Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.468.2017.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-05
Teza: Miejsce świadczenia usług konserwacji systemu kamer na rzecz Zamawiającego.
Słowa kluczowe: firma-siedziba firmy; usługi-usługi serwisowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług konserwacji systemu kamer na rzecz Zamawiającego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług konserwacji systemu kamer na rzecz Zamawiającego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na projektowaniu i realizacji elektronicznych systemów bezpieczeństwa oraz systemów teletechnicznych, takich jak np. systemy alarmowe, systemy sygnalizacji pożaru, domofony, videodomofony czy telewizja przemysłowa.

Wnioskodawca zawarł umowę, na mocy której zobowiązał się do wykonywania okresowych przeglądów konserwacyjnych systemu kamer zamontowanego przez Zamawiającego na terenie zakładu Y w Z. Zamawiający (X) z siedzibą w Niemczech jest niemieckim podatnikiem VAT, niezarejestrowanym na potrzeby podatku VAT w Polsce, posługującym się numerem VAT-UE kraju macierzystego, tj. Niemiec (…). Ponadto Zamawiający nie posiada w Polsce żadnego biura, oddziału lub siedziby, nie zatrudnia na terenie Polski żadnych pracowników ani nie posiada w Polsce stałego przedstawiciela, który byłby uprawniony do działania w imieniu Zamawiającego.

Przedmiotowy system kamer składa się z 6 kamer zamontowanych na bramach fabryki. Kamery są połączone z oprogramowaniem wspierającym logistykę i komputerami wybranych pracowników fabryki. Kamery umożliwiają m.in. otwarcie bram oraz obsługę logistyczną wjeżdżających i wyjeżdżających ciężarówek z towarem. Instalacja oraz oprogramowanie są obecnie własnością Y Sp. z o.o. Czynności konserwacyjne systemu będą polegać na gruntownym przeglądzie wszystkich urządzeń pod względem funkcji, stanu technicznego oraz osiągania przez nie pożądanych parametrów, zgodnie z instrukcją przekazaną przez Zamawiającego i szkoleniem przeprowadzonym przez Zamawiającego na miejscu dla pracowników Wnioskodawcy.

W związku z przedstawionym stanem Wnioskodawca powziął wątpliwości co do miejsca świadczenia opisanej wyżej usługi konserwacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy miejsce świadczenia usług konserwacji systemu kamer powinno zostać określone na zasadach ogólnych, wynikających z art. 28b ust. 1 u.p.t.u., tj. jako miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w konsekwencji w przypadku świadczenia usług w warunkach wskazanych w stanie faktycznym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT według stawki obowiązującej w Polsce?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że usługi konserwacji systemu kamer nie można uznać stosownie do art. 28e u.p.t.u. za usługę związaną z nieruchomością, a w konsekwencji nie można uznać, że miejscem świadczenia usługi będzie miejsce położenia nieruchomości, tj. Z?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że zakład, w którym Zamawiający zamontował system kamer, nie jest jego stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym nie ma podstaw aby miejsce świadczenia usług określać zgodnie z art. 28b ust. 2 u.p.t.u.?

Stanowisko Wnioskodawcy – pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia usług konserwacji systemu kamer jest miejsce, w którym Zamawiający (usługobiorca) posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.t.u., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 28a u.p.t.u., na potrzeby stosowania Rozdziału 3 u.p.t.u. „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” została wprowadzona specjalna definicja podatnika.

Zgodnie z art. 28a u.p.t.u., podatnikiem jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u., względnie podmiot prowadzący działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, bez względu na cele i rezultaty takiej działalności.

Z przedstawionej definicji wynika, że podatnikiem może być zarówno podatnik polski, jak i podatnik z innego państwa członkowskiego. Takie stanowisko potwierdza np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. akt I FSK 586/13,), w którym NSA wyjaśnił, że podatnikiem w rozumieniu art. 28a u.p.t.u. jest nie tylko podatnik mający siedzibę na terytorium Polski, lecz także każdy podmiot mający siedzibę w innym państwie Unii Europejskiej lub państwie trzecim, jeżeli tylko prowadzi samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą.

