Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.942.2021.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-13
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prawa-prawa majątkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 2 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 28 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 stycznia 2022 r. (wpływ 2 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…).

Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to tzw. skala podatkowa 17/32%, określona w Ustawy o PIT.

Dominującą działalnością Wnioskodawcy, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne. Wśród prowadzonych przez Wnioskodawcę prac można wyróżnić m.in. następujące obszary:

\- tworzenie oprogramowania od podstaw, samodzielnie bądź współpracując z innymi podmiotami;

\- prace koncepcyjne związane z opracowaniem architektury oprogramowania;

\- modyfikacje i dostosowanie oprogramowania według specyfikacji i zamówienia kontrahenta poprzez tworzenie nowych praw własności intelektualnych;

\- tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania, opracowywanie nowych modułów mających na celu poprawienie funkcjonalności systemu;

\- symulacje pracy oprogramowania oraz jego testowanie;

\- korekty i modyfikacje oprogramowania po etapie testowania.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe nad oprogramowaniem, tj. w celu wytworzenia nowego lub ulepszonego oprogramowania, Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, a także wiedzę z dziedzin, którym oprogramowanie ma służyć.

W ramach działalności polegającej na tworzeniu i rozwoju oprogramowania Wnioskodawca współpracuje z innymi podmiotami (tzw. współpraca B2B). Współpraca ta polega na stworzeniu przez Wnioskodawcę uzgodnionej części oprogramowania. Przy czym przez części oprogramowania Wnioskodawca ma na myśli programy komputerowe (zbiory poleceń/instrukcji w językach programowania, kierowane do urządzenia w celu wykonania określonego zadania), które po połączeniu z pozostałymi częściami tworzy docelowe, finalne oprogramowania rozwijane przez podmioty, z którymi Wnioskodawca współpracuje.

Wnioskodawca posiada wieloletnie doświadczenie w zakresie programowania w JavaScript oraz zna inne technologie frontendowe, takie jak React, Next.JS, CSS, HTML, a także posiada wiedzę i umiejętności z zakresu projektowania graficznego, projektowania interfejsu użytkownika (…) oraz komputerowego modelowania 3D. W celu stworzenia nowego rozwiązania programistycznego (np. nowej funkcjonalności lub nowego modułu) Wnioskodawca musi nie tylko wykorzystać posiadaną już wiedzę i umiejętności programistyczne, bez których tworzenie oprogramowania nie byłoby możliwe, ale także nabyć oraz wykorzystać nową wiedzę z określonej dziedziny, w której będzie wykorzystywane oprogramowanie.

Ponadto, w związku z dynamicznym rozwojem technologii informatycznych, Wnioskodawca musi stale rozwijać swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tylko w ten sposób możliwe jest wprowadzenie na rynek oprogramowania spełniającego wysokie i specyficzne oczekiwania klientów.

Działalność Wnioskodawcy posiada określony cel – jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej, a finalnie do stworzenia nowego oprogramowania lub ulepszenie dotychczasowego.

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu. Nastawiona jest na systematyczny rozwój oprogramowania (często poczynając od jego zaprojektowania). Proces tworzenia nowego programu komputerowego oraz ulepszania istniejącego programu komputerowego o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), co do zasady, składa się z następujących etapów:

a. etapu wstępnego – obejmuje on konsultacje dotyczące celów, jakie mają być osiągnięte w projekcie, oraz potrzeb, jakim oprogramowanie ma służyć. Podczas konsultacji przedstawiane są oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów, jakie może udostępnić w tym celu, oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania klienta (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia, jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu;

b. etapu tworzenia/rozwijania oprogramowania oraz implementacji założeń i specyfikacji – obejmuje on czynności projektowania oraz pisania nowego kodu źródłowego. W początkowej fazie tego etapu, przy współpracy z innymi programistami, sporządzana jest specyfikacja techniczna i opis biznesowy funkcjonalności. Opcjonalnie, opracowywany jest także projekt graficzny funkcjonalności obrazujący jak dana funkcjonalność powinna wyglądać, jakie mają być poszczególne widoki, jak dane powinny być przedstawione, jakie ikony i przyciski powinny być wykorzystane, jak oprogramowanie powinno funkcjonować itp. Funkcjonalność realizowana jest od strony frontendu (interfejs użytkownika; to co użytkownik widzi i czym steruje) oraz backendu (część wewnątrz aplikacji odpowiadająca za przetworzenie danych, które zostają wprowadzone przez użytkownika);

