Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1091/14/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-04
Teza: Opodatkowanie odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości pod inwestycję drogową.
Słowa kluczowe: drogi; gmina; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; odszkodowania; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2014r. (data wpływu 24 lipca 2014r.), uzupełnionym pismem z 24 października 2014r. (data wpływu 28 października 2014r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   uznania Gminy za podatnika z tytułu realizacji zadań wykonywanych w ramach realizacji zadania pn. „…” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – **jest prawidłowe,**
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „… - Etap II” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta J. – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „… - Etap U” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2014r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie

*   uznania Gminy za podatnika z tytułu realizacji zadań wykonywanych w ramach realizacji zadania pn. „….” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – jest prawidłowe,
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „….Etap II” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta J. – jest nieprawidłowe,
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „…- Etap U” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – jest nieprawidłowe.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 października 2014r. (data wpływu 28 października 2014r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 15 października 2014r. znak: IBPP2/443-723/14/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Miasto J. jest w trakcie realizacji zadania pn. "… Etap II" w ramach działania 7.1 Modernizacja i rozbudowa sieci drogowej, poddziałanie 7.1.1 Modernizacja i rozbudowa kluczowych elementów sieci drogowej, priorytetu VII Transport - Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013. Uchwałą Zarządu Województwa z dnia 7 stycznia 2010 roku inwestycję tę wybrano do dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach ww. programu. Zgodnie z wymogami otrzymania dofinansowania, Miasto winno przedstawić informację czy jest płatnikiem podatku VAT i czy ma możliwość odzyskania podatku VAT w ramach realizowanego projektu.

Droga Główna Południowa spowoduje stworzenie nowego ciągu komunikacyjnego tj. obwodnicy J. oraz sprawnego połączenia na odcinku ulicy (\`(...)\`). Droga obsługiwała będzie nieodpłatnie ruch tranzytowy.

Realizacja wskazanej inwestycji odbywała się w zakresie zadań powiatu i zadań powierzonych przez inną jst. Przedmiotowa inwestycja wpisuje się w art. 4 ust. l pkt 6 oraz art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym z dnia 5 czerwca 1998 roku (Dz. U. 2013 poz. 595 z późniejszymi zmianami).

Przedmiotowa inwestycja obejmuje wykonanie następujących robót:

*   budowa drogi klasy G o łącznej długości 5220 m (wraz ze skrzyżowaniami),
*   budowa skrzyżowania DW z Drogą Główną Południową - skrzyżowania typu rondo o średnicy Dz = 62,0 m,
*   budowa tymczasowego przejazdu kolejowego na skrzyżowaniu wewnętrznej linii kolejowej z Drogą Główną Południową,
*   budowa skrzyżowania skanalizowanego Drogi Głównej Południowej z ulicą P. i P.,
*   budowa wiaduktu jednoprzęsłowego nad torami kolejowymi o długości 8,30 m,
*   budowa wiaduktu jednoprzęsłowego nad ulicą Długą o długości 14,45 m,
*   budowa skrzyżowania skanalizowanego Drogi Głównej Południowej z ul. Pochwacie,
*   budowa drogi dojazdowej o nawierzchni asfaltowej kl. D,
*   budowa dróg dojazdowych klasy D o nawierzchni tłuczniowej obsługujących parcele przyległe do Drogi Głównej Południowej,
*   budowa przepustów o śr. 600 do 1400,
*   budowa urządzeń odwadniających, osadników, zbiorników odparowujących wodę itd.,
*   przebudowa i zabezpieczenie kolidującego uzbrojenia podziemnego, naziemnego i nadziemnego,
*   budowa ekranów akustycznych, siatek zabezpieczających,
*   budowa oświetlenia ulicznego w rejonie skrzyżowań, wiaduktów i przejazdu kolejowego,
*   wyburzenie budynków,
*   odwodnienie powierzchniowe poprzez rowy z umocnionym dnem i kanalizacją deszczową do istniejących cieków, poprzez osadniki i separatory.

Miasto, będąc inwestorem budowy Drogi Głównej Południowej - etap II, zleciło przygotowanie projektu budowlanego, który zakładał budowę odcinka tej drogi także poza granicami administracyjnymi Miasta - na terenie Gminy M. Było to niezbędne biorąc pod uwagę możliwości zaprojektowania i poprowadzenia przebiegu nowej drogi, w obliczu konieczności jej dowiązania się do istniejącego pasa drogowego drogi wojewódzkiej . Zgodnie z treścią art. 19 ust. 2 lit. b) i ust. 5 ustawy o drogach publicznych (Dz. U. 2013 poz. 260), zarządcą odcinka drogi wojewódzkiej, położonej na terenie Gminy M. jest zarząd województwa, natomiast zarządcą odcinka położonego na terenie Miasta J., jest Prezydent Miasta J. Koniecznym było zatem zawarcie, pomiędzy Miastem J. a Województwem (\`(...)\`) porozumienia w trybie art. 8 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), określającego wzajemne relacje przy realizacji tych Projektów. Zawarto też odpowiednie porozumienia z ww. Gminą (31.08.2007 roku).

Porozumienie z Gminą M. z 31.08.2007 r. określa następujące relacje pomiędzy Gminą M. a Miastem J.:

*   Przedmiotem porozumienia jest przygotowanie i realizacja inwestycji polegającej na budowie Drogi Głównej Południowej jako nowego śladu drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M., zgodnie z załącznikiem graficznym, zwanej dalej DROGĄ.
*   Gmina upoważnia Prezydenta Miasta J. do występowania w jej imieniu we wszystkich sprawach formalno-prawnych związanych z przygotowaniem i realizacją inwestycji w stosunku do części DROGI przebiegającej poza obszarem miasta J., przez teren Gminy M.
*   Miasto zobowiązuje się do:
    *   Uzyskania decyzji o ustaleniu lokalizacji DROGI w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. nr 80 poz. 721 z 2003 roku z późniejszymi zmianami), wg linii rozgraniczających, ustalonych przez Zarządcę drogi.
    *   Wykonania projektu budowlano-wykonawczego i uzyskania pozwolenia na budowę dla drogi jednojezdniowej.
    *   Pełnienie funkcji Inwestora inwestycji, o której mowa w § 1.
    *   Realizacji inwestycji w dwóch etapach.
*   Strony ustalają, iż warunkiem realizacji inwestycji będzie uzyskanie dotacji ze środków unijnych.
*   Beneficjentem środków unijnych będzie Miasto.
*   Kwotę stanowiącą wkład własny w realizację całego zadania, stanowić będą środki budżetu Miasta J.
*   Odszkodowanie za nieruchomości przeznaczone pod budowę DROGI, ustalone decyzją właściwego organu, wypłaci Zarząd Województwa (\`(...)\`) ze środków własnych, nie pomijając nieruchomości komunalnych.
*   Nabycie nieruchomości poza pasem drogowym, następuje na rzecz i koszt Miasta.
*   Po zakończeniu inwestycji Miasto wystąpi z wnioskiem o zaliczenie wykonanego odcinka drogi do kategorii dróg wojewódzkich i ustaleniu jej przebiegu równocześnie ze zmianą kategorii odcinka DW na drogę niższej kategorii.