W związku z powyższym wszelkie przesłanki przewidziane w art. 28b ust. 1 u.p.t.u. są w przedmiotowym stanie faktycznym spełnione, dlatego też usługi konserwacji systemu kamer przemysłowych na terenie fabryki znajdującej się w Polsce powinny zostać opodatkowane na terytorium Niemiec, gdyż właśnie w tym kraju znajduje się siedziba usługobiorcy. W konsekwencji w przypadku świadczenia usług w warunkach wskazanych w stanie faktycznym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT według stawki obowiązującej w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawcy – pytanie nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, usługi konserwacji systemu kamer nie można uznać stosownie do art. 28e u.p.t.u. za usługę związaną z nieruchomością, a w konsekwencji nie można uznać, że miejscem świadczenia usługi będzie miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 28e u.p.t.u., miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przytoczony przepis jest odstępstwem od reguł ogólnych dotyczących miejsca świadczenia usług dla podatników (przedsiębiorców) oraz miejsca świadczenia usług dla konsumentów (podmiotów niebędących podatnikami). W świetle ww. przepisu za usługi związane z nieruchomościami uznaje się usługi:

*   wyceny nieruchomości,
*   pośrednictwa w obrocie nieruchomościami,
*   hotelowych (noclegowych) i zakwaterowania,
*   najmu, dzierżawy i podobnych,
*   przygotowania i koordynowania prac budowlanych (usługi architektów i nadzoru budowlanego).

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty, o czym świadczy dwukrotne użycie przez ustawodawcę pojęcia „takich jak”. Tym samym każda usługa, która dotyczy konkretnej nieruchomości, może być uznana za usługę związaną z nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa konserwacji systemu kamer nie może jednak zostać uznana za związaną z nieruchomością. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyroki Trybunału z dnia 7 września 2006 r., C-166/05, z dnia 27 października 2011 r., C-530/09 oraz z dnia 27 czerwca 2013 r., C-155/12), dla stwierdzenia zaistnienia usługi związanej z nieruchomością zgodnie z art. 28e u.p.t.u.:

*   nie wystarczy jakikolwiek związek z nieruchomością (związek taki musi być bezpośredni),
*   „wystarczająco bezpośrednim” związaniem z nieruchomością nie będzie sam fakt umieszczenia przedmiotu usługi na pewien czas na nieruchomości lub w jej obrębie,
*   konieczne jest, by świadczenie usługi było związane z wyraźnie określoną nieruchomością, a co więcej, by przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość, co będzie miało miejsce w szczególności wtedy, gdy określona w sposób wyraźny nieruchomość będzie konstytutywnym elementem świadczenia usług, stanowiąc centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

Szczególnego podkreślenia wymaga trzecia z wymienionych przesłanek, która w ocenie Wnioskodawcy nie będzie w przedmiotowym stanie przyszłym spełniona. Usługi konserwacji systemu kamer nie przejawiają bezpośredniego związku z nieruchomościami, bowiem usługi te dotyczą urządzeń i oprogramowania, które wiążą się z faktem prowadzenia działalności przez ostatecznego klienta (tj. Y Sp. z o.o.), a nie z daną nieruchomością, Urządzenia te można w łatwy sposób zdemontować i przenieść do nowej lokalizacji; ich zdemontowanie nie spowoduje uszkodzenia ani istotnej zmiany obiektu, w którym są ustawione. Zdemontowanie i przeniesienie w inne miejsce nie spowoduje też uszczerbku na ich funkcjonalności. W związku z powyższym związek pomiędzy świadczonymi usługami, obejmującymi serwis i konserwację urządzeń przenośnych, a nieruchomością, jest co najwyżej związkiem pośrednim, który nie pozwala na uznanie tych usług za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e u.p.t.u. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 maja 2016 r. sygn. akt I FSK 1953/14, w którym NSA stwierdził, że brak trwałości powiązania urządzeń z obiektem budowlanym sprawia, że sam obiekt nie stanowi elementu przedmiotowo istotnego dla określenia charakteru tego rodzaju usługi.

