Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.101.2022.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-26
Teza: Dostawa nieruchomości (działka nr 3) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT , prawa do odliczenia kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A - H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość budowlana; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w zakresie uznania, że dostawa nieruchomości (działka nr 3) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT;

\- **prawidłowe** w zakresie uznania, że dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT;

\- **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A, B, C, D, E, H ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji;

\- **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt F i G ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji;

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że dostawa nieruchomości (działka nr 3) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, uznania, że dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A - H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji. Uzupełnili go Państwo pismem z 20 kwietnia 2022 r. (data wpływu 20 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT lub podatek), jako podatnik VAT czynny.

Do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), należą m.in. sprawy w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, jak również promocji gminy.

Obecnie Gmina jest w trakcie realizacji zadania pod nazwą „xxx” (dalej: Inwestycja). Planowana Inwestycja będzie realizowana ze środków własnych Gminy oraz przy udziale dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach działania _„_xxx”_._ Przy czym VAT nie jest wydatkiem w 100% kwalifikowalnym. Zakres prawa do odliczenia VAT Gmina pragnie potwierdzić w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Gmina podjęła się realizacji Inwestycji wspólnie z siedmioma ościennymi gminami, co potwierdza zawarte z nimi porozumienie. Przy czym Gmina pragnie podkreślić, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie części projektu, realizowanego przez Wnioskodawcę.

Działania Gminy skoncentrowane na stworzeniu, jak najbardziej, atrakcyjnych warunków do prowadzenia na jej terenie działalności gospodarczej oraz na zapewnieniu niezbędnej do tego infrastruktury - podejmowane są w celu zwiększenia popytu na nieruchomości gminne i osiągnięcia jak najwyższej ceny z ich sprzedaży.

Inwestycja realizowana jest w formule „zaprojektuj i wybuduj”. W jej ramach, w części przypadającej Wnioskodawcy, nastąpi uzbrojenie działki inwestycyjnej o powierzchni ok. (\`(...)\`) ha oraz terenów bezpośrednio do niej przylegający. Działka objęta jest zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego - z których wynika, że stanowi ona teren budowlany.

W związku z organizacją strefy inwestycyjnej, Gmina ponosi wydatki dokumentowane przez dostawców / wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina ponosi wydatki na:

A. dokumentację związaną z Inwestycją;

B. nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu);

C. Roboty budowlane z branży drogowej, tj. budowę drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) - celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi. Gmina ma świadomość, że przedsiębiorcom zależy na prowadzeniu działalności w jak najbardziej atrakcyjnej lokalizacji. Zaś atrakcyjność lokalizacji, w tym przypadku, istotnie uzależniona jest od jej skomunikowania. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów;

D. Budowę kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej i publicznej - celem zapewnienia lepszej komunikacji dla przedsiębiorców prowadzących działalność w strefach, o czym mowa w powyższym punkcie C;

E. Roboty budowlane w zakresie drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej - celem skomunikowania terenu strefy inwestycyjnej z pozostałymi terenami spoza stref. Gmina świadomie wyznaczyła lokalizację strefy inwestycyjnych na obrzeżach miasta (to z kolei wiąże się z koniecznością uzbrojenia tych terenów w drogi wewnętrzne, oświetlenie, chodniki, zjazdy z dróg publicznych) tak, aby możliwe było uniknięcie problemów (w postaci zatorów komunikacyjnych) z przemieszczaniem się osób i dostawców towarów. Ponadto, wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest o tyle istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa to na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe;

F. Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

G. Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

H. Promocję gospodarczą oraz promocję projektu - celem zwiększenia zasięgu informacji kierowanej do potencjalnych nabywców gruntów.

Gmina ma świadomość, że potencjalny nabywca, mając do wyboru, teren uzbrojony oraz teren nieuzbrojony - bez wątpienia wybierze ten wyposażony w drogi wewnętrzne, zjazdy z dróg publicznych, oświetlenie, infrastrukturę wodno-kanalizacyjną.

Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obowiązującego dla terenu, na potrzeby którego prowadzona jest Inwestycja, są to grunty budowlane – z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny. Przedmiotowe grunty nie były wykorzystywane przez Gminę do działalności zwolnionej z VAT.

Ponadto, Gmina pragnie wskazać, iż na jej terenie swoją działalność prowadzi X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub MPWiK). Spółka realizuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności MPWiK jest:

\- zaopatrzenia odbiorców z terenu miasta i gminy w wodę do celów spożywczych i gospodarczych - PKD 3600Z,

\- eksploatacji urządzeń technicznych i systemu wodociągów oraz źródeł poboru i czerpania wody PKD 3600Z,

\- eksploatacji komunalnych stacji uzdatniania wody PKD 3600Z,

\- użytkowania i eksploatacji systemów kanalizacji komunalnej

\- i przemysłowej oraz oczyszczalni ścieków PKD 3700Z,

\- świadczenia usług w zakresie oczyszczania i utylizacji płynnych odpadów bytowych i przemysłowych - 3700Z

Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania - Gmina zamierza dokonać wniesienia do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) majątku, na który składać się będzie sieć kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną oraz sieć wodociągową wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej. Zamiar przekazania majątku na rzecz MPWiK istnieje po stronie Gminy od momentu podjęcia decyzji o przystąpieniu do realizacji Inwestycji.

Elementy powstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą stanowić budowle zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane). Sieci kanalizacyjne i wodociągowe stanowią obiekty liniowe w rozumieniu art. 3 pkt 3a, wymienione zarazem jako budowle w art. 3 pkt 3.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu**

Gmina prowadzić będzie uzbrojenie do działki inwestycyjnej nr 3 obręb geodezyjny (\`(...)\`) zlokalizowanej w (\`(...)\`). Jest to działka, która ma być przedmiotem dostawy opisanej we wniosku.

Na terenie samej działki 3 nie będzie budowana infrastruktura techniczna i drogowa - infrastruktura ta będzie jedynie doprowadzona do granicy tej działki. Główne prace dotyczące wykonywanej inwestycji - tj. uzbrojenia terenu inwestycyjnego w infrastrukturę drogową i techniczną prowadzone będą na działkach nr 6, 8, 8 - obręb xxx (droga publiczna o długości ok. (\`(...)\`) m), 2, 1, 3 - obr. xxy (droga wewnętrzna - o długości ok. 603,2 m). Poza tym sieci, a w szczególności przewód tłoczny prowadzony będzie przez zurbanizowaną część miasta głownie działkami drogowymi o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, obr. xyy; 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, - obr. yyy.

