Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.76.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na roboty wykończeniowe i branżowe realizowane w części budynku, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; inwestycje; obrót; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-zwrot podatku; proporcja; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na roboty wykończeniowe i branżowe realizowane w części budynku, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na roboty wykończeniowe i branżowe realizowane w części budynku, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz wyjaśnienie dotyczące pytania i własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako spółka komunalna prowadzi działalność mieszaną – zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku VAT z zastosowaniem wskaźnika proporcji, która wynosi na rok 2017 93%.

Zainteresowany od roku 2012 dysponuje wieczystym użytkowaniem gruntów z zamiarem budowy na nim budynku mieszkalno-usługowego w celu dalszej odsprzedaży to jest z przeznaczeniem w całości do przyszłej dostawy opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z projektem na przedmiotowym gruncie będą wybudowane lokale o łącznej powierzchni 1.412,10 m2 z czego:

1.  lokale mieszkaniowe o łącznej powierzchni 1.098,63 m2 oraz
2.  lokale użytkowe o łącznej powierzchni 313,47 m2.

Do końca roku 2016 Wnioskodawca dokonał niżej wskazanych wydatków na przedmiotową inwestycję:

*   FV nr (…) z dnia 19 marca 2017 r. w kwocie 350 zł – zw.;
*   FV nr (…) z dnia 29 sierpnia 2014 r. w kwocie netto 1.450 zł VAT 333,50 zł;
*   FV nr (…) z dnia 13 września 2015 r. w kwocie netto 11.100 zł VAT 2.553,00 zł;
*   FV nr (…) z dnia 17 września 2015 r. w kwocie netto 7.400 zł VAT 1.702,00 zł;
*   FV nr (…) z dnia 12 listopada 2015 r. w kwocie netto 6.662,70 zł VAT 1.532,42 zł;
*   FV nr (…) z dnia 15 grudnia 2015 r. w kwocie netto 18.500 zł VAT 4.255 zł;
*   FV nr (…) z dnia 1 sierpnia 2016 r. w kwocie netto 2000 zł – zw.

W związku z przeznaczeniem inwestycji w całości na cele opodatkowane Zainteresowany dokonał odliczenia podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 10.375.92 zł.

W styczniu 2017 r. podjęto uchwałę o zmianie przeznaczenia budowanej inwestycji w ten sposób, że budowane lokale będą przekazane do wynajmu, a nie do sprzedaży. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego inwestycja w części dotyczącej lokali mieszkalnych będzie przeznaczona na cele zwolnione z opodatkowania, a w części dotyczącej lokali użytkowych będzie przeznaczona na cele opodatkowane.

Ponadto w piśmie z dnia 24 kwietnia 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów, które:
    *   można przyporządkować wyłącznie do działalności opodatkowanej (wynajem lokalu użytkowego),
    *   można przyporządkować wyłącznie do działalności zwolnionej (wynajem lokali mieszkalnych),
    *   nie można przyporządkować jednoznacznie do którejś działalności, bowiem dotyczy obu (np. wykonanie dachu czy wspólnych pionów sanitarnych).
2.  Przy zakupach, które dotyczą zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej Zainteresowany nie ma możliwości przyporządkowania zakupów do poszczególnych czynności (opodatkowanych czy zwolnionych) poza możliwością, która jest przedmiotem wniosku o interpretację, wskazaną we wniosku o tę interpretację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na roboty budowlane wykończeniowe i branżowe realizowane w części obiektu, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych VAT, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni?

Ponadto w piśmie z dnia 24 kwietnia 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wyjaśnił, że prawo do obniżenia i zwrotu podatku VAT wynika z art. 86 ust. 1 w związku z art. 87 ust. 1, tj.:

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT

1.  W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT

1.  W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na roboty budowlane wykończeniowe i branżowe realizowane w części obiektu, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych VAT, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że jak wynika z art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej u.p.t.u. – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane), jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione), podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podatnicy prowadzący tzw. działalność mieszaną dopiero w sytuacji, gdy dany zakup towarów lub usług ma służyć zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i zwolnionym powinni rozdzielić podatek naliczony związany z takim zakupem i odliczyć tą część związaną z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Dopiero, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa wyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – art. 90 ust. 2 u.p.t.u.

