Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.210.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-29
Teza: 1) Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym można uznać, że tworzenie przez Wnioskodawcę Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób tamże opisany wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2) Czy dochód Wnioskodawcy pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku? 3) Czy na potrzeby wyznaczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania, w kategorii „a” Wnioskodawca może zaliczyć wydatki faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.), uzupełnionym w dniach 18 i 20 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniach 18 i 20 maja 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 4 lipca 201 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza i dostarcza stworzony przez siebie unikalny kod programistyczny (algorytm gotowy do wdrożenia), zwany dalej Oprogramowaniem. Przedsiębiorca klasyfikuje swoją działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania w ramach klasy 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem), zgodnie z treścią Załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) Część II - Schemat klasyfikacji (dalej: „Załącznik Schemat klasyfikacji”) do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) z dnia 24 grudnia 2007 r. (dalej: „Rozporządzenie PKD 2007”).

Stworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie w postaci kodu programistycznego jest włączane do kodu źródłowego programu noszącego nazwę: (…) (zwanego dalej: (…)).(…) dostępne jest z poziomu:

*   strony internetowej: https://www. (…).com/,
*   aplikacji na urządzenia oparte na systemie android,
*   aplikacji na urządzenia oparte na systemie iOS.

(…) to innowacyjny program (platforma), dostępny w (…) krajach na świecie, dzięki któremu (…), przekształca się w prostą informatyczną i bieżącą czynność. (…) jest usługą SaaS (Solution As A Service), która podnosi efektywność pracowników oraz firm dzięki czemu usprawnia ich pracę.

Duże firmy zatrudniają specjalistów o różnych specjalizacjach posiadających ukierunkowaną wiedzę. Ich czas jest cenny. Niestety w przypadku gdy dany specjalista ma pracę polegającą na częstych podróżach służbowych, musi on dużą część czasu pracy poświęcić na planowanie swoich podróży (loty, zakwaterowanie, koszty), a następnie na odpowiednie rozliczenie takiego wyjazdu służbowego z odpowiednim działem w firmie.

Dzięki (…) ulegają radykalnej zmianie i uproszczeniu. (…) jest pierwszym programem, który kompleksowo uwzględnia wszystkie aspekty (…).

Na platformę (…) składają się dwa główne moduły:

*   (…)- jest to moduł dzięki któremu, (…).
*   (…)- jest to moduł, który umożliwia (…).

Oba moduły są niezależne. To od użytkownika zależy czy będzie korzystał z obu czy z jednego z powyższych.

Dzięki (…) można:

*   przechwytywać i przekształcać (…),
*   przesyłać (…),
*   połączyć (…),
*   oszczędzić (…),
*   automatycznie (…),
*   kontrolować (…),
*   dopasować (…),
*   łatwe (…),
*   ustawić (…),
*   analizować (…).

Ponadto (…) zapewnia:

*   integrację z oprogramowaniem (…).,
*   integrację z oprogramowaniem (…).,
*   migrację z innych aplikacji (…).

Przedsiębiorca w ramach projektu (…) odpowiedzialny jest za rozwój algorytmów i procesów związanych z procesem rezerwacji i zarządzaniem różnymi etapami podróży, ze szczególnym naciskiem na obszar płatności. Zakres jego pracy obejmuje: określanie wymagań wymaganych do spełnienia norm bezpieczeństwa związanych z procesami płatności, rozwój i utrzymywanie obecnych form płatności dostępnych dla użytkowników, wprowadzanie nowych form płatności w celu ułatwiania użytkownikom pracy z programem oraz możliwej ekspansji na nowe rynki, integracja z modułem (…), projektowanie architektury oprogramowania związanej z rezerwacjami.

Podczas rygorystycznych testów wykonywanych przez użytkowników (…), kreowana jest strategia produktu i podejmowane są dalsze decyzje projektowe. Regularna analiza danych użytkowników ma na celu poprawcę jakości (…) i maksymalizację jego wydajności.

To od Wnioskodawcy i Jego kreatywności zależy wprowadzanie do platformy (…) nowych rzeczy związanych z tą platformą.

Prawo własności do Oprogramowania w całości przysługują Wnioskodawcy.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca w dniu 12 grudnia 2017 r. zawarł z (…). z o.o, z siedzibą w (…) umowę ramową o świadczenie usług informatycznych (zwaną dalej Umową). W ramach Umowy, na podstawie zleceń Przedsiębiorca wykonuje prace związane z (…).

