Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.30.2018.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-20
Teza: Wnioskodawca nie może pomniejszyć podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn nabycia tytułem dziedziczenia udziału 3/10 części, w nieruchomości stanowiącej działkę nr 2032/4, o wskazane we wniosku roszczenie X względem Y (spadkodawcy) o zwrot nakładów poniesionych na nieruchomość w wysokości – po wzajemnym potrąceniu – 76.000 zł, ponieważ roszczenie to za życia spadkodawcy nie skonkretyzowało się, a tym samym nie istniało w momencie nabycia spadku przez Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; roszczenia; spadek; współwłasność
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia udziału w nieruchomości tytułem dziedziczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia udziału w nieruchomości tytułem dziedziczenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 27 października 1971 r. H. K. oraz Z. W. (będące siostrami ciotecznymi, tj. matka Z. W. – F. W. oraz ojciec H. K. – J. Ł. byli rodzeństwem) w drodze umowy darowizny stały się współwłaścicielkami nieruchomości stanowiącej działkę nr 2032/4 o powierzchni 2364 m2 w udziałach odpowiednio 2/5 i 3/5, zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym (dalej jako budynek nr 1). Obie wymienione zamieszkały w przedmiotowym budynku. Następnie Z. W. na tejże działce ze swoich środków finansowych wybudowała w latach dziewięćdziesiątych XX wieku jednorodzinny dom mieszkalny (dalej jako budynek nr 2) oraz w nim zamieszkała. Kilka lat później H. K., która w międzyczasie wyszła za mąż również wybudowała wyłącznie ze środków własnych oraz swojego męża T. K., z którym pozostawała w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, jednorodzinny dom mieszkalny (dalej jako budynek nr 3), do którego wyprowadziła się wraz z mężem i dziećmi. Następnie również ze środków swoich i męża wybudowała także budynek gospodarczy (dalej jako budynek nr 4). W dniu 10 lutego 2017 r. Z. W. zmarła pozostawiając testament, w którym do spadku powołała K. K. (Wnioskodawcę) i T. N. (dzieci H. K.). Obecnie toczy się postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po Z. W. i udziały spadkobierców w spadku nie zostały ustalone, nie wynikają one również wprost z testamentu, dlatego też na potrzeby niniejszego postępowania Wnioskodawca proponuje przyjąć, iż dziedziczą oni po połowie. W dacie otwarcia spadku wartość budynków wynosiła: budynek nr l około 30.000 zł., budynek nr 2 około 170.000 zł, budynek nr 3 około 220.000 zł, budynek nr 4 około 20.000 zł., wartość samej działki to około 160.000 zł. (łącznie 600.000 zł.). Spadkobiercy zaliczani są do III grupy podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy właściwa jest taka interpretacja przepisu art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, że od wartości spadku stanowiącego udział w nieruchomości należy odjąć dług w postaci nakładów poczynionych przez współwłaściciela nieruchomości i jego małżonka na budowę domu położonego na tejże nieruchomości? Przy czym wartość tych nakładów obliczona będzie w ten sposób, że zostanie z nimi potrącone wzajemne roszczenie drugiego współwłaściciela (spadkodawcy) z tytułu analogicznych nakładów. W ten sposób oba roszczenia umorzą się wzajemnie do wysokości wartości niższego z nich. W konsekwencji odjęciu od wartości spadku podlegać będzie roszczenie tego ze współwłaścicieli, który nie był spadkodawcą, w wysokości powstałej z potrącenia.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania podatkiem od darowizny lub spadku stanowi czysta wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, ustalona przez potrącenie długów i ciężarów od wartości przedmiotu darowizny lub spadku. Pojęcie „długu” w rozumieniu tego przepisu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem darowizny lub spadku. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. Stosownie do art. 207 Kodeksu cywilnego, pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

W przypadku więc dokonania nakładów przez jednego ze współwłaścicieli na nieruchomości wspólnej, przysługuje mu roszczenie o zwrot tych nakładów od pozostałych współwłaścicieli w wielkości odpowiadającej przysługującym im udziałom. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu darowizny lub spadku. Skoro Z. W. była współwłaścicielką nieruchomości w udziale 3/5 i poczyniła nakłady na nią o wartości około 170.000 zł (wybudowanie budynku nr 2), to przysługuje jej zwrot od drugiego ze współwłaścicieli części tego nakładu stosownie do wysokości udziału tego współwłaściciela tj. 2/5. Roszczenie to wynosi więc 68.000 zł (2/5 x 170.000 zł). Równocześnie drugiemu ze współwłaścicieli – H. K. przysługuje roszczenie o zwrot 3/5 poczynionego przez nią oraz jej męża nakładu na nieruchomość wynoszącego 220.000 zł (budynek nr 3) i 20.000 zł (budynek nr 4). Jej roszczenie wyniesie więc 144.000 zł (3/5 x 240.000 zł). Po wzajemnym potrącaniu obu roszczeń 144.000 zł i 68.000 zł pozostanie roszczenie H. K. w kwocie 76.000 zł. Zgodnie bowiem z art. 498 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia ½ spadku po Z. W. a więc 3/10 (1/2 x 3/5) udziału w przedmiotowej nieruchomości, którego wartość wynosi 180.000 zł (600.000 zł x 3/10). Aby obliczyć czystą wartość spadku zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy odliczyć od kwoty 180.000 zł wartość obciążających spadek długów, jakie ustalono wyżej w kwocie 76.000 zł. Tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota 104.000 zł (podane wartości nieruchomości oraz nakładów wskazane zostały w przybliżeniu zgodnie z szacunkami Wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „spadek” należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025).

