Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-708/14-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-23
Teza: Sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; darowizna; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w W. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 28 listopada 2014 r. (data nadania 28 listopada 2014 r., data wpływu 1 grudnia 2014 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-708/14-2/MS z dnia 20 listopada 2014 r. (data nadania 21 listopada 2014 r., data doręczenia 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IP z dnia 20 listopada 2014 r. (data nadania 21 listopada 2014 r., data doręczenia 24 listopada 2014 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 28 listopada 2014 r. (data nadania 28 listopada 2014 r., data wpływu 1 grudnia 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Sprzedaż lokalu mieszkalnego przy ul. K. w W.

P. (dalej: „Wnioskodawczyni” lub „Podatniczka”) w dniu 12 czerwca 2014 r. dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oznaczonego numerem 14, o powierzchni 72,77 m2, położonego w W. przy ul. K. (dalej „lokal”). Dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu została założona księga wieczysta.

W akcie notarialnym sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu, wskazano, że przedmiotowe prawo stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni, nabyty na podstawie dziedziczenia testamentowego po dziadku Wnioskodawczyni – S., (na podstawie poświadczenia dziedziczenia z dnia 8 kwietnia 2014 r. sporządzonym przed notariuszem).

Dziadek Wnioskodawczyni zmarł w dniu 26 stycznia 2009 r. W dniu 8 kwietnia 2014 r. dokonano otwarcia i ogłoszenia testamentu oraz poświadczenia dziedziczenia, w którym potwierdzono, że spadek po S. w całości nabyła wnuczka (Wnioskodawczyni).

W związku z wątpliwościami, które są przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku, poniżej wyjaśniono dodatkowe okoliczności związane z nabyciem przez nią prawa do przedmiotowego lokalu.

Lokal mieszkalny, do którego prawo zostało zbyte przez Wnioskodawczynię, położony jest w przedwojennej kamienicy wybudowanej w roku 1930. Pierwotnie lokal miał powierzchnię 72,4 m2 i był oznaczony numerem 5. Lokal należał do zasobów Spółdzielni „A.” (dalej „Spółdzielnia”). Od początku Spółdzielnia była właścicielem budynku. Po wojnie, Spółdzielnia przejęła ponownie administrację własnym budynkiem przy ul. K. 5 dopiero w 1972 r. Niezależnie od powyższego, wszystkie spółdzielcze prawa do lokali w budynku Spółdzielni przy ul. K. powstały przed II wojną światową i zachowywały swoją pełną moc i ciągłość po wojnie oraz podlegały przedwojennemu statutowi Spółdzielni, który nie tylko przewidywał przejście tych praw na spadkobierców, ale także przewidywał możliwość przeniesienia prawa do spółdzielczego lokalu na inne osoby, o ile Spółdzielnia wyrazi na to zgodę i przyjmie taką osobę w poczet swoich członków. Akt prawny rangi ustawowej określający spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego oraz regulujący nabycie prawa do takiego lokalu przez spadkobiercę, czy przeniesienie tego prawa na inną osobę, obowiązywał od 5 czerwca 1961 r., tj. od dnia wejścia w życie ustawy i spółdzielniach i ich związkach.

Prawo spółdzielcze do przedmiotowego lokalu pierwotnie przysługiwało Z., która zmarła w 1946 r. Jedynym spadkobiercą Z. był jej syn, T. (pradziadek Wnioskodawczyni). Na podstawie wówczas obowiązującego Statutu Spółdzielni, prawo do lokalu przeszło na T.. Z kolei T. w dniu 5 sierpnia 1958 r. złożył oświadczenie o przeniesieniu całości praw po jego matce, Z., tj. spółdzielczego prawa do lokalu, na swojego syna S. (dziadka Wnioskodawczyni). Spółdzielnia wyraziła zgodę na przeniesienie tych praw na S. i przyjęła go w poczet swoich członków. Tym samym S. uzyskał prawo spółdzielcze do lokalu w 1958 r.

Należy wyjaśnić, że nabycie przez S. w 1958 r. prawa spółdzielczego do lokalu nie wiązało się z objęciem lokalu w posiadanie, bowiem w omawianym okresie pomieszczenia wchodzące w skład lokalu były zajmowane przez najemców kwaterunkowych. Po wojnie budynek Spółdzielni przy ul. K. został objęty tzw. publiczną gospodarką lokalami mieszkalnymi, w związku, z czym w lokalu zamieszkiwali najemcy kwaterunkowi, na podstawie administracyjnych nakazów kwaterunkowych. Jednocześnie, ze względu na omawiane potrzeby zarządu lokalem w stosunkach z najemcami kwaterunkowymi, przedmiotowy lokal otrzymał numery 14 i 15. Proces zwalniania lokali przez najemców kwaterunkowych i ich „odzyskiwania” przez właścicieli lokali spółdzielczych w budynkach będących własnością Spółdzielni, trwał wiele lat. Część lokalu oznaczoną numerem 14 o powierzchni 31,5 m2 S. objął ponownie w posiadanie w roku 1984 r. Pismem z dnia 12 grudnia 1984 r. Zarząd Spółdzielni powiadomił S.a, że część lokalu oznaczona Nr 14 przy ul. K. 5, została zwolniona przez najemców kwaterunkowych i wezwał S.a do odebrania kluczy do ww. lokalu. Pozostała część lokalu, oznaczona numerem 15, o powierzchni 40,9m2 została zwolniona dopiero w roku 1996. Połączenie części lokalu oznaczonych numerami 14 i 15 miało miejsce w 2010 r., z jednoczesną korektą całości powierzchni po aktualnych pomiarach (pierwotnie powierzchnia lokalu wskazana w dokumentach wynosiła 72,4 m2, po pomiarach została skorygowana do powierzchni 72,77 m2 wskazanej w akcie notarialnym sprzedaży z dnia 12 czerwca 2014 r.).

