Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-28/16/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-21
Teza: Czy przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy, a nie w całości w momencie jej otrzymania?
Słowa kluczowe: przychód; przychód-moment powstania przychodów; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy, a nie w całości w momencie jej otrzymania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 21 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

X Sp. z o. o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, której przedmiotem działalności jest produkcja elementów konstrukcyjnych elektrowni wiatrowych, w szczególności fundamentów dla morskich siłowni wiatrowych typu kratownicowego, jednopalowego oraz platform pośrednich i innych konstrukcji stalowych przy użyciu nowoczesnej technologii produkcji seryjnej. W ramach swojej działalności Wnioskodawca współpracuje z kontrahentami z Polski oraz z innych krajów Unii Europejskiej.

Spółka zawarła z duńskim przedsiębiorstwem (dalej: Zamawiający) umowę (dalej: Umowa) na produkcję Wielkogabarytowych elementów stalowych - z ang. Transition Piece (dalej: Produkt lub Transition Piece). Zadaniem Spółki jest wyprodukowanie Transition Piece w fabryce w X. Gotowy Produkt będzie przedmiotem odbioru technicznego ze strony Spółki oraz Zamawiającego. Następnie Transition Piece będą składowane na placu magazynowym Wnioskodawcy, skąd będą sukcesywnie wywożone do Wielkiej Brytanii. Wywóz gotowego Produktu nie zawsze będzie odbywał się bezpośrednio po jego produkcji. Może się zdarzyć, że pomiędzy momentem odbioru technicznego Produktu a jego wywozem upłynie okres od kilku tygodni do kilku miesięcy.

Wywóz będzie odbywał się na warunkach Incoterms FOB (przeniesienie kosztów i ryzyka związanego z Produktem ze Spółki na Zamawiającego następuje w momencie, gdy Produkt znajdzie się na pokładzie statku). Do Spółki należy zatem produkcja, składowanie oraz załadunek towarów. Transport Produktu jest zaś organizowany przez Zamawiającego.

Dostawy Transition Piece będą odbywały się w ten sposób, że towary będą wywożone z placu magazynowego Wnioskodawcy partiami. Każda partia będzie się składać z 3, 5 lub 6 elementów Produktu (tzw. unitów).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, po podpisaniu kontraktu, ale jeszcze przed rozpoczęciem prac Spółka otrzymała od Zamawiającego zaliczkę w wysokości 10% całości wynagrodzenia. Płatność została dokonana przez Zamawiającego dnia 25 sierpnia 2015 r. na podstawie faktury, którą wystawiła mu Spółka dnia 8 lipca 2015 r.

Płatności pozostałej części wynagrodzenia wynikającego z Umowy będą realizowane zgodnie z harmonogramem płatności, który zakłada wypłatę określonej części wynagrodzenia w momencie realizacji poszczególnych kamieni milowych (z ang. milestones) zdefiniowanych w kontrakcie. Zgodnie z harmonogramem, wpłaty związane z kolejnymi kamieniami milowymi są dokonywane począwszy od września 2015 r. Same dostawy elementów Produktu mają zaś rozpocząć się w styczniu 2016 r. i trwać do listopada 2016 r. (przy czym terminy te z uwagi na okoliczności faktyczne mogą ulec zmianie).

Kontrakt nie zawiera postanowień, które przyporządkowywałyby płatność otrzymaną przed rozpoczęciem prac do któregokolwiek ze zdefiniowanych w umowie kamieni milowych przypadających po rozpoczęciu prac projektowych lub wykonawczych.

Podsumowując, płatności wynikające z Umowy można podzielić na dwie kategorie:

1.  płatność dokonana przez Zamawiającego po podpisaniu Umowy, ale przed rozpoczęciem prac, tj. zaliczka (10% wartości kontraktu),
2.  płatności dokonywane przez Zamawiającego w momencie realizacji danego kamienia milowego, zdefiniowanego w harmonogramie, przy czym te kamienie milowe mogą być w praktyce realizowane w innej niż założona kolejności, a każdemu przypisana jest ustalona z Zamawiającym kwota płatności stanowiąca z góry uzgodniony procent od łącznej wartości zamówienia (od kilku do kilkudziesięciu procent, łącznie 90% wartości kontraktu):

*   Przygotowanie projektów dokumentów
*   Złożenie projektów Transition Piece
*   Zamówienie stali
*   Rozpoczęcie produkcji
*   Dostawy stali na produkcję Transition Piece (w kilku partiach)
*   Przygotowanie Produktu do odbioru
*   Dostawy poszczególnych partii towarów
*   Zamknięcie dokumentacji produkcji