c. etapu testowania oprogramowania (prototypów) – obejmuje on weryfikację i testowanie oprogramowania. Po przygotowaniu wstępnej wersji danej funkcjonalności następują testy automatyczne sprawdzające, czy przygotowany kod źródłowy nie zawiera błędów, nie wpływa negatywnie na inne istniejące już w systemie funkcje. Zdarza się, że rozbudowywane są skrypty testów automatycznych, aby uwzględniały wprowadzane zmiany lub żeby stworzona funkcjonalność była testami automatycznymi pokryta. Jeśli testy wykażą błędy, oznacza to, że należy dokonać poprawek. Proces tworzenia oprogramowania dokonywany jest we współpracy z innymi programistami. Dotyczy to także końcowej fazy procesu prac nad oprogramowaniem, gdzie stworzone oprogramowanie podlega tzw. Code Review. Ponadto, oprogramowania może być poddawane testom przeprowadzanym przez UX (User Experience, tj. specjalistę zapewniającego, żeby aplikacja była zrozumiała i intuicyjna dla użytkowników), Ul (User Interface, tj. specjalistę weryfikującego wygląd aplikacji), BA (analityków), którzy brali wcześniej udział w tworzeniu specyfikacji danej funkcjonalności oraz QA (Quality Assurance, tj. specjalistę odpowiadającego za weryfikację dostarczonego rozwiązania).

Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Od klientów otrzymuje jedynie ogólne wytyczne, jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel), natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy.

Brak modelowych rozwiązań wiąże się z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań.

Jako przykład współpracy realizowanej przez Wnioskodawcę, w okresie od kwietnia 2019 r. do lipca 2021 r. Wnioskodawca współpracował z podmiotem prowadzącym portal internetowy, będący platformą projektowania i sprzedaży opakowań dostosowanych do potrzeb klientów (zwanym dalej „Spółką”).

We współpracy ze Spółką zadaniem Wnioskodawcy było tworzenie innowacyjnych programów komputerowych, składających się na oprogramowanie służące do konfiguracji, projektowania i sprzedaży spersonalizowanych opakowań. Przy pomocy tego oprogramowania użytkownik ma możliwość zaprojektowania różnego rodzaju pudełek. Projektowanie pudełek polega m.in. na określeniu wymiarów, rodzaju materiału, czy wyborze nadruku. Użytkownik może wybrać przykładowe wzory graficzne lub zaprojektować szatę graficzną samodzielnie, np. zamieszczając logotyp, spersonalizowany tekst, zdjęcia i innego rodzaju komponenty graficzne. Aplikacja dostępna jest w przeglądarce internetowej i oferuje bieżącą, realistyczną wizualizację projektu. Po zaprojektowaniu pudełka, aplikacja przekierowuje użytkownika do procesu zakupowego, a jego projekt pudełka poddawany jest obróbce w warstwach wewnętrznych aplikacji i konwertowany do formatu pliku, który może być odczytany przez maszyny produkcyjne w drukarni, do których aplikacja go wysyła. Cały proces jest w pełni zautomatyzowany.

Wnioskodawca realizował prace nad oprogramowaniem w zakresie m.in.:

a. dostępu do konfiguratora oferty standardowej – w oparciu o silnik graficzny do wizualizacji 3D w przeglądarce;

b. dostępu do konfiguratora oferty specjalnej wraz z natychmiastową wyceną – w tym w oparciu o moduł wykorzystujący uczenie maszynowe;

c. systemu CRM (ang. _Customer Relationship_ _Management)_ do zarządzania procesem sprzedaży produktów w ofercie specjalnej;

d. narzędzi monitorujących interakcje użytkownika z aplikacją (zbieranie, agregowanie, przeliczanie metryk, alerty).

