Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.434.2023.1.HJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniami.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pilot; szkolenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniami.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Od 3 września 2018 r., prowadzi Pan indywidualną, pozarolniczą działalność gospodarczą. Posiada Pan na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na chwilę złożenia wniosku, Pana działalność obejmuje następujące usługi sklasyfikowane według kodów PKD:

\- 69.10.Z – Działalność prawnicza (od 3 września 2018 r.)

oraz od 8 czerwca 2023 r.:

\- 51.10.Z – Transport lotniczy pasażerski,

\- 52.23.Z – Działalność usługowa, wspomagająca transport lotniczy,

\- 85.53.Z – Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu,

\- 74.20.Z – Działalność fotograficzna.

W chwili obecnej Pana działalność gospodarcza koncentruje się na usługach związanych z działalnością prawniczą, z uwagi na posiadany przez Pana tytuł zawodowy.

Od ubiegłego roku posiada Pan Świadectwo (…) – (…), uprawniające do rekreacyjnego (niekomercyjnego) pilotowania wąskiego zakresu i rodzaju, tzw. urządzeń latających, tj. takich o maksymalnej masie startu 495 kg, umożliwiające zapoznanie się z lotnictwem i sprawdzenie swoich predyspozycji w tym kierunku.

Zdobył Pan uprawnienie (…) nie wiążąc go wówczas z potencjalną dywersyfikacją źródeł przychodów, jednakże, z uwagi na pozytywne opinie instruktorów w przedmiocie potencjału do rozwoju dalszej ścieżki lotniczej oraz znalezienia osobistych i rynkowych predyspozycji i możliwości rozwoju biznesowego w tym kierunku, a także zdobytych znajomości rynku i środowiska lotniczego, planuje Pan rozszerzyć zakres świadczonych przez siebie usług, na usługi w zakresie lotnictwa i pokrewne, w tym usługi lotów zapoznawczych i widokowych, usługi fotografii lotniczej, holowanie bannerów, szybowców, operacji specjalistycznych (m.in. lotów przeciwpożarowych), air-taxi oraz wykonywania czynności zarobkowych instruktora samolotowego.

Dla świadczenia ww. usług gospodarczych niezbędne jest jednak zdobycie konkretnych licencji lotniczych i uprawnień, z uwagi na ograniczony i wąski zakres świadectwa kwalifikacji (…) (nie jest to licencja – nie jest uznawane do zdobycia licencji, o których mowa niżej), uniemożliwiający osiągnięcie Pana planowanego celu gospodarczego – tj. zarobkowania w oczekiwanym celu gospodarczym, możliwego wyłącznie przy posiadaniu stosownych uprawnień (licencji) lotniczych. Zamiar świadczenia wyżej wskazanych usług wynika z planowanej dywersyfikacji przychodów, osiąganych z działalności gospodarczej, co może mieć również wydatny wpływ na zasięg i jakość obecnie świadczonych usług prawniczych – tj. możliwość odpowiadania na potrzeby obecnych i przyszłych klientów, prowadzących działalność, w szczególności, w oddalonych od siebie lokalizacjach (…) i (…) lub wymagających wymiernej elastyczności obsługi prawnej świadczonej osobiście, nie przez substytutów i nie w sposób zdalny, ze względu na istotny w działalności prawniczej czynnik długo budowanego, personalnego zaufania i wrażliwości klientów na poufność i realną ochronę przekazywanych przez nich danych i informacji. Świadczenie tego typu, połączonych usług na rynku, znamiennie może wpłynąć na konkurencyjność Pana obecnej, jak i planowanej działalności, pozytywne relacje biznesowe i pozycję rynkową. W szczególności niszę rynkową stanowi specjalizacja z prawa lotniczego, której świadczenie na oczekiwanym przez klientów poziomie, w Pana ocenie, możliwe jest tylko w przypadku połączenia teorii z ciągle doskonaloną i zdobytą na odpowiednim szczeblu wiedzy, praktyką lotniczą. Dywersyfikacja świadczonych usług oraz zwiększanie konkurencyjności rynkowej, niezbędne są również w celu zróżnicowania źródeł przychodu, z uwagi na zmieniającą się rzeczywistość rynkową i biznesową w, postrzeganych jak dotychczas, zawodach prawniczych, w szczególności niezwykle szybko postępujący rozwój technologii (…) (generator tekstu (…) zdał egzaminy prawnicze z czterech przedmiotów na (…), osiągając rezultat analogiczny do 10% najlepszych studentów). Konieczność oferowania szerszego zakresu usług, w tym ewentualnie także kompleksowo połączonych obecnych i planowanych, jawi się dla Pana jako zamiar umożliwiający osiąganie oczekiwanych przychodów z działalności gospodarczej.

