Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.177.2024.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-24
Teza: Skutki podatkowe nabycia spadku.
Słowa kluczowe: ciężar-ciężar spadkowy; dług-dług spadkowy; koszt; spadek; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania-Długi i ciężary
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7-ust. 3

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od spadków i darowizn:

\- w zakresie uznania umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu mieszkalnego za dług spadkowy oraz w zakresie korekty zeznania i żądania stwierdzenia nadpłaty – jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

24 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków nabycia spadku.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A.A.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani B.B.

### Opis stanu faktycznego

(…) 2017 r. Zainteresowani zawarli z C.C umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego położnego (…)

Na mocy zawartej umowy C.C. zobowiązał się zawrzeć umowę przyrzeczoną w okresie od (…) 2022 r. do (…) 2022 r., a Zainteresowani zobowiązali się zapłacić cenę nieruchomości w wysokości 100.000,00 zł, z tym zastrzeżeniem, że strony ustaliły, iż cena została zapłacona w całości poprzez zaliczenie na jej poczet poniesionych już i zaplanowanych kosztów kapitalnego remontu lokalu, a także poniesionych przez Zainteresowanych kosztów opieki nad C.C. ponoszonych w terminie trzech lat przed dniem zawarcia ww. umowy. W § 5 umowy przyrzeczonej (winno być przedwstępnej), C.C. udzielił Zainteresowanym nieodwołalnego pełnomocnictwa do zawarcia umowy przyrzeczonej na warunkach opisanych w umowie przedwstępnej. Zastrzeżono, iż pełnomocnictwo nie wygasa na skutek śmierci testatora. Wartość rynkowa nieruchomości w dniu sporządzenia umowy przedwstępnej została określona przez Strony na kwotę 143.115,00 zł, na podstawie wyceny rzeczoznawcy majątkowego − dla potrzeb obliczenia opłat od aktu notarialnego.

Ponadto, Zainteresowani zobowiązali się dożywotnio zapewnić C.C pomoc w bieżących sprawach życia codziennego oraz zapewnić opiekę i w tym celu w umowie przyrzeczonej mieli zobowiązać się do ustanowienia na rzecz C.C. osobistej służebności mieszkania polegającej na nieodpłatnym, dożywotnim prawie zamieszkiwania i korzystania przez C.C. na wyłączność z całego ww. lokalu mieszkalnego.

Również (…) 2017 r. C.C. sporządził testament notarialny, w którym wydziedziczył córkę oraz powołał Zainteresowanych w całości do spadku po nim, w częściach równych. Córka C.C. w chwili śmierci miała syna, który nie miał ukończonych 18 lat.

(…) 2019 r. C.C. zmarł. C.C. oraz Zainteresowani byli dla siebie osobami obcymi − tj. nie byli krewnymi ani nie łączyła ich więź powinowactwa.

Zainteresowani poinformowali córkę C.C. o treści testamentu oraz umówili się z nią, iż wspólnie sporządzą notarialne poświadczenie dziedziczenia. Mimo wcześniejszych ustaleń, (…) 2019 r. wydziedziczona córka C.C., pozyskała w złej wierze, akt poświadczenia dziedziczenia, poprzez wprowadzenie notariusza w błąd, co do okoliczności braku wiedzy na temat pozostawionych przez spadkodawcę testamentów. Następnie, córka C.C., jako spadkobierca ustawowy, złożyła wniosek do właściwego Sądu o wpis jej prawa własności do księgi wieczystej dla nieruchomości nabytej w drodze notarialnego poświadczenia dziedziczenia. Pismem z (…) 2023 r. Zainteresowani wystąpili o uchylenie zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia po spadkodawcy oraz stwierdzenie, że spadek nabyli Zainteresowani na podstawie testamentu z dobrodziejstwem inwentarza. Z kolei, pismem z (…) 2023 r., z ostrożności procesowej, Zainteresowani złożyli przeciwko D.D. (córce spadkodawcy) pozew o zobowiązanie pozwanej do złożenia oświadczenia woli w przedmiocie zawarcia umowy przyrzeczonej.

(…) 2024 r. Sąd uchylił zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia po C.C. oraz stwierdził, że spadek po nim w całości, w częściach równych z dobrodziejstwem inwentarza nabyli Zainteresowani. Postanowienie jest prawomocne.

Nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej stanowi główne aktywo spadku po C.C. Oprócz ww. nieruchomości, Zainteresowani odziedziczyli udział w wysokości 1/2 w działce o powierzchni około 400 m2, położonej w miejscowości (…). W skład spadku według wiedzy Zainteresowanych nie wchodzą długi (z wyjątkiem ich roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej).

Zainteresowani dodatkowo wskazują, iż za życia C.C. dokonywali wielokrotnych spłat długów obciążających spadkodawcę z tytułu: kredytu, pożyczki, opłat związanych z lokalem przy ul. (…) (czynsz należny do wspólnoty mieszkaniowej, opłaty za media), opłat za energię elektryczną, podatek od nieruchomości. Spłaty te były dokonywane przez Zainteresowanych z ich środków objętych wspólnością majątkową. Ponadto, ww. opłaty były dokonywane przez Zainteresowanych także po śmierci spadkodawcy.

Postępowanie sądowe w przedmiocie wykonania umowy przedwstępnej oraz złożenia zastępczego oświadczenia woli i zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości zostało zawieszone.

### Pytania

1\. Czy na gruncie przestawionego stanu faktycznego umowa przedwstępna sprzedaży opisanego lokalu mieszkalnego powinna pomniejszyć wartość spadku stanowiąc dług spadkowy, a tym samym pomniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn?

2\. W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwotą obniżającą wartość aktywów spadku (dług spadkowy) będzie wartość rynkowa nieruchomości z chwili nabycia spadku?

3\. W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, iż umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości w opisanym stanie faktycznym nie stanowi długu spadkowego, czy kwota ustalona jako cena sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy, a tym samym będzie obniżała wartość spadku stanowiącą podstawę opodatkowania?

4\. Czy ewentualna wypłata zachowku będzie stanowić dług spadkowy, a w konsekwencji zmniejszy podstawę opodatkowania podatku od spadku i darowizn?

5\. Czy koszty energii elektrycznej, kredytu, pożyczki, podatku od nieruchomości oraz opłaty należne do wspólnoty mieszkaniowej z tytułu utrzymania lokalu (czynsz oraz opłaty za media) obciążające spadkodawcę, a uiszczone przez Zainteresowanych z ich majątku wspólnego, za życia spadkodawcy, stanowią dług spadkowy zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn?

6\. Czy niespłacone kwoty kredytu lub pożyczki obciążające spadkodawcę a przypadające do spłaty po śmierci spadkodawcy, stanowią dług spadkowy zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Stoją Państwo na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym, roszczenie do zawarcia umowy przyrzeczonej − tj. umowy sprzedaży lokalu − stanowi dług spadkowy, obniżający wartość spadku (tzw. czysta wartość spadku), a w konsekwencji obniżający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wskazali Państwo, że w myśl art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 3 cyt. ustawy do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Podatek od spadków i darowizn jest podatkiem od nieodpłatnego przyrostu majątku, co oznacza, że przedmiotem opodatkowania jest nabycie przyrostu czystego majątku, a więc wzbogacenie się podatnika. W orzecznictwie sądów administracyjnych także zwraca się uwagę na tę kwestię i podkreśla, że podatek od spadków i darowizn należy do typowych podatków majątkowych wymierzanych od przyrostu masy majątkowej, nabytej w sposób nieodpłatny (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 6 grudnia 2010 r., w sprawie I SA/Gl 752/10; wyroki NSA z: 20 grudnia 2011 r., w sprawie II FSK 2557/10, 30 listopada 2015 r., w sprawie II FSK 2711/13).

