Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.517.2023.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-23
Teza: Wyodrębniony Dział Hotelarski będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w związku z czym wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 19 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

· uznania Działu Hotelarskiego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1) oraz

· wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy wniesienia aportu do spółki z o.o. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 grudnia 2023 r. (wpływ 21 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Wnioskodawca jest podatnikiem podatku PIT podlegającym opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów niezależnie od źródła ich pochodzenia (nieograniczony obowiązek podatkowy i status rezydenta podatkowego). Jest również podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym w Polsce.

Jak wynika z CEIDG, w zakres działalności Wnioskodawcy wchodzą:

Przedmiot głównej działalności: (…).

Przedmiot pozostałej działalności: (…).

W praktyce działalność Wnioskodawcy składa się z dwóch podstawowych segmentów biznesowych. Pierwszym z nich jest dział związany z działalnością restauracyjną (…) (dalej: „Dział Restauracyjny”). Dział ten stanowi rdzeń działalności Wnioskodawcy, a jego prowadzenie wymaga (…) wewnętrznego wyodrębnienia i niewiązania z pozostałą częścią działalności (np. w zakresie zakazów konkurencji, określonej wymaganej jakości produktowo-usługowej, wykorzystywania znaków towarowych i innych praw własności intelektualnej).

Odrębną częścią działalności jest działalność hotelarska obejmująca ośrodek (…) (dalej: „Dział Hotelarski”), w ramach której Wnioskodawca wynajmuje krótkoterminowo domki rekreacyjne. Dział Hotelarski prowadzony jest w lokalizacji odmiennej od lokalizacji Działu Restauracyjnego. Wskutek planowanych zmian związanych ze sposobem prowadzenia działalności w ramach Działu Restauracyjnego, Wnioskodawca planuje wydzielenie Działu Hotelarskiego do nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której będzie jedynym wspólnikiem w zamian za przydzielenie udziałów w ww. spółce. Aport będzie realizowany z przyczyn ekonomiczno-organizacyjnych związanych między innymi (…).

Spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Z kolei w odniesieniu do nadwyżki ponad wartość nominalną udziałów otrzymaną przy ich wydaniu, środki zostaną przekazane na kapitał zapasowy (tzw. agio).

Z punktu widzenia osobowego żadna osoba zatrudniona (niezależnie od formy prawnej) w ramach Działu Hotelarskiego nie pełni obowiązków w ramach Działu Restauracyjnego i vice versa – żadna osoba z Działu Restauracyjnego nie pełni obowiązków w ramach Działu Hotelarskiego. W ramach Działu Hotelarskiego na moment połączenia zatrudniona będzie jedna osoba na umowę o pracę na część etatu w roli konserwatora i dwie osoby na umowę zlecenie: jedna w zakresie sprzątania, a jedna pełniąca obowiązki organizacyjno-zarządcze związane z obsługą (w tym online) ośrodka (…). Wskazane osoby wypełniają zakres osobowy potrzeb funkcjonowania ośrodka i kontynuacja działalności ośrodka nie wiąże się z koniecznością zatrudniania dodatkowych osób. Ponadto, na podstawie przyjętych porozumień osoby te będą na analogicznych zasadach kontynuować prace przy ośrodku (…) po dokonaniu aportu ZCP do nowej spółki. Nadzór nad wskazanymi osobami sprawuje bezpośrednio Wnioskodawca.

Do poszczególnych Działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym Działem i niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Do Działu Hotelarskiego na dzień aportu przypisane będą aktywa i zobowiązania związane z tym działem, w szczególności:

· środki trwałe (\`(...)\`) i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne (…) związane z funkcjonowaniem Działu Hotelarskiego;

· wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem Hotelarskim, w tym umów o dostawę mediów, umów leasingu części domków rekreacyjnych czy umowy dzierżawy nieruchomości;

· należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem Hotelarskim (w tym (…));

· prawa i obowiązki wynikające z ww. umów zatrudnieniowych (zarówno umowy o pracę, jak i umów zlecenia);

· przychody i koszty związane z Działem Hotelarskim, w tym istnieje możliwość wewnętrznego wyodrębnienia danych do rachunku zysku i strat przypisanego do Działu Hotelarskiego; środki finansowe niezbędne do funkcjonowania Działu Hotelarskiego, a znajdujące się na odrębnym rachunku bankowym Wnioskodawcy.

Prowadzona ewidencja księgowa pozwala na ustalanie okresowe wyniku finansowego i ocenę rentowności działalności.

