Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP3.8222.185.2020.CNRU
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-21
Teza: 1) Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odszkodowania Wnioskodawca powinien opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych? 2) Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odsetek od odszkodowania Wnioskodawca powinien opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dekret; kodeks-kodeks postępowania administracyjnego; nieruchomości; odsetki; odszkodowania; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Odszkodowania i zadośćuczynienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 3b

**Zmiana interpretacji indywidualnej**
======================================

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-691/16-4/IM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w (…), zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wraz z odsetkami jest:

‒ **prawidłowe** w zakresie możliwości zastosowania do otrzymanego odszkodowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

**Uzasadnienie**
================

W dniu 14 czerwca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wraz z odsetkami.

**We wniosku, uzupełnionym w dniu 5 sierpnia 2016 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:**
=================================================================================================

_Dawnymi współwłaścicielkami nieruchomości, objętej działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r., Nr 50, poz. 279, z późn. zm., dalej jako: „Dekret"), położonej w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`), oznaczonej numerem (\`(...)\`) („Nieruchomość") były (\`(...)\`) (w 170/224 części), matka Wnioskodawcy - (\`(...)\`) (w 27/224 części), (\`(...)\`) (w 7/8 z 27/244 części) oraz (\`(...)\`) (w 1/8 z 27/244 części). Nieruchomość na mocy art. 1 Dekretu przeszła na własność gminy (\`(...)\`). (\`(...)\`) i (\`(...)\`) złożyły wniosek o przyznanie im prawa własności czasowej (użytkowania wieczystego) do gruntu Nieruchomości, jednakże orzeczeniem administracyjnym Prezydium Rady Narodowej w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1960 r. znak (\`(...)\`) odmówiono im przyznania tego prawa._

_(\`(...)\`) zmarła, a spadek po niej, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1990 r., sygn. akt (\`(...)\`) nabyła w całości córka, (\`(...)\`). (\`(...)\`) zmarła, a spadek po niej, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1990 r. nabył w całości jej syn, (\`(...)\`) (Wnioskodawca)._

_Dnia (\`(...)\`) 2007 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (\`(...)\`) decyzją o sygn. (\`(...)\`) stwierdziło nieważność orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1960 r. w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2013.267 j.t, dalej: „KPA"). Prezydent (\`(...)\`) decyzją z dnia (\`(...)\`) 2010 r. nr (\`(...)\`) znak (\`(...)\`) odmówił (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) przyznania prawa użytkowania wieczystego do gruntu Nieruchomości. Z kolei pismem z dnia (\`(...)\`) 2011 r. Prezydent (\`(...)\`) poinformował spadkobierców dawnych właścicieli, iż Miasto (\`(...)\`) nie zaoferuje im gruntu zamiennego._

_W związku z powyższym, pozwem z dnia (\`(...)\`) 2008 r. (\`(...)\`) i (\`(...)\`) wnieśli o zasądzenie od Skarbu Państwa - Prezydenta (\`(...)\`) na podstawie art. 160 KPA odszkodowania na ich rzecz, za szkodę będącą następstwem wydania niezgodnego z prawem orzeczenia administracyjnego, którego nieważność stwierdzono decyzją administracyjną._

_Dnia (\`(...)\`) 2012 r. Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) ogłosił wyrok (sygn. akt: (\`(...)\`)), którym zasądził od Skarbu Państwa - Prezydenta (\`(...)\`) na rzecz (\`(...)\`) kwotę (\`(...)\`) zł oraz na rzecz (\`(...)\`) kwotę (\`(...)\`) zł tytułem odszkodowania, wraz z odsetkami ustawowymi od dnia wydania wyroku do dnia zapłaty, oddalił powództwo w pozostałej części oraz orzekł co do kosztów postępowania._

