Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-83/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-16
Teza: Do planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, tj. Spółka wraz nabywcą mogą wybrać opodatkowanie VAT transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt zabudowany; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.01.2013 r. (data wpływu 28.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.01.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem;

*   budynku biurowego, jak również jest wieczystym użytkownikiem działki gruntu (nr ewid.: 122), na części której położony jest przedmiotowy budynek (powyższy budynek oraz część działki o numerze ewidencyjnym 122, na której położony jest budynek określane są dalej łącznie jako: „Nieruchomość 1”);
*   parking, jak również jest wieczystym użytkownikiem działki gruntu (nr ewid.: 117), na której położona jest część przedmiotowej budowli; ponadto część parkingu położona jest na pozostałej części wspomnianej wyżej działki o numerze ewidencyjnym 122 (parking oraz działka o numerze ewidencyjnym 117 oraz ta część działki o numerze ewidencyjnym 122, na którym położona jest część parkingu, określane są dalej łącznie jako: „Nieruchomość 2”).

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu o numerze ewidencyjnym 122 oraz prawo własności budynku biurowego, wchodzącego w skład Nieruchomości 1 w październiku 2003 r. (transakcja była zwolniona z VAT), a następnie w latach 2005-2006 Spółka przeprowadziła modernizację budynku, w wyniku której doszło do jego ulepszenia. Spółka poniosła wydatki na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Spółka była uprawniona do odliczenia podatku VAT w stosunku do tych wydatków. Po zakończeniu modernizacji budynku całość powierzchni biurowej była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Nieruchomości 1 nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęły ponad 2 lata.

Natomiast prawo użytkowania wieczystego gruntu o numerze ewidencyjnym 117, wchodzącego w skład Nieruchomości 2 zostało nabyte przez Spółkę w kwietniu 2004 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (transakcja nie podlegała VAT). Znajdujący się w momencie nabycia na przedmiotowym gruncie budynek został wyburzony, a następnie w 2006 r. Spółka wybudowała na przedmiotowym gruncie (tj. na działce nr 117 oraz na części działki nr 122) parking. Spółka była uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków związanych z budową parkingu. Po wybudowaniu parking został oddany do używania najemcom budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 na podstawie umów najmu. Wszystkie miejsca parkingowe były przynajmniej okresowo oddane do użytkowania na podstawie umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniego miejsca parkingowego nieoddanego uprzednio do użytkowania, upłynęło ponad 2 lata.

Obecnie Spółka planuje dokonać sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (dalej łącznie: „Nieruchomości”) oraz rzeczy ruchomych związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości. Dodatkowo, z mocy prawa w wyniku planowanej sprzedaży na przyszłego nabywcę przejdą również prawa i obowiązki z umów najmu Nieruchomości, których stroną jest Spółka (w szczególności gwarancje bankowe lub inne, złożone przez najemców, jak również wpłacone przez nich kaucje - tytułem zabezpieczenia zobowiązań najemców z tytułu najmu). Nabywcy zostanie przekazana dokumentacja związana z Nieruchomościami i ich wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza budynku (w szczególności projekty budowlane z majątkowymi prawami autorskimi do nich). W ramach planowanej transakcji Spółka nie zamierza dokonywać przeniesienia na nabywcę jakichkolwiek innych składników majątku Spółki, w tym w szczególności niedotyczących Nieruchomości. W związku z planowaną transakcją na nabywcę nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   nazwa przedsiębiorstwa Spółki,
*   umowy o zarządzanie Nieruchomościami, ubezpieczenie Nieruchomości, umowy serwisowe dotyczące Nieruchomości (związane z funkcjonowaniem i obsługą budynku, np. sprzątanie, ochrona) i umowy o dostawy mediów do Nieruchomości (przy czym nie można wykluczyć, iż część umów zostanie jednak przeniesiona na nabywcę),
*   umowy rachunków bankowych Spółki;
*   środki pieniężne należące do Spółki (czy to w kasie, czy na rachunkach bankowych), inne niż kaucje najemców wspomniane powyżej,
*   zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek/kredytów związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami,
*   instrumenty finansowe zabezpieczające spłatę wyżej wymienionych kredytów/pożyczek zaciągniętych przez Spółkę,
*   księgi handlowe Spółki,
*   umowy i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w zakresie obsługi administracyjnej i prawnej Spółki (nabywcy zostanie przekazana jedynie dokumentacja techniczna i prawna związana z Nieruchomościami oraz ich wynajmem, wspomniana powyżej).