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, stanowiące utwory (programy komputerowe) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwanej dalej „Ustawą o prawie autorskim”) będące przedmiotem prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów przenosi on prawa autorskie do stworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie. Zgodnie z zapisami zawieranych umów Wnioskodawca z chwilą przekazania utworu (oprogramowania) stworzonego dla zlecającego przenosi na niego wszystkie majątkowe prawa autorskie do oprogramowania i jego komponentów, w szczególności na następujących polach eksploatacji: utrwalanie na nośnikach danych, modyfikacja, tłumaczenia oprogramowania w całości, włączane i łączenie programu z większymi produktami, jak produkty multimedialne, wprowadzanie do obrotu, rozpowszechnianie programu i jego kopii, wprowadzanie do pamięci komputera, publiczne odtwarzanie, wyświetlanie, najem, dzierżawa, nadawanie za pomocą przekaźników przewodowych lub bezprzewodowych, nadawanie za pośrednictwem satelity, wprowadzanie i rozpowszechnianie oprogramowania przez sieć informatyczną, wykorzystywanie oprogramowania w usługach online. Zawierane umowy posiadają postanowienia, zgodnie z którymi wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania).

W przypadku, w którym otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie związane jest także ze świadczeniem innych usług (np. naprawy usterek i błędów w oprogramowaniu), wynagrodzenie, na podstawie którego ustalany będzie dochód opodatkowany na zasadach tzw. IP Box, zostanie odpowiednio zmniejszone. Wnioskodawca określi współczynnik czasu przeznaczonego na świadczenie innych usług, który wyznaczy część wynagrodzenia nieobjętego stawką 5%.

W związku z prowadzeniem opisanej powyżej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi liczne wydatki, np.:

a) Zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów – sprzęt komputerowy jest konieczny z uwagi na to, że stanowi on podstawowe narzędzie, dzięki któremu Wnioskodawca może tworzyć i testować oprogramowanie, natomiast akcesoria umożliwiają Wnioskodawcy zwiększenie wydajności, optymalizację pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach;

b) Koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, np. paliwo, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z samochodu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi;

c) Koszty materiałów edukacyjnych (np. literatura fachowa, kursy) – są bezpośrednio związane z wytworzeniem oraz rozwojem oprogramowania, ponieważ prace nad oprogramowaniem wymagają zastosowania różnych i pojawiających się nowych technologii, języków oprogramowania i narzędzi, w związku z czym Wnioskodawca musi ciągle rozwijać wiedzę i umiejętności;

d) Koszty usług telekomunikacyjnych (w tym koszty internetu) – bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania, gdyż służą Wnioskodawcy do natychmiastowego rozwiązywania napotkanych problemów, bezpośredniej komunikacji ze zleceniodawcami oraz umożliwiają konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem;

e) Koszt wynajmu sprzętu komputerowego – Wnioskodawca ponosi ze względu na konieczność posiadania urządzeń wymaganych w trakcie realizacji poszczególnych projektów do testowania i rozwijania tworzonych rozwiązań;

f) Zakup akcesoriów biurowych – jest kosztem związanym z funkcjonowaniem firmy, umożliwia realizację bieżących obowiązków związanych z działalnością;

g) Usługi księgowe, które umożliwiają Wnioskodawcy wypełnienie przewidzianych prawem obowiązków w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej;

zwane dalej „Kosztami”.

Powyższe Koszty są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy więcej niż jedno oprogramowanie lub otrzymuje przychody z oprogramowania oraz z tytułu innych czynności, wówczas nie ma możliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej wyłącznie do przychodów z tego oprogramowania. Wtedy Wnioskodawca przyporządkowuje Koszty do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z tego oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia tzw. współczynnika _nexus_ ustala koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z tworzeniem oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). Do kosztów tych Wnioskodawca zalicza wskazane powyżej Koszty pod lit a – i prowadzące do powstania przychodu z oprogramowania.

Jeżeli dany Koszt, uwzględniany we wskaźniku _nexus_, nie może być alokowany tylko do przychodów z oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje je do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z oprogramowania do ogółu przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te koszty były związane.

Zważywszy na to, że prace nad oprogramowaniem są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi on kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT - –wartość tych kosztów wynosi u Wnioskodawcy zero. W efekcie, wskaźnik _nexus_ wynosi u Wnioskodawcy jeden.

Wnioskodawca, prowadząc księgę przychodów i rozchodów, prowadzi także odrębną ewidencję (zwaną dalej „Ewidencją”), w której:

a) wyodrębnia tworzone oprogramowanie;

b) przyporządkowuje do tworzonego oprogramowania: przychody ze sprzedaży oprogramowania (tj. wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów) oraz koszty związane z wytworzeniem tego oprogramowania (według odpowiedniej proporcji, o czym mowa powyżej);

c) ustala dochód z tworzonego oprogramowania;

d) przyporządkowuje do tworzonego oprogramowania koszty we wskaźniku _nexus_.

