Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.156.2017.1.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-29
Teza: Określenie podstawy opodatkowania nabywanej usługi faktoringowej oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od jej nabycia
Słowa kluczowe: faktoring; import-import usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; usługi-usługi finansowe; wierzytelność-nabycie wierzytelności; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2017 r. (data wpływu 15 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania nabywanej usługi faktoringowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od jej nabycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania nabywanej usługi faktoringowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od jej nabycia.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) wchodzi w skład grupy S, która oferuje klientom z krajów Europy szeroki asortyment wyrobów stalowych, a także różnorodne rozwiązania w zakresie obróbki stali, logistyki, finansów itp. Grupa firm S jest jednym z większych dostawców wyrobów stalowych w Europie. Podstawowe rynki grupy to kraje bałtyckie, Finlandia, Szwecja, Niemcy, Polska, Czechy, Słowacja i inne państwa UE.

Wnioskodawca koncentruje się na produkcji niszowego wyrobu, oferując klientom rury przewodowe, zarówno czarne jak i ocynkowane, w tym rury z rowkowaniem. Jednocześnie zajmuje się produkcją profili konstrukcyjnych.

Oprócz tego Spółka oferuje dostawy wyrobów firmy S innych producentów stali, zarówno ze swoich magazynów, jak i bezpośrednio od producenta.

Spółka sprzedaje swoje wyroby na rzecz klientów z kraju i z zagranicy. Wnioskodawca dokonuje prawie wyłącznie transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z treścią umów zawartych przez Spółkę z klientami, terminy płatności z tytułu sprzedanych towarów wynoszą około kilkudziesięciu dni.

W celu szybszego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należności, w grudniu 2016 r. Spółka przystąpiła do obowiązującej w Grupie umowy faktoringu mieszanego (Receivables Purchase and Servicing Agreement, dalej jako „Umowa Faktoringu” lub „RPSA”) zawartej dotychczas między łotewską spółką z Grupy a bankiem z siedzibą w Belgii jako faktorem („Bank Belgijski”). Na mocy zawartej umowy, faktor nabywa od Spółki powstające na skutek sprzedaży produktów wierzytelności handlowe. Z tytułu przejęcia wierzytelności Bank Belgijski przelewa do Spółki początkową cenę nabycia, co zapewnia Wnioskodawcy dostęp do środków pieniężnych przed terminem płatności wynikającym z wystawionych faktur. Jednocześnie Bank Belgijski jest podmiotem zarządzającym transakcją faktoringu, tzw. administratorem transakcji (Administrator Transakcji), za co pobiera dodatkowe wynagrodzenie.

Zgodnie z Umową Faktoringu, Spółka dokonała na rzecz Banku Belgijskiego cesji dotychczasowych i przyszłych wierzytelności wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych, o ile wierzytelności te spełniać będą ustalone przez strony kryteria, łącznie z wszelkimi prawami związanymi z tymi wierzytelnościami. O ile sama umowa regulowana jest prawem belgijskim, skutek rzeczowy dokonywanych cesji wierzytelności jest regulowany prawem polskim – umową przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509-516 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 – tekst jednolity ze zm.), która w szczególności przybierze postać nienazwanej w polskim prawie cywilnym umowy faktoringu.

Wierzytelności Spółki są w większości pokryte kontraktem ubezpieczeniowym z niezależną spółką ubezpieczeniową. Jednakże ryzyko niewywiązania się przez dłużników ze zobowiązania do wykonania płatności zostało w znacznej części przeniesione na Bank Belgijski, gdyż nie ma on prawa regresu wobec Spółki w przypadku ich niewypłacalności. Umowa ma charakter faktoringu mieszanego, gdyż ryzyko jest dzielone pomiędzy Bank Belgijski oraz Wnioskodawcę w taki sposób, że druga część finansowania dotyczącego wierzytelności (tzw. „odroczona” cena nabycia) jest opóźniona do momentu windykacji środków pieniężnych od dłużników.

Zgodnie z RPSA podmiotami administrującymi (tzw. „Serwiserami”) za wynagrodzeniem przeniesionymi wierzytelnościami będą spółki z grupy S, tzn. Spółka oraz X z siedzibą na Łotwie. Do zadań podmiotów administrujących wierzytelnościami należą m.in.:

(i) Administrowanie zbytymi wierzytelnościami;

(ii) Windykowanie wierzytelności;

(iii) Zapewnienie prawidłowości księgowań w odniesieniu do wierzytelności;

(iv) Zapewnienie, że kontrakty ubezpieczeniowe dotyczące zbytych wierzytelności są zawarte w odpowiedni sposób oraz administrowanie roszczeniami ubezpieczeniowymi;

(v) Raportowanie umożliwiające wyliczenie ceny za przeniesione wierzytelności oraz opłat faktoringowych.

