Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.97.2017.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-28
Teza: opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 23% usługi dzierżawy Nieruchomości, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług związanych z wybudowaniem budynków i innych obiektów posadowionych na Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; dzierżawa; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r.,poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2017 r. (data wpływu 14 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 23% usługi dzierżawy Nieruchomości - **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług związanych z wybudowaniem budynków i innych obiektów posadowionych na Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 23% usługi dzierżawy Nieruchomości,

*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług związanych z wybudowaniem budynków i innych obiektów posadowionych na Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą i miejscem efektywnego zarządu w Polsce, zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca wybudował na nieruchomości, oznaczonej jako działa ewidencyjna nr 174/4, o łącznej powierzchni 5734 m2, osiedle mieszkaniowe, składające się z zespołu 18 budynków i budowli, przeznaczonych na wynajem lub dzierżawę na rzecz osób trzecich, wraz z infrastrukturą towarzyszącą składającą się m.in. z parkingów, dróg dojazdowych i ulic wewnętrznych (dalej łącznie „Nieruchomość”). Reasumując, w związku z realizowaną inwestycją w Nieruchomość Wnioskodawca poniósł wydatki objęte podatkiem VAT.

Wnioskodawca wydzierżawił Nieruchomość na rzecz spółki powiązanej kapitałowo i osobowo S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”). Zgodnie z umową dzierżawy, Nieruchomość została wydzierżawiona Spółce w celu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Co istotne, Wnioskodawca nie wydzierżawia Nieruchomości na cele mieszkaniowe, a wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przyszłości poszczególne budynki będą lub już obecnie są wydzierżawiane przez Spółkę na cele mieszkaniowe na rzecz osób trzecich, co zdaniem Wnioskodawcy pozostaje bez znaczenia dla jego sytuacji prawno‑podatkowej. Podsumowując, S. osiąga przychody tytułu dzierżawy Nieruchomości na rzecz Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy usługa dzierżawy Nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej 23%?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług związanych z wybudowaniem budynków i innych obiektów posadowionych na Nieruchomość (dalej „Wydatki na Nieruchomość”)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy usługa dzierżawy Nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT w stawce podstawowej 23%.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy ma on prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z Wydatkami na Nieruchomość, ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym kwoty podatku naliczonego zawiązane z Wydatkami na Nieruchomość należy na podstawie art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT w całości bezpośrednio alokować do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy polegających na odpłatnym świadczeniu usług wydzierżawienia Nieruchomości na rzecz Spółki.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z umową dzierżawy Nieruchomość jest wydzierżawiona na rzecz podmiotu powiązanego kapitałowo. Ponadto, spółka powiązana, która wydzierżawia Nieruchomość, korzysta z niej na cele związane z prowadzaną przez nią działalnością gospodarczą. Z uwagi na fakt, że dzierżawa co do zasady objęta jest opodatkowaniem VAT oraz przy braku wyłączenia takiej transakcji z opodatkowania, należy uznać, że transakcja dzierżawy jest objęta podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia jest fakt, że Spółka wynajmuje dalej poszczególne budynki na cele mieszkaniowe na rzecz osób trzecich.

Ad. 2

W ocenie Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z Wydatkami na Nieruchomość, ponieważ w opisanym zdarzeniu kwoty podatku naliczonego zawiązanego z Wydatkami na Nieruchomość należy na podstawie art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT w całości bezpośrednio alokować do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy polegających na świadczeniu usług dzierżawy Nieruchomości na rzecz Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na okoliczność, że świadczy ona usługi podlegające opodatkowaniu VAT, czyli usługi wydzierżawienia Nieruchomości, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabywanymi towarami i usługami, które są wykorzystywane do ich świadczenia. Uprawnienie to wynika z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, który przewiduje, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca jest zdania, że świadcząc usługi wydzierżawienia Nieruchomości spełnia przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT warunki powstania po jej stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a ponadto wykorzystuje nabywane towary i usługi w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Za przysługiwaniem Wnioskodawcy generalnego prawa do odliczenia podatku naliczonego przemawiają również zasady konstrukcyjne podatku VAT, a w szczególności zasada neutralności, zgodnie, z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Teza taka znalazła się przykładowo w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w sprawie C‑37/95 Ghent Coal Terminal NV gdzie TSUE uznał, że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego w prowadzonej działalności gospodarczej, a wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

O ile jednak istnienie po stronie Wnioskodawcy generalnego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi do świadczenia usług wydzierżawienia Nieruchomości nie budzi wątpliwości, to jednak szczegółowy zakres tego prawa wymaga dalszej analizy.