Zważywszy na to, że Wnioskodawca chce skorzystać z opodatkowania na zasadach IP Box począwszy od kwietnia 2019 r., to Ewidencja jest prowadzona od kwietnia 2019 r. Ewidencja zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące tworzonego oprogramowania na koniec danego miesiąca.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy Pana działalność w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania/modyfikowania oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, tj. działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?_

Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania/modyfikowania oprogramowania obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w związku z czym działalność Wnioskodawcy odbywa się w ramach prac rozwojowych.

_Czy w przypadku, gdy Pan rozwija, ulepsza i modyfikuje oprogramowanie:_

_a)_ _jest Pan właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które Pan rozwija, ulepsza i modyfikuje, jeżeli nie – to czy w stosunku do tego oprogramowania posiada Pan wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tego prawa,_

_b)_ _Pana działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania,_

_c)_ _w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:_

\- _jeżeli tak ‒ czy przenosi Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,_

\- _jeżeli nie – czy wynagrodzenie Pan jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?_

a) Rozwijanie/ulepszanie/modyfikowanie oprogramowania polega na tworzeniu nowych kodów źródłowych (utworów), do których, jako twórcy, Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie, w tym prawa majątkowe. Zarówno w wyniku tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania/modyfikowania Oprogramowania powstaje nowe prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawcy, jako twórcy, przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z zapisami zawieranych umów Wnioskodawca z chwilą przekazania utworu (oprogramowania) stworzonego dla zlecającego przenosi na niego wszystkie majątkowe prawa autorskie do oprogramowania. Tym samym Wnioskodawca nie jest właścicielem/współwłaścicielem rozwijanego, ulepszanego i modyfikowanego oprogramowania, gdyż prace te nie są przeprowadzane na istniejącym oprogramowaniu, lecz prowadzą do powstania nowego utworu oraz nie posiada do takiego oprogramowania licencji.

b) Celem prac Wnioskodawcy jest m.in. tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania, opracowywanie nowych modułów mających na celu poprawienie funkcjonalności systemu.

c) W wyniku rozwijania/ulepszania/modyfikowania przez Wnioskodawcę oprogramowania powstaje odrębny utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów przenosi on całość autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie.

_Czy tworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie/modyfikowanie przez Pana oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?_

Tworzenie oraz rozwijanie/ulepszanie/modyfikowanie oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

_Czy efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Pana produktów, które – w stosunku do dotychczasowej Pana działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w Pana ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej?_

Efektem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę są produkty, które – w stosunku do dotychczasowej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej.

_Co należy rozumieć pod pojęciem sprzętu komputerowego oraz akcesoriów?_

Sprzęt komputerowy, tj. wydatki na zakup komputera, na którym Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, oraz akcesoriów komputerowych, np. zakup wysokiej jakości monitora.

_Czy sprzęt komputerowy oraz akcesoria stanowią środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Sprzęt komputerowy oraz akcesoria nie stanowią środków trwałych, a zatem Wnioskodawca nie dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych.

_Co należy rozumieć pod pojęciem wydatków związanych z utrzymaniem samochodu osobowego; wskazał Pan, że poniósł wydatki na np. paliwo, w związku z tym prosimy wskazać, czy poniósł Pan również inne wydatki, jeśli tak – prosimy jednoznacznie wskazać jakie?_

Wydatki związane z utrzymaniem samochodu osobowego to koszty, które Wnioskodawca musi ponieść, aby korzystać z samochodu osobowego zgodnie z jego przeznaczeniem. W związku z utrzymaniem samochodu osobowego Wnioskodawca poniósł wydatki na paliwo, obowiązkowe ubezpieczenie komunikacyjne OC, naprawy i serwis.

_Co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na materiały edukacyjne; wskazał Pan, że poniósł wydatki na np. literaturę fachową, kursy, w związku z tym prosimy wskazać, czy poniósł Pan również inne wydatki, jeśli tak – prosimy jednoznacznie wskazać jakie?_

Wydatki na materiały edukacyjne oznaczają koszty poniesione na zakup literatury fachowej i kursów programowania. Z zakresu materiałów edukacyjnych Wnioskodawca nie ponosił innych wydatków.

