Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/257/945/WCX/12/PK-1878
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-11
Teza: zwolnienie od podatku świadczonych usług
Słowa kluczowe: finanse; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podstawa; pośrednictwo; usługi; usługi-usługi finansowe; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2011 r. nr ILPP2/443-946/11-5/MN, wydanej, w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, na wniosek z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), uzupełniony pismem z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) z doprecyzowaniem opisu sprawy oraz potwierdzeniem uiszczenia brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmujący się sprzedażą detaliczną m.in. sprzętu komputerowego planuje przeprowadzenie okresowej akcji promocyjnej.

Wnioskodawca zamierza sprzedawać przenośne komputery osobiste (dalej: „laptop”) w połączeniu z usługami ubezpieczeniowymi oferowanymi przez partnera biznesowego Wnioskodawcy – brokera/agenta ubezpieczeniowego. Ma to być ubezpieczenie produktu w postaci przedłużonej gwarancji. Dodatkowo klient będzie miał możliwość skorzystania z kredytu ratalnego 0% oferowanego przez bank – jedynie na zakup ubezpieczonego laptopa wraz z dodatkowym ubezpieczeniem w ramach przedmiotowej akcji promocyjnej, jednak kwestia kredytu ratalnego pozostaje poza zakresem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca w celu stworzenia korzystnej cenowo oferty w ramach promocji zdecyduje się na znaczne obniżenie ceny sprzedawanego sprzętu komputerowego. Jednocześnie Wnioskodawca będzie pośredniczył w sprzedaży usług świadczonych przez brokera ubezpieczeniowego w cenie ustalonej w ramach wzajemnych negocjacji. W związku z dużą obniżką ceny, Wnioskodawca będzie ponosił stratę na sprzedaży laptopa w ramach promocji, jednakże biorąc pod uwagę całą transakcję wiązaną, Wnioskodawca w efekcie końcowym osiągnie przychód pochodzący z prowizji otrzymanej od brokera ubezpieczeniowego. Jest to element strategii marketingowej Wnioskodawcy mający na celu aktywizację sprzedaży, a także poprawę wizerunku Wnioskodawcy pośród konsumentów. Obecnie ze względu na uwarunkowania rynkowe oraz coraz większą konkurencję ze strony internetowych sklepów komputerowych Wnioskodawca jest postrzegany jako drogi sprzedawca. Potwierdzeniem tego faktu są badania cen detalicznych sprzętu komputerowego oraz wyniki prezentowane przez tzw. „internetowe porównywarki cenowe”. Dlatego też, Wnioskodawca zdecydował się na podjęcie działań mających na celu zmianę tego wizerunku. Wiąże się to oczywiście z nakładami pracy, a także przede wszystkim nakładami finansowymi. W efekcie powstała koncepcja przedmiotowej akcji promocyjnej, która się wpisuje w ogólną strategię biznesową Wnioskodawcy.

Akcja promocyjna ma określone cele krótkoterminowe, a także długoterminowe. W krótkim okresie czasu dla Wnioskodawcy najważniejszy jest wzrost udziału sprzedaży w segmencie produktów, które będą oferowane w ramach akcji promocyjnej. Długoterminowo Wnioskodawca spodziewa się wspomnianej zmiany wizerunku na sprzedawcę oferującego atrakcyjne cenowo towary, dostępne także dla mniej majętnych klientów. W efekcie Wnioskodawca spodziewa się zwiększenia udziału w tym właśnie segmencie klientów.

Wnioskodawca podkreślił, iż przedmiotowa oferta nie będzie stanowiła standardowej oferty Wnioskodawcy. Będzie to akcja promocyjna trwająca w określonym czasie, a także dotyczyła określonej grupy towarowej (komputerów przenośnych).

Załącznikiem akcji marketingowej będzie biznes plan, w którym będą wskazane źródła zysku dla Wnioskodawcy oraz dokładny plan akcji. Dodatkowo, zarząd Spółki w formie uchwały określającej warunki sprzedaży wiązanej wyrazi zgodę na sprzedaż przedmiotowych laptopów poniżej kosztu zakupu. Jednocześnie cała akcja promocyjna będzie wsparta przez planowaną akcję marketingową finansowaną z odrębnego budżetu marketingowego Spółki.

