Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.178.2020.3.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-30
Teza: Uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo podlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego majątku.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 kwietnia 2020 r. złożonym za pośrednictwem platformy e-PUAP, uzupełnionym w dniu 24 kwietnia 2020 r. (data wpływu do Organu 27 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 15 maja 2020 r. oraz w dniu 18 maja 2020 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP, a także uzupełnionym w dniu 24 lipca 2020 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP na wezwanie Organu z dnia 17 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo podlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego majątku.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo podlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego majątku. Wniosek uzupełniony został w dniu dnia 24 kwietnia 2020 r. (data wpływu do Organu 27 kwietnia 2020 r.), a także pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r., złożonym za pośrednictwem platformy e-PUAP, oraz pismem z dnia 18 kwietnia 2020 r. złożonym za pośrednictwem platformy e-PUAP oraz uzupełniony pismem z dnia 24 lipca 2020 r., złożonym za pośrednictwem platformy e-PUAP, będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 lipca 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. GmbH

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X. GmbH (dalej: X.) posiada siedzibę w Austrii i jest austriackim rezydentem podatkowym.

X. posiada w Polsce oddział, który jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: Oddział).

X. jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce jako czynny podatnik VAT poprzez Oddział.

Oddział zajmuje się sprzedażą pojazdów (\`(...)\`) w Polsce (główny zakres działalności). Oddział sprzedaje również części zamienne oraz inne produkty posprzedażowe.

Ani X. ani Oddział nie posiadają żadnej nieruchomości w Polsce.

Jedynym udziałowcem X. jest Y. GmbH (dalej: Spółka-matka), która ma siedzibę w Austrii i jest austriackim rezydentem podatkowym.

X. jest udziałowcem:

*   B. GmbH (dalej: B.), mającej siedzibę w Austrii i będącej austriackim rezydentem podatkowym. X. jest jej jedynym udziałowcem,

*   A. Sp. z o.o. (dalej: A.) mającej siedzibę w Polsce i będącej polskim rezydentem podatkowym. X. jest jej jednym udziałowcem.

X. (Oddział) jest właścicielem pojazdów, które są przedmiotem sprzedaży w Polsce. Pojazdy te:

*   są zarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych w Polsce (około 30% pojazdów, są to pojazdy o charakterze demonstracyjnym, pojazdy używane dla potrzeb działalności X. - Oddziału),

*   nie są zarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych (pozostałe).

Grupa planuje dokonać reorganizacji. W ramach tej reorganizacji planowane jest (wg chronologii zdarzeń):

1.  Utworzenie oddziału w Polsce przez B. oraz jego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: Polski oddział B.),
2.  Utworzenie A.,
3.  Sprzedaż pojazdów zarejestrowanych dla potrzeb komunikacyjnych w Polsce przez X. (Oddział) do A.,
4.  Podział X. przez wydzielenie Oddziału do B. (dalej: Podział),
5.  Wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A. W czasie trwania dzierżawy B. będąca właścicielem niezarejestrowanych pojazdów, części zamiennych oraz wyposażenia pojazdów (towarów handlowych) będzie:
    *   Sprzedawała te towary do A.,
    *   A. będzie te towary sprzedawała na rynku polskim.
6.  Fuzja transgraniczna, w ramach której B. zostanie przejęta przez A. (dalej: Fuzja). Na skutek Fuzji wygaśnie umowa dzierżawy Polskiego oddziału B. podpisana uprzednio między B. oraz A.

Powyżej opisany sposób reorganizacji ma na celu:

1.  brak zmian w strukturze właścicielskiej na poziomie Spółki-matki,
2.  zachowanie ciągłości sprzedaży pojazdów na terytorium Polski, bez zbędnego angażowania B. w te transakcje (B. nie będzie pełniła funkcji dystrybutora pojazdów w Polsce w stosunku do finalnych nabywców).

Sprzedaż pojazdów zarejestrowanych dla potrzeb komunikacyjnych przed Podziałem:

Grupa planuje, iż przed Podziałem, Oddział sprzeda za wynagrodzeniem A. pojazdy zarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych w Polsce (dalej: Transakcja).

Powyższe znajduje uzasadnienie w okolicznościach biznesowych tj. celem Transakcji jest ograniczenie liczby podmiotów będących właścicielami pojazdów (z Oddziału na B. oraz następnie z B. na A.), które sprzedawane są na polskim rynku. Kilku właścicieli nowego pojazdu może mieć negatywny wpływ na wartość rynkową pojazdu.