_Co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na zakup akcesoriów biurowych?_

Pod pojęciem wydatków na zakup akcesoriów biurowych Wnioskodawca rozumie wydatki poniesione na zakup fotela biurowego.

_Jaki sprzęt komputerowy Pan wynajmuje?_

Wnioskodawca wynajmuje wysokiej klasy laptop.

_Czy podmioty, o których mowa we wniosku, są podmiotami polskimi, czy zagranicznymi (w jakim kraju)?_

Podmioty, o których mowa we wniosku, są podmiotami polskimi.

_Jeśli są podmiotami zagranicznymi, to czy usługi dla tych podmiotów są wykonywane przez Pana w Polsce czy w krajach, w których podmioty te mają siedziby?_

Wskazana w niniejszym punkcie sytuacja nie dotyczy Wnioskodawcy.

_Jeśli usługi są wykonywane w krajach, w których podmioty te mają siedzibę, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza w tych państwach będzie prowadzona za pośrednictwem zakładu w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych między Polską a tymi państwami?_

Wskazana w niniejszym punkcie sytuacja nie dotyczy Wnioskodawcy.

_We wniosku wskazał Pan, że w ramach działalności polegającej na tworzeniu, rozwijaniu, ulepszaniu i modyfikowaniu oprogramowania współpracuje Pan z innymi podmiotami; zatem czy w przypadku, gdy współpracuje Pan z innymi programistami, to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

Efektem prac Wnioskodawcy prowadzonych w ramach współpracy z innymi podmiotami/programistami jest każdorazowo program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

_Czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić oprogramowanie podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. podmioty (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz danego klienta (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?_

Wskazana w niniejszym punkcie sytuacja nie dotyczy Wnioskodawcy.

_Zważywszy na fakt, że wniosek dotyczy również zdarzenia przyszłego, prosimy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości?_

Opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane /warunki będą obowiązywały również w przyszłości.

### Pytania

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. zastosować stawkę opodatkowania 5% w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania?

2\. Czy przychodem, w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5%, jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką?

### Pana stanowisko w sprawie

### W ocenie Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. zastosować stawkę opodatkowania 5% w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania.

W ocenie Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – przychodem, w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5% jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad 1 i 2

Od dnia 1 stycznia 2019 r. do dochodów generowanych w związku z prawami własności intelektualnej może znaleźć zastosowanie preferencyjna stawka 5% w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193; zwana dalej „Ustawą Zmieniającą”), w ustawie o PIT dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa Zmieniająca wprowadziła do ustawy o PIT korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu Ustawy Zmieniającej wskazano, że proponowane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Zgodnie z wprowadzonym art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule. Art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wskazuje bowiem, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

· z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

· ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

· z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

· z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wskazuje, że aby podatnik skorzystał z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik _nexus_.

Zgodnie z ww. art. ustawy o PIT tzw. wskaźnik _nexus_ obliczany jest według wzoru:

((a+b)\*i,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Na podstawie art. 30cb ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ustawy o PIT są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2\. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawdo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy, w celu skorzystania z opodatkowania na zasadach IP Box konieczne jest, co do zasady, aby:

i. w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej podatnik tworzył, rozwijał lub ulepszał przedmiot prawa własności intelektualnej wymieniony w katalogu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT; oraz

ii. wytworzony przez podatnika wytwór podlegał ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska; oraz

iii. przedmiot ww. prawa własności intelektualnej był przez podatnika wytworzony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; oraz

iv. podatnik osiągał dochód z ww. prawa własności intelektualnej z jednego z rodzajów źródeł dochodów określonych w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT; oraz

v. podatnik ponosił koszty określone w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT; oraz

vi. prowadził ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z przepisem art. 30cb ustawy o PIT.

Ad i-ii

Zgodnie z Ustawą o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego znajdują się w art. 74 i n. Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ww. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (zwanych dalej „Objaśnieniami MF”), z których potwierdzono, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego”, a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”, co jest ściśle powiązane z dynamicznym rozwojem nowych technologii.

