Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.90.2021.2.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; koszt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.) uzupełnionym 13 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4011.90.2021.1.ŚS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 sierpnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca od 2 lutego 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (podatek liniowy).

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o współpracę z firmami mającymi siedzibę:

1.  w Londynie - w Wielkiej Brytanii;
2.  w Polsce

(dalej: „Firmy”) świadczy usługi.

W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Firmy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Działalność Wnioskodawcy polega na realizowaniu usługi badawczo-informatycznej dotyczącej projektowania, implementacji oraz w okresie finalnym - również wdrażania. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczych, prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca jest członkiem zespołu programistów, w ramach którego czasem wykorzystuje lub ulepsza kod napisany przez kolegów z zespołu. Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czynności są wykonywane pod kierownictwem zlecających te czynności. Do zakresu zadań Wnioskodawcy należą:

*   produkcja oprogramowania,
*   produkcja aplikacji do przetwarzania danych,
*   analiza projektów informatycznych, w tym baz danych,
*   inne projekty, usługi doradcze, w tym projekty okołointernetowe,
*   pisanie kodów źródłowych, skryptów, schematów baz danych,
*   tworzenie dokumentacji projektowej opisującej rozwiązania koncepcyjne zastosowane w projekcie.

Omawiane oprogramowanie tworzone jest, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. W 2021 r. Wnioskodawca planuje zakupić nowy sprzęt komputerowy, który byłby uwzględniony jako środki trwałe.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy z Firmami, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z IP Box będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-informatycznych. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, ponieważ chciałby skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawno-podatkową. Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box". Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawno-podatkową.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca przedstawia przedmiotowe zdarzenie przyszłe (winno być stan faktyczny/zdarzenie przyszłe – przypis Organu) w relacji do przepisów prawa wskazanych we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia przyszłego, tj. do art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm. dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca jest częścią zespołu programistów, a praca całego zespołu jest na bieżąco planowana, organizowana i koordynowana. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Firm nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Aby być w stanie tworzyć, ulepszać i rozwijać oprogramowanie, Wnioskodawca musi stale zdobywać i poszerzać swoją wiedzę z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania, a następnie implementować zdobytą wiedzę, pisząc kod programu, a także poszukiwać nowych rozwiązań systemowych i projektować ich wdrożenie do systemu. Oprogramowanie, o którym mowa powstaje w ramach działalności Spółki, z którą Wnioskodawca współpracuje - w celu wytworzenia nowych usług lub produktów. Działania Wnioskodawcy (w ramach swojej działalności gospodarczej) polegają na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania oraz aplikacji oraz w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W efekcie czego powstają odrębne programy podlegające ochronie, o których mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Odpowiedzialność za wykonywanie zleconych zadań ponosi zleceniodawca. Są one prowadzone pod kierownictwem zleceniodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez osoby zlecające. Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca zamierza kupić nowy komputer niezbędny do wykonywania zleconych zadań. Zostanie on wprowadzony jako środek trwały. Zakup nowego komputera ma bezpośredni wpływ na wykonywanie usług. Koszty poniesione na zakup nowego komputera mają bezpośredni wpływ na wykonywanie zleconych zadań. Bez niego Wnioskodawca nie będzie w stanie wykonywać zleconych działań. Zakup ma związek z rozwojem oraz ulepszaniem programu komputerowego. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku, będzie (winno być: jest) ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Jest ona prowadzona na bieżąco. Ponieważ na podstawie umów zawartych z Firmami Wnioskodawca przenosił i przenosi na Firmy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) opisanego we wniosku. Od roku 2020 Wnioskodawca osiąga i osiągnie dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody te Wnioskodawca chciałby rozliczyć korzystając z IP Box.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 13 sierpnia 2021 r., Wnioskodawca ponadto dokonał zmiany daty rozpoczęcia działalności gospodarczej wskazując, że od 2 kwietnia 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz doprecyzował, że Oprogramowanie, o którym mowa powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Zmiany wprowadzane do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania mają charakter okresowych, rutynowych zmian. W efekcie czego powstają odrębne programy komputerowe, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Usługi te są innowacyjne, w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W 2021 r. Wnioskodawca planuje zakupić nowy sprzęt komputerowy (komputer, monitor), które byłyby uwzględnione jako środki trwałe. Wnioskodawca zamierza kupić nowy komputer oraz monitor niezbędny do wykonywania zleconych zadań. Zostaną one wprowadzone jako środki trwałe. Zakup nowego sprzętu komputerowego ma bezpośredni wpływ na wykonywanie usług. Koszty poniesione na zakup nowego sprzętu komputerowego mają bezpośredni wpływ na wykonywanie zleconych zadań. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku, będzie (winno być: jest – przypis Organu) ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Jest ona prowadzona na bieżąco, od dnia rozpoczęcia działalności tj. 2 kwietnia 2020 r.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy w opisanym wyżej zdarzeniu, Wnioskodawca będzie mógł użyć stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?
2.  Czy na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem oprogramowania, w kategorii „a” - Wnioskodawca może zaliczyć wydatki na zakup nowego komputera lub monitora?
3.  (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 13 sierpnia 2021 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2021 r., poz. 1128, dalej „ustawa o PIT”) podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko w tej części sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 13 sierpnia 2021 r.), zakup nowego sprzętu komputerowego (komputer, monitor) może być zaliczony na potrzeby wyliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem oprogramowania, w kategorii „a”.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 dalej: „ustawa nowelizująca”), w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.) dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy nowelizującej wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Należy podkreślić, że stosowanie omawianej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca od 2 kwietnia 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (podatek liniowy). Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o współpracę z firmami mającymi siedzibę:

