Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.580.2021.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-01
Teza: Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy zawartej ze Spółką, będącą zewnętrznie zarządzającym ASI, będą mieściły się w zakresie czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy. W konsekwencji będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie ww. artykułu.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; zarządzanie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi zarządzania funduszami, portfelami, pracowniczymi programami emerytalnymi i pracowniczymi planami kapitałowymi  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 12-lit. a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 sierpnia 2021 r. (data wpływu 22 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

22 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

ŁT (dalej „Wnioskodawca”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) w rozumieniu przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej „ustawa o VAT”).

Na podstawie Umowy o świadczenie usług (dalej „Umowa”) zawartej z (…) sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Usługobiorca”), Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki. Spółka posiada status zewnętrznego zarządzającego alternatywną spółką inwestycyjną (dalej „ASI”) w rozumieniu art. 8b ust. 2 pkt 2) ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz.U. z 2020 r. poz. 95 ze zm.; dalej „ustawa o FI”). Spółka, działając jako zewnętrzny zarządzający ASI, jest komplementariuszem (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością alternatywna spółka inwestycyjna spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy o FI, alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2 ustawy o FI.

ASI może prowadzić działalność w formie:

1) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej albo spółki europejskiej;

2) spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna albo spółka europejska.

Wyłącznym przedmiotem działalności ASI (z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie o FI), jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

W celu zapewniania realizacji umowy o zarządzanie zawartej pomiędzy Spółką i ASI, Spółka będąc osobą prawną, która dla wykonania jakichkolwiek czynności we własnym imieniu, musi korzystać z czynnika ludzkiego, zawarła z Wnioskodawcą umowę o świadczenia usług. W tym zakresie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi niezbędne dla potrzeb wykonywania przez Usługobiorcę działalności w charakterze zewnętrznego zarządzającego ASI.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki polegają na:

a) przygotowywaniu materiałów na potrzeby komitetów inwestycyjnych;

b) wsparciu Spółki jako zarządzającego ASI w koordynacji procesów inwestycyjnych;

c) przygotowywaniu dokumentów – umów oraz zbieraniu dokumentacji korporacyjnej – związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów posiadanych przez ASI;

d) przygotowywaniu wycen i ewaluacji potencjalnych celów inwestycyjnych;

e) określaniu tez inwestycyjnych, sposobów monetyzacji celu inwestycyjnego (w przypadkach sprzedaży w przyszłości);

f) monitorowaniu celów inwestycyjnych po dokonanej transakcji i wspieraniu ich przedstawicieli w osiąganiu ich celów biznesowych w takim zakresie w jakim jest to zgodne z interesem ASI;

g) przygotowywaniu analiz rynkowych;

h) wspieraniu działalności administracyjnej, marketingowej oraz innej związanej z aktywami funduszu, którym zarządzać będzie Spółka.

Na podstawie umowy ze Spółką, Wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia opisanych wyżej usług z należytą starannością, w miejscu i w czasie dowolnie przez siebie wybranym, po konsultacji ze Spółką w celu zapewnienia najwyższego standardu świadczonych usług. Z tytułu świadczenia usług, Wnioskodawca uzyskuje od Usługobiorcy miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe w uzgodnionej kwocie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią z formalnego punktu widzenia doradztwa inwestycyjnego w rozumieniu art. 76 ustawy z 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 2286 ze zm.). Na gruncie regulacyjnym, usługi Wnioskodawcy nie stanowią ponadto usług zarządzania w rozumieniu przepisów ustawy o FI. Zgodnie bowiem z ust. 2 art. 8b ustawy o FI, zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI bądź spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI. Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nie może bezpośrednio zarządzać ASI (w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym ASI) w rozumieniu art. 8b ustawy o FI.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług (VAT)?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług (VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez niego na rzecz Spółki podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie przywołanej regulacji. Równocześnie, dla usług Wnioskodawcy, jego zdaniem, nie znajdą zastosowania wyłączenia ze zwolnienia od VAT przewidziane w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jego usługi wykonywane na rzecz Spółki odnoszą się ściśle do procesu zarządzania ASI, jako specyficznego rodzaju alternatywnego funduszu inwestycyjnego, który jest zarządzany przez zewnętrznego zarządzającego (Spółkę).

