Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-592a/13/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-07
Teza: Skutków podatkowych związanych z przesyłaniem i otrzymywaniem faktur (w tym faktur korygujących) w formie elektronicznej.
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; przechowywanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z przesyłaniem i otrzymywaniem faktur (w tym faktur korygujących) w formie elektronicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z przesyłaniem i otrzymywaniem faktur (w tym faktur korygujących) w formie elektronicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E (dalej Spółka) – zarejestrowana dla potrzeb podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny – w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje sprzedaży i zakupów towarów i usług. Przedmiotowe transakcje dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi oraz przesyłanymi w formie papierowej.

W celu usprawnienia przesyłu faktur Spółka oraz jej kontrahenci rozważają zmianę w 2014 r. stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF lub za pośrednictwem poczty elektronicznej z linkiem do adresu strony WWW, na której faktury są udostępnione kontrahentom w formacie PDF. W związku z dostawą towarów i świadczeniem usług przez Spółkę, faktury sprzedaży wystawiane będą w systemie finansowo-księgowym przez uprawnionych pracowników Spółki, a następnie automatycznie generowane do pliku PDF. Pracownicy wystawiający faktury zobligowani będę – na mocy odpowiednich regulacji obowiązujących w Spółce – do odpowiedniego zabezpieczenia sprzętu informatycznego przed nieupoważnionym dostępem osób trzecich do systemu finansowo-księgowego.

Spółka będzie przesyłać faktury w formie elektronicznej pod warunkiem wyrażenia uprzedniej zgody przez odbiorców na taki sposób otrzymywania faktur. W treści zgody na otrzymywanie faktur elektronicznych wskazane zostaną adresy e-mail Spółki (z wykorzystaniem tego adresu będzie przesyłana faktura przez Spółkę), jak i adresy e-mail nabywców towarów i usług (wyłącznie na ten adres będzie wysyłana wiadomość zawierająca faktury w formie elektronicznej).

Korespondencja za pośrednictwem tych adresów obsługiwana będzie wyłącznie przez osoby wytypowane po stronie Spółki i jej kontrahentów. Wystawione faktury zostaną automatycznie przesłane za pośrednictwem poczty elektronicznej (jako załącznik do wiadomości) na wskazany przez nabywcę adres poczty elektronicznej. Wiadomość e-mail wraz z załącznikiem w postaci faktury w formacie PDF będzie automatycznie zapisywana w archiwum elektronicznym faktur i przechowywana w tym archiwum do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Uprawnienia do odczytu plików zapisanych w archiwum elektronicznym będą mieli wyłącznie uprawnieni pracownicy działu księgowego oraz pracownicy działu IT Spółki, odpowiedzialni za techniczną obsługę systemu.

Dowodem dostarczenia wiadomości zawierającej fakturę sprzedaży na wskazany przez nabywcę adres poczty elektronicznej będzie automatyczne potwierdzenie doręczenia wygenerowane przez serwer pocztowy nabywcy. Potwierdzenie to będzie automatycznie zapisywane w archiwum elektronicznym Spółki. Faktury w archiwum elektronicznym przechowywane będą w podziale na okresy rozliczeniowe. Na żądanie organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej zostanie zapewniony dostęp do faktur oraz ich pobór. Faktury sprzedaży wystawiane będą w systemie księgowym przez Spółkę na podstawie utworzonego w nim zlecenia sprzedaży. Z kolei zlecenie sprzedaży zostanie utworzone w oparciu o zawartą kontrahentem umowę, w niektórych przypadkach na podstawie złożonego przez kontrahenta zamówienia. Po dokonaniu przez kontrahenta płatności wynikającej z faktury, możliwe jest dotarcie poprzez system finansowo księgowy do księgowego dokumentu rozliczeniowego (dotyczącego płatności) bezpośrednio z pozycji dokumentu księgowego dotyczącego danej faktury.

