Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.611.2017.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-22
Teza: Odwrotne obciążenie dla robót budowlanych i prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura; montaż; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatnik; usługi; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy,
*   **prawidłowe** – zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie barier ochronnych.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) w ramach prowadzonej działalności realizuje inwestycję o nazwie „Budowa autostrady”, której inwestorem jest Skarb Państwa.

W celu realizacji inwestycji Wnioskodawca utworzył wraz ze A Sp. z o.o. konsorcjum (dalej: Konsorcjum), które to Konsorcjum pełni rolę generalnego wykonawcy w trakcie realizacji inwestycji. W celu realizacji inwestycji, generalny wykonawca (dalej: GW), zawarł umowy z podwykonawcami (dalej: PW). Jednym z podwykonawców w ramach przedmiotowej inwestycji jest S.A., z którą GW zawarł umowę (dalej: Umowa podwykonawcza).

Zarówno Wnioskodawca jak i S.A. są czynnymi podatnikami VAT.

Zgodnie z § 1 Umowy podwykonawczej, S.A. zobowiązuje się do wykonania na realizowanej przez GW inwestycji robót budowlanych wyszczególnionych w Załączniku nr 1 do Umowy podwykonawczej. W załączniku tym wykazano bariery ochronne, z wyszczególnieniem ilości metrów bieżących, ceny jednostkowej za materiał i ceny jednostkowej za montaż.

Zgodnie z § 2 Umowy podwykonawczej, ceny jednostkowe netto określone w Załączniku nr 1 do Umowy obejmują także:

*   koszt materiału systemów barier ochronnych,
*   koszt transportu/dostawy materiału systemów barier ochronnych na przedmiotową budowę,
*   koszt montażu systemów barier ochronnych,
*   koszt dostawy i montażu elementów odblaskowych,
*   wykonanie niecertyfikowanych połączeń STAL-BET,
*   koszt zabezpieczenia antykorozyjnego zgodnie z Instrukcjami Montażu producentów,
*   koszt wykonania połączeń pomiędzy barierami drogowymi a barierami mostowymi, pod warunkiem realizowania robót na zakres mostowy i drogowy.

Ceny jednostkowe netto określone w Załączniku nr 1 nie obejmują natomiast:

*   kosztu dostawy oraz montażu elementów nieujętych w instrukcjach montażowych certyfikowanych systemów barier ochronnych (m.in. dodatkowych przełazów przez bariery, dodatkowych osłon dla motocyklistów),
*   kosztu oraz wykonania tymczasowej organizacji ruchu,
*   kosztu opracowania projektu organizacji ruchu oraz kosztu uzyskania niezbędnych pozwoleń na wykonanie robót,
*   kosztu ponownego ułożenia kostki brukowej, w wypadku konieczności jej demontażu,
*   kosztu oraz wykonania malowania elementów stalowych systemów barier ochronnych,
*   kosztu prac utrzymaniowych od momentu odbioru częściowego do odbioru końcowego Inwestycji.

Umowa podwykonawcza zastrzega, że systemy barier ochronnych będą wykonane i montowane zgodnie z Instrukcjami Montażu producentów. Ponadto PW zobowiązany jest wykonać prace objęte Umową z materiałów dostarczonych przez PW. Materiały te muszą odpowiadać wymaganiom określonym w Specyfikacjach Technicznych stanowiących integralną część Umowy podwykonawczej. Wszystkie materiały, które PW zamierza użyć, muszą być przedłożone przy udziale GW do zatwierdzenia Zamawiającemu.

GW natomiast zobowiązuje się do pełnej obsługi geodezyjnej przedmiotu Umowy w zakresie:

*   wytyczenia osi oraz punktów charakterystycznych, przekazania reperów roboczych oraz szkiców wytyczeń, pomiarów kontrolnych robót ulegających zakryciu, wyznaczenia kolizji z wszelaką infrastrukturą znajdującą się na terenie budowy, tj.: instalacjami i liniami energetycznymi, wodnymi, kanalizacjami, telekomunikacyjnymi, gazowymi, itp., a także GW zobowiązuje się do sporządzenia geodezyjnej dokumentacji powykonawczej, w tym operatów geodezyjnych oraz wytyczenia punktów początkowych i końcowych dla wszystkich odcinków punktów pośrednich co 25 metrów.

