Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1059.2023.2.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-23
Teza: Skutki podatkowe wypłaty środków z tytułu zbycia (realizacji) Opcji.
Słowa kluczowe: opcja; przychód; wypłata; zbycie; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Inne przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 30 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków z tytułu zbycia (realizacji) Opcji.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie z – pismem z 16 stycznia 2024 r. (wpływ 22 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest Pani członkiem zarządu A. Sp. z o.o. (dalej: „A”).

A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. A. należy do międzynarodowej grupy kapitałowej B. (dalej: Grupa B.), będącej (\`(...)\`). W 2018 roku został wdrożony program motywacyjny dla kadry menedżerskiej spółek z Grupy B. (pod nazwą „C Plan”) (dalej: Program).

Program został wdrożony przez Radę Dyrektorów D. z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: Spółka), która jest organizatorem Programu. Jednym z elementów Programu było przyznanie uczestnikom (co do zasady, kadrze menadżerskiej i zarządzającej spółek z Grupy B), w tym Pani opcji na akcje Spółki (dalej: Opcje).

Opcje dają prawo do nabycia określonych akcji w Spółce (w Pani przypadku, akcji (…). Głównym celem Programu było zmotywowanie uczestników do kontynuowania współpracy w kolejnych latach w celu budowania marki B. Przystąpiła Pani do Programu.

Po przystąpieniu do Programu, nabyła Pani akcje Spółki. Nabycie akcji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. W związku z przystąpieniem do Programu zostały również przyznane Pani Opcje przez Spółkę, co zostało potwierdzone stosownym certyfikatem wystawionym przez Spółkę.

Regulacje dotyczące Programu przewidują harmonogram nabywania uprawnień (\`(...)\`), zgodnie z którym, realizacja uprawień do nabywania akcji (w drodze realizacji praw z opcji) uzależniona jest od spełnienia warunku następczego w postaci upływu określonego w harmonogramie terminu (\`(...)\`), z zastrzeżeniem wcześniejszego nabycia uprawnień w określonych przypadkach.

Nie łączył ani nie łączy Pani ze Spółką (organizatorem Programu) żaden bezpośredni stosunek prawny taki jak m.in. powołanie do zarządu Spółki, umowa o pracę, ani inna umowa cywilnoprawna.

Jest Pani członkiem zarządu podmiotu z Grupy B powiązanego ze Spółką (organizatorem), tj. A. Z tytułu otrzymania Opcji na akcje podmiot, w którym jest Pani członkiem zarządu (A), nie był zobowiązany do zwrotu poniesionych kosztów Spółce.

Opcje nie są zbywalne, tj. nie miała Pani możliwości zbycia Opcji na rzecz podmiotu trzeciego (z zastrzeżeniem regulacji dotyczących wykonania Opcji). Ich posiadanie jest nierozerwalnie związane z uczestnictwem w Programie. Opcje nie są związane z prawem do dywidend, prawami głosu w organach stanowiących ani innymi prawami korporacyjnymi wobec Spółki.

Zgodnie z regulaminem Programu, wykonanie (realizacja) Opcji może zostać dokonane poprzez rozliczenie pieniężne, w ramach którego otrzyma Pani zapłatę pieniężną za Opcje w wysokości różnicy pomiędzy wartością akcji Spółki na moment rozliczenia oraz określonej ceny (Exercise Price, dalej: „Cena Wykonania”). Cena Wykonania stanowi zatem ciężar ekonomiczny jaki Pani ponosi, otrzymując zmniejszone rozliczenie z tytułu realizacji Opcji.

Na moment otrzymania Opcji, nie była Pani zobowiązana do dokonania zapłaty za Opcje na rzecz Spółki. Tym niemniej, zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej, regulamin Programu przewiduje, że na moment realizacji Opcji, będzie Pani zobowiązana do poniesienia kosztu Ceny Wykonania za każdą akcję Spółki (…) w przypadku rozliczenia pieniężnego (środki otrzymane przez Panią ulegają w tym przypadku pomniejszeniu o Cenę Wykonania). Tym samym, zastosowanie mechanizmu rozliczenia pieniężnego wiąże się z odpłatnością po Pani stronie (odroczoną w czasie do momentu realizacji Opcji).

