Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-108/16/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-19
Teza: Czy w związku z wprowadzoną zmianą w art. 86 „ust. 1” ustawy o VAT, dotyczącą doprecyzowania zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, Teatr będzie musiał wyliczyć proporcję w celu odliczenia podatku naliczonego zgodnie z wprowadzonym art. 86 ust. 2a, tj. w przypadku Teatru - nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej odpłatnej działalności gospodarczej, jak i do prowadzenia działalności nieodpłatnej?
Słowa kluczowe: proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z póżn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 13 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ustalania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 13 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ustalania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Teatr …. (Wnioskodawca) jest samorządową instytucją kultury, powołaną do współtworzenia i upowszechniania kultury przez opracowywanie i wystawianie spektakli teatralnych w oparciu o zawodowych realizatorów i wykonawców oraz może podejmować inne formy działalności artystycznej.

Teatr działa na podstawie:

1.  ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406) zwanej dalej „ustawą” i przepisów wykonawczych na jej podstawie,
2.  umowy z dnia 21 grudnia 2010 r., w sprawie prowadzenia jako wspólnej instytucji kultury Teatru … w ……. zawartej pomiędzy Skarbem Państwa - Ministerstwem Kultury i Dziedzictwa Narodowego, Województwem i Gminą Miasta , zwanej dalej „umową”,
3.  statutu zatwierdzonego Uchwałą Nr \`(...)\`/\`(...)\`/\`(...)\` Sejmiku Województwa z dnia 21 grudnia 2012 r.

Celem działania Teatru jest aktywny udział w życiu kulturalnym miasta, regionu i kraju, poprzez realizację i prezentację najwyższej jakości widowisk teatralnych, opartych na najbardziej wartościowych dziełach literatury oraz zaspokajanie społecznych potrzeb uczestnictwa w kulturze.

Teatr realizuje swoje zadania na podstawie Statutu, w szczególności przez:

1.  przygotowanie premier teatralnych w siedzibie własnej i poza nią,
2.  wystawianie spektakli z wykorzystaniem własnego zespołu oraz zaproszonych artystów,
3.  możliwość organizowania widowisk pozateatralnych związanych z wernisażami, wystawami, koncertami, recitalami, itp.,
4.  sprowadzanie spektakli gościnnych i działalność impresaryjną,
5.  prowadzenie edukacji teatralnej, z uwzględnieniem obszaru potrzeb społecznych osób niepełnosprawnych.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest zarejestrowany w Rejestrze Instytucji Kultury prowadzony przez UM … pod numerem Jest jednostką organizacyjną, która nie jest nastawiona na osiąganie zysku.

Teatr otrzymuje dotacje z budżetu Państwa, korzysta z wpływów uzyskanych z działalności gospodarczej, a także z tytułu otrzymanych środków od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

W ramach swojej działalności Teatr:

1.  sprzedaje bilety wstępu na spektakle teatralne,
2.  wydaje nieodpłatne zaproszenia na premiery teatralne, które odbywają się na Scenach Teatru (w miejscu prowadzenia działalności),
3.  corocznie uczestniczy w akcji\`(...)\`w Polsce. Jest to dzień bezpłatny, otwarty dla widza. Celem akcji jest promowanie teatru, w ramach którego można zwiedzać teatr, uczestniczyć w pokazie makijażu, odwiedzać wypożyczalnię strojów oraz zwiedzać „zakamarki” Teatru.
4.  Teatr wystawia bezpłatnie, w plenerze, spektakle w sezonie letnim na Scenie\`(...)\`w P. Są to imprezy niebiletowane (średnio 8 spektakli w 2016 r.), gdzie otrzymuje zwrot poniesionych nakładów (kosztów) w ramach uzyskanych dotacji z P.
5.  Teatr wystawia spektakle w kraju i za granicą, w ramach zawartych umów z podmiotami zainteresowanym, za konkretną cenę. Wszystkie spektakle „wyjazdowe” są fakturowane ze „stawką zwolnioną” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy VAT.

W związku z wykonywaniem działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej stosuje strukturę sprzedaży wyliczoną na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy VAT, która wynosiła za rok 2014 - 94%, a za rok 2015 - 82%.

