Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1027/14/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-20
Teza: Czy wniesienie wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących Spółce na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do Spółki kapitałowej nr 2 tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spowoduje powstanie przychodu po stronie Spółki?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących Spółce na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do spółki kapitałowej tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spowoduje powstanie przychodu po stronie Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących Spółce na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do spółki kapitałowej tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spowoduje powstanie przychodu po stronie Spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”).

W przyszłości Wnioskodawca założy spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie PDOP; (dalej: „Przyszła spółka kapitałowa” lub „Spółka”). Składając niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Przyszłej spółki kapitałowej, Wnioskodawca działa jako osoba planująca utworzenie tej spółki - zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej.

Przyszła spółka kapitałowa będzie prowadzić działalność gospodarczą, polegająca na zarządzaniu prawami ochronnymi do znaków towarowych w tym w szczególności na udzielaniu licencji do tych praw innym podmiotom. Istnieje możliwość, że w przyszłości Spółka przeniesie całą swoją działalność na inny podmiot. W takim wypadku Spółka dokona wniesienia wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących jej na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do spółki kapitałowej (dalej: „Spółka kapitałowa nr 2”), tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały.

Przedmiotem wkładu byłyby w szczególności następujące składniki:

*   prawa ochronne do znaków towarowych,
*   prawa i obowiązki (przenoszone w drodze stosownych czynności prawnych) wynikające z zawartych z zainteresowanymi podmiotami umów licencji na korzystanie ze znaków towarowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, w którym będzie się znajdować siedziba Spółki,
*   rzeczy ruchome związane z bieżącą działalnością Spółki, w tym w szczególności sprzęt biurowy, komputery i oprogramowanie,
*   zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), w tym w szczególności personel zajmujący się zarządzaniem prawami ochronnymi do znaków towarowych,
*   oznaczenie Spółki,
*   •wierzytelności (o ile w danym momencie Spółka będzie takowe posiadać),
*   środki pieniężne (o ile w danym momencie Spółka będzie takowe posiadać),
*   księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym Spółka dokonałaby ich przeniesienia w takim zakresie, w jakim nie uchybiłoby to ciążącym na Spółce obowiązkom w zakresie przechowywania dokumentacji rachunkowej i podatkowej. Zatem w odniesieniu do tych dokumentów i ksiąg, które Spółka miałaby obowiązek przechowywać, w ramach aportu opisanego we Wniosku zostałyby przeniesione kopie dokumentów (informacje zawarte w księgach podatkowych byłyby bowiem istotne również dla nabywcy przedsiębiorstwa w drodze aportu - np. ze względu na zasadę kontynuacji, informacje zawarte w tych księgach będą podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych w podmiocie otrzymującym aport).

Z perspektywy biznesowej przedmiot wkładu będzie mógł funkcjonować niezależnie, bowiem składać się będzie ze wszystkich niezbędnych w tym celu narzędzi oraz zasobów ludzkich. W zbywanym zespole zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi jego składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej.

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił na dzień dokonania aportu zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w zakresie zarządzania prawami ochronnymi do znaku towarowego/znaków towarowych, należy też zaznaczyć, że Spółka nie będzie prowadziła jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej niż tą związaną z wykorzystaniem składników majątku, zbywanych w drodze aportu. Jednocześnie przedmiotowy zespół składników majątkowych będzie mógł posłużyć - po dokonaniu rozważanej transakcji aportu - do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę kapitałową nr 2.

