Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-240/12-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-13
Teza: konsekwencji podatkowych otrzymania składników majątkowych oraz środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej
Słowa kluczowe: likwidacja; odsetki; opodatkowanie; pożyczka; spółki-spółka osobowa; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu 18 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   konsekwencji podatkowych otrzymania składników majątkowych oraz środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej - **jest prawidłowe,**
*   konsekwencji podatkowych połączenia ze spółką osobową (dokonanego poprzez przejecie tej spółki) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych likwidacji spółki osobowej oraz w zakresie połączenia ze spółką osobową, które to połączenie dokonane zostanie poprzez przejęcie spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, osoba prawna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), planuje zostać wspólnikiem i/lub komandytariuszem i/ lub akcjonariuszem (dalej: Wspólnik) odpowiednio w spółce jawnej, w spółce komandytowej, w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: Sp.Osob.).

Spółka nie wyklucza likwidacji Sp.Osob. Przewiduje się, że na moment likwidacji w skład majątku Sp.Osob. mogą wchodzić w szczególności wszystkie lub tylko niektóre z następujących elementów:

(a) wierzytelność wobec Spółki z tytułu udzielonej Spółce przez Sp.Osob. pożyczki (obejmująca również wierzytelność z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki);

(b) środki pieniężne,

(c) inne składniki majątkowe.

Niemniej jednak Spółka nie wyklucza, iż do momentu likwidacji Sp.Osob. inne składniki majątkowe (lub tylko niektóre z nich) także zostaną sprzedane, a pożyczka udzielona Spółce zostanie przez nią spłacona.

Sposób podziału majątku Sp.Osob. pomiędzy jej wspólników w przypadku likwidacji jest określony w umowie spółki Sp.Osob..

Dodatkowo należy wskazać, że w związku z likwidacją, w sytuacji gdyby jednak pożyczka udzielona przez Sp.Osob. do Spółki nie została spłacona, wygaśnięcie zobowiązania Spółki wobec Sp.Osob. z tytułu zaciągniętej pożyczki poprzez tzw. konfuzję (confusio) — instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Sp.Osob. wobec Spółki) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności Sp.Osob. wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec Sp.Osob.) \[por. Zbigniew Radwański „Prawo cywilne — część ogólna” Warszawa 2002, str. 105\]. W ramach likwidacji spółki komandytowej na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji Sp.Osob., likwidator (na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników Sp.Osob. w sprawie podziału majątku Sp.Osob. pozostałego po jej likwidacji) tytułem rozliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego Spółce po likwidacji Sp.Osob. (i ewentualnej nadwyżki pozostałej po spłacie tych udziałów), wyda Spółce jako Wspólnikowi wierzytelność Sp.Osob. przysługującą wobec Spółki z tytułu umowy pożyczki. Skutkiem tego, w osobie Spółki dojdzie do połączenia wierzytelności przysługującej po jej wydaniu już Spółce z zobowiązaniem Spółki wobec samej siebie. W ten sposób dojdzie do ww. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie z mocy prawa moment przekazania przez Sp.Osob. (działającą jako likwidatora) przedmiotowej wierzytelności Spółce w ramach ostatniego etapu postępowania likwidacyjnego — podziału majątku Sp.Osob. pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników Sp.Osob.

Natomiast w sytuacji, gdyby w majątku Sp.Osob. pozostaną inne składniki majątkowe zostaną one wydane Spółce w ramach przeprowadzanej likwidacji.

Alternatywnie Spółka rozważa także, aby dokonać połączenia ze Sp.Osob. zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych (KSH) w taki sposób, że Spółka będzie spółką przejmującą i w wyniku takiego połączenia przejmie cały majątek Sp.Osob.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Spółkę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Sp.Osob.) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez Sp.Osob. pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP?
2.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Sp.Osob,) innych składników majątkowych nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP?
3.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Sp.Osob.), w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOP?
4.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (Wspólnika Sp.Osob.) wobec Sp.Osob. z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp.Osob., na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Sp.Osob. wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Sp.Osob.), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP po stronie Wnioskodawcy?
5.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym likwidacja Sp.Osob. nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w żadnym innym zakresie?
6.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym połączenie Spółki ze Sp.Osob. w taki sposób, że Spółka będzie spółką przejmującą nie będzie dla Spółki skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w żadnym zakresie?

