Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-584/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-25
Teza: Wystawianie jednej zbiorczej faktury korygującej za cały okres rozliczeniowy obejmujący jeden rok
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2010r. (data wpływu 21 czerwca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania zbiorczą fakturą korygującą całorocznej korekty cen – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2010r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania zbiorczą fakturą korygującą całorocznej korekty cen.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi opodatkowaną VAT działalność gospodarczą polegającą na produkcji, sprzedaży i dystrybucji urządzeń do produkcji ciepłej wody użytkowej oraz ogrzewania. Warunki współpracy oraz wzajemne rozliczenia finansowe Spółki oraz jej odbiorców regulują umowy o współpracy handlowej podpisywane z każdym z odbiorców z osobna.

Spółka oferuje swoim kontrahentom system premiowania, polegający na tym, że w przypadku przekroczenia przez danego odbiorcę w relacjach ze Spółką określonej wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, Spółka zobowiązana jest do wypłaty na rzecz tego odbiorcy umownej premii pieniężnej stanowiącej procentową wartość obrotu netto w danym roku rozliczeniowym. Premia obliczana jest według zmiennych progów procentowych, które są tym wyższe, im wyższa jest wartość obrotu netto (również określona progowo). Premia nie jest w jakikolwiek sposób związana z rozliczeniami za konkretne dostawy.

Interpretacją indywidualną z dnia 31 marca 2010r. Minister Finansów orzekł, że udzielane przez kontrahentów premie pieniężne można przyporządkować do poszczególnych dostaw, skoro uprawnienie kontrahenta do uzyskania tych gratyfikacji ustalane jest na podstawie wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym. W konsekwencji, zdaniem Ministra Finansów udzielane przez Spółkę premie pieniężne stanowią rabat potransakcyjny obniżający wartość konkretnych dostaw, zmniejszający podstawę opodatkowania, w związku z czym Spółka powinna wystawiać faktury korygujące.

Z uwagi na masowy charakter transakcji, Spółka rozważa stosowanie zbiorczych faktur korygujących. Rabat udzielany danemu nabywcy po zakończeniu roku, odnoszący się do wszystkich dostaw zrealizowanych na rzecz tego nabywcy w danym roku dokumentowany będzie jedną zbiorczą fakturą korygującą.

Zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie dane wymagane Rozporządzeniem, w szczególności precyzyjnie wskazywać będzie numery korygowanych faktur (np. w postaci załącznika stanowiącego integralną część zbiorczej faktury korygującej).

Kwotę rabatu udzielonego w odniesieniu do konkretnego towaru Spółka zamierza wykazywać w zbiorczej fakturze korygującej w jednej pozycji, obejmującej sumaryczną wartość, o jaką w rocznym okresie rozliczeniowym został obniżony obrót danym rodzajem towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka będzie miała prawo do:

*   dokumentowania rabatów odnoszących się do wszystkich dostaw dokonanych na rzecz danego nabywcy w ciągu roku zbiorczymi fakturami korygującymi obejmującymi wszystkie transakcje zrealizowane w ciągu roku oraz
*   ujmowania w zbiorczej fakturze korygującej łącznej kwoty rabatu udzielonej w ciągu roku w odniesieniu do danego rodzaju towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał on prawo do wystawienia zbiorczych faktur odnoszących się do wszystkich zrealizowanych w ciągu roku na rzecz konkretnego nabywcy dostaw (dalej: „Zbiorcze faktury korygujące”) oraz wykazywania w Zbiorczych fakturach korygujących łącznej rocznej kwoty rabatu odnoszącego się do danego rodzaju towaru.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

W myśl § 13 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawić ma fakturę korygującą. Faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, tj.:
    *   imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
    *   numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
    *   numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT", której dotyczy faktura korygująca;
    *   dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, której dotyczy faktura korygująca, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży;
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Należy podkreślić, że nie ma przeszkód, aby odniesienie do faktur pierwotnych (referencja) było zawarte np. w załączniku stanowiącym integralną część faktury korygującej. Ponadto faktura korygująca powinna zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 5 Rozporządzenia).

Zgodnie z § 5 ust. 7 w zw. z § 13 ust. 4 Rozporządzenia, w przypadku korekty dotyczącej dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać również:

1.  symbol towaru lub usługi, określony w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli ustawa lub przepisy wykonawcze do ustawy powołują ten symbol, lub
2.  przepis ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku, lub
3.  przepis dyrektywy, który zwalnia od podatku tę dostawę lub to świadczenie.

W myśl § 5 ust. 6 w zw. z § 13 ust. 4 Rozporządzenia, kwoty podatku na fakturze korygującej powinny być wykazane w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności. Kwoty wykazywane w fakturze korygującej zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza.

