Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-174/10/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-07-12
Teza: 1. Czy ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., spółek przejętych przez Wnioskodawcę za okres sprzed dnia połączenia, powinny być brane pod uwagę przy określaniu prawa Wnioskodawcy do ulg strefowych? 2. Czy ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., Wnioskodawcy za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związane z przedsiębiorstwami przejętych spółek, powinny być brane pod uwagę przy określaniu prawa Wnioskodawcy do ulg strefowych?
Słowa kluczowe: połączenie; przejęcie; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zaległości podatkowe; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-warunki zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2010 r. (data wpływu 12 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulg podatkowych związanych z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej:

1.  **jest nieprawidłowe** w części, w jakiej Spółka twierdzi, że nie może mieć do niej zastosowania § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.,
2.  **jest prawidłowe** w części, w jakiej Spółka twierdzi, że przedmiotowe zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, nie będą miały wpływu na jej prawo do ulg strefowych.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulg podatkowych związanych z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. A. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji artykułów spożywczych. Jej siedziba położona jest na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka działa na podstawie zezwolenia na działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej z dnia 7 czerwca 2000 r. wydanego przez Specjalną Strefę Ekonomiczną S. A. Prawo Wnioskodawcy do korzystania ze strefowego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych („ulgi strefowe”) wygasa z dniem 31 grudnia 2010 r., zgodnie z decyzją z dnia 8 grudnia 2005 r. wydaną przez Ministra Gospodarki.

Spółka jest głównym udziałowcem (na poziomie 100% udziałów lub nieco mniejszym) w kilku spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, prowadzących działalność poza terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Wnioskodawca rozważa dokonanie połączenia przez przejęcie z tymi spółkami lub wybranymi z tych spółek, gdzie będzie on spółką przejmującą. Połączenie to nastąpiłoby po dniu 31 grudnia 2010 r. Zgodnie z art. 495 § 1 Kodeksu spółek handlowych, przedsiębiorstwa każdej z połączonych spółek będą zarządzane przez Wnioskodawcę oddzielnie, aż do dnia zaspokojenia lub zabezpieczenia wierzycieli, których wierzytelności powstały przed dniem połączenia, a którzy przed upływem sześciu miesięcy od dnia ogłoszenia o połączeniu zażądali na piśmie zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., spółek przejętych przez Wnioskodawcę za okres sprzed dnia połączenia, powinny być brane pod uwagę przy określaniu prawa Wnioskodawcy do ulg strefowych?
2.  Czy ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., Wnioskodawcy za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związane z przedsiębiorstwami przejętych spółek, powinny być brane pod uwagę przy określaniu prawa Wnioskodawcy do ulg strefowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., przejętych przez niego spółek za okres sprzed dnia połączenia, nie powinny być brane pod uwagę przy określaniu jego prawa do ulg strefowych.
2.  jego ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 punkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związane z przedsiębiorstwami przejętych spółek, nie powinny być brane pod uwagę przy określaniu jego prawa do ulg strefowych.

W jego ocenie, nie ma podstawy prawnej do utraty przez niego prawa do zwolnienia ze względu na ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień uzyskania przez Spółkę zezwolenia strefowego, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów:

1.  całkowicie zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa (ust. 1),
2.  zwolnione od podatku dochodowego w pozostałym okresie, na jaki ustanowiona została strefa, w części nie przekraczającej 50% takich dochodów (ust. 2).

Zgodnie z ust. 5 pkt 1 tegoż artykułu, Rada Ministrów ustala w rozporządzeniu przedmiot działalności gospodarczej, której prowadzenie uprawnia do zwolnień od podatku dochodowego, o których mowa w ust. 1 i 2, wysokość tych zwolnień, czas ich obowiązywania oraz warunki, od których spełnienia przez przedsiębiorcę uzależnione jest prawo do tych zwolnień.

W wykonaniu tego przepisu, Rada Ministrów ustaliła w rozporządzeniu w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej szczegółowe warunki, od których spełnienia przez przedsiębiorcę uzależnione jest jego prawo do ulg strefowych. Między innymi w § 13 ust. 1 pkt 1 postanowiono, że „przedsiębiorca traci prawo do zwolnień, (\`(...)\`) jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał, lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień wystąpią u niego za poszczególne lata zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochody budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, przekraczające odrębnie z każdego tytułu 3% kwoty wpłat należnych za te lata; w odniesieniu do podatku od towarów i usług zaległości we wpłacie nie mogą przekroczyć 3% ogólnej kwoty zobowiązania z tytułu tego podatku”.