Powstała infrastruktura - mimo że niezlokalizowana dokładnie na działce nr 3 - będzie jednak niezbędna do prawidłowego i pełnego wykorzystywania działki nr 3 do celów, do których została ona przeznaczona (strefa inwestycyjna).

Działka nr 3 jest terenem inwestycyjnym o pow. ok. (\`(...)\`) ha będącym własnością Gminy, który zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego ma przeznaczenie: teren zabudowy produkcyjnej z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny. Po doprowadzeniu uzbrojenia do tej działki tj. (drogi, chodników, ścieżki rowerowej, oświetlenia, sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, sieci deszczowej oraz kanału technologicznego) Gmina sprzeda działkę 3 w drodze przetargu publicznego dla jednego przedsiębiorcy z kategorii MŚP.

Tym samym, pod pojęciem „nieruchomości”, której dotyczy pytanie należy rozumieć działkę nr 3. Będzie ona w całości przedmiotem jednej dostawy na rzecz jednego podmiotu.

Droga wewnętrzna będzie ogólnodostępna, nieodpłatnie udostępniana wszystkim użytkownikom. Przy czym, droga wewnętrzna powstanie celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi.

Chodnik z kostki betonowej i ścieżka rowerowa przy drodze wewnętrznej będą ogólnodostępne, nieodpłatnie udostępniane wszystkim użytkownikom. Przy czym, infrastruktura ta powstanie celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi.

W zakresie w jakim kanał technologiczny, prowadzony będzie w pasie drogi publicznej, zostanie on udostępniony na rzecz operatora sieci telekomunikacyjnej na mocy decyzji administracyjnej, w ramach której naliczane będą opłaty za zajęcia pasa drogowego oraz za umieszczenie urządzenia w kanale technologicznym. Wynika to z Rozporządzenia Ministra Cyfryzacji z dnia 29 czerwca 2016 r. w sprawie udostępniania kanału technologicznego przez zarządców dróg publicznych oraz wysokości stawek opłat za udostępnienie 1 mb kanału technologicznego. Nie jest to czynność opodatkowana VAT.

Zatem sama czynność udostępnienia kanału technologicznego w drodze publicznej nie jest czynnością opodatkowaną, niemniej budowa kanału technologicznego odbywać się będzie w ramach zbrojenia działki, której dostawa będzie czynnością opodatkowaną VAT.

Kanał technologiczny zlokalizowany będzie również częściowo w pasie drogi wewnętrznej - w tym zakresie Gmina pobierać będzie opłaty z VAT, a więc będzie to czynność podlegająca VAT.

Kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi publicznej będzie udostępniany innym podmiotom wyłącznie na podstawie decyzji administracyjnej w sprawie udostępnienia kanału technologicznego. Kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi wewnętrznej będzie udostępniany na postawie umowy cywilnoprawnej.

Jego utworzenie i udostępnienie operatorowi służyć ma uatrakcyjnieniu działki, będącej przedmiotem przyszłej dostawy.

W zakresie kanału technologicznego zlokalizowanego w pasie drogi publicznej, Gmina pragnie wskazać, że zgodnie z art. 39 ust. 6 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych Zarządca drogi jest obowiązany zlokalizować kanał technologiczny w pasie drogowym w trakcie:

1) budowy dróg publicznych;

2) przebudowy dróg publicznych, chyba że w pasie drogowym przebudowywanej drogi zostały już zlokalizowane kanalizacja kablowa lub kanał technologiczny.

Ponieważ budowana droga prowadząca do terenu inwestycyjnego - działka 3 przebiegać będzie zgodnie z zapisami MPZP przez drogę publiczną oraz drogę wewnętrzną Gmina podjęła decyzję o budowie kanału technologicznego nie tylko przy drodze publicznej lecz także przy drodze wewnętrznej celem umożliwienia budowy linii telekomunikacyjnych wzdłuż całej drogi, bez narażenia się na późniejsze zniszczenia powstałej infrastruktury przez operatora sieci telekomunikacyjnej.

Oświetlenie nie będzie przekazane innemu podmiotowi. Na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia miejsc publicznych i dróg znajdujących się na terenie gminy oraz finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy. Przez finansowanie oświetlenia ustawa Prawo energetyczne rozumie finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania (art. 3 pkt 22 ustawy). Przy czym finansowanie oświetlenia dróg publicznych przez gminę obejmuje wszystkie drogi publiczne za wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych w rozumieniu przepisów o autostradach płatnych (art. 1 ust. 2 i 4 ustawy). Oznacza to, iż jeśli budowa dróg ekspresowych nie była realizowana w trybie przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, to odpowiedzialnymi za poniesienie kosztów oświetlenia (w tym utrzymania urządzeń oświetlenia) są właściwe gminy, przez które przebiega realizowana inwestycja. Przepisom ustawy Prawo energetyczne odpowiada art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną. Zapewnienie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy jest zbiorową potrzebą wspólnoty, jaką jest gmina.

Oświetlenie drogowe nie będzie zatem udostępnione podmiotowi trzeciemu w ramach czynności opodatkowanej VAT, niemniej jego budowa odbywać się będzie w ramach zbrojenia działki, której dostawa będzie czynnością opodatkowaną VAT.

Sieć kanalizacji deszczowej nie zostanie przekazana innemu podmiotowi. Powstanie ona celem uatrakcyjnienia działki, która będzie przedmiotem dostawy podlegającej opodatkowaniu VAT.

W ramach promocji przedmiotowych terenów inwestycyjnych zaplanowano co następuje:

a. udział w jednej imprezie targowej, w tym:

\- zakup powierzchni wystawienniczej,

\- aranżacja stoiska

\- wpis do katalogu targowego,

\- opłata rejestrowa,

\- transport eksponatów,

\- transport, noclegi, catering dla członków delegacji.

Kompleksowa organizacja targowego stoiska na potrzeby promocji i prezentacji potencjału gospodarczego i inwestycyjnego gmin.

b. Bilboardy - 3 szt.

\- zakup powierzchni reklamowej na 3 bilboardach,

\- projekt, wydruk, wyklejenie bilboardów.

