Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-385/16/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-07
Teza: powstania przychodu podatkowego w przypadku transakcji przeprowadzanych pomiędzy spółkami podatkowej grupy kapitałowej
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dochód; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; przychód; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym 30 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie:

*   ustalenia przychodu/dochodu podatkowego w przypadku transakcji przeprowadzanych pomiędzy spółkami podatkowej grupy kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) oraz
*   powstania jakiegokolwiek innego dochodu/przychodu podatkowego niż ustalone przez Spółki PGK wynagrodzenie w odniesieniu do transakcjach przeprowadzanych pomiędzy Spółkami PGK, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od wartości rynkowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia przychodu/dochodu podatkowego w przypadku transakcji przeprowadzanych pomiędzy spółkami podatkowej grupy kapitałowej oraz powstania jakiegokolwiek innego dochodu/ przychodu podatkowego niż ustalone przez Spółki PGK wynagrodzenie w odniesieniu do transakcjach przeprowadzanych pomiędzy Spółkami PGK, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od wartości rynkowej.

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 25 maja 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-385/16/KP, na podstawie art. 169 § 1 i 2, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 30 maja 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 września 2014 r. została utworzona zgodnie z art. 1a ust. 1 updop, Podatkowa Grupa Kapitałowa (dalej: „PGK” lub „Wnioskodawca”), w której skład wchodzą następujące spółki: DLO Sp. z o.o., GO S.A., GB Sp. z o.o. oraz OM Sp. z o.o. Spółką dominującą PGK jest GO S.A. (dalej: „Spółka Dominująca PGK”), która posiada minimum 95% udziałów w pozostałych spółkach tworzących PGK (dalej: „Spółki Zależne PGK”; dalej: łącznie ze Spółką Dominującą PGK zwane „Spółkami PGK”).

Umowa o utworzeniu PGK została zawarta przez Spółki PGK w formie aktu notarialnego na okres 3 lat podatkowych. Spółka Dominująca PGK zgłosiła tę umowę do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, który wydał decyzję o rejestracji umowy o utworzeniu PGK i nadał jej numer identyfikacji podatkowej. Spółka Dominująca PGK jest spółką reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z updop oraz z przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; „Ordynacja podatkowa”) w rozumieniu art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”). PGK prowadzi działalność od 1 stycznia 2015 r.

Wnioskodawca zakłada, że przez cały okres funkcjonowania PGK będą spełnione wymogi określone w art. 1a updop, niezbędne dla uznania PGK za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, pomiędzy Spółkami PGK będzie dochodziło do różnych transakcji gospodarczych, w tym sprzedaży towarów, zbycia składników majątku (rzeczy, wartości niematerialnych i prawnych lub praw) i świadczenia usług.

Spółka Dominująca PGK i Spółki Zależne PGK zamierzają zaniechać badania warunków tych transakcji (tj. transakcji realizowanych pomiędzy Spółkami PGK) pod kątem ich rynkowości. Zatem nie można wykluczyć, że w niektórych przypadkach warunki poszczególnych transakcji (w tym dotyczące wynagrodzenia, warunków i terminów płatności, sposobu ustalenia zabezpieczenia transakcji, ustalenia wzajemnych korzyści z transakcji, itp.) we wzajemnych rozliczeniach pomiędzy Spółkami PGK będą odbiegać od warunków rynkowych.

Jednocześnie, w relacjach pomiędzy innymi podmiotami (powiązanymi i niepowiązanymi), niewchodzącymi w skład PGK, Spółka Dominująca PGK i Spółki Zależne PGK stosują i nadal będą stosować zasady rynkowe - odpowiednio zgodnie z art. 11 updop (w transakcjach z podmiotami powiązanymi spoza PGK) oraz zgodnie z art. 14 updop (w transakcjach z podmiotami niepowiązanymi).

W stosunku do Spółki Dominującej PGK lub Spółek Zależnych PGK nie została wydana na podstawie art. 20a Ordynacji podatkowej decyzja o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy Spółką Dominującą PGK a Spółkami Zależnymi PGK oraz pomiędzy Spółkami Zależnymi PGK.