Planowana przez Pana i umożliwiająca osiągnięcie celu gospodarczego ścieżka zdobywania uprawnień lotniczych to proces wieloetapowy i złożony, dzielący się standardowo, według obecnych regulacji, na niżej wymienione etapy (odpowiednio kolejne licencje uzupełniane o wymagane uprawnienia – konieczne do sukcesywnego uzyskiwania w celu ubiegania się o kolejne):

1) licencja turystyczna (…) – punkt wyjścia do kolejnych licencji i uprawnień, uprawniająca do wykonywania lotów niekomercyjnych na samolotach jednosilnikowych tłokowych o maksymalnej masie startowej nieprzekraczającej 5 700 kg – obligatoryjna dla ubiegania się o licencję zawodową;

2) uprawnienie (…) – (…) – uprawnienie instruktora, pozwalające na wykonywanie zarobkowo pracy instruktora samolotowego i zdobywanie kolejnego doświadczenia lotniczego. Początek kariery instruktora i szansa na rozwijanie umiejętności dydaktycznych, pożądanych i niezbędnych w dalszej ścieżce zdobywania uprawnień lotniczych, możliwość zdobywania nalotu obligatoryjnego dla kolejnych uprawnień i licencji – licencji zawodowej;

3) uprawnienie (…) – rozszerzenie licencji (…) dot. wykonywania lotów nocnych – wymagane do ubiegania się o licencję zawodową i kolejne uprawnienia, wymienione poniżej;

4) licencja (…) – licencja pilota zawodowego, umożliwiająca latanie zarobkowe (pobieranie wynagrodzenia za przelot) – możliwa do osiągnięcia tylko po zdobyciu licencji (…) i wymaganych do niej uprawnień;

5) uprawnienie (…) – wykonywanie lotów na samolocie wielosilnikowym według wskazań przyrządów – rozszerzenie katalogu możliwych do pilotowania statków powietrznych oraz rodzaju wykonywanych na nich lotów;

6) uprawnienie (…) – (…) – współpraca w załodze wieloosobowej;

7) uprawnienie (…) ((…)) – wykonywanie operacji lotniczych na samolotach odrzutowych;

8) (…) – licencja pilota transportu liniowego. Ośrodki szkolenia lotniczego, umożliwiają podpisywanie umów, dot. zdobycia całości uprawnień, według wskazanej wyżej ścieżki ich nabywania, dopuszczając także płatność w transzach za każdy z rozpoczętych etapów lub zezwalają na sukcesywne wykupowanie i zaliczanie poszczególnych poziomów szkolenia.

Bez, określonej w punkcie 1), licencji (…) – tj. tzw. licencji turystycznej, nie ma możliwości dalszego szkolenia do uprawnień dających możliwość wykonywania czynności pilota w celach zarobkowych – do uzyskania licencji zawodowej (…) – umożliwiającej latanie zarobkowe (pobieranie wynagrodzenia za przelot) i następujących po niej kolejnych szczeblach, przekładających się na zamierzony i oczekiwany poziom przychodów z prowadzonej działalności. Nie jest możliwe dążenie do uzyskania licencji zawodowej (i następujących po niej etapów przekładających się na wysokość osiąganych przychodów) i rozpoczęcia zarobkowania, bez przejścia pierwszego koniecznego etapu, jakim jest uzyskanie licencji (…), mimo, iż ta, sama w sobie jest tzw. licencją turystyczną (niekomercyjną).

