Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.42.2018.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-11
Teza: Powstanie obowiązku podatkowego w związku z obrotem wyrobami energetycznymi
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podatek-podatek akcyzowy; produkcja; wyroby-wyroby energetyczne; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 marca 2018 r. (data wpływu 1 marca 2018 r.) uzupełniony pismem z 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie określenia czy w związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu na terytorium kraju – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie określenia czy w związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu na terytorium kraju. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 19 kwietnia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.42.2018.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca należy do jednej z wiodących na świecie grup w branży dostawy paliw stałych. Spółka została utworzona i posiada siedzibę w Holandii, przy czym działalność prowadzi głównie poprzez swoją centralę w Rotterdamie, w Holandii ("Centrala w Holandii"), gdzie zatrudnia ponad 30 pracowników i współpracowników w dużym obiekcie stanowiącym własność Spółki. W szczególności, cały dział handlowy Spółki, w tym doświadczeni handlowcy i negocjatorzy, zlokalizowany jest w Centrali w Holandii i stamtąd prowadzi swoją działalność. Spółka prowadzi obrót paliwami stałymi na całym świecie, w tym w wielu różnych jurysdykcjach w Unii Europejskiej i poza nią. Wnioskodawca planuje obecnie, bez jakiegokolwiek zamiaru tworzenia w Polsce odrębnego podmiotu prawnego, objąć również Polskę zakresem swojej działalności handlowej, zgodnie z opisem poniżej, w zakresie obrotu różnorodnymi surowcami, które mogą obejmować paliwa stałe i inne towary takie jak koks naftowy, węgiel kamienny, paliwa węglowe (brykiet), biomasa, koks czy siarka ("Towary").

W zależności od możliwości rynkowych, Spółka może nabywać Towary lub inne produkty od polskich producentów lub sprowadzać je do Polski z Unii Europejskiej lub spoza Unii Europejskiej, w celu ich odsprzedaży klientom w Polsce i w Unii Europejskiej, jak i poza Unią Europejską.

Powyższy sposób działania będzie stanowić zdecydowaną większość działalności Spółki dotyczącej Polski. W razie potrzeby w relacjach z polskimi organami celnymi Spółka będzie reprezentowana przez właściwego, wyznaczonego przez siebie agenta celnego. Nabywając Towary stanowiące wyroby akcyzowe Spółka będzie, w zależności od sposobu nabycia Towarów przez Spółkę, ponosić koszt podatku akcyzowego w cenie zakupu naliczanej przez dostawcę lub też będzie bezpośrednio płacić podatek akcyzowy na rachunek polskich organów podatkowych, w przypadkach oraz w wysokości określonej przepisami prawa. Towary nabyte przez Spółkę co do zasady nie będą objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego. W praktyce możliwe jest, że niekiedy Towary zostaną odsprzedane przez Spółkę wkrótce po ich nabyciu. Jednakże, w oparciu o model handlowy Spółki, praktykę rynkową i dotychczasowe doświadczenie można założyć, że w toku swojej zwykłej działalności Spółka zazwyczaj nabywać będzie Towary reagując na pojawiające się na rynku okazje w tym zakresie, bez jakichkolwiek szczegółowych informacji czy zobowiązań co do dalszego nabywcy lub ostatecznego przeznaczenia tychże towarów, i będzie składować Towary w Polsce do czasu pozyskania klienta na określoną ilość Towarów o określonej jakości. Na etapie końcowym Spółka wyda wymaganą ilość Towarów ze swoich zapasów i zleci ich wysyłkę do klienta.

Co istotne, nieodłącznym elementem opisanego powyżej modelu jest to, że Towary mogą być i zazwyczaj będą przez pewien okres składowane, przeładowywane i obsługiwane na terytorium Polski. Po otrzymaniu zamówień Spółka zleci wydanie Towarów z magazynu oraz ich transport i dostawę do odbiorców zewnętrznych mających siedzibę na terenie Polski lub poza jej granicami (w lub poza UE). Ponieważ niektóre wspomniane transakcje kupna lub sprzedaży mogą, zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatku VAT, zostać uznane za wykonane i podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce (na przykład w przypadku importu Towarów na terytorium Polski), z uwagi na takie transakcje Spółka dokona w Polsce rejestracji dla celów VAT.

Warto przy tym nadmienić, że Spółka zarejestrowała się już w Polsce w 2012 roku dla celów identyfikacji podatkowej (rejestracja NIP) oraz dla celów podatku VAT, z uwagi na planowane wówczas rozpoczęcie pewnej działalności gospodarczej dotyczącej Polski. Działalność ta jednak nigdy nie została rzeczywiście rozpoczęta i w 2013 roku Spółka wyrejestrowała się dla celów podatku VAT (przy czym pozostała zarejestrowana dla celów identyfikacji podatkowej).

Niezależnie od tego, w jaki sposób będzie przebiegał faktyczny transport lub magazynowanie Towarów, zgodnie ze zwykłym modelem biznesowym Spółki wszelkie dotyczące Towarów kontakty, spotkania, negocjacje, prezentacje lub oferty kierowane do lub prowadzone z obecnymi lub potencjalnymi dostawcami lub klientami, będą prowadzone wyłącznie przez dział handlowy Spółki w Rotterdamie i wyłącznie w oparciu o aktywa i zasoby dostępne w Centrali w Holandii. Czasami może okazać się wymagany przyjazd jednego lub dwóch pracowników działu handlowego Spółki w Rotterdamie do Polski, ale Spółka zakłada, że takie przypadki nie będą zdarzać się często. W każdym z takich przypadków głównym celem wizyty w Polsce będzie jednak wyłącznie przeprowadzenie wstępnych rozmów z potencjalnym klientem, natomiast żadna z takich wizyt nie będzie obejmować zawierania jakichkolwiek umów. Co więcej, także wszelkie operacje finansowe związane z Towarami będą dokonywane za pośrednictwem rachunków bankowych posiadanych przez Spółkę w Holandii. Ponadto, główne kwestie techniczne dotyczące Towarów, takie jak opracowanie polityki w zakresie obsługi towarowej czy rozwiązanie systemowych problemów dotyczących jakości czy logistyki, będą rozwiązywane przez dział techniczny w Centrali w Holandii.

