzna, że przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to transakcja nie podlega VAT zarówno w części dotyczącej składników materialnych jak i niematerialnych.
3.  Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się przecząca, to jest organ uzna, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to Zbywca zobowiązany będzie do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT wg obowiązujących zasad i stawek, a Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach ( korekt do faktur) wszystkich zbytych i opisanych w stanie faktycznym składników majątkowych.
4.  Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to Spółka nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Określenie „transakcja zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż. Aby jednak przedmiot transakcji podlegał pod rygor art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, powinien stanowić „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Zgodnie jednak z wypracowaną doktryną i praktyką prawa podatkowego, dla celów ustawy o VAT – podobnie jak dla celów ustawy o CIT i PIT – dla wyznaczenia zakresu znaczeniowego pojęcia przedsiębiorstwa należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, argumentacja Spółki przedstawiona w Ad. 1 ma w pełni zastosowanie również na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyższa definicja jest tożsama z definicją zawartą w ustawach o CIT i PIT i w efekcie w pełni aktualne pozostają uwagi Spółki dotyczące spełnienia przesłanek pozwalających na uznanie składników majątkowych opisanych w stanie faktycznym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy transakcja przeniesienia składników majątkowych stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które były przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży był wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, tj. stanowił u Zbywcy wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. przedmiot transakcji posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Zbywca w ten sposób prowadził księgi rachunkowe, że na ich podstawie możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe było określenie wyniku finansowego;
*   funkcjonalnej, tj. stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład. Wyodrębnienie organizacyjne przedmiotowego PSD, tak jak i innych należących do Zbywcy punktów sprzedaży detalicznej (PSD) wynikało (i wynika) m.in. ze struktury organizacyjnej Spółki. Wiązało się to z nadaniem temu PSD autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących jego bieżącej działalności handlowej w stopniu wystarczającym do samodzielnego funkcjonowania. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych Zbywcy ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pozostałymi członkami załogi. Kierownik podlegał kontroli osobie nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym. Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu spółki G.

Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego punktów handlowych Zbywcy, a więc i przedmiotowego PSD są też zapisy w umowach o pracę pracowników punktów handlowych, w których wskazany jest jako miejsce pracy konkretny punkt handlowy. Również umowy o wspólnej odpowiedzialności materialnej zawierane były w odniesieniu do konkretnego punktu handlowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP w opinii Wnioskodawcy sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Funkcjonujące w strukturach Zbywcy PSD wyposażone było we wszystkie niezbędne składniki materialne jak m.in.: zapasy towarów handlowych, wyposażenie takie jak regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, telefaksy, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych, urządzenia wystawowe, przymierzalnie itd. Działalność handlowa prowadzona była przez zatrudnioną w tym PSD na umowę o pracę załogę PSD. Załoga PSD miała dostęp do informacji niezbędnej do prowadzenia działalności handlowej w tym informacji o swoich klientach (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane dotychczas warunki płatności, rabaty, asortyment). Załoga PSD wyposażona była w opracowane zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Faktury sprzedaży i korekty oraz dokumenty obrotu magazynowego typu WZ, PZ i inne wystawione w przedmiotowym PSD miały własny ciąg numeracji co pozwoliło ustalić należności i zobowiązania związane z działalnością tego konkretnego PSD. Działalność ZCP prowadzona była w lokalu na podstawie umowy najmu z prawem podnajmu, a więc Zbywca zawarł z Nabywcą ZCP umowę podnajmu. W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe PSD było wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zarówno pod względem organizacyjnym, finansowym jak i funkcjonalnym.