W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej tworzy i rozwija oprogramowanie. Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca rozumie tworzenie nowych kodów informatycznych, nowych algorytmów, kompleksowych i zaawansowanych rozwiązań informatycznych, które stanowią ulepszoną i rozwiniętą wersję poprzedniej funkcjonalności istniejącej u Wnioskodawcy lub zleceniodawcy (np. Spółki).

Głównym obszarem pracy Wnioskodawcy jest opracowywanie funkcjonalności od strony frontendu aplikacji, tworzonych w językach programowania JavaScript oraz z wykorzystaniem technologii, takich jak React, Next.JS, CSS, HTML. W swojej działalności wykorzystuje także umiejętności z zakresu projektowania graficznego, projektowania interfejsu użytkownika (…) oraz komputerowego modelowania 3D.

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne.

W efekcie, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca tworzy i rozwija przedmiot prawa własności intelektualnej wymieniony w katalogu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska – tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Ad iii

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT badaniami naukowymi są:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 PSWiN prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT).

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami działalność badawczo-rozwojowa powinna:

\- obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

\- mieć twórczy charakter;

\- być podejmowana w sposób systematyczny;

\- być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing (zwany dalej „Podręcznikiem Frascati”).

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe nad oprogramowaniem, tj. w celu tworzenia nowego lub ulepszonego oprogramowania, Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, a także wiedzę z dziedziny, której oprogramowanie ma służyć.

Działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania posiada poniższe cechy:

**a.** nowatorskość i twórczość

Z definicji zawartej w ustawie o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Działalność twórcza jest rozumiana według słownika języka polskiego PWN jako zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wtedy, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Działalność twórcza wiąże się z tym, że jej rezultat (przejaw) choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Oprogramowania tworzone przez Wnioskodawcę są autorskimi, oryginalnymi rozwiązaniami, nieistniejącymi w dotychczasowej działalności Wnioskodawcy. Posiadają indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania Spółki i klientów, oraz dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy.

W celu stworzenia nowego rozwiązania programistycznego (np. nowej funkcjonalności lub nowego modułu) Wnioskodawca musi nie tylko wykorzystać posiadaną już wiedzę i umiejętności programistyczne, bez których tworzenie oprogramowania nie byłoby możliwe, ale także nabyć oraz wykorzystać nową wiedzę z określonej dziedziny, w tym przede wszystkim z zakresu zarządzania, księgowości, administrowania nieruchomości, logistyki.

Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów.

Powstałe oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych itd.

**b.** nieprzewidywalność

Jak wskazuje Podręcznik Frascati, działalność badawcza-rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. W przypadku działalności badawczo-rozwojowej generalnie istnieje niepewność co do kosztów lub czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników, a także co do tego, czy cele te można w ogóle w jakimś stopniu osiągnąć.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w trakcie tworzenia oprogramowania, staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie, czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Spółka oczekuje od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

**c.** metodyczność (systematyczność)

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, natomiast w odniesieniu do efektów takich działań „planowy, metodyczny”. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Jak podkreśla się w praktyce, działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby Wnioskodawca zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany i metodyczny. Wytworzenie nowego lub rozwój oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Zwykle dzieli się na trzy fazy: etap wstępny, etap tworzenia/rozwijania oprogramowania oraz implementacji implementacja założeń i specyfikacji oraz etap testowania oprogramowania (prototypów).

**d.** możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Wskazuje się także, że działalność badawczo-rozwojowa powinna być możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Podręcznik Frascati precyzuje, że projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej. Podkreśla się, że skoro celem działalności badawczo-rozwojowej jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. Wnioskodawca nie może pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. Kodyfikacja wiedzy i jej upowszechnianie to element zwyczajowej praktyki stosowanej na uczelniach i w instytutach badawczych, aczkolwiek mogą istnieć ograniczenia w odniesieniu do wiedzy powstałej w wyniku prac wykonywanych w ramach umowy lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia.

Każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Oprogramowanie powstające w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z umów, w tym umowy ze Spółką wiążących Wnioskodawcę. Tym samym działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy jest możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W efekcie, opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu działalność, której efektem jest autorskie prawo do programu komputerowego, jest działalnością badawczo-rozwojową.