Podatkowa Grupa Kapitałowa otrzymała już interpretację indywidualną z dnia 23 grudnia 2015 r. (Znak: IBPB-1-3/4510-468/15/AW), wydaną z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach potwierdzającą brak obowiązku stosowania art. 11 updop, do transakcji przeprowadzanych w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy Spółki PGK (w swoich indywidualnych kalkulacjach dochodu podatkowego, stanowiących element kalkulacji dochodu podatkowego PGK) oraz sama PGK (w łącznej kalkulacji dochodu podatkowego PGK) powinny wykazywać jako dochód/przychód podatkowy jedynie wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK - w przypadku transakcji przeprowadzanych w ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
*   Czy PGK powinna rozpoznać jakikolwiek inny - niż ustalone przez Spółki PGK wynagrodzenie w odniesieniu do transakcji przeprowadzanych pomiędzy Spółkami PGK -dochód/przychód podatkowy, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od wartości rynkowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

*   w związku z realizacją transakcji przez Spółki PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), Spółki PGK (w swoich indywidualnych kalkulacjach dochodu podatkowego, stanowiących element kalkulacji dochodu podatkowego PGK) oraz sama PGK (w łącznej kalkulacji dochodu podatkowego PGK) powinny wykazywać jako dochód/przychód podatkowy jedynie wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK –w przypadku transakcji przeprowadzanych w ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK);
*   PGK nie powinna rozpoznawać jakiegokolwiek innego niż wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK w odniesieniu do transakcji przeprowadzanych ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK) - dochodu/przychodu podatkowego, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od rynkowych.

Zasady ustalania przychodu podatkowego przez podatników zostały przez ustawodawcę szczegółowo określone w art. 12 updop. Co do zasady, przychodem podatkowym podatnika dokonującego transakcji jest cena określona przez strony transakcji (cena transakcyjna).

Powyższa zasada ustalania przez podatników przychodu podatkowego jest korygowana przez regulacje obligujące podatników do stosowania cen/warunków rynkowych w realizowanych transakcjach.

Mianowicie, w przypadku transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami będącymi odrębnymi podatnikami, ustawodawca wprowadził zestaw powiązanych ze sobą regulacji statuujących obowiązek realizacji transakcji na warunkach rynkowych - tj. ustawodawca wprowadził:

i. art. 11 updop oraz

ii. art. 14 updop i art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 5 i 5a updop.

W tym miejscu należy zauważyć, iż art. 11 ust. 1-4 updop stanowi kompletne narzędzie, którego celem jest eliminacja (tj. poprzez określenie prawidłowej podstawy opodatkowania) wszelkich skutków realizacji przez dany podmiot na zasadach nierynkowych jakichkolwiek transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi (tj. transakcji cechujących się istnieniem szczególnej cechy podmiotowej w zakresie stron transakcji).

Tymczasem art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop (stosowane razem) pozwalają także na wyeliminowanie skutków zawierania transakcji na zasadach nierynkowych - jednakże bez wskazywania żadnych wymogów/warunków szczególnych co do strony podmiotowej ww. transakcji, tj.:

*   w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop w zw. z art. 12 ust. 5 i 5a updop - który dotyczy obszaru wynikającego z nierynkowego zachowania podmiotów (tj. świadczeń całkowicie lub częściowo nieodpłatnych) - nie ma wskazanych żadnych wymogów co do cech podmiotowych stron transakcji.
*   Przedmiotowa regulacja stanowi jedynie, że przychodem podatkowym jest m.in. „wartość otrzymanych częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych częściowo odpłatnych świadczeń, ustalona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
*   również w treści art. 14 ust. 1-3 updop - która dotyczy obszaru transakcji obejmujących odpłatne zbycia rzeczy lub praw majątkowych - nie ma wskazanych żadnych wymogów co do cech podmiotowych stron transakcji.

Przedmiotowa regulacja stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Celem wprowadzenia:

i. art. 11 updop oraz

ii. art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop, było co do zasady zobligowanie podatników do określania dochodu/przychodu podatkowego z tytułu dokonywanych transakcji na warunkach rynkowych.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy:

*   kluczowym dla rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem niniejszego zapytania są wzajemne relacje (de facto pozorna kolizja) pomiędzy wskazanymi powyżej przepisami updop,
*   tj. dokonanie wykładni systemowej i celowościowej ww. regulacji.

