Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1253/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 25 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą obejmującą dystrybucję wyrobów mleczarskich. Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka sprzedaje m.in. następujące towary:

*   A – słodzony jogurt smakowy z wsadem kiwi-agrest, o zawartości tłuszczu 2,5% w produkcie gotowym;
*   B – jogurt o smaku słodko – śmietankowym z oddzielną porcją kakaowo-kremowych wafli (10,7%) pokrytych mleczną czekoladą (4,3%) i białą czekoladą (2,6%), zawartość tłuszczu w całym produkcie (jogurt i wafle) 5,8%;
*   C – jogurt o smaku waniliowym z kulkami zbożowymi w polewie czekoladowej (w 77,5% z białej czekolady), o zawartości tłuszczu 5,1%, o składzie: jogurt, kulki zbożowe w polewie czekoladowej, cukier, syrop glukozowo-fruktozowy, barwiące ekstrakty owocowe i roślinne, ekstrakt z safloru, mielone laski wanilii, aromat;
*   D – jogurt malinowy z chrupkami zbożowymi oblanymi polewą (26% z białej czekolady i w 40% z różowej masy), o zawartości tłuszczu 4,9% o składzie: jogurt, chrupki zbożowe oblane polewą, sok malinowy z zagęszczonego soku malinowego, cukier, syrop glukozowo-fruktozowy, barwiące ekstrakty roślinne, aromat;
*   E – jogurt truskawkowy z chrupkami w polewie czekoladowej (69% z mlecznej czekolady), o zawartości tłuszczu 5,5%, o składzie: jogurt, chrupki w polewie czekoladowej, cukier, puree truskawkowe, syrop glukozowy-fruktozowy, barwiący ekstrakt roślinny, aromat;
*   F – jogurt z chrupiącą mieszanką musu, o zawartości tłuszczu 5,6%, skład: jogurt, mieszanka musli (płatki owsiane, cukier, wiórki kokosowe, olej roślinny, mąka ryżowa, krokant orzechowy, miód, skrobia kukurydziana, mleko w proszku odtłuszczone, gluten pszenicy, ziarna pszenicy, sól, mąka słodowa, aromat);
*   G – jogurt z mieszanką musli z kawałkami suszonych owoców, o zawartości tłuszczu 4,8%, skład: jogurt, mieszanka owocowa musli (płatki owsiane, cukier, woda, żurawina suszona, crunch owocowy, olej roślinny, pestki słonecznika, miód, pestki dyni, siemię lniane), aromat;
*   H – jogurt z mieszanką musli z kawałkami czekolady (zawartość kakao i czekolady 9,8%), o zawartości tłuszczu 5,4%, skład: jogurt, mieszanka czekoladowych musli (płatki owsiane, cukier, wiórki kokosowe, olej roślinny, mąka ryżowa, mleko w proszku pełne, masło kakaowe, odtłuszczone kakao w proszku, miazga kakaowa, krokant orzechowy, skrobia kukurydziana, mleko w proszku odtłuszczone, ziarna pszenicy, miód, syrop glukozowy, sól, białka mleka, aromat, gluten pszenicy, mąka słodowa, cukier owocowy, emulgator), aromat;
*   I – fermentowany produkt mleczny z 11,5% płatków z migdałami, o zawartości tłuszczu 10%, o składzie: fermentowany produkt mleczny (mleko, śmietanka, bakterie fermentacji mlekowej), płatki z migdałami (kawałki migdałów 40%, cukier, mąka pszenna, mąka ryżowa, syrop glukozowy, olej roślinny, miód, mąka kukurydziana, słód pszenny, sól spożywcza, słód jęczmienny, gluten pszenny, dekstroza, aromat), cukier, emulgator E 472 b, żelatyna, aromat, substancja pianotwórcza: azot;