Na podstawie art. 922 Kodeksu cywilnego – spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego – prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że – obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy – jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 3 ww. ustawy – do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Przy ustaleniu podstawy opodatkowania przy nabyciu tytułem dziedziczenia należy zatem określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy spadek, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). Wskazać również należy, że wartość np. udziału w nieruchomości przy nabyciu w drodze spadku przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z dnia przyjęcia spadku, lub z dnia sporządzenia pisma stwierdzającego nabycie spadku, a jeżeli takim pismem jest orzeczenie sądu – z dnia, w którym nastąpiło uprawomocnienie się tego orzeczenia.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w ust. 2 i 3 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, do których poniesienia zobowiązany jest nabywca. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu art. 922 Kodeksu cywilnego wynika, że do spadku należą prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy z wyłączeniem tych, które bądź są ściśle związane z jego osobą, bądź też przechodzą na określone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Długiem związanym z nabyciem spadku są więc obowiązki majątkowe zmarłego wynikające ze stosunków prawnych pozostających w mocy mimo jego śmierci, które z tą datą przeszły na spadkobierców. Są to wszystkie zobowiązania, których podmiotem był spadkodawca i które musiałby wypełnić kosztem swojego majątku, gdyby pozostał przy życiu. W myśl art. 922 Kodeksu cywilnego są to obowiązki mające charakter majątkowy, niezwiązany ściśle z osobą spadkodawcy i nieprzechodzące na określone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami; obowiązki te stają się obowiązkami spadkobiercy. Można przyjąć, że takie długi obejmuje art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ciężarem z kolei – jak już wskazano powyżej – jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa. Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Natomiast art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, będący w znacznej mierze powtórzeniem art. 922 § 3 Kodeksu cywilnego, rozszerza ten zakres i dotyczy obciążeń, które nie wynikają ze stosunków prawnych istniejących za życia spadkodawcy, lecz powstają z mocy przepisów prawa spadkowego i ponoszonych już przez spadkobiercę.

Z powyższego wynika więc, że długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pomniejszenie to dotyczyć może jednak wyłącznie tych długów i ciężarów które istnieją w dniu nabycia rzeczy lub prawa majątkowego. Taki wniosek nasuwają przepisy art. 922, 924, 925 Kodeksu cywilnego.

Zasadą jest, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia obowiązku podatkowego – art. 8 ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że – wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy – do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, od nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej:

*   do 10.278 zł – 12%,
*   od 10.278 zł do 20.556 zł – 1233 zł 40 gr i 16% od nadwyżki ponad 10 278 zł,
*   powyżej 20.556 zł – 2877 zł 90 gr i 20% od nadwyżki ponad 20 556 zł.

