Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.841.2022.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-03
Teza: Dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; koszt-koszty kwalifikowane; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.
===========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

1\. Dane podstawowe Wnioskodawcy

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego - spółki komandytowej pod firmą X spółka komandytowa z siedzibą w Y. Spółka została zarejestrowana w dniu 22 kwietnia 2022 r. Przedmiotem działalności Spółki, opisanym pod kodami PKD jest:

1) Przeważająca działalność gospodarcza:

58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania;

2) Pozostałe PKD:

a. 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem,

b. 62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

c. 62.03.Z Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

d. 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

e. 63.11.Z Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

f. 63.12.Z Działalność portali internetowych,

g. 72.19.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

h. 73.11.Z Działalność agencji reklamowych,

i. 73.20.Z Badanie rynku i opinii publicznej.

2\. Oprogramowanie, urządzenia (ID-BOX), know-how

Źródłem przychodów Spółki jest przede wszystkim oferowanie na zasadach stałej opłaty abonamentowej (subskrypcji) własnego Oprogramowania typu Customer Relationship Management (CRM) udostępnianym w modelu Software as a Service (SaaS) w postaci spersonalizowanego serwisu subskrypcyjnego poprzez serwis internetowy (aplikacja webowa) oraz za pośrednictwem aplikacji instalowanej na urządzeniach z systemem lOs lub Android (aplikacja mobilna), a także świadczenie usług związanych z oprogramowaniem (szkolenie, konsulting).

Rozwiązania oferowane w Oprogramowaniu Wnioskodawcy są wykorzystywane w przedsiębiorstwach z branży (…) i służą do zarządzania przedsiębiorstwem (…). Usługa SaaS polega na udostępnianiu użytkownikowi (klientowi) Oprogramowania komputerowego, zainstalowanego na infrastrukturze należącej do Wnioskodawcy i zarządzanej przez niego. W ramach usługi SaaS Wnioskodawca udostępnia Oprogramowanie, zapewnia prawidłowe działanie infrastruktury, na której zainstalowane jest to Oprogramowanie, oraz prowadzi prace umożliwiające poprawne korzystanie z niego. W zestawie z oprogramowaniem oferowane są nowatorskie urządzenia, które są własnością Wnioskodawcy - tzw. ID-BOX - tj. tablet wraz z Oprogramowaniem oraz drukarką umieszczoną w obudowie ID BOX - drukarka podłączona do tabletu służy do drukowania (…). Urządzenia te wraz z oprogramowaniem są przez Wnioskodawcę rozwijane i udoskonalane na podstawie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. W skład oprogramowania wchodzi szereg modułów umożliwiających obsługę usług (…). Z oprogramowaniem związane jest również know-how w postaci: strategii sprzedażowej aplikacji, prowadzenia reklamy i marketingu, budowy prototypu i makiet aplikacji web oraz mobilnej, projektu graficznego aplikacji webowej UX oraz mobilnej UX, opracowanie i wdrożenie strony internetowej do obsługi sprzedaży wraz z copywritingiem strony www, explainer video do strony internetowej, stworzenie aplikacji mobilnej na podstawie API wersji webowej, koncepcja i stworzenie nazwy aplikacji, logotypy aplikacji, opis działania aplikacji oraz poszczególnych modułów i funkcjonalności, utrzymanie aplikacji na serwerach, wzory dokumentacji (…) (upoważnienia, wnioski, itp.), moduł fakturowania, kalendarz. Oprogramowanie, urządzenia, know-how oraz sposób ich działania opisany przez twórcę - zostały wniesione do Spółki w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa przy jej zawiązaniu.

Wnioskodawca oferuje dostęp do Oprogramowania w ramach pakietów i dostępnych w nich modułów w postaci:

(…)

Dodatkowo dostępne są:

1\. czytnik dokumentów OCR

2\. ID-BOX

3\. Dopasowanie i wdrożenie systemu.

Każdy z ww. modułów posiada funkcjonalności umożliwiające sprawne realizowanie zadań wyznaczonych przez dany obszar funkcjonowania przedsiębiorstwa. Moduły i poszczególne funkcjonalności są systematycznie rozwijane przez Wnioskodawcę. Prawa autorskie do poszczególnych Modułów, opisanych powyżej, są autorskimi prawami do programu komputerowego, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec każdego z Modułów przysługuje Wnioskodawcy odrębne autorskie prawo do programu komputerowego.

Z punktu widzenia podatkowego i księgowego Oprogramowanie jest rozpoznawane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne (dalej jako: „WNiP”).

3\. Prace badawczo-rozwojowe i prawa autorskie do Oprogramowania

Wnioskodawca w związku ze stałym rozwojem Oprogramowania prowadzi w sposób systematyczny działalność badawczo-rozwojową (dalej jako : „Działalność B+R”). Działalność B+R polega na tworzeniu nowego Oprogramowania (kolejnych „Modułów”) bądź rozwoju istniejącego Oprogramowania (istniejących „Modułów”), np. poprzez udoskonalenie funkcjonalności tych Modułów, które wcześniej nie występowały lub usprawnienie ich działania. Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz mają niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę specjalistyczną, stanowiącą wyłącznie know-how Spółki (Wnioskodawcy), wypracowaną przez założycieli Spółki i jej pracowników, współpracowników, stanowiącą własność Spółki, będącą wynikiem prac badawczo-rozwojowych nad produktami i analizą potrzeb rynku. Pomimo korzystania w ramach Działalności B+R z powszechnych języków programowania, rozwiązania i procedury rozwoju Oprogramowania (Modułów), w tym dotyczące procesu pisania kodu, lista funkcjonalności, Oprogramowanie (Moduły) jest innowacyjne i twórcze. Wnioskodawca nie korzysta z zewnętrznych, gotowych rozwiązań. Treści, w postaci kodu źródłowego, tworzy we własnym zakresie i z wykorzystaniem własnych zasobów. Wszelkie działania w obszarze projektów są opisane i zaplanowane w oparciu o wcześniej sporządzony harmonogram lub plan działania, w których to wyznacza się poszczególne etapy i zagadnienia do realizacji, a ponadto analizy, wdrożenia itp. działania. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone Moduły (lub funkcjonalności), które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i jego zleceniodawców. Oprogramowanie bądź nowe funkcjonalności stworzone w ramach Działalności B+R przez Wnioskodawcę powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Oznacza to, że spełniona jest cecha twórczości, bowiem powstaje nowy wytwór intelektu.

Z prawnego i podatkowego punktu widzenia, wskazane powyżej efekty prowadzonej Działalności B+R powinny być kwalifikowane jako:

a) prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej określany jako: „PA”), bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego (Modułu), bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (Modułu) w ramach istniejącego Oprogramowania,

b) prace prowadzące do rozwinięcia lub ulepszenia programu komputerowego (Modułu) stanowiącego utwór w rozumieniu PA.

Osoby realizujące opisaną powyżej Działalność B+R (dalej określany jako : „Personel”) to osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę (dalej: „Pracownicy”), jak również współpracownicy prowadzący indywidualną działalność gospodarczą lub z którymi współpraca odbywa się w oparciu o umowę cywilnoprawną (dalej: „Zleceniobiorcy”), realizujące prace programistyczne dotyczące Oprogramowania, przy czym Zleceniobiorcy nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zleceniobiorcy przenoszą na Spółkę całość praw autorskich do utworów (w przypadku utworów wspólnych, każdy ze współtwórców przenosi udział w autorskim prawie majątkowym do utworu), w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne. Z kolei, w przypadku Pracowników, całość praw autorskich do utworów przysługuje Wnioskodawcy na podstawie art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim, który stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Podsumowując:

Spółka jest podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tworzonego, rozwijanego i ulepszanego Oprogramowania. Jednocześnie, pomimo że prace nad tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania są realizowane przez Spółkę za pośrednictwem Personelu, to wyłącznie Spółka (a nie poszczególni Pracownicy czy Zleceniobiorcy) podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników oraz Zleceniobiorców. Tym samym, to Spółka jest podmiotem faktycznie realizującym działalność badawczo-rozwojową.

4\. Kategorie przychodów osiąganych przez Spółkę (Wnioskodawcę)

W ramach przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą można wyróżnić:

1) Przychody z tytułu udzielania abonamentów (subskrypcji) uprawniających do korzystania z Oprogramowania (poszczególnych Modułów w związku z wybranym pakietem);

2) Przychody z tytułu usług serwisowych (będące w istocie zobowiązaniem Wnioskodawcy do udzielania dostępu na korzystanie z kolejnych, nowszych, udoskonalonych wersji Oprogramowania), w ramach której Wnioskodawca jest zobowiązany do:

a. informowania i aktualizowania (w sposób automatyczny poprzez odpowiedni system należący do Wnioskodawcy) nowych, zmodernizowanych i udoskonalanych wersji Oprogramowania (wraz z wyjaśnieniem elementów zawartych w nowej wersji), przy czym prawo do korzystania z kolejnych wersji przechodzi na klienta z dniem dokonania aktualizacji nowej wersji Oprogramowania;

b. usuwania ewentualnych wad w działaniu Oprogramowania stwierdzonych przez klienta;

c. udzielenia wsparcia w zakresie eksploatacji Oprogramowania przez serwis Wnioskodawcy za pomocą środków komunikacji elektronicznej;

d. przesyłania klientowi informacji o dostępności aktualizacji Oprogramowania drogą mailową i dokonywania automatycznej aktualizacji Oprogramowania.

3) Przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta;

4) Przychody z tytułu usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem;

5) Pozostałe przychody (tutaj mieścić mogą się takie kategorie jak przychody finansowe, otrzymane kary umowne, odszkodowania, itp.).

W znaczeniu biznesowym przychody wymienione w pkt 1) powyżej (tj. przychody z tytułu opłat abonamentowych) oraz przychody wymienione w pkt 2) - tj. przychody z usług serwisowych są tożsame, bowiem w pierwszym przypadku dotyczą one nowo zawieranych umów z klientami, zaś w drugim przypadku stanowią one kontynuację pierwotnie zawartej umowy i umożliwiają one po prostu korzystanie z kolejnych, zaktualizowanych i ulepszonych wersji Oprogramowania lub Modułu. Przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia oprogramowania u klienta (wskazane w pkt 3), zgodnie z jego indywidualnymi rekomendacjami - dotyczą udostępnienia Oprogramowania, które jest dodatkowo dostosowane do szczególnych wymagań klienta, co wymaga wprowadzenia dodatkowych rozwiązań, które nie są oferowane w standardowych pakietach. Oznacza to konieczność stworzenia specyficznych, indywidualnych rozwiązań („uszytych na miarę”). Przychody z tytułu usług szkoleniowych są również związane z Oprogramowaniem i mogą obejmować kwestie jego udoskonalania lub innego rodzaju modyfikacji, celem ich wdrożenia u klienta. Usługi te mogą występować oddzielnie lub łącznie - w zależności od zamówienia złożonego przez Klienta.

Wnioskodawca chce zaliczyć przychody opisane w pkt 1-4 powyżej jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

5\. Koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy

W ramach kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wyróżnić można:

\- koszty amortyzacji środków trwałych (dalej: „ŚT”) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), w tym koszty amortyzacji nabywanego sprzętu IT i koszty amortyzacji licencji na korzystanie z oprogramowania wykorzystywanego w toku działalności Spółki,

\- koszty nabywanych materiałów (w tym koszty wyposażenia),

\- koszty środków czystości, paliwa i artykułów biurowych,

\- koszty usług programistycznych, nabywanych od podmiotów zewnętrznych, w celu świadczenia przedmiotowych usług przez Spółkę na rzecz własnych klientów,

\- koszty najmu biura,

\- koszty pozostałych usług (usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe i prawnicze, usługi bankowe, usługi reklamowe, transportowe),

\- koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz koszty związane ze współpracą z osobami fizycznymi w oparciu o umowy cywilnoprawne (wynagrodzenia i inne świadczenia na rzecz zatrudnionych osób, składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, koszty delegacji i przejazdów),

\- pozostałe koszty (koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, itp.).

Spółka ujmuje koszty głównie na kontach zespołu 4 (koszty według ich rodzaju).

6\. Planowane wdrożenie IP-BOX

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej jako : „IP Box”), uregulowanego w art. 24d ustawy o CIT, począwszy od 2022 r. (a więc za rok podatkowy 2022 i lata kolejne).

Prawa IP Box

Spółka w prowadzonej ewidencji rachunkowej dokonała wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej jako: „Prawa IP-Box”). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do poszczególnych Modułów, jak również do Oprogramowania w całości. Oprogramowanie objęte wyodrębnionymi Prawami IP Box jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane samodzielnie przez Spółkę, w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R. Oprogramowanie zostało wytworzone albo rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach Działalności B+R, zarówno w latach, za które Wnioskodawca chce skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i w latach ubiegłych, a obecnie, jak zostało już podkreślone jest rozwijane i ulepszane w ramach Działalności B+R.

Wnioskodawca podkreśla, że nie ponosił kosztów nabycia Praw IP Box od podmiotów trzecich.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie kosztów prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej dotyczącej poszczególnych Modułów (dalej: „Koszty B+R”) począwszy od 22 kwietnia 2022 r. W ramach Kosztów B+R wyodrębnione zostały koszty wynagrodzeń i innych świadczeń na rzecz Personelu (zarówno Pracowników jak i Zleceniobiorców), wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „Koszty Personelu B+R”), w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem.

W celu wyodrębnienia czasu pracy Personelu w ww. zakresie Spółka korzysta z prowadzonej przez Personel szczegółowej ewidencji czasu pracy (dalej: „Ewidencja”).

Przychody IP Box

W zakresie przychodów wprowadzone rozwiązania ewidencyjne będą zmierzały do wyodrębnienia przychodów (dalej: „Przychody IP Box”) osiąganych z Praw IP Box, do których Spółka zamierza zaliczyć:

1) Przychody z tytułu udzielania abonamentów (subskrypcji) uprawniających do korzystania z Oprogramowania (poszczególnych Modułów w związku z wybranym pakietem),

2) Przychody z tytułu usług serwisowych (będące w istocie zobowiązaniem Wnioskodawcy do udzielania dostępu na korzystanie z kolejnych, nowszych, udoskonalonych wersji Oprogramowania), w ramach której Wnioskodawca jest zobowiązany do:

a. informowania i aktualizowania (w sposób automatyczny poprzez odpowiedni system należący do Wnioskodawcy) nowych, zmodernizowanych i udoskonalanych wersji Oprogramowania (wraz z wyjaśnieniem elementów zawartych w nowej wersji), przy czym prawo do korzystania z kolejnych wersji przechodzi na klienta z dniem dokonania aktualizacji nowej wersji Oprogramowania;

b. usuwania ewentualnych wad w działaniu Oprogramowania stwierdzonych przez klienta;

c. udzielenie wsparcia w zakresie eksploatacji Oprogramowania przez serwis Wnioskodawcy za pomocą środków komunikacji elektronicznej;

d. przesyłania klientowi informacji o dostępności aktualizacji Oprogramowania drogą mailową i dokonywania automatycznej aktualizacji Oprogramowania.

3) Przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta.

4) Przychody z tytułu usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem.

Koszty IP Box

W zakresie kosztów uzyskania przychodów wprowadzone rozwiązania ewidencyjne będą zmierzały do wyodrębnienia kosztów (dalej: „Koszty IP Box”) związanych z Przychodami IP Box.

Na Koszty IP Box składały będą się koszty zaliczane do dwóch kategorii:

\- koszty dające powiązać się bezpośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Bezpośrednie IP Box”),

\- koszty dające powiązać się pośrednio z Przychodami IP Box (dalej: „Koszty Pośrednie IP Box”).

Do Kosztów Bezpośrednich IP Box Spółka zamierza zaliczać Koszty Personelu B+R (w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem, ustalane w oparciu o Ewidencję). Niezależnie od powyższego, Spółka stosuje rozwiązania ewidencyjne mające na celu ustalenie kosztów (dalej: „Koszty Bezpośrednie Pozostałe”) dających się powiązać bezpośrednio z przychodami niebędącymi Przychodami IP Box (dalej: „Przychody Pozostałe”). Do Kosztów Bezpośrednich Pozostałych Spółka zalicza koszty wynagrodzeń i innych świadczeń Personelu, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, w części w jakiej Personel uczestniczy w projektach innych niż tworzenie Oprogramowania (dalej: „Koszty Personelu Pozostałe”).

Celem obliczenia Kosztów Pośrednich IP Box, Spółka zamierza ustalać współczynnik alokacji (dalej: „Współczynnik”), będący ilorazem Przychodów IP Box (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

Do Kosztów Pośrednich IP Box Spółka zamierza zaliczać koszty uzyskania przychodów związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę (mające generalnie wpływ na osiąganie zarówno Przychodów IP Box, jak i Przychodów Pozostałych), a mianowicie:

\- koszty amortyzacji środków trwałych (dalej: „ŚT”) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), w tym koszty amortyzacji nabywanego sprzętu IT i koszty amortyzacji licencji na korzystanie z oprogramowania wykorzystywanego w toku działalności Spółki,

\- koszty nabywanych materiałów (w tym koszty niskocennych ŚT i wyposażenia),

\- koszty energii,

\- koszty środków czystości, paliwa i artykułów biurowych,

\- koszty najmu biura,

\- koszty pozostałych usług (usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe i prawnicze, usługi bankowe, usługi reklamowe, transportowe),

\- koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz koszty związane ze współpracą z osobami fizycznymi w oparciu o umowy cywilnoprawne (wynagrodzenia i inne świadczenia na rzecz zatrudnionych osób, składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, koszty delegacji i przejazdów), z wyłączeniem Kosztów Personelu B+R i Kosztów Personelu Pozostałych,

\- pozostałe koszty (koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, itp.),

w proporcji wynikającej z przemnożenia kwoty ww. kosztów poniesionych w danym roku podatkowym przez ustalony dla danego roku podatkowego Współczynnik.

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (dalej: „Dochód IP Box”).