PW zobowiązany jest wykonać osadzenie słupków drogowych systemów barier ochronnych drogowych, o których mowa w Załączniku nr 1 do niniejszej Umowy, metodą wwibrowywania (wbijania) bezpośrednio w gruncie z wyjątkiem systemów barier ochronnych rozbieralnych/szybkodemontowalnych oraz barier mostowych (montaż na kotwach).

PW zobowiązany jest w trakcie wykonywania robót do stałego utrzymywania w czystości miejsc pracy i dróg transportowych w szczególności dróg, placów, miejsc wykonywania robót (usuwanie gruzu), zaplecza oraz sąsiadujących z placem budowy nieruchomości. PW oświadcza, że w związku z wykonywaniem niniejszej Umowy jest wytwórcą i posiadaczem odpadów powstałych w trakcie realizacji robót i jest zobowiązany do właściwego postępowania z nimi.

Materiały

Umowa podwykonawcza zobowiązuje PW do wyprodukowania (w roku 2016), zafakturowania i złożenia w swoim magazynie/na placu składowym materiałów przeznaczonych do dostarczenia na przedmiotową budowę w ilościach określonych w Załączniku nr 13 (Zestawienie elementów systemu barier ochronnych) do Umowy podwykonawczej. Materiał, tj. elementy systemów barier ochronnych składowane przez PW na magazynach, o których mowa w ust. 8 tego paragrafu, mają być oznaczone co do tożsamości, tzn. każda paczka będzie posiadała indywidualny numer/kartę identyfikacyjną, który ma być wyszczególniony w zestawieniu załączonym do faktury VAT.

Procedura fakturowania określona jest w Umowie podwykonawczej następująco:

*   po każdorazowym odłożeniu materiału, do 25-go dnia każdego miesiąca, PW powiadomi GW pisemnie przesyłając mu zestawienie materiału złożonego w magazynie z jego dokładnym adresem i lokalizacją oraz udostępni ten magazyn GW, umożliwiając mu weryfikację ilości zeskładowanych tam materiałów – wyznaczając mu w tym celu 5-cio dniowy termin (pięć dni roboczych) na odbiór materiału. W przypadku braku uwag GW, PW wystawi fakturę (na podstawie protokołu przekazania materiałów podpisanego przez przedstawicieli obu Stron potwierdzającego zakup materiałów przez GW) uwzględniającą ilości dostarczone do magazynu przy każdorazowej dostawie. Podstawę do wystawienia faktury stanowić będzie zaakceptowane przez upoważnionego przedstawiciela GW zestawienie materiałów dostarczonych każdorazowo do magazynu PW wraz z zabezpieczonymi przed uszkodzeniem i zamoknięciem kartami identyfikacyjnymi materiału.

Odpowiedzialność za wszelkie straty i szkody w materiałach, znajdujących się w magazynie/na placu składowym PW w miejscu oznaczonym w protokole, ponosi wyłącznie PW. Przed rozpoczęciem montażu, Strony zobowiązują się do przeprowadzenia dodatkowej inwentaryzacji ilości składowanych materiałów. Wszelkie braki ilościowe, jakościowe, ubytki i uszkodzenia materiałów, PW uzupełni we własnym zakresie i na własny koszt w terminie zapewniającym dotrzymanie terminów określonych w Harmonogramie stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy. Strony ustalają zgodnie, że postanowienie tego ustępu stanowi umowne rozszerzenie odpowiedzialności PW za materiał zakupiony i składowany na magazynach lub przejęty do składowania przez PW.

