Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-77/15-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-22
Teza: W zakresie rozliczania nadwyżek energii elektrycznej między wytwórcą energii elektrycznej a sprzedawcą zobowiązanym oraz w zakresie ewidencjonowania sprzedaży.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; ewidencjonowanie; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 88

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2015 r. (data wpływu 23 września 2015 r.), uzupełnionym w dniu 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie rozliczania nadwyżek energii elektrycznej między wytwórcą energii elektrycznej sprzedawcą zobowiązanym oraz w zakresie ewidencjonowania sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie rozliczania nadwyżek energii elektrycznej między wytwórcą energii elektrycznej sprzedawcą zobowiązanym oraz w zakresie ewidencjonowania sprzedaży.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 grudnia 2015 r., złożonym w dniu 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. („Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie handlu energią elektryczną. Spółka posiada koncesję na obrót energią elektryczną. Jest również zarejestrowana jako podatnik podatku akcyzowego. W świetle ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2015 r., poz. 478, dalej: „ustawa o OZE”) Spółka będzie m.in. miała obowiązek zakupu, na warunkach określonych w ustawie o OZE, nadwyżek energii elektrycznej, wytworzonej w odnawialnych źródłach energii, od podmiotów wytwarzających wskazaną energię na potrzeby własne (dalej: Prosumenci), które to nadwyżki nie zostały zużyte przez Prosumentów. Prosumenci, co do zasady, mogą w jednym okresie rozliczeniowym (półroczu) pobierać energię elektryczną z sieci elektroenergetycznej i wprowadzać nadwyżki wytworzonej energii elektrycznej do tej sieci.

Wskazane zasady rozliczeń pomiędzy Prosumentami, a Spółką reguluje art. 41 ust. 14 ustawy o OZE (wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.), zgodnie z którym rozliczenia między Prosumentem, a Spółką z tytułu różnicy między ilością energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta z sieci, a ilością energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do tej sieci w danym półroczu dokonywane są na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 44 ust. 13 ustawy o OZE w analogiczny sposób mogą być dokonywane rozliczenia z przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli spełnione są warunki określone w art. 41 ust. 1 pkt 2. W przypadku tych podmiotów decyzję, co do sposobu rozliczeń podejmuje przedsiębiorca (dalej: uprawniony przedsiębiorca).

W konsekwencji, w omawianym zakresie są możliwe następujące sytuacje:

*   na koniec półrocznego okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci jest większa niż ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę i w konsekwencji Prosument albo uprawniony przedsiębiorca ma obowiązek zapłaty wynagrodzenia Spółce wyłącznie za ww. różnicę (dalej: „dodatnie saldo”);
*   na koniec półrocznego okresu rozliczeniowego, ustalona na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, ilość energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci jest mniejsza niż ilość energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę i w konsekwencji Spółka ma obowiązek zapłaty wynagrodzenia Prosumentowi albo uprawnionemu przedsiębiorcy wyłącznie za ww. różnicę (dalej: „ujemne saldo”);

Taki sposób rozliczania energii elektrycznej określany jest niekiedy w praktyce obrotu gospodarczego jako opomiarowanie netto (ang. net metering). Polega ono na tym, że energia elektryczna wytwarzana przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę - jeżeli spełnione są warunki określone w art. 41 ust. 1 pkt 2 lub 3 ustawy o OZE we własnej mikroinstalacji i dostarczana do sieci jest rozliczana poprzez odejmowanie jej od ilości energii pobranej z tej sieci. Cena do zapłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej jest więc ustalana jedynie w stosunku do różnicy między energią pobraną z sieci a energią wprowadzoną do tej sieci, a nie w odniesieniu do całej ilości energii elektrycznej dostarczanej wzajemnie przez strony.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia salda dodatniego Prosument albo uprawniony przedsiębiorca będzie zobowiązany (począwszy od 1 stycznia 2016 r.), zgodnie z art. art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE, do zapłaty Spółce wynagrodzenia z tytułu nabytej energii elektrycznej w kwocie stanowiącej iloczyn właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej) oraz ilości energii elektrycznej obliczonej jako różnica pomiędzy ilością energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę oraz ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę w półrocznym okresie rozliczeniowym.

