Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.987.2016.1.KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-30
Teza: w zakresie uznania opisanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich aportu
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2016 r. (data wpływu 24 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich aportu – **jest prawidłowe.**

W dniu 24 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich aportu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest chów i hodowla drobiu (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych oraz chów i hodowla drobiu rzeźnego ). W działalności prowadzonej samodzielnie wykorzystuje stanowiące jego własność składniki majątku położone w kilku miejscowościach, takie jak: nieruchomości gruntowe (w tym grunty rolne) wraz z posadowionymi na niektórych działkach budynkami i budowlami (m.in. kurniki z wyposażeniem, budynki socjalne i administracyjno-biurowe, magazyny, pomieszczenia dla agregatów prądotwórczych, silosy paszowe, budynki garażowe, budynki łącznikowe) oraz urządzenia niezbędne do tego typu produkcji: urządzenia do karmienia i pojenia ptaków, klimatyzacja, zbiorniki gazowe, instalacje wodno-kanalizacyjne, wyposażenie biurowe, inne narzędzia i urządzenia do produkcji drobiarskiej, agregaty prądotwórcze. Ponadto zatrudnia pracowników na umowie o pracę. W działalności gospodarczej wykorzystuje rachunek bankowy.

Chów i hodowla drobiu odbywa się w ramach zawartych umów kontraktacji i innych umów z innymi przedsiębiorstwami, które zobowiązane są m.in. do dostarczania piskląt, pasz, usług związanych z chowem i hodowlą drobiu. Ponadto produkowane są jaja kurze wylęgowe.

Wnioskodawca zawarł umowy leasingu środków trwałych, ubezpieczenia (od ryzyka pożaru, upadków stada, odpowiedzialności cywilnej i innych ryzyk) i inne zobowiązania angażujące środki wykorzystywane w prowadzonej działalności. W produkcji drobiarskiej wykorzystuje także zapasy środków produkcji - np. paszy odpowiedniej dla danego cyklu chowu ptaków, a także występuje produkcja w toku - hodowane każdorazowo stada ptaków).

Ze wskazaną wyżej działalnością związane są należności i zobowiązania, środki produkcji, produkcja w toku i gotówka. Całość tego majątku stanowi własność Wnioskodawcy, będącą samodzielną jednostką gospodarczą. Wartość jej składników określono na podstawie prowadzonych ksiąg na koniec września 2016 r. w następujących wielkościach: wartości do amortyzacji - budynki i urządzenia: ok. 26 mln zł oraz grunty, należności, produkcja w toku, gotówka: ok. 16 mln zł. Wnioskodawca zamierza wnieść część wyżej wskazanej masy majątkowej jako wkład niepieniężny (aport) do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której obejmie udziały (w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego spółki oraz przeznaczenia tego wkładu w części na kapitał zapasowy). Podobne zorganizowane części przedsiębiorstw wniosą do tej spółki także inne osoby fizyczne. Profesjonalnym określeniem takich części przedsiębiorstwa jest "ferma", względnie "ferma drobiu" - w każdym razie jest ono w niniejszym przypadku równoważne określeniu "zakład" czy "oddział". Należy zaznaczyć, że specyfika produkcji drobiarskiej powoduje to, że każda z ferm ma różny profil działalności (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych, chów i hodowla drobiu rzeźnego - co ze względów technologicznych wymaga odrębnych obiektów, urządzeń i instalacji).

Przedmiotem zaś działalności spółki z o.o. będzie także produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych oraz chów i hodowla drobiu rzeźnego (względnie innych ptaków hodowlanych). Dochody Wnioskodawcy podlegają w roku 2016 opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej stawką liniową 19%. Wnioskodawca jest z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - na zasadach ogólnych. Rozliczanie podatku od towarów i usług odbywa się za okresy miesięczne.