Analiza przytoczonych przepisów updop, prowadzi do oczywistego wniosku, że możliwość zastosowania ww. regulacji zależy od cech podmiotowych stron transakcji.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że art. 11 updop, z uwagi, że art. 11 updop, zawiera szczególne wymogi co do strony podmiotowej transakcji podlegającej ocenie na jego gruncie (tj. transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi) - stanowi regulację o charakterze szczególnym (lex specialis) wobec art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop (lex generalis). Powyższą relację art. 11 updop wobec art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop potwierdza - oprócz wyraźnego i jednoznacznego brzmienia przepisów, również utrwalona linia orzecznicza i praktyka organów podatkowych.

W szczególności, powyższe stanowisko znajduje poparcie m.in.:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1128/09) w uzasadnieniu do którego stwierdzono, że art. 11 u.p.d.o.p. jest lex specialis względem art. 14 tejże ustawy. Rozpoznając sprawę, której stan faktyczny wypełnia przesłanki art. 11 u.p.d.o.p., co prowadzi jednocześnie do wypełnienia przesłanek art. 14 u.p.d.o.p., podmioty stosujące prawo muszą mieć na względzie, że kolizję powyższych przepisów, w zakresie wskazania prawidłowej metody oszacowania wartości zbytej rzeczy lub prawa majątkowego, należy rozwiązać przy pomocy reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali (\`(...)\`). Usytuowanie art. 11 u.p.d.o.p., jak również jego konstrukcja posługująca się kategorycznymi stwierdzeniami (Jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań), wyklucza w przypadku podmiotów powiązanych zastosowanie „od początku”, tj. w pierwszej kolejności innej procedury –w rozpoznanej sprawie z art. 12 ust 5 i 5a u.p.d.o.p. oraz stosowanej odpowiednio procedury wynikającej z art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. - z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p.
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2012 r. (sygn. akt: II FSK 2068/10), w którym orzeczono, że: stwierdzenie istnienia powiązań kapitałowych i osobowych pomiędzy stronami transakcji, których mowa w art. 11 u.p.d.o.p. wyklucza zatem zastosowanie procedury wynikającej z art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. - z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p. W konsekwencji nie do przyjęcia jest takie stanowisko Sądu I instancji, w myśl którego uznał on istnienie powiązań, o których mowa w art. 11 u.p.d.o.p., a równocześnie ocenił zastosowanie procedury, określonej w art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p.

W konsekwencji - pozorna kolizja art. 11 updop oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop, powinna zostać usunięta w oparciu o jedną z podstawowych zasad wykładni prawa - tj. zasadę lex specialis derogat legi generali, zgodnie z którą przepis szczególny uchyla przepis ogólny. A zatem, w praktyce zastosowanie reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali daje rezultat w postaci następującego algorytmu postępowania w przypadku zaistnienia transakcji przeprowadzanej na warunkach nierynkowych:

1.  w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dana transakcja mieści się w zakresie normy art. 11 updop (tj. czy jest to transakcja dokonywana pomiędzy spółkami powiązanymi),
2.  jeżeli odpowiedź na pytanie a) jest twierdząca - to rozstrzygnięcie konsekwencji podatkowych zawarcia ww. transakcji na zasadach nierynkowych podlega ocenie wyłącznie na gruncie art. 11 UPDOP jako normy szczególnej (lex specialis). Zaś art. 14 i art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, jako normy ogólne (lex generalis), nie mogą mieć w ogóle zastosowania do ww. transakcji,
3.  jeżeli odpowiedź na pytanie a) jest negatywna - to rozstrzygnięcie konsekwencji podatkowych zawarcia ww. transakcji na zasadach nierynkowych podlega ocenie wyłącznie na gruncie art. 14 updop i art. 12 ust. 1 pkt 2 updop jako norm ogólnych (lex generalis). Natomiast zastosowanie normy szczególnej art. 11 updop (lex specialis) nie jest możliwe z uwagi na brak dodatkowej cechy podmiotowej (istnienia powiązań pomiędzy stronami transakcji), do której jednoznacznie odwołuje się regulacja art. 11 updop.

Dodatkowo należy podkreślić, że nie ma możliwości, aby jednocześnie w przypadku tej samej transakcji konsekwencje podatkowe zostały rozstrzygnięte w oparciu o krok b) i krok c). Przedmiotowy algorytm zawiera bowiem w sobie alternatywę rozłączną, która - zgodnie z zasadami logiki prawniczej - może dać tylko dwa prawdziwe rezultaty, tj.:

*   rezultat nr 1

Odpowiedź na pytanie a) jest twierdząca, zatem stosujemy metodologię opisaną w kroku b).