Natomiast, w przypadku wystąpienia salda ujemnego Spółka będzie zobowiązana (począwszy od 1 stycznia 2016 r.), zgodnie z art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE do zapłaty Prosumentowi albo uprawnionemu przedsiębiorcy wynagrodzenia z tytułu nabytej energii elektrycznej w kwocie stanowiącej iloczyn właściwej stawki (ceny jednostkowej energii elektrycznej - wynikającej z ustawy o OZE) oraz ilości energii elektrycznej obliczonej jako różnica pomiędzy ilością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę oraz ilością energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę w półrocznym okresie rozliczeniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w okresie po 1 stycznia 2016 r. podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym w przypadku wystąpienia salda dodatniego z tytułu rozliczeń z nabywcą końcowym, będzie ilość energii elektrycznej odpowiadająca nadwyżce ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez nabywcę końcowego będącego Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez tego nabywcę końcowego?
2.  Czy w okresie po 1 stycznia 2016 r. podstawą wykazania sprzedaży energii elektrycznej w ilościowej ewidencji energii elektrycznej, zgodnie z art. 91 ustawy o podatku akcyzowym, będzie, w przypadku wystąpienia salda dodatniego, ilość energii elektrycznej odpowiadająca nadwyżce ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez te podmioty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W okresie po 1 stycznia 2016 r. podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym w przypadku wystąpienia salda dodatniego z tytułu rozliczeń z nabywcą końcowym, będzie ilość energii elektrycznej odpowiadająca nadwyżce ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez nabywcę końcowego będącego Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą, nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez tego nabywcę końcowego.

Pytanie nr 1:

Zgodnie z art. 88 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm, dalej: ustawa akcyzowa) w przypadku energii elektrycznej podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh). Przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Dopełnieniem konstrukcji rozliczeń podatku akcyzowego z tytułu sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu jest art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeśli termin płatności nie został określony w umowie ani na fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Ustawa akcyzowa zawiera własną definicję sprzedaży, zgodnie z którą sprzedaż, to czynność faktyczna lub prawna, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot - art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy akcyzowej.

W omawianym przypadku ilością energii elektrycznej, która jest podstawą rozliczeń pomiędzy Spółką a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą, jest różnica pomiędzy ilością energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci oraz ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż sposób rozliczeń pomiędzy sprzedawcą zobowiązanym a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą wynika nie z wzajemnych ustaleń stron umowy sprzedaży, a z powszechnie obowiązujących przepisów, które strony są obowiązane stosować. W konsekwencji odmienny sposób wyliczania ilości energii elektrycznej, jako niezgodny z powszechnie obowiązującym prawem, jest niedopuszczalny.

W szczególności, nie będzie w omawianej sytuacji możliwe obliczenie wynagrodzenia jako iloczyn określonej stawki oraz ilości pobranej energii elektrycznej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę, a następnie potrącenie ww. kwoty z kwoty wynagrodzenia Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcy, obliczonego w analogiczny sposób. Taki sposób obliczenia kwoty należnej Spółce byłby nie tylko niezgodny z powszechnie obowiązującymi przepisami, ale również mógłby prowadzić do ustalenia wynagrodzenia Spółki w sposób odmienny niż w przypadku przyjęcia rozwiązania wynikającego z art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE.

Jednocześnie należy uznać, że z uwagi na fakt, iż ww. sposób obliczenia wynagrodzeń stron byłby niezgodny z prawem, nie miałyby one możliwości skutecznie dochodzić zapłaty swoich wynagrodzeń we wskazanej wysokości. Powyższe również potwierdzają przepisy ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług, ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych przepisów cena, którą obowiązany byłby zapłacić nabywca końcowy będący Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą musi uwzględniać między innymi podatek akcyzowy. Zgodnie z ustawą o informowaniu o cenach towarów i usług - art. 3 ust. 1 pkt 2 - cena jednostkowa towaru, to cena ustalona za jednostkę określonego towaru, którego ilość lub liczba jest wyrażona w jednostkach miar w rozumieniu przepisów o miarach. W przypadku energii elektrycznej sprzedawanej nabywcy końcowemu podatek akcyzowy, jako składnik ceny, będzie obciążał każdą sprzedawaną kWh energii elektrycznej wg stawki 0,02 zł, za którą Prosument albo uprawniony przedsiębiorca będzie obowiązany zapłacić.

