Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.257.2023.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-17
Teza: Brak możliwość zaliczenia wydatków na polepszenie stanu swojego zdrowia, tj. wydatków na zabiegi fizjoterapeutyczne kręgosłupa i barków jako kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; rehabilitacja
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Przez ostatnich 8 lat była Pani zatrudniona na stanowisku głównej księgowej w firmie, której dynamiczny rozwój pozwolił właścicielom sprzedać udziały spółce z zagranicznym kapitałem. Miało to miejsce w 2019 r.

W związku z niepewną sytuacją w zakładzie pracy postanowiła Pani zabezpieczyć źródło przychodów i w lutym 2020 r. założyła jednoosobową działalność gospodarczą świadcząc dodatkowo usługi księgowe, jako aktywny podatnik VAT, z ewidencją w księdze przychodów i rozchodów i z opodatkowaniem na zasadach ogólnych.

Jak się okazało z czasem była to słuszna decyzja, ponieważ jednostka nadrzędna z grupy pracodawcy zdecydowała o likwidacji działu księgowości spółki na rzecz zewnętrznej księgowości prowadzonej przez międzynarodowe biuro rachunkowe. 30 września 2022 r. pracownicy działu księgowości otrzymali wypowiedzenia umowy o pracę z zachowaniem okresu wypowiedzenia.

Zamykając księgi spółki, w której okres zatrudnienia dobiegał końca, zintensyfikowała Pani jednocześnie działania w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej, aby od 1 stycznia 2023 r. móc uzyskiwać przychody jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

Plan udało się zrealizować i od stycznia 2023 r. świadczy Pani usługi księgowe dla różnych podmiotów gospodarczych począwszy od jednoosobowych działalności gospodarczych, poprzez spółki osobowe, aż po spółki kapitałowe.

Swoją pracę wykonuje Pani profesjonalnie i z pełnym zaangażowaniem, co ma odzwierciedlenie w jakości świadczonych usług i tym samym ilości podmiotów zainteresowanych współpracą.

Niestety siedzący tryb pracy oraz wielogodzinna praca przy komputerze doprowadziły do bólu kręgosłupa i bólu barków.

Przy pierwszych już symptomach jeszcze w 2022 r. objawy zostały skonsultowane z lekarzem ortopedą, który potwierdził, że bóle kręgosłupa są wynikiem siedzącego trybu pracy a zespół zamrożonego barku jest wynikiem wielogodzinnej pracy przy biurku a dokładniej przy klawiaturze i myszce komputerowej. Lekarz skierował Panią na zabiegi rehabilitacyjne i fizjoterapię manualną w zakresie barku i kręgosłupa. Zarówno konsultacja lekarska, jak i zabiegi oraz fizjoterapia odbyły się w ramach pakietu medycznego opłacanego przez ówczesnego pracodawcę, zatem były realizowane w trybie niepublicznej opieki zdrowotnej. Fachowa interwencja fizjoterapeuty i systematyczne zabiegi doprowadziły do zmniejszenia bólu kręgosłupa i zminimalizowania ograniczeń ruchowych rąk (zwłaszcza ręki prawej) podczas pracy przy biurku na pewien czas.

Kontynuacja pracy bez zabiegów fizjoterapeutycznych spowodowała, że dolegliwości niestety powróciły. Zespół zamrożonego barku (zwłaszcza ręki prawej) oraz bóle kręgosłupa powodują ograniczenia w wykonywaniu czynności związanych z pracą przy komputerze, bez której nie może Pani wykonywać swojej pracy i tym samym osiągać przychodów w zakresie, w jakim ma obecnie podpisane umowy.

Regularne zabiegi fizjoterapii manualnej są niezbędne, aby mogła Pani fizycznie obsługiwać swoje narzędzia pracy oraz psychicznie skupić się na księgowo-podatkowych aspektach zagadnień a nie na dolegliwościach występujących podczas pracy.

### Pytanie

### Czy wydatki poniesione na zabiegi fizjoterapeutyczne kręgosłupa i barków, które mogą wyeliminować a przynajmniej zminimalizować ból i ograniczenia w obsłudze niezbędnych narzędzi pracy (klawiatura i myszka komputerowa, itp.) i umożliwić koncentrację zawodową osoby prowadzącej biuro usług księgowych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodu?

### Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wydatki na fizjoterapię umożliwiającą efektywną pracę księgowej, wykonującą czynności wyłącznie w pozycji siedzącej przy komputerze, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej, ponieważ pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskanym przychodem z danego źródła i jego zachowaniem, a nawet zabezpieczeniem.

