Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.703.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-20
Teza: Podatek od towarów i usług, który dotyczy podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów we współwłasności działki wydzielonej z działek nr 1 oraz nr 2.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 19 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów we współwłasności działki wydzielonej z działek nr 1 oraz nr 2. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2021 r. (wpływ 13 grudnia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i pełnomocnictwo.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pani MJ (dalej: Wnioskodawczyni) wraz z mężem BJ, mieszkająca na terytorium Polski, nabyła za środki pochodzące ze wspólności majątkowej małżeńskiej poniższe nieruchomości, które powiększyły ich majątek wspólny:

· 9 listopada 2006 r. nieruchomość rolną od Pana ST na mocy aktu notarialnego Repertorium (\`(...)\`) działka KW nr (\`(...)\`) o powierzchni 0.6318 ha, położoną w Miejscowości W, Gmina C, działka nr 1,

· 24 października 2006 r. nieruchomość rolną od Pani AL na mocy aktu notarialnego Repertorium (\`(...)\`) działka KW nr (…) o powierzchni 0.2634 ha, położoną w Miejscowości W, Gmina C, działka nr 2.

Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów powyższe nieruchomości sklasyfikowano jako grunty orne klasy IVb. Nieruchomości posiadają bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Przed sprzedażą Działki Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmować (osobiście bądź za pośrednictwem osób trzecich) jakichkolwiek czynności wymagających od Niej zaangażowania środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości Działki, np. jej ogrodzenia, uzbrojenia, doprowadzenia mediów.

Nieruchomości zostały nabyte w ramach czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, tj. nabycie pomiędzy osobami fizycznymi objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności nabycia nie zostały udokumentowane fakturą.

Wnioskodawczyni oraz małżonek nie udostępniali przedmiotowych nieruchomości (działki) objętych zakresem wniosku innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych, poza umową dzierżawy zawartą ze Spółką w dniu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży dla celów wywiązania się przez Spółkę z warunków umowy przedwstępnej.

Pani MJ prowadzi sezonowo działalność gospodarczą nieopodatkowaną podatkiem VAT.

Działki zostały nabyte przez osoby fizyczne od osób fizycznych i nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez małżonków. Wnioskodawczyni i Jej małżonek nie wynajmowała, ani nie wydzierżawiała przedmiotowych działek. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta i Gminy C nr (\`(...)\`) działka nr 1 jest w niewielkim fragmencie wschodniej ściany przeznaczona na proponowane korekty przebiegu dróg wojewódzkich, a w pozostałej części na tereny rolne, łąki, pastwiska i sady, natomiast działka nr 2 przeznaczona jest na tereny rolne, łąki, pastwiska i sady oraz zbiorniki i cieki wodne.

Działki przeznaczone do sprzedaży nie są zabudowane. Wnioskodawczyni nie jest pośrednikiem, ani nie zajmuje się handlem nieruchomościami.

Wnioskodawczyni poprzednio sprzedała w roku 2017 nieruchomość mieszkalną ze stratą. Na dzień dzisiejszy Wnioskodawczyni nie zamierza sprzedać żadnej z posiadanych nieruchomości, oprócz przedmiotowej Działki, której także nie zamierzała sprzedawać i by jej nie sprzedała, gdyby Kupujący nie złożył Jej takiej propozycji.

Wnioskodawczyni wraz z mężem BJ dnia 4 czerwca 2020 r. zawarła „Umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem” wyodrębnienia przez Wnioskodawczynię, z działek nr 1 i 2, działki o powierzchni ok. 4 000 m2 na rzecz Spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na mocy przedmiotowej umowy Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązała się do sprzedaży:

─ w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, roszczeń i hipotek (za wyjątkiem ustanowionych na rzecz nabywcy) oraz praw osób trzecich − własności działek o łącznym obszarze ok. 4.000 m2, wydzielonych w stanie zbliżonym do zaznaczonego na planie stanowiącym integralną część umowy przedwstępnej,

─ wydzielonej działki na rzecz Spółki kapitałowej, która nastąpi do 31 grudnia 2021 r.,

─ uzyskania przez zbywców własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o konieczności naliczenia, bądź zwolnienia z naliczania podatku VAT.

Wnioskodawczyni na prośbę Kupującego udzieliła pełnomocnictwa do uzyskania decyzji i pozwoleń − o czym szerzej poniżej − ale koszty związane z uzyskaniem tych decyzji i pozwoleń będą ponoszone przez Kupującego. Te czynności będą dokonywane z inicjatywy Kupującego.

Przed sprzedażą Działki Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych lub reklamowych w zakresie znalezienia podmiotu zainteresowanego nabyciem Działki.

Podmiot, z którym Wnioskodawczyni zawarła Umowę przedwstępną sam zgłosił się do Wnioskodawczyni i zaproponował sprzedaż Działki.