Z uwagi na fakt, że Oprogramowanie będące przedmiotem Praw IP Box, z których osiągany jest Dochód IP Box, zostały w całości wytworzone/rozwinięte/ulepszone w ramach Działalności B+R prowadzonej samodzielnie przez Spółkę, Wnioskodawca zamierza kwotę Dochodu IP Box potraktować jako kwotę kwalifikowanego dochodu z Praw IP Box, obliczonego zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (tj. iloczyn Dochodu IP Box i tzw. wskaźnika nexus obliczonego wg wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT), a co za tym idzie opodatkować ten dochód stawką CIT w wysokości 5%. Pozostały dochód osiągany przez Spółkę (dalej: „Dochód Pozostały”) podlegał będzie opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych.

Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka zakłada, że Dochód Pozostały będzie w całości dochodem z działalności operacyjnej, to znaczy elementem kalkulacyjnym Dochodu Pozostałego nie będą przychody z zysków kapitałowych wymienione w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT (jeżeli jakiekolwiek przychody skatalogowane w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT wystąpią, stanowić będą odrębną kategorię i nie będą brane pod uwagę przy kalkulacji Dochodu Pozostałego zdefiniowanego w niniejszym Wniosku).

Spółka wyodrębniła w prowadzonej ewidencji rachunkowej (prowadzonej w postaci księgi pomocniczej, stanowiącej odrębny plik w formacie Excel) Prawa IP Box (prawa autorskie do poszczególnych Modułów) spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 24e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (w oparciu o prowadzoną ewidencję możliwe będzie każdorazowe wygenerowanie aktualnej listy Praw IP Box należących do Spółki).

Jednocześnie, w ww. ewidencji Spółka wyodrębniła Przychody IP Box i Koszty IP Box, a także koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (w praktyce będą to wyłącznie Koszty B+R), odrębnie dla każdego Prawa IP Box. Powyższe wyodrębnienie nastąpiło w odniesieniu do przychodów i kosztów osiąganych/ponoszonych począwszy od 22 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca nie sprzedaje kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, lecz umożliwia dostęp do Oprogramowania i usług z nim związanych, na podstawie opłaty abonamentowej (subskrypcji), zgodnie z wybranym pakietem i Modułami dostępnymi w ramach pakietu lub dodatkowych opcji usług. W znaczeniu normatywnym, wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą to dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy CIT).

7\. Działalność B+R

Wnioskodawca przypuszcza także, że prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy wynika z wytwarzania nowych funkcjonalności w ramach Modułów oraz Oprogramowania, jak również narzędzi, czy rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie, jak również przez pracowników i współpracowników Wnioskodawcy - wiedzy i umiejętności. W tym celu przeprowadza sprawdzenie rynku pod kątem dostępności określonych rozwiązań, a także sprawdza możliwości stworzenia nowych rozwiązań do Oprogramowania, zgodnie z oczekiwaniami klientów. W ramach prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca określa z jakiej technologii może skorzystać, celem stworzenia lub modyfikacji utworzonych przez siebie kodów źródłowych do poprawnego funkcjonowania funkcjonalności, Modułów oraz Oprogramowania. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX), jak również kreatywności. Uzyskane informacje w ramach prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje do tworzenia Oprogramowania oraz jego poszczególnych elementów i usprawniania ich działania.

Wnioskodawca wskazuje, że nie jest w stanie stwierdzić, czy działalność przez Niego prowadzona jest działalnością badawczo-rozwojową, w związku z tym zadał we wniosku o indywidualną interpretację podatkową pytanie w tym przedmiocie. Przy czym, jednocześnie z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że Organ jest obowiązany do udzielenia odpowiedzi na to pytanie, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21.

W uzupełnieniu wniosku pismem z 6 lutego 2023 r., Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1\. Czy wykonywana przez Państwa działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania, jego poszczególnych modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Rozwijanie oprogramowania jest działalnością ciągłą i twórczą polegającą również na systematycznym budowaniu nowych funkcjonalności oraz podejmowaniu działań w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystywaniu tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Ze względu na niszowy rodzaj produktu powstają nowe funkcjonalności wcześniej niedostępne na rynku. Przykładem może być moduł (…), który jest unikalny na skalę kraju. Funkcjonalność polegają na wysyłaniu do pracowników (…). Obecnie na rynku Polskim nie ma takiego narzędzia skierowanego do branży (…). Moduł wykorzystuje aplikację webową oraz aplikację mobilną do komunikacji między wykonawcą, a osobą odpowiedzialną za przyjmowanie zleceń (…). Ostatnio Wnioskodawca uzupełnił funkcję określania (…) ,który w sposób przejrzysty pozwala kontrolować status jego wykonania przez osobę zlecającą wykonanie (…) i nie wymaga komunikacji telefonicznej pomiędzy zlecającym a wykonującym (…). Status: nowy (…), odczytany, w realizacji, wykonany. W ostatnim okresie została rozbudowana również funkcjonalność produktów. Polega ona na automatycznym budowaniu kosztorysu (…), poprzez nadanie własności produktu jako automatycznie dodającego się do kosztorysu po utworzeniu sprawy. Klienci w sposób szczególny docenili ten rodzaj funkcjonalności, gdyż pozwala uniknąć omyłek przy tworzeniu kosztorysu usługi poprzez pominięcie jakiegoś produktu/usługi. Trwają prace nad całkowicie nowym modułem (…) - będzie on odpowiedzialny za zarządzanie (…), sprzedażą, sporządzaniem dokumentacji. Poprzez ten moduł firmy (…), będą mogły rezerwować terminy, wysyłać zlecenia oraz wymieniać się dokumentacją. Takiego narzędzia nie ma w naszym kraju i będzie unikatowym rozwiązaniem w skali kraju. Oprogramowanie zostało wzbogacone o również funkcję wysyłania komunikatów przez administratora X do wszystkich użytkowników systemu. Komunikaty pojawią się na dashboardzie, informując o nowych funkcjonalnościach, przerwach technicznych, aktualizacjach itp. Wszelkie wyżej wymienione udoskonalenia są wynikiem obserwacji doświadczeń oraz potrzeb rynku. Można to określić mianem badań naukowych oraz prac rozwojowych. Podejmowanie tych czynności wynika z inicjatywy oraz czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę i jego pracowników. Uzyskana wiedza jest niezbędna do tworzenia nowych rozwiązań i oferowania innowacyjnego rozwiązania, niespotykanego w kraju. Takie prace prowadzone są systematycznie i zanim zostaną wdrożone przechodzą etap testów w środowisku developerskim oraz prowadzone są walidacje nowych rozwiązań, aby stwierdzić, że tworzone rozwiązanie rzeczywiście prowadzi do zaplanowanych wyników i założeń Wnioskodawcy (lub pracowników) jako pomysłodawcy rozwiązania. Wcześniej opracowywane jest rozwiązanie prototypowe/projektowe i określane założenia projektu. Dopiero po pozytywnym przejściu testów, Wnioskodawca wdraża funkcjonalność do wersji produkcyjnej (dostępnej dla klientów). Wynik działań twórczych jest więc odpowiednio ustalony, bowiem sporządzana jest dokumentacja wykorzystywana w trakcie tworzenia nowych rozwiązań, ich testowania i wdrażania w aplikacji. Wynik prowadzonych prac ma charakter indywidualny, wymaga bowiem kreatywności Wnioskodawcy i zatrudnionych przez niego pracowników. Rezultat prac jest przeważnie oryginalny, nowy, innowacyjny nie tylko na skalę przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale również najczęściej na rynku krajowym, bowiem w Polsce nie istnieje obecnie podobne, tak rozbudowane oprogramowanie, posiadające dedykowane rozwiązania dla (…). Tworzenie nowych modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie jest więc działaniem twórczym, prowadzonym w sposób systematyczny.

