Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-961/14-4/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości (z rozpoczętą rozbiórką budynku).
Słowa kluczowe: budynek-rozbiórka budynku; nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 16 stycznia 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: Wnioskodawca) jest właścicielem nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach:

Nieruchomość jest w części zabudowana budowlami oraz budynkami poprzemysłowymi:

*   216/217;
*   216/218;
*   216/219;
*   216/220;
*   216/221;
*   216/222;
*   216/223;
*   216/224;
*   216/225;
*   216/226;
*   216/228;

oznaczonych symbolem BA – tereny przemysłowe, dla której Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Nieruchomość jest w części zabudowana budowlami oraz budynkami poprzemysłowymi:

*   na działkach o numerach: 216/217, 216/221 oraz 216/224 znajduje się część budynku hali i droga wewnętrzna z trylinki,
*   na działce nr 216/218 znajduje się część budynku hali, budynek laboratorium i droga wewnętrzna z trylinki,
*   na działkach o numerach: 216/222 i 216/225 znajduje się część budynku hali,
*   na działkach o numerach: 216/220; 216/223 i 216/226 znajduje się droga wewnętrzna utwardzona płytami,
*   działki o numerach: 216/219 oraz 216/228 są niezabudowane.

Budynki posadowione na ww. działkach są w większości nieużytkowane, część z nich jest natomiast użytkowana na podstawie umów dzierżawy. Budynki te są w złym stanie technicznym i nadają się do rozbiórki. Wymienione powyżej części budynku hali składają się łącznie na jeden budynek umiejscowiony na kilku działkach. W/w budynek hali (jeden budynek posadowiony na działkach o numerach: 216/217, 216/221, 216/224, 216/218, 216/222, 216/225) nie jest wykazany na prowadzonej przez Wydział Geodezji Urzędu Miasta mapie ewidencji gruntów (ani wykazywany w wypisach i wyrysach z ewidencji gruntów i budynków), a na mapie zasadniczej Miasta w miejscu jego posadowienia znajduje się obiekt oznaczony literą „r” – ruina, co nie zmienia faktu, że budynek ten istnieje, ma ściany i dach, choć nie jest i nie będzie użytkowany.

Wymienione powyżej działki nie były nabywane przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu ustawy VAT. Wnioskodawca nie ponosił również wydatków na ich ulepszenie, ani nie wykorzystywał ich do działalności zwolnionej.

Ze względów biznesowych Wnioskodawca zamierza scalić działki o numerach: 216/219, 216/220, 216/223, 216/224, 216/225, 216/226 w jedną działkę (dalej: Nieruchomość), która następnie ma być przedmiotem odpłatnej sprzedaży na rzecz nabywcy (dalej: Inwestor). Po połączeniu działek, Nieruchomość będzie zabudowana częścią budynku hali oraz drogami wewnętrznymi. Inwestor jest użytkownikiem wieczystym sąsiadujących z Nieruchomością działek gruntu, na których znajdują się stanowiące własność Inwestora budynki, budowle, urządzenia. Znajdujące się na Nieruchomości drogi połączone są z drogami znajdującymi się na działkach należących do Inwestora (pierwotnie wykonano je jako jeden układ komunikacyjny). Docelowo budynek hali znajdujący się na Nieruchomości ma zostać rozebrany, jednakże przy jednoczesnym zachowaniu istniejących na terenie Nieruchomości dróg, które mają być w przyszłości przez niego wykorzystywane, gdyż służyć mają usprawnieniu komunikacji działek Inwestora z drogami publicznymi oraz wewnętrznej komunikacji na nieruchomości utworzonej z obecnie posiadanych przez Inwestora działek oraz Nieruchomości.

