Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.400.2025.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-25
Teza: Będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego
odliczenia podatku naliczonego obliczonego przy
zastosowaniu sposobu określenia proporcji wyliczonego dla
Urzędu Gminy, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust.
2a i nast. ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 ww.
rozporządzenia oraz przepisów art. 90 ust. 2 i nast. ustawy.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia w części podatku naliczonego od
    wydatków ponoszonych w ramach Projektu zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa
    w art. 90 ustawy.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 25 sierpnia 2025 r. (wpływ 25 sierpnia 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina, dalej zwana „Gminą”, jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
    Gmina zamierza zrealizować zadanie pn.: „(...)” (dalej zwane „projektem”). Przedmiotem
    projektu jest głęboka modernizacja energetyczna budynku Urzędu Gminy. (...)
    Właścicielem budynku jest Gmina. Budynek nie jest zabytkiem. Własności potwierdzone w
    ww. Księgach wieczystych. (...) Obiekt wyposażony jest udogodnienia dla osób z
    niepełnosprawnościami: - winda zewnętrzna - podjazd - wyznaczone miejsca parkingowe,
    - toaleta przystosowana dla osób z niepełnosprawnościami.
    Prace termomodernizacyjne prowadzone będą w terminie do 31 grudnia 2025 r. Zakres
    rzeczowy projektu obejmuje:
      · Modernizacja przegrody Ściana zewnętrzna piwnicy;
      · Modernizacja przegrody Strop wewnętrzny;
      · Modernizacja przegrody DZ 1 Wentylacja grawitacyjna;
      · Modernizacja przegrody OZ Wentylacja grawitacyjna;
      · Modernizacja przegrody Ściana zewnętrzna;
      · Modernizacja systemu ciepłej wody użytkowej (...);
      · Modernizacja systemu centralnego ogrzewania (...);
      · Koszty zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej o mocy (...) KWp z magazynami
        energii (...) kW;
      · Montaż rolet;

      · Stacja ładowania pojazdów;
      · System monitoringu zarządzania i monitoringu;
      · Modernizacja systemu grzewczego;
      · Nakłady na dostępność dla osób niepełnosprawnych.
    Celem głównym projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynku Urzędu
    Gminy dzięki zmniejszeniu zapotrzebowania na energię cieplną w wyniku
    przeprowadzonych działań termomodernizacyjnych oraz zwiększenie wykorzystania
    energii odnawialnej dzięki zastosowaniu instalacji fotowoltaicznej i powietrznej pompy
    ciepła.
    Cele szczególne:
      · zwiększenie efektywności energetycznej w sektorze publicznym w Gminie poprzez
        zwiększenie wykorzystania energii elektrycznej wytwarzanych ze źródeł
        odnawialnych o (...) MWh/rok energii cieplnej o (...) MWh/rok;
      · zmniejszenie zużycia energii cieplnej łącznie o (...) GJ/rok;
      · poprawa jakości powietrza w Gminie poprzez zmniejszenie emisji (...) o (...) ton CO2
        /rok;
      · zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii jako źródła ciepła i energii
        elektrycznej w Gminie poprzez montaż 3 instalacji typu OZE (1 szt. system
        fotowoltaiczny o mocy (...) kW, 1 szt. pompy ciepła do cwu o mocy min (...) kW, 1 szt.
        kotła na biomasę o mocy (...) kW) w budynku Urzędu Gminy o łącznej mocy
        zainstalowanej (...) kW.
    Gmina wykorzysta efekty projektu zarówno do świadczenia czynności podlegających
    opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych) oraz czynności niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    Faktury dotyczące wydatków ponoszone w związku z realizacją projektu pn. „(...)” będą
    wystawiane na Gminę.
    Gmina nie jest w stanie przypisać nabywanych w ramach ww. projektu towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej.
    Gmina nie jest w stanie przypisać odrębnie ww. wydatków do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT oraz odrębnie do czynności zwolnionych od tego
    podatku.
    Na pytanie nr 4 zadane w wezwaniu: „Jaka jest wartość proporcji obliczona dla Urzędu
    Gminy, na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy za rok 2025 (proszę wskazać w %)?”
    udzielili Państwo następującej odpowiedzi:
    Prewspółczynnik wynosi 5%, współczynnik sprzedaży 88%.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków na powyższy Projekt, Gminie będzie przysługiwać prawo
    do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o podatku VAT wyliczonej dla Urzędu zgodnie z
    metodologią wskazaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz.