Aportem do spółki z o.o. (na podwyższenie jej kapitału zakładowego oraz ewentualnie na kapitał zapasowy) Wnioskodawca zamierza wnieść jedną lub kilka ferm, na które składać się będzie:

*   własność nieruchomości, wraz ze wzniesionymi na nich budynkami i budowlami,
*   własność ruchomości (maszyny, urządzenia, sprzęty, instalacje, urządzenia produkcyjne - z odpowiednim uwzględnieniem umów leasingowych),
*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością (należności od kontrahentów, zobowiązania płatnicze oraz zobowiązania z umów związanych z działalnością - umów leasingu (wyposażenia - systemu paszowego, gniazd dla niosek), kontraktacji, najmu i dzierżawy składników majątku, o dostawy energii, umowy o pracę, o świadczenie usług),
*   środki pieniężne na rachunku bankowym na dzień podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i objęcia udziałów - przypadające na daną fermę,
*   zapasy środków produkcji (jaja wylęgowe, stada ptaków w toku chowu i hodowli),
*   bazy danych (np. klientów, dostawców) oraz tajemnice przedsiębiorstwa - odpowiadające wnoszonej do spółki z o.o. aportem części przedsiębiorstwa,
*   księgi rachunkowe (uwzględniając zasady prowadzenia tych ksiąg - księgi pomocnicze) i wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością
*   w części wnoszonej do spółki z o.o., w tym m.in. pozwalającą na kontynuację dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Pracownicy zostaną przejęci przez spółkę z o.o. na zasadach przewidzianych w Kodeksie pracy. Wartość takiej części przedsiębiorstwa (fermy), wynikła ze zsumowania wartości jej składników, zostanie ustalona na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca zamierza zatem w tym przedsiębiorstwie wydzielić zorganizowane części jako wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo fermy (co znajdzie też wyraz w regulaminie organizacyjnym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy). Jedna lub kilka ferm zostanie wniesiona aportem do spółki z o.o., służąc do pokrycia jej kapitału zakładowego w zamian za odpowiednią ilość udziałów w tej spółce i w części na pokrycie jej kapitału zapasowego (tzw. agio). Takie fermy w tej spółce stanowić będą samodzielnie jej zorganizowane części przedsiębiorstwa, względnie mogą też zostać zgrupowane z innymi fermami w tych samych miejscowościach, o ile takie sytuacje wystąpią - w obu wypadkach jednak będzie mieć miejsce kontynuacja tego odrębnego charakteru zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Część prowadzonego przedsiębiorstwa (jedna lub kilka ferm) pozostanie w majątku Wnioskodawcy, obejmując, jak dotychczas, własność nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli wykorzystywanych do produkcji drobiarskiej, wraz z urządzeniami, instalacjami, maszynami, produkcją w toku, a także pracownikami oraz zobowiązaniami. Do każdej fermy zostaną przyporządkowane odpowiednie zobowiązania wynikające z umów (z instytucjami leasingowymi, ubezpieczeniowymi, dostawcami i odbiorcami surowców i produktów, w tym z umów kontraktacji, umów o pracę czy świadczenie usług itd.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydzielone i wnoszone aportem do spółki z o.o. składniki przedsiębiorstwa, tzn. opisane powyżej fermy, spełniają cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy wniesienie aportem do spółki z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w sytuacji opisanej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - jest czynnością niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, zgodnie z jej art. 6 ust. 1?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1) Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji drobiarskiej (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych, chów i hodowla drobiu rzeźnego). Przedsiębiorstwo to jest złożone ze składników położonych w kilku miejscowościach. W wyniku podjętych działań reorganizacyjnych dokonane zostanie wyodrębnienie w tym przedsiębiorstwie zorganizowanych części, które obejmować będą elementy wymienione przykładowo w art. 55-1 Kodeksu cywilnego; (oznaczenie przedsiębiorstwa imieniem i nazwiskiem Wnioskodawcy pozostanie przy fermie lub fermach, które nie będą przedmiotem aportu do spółki z o.o.). Wyodrębnione fermy posiadać będą cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bo spełnią kryteria samodzielności, pozwalające na oddzielne (niezależne) prowadzenie w nich działalności gospodarczej, odpowiednio do przypisanych im zadań i założeń gospodarczych realizowanych aktualnie przez Wnioskodawcę (możliwa będzie ich dalsza realizacja albo zmiana profilu działalności na danej fermie) i z uwzględnieniem specyfiki prowadzonej produkcji drobiarskiej (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych, hodowla drobiu drobiu rzeźnego - co wymaga prowadzenia właściwych i odpowiednich do tego typu produkcji zabiegów na odrębnych fermach).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Wnioskodawca wyodrębni składniki materialne i niematerialne w ramach dotychczas posiadanego przedsiębiorstwa - odpowiednio na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, spełniając tym samym kryteria wyznaczone cytowanym tu przepisem.

