Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.497.2024.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-03
Teza: Skutki podatkowe wypłaty zysku przez spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; przekształcanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 27 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Pan … (dalej również jako: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca do 30 listopada 2021 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą (dalej jako: „JDG”). Dochody uzyskiwane w ramach prowadzonej JDG Wnioskodawcy (dalej również jako „Przedsiębiorca Przekształcany”) podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej również jako: „podatek PIT”) na podstawie ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z dnia 9 lutego 2024 r. Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej również jako „ustawa PIT”).

Zyski osiągane przez Wnioskodawcę w ramach JDG w części, w jakiej nie były przeznaczane na potrzeby prywatne Wnioskodawcy, były kumulowane w ramach JDG (dalej również jako: „ZYSK z JDG”). Oznacza to, że nie były one przeznaczane i przekazywane do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości i przepisami prawa podatkowego, Zysk z JDG — przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej został opodatkowany podatkiem PIT. Oznacza to, że Wnioskodawca obliczał i wpłacał w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek PIT, a po zakończeniu roku podatkowego składał zeznanie roczne i wpłacał ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek.

Na podstawie art. 551 § 5 w zw. z art. art. 5841 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. z dnia 7 grudnia 2023 r. Dz.U. z 2024 r. poz. 18; dalej również jako: „KSH”) Przedsiębiorca przekształcił się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako: „Spółka Przekształcona” lub „Sp. z o.o.”). Przekształcenie zostało potwierdzone wpisem do Krajowego Rejestry Sądowego w dniu 1 grudnia 2021 r. Zasadniczym skutkiem przekształcenia Przedsiębiorcy Przekształcanego w Sp. z o.o. było przejście na Sp. z o.o. wszelkich praw i obowiązków Przedsiębiorcy Przekształcanego (tzw. sukcesja uniwersalna).

W związku z przekształceniem na dzień wpisu Spółki Przekształconej do rejestru przedsiębiorców KRS, tj. 1 grudnia 2021 r. został przygotowany bilans powstałej na skutek przekształcenia Sp. z o.o. Zyski z JDG zostały wykazane po stronie pasywów jako kapitał własny Spółki Przekształconej. Zyski z JDG nie zostały przed przekształceniem przekazane na prywatne konto Wnioskodawcy. W następstwie przekształcenia, Zysk z JDG stał się częścią kapitałów własnych Spółki Przekształconej i został wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy oraz w pozycji nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji). W konsekwencji możliwe jest dokładne wskazanie, jaka część kapitału Spółki Przekształconej stanowi Zysk z JDG.

Spółka Przekształcona w styczniu 2022 r. złożyła we właściwym urzędzie skarbowym zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (ZAW-RD). Spółka na okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2025 r. dokonała wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej również jako: „Ryczałt” lub „CIT estoński”) w rozumieniu rozdziału 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z dnia 7 grudnia 2023 r. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805; dalej jako: „ustawa CIT”).

W chwili obecnej planowana jest wypłata zysków ze Spółki Przekształconej wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę JDG. Może się zdarzyć, że wypłata Zysków z JDG zostanie dokonana w okresie, kiedy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana CIT estońskim (dalej również jako: „Wypłata w trakcie opodatkowania CIT estońskim”) albo już po zakończeniu okresu, w którym Spółka Przekształcona była opodatkowana CIT estońskim (dalej również jako: „Wypłata po okresie opodatkowania CIT estońskim”).

Z treści uchwały o wypłacie Zysku z JDG będzie wynikało wprost, że kwota wypłacana Wnioskodawcy będzie stanowiła zyski, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach prowadzonej JDG przed przekształceniem w Sp. z o.o. Wypłata opisanych zysków nastąpi na podstawie uchwały, podjętej na podstawie przepisów KSH na nadzwyczajnym lub zwyczajnym zgromadzeniu wspólników Spółki Przekształconej. Planowana wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę JDG przed przekształceniem nastąpi poprzez obniżenie kapitału własnego Spółki Przekształconej. Z treści uchwały będzie wynikało wprost, że wypłacana Wnioskodawcy kwota stanowi Zyski z JDG wypracowane przed przekształceniem w Spółkę Przekształconą, tym samym Zyski z JDG będą pochodziły z okresu poprzedzającego opodatkowanie Spółki Przekształconej w formie Ryczałtu.

