Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-38/10/IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-20
Teza: Dot. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do garażu.
Słowa kluczowe: garaż; spadek; sprzedaż; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2010 r. (data wpływu 15 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 kwietnia 2010 r. (data wpływu 13 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do garażu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do garażu.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2010 r. wezwano Panią do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 13 kwietnia 2010 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 listopada 2006 r. nabyła Pani wraz z mężem do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do garażu wraz z wkładem budowlanym za cenę 15.000 zł. Postanowieniem z dnia 4 marca 2009 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po Pani mężu zmarłym 3 listopada 2008 r. nabyła Pani oraz dwaj synowie – każdy w 1/3 części.

Przedmiotem działu spadku dokonanego na podstawie ugody sądowej zawartej przed Sądem Rejonowym w dniu 21 lipca 2009 r. było:

1.  prawo własności zabudowanej działki gruntu o wartości 540.000 zł,
2.  spółdzielcze własnościowe prawo do garażu o wartości 19.800 zł,
3.  udział do 1/7 części w prawie własności zabudowanej działki gruntu o wartości 855.600 zł ,
4.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o wartości 180.000 zł,
5.  samochód osobowy o wartości 19.200 zł.
W skład spadku po zmarłym mężu wchodziły udziały wynoszące po ½ części wymienionych w punktach od 1 do 5 składnikach majątkowych oraz6.  wierzytelność zgromadzona w OFE w wysokości 12.970,48 zł,
7.  wierzytelność z tytułu zasiłku dla bezrobotnych w wysokości 522 zł.

Łączna wartość majątku dorobkowego wynosi 1.614.600 zł, zaś łączna wartość masy spadkowej po mężu wynosi 814.046,24 zł.

Działu spadku po Pani mężu i zniesienia współwłasności majątku dorobkowego dokonano bez obowiązku spłat i dopłat. W wyniku działu spadku:

*   Pani otrzymała na wyłączną własność prawo własności zabudowanej działki gruntu o wartości 540.000 zł, spółdzielcze własnościowe prawo do garażu o wartości 19.800 zł, udział do 1/7 części w prawie własności zabudowanej działki gruntu o wartości 855.600 zł, wierzytelność z tytułu zasiłku dla bezrobotnych w wysokości 522 zł,
*   młodszy syn otrzymał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o wartości 180.000 zł oraz samochód osobowy o wartości 19.200 zł,
*   starszy syn otrzymał wierzytelność zgromadzoną w OFE w wysokości 12.970,48 zł.

Pani udział w spadku wynosił 33,33%, natomiast Pani udział w wyniku działu spadku wyniósł 86,97%. Z powyższego wynika, że dział spadku nie był ekwiwalentny w naturze. W wyniku działu spadku otrzymała Pani na wyłączną własność majątek o wyższej wartości niż inni spadkobiercy. W dniu 2 grudnia 2009 r. na podstawie aktu notarialnego dokonała Pani sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu garażowego wraz z wkładem budowlanym za kwotę 25.000 zł. Z powyższego aktu wynikało, iż koszty sporządzenia aktu i wpisu do księgi wieczystej strony ponoszą po połowie. Z tytułu ww. kosztów notariusz pobrał kwotę w wysokości 1.126 zł.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

W jaki sposób w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym powinna się Pani rozliczyć z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni do przychodu ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu w części dotyczącej udziału nabytego w 2006 r. do majątku wspólnego będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw). W związku z tym w Urzędzie Skarbowym w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży Wnioskodawczyni złożyła PIT-23, w którym wykazała ½ uzyskanego przychodu tj. 12.500 zł , ¼ kosztów odpłatnego zbycia tj. 281,50 zł oraz oświadczenie, że przychód ze sprzedaży przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Wnioskodawczyni podnosi również, iż do przychodu ze zbycia przedmiotowego garażu w części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku w wysokości 1/6 znajdą zastosowanie przepisy ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. W związku z tym dochód wynosi: przychód 4.166,67 zł (1/6 z 25.000) zł – koszty odpłatnego zbycia 93,83 zł (1/6 z 563 zł) = 4.073 zł. Wnioskodawczyni uważa, iż podatek z tego tytułu płatny jest w terminie do 30 kwietnia 2010 r. i powinna złożyć zeznanie PIT 36L, z uwagi iż opłaca podatek liniowy. Ponadto Wnioskodawczyni podnosi, iż w związku z tym, iż w wyniku działu spadku od synów nabyła udziały w garażu w wysokości 2/6 to dochód zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynosi: przychód 8.333,33 zł (1/3 z 25.000) zł – koszty odpłatnego zbycia 187,67 zł (1/3 z 563 zł) = 8.146 zł. Wnioskodawczyni wskazuje, iż dochód ten zostanie przez nią wykazany w PIT 39, który złoży do 30 kwietnia 2010 r., ma ona również zamiar skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Z analizy wniosku wynika, iż w dniu 20 listopada 2006 r. nabyła Pani wspólnie z mężem do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do garażu wraz z wkładem budowlanym. Następnie w dniu 3 listopada 2008 r. nabyła Pani wraz z dwoma synami spadek po mężu (każdy po 1/3 części). W dniu 21 lipca 2009 r. dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności. W wyniku działu spadku otrzymała Pani na wyłączną własność prawo własności zabudowanej działki gruntu o wartości 540.000 zł, spółdzielcze własnościowe prawo do garażu o wartości 19.800 zł, udział do 1/7 części w prawie własności zabudowanej działki gruntu o wartości 855.600 zł, wierzytelność z tytułu zasiłku dla bezrobotnych w wysokości 522 zł. Młodszy syn otrzymał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o wartości 180.000 zł oraz samochód osobowy o wartości 19.200 zł, natomiast starszy syn otrzymał wierzytelność zgromadzoną w OFE w wysokości 12.970,48 zł.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data wydania postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, ale dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci męża tj. 3 listopada 2008 r.