Celem akcji bezpłatnych wskazanych w pkt 2, 3 i 4 powyżej jest promowanie działań kulturalnych oraz ułatwienie dostępu do edukacji kulturalnej, co leży w zakresie działalności Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym „Gminy, związki międzygminne oraz stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego mogą sobie wzajemnie bądź innym jednostkom samorządu terytorialnego udzielać pomocy, w tym pomocy finansowej”.

Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (art. 216 ust. 2 pkt 5) - „Wydatki budżetu jednostki samorządu terytorialnego są przeznaczone na realizację zadań określonych w odrębnych przepisach, a w szczególności na: "pkt 5" pomoc rzeczową lub finansową dla innych jednostek samorządu terytorialnego, określoną odrębną uchwałą przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego” oraz art. 220 ust. 1. „Z budżetu jednostki samorządu terytorialnego może być udzielona innym jednostkom samorządu terytorialnego pomoc finansowa w formie dotacji celowej lub pomoc rzeczowa” ust. 2 „Podstawą udzielenia pomocy, o której mowa w ust 1, jest umowa”.

Na podstawie powyższych przepisów:

Gmina Miejska P. udzieliła pomocy finansowej w formie dotacji celowej Województwu w wysokości 575 000 zł, z przeznaczeniem na działalność bieżącą (statutową) Teatru ….w ….. (Uchwała Nr \`(...)\`/\`(...)\`/\`(...)\`. Rady Miasta P. z dnia 29 lutego 2016 r. w sprawie wyrażenia zgody na udzielenie pomocy finansowej w formie dotacji celowej przez Gminę Miejską P. dla Województwa, z przeznaczeniem na działalność bieżącą Teatru ……. w ….., Uchwała Nr \`(...)\`/\`(...)\`/\`(...)\` Rady Miasta P. z dnia 29 lutego 2016 r. w sprawie zmiany budżetu Gminy Miejskiej P. na rok 2016). Środki finansowe przeznaczone zostaną na realizację ośmiu spektakli, w tym dwóch spektakli premierowych, a także na przygotowanie i prezentację dziesięciu zdarzeń teatralnych pt. \`(...)\` w P.

Województwo w dniu 31 marca 2016 r. podpisało umowę nr …./2016 z Gminą Miejską P., co pozwoliło na przyjęcie środków do budżetu województwa (Uchwała Nr \`(...)\`/\`(...)\`/\`(...)\` Sejmiku Województwa z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie zmiany budżetu województwa na 2016 rok - zwiększenie kwoty dotacji podmiotowej dla instytucji, a następnie przekazanie ich do Teatru ….. w ………\`(...)\`

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w związku z otrzymanymi środkami pieniężnymi w postaci dotacji celowej nie zamierza dokonywać odliczeń od podatku, chyba, że będzie zobowiązany do naliczenia podatku należnego od świadczonej usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z wprowadzoną zmianą w art. 86 „ust. 1” ustawy o VAT, dotyczącą doprecyzowania zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, Teatr będzie musiał wyliczyć proporcję w celu odliczenia podatku naliczonego zgodnie z wprowadzonym art. 86 ust. 2a, tj. w przypadku Teatru - nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej odpłatnej działalności gospodarczej, jak i do prowadzenia działalności nieodpłatnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności polegającej:

1.  na bezpłatnym wstępie do teatru dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce,
2.  przekazywaniu nieodpłatnych zaproszeń na premiery,
3.  wystawieniu bezpłatnie w plenerze spektakli w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P. imprezy niebiletowane (średnio 8 spektakli - 2016 rok), gdzie otrzymuje zwrot poniesionych nakładów (kosztów) w ramach uzyskanych dotacji z P.,
    1.  nie będą miały wpływu na działalność Teatru, a co za tym idzie, przepis w zakresie proporcjonalnego odliczenia, w tym również przykładowe metody sposobu obliczania proporcji, nie będą dotyczyły Teatru.

Wprowadzone zmiany ustawy o VAT dotyczą zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność, w sytuacji gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Oznacza to, że jeżeli podatnik oprócz działalności gospodarczej prowadzi inną działalność, powinien dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego.

