Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-700/09-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-02
Teza: obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej, nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny
Słowa kluczowe: aport; darowizna; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek podatkowy; udział; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2009 r. (data wpływu 19.11.2009 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 18.02.2010 r. (data nadania 19.02.2010 r., data wpływu 22.02.2010 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 02.02.2010 r. Nr IPPB2/415-700/09-2/MG (data nadania 02.02.2010 r., data odbioru 17.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku uiszczenia podatku dochodowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej, nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.11.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku uiszczenia podatku dochodowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej, nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 26 października 2009 r. Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o objęciu udziałów w kapiatle zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pokrywając udziały wkładem niepieniężnym (aportem), który stanowiła nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym (działka nr 37, pow. 1051 m2 położona w R, przy ul. D. Własność wniesionej aportem do spółki nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy darowizny z dnia 23 października 2009 r. od swojej córki. Wartość rynkowa nieruchomości ustalona została w dniu 23 września 2009 r. w operacie szacunkowym biegłego rzeczoznawcy na kwotę 738.900,00 zł. Wartość tę, jako wartość rynkową, podano jako wartość przedmiotu darowizny i taka jest również wartość wkładu niepieniężnego Wnioskodawczyni do spółki (przeniesienie na spółkę własności nieruchomości nastąpiło w dniu 26 października 2009 r.).

W zamian za powołany wkład Wnioskodawczyni objęła 7380 udziałów w kapitale zakładowym spółki po 100 zł każdy udział i łącznej wartości nominalnej 738.000,00 zł. Nadwyżka 900 zł stanowiła wniesione do spółki agio.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, tut. organ podatkowy pismem z dnia 02.02.2010 r. Nr IPPB2/415-700/09-2/MG (data nadania 02.02.2010 r., data odbioru 17.02.2010 r.) wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wyjaśnienie:

*   czy Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i w związku z tym przedmiotowa nieruchomość gruntowa nabyta przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od córki z dnia 23.10.2009 r. stanowiła środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, czy też nieruchomość tę Wnioskodawczyni nabyła jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, a tym samym nabyła ją na cele osobiste, bowiem w treści stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie zadanego pytania użyte zostało sformułowanie „Tak więc koszt uzyskania przychodu w wypadku aportu stanowiącego środek trwały (nieruchomość) Wnioskodawczyni ustali w wysokości wartości początkowej nieruchomości \`(...)\`”.

Wnioskodawczyni uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie pismem z dnia 18.02.2010 r. (data nadania 19.02.2010 r., data wpływu 22.02.2010 r.) wyjaśniając, że nie prowadzi działalności gospodarczej i w związku z tym nieruchomość gruntowa nabyta w drodze darowizny od córki w dniu 23.10.2009 r. nabyta została przez Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, a tym samym została nabyta na cele osobiste.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z objęciem udziałów Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, gdy nie osiągnęła żadnego dochodu, skoro dochód z kapitałów pieniężnych z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem - wartością nominalną objętych udziałów (738.000 zł), a kosztami uzyskania tego przychodu, który stanowić będzie kwota odpowiadająca wartości rynkowej przedmiotu darowizny (wartość nieruchomości), która wynosi 738.900 zł i jest o 900 zł większa od wartości nominalnej objętych w zamian za aport udziałów (738.000 zł)?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej określana jako ustwa o PIT) wysokość przychodu z kapitałów pieniężnych jest równa nominalnej wartości objętych za ten wkład udziałów lub akcji. Na podstawie art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy powyższy przychód powstanie w dniu zarejestrowania przez sąd rejestrowy podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Zasady ustalania wysokości dochodu oraz podatku dochodowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny określone są w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi przepisami od dochodów uzyskanych m. in. z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z kolei dochód stanowi różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółce mającej osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt uzyskania przychodu, w myśl art. 22 ust. 1e, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustala się na dzień objęcia tych udziałów (akcji), w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonych o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  wartości: a) nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) współce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, b) określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, c) określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  faktycznie poniesionych, niezliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wyżej wymienione składniki majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