Wnioskodawca jest podatnikiem PIT na zasadach przewidzianych dla prowadzenia działalności gospodarczej. Jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczając ten podatek na ogólnych zasadach z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z tym zastosowanie mają do jego działalności przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego wyodrębnienie zorganizowanych części jego przedsiębiorstwa (ferm) znajduje podstawę w art. 2 pkt 27e tej ustawy.

To wyodrębnienie ferm jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa znajdzie odzwierciedlenie m.in. w tym, że fermom zostaną przypisane odpowiednie środki produkcji, w tym nieruchomości gruntowe, instalacje i urządzenia, budynki i budowle oraz zobowiązania i należności, produkcja w toku, a także pracownicy (poprzez wskazanie miejsca świadczenia pracy - na danej fermie i na określonym stanowisku, z wyłączeniem pracowników pełniących zadania w ramach całego przedsiębiorstwa). W siedzibie prowadzonego przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej osoby fizycznej) zatrudnieni są pracownicy księgowości, handlu i kierownictwo, z czym wiążą się tzw. koszty zarządu; te będą również w odpowiednich częściach przypisane do każdej z ferm.

Wyrazem wyodrębnienia finansowego ferm będzie prowadzenie dla nich zapisów w ewidencjach, rejestrach, wykazach oraz księgach pomocnicznych w księgach rachunkowych w sposób, który pozwoli na ich rozliczanie, tzn. odpowiednio do przypadających na dane fermy należności oraz zobowiązań - co pozwoli też na ustalenie wartości danej fermy na moment wniesienia jej aportem do spółki z o.o.

Rachunek bankowy pozostanie jeden dla prowadzonej działalności gospodarczej, jednak dla każdej z ferm możliwe będzie - stosownie do zapisów w księgach rachunkowych - przyporządkowanie odpowiednich środków pieniężnych na tym rachunku.

Fermy stanowić będą - także pod względem funkcjonalnym - jednostki organizacyjne, realizujące przyporządkowane im odrębne zadania gospodarcze. Będą w pełni zdolne do funkcjonowania i spełniania zadań gospodarczych (produkcyjnych w dotychczasowym zakresie, z możliwością ich zmiany bez wpływu na funkcjonowanie innych ferm) jako jednostki samodzielne.

Wnioskodawca zaznacza, że wydzielenie ferm znajdzie też odzwierciedlenie w praktyce, gdyż przez pewien czas (do kilku tygodni, do momentu zawarcia aktu notarialnego, którym niektóre z.c.p. zostaną wniesione aportem do spółki z o.o.) będą funkcjonować w systemie takim, że mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące swoje zadania produkcyjne. Zbycie jednej lub kilku ferm nie wpłynie na dalszą zdolność prowadzenia działalności gospodarczej na pozostałych fermach. W spółce, do której zostaną wniesione, będą te fermy w dalszym ciągu spełniać swoje zadania gospodarcze.