Księgowania na kontach wspólnych pozwalają na zidentyfikowanie, które z nich dotyczą działalności ZCP, a które pozostałej działalności.

Działalność ośrodka została wyodrębniona w ramach prowadzonej księgowości przedsiębiorstwa. Działalność Hotelarska uwzględnia również wobec klientów odrębność numerów kontaktowych względem Działalności Restauracyjnej.

Działalność Restauracyjna prowadzona jest od strony formalnej na podstawie pozwolenia na użytkowanie z roku (\`(...)\`) oraz wpisu do ewidencji obiektów hotelarskich.

Działalność Hotelarska i Restauracyjna posiadają odrębne bazy klientów. W ramach Działalności Hotelarskiej Wnioskodawca bazuje na pośrednikach w postaci m.in. (…).

Wyłącznym źródłem przychodów Działalności Hotelarskiej jest wynajem domków modułowych. W ramach ośrodka (…) nie jest prowadzona w żadnym stopniu działalność restauracyjna. Głównymi kosztami są koszty dzierżawy gruntu, leasing domków, opłaty za media, opłaty na rzecz pralni i sprzątania, wynagrodzenia pracowników i zleceniobiorców, płatności na rzecz pośredników.

Powyższy podział potwierdzać będzie sporządzony przed dniem aportu protokół wyodrębnienia.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1a.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że ocena czy przedmiot aportu jest wyodrębniony organizacyjnie należy do Organu z uwagi na fakt, iż jest to element kluczowej definicji będącej przedmiotem zapytania wynikającej z ustawowych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Odpowiadając przy tym na pytania szczegółowe Wnioskodawca wskazuje, że:

· zespół składników będących przedmiotem aportu umożliwi prowadzenie samodzielnej działalności operacyjnej;

· do wskazanego zespołu składników będzie można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe;

· wyodrębnienie będzie dokonane na bazie protokołu wyodrębnienia, na co Wnioskodawca wskazywał w treści wniosku („Wnioskodawca podjął decyzję o formalnym wyodrębnieniu ZCP w postaci Działu Restauracyjnego w protokole wyodrębnienia, gdzie wyodrębnione zostaną wskazane aktywa, należności, zobowiązania, źródła przychodów i kosztów składające się na Dział Hotelarski. Tym samym przed dokonaniem aportu Dział Hotelarski będzie formalnie wyodrębniony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej”).

1b.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że ocena czy przedmiot aportu jest wyodrębniony finansowo należy do Organu z uwagi na fakt, iż jest to element kluczowej definicji będącej przedmiotem zapytania wynikającej z ustawowych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Odpowiadając przy tym na pytania szczegółowe Wnioskodawca wskazuje, że:

· prowadzona ewidencja rachunkowa umożliwi przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do danego Działu (wyodrębnionej działalności);

· z uwagi na powyższe możliwe będzie określenie wyniku finansowego wskazanego Działu.

1c.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że ocena czy przedmiot aportu jest wyodrębniony funkcjonalnie należy do Organu z uwagi na fakt, iż jest to element kluczowej definicji będącej przedmiotem zapytania wynikającej z ustawowych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Odpowiadając przy tym na pytania szczegółowe Wnioskodawca wskazuje, że:

· zespół składników będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą;

· przedmiot aportu będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których został przypisany.

2.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Działu Hotelarskiego zostaną wniesione do spółki z o.o. w drodze aportu.

3.

Wnioskodawca nie jest właścicielem nieruchomości przypisanych do Działu Hotelarskiego, gdyż działalność prowadzona jest na terenie dzierżawionym. Prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy zostaną przeniesione w drodze aportu.

4.

Założona spółka z o.o. będzie kontynuowała działalność Działu Hotelarskiego prowadzoną obecnie w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu. Przeniesione składniki będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności. W przyszłości ewentualne zmiany będą wynikiem rozwoju lub zmian samej działalności (np. zawierane nowe umowy, rozszerzenie zakresu działalności, zatrudnienie nowych pracowników), lecz nie są one konieczne dla kontynuowania dotychczasowej działalności.

5.

Założona spółka z o.o. będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności Działu Hotelarskiego w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

6.

Przejęcie pracownika nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465).

### Pytania

1\. Czy wyodrębniony przez Wnioskodawcę i otrzymywany przez nowozawiązaną spółkę z o.o. Dział Hotelarski, do którego przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.; dalej: „Ustawa o VAT”)? – część pytania oznaczonego we wniosku nr 1.