_Wyrok sądu I instancji nie zyskał waloru prawomocności. Obie strony złożyły apelacje od przedmiotowego wyroku. Sąd Apelacyjny postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2012 r. zawiesił postępowanie w sprawie na zasadzie art. 177 § 1 pkt. 3 KPA. Przyczyną zawiedzenia postępowania było złożenie przez Prokuratora Okręgowego w (\`(...)\`) w dniu (\`(...)\`) 2012 r. sprzeciwu od ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`). Prokurator Okręgowy dążył do stwierdzenia nieważności decyzji SKO, która stwierdzała nieważność decyzji dekretowej. Tym samym, w przypadku uwzględnienia żądania Prokuratora Okręgowego, odpadłaby podnoszona przez powodów podstawa faktyczna i prawna powództwa i podlegałoby ono oddaleniu. Postępowania wszczęte przez Prokuratora miało więc decydujący wpływ na wynik postępowania toczącego się przed Sądem Apelacyjnym._

_Postępowanie ze skargi Prokuratora Okręgowego rozstrzygnięte zostało decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2013 r. sygn. akt (\`(...)\`), odmawiającym stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`). Prokurator Okręgowy złożył w terminie wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy._

_Pani (\`(...)\`) zmarła (\`(...)\`) 2013 r. w wyniku czego postępowanie z wniosku o ponowne rozpoznanie musiało zostać zawieszone. Sąd Rejonowy w Otwocku postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2014 r., sygn. akt (\`(...)\`) stwierdził, że spadek po (\`(...)\`) nabyli: (\`(...)\`) co do 4/10 części i (\`(...)\`) co do 6/10 części, co pozwoliło na podjęcie przedmiotowego postępowania dnia (\`(...)\`) 2015 r. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Samorządowe Kolegium odwoławcze decyzją z dnia (\`(...)\`) 2016 r. ponownie odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`)._

_Postępowanie przed Sądem Apelacyjnym zostało podjęte postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2016 r. Dnia (\`(...)\`) 2016 r. Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny ogłosił wyrok (sygn. akt (\`(...)\`)), którym:_

_1\._ _umorzył postępowania z apelacji strony pozwanej w zakresie oddalenia powództwa w pozostałej części przez sąd I instancji,_

_2\._ _zmienił zaskarżony wyrok poprzez wskazanie, iż zasądza powołane w tym wyroku kwoty od Skarbu Państwa - Wojewody Mazowieckiego,_

_3\._ _oddalił apelację strony pozwanej w pozostałej części oraz apelację powodów w całości,_

_4\._ _rozstrzygnął o kosztach procesu._

_Wypłata kwot zasądzonych wyrokiem nastąpiła (\`(...)\`) 2016 r._

**W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:**
=======================================================================

1) _Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odszkodowania Wnioskodawca powinien opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?_

2) _Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odsetek od odszkodowania Wnioskodawca powinien opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?_

3) _Czy wartość wypłaconego odszkodowania wraz z odsetkami w zakresie, w jakim Wnioskodawca wstąpił w procesie w prawa po zmarłej (…), wlicza się do podstawy obliczenia podatku od spadku po Niej, a Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn od tej kwoty?_

Przedmiotem niniejszej zmiany dokonywanej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej jest interpretacja indywidualna wydana w zakresie pytania 1 i 2.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** _obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno w odniesieniu do kwoty odszkodowania, jak i w odniesieniu do kwoty odsetek, nie zaistniał._

_Ad. 1)_

_Podatkiem dochodowym objęte są wszelkie przychody. Wyłączenia przedmiotowe od tego podatku zawiera art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm., dalej jako: „ustawa o PIT”)._

_Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są m.in.: otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:_

_a)_ _określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,_

_b)_ _odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,_

_c)_ _odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,_

_d)_ _odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,_

_e)_ _odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,_

_f)_ _odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,_

_g)_ _odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe._

_Zgodnie z art. 160 KPA stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem art. 156 § 1 KPA albo na skutek stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Natomiast zgodnie z art. 160 § 2 KPA do odszkodowań stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyjątkiem art. 418 KC. Przedmiotowy przepis został uchylony z dniem 1 września 2004 r., jednakże na podstawie art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r., Nr 162, poz. 1692) do zdarzeń i stanów prawnych powstałych przed dniem wejścia w życie nowelizacji stosuje się art. 160 KPA w brzmieniu obowiązującym do dnia wejścia w życie nowelizacji._

