Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.673.2017.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-14
Teza: Brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem zaliczki.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; inwestycje-inwestycje zaniechane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; zaliczka; zaliczka-zwrot zaliczki; zwrot-zwrot zaliczek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem zaliczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem zaliczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako „Spółka”), prowadzącą działalność m.in. w zakresie budowy elektrowni wiatrowych oraz świadczenia usług związanych z wytwarzaniem i zaopatrywaniem w energię elektryczną ze źródeł odnawialnych.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z towarami i usługami nabytymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na realizowane projekty budowy elektrowni wiatrowych, Spółka zawiera z przedsiębiorstwami energetycznymi - operatorem systemu przesyłowego lub operatorami systemu dystrybucyjnego - umowy na wykonanie usług przyłączenia do sieci zespołu elektrowni wiatrowych należących do Spółki, w celu umożliwienia dostarczania energii elektrycznej do i z sieci przesyłowej/dystrybucyjnej. Jeden zespół elektrowni wiatrowych składa się zazwyczaj z kilku do kilkudziesięciu elektrowni (dalej jako „Farma Wiatrowa”). Opłata za przyłączenie ustalana jest na podstawie rzeczywistych nakładów, poniesionych przez dane przedsiębiorstwo energetyczne na realizację przyłączenia, co wynika z przepisów ustawy Prawo energetyczne.

W trakcie procesu dotyczącego przyłączenia danej Farmy Wiatrowej do sieci, Spółka uiszcza zaliczkę i przedpłaty na poczet przewidywanej opłaty za przyłączenie.

W ramach jednego z projektów budowy Farmy Wiatrowej (Projekt B. II), Spółka zawarła z X. X. X. S.A. (dalej jako „XXX”) umowę o przyłączenie do sieci przesyłowej (dalej jako „Umowa”). Spółka zobowiązana była do zapłaty następujących opłat na poczet opłaty za przyłączenie:

*   zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie (zgodnie z ustawą Prawo energetyczne zaliczka jest wpłacana w momencie złożenia wniosku o określenie warunków przyłączenia) oraz
*   pozostałej części przewidywanej opłaty przyłączeniowej w terminach określonych w Umowie (dalej jako „Opłaty”).

Z tytułu realizacji Projektu B. II, Spółka uiściła na rzecz XXX następujące Opłaty:

*   zaliczkę na poczet opłaty za przyłączenie, co zostało potwierdzone fakturą wystawioną przez XXX z dnia 9 września 2010 r. oraz fakturą korygującą z dnia 1 lutego 2011 r. (zgodnie z przepisami ustawy Prawo energetyczne),
*   przedpłatę na poczet przewidywanej opłaty za przyłączenie, co zostało potwierdzone fakturą wystawioną przez XXX z dnia 1 sierpnia 2013 r. (na podstawie Umowy).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Spółka była uprawniona do odstąpienia od Umowy w przypadkach w niej wskazanych. W przypadku odstąpienia od Umowy przez Spółkę z przyczyn dotyczących Spółki lub odstąpienia od Umowy przez XXX z przyczyn dotyczących Spółki, Spółka zobowiązana była do zapłaty jednorazowej opłaty (tytułem odszkodowania), pomniejszonej o wniesione przez Spółkę Opłaty do dnia odstąpienia od Umowy, tj. zaliczkę i przedpłatę na poczet opłaty za przyłączenie wynikającą z Umowy, w wysokości pokrywającej poniesione przez XXX koszty związane z przyłączeniem (zwane dalej „Kosztami Poniesionymi”).

Pismem z dnia 27 października 2016 r. Spółka wystąpiła do XXX z wnioskiem o rozwiązanie Umowy za porozumieniem stron, zwrotu w całości uiszczonej przez Spółkę zaliczki na poczet Opłat oraz niedokonywania przez XXX żadnych czynności związanych z realizacją Umowy, a w szczególności takich, które mogłyby spowodować powstanie jakichkolwiek kosztów, do czasu rozwiązania Umowy.

Przyczyną wystąpienia do XXX z wnioskiem o rozwiązanie Umowy, były zmiany stanu prawnego dotyczącego przedsięwzięć w zakresie energetyki wiatrowej. Nowe przepisy dotyczące przedsięwzięć w zakresie energetyki wiatrowej zmieniły m.in. system wsparcia z tzw. systemu zielonych certyfikatów na system aukcyjny, wprowadziły szereg niedogodności dla projektów niewybudowanych (np. ograniczenie czasu ważności istniejących pozwoleń na budowę), co w przypadku tak dużego projektu jak B. II (o mocy przyłączeniowej 150 MW) stanowi bardzo istotny czynnik ryzyka i w skrajnym przypadku może oznaczać brak możliwości jego zrealizowania. Pojawiły się również liczne wątpliwości odnośnie terminu i warunków aukcji na odbiór energii wytworzonej przez elektrownie wiatrowe, stanowiące kluczowy czynnik pozwalający oszacować opłacalność Projektu przy zakładanych parametrach technicznych, a także zapowiedzi kolejnych zmian obowiązujących i wprowadzanych przepisów.

