Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/229/IMD/14/RD-70088/14
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-07-31
Teza: opodatkowanie jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu
Słowa kluczowe: odszkodowania; służebność-służebność przesyłu; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2012 r. Nr IBPB II/1/415-686/12/MCZ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pana (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 26 lipiec 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2012 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełnionym w dniu 15 października 2012 r., Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny.

W dniu 31 maja 2012 r. w C., pomiędzy S.A. z siedzibą w K. Oddział w C., a Wnioskodawcą zostało zawarte porozumienie, w którym Wnioskodawca zobowiązał się do odpłatnego ustanowienia na rzecz S.A. służebności przesyłu na czas nieoznaczony, na nieruchomości, której Wnioskodawca jest właścicielem. Przedmiotowa nieruchomość to nieruchomość rolna – działka o numerze ewidencyjnym nr 70/1, KW. Wnioskodawca nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość rolna, na której ustanowiona została służebność przesyłu wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, stanowiącego gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.)

Stosownie do treści art. 1. ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 tej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów o powierzchni przekraczającej l ha lub l ha przeliczeniowy, stanowiący m.in. własność osoby fizycznej.

Za ustanowienie opisywanej służebności przesyłu S.A. zapłaciła jednorazowo kwotę netto w wysokości 10.000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych 0/100).

Ustanowienie przedmiotowej służebności potwierdzone zostało aktem notarialnym nr \`(...)\` sporządzonym przez Notariusza (…).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zwolnienia podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych obejmują wypłacone wynagrodzenia czy odszkodowania dla właścicieli nieruchomości/gruntów rolnych za służebność przesyłu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód za ustanowienie służebności przesyłu winien korzystać ze zwolnienia podatkowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że w świetle przepisu art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebności gruntowej. Wywodzi się to z faktu, że zarówno służebność gruntowa (art. 285 K.c.) jak i służebność przesyłu (art. 305 K.c.) podstawę swoją mają w obciążeniu własnej nieruchomości gruntowej prawem przysługującym osobie trzeciej.

Wnioskodawca uważa, że ustawodawca podatkowy mógł - korzystając z autonomii prawa podatkowego - dopisać w art. 21 wyłączenie służebności przesyłu ze zwolnienia. Skoro tego nie uczynił, to dał pierwszeństwo ww. przepisowi prawa cywilnego, zrównującemu służebność przesyłu ze służebnością gruntową - co daje skutek zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał również, że jego stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wyrokach sądów. I tak, NSA w wyroku z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10 uznał, że ulga podatkowa z tytułu odszkodowania za służebność gruntową przysługuje także przy służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej. Zgodnie ze stanowiskiem NSA oba rodzaje służebności pozwalają przedsiębiorcom korzystać z cudzej nieruchomości w celu wybudowania czy eksploatacji urządzeń przesyłowych.

Ponadto, w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r. (sygn. II FSK 88/10) NSA uznał, że zwolnienie podatkowe z art. 21 ust.1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do wszystkich świadczeń z tytułu ustanowienia służebności przesyłu - nie tylko nazwanych mianem odszkodowań, lecz posiadających charakter rekompensaty (ekwiwalentu) za ograniczenie prawa własności w zakresie takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, a zatem także tych, które w zawieranych umowach są określane jako wynagrodzenie.

Podobne stanowisko zajął, zdaniem Wnioskodawcy, WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 06 kwietnia 2011 r., stwierdzając, iż „(\`(...)\`) zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu ustanawianych w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu ani treści tych służebności. Zatem, nie można uznać za prawidłowe stanowisko organu, iż zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadal, tj., po 2 sierpnia 2008 r. odnosi się (wyłącznie) do służebności gruntowych ustanawianych w okolicznościach wskazanych w tym przepisie" Ponadto WSA wskazał, iż ze zwolnienia od opodatkowania powinny korzystać wszelkie formy wynagrodzenia należnego z tytułu służebności przesyłu niezależnie od tego czy jest to jednorazowa rekompensata pieniężna na podstawie art. 124 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami z tytułu odszkodowania za wszelkie szkody powstałe w trakcie budowy urządzeń przesyłowych, czy wynagrodzenia wynikające z tytułu zawartej umowy przesyłu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Uprawnienie do otrzymania wynagrodzenia związanego z ustanowieniem służebności przesyłu wprowadzono z dniem 3 sierpnia 2008 r. w art. 3051 i art. 3052 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

W myśl art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Natomiast art. 3052 Kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem (§ 1). Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (§ 2).

Zgodnie z art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W świetle powyższego służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, w myśl którego po dniu 2 sierpnia 2008 r. przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy PIT, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10).

Na uwagę zwraca w szczególności wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, w którym NSA stwierdził, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt III CZP 79/02, praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności służebnością przesyłu, oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności. Jednocześnie, w ocenie NSA, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, zdaniem NSA, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, a poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadzi do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej, NSA uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy PIT, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Mając na uwadze fakt, iż powyższe stanowisko NSA odzwierciedla jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w kwestii stosowania art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy PIT, w dniu 21 maja 2014 r. Minister Finansów - dążąc do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej - wydał interpretację ogólną Nr DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14, w której uznał, iż odszkodowanie za ustanowienie służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy PIT odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – zgodnie z którym Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego (a), w skład gospodarstwa wchodzi grunt, na którym została ustanowiona służebność przesyłu (b), za ustanowienie służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowo kwotę 10 000 zł (c) – uznać należy, iż otrzymana kwota korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy PIT.

Stąd za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, a co za tym idzie należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 października 2012 r. Nr IBPB II/1/415-686/12/MCZ, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.