W celu ustalenia szczegółowego zakresu prawa do odliczenia należy sięgnąć do regulacji art. 90 Ustawy o VAT, który dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, które nie dają tego prawa np. świadczy zarówno usługi opodatkowane stawką podstawową, jak i usługi zwolnione. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast tylko w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części wspomnianych kwot, to podatnik, zgodnie art. 90 ust. 2 Ustawy VAT, może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dopiero wówczas powstaje konieczność stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Należy zwrócić uwagę, że również w komentarzach do Ustawy VAT wskazuje się, że podatnik najpierw powinien dokonać bezpośredniej alokacji podatku naliczonego (art. 90 ust. 1 Ustawy VAT), a dopiero gdy nie będzie ona możliwa co do całości lub części niektórych jego kwot, zastosowanie znajdzie odliczenie proporcjonalne (art. 90 ust. 3 Ustawy VAT). Przykładowo, w jednym z komentarzy (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, LEX 2016, komentarz do art. 90 Ustawy o VAT) wskazano, że: „Jako zasadę przyjęto bowiem oznaczanie części podatku naliczonego, który związany jest z działalnością opodatkowaną, i tej części, która związana jest z działalnością nieopodatkowaną. Tylko w przypadku gdy nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, następuje oznaczanie tej części z zastosowaniem proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży. (\`(...)\`) Z powyższej regulacji wynika, że podatnik ma generalny obowiązek wyodrębniania podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi. Dotyczyć to będzie przede wszystkim tych transakcji, w przypadku których nabywane dobra w całości służą sprzedaży opodatkowanej. Wówczas bowiem cały taki podatek może być alokowany jako podatek związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych i podlegający w związku z tym odliczeniu.”

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, że w celu określenia, jaka część podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych w związku ze świadczeniem usług wydzierżawienia Nieruchomości podlega odliczeniu, powinna w pierwszej kolejności dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi (art. 90 ust. 1 Ustawy VAT), a dopiero gdy nie będzie to możliwe, zastosowanie znajdzie odliczenie proporcjonalne (art. 90 ust. 3 Ustawy VAT).

Należy również zwrócić uwagę na to, że sposób dokonywania alokacji wydatków do danej sfery aktywności podatnika nie został wprost określony w Ustawie o VAT. Przyjmuje się więc, że podatnik może opracować własną metodę dokonywania bezpośredniej alokacji, która powinna maksymalnie dokładnie odzwierciedlać charakter jego działalności i przeznaczenie takich wydatków. Pewne wskazówki w tym zakresie można odnaleźć w interpretacjach podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 lutego 2010 r. o sygn. ITPP2/443-1049/09/MD, gdzie wskazano, że: „Obowiązek określony w art. 90 ust. 1 ustawy polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jaką część danego towaru czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne jest, czy dany podatnik ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług określonym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę realiów prowadzonej działalności gospodarczej”.

Zdaniem Wnioskodawcy przesłanką do odliczenia całego podatku VAT naliczonego w związku z Wydatkami na Nieruchomość jest możliwość ustalenia bezpośredniego związku między tymi wydatkami a sprzedażą opodatkowaną. W przedmiotowym zdarzeniu nie ulega wątpliwości, że Wydatki na Nieruchomość są nierozłącznie oraz bezpośrednio związane z działalnością w zakresie wydzierżawienia Nieruchomości. Oczywistym jest bowiem, iż nabycie przedmiotowych towarów i usług jest warunkiem wykonywania podlegających opodatkowaniu usług wydzierżawienia Nieruchomości na rzecz Spółki.

Reasumując, opisane Wydatki na Nieruchomość są więc nierozłącznie i w sposób bezpośredni związane ze świadczeniem przez Spółkę opodatkowanych VAT usług wydzierżawienia Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku Nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka ta wynosi 8% – pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Jednocześnie z objaśnienia 1) do ww. załącznika Nr 3 do ustawy wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że jeżeli dany towar (lub usługa) wymieniony w załączniku Nr 3, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku VAT lub zwolnieniu od podatku - zastosowanie ma ta niższa stawka podatku lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów art. 41 ust. 13 i art. 146a pkt 1 ustawy wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od 1 stycznia 2011 r., jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usług związanych z zakwaterowaniem, PKWiU 55).

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 459), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W świetle powyższych przepisów usługa wydzierżawiania nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do przedmiotu i celu takiej usługi.

Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa dzierżawy / najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona budynku mieszkalnego/lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez dzierżawcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów dzierżawy/ najmu zawieranych pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wydzierżawiający – dzierżawca - wynajmujący.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą i miejscem efektywnego zarządu w Polsce, zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca wybudował na nieruchomości, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 174/4, o łącznej powierzchni 5734 m2, osiedle mieszkaniowe, składające się z zespołu 18 budynków i budowli, przeznaczonych na wynajem lub dzierżawę na rzecz osób trzecich, wraz z infrastrukturą towarzyszącą składającą się m.in. z parkingów, dróg dojazdowych i ulic wewnętrznych (dalej łącznie „Nieruchomość”). Reasumując, w związku z realizowaną inwestycją w Nieruchomość Wnioskodawca poniósł wydatki objęte podatkiem VAT.

