Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.286.2022.3.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-02
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczenia usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczenia usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 25 lipca 2022 r. (wpływ 28 lipca 2022 r.). oraz z 22 sierpnia 2022 r. (wpływ 24 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

X Spółka z o. o. z siedzibą w (…), prowadzi działalność w oparciu o wpis do Krajowego Rejestru Sądowego (numer KRS (…)), posiada NIP (…) i REGON (…).

X Spółka z o. o. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. X Sp. z o. o. prowadzi następujące rodzaje działalności:

· 85 59 B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane

· 85 10 Z Placówki wychowania przedszkolnego

· 88 91 Z Opieka dzienna nad dziećmi

· 85 51 Z Pozaszkolne firmy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych rekreacyjnych

· 85 52 Z Pozaszkolne formy edukacji artystycznej

· 85 59 A Nauka języków obcych

· 85 60 Z Działalność wspomagająca edukację

· 73 11 Z Działalność agencji reklamowych

· 79 11 B Działalność pośredników turystycznych

· 79 12 Z Działalność organizatorów turystki.

Przeważającym przedmiotem działalności firmy są pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, tj. PKD 85.59.B, podklasa ta obejmuje:

· "edukację, w której nie da się zdefiniować poziomu nauczania",

· "działalność placówek kształcenia praktycznego, ustawicznego oraz ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego",

· "korepetycje, włączając korepetycje z języków obcych",

· "działalność ośrodków prowadzących kursy wyrównawcze",

· "kursy przygotowujące do egzaminu z wiedzy zawodowej",

· "kursy komputerowe",

· "naukę religii",

· "kursy udzielania pierwszej pomocy",

· "szkoły przetrwania",

· "szkolenia z zakresu komunikacji werbalnej i niewerbalnej",

· "kursy szybkiego czytania",

· "pozostałe pozaszkolne formy edukacji związane głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań oraz doskonaleniem zawodowym".

### X Spółka z o. o. prowadzi głównie placówki wychowania przedszkolnego oraz żłobki. Dodatkowy rodzaj działalności stanowiła Placówka Kształcenia Ustawicznego. Niepubliczne Centrum Kształcenia Ustawicznego zajmuje się kształceniem, dokształcaniem i doskonaleniem osób dorosłych w formach pozaszkolnych, realizując ideę rozwoju społeczeństwa opartego na wiedzy w szczególności poprzez: kursy specjalistyczne, doskonalące, kwalifikacyjne, kwalifikacyjne kursy zawodowe, umiejętności zawodowych, kursy kompetencji ogólnych oraz inne umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Ukończenie pozaszkolnych form kształcenia, dokształcania i doskonalenia potwierdza zaświadczenie wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami.

X Spółka z o. o. prowadząc placówkę Niepublicznego Centrum Kształcenia Ustawicznego zawarło ze spółką prawa handlowego (zwanym Grantodawcą), która jest beneficjentem projektu grantowego umowy o powierzenie grantów. Umowy zostały podpisane w ramach dwóch realizowanych przez Grantodawcę projektów, tj. projekt nr (…) pt. "(….)", pt. "(…)".

Projekty te finansowane są ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach podpisanych umów o powierzenie grantów Grantobiorca, czyli X Spółka z o. o. zobowiązała się do opracowania na rzecz Grantodawcy modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych dla wybranych branż zawodowych. Na każdy program kwalifikacyjnego kursu zawodowego została podpisana odrębna umowa. Na wykonanie ww. przedsięwzięcia X Spółka z o. o. otrzymało od Grantodawcy (beneficjenta projektu grantowego) grant, którym są środki finansowe POWER powierzone na realizację zadań służących osiągnięciu celu projektu. X Spółka z o. o. zostało wybrane do realizacji przedsięwzięcia w drodze otwartego naboru w konkursie grantowym ogłoszonym przez beneficjenta projektu grantowego. Przedsięwzięcie to stanowi wyodrębnioną część projektu polegającą na opracowaniu zgodnego z wnioskiem o powierzenie grantu oraz umową modelowego programu kwalifikacyjnego kursu zawodowego (kkz), w tym kursów umiejętności zawodowych (kuz). Opracowane przez Grantobiorcę modelowe programy nauczania zostaną przekazane IP POWER, czyli Instytucji Pośredniczącej dla Osi Priorytetowej II Działań 2.10, 2.11, 2.13, 2.14, 2.15 Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój. Zadania IP POWER w ramach przedmiotowych działań realizuje Departament Funduszy Strukturalnych w Ministerstwie Edukacji Narodowej.

Na podstawie ww. umów X Sp. z o. o. przenosi na Grantodawcę autorskie prawa majątkowe utworów wytworzonych w trakcie realizacji przedsięwzięcia, bez ograniczenia co do celu rozpowszechniania, czasu, terytorium i liczby egzemplarzy.