Wnioskodawca na podstawie art. 4 Umowy przeniósł (sprzedał) na rzecz (…) autorskie prawa majątkowe na wszystkich polach eksploatacji do wytworzonego przez siebie Oprogramowania.

Ze strony konstrukcyjnej (…) składa się z kilku warstw - warstwy programistycznej, tj. kodu źródłowego (przetwarzanego na kod wynikowy) i warstwy graficznej.

Oprogramowanie jest wytwarzane w ramach działalności-badawczo rozwojowej Wnioskodawcy i stanowi przejaw twórczej działalności o indywidualnym charakterze, która znajduje wyraz w postaci kodu programistycznego (zestawu instrukcji przeznaczonych do osiągnięcia określonego rezultatu), warstwy dźwiękowej, elementów graficznych oraz interfejsu zapewniającego interoperacyjność wspomnianego kodu, elementów audiowizualnych oraz urządzenia użytkownika końcowego (telefonu komórkowego, tabletu, komputera).

Wnioskodawca widzi potrzebę wprowadzania na rynek nowych wersji Oprogramowania opowiadających potrzebom i wymaganiom branży, rozszerzenia grupy odbiorców, poprawienia pozycji konkurencyjnej, nadążania za panującymi trendami i uwarunkowaniami prawnymi w branży. Potrzeba podejmowania przez Wnioskodawcę tego typu prac wynika bezpośrednio z oczekiwań obecnych i potencjalnych klientów (…), którzy oczekują wprowadzenia przez Niego nowych technologii w odniesieniu do Oprogramowania. Prace te nie są nakierowane na uzyskanie rutynowych zmian produktów, tylko na dalsze poszerzanie ich możliwości.

Do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca może w przyszłości zatrudniać pracowników. Pracownicy podejmować będą prace, których celem jest opracowanie nowych lub ulepszonych wersji Oprogramowania. W celu tworzenia Oprogramowania Wnioskodawca zatrudniać może w szczególności kierowników projektów, programistów, grafików i testerów - na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło lub w oparciu o umowę o współpracy (świadczenie usług).

Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić Oprogramowanie w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Prowadzi On ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na Oprogramowanie. Dochód z kwalifikowanego IP osiągany przez Wnioskodawcę jest ustalony w oparciu o zasadę ceny rynkowej, zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odrębna ewidencja w postaci szczegółowego rejestru przychodów i kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (zwane dalej KPWI) umożliwia wyodrębnienie każdego KPWI, ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde KPWI oraz obliczenie dochodu (straty) z KPWI. Poprzez zastosowanie wspólnego identyfikatora KPWI-NNN w stosunku do wszystkich dokumentów przychodów i kosztów tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej możliwe będzie ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej osobno, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo- rozwojowych z osiąganymi dochodami z każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej odrębnie.

W związku z tym, że w przypadku rozliczenia podatku dochodowego z wykorzystaniem mechanizmu IP Box Wnioskodawca będzie osiągał dochody opodatkowane według zasad ogólnych oraz dochody opodatkowane stawką 5%, w celu ustalenia dochodu z Oprogramowania i koszty wspólne, których nie może przypisać jednoznacznie do przychodów z Oprogramowania zostaną przypisane do przychodów z Oprogramowania w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym w ogólnej kwocie przychodów. Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każdy rodzaj Oprogramowania, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W rezultacie, wobec braku regulacji w tym zakresie na gruncie przepisów o IP Box, na zasadzie analogii do art. 15 ust. 2 ww. ustawy zostanie zastosowana zasada podziału kosztów wspólnych w przypadku ponoszenia kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz kosztów związanych z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro. Nie ma więc obowiązku prowadzić ksiąg rachunkowych i ich nie prowadzi. Prowadzi księgę przychodów i rozchodów.

W piśmie uzupełniającym wskazano, że Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje On nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej łub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jednocześnie zaznaczono, że Oprogramowanie (…) podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na tej samej podstawie prawnej chroniony jest również unikalny kod programistyczny, czyli oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę. Tworzony przez Wnioskodawcę moduł będący integralną częścią platformy (…) jest oprogramowaniem komputerowym podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie jest właścicielem, ani współwłaścicielem bazowego oprogramowania, które było przez Niego rozwijane (ulepszane). Nie jest też użytkownikiem posiadającym prawo do użytkowania tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Wnioskodawca, rozwijając (ulepszając) oprogramowanie działał na podstawie umowy o świadczenie usług, na zlecenie podmiotu będącego właścicielem pierwotnego oprogramowania. W ramach świadczonych usług zmodyfikował On istotnie dotychczasową wersję oprogramowania, a tym samym wytworzył nowe, ulepszone oprogramowanie. W wyniku tego stał się właścicielem autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania.

