Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-1013/15-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-20
Teza: Czy wydatki (nakłady) poniesione na Inwestycje drogowe, których obowiązek poniesienia przez Spółkę wynikał z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie przekazania nakładów na wskazane Inwestycje drogowe na rzecz Gminy na podstawie protokołów przekazania nakładów (robót) budowlanych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność deweloperska; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na Inwestycje drogowe - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na Inwestycje drogowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) od 1 grudnia 2014 r. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Do tego czasu z uwagi na fakt, że Spółka nie miała podmiotowości prawnopodatkowej w podatku dochodowym, przysporzenia oraz wydatki związane z działalnością gospodarczą Spółki rodziły skutki podatkowe na poziomie jej wspólników.

Spółka prowadzi działalność deweloperską i zrealizowała inwestycję polegającą na budowie wielkopowierzchniowego centrum handlowo-usługowego wraz z parkingiem (dalej: Centrum). Centrum zostało otwarte 16 maja 2014 r. Spółka zawarła umowy najmu powierzchni z tytułu których najemcy zobowiązani byli do uiszczania na jej rzecz czynszu najmu. Spółka wynajmowała powierzchnie od dnia otwarcia Centrum do dnia 27 listopada 2014 r. W dniu 28 listopada 2014 r. Spółka sprzedała Centrum. Zarówno wynajem powierzchni Centrum przez Spółkę jak też sprzedaż Centrum wiązały się z powstaniem przychodu podatkowego dla komplementariusza Spółki.

W dniu 29 maja 2013 r. Spółka zawarła porozumienie (dalej: Porozumienie 1) ze spółką T. Sp. z o.o. oraz Gminą, na mocy którego Spółka przejęła wszelkie prawa i obowiązki T. Sp. z o.o. wobec Gminy wynikające z:

1.  Umowy z 27 stycznia 2012 r. w sprawie:
    1.  Przebudowy skrzyżowania polegającej na: budowie pasów włączenia/wyłączenia, likwidację istniejącego zjazdu z ul., likwidację zatoki autobusowej, przebudowę istniejącej i budowę nowej infrastruktury technicznej tj. oświetlenia ulicznego, kanalizacji deszczowej,
    2.  Przebudowy ulicy polegającej na budowie jezdni wraz z chodnikami, przebudowie istniejącej i budowie nowej infrastruktury technicznej tj. oświetlenia ulicznego, kanalizacji deszczowej (dalej: Umowa),
2.  Porozumienia z 27 stycznia 2012 r. w sprawie budowy pełnowymiarowej zatoki autobusowej wraz z wiatą przystankową powstałej na skutek likwidacji istniejącej zatoczki i wiaty przystankowej przy ul. oraz zabezpieczenia w/w inwestycji wekslem (dalej: Porozumienie 2).

Podstawą do zawarcia Umowy oraz Porozumienia 2 był art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 460). Wskazany przepis w ust. 1 stanowi, że budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Z kolei w ust. 2 jest mowa o tym, że szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Spółka w dniu 28 marca 2013 r. nabyła od T. Sp. z o. o. grunty, na których realizowana była budowa Centrum, a więc stała się podmiotem obowiązków wobec Gminy, o których mowa w cytowanych przepisach.

W związku z przejęciem praw i obowiązków wynikających z Umowy Spółka zobowiązała się m.in. do:

*   przeprowadzenia Inwestycji zgodnie z zaopiniowanym projektem budowlanym przez Urząd Gminy oraz warunkami zawartymi w decyzji z dnia 5 stycznia 2012 r. (§ 2 pkt 1 Umowy),
*   uzyskania zgody na likwidację istniejącego zjazdu z dz. Nr 182/3 na ul. (§ 2 pkt 2 Umowy),
*   dopełnienia wszelkich formalności zgodnie z Prawem Budowlanym przed przystąpieniem do robót (§ 2 pkt 3 Umowy),
*   do uzyskania zgody na dysponowanie gruntami na cele budowlane od właściciela działki, tj. Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad dotyczy dz. nr 369 przed uzyskaniem Pozwolenia na Budowę (§ 2 pkt 6 Umowy).

W związku z przejęciem praw i obowiązków wynikających z Porozumienia 2 Spółka zobowiązała się do:

*   wykonania projektu zamiennego na budowę zatoki autobusowej wraz z oznakowaniem pionowym i poziomym na wysokości działki nr 187,189/7 w terminie do 3 miesięcy od rozpoczęcia robót budowlanych (ustęp 1 Porozumienia 2),
*   poniesienia wszelkich kosztów wykonania dokumentacji oraz przebudowy zatoki i wiaty przystankowej (ustęp 2 Porozumienia 2).