Ilość przyznanych Opcji nie była uzależniona od osiągnięcia jakichkolwiek wskaźników finansowych przez Spółkę. Zgodnie z Programem, były one przyznawane zgodnie z harmonogramem (\`(...)\`), pod warunkiem pozostania w Grupie B. przez określony okres czasu. Rozliczenie Opcji, zgodnie z regulaminem, nastąpiło w roku 2023 w związku z pozyskaniem zewnętrznego inwestora przez Grupę B (połączeniem z zewnętrznym podmiotem). Rozliczenie zostało dokonane poprzez rozliczenie pieniężne, tj. nie nabyła Pani akcji Spółki po określonej cenie, lecz otrzymała rozliczenie pieniężne w wysokości równej wartości rynkowej akcji na moment rozliczenia, pomniejszonej o Cenę Wykonania.

Zgodnie z otrzymanymi przez Panią dokumentami, w związku z pozyskaniem przez Grupę B zewnętrznego inwestora, uzyskała Pani uprawnienie do otrzymania części przychodów ze sprzedaży akcji Spółki, które to akcje były instrumentem bazowym posiadanych przez Panią Opcji na akcje.

Środki z tytułu rozliczenia Opcji zostały przekazane Pani przelewem na rachunek bankowy od podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej Inwestora (powołanego do nabycia/ połączenia z Grupą B).

Regulamin Programu oraz otrzymany przez Panią certyfikat otrzymania Opcji, wskazują że Opcje posiadają elementy konstrukcyjne instrumentu pochodnego, o którym mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi (ich wartość zależy bezpośrednio od wartości instrumentu bazowego będącego papierem wartościowym, tj. akcji Spółki).

Tym samym, Pani zdaniem, będące przedmiotem wniosku Opcje na akcje są pochodnymi instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Chciałaby Pani jednakże wskazać, iż Program został ustalony na gruncie prawa obcego (Anglii i Walii). Tym samym, jego zapisy nie referują do Polskiej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Objęcie ani zbycie Opcji nie zostały dokonane w ramach Pani działalności gospodarczej. Na moment otrzymania środków pieniężnych z tytułu rozliczenia Opcji, nie prowadziła Pani takiej działalności.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego**

Zgodnie z otrzymanym od spółki D (dalej: Spółka) certyfikatem (…) opcje na akcje zostały przyznane i otrzymane w ramach Programu (pod nazwą „Plan”) w dniu 31 grudnia 2020 roku.

Termin „przyznanie” opcji na akcje i ich „otrzymanie”, wskazane we wniosku, należy rozumieć jako to samo zdarzenie.

Opcje na akcje zostały nabyte odpłatnie. Powyższe wynika z tego, że jak zostało to przedstawione we wniosku o interpretację zgodnie z regulaminem Programu, wykonanie (realizacja) Opcji może zostać dokonane poprzez rozliczenie pieniężne, w ramach którego otrzyma Pani zapłatę pieniężną za Opcje w wysokości różnicy pomiędzy wartością akcji Spółki na moment rozliczenia oraz określonej ceny (Exercise Price, dalej: „Cena Wykonania”). Cena Wykonania stanowi zatem ciężar ekonomiczny jaki Pani ponosi, otrzymując zmniejszone rozliczenie z tytułu realizacji Opcji.

Na moment otrzymania Opcji, nie była Pani zobowiązana do dokonania zapłaty za Opcje na rzecz Spółki. Tym niemniej, zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej, regulamin Programu przewiduje, że na moment realizacji Opcji, będzie Pani zobowiązana do poniesienia kosztu Ceny Wykonania za każdą opcję na akcję Spółki (…) w przypadku rozliczenia pieniężnego (środki otrzymane przez Panią ulegają w tym przypadku pomniejszeniu o Cenę Wykonania).

Tym samym, zastosowanie mechanizmu rozliczenia pieniężnego wiąże się z odpłatnością po Pani stronie (odroczoną w czasie do momentu realizacji Opcji).