Na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych (dalej, podatek CIT) Spółka ma zamiar rozpoznawać przychód z tytułu płatności dokonywanych przez Zamawiającego w momencie realizacji danego kamienia milowego, dla którego przewidziana została płatność. Natomiast przychód z tytułu otrzymanej zaliczki, jako niedający się przyporządkować do żadnego ze zdefiniowanych etapów prac, będzie rozpoznawany stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy proporcjonalnie do udziału wartości tego etapu w wartości wszystkich przewidzianych w Umowie etapów (kamieni milowych). Na każdym z etapów będzie więc rozpoznawany przychód z zaliczki w części odpowiadającej udziałowi, jaki w całości wynagrodzenia kontraktowego, pomniejszonego o kwotę zaliczki, stanowi płatność należna za realizację tego kamienia milowego. Rozliczenie przychodu z tytułu zaliczki można zobrazować poniższym wzorem:

Przychód = Wartość zrealizowanego etapu/90% Wartości kontraktu \* Kwota zaliczki

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (po przeformułowaniu):

Czy przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznawać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy, a nie w całości w momencie jej otrzymania?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy, a nie w całości w momencie jej otrzymania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten obowiązuje jednak z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, jednak nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zgodnie z powyższymi przepisami, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się dzień:

1.  wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania czynności (w zależności od przedmiotu transakcji)
2.  wystawienia faktury lub
3.  uregulowania należności

*   w zależności od tego, które ze zdarzeń ma miejsce najwcześniej.

Jednocześnie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „okres sprawozdawczy" w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT dotyczy okresu za jaki podatnik odprowadza zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób prawnych - czyli w przypadku Spółki kwartał (za takim rozumieniem opowiedział się np. Urząd Skarbowy Poznań - Nowe Miasto w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2007 r., nr EDA/423-11/07).

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że nie każde otrzymanie płatności czy wystawienie faktury skutkuje powstaniem przychodu na gruncie przepisów ustawy o CIT. Jeżeli otrzymana płatność ma charakter wpłaty na poczet dostawy, która zostanie wykonana w następnych okresach rozliczeniowych, przychód należy rozpoznać dopiero w momencie dokonania dostawy.

Zasadność nierozpoznawania zaliczki jako przychodu na podstawie art. 12 ust 4 pkt 1 ustawy o CIT (z chwilą jej otrzymania) potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 września 2011 r. (sygn. IPPB3/423-461/11-4/DP), w której Organ potwierdza, że: „nie każde otrzymane należności są przychodami w rozumieniu Ustawy, jeżeli nie stanowią zapłaty za wykonane świadczenie, a jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń (\`(...)\`) Stosownie do powołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy, zaliczka nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Przychód wynikający z otrzymanej zaliczki powinien zostać wykazany dopiero z chwilą wykonania całości lub części zlecenia.

Co więcej, jak podkreślił WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 16 lutego 2011 r. (sygn. I SA/GI 1147/10), za neutralnością podatkową zaliczki na gruncie przepisów ustawy o CIT przemawia ponadto fakt, że przy odstąpieniu od umowy wzajemnej zaliczki - w przeciwieństwie do zadatków - podlegają co do zasady zwrotowi zgodnie z art. 494 kodeksu cywilnego. Orzeczenie to zostało przywołane w interpretacji Ministra Finansów z dnia 31 lipca 2015 r. (sygn. DD6/033/130/MNX/13, zmieniająca interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2012 r., sygn. ILPB3/423-329/12-4/JG), w której Minister Finansów również potwierdził, że zaliczka spełnia przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT: „w przytoczonym wyżej przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności" odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje przychód podlegający opodatkowaniu. Z powyższego przepisu wynika ponadto, iż pobrane przez podatnika zaliczki są neutralne podatkowo, jeżeli dotyczą usług, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych. Przemawia za tym także fakt, iż co do zasady przy odstąpieniu od umowy wzajemnej, zaliczki podlegają zwrotowi (art. 494 K.c.) (por. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/G11147/10)".