2\. Czy jeżeli wyodrębniony przez Wnioskodawcę Dział Hotelarski będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to czy wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT? – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

### Pani stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyodrębniony przez Wnioskodawcę i otrzymywany przez nowozawiązaną spółkę z o.o. Dział Hotelarski, do którego przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Mając na uwadze stanowisko odnośnie pytania nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

### Uzasadnienie Pani stanowiska w sprawie

Uzasadnienie stanowiska co do pytania nr 1

Zgodnie z definicją wynikającą z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

· stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

· posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

· jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

· zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy składa się z dwóch niezależnych od siebie działów biznesowych, tj. Działu Restauracyjnego i Działu Hotelarskiego. Każdy z działów posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród składników przypisanych do Działu Hotelarskiego znajdują się:

· środki trwałe (\`(...)\`) i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne (…) związane z funkcjonowaniem Działu Hotelarskiego;

· wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem Hotelarskim, w tym umów o dostawę mediów, umów leasingu części domków rekreacyjnych czy umowy dzierżawy nieruchomości;

· należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem Hotelarskim (w tym (…));

· prawa i obowiązki wynikające z ww. umów zatrudnieniowych (zarówno umowy o pracę, jak i umów zlecenia);

· przychody i koszty związane z Działem Hotelarskim, w tym istnieje możliwość wewnętrznego wyodrębnienia danych do rachunku zysku i strat przypisanego do Działu Hotelarskiego;

· środki finansowe niezbędne do funkcjonowania Działu Hotelarskiego, a znajdujące się na odrębnym rachunku bankowym Wnioskodawcy.

Prowadzona ewidencja księgowa pozwala na ustalanie okresowe wyniku finansowego i ocenę rentowności działalności.

Księgowania na kontach wspólnych pozwalają na zidentyfikowanie, które z nich dotyczą działalności ZCP, a które pozostałej działalności.

Faktyczne rozdzielenie działów wynika również z (…) w zakresie Działu Restauracyjnego. Co ważne, Wnioskodawca podjął decyzję o formalnym wyodrębnieniu ZCP w postaci Działu Restauracyjnego w protokole wyodrębnienia, gdzie wyodrębnione zostaną wskazane aktywa, należności, zobowiązania, źródła przychodów i kosztów składające się na Dział Hotelarski. Tym samym przed dokonaniem aportu Dział Hotelarski będzie formalnie wyodrębniony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2011 r. ws. pod sygn. akt I FSK 1383/10 Sąd wskazał: „(…) Dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei w stanowisku wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r. ws. pod sygn. akt 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK organ wskazał: „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące »część przedsiębiorstwa« powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w »istniejącym przedsiębiorstwie«, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone w powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej będą spełnione, tj. majątek związany z Działem Hotelarskim będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony organizacyjnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ponadto struktura zatrudnienia i przyporządkowania służbowego pracowników może przemawiać pośrednio za wyodrębnieniem organizacyjnym, co potwierdza m.in. interpretacja DKIS z 4 stycznia 2018 r. ws. pod sygn. akt 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR. Biorąc pod uwagę stanowisko DKIS w ocenie Wnioskodawcy powyższe przesłanki, które przemawiają za uznaniem, że nastąpiło wyodrębnienie organizacyjne powinny mieć także zastosowanie w stosunku do Działu Hotelarskiego, bowiem należy wskazać, że do Działu Hotelarskiego przypisani są następujący pracownicy i zleceniobiorcy:

· jedna osoba na umowę o pracę na część etatu w roli konserwatora,

· dwie osoby na umowę zlecenie: jedna w zakresie sprzątania na terenie ośrodka (…) i jedna pełniąca obowiązki organizacyjno-zarządcze związane z obsługą (w tym online) ośrodka (…).

Wskazane osoby wypełniają zakres osobowy potrzeb funkcjonowania ośrodka i kontynuacja działalności ośrodka nie wiąże się z koniecznością zatrudniania dodatkowych osób. Nadzór nad wskazanymi osobami sprawuje bezpośrednio Wnioskodawca. Co ważne, po wniesieniu aportu Wnioskodawca w nowej spółce również będzie sprawował nadzór nad działalnością Działu Hotelarskiego, w tym nad wskazanymi osobami. Tym samym pracownicy i zleceniobiorcy wchodzący w skład Działu Hotelarskiego będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po dniu dokonania aportu, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego. W orzeczeniu NSA z 22 marca 2018 r. o sygn. II FSK 808/16 Sąd uznał, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Należy także dodać, że Dział Hotelarski prowadzony jest (…) na terenie ośrodka (…), podczas gdy działalność Działu Restauracyjnego prowadzona jest w innych miejscowościach i obejmuje inną działalność operacyjną.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Przyjmuje się, iż oznacza ono sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów (odpowiednio rachunkowo należności i zobowiązań) do ZCP.

