Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.193.2021.3.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-23
Teza: Obowiązek lub jego brak, uiszczenia opłaty od środków spożywczych w przypadku napojów produkowanych przez Wnioskodawcę lub wyprodukowanych na zamówienie, gdy skład napoju wynika z umowy zawartej między Wnioskodawcą a producentem, w związku z: - sprzedażą napojów na rzecz podmiotów prowadzących wyłącznie sprzedaż detaliczną lub zarówno detaliczną oraz hurtową napojów w kraju, - sprzedażą napojów na rzecz podmiotów nieprowadzących sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dokonujących wyłącznie eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy napojów, - sprzedażą napojów na rzecz fundacji, która nie prowadzi sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - przekazaniem napojów na rzecz komisanta w związku z zawartą z Państwem umową komisu.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; fundacje; napoje; opłata-opłata cukrowa; umowa-umowa komisu
Zagadnienia: Ustawa o zdrowiu publicznym 
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie obowiązku lub jego braku, uiszczenia opłaty od środków spożywczych w przypadku napojów produkowanych przez Państwa lub wyprodukowanych na Państwa zamówienie, gdy skład napoju wynika z umowy zawartej między Państwem a producentem, w związku z:

\- sprzedażą napojów na rzecz podmiotów prowadzących wyłącznie sprzedaż detaliczną lub zarówno detaliczną oraz hurtową napojów w kraju,

\- sprzedażą napojów na rzecz podmiotów nieprowadzących sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dokonujących wyłącznie

eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy napojów,

\- sprzedażą napojów na rzecz fundacji, która nie prowadzi sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

\- przekazaniem napojów na rzecz komisanta w związku z zawartą z Państwem umową komisu

– jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, w zakresie opłaty od środków spożywczych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 lutego 2022 r. (wpływ 17 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje wyroby wymienione w art. 12a ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1956), (dalej: Ustawa ZP)), czyli napoje z dodatkiem cukrów (dalej: napoje), objęte na mocy tej ustawy opłatą od środków spożywczych (dalej: opłata). W ramach swojej działalności zleca ona również produkcję tych napojów innym podmiotom. W tym drugim przypadku skład napojów wynika z umowy zawartej między Spółką jako zamawiającym a danym podmiotem (producentem). Na tak zarysowanym tle wystąpić mogą następujące sytuacje.

Sytuacja nr 1

Spółka dokonuje sprzedaży zarówno napojów wyprodukowanych przez siebie, jak i tych które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty. Przy czym sytuacja taka może być realizowana w następujących opcjach, a mianowicie gdy powyższa sprzedaż jest dokonywana:

a) do podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż detaliczną tych napojów w kraju,

b) do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową tych napojów w kraju,

c) do podmiotu, który nie dokonuje ani sprzedaży detalicznej ani sprzedaży hurtowej tych napojów w kraju, lecz je wyłącznie odsprzedaje na eksport lub do innych krajów UE (WDT),

d) do fundacji, która nie prowadzi ani sprzedaży detalicznej ani sprzedaży hurtowej tych produktów w kraju oraz działa na podstawie i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2167).

W przypadku opisanym wyżej pod lit c, podmiot dokonujący eksportu lub WDT każdorazowo przy zakupie od Wnioskodawcy napojów składać mu będzie stosowne, pisemne oświadczenie, że zakupiona partia tych napojów będzie przedmiotem odpowiednio eksportu lub WDT.

Sytuacja nr 2

Spółka zarówno napoje wyprodukowanych przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), przekazuje innemu podmiotowi w ramach zawartej z nim umowy komisu, który to podmiot dokonuje następnie sprzedaży detalicznej tych napojów. W rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego ten ostatni podmiot ma więc w powyższej transakcji status komisanta, a Spółka status komitenta.

Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:

1\. Napoje będące przedmiotem wniosku mieszczą są w grupowaniach 10.32 lub 10.89 lub w dziale 11 PKWiU.

2\. Podmiot, o którym mowa w Sytuacji nr 1 pkt c wniosku odsprzedający napoje na eksport lub do innych krajów UE (WDT) nie prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaży detalicznej ani jednocześnie detalicznej i hurtowej napojów - odpowiedź ta nie dotyczy napojów sprzedawanych do ww. podmiotu przez Państwa.

