Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/423-30/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-05
Teza: w zakresie obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; termin-termin płatności; weksel; zatory płatnicze; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 5 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku uregulowania zobowiązania wekslem własnym:

1.w odniesieniu do rat, do których znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1 ww. ustawy i uregulowanie zobowiązania nastąpi:

*   przed upływem terminu, o którym mowa w art. 15b ust. 1 ww. ustawy – **jest prawidłowe,**
*   po upływie ww. terminu – **jest nieprawidłowe,**

2.w odniesieniu do rat, do których znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 2 ww. ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca pośredniczy w naprawach lokomotyw. Kontrahent Wnioskodawcy zleca mu naprawy lokomotyw, a następnie Wnioskodawca podzleca naprawę tych lokomotyw spółce matce z siedzibą w innym państwie. W dalszej kolejności spółka matka, obciąża Wnioskodawcę za naprawę tych lokomotyw, przy czym płatność za te naprawy jest rozłożona na 12 rat. Wnioskodawca zamierza zobowiązania wynikające z wykonania usługi - naprawy lokomotyw regulować, na podstawie zawartych dodatkowych porozumień do umów - wekslem własnym. W porozumieniu tym zostałoby określone, że ostateczny okres płatności (określony w porozumieniu i na fakturze) wynosi 365 dni, przy czym płatność jest rozłożona na comiesięczne raty. Przed upływem 90 dni od dnia wystawienia faktury, zapłata następowałaby wekslem własnym, wręczanym spółce matce. Ostateczny termin płatności weksla przypadałby około 270 dni od daty wystawienia i wręczenia weksla.

Istotą porozumienia w tym zakresie będzie uznanie przez strony, że wręczenie przez Wnioskodawcę spółce matce weksla własnego z jednoznacznie określonym terminem płatności oraz sumą wekslową, stanowić będzie zapłatę za wykonaną usługę, akceptowaną przez strony. Porozumienie w zakresie określenia sposobów zapłaty w formie weksla za naprawę lokomotyw, będzie zawierane w celu precyzyjnego opisania relacji pomiędzy stronami umowy.

Wystawiony przez Wnioskodawcę i przyjęty przez spółkę matkę weksel spełniać będzie funkcję płatniczą, to znaczy stanowić będzie bezwarunkową zapłatę za naprawioną lokomotywę w dniu wręczenia weksla. Do kosztów uzyskania przychodów w dacie naprawy lokomotywy Wnioskodawca zaliczać będzie wartość naprawionych lokomotyw wg cen świadczonych usług ustalonych na podstawie faktur, uregulowanych (zapłaconych) wekslem własnym z wyżej wskazanym terminem wykupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uregulowania zobowiązań z tytułu świadczenia usługi (napraw lokomotyw) wekslem własnym, w terminie do 90 dni od daty zaliczenia kwoty tego zobowiązania do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie zobowiązany, na podstawie art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do zmniejszenia tych kosztów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uregulowania zobowiązań z tytułu świadczenia usług (naprawa lokomotyw) wekslem własnym w terminie do 90 dni od daty zaliczenia kwoty usługi do kosztów uzyskania przychodów, nie będzie zobowiązany do zmniejszenia tychże kosztów, na podstawie art. 15b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 15b ust. 1 i 2 ww. ustawy, podatnik obowiązany jest do korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku, gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni - nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty faktury w koszty uzyskania przychodów.

Nie może budzić wątpliwości, że naprawa lokomotyw w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jest to bowiem wydatek celowy, bezpośrednio związany z uzyskiwaniem przychodów.

Przepisy art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posługują się pojęciem „uregulowanie zobowiązania”. Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i przepisy ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342), a więc ustawy deregulacyjnej, mocą których wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15b, nie zawierają legalnej definicji „uregulowania zobowiązania”. Jednak na gruncie dotychczasowych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykształciła się praktyka w zakresie ustalenia, co należy rozumieć przez wypłatę należności, czy też zapłatę zobowiązania. Z tej też przyczyny określenie desygnatów pojęcia „uregulowanie zobowiązania”, o którym mowa w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymaga analizy kontekstu, w jakim został osadzony ten przepis - w szczególności, przepisów istniejących w tej ustawie przed wejściem w życie ustawy deregulacyjnej oraz ich przyjętej wykładni. Zgodnie z powszechnym rozumieniem „zapłata” oznacza uiszczenie należności za coś, zapłacenie; należność, kwota płacona doraźnie za coś (zwykle pieniędzmi, czasem produktami, towarami). Ze słownikowego rozumienia pojęcia „zapłata” nie wynika zatem konieczność uiszczenia należności pieniędzmi. Oznacza to, że wykładnia językowa nie ogranicza tego pojęcia tylko do transferu środków pieniężnych.

