Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.325.2018.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: Rozpoznanie przychodów z tytułu pośrednictwa dotyczącego organizacji i przeprowadzania promocji produktów.
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; premia; promocja; przychód; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu świadczenia usług pośrednictwa dotyczącego organizacji i przeprowadzania promocji produktów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu świadczenia usług pośrednictwa dotyczącego organizacji i przeprowadzania promocji produktów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką z branży IT, należącą do grupy kapitałowej C(..) \[dalej: Grupa C.\]. Podmioty należące do Grupy C., w tym Wnioskodawca, prowadzą działalność w branży informatycznej, w szczególności w zakresie opracowywania rozwiązań w obszarze bezpieczeństwa IT i sieci, projektowania i wdrażania systemów teleinformatycznych oraz opracowywania technologii sprzedaży dedykowanych dla rynku handlu i usług. Spółka została powołana w celu zarządzania innowacyjnymi projektami prowadzonymi w ramach Grupy C. Spółka prowadzi także działalność w zakresie wieloetapowej analizy rynku, badań i rozwoju czy wdrożeń rynkowych dla tworzonych produktów.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT).

Sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę jest, co do zasady, opodatkowana podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), według właściwych stawek, a on sam jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W ostatnim czasie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nawiązała współpracę, m.in. z Ż(\`(...)\`) S (\`(...)\`) i D (\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej: Usługobiorca lub Kontrahent) należącym do grupy kapitałowej Ż (\`(...)\`) \[dalej: Grupa Ż.\]. Współpraca ta będzie odbywać się na podstawie umowy współpracy (dalej: Umowa o współpracy), która połączyła już Spółkę oraz Kontrahenta.

Do Umowy o współpracy, w celu ułatwienia przebiegu współpracy oraz zwiększenia jej efektywności, przystąpiły również spółki z Grupy Ż., a także podmioty należące do Grupy C. Podział funkcji między podmiotami z danej grupy oraz wynikające stąd rozliczenia są/będą dokonywane w ramach wewnętrznych ustaleń między tymi podmiotami. Kwestia ta pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku. Zgodnie z postanowieniami Umowy o współpracy, za jej realizację, w tym organizację i realizację jej poszczególnych etapów, odpowiada po stronie Grupy C. - Wnioskodawca.

Umowa o współpracy została zawarta m.in. w celu opracowania rozwiązania informatycznego (dalej: Platforma), mającego ułatwić obsługę organizowanych i przeprowadzanych przez Kontrahenta (m.in. na zlecenie i na rzecz innej spółki z Grupy Ż. - G(\`(...)\`) Ż(\`(...)\`) S.A. \[dalej: Spółka z Grupy Ż. lub Spółka produkcyjna\] akcji promocyjnych organizowanych na niżej opisanych zasadach (dalej: Promocje).

Promocje będą miały na celu w szczególności wsparcie sprzedaży produkowanych i dystrybuowanych przez Spółkę z Grupy Ż. napojów bezalkoholowych i alkoholowych, w tym piwa (dalej: Produkty).

Istota Promocji polega na udzielaniu przez Spółkę produkcyjną tzw. rabatów pośrednich. W ramach Promocji Spółka produkcyjna wypłacać będzie na rzecz podmiotów prowadzących punkty sprzedaży detalicznej (dalej: Detaliści), oferujących Produkty finalnym konsumentom, określone kwoty tytułem bonusów/premii pieniężnych/rabatów (dalej łącznie: Premie). Pośredni charakter Premii wynika stąd, że Spółkę z Grupy Ż. nie łączą z Detalistami umowy na dostawy Produktów. Detaliści nabywają bowiem Produkty od dystrybutorów (dalej: Dystrybutorzy), z którymi z kolei Spółka produkcyjna ma zawarte umowy dystrybucyjne dotyczące Produktów; przy tym ilość ogniw (Dystrybutorów) w łańcuchu dystrybucji Produktów - między Spółką produkcyjną a Detalistami - może być w poszczególnych przypadkach różna (większa od jeden).

Zgodnie z przyjętymi założeniami biznesowymi dotyczącymi Promocji, w ich obsługę oraz wypłatę Premii nie będą zaangażowani Dystrybutorzy.

Z uwagi na powyższe, a także (i) dużą ilość Detalistów, którzy będą mogli przystępować do Promocji, (ii) konieczność zapewnienia prawidłowej i sprawnej obsługi Promocji i wypłat Premii oraz (iii) wymaganą w związku z tym informatyzację (automatyzację) procesów, podjęta została decyzja o nawiązaniu współpracy pomiędzy Spółką, a Usługobiorcą na uzgodnionych w Umowie o współpracy zasadach.

