Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-416/12/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-02
Teza: w zakresie ustalenia sposobu ewidencjonowania na kasie fiskalnej oraz w rejestrze sprzedaży VAT obrotów związanych ze świadczeniem usług gdy firma czarterowa wystawa fakturę na Wnioskodawcę wskazując go jako odbiorcę faktury mimo, że Wnioskodawca jest agentem zagranicznej firmy czarterowej
Słowa kluczowe: dokumentacja; ewidencja; faktura-faktura VAT; kasa-kasa rejestrująca; marża; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; paragon; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2011r. (data wpływu 10 stycznia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2012r. (data wpływu 11 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia sposobu ewidencjonowania na kasie fiskalnej oraz w rejestrze sprzedaży VAT obrotów związanych ze świadczeniem usług gdy firma czarterowa wystawa fakturę na Wnioskodawcę wskazując go jako odbiorcę faktury mimo, że Wnioskodawca jest agentem zagranicznej firmy czarterowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia sposobu ewidencjonowania na kasie fiskalnej oraz w rejestrze sprzedaży VAT obrotów związanych ze świadczeniem usług gdy firma czarterowa wystawa fakturę na Wnioskodawcę wskazując go jako odbiorcę faktury mimo, że Wnioskodawca jest agentem zagranicznej firmy czarterowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 kwietnia 2012r. (data wpływu 11 kwietnia 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 marca 2012r. znak: IBPP1/443-25/12/BM, IBPP1/443-26/12/BM, IBPP1/443-27/12/BM, IBPP1/443-28/12/BM, IBPBI/1/415-34/12/KB, IBPBI/1/415-35/12/KB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od dnia 20 lutego 2008r. z tytułu dokonywania sprzedaży opodatkowanej. Dobrowolna rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1.

Podatnik zajmuje się (jako agent zagranicznej firmy czarterowej) wynajmowaniem sportowych jachtów morskich bez załogi. Jachty są oferowane poza granicami Polski. Dostawcą wynajmu jest zagraniczna firma czarterowa, z którą polscy (lub pochodzący z innych krajów) klienci podpisują umowę czarteru poprzez polskiego agenta, którym jest podatnik. Za swoje usługi podatnik otrzymuje od firmy czarterowej prowizję i wystawia na nią fakturę VAT eksportową (za usługi agenta), bez wykazania na niej podatku VAT zgodnie z Dyrektywą UE nr 2006/112/EC na której umieszcza adnotację „According to Art. 44 of European Union Council Directive 2006/112/EC, dated November 28,2006 (with changes made by Directive 2008/8/EC), Value Added Tax (VAT) should be counted and paid by recipient”. Pieniądze otrzymane od klientów (pomniejszone o wysokość należnej prowizji) podatnik przekazuje na konto bankowe firmy czarterowej. Podatnik nie wprowadza na kasę fiskalną otrzymanych od klienta wpłat (ani nie wystawia na nie faktury), gdyż jedynie przekazuje je firmie czarterowej (pobiera je od klienta jedynie w krótkotrwały depozyt) a więc nie są one jego przychodem.

