Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-816/12-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-15
Teza: Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadający udziałowi, który został nabyty umową darowizny w dniu 08.09.2006 r. nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5–letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadający udziałowi nabytemu w 2007 r. będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa darowizny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 09.08.2012 r. (data wpływu 16.08.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 09.11.2012 r. (data nadania 09.11.2012 r., data wpływu 12.11.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 26.10.2012 r. Nr IPPB4/415-816/12-2/JK (data nadania 26.10.2012 r., data doręczenia 02.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w odniesieniu do pytania Nr 1 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26.10.2012 r. Nr IPPB4/415-816/12-2/JK (data nadania 26.10.2012 r., data doręczenia 02.11.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia tego wniosku poprzez doprecyzowanie stanów faktycznych, przeformułowanie pytań, które winny być związane z przepisami prawa podatkowego będące przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni będącej przedmiotem rozpatrzenia wniosku, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do przeformułowanych pytań oraz uzupełnienie informacji poprzez złożenie oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego, organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Pismem z dnia 09.11.2012 r. (data nadania 09.11.2012 r., data wpływu 12.11.2012 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. braki w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Umową darowizny z dnia 08.09.2006 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni nabyła od swojego ojca udział w nieruchomości wynoszący 1/10 części w prawie współwłasności nieruchomości położonej w miejscowości C.. Ojciec Wnioskodawczyni pozostał współwłaścicielem 9/10 części udziału w nieruchomości. W dniu 29.11.2007 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a jej ojcem doszło do umownego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat w ten sposób, iż nieodpłatnie na Wnioskodawczynię przeszło prawo własności nieruchomości. W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem nieruchomości.

W 2012 r. Wnioskodawczyni zbyła wskazaną nieruchomość na rzecz osoby trzeciej. Zbycie nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie była nigdy zameldowana na zbywanej nieruchomości. Zbyta nieruchomość, została oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową, natomiast z rejestru gruntów, na dzień zbycia, nieruchomość oznaczona była jako grunt orny. Na nieruchomości nie znajdują się żadne budynki. Stan taki, wynikający z miejscowego planu oraz rejestru gruntów, obowiązywał również na dzień nabycia nieruchomości. Powierzchnia zbywanej działki wynosiła 2043 m2, a więc w świetle ustawy o podatku rolnym, która odwołuje się jedynie do powierzchni (obszaru) gruntu, stanowiła gospodarstwo rolne. W akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości nie został ujawniony zamiar nabywcy co do wykorzystania przedmiotowej nieruchomości. Z przekazanych przez nabywcę informacji wynikało jednak, iż nieruchomość może być przeznaczona na cele budowlane. Mając na względzie, iż ustawa o podatku rolnym definiując gospodarstwo rolne odwołuje się jedynie do powierzchni nieruchomości Wnioskodawczyni uznaje, że skoro zbywana nieruchomość zajmowała obszar 2043 m2 to w rozumieniu tych przepisów stanowiła gospodarstwo rolne także dla nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w związku ze zbyciem w 2012 r. nieruchomości stanowiącej jej wyłączną własność, w której pierwszy udział (w wysokości 1/10) został nabyty w drodze darowizny w 2006 r., natomiast pozostałe udziały w tej nieruchomości (9/10) zostały nabyte w drodze zniesienia współwłasności, powstał przychód (dochód) do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku, gdyby w ocenie organu Wnioskodawczyni powinna rozpoznać przychód (dochód) do opodatkowania z tytułu zbycia wskazanej nieruchomości, czy przychód (dochód) należy rozpoznać jedynie od 9/10 udziału w nieruchomości nabytego w wyniku zniesienia współwłasności bez dopłat i spłat w 2007 r.?

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (pytanie Nr 1). Natomiast w pozostałym zakresie (pyt. Nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym, stanowiącej jej wyłączną własność, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż od momentu nabycia pierwszego udziału w nieruchomości (1/10 części udziału w nieruchomości) w drodze darowizny do momentu sprzedaży nieruchomości upłynął 5–letni okres liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości.

