Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.92.2025.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-09
Teza: Ustalenie czy wywóz towarów z terytorium kraju do magazynu
znajdującego się na terytorium Szwajcarii będzie podlegał
opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, w tym jako eksport
towarów, udokumentowanie ww. czynności wywozu towarów
do magazynu znajdującego się na terytorium Szwajcarii. Brak
opodatkowania podatkiem VAT na terytorium Polski dostaw
towarów do szpitali odbywających się na terytorium
Szwajcarii. Prawo oraz termin odliczenia podatku naliczonego
wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie
na terytorium kraju towarów, będących przedmiotem dostawy
na rzecz odbiorców szwajcarskich, brak prawa do odliczenia
podatku VAT na terytorium Polski wykazanego na fakturach
pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego
usługę najmu części nieruchomości oraz czynności
organizacyjnych związanych z najmem.
Słowa kluczowe: dokumentowanie
eksport-eksport towarów
oddział
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego w
przypadku dostawy towarów i świadczenia usług przez
podatnika poza terytorium kraju
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Terminy do odliczenia podatku naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy
dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce
dostawy towarów niewysyłanych ani
nietransportowanych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 11
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    - ustalenia czy wywóz towarów z terytorium kraju do magazynu znajdującego się na
      terytorium Szwajcarii będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, w tym
      jako eksport towarów,
    - udokumentowania ww. czynności wywozu towarów do magazynu znajdującego się na
      terytorium Szwajcarii
    - braku opodatkowania podatkiem VAT na terytorium Polski dostaw towarów do szpitali
      odbywających się na terytorium Szwajcarii,
    - prawa oraz terminu odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur
      dokumentujących nabycie na terytorium kraju towarów, będących przedmiotem
      dostawy na rzecz odbiorców szwajcarskich,
    - braku prawa do odliczenia podatku VAT na terytorium Polski wykazanego na fakturach
      pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego usługę najmu części
      nieruchomości oraz czynności organizacyjnych związanych z najmem.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 kwietnia 2025 r. (wpływ
    9 kwietnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jako X (dalej Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym,
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium Polski,
    prowadzącym działalność w przedmiocie sprzedaży produktów i usług w zakresie (...).
    Spółka działa w oparciu o najwyższe standardy jakościowe zgodnie z wytycznymi Dobrej
    Praktyki Dystrybucyjnej (DPD).
    W związku z zamiarem dalszego rozwoju i rozszerzenia zakresu działalności oraz w
    ramach posiadanych zezwoleń a także w oparciu o swoje wieloletnie doświadczenie
    Spółka zamierza dostarczać wyroby medyczne (dalej „towary”) do podmiotów będących
    szpitalami, znajdującymi się na terytorium Szwajcarii oraz posiadającymi tam status
    podatników podatku od wartości dodanej (VAT). Nabywane towary będą wykorzystywane
    w całości w prowadzonej przez szpitale działalności związanej z ochroną zdrowia. Towary
    będą transportowane z terytorium Polski na terytorium Szwajcarii, przy czym szpitale
    nabywające towary wymagają, aby dostawy odbywały się od podmiotu mającego status
    podatnika podatku od wartości dodanej na terytorium Szwajcarii, a sama dostawa
    towarów następowała najczęściej w przeciągu 24 godzin, licząc od momentu złożenia
    zamówienia.
    Mając na względzie wymogi potencjalnych odbiorców, Spółka zamierza dokonywać
    sprzedaży towarów do szpitali na terytorium Szwajcarii przy udziale oddziału Spółki
    mieszczącego się na terytorium Szwajcarii, do którego będą trafiać zapasy towarów w
    ilościach hurtowych z terytorium Polski, a które będą z niego pobierane (w potrzebnych
    ilościach detalicznych) w związku ze składaniem bieżącego i konkretnego zamówienia oraz
    następnie dostarczane do właściwego szpitala (odbiorcy finalnego). Oddział Spółki
    znajdujący się na terytorium Szwajcarii będzie jednocześnie nabywał usługi świadczone
    przez podmiot trzeci, posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium
    Szwajcarii, niepowiązany w jakikolwiek sposób ze Spółką oraz oddziałem Spółki. Wskazany
    powyżej podmiot trzeci nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce oraz nie jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce.
    Usługi świadczone przez zewnętrzny podmiot szwajcarski będą polegały na
    wynajmowaniu na rzecz oddziału Spółki nieruchomości przeznaczonej na działalność
    oddziału Spółki, wynajmowaniu przestrzeni magazynowej, a także na wsparciu w zakresie
    możliwości załadunku oraz rozładunku towarów, jak również na czynnościach