Natomiast w myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Na postawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w dniu 20 listopada 2006 r. nabyła Pani udział w spółdzielczym własnościowym prawie do garażu w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Następnie w drodze spadku po zmarłym mężu w 2008 r. nabyła Pani udział w masie spadkowej w wysokości 1/3. Natomiast w wyniku działu spadku otrzymała Pani na wyłączną własność majątek o wyższej wartości niż inni spadkobiercy, co oznacza, że dział spadku nie był ekwiwalentny w naturze. W dniu 2 grudnia 2009 r. na podstawie aktu notarialnego dokonała Pani sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu garażowego wraz z wkładem budowlanym, który otrzymała Pani na wyłączną własność w wyniku działu spadku za kwotę 25.000 zł.

Z powyższego wynika, że wartość majątku jaka przypadła Pani po dziale spadku przewyższa wartość udziału jaki przysługiwał Pani w całej masie spadkowej, to taki dział spadku, w części przewyższającej wartość udziału nabytego w spadku należy zawsze traktować jako nabycie. Brak spłaty lub dopłaty, na co wskazuje Pani we wniosku oznacza tylko tyle, że składniki majątkowe, w części przekraczającej wartość udziału nabytego w drodze spadku, otrzymała Pani nieodpłatnie.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub prawa.

Stosownie bowiem do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Analizując zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu należy stwierdzić, że przychód (dochód) w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Panią:

1.  w czasie trwania małżeńskiej wspólności majątkowej w 2006 r. podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2006 r.,
2.  w drodze spadku w 2008 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.,
3.  w drodze działu spadku w 2009 r. ponad udział spadkowy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny należy więc stwierdzić, iż przychód z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu może zostać pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia, do których można zaliczyć wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej oraz opłaty sądowe (wpis do księgi wieczystej).

Ad. 1)

Zgodnie z art. 28 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

*   w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie go wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w wyżej wymienionym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Ad. 2)

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. – podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Należy zaznaczyć, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. tj., mającym zastosowanie do zbycia nieruchomości nabytych w tym okresie nie przewiduje zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wydatkowanych na cele mieszkaniowe.

Przepisy te obowiązujące w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. przewidują jedynie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Należy jednak zaznaczyć, że ww. zwolnieniem nie jest objęty przychód ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu.

Ad. 3)

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (ust. 1).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 1a pkt 3 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 (ust. 1). W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Ponadto zgodnie z art. 30e ust. 4 i 5 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 (ust. 4).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (ust. 5).

Stosownie do art. 30e ust. 7 w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,3.  wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując należy stwierdzić, iż:

*   przychód (stanowiący różnicę pomiędzy wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, a kosztami odpłatnego zbycia) ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do garażu odpowiadający części (1/2 ) nabytej w 2006 r. w czasie trwania wspólności małżeńskiej, będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, chyba, że w okresie 2 lat przeznaczony zostanie na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wówczas o ile spełnione zostaną wszystkie warunki określone przez ustawodawcę będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e),
*   dochód ze sprzedaży przedmiotowego prawa do garażu odpowiadający części nabytej w 2008 r. w drodze spadku stanowiący różnicę pomiędzy przychodem (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, o czym stanowi art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. Zatem podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zaokrągleniu do pełnych złotych powinien być wykazany w zeznaniu podatkowym. Rodzaj formularza będzie jednak uzależniony od innych dochodów uzyskanych przez Panią w danym roku podatkowym. Z przedstawionego przez Panią własnego stanowiska wynika, iż płaci Pani podatek liniowy, w związku z tym właściwym będzie zeznanie PIT-36L,
*   dochód ze sprzedaży przedmiotowego prawa do garażu odpowiadający części nabytej w 2009 r. w drodze działu spadku ponad udział spadkowy będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Należy zaznaczyć, iż w przypadku wydatkowania (w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) przychodu (stanowiącego różnicę pomiędzy wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, a kosztami odpłatnego zbycia) uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego prawa do garażu odpowiadającego części nabytej w 2009 r. na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lub 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. dochód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym, jeśli spełnione zostaną wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy wskazać, że organ podatkowy dokonując interpretacji podatkowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, nie może dokonać ustalenia wysokości podatku, do zapłaty którego będzie Pani zobowiązana, bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być jedynie przepisy regulujące zasady jego ustalania, dlatego też tut. organ w ramach przyznanych mu kompetencji nie może dokonać weryfikacji prawidłowości dokonanych przez Panią wyliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.