Również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego prezentują stanowisko, że tego rodzaju usługi polegające na serwisie i konserwacji urządzeń nie są usługami związanymi z nieruchomościami (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 21 września 2015 r. sygn. IPPP3/4512-586/15-4/IG oraz z dnia 19 kwietnia 2013 r. sygn. IPPP3/443-63/13-2/LK). Podsumowując, zakład, na terenie którego zamontowany jest system kamer, nie jest centralnym i konstytutywnym elementem usługi, a związek z nieruchomością świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie będzie na tyle ścisły, aby można było mówić o usługach związanych z nieruchomością. W konsekwencji nie można uznać, że miejscem świadczenia usługi będzie miejsce położenia nieruchomości stosownie do art. 28e u.p.t.u.

Stanowisko Wnioskodawcy – pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, zakład, w którym Zamawiający zamontował system kamer, nie jest jego stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym nie ma podstaw aby miejsce świadczenia usług określać zgodnie z art. 28b ust. 2 u.p.t.u.

U.p.t.u. nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. W tym zakresie należy odwołać się do rozporządzenia wykonawczego Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako Rozporządzenie 282).

Zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia 282 „stałe miejsce prowadzenia działalności” to dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Stałym miejscem prowadzenia działalności jest zatem miejsce:

1.  charakteryzujące się wystarczającą stałością;
2.  mające odpowiednie zaplecze personalne i techniczne;
3.  zdolne odebrać i wykorzystać usługi dla niego świadczone bądź odpowiednio wyświadczyć usługi przez siebie wykonywane.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. Przykładowo, w pkt 18 orzeczenia z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte -Altstadt TSUE stwierdził, że aby miejsce, w którym podatnik wykonuje, działalność gospodarczą można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: (i.) miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności, oraz (ii.) muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Podsumowując, stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić świadczenie usług. Do uznania danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest zatem spełnienie dwóch warunków: obecność personelu oraz zaplecze techniczne. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz orzecznictwo TSUE, w przedmiotowym stanie faktycznym niemiecki usługobiorca (Zamawiający) nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wynika to z faktu, że nie posiada on w Polsce żadnej siedziby, oddziału, biura itp. oraz nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Tym samym spółka niemiecka nie spełnia przesłanki posiadania zaplecza personalnego, jak i technicznego, o których mowa w art. 11 Rozporządzenia 282, czego konsekwencją jest brak stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium RP. W rezultacie do określenia miejsca świadczenia usług konserwacji systemu kamer nie znajdzie zastosowania art. 28b ust. 2 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) ‒ zwanej dalej ustawą ‒ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy ‒ na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku ‒ rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.

Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 ustawy – w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, stosownie do art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 28e ustawy jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Przepisowi art. 28e ustawy odpowiada zapis art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b, 31a rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Jak stanowi art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Natomiast stosownie do art. 31a ust. 2 lit. n rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Ustęp 1 nie ma natomiast zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości (art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na projektowaniu i realizacji elektronicznych systemów bezpieczeństwa oraz systemów teletechnicznych, takich jak np. systemy alarmowe, systemy sygnalizacji pożaru, domofony, videodomofony czy telewizja przemysłowa. Wnioskodawca zawarł umowę, na mocy której zobowiązał się do wykonywania okresowych przeglądów konserwacyjnych systemu kamer zamontowanego przez Zamawiającego na terenie zakładu Y w Z. Zamawiający (X) z siedzibą w Niemczech jest niemieckim podatnikiem VAT, niezarejestrowanym na potrzeby podatku VAT w Polsce, posługującym się numerem VAT-UE kraju macierzystego, tj. Niemiec. Ponadto Zamawiający nie posiada w Polsce żadnego biura, oddziału lub siedziby, nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników ani nie posiada w Polsce stałego przedstawiciela, który byłby uprawniony do działania w imieniu Zamawiającego. Przedmiotowy system kamer składa się z 6 kamer zamontowanych na bramach fabryki. Kamery są połączone z oprogramowaniem wspierającym logistykę i komputerami wybranych pracowników fabryki. Kamery umożliwiają m.in. otwarcie bram oraz obsługę logistyczną wjeżdżających i wyjeżdżających ciężarówek z towarem. Instalacja oraz oprogramowanie są obecnie własnością Y Sp. z o.o. Czynności konserwacyjne systemu będą polegać na gruntownym przeglądzie wszystkich urządzeń pod względem funkcji, stanu technicznego oraz osiągania przez nie pożądanych parametrów, zgodnie z instrukcją przekazaną przez Zamawiającego i szkoleniem przeprowadzonym przez Zamawiającego na miejscu dla pracowników Wnioskodawcy.

