Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.17.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy oraz wskazanie, czy organizacja przez Wnioskodawcę w ramach działalności klubu osiedlowego nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; proporcja; współczynnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 16 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,
*   wskazania, czy organizacja przez Wnioskodawcę w ramach działalności klubu osiedlowego nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy oraz wskazania, czy organizacja przez Wnioskodawcę w ramach działalności klubu osiedlowego nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa (zwana dalej Spółdzielnią), będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach swej działalności statutowej prowadzi m.in. działalność społeczno-wychowawczą w formie klubu osiedlowego „Klub X”. W klubie działa wiele sekcji (m.in. sekcja plastyczna, teatralna, taneczna, wokalna), prowadzonych przez wyspecjalizowanych instruktorów, z którymi Spółdzielnia zawarła umowy. Z zajęć korzystają członkowie Spółdzielni, którzy opłatę na działalność społeczno-wychowawczą wnoszą razem z innymi opłatami za mieszkanie, które to podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy, a także, na podstawie odrębnych umów, nieczłonkowie oraz osoby spoza Spółdzielni. Od sprzedaży na rzecz nieczłonków i osób spoza Spółdzielni, odprowadzany jest podatek należny wg stawki 23% VAT. W ramach działalności „Klubu X” dokonywana jest zatem sprzedaż „mieszana”, tj. sprzedaż zwolniona i opodatkowana podatkiem VAT. W odniesieniu do zakupionych towarów i usług służących działalności klubu, Spółdzielnia nie ma możliwości określenia kwot podatku naliczonego, związanego z czynnościami, w stosunku do których Spółdzielni przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym, dla wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego, o jaką Spółdzielnia ma prawo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego, stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Kilka razy w roku sekcje działające w „Klubie X” organizują różnego rodzaju występy, wystawy, przedstawienia teatralne itp. (zwane dalej imprezami), w których uczestnicy sekcji prezentują swoje talenty i efekty pracy. Wstęp na ww. widowiska jest całkowicie bezpłatny, nie są wydawane żadne bezpłatne bilety wstępu, ani zaproszenia, mają one charakter całkowicie otwarty. Imprezy są zatem skierowane zarówno do członków, jak i nieczłonków Spółdzielni, a także osób spoza jej zasobów.

Organizacja imprez finansowana jest z przychodów klubu (tj. środków pochodzących z opłat na działalność społeczno-wychowawczą będącą składnikiem opłat za mieszkanie oraz opłat za przynależność do sekcji klubowych pobieranych na podstawie zawartych umów). Organizacja ww. imprez ma na celu promowanie i rozpowszechnianie wiedzy o działalności klubu, co z kolei może przyczynić się do poszerzenia kręgu uczestników sekcji, a co za tym idzie, zwiększenia przychodów ze sprzedaży. Celem organizacji imprez jest także możliwość pokazania przez uczestników sekcji efektów swojej pracy i talentu.

W związku z organizacją ww. imprez Spółdzielnia dokonuje zakupów różnych towarów i usług. Są to m.in. stroje dla dzieci na przedstawienia teatralne, elementy dekoracji, drobny poczęstunek (cukierki, lody, paluszki, soki) dla występujących dzieci, będących uczestnikami sekcji klubowych czy wydruk plakatów i ulotek informujących o występach.