Interpretacja pojęcia „uregulowanie” zawartego w art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem celu, jakiemu miał służyć wprowadzony przepis, zasadniczo potwierdza wnioski wynikające z zastosowania wykładni językowej.

Przez „uregulowanie zobowiązania” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć wszystkie przyjęte sposoby wygaśnięcia zobowiązania bez uszczerbku dla wierzyciela. W szczególności jako „uregulowanie zobowiązania” należy rozumieć wszystkie te czynności, które mieszczą się w pojęciu „zapłata”.

Natomiast na podstawie wykładni literalnej, systemowej i celowościowej możliwe jest uznanie, że zakres pojęciowy „uregulowania zobowiązania” jest dodatkowo szerszy niż zapłata i może mieścić w sobie także inne zdarzenia związane z uporządkowaniem stosunków zobowiązaniowych prowadzącym do zwolnienia dłużnika z obowiązku świadczenia.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem uregulowanie zobowiązania, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi m.in.:

*   płatność gotówkową, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy,
*   bezgotówkowa forma zapłaty, w tym m.in. przelew, przekaz pocztowy, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa,
*   weksel własny, weksel trasowany,
*   potrącenie, kompensata, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe.

Wnioskodawca zamierza uregulować zobowiązanie z tytułu naprawy lokomotyw poprzez wręczenie weksla własnego. Na gruncie ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.U. Nr 37, poz. 282 ze zm.), jak również w oparciu o wykształconą praktykę obrotu gospodarczego potwierdzoną orzecznictwem sądowym, weksel może pełnić szereg funkcji. Funkcja, jaką pełni weksel w danym stosunku prawnym, w dużej mierze zależy od woli stron. W szczególności, wystawienie weksla może mieć charakter wykonania innego zobowiązania, lub też może przybrać formę zabezpieczenia wykonania zobowiązania w określonym terminie. Sprecyzowanie tej roli w konkretnym stosunku prawnym powinno się przekładać na konsekwencje podatkowe związane w wystawieniem weksla na gruncie prawa podatkowego. W reżimie prawa cywilnego wskazuje się, że jedną z podstawowych funkcji weksla jest funkcja płatnicza, w związku z czym jeśli strony tak postanowią weksel może pełnić rolę pieniądza, bowiem jego wręczenie prowadzi do zaspokojenia (i wygaśnięcia) konkretnego zobowiązania (M. Czarnecki, L. Bagińska; Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Wydanie 2, Warszawa 2000, s. 28).

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się, że jeżeli dłużnik wręcza weksel, a wierzyciel go przyjmuje, a strony postanawiają jednocześnie, że wręczenie weksla stanowi zaspokojenie roszczenia wierzyciela (np. zapłatę za wykonane usługi), dotychczas istniejący stosunek zobowiązaniowy między wierzycielem a dłużnikiem (w analizowanym przypadku stosunek zobowiązaniowy z tytułu zapłaty ceny za naprawione lokomotywy) wygasa, z uwagi na zaspokojenie wierzyciela. Na miejsce wygasłego zobowiązania z tytułu zapłaty ceny powstaje nowe, odrębne zobowiązanie z tytułu wystawionego weksla. Na gruncie omawianego zdarzenia przyszłego, strony zgodnie postanawiają, że w celu umorzenia zobowiązania z tytułu zapłaty ceny wynikającego z umowy dostawy, dłużnik spełni na rzecz wierzyciela świadczenia wynikające z zobowiązania wekslowego. Takie zdarzenie rodzi zatem skutek w postaci „uregulowania” pierwotnego zobowiązania na gruncie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Weksel pełni wówczas funkcję płatniczą w tym znaczeniu, że prowadzi do uregulowania zobowiązania w drodze wręczenia weksla zamiast zapłaty pieniężnej.

