Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.539.2020.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: Czy w związku z uchyleniem od dnia 1 stycznia 2017 r. zapisów art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. Wnioskodawca, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, który przyjął od Powiatu w zamian za udziały aport niepieniężny w postaci środków trwałych (nieruchomości szpitalnych), którego część wartości ustalonej na podstawie operatu szacunkowego, została przekazana na kapitał zakładowy, a część na kapitał zapasowy utworzony z agio, jest uprawniony do uznania za koszt podatkowy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, tj. bez ograniczania do wartości utworzonego lub podwyższonego kapitału zakładowego?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; kapitał-kapitał zapasowy; koszt; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 listopada 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z uchyleniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca jest uprawniony do uznania za koszt podatkowy odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, bez wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów amortyzacji aportu od tej części jego wartości, która została przekazana na kapitał zapasowy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z uchyleniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca jest uprawniony do uznania za koszt podatkowy odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, bez wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów amortyzacji aportu od tej części jego wartości, która została przekazana na kapitał zapasowy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała z dniem 29 września 2014 r. w wyniku przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej Szpitala Powiatowego w (…). 100 % udziałów w Spółce posiada Powiat (…).

Aktem notarialnym repertorium „A” numer (…) z dnia 19 grudnia 2014 r. właściciel Spółki (Powiat), dokonał przeniesienia własności nieruchomości dotychczas użytkowanych przez Spółkę, na podstawie umowy nieodpłatnego użytkowania, stanowiących aport do Spółki. Na mocy aktu notarialnego przeniesione zostały na rzecz Spółki prawa własności do nieruchomości o łącznej wartości rynkowej ustalonej na podstawie operatu szacunkowego na kwotę 78.950.602,81 zł. Aport został udokumentowany fakturą VAT wystawioną przez Powiat w kwocie 78.950.602,81 zł, w której zastosowano zwolnioną stawkę VAT.

Wartość aportu w kwocie 78.950.602,81 zł została sfinansowana poprzez zwiększenie dotychczasowych udziałów Powiatu o następne 50, o wartości 50.000,00 zł, zaś nadwyżka ponad tę kwotę wynosząca 78.900.602,81 zł stanowiąca agio została przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl zapisów art. 16 ust. 1 pkt 63 lit d. u.p.d.o.p. w rozliczeniu podatku CIT, Spółka wyłączała z kosztów uzyskania przychodów, amortyzację aportu od jego wartości przekazanej na fundusz zapasowy.

W związku z uchyleniem w/w przepisu prawnego, Spółka zamierza dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych przekazanych w formie aportu i przeznaczonych na pokrycie funduszu zapasowego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w związku z uchyleniem od dnia 1 stycznia 2017 r. zapisów art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. Wnioskodawca, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, który przyjął od Powiatu w zamian za udziały aport niepieniężny w postaci środków trwałych (nieruchomości szpitalnych), którego część wartości ustalonej na podstawie operatu szacunkowego, została przekazana na kapitał zakładowy, a część na kapitał zapasowy utworzony z agio, jest uprawniony do uznania za koszt podatkowy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, tj. bez ograniczania do wartości utworzonego lub podwyższonego kapitału zakładowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uchyleniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jest uprawniona do uznania za koszt podatkowy pełnej wysokości odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych od wartości początkowej składników aportu, zarówno przekazanych na fundusz zakładowy, jak i na fundusz zapasowy.

Do końca 2016 r. w stanie prawnym obowiązywał art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z nim nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki. Odpisy amortyzacyjne od części wkładu przekazanej na fundusz zapasowy nie stanowiły kosztu podatkowego.

Wykreślenie tego przepisu dało Wnioskodawcy uprawnienie do uznania za koszt uzyskania przychodu pełnej wysokości odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych od wartości początkowej składników aportu, bez ograniczenia do wartości utworzonego lub podwyższonego kapitału zakładowego spółki, odzwierciedlonego w wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za aport.

Wnioskodawca jest zatem uprawniony zaliczać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej całego aportu w koszty uzyskania przychodów, w tym w koszty podatkowe w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych został określony w art. 16g u.p.d.o.p. i uzależniony jest od sposobu nabycia tych składników majątku. Wartość początkowa wniesionych w formie aportu do Spółki środków trwałych powinna zostać ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni - ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Podkreślić należy, że z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r. wynikało, iż środki trwałe nabyte w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2017 r. na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 1550). Tym samym, dla rozliczeń dokonywanych po 1 stycznia 2017 r. przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej Szpitala Powiatowego. Ponadto, 100% udziałów w Spółce posiada Powiat. Na mocy zawartego aktu notarialnego przeniesione zostały na rzecz Spółki prawa własności do nieruchomości dotychczas użytkowanych przez Wnioskodawcę. Wartość aportu została sfinansowana poprzez zwiększenie dotychczasowych udziałów Powiatu, natomiast nadwyżka ponad tę kwotę stanowiąca agio została przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki. Dokonując rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych Spółka dokonywała wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów amortyzacji aportu od jego wartości przekazanej na kapitał zapasowy, stosowanie do art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w związku z uchyleniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. jest on uprawniony do uznania za koszt podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, bez wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów amortyzacji aportu od jego wartości przekazanej na kapitał zapasowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że odpisy amortyzacyjne od nabytych w drodze aportu środków trwałych (nieruchomości) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m u.p.d.o.p., będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zauważyć również należy, że wartość początkowa środków trwałych nabytych w drodze aportu powinna zostać rozpoznana w wysokości ustalonej przez podatnika w wartości poszczególnych środków trwałych, nie wyższej niż ich wartość rynkowa. Zatem, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i zaliczania odpisów amortyzacyjnych w całości do kosztów podatkowych. Na możliwość zaliczania odpisów amortyzacyjnych nie będzie miał wpływu fakt, że część wartości środków trwałych została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy w związku z uchyleniem od 1 stycznia 2017 r. zapisów art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d u.p.d.o.p. Wnioskodawca, który przyjął od Powiatu w zamian za udziały aport niepieniężny w postaci środków trwałych (nieruchomości szpitalnych), a którego część wartości ustalonej na podstawie operatu szacunkowego, została przekazana na kapitał zakładowy, a część na kapitał zapasowy utworzony z agio, jest uprawniony do uznania za koszt podatkowy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej wniesionego aportu, tj. bez ograniczania do wartości utworzonego lub podwyższonego kapitału zakładowego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.