Czasami zdarza się, że firma czarterowa, zgodnie z obowiązującym w jej kraju prawem, nie wystawia faktury klientowi (który podpisał z nią umowę poprzez agenta, którym jest podatnik) tylko dokonuje wystawienia faktury z danymi agenta (agent-podatnlk jest na tej fakturze wskazany jako odbiorca faktury-nabywca). Na fakturze takiej widnieje pełna kwota jaką wpłacił klient oraz wysokość prowizji pobranej przez agenta. W takim przypadku podatnik wystawia fakturę klientowi samodzielnie (na fakturze agent-podatnik widnieje wówczas jako sprzedawca, pomimo, że sprzedawcą jest tak naprawdę firma czarterowa, którą agent tylko reprezentuje), podając na tej fakturze pełną kwotę otrzymaną od klienta w celu jej przekazania firmie czarterowej (i nie wyszczególniając już na niej wysokości pobranej przez siebie prowizji, gdyż ta jest przychodem agenta otrzymanym od firmy czarterowej a nie od klienta). Faktura ta jest wystawiana ze stawkę VAT „NP.” pomimo, że oryginalna faktura otrzymana przez podatnika od firmy czarterowej posiada wyszczególniony podatek VAT, który firma czarterowa musi odprowadzić w swoim kraju. Stawka VAT „NP.” zastosowana przez podatnika wynika z faktu, iż podatnik nie może wprost (z taką samą stawką VAT) „refakturować” otrzymanej od zagranicznej firmy czarterowej faktury na wystawianej przez siebie polskiej fakturze, gdyż wykazany na niej (na fakturze od firmy czarterowej) podatek podlega odprowadzeniu do Urzędu Skarbowego kraju, w którym faktura ta została wystawiona a nie w Polsce. Fakturę otrzymaną od firmy czarterowej podatnik wprowadza do swojej księgowości (księgi przychodów-rozchodów oraz rejestru sprzedaży VAT) jako koszt związany z działalnością agencyjną a wystawioną klientowi fakturę jako swój przychód. W takim wypadku (kiedy podatnik sam fakturuje klienta a nie robi tego firma czarterowa) podatnik wprowadza na kasę fiskalną otrzymaną od klienta wpłatę (ale tylko wtedy gdy klientem jest osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, gdyż w przeciwnym wypadku nie ma on takiego obowiązku) jako swój przychód. Kwota ta zostaje zaewidencjonowana na kasie fiskalnej z widocznym VAT 0% ale jako, że litera tej stawki VAT (tzw. „pierwsza wolna”) jest w książce serwisowej kasy fiskalnej opisana jako „druga stawka 0%, będzie wiadomo, że tego VAT-u tak naprawdę nie ma - nie podlega księgowaniu, bo dotyczy (ta litera) usług rozliczanych marżą lub prowizją.

Użyte przez Wnioskodawcę we wniosku pojęcie „zagraniczna firma czarterowa” oznacza firmę (podatnika), która świadczy usługi w zakresie wynajmu (czarteru) jachtów i nie jest zarejestrowana jako podatnik w Polsce tylko w innym kraju. Może to być kraj należący do Unii Europejskiej lub kraj trzeci. Jednocześnie firma to może udostępniać jachty nie tylko w kraju w którym jest zarejestrowana ale także w innym kraju, jednak zazwyczaj krajem tym nie jest Polska.

Przykład:

1.  firma (podatnik) z siedzibą na Mauritiusie oraz stałymi miejscami prowadzenia działalności gospodarczej (miejscami w których jachty są fizycznie przekazywane klientom w ramach umowy czarteru) w Grecji i w Chorwacji i na Martynice,
2.  firma (podatnik) z siedzibą w Grecji oraz stałymi miejscami prowadzenia działalności gospodarczej (miejscami w których jachty są fizycznie przekazywane klientom w ramach umowy czarteru) w Chorwacji, w Grecji, we Francji i na Martynice „Zagraniczna firma czarterowa" może posiadać siedzibę i/lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Unii Europejskiej lub na terytorium kraju trzeciego.

Wynajem jachtów następuje na okres nie przekraczający 90 dni.

W przypadku gdy Wnioskodawca działa jako agent zagranicznej firmy to firma wystawia na rzecz Wnioskodawcy faktury, tak jakby Wnioskodawca dokonywał nabycia i odsprzedaży usług, a nie działał jako agent, ponieważ:

1.  system podatkowy w kraju, w którym firma zagraniczna posiada siedzibę (i/lub stałe miejsce prowadzenia działalności) i/lub w kraju, w którym jachty są fizycznie przekazywane do dyspozycji klienta, dopuszcza (i/lub narzuca) takie rozwiązanie i/lub:
2.  wewnętrzne procedury firmy zagranicznej wymagają takiego rozwiązania.