2\. Czy jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności oraz projektowanie i tworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Tak, jest to działalność obejmująca wymienione czynności. W przeważającej części odpowiedź została udzielona w odpowiedzi na pytanie 1. Jak już wspomniano w odpowiedzi na pytanie 1: Wszelkie wyżej wymienione udoskonalenia są wynikiem obserwacji doświadczeń oraz potrzeb rynku. Można to określić mianem badań naukowych oraz prac rozwojowych. Podejmowanie tych czynności wynika z inicjatywy oraz czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę i jego pracowników. Uzyskana wiedza jest niezbędna do tworzenia nowych rozwiązań i oferowania innowacyjnego rozwiązania, niespotykanego w kraju. Takie prace prowadzone są systematycznie i zanim zostaną wdrożone przechodzą etap testów w środowisku developerskim oraz prowadzone są walidacje nowych rozwiązań, aby stwierdzić że tworzone rozwiązanie rzeczywiście prowadzi do zaplanowanych wyników i założeń Wnioskodawcy (lub pracowników) jako pomysłodawcy rozwiązania. Wcześniej opracowywane jest rozwiązanie prototypowe/projektowe i określane założenia projektu. Dopiero po pozytywnym przejściu testów, Wnioskodawca wdraża funkcjonalność do wersji produkcyjnej (dostępnej dla klientów). Wynik działań twórczych jest więc odpowiednio ustalony, bowiem sporządzana jest dokumentacja wykorzystywana w trakcie tworzenia nowych rozwiązań, ich testowania i wdrażania w aplikacji. Wynik prowadzonych prac ma charakter indywidualny, wymaga bowiem kreatywności Wnioskodawcy i zatrudnionych przez niego pracowników. Rezultat prac jest przeważnie oryginalny, nowy, innowacyjny nie tylko na skalę przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale również najczęściej na rynku krajowym, bowiem w Polsce nie istnieje obecnie podobne, tak rozbudowane oprogramowanie, posiadające dedykowane rozwiązania dla (…). Ponadto, Wnioskodawca poza utrzymaniem i sprzedażą oprogramowania, zajmuje się projektowaniem i tworzeniem zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług dostępnych w oprogramowaniu. Nie są to działania rutynowe, lecz systematyczne, pojawiające się w odpowiedzi na zauważone przez Wnioskodawcę i jego pracowników zapotrzebowanie rynku, a także na podstawie kreatywnych, twórczych i innowacyjnych działań przez nich podejmowanych. Spółka nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę, aby zbudować nowe funkcjonalności. Spółka w sposób ciągły działa nad nowymi funkcjonalnościami, aby oferowane oprogramowanie - jako produkt - było atrakcyjne na tak niszowym rynku. Przykładem rozwiązania, nad którym obecnie pracuje Wnioskodawca jest zaprojektowanie i zbudowanie modułu (…), który będzie odpowiedzialny za generowanie wszelkiego rodzaju statystyk, które obejmą takie informacje jak: sprzedaż/zakup (ilość, kwoty sprzedaży, rodzaj wystawionych dokumentów), magazyn (ilość przyjętych/wydanych produktów, rodzaj i ilość wystawionych dokumentów). Z całą pewnością podejmowane działania w zakresie tworzenia nowych rozwiązań nie są działaniami rutynowymi i okresowymi. Jest to ciągły, systematyczny proces wprowadzania zmian, udoskonaleń w oprogramowaniu. Dzięki temu dostępne funkcjonalności są innowacyjne w skali kraju, niedostępne w innych, podobnych, konkurencyjnych rozwiązaniach. Poza powyższymi działaniami Wnioskodawca prowadzi standardowe prace polegające na aktualizacji i poprawie wyłapanych błędów w oprogramowaniu. Jest to działanie, które można określić mianem działań rutynowych. Jednakże w tym przypadku nie powstają nowe funkcjonalności oprogramowania, a jedynie jego ulepszenie działania.

3\. Czy ewidencja rachunkowa jest prowadzona zgodnie z art. 24e ust. 1 updop?

Tak, Spółka wyodrębniła w prowadzonej ewidencji rachunkowej (prowadzonej w postaci księgi pomocniczej, stanowiącej odrębny plik w formacie Excel) Prawa IP Box (prawa autorskie do poszczególnych Modułów) spełniając tym samym wymogi wynikające z art. 24e updop.

4\. Od kiedy (konkretna data) chcecie Państwo skorzystać z preferencji IP BOX?

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji IP-BOX od dnia 22 kwietnia 2022 r. - tj. od dnia rejestracji Spółki i wniesienia do Niej praw do oprogramowania (\`(...)\`).

5\. Od kiedy (konkretna data) prowadzicie Państwo działalność badawczo-rozwojową w zakresie wytwarzania/rozwoju/ulepszania oprogramowania?

Działania w zakresie wytwarzania/rozwoju/ulepszania oprogramowania Wnioskodawca prowadzi od dnia 22 kwietnia 2022 r. - tj. od dnia rejestracji Spółki i wniesienia do Niej praw do oprogramowania (\`(...)\`). Jednocześnie, Wnioskodawca zaznacza, że nie jest pewny czy prowadzone przez Niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową. Dlatego też we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zwraca się do Organu o udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 6 we wniosku: Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność na rzecz klientów polegająca na: tworzeniu Oprogramowania, jego poszczególnych Modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie, np. poprzez modyfikację kodów źródłowych lub ich nadpisanie, na podstawie informacji pozyskanych z przeprowadzonego badania rynku i oczekiwań klientów, a następnie określenie sposobu uzyskania rezultatu, w tym zastosowania określonej technologii, języka programowania lub innych narzędzi - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Wnioskodawca ponownie wskazuje więc, że nie jest w stanie stwierdzić, czy działalność przez Niego prowadzona jest działalnością badawczo-rozwojową, w związku z tym zadał we wniosku o indywidualną interpretację podatkową pytanie nr 6 w tym przedmiocie. Przy czym, jednocześnie z ostrożności, Wnioskodawca wskazuje, że Organ jest obowiązany do udzielenia odpowiedzi na to pytanie, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21.

6\. Jakie dokładnie usługi wykonują Państwo w ramach uzyskiwanych przychodów z tytułu:

\- usług szkoleniowych na rzecz klienta oraz

\- dopasowania i wdrożenia oprogramowania u klienta.

Usługi szkoleniowe na rzecz klienta - głównym zakresem usług są szkolenia pracowników oraz właścicieli firm (…), dla których wdrażane jest oprogramowanie. Obrane są 2 formy szkolenia: stacjonarne oraz zdalne (online). Szkolenie stacjonarne - najczęściej odbywa się w wynajętych do tego typu usług miejscach (restauracje, hotele, sale konferencyjne itp.) lub w siedzibie firmy (…). Miejsce zależy od ilości uczestników i/lub życzenia klienta. Na szkoleniu Wnioskodawca wykorzystuje rzutnik lub monitory, na których przeprowadza instrukcję/szkolenie/prezentację z zakresu obsługi aplikacji. Najczęściej szkolenia mają formułę otwartą, gdzie uczestnicy pytają o poszczególne funkcjonalności i na bieżąco Wnioskodawca wyjaśnia jak należy postępować w konkretnych sytuacjach. Na szkoleniach Wnioskodawca zawsze prezentuje uczestnikom w jaki sposób założyć sprawę (…) i prezentujemy krok po kroku wypracowaną przez Wnioskodawcę ścieżkę obsługi klienta firmy (…). Wszystkie funkcjonalności aplikacji Wnioskodawca prezentuje w sposób szczegółowy i taki, aby każdy użytkownik potrafił w sposób samodzielny ją obsłużyć. Np. zakładamy przykładową sprawę (…) itp.

Szkolenia Wnioskodawcy skupione są na prezentacji oprogramowania w wersji web, a także aplikacji mobilnej. Szkolenia stacjonarne często połączone są z instalacją i konfiguracją urządzeń zakupionych przez klienta, tj. skaner dowodów osobistych i/lub ID BOX.

Szkolenie online - odbywa się w formie live („na żywo”) za pomocą platformy z udziałem trenera oraz uczestników szkolenia będących ze sobą w stałym kontakcie audio i wideo. Formuła oraz przebieg szkolenia, wygląda podobnie jak w przypadku szkoleń stacjonarnych. Zaczynają się one krótką prezentacją, udostępnianą dla uczestników szkolenia przez trenera. Jeśli chodzi o zakres to nie różni się od szkolenia stacjonarnego. Dopasowania i wdrożenia oprogramowania u klienta - przykładem dopasowania i wdrożenia indywidualnych zmian w oprogramowaniu dla klienta jest przebudowa aplikacji w sposób odpowiadający jego wymaganiom, np.:

\- zmiana szaty graficznej oprogramowania wg. wymagań klienta (inna kolorystyka, kształt kafelek, kształt formularzy),

\- stworzenie nowego rodzaju kalendarza,

\- dodanie nowych funkcjonalności dostępnych tylko dla jego konta np. (…),

\- wykonanie oraz implementacja indywidualnej szaty graficznej faktur,

\- wykonanie oraz implementacja indywidualnej szaty graficznej (…),

\- wykonanie oraz implementacja nowych dokumentów (upoważnienia, umowy, dokumentacja do (…), itp.),

\- zmiana w kolejności kart w module (…),

\- dodanie nowych pól oraz ich obsługi,

\- wszystkie inne zmiany, które życzy sobie klient, a nie zakłócą poprawnego działania oprogramowania.

Pytania
-------

1\. Czy Prawa IP-Box wskazane w pkt 6 niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym, a w konsekwencji czy dochód IP-Box, który jest osiągany z Praw IP-Box wskazanych w pkt 6 będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2\. Czy ustalając Dochód IP Box, Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Przychodów IP-Box, wskazanych w pkt 6 wniosku?

3\. Czy ustalając Dochód IP-Box, Spółka będzie miała prawo uwzględniania Kosztów IP-Box, według metodologii opisanej w pkt 6 wniosku, a w szczególności czy będzie miała prawo do ustalenia Kosztów Pośrednich IP Box w oparciu o Współczynnik?

4\. Czy nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne/porozumienia wykonawcze do zawartych umów o pracę powinno być potraktowane jako nabywanie przez Wnioskodawcę Praw IP Box na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie)?

