Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.313.2019.1.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-22
Teza: Amortyzacja wartości niematerialnej i prawnej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; umowa-umowa franchisingu; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2019 r. (data wpływu 28 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   prawidłowości wprowadzenia do ewidencji podatkowej wartości niematerialnej i prawnej – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ujęcia w kosztach podatkowych zapłaconych odsetek od rat – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   prawidłowości wprowadzenia do ewidencji podatkowej wartości niematerialnej i prawnej,
*   sposobu ujęcia w kosztach podatkowych zapłaconych odsetek od rat.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 01.05.2012 roku, opodatkowaną podatkiem liniowym, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą uproszczoną.

1.

Dnia 26.06.2019 roku Wnioskodawca otrzymał indywidualną interpretację w zakresie podatku dochodowego, zaliczenia wydatku poniesionego tytułem opłaty za wejście do systemu (w ramach umowy ramowej rozwoju franczyzy podpisanej dnia 19.12.2016) w wysokości netto (…) zł, jako wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji.

W wydanej indywidualnej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż stanowisko Wnioskodawcy zaliczenia ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w dacie wystawienia faktury 31.12.2018 jest nieprawidłowe. W związku z powyższym w miesiącu 12/2018 skorygowany został nieprawidłowy zapis w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w zakupach kosztowych na minus kwota netto (…) zł bez wstecznego rozpoznania kosztów amortyzacji od ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej.

Z datą otrzymania indywidualnej interpretacji, czyli dnia 26.06.2019 roku opłata za wejście do systemu została wprowadzona do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych jako ujawnienie wartości niematerialnej i prawnej i stanowi koszt uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne począwszy od miesiąca lipca 2019 roku.

Wnioskodawca dodaje, że wartość niematerialną i prawną – opłatę za wejście do systemu, zaczął wykorzystywać w prowadzonej przeze niego działalności gospodarczej od dnia 01.02.2019 roku.

2.

Wyżej wymieniona opłata za wejście do systemu została wprowadzona w wartości początkowej (…) zł, na którą złożyły się: wartość netto opłaty za wejście (…) zł, odsetki (od rat zapłaconych zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania – opłaty za wejście do systemu – na mocy porozumienia podpisanego dnia 19.12.2018 roku z dostawcą ww. opłaty za wejście) opłacone do dnia ujawnienia do 26.06.2019 roku tejże wartości niematerialnej i prawnej, w wysokości – rata zapłacona w lutym 2019 roku, w tym kwota odsetek (…) zł; rata zapłacona w marcu 2019 roku, w tym kwota odsetek (…) zł; rata zapłacona w kwietniu 2019 roku, w tym kwota odsetek (…) zł; rata zapłacona w maju 2019 roku, w tym kwota odsetek (…) zł.

Wartość niematerialną i prawną – opłatę za wejście do systemu – Wnioskodawca zaczął wykorzystywać w prowadzonej przeze niego działalności gospodarczej od dnia 01.02.2019 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość niematerialną i prawną – opłata za wejście do systemu została prawidłowo wprowadzona do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych pod datą otrzymania indywidualnej interpretacji 26.06.2019 roku jako ujawnienie wartości niematerialnej i prawnej – opłaty za wejście do systemu przy jednoczesnym skorygowaniu zakupów kosztowych w grudniu 2018 roku na minus kwota netto 1.100.000 zł bez wstecznego rozpoznania kosztów amortyzacji od ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej?
2.  Czy odsetki od rat – zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania – zapłacone do dnia ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej, do 26.06.2019 roku, mogły zostać doliczone do wartości początkowej ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.

Opłatę za wejście do systemu, po otrzymaniu indywidualnej interpretacji dnia 26.06.2019 roku należało pod tą datą wprowadzić do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych jako ujawnienie wartości niematerialnej i prawnej zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy należało dokonywać odpisów amortyzacyjnych w koszty uzyskania przychodów począwszy od miesiąca lipca 2019 roku. Jednocześnie należało skorygować nieprawidłowy zapis w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dacie wystawienia faktury 31.12.2018 roku na minus kwota netto (…) zł bez wstecznego rozpoznawania kosztów amortyzacji od ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej.

2.

Odsetki (w kwocie ogółem (…) zł) od zapłaconych do 26.06.2019 roku rat zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania mogły być zaliczone do wartości początkowej ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej zgodnie z art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawidłowości wprowadzenia do ewidencji podatkowej wartości niematerialnej i prawnej – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ujęcia w kosztach podatkowych zapłaconych odsetek od rat – **jest prawidłowe.**

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca zaliczył wydatek poniesiony tytułem opłaty za wejście do systemu, w ramach umowy ramowej rozwoju franczyzy jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w dacie wystawienia faktury. Jednak Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną, z której wynika, że w opisanej sprawie doszło do nabycia wartości niematerialnej i prawnej. W związku z tym poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek, jako opłata za wejście do systemu (w ramach umowy ramowej), należy zakwalifikować jako wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Wobec powyższego niniejsza opłata za wejście do systemu będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej przez odpisy amortyzacyjne. W konsekwencji Wnioskodawca w miesiącu zaliczenia ww. wydatku do kosztów podatkowych skorygował nieprawidłowy zapis w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w zakupach kosztowych na minus, bez wstecznego rozpoznawania kosztów amortyzacji od ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej. Następnie w związku z otrzymaniem interpretacji indywidualnej w czerwcu 2019 r. opłata za wejście do systemu została wprowadzona do ewidencji wartości niematerialnej i prawnej i stanowi koszt uzyskania przychodu przez odpisy amortyzacyjne od lipca 2019 r. Wnioskodawca był zobowiązany do zapłaty odsetek od rat zapłaconych zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania (opłaty za wejście do systemu).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 cytowanej ustawy).

