Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.946.2021.4.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-08
Teza: Możliwość rozliczania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 15%.
Słowa kluczowe: podatek; podatek-podatek dochodowy; ryczałt; usługi; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi zarządzania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 15%. Wniosek został uzupełniony pismem z 4 stycznia 2022 r. (data wpływu 4 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym oraz członkiem zarządu w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącej działalność na rynku nieruchomości. Pełni Pan funkcję członka zarządu na podstawie umowy o pracę. Spółka zajmuje się realizacją projektów nieruchomościowych, w tym koordynuje realizację takich projektów przez spółki celowe funkcjonujące w ramach tej samej grupy kapitałowej („Spółki”).

W najbliższym czasie planuje Pan podjęcie wykonywania i zgłoszenie do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, działalności w zakresie usług mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”. Działalność tę będzie Pan wykonywać jednoosobowo.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza Pan świadczyć przedmiotowe usługi na rzecz jednej lub kilku Spółek. Usługi te będzie Pan wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Usługi będą wykonywane za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług („Umowa B2B”).

Usługi świadczone przez Pana w ramach Umowy B2B będą obejmować:

a) reprezentowanie Spółki przed międzynarodowymi, unijnymi, krajowymi, lokalnymi oraz innymi właściwymi organami i organizacjami w zakresie oraz w ramach zasad i ograniczeń ustanowionych w umowie Spółki, jak również wewnętrznym regulaminie Spółki przyjętym (i zmienianym w razie potrzeby) przez Zgromadzenie Wspólników Spółki;

b) podpisywanie i zawieranie w imieniu Spółki właściwych umów, transakcji oraz wszelkich innych formalnych porozumień z uwzględnieniem zasad reprezentacji Spółki w jakimkolwiek czasie;

c) podejmowanie wszystkich czynności wymaganych na podstawie umowy Spółki;

d) powoływanie prokurentów oraz powoływanie i odwoływanie pełnomocników Spółki;

e) zatrudnianie i zwalnianie pracowników Spółki;

f) przygotowywanie planów i raportów odnośnie do działalności Spółki, które muszą być zatwierdzone przez zgromadzenie wspólników oraz prezentowanie tych raportów na zgromadzeniach wspólników zgodnie z umową Spółki oraz przepisami obowiązującego prawa; przedstawianie stosownych rekomendacji;

g) składanie raportów zarządowi Spółki w sposób wymagany przez Spółkę w przypadkach, które nie są w inny sposób uregulowane w umowie Spółki;

h) składanie wszelkich wymaganych dokumentów oraz danych Spółki do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w Polsce;

i) publikowanie ogłoszeń Spółki;

j) dostarczanie wspólnikom Spółki, zgromadzeniu wspólników oraz podmiotowi przeprowadzającemu audyt wszelkich wymaganych informacji;

k) biorąc pod uwagę, że spółka macierzysta Spółki jest notowana na giełdzie, nadzorowanie i koordynowanie ochrony informacji poufnych Spółki oraz należytego wypełniania wymogów dotyczących ujawniania informacji i składania sprawozdań wynikających z regulacji rynku kapitałowego; udzielanie Spółce rekomendacji w ww. zakresie;

l) wypełnianie innych obowiązków przypisanych członkom zarządu zgodnie z przepisami polskiego prawa;

m) rozstrzyganie innych spraw Spółki, jeśli rozstrzyganie ich nie należy do obowiązków zgromadzenia wspólników;

n) doradzanie Spółce w zakresie spraw wskazanych powyżej, jak również innych spraw gospodarczych Spółki, w tym przygotowywanie strategii rozwoju Spółki na rynku,

dalej łącznie jako: „Usługi”.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanych wyżej Usług, wystąpił Pan do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w\`(...)\` („Ośrodek”) z wnioskiem o wydanie opinii klasyfikacyjnej dotyczącej klasyfikacji statystycznej Usług, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. W sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, z późn. zm.; dalej: „PKWiU”).

