Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1408/12/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-02-04
Teza: Nieruchomość wraz z zawartymi umowami oraz należnościami i zobowiązaniami będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2012 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej czynności z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia tej czynności z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1985 r. prowadzi Pani w formie indywidualnej działalność gospodarczą - przedsiębiorstwo wielobranżowe. Podstawowym przedmiotem działalności jest m.in. produkcja i sprzedaż wyrobów tekstylnych, doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Do 2009 r. miejscem wykonywania działalności była tylko miejscowość L. W 2009 r. nabyła Pani wraz z mężem (wspólność majątkowa) nieruchomość (budynek) położoną w mieście W. przy ul. S., w celu wykorzystywania jej do działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych (najmu na cele niemieszkalne). Stąd od 2009 r. miejscem wykonywania działalności była jak do tej pory miejscowość L. (jako zakład główny) oraz miasto W. (jako oddział). Powyższe potwierdza wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji księgowej jako środek trwały, a następnie rozpoczęto w stosunku do budynku prace ulepszeniowe (remont generalny wraz z rozbudową). W związku z tym zawarto umowę z wykonawcą na kompleksową realizację inwestycji. „Efektem końcowym będzie powstanie powierzchni biurowej pod wynajem”. Planowane uzyskanie pozwolenia na użytkowanie to przełom lat 2012 i 2013.

W stosunku do przedmiotowej nieruchomości zostały zawarte odrębne umowy na dostawę energii elektrycznej, ciepła, wody oraz na odbiór ścieków. Ponadto w marcu 2012 r. zawarła Pani umowę pośrednictwa, w której pośrednik zobowiązał się do dokonywania czynności zmierzających do zawarcia umów najmu, których przedmiotem będzie powierzchnia biurowa w przedmiotowym budynku. W związku z rozwojem na rynku nieruchomości, podjęła Pani decyzję o prowadzeniu działalności związanej z nieruchomościami komercyjnymi w ramach odrębnego podmiotu, tj. spółki jawnej, którą w 2011 r. utworzyła wraz z mężem. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, ich wynajem, zarządzanie, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, realizacja projektów budowlanych, etc. Obecnie spółka finalizuje zakup jednej nieruchomości komercyjnej w mieście P. i trwają rozmowy w sprawie kolejnych. W związku z powyższym zamierza Pani wydzielić ze swojego przedsiębiorstwa „zorganizowaną część składników w celu wniesienia aportem do spółki:

*   środka trwałego w postaci nieruchomości położonej w mieście W. (budynek),
*   prawa użytkowania wieczystego gruntu, na której posadowiony jest budynek,
*   przyszłe umowy zawarte z najemcami,
*   umów z dostawcami mediów do budynku,
*   umowy o komercjalizację (poszukiwanie najemców),
*   umowę o zarządzanie nieruchomością po jej zawarciu,
*   należności i zobowiązań związanych z częścią działalności dotyczącą wynajmu pomieszczeń biurowych”.

Przed wniesieniem aportu do spółki powyższe składniki będą wydzielone w istniejącym przedsiębiorstwie. W chwili wniesienia aportu będzie zawarta umowa z najemcą oraz umowa o zarządzanie. Obecnie „wypływy związane z nieruchomością” są wyodrębnione w zapisach księgowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy wniesienie przedmiotowej nieruchomości wraz z umowami „wskazanymi w stanie faktycznym” oraz zobowiązaniami będzie stanowiło aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
*   Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro zespół składników materialnych i niematerialnych będzie na dzień wniesienia aportu organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wynajem biur) oraz w ramach aportu wnoszone będą budynek, prawo użytkowania wieczystego, zawarte umowy (o komercjalizację, najmu, o zarządzanie, na dostawę mediów), należności i zobowiązania, to należy przyjąć, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stwierdziła Pani, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Wskazała, że zgodnie z pierwszym z ww. wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się nań składniki majątkowe, zarówno materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Wobec braku w ustawie definicji stanowiącej o tym, o jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne chodzi, wydaje się, iż chodzi tu o środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (np. know-how, prawa do znaków towarowych), towary handlowe, wierzytelności, itp. Ponadto ustawodawca wprost określił, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą również zobowiązania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część istniejącego przedsiębiorstwa, a zespół składników materialnych i niematerialnych musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Stwierdziła Pani, iż istotą zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, iż może ona funkcjonować zarówno w ramach już istniejącego przedsiębiorstwa, jak i samodzielnie. Chodzi zatem o taką sytuację, aby zespół składników materialnych i niematerialnych był na tyle samodzielny, by mógł jako odrębne przedsiębiorstwo realizować zadania, do których został przeznaczony.