*   rezultat nr 2

Odpowiedź na pytanie a) jest negatywna, zatem stosujemy metodologię opisaną w kroku c).

W tym miejscu należy zauważyć, że stosowanie regulacji dotyczących możliwości doszacowania dochodu przez organ podatkowy w przypadku transakcji dokowanych pomiędzy spółkami powiązanymi (tj. regulacji zawartych w art. 11 updop) zostało explicite wyłączone przez ustawodawcę w przypadku transakcji realizowanych pomiędzy spółkami powiązanymi tworzącymi podatkową grupę kapitałową, mającą status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, przepis art. 11 ust. 4 updop (\`(...)\`) nie ma zastosowania do świadczeń pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

W tym miejscu należy jednakże zwrócić uwagę na następujące kwestie:

(a) Oceniając rzeczywistą treść i znaczenie ww. regulacji nie można opierać się jedynie na wykładni literalnej art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, przedmiotowa regulacja nie rozstrzyga bowiem jednoznacznie, czy do transakcji pomiędzy spółkami tworzącymi PGK można stosować inne regulacje updop dotyczące konsekwencji podatkowych transakcji zawartych na zasadach nierynkowych (tj. art. 14 updop i art. 12 ust. 1 pkt 2 updop). Odczytanie rzeczywistej treści normy art. 11 ust. 8 pkt 1 updop - w tym ustalenie, czy ww. norma powinna literalnie wskazywać na wyłączenie stosowania także art. 12 ust. 1 pkt 2 updop i art. 14 updop - powinno mieć miejsce także z uwzględnieniem wzajemnych relacji art. 11 updop oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 14 updop oraz wykładni systemowej i celowościowej ww. regulacji.

W ocenie Wnioskodawcy, bezpośrednie (literalne) wskazanie w treści art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, że wyłączenie możliwości doszacowania dochodu/przychodu w odniesieniu do nierynkowych świadczeń realizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK obejmuje również możliwość doszacowania dochodu/przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 14 updop byłoby zapisem zbędnym.

Jak bowiem wskazano powyżej - dla transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi (a takimi transakcjami są zawsze per se transakcje pomiędzy spółkami tworzącymi PGK) wyłącznym narzędziem eliminacji skutków zastosowania nierynkowych warunków jest art. 11 UPDOP jako lex specialis, nigdy zaś art. 12 ust. 1 pkt 2 updop czy art. 14 updop będące normami lex generalis. Tym samym, ustawodawca nie musiał zawierać w art. 11 ust. 8 pkt 1 updop literalnego wskazania, że dla transakcji pomiędzy spółkami tworzącymi PGK wyłącza się również stosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 updop czy art. 14 updop, gdyż te normy i tak nie mogą być w żaden sposób stosowane w odniesieniu do nierynkowych transakcji realizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK. Wbrew zasadom prawidłowej legislacji byłoby bowiem wyłączanie przez ustawodawcę stosowania norm prawnych, które i tak nie mogą być zastosowane.

Zgodnie bowiem z § 144 Załącznika do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 283)

1.  Jeżeli norma ma być adresowana do każdej osoby fizycznej, adresata tej normy wskazuje się wyrazem „kto”.
2.  Jeżeli zakres adresatów normy ma być węższy niż wskazany w ust. 1, wyznacza się go przez użycie odpowiedniego określenia rodzajowego.
3.  W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 2, określenia adresata normy nie poprzedza się wyrazem „każdy”.
4.  Jeżeli norma ma być adresowana do podmiotów innych niż osoby fizyczne, adresata tej normy można wskazać nazwą rodzajową albo własną”.

Biorąc powyższą zasadę techniki prawodawczej pod uwagę, nie ulega wątpliwości, że skoro zakres adresatów normy art. 11 updop, został wyznaczony przez użycie odpowiedniego określenia rodzajowego („podmioty powiązane”), to nie ulega wątpliwości, że zakres adresatów normy art. 11 updop jest węższy niż zakres adresatów normy art. 12 ust. 1 pkt 2 updop czy art. 14 updop. Tym samym, skoro zgodnie z zasadą techniki prawodawczej określoną w § 5 ww. Załącznika do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów: Przepisy ustawy redaguje się zwięźle i syntetycznie, unikając nadmiernej szczegółowości (\`(...)\`)” to oczywistym jest, że wyłączenie przez ustawodawcę możliwości stosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 updop czy art. 14 updop w odniesieniu do nierynkowych transakcji realizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK byłoby zabiegiem zbędnym (tj. jako wyłączenie tego, co i tak jest wyłączone) i stanowiłoby zapis przygotowany niezgodnie z zasadą techniki prawodawczej.

