Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-216/10-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-25
Teza: 1. Czy w odniesieniu do dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych uzyskanego przez Spółkę, tj. wartości niepodzielonych zysków P. przeniesionych na spółkę powstałą w wyniku przekształcenia, znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych? 2. Czy Spółka będzie zwolniona z obowiązku przekazania spółce powstałej w wyniku przekształcenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód; skutki podatkowe; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka kapitałowa; udziałowiec; zyski-udział w zyskach; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r. (data wpływu 15 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dotyczących niepodzielonego zysku dla udziałowca spółki przekształcanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dotyczących niepodzielonego zysku dla udziałowca spółki przekształcanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 kwietnia 2008 roku Spółka, podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania nabyła 52,2% udziałów i od tego dnia jest większościowym udziałowcem spółki „P. Sp. z o.o. (dalej: „P.”). Obecnie do Spółki należy ponad 90% udziałów w P.

P. jest podatnikiem CIT, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obecnie rozważana jest transakcja przekształcenia P. w spółkę osobową. W przypadku podjęcia decyzji o przekształceniu P. w spółkę osobową przekształcenie nie zostanie przeprowadzone przed czerwcem 2010. Do dnia przekształcenia Spółka nie zmniejszy swojego udziału w kapitale zakładowym P., co oznacza, że będzie posiadała bezpośrednio co najmniej 10% udziałów.

Zgodnie z bilansem P., posiada ona i będzie posiadała kwotę zysków wygenerowanych w latach poprzedzających rok przekształcenia i potencjalnie w roku przekształcenia, które dotychczas nie były i nie zostaną również wypłacone (na przykład w formie dywidendy) na rzecz Spółki do dnia przekształcenia P. w spółkę osobową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych uzyskanego przez Spółkę, tj. wartości niepodzielonych zysków P. przeniesionych na spółkę powstałą w wyniku przekształcenia, znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy Spółka będzie zwolniona z obowiązku przekazania spółce powstałej w wyniku przekształcenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych?

Stanowisko Spółki.

Ad. 1)

Zdaniem Spółki, dochód uzyskany przez Spółkę w wyniku przekształcenia P. w spółkę osobową, tj. wartość niepodzielonych zysków P., będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. pkt 8 Ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Zgodnie ze wspomnianym przepisem przychód ten określa się na dzień przekształcenia.

Na podstawie art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, co do zasady dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. między innymi wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe, podlega opodatkowaniu CIT stawką w wysokości 19%.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT dochody (przychody) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych są zwolnione z opodatkowania CIT jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 % udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest:

1.  spółka, o której mowa w pkt 2, albo
2.  zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2.

Zgodnie z ust. 4a powyższej regulacji zwolnienie ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada co najmniej 10% udziałów (akcji) w spółce wypłacającej te należności nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli na dzień przekształcenia P. w spółkę osobową spełnione zostaną powyższe warunki, uzyskany przez Spółkę przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, tj. wartość niepodzielonych na dzień przekształcenia zysków P., korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania CIT.

Pierwszym warunkiem koniecznym dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania CIT w odniesieniu do przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest, aby wypłacającym takie przychody była spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę fakt, że wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe:

*   traktowana jest na gruncie Ustawy o CIT jako dochód (przychód) faktycznie otrzymany (ponieważ tylko taki przychód podlega opodatkowaniu) — w konsekwencji na gruncie Ustawy o CIT przyjmuje się że następuje swoistego rodzaju wypłata tychże zysków, oraz

*   klasyfikowana jest jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych — tak więc na gruncie Ustawy o CIT przyjmuje się, że wypłacającym takie przychody jest osoba prawna, tj. spółka podlegająca przekształceniu, należy uznać, że w przypadku przekształcenia P. (będącej podatnikiem CIT z siedzibą w Polsce) spełniony zostanie pierwszy warunek wskazany w art. 22 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT.

Kolejnym warunkiem, jaki musi zostać spełniony, aby można było zastosować zwolnienie z CIT w odniesieniu do dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w postaci niepodzielonych zysków przekształcanej spółki kapitałowej, jest uzyskanie tego dochodu (przychodu) przez spółkę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponieważ jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka podlega opodatkowaniu CIT w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, należy uznać, że ten warunek zostanie również spełniony.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT oraz ust. 4a tego przepisu, jednym z warunków niezbędnych dla zastosowania zwolnienia przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z opodatkowania CIT jest, aby spółka uzyskująca takie przychody posiadała bezpośrednio i nieprzerwanie przez okres dwóch lat, nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej.

Tak więc, w przypadku gdy przekształcenie P. w spółkę osobową, będące na gruncie Ustawy o CIT dniem wypłaty przychodów z tytułu udziału w zyskach P. na rzecz Spółki, nastąpi po upływie 2 lat od nabycia przez Spółkę co najmniej 10% udziałów w P., spełniony zostanie kolejny warunek konieczny dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania CIT w odniesieniu do niepodzielonych zysków P. wykazanych na dzień przekształcenia.

