Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.150.2024.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-04
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 6 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 kwietnia 2024 r. (data wpływu 6 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Od dnia (\`(...)\`) 2011 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Działalność prowadzona jest pod nazwą A, NIP (\`(...)\`), REGON: (\`(...)\`). Głównym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z). Rozlicza się Pan na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

Od 5 listopada 2018 r. na podstawie zawartej umowy o współpracę (dalej: umowa) ze spółką X sp. z o. o. we (\`(...)\`), nr KRS: (\`(...)\`) (dalej: „Spółka”) świadczy Pan usługi programistyczne, jako programista. Przychody z czynności wykonywanych w ramach przywołanej współpracy ze Spółką stanowią większość Pana przychodów.

W ramach umowy przenosi Pan na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego i innych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Pana działalność polega na programowaniu – tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dedykowanego dla firm produkcyjnych z różnych branż. Tworzy Pan i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ściślej, tworzy Pan nowe funkcjonalności oraz ulepsza już istniejące w programie o nazwie (\`(...)\`). Program ten jest zbiorem narzędzi, które służą do zarządzania każdym aspektem działania firm produkcyjnych (głównie fabryk). W szczególności tworzone narzędzia służą optymalizacji procesu produkcji poprzez maksymalizowanie wydajności, minimalizowanie kosztów, usprawnione zarządzanie oraz zautomatyzowanie procesów decyzyjnych.

Tworząc omawiane oprogramowanie, wykorzystuje Pan technologie: (\`(...)\`). Wszystkie wykorzystywane technologie są aplikowane w architekturach klient- serwer, web-farm oraz chmury. Ponadto wprowadza Pan nowe technologie, gdy tylko takie stają się dostępne.

Codziennie wykonuje Pan innowacyjną pracę, polegającą na rozwijaniu nowego oprogramowania lub na dodawaniu nowych funkcjonalności do oprogramowania już istniejącego, na podstawie odpowiedniej, udzielonej Panu w tym celu licencji. Omawiane oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Pana w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. Prace w tym zakresie nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Ponadto, w sposób systematyczny poszerza Pan własną wiedzę i umiejętności z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nieużywanych narzędzi.

Wykonuje Pan wyżej opisaną pracę osobiście, tj. nie korzysta z pomocy podwykonawców. Wykonywana przez Pana praca jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i jej wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jest to przy tym praca twórcza, jako iż przedmiotem pracy są zagadnienia i zadania wymagające innowacyjnych rozwiązań, bowiem każdorazowo rezultatem Pana prac jest unikalny program lub kod komputerowy.

Efekt Pana prac stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i posiada Pan względem niego autorskie prawo do programu komputerowego.

Ponieważ na podstawie umowy zawartej ze Spółką przenosił i przenosi Pan na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do efektów swojej pracy – tj. kodów i programów komputerowych (oprogramowania) opisanych we wniosku – w 2024 r. już osiąga i osiągnie dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. A zatem osiągał i osiąga Pan dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, chciałby Pan skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy). W konsekwencji zamierza Pan w zeznaniu rocznym za 2024 r. rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie oświadcza Pan, że na potrzeby skorzystania z IP Box prowadzi szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wyjaśnia Pan, że ta szczegółowa ewidencja jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i zawiera zapisy w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. spełnia wymogi określone w art. 30cb ustawy o PIT.

Wskazał Pan, że nie wszystkie koszty, które ponosi na uzyskanie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mają charakter bezpośredni – znaczna część ma charakter pośredni i nie jest Pan w stanie określić ich bezpośrednio jako poniesionych na uzyskanie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (w zakres takich kosztów wchodzą lub wchodzić mogą m.in.: koszty najmu lokalu i koszty eksploatacyjne, leasing samochodu, koszty paliwa i eksploatacji pojazdu, zakup artykułów biurowych, zakup narzędzi informatycznych, wyjazdy, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach IT, usługi telekomunikacyjne, dzierżawa infrastruktury ICT itp.). Celem alokacji tych kosztów pośrednich do kosztów uzyskania przychodu w związku z obliczeniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stosuje Pan, w drodze analogii, zasadę wynikają z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty związane z przychodami z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustalone zostają w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy, koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej w części, w jakiej są proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdzie proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej do Pana przychodów ogółem, są uznane za koszty, o które należy pomniejszyć przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu.