Teatr prowadzi tylko działalność gospodarczą:

*   sprzedaje bilety na spektakle, gdzie ich sprzedaż obecnie opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 8%,
*   wystawia spektakle w kraju i zagranicą, w ramach zawartych umów z podmiotem zainteresowanym, za konkretną cenę, gdzie sprzedaż usług korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy VAT,
*   przekazuje nieodpłatnie zaproszenia na premiery,
*   udostępnia nieodpłatnie Teatr dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce,
*   wystawia bezpłatnie w plenerze spektakli w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P., (imprezy niebiletowane - średnio 8 spektakli w 2016 roku), gdzie otrzymuje zwrot poniesionych nakładów (kosztów) w ramach uzyskanych dotacji z P.

Zgodnie z ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Czynność polegająca na bezpłatnym udostępnianiu zaproszeń na premiery, na bezpłatnym otwartym dniu dla widza w ramach akcji\`(...)\`w Polsce oraz wystawianiu w plenerze spektakli w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P. stanowią, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1, świadczenie usług.

Stosownie bowiem do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że o ile wstęp bezpłatny dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce, świadczenie przekazania nieodpłatnych zaproszeń na premiery oraz wystawianie bezpłatnie w plenerze spektakle w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P., wypełniają pierwszy warunek pozwalający na uznanie tych czynności za świadczenia usług, bowiem w następstwie świadczonych czynności, uczestnicy spektakli staną się bezpośrednim beneficjentem tych świadczeń, to nie zostaje spełniony drugi warunek, to znaczy Teatr nie otrzyma za ich wykonywanie wynagrodzenia, od beneficjentów a jedynie zwrócone zostaną poniesione koszty w przypadku wystawianych spektakli w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątek, który został zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług (podlegające opodatkowaniu VAT) uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być spełniony podstawowy warunek, a mianowicie brak związku świadczonych usług z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

Działalność gospodarcza, o której mowa w ustawie o VAT, w przypadku Teatru, polega przede wszystkim na sprzedaży biletów wstępu do Teatru na przedstawienia. Jest to zarówno płatny, jak i bezpłatny wstęp. Wstęp bezpłatny mieści się w katalogu zakresu przedmiotowego Teatru jako usługa nieodpłatna, związana jednak z podstawowym zakresem działania Teatru.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Zważywszy, iż Teatr umożliwia nieodpłatne skorzystanie ze świadczonych przez Teatr usług wstępu oraz biorąc pod uwagę fakt, że działania polegające na umożliwieniu bezpłatnego wstępu służą propagowaniu i promowaniu działalności kulturalnej należy uznać, że nieodpłatny wstęp raz w roku dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce, przekazywanie bezpłatnych zaproszeń na premiery oraz wystawianie spektakli plenerowych to nieodpłatne świadczenia związane z działalnością gospodarczą Teatru. Do zakresu bowiem działania Teatru należy upowszechnianie oraz promowanie wiedzy w dziedzinie edukacji teatralnej z uwzględnieniem potrzeb społecznych osób niepełnosprawnych, a także krzewienie wartości artystycznych i estetycznych. Zarówno dzień bezpłatny dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce, bezpłatne spektakle plenerowe, jak i bezpłatne zaproszenia na premiery teatralne, do nich należą.

Zatem bezpłatny wstęp do teatru raz w roku czy w formie zaproszeń na premiery czy na spektakle plenerowe pozostają w zakresie działalności Teatru.

Natomiast doprecyzowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wnosi, iż jeżeli podatnik oprócz działalności gospodarczej prowadzi inną działalność, powinien dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego. W przypadku Teatru taka inna działalność nie jest wykonywana, zatem wprowadzone zmiany zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w przedmiotowym zakresie nie będą miały zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a i b, kwotę podatku naliczonego stanowi - suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 1 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605), z dniem 1 stycznia 2016 r. w ustawie o podatku od towarów i usług wprowadza się m.in. następujące zmiany:

*   w art. 86 po ust. 2 dodaje się ust. 2a-2h (art. 1 pkt 4 lit. a),
*   w art. 86 dodaje się ust. 22 (art. 1 pkt 4 lit. c),
*   po art. 90b dodaje się art. 90c (art. 1 pkt 9).

