Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1073.2016.3.KS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-17
Teza: w zakresie skutków podatkowych wniesienie aportu w postaci autorskich praw majątkowych do znaku towarowego do spółki z o.o. spółki komandytowej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów po stronie wspólnika tej spółki odpisów amortyzacyjnych od wniesionych aportem praw autorskich do znaku towarowego
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) oraz pismem z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienie aportu w postaci autorskich praw majątkowych do znaku towarowego do spółki z o.o. spółki komandytowej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów po stronie wspólnika tej spółki odpisów amortyzacyjnych od wniesionych aportem praw autorskich do znaku towarowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienie aportu w postaci autorskich praw majątkowych do znaku towarowego do spółki z o.o. spółki komandytowej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów po stronie wspólnika tej spółki odpisów amortyzacyjnych od wniesionych aportem praw autorskich do znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. Jarosław O. i p. Anna O. są małżeństwem.

Panu Jarosławowi O. oraz Pani Annie O. przysługują prawa do znaku towarowego „X”, w tym majątkowe prawa autorskie do tego znaku towarowego.

P.Jarosław O. i p. Anna O. są komandytariuszami w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wpisanej do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Oprócz p. Jarosława O. i p. Anny O., wspólnikiem w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa jest jedynie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz) wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy , Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Z kolei wspólnikami spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością są Jarosław O. i Artur O.

P. Jarosław O. i p. Anna O. zamierzają wnieść prawa autorskie majątkowe do znaku towarowego do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Wartość znaku towarowego zostanie wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Na dzień wniesienia znaku towarowego do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, znak towarowy będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, a jego przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok. Wartość znaku towarowego będzie przekraczała 3.500 zł. Znak towarowy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Znak towarowy będzie używany w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa na cele prowadzonej działalności gospodarczej przez wspólników w ramach tej Spółki.

Wniesienie miałoby nastąpić w ten sposób, że p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” po stronie p. Jarosława O. i po stronie p. Anny O. nie powstanie przychód z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, w której wnoszący wkład są wspólnikami (komandytariuszami)?
2.  Czy w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” po stronie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie powstanie przychód z tytułu wniesienia przez Jarosława O. i Annę O. wkładu niepieniężnego w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa?
3.  Czy w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Sp. z o.o. Sp. k. wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” jedynym podatkiem, którego obowiązek uiszczenia powstanie w związku z w/w wniesieniem wkładów będzie podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 0,5 % wartości wniesionych wkładów, co do którego obowiązanym do uiszczenia będzie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa?
4.  Czy w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Sp. z o.o. Sp. k. wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X”, spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa uprawniona będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wniesionych majątkowych praw autorskich do znaku towarowego jako wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 22 b ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to odpisy amortyzacyjne mogą zostać zakwalifikowane na poziomie wspólników spółki jako koszty uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie Nr 1 i 4). W pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” po stronie p. Jarosława O. i po stronie p. Anny O. nie powstanie przychód z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, w której wnoszący wkład są wspólnikami (komandytariuszami). Zatem wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X” nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9) i pkt 9a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny;

1.  a) u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9.”

Zgodnie zaś z art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Ilekroć w ustawie jest mowa o:

28) spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania”.

W konsekwencji opodatkowaniu podlegają jedynie wartość nabywanych udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych albo wartość objętego wkładu niepieniężnego, ale tylko w spółce komandytowo-akcyjnej oraz w spółce z siedzibą za granicą lub posiadającej zarząd za granicą Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast wkłady niepieniężne do spółki osobowej nie podlegają opodatkowaniu.