Decyzja o rozbiórce hali została podjęta ze względów biznesowych, w związku z jej złym stanem technicznym oraz planowaną inwestycją budowy nowych obiektów przez Inwestora na tych terenach. Zgodnie ze wstępnymi ustaleniami między Wnioskodawcą a Inwestorem, rozbiórka zostanie najprawdopodobniej dokonana po sprzedaży Nieruchomości, jednakże strony nie wykluczają, że prace rozbiórkowe mogą się rozpocząć, a także zostać zakończone jeszcze przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Niezależnie od powyższego, strony ustaliły, że przed sprzedażą Wnioskodawca będzie zobowiązany uzyskać stosowną decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę hali znajdującej się na Nieruchomości. Zarówno Wnioskodawca, jak i Inwestor są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W dniu 16 stycznia 2015 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Nieruchomość na moment nabycia przez Wnioskodawcę składała się z:
    *   działek zabudowanych, których dostawa na rzecz Wnioskodawcy – zgodnie z oświadczeniem sprzedającego nieruchomość (dalej: Sprzedający) – była dostawą dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego ich zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT (dalej: pierwsze zasiedlenie) i w przypadku których zostało złożone oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia (zgodnie z art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT), w związku z czym Wnioskodawca nabył ww. działki jako opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%;
    *   działek niezabudowanych, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego były przeznaczone pod zabudowę (wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego została unieważniona, jednak na moment nabycia wyrok ten był nieprawomocny), a zatem – jako spełniające przesłanki do uznania za teren budowlany (zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT) – również zostały nabyte jako opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.Jednocześnie, nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

1.  Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości 13 czerwca 2014 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej przed notariuszem. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dacie podpisania umowy.

1.  Zgodnie z oświadczeniem Sprzedającego, nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach dostawy dokonywanej po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Z informacji posiadanych przez Wnioskodawcę wynika ponadto, że Sprzedający nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży i ustanowienia hipoteki, sporządzonej 20 grudnia 2006 r. przed notariuszem i postanowienia Sądu Rejonowego, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Zainteresowany nie posiada natomiast informacji, kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie nieruchomości. Wnioskodawca nie ponosił wydatków powodujących ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z tym także odsprzedaż części tej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

1.  Drogi wewnętrzne, zlokalizowane na terenie nieruchomości, o której mowa we wniosku, stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 1-3 ustawy Prawo budowlane.
2.  Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że budynki/budowle posadowione na tej części nieruchomości, która będzie podlegać dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę, nie były wydzierżawiane. W odniesieniu do budynków/budowli posadowionych na pozostałej części nieruchomości, która nie będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę, zostały natomiast zawarte w roku 2010 dwie umowy dzierżawy (dot. placu składowego oraz części budynku).

Dodatkowo, w uzupełnieniu opisu sprawy Wnioskodawca poinformował, że działki składające się na nieruchomość, która będzie podlegać dalszej odsprzedaży przez Zainteresowanego, zostały już scalone w jedną działkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji, gdyby prace rozbiórkowe budynku hali rozpoczęły się, lecz nie zostały zakończone, przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, planowana sprzedaż powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej (z uwagi na zbudowania Nieruchomości i drogami wewnętrznymi), podlegająca zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT (przy dochowaniu wszelkich wymogów formalnych, o których mowa w tych przepisach)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości, na której będą trwały prace rozbiórkowe dotyczące posadowionego na niej budynku hali powinna być kwalifikowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej (z uwagi na zbudowania Nieruchomości drogami wewnętrznymi). Sprzedaż nie będzie przy tym następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, w związku z czym zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Ad. 2.

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania, przewidziane w przepisie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT (przy dopełnieniu wszystkich wymogów formalnych).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając powyższe przepisy na uwadze nie budzi wątpliwości, że odpłatna sprzedaż Nieruchomości zabudowanej budynkiem lub budowlami będzie stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Budynki, budowle i grunty spełniają definicję towaru przewidzianą w art. 2 pkt 6 ustawy VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ponadto Wnioskodawca w tym miejscu powołał przepis art. 29a ust. 8 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Podkreślenia wymaga, że w niniejszym przypadku sprzedaży – pomimo trwających prac w zakresie rozbiórki budynku hali – będzie podlegać Nieruchomość zabudowana budowlami w postaci dróg wraz z przynależnym gruntem. Wnioskodawca przy tym podkreślił, że posadowione na Nieruchomości drogi wewnętrzne, które – jako budowle o realnej wartości użytkowej z punktu widzenia Inwestora, które będą przez niego w przyszłości wykorzystywane – nie będą podlegały rozbiórce.