Opracowanie ww. modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych przyczyni się do zwiększenia oferty krótszych, elastycznych form kształcenia dla dorosłych, co umożliwi im szerszy dostęp do pozaszkolnych form kształcenia ustawicznego, szybkie przekwalifikowanie się w razie potrzeby i zwiększenie szans na rynku pracy.

Opracowane i zatwierdzone przez ekspertów ds. kształcenia zawodowego programy zostaną opublikowane i udostępnione bezpłatnie na stronach Ośrodka Rozwoju Edukacji (publicznej placówki doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnokrajowym, prowadzonej przez Ministra Edukacji Narodowej).

W piśmie z 25 lipca 2022 r. udzielili Państwo następujących informacji:

1\. X Sp. z o.o. nie jest jednostką objętą systemem oświaty, jest jednoosobową spółką kapitałową prowadzącą m.in. działalność edukacyjną (placówki wychowania przedszkolnego, placówki opieki nad dziećmi do lat 3, kursy, szkolenia itp.).

2\. Niepubliczne Centrum Kształcenia Ustawicznego nie jest odrębnym od X Spółka z o.o. podatnikiem podatku od towarów i usług.

3\. X Sp. z o.o. nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako taka jednostka.

1.  Świadczone przez X Sp. z o.o. usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
2.  W polskich przepisach nie ma definicji kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. Należy się więc odwołać do regulacji unijnych, a konkretnie do art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepis ten mówi, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Kwalifikacyjny kurs zawodowy jest jedną z form kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych. Szczegółowe warunki organizacji kwalifikacyjnych kursów zawodowych określają przepisy prawa oświatowego. Rodzaje placówek, centrów kształcenia i szkół uprawnionych do prowadzenia kwalifikacyjnych kursów zawodowych, a także warunki, organizację, tryb prowadzenia kształcenia w poszczególnych formach pozaszkolnych, wymogi programu nauczania, sposoby potwierdzania uzyskanych efektów kształcenia, wzory dokumentów wydawanych po ukończeniu kształcenia prowadzonego w formach pozaszkolnych określa rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej.

Kwalifikacyjny kurs zawodowy (kkz) zgodnie z art. 4 pkt 35 ustawy Prawo oświatowe z dnia 14 grudnia 2016 r., to kurs, którego program nauczania uwzględnia podstawę programową kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego, w zakresie jednej kwalifikacji, którego ukończenie umożliwia przystąpienie do egzaminu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie w zakresie tej kwalifikacji.

Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego to program nauczania zawierający opis sposobu realizacji celów kształcenia i treści nauczania ustalonych w podstawie programowej kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym. Zawartość programu nauczania określono w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych.

Ww. okoliczności wskazują na to, iż bez programów nauczania niemożliwa jest realizacja kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w formie kwalifikacyjnego kursu zawodowego lub kursu umiejętności zawodowych. Są one niezbędne do kształcenia zarówno w szkołach publicznych, w szkołach niepublicznych oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych. Ukończenie kwalifikacyjnego kursu zawodowego uprawnia do przystąpienia do egzaminu zawodowego w zakresie kwalifikacji nauczanej na danym kursie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż świadczone przez X Spółka z o.o. usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych (ww. usługi są nierozerwalnie związane z nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników oraz z nauczaniem mającym na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych).

1.  Usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych polega na stworzeniu przez specjalistów z wybranych branż zawodowych (w tym przypadku jest to branża (\`(...)\`)) programów nauczania dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym. Usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (nie istnieją takie przepisy).

Modelowe programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programy nauczania dla kursów umiejętności zawodowych muszą być opracowane z uwzględnieniem przepisów:

1) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 652).

2) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 lutego 2019 r. w sprawie celów ogólnych i zadań kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz klasyfikacji zawodów szkolnictwa branżowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 316).

3) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 16 maja 2019 r. w sprawie podstaw programowych kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz dodatkowych umiejętności zawodowych w zakresie wybranych zawodów szkolnictwa branżowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 991).

4) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. z 2019 r. poz. 391).

7\. X Sp. z o. o. nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w odniesieniu do usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

8\. Usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych są wykonywane w ramach realizacji projektu nr (…) pt. "(…)" oraz projektu nr (…) pt. "(…)". Projekty te finansowane są ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój. Grantodawca (Beneficjent projektów) przekaże Grantobiorcy (X Spółka z o. o.) granty (środki finansowe POWER) służące opracowaniu modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

Środki otrzymywane przez beneficjentów na prowadzenie projektów realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój finansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego (płatność pochodząca z budżetu Unii Europejskiej) mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Potwierdzeniem pochodzenia środków będzie oświadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę od Grantodawcy, potwierdzające, że źródłem finansowania świadczonych usług są w całości lub w 70 % środki publiczne (środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego).

9\. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) to wyodrębniona cześć projektu realizowana przez wybranego w konkursie grantowym grantobiorcę (X Spółka z o. o.).

