Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.487.2020.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-19
Teza: Określenie momentu powstania obowiązku podatkowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji otrzymania od kontrahenta zagranicznego faktury (nie zaliczkowej) wystawioną na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów
Słowa kluczowe: nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2020 r. (data wpływu

31 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 2 listopada 2020 r. (data wpływu 4 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji otrzymania od kontrahenta zagranicznego faktury (nie zaliczkowej) wystawioną na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji otrzymania od kontrahenta zagranicznego faktury (nie zaliczkowej) wystawioną na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 listopada 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 22 października 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.487.2020.1.PK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka podpisuje umowy ze sprzedawcami, w wyniku których realizowane są transakcje kwalifikowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Kontrakty te są wykonywane często na przestrzeni kilku lub kilkunastu miesięcy i obejmują szereg czynności, przykładowo takich jak zaprojektowanie, dostawę i nadzory nad instalacją i uruchomieniem zespołu urządzeń. Wynagrodzenie jest ustalane jako ryczałt obejmujący całość przedmiotu świadczenia. Sposób fakturowania transakcji przez kontrahenta wynika z umownych zapisów dotyczących Harmonogramu Rzeczowo-Finansowego (Umownych Kamieni Milowych), na które to zapisy Spółka nie zawsze może wywrzeć skuteczny wpływ. Harmonogramy często przewidują płatności (fakturowanie przez kontrahenta) w oderwaniu od faktycznie realizowanych dostaw (przemieszczenia towarów z innego kraju UE do Polski). Mogą to być Kamienie Milowe zaliczkowe, dla których kontrahent wystawia fakturę zaliczkową, ale występują także Kamienie Milowe, które kontrahent traktuje jako częściowe wykonanie przedmiotu umowy, dla których wystawia fakturę sprzedaży (nie zaliczkową). Przykładem może tu być Kamień Milowy obejmujący określony procent ceny fakturowany po odbiorze surowców lub półproduktów w warsztatach Wykonawcy, czy też po wyprodukowaniu części towarów, które jeszcze nie są transportowane do odbiorcy w Polsce - faktyczny wywóz może nastąpić za kilka miesięcy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  otrzymana faktura dokumentuje czynność przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Przy czym, jeżeli za moment takiego przeniesienia uznać dostarczenie towarów do odbiorcy zgodnie z zawartymi warunkami dostawy (np. w oparciu o reguły Incoterms), to uściślając - faktura dotyczy przyszłego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Spółka pragnie jeszcze raz zwrócić uwagę na art. 106i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, który pozwala również polskim podatnikom wystawić fakturę dokumentującą przyszłą dostawę towaru (przyszłe przeniesienie prawa do rozporządzania nim jak właściciel).
2.  Przedmiotowa faktura odnosi się do dostawy konkretnego towaru, przy czym uściślając - przyszłej jego dostawy, a wystawiona jest w związku z zaistnieniem określonych okoliczności przewidzianych w Umowie (przykładowo - jak już wskazano - częściowym ukończeniem produkcji).
3.  Faktura, o której mowa, nie pełni wyłącznie roli wezwania do zapłaty. Nie jest w ten sposób oznaczana przez kontrahenta zagranicznego i nie jest później wystawiany osobny dokument, który miałyby dopiero być właściwą fakturą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymując od kontrahenta zagranicznego (podatnika podatku od wartości dodanej) fakturę dotyczącą wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (nie zaliczkową) wystawioną na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów, Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy w dacie wystawienia tej faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymując od kontrahenta zagranicznego (podatnika podatku od wartości dodanej) fakturę dotyczącą wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (nie zaliczkową) wystawioną na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów, Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy w dacie wystawienia tej faktury.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju:
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju:
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4. rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawarte są z kolei w art. 20 ustawy. Jak stanowi ust. 5 tego artykułu, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez, podatnika podatku od wartości dodanej, nic później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis ust. la stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja nie precyzuje, jak powstaje obowiązek podatkowy w sytuacji, gdy faktura jest wystawiona przez podatnika podatku od wartości dodanej jeszcze przed dokonaniem faktycznej dostawy i przemieszczeniem towarów, tj. przed spełnieniem przesłanek określonych w definicji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, wynikających z powołanego art. 9 ust. 1 ustawy.