Mając powyższe na uwadze, przyznanie opcji na akcje nastąpiło odpłatnie, tj. była Pani zobowiązana w momencie przyznania opcji na akcje do uiszczenia Ceny Wykonania (Exercise Price), której faktyczne uiszczenie nastąpiło dopiero w momencie realizacji Opcji. W momencie realizacji Opcji, rozliczenie zostało dokonane poprzez rozliczenie pieniężne, tj. nie nabyła Pani akcji Spółki po określonej cenie, lecz otrzymał rozliczenie pieniężne w wysokości równej wartości rynkowej akcji na moment rozliczenia, pomniejszonej o Cenę Wykonania.

Jednocześnie, Cena Wykonania za każdą Opcję została określona kwotowo w certyfikacie (…) jako kwota X za Opcję. Nie posiada Pani informacji w jaki sposób została określona Cena Wykonania przedstawiona w otrzymanym certyfikacie od Spółki.

Jednym z elementów Programu było przyznanie uczestnikom (co do zasady, kadrze menadżerskiej i zarządzającej spółek z Grupy B), w tym Pani, opcji na akcje Spółki. Opcje dają prawo do nabycia określonych akcji w Spółce (w Pani przypadku, akcji serii (….).

Głównym celem Programu było zmotywowanie uczestników do kontynuowania współpracy w kolejnych latach w celu budowania marki B.

Pani uczestnictwo w Programie nie wynikało z zawartych umów o świadczenie usług ze Spółką, gdyż taka umowa bezpośrednio ze Spółką nie była zawarta. Uczestnictwo w Programie nie stanowi formy gratyfikacji za usługi świadczone przez Panią na rzecz Spółki. Jak zostało to przedstawione powyżej przyznanie opcji na akcje nie było elementem Pani wynagrodzenia za konkretne świadczone usługi dla Spółki (D), gdyż takie usługi nie były wykonywane na rzecz Spółki w ramach jakiejkolwiek umowy zawartej pomiędzy Panią, a Spółką.

Jest Pani członkiem zarządu A. Sp. z o.o. (dalej: „A”), a nie Spółki.

Celem Programu było zmotywowanie uczestników (kadry menadżerskiej i zarządzającej spółek z Grupy B) do kontynuowania współpracy ze spółkami w ramach Grupy B w kolejnych latach w celu budowania marki B. W Pani przypadku chodziło o zmotywowanie Pani do kontynuowania współpracy z A, a nie bezpośrednio ze Spółką (organizatorem Programu).

**Pytanie**

Czy w związku z wypłatą środków z tytułu zbycia (realizacji) Opcji, powinna Pani na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich otrzymania i opodatkować otrzymaną wypłatę z zastosowaniem stawki podatku dochodowego w wysokości 19% (przychody z kapitałów pieniężnych)?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, w związku z wypłatą środków z tytułu zbycia (realizacji) Opcji, powinna Pani na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich otrzymania i opodatkować otrzymaną wypłatę z zastosowaniem stawki podatku dochodowego w wysokości 19% (przychody z kapitałów pieniężnych).

Uzasadnienie

**Analiza w zakresie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów są między innymi kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W myśl art. 5a pkt 13 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

a) instrumenty rynku pieniężnego,

b) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

e) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

f) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

g) kontrakty na różnicę,

h) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

i) uprawnienia do emisji.

Według art. 3 pkt 28a tej ustawy, przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników, oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Pani zdaniem, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane uregulowania prawne stwierdzić należy, że otrzymane opcje na akcje stanowią pochodne instrumenty finansowe, zaś zbycie (realizacja) opcji na akcje spełnia definicję sprzedaży lub realizacji z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opcje opisane w stanie faktycznym są bowiem instrumentami finansowymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, a rozliczenie Opcji opisane w stanie faktycznym stanowi zbycie pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został regulowany w art. 30b ust. 1 PIT, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

**Analiza w zakresie momentu rozpoznania przychodu**

Zgodnie z praktyką w zakresie definicji przychodu i momentu opodatkowania - podatek dochodowy jest podatkiem bezpośrednim, który ciąży na podatnikach uzyskujących przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost aktywów lub zmniejszenie zobowiązań. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa aktywa tej osoby (albo zmniejsza pasywa).