Spółka zamierza również przesyłać w formie elektronicznej faktury korygujące do faktur dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług. Zasady wystawiania, przesyłania oraz przechowywania faktur korygujących będą identyczne jak omówione powyżej. W szczególności, dowodem otrzymania wiadomości zawierającej fakturę korygującą na wskazany przez nabywcę adres poczty elektronicznej będzie automatyczne potwierdzenie otrzymania/przeczytania wiadomości za pomocą komunikatu e-mailowego wysłanego po kliknięciu przez kontrahenta w okno z żądaniem potwierdzenia.

Komunikaty z potwierdzeniem otrzymania/przeczytania wiadomości zawierającej fakturę korygującą na wskazany przez nabywcę adres poczty elektronicznej będą automatycznie archiwizowane w archiwum elektronicznym faktur. W przypadku, gdy kontrahent nie potwierdzi otrzymania/przeczytania wiadomości elektronicznej zawierającej fakturę korygującą, Spółka „mailowo” będzie zwracać się z prośbą o potwierdzenie odbioru danej faktury korygującej. Wiadomość „mailowa” z potwierdzeniem otrzymania faktury korekty również będzie zapisywana w archiwum elektronicznym faktur.

W zakresie faktur dokumentujących dokonany przez Spółkę zakup towarów i usług, Spółka i jej kontrahenci ustalą dedykowane adresy poczty elektronicznej e-mail, z których (i na które), wyłącznie mogą być przesyłane wiadomości zawierające faktury zakupu w formacie PDF lub wiadomości e-mail z linkiem do strony WWW przez którą kontrahent udostępnia faktury. Forma otrzymywania faktur w formie elektronicznej od danego kontrahenta zostanie zaakceptowana przez Spółkę. Każdorazowo, po otrzymaniu wiadomości mailowej wraz z załącznikiem w postaci faktury w formie PDF lub wiadomości e-mail z linkiem do strony WWW, przez którą kontrahent udostępnia faktury w formacie PDF, dokonywana będzie automatyczna weryfikacja poprawności adresu poczty elektronicznej, z którego wysłano fakturę. Otrzymane faktury lub też faktury pobrane ze strony WWW zakupu będą automatycznie zapisywane w archiwum elektronicznym w formacie PDF. Dowodem otrzymania wiadomości zawierającej fakturę (link do strony WWW na której udostępniana jest faktura) zakupu na wskazany przez Spółkę adres „mailowy” będzie zarchiwizowana wiadomość otrzymana od kontrahenta. Faktury elektroniczne dotyczące zakupionych towarów i usług przechowywane będą w archiwum elektronicznym w podziale na okresy rozliczeniowe. Dostęp do nich oraz ich pobór będzie zapewniony na żądanie organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Uprawnienia do odczytu plików zapisanych w archiwum elektronicznym będą mieli pracownicy Spółki uprawnieni do obsługi faktur oraz dział IT Spółki, odpowiedzialny za techniczną obsługę systemu. Na mocy odpowiednich regulacji wewnętrznych, pracownicy zobligowani będą do odpowiedniego zabezpieczenia sprzętu informatycznego przed nieupoważnionym dostępem osób trzecich do systemu finansowo-księgowego. Zasady otrzymywania i przechowywania faktur korygujących będą identyczne jak omówione powyżej.

Księgowanie faktur dotyczących zakupionych towarów i usług dla potrzeb VAT jest uwarunkowane istnieniem potwierdzenia realizacji dostawy towaru/wykonania usługi, przy czym w zależności od wariantu owo potwierdzenie realizacji dostawy/wykonania usługi utworzone jest:

1.  albo w systemie finansowo księgowym (wariant 1);
2.  albo w odrębnym systemie, który dedykowany jest dla organizacji logistyki dostaw niektórych kategorii towarów dostarczanych w oparciu o harmonogram określony w umowie (wariant 2);
3.  albo w formie papierowej z autoryzacją osób odpowiedzialnych merytorycznie za odbiór towaru/usługi, którego skan w PDF stanowi integralną część dokumentu księgowego (wariant 3).