Umowa między Wnioskodawcą a kontrahentem zagranicznym:

1.  dopuszcza takie działanie i/lub
2.  wymusza takie działanie.

Użyte przez Wnioskodawcę we wniosku pojęcie „faktura eksportowa” oznacza fakturę za usługi Wnioskodawcy jako agenta działającego na terenie Polski, wystawianą przez Wnioskodawcę na rzecz „zagranicznej firmy czarterowej” a więc podatnika, nie posiadającego na terytorium Polski swojej siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności ani stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu. Jednocześnie „zagraniczna firma czarterów” nie korzysta z usług wykonywanych przez Wnioskodawcę jako jej agenta w celach prywatnych ani w celach prywatnych pracowników „zagranicznej firmy czarterowej”. „Zagraniczna firma czarterowa” może posiadać siedzibę i/lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Unii Europejskiej lub na terytorium kraju trzeciego.

Wnioskodawca wystawia ww. fakturę bez wykazania na niej podatku VAT - odbiorca faktury musi naliczyć ów podatek samodzielnie zgodnie z Dyrektywą UE nr 2006/112/EC oraz zmianami do niej wniesionymi przez Dyrektywę UE nr 2008/8/EC.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik (w przypadku gdy samodzielnie fakturuje klienta a nie robi tego firma czarterowa) może nie ewidencjonować wpłat otrzymanych od klienta na kasie fiskalnej ani w rejestrze sprzedaży VAT (jednocześnie nie wprowadzając otrzymanej od firmy czarterowej faktury wystawionej na dane podatnika jako swój koszt), uznając, że jedynie „refakturuje” on klienta końcowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnik może postąpić w ten sposób, gdyż „refaktura" nie jest przychodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a cyt. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Czarter to umowa, na podstawie której odbywa się przewóz ładunków lub osób w żegludze, transporcie kolejowym lub lotnictwie, cechująca się nieregularnością lub wręcz jednorazowością. Także wynajęcie statku, jachtu, samolotu z załogą lub bez na określony czas w celu samodzielnej organizacji transportu, podróży. Pod względem jurydycznym czarter to umowa, której treścią jest oddanie rzeczy do używania w zamian za określone wynagrodzenie.

Ustawa nie precyzuje definicji środka transportu, za wyjątkiem pojęcia nowego środka transportu, którego definicja zawarta jest w art. 2 pkt 10 ustawy. Zgodnie jednak z art. 38 Rozporządzenia Wykonawczego Rady Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE, termin ten obejmuje pojazdy, mechaniczne lub inne, a także innego rodzaju wyposażenie i urządzenia służące do przewozu osób lub rzeczy z miejsca na miejsce, w tym przeznaczone do ciągnięcia, przesuwania lub pchania przez pojazdy, i zasadniczo zaprojektowane oraz faktycznie nadające się do wykorzystania w celu transportu. Przepis ten zawiera również, w ust. 2, niewyłączną, przykładową listę takich środków transportu. Obejmuje ona m.in. pojazdy lądowe, takie jak samochody, motocykle, rowery, trójkołowce oraz pojazdy turystyczne, statki. Zatem jacht należy zaliczyć do środków transportu, definiowanych na potrzeby podatku VAT.

