Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1164/09-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-24
Teza: Czy w świetle powyżej opisanego stanu faktycznego osoba fizyczna, wnosząca swoje przedsiębiorstwo handlowe do spółki prawa handlowego - spółki jawnej, która wcześniej odliczyła podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu składników majątku przedsiębiorstwa, winna dokonać korekty odliczonego wcześniej podatku, czy też korekty winna dokonać spółka jawna, do której wnoszone jest przedsiębiorstwo jako wkład niepieniężny, czy też żaden z wymienionych podmiotów nie musi dokonywać korekty podatku naliczonego?
Słowa kluczowe: aport; korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Podatnika, przedstawione we wniosku z dnia 27.11.2009 r. (data wpływu 10.12.2009 r.) uzupełnionego w dniu 08.02.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 28.01.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2009 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 08.02.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 28.01.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 10 maja 1994 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą Janusz P., wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki jawnej, której wspólnikami są synowie Wnioskodawcy. Na pokrycie wkładu w spółce jawnej, do Wnioskodawca zamierza wnieść, w postaci aportu, prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Po wniesieniu aportu, Wnioskodawca będzie nadal prowadził działalność gospodarczą samodzielnie, a także jako wspólnik spółki jawnej. Spółka jawna przejmie cały zakres prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej. W dotychczas prowadzonej działalności Wnioskodawca rozliczał podatek naliczony związany z zakupami, które we wnoszonym aportem przedsiębiorstwie służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej. Wszystkie składniki majątku przekazywanego aportem przedsiębiorstwa będą wykorzystywane w działalności opodatkowanej w spółce jawnej i posłużą kontynuowaniu działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa wchodzi majątek składający się z nabytych wcześniej środków trwałych, wyposażenia a także zobowiązania, należności itd. W oparciu o treść art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, kwota podatku należnego została w poprzednich okresach rozliczeniowych obniżona o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu ww. składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Składniki majątku przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu do spółki prawa handlowego zostały zakupione w celu uzyskania przychodu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług i po dokonaniu aportu nie zmieni się ich przeznaczenie.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny poprzez zdefiniowanie co jest faktycznie przedmiotem aportu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Zgodnie z dyspozycją art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. — Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) precyzującego poszczególne składniki przedsiębiorstwa, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na pokrycie wkładu w spółce jawnej, do której Wnioskodawca przystąpi, zamierza wnieść, w postaci aportu, całe prowadzone przedsiębiorstwo w rozumieniu cyt. powyżej art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzi majątek składający się z:

*   zatrudnionych pracowników —10 osób,

*   środków trwałych, wykaz w załączeniu;

*   wyposażenia, wykaz w załączeniu,

*   zobowiązania i należności,

*   prawo do korzystania z wynajmowanego lokalu,

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi, rejestry i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle powyżej opisanego stanu faktycznego osoba fizyczna, wnosząca swoje przedsiębiorstwo handlowe do spółki prawa handlowego - spółki jawnej, która wcześniej odliczyła podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu składników majątku przedsiębiorstwa, winna dokonać korekty odliczonego wcześniej podatku, czy też korekty winna dokonać spółka jawna, do której wnoszone jest przedsiębiorstwo jako wkład niepieniężny, czy też żaden z wymienionych podmiotów nie musi dokonywać korekty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jedyne skutki jakie ewentualnie mogą powstać w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług dotyczą nabywcy przedsiębiorstwa - spółki jawnej. Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej cyt. „ustawa o VAT”), w przypadku zbycia przedsiębiorstwa, nabywca może być w określonej sytuacji zobowiązany do skorygowania podatku odliczonego przez zbywcę. Obowiązek taki może nie wystąpić w przypadku, gdy nie zmieni się rodzaj prowadzonej działalność a proporcje o których mowa w art. 90 ustawy o VAT są identyczne, zarówno dla przedsiębiorstwa wnoszonego aportem, jak i spółki prawa handlowego, do której aport został wniesiony. Artykuł 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatkowego od wartości dodanej, stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aport do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W polskiej ustawie o podatku od towarów i usług taki mechanizm ma zastosowanie, ale jedynie w sytuacji, gdy przedmiotem aportu jest całe przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część sporządzająca samodzielnie bilans. Obowiązek dokonania w spółce prawa handlowego, do której aport został wniesiony, jednorazowej korekty podatku odliczonego w przedsiębiorstwie będącym przedmiotem aportu, polegającej na pomniejszeniu podatku naliczonego o całość podatku odliczonego w tym przedsiębiorstwie prowadziłoby do sytuacji, w której podatek z tytułu aportu nigdy nie zostałby odliczony, gdyż wnoszący aport nie ma prawa do odliczenia, a jeśli jego dokonał to powinien skorygować. Z kolei w spółce, do której wniesiono aport prawo do odliczenia nie powstanie bowiem w dokumentach potwierdzających to zdarzenie pojawi się dostawa w ogóle nieopodatkowana. Powyższe byłoby złamaniem zasad rządzących podatkiem od towarów i usług wynikających z Dyrektywy w sprawie VAT, jak i orzecznictwa ETS.

