Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1041/14-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-05
Teza: 1. Czy po 1 stycznia 2015 roku, w odniesieniu do pożyczek otrzymanych do 31 grudnia 2014 roku, Spółka będzie miała prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszystkich zapłaconych odsetek od tych pożyczek zgodnie z brzmieniem art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku? 2. W jaki sposób powinien być kalkulowany w 2015 roku limit wynikający z zapisów art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 i jak powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów roku 2015 odsetki od pożyczek zaciągniętych do 31.12.2014 i zaciągniętych od 1 stycznia 2015 roku?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2014r., poz.851) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2014r. (data wpływu 8 października 2014r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 oraz art. 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 oraz art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego:

D. SA (dalej „D.” lub „Spółka” należy do Grupy D. w Polsce, a ta do międzynarodowej Grupy V.. Większościowym właścicielem Spółki jest francuska spółka D. I. (spółka-matka). W ramach dalszych powiązań kapitałowych pośrednim właścicielem D. I. jest francuska spółka V. E.. Do Grupy V. należy również francuska spółka V. F. (dalej: V. F.), która zajmuje się udzielaniem pożyczek dla spółek z Grupy V., w tym D.. Bezpośrednim akcjonariuszem V. F. jest V. E..

Spółka zaciągnęła pożyczki u bezpośrednio właściciela - czyli spółki-matki. Równocześnie Spółka zaciągnęła także pożyczkę u podmiotu powiązanego z Grupy kapitałowej V., spółki V. F., która jak wskazano powyżej nie jest bezpośrednim akcjonariuszem Spółki. V. F. nie jest również spółką-siostrą w stosunku do D..

Zadłużenie Spółki z tytułu pożyczki wobec spółki-matki nie przekracza limitów, o których mowa w art. 16 ustęp 1 punkt 60 CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 roku, a zatem nie przekracza trzykrotności kapitału zakładowego. Równocześnie zadłużenie wobec V. F., zgodnie z zapisami art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 roku nie podlega ograniczeniom niedostatecznej kapitalizacji.

Dodatkowo Spółka może posiadać okresowo zadłużenie wobec spółki-matki z tytułu niezapłaconych faktur za świadczone usługi, jednakże po uwzględnieniu zadłużenia z tytułu pożyczek od spółki-matki łączna kwota zadłużenia nie spowoduje przekroczenia limitu trzykrotności kapitału zakładowego.

Łączne zadłużenie Spółki wobec podmiotów powiązanych będzie przekraczało limity, o których mowa w art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku, a zatem będzie przekraczało wartość kapitału własnego Spółki.

Spółka rozważa dokonanie refinansowania posiadanego zadłużenia poprzez spłatę zadłużenia wobec spółki-matki i równoczesne zwiększenie zadłużenia wobec podmiotu powiązanego V. F.. Spłata starej pożyczki i zaciągnięcie nowej - jeżeli w ogóle dojdzie do skutku, będzie dokonane najpóźniej do dnia 31 grudnia 2014 roku.

Spółka rozważa również ewentualne zaciągnięcie kolejnej pożyczki od podmiotu powiązanego V. F. w drugiej połowie 2015 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy po 1 stycznia 2015 roku, w odniesieniu do pożyczek otrzymanych do 31 grudnia 2014 roku, Spółka będzie miała prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszystkich zapłaconych odsetek od tych pożyczek zgodnie z brzmieniem art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku?
2.  W jaki sposób powinien być kalkulowany w 2015 roku limit wynikający z zapisów art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 i jak powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów roku 2015 odsetki od pożyczek zaciągniętych do 31.12.2014 i zaciągniętych od 1 stycznia 2015 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania pierwszego, zgodnie z brzmieniem art. 7 ustęp 1 ustawy zmieniającej „do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015r.”

Biorąc pod uwagę przywołaną normę prawną, w kontekście faktu, iż wszystkie pożyczki od spółki matki oraz V. F., zostaną Spółce udzielone oraz faktycznie przekazane przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, D. również w 2015 roku będzie przysługiwało prawo do kwalifikowania w podatkowe koszty uzyskania przychodu odsetek od tych pożyczek na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku.

