Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.220.2022.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-20
Teza: Zwolnienie od podatku świadczenia usług opieki nad pensjonariuszami w Domach opieki.
Słowa kluczowe: opieka; usługi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku świadczone w miejscu ich zamieszkania   
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 23

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku usług polegających na sprawowaniu opieki nad Pensjonariuszami w Domach opieki wykonywanych przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Sp. z o.o. (zwany dalej: ,,Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polski i tym samym w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W chwili obecnej Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT zwolniony.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprawowania opieki nad osobami starszymi sklasyfikowaną pod kodem PKD 78.10.Z - Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników. Aktualnie Spółka zatrudnia personel odpowiedzialny za świadczenie usług opiekuńczych poprzez wsparcie podopiecznych przy wykonywaniu podstawowych czynności życia codziennego takich jak sprzątanie, pranie, monitorowanie świeżości i stanu zapasów domowych, zakupy spożywcze. Personel także wspólnie spędza wolny czas z podopiecznymi poprzez np. oglądanie telewizji, spacery lub czytanie książek.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca planuje rozszerzyć prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą poprzez świadczenie usług opiekuńczych na rzecz osób (zwanych dalej: „Pensjonariusze”) zamieszkujących w domach opieki (zwane dalej: „Domy opieki”).

Domy opieki świadczą kompleksową usługę opieki nad osobami niepełnosprawnymi, osobami przewlekle chorymi czy osobami w podeszłym wieku, składającą się z następujących elementów:

• całodobowy pobyt Pensjonariuszy w Domach opieki, łącznie z ich zakwaterowaniem,

• całodobowe wyżywienie,

• opieka ogólna, pielęgniarska i medyczna,

• wypełnianie czasu wolnego - spacery, telewizja, biblioteka.

Niektóre Domy opieki mogą posiadać również w swojej ofercie zabiegi rehabilitacyjne czy lecznicze.

Stąd, podsumowując można wskazać, że Domy opieki świadczą szeroko pojęte usługi obejmujące zarówno usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i podstawowej opieki medycznej, uwzględniając indywidualne potrzeby oraz możliwości Pensjonariuszy.

Ponadto, niektóre Domy opieki zawierają z Pensjonariuszami umowy cywilnoprawne regulujące m.in. kwestie miejsca zamieszkania, a mianowicie, że na czas pobytu Domy opieki stają się miejscem zamieszkania Pensjonariuszy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca planuje zawrzeć z Domami opieki ramowe umowy o świadczenie usług opiekuńczych (dalej: „Umowa”). Na podstawie Umowy, Wnioskodawca - działający jako podwykonawca Domu Opieki - będzie świadczył usługi opieki na rzecz Pensjonariuszy.

Wnioskodawca zobowiąże się do dochowania należytej staranności w świadczeniu usług opieki. Wnioskodawca będzie świadczył usługi opieki korzystając z własnego personelu posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi, osobami przewlekle chorymi czy osobami w podeszłym wieku. W skład personelu Wnioskodawcy będą wchodzić osoby fizyczne zatrudnione u Wnioskodawcy na podstawie umowy cywilnoprawnej (np. zlecenia) lub na podstawie umowy o pracę.

W zamian za świadczenie usług, Wnioskodawca - jako podwykonawca - będzie otrzymywał wynagrodzenie, które będzie kalkulowane w oparciu harmonogram godzinowy wykonanych prac przez osoby sprawujące opiekę nad Pensjonariuszami, a zatrudnianymi przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie należy do kategorii podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT.

**Pytanie**

Czy opisane usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na sprawowaniu opieki nad Pensjonariuszami w Domach opieki, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy, będą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy opisane usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na sprawowaniu opieki nad Pensjonariuszami w Domach opieki, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy, będą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

I. Usługi pomocy społecznej w świetle ustawy VAT

Generalnie ustawa VAT przewiduje zwolnienie z opodatkowania dla świadczenia usług i dostawy towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną. Powyższe zwolnienia zostały uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 22-24 ustawy VAT, przy czym zwolnienie z pkt 24 dotyczy przypadków sprawowania opieki nad dziećmi i młodzieżą, co nie ma miejsca w niniejszym przypadku.