W tym kontekście, wyłączenie obowiązku stosowania cen rynkowych w przypadku transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową (zawarte w art. 11 ust. 8 pkt 1 updop) - tj. podmiotami powiązanymi - jest wyłączeniem kompletnym. Dzieje się tak dlatego, że wyłączenie zastosowania obejmuje całokształt regulacji, które dotyczą eliminacji skutków zawarcia transakcji na warunkach nierynkowych pomiędzy podmiotami powiązanymi (tj. art. 11 updop).

(b) Za poprawnością ww. stanowiska przemawia także wykładnia celowościowa.

Gdyby bowiem przyjąć, że do transakcji realizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową ma zastosowanie norma art. 14 updop oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 updop w zw. z art. 12 ust. 5a updop, to wyłączenie zastosowania art. 11 updop, zawarte w art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, stanowiłoby typowy przykład ius superfluum (przepis zbędny/pusty). Taka sytuacja jest zaś nie do zaakceptowania, biorąc pod uwagę koncepcję racjonalnego ustawodawcy.

Z tego względu, fakt ustalenia pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla dokonywanych transakcji - przykładowo w sytuacji, gdy cena ustalona w transakcjach będzie oparta na bieżącej wartości księgowej określonych składników majątkowych - nie powoduje konieczności „sztucznego” określania dochodu/przychodu podatkowego dla podatkowej grupy kapitałowej. W takim bowiem przypadku, przychód/dochód podatkowy będzie nadal stanowiło wynagrodzenie transakcyjne ustalone przez strony. W takich sytuacjach nie ma zatem potrzeby odnoszenia warunków ww. transakcji do warunków rynkowych.

(c) Niezależnie od powyższego, należy również zauważyć, że bezpośrednią konsekwencją działalności w ramach podatkowej grupy kapitałowej jest traktowanie spółek wchodzących w skład takiej grupy jako posiadających jedną i tą samą osobowość prawno-podatkową na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym, wszelkie „wewnętrzne transakcje” realizowane w ramach PGK (tj. transakcje pomiędzy spółkami tworzącymi PGK) powinny być efektywnie neutralne podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy, skutek podatkowy (przychód podatkowy) określonej transakcji rozpoznawany przez jedną ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową jest neutralizowany wartościowo przez odpowiednie ujęcie (koszt) tej samej transakcji przez inną spółkę należącą do tej samej grupy, będącą stroną tej samej transakcji.

Mając na uwadze zasady dotyczące ustalania dochodu podatkowego/straty podatkowej /zobowiązania podatkowego w podatkowej grupie kapitałowej, należy podkreślić, że:

i.cena transakcyjna ustalona w wysokości niższej od ceny rynkowej oznacza jednocześnie niższy przychód podatkowy u jednej strony transakcji oraz niższy koszt podatkowy u drugiej strony, zaś

ii. cena transakcyjna ustalona w wysokości wyższej od ceny rynkowej oznacza jednocześnie wyższy przychód podatkowy u jednej strony transakcji i wyższy koszt podatkowy u drugiej strony.

Realizacja transakcji pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową na warunkach nierynkowych nie powinna zatem skutkować ostatecznie zaniżeniem/zawyżeniem podstawy opodatkowania podatku rozliczanego jako podatkowa grupa kapitałowa. Mając na uwadze powyższe, ustalając przychód/dochód podatkowy z transakcji zrealizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową w wysokości ceny transakcyjnej, w szczególności - nie ma potrzeby dokonywania dodatkowego doszacowania przez podmioty wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej, ani przez samą podatkową grupę kapitałową, dodatkowego przychodu/dochodu podatkowego, wynikającego z analizy rynkowości danej transakcji.