Art. 90. (Odliczanie częściowe podatku)

1.  W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
2.  Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
3.  Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
4.  Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
5.  Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.
6.  Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
7.  (uchylony).
8.  Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.
9.  Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

*   9a. Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

1.  W przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
    1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
    2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
2.  Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, metody obliczania proporcji inne niż określona w ust. 3 oraz warunki ich stosowania, uwzględniając uwarunkowania obrotu gospodarczego oraz przepisy Unii Europejskiej.
3.  Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których podatnik ma prawo uznać, że proporcja określona zgodnie z ust. 2-8, która przekroczyła 98%, a kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była równa lub większa niż 500 zł, wynosi 100%, oraz warunki ich stosowania, uwzględniając uwarunkowania obrotu gospodarczego oraz specyfikę wykonywanych czynności.

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, z którymi przysługuje prawo do odliczenia, jak i z czynnościami, z którymi prawo do odliczenia nie przysługuje to powinien stosować proporcję rocznego obrotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje możliwość wyodrębnienia części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi poprzez ustalenie proporcji powierzchni, która będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

W przedmiotowym stanie faktycznym proporcja powierzchni, która będzie wykorzystywana do celów działalności opodatkowanej wynosi 22,20% ogólnej powierzchni inwestycji.

Zdaniem Zainteresowanego, w trakcie inwestycji Wnioskodawca ma prawo dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego w kwocie 22,20% faktur przeznaczonych do budowy całej inwestycji oraz w 100% faktur przeznaczonych wyłącznie do budowy czy wyposażenia lokali użytkowych.

Ponadto w piśmie z dnia 24 kwietnia 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wyjaśnił, że w przedstawionej sytuacji faktycznej chodzi zwyczajnie o to, czy dokonując budowy obiektu mieszkalno-usługowego można dokonywać odliczeń VAT według proporcji powierzchni przy wydatkach, które dotyczą zarówno lokali mieszkalnych, jak i użytkowych. Wnioskodawca wyczerpująco wskazał przepisy które mogą mieć zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym i przedstawił swoje stanowisko w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy podkreślić, że przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako spółka komunalna prowadzi działalność mieszaną – zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku VAT z zastosowaniem wskaźnika proporcji, która wynosi na rok 2017 93%. Zainteresowany od roku 2012 dysponuje wieczystym użytkowaniem gruntów z zamiarem budowy na nim budynku mieszkalno-usługowego w celu dalszej odsprzedaży to jest z przeznaczeniem w całości do przyszłej dostawy opodatkowanej podatkiem VAT. Zgodnie z projektem na przedmiotowym gruncie będą wybudowane lokale o łącznej powierzchni 1412,10 m2 z czego:

1.  lokale mieszkaniowe o łącznej powierzchni 1.098,63 m2 oraz
2.  lokale użytkowe o łącznej powierzchni 313,47 m2.

W związku z przeznaczeniem inwestycji w całości na cele opodatkowane Zainteresowany dokonał odliczenia podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 10.375.92 zł. W styczniu 2017 r. podjęto uchwałę o zmianie przeznaczenia budowanej inwestycji w ten sposób, że budowane lokale będą przekazane do wynajmu, a nie do sprzedaży. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wobec powyższego inwestycja w części dotyczącej lokali mieszkalnych będzie przeznaczona na cele zwolnione z opodatkowania, a w części dotyczącej lokali użytkowych będzie przeznaczona na cele opodatkowane. Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów, które:

*   można przyporządkować wyłącznie do działalności opodatkowanej (wynajem lokalu użytkowego),
*   można przyporządkować wyłącznie do działalności zwolnionej (wynajem lokali mieszkalnych),
*   nie można przyporządkować jednoznacznie do którejś działalności, bowiem dotyczy obu (np. wykonanie dachu czy wspólnych pionów sanitarnych).

