Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.488.2022.3.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-31
Teza: W zakresie ustalenia: - czy opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia odpowiednio Działalności P oraz Działalności T, stanowią - każdy z nich z osobna - zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, - jeżeli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest Działalność P oraz Działalność T - każda z nich z osobna - zostaną uznane za ZCP, to czy wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

19 lipca 2022 r. za pośrednictwem epuap wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia odpowiednio Działalności P oraz Działalności T , stanowią - każdy z nich z osobna - zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

\- jeżeli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest Działalność P oraz Działalność T - każda z nich z osobna - zostaną uznane za ZCP, to czy wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2)

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 października 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.488.2022.2.AP i 0111-KDIB3-3.4012.387.2022.3.JSU, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 października 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej „Spółka z o.o.” lub „Spółka dzielona”), jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego na zlecenie klientów oraz związaną z udostępnianiem gotowego oprogramowania wypracowanego przez Spółkę do korzystania podmiotom zewnętrznym.

Przeważającą działalnością Spółki zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności jest:

\- 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem.

Natomiast pozostała działalność Wnioskodawcy, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności obejmuje:

\- 61.90.Z - Działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji,

\- 58.29.Z - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

\- 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

\- 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

\- 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

\- 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

\- 63.12.Z - Działalność portali internetowych,

\- 63.99.Z- Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,

\- 82.99.Z - Pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Działalność Spółki realizowana jest w ramach dwóch podstawowych gałęzi biznesowych, które jednocześnie stanowią odrębne marki:

X (dalej: „Działalność P ”);

Y (dalej: „Działalność T ”).

Działalność P

Główne przychody Działalności P pochodzą z usług związanych z wytwarzaniem oprogramowania na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Działalność P polega na świadczeniu klientom zewnętrznym usług tworzenia specjalistycznego oprogramowania komputerowego. Usługi te są wykonywane przez wyspecjalizowane zespoły, składające się z osób o różnych kompetencjach technicznych uzależnionych od potrzeb i charakteru realizowanego projektu.

Ponadto w ramach Działalności P pozyskuje się nowych klientów i dostawców, rekrutuje pracowników, wspiera klientów, a także zarządza wszystkimi procesami potrzebnymi do realizacji celów biznesowych P jako jednostki biznesowej.

Działalność T

Działalność T opiera się na udostępnianiu klientom istniejącego oprogramowania Y.

Oprogramowanie jest własnością Spółki i jest stale rozwijane i poszerzane o dodatkowe moduły Y to oprogramowanie przeznaczone dla małych i średnich przedsiębiorstw transportowych, spedycyjnych i transportowo-spedycyjnych. Jego głównym zadaniem jest wspieranie firm w zarządzaniu obsługą zleceń od ich przyjęcia, poprzez realizację, aż do otrzymania płatności. Oprogramowanie Y jest udostępniane klientom (dystrybuowane) w modelu "Software as Service" (SaaS) - klienci korzystają z oprogramowania online (bez konieczności instalacji oprogramowania na swoim komputerze) płacąc miesięczny abonament uzależniony od wybranego pakietu funkcji.

Działalność P i Działalność T są odrębne, a za zarządzanie każdą z nich odpowiedzialne są inne osoby (odrębni członkowie zarządu). Podział organizacyjny, finansowy i funkcjonalny na wspomniane dwa piony działalności funkcjonuje w Spółce od kilku lat.

Każda z Działalności, poza własnym zespołem deweloperów, posiada odrębne zespoły marketingowe i sprzedażowe, zaś Działalność T posiada dodatkowo zespół zajmujący się bieżącą współpracą z klientami (Support). Każda z działalności posiada odrębne źródła przychodów, przychody te ewidencjonowane są odrębnie i wpływają na odrębne konta bankowe, zaś koszty związane z każdą z Działalności wydzielone są na dedykowanych MPK-ach.

Wspomniany podział znajduje także formalne potwierdzenie w Uchwale Zarządu Spółki.

Planowana reorganizacja

Obecnie rozważane jest dopuszczenie do Działalności T inwestora zewnętrznego (dalej: „Inwestor”).

Aby było to możliwe, udziałowcy Spółki planują rozdzielenie dwóch działalności prowadzonych obecnie przez Wnioskodawcę w drodze podziału Spółki przez wydzielenie Działalności P do nowej spółki (dalej: „Podział”).