Zakres Umowy o współpracy

Usługi świadczone w oparciu o Umowę o współpracy składają się/będą się składały z wielu elementów realizowanych w kilku etapach.

Pierwszy etap polega/będzie polegał na wdrożeniu rozwiązania informatycznego (dalej: Wdrożenie), w ramach którego Wnioskodawca będzie świadczyć usługi polegające w szczególności na:

*   opracowaniu Platformy, która zapewni funkcjonalności niezbędne do świadczenia przez Spółkę takich usług jak:
    *   pośredniczenie w nawiązaniu relacji z Detalistami, pod kątem ich uczestnictwa w Promocjach,
    *   transfer danych od Detalistów (dotyczących sprzedaży objętej Promocjami) oraz transfer danych do Detalistów (dotyczących Promocji) oraz
    *   rozliczanie promocyjnej sprzedaży detalicznej Produktów

dalej łącznie jako: Usługi obsługi Promocji;

*   wdrożeniu Usług obsługi Promocji, w tym opracowanie i wydanie Usługobiorcy instrukcji użytkownika Usług obsługi Promocji,
*   przeprowadzeniu szkoleń pracowników Kontrahenta/Grupy Ż.,

dalej łącznie jako: Usługi wdrożenia.

Po odbiorze Wdrożenia rozpoczęty zostanie drugi etap prac, który będzie polegał na realizacji projektu wstępnego, w ramach którego Platforma (wraz z Usługami obsługi Promocji) zostanie udostępniona na wybranych urządzeniach rejestrujących Detalistów, tj. kasach rejestrujących (fiskalnych) zainstalowanych w punktach sprzedaży prowadzonych przez Detalistów (dalej: Urządzenia oraz odpowiednio: Uruchomienie produkcyjne w ramach Pilotażu i Pilotaż).

W okresie Pilotażu oraz po jego zakończeniu (w razie jego powodzenia), Wnioskodawca zobowiązał się do:

*   udostępniania za pośrednictwem łącza internetowego Detalistom oraz Kontrahentowi/Grupie Ż. funkcjonalności Platformy w zakresie Usług obsługi Promocji,
*   świadczenia usług wsparcia (dla obsługi Platformy i korzystania z Usług obsługi Promocji) polegających w szczególności na:
    *   podejmowaniu czynności związanych definiowaniem Promocji przez Usługobiorcę z użyciem Platformy,
    *   podejmowaniu czynności związanych z uczestnictwem w Promocji przez Detalistów z użyciem Platformy oraz
    *   podejmowaniu czynności związanych rozliczeniami pomiędzy Spółką z Grupy Ż. a Detalistami,

dalej łącznie jako: Usługi wsparcia, łącznie z Usługami obsługi Promocji oraz Usługami wdrożenia jako: Usługi.

Zgodnie z Umową współpracy, po Uruchomieniu produkcyjnym w ramach Pilotażu Usługa obsługi promocji będzie funkcjonować nie krócej niż 6 miesięcy kalendarzowych (licząc od końca miesiąca kalendarzowego, w którym nastąpi Uruchomienie Produkcyjne w ramach Pilotażu), po upływie których Pilotaż zostanie zakończony (dalej: Data zakończenia Pilotażu). Przy czym, w przypadku, gdy kryteria oceny Pilotażu zostaną spełnione, Kontrahent będzie zobowiązany do korzystania z Usług obsługi promocji przez okres 60 miesięcy od Daty zakończenia Pilotażu.

Generalnie, Platforma opracowana i wdrożona przez Spółkę będzie pełnić funkcję środka komunikacji z Detalistami, za pośrednictwem którego:

*   możliwe będzie określenie warunków danej Promocji i ich komunikowanie Detalistom;

*   Detaliści - jeśli podejmą taką decyzję - będą deklarować (ogólnie) wolę udziału w Promocjach, akceptować warunki poszczególnych Promocji i zgłaszać swój udział/przystąpienie do danej Promocji (oraz określać zakres/ramy tego uczestnictwa, w szczególności poprzez wskazanie punktów sprzedaży biorących udział w Promocji); następnie

*   będą zbierane dane służące do określenia wysokości Premii należnej danemu Detaliście w ramach danej Promocji (pochodzące z punktów sprzedaży Detalistów) i na ich podstawie będzie określana wysokość Premii należnej danemu Detaliście za dany okres rozliczeniowy;

*   Detaliści będą otrzymywać odpowiednią notę księgową (uznaniową) potwierdzającą wypłatę Premii oraz potwierdzać fakt jej otrzymania zgodnie z postanowieniami regulaminu Promocji.