Bank Belgijski nie prowadzi działalności w Polsce poprzez zakład ani nie posiada tu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią Umowy Faktoringu, faktor otrzymuje od Spółki opłaty faktoringowe, które uwzględniają:

*   koszty administracyjne (poniesione w związku z administrowaniem strukturą faktoringową) oraz
*   koszty finansowania (ponoszone przez faktora w okresie pomiędzy zakupem wierzytelności i ich ściągnięciem); koszty finansowania są obliczane, między innymi, na podstawie WIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w PLN), EURIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w EUR) powiększonych o marżę.

Płatność z tytułu opłat faktoringowych (w tym kosztów administracyjnych i kosztów finansowania) odbywa się poprzez obciążenie rachunku Spółki prowadzonego w Banku Belgijskim, na którym dojdzie wówczas do potrącenia opłat z ceną nabycia danej transzy wierzytelności handlowych oraz wynagrodzeniem za serwisowanie.

Cena nabycia wierzytelności jest obliczana na podstawie nominalnej wartości przelanych wierzytelności. W dniu cesji dokonywana jest płatność części ceny nabycia („początkowa” cena nabycia) obliczona na podstawie kilku czynników, m.in. szacunkowego prawdopodobieństwa spłaty wierzytelności na podstawie dotychczasowej historii. Pozostała część ceny („odroczona” cena nabycia) jest należna po spłacie zbytych wierzytelności i wypłacana, jeśli ściągnięta część portfela wierzytelności handlowych przekroczy sumę początkowych cen nabycia.

Umowa Faktoringu została zawarta pod prawem belgijskim, zaś strony wyłączyły umownie zastosowanie konwencji ottawskiej Unidroit z dnia 28 maja 1988 r. o faktoringu międzynarodowym w odniesieniu do niniejszej umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłaty faktoringowe płacone przez Spółkę na rzecz Banku Belgijskiego z tytułu świadczonych usług faktoringowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
2.  Jeśli tak, to czy Spółka będzie zobowiązana rozliczyć podatek należny od usług faktoringowych, gdzie podstawą opodatkowania będą opłaty faktoringowe (oraz ewentualne dyskonto) i jednocześnie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od tych usług faktoringowych w kwocie równej temu podatkowi należnemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za usługi faktoringowe podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, a Spółka powinna rozliczyć podatek należny od tych usług faktoringowych na podstawie mechanizmu samonaliczenia podatku przez nabywcę (reverse charge mechanism). Podstawą naliczenia podatku będzie wartość opłat faktoringowych oraz ewentualnego dyskonta. Jednocześnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia takiej samej kwoty podatku VAT stanowiącej podatek naliczony. Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumenty potwierdzające to stanowisko.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm., dalej jako: „Ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również (między innymi) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z kolei zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem określonych wyjątków).

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT).

Należy podkreślić, że na potrzeby stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca zdefiniował pojęcie podatnika w art. 28a Ustawy o VAT, jako: (a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 oraz (b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę treść powyższych przepisów, usługi faktoringowe świadczone przez Bank Belgijski na rzecz Wnioskodawcy powinny być uważane za usługi finansowe podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Wnioskodawca spełnia bowiem definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy o VAT, zaś miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

Wobec faktu, że Bank Belgijski jest podmiotem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, miejscem świadczenia opisanych we wniosku usług będzie Polska, a w konsekwencji usługi te będą opodatkowane w Polsce.

Ad. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest (w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W takim przypadku, zgodnie z art. 17 ust. 2 Ustawy o VAT, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jak wskazano we wniosku, Bank Belgijski nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tutaj zakład ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku powyższym Wnioskodawca, jako podatnik o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, zobowiązany będzie do opodatkowania usługi nabywanej od kontrahenta – Banku Belgijskiego, w Polsce.

W celu określenia właściwej stawki podatku, należy przeanalizować charakter świadczonej przez Bank Belgijski usługi faktoringowej.

Umowa faktoringu jest umową nienazwaną na gruncie przepisów prawa polskiego. Wskazówki, kiedy mamy do czynienia z umową faktoringu, daje konwencja ottawska Unidroit z dnia 28 maja 1988 r. o faktoringu międzynarodowym (dalej jako: ,,Konwencja”). Zgodnie z Konwencją, faktoringiem jest umowa zawarta między jedną stroną (dostawcą) a drugą (faktorem), w ramach której do obowiązków faktora należy wykonanie co najmniej dwóch z czterech następujących czynności: finansowanie faktoranta, księgowanie wierzytelności, inkasowanie wierzytelności, ochrona przed ryzykiem niewypłacalności dłużnika. Należy zauważyć, iż Polska nie przystąpiła do niniejszej Konwencji (Belgia przystąpiła do niej w 2010 r.), zaś strony skorzystały z uprawnienia przewidzianego w art. 3 Konwencji i wyłączyły jej stosowanie do niniejszej Umowy Faktoringowej.