Należy przy tym podkreślić, że po dokonaniu aportu, Spółka nie będzie już posiadała składników majątkowych i niemajątkowych wystarczających do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przedmiotowego przedsięwzięcia. Przedmiotem transakcji aportu będą bowiem, jak wskazano powyżej, wszelkie istotne i przenaszalne składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności w powyższym zakresie; jeżeli jakieś składniki majątku Spółki nie zostaną przeniesione w ramach opisanego we wniosku aportu, to nie będzie to miało wpływu na związki funkcjonalne pomiędzy przenoszonymi składnikami majątku i możliwość prowadzenia przy pomocy tych składników działalności gospodarczej. Innymi słowy, składniki majątku, które ewentualnie będą mogły pozostać w Spółce, nie będą istotne z perspektywy możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przy pomocy zespołu składników będącego przedmiotem aportu opisanego we wniosku, a brak ich przeniesienia wynikał będzie głównie z tego, że z perspektywy prawnej nie jest możliwe ich przeniesienie (dotyczy to w szczególności należności i zobowiązań publicznoprawnych, które nie mogą zostać przeniesione w drodze czynności cywilnoprawnych oraz ksiąg podatkowych). Brak przeniesienia dotyczyć może również tej części środków pieniężnych Spółki które będą musiały pozostać w Spółce, celem zaspokojenia zobowiązań podatkowych Spółki - skoro nie można ich przenieść w drodze czynności na podmiot, otrzymujący aport w postaci przedsiębiorstwa, to Spółka nie będzie mogła pozbawić się całości majątku, pozwalającego na uregulowanie zobowiązań publicznoprawnych, jakie na niej będą ciążyć, a w chwili dokonania aportu nie będą jeszcze zapłacone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących Spółce na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do Spółki kapitałowej nr 2 tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spowoduje powstanie przychodu po stronie Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie wszystkich istotnych oraz przenaszalnych, przysługujących Spółce na moment wniesienia aportu, składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, do Spółki kapitałowej nr 2 tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały, nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, przychodem jest wartość nominalna udziałów w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Interpretując powyższy przepis a contrario należy uznać, że wartość nominalna udziałów otrzymanych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa nie stanowi przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, wniesienie wkładu przez Spółkę do Spółki kapitałowej nr 2 nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki, bowiem przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie znajduje uzasadnienie w następujących argumentach.

Przepisy ustawy o PDOP w zakresie definicji przedsiębiorstwa posługują się odwołaniem do przepisów z zakresu prawa cywilnego. Art. 4a pkt 3 ustawy, stanowi bowiem, że przez przedsiębiorstwo rozumie się przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”; winno być Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Definicja przedsiębiorstwa zamieszczona jest w art. 551 KC, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym kontekście, Wnioskodawca chciałby wskazać na stanowisko sformułowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), a także ustawy z dnia 9 września 2000 r, o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), ani akty wykonawcze do tych ustaw, nie zawierają definicji legalnej pojęcia „przedsiębiorstwo”, w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje się jedynie odesłanie do przepisów kodeksu cywilnego, natomiast w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług pojawia się to pojęcie, ale wyłącznie w kontekście transakcji sprzedaży/zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym nie można się zgodzić z ministrem finansów, że nie mógł rozstrzygnąć kwestii, czy wskazany zespół składników majątku tworzy przedsiębiorstwo, skoro ustawy podatkowe w tym zakresie odwołują się do prawa cywilnego (wyrok WSA w Gdańsku z 14 maja 2013 r., sygn. I SA/Gd 293/13).

Składniki niematerialne i materialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego należy wskazać, że Spółka dokona wniesienia do Spółki kapitałowej nr 2 całości składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (w tym także należności, zawarte umowy, a także przepisane zostaną zobowiązania Spółki). W szczególności, nie będzie mieć miejsca sytuacja, w której jakiekolwiek istotne składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki zostaną pominięte i nie zostaną wniesione do Spółki kapitałowej nr 2. Ponadto, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostawać będą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że stanowić będą zorganizowany zespół, umożliwiający Spółce kapitałowej nr 2 prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zarządzania prawami ochronnymi do znaku towarowego/znaków towarowych ¬tej samej, którą do momentu wniesienia aportu będzie prowadziła Spółka - a nie luźny zbiór poszczególnych składników majątku.

W zbywanym zespole zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi jego składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Zbywany majątek stanowić będzie zatem zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zespół składników wnoszonych przez Spółkę posiadać będzie pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu (Spółce kapitałowej nr 2) kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, nie może budzić wątpliwości, że przedmiotem wkładu dokonywanego przez Spółkę do Spółki kapitałowej nr 2 będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC

Jednocześnie należy wskazać, że ze względu na zakres działalności Spółki i związaną z tym strukturę majątku Spółki, może mieć miejsce sytuacja, gdy majątek Spółki nie będzie obejmował jednego bądź kilku z elementów wyliczonych w art. 551 KC. W konsekwencji, wkład niepieniężny do Spółki kapitałowej nr 2 może nie obejmować wszystkich elementów wskazanych w w/w przepisie, pomimo tego, że Spółka wniesie aportem do Spółki kapitałowej nr 2 cały swój majątek. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pozostaje bez znaczenia dla klasyfikacji wszystkich składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki kapitałowej nr 2, jako przedsiębiorstwa. Katalog elementów, jakie obejmuje przedsiębiorstwo, pomieszczony w art. 551 KC, ma bowiem charakter przykładowy, co potwierdza użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Argumentacja Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku Sądu Najwyższego z 8 kwietnia 2003 r. (IV CKN 51/01): Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o. nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, iż przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 k.c.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, wydawanych przez organy podatkowe. Jakkolwiek część przytoczonych poniżej interpretacji indywidualnych zapadła na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej: ustawa o VAT), to jednak argumentacja w nich zawarta znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bowiem ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, a zatem w zakresie pojęcia przedsiębiorstwa zastosowanie znajdą regulacje zawarte w KC.

I tak:

\-w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 kwietnia 2010 r. (IPPB3/423-41/10-2/MS, IPPB3/423-43/10-2/MS, IPPB3/423-44/10-2/MS, IPPB3/423-45/10-2/MS, IPPB3/423-46/10-2/MS, IPPB3/423-49/10-2/MS, IPPB3/423-51/10-2/MS, IPPB3/423-52/10-2/MS) organ uznał za prawidłowe stanowisko podatników, zgodnie z którym wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Spółkę od spółki z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa nie będzie stanowić dla Spółki przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT,;

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2008 r. (IP-PB3-423-1163/08-2/MB) organ potwierdził stanowisko, zgodnie z którym czynność wniesienia aportu w formie przedsiębiorstwa w zamian za który Spółka wyda swoje udziały będzie neutralna podatkowo na dzień wniesienia aportu;

\-w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 grudnia 2011 r. (IBPBI/2/423-1104/11/MO) organ uznał, że wnoszony przez Wnioskodawcę wkład niepieniężny w postaci Oddziału, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p., w związku z tym nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy po stronie Spółki stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.o.p. (jakkolwiek wskazane stanowisko dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP wyłącza z zakresu swojej dyspozycji zarówno przedsiębiorstwo, jak i jego zorganizowaną część, a zatem przedstawione stanowisko dotyczy sprawy analogicznej do zaprezentowanej przez Wnioskodawcę);

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 listopada 2011 r. (IPTPB3/423-173/11-4/MF) organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, w świetle którego aport następujących składników majątkowych:

*   „oznaczenie indywidualizujące Szpital w postaci nazwy Szpitala i znaku graficznego,
*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów stanowiących wyposażenie pomieszczeń, w których prowadzona jest działalność Szpitala oraz niezbędnych do realizacji funkcji niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej,
*   wierzytelności i środki pieniężne,
*   wszelkie licencje i zezwolenia związane z działalnością Szpitala,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników i współpracowników, kontrahentów, pacjentów, zbiory danych statystyczno - ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów i inne,
*   księgi i dokumenty związane z działalnością Szpitala,
*   pracowników Szpitala.
*   stanowi aport przedsiębiorstwa i w związku z tym, nominalna wartość udziałów objętych w spółce kapitałowej przez udziałowca wnoszącego aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi przychodu do opodatkowania dla tego udziałowca”;

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 lutego 2012 r. (ILPB3/423-595/09/12-S/EK) organ uznał co następuje: Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę akcyjną i wnieść do niej prowadzone obecnie przedsiębiorstwo. W zakres wkładu niepieniężnego wchodzić będą w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa), własność ruchomości, w tym urządzeń, towarów, wyposażenia oraz inne prawa rzeczowe ruchomości (w szczególności środki transportowe, w tym samochody ciężarowe i osobowe oraz wózki widłowe, urządzenia techniczne), wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, koncesje, licencje, zezwolenia, prawa z umów i porozumień handlowych i innych, łączących Spółkę z dostawcami i odbiorcami, baza klientów i dostawców Wnioskodawcy wraz z warunkami handlowymi ustalonymi pomiędzy nimi a Spółką, tajemnice przedsiębiorstwa (\`(...)\`) Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, iż przeniesienie zobowiązań związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa nastąpi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych oraz że w wyniku wniesienia przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki akcyjnej, spółka ta przejmie dotychczasową strukturę organizacyjną Spółki (\`(...)\`) W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż opisany we wniosku wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa handlowego Spółki (z wyłączeniem nieruchomości będących własnością Spółki) spełnia definicję przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki akcyjnej nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 maja 2011 r. (IPPB5/423-343/11-2/DG) w stanie faktycznym, w którym W związku z reorganizacją Spółka planuje wnieść do nowo powstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Sp. z o.o."), wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa. Spółka planuje przenieść w ramach aportu składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), które do tej pory wykorzystywane były przez Spółkę w prowadzonej działalności w szczególności, przedmiotem aportu objęte zatem zostaną m.in.:

*   rzeczowe aktywa trwałe Spółki, tj. głównie dom pokazowy i biuro sprzedaży,
*   posiadane przez Spółkę grunty, które są zakwalifikowane przez Spółkę jako zapasy,
*   nakłady poniesione na budowę Osiedla Mieszkaniowego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych dotyczących prowadzonej inwestycji Osiedla Mieszkaniowego, w tym m.in. umowy o roboty budowlane, umowy z głównym wykonawcą inwestycji Osiedla Mieszkaniowego, porozumienia z podwykonawcami zakontraktowanymi przez głównego wykonawcę,
*   prawa wynikające z poręczeń i gwarancji udzielonych przez wykonawców,
*   autorskie prawa majątkowe, a także własność projektów, wykonanych przez pracownię projektową,
*   prawa z umów przedwstępnych na nabycie prawa własności do domów znajdujących się na terenie Osiedla Mieszkaniowego, które zostaną zawarte przez Spółkę do czasu wniesienia aportu,
*   środki pieniężne,
*   dokumentacja techniczno-projektowa,
*   kopie ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   zobowiązania (w tym zobowiązania z tytułu pożyczek udzielonych przez podmioty z Grupy i kredytów bankowych) związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na Sp. z o.o. zostaną w związku z aportem przeniesione decyzje administracyjne związane z działalnością realizowaną w ramach projektu deweloperskiego Osiedle Mieszkaniowe organ potwierdził stanowisko, zgodnie z którym przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, w związku z czym, aport nie spowoduje powstania przychodu po stronie wnoszącego;

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 października 2010 r. (ILPP1/443-772/10-2/MP) organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi dział marketingu, którego majątek składać się będzie z następujących składników:

1.  aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (takie jak samochody służbowe, sprzęt biurowy czy sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i bazami danych),
2.  prawo ochronne do Znaku Towarowego,
3.  prawa z umów najmu nieruchomości będącej siedzibą Działu Marketingu,
4.  zapasy aktywów obrotowych, takie jak artykuły biurowe, drukowane materiały reklamowe, gadżety reklamowe,
5.  zobowiązania wobec pracowników Działu Marketingu,
6.  zobowiązania wobec kontrahentów Spółki związane z prowadzeniem działalności marketingowej,
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych, zawartych podmiotami zewnętrznymi,
8.  dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu,
9.  pracownicy merytoryczni Działu Marketingu,
10.  należności z tytułu usług marketingowych,
11.  gotówka.

\-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 czerwca 2010 r (ITPP2/443 221/10/AP), organ potwierdził, że zorganizowana, część przedsiębiorstwa stanowi dział sprzedaży, który obejmuje następujące składniki majątkowe:

1.o charakterze materialnym:

nieruchomości (m. in. magazyn wraz z gruntem), inne środki trwałe (m. in. samochody, wózki widłowe), inne składniki materialne wykorzystywane w magazynie,

2.o charakterze niematerialnym, w szczególności:

prawa z umów z kontrahentami Działu Sprzedaży, prawo ochrony znaku towarowego,

3.zobowiązania, w szczególności wobec kontrahentów i pracowników Działu Sprzedaży.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wniesienie całego majątku Spółki, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej aportem do Spółki kapitałowej nr 2, będzie wniesieniem przedsiębiorstwa i w konsekwencji, nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnych organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, natomiast zakres wniosku definiuje treść pytania, które to elementy stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, wyznaczając jej zakres i kształt.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”, lecz wprost odsyłają w tym zakresie do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 dalej: „Kodeks cywilny”), która w art. 551 wskazuje, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Z treści tego przepisu wynika zatem, że aport w formie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie będzie generować przychodu po stronie wnoszącego.

Zatem, mając powyższe na uwadze oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, w którym Przyszła spółka kapitałowa zamierza wnieść aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należy stwierdzić, że aport ten, nie będzie skutkował powstaniem po stronie Przyszłej spółki kapitałowej przychodu podatkowego, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Podkreślić jednak należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wniesionego aportem zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go za przedsiębiorstwo. Tut. Organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.