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Stosownie do treści art. 90c ust. 1 ustawy, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku (art. 90c ust. 3 ustawy).

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT (np. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.). „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegająca na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na np. wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ocena w konkretnym przypadku czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidulanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego np. w wyroku TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C 435/05, EU:C:2007:87, pkt 24; SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58).”.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Teatr jest samorządową instytucją kultury, która realizuje swoje zadania na podstawie Statutu, w szczególności przez przygotowanie premier teatralnych w siedzibie własnej i poza nią, wystawianie spektakli z wykorzystaniem własnego zespołu oraz zaproszonych artystów, możliwość organizowania widowisk pozateatralnych związanych z wernisażami, wystawami, koncertami, recitalami, itp., sprowadzanie spektakli gościnnych i działalność impresaryjną, prowadzenie edukacji teatralnej, z uwzględnieniem obszaru potrzeb społecznych osób niepełnosprawnych.

W ramach swojej działalności Teatr:

*   sprzedaje bilety wstępu na spektakle teatralne,
*   wydaje nieodpłatne zaproszenia na premiery teatralne, które odbywają się na Scenach Teatru (w miejscu prowadzenia działalności),
*   corocznie uczestniczy w akcji \`(...)\` w Polsce - jest to dzień bezpłatny, otwarty dla widza, a celem akcji jest promowanie teatru, w ramach którego można zwiedzać teatr, uczestniczyć w pokazie makijażu, odwiedzać wypożyczalnię strojów oraz zwiedzać „zakamarki” Teatru,
*   wystawia bezpłatnie, w plenerze, spektakle w sezonie letnim na Scenie \`(...)\`w P. - są to imprezy niebiletowane (średnio 8 spektakli w 2016 r.), gdzie otrzymuje zwrot poniesionych nakładów (kosztów) w ramach uzyskanych dotacji z P.
*   wystawia spektakle w kraju i zagranicą, w ramach zawartych umów z podmiotami zainteresowanym, za konkretną cenę, wszystkie spektakle „wyjazdowe” są fakturowane ze stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy VAT.

Teatr otrzymuje dotacje z budżetu Państwa, korzysta z wpływów uzyskanych z działalności gospodarczej, a także z tytułu otrzymanych środków od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

Działania polegające na umożliwieniu bezpłatnego wstępu służą propagowaniu i promowaniu działalności kulturalnej. Do zakresu bowiem działania Teatru należy upowszechnianie oraz promowanie wiedzy w dziedzinie edukacji teatralnej z uwzględnieniem potrzeb społecznych osób niepełnosprawnych, a także krzewienie wartości artystycznych i estetycznych.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy wskazane nieodpłatne świadczenia usług (nieodpłatny wstęp raz w roku dla widza w ramach akcji \`(...)\`w Polsce, przekazywanie bezpłatnych zaproszeń na premiery oraz wystawianie spektakli plenerowych) związane są z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i wypełniają dyspozycję do zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy po jej nowelizacji od dnia 1 stycznia 2016 r.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika bowiem z treści wniosku, nieodpłatne usługi związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a Wnioskodawca podejmuje te nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych ułatwiających dostęp do edukacji kulturalnej. Ponadto wskazano w uzupełnieniu wniosku, że w związku z otrzymanymi środkami pieniężnymi w postaci dotacji celowej na organizację spektakli plenerowych, Wnioskodawca „nie zamierza dokonywać odliczeń od podatku z tego tytułu”.

Zatem w tak przedstawionych okolicznościach sprawy, wykonując nieodpłatną działalność w zakresie upowszechniania kultury polegającą m.in. na organizacji nieodpłatnie imprez plenerowych oraz prowadząc działalność gospodarczą, Wnioskodawca, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że w niniejszej interpretacji nie podlegało ocenie czy otrzymane dotacje (środki finansowe) przeznaczone na realizację imprez plenerowych nie stanowią wynagrodzenia za świadczone usługi.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto zauważyć należy, że na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Natomiast na mocy art. 14b § 3 ww. ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z tym załączniki niniejszego wniosku (przesłane wraz z uzupełnieniem) nie podlegały analizie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.