GW ma prawo do zwrotu zakupionych od PW niewykorzystanych materiałów (elementów systemów barier ochronnych), nie więcej jednak niż 5% wartości umownego zakresu wskazanego w § 1 ust. 3 Umowy podwykonawczej.

PW zobowiązuje się dochować należytej staranności w celu prawidłowego przechowywania materiałów i ponosi odpowiedzialność za wszelkie ubytki, uszkodzenia materiałów, za które zapłacił GW.

Materiał zakupiony przez GW na podstawie faktur sprzedaży VAT wystawionych przez PW – zgodnie z zapisami Umowy podwykonawczej – stanowi własność GW. W przypadku odstąpienia w całości lub w części, lub wcześniejszego rozwiązania Umowy podwykonawczej, GW wezwie PW do wydania niedostarczonych na budowę materiałów, a PW ma obowiązek wydać GW materiały ze wskazanego lub/i uzgodnionego miejsca składowania materiału lub jego części na magazynie PW w terminie do 7 dni od momentu pisemnego wezwania.

Po złożeniu towarów w magazynie i wystawieniu faktury, po upływie określonego czasu (np. po miesiącu lub nawet do roku) bariery są montowane przez S.A. na obiekcie budowlanym (tu: autostrada) przygotowanym wcześniej przez Zamawiającego. Następnie dokonywany jest odbiór montażu i ostateczne rozliczenie całości umowy łącznie z barierami – za potwierdzeniem w drodze pomiaru geodezyjnego ilości metrów zamontowanych barier, po odbiorze prawidłowości montażu.

W świetle zapisów zawartych umów na wykonanie robót budowlanych, PW ponosi odpowiedzialność za jakość, należyte wykonanie i funkcjonowanie kompletnej budowli inżynierii technicznej (ewentualne kary za nieprawidłowości naliczane są procentowo od całości wynagrodzenia umownego, które obejmuje koszty składających się na realizację przedmiotu umowy na wykonanie robót budowlanych czynności).

Faktura

Na podstawie opisanej wyżej Umowy podwykonawczej, PW dostarczył do magazynu bariery przeznaczone do realizacji zlecenia od GW i wystawił za nie fakturę bez kwoty VAT, z adnotacją „odwrotne obciążenie” – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Następnie S.A. wystąpił z wnioskiem o indywidualną interpretację przepisów podatkowych, w której chciał potwierdzić, że wystawienie faktury za dostawę barier do magazynu przy zastosowaniu mechanizmu VAT odwróconego było poprawne.

W interpretacji z dnia 28 lipca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) nie potwierdził prawidłowości stanowiska PW.

Dyrektor KIS uznał, że w opisanej wyżej sytuacji mają miejsce dwa odrębne świadczenia, mianowicie dostawa barier oraz usługa montażu. Zdaniem Dyrektora KIS, Wnioskodawca montuje bariery, które nie należą do Wnioskodawcy, bowiem jak wskazano, prawo do rozporządzania barierami jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie ich odbioru, a następnie Wnioskodawca po upływie określonego czasu montuje te bariery.

Ponadto w interpretacji uzyskanej przez S.A. Dyrektor KIS uznał, że sposób opodatkowania dostawy materiałów w ramach umowy na wykonanie i montaż tych barier zależy od sposobu wystawienia faktury.

Zdaniem Dyrektora KIS, w sytuacji gdzie zgodnie z umową o wykonanie robót budowlanych fakturowanie odbywa się w jednej fakturze i w jednej pozycji to mamy do czynienia ze świadczeniem usług. „Zatem w przypadku gdy Wnioskodawca występuje jako podwykonawca i przedmiotem zawartych z Generalnym Wykonawcą umów są usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, to na fakturze wystawionej dla Generalnego Wykonawcy Wnioskodawca winien wykazać zapis o treści „odwrotne obciążenie”.