W opisanym stanie faktycznym C.C. na mocy zawartej umowy przedwstępnej zobowiązał się do zawarcia definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości w okresie od (…) 2022 r. do (…) 2022 r., czego jednak nie uczynił, gdyż zmarł w dniu (…) 2019 r. Tym samym, nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej. Natomiast, obowiązek jej zawarcia przeszedł na spadkobierców C.C. − Zainteresowanych. Skoro spadek obciążają długi spadkodawcy, to na spadkobiercy ciąży obowiązek rozliczenia się z wierzycielami. Obejmuje on również obowiązek zawarcia umowy przyrzeczonej. Na gruncie opisanego stanu faktycznego kwestia zawarcia umowy przyrzeczonej nie wchodzi w grę, gdyż Zainteresowani stali się właścicielem nieruchomości (stanowiącej przedmiot umowy przedwstępnej) z chwilą otwarcia spadku. Nie oznacza to jednak, że dług wygasł. Dług ten w chwili śmierci spadkodawcy istniał i okoliczność, że Zainteresowani stali się jedynym spadkobiercami nie oznacza, iż wskutek konfuzji przestał istnieć. Właśnie ze względu na treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn dług w postaci roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej powinien pomniejszać rynkową wartość nieruchomości i tym samym kształtować podstawę opodatkowania podatku od spadków i darowizn, czyli wpływać na czystą wartość spadku.

Podkreślają Państwo, że „dług zaciągnięty wobec przyszłych spadkobierców” przez spadkodawcę nie różni się niczym od ewentualnego długu, który zostałby zaciągnięty wobec innej niż Zainteresowani osoby i w tej samej mierze stanowi obciążenie majątku spadkowego. Gdyby bowiem − hipotetycznie − spadek przypadł innej osobie, to przysługiwałoby Państwu roszczenie wobec spadkobierców o zawarcie umowy przyrzeczonej, jednocześnie hipotetyczny spadkobierca miałby prawo do obniżenia podstawy opodatkowania wyliczając tzw. czystą wartość spadku. Przy takim ujęciu, zasadny jest wniosek, że dług związany z roszczeniem o zawarcie umowy przyrzeczonej powinien mieć wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego.

W tym miejscu należy podkreślić, iż umowa przedwstępna zawarta pomiędzy Państwem, a spadkodawcą – C.C., była o tyle nietypowa, iż strony uznały, że uiścili Państwo 100% ceny sprzedaży nieruchomości. Tym samym, zawarcie umowy przyrzeczonej miało sprowadzać się w opisanym stanie faktycznym wyłącznie do złożenia oświadczeń woli przez strony w zakresie przeniesienia własności nieruchomości. Zatem zapłata całej ceny sprzedaży jest istotnym elementem stanu faktycznego, który wpływa na konieczność uznania roszczenia do zawarcia umowy przyrzeczonej jako długu spadkowego.

Odliczenie długów i ciężarów spadkowych należy do istoty podatku sprowadzającej się do opodatkowania przyrostu czystej wartości majątku podatnika. Wartość ta jest ustalona według stanu rzeczy i praw w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Ustalenie czystej wartości polega więc na wycenie praw i obowiązków majątkowych spoczywających na spadkobiercach według ich cen rynkowych. Skoro podstawą opodatkowania jest przyrost czystej wartości majątku ustalony w dniu powstania obowiązku podatkowego, to według cen rynkowych w tej dacie można wycenić tylko długi i ciężary istniejące. Jednocześnie, jeżeli wyrażone są one w pieniądzu, potrąca się je w kwotach nominalnych . Długi i ciężary już wykonane potrąca się według ich faktycznej wartości z dnia poniesienia (wyrok NSA z dnia 26 listopada 2015 r., II FSK 2549/13, CBOSA). Opodatkowaniu podlega natomiast „czysta wartość” majątku nabytego w drodze dziedziczenia.

Reasumując, należy jeszcze raz podkreślić, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa pojęcia „długów i ciężarów” dlatego też, niezbędne jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego, głównie do art. 922 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do spadku należą prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, z wyłączeniem tych, które bądź są ściśle związane z jego osobą, bądź też przechodzą na określone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami. W świetle powyższego, brak uznania za dług roszczenia spadkobierców będzie naruszać konstytucyjne zasady równości i sprawiedliwości podatkowej wyrażone w art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

Podsumowując, stoją Państwo na stanowisku, iż na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej − tj. umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego − stanowi dług spadkowy zmniejszający „czystą wartość” spadku.

Ad. 2

Stoją Państwo na stanowisku, iż w przypadku uznania, że roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej − tj. umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego − stanowi dług spadkowy zmniejszający „czystą wartość” spadku, wartością zmniejszającą wartość spadku, a tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi wartość rynkowa nieruchomości z chwili przyjęcia spadku.

