Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.93.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-11
Teza: W sytuacji przedstawionej we wniosku samo podpisanie umowy deweloperskiej i wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia w 2016 r. nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego – bez zaistnienia przeniesienia jego własności w ustawowym terminie nie przesądza o prawie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie przeniesienie własności lokalu mieszkalnego w formie aktu notarialnego na rzecz Wnioskodawcy nastąpiło po dniu 31 grudnia 2018 r., czyli po upływie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Zatem Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; budowa-działka pod budowę; cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; lokal-sprzedaż lokalu; nieruchomości-zbycie nieruchomości; pożyczka; pożyczka-spłata pożyczki; rodzina; spadek; udział; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 26 stycznia), uzupełnionym w dniu 4 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 maja 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 7 listopada 2016 r. podpisany został akt notarialny sprzedaży nieruchomości, którą Wnioskodawca otrzymał w 50% w spadku po ojcu (w kwocie łącznej 121 500 zł). W celu rozliczenia wydatkowania tej sprzedaży Wnioskodawca przedłożył w swoim Urzędzie Skarbowym (…) fakturę zakupu działki budowlanej z przetargu Urzędu Miasta A, z dnia 20 października 2016 r. (w kwocie łącznej 338 000 zł).

Śmierć ojca nastąpiła w dniu 24 czerwca 2016 r. Wnioskodawca nie był jedynym spadkobiercą, drugim (po 50%) była jego siostra B. Sprzedaż nastąpiła w celu prywatnym; ani Wnioskodawca, ani jego siostra nie są przedsiębiorcami.

Zakup działki budowlanej z dnia 20 października 2016 r. był częściowo sfinansowany z jego oszczędności i części spadku, ale również otrzymał pożyczkę od najbliższej rodziny (siostry) na zakup działki. Nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych. Na działce Wnioskodawca wybudował już dom i szczęśliwie w nim mieszka ze swoją rodziną. Wnioskodawca jest w trakcie kompletowania dokumentów do Nadzoru Budowlanego zamykających budowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może zaliczyć zakup działki budowlanej, z fakturą z dnia 20 października 2016 r., jako wydatkowanie kwoty, którą otrzymał za sprzedaż nieruchomości ze spadku (akt notarialny z dnia 7 listopada 2016 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, za sprzedaż nieruchomości ze spadku (50% w kwocie 121 500 zł) obowiązywał Wnioskodawcę podatek. Na podstawie art. 21 ust. 25 podatek ten jest zniesiony w przypadku dalszego wydatkowania „przychodu” ze sprzedaży na dalsze cele mieszkaniowe.

Biorąc pod uwagę fakt, iż organizacja przetargu na zakup działki budowlanej jest z góry ustalana, daty spotkań notariuszy również, oraz wiedzę Wnioskodawcy dotyczącą przyszłej sprzedaży nieruchomości po ojcu (wyłącznie dzięki temu był w stanie zdecydować się na wyższe licytacje i ostateczny zakup), Wnioskodawca ma nadzieję, że pomimo tego, że zakup nastąpił formalnie przed datą wystąpienia obowiązku podatkowego, wszystkie opisane okoliczności tłumaczą i umożliwiają jego prośbę/pytanie o zaliczenie zakupu działki jako wydatkowanie (zamiast podatku) sprzedaży nieruchomości po ojcu.