Odpowiednio, w okolicznościach niniejszej sprawy Spółka uznała zatem, że właściwe będzie nabycie od lokalnych polskich dostawców złożonych usług umożliwiających obsługę łańcucha handlowego dotyczącego towarów znajdujących się w Polsce, od momentu zakupu przez Spółkę Towarów oraz, w stosownych przypadkach, ich sprowadzenia do Polski, poprzez ich składowanie oraz, w wymaganym zakresie, przeładunek i obsługę, do czasu sprzedaży Towarów przez Spółkę, zwolnienia ich z magazynu oraz ich wysyłki do właściwego klienta. Co więcej, za najbardziej praktyczne Spółka uznała również podejście polegające na wyborze i zawarciu umowy z jednym dużym operatorem magazynowym, zdolnym zapewnić wsparcie w zakresie zasadniczej części łańcucha operacji logistycznych, obejmującej magazynowanie, przeładunek i obsługę Towarów przed ich odsprzedażą na rzecz klientów Spółki.

W tym zakresie Spółka zidentyfikowała i zamierza zawrzeć stosowną umowę o świadczenie usług ("Umowa o Świadczenie Usług") z polskim usługodawcą ("Operator Magazynowy") prowadzącym znaczący terminal portowy ("Terminal"). Operator Magazynowy jest jednym z wiodących na rynku dostawców wspomnianych usług, całkowicie niepowiązanym ze Spółką i oferującym usługi magazynowe, takie jak te świadczone na rzecz Spółki, na rzecz wielu innych niepowiązanych klientów. Usługi świadczone przez Operatora Magazynowego na rzecz Spółki będą stanowiły jedynie nieznaczną część jego działalności i obrotów. Ponadto różne obiekty, z których Operator Magazynowy może korzystać w celu składowania Towarów będą stanowiły jedynie część powierzchni dostępnej i użytkowanej przez Operatora Magazynowego na potrzeby usług magazynowych świadczonych na rzecz jego klientów. Operator Magazynowy został założony i jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT.

Na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Spółka będzie nabywać od Operatora Magazynowego złożone usługi ("Usługi Magazynowe") obejmujące: (i) pomoc w rozładunku Towarów na teren magazynu Operatora Magazynowego oraz ich załadunek na środki transportu po ich wydaniu z magazynu (lub ewentualnie przekazanie Towarów bezpośrednio do klientów Spółki), (ii) różnorodne procesy związane z obsługą składowanych Towarów podczas ich magazynowania, oraz (iii) składowanie Towarów na obszarze, który Operator Magazynowy będzie zobowiązany zapewnić, bez zawierania umowy najmu czy też podobnych umów związanych z jakąkolwiek nieruchomością lub jej częścią. Niektóre usługi dodatkowe, pomocnicze i uzupełniające Usługi Magazynowe mogą być również nabywane od dostawców innych niż Operator Magazynowy. Jak wskazano w punkcie (ii) powyżej, w trakcie magazynowania Towary mogą być, zgodnie ze zwykłą praktyką biznesową stosowaną w sektorze surowców energetycznych, poddawane próbkowaniu, testowaniu, mieszaniu, przesiewaniu (skriningowi) i kruszeniu lub podobnym procesom korzystnie wpływającym na handlowe, chemiczne lub środowiskowe aspekty określonych Towarów ("Obsługa Towarów"), przed ich dostarczeniem klientom Spółki.

Jak wspomniano, Obsługa Towarów będzie mogła obejmować wyłącznie takie wyroby akcyzowe, w stosunku do których podatek akcyzowy został już zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu (czy to przez podmiot dokonujący dostawy Towarów na rzecz Spółki, czy to bezpośrednio przez Spółkę, w zależności od sposobu nabycia Towarów przez Spółkę).

W uzupełnieniu powyższych wyjaśnień Spółka pragnie także przybliżyć charakter i zakres głównych procesów składających się na Obsługę Towarów, w tym wspomnianego powyżej mieszania, przesiewania (skriningu) oraz kruszenia.

Mieszanie polega na fizycznym łączeniu w jedną przesyłkę Towaru pochodzącego z dwóch lub więcej partii o różnej jakości (na przykład o różnym stopniu wilgotności), w celu uzyskania przesyłki o przeciętnej jakości odpowiadającej wymaganiom klienta. W podstawowym modelu proces ten odbywa się po prostu poprzez wsypanie pewnej ilości Towaru z jednej magazynowanej partii na wierzch pewnej ilości Towaru z innej magazynowanej partii oraz wstrząsaniu powstałej masy pionowym ruchem w celu uzyskania homogenicznej przesyłki Towaru. Proces ten sprowadza się zatem w istocie do odmiennej konfiguracji magazynowanego surowca w celu jego lepszego dostosowania do oczekiwań nabywców. Dla przykładu, Obsługa Towarów może obejmować mieszanie różnych ilości koksu naftowego pochodzącego z różnych dostaw nabytych przez Spółkę oraz posiadających nieco odmienne cechy (takie jak choćby wilgotność) w celu przygotowania do sprzedaży partii koksu naftowego posiadającej określoną przeciętną charakterystykę zgodną z wymaganiami klienta Spółki zainteresowanego nabyciem takiej partii Towaru.

Przesiewanie (skrining) polega na fizycznym oddzieleniu w ramach określonej porcji Towaru poszczególnych frakcji cząstek, w zależności od ich przeciętnej średnicy. W tym celu Towar jest przepuszczany przez jeden lub więcej ekranów wibracyjnych o otworach posiadających różną średnicę, która może być zmieniana przez operatora ekranu w zależności od potrzeb klienta. Opadając w dół pod wpływem grawitacji cząstki o różnych średnicach zatrzymują się na ekranach posiadających otwory odpowiedniej wielkości. Proces ten można zatem porównać do prostej segregacji magazynowanego surowca na kilka części posiadających nieco odmienne cechy użytkowe. Kruszenie polega natomiast na fizycznej zmianie wielkości cząstek magazynowanego Towaru w celu uzyskania wielkości pożądanej przez klienta. W tym celu Towar wprowadza się do mechanizmu kruszącego (niekiedy wyposażonego także w separator magnetyczny), przez który Towar przemieszcza się pod wpływem grawitacji, zaś pas transmisyjny umieszcza skruszoną odpowiednio partę Towaru na kopcu przeznaczonym do dostawy na rzecz klienta. Działanie to można ująć jako formę rekonsygnacji Towaru poprzez pobranie z niego drobniejszych porcji, w zależności od zastosowania, jakie dla Towaru przewidział klient Spółki.

Wszelkie tego typu usługi Obsługi Towarów będą wykonywane przez Operatora Magazynowego (oraz ewentualnie w pewnym stopniu przez podwykonawców Operatora Magazynowego lub innych lokalnych dostawców). Sama Spółka nie będzie prowadzić i nie mogłaby zapewnić samodzielnie żadnej Obsługi Towarów w Polsce. Możliwe jest, że w ramach Obsługi Towarów będą mieszane towary o tym samym lub o różnych kodach CN. Niemniej, niezależnie od przypadku, Obsługa Towarów nie będzie prowadzić do żadnej zasadniczej zmiany właściwości chemicznych Towarów.