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. pod sygn. akt 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW wskazał: „(…) w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. ws. pod sygn. akt 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona ewidencja księgowa umożliwi przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danego Działu (tj. zostanie ona wyodrębniona w księgach rachunkowych). Wnioskodawca już na potrzeby prac przygotowawczych przygotował wstępne projekty wyodrębnienia. Finalne wyodrębnienie będzie możliwe poprzez bezpośrednie przypisanie przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i wierzytelności do Działu Hotelarskiego. Możliwe jest również szczegółowe wyodrębnienie aktywów i pasywów dla danego działu.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Dział Hotelarski posiada zupełnie niezależne źródła przychodów wynikające z bieżącego funkcjonowania (związane z najmem domków modułowych) oraz wyodrębnione koszty w postaci m.in. kosztów leasingu domków modułowych, kosztów wynagrodzeń, mediów, (…) czy amortyzacji. Wszystkie przychody i koszty są przypisane do danych Działów i brak jest pozycji wspólnych, gdzie pojawiłyby się zagadnienia alokacji przychodów lub kosztów.

Warto ponadto podkreślić, że Dział Hotelarski dysponuje również odrębnym rachunkiem bankowy, na którym zgromadzone są wyodrębnione dla jego działalności środki – niezależne od środków wykorzystywanych dla potrzeb Działu Restauracyjnego.

Podsumowując uznać należy na podstawie powyższej argumentacji i opisu zdarzenia przyszłego, że spełnione będzie kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. ZCP musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność ZCP do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące ZCP powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych wydawane w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2020 r. ws. pod sygn. akt 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD wskazał: „(…) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Dział Hotelarski zajmuje się innym rodzajem działalności od pozostałej działalności Wnioskodawcy. Oznacza to, że stanowi on odrębną całość i może funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystanych środków trwałych, klientów i kontrahentów.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno również przemawiać to, że Dział Hotelarski będzie zdolny do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez wspominany dział działalność już teraz jest źródłem przychodów, a jego aport nie powinien w tym zakresie nic zmienić. Warto bowiem wspomnieć, że działalność ta polega na wynajmie domków modułowych, co realizowane jest samodzielnie oraz z wykorzystaniem pośredników.

Co więcej, od strony technicznej Dział Hotelarski posiada własną, odrębną stronę internetową, prawa własności intelektualnej (w tym co do znaków graficznych), a także przypisane do niej numery telefonów i konta na portalach pośrednictwa najmu.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że Dział Hotelarski będzie stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w tym zakresie już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest wynajmowanie domków modułowych. Po dokonaniu aportu dział kontynuować będzie dotychczasową działalność operacyjną. Zadania będą realizowane na podstawie przypisanych do niego składników materialnych i niematerialnych, które będą wystarczające dla realizacji funkcji gospodarczych działu. Całość funkcjonowania działu będzie prowadzona i koordynowana przez osoby obecnie zatrudnione przez Wnioskodawcę oraz nadzorowana jak dotychczas przez Wnioskodawcę.

W tym świetle zespół składników tworzący Dział Hotelarski powinien być uznany za funkcjonujący jako niezależne przedsiębiorstwo i zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Konkluzje takie wspiera argumentacja prezentowana przez DKIS w licznych interpretacjach indywidualnych, np. z 17 sierpnia 2018 r. ws. pod sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)”.

Dodatkowo, NSA w wyroku z 23 marca 2012 r. ws. pod sygn. akt II FSK 1643/10 orzekł: „Zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, na dzień aportu Dział Hotelarski będzie w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym w szczególności realizować umowy zawarte z kontrahentami, osiągać przychody przy wykorzystaniu składników majątkowych przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i zleceniobiorców.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę powyższą argumentację zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniony Dział Hotelarski będzie stanowić ZCP.

Uzasadnienie stanowiska co do pytania nr 2

W niniejszej sprawie wniesienie aportu objęte będzie opodatkowaniem podatkiem PCC na podstawie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.). Będzie ono natomiast wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, który wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

O charakterze aportu jako ZCP mówi uzasadnienie do pytania nr 2. W odniesieniu do pojęcia „zbycia”.

