Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.515.2017.1.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-15
Teza: ustalenie wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu stanowiącego odrębną własność oraz możliwości ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% dla lokalu stanowiącego odrębną własność
Słowa kluczowe: lokal; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2017 r. (data wpływu 6 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu stanowiącego odrębną własność (pytanie Nr 5) oraz możliwości ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% dla lokalu stanowiącego odrębną własność (pytanie Nr 4) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.406.2017.1.MAP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 grudnia 2017 r. (data doręczenia 7 grudnia 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.), nadanym za pośrednictwem … w dniu 13 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W dniu 5 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w \`(...)\`, za kwotę 130 000 zł, z przeznaczeniem na najem prywatny. Zakup został sfinansowany z oszczędności, we wspólności majątkowej. W dniu 2 października 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego w \`(...)\` informację, że najem będzie rozliczany na zasadach ogólnych, informacje o dacie rozpoczęcia najmu oraz dacie pierwszego przychodu. Ponadto w dniu 2 października 2017 r. złożono oświadczenie o rozliczaniu się z przychodów z najmu przez jednego z małżonków - Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni oraz Jej małżonek nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej. Mieszkanie od dnia 1 października 2017 r. wynajmują w ramach najmu prywatnego. W dniu 9 października 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem złożyli w Spółdzielni Mieszkaniowej wniosek o przeniesieniu własności lokalu, w celu uzyskania odrębnej własności. Mieszkanie jest w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej - oddane do użytku w latach 80-tych. Mieszkanie wymagało znaczącego wkładu finansowego. W akcie notarialnym zawarty został zapis „do remontu”, co odzwierciedlało jego stan techniczny - było zaniedbane i nie było remontowane kilkanaście lat. Wydatki remontowe i modernizacyjne poniesione zostały w celu uzyskania wyższego standardu lokalu, a co za tym idzie osiągnięcia wyższego przychodu z wynajmu. Mieszkanie zostało wynajęte 3 studentkom od dnia 1 października 2017 r. Spisując w dniu przekazania protokół zdawczo-odbiorczy liczników oraz wyposażenia załączona została także dokumentacja zdjęciowa. Umowy najmu zostały podpisane na okres od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 czerwca 2018 r., z możliwością przedłużenia o kolejny rok akademicki. Prace remontowe, modernizacyjne i zakupy wyposażania trwały od sierpnia do września 2017 r., czyli przed oddaniem lokalu w użytkowanie. Wydatki dotyczyły prac remontowych i modernizacyjnych, tj. wykonanie gładzi, wymiana przewodu zasilającego ze skrzynką elektryczną, wymiana przewodu antenowego i internetowego, wymiana drzwi wewnętrznych i zewnętrznych, remont łazienki wraz z instalacjami sanitarnymi (likwidacja wanny na rzecz kabiny murowanej, zainstalowanie umywalki, podtynkowego geberitu, płytek), wymiana instalacji elektrycznej, wymiana instalacji gazowej, wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej, wymiana