Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-279/11-3/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-02-01
Teza: Czy nieumorzoną wartość zlikwidowanego budynku Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu fizycznej jego likwidacji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; inwestycje; likwidacja; nieruchomości; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wartość środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej (…), przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 4 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieumorzonej wartości zlikwidowanego budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieumorzonej wartości zlikwidowanych środków trwałych (budynku i części placu składowego).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zakupił w kwietniu 2010 r. budynek biurowy o wartości 237.553,85 PLN.

W okresie od kwietnia 2010 r. do sierpnia 2011 r. budynek ten wykorzystywany był przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Został on zaliczony do środków trwałych i amortyzowany, zgodnie z art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sierpniu 2011 r., w związku z budową nowego obiektu biurowego, na miejscu przedmiotowego budynku Spółka dokonała jego fizycznej likwidacji - został on wyburzony, a na jego miejscu rozpoczęły się roboty budowlane związane z budową nowego budynku biurowego.

Umorzenie wartości zlikwidowanego budynku za okres jego użytkowania wyniosło 7.918,43 PLN, natomiast nieumorzona podatkowo wartość na moment likwidacji wyniosła 229.635,42 PLN.

Spółka dokonała także fizycznej likwidacji części placu składowego, który widniał w ewidencji środków trwałych Spółki jako budowla. Likwidacja ta związana była z prowadzoną przez Spółkę budową hali magazynowej. Na miejscu zlikwidowanej części placu posadowiony został budynek magazynowy.

Nieumorzona wartość zlikwidowanej części placu wyniosła 78.100,00 PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy nieumorzoną wartość zlikwidowanego budynku Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu fizycznej jego likwidacji?
2.  Czy nieumorzoną wartość zlikwidowanej części placu składowego Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu fizycznej jego likwidacji?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 1, dot. zdarzenia przyszłego.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 (stan faktyczny) i pytania nr 2 (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów wytworzenia środków trwałych nie zaliczamy pozostałych kosztów operacyjnych, dlatego niezamortyzowana wartość likwidowanego środka trwałego jako pozostały koszt operacyjny, stanowi koszt uzyskania przychodu.

W myśl tego przepisu kapitalizacji w wartości początkowej wytworzonego środka trwałego nie podlegają pozostałe koszty operacyjne.

Ustawa o rachunkowości w art. 3 ust. 1 pkt 32 określa, które z kosztów związanych bezpośrednio z działalnością jednostki należy zaliczyć do pozostałych kosztów operacyjnych. Z kolei, z art. 32 ust. 4 tej ustawy wynika, iż w przypadku zmiany technologii produkcji, przeznaczenia do likwidacji, wycofania z używania lub innych przyczyn powodujących trwałą utratę wartości środka trwałego, dokonuje się odpisu aktualizującego jego wartość w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. W związku z tym niezamortyzowana wartość środka trwałego nie będzie ujmowana w wartości początkowej środka trwałego jako koszt wytworzenia, nawet wtedy kiedy likwidacja środka trwałego jest niezbędna dla rozpoczęcia nowej inwestycji. Takie stanowisko prezentował Podlaski Urząd Skarbowy w piśmie z dnia 11 października 2006 r., sygn. P-I/423/41/AN/06, Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z dnia 13 lipca 2006 r., sygn. 1471/DPD2/423/64/06/JB.

Skutki podatkowe straty związanej z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych są określone w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z brzmieniem przepisu jedynie strata powstała w wyniku likwidacji nieumorzonych w pełni środków trwałych, będąca następstwem zmiany rodzaju działalności, nie może stać się kosztem uzyskania przychodu.

Takie stanowisko zaprezentował Minister Finansów w interpretacji, sygn. DD6/033-46/MDA/PK-8/2009: „Obowiązujące przepisy nie dają podstawy do rozliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego przez amortyzację innego środka trwałego (\`(...)\`) jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego powinna stanowić bezpośrednio i jednorazowo koszt uzyskania przychodu”.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 19 stycznia 2010 r., sygn. ITPBI/415-824b/09/DP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 października 2009 r., sygn. IPPB1/1/415-444/09/ZK, IBPBI/2/423- 1602/09/BG i IBPBI/2/423-492/10/SD oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1589/10/PP.

Takie samo stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku II FSK 1744/09 z dnia 2 lutego 2011 r. Zdaniem Sądu, pozostałe koszty operacyjne nie podlegają zaliczeniu do kosztu wytworzenia środków trwałych, dlatego niezamortyzowana wartość likwidowanego środka trwałego, jako pozostały koszt operacyjny, stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Użyty przez ustawodawcę zwrot „w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Odpisy amortyzacyjne dokonywane są od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art.16f ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wartość początkową środka trwałego – w razie jego wytworzenia we własnym zakresie, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, ustala się według kosztu wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się – wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności: odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W przypadku, gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego. Oznacza to, że likwidacja środków trwałych spowodowana innymi przyczynami, niż zmiana rodzaju działalności może być podstawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ich wartości netto.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż rozpoczął roboty budowlane związane z budową nowego budynku biurowego. Inwestycja ta wymagała wyburzenia innego budynku, zaliczonego do środków trwałych i amortyzowanego. W związku z tym, Wnioskodawca w sierpniu 2011 r. dokonał fizycznej likwidacji wyburzonego budynku. Nieumorzona wartość zlikwidowanego środka trwałego wynosi 229.635,42 PLN. Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa kwota winna stanowić koszty uzyskania przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym wyłączenie określone w wyżej w cytowanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania, bowiem fizyczna likwidacja środka trwałego nie została spowodowana utratą jego przydatności na skutek zmiany rodzaju działalności.

Nieumorzona wartość wyburzonego budynku może być zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Nie ma bowiem uzasadnienia do dalszej amortyzacji środka trwałego po jego fizycznej likwidacji. Obowiązujące przepisy nie dają podstawy do rozliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego poprzez amortyzację innego środka trwałego.

Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że nie uważa się za koszty podatkowe strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność na skutek zmiany rodzaju działalności. Przepis ten dotyczy sytuacji, w których środek trwały służący prowadzonej działalności gospodarczej nie może odgrywać takiej roli.

Dla podatkowej kwalifikacji strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, decydującą okolicznością pozostaje ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało rezygnacją przez Wnioskodawcę z prowadzenia określonego rodzaju działalności, w której to działalności wykorzystywany był ten likwidowany obecnie środek trwały.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęcia „zmiana rodzaju działalności”, w tej sytuacji w pełni uzasadnione staje się skorzystanie z definicji słownikowej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007) „zmiana” jest to zastąpienie czegoś czymś innym.

Odnosząc to do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego, stanowi bezpośrednio koszty uzyskania przychodów, nie zwiększając tym samym wartości początkowej nowego budynku.

Reasumując, nieumorzona część wartości początkowej likwidowanego środka trwałego, nie zwiększa wartości początkowej nowego środka trwałego, lecz stanowi koszty uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.