Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-951/11-2/KAN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-02
Teza: zwolnienie usług szkoleniowych i sprzedaży towarów ściśle związanych ze świadczeniem tych usług, zwolnienie usług doradczych
Słowa kluczowe: towar; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2011r. (data wpływu 8 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia usług szkoleniowych i sprzedaży towarów ściśle związanych ze świadczeniem tych usług – **jest prawidłowe.**
*   zwolnienia usług doradczych - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług szkoleniowych wraz z dostawą towarów z tymi usługami związanych i usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Działając w trybie art. 77a ust. 3 Ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 z późń. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli (Dz. U. z 2009 r. Nr 200 poz. 1537) Wnioskodawca powołał niepubliczną placówkę doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnopolskim pod nazwą Centrum, z siedzibą w W. Placówka została wpisana do ewidencji prowadzonej przez samorząd województwa w dniu 28 kwietnia 2010 r. Zgodnie z przepisami przywołanej ustawy nadzór pedagogiczny nad placówką sprawuje Kurator Oświaty.

Zgodnie z zapisami Statutu działalność Centrum jest finansowana ze środków uzyskiwanych między innymi z:

*   opłat wnoszonych przez uczestników szkoleń, konferencji, seminariów i innych spotkań,
*   sprzedaży wydawnictw, czasopism, materiałów szkoleniowych i informacyjnych.

Do zadań statutowych Centrum należy między innymi:

*   przygotowanie i realizacja programów promocji zdrowia psychicznego dzieci i młodzieży, przygotowanie kadr, materiałów do realizacji tych programów w przedszkolach, szkołach i placówkach systemu oświaty;
*   realizacja ogólnokrajowych programów doskonalenia zawodowego nauczycieli, opracowywanie materiałów edukacyjnych oraz przygotowanie kadry dla realizacji tych programów. Należy zaznaczyć, że usługi edukacyjne i sprzedaż materiałów metodycznych z tymi usługami powiązanych - świadczone są dla jednostek systemu oświaty, nie będących płatnikami VAT.

Niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli pod nazwą Centrum świadczy odpłatnie usługi szkoleniowe i doradcze, a także sprzedaje materiały szkoleniowe ściśle związane ze świadczonymi usługami - scenariusze i pomoce metodyczne do prowadzenia zajęć edukacyjno - wychowawczych z dziećmi. Działalność ta jest rozliczana w formie Księgi Przychodów i Rozchodów podatkiem liniowym od dochodów w ramach wpisanej do ewidencji W. - działalności gospodarczej pod nazwą P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Pytanie o stan faktyczny

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z póżn zm.) zwolnione z VAT są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Prowadzona przez Wnioskodawcę niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli jest jednostką systemu oświaty.

Czy na podstawie art. 43 ust 1 pkt 26 lit a) ustawy o VAT (Dz. U z 2004 r. nr 54 poz. 535 z późn zm.) usługi świadczone przez placówkę, a także dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane - są zwolnione z podatku VAT?

Pytanie o stan przyszły:

W razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na zadane wcześniej pytanie o stan faktyczny proszę o interpretację jaką stawkę podatku VAT należałoby zastosować od sprzedaży towarów, materiałów szkoleniowych i pomocy metodycznych do realizacji zajęć z dziećmi (są to pakiety materiałów, scenariusze, ćwiczenia, rysunki, i inne pomoce specjalnie drukowane na potrzeby programu promocji zdrowia psychicznego, nie mają formy książki ani czasopisma)?

Stanowisko Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania o stan faktyczny: Prowadzona przez Wnioskodawcę placówka jest jednostką systemu oświaty świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Usługi świadczone przez Centrum dotyczą przygotowania nauczycieli do prowadzenia zajęć edukacyjno-wychowawczych z dziećmi w przedszkolach, szkołach podstawowych, gimnazjach i szkołach ponadgimnazjalnych. Usługi te i związana z nimi sprzedaż materiałów metodycznych są adresowane do jednostek systemu oświaty, nie będących płatnikami VAT. Wnioskodawca uważa, że art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a) ustawy o VAT daje wystarczającą podstawę do zwolnienia Centrum od opłacania podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania o stan przyszły sprzedaż towarów ściśle związanych ze świadczonymi usługami powinna być zwolniona od podatku VAT na mocy przepisów przywołanych w pytaniu o stan faktyczny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie zwolnienia usług szkoleniowych i sprzedaży towarów ściśle związanych ze świadczeniem tych usług.
*   **nieprawidłowe**\- w zakresie zwolnienia usług doradczych.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity, Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 226 poz. 1476 ). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy.

Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 2 ust. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Natomiast w myśl art. 82 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca powołał niepubliczną placówkę doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnopolskim pod nazwą Centrum, z siedzibą w W. Placówka została wpisana do ewidencji prowadzonej przez samorząd województwa w dniu 28 kwietnia 2010 r. Zgodnie z przepisami przywołanej ustawy nadzór pedagogiczny nad placówką sprawuje Kurator Oświaty.