Przedmiotem Transakcji będą wyłącznie pojazdy opisane powyżej. Zakres Transakcji nie będzie obejmował przejścia pracowników, żadnych umów, zobowiązań, ksiąg rachunkowych itp.

Podział:

Wydzielenie Oddziału ma obejmować wszystkie składniki materialne i niematerialne wykorzystywane dotąd przez Oddział w toku prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce, w szczególności:

*   towary handlowe, w szczególności pojazdy niezarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych,

*   środki trwałe oraz wyposażenie biurowe (w tym w szczególności meble, urządzenia biurowe, komputery, telefony),

*   licencje (m.in. na oprogramowanie komputerowe),

*   wszelkie prawa związane z gwarancjami, obligacjami oraz poręczeniami, jeśli takie będą występowały na moment Podziału,

*   należności handlowe,

*   aktywa finansowe dostępne do sprzedaży,

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, aktywa płynne, umowy rachunków bankowych,

*   wszelkie roszczenia związane z podatkami i składkami na ubezpieczenia społeczne,

*   wszelkie roszczenia z tytułu umów zabezpieczających, jeśli takie będą występowały na moment Podziału,

*   wszelkie inne aktywa bieżące,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami oraz kontrahentami,

*   zobowiązania Oddziału.

Ww. zespół składników stanowi odrębny składnik majątku X. pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, w szczególności:

*   Oddział będący przedmiotem wydzielenia posiada na dzień Podziału wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa X. - działa w formie oddziału podmiotu zagranicznego w rozumieniu art. 4a pkt 11a ustawy o CIT

*   wszystkie składniki materialne i niematerialne są funkcjonalnie związane z Oddziałem

*   prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Oddziału, w szczególności Oddział prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z wymogami polskiej ustawy o rachunkowości wyłącznie na potrzeby Oddziału

*   zespół wszystkich zbywanych składników Oddziału umożliwi B. (polskiemu oddziałowi B.) a następnie A. (najpierw poprzez dzierżawę a następnie w rezultacie Fuzji) prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji pojazdów w Polsce w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność X. za pośrednictwem Oddziału.

W ramach Podziału nastąpi przejście zakładu pracy Oddziału w trybie przepisów Kodeksu pracy. Przejściem objęci zostaną pracownicy zatrudnieni w Oddziale. X. nie pozostanie ani w zakresie ekonomicznym, ani prawnym pracodawcą personelu Oddziału.

Intencją stron opisanej reorganizacji jest przeniesienie całego biznesu Oddziału, a następnie jego kontynuacja przez B. - poprzez Polski oddział B. (a następnie w wyniku umowy dzierżawy a potem Fuzji przez A.). Strony dołożą wszelkich uzasadnionych starań, aby zapewnić, że w ramach reorganizacji nastąpi przeniesienie działalności Oddziału celem jej kontynuowania przez nabywcę (ang. transfer of a going concern).

Intencją stron nie jest dostawa poszczególnych towarów lub usług wchodzących w skład tej transakcji.

Po wydzieleniu Oddziału:

*   X. nie będzie prowadziła żadnej działalności gospodarczej w Polsce

*   X. będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w kraju siedziby w oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w X. po wydzieleniu Oddziału

*   B. - poprzez Polski oddział B. a następnie A. w efekcie umowy dzierżawy a potem Fuzji - będzie prowadziła działalność w zakresie dystrybucji pojazdów w Polsce w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność X. za pośrednictwem Oddziału, w oparciu o te same (należące uprzednio do Oddziału) składniki majątku, umowy handlowe, zobowiązania oraz z udziałem pracowników Oddziału, którzy w związku z reorganizacją staną się pracownikami Polskiego oddziału B. (a w wyniku późniejszej Fuzji pracownikami A.).

W wyniku Podziału nie dojdzie do wydania przez spółkę przejmującą (B.) udziałów własnych ani X., ani udziałowcowi X. tj. Spółce-matce, a tym samym po Podziale jedynym udziałowcem B. pozostanie X.. Powyższe rozwiązanie jest dopuszczalne na gruncie przepisów austriackiego prawa korporacyjnego. Jeśli chodzi o prawo polskie, omawiany podział jest najbardziej zbliżony do podziału przez wydzielenie, o którym mowa w Kodeksie Spółek Handlowych1 (dalej: KSH). Różnicą jest brak podwyższenia kapitału zakładowego. Jednak pomimo braku odpowiednich przepisów, również na gruncie KSH postuluje się w niektórych przypadkach możliwość przeprowadzenia wydzielenia bez podwyższania kapitału zakładowego (np. gdy spółka matka miałaby przejąć część majątku spółki córki). Powyższy przypadek wskazuje, że podwyższenie kapitału zakładowego nie stanowi koniecznego elementu podziału przez wydzielenie.

