Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-189/15/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-08
Teza: ustalenie momentu nabycia odziedziczonego udziału w lokalu mieszkalnym oraz skutków podatkowych jego odpłatnego zbycia
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; spadek; sprzedaż; współwłasność; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015 r. (data otrzymania 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia i skutków podatkowych zbycia udziału w lokalu mieszkalnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia i skutków podatkowych zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2004 r. zmarł dziadek Wnioskodawcy, który na mocy testamentu uczynił Wnioskodawcę swoim jedynym spadkobiercą. Do końca 2014 r. nie było prowadzone postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym. W styczniu 2015 r. notariusz sporządził akt poświadczenia dziedziczenia. Jedynym wartościowym składnikiem majątku spadkowego jest mieszkanie, które stanowi współwłasność Wnioskodawcy i żony zmarłego, a babki Wnioskodawcy. Wnioskodawca złożył we właściwym miejscowo urzędzie skarbowym deklarację i poinformowano go, że − biorąc pod uwagę datę śmierci spadkodawcy, tj. rok 2004 r. − zobowiązany jest do zapłaty podatku od spadku.

Jednocześnie Wnioskodawca zadecydował razem ze swoją babką o sprzedaży ww. mieszkania. W związku z powyższymi okolicznościami pojawił się problem związany z ewentualną koniecznością zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), tzn. czy mając na uwadze treść art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) należy uznać, że nabycie własności nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy, tj. w 2004 r., czy też oceniać to na chwilę sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia, tj. na styczeń 2015 r.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania:

Czy biorąc pod uwagę datę śmierci spadkodawcy i moment zbycia odziedziczonego udziału w nieruchomości do oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych należy brać pod uwagę stan prawny obowiązujący w 2004 r. (rok śmierci spadkodawcy testamentowego) czy też w 2015 r. (rok sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia i zbycia nieruchomości)? Czy jest możliwe, aby do oceny tego samego zdarzenia brać pod uwagę różne okresy w zależności od rodzaju podatku, tj. do oceny skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn stan prawny z daty śmierci spadkodawcy (taką deklarację podatnik, stosownie do wskazań urzędników złożył w urzędzie skarbowym), a do oceny momentu nabycia własności, a tym samym ewentualnego opłacania bądź nie podatku dochodowego od dochodu z tytułu zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) − stan prawny z 2015 r., a jeśli tak, to na podstawie jakich przepisów prawa podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można skutków podatkowych tego samego zdarzenia oceniać różnie w zależności od tego czy chodzi o podatek od spadków i darowizn, czy też podatek dochodowy od osób fizycznych. Zatem jeżeli uznajemy, że dziedziczenie nastąpiło w chwili śmierci spadkodawcy, tak jak wynika to z treści art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, to na tę chwilę należy oceniać skutki prawne zarówno w podatku od spadków i darowizn (brak ustawowego zwolnienia w podatku), jak i w podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Biorąc pod uwagę przepisy mówiące o dacie nabycia spadku i otwarcia spadku − upłynęło już lat 5 od nabycia nieruchomości, stąd nie powstałoby zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c − przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie − nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższej regulacji prawnej należy wyjaśnić, że w przypadku odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tego udziału w lokalu mieszkalnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że dziadek Wnioskodawcy zmarł w 2004 r. Na mocy testamentu spadek po dziadku nabył wyłącznie Wnioskodawca. Przedmiotem spadku po dziadku był udział w lokalu mieszkalnym. W konsekwencji opisany lokal mieszkalny stanowi współwłasność Wnioskodawcy i jego babki. Obecnie współwłaściciele zamierzają ten lokal sprzedać.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podlega nabycie przez osoby fizyczne w drodze spadku własności rzeczy znajdujących się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym w związku z nabyciem spadku powstaje obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. wskutek nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn uległy zmianie zasady opodatkowania spadków i darowizn. Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1629 ze zm.) wprowadzono w art. 4a zwolnienie, zgodnie z którym zwolniono od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4 (po kolejnej nowelizacji termin wydłużono do 6 miesięcy). W przypadku braku takiego zgłoszenia nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Zgodnie jednak z treścią art. 3 ust. 1 wskazanej ustawy nowelizującej − do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Ponieważ opisane we wniosku nabycie tytułem spadku po dziadku Wnioskodawcy nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. (tj. w 2004 r. z dniem śmierci spadkodawcy) w sprawie Wnioskodawcy zastosowanie miały przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., a zatem z przywołanego zwolnienia (art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn) Wnioskodawca nie mógł skorzystać i uzyskany majątek w drodze dziedziczenia w podatku od spadków i darowizn został opodatkowany.

Czynność odpłatnego zbycia nieruchomości i praw podlega natomiast przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy bowiem innego rodzaju przychodu niż uprzednie nabycie w drodze spadku.

Kolejne nowelizacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przepisach przejściowych określają zasady, na jakich odbywa się opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości i praw w sytuacji, kiedy zmienia się regulacja prawna w tym zakresie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217 poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej − do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Natomiast ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej − do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Jak wskazano powyżej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją odrębną od ustawy o podatku od spadków i darowizn, normującą opodatkowanie odmiennych czynności i zdarzeń prawnych. Obowiązek opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości uregulowany jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest niezależny od innych ustaw podatkowych, w tym ustawy o podatku od spadków i darowizn. Każda z ustaw, co wykazano powyżej, samodzielnie i niezależnie od siebie określa kształt przepisów przejściowych. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw stosuje się brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące w chwili nabycia nieruchomości lub praw. Powyższa zasada wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), który wskazuje, że odpłatne zbycie m.in. udziału w lokalu mieszkalnym dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w tym podatku. Zasadę tę każdorazowo potwierdzają przepisy przejściowe. Innymi słowy, to ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączną regulacją ustalającą zasady opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości i praw. W podatku dochodowym od osób fizycznych o ewentualnym powstaniu obowiązku podatkowego przesądza moment nabycia nieruchomości lub praw.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego. Zauważyć należy, że pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje wiele powiązań, wynikających chociażby z faktu, że następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego wywołują również skutki wynikające z prawa podatkowego. Jeżeli zatem określone pojęcia nie są odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, to należy je – biorąc pod uwagę fakt, że obie gałęzie prawa (cywilne i podatkowe) składają się na jeden system prawa – interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne.

Księga IV ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) reguluje przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego, na inne osoby fizyczne i prawne.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci dziadka. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Akt poświadczenia dziedziczenia w niniejszej sprawie był jedynie konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Tym samym w przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie, powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie należy stwierdzić, że udział w lokalu mieszkalnym Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia po dziadku w 2004 r. Tym samym skoro odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nastąpi po 31 grudnia 2009 r. tj. po upływie pięciu lat licząc od końca 2004 r., w którym nastąpiło jego nabycie, to zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego faktu odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.