Mechanizm Promocji (w tym kalkulacji Premii)

Wdrożenie ww. procesu będzie możliwe z uwagi na ustalenie parametrów Promocji w odniesieniu do danych dotyczących sprzedaży Produktów przez Detalistów. Funkcjonalność Platformy umożliwiać bowiem będzie automatyczną komunikację z Urządzeniami Detalistów. Dzięki temu, dane dotyczące sprzedaży Produktów przez Detalistów (na podstawie których każdorazowo określana będzie wysokość Premii należnej danemu Detaliście) będą automatycznie przekazywane na Platformę, co z kolei umożliwi automatyczną kalkulację Premii należnej danemu Detaliście za dany okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym określane przez Kontrahenta - w relacji ze Spółką - parametry Promocji będą w szczególności obejmować:

*   nazwę oraz typ promocji,

*   moment (datę) jej rozpoczęcia oraz zakończenia (dalej: Okres Promocji),

*   rodzaje Produktów (identyfikowane w szczególności za pomocą unikatowego identyfikatora EAN) objętych Promocją,

*   rekomendowaną maksymalną cenę Produktu objętego Promocją (dalej: Cena) - sprzedaż przez Detalistę Produktu w Okresie Promocji za cenę nie wyższą (tj. równą lub niższą) od Ceny skutkować będzie uwzględnieniem tej sprzedaży w kalkulacji Premii,

*   wysokość Premii, tj. jednostkowo określoną kwotę (per sztuka Produktu), którą może uzyskać Detalista w ramach Promocji.

Przykładowo, ogólny mechanizm Promocji będzie polegać na tym, iż w przypadku sprzedaży przez Detalistę na rzecz klienta końcowego (konsumenta) w Okresie Promocji Produktu X za cenę nie wyższą niż 3,5 zł, Detaliście należna będzie Premia w wysokości 10 groszy.

W celu maksymalnego uproszczenia procesu przystępowania i uczestniczenia przez Detalistów w Promocjach, funkcjonalność Platformy będzie umożliwiać wprowadzanie parametrów Promocji, o których mowa powyżej, bezpośrednio na Urządzeniach Detalistów (wszystkich lub tylko wybranych/w ramach danego punktu sprzedaży w przypadku posiadania przez Detalistę większej liczby takich punktów). Przykładowo, jeśli Detalista podejmie decyzję o przystąpieniu do danej Promocji, będzie mógł zaimportować parametry tej Promocji na swoje Urządzenia. Będzie to możliwe poprzez wybranie przez Detalistę odpowiedniej opcji w jego Koncie (vide niżej pkt 4 ppkt 2).

Przebieg Promocji

W ramach organizacji/przeprowadzania Promocji będzie można wyróżnić następujące etapy:

1.  mając na uwadze, że rozliczenia w ramach Promocji będą obsługiwane przy wykorzystaniu Platformy, udział danego Detalisty w Promocjach będzie uzależniony od uzyskania i posiadania przez niego statusu użytkownika Platformy. Weryfikacja Detalisty, który zgłosi chęć udziału w Promocjach/zostanie użytkownikiem Platformy, pod kątem spełniania przezeń warunków technicznych i formalnych, należeć będzie - w ramach ustaleń wynikających z Umowy o współpracy - do Spółki jako właściciela i administratora Platformy. Po stwierdzeniu, iż Detalista spełnia wspomniane warunki, pozwalające mu (potencjalnie) na udział w Promocjach, Wnioskodawca nada Detaliście status użytkownika Platformy - w tym celu zawrze z nim odpowiednią umowę określającą relacje na linii Spółka - Detalista wynikające z korzystania przez tego ostatniego z Platformy oraz związane z tym uprawnienia i obowiązki stron (dalej: Umowa ramowa). Umowa ramowa będzie mieć charakter typowo techniczno-administracyjny i nie będzie przewidywać w tym zakresie wynagrodzenia dla którejkolwiek ze stron;
2.  na podstawie/w następstwie zawarcia Umowy ramowej Urządzenia/e Detalisty będzie rejestrowane na Platformie, a dla Detalisty będzie na Platformie tworzone jego indywidualne konto (WebPanel) (dalej: Konto). Informacja o dołączeniu Detalisty dla Platformy będzie udostępniana organizatorowi Promocji (tj. Kontrahentowi, działającemu w tym zakresie na zlecenie Spółki produkcyjnej) oraz samej Spółce produkcyjnej, poprzez wyświetlenie odpowiedniej informacji w interfejsie Platformy przeznaczonym dla tego organizatora (dalej: Portal Producenta). W ramach Pilotażu rejestrowanie na Platformie/dostęp do Platformy będzie możliwy jedynie za pomocą niektórych Urządzeń (posiadających określone/wymagane funkcjonalności), wskazane przez Spółkę. Detaliści, którzy nie będą posiadać Urządzeń umożliwiających współpracę z Platformą, a którzy będą zainteresowani udziałem w Promocjach, będą zobowiązani do zakupu takiego Urządzenia (kompatybilnego z Platformą). Urządzenia takie będzie w stanie dostarczyć im m.in. spółka z Grupy C, która również przystąpiła do Umowy o Współpracy, o czym była wyżej mowa;
3.  w celu uruchomienia danej Promocji jej parametry będą definiowane na Portalu Producenta. Równocześnie na Platformie będzie umieszczany regulamin Promocji oraz ewentualnie inne związane z nią materiały, np. materiały promocyjne. W parametrach Promocji będzie m.in. określana docelowa grupa Detalistów (tj. Detalistów, dla których dana Promocja będzie widoczna na ich Koncie i którzy w związku z tym będą mogli wziąć w niej udział);
4.  od momentu opublikowania Promocji oraz w dowolnym momencie jej trwania Detalista będzie mógł przystąpić do Promocji, wyrażając zgodę poprzez Konto (co wymagać będzie w szczególności potwierdzenia, że Detalista zapoznał się z warunkami Promocji i akceptuje je). Jak zostało wskazane w punkcie 3. powyżej, Detalista będzie mógł również wybrać opcję, aby parametry Promocji zostały automatycznie zaimportowane do jego Urządzeń;
5.  Urządzenia cyklicznie będą przesyłać informacje o sprzedaży Produktów objętych Promocjami do tzw. systemu centralnego Platformy obsługiwanego przez Wnioskodawcę. Dane te (odzwierciedlające dane zarejestrowane na paragonach wydrukowanych przez dane Urządzenie) będą odpowiednio filtrowane, stanowiąc podstawę do ustalenia Premii należnej za dany okres danemu Detaliście (zgodnie z zasadą: jeden raport dla jednego Detalisty za jeden Okres rozliczeniowy). Dane te będą przygotowywane za ustalone okresy rozliczeniowe (np. tygodniowe, od poniedziałku do niedzieli) (dalej: Okres rozliczeniowy);
6.  na podstawie danych, o których mowa w punkcie 5) powyżej, Wnioskodawca będzie przygotowywał notę księgową (obciążeniową) i przesyłał ją do Kontrahenta, który po weryfikacji zawartych w niej danych przekaże ją Spółce produkcyjnej (do realizacji). Do noty tej dołączany będzie raport, będący zbiorczym zestawieniem raportów, o których mowa w punkcie 5) powyżej (zgodnie z zasadą: jeden raport dla wszystkich Detalistów za jeden Okres rozliczeniowy). Z raportu tego będzie więc wynikać, jaką łącznie kwotę tytułem Premii Spółka produkcyjna będzie zobowiązana uiścić na rzecz wszystkich Detalistów za dany Okres rozliczeniowy. Kwota wynikająca z tego zbiorczego raportu będzie odpowiadała kwocie wykazanej na nocie obciążeniowej wystawionej przez Wnioskodawcę;
7.  w oparciu o ww. dokumenty wygenerowane przez Spółkę (nota obciążeniowa wraz ze zbiorczym raportem) na rachunek bankowy Wnioskodawcy z rachunku bankowego Spółki z Grupy Ż. będą przekazywane środki pieniężne w wysokości wynikającej z ww. noty obciążeniowej, z przeznaczeniem na wypłatę Premii dla Detalistów;
8.  Spółka będzie generowała polecenia przelewu, w ramach których Premie będą przekazywane z rachunku bankowego Wnioskodawcy na rachunki bankowe poszczególnych Detalistów. Kwoty Premii będą przekazywane/wypłacane przez Spółkę Detalistom w imieniu Spółki z Grupy Ż.;
9.  wypłata Premii na rzecz Detalistów będzie dokumentowana notami księgowymi (uznaniowymi), wystawianymi osobno dla każdego Detalisty przez Spółkę, działającą w tym zakresie także w imieniu Spółki produkcyjnej (dalej: Nota dla Detalisty), Nota dla Detalisty będzie w szczególności zawierać następujące dane/informacje:
    *   datę wystawienia i kolejny numer,
    *   dane Spółki produkcyjnej (jako wystawcy dokumentu) oraz Detalisty (jako odbiorcy/adresata dokumentu),
    *   okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego Premia jest wypłacana (przy czym niniejsza informacja może być oznaczona na Nocie dla Detalisty w różny sposób, w tym poprzez/w polu: „Dotyczy”),
    *   datę wypłaty Premii na rzecz Detalisty (przy czym niniejsza informacja może być oznaczona na Nocie dla Detalisty w różny sposób, w tym - z przyczyn technicznych – w polu: „Data sprzedaży”; w każdym razie Detalista będzie jednak poinformowany, np. w przypisie do samej noty, o takim znaczeniu danego pola w ramach Noty dla Detalisty),
    *   kwotę Premii za dany Okres rozliczeniowy, z podziałem na (i) kwotę netto Premii, (ii) kwotę VAT oraz (iii) kwotę brutto Premii. Gdyby Produkty podlegające Promocji były objęte różnymi stawkami VAT, ww. wartości zostałyby wykazane z podziałem na poszczególne stawki. Kwota brutto Premii będzie odpowiadać kwocie przekazanej na rachunek bankowy Detalisty;
    *   adnotację, iż w związku z otrzymaniem Premii na Detaliście ciąży obowiązek odpowiedniego rozliczenia jej kwoty na gruncie VAT, w szczególności dokonania odpowiedniej korekty in minus VAT naliczonego, odliczonego przez Detalistę przy zakupie Produktów. Analogiczna informacja będzie umieszczana w regulaminie dotyczącym Promocji, akceptowanym przez Detalistę przystępującego do danej Promocji (vide etap nr 4 powyżej).
10.  Noty dla Detalistów będą przekazywane do Spółki z Grupy Ż.