_Oznacza to, że na mocy przedmiotowego przepisu kompensacie podlega jedynie szkoda rzeczywista, będąca skutkiem wydania bądź stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o art. 156 § 1 KPA. W dalszym badaniu, do ustalenia zakresu kompensowanej szkody, istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydaniem niezgodnej z prawem decyzji a szkodą, wysokości szkody i wszelkich innych okoliczności stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego._

_W kwestii rekompensaty na podstawie art. 160 KPA uszczerbków, powstałych w wyniku wydania niezgodnej z prawem decyzji dekretowej nie istnieją żadne szczególne przepisy dotyczące ustalenia wysokości należnego odszkodowania. Z uwagi na fakt, że szkoda będzie równa wartości utraconego prawa użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości, a w niektórych wypadkach również prawa własności posadowionego na nieruchomości budynku (jeżeli budynek taki istniał), miarodajne są tutaj przepisy dotyczące wyceny nieruchomości, to jest Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997 r., Nr 115, poz. 741 z późn, zm.) oraz Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r., Nr 207, poz. 2109 z późn. zm.). Przepisy te w sposób jednoznaczny wskazują zasady określania wysokości szkody w niniejszym przypadku i sposoby jej wyceny._

_Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, że przyznane wyrokiem sądu odszkodowanie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Zakres szkody podlegającej kompensacie i sposób ustalenia odszkodowania za szkodę w postaci utraty prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niewątpliwie określony został nie tylko na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i Kodeksu cywilnego, lecz również przepisów o gospodarce nieruchomościami i o wycenie nieruchomości. Nie mamy również do czynienia z żadnym z wyłączeń, przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT._

_Powyższe stanowisko potwierdzone zostało wydanymi w analogicznych stanach faktycznych wyrokami sądów administracyjnych, m.in. Wyrokiem Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 801/07, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. III SA/Wa 2057/06 oraz z dnia 7 grudnia 2004 r., sygn. III SA/Wa 99/04._

_Gdyby jednak nawet uznać powyższe stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, odszkodowanie byłoby zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b) ustawy o PIT, jako odszkodowanie wypłacone na podstawie wyroku sądu, nie związane z działalnością gospodarczą i mające na celu pokrycie szkody rzeczywistej w postaci utraty prawa użytkowania wieczystego gruntu przez dawnego właściciela nieruchomości warszawskiej._

_Ad. 2)_

_Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odsetki zasądzone wyrokiem sądu są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT._

_Uprawnienie do żądania zasądzenia odsetek w przypadku opóźnienia z wypłatą świadczenia pieniężnego wynika wprost z Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 481 § 1 KC: „Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi." Odsetki traktowane są w doktrynie prawa cywilnego i orzecznictwie jako zryczałtowane odszkodowanie za szkodę wynikłą z opóźnienia się z zapłatą świadczenia pieniężnego, a odpowiedzialność dłużnika za opóźnienie w zapłacie świadczenia pieniężnego uważa się za jedną z najbardziej rygorystycznych odpowiedzialności przewidzianych przez ustawodawcę, zbliżającą się do odpowiedzialności absolutnej, co jednak nie uchybia odszkodowawczemu charakterowi tej odpowiedzialności. Słowa użyte w treści art. 481 § 1 KC „chociażby nie poniósł żadnej szkody”, są interpretowane jako zwolnienie wierzyciela z obowiązku dowodzenia faktu zaistnienia szkody i jej wysokości przy domaganiu się odsetek za opóźnienie dłużnika, a nie jako wykluczenie odszkodowawczego charakteru odsetek za opóźnienie (por. wyrok SN z dnia 9 stycznia 2008 r., II CSK 393/07). Sposób obliczenia wysokości tak ujętego odszkodowania został wprost wskazany w przepisie (art. 481 § 2 KC)._

_W odróżnieniu od odsetek za opóźnienie, których podstawą zasądzenia jest art. 481 § 1 KC, wyróżnia się także odsetki kapitałowe, których podstawą żądania jest art. 359 § 1 KC i które stanowią wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Odsetki te różnią się nie tylko podstawą prawną ich naliczania, lecz również wysokością._

