Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-358/11-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-09-14
Teza: Czy usługi wykonywane przez Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa polegające na oznaczaniu grupy krwi wraz z wydaniem identyfikacyjnej karty grupy krwi podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18?
Słowa kluczowe: krew; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Regionalnego Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2011 r. (data wpływu 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług oznaczania grupy krwi wraz z wydaniem Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych przez Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa usług polegających na oznaczaniu grupy krwi wraz z wydaniem Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zakładem opieki zdrowotnej, który świadczy odpłatnie usługi zdrowotne polegające na pobraniu krwi i oznaczeniu grupy krwi. Wynik badania przekazywany jest w formie Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi. Dokument ten pozwala ustalić ratownikom medycznym grupę krwi ofiar wypadków oraz pracownikom systemu opieki zdrowotnej w Polsce, dla których ta informacja jest niezbędna. Karta jest jedynym dokumentem, obok legitymacji honorowego dawcy krwi, na podstawie którego można dokonać transfuzji krwi z pominięciem czasochłonnego laboratoryjnego ustalania grupy krwi. Karta pozwala skrócić czas oczekiwania na transfuzję o ok. 30 min. Karta pozwala uniknąć oznaczania grupy krwi przy wielokrotnych pobytach w szpitalu, ponieważ jest trwała i zachowuje ważność przez całe życie człowieka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi polegające na oznaczaniu grupy krwi wraz z wydaniem Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa oznaczenia grupy krwi kwalifikuje się do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Powołany przepis stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 1 lit. b i c Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają – opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi określenia grupy krwi kwalifikują się do objęcia zwolnieniem w ramach art. 43 ust. 1 pkt 18, ponieważ są to usługi logicznie wpisujące się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne. Usługi te są konieczne do osiągnięcia celów terapeutycznych, którym służy opieka szpitalna i medyczna.

Jak podkreśla Trybunał w swoim orzecznictwie „opieka medyczna” oraz „świadczenia opieki medycznej” powinny mieć cel terapeutyczny, to jednak niekoniecznie wynika z tego, że należy nadać terapeutycznemu celowi świadczenia szczególnie wąskie znaczenie (wyrok w sprawie C-262/08, pkt 29). Niezależnie od tego czy badanie grupy krwi jest wykonywane w trakcie pobytu w szpitalu w trakcie przywracania zdrowia, ratowania życia czy wykonywane są z wyprzedzeniem na życzenie potencjalnego pacjenta, kwalifikuje się je jako usługę objętą zwolnieniem, ponieważ wynik badania przekazywany w formie Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi pozwala ustalić ratownikom medycznym grupę krwi ofiar wypadków oraz pracownikom systemu opieki zdrowotnej w Polsce, dla których ta informacja jest niezbędna. Karta jest jedynym dokumentem, obok legitymacji honorowego krwiodawcy krwi, na podstawie którego można dokonać transfuzji krwi z pominięciem czasochłonnego laboratoryjnego ustalania grupy krwi. Karta pozwala skrócić czas oczekiwania na transfuzję o ok. 30 min.

Podsumowując:

1.  jest to usługa w zakresie ochrony zdrowia wykonywana przez zakład opieki zdrowotnej,
2.  badanie wpisuje się w katalog usług stanowiących niezbędny etap do osiągnięcia celów terapeutycznych oraz ma ścisły związek z przyspieszeniem realizacji przyszłych świadczeń zdrowotnych,
3.  badanie ma związek z obniżeniem kosztów funkcjonowania ochrony zdrowia, ponieważ Karta Identyfikacyjna Grupy Krwi pozwala uniknąć oznaczania grupy krwi przy wielokrotnych pobytach w szpitalu, ponieważ jest trwała i zachowuje ważność przez całe życie człowieka,
4.  w medycynie ratunkowej istnieje pojęcie tzw. „złotej godziny”, w ciągu której często decyduje się o życiu lub śmierci ofiary wypadku. 30 cennych minut można zaoszczędzić dzięki Karcie Identyfikacyjnej Grupy Krwi.

W związku z tym, ze zwolnienie działalności ściśle związanej z opieką szpitalną i medyczną przewidziane w art. 13 część A ust. 1 lit. b VI Dyrektywy ma gwarantować, by dostęp do opieki medycznej i szpitalnej nie został zamknięty z powodu kosztów powstałych wskutek tej opieki, badania grupy krwi i ich dokumentacja w formie KIGK służy realizacji tych celów. Ponoszone koszty wykonywania profilaktycznych badań krwi są niewspółmierne z efektami obniżenia kosztów ochrony zdrowia w związku z wyeliminowaniem wielokrotnego wykonywania tych badań. Jak podkreślał wielokrotnie Trybunał, zwolnienia przewidziane w art. 13 część A ust. 1 lit. b VI Dyrektywy mają na celu zmniejszenie kosztów opieki zdrowotnej o ile pomniejszenie kosztów opieki zdrowotnej jest w rzeczy samej celem zwolnienia, to zwolnienie nie jest uzależnione od osiągnięcia takiej redukcji kosztów w przypadku każdego pojedynczego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Dodatkowo z art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiując krąg podmiotów wykonujących te usługi (zakłady opieki zdrowotnej).