*   J – fermentowany produkt mleczny z 28,6% wsadu morelowo -miodowego, o zawartości tłuszczu 5,8%, o składzie: fermentowany produkt mleczny (mleko, śmietana, bakterie fermentacji mlekowej), wsad morelowo-miodowy (woda, morele 34%, cukier, miód 2%, skrobia modyfikowana, sok cytrynowy z zagęszczonego soku cytrynowego, substancja zagęszczająca: pektyna, barwnik: karoteny, aromat), białka mleka, emulgator E 472 b, żelatyna, aromat, substancja pianotwórcza: azot;
*   K – jogurt z wiórkami czekolady i wsadem bananowym, o składzie: jogurt, wsad bananowy 23%, cukier, dekstroza, wiórki czekolady (1,1%), syrop glukozowo-fruktozowy, aromat;
*   L – jogurt z wiórkami czekolady i wsadem gruszkowym, o składzie: jogurt, wsad gruszkowy 23%, cukier, dekstroza, wiórki czekolady (1,1%), syrop glukozowo-fruktozowy, aromat,
*   M – jogurt śmietankowy z brzoskwiniami i sokiem z marakuji, składniki: jogurt, wsad owocowy, śmietana 10%, cukier, glukoza, aromat;
*   N – jogurt o smaku waniliowym z oblanymi czekoladą kulkami ryżowymi, składniki: jogurt, oblane czekoladą kulki ryżowe, cukier, syrop glukozowo -fruktozowy, aromat, karoten, mielone strąki wanilii;
*   O – jogurt wiśniowy z oblanymi czekoladą krążkami zbożowymi, składniki: jogurt, oblane czekoladą krążki zbożowe, cukier, wiśnie, syrop glukozowo-fruktozowy, barwiące koncentraty z owoców i roślin, aromat;
*   P – jogurt bananowy z czekoladowymi płatkami kukurydzianymi, składniki: jogurt, czekoladowe płatki kukurydziane, cukier, puree bananowe, syrop glukozowo-fruktozowy, aromat;
*   R – jogurt z orzechami makademia i oblanymi czekoladą gwiazdkami zbożowymi (czekolada 20%, biała czekolada 20%, czekolada mleczna 10%), o zawartości tłuszczu 4,9%, składniki: jogurt, cukier, oblane czekoladą gwiazdki zbożowe, aromat, syrop cukrowy;
*   S – jogurt o smaku śmietankowo-waniliowym z chrupkami zbożowymi, składniki: jogurt, czekoladowe płatki kukurydziane, cukier, puree bananowe, syrop glukozowo-fruktozowy, aromat;
*   T – jogurt śmietankowy z jagodami, o zawartości tłuszczu 3,5%, składniki: jogurt, wsad owocowy, śmietana 10%, cukier, dekstroza, aromat;
*   U – jogurt śmietankowy z jeżynami i malinami, składniki: jogurt, wsad owocowy, śmietana 10%, cukier, glukoza, aromat;
*   V – jogurt śmietankowy z malinami, składniki: jogurt, wsad owocowy, śmietana 10%, cukier, glukoza, aromat;
*   W – jogurt śmietankowo-orzechowy z chrupkami zbożowymi, o zawartości tłuszczu 5%, składniki: jogurt, cukier, oblane czekoladą chrupki ryżowe i chrupki migdałowe, aromat, syrop cukrowy, proszek kakaowy;
*   X – jogurt z wiórkami czekolady i wsadem wiśniowym, o zawartości tłuszczu 3%, składniki: jogurt, wsad wiśniowy, cukier, syrop glukozowo-fruktozowy, sok wiśniowy z zagęszczonego soku wiśniowego, mączka chleba świętojańskiego, guma guar, pektyna, kwas cytrynowy, cytryniany wapnia, aromat, wiórki czekolady 1,1%, syrop glukozowo-fruktozowy, aromat;
*   Y – jogurt śmietankowy z wiśniami, składniki: jogurt, wsad owocowy, śmietana 10%, cukier, glukoza, aromat;
*   Z – fermentowany produkt mleczny z wsadem 13,6% likieru kokosowego oraz zbożowymi kulkami z 9,2% kremu kokosowego (77% kremu kokosowego), zawartość tłuszczu w produkcie gotowym 9,3%, o składzie: fermentowany produkt mleczny, kulki zbożowe z kremem kokosowym, cukier, woda, płatki kokosowe 0,7%, likier kokosowy 0,6%, sproszkowane wiórki kokosowe, alkohol, aromat;
*   AA – fermentowany produkt mleczny z wsadem rumowym 12,5% oraz rodzynkami w czekoladzie 16,7% o smaku rumowym (68% mlecznej czekolady), zawartość tłuszczu w produkcie gotowym 9,3%, o składzie: fermentowany produkt mleczny, rodzynki w czekoladzie o smaku rumowym, cukier trzcinowy, cukier, jamajski rum 0,5%, kakao w proszku, aromat;