Wskazali Państwo, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Jak stanowi art. 6 ust. 4 ww. ustawy jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Zatem wprost z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, iż w celu określenia wartości spadku − a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, należy wziąć pod uwagę wartość aktywów oraz długów i ciężarów spadku z chwili uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku przez Zainteresowanych. W konsekwencji, wartość rynkowa nieruchomości lokalowej opisanej we wniosku, tj. lokalu mieszkalnego, który był przedmiotem umowy przedwstępnej sprzedaży, ustalona zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 ww. ustawy, będzie stanowiła dług spadkowy, wpływający na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ad. 3

W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania przez organ podatkowy, iż umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości w opisanym stanie faktycznym nie stanowi długu spadkowego, stoją Państwo na stanowisku, iż kwota ustalona jako cena sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy, a tym samym będzie obniżała wartość spadku stanowiącą podstawę opodatkowania.

W Państwa ocenie, na skutek złożenia zgodnych oświadczeń woli zawartych w umowie przedwstępnej sprzedaży z (\`(...)\`) 2017 r. cena w kwocie 100.000 zł została „uiszczona” przez Państwa, poprzez zaliczenie przez Strony świadczeń wykonanych przez Państwa (w tym poniesienia kosztów remontu lokalu) przed zawarciem umowy, na poczet 100% ceny sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyżej opisanym zdarzeniem, nawet w przypadku uznania przez organ, iż roszczenia wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży nie stanowią długu spadkowego − np.: z uwagi na konfuzję, to nie zmienia to faktu, iż posiadaliby Państwo roszczenie o zwrot kwoty uiszczonej tytułem ceny sprzedaży. Tym samym, kwota winna zostać uznana jako dług spadkowy wpływający na zmniejszenie „czystej wartości”spadku, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. W przeciwnym razie, gdyby uznać, że kwota zaliczona na poczet ceny sprzedaży nieruchomości stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, to doszłoby do nieuzasadnionego opodatkowania tej wartości − gdyż jest to kwota, która została uiszczona przez Państwa, a która powinna podlegać zwrotowi, jednakże z uwagi na konfuzję, skutek ten może być niemożliwy do osiągnięcia. Zatem opodatkowanie Państwa w tym zakresie byłoby całkowicie nieuzasadnione, gdyż byliby Państwo zobowiązani do uiszczenia podatku od kwoty, którą wydatkowali na nabycie lokalu, do którego w świetle prawa nie może dojść.

Ad. 4

Z uwagi na fakt, iż w chwili śmierci spadkodawcy córka spadkodawcy posiadała małoletniego syna, nie wykluczają Państwo, iż osoba ta skieruje do Państwa roszczenie o wypłatę zachowku. Roszczenie to prawdopodobnie zostanie przez Państwo zaspokojone.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Z przytoczonego powyżej przepisu ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, iż wypłaty z tytułu zachowku stanowią dług lub ciężar spadkowy. Oznacza to, iż sam fakt wystąpienia roszczenia o zachowek, wydania wyroku zasądzającego wypłatę zachowku lub też zawarcie przez Państwa ugody w przedmiocie zachowku, nie uprawnia Państwa do zaliczenia na poczet długu spadkowego kwoty zachowku. Dopiero faktyczna wypłata zachowku może zostać zaliczona przez Państwa w poczet długów spadkowych, a tym samym potencjalnie stanowić podstawę do korekty deklaracji oraz podstawę żądania stwierdzenia nadpłaty podatku od spadków i darowizn, uiszczonego przez Państwa z tytułu spadkobrania po C.C.

Ad. 5

W Państwa ocenie, wszystkie opłaty wskazane w opisie stanu faktycznego, dokonywane przez Państwa w imieniu zmarłego C.C., stanowią dług spadkowy, zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te od powiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Wobec treści ww. przepisu, koszty energii elektrycznej, spłaty rat kredytu, pożyczki, a także uiszczenie podatku od nieruchomości należącej do spadkodawcy oraz opłaty należne do wspólnoty mieszkaniowej z tytułu utrzymania lokalu (czynsz oraz opłaty za media) obciążające spadkodawcę C.C., a uiszczone przez Państwa z Państwa majątku wspólnego, za życia spadkodawcy, stanowią ciężar zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Należy bowiem wskazać, iż opłaty te obciążały spadkodawcę, a zostały uiszczone przez spadkobierców, którzy w ramach opieki nad zmarłym, dokonywali za niego spłat, z uwagi na brak możliwości finansowych spadkodawcy, którego nie było stać na uiszczenie tych opłat.