X Spółka z o.o. działa jako podwykonawca Grantodawcy, który otrzymał środki na realizację dwóch projektów, tj. projekt nr (…) pt. "(…)" pt. "(…)".

10\. Usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych są usługami, które mogą być świadczone przez X odrębnie od usług szkoleniowych.

11\. X Spółka z o. o. zgodnie z zawartą umową o powierzenie grantu zobowiązało się do zrealizowania kompleksowej usługi, w ramach której mają być przygotowane programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) zawierające programy nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz). Wnioskodawca zobowiązany jest zrealizować usługę w taki sposób, aby opracowane przez niego modelowe programy nauczania umożliwiały wydzielenie z tego programu samodzielnych programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) obejmujących poszczególne części danej kwalifikacji.

Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) jest jednym świadczeniem, sprzedawanym nierozłącznie.

12\. Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego to program nauczania zawierający podstawę programową kształcenia w zawodach dla jednej kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym.

Z kolei program kursu umiejętności zawodowych to program nauczania uwzględniający podstawę programową kształcenia w zawodach, ale obejmujący tylko część tej podstawy. Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego stanowi więc podstawę do opracowania programu nauczania dla kursu umiejętności zawodowych obejmującego poszczególne części danej kwalifikacji.

13\. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) stanowi element dominujący, nadający charakter świadczeniu, ponieważ dopiero w ramach tych programów następuje wydzielenie programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz).

14\. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) jest świadczeniem niezbędnym do zrealizowania kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych.

15\. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) umożliwia realizację świadczenia głównego czyli kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) oraz kursów umiejętności zawodowych (kuz). Bez programu nauczania realizacja kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych byłaby niemożliwa.

16\. X Spółka z o.o. otrzymało zlecenie na opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz). W ramach realizowanej usługi Wnioskodawca nie przeprowadza kwalifikacyjnych kursów zawodowych ani kursów umiejętności zawodowych.

Zgodnie z art. 117 ust. 2 i 2a ustawy Prawo oświatowe:

1) Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

a) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

b) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;

c) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową i posiadające akredytację, o której mowa w art. 118;

d) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118

2) Kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone przez:

a) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

b) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Każdy z ww. podmiotów będzie mógł przeprowadzić kwalifikacyjny kurs zawodowy lub kurs umiejętności zawodowych w oparciu o modelowy program nauczania opracowany przez X Spółka z o. o. i zatwierdzony ostatecznie przez Ministerstwo Edukacji Narodowej.

17\. Zgodnie z zapisami umowy o powierzenie grantu warunkiem niezbędnym do rozliczenia usługi jest protokół odbioru wypracowanego rezultatu (efektu) przedsięwzięcia lub efektu cząstkowego przedsięwzięcia (z opisem osiągniętych efektów) podpisany przez obie strony umowy. Protokół odbioru wypracowanego efektu zawiera wykaz utworów wytworzonych w trakcie realizacji usługi.

18\. Głównym celem świadczenia nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia.

X Spółka z o. o. zostało wybrane do realizacji przedsięwzięcia w drodze otwartego naboru w konkursie grantowym ogłoszonym przez beneficjenta projektu grantowego. W przedsięwzięciu mógł wziąć udział każdy podmiot, który spełniał kryteria przewidziane w regulaminie konkursu.

19\. Usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, są świadczeniem niezbędnym do przeprowadzenia kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych. Kwalifikacyjny kurs zawodowy jest prowadzony według programu nauczania uwzględniającego podstawę programową kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego w zakresie kwalifikacji wyodrębnionej w zawodzie. Opracowane przez Wnioskodawcę programy nauczania pozwolą uczestnikom kursów na zdobycie nowych kwalifikacji zawodowych w branży: (\`(...)\`). Bez opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych nie zaistniałoby samo szkolenie w danym kursie.

20\. Świadczone przez X Sp. z o. o. usługi będą fakturowane jako jedno świadczenie, tj. usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

21\. Odbiorcą świadczonych przez X Sp. z o. o. usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, będzie Ministerstwo Edukacji Narodowej. Udostępni ono bezpłatnie na stronach Ośrodka Rozwoju Edukacji (publicznej placówki doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnokrajowym, prowadzonej przez Ministra Edukacji Narodowej) opracowane programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych.

Z opracowanych programów może skorzystać każdy podmiot uprawniony do przeprowadzenia kwalifikacyjnego kursu zawodowego, czy kursu umiejętności zawodowych. Beneficjentem ostatecznym tej usługi będzie każda osoba zainteresowana zdobyciem nowych kwalifikacji zawodowych w branży: (\`(...)\`).

Ponadto w piśmie z 22 sierpnia 2022 r. udzielili Państwo następujących informacji:

1\. X Sp. z o. o. będzie realizować usługę opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych na rzecz i na zlecenie Grantodawcy (zgodnie z podpisaną umową o powierzenie grantu).