Wnioskodawca, wraz z otrzymaniem wynagrodzenia za świadczone usługi, zgodnie z zapisami zawartej umowy, dokonał przeniesienia przysługujących Mu praw do nowego oprogramowania na właściciela pierwotnej wersji oprogramowania. Zapłatę za przeniesienie praw Wnioskodawca otrzymał w ramach otrzymanego wynagrodzenia (część takiego wynagrodzenia stanowiła zapłatę za przeniesienie autorskich praw majątkowych do nowego oprogramowania). Zdaniem Wnioskodawcy należy zatem uznać, że dochód uzyskany w ten sposób stanowi dochód z opłat lub należności wynikających z umowy, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego (ulepszanego) oprogramowania nie są nakierowane na uzyskanie rutynowych zmian produktu, tylko na dalsze poszerzanie jego funkcjonalności. Rozwijanie (ulepszanie) oprogramowania dokonywane było na zlecenie podmiotu będącego właścicielem bazowego produktu. W efekcie rozwijania (ulepszania) przez Wnioskodawcę oprogramowania bazowego powstało nowe, zmodyfikowane oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. od 12 grudnia 2017 r.

Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za rok 2019, tj. od dnia 1 stycznia 2019 r.

Jak wynika z uzupełnienia, odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności ponosi Zleceniodawca. Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach umowy o współpracy nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Odnośnie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ponoszonych kosztów z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej Wnioskodawca wskazał, że:

*   koszty związane z zakupem sprzętu komputerowego są bezpośrednio powiązane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ponieważ bez posiadania odpowiedniego sprzętu komputerowego niemożliwe byłoby zapisywanie nowego kodu programistycznego, ani jego następne odtworzenie,
*   koszty związane z zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych są bezpośrednio powiązane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ponieważ dostosowują one sprzęt komputerowy do dynamicznego rozwoju technologii oraz rosnących wymagań odbiorców tworzonych rozwiązań. Bez posiadania odpowiednich podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych praca nad oprogramowaniem komputerowym byłaby bardzo powolna i nieefektywna, przez co również niesatysfakcjonująca dla kontrahentów,
*   koszty związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania wytworzonego oprogramowania są bezpośrednio powiązane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ponieważ bez dostępu do nich Wnioskodawca nie miałby możliwości weryfikacji jakości oraz poprawności działania stworzonego lub rozwiniętego oprogramowania. Nie mógłby również zapoznać się z ogólnym doświadczeniem użytkownika oprogramowania,
*   koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet) są bezpośrednio powiązane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ponieważ bez dostępu do tych usług wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie oprogramowania nie byłoby możliwe,
*   koszty zakupu specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania są również bezpośrednio powiązane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Należy bowiem podkreślić, że głównymi elementami, które pozwalają na wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie oprogramowania komputerowego są posiadane przez Wnioskodawcę doświadczenie i kompetencje. Śledzenie aktualnych trendów branżowych oraz nowoczesnych rozwiązań programistycznych, a także nieustanne poszerzanie wiedzy w oparciu o specjalistyczną literaturę i udział w spotkaniach ekspertów są niezbędne, aby tworzone oprogramowanie spełniało aktualne oczekiwania odbiorców.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniono ponadto, że przez „dochód pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” należy rozumieć część wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę za świadczone na podstawie umowy usługi na rzecz Spółki, która stanowi ekwiwalent za przeniesienie na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do nowego oprogramowania, które powstały w wyniku wykonanych przez Wnioskodawcę usług, natomiast zakresem żądania wynikającym z pytania nr 3 miałyby zostać objęte koszty ponoszone przez Niego na zakup sprzętu komputerowego, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania Oprogramowania, usług telekomunikacyjnych (Internet) oraz specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym można uznać, że tworzenie przez Wnioskodawcę Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób tamże opisany wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochód Wnioskodawcy pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku?
3.  Czy na potrzeby wyznaczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania, w kategorii „a” Wnioskodawca może zaliczyć wydatki faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzenie przez Niego Oprogramowania opisanego we wniosku w sposób tamże opisany wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorca jest programistą, tworzącym Oprogramowanie przy użyciu innowacyjnych technologii. Przedsiębiorca stworzył autorskie Oprogramowanie które następnie jest łączone z kodem źródłowym (…), wyrażone w formie kodu źródłowego zapisem alfanumerycznym, składającym się z liter, cyfr, symboli i innych znaków, stanowiących zapis poleceń adresowanych do komputera, utworzonych zgodnie z zasadami leksyki i składni danego języka programowania. Celem opracowanego przez Przedsiębiorcę Oprogramowania jest stworzenie narzędzi pozwalających firmom na usprawnienie (…).