Ustawą z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw, zmieniono z dniem 1 stycznia 2001 r. brzmienie art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, ograniczając zakres zwolnienia podatkowego. Jednakże, zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. uzyskali zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 16 listopada 2000 r.

W ślad za tym, Rada Ministrów w § 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 13 marca 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej uchyliła m.in. § 13 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W § 2 rozporządzenia z dnia 13 marca 2001 r. postanowiono, że przepisy tego rozporządzenia mają zastosowanie do „czynności i zdarzeń zaistniałych od dnia 1 stycznia 2001 r.”. Jak wskazuje Wnioskodawca, w związku z niejasnym brzmieniem § 2 rozporządzenia z dnia 13 marca 2001 r. już wówczas pojawiła się istotna wątpliwość, czy § 13 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej zachował moc obowiązującą w stosunku do przedsiębiorców, którzy otrzymali zezwolenia strefowe przed dniem 31 grudnia 2000 r.

W związku z planowanym przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, ustawą z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, dokonano kolejnego ograniczenia zakresu zwolnień strefowych, z mocą od dnia uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej (art. 12). W szczególności, w art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. określono nowe ramy zwolnienia w podatkach dochodowych dla przedsiębiorców, którzy posiadali zezwolenia strefowe uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. Dla przedsiębiorców będących średnimi przedsiębiorcami ograniczono zakres korzystania ze zwolnienia przez wskazanie, iż prawo korzystania ze zwolnienia przysługuje nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2010 r. (art. 5 ust. 1 pkt 2).

Jak podnosi Wnioskodawca, tą samą ustawą z dnia 2 października 2003 r., w art. 5 ust. 3 oraz art. 5 ust. 6 określono nowe zasady utraty prawa do strefowych zwolnień podatkowych. Zgodnie z art. 5 ust. 3, w przypadku cofnięcia zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r., przedsiębiorca traci prawo do zwolnień, o których mowa w ust. 1, i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych objętego takimi zwolnieniami za okres od powstania okoliczności będącej podstawą cofnięcia zezwolenia. Z kolei zgodnie z art. 5 ust. 6, przedsiębiorca traci prawo do zwolnień podatkowych, o których mowa w ust. 1 począwszy od roku obrotowego następującego po roku, w którym:

1.  zostało zbytych 100% wkładów, udziałów lub akcji przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą o którym mowa w ust. 1,
2.  spółka będąca małym lub średnim przedsiębiorcą, o którym mowa w ust. 1, połączyła się z inną spółką,
3.  nastąpiło nabycie przedsiębiorstwa od przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą, o którym mowa w ust. 1.

Ponieważ w art. 5 ust. 3 oraz art. 5 ust. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. nie zaznaczono, iż zachowują moc stare przepisy dotyczące utraty prawa do strefowych zwolnień podatkowych, wynika z tego – zdaniem Zainteresowanego – że nowe przepisy są kompletną regulacją w tym zakresie. W jego ocenie, taką interpretację potwierdza także fakt skreślenia ustawą z dnia 2 października 2003 r. (art. 3) art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw, którego ustęp 2 stanowił, że w zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, którzy uzyskali zezwolenia strefowe przed dniem 31 grudnia 2000 r., stosuje się przepisy m.in. art. 19 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. (art. 19 w tamtym brzmieniu regulował podstawy utraty zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej). Spółka uważa, że taką interpretację potwierdza również fakt, iż ustawą z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej stwierdzono, że stare rozporządzenia wydane na podstawie art. 4 ust. 1 oraz art. 5a ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zachowują moc do czasu wydania nowych rozporządzeń ale nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2004 r.

Ponadto, w art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw postanowiono, że przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. Spółka wystąpiła z takim wnioskiem i jej prawo do korzystania z ulg strefowych do dnia 31 grudnia 2010 r. zostało potwierdzone decyzją z dnia 8 grudnia 2005 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego zestawienia przepisów wynika, że stosują się do niego przepisy art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, które stanowią kompletną regulację w zakresie zasad utraty zezwoleń i zwolnień strefowych dla podmiotów, które zdecydowały się na skorzystanie z uprawnienia określonego w art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r.

Tym samym – jak uważa Spółka – nie stosuje się do niej przepisów § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.