Wskazał Pan, że przychodów z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, które nie wynikają ze zbywania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. innych niż uzyskiwanych w ramach współpracy ze Spółką (\`(...)\`)) nie ma zamiaru rozliczać z uwzględnieniem stawki preferencyjnej.

Uzupełnienie
------------

Doprecyzował Pan, że pod pojęciem „oprogramowanie” należy rozumieć „program komputerowy” w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowania wytwarzane przez Pana to programy komputerowe, mają indywidualną, niepowtarzalną postać i nie jest możliwe ich zbiorcze określenie. Tworzone i ulepszane/rozwijane oprogramowanie dedykowane jest przedsiębiorstwom produkcyjnym.

Aby przedstawić zakres przedmiotowy tworzonych i ulepszanych/rozwijanych programów, wskazał Pan, że specjalizuje się w oprogramowaniu wykorzystującym algorytmy Pana pomysłu do optymalizacji wytwarzania towarów na liniach produkcyjnych w przedsiębiorstwach produkcyjnych np.: (\`(...)\`). Z uwagi na mnogość czynników w tym zakresie (od łańcuchów dostaw, poprzez efektywność energetyczną urządzeń, koszt obsługi maszyn przez specjalistów, emisję CO2, generowanie odpadów oraz planowane przestoje na serwisowanie linii produkcyjnych), nie można skorzystać z gotowych rozwiązań (takowe nie istnieją), i do każdego takiego zagadnienia konieczne jest podejście indywidualne i twórcze. Tworzy Pan również oprogramowanie w zakresie rozwiązań pozwalających śledzić i następnie redukować (\`(...)\`).

Wyjaśnił Pan również, że używane pojęcia „program komputerowy”, „kod”, „utwór”, „oprogramowanie” są używane zamiennie. Utożsamia Pan pojęcie programów komputerowych i kodów.

W odniesieniu do wskazania w opisie sprawy informacji o przenoszeniu na Spółkę – Kontrahenta „praw majątkowych do programu komputerowego i innych utworów”, doprecyzował Pan, że: odwołał się w tym zakresie do treści umowy ze Spółką, przy czym wskazał Pan, że zwrot „i innych utworów” został tam zamieszczony przez redagującego umowę Kontrahenta i stanowi najpewniej zabezpieczenie dla Spółki przed wątpliwościami co do podmiotu ostatecznie uprawnionego z tytułu praw majątkowych do utworów, które hipotetycznie mogłyby nie spełniać definicji programu komputerowego. Wskazał Pan, że do dnia dzisiejszego takie „inne utwory” nie powstały i nie jest przewidywane ich powstanie, jednak z uwagi na istnienie takiego postanowienia umownego odwołał się Pan do niego w treści wniosku. Podkreślił Pan, że ewentualne przychody z utworów niestanowiących kwalifikowalnych praw własności intelektualnej oczywiście nie będą stanowiły przedmiotu opodatkowania na preferencyjnych warunkach.

Wszystkie programy komputerowe, oprogramowania, nowe funkcjonalności są tworzone i rozwijane bezpośrednio przez Pana. Używa Pan tych określeń zamiennie.

Wszystkie czynności, które Pan realizuje i będzie realizował w zakresie wytwarzania/ulepszania programów komputerowych, zlecane przez Kontrahenta, prowadzą do powstania utworów (odrębnych programów komputerowych), które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których przenoszone są autorskie prawa majątkowe.

Wyłącznie Panu przysługują majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych.

Wskazał Pan, że z uwagi na specyfikę Pana pracy, która odznacza się twórczym i innowacyjnym charakterem w ramach ulepszania oprogramowania zawsze dochodzi do powstania nowego prawa własności intelektualnej.

Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Oprogramowanie, tj. nowe funkcjonalności wytwarzane przez Pana to programy komputerowe, które mają indywidualną, niepowtarzalną postać i nie jest możliwe ich zbiorcze określenie ani szczegółowy opis. Tworzone przez Pana programy komputerowe są rozwiązaniami względem bieżących potrzeb Spółki – Kontrahenta, zatem tworzone przez Pana nowe funkcjonalności (programy komputerowe, kod) stanowią indywidualne, rozwiązania mające postać fragmentów kodu tworzonego na potrzeby Spółki – Kontrahenta, a realizujące jego szczegółowe i indywidualne potrzeby w zakresie celu powstania danego programu. Funkcja i przeznaczenie tworzonego lub ulepszanego przez Pana programu zależy od aktualnych potrzeb Spółki – Kontrahenta. Wszystkie programy (kod, fragmenty kody, nowe funkcjonalności), z których dochód pozostaje w granicach przedmiotu wniosku o interpretację podatkową, zostały stworzone/rozwinięte lub są stwarzane/rozwijane w okresie, którego dotyczy wniosek.

Nowe funkcjonalności, stanowią efekty Pana samodzielnej pracy i są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Tworzone i rozwijane przez Pana programy komputerowe (funkcjonalności) w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących, jako że stanowią realizację niepowtarzalnych i indywidualnych potrzeb Spółki – Kontrahenta w zakresie oprogramowania. Nie istnieje żadna baza „gotowych rozwiązań”, z których mógłby Pan skorzystać, jako że efekty Pana pracy stanowią odpowiedź na niepowtarzalne, nieprzewidywalne i zawsze indywidualne zapotrzebowanie na osiągnięcie danego skutku w zakresie funkcjonalności oprogramowania, którego Klient potrzebuje. Nie jest możliwe zbiorcze określenie, jakie usprawnienia odróżniają wytworzone/rozwinięte przez Pana oprogramowanie od już istniejącego, każde tworzenie lub ulepszanie programu przez Pana ma miejsce poprzez twórcze i indywidualne działania, każdy fragment kodu jest owocem Pana twórczej pracy intelektualnej i nie stanowi powtórzenia już istniejącego rozwiązania. Z uwagi na specyfikę sposobu tworzenia lub ulepszania programu komputerowego, nie jest możliwe stwierdzenie, że dane usprawnienie różni go od oprogramowania już istniejącego. Tworzy lub ulepsza Pan programy powstałe „od podstaw” na potrzeby Kontrahenta.

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do oprogramowania, którego dotyczy wniosek, przejawia się zasadniczo w tym, że tworzone lub ulepszane programy (kod, nowe funkcjonalności) stanowią realizację indywidualnych i niepowtarzalnych potrzeb Spółki – Kontrahenta, jaka to realizacja nie może być dokonana poprzez zastosowanie już istniejących rozwiązań a wymaga rozwiązania twórczego, stworzonego z myślą o tej indywidualnej potrzebie w zakresie funkcjonalności.

Wskazał Pan, że nie jest możliwe wskazanie zbiorcze i ogólne, jakie „konkretne” działania zmierzające do opracowania i rozwijania oprogramowania zostały podjęte w celu realizacji poszczególnych projektów, w ramach których tworzy i rozwija Pan programy komputerowe. Do każdej pracy polegającej na tworzeniu lub ulepszeniu programu komputerowego (kodu, nowej funkcjonalności) podchodzi Pan w sposób otwarty na twórcze zastosowanie całości posiadanej wiedzy (wciąż rozwijanej) i doświadczenia w sposób indywidualny, optymalny z punktu widzenia indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby, której realizacja stanowi efekt Pana pracy. Wskazał Pan, że ten indywidualny, twórczy charakter uniemożliwia „zbiorcze” przedstawienie, jakie konkretnie działania były podejmowane – działania były twórcze i indywidualne w stosunku do każdej pracy i nie jest możliwe ich ogólne przedstawienie.

Programy komputerowe tworzone lub ulepszane przez Pana dotyczą tworzenia programów typu ERP, mających znaczenie dla przedsiębiorstw produkcyjnych. Wybierane przez Pana do zastosowania narzędzia, koncepcje i rozwiązania zależą od danej, indywidualnej potrzeby dot. stworzenia/ulepszenia programu komputerowego zgodnie z potrzebą Klienta, w związku z tym nie jest możliwe zbiorcze i ogólne wskazanie jakie narzędzia, koncepcje czy rozwiązania będą przez Pana wykorzystywane. Podkreślił Pan, że twórczy charakter działalność przejawia się również w tym, że nie jest możliwy „uprzedni” wybór narzędzia, koncepcji czy rozwiązania, gdyż ewentualne ich zastosowanie i sposób ich zastosowania stanowi organiczny element twórczej pracy, która jest odpowiedzią na indywidualną potrzebę Klienta.