Ad. 1

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r. Dla oceny skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym należy właśnie zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r. Przed tą datą miało bowiem miejsce nabycie nieruchomości (1/10 części udziału w nieruchomości) przez Wnioskodawczynię. Stosowanie przepisów obowiązujących do dnia 1 stycznia 2007 r. jest właściwe także do tych udziałów w nieruchomości, które stały się przynależne Wnioskodawczyni w wyniku zniesienia współwłasności bez dopłat i spłat w 2007 r. (9/10 części udziału). Ustalenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości ma jednak znaczenie dopiero po stwierdzeniu, że zbycie stanowi przedmiot opodatkowania PIT. Tymczasem w niniejszej sprawie, w ocenie Wnioskodawczyni, fakt, że już w 2006 r. nabyła w drodze darowizny 1/10 części udziału w nieruchomości przesądza o tym, że to od tej daty należy liczyć 5-letni okres dla całej nieruchomości, w którym jej zbycie może stanowić przedmiot opodatkowania PIT. W tym zakresie okoliczność, iż pozostałe 9/10 udziałów w nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w 2007 r. w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości bez spłat i dopłat pozostaje już faktem prawnie irrelewantnym niezmieniającym wniosku, iż zbycie nieruchomości w 2012 r. nastąpiło już po upływie 5–letniego okresu liczonego od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, iż przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Ponadto, dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma ustalenie zarówno daty, jak i formy nabycia nieruchomości. Zatem dla ustalenia jakie przepisy znajdą zastosowanie w sprawie, istotne jest ustalenie daty nabycia poszczególnych udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Z tej racji, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia należy – mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe – ponownie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, iż umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisanej w ww. ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, a więc wszystkie nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków, tzw. nieruchomości lokalowe) i ruchomości (np. samochód, obraz) oraz zbywalne prawa majątkowe, czyli takie, które mogą być przedmiotem sprzedaży. Ponadto, jednym ze sposobów nabycia na własność nieruchomości lub prawa jest ich nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wobec powyższego dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla części udziału w nieruchomości nabytego ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
*   wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc, spełnione są wymienione wyżej warunki, podział nieruchomości nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 08.09.2006 r. umową darowizny od ojca Wnioskodawczyni nabyła udział 1/10 części nieruchomości. W wyniku zawarcia w dniu 29 listopada 2007 r. umownego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat Wnioskodawczyni nabyła prawo własności ww. nieruchomości. W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem nieruchomości. Tym samym udział Wnioskodawczyni uległ powiększeniu, co skutkowało dla Wnioskodawczyni nowym nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, uznać należy, że Wnioskodawczyni nabyła sprzedaną nieruchomość odpowiednio w darowiźnie w 2006 r. oraz w drodze umowy o zniesienie współwłasności w 2007 r.

Dokonując więc, oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że przychód ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu umową darowizny w 2006 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ sprzedaż tego udziału nastąpiła po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast do przychodu ze sprzedaży nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi, który został nabyty w wyniku umownego zniesienia współwłasności w 2007 r., z uwagi na brak upływu 5–letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zwolnienia od podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży gruntów rolnych uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznych przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, pod budownictwo lub inne inwestycje. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

W konsekwencji dokonana przez nabywcę zmiana przeznaczenia gruntu rolnego polegająca na faktycznym przekształceniu sposobu jego użytkowania, łączącym się ze zmianą jego dotychczasowego charakteru, np. przeznaczenie gruntu rolnego pod działalność gospodarczą, pod budownictwo lub inne inwestycje może powodować, że nie wystąpią przesłanki do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, by utrata charakteru rolnego gruntów nie nastąpiła „w związku z tą sprzedażą”. Zatem ustawodawca nie zawęża zmiany charakteru gruntów czasowo jedynie do momentu sprzedaży. Przepis ten nie zawiera bowiem sformułowania „na skutek sprzedaży”, czy też „w wyniku sprzedaży”. Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie, to niewątpliwie chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie, którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośredni związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni nie spełniła warunków przedmiotowego zwolnienia, bowiem sprzedana działka z uwagi na swoją powierzchnię wynoszącą 2043 m2 nie może stanowić samodzielnie gospodarstwa rolnego w rozumieniu ww. ustawy o podatku rolnym (tj. będącego własnością lub znajdującego się w posiadaniu osoby fizycznej obszaru gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha), jak również nie może stanowić samodzielnego gospodarstwa rolnego nabywcy.

Ponadto, w akcie notarialnym nie został ujawniony zamiar nabywcy co do wykorzystania przedmiotowej nieruchomości, jednakże z przekazanych przez Niego informacji wynika, iż nieruchomość może być przeznaczona na cele budowlane. Powyższe wskazuje więc, że nabywca zakupił nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystania gruntów rolnych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości o powierzchni 2043 m2 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione przesłanki warunkujące możliwość z jego skorzystania. Zatem przychód uzyskany z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadający udziałowi, który został nabyty umową darowizny w dniu 08.09.2006 r. nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5–letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadający udziałowi nabytemu w 2007 r. będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.