Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.731.2023.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-18
Teza: Warunki stosowania ulgi abolicyjnej bez ograniczenia kwotowego.
Słowa kluczowe: marynarze; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; statek; ulga-ulga abolicyjna; Wielka Brytania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga abolicyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27-ust. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27-ust. 9a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27g

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 3 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy warunków stosowania ulgi abolicyjnej bez ograniczenia kwotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 grudnia 2023 r. (wpływ 14 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada Pan także centrum interesów życiowych. W aktualnym stanie wykonuje Pan pracę najemną i chce ją kontynuować w latach następnych na jednostkach pływających eksploatowanych na wodach Wielkiej Brytanii przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii jako marynarz.

W latach poprzednich nie uzyskiwał Pan i nie zamierza uzyskiwać innych dochodów opodatkowanych w Polsce.

Zgodnie z Pana wiedzą jednostki pływające, na których wykonuje i będzie wykonywał Pan pracę najemną operują/będą operowały na wodach Wielkiej Brytanii, a podmioty eksploatujące jednostki czerpią/będą czerpać zyski/dochody z eksploatacji jednostek. Jednostki, na których świadczy lub będzie Pan świadczył pracę nie są eksploatowane w transporcie międzynarodowym, zaś w Wielkiej Brytanii odprowadzany jest podatek od Pana dochodu z tytułu wykonywania pracy najemnej na statku morskim operującym na wodach podlegających jurysdykcji podatkowej tego kraju.

Obecnie oraz w latach kolejnych przedsiębiorstwo eksploatujące jednostki, zgodnie z Pana wiedzą, ponosi i będzie ponosić w latach następnych ostateczne koszty Pana wynagrodzenia i w konsekwencji jego zyski są/zostaną pomniejszone o te wynagrodzenia.

Przedsiębiorstwo eksploatujące jednostki pływające, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Pana, podlega i będzie podlegać w latach następnych opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii ze względu na swoją siedzibę.

Aktualnie oraz w latach kolejnych z tytułu dochodów z pracy na jednostkach pływających eksploatowanych na wodach Wielkiej Brytanii przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii na mocy konwencji podlega Pan ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii.

Na mocy wewnętrznych przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii ww. dochód może podlegać tam opodatkowaniu i traktowany jest, jako dochód uzyskany u źródła. W Wielkiej Brytanii jest Pan objęty ograniczonym obowiązkiem podatkowym i nie jest tam traktowany jako rezydent. Jak już wyżej wskazano, na mocy wewnętrznych przepisów prawa, Pana dochody podlegają zwolnieniu i w konsekwencji obowiązek podatkowy przenosi się do Polski.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzował Pan opis sprawy wskazując, że jest Pan marynarzem, który w latach poprzednich i obecnie wykonuje pracę najemną i chce ją kontynuować w latach następnych na jednostkach pływających eksploatowanych na wodach Wielkiej Brytanii przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii.

Do opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Wielkiej Brytanii miała/będzie miała zastosowanie przewidziana w art. 14 ust. 1 i 2 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytami i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz.U. z 2006 Nr 250, poz. 1840) w zw. z art. 22 ust. 2 lit. a) zastąpionym przez art. 5 ust. 6 Konwencji Wielostronnej implementującej środki traktatowe prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku podpisanej przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. metoda proporcjonalnego zaliczenia.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej art. 14 ust. 1 i 2 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, uzyskane dochody z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw przez przedsiębiorstwo brytyjskie mogą być opodatkowane w Wielkiej Brytanii.

Osiągał Pan i będzie osiągał dochody z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

### Pytania

1) Czy skorzystanie z nielimitowanej ulgi abolicyjnej opisanej w art. 27g ust. 5 ustawy o PIT zależne jest od tego na jakim typie statku wykonuje Pan pracę najemną, np. Supply Ship/Offshore Tug?

