Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.308.2019.3.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-13
Teza: Opodatkowanie sprzedaży udziałów we współwłasności lokalu.
Słowa kluczowe: lokal; lokal-lokal mieszkalny; opodatkowanie; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów we współwłasności lokalu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów we współwłasności lokalu. Wniosek został uzupełniony w dniu 6 września 2019 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 28 kwietnia 2016 r. zawarto umowę deweloperską oraz umowę przedwstępną sprzedaży udziałów ułamkowych we współwłasności nieruchomości w formie aktu notarialnego, Repertorium A numer (…) pomiędzy: Osiedle (…) z siedzibą w (…), a nabywającymi A i B występującymi jako wspólnicy spółki jawnej pod nazwą: C Spółka jawna z siedzibą w D.

Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 31 sierpnia 2017 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażami podziemnymi przy ulicy (…) w (…).

Całość ceny podatnik uiścił sprzedającemu do 31 sierpnia 2017 r.

Lokal mieszkalny położony w (…) przy ulicy (…) został wydany Wnioskodawcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 12 września 2017 r.

Wyżej oznaczony lokal był wynajmowany przez Spółkę. Pierwszy wynajem nastąpił w okresie od 30 grudnia 2017 r. do dnia 1 stycznia 2018 r. (faktura VAT nr (…) z dnia 15 stycznia 2018 r.).

Umowa sprzedaży przedmiotowego lokalu została zawarta w formie aktu notarialnego dnia 22 lutego 2018 r., Repertorium (…).

Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie lokalu mieszkalnego, jednak nie dokonał w nim ulepszeń, na które wydatki przekroczyłyby 30% wartości początkowej lokalu. Lokal mieszkalny był wynajmowany przez Wnioskodawcę, w szczególności za pośrednictwem portalu ,,(…)”.

Dnia 20 września 2019 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotowy lokal mieszkalny osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Wniosek został uzupełniony w dniu 6 września 2019 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik prowadzi działalność w zakresie między innymi: 4511Z sprzedaż hurtowa detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, 5520Z obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, a także inne rodzaje działalności.
2.  Nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. lokal mieszkalny był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej.
3.  W związku z nabyciem ww. lokalu mieszkalnego przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.
4.  Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych i czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
5.  Opisany we wniosku lokal mieszkalny zaliczany jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy – powierzchnia użytkowa tego lokalu wynosi 35,17 m2.
6.  W okresie od 12 września 2017 r. do 30 grudnia 2017 r. lokal był wykorzystywany do czynności opodatkowanych – lokal był urządzany i wyposażany w elementy niezbędne do użytkowania, wynajmowania, jak również trwały poszukiwania najemców.
7.  Lokal będący przedmiotem sprzedaży jest wynajmowany w ramach działalności sklasyfikowanej w ramach PKO 5520Z wynajem obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkoterminowego zakwaterowania. Pierwszy wynajem nastąpił w okresie od 30 grudnia 2017 r. do dnia 1 stycznia 2018 r. (faktura VAT nr (…) z dnia 15 stycznia 2018 r.)
8.  Lokal mieszkalny położony w (…) przy ul. (…) został wydany Wnioskodawcy do użytkowania na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w dniu 12 września 2017 r. Wcześniej decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w (…) z dnia 31 sierpnia 2017 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażami podziemnymi przy ul. (…) w (…), w którym to budynku znajduje się ww. lokal mieszkalny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 6 września 2019 r.).

Czy planowana czynność sprzedaży przedmiotowego lokalu będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku zbycia po dniu 12 września 2019 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku: dostawę budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 14 niniejszej ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, przyszła transakcja sprzedaży opisanego lokalu korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy bowiem wskazać na fakt, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto dokonujący dostawy ponosił wydatki na ulepszenie lokalu, których wartość była jednak niższa niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania.

Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w (…) z dnia 31 sierpnia 2017 r. udzielone zostało pozwolenie na użytkowanie budynku przy ulicy (…) w (…). Natomiast, będący częścią tego budynku lokal mieszkalny nr (…) oddany został Wnioskodawcy do użytkowania 12 września 2017 r. wraz ze sporządzeniem protokołu zdawczo-odbiorczego.

Zdaniem Wnioskodawcy poprzez ,,oddanie do użytkowania” należy rozumieć rozpoczęcie faktycznego korzystania z lokalu przez jego pierwszego użytkownika, a nie przekazanie do niej prawa. Argumentacja ta oparta jest na wykładni językowej słowa ,,używać”, które w Słowniku Języka Polskiego PWN oznacza ,,używać cudzej własności, czerpiąc z niej korzyści, korzystać z czegoś”. Kierując się tymi zasadami oddanie do użytkowania to nic innego, jak przekazanie obiektu osobie trzeciej w celu jego dalszej eksploatacji (wykorzystywania). Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie do użytkowania jest tożsame z momentem wydania rzeczy, do którego na gruncie niniejszego stanu faktycznego doszło 12 września 2017 r. Należy również podkreślić, że ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług nie sformułował warunku pierwszego zasiedlenia w postaci przekazania prawa do budynku. Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej (IPPP1/443-1054/09-3/AW) z dnia 23 grudnia 2009 r. wskazał, że ,,przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika”. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2009 r. (IBPP2/443-668/09/RSZ). We wskazanej interpretacji stwierdzono, że ,,przez „użytkownika” należy rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra, poprzez wykorzystanie tego dobra, dąży do osiągnięcia zysku czy też innych korzyści”.

