Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-234/14-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-02
Teza: Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Zainteresowanego, takie jak: najem lokalu biurowego, zakupu paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp., jeżeli nabycia te nie będą podlegały ograniczeniom w odliczaniu VAT wynikającym z art. 86a, art. 88 i art. 88a ustawy?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 4 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego

*   **jest prawidłowe** \- w sytuacji, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do poszczególnych rodzajów działalności,
*   **jest nieprawidłowe** - w sytuacji, gdy jest możliwe przyporządkowanie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do poszczególnych rodzajów działalności.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono w dniu 14 maja 2014 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Rozpoczął działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu wierzytelności przeterminowanych, lub nieprzeterminowanych, od osób trzecich i dalszej ich odsprzedaży, lub ich windykacji od dłużników w swoim imieniu, na swoją rzecz, rachunek, koszt i ryzyko.

Nabyte wierzytelności Zainteresowany może także wykorzystać w inny sposób, w szczególności płacąc nimi dłużnikowi za nabyte od niego, w późniejszym terminie, towary, usługi lub środki trwałe, w tym nieruchomości.

Istota działalności Wnioskodawcy polega na tym, że w pierwszym kroku, na podstawie umowy przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509 Kodeksu Cywilnego (tzw. cesja wierzytelności), jako cesjonariusz nabywa on odpłatnie i definitywnie, od cedentów będących podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą lub osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, ich przeterminowane wierzytelności własne, czyli wierzytelności jakie te podmioty posiadają w stosunku do swoich dłużników z tytułu dokonanej dla tych dłużników sprzedaży towarów, usług, czy też z tytułu udzielonych tym dłużnikom pożyczek.

Przez odpłatne przeniesienie na Zainteresowanego wierzytelności rozumie on sytuację, w której dotychczasowemu posiadaczowi wierzytelności płaci za nabytą od niego wierzytelność, a kwota tej opłaty będzie mniejsza (niekiedy znacznie) od nominalnej wartości nabywanej przez Wnioskodawcę wierzytelności. Zapłata następuje w momencie podpisania umowy cesji wierzytelności.

Przez definitywne nabycie wierzytelności, o której pisze Zainteresowany powyżej, rozumie on sytuację, w której zapłata dokonana przez niego za wierzytelność nabywaną od dotychczasowego wierzyciela (cedenta) będzie dokonywana niezwłocznie, czyli w chwili podpisania umowy cesji wierzytelności i zapłata ta jest definitywna, nie podlegająca zwrotowi i niezależna od tego, jakie będą dalsze kroki czynione przez Wnioskodawcę w stosunku do nabytej przez niego wierzytelności, w szczególności niezależna od tego:

*   czy wierzytelność tę będzie próbował egzekwować od dłużnika w swoim imieniu i na swoją rzecz i czy egzekucja ta będzie skuteczna w całości lub części, lub
*   czy wierzytelność tę sprzeda osobie trzeciej, lub
*   czy wierzytelnością tą Zainteresowany zapłaci za towary lub usługi nabywane później od dłużnika, którego ta wierzytelność dotyczy.

Innymi słowy, nabywając wierzytelność od cedenta Wnioskodawca będzie przejmować na siebie pełne ryzyko z tym związane, a cedent w żadnej sytuacji nie będzie miał obowiązku zwracać Zainteresowanemu całości ani części otrzymanej od niego zapłaty za wierzytelność, którą sprzedał Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca, celem zawieranych przez niego umów o przelew wierzytelności będzie wyłącznie nabycie wierzytelności od cedenta a nie na przykład ich windykacja, lub sprzedaż, w imieniu cedenta, lub na rzecz cedenta, lub w imieniu i na rzecz cedenta.

W związku z nabyciem wierzytelności od cedenta Zainteresowany nie będzie wykonywać na jego rzecz żadnej usługi, w szczególności usługi faktoringu czy usługi windykacji wierzytelności w imieniu, lub na rzecz, lub w imieniu i na rzecz cedenta, ani też cedent nigdy nie będzie płacił Wnioskodawcy z żadnego innego tytułu żadnego wynagrodzenia, lub prowizji związanych z faktem, że Zainteresowany nabył od niego wierzytelność.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy:

*   zarówno nabywanych przez Wnioskodawcę od cedentów ich wierzytelności własnych (pierwotnych), czyli wynikających z tytułu uprzedniego dokonania przez nich sprzedaży towarów lub usług, lub z tytułu udzielonych przez nich pożyczek,
*   jak i wierzytelności wtórnych, czyli takich, które cedenci uprzednio nabyli na podstawie umowy przelewu wierzytelności (cesji) od innych osób czy podmiotów, oraz takich, które Zainteresowany sprzedaje lub windykuje a uprzednio je nabył od cedenta.

Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę wierzytelności, w chwili gdy będzie on je nabywać, będą wierzytelnościami wymagalnymi czyli wierzytelnościami, dla których termin ich płatności już upłynął.

Ponadto należy nadmienić, że wierzytelności są zaliczane do praw majątkowych.

Dokonywana przez Zainteresowanego windykacja, lub odsprzedaż, wierzytelności uprzednio przez niego nabytych, leży poza zakresem działania ustawy VAT. Innymi słowy czynności te w ogóle nie podlegają ustawie VAT.

Poza skupywaniem wierzytelności w celu ich windykacji we własnym imieniu, na własną rzecz i ryzyko, lub w celu ich dalszej odsprzedaży, Wnioskodawca wykonuje, bardziej lub mniej sporadycznie, czynności podlegające ustawie VAT, takie jak dostawa towarów lub usług.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  Spółka koncentruje się na czynnościach związanych z obrotem wierzytelnościami jednak realizuje także dostawy towarów handlowych, głównie materiałów budowlanych, materiałów do wyposażenia wnętrz (meble, art. oświetleniowe, itp.), czyli wykonuje także czynności opodatkowane podatkiem VAT (dotychczas nie dokonywała ani nie planuje dokonywać dostaw towarów zwolnionych przedmiotowo z podatku VAT). Czynności opodatkowane, wykonane w roku 2013, polegały:
    *   na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie ww. rodzaju towarów, oraz
    *   na opodatkowanym VAT krótkoterminowym - poniżej 30 dni - najmie pojazdu, który pod koniec grudnia 2013 został przez Wnioskodawcę sprzedany, a także
    *   na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie laptopa będącego składnikiem majątku trwałego Zainteresowanego.Czynności opodatkowane, wykonane w roku 2014 polegały na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie głównie materiałów budowlanych, materiałów do wyposażenia wnętrz.
2.  Opis stanu faktycznego oraz zadane pytanie, zamieszczone w ORD-IN, dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Wnioskodawcy, takie jak: najem lokalu biurowego, zakupu paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp. W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Czy Zainteresowany jest w stanie przypisać ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności?” Wnioskodawca odpowiedział: „Z istoty rzeczy, zdecydowanej większości tych wydatków Zainteresowany nie będzie w stanie przypisać do poszczególnych rodzajów czynności, czyli rozdzielić je:
    *   na odnoszące się do czynności obrotu wierzytelnościami, oraz
    *   na odnoszące się do czynności dostaw towarów polegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.
3.  „Bardziej lub mniej sporadyczna” dostawa towarów częściowo dotyczy towarów wskazanych w art. 90 ust. 5 ustawy o VAT. Były to: pojazd samochodowy oraz laptop.
4.  Wykonywane przez Wnioskodawcę „bardziej lub mniej sporadyczne” podlegające ustawie o VAT, takie jak dostawa towarów lub usług nie są transakcjami o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT.
5.  Spółka powstała 2 października 2013 r. i w 2013 r. obrót z tytułu transakcji wykonywanych przez Wnioskodawcę „bardziej lub mniej sporadycznie” podlegających ustawie o VAT w stosunku do całkowitego obrotu Wnioskodawcy wynosił 100% ponieważ w 2013 r. Zainteresowany nie dokonał jeszcze żadnej czynności odsprzedaży uprzednio nabytej wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Zainteresowanego, takie jak: najem lokalu biurowego, zakupu paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp., jeżeli nabycia te nie będą podlegały ograniczeniom w odliczaniu VAT wynikającym z art. 86a, art. 88 i art. 88a ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym będzie mu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Zainteresowanego, takich jak: najem lokalu biurowego, zakupu paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp., o ile nabycia te nie będą podlegały ograniczeniom w odliczaniu VAT wynikającym z art. 86a, art. 88 i art. 88a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe - w sytuacji, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do poszczególnych rodzajów działalności oraz nieprawidłowe - w sytuacji, gdy jest możliwe przyporządkowanie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do poszczególnych rodzajów działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), kwotę podatku należnego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo - prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Rozpoczął działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu wierzytelności przeterminowanych, lub nieprzeterminowanych, od osób trzecich i dalszej ich odsprzedaży, lub ich windykacji od dłużników w swoim imieniu, na swoją rzecz, rachunek, koszt i ryzyko.

Nabyte wierzytelności Zainteresowany może także wykorzystać w inny sposób, w szczególności płacąc nimi dłużnikowi za nabyte od niego, w późniejszym terminie, towary, usługi lub środki trwałe, w tym nieruchomości.

