Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1309/09-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-15
Teza: Premia pieniężna – opodatkowanie i dokumentowanie.
Słowa kluczowe: obrót; podatek-podatek od towarów i usług; premia-premia pieniężna; rabaty; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2009 r. (data wpływu 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 21 grudnia 2009 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m. in. sprzedaż hurtowa produktów leczniczych („produkty”). W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży produktów swoim kontrahentom - m. in. hurtowniom, aptekom, gabinetom szczepień.

W celu intensyfikacji zakupów produktów przez kontrahentów, Zainteresowany zamierza wypłacać kontrahentom premie pieniężne. Premie pieniężne wypłacane będą:

1.  wyłącznie w związku z osiągnięciem określonych poziomów zakupów produktów Spółki;
2.  otrzymanie premii warunkować będzie zrealizowanie określonej wielkości zakupów w danym okresie rozliczeniowym (np. miesiąc, kwartał, rok), gdzie premia będzie kalkulowana jako określony procent obrotu osiągniętego w tym okresie rozliczeniowym;
3.  progi zakupowe ogółem (bez dzielenia na poszczególne asortymenty, czy też produkty), po przekroczeniu których w okresach rozliczeniowych odbiorca byłby uprawniony do otrzymania premii określane będą w regulaminie;
4.  wypłata premii nie będzie uzależniona od świadczenia przez zainteresowanego (tj. otrzymującego premię) dodatkowych czynności;
5.  w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym kontrahent nie osiągnie założonych progów obrotów, premia pieniężna nie będzie wypłacana.

Ze złożonego w dniu 21 grudnia 2009 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż:

1.  Wypłacane premie mają mieć charakter wyłącznie pieniężny. Premia pieniężna nie będzie wypłacana w żadnej innej formie niż środki pieniężne.
2.  Zasady, wedle których Spółka zamierza przyznawać premie pieniężne, skutkują powstaniem modelu, w którym premia pieniężna pozostaje w związku jedynie z całokształtem dostaw, zrealizowanych na rzecz danego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. Otrzymanie premii warunkować będzie bowiem zrealizowanie określonej wielkości zakupów w danym okresie rozliczeniowym (np. miesiąc, kwartał, rok), gdzie premia będzie kalkulowana jako określony procent obrotu osiągniętego w tym okresie rozliczeniowym. Spółka nadmienia, iż sytuację przyznawania premii pieniężnych, udzielanych z tytułu nabycia produktów o określonej wartości w określonym czasie, opisano w piśmie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r., nr PP3-812-1222/2004/AP/4026, w którym wskazano, iż: „W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie”. Przedmiotowe pismo zawiera również ocenę prawną Ministra Finansów, w zakresie konsekwencji prawnopodatkowych przyznawania premii pieniężnych, o takim charakterze.
3.  W zamian za udzielenie premii nie będzie występować świadczenie jakichkolwiek innych usług (w szczególności usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym bądź zobowiązania się kontrahenta do jakiegokolwiek innego zachowania). Jedyną przesłanką warunkującą przyznanie premii jest osiągnięcie określonych poziomów zakupów produktów Spółki w danym okresie rozliczeniowym.
4.  Wysokość premii jest różnicowana ze względu na wielkość obrotów. Szczegółowy zakres przyznawania premii pieniężnych określa sporządzony przez Spółkę regulamin. Kontrahenci wyrażają zgodę na stosowanie postanowień regulaminu do przyznawania premii pieniężnych. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w regulaminie, określa się odpowiednie progi zakupowe (kwoty nabyć produktów Spółki), których przekroczenie skutkuje przyznaniem premii pieniężnej na określonym poziomie. Progi zakupowe określane są globalnie, w stosunku do nabyć wszystkich produktów Spółki lub do nabyć produktów z określonej grupy terapeutycznej w portfolio Spółki (np. grupa produktów - szczepionki). Wolumen dokonanych zakupów (a zatem i potencjalne przekroczenie danego progu zakupowego) określa się w okresach rozliczeniowych. Po upływie okresu rozliczeniowego, Spółka określa jaki był wolumen zakupów produktów Spółki dokonanych przez kontrahenta i porównuje wskazaną wartość z progami określonymi w regulaminie. Gdy wolumen nabyć przekroczy poziom danego progu, Spółka przyzna kontrahentowi premię pieniężną, w wysokości przypisanej do przekroczenia danego progu.
5.  W zamian za udzielenie premii nie występuje konieczność określonego zachowania się przez kontrahenta, jedyną przesłanką warunkującą przyznanie premii jest osiągnięcie określonych poziomów zakupów produktów Spółki w określonym okresie rozliczeniowym.
6.  Spółka dokonuje sprzedaży produktów na rzecz kontrahentów. Wnioskodawca, zamierza wypłacać premie pieniężne jedynie za dokonanie zakupów o określonym poziomie w określonym przedziale czasowym na zasadach przedstawionych wyżej w pkt nr 4. Podstawą ustalenia wysokości nabyć produktów Spółki przez danego kontrahenta jest system księgowy Spółki.