    organizacyjnych związanych z wskazanym powyżej najmem. Takie rozwiązanie pozwoli
    ograniczyć koszty transportu w porównaniu do kosztów wywożenia ilości detalicznych z
    terytorium Polski i jednocześnie pozwoli skrócić wydatnie czas samego transportu oraz
    zachować ciągłość dostaw dla odbiorców. Ponadto dzięki takiemu rozwiązaniu Spółka
    podniesie swoją konkurencyjność na rynku.
    Transport towarów do magazynu w Szwajcarii będzie organizowany przez Spółkę
    najczęściej z wykorzystaniem pojazdów samochodowych. Oddział Spółki jest
    zarejestrowany na terytorium Szwajcarii na potrzeby szwajcarskiego podatku od wartości
    dodanej (VAT). Oddział Spółki będzie posiadał prawo do swobodnego i wyłącznego
    dysponowania wynajmowaną powierzchnią, w tym powierzchnią magazynową. W związku
    ze świadczeniem usługi najmu podmiot świadczący usługę najmu udzieli Wnioskodawcy
    prawa do używania części albo całości nieruchomości (w tym magazynu). Innymi słowy
    Wnioskodawca będzie posiadał wyłączne prawo do użytkowania części wynajmowanej
    nieruchomości. Płatność za świadczoną usługę powierzchni magazynowej nie będzie
    uzależniona od ilości towaru przechowywanego w magazynie podmiotu szwajcarskiego.
    W związku z powyższym dla spełnienia wymagań celnych (z uwagi na fakt, iż Szwajcaria
    znajduje się poza terytorium Unii Europejskiej) Wnioskodawca planuje, aby podstawą
    zgłoszenia towarów w Szwajcarii była faktura wystawiana przez Spółkę posługującą się
    „polskim” numerem VAT na oddział Spółki zarejestrowany na potrzeby podatku VAT na
    terytorium Szwajcarii (ze szwajcarskim numerem VAT). Stąd podstawą zapisu w księgach i
    deklaracji VAT będzie faktura wystawiona przez Spółkę na rzecz oddziału posługującego
    się szwajcarskim numerem VAT. Natomiast czynność sprzedaży na rzecz finalnych
    odbiorców (szpitali) z magazynu należącego do podmiotu, od którego oddział Spółki
    będzie wynajmował m.in. przestrzeń magazynową znajdującego się w Szwajcarii nastąpi w
    oparciu o faktury VAT wystawiane przez oddział Spółki (posługujący się szwajcarskim
    numerem VAT) z wyszczególnionym na nim podatkiem VAT według stawki obowiązującej
    na terytorium Szwajcarii (tj. jako dostawy krajowe na terytorium Szwajcarii). Przekazanie
    praw własności towarów nastąpi w dniu wydania towaru ostatecznemu odbiorcy z
    magazynu należącego do podmiotu, od którego oddział Spółki będzie wynajmował m.in.
    przestrzeń magazynową w Szwajcarii. Spółka będzie dysponowała szczegółową
    dokumentacją potwierdzającą fakt dokonania wywozu towarów z Polski do Szwajcarii oraz
    następnie dostarczenia ich do szpitali jako finalnych odbiorców.
    Wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy
    organ celny określony w przepisach celnych. Spółka będzie dysponować dowodem
    odprawy celnej.
    Równocześnie z wywozem towarów z terytorium kraju poza terytorium UE nie nastąpi
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ani na nabywców
    (szpitale), ani też na podmiot dysponujący na terytorium Szwajcarii odpowiednim
    magazynem. Towar będzie składowany w magazynie w Szwajcarii, będąc w dyspozycji
    oddziału. Nabywcy (szpitale) w ramach składanych zamówień na poszczególne towary
    znajdujące się w magazynie w Szwajcarii będą otrzymywać towar w oparciu o zlecenie
    wydania z magazynu w Szwajcarii pochodzące od oddziału Wnioskodawcy. Przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami pomiędzy oddziałem Wnioskodawcy a nabywcami
    (szpitale) będzie następować w momencie wydania towaru nabywcy (dostarczenia towaru
    do szpitala) z magazynu w Szwajcarii.
    Towary nabyte przez Wnioskodawcę na terytorium kraju będą wykorzystywane do
    opodatkowanej dostawy towarów wykonywane poza terytorium kraju (Polski), tj. w
    Szwajcarii przez oddział Wnioskodawcy.
    Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego
    podatku z dokonanymi dostawami na rzecz szpitali w Szwajcarii.

    Ani Wnioskodawca ani też podmiot świadczący usługę udostępniania powierzchni
    magazynowej nie są zainteresowani (odpowiednio) uzyskaniem i udzieleniem
    jakichkolwiek praw do nieruchomości.
    Nabyte przez oddział Wnioskodawcy usługi udostępniania powierzchni magazynowej
    będą wykorzystywane do dostawy towarów w Szwajcarii, a więc poza terytorium kraju
    (Polski).
    Wnioskodawca pragnie dodać, że oddział Wnioskodawcy będzie dokonywał rozliczeń ze
    szwajcarskim urzędem skarbowym (Federalna Administracja Skarbowa) oraz dysponował
    umową podpisaną ze szwajcarskim przedstawicielem podatkowym (fiscal representative).
    Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że usługi udostępniania powierzchni na rzecz oddziału
    Wnioskodawcy będą wiązały się z magazynowaniem, odprawą celną i dystrybucją
    towarów będących własnością Wnioskodawcy do szpitali (nabywców) w ramach dostaw
    dokonywanych na terytorium Szwajcarii.
    W uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania Wnioskodawca wskazał
    następujące informacje:
    1. Siedziba działalności gospodarczej Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Polski.
    2. Spółka prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną poza terytorium Polski, tj. w
      Szwajcarii poprzez zarejestrowany oddział. Przedmiotem działalności oddziału jest
      dokonywanie dostaw sprzętu medycznego jednorazowego do szpitali znajdujących się
      na terytorium Szwajcarii.
    3. Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
      Szwajcarii w postaci oddziału spółki dysponującego wynajmowaną powierzchnią do
      wyłącznego użytku.
    4. Oddział stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    5. Na pytanie w wezwaniu o treści: „Czy oddział Państwa Spółki jest zarejestrowany na
      terytorium Szwajcarii do podatku od wartości dodanej:
        a. jedynie ze względu na nałożony na niego obowiązek rozliczenia podatku w tym
        kraju w odniesieniu do sprzedaży towarów na rzecz szpitali, czy
        b. ze względu na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w Szwajcarii?”
      Wnioskodawca odpowiedział: „Oddział Spółki zarejestrowany jest na terytorium
      Szwajcarii do podatku od wartości dodanej ze względu na nałożony na niego
      obowiązek rozliczenia podatku w tym kraju. Jednocześnie warto dodać, że oddział jako
      taki nigdy nie prowadzi w pełni samodzielnie działalności gospodarczej, co wynika z
      jego istoty, więc nie sposób jest uznać, że mógłby on zostać zarejestrowany na
      terytorium Szwajcarii „ze względu na SAMODZIELNE prowadzenie działalności
      gospodarczej w Szwajcarii” - jak ujął to organ pytający. Działalność każdego oddziału
      jest w istotnym stopniu kierowana i nadzorowana przez jednostkę macierzystą. Stąd
      nie może być nigdy mowy o samodzielności w prowadzeniu działalności.”
    6. Ryzyko gospodarcze związane z funkcjonowaniem oddziału – jak ma miejsce w
      przypadku wszystkich oddziałów – rozłożone jest na sam oddział, jak i na jednostkę
      macierzystą. Innymi słowy do pewnego zakresu odpowiedzialności (możliwego do
      udźwignięcia przez oddział) ryzyko jest po stronie oddziału, a ponad ten zakres po
      stronie jednostki macierzystej.
    7. Wnioskodawca nie jest członkiem grupy VAT w rozumieniu art. 2 pkt 47 ustawy o
      podatku od towarów i usług.
    8. Oddział Spółki nie jest członkiem grupy VAT. Zgodnie z przepisem art. 15a ust. 2 ustawy
      o VAT grupę VAT mogą tworzyć wyłącznie podatnicy:
      - posiadający siedzibę na terytorium kraju lub

      - nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie w jakim prowadzą
        działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału
        położonego na terytorium kraju.
    9. Towarami transportowanymi z kraju do magazynu na terytorium Szwajcarii jest sprzęt
      medyczny jednorazowy.
    10. Na pytanie Organu: „Czy w opisanej we wniosku sytuacji, w wyniku przemieszczenia
      towarów z terytorium kraju do magazynu znajdującego się na terytorium Szwajcarii:
        a. będzie następowało przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
        właściciel z Państwa Spółki na rzecz oddziału, czy
        b. władztwo nad tym towarem nadal pozostanie przy Państwa Spółce aż do
        momentu wydania towaru ostatecznemu odbiorcy?”
      Wnioskodawca wskazał: „Tak jak wskazywaliśmy we wniosku o wydanie interpretacji,
      w wyniku przemieszczenia towarów z terytorium kraju do magazynu znajdującego się
      na terytorium Szwajcarii władztwo nad tym towarem w sensie ekonomicznym będzie
      przechodziło na oddział. Zatem wskutek dostawy do oddziału dojdzie do przeniesienia
      pod kątem ekonomicznym (ale nie prawnym) prawa do rozporządzania towarami jak
      właściciel. Przeniesienie tego prawa w ujęciu ekonomicznym następuje w ramach
      czynności dokonywanej pomiędzy Spółką a jej oddziałem zarejestrowanym w
      Szwajcarii. Natomiast do przeniesienia prawa własności towarów w sensie
      cywilistycznym nie dojdzie, bowiem oddział formalnie nie może być właścicielem
      towaru, którym pozostaje w dalszym ciągu Wnioskodawca.”
    11. Sprzedaż towarów, o których mowa we wniosku dokonywana przy udziale oddziału
      poza terytorium kraju, tj. w Szwajcarii - gdyby podlegała opodatkowaniu na terytorium
      Polski, nie korzystałaby ze zwolnienia z opodatkowania, lecz byłaby opodatkowana
      według właściwej stawki podatku.
    12. Na pytanie Organu o treści: „Proszę jednoznacznie wskazać:
      a. jakie świadczenia składają się na czynności organizacyjne związane z najmem części
        nieruchomości (przeznaczonej do pełnienia funkcji siedziby oddziału Spółki oraz
        funkcji magazynowej)?
      b. na czym polegają ww. czynności organizacyjne związane z najmem części
        nieruchomości?
      c. czy ww. czynności organizacyjne są świadczeniami pomocniczymi dla usług najmu
        części nieruchomości?”
      Wnioskodawca wskazał: „Na czynności organizacyjne związane z wynajmem części
      nieruchomości składają się m.in. wsparcie w załadunku i wyładunku w magazynie,
      dostarczenie siły roboczej zajmującej się załadunkiem/wyładunkiem towarów na
      wynajmowanej powierzchni, obsługa informatyczna. Wskazane usługi organizacyjne są
      świadczeniami pomocniczymi dla usług najmu części nieruchomości. Ponadto
      podmiot szwajcarski świadczył usługi związane ze wsparciem w rejestracji i zgłoszeniu
      oddziału oraz założeniem rachunku w Szwajcarii.”
    Pytania
    1. Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wywóz
      towarów, stanowiących własność Spółki, z terytorium kraju do magazynu należącego
      do podmiotu, od którego oddział Spółki będzie wynajmował m.in. przestrzeń
      magazynową, znajdującego się na terytorium Szwajcarii, a następnie ich sprzedaż na
      terenie Szwajcarii będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, w tym jako eksport
      towarów?
    2. Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w
      związku z dokonywaną czynnością wywozu towarów do oddziału Spółki w Szwajcarii,
      Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania owej czynności fakturą VAT,

      traktując transakcję jako eksport towarów łączącą się z przeniesieniem
      ekonomicznego prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, czy też może to
      nastąpić jedynie na podstawie faktury pro-forma, jako czynność nieskutkująca
      przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel?
    3. Czy w oparciu o przepisy ustawy o podatku od to warów i usług dokonane przez oddział
      Spółki (posługujący się szwajcarskim numerem VAT) dostawy towarów do szpitali
      odbywające się na terytorium Szwajcarii będą stanowiły tam (w Szwajcarii) dostawę
      krajową, niepodlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium Polski?
    4. Czy w zgodzie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, Spółce
      dokonującej poprzez położony w Szwajcarii oddział dostawy towarów na rzecz
      odbiorców będących szwajcarskimi szpitalami na terytorium Szwajcarii będzie
      przysługiwało w Polsce prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z
      otrzymanych faktur dokumentujących nabycie na terytorium kraju towarów, będących
      przedmiotem dostawy na rzecz odbiorców szwajcarskich, dokonywanej przez oddział
      Spółki poza terytorium Unii Europejskiej w ramach czynności opodatkowanych tamże
      (w Szwajcarii) podatkiem VAT?
    5. Czy w związku z dokonywanymi opisanymi wyżej dostawami, Spółce będzie
      przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w
      którym w odniesieniu do nabytych przez Spółkę towarów (przemieszczanych do
      Szwajcarii) powstał obowiązek podatkowy u dostawcy Spółki?
    6. (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy Spółce dokonującej poprzez
      oddział położony w Szwajcarii dostawy towarów na rzecz odbiorców będących
      szwajcarskimi szpitalami na terytorium Szwajcarii, w związku z faktem zarejestrowania
      oddziału Spółki na potrzeby podatku VAT w Szwajcarii będzie przysługiwało na
      terytorium Polski prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach
      pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego usługę (na terytorium
      Szwajcarii) najmu części nieruchomości (przeznaczonej do pełnienia funkcji siedziby
      oddziału spółki oraz funkcji magazynowej), a także usługę świadczenia czynności
      organizacyjnych związanych ze wskazanym powyżej najmem?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    Ad 1
    Wywóz towarów, stanowiących własność Spółki, z terytorium kraju do magazynu
    należącego do podmiotu, od którego oddział Spółki będzie wynajmował m.in. przestrzeń
    magazynową, znajdującego się na terytorium Szwajcarii (którym Spółka dysponować
    będzie na podstawie umowy z podmiotem dysponującym na terytorium Szwajcarii
    odpowiednim magazynem), będzie stanowił eksport podlegający opodatkowaniu na
    terytorium Polski.
    Uzasadniając powyższe przede wszystkim należy wskazać, że w oparciu o postanowienia
    art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 361 t. j. ze zm.) dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają:
    1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2. eksport towarów;
    3. import towarów na terytorium kraju;
    4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Jednocześnie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której
    mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami

    jak właściciel (...). Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy
    - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Natomiast
    przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się - co do zasady - terytoria państw
    członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu), natomiast terytorium państwa
    trzeciego - to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej (pkt
    5 ww. artykułu). Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także
    wszelkie postacie energii.
    Warto również zauważyć, że w oparciu o regulację z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez
    eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z
    terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
    a. dostawcę lub na jego rzecz, lub
    b. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem
      towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia
      statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków
      transportu służących do celów prywatnych
    - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez
    właściwy organ celny określony w przepisach celnych.
    W rezultacie dla uznania, że mamy do czynienia z eksportem towarów wymagane jest
    spełnienie dwóch warunków, tj. przemieszczenie towarów z terytorium Polski na
    terytorium kraju znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej oraz jednoczesne
    stwierdzenie, że następuje to w związku z przeniesieniem prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel.
    Mając na uwadze powyższe uwarunkowania warto również dodać, że podatek od towarów
    i usług jest daniną o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu nim w danym państwie
    (na określonym terytorium) podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane - na tle
    przepisów o miejscu świadczenia - za wykonane w tym państwie (na jego terytorium).
    Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.
    Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m.in. w rozdziale 1
    (Miejsce świadczenia przy dostawie towarów) działu V (Miejsce świadczenia) ustawy.
    W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku:
    1. towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich
    nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie
    rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (...);
    3. towarów niewysyłanych ani nietransportowanych -- miejsce, w którym towary znajdują
    się w momencie dostawy (...).
    Odnosząc powyższe unormowania do okoliczności przedstawionych przez Spółkę uznać
    należy, że ze względu na zasadę terytorialności obowiązującą w systemie VAT, dostawy
    towarów Spółki (wyroby medyczne) dokonywane przez Spółkę na terytorium Szwajcarii do
    oddziału podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce jako eksport towarów, o którym mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wywóz tych towarów z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do
    oddziału Spółki, a więc i magazynu położonego na terytorium Szwajcarii będzie się wiązał
    bowiem z przeniesieniem pod kątem ekonomicznym (ale nie prawnym) prawa do
    rozporządzania nimi jak właściciel. Przeniesienie tego prawa w ujęciu ekonomicznym
    następuje zatem w ramach czynności dokonywanej pomiędzy Spółką a jej oddziałem
    zarejestrowanym w Szwajcarii. Natomiast dostawy dokonywane przez oddział Spółki na
    rzecz odbiorców szwajcarskich nie będą podlegać opodatkowaniu VAT (w tym jako eksport
    towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy) na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej, a o podmiocie zobowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej
    decydują przepisy szwajcarskiego prawa podatkowego.
    Ad 2

    Według stanowiska Wnioskodawcy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku
    od towarów i usług w związku z dokonywaną czynnością wywozu towarów do oddziału
    Spółki w Szwajcarii, Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania owej
    czynności fakturą VAT traktując transakcję jako eksport towarów łączącą się z
    przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W ujęciu ekonomicznym
    dojdzie bowiem do przekazania władztwa nad towarem na rzecz oddziału Spółki,
    znajdującego się na terytorium Szwajcarii. Czynność taka nie powinna zatem zostać
    dokonana na podstawie faktury pro-forma, jako czynność nieskutkująca przeniesieniem
    prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
    Ad 3
    Według stanowiska Wnioskodawcy dokonane przez oddział Spółki (posługujący się
    szwajcarskim numerem VAT,) dostawy towarów do szpitali odbywające się na terytorium
    Szwajcarii z magazynu znajdującego się na jej terytorium będą stanowiły tam (w
    Szwajcarii) dostawę krajową, niepodlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.
    Powyższa konstatacja stanowi konsekwencję stanowiska zajmowanego powyżej w pkt 1).
    Skoro wskazano, że opisane dostawy dokonywane przez oddział Spółki na rzecz
    odbiorców szwajcarskich nie będą podlegać opodatkowaniu VAT (w tym jako eksport
    towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy) na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej, to o podmiocie zobowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej oraz
    zasadach tego rozliczenia dokonywanego przez Spółkę zarejestrowaną na potrzeby
    podatku VAT w Szwajcarii decydują przepisy obowiązującego tam prawa podatkowego.
    Ad 4
    Według stanowiska Wnioskodawcy Spółce dokonującej dostawy wyrobów medycznych z
    udziałem oddziału położonego w Szwajcarii na rzecz odbiorców będących szwajcarskimi
    szpitalami na terytorium Szwajcarii, będzie przysługiwało w Polsce prawo do odliczenia
    podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie na
    terytorium kraju towarów, będących przedmiotem dostawy na rzecz odbiorców
    szwajcarskich, dokonywanej poza terytorium Unii Europejskiej w ramach czynności
    opodatkowanych tamże (w Szwajcarii) podatkiem VAT.
    Stosownie do normy z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi, w zgodzie z art. 86
    ust. 2 pkt 1 lit. 1 ustawy o VAT suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych
    przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    W kontekście sytuacji mających nastąpić w przypadku Spółki niesłychanie istotne
    znaczenie ma przy tym norma z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą podatnik
    ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy
    towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te
    mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a
    podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi
    czynnościami.
    Zatem, aby Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony
    wynikający m.in. z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie towarów będących
    następnie przedmiotem dostawy dokonanej na terytorium Szwajcarii warunkiem
    koniecznym jest ustalenie, że gdyby hipotetycznie dostawa z wykorzystaniem tych
    towarów miała miejsce na terytorium Polski, wówczas Spółce przysługiwałoby prawo do
    odliczenia podatku. Niewątpliwie taka sytuacja wystąpiłaby, bowiem zbycie przez Spółkę
    dokonywane byłoby w takim przypadku na takich samych zasadach jak „zwykła” dostawa
    podlegająca w całości opodatkowaniu VAT. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2021 r., nr 0113-