Ad iv

Z przytoczonego powyżej art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT wynika, że dochód, do którego można zastosować stawkę 5%, w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, powinien być obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności w wykonaniu umowy ze Spółką:

\- Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie;

\- na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów, w tym ze Spółką, przenosi on prawda autorskie do tworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie;

\- wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania);

uzyskiwane wynagrodzenie, w tym wynikające z tytułu umowy ze Spółką, jest przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Przy czym, w przypadku, w którym wynagrodzenie nie jest należne wyłączenie za prace polegające na tworzeniu oprogramowania, ale związane jest także ze świadczeniem innych usług (np. naprawy usterek i błędów w oprogramowaniu), wynagrodzenie, na podstawie którego ustalany będzie dochód opodatkowany na zasadach tzw. IP Box, zostanie odpowiednio zmniejszone. Na podstawie odpowiedniego raportu określony będzie współczynnik czasu przeznaczonego na świadczenie innych usług, który wyznaczy część wynagrodzenia nieobjętego stawką 5%.

Do kosztów związanych z ww. przychodami ze sprzedaży oprogramowania Wnioskodawca zalicza wydatki na:

a. Zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów – sprzęt komputerowy jest konieczny z uwagi na to, że stanowi on podstawowe narzędzie, dzięki któremu Wnioskodawca może tworzyć i testować oprogramowanie, natomiast akcesoria umożliwiają Wnioskodawcy zwiększenie wydajności, optymalizację pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach.

b. Koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, np. paliwo, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z samochodu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi.

c. Koszty materiałów edukacyjnych (np. literatura fachowa, kursy), które są bezpośrednio związane z wytworzeniem oraz rozwojem oprogramowania, ponieważ prace nad oprogramowaniem wymagają zastosowania różnych i pojawiających się nowych technologii, języków oprogramowania i narzędzi, w związku z czym Wnioskodawca musi ciągle rozwijać wiedzę i umiejętności.

d. Koszty usług telekomunikacyjnych (w tym koszty internetu) – bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania, gdyż służą Wnioskodawcy do natychmiastowego rozwiązywania napotkanych problemów, bezpośredniej komunikacji ze zleceniodawcami oraz umożliwiają konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem.

e. Koszt wynajmu sprzętu komputerowego – Wnioskodawca ponosi je ze względu na konieczność posiadania urządzeń wymaganych w trakcie realizacji poszczególnych projektów do testowania i rozwijania tworzonych rozwiązań.

f. Zakup akcesoriów biurowych – jest kosztem związanym z funkcjonowaniem firmy, umożliwia realizację bieżących obowiązków związanych z działalnością.

g. Usługi księgowe – umożliwiają Wnioskodawcy wypełnienie przewidzianych prawem obowiązków.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy więcej niż jedno oprogramowanie lub otrzymuje przychody z oprogramowania oraz z tytułu innych czynności, i nie ma wówczas możliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej wyłącznie do przychodów z tego oprogramowania, wtedy Wnioskodawca przyporządkowuje Koszty do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z tego oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, osiąga on dochód (stratę) obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT ze sprzedaży oprogramowania, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, który przy uwzględnieniu tzw. współczynnika _nexus_ stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad v

Wskaźnik _nexus_ jest algorytmem, który ukazuje proporcje pomiędzy wydatkami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową podatnika, a w oparciu o to ukazuje on rzeczywistą wartość dodaną przez podatnika. Celem takiego rozwiązania jest przyznanie preferencji podatkowej wyłącznie w odniesieniu do dochodu, który powstaje z praw własności intelektualnej, które zostały wytworzone lub rozwinięte w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez samego podatnika.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy Koszty określone powyżej (zob. ad. iv) są wydatkami na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc takimi, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika _nexus_ pod lit. a (wzór z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opisaną we wniosku, jest to, iż bez ich poniesienia wytworzenie i/lub rozwój oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. Ze względu na nie ponoszenie przez Wnioskodawcę kosztów, które można by przypisać pod lit. b, c i d we wzorze _nexus_, wskaźnik _nexus_ wynosi 1.

Przy czym, Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli dany Koszt, uwzględniany we wskaźniku _nexus_, nie może być alokowany tylko do przychodów z oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje je do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te koszty były związane.