W opinii z 3 września 2021 r. Ośrodek potwierdził, że: „wymienione usługi zarządzania spółką, obejmujące m.in.:

­ reprezentowanie Spółki przed międzynarodowymi, unijnymi, krajowymi, lokalnymi oraz innymi właściwymi organami i organizacjami w zakresie oraz w ramach zasad i ograniczeń ustanowionych w umowie spółki, wewnętrznym regulaminie spółki;

­ podpisywanie i zawieranie w imieniu spółki właściwych umów, transakcji oraz wszelkich innych formalnych porozumień;

­ powoływanie prokurentów oraz powoływanie i odwoływanie pełnomocników spółki;

­ zatrudnianie i zwalnianie pracowników spółki;

­ przygotowywanie planów i raportów dotyczących działalności spółki;

­ składanie raportów zarządowi spółki;

­ składanie dokumentów oraz danych spółki do Krajowego Rejestru Sądowego;

­ publikowanie ogłoszeń spółki;

­ dostarczanie wspólnikom spółki, zgromadzeniu wspólników oraz podmiotowi przeprowadzającemu audyt wszelkich wymaganych informacji;

­ nadzorowanie i koordynowanie ochrony informacji poufnych spółki oraz należytego wypełniania wymogów dotyczących ujawniania informacji i składania sprawozdań wynikających z regulacji rynku kapitałowego

mieszczą się w grupowaniu: 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem.”

Zaznacza Pan, że opis usług zawarty w skierowanym przez Pana do Ośrodka wniosku o wydanie opinii klasyfikacyjnej dotyczącej klasyfikacji statystycznej usług jest identyczny, jak opis usług przedstawiony w niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu prowadzenia opisanej działalności (świadczenie usług w ramach Umowy B2B), zamierza Pan opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na zasadach wynikających z ustawy o ryczałcie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie. Przychody z tej działalności prowadzonej samodzielnie przez Pana w żadnym roku podatkowym nie przekroczą równowartości 2 000 000 euro. Nie będzie Pan uzyskiwać z przedmiotowej działalności przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonywał Pan w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Złoży Pan oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 ustawy o ryczałcie i we wskazanym w nim terminie.

Dodatkowo, wskazuje Pan, że:

1) nigdy nie korzystał i nie będzie korzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3 ustawy o ryczałcie;

2) nie korzysta i nie będzie korzystać, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) nie będzie podatnikiem podejmującym wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że poza przychodami ze wskazanej we wniosku działalności gospodarczej, w 2022 r. uzyska przychody ze stosunku pracy. Przychody ze stosunku pracy będą uzyskiwane przez Pana na podstawie umowy lub umów zawartych z podmiotami innymi niż usługobiorcy, dla których będzie Pan świadczyć usługi na podstawie opisanej we wniosku Umowy B2B. Opisana we wniosku działalność, jaka ma być prowadzona przez Pana na podstawie Umowy B2B, jest działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie. Jak wyjaśniono we wniosku, zamierza Pan świadczyć Usługi doradztwa związane z zarządzaniem obejmujące czynności usługowe szczegółowo opisane we wniosku. Nie będzie Pan prowadzić działalności wytwórczej. Działalność Pana nie mieści się w definicji tzw. wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o ryczałcie. Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o ryczałcie, który definiuje pojęcie tzw. wolnego zawodu, lista wolnych zawodów zawarta w tym przepisie ma charakter zamknięty. Oznacza to, że pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11. Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. Oznacza to, że niezależnie od sposobu świadczenia usług zarządczych/doradztwa związanego z zarządzaniem, wykonywanie działalności w tym zakresie w żadnym razie nie może zostać objęte definicją wolnego zawodu w rozumieniu ustawy o ryczałcie. Podsumowując, Usługi, jakie zamierza Pan świadczyć na podstawie Umowy B2B nie mieszczą się w definicji wolnego zawodu. Nie będzie Pan świadczyć usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16).

### Pytanie

Czy w związku z planowanym świadczeniem przez Pana usług opisanych we wniosku, z uwzględnieniem opisanych okoliczności świadczenia usług, będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem usług w ramach Umowy B2B, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

### Pana stanowisko w sprawie

Będzie Pan świadczyć usługi mieszczące się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, objęte PKWiU ex dział 70, inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.). Usługi te będą świadczone przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów. Spełni Pan także pozostałe warunki wynikające z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pozwalające na zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o czym mowa w opisie zdarzenia przyszłego. W tych okolicznościach, stoi Pan na stanowisku, że będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ww. ustawy.

Z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 tej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ustęp 2 artykułu 9a pozwala wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Ustęp 3 tego artykułu wprowadza ograniczenia dotyczące możliwości dokonania takiego wyboru. Zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy z 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z 2020 r., poz. 2296 i 2320).

