Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-46/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-25
Teza: Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek wykazania w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2011 przychody i koszty Spółki przyporządkowane do ZCP od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia podziału Spółki i wydzielenia ZCP?
Słowa kluczowe: koszt; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.01.2012 r. (data wpływu 20.01.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku wykazania w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2011 Wnioskodawcy przychodów i kosztów przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia podziału Spółki, tj. wydzielenia ZCP – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.01.2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku wykazania w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2011 Wnioskodawcy przychodów i kosztów przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia podziału Spółki , tj. wydzielenia ZCP.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku podziału innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka) w grudniu 2011r. doszło do przeniesienia do E. spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca) zorganizowanej części przedsiębiorstwa — działu „Deweloper” (dalej: Dział Deweloper lub ZCP).

Do zadań przeniesionego działu należało m.in.:

1.  koordynacja i zarządzanie etapem projektowania inwestycji Spółki:
    *   negocjowanie ofert na opracowanie koncepcji architektonicznych, wybór oferty;
    *   negocjowanie ofert na opracowanie projektu architektoniczno — budowlanego, wybór oferty;
    *   obsługa postępowań administracyjnych w ramach etapu projektowania inwestycji: pozyskanie wymaganych prawem decyzji, postanowień, opinii i uzgodnień (to jest m. in.: decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji inwestycji, pozwoleń wodno-prawnych, decyzji związanych z ochroną zabytków — pozwoleń konserwatora zabytków, decyzji związanych z ochroną gruntów rolnych i leśnych — zgód na wyłączenie gruntów z produkcji rolniczej i leśnej itp.)
    *   etapowanie inwestycji.
2.  koordynacja i zarządzanie etapem realizacji inwestycji Spółki
    *   negocjowanie ofert i wybór wykonawcy, zmiana wykonawcy, wyrażanie zgody na wybór podwykonawców, zmianę podwykonawców, organizowanie i prowadzenie rad budowy z udziałem przedstawicieli projektantów, wykonawców oraz innych stron zaangażowanych w prace budowlane, egzekwowanie od uczestników rad realizacji uzgodnionych działań, opiniowanie i zatwierdzanie harmonogramu realizacji inwestycji i jego zmian, nadzór nad harmonogramem realizacji inwestycji, koordynacja nadzoru inwestorskiego i autorskiego, opiniowanie zmian projektowych, harmonogramowych i kosztowych w trakcie realizacji inwestycji, udział w odbiorach częściowych oraz w odbiorze końcowym inwestycji, opiniowanie rozliczeń finansowych z wykonawcami, koordynowanie odbiorów cząstkowych budowy, koordynowanie odbiorów z instytucjami państwowymi, koordynowanie odbiorów z organami nadzoru budowlanego.
3.  obsługa marketingowa inwestycji Spółki:
    *   opracowanie kompleksowej strategii marketingowej dla realizowanych inwestycji Spółki, zdefiniowanie docelowej grupy klientów, opracowywanie analiz rynku pod względem możliwości jak najkorzystniejszej sprzedaży produktów Spółki, ocena realizowanych inwestycji z punktu widzenia potencjalnych odbiorców, opracowanie materiałów reklamowych, ich druk i dystrybucja, utrzymanie i aktualizacja strony internetowej, coroczne opracowywanie i bieżąca aktualizacja mediaplanów, organizacja kampanii reklamowej w mediach, prowadzenie działań Public Relations.
4.  komercjalizacja inwestycji - obsługa procesu sprzedaży:
    *   pozyskanie klientów, utrzymywanie bieżącego kontaktu z klientami, przedstawianie oferty sprzedażowej Spółki, w tym prezentacji domów i lokali, koordynacja, utworzenia mieszkania wzorcowego, zawieranie przedwstępnych umów sprzedaży, uzgadnianie z klientami proponowanych przez nich zmian w lokalach i domach, przyjmowanie propozycji zmian projektowych, szacunkowa wycena zmian, zlecanie i uzgadnianie ewentualnych zmian w umowach przedwstępnych sprzedaży, pozyskiwanie zaświadczeń o samodzielności lokali, koordynowanie procesu podpisywania aktów notarialnych, współpraca z notariuszem, komercjalizacja niesprzedanych domów i lokali poprzez najem.
5.  obsługa posprzedażowa klientów w okresie trwania inwestycji:
    *   przyjmowanie uwag i zgłoszeń od klientów oraz prowadzenie korespondencji związanej z realizacją postanowień umowy, realizacja czynności związanych z protokolarnym przekazaniem lokali, rozstrzyganie spraw spornych z klientami, w tym opiniowanie zasadności, co do istoty i co do wysokości, ewentualnych rekompensat wynikających z tego tytułu, koordynacja prac przy tworzeniu wspólnoty mieszkaniowej, przyjmowanie zgłoszeń dotyczących usterek, ich weryfikacja i koordynowanie usuwania.