„Natomiast w odniesieniu do sytuacji gdzie następuje oddzielnie fakturowanie dostawy towarów i montażu, czy to w dwóch pozycjach na jednej fakturze, czy oddzielnie na dwóch fakturach, mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami, mianowicie dostawą konstrukcji stalowych oraz usługą montażu. Następuje więc podział ceny na odrębne świadczenia. W tym przypadku Wnioskodawca powinien odrębnie opodatkować dostawę konstrukcji stalowych oraz usługę montażu. Mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie tylko do usługi montażu, zaś dostawa konstrukcji nie podlega odwrotnemu obciążeniu”.

Po otrzymaniu takiego stanowiska Dyrektora KIS w interpretacji S.A. wystawił fakturę korygującą do pierwotnej faktury za bariery ochronne. Na fakturze korygującej S.A. wykazał podatek VAT wyliczony od kwoty netto wg stawki 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca jest podatnikiem VAT z tytułu świadczeń wykonywanych przez S.A. w ramach Umowy podwykonawczej, obejmujących zarówno wartość robót budowlanych (montaż barier), jak i wartość materiałów (bariery ochronne) dostarczonych wcześniej do magazynu ustalonego przez strony Umowy podwykonawczej – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 – czy Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S.A. za dostawę barier ochronnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Jest on podatnikiem z tytułu świadczeń wykonanych przez S.A. w ramach Umowy podwykonawczej, obejmujących zarówno wartość robót budowlanych (montaż barier), jak wartość materiałów (bariery ochronne) – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem Umowy podwykonawczej są roboty budowlane, sprecyzowane w załączniku do Umowy podwykonawczej jako dostawa i montaż barier ochronnych w projekcie „Budowa autostrady”.

W ocenie Wnioskodawcy, wykonanie robót budowlanych w ramach Umowy podwykonawczej mieści się w poz. 5 załącznika nr 14 do ustawy o VAT: PKWiU 42.11.20.0 (Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych). A zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT ma zastosowanie o ile usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z objaśnieniami z dnia 17 marca 2017 r. (dalej: Objaśnienia MF) wydanymi przez Ministra Rozwoju i Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201), w celu ustalenia definicji „podwykonawcy” wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą.

Każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje się podwykonawcą w stosunku do „generalnego/głównego wykonawcy”, niezależnie od liczby dalszych podzleceń usługi.

Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest – w stosunku do tego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Z powyższego wynika, że S.A. jest podwykonawcą Wnioskodawcy w zakresie robót budowlanych objętych Umową z inwestorem.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że w zakresie robót budowlanych PKWiU 42.11.20.0 (Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych) wykonywanych przez S.A. mieści się zarówno wartość samych robót, jak i wartość barier ochronnych dostarczonych do uzgodnionego magazynu i zafakturowanych na początku projektu.

Takie stanowisko jest uzasadnione, mimo że zgodnie z Umową podwykonawczą materiał zakupiony przez GW, na podstawie faktur sprzedaży VAT, wystawionych przez PW, zgodnie z zapisami umowy, stanowi własność GW.

Dalsze zapisy Umowy podwykonawczej stwierdzają bowiem, że odpowiedzialność za wszelkie straty i szkody w materiałach, znajdujących się w magazynie/na placu składowym PW w miejscu oznaczonym w protokole, ponosi wyłącznie PW.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, bariery ochronne zostaną zamontowane w ramach robót budowlanych – nie później niż do końca trwania inwestycji realizowanej przez GW na rzecz Skarbu Państwa.

A zatem nie jest intencją Wnioskodawcy, jako generalnego wykonawcy i zleceniodawcy spółki S.A., samo nabycie wyprodukowanych przez S.A. barier ochronnych.