W konsekwencji, na podstawie przepisu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą może dokonać wyboru (z zastrzeżeniem pozostałych przepisów) pomiędzy opodatkowaniem dochodów z tej działalność:

­ na zasadach określonych ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 27 lub art. 30c ww. ustawy) albo

­ na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wykładnia art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie pozostawia wątpliwości, że obie te formy opodatkowania przychodów (dochodów) z działalności gospodarczej mają charakter odrębny i realizowane są na podstawie dwóch odrębnych aktów prawnych (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). Każdy z tych aktów prawnych posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb danego aktu. W szczególności, ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w sposób kompleksowy reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Przychody te, w zakresie, w jakim objęte są przepisami ustawy o ryczałcie, nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 1 ustawy o ryczałcie wynika, że ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ustawy o ryczałcie, przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Artykuł 6 ustawy o ryczałcie definiuje przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W szczególności, z ust. 1 tego artykułu wynika, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f.

Artykuł 6 ust. 4 ustawy o ryczałcie wskazuje, że podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,

2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

Artykuł 9 ustawy o ryczałcie wskazuje na sposób złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zamierza Pan świadczyć Usługi i uzyskiwać przychody podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z ustawy o ryczałcie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o ryczałcie jako pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przez działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

­ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Źródła przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

­ stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

­ działalność wykonywana osobiście;

­ działy specjalne produkcji rolnej;

­ najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

­ kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c);

­ odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

­ działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

­ niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

­ inne źródła.

W Pana ocenie, zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej jako takiej działalności „w rozumieniu ustawy o PIT” oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Jednocześnie stoi Pan na stanowisku, że nie było wolą i intencją ustawodawcy interpretowanie tego pojęcia poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym, do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Specyfikacja źródeł przychodów w ramach art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych służy bowiem wyłącznie stosowaniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pojęcie źródeł przychodów nie występuje jako kategoria klasyfikacyjna w Ustawie o ryczałcie. Ustawa o ryczałcie nie odnosi sposobu opodatkowania lub stawek podatkowych do poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dokonuje odrębnej kategoryzacji przychodów dla celów zastosowania tej ustawy. Ustawa o ryczałcie jest aktem prawnym autonomicznym w stosunku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który kompleksowo reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Każda z ww. ustaw, tj. ustawa o ryczałcie oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb każdej z tych ustaw. Przychody podlegające opodatkowaniu na postawie ustawy o ryczałcie nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że nie podlegają także kategoryzacji wprowadzonej na potrzeby stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odmienny tok rozumowania prowadziłby do absurdalnych rezultatów, skutkujących brakiem możliwości zastosowania właściwych przepisów przywołanych ustaw w sposób logiczny, jednoznaczny i spójny. Tytułem przykładu wskazuje Pan, że:

­ w ramach źródeł przychodów zdefiniowanych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniono „działalność wykonywaną osobiście” (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jako źródło odrębne od „pozarolniczej działalność gospodarczej” (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z tym przepisem, zakres przychodów z „działalności wykonywanej osobiście” obejmuje m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności oświatowej;

­ z kolei, ustawa o ryczałcie posługuje się pojęciem „wolnego zawodu”, obejmującego m.in. działalność wykonywaną osobiście przez nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny. Mając na uwadze definicję oświaty (zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (https://sjp.pwn.pl), oświata to: 1. proces kształcenia, upowszechnienia wiedzy i kultury w społeczeństwie, 2. instytucje zajmujące się upowszechnianiem wykształcenia i kultury; też: ludzie zajmujący się taką działalnością) należy uznać, że działalność wykonywana osobiście przez nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny to działalność oświatowa;

­ w konsekwencji, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie działalności oświatowej przez nauczyciela udzielającego prywatnych lekcji jest „działalnością wykonywaną osobiście” będącą źródłem odrębnym od „pozarolniczej działalności gospodarczej”, zaś w świetle ustawy o ryczałcie jest „wolnym zawodem” wchodzącym w zakres „pozarolniczej działalności gospodarczej”.

