Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.231.2016.1.PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-21
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka Akcyjna (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podatnikiem czynnym VAT. Spółka jest podmiotem działającym w branży produkującej jednodniowe pisklęta brojlerowskie. Spółka reguluje część zobowiązań poprzez potrącenie przysługujących jej wierzytelności z wierzytelnościami kontrahentów. W roku podatkowym rozpoczynającym się od 1 stycznia 2017 roku planowane kwoty płatności regulowane w formie potrącenia będą przekraczać równowartość kwoty 15.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka w związku z planowanymi potrąceniami nie będzie zobligowana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wartość płatności uregulowanej przez Spółkę w formie potrącenia przysługującej jej wierzytelności z wierzytelnością kontrahenta po dniu 1 styczniu 2017 r. przekroczy kwotę 15.000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie zobligowana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wartość płatności uregulowanej przez Spółkę w formie potrącenia przysługującej jej wierzytelności z wierzytelnością kontrahenta po dniu 1 styczniu 2017 r. przekroczy kwotę 15.000 zł. Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy nowelizującej od 1 stycznia 2017 r. zmianie ulegnie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584 ze zm.). Przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 po zmianie będzie brzmiał następująco: „Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji”.

W wyniku nowelizacji zmniejszony zostanie limit kwotowy dopuszczający możliwość regulowania w formie gotówkowej (zamiast za pośrednictwem rachunku płatniczego) zobowiązań pomiędzy przedsiębiorcami. Obecnie wynosi on 15.000 euro. Od 1 stycznia 2017 r. obniży się do kwoty 15.000 zł. Limit 15.000 euro (a od 1 stycznia 2017 r. 15.000 zł), dotyczy jednorazowej wartości transakcji bez względu na liczbę wynikającej z niej płatności.

Natomiast w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych wprowadzone zmiany są związane z korektą kosztów. Stosownie do art. 2 ustawy nowelizującej do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodano art. 15d w brzmieniu następującym:

„ Art. 15d.

1.  Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
2.  W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy;
    1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
    2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają, przychody– w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
3.  Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:
    1.  nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych;
    2.  dokonania płatności po zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, z tym że zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów następuje za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy, w którym nastąpiła zmiana formy opodatkowania”.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2017 r. art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy nie będą zatem zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca jednorazowej transakcji przekraczającej 15.000 zł zostanie dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego. W przypadku natomiast zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości takiej transakcji podatnicy zobowiązani będą zmniejszyć koszty uzyskania przychodów albo w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększyć przychody, w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Zasady te będą obowiązywały również w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych.

Na mocy przepisów przejściowych – art. 4 ustawy nowelizującej jej uregulowania w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały zastosowanie do płatności dokonywanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2016 r. Jednocześnie nie będą się odnosiły do płatności dotyczących transakcji zawartych przed dniem 1 stycznia 2017 r., jeżeli wartość transakcji nie będzie przekraczała dotychczasowego limitu (tj. 15.000 euro) wynikającego z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nowe uregulowania nie będą także miały zastosowania do płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów podatkowych przed dniem wejścia w życie nowelizacji.

Z kolei zapłata przez potrącenie ma swoją podstawę prawną w art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelność są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Powyższe oznacza, że w przypadku wzajemnej kompensaty (potrącenia) zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej, każda ze stron zostaje zwolniona ze swojego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny z zapłatą.

Uznać należy zatem, to potrącenie umowne wzajemnych zobowiązań skutkuje ich uregulowaniem. Potrącenie jest więc formą wykonania zobowiązania, do którego, w myśl art. 503 Kodeksu cywilnego, stosuje się przepisy o zaliczeniu zapłaty – zob. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 lutego 2016 r. nr ILPB1/4511-1-1654/15-2/AP, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 grudnia 2014 r., nr IPPB2/415-770/14-4/MK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2014 r., nr IPPB2/415-769/13-2/MK.

Na szerokie rozumienie pojęcia „zapłaty” wskazują także liczne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładowo, zgodnie z art. 15a ust. 7 ww. ustawy, dniem zapłaty jest dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Natomiast z art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że wypłata należności oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek. To samo dotyczyło uregulowania zobowiązania w kontekście nie obowiązującego już art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zob. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Startowej w Katowicach z dnia 26 listopada 2014 r., nr IBPBI/2/423-1071/14/CzP, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2014 r., nr IPPB5/423-564/14-2/MW, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2014 r., nr ITPB3/423-11b/14/PS.

Także w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, zgodnie z którym potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności niewątpliwie stanowi zapłatę należności. Powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia jedynie w zakresie w jakim podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku VAT należnego nad naliczonym (zamiast standardowego terminu 60 dni, skrócony termin 25 dni).

Dokonanie „(\`(...)\`) rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Istota kompensaty nie polega bowiem na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności poprzez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przez sądem lub innym organem państwowym”– zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt. I SA/Łd 141/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt. I FSK 1731/11 oraz z dnia 30 listopada 2015 r., sygn. akt. I FSK 1292/14.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że planowane przez Spółkę regulowanie należności poprzez potrącenie przysługujących jej wierzytelności z wierzytelnościami kontrahentów będą stanowiły zapłatę należności, do której nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące przymusu dokonywania rozliczeń poprzez rachunek bankowy stosownie do znowelizowanego art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Skoro przepis art. 22 ust. 1 odnosi się tylko do płatności wykonywanych w formie przelewu, to tym bardziej do potrącenia nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów „kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego (znowelizowany art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych). Wskazuje na to nie tylko literalna wykładnia znowelizowanego przepisu art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale także ratio legis ustawy nowelizującej.