*   AB – fermentowany produkt mleczny z wsadem 13,4% Marc de Champagne kulkami zbożowymi 10,8% w mlecznej czekoladzie (80% mlecznej czekolady), zawartość tłuszczu w produkcie gotowym 9,3%, o składzie: fermentowany produkt mleczny, kulki zbożowe w mlecznej czekoladzie 10,8%, cukier, woda, Marc de Champagne 0,7%, biała czekolada w proszku, kakao w proszku, aromat;
*   AC – fermentowany produkt mleczny z 15,8% wsadu waniliowego i kawałkami migdałów w czekoladzie (z 25% migdałów i 72% białej czekolady), zawartość tłuszczu 11,3%, o składzie: fermentowany produkt mleczny (mleko, śmietanka, streptococcus thermophilus, lactobacillus acidophilus), kawałki migdałów w czekoladzie (cukier, kawałki migdałów, tłuszcz kakaowy, mleko w proszku, serwatka w proszku (z mleka), skrobia kukurydziana, śmietana w proszku, substancja glazurująca: guma arabska; emulgator: lecytyna sojowa; aromat), cukier, woda, naturalny aromat wanilii Bourbon 0,1%, barwniki: karoteny; ziarna wanilii;
*   AD – fermentowany produkt mleczny z 14,6% wsadu pistacjowego i z 16,6% marcepanowych kuleczek w czekoladzie (49% marcepanu i 49% mlecznej czekolady), zawartość tłuszczu 9,6%, o składzie: fermentowany produkt mleczny (mleko, śmietanka, streptococcus thermophilus, lactobacillus acidophilus), marcepanowe kuleczki w czekoladzie (cukier, migdały, tłuszcz kakaowy, mleko w proszku, miazga kakaowa, syrop glukozowy, substancja glazurująca: guma arabska; syrop cukru inwertowanego, laktoza (z mleka), słodka serwatka w proszku (z mleka), substancja utrzymująca wilgoć: inwertaza, aromat), cukier, woda, wyciąg z krokosza barwierskiego, barwniki: E 141, aromat;
*   AE – jogurt kokosowy z oddzielną porcją chrupiącej mieszanki migdałów i płatków zbożowych, o zawartości tłuszczu 6,9%, o składzie: jogurt (mleko, kultury bakterii jogurtowych), woda, chrupiąca mieszanka migdałów i płatków zbożowych 8,7% \[40% płatków migdałowych, cukier, mąka pszenna, mąka ryżowa, syrop glukozowy, olej roślinny, miód, mąka kukurydziana, słód pszenny, sól spożywcza, słód, gluten pszenny, dekstroza, aromat, przeciwutleniacz: mieszanka tokoferoli\], cukier, wiórki kokosowe 3%, syrop glukozowo-fruktozowy, dekstroza, aromat;
*   AF – słodzony jogurt smakowy z wsadem (23%) mango-papaja, 3,5% tłuszczu w produkcie gotowym, o składzie: jogurt (mleko, kultury bakterii jogurtowych), wsad mango-papaja (37,5% mango, woda, cukier, syrop glukozowo-fruktozowy, 7,5% przecieru z mango z zagęszczonego przecieru, 5% soku z papai z zagęszczonego soku, substancja zagęszczająca: mączka chleba świętojańskiego, guma guar, pektyna; kwas cytrynowy, regulatory kwasowości: cytryniany sodu, cytryniany wapnia; substancje barwiące: ekstrakt z cytryny, ekstrakt z krokosza barwierskiego, aromat), cukier, dekstroza, aromat;
*   AG – fermentowany produkt mleczny ze wsadem kawowym i 5% herbatników, zawartość tłuszczu 6,3%, o składzie: fermentowany produkt mleczny (mleko, śmietanka, streptococcus thermophilus, lactobacillus acidophilus), herbatniki (mąka pszenna, cukier, jaja, skrobia ziemniaczana, suszona albumina jaja, substancja spulchniająca: węglan amonu; aromat), cukier, woda, ekstrakt kawowy 0,4%, syrop karmelowy, aromat.

