Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-281/13-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Określenie skutków podatkowych dla wystawienia faktury korygującej zmniejszającej lub zwiększającej wartość początkową środka trwałego wpływającą na sposób dokonania korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; korekta-korekta podatku naliczonego; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2013r. (data wpływu 29 marca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia skutków podatkowych wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość początkową środka trwałego dla sposobu dokonania korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe;**

*   określenia skutków podatkowych wystawienia faktury korygującej zwiększającej wartość początkową środka trwałego dla sposobu dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2013r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia skutków podatkowych dla wystawienia faktury korygującej zmniejszającej lub zwiększającej wartość początkową środka trwałego wpływającą na sposób dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U z 2011 r., Dz. U. Nr 177, poz. 1054) Wnioskodawca zobowiązany jest do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1

Zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT korektę podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 w odniesieniu do składników majątku mieszczących się w zakresie tego przepisu (towarów i usług zaliczanych na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł.), Wnioskodawca przeprowadza tzw. korektę wieloletnią.

Korekta ta przeprowadzana jest odpowiednio przez:

*   5 lat w odniesieniu do środków trwałych oraz WNiP, oraz

*   10 lat w odniesieniu do zaliczonych do środków trwałych lub WNiP — nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów, - licząc od roku, w którym ww. składniki majątku zostały oddane do użytkowania.

Jednocześnie występują sytuacje, gdy w okresie wieloletniej korekty składnika majątku (odpowiednio w ciągu 5 lub 10 lat od roku w którym nastąpiło jego oddanie do użytkowania), otrzymywane są faktury korygujące mające wpływ na jego wartość początkową. Faktury korygujące mogą wpływać zarówno na zwiększenie wartości składnika majątku (tzw. faktury korygujące „in plus”), jak również na jego zmniejszenie wartości (faktury korygujące „in minus”).

W wyniku przedstawionych powyżej okoliczności mogą wystąpić m.in. sytuacje, gdy zmiana wartości początkowej składnika majątku oddanego do użytkowania, będąca następstwem otrzymania faktury korygującej, będzie implikowała zmianę zasad korygowania tego składnika dla potrzeb VAT. W wyniku otrzymania faktury korygującej może okazać się bowiem, iż dotychczasowa wartość początkowa składnika majątku odpowiednio:

*   poniżej 15 000 zł (korygowanego dla potrzeb VAT jednorazowo), wzrośnie powyżej tej wartości lub

*   powyżej 15 000 zł (objętego korektą wieloletnią), zmniejszy się poniżej tej wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jakie konsekwencje na korektę podatku naliczonego dokonywaną na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT dla nabytego składnika majątku, będzie miało otrzymanie w trakcie jej przeprowadzania faktury korygującej, która wpłynie na zmniejszenie wartości początkowej tego składnika do poziomu przewidzianego dla korekty jednorazowej?
2.  Jaki wpływ na korektę podatku naliczonego realizowaną jednorazowo na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy o VAT dla nabytego składnika majątku będzie miało otrzymanie po jej dokonaniu faktury korygującej, która wpłynie na wzrost wartości początkowej tego składnika do poziomu przewidzianego dla korekty wieloletniej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podatnik, który wykonuje zarówno czynności opodatkowane jak i zwolnione z podatku VAT ma prawo do odliczania podatku naliczonego wynikającego jedynie od tej części, która służy czynnościom opodatkowanym. Gdy nie jest możliwe takie rozgraniczenie, podatnik powinien zastosować proporcję w podatku od towarów i usług zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 90 tejże ustawy. Ponadto podatnik jest zobowiązany do wykonania korekty odliczonego podatku zgodnie z art. 91 ustawy o VAT. Korekty tej, w zależności od wartości składnika majątku, dokonuje się jednorazowo, bądź też przeprowadza się ją odpowiednio przez okres 5 lub 10 lat rozpoczynając od pierwszego okresu rozliczeniowego następującego po roku oddania składnika majątku do użytkowania.

Korektę wieloletnią przeprowadza się w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, których wartość początkowa przekracza 15000 zł. Korekty tej w przypadku środków trwałych i WNiP podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku korekty 5-letniej dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł podatnik dokonuje korekty jednorazowej po zakończeniu roku, w którym składniki majątku zostały oddane do użytkowania.