Jak wskazano powyżej, źródło uprawnienia Wnioskodawcy do wypłaty środków ze Spółki Przekształconej nie wynika z posiadania statusu udziałowca Spółki Przekształconej, a z faktu, że Wnioskodawca prowadził JDG przed przekształceniem w Spółkę Przekształconą i wtedy wypracował zysk, który w następstwie przekształcenia w Sp. z o.o. stał się częścią kapitałów własnych Spółki Przekształconej. Zyski z JDG będą pochodziły z okresu poprzedzającego opodatkowanie Spółki Przekształconej w formie Ryczałtu. Oznacza to, że Zyski z JDG będą pochodziły z okresu poprzedzającego opodatkowanie Spółki Przekształconej w formie Ryczałtu.

Uzupełnienie
------------

Wypłata zysków ze Spółki Przekształconej wypracowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę JDG nastąpi na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników podjętej na podstawie art. 227 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 245 Kodeksu spółek handlowych. Zatem odpowiadając na pytanie o charakter prawny czynności wypłaty kwot odpowiadających zyskowi jednoosobowej działalności gospodarczej, to wypłata nastąpi na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Wskazuję jednocześnie, że w związku z faktem, że wypłacane kwoty nie będą stanowiły zysków osiągniętych przez Spółkę Przekształconą, do wypłaty tych kwot nie znajdą zastosowania ograniczenia przewidziane w art. 192 Kodeksu spółek handlowych.

Czynność prawna, na podstawie której nastąpi ww. wypłata nie będzie miała wpływu na zakres uprawnień Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki z o.o. Nie zmieni się ilość posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów, a także nie ulegnie zmianie poziom prawa do udziału w zyskach spółki.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
---------------------------------------------------------

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonanie na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Przekształconej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy kwot odpowiadających Zyskowi z JDG, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem PIT w Jego JDG, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)
-------------------------------------------

Dokonanie na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Przekształconej wypłaty na rzecz Przedsiębiorcy Przekształcanego kwot odpowiadających Zyskowi z JDG, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem PIT w JDG Przedsiębiorcy Przekształcanego, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy PIT.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w funkcjonującym orzecznictwie, dotyczącym analogicznych stanów faktycznych. Z wyroków NSA wynika, że niedopuszczalne jest podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, np.:

· wyrok z 30 sierpnia 2023 r. sygn. II FSK 252/21, w którym to wyroku NSA zwrócił uwagę, że: „W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z 20 września 2017 r., II FSK2089/15 i powołane tam orzecznictwo)”;

· wyrok z 12 października 2023 r. sygn. II FSK 327/21.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 24 ust. 5 wskazanej ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Regulacje te definiują przychód (dochód) pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że jest to przychód (dochód) faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Jednocześnie katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Dlatego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika.

Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Z kolei w myśl art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Instytucja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową uregulowana została w art. 5841 – 58413 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Stosownie do art. 5842 § 1 tej ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 5842 § 2 ww. ustawy:

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 5842 § 3 omawianej ustawy:

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Jednocześnie art. 5844 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

Do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 5849 pkt 2 omawianej ustawy:

Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy powinno zostać sporządzone w formie aktu notarialnego i określać co najmniej wysokość kapitału zakładowego.

Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 5844 w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Przytoczone powyżej przepisy art. 154 § 1 lub 308 § 2 Kodeksu spółek handlowych, stanowią przykład przepisów stosowanych wprost z mocy art. 5844 Kodeksu spółek handlowych.

Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę, z racji, że odpowiednie stosowanie tychże przepisów daje możliwość ich pominięcia są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).

W świetle powyższego – jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 oraz art. 5844 w zw. z art. 396 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, reguluje kwestie tzw. agio.

Agio to nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei, kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne.

Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajdujemy w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy do czasu, gdy nie osiągnie co najmniej 1/3 kapitału zakładowego.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników, zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe.