Odnosząc powyższe do niniejszej sytuacji, należy wskazać, że Wnioskodawca od 12 września 2017 r., od daty sporządzenia protokołu zdawczo-odbiorczego i faktycznego przekazania lokalu nabył prawo do rozporządzania lokalem jak właściciel. Był jego użytkownikiem i wykorzystywał go do osiągnięcia korzyści. Zamawiał meble oraz ponosił nakłady na lokal. Nadto, jeszcze przez zawarciem umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca czerpał korzyści wynajmując lokal. Pierwszy raz wynajęty został w dniach od 30 grudnia 2017 r. do 6 stycznia 2018 r.

Z uwagi na wskazane powyżej okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania do wskazanej czynności zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług jest trafne i powinno zostać podzielone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem, sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2019 r.), rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30%. wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny ww. obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że dnia 28 kwietnia 2016 r. zawarto umowę deweloperską oraz umowę przedwstępną sprzedaży udziałów ułamkowych we współwłasności nieruchomości w formie aktu notarialnego pomiędzy: Osiedle Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa a nabywającymi występującymi jako wspólnicy spółki jawnej. Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 31 sierpnia 2017 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażami podziemnymi. Całość ceny podatnik uiścił sprzedającemu do 31 sierpnia 2017 r. Lokal mieszkalny został wydany Wnioskodawcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 12 września 2017 r. Wyżej oznaczony lokal był wynajmowany przez Spółkę. Pierwszy wynajem nastąpił w okresie od 30 grudnia 2017 r. do dnia 1 stycznia 2018 r. (faktura VAT nr 1/2018 z dnia 15 stycznia 2018 r.). Umowa sprzedaży przedmiotowego lokalu została zawarta w formie aktu notarialnego dnia 22 lutego 2018 r. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie lokalu mieszkalnego, jednak nie dokonał w nim ulepszeń, na które wydatki przekroczyłyby 30% wartości początkowej lokalu. Lokal mieszkalny był wynajmowany przez Wnioskodawcę, w szczególności za pośrednictwem portalu ,,(…)”. Dnia 20 września 2019 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotowy lokal mieszkalny osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik prowadzi działalność w zakresie między innymi: 4511Z sprzedaż hurtowa detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, 5520Z obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, a także inne rodzaje działalności.

Nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. lokal mieszkalny był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej.

W związku z nabyciem ww. lokalu mieszkalnego przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych i czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opisany we wniosku lokal mieszkalny zaliczany jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy – powierzchnia użytkowa tego lokalu wynosi 35,17 m2.

W okresie od 12 września 2017 r. do 30 grudnia 2017 r. lokal był wykorzystywany do czynności opodatkowanych – lokal był urządzany i wyposażany w elementy niezbędne do użytkowania, wynajmowania, jak również trwały poszukiwania najemców.

Lokal będący przedmiotem sprzedaży jest wynajmowany w ramach działalności sklasyfikowanej w ramach PKO 5520Z wynajem obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkoterminowego zakwaterowania.

Pierwszy wynajem nastąpił w okresie od 30 grudnia 2017 r. do dnia 1 stycznia 2018 r. (faktura VAT nr 1/2018 z dnia 15 stycznia 2018 r.)

Lokal mieszkalny został wydany Wnioskodawcy do użytkowania na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w dniu 12 września 2017 r. Wcześniej decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 31 sierpnia 2017 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażami podziemnymi, w którym to budynku znajduje się ww. lokal mieszkalny.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku sprzedaży udziałów we współwłasności nieruchomości (lokalu mieszkalnego).

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do lokalu mieszkalnego nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Należy w tym miejscu wskazać, że w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy wskazać, że planowana sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości (przedmiotowego lokalu), o którym mowa we wniosku, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – lokal ten został już zasiedlony w momencie wydania do użytkowania na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego w dniu 12 września 2017 r. Lokal ma zostać sprzedany dnia 20 września 2019 r. Zatem jego zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie lokalu mieszkalnego, jednak wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą ww. udziału we współwłasności nieruchomości (lokalu mieszkalnego), bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, planowana czynność sprzedaży udziałów we współwłasności nieruchomości (przedmiotowego lokalu) będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku zbycia tego lokalu po dniu 12 września 2019 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.