Na status ASI, jako funduszu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT, wprost wskazuje przepis art. 8a ust. 1 ustawy o FI, który stanowi, że ASI jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2 ustawy o FI, który może prowadzić działalność m.in. w formie spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna albo spółka europejska.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że usługi Wnioskodawcy odnoszą się ściśle i bezpośrednio do alternatywnego funduszu inwestycyjnego (jakim jest ASI), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT.

W związku z tym, dla oceny możliwości korzystania ze zwolnienia od VAT dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę niezbędne jest określenie, czy usługi te stanowią usługi zarządzania w rozumieniu wskazanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT. W tym zakresie, w ich aktualnym brzmieniu, przepisy ustawy o VAT nie zawierają legalnej definicji pojęcia „zarządzania”, przewidzianej dla potrzeb opodatkowania VAT. Definicja pojęcia usług zarządzania istniała formalnie do 31 marca 2013 r., jednakże została usunięta z ustawy o VAT na skutek orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE” lub „Trybunał”) kwestionującego zasadność istniejącej definicji, jaką przewidywał art. 43 ust. 8 ustawy o VAT.

Przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania VAT usług zarządzania funduszami stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006 Nr 347, dalej „dyrektywa VAT”). Zgodnie ze wskazaną regulacją dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej transakcje mające za przedmiot zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Z treści wskazanego przepisu wynika, że dyrektywa VAT przewiduje uprawnienie dla państw członkowskich do zdefiniowania kategorii specjalnych funduszy (określenia ich rodzajów), które będą mogły korzystać ze zwolnienia z VAT. W orzecznictwie Trybunału wskazuje się przy tym, że uprawnienie to nie obejmuje możliwości samodzielnego zdefiniowania przez państwo członkowskie pojęcia zarządzania (jako czynności), które stanowi autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego. Treść pojęcia czynności „zarządzania” funduszami była przedmiotem licznych interpretacji zarówno organów podatkowych, jak i polskich sądów administracyjnych oraz orzecznictwa TSUE.

W tym zakresie szczególne cenne wydają się konkluzje Trybunału przedstawione w wyroku z 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 GfBk, w którym TSUE wskazał, że: „aby usługi zarządzania świadczone przez osobę trzecią można było zakwalifikować jako transakcje podlegające zwolnieniu w rozumieniu art. 13 część B lit. d pkt 6 VI dyrektywy, muszą one stanowić w globalnej ocenie odrębną całość oraz spełniać szczególne i istotne funkcje z zakresu zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi. \[…\] treść art. 13 część B lit. d pkt 6 VI dyrektywy nie wyklucza co do zasady, by na zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi składały się różne odrębne usługi, które mogą wówczas być objęte zakresem pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”.

Podobne konkluzje TSUE przedstawił w swoim wcześniejszym orzeczeniu – w wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National. Co istotne, do tak szerokiego rozumienia pojęcia zarządzania funduszami inwestycyjnymi (i objęcia zakresem tego pojęcia również podmiotów trzecich, świadczących usługi na rzecz podmiotu zarządzającego funduszem) przychylają się również polskie sądy, każdorazowo jednak wskazując, że dla zastosowania zwolnienia niezbędne jest – tak jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy – aby usługi podmiotu trzeciego miały charakter usług specyficznych i istotnych dla zarządzania funduszem lub alternatywną spółką inwestycyjną (tak przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 stycznia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1915/14) czy wyroku z 13 lutego 2018 r. (sygn. akt I FSK 634/16).

Z uwagi na brak definicji pojęcia „zarządzania” w przepisach ustawy o VAT, dla zdefiniowania tego pojęcia cenne wydaje się również sięgnięcie do regulacji Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 2009/65/WE Rady z 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywane papiery wartościowe (Dz. Urz. UE. L Nr 302 s. 32 ze zm. dalej „dyrektywa UCITS”).