Ad. 6

W Państwa ocenie, niespłacona część kredytów i pożyczek zaciągniętych przez spadkodawcę, a wyliczonych na dzień nabycia spadku, stanowią dług spadkowy, zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Niespłacona część kredytów i pożyczek zaciągniętych przez zmarłego stanowi zobowiązanie finansowe spadkodawcy, a co za tym idzie, stanowi dług spadkowy. Zgodnie zaś z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stan u rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zatem wskazane przez Państwa w pytaniu nr 6 zobowiązania finansowe powinny zostać uznane za dług, zmniejszający podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”. Z tego względu, celem ustalenia tej definicji, należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W myśl art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Jak wynika z treści art. 5 oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku oraz ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 4 cyt. ustawy:

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Z powołanych powyżej przepisów wynika zatem, że datą nabycia majątku w drodze dziedziczenia jest data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, natomiast obowiązek podatkowy powstaje – co do zasady – z datą uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Stosownie do art. 7 ust. 3 ww. ustawy:

Do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.

Zgodnie z art. 8 ust. 1, 3 i 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn_:_

Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

Art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi, że:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III – innych nabywców.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn następuje po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), które pomniejszają wartości nabytych m.in. w drodze dziedziczenia rzeczy i praw majątkowych.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie określa na własne potrzeby pojęcia długów i ciężarów, niezbędne zatem jest odniesienie do znaczenia, jakie mają one w przepisach prawa cywilnego. Definicja długów i ciężarów spadkowych wynika z definicji spadku zawartej, w powołanym powyżej, art. 922 Kodeksu cywilnego. W myśl tego przepisu do spadku należą prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy z wyłączeniem tych, które bądź są ściśle związane z jego osobą, bądź też przechodzą na określone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Długiem związanym z nabyciem spadku są więc obowiązki majątkowe zmarłego wynikające ze stosunków prawnych pozostających w mocy mimo jego śmierci, które z tą datą przeszły na spadkobierców. Można przyjąć, że takie długi obejmuje ust. 1 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast ust. 3, będący w znacznej mierze powtórzeniem art. 922 § 3 Kodeksu cywilnego, rozszerza ten zakres i dotyczy obciążeń, które nie wynikają ze stosunków prawnych istniejących za życia spadkodawcy, lecz powstają z mocy przepisów prawa spadkowego i ponoszonych już przez spadkobiercę.

Do ciężarów spadku należą obciążenia, nałożone na spadkobierców, z mocy odrębnych ustaw. Z kolei pojęcie długów w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem spadku, łącznie z roszczeniami spadkobiercy z tytułu poczynionych przez niego nakładów na przedmiot spadku.

Do długów i ciężarów zalicza się również:

\- koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku,

\- koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie,

\- oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczące spadków.