    KDIPT1-2.4012.45.2021.2.JSZ oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2023 r.,
    nr 0113-KDIPT1-2.4012.230.2023.2.MC.
    Ad 5
    W ocenie Wnioskodawcy w związku z opisanymi wyżej dostawami dokonywanymi przez
    Spółkę z udziałem oddziału znajdującego się na terytorium Szwajcarii będzie przysługiwało
    prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu
    do nabytych przez Spółkę towarów powstał obowiązek podatkowy u dostawcy Spółki,
    bowiem jak stanowi art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do
    nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek
    podatkowy. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.45.2021.2.
    JSZ.
    Ad 6 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Według stanowiska Wnioskodawcy, Spółce dokonującej z udziałem oddziału znajdującego
    się w Szwajcarii dostawy towarów na rzecz odbiorców będących szwajcarskimi szpitalami
    na terytorium Polski, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
    wykazanego na fakturach pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego
    usługę (na terytorium Szwajcarii) najmu części nieruchomości (przeznaczonej do pełnienia
    funkcji siedziby oddziału spółki oraz funkcji magazynowej), a także usługę świadczenia
    czynności organizacyjnych związanych z wskazanym powyżej najmem przez podmiot
    szwajcarski, na rzecz oddziału Spółki zarejestrowanego w Szwajcarii. Prawo takie może
    jedynie przysługiwać na terytorium Szwajcarii, pod warunkiem, że obowiązujące tam
    przepisy będą przewidywały takie rozwiązanie.
    Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia
    usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada
    siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i
    1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Z kolei w myśl art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z
    nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w
    obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej
    funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi,
    użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
    budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia
    nieruchomości.
    W opinii Wnioskodawcy do usług związanych z najmem nieruchomości będzie miała
    zastosowanie reguła szczególna określona w art. 28e ustawy o VAT, w związku z czym
    miejscem świadczenia usług związanych z najmem będzie terytorium Szwajcarii.
    Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia
    16 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.45.2021.2.JSZ ustawa o VAT „Nie zawiera
    definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”.
    Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw
    członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia
    7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do
    rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) -
    zwanego dalej rozporządzeniem - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym
    polegają „usługi związane z nieruchomościami". Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia 282
    /2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest
    bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

    W myśl art. 31 a ust. 1 rozporządzenia - usługi związane z nieruchomościami, o których
    mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają
    wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające
    wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach.
    a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
    usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych
    usług;
    b) bgdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
    na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31 a ust. 2 lit. h rozporządzenia - ustęp 1 obejmuje w szczególności
    wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z
    przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości
    przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
    Natomiast zgodnie z art. 31 a ust. 3 lit. b rozporządzenia - ustęp 1 nie ma zastosowania do
    przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie
    jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.”
    Tymczasem jak zostało wskazane w treści zaprezentowanego stanu faktycznego
    (zdarzenia przyszłego) oddział Wnioskodawcy będzie posiadał wyłączne prawo do
    użytkowania wynajmowanej części nieruchomości. Biorąc pod uwagę wskazaną powyżej
    treść interpretacji indywidualnej z 2021 r., jak również powołane przepisy prawa, usługi
    związane z najmem części nieruchomości na terytorium Szwajcarii będą opodatkowane na
    terytorium Szwajcarii, a zatem oddziałowi Wnioskodawcy będzie przysługiwało na
    terytorium Szwajcarii prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach
    pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego usługę związaną z najmem
    nieruchomości. Prawo takie nie będzie przysługiwało natomiast na terytorium RP.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    - nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia czy wywóz towarów z terytorium kraju do
      magazynu znajdującego się na terytorium Szwajcarii będzie podlegał opodatkowaniu
      podatkiem VAT w Polsce, w tym jako eksport towarów oraz udokumentowania ww.
      czynności wywozu towarów,
    - prawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT na terytorium
      Polski dostaw towarów do szpitali odbywających się na terytorium Szwajcarii, prawa
      oraz terminu odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur
      dokumentujących nabycie na terytorium kraju towarów, będących przedmiotem
      dostawy na rzecz odbiorców szwajcarskich, braku prawa do odliczenia podatku VAT na
      terytorium Polski wykazanego na fakturach pochodzących od szwajcarskiego
      podmiotu świadczącego usługę najmu części nieruchomości oraz czynności
      organizacyjnych związanych z najmem.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

    Z tej regulacji wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium
    kraju.
    Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Natomiast jak wynika z art. 2 pkt 5 ustawy:
      Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące
      w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,
    rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za
    dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa”
    oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz
    każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego
    rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie
    odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności,
    stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa
    cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty
    transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego
    prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w
    przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.
    Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – art. 7 ust. 1
    ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do
    postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede
    wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w
    sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa
    własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można
    interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności
    ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ
    „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.
    Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel” określił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88.
    W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną
    dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według
    prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego
    przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie
    skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak
    właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu,
    odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia
    „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie

    opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie
    przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy,
    praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
    Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to
      dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza
      terytorium Unii Europejskiej przez:
      a) dostawcę lub na jego rzecz, lub
      b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z
      wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia
      lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych
      lub innych środków transportu służących do celów prywatnych
      - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez
      właściwy organ celny określony w przepisach celnych;
    Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy
    będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy
    przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca
    lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza
    terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast
    eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza
    terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez
    nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b
    ustawy).
    Każdorazowo jednak, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić
    łącznie następujące przesłanki:
    - ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza
      terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni)
      lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport
      pośredni),
    - wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach
      celnych.
    Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest dokonanie
    dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak
    właściciel, oraz w wyniku tej dostawy wysłanie lub transport towarów poza terytorium Unii
    Europejskiej. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy
    powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    Należy dodać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie odnoszą się do
    pojęcia eksportera i jego rozumienia czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu
    widzenia przepisów art. 2 pkt 8 ustawy w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto
    dokonuje wywozu – dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca
    mający siedzibę poza terytorium kraju (lub podmiot działający na jego rzecz). Okoliczność,
    kto widnieje jako nadawca (zgłaszający) w dokumencie celnym, sama w sobie nie
    przesądza o uznaniu tego podmiotu za dokonującego eksportu w rozumieniu ustawy.
    Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter
    podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem
    świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów
    wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

      Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub
      transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę
      trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub
      transportu do nabywcy.
    Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:
      Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani
      nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
    Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług na terytorium Polski, prowadzącym działalność w
    przedmiocie sprzedaży produktów i usług w zakresie ochrony zdrowia. Zamierzają
    Państwo dokonywać sprzedaży towarów do szpitali na terytorium Szwajcarii przy udziale
    oddziału Spółki mieszczącego się na terytorium Szwajcarii, do którego będą trafiać zapasy
    towarów w ilościach hurtowych z terytorium Polski, a które będą z niego pobierane (w
    potrzebnych ilościach detalicznych) w związku ze składaniem bieżącego i konkretnego
    zamówienia oraz następnie dostarczane do właściwego szpitala (odbiorcy finalnego).
    Towar będzie składowany w magazynie w Szwajcarii, będąc w dyspozycji oddziału.
    Nabywcy (szpitale) w ramach składanych zamówień na poszczególne towary znajdujące
    się w magazynie w Szwajcarii będą otrzymywać towar w oparciu o zlecenie wydania z
    magazynu w Szwajcarii pochodzące od oddziału Państwa Spółki. Przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami pomiędzy oddziałem Państwa Spółki a nabywcami (szpitale)
    będzie następować w momencie wydania towaru nabywcy (dostarczenia towaru do
    szpitala) z magazynu w Szwajcarii.
    Oddział Spółki znajdujący się na terytorium Szwajcarii będzie jednocześnie nabywał usługi
    świadczone przez podmiot trzeci, posiadający siedzibę działalności gospodarczej na
    terytorium Szwajcarii, niepowiązany w jakikolwiek sposób ze Spółką oraz oddziałem
    Spółki. Wskazany powyżej podmiot trzeci nie posiada stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej w Polsce oraz nie jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT
    w Polsce. Usługi świadczone przez zewnętrzny podmiot szwajcarski będą polegały na
    wynajmowaniu na rzecz oddziału Spółki nieruchomości przeznaczonej na działalność
    oddziału Spółki, wynajmowaniu przestrzeni magazynowej, a także na wsparciu w zakresie
    możliwości załadunku oraz rozładunku towarów, jak również na czynnościach
    organizacyjnych związanych z najmem.
    Oddział Spółki zarejestrowany jest na terytorium Szwajcarii do podatku od wartości
    dodanej ze względu na nałożony na niego obowiązek rozliczenia podatku w tym kraju.
    Oddział Spółki będzie posiadał prawo do swobodnego i wyłącznego dysponowania
    wynajmowaną powierzchnią, w tym powierzchnią magazynową. W związku ze
    świadczeniem usługi najmu podmiot świadczący usługę najmu udzieli Państwu prawa do
    używania części albo całości nieruchomości (w tym magazynu).
    Odnosząc się do kwestii objętych wnioskiem wskazać należy, że podatek od towarów i
    usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym, co oznacza, że opodatkowaniu w
    danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym
    państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W
    tym przypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Stąd
    też w pierwszej kolejności niezbędne jest ustalenie miejsca dostawy towarów. Aby
    prawidłowo określić miejsce opodatkowania danej dostawy należy wskazać, gdzie
    znajduje się towar w momencie dostawy. Określenie miejsca dostawy w przypadku
    dostawy towarów między podatnikami z różnych państw jest szczególnie istotne, gdyż
    wskazuje państwo, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana.
    W opisanym przez Państwa zdarzeniu wskazać należy na wyrok Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 23 marca 2006 r. w sprawie FCE Bank, sygn. C-210/04,
    w którym Trybunał stwierdził, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie
    członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki
    (będącej nierezydentem), do której należy (...) pozbawiony jest niezależności i stanowi

    jedynie część składową spółki. Tak więc spółkę oraz jej oddział należy uznać za jednego i
    tego samego podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy.
    Oddział posiada jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy
    macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej
    we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie
    część działalności gospodarczej jednostki macierzystej. W kontekście posiadanej
    podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w
    stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią. Oddział nie stanowi zatem
    odrębnego podatnika. A czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym
    podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych
    (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).
    Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy wskazuję, że na etapie przemieszczenia
    towarów do magazynu wynajmowanego przez oddział Spółki na terytorium Szwajcarii, nie
    będzie dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na
    rzecz oddziału Spółki. Jakkolwiek wskazują Państwo, że w wyniku przemieszczenia
    towarów z terytorium kraju do magazynu znajdującego się na terytorium Szwajcarii
    władztwo nad towarem w sensie ekonomicznym będzie przechodziło na oddział, to nie
    można zgodzić się, że w tej sytuacji będzie dochodziło do dostawy towarów, na którą
    powołano się w definicji eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.
    Wskazali Państwo, że Państwa oddział zarejestrowany jest na terytorium Szwajcarii do
    podatku od wartości dodanej ze względu na nałożony na niego obowiązek rozliczenia
    podatku w tym kraju. Zdaniem Państwa, oddział jako taki nigdy nie prowadzi w pełni
    samodzielnie działalności gospodarczej, a ryzyko gospodarcze związane z
    funkcjonowaniem oddziału rozłożone jest na sam oddział, jak i na jednostkę macierzystą.
    Tym samym, nie sposób uznać oddziału Państwa Spółki za odrębnego od Spółki podatnika.
    W analizowanej sprawie wywóz towarów z Polski do magazynu znajdującego się na
    terytorium państwa trzeciego (Szwajcarii) należącego do podmiotu, od którego oddział
    Spółki będzie wynajmował przestrzeń magazynową, w celu sprzedaży tych towarów na
    rzecz szpitali, nie może być uznany za eksport towarów w rozumieniu przepisów o
    podatku od towarów i usług. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że równocześnie z
    wywozem towarów z terytorium kraju poza terytorium UE nie nastąpi przeniesienie prawa
    do rozporządzania towarami jak właściciel ani na nabywców (szpitale), ani też na podmiot
    dysponujący na terytorium Szwajcarii magazynem. Natomiast oddział – jak wyżej
    wskazano – nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, tj.
    Państwa Spółki. Towar będzie składowany w magazynie w Szwajcarii, będąc w dalszym
    ciągu własnością Spółki. Nabywcy (szpitale) w ramach składanych zamówień na
    poszczególne towary znajdujące się w magazynie w Szwajcarii będą otrzymywać towar w
    oparciu o zlecenie wydania z magazynu w Szwajcarii pochodzące od oddziału Spółki.
    Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami pomiędzy Państwa Spółką a nabywcami
    (szpitale) będzie następować dopiero w momencie wydania towaru nabywcy (dostarczenia
    towaru do szpitala) przez oddział Spółki z magazynu w Szwajcarii. Towary do czasu ich
    wydania, tj. dostarczenia do właściwego szpitala będą pozostawały własnością Spółki. W
    czasie przechowywania towarów w magazynie na terytorium Szwajcarii ani nabywcy
    (szpitale), ani też podmiot dysponujący na terytorium Szwajcarii magazynem nie będą
    mieli możliwości swobodnego dysponowania towarami znajdującymi się w magazynie.
    Zlecenie wydania towaru na zewnątrz pochodzić będzie od oddziału Spółki, który – jak
    wyżej wskazano – nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do Państwa Spółki.
    W świetle powołanych przepisów prawa oraz przedstawionych okoliczności stwierdzam,
    że dokonywanego przez Spółkę wywozu towarów z terytorium kraju do magazynu
    położonego poza terytorium UE, który będzie wynajmowany przez oddział Spółki, nie
    można uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy. Wywóz ten nie