Stawiane przed Przedsiębiorcą wyzwania mają charakter niepowtarzalny i unikalny. Wymają od niego dogłębnego zbadania danych zagadnień, zaprojektowania nowego i oryginalnego rozwiązania, a na końcu zaimplementowania go w sposób całkowicie przez niego zdefiniowany, zgodnie ze sztuką i zdobytą wiedzą. Tego typu podejście każdorazowo wpływa na zwiększanie zasobów wiedzy oraz pozwala na wykorzystanie jej do tworzenia coraz to nowszych i bardziej rozbudowanych rozwiązań, które nie są ogólnodostępne w gospodarce lub znacznie różnią się od już istniejących. Proces pogłębiania tej wiedzy przekłada się na projektowanie i opracowywanie coraz to nowszych i niepowtarzalnych rozwiązań komercyjnych, zgodnych z potrzebami klientów na drodze twórczej. Każdorazowo w ramach zawartych umów wytwarzane są autorskie i innowacyjne rozwiązania dostosowane do potrzeb klienta, które opracowane zostają od podstaw lub, jeśli klient ma taką potrzebę, rozwijane i ulepszane zostają istniejące programy informatyczne. Nie zmienia to faktu, że każde z tych podejść wymaga zaprojektowania i opracowania nowego i innowacyjnego rozwiązania, które bazuje na systematycznie pogłębianej i poszerzanej wiedzy. Wszelkie opracowane i wytworzone dzieła są autorskimi i unikalnymi rozwiązaniami. Aby sprostać tym wymaganiom, niezbędnym elementem jest ciągłe i systematyczne poszerzanie oraz pogłębianie wiedzy z zakresu nowych technologii, ich wykorzystania oraz dostosowania w unikalny sposób do potrzeb klienta.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że Oprogramowanie zostało rozwinięte i ulepszone przez Przedsiębiorcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 2.

Wnioskodawca w ramach umowy świadczy usługi związane z wprowadzaniem i rozwojem (…). W ramach umowy wytwarza On kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W tym zakresie, obowiązki Wnioskodawcy w ramach umowy obejmują łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych wersji Oprogramowania. Ponadto, Wnioskodawca w ramach umowy sprawdza bieżącą funkcjonalność (…) oraz zapewnia pomniejsze aktualizacje mające zapewnić poprawną, stabilną pracę (…). Ponadto w zakres tych obowiązków wchodzą działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do (…).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach zawartej ze Spółką umowy Wnioskodawca wykonuje także na jej rzecz usługi badawczo-rozwojowe. Wnioskodawca w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dostarcza Spółce wystawiane co miesiąc faktury VAT na podstawie dostarczonych usług R&D wraz z prawami autorskimi. Wnioskodawca przenosi na Spółkę prawa autorskie majątkowe do utworów powstałych z wykonywania umowy, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli, z chwilą przejęcia utworów przez Niego wytworzonych. Wnioskodawca przenosi również wszystkie prawa zależne i pokrewne, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu wytworzonego autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży usług, których efektem jest program komputerowy, w których cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w literze „a” wskaźnika nexus można uwzględnić następujące wydatki faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej:

*   koszty zakupu sprzętu komputerowego,
*   koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych,
*   koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania Oprogramowania,
*   koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet),
*   koszty zakupu specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\] / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%. Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości uznania za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wydatków wymienionych w złożonym wniosku wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wobec tego, do kosztów prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć – przy zachowaniu właściwej proporcji – wskazane we wniosku wydatki – tj. koszty: zakupu sprzętu komputerowego, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania Oprogramowania, zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet) oraz specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.