Porozumienie z Województwem z dnia 16.08.2007 r. , określa następujące relacje pomiędzy Województwem a Miastem J.:

*   Mając na uwadze możliwość ubiegania się o fundusze strukturalne Unii Europejskiej strony zgodnie deklarują współpracę dla realizacji inwestycji pn. „….w M.” będącej elementem Drogi
*   Przedmiotem porozumienia jest przygotowanie i realizacja inwestycji polegającej na budowie Drogi jako nowego śladu drogi wojewódzkiej na odcinku od ul. P. w gminie J. na granicy z gminą P. do ul. W. w gminie M., której przebieg określony jest w załączniku graficznym do niniejszego porozumienia, zwanej dalej DROGĄ.
*   Województwo powierza Miastu przygotowanie i realizację inwestycji, w odniesieniu do odcinków DROGI przebiegających poza obszarem miasta na prawach powiatu J., zlokalizowanych na terenie gminy P. i gminy M.
*   Miasto w szczególności w odniesieniu do odcinków DROGI zlokalizowanych na terenie gminy P. i gminy M. zobowiązuje się do:
    *   Uzyskania decyzji o ustaleniu lokalizacji DROGI w trybie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Wymagane w tym celu pełnomocnictwo zostanie udzielone na wniosek Miasta.
    *   Wykonania projektu budowlano - wykonawczego i uzyskania pozwolenia na budowę DROGI. Wymagane w tym celu pełnomocnictwa zostaną udzielone na wniosek Miasta.
    *   Pełnienia funkcji Inwestora inwestycji.
    *   Realizacji inwestycji w dwóch etapach.
    *   Przygotowania i przeprowadzenia wymaganych procedur przetargowych celem wyboru wykonawców prac projektowych oraz robót budowlanych związanych z realizacją inwestycji.
    *   Przygotowania wniosku o dofinansowanie inwestycji ze środków Unii Europejskiej.
    *   Przedstawienia wykazu nieruchomości niezbędnych do zajęcia w związku z realizacją inwestycji, w tym znajdujących się w obrębie pasa drogowego drogi wojewódzkiej nr na terenie gminy P. i gminy M. Prawo dysponowania nieruchomością na cele budowlane dla realizacji wymienionego zamierzenia budowlanego zostanie udzielone Miastu odrębnym dokumentem.
    *   Przedłożenia do uzgodnienia Zarządowi Dróg Wojewódzkich w Katowicach specyfikacji istotnych warunków zamówienia w części dotyczącej opisu technicznego przedmiotu zamówienia. Niezgłoszenie przez Zarząd Dróg Wojewódzkich uwag w terminie 21 dni traktowane jest jako uzgodnienie.
*   Strony ustalają, iż warunkiem realizacji inwestycji, będzie uzyskanie dofinansowania ze środków Unii Europejskiej.
*   Wymagany wniosek o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej złoży Miasto, które będzie Beneficjentem tych środków.
*   Wkład własny w realizację projektu obejmującego inwestycję, stanowić będą środki budżetu Miasta J. oraz środki budżetu Województwa (\`(...)\`).
*   Wkład własny Miasta dotyczyć będzie finansowania budowy drogi, na terenie miasta J. zaś wkład Województwa (\`(...)\`) dotyczyć będzie finansowania robót budowlanych drogi, przebiegającej poza terenem miasta J. na terenie gminy P. i gminy M.
*   Wkład własny, obejmuje wydatki przeznaczone na pokrycie kosztów kwalifikowanych za wyjątkiem dofinansowania oraz wydatki nie kwalifikowane tj. wydatki lub koszty nie kwalifikujące się do refundacji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`.), które należy pokryć w całości.
*   W odbiorach robót budowlanych wykonanych na terenie Gminy M. i Gminy P. winni uczestniczyć przedstawiciele Zarządu Dróg Wojewódzkich w K. oraz Wydziału Komunikacji i Transportu Urzędu Marszałkowskiego Województwa (\`(...)\`).
*   Zarząd Województwa (\`(...)\`), każdorazowo na pisemny wniosek Miasta, będzie przekazywać wnioskowaną kwotę na wskazany rachunek budżetu Miasta, w terminie do 10 dni od daty dostarczenia wniosku. Ostatni wniosek wdanym roku do wysokości dotacji ustalonej w aneksie, o którym mowa w ust. 10 Miasto złoży najpóźniej do dnia 15 grudnia danego roku.
*   Do wniosku, o którym mowa w ust. 12 Miasto dołączy następujące dokumenty:
    1.  potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie faktur lub rachunków wystawionych przez Wykonawcę prac budowlanych za realizację inwestycji, o której mowa w § 1 na terenie Gminy M. i Gminy P. wraz z protokołem odbioru; tytuł płatności wskazany na fakturze lub rachunku musi bezwzględnie wskazywać gminę, na której terenie prace zostały wykonane, a w opisie faktury lub rachunku należy określić kwotę wkładu własnego Beneficjenta obliczoną zgodnie z poziomem dofinansowania dla każdego z etapów inwestycji, i kwotę wydatków niekwalifikowanych w ramach RPO W\`(...)\` 2007-2013;
    2.  opis zakresu rzeczowego zrealizowanych robót ujętych w protokole odbioru dołączanym do danej faktury lub rachunku;
    3.  oświadczenie Prezydenta o niewystąpieniu kar umownych za roboty wykonane na terenie Gmin P. i M. lub zobowiązanie o dokonaniu zwrotu kar umownych do budżetu Województwa (\`(...)\`) o niezwłocznie po ich wyegzekwowaniu.
*   W przypadku wystąpienia konieczności wykonania robót dodatkowych na terenie Gmin P. i M., koszty tych robót, zgodnie z wytycznymi Instytucji Zarządzającej RPO W\`(...)\` 2007-2013, będą stanowiły wydatki nie kwalifikowane w Projekcie. Przez pojęcie robót dodatkowych rozumie się roboty budowlane nieprzewidziane w projekcie budowlanym, nie polegające na zmianie technologii, a spowodowane zmianami, których nie można było wcześniej przewidzieć, a nie wynikają z zaniechania lub nieprawidłowego działania wykonawcy np. zmiana rzędnych terenu w wyniku eksploatacji górniczej.
*   Miasto przekaże wybudowane odcinki DROGI przebiegające poza obszarem miasta J., zlokalizowane na terenie gminy P. i gminy M. Województwu za protokołem zdawczo-odbiorczym.
*   Po zakończeniu inwestycji Miasto wystąpi z wnioskiem o zaliczenie wybudowanego odcinka DROGI do kategorii dróg wojewódzkich i ustalenie nowego przebiegu drogi wojewódzkiej oraz o zmianę kategorii dotychczasowego odcinka drogi wojewódzkiej od włączenia do ul. P. w gminie J. na granicy z gminą P. do ul. W. w gminie M.