Zaznaczyła, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. W przepisach ustawy nie ma żadnej dodatkowej wskazówki interpretacyjnej, na czym wyodrębnienie to miałoby polegać. Wydaje się, iż wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Przykładowo, może to być oddział samodzielnie sporządzający bilans albo forma w mniejszym stopniu wyodrębniona, szczególnie jeśli chodzi o działalność gospodarczą prowadzoną przez osobę fizyczną. Stwierdziła Pani, iż na gruncie podatku od towarów i usług chodzi o takie wyodrębnienie organizacyjne, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Istotne jest kryterium funkcjonalne, co oznacza, że zespół składników majątkowych będący przedmiotem transakcji byłby w stanie funkcjonować (prowadzić działalność gospodarczą) u nabywcy.

Wskazała, iż podobnie jest w przypadku wyodrębnienia pod względem finansowym. Wydaje się, iż wystarczającym będzie sytuacja, w której określone przepływy finansowe można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do przedmiotowej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego stwierdziła Pani, że kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Pani zdaniem, przedmiot transakcji spełnia wszystkie „przesłanki z definicji ustawowej do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Wskazała Pani, iż po pierwsze nieruchomość, położona w mieście W., wraz z istniejącymi umowami oraz ponoszonymi kosztami na jej utrzymanie, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wyodrębnionych organizacyjnie na podstawie zawartych umów. Składnikiem materialnym jest niewątpliwie budynek, natomiast składniki niematerialne to prawo użytkowania wieczystego gruntu, zobowiązania z tytułu umów na dostawę mediów, umowa o komercjalizację i przyszły zarząd budynkiem.

Zaznaczyła Pani, że po drugie, odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego, prowadzona działalność gospodarcza jest działalnością prowadzoną przez osobę fizyczną, zatem z natury rzeczy forma organizacyjna charakteryzuje się mniejszym stopniem wyodrębnienia niż, np. w przypadku osoby prawnej posiadającej rozbudowaną strukturę organizacyjną. Niemniej jednak, organizacyjne wyodrębnienie przedmiotowej nieruchomości wynika z faktu, iż działalność główna prowadzona jest w miejscowości L., natomiast oddział/filia miejsca prowadzenia działalności znajduje się w miejscu położenia nieruchomości (w mieście W.). Ponadto wydzielenie organizacyjne tej części przedsiębiorstwa możliwe jest na podstawie posiadanego odrębnego aktu własności nieruchomości oraz - jak wskazano - odrębnego adresu działalności wpisanego w ewidencji działalności gospodarczej.

Wskazała Pani, iż po trzecie, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, rejestr VAT oraz posiada ewidencję środków trwałych. Stwierdziła, że zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sposób zbiorczy, tzn. nie w sposób tak uporządkowany jak przy prowadzeniu pełnej księgowości, niemniej jednak przepływy finansowe, takie jak koszty, zobowiązania są przyporządkowane do przedmiotowej nieruchomości i są wyodrębnione od pozostałych finansów przedsiębiorstwa. Wśród kosztów ponoszonych przez Panią w ramach działalności gospodarczej możliwe jest wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, tj. związanych typowo z przedmiotową nieruchomością. Należą do nich: wartość ulepszeń, koszty utrzymania nieruchomości, koszty wynikające z umowy z wykonawcą, „umowy o zarząd (która będzie zawarta po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie)” i umowy o komercjalizację. Podniosła Pani, iż nie uzyskuje jeszcze żadnych przychodów z tytułu wynajmu pomieszczeń biurowych, gdyż nadal trwają prace ulepszeniowe.

Po czwarte, Pani zdaniem, działalność prowadzona w nieruchomości w mieście W. odznacza się pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Tak wyodrębniona funkcjonalnie część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Przedmiotowa zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca składnikiem aportu, umożliwia realizację określonych zadań gospodarczych, tj. wynajem pomieszczeń biurowych. Wniesienie aportem tej nieruchomości do nowej spółki, wraz ze wszystkimi umowami oraz należnościami i zobowiązaniami, pozwala na kontynuację działalności.

Wskazała Pani na genezę przepisu „ art. 6 ust. 1 ” ustawy o podatku od towarów i usług Wyłączenie z opodatkowania przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w art. 6 pkt 1 zostało wprowadzone przez polskiego ustawodawcę na mocy art. 19 Dyrektywy 112, który pozwala na „ nieobejmowanie VAT przekazania całości lub części majątku”. Pani zdaniem, już pobieżna analiza art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, że nie stworzono odrębnej (autonomicznej) definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa na potrzeby tego podatku, lecz posłużono się definicjami przyjętymi na gruncie podatków dochodowych (art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Podniosła, że zasada wyłączenia z opodatkowania, przewidziana w art. 5 ust. 8 uprzednio obowiązującej VI Dyrektywy (obecnie w art. 19 Dyrektywy 112), jest autonomiczną konstrukcją prawa wspólnotowego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w stosowaniu wspólnego systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. To, że prawo wspólnotowe nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, ze państwa Unii Europejskiej mają swobodę jego interpretacji.