Na mocy art. 6 ust. 2 dyrektywy UCITS, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe obejmuje:

\- zarządzanie inwestycjami,

\- administracja:

a) obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;

b) zapytania klientów;

c) wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);

d) monitorowanie przestrzegania uregulowań;

e) prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;

f) wypłata zysków;

g) emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;

h) rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);

i) prowadzenie ksiąg,

\- wprowadzanie do obrotu.

W kontekście definicji zarządzania z dyrektywy UCITS, w przywołanym wcześniej orzeczeniu z 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 (GfBk) TSUE wskazał, że poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem, do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do dyrektywy 85/611 zmienionej dyrektywą 2001/107 w rubryce Administracja. Przy czym równocześnie TSUE wskazał, że wyliczenie zawarte w Załączniku II do dyrektywy UCITS nie ma charakteru wyczerpującego. Szczegółowej wykładni warunków uznania za zwolnione z VAT usług zleconych na zewnątrz, przez spółkę zarządzającą funduszami, dokonał Rzecznik Generalny Pedro Cruz Villalon w opinii w sprawie C-275/22 GfBk, m.in. na podstawie powołanego wyżej wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National. Wskazał on w nim „Jeżeli bowiem Trybunał Sprawiedliwości doszedł do wniosku, iż usługi w zakresie administrowania i rachunkowości mają, dla celów zwolnienia zawartego w przywołanym art. 13, charakter specyficzny, takiej samej odpowiedzi należy udzielić w odniesieniu do usługi ściśle związanej z zasadniczą działalnością funduszu, jaką jest przetwarzanie informacji w celu dokonywania inwestycji w papiery wartościowe. Jeżeli usługi z zakresu administrowania, takie jak prowadzenie rachunkowości, obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu albo wycena aktywów, stanowią usługi specyficzne i wyodrębnione, uważam, że wspomniana ocena odnosi się tym bardziej do usługi jeszcze bardziej specyficznej, jaką jest usługa doradczo informacyjna dotycząca zarządzania funduszem (…)”.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko TSUE i Rzecznika Generalnego, można dojść do konkluzji, że w ocenie Trybunału pojęcie zarządzania obejmuje bardzo szeroki zakres czynności, w tym obejmujące szereg czynności administracyjnych i technicznych. Równocześnie jednak czynności te muszą stanowić odrębną całość i powinny mieć charakter usług specyficznych i istotnych dla procesu zarządzania funduszem.

W tym kontekście, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawcy jest w sposób nierozerwalny związana z działalnością Spółki, jako zewnętrznego zarządzającego ASI. Jak wynika z przedstawionego zakresu czynności Wnioskodawcy, jego działania obejmują wykonywanie szczególnych i istotnych z perspektywy działalności zarządzającego funkcji, związanych z inwestowaniem środków ASI w określone projekty inwestycyjne. W ramach wykonywanych na rzecz Spółki usług, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za specyficzne i istotne elementy usług zarządzania w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT. Wykonywane przez niego usługi są nierozerwalnie związane z zarządzaniem ASI. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zakres jego obowiązków obejmuje m.in. takie funkcje jak przygotowywanie wycen i ewaluacji potencjalnych celów inwestycyjnych, określanie tez inwestycyjnych, sposobów monetyzacji celu inwestycyjnego, monitorowanie celów inwestycyjnych po dokonanej transakcji i wspieranie ich przedstawicieli w osiąganiu ich celów biznesowych. Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wskazane czynności mają kluczowe znaczenie z perspektywy funkcjonowania ASI (jako wehikułu inwestycyjnego).