Powyżej wymienione towary w dalszej części będą nazywane łącznie: „Produktami”.

Jogurt produkowany jest poprzez fermentację mleka dokonywaną przez bakterie fermentacji mlekowej - lactobacillus bulgarius i Streptococcus thermophilus.

Spółka otrzymała opinie klasyfikacyjne stwierdzające, iż Produkty powinny być klasyfikowane do grupowania 10.51.52.00 „Jogurty i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany” według Rozporządzenia z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293 z późn. zm. – dalej: „PKWiU 2008”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w okresie od 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do sprzedaży krajowej Produktów?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w okresie od 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do sprzedaży krajowej Produktów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 tej ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W tym zakresie klasyfikacją statystyczną, która ma zastosowanie do celów opodatkowania VAT od 1 stycznia 2011 r, jest PKWiU 2008.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT, którą opodatkowane są czynności podlegające VAT wynosi 23%.

Jednak w stosunku do dostawy niektórych towarów oraz usług zastosowanie znajdują stawkami obniżone. Jedną z obniżonych stawek VAT jest stawka 5%, która na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy VAT ma zastosowanie w przypadku dostawy towarów wymienionych w załączniku numer 10 do ustawy o VAT.

Zgodnie z pozycją 21 załącznika numer 10 do ustawy o VAT, towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 2008 ex 10.5: „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU 2008 ex 10.51.53.0), podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką VAT w wysokości 5%.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 5% stawki VAT do sprzedaży Produktów, w przypadku gdy (i) Produkty podlegają klasyfikacji do grupowania PKWiU 2008 10.5 („Wyroby mleczarskie”) oraz jednocześnie (ii) nie stanowią kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU 2008 ex 10.51.53.0).

W ocenie Wnioskodawcy, Produkty sprzedawane przez Spółkę mieszczą się w grupowaniu PKWiU 2008 10.51.52.0 „Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany”, które, zgodnie z Zasadami Metodycznymi PKWiU 2008 stanowi pozycję wyodrębnioną w ramach grupy PKWiU 2008 10.5 „Wyroby mleczarskie”. Grupa ta, jak wskazano powyżej, koresponduje z poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Jednocześnie, w pozycji PKWiU 2008 10.51.52.0 „Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany” nie mieści się kazeina do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeina do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym. Zgodnie z PKWiU 2008, na co wskazuje również poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, kazeina objęta jest pozycją PKWiU 2008 10.51.53.0 „Kazeina” (wskazane we wniosku Produkty nie są kazeiną).

Niezależnie od powyższego warto dodać, że Produkty nie są po prostu kazeiną do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumentację opartą o regulacje statystyczne, jak również wyjaśnienia do Nomenklatury Scalonej (dalej: „CN”) związane z klasyfikacją towarów według Taryfy celnej, potwierdzającą jego zdaniem prawidłowość stanowiska odnośnie klasyfikowania Produktów do grupowania PKWiU 2008 z 10.51.52.0: „Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany”, co w zestawieniu z poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT w związku z art. a ustawy o VAT determinuje zastosowanie 5% stawki VAT.

Powinność zastosowania not wyjaśniających do CN dla celów klasyfikacji Produktów wg PKWiU 2008

Zgodnie z Zasadami Metodycznymi PKWiU 2008, klasyfikacja towarów na gruncie PKWiU 2008 powinna być dokonywana w ścisłym związku z klasyfikacją taryfową, która to z kolei powinna opierać się na ogólnych regułach interpretacji obowiązujących w CN. Mając bowiem na względzie pkt 5.2.1 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stanowiących załącznik do PKWiU 2008, bazą pojęciową i merytoryczną dla dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów według PKWiU 2008 jest właśnie CN. W konsekwencji zakres przedmiotowy poszczególnych grupowań PKWiU 2008 obejmujących towary (wyroby) determinowany jest przez zakres rzeczowy odpowiednich kodów CN.

W związku z tym, punktem wyjścia procesu klasyfikacji statystycznej (wg PKWiU 2008) towarów jest ustalenie prawidłowego kodu CN, do którego powinien być klasyfikowany dany towar. W tym celu należy skorzystać z ogólnych reguł klasyfikacyjnych obowiązujących przy klasyfikacji taryfowej towarów, posiłkując się jednocześnie tzw. notami wyjaśniającymi do HS (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ustanowione przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej) oraz do CN. Kolejnym etapem procesu klasyfikacji statystycznej towaru, po ustaleniu właściwego dla niego kodu CN, jest przełożenie kodu CN na odpowiednie, korespondujące z nim, grupowanie PKWiU 2008, mając na uwadze zasady metodyczne rządzące klasyfikacją towarów wg PKWiU 2008.