5\. Czy wydzielenie Kosztów B+R, zdefiniowanych w pkt 6 wniosku, począwszy od 22 kwietnia 2022 r., będzie wystarczające do zastosowania przez Wnioskodawcę opodatkowania preferencyjną stawką 5% w odniesieniu do Dochodu IP Box, przy założeniu, że pozwoli to na prawidłowe obliczenie wskaźnika z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

6\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność na rzecz klientów polegająca na: tworzeniu Oprogramowania, jego poszczególnych Modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie, np. poprzez modyfikację kodów źródłowych lub ich nadpisanie, na podstawie informacji pozyskanych z przeprowadzonego badania rynku i oczekiwań klientów, a następnie określenie sposobu uzyskania rezultatu, w tym zastosowania określonej technologii, języka programowania lub innych narzędzi - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Poniższe odniesienia dotyczą pytań wyżej wymienionych.

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy - Prawa IP-Box opisane w pkt 6 wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego, Dochód IP-Box, osiągany z tychże Praw IP-Box będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o o podatku dochodowym od osób prawnych - kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, pod warunkiem, iż przedmiot ochrony ww. prawa został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych - przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, wymienia programy komputerowe jako jeden z przykładów utworów chronionych prawami autorskimi. Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), dla celów stosowania preferencyjnego opodatkowania IP Box Spółka dokona wyodrębnienia Praw IP Box, które obejmowały będą majątkowe prawa autorskie do Modułów (prawa autorskie do poszczególnych wersji Modułów, powstających w miarę rozwoju i aktualizacji Oprogramowania). Oprogramowanie (w tym poszczególne wersje Modułów) są odrębnymi programami komputerowymi spełniającymi cechy utworów w rozumieniu ustawy o prawach autorskich, a co za tym idzie są przedmiotem praw autorskich. Jednocześnie, jak zostało wykazane w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), Oprogramowanie (w tym poszczególne wersje Modułów) jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane samodzielnie przez Spółkę, w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R.

Podsumowując, skoro wyodrębnione Prawa IP Box są majątkowymi prawami autorskimi do programów komputerowych spełniających cechy utworów w rozumieniu ustawy o prawach autorskich, a same programy komputerowe (Moduły) są wytwarzane, rozwijane i ulepszane samodzielnie przez Spółkę, w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R, nie ulega wątpliwości, że Prawa IP Box spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a co za tym idzie Dochód IP Box, osiągany z Praw IP Box, będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, ustalając Dochód IP Box, Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Przychodów IP Box, wskazanych w pkt 6 wniosku.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m.in.:

\- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi lub produktu (art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT),

\- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT).

Ustawa o CIT nie reguluje bezpośrednio zagadnienia metodologii ustalania dochodu osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, aczkolwiek uwzględniając podstawowe założenia konstrukcyjne ustawy o CIT nie ulega wątpliwości, że ustalenie ww. dochodu wymaga:

\- ustalenia przychodów podatkowych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

\- ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodami osiąganymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym), do Przychodów IP Box Spółka zamierza zaliczyć:

1) Przychody z tytułu udzielania abonamentów (subskrypcji) uprawniających do korzystania z Oprogramowania (poszczególnych Modułów w związku z wybranym pakietem),

2) Przychody z tytułu usług serwisowych (będące w istocie zobowiązaniem Wnioskodawcy do udzielania dostępu na korzystanie z kolejnych, nowszych, udoskonalonych wersji Oprogramowania), w ramach której Wnioskodawca jest zobowiązany do:

a. informowania i aktualizowania (w sposób automatyczny poprzez odpowiedni system należący do Wnioskodawcy) nowych, zmodernizowanych i udoskonalanych wersji Oprogramowania (wraz z wyjaśnieniem elementów zawartych w nowej wersji), przy czym prawo do korzystania z kolejnych wersji przechodzi na klienta z dniem dokonania aktualizacji nowej wersji Oprogramowania;

b. usuwania ewentualnych wad w działaniu Oprogramowania stwierdzonych przez klienta;

c. udzielenie wsparcia w zakresie eksploatacji Oprogramowania przez serwis Wnioskodawcy za pomocą środków komunikacji elektronicznej;

d. przesyłania klientowi informacji o dostępności aktualizacji Oprogramowania drogą mailową i dokonywania automatycznej aktualizacji Oprogramowania.

3) Przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta.

4) Przychody z tytułu usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem.

Mając na uwadze powyższe, nie powinno ulegać wątpliwości, że wskazane powyżej przychody powinny stanowić w całości element kalkulacyjny dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT.

Ad. 3.

W ocenie Wnioskodawcy, ustalając Dochód IP Box, Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, według metodologii wskazanej w pkt 6 niniejszego wniosku, a w szczególności będzie miała prawo do ustalania Kosztów Pośrednich IP Box w oparciu o Współczynnik.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m.in.:

\- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT),

\- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT).

Jak zaznaczył już uprzednio Wnioskodawca, ustawa o CIT nie reguluje bezpośrednio zagadnienia metodologii ustalania dochodu osiąganego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, aczkolwiek uwzględniając podstawowe założenia konstrukcyjne ustawy o CIT, nie ulega wątpliwości, że ustalenie ww. dochodu wymaga:

\- ustalenia przychodów podatkowych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

\- ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodami osiąganymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z Przychodami IP Box (Koszty IP Box), Wnioskodawca zamierza dokonać podziału wszystkich kategorii kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na trzy odrębne kategorie:

\- koszty dające powiązać się bezpośrednio z Przychodami IP Box (Koszty Bezpośrednie IP Box),

\- koszty dające się powiązać bezpośrednio z Przychodami Pozostałymi (Koszty Bezpośrednie Pozostałe),

\- koszty związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę (mające generalnie wpływ na osiąganie zarówno Przychodów IP Box, jak i Przychodów Pozostałych).

Koszty Bezpośrednie IP Box będą uwzględniane przy obliczaniu Dochodu IP Box w całości, natomiast koszty związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę będą uwzględniane przy obliczaniu Dochodu IP Box jedynie w proporcji wynikającej z zastosowania Współczynnika (Koszty Pośrednie IP Box).

Jak zostało podkreślone, Współczynnik będzie miał charakter przychodowy, to znaczy będzie ilorazem Przychodów IP Box (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

W ocenie Spółki, prawidłowość zastosowania Współczynnika w celu obliczenia Kosztów Pośrednich IP Box wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, stosowanego per analogiam.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W ocenie Spółki, skoro współczynnik przychodowy powinien być stosowany w celu obliczania kosztów pośrednich związanych z przychodami osiąganymi w ramach strumieni dochodów podlegających i niepodlegających opodatkowaniu (zwolnionych z opodatkowania), to w pełni zasadne jest jego stosowanie również w celu obliczania kosztów pośrednich związanych z przychodami osiąganymi w ramach strumieni

dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych oraz z zastosowaniem preferencji IP Box.

W ocenie Spółki, opisana metodologia ustalania Kosztów IP Box (jako sumy Kosztów Bezpośrednich IP Box oraz Kosztów Pośrednich IP Box, obliczanych przy zastosowaniu Współczynnika) jest w pełni prawidłowa i znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej przepisów ustawy o CIT.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu zawarte umowy cywilnoprawne oraz porozumienia do zawartych umów o pracę nie powinno być potraktowane jako nabywanie przez Wnioskodawcę Praw IP Box na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie), lecz powinno być uznawane za:

a) prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio przez Spółkę (lit. a we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie) - w przypadku nabywania praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Pracowników oraz

b) nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie) - w przypadku Zleceniobiorców.

Jak zostało zaznaczone w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego), Spółka realizuje opisane w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) prace badawczo-rozwojowe (tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania) za pośrednictwem Personelu.

W ramach Personelu wyodrębnić można:

\- Pracowników (osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę),

\- Zleceniobiorców (osoby współpracujące ze Spółką w oparciu o umowy o współpracę oraz umowy cywilnoprawne).

Zgodnie z art. 74 ust. 3 PA, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Jak zostało podkreślone, umowy o pracę zawierane z Pracownikami wyłączają stosowanie art. 74 ust. 3 PA, a co za tym idzie majątkowe prawa autorskie do utworów (programów komputerowych) są przenoszone przez Pracowników na rzecz Spółki w drodze odrębnych porozumień wykonawczych do zawartych umów o pracę.

W przypadku umów cywilnoprawnych zawieranych ze Zleceniobiorcami, podstawą nabywania przez Spółkę majątkowych praw autorskich do utworów (programów komputerowych) są właściwe postanowienia przedmiotowych umów.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 24d ust. 5 ustawy o CIT stanowi, że do ww. kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Z kolei, zgodnie z art. 24d ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Należy podkreślić, że wprowadzenie powyższego wskaźnika (dalej: „Wskaźnik Nexus”) jest bezpośrednią konsekwencją implementacji rozwiązań zawartych w Raporcie Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju „Efektywne zwalczanie szkodliwych praktyk podatkowych przy uwzględnieniu transparentności i rzeczywistej działalności podatników” („Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance, Action 5 - 2015 Final Report”, dalej: „Raport OECD”).