Nowe przepisy wprowadziły także daleko idące ograniczenia odnośnie do lokalizacji elektrowni wiatrowych oraz skrócenie do 3 lat okresu, w którym muszą być one wybudowane i powinny uzyskać pozwolenie na użytkowanie, co przy wielkości Projektu B. II nie daje pewności, opartej na racjonalnych i sprawdzalnych przesłankach, że Spółka spełni wymogi nowych przepisów w zakresie wszystkich turbin wiatrowych, których wybudowanie przewidziano w ramach tego Projektu, uwzględniając konieczność pozyskania finansowania i czas na wybudowanie Farmy Wiatrowej.

Reasumując, rażąca zmiana na niekorzyść Spółki uwarunkowań realizacji procesu inwestycyjnego, wzrost niepewności dotyczącej jego finansowania oraz ekonomicznej opłacalności, zmusiły ją do wstrzymania realizacji Projektu B. II, bowiem dalsze ponoszenie nakładów inwestycyjnych jest obciążone zbyt dużym ryzykiem. W świetle racjonalnej oceny, kontynuowanie tego Projektu mogłoby również doprowadzić do utraty płynności przez Spółkę i konieczności ogłoszenia upadłości. W tej sytuacji racjonalnym jest rozwiązanie Umowy za zgodnym porozumieniem stron. Rozwiązanie umowy o przyłączenie nie oznacza definitywnej niemożności zrealizowania tego zadania inwestycyjnego w przyszłości, bowiem spełniając warunki stawiane podmiotom przyłączanym do sieci elektroenergetycznej, Spółka może ponownie wystąpić o zawarcie umowy o przyłączenie.

Obecnie Spółka jest na etapie zawierania porozumienia dotyczącego rozwiązania Umowy (dalej jako „Porozumienie”), które ma na celu wzajemne rozliczenie stron Umowy. W przypadku zawarcia Porozumienia Spółka otrzyma od XXX wniesione Opłaty, a jednocześnie będzie zobowiązana do zapłaty jednorazowej opłaty na rzecz XXX, z tytułu Kosztów Poniesionych, odpowiadających poniesionym udokumentowanym wydatkom XXX związanym z realizacją Umowy.

W związku z rozwiązaniem Umowy XXX zamierza wystawić Spółce:

*   notę uznaniową tytułem zwrotu pobranej wcześniej zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie do sieci (potwierdzonej fakturą z dnia 9 września 2010 r.), w kwocie netto bez należnego podatku od towarów i usług, ze względu na brak możliwości wystawienia w tym przypadku faktury korygującej z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego po stronie XXX, wynikającego z wystawionej w 2010 r. faktury potwierdzającej otrzymanie zaliczki;
*   fakturę korygującą tytułem zwrotu pobranej wcześniej przedpłaty na poczet przewidywanej opłaty za przyłączenie (potwierdzonej fakturą z dnia 1 sierpnia 2013 r.), w kwocie brutto z uwzględnieniem podatku od towarów i usług wynikającego z pierwotnej faktury;
*   fakturę tytułem Kosztów Poniesionych obejmującą opłatę z tytułu faktycznie poniesionych przez XXX wydatków na realizację przyłączenia/realizację Umowy, powiększoną o należny podatek według obowiązującej stawki (obecnie 23%).

W zakresie kwalifikacji na gruncie podatku od towarów i usług wynagrodzenia należnego XXX z tytułu jednorazowych opłat za faktycznie poniesione wydatki na realizację umów o przyłączenie do sieci przesyłowej, w związku z odstąpieniem od takich umów, XXX uzyskało indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 września 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów (nr IPPP3/443-549/14-2/IG), w której potwierdzono, iż wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie XXX.