1.  w Londynie - w Wielkiej Brytanii;
2.  w Polsce

(dalej: „Firmy”) świadczy usługi.

W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Firmy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Działalność Wnioskodawcy polega na realizowaniu usługi badawczo-informatycznej dotyczącej projektowania, implementacji oraz w okresie finalnym - również wdrażania. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczych, prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca jest członkiem zespołu programistów, w ramach którego czasem wykorzystuje lub ulepsza kod napisany przez kolegów z zespołu. Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czynności są wykonywane pod kierownictwem zlecających te czynności. Do zakresu zadań Wnioskodawcy należą:

*   produkcja oprogramowania,
*   produkcja aplikacji do przetwarzania danych,
*   analiza projektów informatycznych, w tym baz danych,
*   inne projekty, usługi doradcze, w tym projekty okołointernetowe,
*   pisanie kodów źródłowych, skryptów, schematów baz danych,
*   tworzenie dokumentacji projektowej opisującej rozwiązania koncepcyjne zastosowane w projekcie.

Omawiane oprogramowanie tworzone jest, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy.

Oprogramowanie, o którym mowa powstaje w ramach działalności Spółki, z którą Wnioskodawca współpracuje - w celu wytworzenia nowych usług lub produktów. Działania Wnioskodawcy (w ramach swojej działalności gospodarczej) polegają na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania oraz aplikacji oraz w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W efekcie czego powstają odrębne programy podlegające ochronie, o których mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Odpowiedzialność za wykonywanie zleconych zadań ponosi zleceniodawca. Są one prowadzone pod kierownictwem zleceniodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez osoby zlecające. Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jak wynika zatem z literalnej treści ww. przepisu zastosowanie preferencyjnej stawki wynoszącej 5% podstawy opodatkowania dotyczy wyłącznie kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Przepis art. 10 ust. 1 analizowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność gospodarcza oraz prawa majątkowe stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania. Podział ten ma zatem istotny wpływ na sposób opodatkowania przychodu z danego źródła.

Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne – wskazane przez ustawodawcę w art. 5b ust. 1 ww. ustawy – których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza. Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak wynika z literalnej treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pierwsza przesłanka, o której mowa w przedmiotowym przepisie, dotyczy odpowiedzialności wobec osób trzecich. Przesłanką wyłączenia danej czynności (działalności) z zakresu pojęcia działalności gospodarczej jest to, by odpowiedzialność cywilnoprawną wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosił zlecający wykonanie tych czynności. Zauważyć należy, że ustawodawca uzależnił kwalifikację danej działalności, jako działalności gospodarczej jedynie od odpowiedzialności kontraktowej zleceniodawcy. Tak więc dla takiej kwalifikacji nie ma znaczenia fakt, że zlecający wykonanie czynności nie ponosi odpowiedzialności związanej z dopuszczeniem się czynu niedozwolonego przez zleceniobiorcę wobec osób trzecich.