Do zadań pozostającego w Spółce — działu inwestycje (dalej: Dział inwestycje):

1.  planowanie i wybór inwestycji,
    *   określanie krótko i długoterminowej strategii inwestycyjnej Spółki, analiza biznesowa przedsięwzięć inwestycyjnych, analiza ryzyk związanych z planowanym przedsięwzięciem, analiza lokalizacyjna inwestycji budowlanych (ocena planowanej inwestycji w świetle przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym), analiza finansowa przedsięwzięć inwestycyjnych, analiza opłacalności przedsięwzięć inwestycyjnych, analiza kosztowa przedsięwzięć inwestycyjnych, sporządzanie biznes-planów, audyt nieruchomości pod inwestycję, pozyskanie wybranej nieruchomości pod inwestycję.
2.  pozyskiwanie zewnętrznych źródeł finansowania inwestycji:
    *   analiza ofert finansowania inwestycji, negocjowanie ofert i wybór oferty, przygotowanie dokumentacji kredytowej, zawarcie i realizacja umowy z podmiotem finansującym inwestycję
3.  inwestowanie majątkiem Spółki.

Dział pozostający w Spółce jako zajmujący się wstępną fazą projektów deweloperskich (planowanie inwestycji oraz pozyskiwanie źródeł finansowania) przed podziałem Spółki w praktyce osiągał więc bardzo niskie przychody (lub też nie osiągał ich wcale). Dział Deweloper, jako finalizujący projekty deweloperskie, rozpoznawał natomiast zdecydowaną większość przychodów osiąganych przez Spółkę. W rzeczywistości przychód ewidencjonowany przez ZCP stanowił jednak efekt działalności obu działów (Dział Inwestycje, który pozostał w Spółce pełnił swego rodzaju rolę podwykonawcy wobec ZCP).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek wykazania w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2011 przychody i koszty Spółki przyporządkowane do ZCP od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia podziału Spółki i wydzielenia ZCP?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał obowiązku uwzględnić w swoim rozliczeniu podatku dochodowego za rok 2011, przychodów i kosztów wykazanych przez ZCP do dnia podziału Spółki. Przychody i koszty powinny zostać rozliczone przez Spółkę podlegającą podziałowi. Przedmiotem sukcesji będą natomiast przychody i kosztów nierozliczone przez Spółkę przed dniem podziału.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) — dalej: OrdPod - osoby prawne przejmujące oraz osoby prawne powstałe w wyniku podziału, wstępują z dniem podziału lub wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 OrdPod).

Ponieważ przeniesiony na Wnioskodawcę ZCP oraz dział pozostający w Spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Wnioskodawca wstąpi więc we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki związane ze składnikami majątku wchodzącymi w skład ZCP.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia dochodu i wynikającego z niego podatku dochodowego nie można mówić o prawach i obowiązkach pozostających w związku z konkretnymi składnikami majątku. Podatek dochodowy nie jest bowiem podatkiem wynikającym z faktu posiadania konkretnych składników majątku (jak to ma miejsce np. w przypadku podatku od nieruchomości czy podatku od środków transportowych). Obowiązek zapłaty tego podatku wynika z powstania dochodu na który składa się działalności całej jednostki. Fakt wykazania określonego dochodu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie oznacza, że taki dochód jest wyłącznie — efektem jego działalności.