Warto także wskazać, iż ustalenie ilości (a co za tym idzie również wartości) sprzedanej energii elektrycznej przez strony jest możliwe dopiero w momencie obliczenia różnicy, o której mowa w art. 41 ust. 14 albo art. 44 ust. 13 ustawy o OZE. Z ustawy o OZE wynika bowiem, iż wynagrodzenie jest należne w stosunku do ww. różnicy, a więc jedynie wskazaną różnicę ilości energii elektrycznej należy traktować jako sprzedaną energię elektryczną, podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Należy również zaznaczyć, iż w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją barterową. W przypadku bowiem transakcji barterowych wzajemnym świadczeniem, stanowiącym wynagrodzenie drugiej strony, jest przekazanie innej rzeczy lub wykonanie innej usługi. Należy wyraźnie wskazać, iż energia elektryczna wprowadzana przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę do sieci nie jest formą zapłaty za energię elektryczną pobieraną przez ten podmiot z sieci i na analogicznej zasadzie energia elektryczna pobierana przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci nie jest formą zapłaty za energię elektryczną wprowadzaną do sieci. Prosument albo uprawniony przedsiębiorca nie wprowadza energii elektrycznej do sieci w celu uregulowania swoich zobowiązań względem kontrahenta, a w celu dokonania jej sprzedaży, co wynika jednoznacznie z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE.

W konsekwencji, począwszy od 1 stycznia 2016 r. sposób rozliczeń pomiędzy Spółką a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą, będzie musiał być zgodny z regulacją z art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE, a w konsekwencji podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym powinna być ilość energii elektrycznej obliczona jako nadwyżka ilości energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę w danym okresie rozliczeniowym.

Pytanie nr 2:

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy akcyzowej podatnik dokonujący, m.in. sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu jest obowiązany do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika. Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy akcyzowej, ewidencja powinna zawierać m.in. łączne ilości energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju oraz energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Jednocześnie zgodnie z § 2 Rozporządzenia w ewidencji łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze.

W omawianym przypadku ilością energii elektrycznej, która jest podstawą rozliczeń pomiędzy Spółką a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą, jest różnica pomiędzy ilością energii elektrycznej pobranej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci oraz ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż sposób rozliczeń pomiędzy sprzedawcą zobowiązanym a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą wynika nie z wzajemnych ustaleń stron umowy sprzedaży, a z powszechnie obowiązujących przepisów, które strony są obowiązane stosować. W konsekwencji odmienny sposób wyliczania ilości energii elektrycznej, jako niezgodny z powszechnie obowiązującym prawem, jest niedopuszczalny.

W szczególności, nie będzie w omawianej sytuacji możliwe obliczenie wynagrodzenia jako iloczyn określonej stawki oraz ilości pobranej energii elektrycznej przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę, a następnie potrącenie ww. kwoty z kwotą wynagrodzenia Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcy, obliczonego w analogiczny sposób. Taki sposób obliczenia kwoty należnej Spółce byłby nie tylko niezgodny z powszechnie obowiązującymi przepisami, ale również mógłby prowadzić do ustalenia wynagrodzenia Spółki w sposób odmienny niż w przypadku przyjęcia rozwiązania wynikającego z art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE.

