Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.34.2019.4.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-24
Teza: Opodatkowania podatkiem VAT świadczenia przez jednostkę wojskową usług wyżywienia.
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 18 stycznia 2019 r.) uzupełniony pismem Strony z dnia 14 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 marca 2019 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 11 marca 2019 r.) oraz uzupełniony pismem Strony z dnia 10 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 29 kwietnia 2019 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 6 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia przez jednostkę wojskową usług wyżywienia dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia przez jednostkę wojskową usług wyżywienia dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 14 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 marca 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.34.2019.1.JO oraz uzupełniony pismem Strony z dnia 10 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 29 kwietnia 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.34.2019.3.JO.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Jednostka wojskowa, zgodnie ze Statutem, nadanym zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r., jest jednostką budżetową w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.). Zgodnie z § 5 ww. zarządzenia Wnioskodawca jest dysponentem środków budżetu państwa III stopnia, której zadaniem, określonym w § 8 zarządzenia, jest realizacja zabezpieczenia finansowego i logistycznego jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie. Jednostki organizacyjne RON, będące na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy, są podmiotami odrębnymi organizacyjnie, posiadają odrębnie określony przedmiotowy zakres działalności, a Wnioskodawca zaopatruje je zgodnie z planem przydziałów gospodarczych.

Jednocześnie Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT o nadanym numerze identyfikacji podatkowej.

Wnioskodawca wykonuje obowiązki płatnika podatku od towarów i usług również dla jednostek organizacyjnych przydzielonych na zaopatrzenie finansowe, które nie są płatnikiem VAT.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy działają dwie stołówki wojskowe, które świadczą bezpłatne wyżywienie żołnierzom zawodowym zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 4 grudnia 2014 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i żołnierzy pełniących służbę kandydacką (Dz. U. z 2015 r. poz. 42 z późn. zm.). Stołówki wojskowe świadczą również odpłatnie usługi, rejestrując sprzedaż przy użyciu kas fiskalnych lub na podstawie faktur sprzedaży. Wnioskodawca klasyfikuje tego rodzaju usługi jako: „Usługi stołówkowe” (PKWiU 56.29.20.0) ze stawką VAT 8% i 23% (ex 56) zgodnie z poz. 7 zał. nr 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719).

Przy odpłatnym świadczeniu usług stołówkowych dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych stosuje się przepisy o działalności służby żywnościowej DU-4.21.1(A), wprowadzone decyzją Ministra Obrony Narodowej, rozdział 2 podrozdział II sekcja 0222 pkt 1 ppkt 7 lit. b i c. Na ich podstawie sporządzany jest jadłospis restauracyjny według cen ewidencyjnych środków spożywczych zużytych do przygotowania posiłku oraz doliczany jest podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie zostaje wystawiona wewnętrzna faktura sprzedaży.

Na podstawie pisma jednostki organizacyjnej będącej na zaopatrzeniu Wnioskodawcy zostało zorganizowane spotkanie okolicznościowe, w ramach którego Stołówka Wojskowa zrealizowała usługę stołówkową. Stołówka wyprodukowała posiłki zgodnie z przyjętym jadłospisem oraz przekazała je do zużycia jednostce organizacyjnej. Nastąpiło odpłatne przekazanie w ramach funduszu wydatków reprezentacyjnych i okolicznościowych.

Obciążenie funduszu wydatków reprezentacyjnych i okolicznościowych nastąpiło zgodnie z wyżej wymienionymi przepisami o działalności służby żywnościowej DU-4.21.1(A), według cen ewidencyjnych środków spożywczych zużytych do przygotowania posiłków, co zostało potwierdzone jadłospisem restauracyjnym. Do wyceny został doliczony VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie została wystawiona wewnętrzna faktura sprzedaży.