Wnioskodawca zamawia usługę kompleksową, tzn. materiał wraz z jego dostawą i montażem. W ocenie Wnioskodawcy, za element dominujący należy uznać dokonanie montażu barier drogowych/mostowych, zgodnie z warunkami określonymi w umowie na wykonanie robót budowlanych, w miejscu wskazanym w projekcie budowlanym, gdyż dopiero po spełnieniu tych wymogów bariery drogowe/mostowe mogą spełniać funkcje, do jakich zostały zaprojektowane. Również dopiero po zamontowaniu barier energochłonnych – spełniony zostaje przedmiot i cel Umowy podwykonawczej, jaką Wnioskodawca zawarł z firmą S.A., przy czym intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie w efekcie realizacji zamawianej usługi (opisanej w Umowie podwykonawczej), kompleksowej budowli inżynierii technicznej, wymagającej skomplikowanych rozwiązań inżynieryjnych, odpowiedniej wiedzy technicznej i zaangażowania specjalistycznego sprzętu – tak aby bariery spełniały wymagania dla których są montowane na drodze, czy moście zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Intencją Wnioskodawcy jest zatem nabycie kompletnej usługi budowlanej, polegającej na wyprodukowaniu barier ochronnych i zamontowaniu ich na budowie autostrady w sposób ściśle określony w umowie z inwestorem i w Umowie podwykonawczej. Wnioskodawca podkreśla, że jego intencja (jak opisano wyżej) jest niezależna od sposobu zaprezentowania ceny w umowie czy też na fakturze.

Wnioskodawca w żadnym przypadku nie jest zainteresowany nabyciem świadczeń cząstkowych. Dlatego niezrozumiałe jest dla Wnioskodawcy stanowisko Dyrektora KIS z interpretacji z dnia 28 lipca 2017 r., z którego wynika, że to samo świadczenie będzie świadczeniem kompleksowym albo dwoma oddzielnymi świadczeniami – jedynie w zależności od tego czy cena na fakturze będzie zaprezentowana kwotą łączną lub z podziałem na części składowe świadczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy o tym, czy świadczenie ma charakter kompleksowy czy też jest szeregiem niezależnych transakcji, decyduje faktyczny charakter tego świadczenia, a nie sposób prezentacji jego wyceny.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie (np. uchwała NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. I FPS 2/13), jak i w interpretacjach wydawanych przez samego Dyrektora KIS (np. interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2017 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że podatnikiem z tytułu świadczeń wykonywanych przez S.A. na zlecenie Wnioskodawcy, obejmujących zarówno wartość robót budowlanych, jak i wartość materiałów dostarczonych do magazynu i zafakturowanych, jest Wnioskodawca – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Ad 2

Jeśli Dyrektor KIS uzna stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, to w konsekwencji konieczne będzie stwierdzenie, że Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S.A. za dostawę barier ochronnych.

Jeśli bowiem Dyrektor KIS uznałby, że dostawę barier dokonaną przez S.A. do magazynu na początku projektu należy uznać za samodzielne świadczenie stanowiące dostawę towarów (a nie usługę budowlaną) – to w konsekwencji za podmiot zobowiązany do rozliczenia VAT należnego z tytułu tej dostawy należy uznać S.A. W takiej sytuacji prawidłowym sposobem dokumentowania dostawy jest wystawienie przez S.A. faktury wykazującej zarówno kwotę netto, jak i kwotę podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca zawarł z firmą S.A. Umowę podwykonawczą, w celu realizacji zamówienia „Budowa autostrady” na rzecz Skarbu Państwa.

A zatem bariery nabyte od S.A. służą wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. W konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury za dostawę barier wystawioną przez S.A. Inne stanowisko Organu w tej kwestii byłoby bezpodstawne i przy jednoczesnym uznaniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe oraz przy utrzymaniu w mocy interpretacji wydanej dla S.A. – stanowiłoby poważne naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Działanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wymaga bowiem m.in. zajmowania takiego samego stanowiska wobec dwóch stron jednej transakcji występujących z wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych. Znajduje to potwierdzenie w cytowanym niżej wyroku NSA o sygn. II FSK 1158/08, który wprawdzie odnosi się bezpośrednio do decyzji – niemniej może być odniesiony także do wydawania interpretacji przepisów podatkowych dla stron jednej transakcji.