Jednocześnie należy uznać, że z uwagi na fakt, iż ww. sposób obliczenia wynagrodzeń stron byłby niezgodny z prawem, nie miałyby one możliwości skutecznie dochodzić zapłaty swoich wynagrodzeń we wskazanej wysokości. Powyższe również potwierdzają przepisy ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług, ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Warto także wskazać, iż ustalenie ilości (a co za tym idzie również wartości) sprzedanej energii elektrycznej przez strony jest możliwe dopiero w momencie obliczenia różnicy, o której mowa w art. 41 ust. 14 albo art. 44 ust. 13 ustawy o OZE. Z ustawy o OZE wynika bowiem, iż wynagrodzenie jest należne w stosunku do ww. różnicy, a więc jedynie wskazaną różnicę ilości energii elektrycznej należy traktować jako sprzedaną energię elektryczną, podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, oraz niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem w przypadku podmiotów niebędących nabywcami końcowymi, czego konsekwencją będzie również wykazanie takiej ilości w fakturze oraz w ewidencji energii elektrycznej.

Należy również zaznaczyć, iż w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją barterową. W przypadku bowiem transakcji barterowych wzajemnym świadczeniem, stanowiącym wynagrodzenie drugiej strony, jest przekazanie innej rzeczy lub wykonanie innej usługi. Należy wyraźnie wskazać, iż energia elektryczna wprowadzana przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę do sieci nie jest formą zapłaty za energię elektryczną pobieraną przez ten podmiot z sieci i na analogicznej zasadzie energia elektryczna pobierana przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę z sieci nie jest formą zapłaty za energię elektryczną wprowadzaną do sieci. Prosument albo uprawniony przedsiębiorca nie wprowadza energii elektrycznej do sieci w celu uregulowania swoich zobowiązań względem kontrahenta, a w celu dokonania jej sprzedaży, co wynika jednoznacznie z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE.

W konsekwencji, począwszy od 1 stycznia 2016 r. sposób rozliczeń pomiędzy Spółką a Prosumentem albo uprawnionym przedsiębiorcą, będzie musiał być zgodny z regulacją z art. 41 ust. 14 i art. 44 ust. 13 ustawy o OZE, a w konsekwencji podstawą do wykazania sprzedaży energii elektrycznej w ilościowej ewidencji energii elektrycznej, zgodnie z art. 91 ustawy o podatku akcyzowym, będzie, w przypadku wystąpienia salda dodatniego, ilość energii elektrycznej odpowiadająca nadwyżce ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta albo uprawnionego przedsiębiorcę nad ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci przez te podmioty.

W związku z tym, że w tym samym czasie również inne podmioty działające na rynku dostaw mediów składają podobne wnioski w sprawie interpretacji podatkowych, Wnioskodawca prosi o skoordynowanie wydawania interpretacji podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1059 z póź. zm.), który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 oraz z 2013 r. poz. 984 i 1238), z wyłączeniem:

1.  spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2014 r. poz. 197) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
2.  towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r. poz. 94),
3.  giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
4.  spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Co do zasady, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1.  upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument – w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
3.  nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, które zużywają energię elektryczną na cele zwolnienia, o którym mowa w art . 30 ust. 6, 7 lub 7a, i nie są podatnikami z tytułu innych czynności, o których mowa w art . 9 ust. 1 – art . 24 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 2 ustawy, podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh).

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii z dnia 20 lutego 2015 r. (Dz.U. z 2015 r., 478), zwana dalej „ustawą o OZE”, wytwórca energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji będący osobą fizyczną niewykonującą działalności gospodarczej regulowanej ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm.), który wytwarza energię elektryczną w celu jej zużycia na własne potrzeby, może sprzedać niewykorzystaną energię elektryczną wytworzoną przez niego w mikroinstalacji i wprowadzoną do sieci dystrybucyjnej.

Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o OZE, wytwórca energii elektrycznej z biogazu rolniczego w mikroinstalacji oraz wytwórca biogazu rolniczego, będący osobami fizycznymi wpisanymi do ewidencji producentów, o których mowa w przepisach o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności, którzy wytwarzają energię elektryczną z biogazu rolniczego albo biogaz rolniczy w celu ich zużycia na własne potrzeby, mogą sprzedać niewykorzystaną energię elektryczną wytworzoną z biogazu rolniczego w mikroinstalacji.