Zaprojektowanie oraz wykonanie kampanii promocyjnej przy użyciu bilboardów reklamowych przy głównych trasach na terenie województwa (\`(...)\`) promujących tereny inwestycyjne gmin (2 bilboardy na trasie S xx i xxx billboard na Autostradzie A xxx (lub alternatywnie - DK xxx). Kampania skierowana będzie do przedstawicieli grupy docelowej przejeżdżających przez województwo (\`(...)\`).

c. Tablice promocyjne (3 szt.) po 1 tablicy w gminie M., S. i P.:

Wykonanie tablic informacyjnych o terenach inwestycyjnych zawierających najważniejsze informacje z punktu widzenia potencjalnego inwestora

d. foldery (po 300 szt. na gminę).

Foldery w 4 wersjach językowych:

\- projekt oraz wykonanie folderów w nakładzie 300 sztuk dla każdej z gmin

Zaprojektowanie oraz wydruk folderów promocyjnych terenów inwestycyjnych gmin.

e. Ponadto kampania w Internecie na stronach internetowych członków Partnerstwa.

Koszt dotyczy kampanii promocyjnej celem wypromowania terenów inwestycyjnych i dotarcia z informacją do potencjalnych inwestorów - koszt kwalifikowalny.

Ponadto Wnioskodawca i partnerzy planują promocję projektu poprzez:

1\. Przygotowanie dokumentacji fotograficznej projektu i umieszczenie jej na stronach internetowych beneficjenta i partnerów.

2\. Przygotowanie zostanie strony/podstrony internetowej projektu.

3\. Działania w mediach społecznościowych.

4\. Informację prasową w lokalnych gazetach.

5\. Umieszczenie na terenie inwestycyjnym tablica informacyjnej (przez każdego z partnerów).

Ponadto w dokumentach i materiałach (w korespondencji prowadzonej w sprawie realizacji projektu z wykonawcami oraz instytucjami zaangażowanymi we wdrażanie RPO 2020, umów z wykonawcami, dokumentacji przetargowej, ogłoszeń dotyczących wyboru wykonawcy), które przygotowywane będą w związku z realizacją projektu, zawarte zostaną informacje o udziale Unii Europejskiej oraz Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego we współfinansowaniu przedsięwzięcia. Dotyczyć to będzie również oznaczania dokumentów i pomieszczeń (miejsca działania zespołu projektowego), w których realizowany jest projekt - za pomocą logo Unii Europejskiej z odniesieniem do Unii Europejskiej i Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, logo województwa (\`(...)\`) oraz logo Narodowej Strategii Spójności z odniesieniem do programu regionalnego

W ramach realizacji działań promocyjnych promowane będą wyłącznie tereny będące własnością Gminy.

Działania promocyjne terenów inwestycyjnych, będących własnością Gminy mają na celu znalezienie przedsiębiorcy, który dokona zakupu działki nr 3.

W efekcie promocji terenów inwestycyjnych, Gmina zamierza zyskać kontrahenta, tj. nabywcę działki nr 3 - tym samym, osiągnie ona obrót, który jej zdaniem, podlegać będzie opodatkowaniu VAT (dostawa terenu budowlanego).

Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, mająca być przedmiotem aportu, nie zostanie użyta przed jej aportem.

### Pytania

1\. Czy dostawa nieruchomości, na potrzeby której prowadzona jest Inwestycja, będzie podlegać opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT?

2\. Czy dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT?

3\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A - H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Dostawa nieruchomości, na potrzeby której prowadzona jest Inwestycja będzie podlegać opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

2\. Dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT.

3\. Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A - H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zgodnie, z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, iż dostawa nieruchomości, na potrzeby której prowadzona jest Inwestycja, Gmina będzie dokonywać na podstawie umowy cywilnoprawnej, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak zakres i zasady zwolnienia od VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Biorąc pod uwagę, że nieruchomość przeznaczona do sprzedaży, na potrzeby której prowadzona jest Inwestycja, objęta jest zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zaś z zapisów tych wynika, że stanowi ona teren budowlany - zdaniem Gminy, jej dostawa podlegać będzie opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.635.2017.1.JO, w której organ podatkowy wskazał: „_Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka ewidencyjna nr 156/7, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przeznaczona jest pod zabudowę. Zatem sprzedawana działka spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do jej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy"._

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.299.2017.3.AP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił, że _„przyjmuje się, że pojęcie tereny budowlane obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej. Dla opisanej w niniejszej sprawie nieruchomości obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że teren ten przeznaczony jest na cele zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z dopuszczeniem usług. Zatem mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, stanowiącej tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy”._

Gmina pragnie przywołać również interpretację indywidualną z dnia 26 października 2016 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.615.2016.2.KJ, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stanął na następującym stanowisku: _„skoro przedmiotowe działki przeznaczone są pod zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, to działki te spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa tych działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego._

_Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanego wyżej przepisu stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowych działek nie może także korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał tych działek do czynności zwolnionych”._

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca twierdzi, że dostawa nieruchomości, na których prowadzona jest Inwestycja będzie podlegać opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą sprawy wodociągów i kanalizacji.

W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych, Gmina występuje w roli podatnika VAT - podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Natomiast o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

1\. wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz

2\. jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku Gminy - kiedy działa ona w charakterze podatnika VAT, należy dodatkowo przeanalizować przesłanki czy dana czynność jest objęta zakresem ustawy o VAT oraz czy mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT wskazanym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Gmina występuje w charakterze podatnika VAT wyłącznie w zakresie, w jakim działa w ramach czynności o charakterze cywilnoprawnym. Aport do takich czynności należy. Dokonywany jest w ramach stosunku wzajemnie zobowiązującego - Gmina zobowiązuje się przenieść na Spółkę własność określonej rzeczy, w zamian za udziały w Spółce. Należy uznać zatem, że dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno­kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, ustawodawca przewidział, w wybranych przypadkach zwolnienie z VAT. Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT, w szczególności, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a ustawy o VAT.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższej regulacji wynika, że co do zasady, dostawa użytkowanych budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Kluczowe zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 TSUE stwierdził, że _„artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”._

Z przywołanego orzeczenia TSUE wynika, iż każde użycie budynku do celów działalności gospodarczej powoduje jego pierwsze zasiedlenie. Z uwagi na fakt, że aport do Spółki ma zostać dokonany bezpośrednio po oddaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do użytkowania, Gmina nie będzie miała podstaw do zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w ww. przepisie. Infrastruktura nie zostanie bowiem użyta przed jej aportem.

