Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-105/16/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-19
Teza: Odpłatne zbycie lokalu użytkowego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; lokal-lokal użytkowy; majątek-składniki majątku; sprzedaż; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokalu wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokalu wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni dnia 31 grudnia 2015 r. zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej, którą prowadziła indywidualnie na własne nazwisko. Działalność opodatkowana była podatkiem dochodowym opłacanym na zasadach ogólnych. Na dzień likwidacji działalności gospodarczej pozostał środek trwały w postaci lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą. Przedmiotowy lokal w pełnej wartości został zaewidencjonowany i zaliczony do środków trwałych jej działalności. Lokal nie został zamortyzowany w pełnej wysokości. Lokal nr 16 nabyła dnia 8 września 2006 roku Repertorium A, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowa sprzedaży. Wartość nieruchomości wg aktu notarialnego wynosi 48.200 zł. Lokal nabyła wraz z małżonkiem, a z zapisów § 3 aktu notarialnego wynika, że przedmiot umowy kupili z majątku wspólnego na potrzeby prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej oraz że w małżeństwie obowiązuje ustawowy ustrój majątkowy. Natomiast w § 1 zbywca oświadczył, że część składowa nabywanej nieruchomości stanowi murowany, dwupiętrowy, podpiwniczony budynek mieszkalno-użytkowy, obejmujący jedenaście lokali mieszkalnych oraz pięć użytkowych wybudowanych w 1961 roku. Z zapisów księgi wieczystej wynika, iż nabyty lokal położony jest na terenie mieszkalnym. Z treści § 2 aktu notarialnego wynika, że nabyty lokal usytuowany jest w budynku użytkowo-mieszkalnym i dotyczy lokali mieszkalnych oznaczonych nr \`(...)\`-\`(...)\` oraz lokali użytkowych oznaczonych nr \`(...)\`-\`(...)\`. Do czynności sprzedaży Starosta przedłożył m.in.:

*   protokół z nieograniczonego przetargu ustnego przeprowadzonego dnia 10 lipca 2006 roku przez Komisję Przetargową powołaną przez Zarząd Powiatu, którego przedmiotem był lokal użytkowy nr …, znajdujący się w budynku stanowiącym część składową nieruchomości obejmującej działkę nr 588/4 zapisanej w KW, z którego wynika, że lokal nabyła Wnioskodawczyni za wylicytowaną kwotę;
*   zaświadczenie wydane przez Starostę z dnia 11 stycznia 2006 roku nr 3/2006 stwierdzające, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali, lokale 13, 14, 15, 16 i 17 znajdujące się w budynku spełniają warunki określone w przedmiotowej ustawie i są samodzielnymi lokalami niemieszkalnymi w rozumieniu ustawy.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży opisanego wyżej lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy i w jakim okresie czasu od momentu sprzedaży lokalu należy odprowadzić podatek dochodowy?
2.  Czy należy się podatek dochodowy ze sprzedaży mając na uwadze, że opisany lokal położony jest na terenach mieszkalnych (zapis w księdze wieczystej) i usytuowany w budynku mieszkalno-użytkowym?
3.  Od jakiej wartości ewentualnej sprzedaży należy opodatkować dochód podatkiem dochodowym, ponieważ opisany lokal nabyła wspólnie z małżonkiem, który nie prowadził działalności gospodarczej?
4.  Czy ewentualny dochód uzyskany z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu można zwolnić w trybie art. 21 ust. l pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.), tj. zapłatę podatku dochodowego można zwolnić z tytułu przeznaczenia uzyskanych środków finansowych ze sprzedaży opisanego lokalu na inny cel mieszkalny?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli w ogóle należy się podatek dochodowy ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2006 roku to od połowy wartości uzyskanej z tytułu transakcji sprzedaży ponieważ lokal nabyła wspólnie z współmałżonkiem. Jak wcześniej opisała posiadają wspólność majątkową, a małżonek nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Ponadto, nabyty lokal położony jest na terenie mieszkalnym i usytuowany jest w budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalno-użytkowe. Lokal, o którym mowa w przedmiotowym wniosku ma zarówno charakter lokalu użytkowego jak również lokalu mieszkalnego. Na uwagę zasługuje fakt, że na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie zaistniała konieczność zainstalowania sprzętu specjalistycznego. Charakter działalności nie wymagał przebudowy lokalu tak aby stracił on walory lokalu mieszkalnego. Ponadto uważa, że ewentualny dochód ze sprzedaży tego lokalu można zwolnić w trybie art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. i przeznaczyć osiągnięty przychód na inny cel mieszkaniowy. Rozwiązanie takie nie przynosi żadnego uszczerbku dla budżetu państwa z uwagi na dokonanie dalszych inwestycji i opłacenia kolejnych niezbędnych podatków chociażby podatku od towarów i usług za zakup materiałów budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – jest również odpłatne zbycie składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a) ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12) ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 24 ust. 3b ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a), jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Poprzez sumę odpisów amortyzacyjnych należy rozumieć zarówno odpisy zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, co wynika z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni dnia 31 grudnia 2015 r. zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej, którą prowadziła indywidualnie na własne nazwisko. Działalność opodatkowana była podatkiem dochodowym opłacanym na zasadach ogólnych. Na dzień likwidacji działalności gospodarczej pozostał środek trwały w postaci lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą. Przedmiotowy lokal w pełnej wartości został zaewidencjonowany i zaliczony do środków trwałych jej działalności. Lokal nie został zamortyzowany w pełnej wysokości. Lokal nr … nabyła dnia 8 września 2006 roku Repertorium A, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowa sprzedaży. Wartość nieruchomości wg aktu notarialnego wynosi 48.200 zł. Lokal nabyła wraz z małżonkiem, a z zapisów § 3 aktu notarialnego wynika, że przedmiot umowy kupili z majątku wspólnego na potrzeby prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej oraz że w małżeństwie obowiązuje ustawowy ustrój majątkowy. Z treści § 2 aktu notarialnego wynika, że nabyty lokal usytuowany jest w budynku użytkowo-mieszkalnym i dotyczy lokali mieszkalnych oznaczonych nr \`(...)\`-\`(...)\` oraz lokali użytkowych oznaczonych nr …-…. Do czynności sprzedaży Starosta przedłożył m.in.:

*   protokół z nieograniczonego przetargu ustnego przeprowadzonego dnia 10 lipca 2006 roku przez Komisję Przetargową powołaną przez Zarząd Powiatu, którego przedmiotem był lokal użytkowy nr \`(...)\`, znajdujący się w budynku stanowiącym część składową nieruchomości obejmującej działkę nr 588/4 zapisanej w KW, z którego wynika, że lokal nabyła Wnioskodawczyni za wylicytowaną kwotę;
*   zaświadczenie wydane przez Starostę z dnia 11 stycznia 2006 roku nr 3/2006 stwierdzające, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali, lokale \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` znajdujące się w budynku spełniają warunki określone w przedmiotowej ustawie i są samodzielnymi lokalami niemieszkalnymi w rozumieniu ustawy.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, środki uzyskane ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zwrócić uwagę trzeba, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2015 r. poz. 2082). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Natomiast zgodnie z art. 47 powołanego Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Wskazać należy, że odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec tego, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawczynię opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne zbycie lokalu użytkowego (niemieszkalnego) nr … po likwidacji działalności gospodarczej – dokonane przed upływem sześciu lat (liczone od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie do dnia odpłatnego zbycia lokalu) – skutkuje powstaniem dla niej w całości przychodu z działalności gospodarczej. Dochodem z odpłatnego zbycia przedmiotowego składnika majątku będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na jego nabycie, niezaliczonymi do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, co wynika z art. 24 ust. 3b ustawy.

Dochód ze sprzedaży tego składnika majątku podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach właściwych dla wybranego przez Wnioskodawczynię sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej.

Jeżeli koszty uzyskania przychodu – obliczone według opisanych zasad – są wyższe niż przychód to nie wystąpi dochód ze sprzedaży składnika majątku.

W omawianej sprawie nie znajdzie więc zastosowania, wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawczyni nie może być uznane za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Jeżeli więc opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.