Istota działalności Wnioskodawcy polega na tym, że w pierwszym kroku, na podstawie umowy przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509 Kodeksu Cywilnego (tzw. cesja wierzytelności), jako cesjonariusz nabywa on odpłatnie i definitywnie, od cedentów będących podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą lub osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, ich przeterminowane wierzytelności własne, czyli wierzytelności jakie te podmioty posiadają w stosunku do swoich dłużników z tytułu dokonanej dla tych dłużników sprzedaży towarów, usług, czy też z tytułu udzielonych tym dłużnikom pożyczek.

Przez odpłatne przeniesienie na Zainteresowanego wierzytelności rozumie on sytuację, w której dotychczasowemu posiadaczowi wierzytelności płaci za nabytą od niego wierzytelność, a kwota tej opłaty będzie mniejsza (niekiedy znacznie) od nominalnej wartości nabywanej przez Wnioskodawcę wierzytelności. Zapłata następuje w momencie podpisania umowy cesji wierzytelności.

Przez definitywne nabycie wierzytelności, o której pisze Zainteresowany powyżej, rozumie on sytuację, w której zapłata dokonana przez niego za wierzytelność nabywaną od dotychczasowego wierzyciela (cedenta) będzie dokonywana niezwłocznie, czyli w chwili podpisania umowy cesji wierzytelności i zapłata ta jest definitywna, nie podlegająca zwrotowi i niezależna od tego, jakie będą dalsze kroki czynione przez Wnioskodawcę w stosunku do nabytej przez niego wierzytelności, w szczególności niezależna od tego:

*   czy wierzytelność tę będzie próbował egzekwować od dłużnika w swoim imieniu i na swoją rzecz i czy egzekucja ta będzie skuteczna w całości lub części, lub
*   czy wierzytelność tę sprzeda osobie trzeciej, lub
*   czy wierzytelnością tą Zainteresowany zapłaci za towary lub usługi nabywane później od dłużnika, którego ta wierzytelność dotyczy.

Innymi słowy, nabywając wierzytelność od cedenta Wnioskodawca będzie przejmować na siebie pełne ryzyko z tym związane, a cedent w żadnej sytuacji nie będzie miał obowiązku zwracać Zainteresowanemu całości ani części otrzymanej od niego zapłaty za wierzytelność, którą sprzedał Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca, celem zawieranych przez niego umów o przelew wierzytelności będzie wyłącznie nabycie wierzytelności od cedenta a nie na przykład ich windykacja, lub sprzedaż, w imieniu cedenta, lub na rzecz cedenta, lub w imieniu i na rzecz cedenta.

W związku z nabyciem wierzytelności od cedenta Zainteresowany nie będzie wykonywać na jego rzecz żadnej usługi, w szczególności usługi faktoringu czy usługi windykacji wierzytelności w imieniu, lub na rzecz, lub w imieniu i na rzecz cedenta, ani też cedent nigdy nie będzie płacił Wnioskodawcy z żadnego innego tytułu żadnego wynagrodzenia, lub prowizji związanych z faktem, że Zainteresowany nabył od niego wierzytelność.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy:

*   zarówno nabywanych przez Wnioskodawcę od cedentów ich wierzytelności własnych (pierwotnych), czyli wynikających z tytułu uprzedniego dokonania przez nich sprzedaży towarów lub usług, lub z tytułu udzielonych przez nich pożyczek,
*   jak i wierzytelności wtórnych, czyli takich, które cedenci uprzednio nabyli na podstawie umowy przelewu wierzytelności (cesji) od innych osób czy podmiotów, oraz takich, które Zainteresowany sprzedaje lub windykuje a uprzednio je nabył od cedenta.

Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę wierzytelności, w chwili gdy będzie on je nabywać, będą wierzytelnościami wymagalnymi czyli wierzytelnościami, dla których termin ich płatności już upłynął.

Ponadto należy nadmienić, że wierzytelności są zaliczane do praw majątkowych.

Dokonywana przez Zainteresowanego windykacja, lub odsprzedaż, wierzytelności uprzednio przez niego nabytych, leży poza zakresem działania ustawy VAT. Innymi słowy czynności te w ogóle nie podlegają ustawie VAT.

Poza skupywaniem wierzytelności w celu ich windykacji we własnym imieniu, na własną rzecz i ryzyko, lub w celu ich dalszej odsprzedaży, Wnioskodawca wykonuje, bardziej lub mniej sporadycznie, czynności podlegające ustawie VAT, takie jak dostawa towarów lub usług.

Spółka koncentruje się na czynnościach związanych z obrotem wierzytelnościami jednak realizuje także dostawy towarów handlowych, głównie materiałów budowlanych, materiałów do wyposażenia wnętrz (meble, art. oświetleniowe, itp.), czyli wykonuje także czynności opodatkowane podatkiem VAT (dotychczas nie dokonywała ani nie planuje dokonywać dostaw towarów zwolnionych przedmiotowo z podatku VAT).

