Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1146/13-1/ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-10
Teza: Ustalenia, czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 2 k.s.h., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., na podstawie uzyskanego przez wspólników spółki cywilnej zezwolenia na działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorca-mały przedsiębiorca; przedsiębiorca-średni przedsiębiorca; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 283/15 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 367/14, wniosku z 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu do Organu 3 września 2013 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 2 k.s.h., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., na podstawie uzyskanego przez wspólników spółki cywilnej zezwolenia na działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 3 września 2013 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 2 k.s.h., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., na podstawie uzyskanego przez wspólników spółki cywilnej zezwolenia na działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

W dniu 2 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Znak: IBPBI/2/423-1146/13/PP, w którym uznał, że Pan Tomasz R. nie jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 5 grudnia 2013 r. Pismem z 9 grudnia 2013 r. (data wpływu do Organu 11 grudnia 2013 r.), wniesiono zażalenie, które rozpatrzono postanowieniem z 10 lutego 2014 r., Znak: IBPBI/2/4233-11/13/AP utrzymującym w mocy w/w postanowienie organu I instancji. Postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji zostało skutecznie doręczone 13 lutego 2014 r. Pismem opatrzonym datą 28 lutego 2014 r. (data wpływu do Organu 5 marca 2014 r.), wniesiono skargę na ww. postanowienie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 4 kwietnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/4240-16/14/PH udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 22 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 367/14 uchylił zaskarżone postanowienie. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 20 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 283/15 skargę oddalił. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 367/14 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 13 marca 2017 r. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna (dalej również: „Wnioskodawca”) wraz z inną osobą fizyczną, jest wspólnikiem spółki cywilnej A s.c. (dalej również „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej M (dalej również: „Strefa”) na podstawie zezwolenia wydanego w dniu 29 grudnia 2000 r. (w pewnym zakresie zmienionego decyzją Ministra Gospodarki z dnia 5 września 2002 r., dalej również: „Zezwolenie strefowe” lub „Zezwolenie”), w związku z czym korzystają ze zwolnień i preferencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na tzw. „starych zasadach” tj. w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej. Przedmiotem działalności A s.c., zgodnie z udzielonym zezwoleniem strefowym, jest działalność produkcyjna i usługowa określona następującymi pozycjami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”), a mianowicie:

24.3 Farby, lakiery i podobne środki pokrywające, farba drukarska i gotowe sykatywy,

24.5 Gliceryny, środki myjące i czyszczące, wyroby kosmetyczne i toaletowe,

24.66 Produkty chemiczne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane,

26.26 Wyroby ceramiczne ogniotrwałe,

26.24 Wyroby ceramiczne dla celów technicznych, pozostałe,

26.40 Cegły, dachówki i pozostałe ceramiczne materiały budowlane,

26.61 Wyroby betonowe dla celów budowlanych,

28.7 Wyroby metalowe gotowe pozostałe.

Zezwolenie zostało udzielone do dnia 30 listopada 2017 r.

W zezwoleniu strefowym ustalono również następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej, a mianowicie:

1.  zatrudnienie do 31 grudnia 2002 r. 30 osób na pełny etat,
2.  poniesienie wydatków inwestycyjnych, rozumianych zgodnie z § 2 rozporządzenia strefowego w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., o wartości 3.000.000 zł (słownie: trzy miliony złotych) w następujących terminach:

1.  do dnia 30 czerwca 2002 r. 2.000.000 zł (słownie: dwa miliony złotych),
2.  do dnia 31 grudnia 2002 r. dalszy 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych), co daje łączną kwotę 3.000.000 zł,
3.  przestrzeganie Regulaminu Specjalnej Strefy Ekonomicznej M oraz innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania strefy,

4.  termin rozpoczęcia działalności na terenie strefy - określonej w zezwoleniu - nastąpi do dnia 31 stycznia 2003 r.

Decyzją Ministra Gospodarki z dnia 5 września 2002 r. w sprawie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, dokonano pewnych zmian w zezwoleniu strefowym, a mianowicie:

1.  zatrudnienie do dnia 31 grudnia 2003 r. 30 osób na pełny etat,
2.  poniesienie wydatków inwestycyjnych:

1.  do dnia 30 czerwca 2003 r. 2.000.000 zł (słownie: dwa miliony złotych),
2.  do dnia 31 grudnia 2003 r. dalszy 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych),

4.  termin rozpoczęcia działalności gospodarczej na terenie strefy - określonej w zezwoleniu - nastąpi do dnia 31 stycznia 2004 r.

Wspólnicy A s.c. (a więc także Wnioskodawca) korzystają zatem ze zwolnienia dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w rozporządzeniu strefowym w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., gdyż Spółka zrealizowała inwestycje wskazane w zezwoleniu strefowym (dalej również: „Zwolnienie strefowe”). Należy również dodać, iż Spółka jest tzw. małym przedsiębiorcą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej.