W związku z powyższym Wnioskodawca jest zdania, że dokonując opisanych wyżej czynności, wyodrębni w ramach dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej tzw. zorganizowane części przedsiębiorstwa, mające cechy "całości gospodarczych", w ujęciu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 2) Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy od towarów i usług - jej przepisów nie stosuje się do "transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa". W niniejszej sprawie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa następuje w wyniku transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z o.o. na podwyższenie jej kapitału zakładowego oraz częściowo na kapitał zapasowy. W zamian za to Wnioskodawcy zostaną wydane udziały w tej spółce z o.o. W każdym razie nastąpi tu czynność "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" (art. 7 ust. 1 ab initio ustawy o podatku od towarów i usług), przy założeniu, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w świetle art. 6 ust. 1 tej ustawy towarem. Jednakże, z racji szczególnej, wskazanej tu regulacji prawnej, czynność taka pozostaje poza unormowaniami ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazywania tej czynności w fakturze, ewidencji sprzedaży, obliczenia podatku (bo nie wystąpi), ani dokonywania korekt podatku od towarów i usług od czynności dotyczących nabytych uprzednio składników majątkowych wchodzących do odpowiedniej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle ww. art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, który stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Z uwagi na powyższe, należy wskazać, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest chów i hodowla drobiu (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych oraz chów i hodowla drobiu rzeźnego ). W działalności prowadzonej samodzielnie wykorzystuje stanowiące jego własność składniki majątku położone w kilku miejscowościach, takie jak: nieruchomości gruntowe (w tym grunty rolne) wraz z posadowionymi na niektórych działkach budynkami i budowlami (m.in. kurniki z wyposażeniem, budynki socjalne i administracyjno-biurowe, magazyny, pomieszczenia dla agregatów prądotwórczych, silosy paszowe, budynki garażowe, budynki łącznikowe) oraz urządzenia niezbędne do tego typu produkcji: urządzenia do karmienia i pojenia ptaków, klimatyzacja, zbiorniki gazowe, instalacje wodno-kanalizacyjne, wyposażenie biurowe, inne narzędzia i urządzenia do produkcji drobiarskiej, agregaty prądotwórcze. Ponadto zatrudnia pracowników na umowie o pracę. W działalności gospodarczej wykorzystuje rachunek bankowy.

Chów i hodowla drobiu odbywa się w ramach zawartych umów kontraktacji i innych umów z innymi przedsiębiorstwami, które zobowiązane są m.in. do dostarczania piskląt, pasz, usług związanych z chowem i hodowlą drobiu. Ponadto produkowane są jaja kurze wylęgowe.

Wnioskodawca zawarł umowy leasingu środków trwałych, ubezpieczenia (od ryzyka pożaru, upadków stada, odpowiedzialności cywilnej i innych ryzyk) i inne zobowiązania angażujące środki wykorzystywane w prowadzonej działalności. W produkcji drobiarskiej wykorzystuje także zapasy środków produkcji - np. paszy odpowiedniej dla danego cyklu chowu ptaków, a także występuje produkcja w toku - hodowane każdorazowo stada ptaków).

Ze wskazaną wyżej działalnością związane są należności i zobowiązania, środki produkcji, produkcja w toku i gotówka. Całość tego majątku stanowi własność Wnioskodawcy, będącą samodzielną jednostką gospodarczą. Wnioskodawca zamierza wnieść część wyżej wskazanej masy majątkowej jako wkład niepieniężny (aport) do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której obejmie udziały (w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego spółki oraz przeznaczenia tego wkładu w części na kapitał zapasowy). Podobne zorganizowane części przedsiębiorstw wniosą do tej spółki także inne osoby fizyczne. Profesjonalnym określeniem takich części przedsiębiorstwa jest "ferma", względnie "ferma drobiu" - w każdym razie jest ono w niniejszym przypadku równoważne określeniu "zakład" czy "oddział". Należy zaznaczyć, że specyfika produkcji drobiarskiej powoduje to, że każda z ferm ma różny profil działalności (produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych, chów i hodowla drobiu rzeźnego - co ze względów technologicznych wymaga odrębnych obiektów, urządzeń i instalacji).

Przedmiotem zaś działalności spółki z o.o. będzie także produkcja jaj wylęgowych, odchów kur reprodukcyjnych oraz chów i hodowla drobiu rzeźnego (względnie innych ptaków hodowlanych). Dochody Wnioskodawcy podlegają w roku 2016 opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej stawką liniową 19%. Wnioskodawca jest z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - na zasadach ogólnych. Rozliczanie podatku od towarów i usług odbywa się za okresy miesięczne.