Mikroinstalacja w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE to instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 40 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV .

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustwy o OZE, wytwórca energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji, będący:

1.  osobą fizyczną niewykonującą działalności gospodarczej, która wytwarza energię elektryczną w celu jej zużycia na własne potrzeby,
2.  przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - pisemnie informuje operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, do którego sieci ma zostać przyłączona mikroinstalacja, o terminie przyłączenia mikroinstalacji, jej planowanej lokalizacji oraz o rodzaju tej mikroinstalacji i jej mocy zainstalowanej elektrycznej, nie później niż w terminie 30 dni przed dniem planowanego przyłączenia mikroinstalacji do sieci operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o OZE, wytwórca, o którym mowa w ust. 1, informuje operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, do sieci którego została przyłączona mikroinstalacja o:

1.  zmianie rodzaju mikroinstalacji i jej mocy zainstalowanej elektrycznej - w terminie 14 dni od dnia zmiany tych danych;
2.  zawieszeniu lub zakończeniu wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji - w terminie 14 dni od dnia zawieszenia lub zakończenia wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji;
3.  ilości:
    1.  wytworzonej przez niego energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji,
    2.  energii elektrycznej sprzedanej przez niego sprzedawcy zobowiązanemu, o którym mowa w art. 40 ust. 1, która została wytworzona z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji i wprowadzona do sieci operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego - w terminie 7 dni od dnia zakończenia kwartału;
4.  dacie wytworzenia po raz pierwszy energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji lub o dacie zakończenia modernizacji tej instalacji - w terminie 7 dni od tej daty.

Przez datę wytworzenia po raz pierwszy energii elektrycznej z odnawialnego źródła energii rozumie się dzień, w którym energia elektryczna została wytworzona w mikroinstalacji i po raz pierwszy wprowadzona do sieci dystrybucyjnej – art. 5 ust. 3 ustawy o OZE.

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, w art. 42 ust. 1 oraz w art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym” – art. 40 ust. 1 ustawy o OZE.

Po wyznaczeniu sprzedawcy zobowiązanego, operator systemu przesyłowego elektroenergetycznego oraz operatorzy systemów dystrybucyjnych elektroenergetycznych niezwłocznie zawierają z tym sprzedawcą umowę o świadczenie usług przesyłania albo umowę o świadczenie usług dystrybucji lub dokonują zmiany tych umów w celu umożliwienia realizacji przez sprzedawcę zobowiązanego dokonania zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, w art. 42 ust. 1 lub w art. 92 ust. 1 – art. 40 ust. 7 ustawy o OZE.

Koszty zakupu energii elektrycznej, ponoszone w związku z realizacją przez sprzedawcę zobowiązanego obowiązku zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, w art. 42 ust. 1 lub w art. 92 ust. 1, uwzględnia się w kalkulacji cen ustalanych w taryfie tego sprzedawcy, przyjmując, że każda jednostka energii elektrycznej sprzedawana przez tego sprzedawcę odbiorcom końcowym jest obciążona tymi kosztami w tej samej wysokości – art. 40 ust. 8 ustawy o OZE.

Na postawie art. 41 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii, z uwzględnieniem art. 80 ust. 9, sprzedawca zobowiązany dokonuje zakupu oferowanej:

1.  niewykorzystanej energii elektrycznej wytworzonej przez wytwórcę, o którym mowa w art . 4 ust. 1 lub w art . 19 ust. 1;
2.  energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji przez wytwórcę będącego przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej:
    1.  pod warunkiem że energia elektryczna została wytworzona w tej mikroinstalacji po raz pierwszy przed dniem wejścia w życie rozdziału 4,
    2.  w mikroinstalacji zmodernizowanej po dniu wejścia w życie rozdziału 4;
3.  energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji przez wytwórcę będącego przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, pod warunkiem że energia elektryczna została wytworzona w tej mikroinstalacji po raz pierwszy po dniu wejścia w życie rozdziału 4.