Zdaniem Spółki wypłata premii pieniężnej w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotów nie stanowi świadczenia jakiejkolwiek usługi, nie jest więc możliwe zaklasyfikowanie tej czynności na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy premie pieniężne udzielane przez Spółkę jej kontrahentom stanowią czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?
2.  Jeśli udzielanie premii pieniężnych zostanie uznane jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, to czy konsekwentnie prawidłowe będzie dokumentowanie wypłaty premii pieniężnych notami księgowymi wystawianymi przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Premie pieniężne udzielane przez Spółkę jej kontrahentom nie stanowią czynności opodatkowanej VAT.

Za słusznością jej stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ww. ustawy), natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Jednocześnie powinien istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania zakupów o określonej wartości czy też ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, czy też z tytułu innych zachowań dokonywanych na rzecz sprzedawcy przez nabywcę i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. Dodatkowo, kontrahent nie jest narażony na żadną sankcję z tytułu braku osiągnięcia określonego wolumenu obrotów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka dokonuje na rzecz swoich kontrahentów dostaw towarów.

Podstawą wypłacania kontrahentom premii pieniężnych jest regulamin, sporządzony przez Spółkę. W ramach regulaminu Spółka zobowiązuje się do przyznania kontrahentom premii pieniężnych z tytułu i pod warunkiem osiągnięcia przez nich określonych progów zakupów produktów od Spółki w okresach rozliczeniowych. Premie te są wypłacane w okresach rozliczeniowych i mają na celu gratyfikację kontrahentów Spółki. W przypadku braku osiągnięcia odpowiedniego poziomu nabyć przez kontrahentów, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia (premia pieniężna nie zostaje przyznana).

Kontrahenci nie wykonują żadnych innych czynności na rzecz Spółki w związku z dostawami towarów - kontrahenci nie dokonują żadnych czynności promocyjnych, marketingowych, itd.

Na podstawie powyższego, w opinii Spółki należy uznać, iż otrzymywanie bonusów przez kontrahenta nie jest w żaden sposób związane z uzyskiwaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego - nie można bowiem uznać za takie świadczenie składania przez kontrahenta zamówień.

Przyjęcie zaś odmiennego poglądu prowadziłoby do absurdalnego wniosku, iż jedna transakcja gospodarcza stanowiłaby jednocześnie: dostawę towarów oraz świadczenie usług, co jest wprost sprzeczne z ustawą o VAT oraz wspólnotowymi przepisami regulującymi materię podatku od wartości dodanej.

Dopóki wypłata premii pieniężnych uzależniona jest wyłącznie od dokonania określonego poziomu zakupów w okresie rozliczeniowym, a kontrahenci Spółki nie dokonują na jej rzecz żadnych dodatkowych czynności by te premie uzyskać, dopóty nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Nie ma bowiem miejsca żadna inna transakcja, niż tylko transakcje kupna-sprzedaży towarów i usług oferowanych przez Spółkę. Dostawa towarów przez Spółkę wiąże się w oczywisty sposób z dokonywaniem nabycia tych towarów przez kontrahentów. Premia pieniężna jest zaś przyznawana za nabycie w danym okresie towarów o określonej wartości i nie wiąże się z żadnymi dodatkowymi świadczeniami odbiorców, niż tylko dokonywaniem powyższych transakcji kupna-sprzedaży ze Spółką.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w tym konkretnym przypadku kontrahenci nie dokonują wobec Spółki żadnej czynności opodatkowanej VAT (w szczególności, nie jest to świadczenie usług), a zatem przedmiotowa czynność udzielania przez Spółkę premii pieniężnych swoim kontrahentom nie podlega opodatkowaniu VAT.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Spółka powołała następujące interpretacje indywidualne:

*   z dnia 16 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3-443-396/09-4/JF, w której wskazano, iż „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawierał umowy na zakup sprzętu, zgodnie z którymi po zrealizowaniu określonego obrotu otrzymuje bonusy kwartalne i roczne. Otrzymywana premia pieniężna nie jest związana z żadną konkretna dostawą i przysługuje Podatnikowi po zrealizowaniu obrotu. Jak wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia, wypłacone premie nie mają związku z odpowiednim eksponowaniem towaru, zobowiązaniem do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący premię pieniężną nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
*   z dnia 10 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP1/443-182/09/BJ, w której wskazano, iż „Z opisu przedstawionego we wniosku oraz uzupełnienia do niego wynika, iż Spółka, w oparciu o umowy z kontrahentami wypłaca premie pieniężne (\`(...)\`) za zrealizowanie zakupów o określonej wartości (poziomu zakupów) i terminowej płatności zobowiązań. Kontrahenci nie świadczą, w tym przypadku żadnych dodatkowych czynności. Niezrealizowanie przez nabywcę zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. (\`(...)\`) Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że (\`(...)\`) otrzymywane przez kontrahentów premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych przez kontrahentów zakupów o określonym wolumenie. Niezrealizowanie przez nabywcę zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. Zatem należy uznać, iż w tych sytuacjach otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”,
*   z dnia 10 czerwca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/169b/09/EŁ, w której wskazano, iż „Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że otrzymywanie bonusów przez kontrahenta nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez kontrahenta zamówień. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Spółki usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT”,
*   z dnia 1 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-346/09-2/BM, w której wskazano, iż „Ponadto umowy przewidują iż Spółce może zostać wypłacony bonus od obrotu (in. premia pieniężna) za osiągnięcie odpowiedniego poziomu zakupu towarów od danego dostawcy. Premia ta jest kalkulowana jako odpowiedni procent wartości towarów zakupionych w danym okresie rozliczeniowym (najczęściej rocznym) - nie jest ona związana z konkretną dostawą towarów, ale jest wynikiem wszystkich dostaw dokonanych przez dostawcę w danym okresie rozliczeniowym na rzecz Spółki. Jak wynika z wniosku i jego uzupełnienia, wypłacane premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz wypłacającego. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku otrzymujący premie nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. Reasumując, (\`(...)\`) premie pieniężne (bonusy od obrotu) otrzymywane przez Wnioskodawcę za osiągnięcie pewnego poziomu zakupów są dla niego czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji mogą być udokumentowane jedynie notami księgowymi (Spółka nie wystawia z tego tytułu faktur VAT)”,
*   z dnia 14 sierpnia 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-591/09-4/SAP,
*   z dnia 13 sierpnia 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/443-530/09-2/MM,
*   z dnia 6 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-285/09/AD,
*   z dnia 6 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-288/09/PS,
*   z dnia 23 czerwca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-244/09/AJ,
*   z dnia 12 czerwca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-308/09-6/MT.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż również sądy administracyjne w swoich orzeczeniach przedstawiały oceny prawne, zbieżne ze stanowiskiem Spółki. Jako przykład Zainteresowany podał wyroki:

*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06,
*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1109/06,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1967/07,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 744/08,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/G1 1571/07,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1859/08,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 431/09.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, premie pieniężne udzielane przez Spółkę powinny być dokumentowane notami księgowymi.

Za słusznością tego stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Konsekwencją faktu, iż wypłacenie premii pieniężnej nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT będzie konstatacja, iż w tym wypadku nie znajdzie zastosowania art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Dlatego też Spółka nie powinna obniżyć obrotu (podstawy opodatkowania) z tytułu dokonanych dostaw towarów na rzecz kontrahentów o wartość wypłaconych im premii pieniężnych. Spółka nie ma również obowiązku wystawiania faktur korygujących wartość dokonywanych dostaw towarów o wysokość wypłaconych premii pieniężnych.

O zasadności stanowiska Spółki świadczy w szczególności odmienność instytucji prawnych rabatu i premii. Spółka będzie kształtowała warunki współpracy handlowej ze swoimi kontrahentami w sposób odpowiadający obu stronom. W szczególności Spółka będzie przyznawać niektórym kontrahentom premie pieniężne uzależnione od wysokości dokonanych zakupów w ustalonym okresie rozliczeniowym. Spółka może równocześnie jednak zdecydować się na ustalenie innych zasad współpracy i przyznawanie części kontrahentów również rabatów (opustów, bonifikat, skont) w odniesieniu do konkretnych dostaw towarów. W praktyce więc dany kontrahent może być uprawniony do uzyskania rabatu od Spółki, jak i premii pieniężnej.

