Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-290/16/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-22
Teza: 1) Czy sprzedaż udziałów w lokalach i miejscach postojowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarówa. i usług wg stawki podstawowej 23%, czy też jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? 2) Czy w przypadku, jeżeli odpowiedź będzie negatywna, tzn. że transakcja będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, to może Pan pomimo zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży i otrzymanego zadatku skorzystać z możliwości opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: dostawa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku zwolnienia od podatku dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych i miejscach garażowych – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości skorzystania z opcji opodatkowania dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych oraz miejscach postojowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych i miejscach garażowych oraz możliwości skorzystania z opcji opodatkowania dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych oraz miejscach postojowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 21 grudnia 2012 r. nabył Pan wspólnie z żoną udziały:

*   części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\` ,
*   w części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\`,
*   w części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\`,
*   części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\`
*   w dalszej części wniosku jako „lokale”.

Pozostawał i pozostaje Pan wraz z małżonką w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Dokonał Pan nabycia wyżej opisanych udziałów w spółdzielczych własnościowych prawach do lokali niemieszkalnych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakup został udokumentowany fakturą VAT, na której sprzedający naliczył podatek należny. Przekazanie lokali nastąpiło w dniu 31 stycznia 2013 r.

Na zasadzie kontynuacji umowy zawartej przez sprzedającego wynajmował Pan udziały w lokalach niemieszkalnych. Pierwszą fakturę wystawił w dniu 1 lutego 2013 r., za miesiąc luty 2013 r., dla spółki, która była najemcą tych lokali od 12 marca 2012 r. Spółka ta wypowiedziała umowę najmu dnia 30 sierpnia 2013 r. Umowa najmu zakończyła się 31 grudnia 2013 r. W okresie od 1 stycznia 2014 r. do 25 marca 2015 r. lokale nie były wynajmowane, a Pan poszukiwał najemcy. W dniu 25 marca 2015 r. zawarł kolejną umowę najmu lokali, obowiązującą od 1 lipca 2015 r. Umowa ta obowiązuje do dnia 31 sierpnia 2016 r. i kończy się z upływem wypowiedzenia złożonego przez Pana w związku z zamiarem sprzedaży lokali, do czego zobowiązuje także zapis w zawartej umowie przedwstępnej. W okresie od 25 marca 2015 r. do 30 czerwca 2015 r. poniósł Pan nakłady na lokale w wysokości 4.000,00 zł netto. Innych wydatków, poza bieżącymi kosztami utrzymania i eksploatacji lokali, nie ponosił.

W dniu 15 listopada 2013 r. wraz z małżonką dokonał Pan zakupu czterech spółdzielczych własnościowych praw, których przedmiotem są miejsca postojowe, usytuowane w garażu wielostanowiskowym w budynku położonym przy Al. \`(...)\` w X., oznaczonymi numerami 362, 363, 369, 370, w dalszej części wniosku jako „Miejsca postojowe”. Dokonał Pan ich nabycia w związku z prowadzeniem przez siebie przedsiębiorstwa. Zakup został udokumentowany fakturą VAT, na której sprzedający naliczył podatek należny. Garaże są wynajmowane na podstawie umowy najmu łącznie z lokalami od 1 lipca 2015 r. Umowa ta obowiązuje do dnia 31 sierpnia 2016 r. i kończy się z upływem wypowiedzenia złożonego przez Pana w związku z zamiarem sprzedaży.

W dniu 6 kwietnia 2016 r. zawarł Pan w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży udziałów:

*   części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\` ,
*   w części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\` ,
*   w części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\` ,
*   części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu niemieszkalnego położonego w X. przy Al. \`(...)\` .

Zobowiązał się Pan zawrzeć umowę sprzedaży do 31 sierpnia 2016 r. Przyrzeczona umowa zostanie zawarta, jeżeli Pan m.in. okaże dokument rozwiązania umowy najmu. Wydanie kupującej spółce lokali i miejsc postojowych nastąpi w dniu wskazanym w przyrzeczonej umowie sprzedaży.

W związku z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży otrzymał Pan zadatek i wystawił fakturę VAT. Otrzymana kwota zadatku została zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzyskał Pan informację od notariusza, że zarówno sprzedaż lokali i miejsc postojowych podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Po zawarciu umowy przedwstępnej powziął Pan wątpliwość, co do prawidłowości zastosowania zwolnienia w podatku od towarów i usług opisanej transakcji.