Przepisy ustawy o VAT dotyczące korekty podatku naliczonego nie odnoszą się bezpośrednio do postępowania w przypadku otrzymania faktur korygujących mających wpływ na wartość początkową środków trwałych bądź też wartości niematerialnych i prawnych. W związku z tym pojawiają się pewne wątpliwości, szczególnie dotyczące zakresu obowiązku korekty oraz jej okresu.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT korekty podatku naliczonego dokonuje się w zależności od kwoty wartości początkowej jednorazowo po zakończeniu roku, w którym środki trwałe zostały oddane do użytkowania lub w okresie 5 lub 10 lat (dla nieruchomości), licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Oznacza to, iż czynnikiem determinującym okres dokonywanej korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, jest wartość początkowa środka trwałego określona w momencie oddania do użytkowania.

Zgodnie z wyrokiem WSA (sygn. I SA/Wr 1422/06) celem wprowadzenia regulacji art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, jest jak najpełniejsze odzwierciedlenie zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktycznego wykorzystania składnika majątku. Mając na uwadze powyższe, należałoby przyjąć, iż w przypadku otrzymywania faktur korygujących wpływających zarówno na zwiększenie wartości składnika majątku (tzw. faktury korygujące „in plus”), jak również na jej zmniejszenie (tzw. faktury korygujące „in minus”) dla potrzeb korekty odliczonego podatku (wieloletniej, bądź korekty jednorazowej) wartość odliczenia powinna być odpowiednio skorygowana. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w sytuacji otrzymania faktury korygującej zmieniającej wartość początkową środka trwałego, zasadne jest stosowanie takich samych regulacji jak w przypadku otrzymania każdej innej faktury korygującej. Zgodnie z powyższym w celu określenia właściwego postępowania istotne jest czy dana korekta zmniejsza podstawę opodatkowania, czy też ta podstawa w wyniku dokonania korekty zostaje zwiększona.

1.  Dotychczasowa wartość początkowa składnika majątku stanowiąca wartość powyżej 15 000 zł w wyniku otrzymania faktury korygującej, zmniejszy się poniżej tej wartości (korekta in minus).

W myśl art. 86 ust. 10a ustawy o VAT w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c (gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze), jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W celu bardziej przejrzystego odniesienia do omawianych lat korekty przyjęto założenia iż:

1.  środek trwały został przyjęty do użytkowania w listopadzie 2011r.
2.  korekta wieloletnia w wysokości 1/5 (1/10) kwoty podatku naliczonego przy nabyciu ŚT lub WNiP została przeprowadzona w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2012r.
3.  faktura korygująca otrzymana została w kwietniu 2012r.

W takiej sytuacji zgodnie z art. 86 ust. 10a Wnioskodawca winny w miesiącu kwietniu obniżyć kwotę podatku naliczonego o wartość podatku VAT, którego korekta faktury dotyczy. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ŚT i WNiP, które podlegały wieloletniej korekcie, a następnie w wyniku otrzymanej faktury korygującej przepisy te nie znajdują względem nich zastosowania na zasadzie analogii można posłużyć się przepisem mówiącym o sprzedaży towarów podlegających wieloletniej korekcie. Skutek w zakresie nie podlegania obowiązkowi stosowania wieloletniej korekty będzie bowiem taki sam dla obu sytuacji.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku o którym mowa w ust. 4 (sprzedaż towarów lub usług), korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż — w przypadku Zainteresowanego zmiana wartości ŚT lub WNiP. Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zmniejszenia wartości początkowej ŚT lub WNiP skutkującym nie podleganiu przez ten składnik majątku przepisom o wieloletniej korekcie, właściwe jest dokonanie w miesiącu otrzymania faktury korygującej (kwiecień 2012r.) korekty odliczonego podatku VAT w pozostałym zakresie tj. 4/5 (9/10) wartości odliczonej w 2011 r.

1.  Dotychczasowa wartość początkowa składnika majątku, stanowiąca wartość poniżej 15 000 zł, w wyniku otrzymania faktury korygującej, zwiększy się powyżej tej wartości (korekta in plus).