W ramach Podziału do nowej spółki (dalej: „Spółka Przejmująca”) przeniesiony zostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia Działalności P oraz należności i zobowiązania związane z prowadzeniem tej działalności, natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia Działalności T oraz należności i zobowiązania związane z prowadzeniem tej działalności.

Po Podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie Działalności T , natomiast Spółka Przejmująca będzie prowadziła Działalność P . Po Podziale każda ze spółek (Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca) będzie więc realizować odmienny zakres działań gospodarczych, odpowiadający Działalności P oraz Działalności T , które obecnie współwystępują w Spółce Dzielonej.

Składniki wchodzące w skład Działalności P przypadające Spółce Przejmującej

Działalność P obejmuje w szczególności:

1\. rzeczowe aktywa trwałe stanowiące własność Wnioskodawcy i przypisane do Działalności P , w tym szczególności:

a. sprzęt komputerowy (w tym monitory, komputer, laptopy);

b. smartfony;

c. wyposażenie biura (np. drukarka wielofunkcyjna, kuchnia w zabudowie);

2\. składniki majątku, z których Wnioskodawca korzysta na podstawie umów leasingu, w tym w szczególności:

a. sprzęt komputerowy (w tym monitory, laptopy, klawiatury, myszki, adaptery, stacje dokujące)

b. smartfony;

c. samochód osobowy;

d. wyposażenie biura (fotele biurowe, ekspres do kawy);

3\. wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością P , w szczególności:

a. autorskie prawa majątkowe do udostępniania i rozpowszechniania wybranych aplikacji, wypracowywanych przez Działalność P oraz będących jeszcze w fazie projektowej,

b. autorskie prawa majątkowe do logotypu „X”;

4\. dedykowane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi, służącymi m.in. przyjmowaniu płatności z tytułu spłaty należności oraz wypłacania wynagrodzeń związanych z Działalnością P ;

5\. wszelkie dokumenty związane z prowadzeniem Działalności P , know-how związany z jej prowadzeniem; dokumenty i spisane procedury dotyczące przykładowo:

a. działalności HR (np. newsletter wewnętrzny, współpraca z agencjami, proces rekrutacji, informacje związane z onboardingiem oraz offboardingiem),

b. działalności marketingowej (np. proces pozyskiwania referencji, newsletter, procesy S., kampanie w mediach społecznościowych),

c. procesu sprzedaży,

d. działalności projektowej (np. weryfikacja realizacji projektu, weryfikacja współpracy, włączenie i wyłączenie pracownika do/z projektu);

6\. umowy z kilkudziesięcioma osobami zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę;

7\. umowy z kilkudziesięcioma osobami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą i współpracującymi ze Spółką w modelu B2B, z którymi współpraca będzie kontynuowana po Podziale;

8\. umowy usługowe na świadczenie usług programistycznych z klientami zewnętrznymi;

9\. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania wobec pracowników, którzy zostaną przeniesieni do Spółki Przejmującej oraz zobowiązania z tytułu umów zlecenia;

10\. zobowiązania handlowe dające się przyporządkować do Działalności P , w tym w szczególności:

a. zobowiązania z tytułu umów typu B2B z programistami współpracującymi ze Spółką,

b. zobowiązania z tytułu umów leasingu (w tym umowy leasingu sprzętu komputerowego, smartfonów, samochodu osobowego, wyposażenia biurowego),

c. zobowiązanie z tytułu umowy pożyczki udzielonej Spółce przez spółkę-matkę, w części alokowanej do Działalności P .

W wyniku Podziału na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie wskazane wyżej materialne i niematerialne składniki majątkowe Spółki Dzielonej, w tym zobowiązania, które są związane z Działalnością P i niezbędne z perspektywy możliwości kontynuowania tej działalności przez Spółkę Przejmującą lub funkcjonalnie związane z tą działalnością.