2\. Wnioskodawca wystawia faktury za świadczone usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych na rzecz Grantodawcy (bezpośrednim odbiorcą ww. świadczenia jest Grantodawca).

3\. Na podstawie opracowanych przez X Spółka z o. o. modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych mogą być prowadzone kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych przez podmioty uprawnione do przeprowadzenia tego rodzaju kursów. Podmioty uprawnione do przeprowadzenia ww. kursów zostały wskazane w art. 117 pkt 2 i 2a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe. Zgodnie z tą ustawą:

„2. Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;

3) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową i posiadające akredytację, o której mowa w art. 118;

4) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118.

2a. Kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego".

W związku z powyższym każdy podmiot prowadzący np. niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego może prowadzić kwalifikacyjny kurs zawodowy lub kurs umiejętności zawodowych w oparciu o opracowane przez X Spółka z o.o. programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz programy nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

4\. Bez programów nauczania realizacja kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych byłaby nie możliwa. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) jest podstawą do realizacji kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) oraz kursów umiejętności zawodowych (kuz). Jednocześnie należy zaznaczyć, że usługi te nie muszą być realizowane przez ten sam podmiot, mogą być realizowane oddzielnie tzn. jeden podmiot może opracować ww. programy, a inne podmioty będą korzystać z opracowanych programów, żeby zrealizować usługę polegającą na przeprowadzeniu kwalifikacyjnego kursu zawodowego lub kursu umiejętności zawodowych. W ramach podpisanych przez Wnioskodawcę umów o powierzenie grantu jest realizowana tylko i wyłącznie usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz), przedmiotem tej umowy nie jest przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych czy kursów umiejętności zawodowych.

5\. Kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, o ile są prowadzone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku m.in. usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania.

Z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe wynika, że system oświaty obejmuje:

1) przedszkola, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami specjalnymi lub integracyjnymi, a także inne formy wychowania przedszkolnego;

2) szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne;

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

4) placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

5) placówki artystyczne – ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

9) placówki doskonalenia nauczycieli;

10) biblioteki pedagogiczne;

11) kolegia pracowników służb społecznych.

Zgodnie art. 117 pkt 2 i 2a z ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone min. przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Jeżeli więc kwalifikacyjny kurs zawodowy lub kurs umiejętności zawodowych będzie prowadzony np. przez placówkę kształcenia ustawicznego to będzie usługą w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem podpisanej z Grantodawcą umowy o powierzenie grantu nie jest przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) oraz kursów umiejętności zawodowych (kuz), a jedynie opracowanie modelowych programów nauczania dla tych kursów, które to programy mają służyć do przeprowadzenia kkz-etów i kuz-ów przez uprawnione do tego podmioty.

6\. Zgodnie art. 117 pkt 2 i 2a z ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe:

2\. Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;

3) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową i posiadające akredytację, o której mowa w art. 118;

4) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118.

2a. Kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Wśród wymienionych w ustawie podmiotów nie ma uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego. Jak więc wynika z ustawy te podmioty nie prowadzą kwalifikacyjnych kursów zawodowych czy kursów umiejętności zawodowych.

7\. Podmiot wykonujący świadczenie główne, czyli "kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych" to może być zarówno jednostka objęta systemem oświaty (placówka kształcenia ustawicznego, centrum kształcenia zawodowego, szkoła prowadząca kształcenie zawodowe) jak i podmiot spoza systemu oświaty tj. podmiot niepodlegający nadzorowi pedagogicznemu sprawowanemu przez kuratorów oświaty (instytucja rynku pracy działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy czy podmiot prowadzący działalność oświatową na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, posiadający akredytację kuratora oświaty właściwego ze względu na siedzibę firmy.

Zgodnie art. 117 ust. 2 i 2a z ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe:

2\. Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;

3) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytutach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową i posiadające akredytację, o której mowa w art. 118;

4) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118.

2a. Kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Z kolei art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe wynika, że system oświaty obejmuje:

1) przedszkola, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami specjalnymi lub integracyjnymi, a także inne formy wychowania przedszkolnego;

2) szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne;

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

4) placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

5) placówki artystyczne – ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

9) placówki doskonalenia nauczycieli;

10) biblioteki pedagogiczne;

11) kolegia pracowników służb społecznych.

8\. Usługi główne, czyli „kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych" stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.

Kwalifikacyjny kurs zawodowy (kkz), zgodnie z art. 4 pkt 35 ustawy Prawo oświatowe z dnia 14 grudnia 2016 r., to kurs, którego program nauczania uwzględnia podstawę programową kształcenia w zawodach, w zakresie jednej kwalifikacji, którego ukończenie umożliwia przystąpienie do egzaminu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie w zakresie tej kwalifikacji.

Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego to program nauczania zawierający opis sposobu realizacji celów kształcenia i treści nauczania ustalonych w podstawie programowej kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym. Zawartość programu nauczania określono w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych.

Z kolei kurs umiejętności zawodowych (kuz) zgodnie z art. 4 pkt 35a to kurs, którego program nauczania uwzględnia:

a) podstawę programową kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego w zakresie jednej z części efektów kształcenia wyodrębnionych w ramach danej kwalifikacji albo

b) efekty kształcenia właściwe dla dodatkowych umiejętności zawodowych określone w przepisach wydanych na podstawie art. 46 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe z dnia 14 grudnia 2016 r.

9\. Usługi główne są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach:

1) Ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

2) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych.

3) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 lutego 2019 r. w sprawie celów ogólnych i zadań kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz klasyfikacji zawodów szkolnictwa branżowego.

4) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 16 maja 2019 r. w sprawie podstaw programowych kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz dodatkowych umiejętności zawodowych w zakresie wybranych zawodów szkolnictwa branżowego.

5) Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu.

10\. Zgodnie art. 117 ust. 2 i 2a z ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe:

2\. Kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;

3) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową i posiadające akredytację, o której mowa w art. 118;

4) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118.

2a. Kursy umiejętności zawodowych mogą być prowadzone przez:

1) publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;

2) publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego.

Jak więc wynika z ww. przepisów, jeżeli kwalifikacyjny kurs zawodowy jest prowadzony przez instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową, oraz instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3-6 tej ustawy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową lub przez podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2 to muszą one posiadać akredytację, o której mowa w art. 118 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

11\. Przedmiotem podpisanych przez Wnioskodawcę umów o powierzenie grantu jest tylko i wyłącznie opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

Usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych będzie finansowana w 100% ze środków publicznych, ponieważ jest to usługa zlecona przez Grantodawcę w związku z realizacją projektów finansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój tj. projekt nr (…) pt. „(…)" oraz projekt nr (…) pt. „(…)". Grantodawca (Beneficjent projektów) przekaże Grantobiorcy (X Spółka z o.o.) granty (środki finansowe POWER) służące opracowaniu modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych.

Środki otrzymywane przez beneficjenta na prowadzenie projektów realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój finansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego (płatność pochodząca z budżetu Unii Europejskiej) mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych. Przedmiotowy warunek "finansowania ze środków publicznych" jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (dalsi podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi, a realizowanymi świadczeniami).

Przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych czy kursów umiejętności zawodowych na podstawie opracowanych X Spółka z o. o. programów nie stanowi przedmiotu podpisanych z Grantodawcą umów.

Wnioskodawca nie jest w stanie ocenić czy prowadzone przez uprawnione do tego podmioty (na podstawie opracowanych przez niego programów) kwalifikacyjne kursy zawodowe lub kursy umiejętności zawodowych będą finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

### Pytanie

### Czy opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych wskazanych we wnioskach o powierzenie grantów korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. ze zm.?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe usługi będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zm.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%.

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ze zm., zwalnia się od podatku usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie dyrektywy nr 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych jest w efekcie usługą realizowaną na rzecz Ministerstwa Edukacji Narodowej. Zgodnie z umową o powierzenie grantu przedsięwzięcie to stanowi wyodrębnioną część projektu, który to realizowany jest na zlecenie ww. Ministerstwa. Opracowane przez X Spółka z o. o. programy nauczania dla kwalifikacyjnych kursów zawodowych zostaną po akceptacji ekspertów ds. kształcenia zawodowego, wyłonionych przez Ministerstwo, udostępnione bezpłatnie na stronach Ośrodka Rozwoju Edukacji (publicznej placówki doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnokrajowym, prowadzonej przez Ministra Edukacji Narodowej).

Kwalifikacyjny kurs zawodowy (KKZ) – zgodnie z art. 4 pkt 35 ustawy Prawo oświatowe, z dnia 14 grudnia 2016 r. jest prowadzony według programu nauczania uwzględniającego podstawę programową kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego w zakresie jednej kwalifikacji. Ukończenie kwalifikacyjnego kursu zawodowego umożliwia przystąpienie do egzaminu zawodowego w zakresie kwalifikacji nauczanej na tym kursie.

Warunki, organizację i tryb kształcenia na kwalifikacyjnym kursie zawodowym określają przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych.

W rozporządzeniu tym określono zawartość programu nauczania na kwalifikacyjnych kursach zawodowych.

Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego to program nauczania zawierający opis sposobu realizacji celów kształcenia i treści nauczania ustalonych w podstawie programowej kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym.

Zgodnie z umową o powierzenie grantu, Grantobiorca zobowiązany jest do opracowania modelowych programów nauczania, które spełniają m.in. wymagania określone w przepisach w sprawie:

1) kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych,

2) ogólnych celów i zadań kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz klasyfikacji zawodów szkolnictwa branżowego,

3) podstaw programowych kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz dodatkowych umiejętności zawodowych w zakresie wybranych zawodów szkolnictwa branżowego,

4) praktycznej nauki zawodu.