3\. Fundacja, o której mowa w Sytuacji nr 1 pkt d wniosku, nie prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaży detalicznej ani jednocześnie detalicznej i hurtowej napojów - odpowiedź ta nie dotyczy napojów sprzedawanych przez Państwa do fundacji.

4\. Umowa komisu, o której mowa w Sytuacji nr 2 wniosku jest oparta na art. 765-773 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

**Pytania (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy obowiązek zapłaty opłaty ciąży wyłącznie na Spółce w przypadku, gdy Spółka zarówno napoje wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty, sprzedaje do podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż detaliczną napojów w kraju lub do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową tych napojów w kraju?

2\. Czy powstaje obowiązek uiszczenia opłaty w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), sprzedaje do podmiotu, który nie dokonuje ani ich sprzedaży hurtowej ani detalicznej w kraju, lecz je wyłącznie odsprzedaje na eksport lub do innych krajów UE (WDT)? (sytuacja nr 1 opcja c).

3\. Czy powstaje obowiązek uiszczenia opłaty w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), sprzedaje do fundacji, która nie prowadzi ani sprzedaży detalicznej ani sprzedaży hurtowej tych napojów oraz działa na podstawie i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach ? (sytuacja nr 1 opcja d).

4\. Czy powstaje obowiązek uiszczenia opłaty w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), przekazuje innemu podmiotowi w ramach zawartej z nim umowy komisu, który to podmiot dokonuje następnie ich sprzedaży detalicznej (podmiot ten jest komisantem a Spółka komitentem) (sytuacja nr 2).

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy ZP, opłacie podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów.

Z art. 12a ust. 2 ww. ustawy wynika, że wprowadzenie na rynek krajowy napojów oznacza:

1) sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty (wymienione wyżej w pkt 1 - 3), do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz

2) sprzedaż detaliczna napojów przez:

a) ich producenta,

b) nabywcę wewnątrzwspólnotowego,

c) importera,

d) zamawiającego (wskazanego wyżej w pkt 3) oraz

3) sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art 12e ust. 3 ww. ustawy tj. sprzedaż napojów podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

Natomiast ust. 3 ww. artykułu przewiduje, że sprzedaż detaliczna oznacza dokonywanie na terytorium RP, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej w lokalu przedsiębiorstwa albo poza tym lokalem, w rozumieniu ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 287 z późn. zm.).

Art.12e ust. 1 Ustawy ZP stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia napoju na rynek krajowy.

Zgodnie z art. 12d ust. 1 i ust. 2 Ustawy ZP podmiotami, na których ciąży obowiązek zapłaty opłaty cukrowej są:

1) podmiot sprzedający napoje do punktów sprzedaży detalicznej,

2) podmiot prowadzący sprzedaż detaliczną napojów, który jest ich producentem, nabywcą wewnątrzwspólnotowym lub importerem,

3) zamawiający, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego –

w tej sytuacji obowiązek zapłaty spoczywa wyłącznie na zamawiającym.

Stanowisko dot. pytania nr 1

Gdy Spółka zarówno napoje wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty, sprzedaje do podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż detaliczną napojów w kraju lub do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową tych napojów w kraju, to w takiej sytuacji obowiązek zapłaty opłaty ciąży wyłącznie na Spółce.

Z uwagi na to, że jak już wspomniano wyżej, analizowane przepisy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku uiszczenia opłaty w przypadku, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2 Ustawy ZP (produkcji napojów na zlecenie zamawiającego), to w tym przypadku zastosowanie znajdzie zasada ogólna, zgodnie z którą obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju tej opłacie podlegającego. W związku z tym, niezależnie od tego czy w rozpatrywanych przypadkach Spółka będzie sprzedawać napoje, których była producentem, czy przedmiotem sprzedaży będą napoje wyprodukowane przez inny podmiot (na jej zamówienie) - zastosowanie znajdą następujące zasady:

\- jeżeli sprzedaż przez Spółkę będzie dokonywana do podmiotów dokonujących wyłącznie sprzedaży detalicznej albo do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż

detaliczną i hurtową, to do zapłaty opłaty zobowiązana będzie wyłącznie Spółka,

\- w przypadku sprzedaży przez Spółkę napojów na rzecz podmiotów dokonujących wyłącznie sprzedaży hurtowej, na Spółce obowiązek uiszczenia opłaty nie będzie ciążył -

dopiero ewentualna sprzedaż ww. napojów przez hurtownika podlegać będzie w świetle Ustawy ZP ocenie, czy z tego tytułu ciąży na nim obowiązek uiszczenia opłaty (zgodnie

z Państwa wolą wskazaną w uzupełnieniu wniosku, przypadek ten nie podlega ocenie przez Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej).

