Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.596.2023.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-04
Teza: Ustalenia, czy na gruncie przepisów ustawy o CIT, transfery dokonywane w ramach przystąpienia do Umowy Cash Poolingu (tj. koncentracji środków pieniężnych) będą powodować powstanie w Spółce przychodów lub kosztów podatkowych czy na gruncie ustawy o CIT, odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z realizacją Umowy Cash Poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy odpowiednio przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, czy w związku z uczestnictwem w Umowie Cash Poolingu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT czy wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c ustawy o CIT oraz w ramach Umowy Cash Poolingu dochodzi do powstania podatkowych różnic kursowych.
Słowa kluczowe: cash pooling; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; przychód; różnica-różnice kursowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 października 2023 r. za pośrednictwem (\`(...)\`), wpłynął Państwa wniosek z 19 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy:

*   na gruncie przepisów ustawy o CIT, transfery dokonywane w ramach przystąpienia do Umowy Cash Poolingu (tj. koncentracji środków pieniężnych) będą powodować powstanie w Spółce przychodów lub kosztów podatkowych;
*   na gruncie ustawy o CIT, odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z realizacją Umowy Cash Poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy odpowiednio przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji;
*   w związku z uczestnictwem w Umowie Cash Poolingu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT;
*   wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c ustawy o CIT;
*   w ramach Umowy Cash Poolingu dochodzi do powstania podatkowych różnic kursowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 27 grudnia 2023 r. (data wpływu do Organu 29 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka działająca pod firmą A Sp. z o. o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, będącym polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach swojej działalności, Grupa Kapitałowa, której częścią jest Wnioskodawca (dalej: „Grupa Kapitałowa”), wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie (dalej: „Technologia (…)”). Ponadto, w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na (…).

Spółka pełni w Grupie Kapitałowej rolę (…).

Spółka wraz z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej (zarówno podmiotami krajowymi jak i spółkami posiadającymi siedzibę oraz rezydencję podatkową w innych państwach) zamierza przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - centralizacji środków pieniężnych (na koniec dnia zawsze pozostaje ustalony poziom salda minimalnego „target balancing”) (dalej: „Umowa Cash Poolingu”, „Umowa”). Na dzień składania wniosku o wydanie niniejszej interpretacji indywidualnej planowane jest uczestnictwo w Umowie Cash Poolingu kilkunastu podmiotów z Grupy Kapitałowej, licząc także Spółkę. Podmioty uczestniczące to podmioty mające swoją siedzibę jak i rezydencje podatkową w szczególności, w takich krajach jak: Polska. Holandia, Niemcy, Hiszpania, Francja, Wielka Brytania, Singapur, Japonii i na Cyprze. Docelowo, do Umowy Cash Poolingu mają w przyszłości przystąpić także inne podmioty z Grupy Kapitałowej (w tym z innych krajów niż wymieniono powyżej), przy czym (zgodnie z postanowieniami Umowy Cash Poolingu) włączenie nowego podmiotu do struktury cash poolingu wymagałoby jedynie zgody banku, ale nie wymagałoby zmiany Umowy Cash Poolingu poprzez jej aneksowanie. Włączenie nowego uczestnika następowałoby na podstawie Zlecenia Włączenia Uczestnika dostarczonego bankowi a podpisanego przez Głównego Agenta czyli Cash - Pool Leadera. Cechą charakterystyczną Umowy Cash Poolingu, która może wyróżniać ją w porównaniu z innymi umowami tego typu jest będąca jej efektem struktura składająca się z:

1) Agenta - jest to podmiot mający siedzibę w Polsce,

2) trzech Sub-Agentów - są to podmioty mające swoją siedzibę w Holandii, Singapurze i na Cyprze,

3) pozostałych uczestników niepełniących funkcji Agenta bądź Sub-Agentów - są to inne spółki z Grupy Kapitałowej, w tym również Wnioskodawca (dalej pojedynczo określane jako: „Uczestnik”, „Pozostały Uczestnik”).

W rezultacie, struktura będzie miała charakter dwupoziomowy: tj. Agent dokonuje transakcji wyłącznie bezpośrednio z konkretnym Sub-Agentem struktury. Innymi słowy, Agent nie dokonuje transakcji z pozostałymi uczestnikami struktury, w tym z Wnioskodawcą, gdyż pomiędzy tymi podmiotami pojawia się podmiot pośredni określony jako Sub-Agent, który w stosunku do Pozostałych Uczestników - pełni klasyczną rolę agenta w strukturze Cash Poolingu.

Usługa objęta Umową Cash Poolingu świadczona będzie przez bank mający siedzibę w Polsce. Niniejszym bankiem będzie B Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) przy (…), zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców (…) (dalej: „B” lub „Bank”).

Umowa Cash Poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego. Co istotne, umowa cash poolingu w polskim systemie prawnym nie została ujęta w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 (dalej: „Kodeks cywilny”), dlatego też należy uznać ją za tzw. umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej w ramach prowadzonej przez nie działalności gospodarczej. Dodatkowo, taki typ umowy nie jest także umową pożyczki, o której mowa w art. 720 Kodeksu cywilnego, a tym bardziej nie można jej uznać za umowę depozytu nieprawidłowego, o którym mowa w art. 845 Kodeksu cywilnego. W ramach przedmiotowej Umowy Cash Poolingu nie dochodzi także do zawarcia umowy pożyczek pomiędzy uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową na żadnym jej poziomie.

Głównym celem wdrożenia struktury opartej o rozliczenia typu cash-pooling zarówno Agenta, Sub- Agentów jak i Pozostałych Uczestników (w tym, również Spółki), jest możliwość implementacji procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę Kapitałową. Tak zorganizowane zarządzanie zgromadzonymi środkami w znaczny sposób poprawiłoby dostępność do środków pieniężnych oraz umożliwiłoby łatwiejsze zarządzanie bieżącymi przepływami pieniężnymi zarówno pomiędzy członkami Grupy Kapitałowej, jak i jej dostawcami. Powyższy cel zostanie osiągnięty dzięki koncentracji środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy Kapitałowej (uczestniczących w Umowie Cash Poolingu), na konkretnych rachunkach rozliczeniowych dla każdej waluty, w której będą prowadzone rachunki jak wskazano poniżej.