Wobec powyższego, Pana zamiarem jest, określone przepisami lotniczymi, kolejne ubieganie się o stosowne licencje i uprawnienia, zmierzające do zamierzonego celu gospodarczego – tj. osiągania przychodów i poszerzenia świadczonych usług, o te, dotyczące lotów zarobkowych i lotów szkolnych – instruktorskich oraz możliwego ich połączenia z usługami wykonywanymi obecnie. Pana powyższy zamiar gospodarczy, jest przedsięwzięciem o długim horyzoncie czasowym (w związku z czym nie da się powiązać kosztu z dochodem w tym samym roku kalendarzowym), z uwagi na obszerność materii szkoleniowej poszczególnych etapów (teoria oraz praktyka wraz z państwowymi egzaminami) powiązaną z możliwościami przyswajania kolejnych etapów i koniecznością należytej dbałości o zachowanie ciągłości przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej.

W związku z opisanym wyżej zamiarem, dla osiągnięcia jego gospodarczego celu, będzie Pan musiał ponieść następujące koszty (udokumentowana na, wymaganych przepisami, dokumentach księgowych – rachunki, faktury, zawierających wszystkie wymagane elementy):

1.  opłaty za wyżej wskazane szkolenia do licencji oraz uprawnień, w zakresie niezbędnym do zdobywania ich w przewidzianej przepisami lotniczymi kolejności oraz opłaty za egzaminy państwowe i wydanie stosownych dokumentów;
2.  koszty podróży służbowych, w związku ze zdarzeniami, opisanymi w pkt 1 powyżej;
3.  najem samolotu (także wraz z pilotem – instruktorem) w celu zdobywania, wymaganego do określonych licencji i uprawnień, nalotu, wraz z bezpośrednio związanymi kosztami – opłaty lotniskowe, paliwo, ubezpieczenie;
4.  opłaty za lotnicze badania lekarskie – wstępne lub okresowe wraz z opłatami za podtrzymanie lub odnowienie zdobytych już licencji i uprawnień, wymagane do dalszych etapów;
5.  koszty zakupu niezbędnego do wykonywania usług sprzętu i akcesoriów, a także materiałów dydaktycznych i pomocniczych, w tym literatura fachowa, mapy, sprzęt nawigacyjny z oprogramowaniem, analogowe narzędzia i przyrządy nawigacyjne, sprzęt fotograficzny i rejestratory video, osobiste słuchawki lotnicze;
6.  ewentualny zakup, wynajem lub leasing samolotu do wykorzystania w działalności gospodarczej, przy planowanej dywersyfikacji źródeł przychodu wraz z kosztami jego eksploatacji.

### Pytanie

Czy wydatki konieczne do poniesienia przez Pana, opisane we wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, wydatki konieczne do poniesienia, a opisane we wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej w skrócie „ustawa”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowana albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony. Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania.

W Pana ocenie, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej, w zakresie zgodnym z opisanym przez Pana zamiarem.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo – skutkowym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowana na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu”, przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Pojęcie „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem wykazania, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano, oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowym z uzyskaniem przychodu z tego źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu i nie są wymienione w art. 23 ustawy.

W odniesieniu do działalności gospodarczej, kosztami uzyskania przychodów są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien – w myśl powołanego przepisu – spełniać łącznie następujące warunki:

1) pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

2) nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) być właściwie udokumentowany.

W takim ujęciu, kosztami uzyskania przychodu będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim, ale także pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub choćby mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto katalog wydatków, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Powołany przepis nie przewiduje jednak wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków opisanych przez Pana we wniosku.