Na skutek przejęcia Oddziału, kapitał zakładowy B. nie ulegnie podwyższeniu.

Ani X. ani B. ani też Spółka-matka nie posiadają siedziby swojej działalności ani rzeczywistych ośrodków zarządzania w Polsce.

Przejęcie przez B. Oddziału będzie następować w ramach sukcesji generalnej.

B. nie będzie posiadała nieruchomości w Polsce.

Nie przewiduje się wypłaty dopłat wspólnikowi spółki dzielonej tj. Spółce - matce.

Fuzja:

Planowana transakcja transgranicznego połączenia B. i A. (w trybie łączenia przez przejęcie), będzie skutkowała przeniesieniem całego majątku B. (przedsiębiorstwa) do A. - zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 5161 KSH.

Połączenie będzie skutkowało rozwiązaniem B. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Z dniem połączenia A. wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki B. w zakresie wskazanym w art. 494 KSH - w ramach sukcesji generalnej.

Na moment połączenia jedynym udziałowcem B. i A. będzie X..

W związku z połączeniem A. wyda nowe udziały X. (jako udziałowcowi B.) - dojdzie zatem do podwyższenia kapitału zakładowego A.

Wartość majątku otrzymana przez A. w związku z Fuzją odpowiadać będzie wartości emisyjnej własnych udziałów wydanych w ramach transakcji X. przez A..

Nie przewiduje się wypłaty dopłat wspólnikowi spółki łączonej tj. X.

Zarówno Podział, Fuzja jak i Transakcja przeprowadzone zostaną z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a ich celem głównym ani jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu „od kiedy B. prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski” wskazano: B. (Polski Oddział B.) została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 16 kwietnia 2020 r. Od 1 czerwca 2020 r. B. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce. B. rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski niezwłocznie po objęciu majątku w ramach Podziału.

Na pytanie Organu „jaką konkretnie działalność gospodarczą (na czym konkretnie polegającą) prowadzi B. na terytorium Polski” wskazano: zespół wszystkich zbywanych składników (składników materialnych i niematerialnych Oddziału X. umożliwi B. (Polskiemu oddziałowi B.) prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji pojazdów w Polsce w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność X. za pośrednictwem Oddziału.

Powyższe potwierdza możliwość dzierżawy całego Oddziału z B. do A.

Niezwłocznie po Podziale B. na podstawie zawartej umowy wydzierżawi A. Polski oddział B.. Powyższe wynika z okoliczności biznesowych - celem stron Wniosku jest, aby A. stała się dystrybutorem pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski w sposób płynny i niezakłócony tj. w momencie, w którym tę działalność zakończy X.. Polscy nabywcy pojazdów marki (\`(...)\`) powinni mieć możliwość nabycia pojazdów bez konieczności kilkukrotnej zmiany podmiotu będącego stroną transakcji, co może ich zniechęcić do nabycia pojazdu (uniknięcie sytuacji, w której w tej samej transakcji uczestniczą 3 podmioty z grupy, przykładowo zamówienie jest składane do X., zaliczka jest płacona do B. a dostawa jest dokonywana przez A.).

Mając na uwadze powyżej opisane względy biznesowe, działalność B. będzie polegała na:

*   dzierżawie przedsiębiorstwa,

*   dostawie pojazdów (wyłącznie niezarejestrowanych, będących przedmiotem Podziału).

Obie te transakcje będą dokonywane na rzecz A.

Na pytanie Organu „od kiedy jest/zostanie utworzony Polski oddział B.” wskazano: B. - Polski oddział B. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 16 kwietnia 2020 r.

Na pytanie Organu „w jakim celu został/zostanie utworzony Polski oddział B.” wskazano: Polski oddział B. został utworzony w celu przeniesienia do niego wszystkich składników majątku Oddziału X. w ramach transakcji Podziału, a następnie jego wydzierżawienia A. przez B.. Strony zdecydowały się na takie rozwiązanie ze względów biznesowych. Rozwiązanie to ma odzwierciedlać model restrukturyzacji przyjęty przez grupę w Austrii oraz innych krajach UE, gdzie działalność prowadzi X.