Przepisy regulujące wystawianie faktur korygujących nie przewidują wprost możliwości wystawiania faktur korygujących do więcej niż jednej faktury. Jednak jednocześnie nie ma żadnych regulacji, które ograniczałyby taką możliwość. W rezultacie należy przyjąć, że pod warunkiem spełnienia wszystkich wymogów określonych w Rozporządzeniu, nie ma przeciwwskazań prawnych, by dokumentować udzielenie rabatu zbiorczymi fakturami korygującymi odnoszącymi się do wszystkich dostaw dokonanych w danym roku na rzecz konkretnych nabywców.

Wystawianie zbiorczych faktur korygujących nie stoi także w sprzeczności z ich naturą i funkcją. Jak podkreśla się w literaturze przedmiotu, celem wystawienia faktur korygujących jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości, na skutek m.in. zdarzeń, które miały miejsce po wystawieniu faktury pierwotnej (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki Komentarz VAT, Lex, 2010, wyd. IV). Z punktu widzenia funkcji faktury, jako podstawy do odliczenia przez nabywcę towaru lub usługi podatku naliczonego, zgodność faktury pierwotnej z rzeczywistością jest niezbędna dla prawidłowego funkcjonowania systemu podatku VAT. W ocenie Spółki, doprowadzenie pierwotnej faktury do stanu zgodnego z rzeczywistym bez żadnego uszczerbku możliwe jest także poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej do wielu faktur wystawionych na rzecz danego kontrahenta w ciągu roku.

Spółka pragnie wskazać także na brak podstaw prawnych, by ograniczać długość okresu, do którego odnosi się zbiorcza faktura korygująca, tj. okresu, w którym wystawiane były faktury pierwotne. Nie ma zatem przeszkód, by zbiorcza faktura korygowała faktury wystawione na rzecz danego kontrahenta np. w okresie rocznym.

Za dopuszczalnością takiego rozwiązania przemawia w szczególności uregulowanie art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak wynika z powyższego przepisu, zarówno w przypadku zbiorczej faktury korygującej dotyczącej obrotu zrealizowanego w przeciągu roku, jak i w przypadku wystawiania faktur korygujących do pojedynczych faktur pierwotnych lub do większej liczby faktur pierwotnych wystawionych w okresach krótszych niż rok (np. miesięcznych), prawo do obniżenia podstawy opodatkowania powstanie wraz z uzyskaniem potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, niezależnie od tego, czy potwierdzono odbiór pojedynczej, czy zbiorczej faktury korygującej. Okres czasu, do którego odnosić się będzie zbiorcza faktura korygująca nie ma zatem wpływu na prawidłowość i terminowość rozliczeń podatkowych sprzedającego. Wydłużenie okresu objętego zbiorczą fakturą korygującą ma na celu jedynie uproszczenie korekty w aspekcie administracyjno - technicznym.

Możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących potwierdza utrwalona linia interpretacyjna organów podatkowych. Przykładowo wymienić można m.in. następujące interpretacje indywidualne:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 lutego 2010r. nr ITPP1/443-1179a/09/BS,
*   interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2010r. nr IPPP1/443-1158/09-2/AW,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2010r. nr IPPP1-443-1049/09-4/MP,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009r. nr IPPP1-443-920/09-4/JB,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2009r. nr ILPP2/443-75/09-3/GZ,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 stycznia 2009r. nr IBPP1/443-1612/08/AS,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2008r. nr ITPP1/443-725/08/KM,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 października 2008r. nr IBPP2/443-953/08/BW,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2008r. nr ILPP2/443-274/08-2/MN,
*   interpretacje Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 3 września 2007r. nr 1471/VTR2/443-43/07/MŻ oraz z dnia 19 kwietnia 2007r. nr 1471/VUR2/443-6/07/JPC.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził w interpretacji z dnia 16 stycznia 2009r. nr IBPP1/443-1612/08/AS, że przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania o ile taka zbiorcza faktura korygująca dokumentuje prawidłowo zaklasyfikowaną przez Wnioskodawcą czynność i zawiera wszystkie wymagane przepisami elementy. Dlatego Spółka może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku wystawionych faktur wewnętrznych. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące pierwotnych faktur wewnętrznych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur, pozycji i kwot przedmiotowa zbiorcza faktura korygująca dotyczy.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wymienionej powyżej interpretacji z dnia 26 lutego 2010r. potwierdził, że \`(...)\` przepisy \[Rozporządzenia - przypis Spółki\] nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej faktury korygującej. Przepisy te nie wyłączają jednak możliwości jej wystawiania. Należy zatem przyjąć, że w przypadku, w którym faktura zbiorcza spełnia wszystkie wymagania określone w \[Rozporządzeniu — przypis Spółki\], jej wystawienie jest dopuszczalne, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu. Co więcej, nie ma żadnych przeciwwskazań do tego, aby w myśl uregulowań \[Rozporządzenia - przypis Spółki\] Wnioskodawca miał możliwość wystawienia faktury korygującej w stosunku do faktur dokumentujących dostawy w ramach okresu obejmującego np. kilka miesięcy. Reguły te odnoszą się zarówno do dostaw dokonywanych na terytorium kraju, jak również stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Spółka jest ponadto zdania, że w świetle uregulowań § 13 ust. 1 pkt 2 i 3 Rozporządzenia dopuszczalne jest przedstawienie w Zbiorczej fakturze korygującej rabatu odnoszącego się do poszczególnych rodzajów towarów w kwotach stanowiących sumaryczną wartość, o jaką w okresie roku obniżono obrót danym rodzajem towaru. Dopuszczalne jest także wskazanie korygowanych faktur pierwotnych w załączniku, stanowiącym integralną część faktury korygującej.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2008r. nr ITPP1/443-725/08/KM, wydana w stanie prawnym obowiązującym do 31 listopada 2008r., w której stwierdzono, że proponowana przez Wnioskodawcę metoda sumarycznego wykazywania w ramach faktur korygujących wartości udzielonego rabatu w odniesieniu do określonego towaru, będącego przedmiotem wielu dostaw dokumentowanych odrębnymi fakturami pierwotnymi jest zgodna z uregulowaniem zawartym w przepisie § 16 ww. rozporządzenia, bowiem tak skonstruowane faktury korygujące zawierać będą wszystkie wymagane, a odnoszące się do towaru, elementy wynikające z powyższego przepisu, tj. nazwę towaru lub usługi objętych rabatem wraz z kwotą i rodzajem udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Analogiczny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 17 października 2008r. nr IBPP2/443-953/08/BW potwierdzając prawidłowość stosowanej przez wnioskodawcę praktyki wystawiania zbiorczej faktury korygującej obejmującej w jednej pozycji wartościowo wszystkie dostawy poprzedniego miesiąca przed korektą z podaniem ogólnej nazwy towaru (np. wyroby alkoholowe) bez rozbicia na rodzaje i asortyment, do której wnioskodawca załączał zestawienie dowodów sprzedaży za okres, którego dotyczył rabat. Organ podatkowy stwierdził w przedmiotowej interpretacji, że nie ma przeszkód, by wystawiać zbiorcze faktury korygujące do co najmniej kilku faktur. Na takiej fakturze powinny być podane jednak wszystkie informacje dotyczące faktur pierwotnych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur pierwotnych przedmiotowa faktura korygująca dotyczy, w szczególności obejmować korektą sprzedaż co do gatunku i tożsamą podmiotowo oraz wymieniać elementy kwotowe dotknięte tą samą stawką podatkową. Podobne stanowisko wyrażone zostało również m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2008r. nr ILPP2/443-274/08-2/MN.

Możliwość szczegółowego oznaczenia korygowanych faktur pierwotnych w załączniku do zbiorczej faktury korygującej zaakceptował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 1 grudnia 2009r., nr IPPP1-443-920/09-4/JB, że zbiorcza faktura VAT korygująca zawierać będzie wszystkie dane z faktur pierwotnych związanych z rozliczeniem danego miesiąca rozrachunkowego, oraz jako załącznik zawierać będzie szczegółowe oznaczenie wszystkich faktur VAT pierwotnych, których ona dotyczy - wykaz faktur VAT pierwotnych. Biorąc pod uwagę wskazane przepisy prawa oraz okoliczności zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż zbiorcze faktury VAT korygujące, które zamierza wystawiać Wnioskodawca dla swojego kontrahenta wraz z załącznikiem do nich, zgodne będą z uregulowaniem zawartym w przepisie § 13 ust. 1, 2 i 5 ww. rozporządzenia, bowiem tak skonstruowane faktury korygujące zawierać będą wszystkie wymagane elementy wynikające z powyższych przepisów.

Reasumując, zdaniem Spółki będzie ona miała prawo:

1.  dokumentować udzielone rabaty obejmujące całość dostaw dokonanych w ciągu roku na rzecz poszczególnych kontrahentów Zbiorczymi fakturami korygującymi, pod warunkiem, że będą one spełniały wymagania stawiane fakturom korygującym w Rozporządzeniu,
2.  na ww. fakturach korygujących przedstawiać kwoty rabatu dla poszczególnych rodzajów towarów w łącznej wartości, o jaką w okresie roku obniżono obrót danym towarem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, Minister Finansów określił w § 5 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), co powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Stosownie do powołanego przepisu § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Przypadki dotyczące wystawienia faktur korygujących określają przepisy § 13 i 14 ww. rozporządzenia.