W uzasadnianiu do projektu ustawy nowelizującej czytamy: „Obniżenie obecnie obowiązującego limitu będzie miało pozytywny wpływ na zwiększenie transparentności dokonywanych transakcji, wzrost uczciwej konkurencji między przedsiębiorcami, zmniejszanie szarej strefy i w konsekwencji przyczyni się to do zwiększenia dochodów budżetu państwa. Zmniejszenie tego limitu wraz z określeniem skutków w podatkach dochodowych dla działania niezgodnego z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej powinno sprawić, że znacząco większa część transakcji pomiędzy podmiotami gospodarczymi będzie rejestrowana na rachunkach płatniczych, co powinno pozytywnie wpłynąć nie tylko na ograniczanie szarej strefy w gospodarce, ale również pełne realizowanie obowiązków podatkowych przedsiębiorców”.

Ponadto ustawodawca wskazał, że „Działanie to jest związane zarówno ze zwalczeniem zjawiska unikania opodatkowania (tzw. tax avoidance) oraz ukrywania przychodów pochodzących z działalności gospodarczej (tzw. tax evasion), jak i przeciwdziałaniem praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu”.

W intencji ustawodawcy było zatem zwiększenie pewności i przejrzystości obrotu gospodarczego. Ponadto znowelizowane przepisy miały zapobiegać nie realizowaniu przez przedsiębiorców w należyty sposób obowiązków podatkowych, w tym poprzez niewykazywanie rzeczywiście osiąganych dochodów z prowadzonej działalności dla celów ich opodatkowania.

Żadna z powyższych okoliczności nie zachodzi w przypadku płatności w formie potrącenia. Nie sposób uznać, aby przychody osiągane w ten sposób można było „ukryć” przed organem podatkowym. Potrącenie jako forma płatności wyklucza przyjęcie założenia, że strony transakcji zmierzają do unikania opodatkowania lub ukrywania przychodów pochodzących z działalności gospodarczej. Należy więc uznać, że konsekwencje w postaci obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w części przekraczającej limit 15.000 zł, winny odnosić się do tych płatności, które powinny zostać dokonane za pośrednictwem rachunku płatniczego, a nie w formie potrącenia. Instytucja potrącenia wyklucza możliwość dokonywania płatności w formie rachunku płatniczego. Ponadto dokonanie płatności w tej formie nie wykracza przeciwko ratio legis ustawy nowelizującej. Powyższe nie powinno zatem prowadzić do zarzucenia Spółce dzielenia sprzecznego z ogólną klauzulą przeciwko unikaniu opodatkowania (art. 119a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; Dz. U. z 2015, poz. 613 ze zm.) w sytuacji, w której na skutek dokonania uregulowania płatności w formie potrącenia kwoty przekraczającej 15.000 zł, nie dokonała ona korekty kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Ustawą z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 780) znowelizowano ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez dodanie art. 15d ust. 1, zgodnie z którym: Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W ustępie 2 cytowanego powyżej artykułu wskazano, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

– w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Art. 22 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., stanowi, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że:

*   wyłączono możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej kwota płatności dotycząca transakcji określonej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego,
*   ustanowiono obowiązek dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów) w tej części, w jakiej kwota płatności dotycząca transakcji określonej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego – w przypadku transakcji odnoszącej się do kosztu zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. W tym przypadku zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) będzie dokonywane w miesiącu dokonania płatności z pominięciem rachunku płatniczego.

Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, nie odnoszą się wprost do kwestii rozliczania zobowiązań w drodze kompensaty (potrącenia). Przepisy tych ustaw nie definiują również tych pojęć.

Niemniej jednak, zasady i skutki dokonywania kompensaty (potrącenia) regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.). Zatem z uwagi na brak definicji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z regułami wykładni prawa, należy sięgnąć do definicji tych pojęć określonych w innych dziedzinach prawa – w tym przypadku do Kodeksu cywilnego.

Art. 498 § 1 ww. ustawy stanowi, że gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W myśl § 2, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Wobec powyższego, wygaśnięcie zobowiązania poprzez kompensatę wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, że potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Potrącenie wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

W tym miejscu należy wskazać, że powołany przepis art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołuje się do pojęcia „płatności”, wynikającej z transakcji (o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), a zatem obejmują wyłącznie wskazany w nich sposób regulowania zobowiązania, tj. poprzez dokonywanie zapłaty. Regulacje te zatem nie znajdą zastosowania do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym. W związku z tym, formy uregulowania zobowiązań takie jak m.in. kompensata nie są objęte omawianymi przepisami. Jakkolwiek dochodzi wówczas do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności”, które mogłyby być objęte zakresem tych regulacji.

Wskazane przepisy odnoszą się do płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie do regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). W przypadku płatności może ona być dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. W przypadku kompensaty nie mamy natomiast do czynienia z płatnością. Dochodzi co prawda do uregulowania w całości lub w części zobowiązania (wygaśnięcia zobowiązania), jednak czynność ta nie może być utożsamiana z płatnością. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się. Przyjęcie bowiem, że przepisy te odnoszą się do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań mogłoby oznaczać zastosowanie wykładni rozszerzającej, która nie tylko nie znajduje należytego umocowania w brzmieniu przepisu, ale także jest niemożliwa do zastosowania w praktyce.

Istotą nowelizacji było ograniczenie praktyki gotówkowego regulowania zobowiązań na rzecz form bezgotówkowych. Tym samym, potrącenie (kompensata) jako inna niż gotówkowa forma prowadząca do zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania uznana jest za niemieszczącą się w dyspozycji art. 15d ww. ustawy.

Reasumując stwierdzić należy, że w związku z planowanymi potrąceniami Spółka nie będzie zobligowana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wartość płatności uregulowanej przez Spółkę w formie potrącenia przysługującej jej wierzytelności z wierzytelnością kontrahenta po dniu 1 stycznia 2017 r. przekroczy kwotę 15.000 zł.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.