Tworząc lub ulepszając oprogramowanie, każdorazowo podchodzi Pan do pracy w sposób twórczy i indywidualny, dobierając rozwiązania i stosując powstałe na tle konkretnej potrzeby Klienta koncepcje. Nie jest możliwe określenie jakiejś rutynowej czy powtarzalnej procedury Pana działań, która miałaby skutkować oryginalnym charakterem tworzonego/ulepszanego utworu. Oryginalność wynika z tego właśnie, że każdy utwór jest tworzony indywidualnie a koncepcja wpływająca na sposób jego tworzenia lub ulepszenia jest niepowtarzalna i odpowiadająca danej potrzebie Klienta.

Wskazał Pan, że okoliczność, że tworzone lub ulepszane oprogramowanie różni się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących wynika z tego, że każdy program jest wynikiem twórczego działania stanowiącego realizację indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby Klienta, a nie z tego, że stosuje dane technologie informatyczne (rozwiązania, narzędzia). Stosowane technologie informatyczne są dobierane na potrzeby indywidualnego utworu i są traktowane jako instrument w Pana twórczej pracy.

Zmiany wprowadzane przez Pana do ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Działalność, w ramach której tworzy, rozwija/ulepsza Pan oprogramowanie, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Prowadzi Pan działalność w ramach współpracy ze Spółką – Kontrahentem, dla której wykonuje zlecenia w zakresie tworzenia i rozwijania/ulepszania oprogramowania. Jest to działalność stała i wykonywana systematycznie, w ramach stałej umowy współpracy, nie ma charakteru epizodycznego. Działalność jest planowana w taki sposób, że w zakresie uzgodnionego zakresu współpracy wykonuje Pan zlecenia (tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie), zgodnie z bieżącymi potrzebami Spółki. Harmonogram prac jest wyznaczany przez terminy określone przez Spółkę – Kontrahenta, określające do kiedy dane oprogramowanie ma być stworzone, ulepszone/rozwinięte. Podał Pan, że Spółka zleca wykonanie czynności i weryfikuje ich efekt końcowy, tj. czy wykonane programy działają prawidłowo. Spółka nie narzuca konkretnego sposobu implementacji rozwiązania, sprawdza jedynie rezultat i termin końcowy.

Mając na uwadze przedstawiony charakter swojej działalności, wskazał Pan, że w znacznej mierze przedstawione do osiągania cele zależą od bieżących potrzeb Spółki – Kontrahenta, jako że tworzy Pan i rozwija/ulepsza oprogramowania realizując potrzeby Spółki. Przyjętym Pana celem jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań Kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami Kontrahenta.

Wskazał Pan, że dotychczas wszystkie cele w zakresie realizacji bieżących potrzeb Kontrahenta poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania zostały zrealizowane. Realizacja ma miejsce osobiście przez Pana przy pomocy sprzętu komputerowego. Odnośnie zasobów finansowych wskazał Pan, że samo tworzenie i ulepszanie/rozwijanie oprogramowania jest działalnością co do zasady czysto intelektualną, zatem nie wiąże się z tym konieczność ponoszenia istotnych nakładów finansowych. Pana twórcza działalność obejmuje znaczny zakres rozwiązań realizujących bieżące potrzeby Spółki – Kontrahenta, zatem nie jest możliwe odrębne ich wskazanie. Każdorazowo są to nowo stworzone lub ulepszone/rozwinięte rozwiązania, czyli programy komputerowe, tworzące oprogramowanie finalnie przeznaczone dla przedsiębiorstw produkcyjnych.