Należy również podkreślić, że przy określaniu zakresu usług zwolnionych w nowelizacji ustawy o podatku od towarów odstąpiono od stosowania klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy podkreślić, iż zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/We Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, iż pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zakładem opieki zdrowotnej, który świadczy odpłatnie usługi zdrowotne polegające na pobraniu krwi i oznaczeniu grupy krwi. Wynik badania przekazywany jest w formie Karty Identyfikacyjnej Grupy Krwi. Dokument ten pozwala ustalić ratownikom medycznym oraz pracownikom systemu opieki zdrowotnej w Polsce grupę krwi ofiar wypadków lub pacjentów. Karta jest jedynym dokumentem, obok legitymacji honorowego krwiodawcy krwi, na podstawie którego można dokonać transfuzji krwi z pominięciem czasochłonnego laboratoryjnego ustalania grupy krwi. Karta pozwala skrócić czas oczekiwania na transfuzję oraz pozwala uniknąć oznaczania grupy krwi przy wielokrotnych pobytach w szpitalu, ponieważ jest trwała i zachowuje ważność przez całe życie człowieka. Wnioskodawca podał, iż badanie wpisuje się w katalog usług stanowiących niezbędny etap do osiągnięcia celów terapeutycznych oraz ma ścisły związek z przyspieszeniem realizacji przyszłych świadczeń zdrowotnych. W medycynie ratunkowej istnieje pojęcie tzw. „złotej godziny”, w ciągu której często decyduje się o życiu lub śmierci ofiary wypadku. 30 cennych minut można zaoszczędzić dzięki Karcie Identyfikacyjnej Grupy Krwi.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę - zakład opieki zdrowotnej, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię.

W sprawie C-262/08 Trybunał Sprawiedliwości UE zauważył, że „usługi są ściśle związane z opieką medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Przepis § 8 ust. 2 rozporządzenia Ministra zdrowia z dnia 19 września 2005r. w sprawie określenia sposobu i organizacji leczenia krwią w zakładach opieki zdrowotnej, w których przebywają pacjenci ze wskazaniem do leczenia krwią i jej składnikami (Dz. U. z 2005r. Nr 191 poz. 1607 ze zm.) stanowi, że przed przetoczeniem należy sprawdzić, czy w dokumentacji medycznej pacjenta znajduje się wynik badania grupy krwi. Za niewiarygodną uznaje się informację o grupie krwi zawartą w karcie informacyjnej z pobytu w innym szpitalu. Za wiarygodny można uznać wyłącznie wynik wpisany w dowodzie osobistym, karcie identyfikacyjnej grupy krwi zgodnej z wzorem nr 3 określonym w załączniku do rozporządzenia, legitymacji honorowego dawcy krwi lub wynik z pracowni serologii transfuzjologicznej. Wynik badania grupy krwi umieszcza się w formularzu historii choroby w obecności dwóch osób, które składają własnoręczne podpisy po sprawdzeniu zgodności wyniku z wpisem.

Wzór nr 3 określa jakie pozycje musi zawierać karta. Na stronie pierwszej karty znajdują się następujące pozycje:

Karta identyfikacyjna grupy krwi

Nazwa jednostki służby zdrowia

Imiona i nazwisko

Data i miejsce urodzenia

Imiona rodziców

PESEL

Na stronie drugiej karty znajdują się następujące pozycje:

Nazwa Pracowni Serologicznej

Grupa Krwi

Uwagi

Daty i nry badań

(Nr wpisu z książki ewidencyjnej/rok lub pełna data wpisu) (pieczątka i podpis osoby odpowiedzialnej za wpis).

Wnioskodawca w treści wniosku jednoznacznie wskazał, że posiadanie Karty jest jedynym dokumentem, obok legitymacji honorowego dawcy krwi, na podstawie którego można dokonać transfuzji krwi z pominięciem czasochłonnego laboratoryjnego ustalania grupy krwi. Karta pozwala skrócić czas oczekiwania na transfuzję o ok. 30 min. Karta pozwala uniknąć oznaczania grupy krwi przy wielokrotnych pobytach w szpitalu, ponieważ jest trwała i zachowuje ważność przez całe życie człowieka.

Posiadanie przez potencjalnego pacjenta karty plastikowej z oznaczeniem nazwiska, imienia i grupy krwi jest wystarczające do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem, mając na uwadze powyższe wskazanie Wnioskodawcy oraz cyt. wyżej przepis (§ 8 ust. 2 rozporządzenia Ministra zdrowia w sprawie określenia sposobu i organizacji leczenia krwią w zakładach opieki zdrowotnej, w których przebywają pacjenci ze wskazaniem do leczenia krwią i jej składnikami) uznać należy, że przedmiotowa usługa (o ile faktycznie karta dokumentująca jej wynik jest zgodna z ww. wzorem) wpisuje się w logiczny sposób w ramy świadczenia opieki medycznej i stanowi w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, a tym samym spełnia kryterium przedmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 18, w związku z art. 132 Dyrektywy 2006/112/We Rady.

Reasumując, w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz regulacje prawne wynikające z ww. przepisów stwierdzić należy, że usługa badania krwi w celu oznaczenia grupy krwi i wydania tzw. Identyfikacyjnej Karty Grupy Krwi wykonywana przez Wnioskodawcę posiadającego status ZOZ-u korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług oznaczania grupy krwi wraz z wydaniem identyfikacyjnej karty grupy krwi, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo tut. Organ informuje, iż od dnia 1 lipca 2011 r., zgodnie z ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654), przepis:

*   art. 43 ust. 1 pkt 18 otrzymał brzmienie: „zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze”.

Jednocześnie z dniem 1 lipca 2011r. została uchylona ustawa z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007r. Nr 14, poz. 89 ze zm.). Obecnie obowiązuje ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.