Decyzja Ministra Obrony Narodowej z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wydatków reprezentacyjnych i okolicznościowych w pkt 1 określa wydatki reprezentacyjne i okolicznościowe jako wydatki bezpośrednio związane z reprezentowaniem jednostek organizacyjnych RON, w trakcie realizacji zadań służbowych oraz organizowaniem lub uczestniczeniem w okolicznościowych spotkaniach i uroczystościach. Wydatki reprezentacyjne i okolicznościowe podlegają limitowaniu, a roczne limity wydatków oraz stanowiska objęte limitami określa załącznik do decyzji.

W piśmie z dnia 14 marca 2019 r. Wnioskodawca informuje:

1.  Odpłatne spotkania okolicznościowe i reprezentacyjne oraz delegacje zagraniczne, których ww. Wniosek dotyczy, są organizowane na rzecz jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie finansowo-gospodarcze Wnioskodawcy.
2.  Wnioskodawca organizuje ww. odpłatne spotkania okolicznościowe i reprezentacyjne oraz delegacje zagraniczne na podstawie polecenia lub zgody Dowódcy GW, któremu podlega Dowódca Wnioskodawcy, zgodnie z § 5 Statutu OZ DGW, nadanym zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r. (Dz. U. MON z 2013 r., poz. 293, z późn. zm.) wydanej na wniosek jednostki organizacyjnej będącej na zaopatrzeniu Wnioskodawcy.
3.  Płatności za ww. odpłatne spotkania dokonuje Wnioskodawca ze środków finansowych, przydzielonych na ten cel danej jednostce organizacyjnej planem przydziałów gospodarczych na podstawie ustawy budżetowej na dany rok przydziału i realizacji budżetu, zawartym corocznie w rozkazie Dowódcy GW.
4.  Odpłatne spotkania okolicznościowe i reprezentacyjne oraz delegacje zagraniczne są klasyfikowane jako: „Usługi stołówkowe” zgodnie z poz. 7 zał. nr 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719). Jednocześnie stosuje się przepisy o działalności służby żywnościowej DU-4.21.1(A), wprowadzone decyzją Ministra Obrony Narodowej, rozdział 2 podrozdział II sekcja 0222 pkt 1 ppkt 7 lit. b i c.
5.  Jednostki organizacyjne RON, będące na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy nie są odrębnymi podatnikami VAT.

W piśmie z dnia 10 maja 2019 r. Wnioskodawca informuje, co następuje:

1.  Świadczenie usług stołówkowych w przypadku spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników ww. spotkań, organizowanych na zlecenie jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie finansowo-gospodarcze Wnioskodawcy. Za beneficjenta może być uznana zarówno jednostka organizacyjna RON jaki i poszczególni uczestnicy spotkań.
2.  Wnioskodawca jest dysponentem środków budżetu państwa III stopnia. Wnioskodawca realizuje zobowiązania finansowe jednostek organizacyjnych RON przydzielonych na zaopatrzenie w ramach przyznanych im środków w budżecie państwa (plan przydziałów gospodarczych). Jednostki organizacyjne RON są podmiotami odrębnymi organizacyjnie, posiadają odrębnie określony przedmiotowy zakres działalności. Są podmiotami nadrzędnymi lub równorzędnymi do Wnioskodawcy. Pomiędzy beneficjentami (jednostkami organizacyjnymi RON) a Wnioskodawcą nie zachodzą żadne zależności w zakresie stosunku pracy, poza tym, że Wnioskodawca jest płatnikiem wynagrodzeń dla pracowników jednostek organizacyjnych RON pozostających na jej zaopatrzeniu finansowym.
3.  Beneficjenci ww. spotkań nie dokonują płatności za usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Płatności dokonuje Wnioskodawca ze środków budżetu państwa w ramach przyznanych jednostkom organizacyjnym RON limitów. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe oddzielne na wydatki budżetu państwa i dochody budżetowe. Płatności za świadczone usługi są przekazywane na podstawie wystawionych faktur z rachunku wydatków na rachunek dochodów budżetowych.
4.  Jednostki organizacyjne RON występują do instytucji nadrzędnej nad Wnioskodawcą (Dowództwo GW) o zgodę na zorganizowanie ww. spotkań przez Stołówkę Wojskową Wnioskodawcy. DGW poleca zabezpieczenie (zorganizowanie) spotkania w ramach odpowiedniego zadania lub funduszu jednostki organizacyjnej RON. Stołówka Wnioskodawcy przygotowuje usługę stołówkową (wstawkę konferencyjną, lunch, obiad, poczęstunek itp.). Świadczenie usług stołówkowych w przypadku spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników ww. spotkań, organizowanych na zlecenie kierownika jednostki organizacyjnej RON, w ramach środków z przyznanego mu funduszu reprezentacyjnego. Świadczenie usług stołówkowych w przypadku delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników delegacji zagranicznych, podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją nr 19/MON z dnia 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej (Dz. U. MON z 2017 r. poz. 18).
5.  Główną działalnością Wnioskodawcy, zgodnie z § 8 Statutu OZ DGW, nadanym zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r., jest realizacja zabezpieczenia finansowego i logistycznego jednostek organizacyjnych RON przydzielonych na zaopatrzenie. Wnioskodawca zgodnie z § 8 pkt 2 może realizować dodatkowe zadania odpłatne. Głównym zadaniem Stołówek Wojskowych jest świadczenie bezpłatnego wyżywienie żołnierzom zawodowym zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 4 grudnia 2014 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i żołnierzy pełniących służbę kandydacką (Dz. U. z 2015 r. poz. 42 z późn.zm.). Stołówki Wojskowe świadczą również odpłatnie opodatkowane usługi, rejestrując sprzedaż przy użyciu kas fiskalnych lub na podstawie faktur sprzedaży. Jest to głównie sprzedaż posiłków pracownikom RON i żołnierzom (głównie nie są to pracownicy Wnioskodawcy).
6.  Świadczenie usług stołówkowych w przypadku delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników delegacji zagranicznych, podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją z 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej (Dz. U. MON z 2017 r. poz. 18).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca słusznie uznaje odpłatne świadczenie wyżywienia dotyczące spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych organizowanych przez jednostki organizacyjne pozostające na zaopatrzeniu jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?

Czy Wnioskodawca prawidłowo dolicza podatek VAT do cen ewidencyjnych środków spożywczych zużytych do przygotowania posiłków dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych organizowanych przez jednostki pozostające na zaopatrzeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług stołówkowych dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych dla jednostek organizacyjnych będących na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy jest usługą w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535) i podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy więc rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują. Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