Skoro jednak strony zdecydują się na formę współpracy polegającą na wypłacie przez Spółkę premii pieniężnych, to nie ma podstaw do twierdzenia, że powinny one być traktowane tak samo jak rabaty (bonifikaty, opusty, skonta). Intencją stron będzie w takim wypadku wypłata premii pieniężnej, która z założenia jest zupełnie odmienną instytucją prawną od rabatu (bonifikaty, opustu, skonta). Udzielenie rabatu podlega bowiem na tym, że sprzedawca decyduje się obniżyć cenę świadczonych usług lub sprzedawanych towarów – de facto udzielanie rabatu polega na matematycznym zmniejszeniu ceny. Wypłata premii polega natomiast na tym, że sprzedawca w zamian za zakup określonej ilości produktów decyduje się udzielić kupującemu swoistej „nagrody”. Nagroda ta może polegać na wypłaceniu pieniędzy, ale może również mieć formę rzeczową np. przekazania określonej ilości produktów. W związku z tym nie można stwierdzić, że wypłata premii jest jednoznaczna z udzieleniem rabatu.

O braku możliwości zakwalifikowania premii jako rabatu świadczy fakt, że uzyskanie premii jest oderwane od konkretnego zakupu towarów. Uzyskanie premii uzależnione będzie bowiem wyłącznie od osiągnięcia przez kontrahentów określonego poziomu zakupów i nie ma związku z konkretną dostawą. Jedyny związek, jaki można w takiej sytuacji zidentyfikować, dotyczy całokształtu współpracy pomiędzy Spółką i jej kontrahentami, zaś sposób wyliczenia wysokości premii poprzez odniesienie do progów obrotu nie zmienia tej okoliczności. Należy również pamiętać, iż wypłacane premie pieniężne dotyczą współpracy w dłuższym okresie, w ciągu którego kontrahenci nabywają różnego rodzaju towary. W tym zakresie nie da się więc premii przyporządkować do konkretnych transakcji (dostaw towarów) zrealizowanych z kontrahentem. Skutkiem tego premia pieniężna nie może zostać potraktowana jako pomniejszający podstawę opodatkowania rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Wskazać należy, iż § 13 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), wskazuje jednoznacznie jakie elementy powinna zawierać faktura korygująca dokumentująca udzielony rabat. Są to:

1.  numer kolejny oraz data wystawienia faktury korygującej;
2.  dane zawarte w fakturze której dotyczy faktura korygująca (imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy nabywcy, dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”);
3.  nazwa towaru lub usługi objętych rabatem;
4.  kwota i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwota zmniejszenia podatku należnego.

W sytuacjach, gdy nie ma możliwości przypisania wypłacanych premii do jednej konkretnej transakcji, a w rezultacie nie ma możliwości ustalenia, jakiej faktury lub faktur taka premia dotyczy, nie ma również technicznej możliwości wystawienia faktury korygującej w zgodzie z powołanymi wyżej normatywnymi wymogami. Zupełnie nieuzasadnione jest bowiem proporcjonalne przyporządkowywanie takiej premii do wszystkich zrealizowanych w danym okresie transakcji z danym kontrahentem, nawet jeżeli wysokość premii wyliczana jest jako określony procent od podstawy w postaci wartości zrealizowanego obrotu. Premia nie ma bowiem bezpośredniego związku z konkretną sprzedażą towarów udokumentowaną określoną fakturą VAT, nie można bowiem stwierdzić, czy do jej otrzymania przyczyniła się pierwsza z zafakturowanych dostaw, czy może ostatnia z nich. Należy jeszcze raz podkreślić, iż udzielone premie dotyczą całej sumy dostaw w danym okresie, a nie odnoszą się bezpośrednio do konkretnych transakcji sprzedaży towarów. Udzielane zatem przez Spółkę premie nie są związane z zakupem konkretnego towaru i nie mają wpływu na cenę towarów.