Zaliczka na poczet opłaty za przyłączenie, której dotyczy ww. nota uznaniowa, była związana z realizacją projektu budowy farmy wiatrowej, z tytułu której nie powstały jeszcze w Spółce jakiekolwiek środki trwałe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawarciem przez Spółkę z XXX Porozumienia w sprawie rozwiązania Umowy i otrzymaniem noty uznaniowej tytułem zwrotu wpłaconej zaliczki, po stronie Spółki wystąpią konsekwencje na gruncie podatku od towarów i usług, w szczególności w zakresie konieczności dokonania korekt podatku ze względu na odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez XXX potwierdzającej zaliczkę uiszczoną przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem Porozumienia z XXX w sprawie rozwiązania Umowy i otrzymaniem przez Spółkę noty uznaniowej tytułem zwrotu wpłaconej przez nią zaliczki, po stronie Spółki nie wystąpią konsekwencje na gruncie podatku od towarów i usług, w szczególności nie będzie ona zobowiązana do dokonania korekty podatku ze względu na odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez XXX potwierdzającej zaliczkę uiszczoną przez Spółkę.

Z treści art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa o VAT”), obowiązującego na dzień złożenia wniosku, wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do aktualnie obowiązującego art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W zakresie stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku, w momencie, kiedy XXX otrzymała od Spółki zaliczkę na poczet opłaty za przyłączenie, tj. w 2010 r., obowiązywał art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast według art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Wobec tego należy stwierdzić, że w przedstawionej sprawie po stronie XXX niewątpliwie powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie otrzymania zaliczki na poczet wykonania usług przewidzianych Umową.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak wynika to ze stanu faktycznego, zgodnie z zawartym Porozumieniem, Spółka otrzyma od XXX notę uznaniową tytułem zwrotu pobranej wcześniej zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie do sieci (potwierdzonej fakturą z dnia 9 września 2010 r.), w kwocie netto bez należnego podatku od towarów i usług, ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego po stronie XXX w zakresie wystawionej w 2010 r. faktury potwierdzającej otrzymanie zaliczki.

Wynika to z taktu, iż XXX nie może korygować zdarzenia objętego zobowiązaniem podatkowym, które uległo już przedawnieniu, a taka sytuacja ma miejsce w zakresie zaliczki uiszczonej przez Spółkę w 2010 r.

Wygasanie zobowiązań podatkowych na skutek przedawnienia oznacza, że stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wierzycielem publicznoprawnym a podatnikiem przestaje istnieć z mocy prawa. Wraz z upływem terminu przedawnienia stosunek prawny zobowiązania podatkowego wygasa (wygaśnięcie nieefektywne) bez względu na to, czy dłużnik podatkowy powoła się na nie. W podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe, kwota zwrotu różnicy podatku, kwota zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, kształtuje się za dany okres rozliczeniowy w następstwie zestawienia w ramach deklaracji kwot podatku należnego i podatku naliczonego.

Podatek należny za dany okres rozliczeniowy (miesiąc, kwartał) stanowi wielkość zobiektywizowaną, wynikającą ze zdarzeń rodzących w danym miesiącu obowiązek podatkowy w tym podatku. Zatem pojęcie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług obejmuje wszystkie zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy w ramach tegoż okresu rozliczeniowego, których suma wyznacza podatek należny stanowiący nierozerwalną (składową) część tego zobowiązania. Oznacza to, że instytucja przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy obejmuje również każde zdarzenie gospodarcze rodzące obowiązek podatkowy w ramach tego zobowiązania.

Z momentem upływu terminu przedawnienia, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, w tym również wynikające z poszczególnych zdarzeń gospodarczych składających się na to zobowiązanie, wygasa. Wygaśnięcie zatem, z uwagi na przedawnienie, podatkowego stosunku zobowiązaniowego rodzącego podatek należny oznacza, że nie można skorygować tego stosunku, a tym samym wynikającego z niego podatku należnego.

Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że mimo iż w ramach stosunków cywilnoprawnych może dojść po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowego do zwrotu kontrahentowi zaliczki, która zrodziła u podatnika otrzymującego tę zaliczkę obowiązek podatkowy (podatek należny), to wygaśnięcie zobowiązania podatkowego obejmującego tę zaliczkę, jako stosunku publicznoprawnego, wyklucza możliwość czynienia korekty podatku należnego wynikającego z tej zaliczki. Nie można bowiem skorygować zobowiązania, które wygasło.

Reasumując, upływ, określonego w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającego z zaliczki otrzymanej na poczet dostawy (usługi), wyklucza - mimo zwrotu tej zaliczki z uwagi na rozwiązanie Umowy - możliwość korekty podatku należnego, który powstał z tytułu otrzymania tejże zaliczki, co oznacza również brak możliwości wystawienia przez XXX faktury korygującej w stosunku do faktury z dnia 9 września 2010 r. dokumentującej otrzymanie zaliczki przez XXX.