NSA w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. sygn. II FSK 1158/08 wskazał, że „Zgodnie z art. 121 § 1 Op. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasadę tę narusza ignorowanie okoliczności stwierdzonych już przez organy podatkowe w innej decyzji, skierowanej do drugiej strony tej samej umowy cywilnoprawnej. Teza ta, wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2001 r. w sprawie o sygnaturze III SA 737/00 (publ. GP z 2004 r. Nr 167, s. 25), znajduje potwierdzenie także w innych wypowiedziach orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak w wyroku z dnia 23 listopada 2005 r. (I FSK 283/05, LEX Nr 392739) lub w wyroku z dnia 20 stycznia 2006 r. (I FSK 527/05, ONSAwsa z 2006 r. Nr 5, poz. 134). W ostatnim z tych wyroków Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że za godzące w art. 121 § 1 Op. należy uznać dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego w odrębnych, co prawda, sprawach podatkowych, niemniej bazujących na tych samych faktach.

Przedstawiony pogląd Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni aprobuje i uznaje za własny. Odniesienie go do sytuacji procesowej zaistniałej w badanej sprawie nakazuje zbadać, czy organy podatkowe zgodnie z wyrażoną w art. 121 § 1 Op. zasadą zaufania poczyniły ustalenia faktyczne zgodne z ustaleniami dokonanymi w innej decyzji, skierowanej do drugiej strony tej samej umowy cywilnoprawnej, czy też ustalenia te z ustaleniami poczynionymi w innej sprawie podatkowej są sprzeczne. Konieczna jest więc ocena, czy ten sam element stanu faktycznego w bazujących na tych samych faktach różnych sprawach podatkowych oceniony został identycznie, czy też odmiennie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy,
*   **prawidłowe** – zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie barier ochronnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcia dostawa towarów oraz świadczenie usług zostały zdefiniowane w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania VAT – jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów, to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w świetle art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie należy wskazać, że ww. załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Ponadto ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” – wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Wobec tego, podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), są opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), z kolei inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako czynny podatnik podatku VAT, w ramach prowadzonej działalności realizuje inwestycję w zakresie budowa autostrady.

W celu realizacji inwestycji Wnioskodawca utworzył wraz ze Spółką z o.o. Konsorcjum, które pełni rolę generalnego wykonawcy (GW) w trakcie realizacji inwestycji. W celu realizacji inwestycji GW zawarł Umowę z podwykonawczą z jednym z podwykonawców (Spółką Akcyjną).

Zgodnie z § 1 Umowy podwykonawczej, Spółka Akcyjna zobowiązuje się do wykonania na realizowanej przez GW inwestycji robót budowlanych wyszczególnionych w Załączniku nr 1 do Umowy podwykonawczej, tj. barier ochronnych, z wyszczególnieniem ilości metrów bieżących, ceny jednostkowej za materiał i ceny jednostkowej za montaż.

PW zobowiązany jest wykonać osadzenie słupków drogowych systemów barier ochronnych drogowych, o których mowa w Załączniku nr 1 do niniejszej Umowy, metodą wwibrowywania (wbijania) bezpośrednio w gruncie z wyjątkiem systemów barier ochronnych rozbieralnych/szybkodemontowalnych oraz barier mostowych (montaż na kotwach).

Umowa podwykonawcza zobowiązuje PW do wyprodukowania (w roku 2016), zafakturowania i złożenia w swoim magazynie/na placu składowym materiałów przeznaczonych do dostarczenia na przedmiotową budowę w ilościach określonych w Załączniku nr 13 (Zestawienie elementów systemu barier ochronnych) do Umowy podwykonawczej. Materiał, tj. elementy systemów barier ochronnych składowane przez PW na magazynach, o których mowa w ust. 8 tego paragrafu, mają być oznaczone co do tożsamości, tzn. każda paczka będzie posiadała indywidualny numer/kartę identyfikacyjną, który ma być wyszczególniony w zestawieniu załączonym do faktury VAT.