W przedstawionym systemie zarządzania płynnością finansową, Bank pełni rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury, dokonuje przelewów środków, ustala salda poszczególnych Pozostałych Uczestników, Sub-Agentów oraz Agenta. Zgodnie z założeniami Umowy Cash Poolingu, Bank może dokonywać transferu środków w przypadku, gdy saldo jednego z Pozostałych Uczestników ma wartość ujemną (tj. gdy saldo takie spada poniżej poziomu ustalonego w Umowie Cash Poolingu), z rachunku Sub-Agenta na rachunek tego konkretnie określonego Pozostałego Uczestnika, zaś gdy dodatnią (tj. gdy wartość salda jest wyższa niż poziom ustalony w Umowie Cash Poolingu) z rachunku tego konkretnego Pozostałego Uczestnika na rachunek Sub-Agenta. Przelewy środków pomiędzy Agentem a Sub-Agentami odbywać się będą zgodnie z częstotliwością ustaloną dla każdego Sub-Agenta i może być ona zmieniana w przyszłości. Dodatkowo, Bank uprawniony jest do kalkulowania odsetek należnych między Agentem bądź Sub-Agentem, a poszczególnymi Pozostałymi Uczestnikami z tytułu wzajemnych zobowiązań i raportowania tych informacji. W celu realizacji powyższych założeń wykorzystane zostaną rachunki otwarte już przez Bank i będące na moment składania niniejszego wniosku w posiadaniu Spółki, Sub-Agentów jak i Pozostałych Uczestników, lub rachunki, które na dzień składania niniejszego wniosku są (lub będą) otwierane przez Agenta w B, bądź w innych bankach. Rachunek posiadany przez Agenta będzie uznany za Rachunek Główny, zaś inne rachunki będą rachunkami pozostałych podmiotów uczestniczących w strukturze, zarówno Sub- Agentów jak i Pozostałych Uczestników. Przedmiotowe rachunki mogą być prowadzone w walucie polskiej - PLN, w walucie Euro, jak również w USD - dolarze amerykańskim oraz w GBP - funcie brytyjskim. Agent będzie posiadał rachunki w każdej z powyższych walut (PLN, EUR, USD, GBP), natomiast pozostali uczestnicy (w tym Sub-Agenci oraz Pozostali Uczestnicy) mogą posiadać rachunki prowadzone we wszystkich bądź tylko części z tych walut. Umowa dopuszcza również otwarcie rachunków w innych walutach. Wnioskodawca, w momencie przystąpienia do Umowy Cash Poolingu może posiadać rachunki w części bądź wszystkich wskazanych wyżej walutach. Jednocześnie, nie wyklucza otwarcia w przyszłości rachunków w innych walutach obcych niż będzie posiadał na dzień przystąpienia

Operacje w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu nie będą odbiegać od typowych rozliczeń cash-poolingowych. Niemniej, struktura wynikająca z Umowy Cash-Poolingu w ramach której pojawią się podmioty o charakterze tzw. Sub-Agentów przyjmie formę dwupoziomową. Oznacza to, że wypłaty pieniężne dokonywane będą z dwóch poziomów.

Niezależnie od powyższego podziału, wpłaty dokonywane na rachunki Pozostałych Uczestników będą zwiększały saldo środków pieniężnych na rachunku jednego z Sub-Agentów (relacja Sub- Agent - Pozostali Uczestnicy), bądź na Rachunku Głównym Agenta (relacja Agent - Sub-Agent). W odniesieniu do relacji Sub-Agent - Pozostali Uczestnicy oraz Agent - Sub-Agent z siedzibą na Cyprze, Bank na koniec dnia będzie przenosił saldo dodatnie znajdujące się na rachunkach poszczególnych uczestników na rachunek odpowiedniego Sub-Agenta (od Pozostałego Uczestnika) bądź Rachunek Główny (od Sub-Agenta z siedzibą na Cyprze). Przenoszenie dodatnich sald od Sub-Agentów z Holandii oraz Singapuru na Rachunek Główny Agenta będzie dokonywane dwa razy w miesiącu. Wnioskodawca wskazuje, że opisane wyżej częstotliwość przelewów środków może ulec zmianie w przyszłości. Każdorazowe wypłaty z rachunków Pozostałych Uczestników powodujące przekroczenie ustalonego progu będą zmniejszały saldo środków pieniężnych po stronie Sub-Agentów, natomiast obniżenie salda Sub-Agenta (poniżej ustalonego progu) skutkuje koniecznością zasilenia go przez Agenta. Przy czym, to na Agencie ciąży obowiązek zabezpieczenia środków na funkcjonowanie całej struktury. Saldo na koniec każdego dnia, w którym będą realizowane rozliczenia będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, natomiast salda na rachunkach szczegółowych będą odzwierciedleniem salda pomiędzy Agentem a Bankiem i zawsze będą pozostawały na ustalonym poziomie salda minimalnego tzw. „target balancing”. Powyższe rozliczenia obwarowane będą odpowiednimi limitami dziennymi ustalonymi zarówno dla rachunków poszczególnych uczestników (w tym Wnioskodawcy) oraz rachunku Sub-Agentów. Co istotne, będą one procesowane zgodnie z kolejnością składania dyspozycji przez poszczególnych uczestników. Każdy uczestnik (np. Spółka) zobowiązuje się spłacić saldo ujemne występujące na jego rachunku w terminie do końca dnia roboczego w którym takie saldo powstało.

Na podstawie ustaleń pomiędzy stronami Umowy Cash Poolingu, B będzie wyliczało w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Agenta, a następnie saldo odsetek należnych a obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym a każdym z rachunków szczegółowych według pionów walutowych. Na podstawie raportu dostarczonego przez B, Agent będzie dokonywał stosownych dyspozycji związanych z pobraniem lub wypłacaniem odsetek na rzecz poszczególnych uczestników (tj. Pozostałych Uczestników, w tym Wnioskodawcy, oraz Sub-Agentów,). Co istotne, z uwagi na sposób przekazywania odsetek pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w strukturze cash - poolingu oraz ich dalszej dystrybucji, nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta takich odsetek. Określić beneficjenta nie będzie w stanie także Bank. Z samej konstrukcji umowy cash poolingu (w tym Umowy Cash Poolingu opisanej wyżej) nie jest możliwe określenie, które kwoty otrzymywanych odsetek i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców. Podmiotami uprawnionymi mogą być każdorazowo pozostałe podmioty z Grupy Kapitałowej uczestniczące w systemie zarządzania płynnością finansową, w tym Pozostali Uczestnicy, w tym także Wnioskodawca.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Powyższe będzie wynikało z Umowy Cash Poolingu zawartej pomiędzy Agentem a Bankiem, której kluczowe zapisy będą miały następującą treść: (…).