Wnioskodawca wskazuje ponadto na dodatkowe argumenty, ktore przemawiać mają za prawidłowością jego stanowiska. Jak podnosi, nawet gdyby jednak przyjąć, że stosuje się do niego przepisy § 13 ust. 1 punkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., to w sytuacji, gdy planowane połączenie nastąpiłoby po dniu 31 grudnia 2010 r., tj. po dniu utraty prawa do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych na warunkach określonych w art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r., ewentualne zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 punkt 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., przejętych przez niego spółek za okres sprzed dnia połączenia, a także jego zaległości za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związane z przedsiębiorstwami przejętych spółek, nie powinny być brane pod uwagę przy określaniu jego prawa do ulg strefowych.

W odniesieniu do ewentualnych zaległości spółek przejętych przez Wnioskodawcę za okres sprzed dnia połączenia, do takiego wniosku prowadzi – jego zdaniem – analiza przepisów rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, który reguluje prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych. Mianowicie, zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, a także osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio m.in. do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Zgodnie z wykładnią językową przepisy te odnoszą się wyłącznie do praw i obowiązków podatkowych. A contrario, wynika z tego, że przepisy te nie odnoszą się do samych zdarzeń prawnych, od których zależą prawa i obowiązki podatkowe innych łączących się podmiotów.

Innymi słowy, wykładnia językowa art. 93 Ordynacji podatkowej prowadzi – zdaniem Zainteresowanego – do wniosku, że na zasadzie sukcesji generalnej będzie on odpowiedzialny za ewentualne zaległości podatkowe przejmowanych spółek, ale te ewentualne zaległości nie będą miały wpływu na ocenę jego prawa do ulg strefowych za okres sprzed dnia połączenia, gdyż są to zdarzenia prawne dotyczące innych (odrębnych) podmiotów.

W odniesieniu do ewentualnych zaległości Spółki za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związanych z przedsiębiorstwami przejętych spółek, do takiego wniosku prowadzi – w jej ocenie – analiza wykładni przepisów rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 14 maja 2002 r. (sygn. akt SA/Bk 797/01). W wyroku tym Sąd Administracyjny, rozstrzygając, jakiego okresu dotyczy utrata prawa do korzystania do ulg strefowych w sytuacji, gdy przedsiębiorca naruszył warunki zezwolenia poprzez prowadzenie działalności poza strefą, stwierdził, że wskazówką interpretacyjną jest „zapis art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, zgodnie z którym w razie cofnięcia zezwolenia podmiot gospodarczy traci prawo do zwolnień i preferencji, o których mowa w art. 12 ust. 1-4 i jest zobowiązany do zapłaty, odpowiednio, podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych objętego takimi zwolnieniami i preferencjami za okres od powstania okoliczności będącej podstawą cofnięcia zezwolenia. Nie sposób przyjąć, że uwarunkowane surowszymi przesłankami cofnięcie zezwolenia stanowić będzie dla podatnika mniejszą dolegliwość finansową niż prowadzenie przez niego - nawet w krótkim okresie czasu - działalności gospodarczej również poza strefą, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie”.

Zastosowanie tej wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego do niniejszej sprawy prowadzi – zdaniem Wnioskodawcy – do tezy, iż ewentualne wystąpienie jego zaległości za okres po dniu połączenia, bezpośrednio związanych z przedsiębiorstwami przejętych spółek, powinno prowadzić do utraty zwolnienia strefowego jedynie za okres od powstania okoliczności będącej podstawą utraty zwolnienia, a więc za okres od dnia wystąpienia zaległości. Ponieważ jednak Wnioskodawca traci prawo do zwolnień z końcem 2010 r., to ewentualne wystąpienie zaległości za okres po dniu połączenia (czyli po dniu 31 grudnia 2010 r.) nie będzie rodziło utraty prawa do zwolnienia, gdyż za ten okres zwolnienie i tak już nie będzie przysługiwało.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w części, w jakiej Spółka twierdzi, że nie może mieć do niej zastosowania § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r. oraz prawidłowe w części, w jakiej Spółka twierdzi, że przedmiotowe zaległości we wpłatach, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, nie będą miały wpływu na jej prawo do ulg strefowych.**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na podstawie zezwolenia udzielonego mu w dniu 7 czerwca 2000 r. Zgodnie z decyzją Ministra Gospodarki z dnia 8 grudnia 2005 r., przysługujące mu z tego tytułu prawo do korzystania z ulg strefowych wygasa z dniem 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca rozważa dokonanie po tym terminie połączenia przez przejęcie ze spółkami kapitałowymi, których jest udziałowcem. Będzie on przy tym spółką przejmującą. Zainteresowany ma wątpliwości, czy z uwagi na przepis § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 ze zm.), planowana operacja może mieć ewentualny wpływ na jego prawa do ulg strefowych.