Na konieczność wykładania przepisów ustawy o CIT dotyczących obliczania Wskaźnika Nexus w zgodzie z wytycznymi wynikającymi z Raportu OECD wskazuje MF w Objaśnieniach, w których czytamy:

\- Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanej wykładni językowej, systemowej i celowościowej co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art. 31 ust. 1 Konwencji wiedeńskiej. Mimo, że przepisy o IP Box nie są zawarte w umowie międzynarodowej, lecz w ustawie krajowej, to są one w istotnym stopniu odzwierciedleniem międzynarodowego konsensusu wyrażonego przez OECD w BEPS Planie Działania nr 5. Co więcej, ze względu na brak obowiązujących w polskim prawie wiążących zasad/metod wykładni prawa, warto jest per analogiam odnieść się do ogólnej reguły wykładni prawa, która zawarta jest w źródle międzynarodowego prawa publicznego, w zakresie w jakim odniesienie to jest spójne z polskim systemem prawa,

\- W konsekwencji, można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast, ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Ponadto, istotną metodą wykładni przepisów o IP Box, może być wykładnia systemowa z uwzględnieniem istotnego kontekstu przepisów o IP Box, jakim jest BEPS Plan Działania nr 5 - w tym celu należy zwrócić szczególną uwagę na to, czy językowe znaczenie przepisów o IP Box, potwierdzone wykładnią systemową oraz wykładnią celowościową, umożliwia przyznanie preferencji podatkowej tylko i wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP,

\- Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, co jest wyrazem zgodności tej preferencji z podejściem nexus z Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5.

Uwzględniając powyższe założenie, w ocenie Wnioskodawcy, warto przywołać następujące fragmenty Raportu OECD:

\- akapit nr 28 Raportu OECD: Przedmiotowe podejście skupia się na tym, czy system podatkowy IP uzależnia przyznanie korzyści podatkowych od zakresu działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez podatnika otrzymującego korzyść (\`(...)\`). Skupienie się na wydatkach współgra z fundamentalnym założeniem systemów podatkowych IP poprzez zagwarantowanie, iż systemy, które zamierzają wspierać działalność badawczo-rozwojową, przyznają korzyści podatkowe wyłącznie tym podatnikom, którzy faktycznie angażują się w prowadzenie tego typu działalności (This approach looks to whether an IP regime makes its benefits conditional on the extent of R&D activities of taxpayers receiving benefits (\`(...)\`). This focus on expenditures aligns with the underlying purpose of IP regimes by ensuring that the regimes that are intended to encourage R&D activity only provide benefits to taxpayers that in fact engage in such activity),

\- akapit nr 29 Raportu OECD: Wydatki pełnią funkcję wyznacznika rzeczywistej działalności. To jednakże nie kwota wydatków służy jako bezpośredni wyznacznik wielkości podejmowanej działalności. Zamiast tego, to proporcja wydatków bezpośrednio związanych z działalnością rozwojową obrazuje rzeczywistą wartość dodaną ze strony podatnika i służy jako wyznacznik tego, jak istotną działalność podatnik rzeczywiście realizuje (\`(...)\`). Celem podejścia nexus jest przyznanie korzyści wyłącznie w zakresie tych dochodów osiąganych z praw IP, w przypadku których rzeczywista działalność badawczo-rozwojowa była podejmowana przez samego podatnika. Powyższy cel jest osiągany poprzez zdefiniowanie wydatków kwalifikowanych w taki sposób, aby w przypadku zwykłych wkładów kapitałowych czy wydatków ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez podmioty inne niż podatnik, osiągany w następstwie dochód nie mógł korzystać z preferencji w systemie podatkowym IP (Expenditures therefore act as a proxy for substantial activities. It is not the amount of expenditures that acts as a direct proxy for the amount of activities. It is instead proportion of expenditures directly related to development activities that demonstrates real value added by the taxpayer and acts as a proxy for how much substantial activity the taxpayer undertook (\`(...)\`). The purpose of the nexus approach is to grant benefits only to income that arises from IP where the actual R&D activity was undertaken by the taxpayer itself. The goal is achieved by defining qualifying expenditures in such a way that they effectively prevent mere capital contribution or expenditures for substantial R&D activity by parties other than the taxpayer from qualifying the subsequent income for benefits under an IP regime),

\- akapit nr 30 Raportu OECD: W sytuacji gdy spółka posiada wyłącznie jedno aktywo IP, a zarazem poniosła samodzielnie wszystkie wydatki związane z jego wytworzeniem, zastosowanie podejścia nexus oznaczało będzie po prostu objęcie całości dochodów osiąganych z danego aktywa IP korzyścią podatkową (If a company only had one IP asset and had itself incurred all of the expenditures to develop that asset, the nexus approach would simply allow all of the income from that IP asset to qualify for benefits),

\- akapit nr 49 Raportu OECD: Podejście nexus ma na celu ustanowienie relacji, w ramach której aby istotna część dochodu IP objęta została korzyścią podatkową, równie istotna część faktycznej działalności badawczo-rozwojowej musi być realizowana samodzielnie przez podatnika (The nexus approach is intended to ensure that, in order for a significant proportion of IP income to qualify for benefits, a significant proportion of the actual R&D activities must have been undertaken by the qualifying taxpayer itself),

\- akapit nr 50 Raportu OECD: Uwzględniając rzeczywistość biznesową, nieograniczony outsourcing na rzecz podmiotów niepowiązanych przy braku własnego zaangażowania w prowadzoną działalność z reguły nie jest zjawiskiem korzystnym. Podmioty gospodarcze mogą zlecać wykonywanie pełnego zakresu czynności badawczo-rozwojowych na rzecz podmiotów powiązanych, jednakże powyższe nie jest powszechnie spotykane w relacjach z podmiotami niepowiązanymi. Z uwagi na fakt, że zasadnicza część wartości jaką przedstawiają aktywa IP wynika z czynności badawczo-rozwojowych podjętych w celu wytworzenia aktywa, a także informacji niezbędnych do podjęcia przedmiotowych czynności, jest mało prawdopodobne aby podmiot gospodarczy zlecił realizację fundamentalnych czynności tworzących wartość aktywa IP na rzecz podmiotu niepowiązanego, niezależnie od tego, gdzie taki podmiot miałby siedzibę. Zezwolenie na zaliczanie do wydatków kwalifikowanych jedynie wydatków ponoszonych przez podmioty niepowiązane pozwala na realizację celu, jaki przyświeca podejściu nexus, polegającego na przyznawaniu korzyści podatkowych jedynie w odniesieniu do dochodu wygenerowanego w związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej przez samego podatnika (As a matter of business practice, unlimited outsourcing to unrelated parties should not provide many opportunities for taxpayers to receive benefits without themselves engaging in substantial activities because, while a company may outsource the full spectrum ofR&D activities to a related party, the same is typical not true of an unrelated party. Since the vast majority of the value of an IP asset rests in both the R&D undertaken to create it and information necessary to undertake such R&D, it is unlikely that a company will outsource the fundamental value-creating activities to an unrelated party, regardless of where that unrelated party is located. Allowing only expenditures incurred by unrelated parties to be treated as qualifying expenditures thus achieves the goal of the nexus approach to only grant tax benefits to income arising from the substantive R&D activities in which the taxpayer itself engaged that contributed to the income).

W powyższym kontekście, podkreślenia wymaga fakt, że w przypadku prac badawczo-rozwojowych związanych z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania to wyłącznie Spółka (a nie poszczególni Pracownicy) podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników. Dodatkowo, prace badawczo-rozwojowe nad tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem poszczególnych Modułów mają charakter bardzo złożony i wymagają zaangażowania licznego zespołu, w związku z czym w praktyce wykluczona jest sytuacja, aby całość majątkowych praw autorskich do poszczególnych Praw IP Box (rozumianych jako autorskie prawa majątkowe do Modułów) była przenoszona na rzecz Spółki przez pojedynczego Pracownika.

Podsumowując, prace badawczo-rozwojowe związane z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Oprogramowania są prowadzone przez Spółkę, a nie przez jej Personel. Odnosząc powyższe do Personelu Spółki, w ocenie Spółki, nie powinno ulegać wątpliwości, że pomimo, że z prawnego punktu widzenia ww. osoby przenoszą na rzecz Spółki majątkowe prawa autorskie do utworów będących elementami składowymi tworzonego Oprogramowania, dla celów obliczania wskaźnika uregulowanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, całość Kosztów Personelu B+R w części dotyczącej Personelu (wynagrodzenie należne na rzecz Pracowników w oparciu o postanowienia zawartych umów, w zakresie w jakim pracownicy realizują projekty polegające na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania) powinna być kwalifikowana jako koszt działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę (lit. a we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

W odniesieniu do Zleceniobiorców i osób współpracujących na zasadach B2B ze Spółką (podmiotów niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), w ocenie Spółki, całość kosztów ponoszonych w związku z nabyciem ich usług (wynagrodzenie należne na rzecz Zleceniobiorców i osób B2B w oparciu o postanowienia zawartych umów, w zakresie w jakim realizują oni projekty polegające na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania) powinna być kwalifikowana jako koszt nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych, związanych z Oprogramowaniem, od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Ad. 5.