Aby móc skorzystać z danego zwolnienia, w danej sytuacji muszą zostać spełnione określone przesłanki dotyczące charakteru świadczonych usług albo podmiotu, który tę usługę wykonuje.

II. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT

Zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT wskazuje, że: zwolnieniu podlegają usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,

b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

˗ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,

˗ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowy. Obejmuje ono usługi pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, które to usługi są świadczone przez określone podmioty. Stąd, jeżeli dany podmiot nie posiada statusu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT, to nie może on korzystać z niniejszego zwolnienia.

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi na rzecz Domów opieki nie będą objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT, gdyż Spółka nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w niniejszym przepisie.

III. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT zwolnieniu z VAT podlegają usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana.

Powyższe zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, ale ustawodawca znacznie większy nacisk kładzie na charakter świadczenia niż status świadczącego czy też status odbiorcy usługi.

W związku z powyższym, powyższe zwolnienie ma zastosowanie, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1) przedmiotem świadczenia są usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku,

2) usługi te są wykonywane w miejscu zamieszkania tych osób,

3) świadczącymi są podmioty inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT.

Ad.

1) Pierwszy warunek umożliwiający skorzystanie z powyższego zwolnienia odnosi się do świadczenia usług opieki nad określoną grupą osób.

Mianowicie usługi opieki będą podlegać zwolnieniu, jeżeli będą skierowane do osób niepełnosprawnych, przewlekle chorych lub osób w podeszłym wieku.

Ponadto warto zaznaczyć, że sama ustawa VAT nie zawiera definicji terminu ,,usługi opieki” ani nie zawiera w tym zakresie żadnego odesłania do innych przepisów. W konsekwencji zasadne jest w tym zakresie odwołanie się do wykładni językowej pojęcia „opieka”, przez który należy rozumieć ,,dbanie o kogoś, o coś” (Słowniku PWN (www.sjp.pwn.pl)). Stąd, usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, chorymi lub osobami w podeszłym wieku to usługi polegające na dbaniu o wymienione powyżej osoby.

Jednocześnie warto również nadmienić, że usługi opiekuńcze nie są czynnościami jednorodnymi, ale mogą się składać z szeregu czynności w zależności od potrzeb, stanu zdrowia, okoliczności jak np. pomoc w poruszaniu się, pomoc przy ubieraniu i rozbieraniu, towarzyszenie w trakcie spacerów, rozmowy itp., czyli wszystko to, co ułatwia (umożliwia) zaspokojenie podstawowych potrzeb.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 7 października 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.617.2021.1.MB, w której organ podatkowy wskazał, że: „usługi opiekuńcze świadczone przez Spółkę, na które składa się szereg drobnych czynności, których celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, tak aby mogły samodzielnie funkcjonować we własnym domu polegają na dbaniu o te osoby, co tym samym wypełnia słownikową definicję usług opiekuńczych, a zatem usługi winny korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka - działając jako podwykonawca - poprzez swój personel będzie świadczyć usługi na rzecz Pensjonariuszy zamieszkujących w Domach opieki.

Co istotne Pensjonariuszami będą osoby niepełnosprawne, przewlekle chore lub osoby w podeszłym wieku, czyli podmioty wymienione wprost w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT. Natomiast samo świadczenie usług będzie obejmować wsparcie w czynnościach bytowych, opiekuńczych, wspomagających i podstawowej opieki medycznej - czyli czynnościach umożliwiających zaspokojenie potrzeb dnia codziennego Pensjonariuszy, co tym samym wypełnia definicję usług opiekuńczych.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek został spełniony.

Ad.