Przychodem są więc wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, których rzeczywiste otrzymywanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ustawy o PIT jednym z głównych kryteriów rozpoznania przychodu jest otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym wartości pieniężnych oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1b ustawy o PIT za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w Pani ocenie, w odniesieniu do otrzymanych środków pieniężnych, zobowiązana będzie Pani rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich faktycznego otrzymania, tj. postawienia do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym wartości pieniężnych z tytułu umowy zbycia (realizacji) Opcji na akcje Spółki.

Pani zdaniem, to właśnie ten moment zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT należy uznać jako moment realizacji praw wynikający z Opcji będących pochodnymi instrumentami finansowym w myśl powyższych regulacji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w: interpretacji z dnia 8 lipca 2022 nr 0113-KDIPT2-3.4011.406.2022.1.AK, w której Dyrektor KIS uznał że poniższe stanowisko za prawidłowe:

„Podsumowanie: W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 4 Ustawy PIT. Dyspozycja tego przepisu prawnego nakazuje bowiem jego stosowanie, gdy dochodzi do realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych uzyskanych w następstwie objęcia lub nabycia tych instrumentów jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, nabycie Instrumentu nastąpi odpłatnie, a więc nie w naturze ani nie jako świadczenie nieodpłatne. Przesłanki z art. 10 ust. 4 Ustawy PIT nie są zatem spełnione. Odnośnie zaś momentu rozpoznania przychodu z kapitałów pieniężnych, to zdaniem Wnioskodawczyni, będzie nim moment realizacji praw z Instrumentów, stosownie do brzmienia art. 17 ust. 1b Ustawy PIT.

Wnioskodawczyni przystępując na odpłatnych zasadach do Programu Motywacyjnego, uzyska bowiem jedynie uprawnienie (ekspektatywę) do otrzymania Kwoty Rozliczenia, której faktyczne istnienie i wysokość będą uzależnione od wystąpienia odpowiednich wskaźników bazowych, tj. dopiero w przypadku zaistnienia w przyszłości określonych warunków. Mając na uwadze powyższe, przychód Wnioskodawczyni z tytułu udziału w Programie Motywacyjnym, powstanie dopiero w momencie realizacji praw z Instrumentu poprzez wypłatę Jej Kwoty rozliczenia (tj. w momencie ich odkupu w celu umorzenia przez Spółkę Zagraniczną) zgodnie z art. 17 ust. 1b Ustawy PIT, a na podstawie art. 30b ust. 1 Ustawy PIT przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu 19% stawką podatku dochodowego. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni zasługuje na uznanie za prawidłowe. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.”

**Brak zastosowania normy art. 10 ust. 4 ustawy o PIT**

Na podstawie art. 10 ust. 4 ustawy o PIT przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Opcje na akcje Spółki, opisane w zdarzeniu przyszłym, stanowią w Pani ocenie pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w powyższym przepisie. W Pani ocenie, norma art. 10 ust. 4 ustawy o PIT nie będzie miała jednak zastosowania, a tym samym brak będzie podstaw do zmiany źródła przychodu, tj. rozpoznania przychodu z innego tytułu niż kapitały pieniężne zgodnie z normą z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (Uchwala Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. FPS 9/02, Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2020 r. sygn. II FSK 1527/18).

Pani zdaniem, w opisanym stanie faktycznym nie można mówić o czynności nieodpłatnej, ponieważ w związku ze zbyciem (realizacją) Opcji, była Pani zobowiązana do zapłaty Ceny Wykonania (Exercise Price). Zapłata, rozumiana jako realne zmniejszenie Pani majątku, została dokonana w taki sposób, że Cena Wykonania pomniejszyła Pani przychód uzyskany w ramach Programu.

Tym samym, skoro Program zawierał zapisy o konieczności zapłaty ceny za udziały, a przy zbyciu (realizacji pieniężnej) Opcji na udziały cena ta pomniejszała przychód otrzymany przez Panią, świadczenie nie było nieodpłatne.