Składniki wchodzące w skład Działalności T przypadające Spółce Dzielonej Działalność T obejmuje w szczególności:

1\. rzeczowe aktywa trwałe stanowiące własność Wnioskodawcy i przypisane do Działalności T , w tym w szczególności:

a. sprzęt komputerowy (w tym laptopy oraz monitory),

b. smartfony,

c. system teleinformatyczny;

2\. składniki majątku, z których Wnioskodawca korzysta na podstawie umów leasingu do prowadzenia Działalności T , w tym w szczególności:

a. sprzęt komputerowy (w tym monitory, laptopy, klawiatury, myszki, adaptery, stacje dokujące)

b. smartfony;

c. samochód osobowy;

d. wyposażenie biura (fotele biurowe, ekspres do kawy);

3\. wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością T , w tym w szczególności:

a. oprogramowanie Y;

b. dodatkowe moduły i aplikacje do oprogramowania Y;

c. autorskie prawa majątkowego do logotypu Y;

4\. dedykowane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi, służącymi m.in. przyjmowaniu płatności z tytułu spłaty należności oraz wypłacania wynagrodzeń związanych z Działalnością T ;

5\. wszelkie dokumenty związane z prowadzeniem Działalności T , know-how związany z jej prowadzeniem, dokumenty spisane i procedury dotyczące przykładowo: zespołów developerskich (np. dokumentacja wybranych funkcjonalności i procesów), zespołu Customer Support (np. dokumentacja standardowych odpowiedzi na zgłoszenia klienta, raporty zgłoszeń klientów itp.), zespołu marketingu (np. raporty wyników);

6\. umowy z kilkunastoma osobami zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę;

7\. umowy z kilkunastoma osobami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą i współpracującymi ze Spółką w modelu B2B, z którymi współpraca będzie kontynuowana po Podziale;

8\. umowy z klientami zewnętrznymi na korzystanie z produktu Działalności T , tj. oprogramowania Y, w ramach modelu SaaS (software as a service);

9\. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania wobec pracowników związanych z Działalnością T , którzy po Podziale pozostaną zatrudnieni w Spółce;

10\. zobowiązania handlowe dające się przyporządkować do Działalności T , w tym w szczególności:

a. zobowiązania z tytułu umów typu B2B z programistami współpracującymi ze Spółką:

b. zobowiązania z tytułu umów leasingu (w tym umowy leasingu sprzętu komputerowego, smartfonów, samochodu osobowego, wyposażenia biurowego);

c. zobowiązania z tytułu umowy pożyczki otrzymanej od spółki-matki z przeznaczeniem na działalność T (m.in. rozwój sprzedaży za granicą);

d. zobowiązanie z tytułu umowy pożyczki udzielonej Spółce przez spółkę-matkę, w części alokowanej do Działalności T .

W wyniku Podziału w Spółce Dzielonej pozostaną wskazane wyżej materialne i niematerialne składniki majątkowe, w tym zobowiązania, które są związane z Działalnością T i są niezbędne z perspektywy możliwości kontynuowania tej działalności przez Spółkę Dzieloną lub funkcjonalnie związane z tą działalnością.

Koszty wspólne

Spółka ponosi koszty usług zewnętrznych (np. obsługi księgowo-płacowej, obsługi BHP itp.) oraz koszty najmu nieruchomości, które są wspólne dla obu Działalności. Tego rodzaju koszty wspólne dzielone są pomiędzy Działalność P i Działalność T na podstawie odpowiednich kluczy (np. kluczem osobowym w odniesieniu do najmu nieruchomości) i ewidencjonowane na wyodrębnionych dla każdej z Działalności Miejscach powstawania Kosztów („MPK-ach”). Po Podziale zawarte zostaną odpowiednio nowe/odrębne umowy.