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W piśmie uzupełniającym z 27 grudnia 2023 r., Wnioskodawca potwierdził, iż zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. (dalej: „ustawa o CIT”), różnice kursowe w Spółce, zgodnie z możliwością przewidzianą w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są ustalane na podstawie art. 15a ustawy o CIT (tj. tzw. metodą podatkową), a nie na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.).

Ponadto Wnioskodawca przeformułował własne stanowisko w sprawie w zakresie pytania nr 5.

**Pytania**

1\. Mając na uwadze przedstawione okoliczności, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska, czy na gruncie przepisów ustawy o CIT, transfery dokonywane w ramach przystąpienia do Umowy Cash Poolingu (tj. koncentracji środków pieniężnych) będą powodować powstanie w Spółce przychodów lub kosztów podatkowych?

2\. Czy na gruncie ustawy o CIT, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z realizacją Umowy Cash Poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy odpowiednio przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji?

3\. Czy w związku z uczestnictwem w Umowie Cash Poolingu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

4\. Czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c ustawy o CIT?

5\. Czy w ramach Umowy Cash Poolingu dochodzi do powstania podatkowych różnic kursowych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o CIT, transfery dokonywane w ramach przystąpienia do Umowy Cash Poolingu (tj. koncentracji środków pieniężnych), nie będą powodować powstania w Spółce przychodów lub kosztów podatkowych.

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy, odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z realizacją Umowy Cash Poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy odpowiednio przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Ad. 3

W związku z uczestnictwem w Umowie Cash Poolingu, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c ustawy o CIT.

Ad. 5

W odniesieniu do transferów środków pieniężnych wyrażonych w walucie innej niż polska - PLN (EUR, USD, GBP) w ramach Umowy Cash Poolingu, w odniesieniu do rozliczenia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Agentem/Sub-Agentem może dochodzić do powstawania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.

W odniesieniu do transferu sald pomiędzy rachunkiem źródłowym oraz rachunkiem docelowym Wnioskodawcy, wyrażonych w walucie innej niż polska - PLN (EUR, USD, GBP), nie powstają podatkowe różnice kursowe, o których mowa art. 15a ustawy o CIT.

Z kolei w odniesieniu do transferów sald rozrachunków Wnioskodawcy prowadzonym dla waluty polskiej - PLN, w ocenie Wnioskodawcy, w tym przypadku transfery nie mają charakteru walutowego, czyli kwota udzielanego finansowania lub kwota zadłużenia nie jest wyrażona w walucie obcej, a zatem nie prowadzi do powstania różnic kursowych na postawie art. 15a ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.) \[dalej: „ustawa o CIT\], przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, należy zatem stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak swoją własnością.

Powyższe potwierdza m.in. stanowisko organów podatkowych w wydanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 28 marca 2018 r., znak: 0111-KDIB2-2 4010 34 2018 1.APA, czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1461/10) oraz piśmiennictwie (por. przykładowo - W. Dmoch. Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz do art. 12, wyd. 8, System Informacji Prawnej Legalis 2020 r.; red. W. Modzelewski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz do art. 12, wyd. 8, Legalis 2020 r.) powszechnie akceptowane jest stanowisko, zgodnie, z którym ze względu na charakter podatku dochodowego, przychód podlegający opodatkowaniu stanowić mogą jedynie świadczenia powodujące u podatnika definitywny przyrost majątku.

Ponadto, do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Natomiast, z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT wynika, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu.

Z zastrzeżenia do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi:

*   wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (\`(...)\`) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT),
*   naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT),
*   odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o CIT).

Cash pooling jest formą zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób, sprowadzającą się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu, tj. „korzyści skali”.

Podstawowym walorem Umowy Cash Poolingu będzie możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Istotą Umowy Cash Poolingu nie jest jednak przenoszenie na własność biorącego określonej ilości pieniędzy i późniejszy ich zwrot, ale zarządzanie płynnością finansową poszczególnych podmiotów wchodzących w skład grupy (tj. faktycznie przekazane na rachunek Agenta/Sub-Agenta) środki pozostaną środkami danego Uczestnika Umowy. Transfer tych środków na rachunek Agenta/Sub-Agenta nie będzie powodować obowiązku zaewidencjonowania tego transferu jako wydatkowania środków, lecz wyłącznie jako przesunięcia środków pieniężnych w obrębie własnego majątku Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym w wyniku dokonywanych transferów nie będzie dochodziło do trwałego przeniesienia środków finansowych na inny podmiot. Transfery środków będą miały charakter zwrotny i nie będą skutkowały ani trwałym przysporzeniem majątkowym po stronie Spółki, ani trwałym przekazaniem środków finansowych na rzecz innego podmiotu uczestniczącego w Umowie. W konsekwencji, transfery w ramach Umowy Cash Pooling (tj. koncentracji środków pieniężnych), nie będą stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodów ani przychodów podatkowych.

Powyższe wynika z faktu, że na gruncie ustawy o CIT, przychodami są m.in. otrzymane środki i wartości pieniężne, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, czyli stanowią trwałe przysporzenie majątkowe. Transfery środków w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu nie będą stanowiły definitywnego przysporzenia powiększającego aktywa finansowe Spółki, gdyż zostaną one przekazane na rzecz Spółki pod tytułem zwrotnym. Również, w przypadku środków Spółki przelewanych w ramach Umowy na rachunek rozliczeniowy Agenta/Sub-Agenta, ze względu na zwrotny charakter takich przelewów, nie będą one stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodów.

Tytułem przykładu należy wskazać na następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznym stanie faktycznym oraz potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy:

*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 3 marca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.554.2020.4.MS, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawidłowego, potwierdził stanowisko podatnika, iż : „(\`(...)\`) transfer środków na prowadzony dla niego przez Bank Rachunek z Rachunku głównego koordynującego skutkuje jego bilansowaniem, a w konsekwencji będzie dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane środki nie stanowią ostatecznego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, lecz wyłącznie chwilowe pokrycie brakujących środków. Odpowiednio, jako przychód podlegający opodatkowaniu i koszt uzyskania przychodu, powinny być traktowane odsetki otrzymane i zapłacone przez Wnioskodawcę lub skapitalizowane, w związku z tymi transferami”;
*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 1 marca 2021 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.366.2020.1.JG), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko, że: „(\`(...)\`) w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, w ramach usługi Cash poolingu prowadzonej przez Bank, transfery sald pomiędzy rachunkami Uczestników a Rachunkiem Agenta, będą neutralne podatkowo, tj. nie będą skutkowały powstaniem po stronie Wnioskodawców ani przychodu ani kosztu podatkowego na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 7 lipca 2017 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.95.2017.1.MM), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) w momencie dokonania transferu środków pieniężnych w ramach Systemu 1, tj. spłaty wierzytelności jednego z Uczestników względem Banku nie dochodzi do definitywnego powstania przysporzenia ani poniesienia wydatku po stronie Spółki lub którejkolwiek ze Spółek z Grupy. Należy bowiem zauważyć, że przepływy środków, które będą miały miejsce w ramach przedstawionego mechanizmu będą miały charakter zwrotny i w konsekwencji nie będą prowadziły do powstania trwałego przysporzenia ani nie będą stanowiły trwałego uszczerbku w majątku żadnego z Uczestników”.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, opisane transfery środków będą neutralne podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