Stanowisko dot. pytania nr 2

Obowiązek uiszczenia opłaty nie powstaje w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), sprzedaje do podmiotu, który nie dokonuje ani ich sprzedaży hurtowej ani detalicznej w kraju, lecz je wyłącznie odsprzedaje na eksport lub do innych krajów UE (WDT). Zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami wprowadzenie na rynek krajowy napojów oznacza ich:

1) sprzedaż do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna,

2) sprzedaż detaliczną przez ich producenta,

3) sprzedaż podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W każdym z powyższych przypadków, w zakresie w jakim opisują one podmioty, do których dokonywana jest sprzedaż, jest mowa o tym, że te podmioty dokonują sprzedaży detalicznej (jak też jednocześnie detalicznej oraz hurtowej). Sprzedaż detaliczna zgodnie z definicją zawartą w art. 12a ust. 3 Ustawy ZP, oznacza sprzedaż dokonywaną na terytorium RP.

Skoro Spółka będzie sprzedawać napoje podlegające opłacie cukrowej do podmiotów, które w ogóle nie będą ich sprzedawać w kraju, a więc nie będą dokonywać ich sprzedaży detalicznej, lecz będą te napoje wywozić za granicę, to Spółka nie będzie podlegać obowiązkowi uiszczenia opłaty cukrowej, bowiem dokonywana przez nią sprzedaż nie będzie kierowana do żadnej z kategorii podmiotów wymienionych wyżej (pkt 1-3).

Ponadto, co należy podkreślić, podmioty dokonujące eksportu lub WDT nabywanych od Wnioskodawcy napojów, każdorazowo przy ich zakupie składać mu będzie stosowne, pisemne oświadczenie, że zakupiona partia tych napojów będzie przedmiotem odpowiednio eksportu lub WDT.

Stanowisko dot. pytania nr 3

Obowiązek uiszczenia opłaty nie powstaje w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), sprzedaje do fundacji, która nie prowadzi ani sprzedaży detalicznej ani sprzedaży hurtowej tych napojów oraz działa na podstawie i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach.

Powołane wcześniej przepisy określają zamknięty katalog sytuacji, w których powstaje obowiązek uiszczenia opłaty cukrowej oraz podmiotów zobowiązanych do jej zapłaty.

W analizowanym przypadku Spółka jako producent ew. zamawiający produkcję napojów zawierających cukier mogłaby być uznana za zobowiązaną do uiszczenia opłaty, gdyby fundacja, jako nabywca napojów, miała status:

a) pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna lub

b) podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową lub

c) konsumenta.

Skoro fundacja w ogóle nie dokonuje sprzedaży nabytych napojów, nie można jej przypisać żadnego ze statusów wskazanych wyżej w pkt a) i b).

Odnośnie pkt c), to należy zauważyć, że pojęcie konsumenta nie zostało zdefiniowane ani w Ustawie ZP, ani w ustawie o prawach konsumenta, do której ta pierwsza się odwołuje. Sięgnąć należy zatem do definicji konsumenta sformułowanej przez przepisy prawa cywilnego. Zgodnie z art. 221 Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) za konsumenta uważa się osobę fizyczną dokonującą z przedsiębiorcą czynności prawnej niezwiązanej bezpośrednio z jej działalnością gospodarczą lub zawodową.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach, fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, i z chwilą wpisania jej do tego rejestru, z mocy prawa uzyskuje ona osobowość prawną. Fundacja nie jest więc konsumentem w rozumieniu powołanych wyżej przepisów prawa cywilnego. Za takiego bowiem może zostać uznana wyłącznie osoba fizyczna. W związku z powyższym w przypadku sprzedaży napojów do fundacji Spółka nie jest zobowiązana do uiszczenia opłaty.