Gmina nie będzie miała również prawa do zastosowania zwolnienia z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy wniesienie do Spółki majątku w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT.

Takie stanowisko, w analogicznej sprawie zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 16 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.113.2018.2.PS, w której czytamy:

_„stwierdzić należy, że wytworzenie przez Gminę Sieć następuje/nastąpi w ramach statusu podatnika VAT (a więc w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy), a czynność wniesienia przez Gminę aportem Sieci do Spółki stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów i w konsekwencji podlega/będzie podlegała opodatkowaniu”._

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

\- wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

\- nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT wg różnych stawek (generujących kwoty podatku należnego).

Jak Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu swojego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 oraz pytania nr 2 - dostawa nieruchomości oraz wniesienie aportu do Spółki stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Dokonując dostawy nieruchomości niezabudowanych oraz dokonując aportu Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zatem pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT zostanie spełniona.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że podjęcie działań zmierzających do utworzenia stref inwestycyjnych podyktowane jest chęcią uatrakcyjnienia terenów Gminy, tak aby zwiększyć popyt na nabycie nieruchomości gminnych i korzystanie z usług oferowanych przez Gminę. Tym samym, Gmina dostrzega przyszły skutek swoich działań, jakim jest sprzedaż (czynność, z dokonaniem której będzie wiązało się naliczenie podatku należnego).

Każdy wydatek ponoszony przez Gminę w ramach tworzenia stref inwestycyjnych ma na celu zwiększenie atrakcyjności sprzedawanych terenów oraz popytu na nieruchomości gminne.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, ponosi ona wydatki na:

A. dokumentację związaną z Inwestycją;

B. nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu);

C. Roboty budowlane z branży drogowej, tj. budowę drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) - celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi. Gmina ma świadomość, że przedsiębiorcom zależy na prowadzeniu działalności w jak najbardziej atrakcyjnej lokalizacji. Zaś atrakcyjność lokalizacji, w tym przypadku, istotnie uzależniona jest od jej skomunikowania. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów;

D. Budowę kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej i publicznej - celem zapewnienia lepszej komunikacji dla przedsiębiorców prowadzących działalność w strefach, o czym mowa w powyższym punkcie C;

E. Roboty budowlane w zakresie drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej - celem skomunikowania terenu strefy inwestycyjnej z pozostałymi terenami spoza stref. Gmina świadomie wyznaczyła lokalizację strefy inwestycyjnych na obrzeżach miasta (to z kolei wiąże się z koniecznością uzbrojenia tych terenów w drogi wewnętrzne, oświetlenie, chodniki, zjazdy z dróg publicznych) tak, aby możliwe było uniknięcie problemów (w postaci zatorów komunikacyjnych) z przemieszczaniem się osób i dostawców towarów. Ponadto, wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest o tyle istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa to na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe;

F. Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

G. Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

H. Promocję gospodarczą oraz promocję projektu - celem zwiększenia zasięgu informacji kierowanej do potencjalnych nabywców gruntów.

Dokumentacja oraz nadzór inwestorski stanowią stałe elementy zasadniczo każdej inwestycji. Promocja projektu ma na celu zwiększenie efektywności działań Gminy zmierzających do zbycia gruntów inwestycyjnych. Natomiast cała infrastruktura drogowa, sanitarna, energetyczna to elementy niezbędne do prowadzenia działalności. Nie sposób wyobrazić sobie prowadzenia, przykładowo, fabryki - jeżeli nie byłoby do niej odpowiedniego dojazdu czy dostępu do podstawowych mediów. Potencjalny nabywca, mając do wyboru, teren uzbrojony oraz teren nieuzbrojony - bez wątpienia wybierze ten wyposażony w drogi wewnętrzne, zjazdy z dróg publicznych, oświetlenie, infrastrukturę wodno-kanalizacyjną.

Należy również zauważyć, że ustawodawca w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku dokonywanych zakupów z obecnie wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym argumentem do odliczenia VAT naliczonego jest fakt, iż towary i usługi nabyte zostały w celu ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Tym samym podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać do momentu, aż nabyty towar lub usługa zostaną faktycznie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Tym samym, zdaniem Gminy wydatki ponoszone na utworzenie strefy inwestycyjnej mają niewątpliwy związek z czynnościami opodatkowanymi VAT, których Gmina zamierza dokonywać po oddaniu Inwestycji do użytkowania. Zatem należy uznać, iż druga przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT również zostanie spełniona.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż odliczenie podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT od zakupionych towarów i usług przysługuje również wtedy, gdy związek, który występuje między tymi towarami lub usługami, a wykorzystywaniem ich do wykonywania czynności opodatkowanych ma charakter pośredni.

Powyższe oznacza, iż możliwe jest odliczenie VAT w sytuacji gdy ponoszone wydatki mają pośredni związek z działalnością, przy założeniu, że istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. Niniejsze oznacza, że wydatek taki musi mieć przynajmniej pośredni związek z uzyskanym przez podatnika obrotem.

Stanowisko takie prezentowane jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku TSUE z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc wskazano, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia VAT.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z dnia 27 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1269/15. Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że: _„prawo odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać nawet w braku związku z konkretną transakcją opodatkowaną, jeżeli zakup związany jest z działalnością opodatkowaną podatnika. Podatnik korzysta w takiej sytuacji z prawa do odliczenia, mimo braku bezpośredniego związku między konkretną transakcją na wcześniejszym etapie obrotu, a transakcją na późniejszym etapie obrotu, powodującymi powstanie prawa do odliczenia, jeżeli nabycie otrzymanych świadczeń zakwalifikować można do tzw. ogólnych kosztów działalności podatnika i stanowi w związku z tym element ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług. (\`(...)\`) podatnik VAT ma prawo, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust 1 ustawy o VAT odliczyć VAT naliczony z tytułu nabycia towarów i usług służących bezpośrednio czynnościom opodatkowanym, jak również pozostających w związku pośrednim z takimi czynnościami"._

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 496/13.

Mając na uwadze powyższe, Gmina raz jeszcze pragnie podkreślić, że ponosi wydatki wskazane w pkt A - H z zamiarem wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a realizowana Inwestycja ma wpływ na wystąpienie oraz zakres wykonywanych czynności opodatkowanych VAT. Uzbrojone działki są bowiem bardziej atrakcyjne dla potencjalnych nabywców. Wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej warunkuje natomiast dokonanie jej aportu. Zdaniem Wnioskodawcy, związek ponoszonych wydatków na realizację Inwestycji z działalnością gospodarczą Gminy jest ewidentny.