W związku z zawartymi porozumieniami, na fakturach dokumentujących nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi jako nabywca wskazane jest Miasto J.. Rozliczenia kosztów z tego tytułu przedstawiają się następująco:

Na podstawie Porozumienia z Województwem z dnia 16 sierpnia 2007 roku wraz z późniejszymi aneksami, z budżetu Województwa , jest przekazywana dotacja celowa na pokrycie wkładu własnego oraz wydatków nie kwalifikowanych, za roboty budowlane wykonywane w ramach przedmiotowego Projektu na terenie Gminy M. W myśl § 6 tegoż Porozumienia - Miasto przekaże wybudowany odcinek drogi przebiegający poza obszarem miasta J., zlokalizowany na terenie gminy M., Województwu za protokołem zdawczo-odbiorczym. Dotacja otrzymywana z budżetu Województwa (\`(...)\`) jest wykorzystana, na zapłatę wkładu własnego (39,21% wydatków kwalifikowanych i 100% wydatków niekwalifikowanych), wynikającego z kosztów wskazanych na fakturach, wystawionych przez Wykonawcę robót budowlanych. Dotacja jest przeznaczona na pokrycie wkładu własnego, za prace budowlane związane z budową drogi, wykonane wyłącznie na części drogi wojewódzkiej, położonej na terenie Gminy M.

Pozostała kwota, tj. 60,79% wydatków kwalifikowanych, pokrywana jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2007-2013. Zgodnie z umową o dofinansowanie przedmiotowego Projektu, za wkład własny należy rozumieć środki Beneficjenta, przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych za wyjątkiem dofinansowania (ze środków EFRR i współfinansowanych z budżetu państwa).

Jednakże faktycznym wkładem własnym Beneficjenta do Projektu, jest zarówno odpowiedni procent wydatków kwalifikowanych (w przedmiotowym Projekcie 39,21%) oraz całość wydatków niekwalifikowanych.

Wypłacana przez Województwo (\`(...)\`) dotacja, służy zapłacie wkładu własnego (39,21% wydatków kwalifikowanych i 100% wydatków niekwalifikowanych), na rzecz Wykonawcy robót budowlanych, zgodnie z fakturami wystawionymi przez niego, za prace budowlane zrealizowane na terenie Gminy M.

Zarząd Województwa jest zobowiązany do pokrycia wkładu własnego na podstawie zapisów Porozumienia oraz zawartych do niego aneksów. Zgodnie z treścią aneksu nr 2 do ww. Porozumienia - „Wkład własny Miasta dotyczyć będzie finansowania budowy drogi, o której mowa w § 1, na terenie miasta J. zaś wkład Województwa dotyczyć będzie finansowania robót budowlanych drogi, o której mowa w § 1, przebiegającej poza terenem miasta J. na terenie gminy P. i gminy M.

Wkład własny, o którym mowa w ust. 4 obejmuje wydatki przeznaczone na pokrycie kosztów kwalifikowanych za wyjątkiem dofinansowania oraz wydatki niekwalifikowane tj. wydatki lub koszty nie kwalifikujące się do refundacji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa .(\`(...)\`) na lata 2007-2013 (dalej: RPO W\`(...)\` 2007-2013), które należy pokryć w całości”.

Dla przedmiotowego Projektu, zostały wydane dwie decyzje, które uprawniały Miasto do realizacji inwestycji:

*   decyzja Wojewody z dnia 30 września 2008 r. o lokalizacji drogi publicznej, wydanej na podstawie zapisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2013 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z dnia 2003 r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.),
*   decyzja Wojewody z dnia 01 lutego 2011r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, wydanej na podstawie zapisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2013 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z dnia 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.).

Budowana droga jest drogą wojewódzką, a zatem, zgodnie z ww. decyzjami, nieruchomości przeznaczone pod pas drogowy Drogi Głównej Południowej, stały się własnością Województwa (\`(...)\`). W konsekwencji wydania ww. decyzji, Wojewoda (\`(...)\`), zgodnie z ustawą o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wszczął postępowania odszkodowawcze, dotyczące nieruchomości przejętych zgodnie z treścią ww. decyzji, na rzecz Województwa. Przedmiotowa ustawa określa, iż odszkodowanie za przejęte nieruchomości, przysługuje m.in. dotychczasowym właścicielom nieruchomości, a także użytkownikom wieczystym.

Część nieruchomości, przejętych na rzecz Województwa, w dniu wydania ww. decyzji, była własnością Gminy J. (Miasto J.). W takiej sytuacji, Wojewoda wydając decyzje odszkodowawcze, zobowiązał Prezydenta Miasta J., jako zarządcę drogi wojewódzkiej w granicach miasta na prawach powiatu, do wypłaty odszkodowania na rzecz ww. osób prawnych.

Uzasadnienie konieczności zapłaty odszkodowania przez Prezydenta Miasta na rzecz Gminy (Miasta), wynika z treści decyzji, z której wynika, że: Zgodnie z art. 19 ust 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.) w granicach miast na prawach powiatu, zarządca wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych jest prezydent miasta. Do jego zadań należy budowa (w tym również nabywanie nieruchomości pod pasy drogowe i gospodarowanie nimi w ramach posiadanego do tych nieruchomości prawa), przebudowa, remont, utrzymanie i ochrona dróg publicznych, dla których jest zarządcą drogi. Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2013 r. koszty nabycia nieruchomości pod drogi, w tym odszkodowania, finansowane są na podstawie przepisów o finansowanie infrastruktury transportu lądowego, przepisów o drogach publicznych oraz przepisów o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Zaś na mocy art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. nr 367, poz. 2251 z późn. zm.), w granicach miast na prawach powiatu, zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowe są z budżetów tych miast.