W ramach zbytego PSD przeszły na nabywcę nie tylko wszystkie wyżej wymienione niezbędne składniki materialne jak zapasy towarów handlowych, wyposażenie punktu handlowego w regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, telefaksy, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych, urządzenia wystawowe i przymierzalnie itd. Nabywca w trybie art. 231 przejął całą załogę PSD. Nabywcy przekazano ujęte w formie papierowej i elektronicznej know-how niezbędne i użyteczne do prowadzenia sklepu w tym informacje o poszczególnych klientach sklepu (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane i uzgodnione z poszczególnymi klientami warunki płatności, przyznawane im rabaty, nabywany dotychczas asortyment towarów), zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Ponadto w ramach transakcji Nabywca przejął należności i zobowiązania związane z przedmiotowym PSD. Zbywca w ramach transakcji dokonał cesji umów związanych z funkcjonowaniem PSD, a w przypadku braku prawnej możliwości dokonania cesji rozwiązał umowę, aby Nabywca mógł w to miejsce nawiązać własną umowę. Ponieważ Działalność ZCP prowadzona była w lokalu na podstawie umowy najmu z prawem podnajmu Zbywca zawarł z Nabywcą ZCP umowę podnajmu. Zbywca jest spółką handlową, która skupiła się na podstawowej działalności, a wszelką działalność pomocniczą zleciła na zewnątrz w ramach outsourcingu. Według wiedzy Spółki Nabywca nabył przedmiotowe ZCP do już prowadzonej działalności gospodarczej dla której istniały już zorganizowane pozostałe struktury pomocnicze niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności. Oczywiście w ramach transakcji nie doszło do przejścia służb pomocniczych, jak np. działu księgowości czy administracji. Nabywca we własnym zakresie zobowiązany był zapewnić sobie prowadzenie księgowości lub np. wsparcia administracyjnego czy informatycznego w ramach własnych lub na zasadach outsourcingu.

W ocenie Wnioskodawcy mimo, iż transakcja nie obejmowała niektórych składników, wyodrębniony organizacyjnie PSD był w stanie kontynuować działalność oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, co zresztą zostało zrobione niezwłoczne po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych.

Na potwierdzenie powyższych twierdzeń jest to, że Nabywca niezwłocznie rozpoczął w tym samym miejscu, na tym samym zespole składników materialnych i niematerialnych działalność handlową, w takim samym zakresie w jakim prowadził ją Zbywca. Zdaniem Wnioskodawcy zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które były przedmiotem opisanej we wniosku transakcji stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu zarówno ustawy o podatku od towarów i usług jak i ustaw o podatkach dochodowych.

W związku z tym, że zbywane w ramach opisanej transakcji składniki majątkowe stanowią zespół składników majątkowych wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie i zdaniem Spółki transakcja ta stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie, z którym, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jeśli organ uzna, że opisana powyżej transakcja stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w konsekwencji stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcje zbycia składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w tym know-how znajduje się poza zakresem ustawy o VAT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu zbycia towarów i usług.

Biorąc pod uwagę, że zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT, oraz jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać, iż pozytywna przesłanka prawa do odliczenia VAT zostanie spełniona. Jednocześnie nie wystąpią żadne przesłanki negatywne uniemożliwiające skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych przez Zbywcę faktur/faktur korygujących.

Ad 4.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania części lub całości zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku, z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku, z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu, do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy). Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 90a, 90b, 90c oraz 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku ze zbyciem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na Nabywcę zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy – pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka z siedzibą w Polsce, należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmującej się dostawą części zamiennych, usług technicznych oraz rozwiązań biznesowych dla przedsiębiorstw z branży rolniczej, ogrodniczej i zajmujących się gospodarką leśną oraz pracami ziemnymi. W Polsce funkcjonują też 4 inne spółki kapitałowe należące do tej samej grupy kapitałowej, w tym jedna, w której Zbywca posiada 100% udziałów. Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego towarów z branży technicznego wyposażenia rolnictwa poprzez sieć 90 punktów sprzedaży detalicznej oraz poprzez sklep internetowy. W strukturze organizacyjnej punkty handlowe wydzielone są, jako odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa z określoną dla nich wewnętrzną strukturą organizacyjną. Wszystkie punkty handlowe mają też odrębność funkcjonalną, tj. mają przypisane zadania do realizacji w formie budżetów opracowanych odrębnie dla każdego punktu sprzedaży detalicznej. Punkty handlowe cechuje też wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania. Wyodrębnienie poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej (PSD), a więc i przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązało się z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie podejmowania decyzji jej dotyczących bieżącej działalności handlowej. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych G ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pozostałymi członkami załogi. Kierownik podlegał kontroli osobie nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym, przy czym funkcję osoby nadzorującej sprawował pracownik siostrzanej spółki (K Sp. z o.o.), wykonujący te zadania na podstawie umowy o kompleksową obsługę administracyjno-księgową i zarządczą zawartej pomiędzy G Sp. z o.o. oraz K Sp. z o.o. Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu Spółki G. W związku z reorganizacją grupy kapitałowej w roku 2016 powstał projekt przekształcenia punktów sprzedaży detalicznej we franczyzę, w ramach którego Spółka G prowadzi sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako ZCP do niepowiązanych kapitałowo nabywców, z którymi następnie, K Sp. z o.o. negocjuje zawarcie umowy franczyzy. W ramach realizacji tego projektu w latach 2016-2018 Spółka zbyła 4 PSD, a w roku bieżącym – 10 PSD i planuje zbycie następnych. Złożony wniosek dotyczy transakcji zbycia należącej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) działającej pod nazwą: Punkt Sprzedaży Detalicznej (dalej: „PSD”). Dotychczasowa działalność PSD prowadzona była w lokalu niebędącym własnością Spółki na podstawie umowy dzierżawy z prawem podnajmu. W skład przedmiotowego ZCP nie wchodziły nieruchomości. Transakcja sprzedaży objęła natomiast wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