W stanie taktycznym przedstawionym we wniosku, ZCP, jako podmiot finalizujący projekty deweloperskie, był w praktyce beneficjentem działalności całej Spółki. Dział Inwestycje pełnił wobec Działu Deweloper rolę usługową. Odbiorcą usług Działu Inwestycje był więc wyłącznie „klient wewnętrzny”, co powodowało, iż dział ten nie wykazywał formalnie przychodu (lub też przychód ten miał poziom minimalny i nie wynikał z podstawowej działalności Działu Inwestycje). Korzyści wynikające z działalności Działu Inwestycje uwidaczniały się więc dopiero w fakturach wystawionych przez Spółkę przy finalizacji projektów deweloperskich, za którą odpowiadał Dział Deweloper (i to w tym dziale wykazywany był przychód z tego tytułu). Przy tak ukształtowanej strukturze Spółki nie można więc mówić, iż w zakresie podatku dochodowego istnieje obowiązek podatkowy związany ze składnikami majątku wchodzącymi w skład Działu Deweloper, który w wyniku podziału Spółki przechodzi na Wnioskodawcę. Nie można więc również uznać, iż sukcesji podatkowej podlega dochód oraz wynikający z niego obowiązek zapłaty podatku wykazany przez Dział Deweloper. Dochód ten powinien zostać ujęty przez Spółkę i rozliczony jako wynik działalności wszystkich jej działów (tj. zarówno Działu Deweloper jak i Działu Inwestycje).

Sukcesji w zakresie podatku dochodowego, o której mowa w art. 93c OrdPod, mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki związane z konkretnymi składnikami majątku ZCP (przykładowo Wnioskodawca będzie więc miał obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji podatkowej przyjętych przez Spółkę do składników majątku ZCP). Gdyby nawet uznać, iż prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego można przypisać do konkretnych składników majątku przypisanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa należałoby uznać, iż w wyniku podziału przez wydzielenie sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które wynikając ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt).

Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c § 1 OrdPod, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki pozostające w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. Nie mogą być więc przedmiotem sukcesji podatkowej prawa i obowiązki, które pozostawały w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody oraz koszty dotyczące działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstały do dnia wydzielenia i zostały rozpoznane przez dzieloną spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c OrdPod.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2010 r., nr IPPB3/423-203/1 0-3/EB:„Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć jako kontynuację — od dnia wydzielenia — rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez Spółkę przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, będzie np. kontynuacja stosowanej przez Spółkę dzieloną w stosunku do składników majątku, metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. Przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej nie będzie mógł być natomiast obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zostały juz zgodnie z prawem rozliczone przez Spółkę dzieloną.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2010r nr IPPB3/423-158/10-2/ER, uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) S. uwzględni w swoim rozliczeniu rocznym zobowiązanie podatkowe powstałe do dnia wydzielenia od całości swojej działalności (łącznie z wydzielaną branżą). Spółka Wydzielona natomiast będzie kalkulować swój podatek dochodowy związany z wydzieloną branżą począwszy od dnia wydzielenia, z uwzględnieniem przychodów, które stały się należne po tej dacie oraz związanych z nimi kosztów. S., do końca roku podatkowego 2009/2010, będzie opłacać uproszczone zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Spółka Wydzielona będzie kalkulować zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych począwszy od dnia wydzielenia. Na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej będzie jednak ponosić odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przypisane wydzielanej branży przed dniem wydzielenia.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2009 r., nr IPPB3/423-216/09-2/ER, uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „spółce przejmującej (M) będą przysługiwać tylko takie prawa i obowiązki, które wynikają z planu podziału. W rezultacie, spółka dzieląca się (J) była obowiązana do uwzględnienia w zeznaniu rocznym za 2008 rok zaliczek na podatek dochodowy od dochodów podatkowych rozpoznanych przez Spółkę do momentu podziału.”

Podsumowując, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku uwzględnić w swoim rozliczeniu podatku dochodowego przychodów i kosztów wykazanych przez ZCP do dnia podziału Spółki. Przychody i koszty powinny zostać rozliczone przez Spółkę podlegającą podziałowi. Przedmiotem sukcesji będą natomiast przychody i kosztów nierozliczone przed dniem podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.