W przedmiotowej sprawie jako Wnioskodawca występuje Jednostka Wojskowa. Zgodnie ze Statutem, nadanym zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r. (Dz. U. MON z 2013 r. poz. 293 z późn. zm.), Wnioskodawca jest jednostką budżetową w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.). Zgodnie z § 5 ww. zarządzenia Wnioskodawca jest dysponentem środków budżetu państwa III stopnia, której zadaniem, określonym w § 8 zarządzenia, jest realizacja zabezpieczenia finansowego i logistycznego jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie. Jednostki organizacyjne RON, będące na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy, są podmiotami odrębnymi organizacyjnie, posiadają odrębnie określony przedmiotowy zakres działalności, a Wnioskodawca zaopatruje je zgodnie z planem przydziałów gospodarczych. Jednostki organizacyjne RON, będące na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy nie są odrębnymi podatnikami VAT. Jednostki organizacyjne RON są podmiotami odrębnymi organizacyjnie, posiadają odrębnie określony przedmiotowy zakres działalności. Są podmiotami nadrzędnymi lub równorzędnymi do Wnioskodawcy. Pomiędzy beneficjentami (jednostkami organizacyjnymi RON,) a Wnioskodawcą nie zachodzą żadne zależności w zakresie stosunku pracy, poza tym, że Wnioskodawca jest płatnikiem wynagrodzeń dla pracowników jednostek organizacyjnych RON pozostających na jej zaopatrzeniu finansowym.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT o nadanym numerze identyfikacji podatkowej. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy działają dwie Stołówki Wojskowe, które świadczą bezpłatne wyżywienie żołnierzom zawodowym zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 4 grudnia 2014 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i żołnierzy pełniących służbę kandydacką (Dz. U. z 2015 r. poz. 42 z późn. zm.). Stołówki Wojskowe świadczą również odpłatnie usługi stołówkowe dotyczące spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych stosuje się przepisy o działalności służby żywnościowej DU-4.21.1(A), wprowadzone decyzją Ministra Obrony Narodowej, rozdział 2 podrozdział II sekcja 0222 pkt 1 ppkt 7 lit. b i c. Na ich podstawie sporządzany jest jadłospis restauracyjny według cen ewidencyjnych środków spożywczych zużytych do przygotowania posiłku oraz doliczany jest podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie zostaje wystawiona wewnętrzna faktura sprzedaży. Na podstawie pisma jednostki organizacyjnej będącej na zaopatrzeniu Wnioskodawcy zostało zorganizowane spotkanie okolicznościowe, w ramach którego Stołówka Wojskowa zrealizowała usługę stołówkową. SW wyprodukowała posiłki zgodnie z przyjętym jadłospisem oraz przekazała je do zużycia jednostce organizacyjnej. Nastąpiło odpłatne przekazanie w ramach funduszu wydatków reprezentacyjnych i okolicznościowych udokumentowane fakturą wewnętrzną. Beneficjenci ww. spotkań nie dokonują płatności za usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Płatności dokonuje Wnioskodawca ze środków budżetu państwa w ramach przyznanych jednostkom organizacyjnym RON limitów. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe oddzielne na wydatki budżetu państwa i dochody budżetowe. Płatności za świadczone usługi są przekazywane na podstawie wystawionych faktur z rachunku wydatków na rachunek dochodów budżetowych.

Świadczenie usług stołówkowych w przypadku spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników ww. spotkań, organizowanych na zlecenie jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych na zaopatrzenie finansowo-gospodarcze Wnioskodawcy. Za beneficjenta może być uznana zarówno jednostka organizacyjna RON jak i poszczególni uczestnicy spotkań.

Wnioskodawca jest dysponentem środków budżetu państwa III stopnia, realizuje zobowiązania finansowe jednostek organizacyjnych RON przydzielonych na zaopatrzenie w ramach przyznanych im środków w budżecie państwa (plan przydziałów gospodarczych). Jednostki organizacyjne RON występują do instytucji nadrzędnej nad Wnioskodawcą (Dowództwo GW) o zgodę na zorganizowanie ww. spotkań przez Stołówkę Wojskową Wnioskodawcy. DGW poleca zabezpieczenie (zorganizowanie) spotkania w ramach odpowiedniego zadania lub funduszu jednostki organizacyjnej RON. Stołówka Wnioskodawcy przygotowuje usługę stołówkową (wystawkę konferencyjną, lunch, obiad, poczęstunek itp.). Świadczenie usług stołówkowych w przypadku spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników ww. spotkań, organizowanych na zlecenie kierownika jednostki organizacyjnej RON, w ramach środków z przyznanego mu funduszu reprezentacyjnego. Świadczenie usług stołówkowych w przypadku delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników delegacji zagranicznych, podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją z dnia 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej.

Główną działalnością Wnioskodawcy, zgodnie z § 8 Statutu OZ DGW, nadanym zarządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r., jest realizacja zabezpieczenia finansowego i logistycznego jednostek organizacyjnych RON przydzielonych na zaopatrzenie. Wnioskodawca zgodnie z § 8 pkt 2 może realizować dodatkowe zadania odpłatne. Głównym zadaniem Stołówek Wojskowych jest świadczenie bezpłatnego wyżywienie żołnierzom zawodowym zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 4 grudnia 2014 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i żołnierzy pełniących służbę kandydacką (Dz. U. z 2015 r. poz. 42 z późn.zm.). Stołówki Wojskowe świadczą również odpłatnie opodatkowane usługi, rejestrując sprzedaż przy użyciu kas fiskalnych lub na podstawie faktur sprzedaży. Jest to głównie sprzedaż posiłków pracownikom RON i żołnierzom (głównie nie są to pracownicy Wnioskodawcy).