Na pytanie Organu „do jakiej konkretnie działalności gospodarczej (na czym konkretnie polegającej) B. wykorzystuje/będzie wykorzystywał przez cały okres posiadania składniki majątku nabyte w ramach transakcji Podziału” wskazano B. (Polski oddział B.) będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji pojazdów w Polsce w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność X. za pośrednictwem Oddziału. Po Podziale B. na podstawie zawartej umowy wydzierżawi A. polski oddział B.. Ze względów biznesowych opisanych powyżej. B. będzie dokonywała dostawy pojazdów (wyłącznie niezarejestrowanych, będących przedmiotem Podziału) tylko do A.

Na pytanie Organu „czy B. poza składnikami majątku nabytymi w ramach transakcji Podziału posiada na terytorium Polski jakieś inne składniki majątku jeśli tak należy wskazać jakie” wskazano B. nie posiada i nie będzie posiadać żadnych innych składników majątku poza tymi nabytymi w ramach transakcji Podziału.

Na pytanie Organu „kiedy (po jakim czasie od Podziału) nastąpiło/nastąpi wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A.” wskazano: niezwłocznie po Podziale B. na podstawie zawartej umowy wydzierżawi A. polski oddział B.. Powyższe wynika z okoliczności biznesowych - celem stron Wniosku jest, aby A. stała się dystrybutorem pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski w sposób płynny i niezakłócony tj. w momencie, w którym tę działalność zakończy X.. Polscy nabywcy pojazdów marki (\`(...)\`) powinni mieć możliwość nabycia pojazdów bez konieczności kilkukrotnej zmiany podmiotu będącego stroną transakcji, co może ich zniechęcić do nabycia pojazdu (uniknięcie sytuacji, w której w tej samej transakcji uczestniczą 3 podmioty z grupy, przykładowo zamówienie jest składane do X., zaliczka jest płacona do B. a dostawa jest dokonywana przez A.

Na pytanie Organu „na jakich zasadach/warunkach nastąpiło/nastąpi wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A.” wskazano: B. na podstawie zawartej umowy wydzierżawi A. polski oddział B.. Umowa ta będzie obejmowała dzierżawę całego majątku oraz zobowiązań jakie zostaną wniesione z X. (z Oddziału) w ramach Podziału do B., z wyjątkiem niezarejestrowanych pojazdów, które będą przedmiotem odrębnej sprzedaży pomiędzy B. a A.. Dzierżawa obejmuje również pracowników (przejście zakładu pracy).

Na skutek Fuzji wygaśnie umowa dzierżawy Polskiego oddziału B. podpisana uprzednio między B. oraz A.

Na pytanie „jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne nabyte przez B. w ramach Podziału zostaną wydzierżawione przez B. do A.” wskazano: wszystkie składniki wchodzące w skład Oddziału X. nabyte przez B. w ramach Podziału zostaną wydzierżawione przez B. do A. w drodze dzierżawy Polskiego oddziału B. (z wyjątkiem niezarejestrowanych pojazdów). Składniki materiale i niematerialne, które będą wydzierżawione A. przez B. to:

*   środki trwałe oraz wyposażenie biurowe (w tym w szczególności meble, urządzenia biurowe, komputery, telefony),

*   licencje (m.in. na oprogramowanie komputerowe),

*   wszelkie prawa związane z gwarancjami, obligacjami oraz poręczeniami, jeśli takie będą występowały na moment Podziału,

*   należności handlowe,

*   aktywa finansowe dostępne do sprzedaży,

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, aktywa płynne, umowy rachunków bankowych,

*   wszelkie roszczenia związane z podatkami i składkami na ubezpieczenia społeczne,

*   wszelkie roszczenia z tytułu umów zabezpieczających, jeśli takie będą występowały na moment Podziału,

*   wszelkie inne aktywa bieżące,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami oraz kontrahentami,

*   zobowiązania Oddziału.

Na pytanie Organu „ile czasu (jaki okres czasu) będzie trwało wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A.” wskazano: szacuje się, iż wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A. będzie trwało ok. 3-6 miesięcy. Czas ten jest uzależniony od formalności związanych z przeprowadzeniem Fuzji transgranicznej opisanej w stanie faktycznym Wniosku.