Aby dokładnie zobrazować sens oraz istotę akcji promocyjnej, Wnioskodawca posłużył się następującym przykładem. Ostatecznie parametry promocji nie zostały jeszcze ustalone, jednakże model biznesowy planowanej akcji promocyjnej zakłada sprzedaż komputera przenośnego przez Wnioskodawcę poniżej ceny jego zakupu wraz z dodatkowym świadczeniem partnera biznesowego Wnioskodawcy (brokera/agenta ubezpieczeniowego). Przykładowo, Wnioskodawca nabędzie laptopa w cenie netto 1.800 PLN. W ramach promocji przedmiotowy laptop będzie oferowany w cenie netto 1.000 PLN w przypadku jednoczesnego jego nabycia z pakietem usług ubezpieczeniowych oferowanych przez brokera ubezpieczeniowego. W skład tych usług będą wchodzić usługi ubezpieczenia o charakterze przedłużonej gwarancji na laptopa, ubezpieczenie od kradzieży lub zniszczenia sprzętu. W ramach ustaleń z brokerem/agentem ubezpieczeniowym Wnioskodawca będzie dokonywał pośrednictwa w sprzedaży jego usług o wartości 1.500 PLN (usług pośrednictwa ubezpieczeniowego przy ubezpieczeniu jednego laptopa). Koszt ten zostanie poniesiony przez konsumenta, a więc Wnioskodawca de facto dokona pośrednictwa w sprzedaży usług brokera/agenta ubezpieczeniowego.

Wnioskodawca, po dokonanej transakcji – sprzedaży konsumentowi laptopa wraz usługą ubezpieczeniową w zamian za pośrednictwo w sprzedaży usługi ubezpieczeniowej oferowanej przez brokera, otrzyma prowizję 1.400 PLN za pozyskanie klienta.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży komputera wraz z ubezpieczeniem oferowanym przez brokera ubezpieczeniowego, w podanym przykładzie cena netto za pakiet promocyjny wyniesie 2.500 PLN. Cena netto laptopa wyniesie 1.000 PLN (przychód Wnioskodawcy), natomiast cena netto usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego wyniesie 1.500 PLN (przychód brokera ubezpieczeniowego). Reasumując, Wnioskodawca uzyska nadwyżkę przychodów nad kosztami zakupu laptopa na transakcji w wysokości 600 PLN.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Wnioskodawca wykonywać będzie następujące czynności:

1.  pośredniczenia przy zawieraniu umów ubezpieczenia oraz zawierania umów ubezpieczenia w imieniu brokera/agenta ubezpieczeniowego, na rzecz ubezpieczycieli,
2.  rzetelnego informowania podmiotów poszukujących ochrony ubezpieczeniowej lub klientów (pod pojęciem których rozumie się najczęściej ubezpieczających) o warunkach ubezpieczeń oferowanych w ramach obowiązującej Wnioskodawcę i brokera/agenta ubezpieczeniowego umowy,
3.  doręczania ubezpieczającym, przed zawarciem umowy ubezpieczenia, Ogólnych Warunków Ubezpieczenia dotyczących zawieranych z nimi umów ubezpieczenia,
4.  naliczania i przyjmowania od ubezpieczających składki z tytułu zawartych umów ubezpieczenia oraz przekazywania ich do brokera/agenta ubezpieczeniowego w terminach i na zasadach ustalonych obowiązującą Wnioskodawcę i brokera/agenta ubezpieczeniowego umową,
5.  korygowania błędów w wadliwie zawartych przez siebie umowach ubezpieczenia – zgodnie z zaleceniami brokera/agenta ubezpieczeniowego.

Klient otrzyma 2 dokumenty sprzedaży: fakturę/paragon za zakupiony komputer i polisę ubezpieczeniową potwierdzającą zawarcie umowy ubezpieczenia. W związku z tym, że Klient otrzyma 2 dokumenty sprzedaży, to w takiej sytuacji nie ma możliwości zawarcia obydwu transakcji w jednej pozycji. Sprzedawcą usługi ubezpieczeniowej jest ubezpieczyciel, reprezentowany przez agenta/brokera ubezpieczeniowego, za pośrednictwem Wnioskodawcy.