Należy zatem wyjaśnić, że zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania nimi oraz zasady i warunki prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej określa ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Od momentu rozpoczęcia przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej, zasady korzystania ze zwolnień i preferencji podatkowych z tego tytułu uległy jednak znaczącym modyfikacjom, co wiązało się przede wszystkim z koniecznością harmonizacji prawa polskiego z zasadami udzielania pomocy przedsiębiorcom obowiązującymi w Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.) – tj. w brzmieniu obowiązującym w momencie uzyskania przez Wnioskodawcę tzw. zezwolenia strefowego – dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa. Dochody uzyskane w latach podatkowych następujących po roku podatkowym, w którym wygasło całkowite zwolnienie od podatku dochodowego, mogą być natomiast, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, zwolnione od podatku dochodowego w pozostałym okresie, na jaki ustanowiona została strefa, w części nie przekraczającej 50% takich dochodów (art. 12 ust. 2 powołanej ustawy).

Na mocy art. 12 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, przedmiot działalności gospodarczej, której prowadzenie uprawnia do ww. zwolnień, wysokość tych zwolnień, czas ich obowiązywania oraz warunki, od których spełnienia przez przedsiębiorcę uzależnione jest prawo do tych zwolnień ustala Rada Ministrów w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 4 ust. 1, tj. w rozporządzeniu w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej.

W przypadku Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na terenie której prowadzi działalność Wnioskodawca, ww. kwestie – na moment uzyskania przez niego zezwolenia – regulowało rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie (Dz. U. Nr 93, poz. 421 ze zm.). Z dniem 12 grudnia 2000 r. tytuł powołanego aktu wykonawczego został zmieniony na: rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Istotne zmiany w przepisach dotyczących specjalnych stref ekonomicznych zostały wprowadzone w związku z uchwaleniem ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 60, poz. 704). W dniu 1 stycznia 2001 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 117, poz. 1228). Na jej podstawie m.in. zmieniono art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, nadając mu treść: „Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wielkość zwolnień podatkowych określają rozporządzenia Rady Ministrów ustanawiające strefy z zachowaniem zasad określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 60, poz. 704)”. W art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) dodano natomiast pkt 34, stanowiący o zwolnieniu od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem jej wejścia w życie (tj. przed dniem 1 stycznia 2001 r.) uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zachowali przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ww. ustawy zmieniającej (tj. przed dniem 1 stycznia 2001 r.).

Kolejna znacząca zmiana omawianych regulacji wiązała się z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polski do Unii Europejskiej. Z dniem 1 maja 2004 r. weszła w życie ustawa z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.). Głównym celem tej nowelizacji było wprowadzenie dla wszystkich przedsiębiorców posiadających zezwolenia wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. nowych zasad korzystania ze zwolnień z podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, zgodnych z warunkami wynegocjowanymi z Unią Europejską.

Mocą jej art. 3 uchylono ww. art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. Jednocześnie, zasady korzystania z ulg strefowych przez podmioty, które uzyskały zezwolenia przed dniem 1 stycznia 2001 r. unormowano w art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. Zostały one przy tym zróżnicowane przez ustawodawcę w oparciu o kryterium „wielkości” przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie. Odrębne regulacje dotyczą zatem podmiotów, które na dzień wejścia w życie omawianej ustawy zmieniającej stanowiły: małych, średnich i dużych przedsiębiorców w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.).

W szczególności, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r., z zastrzeżeniem ust. 6, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1.  w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej był małym przedsiębiorcą w rozumieniu ww. załącznika,
2.  w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej był średnim przedsiębiorcą w rozumieniu ww. załącznika.

Pojęcie „prawo do zwolnienia” obejmuje przy tym również zasady jego przyznawania i utraty. Z tego względu, podatnika, który zachował „prawo do zwolnień określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.”, obowiązują warunki dotyczące tego zwolnienia unormowane stosownym rozporządzeniem w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r. (w zakresie, w jakim nie zostały zmodyfikowane ustawą zmieniającą).

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r., przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., mógł wystąpić – w terminie do dnia 31 grudnia 2007 r. – z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.