Na pytanie Organu „jak konkretnie należy odczytywać stwierdzenie, że „W czasie trwania dzierżawy B. będąca właścicielem niezarejestrowanych pojazdów, części zamiennych oraz wyposażenia pojazdów (towarów handlowych) będzie sprzedawała te towary do A.”” wskazano: części zamienne i wyposażenie nie będą przedmiotem sprzedaży pomiędzy B. i A. albowiem X. (ani w konsekwencji Polski Oddział B.) nie będzie posiadała takich części/wyposażenia na moment Podziału. Tym samym, Strony dokonują zmiany stanu faktycznego Wniosku w następujący sposób:

W czasie trwania dzierżawy B. będąca właścicielem niezarejestrowanych pojazdów, będzie sprzedawała je wyłącznie do A..

Intencją stron opisanej reorganizacji jest przeniesienie całego biznesu Oddziału, a następnie jego kontynuacja przez B. - poprzez Polski oddział B. (a następnie w wyniku umowy dzierżawy a potem Fuzji przez A.). W czasie trwania dzierżawy Polskiego oddziału B. przez B. do A., B. będzie pozostawała właścicielem niezarejestrowanych pojazdów (towarów handlowych). W przypadku zatem gdy A. będzie chciała sprzedać niezarejestrowane pojazdy na rynku polskim - będą one uprzednio sprzedawane przez B. do A., celem ich późniejszej odsprzedaży przez A. jej polskim klientom.

Powyższe wynika z faktu, iż jako że A. w okresie dzierżawy Polskiego Oddziału B. nie będzie właścicielem niezarejestrowanych pojazdów - nie będzie miała ona możliwości sprzedaży tych towarów. Sprzedaż będzie możliwa po uprzednim zakupie tych towarów od B.

Na pytanie Organu „jakie konkretnie składniki majątku B. zostaną przeniesione w ramach transakcji Fuzji” wskazano: w ramach Fuzji zostanie przeniesiony na A. cały majątek B. - w tym wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Polskiego Oddziału B. - nabyte uprzednio w ramach transakcji Podziału od Oddziału X.

Na pytanie „czy A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług” wskazano: tak, A. czyli A. Sp. z o.o. (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce od 20 maja 2020 r.

Na pytanie Organu „od kiedy A. prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski” wskazano: A. czyli A. Sp. z o.o. (Wnioskodawca) została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 14 lutego 2020 r. Natomiast faktyczną działalność gospodarczą rozpocznie dopiero po zawarciu umowy dzierżawy przedsiębiorstwa z B.. Wówczas będzie dysponowała składnikami majątku oraz pracownikami pozwalającymi na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pytanie Organu „jaką konkretnie działalność gospodarczą (na czym konkretnie polegającą) prowadzi A. na terytorium Polski” wskazano: A. będzie prowadziła działalność gospodarczą na terytorium Polski jako dystrybutor pojazdów marki (\`(...)\`) po tym jak działalność tę zakończy X. Jej działalność będzie zatem polegała na sprzedaży pojazdów na terytorium Polski.

Na pytanie Organu „do jakiej konkretnie działalności gospodarczą (na czym konkretnie polegającej) A. wykorzystuje/będzie wykorzystywał składniki majątku nabyte w ramach transakcji Fuzji wskazano: A. w oparciu o wydzierżawione od B. składniki majątku (Polski oddział B.) a następnie przejętych w drodze Fuzji będzie sprzedawała pojazdy marki (\`(...)\`) w Polsce.

Do momentu Fuzji B. będzie dokonywała dostawy pojazdów (wyłącznie niezarejestrowanych, będących przedmiotem Podziału) tylko do A.

Nowe pojazdy, części zamienne i inne produkty posprzedażowe będą nabywane przez A. bezpośrednio od innej Spółki z grupy.

Na pytanie Organu „czy nabyte w ramach Fuzji składniki majątku są/będą wykorzystywane przez A. do czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania jeśli tak należy wskazać jakich” wskazano: nabyte w drodze Fuzji składniki majątku będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT - tj. do sprzedaży pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu):

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Fuzja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym A. będzie uprawniona do odliczenia VAT z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji?

Zdaniem Zainteresowanych (ostatecznie sprecyzowanym w uzupełnieniu):

1.  W opisanym zdarzeniu przyszłym Fuzja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  W opisanym zdarzeniu przyszłym A. nie będzie uprawniona do odliczenia VAT z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji ponieważ fuzja nie podlega opodatkowaniu VAT. W przypadku jednak, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i w konsekwencji przejęcie majątku w ramach Fuzji (trybie łączenia przez przejęcie) podlega opodatkowaniu VAT przez B., A. będzie uprawniona do odliczenia VAT z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji.