Należy podkreślić, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie będzie miał zastosowania art. 506 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121), wprowadzający domniemanie, zgodnie z którym w razie wątpliwości wręczenie wierzycielowi weksla nie należy traktować jako nowację. Przepis ten bowiem odnosi się jedynie do przypadków, w których nie da się precyzyjnie określić motywów wręczenia weksla przez dłużnika. Na gruncie niniejszej sprawy, intencje stron co do celu wręczenia weksla zostaną w sposób jasny, klarowny i bezpośredni określone w pisemnej umowie handlowej, w której zostanie ustalone, że wręczenie weksla dostawcy będzie stanowiło bezwarunkową zapłatę za kupiony przez dłużnika (Wnioskodawcę) towar. W piśmiennictwie wskazuje się, że tak jednoznaczna umowa stron przesądza o zakwalifikowaniu wręczenia weksla jako odnowienia zobowiązania (J. P. Naworski, Zobowiązania pieniężne w obrocie gospodarczym, M. Praw. 1994, nr 6, s. 161). Pogląd taki jednolicie prezentuje również orzecznictwo wskazując, że przepisy prawa cywilnego przewidują możliwość przekształcenia zobowiązania z innego stosunku cywilnoprawnego w zobowiązanie wekslowe, ale tylko w drodze wyraźnej umowy stron (wyrok SA w Katowicach z 26 sierpnia 1994 r. sygn. akt I ACr 436/94, OSA 1995, z. 5, poz. 22; M. Praw. - Zestawienie Tez 2000, nr 9, s. 596; tak również wyrok Sądu Najwyższego z 3 lutego 1995 r. sygn. akt II CRN 160/94, Glosa 1995, nr 8, s. 30, OSP 1995, z. 9, poz. 198, Wokanda 1995, nr 5, s. 8).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wręczenie weksla przez Wnioskodawcę wykonawcy usługi (naprawy lokomotyw), dokonywane na podstawie porozumienia przewidującego płatniczy skutek wręczenia weksla, stanowi „uregulowanie” zobowiązania z tytułu zapłaty ceny za wykonane usługi, w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tego też względu należy przyjąć, że faktury za naprawienie lokomotyw, które zostaną uregulowane w drodze wydania weksla własnego w terminie 90 dni, nie rodzą - po upływie terminów określonych w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - obowiązku zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwoty w ten sposób uregulowane na rzecz kontrahenta.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez działającego w imieniu Ministra Finansów:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2014 r. Znak: ILPB3/423-606/13-5/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 lipca 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-561/13/MO,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 czerwca 2013 r. Znak: IPTPB3/423-101/13-4/MF.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Z dniem 1 stycznia 2013 r. mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342), ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do tego unormowania, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Natomiast zgodnie z art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 15b ust. 4 ww. ustawy, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 15b ust. 9 ww. ustawy, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Celem wprowadzenia art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było ograniczenie tzw. „zatorów płatniczych”, poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

Przepisy podatkowe zawierają rozwiązanie polegające na obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) do kosztów uzyskania przychodów. Zatem korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim, wskazanym w przepisach, terminie.

Ww. przepisy mają również zastosowanie do płatności rozłożonych na raty. Terminy płatności każdej raty należy liczyć od tego samego dnia, tj. od dnia wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu, stanowiącego podstawę zaksięgowania kosztów. Podkreślić jednak należy, że termin płatności należy liczyć dla każdej raty oddzielnie, a zatem w sytuacji gdy łączny termin płatności rat jest dłuższy niż 60 dni, do części rat, których termin płatności (liczony od dnia wystawienia faktury lub rachunku) nie przekracza 60 dni, znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a do rat których termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, art. 15b ust. 2 ww. ustawy.

W sytuacji zaliczenia raty do kosztów uzyskania przychodów i ustalenia terminu płatności nieprzekraczającego 60 dni, nieuregulowanie raty w terminie płatności nie spowoduje obowiązku korygowania kosztów. Obowiązek skorygowania kosztów powstanie, jeżeli rata nie zostanie uregulowana w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności. Korekty tej należy dokonać w miesiącu, w którym upłynie 30 dni od daty ustalonego terminu płatności. W ww. sytuacji zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 1 ww. ustawy.