W ocenie Wnioskodawcy, wydzielenie Kosztów B+R, zdefiniowanych w pkt 6 niniejszego wniosku, począwszy od 22 kwietnia 2022 r., będzie wystarczające dla zastosowania przez Wnioskodawcę opodatkowania preferencyjną stawką 5% w odniesieniu do Dochodu IP Box osiąganego za pośrednictwem Spółki, uwzględniając fakt, że pozwoli to na prawidłowe obliczenie wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Zasadniczym celem wprowadzenia Wskaźnika Nexus powinno być ograniczenie korzyści podatkowych płynących z zastosowania preferencyjnego opodatkowania IP Box w sytuacjach, w których ma miejsce zlecanie (outsourcing) czynności badawczo-rozwojowych na rzecz innych podmiotów. Na gruncie przepisów ustawy o CIT, ograniczenie zakresu preferencyjnego opodatkowania IP Box ma miejsce tych sytuacjach, w których:

\- podatnik zleca wykonywania części prac badawczo-rozwojowych na rzecz podmiotów powiązanych i nabywa od nich wyniki przedmiotowych prac (lit. c we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT),

\- podatnik nabywa kwalifikowane prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

W obydwóch ww. sytuacjach, ujęcie ponoszonych przez podatnika kosztów w mianowniku wzoru uregulowanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (lit. c lub lit. d) prowadzić może do sytuacji, w której obliczony Wskaźnik Nexus będzie mniejszy niż 1, a co za tym idzie nie cały dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podlegał będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Z kolei, w sytuacjach, w których podatnik w ogóle nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych ani nie nabywa kwalifikowanych praw własności intelektualnej (to znaczy nie ponosi kosztów ujmowanych pod lit. c lub d we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT), lecz ponosi wyłącznie koszty działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez podatnika (lit. a we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT), względnie koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT), niezależnie od wielkości ponoszonych kosztów Wskaźnik Nexus zawsze wynosił będzie 1 (zgodnie z art. 24d ust. 6 ustawy o CIT wskaźnik Nexus nigdy nie może wynosić więcej niż 1), a całość dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zawsze w całości podlegała będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Zgodnie ze stanem faktycznym (winno być: zdarzeniem przyszłym) Spółka dokonuje wyodrębnienia Kosztów B+R, na które składają się wyłącznie Koszty Personelu B+R (koszty Zleceniobiorców/osób na B2B, w części w jakiej Personel realizuje zadania związane bezpośrednio z pracami nad Oprogramowaniem). Wnioskodawca nie dokonuje wydzielenia innych kategorii kosztowych w ramach Kosztów B+R, takich jak przykładowo odpisy amortyzacyjne od wykorzystywanych ŚT czy WNiP, kosztów zużycia materiałów, etc.

Zgodnie z uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 4, ww. Koszty B+R kwalifikowane są bądź jako koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z Prawami IP Box (lit. a we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT), bądź jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z Prawami IP Box od podmiotów niepowiązanych (lit. b we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Należy przy tym podkreślić, że Wnioskodawca nie ponosił i nie ponosi kosztów, które dałoby się zakwalifikować jako koszty nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych (lit. c we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT) lub jako koszty nabywania kwalifikowanych praw własności intelektualnej (lit. d we wzorze uregulowanym w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Uwzględniając przywołaną na wstępie argumentację odnośnie celu wprowadzenia Wskaźnika Nexus, a także powtarzając kluczową w niniejszej sprawie okoliczność, że Wnioskodawca nie ponosi kosztów, które dałoby się zakwalifikować jako koszty nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych lub jako koszty nabywania kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w ocenie Wnioskodawcy, dla celów zastosowania opodatkowania preferencyjną stawką 5% w odniesieniu do Dochodu IP Box osiąganego przez Spółkę, w pełni wystarczające powinno być wyodrębnienie w księgach rachunkowych Spółki wyłącznie Kosztów B+R, zdefiniowanych w pkt 6 niniejszego wniosku (obejmujących wyłącznie Koszty Personelu B+R).

Należy zaznaczyć, że wyodrębnienie Kosztów B+R pozwoli na prawidłowe obliczenie Wskaźnika Nexus, a co za tym idzie na prawidłowe ustalenie wysokości dochodu opodatkowanego preferencyjną stawką podatkową 5%.

W ocenie Wnioskodawcy, za prawidłowością powyższego stanowiska przemawia również brzmienie art. 24e ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów regulujących IP Box powinni wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Co za tym idzie, jeżeli wyodrębnienie Kosztów B+R zagwarantuje prawidłowe określenie po stronie Wnioskodawcy kwalifikowanego dochodu opodatkowanego według stawki 5%, brak wydzielenia dodatkowych kosztów, które potencjalnie mogłyby zostać również uznane za koszty działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę, nie może powodować utraty prawa do stosowania preferencyjnego opodatkowania IP Box po stronie Wnioskodawcy. Finalnie, jeżeli chodzi o horyzont czasowy wyodrębnienia Kosztów B+R w księgach rachunkowych Spółki, jak zostało podkreślone w zdarzeniu przyszłym, przedmiotowe wyodrębnienie nastąpiło począwszy od 22 kwietnia 2022 r.

Ad. 6

Art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

1\. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2\. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego Oprogramowania i Modułów tworzonych przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska tamtejszego wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy - działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu Oprogramowania oraz Modułów do niego w odpowiedzi na konkretne zapotrzebowanie rynkowe lub zgłoszone przez klienta. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów (rozwiązań już dostępnych na rynku w ofertach konkurencji) do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań w Oprogramowaniu i Modułach Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe), jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, działalność Wnioskodawcy spełnia cechy takowej:

1\. nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie i Moduły do niego, w zależności od potrzeb klienta i zmieniającej się rzeczywistości w branży (…). Z kolei, klient ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb, swojej działalności, w szczególności do wykorzystania w swoim przedsiębiorstwie. Wymagane jest aby była możliwość dostosowania możliwości funkcjonalnych do specyficznych, zindywidualizowanych wymogów klienta, które nie mogą być spełnione za pośrednictwem ogólnodostępnych na rynku rozwiązań;

2\. nieprzewidywalność: klient oczekuje od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań, pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub modyfikację dotychczasowych funkcjonalności w ramach Modułów lub Oprogramowania;

3\. metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umowy do dostarczania Oprogramowania klientom w sposób nieprzerwany, zaplanowany w określonych terminach i w określonym kształcie (czasem indywidualnie). Stąd Wnioskodawca stara się ustandaryzować swoje postępowanie w relacji z klientami. Wnioskodawca zobowiązany jest należycie udokumentować fakt współpracy i wykonywać zlecone czynności zgodnie z oczekiwaniami Klienta i ustalonym z nim pakietem, czy z indywidualnymi oczekiwaniami i ustalonym planem i harmonogramem;

4\. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności jest udostępnienie do korzystania z Oprogramowania i poszczególnych Modułów przez klienta w ramach modelu SaaS. Klient ma możliwość odtworzenia Oprogramowania i Modułów jeżeli zawarł umowę, uzyskał kod dostępu i zalogował się do Oprogramowania - a w konsekwencji ma możliwość jego odtworzenia na dowolnym urządzeniu, zgodnym z parametrami wymaganymi do odtworzenia Oprogramowania.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, że tworzenie i udoskonalanie przez Wnioskodawcę Oprogramowania i Modułów oraz ich oferowanie do korzystania w ramach abonamentu - spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Regulacje dotyczące stosowania ulgi IP BOX zostały odzwierciedlone w art. 24d–24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3/(a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Ad. 1 i 6.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle powyższego, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność na rzecz klientów polegająca na: tworzeniu Oprogramowania, jego poszczególnych Modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie, np. poprzez modyfikację kodów źródłowych lub ich nadpisanie, na podstawie informacji pozyskanych z przeprowadzonego badania rynku i oczekiwań klientów, a następnie określenie sposobu uzyskania rezultatu, w tym zastosowania określonej technologii, języka programowania lub innych narzędzi - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Prawa IP Box wskazane w pkt 6 niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 updop, a w konsekwencji czy dochód IP-Box, który jest osiągany z Praw IP-Box wskazanych w pkt 6 będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, Organ wskazuje, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia IP Box”), ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. 2022 poz. 2509 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, Prawa IP-Box wskazane w pkt 6 niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym, a w konsekwencji dochód IP-Box, który jest osiągany z Praw IP-Box będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Zagadnienie będące przedmiotem pytania nr 2, dot. ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. Przychodów IP Box.

Należy zauważyć, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik zobowiązany jest do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

1\. dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

2\. wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Zgodnie z brzmieniem cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wskazują, że dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu/usługi, które są wynikiem wytworzenia oprogramowania stanowiącego utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a nie wszystkie dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu sprzedaży produktów/usług.

Dodatkowo wskazać należy, że z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Zatem, ustalając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy od przychodów osiągniętych z tego kwalifikowanego IP odjąć koszty uzyskania przychodów, a więc wszystkie wydatki poniesione bezpośrednio i pośrednio na wytworzenie tego kwalifikowanego IP w odpowiedniej proporcji. Ustalony w powyżej wskazany sposób dochód należy następnie przemnożyć przez wskaźnik nexus.