Gmina dodatkowo wskazuje, że wyżej przedstawione stanowisko zostało również zaprezentowane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, które zostały wydane w sprawach o podobnych stanach faktycznych. Przykładowo można wskazać:

\- interpretację indywidualną z dnia 24 lipca 2015 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP5/4512-1-72/15-5/KG, w której organ podatkowy uznał, że: _„Nakłady inwestycyjne, które Gmina poniosła w związku z uzbrojeniem nieruchomości (działek niezabudowanych) zarówno tych, które już sprzedała, jak i tych, które zamierza sprzedać w przyszłości poniosła w celu przygotowania działek do sprzedaży. Jak bowiem wskazano we wniosku warunkiem zawarcia zrealizowanych już i przyszłych transakcji sprzedaży przedmiotowych działek było ich uzbrojenie przez Gminę. Również poniesione przez Gminę wydatki bieżące związane z utrzymaniem nieruchomości, które nie zostały jeszcze sprzedane, jak wynika z opisu sprawy, mają związek z realizowaną przez Gminę sprzedażą ww. działek. (\`(...)\`) A zatem w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do ww. wydatków są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego”;_

\- interpretację indywidualną z dnia 10 marca 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-1373/13/EK, zgodnie z którą: _„Urzędowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonanych w ramach projektu, gdyż zakupy te mają i będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku wynika bowiem, że po zakończeniu projektu działki o przeznaczeniu pod zabudowę zostaną sprzedane (jedna działka na przełomie 2013/2014 r., pozostałe - w drugim półroczu 2014 r. oraz w latach kolejnych) lub oddane w dzierżawę, a wszystkie sieci zostaną przekazane aportem lub oddane w dzierżawę. Prawo to będzie mu również przysługiwało z tytułu wydatków, które będzie ponosił w ramach tego projektu w przyszłości, przy założeniu, że wydatki te będą miały związek ze sprzedażą opodatkowaną”;_

\- interpretację indywidualną z dnia 17 października 2013 r. Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-636/13-5/AW, w której organ podatkowy stwierdził, że: _„Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem poniesione przez Zainteresowanego wydatki na uzbrojenie działki w celu przygotowania jej do sprzedaży będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”;_

\- interpretację indywidualną z 3 listopada 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-1503/08-2/SM, w której organ podatkowy wskazał: „_odniesieniu do infrastruktury towarzyszącej w postaci dróg dojazdowych, wodociągów, kanalizacji, infrastruktury pod światłowód stwierdzić należy, iż każdy związek, zarówno bezpośredni, jak i pośredni, ze sprzedażą opodatkowaną, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, tylko bowiem wówczas będzie możliwa jego realizacja. Opisana w ww. wniosku infrastruktura jest niezbędna w związku z planowaną sprzedażą i dzierżawą terenów inwestycyjnych. Służyć ma ona bowiem potencjalnym nabywcom ww. terenów w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej na tych terenach. W związku z powyższym, podatek naliczony przy zakupie towarów i usług związanych z budową ww. infrastruktury towarzyszącej, jak i podatek naliczony przez wykonawców podlega odliczeniu na zasadach ogólnych”;_

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.303.2018.3.APR, w której czytamy: _„okoliczności przesądzają, że Gmina dokonując aportu nie będzie miała możliwości skorzystania ze zwolnienia tej czynności od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że zakupy towarów i usług służące realizacji opisanej inwestycji (całości projektu), będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi (odpłatną dostawą towarów, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku), a tym samym będzie Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów”._

\- _interpretację indywidualną z dnia 26 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.350.2019.2.SR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanął na stanowisku, iż: „Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całego podatku naliczonego w związku z zakupem taboru autobusowego, który bezpośrednio po dokonaniu zakupu zostanie wniesiony aportem do Spółki z o.o.”._

\- _wyrok NSA z dnia 22 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 758/13, w którym Sąd stwierdził, że: „ustalenia sprowadzające się do twierdzenia, że Gmina w związku z wydatkami poniesionymi na melioracje oraz odwodnienie GPP wykonywać będzie zadania własne, nie są przesądzające w kwestii możliwości odliczenia wydatków poniesionych na budowę spornych urządzeń. Zasadnicze znaczenie w tym względzie mieć będzie związek spornych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 u.p.t.u.). Jeśli zatem, zgodnie z wnioskiem o wydanie przedmiotowej interpretacji, inwestycje związane z infrastrukturą techniczną miały na celu uatrakcyjnienie terenów zarówno dla obecnie działających, jak i przyszłych inwestorów oraz zapewnienie stosowanej infrastruktury umożliwiającej lokowanie na tych terenach zakładów produkcyjnych - to działania te niewątpliwie są (będą) związane z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi jakimi będzie sprzedaż działek tam ulokowanych. Dlatego też stwierdzić należy, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia spornych wydatków poniesionych na przygotowanie nieruchomości pod nowe inwestycje, a także uatrakcyjnienie terenów GPP”;_

\- _wyrok WSA w Łodzi z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. I SA/Łd 459/16, w którym Sąd wskazał, że: „zakup towarów i usług na realizację kanalizacji deszczowej ma związek z czynnościami opodatkowanymi, jakimi są sprzedaże działek w strefie przemysłowej. Spełniona jest przesłanka zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o p.t.u., bowiem zakupione od wykonawców kanalizacji deszczowej usługi i ewentualnie towary są i będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. (\`(...)\`) We wniosku wyraźnie zaznaczono, że celem wzbogacenia działek o określone media było zachęcenie inwestorów do kupna działek, bowiem istnieje w Gminie znaczna podaż terenów inwestycyjnych. Nie powinno być więc wątpliwości, że dokonane przez Gminę zakupy towarów i usług na realizację kanalizacji deszczowej mają dwojaki związek z dokonywanymi przez Gminę opodatkowanymi dostawami towarów (działek), bo po pierwsze, powodują, że uzbrojone działki są atrakcyjne i znajdują nabywców, a po drugie mają wpływ na osiągane ze sprzedaży ceny, co przekłada się także na wysokość podatku należnego. Należy też uwzględnić, że we wniosku Gmina wyraźnie wskazała, że wydatki inwestycyjne, w tym poniesione na budowę kanalizacji deszczowej, dotyczą wyłącznie nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży w strefie przemysłowej. Nie dotyczą więc one innych gruntów. A więc w całości wydatki te należy traktować jako związane z czynnościami opodatkowanymi. Wskazane wyżej naruszenie prawa jest wystarczającym powodem uchylenia zaskarżonej interpretacji”._