Równocześnie, doszacowanie to było i jest nadal konieczne w odniesieniu do transakcji, które:

*   są zrealizowane przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową z podmiotami powiązanymi spoza tej podatkowej grupy kapitałowej - stąd wyłączenie z art. 11 ust. 8 pkt 1 updop nie odnosi się do takich transakcji, utrzymując wobec nich możliwość stosowania art. 11 updop;
*   są zrealizowane przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową z podmiotami niepowiązanymi

\-stąd wyłączenie z art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, nie odnosi się do takich transakcji, utrzymując wobec nich możliwość stosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 updop czy art. 14 updop.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, przykładowo:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 stycznia 2014 r. (sygn. akt: I SA/Łd 1259/13), gdzie czytamy: (…) w celu określenia podstawy opodatkowania, transakcje realizowane w ramach PGK winny pozostać neutralne. Cena związana z tego rodzaju transakcjami pozostaje wobec tego bez znaczenia dla końcowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego PGK w podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`). Zdaniem Sądu bez sankcji podatkowych spółki tworzące PGK mogą między sobą stosować wewnętrzne ceny rozliczeniowej odbiegające od cen rynkowych.
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 lutego 2009 r. (sygn. akt: I SA/Kr 1191/08), zgodnie z którym przepis art. 11 został zamieszczony w rozdziale I zatytułowanym „podmiot i przedmiot opodatkowania”. Następuje on po art. 10 określającym pojęcie dochodu i zgodnie z logiczną konstrukcją ustawy stanowi jego uzupełnienie poprzez wskazanie sposobu ustalenia dochodu ukrytego przez podatnika i środków dowodowych umożliwiających jego ujawnienie. (\`(...)\`) Usytuowanie powyższego przepisu, jak również jego konstrukcja posługująca się kategorycznymi stwierdzeniami (jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań), w ocenie Sądu, wyklucza w przypadku podmiotów powiązanych zastosowanie „od początku” tj. w pierwszej kolejności procedury z art. 14 u.p.d.o.p. z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p.
*   oraz w licznych stanowiskach organów podatkowych, przykładowo:
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-543/15/MM, w której organ podatkowy uznał, że: w konsekwencji jakiekolwiek przesunięcia majątkowe odpłatne, częściowo odpłatne i nieodpłatne, pomiędzy podatnikami tworzącymi PGK są neutralne dla celów podatku dochodowego, co oznacza że w odniesieniu do podmiotów tworzących PGK przepisy art. 11 ust. 4 oraz art. 14 updop nie będą miały zastosowania, a co za tym idzie w przypadku transakcji, w tym transakcji zbycia rzeczy lub praw majątkowych pomiędzy spółkami będącymi stronami o PGK, organ podatkowy nie będzie uprawniony dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do określania ceny takich transakcji do wartości rynkowych. Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe w całości;
    *   w interpretacji indywidualnej z 21 września 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-266/15/BD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i odstąpił od przedstawienia własnego uzasadnienia prawnego, a tym samym w pełni poparł stanowisko podatnika, że: (\`(...)\`) w przypadku dokonywania transakcji pomiędzy spółkami będącymi członkami PGK, w okresie obowiązywania Umowy, przychodem w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tych transakcji będzie wyłącznie cena (wynagrodzenie) określona przez strony takiej transakcji, a zastosowania nie znajdą regulacje dotyczące ustalania przychodu z tytułu otrzymania świadczeń nieodpłatnych i częściowo odpłatnych, zawarte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, szacowania przychodu na podstawie art. 14 ustawy o CIT, czy też określania dochodu i należnego podatku w oparciu o przepis art. 11 ustawy o CIT;
    *   w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2015 r., Znak: IPPB5/4510-418/15-4/RS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przedstawił stanowisko, że: HW świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku zastosowania regulacji art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową w okresie funkcjonowania PGK - jest prawidłowe;
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 lipca 2015 r., Znak: IPPB5/4510-470/15-4/RS, w której organ podatkowy uznał, że: w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku zastosowania regulacji art. 12 ust. 5a w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową w okresie funkcjonowania PGK - jest prawidłowe;
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2014 r., Znak: IPPB5/423-453/14-3/RS, w której organ podatkowy uznał, że (…) niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej (\`(...)\`) nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych;
    *   w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2014 r., Znak: IPPB5/423-312/14-2/RS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że (\`(...)\`) niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej w transakcjach jakie będą dokonywały pomiędzy sobą, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych;
    *   w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2013 r., Znak: ITPB3/423-651/12/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zajął stanowisko, że: w konsekwencji, konstrukcja art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wskazanie dodatkowej cechy podmiotów objętych hipotezą normy tego przepisu (wystąpienie powiązań pomiędzy podatnikami, w tym powiązań kapitałowych, majątkowych czy rodzinnych) wyklucza zastosowanie art. 14 cyt. ustawy w przypadku transakcji dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi w podatkowej grupie kapitałowej. Analogiczne skutki wywoływać będzie konstrukcja art. 11 ust. 8 tej ustawy. W związku z powyższym, niezależnie od poziomu cen stosowanych przez członków podatkowej grupy kapitałowej, nie podlegają one weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym podatkową grupę kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 lipca 2013 r., Znak: IPTPB3/423-159/13-2/GG, w której organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska, potwierdzając tym samym stanowisko wnioskodawcy, że: (\`(...)\`) niezależnie od poziomu cen stosowanych przez członków podatkowej grupy kapitałowej, nie podlegają one weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych;
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 lipca 2013 r., Znak: ILPB3/423-154/13-8/AO, w której organ podatkowy wskazał, że: ustawodawca przewidział bowiem, że możliwość doszacowania dochodu podatnika, który dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi zawartymi na warunkach nierynkowych nie znajduje zastosowania w przypadku transakcji dokonywanych przez podmioty tworzące podatkową grupę kapitałową;
    *   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 stycznia 2012 r., Znak: IBPB1/2/423-1240/11/JD, w której organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska, potwierdzając tym samym stanowisko wnioskodawcy, że (\`(...)\`) w przypadku dokonania transakcji sprzedaży pomiędzy podmiotami tworzącymi PGK, dla której cena nabycia została ustalona poniżej wartości rynkowej, przepisy art. 11 ust. 4 oraz art. 14 ustawy o PDOP nie będą miały zastosowania.