Prezydent Miasta zobligowany do wykonania w/w decyzji odszkodowawczych dokonał przelewu środków wynikających z przedmiotowych decyzji. Przelewy środków miały charakter czysto technicznego wewnętrznego przeksięgowania, w wyniku którego nie doszło do zwiększenia środków w budżecie miasta.

Miasto J. ma status miasta na prawach powiatu. Zgodnie z art. 92 ust. 2 i 3 Ustawy z dnia 5 czerwca 1998 roku o samorządzie powiatowym (j.t. Dz.U. 2013 r. poz. 598 ze zm.) miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu. Z kolei na podstawie art. 85 Ustawy z dnia 13 października 1998 roku. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administracją publiczną (Dz. U. Nr 133 poz. 872 ze zm.) Miasto J. realizuje zadania z zakresu działania gminy oraz powiatu i sporządza jeden budżet, w którym określone są poszczególne dochody z uwzględnieniem źródeł dochodów gminy i powiatu oraz wydatki realizowane łącznie przez gminę i powiat. Tak więc Miasto nie ma dwóch odrębnych budżetów, jednego dla gminy a drugiego dla powiatu. Rada Miasta uchwala jedną uchwałę w sprawie budżetu, która jest podstawą gospodarki finansowej w danym roku oraz wieloletniej WPF.

Takie usytuowanie prawne gminy będącej miastem na prawach powiatu prowadzi do stanu, w którym wojewoda ustalając odszkodowanie zobowiązuje prezydenta miasta do jego wypłaty z własnego budżetu gminy na rzecz własnej gminy. Należy zauważyć, że opisane zagadnienie w kontekście budżetowym należy rozpatrywać w ten sposób, iż wypłata odszkodowania stanowi realizację zadań powiatu (po stronie wydatków budżetowych miasta na prawach powiatu) z kolei jego otrzymanie jest zadaniem gminy (po stronie dochodów budżetowych miasta na prawach powiatu), a wszystko dzieje się w jednym budżecie gminy wdanym roku. Wobec powyższego należy stwierdzić, że nie następuje fizyczna wypłata odszkodowania.

W piśmie uzupełniającym z 24 października 2014r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił:

Cel realizacji przedmiotowej inwestycji został opisany m. in. we wniosku aplikacyjnym, gdzie uzasadniano, iż celem inwestycji jest stworzenie nowej jakości systemu transportowego w mieście poprzez rozwój infrastruktury drogowej o znaczeniu ponadlokalnym. Inwestycja ma także na celu usprawnienie połączenia Miasta J. z dużymi miastami zlokalizowanymi w Województwie (\`(...)\`), poprawą połączeń międzynarodowych oraz połączenie z autostradą (..)., która stanowi kluczowy element sieci drogowej w Polsce. Szczegółowym celem inwestycji jest poprawa warunków bezpieczeństwa drogowego poprzez budowę nowej drogi o najwyższych parametrach technicznych (115 kN/oś, KR 4), oszczędność czasu w przewozach towarowych i pasażerskich, usprawnienie komunikacji (wyprowadzenie ruchu samochodów ciężarowych z centrum Miasta), ograniczenie negatywnego oddziaływania akustycznego drogi na mieszkańców (budowa ekranów akustycznych).

Realizacja niniejszego projektu wpisuje się w Priorytet VII Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`), którego celem głównym jest ukształtowanie efektywnego i zintegrowanego systemu transportowego poprzez wsparcie skierowane na rozwój infrastruktury drogowej oraz transportu publicznego. Projekt jest także zgodny z Działaniem 7.1 Uszczegółowienia RPO W\`(...)\` Modernizacja i rozbudowa sieci drogowej, którego celem jest udrożnienie sieci drogowej województwa.

Wytworzona w ramach przedmiotowego Projektu infrastruktura drogowa nie będzie w przyszłości przeznaczona do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j Dz. U z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z późn. zm.). Powstała infrastruktura drogowa będzie wykorzystywana do celów opisanych w punkcie 1.

Ponadto, wybudowana droga będzie drogą publiczną, ogólnodostępną i bezpłatnie udostępnioną wszystkim użytkownikom. Zgodnie z ustawą o drogach publicznych, zarządcą, powstałej w wyniku realizacji Projektu, infrastruktury drogowej na części, jest Prezydent Miasta J. Natomiast zarządcą infrastruktury drogowej wybudowanej na części m., jest Zarząd Dróg Wojewódzkich.

Zgodnie z informacjami zawartymi na drugiej stronie Załącznika nr 3/5, do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej: Wnioskodawca zawarł z Województwem (\`(...)\`) porozumienie administracyjne w trybie art. 8a ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz. U z 2001r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.), w wyniku którego Wnioskodawca przyjął do realizacji zadanie publiczne należące do zadań własnych województwa, na realizacje którego wnioskodawca otrzymał środki pieniężne w formie dotacji celowej i tak środki te zostały zaksięgowane. Porozumienie to nie stanowi umowy cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym – „Gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości województwa (\`(...)\`) na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego”, a co więcej - na realizację tych zadań Gmina winna otrzymać „środki finansowe w wysokości koniecznej do wykonania zadania” o czym stanowi art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy. Jak wynika z powyższego opisu, w zaistniałym stanie faktycznym zostało zawarte porozumienie pomiędzy dwoma jednostkami samorządu terytorialnego w trybie przepisów ustawy kompetencyjnej regulującej m.in. zadania publiczne z zakresu administracji publicznej. W związku z powyższym, tekst porozumienia został opublikowany w Dzienniku Urzędowym Województwa nr 142 z dnia 29 sierpnia 2007r. , poz. 2818.

Miasto nadal podtrzymuje powyższe - nie uznajemy, iż Porozumienie , zostało zawarte w formie umowy cywilnoprawnej.

4\. Pytanie i odpowiedź dotyczy części j. Projektu.

Kwestia opisana w przedmiotowym pytaniu, dotyczy wyłącznie części j. Projektu, ponieważ Miasto wypłacało odszkodowania wyłącznie za grunty przejęte pod pas drogowy, znajdujące się w granicach administracyjnych Miasta. Odszkodowania za grunty przejęte pod pas drogowy, znajdujące się na terenie Gminy M., wypłacało Województwo (\`(...)\`), ze swojego budżetu.