Wskazała Pani, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes stwierdził, że art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) nie odwołuje się do legislacji państw unijnych przy definiowaniu konstrukcji „przeniesienia całości lub części majątku”. W konsekwencji, niezgodne z przepisami dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń, innych niż te, o których mowa w dyrektywie. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Stwierdziła Pani, iż mając na uwadze tezy sformułowane przez ETS, wątpliwości budzi już sama definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od towarów i usług. Po pierwsze, wymaga ona zbycia łącznie składników materialnych i niematerialnych, ETS natomiast sugeruje analizę in concreto, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Po drugie, warunkiem koniecznym do uznania zbycia części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest - w świetle art. 2 pkt 27e ustawy - zbycie wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi zobowiązań, co również nie znajduje potwierdzenia w orzecznictwie Trybunału. Stwierdziła Pani, że o ile sama koncepcja „zorganizowania” majątku, zaprezentowana w orzecznictwie ETS, wydaje się zbieżna z rozumieniem tego pojęcia w polskiej ustawie (choć z zastrzeżeniami), o tyle nawiązywanie do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej), definiowanych w dużej mierze za pomocą kryteriów formalnych, prowadzi organy podatkowe do formułowania zbyt rygorystycznych wymogów pozwalających na uznanie danych składników przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w porównaniu z kryteriami wskazanymi np. w orzeczeniu Zita Modes.

Zaznaczyła Pani, iż podobnie wypowiedział się Trybunał w nowszym wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christem Schriever.

Wskazała, że również polskie sądy uznają autonomię definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co potwierdza wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 12 maja 2010 r. (I SA/Po 249/10), w którym sąd orzekł, iż analizując definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług nie należy posługiwać się sposobem rozumienia wypracowanym na gruncie podatków dochodowych, lecz trzeba mieć na uwadze autonomię pojęć i instytucji prawa unijnego oraz orzecznictwo ETS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w spawie wspólnego system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Powyższy przepis wprowadza, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż od 1985 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów tekstylnych, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Do 2009 r. miejscem wykonywania działalności była tylko miejscowość L. W 2009 r. wraz z mężem nabyła Pani nieruchomość położoną w mieście W., w celu wykorzystywania jej w działalności gospodarczej. Od 2009 r. miejscem wykonywania działalności jest miejscowość L. (jako zakład główny) oraz miasto W. (jako oddział). Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji jako środek trwały, a następnie rozpoczęto w stosunku do budynku prace ulepszeniowe. Efektem będzie powstanie powierzchni biurowej pod wynajem. Planowane uzyskanie pozwolenia na użytkowanie to przełom lat 2012 i 2013. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości zostały zawarte odrębne umowy na dostawę energii elektrycznej, ciepła, wody oraz na odbiór ścieków. W marcu 2012 r. zawarła Pani umowę pośrednictwa, w której pośrednik zobowiązał się do dokonywania czynności zmierzających do zawarcia umów najmu, których przedmiotem będzie powierzchnia biurowa w ww. budynku. Podjęła Pani decyzję o prowadzeniu działalności związanej z nieruchomościami komercyjnymi w ramach odrębnego podmiotu, tj. spółki jawnej, którą w 2011 r. utworzyła wraz z mężem. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, ich wynajem, zarządzanie, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, realizacja projektów budowlanych, etc. Zamierza Pani wydzielić ze swojego przedsiębiorstwa następującą część składników, w celu wniesienia ich aportem do spółki:

*   środka trwałego w postaci nieruchomości położonej w mieście W. (budynek),
*   prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek,
*   „przyszłe” umowy zawarte z najemcami,
*   umowy z dostawcami mediów do budynku,
*   umowy o komercjalizację (poszukiwanie najemców),
*   umowa o zarządzanie nieruchomością po jej zawarciu,
*   należności i zobowiązań związane z częścią działalności dotyczącą wynajmu pomieszczeń biurowych.

Przed wniesieniem aportu do spółki powyższe składniki będą wydzielone w istniejącym przedsiębiorstwie. W chwili wniesienia aportu będzie zawarta umowa z najemcą oraz umowa o zarządzanie. Obecnie wydatki związane z nieruchomością są wyodrębnione w zapisach księgowych.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż jeżeli przedmiotem aportu będzie – jak wskazała Pani we wniosku - ww. nieruchomość wraz z zawartymi umowami (o komercjalizację, o zarządzanie, na dostawę mediów i jedną umową najmu) oraz należnościami i zobowiązaniami, które to składniki będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Pani przedsiębiorstwie, to będą one stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.