W polskiej doktrynie przyjmuje się, iż generalnie faktoring polega na tym, że jedna strona (faktorant) przenosi na drugą stronę (faktora) wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto (uwzględniające wynagrodzenie faktora) oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podstawowym elementem takiej umowy jest cesja wierzytelności (i związana z nią zmiana wierzyciela). Dodatkowo umowa faktoringowa zawiera inne elementy typowe dla różnych umów nazwanych, m.in. pożyczki, zlecenia, sprzedaży. Z uwagi na to, że na faktora często nałożone są dodatkowe obowiązki, opłaty faktoringowe mają charakter wynagrodzenia za kompleksową usługę finansową.

Bez wątpienia w przypadku przedmiotowej Umowy Faktoringu, Bank Belgijski dokonuje finansowania Wnioskodawcy. Przejmuje on również w znacznym stopniu ryzyko niewypłacalności dłużnika, gdyż nabyte przezeń wierzytelności nie podlegają regresowi. Z tytułu Umowy Faktoringu, Bank Belgijski (jako faktor) będzie otrzymywał wynagrodzenie, na które składać się będą koszty administracyjne oraz koszty finansowania. W odniesieniu do niektórych wierzytelności może również wystąpić dyskonto. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że Bank Belgijski będzie świadczył na rzecz Spółki kompleksową usługę factoringową, należącą do kategorii usług finansowych.

Co do zasady, usługi finansowe są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 oraz 37-41 Ustawy o VAT. Z powyższego zwolnienia literalnie wyłączone są jednak czynności ściągania długów, w tym faktoringu (art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT).

Zdaniem Spółki, za usługi opodatkowane VAT należy uznać zarówno usługi faktoringu pełnego (tj. usługi, w ramach których dochodzi do przeniesienia wierzytelności i przejęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika), faktoringu mieszanego (gdzie ryzyko jest podzielone między strony), jak i usługi faktoringu niepełnego (tj. usługi, w ramach których nie dochodzi do przeniesienia wierzytelności, a tym samym nie dochodzi do przejęcia ryzyka), a także wszelkie inne funkcjonujące w praktyce obrotu gospodarczego formy faktoringu. Powyższe znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-104/15-2/AS), czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lipca 2016 r. (sygn. ILPP2/4512-1-350/16-2/MW), w których wskazano, że:

„Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, oznacza to, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Zauważyć należy, że usługi faktoringu zostały wyłączone ze zwolnienia na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 15 ustawy”.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, gdyż wyłączone są ze zwolnienia z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 15 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego z tytułu świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT podatnikiem jest usługobiorca, stanowi kwota podatku należnego.

Podstawą naliczenia podatku będzie wartość opłat faktoringowych (oraz ew. dyskonta). Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany i jednocześnie uprawniony do wykazania w tej samej deklaracji kwoty podatku należnego oraz (równej tej kwocie) kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia usług faktoringowych, o ile dokonywane zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (a nie do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu).

Spółka wskazuje, że stanowisko: iż (i) wynagrodzenie za usługi faktoringowe wypłacane na rzecz zagranicznego faktora powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (rozliczanym na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia) oraz, że (ii) wiąże się z tym prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego w tej samej wysokości (pod warunkiem świadczenia wyłącznie usług opodatkowanych), zostało potwierdzone w licznych interpretacjach władz skarbowych, przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 grudnia 2010 r. sygn. IBPP2/443-721/10/RSz; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. ILPP2/4512-1-350/16-2/MW czy też interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 grudnia 2014 r. sygn. IBPP2/443-890/14/WN oraz IBPP2/443-895/14/WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowe dostawa towarów.

Przez terytorium kraju – stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego – wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego – wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (…).

Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wchodzi w skład grupy S, która oferuje klientom z krajów Europy szeroki asortyment wyrobów stalowych, a także różnorodne rozwiązania w zakresie obróbki stali, logistyki, finansów itp. Grupa firm S jest jednym z większych dostawców wyrobów stalowych w Europie. Podstawowe rynki grupy to kraje bałtyckie, Finlandia, Szwecja, Niemcy, Polska, Czechy, Słowacja i inne państwa UE.