Zatem w przypadku, gdy:

1.  kwota zadłużenia Spółki z tytułu pożyczki zaciągniętej od spółki-matki nie przekroczy trzykrotności kapitału zakładowego Spółki,
2.  pożyczka zaciągnięta od V. F. nie podlega ograniczeniom, o których mowa w art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym w roku 2014,
3.  okresowe zadłużenie wobec spółki-matki i spółek-sióstr z tytułu niezapłaconych faktur za świadczone usługi łącznie z zadłużeniem z tytułu pożyczek nie spowoduje przekroczenia limitu trzykrotności kapitału zakładowego.

Spółce po 1 stycznia 2015 roku będzie przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich zapłaconych odsetek od tych pożyczek.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania drugiego, zgodnie z zapisami art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 w brzmieniu, które będzie obowiązywało od 1 stycznia 2015 roku za koszty uzyskania przychodu nie uważa się:

*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio łub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni;
*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Równocześnie zgodnie z brzmieniem art. 7 ustęp 1 ustawy zmieniającej „do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 oraz ust 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.”

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki w roku 2015 kalkulowanie limitu zadłużenia oraz odsetek, które będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do pożyczek zaciągniętych do 31.12.2014 oraz po dniu 01.01.2015 powinno się odbywać zgodnie z zasadą wskazaną w poniższym przykładzie.

Przykład - założenia liczbowe:

*   wysokość kapitału zakładowego wynosi 150.000 zł
*   kapitał własny ustalony zgodnie z zapisami art. 16 ustęp 17h CIT wynosi 300.000 zł
*   wartość zadłużenia z tytułu pożyczki udzielonej do 31.12.2014 przez spółkę-matkę wynosi 110.000 zł, wartość zapłaconych odsetek od tego zadłużenia wynosi 1.650 zł,
*   wartość zadłużenia z tytułu pożyczki udzielonej do 31.12.2014 przez podmiot powiązany V. F. wynosi 270.000 zł, wartość zapłaconych odsetek od tego zadłużenia wynosi 4.000 zł,
*   wartość zadłużenia z tytułu pożyczki udzielonej w 2015 roku przez spółkę-matkę wynosi 240.000 zł, wartość zapłaconych odsetek od tego zadłużenia wynosi 3.600 zł,
*   brak zadłużenia z innych tytułów wobec podmiotów powiązanych,
*   termin zapłaty odsetek przypada na ostatni dzień roboczy danego roku.

Zatem zgodnie z zapisami art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 CIT wg brzmienia obowiązującego w roku 2015, zadłużenie na ostatni dzień miesiąca poprzedzający miesiąc zapłaty odsetek wynosi 620.000 zł.

Natomiast wartość kapitału własnego ustalonego zgodnie z zapisami art. 16 ustęp 7h CIT wynosi 300.000 zł. Oznacza to, że limit niedostatecznej kapitalizacji jest przekroczony o 320.000 zł.

Równocześnie w wartości zadłużenia wynoszącego 620.000 zł kwotę 380.000 zł stanowi zadłużenie zaciągnięte do dnia 31.12.2014, zatem do tego zadłużenia mają zastosowanie zapisy art. 16 ustęp 1 punkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2014 - skutkiem czego, pomimo przekroczenia obowiązującego w 2015 roku limitu w wysokości kapitału własnego, zapłacone w kwocie 5.650zł odsetki od przedmiotowego zadłużenia zaciągniętego do 31.12.2014 w całości będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu.

Natomiast odsetki w kwocie 3.600 zł od zaciągniętego w 2015 roku zadłużenia wobec spółki-matki (zadłużenia w kwocie 240.000zł) nie będą mogły stanowić kosztu uzyskania przychodu w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego Spółki pozostaje do całkowitej kwoty zadłużenia. W omawianym przykładzie z kosztów uzyskania przychodu wyłączyć należałoby 320/620 \* 3600 zł tj. 1858,06 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.