Wyodrębnienie organizacyjne

Od kilku lat w Spółce funkcjonuje wyodrębnienie organizacyjne na dwa niezależne piony działalności (P /T ). Każdy z nich posiada odrębne kierownictwo (członka zarządu odpowiedzialnego za dany obszar) i odrębne zespoły deweloperskie, marketingowe, sprzedażowe, a T dodatkowo zespół zajmujący się bieżącą współpracą z klientami (Support). Do każdego z pionów przypisane są odrębne składniki majątkowe, zarówno materialne jak i niematerialne. Wyodrębnienie znajduje także formalne potwierdzenie w uchwale zarządu Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Działalność P i Działalność T są w Spółce wyodrębnione finansowo. Każda z nich ma odrębne, w pełni niezależne źródło przychodów. Do każdej z Działalności przypisane są także odrębne koszty, tj., odpowiednio dla każdej z nich: koszty pracownicze, koszty wynagrodzeń współpracowników współpracujących w ramach umów B2B, koszty związane z leasingiem sprzętu komputerowego, samochodów i wyposażenia biurowego itp. Koszty te ewidencjonowane są na wydzielonych dla każdej Działalności MPK-ach. Koszty wspólne (np. najem nieruchomości, obsługa księgowo-płacowa, obsługa BHP itp.) dzielone są pomiędzy poszczególne Działalności według odpowiednich kluczy i również ewidencjonowane na odrębnych MPK-ach. Do każdej z Działalności da się przypisać odrębne należności i zobowiązania, a prowadzona ewidencja księgowa umożliwia sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat dla każdej z nich. Dla każdej z Działalności prowadzone są także odrębne konta bankowe, na które wpływają realizowane przez daną Działalność przychody i z których regulowane są koszty każdej z nich. Wreszcie, dla każdej z Działalności sporządzane są niezależne plany budżetowe i budżety projektowe.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Opisana powyżej Działalność P oraz Działalność T obejmuje zespoły składników materialnych i niematerialnych, które są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach prowadzonych obszarów działalności. Zespoły te są kompletne w tym sensie, że posiadają wszystkie elementy niezbędne do kontynuacji Działalności P oraz Działalności T , tj. posiadają zasoby materialne, techniczne, kadrowe i finansowe oraz know-how które im to umożliwiają. Działalność P oraz Działalność T mogą funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa.

Kontynuacja działalności

Jak wskazano, po Podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie Działalności T . Działalność P będzie natomiast prowadzona przez Spółkę Przejmującą. Kontynuowanie działalności po przeprowadzeniu Podziału zarówno przez Działalność T jak i Działalność P będzie przy tym możliwe co do zasady wyłącznie z wykorzystaniem elementów wchodzących w skład danej części biznesu. 

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 17 października 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z założeniami zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego przejście pracowników nastąpi jako przejście części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 z późn. zm.), w zakresie tych pracowników, którzy są przypisani do wydzielanej Działalności.

Zgodnie z założeniami zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka Przejmująca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce.

Spółka potwierdza, że działania opisane we wniosku podyktowane są uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi, a głównym bądź jednym z głównych celów tego działania nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch odmiennych obszarach, tj. Działalność P i Działalność T .

Obecnie rozważane jest dopuszczenie do Działalności T Inwestora zewnętrznego („Inwestor”), który jest zainteresowany jedynie „połową” działalności Spółki - nie jest zainteresowany Działalnością P , a jedynie Działalnością T .

Jednocześnie, zgodnie z założeniami dopuszczenia Inwestora, z Działalności T w całości wycofać ma się część z obecnych udziałowców Spółki, zaś pozostali mają wycofać się z niej w części. Działalność P ma natomiast w całości pozostać pod kontrolą obecnych udziałowców Spółki w niezmienionym zakresie.

Aby spełnienie tych założeń było możliwe, konieczne stało się formalne rozdzielenie Działalności T i Działalności P tak, aby były one ulokowane w odrębnych podmiotach. Osiągnięcie tego celu jest możliwe w drodze podziału Spółki przez wydzielenie („Podział”).

Istotą całego procesu jest więc zachowanie funkcjonowania obu Działalności, tak aby nadal mogły kontynuować własną działalność gospodarczą i aby możliwe było dopuszczenie Inwestora jedynie do Działalności T . Równie istotne jest przy tym także doprowadzenie do oczekiwanej struktury udziałowej, poprzez docelowe zbycie na rzecz Inwestora jedynie części udziałów w spółce skupiającej Działalność T . Podstawową przesłanką dokonywanych we wniosku działań jest zatem doprowadzenie do takiego ulokowania działalności T i P , aby spełnienie powyższych założeń było możliwe.

Okolicznością decydująca w całym procesie jest również to, aby Działalność T i Działalność P mogły być kontynuowane bez konieczności podejmowania dodatkowych czynności operacyjnych, w tym bez konieczności uzyskania zgód kontrahentów lub organów administracyjnych. Podział umożliwia spełnienie tego założenia z uwagi na sukcesję uniwersalną praw i obowiązków związanych z wydzielaną częścią. Zarówno Spółka Dzielona, jaki i Spółka Przejmująca będą mogły w sposób nieprzerwany kontynuować swoją działalność, co umożliwi im pozostawienie odpowiednich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących w dniu Podziału, a przypisanych do poszczególnych Działalności.