Wnioskodawczyni udzieliła również pełnomocnictwa pracownikowi Kupującego do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na Działce warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru.

Wnioskodawczyni udzieliła również temu pracownikowi Kupującego pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Wnioskodawczyni w Umowie przedwstępnej wyraziła zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na Działce tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Zastrzeżono, że w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na Działce urządzenia.

Celem instalacji przyłącza strony zawarły umowę dzierżawy działek na okres 3 miesięcy w dacie zawarcia umowy przedwstępnej.

W zawartej Umowie przedwstępnej zostały określone następujące warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Działki:

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Działki obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2;

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Działki obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 533,80 m2;

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji lub pozwolenia na budowę wydanych przez właściwy organ lub zarządcę drogi, zezwalającej na budowę zjazdu na przedmiotowe działki według koncepcji nabywcy na zasadzie prawo- i lewoskrętu;

· uzyskanie przez nabywcę pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez nabywcę odpowiednich nasadzeń;

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń ziemnych;

· niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia Działki skutkującego koniecznością rekultywacji;

· potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przez zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;

· wydanie przez właściwy organ prawomocniej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości, poprzez wydzielenie działek będących przedmiotem niniejszej umowy zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;

· uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy − kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;

· potwierdzenie nierolnego charakteru przedmiotowych działek poprzez wpisanie do ewidencji zmiany użytku gruntowego;

· uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Działka stanowi działkę niezabudowaną i taka będzie w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży. Dysponentem umowy jest Spółka, której przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, poprzez złożenie oświadczenia w zwykłej formie pisemnej, a także przysługuje jej prawo domagania się zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży mimo niespełnienia rzeczonych warunków.

Wnioskodawczyni udzieliła Spółce oraz wskazanemu przez Spółkę pełnomocnikowi, pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla spełnienia warunków umowy przedwstępnej.

Pełnomocnictwa upoważniały pełnomocników wskazanych przez Spółkę do dokonywania wszelkich innych czynności i składania oświadczeń przed sądami, urzędami, osobami prawnymi i fizycznymi − jakie okażą się konieczne w zakresie tych pełnomocnictw.

Spółka oświadczyła, że w przypadku nie dojścia do zawarcia umowy przyrzeczonej, usunie na swój koszt i własnym staraniem usytuowane na działce urządzenia i media.

Celem instalacji przyłączy (energetycznych) Spółka musiała wykazać tytuł prawny do nieruchomości Wnioskodawczyni. Przyłącza były niezbędne dla przeprowadzenia prac przygotowawczych przez Spółkę na nieruchomości oraz przygotowania nieruchomości do zawarcia umowy przyrzeczonej.

W tym celu 4 czerwca 2020 r. Wnioskodawczyni i Spółka zawarli umowę dzierżawy opisanych powyżej działek na czas nieokreślony. W treści tej umowy Wnioskodawczyni wyraziła także zgodę na to, by Spółka dysponowała przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 Prawa budowlanego, w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

Wnioskodawczyni i Spółka zawarły aneks do przedmiotowej umowy dzierżawy precyzujący, m.in., że przedmiotowa umowa dzierżawy została zawarta w związku z łączącą strony przedwstępną umową sprzedaży działki − opisywaną we wcześniejszej części wniosku i była zawarta na 3 miesiące. Czynszu uzyskiwanego z przedmiotowej dzierżawy Wnioskodawczyni nie opodatkowywała podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie jest płatnikiem podatku VAT zaś sama dzierżawa nie była prowadzona w ramach sezonowej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni oraz Jej mąż nie planowali sprzedaży nieruchomości, zgłosił się do nich przedstawiciel handlowy Spółki poszukujący dla Spółki nowych terenów inwestycyjnych pod działalność handlową z ofertą zakupu przez Spółkę działki. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka w dalszym ciągu podejmuje czynności celem spełnienia wszystkich zawartych w umowie przedwstępnej sprzedaży warunków, Wnioskodawczyni oczekuje na informację od Spółki o terminie zawarcia umowy przyrzeczonej.

Ponadto, w piśmie z 13 grudnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawczyni wskazała, że:

Działki nr 1 i nr 2 po zakupie w roku 2006 leżały odłogiem, nigdy nie posiadały żadnego dzierżawcy i nie były w żaden sposób wykorzystywane lub użytkowane rolniczo. Zakupione przez Wnioskodawczynię grunty orne stanowiły w rzeczywistości nieużytki. Były składnikiem wspólnego majątku małżeńskiego.

W okresie pandemii i możliwego zakazu prowadzenia działalności sezonowej zgłosił się do Wnioskodawczyni podmiot gotowy zakupić działki po spełnieniu opisanych we wniosku warunków. W sytuacji niepewności co do możliwości prowadzenia dalszej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zdecydowała się na spieniężenie wspólnego majątku w celu zabezpieczenia bytu rodziny.