Zgodnie z zapisami Statutu działalność Centrum jest finansowana ze środków uzyskiwanych między innymi z;

*   opłat wnoszonych przez uczestników szkoleń, konferencji, seminariów i innych spotkań,
*   sprzedaży wydawnictw, czasopism, materiałów szkoleniowych i informacyjnych.

Do zadań statutowych Centrum należy między innymi:

*   przygotowanie i realizacja programów promocji zdrowia psychicznego dzieci i młodzieży przygotowanie kadr materiałów do realizacji tych programów w przedszkolach, szkołach i placówkach systemu oświaty,
*   realizacja ogólnokrajowych programów doskonalenia zawodowego nauczycieli, opracowywanie materiałów edukacyjnych oraz przygotowanie kadry dla realizacji tych programów. Należy zaznaczyć, że usługi edukacyjne i sprzedaż materiałów metodycznych z tymi usługami powiązanych - świadczone są dla jednostek systemu oświaty, nie będących płatnikami VAT.

Niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli pod nazwą Centrum świadczy odpłatnie usługi szkoleniowe i doradcze, a także sprzedaje materiały szkoleniowe ściśle związane ze świadczonymi usługami - scenariusze i pomoce metodyczne do prowadzenia zajęć edukacyjno - wychowawczych z dziećmi. Działalność ta jest rozliczana w formie Księgi Przychodów i Rozchodów podatkiem liniowym od dochodów w ramach wpisanej do ewidencji m st. Warszawy - działalności gospodarczej pod nazwą P.

Analizując powołaną wyżej regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca zaznaczył, iż Centrum jako niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli jest jednostką systemu oświaty.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że posiadanie przez Wnioskodawcę statusu placówki kształcenia ustawicznego, należącej do systemu oświaty, uprawnia do zwolnienia od podatku wykonywanych czynności (w tym szkoleń przyuczających do wykonywania określonego zawodu), jeżeli mieszczą się one w zakresie przedmiotowym ww. przepisu, tj.

*   po pierwsze dotyczą kształcenia,

*   po drugie prowadzone są w ramach wpisu do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych prowadzonej przez Prezydenta Miasta.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Prowadzone przez Wnioskodawcę Centrum jest jednostką systemu oświaty, świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz jest placówką, która została wpisana do ewidencji prowadzonej przez samorząd województwa.

Wobec powyższych okoliczności stwierdzić należy, iż jeśli, jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, wszystkie szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę są świadczone przez Niego jako przez jednostkę objętą systemem oświaty w ramach kształcenia, to usługi szkoleniowe są od 1 stycznia 2011r. zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia usług szkoleniowych należy uznać za prawidłowe.

Art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT zwalnia także z podatku świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związane z usługami wymienionymi w tym przepisie. Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z powyższymi usługami, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s. 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Tym samym dostarczenie przez Wnioskodawcę materiałów szkoleniowych i pomocy metodycznych, które są niezbędne do przeprowadzenia zajęć edukacyjno-wychowawczych z dziećmi w przedszkolach, szkołach podstawowych, gimnazjach i szkołach ponadgimnazjalnych należy uznać za dostawę towarów ściśle związaną z korzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT usługami kształcenia i wychowania. Usługi szkoleniowe i związana z nimi sprzedaż materiałów są adresowane do jednostek systemu oświaty, nie będących płatnikami podatku VAT.

Reasumując, do sprzedaży towarów - materiałów szkoleniowych i pomocy metodycznych do realizacji zajęć z dziećmi (scenariusze, ćwiczenia, rysunki i inne pomoce specjalnie drukowane na potrzeby programu promocji zdrowia psychicznego, niemające formy czasopisma ani książki), jako, iż są to towary ściśle związane ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami szkoleniowymi podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące sprzedaży towarów ściśle związanych z usługami szkoleniowymi (scenariusze, ćwiczenia, rysunki) należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego zaznaczył, iż świadczy usługi doradcze.

Termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć tego, „kto udziela porad”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”.

Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

Należy stwierdzić, że najistotniejszym w przedmiotowej sprawie jest charakter wykonywanych czynności. Należy w tym miejscu wskazać, że porada czy opinia nie musi mieć charakteru odrębnego pisemnego dokumentu, bowiem już samo wykonywanie czynności, których istotą jest doradztwo, decyduje o wyłączeniu tych czynności ze zwolnienia podmiotowego.

Przepis § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), określa listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

W załączniku tym, zatytułowanym „Lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy”, wymieniono pod pozycją 12 „Doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego”. Usługi w zakresie doradztwa nie korzystają ze zwolnienia podmiotowego.

W świetle powyższego usługi w zakresie doradztwa nie korzystają ze zwolnienia, jako nie wymienione w ww. załączniku do rozporządzenia i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23 % zgodnie z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia usług doradczych należy uznać za nieprawidłowe.

Pytanie drugie dotyczące stanu przyszłego w zakresie zastosowania stawki podatku VAT od sprzedaży towarów, materiałów szkoleniowych oraz pomocy metodycznych jest bezprzedmiotowe z uwagi na to, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe wraz z dostawą towarów podlegają zwolnieniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.