Aportem do spółki z o.o. (na podwyższenie jej kapitału zakładowego oraz ewentualnie na kapitał zapasowy) Wnioskodawca zamierza wnieść jedną lub kilka ferm, na które składać się będzie:

*   własność nieruchomości, wraz ze wzniesionymi na nich budynkami i budowlami,
*   własność ruchomości (maszyny, urządzenia, sprzęty, instalacje, urządzenia produkcyjne - z odpowiednim uwzględnieniem umów leasingowych),
*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością (należności od kontrahentów, zobowiązania płatnicze oraz zobowiązania z umów związanych z działalnością - umów leasingu (wyposażenia - systemu paszowego, gniazd dla niosek), kontraktacji, najmu i dzierżawy składników majątku, o dostawy energii, umowy o pracę, o świadczenie usług),
*   środki pieniężne na rachunku bankowym na dzień podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i objęcia udziałów - przypadające na daną fermę,
*   zapasy środków produkcji (jaja wylęgowe, stada ptaków w toku chowu i hodowli),
*   bazy danych (np. klientów, dostawców) oraz tajemnice przedsiębiorstwa - odpowiadające wnoszonej do spółki z o.o. aportem części przedsiębiorstwa,
*   księgi rachunkowe (uwzględniając zasady prowadzenia tych ksiąg - księgi pomocnicze) i wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością
*   w części wnoszonej do spółki z o.o., w tym m.in. pozwalającą na kontynuację dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Pracownicy zostaną przejęci przez spółkę z o.o. na zasadach przewidzianych w Kodeksie pracy. Wartość takiej części przedsiębiorstwa (fermy), wynikła ze zsumowania wartości jej składników, zostanie ustalona na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca zamierza zatem w tym przedsiębiorstwie wydzielić zorganizowane części jako wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo fermy (co znajdzie też wyraz w regulaminie organizacyjnym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy). Jedna lub kilka ferm zostanie wniesiona aportem do spółki z o.o., służąc do pokrycia jej kapitału zakładowego w zamian za odpowiednią ilość udziałów w tej spółce i w części na pokrycie jej kapitału zapasowego (tzw. agio). Takie fermy w tej spółce stanowić będą samodzielnie jej zorganizowane części przedsiębiorstwa, względnie mogą też zostać zgrupowane z innymi fermami w tych samych miejscowościach, o ile takie sytuacje wystąpią - w obu wypadkach jednak będzie mieć miejsce kontynuacja tego odrębnego charakteru zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Część prowadzonego przedsiębiorstwa (jedna lub kilka ferm) pozostanie w majątku Wnioskodawcy, obejmując, jak dotychczas, własność nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli wykorzystywanych do produkcji drobiarskiej, wraz z urządzeniami, instalacjami, maszynami, produkcją w toku, a także pracownikami oraz zobowiązaniami. Do każdej fermy zostaną przyporządkowane odpowiednie zobowiązania wynikające z umów (z instytucjami leasingowymi, ubezpieczeniowymi, dostawcami i odbiorcami surowców i produktów, w tym z umów kontraktacji, umów o pracę czy świadczenie usług itd.).

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii ustalenia, czy wydzielone i wnoszone aportem do spółki z o.o. składniki przedsiębiorstwa, tzn. opisane fermy, można uznać za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyjaśniono powyżej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Organu wnoszone aportem składniki majątkowe będą spełniały przesłankę do zakwalifikowania ich jako stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, wnoszone aportem składniki majątkowe zostaną wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto na nabywcę przejdą składniki materialne i niematerialne funkcjonalnie związane z wydzielonymi fermami oraz możliwe będzie przypisanie do ww. składników majątkowych odpowiednich należności i zobowiązań. Tym samym w oparciu o ww. składniki majątkowe (fermy) nabywca będzie miał możliwość na dzień wniesienia aportu realizować określone zadania gospodarcze, tj. do kontynuowania działalności związanej z fermami.

Podsumowując, wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) składających się w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na fermę/fermy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym ich aport do sp. z o.o. będzie korzystać z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko w sprawie udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytania.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie będącą przedmiotem zapytania, tj. uznania opisanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich aportu. Inne kwestie nie objęte pytaniem a dotyczące obowiązku wystawienia faktury, ujęcia w ewidencji sprzedaży czy dokonywania korekt, nie były przedmiotem merytorycznej oceny.

Dodatkowo należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.