Wnioskodawca sprzedaje swoje wyroby na rzecz klientów z kraju i z zagranicy. Wnioskodawca dokonuje prawie wyłącznie transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z treścią umów zawartych przez Wnioskodawcę z klientami, terminy płatności z tytułu sprzedanych towarów wynoszą około kilkudziesięciu dni.

W celu szybszego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należności, w grudniu 2016 r. Wnioskodawca przystąpił do obowiązującej w Grupie umowy faktoringu mieszanego (Receivables Purchase and Servicing Agreement, dalej jako „Umowa Faktoringu” lub „RPSA”) zawartej dotychczas między łotewską spółką z Grupy a bankiem z siedzibą w Belgii jako faktorem („Bank Belgijski”). Na mocy zawartej umowy, faktor nabywa od Wnioskodawcy powstające na skutek sprzedaży produktów wierzytelności handlowe. Z tytułu przejęcia wierzytelności Bank Belgijski przelewa do Wnioskodawcy początkową cenę nabycia, co zapewnia Wnioskodawcy dostęp do środków pieniężnych przed terminem płatności wynikającym z wystawionych faktur. Jednocześnie Bank Belgijski jest podmiotem zarządzającym transakcją faktoringu, tzw. administratorem transakcji (Administrator Transakcji), za co pobiera dodatkowe wynagrodzenie.

Zgodnie z Umową Faktoringu, Wnioskodawca dokonał na rzecz Banku Belgijskiego cesji dotychczasowych i przyszłych wierzytelności wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych, o ile wierzytelności te spełniać będą ustalone przez strony kryteria, łącznie z wszelkimi prawami związanymi z tymi wierzytelnościami. O ile sama umowa regulowana jest prawem belgijskim, skutek rzeczowy dokonywanych cesji wierzytelności jest regulowany prawem polskim – umową przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509-516 Kodeksu cywilnego, która w szczególności przybierze postać nienazwanej w polskim prawie cywilnym umowy faktoringu.

Wierzytelności Wnioskodawcy są w większości pokryte kontraktem ubezpieczeniowym z niezależną spółką ubezpieczeniową. Jednakże ryzyko niewywiązania się przez dłużników ze zobowiązania do wykonania płatności zostało w znacznej części przeniesione na Bank Belgijski, gdyż nie ma on prawa regresu wobec Wnioskodawcy w przypadku ich niewypłacalności. Umowa ma charakter faktoringu mieszanego, gdyż ryzyko jest dzielone pomiędzy Bank Belgijski oraz Wnioskodawcę w taki sposób, że druga część finansowania dotyczącego wierzytelności (tzw. „odroczona” cena nabycia) jest opóźniona do momentu windykacji środków pieniężnych od dłużników.

Zgodnie z RPSA podmiotami administrującymi (tzw. „Serwiserami”) za wynagrodzeniem przeniesionymi wierzytelnościami będą spółki z grupy S, tzn. Wnioskodawca oraz X z siedzibą na Łotwie. Do zadań podmiotów administrujących wierzytelnościami należą m.in.:

(i) Administrowanie zbytymi wierzytelnościami;

(ii) Windykowanie wierzytelności;

(iii) Zapewnienie prawidłowości księgowań w odniesieniu do wierzytelności;

(iv) Zapewnienie, że kontrakty ubezpieczeniowe dotyczące zbytych wierzytelności są zawarte w odpowiedni sposób oraz administrowanie roszczeniami ubezpieczeniowymi;

(v) Raportowanie umożliwiające wyliczenie ceny za przeniesione wierzytelności oraz opłat faktoringowych.

Bank Belgijski nie prowadzi działalności w Polsce poprzez zakład ani nie posiada tu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią Umowy Faktoringu, faktor otrzymuje od Wnioskodawcy opłaty faktoringowe, które uwzględniają:

*   koszty administracyjne (poniesione w związku z administrowaniem strukturą faktoringową) oraz
*   koszty finansowania (ponoszone przez faktora w okresie pomiędzy zakupem wierzytelności i ich ściągnięciem); koszty finansowania są obliczane, między innymi, na podstawie WIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w PLN), EURIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w EUR) powiększonych o marżę.

Płatność z tytułu opłat faktoringowych (w tym kosztów administracyjnych i kosztów finansowania) odbywa się poprzez obciążenie rachunku Wnioskodawcy prowadzonego w Banku Belgijskim, na którym dojdzie wówczas do potrącenia opłat z ceną nabycia danej transzy wierzytelności handlowych oraz wynagrodzeniem za serwisowanie.