Co więcej, również w interpretacjach podatkowych wydawanych na gruncie innych ustaw podatkowych i dotyczących transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK, organa podatkowe odnosiły się (potwierdzały) absolutny brak możliwości szacowania dochodu/przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w związku z realizacją transakcji przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z 29 grudnia 2015 r. Znak: IBPP3/4512-724/15/EJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z 27 listopada 2015 r. Znak: ITPP1/4512-879/15/KM zgodnie przyznali, że: pomimo, że z art. 11 ust. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) wynika, że w odniesieniu do transakcji pomiędzy podmiotami tworzącymi PGK nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania obrotu przez organy podatkowe, to należy zwrócić uwagę, że nawet gdyby transakcje takie były realizowane na warunkach odbiegających od rynkowych, fakt ten nie wpływa na podstawę opodatkowania i poziom zobowiązania podatkowego podatnika podatku dochodowego jakim jest PGK.

Tym samym, zdaniem Spółki, organy podatkowe i sądy administracyjne od lat w sposób niekwestionowany i jednolity prezentują stanowisko, zgodnie z którym nie ma prawnie żadnej możliwości (ani potrzeby) szacowania dochodu/przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w związku z realizacją nierynkowych transakcji przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową, posiadającą status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją transakcji przez Spółki PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego) Spółki PGK (w swoich indywidualnych kalkulacjach dochodu podatkowego, stanowiących element kalkulacji dochodu podatkowego PGK) oraz sama PGK (w łącznej kalkulacji dochodu podatkowego PGK) powinny wykazywać jako dochód/przychód podatkowy jedynie wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK - w przypadku transakcji przeprowadzanych w ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK).