Umowa o Świadczenie Usług zawiera szczegółowe postanowienia zmierzające do tego, by Operator Magazynowy zapewnił możliwość bezproblemowego i niezakłóconego przeładunku i obsługi Towarów dając Spółce odpowiedni komfort oraz umożliwiając jej planowanie i terminową realizację decyzji handlowych dotyczących dostaw składowanych Towarów.

Umowa o Świadczenie Usług kładzie szczególny nacisk na funkcje, jakie Operator Magazynowy musi zapewnić w stosunku do Towarów, bez udzielania Spółce prawa do korzystania z określonej nieruchomości lub jej części, co miałoby miejsce w przypadku najmu lub innej podobnej umowy. W szczególności, jako że nie ma potrzeby podawania w Umowie o Świadczenie Usług szczegółowych informacji dotyczących działalności magazynowej (Spółka ograniczyła się do zabezpieczenia w tej umowie pożądanych parametrów jakościowych dotyczących powierzchni magazynowych), Umowa o Świadczenie Usług przede wszystkim określa szczegółowo wzorcowy proces zarządzania i obsługi Towarów, obejmujący następujące kroki: (i) w pierwszej kolejności wskazano, że Spółka będzie co tydzień informować Operatora Magazynowego o liczbie samochodów ciężarowych lub ładunków Towarów, których Operator Magazynowy powinien się spodziewać, (ii) w przypadku korzystania z transportu drogowego, samochody ciężarowe zostaną zważone, a informacje dotyczące ważenia zostaną przekazane Spółce drogą elektroniczną, (iii) w zależności od jakości Towarów, Spółka określi dokładny zakres Usługi Magazynowych (w tym Obsługi Towarów) wymagany dla danej przesyłki i przekaże Operatorowi Magazynowemu odnośne instrukcje na piśmie (będzie to możliwe również na późniejszych etapach), (iv) zgodnie z instrukcjami Spółki i opracowanym przez Spółkę planem akumulacji, Towary będą składowane w określonej liczbie oddzielnych stosów, a następnie ładowane na statek, pociąg lub samochód ciężarowy, (v) w przypadku wysyłki, Spółka będzie zobowiązana wskazać w zawiadomieniu kierowanym do Operatora Magazynowego sposób transportu każdej przesyłki, (vi) Operator Magazynowy będzie składał Spółce cotygodniowe sprawozdania na temat ilości Towarów składowanych na terenie Terminalu, niezależnie od tego, gdzie dokładnie się one znajdują, oraz na temat wszystkich wykonanych czynności, w tym z podziałem na liczbę ton Towarów pobranych, wysłanych, poddanych skriningowi itp., w zależności od dokładnego zakresu Usług Magazynowych świadczonych w danym tygodniu.

Ponadto, zgodnie z tym funkcjonalnym podejściem skupionym na wykonaniu określonych usług, przy braku wskazania lub alokacji w Umowie o Świadczenie Usług konkretnego obszaru lub obszarów Terminalu dla celów magazynowania Towarów, Umowa o Świadczenie Usług określa również szereg szczegółowych parametrów technicznych, jakie muszą być w stanie spełnić użytkowane przez Operatora Magazynowego obiekty magazynowe, niezależnie od ich rodzaju i umiejscowienia. W Umowie o Świadczenie Usług wskazano również, jakie maszyny i urządzenia będą wymagane dla magazynowania, przeładunku i obsługi Towarów, zaś Operator Magazynowy jest zobowiązany do poniesienia stosownych kosztów inwestycyjnych w celu ich zapewnienia (w zależności od czasu trwania współpracy Spółka może być zobowiązana do zwrotu tych kosztów na rzecz Operatora Magazynowego). Ponadto, Operator Magazynowy uiszczać będzie wszelkie cła i opłaty nakładane na podstawie przepisów szczególnych na materiały sypkie, w tym opłaty za emisję pyłów. Operator Magazynowy zobowiąże się również, że ewentualne korzystanie z usług podwykonawców w ramach realizacji Usług Magazynowych nie będzie powodować trudności lub opóźnień wpływających na obrót Towarami. W dodatku, aby ułatwić szybką realizację instrukcji przekazywanych przez Spółkę, Operator Magazynowy wyznaczy również osobę kontaktową, która będzie bezpośrednio zaangażowana w Usługi Magazynowe i będzie płynnie posługiwać się językiem angielskim do celów komunikacyjnych.

To ściśle funkcjonalne podejście stron, koncentrujące się na zarządzaniu i obsłudze Towarów, a nie na samym tylko składowaniu towarów lub na dostępie do danej nieruchomości, znajduje również odzwierciedlenie w zasadach dotyczących ustalania cen, określonych w Umowie o Świadczenie Usług. Wynagrodzenie należne Operatorowi Magazynowemu za świadczenie Usług Magazynowych nie jest bowiem ograniczone do opłaty ustalonej proporcjonalnie do powierzchni wykorzystywanej przez Operatora Magazynowego dla potrzeb magazynowania Towarów, ale będzie obliczane łącznie jako suma różnych elementów, reprezentujących zakres i złożoność wsparcia zapewnianego przez Operatora Magazynowego. W momencie zawierania Umowy o Świadczenie Usług łączne wynagrodzenie Operatora Magazynowego będzie obliczane jako łączna kwota opłat z tytułu załadunku (np. od statku, ciężarówki lub frachtu), mieszania, przesiewu, opłat za ważenie ciężarówek i ważenie wagonów towarowych oraz opłaty za składowanie (ta ostatnia obliczana będzie jako suma określonej stawki za metr kwadratowy powierzchni efektywnie wykorzystywanej przez Operatora Magazynowego do składowania Towarów oraz określonej stawki za tonę).

Możliwe jest, że w praktyce, w celu ułatwienia identyfikacji i śledzenia towarów oraz zapewnienia szybkiej realizacji instrukcji Spółki, Towary będą przechowywane przez Operatora Magazynowego na pewnym obszarze lub obszarach Terminalu, o ile tak postanowi Operator Magazynowy, a nie w rozproszonych lokalizacjach przydzielanych losowo w miarę przybywania ładunków. Zawarcie Umowy o Świadczenie Usług nie jest jednak w żadnym wypadku uwarunkowane przypisaniem Spółce konkretnej części Terminalu, a Operator Magazynowy nie wskazał w Umowie o Świadczenie Usług żadnych konkretnych części Terminalu przeznaczonych na składowanie Towarów. Decyzje w tym zakresie pozostawiono zatem Operatorowi Magazynowemu, z zastrzeżeniem, że Towary mają być właściwie przechowywane, przeładowywane i obsługiwane. Innymi słowy, to do Operatora Magazynowego należy podejmowanie bieżących decyzji, gdzie przechowywać, przeładowywać i obsługiwać Towary na terenie Terminalu (i to on będzie również ponosił odpowiedzialność wobec Spółki za swoje wybory w tym zakresie), a Spółka nie będzie miała ani mocy decyzyjnej, ani nie będzie otrzymywać bieżących informacji na temat tego, w której części Terminalu znajdują się aktualnie Towary.