Po dniu 31 grudnia 2011 r., zgodnie z indywidualną interpretacją podatkową z dnia 25 października 2012 r., Znak: ILPB1/415-725/12-4/AP, wydaną przez Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), Wnioskodawca, jako wspólnik A s.c., może nadal korzystać ze zwolnienia strefowego w okresie ważności zezwolenia na zasadach obowiązujących „małych przedsiębiorców” od dnia 1 maja 2004 r. Kalkulując jednak wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego po dniu 31 grudnia 2011 r. (limitu zwolnienia podatkowego) wspólnicy A s.c. będą zobowiązani do uwzględnienia pomocy publicznej uzyskanej do dnia 31 grudnia 2011 r. w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wspólnicy A s.c. rozważają dokonanie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka z o.o.”) na podstawie art. 551 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej również: „k.s.h.”), w związku z czym działalność na terenie strefy będzie kontynuowana przez spółkę przekształconą tj. przez spółkę z o.o. W wyniku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z o.o., na spółkę przekształconą przejdą zezwolenia na działalność w strefie, zgodnie bowiem z art. 553 § 2 k.s.h. (stosowanym odpowiednio w związku z art. 26 § 5 k.s.h.) spółka przekształcona pozostanie podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane wspólnikom spółki cywilnej przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzielaniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Ani przepisy ustawowe, ani decyzje o udzielaniu zezwolenia na działalność w strefie nie zawierają uregulowań, które ograniczałyby przejście zezwolenia na działalność w strefie w przypadku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 2 k.s.h., spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., na podstawie uzyskanego przez wspólników spółki cywilnej A s.c. zezwolenia na działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej M?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w sytuacji przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 2 k.s.h., gdzie przekształcenie łączyć się będzie z sukcesją uniwersalną (art. 553 k.s.h.), spółka z o.o., powstała w wyniku przekształcenia, będzie uprawiona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego przez art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr. 74, poz. 397 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, na podstawie uzyskanego przez A s.c. zezwolenia na działalność terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej M.

Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem spółki cywilnej planuje przekształcić formę prawną prowadzonej działalności ze spółki cywilnej (spółka przekształcana) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcona).

Na mocy art. 551 § 2 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r., nr 94, poz. 1037, z późn zm., dalej: „k.s.h.”), spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Zgodnie z art. 551 § 3 k.s.h., do przekształcenia spółki cywilnej w inną spółkę handlową stosuje się odpowiednio postanowienia dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5 cyt. ustawy.

W myśl tego przepisu, spółce handlowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki cywilnej, przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Oznacza to m.in., że z dniem przekształcenia majątek wspólników - wniesiony do spółki cywilnej i nabyty w ramach spółki cywilnej - staje się majątkiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto, do przekształcenia spółki cywilnej na mocy odesłania z art. 26 § 5 k.s.h. odpowiednie zastosowanie znajduje art. 553 § 2 i 3 k.s.h.

Zgodnie z powyższymi przepisami, spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Odpowiednie stosowanie ww. przepisów pozwala uwzględnić szczególną sytuację spółki cywilnej, w której wszystkie prawa i obowiązki, w tym zezwolenia, koncesje, ulgi zostały przyznane wspólnikom spółki cywilnej, a nie samej spółce. Oznacza to, iż spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki wspólników spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane wspólnikom spółki cywilnej przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Z uwagi na powyższe, należy się odnieść do przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr. 42, poz. 274 ze zm., dalej: „u.s.s.e.”), czy nie zawiera ona zastrzeżeń o wyłączeniu zasady kontynuacji w odniesieniu do zezwoleń wydawanych na podstawie art. 16 u.s.s.e.

Artykuł 19 ust. 3 u.s.s.e stanowi, iż zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

*   zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
*   rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
*   nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.

Biorąc pod uwagę, że powyższy katalog nie zawiera zmiany formy prawnej przedsiębiorcy, stąd spółka z o.o. powstała z przekształcenia spółki cywilnej, będzie sukcesorem zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie strefy otrzymanych wcześniej przez wspólników spółki cywilnej na podstawie art. 553 § 2 w zw. z art. 26 § 5 k.s.h.

W konsekwencji, zgodnie z art. 12 u.s.s.e., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e., przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do osób prawnych art. 17 ust. 1 pkt 34 p.d.o.p. stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e., przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z uwagi na fakt, iż podstawę zwolnienia stanowi przepis ustawy podatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy w przypadku określenia skutków procesu przekształcenia formy prawnej uwzględnić przepis lex specialis w stosunku do art. 26 § 5 oraz art. 553 § 2 i § 3 Kodeksu spółek handlowych, którym jest art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z powyższym przepisem, osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

W świetle art. 93d Ordynacji podatkowej, spółce przekształconej przysługiwać będą również prawa i obowiązki wynikające z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Tym samym należy uznać, iż spółka z o.o. wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej i wspólników spółki przekształcanej.

Reasumując, przekształcenie spółki cywilnej A s.c. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spowoduje, iż spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie zezwoleń na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej nabędzie prawo do zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia przekształcenia, kiedy to wstąpi w prawa i obowiązki podatkowe wspólników spółki przekształcanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.