W związku z przebudową skrzyżowania ul., przebudową ul. i budową zatoki autobusowej Spółka poniosła pod koniec roku 2013 i na początku 2014, wydatki m.in. na przebudowę linii napowietrznej niskiego napięcia, oświetlenie drogowe, przebudowę kabla nN, zabezpieczenie istniejących kabli, kolektor deszczowy, studnie i inne elementy kanalizacji deszczowej, nawierzchnię drogi i chodnika i inne ich elementy konstrukcyjne (w tym wydatki na beton asfaltowy, kruszywo, kostkę betonową i podsypkę cementowo-piaskową).

Wydatki te zostały poniesione w okresie, w którym Spółka nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego. Wydatki te nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez wspólników Spółki oraz jej akcjonariuszy, w czasie gdy Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ani też przez Spółkę jako podatnika tego podatku. Ponadto wydatkami tymi nie został obciążony nabywca Centrum.

W dniu 31 grudnia 2013 r. dokonano odbioru technicznego przebudowy skrzyżowania przy ul. Na tę okoliczność sporządzono protokół odbioru technicznego „dotyczący odbioru technicznego: \[przebudowa skrzyżowania ul. - branża drogowa\]”. W dniu 7 stycznia 2014 r. dokonano natomiast odbioru technicznego zatoki autobusowej, na potwierdzenie czego został sporządzony protokół odbioru zadania „Budowa zatoki autobusowej”.

W dniu 28 lipca 2015 r. Spółka na podstawie protokołu przekazania nakładów robót budowlanych nr:

1.  1/03/2014 przekazała na rzecz Gminy nakłady (roboty) budowlane poniesione na „Skrzyżowanie\`(...)\`” w kwocie 322.127,00 zł,
2.  2/03/2014 przekazała na rzecz Gminy nakłady (roboty) budowlane poniesione na „Ul. \`(...)\`” w kwocie 356.574,00 zł,
3.  3/03/2014 przekazała na rzecz Gminy nakłady (roboty) budowlane poniesione na „Zatokę autobusową\`(...)\` ” w kwocie 77.500,00 zł.

Przebudowa skrzyżowania, przebudowa ulicy oraz budowa pełnowymiarowej zatoki autobusowej wraz z wiatą przystankową (dalej łącznie: Inwestycje drogowe) były do momentu przekazania poczynionych na nie nakładów ujęte jako środek trwały w budowie dla celów rachunkowych w ewidencji księgowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki (nakłady) poniesione na Inwestycje drogowe, których obowiązek poniesienia przez Spółkę wynikał z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie przekazania nakładów na wskazane Inwestycje drogowe na rzecz Gminy na podstawie protokołów przekazania nakładów (robót) budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy poniesione wydatki (nakłady) na Inwestycje drogowe powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie przekazania nakładów na nie na rzecz Gminy na podstawie protokołów przekazania nakładów (robót) budowlanych, które to protokoły powinny stanowić podstawę ich zarachowania.

Koszty uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie przywołanego przepisu podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów podatkowych wszelkich wydatków - nie wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT - o ile wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Innymi słowy, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Kosztem uzyskania przychodów jest taki wydatek, pomiędzy poniesieniem którego a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów - w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
*   koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia - są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Wydatki na Inwestycje drogowe jako koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim Wydatki poniesione na Inwestycje drogowe nie spełniają kryterium bezpośredniego związku z przychodami. Wydatków tych nie da się bowiem bezpośrednio przyporządkować do konkretnych przychodów uzyskanych przez Spółkę, czy to z tytułu najmu, czy z tytułu sprzedaży Centrum. Wydatki te pozostawały w relacji pośredniej do wskazanych przychodów. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód, bowiem przyczyniły się one do powstania przychodów rozłożonych w czasie i różnorodnych (najem, sprzedaż Centrum). Wydatki te są jednak związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę i przyczyniły się w sposób ogólny do osiągania przychodów przez nią zysków z prowadzonej działalności. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służył.

Poniesienie wydatków na Inwestycje drogowe nie miało bowiem bezpośredniego wpływu na przychody z tytułu najmu powierzchni, ani na cenę sprzedaży Centrum. Wskazać bowiem trzeba, że Inwestycje drogowe same w sobie nie generowały żadnego przychodu. Inwestycje te nie były przedmiotem żadnego stosunku prawnego z tytułu którego Spółka uzyskałaby jakiekolwiek przysporzenie majątkowe.