Tak jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w treści uzasadnienia do zadanego pytania nr 1 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się:

*   pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);
*   kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z niniejszymi regulacjami, warunkiem zaliczenia odsetek do przychodów podatnika podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest ich faktyczne otrzymanie lub kapitalizacja. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania ogólna zasada kwalifikowania, jako przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu wszelkich przychodów należnych, niezależnie od ich rzeczywistego uzyskania.

Z kolei, za koszty podatkowe uznaje się zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 11 ustawy o CIT nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów:

*   wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów),
*   naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Powołane przez Wnioskodawcę przepisy wskazują, że odsetki nie stanowią przychodów podlegających opodatkowaniu lub odpowiednio kosztów uzyskania przychodów, o ile nie są faktycznie otrzymane lub zapłacone.

W tym kontekście należy również zwrócić uwagę na fakt, iż skutkiem kapitalizacji odsetek jest odpowiednie zwiększenie wartości nominalnej kwoty zadłużenia o kwotę skapitalizowanych odsetek. W ten sposób, wierzyciel zyskuje korzyści ekonomiczne w postaci zwiększonej wartości nominalnej zadłużenia, która stanowi podstawę do przyszłych kalkulacji dotyczących kwoty odsetek. W momencie faktycznego zaspokojenia długu, dłużnik nie spłaca kwoty odsetek, lecz dokonuje spłaty długu, którego wartość została zwiększona w związku z kapitalizacją odsetek. Z powyższego wynika, iż kapitalizacja odsetek wywołuje analogiczne skutki, co ich faktyczna spłata.

Konsekwentnie, a także biorąc pod uwagę literalne brzmienie przywołanych przepisów, odsetki stają się odpowiednio kosztem uzyskania przychodów lub przychodem podlegającym opodatkowaniu w momencie ich otrzymania/zapłaty, bądź też kapitalizacji.

Przenosząc powyższe na grunt opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Wnioskodawcy jak i również Pozostałym Uczestnikom Umowy Cash Poolingu będą przysługiwały odsetki. W związku z tym, Bank na podstawie dyspozycji Pozostałych Uczestników, będzie dokonywał operacji naliczenia i rozliczenia odsetek od wzajemnych zobowiązań powstałych wskutek zastosowania mechanizmu opartego o rozliczenia typu cash pooling.

W przeciwieństwie do transferów środków w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu pomiędzy Uczestnikami, otrzymane lub zapłacone w powyższy sposób odsetki będą miały dla Uczestników charakter ostateczny, definitywny, tj. będą stanowiły definitywne przysporzenie lub definitywne uszczuplenie majątku danego Uczestnika w ramach Umowy.

Na tej podstawie, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że od strony przychodowej, odsetki uzyskiwane w związku z transferami dokonywanymi w ramach Umowy Cash Poolingu, jako przysporzenia o definitywnym charakterze, co do zasady powinny być zaliczane do przychodu Wnioskodawcy podlegającemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”).

Przy czym w oparciu o literalne brzmienie analizowanych przepisów, przychodem podatkowym Wnioskodawcy uzyskiwanym w związku z tymi transferami środków w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu będą wyłącznie odsetki otrzymywane od przekazywanych na rachunek Agentów/Sub-Agentów nadwyżek finansowych z rachunków Pozostałych Uczestników (sald dodatnich) lub odsetki skapitalizowane, powstałe na skutek tych transferów. Zatem odsetki te powinny być zaliczane do przychodu podatkowego Wnioskodawcy z chwilą ich faktycznego otrzymania lub kapitalizacji.

Po stronie kosztowej, za możliwością uznania odsetek płaconych w ramach Umowy przez Wnioskodawcę za koszty podatkowe zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przemawiają w szczególności:

a. związek odsetek z przychodami - ze względu na to, że Umowa zawierana jest w celu zapewnienia efektywnego zarządzania nadwyżkami i niedoborami środków w ramach Grupy Kapitałowej, w ocenie Wnioskodawcy z pewnością uznać można poniesione na jej podstawie wydatki (tj. odsetki) za służące uzyskaniu przychodu, zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła. Odsetki, do poniesienia których Wnioskodawca będzie zobowiązany na podstawie Umowy Cash Poolingu, powinny więc zostać uznane za związane z przychodami Spółki;

b. definitywny charakter odsetek - zdaniem Wnioskodawcy, wątpliwości nie budzi także definitywny charakter tych świadczeń oraz ich udokumentowanie (w postaci przelewu bankowego).

Jednocześnie, mając na uwadze literalne brzmienie analizowanych przepisów, kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawcy w związku z transferami środków dokonywanymi w ramach Umowy będą wyłącznie odsetki faktycznie zapłacone przez Spółkę od otrzymywanych z rachunku Agentów/Sub-Agentów środków finansowych tytułem pokrycia salda ujemnego na rachunku Wnioskodawcy jako Uczestnika lub odsetki skapitalizowane w związku z tymi transferami. Zatem w świetle art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, odsetki te powinny być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów z chwilą zapłaty lub kapitalizacji.