Czynności opodatkowane, wykonane w roku 2013, polegały:

*   na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie ww. rodzaju towarów, oraz
*   na opodatkowanym VAT krótkoterminowym - poniżej 30 dni - najmie pojazdu, który pod koniec grudnia 2013 został przez Wnioskodawcę sprzedany, a także
*   na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie laptopa będącego składnikiem majątku trwałego Zainteresowanego.

Czynności opodatkowane, wykonane w roku 2014 polegały na opodatkowanej podatkiem VAT dostawie głównie materiałów budowlanych, materiałów do wyposażenia wnętrz.

Wnioskodawca ponosi wydatki związane z nabyciem towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Wnioskodawcy: najmem lokalu biurowego, zakupem paliwa do pojazdów firmowych, zakupem mediów, obsługi prawnej i księgowej, zakupem wyposażenia, art. biurowych, itp.

Z istoty rzeczy, zdecydowanej większości tych wydatków Zainteresowany nie będzie w stanie przypisać do poszczególnych rodzajów czynności, czyli rozdzielić je:

*   na odnoszące się do czynności obrotu wierzytelnościami, oraz
*   na odnoszące się do czynności dostaw towarów polegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

„Bardziej lub mniej sporadyczna” dostawa towarów częściowo dotyczy towarów wskazanych w art. 90 ust. 5 ustawy o VAT. Były to: pojazd samochodowy oraz laptop.

Wykonywane przez Wnioskodawcę „bardziej lub mniej sporadyczne” podlegające ustawie o VAT, takie jak dostawa towarów lub usług nie są transakcjami o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT.

Spółka powstała 2 października 2013 r. i w 2013 r. obrót z tytułu transakcji wykonywanych przez Wnioskodawcę „bardziej lub mniej sporadycznie” podlegających ustawie o VAT w stosunku do całkowitego obrotu Wnioskodawcy wynosił 100% ponieważ w 2013 r. Zainteresowany nie dokonał jeszcze żadnej czynności odsprzedaży uprzednio nabytej wierzytelności.

W związku z tym wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Zainteresowanego, takie jak: najem lokalu biurowego, zakupu paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy - w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy - proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Należy również wskazać, że stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem, w liczniku tak ustalonej proporcji uwzględnia się obrót (sprzedaż) z czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartości transakcji, od których - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast uwzględnia się całkowity obrót (sprzedaż) uzyskany z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwoty z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje to prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku (czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, tak więc nie uwzględnia się ich w proporcji).

Przy czym w myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Zauważa się przy tym, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W związku z powyższym, rozliczenie następuje dwuetapowo, to jest w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym miały miejsce zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Podkreślić należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej.

Zatem, jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy przysługuje w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: „(…) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.

W związku z powyższym, należy zaznaczyć, że wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, w sytuacji gdy zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i niepodlegającym opodatkowaniu, a podatnik nie jest w stanie przyporządkować ww. zakupów do określonego rodzaju sprzedaży, to przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w przypadku zakupów służących jednocześnie czynnościom opodatkowanych, zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu (których podatnik nie jest w stanie przyporządkować do jednego rodzaju sprzedaży) stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 2 i 3 ustawy z uwzględnieniem art. 91 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT oraz czynności, które w ogóle nie podlegają ustawie o VAT. Dotychczas nie wykonywał, ani nie zamierza wykonywać czynności zwolnionych od podatku VAT. Ponadto, w przypadku zdecydowanej większości wydatków będących przedmiotem zapytania, a związanych z ogólnym funkcjonowaniem spółki Zainteresowany nie będzie w stanie przypisać do poszczególnych rodzajów czynności. Oznacza to, że jakąś część wydatków ogólnych Zainteresowany jest w stanie powiązać wprost z czynnościami opodatkowanymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, w odniesieniu do nabyć towarów i usług stanowiących koszty ogólne funkcjonowania Zainteresowanego, takie jak: najem lokalu biurowego, zakupy paliwa do pojazdów firmowych, zakupy mediów, obsługa prawna i księgowa, zakupy wyposażenia, art. biurowych, itp. (jeżeli nabycia te nie będą podlegały ograniczeniom w odliczaniu VAT wynikającym z art. 86a, art. 88 i art. 88a ustawy), których nie da się przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu) Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od ww. nabyć. Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Natomiast w sytuacji, jeżeli jest możliwe przyporządkowanie tych zakupów do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu), to Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nabycia te nie będą podlegały ograniczeniom w odliczaniu VAT wynikającym z art. 86a, art. 88 i art. 88a ustawy) jedynie w tej części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z kolei od wydatków służących wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone. A zatem, tut. Organ przyjął sposób opodatkowania wymienionych we wniosku czynności jako element opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.