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki jako tzw. zewnętrznego zarządzającego ASI spełniają warunek na który wskazał Trybunał w wyroku w sprawie GfBk (C-275/11) – stanowią kompleksową usługę tworzącą odrębną całość i są niezbędne dla prawidłowego zarządzania alternatywnym funduszem inwestycyjnym w formule zewnętrznego zarządzającego ASI. W praktyce, z uwagi na charakter ASI jako masy majątkowej inwestowanej zgodnie z polityką inwestycyjną zaakceptowaną przez inwestorów, usługi Wnioskodawcy są niezbędne z perspektywy możliwości prawidłowego i sprawnego funkcjonowania Usługobiorcy jako zarządzającego ASI.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi określić można jako warunek konieczny zaistnienia właściwego procesu inwestycyjnego środków ASI. Bez świadczonych przez Wnioskodawcę usług, Spółka jako zarządzający ASI, nie byłaby w stanie wykonywać na oczekiwanym poziomie usług zarządzania, jako tzw. zewnętrzny zarządzający ASI w rozumieniu przepisów ustawy o FI. Usługi Wnioskodawcy są specyficzne i dostosowane do funkcjonowania podmiotu prowadzącego działalność inwestycyjną. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, jego usługom ze względu na niezastępowalny i stały charakter oraz powiązanie z przedmiotem działalności ASI i zarządzającego ASI nie można przypisać charakteru wyłącznie usług doradczych/technicznych/administracyjnych – tego rodzaju podejście do usług Wnioskodawcy prowadziłoby bowiem do błędnego postrzegania faktycznej treści tych usług jako działalności drugorzędnej i wspierającej, co mogłoby powodować przyjęcie błędnego podejścia do ich opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższych uwag, zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność wykonywana na rzecz Spółki (szczegółowo przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) mieści się w definicji zarządzania inwestycjami w rozumieniu tego pojęcia zdefiniowanego przez TSUE w przywołanym powyżej orzecznictwie, a w konsekwencji stanowi usługi zarządzania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy opisane powyżej znajduje dodatkowo potwierdzenie w licznych aktualnych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych, m.in. interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 13 marca 2020 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.13.2020.1.IG),

\- z 4 września 2020 r. (nr 0112-KDIL1-1.4012.259.2020.2.MB),

\- z 26 sierpnia 2020 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.319.2020.1.IG),

\- z 2 czerwca 2020 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.118.2020.1.RK),

\- z 30 kwietnia 2020 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.50.2020.1.RK),

\- z 6 kwietnia 2020 r. (nr 0113-KDIPT1-2.4012.5.2020.2.KT),

\- czy z 8 marca 2019 r. (nr 0112- KDIL1-1.4012.833.2018.2.MJ).

Mając na uwadze powołane przepisy, okoliczności analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz praktykę organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ocenie Wnioskodawcy, do jego usług świadczonych na rzecz Spółki zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT przewidziane dla usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Stosowanie zwolnień od podatku lub stawek preferencyjnych ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług lub stawki obniżonej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z (\`(...)\`) sp. z o.o. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki. Spółka posiada status zewnętrznego zarządzającego alternatywną spółką inwestycyjną (ASI) w rozumieniu art. 8b ust. 2 pkt 2) ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Spółka, działając jako zewnętrzny zarządzający ASI, jest komplementariuszem (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością alternatywna spółka inwestycyjna spółka komandytowo-akcyjna.

W celu zapewniania realizacji umowy o zarządzanie zawartej pomiędzy Spółką i ASI, Spółka będąc osobą prawną, która dla wykonania jakichkolwiek czynności we własnym imieniu, musi korzystać z czynnika ludzkiego, zawarła z Wnioskodawcą umowę o świadczenia usług. W tym zakresie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi niezbędne dla potrzeb wykonywania przez Usługobiorcę działalności w charakterze zewnętrznego zarządzającego ASI.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki polegają na:

a) przygotowywaniu materiałów na potrzeby komitetów inwestycyjnych;

b) wsparciu Spółki jako zarządzającego ASI w koordynacji procesów inwestycyjnych;

c) przygotowywaniu dokumentów – umów oraz zbieraniu dokumentacji korporacyjnej – związanych z nabywaniem i zbywaniem aktywów posiadanych przez ASI;

d) przygotowywaniu wycen i ewaluacji potencjalnych celów inwestycyjnych;

e) określaniu tez inwestycyjnych, sposobów monetyzacji celu inwestycyjnego (w przypadkach sprzedaży w przyszłości);

f) monitorowaniu celów inwestycyjnych po dokonanej transakcji i wspieraniu ich przedstawicieli w osiąganiu ich celów biznesowych w takim zakresie w jakim jest to zgodne z interesem ASI;

g) przygotowywaniu analiz rynkowych;

h) wspieraniu działalności administracyjnej, marketingowej oraz innej związanej z aktywami funduszu, którym zarządzać będzie Spółka.