Ostatnim warunkiem wskazanym w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT jest aby odbiorcą przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych była: (i) spółka uzyskująca te przychody, bądź (ii) zagraniczny zakład tejże spółki.

Ponieważ odbiorcą przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, tj. odbiorcą niepodzielonych zysków P. określonych na dzień przekształcenia, będzie Spółka (będąca podatnikiem CIT z siedzibą w Polsce), należy stwierdzić, że spełniony zostanie ostatni warunek niezbędny dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania CIT w odniesieniu do wspomnianego przychodu.

Spółka podkreśla, że za możliwością zastosowania zwolnienia z opodatkowania CIT w odniesieniu do niepodzielonych zysków spółek kapitałowych, w przypadku przekształcenia ich w spółki osobowe, przemawiają również cele wprowadzenia analizowanych przepisów, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Mianowicie, głównym celem wprowadzenia art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT było wyeliminowanie możliwości unikania opodatkowania CIT przez udziałowców (akcjonariuszy) spółek kapitałowych w odniesieniu do dystrybucji zysków osiągniętych przez te spółki, w przypadku gdy nie zostały spełnione warunki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z CIT w odniesieniu do dywidend lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT. W praktyce, udziałowcy (akcjonariusze) spółek kapitałowych, które wykazywały w bilansie znaczne kwoty niepodzielonych zysków z lat ubiegłych dokonywali przekształcenia takich spółek w spółki osobowe, co przy braku opodatkowania takich zysków na dzień przekształcenia oraz braku opodatkowania faktycznej wypłaty zysków przez spółki osobowe prowadziło do transferu zysków wygenerowanych przez spółki kapitałowe do udziałowców (akcjonariuszy) bez opodatkowania.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, że powyższy sposób unikania opodatkowania stosowany był jedynie w przypadku, gdy nie zostały spełnione warunki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z CIT w odniesieniu do dywidend lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT. W innym bowiem przypadku (tj. kiedy wspomniane warunki zostały spełnione) wypłata dywidend lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie podlegała opodatkowaniu CIT.

Z kolei przepisy art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT zostały wprowadzone głównie w celu dostosowania przepisów tejże ustawy do regulacji unijnych, a w szczególności do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z 23 lipca 1990 r. (90/435/EEC) w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku jednostek dominujących i jednostek zależnych w różnych państwach członkowskich.

Jak wskazuje się w uzasadnieniu do ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2004 r., Nr 254, poz. 2533), wprowadzającej art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT „dyrektywa ta (tj. Dyrektywa 90/435/EEC — uwaga Spółki) ma na celu uniknięcie ekonomicznego podwójnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez spółki dominujące z tytułu udziałów w zyskach spółek zależnych”. Tak więc, głównym celem wprowadzenia art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pod warunkiem, że:

*   dystrybucja takich przychodów będzie dokonana między dwoma spółkami podlegającymi w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania, oraz

*   spółka uzyskująca przychody będzie posiadała nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat określony procent udziałów (akcji) w kapitale zakładowym spółki wypłacającej.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki zastosowanie zwolnienia z opodatkowania CIT w odniesieniu do niepodzielonych zysków, wykazywanych na dzień przekształcenia P. w spółkę osobową będzie:

*   zgodne z ogólnym celem art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, tj. zapewnieniem neutralności podatkowej w odniesieniu do przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych dystrybuowanych między kwalifikowanymi podmiotami, a jednocześnie

*   nie będzie stało w sprzeczności do celu wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, tj. nie będzie prowadziło do uniknięcia przez Spółkę opodatkowania CIT w odniesieniu do wspomnianego przychodu, ponieważ w przypadku innej formy wypłaty niepodzielonych zysków, np. w formie dywidendy, również znalazłoby zastosowanie zwolnienie z opodatkowania wskazane w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, ponieważ niepodzielone zyski, wykazane przez P. na dzień przekształcenia, będą zwolnione z opodatkowania CIT na podstawie art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, Spółka nie będzie zobowiązana do przekazania spółce powstałej w wyniku przekształcenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT w przypadku uzyskania przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w postaci niepodzielonych zysków z lat ubiegłych wykazywanych przez spółkę przekształcaną na dzień przekształcenia, spółka powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał przychód, wpłacić podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Jednocześnie przed tym terminem podatnik (tj. udziałowiec lub akcjonariusz spółki przekształcanej) jest obowiązany przekazać płatnikowi kwotę tego podatku.

Jak wskazano w stanowisku odnośnie pytania 1, zdaniem Spółki przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych uzyskany w wyniku przekształcenia P. w spółkę osobową będzie zwolniony z opodatkowania CIT. W konsekwencji, zdaniem Spółki nie będzie ona zobowiązana do przekazania spółce powstałej w wyniku przekształcenia P. kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.