_Powyższe uzasadnia uznanie, że odszkodowanie w postaci odsetek ustawowych za opóźnienie, zasądzonych od daty wyrokowania, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jako odszkodowanie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw._

_Nawet jednak, gdyby uznać wyżej przedstawione stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, zasądzone odsetki podlegałyby zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 3b) ustawy o PIT._

_Odsetki ustawowe, zasądzone od daty wyrokowania, stanowią świadczenie pieniężne - formę zryczałtowanego odszkodowania, mającą na celu zrekompensowanie uprawnionemu spadku wartości pieniądza w okresie od daty wymagalności świadczenia do daty jego rzeczywistego uzyskania. Spadek wartości pieniądza - jego siły nabywczej - stanowi rzeczywisty ubytek w majątku uprawnionego. Należy go odróżnić od możliwości wykorzystania posiadanego kapitału i osiągnięcia zysku, która to możliwość stanowi lucrum cessant. W jego wyniku, kwota o tej samej nominalnej wartości wypłacana z opóźnieniem, stanowi w rzeczywistości rekompensatę o wartości relatywnie niższej, niż w dniu jej zasądzenia. Odszkodowanie wypłacone z opóźnieniem w jego wartości nominalnej nie pokrywałoby zatem w pełni szkody, którą ma zadanie rekompensować. Ponieważ w niniejszym stanie faktycznym odszkodowanie ma służyć pokryciu szkody rzeczywistej, to również odsetki mają za zadanie zrekompensować szkodę rzeczywistą. W związku z powyższym, wszystkie uwagi dotyczące odszkodowania, wskazane w punkcie 1 powyżej, odnoszą się również do odsetek, stanowiących swoisty element odszkodowania._

**Dyrektor Izby Skarbowej w (…)**, wydając z upoważnienia Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 12 sierpnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-691/16-4/IM, uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od otrzymanego odszkodowania oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego do otrzymanych odsetek.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w (…) nie jest prawidłowa.**

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Moment powstania przychodu określa art. 11 ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem przychodami (…) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy PIT określono źródła przychodów wyszczególniając m.in. inne źródła (pkt 9). Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy PIT. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy PIT, jest przychodem z innych źródeł. Co do zasady zatem, do tej kategorii przychodów należy zaliczyć różnego rodzaju odszkodowania, zadośćuczynienia oraz odsetki za zwłokę w wypłacie tychże odszkodowań bądź zadośćuczynień.

Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że _Dawnymi współwłaścicielkami nieruchomości, objętej działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r., Nr 50, poz. 279, z późn. zm., dalej jako: „Dekret"), położonej w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`), oznaczonej numerem (\`(...)\`) („Nieruchomość") były (\`(...)\`) (w 170/224 części), matka Wnioskodawcy - (\`(...)\`) (w 27/224 części), (\`(...)\`) (w 7/8 z 27/244 części) oraz (\`(...)\`) (w 1/8 z 27/244 części). Nieruchomość na mocy art. 1 Dekretu przeszła na własność gminy (\`(...)\`). (\`(...)\`) i (\`(...)\`) złożyły wniosek o przyznanie im prawa własności czasowej (użytkowania wieczystego) do gruntu Nieruchomości, jednakże orzeczeniem administracyjnym Prezydium Rady Narodowej w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1960 r. znak (\`(...)\`) odmówiono im przyznania tego prawa._

_(\`(...)\`) zmarła, a spadek po niej, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1990 r., sygn. akt (\`(...)\`) nabyła w całości córka, (\`(...)\`). (\`(...)\`) zmarła, a spadek po niej, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1990 r. nabył w całości jej syn, (\`(...)\`) (Wnioskodawca)._