Tym samym, faktycznie otrzymane lub zapłacone odsetki należy zaklasyfikować do przychodów lub kosztów podatkowych na zasadzie kasowej. Oznacza to, że odsetki, którymi Wnioskodawca będzie obciążeni na podstawie Umowy Cash Poolingu, stanowić będą dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów podatku CIT w momencie ich otrzymania, tj. obciążenia rachunku Wnioskodawcy. Natomiast, otrzymane w ramach Umowy odsetki będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem CIT, w momencie ich zapłaty. Na tej podstawie, na gruncie ustawy o CIT prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym odsetki przysługujące/obciążające Wnioskodawcę w związku z realizacją Umowy Cash Poolingu będą stanowiły dla Spółki odpowiednio przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w aktualnej i obszernej linii orzeczniczej organów podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 30 listopada 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.289.2017.1.JC), w której Organ podatkowy potwierdził, iż: „od strony ekonomicznej kapitalizacja odsetek jest więc operacją tożsamą z ich spłatą – w momencie kapitalizacji na dłużniku przestaje ciążyć obowiązek zapłaty naliczonych odsetek, natomiast wierzyciel uzyskuje uprawnienia do naliczenia odsetek od nowej, wyższej kwoty zobowiązania. Oznacza to, że za moment przeniesienia prawa do dysponowania odsetkami, należy traktować chwilę, w której dokonywana jest ich kapitalizacja”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2016 r. (znak: 1462-IPPB5.4510.993.2016.1.JC), w której Organ podatkowy uznał za prawidłowe: „(…) W analizowanym zdarzeniu przyszłym odsetki, którymi Spółka będzie obciążana na podstawie Umowy, będą stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie obciążenia rachunku. Odpowiednio, odsetki otrzymane przez Spółkę w ramach Systemu będą stanowiły przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie uznania rachunku. Odsetki w ujęciu podatkowym będą rozpoznawane w dacie ich faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę, bądź w dniu ich zapłaty przez Wnioskodawcę, bądź też w dacie kapitalizacji (o ile wystąpi)”.

Ad. 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Jednocześnie ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia "świadczenia" zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie świadczenia należy rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego w związku z art. 353 Kodeksu Cywilnego. Przez świadczenie w takim rozumieniu należy uznać zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnego ochrony wierzyciela. Zachowanie to może polegać na zachowaniu się czynnym (działaniu) lub biernym (zaniechaniu lub powstrzymaniu się od jakiegoś działania). Prawodawca nie definiuje również pojęcia „nieodpłatności” bądź „odpłatności” Według Nowego Słownika Języka Polskiego, PWN Warszawa 2003, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian, odwzajemniać się jakimś czynem, postępkiem, odwdzięczyć się”, odpłatny zaś to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrotu kosztów”.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że otrzymać coś nieodpłatnie, oznacza otrzymanie jednostronnego przysporzenia kosztem innego podmiotu, czyli takiego przysporzenia, które nie wiąże się ze świadczeniem na rzecz drugiej strony.

Zatem, w świetle powołanego powyżej przez Wnioskodawcę przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody opodatkowane. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że w ocenie Wnioskodawcy, w konsekwencji przystąpienia Spółki do Umowy Cash Poolingu, wskazany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, nie ma zastosowania. Oznacza to, że nie jest zobowiązany do rozpoznawania przychodów z częściowo nieodpłatnych świadczeń w związku z uczestnictwem w Umowie Cash Poolingu. Co prawda w efekcie uczestnictwa w strukturze cash poolingu na podstawie Umowy, Spółka będzie uzyskiwać korzyści związane z możliwością bieżącego osiągania przychodów odsetkowych lub z dostępnością środków pieniężnych (co ogranicza konieczność zaciągania zewnętrznego finansowania), ale wynika to z istoty struktury opartej o rozliczenia typu cash pooling, której celem jest bowiem obniżanie kosztów działalności finansowej Uczestników oraz uzyskiwanie korzyści z nadwyżek kapitału. Co więcej, Wnioskodawcy jak również Pozostali Uczestnicy będą ponosili koszty na rzecz Banku w związku z uczestnictwem w Umowie.

Wnioskodawca wskazuje także, że brak wynagrodzenia na rzecz Agenta czyli Cash - Pool Leadera nie oznacza, że Wnioskodawca jako Uczestnik osiąga nieodpłatne świadczenie. Agent bowiem, będąc spółką dominującą w Grupie Kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, ma swój ekonomiczny interes w tym, aby dążyć do osiągania przez swoje spółki zależne, tj.m.in. Wnioskodawcę jak najlepszych wyników finansowych. Tym samym, zasadniczy efekt, jaki Wnioskodawca planują osiągnąć poprzez uczestnictwo w strukturze cash poolingu, prowadzący do obniżenia kosztów działalności finansowej, leży w interesie gospodarczym Agenta i stanowi także dla niego korzyść. Tym samym, należy uznać, że wszyscy Uczestnicy systemu cash poolingu, w tym Agent osiągają wzajemne korzyści z uczestnictwa w tym systemie. Konsekwentnie, nie można mówić w tym przypadku o osiągnięciu przez Wnioskodawcę jako Uczestnika nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że celem zawarcia przez Uczestników Umowy Cash Poolingu będzie osiągnięcie oszczędności związanych z kosztami finansowymi, czy też administracyjnymi, nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego Uczestnika Umowy. Spółka przystępując do tego typu Umowy, ma świadomość tego, że będzie korzystać na mechanizmie rozliczania sald do określonego poziomu (tzw. target balancing) na rachunkach w przypadku, gdy na jej koncie wystąpi saldo ujemne. Jednocześnie jednak, każdy Uczestnik (w tym Wnioskodawca) wyraża gotowość do udostępnienia swojej nadwyżki środków Pozostałym Uczestnikom. Dodatkowo, zgodnie z Umową, udzielone w ramach systemu cash-pool finansowanie obciążone będzie odsetkami.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, działania podejmowane przez poszczególnych Uczestników, w tym Agenta, stanowią jedynie konsekwencję usługi świadczonej przez Bank i mają wyłącznie pomocniczy wobec niej charakter. Nie stanowią one odrębnych, niezależnych transakcji o określonej wartości rynkowej, ale niezbędny element funkcjonowania całej struktury cash-poolingu, konieczny do efektywnego wykonywania usługi przez Bank.

Mając powyższe na uwadze, nie można stwierdzić, że w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu, Wnioskodawca otrzymuje nieodpłatne, bądź częściowo odpłatne świadczenie od pozostałych stron Umowy, w tym Agenta. Obniżenie kosztów podatkowych po stronie Wnioskodawcy ma swoje uzasadnienie ekonomiczne i wynika z celu i charakterystyki cash-poolingu. Dlatego też, Wnioskodawca jako Uczestnik Umowy Cash Poolingu, nie jest zatem zobowiązany do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Podobne stanowisko wyrażane jest również m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 maja 2018 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.103.2018.1.JC), w której organ podatkowy wskazał: „(\`(...)\`) należy przyjąć, że w przedmiotowej sytuacji przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania, ponieważ dotyczy on uzyskania nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń. Poręczenia udzielane pomiędzy poszczególnymi Zainteresowanymi nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. W tej sytuacji, fakt uzyskania w ramach cash poolingu poręczeń od Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) bez ponoszenia dodatkowej odpłatności na ich rzecz, nie spowoduje powstania dla Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 listopada 2016 r. (znak: 2461-IBPB-1-3.4510.801.2016.1.JKT), w której organ podatkowy stwierdził, że: „(\`(...)\`) Świadczenia występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi ze sobą umową cash-pooling nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 maja 2016 r. (znak: ITPB3/4510-79/16-4/DK), w której stwierdzono, że: „(\`(...)\`) Odpowiedzialność solidarna w zakresie dokonywania na rzecz Banku płatności opłat i kosztów nie ma charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy i nie powoduje powstania dla Spółki przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń”.