Po każdorazowym odłożeniu materiału, do 25-go dnia każdego miesiąca, PW powiadomi GW pisemnie przesyłając mu zestawienie materiału złożonego w magazynie z jego dokładnym adresem i lokalizacją oraz udostępni ten magazyn GW, umożliwiając mu weryfikację ilości zeskładowanych tam materiałów – wyznaczając mu w tym celu 5-cio dniowy termin (pięć dni roboczych) na odbiór materiału. W przypadku braku uwag GW, PW wystawi fakturę (na podstawie protokołu przekazania materiałów podpisanego przez przedstawicieli obu Stron potwierdzającego zakup materiałów przez GW) uwzględniającą ilości dostarczone do magazynu przy każdorazowej dostawie. Podstawę do wystawienia faktury stanowić będzie zaakceptowane przez upoważnionego przedstawiciela GW zestawienie materiałów dostarczonych każdorazowo do magazynu PW wraz z zabezpieczonymi przed uszkodzeniem i zamoknięciem kartami identyfikacyjnymi materiału.

Odpowiedzialność za wszelkie straty i szkody w materiałach, znajdujących się w magazynie/na placu składowym PW w miejscu oznaczonym w protokole, ponosi wyłącznie PW.

GW ma prawo do zwrotu zakupionych od PW niewykorzystanych materiałów (elementów systemów barier ochronnych), nie więcej jednak niż 5% wartości umownego zakresu wskazanego w § 1, ust. 3 Umowy podwykonawczej.

Materiał zakupiony przez GW na podstawie faktur sprzedaży VAT wystawionych przez PW – zgodnie z zapisami Umowy podwykonawczej – stanowi własność GW. W przypadku odstąpienia w całości lub w części, lub wcześniejszego rozwiązania Umowy podwykonawczej, GW wezwie PW do wydania niedostarczonych na budowę materiałów, a PW ma obowiązek wydać GW materiały ze wskazanego lub/i uzgodnionego miejsca składowania materiału lub jego części na magazynie PW w terminie do 7 dni od momentu pisemnego wezwania.

Po złożeniu towarów w magazynie i wystawieniu faktury, po upływie określonego czasu (np. po miesiącu lub nawet do roku) bariery są montowane przez Spółkę Akcyjną na obiekcie budowlanym (autostrada) przygotowanym wcześniej przez Zamawiającego. Następnie dokonywany jest odbiór montażu i ostateczne rozliczenie całości umowy łącznie z barierami – za potwierdzeniem w drodze pomiaru geodezyjnego ilości metrów zamontowanych barier, po odbiorze prawidłowości montażu.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca – w pierwszej kolejności powziął wątpliwości dotyczące zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczeń wykonywanych przez Spółkę Akcyjną w ramach Umowy podwykonawczej, obejmujących zarówno wykonanie i dostawę do magazynu ustalonego przez strony Umowy podwykonawczej materiałów (barier ochronnych) oraz roboty budowlane (montaż barier).

Ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Zatem dla ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla będących przedmiotem pytania czynności niezbędne jest ustalenie charakteru świadczenia, a tym samym zidentyfikowanie jego dominujących składników oraz zbadania okoliczności faktycznych towarzyszących transakcji.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, celem określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie złożone (kompleksowe), a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług. Co istotne, intencja jaka przemawia za danym świadczeniem nie determinuje uznania go za świadczenie kompleksowe.

Podkreślić należy, że – co do zasady – każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

W przypadku świadczeń złożonych pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

W orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd) TSUE, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, że z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, że świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, że: „świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej”.