Świadczenie usług stołówkowych w przypadku delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników delegacji zagranicznych, podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją z 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy odpłatne - zdaniem Wnioskodawcy -świadczenie wyżywienia dotyczące spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych organizowanych przez jednostki organizacyjne pozostające na zaopatrzeniu należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że czynności wykonania przez stołówkę wojskową Wnioskodawcy na rzecz jej jednostki organizacyjnej zostały sfinansowane ze środków finansowych przydzielonych na cel organizacji spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych dla danej jednostki zgodnie z planem przydziałów gospodarczych. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe oddzielne na wydatki budżetu państwa i dochody budżetowe. Płatności za świadczone usługi są przekazywane z rachunku wydatków na rachunek dochodów budżetowych. Zatem należy uznać, że ww. wydatki zostały opłacone ze środków własnych Wnioskodawcy, przeznaczonych na ten cel i w konsekwencji, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, w opisanej sprawie nie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności wymienione w art. 8 ust. 1 ustawy wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą a jednostkami organizacyjnymi przydzielonymi na zaopatrzenie finansowe, ani pomiędzy tymi jednostkami, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, jednostki organizacyjne będące na zaopatrzeniu finansowo - gospodarczym Wnioskodawcy nie są odrębnymi podatnikami VAT i Wnioskodawca wykonuje obowiązki płatnika VAT również dla jednostek organizacyjnych przydzielonych na zaopatrzenie finansowe Wnioskodawcy. Są to zatem czynności wewnętrzne w ramach jednego podatnika, które nie podlegają opodatkowaniu.

Natomiast kwestia uznania przedmiotowych świadczeń sfinansowanych z własnych środków za zrównane z odpłatnym świadczeniem na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy wymaga jednak przeanalizowania celu tych czynności.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca - Jednostka Wojskowa - jest jednostką budżetową w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.). Zgodnie z § 8 pkt 1 Statutu stanowiącym Załącznik Nr 2, zarządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 listopada 2013 r., zadaniem Oddziału jest realizacja zabezpieczenia finansowego i logistycznego jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej przydzielonych mu na zaopatrzenie zgodnie z planem przydziałów gospodarczych.

Jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu do wniosku, świadczenie usług stołówkowych w przypadku spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników ww. spotkań, organizowanych na zlecenie kierownika jednostki organizacyjnej RON, w ramach środków z przyznanego funduszu reprezentacyjnego. Natomiast świadczenie usług stołówkowych w przypadku delegacji zagranicznych polega na przygotowaniu i obsłudze poczęstunku lub posiłków dla uczestników delegacji zagranicznych, podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej (Dz. Urz. Ministra Obrony Narodowej z 2017 r. poz. 18).

Zgodnie z art. § 1 ww. decyzji organizowanie współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej określa instrukcja w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej, zwana dalej „instrukcją” stanowiącą załącznik do decyzji.

W Rozdziale 5 „Przyjmowanie delegacji zagranicznych” stanowiącym załącznik do decyzji Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 stycznia 2017 r. (poz. 18) przepis § 43 stanowi, że instytucja realizująca prowadzi wszelkie sprawy organizacyjne związane z pobytem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przyjmowanej przez nią delegacji zagranicznej, łącznie z uzyskaniem, w razie potrzeby, środków transportu. Przy czym użyte w instrukcji określenie instytucja realizująca – oznacza właściwą pod względem merytorycznym komórkę (jednostkę) organizacyjną resortu obrony narodowej organizująca dane przedsięwzięcie (§ 2 pkt 10 cyt. decyzji).