Pana zdaniem, wszystkie opisane we wniosku koszty służą umożliwieniu osiągnięcia przez Pana przychodu w przyszłości – bez nich nie byłoby możliwe uzyskanie zawodowych uprawnień do odpłatnego pilotowania samolotów i wykonywania funkcji instruktora, jak również (w przypadku opisanych akcesoriów i materiałów pomocniczych) faktyczne wykonywanie tych czynności. Należy zaznaczyć, że wydatki wymienione we wniosku nie służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, nie mają więc charakteru tylko osobistego, a są związane ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Pozostają w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym z planowanym do uzyskania przez Pana przychodem z działalności. Dodatkowo będą należycie dokumentowane.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki wskazane przez Pana spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy. Mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Z tego powodu Pana stanowisko, w Pana ocenie, należy uznać za prawidłowe.

W Pana ocenie, wszystkie koszty, o których mowa we wniosku, są związane z umożliwieniem zdobywania wiedzy oraz umiejętności w ramach Pana rozszerzonej działalności gospodarczej, a tym samym z podniesieniem Pana kwalifikacji zawodowych, a także są niezbędne, aby finalnie móc uzyskać zawodowe uprawnienia zezwalające na odpłatne (zarobkowe) pilotowanie samolotów i świadczenie związanych z nim usług, czy też zarobkowe – pozwalające na osiąganie przychodów z prowadzonej działalności – pełnienie funkcji instruktora. Wydatki te, spełniają zatem, w Pana ocenie, wymogi zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, z uwagi na to, że:

\- potrzebne są w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

\- jednocześnie nie służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, tj. nie mają charakteru osobistego.

W Pana ocenie, przenosząc powyższe na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie opisu, zawartego we wniosku – stwierdzić należy, że wymienione przez Pana wydatki są związane z zakresem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a zdobyta wiedza i umiejętności, potwierdzone stosownymi licencjami i uprawnieniami – poprzez zamierzone świadczenie nowych usług – będzie miała odzwierciedlenie w powstaniu/wzroście przychodu, bądź wpłynie na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu.

Ponadto, wydatki te nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, wydatki te – choć trudno je przypisać na ten moment do konkretnego przychodu – to jako mające związek z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, faktycznie poniesione po rozpoczęciu tej działalności i właściwie udokumentowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle całościowej, rzetelnej i obiektywnej oceny wydatków uznać należy, że w momencie ich dokonywania przewiduje Pan, że spowoduje to zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu w przyszłości. Na marginesie warto jeszcze zaznaczyć, że Pana stanowisko pozostaje w zgodzie z linią interpretacyjną organów podatkowych. Dla przykładu można powołać interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 16 marca 2021 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.50.2021.2.AC,

\- z 22 lipca 2020 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.395.2020.1.MT,

\- z 10 lutego 2022 r., Nr 0115-KDIT3.4011.9.2022.1.AW,

\- z 27 maja 2022 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.197.2022.2.AG.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, to wydatek musi:

\- być poniesiony przez podatnika,

\- być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- być definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie może zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- zostać właściwie udokumentowany,

\- nie być wymieniony w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Wydatki, o których mowa w analizowanej sprawie nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Dla stwierdzenia, czy poniesione wydatki na:

4) opłaty za wskazane szkolenia do licencji oraz uprawnień, w zakresie niezbędnym do zdobywania ich w przewidzianej przepisami lotniczymi kolejności oraz opłaty za egzaminy państwowe i wydanie stosownych dokumentów;

5) koszty podróży służbowych, w związku ze zdarzeniami, opisanymi w pkt 1 powyżej;

6) najem samolotu (także wraz z pilotem – instruktorem) w celu zdobywania, wymaganego do określonych licencji i uprawnień, nalotu, wraz z bezpośrednio związanymi kosztami – opłaty lotniskowe, paliwo, ubezpieczenie;

7) opłaty za lotnicze badania lekarskie – wstępne lub okresowe wraz z opłatami za podtrzymanie lub odnowienie zdobytych już licencji i uprawnień, wymagane do dalszych etapów;

8) koszty zakupu niezbędnego do wykonywania usług sprzętu i akcesoriów, a także materiałów dydaktycznych i pomocniczych, w tym literatura fachowa, mapy, sprzęt nawigacyjny z oprogramowaniem, analogowe narzędzia i przyrządy nawigacyjne, sprzęt fotograficzny i rejestratory video, osobiste słuchawki lotnicze;