Druga przesłanka dotyczy pozostawania wykonującego dane czynności pod kierownictwem zlecającego wykonanie tych czynności. Podporządkowanie danej osoby poleceniom zlecającego, co do miejsca, czasu i sposobu wykonywania pracy oraz wykonywanie tych czynności pod nadzorem zlecającego, świadczy o pozostawaniu wykonującego dane czynności pod kierownictwem zlecającego wykonanie tych czynności. Jeśli wykonujący zlecenie będzie musiał je wykonywać w czasie i miejscu wyznaczonym przez zleceniodawcę, wówczas jego czynności nie będą stanowiły działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei trzecia przesłanka, o której mowa jest w komentowanym przepisie, dotyczy braku ryzyka gospodarczego podmiotu wykonującego daną działalność, związanego z prowadzoną działalnością. Istnienie więc takiego ryzyka powoduje, że działalność danej osoby może być kwalifikowana, jako pozarolnicza działalność gospodarcza. Podnosi się, że brak ryzyka gospodarczego podmiotu wykonującego daną działalność związanego z prowadzoną działalnością występuje szczególnie wówczas, gdy podmiot wykonujący dane czynności ma pewność, iż w określonej perspektywie czasowej efekty jego czynności zostaną zakupione przez inny podmiot. Tak więc o braku ryzyka gospodarczego świadczyć może w szczególności istnienie stałej umowy z jednym podmiotem, dotyczącej świadczonych przez dany podmiot czynności oraz brak zainteresowania świadczeniem takich czynności na rzecz innych podmiotów. Najogólniej rzecz ujmując, można stwierdzić, że brak ryzyka występuje w szczególności wówczas, gdy podmiot wykonujący czynności jest pewny, że w perspektywie czasowej efekty jego czynności zostaną zakupione przez drugi podmiot. Nie pozostaje on w niepewności, że może nie znaleźć nabywcy dla wytwarzanych przez siebie dóbr.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, świadczenia opisanych usług programistycznych nie można uznać za realizowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie spełnione bowiem zostały wszystkie warunki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykluczające uznanie świadczonych przez Wnioskodawcę czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą. Fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej nie oznacza, że wszystkie uzyskanie przez niego dochody podlegają uznaniu za zrealizowane w ramach źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, oprogramowanie o którym mowa powstaje w ramach działalności Spółki z którą Wnioskodawca współpracuje - w celu wytworzenia nowych usług lub produktów. Odpowiedzialność za wykonywanie zleconych zadań ponosi zleceniodawca. Zadania prowadzone pod kierownictwem zleceniodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez osoby zlecające. Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Skoro zatem – odpowiedzialność za wykonywanie zleconych zadań ponosi zleceniodawca. Są one prowadzone pod kierownictwem zleceniodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez osoby zlecające. Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością – należy uznać, że w okolicznościach analizowanej sprawy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, przychody ze zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, będącego efektem świadczenia usług na podstawie zawartej umowy z kontrahentem, nie stanowią przychodów Wnioskodawcy z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, również wytworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe nie będzie stanowiło kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy. Nie zostało bowiem wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, iż w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są m.in. prawa majątkowe. Stosownie natomiast do art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w ww. regulacji wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych. Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych.

Zatem, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży praw autorskich do stworzonych, rozwijanych i ulepszanych przez niego programów komputerowych w ramach działalności Spółki, z którą Wnioskodawca współpracuje, stanowią dla Wnioskodawcy przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do przychodów z praw majątkowych nie stosuje się preferencyjnej stawki podatkowej w wysokości 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, jak bowiem wyjaśniono wcześniej stawka ta dotyczy wyłącznie przychodów uzyskiwanych ze źródła jakim jest działalność gospodarcza. Przychody z praw majątkowych podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 cyt. ustawy.

Reasumując, z uwagi na łączne zaistnienie przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykluczających uznanie świadczonych przez Wnioskodawcę czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą, przychody ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, będących efektem świadczenia usług na podstawie zawartej umowy z kontrahentem, nie stanowią przychodów Wnioskodawcy z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, ale przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 7 w zw. z art. 18 ww. ustawy, co tym samym wyklucza możliwość opodatkowania uzyskiwanych z tego tytułu dochodów preferencyjną 5% stawką podatku.

Wytworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy nie stanowi przy tym kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem jak wskazano powyżej nie został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy uznać za nieprawidłowe. W konsekwencji, skoro jak wskazano w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca nie może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodu z przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i ulepszanego przez Wnioskodawcę, bezcelowa stała się ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia kosztów zakupu sprzętu komputerowego na potrzeby wyliczenia wskaźnika Nexus do kategorii „a”.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.