Ad vi

Wnioskodawca prowadzi ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, na podstawie art. 30cb ustawy o PIT, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez niego z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5% w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania, w szczególności:

i. w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza programy komputerowe (inaczej oprogramowanie) wymienione w katalogu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

ii. wytwarzane przez podatnika programy komputerowe podlegają ochronie prawnej na podstawie Ustawy o prawie autorskim;

iii. oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

iv. Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży oprogramowania (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT);

v. Wnioskodawca ponosi koszty określone w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT;

vi. Wnioskodawca prowadzi ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z przepisem art. 30cb ustawy o PIT.

Przy czym, przychodem w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5% jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. zastosować stawkę opodatkowania 5% w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, przychodem, w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5%, jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazujemy także, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podkreślamy także, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Skoro przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 20218 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy zaprezentowanego w treści wniosku wynika, że:

1) tworzy, a także rozwija, ulepsza i modyfikuje Pan oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

2) wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Pana w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu, nastawiona jest na systematyczny rozwój oprogramowania; Pana działalność posiada określony cel – jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań; Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń; tworzenie oraz rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie przez Pana oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej); efektem prac prowadzonych przez Pana są produkty, które – w stosunku do dotychczasowej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, produkty w znacznym stopniu odróżniają się od dotychczas funkcjonujących w Pana ofercie albo w praktyce gospodarczej;

3) wytwarzane przez Pana oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) w przypadku, gdy Pan rozwija, ulepsza i modyfikuje oprogramowanie komputerowe, powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory podlegające również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

5) przenosi Pan za wynagrodzeniem całość praw autorskich do oprogramowania;

6) prowadzi Pan od kwietnia 2019 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

7) opisane i wyeksponowane informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Pana oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chronione i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% uzyskanych z tego tytułu od kwietnia 2019 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii obliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu wskazaną wyżej stawką wyjaśniamy, że dochód ze zbycia prawa autorskiego do programu komputerowego jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że:

„Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej osiąga Pan przychód wynikający z zawieranych umów ze Spółką, w ramach której tworzy i rozwija Pan oprogramowanie i przenosi Pan prawa autorskie do tworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie, które obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania). W przypadku, w którym otrzymane przez Pana wynagrodzenie związane jest także ze świadczeniem innych usług (np. naprawy usterek i błędów w oprogramowaniu), wynagrodzenie, na podstawie którego ustalany będzie dochód opodatkowany na zasadach tzw. IP Box, zostanie odpowiednio zmniejszone. Wówczas określi Pan współczynnik czasu przeznaczonego na świadczenie innych usług, który wyznaczy część wynagrodzenia nieobjętego stawką 5%.

Zatem przychodem z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa IP jest/będzie kwota wynagrodzenia wynikająca z zawartych umów oraz dotycząca odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do programów komputerowych. Przychody z tytułu świadczenia innych usług – jak Pan również wskazuje – nie będą stanowiły dochodów kwalifikowanych.

Co do kosztów uzyskania przychodów to wskazujemy, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przy zaliczaniu wydatków do kosztów podatkowych należy uwzględnić katalog wydatków, które w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są to tych kosztów zaliczane, a który to katalog został wskazany w art. 23 tej ustawy (np. ograniczenia przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodu osobowego).

Ponadto podkreślamy, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika _nexus_.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik _nexus_ jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania są/będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (komputera i monitora), koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego (paliwo, obowiązkowe ubezpieczenie komunikacyjne OC, naprawy i serwis), koszty materiałów edukacyjnych (zakup literatury fachowej i kursów programowania), koszty usług telekomunikacyjnych (w tym koszty internetu), koszt wynajmu sprzętu komputerowego (wysokiej klasy laptopa), zakup akcesoriów biurowych (zakup fotela biurowego) oraz za usługi księgowe.

Wymienione wydatki mogą również stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

**Reasumując – w opisanym zdarzeniu jest Pan uprawniony do zastosowania preferencyjnej stawki 5%, wynikającej z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do dochodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych powstałych podczas tworzenia, a także rozwijania, ulepszania i modyfikowania przez Pana oprogramowania komputerowego.**

**Jednocześnie wynagrodzenie wynikające z zawieranych umów, czyli wynagrodzenie wypłacane za przeniesienie przez Pana majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania jest przychodem, w odniesieniu do którego znajdzie zastosowanie 5% preferencyjna stawka podatku dochodowego.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazujemy również, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).