Powyższy przykład pokazuje, że przepisy każdej z tych ustaw muszą być stosowane w sposób autonomiczny, z uwzględnieniem właściwych dla danej ustawy pojęć i instytucji. Z uwagi na odrębną kategoryzację przychodów w ramach każdej z ustaw (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o ryczałcie) oraz autonomiczny charakter każdego z tych aktów prawnych, nie jest możliwe posługiwanie się pojęciami lub definicjami funkcjonującymi na gruncie jednej z tych ustaw dla potrzeb interpretacji drugiej ustawy bez wyraźnego wskazania ustawowego. Odmienne podejście prowadziłoby do wykładni obowiązujących przepisów z takim skutkiem, że niektóre z nich należałby uznać za martwe lub niemożliwe do zastosowania, co wyjaśnia Pan w dalszej części uzasadnienia.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych reguluje art. 12 ustawy o ryczałcie. Sposób opodatkowania podatkiem ryczałtowym i stawki podatku ryczałtowego właściwe dla poszczególnych rodzajów przychodów zostały w ustawie o ryczałcie skategoryzowane poprzez odniesienie do charakteru prowadzonej działalności, w większości przypadków poprzez przywołanie właściwego kodu PKWiU.

W szczególności, w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ww. ustawy o ryczałcie przewidziano 15% stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (headoffice); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów).

Przepis ten należy interpretować z uwzględnieniem art. 4 ust. 4 ustawy o ryczałcie, zgodnie z którym ilekroć w ustawie używa się oznaczenia "ex" przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania. Z powyższego należy wnioskować, że "usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.)” obejmują grupowanie 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Cytowany wyżej art. 12 ustawy o ryczałcie wskazuje, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU - przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Przedmiotem ustawy o ryczałcie jest, zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym wskazanych w tym przepisie przychodów (dochodów), tj. przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,

2) osiągające przychody z tytułu umowy najmu i umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście tak określonego przedmiotu uregulowania, nie ulega wątpliwości, że przychody (dochody) z tytułu świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), obejmujących PKWiU 70.22.1, o jakich mowa w niniejszym wniosku, mogą zostać uwzględnione wyłącznie w ramach kategorii opisanej w pkt 1), tj. jako „przychody (dochody) osiągane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą”. Pozostałe kategorie wymienione w pkt 2), 3) i 4) są w tym przypadku nieadekwatne.

Z kolei, z definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 11) ustawy o ryczałcie wynika, że zakres pojęcia „pozarolnicza działalność gospodarcza” w rozumieniu ustawy o ryczałcie obejmuje również „wolny zawód”, tj. pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez wskazane w tym przepisie kategorie osób (lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów, tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, architektów, inżynierów budownictwa, rzeczoznawców budowlanych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych, rzeczników patentowych, oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny). Przy czym, za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Należy podkreślić, że lista wolnych zawodów zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 11) ustawy o ryczałcie ma charakter zamknięty, a zatem pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11). Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. Oznacza to, że niezależnie od sposobu realizowania takich czynności, działalność takich osób w żadnym razie nie może zostać objęta definicją wolnego zawodu w rozumieniu ustawy o ryczałcie.

Z przywołanych przepisów ustawy o ryczałcie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o ryczałcie może być wykonywana: (i) w ramach wolnych zawodów lub (ii) w inny sposób. Przy czym mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie, przewidziana w tym przepisie 15% stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie może zostać zastosowana do przychodów ze świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) w ramach wolnych zawodów. Zatem zastosowanie tej stawki ograniczone jest do przychodów ze świadczenia takich usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), które świadczone są w ramach działalności gospodarczej w sposób inny niż w ramach wolnych zawodów.

Odnosząc się dodatkowo do zawartego w pkt 3 powyżej Pana stanowiska dotyczącego sposobu rozumienia pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej” w kontekście przepisów ustawy o ryczałcie oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podkreśla Pan, że w Jego ocenie, zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej „w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast nie znajduje uzasadnienia koncepcja, że pojęcie „pozarolniczą działalność gospodarczą” należy, dla celów ustawy o ryczałcie, interpretować poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym, do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka wykładnia omawianych przepisów m.in. prowadziłaby do absurdalnego wniosku, że zbiór zdarzeń objętych przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie jest pusty, a zatem przepis ten jest przepisem martwym.

W Pana ocenie, brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie nie pozostawia wątpliwości co do intencji ustawodawcy, który 15% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w sposób jednoznaczny objął usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) (z wyjątkiem PKWiU 70.22.16.)), o ile nie są one świadczone w ramach wolnych zawodów. Stoi Pan na stanowisku, że w przypadku, gdyby intencją ustawodawcy było wyłączenie z zakresu opodatkowania 15% ryczałtem usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów, ustawodawca nie wskazywałby tych usług w sposób wyraźny jako objętych ryczałtem. Przeciwnie, racjonalny ustawodawca zapisałby w ustawie, że usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż świadczone w ramach wolnych (a zatem wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej), nie mogą korzystać z opodatkowania 15% ryczałtem.