Ad 1

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane, między innymi, przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie przez przejęcie). Instytucja łączenia się przez przejęcie stanowi zatem jedną z form transgranicznego łączenia się spółek.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przypadku, gdy przedmiotem fuzji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższych przepisów, połączenie spółek będzie pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym transakcja transgranicznego połączenia B. i A. (w trybie łączenia przez przejęcie), będzie skutkowała przeniesieniem całego majątku B. (przedsiębiorstwa) do A.

Wniosek:

W opisanym zdarzeniu przyszłym Fuzja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne, m.in. interpretacja z dnia 13 maja 2016 r., nr IPPP2/4512-268/16-2/BH, cyt.:

„W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że planowana transakcja transgranicznego połączenia spółek (w trybie łączenia przez przejęcie), skutkująca przeniesieniem całego majątku Wnioskodawcy do Banku Przejmującego, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 w związku z art. 5161 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta będzie spełniała przesłanki dla uznania jej za czynność zbycia przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.”

Ad 2

Zgodnie przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo to przysługuje o ile:

1.  spełnione są warunki formalne wskazane w przepisach ustawy o VAT, m.in. podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję (w przypadku transakcji krajowych) oraz
2.  spełnione są warunki materialne, m.in. w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy, nabyte towary/usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, oraz
3.  nie są spełnione przesłanki negatywne wyłączające możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT wskazane w przepisach art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze stanowisko dotyczące pytania nr 1, Fuzja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym A. nie będzie uprawniona do odliczenia VAT z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji.

W przypadku jednak, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i w konsekwencji przejęcie majątku w ramach Fuzji (trybie łączenia przez przejęcie) podlegałoby opodatkowaniu VAT przez B., negatywna przesłanka uniemożliwiająca odliczenie przez A. VAT naliczonego z tytułu tego przejęcia nie będzie spełniona.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy:

*   A. otrzyma od B. fakturę dokumentującą tę transakcję (warunek formalny zostanie spełniony),
*   spełnione zostaną warunki materialne do odliczenia naliczonego podatku VAT,

\- A. będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo podlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego majątku.

Instytucja łączenia spółek, wynika z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według regulacji art. 493 § 1 i § 2 k.s.h., spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Z kolei art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zaś przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Przy tym, co istotne, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Jednocześnie przy analizie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z punktu widzenia pojęcia przedsiębiorstwa należy uwzględnić art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Jeśli nabywca majątku nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W wyroku C-497/01 (w sprawie Zita Modes z Luksemburga) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) stwierdził, iż „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, łącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Z opisu sprawy wynika, że X. GmbH (X.) posiada siedzibę w Austrii i jest austriackim rezydentem podatkowym. X. posiada w Polsce oddział, który jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (Oddział). X. jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce jako czynny podatnik VAT poprzez Oddział. Głównym zakresem działalności Oddziału jest sprzedaż pojazdów (\`(...)\`) w Polsce (jest właścicielem pojazdów, które są przedmiotem sprzedaży) a ponadto Oddział sprzedaje części zamienne oraz inne produkty posprzedażowe. Pojazdy te są zarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych w Polsce (około 30% pojazdów, są to pojazdy o charakterze demonstracyjnym, pojazdy używane dla potrzeb działalności X. - Oddziału) oraz pojazdy te nie są zarejestrowane dla potrzeb komunikacyjnych (pozostałe).

Grupa planuje dokonać reorganizacji. W ramach tej reorganizacji planowane jest m.in. utworzenie oddziału w Polsce przez B. oraz jego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym (Polski oddział B.), utworzenie A., sprzedaż pojazdów zarejestrowanych dla potrzeb komunikacyjnych w Polsce przez X. (Oddział) do A., Podział X. przez wydzielenie Oddziału do B., wydzierżawienie Polskiego oddziału B. przez B. do A. (umowa dzierżawy wygaśnie na skutek Fuzji), Fuzja transgraniczna, w ramach której B. zostanie przejęta przez A. (Fuzja będzie skutkowała rozwiązaniem B.).

