Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-70/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem udziałów.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; dłużnik; pożyczka; przychód; przychód-powstanie przychodu; udział; udział-nabycie udziałów; umowa; wierzyciel; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 14 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem udziałów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jest on polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów.

Spółka zawrze ze swoim udziałowcem (dalej: „Wierzyciel” lub „Pożyczkodawca”) umowę pożyczki (dalej: „Pożyczka”). Na podstawie umowy Pożyczki, Pożyczkodawca zobowiązany będzie do przelania na rachunek Wnioskodawcy kwoty Pożyczki.

Spółka nie wyklucza, iż Pożyczkodawca w celu zwolnienia się ze zobowiązania do przelania na rachunek Wnioskodawcy części kwoty głównej Pożyczki, wyda Wnioskodawcy, za jego zgodą, udziały w podmiotach zależnych Pożyczkodawcy (dalej: „Udziały”). W rezultacie, zobowiązanie Pożyczkodawcy do przekazania Spółce kwoty Pożyczki wygaśnie, w części odpowiadającej wartości Udziałów. Ewentualna pozostała część Pożyczki zostanie przekazana Spółce w formie gotówkowej i będzie wykorzystywana stosownie do potrzeb wynikających z jej bieżącej działalności.

Zwolnienie się przez Pożyczkodawcę ze zobowiązania do przelania na rachunek Wnioskodawcy kwoty Pożyczki (w całości lub części) będzie oparte o cywilnoprawną instytucję świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowaną w art. 453 Kodeksu cywilnego.

W efekcie wydania przez Pożyczkodawcę Udziałów w miejsce wypłaty części kwoty głównej Pożyczki (tj. w efekcie świadczenia w miejsce wykonania – datio in solutum) Wnioskodawca będzie wykazywał w swoich aktywach Udziały. Z drugiej strony, Wnioskodawca będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętej od Wierzyciela Pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę Udziałów będzie stanowiło dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę Udziałów, w ramach świadczenia w miejsce wykonania, nie będzie stanowiło dla niej przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Pożyczkodawca zobowiązany będzie do przelania na rachunek Wnioskodawcy kwoty Pożyczki. W celu zwolnienia się z tego zobowiązania Pożyczkodawca, za zgodą Wnioskodawcy, wyda mu Udziały.

Na gruncie regulacji Kodeksu cywilnego prawidłowe wykonanie zobowiązania przez dłużnika może nastąpić jedynie przez spełnienie świadczenia przyrzeczonego. Wyjątek od tej zasady ustanawia art. 453 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Na mocy powołanej regulacji, dłużnik spełniając za zgodą wierzyciela świadczenie inne niż pierwotnie umówione, doprowadza do wygaśnięcia swojego pierwotnego zobowiązania.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnienie przez Pożyczkodawcę świadczenia w ramach datio in solutum nie prowadzi do powstania jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym wartość otrzymywanych Udziałów jest równa kwocie należności, która wygasa wskutek datio in solutum. Zmiana świadczenia z ekonomicznego punktu widzenia nie prowadzi więc do powstania jakichkolwiek korzyści po stronie Spółki.

W szczególności zaspokojenie roszczenia Wnioskodawcy o wypłatę świadczenia pieniężnego (gotówki) świadczeniem niepieniężnym (Udziałami) nie prowadzi do wzrostu majątku Spółki (wartość tego majątku pozostanie na tym samym poziomie). Z ekonomicznego punktu widzenia, datio in solutum skutkuje bowiem wyłącznie zastąpieniem jednego aktywa (należności) innym aktywem o tej samej wartości (Udziałami). Przedstawiona sytuacja jest analogiczna (w sferze skutków ekonomicznych) do sytuacji, w której wypłata kwoty pożyczki następuje w formie pieniężnej. Również w takim przypadku dochodzi do zastąpienia jednego aktywa (należności spółki wynikającej z roszczenia o wypłatę kwoty pożyczki) innym aktywem o tej samej wartości (gotówka).