Wnioskodawca wydzierżawił Nieruchomość na rzecz spółki powiązanej kapitałowo i osobowo S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka). Zgodnie z umową dzierżawy, Nieruchomość została wydzierżawiona Spółce w celu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Co istotne, Wnioskodawca nie wydzierżawia Nieruchomości na cele mieszkaniowe, a wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przyszłości poszczególne budynki będą lub już obecnie są wydzierżawiane przez Spółkę na cele mieszkaniowe na rzecz osób trzecich. Podsumowując, S. osiąga przychody tytułu dzierżawy Nieruchomości.

Ad 1

Wnioskodawca ma wątpliwości czy usługa dzierżawy Nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej 23%.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podał, że zawarł umowę dzierżawy całego osiedla mieszkaniowego, składającego się z zespołu 18 budynków i budowli, przeznaczonych na wynajem lub dzierżawę na rzecz osób trzecich, wraz z infrastrukturą towarzyszącą składającą się m.in. z parkingów, dróg dojazdowych i ulic wewnętrznych (Nieruchomość).

Zgodnie z umową dzierżawy, Nieruchomość została wydzierżawiona Spółce w celu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca nie wydzierżawia Nieruchomości na cele mieszkaniowe, a wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki, która ją dzierżawi.

Nie zachodzi więc w przedmiotowej sprawie tożsamość usług pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą i pomiędzy dzierżawcą a wynajmującymi, którzy będą wynajmować poszczególne lokale na nieruchomości.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki, aby dzierżawa Nieruchomości (osiedla) mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze wskazanej wyżej zasady wynika, że celem zachowania stawki istotna jest tożsamość usługi pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą i pomiędzy dzierżawcą a wynajmującym.

Tym samym Wnioskodawca nie może korzystać z preferencyjnej stawki VAT, gdyż ta może być zastosowana wyłącznie dla usług jakie świadczyć będzie dzierżawca po spełnieniu ustawowych warunków w tym zakresie. Zatem, dla usługi dzierżawy Nieruchomości opisanej we wniosku na rzecz Spółki powiązanej kapitałowo i osobowo z Wnioskodawcą prawidłowe będzie zastosowania podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma także wątpliwości czy może skorzystać z prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów oraz usług związanych z wybudowaniem budynków i innych obiektów posadowionych na Nieruchomości, które określa jako wydatki na Nieruchomość.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług związanych wyłącznie z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli więc zakup towaru/usługi służy działalności zwolnionej od podatku VAT lub niepodlegającej temu podatkowi, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje. Zaś w przypadku gdy podatnik wykonuje zarówno działalność opodatkowaną, zwolnioną oraz niepodlegająca VAT, a nabytych towarów i usług nie można jednoznacznie przypisać do danego rodzaju wykonywanych czynności, podatek naliczony podlega odliczeniu proporcjonalnie na podstawie art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,z zastrzeżeniem ust. 10.

Z powyższych przepisów zatem wynika, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych zakupów do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane (tj. dokonanie tzw. bezpośredniej alokacji). Podatnik w pierwszej kolejności powinien więc ustalić, jaka część wydatków związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i dokonać w całości odliczenia podatku naliczonego, a jaka część z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu i w tej części w ogóle nie odliczać tego podatku. Jeżeli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (stosując proporcję określoną w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać związek ponoszonych nabyć z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku VAT należnego.

Wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy(a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE.

I tak, w uzasadnieniu wyroku C-29/08 AB SKF, TSUE wskazał, że „(\`(...)\`) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (\`(...)\`) (pkt 57).

Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (\`(...)\`) (pkt 58).”

Z powyższego wynika, że istnienie prawa do odliczenia ustalane jest na podstawie transakcji objętych podatkiem należnym, do których transakcje powodujące naliczenie podatku są przyporządkowane. Rzeczone prawo istnieje więc w przypadku, gdy podlegająca podatkowi VAT transakcja powodująca naliczenie podatku pozostaje w bezpośrednim i ścisłym związku z jedną lub z większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Istnienie bezpośredniego i ścisłego związku zakłada, że koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony odpowiednio w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analizując okoliczności niniejszej sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi w celu budowy osiedla mieszkaniowego, składającego się z zespołu 18 budynków i budowli, przeznaczonych na wynajem lub dzierżawę na rzecz osób trzecich, wraz z infrastrukturą towarzyszącą składającą się m.in. z parkingów, dróg dojazdowych i ulic wewnętrznych będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z ww. inwestycją w Nieruchomość Wnioskodawca poniósł wydatki objęte podatkiem VAT i będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. dzierżawy na rzecz spółki S. podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, mając na uwadze to, że zakupy dokonane w związku z budową Nieruchomości wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. opodatkowanej dzierżawy na rzecz innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w ww. Nieruchomość.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.