    będzie wiązał się bowiem z przeniesieniem na szpitale (odbiorców finalnych), ani na
    podmiot dysponujący na terytorium Szwajcarii magazynem bądź na inny odrębny od
    Państwa Spółki podmiot, prawa do rozporządzania wywożonymi towarami jak właściciel.
    Tym samym, wywóz towarów, stanowiących własność Spółki, z terytorium kraju do
    magazynu należącego do podmiotu, od którego oddział Spółki będzie wynajmował m.in.
    przestrzeń magazynową, znajdującego się na terytorium Szwajcarii, nie będzie podlegał
    opodatkowaniu VAT w Polsce (w tym jako eksport towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 2 ustawy).
    Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 uznaję za nieprawidłowe.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 wniosku wskazuję, że kwestie
    dokumentowania transakcji gospodarczych regulują przepisy rozdziału „Faktury” Działu XI.
    Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem;
    Natomiast zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:
      Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług
      dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę
      działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z
      którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju
      siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo
      zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy
      miejscem świadczenia jest terytorium:
      a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do
      zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura
      dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub
      usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
      b) państwa trzeciego.
    Artykuł 106e ust. 1 ustawy, określa – co do zasady – dane, które powinna zawierać faktura.
    Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 2 pkt 31 ustawy:
      Ilekroć w przepisach jest mowa o fakturze rozumie się przez to dokument w formie
      papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i
      przepisami wydanymi na jej podstawie.
    Fakturę wystawia sprzedawca (usługodawca) będący podatnikiem podatku od towarów i
    usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług.
    Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej
    zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych
    przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli
    odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt
    dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako
    sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to

    wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem
    stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku
    podatkowego.
    Fakturę wystawia się tylko wtedy, gdy ustawa tak stanowi. Zatem podatnik nie może z
    tytułu wykonania czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług wystawić faktury.
    Natomiast dokument nazywany fakturą „pro forma” nie jest dokumentem przewidzianym
    w ustawie VAT. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może
    być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne
    oznaczenia tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu
    waloru faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki
    dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu
    nie stanowi zatem dla kontrahenta podstawy do odliczenia wskazanego w tym
    dokumencie podatku VAT.
    Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia
    faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie
    całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi.
    Wskazuje na to również orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Warszawie z 3 grudnia 2010 r. sygn. III SA/Wa 2559/10, w którym Sąd stwierdził:
      „Faktura pro forma to dokument będący zapowiedzią lub propozycją faktury (zwykle
      faktury VAT). Nie jest dokumentem księgowym. Faktura pro forma pełni rolę oferty
      handlowej. Teoretycznie i praktycznie, może się zdarzyć, że faktura pro forma nie
      pokrywa się z fakturą ostateczną. Zatem faktura pro forma jest dokumentem, który
      jest zapowiedzią, że kiedyś zostanie wystawiona zwykła faktura, lecz nie jest
      dokumentem księgowym. W obrocie handlowym faktura pro forma pełni jedynie
      rolę pewnego rodzaju oferty zawarcia umowy sprzedaży towaru lub świadczenia
      usług. Zapowiada, że w przyszłym okresie zostanie wystawiona właściwa faktura VAT.
      Ponadto wystawienie faktury pro formy nie zwalnia podatnika z obowiązku
      wystawienia faktury na zasadach ogólnych, skoro ta nie jest dowodem dokonania
      transakcji, ani dowodem księgowym, a co za tym idzie na jej podstawie nie ma
      możliwości ujmowania jej w księgach podatkowych. Ustawodawca nie zawarł
      unormowań dotyczących tego typu dokumentów w żadnym akcie prawnym
      związanym z podatkiem VAT czy też podatkiem dochodowym od osób prawnych.
      Należy zatem stwierdzić, iż faktury pro forma nie wywołują żadnych skutków
      podatkowych (...)”.
    Mając na uwadze, że wywóz towarów stanowiących własność Spółki z terytorium kraju do
    magazynu należącego do podmiotu, od którego oddział Spółki będzie wynajmował
    przestrzeń magazynową, znajdującego się na terytorium Szwajcarii – jak wskazałem
    powyżej – nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT w Polsce, to stwierdzić należy, że
    udokumentowania ww. czynności mogą Państwo dokonać na podstawie innych niż
    faktura dokumentów, w tym np. faktury pro-forma. Należy jednak zaznaczyć, że faktura
    pro-forma nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od
    towarów i usług i jako taka nie jest objęta ich regulacją. Brak jest jednakże przeciwwskazań
    na gruncie przedmiotowych przepisów dla takiego sposobu udokumentowania.
    W związku z powyższym, stanowisko Państwa odnośnie pytania nr 2 wniosku, jest
    nieprawidłowe.
    Z kolei dostawy towarów na rzecz szpitali, dokonywane przez oddział Spółki na terytorium
    państwa trzeciego (gdzie znajduje się magazyn), nie będą dokonywane na terytorium
    Polski, zatem nie będą miały do nich zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów
    i usług. Sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu, w którym towary
    znajdować się będą w momencie ich dostawy, tj. stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy,
    na terytorium Szwajcarii. O sposobie rozliczania podatku w związku z dokonywaną

    dostawą będą decydowały przepisy obowiązujące w państwie, w którym znajduje się
    magazyn.
    Wobec powyższego dokonane przez oddział Spółki, posługujący się numerem VAT
    nadanym w Szwajcarii, dostawy towarów do szpitali odbywające się na terytorium
    Szwajcarii nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 wniosku jest prawidłowe.
    W odniesieniu do pytania nr 4 i 5 wniosku wskazuję, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z cyt. regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko
    czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy
    mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można więc podatek naliczony,
    który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem
    jest określenie podatku należnego. Co do zasady ustawa wyłącza możliwość dokonywania
    odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do
    czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
    Podatnik ma prawo do skorzystania z ww. prawa w określonych przepisami terminach,
    pod warunkiem spełnienia warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z
    czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych
    m.in. w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika
    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w
      art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Na podstawie powołanego przepisu podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z dokonywaną dostawą
    towarów bądź świadczeniem usług opodatkowanych poza terytorium kraju. Warunkiem
    odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza
    terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych
    czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Przepis ten wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie
    związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.
    Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych
    czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.
    Zatem podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub
    świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku

    należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien
    być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w
    sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu
    wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy
    dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik
    może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.
    Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub
      importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej
      niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach
      określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w
      deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w
      przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za
      jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
    Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć
      kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
      1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
      2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika,
      o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów
      rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego
      - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało
      prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Jak wynika z wniosku, towary nabyte przez Państwa na terytorium kraju będą
    wykorzystywane do opodatkowanej dostawy towarów wykonywanej poza terytorium kraju
    (Polski), tj. w Szwajcarii przez Spółkę przy udziale oddziału. Sprzedaż towarów
    dokonywana przy udziale oddziału poza terytorium kraju, tj. w Szwajcarii, gdyby podlegała
    opodatkowaniu na terytorium Polski, nie korzystałaby ze zwolnienia z opodatkowania, lecz
    byłaby opodatkowana według właściwej stawki podatku. Będą Państwo w posiadaniu
    dokumentów, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku z dokonanymi
    dostawami w Szwajcarii na rzecz szpitali w Szwajcarii. Wskazali Państwo, że oddział Spółki
    będzie dokonywał rozliczeń ze szwajcarskim urzędem skarbowym (Federalna
    Administracja Skarbowa) oraz dysponował umową podpisaną ze szwajcarskim
    przedstawicielem podatkowym (fiscal representative).
    W przedstawionych okolicznościach sprawy, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy –
    będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia
    w Polsce towarów, w sytuacji, gdy nabycia te będą ściśle powiązane ze sprzedażą towarów
    podlegającą opodatkowaniu w kraju trzecim ze względu na miejsce świadczenia i będą
    Państwo w posiadaniu dokumentów potwierdzających związek krajowych zakupów z tą
    sprzedażą.

    Realizacja tego prawa powinna nastąpić w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11
    ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od nabytych
    towarów oraz otrzymają Państwo faktury dokumentujące te transakcje, lub w deklaracji
    podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji, gdy Spółka
    nie dokona odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych
    zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy oraz w
    terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, może – na podstawie art. 86 ust. 13
    ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres,
    w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony,
    nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 i 5 wniosku, uznaję je
    za prawidłowe.
    Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 6, należy ustalić
    miejsce świadczenia nabywanej od szwajcarskiego podmiotu usługi najmu części
    nieruchomości (przeznaczonej do pełnienia funkcji siedziby oddziału spółki oraz funkcji
    magazynowej) oraz usługi świadczenia czynności organizacyjnych związanych z tym
    najmem.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.
    I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:

      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca
    jej położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje
    ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co
    istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą
    konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować
    opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1)
    zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) –
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił,
    na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
        składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
        mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne
      niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do
      tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez
      usługobiorcę.
    Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie
      nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do
      wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
    Jak wynika z okoliczności sprawy usługi świadczone przez zewnętrzny podmiot szwajcarski
    będą polegały na wynajmowaniu na rzecz oddziału Spółki nieruchomości przeznaczonej
    na działalność oddziału Spółki, wynajmowaniu przestrzeni magazynowej, a także na
    wsparciu w zakresie możliwości załadunku oraz rozładunku towarów, jak również na
    czynnościach organizacyjnych związanych z wskazanym powyżej najmem. Na czynności
    organizacyjne związane z wynajmem części nieruchomości składają się m.in. wsparcie w
    załadunku i wyładunku w magazynie, dostarczenie siły roboczej zajmującej się
    załadunkiem/wyładunkiem towarów na wynajmowanej powierzchni, obsługa

    informatyczna. Ponadto podmiot szwajcarski świadczył usługi związane ze wsparciem w
    rejestracji i zgłoszeniu oddziału oraz założeniem rachunku w Szwajcarii. Jak Państwo
    podali – ww. usługi organizacyjne są świadczeniami pomocniczymi dla usług najmu części
    nieruchomości. W związku ze świadczeniem usługi najmu podmiot świadczący usługę
    najmu udzieli Państwu prawa do używania części albo całości nieruchomości (w tym
    magazynu). Innymi słowy będą Państwo posiadali wyłączne prawo do użytkowania części
    wynajmowanej nieruchomości. Płatność za świadczoną usługę powierzchni magazynowej
    nie będzie uzależniona od ilości towaru przechowywanego w magazynie podmiotu
    szwajcarskiego.
    Mając na uwadze powyższe w świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać,
    że nabywana przez Państwa usługa najmu części nieruchomości a także usługa
    świadczenia czynności organizacyjnych związanych z najmem, stanowić będzie usługę
    związaną z nieruchomością, o której mowa w art. 28e ustawy. W konsekwencji przy
    ustalaniu miejsca świadczenia ww. usługi będzie miał zastosowanie art. 28e ustawy.
    Zatem miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi najmu części nieruchomości oraz
    czynności organizacyjnych związanych z najmem, nabywanej przez Państwa od podmiotu
    szwajcarskiego, będzie – stosownie do treści art. 28e ustawy – miejsce położenia
    nieruchomości, tj. w tym przypadku terytorium Szwajcarii.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wykazanego na fakturach pochodzących od szwajcarskiego podmiotu świadczącego na
    terytorium Szwajcarii usługę najmu części nieruchomości oraz czynności organizacyjnych
    związanych z najmem, należy wskazać, że istotną kwestią jest prawidłowe ustalenie
    miejsca ich świadczenia. Miejsce świadczenia usług jest jednocześnie miejscem ich
    opodatkowania. Jak już wskazałem nabywane od podmiotu trzeciego usługi najmu części
    nieruchomości oraz czynności organizacyjnych związanych z najmem, są usługami
    związanymi z nieruchomościami, do których znajdzie zastosowanie art. 28e ustawy. W
    takim przypadku wystawione przez podmiot trzeci faktury nie powinny zawierać
    wykazanego polskiego podatku VAT, lecz stawkę podatku VAT wynikającą z regulacji kraju
    położenia nieruchomości. Tym samym w opisanym przypadku nie wystąpi polski podatek
    naliczony, który mógłby zostać przez Państwa odliczony na terytorium Polski.
    W związku z powyższym, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 6, z którego wynika, że
    prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie Państwu przysługiwało na terytorium
    Polski, uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami,
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
    Jednocześnie podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa
    podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania
    podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się
    wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Tut.
    Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego,
    które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia

    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany
    przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko
    związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu
    sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym,
    w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Zauważyć należy, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej
    sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W
    przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutek
    prawny wyłącznie dla Państwa.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.