Jak już wcześniej wspomniano, Spółka nie zamierza także obecnie w Polsce zakładać żadnych spółek zależnych, tworzyć oddziałów ani tworzyć żadnych innych form organizacyjnych.

Niezależnie od powyższego, Spółka może również zaangażować kilka osób (na chwilę obecną będzie to najprawdopodobniej jedna lub dwie osoby) działających w Polsce jako jej pracownicy lub współpracownicy, które będą koordynować ściśle techniczne aspekty dostaw realizowanych do i z polskiego magazynu prowadzonego przez Operatora Magazynowego ("Polscy Koordynatorzy Techniczni"). Będą oni działać pod ścisłym nadzorem Spółki, regularnie składać sprawozdania swoim wyznaczonym przełożonym w Centrali w Holandii i występować o zgodę Spółki w przypadku jakichkolwiek kwestii lub aspektów swoich działań koordynacyjnych, które wykraczałyby poza ich rutynowe obowiązki lub umiejętności. Polskim Koordynatorom Technicznym nie zostałoby udzielone w żadnym momencie pełnomocnictwo ani inne podobne umocowanie umożliwiające im udział w działalności handlowej Spółki, w tym zawieranie jakichkolwiek umów w imieniu Spółki (dotyczących działalności handlowej lub innych aspektów działalności Spółki). Polscy Koordynatorzy Techniczni mogą naturalnie pełnić istotną rolę w zakresie niektórych aspektów składowania, przeładunku lub obsługi Towarów, ponieważ będą oni w stałym kontakcie i będą wymieniać się z Operatorem Magazynowym informacjami dotyczącymi bieżących transakcji i przepływu towarów, a także będą gromadzić i przekazywać Spółce informacje o Towarach składowanych przez Operatora Magazynowego (niezależnie od jego obowiązków w tym zakresie) lub przekazywać Operatorowi Magazynowemu instrukcje Spółki dotyczące Towarów, a Spółce informacje zwrotne od Operatora Magazynowego.

Zgodnie z Umową o Świadczenie Usług, Polscy Koordynatorzy Techniczni będą również mieli prawo do dostępu i kontroli Towarów (w miejscu ich faktycznego składowania) w każdym czasie, gdy towary te znajdują się w Terminalu. Jeden z Polskich Koordynatorów Technicznych może również od czasu do czasu pozostawać w kontakcie z klientami, w tym uczestnicząc w spotkaniach (zarówno samodzielnie, jak i z udziałem pracowników działu handlowego Spółki z Rotterdamu odwiedzających Polskę, zgodnie z opisem powyżej), jednakże wyłącznie w celu przeprowadzenia wstępnych rozmów z potencjalnymi kontrahentami. Żadne z takich spotkań nie będzie jednakże implikować zawarcia jakiejkolwiek umowy. Ponadto, te ściśle pomocnicze działania lub uprawnienia Polskich Koordynatorów Technicznych nie wpłyną w żaden sposób na główny zakres działalności i obowiązków Operatora Magazynowego w ramach Umowy o Świadczenie Usług. Jedynie Operator Magazynowy może zapewnić właściwe zarządzanie składowanymi Towarami podczas ich magazynowania i wyłącznie on będzie odpowiedzialny wobec Spółki za swoje działania w tym zakresie.

Zgodnie z przyjętą praktyką biznesową oraz w celu zachowania pełnego i odpowiedniego wglądu w ekonomiczny i fizyczny obraz zapasów, Spółka zastosuje dedykowane oprogramowanie do planowania zasobów ("Informatyczny System Zarządzania Zapasami"), które jest zintegrowane z systemem informatycznym Spółki używanym do rejestracji i utrzymywania danych finansowych ("Informatyczny System Finansowy"). Przychodzące i wychodzące przemieszczenia Towarów oraz operacje związane z Obsługą Towarów będą osobno zapisywane w Informatycznym Systemie Zarządzania Zapasami, który będzie codziennie rejestrować i utrzymywać ścieżkę audytu dla wszystkich ruchów magazynowych. Każdy poszczególny towar (w zależności od swojego rodzaju, rozmiaru, specyfikacji czy statusu celnego) zostanie zarejestrowany w oddzielnym zbiorze. Również informacje dotyczące usług związanych z transportem i obsługą, w tym szczegóły dotyczące dostawców tych usług, będą rejestrowane i utrzymywane w Informatycznym Systemie Zarządzania Zapasami (np. w odniesieniu do statków, barek, ciężarówek, usług mieszania, usług kruszenia, usług przesiewania etc ). Dokonywane przez Spółkę zakupy Towarów będą zwiększać ilość zapasów, natomiast sprzedaż Towarów przez Spółkę będzie skutkować ich zmniejszeniem. Jeżeli Towar zostanie poddany procesom obsługi (np. zostanie rozładowany, zmieszany, poddany kruszeniu lub przesiany), to poprzez ruch magazynowy zostanie on przeniesiony do innego zbioru we wspomnianej ewidencji. Każdy taki pojedynczy ruch magazynowy powinien uzyskać niepowtarzalny numer referencyjny, który będzie mógł być wykorzystywany do śledzenia zapasów w każdym momencie łańcucha dystrybucji.

Oprócz informacji o ilości zapasów, dla poszczególnych zapasów będą także zapisywane informacje na temat kosztu wytworzenia. Koszt wytworzenia zapasów obejmować będzie wszystkie koszty zakupu Towaru, koszty transportu i wstępne koszty obsługi Towaru (np. koszty rozładowania, mieszania, kruszenia i przesiewania). Koszt ten zostanie określony przy użyciu metody średniej ważonej. Wszystkie przesunięcia i transakcje dotyczące Towarów będą rejestrowane zarówno w Informatycznym System Zarządzania Zapasami, jak i w Informatycznym System Finansowym, dzięki czemu Spółka będzie w stanie wskazać w dowolnym momencie kiedy, od kogo i według jakiej ceny Spółka nabyła określoną partię Towarów.