Fuzja, czyli planowana transakcja transgranicznego połączenia B. i A. (w trybie łączenia przez przejęcie), będzie skutkowała przeniesieniem całego majątku B. (przedsiębiorstwa) do A. - zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 5161 k.s.h. W ramach Fuzji zostanie przeniesiony na A. cały majątek B. - w tym wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Polskiego Oddziału B. - nabyte uprzednio w ramach transakcji Podziału od Oddziału X.. Połączenie będzie skutkowało rozwiązaniem B. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Z dniem połączenia A. wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki B. w zakresie wskazanym w art. 494 k.s.h. - w ramach sukcesji generalnej. Na moment połączenia jedynym udziałowcem B. i A. będzie X.. W związku z połączeniem A. wyda nowe udziały X. (jako udziałowcowi B.) - dojdzie zatem do podwyższenia kapitału zakładowego A.. Wartość majątku otrzymana przez A. w związku z Fuzją odpowiadać będzie wartości emisyjnej własnych udziałów wydanych w ramach transakcji X. przez A.. Nie przewiduje się wypłaty dopłat wspólnikowi spółki łączonej tj. X..

Jednocześnie wskazano, że B. (Polski Oddział B.) została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 16 kwietnia 2020 r. a od 1 czerwca 2020 r. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce (B. rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski niezwłocznie po objęciu majątku w ramach Podziału). B. nie posiada i nie będzie posiadać żadnych innych składników majątku poza tymi nabytymi w ramach transakcji Podziału. Polski oddział B. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 16 kwietnia 2020 r. Polski oddział B. został utworzony w celu przeniesienia do niego wszystkich składników majątku Oddziału X. w ramach transakcji Podziału, a następnie jego wydzierżawienia A. przez B.. B. (Polski oddział B.) będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji pojazdów w Polsce w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność X. za pośrednictwem Oddziału. Niezwłocznie po Podziale B. na podstawie zawartej umowy wydzierżawi A. Polski oddział B., aby A. stała się dystrybutorem pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski w sposób płynny i niezakłócony tj. w momencie, w którym tę działalność zakończy X.. Umowa dzierżawy będzie trwała około 3-6 miesięcy i będzie obejmowała dzierżawę całego majątku oraz zobowiązań jakie zostaną wniesione z X. (z Oddziału) w ramach Podziału do B., z wyjątkiem niezarejestrowanych pojazdów, które będą przedmiotem odrębnej sprzedaży pomiędzy B. a A. w tym dzierżawa obejmie pracowników (umowa dzierżawy wygaśnie na skutek Fuzji). B. będzie dokonywała dostawy pojazdów (wyłącznie niezarejestrowanych, będących przedmiotem Podziału) tylko do A.. W czasie trwania dzierżawy Polskiego oddziału B. przez B. do A., B. będzie pozostawała właścicielem niezarejestrowanych pojazdów (towarów handlowych). W przypadku zatem gdy A. będzie chciała sprzedać niezarejestrowane pojazdy na rynku polskim - będą one uprzednio sprzedawane przez B. do A., celem ich późniejszej odsprzedaży przez A. jej polskim klientom. Niniejsze wynika z faktu, że A. w okresie dzierżawy Polskiego Oddziału B. nie będzie właścicielem niezarejestrowanych pojazdów (będzie je dzierżawiła wyłącznie na podstawie umowy) i nie będzie miała ona możliwości sprzedaży tych towarów (sprzedaż będzie możliwa po uprzednim zakupie tych towarów od B.). Zatem działalność B. będzie polegała na dzierżawie na rzecz A. przedsiębiorstwa oraz dostawie pojazdów (wyłącznie niezarejestrowanych, będących przedmiotem Podziału) na rzecz A..

Natomiast A. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców z dniem 14 lutego 2020 r. i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce od 20 maja 2020 r. (faktyczną działalność gospodarczą rozpocznie dopiero po zawarciu umowy dzierżawy przedsiębiorstwa z B. gdyż wówczas będzie dysponowała składnikami majątku oraz pracownikami pozwalającymi na prowadzenie działalności gospodarczej). A. będzie prowadziła działalność gospodarczą na terytorium Polski jako dystrybutor pojazdów marki (\`(...)\`) po tym jak działalność tę zakończy X. (działalność będzie zatem polegała na sprzedaży pojazdów na terytorium Polski). Nabyte w drodze Fuzji składniki majątku będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT - tj. do sprzedaży pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski.