Wnioskodawczyni wniosek złożyła z pomocą zięcia Pana MK, którego czynności niniejszym potwierdza.

Obecnie:

· działka nr 1 została podzielona za zgodą przez przyszłego nabywcy na działki: nr 1/1 oraz nr 1/2,

· działka nr 2 została podzielona za zgodą przez przyszłego nabywcę na działki: nr 2/1 oraz nr 2/2,

· działki: nr 1/1 oraz nr 2/1 Wnioskodawczyni zamierza sprzedać,

· działki: nr 1/2 oraz nr 2/2 posiadają nadal status gruntów ornych.

Po sprzedaży wydzielonych działek nr 1/1 oraz nr 2/1 w posiadaniu Wnioskodawczyni pozostaną działki nr 1/2 oraz nr 2/2. Będą one nadal stanowiły grunty orne. Wnioskodawczyni nie wykonuje żadnych działań zmieniających status tych działek, nie są one także wystawione na sprzedaż. Będą one nadal stanowić składnik wspólnego majątku małżeńskiego.

### Pytanie

### Czy czynność sprzedaży wydzielonej działki, z już istniejących działek nr 1 i 2, na rzecz Spółki kapitałowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż wydzielonej części działek nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawczyni prowadzi sezonowo działalność gospodarczą, jednak nie wykorzystywała przedmiotowych działek w działalności gospodarczej i nabyła je ze środków pochodzących z majątku wspólnego małżonków do majątku wspólnego małżeńskiego, co jest poświadczone w aktach notarialnych zakupu.

Nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W sprawie Wnioskodawczyni oraz Jej małżonek występują jako osoby fizyczne − Sprzedająca.

Przeprowadzenia pojedynczej transakcji nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a skoro nie jest to tak rozumiana działalność gospodarcza, to czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalność gospodarcza na gruncie ustawy zdefiniowana została w ten sposób, że obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie − zdaniem Trybunału − okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.).

Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie − czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT  co do zasady − mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni wykazała, że nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, a sprzedaż ma charakter okazjonalny. Nie można także czynności dokonanych przez Wnioskodawczynię w sprawie zakwalifikować jako działalności producentów lub usługodawców. Podobnie nie była to działalność rolnicza, jak i wykonywanie wolnego zawodu.

Pozostało więc jedynie odniesienie się do działalności handlowców. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy. Jednak uznać należy, iż handlowcem jest osoba, która w ramach działalności gospodarczej nabywa towary po to, by je następnie sprzedać. W sprawie takiego zamiaru w dacie nabycia nie było. Nie można więc zakwalifikować czynności dokonanych przez Wnioskodawczynię jako działalność gospodarcza. Wnioskodawczyni nabyła Działki w ramach wspólności majątkowej do celów prywatnych.

Dopiero w roku 2020, tj. po 14 latach od zakupu, zgłosił się do Wnioskodawczyni potencjalny kupujący oraz doszło do podpisania umowy przedwstępnej, a sprzedaż nastąpi do końca roku 2021, przy założeniu, że ziszczą się wszystkie warunki ujęte w zawartej umowie przedwstępnej i Spółka wyrazi wolę zakupu nieruchomości. Działalność gospodarcza, a szczególnie handlowa, polega na nabywaniu przedmiotów lub nieruchomości i ich szybkim zbyciu celem osiągnięcia zysku przeznaczanego w znacznej części na następne nabycia celem maksymalizacji zysków. Wnioskodawczyni kilkanaście lat wcześniej sprzedała inną działkę i obecnie w związku z sytuacją epidemiologiczną oraz wiekiem zbywa kolejną działkę celem zabezpieczenia własnej egzystencji na godziwym poziomie. Dla Wnioskodawczyni następuje okazjonalne zbycie części majątku wspólnego małżeńskiego, jego spieniężenie z aktywów trwałych na pieniężne.

Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13, czytamy m.in. co następuje: „Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Zbycie natomiast nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym (udziałów w takich działkach), powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego − stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług”.

Analogicznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na wniosek o interpretację indywidualną w sprawie 0113-KDIPT1-3.4012.520.2020.2.KS z 25 września 2020 r.