Następnie należy dokonać oceny braku obowiązku dokonania korekty przez Spółkę w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury potwierdzającej uiszczoną przez Spółkę zaliczkę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 119 oraz art. 124.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika i wyrazem zasady neutralności podatku od wartości dodanej, wynikającej z regulacji unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również polskiego orzecznictwa w zakresie podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że związek z czynnościami opodatkowanymi musi być znany i powinien być oceniany na moment nabycia danych towarów lub usług. Jest to związane z ustanowioną w ustawie o VAT tzw. zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany zakup ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów - odliczenie jest prawnie dozwolone.

W zakresie wydatków na nabycie towarów i usług ponoszonych przez Spółkę na realizację Projektu B. II, w tym zaliczki uiszczonej na poczet opłaty za przyłączenie do sieci przesyłowej, od samego początku Spółka ponosiła je z zamiarem ich wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, tj. budowy Farmy Wiatrowej i sprzedaży energii elektrycznej, która to sprzedaż podlegałaby opodatkowaniu VAT.

W ocenie Spółki, charakter tych wydatków i cel ich poniesienia nie zmienił się w momencie podjęcia decyzji przez Spółkę o rozwiązaniu Umowy. Konsekwentnie należy stwierdzić, że po ewentualnym wystawieniu noty uznaniowej przez XXX w związku z rozwiązaniem Umowy, Spółka zachowa zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego od uiszczonej zaliczki, pomimo jej zwrotu na rzecz Spółki w kwocie netto (odliczenia dokonano w 2010 r.).

Powyżej przedstawione prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi implementację prawa do odliczenia wyrażonego w przepisach wspólnotowych. Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EWG (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 z późn. zm.).

Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2 prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy), jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

1.  VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;
2.  VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27;
3.  VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (I);
4.  VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22;
5.  VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Odnosząc powyższe przepisy do opisu stanu faktycznego, w przypadku gdy Spółka dokonała uprzedniego odliczenia podatku naliczonego z faktury potwierdzającej zaliczkę na poczet opłaty za przyłączenie do sieci przesyłowej Farmy Wiatrowej w ramach Projektu B. II. Spółka nie jest obowiązana do jego skorygowania w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym dojdzie do rozwiązania Umowy.

Spółka wskazuje, że w momencie poniesienia ww. wydatku na przyłączenie, przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że poniesienie tego wydatku było związane w tamtym czasie z czynnościami opodatkowanymi Spółki.

Zdaniem Spółki, w sprawie przedstawionej we wniosku należy odwołać się również do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „ETS") w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, w którym Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

Stanowisko Spółki zgodne jest zatem z linią interpretacji prawnych prezentowanych w wyrokach ETS. Z ich treści jasno wynika, iż odmawianie podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, gdy ponosi on wydatki ewidentnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą jest naruszeniem zasady neutralności podatku VAT (np. wyrok ETS w sprawie C-400/98). Co więcej wyroki unijne potwierdzają możliwość odliczenia podatku naliczonego nawet w sytuacjach gdy podatek naliczony dotyczył zaniechanych inwestycji pod warunkiem, że na moment ponoszenia kosztów intencją podatnika było wygenerowanie w przyszłości sprzedaży opodatkowanej (np. wyrok w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal oraz wyrok w sprawie C-110/94 INZO).

Z wyroków ETS wynika zatem, że nie mogą zmieniać prawa do odliczenia następujące po skorzystaniu z tego prawa okoliczności, zachodzące niezależnie od woli podatnika, pozostające poza jego kontrolą. W ocenie ETS, przepis artykułu 17 Szóstej Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby umożliwić podatnikowi działającemu w ramach swojej działalności opodatkowanej odliczenie podatku VAT przypadającego do zapłaty z tytułu nabycia towarów i usług stanowiących inwestycje z przeznaczeniem na działalność opodatkowaną. Prawo do odliczeń obowiązuje także w przypadku, gdy z powodów od niego niezależnych podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Spółka wskazała, iż podobnie orzekał ETS w wyroku z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-10/94 INZO oraz w wyroku z 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 Brigitte Breitsohl.