Przedstawione we wniosku wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy Fuzja czyli planowana transakcja transgranicznego połączenia B. i A. (w trybie łączenia przez przejęcie) będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a tym samym będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do wskazanych wątpliwości zauważyć należy, że w analizowanej sprawie Fuzja, w ramach której nastąpi przeniesienie całego majątku B. do A. nie jest przeprowadzona w celu kontynuowania przez nabywcę (przy wykorzystaniu nabytych składników majątku składających się na przedsiębiorstwo B.) działalności w tym samym zakresie co prowadził ją zbywca. W analizowanym przypadku nabywca (A., który przejmie majątek B. w ramach Fuzji) będzie prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski jako dystrybutor pojazdów marki (\`(...)\`) po tym jak działalność tę zakończy X. (będzie dokonywał sprzedaży pojazdów marki (\`(...)\`) w Polsce na rzecz klientów). Zatem nabyte składniki majątku składające się na przedsiębiorstwo B., które w ramach Fuzji zostaną przejęte przez A. nie będą służyły do wykonywania tożsamej działalności gospodarczej do jakiej służyły u zbywcy (B., której składniki majątku zostaną przejęte przez A. w ramach Fuzji). Zbywca posiadane składniki majątku składające się na jego przedsiębiorstwo (nabyte w ramach transakcji Podziału) będzie wykorzystywał poprzez ich dzierżawę na rzecz A. oraz będzie dokonywał tylko na rzecz A. dostawy pojazdów. Jak wyjaśniono w czasie trwania dzierżawy B. będzie pozostawała właścicielem niezarejestrowanych pojazdów (towarów handlowych), które będą stanowiły część wydzierżawionego do A. majątku. W przypadku zatem gdy A. będzie chciała sprzedać niezarejestrowane pojazdy na rynku polskim będą one uprzednio sprzedawane przez B. do A., celem ich późniejszej odsprzedaży przez A. jej polskim klientom. Zatem wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy nabyte przez A. w ramach Fuzji składniki majątku składające się na przedsiębiorstwo B. nie będą służyły do wykonywania tożsamej działalności gospodarczej do jakiej służyły u zbywcy (B.). B. posiadane składniki majątku wydzierżawia, czyli oddaje w użytkowanie innemu podmiotowi a sprzedaży pojazdów dokonuje tylko na rzecz A. ponieważ w czasie trwania dzierżawy B. będzie pozostawała właścicielem niezarejestrowanych pojazdów. Natomiast nabywca (A.) (przy wykorzystaniu nabytych w ramach Fuzji składników majątku) będzie prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski jako dystrybutor pojazdów marki (\`(...)\`) po tym jak działalność tę zakończy X..

Jak wskazano warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części jest kontynuacja działalności przez nabywcę (w przedmiotowym przypadku kontynuacja przez A. działalności prowadzonej przez B.). Natomiast w analizowanej sprawie mimo przeniesienia całego majątku B. stanowiącego jego przedsiębiorstwo nabywający (A.) nabyte składniki majątku składające się na przedsiębiorstwo B. będzie wykorzystywał do innej działalności niż wykorzystywał je zbywca. Nabywający (A.) nabytych w ramach Fuzji składników majątku składających się na przedsiębiorstwo B. nie będzie wykorzystywał do kontynuacji działalności prowadzonej przez B.. Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie są spełnione wszystkie przesłanki umożliwiające uznanie, że wszystkie składniki przenoszone na A. w ramach Fuzji będą stanowiły przedsiębiorstwo.

W konsekwencji przeniesienie na A. wszystkich składników majątku składających się na przedsiębiorstwo B. w ramach Fuzji, nie będzie czynnością wyłączoną od opodatkowania podatkiem na mocy art. 6 pkt 1 ustawy. Przeniesienie na A. wszystkich składników majątku składających się na przedsiębiorstwo B. w ramach Fuzji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad właściwych dla poszczególnych składników majątku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Przedstawione we wniosku wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego przez A. w związku z przejęciem majątku B. w ramach Fuzji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanym przypadku A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Ponadto nabyte w drodze Fuzji składniki majątku będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT - tj. do sprzedaży pojazdów marki (\`(...)\`) na terytorium Polski. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji przeniesienie na A. wszystkich składników majątku składających się na przedsiębiorstwo B. w ramach Fuzji, nie będzie czynnością wyłączoną od opodatkowania podatkiem na mocy art. 6 pkt 1 ustawy lecz będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad właściwych dla poszczególnych składników majątku. Zatem spełnione są warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy oraz nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Tym samym gdy nie zaistnieją inne negatywne przesłanki A. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z przejęciem majątku B. w ramach Fuzji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 zgodnie z którym w przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i w konsekwencji przejęcie majątku w ramach Fuzji (trybie łączenia przez przejęcie) podlega opodatkowaniu VAT przez B., A. będzie uprawniona do odliczenia VAT z tytułu przejęcia majątku B. w ramach Fuzji należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.