Stanowisko dot. pytania nr 4

Obowiązek uiszczenia opłaty nie powstaje w sytuacji, gdy Spółka napoje zarówno wyprodukowane przez siebie, jak i te które zostały wyprodukowane na jej zamówienie przez inne podmioty (producentów), przekazuje innemu podmiotowi w ramach zawartej z nim umowy komisu, który to podmiot w ramach tej umowy dokonuje ich sprzedaży detalicznej (podmiot ten jest komisantem a Spółka komitentem).

Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym (art. 765 k.c.). Umowa komisu jest umową o świadczenie usług (Kidyba Andrzej (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Tom III. Zobowiązania - część szczególna, wyd. II Lex). W ramach umowy komisu sprzedaży nie dochodzi więc do zbycia (przeniesienia własności) danej rzeczy przez komitenta na rzecz komisanta, celem dalszej jej sprzedaży na rzecz klientów komisanta - a do samodzielnego zbycia rzeczy przez komisanta. Istotą zlecenia komisowego w przypadku komisu sprzedaży jest zawieranie przez komisanta z osobami trzecimi umów sprzedaży, gdzie występuje on jako sprzedawca.

Odnosząc powyższe zasady dotyczące umowy komisu do cytowanych wcześniej przepisów Ustawy ZP należy dojść do następujących wniosków.

Komitent przekazując komisantowi napoje, celem dokonania przez tego ostatniego sprzedaży, nie dokonuje ich sprzedaży, nie jest więc żadnym z podmiotów wymienionych w art. 12d ust. 1 i art. 12e ust. 3 Ustawy ZP. W przepisach tych jest bowiem mowa o sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej, producencie prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów oraz sprzedającym napoje podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W analizowanej sytuacji komitent nie dokonuje również żadnej z czynności wymienionych w art. 12a ust. 2 tejże ustawy, w którym to przepisie zdefiniowano pojęcie wprowadzenia na rynek krajowy napojów podlegających opłacie. Nie występuje tu bowiem sprzedaż napojów do pierwszego punktu, w którym dokonywana jest sprzedaż detaliczna, ani sprzedaż detaliczna napojów przez producenta, ani też sprzedaż do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W przypadku umowy komisu sprzedawcą jest komisant. W konsekwencji dokonanie przez niego sprzedaży napojów do pierwszego punktu, w którym prowadzona jest sprzedaż detaliczna lub dokonanie sprzedaży do podmiotów prowadzących jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową, skutkować będzie powstaniem u niego obowiązku w opłacie cukrowej. Potwierdzeniem tego są interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z dnia 28 czerwca 2021 r. nr 0111-KDSB1-1.4019.61.2021.2.WF oraz z dnia 2 lipca 2021 r. nr 0111-KDSB1- 1.4019.113.2021.3.WF.

Powyższego wniosku nie zmienia fakt, że napoje miałyby być produkowane na zamówienie komitenta. Analizowane przepisy, jak już wspomniano wcześniej, nie przewidują w takim przypadku szczególnego momentu powstania obowiązku uiszczenia opłaty. W związku z tym również tutaj znajdzie zastosowanie zasada, zgodnie z którą obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju tej opłacie podlegającego (art. 12e ust. 1 Ustawy ZP), czyli z dniem sprzedaży napojów. Tymczasem, jak już wskazano wyżej, w przypadku wydania przez komitenta napojów komisantowi sprzedaż nie występuje.

W związku z powyższym w analizowanej sytuacji Spółka, jako komitent, nie będzie zobowiązana do uiszczania opłaty cukrowej.

Jeżeli dokonywana przez komisanta sprzedaż napojów będzie miała charakter wyłącznie sprzedaży detalicznej w rozumieniu art. 12a ust. 3 ZP, czyli będzie to odpłatne zbywanie towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej w lokalu przedsiębiorstwa (lub poza lokalem), to również ten komisant nie będzie zobowiązany do uiszczenia opłaty. Jak wynika bowiem z powołanych wyżej przepisów sprzedaż detaliczna napojów podlega tej opłacie tylko w przypadku, gdy jest ona dokonywana przez:

\- producenta,

\- zamawiającego produkcję u innego podmiotu,

\- nabywcę wewnątrzwspólnotowego,

\- importera,

\- podmiot, który dokonuje sprzedaży do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W związku z powyższym w analizowanej sytuacji sprzedaż napojów podlegających opłacie przez komisanta, który dokonuje sprzedaży wyłącznie detalicznej (wyłącznie do konsumentów), nie skutkuje u tego komisanta obowiązkiem uiszczenia opłaty.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1956 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

– podlega opłacie.