2) Kolejnym warunkiem umożliwiającym skorzystanie ze zwolnienia jest konieczność sprawowania usług opieki w miejscu zamieszkania osób niepełnosprawnych, przewlekle chorych lub osób w podeszłym wieku.

W pierwszej kolejności pragniemy wskazać, że zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, Domy opieki zawierając z Pensjonariuszami umowy cywilnoprawne będą określały, że w momencie zakwaterowania, Domy opieki staną się miejscem zamieszkania Pensjonariuszy.

Natomiast, nawet w przypadku braku takiej regulacji, w ocenie Wnioskodawcy nie stoi to na przeszkodzie możliwości zastosowania niniejszego zwolnienia.

Wynika to bowiem z faktu, że miejsce zamieszkania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT należy rozumieć przez pryzmat regulacji art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740; dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z niniejszym przepisem miejscem zamieszkania osoby fizycznej, jest miejscowość, w której dana osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu. Stąd, podkreśla się, że istnieją dwa złączone ze sobą elementy decydujące o miejscu zamieszkania:

\- obiektywny - pobyt stały w danej miejscowości,

\- subiektywny - uzewnętrzniony zamiar.

Powyższe miejsce nie musi być tożsame z miejscem zameldowania danej osoby.

Niniejsze potwierdza również wydane postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2013 r., sygn. akt I OW 157/13, w którym stwierdzono, że: ,,(\`(...)\`) przyjmuje się przy tym zgodnie w orzecznictwie i w literaturze przedmiotu, miejsce zamieszkania osoby fizycznej nie musi być tożsame z miejscem jej tzw. zameldowania. Meldunek jest bowiem jedynie czynnością techniczną, administracyjną, związaną z miejscem faktycznego pobytu osoby. O zamiarze natomiast jej stałego pobytu w określonej miejscowości decyduje wola danej osoby”.

Zatem dla ustalenia miejsca zamieszkania Pensjonariuszy - w świetle art. 25 Kodeksu cywilnego - nie jest istotne miejsce zameldowania Pensjonariuszy, ale miejsce w którym faktycznie będą oni przebywać przez czas świadczenia usług opiekuńczych. Natomiast w związku z tym, że usługa opieki będzie obejmowała całodobowy pobyt Pensjonariuszy w Domach opieki, łącznie z ich zakwaterowaniem, należy uznać że faktycznym miejscem pobytu Pensjonariuszy z chwilą przyjęcia staną się Domy opieki.

Niemniej jednak, aby uznać na podstawie art. 25 Kodeksu Cywilnego, że Domy opieki stanowią miejsce zamieszkania Pensjonariuszy należałoby wykazać, że Pensjonariusze nie tylko będą faktycznie przebywać w Domach opieki, ale również, że ich zamiarem jest stałe przebywanie w nich. Przy czym zamiar stałego pobytu można stwierdzić wtedy, gdy okoliczności umożliwiają przeciętnemu obserwatorowi wyciągniecie wniosku, iż określona miejscowość stanowi główny ośrodek działalności danej osoby fizycznej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zaznaczyć, że w Domach opieki są umieszczane jedynie osoby, które z uwagi na stan swojego zdrowia oraz brak odpowiedniej opieki nie mogły realizować swoich podstawowych potrzeb życiowych w miejscach swoich poprzednich pobytów. Dopiero z chwilą umieszczenia tych osób w Domach opieki ich podstawowe potrzeby życiowe mogą być realizowane - zakwaterowanie, całodobowe wyżywienie, opieka ogólna, pielęgniarska i medyczna, a także spędzanie czasu wolnego (spacery, telewizja, biblioteka). Zatem z chwilą przyjęcia, to w Domach opieki będą się koncentrować ważne dla Pensjonariuszy sprawy życiowe i tym samym to Domy opieki będą stanowić ich centrum działalności, co wskazuje na to, że należy uznać Domy opieki jako miejsce ich zamieszkania.