W przypadku wariantu 2 potwierdzenie realizacji dostawy/wykonania usługi utworzone w systemie finansowym księgowym następuje na podstawie potwierdzenia realizacji dostawy/wykonania usługi utworzonego w tym odrębnym systemie. W przypadku faktur otrzymywanych przez Spółkę (wariant 1, 2, 3) możliwym zatem będzie zestawienie otrzymanej faktury co najmniej z potwierdzeniem wykonania usługi/dostarczenia towaru. Zestawienie tych dwóch dokumentów pozwala na ocenę, czy dane dotyczące transakcji uwidocznione na fakturze są zgodne pod kątem przedmiotowym i podmiotowym z potwierdzeniem realizacji dostawy/wykonania usługi.

Faktura uzgodniona z potwierdzeniem realizacji dostawy/wykonaniem usługi księgowane jest, a następnie jest podstawą do realizacji przelewu. Po dokonaniu na rzecz kontrahenta płatności wynikającej z faktury, możliwe jest też dotarcie poprzez system finansowo-księgowy do dokumentu rozliczeniowego (dotyczącego płatności) bezpośrednio z pozycji dokumentu księgowego dotyczącego danej faktury.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

*   Czy faktury w formacie PDF otrzymywane przez Spółkę w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego będą uprawniały Spółkę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur?

*   W jakim okresie rozliczeniowym Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, dokumentujących odpłatną dostawę lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, otrzymywanych w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, po powstaniu obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytych towarów/usług, których dotyczy faktura?

*   Czy w przypadku faktur korygujących, zgodnie z którymi podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w fakturze dokumentującej odpłatną dostawę i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, otrzymane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie, potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę jest wystarczającym dowodem, który uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania, a w przypadku braku otrzymania elektronicznego potwierdzenia odbioru faktury korygującej czy wystarczające do obniżenia podstawy opodatkowania jest posiadanie elektronicznego potwierdzenia doręczenia faktury korygującej na skrzynkę „mailową” kontrahenta wraz z elektronicznym potwierdzeniem doręczenia wiadomości mailowej zawierającej prośbę o potwierdzenie odbioru faktury korygującej oraz posiadanie potwierdzenia dokonania zwrotu na rachunek bankowy odbiorcy kwoty wynikającej z faktury korekty, bądź wyciągu z rachunku bankowego, z którego wynika, że kontrahent dokonał potrącenia kwoty wynikającej z faktury korekty?

Zdaniem Spółki:

Faktury w formacie PDF otrzymywane w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego będą uprawniały Spółkę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur, przy założeniu, że spełnione będą ogólne przesłanki prawa do odliczenia z art. 86 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie zaś do ust. 2 przywołanego przepisu, podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu jest m. in. podatek wynikający z otrzymanych przez podatnika faktur.

Pojęcie faktury i faktury elektronicznej zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 2 pkt 31 i pkt 32 ustawy. Zgodnie z tymi przepisami pod pojęciem faktury rozumie się dokument w formie papierowej lub formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Przez fakturę elektroniczną rozumieć należy fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Wobec powyższego Spółka stoi na stanowisku, że faktury w formacie PDF otrzymywane przez Spółkę w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego należy uznać za faktury elektroniczne, które stanowić będą podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, przy założeniu, że będą one dotyczyły nabycia towarów/usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres. w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Prawo to jednak powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, o czym stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy. Tym samym w przypadku faktur otrzymywanych na e-mail (skrzynkę pocztową), w formacie PDF, po powstaniu obowiązku podatkowego, w odniesieniu do nabytych towarów/usług, których dotyczy faktura, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie dla Spółki w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę.