Natomiast w myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Zgodnie z art. 12d ustawy,

1\. Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

2\. W przypadku powstania obowiązku zapłaty opłaty na podstawie ust. 1 pkt 2 obowiązek ten spoczywa wyłącznie na zamawiającym, o którym mowa w ust. 1 pkt 2.

(…)

Jak stanowi art. 12e ustawy:

1\. Obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

(…)

3\. Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz

hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

(…)

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że są Państwo producentem wyrobów wymienionych w art. 12a ust. 1 pkt 1 ustawy, czyli napojów z dodatkiem cukrów mieszczących się w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 lub 10.89 lub w dziale 11.

W ramach swojej działalności zlecacie również Państwo produkcję tych napojów innym podmiotom. W tej sytuacji skład napojów wynika z umowy zawartej pomiędzy Państwem jako zamawiającym a danym podmiotem (producentem).

W prowadzonej przez Państwa działalności mogą wystąpić następujące sytuacje:

1\. Sprzedacie Państwo napoje na rzecz:

\- podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż detaliczną lub jednocześnie hurtową i detaliczną napojów w kraju,

\- podmiotu, który nie dokonuje w ogóle sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz wyłącznie odsprzedaje je na eksport lub do innych krajów UE (WDT)

\- fundacji, która nie prowadzi w ogóle sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz działa na podstawie i zgodnie z przepisami ustawy z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r., poz. 2167), zwanej dalej ustawą o fundacjach.

2\. Przekażecie Państwo napoje na rzecz innego podmiotu (komisanta) na podstawie zawartej umowy komisu opartej na art. 765-773 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, który to podmiot dokonuje następnie sprzedaży detalicznej tych napojów.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwość budzi, czy to na Państwu będzie ciążył obowiązek zapłaty opłaty od środków spożywczych w przypadku sprzedaży napojów wyprodukowanych przez Państwa jak i tych wyprodukowanych na Państwa zamówienie do podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż detaliczną lub do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną i hurtową napojów w kraju.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy:

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Z kolei, zgodnie z art. 12a ust. 3 ustawy,

przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w ust. 2, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),

2) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

– także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezewidencjonowanej.

W związku z powyższym w przypadku, gdy są Państwo producentem napojów spełniających definicję z art. 12b ust. 1 ustawy, bądź napoje zostały wyprodukowane na Państwa zamówienie, gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla Państwa jako zamawiającego i dokonują Państwo sprzedaży tych napojów do podmiotów prowadzących wyłącznie sprzedaż detaliczną lub jednocześnie detaliczną oraz hurtową napojów, to na Państwu ciąży obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 oraz art. 12e ust. 3 ustawy. Bowiem to Państwo dokonują wprowadzenia napojów na rynek krajowy.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

W dalszej kolejności pytają Państwo, czy sprzedaż napojów wyprodukowanych przez Państwa bądź wyprodukowanych na Państwa zlecenie przez producenta, do podmiotów niedokonujących sprzedaży detalicznej ani hurtowej napojów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a będących:

\- podmiotem dokonującym wyłącznie eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy napojów,

\- fundacją działającą zgodnie z przepisami ustawy o fundacjach,

podlega obowiązkowi zapłaty opłaty od środków spożywczych.

Jak wskazano powyżej, obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia napojów na rynek krajowy. Natomiast przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, rozumie się ich sprzedaż przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, zamawiającego, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 ustawy tj. sprzedaż do podmiotu prowadzącego równocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową napojów.

Natomiast przez sprzedaż detaliczną w myśl powołanego wyżej art. 12a ust. 3 ustawy rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej w lokalu przedsiębiorstwa lub umowy zawartej poza lokalem przedsiębiorstwa.

Ponieważ ustawa nie definiuje pojęcia konsumenta, zasadne jest odwołanie się do definicji konsumenta zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 221 Kodeksu cywilnego,

za konsumenta uważa się osobę fizyczną dokonującą z przedsiębiorcą czynności prawnej niezwiązanej bezpośrednio z jej działalnością gospodarczą lub zawodową.

Stosownie natomiast do art. 7 ustawy o fundacjach:

1\. Fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

2\. Fundacja uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Z powyższego wynika, że fundacja z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego zyskuje osobowość prawną. Tym samym nie spełnia definicji konsumenta w myśl wyżej powołanego przepisu Kodeksu cywilnego.