Natomiast w myśl § 44 pkt 1 instrukcji, instytucja realizująca przyjmuje delegację zagraniczną zgodnie z harmonogramem i kosztorysem pobytu delegacji zagranicznej, podpisanym przez szefa instytucji koordynującej nie później niż w terminie 7 dni przed dniem rozpoczęcia przedsięwzięcia. Jednostki organizacyjne, o których mowa w § 20 ust. 3, sporządzają niezbędne dokumenty dotyczące przyjmowania delegacji zagranicznych według przepisów stosowanych w tych jednostkach organizacyjnych (§ 44 pkt 2 instrukcji). Przy czym zgodnie z § 20 ust. 3 instrukcji (Rozdział 3 „Finansowanie przedsięwzięć”) przedsięwzięcia jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej, których nie finansuje się wyłącznie ze środków budżetowych resortu obrony narodowej, realizowane w ramach ich działalności statutowej, finansuje się z własnych środków tych jednostek.

Zgodnie z § 48 pkt 1 instrukcji, członkom delegacji zagranicznej przebywającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej świadczy się usługi określone w umowie międzynarodowej. Natomiast zgodnie z pkt 2, w przypadku braku umowy międzynarodowej albo jeżeli przepisy umowy międzynarodowej tego nie zabraniają osobom, o których mowa w ust. 1, można świadczyć w szczególności:

1.  czynności tłumaczy;
2.  obsługę konferencyjną;
3.  materiały promocyjne;
4.  niezbędną pomoc medyczną;
5.  przyjęcia okolicznościowe;
6.  transport;
7.  udział w przedsięwzięciach kulturalnych;
8.  upominki okolicznościowe;
9.  wyżywienie;
10.  zakwaterowanie.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Jak wynika z opisu sprawy, świadczenie usług stołówkowych dotyczących organizacja spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych odbywa się na zlecenie kierownika jednostki organizacyjnej RON, w ramach środków z przyznanego mu funduszu reprezentacyjnego, zaś w zakresie delegacji zagranicznych podejmowanych przez jednostki organizacyjne RON w ramach podstawowej działalności, zgodnie z Decyzją. Ponadto, jak Wnioskodawca wskazał, Wnioskodawca posiada rachunki bankowe oddzielne na wydatki budżetu państwa i dochody budżetowe, płatności za świadczone usługi są przekazywane na podstawie wystawionych faktur z rachunku wydatków na rachunek dochodów budżetowych.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że świadczone przez Wnioskodawcę (Jednostkę Wojskową) nieodpłatnie usług stołówkowych podczas spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych wykonywanych na rzecz jednostek organizacyjnych RON, wynika wprost z Decyzji i jednocześnie jest związane z prowadzoną przez Jednostkę działalnością wynikającą z nadanego mu Statutu. Zatem, czynności te nie wypełniają przesłanek określonych w art. 8 ust. 2 ustawy i nie można ich uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu. Realizacja usług stołówkowych w związku z ww. spotkaniami wpisuje się w cel prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytanie należy stwierdzić, że świadczenie przez Jednostkę Wojskową wyżywienia dotyczące spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych organizowanych przez jednostki organizacyjne pozostające na zaopatrzeniu, pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wypełnia dyspozycji art. 8 ustawy o VAT, nie stanowi odpłatnego świadczenia usług zdefiniowanego w ust. 1 oraz nieodpłatnego świadczenia usług, które dla celów opodatkowania jest zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, gdyż jest wykorzystywane w związku z działalnością Wnioskodawcy wynikająca wprost ze Statutu oraz instrukcji do Decyzji Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 stycznia 2017 r. w sprawie organizowania współpracy międzynarodowej w resorcie obrony narodowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że świadczenie usług stołówkowych dotyczących spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych dla jednostek organizacyjnych będących na zaopatrzeniu finansowo-gospodarczym Wnioskodawcy jest usługą w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT świadczenia wyżywienia dotyczącego spotkań okolicznościowych i reprezentacyjnych oraz delegacji zagranicznych. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, w tym kwestia pokreślenia stawki podatku VAT dla ww. usług, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.