2) Czy przy utrzymaniu obecnego stanu prawnego rodzaj statku, na którym będzie Pan świadczył pracę nie będzie miał znaczenia, o ile praca ta będzie świadczona poza terytorium lądowym państw?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1 a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 5a pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o marynarzu – oznacza to marynarza w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (Dz. U. z 2020 r. poz. 1353).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan osobą fizyczną posiadającą rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada również centrum interesów życiowych. Obecnie i w latach poprzednich wykonuje Pan jako marynarz pracę najemną na pokładzie statków morskich, które są eksploatowane na wodach Wielkiej Brytanii. Statki należą do przedsiębiorstwa posiadającego faktyczny zarząd w Wielkiej Brytanii. Siedziba przedsiębiorstwa również znajduje się w Wielkiej Brytanii. Na mocy przepisów prawa podatkowego Wielkiej Brytanii uzyskany tam dochód będzie podlegał zwolnieniu w Wielkiej Brytanii i w konsekwencji obowiązek podatkowy przeniesie się do Polski, gdzie zastosowanie będzie miała metoda odliczenia proporcjonalnego zgodnie z zawartą pomiędzy Polską a Wielką Brytanią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania. W latach obecnych oraz w latach następnych nie zamierza Pan osiągać na terytorium Polski żadnego innego dochodu.

Nadto, jednostki, na których świadczy/będzie świadczył Pan pracę, nie są eksploatowane w transporcie międzynarodowym, tymczasem w Wielkiej Brytanii odprowadzany jest podatek od Pana dochodu z tytułu wykonywanej pracy najemnej na statku morskim operującym na wodach podlegających jurysdykcji podatkowej tego państwa.

Oceniając możliwość zastosowania przez Pana ulgi abolicyjnej w pełnym wymiarze w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Na mocy art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody

1) ze źródeł o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1 uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 27g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia na podstawie art. 27g ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta metoda, bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

Jednocześnie, w związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wprowadzoną ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) – wysokość ulgi abolicyjnej od 1 stycznia 2021 r. podlega limitowaniu. Podatnicy mający prawo do tej preferencji nadal mogą ją stosować ale wyłącznie w wysokości nieprzekraczającej kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1 tej ustawy. Limit ten nie obowiązuje jednak w odniesieniu do dochodów osiąganych poza terytorium Polski ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, z umowy zlecenia i umowy o dzieło oraz tzw. kontraktu menedżerskiego, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Określenie „terytorium lądowe państw” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych z 10 sierpnia 2021 r. dotyczących zasad stosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1776) przewiduje, że Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym.

Zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się:

\- wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium lądowe, a więc wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także

\- obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej jurysdykcji państw.

W związku z powyższym, do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez stosowania wprowadzonego limitu) uprawnieni są podatnicy osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw w ramach niektórych zawodów takich jak np. marynarze, stewardesy lub piloci.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Pan, jako osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, w związku z uzyskiwaniem w latach obecnych i w latach przyszłych dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku morskiego, w sytuacji gdy do dochodów tych będzie miała zastosowanie zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda proporcjonalnego zaliczenia i dochody te nie zostały i nie zostaną uzyskane w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych mógł dokonać odliczenia ww. ulgi abolicyjnej. Do Pana dochodów nie będzie miał zastosowania limit, o którym mowa w zdaniu drugim przepisu art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo – jak Pan wskazuje – statki morskie, na których wykonuje Pan pracę, są eksploatowane na wodach Wielkiej Brytanii. Zatem osiąga Pan dochody z tytułu pracy najemnej wykonywanej poza terytorium lądowym państw. Jak wynika z analizowanego przepisu, możliwość skorzystania z omawianej ulgi nie jest uzależniona od rodzaju statku, na którym świadczona jest praca.

Pana zdaniem, możliwość skorzystania z nielimitowanej ulgi abolicyjnej wynika z art. 27g ust. 5. Zgodnie z nim: przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw – a takim właśnie jest Pana dochód. Jednocześnie wskazać należy, że jedynym kryterium zastosowania nielimitowanej ulgi abolicyjnej jest praca lub wykonywanie usług poza terytorium lądowym państw.

Będzie Pan więc mógł w opisanych warunkach skorzystać z ulgi w pełnym wymiarze. W sytuacji wykonywania w latach następnych pracy najemnej w niezmienionych okolicznościach poza terytorium lądowym państw, również będzie miał Pan możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej w pełnym wymiarze, bez względu na rodzaj statku (np. Supply Shop/Offshore Tug).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w myśl obowiązujących przepisów podatkowych ma Pan rezydencję podatkową w Polsce. Obecnie wykonuje Pan pracę najemną i chce ją kontynuować w latach następnych na jednostkach pływających eksploatowanych na wodach Wielkiej Brytanii przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii jako marynarz.