Warunkiem dokonania zakupu przez danego sprzedawcę zobowiązanego energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1, jest wprowadzenie tej energii do sieci dystrybucyjnej – art. 41 ust. 2 ustawy o OZE.

Zgodnie z art. 41 ust. 8 ustawy o OZE, cena zakupu energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1, wynosi 100% średniej ceny sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym w poprzednim kwartale ogłoszonej przez Prezesa URE na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 18a ustawy - Prawo energetyczne.

Cena zakupu energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie zawiera opłaty za bilansowanie handlowe – art. 41 ust. 9 ustawy o OZE.

W myśl art. 41 ust. 10 ustawy o OZE, sprzedawca zobowiązany jest obowiązany do zakupu energii elektrycznej z nowobudowanych instalacji odnawialnego źródła energii, od wytwórcy energii z mikroinstalacji do mocy do 3 kW włącznie po określonej stałej cenie jednostkowej, która w przypadku następujących rodzajów instalacji odnawialnych źródeł energii wynosi odpowiednio:

1.  hydroenergia - 0,75 zł za 1 kWh;
2.  energia wiatru na lądzie - 0,75 zł za 1 kWh;
3.  energia promieniowania słonecznego - 0,75 zł za 1 kWh.

Sprzedawca zobowiązany ma obowiązek zakupu energii elektrycznej z instalacji odnawialnego źródła energii, o którym jest mowa powyżej, przez okres kolejnych 15 lat, liczony od dnia oddania do użytkowania tej instalacji. W tym samym okresie sprzedawcy zobowiązanemu przysługuje prawo do pokrycia wynikłych z tego tytułu strat - art. 41 ust. 11 ustawy o OZE.

Ceny zakupu energii elektrycznej instalacji odnawialnych źródeł energii o mocy do 3 kW, o których mowa powyżej, obowiązują do momentu, gdy łączna moc oddawanych do użytku źródeł nie przekroczy 300 MW lub do zmiany ich wysokości rozporządzeniem właściwego do spraw gospodarki, o którym mowa poniżej - art. 41 ust. 12 ustawy o OZE.

Minister właściwy do spraw gospodarki, określa, w drodze rozporządzenia, nowe ceny zakupu energii elektrycznej, o których mowa powyżej, biorąc pod uwagę politykę energetyczną państwa oraz informacje zawarte w krajowym planie działania, a także tempo zmian techniczno-ekonomicznych w poszczególnych technologiach wytwarzania energii elektrycznej w instalacjach odnawialnych źródeł energii - art. 41 ust. 13 ustawy o OZE.

Zgodnie z art. 41 ust. 14 ustawy, rozliczenie z tytułu różnicy między ilością energii elektrycznej pobranej z sieci a ilością energii elektrycznej wprowadzonej do tej sieci, w danym półroczu, między wytwórcą energii elektrycznej, o którym mowa w art. 4 ust. 1, w art. 19 ust. 1 oraz w art. 41 ust. 1 pkt 3, a sprzedawcą zobowiązanym odbywa się na podstawie umowy sprzedaży energii elektrycznej, o której mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo energetyczne. Rozliczenia tego dokonuje się na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych.

Jednocześnie w myśl art. 44 ust. 13 ustawy, wytwórca energii elektrycznej, o której mowa w art. 41 ust. 1 pkt 2, może zawrzeć ze sprzedawcą zobowiązanym umowę sprzedaży energii elektrycznej, o której mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo energetyczne, na podstawie której rozliczenia z tytułu różnicy między ilością energii elektrycznej pobraną z sieci a ilością energii elektrycznej wprowadzoną do tej sieci dokonuje się w danym półroczu. Rozliczenia dokonuje się na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 ze zm.) dostarczanie paliw gazowych lub energii odbywa się, po uprzednim przyłączeniu do sieci, o którym mowa w art. 7, na podstawie umowy sprzedaży i umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji albo umowy sprzedaży, umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji i umowy o świadczenie usług magazynowania paliw gazowych lub umowy o świadczenie usług skraplania gazu.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo energetyczne, umowa sprzedaży to postanowienia określające: miejsce dostarczenia paliw gazowych lub energii do odbiorcy i ilość tych paliw lub energii w podziale na okresy umowne, moc umowną oraz warunki wprowadzania jej zmian, cenę lub grupę taryfową stosowane w rozliczeniach i warunki wprowadzania zmian tej ceny i grupy taryfowej, sposób prowadzenia rozliczeń, wysokość bonifikaty za niedotrzymanie standardów jakościowych obsługi odbiorców, odpowiedzialność stron za niedotrzymanie warunków umowy, okres obowiązywania umowy i warunki jej rozwiązania.