Produktom przeznaczonym do akcji promocyjnej w systemie komputerowym Wnioskodawcy zostanie przypisany specjalny indeks magazynowy. Indeks ten oznaczać będzie, iż towarów objętych akcją promocyjną nie będzie można sprzedawać w cenach promocyjnych bez dodatkowego ubezpieczenia.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie:

Czy w rozliczeniu pomiędzy Wnioskodawcą a brokerem/agentem ubezpieczeniowym, usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego będą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadcząc usługę pośrednictwa na rzecz brokera ubezpieczeniowego przy sprzedaży jego usług wraz ze swoim towarem, jednocześnie otrzymując za to wynagrodzenie, będzie miał on prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usługi świadczonej na rzecz brokera jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

W ramach ustaleń z brokerem ubezpieczeniowym wraz z dostawą laptopa poniżej ceny nabycia (przykładowo w cenie 1.000 PLN) na rzecz konsumenta, Wnioskodawca będzie dokonywał pośrednictwa w sprzedaży jego usług o wartości 1.500 PLN (usług pośrednictwa ubezpieczeniowego przy ubezpieczeniu nabytego przez konsumenta laptopa). Koszt ten zostanie poniesiony przez konsumenta, nie przez Wnioskodawcę. Wskazana kwota będzie przychodem brokera ubezpieczeniowego. Zatem, Wnioskodawca de facto dokona pośrednictwa w sprzedaży usług brokera ubezpieczeniowego. Za świadczone na rzecz brokera ubezpieczeniowego usługi pośrednictwa, Wnioskodawca otrzyma prowizję w kwocie 1.400 PLN.

Biorąc pod uwagę przedstawiony model biznesowy akcji promocyjnej, w przypadku sprzedaży promocyjnego pakietu składającego się z laptopa oraz jego ubezpieczenia (usług świadczonych przez brokera ubezpieczeniowego), w odniesieniu do usługi oferowanej przez brokera ubezpieczeniowego Wnioskodawca pełni niewątpliwie funkcję pośrednika.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT, zwalnia się usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Także biorąc charakter usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz brokera ubezpieczeniowego, a więc ubezpieczeniowych, za które Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne w kwocie 1.400 PLN, należy uznać, iż Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. W konsekwencji, na podstawie wyżej cytowanego przepisu, usługi te będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy fakt, iż nie jest on pośrednikiem łączącym konsumenta bezpośrednio z ubezpieczycielem, lecz brokerem ubezpieczeniowym, pozostaje bez wpływu na kwalifikację usług świadczonych na rzecz brokera/agenta ubezpieczeniowego.

Pośrednictwo, co do zasady polega na zobowiązaniu się jednej strony (Wnioskodawcy) wobec drugiej strony (brokera ubezpieczeniowego) do sposobności zawarcia umowy lub bezpośrednio pośredniczyć przy zawarciu takiej umowy. Nie bez znaczenia jest też fakt, iż należna Wnioskodawcy prowizja od brokera ubezpieczeniowego wypłacana jest jedynie w przypadku dojścia do zawarcia umowy ubezpieczeniowej. W takim przypadku, należy uznać, iż wszelkie działania podjęte przez Wnioskodawcę w celu wyświadczenia usługi na rzecz brokera ubezpieczeniowego mają na celu zawarcie umowy ubezpieczeniowej.

W ocenie Wnioskodawcy, jego rola nie będzie się sprowadzała jedynie do czynności pomocniczych, mianowicie czynności administracyjnych (np. podpisanie umowy). Rolą Wnioskodawcy jest przede wszystkim pozyskanie klienta. Poprzez działania marketingowe oraz właściwą ekspozycję oferty, działania Wnioskodawcy będą jednym z głównych czynników determinujących późniejsze zawarcie umowy ubezpieczeniowej.

Dla właściwej kwalifikacji usługi będzie istotny właśnie fakt podjęcia przez Wnioskodawcę działań mających na celu doprowadzenie do skutecznego zawarcia umowy pomiędzy brokerem ubezpieczeniowym a konsumentem, a w dalszej perspektywie pomiędzy ubezpieczycielem a tym konsumentem. Niewątpliwie, w takiej sytuacji, nie można mówić tylko o usługach pomocniczych mających charakter czysto administracyjny, lecz o usługach pośrednictwa ubezpieczeniowego, które mają na celu doprowadzenie do skutecznego zawarcia umowy ubezpieczeniowej. Niewątpliwie, w roli pośrednika występuje przede wszystkim broker/agent ubezpieczeniowy, jednakże Wnioskodawca także przy przedstawionym układzie transakcji występuje w roli pośrednika – subagenta, który łączy strony umowy ubezpieczeniowej i umożliwia im jej zawarcie. Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego przy wykorzystaniu własnych zasobów takich jak: sieć handlowa, działania marketingowe, a także oferowany w bardzo atrakcyjnej cenie towar w postaci laptopa.