W nawiązaniu do ww. informacji, wskazał Pan, że Pana działalność stanowi realizację bieżących potrzeb Spółki – Kontrahenta i to przedstawiane przez Spółkę – Kontrahenta potrzeby określają harmonogram Pana działań. Pozostaje Pan w gotowości do realizacji bieżących potrzeb Spółki w zakresie utworzenia lub twórczego rozwijania/ulepszania istniejącego oprogramowania, wszystkie powstałe dotychczas, a zlecone Panu programy do stworzenia/ulepszenia, zostały w ten sposób zrealizowane. Z uwagi na charakter współpracy nie tworzy Pan samodzielnie długookresowych harmonogramów swojej pracy, a są one tworzone na bieżąco wraz z ujawnianymi potrzebami Spółki – Kontrahenta.

Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „programu komputerowego” posiadał Pan wiedzę wynikającą z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogatego doświadczenia zawodowego w charakterze programisty i wiedzy, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu.

W opisanej we wniosku działalności wykorzystuje Pan wiedzę informatyczną i umiejętności programistyczne, jakie wynikają z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogate doświadczenie zawodowe w charakterze programisty i wiedzę, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu, a także wrodzony talent i kreatywność.

Programy komputerowe, będące efektami Pana pracy zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mających charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, lecz „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania) następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Wskazał Pan, że co do sposobu regulowania kwestii wynagrodzenia i wyodrębniania wartości wynagrodzenia w umowie, otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przenoszenia praw do kodu i programu komputerowego, wynagrodzenie określane jest przy użyciu stawki godzinowej. Otrzymuje Pan również dodatkowe wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności organizacyjnych związanych m.in. z rejestrem czasu przeznaczonego na wykonywanie zlecenia i wytworzenie praw autorskich. Czynności tych, niestanowiących prac rozwojowych, w ramach których nie dochodzi do powstania praw autorskich nie zamierza Pan opodatkowywać na zasadach preferencyjnych. Umowa ze Spółką nie wyodrębnia wartości wynagrodzenia za poszczególne czynności, wynagrodzenie jest łączną zapłatą.

Wynagrodzenie określane jest przy użyciu stawki godzinowej. Umowa ze Spółką nie wyodrębnia wartości wynagrodzenia za poszczególne czynności/efekty prac, wynagrodzenie jest łączną zapłatą.

W odniesieniu do sposobu wyodrębnienia konkretnego „oprogramowania” („kodu”, „programu komputerowego”) oraz przeniesienia praw tego efektu Pana prac na rzecz Kontrahenta, wskazał Pan, że Kontrahent posiada system o nazwie (\`(...)\`) (powszechnie stosowany system służący do zarządzania kodem źródłowym), w obrębie którego następuje przekazanie każdego fragmentu „kodu”. Przenosi Pan na Kontrahenta prawa do programu komputerowego poprzez przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Pan i Kontrahent zawarli w tym zakresie stosowne pisemne postanowienia umowne, uwzględniające zakres pola eksploatacji. Pisemna umowa potwierdza przeniesienie tych praw.

W odniesieniu do wskaźnika nexus dla działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Pana w 2024 r. (tj. roku, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej), zgodnie z ustawowym obowiązkiem będzie Pan obliczał wskaźnik nexus. Wskaźnik będzie obliczany po zakończeniu roku podatkowego, jako że wówczas będzie Pan dysponował danymi do podstawienia do wzoru przewidzianego przez ustawę. Odnośnie sposobu obliczenia wskaźnika, będzie Pan to robił zgodnie z obligatoryjnymi warunkami wskazanymi w ustawie, tj. zgodnie z podanym tam wzorem i dalszymi przepisami ustawy (w tym m.in., że jeśli wskaźnik będzie wynosił więcej niż 1, należy przyjąć, że wskaźnik wynosi 1, a także z wyłączeniem kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, itp.).

Nadto wskazał Pan, że analogiczne stany faktyczne dot. Pana były już uwzględniane pozytywnie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez tut. organ m.in. pod następującymi sygnaturami:

– 0112-KDSL1-2.4011.102.2023.2.JN,

– 0111-KD1B1-1-1.4011.93.2022.2.IS.

Pytania
-------

1\. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia prace rozwojowe w zakresie oprogramowania komputerowego, wykonywane przez Pana, spełniają kryteria uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy dochody ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytwarzanych przez Pana stanowią i stanowić będą dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu wg preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3\. W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przypisać koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1.