Wobec tak określonych celów, dokonanie Podziału jest najwłaściwszym sposobem przygotowania do omawianej transakcji i tym samym wykazuje uzasadnienie ekonomiczne. Jednocześnie działania te nie mają na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Podział jest bowiem naturalnym wyborem dla tak podjętych założeń transakcji.

Końcowo Spółka nadmienia, że działania opisane we wniosku stanowią zdarzenie przyszłe, tj. stan, który na moment złożenia wniosku o interpretację był czynnością planowaną. Z uwagi na toczące się procesy prawne, Spółka nie może wykluczyć, że ostatecznemu wydzieleniu będzie podlegać nie część P , lecz część T , lub że działania te w ogóle nie dojdą do skutku. Niemniej jednak Spółka zainteresowana jest uzyskaniem interpretacji potwierdzającej jej stanowisko wyrażone we wniosku, ponieważ zakłada, że transakcja może zostać w ten sposób zrealizowana.

**Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych**

1\. Czy opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia odpowiednio Działalności P oraz Działalności T , stanowią - każdy z nich z osobna - zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest Działalność P oraz Działalność T - każda z nich z osobna - zostaną uznane za ZCP, to czy wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia odpowiednio Działalności P oraz Działalności T , stanowią - każdy z nich z osobna - ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest Działalność P oraz Działalność T - każda z nich z osobna - zostaną uznane za ZCP, to wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Uzasadnienie:

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została uregulowana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W myśl tego przepisu, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W kontekście wspomnianej definicji, aby doszło do powstania ZCP, konieczne jest łączne spełnienie poniższych warunków:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

3\. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe); oraz

4\. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych oraz mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno Działalność P jak i Działalność T spełniają wszystkie powyższe przesłanki.

Istnienie zespołu składników

Aby daną masę majątkową (grupę składników materialnych i niematerialnych) istniejącą w ramach przedsiębiorstwa móc uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi stanowić ona zespół, tj. składniki ją tworzące muszą pozostawać we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności pozostające we wzajemnych relacjach między sobą aktywa trwałe, obrotowe, ale także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Z tej perspektywy, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że zarówno Działalność P oraz Działalność T spełniają to kryterium, ponieważ w skład każdej z nich odrębnie wchodzą aktywa (trwałe i obrotowe, materialne i niematerialne), zobowiązania oraz kadra pracownicza, które łącznie służą Wnioskodawcy do prowadzenia Działalności P oraz, odrębnie Działalności T . Jednocześnie, w ramach każdej z tych Działalności składniki te niewątpliwie pozostają między sobą w ścisłych relacjach i nie można uznać ich za zbiór elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością (pod kontrolą) Wnioskodawcy. Służą one bowiem, w ramach każdej z Działalności, do realizacji celów gospodarczych i założeń biznesowych ustalonych dla P /T .

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zespół składników materialnych i niematerialnych ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zarówno Działalność P , jak i Działalność T są wyodrębnionymi w strukturze pionami działalności Spółki, które to wyodrębnienie funkcjonuje w dłuższej działalności Spółki. Każdy z pionów posiada odrębny zespół deweloperów, dział marketingu i sprzedaży, z przypisanymi do nich konkretnymi pracownikami/współpracownikami, i każdy z nich zarządzany jest przez inną osobę. Do każdej z Działalności konkretnie przypisane są odrębne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Każda z Działalności posiada odrębną bazę klientów i dysponuje odrębnym wypracowanym przez lata know-how, związanym ze specyfiką prowadzonej działalności i świadczonych usług. Wyodrębnienie znajduje także formalne potwierdzenie w uchwale zarządu Spółki.

Zatem Wnioskodawca jest zdania, że zarówno Działalność P , jak i Działalność T , spełniają kryterium zorganizowania i są wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

c) Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy, nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, również kryterium wyodrębnienia finansowego będzie spełnione w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zarówno w odniesieniu do Działalności P jak i do działalności T . Jak szczegółowo wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Działalności te posiadają odrębne, niezależne źródła przychodów (świadczenie usług programistycznych w przypadku Działalności P i udostępnianie oprogramowania Y w ramach modelu SaaS w przypadku Działalności T ), odrębne, dedykowane rachunki bankowe, a koszty każdej z Działalności ewidencjonowane są na odrębnych MPK-ach. Dla każdej z Działalności prowadzone są odrębne plany budżetowe, a prowadzona ewidencja pozwala na sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat.