_Dnia (\`(...)\`) 2007 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (\`(...)\`) decyzją o sygn. (\`(...)\`) stwierdziło nieważność orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 1960 r. w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2013.267 j.t, dalej: „KPA"). Prezydent (\`(...)\`) decyzją z dnia (\`(...)\`) 2010 r. nr (\`(...)\`) znak (\`(...)\`) odmówił (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) przyznania prawa użytkowania wieczystego do gruntu Nieruchomości. Z kolei pismem z dnia (\`(...)\`) 2011 r. Prezydent (\`(...)\`) poinformował spadkobierców dawnych właścicieli, iż Miasto (\`(...)\`) nie zaoferuje im gruntu zamiennego._

_W związku z powyższym, pozwem z dnia (\`(...)\`) 2008 r. (\`(...)\`) i (\`(...)\`) wnieśli o zasądzenie od Skarbu Państwa - Prezydenta (\`(...)\`) na podstawie art. 160 KPA odszkodowania na ich rzecz, za szkodę będącą następstwem wydania niezgodnego z prawem orzeczenia administracyjnego, którego nieważność stwierdzono decyzją administracyjną._

_Dnia (\`(...)\`) 2012 r. Sąd Okręgowy w (\`(...)\`) ogłosił wyrok (sygn. akt: (\`(...)\`)), którym zasądził od Skarbu Państwa - Prezydenta (\`(...)\`) na rzecz (\`(...)\`) kwotę (\`(...)\`) zł oraz na rzecz (\`(...)\`) kwotę (\`(...)\`) zł tytułem odszkodowania, wraz z odsetkami ustawowymi od dnia wydania wyroku do dnia zapłaty, oddalił powództwo w pozostałej części oraz orzekł co do kosztów postępowania._

_Wyrok sądu I instancji nie zyskał waloru prawomocności. Obie strony złożyły apelacje od przedmiotowego wyroku. Sąd Apelacyjny postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2012 r. zawiesił postępowanie w sprawie na zasadzie art. 177 § 1 pkt. 3 KPA. Przyczyną zawiedzenia postępowania było złożenie przez Prokuratora Okręgowego w (\`(...)\`) w dniu (\`(...)\`) 2012 r. sprzeciwu od ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`). Prokurator Okręgowy dążył do stwierdzenia nieważności decyzji SKO, która stwierdzała nieważność decyzji dekretowej. Tym samym, w przypadku uwzględnienia żądania Prokuratora Okręgowego, odpadłaby podnoszona przez powodów podstawa faktyczna i prawna powództwa i podlegałoby ono oddaleniu. Postępowania wszczęte przez Prokuratora miało więc decydujący wpływ na wynik postępowania toczącego się przed Sądem Apelacyjnym._

_Postępowanie ze skargi Prokuratora Okręgowego rozstrzygnięte zostało decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2013 r. sygn. akt (\`(...)\`), odmawiającym stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`). Prokurator Okręgowy złożył w terminie wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy._

_Pani (\`(...)\`) zmarła (\`(...)\`) 2013 r. w wyniku czego postępowanie z wniosku o ponowne rozpoznanie musiało zostać zawieszone. Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2014 r., sygn. akt (\`(...)\`) stwierdził, że spadek po (\`(...)\`) nabyli: (\`(...)\`) co do 4/10 części i (\`(...)\`) co do 6/10 części, co pozwoliło na podjęcie przedmiotowego postępowania dnia (\`(...)\`) 2015 r. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Samorządowe Kolegium odwoławcze decyzją z dnia (\`(...)\`) 2016 r. ponownie odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (\`(...)\`) 2007 r., sygn. akt (\`(...)\`)._

_Postępowanie przed Sądem Apelacyjnym zostało podjęte postanowieniem z dnia (\`(...)\`) 2016 r. Dnia (\`(...)\`) 2016 r. Sąd Apelacyjny w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny ogłosił wyrok (sygn. akt (\`(...)\`)), którym:_

_1\._ _umorzył postępowania z apelacji strony pozwanej w zakresie oddalenia powództwa w pozostałej części przez sąd I instancji,_

_2\._ _zmienił zaskarżony wyrok poprzez wskazanie, iż zasądza powołane w tym wyroku kwoty od Skarbu Państwa - Wojewody Mazowieckiego,_

_3\._ _oddalił apelację strony pozwanej w pozostałej części oraz apelację powodów w całości,_

_4\._ _rozstrzygnął o kosztach procesu._

_Wypłata kwot zasądzonych wyrokiem nastąpiła (\`(...)\`) 2016 r._

Zgodnie z art. 160 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, z późn. zm.), zwanego dalej „k.p.a.”, stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Do odszkodowania stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418 tego kodeksu (art. 160 § 2 k.p.a.).