Zarówno Spółka (zbywający) jak i nabywający będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT. W chwili obecnej nie została jeszcze podjęta ostateczna decyzja dotycząca dalszej działalności Spółki po sprzedaży Nieruchomości. W zależności od różnych czynników, w szczególności warunków rynkowych, mogą zostać podjęte różne kroki takie jak restrukturyzacja obejmująca przekształcenie Spółki, jej połączenie z innym podmiotem lub ewentualnie postawienie Spółki w stan likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do planowanej sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, tj. Spółka wraz z nabywcą mogą wybrać opodatkowanie VAT transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, do planowanej sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, tj. Spółka wraz z nabywcą mogą wybrać opodatkowanie VAT transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcje sprzedaży Nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniane transakcje mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Praktyka organów podatkowych wskazuje, że przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”). Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej; obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Zdaniem Spółki sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu opodatkowania VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że Spółka nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, Spółka nie planuje przeniesienia na nabywcę podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami KC, tzn. nazwy przedsiębiorstwa Spółki, umów związanych z zarządzaniem i funkcjonowaniem Nieruchomości (przy czym nie można wykluczyć, iż część umów zostanie ostatecznie przeniesiona na nabywcę), części aktywów wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności wierzytelności niezwiązanych z Nieruchomościami, środków na rachunkach bankowych (innych niż kaucje najemców), a także co do zasady praw z pozostałych umów, których Spółka jest stroną, innych niż umowy najmu, jak również innych elementów będących integralną częścią jej przedsiębiorstwa (np. zobowiązania z tytułu kredytu inwestycyjnego). Ponadto, Spółka nie zbywa ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa innych niż związanych z Nieruchomościami.

Przedmiotem transakcji obejmującej sprzedaż Nieruchomości, w ocenie Spółki, będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności. Planowana transakcja będzie dotyczyć wyłącznie zabudowanych działek, a nie innych składników przedsiębiorstwa. Prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną przeniesione na nabywcę wyłącznie na skutek regulacji prawnych, niejako wtórnie do transakcji zbycia Nieruchomości. To samo, o ile strony umowy nie postanowią inaczej, dotyczy również rzeczy ruchomych związanych z Nieruchomościami, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. przynależności. Przedmiotem transakcji nie będą natomiast m.in. umowy o zarządzanie budynkiem i parkingiem, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umowy serwisowe i dotyczące dostaw mediów (przy czym nie można wykluczyć, iż część umów zostanie ostatecznie przeniesiona na nabywcę), księgi handlowe, czy też dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w zakresie obsługi administracyjnej i prawnej.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską, która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r.). Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Spółki konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku. Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer żadnych wierzytelności oraz zobowiązań Spółki. W świetle powyższego, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W celu stwierdzenia, czy planowana transakcja sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT należy dodatkowo ustalić czy przedmiot rozpatrywanej transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki składniki majątku będące przedmiotem analizowanej transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest jednocześnie:

*   wyodrębniony organizacyjnie,
*   wyodrębniony finansowo,
*   samodzielny, tzn. może stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Spółki odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanego zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Spółka jest zdolna w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa budynek biurowy, parking i grunt, na którym przedmiotowy budynek oraz parking się znajdują, wraz ze ściśle związanymi z nimi innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem sprzedaży, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

Odrębność finansową, zdaniem Spółki, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym stanie faktycznym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej transakcji, Spółka nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanych Nieruchomości.

