Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-736/15/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-06
Teza: zastosowanie 8% stawki podatku VAT dla wymienionej we wniosku kompleksowej usługi budowlanej świadczonej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budynek-budynek mieszkalny; roboty-roboty budowlane; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2015 r. (data wpływu 12 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla wymienionej we wniosku kompleksowej usługi budowlanej świadczonej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla wymienionej we wniosku kompleksowej usługi budowlanej świadczonej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie między innymi produkcji i sprzedaży masy betonowej. Wyprodukowany beton Wnioskodawca dostarcza do odbiorcy na plac budowy własnym specjalistycznym środkiem transportu, następnie dokonuje wypompowania betonu, wylania oraz rozprowadzenia go w odpowiednim miejscu.

Wnioskodawca ma zamiar świadczyć w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, kompleksowe usługi budowlane polegające na dostarczeniu na plac budowy wyprodukowanej przez niego masy betonowej specjalistycznym samochodem (gruszka do betonu) lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu (pompo-gruszka), wypompowaniu i rozprowadzeniu betonu na miejscu budowy (kompleksowa usługa budowlana). Usługi te dotyczyć będą między innymi: zalania fundamentów, stropów, innych elementów betonowych oraz pozostałych niezbędnych czynności budowlanych zleconych przez klientów polegających między innymi na odpowiednim ułożeniu betonu w szalunkach oraz jego zawibrowaniu. Opisane we wniosku usługi będą wykonywane w bryle budynku.

Przedmiotowe usługi dotyczyć mogą obiektów budowlanych i ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych) wg symbolu - PKOB:

PKOB 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne,

PKOB 1121 - budynki o dwóch mieszkaniach,

PKOB 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach,

a także lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych wg PKOB w dziale 12.

Ze zleceniodawcami Wnioskodawca będzie zawierać umowy o roboty budowlane obejmujące ww. czynności z wyszczególnieniem co jest przedmiotem sprzedaży. W treści umowy lub odrębnie, jeżeli umowa dotyczyć będzie usług związanych z budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi lub lokalami mieszkalnymi, zleceniodawca będzie każdorazowo składał Wnioskodawcy pisemne oświadczenie, dotyczące powierzchni użytkowej jednorodzinnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, w stosunku do którego Wnioskodawca świadczył będzie opisaną wyżej kompleksową usługę budowlaną. Oświadczenie zleceniodawcy dotyczące powierzchni użytkowej jw. będzie weryfikowane przez Wnioskodawcę w oparciu o dane zawarte w projekcie budowlanym, które zleceniodawca zobowiązany będzie udostępnić Wnioskodawcy.

Cena sprzedaży kompleksowych usług budowlanych na podstawie zawartej umowy o roboty budowlane obejmować będzie łącznie koszt całkowity towaru i usługi, gdyż przedmiotem sprzedaży jest dostawa betonu wraz z wpompowaniem, wylewaniem, rozprowadzeniem i nie można wyłączyć z niej poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży. Na fakturze ww. transakcja będzie ujmowana pod jedną pozycją jako kompleksowe świadczenie usługi o wartości łącznej – dostawa betonu wraz z usługą jej – wpompowania, wylania i rozprowadzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonanie kompleksowej usługi budowlanej w zakresie j.w., tj. wyprodukowanie betonu, dostarczeniu go na plac budowy specjalistycznym transportem, wpompowanie, wylanie, rozprowadzenie i wibrowanie w celu zabetonowania tym betonem fundamentów, stropów bądź innych elementów betonowych na podstawie zawartej z klientem umowy, gdy spełnione są warunki dla zakwalifikowania obiektu budowlanego jako objętego społecznym programem mieszkaniowym uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania dla tej usługi obniżonej stawki podatku (8%) zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana wyżej usługa budowlana (betonowania) w przypadku gdy będzie wykonywana w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym podlegać będzie opodatkowaniu stawką 8% VAT.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 23%. Przepisy ww. ustawy i rozporządzeń do niej przewidują dla niektórych towarów i usług obniżone stawki. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy. Stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 12 i art. 114 ust. 1, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tzn. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, a także budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, działu 12.