W konsekwencji, jeżeli otrzymane Opcje na akcje nie były otrzymane jako świadczenie nieodpłatne lub świadczenie w naturze, to tym samym nie jest spełniona hipoteza normy prawnej z art. 10 ust. 4 ustawy PIT.

Brak spełnienia hipotezy normy prawnej skutkuje brakiem możliwości zastosowania tej normy prawnej do przedstawionego stanu faktycznego.

Należy podkreślić, że w dacie przyznania Opcji na akcje, nie była Pani zatrudniona przez Spółkę. Opcje na akcje zostały otrzymane od podmiotu zagranicznego (Spółki), w ramach programu motywacyjnego (Programu). Z tytułu otrzymania Opcji na akcje podmiot, w którym jest Pani członkiem zarządu (A) nie był zobowiązany do zwrotu poniesionych kosztów Spółce.

Tym samym, otrzymanych Opcji na akcje nie można także uznać za wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, tj. do źródła przychodów z tytułu stosunku pracy czy też z działalności wykonywanej osobiście.

W Pani ocenie uzyskanego przychodu nie należy także kwalifikować do kategorii inne źródła przychodu.

Jakkolwiek katalog przychodów uważanych za przychody z innych źródeł jest katalogiem otwartym, tj. przychodami z innych źródeł mogą być również przychody niewymienione wprost w art. 20 ust. 1- 1c ustawy o PIT (wskazuje na to użyty przez ustawodawcę zwrot „w szczególności”, jak również wskazanie, że do przychodów z innych źródeł należą „inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy), tym niemniej należy w pierwszej kolejności zweryfikować, czy przychód nie jest objęty inną z kategorii źródeł przychodów a normę art. 20 ust. 1 stosuje się w drodze negatywnej eliminacji.

Biorąc pod uwagę, że przychód powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, nie można go objąć normą art. 20 ustawy o PIT.

Przedstawione powyżej Panią stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w: interpretacji z dnia 11 września 2023 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.548.2023.2.TR, w której Dyrektor KIS uznał że: „Natomiast w myśl przywołanego przez Pana art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. Tym razem, z uwagi jednak na to, że opisanych Kwitów Depozytowych nie objął Pan, ani nie nabył, jako świadczenie w naturze, ani jako świadczenie nieodpłatne - albowiem jak Pan wskazał, Kwity Depozytowe zostały przez Pana objęte za cenę subskrypcyjną wynoszącą 1 Euro za każdy Kwit Depozytowy, a kwota ta została przez Pana wpłacona przelewem na konto wskazane przez Fundację - przywołany przez Pana cyt. przepis art. 10 ust. 4 ww. ustawy również nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie. Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 13 ww. ustawy: Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Na wstępie należy jednak przede wszystkim wyjaśnić, że samo wyemitowanie na Pana rzecz i objęcie przez Pana Kwitów Depozytowych nie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika bowiem, że co prawda każdy pojedynczy Kwit Depozytowy (objęty po cenie subskrypcyjnej 1 EUR) daje prawo do objęcia jednego udziału w kapitale innego podmiotu z Grupy, tj. spółki zagranicznej, a cena subskrypcyjna po jakiej objął Pan w ramach Programu Kwity Depozytowe mimo że nie różniła się istotnie od wartości rynkowej tych Kwitów (i tym samym wartości Kwitu Depozytowego), to rzeczywiście była nieco niższa od tej wartości rynkowej, ale Kwity Depozytowe nie są zbywalne.

Z samego ich posiadania nie płynęły więc dla Pana żadne korzyści. To sprawia, że ich objęcie przez Pana nie spowodowało powstania po Pana stronie przysporzenia majątkowego. Dopiero w przyszłości takie korzyści mogły po Pana stronie wystąpić. Wobec tego moment wyemitowania na Pana rzecz i objęcia przez Pana Kwitów Depozytowych nie skutkuje dla Pana powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych związanych z realizacją Kwitów Depozytowych, wysłowioną Opcją Put, poprzez nabycie (wykupienie) od Pana Kwitów Depozytowych, które Pan nabył (objął) nie od polskiej spółki, w której był Pan prezesem zarządu, ale od innego podmiotu, będących - jak Pan zaznaczył - instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, tj. innymi instrumentami pochodnymi, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy - operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu. Reasumując: na gruncie opisanego zdarzenia, przychód uzyskał Pan w momencie wykupu od Pana Kwitów Depozytowych (tzw. Opcji Put), przy czym był to przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że - jak Pan wskazał - rzeczone Kwity Depozytowe były pochodnymi instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, tj. były to inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy.”