W tym kontekście należy również zwrócić uwagę, że następujące dwie sytuacje:

1.  zwolnienie się przez Pożyczkodawcę ze zobowiązania do wypłaty kwoty głównej Pożyczki poprzez wydanie Spółce Udziałów albo
2.  wypłata kwoty głównej Pożyczki w formie gotówkowej i nabycie przez Wnioskodawcę za tą kwotę Udziałów,

wywołują analogiczne skutki ekonomiczne dla Wnioskodawcy. W obu przypadkach Spółka staje się właścicielem Udziałów i jednocześnie staje się zobowiązana do spłaty Pożyczki.

Ostatecznie również w ujęciu rachunkowym w księgach Wnioskodawcy pojawią się Udziały (po stronie aktywów) i zobowiązanie do spłaty Pożyczki (po stronie pasywów) – w obu wskazanych sytuacjach. Skoro zaś obie sytuacje miałyby analogiczne konsekwencje w sferze majątkowej Wnioskodawcy (co byłoby odpowiednio odzwierciedlone w księgach rachunkowych Spółki), zatem ich ocena na gruncie rozliczeń podatkowych powinna być jednakowa (tj. brak powstania przychodu do opodatkowania).

Powyższe rozumowanie znajduje oparcie w treści art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów podatkowych nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W powołanym przepisie ustawodawca jednoznacznie wskazuje, iż otrzymanie pożyczki pozostaje neutralne podatkowo. Skoro zaś w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie Pożyczki następuje efektywnie poprzez wydanie Wnioskodawcy Udziałów, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego (tak w kontekście datio in solutum m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 22 kwietnia 2011 r. – IBPBI/2/423-17/11/SD).

Podkreślenia wymaga, iż regulacja art. 12 ust. 4 pkt 1 koresponduje z przepisami dotyczącymi ujęcia w koszty wydatków dotyczących spłacanych zobowiązań.

Otóż w świetle art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W świetle powołanego przepisu, wydatki, które Wnioskodawca będzie ponosił tytułem spłaty kwoty głównej Pożyczki, nie będą stanowiły podatkowego kosztu uzyskania przychodów. W konsekwencji zatem, wartości (aktywa) wydane Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę celem spełnienia zobowiązania do wypłaty kwoty pożyczki – nie stanowią przychodu Wnioskodawcy.

Przedstawione wyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 kwietnia 2011 r. (IBPBI/2/423- 127/11/AK) zgodnie z którą, wypłata kwoty pożyczki poprzez datio in solutum stanowi uregulowanie zobowiązania do wypłaty przez pożyczkodawcę kwoty pożyczki na rzecz pożyczkobiorcy (\`(...)\`). W momencie otrzymania pożyczki w formie świadczenia w miejsce wypełnienia nie wystąpi po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r. (ITPB3/423- 587/12/AM), w której Dyrektor potwierdził, że wydanie udziałów w ramach datio in solutum w przypadku spłaty zobowiązania stanowi przychód wyłącznie w tej części, w której dotyczy ono spłaty odsetek od zobowiązania (nie stanowi zaś przychodu w kwocie nominalnej zobowiązania),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 maja 2009 r. (ILPB3/423-163/09-2/KS), w którym organ zajął tożsame stanowisko do przedstawionego w poprzedniej przywołanej interpretacji.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Spółkę Udziałów w ramach świadczenia w miejsce wykonania, nie będzie stanowiło dla niej przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym i w tym sensie ograniczonym np. w stosunku do postępowania podatkowego i kontrolnego, że nie może obejmować postępowania dowodowego. Powyższe wynika wprost z unormowania zawartego w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), który stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. W powołanym przepisie ustawodawca nie wymienia postępowania dowodowego, które regulują przepisy rozdziału 11 działu IV Ordynacji podatkowej.

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, który nie ma zastosowania w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, to organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

I tak, w świetle powyższego, w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Innymi słowy, podane przez wnioskodawcę fakty nie podlegają weryfikacji ani konfrontacji z dokumentami źródłowymi, ponieważ w oparciu o wydaną w indywidualnej sprawie interpretację, wnioskodawca uzyskuje jedynie informację o poglądzie organu w konkretnej, przedstawionej we wniosku sprawie.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie maja zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.