W międzyczasie, a dokładnie w dniu 18 lutego 1983 r. S. sporządził w formie aktu notarialnego testament, mocą którego do całego spadku po sobie powołał Wnioskodawczynię, która była jego wnuczką. W testamencie tym wskazał m.in., że majątek jego stanowi przysługujące mu w Spółdzielni Budowlano-Mieszkaniowej „A.”, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego Nr 1, znajdującego się w budynku będącym własnością Spółdzielni, wzniesionym przy ul. K. Nr 1 w W..

Niezależnie od sporządzenia wskazanego testamentu, po objęciu w 1984 r. we władanie części lokalu, S., dokonał darowizny lokalu umową darowizny z dnia 26 listopada 1986 r. na rzecz Wnioskodawczyni sporządzoną w biurze adwokackim. W momencie otrzymania darowizny, Wnioskodawczyni była osobą niepełnoletnią, zatem umowa została podpisana przez jej ojca, jako opiekuna prawnego. W umowie darowizny jako stronę darowującą oprócz S. wskazano również (wydaje się z ostrożności i zapobiegliwości), jego żonę F.. W umowie darowizny wskazano, że przedmiotem darowizny jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w W. przy ul. K. , o powierzchni 31,5 m2. W umowie darowizny wskazano jedynie powierzchnię, w której władaniu znajdował się darczyńca na moment spisania umowy darowizny, tj. odpowiadający odzyskanej w 1984 r. części lokalu (oznaczonej numerem 14). Natomiast w umowie darowizny, jako przedmiot darowizny wskazano spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oznaczonego numerami X, położonego przy ul. K. w W.. Jak wskazano, pozostała część lokalu, oznaczona numerem 15, została zwolniona przez najemców kwaterunkowych i odzyskana przez Wnioskodawczynię w roku 1996.

W umowie darowizny obdarowana (Wnioskodawczyni) oświadczyła, że darowiznę przyjmuje i zobowiązuje się m.in. do uregulowania własności prawa do lokalu w Spółdzielni Budowlano-Mieszkaniowej „A.”. W marcu 1987 r. Wnioskodawczyni złożyła deklarację o przystąpieniu do Spółdzielni i została przyjęta w poczet członków, na podstawie decyzji Zarządu Spółdzielni. Wnioskodawczyni nie posiada kopii dokumentów potwierdzających rezygnację S. z członkostwa w Spółdzielni.

W związku z planowaną sprzedażą lokalu, Wnioskodawczyni w dniu 24 lipca 2013 r. złożyła wniosek do Sądu wieczystego księgowego o założenie księgi wieczystej dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, położonego przy ul. K. w W. i wpisania Wnioskodawczyni jako osoby uprawnionej. Do wniosku Wnioskodawczyni załączyła zaświadczenie ze spółdzielni mieszkaniowej o położeniu i powierzchni lokalu z dnia 22 lipca 2013 r., zaświadczenie spółdzielni mieszkaniowej dotyczące połączenia lokali o dawnych numerach 14 i 15, zaświadczenie spółdzielni mieszkaniowej z dnia 14 lutego 1983 r. o powierzchni lokalu o numerach 14-15 oraz umowę darowizny spółdzielczego prawa do lokalu z dnia 26 listopada 1986 r. sporządzoną w formie pisemnej, na mocy której S. i P. małżonkowie F. darowali Wnioskodawczyni spółdzielcze prawo do lokalu przy ul. K. w W..

W odpowiedzi na wniosek, Sąd zarządzeniem, z dnia 2 sierpnia 2013 roku, wezwał Wnioskodawczynię do przedłożenia pierwotnego tytułu nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego Nr 14 przy ul. K. 5 w W. przez S. i P. F. (np. przydział lokalu, umowa sprzedaży, darowizny). W postanowieniu z dnia 12 września 2013 roku sąd oddalił wniosek, podając jako przyczynę brak przedłożenia przez Wnioskodawczynię pierwotnego tytułu nabycia, o którym mowa w wezwaniu. Sąd wieczystoksięgowy nie kwestionował faktu nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu na podstawie umowy darowizny, lecz żądał dokumentów potwierdzających nabycie praw do lokalu przez darczyńcę (dziadków Wnioskodawczyni). Tym niemniej, aby uniknąć przedłużającego się postępowania w sprawie założenia księgi wieczystej, które wstrzymywało możliwość sprzedaży lokalu (na ten czas Wnioskodawczyni była w kontakcie z osobą zainteresowaną kupnem lokalu), Wnioskodawczyni dokonała dodatkowo poświadczenia dziedziczenia testamentowego przed notariuszem w dniu 8 kwietnia 2014 r.

W dniu 17 kwietnia 2014 roku Wnioskodawczyni ponownie złożyła wniosek, w którym zawarła wyjaśnienia przedstawione w niniejszym wniosku, a dotyczące szczególnego stanu prawnego lokalu. W dniu 16 maja 2014 r. została założona księga wieczysta dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Poświadczenie dziedziczenia zostało wskazane jako podstawa wpisu w księdze wieczystej, a następnie w akcie notarialnym sprzedaży lokalu z dnia 12 czerwca 2014 r.