Nie budzi przy tym wątpliwości, że droga wewnętrzna powinna być kwalifikowana jako budowla. Przepisy ustawy VAT nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem budowli. Zgodnie z ugruntowanym w doktrynie poglądem, w tym celu za najwłaściwsze przyjmuje się odwołanie do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), zgodnie z jej art. 3 pkt 3 przez budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się „konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych”. I dalej, przez obiekty inżynierii lądowej i wodnej należy rozumieć „wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Tym samym, w ramach planowanej transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora będą podlegać budowle (drogi) wraz z przynależnym gruntem. Zastosowanie znajduje tu bowiem ww. przepis art. 29a ust. 8 ustawy VAT, z którego wynika, że w przypadku sprzedaży budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że przy sprzedaży nie tylko budynku, ale i budowli (lub ich części), dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z tego względu, do dostawy gruntu stosuje się stawkę podatku taką, jak dla dostawy budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. W sytuacji natomiast zwolnienia dostawy budowli lub ich części, ze zwolnienia takiego będzie korzystać również dostawa gruntu, na którym budowle są posadowione. Podkreślenia wymaga, że sformułowanie przez ustawodawcę łącznika „lub” świadczy o tym, że sformułowana w przepisie zasada może dotyczyć budynku i budowli, bądź tylko budynku, czy też tylko budowli.

Powyższą wykładnię przepisu art. 29a ust. 8 ustawy VAT w sposób jednolity potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. ILPPI/443–74/14–4/AWa, w której organ wskazał, że: ,,(\`(...)\`) treść art. 29a ust. 8 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku”.

Takie stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 maja 2014 r., sygn. ILPP1/443–154/14–4/MK, w której organ wskazał, że: „(\`(...)\`) kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy – obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. – w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku”.

Stanowisko to jest również jednolicie interpretowane w doktrynie, przykładowo T. Michalik, w Komentarzu VAT (Wyd. 10, Warszawa 2014) stwierdza: „Jeżeli bowiem, przedmiotem dostawy są budynek lub budowla, wówczas transakcja będzie opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku (budowli). Jeżeli więc np. dostawa budynku (budowli) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, wówczas zwolnienie ma zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji. Te same wnioski dotyczą odpowiednio sprzedaży lokali mieszkalnych. Nie ma przy tym znaczenia, jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku. Taka konstrukcja art. 29a ust. 8 powoduje bowiem, iż w przypadku sprzedaży budynku czy budowli o stawce podatku decydować będzie status samego budynku czy budowli, nie zaś – gruntu. W praktyce oznacza to, że w takim przypadku dostawa gruntu będzie podlegała opodatkowaniu stawką właściwą dla dostawy budynku (budowli)”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie, w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży jest działka zabudowana drogą wewnętrzną, tak przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. ILPP1/443–32/14–9/NS, czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 sierpnia 2009 r., sygn. ITPP1/443–454b/09/BS.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy rozważyć, czy w niniejszej sprawie zaistnieje zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na mocy tego przepisu przyjmuje się, że regułą jest stosowanie zwolnienia przedmiotowego do dostawy budynków, budowli lub ich części, jeżeli dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia (niniejsze zwolnienie może być przy tym odpowiednio wyłączone, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT – Wnioskodawca w tej kwestii ustosunkował się przedstawiając własne stanowisko w odpowiedzi na pytanie nr 2.

Wynika z tego, że w kontekście zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT kluczową kwestią pozostaje zawsze ustalenie, czy w danym przypadku dojdzie do pierwszego zasiedlenia.