W świetle art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Czynności wykonywane przez Pana obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, w tym do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie, działalność ta nie ma charakteru rutynowych i okresowych zmian, lecz stanowi tworzenie innowacyjnych rozwiązań.

Pana praca nie jest i nie może być – ze względu na jej przedmiot i cel – wykonywana automatycznie i wg utartych schematów. Wytworzenie utworu wiąże się każdorazowo z wysiłkiem intelektualnym i technologicznym oraz twórczym wkładem w tworzenie utworów oraz ich modyfikowanie. Do wykonywania pracy musi Pan posiadać wyspecjalizowaną wiedzę techniczną (nieustannie pogłębianą) i każdorazowo ją aplikować do danego, indywidualnego zadania, co potwierdza, że działania nie są i nie mogą być prowadzone w sposób rutynowy. Pana działalność nie ma również charakteru okresowego, jako że określenie to oznacza, że musiałoby chodzić o podejmowanie czynności w jakiś sposób podobnych do siebie, powtarzających się. Pana działalność nie ma znamion okresowości, gdyż każdy z wytwarzanych przez Pana utworów jest unikalny i niepowtarzalny, a jego wytworzenie wymaga podjęcia odmiennych i indywidualnych procesów.

Z uwagi na to, że czynności wykonywane przez Pana spełniają kryteria prac rozwojowych w świetle ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią również działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność prowadzona przez Pana ma takie znamiona, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Jest nadto twórcza – przymiot działalności twórczej bez wątpienia można przypisać (i będzie można przypisać) Pana działaniom związanym z wytworzeniem utworów. Działania te skupiają się (i będą się skupiać w przyszłości) na wytwarzaniu nowych/zmodyfikowanych programów bądź kodów komputerowych, które są unikatowe oraz niepowtarzalne.

Celem Pana działań jest opracowywanie nowych rozwiązań na podstawie aktualnej wiedzy oraz dostępnych na rynku produktów, z których tworzone są (i będą w przyszłości tworzone) nowe utwory. W efekcie powstają (i będą powstawać) nowe rozwiązania – gotowe programy, narzędzia informatyczne, optymalizacje oraz związane z nimi dokumentacje, plany, projekty, itp. Wskazał Pan, że analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.423.2018.1.JS: „(\`(...)\`) działania Wnioskodawcy w procesie opracowywania nowego oprogramowania, znaczącego ulepszenia go, oraz przeprowadzania walidacji i testów jak również innych wymienionych w stanie faktycznym czynności mają charakter prac rozwojowych ze względu na ich wspólny cel: powstanie nowego albo znaczące unowocześnienie produktu”.

Z uwagi na powyższe, Pana zdaniem, podejmowane przez Pana prace rozwojowe, podejmowane celem wytworzenia utworów stanowią (i będą stanowić) działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2.

Stoi Pan na stanowisku, że dochody ze sprzedaży autorskich praw do utworów stanowią dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu według preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktyczne, sam wytwarza Pan utwory i przysługują Panu względem nich prawa autorskie, które następnie przenosi na Spółkę za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, należy uznać, iż wytwarzane przez Pana utwory są chronione autorskim prawem do programu komputerowego na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskich i prawach pokrewnych.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W celu prawidłowego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (Raport OECD), uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku uznania Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe oraz spełnienia pozostałych wymogów dotyczących m.in. prawidłowej ewidencji projektowej oraz kosztów, dochód generowany przez Pana ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytworzonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu 5% stawką na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne indywidualne interpretacje podatkowe wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych m.in.: interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2019 r. sygn. 0115-KDIT3.4011 242.2019.3.MR: „Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu zawartej w cenie zleconej usługi informatycznej należności za prawo do programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg. stawki 5%”.

Mając na uwadze powyższe, stoi Pan na stanowisku, że dochody ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytwarzanych przez Pana stanowią i stanowić będą dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu wg preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3.

W przypadku kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy przypisać je do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w stosunku do przychodów ogółem.