Spółka nadmienia, iż przyjęcie odmiennego stanowiska stałoby w rażącej sprzeczności z pismem Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r., nr PP3-812-1222/2004/AP/4026, w którym wyraźnie wskazano, iż w praktyce mogą wystąpić również premie pieniężne niezwiązane z konkretnymi dostawami towarów. „W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą”. Tymczasem, przyjęcie poglądu, iż w sytuacji, gdy premie wypłacane są za określony okres rozliczeniowy to istnieje związek pomiędzy tymi premiami a dostawami zrealizowanymi w tym okresie oznaczałoby, iż w praktyce nigdy nie mogłyby zaistnieć premie niezwiązane z konkretną dostawą towarów (których możliwość wystąpienia wprost przewidział Minister Finansów). Przeprowadzenie bowiem jakiejkolwiek transakcji pomiędzy stronami w danym okresie, oznaczałoby de facto brak możliwości uznania, iż wypłacona premia nie jest związana z dostawą.

Ponadto, udzielenie rabatu powinno wiązać się ze zgodnymi oświadczeniami woli ze strony podmiotów związanych stosunkiem umownym. Pomiędzy Spółką a danym kontrahentem istnieje bowiem umowa, która zawiera m. in. cenę, którą kontrahent zobowiązany jest zapłacić na rzecz Spółki. Zmiana każdego postanowienia umownego (w tym i wysokości umówionej ceny) wymaga zgodnego oświadczenia woli, wyrażonego zarówno przez Spółkę, jak i kontrahenta. Dlatego też przyznanie premii pieniężnej, gdzie żadna ze stron takiego oświadczenia woli nie składa, nie może być uznana za prawnie skuteczne obniżenie ceny transakcyjnej pomiędzy stronami.

Reasumując, Spółka uważa, iż wypłata premii pieniężnej powinna być dokumentowana przez Spółkę notą księgową.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała następujące interpretacje indywidualne:

*   z dnia 10 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP1/443-182/09/BJ,
*   z dnia 1 lipca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-346/09-2/BM,
*   z dnia 10 czerwca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/169b/09/EŁ,
*   z dnia 2 czerwca 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-308/09-6/MT.

Zainteresowany wskazuje, że również sądy administracyjne w swoich orzeczeniach przedstawiały oceny prawne, zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Świadczą o tym następujące wyroki:

*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 431/09,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 217/09,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1967/07,
*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1109/06,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 659/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Stosowanie do § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz ”KOREKTA” albo wyrazy ”FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje wypłacać kontrahentom (np. hurtowniom, aptekom, punktom szczepień itp.) premie pieniężne mające wyłącznie charakter pieniężny. Przedmiotowe premie wypłacane będą po spełnieniu określonych w regulaminie warunków – osiągnięcie określonych poziomów zakupów produktów Spółki w danym okresie rozliczeniowym (np. miesiąc, kwartał, rok). Premia będzie kalkulowana jako określony procent obrotu osiągniętego w danym okresie rozliczeniowym. Przyznawane premie będą związane z całokształtem dostaw za dany okres rozliczeniowy.

Wysokość premii będzie zróżnicowana ze względu na wielkość obrotów. W sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym kontrahent nie osiągnie założonych progów obrotów, premia pieniężna nie będzie wypłacona.

Spółka wskazała, iż w zamian za udzielanie premii nie będzie miało miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się kontrahenta do jakiegokolwiek innego zachowania.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka wypłaca premie z tytułu osiągnięcia przez kontrahentów określonego obrotu (poziomu zakupów) w określonym czasie (np. miesiąc, kwartał rok) i od tej wielkości jest ona uzależniona.

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że opisane we wniosku premie pieniężne można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (miesiącu, kwartale, półroczu lub roku). Jak podaje Wnioskodawca, wysokość premii jest różnicowana ze względu na wielkość obrotów i kształtowana jako ustalony procent wielkości obrotów w danym okresie rozliczeniowym.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej nabywcom towarów, zsumowane muszą być poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Należy zatem uznać, że przedmiotowe premie pieniężne nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług przez podmiot je otrzymujący i nie będą u niego podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Będą one stanowić w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw u podmiotu udzielającego premii.

Reasumując, przedmiotowe premie pieniężne nie będą zapłatą za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Będą natomiast stanowić rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem, udzielenie przedmiotowych premii pieniężnych nie będzie neutralne z punku widzenia ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., Wnioskodawca (udzielający premii), w takiej sytuacji, powinien wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia. Brak jest natomiast podstaw do ich dokumentowania notami księgowymi.

Ponadto, zaznacza się, iż powołane we wniosku wyroki sądów administracyjnych stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.