Ustawodawca wprowadził definicję pierwszego zasiedlenia w art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, pierwsze zasiedlenie oznacza oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym nie będzie pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Sprzedaż nie będzie bowiem dokonywana na rzecz pierwszego nabywcy po wybudowaniu budynku/budowli. Odpowiednio również nabycie przedmiotowych działek przez Wnioskodawcę nie było dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca nie dokonywał również żadnych prac polegających na ulepszeniu Nieruchomości i w związku z tym również nie ponosił wydatków na ulepszenie, do których odwołuje się ww. przepis ustawy VAT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady sprzedaż Nieruchomości podlegać powinna zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Bez wpływu na taką kwalifikację pozostaje, w ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie przez Zainteresowanego przed transakcją sprzedaży Decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynku hali, posadowionego częściowo na Nieruchomości oraz rozpoczęcie prac rozbiórkowych. Należy zwrócić bowiem uwagę, że niezależnie od trwającej rozbiórki budynku, Nieruchomość pozostanie zabudowana drogami wewnętrznymi stanowiącymi – w myśl przepisów Prawa budowlanego budowlę trwale związaną gruntem.

Mając powyższe na uwadze, planowana sprzedaż Nieruchomości powinna być kwalifikowana jako sprzedaż budowli (dróg wewnętrznych) wraz z gruntem, na którym są one posadowione i jednocześnie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Ad. 2.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. ust. 1 pkt 10 ustawy VAT oraz wybranie opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie to musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11 ustawy VAT).

Z powyższego wynika, że w sytuacji uznania przedmiotowej sprzedaży za zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT, Wnioskodawca będzie miał możliwość zrezygnowania z przedmiotowego zwolnienia – przy założeniu, że zarówno sprzedawca jak i nabywca będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą przed dniem sprzedaży stosowne oświadczenie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy. Oświadczenie to musi spełniać wymogi formalne, o których mowa w ww. art. 43 ust. 11 ustawy VAT.

Zarówno Wnioskodawca jak i Inwestor są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Jeżeli zatem dopełnią stosownych wymogów formalnych, to sprzedaż Nieruchomości będzie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z powyższą zasadą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach:

*   216/217;
*   216/218;
*   216/219;
*   216/220;
*   216/221;
*   216/222;
*   216/223;
*   216/224;
*   216/225;
*   216/226;
*   216/228,

oznaczonych symbolem BA – tereny przemysłowe, dla której Sąd Rejonowy prowadzi jedną księgę wieczystą.

Nieruchomość jest w części zabudowana budowlami oraz budynkami poprzemysłowymi:

*   na działkach o numerach: 216/217, 216/221 oraz 216/224 znajduje się część budynku hali i droga wewnętrzna z trylinki,
*   na działce nr 216/218 znajduje się część budynku hali, budynek laboratorium i droga wewnętrzna z trylinki,
*   na działkach o numerach: 216/222 i 216/225 znajduje się część budynku hali,
*   na działkach o numerach: 216/220; 216/223 i 216/226 znajduje się droga wewnętrzna utwardzona płytami,
*   działki o numerach: 216/219 oraz 216/228 są niezabudowane.

Budynki posadowione na ww. działkach są w większości nieużytkowane, część z nich jest natomiast użytkowana na podstawie umów dzierżawy. Budynki te są w złym stanie technicznym i nadają się do rozbiórki. Wymienione powyżej części budynku hali składają się łącznie na jeden budynek umiejscowiony na kilku działkach. W/w budynek hali (jeden budynek posadowiony na działkach o numerach: 216/217, 216/221, 216/224, 216/218, 216/222, 216/225) nie jest wykazany na prowadzonej przez Wydział Geodezji Urzędu Miasta mapie ewidencji gruntów (ani wykazywany w wypisach i wyrysach z ewidencji gruntów i budynków), a na mapie zasadniczej Miasta w miejscu jego posadowienia znajduje się obiekt oznaczony literą „r” – ruina, co nie zmienia faktu, że budynek ten istnieje, ma ściany i dach, choć nie jest i nie będzie użytkowany.

Wymienione powyżej działki nie były nabywane przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu ustawy VAT. Wnioskodawca nie ponosił również wydatków na ich ulepszenie, ani nie wykorzystywał ich do działalności zwolnionej.

