Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.409.2019.3.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-11
Teza: w zakresie powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki, która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.
Słowa kluczowe: faktura; należność; przychód; przychód-moment powstania przychodów; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.), uzupełnionym 30 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki, która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki, która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 listopada 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.409.2019.2.SK wezwano do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Uzupełnienia wniosku dokonano 30 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

„X” S.A. („Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”) oraz będącą czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”) w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi i w przyszłości nadal będzie prowadził działalność gospodarczą w przeważającej części w zakresie Działalność Organizatorów Turystyki (PKD 79.12.Z), polegającą na świadczeniu na rzecz klientów Wnioskodawcy („Klienci”) kompleksowej usługi turystki - przez sprzedaż na rzecz Klientów, nabytych wcześniej od innych podmiotów, zorganizowanych imprez turystycznych (tj. Wnioskodawca nabywa od swoich kontrahentów poszczególne elementy, składające się na imprezę turystyczną, takie jak przelot na miejsce imprezy turystycznej, transfer do hotelu, zameldowanie w hotelu, transfer na lotnisko, przelot z imprezy turystycznej, a następnie dokonuje ich sprzedaży na rzecz Klientów jako zorganizowanej imprezy turystycznej), („Impreza Turystyczna”).

Klientami Wnioskodawcy są oraz w przyszłości nadal będą zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, będące rezydentami podatkowymi w Polsce.

Uiszczenie wynagrodzenia przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki przebiega i będzie nadal przebiegało w ten sposób, iż w dacie rozpoczęcia świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną, wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usług turystyki jest już w całości uiszczone przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, iż płatność za usługę turystyki jest i będzie w przyszłości dokonywana przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy w całości przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, a Klient ma możliwość odstąpienia od umowy o świadczenie usług turystyki po wpłaceniu na rzecz Wnioskodawcy ww. kwoty - przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, na warunkach wskazanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca korzysta i będzie w przyszłości korzystał z rozliczenia podatku VAT na zasadzie marży z tytułu świadczonych usług turystyki na rzecz Klientów.

Co więcej, w dacie otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki od Klienta na poczet świadczonej usługi turystyki, Wnioskodawca rozpoznaje i nadal będzie rozpoznawał podatek VAT marża według planowanej marży na danej destynacji i w okresie realizacji danej usługi na rzecz Klienta.

Faktura dokumentująca sprzedaż usługi turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest i będzie w przyszłości wystawiana przez Wnioskodawcę dopiero, gdy Klient dokona całości zapłaty wynagrodzenia przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki. Wnioskodawca uznaje, iż dniem wystawienia faktury powinien być dzień rozpoczęcia Imprezy Turystycznej.

Miejscem świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest i nadal będzie terytorium Polski stosownie do art. 28n ustawy o VAT.

Zdarzają się również sporadycznie sytuacje, w których Wnioskodawca świadczy usługi turystyki na rzecz Klientów poprzez sprzedaż bonów podarunkowych na rzecz Klientów.

W uzupełnieniu wniosku z 30 listopada 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że płatności otrzymane/otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą zorganizowanych Imprez turystycznych mają/będą mieć charakter zaliczek podlegających ewentualnemu zwrotowi do dnia rozpoczęcia Imprezy Turystycznej.

Uiszczenie wynagrodzenia przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki przebiega i będzie nadal przebiegało w ten sposób, iż w dacie rozpoczęcia świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną, wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usług turystyki jest już w całości uiszczone przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, iż płatność za usługę turystyki jest i będzie w przyszłości dokonywana przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy w całości przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, a Klient ma możliwość odstąpienia od umowy o świadczenie usług turystyki po wpłaceniu na rzecz Wnioskodawcy ww. kwoty – przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, na warunkach wskazanych przez Wnioskodawcę.

Faktura dokumentująca sprzedaż usługi turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest i będzie w przyszłości wystawiana przez Wnioskodawcę dopiero, gdy Klient dokona całości zapłaty wynagrodzenia przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki. Wnioskodawca uznaje, iż dniem wystawienia faktury powinien być dzień rozpoczęcia Imprezy Turystycznej. Przed dniem rozpoczęcia Imprezy Turystycznej, uiszczone wynagrodzenie bowiem może podlegać zwrotowi przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta w przypadku gdy Klient nie skorzysta z wykupionej Imprezy Turystycznej.

Wnioskodawca wskazał, że warunki, na jakich następuje rozliczenie z Klientem w sytuacji, gdy dochodzi do odstąpienia od umowy o świadczenie usług turystycznych wynikają z Ogólnych Warunków Uczestnictwa („OWU”) w imprezach turystycznych, które otrzymują Klienci wraz z umową i stanowią jej integralną część. Należy wskazać, że mogą zaistnieć dwa przypadki zaistnienia obowiązku rozliczenia się z Klientem, tj. w przypadku anulowania rezerwacji przez Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy oraz w przypadku anulowania rezerwacji z przyczyn leżą-cych po stronie Klienta.