Kupującym lokale i miejsca postojowe jest spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano pytania.

1.  Czy sprzedaż udziałów w lokalach i miejscach postojowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarówa. i usług wg stawki podstawowej 23%, czy też jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, jeżeli odpowiedź będzie negatywna, tzn. że transakcja będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, to może Pan pomimo zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży i otrzymanego zadatku skorzystać z możliwości opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, a jeżeli ponosi takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy lokali i miejsc postojowych jest zatem ustalenie, czy i kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenia i ile czasu upłynęło od tego momentu. Przez pierwsze zasiedlenie, jak wskazano powyżej należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, w Pana ocenie, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu należy uznać nie tylko sprzedaż, ale też inne czynności opodatkowane w tym w szczególności umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem może być także oddanie budynku lub budowli do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Ponieważ pierwsza umowa najmu została zawarta z dniem 1 lutego 2013 r. i umowa trwała do 31 grudnia 2013 r. czyli 11 miesięcy, a następnie kolejna umowa została zawarta od dnia 1 lipca 2015 r. i będzie trwała do 31 sierpnia 2016 r. czyli 13 miesięcy, to można stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia, ale pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży w dniu 6 kwietnia 2016 r. upłynął okres krótszy niż dwa lata (lokale są wynajmowane z przerwą). Stoi Pan na stanowisku, że pierwsze zasiedlenie lokali zostało dokonane wraz z momentem rozpoczęcia najmu w dniu 1 lutego 2013 r.. Natomiast pierwsze zasiedlenie miejsc postojowych zostało dokonane z momentem ich najmu z dniem 1 lipca 2015 r. Zarówno w przypadku najmu lokali jak i miejsc postojowych okres, który upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich planowaną dostawą będzie krótszy niż 2 lata.

Dlatego też transakcja zbycia lokali i miejsc postojowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej 23%, a Pan błędnie wskazał na fakturze, że otrzymany zadatek zwolniony jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ponadto nie ma Pan możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania transakcji zbycia lokali i miejsc postojowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do zakupu lokali i miejsc postojowych przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i z prawa tego skorzystał.

Ad. 2

W przypadku uznania stanowiska opisanego w pkt 1 za błędne i uznanie, że dostawa lokali i miejsc postojowych korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, uważa Pan, że może na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy zrezygnować ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać dla planowanej transakcji jej opodatkowanie.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z kolei art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, stanowi że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga fakt, że wybór opcji opodatkowania przysługuje jedynie w przypadku gdy dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uważa Pan, że w przypadku uznania, że „transakcja lokali i miejsc postojowych” podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, może w myśl art. 43 ust. 10 ustawy przed dokonaniem dostawy i zawarciem umowy ostatecznej zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy podatkiem od towarów i usług poprzez złożenie stosownego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku zwolnienia od podatku dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych i miejscach garażowych,
*   **prawidłowe** - w zakresie możliwości skorzystania z opcji opodatkowania dostawy udziału w lokalach niemieszkalnych oraz miejscach postojowych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14 stwierdził, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako używanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza powołanych przepisów w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala na stwierdzenie, że - wbrew Pana stanowisku - zarówno planowana dostawa udziałów w lokalach niemieszkalnych jak i miejscach postojowych nie będzie opodatkowana stawką 23% podatku od towarów i usług, ale będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ zostanie dokonana po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, tj. w przypadku lokali niemieszkalnych od dnia 31 stycznia 2013 r. (data zakupu) a w przypadku miejsc postojowych od dnia 15 listopada 2013 r. Nie ma przy tym znaczenia, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych nieruchomości, jak również fakt, że od ostatnio podpisanych umów najmu nie upłynął okres dłuższy niż dwa lata, ponieważ do chwili obecnej nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym lokali niemieszkalnych i miejsc postojowych. W związku z tym Pana stanowisko w zakresie braku zwolnienia od podatku planowanej dostawy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stwierdzić należy, przysługuje Panu – jako dokonującemu dostawy – wspólnie z nabywcą takie uprawnienie. Przy czym oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy lokali niemieszkalnych i miejsc postojowych musi być złożone przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego. Ponadto, oświadczenie to dla swojej skuteczności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, powinno być złożone przez nabywcę i dokonującego dostawy.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan, jako współwłaściciel nieruchomości, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla żony, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 710). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.