Cena nabycia wierzytelności jest obliczana na podstawie nominalnej wartości przelanych wierzytelności. W dniu cesji dokonywana jest płatność części ceny nabycia („początkowa” cena nabycia) obliczona na podstawie kilku czynników, m.in. szacunkowego prawdopodobieństwa spłaty wierzytelności na podstawie dotychczasowej historii. Pozostała część ceny („odroczona” cena nabycia) jest należna po spłacie zbytych wierzytelności i wypłacana, jeśli ściągnięta część portfela wierzytelności handlowych przekroczy sumę początkowych cen nabycia.

Umowa Faktoringu została zawarta pod prawem belgijskim, zaś strony wyłączyły umownie zastosowanie konwencji ottawskiej Unidroit z dnia 28 maja 1988 r. o faktoringu międzynarodowym w odniesieniu do niniejszej umowy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

*   podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
*   osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca spełnia definicję podatnika wskazaną w art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przedmiotowej sprawie, do nabywanej przez Wnioskodawcę usługi, wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy Bank Belgijski – usługodawca usługi nabywanej przez Wnioskodawcę – posiada siedzibę na terytorium Belgii, nie prowadzi działalności w Polsce poprzez zakład ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zatem stwierdzić, że miejscem świadczenia nabywanej przez Wnioskodawcę usługi jest – zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – terytorium Polski. Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany jest do opodatkowania nabywanej usługi na zasadzie importu usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium kraju.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega opłata faktoringowa, lecz czynność stanowiąca świadczenie usług, z tytułu której płacona jest ta opłata przez Wnioskodawcę, dlatego też w przedmiotowej sprawie analizie miejsca świadczenia usług podlegały usługi faktoringowe.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednak zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zatem usługi dotyczące długów, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Jednakże w odniesieniu do usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy, tj. m.in. w odniesieniu do usług ściągania długów, w tym factoringu, nie stosuje się zwolnienia od podatku.

Usługi ściągania długów i faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

Natomiast istota rozróżnienia usług obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz faktoringu sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów.

Usługę polegającą na nabyciu wierzytelności od innych podmiotów w drodze umowy sprzedaży wierzytelności (cesji) i uwolnieniu ich od obowiązku egzekwowania tych wierzytelności potraktować należy jako usługę ściągania długów, która została wyłączona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy.

Zatem czynność polegająca na nabyciu wierzytelności od innych podmiotów za wynagrodzeniem, spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” tych podmiotów od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Mając na uwadze przedstawione powyżej regulacje prawne oraz opis sprawy należy wskazać, że usługi faktoringowe świadczone przez Bank Belgijski na rzecz Wnioskodawcy są czynnościami wyłączonymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od nabywanych usług faktoringowych – jako importu usług – wg stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Faktoring jest umową odpłatną. Faktorowi, w zamian za świadczoną usługę przysługuje wynagrodzenie, które zazwyczaj przybiera postać dyskonta, marży, opłaty dodatkowej, odsetek przewidzianych w umowie stanowiących wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy faktora. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. W przypadku usług faktoringu za kwotę należną z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy należy przyjąć całe wynagrodzenie należne faktorowi. Na wynagrodzenie składają się zarówno koszty obsługi wierzytelności (zarządzania, koszty windykacji i inne jeżeli wystąpią) łącznie z kosztami finansowania, tj. różnicą pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną ich nabycia przez faktora.

Wnioskodawca wskazał, że z tytułu Umowy Faktoringu, Bank Belgijski (jako faktor) będzie otrzymywał wynagrodzenie, na które składać się będą koszty administracyjne oraz koszty finansowania, tj. opłaty faktoringowe. W odniesieniu do niektórych wierzytelności może również wystąpić dyskonto.

Należy zatem stwierdzić, że przy rozliczaniu przez Wnioskodawcę importu usług faktoringowych podstawę opodatkowania stanowią opłaty faktoringowe oraz dyskonto, w przypadku wierzytelności, w stosunku do których ono występuje.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości stanowiącej podatek należy z tytułu importu usług faktoringowych pod warunkiem, że nabywane usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (a nie do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu).

Reasumując, świadczone przez Bank Belgijski na rzecz Wnioskodawcy usługi faktoringowe (za które Wnioskodawca płaci/będzie płacił opłaty faktoringowe), podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. W konsekwencji, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany rozliczyć podatek należny od usług faktoringowych, gdzie podstawą opodatkowania są/będą opłaty faktoringowe (oraz ewentualne dyskonto) i jednocześnie jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od tych usług faktoringowych w kwocie równej temu podatkowi należnemu, pod warunkiem, że są/będą one wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń,
*   zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44 101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.