W przypadku anulowania rezerwacji przez Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy, wskazana anulacja rezerwacji nie skutkuje poniesieniem kosztu dla Klienta. Co oznacza, że w takim przypadku Wnioskodawca dokonuje zwrotu całości środków wpłaconych przez Klienta.

W przypadku anulowania rezerwacji z przyczyn leżących po stronie Klienta zastosowanie znajdują postanowienia Rozdziału III OWU, który dotyczy zasad naliczania kosztów odstąpienia od umowy (anulowania rezerwacji) po stronie Klienta.

W praktyce anulacja rezerwacji/odstąpienie od umowy przez Klienta realizowana jest w następujących krokach:

1.  klient składa u agenta lub przesyła bezpośrednio do Wnioskodawcy (dopuszczana jest forma elektroniczna przesłania oświadczenia) pisemne oświadczenie o anulacji rezerwacji/odstąpienia od umowy,
2.  Wnioskodawca dokonuje kalkulacji kosztów anulacji według punktu 1 rozdziału III OWU i taką kalkulację wysyła do Klienta, anulacja następuje dopiero po akceptacji kosztów przez Klienta (często po przesłaniu kalkulacji kosztów Klienci rezygnują z anulacji rezerwacji),
3.  dodatkowo Klient otrzymuje informację, iż naliczenie kosztów rzeczywistych jest możliwe po terminie powrotu anulowanej rezerwacji np. rezerwacja miała być realizowana w terminach 10-18.09.2019 r. Klient anulował 15.07.2019 r, w związku z czym zostały naliczone koszty 10% nie mniej niż 200 PLN/os., następnie na wnio-sek Klienta, z którym wystąpił po 18 września 2019 r. Wnioskodawca nalicza koszty rzeczywiste sprawdzając czy bilety i hotel zostały wykorzystane przez innych klientów, jeśli nie koszty pozostają bez zmian, jeśli tak to koszty mogą ulec zmniejszeniu;
4.  w przypadku otrzymanej zaliczki od Klienta na poczet przyszłej Imprezy Turystycznej przewyższającej kwotę kosztów anulacji następuje ich zwrot Klientowi, natomiast w przypadku wyższych kosztów anulacji od otrzymanej zaliczki następuje proces windykacji należności od Klienta.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we wniosku, datą powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki - która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we wniosku, datą powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki - która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.

Ustawa o CIT - definicja dochodu i przychodu w podatku CIT.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest, co do zasady, dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Przy czym, dochodem ze źródła przychodów jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Jednocześnie, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, przychodami w podatku CIT, z zastrzeżeniem m.in. art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przy czym, stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania ww. przychodu uważa się m.in. z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c-3g oraz ust. 3j-3m ustawy o CIT, dzień wykonania usługi, albo czę-ściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT).

Natomiast w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ustawa o CIT - moment powstania przychodu w podatku CIT z działalności gospodarczej.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji „przychodu” w podatku CIT. Niemniej jednak, ustawodawca w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje na przykładowe przysporzenia, zaliczane do przychodów w podatku CIT. Co do zasady więc, przychodem w podatku CIT są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT) - z zastrzeżeniem jednak art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który wprowadza wyjątek od zasady ogólnej z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Art. 12 ust. 3 ustawy o CIT wskazuje bowiem na szczególny moment powstania przychodu w podatku CIT m.in. dla przychodu z działalności gospodarczej, który to przychód stanowią, co do zasady, należne przychody (a więc przychody/przysporzenia definitywnie przysługujące podatnikowi i bezzwrotne), choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

Dalsze przepisy art. 12 ust. 3a i następne ustawy o CIT wprowadzają również zasady szczególnego momentu określania przychodu w podatku CIT w odniesieniu do przychodu z działalności gospodarczej. Jeden z takich przepisów reguluje moment powstania przychodu w podatku CIT w zakresie - ogólnie ujmowanego świadczenia usług (vide art. 12 ust. 3a ustawy o CIT).

Moment powstania przychodu w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług turystyki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług turystyki, świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, do określenia momentu powstania przychodu w podatku CIT, powinien znaleźć zastosowanie przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Oznacza to, iż data powstania przychodu w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy, określająca też moment powstania obowiązku podatkowego w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy, powinien być dzień wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień: wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W tym przypadku więc, „pierwszeństwo” w określeniu momentu powstania przychodu w podatku CIT ma okoliczność „wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi” - o ile ten dzień ma miejsce przed dniem wystawienia faktury lub uregulowania należności. Tak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.122.2018.1.AZE, w której organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Jak więc wynika z powyższego oraz biorąc pod uwagę okoliczności stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku, iż całość należności z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usługi turystyki jest regulowana przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy jeszcze przed rozpoczę-ciem Imprezy Turystycznej, okoliczności stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku, iż faktura dokumentująca świadczenie usługi turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest wystawiana dopiero po uiszczeniu całości należności przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy oraz literalną treść art. 12 ust. 3a ustawy o CIT można uznać, iż przychód w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki na rzecz Klientów powstaje w momencie wystawienia faktury przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta - który to moment następuje po momencie uregulowania przez Klienta całości należności z tytułu świadczonej usługi turystyki, a zdaniem Wnioskodawcy powinien mieć miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we wniosku, datą powstania obowiązku w podatku CIT z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki - która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku) niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do kwestii momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów w sytuacji uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.