Przy zakupach, które dotyczą zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej Zainteresowany nie ma możliwości przyporządkowania zakupów do poszczególnych czynności (opodatkowanych czy zwolnionych) poza możliwością, która jest przedmiotem wniosku o interpretację, wskazaną we wniosku o tę interpretację.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na roboty wykończeniowe i branżowe realizowane w części budynku, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni.

Z uwagi na brzmienie cytowanych wyżej przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zatem, w liczniku proporcji, o której mowa wyżej, uwzględnia się obrót (sprzedaż) z czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartości transakcji, od których – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast uwzględnia się całkowity obrót (sprzedaż) uzyskany z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwoty z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje to prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku (czynności niepodlegających opodatkowaniu nie uwzględnia się w proporcji wyliczonej w oparciu o art. 90 ustawy). Przy ustalaniu proporcji nie uwzględnia się jedynie tych obrotów, które wymieniono w art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zasadę proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy należy zastosować do tych wydatków, których nie można jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do wydatków określanych jako „zakupy związane ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną”. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy. W opisie sprawy Zainteresowany wskazał, że będzie dokonywał zakupów, których nie można przyporządkować jednoznacznie do którejś działalności, bowiem dotyczy obu (np. wykonanie dachu czy wspólnych pionów sanitarnych). Przy czym Wnioskodawca podał, że przy zakupach, które dotyczą zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej Zainteresowany nie ma możliwości przyporządkowania zakupów do poszczególnych czynności (opodatkowanych czy zwolnionych) poza możliwością, która jest przedmiotem wniosku o interpretację, tj. wyliczoną na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni.

W rozpatrywanej sprawie należy zauważyć, że wskazana przez Wnioskodawcę metoda ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez wyliczenie procentowego udziału powierzchni, na której prowadzona jest działalność opodatkowana do powierzchni użytkowej ogółem w ww. budynku, nie stanowi bezpośredniej alokacji, lecz jest metodą szacunkową. Przy czym metoda ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez wyliczenie procentowego udziału powierzchni, na której prowadzona jest działalność opodatkowana do powierzchni użytkowej ogółem w ww. budynku nie znajduje podstaw w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że w stosunku do kwoty podatku naliczonego związanej z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, jak i zwolnioną z opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji, gdy podatnik nie ma bezpośredniej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej kwocie podatku naliczonego obliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy i na zasadach wskazanych w dalszych ustępach przepisu art. 90.

Przy czym należy podkreślić, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jedną metodę rozliczania podatku naliczonego, tj. według obrotu (art. 90 ust. 3 ustawy).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w odniesieniu do wydatków, jakie będzie ponosić na zakup towarów i usług związanych z robotami wykończeniowymi i branżowymi, które służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i zwolnionym od podatku, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, to zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, Spółka będzie miała prawo wnioskować do urzędu skarbowego o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym (w tym od poniesionych wydatków związanych z ww. z robotami wykończeniowymi i branżowymi) i podatkiem należnym.

Tut. Organ wskazuje, że oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na roboty wykończeniowe i branżowe realizowane w części budynku, która wykorzystywana będzie wyłącznie dla celów świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wyliczonego na podstawie proporcji powierzchni przeznaczonej na cele użytkowe w stosunku do całej powierzchni (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast kwestia dotycząca wskazania, czy Wnioskodawca ma obowiązek dokonać za miesiąc styczeń 2017 r. korekty VAT odliczonego w latach 2014-2016 w kwocie łącznej 10.375,92 zł poprzez zmniejszenie kwoty VAT naliczonego do odliczenia o kwotę 8.072,58 zł, to jest o kwotę stanowiącą 77,80% wartości podatku naliczonego służącego działalności zwolnionej z opodatkowania, tj. obliczyć kwotę podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim obiekt jest wykorzystywany do celów działalności zwolnionej i opodatkowanej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została rozstrzygnięta w postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 9 maja 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.77.2017.2.NK.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.