Integralną częścią Noty dla Detalisty będzie załącznik, którym będzie raport wskazany w ramach etapu 5) powyżej, przygotowany dla danego Detalisty. Z załącznika tego będzie więc wynikać, w jaki sposób Premia za dany Okres rozliczeniowy została skalkulowana (tj. które transakcje sprzedaży Produktów zrealizowane w Okresie Promocji przez Detalistę i w jakim zakresie zostały uwzględnione przy kalkulacji Premii).

Nota dla Detalisty będzie umieszczana i dostępna dla danego Detalisty na jego Koncie. W ramach dostępnych opcji/funkcjonalności Platformy, każdy z Detalistów będzie mógł zdefiniować domyślne przekazywanie wystawionej na jego rzecz Noty dla Detalisty na wskazany przez niego adres e-mail oraz oznaczyć domyślne potwierdzenie otrzymania ww. noty.

Odnosząc się do powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać, że z uwagi na przyjętą chronologię, wypłata Premii na rzecz Detalistów będzie miała miejsce przed wystawieniem dokumentujących je Not dla Detalistów. Mając na uwadze, że będzie mogło się zdarzyć, że kwota Premii finalnie nie zostanie skutecznie przekazana/przelana do Detalisty (np. z uwagi na błędnie podany rachunek bankowy Detalisty) i kwota Premii wróci na rachunek Wnioskodawcy, wówczas Nota dla Detalisty nie zostanie wystawiona. W takim przypadku, co do zasady, Spółka powinna zwrócić „niewykorzystaną” kwotę na rzecz Spółki produkcyjnej. Niemniej, w celu ograniczenia ilości przelewów realizowanych między Wnioskodawcą i Spółką z Grupy Ż. oraz uproszczenia rozliczeń z tym związanych, Spółka z Grupy Ż. będzie mogła przekazać do Spółki zalecenie, aby środki te nie były zwracane na rzecz Spółki produkcyjnej, ale zostały uwzględnione/wykorzystane przez Wnioskodawcę przy wypłacie Premii za kolejny Okres rozliczeniowy - w takim przypadku kwoty przekazane Spółce przez Spółkę z Grupy Ż. na podstawie noty obciążeniowej, o której mowa wyżej w punkcie 6), będą mogły być odpowiednio niższe. Przy tym w każdym momencie, bez spełniania jakichkolwiek dodatkowych warunków, Spółka z Grupy Ż. będzie uprawniona do żądania zwrotu ww. środków, a Spółka będzie zobowiązana do niezwłocznego ich przekazania do Spółki produkcyjnej. Powyższe wynikać będzie z faktu, że Wnioskodawca nie będzie mógł swobodnie dysponować kwotami przekazanymi mu przez Spółkę z Grupy Ż. na wypłatę Premii, tj. wykorzystywać ich w jakimkolwiek innym celu (w tym również wypłaty Premii za inne okresy rozliczeniowe). Do momentu wypłaty Premii Detalistom to Spółka z Grupy Ż. będzie bowiem pozostawać właścicielem ww. środków.

Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu świadczenia Usług

W związku ze świadczonymi Usługami Spółce będzie przysługiwać od Kontrahenta określone w Umowie o współpracy wynagrodzenie - i tak, w pierwszej kolejności wynagrodzenie za wykonanie Wdrożenia, płatne w czterech ratach (dalej: Wynagrodzenie za wdrożenie). Ponadto, począwszy od Uruchomienia produkcyjnego w ramach Pilotażu, Usługobiorca z tytułu korzystania z Usług obsługi promocji oraz Usług wsparcia będzie zobowiązany do uiszczania co miesiąc na rzecz Wnioskodawcy tzw. opłaty miesięcznej (dalej: Opłata miesięczna, dalej łącznie z Wynagrodzeniem za wdrożenie jako: Wynagrodzenie). Wysokość Opłaty miesięcznej będzie uzależniona od etapu/poziomu wykorzystania Platformy, tj.:

*   w okresie od dnia Uruchomienia produkcyjnego w ramach Pilotażu do Daty zakończenia Pilotażu będzie ona uiszczana w z góry określonej wysokości,

*   w okresie po Dacie zakończenia Pilotażu - w wysokości skalkulowanej w oparciu o stałą z góry ustaloną kwotę oraz kwotę zmienną, uzależnioną od ilości Urządzeń, obsługiwanych w danym okresie w ramach Usługa obsługi Promocji (uczestniczących w Promocjach).

Dodatkowo, wysokość należnego Spółce Wynagrodzenia (skalkulowanego w ww. sposób) będzie podwyższana o kwoty/koszty operacji bankowych ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z procesem przekazywania kwot Premii do Detalistów.

Zgodnie z Umową o współpracy Wynagrodzenie będzie płatne przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy, a do kwot

Wynagrodzenia będzie doliczany podatek VAT wyliczony według właściwej stawki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po stronie Spółki przychód podatkowy stanowić będą (wyłącznie) kwoty Wynagrodzenia należnego jej od Usługobiorcy (tj. Wynagrodzenie za wdrożenie oraz Opłaty miesięczne, powiększone o koszty opłat bankowych związanych z wypłatą Premii do Detalistów)?

Zdaniem Wnioskodawcy, jego przychód podatkowy stanowić będą (wyłącznie) kwoty Wynagrodzenia należnego mu od Usługobiorcy (tj. Wynagrodzenie za wdrożenie oraz Opłaty miesięczne, powiększone o koszty opłat bankowych związanych z wypłatą Premii do Detalistów).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w niniejszych okolicznościach.

W art. 12 ust. 1 ustawy CIT ustawodawca wymienił poszczególne kategorie przychodów podatkowych, w tym wskazał w szczególności, iż przychodami są m.in. otrzymane pieniądze czy wartości pieniężne. Jednocześnie w art. 12 ust. 4 ustawodawca wskazał kategorie należności, których nie należy zaliczać do przychodów podatkowych.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN \[https://sjp.pwn.pl/sjp/nalezny; 2486404.html (dostęp z: 20.6.2018 r.)\], przez „należny” rozumie się „przysługujący komuś lub czemuś”. O przychodach należnych można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania.

Łączna literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, co do których podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania i które jednocześnie są w danym momencie trwałe i definitywne. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje zatem jego definitywny charakter w tym znaczeniu, iż w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Powyższe znalazło potwierdzenie również w orzecznictwie, przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w tezie wyroku z 27 listopada 2003 r. (sygn. akt III SA 3382/02) stwierdził: „Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 3 ustawy CIT do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika”.

Zastosowanie powyższych przepisów do okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz tezy wynikające z powołanego orzecznictwa NSA, zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy na gruncie CIT z tytułu świadczenia Usług przez Spółkę powinny stanowić jedynie kwoty Wynagrodzenia należnego Spółce od Usługobiorcy w oparciu o postanowienia Umowy o współpracy (tj. Wynagrodzenie obejmujące Wynagrodzenie za wdrożenie oraz Opłaty miesięczne). Jedynie te kwoty będą bowiem stanowiły po stronie Spółki trwałe przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym i bezzwrotnym, co do którego Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do swobodnego nimi dysponowania.

Ponadto, biorąc pod uwagę fakt, iż otrzymane przez Spółkę Wynagrodzenie zostanie dodatkowo (zgodnie z Umową o współpracy) powiększone o kwoty odpowiadające kosztom operacji bankowych ponoszonych przez Wnioskodawcę z tytułu przekazywania kwot Premii na rzecz Detalistów, otrzymane od Usługobiorcy należności z tego tytułu należy uznać za element kalkulacyjny przysługującego Spółce Wynagrodzenia, który Wnioskodawca również powinien rozpoznać jako przychód podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy, do tak ustalonej wartości przychodu nie należy natomiast zaliczać środków pieniężnych odpowiadających kwotom Premii, otrzymywanych przez Spółkę od Spółki produkcyjnej, które następnie będą dalej przekazywane przez Spółkę na rzecz Detalistów.