Na mocy wewnętrznych przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii ww. dochód może podlegać tam opodatkowaniu i traktowany jest, jako dochód uzyskany u źródła. Jest Pan objęty w Wielkiej Brytanii ograniczonym obowiązkiem podatkowym i nie jest tam traktowany jako rezydent. Do opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Pana w Wielkiej Brytanii zgodnie z Konwencją z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytami i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych w zw. z Konwencją MLI miała/będzie miała zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia. W latach poprzednich nie uzyskiwał Pan i nie zamierza uzyskiwać innych dochodów opodatkowanych w Polsce.

Przystępując do oceny możliwości zastosowania przez Pana ulgi abolicyjnej w pełnym wymiarze (bez stosowania ograniczenia kwotowego) w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zgodnie z art. 27g ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Na podstawie art. 27g ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.

W myśl art. 27g ust. 3 omawianej ustawy:

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2.

Wielka Brytania nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 599).

Stosownie natomiast do art. 27g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że prawo do odliczenia na podstawie art. 27g ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta metoda, bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu. Analogicznie w sytuacji, gdy zgodnie z Konwencją MLI do uzyskanych dochodów ma zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, bez znaczenia pozostaje, czy drugie państwo pobiera podatek od danego dochodu.

Jednocześnie, w związku z nowelizacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość ulgi abolicyjnej podlega limitowaniu. Podatnicy mający prawo do tej preferencji nadal mogą ją stosować, ale wyłącznie w wysokości wynikającej z przepisu. Limit ten nie obowiązuje jednak w odniesieniu do dochodów osiąganych poza terytorium Polski m.in. ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, z umowy zlecenia i umowy o dzieło, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Określenie „terytorium lądowe państw” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych z 10 sierpnia 2021 r. dotyczących zasad stosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1776) przewiduje, że Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym.

Zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się:

\- wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium lądowe, a więc: wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także

\- obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej jurysdykcji państw.

W związku z powyższym, do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez stosowania wprowadzonego limitu) uprawnieni są podatnicy osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w ramach niektórych zawodów takich jak np. marynarze, stewardesy lub piloci.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, w związku z uzyskiwaniem dochodów z pracy najemnej na pokładzie jednostek pływających, w sytuacji gdy do dochodów tych ma zastosowanie – zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda proporcjonalnego zaliczenia i dochody te nie zostały uzyskane w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – może Pan dokonać odliczenia ww. ulgi abolicyjnej. Do dochodów tych nie ma zastosowania limit, o którym mowa w zdaniu drugim przepisu art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jak Pan wskazuje – osiągał Pan i będzie osiągał dochody z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw. Jak wynika z analizowanego przepisu, możliwość skorzystania z omawianej ulgi w pełnym zakresie, tj. bez ograniczenia kwotowego nie jest uzależniona od rodzaju statku, na którym świadczona jest praca.

**W związku z powyższym, m****oże Pan w przedstawionej sytuacji – przy spełnieniu wskazanych powyżej warunków wynikających z przepisu – skorzystać z ulgi w pełnym wymiarze.**

**W sytuacji wykonywania w latach następnych pracy najemnej w niezmienionych okolicznościach poza terytorium lądowym państw, również będzie miał Pan możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej w pełnym wymiarze, bez względu na rodzaj statku, o ile nie ulegnie zmianie stan prawny.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Końcowo wskazać należy, że przedmiotem interpretacji indywidualnej, była zgodnie z treścią wniosku, wyłącznie ocena Pana stanowiska w zakresie ustalenia czy możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej bez ograniczenia kwotowego jest uzależniona od rodzaju statku. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o sposobie opodatkowania otrzymywanych przez Pana wynagrodzeń na tle konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Okoliczność opodatkowania Pana dochodu przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego stanowiła element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i nie podlegała ocenie w ramach interpretacji.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

\- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).