Ponadto tut. Organ zauważa, że z treści sformułowanego pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wynika, że dotyczy ono obowiązku w podatku CIT. Obowiązkiem podatkowym stosowanie do art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Jak wynika z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określa art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „ustawy CIT”), który stanowi że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy CIT, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Wystąpienie dochodu jest zatem okolicznością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego. Stosownie do powołanego wcześniej art. 7 ust. 2 ustawy CIT na powstanie dochodu wpływ mają dwie wielkości, a mianowicie przychód i koszty jego uzyskania.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu świadczonych przez Spółkę usług. Z tej też przyczyny Organ nie odnosi się w niniejszej interpretacji do ustalenia momentu wystawienia faktury, gdyż w tym zakresie Spółka nie sformułowała pytania, które wyznacza zakres sprawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Moment rozpoznawania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, został uregulowany w art. 12 ust. 3a-3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Wyżej powołany przepis art. 12 ust. 3a ww. ustawy, wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi i w przyszłości nadal będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu kompleksowej usługi turystki na rzecz klientów. Klientami Wnioskodawcy będą zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, będące rezydentami podatkowymi w Polsce. Uiszczenie wynagrodzenia przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki przebiega i będzie nadal przebiegało w ten sposób, iż w dacie rozpoczęcia świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną, wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów usług turystyki jest już w całości uiszczone przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, iż płatność za usługę turystyki jest i będzie w przyszłości dokonywana przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy w całości przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, a Klient ma możliwość odstąpienia od umowy o świadczenie usług turystyki po wpłaceniu na rzecz Wnioskodawcy ww. kwoty - przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, na warunkach wskazanych przez Wnioskodawcę.

Faktura dokumentująca sprzedaż usługi turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest i będzie w przyszłości wystawiana przez Wnioskodawcę dopiero, gdy Klient dokona całości zapłaty wynagrodzenia przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki. Wnioskodawca uznaje, iż dniem wystawienia faktury powinien być dzień rozpoczęcia Imprezy Turystycznej.

Wnioskodawca wskazał, że warunki, na jakich następuje rozliczenie z Klientem w sytuacji, gdy dochodzi do odstąpienia od umowy o świadczenie usług turystycznych wynikają z Ogólnych Warunków Uczestnictwa („OWU”) w imprezach turystycznych, które otrzymują Klienci wraz z umową i stanowią jej integralną część. Należy wskazać, że mogą zaistnieć dwa przypadki zaistnienia obowiązku rozliczenia się z Klientem, tj. w przypadku anulowania rezerwacji przez Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy oraz w przypadku anulowania rezerwacji z przyczyn leżą-cych po stronie Klienta.

W przypadku anulowania rezerwacji przez Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy, wskazana anulacja rezerwacji nie skutkuje poniesieniem kosztu przez Klienta. Co oznacza, że w takim przypadku Wnioskodawca dokonuje zwrotu całości środków wpłaconych przez Klienta. W przypadku anulowania rezerwacji z przyczyn leżących po stronie Klienta, otrzymana zaliczka od Klienta na poczet przyszłej Imprezy Turystycznej przewyższającej kwotę kosztów anulacji następuje ich zwrot Klientowi, natomiast w przypadku wyższych kosztów anulacji od otrzymanej zaliczki następuje proces windykacji należności od Klienta.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro płatność za usługę turystyki jest i będzie w przyszłości dokonywana przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy w całości przed rozpoczęciem Imprezy Turystycznej, to przychód podatkowy powinien być rozpoznany przez Wnioskodawcę z dniem najwcześniejszego z powstałych zdarzeń wskazanych w art. 12 ust. 3a ustawy CIT, tj. wykonania usługi, wystawienia faktury, uregulowania płatności. Jak wynika z wniosku uiszczenie wynagrodzenia przez Klientów na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi turystyki następuje wcześniej niż wystawienie faktury. Zatem zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 3a updop, przychód podatkowy powinien być rozpoznany przez Wnioskodawcę w dacie uregulowania należności przez Klienta.

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że datą powstania obowiązku w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu świadczenia usług turystyki przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów jest data wystawienia faktury na rzecz Klienta z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki – która ma miejsce w dacie rozpoczęcia Imprezy Turystycznej (tj. w dacie wylotu Klientów na Imprezę Turystyczną), a po dniu uregulowania przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy całości należności.

W konsekwencji powyższego, przedstawione stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.