Ponadto, zintegrowane ze sobą Informatyczny System Zarządzania Zapasami oraz Informatyczny System Finansowy pozwolą Spółce na połączenie w dowolnym momencie określonej ilości Towarów przemieszczanych, poddanych obsłudze lub sprzedawanych z konkretną partią Towarów wcześniej nabytych przez Spółkę. Dla przykładu, jeśli Spółka kolejno zakupi 20, 30 i 50 ton Towarów, będzie utrzymywać zapasy 100 ton Towarów przez określony czas, a następnie sprzeda 25, 35 i 40 ton Towarów w ramach oddzielnych transakcji sprzedaży, połączony Informatyczny System Zarządzania Zapasami oraz Informatyczny System Finansowy umożliwi Spółce wskazanie w dowolnym momencie pochodzenia oraz szczegółowych informacji dotyczących dowolnej ilości Towarów przemieszczanych, magazynowanych, obsługiwanych lub sprzedawanych przez Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest (i) koks naftowy niekalcynowany o kodzie CN 2713 11 00 oraz (ii) węgiel bitumiczny pozostały o kodzie CN 2701 12 90.

Ponadto Spółka wyjaśniła, że celem Wniosku jest uzyskanie przez Spółkę jednoznacznego potwierdzenia, czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, w tym ze względu na procesy i czynności objęte zakresem Obsługi Towarów lub następnie sprzedaż przez Spółkę Towarów poddanych tym procesom i czynnościom, w stosunku do Spółki powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Innymi słowy Spółka zmierza do uzyskania informacji, czy w związku z faktem, że Towary są poddawane procesom i czynnościom objętym zakresem Obsługi Towarów, a następnie także sprzedawane przez Spółkę, sama Spółka (a nie inne podmioty, na przykład Operator Magazynowy) stanie się w Polsce podatnikiem podatku akcyzowego.

Wniosek nie dotyczy zatem sytuacji prawnopodatkowej Operatora Magazynowego (którego ewentualne obowiązki w podatku akcyzowym pozostają poza zakresem zainteresowania Spółki oraz poza zakresem Wniosku) lub innych podmiotów, lecz bezpośrednio samej Spółki, która z tego względu posiada niewątpliwą legitymację prawną do wystąpienia z Wnioskiem w jego obecnym brzmieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w okolicznościach opisanych powyżej można uznać, że w wyniku lub w zakresie związanym z Obsługą Towarów Spółka podlega w Polsce podatkowi akcyzowemu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opisanych powyżej okolicznościach nie można uznać, że w wyniku lub w zakresie związanym z Obsługą Towarów Spółka podlega w Polsce podatkowi akcyzowemu.

Uzasadnienie prawne stanowiska Wnioskodawcy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego \[zdarzenia przyszłego – przypis Organu\] sprawy, Towary będą obejmowały przede wszystkim (i) produkty inne niż wyroby węglowe ("Wyroby Energetyczne") podlegające w Polsce podatkowi akcyzowemu na zasadach ogólnych mających zastosowanie do wyrobów energetycznych (takie jak koks naftowy przeznaczony do celów opałowych), (ii) produkty podlegające podatkowi akcyzowemu w Polsce w ramach szczególnego reżimu przewidzianego dla wyrobów węglowych ("Wyroby Węglowe") oraz, w mniejszym zakresie, (iii) produkty (na przykład siarka) nieobjęte podatkiem akcyzowym w Polsce ("Wyroby Nieakcyzowe"). Jak wyjaśniono ponadto w opisie stanu faktycznego \[zdarzenia przyszłego – przypis Organu\] sprawy, Obsługa Towarów może obejmować różne procesy dotyczące Towarów takie jak między innymi mieszanie Towarów (inne procesy zachodzące w ramach Obsługi Towarów, takie jak pobieranie próbek, testowanie, kruszenie czy przesiewanie, które są oczywiście nieistotne dla oceny na gruncie podatku akcyzowego Towarów poddawanych takim procesom, zostały pominięte w dalszych uwagach jako nieistotne dla przedmiotu niniejszego wniosku).

Odnośnie Wyrobów Energetycznych (zob. pkt (i) powyżej) należy w tym kontekście zwrócić uwagę przede wszystkim na przepis art. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; "Ustawa o podatku akcyzowym"), zawierający wyczerpujące zestawienie czynności i zdarzeń, które mogą skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w zakresie tych wyrobów.

Powyższe zestawienie obejmuje między innymi produkcję wyrobów energetycznych (art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym). Inne czynności i zdarzenia podlegające podatkowi akcyzowemu wymienione w art. 8 Ustawy o podatku akcyzowym (które bez wątpienia nie odpowiadają żadnemu z procesów, jakie mogą występować w ramach Obsługi Towarów) zostały pominięte w dalszych uwagach jako nieistotne dla przedmiotu niniejszego wniosku.

Także w odniesieniu do Wyrobów Węglowych (zob. pkt (ii) powyżej) Ustawa o podatku akcyzowym formułuje enumeratywny katalog, zawarty w art. 9a tej ustawy, czynności i zdarzeń, które mogą skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w zakresie tych wyrobów. Niemniej, katalog ten nie obejmuje w ogóle produkcji wyrobów węglowych, a zatem produkcja wyrobów węglowych nie jest uznawana za działalność podlegająca podatkowi akcyzowemu.

Pozostałe czynności i zdarzenia podlegające podatkowi akcyzowemu wymienione w art. 9a Ustawy o podatku akcyzowym (które bez wątpienia nie odpowiadają żadnemu z procesów, jakie mogą występować w ramach Obsługi Towarów) zostały pominięte w dalszych uwagach jako nieistotne dla przedmiotu niniejszego wniosku.

W przypadku Wyrobów Nieakcyzowych żadna czynność lub zdarzenie dotyczące tych wyrobów z zasady nie może powodować powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w Polsce. W konsekwencji, także produkcja Wyrobów Nieakcyzowych nie może być uznana za okoliczność powodującą powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w Polsce.

Podsumowując powyższe, w okolicznościach niniejszej sprawy Obsługa Towarów mogłaby zostać uznane za czynność lub zdarzenie podlegające podatkowi akcyzowemu w Polsce wyłącznie w przypadku, gdyby wiązała się ona z produkcją (w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym) Wyrobów Energetycznych.

Jak wspomniano, powyższa kwestia wymaga analizy jedynie w odniesieniu do mieszania Towarów, jakie może zachodzić w ramach Obsługi Towarów (inne procesy, jakie mogą występować w ramach Obsługi Towarów, takie jak pobieranie próbek, testowanie, kruszenie lub przesiewanie zostały pominięte w dalszych uwagach jako nieistotne dla przedmiotu niniejszego wniosku).

Zgodnie z wyraźnym brzmieniem art. 87 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym produkcja Wyrobów Energetycznych może polegać wyłącznie na: (a) wytwarzaniu Wyrobów Energetycznych, (b) przetwarzaniu Wyrobów Energetycznych, (c) mieszaniu lub przeklasyfikowaniu komponentów paliwowych, (d) rozlewie gazu skroplonego do butli gazowych, lub (e) barwieniu i znakowaniu Wyrobów Energetycznych.