Ad. 4

Analizując skutki podatkowe wypłaty odsetek w ramach umowy cash-poolingu w związku z zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem, punkt odniesienia w zakresie dalszych rozważań stanowią regulacje dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji, które w ustawie o CIT, w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia niniejszego wniosku znajdują odzwierciedlenie w przepisach art. 15c ustawy o CIT.

W myśl art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Art. 15c ust. 3 ustawy o CIT, definiuje nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego jako kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Natomiast przez przychody o charakterze odsetkowym, w myśl powołanych przepisów, rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Koszty finansowania dłużnego zostały zdefiniowane w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT, zgodnie z którym są to wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Powołana definicja wskazuje, że kosztami finansowania dłużnego są wszelkiego rodzaju wydatki, które zostały poniesione przez podatnika w celu pozyskania środków finansowych.

Ponieważ Umowa Cash Poolingu służy gospodarowaniu wolnymi środkami finansowymi Uczestników i wiąże się z kwestią przekazywania i pozyskiwania środków finansowych, a więc korzystania z nadwyżek finansowych należy przyjąć, że Umowa stanowi instrument finansowania dłużnego. Wygenerowane nadwyżki finansowe przez Uczestników struktury cash pooling są pozyskiwane przez Uczestników, u których występują przejściowe niedobory. W wyniku zatem pozyskania środków w ramach Umowy Cash Poolingu po stronie Wnioskodawcy, który w przyszłości pozyska środki powstanie zobowiązanie do ich zwrotu na rzecz pozostałych uczestników.

W związku z powyższym, mając na uwadze literalne brzmienie wyżej cytowanych przepisów oraz fakt, że tak jak podniesiono w opisie zdarzenia przyszłego, zaciągnięcie finansowania w ramach Umowy Cash Poolingu przez Wnioskodawcę będzie wiązało się z naliczaniem należnych odsetek. Skutkiem tego, w ocenie Wnioskodawcy, koszty odsetkowe ponoszone przez Spółkę jako Uczestnika i związane z uzyskaniem środków finansowych w ramach Umowy, będą podlegały ograniczeniom przewidzianym w art. 15c ustawy o CIT.

Zasadność powyższego stanowiska znajduje także potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej organów podatkowy. Przykładowo, pogląd o zasadności zastosowania przedmiotowych przepisów został wyrażony m in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 25 lutego 2021 r. (znak: 0111- KDIB2-1.4010.532.2020.3.BJ), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego, potwierdził stanowisko podatnika, że: „(\`(...)\`) w związku z tym do płaconych przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w systemie Cash-poolingu środków, w tym odsetek, ale również do prowizji, opłat regulowanych w związku z cash-poolingiem na rzecz Banku niewątpliwie będą mieć zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 15c Ustawy o CIT. Nie budzi bowiem wątpliwości, że są to wydatki ponoszone w celu pozyskania środków finansowych w ramach uczestnictwa w systemie cash-poolingu. Z tych powodów Spółka uwzględniając je w kosztach uzyskania przychodów będzie zobowiązana stosować zasady wynikające z art. 15c Ustawy o CIT”.

Reasumując, w przypadku korzystania przez Uczestników z finansowania w ramach systemu cash- poolingu w odniesieniu do powstających w konsekwencji kosztów odsetkowych zastosowanie znajdą przepisy art. 15c Ustawy o CIT, dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji.

Ad. 5

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów, jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15a ust. 2 ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1\. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2\. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3\. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy o CIT ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1\. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2\. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3\. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zatem na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz 15a ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT, podatkowe różnice kursowe powstają, jeżeli wartość zadłużenia lub należności z tytułu kredytu (pożyczki) udzielonej lub otrzymanej w walucie obcej w dniu jego otrzymania/udzielenia jest inna od wartości tego zadłużenia w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Jednocześnie z powołanych wyżej przepisów wynika, że różnice kursowe mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty/uregulowania zadłużenia w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   udzielenie finansowania/zaciągniecie zadłużenia musi nastąpić w walucie obcej, bądź zadłużenie musi zostać przewalutowane na walutę obcą:

*   spłata/uregulowanie zadłużenia również musi nastąpić w walucie obcej;
*   powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

Dlatego też, aby zastosowanie miały przepisy ustawy o CIT, dotyczące różnic kursowych zadłużenie w momencie powstania, jak i w momencie zwrotu, musi mieć charakter walutowy.

Tak jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, skutkiem czego jest tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Umowa cash poolingu nie stanowi umowy pożyczki na gruncie prawa cywilnego, gdyż jest to umowa kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Niemniej organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych stoją na stanowisku, że ww. przepisy mają zastosowanie do umowy cash poolingu z uwagi na ekonomiczny cel polegający na wzajemnym kompensowaniu niedoborów finansowych, co powoduje, że jeden z jej elementów jest zbliżony do umowy pożyczki pod względem ekonomicznym. W związku z tym wydawane interpretacje indywidualne potwierdzają, że do finansowania udzielonego lub zaciągniętego w ramach cash poolingu zastosowanie mają przepisy art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.

Zatem z uwagi na fakt, że transfery sald w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu mogą być wyrażone, oprócz waluty polskiej - PLN, również w walucie obcej (EUR, USD, GBP), to:

a) w przypadku gdy saldo rozrachunków Wnioskodawcy jest dodatnie (występuje nadwyżka środków przekazanych na rachunek Agenta/Sub-Agenta przez Spółkę), może dochodzić do powstawania różnic kursowych określonych w art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli po przeliczeniu na polską walutę - PLN wystąpi różnica między:

*   wartością środków (nadwyżek) przekazanych przez Wnioskodawcę na rachunek Agenta/Sub- Agenta z dnia przekazania odzwierciedlonych poprzez zwiększenie salda dodatniego rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem (zwiększenie salda dodatniego oznacza, że Spółka zasila grupowy cash pooling w związku z Umową),
*   wartością środków pozyskanych przez Wnioskodawcę z rachunku Agenta/Sub-Agenta celem zerowania stanu rachunku z dnia otrzymania tych środków od Agenta/Sub-Agenta odzwierciedlonych poprzez zmniejszenie salda dodatniego rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem (gdy Wnioskodawca pobiera środki finansowe z cash poolingu następuje zmniejszenie jego salda dodatniego, czyli Spółka otrzymuje "zwrot" środków od Agenta/Sub-Agenta).

