Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.416.2017.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-25
Teza: Obowiązek podatkowy w podatku VAT dla Wnioskodawcy jako podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu wykonanych przez podwykonawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku VAT, robót budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy udokumentowanych fakturą z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia wystawioną w terminie określonym w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, powstanie stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą wystawienia faktury przez podwykonawcę. Natomiast w sytuacji, gdy podwykonawca nie wystawi faktury, w terminie wskazanym w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, dokumentującej wykonanie ww. robót budowlanych, obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 7 w związku z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, tj. 30. dnia od dnia wykonania przez podwykonawcę usługi lub jej części (w przypadku usług przyjmowanych częściowo).
Słowa kluczowe: faktura; obciążenia-odwrotne obciążenie; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatnik; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2017 r. (data wpływu 7 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku nabycia usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku nabycia usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność między innymi w zakresie robót budowlanych. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa od podwykonawców (będących podatnikami VAT czynnymi) usługi budowlane wymienione w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Podwykonawcy wykonujący usługi budowlane, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o podatku VAT będący podatnikami VAT czynnymi wystawiają na rzecz Spółki faktury bez podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, a także fakt, iż od 1 stycznia 2017 r. katalog usług budowlanych świadczonych przez podmioty działające jako podwykonawcy został objęty zakresem tzw. „odwróconego obciążenia” podatkiem VAT, Spółka dokonuje rozliczenia VAT od usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców zgodnie z zasadą „odwrotnego obciążenia”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku nabycia po 1 stycznia 2017 r. usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT od podmiotów będących podatnikami VAT czynnymi wykonujących te usługi jako podwykonawcy Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku nabycia usług budowlanych po 1 stycznia 2017 r. od podmiotów będących podatnikami VAT czynnymi świadczących usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT jako podwykonawcy Spółki, powstanie w dacie:

1.  wystawienia przez kontrahenta dokumentu potwierdzającego sprzedaż usług budowlanych, jeżeli faktura jest wystawiona przed upływem 30 dni od dnia wykonania usługi (w tym częściowego wykonania usługi),
2.  30 dnia od dnia wykonania usługi (w tym częściowego wykonania usługi), jeżeli faktura jest wystawiona po upływie 30 dni od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Ponadto, zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Biorąc pod uwagę powyższe, przy zakupie usług budowlanych wykonywanych przez podwykonawcę mającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, który wystawia dla Spółki faktury bez podatku VAT obowiązek podatkowy powstaje:

*   w dniu wystawienia przez kontrahenta (podwykonawcę) dokumentu potwierdzającego sprzedaż usług budowlanych, jeżeli faktura jest wystawiona przed upływem 30 dni od dnia wykonania usługi,
*   30 dnia od dnia wykonania usługi, jeżeli faktura jest wystawiona po upływie 30 dni od dnia wykonania usługi.

Jak to zostało wskazane powyżej, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług budowlanych, w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, powstaje w momencie wystawienia faktury. W ocenie Wnioskodawcy, reguła ta powinna znaleźć zastosowanie również w przypadku usług budowlanych rozliczanych na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Przemawiają za tym następujące argumenty:

*   art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT nakazuje rozpoznać obowiązek podatkowy z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie zaś z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. sprzedaż, a za taką, w świetle ustawy o VAT, należy uznać również świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca usług - w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT (co potwierdza art. 2 ust. 22 ustawy o VAT oraz pośrednio art. 106a pkt 1 ustawy o VAT). Tym samym, bez znaczenia pozostaje to, kto rozlicza podatek z tytułu świadczenia usług budowlanych (tj. dostawca czy nabywca).
*   art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT nie wyłącza obowiązku wystawienia faktury w przypadku zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia, tak jak to zostało zrobione w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, gdzie wskazano wprost, że szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (również „wystawienie faktury”) nie ma zastosowania do usług w nim opisanych, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług. Zakładając zatem racjonale działania ustawodawcy, należy uznać, że jeśli inne zasady miałyby mieć zastosowanie do usług budowlanych rozliczanych na zasadach odwrotnego obciążenia, to zostałoby to wprost wskazane w ustawie o VAT.

Tym samym, moment powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych wskazany w art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT należy uznać za wiążący dla usług budowlanych rozliczanych przy zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia.

Podsumowując, w przypadku usług budowlanych nabywanych przez Spółkę i rozliczanych na zasadach odwrotnego obciążenia, obowiązek podatkowy powstawał będzie z chwilą wystawienia faktury przez podwykonawcę bądź 30 dnia licząc od dnia wykonania usług budowlanych (jeśli faktura taka nie zostanie wystawiona do tego momentu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Natomiast, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Przy tym, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosowanie do art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W świetle art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Natomiast, w myśl art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Jednocześnie, zgodnie z art. 106i ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, nabywa od podwykonawców (będących podatnikami VAT czynnymi) usługi budowlane wymienione w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Podwykonawcy wykonujący usługi budowlane, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o podatku VAT będący podatnikami VAT czynnymi wystawiają na rzecz Spółki faktury bez podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, a także fakt, iż od 1 stycznia 2017 r. katalog usług budowlanych świadczonych przez podmioty działające jako podwykonawcy został objęty zakresem tzw. „odwróconego obciążenia” podatkiem VAT, Spółka dokonuje rozliczenia VAT od usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców zgodnie z zasadą „odwrotnego obciążenia”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku nabycia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia.

Wskazać należy, że objęcie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizmem odwrotnego obciążenia nie wpłynęło na zasady określania momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zatem, mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że obowiązek podatkowy w podatku VAT dla Wnioskodawcy jako podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu wykonanych przez podwykonawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku VAT, robót budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy udokumentowanych fakturą z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia wystawioną w terminie określonym w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, powstanie stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą wystawienia faktury przez podwykonawcę.

Natomiast w sytuacji, gdy podwykonawca nie wystawi faktury, w terminie wskazanym w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, dokumentującej wykonanie ww. robót budowlanych, obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 7 w związku z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, tj. 30. dnia od dnia wykonania przez podwykonawcę usługi lub jej części (w przypadku usług przyjmowanych częściowo).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ podkreśla, że przedmiotowa interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Natomiast, nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych usług.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.