W myśl art. 22b ust. 1 pkt 7 omawianej ustawy – amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 22ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż: od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ujawnienie wartości niematerialnej i prawnej oznacza zatem wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w terminie późniejszym niż wynikający z cyt. art. 22d ust. 2 zdanie pierwsze omawianej ustawy.

Użyte w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych sformułowanie „nieobjętych dotychczas ewidencją” należy odczytywać jako niewpisanie takich wartości do ewidencji i w konsekwencji – ich nieamortyzowanie. Cytowany powyżej przepis reguluje zatem sytuację, w której podatnik w ogóle nie wprowadził wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji i nie dokonywał od niej żadnych odpisów amortyzacyjnych.

Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany zastosować przepisy dotyczące tzw. ujawnienia środka trwałego.

Wystarczające jest tzw. ujawnienie środka trwałego i rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Wnioskodawca wprowadzi wartość niematerialną i prawną do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Tym samym w odniesieniu do wydatku poniesionego tytułem opłaty za wejście do systemu, który nie został dotychczas wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może dokonać jego wprowadzenia do ewidencji po dacie, kiedy odkrył, że nie został on do tej pory w tej ewidencji prawidłowo ujawniony, tj. np. z datą otrzymania interpretacji indywidualnej, w której ujawniono nieprawidłowość postępowania Wnioskodawcy.

W świetle art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tak ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do niniejszego ujawnienia. Oznacza to, że moment ujawnienia wyżej wymienionej wartości majątkowej determinuje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują możliwości wstecznego wprowadzenia środków trwałych do ewidencji i wstecznego uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych. Tym samym Wnioskodawca może rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych najwcześniej w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa we wniosku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, mimo że – jak wskazano we wniosku – na potrzeby prowadzonej działalności opłata była wykorzystywana wcześniej.

Należy nadmienić, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22e ww. ustawy, który odnosi się wyłącznie do przypadków niezaliczenia składnika majątkowego do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych ze względu na przewidywany okres używania poniżej jednego roku. W przedstawionej sytuacji, składniki majątkowe nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych z innych przyczyn.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej nastąpiło niewłaściwe zakwalifikowanie opłaty za wejście do systemu jako bezpośredni koszt podatkowy, w konsekwencji nastąpiło błędne rozpoznanie kosztów podatkowych. Należy bowiem wskazać, że koszt ww. opłaty, jako wartości niematerialnej i prawnej, powinien być rozliczany w czasie przez odpisy amortyzacyjne.

Moment dokonania korekty kosztu uzyskania przychodów został wskazany w art. 22 ust. 7c cytowanej ustawy. W myśl tego przepisu: jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Nieprawidłowe przypisanie opłaty za wejście do systemu do kosztów podatkowych spowodowane oczywistą omyłką, zgodnie z art. 22 ust. 7c omawianej ustawy, determinuje konieczność korekty kosztów wstecz.

Zatem – odnosząc się do sytuacji, w której wydatek poniesiony tytułem opłaty za wejście do systemu w ramach zawartej umowy został błędnie zaliczony jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów, zamiast pośrednio, rozliczany przez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnej i prawnej – Organ zgadza się z Wnioskodawcą, że ma obowiązek retrospektywnej korekty kosztów (in minus).

Z kolei, odnosząc się do kwestii doliczenia do wartości początkowej ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej odsetek od rat, zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania, zapłaconych do dnia ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej należy zauważyć, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek, aby prawidłowo rozliczyć koszty.

Należy zwrócić uwagę, że fakt ujawnienia składników majątku trwałego w ewidencji nie zmienia zasad ich wyceny, a zatem podstawę dokonania odpisów winna stanowić wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej ustalona na zasadach wskazanych w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Przy czym – za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 omawianej ustawy).

Odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania powiększają wartość początkową tego składnika majątku. Również w przypadku nabycia składnika majątku na raty odsetki naliczone do dnia oddania go do używania powiększają wartość początkową. Pojęcie „odsetki naliczone” oznacza zatem kwotę wymagalną odsetek, a więc taką, którą bank/kontrahent miał prawo naliczyć. Dla ustalenia wartości początkowej składnika majątkowego bez znaczenia pozostaje kwestia zapłaty przez nabywcę odsetek naliczonych oraz data ich naliczenia przez bank/kontrahenta. Po przekazaniu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania naliczone odsetki zalicza się do kosztów podatkowych w dacie zapłaty.

W konsekwencji odsetki od rat naliczone (wymagalne), a także zapłacone przed wprowadzeniem opłaty za wejście do systemu – jako wartości niematerialnej i prawnej – do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej powiększają wartość początkową ww. opłaty zgodnie z art. 22g ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności pośrednio przez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym ww. odsetki zapłacone przed ujawnieniem ww. opłaty i wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie wprowadzenia opłaty do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zwiększają jej wartość początkową i stanowią koszt uzyskania przychodu przez odpisy amortyzacyjne.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Reasumując – opłata za wejście do systemu została prawidłowo wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pod datą otrzymania interpretacji indywidualnej, tj. 26 czerwca 2019 r. jako ujawnienie wartości niematerialnej i prawnej, przy jednoczesnym skorygowaniu kosztów uzyskania przychodów grudnia 2018 r. (in minus) o wartość wydatku poniesionego tytułem opłaty za wejście do systemu, tj. kwotę netto 1.100.000 zł, bez wstecznego rozpoznania kosztów amortyzacji od ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Reasumując – odsetki od rat – zgodnie z harmonogramem spłaty zobowiązania – zapłacone do dnia ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej, tj. do 26 czerwca 2019 r., mogły zostać doliczone do wartości początkowej ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.