Przedmiotowa kwestia zapłaty odszkodowań, dla których płatnikiem był Prezydent Miasta J., na rzecz Gminy ., dotyczyła również Etapu I budowy Drogi Głównej Południowej przez Miasto J. (część j. i p.). Przed rozpoczęciem refundacji kosztów tego typu odszkodowań z Etapu w 2009 roku. Miasto wystosowało zapytanie o możliwość i sposób rozliczania takich kosztów odszkodowań. Instytucja Zarządzająca RPO W\`(...)\`, pisemnie odpowiedziała, iż w przypadku, kiedy inwestycja jest realizowana na działce stanowiącej własność Miasta, do refundacji należy przedstawić dokumenty związane z decyzją odszkodowawczą z 2009 i udokumentować przepływ środków pieniężnych po stronie Beneficjenta, poprzez załączenie wyciągów bankowych, obrazujących przepływ środków z rachunku bankowego otwartego dla obsługi projektu na rachunek dochodów Miasta J.

Zgodnie z powyższym stanowiskiem IZ, koszty tego rodzaju odszkodowań dla Etapu II, były wydatkami kwalifikowalnymi, skutecznie refundowanymi przez Instytucję Zarządzającą ze środków RPO W\`(...)\` .

W dniu 23 maja 2012 roku, został przeprowadzony audyt przez Europejski Trybunał Obrachunkowy. W ramach audytu zostały skontrolowane wybrane wnioski o płatność pośrednią, złożone dla Etapu I Projektu. We wnioskach tych, znajdowały się m.in. koszty wypłaconych, opisanego wyżej typu odszkodowań

We wrześniu 2014 roku, IZ RPO W\`(...)\` poinformowała Miasto, iż zgodnie z negatywnym stanowiskiem ETO dotyczącym uznania kwalifikowalności tego typu kosztów odszkodowań, stwierdza wystąpienie nieprawidłowości oraz uznaje za wydatki niekwalifikowane w projekcie, wydatki dotyczące decyzji o odszkodowaniu z tytułu przejęcia nieruchomości gruntowych, które były własnością Miasta J. i za które, zgodnie z decyzją Wojewody (\`(...)\`), Prezydent Miasta J. jako zarządca drogi wojewódzkiej, był zobowiązany do wypłaty odszkodowania.

Jednocześnie IZ RPO W\`(...)\`, wezwała Miasto do zwrotu wypłaconego dofinansowania, dotyczącego refundacji kosztów przedmiotowych odszkodowań wraz z odsetkami, zarówno dla kosztów z Etapu I, jak też dla kosztów z Etapu II. Miasto wyraziło zgodę, aby odpowiednie kwoty wypłaconego dofinansowania wraz z odsetkami, zostały przez IZ potrącone ze złożonych wniosków o płatność dla Etapu I i Etapu II. Mając na względzie powyższe, uznajemy te wydatki za niekwalifikowane.

5\. Otrzymana dotacja celowa, na pokrycie wkładu własnego, nie obejmuje kosztu wypłaconego odszkodowania za przejęte nieruchomości ani na terenie Miasta J., ani na terenie gminy M..

Zgodnie z informacjami, zamieszczonymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotacja celowa, wypłacana na podstawie zapisów Porozumienia 93/KT/2007, jest przeznaczona wyłącznie na pokrycie wkładu własnego, dotyczącego kosztów robót budowlanych, wykonanych na terenie Gminy M.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczenie jak we wniosku):

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym, w którym dochodzi do przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości Gminy (Miasta na prawach powiatu) na rzecz Województwa w zamian za odszkodowanie przyznawane na mocy decyzji Wojewody (\`(...)\`), w wyniku którego obowiązanym do wypłaty odszkodowania jest Prezydent Miasta J. ze środków budżetu Miasta na prawach powiatu J., Miasto na prawach powiatu J. ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` ….Etap II" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta na prawach powiatu i w jakim zakresie?

4\. Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w zakresie w jakim wykonuje zadania zlecone przez Województwo w oparciu o porozumienie zawarte w trybie art. 8 ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym, związane z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` …. - Etap II" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M.?

5\. Czy w opisanym stanie faktycznym, Miasto na prawach powiatu J. ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` na odcinku od (\`(...)\`) - Etap U" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. i w jakim zakresie?

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 4:

Co do zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` … - Etap II" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M., należy wskazać następujące stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilno-prawnych.

Dokonując zatem wykładni art. 15 ust. 6 u.p.t.u. przyjąć należy, że ustawodawca miał na względzie organ władzy publicznej korzystający z władztwa administracyjnego, a nie będący w pozycji zrównanej z innymi uczestnikami obrotu gospodarczego (wyrok NSA z 18.04.2012 r. sygn. akt I FSK 953/11 ).

Kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być dokonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców)".

Przez organy administracji publicznej należy rozumieć organy rządowej administracji centralnej, administracji terenowej (zarówno zespolonej, jak i niezespolonej) oraz organy administracji samorządowej.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

W orzecznictwie sądowym gminę traktuję się jako organ władzy publicznej w rozumieniu komentowanych przepisów. Tak np. WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 marca 2009r. (I SA/Wr 1045/08, LEX nr 491808) stwierdził: „Użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 ustawy VAT określenie "organy władzy publicznej" nie zostało sprecyzowane. Niemniej jednak, wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy), skoro niewątpliwie realizują zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa". Pogląd ten jest podtrzymywany w orzecznictwie sądowym - zob. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 listopada 2011 r. (III SA/Gl 760/11, LEX nr 1095783).

Wnioskodawca zawarł z Województwem porozumienie administracyjne w trybie art. 8a ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz. U z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) w wyniku którego Wnioskodawca przyjął do realizacji zadanie publiczne należące do zadań własnych województwa, na realizację którego Wnioskodawca otrzymał środki pieniężne w formie dotacji celowej i tak środki te zostały zaksięgowane. Porozumienie to nie stanowi umowy cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 08 marca 1990 roku o samorządzie gminnym – „Gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości województwa (\`(...)\`) na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego", a co więcej - na realizację tych zadań Gmina winna otrzymać „środki finansowe w wysokości koniecznej do wykonania zadania" o czym stanowi art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy. Jak wynika z powyższego opisu, w zaistniałym stanie faktycznym zostało zawarte porozumienie pomiędzy dwoma jednostkami samorządu terytorialnego w trybie przepisów ustawy kompetencyjnej regulującej m.in. zadania publiczne z zakresu administracji publicznej. Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności.

Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Zawarcie porozumienia skutkuje przeniesieniem obowiązku realizacji zadań publicznych z jednej jednostki samorządu terytorialnego na inną. Przeniesienie tych obowiązków przewiduje ustawa i nie zmienia tego fakt, że źródłem porozumienia jest dobrowolność stron. Przedmiotem porozumienia, o którym mowa w ww. przepisie, może być wyłącznie przekazanie jednostkom samorządu terytorialnego zadań z zakresu właściwości województwa określone na podstawie przepisów prawa materialnego. Przedmiotem porozumienia mogą być tylko te zadania, do których wykonywania kompetencję ma organ będący stroną porozumienia i zarazem przekazujący kompetencje.