Ze względów biznesowych Wnioskodawca zamierza scalić działki o numerach: 216/219, 216/220, 216/223, 216/224, 216/225, 216/226 w jedną działkę (dalej: Nieruchomość), która następnie ma być przedmiotem odpłatnej sprzedaży na rzecz nabywcy (dalej: Inwestor). Po połączeniu działek, Nieruchomość będzie zabudowana częścią budynku hali oraz drogami wewnętrznymi. Inwestor jest użytkownikiem wieczystym sąsiadujących z Nieruchomością działek gruntu, na których znajdują się stanowiące własność Inwestora budynki, budowle, urządzenia. Znajdujące się na Nieruchomości drogi połączone są z drogami znajdującymi się na działkach należących do Inwestora (pierwotnie wykonano je jako jeden układ komunikacyjny). Docelowo budynek hali znajdujący się na Nieruchomości ma zostać rozebrany, jednakże przy jednoczesnym zachowaniu istniejących na terenie Nieruchomości dróg, które mają być w przyszłości przez niego wykorzystywane, gdyż służyć mają usprawnieniu komunikacji działek Inwestora z drogami publicznymi oraz wewnętrznej komunikacji na nieruchomości utworzonej z obecnie posiadanych przez Inwestora działek oraz Nieruchomości.

Decyzja o rozbiórce hali została podjęta ze względów biznesowych, w związku z jej złym stanem technicznym oraz planowaną inwestycją budowy nowych obiektów przez Inwestora na tych terenach. Zgodnie ze wstępnymi ustaleniami między Wnioskodawcą a Inwestorem, rozbiórka zostanie najprawdopodobniej dokonana po sprzedaży Nieruchomości, jednakże strony nie wykluczają, że prace rozbiórkowe mogą się rozpocząć, a także zostać zakończone jeszcze przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Niezależnie od powyższego, strony ustaliły, że przed sprzedażą Wnioskodawca będzie zobowiązany uzyskać stosowną decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę hali znajdującej się na Nieruchomości. Zarówno Wnioskodawca, jak i Inwestor są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Ponadto, z informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę wynika, że Nieruchomość na moment nabycia przez Wnioskodawcę składała się z:

*   działek zabudowanych, których dostawa na rzecz Wnioskodawcy – zgodnie z oświadczeniem sprzedającego nieruchomość (dalej: Sprzedający) – była dostawą dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego ich zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT (dalej: pierwsze zasiedlenie) i w przypadku których zostało złożone oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia (zgodnie z art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT), w związku z czym Wnioskodawca nabył ww. działki jako opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%;
*   działek niezabudowanych, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego były przeznaczone pod zabudowę (wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego została unieważniona, jednak na moment nabycia wyrok ten był nieprawomocny), a zatem – jako spełniające przesłanki do uznania za teren budowlany (zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT) – również zostały nabyte jako opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%.

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości – Zainteresowany stał się właścicielem nieruchomości 13 czerwca 2014 r. na podstawie umowy sprzedaży a wydanie nieruchomości nastąpiło w dacie podpisania umowy.

Zgodnie z oświadczeniem Sprzedającego, nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach dostawy dokonywanej po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Z informacji posiadanych przez Wnioskodawcę wynika ponadto, że Sprzedający nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży i ustanowienia hipoteki, sporządzonej 20 grudnia 2006 r. Zainteresowany nie posiada natomiast informacji, kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie nieruchomości. Wnioskodawca nie ponosił wydatków powodujących ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z tym także odsprzedaż części tej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Drogi wewnętrzne, zlokalizowane na terenie nieruchomości, o której mowa we wniosku, stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 1-3 ustawy Prawo budowlane.

Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że budynki/budowle posadowione na tej części nieruchomości, która będzie podlegać dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę, nie były wydzierżawiane.

W odniesieniu do budynków/budowli posadowionych na pozostałej części nieruchomości, która nie będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę, zostały natomiast zawarte w roku 2010 dwie umowy dzierżawy (dot. placu składowego oraz części budynku).

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że działki składające się na nieruchomość, która będzie podlegać dalszej odsprzedaży przez Zainteresowanego zostały już scalone w jedną działkę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania:

*   czy w sytuacji, gdyby prace rozbiórkowe budynku hali rozpoczęły się, lecz nie zostały zakończone, przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, planowana sprzedaż powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej (z uwagi na zbudowania Nieruchomości i drogami wewnętrznymi), podlegająca zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT,
*   jeżeli tak, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy (przy dochowaniu wszelkich wymogów formalnych, o których mowa w tych przepisach).