W ocenie Wnioskodawczyni, brak przesłanek zawodowego − stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności przesądza o nieobjęciu sprzedaży wydzielonej części nieruchomości opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Stosownie do art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług, zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży udziału we współwłasności działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży ww. udziału w działce podjęła/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-11/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

W świetle art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem BJ dnia 4 czerwca 2020 r. zawarła „Umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem” wyodrębnienia przez Wnioskodawczynię, z działek nr 1 i 2, działki o powierzchni ok. 4 000 m2 na rzecz Spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na mocy przedmiotowej umowy Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązała się do sprzedaży:

─ w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, roszczeń i hipotek (za wyjątkiem ustanowionych na rzecz nabywcy) oraz praw osób trzecich − własności działek o łącznym obszarze ok. 4.000 m2, wydzielonych w stanie zbliżonym do zaznaczonego na planie stanowiącym integralną część umowy przedwstępnej,

─ wydzielonej działki na rzecz spółki kapitałowej, która nastąpi do 31 grudnia 2021 r.,

─ uzyskania przez zbywców własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o konieczności naliczenia, bądź zwolnienia z naliczania podatku VAT.

W zawartej Umowie przedwstępnej zostały określone następujące warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Działki:

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Działki obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2;

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Działki obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 533,80 m2;

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji lub pozwolenia na budowę wydanych przez właściwy organ lub zarządcę drogi, zezwalającej na budowę zjazdu na przedmiotowe działki według koncepcji nabywcy na zasadzie prawo- i lewoskrętu;

· uzyskanie przez nabywcę pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez nabywcę odpowiednich nasadzeń,

· uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń ziemnych;

· niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia Działki skutkującego koniecznością rekultywacji;

· potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przez zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;

· wydanie przez właściwy organ prawomocniej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości, poprzez wydzielenie działek będących przedmiotem niniejszej umowy zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;

· uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy − kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;

· potwierdzenie nierolnego charakteru przedmiotowych działek poprzez wpisanie do ewidencji zmiany użytku gruntowego;

· uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Ponadto Wnioskodawczyni na prośbę Kupującego udzieliła pełnomocnictwa do uzyskania decyzji i pozwoleń. Wnioskodawczyni udzieliła również pełnomocnictwa pracownikowi Kupującego do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na Działce warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru.

Wnioskodawczyni udzieliła również temu pracownikowi Kupującego pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Wnioskodawczyni w Umowie przedwstępnej wyraziła zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na Działce tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Zastrzeżono, że w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na Działce urządzenia.

Wnioskodawczyni udzieliła Spółce oraz wskazanemu przez Spółkę pełnomocnikowi pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla spełnienia warunków umowy przedwstępnej.

Pełnomocnictwa upoważniały pełnomocników wskazanych przez Spółkę do dokonywania wszelkich innych czynności i składania oświadczeń przed sądami, urzędami, osobami prawnymi i fizycznymi − jakie okażą się konieczne w zakresie tych pełnomocnictw.

Celem instalacji przyłączy (energetycznych) strony zawarły umowę dzierżawy dnia 4 czerwca 2020 r. Wnioskodawczyni i Spółka zawarli umowę dzierżawy opisanych powyżej działek na czas nieokreślony. W treści tej umowy Wnioskodawczyni wyraziła także zgodę na to, by Spółka dysponowała przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 Prawa budowlanego, w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów we współwłasności działki wydzielonej z działek nr 1 oraz nr 2.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia udziału w prawie własności działki wydzielonej z już istniejących działek nr 1 oraz nr 2, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, nieruchomości pozostają Pani współwłasnością. Z kolei Pani oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią ww. udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzieliła Pani Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Okoliczność, że część z ww. działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Panią, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe nieruchomości stanowiące nadal Pani współwłasność. Działania te, dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży udziału w prawie własności nieruchomości, tj. działki wydzielonej z już istniejących działek nr 1 oraz nr 2, nie będzie korzystała Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizowała Pani sprzedaż przedmiotowych nieruchomości, że niejako Pani działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej posiada Pani udział w prawie własności nieruchomości, które podlegają wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będą nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności zaangażowała Pani środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że wraz z współwłaścicielem odpłatnie wydzierżawiła Pani nieruchomość Kupującej.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Wobec powyższego wskazać należy, iż dzierżawa przez Panią opisanych działek spowodowała, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Panią w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotowych nieruchomości spowodowało, że ww. działki są wykorzystywane w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

W ocenie tutejszego Organu uznać należy, że podejmowane przez Panią działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w prawie własności sprzedawanej nieruchomości w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki Pani majątku osobistego, a sprzedaż udziałów w prawie własności przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów w prawie własności działki wydzielonej z działek nr 1 i 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów we współwłasności działki** **wydzielonej z działek** **nr 1 oraz nr 2****,** **będzie podlegała po stronie Wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.**

**Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, dotyczy to kwestii zwolnienia od podatku planowanej dostawy lub jej opodatkowania, gdyż nie sformułowano w tej kwestii pytania.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią Pana MJ, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela nieruchomości, tj. współmałżonka Wnioskodawczyni, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić z osobnym wnioskiem o jej wydanie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 2 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-20 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).