Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.747.2018.4.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-15
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: osoba-osoby fizyczne; pełnomocnictwo; podatek; podatnik; stawka; umowa-umowa dzierżawy; umowa-umowa przedwstępna; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.), pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 25 stycznia 2019 r.) oraz pismem z dnia 4 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.), pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 25 stycznia 2019 r.) oraz pismem z dnia 4 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Planowana sprzedaż nieruchomości (działki budowlanej) o wartości przekraczającej 200 tyś. złotych. Działka nie była wykorzystywana do celów zarobkowych ani w żaden sposób połączona z działalnością gospodarczą. Nabyta na osoby prywatne w posiadaniu uwzględniającym wspólnotę majątkową wraz z żoną.

Jest to sprzedaż incydentalna.

Małżonkowie prowadzący odrębne działalności gospodarcze i w ramach prowadzonej działalności są zrejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Ewidencji Działalności Gospodarczej nr 2150 (organ rejestrowy: Burmistrz Miasta i Gminy). Posiada PKD 73.11.Z – Działalność agencji reklamowych.

Przedmiotowa nieruchomość, o której mowa w pytaniu nie była użytkowana od momentu nabycia do momentu podpisania trzymiesięcznej umowy dzierżawy z firmą X w 2018 r., celem przeprowadzania przez tą firmę analizy nieruchomości. Umowa została sporządzona między stronami Wnioskodawcą i małżonką Zainteresowanego jako osobą fizyczną (nie firmą) a firmą X. Bowiem na rzecz firmy X Wnioskodawca zamierza zbyć ww. nieruchomość. Na ich też prośbę Wnioskodawca wystąpił z zapytaniem o to czy transakcja ma być opodatkowana. Działka została nabyta w 2012 r.

Wnioskodawca nie występował o objęcie ww. nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zmianą tego planu.

Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani Wnioskodawcy, ani w innej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie udostępnia/nie udostępniał innym osobom na podstawie najmu, dzierżawy, użyczenia poza sytuacją wskazaną powyżej.

Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności w tym ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży.

Wnioskodawca nie ogłaszał i nie będzie ogłaszał sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem pytania w środkach masowego przekazu.

Wnioskodawca nie planuje w przyszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Wnioskodawca nie ma planów wykorzystania otrzymanych środków ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie licząc faktu operacji (….) oraz kształcenia dzieci.

W umowie dzierżawy Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictw. Dzierżawa dotyczy okresu 3 miesięcy.

Wnioskodawca wyraził zgodę na uzyskanie niezbędnych zgód i pozwoleń.

Kwota dzierżawy to 100 zł.

Firma X nie będzie dokonywać żadnych inwestycji przed zakupem działki.

Wnioskodawca nie wie czy i jakie, firma X będzie ponosić nakłady związane z ww. działką.

Działka została nabyta na drodze licytacji komorniczej.

Wnioskodawca podkreślił, że działka była nabyta na osobę fizyczną i nie była w żaden inny sposób użytkowana.

Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, bo jest plan zagospodarowania.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści „Jakie warunki zawiera umowa przedwstępna sprzedaży zawarta z nabywcą działki?” Wnioskodawca wskazał, że:

1.  „uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1 niniejszego aktu, oznaczonej jako działka oznaczona numerem 33/3 i 33/4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2 (sześćset metrów kwadratowych);
2.  uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na nieruchomości bliżej opisanej w § 1 niniejszego aktu, stanowiącą działkę gruntu 33/3;
3.  uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę lub przebudowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji kupującej Spółki, na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t (dwudziestu pięciu ton), bez konieczności przebudowy układu drogowego;
4.  wykreślenia z działku III (…) roszczenia: »wzmianka o wszczęciu postępowania zmierzającego do określenia granic gruntów przeznaczonych pod skoncentrowane budownictwo jednorodzinne«;
5.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej Spółki, obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującą Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej Spółki;
6.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na przedmiotowej nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
8.  uzyskaniu warunków technicznych na przyłącza mediów kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej Spółki, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
9.  Skutecznego nabycia nieruchomości sąsiednich stanowiących działki nr 33/5 i 33/6 dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą;
10.  uzyskaniu zgody właściwych zarządców sieci na usunięcie ewentualnych kolizji z planowanymi przez kupującą Spółkę inwestycjami na przedmiotowej nieruchomości”.

