Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-983/12-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-10
Teza: Czy przedstawiony sposób wyceny różnic kursowych jest prawidłowy?
Słowa kluczowe: kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs faktyczny; kurs-kurs średni NBP; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2012 r. (data wpływu 10 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania odpowiedniego kursu waluty przy ustalaniu różnic kursowych w przypadku transakcji, gdzie zobowiązania są regulowane bezpośrednio z konta walutowego, przy wykorzystaniu środków uprzednio na nim zgromadzonych,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania odpowiedniego kursu waluty przy ustalaniu różnic kursowych w przypadku transakcji, gdzie w celu zapłaty zobowiązań Wnioskodawca dokonuje bieżącego zakupu waluty od banku.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - sprzedaż części i akcesoriów samochodowych. Zakupów towaru dokonuje od kontrahentów krajowych i zagranicznych, w związku z czym dokonuje płatności w walucie krajowej i obcej. Wnioskodawca posiada rachunek walutowy w EURO, z którego dokonuje zapłaty w walucie EURO kontrahentom zagranicznym. Nie otrzymuje natomiast zapłat w walutach / dokonuje sprzedaży krajowej oraz nielicznie do firm w Unii.

Zakupu waluty (EURO) dokonuje przelewając kwotę w złotówkach na rachunek walutowy, gdzie bank przelicza na EURO i księguje tę kwotę. Bank dokonuje przeliczeń według kursu sprzedaży z danej godziny, gdyż określa więcej niż jeden kurs w danym dniu.

Na rachunku walutowym zawsze jest jakiś określony niewydatkowany stan waluty zakupionej w poprzednim okresie, z tych środków i bieżąco zakupionych regulowane są płatności w EURO kontrahentom.

Wnioskodawca prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów - stąd nie prowadzi ewidencji ilościowo-wartościowej poszczególnych wpływów waluty by określić ile waluty i po jakim kursie zakupu zostało przekazane później na płatności. Do określenia różnic kursowych (przy zapłacie zobowiązań) stosuje wycenę według średniego kursu NBP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony sposób wyceny różnic kursowych jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie średniego kursu NBP do wyceny zrealizowanych zobowiązań jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania odpowiedniego kursu waluty przy ustalaniu różnic kursowych w przypadku transakcji, gdzie zobowiązania są regulowane bezpośrednio z konta walutowego, przy wykorzystaniu środków uprzednio na nim zgromadzonych,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania odpowiedniego kursu waluty przy ustalaniu różnic kursowych w przypadku transakcji, gdzie w celu zapłaty zobowiązań Wnioskodawca dokonuje bieżącego zakupu waluty od banku.

W myśl art. 24c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 24c ust. 2 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast w myśl art. 24c ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z brzmieniem art. 24c ust. 4 cyt. ustawy, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy).

Przy czym, w myśl art. 24c ust. 6 ww. ustawy, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Zgodnie natomiast z art. 24c ust. 8 ww. ustawy, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Treść art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera swego rodzaju „ograniczenie” do uwzględniania dla celów obliczania różnic kursowych kursu faktycznie zastosowanego do konkretnych przypadków wymienionych w pierwszym zdaniu tego przepisu, tj. sprzedaży waluty obcej, kupna waluty obcej, otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej, czyli do sytuacji, w których dojdzie w rzeczywistości do zastosowania konkretnego, faktycznego kursu walutowego.

W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty, tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego przepisu art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Powyższe rozumienie ww. przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006), pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”.

W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

W związku z powyższym wskazać należy, że jeśli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej oraz nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu - wówczas przy ustalaniu podatkowych różnic kursowych, w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań, począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r., powinien być zastosowany kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania na rachunek walutowy, ponieważ w takim przypadku nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie, np. w złotych polskich wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w walucie obcej. Co najwyżej jest to jedynie potencjalne zastosowanie danego kursu, ale nie jego rzeczywiste zastosowanie, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada rachunek walutowy w EURO, z którego dokonuje zapłaty w walucie EURO kontrahentom zagranicznym. Nie otrzymuje natomiast zapłat w walutach. Zakupu waluty (EURO) dokonuje przelewając kwotę w złotówkach na rachunek walutowy, gdzie bank przelicza na EURO i księguje tę kwotę. Jak wskazuje Zainteresowany, na rachunku walutowym zawsze jest jakiś określony niewydatkowany stan waluty zakupionej w poprzednim okresie. Z tych środków i bieżąco zakupionych regulowane są płatności w EURO kontrahentom. Wnioskodawca prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów, Ponadto, do określenia różnic kursowych (przy zapłacie zobowiązań) stosuje wycenę według średniego kursu NBP.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż dla celów ustalenia różnic kursowych wartość środków wypływających z rachunku walutowego należy wyceniać:

*   w przypadku transakcji, w których dochodzi do faktycznego zakupu waluty od banku, bądź innej formy przewalutowania środków (w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do transakcji, gdzie w celu zapłaty zobowiązań Wnioskodawca dokonuje bieżącego zakupu waluty od banku) – po kursie faktycznie zastosowanym (po kursie ogłaszanym przez bank, z którego usług korzysta Wnioskodawca),
*   w przypadku transakcji, w których nie dochodzi do ww. zdarzeń (w odniesieniu do transakcji, gdzie zobowiązania są regulowane bezpośrednio z konta walutowego, przy wykorzystaniu środków uprzednio na nim zgromadzonych) – po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zobowiązań.

Reasumując, w celu ustalenia różnic kursowych wartość środków wypływających z rachunku walutowego w odniesieniu do transakcji, gdzie w celu zapłaty zobowiązań Wnioskodawca dokonuje bieżącego zakupu waluty od banku – należy wyceniać po kursie faktycznie zastosowanym, natomiast w przypadku transakcji, gdzie zobowiązania są regulowane bezpośrednio z konta walutowego, przy wykorzystaniu środków uprzednio na nim zgromadzonych – należy wyceniać po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zobowiązań.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zastosowania odpowiedniego kursu waluty przy ustalaniu różnic kursowych w przypadku transakcji, gdzie w celu zapłaty zobowiązań Wnioskodawca dokonuje bieżącego zakupu waluty od banku – należało uznać za nieprawidłowe, natomiast stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do transakcji, gdzie zobowiązania są regulowane bezpośrednio z konta walutowego, przy wykorzystaniu środków uprzednio na nim zgromadzonych – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.