Grantobiorca zobowiązany jest również do opracowania modelowych programów nauczania, które są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa oświatowego i stosowania przepisów prawa, które weszły w życie w dniu 1 września 2019 r., tj.:

1) Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 652),

2) Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 lutego 2019 r. w sprawie celów ogólnych i zadań kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz klasyfikacji zawodów szkolnictwa branżowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 316),

3) Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 16 maja 2019 r. w sprawie podstaw programowych kształcenia w zawodach szkolnictwa branżowego oraz dodatkowych umiejętności zawodowych w zakresie wybranych zawodów szkolnictwa branżowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 991),

4) Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. z 2019 r. poz. 991).

Grantobiorca zobowiązany jest zrealizować Przedsięwzięcie w taki sposób, aby opracowane przez Niego modelowe programy nauczania umożliwiały wydzielenie z tego programu samodzielnych programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) obejmujących poszczególne części danej kwalifikacji, dla których program kursu powinien wskazywać rekomendowaną liczbę godzin.

Grantobiorca przy opracowaniu modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym kursów umiejętności zawodowych (kuz) powinien kierować się również Metodologią opracowania Modelowych Programów Kwalifikacyjnych Kursów Zawodowych i Kursów Umiejętności Zawodowych.

Ww. okoliczności wskazują na to, iż bez programów nauczania opracowanych, zgodnie z przywołanymi przepisami prawa, niemożliwa jest realizacja kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w formie kwalifikacyjnego kursu zawodowego. Są one niezbędne do kształcenia zarówno w szkołach publicznych, w szkołach niepublicznych oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych.

Zgodnie z art. 117 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1) publiczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie obszarów kształcenia, do których są przypisane te zawody,

2) niepubliczne szkoły o uprawnieniach szkół publicznych prowadzące kształcenie zawodowe – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie obszarów kształcenia, do których są przypisane te zawody,

3) publiczne i niepubliczne placówki i ośrodki, o których mowa w ust. 1 pkt 2,

4) instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2017 r. poz. 1065, z późn. zm.), prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową,

5) podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2.

W myśl art. 170 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, działalność oświatowa nieobejmująca prowadzenia szkoły, placówki, zespołu, o którym mowa w art. 182, lub innej formy wychowania przedszkolnego może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

X Spółka z o. o. spełnia warunki podmiotu prowadzącego działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, tj. na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców i na podstawie art. 117 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r., może prowadzić kwalifikacyjne kursy zawodowe. Jak zostało wykazane wyżej do prowadzenia tego rodzaju kursów niezbędne są programy nauczania dla kwalifikacyjnych kursów zawodowych.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zm. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców (niezależnie od tego, którym z kolei zleceniobiorcą w ewentualnym łańcuchu podwykonawców jest dany podwykonawca). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych.

W konsekwencji, względem nich znajduje zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Przedmiotowy warunek "finansowania ze środków publicznych" jest spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (kolejni podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi, a realizowanymi świadczeniami).

Środkami publicznymi – w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: (\`(...)\`).

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Z art. 4 ust 1 cytowanej ustawy wynika, że przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Zgodnie z umową o powierzenie grantu, grant to środki finansowe POWER (środki z Europejskiego Funduszu Społecznego), które Grantodawca powierzył Grantobiorcy na realizację zadań służących osiągnięciu celu Przedsięwzięcia. Natomiast przedsięwzięcie stanowi realizowaną przez wybranego w konkursie grantowym Grantobiorcę wyodrębnioną część projektu polegającą na opracowaniu, zgodnego z wnioskiem o powierzenie grantu oraz umową o powierzenie grantu, modelowego programu kwalifikacyjnego kursu zawodowego (kkz), w tym kursów umiejętności zawodowych (kuz).

Zgodnie z zasadami wypłacania grantu zawartymi w treści przywołanej powyżej umowy o powierzenie grantu. Garntodawca wstrzyma wypłatę transzy w terminie wynikającym z harmonogramu finansowo-rzeczowego pomimo spełnienia przez Grantobiorcę wszystkich warunków wynikających z umowy, w sytuacji, gdy Grantodawca nie otrzyma w terminie płatności od Instytucji Pośredniczącej (Departament Funduszy Strukturalnych w Ministerstwie Edukacji Narodowej).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zauważyć przy tym należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przepis art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Aby ustalić, czy dana czynność (dostawa bądź usługa) ma ścisły związek z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., „związek” to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z tymi regulacjami zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (usługi kształcenia) mają zastosowanie, jeżeli:

\- usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,

\- usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

\- ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przy czym wyżej wymienione warunki muszą być spełnione łącznie aby dana usługa mogła być potraktowana jako usługa ściśle związana z usługą kształcenia i mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o wskazane przepisy.