1.  wyposażenie, w tym środki trwałe,
2.  towary handlowe i materiały oraz środki pieniężne,
3.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z funkcjonowania PSD,
4.  zobowiązania wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania niniejszej umowy,
5.  prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Spółkę z Nabywcą umowy podnajmu lokalu PSD,
6.  zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary,
7.  zobowiązania wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 231 kodeksu pracy,
8.  schemat organizacyjny PSD,
9.  tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym, historyczne dane o przychodach i kosztach PSD,
10.  licencje.

W ramach transakcji doszło do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 231 kodeksu pracy pracownika nabytego PSD, czyli doszło do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy Kodeks Pracy. W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokonała cesji umów na obsługę PSD lub rozwiązała takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce mógł nawiązać umowy w imieniu własnym. Niemożliwość dokonania cesji na niektóre usługi wynikła z tego, że dostawcy nie wyrażali na to zgody lub umowa dotyczyła wszystkich posiadanych przez Spółkę PSD czy też świadczenie wiązało się ze złożeniem stosownej deklaracji we właściwych urzędach. Dotyczy to umów na dostawę energii elektrycznej, ogrzewania lokalu handlowego, usług komunalnych, odbioru odpadów opakowaniowych po towarach niebezpiecznych, odbioru zużytych akumulatorów.

W ramach transakcji nie doszło natomiast do zbycia:

*   zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;
*   nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;
*   kapitałów własnych Zbywcy;
*   środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD);
*   zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;
*   należności będących w trakcie postępowania sądowego lub egzekucji komorniczej;
*   środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;
*   rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;
*   księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości).

Transakcja sprzedaży objęła zobowiązania (bezpośrednio i wyłącznie związane z tym konkretnym zbytym PSD) wynikające z transakcji handlowych według stanu opisanego w księgach handlowych Spółki na dzień podpisania umowy. Jeżeli w księgach Zbywcy na dzień transakcji ciążyło zobowiązanie z faktury dotyczącej nie tylko zbywanego punktu handlowego, ale całego przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym wszystkich lub części jego punktów handlowych, to nie ustalano czy i w jakiej części zobowiązanie to dotyczy zbywanego punktu. Podsumowując, transakcja nie objęła zobowiązań podatkowych Zbywcy, w tym w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego, które Zbywca rozlicza w odniesieniu do całej działalności Spółki oraz zobowiązań, których nie można było przypisać tylko i wyłącznie do zbywanego PSD. W ramach transakcji nie doszło do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazano wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe) i licencji, wykaz należności i zobowiązań na dzień transakcji, zestawienia przychodów i kosztów PSD za rok poprzedni i bieżący, roczny budżet na rok bieżący. Transakcja sprzedaży PSD nie obejmowała też oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (nazwa przedsiębiorstwa). Nazwa punktu handlowego „Punkt Sprzedaży Detalicznej w … ” lub „PSD w \`(...)\`. ” używana była w nazewnictwie wewnętrznym w celu wyodrębnienia punktu w strukturze organizacyjnej Zbywcy i ewidencji księgowej. Nazwa ta nie była zastrzeżona. Lokale Zbywcy, w tym przedmiotowe PSD, oznaczone są logo i nazwą „G” oraz napisem: „…” lub „…”. Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