Jak wskazano w treści wniosku, na moment wejścia w życie ustawy z dnia 2 października 2003 r., Spółka spełniała kryterium uznania ją za średniego przedsiębiorcę w rozumieniu powołanych wyżej regulacji, a ponadto złożyła ww. wniosek do ministra właściwego do spraw gospodarki.

A zatem, skoro Wnioskodawca spełnia łącznie następujące warunki:

1.  posiada zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r.,
2.  w dniu wejścia w życie ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, tj. w dniu 1 maja 2004 r. był średnim przedsiębiorcą,

w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. ma prawo do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r., tj. z uwzględnieniem zasad określonych w obowiązującej na ten dzień wersji rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (w tym § 13 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia).

Wobec powyższego, art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. nie stanowi kompletnej regulacji w zakresie zasad utraty zezwoleń i zwolnień strefowych obowiązujących Wnioskodawcę jako podmiot, który uzyskał zezwolenie strefowe przed dniem 1 stycznia 2001 r. Pozostanie w mocy przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. wynika z art. 5 ust. 1 ww. ustawy. Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, nie było zatem konieczności normowania tej kwestii w treści art. 5 ust. 3 oraz art. 5 ust. 6 tej ustawy, a wprowadzenie regulacji zawartej w art. 5 ust. 6 ww. ustawy nie wyłączyło zastosowania przepisów powołanego rozporządzenia dotyczących utraty prawa do zwolnień.

Należy również podkreślić, że uchylenie mocą art. 3 ustawy z dnia 2 października 2003 r. art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw, nie oznacza, że „stare” przepisy (tj. przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r.) nie mają zastosowania do Wnioskodawcy. Uchylony przepis został bowiem zastąpiony regulacją art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r., określającą, które ze „starych” przepisów i w jakim zakresie mają nadal zastosowanie.

Wobec powyższego, Spółka błędnie uznała, że § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r. nie ma do niej zastosowania.

Na mocy tego przepisu, podmiot traci prawo do zwolnień, o których mowa w § 5 i 6, jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał, lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień, wystąpią u niego za poszczególne lata zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochody budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, przekraczające odrębnie z każdego tytułu 3% kwoty wpłat należnych za te lata; w odniesieniu do podatku od towarów i usług zaległości we wpłacie nie mogą przekroczyć 3% ogólnej kwoty zobowiązania z tytułu tego podatku. W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 1, podmiot jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu zwolnionego od podatku, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę w miesiącu następującym po miesiącu, w którym utracił prawo do zwolnień (§ 13 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do powołanego przepisu, warunkiem zachowania prawa do zwolnień podatkowych określonych art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w wersji obowiązującej na dzień 31 grudnia 2010 r. jest brak zaległości we wpłatach z tytułu:

1.  podatków stanowiących dochodowy budżetu państwa,
2.  składek na ubezpieczenie społeczne,
3.  składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

dotyczących poszczególnych lat, w których podmiot korzystał ze zwolnień strefowych i przekraczających poziom ustalony przez normodawcę. Wystąpienie po stronie podatnika takich kwalifikowanych zaległości w roku podatkowym, w którym korzystał ze zwolnienia lub w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień, skutkuje utratą prawa do zwolnienia. Jednakże, z uwagi na roczny okres rozliczenia podatku dochodowego, utrata prawa do zwolnienia dotyczy wyłącznie tego roku, za który stwierdzono powstanie okoliczności określonych w § 13 ust. 1 rozporządzenia.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ewentualne zaległości we wpłatach, określonych w omawianym przepisie, dotyczące lat podatkowych, w których Wnioskodawca korzystał ze zwolnień strefowych, mogą wystąpić w związku z jego połączeniem przez przejęcie z innymi spółkami kapitałowymi. Zgodnie bowiem z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Na mocy art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio m.in. do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Wystąpienie ewentualnych zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie będzie związane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia, ani inną działalnością, którą prowadził w czasie korzystania z ulg strefowych. Wnioskodawca nie będzie podmiotem odpowiedzialnym za powstanie tych zaległości, a jedynie – w wyniku sukcesji podatkowej – podmiotem odpowiedzialnym za ich uregulowanie. Co więcej, Spółka stanie się odpowiedzialna za te zaległości – jako podmiot przejmujący – po zakończeniu korzystania z ulg strefowych.

Wobec powyższego, mając na względzie cel regulacji § 13 ust. 1 rozporządzenia w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej, ewentualne wystąpienie przedmiotowych zaległości nie będzie skutkować utratą prawa Wnioskodawcy do ulg strefowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15 – 950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.