Na podstawie umowy ze Spółką, Wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia opisanych wyżej usług z należytą starannością, w miejscu i w czasie dowolnie przez siebie wybranym, po konsultacji ze Spółką w celu zapewnienia najwyższego standardu świadczonych usług. Z tytułu świadczenia usług, Wnioskodawca uzyskuje od Usługobiorcy miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe w uzgodnionej kwocie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią z formalnego punktu widzenia doradztwa inwestycyjnego w rozumieniu art. 76 ustawy z 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi. Na gruncie regulacyjnym, usługi Wnioskodawcy nie stanowią ponadto usług zarządzania w rozumieniu przepisów ustawy o FI. Zgodnie bowiem z ust. 2 art. 8b ustawy o FI, zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI bądź spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI. Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nie może bezpośrednio zarządzać ASI (w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym ASI) w rozumieniu art. 8b ustawy o FI.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług do usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki.

W odniesieniu do kwestii, objętej zakresem pytania, należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy, uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1) przedmiotowego – świadczone usługi powinny być kwalifikowane jako usługi zarządzania oraz

2) podmiotowego – ww. usługi zarządzania powinny być świadczone w odniesieniu m.in. do funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia usług zarządzania. Jednakże przepis art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku VAT podlega zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie. W kontekście ww. przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE, TSUE wielokrotnie wskazywał, że jego wykładnia powinna być dokonywana z uwzględnieniem kontekstu, w jaki się wpisuje, celów oraz układu tej dyrektywy oraz z uwzględnieniem zwłaszcza ratio legis zwolnienia, które przewiduje. TSUE przypominał ponadto, że zwolnienia od podatku stanowią wyjątki od ogólnej zasady, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie usługi świadczone odpłatnie przez podatnika, wobec czego należy dokonywać ich ścisłej wykładni. Ponadto zauważono, że zwolnienia przewidziane w art. 13 Szóstej Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a zatem powinny zostać zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, co ma na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

W kwestii wyjaśnienia pojęcia „zarządzania funduszem” można wskazać, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE (m.in. w sprawach C-169/04, C-275/11, C-595/13) wynika, że celem zwolnienia z opodatkowania transakcji związanych z zarządzaniem funduszami powierniczymi, przewidzianego w art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE), jest w szczególności ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Celem pkt 6 tego przepisu jest zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe, a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Z powyższego wynika, że transakcje, których dotyczy to zwolnienie, są typowe dla działalności, jaką wykonują przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania. Zatem art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej Dyrektywy Rady 85/611/EWG z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (85/611/EWG) w rubryce „Administracja”, które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania. Dyrektywa 85/611/EWG została zastąpiona dyrektywą 2009/65/WE z 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II.

Załącznik II do tej dyrektywy określa funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem. Są to odpowiednio:

\- zarządzanie inwestycjami,

\- administracja:

a) obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;

b) zapytania klientów;

c) wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);

d) monitorowanie przestrzegania uregulowań;

e) prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;

f) wypłata zysków;

g) emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;

h) rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);

i) prowadzenie ksiąg,

\- wprowadzanie do obrotu.