Związek pomiędzy Inwestycjami drogowymi a prowadzoną przez Spółkę działalnością polegał na tym, iż bez realizacji Inwestycji drogowych, Spółka nie mogłaby wybudować Centrum, a w konsekwencji nie mogłaby zawrzeć umów najmu powierzchni oraz umowy sprzedaży Centrum. Innymi słowy, realizacja Inwestycji drogowych stanowiła warunek konieczny, ale nie wystarczający do tego, aby Spółka mogła osiągnąć przychód.

Mając to na uwadze, zdaniem Spółki, do zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ocenie Wnioskodawcy, z analizy literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e Ustawy CIT wynika, że dzień poniesienia kosztu nie powinien być utożsamiany z dniem jego faktycznego księgowania, tj. z dniem zapisu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych. Należy wskazać na różnicę pomiędzy „dniem, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych” (tj. dniem, w którym dany wydatek w księgach rachunkowych stał się kosztem), a „dniem, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych" (czyli dniem faktycznego zapisu określonej transakcji gospodarczej w księgach rachunkowych podatnika).

Wydatki związane z Inwestycjami drogowymi, które były przedmiotem nieodpłatnego przekazania na rzecz Gminy do czasu ich przekazania były przez Spółkę ujęte w księgach rachunkowych jako wartość początkowa środka trwałego w budowie na podstawie właściwych dokumentów księgowych. Jednak podatkowe rozliczenie kosztów Inwestycji drogowych zdaniem Spółki powinno mieć miejsce w momencie przekazania nakładów na rzecz Gminy. W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, iż za moment poniesienia tych kosztów dla celów podatkowych należy uznać moment, w którym Spółka przekazała nakłady na Inwestycje drogowe na rzecz Gminy, tj. 28 lipca 2015 r. Dopiero z tym momentem poniesione koszty stały się definitywne.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wydatki na Inwestycje drogowe poniesione w związku z realizacją budowy Centrum powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w momencie przekazania nakładów na Inwestycje drogowe na rzecz Gminy.

Stanowisko Spółki potwierdza m.in. analiza interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 maja 2013 r. o sygn. IBPBI/2/423-333/13/JS. W interpretacji tej organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów o charakterze pośrednim wydatków związanych z realizacją inwestycji drogowej na gruncie będącym własnością gminy w dacie jej przekazania, podstawą zarachowania których będzie protokół zdawczo-odbiorczy. Dla oceny momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów - jak wynika ze wskazanej interpretacji - nie ma znaczenia, czy inwestycja, z którą związana jest budowa drogi publicznej została zbyta przez podatnika. Wniosek taki uzasadnia brak odniesienia się Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach do tego aspektu, mimo, że w przedstawionym stanie faktycznym podatnik, który jest deweloperem wskazał, że dokonuje od pewnego czasu sprzedaży wybudowanych lokali. Z interpretacji tej wynika, że zdarzeniem uprawniającym podatnika do zaliczenia wydatków na drogę publiczną do kosztów uzyskania przychodów jest jej przekazanie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Analogiczny pogląd do wyrażonego w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 maja 2013 r. wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2014 r. o sygn. IPPB5/423-836/14-2/JC.

W ocenie Spółki będzie ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na Inwestycje drogowe mimo tego, że faktycznie proces budowy drogi miał miejsce w czasie, gdy nie była ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawę do uwzględnienia w rozliczeniu podatkowym Spółki wskazanych wydatków stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387).

Przepis ten stanowi, że spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, powstała przed dniem 1 stycznia 2014 r., kontynuuje, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, dokonaną przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wycenę podatkową składników majątkowych, w szczególności w zakresie dotyczącym wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przyjętej metody amortyzacji oraz wysokości odpisów amortyzacyjnych uprzednio dokonanych od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także - stosując przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą - uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, które mają wpływ na wysokość jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przytoczonego przepisu jasno wynika, że wraz z nabyciem statusu podatnika podatku dochodowego zobowiązanie podatkowe Spółki jest kształtowane także przez zdarzenia mające miejsce - w okolicznościach danej sprawy - przed 1 grudnia 2014 r. Bez wątpienia - w ocenie Spółki - takim zdarzeniem jest poniesienie wydatków na Inwestycje drogowe.