Ponadto w opinii Wnioskodawcy, w związku z realizacją transakcji przez Spółki PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), PGK nie powinna rozpoznawać jakiegokolwiek innego niż wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK, w odniesieniu do transakcjach przeprowadzanych w ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK) dochodu/przychodu podatkowego, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od rynkowych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), w art. 1a szczegółowo określa, że podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Przepis art. 1a updop, zawiera regulacje w zakresie warunków jakie muszą zostać spełnione, aby grupa mogła być uznana za podatkową grupę kapitałową, warunków jakie spełniać powinna umowa podatkowej grupy kapitałowej, zasad i trybu zgłaszania tej umowy naczelnikowi urzędu skarbowego oraz sposobu rejestracji umowy jak i zgłaszania zmian w umowie i możliwych skutków tych zmian oraz kwestie związane ze sposobem rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych, w tym zaliczek na ten podatek oraz zasad ustalania odpowiedzialności za zobowiązania podatkowej grupy kapitałowej z tytułu podatku dochodowego należnego za okres obowiązywania umowy. W treści powołanego przepisu nie zostały zawarte żadne, ogólne czy też szczególne zasady ustalania przychodów, kosztów uzyskania przychodów jak i dochodów znamienne, typowe czy też charakterystyczne dla spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej. Przepisy updop, nie określają definicji przychodów, zawierają jedynie przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu tej ustawy. Katalog tych zdarzeń został między innymi wymieniony w art. 12 ust. 1 updop. Co do zasady, przychodem podatkowym podatnika dokonującego transakcji jest cena określona przez strony transakcji (cena transakcyjna). W wyżej wymienionej ustawie wprowadzone zostały również regulacje obligujące podatników do stosowania w realizowanych transakcjach cen (warunków) rynkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Art. 12 ust. 5 updop, stanowi natomiast, że wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei z art. 12 ust. 5a updop, wynika, że wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 3 tej ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Natomiast w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy może oszacować wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.

W świetle art. 7a ust. 1 updop, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

W myśl art. 7a ust. 2 updop, straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej, z przyczyn określonych w art. 1a ust. 10.

Stosownie do postanowień art. 7a ust. 3 updop, z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy.

Z treści tego przepisu wynika, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej podlega przepisom updop. Wszystkie elementy składowe dochodu służące obliczaniu wysokości podatku określa się najpierw na poziomie poszczególnych, wchodzących w skład grupy spółek, a następnie tak ustalone dochody lub straty sumuje się na poziomie całej podatkowej grupy kapitałowej, przy czym przepis ten nie dzieli przychodu, dochodu, kosztów uzyskania przychodów na zewnętrzne i wewnętrzne.

Ustawodawca w sposób wyraźny i wyczerpujący wskazał w updop regulacje, które nie mają zastosowania do ustalania dochodów spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej; są to przepisy dotyczące cen transferowych (art. 11 ust. 8 updop) oraz przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 updop.

Skoro ustawodawca uznał, że tylko określonych, jednoznacznie wskazanych przepisów nie stosuje się do ustalania dochodów podatkowej grupy kapitałowej, przy jednoczesnym założeniu, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej podlega przepisom updop (art. 7a updop), to przepisy art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. art. 12 ust. 5a oraz art. 14 updop, stosuje się dla ustalania dochodu poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Podsumowując, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym - w związku z realizacją transakcji pomiędzy Spółkami tworzącymi PGK będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, PGK powinna wykazać jako dochód/przychód podatkowy wyłącznie ustalone przez Spółki PGK wynagrodzenie z tytułu tej transakcji i nie wykazywać innego jakiegokolwiek innego przychodu w sytuacji, gdy wynagrodzenie lub warunki transakcji odbiegają od cen rynkowych, gdyż w omawianej sprawie zastosowania nie będą miały przepisy art. 11, art. 14, art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. art. 12 ust. 5a updop. Jak wskazano powyżej ze wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów zastosowania w omawianej sprawie nie znajdzie jedynie art. 11 z uwagi na wyłączenie zawarte w ust. 8 tego przepisu. Pozostałe wskazane przez Wnioskodawcę przepisy nie zawierają zastrzeżenia, że nie mają zastosowania do podatkowych grup kapitałowych.

Stanowisko Spółki zgodnie z którym:

*   w związku z realizacją transakcji przez Spółki PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), Spółki PGK (w swoich indywidualnych kalkulacjach dochodu podatkowego, stanowiących element kalkulacji dochodu podatkowego PGK) oraz sama PGK (w łącznej kalkulacji dochodu podatkowego PGK) powinny wykazywać jako dochód/przychód podatkowy jedynie wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK –w przypadku transakcji przeprowadzanych w ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK);
*   PGK nie powinna rozpoznawać jakiegokolwiek innego niż wynagrodzenie ustalone przez Spółki PGK w odniesieniu do transakcji przeprowadzanych ramach PGK (tj. pomiędzy Spółkami PGK) - dochodu/przychodu podatkowego, jeżeli ww. wynagrodzenie lub warunki tych transakcji odbiegałyby od rynkowych.

\-jest nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.