Wskazane wyżej wyodrębnienie finansowe jest naturalną konsekwencją prowadzenia przez P i T działalności w odrębnych obszarach, w ramach wyodrębnionych pionów organizacyjnych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji zespoły składników majątkowych składających się na Działalność P oraz Działalność T cechują się również wyodrębnieniem finansowym w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, niezbędnym dla uznania każdego z nich za ZCP.

d) Wyodrębnienie funkcjonalne

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego oznacza, że składniki majątkowe, które zostały przyporządkowane do danej części przedsiębiorstwa służą realizacji określonych zadań gospodarczych (funkcji), które to zadania są odrębne względem pozostałej części działalności realizowanej w przedsiębiorstwie podatnika i jako takie mogą w sposób samodzielny funkcjonować w obrocie gospodarczym, bez wsparcia ze strony składników przypisanych do pozostałej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/przyszłego, każda z Działalności realizuje inne zadania gospodarcze. W przypadku Działalności P jest to świadczenie usług programistycznych na rzecz klientów zewnętrznych, a w przypadku Działalności T i rozwijanie i usługowe udostępnianie klientom zewnętrznym oprogramowania Y. Każda z działalności jest w pełni rozwinięta i posiada zasoby materialne, osobowe, techniczne i finansowe odpowiednie do tego, aby na bieżąco samodzielnie realizować swoje zadania i cele biznesowe. Nie ma zatem przeszkód, aby każda z Działalności samodzielnie funkcjonowała w obrocie gospodarczym. Takie też są założenia planowanej reorganizacji. Po Podziale każda z Działalności będzie bowiem samodzielnie kontynuowała prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą w niezmienionym zakresie, w oparciu o posiadane już teraz zasoby.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w opisanej sytuacji zespoły składników majątkowych składających się zarówno na Działalność P , jak również Działalność T , będą cechować się wyodrębnieniem funkcjonalnym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zarówno Działalność P , jak i Działalność T stanowią zespoły składników majątkowych, tak materialnych jak i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnione w działalności Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, zdolne do samodzielnego funkcjonowania, i jako takie spełniają - każda z osobna - definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2. Uzasadnienie

Stosownie do postanowień przepisu art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2020 r., poz. 1526 z późn. zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nową zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych). Analiza przepisów podatkowych wskazuje, że skutki podatkowe transakcji polegającej na podziale spółki przez wydzielenie zależą od kwalifikacji podatkowej składników majątku zarówno wydzielanych ze spółki dzielonej, jak i w niej pozostawionych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskując zatem a contrario z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy uznać, że w przypadku, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce stanowią - każdy z nich z osobna - zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wówczas nie powstanie przychód po stronie Spółki Dzielonej.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych, np.:

\- w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.293.2017.IJF, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „ Wnioskując a contrario z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 UPDOP, w sytuacji, gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna podatkowo na gruncie UPDOP - tj. nie skutkuje ona dla spółki dzielonej powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego.”;

\- w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do nowo powstałej spółki kapitałowej (Dział związany ze sprzątaniem), jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy (Dział związany z wykonywaniem robót budowlanych) będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, to po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowaną operacją polegającą na podziale przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop.”;

\- w interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „W konsekwencji, w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych SSC wyodrębniony w ramach podziału przez wydzielenie, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.”.

Wnioskodawca nadmienia, że począwszy od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT, wprowadzono dodatkowy przepis (art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT), w myśl którego do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisu tego nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację).

W ocenie Spółki, przepis ten reguluje kwestię, do której odnosi się już art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że w przypadku podziału przez wydzielenie, jeśli zarówno majątek pozostający w spółce (w tym przypadku: Działalność T ) jak i majątek przejmowany przez spółkę przejmującą (w tym przypadku: Działalność P ) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, podział nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie spółki dzielonej.

Jak wskazano we wcześniejszej części niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność P oraz Działalność T , stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest Działalność P oraz Działalność T - każda z nich z osobna - zostaną uznane za ZCP, to wskutek Podziału po stronie Wnioskodawcy, jako Spółki Dzielonej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Państwa w zdarzeniu przyszłym podział przez wydzielenie został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.