W orzecznictwie oraz doktrynie przeważa pogląd, że porozumienia nie są kontraktami cywilnoprawnymi, lecz - umowami administracyjnymi (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 1994 r., SA/Łd 1906/94, LEX nr 10656; wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 grudnia 2010 r., I SA/Ke 596/10, LEX nr 749043), odznaczającymi się charakterystycznymi cechami. Na stanowisku takim zdecydowanie stoi M. Kulesza (Opinia dotycząca charakteru prawnego porozumienia, zwanego pilotażowym, zawartego 25 października 1995 r. pomiędzy Wojewodą Rzeszowskim a Prezydentem Rzeszowa w sprawie przekazania niektórych zadań i kompetencji z zakresu administracji rządowej do wykonania Gminie Rzeszów, Sam. Teryt. 1995, nr 12), pisząc, że: „Porozumienie administracyjne jest przede wszystkim aktem ze sfery administracyjnego prawa ustrojowego, dotyczy bowiem współdziałania w wykonywaniu zadań publicznych, np. przeniesienia kompetencji. (\`(...)\`) Publicznoprawny charakter porozumień administracyjnych w tym się m.in. wyraża, iż ich przedmiotem jest wykonywanie zadań publicznych, to zaś dla stron porozumienia jest obowiązkiem ustawowym, niezbywalnym, tak samo jak niezbywalnym obowiązkiem jest podejmowanie przez nie wszystkich dostępnych środków prawnych, by nałożone prawem (tu: przekazane porozumieniem) zadania prawidłowo wykonać.

Porozumienie, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, nie jest umową prawa cywilnego, w szczególności nie jest umową zbliżoną do umowy o świadczenie usług ani umową zlecenia. Porozumienie to nie rodzi praw i obowiązków o charakterze cywilnym, jego istotą jest przekazanie kompetencji (właściwości) do wykonywania zadań publicznych, które mocą ustaw są zastrzeżone dla właściwości konkretnego organu administracji publicznej (komentarz pod redakcją Kazimierza Bandarzewskiego do ustawy o samorządzie gminnym).

Porozumienie takie jest czynnością prawa administracyjnego, za czym mogą przemawiać określona sytuacja stron, tryb jego zawierania i jego istotne elementy oraz zadania objęte treścią porozumienia mieszczące się w zakresie spraw postawionych przez ustawę przed jednostkami samorządu terytorialnego (Komentarz do ustawy o samorządzie gminnym pod redakcją B. Dolnickiego, L. Kieres, Związki i porozumienia komunalne. Sam. Teryt. 1991 nr 10 s. 9).

Reasumując zatem opisane czynności są wykonywane w zakresu władztwa publicznego w oparciu o porozumienie nie mające charakteru umowy cywilnoprawnej. W tym zakresie Wnioskodawca występuje jako organ władzy publicznej wykonujący zadania publiczne. Tym samym wykluczyć należy, że gmina w tej sytuacji występuje jako przedsiębiorca będący w pozycji zrównanej z innymi uczestnikami obrotu gospodarczego.

Przedstawione wyżej stanowisko, potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 marca 2014 r. I SA/Kr 60/14.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 i 5 przedstawione w piśmie uzupełniającym z 24 października 2014r.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności akcentuje stanowisko zawarte we wniosku, z którego wynika, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Dopiero gdyby tut. Organ nie podzielił stanowisk wyrażonych we wniosku w pytaniu 1, 2 i 4, wtedy przedstawiamy poniższe stanowisko. Miasto na prawach powiatu ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` …. - Etap II" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta na prawach powiatu.

Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT - zasady neutralności, respektowanej w przepisach art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Zasada ta nie została zdefiniowana przez prawodawcę unijnego, ale pośrednio można ją wywodzić z treści art. 1 ust. 2 Dyrektywy 112 (a wcześniej z art. 2 ust. 1 Pierwszej dyrektywy VAT). Z przepisu tego wynika, że podatek VAT obciąża konsumpcję towarów i usług, co pozwala na postawienie tezy, że tym samym nie może on obciążać podatnika VAT. Wskazać należy, że do zdefiniowania zasady neutralności, jak i jej wyjaśnienia istotnie przyczynił się Trybunał Sprawiedliwości. Co więcej. Trybunał w swoich orzeczeniach nie odwołuje się z reguły do żadnej normy, z której zasada ta by wynikała, co może świadczyć o tym, że zasada ta jest tak głęboko zakorzeniona w unijnym systemie podatku od wartości dodanej, że nie ma potrzeby odwoływania się do normy ją zawierającej. Trzeba też mieć na uwadze, że z orzecznictwa Trybunału (poza zdefiniowaniem tej zasady) wynika jeszcze bardzo istotny wniosek - zasada ta jest najważniejszą zasadą systemu VAT, przybierająca formę normy prawnej o podstawowym znaczeniu dla tego podatku ("Zasady prawa unijnego w VAT" - M. Milicz, D. Dominik - Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki - LEX Wolters Kluwer, str. 65).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na realizację przedmiotowego zadania, z uwagi na istnienie związku tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (w razie uznania ich za takowe) w postaci wypłaty odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości zajęte pod budowę drogi. Przepisy ustawy o VAT nie określają, jakiego charakteru związek powinien zachodzić pomiędzy wydatkami ponoszonymi na nabycie towarów i usług, a czynnościami opodatkowanymi. Zdaniem Wnioskodawcy, brak wyraźnego zastrzeżenia o bezpośrednim charakterze związku ze czynnością opodatkowaną oznacza, iż intencją ustawodawcy było przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT również w przypadku, gdy ponoszone przez niego wydatki na nabycie towarów i usług same w sobie nie służą wykonywaniu czynności opodatkowanych, lecz w sposób istotny umożliwiają realizację tych czynności.

Uzupełnienie stanowiska do pytania nr 5.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności akcentuje stanowisko zawarte we wniosku, z którego wynika, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Dopiero gdyby tut. Organ nie podzielił stanowisk wyrażonych we wniosku w pytaniu 1, 2 i 4, wtedy przedstawiamy poniższe stanowisko. Miasto na prawdach powiatu ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` … - Etap 11" w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. Zgodnie z przepisami zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, w granicach miast na prawach powiatu, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy z 21 marca 1985 r o drogach publicznych jest Prezydent Miasta. Do jego zadań należy budowa (w tym również nabywanie nieruchomości pod pasy drogowe i gospodarowanie nimi w ramach posiadanego prawa do tych nieruchomości) przebudowa, remont, utrzymanie i ochrona dróg publicznych, dla których jest zarządcą drogi. Na podstawie art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz.U. nr 267, poz. 2251 ze zm.) zadania w zakresie finansowania budowy, przebudowy, remontu utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi w granicach miast na prawach powiatu, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast.