Specyfika prowadzonej działalności gospodarczej wymaga wielogodzinnego siedzenia przy biurku, sprawności barków do obsługi klawiatury i myszki komputerowej oraz koncentracji na zagadnieniach wynikających z dokumentów dostarczonych przez klientów.

Ograniczenia ruchowe i wynikające z tego dolegliwości bólowe mogą spowodować ograniczenia czasu pracy przy biurku i komputerze oraz brak koncentracji i w konsekwencji redukcję przychodów.

W tym przypadku zabiegi fizjoterapii manualnej są niezbędne, aby móc fizycznie obsługiwać narzędzia pracy oraz psychicznie skupić się na księgowo-podatkowych aspektach zagadnień a nie na dolegliwościach występujących podczas pracy. Chcąc zachować i zabezpieczyć źródło przychodu biura rachunkowego uważa Pani, że fizjoterapia manualna schorzeń ograniczających wykonywania czynności księgowych może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Podkreślam, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodów z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego uprzednio przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

• nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

• enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które zostały poniesione, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości. Należy przy tym pamiętać, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodów z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodów z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Tym samym możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów jest uzależniona od obiektywnej, rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten spowoduje zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest w rozpatrywanym przypadku działalność gospodarcza. Jednak na podatniku spoczywa nie tylko obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskiwanymi przychodami, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, ale także obowiązek właściwego ich udokumentowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług księgowych. Siedzący tryb Pani pracy oraz wielogodzinna praca przy komputerze doprowadziły do bólu kręgosłupa i bólu barków. Przy pierwszych już symptomach jeszcze w 2022 r. objawy zostały skonsultowane z lekarzem ortopedą, który potwierdził, że bóle kręgosłupa są wynikiem siedzącego trybu pracy a zespół zamrożonego barku jest wynikiem wielogodzinnej pracy przy biurku a dokładniej przy klawiaturze i myszce komputerowej. Lekarz skierował Panią na zabiegi rehabilitacyjne i fizjoterapię manualną w zakresie barku i kręgosłupa. Zarówno konsultacja lekarska, jak i zabiegi oraz fizjoterapia odbyły się w ramach pakietu medycznego opłacanego przez ówczesnego pracodawcę, zatem były realizowane w trybie niepublicznej opieki zdrowotnej. Fachowa interwencja fizjoterapeuty i systematyczne zabiegi doprowadziły do zmniejszenia bólu kręgosłupa i zminimalizowania ograniczeń ruchowych rąk (zwłaszcza ręki prawej) podczas pracy przy biurku na pewien czas. Kontynuacja pracy bez zabiegów fizjoterapeutycznych spowodowała, że dolegliwości niestety powróciły. Zespół zamrożonego barku (zwłaszcza ręki prawej) oraz bóle kręgosłupa powodują ograniczenia w wykonywaniu czynności związanych z pracą przy komputerze, bez której nie może Pani wykonywać swojej pracy i tym samym osiągać przychodów w zakresie, w jakim ma obecnie podpisane umowy. Regularne zabiegi fizjoterapii manualnej są niezbędne, aby mogła Pani fizycznie obsługiwać swoje narzędzia pracy oraz psychicznie skupić się na księgowo-podatkowych aspektach zagadnień a nie na dolegliwościach występujących podczas pracy.

Wydatki wymienione przez Panią we wniosku nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami a celem, jakim jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest Pani pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na podstawie opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam, że wydatki poniesione przez Panią na zabiegi fizjoterapeutyczne kręgosłupa i barków mają na celu dbałość o Pani zdrowie. Wydatki uwarunkowane stanem zdrowia osoby prowadzącej działalność gospodarczą, co do zasady, należą do wydatków o charakterze osobistym. Podstawowym celem poniesienia takich wydatków jest bowiem poprawa stanu zdrowia bądź jakości życia podatnika, a nie osiągnięcie przychodu.

W konsekwencji, opisane przez Panią wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, ponieważ nie spełniają przesłanek z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego nie może Pani zaliczyć wydatków na polepszenie stanu swojego zdrowia, tj. wydatków na zabiegi fizjoterapeutyczne kręgosłupa i barków jako kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu interpretacji indywidualnej przedstawiam jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuję jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Nie rozstrzygam o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości rozliczenia poszczególnych Pani wydatków może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).