Z powyższego wynika, że jacht jest jednostką pływającą (środkiem transportu wodnego), a jego czarter (oddanie rzeczy do używania w zamian za określone wynagrodzenie) stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się (jako agent zagranicznej firmy czarterowej) wynajmowaniem sportowych jachtów morskich bez załogi. Jachty są oferowane poza granicami Polski. Dostawcą wynajmu jest zagraniczna firma czarterowa, z którą polscy (lub pochodzący z innych krajów) klienci podpisują umowę czarteru poprzez polskiego agenta, którym jest podatnik. Za swoje usługi podatnik otrzymuje od firmy czarterowej prowizję i wystawia na nią fakturę VAT eksportową (za usługi agenta), bez wykazania na niej podatku VAT zgodnie z Dyrektywą UE nr 2006/112/EC na której umieszcza adnotację „According to Art. 44 of European Union Council Directive 2006/112/EC, dated November 28,2006 (with changes made by Directive 2008/8/EC), Value Added Tax (VAT) should be counted and paid by recipient”. Pieniądze otrzymane od klientów (pomniejszone o wysokość należnej prowizji) podatnik przekazuje na konto bankowe firmy czarterowej. Podatnik nie wprowadza na kasę fiskalną otrzymanych od klienta wpłat (ani nie wystawia na nie faktury), gdyż jedynie przekazuje je firmie czarterowej (pobiera je od klienta jedynie w krótkotrwały depozyt) a więc nie są one jego przychodem.

Czasami zdarza się, że firma czarterowa, zgodnie z obowiązującym w jej kraju prawem, nie wystawia faktury klientowi (który podpisał z nią umowę poprzez agenta, którym jest podatnik) tylko dokonuje wystawienia faktury z danymi agenta (agent-podatnik jest na tej fakturze wskazany jako odbiorca faktury-nabywca). Na fakturze takiej widnieje pełna kwota jaką wpłacił klient oraz wysokość prowizji pobranej przez agenta. W takim przypadku podatnik wystawia fakturę klientowi samodzielnie (na fakturze agent-podatnik widnieje wówczas jako sprzedawca, pomimo, że sprzedawcą jest tak naprawdę firma czarterowa, którą agent tylko reprezentuje), podając na tej fakturze pełną kwotę otrzymaną od klienta w celu jej przekazania firmie czarterowej (i nie wyszczególniając już na niej wysokości pobranej przez siebie prowizji, gdyż ta jest przychodem agenta otrzymanym od firmy czarterowej a nie od klienta). Faktura ta jest wystawiana ze stawkę VAT „NP.” pomimo, że oryginalna faktura otrzymana przez podatnika od firmy czarterowej posiada wyszczególniony podatek VAT, który firma czarterowa musi odprowadzić w swoim kraju. Stawka VAT „NP.” zastosowana przez podatnika wynika z faktu, iż podatnik nie może wprost (z taką samą stawką VAT) „refakturować” otrzymanej od zagranicznej firmy czarterowej faktury na wystawianej przez siebie polskiej fakturze, gdyż wykazany na niej (na fakturze od firmy czarterowej) podatek podlega odprowadzeniu do Urzędu Skarbowego kraju, w którym faktura ta została wystawiona a nie w Polsce. Fakturę otrzymaną od firmy czarterowej podatnik wprowadza do swojej księgowości (księgi przychodów-rozchodów oraz rejestru sprzedaży VAT) jako koszt związany z działalnością agencyjną a wystawioną klientowi fakturę jako swój przychód. W takim wypadku (kiedy podatnik sam fakturuje klienta a nie robi tego firma czarterowa) podatnik wprowadza na kasę fiskalną otrzymaną od klienta wpłatę (ale tylko wtedy gdy klientem jest osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, gdyż w przeciwnym wypadku nie ma on takiego obowiązku) jako swój przychód. Kwota ta zostaje zaewidencjonowana na kasie fiskalnej z widocznym VAT 0% ale jako, że litera tej stawki VAT (tzw. „pierwsza wolna") jest w książce serwisowej kasy fiskalnej opisana jako „druga stawka 0%°, będzie wiadomo, że tego VAT-u tak naprawdę nie ma - nie podlega księgowaniu, bo dotyczy (ta litera) usług rozliczanych marżą lub prowizją.

Wynajem jachtów następuje na okres nie przekraczający 90 dni.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 dot. Miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ww. ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.) w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28b ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.) w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28c ust. 2).

Na mocy art. 28j ust. 1 ustawy, będącego zastrzeżeniem zarówno art. 28b ust. 1 jak i art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Ustawodawca w przepisie art. 28j ust. 2 ustawy wprowadził z kolei pojęcie krótkoterminowego wynajmu środków transportu, przez które rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających – przez okres nieprzekraczający 90 dni.