Powyższe potwierdza: Uchwała Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2011 r. II FPS 8/10: „Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU dotyczy takiej sytuacji, gdy przysporzenie w majątku podatnika powstaje w zamian za zaoferowanie przez niego aportu. Oznacza to, że kryterium, ze względu na które ustanowiony został w ogóle ten ostatni przepis, było źródło (rodzaj majątku), którego zbycie skutkowało przychodem. Aby jednak zaoferowanie takiego aportu generowało podlegający opodatkowaniu dochód (przychód po pomniejszeniu go o koszty) konieczne jest, aby aport był wniesiony do spółki kapitałowej, a nie osobowej. Tak więc a contrario w razie wniesienia aportu do spółki osobowej w zamian za udziały w takiej spółce, nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu. Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a PDOFizU. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specialis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany (podobny pogląd, zasługujący na aprobatę, został wyrażony w doktrynie: por. A. Mariański, Podatkowe aspekty przystępowania i występowania z osobowych spółek handlowych, „Przegląd Podatkowy” 2010, nr 7, s. 19).(„.) Prawidłowe stanowisko w kwestii badanego zagadnienia prawnego powinno uwzględniać argument, że skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie szczegółowej regulacji dotyczącej opodatkowania aportów do spółek kapitałowych (art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU), to wniesienie wkładu do spółek osobowych, które jest sytuacją o innych cechach prawnie istotnych (różne konstrukcje spółek osobowych i kapitałowych), pozostawił poza zakresem opodatkowania (por. podobny pogląd wyrażony w literaturze przedmiotu: J. Gałęza, M. Grzymała, Skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, „Jurysdykcja Podatkowa” 2008, nr 6, s. 19).”

Zdaniem wnioskodawców, w przypadku, gdy p. Jarosław O. i p. Anna O. wniosą do X Sp. z o.o. Sp. k. wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego „X”, spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa uprawniona będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wniesionych majątkowych praw autorskich do znaku towarowego jako wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 22 b ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to odpisy amortyzacyjne mogą zostać zakwalifikowane na poziomie wspólników spółki jako koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem wnioskodawców niezarejestrowany znak towarowy stanowi przedmiot autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 22 b ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. oprawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) - przedmiotem prawa autorskiego jest utwór rozumiany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Jednocześnie na podstawie art. 120 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.) - znakiem towarowym może być każde oznaczenie które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż niezarejestrowany znak towarowy, o którym mowa w przepisach prawa własności przemysłowej może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych niezależnie od objęcia lub nieobjęcia ich ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J Barta „System Prawa Prywatnego Tom 13 Prawo autorskie”, Warszawa 2008, s. 27-28).

Powyższe potwierdzają następujące interpretacje podatkowe:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPB3/423-221/11-3/PK1 z dnia 2011.05.04,
*   interpretacja Dyrektora Izby skarbowej w Katowicach z dnia 10.02.2015 r., IBPBI/2/423-1377/14/MS,
*   interpretacja Dyrektora Izby skarbowej w Warszawie z dnia 22.10.2012 r., IPPB3/423-518/12-2/PK1.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 8 cyt. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „ Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  Licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm. 184),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.”

Skoro zatem wniesieniu podlegać będą autorskie prawa majątkowe do znaku towarowego, a nadto na dzień wniesienia znaku towarowego do spółki, znak towarowy będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, a jego przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok, zaś wartość znaku towarowego będzie przekraczała 3.500 zł, to podlegać będą one amortyzacji i stanowić koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Zgodnie z art. 4 § 1 ww. ustawy spółką osobową jest spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Z kolei, według art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

*   nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy);
*   u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9 (art. 17 ust. 1 pkt 9a ww. ustawy).

W myśl art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Biorąc pod uwagę powyższe opodatkowaniu ze źródła kapitały pieniężne podlega nabycie przez podatnika udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w spółkach kapitałowych, spółce komandytowo-akcyjnej mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub spółce niemającej osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Oznacza to, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Z kolei stosowanie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Powyższe przepisy ustanawiają generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku). Takim zwolnieniem zostały objęte m.in. aporty wnoszone do spółek niebędących osobami prawnymi.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowi niewątpliwie jego zbycie, gdyż dochodzi przy tej czynności do przeniesienia własności prawa składnika majątkowego na spółkę osobową.