W opinii Spółki, w przypadku faktur elektronicznych otrzymanych drogą „mailową”, okres, w którym Spółka otrzyma fakturę to okres, w którym otrzyma wiadomość elektroniczną wraz z fakturą lub linkiem do strony WWW, na której jest udostępniana faktura (okres, w którym nastąpi wejście wiadomości na serwer poczty przychodzącej). W sytuacji, gdy Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za okres, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie miała jeszcze możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym to potwierdzenie uzyskano.

Ustawodawca nie sprecyzował więc, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie. Istotne jest tylko posiadanie informacji, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą. Zdaniem Spółki, elektroniczne potwierdzenie otrzymania/przeczytania wiadomości za pomocą komunikatu e-mailowego wysłane automatycznie po kliknięciu przez kontrahenta w okno z żądaniem potwierdzenia odbioru wiadomości, a w przypadku jego braku uzyskane od kontrahenta potwierdzenie otrzymania faktury korygującej w formie maila, spełniają ten warunek.

Wyjątkiem, który dopuszcza możliwość obniżenia podstawy opodatkowania mimo braku posiadania w jakiejkolwiek formie potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest m.in. sytuacja, o której mowa w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy. Zgodnie z przywołanym przepisem, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowania próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Spółka stoi na stanowisku, że posiadanie elektronicznego potwierdzenia dostarczenia wiadomości zawierającej załącznik w postaci faktury korygującej oraz elektronicznego potwierdzenia dostarczenia wiadomości, w której to zwrócono się z prośbą o potwierdzenie odbioru danej faktury korygującej będzie równoznaczne z udokumentowaniem próby doręczenia faktury korygującej. Natomiast obowiązek posiadania dokumentacji, z której wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej zostanie spełniony, jeżeli Spółka dokona zwrotu kwoty wynikającej z faktury korekty, bądź też gdy kontrahent regulując swoje zobowiązanie wobec Spółki dokona potrącenia kwoty wynikającej z faktury korygującej. W takiej sytuacji – zdaniem Spółki – prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem nastąpi w rozliczeniu za okres, w którym kontrahent dokonał potrącenia lub Spółka dokonała zwrotu kwoty określonej na fakturze korygującej, pod warunkiem, że w tym okresie Spółka dysponuje potwierdzeniami, o których mowa powyżej, a które to świadczą o doręczeniu faktury korygującej do odbiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Według art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy – zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Jak stanowi art. 2 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

(…)

31) fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie;

32) fakturze elektronicznej – rozumie się przez to fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym;

(…).

W świetle art. 106m ust. 1 ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (art. 106m ust. 2 ustawy). Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy). Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

Jako stanowi art. 106m ust. 5 ustawy, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Zgodnie z treścią art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane (art. 106n ust. 2 ustawy). Należy w tym miejscu dodatkowo wskazać, że stosownie do przepisu art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) – dalej jako „Dyrektywa” – dla celów dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale (Rozdział 3 Sekcja 2 - definicje). Regulacje prawa unijnego nakładają na każdego podatnika szczególne obowiązki dotyczące przechowywania wszystkich faktur. W myśl art. 244 Dyrektywy, każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał. Państwa członkowskie mogą również wymagać, by podatnicy mający siedzibę na ich terytorium przechowywali na tym terytorium faktury wystawione osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub faktury wystawione w imieniu i na rzecz tych podatników przez osoby trzecie, a także wszystkie faktury, które otrzymali, w przypadku gdy faktury nie są przechowywane za pomocą środków elektronicznych gwarantujących pełny dostęp on-line do tych danych (art. 245 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy). Na uwagę zasługuje również norma wyrażona w art. 247 ust. 2 Dyrektywy zgodnie, z którą, aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. Podkreślenia wymaga fakt, że krajowy ustawodawca odstąpił – na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów – od tego opcjonalnego dla niego wymogu. Według art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jak stanowi art. 112a ust. 1 ustawy, podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

1.  w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych (art. 112a ust. 4 ustawy).