W ocenie Wnioskodawcy, zaliczka, którą Spółka otrzymała od Zamawiającego przed rozpoczęciem prac, ma charakter wpłaty, o której mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Zamawiający dokonał wpłaty tej zaliczki na poczet dostaw Transition Piece, które mają być dokonane w przyszłych okresach rozliczeniowych. Jak zostało to wskazane w stanie faktycznym, płatność ta została dokonana w lipcu 2015 r., podczas gdy Wnioskodawca będzie dokonywał dostaw Produktu w okresie od stycznia do listopada 2016 r. i rozpoznawał przychód z tego tytułu od sierpnia 2015 r. Rozpoznanie przychodu z tytułu otrzymania zaliczki w momencie wystawienia faktury (moment ten poprzedził bowiem zapłatę zaliczki i wykonanie świadczenia) stanowiłoby zatem naruszenie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.

Nierozpoznanie przychodu z tytułu otrzymanej zaliczki w momencie wystawienia faktury, jak i w momencie jej zapłaty, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, powoduje - w wypadku realizacji Umowy - konieczność rozpoznania otrzymanych środków pieniężnych jako przychód w późniejszym terminie. W ocenie Wnioskodawcy, terminem tym powinien być moment dokonania dostaw, na poczet których zaliczka została uiszczona. Takie podejście zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w cytowanej już interpretacji o sygn. IPPB3/423-461/11-4/DP.

Przedmiotowa Umowa nie wskazuje jednakże wartości poszczególnych dostaw, jak też nie wskazuje na poczet których kamieni milowych wpłacona została zaliczka. Oznacza to, iż nie jest możliwe obiektywne rozpoznanie zaliczki lub jej części w momencie realizacji danego etapu Umowy, czy np. w momencie dokonania dostawy (lub częściowej dostawy) przedmiotu zamówienia.

Teoretycznie, przychód z tytułu zaliczki mógłby zatem być rozpoznany dopiero w związku z ostateczną realizacją Umowy. Mając jednak na uwadze, iż Umowa wskazuje zestawienie kamieni milowych jej realizacji, dla których określona została konkretna wartość (kwota do zapłaty) oznacza to, iż strony Umowy uznały, iż w związku z realizacją poszczególnych kamieni milowych należy przyjąć fikcję, iż doszło do częściowej realizacji Umowy, dla której to części strony przewidziały wynagrodzenie w wysokości proporcjonalnej do zaawansowania całego projektu.

Jednocześnie, skoro strony nie ustaliły, na poczet których kamieni milowych wpłacona była zaliczka, należy uznać, iż zaliczka uiszczona została na poczet realizacji kontraktu jako całości, a zatem na poczet wszystkich występujących w jej ramach kamieni milowych. W konsekwencji, przychód z tytułu zaliczki Spółka powinna rozpoznać równocześnie z rozliczeniem każdego kolejnego etapu realizacji Umowy (kamienia milowego). Mając jednocześnie na uwadze, iż strony nadały poszczególnym etapom określoną wagę w realizacji kontraktu, wyrażoną procentowo w stosunku do wynagrodzenia należnego Spółce za realizację Umowy, zasadnym jest, aby również przychód z tytułu zaliczki rozpoznać według proporcji uwzględniającej tę wagę, tj. każdorazowo rozpoznać przychód w wysokości odpowiadającej proporcji pomiędzy wartością danego zrealizowanego kamienia milowego, a wartością wszystkich kamieni przewidzianych w umowie (z wyłączeniem wartości zaliczki).

W ocenie Wnioskodawcy, zaproponowana metodyka rozpoznania przychodu z tytułu otrzymanej zaliczki odzwierciedla w najlepszym stopniu ratio legis przepisów regulujących terminy rozpoznania przychodów i kosztów przewidzianych w ustawie o CIT. Skutkuje ona bowiem sukcesywnemu rozpoznawaniu przychodów podatkowych równolegle do realizacji przewidzianych w Umowie kamieni milowych, z tytułu których określony został przez strony stosowny poziom wynagrodzenia.

Spółka pragnie wskazać, iż prawidłowość przedstawionego przez nią podejścia znajduje potwierdzenie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2006 r., znak 1401/PD-4230Z-31/06/BB, w której podatnik otrzymał - podobnie jak Spółka - 10% zaliczki, a następnie rozliczał jej kwotę na każdym kolejnym etapie realizacji umowy (jedyna różnica polega na tym, że metodyka ta została wprost wpisana do treści umowy).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka powinna rozpoznać stopniowo, w momencie rozpoznania przychodu z tytułu rozliczenia poszczególnych etapów Umowy, a nie w całości w momencie jej otrzymania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej updop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Jednakże, co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o trwałym charakterze. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy).