Z uwagi na powyższe, jak również na fakt, że grupowanie PKWiU 2008 10.51.52.0 koresponduje z pozycją CN 0403 (podpozycjami CN 0403 10 oraz CN 0403 90), poniżej Wnioskodawca przywołuje reguły obowiązujące przy klasyfikacji towaru do tej właśnie pozycji Taryfy celnej, na podstawie not wyjaśniających dla pozycji CN 0403.

Reguła 1 ORINS

Rozpoczynając analizę klasyfikacyjną, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zgodnie z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (Reguły zawarte w Części Pierwszej, Sekcji I A rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 W sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej – dalej jako: „ORINS”), dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z innymi Ogólnymi Regułami Interpretacji.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w celu uzupełnienia stanowiska klasyfikacyjnego według PKWiU 2008 poprzez posiłkowe zastosowanie reguł Nomenklatury Scalonej, analizie należy poddać treść (brzmienie) pozycji 0403 Taryfy Celnej, która na podstawie PKWiU 2008 jest powiązana z pozycją 10.51.52.0 PKWiU 2008.

Pozycja 0403 Taryfy celnej, której brzmienie nakazuje analizować Reguła 1 ORINS, wskazuje bowiem, że w jej obrębie klasyfikuje się: „Maślankę, mleko zsiadłe i śmietanę ukwaszoną, jogurt, kefir i inne sfermentowane lub zakwaszone mleko i śmietana, nawet zagęszczona lub zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub aromatyzowane lub zawierające dodatek owoców, orzechów lub kakao”. Z uwagi na to, że składnikiem decydującym o charakterze Produktów, jest jogurt, którego udział procentowy w Produktach jest wyraźnie przeważający, w ocenie Wnioskodawcy Produkty spełniają wymogi zaklasyfikowania do pozycji CN 0403.

Noty wyjaśniające do pozycji CN 0403

Jak zostało powyżej wskazane, zdaniem Wnioskodawcy, opisywane Produkty mieszczą się w pozycji CN 0403.

Prawidłowość klasyfikacji Produktów w obrębie pozycji 0403 Taryfy celnej potwierdza nota wyjaśniająca do HS, zgodnie z którą:

„Pozycja ta obejmuje maślankę oraz wszelkie rodzaje fermentowanego lub zakwaszanego mleka i śmietany oraz obejmuje zsiadłe mleko i ukwaszoną śmietanę, jogurt oraz kefir. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być w płynie, paście lub w postaci stałej (włączając zamrożone) oraz mogą być zagęszczone (np. odwodnione lub w blokach, proszku lub w granulkach) lub zakonserwowane”.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, iż Produkty zawierają wyłącznie substancje dopuszczone przez dział 4 CN oraz pozycję 0403 CN. Bowiem zarówno w treści Not wyjaśniających do pozycji CN 0403, jak również w Uwagach ogólnych do działu 4 CN wskazano, że produkt zaklasyfikowany do tej pozycji oprócz składników naturalnego mleka może zawierać również:

*   dodatek cukru lub innego środka słodzącego;
*   dodatek substancji smakowo-zapachowych;
*   dodatek owoców (włącznie z pulpą i dżemami);
*   dodatek orzechów lub kakao;
*   małe ilości środków stabilizujących, które służą do utrzymania naturalnej konsystencji produktu w czasie transportu w stanie płynnym (np. fosforan disodu, cytrynian sodu i chlorek wapnia);
*   bardzo małe ilości przeciwutleniaczy lub witamin normalnie niewystępujących w mleku;
*   małe ilości związków chemicznych (np. diwęglan sodu) koniecznych do ich przetworzenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Produkty nie zawierają składników, które eliminowałyby możliwość zaklasyfikowania ich do pozycji CN 0403, a zatem, w ocenie Wnioskodawcy klasyfikacja Produktów do pozycji 0403 jest właściwa.

Reguła 6 ORINS

W celu ustalenia, która podpozycja w ramach pozycji 0403 Taryfy celnej, jest właściwa dla klasyfikacji Produktów, w ocenie Wnioskodawcy należy posłużyć się Regułą 6 ORINS.