W celu właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże, stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulację wynikającą z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Należy zauważyć, że w treści wskazanego przepisu, tj. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, ustawodawca użył pojęć; budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa, nie dokonując ich zdefiniowania, dlatego też, w celu ustalenia, czy usługi świadczone w przyszłości przez Wnioskodawcę mieszczą się w tych pojęciach, należy odwołać się do przepisów innych niż podatkowe. Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobowi Usług (PKWiU) (Dz. U. nr 207, poz. 1293).

Zgodnie z powyższą klasyfikacją w Dziale 43 mieszczą się roboty budowlane.

W świetle powyższego wnioskodawca uważa, iż do świadczonych przez niego usług budowlanych (kompleksowa usługa betonowania) związanych z wyprodukowaniem betonu, dostarczeniem go na wskazane miejsce oraz usługą wylania, wypompowania na wskazaną odległość lub wysokość, zarówno dla klientów indywidualnych jak i dla firm czy instytucji w oparciu o zamówienia lub zawarte umowy cywilno-prawne, wraz z oświadczeniem kontrahenta o przeznaczeniu usługi na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego, w których określono całościową cenę usługi na rzecz obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12-12c.

W sytuacji bowiem, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. W tym kontekście zważyć należy, iż wnioskodawca oraz klient w umowie cywilnoprawnej określać będą co jest przedmiotem sprzedaży, a umowa ta zostanie udokumentowana oświadczeniem klienta o wykorzystaniu usługi na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego lub pozwoleniem na budowę. Mając na uwadze powyższe podnieść należy, iż przy ustalaniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (budowa obiektów budowlanych lub ich części, roboty budowlane) oraz czy budynek mieszkalny zaliczony jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się - zdaniem wnioskodawcy wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty), a usługa ma charakter kompleksowy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Opodatkowanie pozostałych świadczeń, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym regulacjom, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki wyrażony został w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej”.

Stosowanie tych samych zasad opodatkowania do usługi zasadniczej oraz usług pomocniczych dotyczy również stawki VAT. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych "podąża" za stawką VAT dla świadczenia podstawowego. W przypadku zatem świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe - usługę budowlaną związaną z wyprodukowaniem betonu, dostarczeniem go na wskazane miejsce oraz usługą wylania, wypompowania i zawibrowania. W zaistniałej sytuacji przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Skoro przedmiotem sprzedaży jest:

*   wyprodukowanie masy betonowej lub zaprawy, dostarczenie ich na budowę oraz wylanie, wypompowanie ich na wskazane miejsce i zawibrowanie,
*   wyprodukowanie betonu towarowego lub zaprawy betonowej z dostarczeniem ich na budowę, zalaniem fundamentów, stropu lub innego elementu wskazanego przez zmawiającego, z przeznaczeniem do realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym,
*   wyprodukowanie i zalewanie betonem wykonywane na zlecenie innej firmy, która złoży oświadczenie o wykorzystaniu usługi na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym,

wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie kompleksowej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.).

Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu jednolitej ceny na całą usługę, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Reasumując, skoro Wnioskodawca wykona usługę budowlano-remontową w obiekcie zaliczanym do budownictwa społecznego określonego w art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT a usługę udokumentuje fakturą VAT, to będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach:

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-270/14/RSz,

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-182/14/BW,

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-155/14/RS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się - w myśl dyspozycji art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Według art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a tegoż artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ww. ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Należy także wyjaśnić, że w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również cytowana ustawa Prawo budowlane.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 712) znajduje się określenie przedsięwzięcia termo- modernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca ma zamiar świadczyć w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, kompleksowe usługi budowlane polegające na dostarczeniu na plac budowy wyprodukowanej przez niego masy betonowej specjalistycznym samochodem (gruszka do betonu) lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu (pompo-gruszka), wypompowaniu i rozprowadzeniu betonu na miejscu budowy (kompleksowa usługa budowlana). Usługi te dotyczyć będą między innymi: zalania fundamentów, stropów, innych elementów betonowych oraz pozostałych niezbędnych czynności budowlanych zleconych przez klientów polegających między innymi na odpowiednim ułożeniu betonu w szalunkach oraz jego zawibrowaniu. Opisane we wniosku usługi będą wykonywane w bryle budynku.

Przedmiotowe usługi dotyczyć mogą obiektów budowlanych i ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych) wg symbolu - PKOB:

PKOB 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne,

PKOB 1121 - budynki o dwóch mieszkaniach,

PKOB 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach,

a także lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych wg PKOB w dziale 12.