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, Gmina nie planuje wykorzystywać stref inwestycyjnych w celach innych niż w ramach swojej działalności gospodarczej. Dostawa działek budowlanych znajdujących się w obszarze stref inwestycyjnych będzie czynnością opodatkowaną VAT, tj. objętą zakresem opodatkowania oraz niekorzystającą ze zwolnienia z VAT. Ponadto, infrastrukturę kanalizacyjno-wodociągową Gmina wniesie aportem do Spółki, co będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT. Gmina przy wykonywaniu ww. czynności będzie występowała jako podatnik VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Gminy, należy uznać, że wydatki opisane w pkt A - H będą związane z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków opisanych w pkt A - H ponoszonych na realizację Inwestycji w pełnej wysokości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2016, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym mamy m.in. do czynienia z planowaną przez Gminę jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT sprzedażą niezabudowanej działki nr 3. Działka nr 3 jest terenem inwestycyjnym, który zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego ma przeznaczenie: teren zabudowy produkcyjnej z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny.

Wnioskodawca ma wątpliwość czy dostawa ww. działki będzie podlegała opodatkowaniu.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r., poz. 1899 ze zm.):

do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

gminnym zasobem nieruchomości gospodaruje wójt, burmistrz albo prezydent miasta.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Wskazać należy, że Gmina, dokonując sprzedaży nieruchomości wykonuje czynności o charakterze cywilnoprawnym, a tym samym występuje dla danej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Taka czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, że zbycie działki 3 będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną) to dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pozostając w temacie sprzedaży działki zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia. W kontekście powyższego odnosząc się do kolejnych wątpliwości Wnioskodawcy jakimi jest kwestia zwolnienia od podatku VAT sprzedaży opisanej nieruchomości (działki) konieczne jest zwrócenie uwagi na uregulowania wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT :

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.), ustawa określa:

1\. zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,

2\. zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy:

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 cyt. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W zdarzeniu przedstawionym przez Wnioskodawcę działka nr 3 objęta jest zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, dla której przewiduje on możliwość zabudowy. Są to grunty z przeznaczeniem pod zakłady produkcyjne, rzemieślnicze, bazy transportowe, bazy budowlane, składy i magazyny. W związku z tym, że stanowi ona teren budowlany jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W dalszej kolejności należy przeanalizować spełnienie warunków o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy działka 3 nie była wykorzystywana przez Gminę do działalności zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym jej dostawa nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem reasumując, dostawa niezabudowanej, ale stanowiącej teren budowlany działki nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1, jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji zadania pod nazwą „xxx”.

W ramach realizacji ww. zadania ponosi wydatki na:

A. Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

B. Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

Na terenie Gminy swoją działalność prowadzi X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub MPWiK). Spółka realizuje zadania własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania infrastruktury - Gmina zamierza dokonać wniesienia do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) majątku, na który składać się będzie sieć kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną oraz sieć wodociągowa wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej. Zamiar przekazania majątku na rzecz MPWiK istnieje po stronie Gminy od momentu podjęcia decyzji o przystąpieniu do realizacji Inwestycji. Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, mająca być przedmiotem aportu, nie zostanie użyta przed jej aportem.

Elementy powstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą stanowić budowle zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące aportu związane są z podleganiem opodatkowaniu wskazanej czynności oraz braku możliwości zastosowania w tym przypadku zwolnienia od podatku VAT.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, kiedy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.

Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu, wniesienie aportu w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu. W konsekwencji, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym wniesienie do Spółki w formie wkładu niepieniężnego ww. Infrastruktury – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w stosunku do tej transakcji będzie występować jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono już w odpowiedzi na pyt. nr 1 wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej która stanowi budowle, należy wskazać, że ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy :

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budowli lub jej części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budowli oddano ją np. w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z okoliczności sprawy planowany aport ma zostać dokonany bezpośrednio po oddaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do użytkowania. Infrastruktura nie zostanie użyta przed jej aportem. Mające być przedmiotem aportu elementy powstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą stanowić budowle zgodnie z ustawą Prawo budowlane.

Zatem analizując przedstawione informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w stosunku do infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nieużytej przed jej aportem, dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W świetle zaistniałych okoliczności nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustalenie czy transakcja wniesienia aportem budowli (tj. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy dokonać rozstrzygnięcia czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na jej na wytworzenie.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1\. nabycia towarów i usług,

2\. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina zakupy towarów i usług związanych z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – jak wynika z okoliczności sprawy – ponosiła z zamiarem odpłatnego przekazania na rzecz Spółki (w drodze aportu) powstałego majątku po zakończeniu realizacji inwestycji. Jak ustalono powyżej czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, z uwagi na związek dokonanego nabycia ze sprzedażą opodatkowaną, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (opisanej w punktach F i G wniosku), pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem w opisanej sytuacji nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i wobec tego aport ww. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o cytowany wcześniej przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować to zwolnienie należy przeanalizować spełnienie łącznie dwóch warunków wskazanych w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak rozstrzygnięto powyżej z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, ponadto jak wynika z opisu sprawy powstała budowla tj. infrastruktura wodno-kanalizacyjna przed jej aportem do Spółki nie będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem, w stosunku do aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji transakcja aportu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od poszczególnych wydatków wskazanych w pkt A – H, ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji (pytanie nr 3).

W tym miejscu należy powtórzyć, że zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast, na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Powołany art. 86 ust. 1 ustawy uzależnia prawo do odliczenia od istnienia związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi, przy czym charakter i zakres tego związku nie został przez ustawodawcę w jakikolwiek sposób dookreślony.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji zadania pod nazwą „xxx”. Działania Gminy skoncentrowane są na stworzeniu, jak najbardziej atrakcyjnych warunków do prowadzenia na jej terenie działalności gospodarczej oraz na zapewnieniu niezbędnej do tego infrastruktury - podejmowane są w celu zwiększenia popytu na nieruchomości gminne i osiągnięcia jak najwyższej ceny z ich sprzedaży.