W interpretacji z dnia 7 marca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.949.2022.2.JK, w której Dyrektor KIS zgodził się z poniższym stanowiskiem wnioskodawcy: „Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających; Opodatkowanie przychodów ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych reguluje art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy: Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Stosownie do art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. W myśl natomiast art. 30b ust. 4 ww. ustawy: Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Odpłatne zbycie opcji na udziały powoduje powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w związku z przewidzianą wypłatą odroczonych płatności z tytułu wykupu opcji na udziały, powinien Pan na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich otrzymania. W konsekwencji Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.”

W interpretacji z dnia 28 lutego 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.950.2022.2.JK, w której Dyrektor KIS zgodził się z poniższym stanowiskiem: „Otrzymane opcje na udziały nie były wydane w ramach świadczeń nieodpłatnych, lub świadczeń w naturze gdyż Wnioskodawca w celu realizacji opcji na udziały został zobowiązany do zapłaty ceny wykonania ustalonej jako wartość rynkowa udziałów na moment przyznania opcji. W wyniku tego mechanizmu, wykonanie opcji i otrzymanie udziałów wiązało się z odpłatnością. Przy sprzedaży opcji na udziały wartość ta stanowiła realne zmniejszenie otrzymywanej zapłaty, tj. cena sprzedaży została pomniejszona o cenę wykonania, co zostało zawarte w umowie wykupu.

Skoro program motywacyjny zawierał zapisy o konieczności zapłaty ceny za udziały, a przy sprzedaży opcji na udziały cena ta pomniejszała cenę wykupu, tym samym otrzymane świadczenie nie było nieodpłatne. (\`(...)\`) Następnie uznał że: „Odpłatne zbycie opcji na udziały powoduje powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w związku z przewidzianą wypłatą odroczonych płatności z tytułu wykupu opcji na udziały, powinien Pan na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich otrzymania. W konsekwencji Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.”

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Za przychody należy natomiast uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl przywołanego przez Panią art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Opisanych opcji nie objęła Pani, ani nie nabyła, jako świadczenie w naturze, ani jako świadczenie nieodpłatne – albowiem jak Pani wskazała, regulamin Programu przewiduje, że na moment realizacji Opcji, będzie Pani zobowiązana do poniesienia kosztu Ceny Wykonania za każdą akcję Spółki (…) w przypadku rozliczenia pieniężnego (środki otrzymane przez Panią ulegają w tym przypadku pomniejszeniu o Cenę Wykonania). Tym samym, zastosowanie mechanizmu rozliczenia pieniężnego wiąże się z odpłatnością po Pani stronie (odroczoną w czasie do momentu realizacji Opcji). Cena Wykonania stanowi zatem ciężar ekonomiczny jaki Pani ponosi, otrzymując zmniejszone rozliczenie z tytułu realizacji Opcji. W związku z powyższym przywołany przez Panią cyt. przepis art. 10 ust. 4 ww. ustawy nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wśród nich ustawodawca wyodrębnił w art. 10 ust. 1 pkt 7:

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Z kolei stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy:

Za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

W myśl art. 5a pkt 13 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Opodatkowanie przychodów ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych reguluje art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Stosownie do art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl natomiast art. 30b ust. 4 ww. ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku zrealizowania przez Panią opcji poprzez rozliczenie pieniężne, czyli praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, powstanie przychód który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do kapitałów pieniężnych. Przychód podatkowy powinna Pani rozpoznać w wysokości otrzymanych środków pieniężnych w dacie ich otrzymania. W konsekwencji Pani stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Odnośnie powołanych przez Panią interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2328 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2328 ze zm.).