W przypadku, gdy Państwa kontrahenci nie są konsumentem, jak również podmiotem który w ogóle nie prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaży detalicznej lub równocześnie hurtowej i detalicznej napojów, nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty opłaty od środków spożywczych, ponieważ nie dochodzi do wprowadzenia napojów na rynek krajowy.

**W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego jako nr 2 i 3 we wniosku jest prawidłowe**.

Końcowo Państwa wątpliwość budzi, czy w przypadku przekazania napojów (wyprodukowanych przez Państwa, jak i wyprodukowanych na Państwa zamówienie przez innych producentów) na rzecz komisanta w związku z zawartą między Państwem a tym podmiotem umowy komisu, będą Państwo zobowiązani do zapłaty opłaty od środków spożywczych.

Zgodnie z wyżej powołanymi przepisami ustawy obowiązek zapłaty opłaty ciąży m.in. na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12b ust. 1 ustawy do punktów sprzedaży detalicznej, jak również podmiotowi prowadzącemu jednoczenie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W niniejszej sprawie istotne jest zatem ustalenie, która ze stron umowy komisu dokonuje sprzedaży napojów w ramach tej umowy.

Na gruncie ustawy pojęcie „sprzedaży” nie zostało zdefiniowane, zasadne jest zatem odwołanie się do definicji sprzedaży zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Natomiast umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w art. 765-773 Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi artykuł 765 Kodeksu cywilnego przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Umowa komisu – stosownie do powyższego przepisu – jest umową konsensualną, wzajemną i odpłatną. Jej cechą szczególną, jest to, że zleceniobiorca, zwany komisantem działa na rachunek zleceniodawcy (komitenta), jednak zawsze występuje w imieniu własnym.

Treścią zlecenia w ramach umowy komisu może być sprzedaż lub kupno. W przypadku komisu sprzedaży komitent zachowuje własność rzeczy, aż do chwili zbycia jej przez komisanta osobie trzeciej. Zatem wszelkie towary przyjęte przez komisanta w ramach umowy komisu sprzedaży nie stają się jego własnością. Co oznacza, że komisant jest jedynie pośrednikiem pomiędzy komitentem, a finalnym właścicielem danego przedmiotu.

W konsekwencji tylko Komisanta powinny obciążać obowiązki oraz przysługiwać uprawnienia wynikające z zawartej przez niego z osobą trzecią umowy sprzedaży. Komitent natomiast z osobą trzecią nie nawiązuje jakiegokolwiek stosunku zobowiązaniowego, chociaż pomiędzy nimi dochodzi w efekcie do przejścia własności rzeczy (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 marca 2005 r. sygn. akt: I SA/Rz 391/04).

Jak stwierdził NSA w wyroku z 2 marca 2016 r., sygn. akt I GSK 967/14, _zawierając umowę sprzedaży komisant nie jest właścicielem rzeczy będącej przedmiotem sprzedaży, bowiem właścicielem jej pozostaje komitent. Komisant jest jednak osobą uprawnioną do rozporządzania tą rzeczą w rozumieniu art. 169 k.c._

Zatem, aby zrealizować zobowiązanie z umowy komisu sprzedaży, to komisant powinien zawrzeć umowę sprzedaży rzeczy ruchomej, która jest przedmiotem komisu. Komisant prowadzi sprzedaż napojów we własnym imieniu, ale na rzecz komitenta, który zachowuje własność napojów, aż do chwili ich zbycia osobie trzeciej. Skutkiem sprzedaży dokonanej przez komisanta (będącego sprzedawcą) jest przeniesienie własności napojów z komitenta na kupującego. Zatem w rozumieniu przepisów ustawy sprzedaży napojów dokonuje komisant, a nie komitent.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy uznać, że to podmiot dokonujący – na podstawie Umowy Komisu – sprzedaży napojów do punktów sprzedaży detalicznej lub podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową jest zobowiązany do naliczenia i zapłaty opłaty cukrowej na zasadach określonych w ustawie o zdrowiu publicznym. W konsekwencji Państwo występujący w charakterze komitenta w ramach zawartej umowy komisu nie będziecie zobowiązani do zapłaty opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 4 we wniosku należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).