    999), według danych za poprzedni rok podatkowy, a następnie proporcji sprzedaży, o
    której mowa w art. 90 ustawy o VAT dla budynku będącego siedzibą Urzędu Gminy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W odniesieniu do wydatków na powyższy Projekt, Gminie będzie przysługiwać prawo do
    częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa
    w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o podatku VAT, wyliczonej dla Urzędu zgodnie z metodologią
    wskazaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999),
    według danych za poprzedni rok podatkowy, a następnie proporcji sprzedaży o której
    mowa w art. 90 ustawy o VAT dla budynku będącego siedzibą Urzędu Gminy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19
    oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,
    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako
    podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w
    art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest przepis art.
    86 ust. 2a tej ustawy, zgodnie z którym, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których

    mowa w art. 8 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
        średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
        działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT wynika, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
    przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku
    naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
    Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w
    art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności
    wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem
    dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności

    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2017 r. poz. 1875 ze zm.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy
    należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na
    rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Gmina realizuje inwestycję pn. „(...)”, której przedmiotem była głęboka i
    kompleksowa termomodernizacja budynków użyteczności publicznej.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego
    podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów

    innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3
    ustawy.
    Skoro efekty inwestycji są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to przysługuje Gminie prawo do odliczenia
    podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w
    zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Gminę czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. W przypadku zatem nabycia towarów i usług w ramach
    inwestycji dotyczącej termomodernizacji budynku będącego siedzibą Urzędu Gminy
    wykorzystywanych przez Gminę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej
    oraz zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza
    (niepodlegających opodatkowaniu) i braku możliwości przypisania tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej, to wówczas Gmina jest zobowiązana do wydzielenia
    podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia
    proporcji.
    Przy czym, jak wynika z okoliczności sprawy, nabywane towary i usługi w ramach
    działalności gospodarczej wykorzystywane są do czynności opodatkowanych i
    zwolnionych od podatku od towarów i usług. Zatem Gmina zobowiązana jest także do
    zastosowania proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.
    W związku z powyższym, od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji
    dotyczącej termomodernizacji budynku będącego siedzibą Urzędu Gmina Wnioskodawca
    ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w
    zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17
    grudnia 2015 r. według danych za poprzedni rok podatkowy oraz przepisów art. 90 ust. 2 i
    następne ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek
    naliczony, będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych
    określonych w art. 88 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025
    r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.

    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w
    przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz
    niepodlegających temu podatkowi.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.

    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji. (...)
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT. Realizują Państwo Projekt polegający na modernizacji
    energetycznej budynku Urzędu Gminy. Nabywane w ramach Projektu towary i usługi będą
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Nie

    są Państwo w stanie przypisać wydatków do poszczególnych rodzajów działalności.
    Faktury na wydatki wystawione będą na Państwa.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia w części podatku naliczonego od
    wydatków ponoszonych w ramach Projektu zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa
    w art. 90 ustawy.
    W tym miejscu raz jeszcze przypomnieć należy, że z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo
    do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86
    ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związana z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej licznie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością,
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej

        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności
        innej niż gospodarcza,
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej poza tą działalnością.
    Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:

      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe, zakłady
    budżetowe, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    Przy czym zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Jak wynika z § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki
      budżetowej.
    A zatem w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji
    ustala się odrębnie dla:
    · urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu
    miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
    · samorządowej jednostki budżetowej,
    · samorządowego zakładu budżetowego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Powołane rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    określonych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: X = Ax100DUJST gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,

      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:

      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z
    tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej
    oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych
    z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90
    ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji
    art. 86 ww. ustawy.
    I tak zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:

      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    W myśl art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności
    podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności będzie więc przypisanie konkretnych
    wydatków inwestycyjnych i bieżących do określonych rodzajów działalności
    (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którymi
    wydatki te będą związane. Podatnik będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z
    jakimi czynnościami będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu,
    czyli dokonania bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe -
    podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z czynnościami
    opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak będzie
    natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem
    towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu
    podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

    Natomiast w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą do celów
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a
    bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce
    organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, na podstawie
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia.
    Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą
    przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy
    swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo, że podatnikiem podatku
    VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez
    jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone
    odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że w przypadku budynku Urzędu Gminy zakupywane towary i usługi
    będą wykorzystywane do trojakiego rodzaju czynności – opodatkowanych, zwolnionych od
    podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Gmina nie jest w stanie przypisać
    nabywanych w ramach ww. projektu towarów i usługi związanych z modernizacją Urzędu
    Gminy w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy. Gmina nie jest w stanie przypisać nabywanych w ramach ww. projektu
    towarów i usługi związanych z modernizacją Urzędu Gminy odrębnie do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT i odrębnie do czynności zwolnionych od tego podatku.
    Mając na uwadze powyższe, skoro nie mają Państwo możliwości przypisania nabywanych
    towarów i usług będących przedmiotem wniosku do konkretnego rodzaju działalności
    (opodatkowanej VAT, zwolnionej od podatku, niepodlegającej opodatkowaniu) należy
    stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego,
    obliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia, dla Urzędu Gminy.
    W dalszej kolejności, w przypadku gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją
    inwestycji, będą wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak również zwolnionych od tego podatku, w
    sytuacji gdy nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku
    naliczonego związanego z ww. inwestycją do poszczególnych rodzajów czynności, będą
    Państwo zobowiązani w odniesieniu do tych zakupów do proporcjonalnego rozliczenia
    podatku zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    Podsumowując, stwierdzam, że będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego obliczonego przy zastosowaniu sposobu określenia
    proporcji wyliczonego dla Urzędu Gminy, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a
    i nast. ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia oraz przepisów
    art. 90 ust. 2 i nast. ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    podatek naliczony, przysługiwało będzie pod warunkiem niewystąpienia przesłanek
    negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem jako prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego,
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.