W związku z opisaną skomplikowaną sytuacją faktyczną, opisaną powyżej, Wnioskodawczyni chciałaby potwierdzić skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych związane ze sprzedażą przez nią spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w czerwcu 2014 r. W szczególności, istotne będzie potwierdzenie faktycznej daty nabycia nieruchomości i wynikającej stąd kwalifikacji podatkowej osiągniętego przez Wnioskodawczynię przychodu ze sprzedaży.

1.  Wydatki na spłatę kredytu przeznaczonego na remont lokalu mieszkalnego przy ul. R. w W.

Obecnie Podatniczka rozważa przeznaczenie części dochodu osiągniętego ze sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w walucie obcej (frank szwajcarski) w banku mającym siedzibę na terytorium Polski, przeznaczonego na remont mieszkania, w którym Podatniczka obecnie zamieszkuje wraz z rodziną. Mieszkanie, położone przy ul. R. w W. jest własnościowym prawem do lokalu i stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni, nabyty w 2004 r. Remont mieszkania został wykonany około 10 lat temu i obejmował m.in. położenie nowych tynków na ścianach, wykonanie podłóg, wymianę okien oraz instalacji elektrycznej i gazowej w mieszkaniu. Wnioskodawczyni jest w posiadaniu dokumentów zakupu (faktur) potwierdzających nabycie materiałów oraz wykonanie robót remontowych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała, że umowa darowizny z dnia 26 listopada 1986 r., o której mowa we wniosku, w zakresie dotyczącym przedmiotu darowizny, miała następującą treść:

„Darczyńcy: S. i P. F. oświadczają, że są właścicielami prawa do lokalu spółdzielczego w W. przy ul. K. Nr 5 m. 14-15 o powierzchni 31,5 m2 zapisanego w księdze wieczystej Y. Nr hipoteczny XX o wartości 337.221 zł, podanego przez Spółdzielnię, który to lokal jest aktualnie po spaleniu i zdaniem darczyńców przedstawia wartość 200.000 zł (dwieście tysięcy zł) niniejszym aktem darują prawa do tego lokalu spółdzielczego na rzecz swej wnuczki I. - A. P., córce J. i Z. małż. P., którą reprezentuje ojciec Z. P..”

W odniesieniu do statusu lokalu spółdzielczego oraz wskazanej przez tutejszy organ zamiennie używanej terminologii „spółdzielcze prawo do lokalu” oraz „spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu” Wnioskodawczyni wyjaśniła, że zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni od momentu wybudowania budynku należącego do spółdzielni Budowlano-Mieszkaniowej „A.”, Z. przysługiwało spółdzielcze prawo do lokalu, które było jej własnością. Okoliczność tą potwierdzają znajdujące się w posiadaniu Wnioskodawczyni dokumenty (ewentualnie kopie dokumentów), wydawane przez Spółdzielnię Budowlano-Mieszkaniową „A.”, w szczególności: pismo z dnia 24 marca 1969 r., podpisane przez Zarząd Spółdzielni B.M, ,.A.”, skierowane do Ob. S., w którym wskazano m.in., że „cały lokal Nr 5 był własnością zmarłej Z. (\`(...)\`)”, pismem z dnia 18 listopada 1982 r., w którym stwierdza się m.in., że „Zarząd Spółdzielni B.M. „A.” w W. ul. K. 5 stwierdza, że zmarła w dniu 9 maja 1946 r. Zofia Emilia F. z domu S., posiadała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w naszej spółdzielni w budynku przy ul. K. 5 (\`(...)\`) Jednocześnie Zarząd Spółdzielni stwierdza, że T. syn Zofii Emilii F. zmarły w dniu 7 kwietnia 1965 r. posiadał własnościowe, spółdzielcze prawo do lokalu w naszej spółdzielni (\`(...)\`)”, zaświadczenie z dnia 14 lutego 1983 r., w którym Zarząd Spółdzielni B.M. „A.” stwierdza, że „Ob. S. (\`(...)\`) jest członkiem Spółdzielni „A.” i posiada spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu w budynku Spółdzielni przy ul K. 5 Nr 14 i 15”, zaświadczenie z dnia 27 sierpnia 2013 r. wydane przez Spółdzielnię B.M. „A.”, w którym stwierdza się m.in. że „Spółdzielnia Budowlano-Mieszkaniowa „A.” im. Prof. O. zaświadcza, że Pani P. posiada spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu Nr 14 (powstały z połączenia lok. o Nr 14 i 15) przy ul. K. 5 w W.. Pani P. jest członkiem ww. Spółdzielni i jest wpisana w rejestr członkowski pod Nr 57 (\`(...)\`).”