Niewątpliwie, na Wnioskodawcy spoczywają główne działania marketingowe, szerzej opisane w biznes planie akcji promocyjnej, a także wskazanie stronom umowy możliwości jej zawarcia – zarówno konsumentowi, jak i brokerowi ubezpieczeniowemu. Za przedmiotowe działania Wnioskodawca otrzymuje od brokera ubezpieczeniowego odpowiednio wynagrodzenie w formie prowizji w wysokości 1.400 PLN, należne każdorazowo od każdej zawartej umowy pomiędzy brokerem/agentem a konsumentem.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, świadczone usługi mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczeniowej, za które dostaje wynagrodzenie od brokera/agenta, mają charakter usług pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT.

Także Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: „ETS”) potwierdził, iż przykładowo przy zawarciu umowy kredytowej (w wyroku w sprawie Volker Ludwig, sygn. C-453/05), okoliczność, iż podatnik nie jest związany umownie z obiema stronami umowy, do której zawarcia się przyczynił, nie stanowi przeszkody, aby świadczył usługi pośrednictwa. Taki podatnik pełni rolę subagenta. Jednocześnie Trybunał wskazał, iż na działalność pośrednictwa mogą się składać m.in. wskazanie jednej ze stron umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną umowy w sprawie warunków umowy. Podobne wnioski płyną także z analizy wyroku ETS w sprawie CSC Financial Services (sygn. C-234/00).

Dodatkowo, w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C-124/07 J.C.M. Beheer bv, ETS wskazał iż „okoliczność, iż broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji, do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku VAT”. ETS oparł swój wniosek na zasadzie neutralności podatkowej, z której wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności będą narażone na negatywne konsekwencje podatkowe (w tym wypadku brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego). W kontekście powołanych wyroków, zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT powinno być interpretowane w taki sposób, aby obejmowało również pośredników ubezpieczeniowych, którzy nie są bezpośrednio związani z zakładem ubezpieczeń, lecz działają w imieniu oraz na zlecenie podmiotów, które w takim bezpośrednim związku pozostają, dlatego też, jak powyżej wskazano oraz respektując orzeczenia ETS, Wnioskodawca utwierdza się w swoim stanowisku, iż będzie jednym z pośredników w zawarciu umowy ubezpieczeniowej, a więc świadczenie usług kojarzenia stron przyszłej umowy będzie miało charakter usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Takie usługi, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W dniu 22 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając, na podstawie przepisów § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr ILPP2/443-946/11-5/MN, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 37, ust. 13 i 14, art. 146a pkt 1, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) oraz odniósł ich treść do stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Dyrektor ww. Izby Skarbowej zaznaczył, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 ww. Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties \[1989\] ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany \[2002\] ECR I-5811, paragraf 43).

W opinii organu podatkowego jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich. W związku z powyższym organ podatkowy wyjaśnił, że wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dalej organ podatkowy wyjaśnił, że ww. Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

W dalszej części organ podatkowy wskazał na wyroki TSUE w sprawie: C-8/01, C-349/96 Plan Card Protection, C-240/99 Skania.

Dalej organ podatkowy wyjaśnił, że zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. Dyrektor ww. Izby Skarbowej podał w tym miejscu przykłady wyroków TSUE w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien oraz w sprawie C-453/05.

Biorąc pod uwagę opis sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności ubezpieczeniowych. Jak wyjaśnił organ podatkowy czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Zdaniem organu podatkowego Wnioskodawca nie będzie występował w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Organ podatkowy zauważył również, iż „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, iż między Wnioskodawcą a klientami nie zaistnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

