Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-405/15-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-16
Teza: Świadczenia uzyskane w wyniku umów zawartych ze Spółką przez Powiatowego Lekarza Weterynarii na podstawie art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę w ramach jej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: lekarze-lekarze weterynarii; powiat; usługi-usługi weterynaryjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2015 r. (data wpływu 8 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 czerwca 2015 r. doręczone Stronie w dniu 29 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych w ramach zadań Państwowej Inspekcji Weterynaryjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych w ramach zadań Państwowej Inspekcji Weterynaryjnej Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 2 lipca 2015 r. (data wpływu 3 lipca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 czerwca 2015 r. Nr IPPP2/4512-405/15-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką cywilną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług weterynaryjnych jako Przychodnia Weterynaryjna (czyli zakład leczniczy dla zwierząt w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o zakładach leczniczych dla zwierząt (Dz. U. z 2004 r. Nr 11, poz. 95 z późn. zm.). Usługi weterynaryjne do celów podatku VAT sklasyfikowane są w Dziale 75.00 PKWiU i obciążone 8% podatkiem VAT. Spółka posiada dwóch wspólników z których każdy jest lekarzem weterynarii.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 a) ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, obydwaj wspólnicy Spółki Cywilnej są lekarzami weterynarii wyznaczonymi na czas określony przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonywania określonych czynności (wykonywania ochronnych szczepień i badań rozpoznawczych oraz badań zwierząt umieszczanych na rynku, przeznaczonych do wywozu oraz wystawiania świadectw zdrowia, pobierania próbek do badań, sprawowania nadzoru nad targowiskiem zwierząt). Powierzone czynności wykonują pod nadzorem i w imieniu organu Inspekcji Weterynaryjnej, tj. Powiatowego Lekarza Weterynarii, rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania określa decyzja administracyjna Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wykonanie wyznaczonych czynności nastąpiło po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy ze Spółką (w której określono zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, a także wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności) zgodnie z art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej.

Za zlecone czynności wykonane w danym miesiącu rozliczając się z Inspektoratem Weterynarii, Spółka wypisuje fakturę VAT nie dokonując rozliczenia podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenia uzyskane w wyniku umów zawartych ze Spółką przez Powiatowego Lekarza Weterynarii na podstawie art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej nie podlegają opodatkowaniem przez Spółkę podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług świadczenia uzyskane w wyniku umów zawartych ze Spółką przez Powiatowego Lekarza Weterynarii na podstawie art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej nie podlegają opodatkowaniem przez Spółkę podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas gdy ma charakter odpłatny. Ponadto usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 z późn. zm.), powiatowy lekarz weterynarii, jako kierownik powiatowej inspekcji weterynaryjnej wchodzącej w skład niezespolonej administracji rządowej, jest organem Inspekcji Weterynaryjnej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, jeżeli powiatowy lekarz weterynarii z przyczyn finansowych lub organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, może wyznaczać na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji do zadań wymienionych w tym przepisie.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 1a ww. ustawy zezwala na wyznaczenie przez powiatowego lekarza weterynarii lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt.

Wyznaczenie do wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1, następuje zawsze w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania (art. 16 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej).

W przypadku zaś wymienionym w art. 16 ust. 1 pkt 1a ww. ustawy, wyznaczenie lekarza weterynarii następuje po uzyskaniu zgody kierownika zakładu leczniczego dla zwierząt, w ramach którego lekarz ten świadczy usługi weterynaryjne (art. 16 ust. 2a ww. ustawy).

W myśl art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, następuje po zawarciu przez powiatowego lekarza weterynarii umowy z:

1.  osobami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2,
2.  podmiotem prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt – w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1a

\- określającej zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1a, dodatkowo imię i nazwisko wyznaczonego lekarza weterynarii świadczącego usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt.

Na podstawie art. 16 ust. 6 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, Minister właściwy do spraw rolnictwa, po zasięgnięciu opinii Głównego Lekarza Weterynarii oraz Krajowej Rady Lekarsko-Weterynaryjnej, określi, w drodze rozporządzenia:

1.  zakres czynności wykonywanych przez osoby, o których mowa w ust. 1 pkt 2, oraz kwalifikacje osób wyznaczonych do wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1,
2.  warunki i wysokość wynagrodzenia za wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1

\- mając na względzie zapewnienie odpowiedniego poziomu i jakości wykonywanych czynności. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że lekarzom weterynarii i innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji, wykonującym czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt, w tym chorób odzwierzęcych, przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2.

Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że lekarzom weterynarii i innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji, wykonującym czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt, w tym chorób odzwierzęcych, przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2.

W § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. wydanego na podstawie art. 16 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. z 2013 r., poz. 424) wskazano, że lekarzom weterynarii i innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii do wykonywania czynności, o których mowa w art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, oraz lekarzom weterynarii i innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii, a także podmiotom prowadzącym zakład leczniczy dla zwierząt, z którymi zawarto umowę, o której mowa w art. 16 ust. 3 tej ustawy, za wykonywanie czynności określonych w art. 16 ust. 1 tej ustawy przysługuje wynagrodzenie obejmujące:

1.  część podstawową, której wysokość ustala się według stawek określonych w załączniku do rozporządzenia;
2.  zwrot udokumentowanych kosztów:
    1.  dojazdu według stawek określonych w przepisach w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, związanego z wykonywaniem czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia w poz. 1-6, 8, 10, 16, 20, 21, 25 i 26 pkt 3 oraz poz. 27-31, z tym że w przypadku nadzoru nad ubojem, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia w poz. 8, zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu przysługuje wyłącznie w przypadku dojazdu do rzeźni nieposiadającej automatycznego przesuwu taśmy,
    2.  użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych, w związku z wykonywaniem czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia w poz. 1-6, 20, 21, 27 i 28.

Lekarzom weterynarii wyznaczonym do wykonywania czynności, o których mowa w art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, przysługuje wynagrodzenie obejmujące część podstawową, o której mowa w ust. 1 pkt 1, oraz zwrot udokumentowanych kosztów, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b (§ 1 ust. 2).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że jest spółką cywilną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług weterynaryjnych jako Przychodnia Weterynaryjna (czyli zakład leczniczy dla zwierząt w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o zakładach leczniczych dla zwierząt (Dz. U. z 2004 r. Nr 11, poz. 95 z późn. zm.). Usługi weterynaryjne do celów podatku VAT sklasyfikowane są w Dziale 75.00 PKWiU i obciążone 8% podatkiem VAT. Spółka posiada dwóch wspólników z których każdy jest lekarzem weterynarii.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 a) ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, obydwaj wspólnicy Spółki Cywilnej są lekarzami weterynarii wyznaczonymi na czas określony przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonywania określonych czynności (wykonywania ochronnych szczepień i badań rozpoznawczych oraz badań zwierząt umieszczanych na rynku, przeznaczonych do wywozu oraz wystawiania świadectw zdrowia, pobierania próbek do badań, sprawowania nadzoru nad targowiskiem zwierząt). Powierzone czynności wykonują pod nadzorem i w imieniu organu Inspekcji Weterynaryjnej, tj. Powiatowego Lekarza Weterynarii, rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania określa decyzja administracyjna Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wykonanie wyznaczonych czynności nastąpiło po zawarciu przez Powiatowego Lekarza Weterynarii umowy ze Spółką (w której określono zakres, terminy i miejsce wykonywania tych czynności, a także wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności) zgodnie z art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej. Za zlecone czynności wykonane w danym miesiącu rozliczając się z Inspektoratem Weterynarii, Spółka wypisuje fakturę VAT bez naliczania podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz i w imieniu Inspekcji Weterynaryjnej przez lekarza weterynarii w wyniku podpisania stosownej umowy przez Powiatowego Lekarza Weterynarii ze Spółką powinny być wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Z cytowanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

1.  wykonywania tych czynności,
2.  wynagrodzenia, oraz
3.  odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Wnioskodawca jest spółką cywilną świadczącą usługi w zakresie weterynarii, a zatem jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą odpowiadającą działalności zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że oprócz zwykle wykonywanej działalności, Wnioskodawca na podstawie art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej zawiera umowy z Państwowym Lekarzem Weterynarii. Umowa ta zawiera zakres, termin i miejsce wykonywania czynności oraz wysokość wynagrodzenia jak również termin płatności. Zdaniem tut. Organu okoliczności opisane we wniosku a także obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa pozwalają uznać, że czynności wykonywane na podstawie ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej stanowią usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy wykonywane przez Spółkę w ramach jej działalności gospodarczej. Nie ma znaczenia, że czynności zlecone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii są wykonywane przez lekarzy będących wspólnikami Spółki cywilnej, którzy są wyznaczeni do realizacji tych zadań. Jak z wniosku wynika, co jest potwierdzone w § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii, wynagrodzenie jest należne podmiotowi prowadzącemu zakład leczniczy dla zwierząt, z którym została zawarta umowa, o której mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, a zatem Spółce.

Dodatkowo należy wskazać, że w sprawie nie może mieć zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, ponieważ przepis ten odnosi się do osób fizycznych. W analizowanym przypadku podatnikiem podatku VAT jest spółka cywilna a nie poszczególni jej wspólnicy, gdyż umowa na wykonanie przez lekarzy określonych czynności została zawarta ze Spółką.

W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca jako podmiot leczniczy, w okolicznościach opisanych we wniosku, wykonując czynności zlecone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii, działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonujący usługi weterynaryjne opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 173 załącznika nr 3 do ustawy.

W odpowiedzi na pytanie należy więc stwierdzić, że świadczenia uzyskane w wyniku umów zawartych ze Spółką przez Powiatowego Lekarza Weterynarii na podstawie art. 16 ust. 3 pkt 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę w ramach jej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.