Z powyżej powołanych dokumentów (lub kopii dokumentów) wynika, że opisane we wniosku prawo do lokalu spółdzielczego od początku stanowiło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Przedmiotem darowizny z dnia 26 listopada 1986 r. było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane we wniosku spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni 72,77 m2, zostało przez Wnioskodawczynię nabyte w roku 1987, i w związku z tym przychód ze sprzedaży ww. prawa jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8, ze względu na fakt, że upłynęło już więcej niż pięć lat od daty jego nabycia przez Wnioskodawczynię?
2.  W przypadku, jeśli odpowiedź na pytanie powyżej byłaby negatywna, Wnioskodawczyni prosi o odpowiedź, czy spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w części oznaczonej numerem 14, o powierzchni 31,5 m2, zostało przez nią nabyte w roku 1987 i w związku z tym przychód ze sprzedaży ww. prawa w części odpowiadającej tej powierzchni, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy?
3.  Dodatkowo, jeśli odpowiedź na pytanie 2 byłaby pozytywna, Wnioskodawczyni chciałaby potwierdzić, czy zatem dochód ze sprzedaży ww. prawa do lokalu w pozostałej części, może podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131, pod warunkiem wydatkowania środków ze sprzedaży w tej części w sposób wskazany ww. przepisie (własne cele mieszkaniowe)?
4.  Jeśli odpowiedź na pytanie Nr 2 byłaby negatywna, Wnioskodawczyni prosi o wskazanie, kiedy doszło do nabycia przez nią praw do lokalu i czy w związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu może podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131, pod warunkiem, że środki ze sprzedaży lokalu zostaną wydatkowane w sposób wskazany ww. przepisie (własne cele mieszkaniowe)?
5.  Czy w przypadku, jeśli odpowiedź na pytanie Nr 4 byłaby pozytywna, czy przeznaczenie ww. dochodu ze sprzedaży w całości lub w części na spłatę kredytu zaciągniętego na remont mieszkania opisany w punkcie 2 wniosku, będzie uprawniał do zwolnienia dochodu w tej części z opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Uzasadnienie do pytania 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Nr 14, położonego przy ul. K. 5 w W. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „updof”), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) źródłami przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie przez Nią spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu miało miejsce w roku 1987. Sprzedaż ww. prawa w 2014 roku nastąpiła zatem po upływie 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. W konsekwencji przychód ze sprzedaży prawa do lokalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawczynię wynika, że na mocy pisemnej umowy darowizny z dnia 26 listopada 1986 roku Jej dziadek przeniósł na nią prawo do lokalu spółdzielczego Nr 1, przy ul. K. 5 w W. (po ponownym połączeniu w roku 2010 lokal oznaczony numerem 14). Bez znaczenia dla sprawy zdaniem Wnioskodawczyni pozostaje okoliczność, że w umowie-darowizny z ostrożności dziadkowie, wskazali jako darczyńcę również babcię Wnioskodawczyni. Faktycznym darczyńcą prawa do lokalu był dziadek, S., on bowiem był właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Umowa wskazywała, że przedmiotem darowizny jest lokal Nr 1 o powierzchni 31,5 m2. Natomiast lokal mieszkalny, do którego prawo spółdzielcze było przedmiotem darowizny miał powierzchnię 72,4 m2 (72,77 m2 po korekcie w 2010 r.). Na moment dokonania darowizny darczyńca, tj. dziadek Wnioskodawczyni, dysponował jedynie lokalem o powierzchni 31,5 m2, bowiem pozostała część lokalu znajdowała się jeszcze we władaniu najemców kwaterunkowych. Odzyskanie pozostałej części lokalu, jak wskazano nastąpiło w roku 1996.

Zdaniem Wnioskodawczyni dla skuteczności umowy darowizny całego lokalu, tj. części oznaczonych numerami 14-15 o powierzchni całkowitej 72,4 m2, nie była konieczna umowa zawarta w szczególnej formie, w tym w formie aktu notarialnego. Dla konwalidacji umowy darowizny prawa do lokalu spółdzielczego było bowiem konieczne podjęcie czynności, które są niezbędne do powstania takiego prawa lub jego wygaśnięcia.

Zgodnie z art. 890 § 1 kodeksu cywilnego, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Natomiast zgodnie z § 2, przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron.

Zgodnie z art. 158 k.c. umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Niezależnie od powyższego, na mocy art. 890 k.c., zdaniem Wnioskodawczyni umowa darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, bez zachowania formy aktu notarialnego, będzie ważna o ile spełnione zostało świadczenie.

Zgodnie z wówczas obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 16 września 1982 r. prawo spółdzielcze, w szczególności art. 16, warunkiem przyjęcia na członka było złożenie deklaracji oraz rezygnacja z członkostwa przez darczyńcę. W związku z powyższym dokonanie darowizny spółdzielczego prawa do lokalu, było skuteczne pod warunkiem złożenia oświadczenia przez właściciela prawa spółdzielczego do lokalu mieszkalnego o rezygnacji z członkostwa, wraz ze wskazaniem swojego następcy oraz złożenie przez obdarowanego deklaracji członkowskiej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w roku 1987 Wnioskodawczyni (wówczas niepełnoletnia) złożyła deklarację przystąpienia do Spółdzielni i decyzją Zarządu, została przyjęta w poczet członków. Jak wskazano, niestety Wnioskodawczyni nie posiada oświadczenia dziadka o zrzeczeniu się z członkostwa w Spółdzielni (dokument taki nie znajduje się również w archiwach Spółdzielni). Tym niemniej, można domniemywać, że deklaracja taka musiała zostać złożona w Spółdzielni przez S., w przeciwnym wypadku Wnioskodawczyni nie zostałaby przyjęta w poczet członków Spółdzielni.

Zdaniem Wnioskodawczyni nabyła ona lokal już w 1987 roku, tj. w roku w którym stała się członkiem Spółdzielni. Niezależnie od faktu, że w pisemnej umowie darowizny wskazano powierzchnię lokalu 31,5m2, należy uznać, że prawo do ww. lokalu mieszkalnego Nr 1 w całości Wnioskodawczyni nabyła w 1987 r., bowiem w umowie wskazano, jako przedmiot darowizny lokal o Nr 1 oraz dokonano czynności niezbędnych do przekazania praw do lokalu spółdzielczego, tj. Wnioskodawczyni przystąpiła do Spółdzielni.