Środki te nie będą bowiem stanowić żadnej rzeczywistej korzyści/ostatecznego przysporzenia dla Spółki. Zostaną one bowiem na podstawie wygenerowanych przez Spółkę poleceń przelewów przekazane przez Wnioskodawcę z jego rachunku bankowego na rachunki bankowe poszczególnych Detalistów. Wnioskodawca będzie pełnić w tym zakresie jedynie rolę technicznego pośrednika/przekaziciela środków pieniężnych, bez prawa do faktycznego i swobodnego dysponowania nimi.

Tym samym, Spółka nie będzie beneficjentem przekazywanych przez Spółkę z Grupy Ż. środków na wypłatę Premii. Środki te nie będą bowiem mogły zostać wykorzystane przez Wnioskodawcę w żaden inny sposób niż w celu wykonania czynności technicznych polegających na ich przekazaniu w imieniu Spółki z Grupy Ż. Detalistom.

Powyższe dodatkowo potwierdza okoliczność, iż w przypadku, gdyby zdarzyło się, że kwota Premii nie zostanie skutecznie przekazana na rzecz Detalisty (np. z uwagi na błędnie wskazany rachunek bankowy Detalisty), i w konsekwencji kwota Premii wróci na rachunek Spółki, co do zasady, Wnioskodawca będzie zobowiązany niezwłocznie zwrócić „niewykorzystaną” kwotę na rzecz Spółki z Grupy Ż. Przy czym, jeżeli (z uwagi na chęć ograniczenia ilości przelewów realizowanych między Spółką z Grupy Ż. i Wnioskodawcą oraz chęć uproszczenia rozliczeń z tym związanych) Spółka z Grupy Ż. przekaże Wnioskodawcy zalecenie, aby środki te nie były zwracane na jej rzecz, lecz zostały uwzględnione w rozliczeniu za kolejny Okres rozliczeniowy, to i tak w każdym momencie bez spełniania jakichkolwiek warunków, Spółka produkcyjna będzie uprawniona do żądania otrzymania ww. środków, a Spółka będzie zobowiązana do niezwłocznego ich zwrotu. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca nie będzie mógł wykorzystywać kwot przekazywanych mu przez Spółkę z Grupy Ż. na wypłatę Premii w jakimkolwiek innym celu, gdyż to Spółka z Grupy Ż. będzie pozostawać właścicielem ww. środków.

W związku z powyższym, bezzasadnym byłoby uznanie, że środki pieniężne przekazane Spółce przez Spółkę z Grupy Ż. na wypłatę Premii dla Detalistów będą stanowiły element wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu świadczonych przez niego Usług i w konsekwencji Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu z tego tytułu. Wynagrodzeniem tym będą bowiem jedynie kwoty, które będą stanowić realne, trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe po stronie Spółki, tj. Wynagrodzenie za wdrożenie oraz Opłaty miesięczne, powiększone o koszty opłat bankowych ponoszonych w związku z wypłatą Premii do Detalistów, należne jej na podstawie Umowy o współpracy w związku ze świadczonymi na rzecz Kontrahenta Usługami.

Stanowisko organów podatkowych

Wnioskodawca, pragnie podkreślić, iż prezentowane stanowisko w zakresie uznania za przychód podatkowy jedynie kwot stanowiących trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe usługodawcy, którymi może on swobodnie dysponować jest potwierdzane przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Bydgoszczy z 25 marca 2014 r. (sygn. ITPB3/423-636/13/DK), w której organ stwierdził, iż:

„(\`(...)\`)przychodem Wnioskodawcy nie może być całość wynagrodzenia uzyskanego od Zleceniodawcy. Spółka uzyskała bowiem przychód jako Lider konsorcjum, tym samym jej przychodem będzie tylko ta część uzyskanej kwoty, która odpowiada ustalonemu w ramach podziału prac kwotowemu udziałowi Spółki w konsorcjum. Cześć należna Partnerowi nie może być rozpoznana przez Spółkę jako przychód podatkowy gdyż nie spełnia warunku definitywności przychodu. Spółka jako Lider konsorcjum nie jest bowiem uprawniona do skonsumowania tej części przychodu. W myśl umowy konsorcjum przychód w części dotyczącej robót wykonanych przez Partnera jest bowiem jego przychodem należnym”.

*   interpretację indywidualną DIS w Katowicach z 1 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPB-l-1. 4510.302.2016.1.BK), w której organ wskazał, że:

„(\`(...)\`) przychodem Wnioskodawcy w związku z udostępnianiem Graczom platformy Internetowej oraz pośredniczeniem w przekazaniu środków pomiędzy Graczami w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wyłącznie prowizja należna Spółce z ww. tytułu, gdyż, jak sama Spółka wskazuje, otrzymane od graczy przychody nie będą miały charakteru definitywnego (nie będą stanowiły przysporzenia). A contrario, charakter definitywny będą posiadały jedynie te wpłacone na rzecz Spółki środki, które wiązać się będą z uzyskaniem przez nią prowizji”.