grzejników, malowanie ścian, położenie płytek ściennych i podłogowych w kuchni, w przedpokoju, zainstalowanie oświetlenia sufitowego, obudowy rur grzewczych, założenie paneli podłogowych, podwieszenie sufitów, wyburzenie ścianki działowej w przedpokoju, obłożenie 2 parapetów klinkierem. Część z prac Wnioskodawczyni wraz z mężem wykonali we własnym zakresie: kafelkowanie, instalację brodzika, założenie paneli podłogowych, umywalki z szafką, zakładanie drzwi wewnętrznych, składanie mebli, malowanie, i wszystkich prac wykończeniowych (bez odniesienia w kosztach uzyskania przychodów). Wyposażenie lokalu mieszkalnego polegało na zakupie: mebli, półek, biurek, kuchenki gazowej, zlewozmywaka, krzeseł obrotowych, grzejników, tapczanów, brodzika, karniszy z zasłonami, regału na buty, rolet, karniszy, lodówki, pralki, lampek biurowych, zestawu podtynkowego z sedesem, umywalki z szafką, płyt meblowych oraz pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumna natryskowa, mydelniczki, uchwyt na papier, szczotka do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarka do naczyń, bateria, lustra, taborety, sztućce, żyrandole, kosze na śmieci, ozdoby w postaci doniczek ze sztucznymi kwiatami i ramek na zdjęcia, zasłony, brodzik, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, profile wykończeniowe, dzwonek, listwy wykończeniowe, itp - kwalifikując je jako elementy wyposażenia). Faktura za usługi budowlane wystawiona przez firmę budowalną wyniosła 14 693 zł 40 gr (w jej treści remont mieszkania). Zakup materiałów budowlanych zakupionych do remontu przez firmę, jak i materiałów budowlanych i wykończeniowych zakupionych przez Wnioskodawczynię i Jej męża (płytek, farb, klamek, pędzli, emulsji gruntujących i innych, zapraw, klejów, taśm malarskich, złączek, śrub, wkrętów, rurek, taśm, uszczelek, nypli, silikonów, redukcji, przewodów, puszek elektrycznych, kołków, wsporników, zamków, kolanek, profili, uszczelek, wkładek do zamków, kołków, kątowników, uchwytów, worków, wierteł itp.) są potwierdzone fakturami imiennymi, wystawionymi na Wnioskodawczynię. Podobnie z wyposażeniem lokalu - wszystkie wydatki są potwierdzone fakturami. Deska, żelazko i suszarka przekazane zostały z gospodarstwa domowego Wnioskodawczyni i Jej męża - bez odniesienia w kosztach uzyskania przychodu. Jeśli chodzi o wyposażenie - żaden z elementów nie przekraczał jednostkowej kwoty 3 500 zł. Ponadto, okres użytkowania wszystkich elementów wyposażenia Wnioskodawczyni szacuje na ponad 1 rok. Jeden fotel i biurko, pomimo ich zakupu, nie zostały oddane do użytkowania - najemca zrezygnował z ich wykorzystania na rzecz swoich mebli. Zatem Wnioskodawczyni i Jej mąż planują, że zostaną ujęte w kosztach uzyskania przychodu w momencie zmiany najemcy i oddania ich do użytkowania. Ponadto, w trakcie trwania najmu w październiku 2017 r. dokonano wydatków na zakup odkurzacza oraz płyt meblowych na wymiar - w celu zainstalowania we wnęce w przedpokoju oraz wieszaka na ścianę (zgodnie z potrzebami najemców, które wskazali w trakcie najmu). Dodatkowo, w październiku Wnioskodawczyni z mężem dokonali wymiany pieca gazowego - serwis uznał, że bezcelowe jest jego naprawianie. Testując piec we wrześniu - był sprawny. Piec pozostawił poprzedni właściciel i zapewniał o jego sprawności; piec działał w poprzednim okresie grzewczym. Wobec zmiany stanu rzeczy wymagał niezwłocznej wymiany.