Ważność umowy darowizny spółdzielczego prawa do lokalu, bez zachowania formy aktu notarialnego potwierdza orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 4 kwietnia 1986 r. (sygn. akt CR 36/86) Sąd Najwyższy orzekł, że „w świetle art. 890 § 1 zdanie drugie k.c. spełnienie umowy darowizny spółdzielczego prawa do lokalu dochodzi do skutku w drodze wypowiedzenia członkostwa przez darczyńcę z równoczesnym wskazaniem obdarowanego, który faktycznie objął w posiadanie lokat, jako swego następcy. Obdarowany zaś powinien złożyć oświadczenie (deklarację) o przystąpieniu do spółdzielni.(\`(...)\`) Umowa o zbycie (przeniesienie spółdzielczego prawa do lokalu nie wymaga dla swej ważności żadnej szczególnej formy, gdyż formy takiej nie przewiduje prawo spółdzielcze. Zastosowanie w drodze analogii do zbycia własnościowego prawa do lokalu odpowiednio przepisów kodeksu cywilnego prowadzi do uznania, że zbycie spółdzielczego prawa do lokalu jest czynnością prawna rozporządzającą, u podstaw której leży zawsze bądź umowa zobowiązująca (sprzedaż, zamiana, darowizna), bądź inne zdarzenie. Artykuł 158 k.c. nie ma zastosowania w drodze analogii, a umowa zobowiązująca przenosi własność prawa do lokalu (art. 155 § 1 k.c.). Odmiennie przedstawia się tylko przeniesienie prawa do lokalu na podstawie darowizny, gdyż zgodnie z art. 890 § 1 k.c. darowizna dla swej ważności wymaga formy aktu notarialnego dla oświadczenia darczyńcy. Od tej zasady ustawodawca wprowadził wyjątek stanowiąc, że darowizna staje się ważna, jeśli darczyńca spełni świadczenie. Wykonanie umowy darowizny następuje przez spełnienie świadczenia na rzecz obdarowanego, przy czym w czynnościach prawnych i faktycznych, związanych z wykonaniem darowizny, uczestniczą darczyńca i obdarowany.

Darczyńca podejmuje czynności, prowadzące do wykonania umowy, obdarowany zaś czynności niezbędne do prawidłowego przyjęcia przedmiotu darowizny. Sposób wykonania darowizny jest uzależniony od charakteru prawnego rzeczy, będącej przedmiotem darowizny. Do praw i obowiązków strony będą miały odpowiednie zastosowanie zasady, regulujące wykonanie zobowiązań z umów odpłatnych. Na przykład, gdy przedmiotem darowizny uczyniono określoną rzecz, to spełnienie darowizny nastąpi, jeśli nie tytko przeniesiono własność tej rzeczy, ale również wydano ją obdarowanemu. Podstawowym zatem elementem wykonania takiej umowy będzie wydanie rzeczy obdarowanemu. W sposób szczególny przedstawia się wykonanie darowizny w wypadku nieodpłatnego ustanowienia lub zniesienia określonego prawa. Wykonanie darowizny będzie wchodziło w rachubę wtedy, gdy darczyńca podejmie wszystkie czynności, które są niezbędne do powstania takiego prawa lub jego wygaśnięcia. O zakresie tych czynności decydują przepisy regulujące daną instytucję. (\`(...)\`) Prezentowane jest stanowisko, do którego przychyla się skład orzekający w sprawie niniejszej, że przesłanką konwalidacji takiej umowy darowizny będzie spełnienie przez obdarowanego tych czynności, które są niezbędne do rezygnacji z członkostwa (złożenie oświadczenia o wypowiedzeniu członkostwa ze wskazaniem obdarowanego jako swego następcy) oraz ze strony obdarowanego złożenie oświadczenia o przystąpieniu do spółdzielni (deklaracji członkowskiej). Chodzi zatem o dokonanie czynności związanych ze zbyciem (przeniesieniem) własnościowego prawa do lokalu na inną osobę w drodze umowy. Nie jest natomiast stroną tej czynności spółdzielnia, której rola ogranicza się do przyjęcia nabywcy w poczet członków. (\`(...)\`) W świetle art. 890 § 1 zdanie drugie k.c. spełnienie umowy darowizny spółdzielczego prawa do lokalu dochodzi do skutku w drodze wypowiedzenia członkostwa przez darczyńcę z równoczesnym wskazaniem obdarowanego, który faktycznie objął w posiadanie lokal, jako swego następcy. Obdarowany zaś powinien złożyć oświadczenie (deklarację) o przystąpieniu do spółdzielni. Przez dokonanie tych czynności umowa darowizny została konwalidowana, a spółdzielnia nie może, powołując się na nieważność tytułu nabycia, odmówić obdarowanemu przyjęcia w poczet członków (art. 224 w zw. z art. 227 prawa spółdzielczego).”