Ponadto należy podkreślić, że możliwość skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT w przypadku świadczenia usług opiekuńczych w domach opieki lub innych placówkach opiekuńczych dopuściły w swoich stanowiskach organy podatkowe:

• ,,Świadczenie usług opieki rozpocznie się z chwilą zakwaterowania Pensjonariusza w domu opieki.(\`(...)\`) Pensjonariusze posiadają w danym Domu Opieki swoje miejsce zamieszkania w rozumieniu kodeksu cywilnego, co oznacza, że mieszkają w danym domu opieki z zamiarem stałego przebywania..) W świetle powołanych powyżej przepisów oraz okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi opieki nad osobami w podeszłym wieku świadczone w miejscu zamieszkania tych osób, na podstawie umów zawartych z Pensjonariuszami, są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.”(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lutego 2020 r.; sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.750.2019.2.MH),

• „Jednostka będzie prowadzić kompleksową (złożoną) usługę nad osobami w podeszłym wieku, składającą się z następujących elementów: całodobowy pobyt pensjonariuszy w domu opieki, łącznie z ich z zakwaterowaniem oraz całodobowym wyżywieniem, opieka ogólna, doraźnie (w miarę potrzeb) pielęgniarska i medyczna; wypełnienie czasu wolnego - terapia zajęciowa, warsztaty tematyczne, zajęcia w plenerze, celebracja uroczystości i świąt. Dom, który powstanie będzie domem opieki społecznej (,..).Tym samym, usługi opieki na rzecz osób w podeszłym wieku świadczone w miejscu ich zamieszkania, tj. w prywatnym domu opieki wypełniają dyspozycje art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy i korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.”(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.633.2018.1.KP),

• „usługi będą świadczone w miejscu zamieszkania pensjonariuszy, którym to będzie Dom Opieki nad osobami starszymi i osobami niepełnosprawnymi” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0112- KDIL4.4012.75.2018.2.JKU, podobnie również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. 3063-ILPP2-3.4512.139.2016.1.ZD).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, z chwilą przyjęcia Pensjonariuszy do Domów opieki, miejscem zamieszkania stają się Domy opieki, niezależnie czy powyższa kwestia jest uregulowana w zawieranych umowach pomiędzy Domami opieki a Pensjonariuszami.

Stąd, zdaniem Spółki powyższa przesłanka została również spełniona.

Ad.

3) Ostatnim warunkiem umożliwiającym skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT, jest świadczenie usług opieki przez podmioty, niewymienione wprost w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT. W związku z powyższym, wszystkie podmioty, które nie zostały wymienione w pkt 22, bez względu na formę prawną, formalne kwalifikacje itp. mogą być objęte niniejszym zwolnieniem.

W stosunku do niniejszego warunku, Wnioskodawca pragnie wskazać, że co do zasady nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia sam status podmiotu świadczącego usługi opieki. Istotne jest jedynie, aby był to podmiot niewymieniony wprost w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych:

• „Zwolnienie ustanowione w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, ale ustawodawca znacznie większy nacisk kładzie na charakter świadczenia niż status świadczącego czy też status odbiorcy usługi.(\`(...)\`) W związku z powyższym, mając na uwadze treść przywołanych przepisów, stwierdzić należy, że świadczenie przedmiotowych usług przez wszystkie podmioty, które nie zostały wymienione w pkt 22, bez względu na ich formę prawną, formalne kwalifikacje itp., zostanie objęte zwolnieniem.” (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.564.2021.2.AA oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.566.2021.1.MSU.)”,

• ,,Powyższe zwolnienie, w odróżnieniu od zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 22, ma charakter wyłącznie przedmiotowy. Oznacza to, że zwolnione od VAT są usługi opiekuńcze bez względu na status podmiotu świadczącego taką usługę, a więc także usługi świadczone przez Wnioskodawcę. (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.694.2021.2.MŻA),

• „To zwolnienie ma charakter wyłącznie przedmiotowy - jego zakresem są objęte usługi opieki świadczone w miejscu zamieszkania podopiecznego, bez względu na status podmiotu świadczącego usługę” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.253.2018.1.PC).”.