Według Wnioskodawcy, spółka do której wniesiono przedsiębiorstwo jako następca prwny przejmuje m.in. obowiązek dokonywania (lub kontynuowania) korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 91 ust. 9 powołanej ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 91 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w 86 ust 1 jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust 2-9 z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy z wyłączeniem tych których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat nie dotyczy rocznych opłat pobieranych z tytułu oddania gruntu użytkowanie wieczyste, w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy). W treści ust 3 ww. artykułu, korekty, o której mowa wyżej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy. Stosownie do ust. 4 wskazanego artykułu, w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4 korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy). Zgodnie z dyspozycją ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną;

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z ust. 7 tegoż artykułu, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy z wyłączeniem tych których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (ust. 7a). W myśl postanowień ust. 7b wskazanego artykułu, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c, który stanowi, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy. Z kolei na mocy ust. 7d powołanego artykułu, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W niniejszej sprawie, w formie aportu zostanie wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, co nakłada na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, na nabywcę obowiązek dokonywania ewentualnych korekt w zakresie podatku naliczonego. Jednocześnie nabyte przez powstałą spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwo będzie służyło czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, tak jak ma miejsce obecnie w prowadzonym przeze mnie przedsiębiorstwie które będzie przedmiotem aportu (zbycia/dostawy).

Wobec powyższego w świetle powołanych regulacji z uwagi na fakt że składniki majątku wchodzące w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu będą wykorzystywane w nowopowstałej spółce jawnej do czynności podlegających opodatkowaniu i tym samym nie zmieni się przez to ich przeznaczenie obowiązek dokonania korekty także po stronie nabywcy (spółki jawnej) nie wystąpi. Dopiero w razie ewentualnej zmiany wykorzystania składników majątku, powstanie obowiązek dokonania przez nabywającego stosownych korekt uwzględniając obliczoną dla prowadzonej przez spółkę jawną działalności, proporcje o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Wskazuję, iż powyższe stanowisko opiera się na ugruntowanej linii orzeczniczej i zostało uznane za prawidłowe w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych w analogicznych stanach faktycznych (zob. np: interpretacja z dnia 5 lutego 2009 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-1037/08-5/AD; interpretacja z dnia 15 stycznia 2009 r., Izba Skarbowa w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-960b/08/RS).

Stanowisko to pozostaje prawidłowe pomimo zmiany stanu prawnego, to jest wejścia w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), które uchyliło wcześniej obowiązujące rozporządzenie tegoż Ministra z dnia 27 kwietnia 2004 r., w tym § 8 ust. 1 pkt 6 zwalniający z opodatkowania aporty wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego. Nadal bowiem do czynności dotyczących transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przepisów ustawy o VAT nie stosuje (art. 6 pkt 1) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Dlatego też posłużyć należy się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż przedsiębiorstwo, które zamierza wnieść do spółki jawnej, spełnia warunki zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając zatem na uwadze powyższe, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, wniesienie przedsiębiorstwa aportem do Spółki będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że ww. wyłączenie pociąga za sobą – w odniesieniu do otrzymującego aport (nabywcy przedsiębiorstwa) określone skutki w zakresie podatku od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna, bowiem na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. (…)

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak wynika z przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości i jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanych przepisów stwierdzić należy, że u Wnioskodawcy, jako zbywcy przedsiębiorstwa, nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego od towarów i usług dotyczących nabycia poszczególnych składników przedsiębiorstwa, wniesionych następnie aportem do spółki jawnej. Ewentualnej korekty, do której zobowiązany byłby podatnik, dokonuje nabywca przedsiębiorstwa zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.