Z treści opisu sprawy wynika, że w związku z przekształceniem prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej na dzień wpisu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: Spółki Przekształconej) do rejestru przedsiębiorców KRS, tj. 1 grudnia 2021 r. został przygotowany bilans powstałej na skutek przekształcenia Sp. z o.o. Zyski z jednoosobowej działalności gospodarczej zostały wykazane po stronie pasywów jako kapitał własny Spółki Przekształconej. Zyski z jednoosobowej działalności gospodarczej nie zostały przed przekształceniem przekazane na Pana prywatne konto. W następstwie przekształcenia, zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej stał się częścią kapitałów własnych Spółki Przekształconej i został wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy oraz w pozycji nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji). W konsekwencji możliwe jest dokładne wskazanie, jaka część kapitału Spółki Przekształconej stanowi zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej. W chwili obecnej planowana jest wypłata zysków ze Spółki Przekształconej wypracowanych w ramach prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej.

Pana wątpliwości dotyczą skutków podatkowych wypłaty przez Spółkę Przekształconą na Pana rzecz kwot odpowiadających zyskowi jednoosobowej działalności gospodarczej powstałego przed przekształceniem.

Należy mieć na uwadze przede wszystkim treść art. 192 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym:

Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny kwota zasilająca kapitał zapasowy w sytuacji, gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, może być rozpatrywana jako agio, wydaje się, że przepis art. 192 Kodeksu spółek handlowych, jako dotyczący zysku, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 189 § 1 ww. ustawy:

W czasie trwania spółki nie wolno zwracać wspólnikom wniesionych wkładów tak w całości, jak i w części, chyba że przepisy niniejszego działu stanowią inaczej.

Zwrot wniesionych wkładów, w tym wpłat na udziały w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych jest dopuszczalny jedynie w sytuacjach zupełnie wyjątkowych, przykładowo w razie odpłatnego umorzenia udziału (nabycia przez spółkę celem umorzenia) oraz odpłatnego obniżenia kapitału zakładowego. Jeżeli w umowie spółki znalazłyby się postanowienia wprowadzające możliwość zwrotu wkładów w przypadkach nieprzewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, byłyby one nieważne.

W przypadku agio, wkład jest częściowo wnoszony na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych), więc m.in. w razie zwrotu agio nastąpi częściowy zwrot wkładu.

W sytuacji gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej na podstawie art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych, czyli traktowana jest jako agio.

Wykazać również należy, że ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości), nie reguluje zagadnień dotyczących kapitałów spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. Ustawa ta wskazuje ogólne zasady tworzenia kapitałów (funduszy) własnych.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Kapitały (fundusze) własne ujmuje się w księgach rachunkowych z podziałem na ich rodzaje i według zasad określonych przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy o utworzeniu jednostki.

W przepisach ustawy o rachunkowości kapitał zapasowy (zwiększenie/zmniejszenie) występuje:

1) z tytułu rozchodu aktualizowanych na podstawie odrębnych przepisów środków trwałych, różnica z aktualizacji ujęta uprzednio na kapitale z aktualizacji wyceny wpływa na kapitał zapasowy (art. 31 ust. 4),

2) w przypadku gdy koszty emisji akcji poniesione przy powstaniu spółki akcyjnej lub podwyższeniu kapitału zakładowego zmniejszają kapitał zapasowy spółki do wysokości nadwyżki wartości emisji nad wartością nominalną akcji (art. 36 ust. 2b),

3) w razie zbycia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnica między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia; ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 1),

4) w przypadku umorzenia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnicy między ich wartością nominalną a ceną nabycia, ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 2),

5) gdy w celu połączenia spółka wydaje (emituje) udziały, a przez cenę przejęcia rozumie się cenę rynkową tych udziałów lub inaczej ustaloną ich wartość godziwą jeżeli nie jest znana ich cena rynkowa, nadwyżkę wartości rynkowej udziałów lub inaczej ustalonej ich wartości godziwej zalicza się do kapitału zapasowego (art. 44b ust. 5 pkt 1),

6) w przypadku gdy poniesione koszty organizacji przy założeniu nowej spółki akcyjnej lub koszty podwyższenia kapitału zakładowego w celu połączenia zmniejszają kapitał zapasowy spółki przejmującej lub spółki powstałej w wyniku połączenia, do wysokości nadwyżki wartości emisyjnej nad wartością nominalną akcji (art. 44b ust. 15).

Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialności lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.

Biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.

Dokonanie przez Spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na Pana rzecz jako wspólnika wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przed przekształceniem tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Odnośnie powołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnych - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.)