W ocenie organu podatkowego Wnioskodawca nie będzie świadczył również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nie będą stanowić usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dalej organ podatkowy wskazał, że z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zdaniem organu podatkowego czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego, w opinii organu podatkowego, dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie będzie podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz agenta/brokera ubezpieczeniowego działającego w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń (subagentem). W konsekwencji, świadczenia na rzecz agenta/brokera ubezpieczeniowego wykonywane przez Wnioskodawcę będą stanowić usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy dotyczące pośrednictwa ubezpieczeniowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz agenta/brokera ubezpieczeniowego korzystać będą ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2011 r. nr ILPP2/443-946/11-5/MN, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy o podatku od towarów i usług usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje przeprowadzenie okresowej akcji promocyjnej. Wnioskodawca zamierza sprzedawać przenośne komputery osobiste w połączeniu z usługami ubezpieczeniowymi oferowanymi przez partnera biznesowego Wnioskodawcy – brokera/agenta ubezpieczeniowego. Ma to być ubezpieczenie produktu w postaci przedłużonej gwarancji. Wnioskodawca w celu stworzenia korzystnej cenowo oferty w ramach promocji zdecyduje się na znaczne obniżenie ceny sprzedawanego sprzętu komputerowego. Jednocześnie Wnioskodawca będzie pośredniczył w sprzedaży usług świadczonych przez brokera ubezpieczeniowego w cenie ustalonej w ramach wzajemnych negocjacji. W ramach ustaleń z brokerem/agentem ubezpieczeniowym Wnioskodawca będzie dokonywał pośrednictwa w sprzedaży jego usług o wartości 1.500 PLN (usług pośrednictwa ubezpieczeniowego przy ubezpieczeniu jednego laptopa). Koszt ten zostanie poniesiony przez konsumenta, a więc Wnioskodawca de facto dokona pośrednictwa w sprzedaży usług brokera/agenta ubezpieczeniowego. Wnioskodawca, po dokonanej transakcji – sprzedaży konsumentowi laptopa wraz usługą ubezpieczeniową w zamian za pośrednictwo w sprzedaży usługi ubezpieczeniowej oferowanej przez brokera, otrzyma prowizję 1.400 PLN za pozyskanie klienta. W ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Wnioskodawca wykonywać będzie następujące czynności:

1.  pośredniczenia przy zawieraniu umów ubezpieczenia oraz zawierania umów ubezpieczenia w imieniu brokera/agenta ubezpieczeniowego, na rzecz ubezpieczycieli,
2.  rzetelnego informowania podmiotów poszukujących ochrony ubezpieczeniowej lub klientów (pod pojęciem których rozumie się najczęściej ubezpieczających) o warunkach ubezpieczeń oferowanych w ramach obowiązującej Wnioskodawcę i brokera/agenta ubezpieczeniowego umowy,
3.  doręczania ubezpieczającym, przed zawarciem umowy ubezpieczenia, Ogólnych Warunków Ubezpieczenia dotyczących zawieranych z nimi umów ubezpieczenia,
4.  naliczania i przyjmowania od ubezpieczających składki z tytułu zawartych umów ubezpieczenia oraz przekazywania ich do brokera/agenta ubezpieczeniowego w terminach i na zasadach ustalonych obowiązującą Wnioskodawcę i brokera/agenta ubezpieczeniowego umową,
5.  korygowania błędów w wadliwie zawartych przez siebie umowach ubezpieczenia – zgodnie z zaleceniami brokera/agenta ubezpieczeniowego.

W zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2012 r. nr PT8/033/256/944/WCX/ 12/PK-1878 Minister Finansów uznał, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca dokonując transakcji sprzedaży laptopa wraz z jego ubezpieczeniem będzie dokonywał w istocie jednolitej czynności – dostawy towaru (laptopa) wraz ze świadczeniem dodatkowym (ubezpieczeniem) opodatkowanej stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, a obrotem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług będzie kwota należna z tytułu dostawy laptopa wraz z ubezpieczeniem tego laptopa.

Z uwagi zatem na powyższe rozstrzygnięcie dokonane w ww. zmianie interpretacji, Minister Finansów podkreśla, iż nie można uznać, że otrzymywane przez Wnioskodawcę w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie z tytułu ubezpieczenia jest wynagrodzeniem z tytułu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Nie znajdzie zatem do tego wynagrodzenia tytuł zwolnieniowy, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym świadcząc usługę pośrednictwa na rzecz brokera ubezpieczeniowego przy sprzedaży jego usług wraz ze swoim towarem, jednocześnie otrzymując za to wynagrodzenie, będzie miał on prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usługi świadczonej na rzecz brokera jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT, Minister Finansów uznaje za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 22 września 2011 r. nr ILPP2/443-946/11-5/MN, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.