Należy ponadto wskazać, że ww. definicja zarządzania ma zastosowanie również w odniesieniu do specjalnych funduszy inwestycyjnych innych niż objęte dyrektywą UCITS. W pkt 38 wyroku w sprawie C-595/13 TSUE stwierdził, że spółki takie jak będące przedmiotem postępowania głównego, które zostały utworzone przez wielu inwestorów wyłącznie w celu zainwestowania zgromadzonego majątku w nieruchomości, nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w rozumieniu dyrektywy UCITS. W takich okolicznościach faktycznych, tj. w odniesieniu do funduszy innych niż objętych dyrektywą UCITS, TSUE przytoczył definicję zarządzania funduszami, którą podał w wyroku C-169/04, a więc nawiązującą do dyrektywy UCITS. W ww. wyroku w sprawie C-595/13 TSUE wskazał, że poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do dyrektywy UCITS w rubryce „Administracja”. Zdaniem TSUE, nie tylko zarządzanie inwestycjami, wiążące się z wyborem i zbywaniem aktywów będących przedmiotem takiego zarządzania, lecz również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów wchodzą w zakres pojęcia „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi niezbędne dla potrzeb wykonywania przez Usługobiorcę działalności w charakterze zewnętrznego zarządzającego ASI, które mieszczą się w definicji zarządzania w rozumieniu tego określenia zdefiniowanego przez TSUE. Opisane usługi zawierają się w ww. załączniku II do dyrektywy 2009/65/WE.

Należy wskazać, że usługi te będą podlegać zwolnieniu od podatku pod warunkiem, że spełnione będzie kryterium podmiotowe. Drugim bowiem warunkiem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy jest warunek podmiotowy. Ww. zwolnieniu podlegają usługi zarządzania świadczone na rzecz funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Działalność funduszy inwestycyjnych jest regulowana przepisami ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 605 ze zm.) zwanej dalej „ustawą o funduszach inwestycyjnych”.

Jeżeli zatem usługi zarządzania świadczone są m.in. na rzecz funduszy inwestycyjnych lub alternatywnych funduszy inwestycyjnych w rozumieniu przepisów ww. ustawy, to zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Fundusz inwestycyjny prowadzi działalność, ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników, przestrzegając zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonych w ustawie (art. 3 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

W myśl art. 3 ust. 4 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

1) fundusz inwestycyjny otwarty;

2) alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a ustawy o funduszach inwestycyjnych, ilekroć w ustawie jest mowa o alternatywnym funduszu inwestycyjnym – rozumie się przez to instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Według art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2.

W oparciu o treść art. 8a ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, zarządzający ASI zarządza alternatywną spółką inwestycyjną, w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem.

Zarządzającym ASI może być, w myśl art. 8b ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wyłącznie:

1) w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 1 – spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;

2) w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 2 – spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Zgodnie z art. 70a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 70e ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI).

Stosownie do art. 70a ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, na warunkach określonych w rozdziale 3, w przypadku zarządzania portfelami inwestycyjnymi o niskiej wartości, spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może wykonywać działalność określoną w art. 70e ust. 1 jako zarządzający ASI bez zezwolenia Komisji, po uzyskaniu wpisu do rejestru zarządzających ASI.

Ponadto, w myśl art. 70e ust. 1 i 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną, w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz, z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu. Zarządzanie unijnym AFI może być przedmiotem działalności wyłącznie zewnętrznie zarządzającego ASI, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI.

Stosownie do art. 70g ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, zarządzający ASI może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, z uwzględnieniem art. 75-82 rozporządzenia 231/2013, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez tego zarządzającego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie Umowy o świadczenie usług zawartej z (\`(...)\`) sp. z o.o., która posiada status zewnętrznego zarządzającego alternatywną spółką inwestycyjną w rozumieniu art. 8b ust. 2 pkt 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, świadczy usługi na rzecz tej Spółki. Spółka, działając jako zewnętrzny zarządzający ASI, jest komplementariuszem (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością alternatywna spółka inwestycyjna spółka komandytowo-akcyjna.

Mając na uwadze powołane przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych należy uznać, że również przesłanka podmiotowa uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku, dotycząca świadczenia opisanych usług na rzecz opisanego pomiotu – została spełniona.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz wnioski płynące z powołanych powyżej przepisów jak również orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy zawartej ze Spółką, będącą zewnętrznie zarządzającym ASI, będą mieściły się w zakresie czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy. W konsekwencji będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie ww. artykułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać **za prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.