Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.85.2016.2.MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-15
Teza: Czy momentem powstania obowiązku podatkowego (datą powstania przychodu), w przypadku sprzedaży konsumenckiej do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i dostawy książek w systemie wysyłkowym za pobraniem (zaliczeniem pocztowym) nieudokumentowanym fakturą będzie dzień wysyłki, czyli przekazania przez Wnioskodawczynię towarów …, czy będzie to dzień faktycznego przekazania towarów nabywcy przez pracownika …?
Słowa kluczowe: przychód-moment powstania przychodów; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży wysyłkowej książek „za pobraniem” **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 marca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.85.2016.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 21 marca 2016 r. (data doręczenia 23 marca 2016 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek pismem z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 25 marca 2016 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni od dnia 3 października 2012 r. prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi ewidencję przychodów. Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT zwolnionym z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przychód osiąga ze sprzedaży książek drukowanych - PKWiU 58.11.1 - realizowanej w systemie sprzedaży wysyłkowej do klientów na terenie Polski.

Zamówienia od klientów, Wnioskodawczyni przyjmuje za pomocą elektronicznego środka porozumiewania się na odległość – strony internetowej. Nabywcami książek są zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy tylko przypadków sprzedaży do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (sprzedaż konsumencka). Każdy klient otrzymuje drogą elektroniczną potwierdzenie zawarcia umowy kupna-sprzedaży wraz z wszystkimi wymaganymi przez ustawę o prawach konsumenta informacjami.

Wysyłka towarów realizowana jest na zlecenie Wnioskodawczyni przez przewoźnika … z którą Wnioskodawczyni ma podpisaną stosowną umowę. Klient nie ma możliwości wybrania innego przewoźnika. Do każdej sprzedaży wystawiana jest faktura, co wynika z warunków zawarcia umowy kupna-sprzedaży. Jednak ustawa o podatku od towarów i usług nie nakłada na Wnioskodawczynię obowiązku wystawienia faktury w przypadku sprzedaży dokonywanej na terenie Polski do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (art. 106b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Wnioskodawczyni zamierza zmienić te warunki i zaprzestać wystawiania faktur do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, poza przewidzianym w ustawie przypadkiem żądania wystawienia faktury (art. 106b ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług). W przypadku żądania przez nabywcę wystawienia faktury potwierdzającej sprzedaż wystawiana będzie faktura zgodna z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur.

Prowadząc sprzedaż wysyłkową, Wnioskodawczyni jest również zwolniona z obowiązku posiadania kasy fiskalnej na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, gdyż spełnia odpowiednie warunki i prowadzi przewidziane rozporządzeniem ewidencje (załącznik do rozporządzenia poz. 37 – Dostawa towarów w systemie wysyłkowym).

W związku z tym, zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wpisy do ewidencji przychodów będą dokonywane na podstawie dowodów wewnętrznych.

Nabywcy mają możliwość uiszczenia zapłaty za zamawiane książki m.in. „za pobraniem” (zaliczeniem pocztowym), opłacając zamówienie w momencie odbioru towaru od listonosza lub innego pracownika …. Wnioskodawczyni pokrywa koszty przesyłki obciążając nimi nabywcę. Nabywca uiszcza płatność według wskazanej przez Wnioskodawczynię kwoty, zawierającej również opłatę za przesyłkę pracownikowi … w momencie odbioru przesyłki, a następnie … przekazuje te środki na konto bankowe Wnioskodawczyni. W momencie odbioru przesyłki nabywca potwierdza ten fakt pracownikowi … podpisem na odpowiednim druku, następnie pracownik … wprowadza te dane to systemu teleinformatycznego do którego Wnioskodawczyni ma dostęp i z którego drukuje raporty z informacją o przesyłkach, m.in. dacie dostarczenia każdej z nich.