Należy zauważyć, że jak wynika z powołanego powyżej art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do długów i ciężarów zalicza się koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku. Chodzi tu o wydatki, jakie w związku z chorobą musiał realnie ponieść spadkobierca ze swoich środków, np. na leki, wizyty lekarskie, rehabilitację, odpowiedni sprzęt rehabilitacyjny, wynajętego opiekuna, itp. Istotne jest również to, że kosztem leczenia i opieki podlegającym zaliczeniu w ciężar spadku jest tylko taki wydatek, który nie został poniesiony ze środków spadkodawcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że 16 lutego 2017 r. zawarli Państwo z C.C. umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Na mocy zawartej umowy C.C. zobowiązał się zawrzeć umowę przyrzeczoną w okresie od (…) 2022 r. do (…) 2022 r., a Państwo zobowiązali się zapłacić cenę nieruchomości w wysokości 100.000,00 zł, z tym zastrzeżeniem, że strony ustaliły, iż cena została zapłacona w całości poprzez zaliczenie na jej poczet poniesionych już i zaplanowanych kosztów kapitalnego remontu lokalu, a także poniesionych przez Państwa kosztów opieki nad C.C. ponoszonych w terminie trzech lat przed dniem zawarcia ww. umowy. Wartość rynkowa nieruchomości w dniu sporządzenia umowy przedwstępnej została określona przez Strony na kwotę 143.115,00 zł, na podstawie wyceny rzeczoznawcy majątkowego. Również w dniu (…) 2017 r. C.C. sporządził testament notarialny, w którym wydziedziczył córkę oraz powołał Państwa w całości do spadku po nim, w częściach równych. W dniu (…) 2019 r. C.C. zmarł. C.C. oraz Państwo byli dla siebie osobami obcymi − tj. nie byli krewnymi ani nie łączyła Państwa więź powinowactwa. W dniu (…) 2019 r. wydziedziczona córka C.C., pozyskała w złej wierze, akt poświadczenia dziedziczenia, a następnie jako spadkobierca ustawowy, złożyła wniosek do właściwego Sądu o wpis jej prawa własności do księgi wieczystej dla nieruchomości nabytej w drodze notarialnego poświadczenia dziedziczenia. W dniu 30 kwietnia 2024 Sąd uchylił zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia po C.C. oraz stwierdził, że spadek po nim w całości, w częściach równych z dobrodziejstwem inwentarza nabyli Państwo. Postanowienie jest prawomocne. Nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej stanowi główne aktywo spadku po C.C. Oprócz ww. nieruchomości, odziedziczyli Państwo udział w wysokości 1/2 w działce o powierzchni około 400 m2.W skład spadku, według Państwa wiedzy, nie wchodzą długi (z wyjątkiem roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej).

Państwa zdaniem, roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej − tj. umowy sprzedaży lokalu stanowi dług spadkowy, obniżający wartość spadku (tzw. czysta wartość spadku).

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Należy zauważyć, że umowa przedwstępna poprzedzająca zawarcie umowy przyrzeczonej kupna-sprzedaży nieruchomości, nie może być elementem długu spadkowego, nie może również zostać odliczona od podstawy opodatkowania. Jest ona zobowiązaniem spadkobierców, by dokonać później przeniesienia własności, dlatego sama w sobie nie może stanowić długu spadkowego. Skoro zobowiązanie wynikające z umowy przedwstępnej do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości nie stanowi długu spadkowego, to tym samym nie może zostać odliczone od podstawy opodatkowania.

Zatem Państwa stanowisko, że roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej − tj. umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi dług spadkowy zmniejszający „czystą wartość” spadku a tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn uznaliśmy za nieprawidłowe.

W związku z tym, że Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 uznaliśmy za nieprawidłowe, analiza stanowiska w zakresie pytania 2 stała się bezzasadna.

Wskazali Państwo, że w umowie przedwstępnej zobowiązali się Państwo zapłacić cenę nieruchomości w wysokości 100.000,00 zł, z tym zastrzeżeniem, że Strony umowy ustaliły, iż cena została zapłacona w całości poprzez zaliczenie na jej poczet poniesionych już i zaplanowanych kosztów kapitalnego remontu lokalu, a także poniesionych przez Państwa kosztów opieki nad C.C. ponoszonych w terminie trzech lat przed dniem zawarcia ww. umowy.

Z powyższego wynika, że cena sprzedaży, została już „uiszczona”. Zatem to fakt uiszczenia ceny sprzedaży na rzecz spadkodawcy – przy braku zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży spowoduje, iż wartość odpowiadająca zapłaconej cenie sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy i będzie mogła zostać odliczona od podstawy opodatkowania.

Zatem kwota ustalona jako cena sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy, a tym samym będzie obniżała wartość spadku stanowiącą podstawę opodatkowania.

Zatem Państwa stanowisko, zgodnie z którym kwota ustalona jako cena sprzedaży będzie stanowiła dług spadkowy, a tym samym będzie obniżała wartość spadku stanowiącą podstawę opodatkowania, uznaliśmy za prawidłowe.