Nie ulega żadnym wątpliwościom, iż Obsługa Towarów nie wiąże się z rozlewem gazu skroplonego do butli gazowych, ani też nie obejmuje barwienia lub znakowania Wyrobów Energetycznych (czyli czynności wskazanych w pkt (d) i (e) powyżej). Ponadto, jak wspomniano powyżej, Towarami mogą być wyłącznie Wyroby Energetyczne, Wyroby Węglowe oraz Wyroby Nieakcyzowe. Żadna z tych kategorii Towarów nie może być uznana za "komponenty paliwowe", ponieważ: (a) same w sobie stanowią one paliwa nadające się do autonomicznego wykorzystania w tym charakterze (tak w przypadku Wyrobów Energetycznych oraz Wyrobów Węglowych), lub też (b) stanowią Wyroby Nieakcyzowe wykorzystywane wyłącznie w celu poprawy jakości Wyrobów Energetycznych bez zmiany ich klasyfikacji CN, niemożliwe do uznania za komponenty paliwowe, których mieszanie (lub przeklasyfikowanie) mogłoby stanowić formę wytwarzania nowych Wyrobów Energetycznych.

Jak wynika z powyższego, Obsługa Towarów z pewnością nie będzie wiązało się z mieszaniem lub przeklasyfikowywaniem komponentów paliwowych w znaczeniu wskazanym w pkt (c) powyżej. W rezultacie, Obsługa Towarów mogłaby stanowić czynność lub zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym wyłącznie jeżeli oraz w takim zakresie, w jakim obejmowałaby ona "wytwarzanie" lub "przetwarzanie" Wyrobów Energetycznych (jedną z czynności wymienionych w pkt. (a) i (b) powyżej).

Polskie przepisy podatkowe nie formułują legalnej definicji "wytwarzania" lub "przetwarzania" Wyrobów Energetycznych. W praktyce fiskalnej uznaje się zatem powszechnie, że zakres tych pojęć powinien zostać ustalony w świetle zwykłego znaczenia słów "wytwarzanie" oraz "przetwarzanie" przyjętego w języku polskim, z uwzględnieniem szczególnych celów systemu podatku akcyzowego. Zgodnie z powyższą dyrektywą interpretacyjną przez "wytwarzanie" Wyrobów Energetycznych należy rozumieć zorganizowaną działalność ludzką mającą na celu powstanie nowego Wyrobu Energetycznego z wykorzystaniem Wyrobów Nieakcyzowych lub surowców, które już same są traktowane jako Wyroby Energetyczne (zob. S. Parulski, "Akcyza. Komentarz", wyd. III, 2016).

Pojęcie "przetwarzania" Wyrobów Energetycznych rozumie się natomiast, zgodnie ze wskazaną powyżej metodą wykładni, jako działalność polegającą na wykorzystaniu Produktu Energetycznego jako surowca pozwalającego na uzyskanie innego Wyrobu Energetycznego (zob. S. Parulski, "Akcyza. Komentarz", wyd. III, 2016).

Odpowiednio, "wytwarzanie" lub "przetwarzanie" Wyrobów Energetycznych może wystąpić wyłącznie wtedy, gdy różne Wyroby Energetyczne zostaną zmieszane ze sobą lub z Wyrobami Nieakcyzowymi w taki sposób, że mieszanina stanie się odrębnym Wyrobem Energetycznym, różnym od zwykłego zbioru zmieszanych Wyrobów Energetycznych (oraz Wyrobów Nieakcyzowych, w zależności od przypadku).

Powyższy kierunek wykładni znajduje także pełne potwierdzenie w ustalonej praktyce polskich organów podatkowych (zob. na przykład interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 31 października 2013 roku, sygn. IBPP4/443-454/13/EK, w dniu 12 grudnia 2012 roku, sygn. IBPP4/443-435/12/BP, oraz w dniu 30 listopada 2012 roku, sygn. IBPP4/443-443/12/EK, jak również interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 23 sierpnia 2012 roku, sygn. ITPP3/443-126/12/JK).

Niemniej, w omawianym przypadku proces mieszania, który może zachodzić w ramach Obsługi Towarów, będzie ograniczony do łączenia różnych partii tego samego Wyrobu Energetycznego (na przykład różnych zapasów koksu naftowego o odmiennych właściwościach fizycznych lub cechach handlowych) lub też będzie polegał wyłącznie na dodaniu do Wyrobu Energetycznego innych Wyrobów Energetycznych lub Towarów innych niż Wyroby Energetyczne. Proces ten będzie jednak prowadzić jedynie do poprawy jakości głównego Wyrobu Energetycznego, bez pozbawiania go jego zasadniczego charakteru, nie zaś do stworzenia nowego Wyrobu Energetycznego niewystępującego w zapasach przed rozpoczęciem procesu Obsługi Towarów.

Warto również zauważyć w związku z powyższym, że zgodnie z zasadą wyrażoną jednoznacznie w art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy stosuje się Nomenklaturę Scaloną (CN). W oparciu o powyższą regułę ukształtowało się jednolite orzecznictwo polskich sądów oraz praktyka polskich organów podatkowych, zgodnie z którymi obróbka towarów (w tym mieszanie wyrobów akcyzowych z innymi wyrobami akcyzowymi lub z wyrobami nieakcyzowymi) nie wywołuje skutków w podatku akcyzowym, jeżeli klasyfikacja CN wyrobów pozostających po takiej obróbce pozostaje taka, jaką była przed rozpoczęciem obróbki. Jedynym kryterium istotnym dla ustalenia, czy obróbkę towarów można uznać za "wytwarzanie" lub "przetwarzanie" wyrobów energetycznych w omawianym znaczeniu jest zatem ewentualna zmiana lub brak zmiany w klasyfikacji CN towarów przed i po zakończeniu takiej obróbki.