Reguła 6 ORINS stanowi bowiem, że:

„Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł (reguł ORINS – przyp. Wnioskodawcy), stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane (\`(...)\`)”.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w obrębie pozycji 0403 Taryfy celnej wyodrębniono 2 podpozycje („Jogurt”, „Pozostałe”), z których jedyna, która może znaleźć zastosowanie w przypadku Produktów to podpozycja CN 0403 10, tj. „Jogurt”.

Klasyfikacja Produktów do podpozycji CN 0403 „Jogurt”, znajduje uzasadnienie również w Notach Wyjaśniających do CN 4. Zgodnie bowiem z Notą Wyjaśniającą do podpozycji CN 0403 10, podpozycja ta może obejmować jedynie wyroby, które „otrzymywane są w procesie fermentacji mlekowej wyłącznie paciorkowców Streptococcus thermophilus i pałeczek Lactobacillus delbrueckii, z podgatunku bulgaricus”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Produkty otrzymywane są w procesie fermentacji mleka dokonywanej przez bakterie fermentacji mlekowej – lactobacillus bulgarius i Streptococcus thermophilus, co w zestawieniu z przytoczoną powyżej notą wyjaśniającą, jednoznacznie potwierdza prawidłowość klasyfikacji Produktów, dokonanej przez Spółkę.

Powyższe, poprzez powiązanie podpozycji CN 0403 10 ze wskazanym przez Wnioskodawcę grupowaniem PKWiU 2008 10.51.52.0 potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowość jego stanowiska, co do klasyfikacji statystycznej Produktów.

Nazwa grupowania PKWiU

Jedna z fundamentalnych zasad metodycznych PKWiU 2008 (zasad wyrażona w punkcie 6.2.1) stanowi, że „podstawową funkcją nazwy grupowania (PKWiU 2008) jest określenie zakresu tego grupowania”.

Wskazana zasada metodyczna nakazuje kierować się przy klasyfikacji towarów brzmieniem odpowiednich grupowań PKWiU 2008 (stanowi ona jednocześnie odpowiednik PKWiU Reguły 1 ORINS, o której była mowa powyżej).

Brzmienie pozycji PKWiU 2008 10.51.52.0 wskazuje, że aby zaklasyfikować wyrób do tej pozycji, powinien on być m.in. jogurtem.

Jak Spółka wskazała powyżej, Produkty spełniają wszystkie niezbędne warunki przewidziane przez Taryfę celną oraz Nomenklaturę scaloną, do uznania go za jogurt.

W rezultacie, Produkty sprzedawane przez Spółkę mieszczą się w grupowaniu PKWiU z 2008 r. 10.51.52.0 „Jogurty i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany”. Tym samym, Spółka jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w okresie od 1 stycznia 2011 r. do sprzedaży Produktów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez pojęcie sprzedaży – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie zarówno odpłatną dostawę towarów, jak i odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do przepisu art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniach sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU.

Należy podkreślić, że od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, jak stanowi art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Przy czym, w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 28 wymieniono – sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”.

Przez PKWiU ex – zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Towar (grupa towarów)”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania.

Zgodnie z pkt 1 objaśnień do załącznika nr 3 – wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% – stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

Istotne w sprawie jest zatem właściwe zaklasyfikowanie według PKWiU przez Wnioskodawcę sprzedawanych wyrobów.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy – dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku tym stanowiącym „Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w pozycji 21 wymieniono PKWiU ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”.

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, że symbol „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Zatem, w celu prawidłowego opodatkowania sprzedaży kluczowe znaczenie ma symbol statystyczny właściwy dla przedmiotu sprzedaży.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą dystrybucję wyrobów mleczarskich. Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka sprzedaje m.in. fermentowane produkty mleczne oraz jogurty – Produkty.

Jogurt produkowany jest poprzez fermentację mleka dokonywaną przez bakterie fermentacji mlekowej – lactobacillus bulgarius i Streptococcus thermophilus.

Spółka otrzymała opinie klasyfikacyjne stwierdzające, iż Produkty powinny być klasyfikowane do grupowania 10.51.52.00 „Jogurty i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany” według PKWiU z 2008 r.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że Produkty nie są kazeiną do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż produktów zakwalifikowanych przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 10.52.52.0 – w okresie od 1 stycznia 2011 r. podlega/będzie podlegała opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 21 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Jednocześnie podkreślić należy, że, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Ponadto, analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego, również nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy. Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane w złożonym wniosku.

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.