Jak wynika z powołanego wyżej wyroku C-434/05, po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Zastosowanie zwolnienia z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów ściśle związanych z działalnością edukacyjną wymaga w szczególności tego, ażeby podmiot dokonujący tej czynności można było uznać za odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inną instytucję działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez dane państwo członkowskie (w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE). Podmiotem takim może być podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Jeżeli zatem dany podmiot jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, to zostanie spełniona ww. przesłanka podmiotowa dla zastosowania zwolnienia przy świadczeniu przez ten podmiot innej usługi niebędącej usługą edukacyjną, jeśli tylko ta usługa jest usługą ściśle związaną z usługą kształcenia.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.):

Zwalnia się od podatku:

13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;

14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Należy zaznaczyć, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, kluczową kwestią jest ustalenie, czy usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako taka jednostka.

Zatem Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a lub lit. b ustawy. Ponadto jak wynika z opisu sprawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. W konsekwencji świadczone przez Zainteresowanego usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy ze względu na niespełnienie warunków wymienionych w ww. przepisie.

W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo usługi te muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Należy zwrócić uwagę, że – przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług – wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Należy wskazać, że środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.).

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych:

Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2021 r. poz. 1057 oraz z 2022 r. poz. 1079);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a) ze sprzedaży papierów wartościowych,

b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e) z innych operacji finansowych;

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych:

Sektor finansów publicznych tworzą:

1) organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;

2) jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

2a)związki metropolitalne;

3) jednostki budżetowe;

4) samorządowe zakłady budżetowe;

5) agencje wykonawcze;

6) instytucje gospodarki budżetowej;

7) państwowe fundusze celowe;

8) Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;

9) Narodowy Fundusz Zdrowia;

10) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;

11) uczelnie publiczne;

12) Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;

13) państwowe i samorządowe instytucje kultury;

14) inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, instytutów działających w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, banków oraz spółek prawa handlowego;

15) Bankowy Fundusz Gwarancyjny.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Odnosząc się do usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy więc w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy świadczone usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

I tak, kierując się wskazówkami wcześniej powołanego rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca będzie realizować usługę opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych na rzecz i zlecenie Grantodawcy. Przedmiotem podpisanej z Grantodawcą umowy o powierzenie grantu nie jest przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) oraz kursów umiejętności zawodowych (kuz), a jedynie opracowanie modelowych programów nauczania dla tych kursów, które to programy mają służyć do przeprowadzenia kkz-etów i kuz-ów przez uprawnione do tego podmioty.

Program kwalifikacyjnego kursu zawodowego to program nauczania zawierający opis sposobu realizacji celów kształcenia i treści nauczania ustalonych w podstawie programowej kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym. Bez programów nauczania niemożliwa jest realizacja kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w formie kwalifikacyjnego kursu zawodowego lub kursu umiejętności zawodowych. Są one niezbędne do kształcenia zarówno w szkołach publicznych, w szkołach niepublicznych oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych. Ukończenie kwalifikacyjnego kursu zawodowego uprawnia do przystąpienia do egzaminu zawodowego w zakresie kwalifikacji nauczanej na danym kursie. Usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych polega na stworzeniu przez specjalistów z wybranych branż zawodowych (w tym przypadku jest to branża (\`(...)\`)) programów nauczania dla kwalifikacji nauczanej na danym kwalifikacyjnym kursie zawodowym. Usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (nie istnieją takie przepisy). X Sp. z o.o. nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w odniesieniu do usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych. Usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych są wykonywane w ramach realizacji projektu nr (…) pt. "(…)" oraz projektu nr (\`(...)\`) pt. "(…)". Projekty te finansowane są ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój. Grantodawca (Beneficjent projektów) przekaże Grantobiorcy (X Spółka z o.o.) granty (środki finansowe POWER) służące opracowaniu modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych. Środki otrzymywane przez beneficjentów na prowadzenie projektów realizowanych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój finansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego (płatność pochodząca z budżetu Unii Europejskiej) mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Potwierdzeniem pochodzenia środków będzie oświadczenie uzyskane przez Wnioskodawcę od Grantodawcy, potwierdzające, że źródłem finansowania świadczonych usług są w całości lub w 70 % środki publiczne (środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego). Usługi w zakresie opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych są usługami, które mogą być świadczone przez X odrębnie od usług szkoleniowych. X Spółka z o.o. zgodnie z zawartą umową o powierzenie grantu zobowiązało się do zrealizowania kompleksowej usługi, w ramach której mają być przygotowane programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz) zawierające programy nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz). Wnioskodawca zobowiązany jest zrealizować usługę w taki sposób, aby opracowane przez niego modelowe programy nauczania umożliwiały wydzielenie z tego programu samodzielnych programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) obejmujących poszczególne części danej kwalifikacji. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) jest jednym świadczeniem, sprzedawanym nierozłącznie. Opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz) jest świadczeniem niezbędnym do zrealizowania kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych. Bez programu nauczania realizacja kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych byłaby niemożliwa. X Spółka z o.o. otrzymało zlecenie na opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz). W ramach realizowanej usługi Wnioskodawca nie przeprowadza kwalifikacyjnych kursów zawodowych ani kursów umiejętności zawodowych. Usługi opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, są świadczeniem niezbędnym do przeprowadzenia kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych. Kwalifikacyjny kurs zawodowy jest prowadzony według programu nauczania uwzględniającego podstawę programową kształcenia w zawodzie szkolnictwa branżowego w zakresie kwalifikacji wyodrębnionej w zawodzie. Opracowane przez Wnioskodawcę programy nauczania pozwolą uczestnikom kursów na zdobycie nowych kwalifikacji zawodowych w branży: (\`(...)\`). Bez opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych nie zaistniałoby samo szkolenie w danym kursie.