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności innymi stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy).

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W niniejszej sprawie, aby dokonać rozstrzygnięcia, czy dostawa nieruchomości będącej przedmiotem zbycia będzie opodatkowana podatkiem VAT, istotne jest ustalenie, czy nieruchomość ta jest gruntem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), zgodnie z którą przez obiekt budowlany rozumie się:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

W myśl natomiast art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 cyt. ustawy – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego – art. 3 pkt 3a niniejszej ustawy.

Natomiast art. 3 pkt 9 powołanej ustawy wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przytoczonych wyżej definicji można wyprowadzić wniosek, że niektóre z urządzeń budowlanych np. ogrodzenie, plac, występując samodzielnie i nie będąc związanym z obiektem budowlanym (np. budynkiem), tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym (budowlą).

W tym miejscu należy przytoczyć wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV (C-461/08), w którym Trybunał w podsumowaniu orzekł, że: „Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sprzedaży na rzecz nabywcy (Inwestora) jest Nieruchomość składająca się z działek o numerach 216/219, 216/220, 216/223, 216/224, 216/225, 216/226 – scalonych w jedną działkę, na której posadowiony jest budynek hali przeznaczony do rozbiórki. Zainteresowany wskazał, że może zaistnieć sytuacja, w której przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości będą trwały prace rozbiórkowe opisanego budynku hali. W takim przypadku, tj. w momencie rozpoczęcia prac rozbiórkowych, zabudowania przestają spełniać kryteria definicji budynku zawartej w PKOB, natomiast teren, na którym taki obiekt się uprzednio znajdował staje się de facto terenem niezabudowanym.

Niemniej jednak, pomimo podjęcia decyzji o rozbiórce zabudowań znajdujących się na Nieruchomości nadal będzie to teren zabudowany, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – na Nieruchomości znajdują się drogi wewnętrzne (stanowiące budowle w rozumieniu art. 3 pkt 1-3 ustawy Prawo budowlane), które są połączone z drogami znajdującymi się na sąsiednich działkach należących do Inwestora (pierwotnie stanowiących jeden układ komunikacyjny) i mają zostać przez niego wykorzystane w celu usprawnienia komunikacji działek Inwestora z drogami publicznymi oraz wewnętrznej komunikacji na całej nieruchomości powstałej po finalizacji transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że w sytuacji, gdyby prace rozbiórkowe budynku hali rozpoczęły się, lecz nie zostały zakończone przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, planowana sprzedaż powinna być traktowana jako odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej – z uwagi na zbudowania Nieruchomości drogami wewnętrznymi – a Wnioskodawca będzie dokonywał zbycia nieruchomości stanowiącej grunt zabudowany budowlami.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z przywołanych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem – bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa oraz najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w przypadku, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy – podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kliku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Jak wskazano powyżej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że planowana dostawa Nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy doszło przed zakupem przez Wnioskodawcę. Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość będąca przedmiotem zapytania – zgodnie z oświadczeniem Sprzedającego – została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach dostawy dokonywanej po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków powodujących ulepszenie Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w związku z tym także odsprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynęły 2 lata.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą Nieruchomości niezasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy: art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż zwolnienie to ma zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji gdy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy strony umowy, po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy warunków mogą zastosować opodatkowanie dostawy nieruchomości podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywający są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy zgodne oświadczenie, o wyborze opodatkowania sprzedaży Nieruchomości korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia, lecz opodatkowana będzie podatkiem VAT według stawki podatku VAT w wysokości 23%. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są drogi wewnętrzne.

Podsumowując, sprzedaż opisanej Nieruchomości zabudowanej drogami wewnętrznymi – w sytuacji wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy – opodatkowana będzie stawką podatku VAT w wysokości 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT w z zw. art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są drogi wewnętrzne.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego, tj. opodatkowania podatkiem VAT, według stawki podstawowej sprzedaży Nieruchomości, składającej się z działek o numerach: 216/219, 216/220, 216/223, 216/224, 216/225, 216/226 – scalonych w jedną działkę, w sytuacji wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy.

Zauważa się ponadto, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64–100 Leszno.