Wnioskodawca kawalerkę odziedziczył w spadku po zmarłym 24 czerwca 2016 r. ojcu, w połowie z siostrą. Założenie Wnioskodawcy i jego siostry od początku było nastawione na sprzedaż tej nieruchomości, bo żadne nie chciało tam mieszkać ze względu na sentyment, a dodatkowo Wnioskodawca od lutego 2016 r. poszukiwał działki budowlanej. Działka, którą ostatecznie udało się Wnioskodawcy wylicytować na przetargu Urzędu Miasta B była jego piątą lub szóstą licytacją z wpłaconym wadium i bodaj dziesiątą licytacją, w której brał udział. Nie udało mu się żadnej z pierwszych licytacji wygrać, gdyż ostateczne kwoty były dla niego zbyt wysokie na tamten moment. Wszystkie one były jednak i tak niższe niż kwota, za którą ostatecznie wylicytował działkę, którą kupił. Dlatego, że wiedział już, że ma kupca na nieruchomość po ojcu, z zapłaconą zaliczką, umowami przedwstępnymi, itd. Gdyby nie ten fakt, nie udałoby się Wnioskodawcy wygrać także i tej licytacji i nie mógłby sobie pozwolić na licytowanie o około 100 000 zł wyższej kwoty. Dlatego jak porównuje się daty aktów notarialnych, to zakup działki nastąpił przed sprzedażą nieruchomości, ale tak naprawdę cały proces sprzedaży trwa tygodniami, a jedynie jego finałem jest akt notarialny i ostateczna zapłata. Z kolejnej strony, Wnioskodawca nie mógł sobie pozwolić na czekanie na zapłatę za działkę, gdyż przetargi z Urzędu Miasta nie czekają, aż ktoś będzie gotowy, tylko mają ściśle określone daty przetargu, podpisywania umów, zapłaty, notariuszy, itd. Wnioskodawca wiedząc o tym, że wkrótce otrzyma wpłatę ze sprzedaży kawalerki po ojcu, podjął decyzję o pożyczeniu na ten krótki okres pieniędzy od najbliższej rodziny, z którą rozliczył się chwilę po otrzymaniu ostatecznej zapłaty od kupujących

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wedle art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym według dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto art. 21 ust. 28 ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. A zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki – wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego – należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że dnia 7 listopada 2016 r. podpisany został akt notarialny sprzedaży nieruchomości, którą Wnioskodawca otrzymał w 50% w spadku po ojcu (w kwocie łącznej 121 500 zł). W celu rozliczenia wydatkowania tej sprzedaży Wnioskodawca przedłożył w swoim Urzędzie Skarbowym (…) fakturę zakupu działki budowlanej z przetargu Urzędu Miasta A, z dnia 20 października 2016 r. (w kwocie łącznej 338 000 zł). Śmierć ojca nastąpiła w dniu 24 czerwca 2016 r. Wnioskodawca nie był jedynym spadkobiercą, drugim (po 50%) była jego siostra B. Sprzedaż nastąpiła w celu prywatnym; ani Wnioskodawca, ani jego siostra nie są przedsiębiorcami. Zakup działki budowlanej z dnia 20 października 2016 r. był częściowo sfinansowany z jego oszczędności i części spadku, ale również otrzymał pożyczkę od najbliższej rodziny (siostry) na zakup działki. Nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych. Na działce Wnioskodawca wybudował już dom i szczęśliwie w nim mieszka ze swoją rodziną. Wnioskodawca jest w trakcie kompletowania dokumentów do Nadzoru Budowlanego zamykających budowę.

Należy wyjaśnić, że samo nabycie przez Wnioskodawcę dnia 20 października 2016 r. działki budowlanej nie jest jeszcze wystarczającym warunkiem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano wcześniej, jedną z przesłanek warunkujących prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości, nie później niż w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, m.in. na nabycie działki budowlanej. Jednak aby podatnikowi mogło przysługiwać zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym istotny jest nie tylko sam zakup działki budowlanej, ale również przeznaczenie na ten cel przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przy czym kolejność nabycia i zbycia nieruchomości nie jest konieczną przesłanką warunkującą prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Ustawodawca wymaga jedynie, żeby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości został spożytkowany w przewidzianym terminie na określone cele. Przepisy te nie przesądzają, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości musi być wydatkowany w całości po definitywnym przeniesieniu własności na nabywcę.

Wobec powyższego, sfinansowanie nabycia nieruchomości mieszkalnych z zadatku (zaliczki) uzyskanego tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, może być podstawą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, gdy przyrzeczona umowa sprzedaży zbywanej nieruchomości została zawarta już po poniesieniu wydatków na nabycie nowej nieruchomości.

Skoro jednak Wnioskodawca w związku z wygraniem przetargu na działkę budowlaną sfinansował jej zakup ze środków pochodzących z własnych oszczędności, z części spadku, i z pożyczki od siostry, to należy wskazać, że w odniesieniu do tych środków pieniężnych, które pochodzą z innych niż sprzedaż źródeł, warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy nie zostały spełnione, gdyż nie stanowiły one przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

Zatem Wnioskodawca nie może zaliczyć tych wydatków na zakup działki budowlanej jako wydatków na cele mieszkaniowe uprawniające do zwolnienia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy) z zastrzeżeniem art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

****