Odbiorcą świadczonych przez X Sp. z o.o. usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, będzie Ministerstwo Edukacji Narodowej. Udostępni ono bezpłatnie na stronach Ośrodka Rozwoju Edukacji (publicznej placówki doskonalenia nauczycieli o zasięgu ogólnokrajowym, prowadzonej przez Ministra Edukacji Narodowej) opracowane programy kwalifikacyjnych kursów zawodowych. Z opracowanych programów może skorzystać każdy podmiot uprawniony do przeprowadzenia kwalifikacyjnego kursu zawodowego, czy kursu umiejętności zawodowych. Beneficjentem ostatecznym tej usługi będzie każda osoba zainteresowana zdobyciem nowych kwalifikacji zawodowych w branży: (\`(...)\`). Jednocześnie należy zaznaczyć, że usługi te nie muszą być realizowane przez ten sam podmiot, mogą być realizowane oddzielnie tzn. jeden podmiot może opracować ww. programy, a inne podmioty będą korzystać z opracowanych programów, żeby zrealizować usługę polegającą na przeprowadzeniu kwalifikacyjnego kursu zawodowego lub kursu umiejętności zawodowych. W ramach podpisanych przez Wnioskodawcę umów o powierzenie grantu jest realizowana tylko i wyłącznie usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych (kkz), w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych (kuz), przedmiotem tej umowy nie jest przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych czy kursów umiejętności zawodowych. Kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, o ile są prowadzone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Usługi główne, czyli „kwalifikacyjne kursy zawodowe oraz kursy umiejętności zawodowych” stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usługi bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Usługa opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych będzie finansowana w 100% ze środków publicznych, ponieważ jest to usługa zlecona przez Grantodawcę w związku z realizacją projektów finansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że usługi, które zamierzają Państwo świadczyć polegające na opracowaniu modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych nie są usługami kształcenia zawodowego ani przekwalifikowania zawodowego. Usługi te nie stanowią bowiem kształcenia zawodowego rozumianego jako proces mający na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Ponadto, pomimo iż – jak wskazał sam Zainteresowany – opracowanie modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych jest świadczeniem niezbędnym do zrealizowania kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych, to usługa główna (kursy) jest świadczona przez inny podmiot niż Wnioskodawca. Jak bowiem zaznaczyli Państwo we wniosku, przeprowadzenie kwalifikacyjnych kursów zawodowych czy kursów umiejętności zawodowych na podstawie opracowanych X Spółka z o. o. programów nie stanowi przedmiotu podpisanych z Grantodawcą umów.

Z uwagi zatem na ww. fakt, tj. niewykonywanie przez Państwa usługi podstawowej w postaci przeprowadzania kwalifikacyjnych kursów zawodowych oraz kursów umiejętności zawodowych, dla świadczonych przez Państwa usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych nie będą miały zastosowania przepisy zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, pomimo, że – jak wskazują Państwo we wniosku – czynności te będą finansowane w całości ze środków publicznych.

Jak bowiem wynika z treści art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Przywołany przepis stanowi jasne dookreślenie w odniesieniu do podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ograniczając je wyłącznie do podmiotów świadczących usługi podstawowe, a w analizowanym przypadku usługi podstawowe, czyli kursy, świadczą inne podmioty niż Wnioskodawca. Zainteresowany wyłącznie opracowuje modelowe programy kwalifikacyjne kursów zawodowych w tym programy nauczania dla kursów umiejętności zawodowych, nie świadcząc przy tym samych usług podstawowych w postaci kursów.

**W konsekwencji stwierdzić należy, że świadczenie przez Wnioskodawcę usług opracowania modelowych programów kwalifikacyjnych kursów zawodowych, w tym programów nauczania dla kursów umiejętności zawodowych wskazanych we wnioskach o powierzenie grantów nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. c ustawy.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako "PPSA").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).