Należy wskazać, że wniesienie aportu do spółki komandytowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One natomiast, pomimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Żeby zaś można było mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty - ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

Ponadto, w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika m. in. że P. Jarosław O. i p. Anna O. są małżeństwem. Panu Jarosławowi O. oraz Pani Annie O. przysługują prawa do znaku towarowego „X”, w tym majątkowe prawa autorskie do tego znaku towarowego. P. Jarosław O. i p. Anna O. są komandytariuszami w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Oprócz p. Jarosława O. i p. Anny O., wspólnikiem w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa jest jedynie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz). Z kolei wspólnikami spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością są Jarosław O. i Artur O.. P. Jarosław O. i p. Anna O. zamierzają wnieść prawa autorskie majątkowe do znaku towarowego do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

Mając na względzie powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy że wniesienie przez Pana Jarosława O. oraz Panią Annę O. aportu w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego do spółki niebędącej osobą prawną – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej, w której są oni wspólnikami (komandytariuszami) nie spowoduje powstania przychodu po ich stronie, ponieważ jest to czynność neutralna podatkowo.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawców w zakresie powstania przychodu po stronie Pana Jarosława O. i Pani Anny O. jako wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej wnoszących wkład niepieniężny w postaci majątkowych praw autorskich do znaku towarowego należało uznać za prawidłowe.

Poniżej tut. Organ odniesie się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej odpisów amortyzacyjnych od wniesionych aportem majątkowych praw autorskich do znaku towarowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika m. in. że P. Jarosław O. i p. Anna O. są małżeństwem. Panu Jarosławowi O. oraz Pani Annie O. przysługują prawa do znaku towarowego „X”, w tym majątkowe prawa autorskie do tego znaku towarowego. P. Jarosław O. i p. Anna O. zamierzają wnieść prawa autorskie majątkowe do znaku towarowego do spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Wartość znaku towarowego zostanie wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego. Na dzień wniesienia znaku towarowego do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, znak towarowy będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, a jego przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok. Wartość znaku towarowego będzie przekraczała 3.500 zł. Znak towarowy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Znak towarowy będzie używany w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa na cele prowadzonej działalności gospodarczej przez wspólników w ramach tej Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w pierwszej kolejności należy określić, czy prawo do znaku towarowego spełnia przesłanki uznania go za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

1.  zostały nabyte,
2.  nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  przewidywany okres ich używania przekracza rok,

\-są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawa, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, normuje ustawa z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe kartograficzne oraz programy komputerowe);

1.  plastyczne;

1.  fotograficzne;

1.  lutnicze;

1.  wzornictwa przemysłowego;

1.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

1.  muzyczne i słowno-muzyczne;

1.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

1.  audiowizualne (w tym filmowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 powołanej ustawy). Ochrona przewidziana przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Omawiana ustawa wyróżnia przy tym:

1.  autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16), oraz
2.  autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17).

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 tej ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w analizowanej sprawie, niezarejestrowany znak towarowy będący przedmiotem prawa autorskiego, stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dlatego też, niezarejestrowany znak towarowy, nabyty w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a – 22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto wyjaśnić należy, że w odniesieniu do możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych tutejszy Organ stwierdza, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ww. ustawy).

Wnioskodawcy zatem słusznie uważają, że jako wspólnicy Spółki osobowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej), będą uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego, nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółkę komandytową oraz zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do posiadanego udziału w zyskach tej Spółki, od momentu rozpoczęcia amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca, następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wprowadzenie znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako majątkowego prawa autorskiego do znaku towarowego, stosownie do udziału w zyskach Spółki, przysługującego Panu Jarosławowi O. i Pani Annie O..

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawców w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych majątkowego prawa autorskiego do znaku towarowego, wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej w drodze wkładu niepieniężnego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.