*   Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności;
*   Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy;
*   Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.;
*   Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy;
*   Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

Nabywca oświadczył, że zamierza prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem, na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką (Zbywcą). Umowa najmu stanowi załącznik do umowy sprzedaży PSD. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdza, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych był na tyle zorganizowany, że Nabywca mógł bezzwłoczne samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą uznania transakcji zbycia przez Zbywcę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Nabywca nie nabył wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo, ponieważ w ramach transakcji nie doszło do zbycia zarejestrowanych przez Spółkę, jako podatnika podatku VAT drukarek fiskalnych, nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy, kapitałów własnych Zbywcy, środków na rachunku bankowym Zbywcy (transakcja objęła natomiast środki pieniężne w kasie PSD), zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej działalności operacyjnej, należności będących w trakcie postępowania sądowego lub egzekucji komorniczej, środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej, księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano we wniosku, wyodrębnienie organizacyjne przedmiotowego PSD, tak jak i innych należących do Zbywcy punktów sprzedaży detalicznej (PSD) wynikało (i wynika) m.in. ze struktury organizacyjnej Spółki. Wiązało się to z nadaniem temu PSD autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących jego bieżącej działalności handlowej w stopniu wystarczającym do samodzielnego funkcjonowania. W przedmiotowym PSD tak jak i w pozostałych punktach handlowych Zbywcy ustanowiony był kierownik punktu, który kierował działalnością PSD i pozostałymi członkami załogi. Kierownik podlegał kontroli osobie nadzorującej działanie kilku sklepów w danym regionie geograficznym. Decyzje o wynagrodzeniu poszczególnych pracowników PSD w tym kierownika PSD zapadały na szczeblu Zarządu Zbywcy.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że Zbywca prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla każdego punktu handlowego jego koszty i przychody, aktywa i pasywa w tym zapasy, środki trwałe oraz przyporządkować mu jego należności i zobowiązania.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, istotnym jest także, że – jak wskazano w opisie sprawy – funkcjonujące w strukturach Zbywcy PSD wyposażone było we wszystkie niezbędne składniki materialne jak zapasy towarów handlowych oraz wyposażenie. W ramach transakcji doszło do przejęcia przez Nabywcę w trybie art. 231 ustawy Kodeks pracy pracownika nabytego PSD, czyli doszło do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ww. ustawy. Z treści wniosku wynika, że zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wynika z wniosku, z uwagi na fakt, że działalność ZCP prowadzona była przez Zbywcę w lokalu na podstawie umowy najmu z prawem podnajmu, dlatego też Zbywca zawarł z Nabywcą ZCP umowę podnajmu. W związku z czym Nabywca oświadczył, że zamierza prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była w PSD do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem.

Na bazie nabytych w ramach przedmiotowej transakcji składników majątku Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych rozpoczął działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była w przedmiotowym PSD.

Tym samym przedstawione przez Zainteresowanych okoliczności sprawy wskazują, że część przedsiębiorstwa w postaci Punktu Sprzedaży Detalicznej stanowi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych, tak jak niezależne przedsiębiorstwo, i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, opisana transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy i jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 6 jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z udzieleniem twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2 dotyczące uznania zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 7, które zostało postawione pod warunkiem przeczącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2, stało się bezzasadne.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie jest również obowiązek dokonania przez Zbywcę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca na gruncie podatku od towarów i usług wprowadził regulacje szczególne związane z przypadkiem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy – po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepisy art. 91 ust. 2-8 ustawy regulują zasady dokonywania korekty, o której mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to w związku z tą czynnością Zbywca nie jest zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, ponieważ zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy obowiązek ewentualnego dokonania korekty ciąży na Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, Zbywca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 9 jest prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji zbycia przez Zbywcę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 6), w zakresie prawa Nabywcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży składników majątkowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) oraz w zakresie obowiązku dokonania przez Zbywcę korekty podatku odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 9).

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**