Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP7.8222.102.2018.JQP
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-08
Teza: Daty nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę - data nabycia nieruchomości przez małżonków do majątku wspólnego a data śmierci żony.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; małżonek; nabycie; nieruchomości; spadek-dział spadku; sprzedaż; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2017 r. Nr 0112-KDIL3-2.4011.170.2017.2.AK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 4 lipca 2017 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wdowcem i pozostawał ze zmarłą żoną we wspólności majątkowej. Po jej śmierci na podstawie działu spadku został jedynym właścicielem nieruchomości, które były ich wspólną własnością. Od śmierci żony nie upłynęło 5 lat. Zainteresowany zamierza sprzedać jedną z nieruchomości i nie chce przeznaczać uzyskanego w ten sposób dochodu na własne cele mieszkaniowe. Nieruchomość, którą zamierza sprzedać została nabyta przez Wnioskodawcę i żonę w latach 90-tych. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że spadkobiercami zmarłej żony był Wnioskodawca oraz dwie córki. Po śmierci żony i będąc z nią we wspólności majątkowej Zainteresowany automatycznie został właścicielem 4/6 opisywanej nieruchomości, po 1/6 wartości całej nieruchomości na mocy prawa dziedziczyły córki, które zrzekły się swoich części na korzyść Wnioskodawcy. Tak więc wartość nieruchomości, jaką nabył Wnioskodawca w związku z działem spadku przekroczyła wartość przysługującą mu pierwotnie w masie spadkowej.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie:

Jak należy liczyć datę nabycia przez Wnioskodawcę opisanej nieruchomości lub jej części: czy od daty wspólnego nabycia nieruchomości z żoną czy od daty śmierci żony?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w związku z pozostawaniem we wspólności majątkowej ze zmarłą żoną, datą nabycia przez Zainteresowanego nieruchomości jest data jej wspólnego nabycia z żoną. Jak wynika z powyższego pięcioletni termin, po upływie którego nie trzeba się rozliczać z podatku od sprzedaży nieruchomości nie liczy się drugi raz od momentu śmierci żony. Oznacza to, że sprzedając nieruchomość przed upływem 5 lat od śmierci współmałżonki i nie przeznaczając uzyskanego dochodu na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości, ponieważ od daty wspólnego nabycia nieruchomości minęło ponad 5 lat.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2017 r. Nr 0112-KDIL3-2.4011.170.2017.2.AK uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), zwanej dalej: „ustawą”, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w tym przepisie, skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego, dlatego kluczową kwestią jest ustalenie daty nabycia. Pojęcie „nabycia” nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w sentencji której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2017 r. poz. 682), nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Uchwała dotyczyła określenia momentu nabycia w przypadku odziedziczenia po zmarłym małżonku udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT. Argumenty zawarte w uzasadnieniu tej uchwały należy uznać za aktualne także odnośnie do nabycia udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym uzyskanym w drodze działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przysługujący mu udział spadkowy. W takiej sytuacji datą nabycia jest dzień nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Jak wynika z art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwanej dalej: „Kodeksem cywilnym”, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, z chwilą otwarcia spadku powstaje wspólność majątku spadkowego, która trwa aż do działu spadku. Wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, nie oznacza zarazem powstania współwłasności w poszczególnych składnikach majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej. Spadkobiercy do działu spadku zachowują wyłącznie udział w majątku spadkowym, na który składają się prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, a nie udział w poszczególnych rzeczach lub prawach wchodzących w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210-212 w zw. z art. 1035 Kodeksu cywilnego).

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jak wskazuje się jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych po wydaniu uchwały przez NSA w dniu 15 maja 2017 r. dokonany dział spadku niczego w sensie podatkowym nie zmienia – jest jedynie faktycznym i cywilnoprawnym potwierdzeniem nabycia nieruchomości, która w znaczeniu podatkowym (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy), nabyta została w dniu nabycia nieruchomości do majątku wspólnego (wyrok NSA z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3200/16, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 779/17 oraz wyrok WSA w Opolu z dnia 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Op 173/17).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca po śmierci żony na podstawie działu spadku został jedynym właścicielem nieruchomości, które były ich wspólną własnością. Od śmierci żony nie upłynęło 5 lat. Zainteresowany zamierza sprzedać jedną z nieruchomości, nabytą przez Wnioskodawcę i jego żonę w latach 90-tych.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdza się, że z uwagi na wspólność majątkową, istniejącą za życia żony Wnioskodawcy, nie można było wyodrębnić udziałów, które Wnioskodawca oraz jego żona posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Wnioskodawca nie mógł więc ponownie nabyć udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze dziedziczenia oraz działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a Wnioskodawcy z tego tytułu przysługiwało już prawo własności tej nieruchomości. Nabycie, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, przez Wnioskodawcę nastąpiło w latach 90-tych. Z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który nieprawidłowo stwierdził, m.in. że „(…) w związku ze sprzedażą nieruchomości Zainteresowany będzie co do zasady zobowiązany do zapłaty 19% podatku, obliczonego według zasad określonych w art. 30e ustawy, w odniesieniu do części przekraczającej wartość przysługującą Zainteresowanemu pierwotnie w masie spadkowej.”.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.