Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-608/08/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-06-27
Teza: Premie pieniężne podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów u usług według 22% stawki podatku VAT oraz udokumentowane fakturą VAT.
Słowa kluczowe: premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2008r. (data wpływu 16 kwietnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2008r. (data wpływu 30 maja 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych za przyznaną premię pieniężną – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów premii pieniężnych udzielanych za przekroczenie określonego w umowie poziomu zakupów. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 26 maja 2008r. (data wpływu 30 maja 2008r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-608/08/KG z dnia 19 maja 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowy z odbiorcami, w których zawarty jest warunek, że po przekroczeniu określonego poziomu zakupu, odbiorcy przysługuje 2 lub 3% bonusu pieniężnego, liczonego od sumy netto zakupu w danym roku kalendarzowym. Bonus ten wypłacany jest po zakończeniu roku kalendarzowego, rozliczeniu całości zakupu i odnosi się zawsze do sumy dostaw całego roku a nie do danej faktury. Bonus ten nie jest rabatem od sprzedaży. Wypłacane premie pieniężne związane są z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Spółka sprzedaje towary opodatkowane stawką 22% i bonus wypłacany jest w związku z rozmiarem tej sprzedaży od danego klienta. Zdaniem Wnioskodawcy wydatki związane z wypłatą premii są kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów podatkowych. Kontrahenci wystawiają Wnioskodawcy noty obciążeniowe oraz faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca ma prawo odliczyć VAT z faktury, w której treści zawarto zapis, przykładowo „bonus pieniężny, netto 2000 zł VAT 22% tj. 440, brutto 2440 zł? Czy Wnioskodawca otrzymuje prawidłowe dokumenty na obciążenie premią pieniężną, tj. noty obciążeniowe (bez VAT-u), czy też faktury VAT (z VAT-em)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może odliczyć VAT-u od tak wystawionej faktury. W roku 2008 nie ma prawa odliczyć VAT-u zawartego na fakturze błędnie wystawionej, na której nieprawidłowo naliczono VAT, po zmianie art. 88 ust 3a pkt 2, gdzie zapisano, że podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT-u, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu lub jest od niego zwolniona. Na fakturze opisanej jako bonus pieniężny, kiedy jest to rodzaj premii za osiągnięty obrót, nie powinno być VAT-u. Takie obciążenie winno się odbyć na zasadach noty obciążeniowej a nie faktury z 22% VAT-em. Prawo do bonusu pieniężnego nie jest świadczeniem usługi (zgodnie z art. 8 ust. 1) na rzecz dostawcy towarów, tak więc nie będąc usługą dostawca nie powinien naliczać VAT-u, a Wnioskodawca tak naliczony nieprawidłowo VAT nie może odliczyć. Prawidłowe dokumenty wystawiają firmy, które przesyłają Wnioskodawcy noty obciążeniowe bez VAT-u. Jest już wiele wyroków (NSA) świadczących o tym, ze z tytułu obciążenia bonusem winno się wystawiać jedynie noty ponieważ przychód ten u wystawiającego nie podlega ustawie o podatku VAT. Obciążenie nie dotyczy konkretnej faktury, ale sumy obrotu w tym przypadku, za cały dany okres.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Przedsiębiorcy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Postanowienia uzależniające przyznanie premii pieniężnej od wielkości dokonanych zakupów w danym okresie (roku) wskazują, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z premią pieniężną, która nie odnosi się do żadnej konkretnej dostawy towarów, lecz stanowi świadczenie odrębne, które jest przyznawane za spełnienie określonych warunków. Należy uznać, iż w tej sytuacji wypłacenie premii pieniężnej jest ściśle uzależnione od określonego zachowania kupującego. Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej stanowi zatem rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Zachowanie nabywcy należy uznać w tym przypadku jako świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego Wnioskodawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej, która jest przyznawana za przekroczenie w określonym czasie (roku) określonego poziomu zakupu.

W świetle powyższego zachowanie podmiotu otrzymującego premię (nabywcy) polegające na osiągnięciu określonego poziomu zakupu w określonym czasie należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Konsekwencją uznania danej premii pieniężnej za formę wynagrodzenia za określone świadczenie jest brak możliwości potraktowania jej jako rabat (upust), który zmniejszałby podstawę opodatkowania u dostawcy – wypłacającego premię. Premia nie pełni w takim przypadku funkcji rabatu, a jedynie jej wysokość określana jest poprzez odwołanie się do wcześniej dokonanych przez kupującego zakupów. W opisanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca wypłaca nabywcy premie pod warunkiem osiągnięcia przez odbiorcę określonego poziomu zakupów towarów handlowych Wnioskodawcy, w danym okresie rozliczeniowym. Premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie w określonej wartości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej. Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. W świetle powyższego zachowanie kontrahenta Wnioskodawcy polegające na osiągnięciu określonej w umowie wartości zakupów należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę. Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zatem w przedmiotowej sytuacji otrzymanie premii pieniężnej przez kontrahenta od Wnioskodawcy jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy (tj. kontrahenta Wnioskodawcy) w stosunku do sprzedającego stanowiące świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego (tj. Wnioskodawcy), podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę – kontrahenta Wnioskodawcy faktury VAT na rzecz nabywcy usług, tj. Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały w dziale IX ustawy o VAT oraz zgodnie z dyspozycją ustawową w rozdziale 7 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Ponadto kolejne z takich ograniczeń zostało wskazane w powołanym przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 4 lutego 2008r., art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r.) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest czynność niepodlegajaca opodatkowaniu podatkiem VAT, podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej tą czynność nie podlega odliczeniu. Cytowany wyżej przepis nie ogranicza natomiast prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od kontrahenta faktur dokumentujących udzielone przez Wnioskodawcę premie pieniężne. Tut. organ bowiem wykazał w przedmiotowej interpretacji, iż otrzymane premie pieniężne powinny być udokumentowane przez otrzymującego takie premie fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług. W związku z tym Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od kontrahenta z tytułu udzielonej mu przez Wnioskodawcę premii pieniężnej, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za **nieprawidłowe.** Na marginesie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia nie była ocena prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym wydatków związanych z wypłatą premii pieniężnych bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie sformułował pytania ani nie przedstawił stanu faktycznego jak również własnego stanowiska w sprawie. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.