Zdaniem Spółki:

Ad 1.

Zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.) wierzytelności z tytułu udzielonej Spółce przez Sp.Osob. pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOP, spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast, zgodnie z właściwymi regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. — Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: Kodeks spółek handlowych lub KSH), spółkami osobowymi są spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne.

Podatnikami PDOP są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi — w oparciu o przepisy ustawy o PDOP).

Od dnia 1 stycznia 2011 r. powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w dodanym przepisie art. 4a pkt 14 ustawy o PDOP, zgodnie z którym przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z kolei, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy łub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei, na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, wyżej wskazane zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku

Powyższe regulacje są sformułowaniem zasady transparentności podatkowe) spółek osobowych, Zgodnie Z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiednie) proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

Mając na uwadze powyższe, każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku Spółki, będącej osobą prawną — przepisy ustawy o PDOP).

Z uwagi na brak jednolitych regulacji w ustawach o podatkach dochodowych, dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji precyzujących sposób opodatkowania w takich sytuacjach.

I tak, zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 12 ust. 4a pkt 3b ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku (wspomniany pkt 3a dotyczy środków pieniężnych otrzymanych z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną) otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takie) spółki łub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa — art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r. wyłączenie z opodatkowania PDOP przychodów odpowiadających wartości innych niż środki pieniężne składników majątku (w tym np. wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek czy wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP.

Zgodnie z tymi przepisami wartość innych niż środki pieniężne składników majątku będzie natomiast stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie ewentualnego późniejszego zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Tym niemniej należy wskazać, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przychód z tytułu zbycia przez wspólnika składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, zasadniczo nie wystąpi, z uwagi na fakt wygaśnięcia wierzytelności Sp.Osob. z tytułu pożyczki udzielonej Spółce (Wspólnikowi Sp.Osob.) poprzez konfuzję, następującą na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Spółki) prawa (tj. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki).

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.) wierzytelności z tytułu udzielonej Spółce przez Sp.Osob. pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP.

Zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.) innych składników majątkowych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP.

Podejście takie znajduje oparcie w argumentacji przedstawionej powyżej w stanowisku Spółki dotyczącym pyt. 1 niniejszego wniosku.

W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt iż zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011r. przepisem art. 12 ust. 4a pkt 3b ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku (wspomniany pkt 3a dotyczy środków pieniężnych otrzymanych z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną) otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa — art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 201 1 r. wyłączenie z opodatkowania PDOP przychodów odpowiadających wartości innych niż środki pieniężne składników majątku (w tym np. praw do znaków towarowych) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP. Zgodnie z tymi przepisami wartość innych niż środki pieniężne składników majątku będzie natomiast stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie ewentualnego późniejszego zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.) innych składników majątkowych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.) w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOP.

Zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej w stanowisku Spółki dotyczącym pyt. 1. niniejszego wniosku należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOP, spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast, zgodnie z właściwymi regulacjami Kodeksu spółek handlowych spółkami osobowymi są spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne.

Podatnikami PDOP są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek osobowych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi — w oparciu o przepisy ustawy o PDOP).

Z uwagi na brak jednolitych regulacji w ustawach o podatkach dochodowych, dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji precyzujących sposób opodatkowania w takich sytuacjach.

I tak zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 12 ust.4 pkt 3a ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

(a) likwidacji takiej spółki,

(b) wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r., wyłączenie z opodatkowania PDOP przychodów odpowiadających wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP.

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych w wyniku likwidacji Sp.Osob. (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki Sp.Osob.), w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOP.

Ad 4.

Zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Spółki (Wspólnika Sp.Osob,) wobec Sp.Osob. z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp.Osob., na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności Sp.Osob. wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec Sp.Osob.), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PDOP, za przychody uznaje się w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy.

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m. in. terminem umorzonych zobowiązań”. Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o PDOP.

W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. Itak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony), „umorzyć” oznacza m .in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela.

Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. — Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu PDOP na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PDOP.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji Sp.Osob, wierzytelność Sp.Osob. z tytułu pożyczki udzielonej Spółce zostanie przeniesiona na Spółkę, wskutek czego Spółka stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe (np. z tytułu pożyczki), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym wygaśnie zatem wierzytelność Sp.Osob. wobec Spółki oraz dług Spółki wobec Sp.Osob. z tytułu przedmiotowej pożyczki.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Spółki z tytułu otrzymanej pożyczki dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji Sp.Osob. i podziału jej majątku. W szczególności do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Spółki (Wspólnika Sp.Osob.) wobec Sp.Osob. z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji Sp.Osob., na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności Sp.Osob. z tytułu odsetek) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki z tytułu odsetek), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o PDOP.

Ponadto, należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nie otrzymanych przez Sp.Osob. z tytułu pożyczek udzielonych Spółce, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej w stanowisku Spółki dotyczącym pyt. 1. niniejszego wniosku, należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOP, spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi> co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami PDOP są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek osobowych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi — w oparciu o przepisy ustawy o PDOP).

W związku z powyższym, w sytuacji, naliczenia, lecz nie otrzymania przez Sp.Osob. odsetek od pożyczek udzielonych Spółce, po stronie Spółki — zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o PDOP — nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PDOP.

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Spółki (Wspólnika Sp.Osob.) wobec Sp.Osob. z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Sp.Osob., na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności Sp.Osob. wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec Sp.Osob.), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP po stronie Spółki.

Powyższe podejście zostało również przedstawione w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych. I tak, np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-347/10-4/MC) uznał, że „zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu spłaty pożyczki wygaśnie w wyniku połączenia praw wierzyciela i obowiązków dłużnika w Jego osobie (konfuzja), a więc z mocy prawa, nie zaś w wyniku dwustronnej umowy. Reasumując, wygaśnięcie zobowiązania z mocy prawa z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez SpK nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu w postaci umorzonego zobowiązania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej dnia 15 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-95/09-2/MS) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z wygaśnięciem urnowy pożyczki na skutek konfuzji związanej z otrzymaniem majątku likwidacyjnego od C. W ocenie Wnioskodawcy umowa pożyczki zawarta z C wygaśnie wskutek wystąpienia konfuzji, tj. połączenia w jednym podmiocie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika. Spółka zwraca uwagę na fakt, że przedmiotowa konfuzja nie jest zdarzeniem samoistnym, lecz wynika ona wyłącznie z otrzymania przez Spółkę wierzytelności własnej w ramach procedury likwidacji C.”

Ad 5.

Zdaniem Spółki, w omawianym zdarzeniu przyszłym, likwidacja Sp.Osob. nie będzie dla Spółki skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w żadnym innym zakresie.

W opinii Spółki, brak bowiem w ustawie o PDOP jakiegokolwiek przepisu, który wskazywałby na opodatkowanie w omawianych okolicznościach wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w przypadku likwidacji takiej spółki.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że stanowisko tożsame do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie wszystkich 5 pytań zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 13 czerwca 2011 r. nr ILPB3/423-110/11 2/EK.

Ad 6.

Zdaniem Spółki, w omawianym zdarzeniu przyszłym, połączenia Spółki ze Sp.Osob. w taki sposób, że Spółka będzie spółką przejmującą nie będzie dla Spółki skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w żadnym zakresie.

W opinii Spółki, brak bowiem w ustawie o PDOP jakiegokolwiek przepisu, który wskazywałby na opodatkowanie w omawianych okolicznościach wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w przypadku połączenia z taką spółką.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytań od nr 1 do nr 6, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.