Stosownie do art. 160 § 3 k.p.a. odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1, chyba że winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie ponosi inna strona postępowania dotyczącego tej decyzji; w tym ostatnim przypadku roszczenie o odszkodowanie służy w stosunku do strony winnej powstania tych okoliczności.

Jednocześnie w myśl art. 160 § 4 k.p.a. o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził, w myśl art. 158 § 2, że została ona wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Dochodzenie odszkodowania od strony winnej powstania okoliczności wymienionych w art. 156 § 1 następuje w postępowaniu przed sądem powszechnym. Strona niezadowolona z przyznanego jej odszkodowania przez organ administracji publicznej wymieniony w § 4, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia jej decyzji w tej sprawie, może wnieść powództwo do sądu powszechnego (art. 160 § 5 k.p.a.).

Powołany przepis art. 160 k.p.a. został uchylony z dniem 1 września 2004 r. na podstawie art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). Jednocześnie na mocy art. 5 ww. nowelizacji stosuje się go w tych sprawach, w których decyzja nieważnościowa (art. 156 § 1 k.p.a.) stała się ostateczna przed dniem 1 września 2004 r. Natomiast wydanie w tym trybie decyzji po tej dacie skutkuje objęciem wniosku odszkodowawczego regulacją art. 417 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.), zwany dalej „k.c.”, a zatem jego rozpoznanie następuje przed sądem powszechnym. W myśl art. 417 § 1 k.c. za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Jeżeli wykonywanie tych zadań z zakresu władzy publicznej zlecono, na podstawie porozumienia, jednostce samorządu terytorialnego albo innej osobie prawnej, solidarną odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę ponosi ich wykonawca oraz zlecająca je jednostka samorządu terytorialnego albo Skarb Państwa (art. 417 § 2 k.c.).

Instytucję odsetek za zwłokę reguluje natomiast art. 481 k.c., zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi (§ 1). Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej normy (§ 2).

Podkreślić należy, że kwestie stosowania ustawy PIT do odszkodowań i odsetek zasądzonych wyrokiem sądowym na podstawie art. 160 k.p.a. zostały rozstrzygnięte w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, gdzie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Za dominujący w orzecznictwie sądowo‑administracyjnym należy uznać pogląd o stosowaniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT do odszkodowań za poniesioną szkodę rzeczywistą wypłaconych na podstawie wyroku sądowego, którego podstawę stanowi art. 160 k.p.a. oraz braku zastosowania zwolnienia przedmiotowego do zasądzonych w związku z takim odszkodowaniem odsetek. Przykładowo w wyroku z dnia 6 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 3519/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że _Skoro odszkodowanie i odsetki zostały przyznane wyrokiem sądu, to zwolnienie z opodatkowania odsetek należało rozpatrywać na gruncie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. (…) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zakres unormowania spornego przepisu należało ustalić z uwzględnieniem dyrektyw interpretacyjnych, jakie obowiązują przy wykładni przepisu wprowadzającego zwolnienie podatkowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przyjmuje się bowiem, że w odniesieniu do przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, zasadnicze znaczenie ma wykładnia językowa i przepisy takie powinny być rozumiane zgodnie z ich literalnym brzmieniem (ściśle). Oznacza to, że niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na tej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu (por. wyroki NSA z dnia: 16 stycznia 2018 r., o sygn. akt II FSK 978/16 i II FSK 1123/16 oraz z dnia 5 lipca 2018 r., o sygn. akt II FSK 1133/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Analizując treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. należy zwrócić uwagę, że wprowadzone tym przepisem zwolnienie podatkowe ustawodawca odnosi do otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody - odszkodowania lub zadośćuczynienia. Z brzmienia art. 361 K.c. wynika natomiast, że naprawienie szkody obejmuje pokrycie strat, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza więc rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens) i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku (lucrum cessans). To pierwsze służy przywróceniu stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody. Chodzi zatem o majątek obejmujący dochód z reguły opodatkowany. Aby zatem szkoda została wyrównana, do rąk poszkodowanego trafić powinna równowartość uszczerbku w jego majątku. Opodatkowanie odszkodowania uniemożliwiłoby osiągnięcie wspomnianego celu. W praktyce oznaczałoby też kolejne opodatkowanie tego samego dochodu. Z tych właśnie przyczyn ustawodawca wprowadził analizowane zwolnienie. Zwolnienie od podatku odszkodowań nie dotyczy jednak wszystkich odszkodowań czy też zadośćuczynień. Ustawodawca wyłącza spod zwolnienia określone i enumeratywnie wymienione kategorie odszkodowań. Taki stan rzeczy przesądza o tym, że co do zasady są one przychodami. Gdyby ustawodawca uznał, że odszkodowania co do zasady nie stanowią źródła przychodu nie umieściłby ich w katalogu zwolnień, określonych w art. 21 u.p.d.o.f. Skoro jednak w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wskazano, że zwolnienie od podatku nie dotyczy odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych na podstawie wyroku (lit. b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, to w konsekwencji odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści nie korzysta z żadnego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., w tym z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. (…) Kluczowym na gruncie niniejszej sprawy jest to, że w art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b u.p.d.o.f. użyte zostały pojęcia odszkodowania i zadośćuczynienia, które dotyczą zasadniczego świadczenia pieniężnego związanego z naprawieniem szkody. Natomiast w przepisie tym prawodawca nie umieścił odsetek._

