Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-25/12/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-06
Teza: Zwolnienie z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości (użytki rolne i nieużytki).
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieużytki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2012 r. (data wpływu 11 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe** w części dotyczącej gruntów ornych, natomiast w części dotyczącej nieużytków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w drodze umowy darowizny zawartej w dniu 26 lutego 2007 r. otrzymał od matki zabudowaną działkę o powierzchni 6,58 ha. Przedmiotem darowizny były grunty rolne, od których odprowadzany jest podatek rolny. Na rzecz matki została ustanowiona dożywotnia służebność osobista mieszkania. Matka zmarła w dniu 12 czerwca 2010 r. W dniu 7 października 2011 r. została sporządzona w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży oraz zniesienia służebności na rzecz zmarłej matki. Przedmiotem ww. umowy sprzedaży była niezabudowana działka rolna o powierzchni 2,00 ha. Grunty, te sklasyfikowane były w ewidencji gruntów jako grunty orne i nieużytki. Z wypisu rejestru gruntów sporządzonego na dzień sprzedaży wynika, że 1,9209 ha stanowiły grunty orne klasy R IVb, R V, R VI, a 0,0791 ha nieużytki. Przedmiotowe grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. W wyniku sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego, są uprawiane na nich zboża. Ponadto kupujący cały czas odprowadza podatek rolny od zakupionego gruntu i nie zamierza zmieniać jego przeznaczenia.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana wartość ze sprzedaży 2,00 ha gruntów rolnych wolna jest od podatku dochodowego, czy podlega opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego: zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedaży utraciły charakter rolny. Wobec faktu, iż sprzedany grunt nie utracił i nie utraci charakteru rolnego (przynajmniej przez kolejne 5 lat), Wnioskodawca uważa, że kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowego gruntu rolnego, wolna jest od podatku dochodowego, wobec tego podatek dochodowy jest nienależny. Wartość przychodu ze sprzedaży nie powinna być wykazywana w zeznaniu rocznym za 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży użytków rolnych, natomiast w części dotyczącej nieużytków za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w drodze umowy darowizny zawartej w dniu 26 lutego 2007 r. otrzymał od matki zabudowaną działkę o powierzchni 6,58 ha. Przedmiotem darowizny były grunty rolne. W dniu 7 października 2011 r. została sporządzona w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży oraz zniesienia służebności na rzecz zmarłej matki. Przedmiotem ww. umowy sprzedaży była niezabudowana działka rolna o powierzchni 2,00 ha. Grunty, te sklasyfikowane były w ewidencji gruntów jako grunty orne i nieużytki. Z wypisu rejestru gruntów sporządzonego na dzień sprzedaży wynika, że 1,9209 ha stanowiły grunty orne klasy R IVb, R V, R VI, a 0,0791 ha nieużytki. Przedmiotowe grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. W wyniku sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego, są uprawiane na nich zboża. Ponadto kupujący cały czas odprowadza podatek rolny od zakupionego gruntu i nie zamierza zmieniać jego przeznaczenia.

Mając na uwadze, iż odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii zasad jego opodatkowania, należy natomiast stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne’’ należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

O tym, czy dane grunty utraciły w wyniku ich sprzedaży charakter rolny decyduje cel ich nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje bowiem przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca sprzedał nieruchomość tj. działkę gruntu o powierzchni 2,00 ha - obejmującą grunty orne 1,9209 ha oraz nieużytki 0,0791 ha - wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego. W wyniku sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe zwolnienie obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, czyli użytki rolne, w tym grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych należy stwierdzić, iż przychód uzyskany, przez Wnioskodawcę, ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nabytej w drodze darowizny, w części obejmującej grunty orne, korzystać będzie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, iż utrata charakteru rolnego następuje przez wyłączenie sprzedanych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Nie przesądza zatem o tym wyłącznie oświadczenie kupującego czy też sposób ich kwalifikacji w ewidencji gruntów i budynków bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży nieruchomości w części, sklasyfikowanej jako nieużytki stwierdzić należy, iż nieużytki nie zostały wymienione jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, tj. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne oraz jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, zatem przychód ze sprzedaży nieruchomości obejmujący te grunty nie będzie podlegać przedmiotowemu zwolnieniu.

W związku z powyższym wskazać należy, iż zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy). Natomiast art. 30e ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w części stanowiącej grunty orne korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochód ze sprzedaży nieruchomości w części obejmującej nieużytki podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.