Ze zleceniodawcami Wnioskodawca będzie zawierać umowy o roboty budowlane obejmujące ww. czynności z wyszczególnieniem co jest przedmiotem sprzedaży. W treści umowy lub odrębnie, jeżeli umowa dotyczyć będzie usług związanych z budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi lub lokalami mieszkalnymi, zleceniodawca będzie każdorazowo składał Wnioskodawcy pisemne oświadczenie, dotyczące powierzchni użytkowej jednorodzinnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, w stosunku do którego Wnioskodawca świadczył będzie opisaną wyżej kompleksową usługę budowlaną. Cena sprzedaży kompleksowych usług budowlanych na podstawie zawartej umowy o roboty budowlane obejmować będzie łącznie koszt całkowity towaru i usługi, gdyż przedmiotem sprzedaży jest dostawa betonu wraz z wpompowaniem, wylewaniem, rozprowadzeniem i nie można wyłączyć z niej poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży. Na fakturze ww. transakcja będzie ujmowana pod jedną pozycją jako kompleksowe świadczenie usługi o wartości łącznej – dostawa betonu wraz z usługą jej – wpompowania, wylania i rozprowadzenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z określeniem, czy opisana kompleksowa usługa budowlana, na której cenę składa się wyprodukowanie betonu, dostarczeniu go na plac budowy specjalistycznym transportem, wpompowanie, wylanie, rozprowadzenie i wibrowanie w celu zabetonowania tym betonem fundamentów, stropów bądź innych elementów betonowych na podstawie zawartej z klientem umowy, gdy spełnione są warunki dla zakwalifikowania obiektu budowlanego jako objętego społecznym programem mieszkaniowym uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania dla tej usługi obniżonej stawki podatku (8%), zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

W tym miejscu wskazać należy, że zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Zatem, należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

W przypadku świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe, tj. usługę budowlaną polegającą na wykonywaniu robót betoniarskich związanych z zabetonowaniem wskazanych w zamówieniu lub umowie miejscach (tj. fundamentów, stropów bądź innych elementów betonowych, etc.). Na opisaną wyżej kompleksową usługę budowlaną składać się będzie dostarczenie na plac budowy wyprodukowanej przez niego masy betonowej specjalistycznym samochodem (gruszka do betonu) lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu (pompo-gruszka), wypompowanie i rozprowadzenie betonu na miejscu budowy. Usługa świadczona będzie na podstawie zawartej z klientem umowy, w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi dotyczyć mogą obiektów budowlanych i ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Usługa będzie wykonywana w bryle budynku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala zatem stwierdzić, że przedmiotem opodatkowania w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji, jest skategoryzowana usługa, nie zaś dostawa towaru czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Biorąc pod uwagę powołany stan prawny oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie wykonywał czynności:

*   polegające na wyprodukowaniu betonu, dostarczeniu wyprodukowanej przez niego masy betonowej specjalistycznym transportem, tj. samochodem (gruszka do betonu) lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu (pompo-gruszka), wpompowaniu, wylaniu, rozprowadzeniu i wibrowaniu w celu zabetonowania tym betonem fundamentów, stropów bądź innych elementów betonowych,
*   na podstawie zawartej z klientem umowy, za wykonanie których klient otrzyma jedną fakturę, która obejmować będzie łączne wynagrodzenie za wykonane prace, a
*   ww. czynności wykonane będą w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 41 ust. 12a-12c tej ustawy,

to czynności te traktować należy jako świadczenie jednej kompleksowej usługi budowlanej i do całej wartości usługi zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Należy jednakże mieć na względzie, że w przypadku budownictwa nie objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Natomiast w pozostałej części, nie objętej stawką preferencyjną, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że skoro wykona on usługę budowlano-remontową w obiekcie zaliczanym do budownictwa społecznego określonego w art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT, a usługę udokumentuje fakturą VAT, to będzie mógł on zastosować preferencyjną stawkę 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji oparto się ściśle na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku. Jeżeli zatem rzeczywisty przebieg operacji będzie inny niż ten który, został przedstawiony we wniosku, to wydana interpretacja indywidualna nie będzie wywoływała skutków prawnych.

Należy jednocześnie zauważyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowego budynku według PKOB. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji budynków, według PKOB, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam dokonuje takiego zaklasyfikowania według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego zaklasyfikowania ww. budynku według PKOB, a w razie wątpliwości może on w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.