Środek trwały

Wydatki poniesione przez Spółkę na Inwestycje drogowe nie mogą dla celów podatkowych być zakwalifikowane jako wartość początkowa środka trwałego, a w konsekwencji nie mogą one stanowić podstawy dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Amortyzacji podlegają - zgodnie z art. 16a ust. 1 Ustawy CIT - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przywołanego przepisu wynika, że uznanie składnika majątkowego za środek trwały jest możliwe m.in. o ile podatnik jest jego właścicielem lub współwłaścicielem. W okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego Spółka poniosła wydatki na Inwestycje drogowe, które to przedsięwzięcia dokonane zostały na gruntach nie stanowiących własności Spółki. Zgodnie z zasadą superficies solo cedit, wyrażoną w art. 47 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.; dalej: KC), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W konsekwencji, majątek powstały w wyniku prac inwestycyjnych sfinansowanych przez Spółkę, związanych z Inwestycjami drogowymi, przy Centrum, który podlega przekazaniu na rzecz Gminy nie może zostać uznany za jej środek trwały dla celów podatkowych.

Jednocześnie, zdaniem Spółki brak jest podstaw do uznania kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z Inwestycjami drogowymi za inwestycje w obcym środku trwałym w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Obowiązujące przepisy nie zawierają definicji inwestycji w obcym środku trwałym, jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który jest używany przez podmiot dokonujący ulepszeń na podstawie posiadanego tytułu prawnego. Podstawą do używania może być umowa najmu, dzierżawy lub inne umowy o podobnym charakterze. Spółka nie posiada tytułu prawnego takiego jak umowa najmu, umowa dzierżawy lub innego podobnego do gruntów na których dokonała budowy lub przebudowy drogi publicznej. Dodatkowo należy zauważyć, że w przedmiotowej sytuacji nie została spełniona ani też nie zostanie spełniona przesłanka „przyjęcia do używania”. Zrealizowane Inwestycje drogowe od momentu rozpoczęcia ich eksploatacji mają charakter publiczny, co oznacza, że są one dostępne dla każdego podmiotu dostarczającego towary do Centrum, klientów Centrum, jego pracowników, a także innych użytkowników dróg. Tym samym Inwestycje drogowe nie służyły wyłącznie Spółce. Powyższe rozumienie przesłanki „przyjęcia do używania” potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 października 2006 r. o sygn. II FSK 1218/05.

Brak możliwości uznania majątku powstałego na skutek rozbudowy infrastruktury drogowej dokonanej przez Spółkę za środek trwały Spółki, jak również potraktowania poczynionych nakładów jako inwestycji w obcym środku trwałym wyklucza w konsekwencji możliwość zaliczania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Ujęcie rachunkowe wydatków na Inwestycje drogowe

Zdaniem Spółki na kwalifikację wydatków związanych z Inwestycjami drogowymi jako kosztów uzyskania przychodów o charakterze pośrednim nie ma wpływu fakt, że dla celów rachunkowych wydatki te zakwalifikowane zostały jako wartość początkowa środka trwałego w budowie. Należy bowiem zauważyć, że definicja środków trwałych zawarta w art. 16a Ustawy CIT jest autonomiczna w stosunku do definicji zawartej w przepisach ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 330 z późn. zm.). Oznacza to, że Ustawa CIT w sposób niezależny od innych aktów prawnych reguluje kwestię zakresu przedmiotowego pojęcia środków trwałych. Ponadto, przepisy ustawy o rachunkowości nie nakładają wymogu, aby środek trwały, którym dysponuje dany podmiot stanowił jego własność lub współwłasność, co ma miejsce w przypadku przepisów Ustawy CIT.

Kwalifikacja na gruncie rachunkowym nie ma zatem wpływu na finalną kwalifikację poniesionych wydatków na gruncie podatkowym. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 kwietnia 2011 r. o sygn. IPPB5/423-117/11-4/AM.

Darowizna

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z określonymi wyjątkami. Zgodnie z konstrukcją umowy darowizny określoną w art. 888 § 1 KC, darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny jest więc nieodpłatność, która oznacza, że darczyńca nie oczekuje świadczenia wzajemnego ze strony osoby obdarowanej. Darowizna jest czynnością prawną jednostronnie zobowiązującą.

Nieodpłatne przekazanie, jakie ma miejsce w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie ma cech charakterystycznych dla darowizny, tj. dobrowolności spełnienia świadczenia oraz braku jakiejkolwiek ekwiwalentności. Spółka bowiem musiała zrealizować Inwestycje drogowe w związku z budową Centrum. Obowiązek jej realizacji wynikał wprost z przepisów ustawy o drogach publicznych i był on bezpośrednio związany z budową Centrum. Tym samym koszty poniesione na realizację Inwestycji drogowych nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2011 r. o sygn. ILRB3/423-895/10-4/GC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.