Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-122/12/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-10
Teza: Podstawa opodatkowania przy otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów bieżących.
Słowa kluczowe: dotacja; koszt; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z póżn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji na pokrycie bieżących kosztów za częściową zapłatę za świadczenie usług dostarczania wody i odbioru ścieków oraz braku jej opodatkowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji na pokrycie bieżących kosztów za częściową zapłatę za świadczenie usług dostarczania wody i odbioru ścieków oraz braku jej opodatkowania.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład jest gminnym zakładem budżetowym utworzonym na podstawie Uchwały Rady Gminy Nr … podjętej w dniu 20 lipca 2009 r. w sprawie utworzenia zakładu budżetowego i nadania mu statutu. Do zadań statutowych Zakładu należy: zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy w zakresie dostaw wody i odprowadzania ścieków, a także eksploatacja i utrzymanie ujęć wody, sieci wodno-kanalizacyjnej i oczyszczalni ścieków w odpowiednim stanie technicznym, sanitarnym i porządkowym; prace budowlane zlecone przez gminę oraz prowadzenie punktu odbioru padliny. Przeważającym źródłem przychodów Zakładu w 2014 r., które stanowiły 91% wszystkich przychodów tego roku, były usługi związane z:

*   handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych,
*   odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Ponieważ Zakład jest czynnym podatnikiem VAT, powyższe usługi opodatkowuje 8% stawką podatku od towarów i usług, a wpływy otrzymane z tytułu świadczenia tych usług ewidencjonowane są na koncie przychodów 700. Ceny wody i ścieków określane są w „Taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków". W dniu 18 lutego 2014 r. Zakład złożył wniosek o zatwierdzenie „Taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków" do urządzeń należących do gminy na okres: od dnia 1 maja 2014 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r. Ceny i stawki opłat zawarte w taryfach określone zostały na podstawie niezbędnych przychodów dla ww. działalności prowadzonej przez Zakład.

W kalkulacji ww. wniosku taryfowego na okres od dnia 1 maja 2014 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r. w stosunku do poprzedniego okresu rozliczeniowego uwzględniono takie wskaźniki, jak:

*   sprzedaż ilościową wody i ścieków,
*   opłatę stałą,
*   inflację i wzrost cen produkcji przemysłowej,
*   wzrost kosztów płac,
*   spadek cen energii elektrycznej,
*   wzrost opłat za: środowisko (woda i ścieki) i za ścieki odprowadzane do PWiK,
*   podatek od nieruchomości (budynki, budowle, grunty).

Z uwagi na to, że Zakład za 2013 r. uzyskał dobry wynik finansowy połączony z planowanym obniżeniem kosztów energii elektrycznej - wnioskowano o pozostawienie stawek taryfowych na niezmienionym poziomie, tj. takich samych jak w 2013 r.

Nabywcy usług dostarczania wody i odebrania ścieków wnoszą opłaty na rzecz Zakładu w cenie ustalonej w „Taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków" zatwierdzonej przez Wójta Gminy. Ponieważ Zakład, jest jednostką budżetową wykonującą zadania własne gminy, na podstawie regulacji zawartych w ustawie o finansach publicznych - oprócz wpływów określonych w statucie - otrzymuje dotacje przedmiotowe na pokrycie kosztów związanych z bieżącą działalnością.

Dotacja przedmiotowa przydzielana jest na wniosek Zakładu przez Radę Gminy. W przypadku dotacji na 2014 r., Zakład złożył wniosek o przyznanie dotacji przedmiotowej do działalności 2014 r. w dniu 10 października 2013 r. w wysokości 1.306.680,00 zł. Z treści wniosku wynika, że Zakład wnosi o udzielenie dotacji przedmiotowej na pokrycie kosztów działalności wodno-kanalizacyjnej. Wskazano, że szacowane przychody ze sprzedaży usług są niewystarczające na pokrycie wszystkich kosztów niezbędnych do zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Zakładu. Do kalkulacji kosztów przyjęto koszty:

*   wynagrodzeń pracowników wraz z pochodnymi,
*   odprowadzania ścieków do PWiK,
*   opłat z tytułu umieszczenia urządzeń wodno-kanalizacyjnych w pasie drogowym i opłaty środowiskowej,
*   podatek od nieruchomości,
*   materiałów i usług do usuwania awarii i niezbędnych remontów.