W piśmie z dnia 12 grudnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki na:

*   wyposażenie lokalu,

*   remont i modernizację lokalu,

*   piec, wieszak i zabudowę wnękową,

*   media i czynsz administracyjny.

Bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów zaliczyła wydatki na:

*   wyposażenie lokalu,

*   piec, wieszak i zabudowę,

*   media i czynsz administracyjny (występujące w trakcie remontu – wliczając je w koszty uzyskania przychodu w miesiącu oddania lokalu w używanie oraz bieżące, występujące podczas trwania umowy - Wnioskodawczyni będzie tutaj występować w roli pośrednika - przekazując czynsz do Spółdzielni i media do dostawców).

Pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne, Wnioskodawczyni zalicza do kosztów uzyskania przychodu wydatki na remont i modernizację lokalu. Ustawodawca przewidział dla inwestycji w obcym środku trwałym możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej. W przepisach tych ustawodawca określił, że minimalny okres amortyzacji dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach wynosi 10 lat, stąd maksymalna stawka dla przedmiotowej inwestycji w obcym środku trwałym może wynosić 10% i taką przyjęła Wnioskodawczyni. Jeśli chodzi o metodę amortyzacji – „inwestycja w obcym środku trwałym” amortyzowana jest metodą liniową. Wszystkie wydatki, jakie poczyniła Wnioskodawczyni wliczyła lub w przyszłości wliczy do kosztów uzyskania przychodów, zostały (i jeśli wystąpią), zostaną poniesione wyłącznie w celu uzyskania przychodu i jego zabezpieczenia. Wydatki na zakup pieca, wieszaka i zabudowy wnękowej zostały poniesione po zawarciu umowy i ich wartość nie przekroczyła 3 500 zł. Wydatki na media i czynsz administracyjny będą musiały być poniesione nawet w czasie, gdy lokal będzie niewynajmowany. Czynsz jest comiesięczną i nieuchronną należnością wobec Spółdzielni. Opłaty za media (prąd, gaz, itp.) będą ponoszone, rachunki będą niewielkie z racji minimalnego zużycia (sprzątanie, prezentacja mieszkania, drobne naprawy, czy konserwację). W czasie, gdy brak będzie najemców Wnioskodawczyni będzie oczywiście czyniła starania w celu ich pozyskania - takie jest przeznaczenie zakupionego mieszkania. W czasie, gdy lokal nie będzie wynajmowany, nie będzie służył zaspakajaniu własnych potrzeb. Wszystkie wydatki, jakie Wnioskodawczyni zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu, zostały poniesione przez Nią - bez żadnego udziału najemców. Wnioskodawczyni zaznacza, że wykonane prace remontowe i modernizacyjne stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym i zmierzały do podniesienia standardu lokalu, jego unowocześnienia, modernizacji. Modernizacji rozumianej jako unowocześnienie, dokonanie czynności zmierzających do technicznych i konstrukcyjnych udoskonaleń środka trwałego, które pozwalają na osiągnięcie wyższej produktywności i efektywności ich działania oraz przedłużenie okresu ich użytkowania. Zatem wszelkie wydatki na przeprowadzony remont i modernizację były przeprowadzone w celu poprawy standardu i podniesienia konkurencyjności mieszkania na rynku wynajmu nieruchomości. Remont nie przywracał jedynie pierwotnych zdolności użytkowych utraconych na skutek upływu czasu i eksploatacji – spowodował długofalowy wzrost wartości użytkowej. Dla rozpoczęcia najmu lokalu konieczne były nakłady remontowe i modernizacyjne, co oznaczało, że lokal nie był przystosowany do używania w momencie zakupu. Wszelkie więc prace dokonane przed oddaniem lokalu do używania muszą powiększyć jego wartość początkową i nie mogły być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei z racji faktu, że lokal nie stanowi odrębnej własności, zatem wydatki poniesione zostały na środek trwały niestanowiący własności Wnioskodawczyni. Wobec powyższego Wnioskodawczyni zakwalifikowała wydatki jako inwestycję w obcym środku trwałym. Wszystkie elementy wyposażania lokalu są w ocenie Wnioskodawczyni środkami trwałymi (inne przedmioty) i tak je zakwalifikowała.

Ww. elementy wyposażenia spełniają poniższe warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,

*   nabyte lub wytworzone zostały we własnym zakresie,

*   są kompletne i zdatne do użytku,

*   przewidywany okresie użytkowania jest dłuższy niż 1 rok,

a ponadto są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Wszystkie wydatki poniesione na remont i modernizację spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnej zostały wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako „inwestycje w obcym środku trwałym” i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu przekazania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego do używania – nie w terminie późniejszym. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, jako wartość niematerialna i prawna. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w odrębną własność spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostanie wycofane z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu w pełną własność zostanie ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych jako środek trwały.

Wnioskodawczyni dokonała wyceny wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu, a stanowi ona sumę poniżej wymienionych elementów:

*   wartości zakupu spółdzielczego prawa do lokalu, zgodnie z zapisem w akcie notarialnym,

*   podatku od czynności cywilnoprawnych pobranego przez notariusza z tytułu nabycia spółdzielczego prawa do lokalu,

*   taksy notarialnej wraz z doliczonym do niej podatkiem VAT pobranej od umowy sprzedaży,

*   kosztów wypisu aktu notarialnego,

*   opłaty notarialnej za sporządzenie wniosku o zmianę wpisu do księgi wieczystej,