Należy jednak mieć na uwadze, że ustawodawstwa państw Unii Europejskiej mogą dopuszczać wystawianie faktur przed dokonaniem dostawy i przemieszczeniem towarów. Podatnik podatku od wartości dodanej, wystawiając taką fakturę, może więc być w zgodzie z obowiązującymi go przepisami danego kraju. Potwierdzeniem jest ustawa polska, zgodnie z którą (art. 106i ust. 7), fakturę wystawia się co do zasady nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru. Skoro więc przepisy obowiązujące w Polsce dopuszczają wystawienie faktury przed dostawą towarów, należy konsekwentnie uznać, że również art. 20 ust. 5 ustawy nic ogranicza się w swym stosowaniu jedynie do faktur wystawionych po dokonaniu dostawy i uwzględnia to, że prawo innych krajów także może dopuszczać taką możliwość wcześniejszego fakturowania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w opisanej sytuacji powstaje - na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy - z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, z zastrzeżeniem, iż nie jest to faktura zaliczkowa.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo wymienić tu można interpretację indywidualną z dnia 29.11.2016 r. nr 246I-IBPP2.4512.769.2016.1.EJU wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w treści której, znajdują się odwołania podatnika do innych przykładów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT), o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:

1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

4.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

*   z zastrzeżeniem art. 10;

1.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podlega czynność nabycia towarów. Podatek należny rozliczany jest przez nabywcę towarów w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Zaznaczyć należy jednak, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie – zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Co istotne, o potraktowaniu transakcji jako wewnątrzwspólnotowej decydować muszą okoliczności faktyczne, a nie wola i przekonanie kontrahentów.

Aby daną transakcję uznać za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów wymagane jest spełnienie dwóch podstawowych warunków:

1.  podmiot z jednego państwa członkowskiego (nie zawsze musi być podatnikiem VAT) musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel – tak więc na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa;
2.  w wyniku dokonania dostawy towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym nie ma tu znaczenia kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W przypadku rozpoznania danej transakcji jako WNT, nabywca towarów jest zobowiązany do rozliczenia (opodatkowania i wykazania) tego nabycia w kraju.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis zobowiązuje zatem podatnika dokonującego rozliczenia podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia do rozpoznania obowiązku podatkowego najpóźniej 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia – chyba, że przed tym dniem podatnik podatku od wartości dodanej będący dostawcą nabywanych w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowej towarów wystawił fakturę, gdyż wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.

W tym przypadku, tj. w przypadku wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.

Natomiast w przypadku gdy podatnik podatku od wartości dodanej nie wystawił faktury przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, obowiązek podatkowy powstaje z upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu WNT w sytuacji otrzymania od kontrahenta zagranicznego (podatnika podatku od wartości dodanej) faktury dotyczącej wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (nie zaliczkowej) wystawionej na kilka miesięcy przed faktycznym dostarczeniem towarów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymuje od zagranicznego kontrahenta fakturę, która dokumentuje WNT – w ramach którego dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania towarem, które nastąpi w przyszłości (w ciągu kilku miesięcy). Faktura dotyczy konkretnego towaru i jest wystawiano w związku z zaistnieniem określonych okoliczności przewidzianych w Umowie (np. częściowe ukończenie produkcji). Faktura, o której mowa, nie pełni wyłącznie roli wezwania do zapłaty. Nie jest w ten sposób oznaczana przez kontrahenta zagranicznego i nie jest później wystawiany osobny dokument, który miałyby dopiero być właściwą fakturą.

W konsekwencji, w przypadku gdy faktura VAT (niebędąca fakturą zaliczkową), dokumentująca dostawę konkretnych towarów, wystawiana jest przez dostawcę unijnego przed dokonaniem dostawy towaru (będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia) - obowiązek podatkowy dla tej dostawy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dla celów ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego winien stosować przepis art. 20 ust. 5 ustawy.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postepowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.