Gdy termin płatności kolejnej raty jest dłuższy niż 60 dni, a rata nie zostanie uregulowana w terminie 90 dni od daty zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychodów, należy wyksięgować z kosztów kwotę obejmującą nieuregulowaną ratę. W ww. sytuacji zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 2 ww. ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, że używane przez ustawodawcę w art. l5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, z tej też przyczyny, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania. Tym samym, również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być interpretowane szeroko, a więc powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również wydanie weksla.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.U. Nr 37, poz. 282 ze zm.), weksel jest dokumentem potwierdzającym istnienie zobowiązania osób, które go podpisały. Osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, do najważniejszych funkcji weksla należy w szczególności funkcja płatnicza (Komentarz do ustawy - Prawo wekslowe, \[w:\] Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Izabela Heropolitańska). Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji, gdy wręczany jest przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla. Zatem, wydanie weksla będzie mieściło się w zakresie definicji terminu „uregulowanie”.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca pośredniczy w naprawach lokomotyw. Kontrahent Wnioskodawcy zleca mu naprawy lokomotyw, a następnie Wnioskodawca podzleca naprawę tych lokomotyw spółce matce z siedzibą w innym państwie. W dalszej kolejności spółka matka, obciąża Wnioskodawcę za naprawę tych lokomotyw, przy czym płatność za te naprawy jest rozłożona na 12 rat. Wnioskodawca zamierza zobowiązania wynikające z wykonania usługi - naprawy lokomotyw regulować, na podstawie zawartych dodatkowych porozumień do umów - wekslem własnym. W porozumieniu tym zostałoby określone, że ostateczny okres płatności (określony w porozumieniu i na fakturze) wynosi 365 dni, przy czym płatność jest rozłożona na comiesięczne raty. Przed upływem 90 dni od dnia wystawienia faktury, zapłata następowałaby wekslem własnym wręczanym spółce matce. Ostateczny termin płatności weksla przypadałby około 270 dni od daty wystawienia i wręczenia weksla. Istotą porozumienia w tym zakresie będzie uznanie przez strony, że wręczenie przez Wnioskodawcę spółce matce weksla własnego z jednoznacznie określonym terminem płatności oraz sumą wekslową, stanowić będzie zapłatę za wykonaną usługę, akceptowaną przez strony. Porozumienie w zakresie określenia sposobów zapłaty w formie weksla za naprawę lokomotyw, będzie zawierane w celu precyzyjnego opisania relacji pomiędzy stronami umowy. Wystawiony przez Wnioskodawcę i przyjęty przez spółkę matkę weksel spełniać będzie funkcję płatniczą, to znaczy stanowić będzie bezwarunkową zapłatę za naprawioną lokomotywę w dniu wręczenia weksla. Do kosztów uzyskania przychodów w dacie naprawy lokomotywy Wnioskodawca zaliczać będzie wartość naprawionych lokomotyw wg cen świadczonych usług ustalonych na podstawie faktur, uregulowanych (zapłaconych) wekslem własnym z wyżej wskazanym terminem wykupu.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego przestawiony we wniosku stwierdzić należy, że wydanie weksla własnego kontrahentowi w celu uregulowania kwoty wynikającej z faktury za wykonanie usług naprawy lokomotyw (w wykonaniu porozumień przewidujących zapłatę za wykonane ww. usługi wekslem własnym) skutkujące wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w stosunku do świadczącego te usługi, stanowi uregulowanie należności w rozumieniu przepisu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże z uwagi na fakt, że (jak wskazano we wniosku) płatność za wykonane usługi napraw lokomotyw zostanie Wnioskodawcy rozłożona na 12 miesięcznych rat, terminy płatności, o których mowa w art. 15b ww. ustawy należy liczyć dla każdej raty oddzielnie, co spowoduje, że do części rat, których termin płatności (liczony od dnia wystawienia faktury) nie przekracza 60 dni, znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a do rat których termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, art. 15b ust. 2 ww. ustawy.

W konsekwencji, obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów wynikający z art. 15b ww. ustawy, uzależniony będzie od momentu uregulowania zobowiązania z tytułu świadczenia usług naprawy lokomotyw wekslem własnym. Jeżeli zatem uregulowanie ww. zobowiązania wekslem własnym nastąpi w terminie wskazanym w art. 15b ust. 1 ww. ustawy (tj. w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności pierwszej raty), to Wnioskodawca nie będzie w ogóle zobowiązany do dokonywania korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji gdy uregulowanie zobowiązania wekslem własnym nastąpi po upływie 30 dni od daty upływu terminu płatności rat, do których ma zastosowanie art. 15b ust. 1 ww. ustawy, to pomimo, że zapłata nastąpi przed upływem 90 dni od daty zaliczenia należności za usługę do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zmniejszenia kosztów podatkowych o wysokość tych rat. Jednocześnie wskazać należy, że w sytuacji gdy zapłata wekslem nastąpi przed upływem 90 dni od daty zaliczenia należności za usługę do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość rat, do których ma zastosowanie art. 15b ust. 2 ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku uregulowania zobowiązania wekslem własnym:

1.w odniesieniu do rat, do których znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1 ww. ustawy i uregulowanie zobowiązania nastąpi:

*   przed upływem terminu, o którym mowa w art. 15b ust. 1 ww. ustawy – jest prawidłowe,
*   po upływie ww. terminu – jest nieprawidłowe,

2.w odniesieniu do rat, do których znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 2 ww. ustawy - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądu Najwyższego i sądu administracyjnego oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie wiążą tut. Organu. Co istotne powołane wyżej rozstrzygnięcia zostały wydane na gruncie stanów faktycznych, które jedynie częściowo odpowiadają opisowi zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, bowiem dotyczą one wyłącznie kwestii uregulowania zobowiązania wekslem. Natomiast przedmiotowa sprawa dotyczy możliwości uregulowania wekslem własnym zobowiązania, które zostało rozłożone na raty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2,44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.