*   opłaty sadowej za zmianę wpisu do księgi wieczystej

Taksę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne i sądowe, dokumentuje faktura wystawiona przez notariusza. Wartość początkową będą stanowić wydatki związane z przekształceniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w lokal będący odrębną własnością oraz wartość spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, która nie została dotychczas zamortyzowana. W wartości początkowej nie zostanie uwzględniony udział gruntu - nie podlega amortyzacji. Według orientacyjnych szacunków koszt przekształcenia własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w pełną własność oscyluje wokół 1 200 zł. Budynek, w którym Wnioskodawczyni posiada spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, został wybudowany i oddany do użytkowania w latach osiemdziesiątych XX wieku i spełnia definicję używanego środka trwałego. Sam lokal także był użytkowany przez okres 60 miesięcy przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka. Z racji, że w chwili nabycia przedmiotowego lokalu nie był on zdatny do użytku, jako wartość niematerialna i prawna (własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) nie spełniał warunku nadawania się do gospodarczego wykorzystania (lokal zakupiony w stanie „do remontu”). Wobec powyższego przed rozpoczęciem najmu wymagał prac remontowych i modernizacyjnych. Wnioskodawczyni uznała, że prawidłowym jest wpisanie go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dopiero po zakończeniu ww. prac. Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu, w którym zostały przekazane do użytkowania. Zatem ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawczyni zaprowadziła w dniu 1 października 2017 r. - w dacie oddania lokalu w używanie. Ewidencji wyposażenia nie zaprowadzała, z racji tego, że wszystkie zakupy wyposażenia kwalifikowała jako środki trwałe ze względu na okres użytkowania (powyżej 1 roku). W przypadku pozyskania środka trwałego o niskiej wartości, tj. nieprzekraczającej ustawowych 3 500 zł, przepisy podatkowe pozwalają na bezpośrednie zaliczanie ich w koszty. Żadne z zakupionych elementów wyposażenia nie przekroczyły wartości 1 500 zł oraz ich okres użytkowania nie jest szacowany poniżej 1 roku.

W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych figurują dwie pozycje - obie ujęte w dniu 1 października 2017 r. (w dacie oddania w używanie):

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, jako wartość niematerialna i prawna,

*   inwestycja w obcym środku trwałym jako środek trwały.

Cena nabycia lokalu (jako element wartości początkowej środka trwałego) nie będzie uwzględniała wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym. Po nabyciu lokalu stanowiącego odrębną własność, Wnioskodawczyni ma zamiar kontynuować amortyzację „inwestycji w obcym środku trwałym” i amortyzować środek trwały powstały w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowym jest zaliczenie wydatków na zakup wyposażenia lokalu, których jednostkowe wartości początkowe nie przekraczają 3 500 zł, a które zostały zakupione przed oddaniem lokalu do użytkowania, bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie oddania do użytkowania lub (wpisując je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) amortyzowanie jednorazowo w miesiącu oddania do użytkowania lub miesiącu następnym?
2.  Czy wydatki na remont i modernizację spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, poniesione przed oddaniem w użytkowanie należy zakwalifikować, jako „inwestycje w obcym środku trwałym” i amortyzować wg. stawki indywidualnej max. 10%? Czy też należy może koszty remontu odnieść bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w miesiącu oddania lokalu w użytkowanie?
3.  Co w przypadku, gdy spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostanie przekształcone w pełną własność - a wydatki na remont zostaną zakwalifikowane jako środek trwały „inwestycje w obcym środku trwałym”, czy prawidłowo postąpi się kontynuując amortyzację tego środka trwałego jak dotychczas, mimo likwidacji lokalu jako wartości niematerialnej i prawnej, a wprowadzenie w ewidencję lokalu jako środka trwałego (obie operacje w dacie aktu notarialnego ustanawiającego odrębna własność)?
4.  Czy w wyniku przekształcenia lokalu w odrębną własność możliwe jest zastosowanie stawki indywidualnej max. 10%?
5.  Jak należy ustalić wartość początkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie wartość początkową lokalu będącego odrębną własnością powstałego w wyniku przekształcenia?
6.  Czy prawidłowe jest postępowanie i zaliczenie wydatków na piec, wieszak i zabudowę wnękową bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich oddania do użytkowania?
7.  Czy do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć kwoty wydatków poniesionych za czynsz administracyjny, media oraz odpisy amortyzacyjne w czasie, gdy lokal nie jest wynajmowany?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie stanu faktycznego dotyczącego części pytania oznaczonego Nr 5 oraz zdarzenia przyszłego dotyczącego pytania oznaczonego Nr 4 i części pytania Nr 5. Natomiast, w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytań oznaczonych Nr 1, Nr 2 i Nr 6 oraz zdarzenia przyszłego dotyczącego pytań oznaczonych Nr 3, Nr 7 - wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 4)

Bazując na treści art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego pozyska się środek trwały po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych, który jest użytkowany ponad 60 miesięcy i istnieje możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji w wysokości maksymalnie 10%.