Samodzielność ZCP, zdaniem Spółki, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Spółki, pozostawienie poza zakresem transakcji takich elementów działalności gospodarczej Spółki jak; środki na rachunku bankowym (inne niż kaucje najemców), prawa z umów, których Spółka jest stroną inne niż umowy najmu (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów - przy czym nie można wykluczyć, iż część umów zostanie ostatecznie przeniesiona na nabywcę), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia zbywanych Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Spółki przedmioty planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, przedmiot planowanej transakcji (tj. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) nie wykazują odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowią zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowane transakcje sprzedaży Nieruchomości nie będą mogły zostać uznane za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanych transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż Nieruchomości, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom ustawy o VAT. Stanowisko Spółki zostało potwierdzone przez organy podatkowe w następujących interpretacjach:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 9 grudnia 2011 r. o znak IPPP1/443-1427/1l-2/MP, gdzie na tle analogicznego stanu faktycznego potwierdzone zostało, że „aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki. \[\`(...)\`\] Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, gdy jedynym składnikiem majątkowym branym pod uwagę dla celów tej identyfikacji jest Nieruchomość i wybrane przechodzące na wnioskodawcę \[\`(...)\`\] prawa i obowiązki”.
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 lutego 2010 r. o znak IPPP3/443-1233/09-2/KC, zgodnie z którą na tle analogicznego stanu faktycznego „przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo, ponieważ przedmiotem transakcji nie będę składniki bezwzględnie niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki (m.in. w postaci umowy o zarządzanie, umowy z dostawcami mediów i innych umów niezbędnych do prowadzenia działalności). Dopiero bowiem funkcjonalnie połączony zespół tych wszystkich elementów pozwala na samodzielne prowadzenie przedsiębiorstwa. \[\`(...)\`\] Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi się on odznaczać pełną odrębnością, która stanowi o możliwości samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, które można uznać za stanowiące zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów” natomiast „niemożliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni biurowej bez zapewnienia najemcom dostaw mediów, czy też bez zarządzania nieruchomością. Z tego też powodu należy uznać, że Spółka zbywa składnik majątkowy w postaci Nieruchomości, która dopiero po dokonaniu przez Nabywcę określonych działań organizacyjnych mogłaby stać się przedsiębiorstwem Nabywcy. Skoro, jak wskazano powyżej, działalność operacyjna prowadzona jest poprzez podmioty zewnętrzne, brak cesji odpowiednich umów można porównać co do istoty do braku transferu pracowników Spółki. Sytuacja ta wyklucza funkcjonowanie zbywanej masy majątkowej w charakterze przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 grudnia 2011 r., znak IPPP3/443-1299/l1-2/KT.

Podsumowując, zdaniem Spółki planowana sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. do transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Opodatkowanie dostawy budynków i budowli podatkiem od towarów i usług

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (\`(...)\`) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawowa definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Spółki, w świetle powyższych regulacji kluczową kwestią warunkującą zastosowanie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, jest ustalenie czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości w powyższym rozumieniu. Zgodnie bowiem ze wskazaną regulacją, zwolnienie z opodatkowania przewidziane powyższym przepisem nie będzie miało zastosowania w sytuacji, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bądź gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął czas krótszy niż 2 lata.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (\`(...)\`) nabywcy lub użytkownikowi”.

Nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa wynajmu nieruchomości (lokali). Nie ma jednocześnie znaczenia, czy czynność ta opodatkowana była faktycznie podatkiem VAT (tzn. czy zastosowanie miała podstawowa lub obniżona stawka podatku) czy też podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie przepisów szczególnych.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnaleźć można w indywidualnych interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2012 r. (znak IPTPP2/443-353/12-2/IR) wskazał, iż: „(…) aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Sprzedaż Nieruchomości

W przypadku Nieruchomości 1 pierwsze zasiedlenie miało miejsce w związku z oddaniem najemcom powierzchni biurowej do używania na podstawie umów najmu, po modernizacji budynku. Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, po powyższej modernizacji, umowy najmu dotyczące całej powierzchni biurowej zostały zawarte ponad 2 lata temu. Oznacza to, iż w stosunku do całej powierzchni biurowej budynku pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dniem sprzedaży Nieruchomości 1 upłynie okres ponad 2 lat.

W odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości 2 również będą miały zastosowanie cytowane wyżej przepisy określające opodatkowanie dostawy budynków i budowli. Parking jest bowiem budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca l994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. z 1999r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). Budowla w postaci parkingu została w następujący sposób sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: sekcja 2, dział 21, grupa 211, klasa 2112 „ulice i drogi pozostałe”. Parking stanowi budowlę trwale z gruntem związaną.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, od pierwszego zasiedlenia parkingu minęły więcej niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie miało bowiem miejsce w związku z oddaniem najemcom parkingu do używania na podstawie umowy najmu, po jego wybudowaniu w 2006 r., a jak wspomniano umowy najmu dotyczące wszystkich miejsc parkingowych zostały zawarte ponad 2 lata temu. Oznacza to, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dniem sprzedaży Nieruchomości 2 upłynie okres ponad 2 lat.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w przypadku sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż żaden z dwóch warunków wyłączających jego zastosowanie nie zostanie spełniony tzn. dostawa budynku oraz parkingu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Należy wskazać, iż w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, planowane zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie opodatkowane bądź zwolnione z VAT na zasadach właściwych dla dostawy budynku biurowego oraz parkingu znajdującego się na tym gruncie, tj. do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu również będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując, do planowanej sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przewidujący zwolnienie z opodatkowania VAT.

Jednakże, w takiej sytuacji, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak Spółka zaznaczyła powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno dokonujący dostawy, tj. Spółka, jak i przyszły nabywca Nieruchomości będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

W związku z tym, jeżeli Spółka i nabywca nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, do planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, tj. Spółka wraz nabywcą mogą wybrać opodatkowanie VAT transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.