Ponadto z pisma z dnia 6 marca 2017 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Spółdzielnia Mieszkaniowa w ramach swojej działalności statutowej prowadzi także działalność społeczno-wychowawczą w formie opisywanego we wniosku „Klubu X”. Działalność społeczno-wychowawcza Spółdzielni polega na prowadzeniu różnych sekcji (np. plastycznej, teatralnej, wokalnej) i organizowaniu w ich ramach zajęć, na które uczęszczają dzieci, młodzież i dorośli. Zajęcia prowadzone są przez wyspecjalizowanych instruktorów, z którymi Spółdzielnia zawiera umowy. Jest to zatem działalność polegająca na świadczeniu usług, która zgodnie z ustawą o VAT (art. 15 ust. 2) jest działalnością gospodarczą. Ww. usługi, w części świadczonej na rzecz członków Spółdzielni podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy, natomiast w części świadczonej na rzecz nieczłonków i osób spoza Spółdzielni, opodatkowane są wg stawki 23% VAT. Nieodpłatne imprezy, o których mowa we wniosku, organizowane są przez Spółdzielnię w ramach działalności „Klubu X”, tj. działalności usługowej na rzecz jej członków, nieczłonków i osób spoza Spółdzielni. Nieodpłatność ww. imprez nie wynika z zapisów statutowych, lecz ich celu, tj. rozpowszechniania informacji o działalności klubu, propagowania i promowania działalności klubu, co z kolei może przyczynić się do poszerzenia grona osób korzystających z sekcji. Organizowane imprezy mają zatem związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem w sposób pośredni mogą przyczynić się do zwiększenia przychodów ze sprzedaży w przyszłości. Organizacja nieodpłatnych występów, czy przedstawień jest zatem działaniem wykonywanym z myślą o przyszłym świadczeniu usług – czyli są to nieodpłatne świadczenia wykonywane do celów działalności gospodarczej Spółdzielni. Ww. usługi świadczone są bowiem w związku z potrzebami „Klubu X”, czyli potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2016 r. nr ITPP1/4512-1041/15/KM, w której stwierdził, że: „Jeżeli nieodpłatne świadczenie usług wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona”. W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził także, że: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem”. Podobny pogląd zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lipca 2011 r. nr IPPP1-443-832/11-2/IGo.
2.  W związku z organizowanymi imprezami, o których mowa w opisanym stanie faktycznym, Spółdzielnia nie przekazuje, nie zużywa towarów na cele osobiste Spółdzielni i jej pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków Spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących, członków stowarzyszenia, ani też nie dokonuje darowizny tych towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy od zakupów towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez Spółdzielnia ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o część podatku VAT naliczonego obliczonego zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?
2.  Czy organizacja przez Leszczyńską Spółdzielnię Mieszkaniową w ramach działalności osiedlowego „Klubu X” nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Spółdzielnia ma obowiązek naliczania podatku VAT należnego od tych czynności?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczania podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest konieczny bezpośrednio związek między zakupami a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Może to być również związek pośredni, o ile dokonywane zakupy związane są bezpośrednio z działalnością opodatkowaną podatnika. Sprzedaż związana z działalnością sekcji klubowych jest sprzedażą zwolnioną od VAT, ale także opodatkowaną podatkiem VAT. Zakupy służące organizacji występów, przedstawień itd., nie przyczynią się bezpośrednio do uzyskania przychodu, bowiem Spółdzielnia nie pobiera żadnych opłat z tytułu wstępu na imprezy, jednak ich głównym celem jest pozyskanie szerszego grona osób korzystających z sekcji oraz zwiększenie przychodów ze sprzedaży (zwolnionych, jak i opodatkowanych podatkiem VAT), czyli promocja działalności „Klubu X”. Co więcej, występy, wystawy, czy przedstawienia umożliwiają pokazanie przez uczestników sekcji efektów swojej pracy, umożliwiają rozwój ich aktywności artystycznej i talentu.

W związku z powyższym, zdaniem Spółdzielni, od zakupu towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnych imprez o charakterze kulturalnym ma ona prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o część podatku VAT naliczonego obliczonego zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zakup towarów i usług niezbędnych do organizacji ww. imprez jest zatem związany z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (w części ustalonej zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT), co jest warunkiem niezbędnym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Ad. 2

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu, musi być spełniony podstawowy warunek, a mianowicie brak związku świadczonych usług z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