Ad 5)

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy. Zgodnie z przepisem art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Z art. 22g ust. 3 ww. ustawy wynika zatem, że co do zasady wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej nabytej w drodze kupna stanowi cena nabycia, powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Wartość początkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego jest sumą kosztów nabycia tego prawa, tzn. cena zakupu, taksa notarialna i podatek od czynności cywilno-prawnych). Natomiast wartość początkową środka trwałego, który powstanie w wyniku przekształcenia spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego stanowić będzie odpowiednio suma kosztów nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (tj. cena zakupu mieszkania, taksa notarialna i podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz kosztów związanych z przekształceniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność (tj. taksa notarialna), pomniejszone o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wg. stawki 2,5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwalifikując wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja kosztów uzyskania przychodów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem, można przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonym najmie, decyduje podmiot wynajmujący. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem z tytułu najmu, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 powoływanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Składnik majątku może zatem zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres używania tego składnika jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty oraz udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Rozstrzygając kwestię zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej wskazać należy, że stosownie do treści art. 22j ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji niż :

1.  24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000 zł,
2.  36 miesięcy – gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000 zł i nie przekracza 50 000 zł,
3.  60 miesięcy – w pozostałych przypadkach.

W myśl art. 22j ust. 3 ww. ustawy środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 5 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na najem prywatny. Wnioskodawczyni wraz z mężem złożyli w Spółdzielni Mieszkaniowej wniosek o przeniesienie własności lokalu, w celu uzyskania odrębnej własności. W przedmiotowym lokalu wykonano prace remontowe i modernizacyjne, które stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym i zmierzały do podniesienia standardu lokalu, jego unowocześnienia, modernizacji. Wszystkie wydatki poniesione na remont i modernizację spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnej zostały wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako „inwestycja w obcym środku trwałym” i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu przekazania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego do używania. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych jako wartość niematerialna i prawna. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w odrębną własność spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostanie wycofane z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu w pełną własność zostanie ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych jako środek trwały.

Wnioskodawczyni dokonała wyceny wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu, jako sumy poniżej wymienionych elementów:

*   wartość zakupu spółdzielczego prawa do lokalu, zgodnie z zapisem w akcie notarialnym,

*   podatek od czynności cywilnoprawnych, pobrany przez notariusza z tytułu nabycia spółdzielczego prawa do lokalu,

*   taksa notarialna wraz z doliczonym do niej podatkiem VAT, pobrana od umowy sprzedaży,

*   koszty wypisu aktu notarialnego,

*   opłata notarialna za sporządzenie wniosku o zmianę wpisu do księgi wieczystej,

*   opłata sądowa za zmianę wpisu do księgi wieczystej

Cena nabycia lokalu (jako element wartości początkowej środka trwałego) nie będzie uwzględniała wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym. Po nabyciu lokalu stanowiącego odrębną własność, Wnioskodawczyni zamierza kontynuować amortyzację „inwestycji w obcym środku trwałym” i amortyzować środek trwały powstały w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność. Budynek, w którym Wnioskodawczyni posiada spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, został wybudowany i oddany do użytkowania w latach osiemdziesiątych XX wieku i spełnia definicję używanego środka trwałego. Sam lokal także był użytkowany przez okres 60 miesięcy przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia oraz przepisy prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni powinna ustalić wartość początkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako cenę nabycia powiększoną o koszty związane z nabyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do użytkowania.

Dodatkowo w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wartość początkową lokalu stanowiącego odrębną własność, powstałego z przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, ustalona winna być również zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ww. ustawy, jako cena nabycia pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, a powiększona o wydatki związane z przekształceniem tego prawa w odrębną własność lokalu.

Zauważyć należy, że w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo jego własności, u Wnioskodawczyni powstanie nowy składnik majątku stanowiący środek trwały po raz pierwszy wprowadzany do ewidencji środków trwałych. Jeżeli zatem z posiadanych przez Wnioskodawczynię dokumentów będzie wynikało, że lokal stanowiący odrębna własność był wykorzystywany co najmniej przez okres 60 miesięcy przed jego nabyciem, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dla amortyzacji tego lokalu dopuszczalnym będzie w oparciu o art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej - maksymalnie 10%, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Końcowo wskazać należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności w ramach przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż w trybie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), nie ma możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych prowadzonego na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.