Stosownie do art. 17a ust. 1 cyt. ustawy – podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Z treści wniosku wynika, że w 1971 r. siostry cioteczne H. K. oraz Z. W. w drodze umowy darowizny stały się współwłaścicielkami nieruchomości stanowiącej działkę nr 2032/4 o powierzchni 2364 m2 w udziałach odpowiednio 2/5 i 3/5, zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym (budynek nr 1). Siostry zamieszkały w tym budynku. Na ww. działce Z. W. w latach dziewięćdziesiątych XX wieku wybudowała z własnych środków finansowych jednorodzinny dom mieszkalny (budynek nr 2) oraz w nim zamieszkała. Kilka lat później H. K., która w międzyczasie wyszła za mąż również wybudowała wyłącznie ze środków własnych oraz swojego męża T. K., z którym pozostawała w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, jednorodzinny dom mieszkalny (budynek nr 3), do którego wyprowadziła się wraz z mężem i dziećmi. Następnie H. K. również ze środków swoich i męża wybudowała także budynek gospodarczy (dalej jako budynek nr 4). W dniu 10 lutego 2017 r. Z. W. zmarła pozostawiając testament, w którym do spadku powołała dzieci H. K., tj. K. K. (Wnioskodawcę) i T. N. Obecnie toczy się postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po Z. W. i udziały spadkobierców w spadku nie zostały ustalone, nie wynikają one również wprost z testamentu, na potrzeby niniejszego postępowania Wnioskodawca proponuje przyjąć, iż spadkobiercy dziedziczą po połowie. W dacie otwarcia spadku wartość budynków wynosiła: budynek nr l około 30.000 zł., budynek nr 2 około 170.000 zł, budynek nr 3 około 220.000 zł, budynek nr 4 około 20.000 zł., wartość samej działki to około 160.000 zł. (łącznie 600.000 zł.). Spadkobiercy zaliczani są do III grupy podatkowej. Od wartości spadku stanowiącego udział w nieruchomości Wnioskodawca zamierza odjąć dług w postaci nakładów poczynionych przez współwłaściciela nieruchomości i jego małżonka na budowę domu położonego na tejże nieruchomości. Przy czym wartość tych nakładów obliczona będzie w ten sposób, że zostanie z nimi potrącone wzajemne roszczenie drugiego współwłaściciela (spadkodawcy) z tytułu analogicznych nakładów. W ten sposób oba roszczenia umorzą się wzajemnie do wysokości wartości niższego z nich. W konsekwencji odjęciu od wartości spadku podlegać będzie roszczenie tego ze współwłaścicieli, który nie był spadkodawcą, w wysokości powstałej z potrącenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania nakładów przez jednego ze współwłaścicieli na nieruchomości wspólnej, przysługuje mu roszczenie o zwrot tych nakładów od pozostałych współwłaścicieli w wielkości odpowiadającej przysługującym im udziałom. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu darowizny lub spadku. Skoro Z. W. była współwłaścicielką nieruchomości w udziale 3/5 i poczyniła nakłady na nią o wartości około 170.000 zł (wybudowanie budynku nr 2), to przysługuje jej zwrot od drugiego ze współwłaścicieli części tego nakładu stosownie do wysokości udziału tego współwłaściciela tj. 2/5. Roszczenie to wynosi więc 68.000 zł (2/5 x 170.000 zł) równocześnie drugiemu ze współwłaścicieli – H. K. przysługuje roszczenie o zwrot 3/5 poczynionego przez nią oraz jej męża nakładu na nieruchomość wynoszącego 220.000 zł (budynek nr 3) i 20.000 zł (budynek nr 4). Roszczenie Z. W. wyniesie więc 144.000 zł (3/5 x 240.000 zł). Po wzajemnym potrącaniu obu roszczeń 144.000 zł i 68.000 zł pozostanie roszczenie H. K. w kwocie 76.000 zł. Wnioskodawca nabędzie w drodze dziedziczenia ½ spadku po Z. W. a więc 3/10 (1/2 x 3/5) udziału w przedmiotowej nieruchomości, którego wartość wynosi 180.000 zł (600.000 zł x 3/10). Aby obliczyć czystą wartość spadku zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy odliczyć od kwoty 180.000 zł wartość obciążających spadek długów, jakie ustalono w kwocie 76.000 zł. Tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota 104.000 zł (podane wartości nieruchomości oraz nakładów wskazane zostały w przybliżeniu zgodnie z szacunkami Wnioskodawcy).

Z takim stanowiskiem Wnioskodawcy nie można się zgodzić. Ustawa o podatku od spadków i darowizn umożliwia obniżenie podstawy opodatkowania o długi i ciężary związane z nabyciem. Co jednakże stanowi dług i ciężar i na jakiej zasadzie dana osoba jest nim obciążona, wynika z przepisów Kodeksu cywilnego. W przypadku spadkodawcy ustawodawca uregulował tą kwestię w cytowanych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego. Niezależnie od powyższych ustaleń należy zwrócić uwagę, że aby dane świadczenie (obciążenie) stanowiło dług lub ciężar przedmiotu nabycia, musi istnieć na moment nabycia. Z powołanych przepisów wynika wprost, że nabycie tytułem dziedziczenia następuje z chwilą otwarcia spadku, czyli z chwilą śmierci spadkodawcy.

W tym kontekście należy stwierdzić, że według zawartych we wniosku informacji na dzień śmierci spadkodawcy czyli na dzień nabycia spadku wskazane we wniosku roszczenie o zwrot nakładów nie zostało skonkretyzowane. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 1651/17 „(…) Warunkiem niezbędnym do uznania powoływanych przez skarżącego roszczeń w postaci nakładów za element obniżający podstawę opodatkowania jest to, żeby osoba, która się na takie roszczenia i nakłady powołuje, dysponowała tytułem prawnym do ich dochodzenia, a ponoszone nakłady były skonkretyzowane co do ich rodzaju i wysokości.”

Reasumując, Wnioskodawca nie może pomniejszyć podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn nabycia tytułem dziedziczenia udziału 3/10 części, w nieruchomości stanowiącej działkę nr 2032/4, o wskazane we wniosku roszczenie H. K. względem Z. W. (spadkodawcy) o zwrot nakładów poniesionych na nieruchomość w wysokości – po wzajemnym potrąceniu – 76.000 zł, ponieważ roszczenie to za życia spadkodawcy (Z. W.) nie skonkretyzowało się, a tym samym nie istniało w momencie nabycia spadku przez Wnioskodawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem tylko Wnioskodawca może czerpać z wydanej interpretacji ochronę prawną.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.