W regulaminie sklepu internetowego (regulaminie sprzedaży), będącym dokumentem określającym warunki, na podstawie których zostaje zawarta umowa kupna-sprzedaży pomiędzy Wnioskodawczynią, a nabywcą umieszczonym na stronie internetowej, przez którą klienci składają zamówienia i który muszą zaakceptować, żeby skutecznie złożyć zamówienie, znajduje się informacja o tym, że Wnioskodawczyni jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej dostawie, a prawo do rozporządzania towarem jako właściciel przechodzi na nabywcę w momencie fizycznego wydania towarów nabywcy. Jest to zgodne ze stanem faktycznym, gdyż w przypadku uszkodzenia lub utraty przesyłki w transporcie przez …Wnioskodawczyni jest podmiotem, który ponosi w tego tytułu ryzyko: Wnioskodawczyni traci towar zagubiony lub uszkodzony w transporcie i składa reklamacje na nieprawidłowo wykonaną usługę …, w wyniku której doszło do zniszczenia lub zagubienia przesyłki i również otrzymuje od … ewentualne odszkodowanie za zagubioną lub zniszczoną przesyłkę.

Wnioskodawczyni, powzięła wątpliwość, jaki będzie moment powstania obowiązku podatkowego (data powstania przychodu), w podatku dochodowym, w przypadku sprzedaży konsumenckiej i dostawy książek w systemie wysyłkowym „za pobraniem” (zaliczeniem pocztowym), do której nie zostanie wystawiona faktura.

W takiej sytuacji, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych za moment powstania obowiązku podatkowego (datę powstania przychodu), należałoby zdaniem Wnioskodawczyni, uznać dzień wydania rzeczy. Wnioskodawczyni ma wątpliwość, czy dniem wydania rzeczy i tym samym dniem powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży wysyłkowej za pobraniem nieudokumentowanym fakturą będzie dzień przekazania towarów przewoźnikowi, czy dzień przekazania przez przewoźnika towarów nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy momentem powstania obowiązku podatkowego (datą powstania przychodu), w przypadku sprzedaży konsumenckiej do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i dostawy książek w systemie wysyłkowym za pobraniem (zaliczeniem pocztowym) nieudokumentowanym fakturą będzie dzień wysyłki, czyli przekazania przez Wnioskodawczynię towarów …, czy będzie to dzień faktycznego przekazania towarów nabywcy przez pracownika …?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, momentem powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy książek w systemie wysyłkowym „za pobraniem” (zaliczeniem pocztowym), nieudokumentowanym fakturą będzie dzień faktycznego przekazania towarów nabywcy przez pracownika ….

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Ponieważ, w przypadku dokonywanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży wysyłkowej za pobraniem do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie będzie wystawiana faktura, a uregulowanie należności nastąpi później niż wydanie rzeczy, zdaniem Wnioskodawczyni, momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym (datą powstania przychodu) będzie dzień wydania rzeczy.

W opinii Wnioskodawczyni, w opisywanej sytuacji, wydanie rzeczy następuje z dniem faktycznego przekazania towarów nabywcy przez pracownika …, co regulują przepisy ogólne, w szczególności przepisy Kodeksu cywilnego, który mówi w art. 548 § 1 i 2:

„Z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy. Jeżeli strony zastrzegły inną chwilę przejścia korzyści i ciężarów, poczytuje się w razie wątpliwości, że niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z tą samą chwilą”.

Ponieważ w opisywanym przypadku, ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo jej utraty lub uszkodzenia przechodzi na kupującego dopiero w momencie odbioru przesyłki od pracownika …, to zdaniem Wnioskodawczyni, jest to moment wydania rzeczy, a więc również moment powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym (data powstania przychodu).

Zgodnie z art. 548 § 3 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwilą jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne.