Organizowane przez Spółdzielnię występy, przedstawienia, czy wystawy mają co prawda charakter nieodpłatnych usług, bowiem Spółdzielnia umożliwia bezpłatny wstęp na imprezy mieszkańcom Spółdzielni, jak i osobom spoza zasobów, jednak służą one przede wszystkim promowaniu działalności „Klubu X”, zwiększeniu zainteresowania działającymi sekcjami, co w przyszłości może przyczynić się do pozyskania dodatkowego grona nabywców świadczonych usług i zwiększenia przychodów ze sprzedaży (zarówno zwolnionych, jak i opodatkowanych podatkiem VAT). Organizacja bezpłatnych imprez jest zatem związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółdzielni, a to wyklucza uznanie tego rodzaju działalności za nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym Spółdzielnia nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego od tych czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Ww. przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Tym samym jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółdzielnia, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach swej działalności statutowej prowadzi m.in. działalność społeczno-wychowawczą w formie klubu osiedlowego „Klub X”. Działalność społeczno-wychowawcza Spółdzielni polega na prowadzeniu różnych sekcji (np. plastycznej, teatralnej, wokalnej) i organizowaniu w ich ramach zajęć, na które uczęszczają dzieci, młodzież i dorośli. Zajęcia prowadzone są przez wyspecjalizowanych instruktorów, z którymi Spółdzielnia zawiera umowy. Jest to zatem działalność polegająca na świadczeniu usług, która zgodnie z ustawą o VAT (art. 15 ust. 2) jest działalnością gospodarczą. Ww. usługi, w części świadczonej na rzecz członków Spółdzielni podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy, natomiast w części świadczonej na rzecz nieczłonków i osób spoza Spółdzielni, opodatkowane są wg stawki 23% VAT. W ramach działalności „Klubu X” dokonywana jest zatem sprzedaż „mieszana”, tj. sprzedaż zwolniona i opodatkowana podatkiem VAT. W odniesieniu do zakupionych towarów i usług służących działalności klubu, Spółdzielnia nie ma możliwości określenia kwot podatku naliczonego, związanego z czynnościami, w stosunku do których Spółdzielni przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym, dla wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego, o jaką Spółdzielnia ma prawo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego, stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy. Kilka razy w roku sekcje działające w „Klubie X” organizują różnego rodzaju występy, wystawy, przedstawienia teatralne itp. (zwane dalej imprezami), w których uczestnicy sekcji prezentują swoje talenty i efekty pracy. Wstęp na ww. widowiska jest całkowicie bezpłatny, nie są wydawane żadne bezpłatne bilety wstępu, ani zaproszenia, mają one charakter całkowicie otwarty. Imprezy są zatem skierowane zarówno do członków, jak i nieczłonków Spółdzielni, a także osób spoza jej zasobów. Organizacja imprez finansowana jest z przychodów klubu (tj. środków pochodzących z opłat na działalność społeczno-wychowawczą będącą składnikiem opłat za mieszkanie oraz opłat za przynależność do sekcji klubowych pobieranych na podstawie zawartych umów). Organizacja ww. imprez ma na celu promowanie i rozpowszechnianie wiedzy o działalności klubu, co z kolei może przyczynić się do poszerzenia kręgu uczestników sekcji, a co za tym idzie, zwiększenia przychodów ze sprzedaży. Celem organizacji imprez jest także możliwość pokazania przez uczestników sekcji efektów swojej pracy i talentu. W związku z organizacją ww. imprez Spółdzielnia dokonuje zakupów różnych towarów i usług. Są to m.in. stroje dla dzieci na przedstawienia teatralne, elementy dekoracji, drobny poczęstunek (cukierki, lody, paluszki, soki) dla występujących dzieci, będących uczestnikami sekcji klubowych czy wydruk plakatów i ulotek informujących o występach.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,
*   wskazania, czy organizacja przez Wnioskodawcę w ramach działalności klubu osiedlowego nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem w celu stwierdzenia, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur niezbędne jest ustalenie, do wykonywania jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi udokumentowane tymi fakturami.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z kolei na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że podatek od towarów i usług obciąża konsumpcję danego towaru (lub usługi), przez którą należy rozumieć użycie nabytego towaru (lub usługi) ze skutkiem zaspokojenia jakiejkolwiek potrzeby przez konsumenta. Zatem należy ustalić, czy przekazania mają wartość użytkową z punktu widzenia konsumenta. Jeżeli przekazywany nieodpłatnie towar/usługa nie miałby dla nabywcy żadnej wartości użytkowej (konsumpcyjnej) to wówczas przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, nieodpłatne imprezy, o których mowa we wniosku, organizowane są przez Spółdzielnię w ramach działalności „Klubu X”, tj. działalności usługowej na rzecz jej członków, nieczłonków i osób spoza Spółdzielni. Nieodpłatność ww. imprez nie wynika z zapisów statutowych, lecz ich celu, tj. rozpowszechniania informacji o działalności klubu, propagowania i promowania działalności klubu, co z kolei może przyczynić się do poszerzenia grona osób korzystających z sekcji. Organizowane imprezy mają zatem związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem w sposób pośredni mogą przyczynić się do zwiększenia przychodów ze sprzedaży w przyszłości. Organizacja nieodpłatnych występów, czy przedstawień jest zatem działaniem wykonywanym z myślą o przyszłym świadczeniu usług – czyli są to nieodpłatne świadczenia wykonywane do celów działalności gospodarczej Spółdzielni. Ww. usługi świadczone są bowiem w związku z potrzebami „Klubu X”, czyli potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z organizowanymi imprezami, o których mowa w opisanym stanie faktycznym, Spółdzielnia nie przekazuje, nie zużywa towarów na cele osobiste Spółdzielni i jej pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków Spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących, członków stowarzyszenia, ani też nie dokonuje darowizny tych towarów.