Z powyższych zapisów wynika, że o miejscu opodatkowania takich usług decyduje miejsce oddania środka transportu do dyspozycji nabywcy usługi. Potwierdza to również art. 40 Rozporządzenia 282/2011, który stanowi, że miejscem, w którym środek transportu jest faktycznie oddany do dyspozycji najemcy, o którym mowa w art. 56 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, jest miejsce, w którym najemca lub osoba trzecia działająca w jego imieniu przejmuje nad nim fizyczne posiadanie.

Zatem, w przypadku świadczenia usług czarteru jachtu od zagranicznej firmy czarterowej, na okres nie przekraczający 90 dni, miejscem świadczenia tych usług zgodnie z art. 28j ustawy o VAT jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Tak więc w przypadku oddania jachtu do dyspozycji usługobiorcy poza terytorium kraju, usługa taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż miejscem świadczenia takiej usługi, a tym samym jej miejscem opodatkowania nie jest terytorium kraju.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest zatem opodatkowanie fakturowanej przez Wnioskodawcę (polskiego podatnika) na rzecz kontrahenta polskiego usługi czarteru jachtu zakupionej poza granicami kraju.

Przedmiotowej usługi nie można traktować jako pośrednictwo bo w istocie dokumenty potwierdzają, że Wnioskodawca nabywa i odsprzedaje ww. usługę.

Kwestia określenia miejsca świadczenia dla refakturowanych przez Wnioskodawcę usług czarteru jachtu od zagranicznej firmy czarterowej, nie budzi żadnych wątpliwości, gdyż kwalifikacja takiej usługi do art. 28j ustawy wynika wprost z samego przepisu.

Regulacje w zakresie „refakturowania” zostały zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy, w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na innego podatnika nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Celem refakturowania jest więc przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura” jest tym samym zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Powyższe zostało uregulowane w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Jak wskazano powyżej, usługi czarteru jachtu są zawsze opodatkowane w miejscu, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy, bez względu na to, dla jakiego podmiotu są świadczone i gdzie usługobiorca ma siedzibę.

Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie miejscem świadczenia (a tym samym opodatkowania) odsprzedaży usługi czarteru jachtu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.

Podsumowując, należy uznać, że w sytuacji, gdy polski kontrahent nabywa od Wnioskodawcy usługę czarteru jachtu, miejscem świadczenia tej usługi jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy, tj. w tym przypadku jachty są oferowane poza granicami kraju. Zatem przedmiotowa usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360).

Stosowanie do § 26 ust. 1 tego rozporządzenia, przepisy § 5, § 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z § 26 ust. 2 ww. rozporządzenia faktury te powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatna dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Zasady prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących określono w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).

Zatem w niniejszej sprawie, Wnioskodawca refakturując na polskich kontrahentów usługi czarteru jachtów wykonywane poza terytorium kraju, które podlegają opodatkowaniu w miejscu ich świadczenia, tj. na terytorium innego państwa członkowskiego lub kraju trzeciego, powinien wystawiać faktury bez stawki i kwoty podatku.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż odsprzedaż przedmiotowych usług dla polskich kontrahentów Wnioskodawca winien dokumentować wystawiając faktury zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy. Faktury te, stosownie do § 26 ust. 2 rozporządzenia, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Jednocześnie kwoty te stanowią dla Wnioskodawcy obrót podlegający wpisowi do ewidencji VAT.

Natomiast dokonując sprzedaży ww. usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie jest obowiązany ewidencjonować tej sprzedaży na kasie rejestrującej, bowiem nie świadczy on usług na terytorium kraju, a zatem nie dokonuje sprzedaży, o której mowa w cyt. powyżej art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Sprzedaż tę należy jednak również ująć w ewidencji jako obrót Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.