*   interpretację indywidualną DIS w Katowicach z 2 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPB-l-1. 4510.319.2016.1.EN), z której wynika, że:

„(\`(...)\`) Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwale, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady wiec, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro w istocie Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pośredniczy jedynie w zamawianiu wizyt lekarskich oraz w dokonywaniu rozliczeń pieniężnych pomiędzy lekarzem a pacjentem, (a więc nie wykonuje usług medycznych we własnym imieniu i na własny rachunek), to przychodem Wnioskodawcy uzyskanym z tego tytułu będzie wartość prowizji za usługę pośrednictwa, którą stanowi różnica pomiędzy kwotą przelaną na konto bankowe Wnioskodawcy od pacjenta, a kwotą przekazaną przez Wnioskodawcę na rachunek bankowy lekarza tytułem wykonania poszczególnych usług lekarskich”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę Usług, jedynie w wysokości należnego jej Wynagrodzenia powiększonego o kwoty/koszty operacji bankowych. Spółka nie powinna natomiast uwzględniać kwot otrzymywanych od Spółki produkcyjnej, a przeznaczonych na wypłaty do Detalistów, w odniesieniu do których Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do swobodnego dysponowania nimi.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosowanie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie treści art. 12 powołanej ustawy można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Dany przychód zostaje przyporządkowany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, kiedy jest on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 wymienionej ustawy, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo-skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Wskazać przy tym należy, że przychód w prawie podatkowym nie jest definiowany wynikowo (jako strata lub zysk podmiotu), a jako jakiekolwiek trwałe przysporzenie majątkowe, uzyskane poprzez przyrost aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarł umowę o współpracy z Kontrahentem w zakresie wdrażania, organizacji i przeprowadzania akcji promocyjnych, polegających na udzielaniu rabatów pośrednich dla detalicznych odbiorców (punkty sprzedaży). Umowa realizowana będzie w kilku etapach: wdrożenia usług promocji, okresu pilotażu wdrażanych usług, organizację/przeprowadzanie promocji. Mechanizm działania platformy w ramach organizacji promocji przewiduje ustalanie indywidualnych premii za dany okres rozliczeniowy każdemu detaliście, co skutkować będzie sporządzeniem ogólnego raportu i noty obciążeniowej dla Kontrahenta, na podstawie których zostaną przekazane Wnioskodawcy środki pieniężne na pokrycie wypłacanych detalistom kwot premii za dany okres rozliczeniowy. Do momentu wypłaty właścicielem ww. środków pieniężnych będzie Usługodawca. Spółka będzie pełnić w tym zakresie jedynie rolę technicznego pośrednika/przekaziciela bez prawa do faktycznego i swobodnego dysponowania tymi środkami. Zgodnie z zawartą umową o współpracy Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, płatne na podstawie wystawianych faktur, za wdrożenie usług promocji (płatne w czterech ratach) oraz opłaty miesięczne (uzależnione od etapu/poziomu wykorzystania platformy), powiększone o koszty opłat bankowych związanych z wypłatą premii dla detalistów.

Działalność Wnioskodawcy sprowadzałaby się więc w istocie do „kojarzenia” potencjalnego klienta detalicznego ze spółką produkcyjną oraz przede wszystkim pośredniczeniu w rozliczaniu wpłacanych na rachunek Spółki kwot premii przeznaczonych dla sklepów detalicznych. W umówionym okresie rozliczeniowym dochodziłoby bowiem do rozliczenia Wnioskodawcy z detalistami lub środki te (nie przekazane/przelane skutecznie do detalisty) będą uwzględnione/wykorzystane przy wypłacie premii za kolejny okres rozliczeniowy. W każdym momencie Spółka będzie uprawniona do zwrotu niewykorzystanych środków pieniężnych Usługodawcy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że środki pieniężnie przekazywane na konto Wnioskodawcy, odpowiadające wypłacanym kwotom premii na rzecz detalistów nie będą stanowiły po stronie Spółki trwałego przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym i bezzwrotnym.

Oznacza to, że jeżeli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pośredniczy jedynie w promocji towarów handlowych a otrzymane środki pieniężne zostaną przekazane w imieniu Usługodawcy na konto detalistów, to przychodem Wnioskodawcy będzie jedynie wynagrodzenie za wdrożenie systemu usług promocji oraz opłaty miesięczne powiększone o koszty opłat bankowych związanych z wypłatą premii dla detalistów.

W związku natomiast z tym, że przychody za świadczenie usług pośrednictwa w promocji są źródłem przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do przychodów z tytułu świadczonych usług pośrednictwa wyłącznie wynagrodzenia za wdrożenie oraz opłaty miesięczne powiększone o koszty opłat bankowych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.