Z brzmienia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT nie wynika również by jakiekolwiek znaczenie dla możliwości skorzystania ze zwolnienia miał fakt czy usługi opieki będą świadczone przed dany podmiot bezpośrednio (bezpośredni usługodawca), czy będą świadczone przez dany podmiot pośrednio (np. przez podwykonawcę na podstawie umowy zawartej z bezpośrednim wykonawcą).

W związku z brakiem regulacji prawnej ograniczającej możliwość stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT względem podmiotu występującego w charakterze podwykonawcy, jak również ze względu na wyraźnie przedmiotowy charakter analizowanego zwolnienia Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadcząc usługi w charakterze podwykonawcy będzie mógł stosować zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT.

Istotny jest bowiem charakter i cel świadczonej usługi a nie fakt czy była ona świadczona w charakterze podwykonawcy. Dla możliwości skorzystania ze zwolnienia nie może być decydujący rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Jak wskazano bowiem w interpretacji indywidualnej: ,,Bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia jest okoliczność, że Wnioskodawca będzie działał w charakterze podwykonawcy innego podatnika, który będzie stroną umowy zawartej z podopiecznym.” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.564.2021.2.AA).

Podobne stanowisko zostało wyrażone również w następujących interpretacjach:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.617.2021.1.MB,

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.566.2021.1.MSU,

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.379.2021.1.MC.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że niniejsza przesłanka została również spełniona, gdyż jak już wskazano w powyższej części niniejszego wniosku, Wnioskodawca nie jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,

b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

˗ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,

˗ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Odnosząc się do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, należy wskazać, że powyższym zwolnieniem są objęte usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, piecza, kuratela (\`(...)\`)”.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT dla wykonywanych przez Państwa jako podwykonawcy usług polegających na sprawowaniu opieki nad pensjonariuszami w Domach opieki.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi polegające na sprawowaniu opieki nad pensjonariuszami w Domach opieki nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT bowiem wskazali Państwo, że nie należą do kategorii podmiotów wymienionych w tym przepisie.

Aby zatem rozstrzygnąć, czy świadczone przez Państwa usługi mogą być objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT należy zwrócić również uwagę na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 25 Kodeksu cywilnego:

Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa, jako podwykonawcę, usługi polegające na sprawowaniu opieki nad pensjonariuszami w Domach opieki będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT. Wskazali Państwo bowiem, że Wnioskodawca planuje zawrzeć z Domami opieki ramowe umowy o świadczenie usług opiekuńczych. Na podstawie Umowy, Wnioskodawca - działający jako podwykonawca Domu Opieki - będzie świadczył usługi opieki na rzecz Pensjonariuszy. Wnioskodawca będzie świadczył usługi opieki korzystając z własnego personelu posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi, osobami przewlekle chorymi czy osobami w podeszłym wieku. Domy opieki świadczą kompleksową usługę opieki nad osobami niepełnosprawnymi, osobami przewlekle chorymi czy osobami w podeszłym wieku, składającą się z następujących elementów:

• całodobowy pobyt Pensjonariuszy w Domach opieki, łącznie z ich zakwaterowaniem,

• całodobowe wyżywienie,

• opieka ogólna, pielęgniarska i medyczna,

• wypełnianie czasu wolnego - spacery, telewizja, biblioteka.

Niektóre Domy opieki mogą posiadać również w swojej ofercie zabiegi rehabilitacyjne czy lecznicze.

Ponadto, niektóre Domy opieki zawierają z Pensjonariuszami umowy cywilnoprawne regulujące m.in. kwestie miejsca zamieszkania, a mianowicie, że na czas pobytu Domy opieki stają się miejscem zamieszkania Pensjonariuszy.

W związku z powyższym, skoro świadczone przez Państwa usługi polegające na sprawowaniu opieki nad pensjonariuszami w Domach opieki będą usługami opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku i Domy opieki będą miejscem ich zamieszkania będą one objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.