Podstawową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zatem ustalenie, czy usługę konserwacji systemu kamer można uznać za usługę związaną z nieruchomością.

Jak wskazał Wnioskodawca, kamery można w łatwy sposób zdemontować i przenieść do nowej lokalizacji, a ich zdemontowanie nie spowoduje uszkodzenia ani istotnej zmiany obiektu, w którym są ustawione. Zdemontowanie i przeniesienie w inne miejsce urządzeń nie spowoduje też uszczerbku na ich funkcjonalności.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że system kamer nie stanowi nieruchomości, w rozumieniu art. 13b lit. d rozporządzenia 282/2011. Zatem usługi konserwacji systemu kamer wpisują się w dyspozycję zawartą w art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011, zgodnie z którym usługi polegające na instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości nie uznaje się za usługi związane z nieruchomością.

Podsumowując, usługi konserwacji systemu kamer nie można uznać – stosownie do art. 28e ustawy – za usługi związane z nieruchomością, a w konsekwencji miejscem świadczenia tych usług nie jest miejsce położenia nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Zatem skoro wykonywane przez Wnioskodawcę usługi konserwacji systemu kamer nie stanowią usług związanych z nieruchomością, to miejsce świadczenia przedmiotowych usług należy określić w oparciu o treść art. 28b ustawy.

W przedmiotowej sprawie konieczne jest podkreślenie, że przepis art. 28b ust. 2 ustawy ma zastosowanie tylko do usług świadczonych na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej kontrahenta zagranicznego. Zatem samo ustalenie tego miejsca na terytorium kraju, bez określenia, czy świadczone usługi wykonywane są dla tego miejsca, nie pozwala na stosowanie tego przepisu.

Jak wskazano w opisie sprawy Zamawiającym jest niemiecki podatnik z siedzibą w Niemczech niezarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce i posługujący się niemieckim numerem VAT-UE. Tym samym wykonywane przez Wnioskodawcę usługi konserwacji systemu kamer świadczone są na rzecz siedziby działalności gospodarczej kontrahenta z Niemczech, w związku z tym miejsce opodatkowania ww. usług należy określić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, tj. w miejscu siedziby usługobiorcy – terytorium Niemiec.

W niniejszej sprawie, dla określenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług nie ma więc znaczenia ustalenie czy Zamawiający posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ usługi te wykonywane są przez Wnioskodawcę na rzecz siedziby działalności gospodarczej kontrahenta z Niemiec. Tym samym art. 28b ust. 2 ustawy nie ma zastosowania do usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ponieważ nie są one świadczone dla innego miejsca, niż siedziba Zamawiającego.

Podsumowując, miejsce świadczenia usług konserwacji systemu kamer powinno zostać określone na zasadach ogólnych, wynikających z art. 28b ust. 1 ustawy, tj. miejscem ich świadczenia jest terytorium Niemiec, na którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, w przypadku świadczenia usług w warunkach wskazanych w stanie faktycznym Wnioskodawca nie jest zobowiązany dla wykonywanych usług do naliczania podatku VAT według stawki podatku od towarów i usług obowiązującej w Polsce.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Ponadto nie ma podstaw aby miejsce świadczenia usług konserwacji systemu kamer określać zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy, ponieważ są one świadczone na rzecz siedziby kontrahenta z Niemiec, a nie dla innego miejsca.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe, pomimo innego uzasadnienia niż wskazane przez niego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.