W przypadku przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tak jak dla ogólnej działalności gospodarczej) należy uwzględnić koszty pośrednie, jak i bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zostało przedstawione, że uzyskuje Pan przychody z innych jeszcze źródeł aniżeli z czynności wykonywanych na rzecz Spółki wchodzących w zakres objęty możliwością opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym ponosi koszty również na czynności, dochodu z których nie ma zamiaru i nie będzie rozliczać z uwzględnieniem stawki preferencyjnej.

Zasadne zatem jest, aby w odpowiedni sposób przypisać dany koszt do przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz przychodu, który nie pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wśród kosztów ponoszonych przez Pana istnieją wydatki, których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe (tzn. koszty pośrednie). Z tego też względu zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu.

W takim więc stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek – koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) – będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższy sposób przypisywania kosztów pośrednich wynika w sposób pośredni z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Wskazał Pan, że prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2020 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji skarbowej nr 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Pana działalność polega na programowaniu – tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dedykowanego dla firm produkcyjnych z różnych branż. Tworzy Pan i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ściślej, tworzy Pan nowe funkcjonalności oraz ulepsza już istniejące w programie o nazwie (\`(...)\`). Program ten jest zbiorem narzędzi, które służą do zarządzania każdym aspektem działania firm produkcyjnych (głównie fabryk). W szczególności tworzone narzędzia służą optymalizacji procesu produkcji poprzez maksymalizowanie wydajności, minimalizowanie kosztów, usprawnione zarządzanie oraz zautomatyzowanie procesów decyzyjnych.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku, przejawia się zasadniczo w tym, że tworzone lub ulepszane programy (kod, nowe funkcjonalności) stanowią realizację indywidualnych i niepowtarzalnych potrzeb Spółki – Kontrahenta, taka realizacja nie może być dokonana poprzez zastosowanie już istniejących rozwiązań a wymaga rozwiązania twórczego, stworzonego z myślą o tej indywidualnej potrzebie w zakresie funkcjonalności.

Do każdej pracy polegającej na tworzeniu lub ulepszeniu programu komputerowego (kodu, nowej funkcjonalności) podchodzi Pan w sposób otwarty na twórcze zastosowanie całości posiadanej wiedzy (wciąż rozwijanej) i doświadczenia w sposób indywidualny, optymalny z punktu widzenia indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby, której realizacja stanowi efekt Pana pracy.

Tworząc lub ulepszając oprogramowanie, każdorazowo podchodzi Pan do pracy w sposób twórczy i indywidualny, dobierając rozwiązania i stosując powstałe na tle konkretnej potrzeby Klienta koncepcje. Nie jest możliwe określenie jakiejś rutynowej czy powtarzalnej procedury Pana działań, która miałaby skutkować oryginalnym charakterem tworzonego/ulepszanego utworu. Oryginalność wynika z tego właśnie, że każdy utwór jest tworzony indywidualnie a koncepcja wpływająca na sposób jego tworzenia lub ulepszenia jest niepowtarzalna i odpowiadająca danej potrzebie Klienta.

Programy komputerowe, będące efektami Pana pracy zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mających charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, lecz „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Wskazał Pan, że okoliczność, że tworzone lub ulepszane oprogramowanie różni się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących wynika z tego, że każdy program jest wynikiem twórczego działania stanowiącego realizację indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby Klienta, a nie z tego, że stosuje dane technologie informatyczne (rozwiązania, narzędzia). Stosowane technologie informatyczne są dobierane na potrzeby indywidualnego utworu i są traktowane jako instrument w Pana twórczej pracy. Zmiany wprowadzane przez Pana do ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że działalność, w ramach której tworzy, rozwija/ulepsza Pan oprogramowanie, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i jej wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Działalność jest planowana w taki sposób, że w zakresie uzgodnionego zakresu współpracy wykonuje Pan zlecenia (tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie), zgodnie z bieżącymi potrzebami Spółki. Harmonogram prac jest wyznaczany przez terminy określone przez Spółkę – Kontrahenta, określające do kiedy dane oprogramowanie ma być stworzone, ulepszone/rozwinięte. Podał Pan, że Spółka zleca wykonanie czynności i weryfikuje ich efekt końcowy, tj. czy wykonane programy działają prawidłowo. Spółka nie narzuca konkretnego sposobu implementacji rozwiązania, sprawdza jedynie rezultat i termin końcowy.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i jej wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prace w tym zakresie nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Ponadto, w sposób systematyczny poszerza Pan własną wiedzę i umiejętności z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nieużywanych narzędzi. Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „programu komputerowego” posiadał Pan wiedzę wynikającą z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogatego doświadczenia zawodowego w charakterze programisty i wiedzy, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu. Przyjętym Pana celem jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań Kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami Kontrahenta. Wskazał Pan, że dotychczas wszystkie cele w zakresie realizacji bieżących potrzeb Kontrahenta poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania zostały zrealizowane. Realizacja ma miejsce osobiście przez Pana przy pomocy sprzętu komputerowego. Odnośnie zasobów finansowych wskazał Pan, że samo tworzenie i ulepszanie/rozwijanie oprogramowania jest działalnością co do zasady czysto intelektualną, zatem nie wiąże się z tym konieczność ponoszenia istotnych nakładów finansowych.