Jednym z istotniejszych orzeczeń przytaczanych przez szereg komentatorów, jak i sam TSUE w późniejszych orzeczeniach, jest sprawa z dnia 27 października 2005 r. C-41/04 (Levob Verzekeringen).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka cennych uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. By określić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (por. przez analogię ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29) (pkt 20 orzeczenia Levob).

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, że nie ma charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

W niniejszej sprawie – jak wynika z opisu stanu faktycznego – PW zgodnie z zawartą Umową podwykonawczą dokonuje w pierwszej kolejności produkcji barier ochronnych, a następnie sprzedaje je – wystawiając jednocześnie faktury VAT – na rzecz GW. Materiał zakupiony przez GW – zgodnie z zapisami Umowy podwykonawczej – stanowi własność GW. Ponadto PW jest zobowiązany do złożenia wyprodukowanych i przechowywania zakupionych przez GW w swoim magazynie/na placu składowym ww. barier ochronnych, ponosząc odpowiedzialność za wszelkie straty i szkody w materiałach. W przypadku odstąpienia w całości lub w części, lub wcześniejszego rozwiązania Umowy podwykonawczej, GW – jako właściciel barier – wezwie PW do wydania niedostarczonych na budowę barier ochronnych. Następnie po upływie określonego czasu (np. po miesiącu lub nawet do roku), PW dokonuje montażu wcześniej zakupionych przez GW barier, świadcząc tym samym usługę budowlaną, o której mowa w załączniku nr 14 do ustawy.

Wobec tego w rozpatrywanej sprawie przedmiotem świadczenia niezależnie od treści zawartej umowy nie jest świadczenie kompleksowe, ale niezależne świadczenia mogące być odrębnie realizowane. W konsekwencji, w przedstawionych okolicznościach sprawy, Wnioskodawca nie nabywa jednego świadczenia kompleksowego, ale odrębne świadczenia, tj. dostawę barier ochronnych oraz usługi montażu.

Powyższe wynika z faktu, że PW sprzedając bariery ochronne na rzecz GW dokonuje odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem w tym momencie następuje przejście na GW prawa do dysponowania ww. towarami jak właściciel, bowiem sam Wnioskodawca wskazał, że z chwilą sprzedaży to on jest właścicielem nabytych towarów. Również fakt żądania od PW wydania nabytego towaru w postaci barier w sytuacji niewywiązania się z Umowy podwykonawczej, tj. bez usługi montażu, przesądza o tym, że dostawa towarów stanowi samodzielną czynność. Zatem usługa montażu, będąca usługą budowlaną, o której mowa w załączniku nr 14 do ustawy, wykonywana przez PW po upływie określonego czasu, jest odrębnym świadczeniem na materialne stanowiącym własność GW. Z kolei okoliczność, że PW – magazynując towar – ponosi odpowiedzialność za wszelkie straty i szkody w materiałach jest w tym przypadku bez znaczenia.

W konsekwencji powyższego, PW jest zobowiązany do odrębnego opodatkowania ww. czynności, tj. dostawy towarów (barier ochronnych) oraz świadczonych usług (montaż barier) wykonywanych na rzecz GW.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w pierwszej kolejności nabędzie bariery ochronne, stanowiące dostawę towarów, to mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie znajdzie zastosowania i Wnioskodawca nie jest podatnikiem z tego tytułu. Natomiast montaż ww. barier, będący usługą budowlaną wskazaną w załączniku nr 14 do ustawy, podlega mechanizmowi odwrotnemu obciążeniu, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, co oznacza, że Wnioskodawca jest podatnikiem w związku z wykonaniem ww. usługi.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 całościowo uznano za nieprawidłowe.

Z brzmienia pytania nr 2 wynika, że w przypadku uznania pytania nr 1 za negatywne, Wnioskodawca oczekuje udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2. Zatem kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest przyznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez PW a dokumentujących dostawę towarów – barier ochronnych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku VAT prowadzi działalność i nabyte bariery ochronne wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku nabycia barier ochronnych Wnioskodawcy – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. dostawę towarów, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.