W opisanym stanie faktycznym w ocenie Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż nie osiągnęła żadnego dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Powyższe twierdzenie jest uzasadnione tym, że dochód Wnioskodawczyni z tzw. kapitałów pieniężnych - z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport - wynosi bowiem 0 zł. Powyższe wynika z tego, że różnica pomiędzy przychodem - wartością nominalną objętych udziałów (738.000 zł), a kosztami uzyskania tego przychodu, który stanowi kwota odpowiadająca wartości rynkowej przedmiotu darowizny i przedmiotu wkładu (wartość nieruchomości) (738.900 zł) wynosi - 900 zł (wartość ujemna). Tak więc koszt uzyskania przychodu w wypadku aportu stanowiącego środek trwały (nieruchomość) Wnioskodawczyni ustali w wysokości wartości początkowej nieruchomości, tj. wartości rynkowej z dnia nabycia 738.900 zł, co spowoduje brak zaistnienia dochodu podlegajacego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 powołanej ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawna albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 17 ust. 1a ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo,
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W świetle art. 17 ust. 2 omawianej ustawy, przy ustalaniu wartości przychodu, o którym mowa m. in. w ust. 1 pkt 9, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że w dniu 26.10.2009 r. Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej objęła 7380 udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, po 100 zł za każdy udział (łączna wartości nominalna 738.000,00 zł), w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym i gospodarczym. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła na cele osobiste w dniu 23.10.2009 r. na podstawie umowy darowizny. Wartość rynkowa nieruchomości ustalona została przez biegłego rzeczoznawcę na kwotę 738.900,00 zł.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną podlega dochód, którego ustawowa definicja zawarta została w treści art. 30b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy. W myśl tego przepisu, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym. Dochód uzyskany z objęcia udziałów opodatkowuje się stałą, zryczałtowaną stawką w wysokości 19% (art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 22 ust. 1e ww. ustawy, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  wartości: a) nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć, b) określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, c) określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej, jak zostało wskazane powyżej, ustala się na dzień objęcia udziałów, zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem tego, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego, za który zostały one objęte.

Stan faktyczny sprawy wskazuje, iż przedmiotowe udziały Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej objęła w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości, którą nabyła na cele osobiste w drodze darowizny, w związku z powyższym stwierdzić należy, iż zastosowanie znajduje przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 1e pkt 3 ww. ustawy, z treści którego wynika, że kosztem uzyskania przychodu są wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie przedmiotu aportu, jednakże Wnioskodawczyni wydatków tych nie poniosła, bowiem przedmiotową nieruchomość nabyła na podstawie umowy darowizny, a więc nieodpłatnie.

W świetle przedstawionych powyżej uregulowań prawnych organ podatkowy stwierdza, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż w stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji indywidualnej nie wystąpi obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ Wnioskodawczyni nie osiągnęła żadnego dochodu podlegającego opodatkowaniu. Zdaniem tut. organu osiągniętego przychodu z kapitałów pieniężnych z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym i gospodarczym w wysokości 738.000 zł Wnioskodawczyni nie może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej przedmiotu darowizny, tj. o kwotę 738.900 zł, ponieważ wydatku takiego Wnioskodawczyni nie poniosła. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nabyta przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy darowizny, nie stanowiła środka trwałego, bowiem jak wyjaśniono w treści pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu, nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, tj. została nabyta w cele osobiste, co przesądza o braku możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy podatkowej, a więc pomniejszenia osiągniętego przychodu o kwotę 738.900 zł stanowiącą wartość przedmiotu darowizny.

W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, iż w myśl art. 22 ust. 1i omawianej ustawy, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Tym samym, jeżeli Wnioskodawczyni w związku z objęciem udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości poniosła wydatki związane z objęciem tych udziałów, osiągnięty przychód w wysokości nominalnej wartości objętych za wkład udziałów Wnioskodawczyni może pomniejszyć o te wydatki, o ile posiada dokumenty potwierdzające ich poniesienie.

Reasumując, w związku z objęciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej nabytej przez Wnioskodawczynię na cele osobiste na podstawie umowy darowizny będzie miała obowiązek uiszczenia 19% podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego dochodu w wysokości nominalnej objętych udziałów, tj. w wysokości 738.000 zł, bez możliwości pomniejszenia tego przychodu o wartość rynkową nieruchomości z dnia jej nabycia, a więc o kwotę 738.900 zł, ponieważ wydatku takiego Wnioskodawczyni nie poniosła, bowiem nieruchomość nabyto nieodpłatnie (umowa darowizny).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.