W celu ustalenia, czy proces mieszania powoduje taką zmianę w klasyfikacji CN mieszanych towarów należy odnieść się do Ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej ("ORINS") zawartych w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, obecnie w brzmieniu ustalonym rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2017/1925 z dnia 12 października 2017 roku zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dziennik Urzędowy L 282 z dnia 31 października 2017 r., str. 1), a w szczególności do reguł 3(a) i 3(b) ORINS regulujących kwestię klasyfikacji CN mieszanin (zob. także reguła 2(b) in fine ORINS wskazująca powyższe reguły ORINS jako główne reguły właściwe dla klasyfikacji CN mieszanin). Zgodnie z regułą 3(a) ORINS pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru. Niezależnie od powyższego, zgodnie z regułą 3(b) ORINS, mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3(a) ORINS, należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Z powyższego wynika, że ilekroć Wyroby Energetyczne są zmieszane wyłącznie z Wyrobami Energetycznymi posiadającymi ten sam kod CN (na przykład, gdy koks naftowy o określonych właściwościach fizycznych lub cechach handlowych zaklasyfikowany pod symbolem CN 2713 jest mieszany się z koksem naftowym o nieco odmiennych właściwościach fizycznych lub cechach handlowych, również zaklasyfikowanym pod symbolem CN 2713, w celu uzyskania partii koksu naftowego zaklasyfikowanego pod symbolem CN 2713 spełniającej wymagania klienta Spółki), mieszanina powstająca w wyniku tej operacji posiada taki sam kod CN jak Wyroby Energetyczne podlegające mieszaniu.

Dlatego też proces mieszania tego rodzaju nie może zostać zakwalifikowany jako "wytwarzanie" lub "przetwarzanie" w powyższym znaczeniu. W praktyce może mieć nadto miejsce sytuacja, w której Wyroby Energetyczne posiadające określoną klasyfikację CN będą mieszane w ramach Obsługi Towarów z innymi Wyrobami Energetycznymi objętymi innym kodem CN (lub z Wyrobami Nieakcyzowymi, o kodzie CN innym niż kod CN mieszanych z nimi Wyrobów Energetycznych) w taki sposób, że mieszanina powstająca w wyniku takiego procesu będzie objęta kodem CN przypisanym jednemu z Wyrobów Energetycznych podlegających mieszaniu, zgodnie z regułą 3(b) ORINS wspomnianą powyżej. Jednakże, również w takim przypadku nie sposób byłoby uznać, że powstaje nowy Wyrób Energetyczny posiadający kod CN odmienny od kodu każdego z mieszanych Wyrobów Energetycznych. Wynika to z faktu, że zasadniczo taka Obsługa Towarów prowadzi wyłącznie do powstania mieszaniny przyjmującej klasyfikację CN jednego z mieszanych Wyrobów Energetycznych, który w wyniku tego procesu uzyska lepszą jakość (bez jakiejkolwiek zmiany w jego klasyfikacji CN), natomiast inne Wyroby Energetyczne (lub Wyroby Nieakcyzowe poddane mieszaniu), zostaną po prostu w tym celu zużyte (które to zużycie nie jest objęte zakresem przedmiotowym podatku akcyzowego).

Należy również zwrócić uwagę, że, jak wspomniano powyżej, w okolicznościach stanu faktycznego \[zdarzenia przyszłego – przypis Organu\] sprawy Obsługa Towarów może dotyczyć tylko takich wyrobów akcyzowych, w odniesieniu do których podatek akcyzowy został już zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu (czy to przez dostawcę Wyrobów Energetycznych, czy to bezpośrednio przez Spółkę, w zależności od okoliczności zakupu Towarów przez Spółkę). Jednakże, zgodnie z art. 8 ust. 6 Ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z jedną z czynności lub zdarzeń wskazanych w art. 8 Ustawy o podatku akcyzowym jako podlegające podatkowi akcyzowemu, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W związku z powyższym, niezależnie nawet od powyższych uwag dotyczących znaczenia pojęć "wytwarzania" i "przetwarzania" Wyrobów Energetycznych, jako że w każdym przypadku zobowiązanie w podatku akcyzowym powstanie w stosunku do podlegających temu podatkowi Towarów już przed lub też w chwili nabycia tych Towarów przez Spółkę (i kwota tego powstałego wcześniej zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym zostanie określona lub zadeklarowana w należnej wysokości), następująca po nim Obsługa (tych) Towarów nie mogłaby już powodować powstania kolejnego zobowiązania w podatku akcyzowym.

Podsumowując, ponieważ czynności składające się na Obsługę Towaru nie odpowiadają żadnej z czynności lub zdarzeń wskazanych w art. 87 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym jako forma wytwarzania lub przetwarzania Wyrobów Energetycznych, a żadne inne czynności lub zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przypadku Obsługi Towarów nie miałyby miejsca, a ponadto zgodnie z art. 8 ust. 6 Ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nie może już powstać w związku z Obsługą Towarów, które podlegały podatkowi akcyzowemu (określonemu lub zadeklarowanemu w należnej wysokości) na wcześniejszym etapie obrotu, Obsługa Towarów nie może być uznana za czynność lub zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W związku z powyższym, w opisanych w niniejszym wniosku okolicznościach faktycznych \[okolicznościach zdarzenia przyszłego – przypis Organu\] nie można uznać, że w wyniku lub w zakresie związanym z Obsługą Towarów Spółka podlega w Polsce podatkowi akcyzowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przez wyroby węglowe w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt 1a ustawy rozumie się wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Pod poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem CN ex 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych – jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy – pozwala zaliczyć je do wyrobów akcyzowych.

W poz. 30 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem CN 2713 wymieniono natomiast koks naftowy, bitum naftowy oraz inne pozostałości olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych.

Stosownie z art. 2 ust. 1 pkt 2, 3, 4-9 ustawy:

*   terytorium kraju - terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   terytorium państwa członkowskiego - terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju;
*   terytorium Unii Europejskiej - terytorium kraju oraz terytoria państw członkowskich;
*   terytorium państwa trzeciego - terytorium inne niż terytorium Unii Europejskiej;
*   eksport - wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony przez organ celny, o którym mowa w art. 221 ust. 2 lub art. 332 ust. 3-4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 558, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2447", na podstawie informacji uzyskanych od właściwego organu celnego stosownie do art. 329 tego rozporządzenia;
*   import - przywóz:
    
    1.  samochodów osobowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju,
    2.  wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju:
    
    *   jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostaną objęte procedurą specjalną: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, a także nie zostaną objęte czasowym składowaniem,
    *   jeżeli zostało zakończone czasowe składowanie tych wyrobów lub została zamknięta procedura specjalna: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, którą wyroby te były objęte, i powstał dług celny;
*   dostawa wewnątrzwspólnotowa - przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego;
*   nabycie wewnątrzwspólnotowe - przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju;

Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej "WIA", stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) – art. 3 ust. 1 ustawy.

Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie – art. 3 ust. 2 stawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 8 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się m.in. wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 – art. 86 ust.1 pkt 2 ustawy.

Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych – art. 87 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność polegającą na obrocie wyrobami akcyzowymi klasyfikowanymi do kodu CN 2713 11 00 (koks naftowy niekalcynowany) oraz CN 2701 12 90 (węgiel bitumiczny pozostały). W zależności od możliwości rynkowych, Spółka może nabywać wyroby akcyzowe od polskich producentów lub sprowadzać je do Polski z Unii Europejskiej lub spoza Unii Europejskiej, w celu ich odsprzedaży klientom w Polsce i w Unii Europejskiej, jak i poza Unią Europejską.