9) ewentualny zakup, wynajem lub leasing samolotu do wykorzystania w działalności gospodarczej, przy planowanej dywersyfikacji źródeł przychodu wraz z kosztami jego eksploatacji,

mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie:

\- czy wydatki te potrzebne są w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

\- czy też wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc – co do zasady – mają charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 3 września 2018 r. prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą, która obecnie koncentruje się na usługach związanych z działalnością prawniczą, z uwagi na posiadany przez Pana tytuł zawodowy. Od ubiegłego roku posiada Pan Świadectwo (…) – (…), uprawniające do rekreacyjnego (niekomercyjnego) pilotowania wąskiego zakresu i rodzaju, tzw. urządzeń latających, tj. takich o maksymalnej masie startu 495 kg, umożliwiające zapoznanie się z lotnictwem i sprawdzenie swoich predyspozycji w tym kierunku. Zdobył Pan uprawnienie (…) nie wiążąc go wówczas z potencjalną dywersyfikacją źródeł przychodów, jednakże, z uwagi na pozytywne opinie instruktorów w przedmiocie potencjału do rozwoju dalszej ścieżki lotniczej oraz znalezienia osobistych i rynkowych predyspozycji i możliwości rozwoju biznesowego w tym kierunku, a także zdobytych znajomości rynku i środowiska lotniczego, planuje Pan rozszerzyć zakres świadczonych przez siebie usług o usługi w zakresie lotnictwa i pokrewne, w tym usługi lotów zapoznawczych i widokowych, usługi fotografii lotniczej, holowanie bannerów, szybowców, operacji specjalistycznych (m.in. lotów przeciwpożarowych), air-taxi oraz wykonywania czynności zarobkowych instruktora samolotowego. Zamiar świadczenia wyżej wskazanych usług wynika z planowanej dywersyfikacji przychodów, osiąganych z działalności gospodarczej, co może mieć również wydatny wpływ na zasięg i jakość obecnie świadczonych usług prawniczych – tj. możliwość odpowiadania na potrzeby obecnych i przyszłych klientów, prowadzących działalność, w szczególności, w oddalonych od siebie lokalizacjach (…) i (…) lub wymagających wymiernej elastyczności obsługi prawnej świadczonej osobiście, nie przez substytutów i nie w sposób zdalny, ze względu na istotny w działalności prawniczej czynnik, długo budowanego, personalnego zaufania i wrażliwości klientów na poufność i realną ochronę przekazywanych przez nich danych i informacji. Świadczenie tego typu, połączonych, usług na rynku, znamiennie może wpłynąć na konkurencyjność Pana obecnej, jak i planowanej działalności.

Wydatki, które poniesie Pan po rozszerzeniu przez Pana swojej działalności gospodarczej o usługi w zakresie lotnictwa i pokrewne, w tym usługi lotów zapoznawczych i widokowych, usługi fotografii lotniczej, holowanie bannerów, szybowców, operacji specjalistycznych (m.in. lotów przeciwpożarowych), air-taxi oraz wykonywania czynności zarobkowych instruktora samolotowego będą pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z tą działalnością i będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a ponadto nie znajdują się na liście wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, ponoszone wydatki, o których mowa we wniosku – choć trudno je przypisać na ten moment do konkretnego przychodu – to jako mające związek z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, faktycznie poniesione (po rozszerzeniu działalności gospodarczej o usługi w zakresie lotnictwa i pokrewne, w tym usługi lotów zapoznawczych i widokowych, usługi fotografii lotniczej, holowanie bannerów, szybowców, operacji specjalistycznych (m.in. lotów przeciwpożarowych), air-taxi oraz wykonywania czynności zarobkowych instruktora samolotowego) i właściwie udokumentowane będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Należy zaznaczyć, że zasadność zaliczenia tych wydatków (w szczególności związek między ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu) do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podjętych w określonych stanach faktycznych (zdarzeniach przyszłych) i są wiążące tylko w tych sprawach, w których zostały wydane.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).