Zakłada Pan zatem, że formułując przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie, ustawodawca postąpił w sposób racjonalny. Zgodnie bowiem z poglądem wielokrotnie wyrażanym w orzecznictwie sądowym, fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalności ustawodawcy, a więc domniemanie, że tworzy on przepisy w sposób sensowny, celowy i racjonalny znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań. Jak wynika z orzeczeń sądów „u podstaw każdej wykładni przepisu prawnego tkwić winno założenie racjonalności ustawodawcy”.

Powyższa zasada znajduje także potwierdzenie w treści rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 283) w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. W szczególności, przepis § 6 tego rozporządzenia wskazuje, że „Przepisy ustawy redaguje się tak, aby dokładnie i w sposób zrozumiały dla adresatów zawartych w nich norm wyrażały intencje prawodawcy”. Skoro zatem nie ma podstaw, aby przyjąć, że ustawodawca przy redagowaniu art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie naruszył dyspozycję § 6 oraz pozostałe przepisy rozporządzenia, to trzeba uznać, że ustawodawca świadomie sformułował ten przepis w taki sposób, aby umożliwiał on objęcie przychodów ze świadczenia „usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów”, ryczałtową stawką podatku w wysokości 15%.

Kierując się założeniem działania ustawodawcy w sposób racjonalny i zgodny z zasadami techniki prawodawczej, należy przyjąć, że gdyby cel ustawodawcy był inny, niż wynika to z wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie przedstawionej powyżej, to ustawodawca sformułowałby analizowany przepis w sposób odmienny, w tym, poprzez pominięcie w nim usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) także w sytuacji, gdy są one świadczone w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów.

Skoro racjonalnie działający ustawodawca tego nie uczynił, to jedyną możliwą wykładnią art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie jest ta, która umożliwia zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem PKWiU 70.22.16., świadczonych w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów. Wskazane PKWiU obejmuje grupowanie 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, w ramach którego zostały sklasyfikowane Usługi, jakie mają być świadczone przez Pana.

Końcowo należy wskazać, że zamkniętą listę przypadków wyłączających możliwość zastosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zawarto w art. 8 ust. 1 ustawy o ryczałcie. Listą tą objęto wyłącznie następujących podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu: (i) prowadzenia aptek, (ii) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, (iii) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto, w ust. 2 zastrzeżono, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, żadna z okoliczności opisanych w art. 8 ust. 1 lub ust. 2 Ustawy o ryczałcie nie będzie mieć zastosowania w okolicznościach tego zdarzenia przyszłego. Zatem przedmiotowe przepisy nie będą ograniczały Pana uprawnienia do zastosowania, względem przychodów osiąganych z tytułu świadczenia Usług, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Mając na uwadze powyższą analizę, należy uznać, że skoro:

­ będzie Pan świadczyć Usługi sklasyfikowane jako doradztwo związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), mieszczące się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”,

­ Usługi będą świadczone przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów,

­ Usługi nie zostały objęte zamkniętą listą przypadków wyłączających możliwość zastosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (art. 8 ust. 1 Ustawy o ryczałcie),

­ spełni Pan także pozostałe warunki wynikające z Ustawy o ryczałcie istotne z punktu widzenia możliwości zastosowania zamierzonej stawki ryczałtu, co wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem,

to będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r., poz. 1993, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r., poz. 2453, z 2018 r., poz. 2440, z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Możliwość opłacania podatku w formie ryczałtu oraz ustalenie właściwej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Niemniej ustalenie, czy też potwierdzenie właściwej klasyfikacji dla PKWiU dla danej usługi nie jest rolą organu interpretacyjnego - wykracza poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zakwalifikowanie wykonywanej działalności do odpowiedniego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi podstawę do ustalenia wysokości stawek podatkowych należnych od przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług z firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym oraz członkiem zarządu w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącej działalność na rynku nieruchomości. Pełni Pan funkcję członka zarządu na podstawie umowy o pracę. W najbliższym czasie, planuje Pan podjęcie wykonywania i zgłoszenie do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, działalności w zakresie usług mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”. Działalność tę będzie Pan wykonywać jednoosobowo. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza Pan świadczyć przedmiotowe usługi na rzecz jednej lub kilku Spółek. Usługi te będzie Pan wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Usługi będą wykonywane za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług („Umowa B2B”). W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu prowadzenia opisanej działalności (świadczenia usług w ramach Umowy B2B), zamierza Pan opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na zasadach wynikających z ustawy o ryczałcie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie.