Podobne stanowisko zaprezentował Sąd Najwyższy w wyroku z 9 grudnia 1997 r. (sygn. akt II CKN 489/97): „w piśmiennictwie prawniczym zarysowały się wątpliwości, co do możliwości konwalidacji umowy darowizny spółdzielczego prawa do lokalu oraz co do tego, co należy rozumieć przez spełnienie świadczenia. Zagadnieniem tym zajmował się też Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 kwietnia 1986 r. II CR 36/86 (OSNCP rok 1987, Nr 5-6, poz. 83). Sąd ten rozważając charakterystyczne elementy obrotu spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu, rozstrzygające o tym czy świadczenie przyrzeczone w oświadczeniu o darowiźnie zostało spełnione, stwierdził, że przesłanką konwalidacji umowy zawartej bez prawem przewidzianej formy będzie spełnienie przez obdarowanego tych czynności, które są niezbędne do rezygnacji z członkostwa (złożeniu oświadczenia o wypowiedzeniu członkostwa ze wskazaniem obdarowanego, jako swego następcy) oraz ze strony obdarowanego złożenie oświadczenia o przystąpieniu do spółdzielni. Stanowisko to spotkało się w piśmiennictwie prawniczym z aprobatą w takim zakresie, że gdy umowa darowizny wymaga konwalidacji wobec niezachowania, dla oświadczenia darczyńcy, formy aktu notarialnego, konieczny jest zewnętrzny przejaw woli stron, iż obejmują one swą wolą wykonanie umowy. Przejawem wykonania są oświadczenia obu kontrahentów skierowane do władz spółdzielni, a dotyczące członkostwa w spółdzielni. Darczyńca winien więc złożyć oświadczenie, iż rezygnuje z członkostwa i wskazać następcę, obdarowany zaś winien złożyć wniosek o przyjęcie w poczet członków.”

Mając na względzie powyższe okoliczności oraz powołane orzecznictwo, Wnioskodawczyni uważa, że prawo do spółdzielczego lokalu mieszkalnego przy ul. K., oznaczonego numerami 14-15, nabyła w 1987 r., na podstawie umowy darowizny, stając się członkiem Spółdzielni.

Z ostrożności, można wskazać, że nawet, jeśli tutejszy organ stwierdzi, że nie doszło do spełnienia świadczenia w odniesieniu do całości lokalu, tj. w 1987 roku, bowiem Wnioskodawczyni uzyskała władanie jedynie w odniesieniu do części lokalu oznaczonej Nr 14 (o powierzchni 31,5 m2), to należy uznać, że w takiej sytuacji całkowicie świadczenie zostało spełnione w roku 1996, kiedy to Wnioskodawczyni odzyskała pozostałą część lokalu oznaczoną Nr 15 (o powierzchni 40,9 m2), będąc członkiem Spółdzielni. Przyjęcie takiego podejścia również oznacza, że od zakończenia roku, w którym Wnioskodawczyni skutecznie nabyła prawa do lokalu a uzyskaniem przychodu ze sprzedaży ww. prawa do lokalu upłynęło więcej niż 5 lat, w związku, z czym przychód ten nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na koniec należy zauważyć, że fakt, że w księdze wieczystej dla lokalu oraz w akcie notarialnym sprzedaży z dnia 12 czerwca 2014 roku spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego Nr 14, położonego przy ul. K. w W., wskazano jako podstawę nabycia dziedziczenie testamentowe, pozostaje zdaniem Wnioskodawczyni bez wpływu na faktyczną datę nabycia przez Nią wymienionego prawa,

Zgodnie z art. 244 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz art. 17 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, jest ograniczonym prawem rzeczowym. Oznacza to, że jest ono zbywalne i przechodzi na spadkobierców oraz podlega egzekucji. Zgodnie z art. 245 par. 1 do przeniesienia ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości potrzebna jest umowa między uprawnionym a nabywcą oraz - jeżeli prawo jest ujawnione w księdze wieczystej - wpis do tej księgi, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Z powyższego przepisu wynika, że wpisu do księgi wieczystej wymaga jedynie zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, już ujawnionego w księdze wieczystej. Wtedy też wpis dotyczący ujawnienia nabywcy ma charakter konstytutywny.

Natomiast zgodnie z § 21.1 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów, założenia księgi wieczystej dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu dokonuje się na podstawie wniosku zawierającego w szczególności:

1.  oznaczenie miejsca położenia i powierzchni lokalu lub domu jednorodzinnego,
2.  wymienienie osoby, której przysługuje to prawo - w przypadku osób fizycznych poprzez wskazanie imienia i nazwiska oraz imienia ojca i matki
3.  powołanie tytułu nabycia tego prawa,
4.  wyszczególnienie obciążających to prawo ograniczonych praw rzeczowych lub ograniczeń w rozporządzaniu tym prawem albo oświadczenie wnioskodawcy, że nie wie o istnieniu takich praw lub ograniczeń.

Wynika stąd, że ustanowienie księgi wieczystej dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nie jest obowiązkowe i jest prawem osoby, której ono przysługuje. W konsekwencji założenie księgi wieczystej dla własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego ma charakter deklaratoryjny, tj. potwierdza stan prawny w chwili jej założenia, wskazując osobę, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe. Założenie księgi wieczystej nie jest zatem prawotwórcze, tj. nie decyduje o skutecznym nabyciu takiego prawa. Dopiero po założeniu księgi wieczystej dla ograniczonego prawa rzeczowego, dalszy obrót tym prawem podlega obowiązkowi wpisu do księgi wieczystej, a zatem kolejne wpisy będą miały charakter konstytutywny. Podsumowując, założenie księgi wieczystej, w której ujawniono osobę posiadającą tytuł prawny do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ma charakter deklaratoryjny i pozostaje bez wpływu na datę nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię.

Niezależnie od powyższego, należy podkreślić, że sąd wieczystoksięgowy nie kwestionował faktu nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu na podstawie umowy darowizny, lecz w odpowiedzi na wniosek o założenie księgi wieczystej, żądał dokumentów potwierdzających nabycie praw do lokalu przez darczyńcę (dziadków Wnioskodawczyni).

Zdaniem Wnioskodawczyni, nieistotna dla kwalifikacji podatkowej zbycia nieruchomości, pozostaje również podstawa nabycia wskazana w akcie notarialnym sprzedaży. Akt notarialny sprzedaży lokalu z dnia 12 czerwca 2014 r., jest dokumentem potwierdzającym ważność dokonanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży, pomimo, że wskazano w nim inną podstawę nabycia przez sprzedawcę praw do lokalu, niż dowodzi Wnioskodawczyni w niniejszym zapytaniu.