W świetle art. 86 ustawy 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ustawy 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w celu usprawnienia przesyłu faktur Spółka oraz jej kontrahenci rozważają zmianę w 2014 r. stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF lub za pośrednictwem poczty elektronicznej z linkiem do adresu strony WWW, na której faktury są udostępnione kontrahentom w formacie PDF. Spółka zamierza również przesyłać w formie elektronicznej faktury korygujące do faktur dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług. Wiadomość e-mail wraz z załącznikiem w postaci faktury w formacie PDF będzie automatycznie zapisywana w archiwum elektronicznym faktur i przechowywana w tym archiwum do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Spółka będzie przesyłać faktury w formie elektronicznej pod warunkiem wyrażenia uprzedniej zgody przez odbiorców na taki sposób otrzymywania faktur.

W zakresie faktur dokumentujących dokonany przez Spółkę zakup towarów i usług, Spółka i jej kontrahenci ustalą dedykowane adresy poczty elektronicznej e-mail, z których (i na które), wyłącznie mogą być przesyłane wiadomości zawierające faktury zakupu w formacie PDF lub wiadomości e-mail z linkiem do strony WWW przez którą kontrahent udostępnia faktury.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą skutków podatkowych związanych z przesyłaniem i otrzymywaniem faktur (w tym faktur korygujących) w formie elektronicznej.

Na wstępie tej części uzasadnienia interpretacji indywidualnej podkreślić należy szczególną rangę wymogu jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim bowiem, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści (i jako przykład procedur zapewniających zachowanie tych przymiotów podał stosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektroniczną wymianę danych), to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) przesyłania faktur drogą elektroniczną, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Tut. organ zaznacza ponadto, że weryfikacja prawidłowości stosowanego przez Spółkę systemu przechowywania faktur w formie elektronicznej oraz wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur elektronicznych wymaga wiedzy specjalistycznej. Zatem tej ostatecznej weryfikacja może dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej.

Na tle powyższych uwag uznać należy – przy założeniu zagwarantowania przez Spółkę autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego; przechowywania faktur w sposób pozwalający na łatwe ich odszukanie oraz w sposób umożliwiający na żądanie uprawnionego organu bezzwłoczny dostęp do faktur i przetwarzanie danych w nich zawartych – że:

*   faktury otrzymywane w formacie PDF w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego będą uprawniały Spółkę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są (będą) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i nie zaistnieją okoliczności skutkujące brakiem prawa do odliczenia zawarte w art. 88 ustawy;

*   w przypadku faktur otrzymywanych (w formacie PDF) na skrzynkę poczty elektronicznej, po powstaniu obowiązku podatkowego, w odniesieniu do nabytych towarów lub usług, których dotyczy faktura (faktury), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Spółkę towarów lub usług powstanie obowiązek podatkowy. Prawo to jednak powstanie nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę dokumentującą daną transakcję (przy czym za moment jej otrzymania może być uznany moment, w którym nastąpi „wejście” wiadomości na serwer poczty przychodzącej). W sytuacji, gdy Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za okres, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie miała jeszcze możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych;

*   w przypadku faktur korygujących, zgodnie z którymi podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w fakturze dokumentującej odpłatną dostawę i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, otrzymane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę jest wystarczającym dowodem, który może uprawniać Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania

*   w przypadku braku elektronicznego potwierdzenia odbioru faktury korygującej wystarczające do obniżenia podstawy opodatkowania może być posiadanie elektronicznego potwierdzenia doręczenia faktury korygującej na skrzynkę „mailową” kontrahenta wraz z elektronicznym potwierdzeniem doręczenia wiadomości mailowej zawierającej prośbę o potwierdzenie odbioru faktury korygującej oraz posiadanie potwierdzenia dokonania zwrotu na rachunek bankowy odbiorcy kwoty wynikającej z faktury korekty, bądź wyciągu z rachunku bankowego, z którego wynika, że kontrahent dokonał potrącenia kwoty wynikającej z faktury korekty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) . Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.