Zauważyć należy, że sprzedaż energii elektrycznej przez sprzedawcę zobowiązanego na rzecz wytwórcy odbywa się na podstawie umowy sprzedaży.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną (art. 11 ust. 2 ustawy).

Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi.

Mając zatem na uwadze treść powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że sprzedaż energii elektrycznej przez wytwórców energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji na rzecz zobowiązanego sprzedawcy (Wnioskodawcy posiadającego koncesję na obrót energia elektryczną) nie podlega opodatkowaniu akcyzą. Natomiast sprzedaż energii elektrycznej przez Wnioskodawcę (zobowiązanego sprzedawcę) na rzecz wytwórców energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji (nieposiadających żadnej z koncesji na wytwarzanie, przesłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną) jest przedmiotem opodatkowania akcyzą.

Przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie wprowadzają szczególnego rodzaju opodatkowania akcyzą sprzedaży energii elektrycznej na rzecz wytwórców energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji. Natomiast przepisy zawarte w ustawie o odnawialnych źródłach energii w zakresie wzajemnych rozliczeń pomiędzy wytwórcami energii z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacjach a sprzedawcami zobowiązanymi - nie stanowią podstawy do ustalania obowiązków podatkowych w podatku akcyzowym, w tym do określania lub obniżania podstawy opodatkowania akcyzą sprzedaży energii elektrycznej. Tym samym Wnioskodawca (sprzedawca zobowiązany) dokonując sprzedaży energii elektrycznej na rzecz wytwórcy energii elektryczne z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji (odbiorcy końcowego) będzie obowiązany do opodatkowania podatkiem akcyzowym całej sprzedanej energii elektrycznej.

Podkreślić należy, że proponowane przez Wnioskodawcę obniżenie podstawy opodatkowania dla sprzedawanej energii elektrycznej na rzecz nabywcy końcowego i opodatkowanie akcyzą jedynie różnicy pomiędzy ilością energii elektrycznej sprzedanej i nabytej pomiędzy ww. podmiotami nie znajduje podstawy prawnej w obowiązującej od 1 stycznia 2016 r. ustawie o podatku akcyzowym. Jednocześnie proponowany przez Wnioskodawcę sposób rozliczenia skutkuje nieuprawnioną dyskryminacją innych podmiotów nieposiadających koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję oraz obrót energią elektryczną (nie objętych ustawą o odnawialnych źródłach energii), które również dokonują sprzedaży energii elektrycznej na rzecz podmiotów posiadających ww. koncesje i zakupu od tych podmiotów energii elektrycznej.

Poza zakresem ustawy o podatku akcyzowym jest także kwestia rozliczenia płatności za sprzedawaną przez Wnioskodawcę energię elektryczną na rzecz nabywców końcowych (wytwórców energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacjach) i energię kupowaną od tych podmiotów, których ilości zostały określone na podstawie rzeczywistych wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

1.  podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu;
2.  podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5;
4.  podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej.

Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości – art. 138h ust. 2 ustawy.

Podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika - art. 138h ust. 3 ustawy.

Podmiot określony w ust. 1 pkt 4 prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości - na podstawie dokumentów rozliczeniowych - art. 138h ust. 4 ustawy.

W myśl art. 138h ust. 5 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1.  energii elektrycznej wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej lub zakupionej na terytorium kraju;
2.  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;
3.  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
4.  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;
5.  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;
6.  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6, 7 i 7a oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;
7.  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 2.

W przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 5 pkt 5 i 7, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe - art. 138h ust. 6 ustawy.

Przepisy wprowadzające obowiązek prowadzenia ewidencji energii elektrycznej są konsekwencją implementacji przepisów tak zwanej dyrektywy energetycznej 2003/96/WE i zmiany momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej. Tym samym wprowadzono zasady określające sposób prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej wyprodukowanej, zakupionej, dostarczonej, zwolnionej, zużytej, wyeksportowanej, otrzymanej lub wydanej wraz z datą dokonania płatności akcyzy, kwotą akcyzy należnej do zapłaty oraz ilości strat energii powstałych w wyniku przesyłu i rozdziału tej energii.

Do prowadzenia ewidencji jest zobowiązany m.in. sprzedawca energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Zasadniczo ewidencja prowadzona jest na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych znajdujących się u nabywcy końcowego, a w przypadku braku takiej możliwości na podstawie dokumentów rozliczeniowych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja w zakresie energii elektrycznej powinna umożliwić pełną identyfikację operacji gospodarczych związanych z obrotem energią elektryczną. To na podstawie danych zawartych w prowadzonej ewidencji energii elektrycznej podatnik przygotowuje deklarację podatkową i dokonuje rozliczenia należnego podatku akcyzowego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że podatnik dokonujący m.in. sprzedaży energii elektrycznej, zgodnie z art. 138h ustawy jest zobowiązany do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych.

Ewidencja ta powinna zawierać niezbędne dane dotyczące całego obrotu energią elektryczną z dokładnością do 0,001 MWh. Zatem z przepisów wynika, że w ewidencji tej powinny znaleźć się m.in. wszelkie dane dotyczące ilość energii elektrycznej pobranej z sieci, w tym całej ilości, którą nabywcy (prosumenci lub uprawnieni przedsiębiorcy) pobrali z sieci dystrybucyjnej.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że w ilościowej ewidencji energii elektrycznej, którą obowiązek prowadzić ma Wnioskodawca, powinna znaleźć się całość energii elektrycznej - pobranej jak i wprowadzonej przez prosumenta lub uprawnionego przedsiębiorcę do sieci na podstawie urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych. Wiąże się to także z faktem, że celem prowadzenia ewidencji energii elektrycznej jest odzwierciedlenie wszelkich operacji związanych z obrotem energią elektryczną.

Na podstawie tak prowadzonej ewidencji Wnioskodawca oblicza i odprowadza z tytułu sprzedaży całej ilości energii elektrycznej wydanej nabywcy końcowemu na podstawie urządzeń rozliczeniowo-pomiarowych, należny podatek akcyzowy.

Reasumując, zgodnie z art. 138h znowelizowanej ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. w ewidencji energii elektrycznej prowadzonej przez Wnioskodawcę powinny znaleźć się wszystkie zdarzenia związane z obrotem energią elektryczną na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych. Wnioskodawca powinien dążyć do takiego sposobu ewidencjonowania obrotu, który będzie prowadził do gromadzenia całościowej informacji o obrocie energią elektryczną.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego uznaje się za nieprawidłowe.

Wskazać w tym miejscu również należy, że powołany przez Wnioskodawcę art. 91 ustawy o podatku akcyzowym dotyczący ewidencji energii elektrycznej, w znowelizowanej ustawie obowiązującej od 1 stycznia 2016 r., został uchylony, a regulacje dotyczące ewidencji zostały zawarte w art. 138h ustawy nowelizacyjnej.

Jednocześnie, na dzień wydania niniejszej interpretacji, szczegóły dotyczące prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 138h ustawy, które na podstawie delegacji dla ministra właściwego od spraw finansów publicznych wynikającej z art. 138s znowelizowanej ustawy o podatku akcyzowym nie zostały opublikowane, a przepis powołany przez Wnioskodawcę - § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 lutego 2009 r. (Dz.U. Nr 32, poz. 243) traci moc z dniem 31 grudnia 2015 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.