Tworząc omawiane oprogramowanie, wykorzystuje Pan technologie: (\`(...)\`). Wszystkie wykorzystywane technologie są aplikowane w architekturach klient- serwer, web-farm oraz chmury. Ponadto wprowadza Pan nowe technologie, gdy tylko takie stają się dostępne. Stosowane technologie informatyczne są dobierane na potrzeby indywidualnego utworu i są traktowane jako instrument w Pana twórczej pracy.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, Pana działalność polega na programowaniu – tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dedykowanego dla firm produkcyjnych z różnych branż. Tworzy Pan i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ściślej, tworzy Pan nowe funkcjonalności oraz ulepsza już istniejące w programie o nazwie (\`(...)\`). Program ten jest zbiorem narzędzi, które służą do zarządzania każdym aspektem działania firm produkcyjnych (głównie fabryk). W szczególności tworzone narzędzia służą optymalizacji procesu produkcji poprzez maksymalizowanie wydajności, minimalizowanie kosztów, usprawnione zarządzanie oraz zautomatyzowanie procesów decyzyjnych.

Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i jej wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jest to przy tym praca twórcza, jako iż przedmiotem pracy są zagadnienia i zadania wymagające innowacyjnych rozwiązań, bowiem każdorazowo rezultatem Pana prac jest unikalny program lub kod komputerowy. Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto sam Pan wskazał, że wykonywana przez Pana praca jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniach oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniach.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana działalność polega na programowaniu – tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dedykowanego dla firm produkcyjnych z różnych branż. Wszystkie czynności, które Pan realizuje i będzie realizował w zakresie wytwarzania/ulepszania programów komputerowych, zlecane przez Kontrahenta, prowadzą do powstania utworów (odrębnych programów komputerowych), które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których przenoszone są autorskie prawa majątkowe. Wyłącznie Panu przysługują majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych. W ramach umowy przenosi Pan na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przenosi Pan na Kontrahenta prawa do programu komputerowego poprzez przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Pan i Kontrahent zawarli w tym zakresie stosowne pisemne postanowienia umowne, uwzględniające zakres pola eksploatacji. Osiągał i osiąga Pan dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Oświadczył Pan, że na potrzeby skorzystania z IP Box prowadzi szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Ta szczegółowa ewidencja jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i zawiera zapisy w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. spełnia wymogi określone w art. 30cb ustawy o PIT.

Zamierza Pan w zeznaniu rocznym za 2024 r. rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, będzie Pan mógł zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za 2024 r.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii – w jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przypisać koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskazać należy, że z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dotyczącym IP Box (tj. art. 30ca ust. 7 ustawy) określają zasady ustalania dochodu w przypadku podatników zamierzających korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa wyżej, przy czym dla potrzeb obliczania podstawy opodatkowania ww. stawką odwołują się do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, bowiem dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów.

W myśl art. 22 ust. 1 cyt. ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy. Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Należy zatem zgodzić się z Panem, że w przypadku kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy przypisać je do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w stosunku do przychodów ogółem. Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo informujemy, że interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie objętym pytaniami interpretacyjnymi. A zatem, nie odnosi się do innych kwestii opisanych we wniosku.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).