Jako jednostkę przeliczeniową do obliczenia wartości wnioskowanej dotacji przedmiotowej przyjęto iloczyn:

*   planowanej sprzedaży wody wyrażonej w m³ i sugerowanej stawki wyrażonej w zł/m3,
*   planowanej ilości odebranych ścieków wyrażonej w m³ i sugerowanej stawki wyrażonej w zł/m3.

W dniu 12 listopada 2013 r. Zakład złożył korektę wniosku wnosząc o przyznanie niższej dotacji przedmiotowej w kwocie 1.106.680,00 zł.

Na 2014 r. wysokość dotacji przedmiotowej została ustalona Uchwałą Rady Gminy Nr … w sprawie ustalenia stawki dotacji przedmiotowej dla Zakładu, podjętą w dniu 13 grudnia 2013 r., na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 219 ust. 1 i 4 ustawy o finansach publicznych.

Z ww. Uchwały wynika, że ustalono w 2014 r. stawki dotacji przedmiotowej dla Zakładu w wysokości:

*   0,67 zł do 1 m3 dostarczanej wody,
*   1,97 zł do 1 m3 odebranych ścieków, a jej wykonanie powierzono Wójtowi Gminy. Uchwała nie zawiera innych postanowień.

Od stycznia 2014 r. Zakład otrzymywał dotację przedmiotową w miesięcznych ratach na 2014 r. którą zaewidencjonował na koncie przychodowym 740.

Wysokość raty jest niezależna od faktycznie osiągniętych w danym okresie przychodów, gdyż jest ona zaplanowanym przychodem na dany okres z przeznaczeniem na bieżące pokrywanie części kosztów ponoszonych przez Zakład. Brak jest zatem zależności pomiędzy wielkością otrzymywanej dotacji, a ilością świadczonych usług.

Z tytułu otrzymania ww. dotacji Zakład nie wystawiał faktur VAT, nie opodatkował otrzymanej dotacji, jak również nie ujął jej w rozliczeniu podatku od towarów i usług w miesiącu otrzymania.

W dniu 31 maja 2013 r. Zakład otrzymał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: … dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dotacji przedmiotowej do działalności otrzymanej od Gminy na dofinansowanie bieżących kosztów 2013 r.

Z uwagi na to, że przy niezmienionym stanie faktycznym od dnia 1 stycznia 2014 r. nastąpiła zmiana stanu prawnego - wystąpiła konieczność złożenia nowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z uwzględnieniem nowych przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT dotacja przedmiotowa otrzymana przez Zakład w 2014 r. na pokrycie bieżących kosztów związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną stanowi część zapłaty za świadczone usługi dostarczania wody i odbioru ścieków, która podwyższa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja przedmiotowa otrzymana w 2014 r. na pokrycie kosztów bieżącej działalności wodno-kanalizacyjnej nie stanowi części zapłaty za świadczone usługi dostarczania wody i odbioru ścieków, w związku z czym nie podwyższa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatana dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za odpłatną dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, uznaje się przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel, przy czym pod pojęciem towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W tej definicji nie mieści się dostawa wody i odbiór ścieków. Zatem stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy - czynności wykonywane przez Zakład stanowią odpłatne świadczenie usług. Zgodnie z nowododanym od dnia 1 stycznia 2014 r., art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Ponadto stosownie do treści ust. 6 i 7 art. 29a ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje takie elementy, jak:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy,

oraz nie obejmuje kwot;

*   stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty,
*   udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży,
*   otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Kluczowym zagadnieniem jest wyjaśnienie słowa „zapłata". Zgodnie z „Małym słownikiem języka polskiego", jako „zapłatę" należy rozumieć: uiszczenie należności za co, zapłacenie (wyd. PWN W-wa 1995, str. l119). Innymi słowy, zapłata jest to należność za daną czynność (dostawę towaru, wykonanie usługi). Zatem w obecnym stanie prawnym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Takie rozumienie pojęcia „zapłata" znajduje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) np. w orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec) Trybunał wskazał, że wynagrodzenie (zapłata) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych (podobnie w sprawie C-33/93 Empire Stores Ltd czy w sprawie C-154/80 Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA).