Wobec powyższego, co do zasady określonej w art. 2a oraz art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych drogi wojewódzkie stanowią własność samorządu województwa, a zarządcą tej kategorii dróg jest zarząd województwa. Wyjątek od tej zasady został określony w przywołanym już art. 19 ust. 5 zgodnie z którym w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych (czyli również wojewódzkich - art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o drogach) jednakże z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent Miasta na prawach powiatu.

W świetle powyższych przepisów zarządcą drogi wojewódzkiej przebiegającej poza terenem miasta na terenie gminy M. jest Zarząd Województwa.

W związku z faktem, że Województwo z tytułu przekazanych przez Wnioskodawcę robót budowlanych dotyczących odcinka drogi wojewódzkiej zobowiązane jest zawartym porozumieniem do świadczenia pieniężnego na rzecz Wnioskodawcy tj. zapewnienia środków finansowych (wkładu własnego) na finansowanie budowy drogi, przebiegającej poza terenem miasta mamy do czynienia z ekwiwalentnością świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Województwa.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest inwestorem projektu na fakturach dokumentujących nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi jako nabywca wskazany jest Wnioskodawca. Jednakże roboty inwestycyjne w zakresie budowy drogi wojewódzkiej realizowane są ostatecznie na rzecz Województwa. Po zakończeniu inwestycji wybudowany odcinek drogi wojewódzkiej zostanie przekazany Województwu za protokołem zdawczo-odbiorczym. Zatem biorąc pod uwagę cyt. przepisy uznać należy, iż Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w imieniu własnym lecz na rachunek innego podmiotu, (tj. Województwa.)

A zatem koszty zakupu robót budowlanych, gdzie ostatecznym odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie Województwo) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez świadczącego usługę, Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT przenieść na faktycznego odbiorcę. Zatem nabycie przez Wnioskodawcę w ramach projektu robót budowlanych dotyczących budowy drogi wojewódzkiej winno być przedmiotem odsprzedaży usług dla Województwa przy zastosowaniu tej samej stawki co stawka według której usługi zostaną opodatkowane przez usługodawcę faktycznie świadczącego tę usługę. Wnioskodawca występuje zatem w charakterze zarówno otrzymującego usługi jak i wyświadczającego usługi na rzecz Województwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie:

*   uznania Gminy za podatnika z tytułu realizacji zadań wykonywanych w ramach realizacji zadania pn. "\`(...)\`” w części dotyczącej budowy odcinka budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – jest prawidłowe,
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\`… - Etap II” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta J. – jest nieprawidłowe,
*   prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` … - Etap U” w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M. – jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl natomiast art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT zawarty jest w art. 5 ustawy. Zgodnie z treścią art. 5 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym dostawa towarów została zdefiniowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy podatnik działając w imieniu własnym, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się że sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pod warunkiem, że są wykonywane przez podatników tego podatku.

Wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1) wskazuje, że opodatkowaniu co do zasady podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach Trybunał, który wielokrotnie zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, pkt 12). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyroki w sprawach C-16/93, pkt 14, C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii, pkt 44). Istnienie odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (wyrok C-246/0 8).

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7. ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 260 ze zm.) w art. 2a ust. 2 wskazuje, że drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl ust. 2 ww. art. 19, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Stosowanie do zapisu art. 20 ustawy o drogach, do zarządcy drogi należy między innymi:

*   opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego (pkt 1);
*   opracowywanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich (pkt 2);
*   pełnienie funkcji inwestora (pkt 3);
*   utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4);
*   wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest w trakcie realizacji zadania pn. … - Etap II" w ramach działania 7.1 Droga …a spowoduje stworzenie nowego ciągu komunikacyjnego tj. obwodnicy … oraz sprawnego połączenia na odcinku ulicy … i ….. Droga obsługiwała będzie nieodpłatnie ruch tranzytowy.

Realizacja wskazanej inwestycji odbywała się w zakresie zadań powiatu i zadań powierzonych przez inną jednostkę samorządu terytorialnego.

Celem inwestycji jest stworzenie nowej jakości systemu transportowego w mieście poprzez rozwój infrastruktury drogowej o znaczeniu ponadlokalnym. Inwestycja ma także na celu usprawnienie połączenia Miasta z dużymi miastami zlokalizowanymi w Województwie, poprawą połączeń międzynarodowych oraz połączenie z autostradą Al, która stanowi kluczowy element sieci drogowej w Polsce. Szczegółowym celem inwestycji jest poprawa warunków bezpieczeństwa drogowego poprzez budowę nowej drogi o najwyższych parametrach technicznych (115 kN/oś, KR 4), oszczędność czasu w przewozach towarowych i pasażerskich, usprawnienie komunikacji (wyprowadzenie ruchu samochodów ciężarowych z centrum Miasta), ograniczenie negatywnego oddziaływania akustycznego drogi na mieszkańców (budowa ekranów akustycznych).

Realizacja niniejszego projektu wpisuje się w Priorytet VII Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, którego celem głównym jest ukształtowanie efektywnego i zintegrowanego systemu transportowego poprzez wsparcie skierowane na rozwój infrastruktury drogowej oraz transportu publicznego. Projekt jest także zgodny z Działaniem 7.1 Uszczegółowienia RPO W\`(...)\` Modernizacja i rozbudowa sieci drogowej, którego celem jest udrożnienie sieci drogowej województwa.

Wytworzona w ramach przedmiotowego Projektu infrastruktura drogowa nie będzie w przyszłości przeznaczona do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ponadto, wybudowana droga będzie drogą publiczną, ogólnodostępną i bezpłatnie udostępnioną wszystkim użytkownikom.

Zgodnie z ustawą o drogach publicznych, zarządcą, powstałej w wyniku realizacji Projektu, infrastruktury drogowej na części, jest Prezydent Miasta. Natomiast zarządcą infrastruktury drogowej wybudowanej na części, jest Zarząd Dróg Wojewódzkich.