W odniesieniu do pojęcia „transakcji zbycia” Wnioskodawca uważa, że należy je rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie w innej formie (w tym aportu). Pogląd ten został zaaprobowany przez orzecznictwo sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Olsztynie z 22 marca 2018 r. ws. pod sygn. akt I SA/Ol 101/18: „Podnieść także należy, że art. 2 pkt 27e wraz z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowią implementację art. 19 dyrektywy 2006/112/WE. Przepis ten stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (akapit 1)”.

Podobnie wypowiadał się również m.in. NSA w wyroku z 20 maja 2019 r. ws. pod sygn. akt I FSK 826/17.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pani również podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym w Polsce. Pani działalność składa się z dwóch podstawowych segmentów biznesowych. Pierwszym z nich jest Dział Restauracyjny. Odrębną częścią działalności jest Dział Hotelarski – działalność hotelarska obejmująca ośrodek, w ramach której wynajmuje Pani krótkoterminowo domki rekreacyjne. Planuje Pani wydzielenie Działu Hotelarskiego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wyodrębniony Dział Hotelarski będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1) i czy wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji – zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi ZCP.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanego aportu Działu Hotelarskiego będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

O wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym będzie świadczył fakt, że – jak wskazała Pani w opisie sprawy – do poszczególnych Działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym Działem i niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Do Działu Hotelarskiego na dzień aportu przypisane będą aktywa i zobowiązania związane z tym działem, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Działu Hotelarskiego; wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Działem Hotelarskim; należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Działem Hotelarskim; prawa i obowiązki wynikające z umów zatrudnieniowych; przychody i koszty związane z Działem Hotelarskim; środki finansowe niezbędne do funkcjonowania Działu Hotelarskiego, a znajdujące się na Pani odrębnym rachunku bankowym. Działalność Hotelarska i Restauracyjna posiadają odrębne bazy klientów. Nie jest Pani właścicielem nieruchomości przypisanych do Działu Hotelarskiego, gdyż działalność prowadzona jest na terenie dzierżawionym. Prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy zostaną przeniesione w drodze aportu. Wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Działu Hotelarskiego zostaną wniesione do spółki z o.o. w drodze aportu. Żadna osoba zatrudniona w ramach Działu Hotelarskiego nie pełni obowiązków w ramach Działu Restauracyjnego i żadna osoba z Działu Restauracyjnego nie pełni obowiązków w ramach Działu Hotelarskiego. W ramach Działu Hotelarskiego na moment połączenia zatrudniona będzie jedna osoba na umowę o pracę i dwie osoby na umowę zlecenie. Wskazane osoby wypełniają zakres osobowy potrzeb funkcjonowania ośrodka i kontynuacja działalności ośrodka nie wiąże się z koniecznością zatrudniania dodatkowych osób. Ponadto, na podstawie przyjętych porozumień osoby te będą na analogicznych zasadach kontynuować prace przy ośrodku po dokonaniu aportu ZCP do spółki. Przejęcie pracownika nastąpi na podstawie art. 231 ustawy Kodeks pracy. Zespół składników będących przedmiotem aportu umożliwi prowadzenie samodzielnej działalności operacyjnej. Do wskazanego zespołu składników będzie można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Wyodrębnienie będzie dokonane na bazie protokołu wyodrębnienia. Zespół składników będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Przedmiot aportu będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których został przypisany. Założona spółka z o.o. będzie kontynuowała działalność Działu Hotelarskiego prowadzoną obecnie w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu. Przeniesione składniki będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności. Założona spółka z o.o. będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności Działu Hotelarskiego w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Natomiast wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Jak wskazano w opisie sprawy, księgowania na kontach wspólnych pozwalają na zidentyfikowanie, które z nich dotyczą działalności ZCP, a które pozostałej działalności. Działalność Działu Hotelarskiego została wyodrębniona w ramach prowadzonej księgowości przedsiębiorstwa. Prowadzona ewidencja rachunkowa umożliwi przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do danego Działu (wyodrębnionej działalności). Z uwagi na powyższe możliwe będzie określenie wyniku finansowego wskazanego Działu. Prowadzona ewidencja księgowa pozwala na ustalanie okresowe wyniku finansowego i ocenę rentowności działalności.

Biorąc powyższe po uwagę należy wskazać, że wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo Dział Hotelarski należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym planowany aport Działu Hotelarskiego do spółki z o.o. będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, wyodrębniony przez Panią i otrzymywany przez nowozawiązaną spółkę z o.o. Dział Hotelarski, do którego przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w związku z czym wniesienie aportu do spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.**

Tym samym, Pani stanowisko w powyższym zakresie, tj. części pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo informuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych/podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony w odrębnym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).