Usługi świadczone przez Pana w ramach Umowy B2B będą obejmować:

a) reprezentowanie Spółki przed międzynarodowymi, unijnymi, krajowymi, lokalnymi oraz innymi właściwymi organami i organizacjami w zakresie oraz w ramach zasad i ograniczeń ustanowionych w umowie Spółki, jak również wewnętrznym regulaminie Spółki przyjętym (i zmienianym w razie potrzeby) przez Zgromadzenie Wspólników Spółki;

b) podpisywanie i zawieranie w imieniu Spółki właściwych umów, transakcji oraz wszelkich innych formalnych porozumień z uwzględnieniem zasad reprezentacji Spółki w jakimkolwiek czasie;

c) podejmowanie wszystkich czynności wymaganych na podstawie umowy Spółki;

d) powoływanie prokurentów oraz powoływanie i odwoływanie pełnomocników Spółki;

e) zatrudnianie i zwalnianie pracowników Spółki;

f) przygotowywanie planów i raportów odnośnie do działalności Spółki, które muszą być zatwierdzone przez zgromadzenie wspólników oraz prezentowanie tych raportów na zgromadzeniach wspólników zgodnie z umową Spółki oraz przepisami obowiązującego prawa; przedstawianie stosownych rekomendacji;

g) składanie raportów zarządowi Spółki w sposób wymagany przez Spółkę w przypadkach, które nie są w inny sposób uregulowane w umowie Spółki;

h) składanie wszelkich wymaganych dokumentów oraz danych Spółki do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w Polsce;

i) publikowanie ogłoszeń Spółki;

j) dostarczanie wspólnikom Spółki, zgromadzeniu wspólników oraz podmiotowi przeprowadzającemu audyt wszelkich wymaganych informacji;

k) biorąc pod uwagę, że spółka macierzysta Spółki jest notowana na giełdzie, nadzorowanie i koordynowanie ochrony informacji poufnych Spółki oraz należytego wypełniania wymogów dotyczących ujawniania informacji i składania sprawozdań wynikających z regulacji rynku kapitałowego; udzielanie Spółce rekomendacji w ww. zakresie;

l) wypełnianie innych obowiązków przypisanych członkom zarządu zgodnie z przepisami polskiego prawa;

m) rozstrzyganie innych spraw Spółki, jeśli rozstrzyganie ich nie należy do obowiązków zgromadzenia wspólników;

n) doradzanie Spółce w zakresie spraw wskazanych powyżej, jak również innych spraw gospodarczych Spółki, w tym przygotowywanie strategii rozwoju Spółki na rynku,

dalej łącznie jako: „Usługi”.

Wskazać należy, że wymieniony zakres czynności - które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B - wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wobec uzyskiwanych przez Pana przychodów z tytułu świadczenia usług zarządczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy pełnieniu jednocześnie funkcji członka zarządu Spółki nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), dotyczące kwalifikacji przychodów w przypadku świadczenia usług na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 13 pkt 9 tej ustawy, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Przy czym, powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy, o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

­ działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy),

­ pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Treść art. 10 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

­ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie, stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak wynika z treści art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W kontekście działalności gospodarczej należy także zacytować art. 14 ust. 1 omawianej ustawy, zgodnie z którym za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak zostało wyżej wskazane stanowi o tym art. 13 pkt 7 i pkt 9 tej ustawy.

Stosownie bowiem do art. 13 pkt 7 i pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

­ pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

­ pkt 8 lit. a) - przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

­ pkt 9 - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Należy zauważyć, że w ww. art. 13 pkt 9 ustawodawca zastrzegł, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów - działalność wykonywana osobiście (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7).

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Wskazać należy, że przychody z umowy o zarządzanie podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej, w tym również, gdy zostaną uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podnieść ponownie należy, że zgodnie z brzmieniem art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z tego źródła należy zaliczyć wszystkie przychody uzyskiwane z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, a więc wówczas, gdy umowy te będą zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przychody uzyskane przez Pana - w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek - z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, na podstawie umowy o świadczenie usług (B2B), należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Wymieniony zakres czynności - które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B - wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jak już bowiem zostało wskazane wyżej - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów - działalność wykonywana osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 329 ; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).