Również w wyrokach z 16 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 1122/16 oraz sygn. akt II FSK 1123/16 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że _Taka redakcja przepisu statuującego zwolnienie podatkowe, przy uwzględnieniu konieczności jego wykładni w granicach możliwego sensu słów (w nim użytych), niedozwolonym zabiegiem interpretacyjnym czyni przyjęcie, że zakres normowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje, oprócz świadczenia głównego (odszkodowania, zadośćuczynienia), także świadczenie uboczne jakim są odsetki. Tak dalece idąca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie znajduje bowiem uzasadnienia w językowych ramach analizowanego przepisu, który wyraźnie traktuje o odszkodowaniu oraz zadośćuczynieniu. Ustawodawca posługując się pojęciami "odszkodowanie", "zadośćuczynienie" we wskazanych wyżej przepisach nie nadał im ponadnormatywnego, szerokiego znaczenia. Należy mieć na uwadze, na co już wyżej wskazano, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie jeśli ustawodawca nie wymienił odsetek od odszkodowania, jako podlegających zwolnieniu to przyjęcie odmiennego poglądu, byłoby przejawem niedopuszczalnego zastosowania wykładni rozszerzającej. (…) Obok wykładni językowej również wynik wykładni systemowej wewnętrznej doprowadza do wniosku, że przedmiotowe odsetki nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały zawarte zwolnienia dotyczące innego rodzaju odsetek. I tak - wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95 i pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b u.p.d.o.f., gdzie wyraźnie wyodrębniono świadczenie odsetkowe jako przedmiot zwolnienia podatkowego. Ustawodawca nie pomija zatem odsetek w swoich uregulowaniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę. Tym samym, skoro ustawodawca w ramach art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. (a więc w obrębie jednej i tej samej jednostki redakcyjnej) wyraźnie określa przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje za wolne od podatku, to wynika z tego, że tylko w tych przypadkach można mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego. Inaczej rzecz ujmując wynik w tym przypadku wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu._

W świetle powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę wraz z odsetkami odszkodowanie wypłacone na podstawie wyroku sądowego, którego podstawę stanowi art. 160 k.p.a., stanowią przychód Wnioskodawcy z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT. Jednocześnie przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT. Natomiast przychód z tytułu zasądzonych odsetek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania do otrzymanego odszkodowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w (…), gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

‒ w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

‒ w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.