W przypadku kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie usługi – przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie tylko ta część przychodu uwzględnionego w cenie usługi, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc nie cała wartość tej usługi, tylko w części dotyczącej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przychód powstały z ww. tytułu może zostać pomniejszony o wskazane w opisie sprawy koszty uzyskania przychodu zarówno te bezpośrednie jaki pośrednie związane z uzyskaniem przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przypisane do poszczególnych przychodów w takiej proporcji w jakiej dotyczą danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wówczas powstanie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Będzie to dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Uzyskany dochód z ww. tytułu należy przemnożyć przez wskaźnik nexus. Tak ustalony dochód będzie podstawą do opodatkowania według preferencyjnej stawki 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 updop.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że do Przychodów IP Box zamierza zaliczyć:

1) Przychody z tytułu udzielania abonamentów (subskrypcji) uprawniających do korzystania z Oprogramowania (poszczególnych Modułów w związku z wybranym pakietem),

2) Przychody z tytułu usług serwisowych (będące w istocie zobowiązaniem Wnioskodawcy do udzielania dostępu na korzystanie z kolejnych, nowszych, udoskonalonych wersji Oprogramowania), w ramach której Wnioskodawca jest zobowiązany do:

1.  informowania i aktualizowania (w sposób automatyczny poprzez odpowiedni system należący do Wnioskodawcy) nowych, zmodernizowanych i udoskonalanych wersji Oprogramowania (wraz z wyjaśnieniem elementów zawartych w nowej wersji), przy czym prawo do korzystania z kolejnych wersji przechodzi na klienta z dniem dokonania aktualizacji nowej wersji Oprogramowania;
2.  usuwania ewentualnych wad w działaniu Oprogramowania stwierdzonych przez klienta;
3.  udzielenia wsparcia w zakresie eksploatacji Oprogramowania przez serwis Wnioskodawcy za pomocą środków komunikacji elektronicznej;
4.  przesyłania klientowi informacji o dostępności aktualizacji Oprogramowania drogą mailową i dokonywania automatycznej aktualizacji Oprogramowania.

3) Przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta.

4) Przychody z tytułu usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawca uzyskuje przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi.

Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że wskazane w opisie sprawy przychody z tytułu udzielania abonamentów (subskrypcji) uprawniających do korzystania z Oprogramowania (poszczególnych Modułów w związku z wybranym pakietem) oraz usług serwisowych (będące w istocie zobowiązaniem Wnioskodawcy do udzielania dostępu na korzystanie z kolejnych, nowszych, udoskonalonych wersji Oprogramowania) stanowią przychody, które Spółka będzie miała prawo uwzględnić ustalając Dochód IP Box. Jak sam Wnioskodawca wskazał: „przychody z tytułu opłat abonamentowych oraz przychody wymienione w pkt 2) - tj. przychody z usług serwisowych są tożsame”.

Natomiast, przychody z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta oraz przychody z tytułu usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem, nie dotyczą korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania. Obejmują one czynności wykraczające poza użytkowanie wytworzonego (rozwijanego) oprogramowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy ustalając Dochód IP Box, Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Przychodów IP-Box, wskazanych w pkt 6 wniosku, w zakresie:

\- przychodów z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta oraz usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Ad. 3.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych we wniosku Kosztów IP Box za koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 24d ust. 4 updop, należy wskazać na treść objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, zgodnie z którymi „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć w tym miejscu należy, że ww. objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób te koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem tut. Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a updop, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również do dochodów częściowo nie podlegających opodatkowaniu i częściowo zwolnionych z opodatkowania.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 updop, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w przedmiotowym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii koszty do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji powyższego, ustalając kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, w tym do alokowania Kosztów Pośrednich IP Box do Przychodów IP Box według wskazanej metodologii.

Końcowo należy podkreślić, że weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów pośrednich wg proporcji przychodowej możliwa jest w postepowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne/porozumienia wykonawcze do zawartych umów o pracę powinno być potraktowane jako nabywanie przez Wnioskodawcę Praw IP Box na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 updop (lit. d we wzorze uregulowanym w przedmiotowym przepisie).

Zgodnie z treścią cytowanego na wstępie art. 24d ust. 4 updop:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Wskazać należy, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych – w literze c.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem /rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

\- kwalifikowanymi IP,

\- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty nabywania praw autorskich do Praw IP Box od Personelu tj.:

\- Pracowników (osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę) oraz

\- Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło)

winny być zaliczone do kosztów kategorii „a” wskazanych w art. 24d ust. 4 updop, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Natomiast, koszty nabywania praw autorskich do Praw IP Box od Zleceniobiorców współpracujących ze Spółką w oparciu o umowy cywilnoprawne w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej oraz osób współpracujących na zasadach B2B, winny zostać ujęte w literze „b” wzoru nexus, tj. jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych.

Bez wpływu na ocenę powyższej kwestii pozostaje okoliczność, że to wyłącznie Spółka podejmuje kluczowe i strategiczne decyzje odnośnie kierunku prowadzonych prac, jak również organizuje i nadzoruje wykonywanie konkretnych zadań przez poszczególnych Pracowników B+R oraz Zleceniobiorców B+R. Istotny jest bowiem fakt przenoszenia na rzecz Spółki przez Zleceniobiorców B+R majątkowych praw autorskich do Praw IP Box.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów, o których mowa w lit. b wskaźnika nexus nabywanych majątkowych praw autorskich do Praw IP Box od Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło) jest nieprawidłowe.

Natomiast, w pozostałym zakresie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4 jest prawidłowe.

Ad. 5.

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu oznaczonym nr 5 dotyczą ustalenia, czy wydzielenie Kosztów B+R, zdefiniowanych w pkt 6 wniosku, począwszy od 22 kwietnia 2022 r., będzie wystarczające do zastosowania przez Wnioskodawcę opodatkowania preferencyjną stawką 5% w odniesieniu do Dochodu IP Box, przy założeniu, że pozwoli to na prawidłowe obliczenie wskaźnika z art. 24d ust. 4 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, brak wydzielenia dodatkowych kosztów, które potencjalnie mogłyby zostać również uznane za koszty działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę, nie może powodować utraty prawa do stosowania preferencyjnego opodatkowania IP Box po stronie Wnioskodawcy.

Ze stanowiskiem Wnioskodawcy nie sposób się zgodzić.

Należy zauważyć, że wskaźnik nexus służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5 proc. stawce i powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn: dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem, we wskaźniku Nexus powinny być uwzględniane wszystkie koszty dotyczące poszczególnych IP. To, że Wnioskodawca nie ponosił kosztów wskazanych w lit. „c” i „d” wskaźnika Nexus (i w Jego przypadku może to nie zniekształcić wskaźnika) nie może spowodować, że we wskaźniku Nexus nie zostaną uwzględnione wszystkie koszty przypadające na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- Prawa IP-Box wskazane w pkt 6 niniejszego wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym, a w konsekwencji czy dochód IP-Box, który jest osiągany z Praw IP-Box wskazanych w pkt 6 będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe,

\- ustalając Dochód IP Box, Spółka będzie miała prawo do uwzględniania Przychodów IP-Box, wskazanych w pkt 6 wniosku, w zakresie:

\- przychodów z tytułu dopasowania i wdrożenia Oprogramowania u klienta, zgodnie z indywidualnymi rekomendacjami klienta oraz usług szkoleniowych na rzecz klienta związanych z Oprogramowaniem, należy uznać za nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie, należy uznać za prawidłowe,

\- ustalając Dochód IP-Box, Spółka będzie miała prawo uwzględniania Kosztów IP-Box, według metodologii opisanej w pkt 6 wniosku, a w szczególności czy będzie miała prawo do ustalenia Kosztów Pośrednich IP Box w oparciu o Współczynnik, należy uznać za prawidłowe,

\- nabywanie praw autorskich do elementów składowych Oprogramowania od Personelu w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne/porozumienia wykonawcze do zawartych umów o pracę powinno być potraktowane jako nabywanie przez Wnioskodawcę Praw IP Box na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 updop:

\- w zakresie zaliczenia do kosztów, o których mowa w lit. b wskaźnika nexus nabywanych majątkowych praw autorskich do Praw IP Box od Zleceniobiorców nieprowadzących działalności gospodarczej (zatrudnionych na podstawia umów cywilnoprawnych - umowy zlecenia/umowy o dzieło), należy uznać za nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie należy uznać za prawidłowe,

\- wydzielenie Kosztów B+R, zdefiniowanych w pkt 6 wniosku, począwszy od 22 kwietnia 2022 r., będzie wystarczające do zastosowania przez Wnioskodawcę opodatkowania preferencyjną stawką 5% w odniesieniu do Dochodu IP Box, przy założeniu, że pozwoli to na prawidłowe obliczenie wskaźnika z art. 24d ust. 4 updop, należy uznać za nieprawidłowe,

\- podejmowana przez Wnioskodawcę działalność na rzecz klientów polegająca na: tworzeniu Oprogramowania, jego poszczególnych Modułów oraz funkcjonalności, w tym ich usprawnienie, np. poprzez modyfikację kodów źródłowych lub ich nadpisanie, na podstawie informacji pozyskanych z przeprowadzonego badania rynku i oczekiwań klientów, a następnie określenie sposobu uzyskania rezultatu, w tym zastosowania określonej technologii, języka programowania lub innych narzędzi - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, należy uznać z prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 265