Potwierdzeniem przedstawionej linii orzecznictwa jest również m.in. wyrok ETS w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Z kolei, decyzja o rozwiązaniu Umowy podjęta została w związku ze zmianami stanu prawnego dotyczącego przedsięwzięć w zakresie energetyki wiatrowej, a więc ze względu na okoliczności niezależne od Spółki – i w konsekwencji rażącej zmiany na niekorzyść Spółki uwarunkowań realizacji procesu inwestycyjnego, jego finansowania oraz ekonomicznej opłacalności. Przy czym, konieczne jest wskazanie, że aktualne rozwiązanie umowy o przyłączenie nie oznacza definitywnej niemożności zrealizowania projektu B. II w przyszłości, bowiem spełniając warunki stawiane podmiotom przyłączanym do sieci elektroenergetycznej, Spółka może ponownie wystąpić o zawarcie umowy o przyłączenie i może oczekiwać, że opłata z tego tytułu będzie uwzględniała prace już wykonane, pod warunkiem przyłączenia farmy wiatrowej w tym samym miejscu przyłączenia.

Dokonanie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do poniesionego przez Spółkę wydatku na zaliczkę związaną z Projektem B. II, na skutek wstrzymania tej inwestycji z przyczyn od Spółki niezależnych, pozbawiłoby ją prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów, które miały związek z działalnością Spółki opodatkowaną VAT. Pozbawienie Spółki tego prawa stałoby zatem w sprzeczności z zasadą neutralności VAT.

Spółka wskazuje także na fakt, iż z uwagi na upływ termin przedawnienia, XXX nie mogła wystawić faktury korygującej i obniżyć swojego podatku należnego. Zatem Spółka otrzyma jedynie zwrot kwoty netto dotyczącej uiszczonej w 2010 r. zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie. Tak więc uznanie, że w tym przypadku Spółka musiałaby dokonać korekty uprzednio odliczonego od zaliczki podatku naliczonego, w sytuacji kiedy podatek od tej zaliczki został odprowadzony do właściwego urzędu skarbowego, naruszałoby zasadę neutralności VAT wynikającą z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Wynika z nich, że nawet w sytuacji zaniechania inwestycji, nie jest konieczna korekta podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z zaniechaną inwestycją, gdy zachodzą okoliczności niezależne od woli podatnika (pozostające poza jego kontrolą). Tym bardziej zatem, taka korekta nie może wystąpić w sytuacji wstrzymania inwestycji, jak wskazano w opisie stanu faktycznego.

Identyczne stanowisko zajmują także organy podatkowe. Dla przykładu można wskazać na:

*   interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2016 r. (nr ILPP1/4512-1-203/16-4/NS), w której wskazano, iż „Mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych ze stworzeniem środka trwałego w postaci serwisu internetowego. Powyższe wynika z faktu, że na moment ponoszenia nakładów na opisaną we wniosku inwestycję Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a zaniechanie Inwestycji nastąpiło - jak wskazał Wnioskodawca - z przyczyn od Niego niezależnych i nieznanych mu w chwili ponoszenia wydatków. Zainteresowany nie jest zatem zobowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.”;
*   interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2014 r. (nr IPPP3/443-287/14-2/IG), gdzie organ podatkowy uznał, że „Mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, należy stwierdzić, że w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków związanych z pracami nad przebudową i rozbudową własnego budynku produkcyjnego, w momencie poniesienia tych wydatków, a następnie z powodów pozostających poza kontrolą Wnioskodawcy ww. zakupy nie zostały wykorzystane do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, Wnioskodawca nie stracił prawa do odliczenia i nie był zobowiązany do dokonania jednorazowej lub wieloletniej korekty podatku naliczonego związanego z ww. inwestycją”;
*   interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 października 2013 r. (nr IPTPP2/443-695/13-2/IR), w której wskazano, iż „Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zaistniałego stanu faktycznego, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, iż skoro - jak wskazał Wnioskodawca - podjęcie decyzji o odstąpieniu od kontynuacji inwestycji spowodowane było upadłością firmy Wykonawcy, radykalnymi zmianami uwarunkowań gospodarczych, społecznych i prawnych w stosunku do tych, w których zapadła decyzja o realizacji przedmiotowej inwestycji w tym regulacjami prawnymi aktów prawa z lat 2011–2012 i zamieszczonymi w nich wymogami, a zarazem brakiem gwarancji zapewnienia strumienia odpadów, które umożliwiłyby efektywność ekonomiczną inwestycji, tj. okolicznościami niezależnymi od Gminy i pozostającymi poza kontrolą Wnioskodawcy, to Zainteresowany nie jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego uprzednio odliczonego, związanego z przedmiotowymi wydatkami dotyczącymi zaniechanej inwestycji.”.

Podobne stanowisko wynika także m.in. z poniższych interpretacji podatkowych:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 listopada 2015 r. (nr ILPP1/4512-1-707/15-4/AS);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2014 r. (nr IPPP3/443-1035/14-5/JŻ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Spółki, a nie kontrahenta (XXX).

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.