Nabywając wyroby akcyzowe Spółka będzie ponosić koszt podatku akcyzowego w cenie zakupu naliczanej przez dostawcę lub też będzie bezpośrednio płacić podatek akcyzowy na rachunek polskich organów podatkowych, w przypadkach oraz w wysokości określonej przepisami prawa. Nabyte przez Spółkę wyroby akcyzowe co do zasady nie będą objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego.

W praktyce możliwe jest, że niekiedy wyroby akcyzowe zostaną odsprzedane przez Spółkę wkrótce po ich nabyciu. Jednakże, w oparciu o model handlowy Spółki, praktykę rynkową i dotychczasowe doświadczenie można założyć, że w toku swojej zwykłej działalności Spółka zazwyczaj nabywać będzie wyroby akcyzowe reagując na pojawiające się na rynku okazje w tym zakresie, bez jakichkolwiek szczegółowych informacji czy zobowiązań co do dalszego nabywcy lub ostatecznego przeznaczenia tychże wyrobów, i będzie je składować w Polsce do czasu pozyskania klienta na określoną ilość wyrobów akcyzowy o określonej jakości. Na etapie końcowym Spółka wyda wymaganą ilość wyrobów akcyzowych ze swoich zapasów i zleci ich wysyłkę do klienta. Co istotne, nieodłącznym elementem opisanego powyżej modelu jest to, że wyroby akcyzowe mogą być i zazwyczaj będą przez pewien okres składowane, przeładowywane i obsługiwane na terytorium Polski. Po otrzymaniu zamówień Spółka zleci wydanie wyrobów akcyzowych z magazynu oraz ich transport i dostawę do odbiorców zewnętrznych mających siedzibę na terenie Polski lub poza jej granicami (w lub poza UE).

W okolicznościach niniejszej sprawy Spółka uznała zatem, że właściwe będzie nabycie od lokalnych polskich dostawców złożonych usług umożliwiających obsługę łańcucha handlowego dotyczącego wyrobów akcyzowych znajdujących się w Polsce, od momentu zakupu przez Spółkę wyrobów akcyzowych oraz, w stosownych przypadkach, ich sprowadzenia do Polski, poprzez ich składowanie oraz, w wymaganym zakresie, przeładunek i obsługę, do czasu sprzedaży wyrobów akcyzowych przez Spółkę, zwolnienia ich z magazynu oraz ich wysyłki do właściwego klienta. Za najbardziej praktyczne Spółka uznała podejście polegające na wyborze i zawarciu umowy z jednym dużym operatorem magazynowym, zdolnym zapewnić wsparcie w zakresie zasadniczej części łańcucha operacji logistycznych, obejmującej magazynowanie, przeładunek i obsługę wyrobów akcyzowych przed ich odsprzedażą na rzecz klientów Spółki. W tym zakresie Spółka zidentyfikowała i zamierza zawrzeć stosowną Umowę o Świadczenie Usług z polskim usługodawcą (Operator Magazynowy) prowadzącym terminal portowy.

Na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Spółka będzie nabywać od Operatora Magazynowego złożone usługi (Usługi Magazynowe) obejmujące: (i) pomoc w rozładunku wyrobów akcyzowych na teren magazynu Operatora Magazynowego oraz ich załadunek na środki transportu po ich wydaniu z magazynu (lub ewentualnie przekazanie wyrobów akcyzowych bezpośrednio do klientów Spółki), (ii) różnorodne procesy związane z obsługą składowanych wyrobów akcyzowych podczas ich magazynowania, oraz (iii) składowanie wyrobów akcyzowych na obszarze, który Operator Magazynowy będzie zobowiązany zapewnić, bez zawierania umowy najmu czy też podobnych umów związanych z jakąkolwiek nieruchomością lub jej częścią. Niektóre usługi dodatkowe, pomocnicze i uzupełniające Usługi Magazynowe mogą być również nabywane od dostawców innych niż Operator Magazynowy.

W trakcie magazynowania wyroby akcyzowe mogą być, zgodnie ze zwykłą praktyką biznesową stosowaną w sektorze surowców energetycznych, poddawane próbkowaniu, testowaniu, mieszaniu, przesiewaniu (skriningowi) i kruszeniu lub podobnym procesom korzystnie wpływającym na handlowe, chemiczne lub środowiskowe aspekty określonych wyrobów akcyzowych (Obsługa Towarów), przed ich dostarczeniem klientom Spółki. Obsługa Towarów będzie mogła obejmować wyłącznie takie wyroby akcyzowe, w stosunku do których podatek akcyzowy został już zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu (czy to przez podmiot dokonujący dostawy Towarów na rzecz Spółki, czy to bezpośrednio przez Spółkę, w zależności od sposobu nabycia Towarów przez Spółkę).

Na tle powyższego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwości czy w okolicznościach opisanych powyżej można uznać, że w wyniku lub w zakresie związanym z Obsługą Towarów (wyrobów akcyzowych będących przedmiotem wniosku) Spółka podlega w Polsce podatkowi akcyzowemu.

Mając zatem na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w okolicznościach budzących wątpliwości Spółki tj. w związku z faktem, że wyroby akcyzowe są poddawane procesom i czynnościom objętym zakresem Obsługi Towarów, Wnioskodawca nie będzie wykonywać żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Tym samym nie będzie on mógł zostać w przedstawionym zdarzeniu przyszłym uznany za podatnika z tytułu czynność związanych z Obsługą Towarów.

Wynika to z faktu, że czynność związane z Obsługą Towarów, będą ewentualnie obciążać podmiot dokonujący faktycznie tej Obsługi tj. Operatora Magazynowego.

Odpowiadając zatem wprost na zadane przez Wnioskodawcę pytanie stanowisko Spółki uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania i indywidualnej sytuacji prawnopodatkowej Zainteresowanego tj. \[…\], jak również dotyczy wyłącznie wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2713 11 00 (koks naftowy niekalcynowany) oraz CN 2701 12 90 (węgiel bitumiczny pozostały), nabywanych do celów opałowych, od których zostanie zapłacona akcyza w należnej wysokości (naliczanej przez dostawcę lub zapłaconej przez Wnioskodawcę w związku z ich nabyciem). Przedmiotowa interpretacja nie odnosi się natomiast do innych wyrobów akcyzowych oraz sytuacji zmiany zadeklarowanego przeznaczenia wyrobów będących przedmiotem zapytania Zainteresowanego. Nie było to bowiem przedmiotem opisu zdarzenia przyszłego, pytania ani stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja została wydana w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.