W analogiczny sposób należy traktować zmniejszenie/zwiększenie salda rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem w wyniku rozliczenia transakcji zwiększającej saldo dodatnie dla waluty innej niż polska - PLN (EUR. USD, GBP), co oznacza zasilenie przez Wnioskodawcę grupowego cash poolingu, a zmniejszenie salda dodatniego oznacza „zwrot" środków od Agenta/Sub-Agenta.

b) w przypadku, gdy saldo rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem jest ujemne (Wnioskodawca pobrał od Agenta/Sub-Agenta więcej środków, niż wpłacił do systemu) może dochodzić do powstawania różnic kursowych określonych art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, jeżeli po przeliczeniu na polską walutę - PLN wystąpi różnica między:

*   wartością środków pozyskanych od Agenta/Sub-Agenta celem zerowania stanu rachunku z dnia otrzymania tych środków od Agenta/Sub-Agenta odzwierciedlonych poprzez zwiększenie salda ujemnego stanu rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem m (gdy Wnioskodawca pobiera środki finansowe z cash poolingu, następuje zwiększenie salda ujemnego czyli sumy zadłużenia Spółki), ’ wartością środków (nadwyżek) przekazanych przez Wnioskodawcę na rachunek Agenta/Sub- Agenta z dnia przekazania odzwierciedlonych poprzez zmniejszenie salda ujemnego stanu rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem (następuje wówczas zmniejszenie salda ujemnego rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem czyli „zwrot” Agenta/Sub-Agenta).

W analogiczny sposób należy traktować zmniejszenie/zwiększenie salda rozrachunków z Agentem/Sub-Agentem w wyniku rozliczenia transakcji powodującej zwiększenie salda ujemnego dla waluty innej niż polska - PLN (EUR, USD. GBP ), co oznacza wzrost sumy zadłużenia Wnioskodawcy, a zmniejszenie salda ujemnego oznacza „zwrot” środków do Agenta/Sub-Agenta.

Przy czym do obliczania różnic kursowych, które mogą powstawać w ramach opisanej Umowy Cash Poolingu, należy zastosować co do zasady kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zdarzenia (tj. otrzymania/udzielenia lub zwrotu finansowania).

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na charakter transakcji w ramach niniejszej Umowy Cash Poolingu, co do zasady, nie jest możliwe obliczanie różnic kursowych na podstawie kursu faktycznie zastosowanego, bowiem na rachunkach walutowych Wnioskodawców nie dochodzi do przewalutowania wartości wyrażonych walucie obcej na walutę polską - PLN w momencie wpływu /wypływu środków na/z rachunku Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o CIT, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W ramach opisanej Umowy Cash Poolingu co do zasady nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (transfery między rachunkiem Wnioskodawcy a rachunkiem Agenta/Sub-Agenta są dokonywane w walucie polskiej - PLN lub obcej (EUR, USD, GBD) i wracają na rachunek spółki prowadzony w tej samej walucie), dlatego nie można mówić o kursie faktycznie zastosowanym (nie jest możliwe jego uwzględnienie). Wyjątkiem jednak jest zmiana stanu rozrachunków/salda wynikiem transakcji kupna/sprzedaży waluty, dla której jest możliwe zastosowanie kursu faktycznego właściwego dla tej transakcji. Dlatego dla rozliczenia transakcji kupna/sprzedaży waluty nie będzie miał zastosowania kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zdarzenia, lecz kurs faktycznie zastosowywany będący kursem wymiany waluty dla transakcji kupna/sprzedaży waluty, z uwzględnieniem, że kurs ten nie powinien być wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, stosownie do art. 15a ust. 5 ustawy o CIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych realizowane w ramach Umowy Cash Poolingu mogą prowadzić do powstania różnic kursowych na gruncie art. 15a ust. 2 oraz 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT na zasadach opisanych powyżej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 września 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.268.2020.2.AW), w której potwierdzono, że: „(\`(...)\`) w związku z przelewami środków w walucie obcej w ramach systemu Cash poolingu w opisanym stanie faktycznym powstają w Spółce podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i pkt 5 ustawy o CIT”;
*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 8 września 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.250.2020.2.BK), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, iż: „(\`(...)\`) w przypadku systemu cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro, a rachunkiem target account powodują powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT”;
*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 17 lutego 2020 r. (znak 0111-KDIB2-1.4010.630.2019.1.AT), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, wskazując że: „(\`(...)\`) różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) na prowadzonych przez Bank rachunkach Wnioskodawcy z wykorzystaniem rachunku Koordynatora będą stanowiły podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie w jakim powstają w związku z (i) konwersją długu - z Rachunku Głównego Koordynatora na Rachunek Wnioskodawcy o saldzie ujemnym - w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, (ii) przelewem wierzytelności - z Rachunku Wnioskodawcy na Rachunek Główny Koordynatora - przypadku Rachunków o saldzie dodatnim oraz (iii) w przypadku spłaty lub kapitalizacji odsetek w walucie obcej (EUR)”;
*   interpretacja indywidualna DKIS z dnia 13 grudnia 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.394.2018.2.BS), w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego, potwierdzając jednocześnie stanowisko podatnika, że: „(\`(...)\`) w przypadku systemu Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account powodują powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT”.

Z kolei w przypadku transferów środków pieniężnych dokonywanych jedynie pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy (tj. pomiędzy rachunkiem źródłowym oraz rachunkiem docelowym), wyrażonymi w tej samej walucie obcej, zdaniem Wnioskodawców nie dochodzi do powstawania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ustawy o CIT. bowiem środki zgromadzone na rachunkach pozostają własnością Wnioskodawcy.

W takim bowiem przypadku nie dochodzi do wypływu środków w walucie obcej, ani również nie dochodzi do jakiejkolwiek zapłaty, bowiem transfer nastąpi wyłącznie w obrębie rachunków bankowych Wnioskodawcy (nawet jeśli te rachunki są prowadzone w różnych bankach), a środki pozostają własnością Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, przekazanie środków walutowych na inny rachunek, w tym również do innego banku jest tylko zmianą miejsca przechowywania środków. Należy ponadto zauważyć, że w wyniku transferu środków pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy nie dochodzi do zwiększenia stanu tych środków, bowiem są to jedynie transfery dokonywane w ramach aktywów Spółki. Dlatego w odniesieniu do przepływów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy nie powstają różnice kursowe o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz 3 pkt 1-3 ustawy o CIT.