Ponieważ w opisanym przypadku, Wnioskodawczyni, jako sprzedawca, ma wpływ na wybór przewoźnika (nabywca może skorzystać tylko z przewoźnika, którego wybrała Wnioskodawczyni), to Ona ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towarów w czasie ich transportu, a prawo do rozporządzania towarem przechodzi na nabywcę w momencie faktycznego wydania towaru przez pracownika … nabywcy. Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, dniem wydania rzeczy, a więc i dniem powstania obowiązku podatkowego będzie dzień faktycznego przekazania towarów nabywcy przez pracownika … (przewoźnika).

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest to zgodne z interpretacją wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 grudnia 2014 r., Nr IBPP1/443-910/14/LSz w zakresie podatku VAT, gdzie Wnioskodawczyni występowała z podobnym pytaniem w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży wysyłkowej za pobraniem w podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawczyni, na gruncie podatku dochodowego interpretacja przepisów w tym zakresie jest podobna, gdyż dzień wydania pozostaje ten sam dla podatku dochodowego i podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”(\`(...)\`).

W myśl z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

W myśl. art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym także ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy, które to przepisy nie mają jednak zastosowania na gruncie przedmiotowej sprawy.

W związku z powyższym, datę powstania przychodu dla celów zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne należy określić zgodnie z cytowanym powyżej art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wprost, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem takiego stanu faktycznego jak wydanie rzeczy (towaru).

Wyjątek od tej zasady stanowi:

1.  wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wydanie tej rzeczy – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
2.  uregulowanie należności przed wydaniem rzeczy – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Jeżeli więc dojdzie do wydania rzeczy (towaru), bez wystawienia faktury albo uregulowania należności, wówczas w dniu wydania towaru powinien zostać wykazany przychód należny z tego tytułu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie sprzedaży książek drukowanych – PKWiU 58.11.1 – realizowanej w systemie sprzedaży wysyłkowej do klientów na terenie Polski. Dochody opodatkowuje w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Nabywcami książek są zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jak i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Wysyłka towarów realizowana jest na zlecenie Wnioskodawczyni przez przewoźnika …, z którą Wnioskodawczyni ma podpisaną stosowną umowę. Do każdej sprzedaży wystawiana jest faktura, co wynika z warunków zawarcia umowy kupna-sprzedaży. Wnioskodawczyni zamierza zmienić te warunki i zaprzestać wystawiania faktur do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, poza przewidzianym w ustawie przypadkiem żądania wystawienia faktury. Nabywcy mają możliwość uiszczenia zapłaty za zamawiane książki m.in. „za pobraniem” (zaliczeniem pocztowym), opłacając zamówienie w momencie odbioru towaru od listonosza lub innego pracownika …Wnioskodawczyni pokrywa koszty przesyłki obciążając nimi nabywcę. Nabywca uiszcza płatność według wskazanej przez Wnioskodawczynię kwoty zawierającej również opłatę za przesyłkę pracownikowi … w momencie odbioru przesyłki, a następnie … przekazuje te środki na konto bankowe Wnioskodawczyni. W momencie odbioru przesyłki nabywca potwierdza ten fakt pracownikowi … podpisem na odpowiednim druku. Następnie pracownik … wprowadza te dane to systemu teleinformatycznego, do którego Wnioskodawczyni ma dostęp i z którego drukuje raporty z informacją o przesyłkach, m.in. dacie dostarczenia każdej z nich.

Mając powyższe na względzie, uznać należy, że w przypadku sprzedaży konsumenckiej do krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i dostawy książek w systemie wysyłkowym „za pobraniem” (zaliczeniem pocztowym) nieudokumentowanej fakturą, momentem (datą) powstania przychodu będzie dzień wydania towaru (książki), a więc moment dostarczenia towaru (książki) do odbiorcy.

Należy jednak zwrócić uwagę, że w złożonym wniosku Wnioskodawczyni posługuje się zwrotem „moment powstania obowiązku podatkowego”, podczas, gdy Jej intencją jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie momentu (daty) powstania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe, zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego momentu (daty) powstania przychodu z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie momentu powstania obowiązku podatkowego, którym zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.