Odnośnie pytania czy ewentualna wypłata zachowku będzie stanowić dług spadkowy, a w konsekwencji zmniejszy podstawę opodatkowania podatku od spadku i darowizn, należy zauważyć, że z powołanego powyżej art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn wprost wynika, iż wypłaty z tytułu zachowku stanowią dług lub ciężar spadkowy. Przepis ten używa sformułowania „wypłaty z tytułu zachowku”. To oznacza, że tylko wypłacony zachowek może być długiem spadkowym. Zatem sam fakt wystąpienia roszczenia o zachowek, wydania wyroku zasądzającego wypłatę zachowku lub też zawarcie przez Państwa ugody w przedmiocie zachowku, nie uprawnia Państwa do zaliczenia na poczet długu spadkowego kwoty zachowku. Tylko faktyczna wypłata zachowku może zostać zaliczona w poczet długów spadkowych, a tym samym zmniejszyć podstawę opodatkowania podatku od spadku i darowizn.

Zatem w tej części Państwa stanowisko również uznaliśmy za prawidłowe.

W art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wskazane zostały podstawy wznowienia postępowania podatkowego. Jedną z przesłanek wznowienia wyrażoną w pkt 5 wskazanego przepisu jest możliwość wznowienia postępowania, w sytuacji gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zatem w przypadku wypłaty zachowku po wydaniu decyzji ustalającej wysokość podatku od spadków i darowizn, która stała się ostateczna, istnieje możliwość wznowienia postępowania podatkowego i odliczenia go jako długu spadkowego od podstawy opodatkowania. Decyzja w zakresie podatku od spadków i darowizn jest decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe, co oznacza, że to z niej wynika wysokość podatku a nie z deklaracji. Stąd w przypadku zapłacenia przez Państwa podatku wynikającego z decyzji tytułem właściwym do zmiany wysokości podatku będzie żądanie wznowienia postępowania w oparciu o ww. przesłankę z art. 240 Ordynacji podatkowej.

Tym samym nie można było uznać Państwa stanowiska w części dotyczącej kwestii korekty zeznania oraz żądania stwierdzenia nadpłaty podatku za prawidłowe.

Z wniosku wynika również, że za życia C.C. dokonywali Państwo wielokrotnych spłat długów obciążających spadkodawcę z tytułu: kredytu, pożyczki, opłat związanych z przedmiotowym lokalem (czynsz należny do wspólnoty mieszkaniowej, opłaty za media), opłat za energię elektryczną, podatek od nieruchomości. Spłaty te były dokonywane przez Państwa z Państwa środków objętych wspólnością majątkową. Ponadto, ww. opłaty były dokonywane przez Państwa także po śmierci spadkodawcy.

W Państwa ocenie, wszystkie opłaty wskazane w opisie stanu faktycznego, dokonywane przez Państwa w imieniu zmarłego C.C., za życia spadkodawcy, stanowią dług spadkowy, zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Niespłacona część kredytów i pożyczek zaciągniętych przez spadkodawcę, a wyliczonych na dzień nabycia spadku, również stanowią dług spadkowy, zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjęto, że pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem opodatkowania tym podatkiem łącznie z roszczeniem spadkobiercy z tytułu poczynionych przez niego nakładów na przedmiot spadku. Chodzi zatem o nakłady poniesione przez spadkobiercę, przy tym bezpośrednio dotyczące przedmiotu nabycia. Natomiast ciężarem w rozumieniu omawianego przepisu jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nakłady poniesione przez spadkobiercę na nieruchomość wchodzącą w skład masy spadkowej obciążać będą spadek wyłącznie wtedy, gdy zostały poczynione przed datą zgonu spadkodawcy, tj. datą nabycia spadku. Z dniem nabycia spadkobierca staje się bowiem właścicielem odziedziczonej rzeczy, zatem ponoszone przez niego wydatki stanowią nakłady na własną rzecz.

Zatem koszty energii elektrycznej, kredytu, pożyczki, podatku od nieruchomości oraz opłaty należne do wspólnoty mieszkaniowej z tytułu utrzymania lokalu (czynsz oraz opłaty za media) obciążające spadkodawcę, a uiszczone przez Państwa z Państwa majątku wspólnego, za życia spadkodawcy, stanowią dług spadkowy zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z kolei niespłacone kwoty kredytu lub pożyczki, zaciągnięte przez spadkodawcę stanowią zobowiązanie finansowe spadkodawcy, a co za tym idzie, jeśli istniały na dzień jego śmierci, to stanowią dług spadkowy, zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem w tej części Państwa stanowisko również uznaliśmy za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.