Jak czytamy w Komentarzu do art. 15a ustawy o CIT pod redakcją K. Gil. A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter. Podatek dochodowy od osób prawnych. Wyd. 3, Warszawa 2019: „Przez „zapłatę lub inną formę wypływu środków (wartości) pieniężnych” rozumieć należy faktyczne wyzbycie się przez podatnika środków (wartości) pieniężnych w walucie obcej ze swego majątku, w wyniku którego następuje utrata władztwa nad nimi oraz uszczuplenie majątku podatnika. Pojęcie „zapłaty” należy przy tym wiązać z regulowaniem zobowiązań w walucie obcej (\`(...)\`). Za "wypływ środków lub wartości pieniężnych" należy natomiast uznać przekazanie ich osobom trzecim pod innym tytułem, gdy jednocześnie dochodzi do trwałego fizycznego wyzbycia się waluty, a w konsekwencji - uszczuplenia aktywów podatnika (\`(...)\`). Mając na uwadze powyższe, w interpretacjach indywidualnych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się. że w przypadku ruchu środków lub wartości pieniężnych wyrażonych w walutach obcych w ramach majątku obrotowego podatnika (np. na skutek przelewów między własnymi rachunkami bankowymi podatnika lub wypłaty : z rachunku bankowego do kasy) nie wykazuje się różnic kursowych”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2021 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.630.2019.1.AT), w której organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, potwierdzając jednocześnie, że: „(\`(...)\`) W wyniku transferu sald pomiędzy rachunkiem źródłowym Source Account Wnioskodawcy oraz rachunkiem docelowym Sub-Target Account danego Wnioskodawcy, wyrażonych walucie obcej, me powstają podatkowe różnice kursowe, o których mowa art. 15a ustawy o CIT. Z kolei w odniesieniu do transferów sald w Systemie prowadzonym dla waluty PLN, w ocenie Wnioskodawców, w tym przypadku transfery nie mają charakteru walutowego, czyli kwota udzielanego finansowania lub kwota zadłużenia nie jest wyrażona w walucie obcej, a zatem nie prowadzi do powstania różnic kursowych na postawie art. 15a ustawy o CIT”.

Również w interpretacji DKIS z dnia 26 listopada 2019 r. (znak 0111-KDIB1-2.4010.410.2019.1.AW), organ podatkowy uznał, że: „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że przesunięcie walut obcych z jednego rachunku walutowego Wnioskodawcy na inny rachunek walutowy nie skutkuje powstaniem podatkowych i różnic kursowych, gdyż wartość posiadanych walut nie ulega zmianie zależnie od tego, czy znajdują się one na jednym rachunku walutowym Wnioskodawcy, czy też zostały wpłacone na inny jego rachunek walutowy. Jeżeli powyższe czynności spowodują powstanie różnic kursowych w rozumieniu odrębnych przepisów, to jednak nie będą to podatkowe różnice kursowe, a tym samym nie będą one wpływały na podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych”.

A także w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2009 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPB3/423-731/08-4/HS, w której czytamy: „Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka będzie dokonywać różnych transakcji, m.in. polegających na przelewie waluty obcej z rachunku bankowego na rachunki lokat jednodniowych i terminowych prowadzonych w walucie obcej należących do Spółki. Zatem w tym przypadku Spółka nadal posiada środki pieniężne wyrażone w walucie obcej, zmianie ulega tylko miejsce ich przechowywania. Spółka nie dokonuje tu więc odsprzedaży waluty obcej do banku. W związku z powyższym, dokonywane przez Spółkę przelewy waluty obcej z rachunku bankowego na rachunki lokat jednodniowych i terminowych prowadzonych w walucie obcej należących do Niej będą neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołają skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania”.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że transfery pomiędzy rachunkami Spółki nie mogą być rozpatrywane jako udzielenie bądź otrzymanie pożyczki w rozumieniu art. 15a ust. 2 oraz 3 pkt 4-5 ustawy o CIT. Na tym etapie środki zgromadzone na rachunku pozostają własnością Wnioskodawcy, a zatem w wyniku przepływu sald pomiędzy tymi rachunkami nie następuje wypływ środków - do momentu przepływu środków z rachunków Wnioskodawcy na rachunek Agenta/Sub-Agenta.

Podsumowując, w wyniku transferu sald pomiędzy rachunkiem źródłowym oraz rachunkiem docelowym Wnioskodawcy, wyrażonych walucie innej niż polska - PLN (EUR, USD, GBP), nie powstają podatkowe różnice kursowe, o których mowa art. 15a ustawy o CIT.

Z kolei w odniesieniu do transferów sald rozrachunków Wnioskodawcy prowadzonym dla waluty polskiej - PLN, w ocenie Wnioskodawcy, w tym przypadku transfery nie mają charakteru walutowego, czyli kwota udzielanego finansowania lub kwota zadłużenia nie jest wyrażona w walucie obcej, a zatem nie prowadzi do powstania różnic kursowych na postawie art. 15a ustawy o CIT.

Wnioskodawca w piśmie z 27 grudnia 2023 r. przeformułował własne stanowisko w sprawie w zakresie pytania oznaczonego we Wniosku nr 5:

„W odniesieniu do transferów środków pieniężnych wyrażonych w walucie innej niż polska PLN (EUR, USD, GBP) w ramach Umowy Cash Poolingu, w odniesieniu do rozliczenia transakcji pomiędzy Wnioskodawcq a Agentem/Sub-Agentem może dochodzić do powstawania podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.

W odniesieniu do transferu sald pomiędzy rachunkiem źródłowym należącym do Wnioskodawcy, tj. rachunkiem zasilającym przez Wnioskodawcę grupowy cash pooling (czyli rachunkiem z którego Wnioskodawca przekazuje własne środki w ramach opisanej Umowy Cash Poolingu) oraz rachunkiem docelowym Wnioskodawcy, wyrażonych w walucie innej niż polska - PLN (EUR, USD, GBP), nie powstają podatkowe różnice kursowe, o których mowa art. 15a ustawy o CIT.

Z kolei w odniesieniu do transferów sald rozrachunków Wnioskodawcy prowadzonym dla waluty polskiej - PLN, w ocenie Wnioskodawcy, w tym przypadku transfery nie mają charakteru walutowego, czyli kwota udzielanego finansowania lub kwota zadłużenia nie jest wyrażona w walucie Obcej, a zatem nie prowadzi do powstania różnic kursowych na postawie art. 15a ustawy o CIT”.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Końcowo należy wskazać, że obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 29 grudnia 2023 r. ogłoszono nowy tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805).

Powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.