I tak, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą (§ 13 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Jak stanowi § 13 ust. 4 ww. rozporządzenia, przepisy § 5 ust. 5-7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

W myśl § 13 ust. 5 tego rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z kolei art. 29 ust. 4a ustawy, stanowi, że w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołana wyżej regulacja art. 29 ust. 4a ustawy, jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Jednocześnie, jak wynika z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi opodatkowaną VAT działalność gospodarczą polegającą na produkcji, sprzedaży i dystrybucji urządzeń do produkcji ciepłej wody użytkowej oraz ogrzewania. Warunki współpracy oraz wzajemne rozliczenia finansowe Spółki oraz jej odbiorców regulują umowy o współpracy handlowej podpisywane z każdym z odbiorców z osobna.

Spółka oferuje swoim kontrahentom system premiowania, polegający na tym, że w przypadku przekroczenia przez danego odbiorcę w relacjach ze Spółką określonej wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, Spółka zobowiązana jest do wypłaty na rzecz tego odbiorcy umownej premii pieniężnej stanowiącej procentową wartość obrotu netto w danym roku rozliczeniowym. Premia obliczana jest według zmiennych progów procentowych, które są tym wyższe, im wyższa jest wartość obrotu netto (również określona progowo). Premia nie jest w jakikolwiek sposób związana z rozliczeniami za konkretne dostawy.

Interpretacją indywidualną z dnia 31 marca 2010r. Minister Finansów orzekł, że udzielane przez kontrahentów premie pieniężne można przyporządkować do poszczególnych dostaw, skoro uprawnienie kontrahenta do uzyskania tych gratyfikacji ustalane jest na podstawie wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym. W konsekwencji, zdaniem Ministra Finansów udzielane przez Spółkę premie pieniężne stanowią rabat potransakcyjny obniżający wartość konkretnych dostaw, zmniejszający podstawę opodatkowania, w związku z czym Spółka powinna wystawiać faktury korygujące.

Z uwagi na masowy charakter transakcji, Spółka rozważa stosowanie zbiorczych faktur korygujących. Rabat udzielany danemu nabywcy po zakończeniu roku, odnoszący się do wszystkich dostaw zrealizowanych na rzecz tego nabywcy w danym roku dokumentowany będzie jedną zbiorczą fakturą korygującą.

Zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie dane wymagane Rozporządzeniem, w szczególności precyzyjnie wskazywać będzie numery korygowanych faktur (np. w postaci załącznika stanowiącego integralną część zbiorczej faktury korygującej).

Kwotę rabatu udzielonego w odniesieniu do konkretnego towaru Spółka zamierza wykazywać w zbiorczej fakturze korygującej w jednej pozycji, obejmującej sumaryczną wartość, o jaką w rocznym okresie rozliczeniowym został obniżony obrót danym rodzajem towaru.

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż organ podatkowy stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Jednocześnie brak jest w przepisach przeciwwskazań do takiego postępowania o ile taka zbiorcza faktura korygująca dokumentuje prawidłowo zaklasyfikowaną przez Wnioskodawcę czynność i zawiera wszystkie wymagane przepisami elementy. Dlatego Spółka może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku czy kilkunastu wystawionych faktur pierwotnych. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące pierwotnych faktur, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur, pozycji i kwot przedmiotowa zbiorcza faktura korygująca dotyczy.

Dopuszczalne jest również, jak twierdzi Wnioskodawca, wskazanie korygowanych faktur pierwotnych w załączniku stanowiącym integralną część faktury korygującej

Jedna zbiorcza faktura korygująca może zatem dotyczyć różnych wcześniej wystawionych dla danego kontrahenta faktur VAT, obrót dla każdej z tych faktur może być w wyniku korekty zmniejszony, jednakże musi to wyraźnie wynikać z treści faktury korygującej, czyli jaka faktura jest korygowana i w jakim dokładnie zakresie, tj. jakiego towaru dokładnie dotyczy i w jakiej kwocie.

Nie ma także przeszkód, by dodatkowo na ww. fakturach korygujących przedstawiać kwoty rabatu dla poszczególnych rodzajów towarów w łącznej wartości, o jaką w okresie roku obniżono obrót danym towarem.

Zbiorcza faktura korygująca musi jednak odpowiadać wymogom wynikającym z rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy i nie stanowią źródła prawa, jak również nie są wiążące ani dla wnioskodawców, dla których zostały wydane, ani dla organów podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

****