Gmina ponosi wydatki na:

A. dokumentację związaną z Inwestycją;

B. nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu);

C. Roboty budowlane z branży drogowej, tj. budowę drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) - celem zapewnienia jak najlepszej komunikacji wewnątrz strefy oraz jak najlepszego połączenia strefy z drogami zewnętrznymi. Gmina ma świadomość, że przedsiębiorcom zależy na prowadzeniu działalności w jak najbardziej atrakcyjnej lokalizacji. Zaś atrakcyjność lokalizacji, w tym przypadku, istotnie uzależniona jest od jej skomunikowania. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów;

D. Budowę kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej i publicznej - celem zapewnienia lepszej komunikacji dla przedsiębiorców prowadzących działalność w strefach, o czym mowa w powyższym punkcie C;

E. Roboty budowlane w zakresie drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej - celem skomunikowania terenu strefy inwestycyjnej z pozostałymi terenami spoza stref. Gmina świadomie wyznaczyła lokalizację strefy inwestycyjnych na obrzeżach miasta (to z kolei wiąże się z koniecznością uzbrojeni a tych terenów w drogi wewnętrzne, oświetlenie, chodniki, zjazdy z dróg publicznych) tak, aby możliwe było uniknięcie problemów (w postaci zatorów komunikacyjnych) z przemieszczaniem się osób i dostawców towarów. Ponadto, wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest o tyle istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa to na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe;

F. Budowę infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną - do korzystania przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

G. Budowę infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej - do korzystania przez przedsiębiorców, którzy zlokalizują swoją działalność na terenie stref inwestycyjnych;

H. Promocję gospodarczą oraz promocję projektu - celem zwiększenia zasięgu informacji kierowanej do potencjalnych nabywców gruntów.

Dokonując charakterystyki ponoszonych wydatków Wnioskodawca wskazał:

Droga wewnętrzna będzie ogólnodostępna, nieodpłatnie udostępniana wszystkim użytkownikom.

Chodnik z kostki betonowej i ścieżka rowerowa przy drodze wewnętrznej będą ogólnodostępne, nieodpłatnie udostępniane wszystkim użytkownikom.

W zakresie w jakim kanał technologiczny, prowadzony będzie w pasie drogi publicznej, zostanie udostępniony na rzecz operatora sieci telekomunikacyjnej na mocy decyzji administracyjnej, w ramach której naliczane będą opłaty za zajęcia pasa drogowego oraz za umieszczenie urządzenia w kanale technologicznym. Wynika to z Rozporządzenia Ministra Cyfryzacji w sprawie udostępniania kanału technologicznego przez zarządców dróg publicznych oraz wysokości stawek opłat za udostępnienie 1 mb kanału technologicznego. Nie jest to czynność opodatkowana VAT. Kanał technologiczny zlokalizowany będzie również częściowo w pasie drogi wewnętrznej będzie udostępniany na postawie umowy cywilnoprawnej – w tym zakresie Gmina pobierać będzie opłaty z VAT, a więc będzie to czynność podlegająca VAT.

Oświetlenie nie będzie przekazane innemu podmiotowi. Na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia miejsc publicznych i dróg znajdujących się na terenie gminy oraz finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy. Oświetlenie drogowe nie będzie udostępnione podmiotowi trzeciemu w ramach czynności opodatkowanej VAT.

Sieć kanalizacji deszczowej nie zostanie przekazana innemu podmiotowi.

W zakresie realizacji działań promocyjnych promowane będą wyłącznie tereny będące własnością Gminy.

W ramach promocji zaplanowano:

\- udział w jednej imprezie targowej;

\- bilboardy – 3 szt. ;

\- tablice promocyjne;

\- foldery;

\- kampania w Internecie na stronach członków Partnerstwa

Koszt dotyczy kampanii promocyjnej celem wypromowania terenów inwestycyjnych i dotarcia z informacją do potencjalnych inwestorów.

Działania promocyjne terenów inwestycyjnych, będących własnością Gminy mają na celu znalezienie przedsiębiorcy, który dokona zakupu działki nr 3. Na terenie samej działki nie będzie budowana infrastruktura techniczna i drogowa, będzie jedynie doprowadzona do jej granicy. Zdaniem Wnioskodawcy powstała infrastruktura – mimo, że niezlokalizowana na działce 3 – będzie jednak niezbędna do prawidłowego i pełnego jej wykorzystania do celów inwestycyjnych.

W efekcie promocji terenów inwestycyjnych, Gmina zamierza zyskać kontrahenta, tj. nabywcę działki nr 3, a tym samym, osiągnąć obrót, który podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu dostawy terenu budowlanego.

W ww. interpretacji Organ potwierdził już, że planowana sprzedaż działki nr 3 oraz aport infrastruktury kanalizacyjnej, tj. sieci kanalizacji sanitarno-grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią lokalną i przepompownią główną oraz infrastruktury wodociągowej, tj. sieci wodociągowej wraz z hydrantami w drodze wewnętrznej i publicznej – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i będą czynnościami opodatkowanymi, niekorzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto, zostało także stwierdzone, że Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (opisanej w punktach F i G).

W ocenie Wnioskodawcy wyposażenie terenu inwestycyjnego w ścieżki rowerowe, chodniki, oświetlenie jest istotne dla przedsiębiorców, ponieważ wpływa na komfort dojazdu pracowników do miejsca pracy oraz dostawców surowców korzystających z wielkogabarytowych pojazdów/tirów. Bez odpowiednich połączeń komunikacyjnych prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy byłoby bardzo utrudnione bądź niemożliwe. Infrastruktura techniczna ma istotne znaczenie dla potencjalnych nabywców działek, bowiem jej jakość przekłada się na oszczędność energii i czasu potrzebnego na przemieszczanie się pracowników, jak i dostawców towarów.

Jak już wcześniej wskazano w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3a ww. ustawy:

zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego i działalności w zakresie telekomunikacji.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1376):

drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych:

drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

a) drogi krajowe;

b) drogi wojewódzkie;

c) drogi powiatowe;

d) drogi gminne.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w ust. 1, należą do tej samej kategorii co te drogi.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu.

W myśl art. 7 ust. 3ustawy o drogach publicznych:

Ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zgodnie z art. 20 pkt 3, 4 i 11 ustawy o drogach publicznych:

\- do zarządcy drogi należy w szczególności pełnienie funkcji inwestora (pkt 3),

\- utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4),

\- wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U. 2016, poz. 124 ze zm.). W rozporządzeniu w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie, jako wyposażenie techniczne dróg, wskazano m.in. urządzenia oświetleniowe. W § 109 ust. 1 tego rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu. Jednocześnie zgodnie z § 2, przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, wykonywaniu dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także ich odbudowie, rozbudowie, przebudowie oraz przy remontach, objętych obowiązkiem uzyskania pozwolenia na budowę.

Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Ponadto w sytuacji, gdy zarządca drogi realizuje zadanie inwestycyjne dotyczące budowy lub przebudowy drogi to integralną częścią takiej inwestycji jest również budowa drogowych obiektów inżynierskich, w tym również chodników i ścieżek rowerowych czy też wchodzących w skład wyposażenia technicznego, urządzeń oświetleniowych.

Z powyższych przepisów o drogach publicznych wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, budowa drogi wewnętrznej jedno-jezdniowej o nawierzchni z kostki betonowej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej (lampy drogowe wraz z okablowaniem i skrzynką) oraz budowa drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym pasem zieleni rozdzielającym jezdnię i ciągiem pieszo-rowerowym, pasem humusowanym obsianym mieszanką traw przy drodze wewnętrznej, która ma powstać w ramach Projektu odbywa się/będzie się odbywać w ramach władztwa publicznego. Gmina wykonując to zadanie działa/będzie działać przede wszystkim jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie jest/nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. W przedstawionym przypadku, ponoszone koszty nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Niewątpliwie inwestycja wpływa na atrakcyjność powstałych terenów jednak infrastruktura ta pozostanie własnością Gminy i przede wszystkim jest realizowana w ramach jej zadań własnych.

Ważne jest to, że na gruncie przedstawionych wyżej regulacji nie ma podstaw do różnicowania sytuacji w zależności od celu budowy drogi i do szczególnego traktowania pozycji prawnej gminy w sytuacji, gdy droga gminna jest budowana „w strefie przemysłowej”. O zaliczeniu danej drogi do kategorii dróg publicznych decydują względy techniczne i prawne. Brak któregokolwiek z tych elementów skutkuje zaliczeniem drogi do dróg wewnętrznych (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2000 r., sygn. III SA 1432/99). Oznacza to, że drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie ustawy o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem. Każda z kategorii dróg publicznych powinna spełniać określone parametry techniczne oraz warunki formalne, prawne, tzn. zaliczenie do danej kategorii powinno nastąpić w formie przewidzianej prawem, tj. w formie uchwały. W przypadku dróg gminnych, a więc dróg o znaczeniu lokalnym, zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego starosty.

Reasumując stwierdzić trzeba, że gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do działki, którą gmina sprzeda prywatnym inwestorom, na której to działce będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie infrastruktury będzie miało wpływ na cenę Nieruchomości.

Tym samym w ramach realizowanej inwestycji w części dotyczącej budowy drogi wewnętrznej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej oraz budowy drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą Gmina nie dokonuje/nie będzie dokonywać zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu w części opisanej wyżej, a oznaczonej lit. C i E.

Przechodząc następnie do prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków (lit. D) ponoszonych na budowę kanału technologicznego zlokalizowanego w pasie drogi publicznej należy mieć na uwadze, że zostanie on udostępniony na rzecz operatora sieci telekomunikacyjnej na mocy decyzji administracyjnej, w ramach której naliczane będą opłaty za zajęcia pasa drogowego oraz za umieszczenie urządzenia w kanale technologicznym. Kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi publicznej będzie udostępniany innym podmiotom wyłącznie na podstawie decyzji administracyjnej w sprawie udostępnienia kanału technologicznego. Czynność udostępnienia kanału technologicznego w drodze publicznej jak wskazano w opisie sprawy nie jest czynnością opodatkowaną.

Odnosząc się do powyższego, Gmina realizując opisany projekt, w części budowy kanału technologicznego w pasie drogi publicznej nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z tym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę kanału technologicznego przy drodze publicznej.

Odmienna sytuacja będzie miała miejsce odnośnie wydatków dotyczących budowy kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej.

Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, kanał technologiczny zlokalizowany w pasie drogi wewnętrznej będzie udostępniany na postawie umowy cywilnoprawnej. W tym zakresie Gmina pobierać będzie opłaty z podatkiem VAT, a więc będzie to czynność podlegająca opodatkowana tym podatkiem.

Zatem, skoro kanał technologiczny przy drodze wewnętrznej będzie generował obrót ze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, to Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących jego budowy.

Swymi wątpliwościami Wnioskodawca objął również prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na dokumentację związaną z Inwestycją (lit. A ), nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu) (lit. B), promocję gospodarczą oraz promocję projektu (lit. H).

W tym miejscu należy wskazać, że w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. W przypadku, gdy przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej Gminy nie jest możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Obowiązkiem Gminy jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie nie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności poza działalnością gospodarczą.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków opisanych pod lit. A, B i H należy zauważyć, że dotyczą one realizowanego zadania jako całości.

Jak wskazano już powyżej, efekty projektu będą służyły zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak i niepodlegających opodatkowaniu w ramach działalności innej niż gospodarcza.

W konsekwencji wskazane powyżej wydatki ogólne dotyczące inwestycji będą związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki na prace przygotowawcze i projektowe, w tym wydatki na: dokumentację związaną z Inwestycją, nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu), promocję gospodarczą oraz promocję projektu, które wykorzystywane są/będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, celem odliczenia podatku ma/będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, tj. wyłącznie w zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Reasumując, stwierdzić należy, że:

\- Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi budowy kanału technologicznego przy drodze wewnętrznej (lit. D) oraz z wydatkami dotyczącymi budowy infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej (lit. F i G);

\- Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących ww. Projektu w części dotyczącej budowy drogi wewnętrznej, chodnika z kostki betonowej, ścieżki rowerowej przy drodze wewnętrznej, kanalizacji deszczowej i oświetlenia drogi wewnętrznej, budowy drogi publicznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (lit. C i E) oraz budowy kanału technologicznego przy drodze publicznej (lit. D);

\- w stosunku do wydatków na prace przygotowawcze i projektowe, w tym wydatki na: dokumentację związaną z Inwestycją (lit. A), nadzór inwestorski (doradztwo techniczne związane z obsługą projektu) (lit. B), promocję gospodarczą oraz promocję projektu (lit. H), Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, tj. wyłącznie w zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko oznaczone nr 3, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).