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że podstawę prawną przyznania Zakładowi dotacji przedmiotowej na pokrycie kosztów działalności wodno-kanalizacyjnej stanowił art. 219 ust. 1 i 4 ustawy o finansach publicznych. W myśl powołanych norm prawnych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe dla samorządowych zakładów budżetowych, kalkulowane według stawek jednostkowych, gdzie stawki te ustala organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego. Z art. 130 ustawy o finansach publicznych wynika, że istotą dotacji przedmiotowych jest dotowanie przedmiotu działalności, a sama dotacja przedmiotowa ma charakter dopłaty do określonego rodzaju wyrobów lub usług kalkulowanych według stawek jednostkowych.

Cechą wyróżniającą dotacje przedmiotowe spośród innych rodzajów dotacji jest obowiązek kalkulowania jej według stawek jednostkowych uwzględniających koszty dotyczące wyłącznie wytworzenia danej usługi lub wyrobu. Konieczne jest zatem ustalenie podstawy naliczenia dotacji za pomocą określonych jednostek miary i stawki jednostkowej dotacji przypadającej na jednostkę miary. Jednostką miary przy ustalaniu stawki dotacji przedmiotowej mogą być m², m³, km, hektolitry, sztuki, kg itp. Stawka dotacji to skalkulowana kwota dopłaty do określonej jednostki miary. Rachunek kalkulacyjny kosztów jest to zespół czynności, których celem jest ustalenie jednostkowego kosztu wytworzenia wyprodukowanych wyrobów lub świadczonych usług. Kalkulacja to całość czynności obliczeniowych, zmierzających do ustalenia kwoty kosztów przypadających na przedmiot kalkulacji, tj. na określony rodzaj wyrobu lub usługi (J. Gryfiska, „Rachunek kalkulacyjny kosztów - metody i przedmiot kalkulacji", e-rachunkowosc.pl/artykul).

Stanowisko w przedmiocie opodatkowania dotacji zajął ETS w sprawie C-184/00 między Office des produits wallons ASBL a Państwem Belgijskim, gdzie stwierdził, że: „Dla celów artykułu 11 (A) (1) (a) VI Dyrektywy sformułowanie »dotacje bezpośrednio związane z ceną« należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią."

Takie rozumienie dotacji przedmiotowej potwierdzają również interpretacje wydawane w indywidualnych sprawach przez Ministra Finansów w poprzednim stanie prawnym, które zachowują aktualność pod rządami nowego art. 29a ustawy o VAT. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2010 r., znak: IBPP3/443-1024/10/KO stwierdził, że: „Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu." (podobnie: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2010 r. znak ITPP1/443-901/10/BK; Naczelnik Urzędu Skarbowego w Grodzisku Mazowieckim w piśmie z dnia 30 września 2004 r. znak: US.06.VAT-443/461/04/MO). Z opisanego stanu faktycznego i prawnego jednoznacznie wynika, że dotacja przedmiotowa otrzymywana przez Zakład w co miesięcznych ratach jest dotacją na pokrycie kosztów związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną Zakładu świadczoną w ramach zadań własnych Gminy. Tym samym dotacja ta nie stanowi dopłaty do ceny 1 m³ dostarczonej wody, ani do ceny 1 m³ odebranych ścieków, konsument ostateczny uiszcza bowiem cenę za usługi świadczone przez Zakład w wysokości określonej w „Taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków". Zważywszy na powyższe należy stwierdzić, że dotacja przedmiotowa otrzymana przez Zakład w 2014 r. nie stanowi części zapłaty za świadczone przez Zakład usługi w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 pkt 1 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Ww. przepis art. 29a ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie zwiększa więc podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dopłatę, która będzie związana z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i powołanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że skoro otrzymana dotacja przedmiotowa – jak wynika z treści wniosku – nie ma wpływu na cenę dostawy wody i odprowadzania ścieków, a jedynie jest przeznaczona na pokrycie kosztów związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną Zakładu, to nie stanowi zapłaty za świadczone usługi a jej otrzymanie nie zwiększa podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.