Wnioskodawca zawarł z Województwem porozumienie administracyjne w trybie art. 8a ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym w wyniku którego Wnioskodawca przyjął do realizacji zadanie publiczne należące do zadań własnych województwa, na realizacje którego Wnioskodawca otrzymał środki pieniężne w formie dotacji celowej i tak środki te zostały zaksięgowane. Porozumienie to nie stanowi umowy cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym – „Gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości województwa (\`(...)\`) na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego”, a co więcej - na realizację tych zadań Gmina winna otrzymać „środki finansowe w wysokości koniecznej do wykonania zadania” o czym stanowi art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy. Jak wynika z powyższego opisu, w zaistniałym stanie faktycznym zostało zawarte porozumienie pomiędzy dwoma jednostkami samorządu terytorialnego w trybie przepisów ustawy kompetencyjnej regulującej m.in. zadania publiczne z zakresu administracji publicznej. W związku z powyższym, tekst porozumienia został opublikowany w Dzienniku Urzędowym Województwa nr 142 z dnia 29 sierpnia 2007r. , poz. 2818.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie projekt ma charakter publiczny i niekomercyjny. Realizowana inwestycja wpisuje się w Priorytet VII Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, którego celem głównym jest ukształtowanie efektywnego i zintegrowanego systemu transportowego poprzez wsparcie skierowane na rozwój infrastruktury drogowej oraz transportu publicznego.

Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, wynika, że gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów oraz gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie, zatem trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą.

O publicznym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Realizowana przez Gminę inwestycja należy do zakresu zadań publicznych. Tym samym realizowane przez Gminę czynności związane są wykonywaniem zadań publicznych. Czynności te wykonywane są w imieniu Gminy i na jej odpowiedzialność, a ich źródłem nie jest umowa cywilnoprawna. Bowiem jak wyjaśniono w opisie sprawy, Wnioskodawca zawarł z Województwem (\`(...)\`) porozumienie administracyjne w trybie art. 8a ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym. w wyniku którego Wnioskodawca przyjął do realizacji zadanie publiczne należące do zadań własnych województwa, na realizacje którego Wnioskodawca otrzymał środki pieniężne w formie dotacji celowej i tak środki te zostały zaksięgowane. Porozumienie to nie stanowi umowy cywilnoprawnej.

Należy zatem przyjąć, że realizacja zadania nie ma charakteru, ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. W przedmiotowym przypadku trudno mówić o tym, że Gmina wykonuje czynności na rzecz Powiatu, Województwa czy tez innych Gmin (np. M. lub P.) dla celów zarobkowych. W omawianej sprawie nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń, a zawarte porozumienia mają na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych.

Drogi gminne stanowią uzupełnienie istniejących w danej gminie sieci dróg powiatowych, wojewódzkich lub krajowych. Drogi przebudowywane w ramach realizacji inwestycji są drogami powiatowymi, wojewódzkimi, krajowymi położonymi na terenie gminy, drogami publicznymi. Przebudowane drogi będą wchodzić w skład ogólnodostępnej infrastruktury drogowej, udostępnianej nieodpłatnie wszystkim użytkownikom w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb ludności. Nie pozwala to na stwierdzenie, że przebudowa dróg związana jest z prowadzoną przez Gminę działalnością podatkową i kwalifikować ją należy, jako świadczenie usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT na rzecz Powiatu, Województwa, czy też innych Gmin.

W ocenie tut. organu Gmina zawierając na podstawie odpowiednich przepisów prawa stosowne porozumienia w celu wybudowania obwodnicy (którą – mimo, że wchodzi w kompetencje kliku zarządców dróg – należy traktować jako całość) realizuje zadania publiczne dotyczące organizacji ruchu drogowego. Zatem przekazywane przez zarządców środki stanowią partycypację we wspólnym przedsięwzięciu, które ma charakter publiczny.

Zatem należy uznać, że Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadania inwestycyjne w zakresie budowy Drogi … nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Odnosząc się do postawionej przez Wnioskodawcę kwestii czy w opisanym stanie faktycznym, Miasto na prawach powiatu ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją zadania wykonywanego w ramach projektu pn. „\`(...)\` … - Etap II”, to należy stwierdzić:

Podstawowym aspektem, którego spełnienia należy analizować w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych przez podatnika towarów i usług, jest późniejsze (finalne) ich wykorzystanie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w ramach której wykonywane są czynności podlegające opodatkowaniu.

Odpowiednikiem regulacji zawartej we wskazanym przepisie jest art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić. Na tle podobnej regulacji zawartej w art. 17 (1) i (2) poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy w przypadku podatników wykonujących wyłącznie opodatkowaną VAT działalność gospodarczą przyjmowane było, że jeśli istnieje racjonalny związek pomiędzy działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT a dokonanym zakupem (umożliwiającym w jakimś wymiarze prowadzenie tej działalności gospodarczej), to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w nim zawartego, wystarczy, by wydatki takie można było uznać za koszt ogólny opodatkowanej działalności gospodarczej. W przypadku podatników wykonujących zarówno czynności dające prawo do odliczenia podatku VAT, jak i niedające takiego prawa, w celu ustalenia prawa do odliczenia należy wziąć pod uwagę związek poszczególnych zakupów z opodatkowaną działalnością podatnika (vide Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod redakcją J. Martiniego, Komentarz 2010, UNIMEX s. 725).

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE. Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jak już wyżej wskazywano, jest akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc, TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższego, w ocenie tutejszego organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Gminę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że realizowana przez Wnioskodawcę inwestycja budowy drogi w ramach projektu pn. „\`(...)\` …- Etap II” nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi Gminy, a jedynie związek z takimi czynnościami mógłby skutkować istnieniem prawa do odliczenia. Wybudowana w ramach projektu droga będzie drogą publiczną, ogólnodostępną i bezpłatnie udostępnianą wszystkim użytkownikom. Wytworzona infrastruktura drogowa nie będzie w przyszłości przeznaczona do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem ponoszone wydatki związane z realizowaną inwestycją dotyczącą wytworzenia w ramach wymienionego projektu infrastruktury drogowej nie będą pozostawać (nie pozostają) w związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, które generują/będą generować podatek należny.

W konsekwencji należy przyjąć, że realizacja zadania nie ma charakteru, ani celu polegającego na prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. W przedmiotowym przypadku trudno mówić, że Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane dla celów zarobkowych. W sprawie nie można również mówić o ekwiwalentności świadczeń, a zawarte porozumienia mają na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych.

Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie wytworzenia infrastruktury drogowej w ramach projektu nie działał w charakterze podatnika VAT, a nabywane towary i usługi niezbędne do zrealizowania inwestycji celu publicznego (a taką niewątpliwie jest budowa drogi publicznej) nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją opisanej inwestycji, nie nabywał ich do działalności gospodarczej i w tym zakresie nie działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym nie spełnił przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami na nabycie towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Miasta jak również w części dotyczącej budowy odcinka drogi wojewódzkiej na terenie Gminy M.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 i 5 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawna prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.