Brak jest odrębnego uregulowania sposobu ujmowania przez nabywcę faktur korygujących in plus (u nabywcy podwyższających kwotę podatku naliczonego). W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 grudnia 2008r. zgodnie z postanowieniami § 17 ust . 4 pkt . 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) fakturę korygującą in plus należało ująć w rozliczeniu za miesiąc/kwartał, w którym podatnik fakturę otrzymał. Obecnie przepisy nie zawierają szczególnej regulacji dotyczącej ujmowania faktur korygujących in plus.

Brak regulacji szczególnej dotyczącej ujęcia przez nabywcę faktury korygującej in plus powoduje, że należy stosować zasadę ogólną, wyrażoną w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT i fakturę korygującą in plus ująć w deklaracji składanej za okres, w którym ją otrzymano.

Biorąc powyższe pod uwagę rozliczenie mogłoby się przedstawiać następująco:

Założenia:

*   odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia ŚT lub WNiP w październiku 2011r.

*   środek trwały został przyjęty do użytkowania w listopadzie 2011 r.

*   korekta jednorazowa została przeprowadzona w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2012r.

*   faktura korygująca otrzymana została w kwietniu 2012r.

W omawianym przypadku Wnioskodawca powinien dokonać „korekty” dokonanych rozliczeń i ująć je na bieżąco w deklaracji za miesiąc kwiecień. Wspomniana „korekta” powinna dotyczyć podatku odliczonego w październiku 2011 z tytułu nabycia danego ŚT lub WNiP, o różnicę wynikającą z faktury korygującej, z uwzględnieniem proporcji obowiązującej na moment dokonywania „korekty”. Wnioskodawca powinien w miesiącu kwietniu 2012r. zwiększyć kwotę podatku naliczonego rozliczanego z uwzględnieniem proporcji, o wartość podatku VAT, którego korekta faktury dotyczy.

Skorygowania również wymaga dokonana za pierwszy okres rozliczeniowy 2012r. korekta jednorazowa, dotycząca zakupu danego ŚT lub WNiP. Wartość pełnej kwoty podatku VAT odliczonego z tytułu zakupu danego ŚT lub WNiP należy skorygować do wartości 1/5 (1/10) i kontynuować korektę wieloletnią w kolejnych latach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia skutków podatkowych wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość początkową środka trwałego dla sposobu dokonania korekty podatku naliczonego;

*   **prawidłowe** – w zakresie określenia skutków podatkowych wystawienia faktury korygującej zwiększającej wartość początkową środka trwałego dla sposobu dokonania korekty podatku naliczonego.

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. W przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia (art. 86 ust. 10a ustawy o VAT)

Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 68 poz. 360 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę. Przepisy ust. 1 (…) stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1 (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest do dokonania jednorazowej lub wieloletniej korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem środków trwałych. Korekta wieloletnia jest przeprowadzana odpowiednio przez 5 lat w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz 10 lat w odniesieniu do zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych — nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów, licząc od roku, w którym ww. składniki majątku zostały oddane do użytkowania. Jednocześnie występują sytuacje, gdy w okresie wieloletniej korekty składnika majątku (odpowiednio w ciągu 5 lub 10 lat od roku w którym nastąpiło jego oddanie do użytkowania), otrzymywane są faktury korygujące mające wpływ na jego wartość początkową. Faktury korygujące mogą wpływać zarówno na zwiększenie wartości składnika majątku (tzw. faktury korygujące „in plus”), jak również na jego zmniejszenie wartości (faktury korygujące „in minus”). W wyniku otrzymania faktury korygującej może okazać się, iż dotychczasowa wartość początkowa składnika majątku odpowiednio poniżej 15 000 zł (korygowanego dla potrzeb VAT jednorazowo), wzrośnie powyżej tej wartości lub powyżej 15 000 zł (objętego korektą wieloletnią), zmniejszy się poniżej tej wartości.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy wystawienie faktury korygującej powodującej zmniejszenie czy też zwiększenie wartości początkowej składnika majątku będącego środkiem trwałym lub wartością niematerialną i prawną spowoduje zmianę sposobu dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia problemu przedstawionego we wniosku jest analiza powołanego wyżej art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami uzasadniającymi wystawianie faktur korygujących - § 13 i § 14 rozporządzenia. Z przepisu tego wynika, iż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł, a podatek naliczony przy ich nabyciu podlegał odliczeniu na zasadach określonych w art. 90 ust. 2 - 6 ustawy o VAT, podlegają wieloletniej korekcie podatku naliczonego od ich nabycia (odpowiednio 10-letniej dla nieruchomości oraz 5-letniej dla pozostałych środków trwałych). Początek okresu korekty liczy się od roku, w którym przedmiotowe środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne zostały przekazane do użytkowania. W ocenie tut. Organu podatkowego implikacją wystawienia faktury korygującej jest zmiana wartości początkowej środka trwałego, co w rezultacie rzutuje na zasady i sposób dokonywanej korekty podatku naliczonego (jednorazowej czy też wieloletniej). Istotna jest bowiem zmiana wartości środka trwałego wywołana wystawieniem faktury korygującej obniżającej bądź podwyższającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego w okresie korekty.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz przedstawione wyżej przepisy prawa podatkowego można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w wyniku wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej obniżającej wartość początkową środka trwałego (lub WNiP) poniżej 15 000 zł uległa zmianie zasada rozliczenia korekty podatku naliczonego z wieloletniej na jednorazową. Jednakże stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, bowiem Zainteresowany wskazał, że na zasadzie analogii można się posłużyć przepisem dotyczących zasad korekty podatku naliczonego w przypadku sprzedaży środka trwałego. W ocenie tut. Organu podatkowego przepis art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy o VAT nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem nie dochodzi tu do zbycia środka trwałego lub WNiP, a jedynie zmiany wartości początkowej tego środka lub WNiP. Jednorazowej korekty odliczonego podatku VAT uwzględniającej zmniejszoną wartość początkową środka trwałego (WNiP) należy dokonać, stosownie do art. 91 ust. 3 w związku z ust. 2 ustawy o VAT za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym środek trwały lub WNiP został oddany do użytkowania, tj. w sytuacji przedstawionej we wniosku w miesiącu styczniu 2012r. Skutkiem podatkowym jaki wywołuje wystawiona faktura korygująca jest, stosownie do art. 86 ust. 10a ustawy o VAT, zmniejszenie przez Zainteresowanego kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał.

Analogicznie rzecz wygląda w przypadku, gdy nastąpiło zwiększenie wartości składnika majątku Zainteresowanego ponad próg 15 000 zł. W ocenie tut. Organu podatkowego zasadne jest stwierdzenie Wnioskodawcy, że w wyniku wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej podwyższającej wartość początkową środka trwałego (lub WNiP) powyżej 15 000 zł uległa zmianie zasada rozliczenia korekty podatku naliczonego z jednorazowej na wieloletnią. Wartość kwoty podatku VAT odliczonego z tytułu zakupu danego ŚT lub WNiP jednorazowo należy skorygować do wartości 1/5 (1/10) i kontynuować korektę wieloletnią w kolejnych latach. Korekty należy dokonać stosownie do art. 91 ust. 3 w związku z ust. 2 ustawy o VAT za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym środek trwały lub WNiP został oddany do użytkowania, tj. w sytuacji przedstawionej we wniosku w miesiącu styczniu 2012r. Poza tym skutkiem podatkowym jaki wywołuje wystawiona faktura korygująca jest, stosownie do reguły ogólnej przewidzianej w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, zwiększenie przez Zainteresowanego kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanego w uzasadnieniu stanowiska wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 1 marca 2007r. (sygn. akt I SA/Kr 1422/06) tut. zauważa, że nie znajdzie on zastosowania w sytuacji przedstawionej we wniosku, bowiem dotyczy odmiennego stanu faktycznego, a mianowicie oceny skutków podatkowych zastosowania przepisu art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku zmiany przeznaczenia towarów handlowych, w stosunku do których w momencie ich zakupu podatek naliczony podlegał odliczeniu jako nabytych z przeznaczeniem do realizacji czynności opodatkowanych, a następnie nie zostały wykorzystane w działalności opodatkowanej podatnika, ponieważ zmieniło się ich przeznaczanie i stały się one przedmiotem czynności zwolnionej od podatku jakim jest wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.