Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-664/13/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-09
Teza: Stawka podatku dotyczącej budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; budynek-budynek mieszkalny; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2013 r. (data wpływu 10 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dotyczącej budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dotyczącej budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych wg PKWiU Sekcja F Obiekty Budowlane i Roboty Budowlane, Dział 41 - Budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, Dział 42 - Budowle i roboty ogólno budowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, Dział 43 - Roboty budowlane specjalistyczne. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ewidencję księgową prowadził w formie PKPiR a od dnia 1 stycznia 2012 r. w formie ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca realizuje umowę o roboty budowlane, którą zawarł w dniu 20 września 2012 r. Przedmiotem zawartej umowy jest „wybudowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami sklasyfikowanego do kategorii obiektu budowlanego XIII, wg PKOB 1122”. Sposób przeznaczenia poszczególnych lokali i ich liczba wynika z prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielonego pozwolenia na budowę. Według projektu budowlanego całkowita powierzchnia użytkowa budynku wg PKOB wynosi 2394,63 m2 (100%), z tego powierzchnia mieszkalna wynosi 1531,31 m2 (64%), powierzchnia usługowa wynosi 298,71 m2 (12%), powierzchnia komórek lokatorskich 23,55 m2 (1%), powierzchnia garażu 541,05 m2 (23%). Udział powierzchni mieszkalnej w całkowitej powierzchni użytkowej budynku stanowi 65%. Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do usług budowlanych, polegających na wybudowaniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego „z usługami i garażem podziemnym”, sklasyfikowanym w całości pod symbolem PKOB 11, może mieć zastosowanie do całości obrotu obniżona 8% stawka podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowano proporcję do obrotu z tytułu sprzedaży wykonanych robót budowlanych dotyczących budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową i garażami podziemnymi – sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Obrót z tytułu sprzedaży robót budowlanych dotyczących powierzchni usługowej oraz powierzchni garażu (tu 35%) opodatkowano wg stawki podstawowej, tj. 23%. Natomiast obrót z tytułu sprzedaży wykonanych robót dotyczących powierzchni mieszkalnej (65%) będzie opodatkowany wg stawki podatku w wys. 8%.

Przywołując brzmienie art. 2 pkt 6, art. 2 pkt 12, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 5a, art. 8 ust. 1, Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Zgodnie z tym rozporządzeniem, dział 11 obejmuje grupy budynków: 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach. 1130 - budynki zbiorowego zamieszkania. Stosownie do przepisów powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych. Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania np. wózkownie, suszarnie). W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Następnie powołując art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 2, art. l46a pkt 1 i 2, art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a, ust. 12b, ust. 12c Wnioskodawca wskazał, że o możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Jak wynika z art. 41 ust. 12 cyt. ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego – w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak stanowi art. 41 ust. 12b ww. ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:

1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

*   w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Stosownie do § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 o podatku od towarów i usług, ustawa poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   nki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
*   dynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);
*   dynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

elem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, zaś przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast zgodnie z cyt. rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Ponadto z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest zatem spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Jeżeli przedmiotem zamówienia są roboty budowlane w zakresie budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 i umowa zawarta jest na realizację budynku jako całości, to obniżona stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do całości tych robót, związanych również z budową lokali użytkowych, czy też garaży znajdujących się w bryle budynku.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w dniu 20 września 2012 r. zawarł umowę o roboty budowlane. Przedmiotem umowy jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową. Budynek sklasyfikowany jest wg PKOB w grupowaniu 112.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis sprawy do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro jak wynika z wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dokonywane są w ramach budowy budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w analizowanej sprawie, w przypadku budynku mieszkalnego wielorodzinnego sklasyfikowanego w grupowaniu PKOB 112 w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach, preferencyjna 8% stawka podatku ma zastosowanie do całości prac budowlanych dotyczących tego budynku.

A zatem za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy odnośnie stosowania 23% stawki podatku do obrotu z tytułu sprzedaży robót budowlanych dotyczących powierzchni usługowej oraz powierzchni garażu, natomiast 8% do obrotu z tytułu sprzedaży robót dotyczących powierzchni mieszkalnej.

Dodać należy w tym miejscu także, że bez znaczenia jest to, że w budynku znajdować się będą lokale użytkowe, garaże czy też komórki lokatorskie, jak również to, że powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekracza 150m². W niniejszej sprawie – jak wynika z wniosku – przedmiotem umowy jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 1122 jako całość. Zatem przepis art. 41 ust. 12b-12c ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie zastosowania.

Należy zauważyć, że gdyby jednak podejmowane były osobne roboty budowlane (na podstawie odrębnej umowy), wykonywane w lokalach użytkowych, to do tych robót powinna mieć zastosowanie podstawowa (23%) stawka podatku.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiot zaklasyfikowania danego budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

W związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o klasyfikację obiektu wskazaną przez Wnioskodawcę w treści złożonego wniosku i przy założeniu, że jest ona prawidłowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.