Z kolei odpowiadając na pytanie o treści: „Czy w ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawca udzielił lub zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla nabywcy? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to należy wskazać ich zakres”. Wnioskodawca wskazał, że: „Tak. Do uzyskania pozwoleń na budowę, do uzyskania warunków technicznych na przyłącze wod-kan. i energii elektrycznej oraz pełnomocnictwo do uzyskania decyzji na wjazd”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na działce będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie? Jeżeli tak, to należy wskazać jakich?” Wnioskodawca poinformował, że „Nie”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że nabywca nie poniesie/nie będzie ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

Przy nabyciu działki wystąpił podatek od towarów i usług.

Z kolei na pytanie o treści: „Czy przy nabyciu działki Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?” Wnioskodawca odpowiedział, że „Nie odliczałem”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy działka na moment planowanej sprzedaży będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli nie, to należy wskazać jakie przeznaczenie wynika z ww. planu?” Wnioskodawca wskazał, że „Tak”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości powinna być obciążona podatkiem VAT skoro wartość transakcji przekroczy kwotę 200 tyś. złotych?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro działka nabyta została przez osoby prywatne i nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności jak również w innych celach zarobkowych, nie są spełnione przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym sprzedaż działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości (działki budowlanej) o wartości przekraczającej 200 tyś. złotych. Działka nie była wykorzystywana do celów zarobkowych ani w żaden sposób połączona z działalnością gospodarczą. Nabyta przez osoby prywatne w posiadaniu uwzględniającym wspólnotę majątkową wraz z żoną. Małżonkowie prowadzą odrębne działalności gospodarcze i w ramach prowadzonej działalności są zrejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada PKD 73.11.Z – Działalność agencji reklamowych.

Przedmiotowa nieruchomość, o której mowa w pytaniu nie była użytkowana od momentu nabycia do momentu podpisania trzymiesięcznej umowy dzierżawy z firmą X w 2018 r., celem przeprowadzania przez tą firmę analizy nieruchomości. Umowa została sporządzona między stronami Wnioskodawcą i jego małżonką jako osobą fizyczną (nie firmą) a firmą X. Bowiem na rzecz firmy X Wnioskodawca zamierza zbyć ww. nieruchomość. Działka została nabyta w 2012 r. Wnioskodawca nie występował o objęcie ww. nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zmianą tego planu. Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani Wnioskodawcy, ani w innej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie udostępnia/nie udostępniał innym osobom na podstawie najmu, dzierżawy, użyczenia poza sytuacją wskazaną powyżej. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności w tym ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży. Wnioskodawca nie ogłaszał i nie będzie ogłaszał sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem pytania w środkach masowego przekazu. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości sprzedaży innych nieruchomości. W umowie dzierżawy Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictw. Dzierżawa dotyczy okresu 3 miesięcy. Wnioskodawca wyraził zgodę na uzyskanie niezbędnych zgód i pozwoleń. Kupujący nie będzie dokonywać żadnych inwestycji przed zakupem działki. Wnioskodawca nie wie czy i jakie, Kupujący będzie ponosić nakłady związane z ww. działką. Wnioskodawca podkreślił, że działka była nabyta na osobę fizyczną i nie była w żaden inny sposób użytkowana. Nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy bo jest plan zagospodarowania.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści „Jakie warunki zawiera umowa przedwstępna sprzedaży zawarta z nabywcą działki?” Wnioskodawca wskazał, że:

1.  „uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w § 1 niniejszego aktu, oznaczonej jako działka oznaczona numerem 33/3 i 33/4 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m2 (sześćset metrów kwadratowych);
2.  uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na nieruchomości bliżej opisanej w § 1 niniejszego aktu, stanowiącą działkę gruntu 33/3;
3.  uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę lub przebudowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji kupującej Spółki, na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25t (dwudziestu pięciu ton), bez konieczności przebudowy układu drogowego;
4.  wykreślenia z działku III (…) roszczenia: »wzmianka o wszczęciu postępowania zmierzającego do określenia granic gruntów przeznaczonych pod skoncentrowane budownictwo jednorodzinne«;
5.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej Spółki, obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującą Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej Spółki;
6.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na przedmiotowej nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
8.  uzyskaniu warunków technicznych na przyłącza mediów kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej Spółki, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześciu) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
9.  Skutecznego nabycia nieruchomości sąsiednich stanowiących działki nr 33/5 i 33/6 dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą;
10.  uzyskaniu zgody właściwych zarządców sieci na usunięcie ewentualnych kolizji z planowanymi przez kupującą Spółkę inwestycjami na przedmiotowej nieruchomości”.

W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawca udzielił lub zamierza udzielić następujących pełnomocnictw dla nabywcy: do uzyskania pozwoleń na budowę, do uzyskania warunków technicznych na przyłącze wod-kan. i energii elektrycznej oraz pełnomocnictwo do uzyskania decyzji na wjazd. Przy nabyciu działki Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego. Działka na moment planowanej sprzedaży będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy transakcja sprzedaży nieruchomości powinna być obciążona podatkiem VAT skoro wartość transakcji przekroczy kwotę 200 tyś. złotych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonywał typowe działania charakteryzujące aktywność profesjonalnego handlowca (tj. działania podjęte w ramach udzielonych pełnomocnictw).

Fakt zawarcia umowy przedwstępnej ze stroną kupującą, w ramach której udzielono jej pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Wnioskodawcy szeregu czynności związanych z przedmiotową działką – dotyczących uzyskania pozwolenia na budowę, do uzyskania warunków technicznych na przyłącze wod-kan. i energii elektrycznej oraz do uzyskania decyzji na wjazd – jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.

Z uwagi na powyższe należy przytoczyć brzmienie przepisu art. 95 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zgodnie z którym z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając nabywcy pełnomocnictwa, czynności wykonane przez niego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Zainteresowany, a nie nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Wnioskodawcy.

Ponadto, jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości z nabywcą. Tym samym, przedstawiony wyżej ciąg zdarzeń wyklucza dokonanie przedmiotowej transakcji sprzedaży w ramach majątku prywatnego.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany w związku z przedmiotową sprzedażą będzie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca przy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w pytaniu będzie działał jako podatnik VAT, a czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem należy stwierdzić, że do transakcji sprzedaży nieruchomości będą miały zastosowania przepisy ustawy, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT.

W następnej kolejności należy ustalić w jakiej wysokości Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie jednak do art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca dla przedmiotowej nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy bo jest plan zagospodarowania. Jednocześnie Wnioskodawca potwierdził, że działka na moment planowanej sprzedaży będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zatem, biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że tym samym nieruchomość ta stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu gruntu wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca zakupił przedmiotową nieruchomość w 2012 r. jako osoba fizyczna. Nieruchomość ta nie była użytkowana od momentu nabycia do momentu podpisania trzymiesięcznej umowy dzierżawy z firmą X w 2018 r., celem przeprowadzania przez tą firmę analizy nieruchomości. Kwota dzierżawy to 100 zł.

Zatem z wniosku nie wynika aby nieruchomość mająca być przedmiotem transakcji była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Tym samym w analizowanej sprawie nie będą również spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem nie będzie spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 – art. 113 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Skoro w opisanej sprawie przedmiotem dostawy będzie – jak rozstrzygnięto powyżej – teren budowlany, to Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku również na podstawie art. 113 ust. 1 albo ust. 9 ustawy, ponieważ zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych, zwolnienie to nie ma zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla transakcji sprzedaży nieruchomości nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawca nie będzie mógł również skorzystać ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 113 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości – zgodnie z art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy – będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Reasumując, transakcja sprzedaży nieruchomości powinna być obciążona podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.