Należy podkreślić, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym z dostawą towarów. W konsekwencji, wykorzystanie towarów na potrzeby organizowanych imprez nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Zatem należy przeanalizować, czy nieodpłatne organizowanie imprez przez Wnioskodawcę stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być spełniony podstawowy warunek, a mianowicie brak związku świadczonych usług z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie tego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast przez nieodpłatne usługi służące do celów działalności podatnika należy rozumieć takie, które są wykonywane bez wynagrodzenia, ale w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczenie ich ma dominujący charakter w stosunku do korzyści osiąganej w tym przypadku przez odbiorcę tych świadczeń.

Uwzględniając przedstawione okoliczności oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że organizowane przez Spółdzielnię nieodpłatnie imprezy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Jak wskazał Zainteresowany, organizowane przez Wnioskodawcę imprezy mają na celu rozpowszechnianie informacji o działalności klubu, propagowanie i promowanie działalności klubu, co z kolei może przyczynić się do poszerzenia grona osób korzystających z sekcji oraz zwiększenia przychodów ze sprzedaży w przyszłości. Czynności te mają więc – jak wskazał Zainteresowany – związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem wydatki na organizację tych imprez w sposób pośredni przyczyniają się do generowania obrotów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji świadczenie usług dotyczących nieodpłatnej organizacji imprez nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej przepisów, w przypadku zakupu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi od podatku, których nie można jednoznacznie przypisać do określonego rodzaju działalności (opodatkowanej lub zwolnionej od podatku), Zainteresowany nie może odliczyć podatku naliczonego zawartego w cenie tego zakupu, w pełnym zakresie. Wnioskodawcy przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy). Oznacza to, że Zainteresowany zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom opodatkowanym. Jeżeli natomiast nie jest możliwe dokonanie wyodrębnienia czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, Wnioskodawca stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy.

Zatem Spółdzielnia w odniesieniu do wydatków, jakie ponosi na zakup towarów i usług związanych z organizacją ww. nieodpłatnych imprez, które służą w sposób pośredni czynnościom opodatkowanym oraz czynnościom zwolnionym od podatku, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że:

Ad. 1

Od zakupów towarów i usług związanych z organizacją nieodpłatnych imprez Spółdzielnia ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o część podatku naliczonego obliczonego zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3 ustawy.

Ad. 2

Organizacja przez Spółdzielnię Mieszkaniową w ramach działalności osiedlowego „Klubu X” nieodpłatnych występów, wystaw i przedstawień teatralnych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i Spółdzielnia nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego od tych czynności.

Należy zauważyć, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności obowiązku stosowania przez Wnioskodawcę „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.