Ze względu na opisaną we wniosku skomplikowaną sytuację prawną i faktyczną związaną m.in. z historią istnienia Spółdzielni A. i gospodarką mieszkaniową w powojennej Polsce, Wnioskodawczyni zdecydowała się na sporządzenie poświadczenia dziedziczenia testamentowego po dziadku, aby jej prawa do lokalu pozostały poza wszelką wątpliwością. W szczególności, poświadczenie dziedziczenia zostało dokonane dla celów sprzedaży ww. lokalu, która miała miejsce w czerwcu 2014 r. Natomiast wspomniane poświadczenie dziedziczenia, pozostaje bez wpływu na okoliczność, że spółdzielcze własnościowe prawo do przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nabyła już w 1987 r., tj. w roku, w którym Wnioskodawczyni stała się członkiem Spółdzielni.

W związku z powyższym, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie do pytań 2-4

W odniesieniu do pytań 2-4 we wniosku, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nie będzie miało zastosowania zwolnienie warunkowe przychodu ze sprzedaży na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z ostrożności jednak, gdyby tutejszy organ uznał jednak inaczej, w szczególności, jeśli uznałby, że:

*   w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowa jest odpowiedź na pytanie 2, tj. Wnioskodawczyni nabyła w 1987 r. na podstawie umowy darowizny jedynie część lokalu 14-15 o powierzchni 31,5 m2 lub
*   uznając, że odpowiedź na pytanie 1 i 2 jest negatywna, tj. Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dopiero w drodze dziedziczenia testamentowego (co jak Wnioskodawczyni dowodzi nie znajduje uzasadnienia), a przychód ze sprzedaży ww. prawa do lokalu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

to zdaniem Wnioskodawczyni, będzie ona miała prawo do skorzystania ze zwolnienia przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu (w całości lub w części) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131, pod warunkiem, że spełnione zostaną przesłanki określone w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, zwolnione z podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Jednocześnie przepis art. 21 ust. 25 określa katalog wydatków, które uważa się poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    *   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    *   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
3.  wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
    1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
    3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
    4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Zgodnie z art. 30e ust, 4 updof, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, będzie złożenie zeznania rocznego za rok 2014, w którym Wnioskodawczyni wykaże dochód ze sprzedaży przedmiotowego prawa jako zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, a następnie w okresie do dnia 31 grudnia 2016 roku dokona wydatkowania dochodów na własne cele mieszkaniowe określone w tym przepisie.

Uzasadnienie do pytania 5

W nawiązaniu do pytania 5 sformułowanego we wniosku (przy założeniu, że tutejszy organ uzna, że dochód ze sprzedaży będzie korzystał w całości lub w części ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof), to zdaniem Wnioskodawczyni przeznaczenie dochodu ze sprzedaży prawa do lokalu, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na remont mieszkania opisany w punkcie 2 wniosku, będzie uprawniał do skorzystania z ww. zwolnienia, o ile wydatki te zostaną dokonane w okresie do dnia 31 grudnia 2016 roku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof wolny od podatku dochodowego jest dochód ze sprzedaży m.in. spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego w części, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) przez wydatki, o których mowa w tym przepisie rozumie się wydatki na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Ponadto, na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 2 wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu lub spłatę kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, przeznaczonych na cele określone w pkt 1 art. 21 ust. 25, uważa się za wydatki o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, a więc za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. Ponadto art. 21 ust. 30 ustawy ustawodawca zastrzegł, że zwolnienie, o którym mowa w przepisie ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W związku z powyższym Wnioskodawczyni będzie miała prawo do skorzystania ze zwolnienia dla dochodu osiągniętego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w przypadku wydatkowania ww. dochodu w sposób opisany w punkcie 2 wniosku, pod warunkiem, że w odniesieniu do opisanych wydatków na remont nie korzystała dotychczas z żadnych ulg w podatku dochodowym. Jeśli warunek ten zostanie spełniony, to zdaniem Wnioskodawczyni, ze zwolnienia będzie korzystać:

*   dochód w części, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na spłatę rat kredytowych (w części kapitałowej i odsetkowej) w okresie od dnia uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia praw do lokalu do dnia 31 grudnia 2016 r. - w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z brzmieniem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy lub
*   dochód w części, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na spłatę kredytu w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia, jeśli we wskazanym powyżej okresie Wnioskodawczyni zdecydowałaby się na dokonanie spłaty całości lub części kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, w związku z brzmieniem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment oraz sposób jego nabycia.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednak z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dziadek Wnioskodawczyni dokonał darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego umową darowizny z dnia 26 listopada 1986 r. na rzecz Wnioskodawczyni. W momencie otrzymania darowizny, Wnioskodawczyni była osobą niepełnoletnią, zatem umowa została podpisana przez jej ojca, jako opiekuna prawnego. W umowie darowizny Wnioskodawczyni oświadczyła, że darowiznę przyjmuje i zobowiązuje się m.in. do uregulowania własności prawa do lokalu w Spółdzielni Budowlano-Mieszkaniowej. W marcu 1987 r. Wnioskodawczyni złożyła deklarację o przystąpieniu do Spółdzielni i została przyjęta w poczet członków, na podstawie decyzji Zarządu Spółdzielni. Wnioskodawczyni w dniu 12 czerwca 2014 r. sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Umowa darowizny jest czynnością jednostronnie zobowiązującą, nakładającą obowiązek wykonania darowizny jedynie na darczyńcę. Wyjątek stanowi obciążenie obdarowanego poleceniem. Obowiązek współdziałania obdarowanego w wykonaniu zobowiązania (art. 354 § 2 k.c.) nie oznacza wykonania lub współwykonania darowizny w rozumieniu art. 896 k.c. Przepis art. 888 § 1 k.c. nie określa bliżej treści świadczenia darczyńcy, ograniczając się do ogólnego wskazania, że darczyńca zobowiązuje się do świadczenia kosztem swojego majątku, z art. 889 k.c. in principio wynika zaś, że jest to czynność przysparzająca. Na czym polega świadczenie darczyńcy rozstrzyga więc dana umowa. Darowizna zostaje rzeczywiście wykonana wtedy, gdy obdarowany uzyskuje materialny rezultat w postaci przysporzenia na jego rzecz, kosztem majątku darczyńcy. W umowie darowizny, której rezultatem ma być nabycie przez obdarowanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, darczyńca zobowiązuje się do spełnienia czynności niezbędnych do rezygnacji z członkostwa ze wskazaniem obdarowanego jako swego następcy. Spełnienie tych czynności stanowi zarazem spełnienie świadczenia będącego przedmiotem umowy darowizny, bez względu na to czy następnie dojdzie do członkostwa obdarowanego w spółdzielni. Powstanie w wyniku tego roszczenia obdarowanego do spółdzielni o przyjęcie w poczet członków potwierdza, że nastąpiło to kosztem majątku darczyńcy i stanowi przysporzenie na rzecz obdarowanego.

Zgodnie z art. 223 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 1982 r., Nr 30, poz. 210) własnościowe prawo do lokalu jest prawem zbywalnym, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Jest ono ograniczonym prawem rzeczowym.

W myśl art. 223 § 2 ustawy, zbycie własnościowego prawa do lokalu jest dopuszczalne po zamieszkaniu członka w przydzielonym lokalu. Skuteczność zbycia zależy od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni.

Zgodnie z art. 224 ww. ustawy Spółdzielnia nie może odmówić przyjęcia w poczet członków nabywcy prawa, jeżeli odpowiada on wymaganiom statutu. To samo dotyczy spadkobiercy, który dopełnił czynności przewidzianych w art. 228, oraz licytanta.

Należy zauważyć, powtarzając za Sądem Najwyższym (wyrok z dnia 24 czerwca 2004 r. sygn. akt II CZP 30/04), że ww. przepisy nie uzależniały od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni ani dokonania czynności zbycia ani jej ważności, lecz ograniczały się jedynie do skuteczności zbycia. Zgodnie z obowiązującym w 1987 r. art. 224 prawa spółdzielczego, spółdzielnia nie mogła odmówić przyjęcia w poczet członków nabywcy prawa, jeżeli odpowiadał on wymaganiom statutu. Powyższe uzasadnia uznanie tej czynności, na gruncie prawa spółdzielczego, za czynność prawną o zawieszonej skuteczności. Tym samym brak członkostwa w spółdzielni osoby, która na podstawie umowy darowizny stała się właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nie miał wpływu na ważność nabycia w drodze darowizny tegoż prawa, miał jedynie wpływ na datę nabycia tegoż prawa. Inaczej mówiąc skutek rozporządzający polegający na nabyciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego następował w momencie przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni.

Umowa darowizny z dziadkiem Wnioskodawczyni zawarta została w dniu 26 listopada 1986 r., a więc w trakcie obowiązywania art. 223 § 2 zdanie drugie ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 1982 r., Nr 30, poz. 210) w brzmieniu obowiązującym w 1986 r., który uzależniał skuteczność zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni. Tym samym należy przyjąć, że w momencie zawarcia umowy darowizny pomiędzy Wnioskodawczynią, a Jej dziadkiem nastąpił jedynie skutek zobowiązujący, natomiast skutek rozporządzający polegający na nabyciu przedmiotowego prawa nastąpił w momencie przyjęcia Wnioskodawczyni w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej. Zatem za datę nabycia przedmiotowego prawa należy przyjąć datę przyjęcia Wnioskodawczyni jako nabywcy w poczet członków spółdzielni, czyli 1987 r.

Z uwagi na fakt, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 1987 r., zatem 5-letni termin określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z końcem 1992 r. Tym samym, sprzedaż ww. lokalu w dniu 12 czerwca 2014 r. nastąpiła po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

Wobec powyższego, uznać należy, że sprzedaż w dniu 12 czerwca 2014 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w w drodze darowizny od dziadka Wnioskodawczyni nie będzie stanowiła źródła przychodu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu, ze względu na upływ pięcioletniego terminu. W konsekwencji na Wnioskodawczyni z tego tytułu nie będzie ciążył obowiązek złożenia zeznania podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

W związku z powyższym wyjaśnieniem pytania Nr 2, 3, 4, i 5 zadane przez Wnioskodawczynię stały się bezprzedmiotowe i wobec tego odstąpiono od udzielenia na nie odpowiedzi. Skoro bowiem w przedstawionym stanie faktycznym nie powstał przychód do opodatkowania, to bezzasadnym jest rozstrzyganie kwestii spełnienia warunków do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

W związku z uiszczeniem opłaty wyższej od należnej, poniesiona z tego tytułu nadpłata podlega zwrotowi zgodnie z art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz z § 18 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych ( Dz. U. z 2010 r., Nr 241, poz. 1616).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w W. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.