Moment rozpoznawania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, został uregulowany w art. 12 ust. 3a- 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z powyższych przepisów wynika, że za datę powstania przychodu uznaje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. W tym kontekście należy zaznaczyć, że powołany przepis nie zakłada częściowego wydania rzeczy (w przeciwieństwie do częściowego wykonania usługi).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawarła z duńskim przedsiębiorstwem (dalej: Zamawiający) umowę (dalej: Umowa) na produkcję Wielkogabarytowych elementów stalowych - z ang. Transition Piece (dalej: Produkt lub Transition Piece). Zadaniem Spółki jest wyprodukowanie Transition Piece w fabryce w X. Gotowy Produkt będzie przedmiotem odbioru technicznego ze strony Spółki oraz Zamawiającego. Następnie Transition Piece będą składowane na placu magazynowym Wnioskodawcy, skąd będą sukcesywnie wywożone do Wielkiej Brytanii. Wywóz gotowego Produktu nie zawsze będzie odbywał się bezpośrednio po jego produkcji. Może się zdarzyć, że pomiędzy momentem odbioru technicznego Produktu a jego wywozem upłynie okres od kilku tygodni do kilku miesięcy.

Wywóz będzie odbywał się na warunkach Incoterms FOB (przeniesienie kosztów i ryzyka związanego z Produktem ze Spółki na Zamawiającego następuje w momencie, gdy Produkt znajdzie się na pokładzie statku). Do Spółki należy zatem produkcja, składowanie oraz załadunek towarów. Transport Produktu jest zaś organizowany przez Zamawiającego.

Dostawy Transition Piece będą odbywały się w ten sposób, że towary będą wywożone z placu magazynowego Wnioskodawcy partiami. Każda partia będzie się składać z 3, 5 lub 6 elementów Produktu (tzw. unitów).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, po podpisaniu kontraktu, ale jeszcze przed rozpoczęciem prac Spółka otrzymała od Zamawiającego zaliczkę w wysokości 10% całości wynagrodzenia. Płatność została dokonana przez Zamawiającego dnia 25 sierpnia 2015 r. na podstawie faktury, którą wystawiła mu Spółka dnia 8 lipca 2015 r.

Płatności pozostałej części wynagrodzenia wynikającego z Umowy będą realizowane zgodnie z harmonogramem płatności, który zakłada wypłatę określonej części wynagrodzenia w momencie realizacji poszczególnych kamień milowych (z ang. milestones) zdefiniowanych w kontrakcie. Zgodnie z harmonogramem, wpłaty związane z kolejnymi kamieniami milowymi są dokonywane począwszy od września 2015 r. Same dostawy elementów Produktu mają zaś rozpocząć się w styczniu 2016 r. i trwać do listopada 2016 r. (przy czym terminy te z uwagi na okoliczności faktyczne mogą ulec zmianie).

Kontrakt nie zawiera postanowień, które przyporządkowywałyby płatność otrzymaną przed rozpoczęciem prac do któregokolwiek ze zdefiniowanych w umowie kamieni milowych przypadających po rozpoczęciu prac projektowych lub wykonawczych.

Wnioskodawca wskazał, że płatności wynikające z Umowy można podzielić na dwie kategorie:

1.  płatność dokonana przez Zamawiającego po podpisaniu Umowy, ale przed rozpoczęciem prac, tj. zaliczka (10% wartości kontraktu),
2.  płatności dokonywane przez Zamawiającego w momencie realizacji danego kamienia milowego, zdefiniowanego w harmonogramie, przy czym te kamienie milowe mogą być w praktyce realizowane w innej niż założona kolejności, a każdemu przypisana jest ustalona z Zamawiającym kwota płatności stanowiąca z góry uzgodniony procent od łącznej wartości zamówienia (od kilku do kilkudziesięciu procent, łącznie 90% wartości kontraktu):

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W przytoczonym wyżej przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje przychód podlegający opodatkowaniu.

Z powyższego przepisu wynika ponadto, iż pobrane przez podatnika zaliczki są neutralne podatkowo, jeżeli dotyczą dostaw, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych. Przemawia za tym także fakt, iż co do zasady przy odstąpieniu od umowy wzajemnej, zaliczki podlegają zwrotowi.

W związku z powyższym, Spółka powinna, w oparciu o ww. przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, zaliczać do przychodu pobraną zaliczkę po zakończeniu realizacji zawartej umowy, tj. po dokonaniu dostawy rzeczy, będących przedmiotem umowy.

Ponadto należy dodać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

To na podatniku ciąży obowiązek właściwego prowadzenia ewidencji oraz rozliczenia kosztów i przychodów, zgodny ze wskazanymi powyżej przepisami prawa podatkowego.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroku sądu, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.