Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.549.2019.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-09
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego w części dotyczącej:

*   ustalenia daty nabycia lokalu mieszkalnego **– jest nieprawidłowe,**

*   zachowania zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Na stałe zamieszkuje na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 16 września 2009 r., doszło do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego X, położonego w budynku oraz do zawarcia umowy przeniesienia własności ww. lokalu – wraz ze związanymi z nim prawami – na rzecz ojca Wnioskodawczyni w 3/4 części oraz na rzecz Wnioskodawczyni w 1/4 części. Dnia 16 października 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży ww. lokalu. Następnie w dniu 15 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła aktem notarialnym lokal mieszkalny Y. Mieszkanie zostało nabyte ze środków pochodzących ze sprzedaży w dniu 16 października 2018 r. lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię oraz Jej ojca, który zmarł w dniu 10 lutego 2016 r. Spadek po ojcu Wnioskodawczyni nabyła w całości na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 16 marca 2016 r..

Wnioskodawczyni wynajęła na czas określony (6 miesięcy) mieszkanie Y. Wynajęcie mieszkania spowodowane było problemami zdrowotnymi Wnioskodawczyni, z którymi się boryka. Finalnym celem Wnioskodawczyni jest zamieszkanie w zakupionej nieruchomości.

Lokal, w którym obecnie zamieszkuje jest położony w znacznej odległości od centrum miasta, znajduje się na jego obrzeżach. Jest położony na wysokim drugim piętrze, ze względu na usytuowanie i konstrukcję budynku. Ponadto, miejsce to jest skomunikowane zdecydowanie gorzej niż lokal Y, a w okolicy brak rozwiniętej infrastruktury ochrony zdrowia, jak też centrów handlowych. Szczególnie kłopotliwa jest dla Wnioskodawczyni konieczność pokonywania dużej odległości do najbliższego przystanku autobusowego, z którego korzysta aby dojeżdżać do pracy. Dodatkowo podróż do pracy, ze względu na odległość zajmuje bardzo dużą ilość czasu. Nabyty lokal jest położony znacznie bliżej miejsca pracy Wnioskodawczyni. Konieczność dochodzenia do przystanku oraz jazda na długich trasach jest uciążliwa ze względu na dolegliwości zdrowotne. Wnioskodawczyni boryka się bowiem z nawracającymi problemami zdrowotnymi. W grudniu 2017 r. przeszła operację żylaków prawej nogi, która to była inwazyjnym zabiegiem bez możliwości zastosowania alternatywnych metod leczenia. Powracające dolegliwości bólowe powodują duży dyskomfort w poruszaniu się i podróży. Obecnie Wnioskodawczyni została skierowana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na rehabilitację leczniczą w ramach prewencji rentownej w związku z problemami z narządem ruchu. Wnioskodawczyni od dnia 18 listopada 2019 r., będzie uczestniczyć w trwającej 24 dni rehabilitacji leczniczej w schorzeniach narządu ruchu w systemie ambulatoryjnym. W związku z tym, że dolegliwości zdrowotne dotykające Wnioskodawczynię mają charakter nawracający, istnieją niewielkie szanse na polepszenie jej widoków na przyszłość w kwestiach zdrowotnych.

W związku z problemami ze zdrowiem Wnioskodawczyni podjęła decyzję o nabyciu mieszkania Y na potrzeby własnych celów mieszkaniowych.

Lokal, w którym Wnioskodawczyni zamieszkuje obecnie znajduje się w znacznej odległości od centrum miasta. Aby skorzystać z usług właściwej przychodni zdrowia bądź np. centrów handlowych Wnioskodawczyni musi pokonywać długą trasę, która ze względu na Jej schorzenia jest dla niej wymagająca. Co więcej w bezpośredniej bliskości nie znajduje się przystanek autobusowy co znacznie utrudnia i wydłuża proces dojazdu do pracy czy załatwiania innych codziennych spraw.

Lokal Y jest dobrze skomunikowany, w sąsiedztwie znajdują się przychodnie zdrowia, centra handlowe i inne lokale usługowe. W bliskiej odległości znajdują się także przystanki autobusowe co znacznie ułatwi Wnioskodawczyni komunikację w przestrzeni miejskiej. Wnioskodawczyni nie dokonała zmiany adresu zamieszkania w US, znając swoje prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, gdyż nie wprowadziła się do tego mieszkania od razu po jego zakupie ze względu na fakt, iż ustawodawca nie zastrzegł w treści przepisów dotyczących ulgi mieszkaniowej, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia jak również, że nabyta nieruchomość musi być użytkowana dla własnych celów mieszkaniowych w całości przez cały okres jej posiadania.

Wnioskodawczyni tymczasowo zdecydowała się na wynajem mieszkania na czas określony 6 miesięcy. Wnioskodawczyni jest osobą samotną nie posiada bliskiej rodziny. Jest to jeden z powodów, dla których Wnioskodawczyni planuje przeprowadzkę w miejsce bliższe jej miejscu pracy – jest jeszcze bowiem osobą czynną zawodowo, pracownikiem biblioteki i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami oraz nie dokonywała sprzedaży innej nieruchomości.

Jak już wspomniano, lokal Y jest położony w znacznie lepszej lokalizacji niż obecne miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni. Ponadto w pobliżu, zlokalizowane są przychodnie z dostępem do specjalistów z szerokiego zakresu usług zdrowotnych, a także centrum handlowe. Miejsce to jest też o wiele lepiej skomunikowane (możliwość bezpośredniego dojazdu praktycznie w każde miejsce w mieście). Lokal jest położony na trzecim piętrze, ale konstrukcyjnie usytuowanym niżej niż obecne mieszkanie.

W chwili obecnej w nabytym lokalu przebywają tymczasowi najemcy, którzy zajmują lokal na podstawie umowy najmu zawartej na czas określony 6 miesięcy. Żadne inne osoby nie korzystają z tego lokalu. Wynajem ma charakter tymczasowy. Zakup lokalu jest częścią planu przedemerytalnego Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zbliża się bowiem do osiągnięcia wieku emerytalnego, a korzystanie z tak dobrze położonego lokalu niewątpliwie zwiększy komfort oraz zapewni lepsze warunki życia w przyszłości. Jednakże w chwili obecnej Wnioskodawczyni nie może pozwolić sobie na doraźną przeprowadzkę, gdyż wymaga ona rozplanowania w czasie, w szczególności biorąc pod uwagę to, że Wnioskodawczym jest osobą pracującą, a do tego osobą samotną – nie posiada bliskiej rodziny. Co więcej, ze względu na stan zdrowia – schorzenie narządu ruchu, nie może sobie pozwolić na wykonanie czynności fizycznych niezbędnych do organizacji przeprowadzki. Wnioskodawczyni uznała, że dopóki nie przygotuje przenosin, nierozsądnym byłoby aby lokal stał pusty i generował wyłącznie koszty utrzymania, tym samym negatywnie wpływając na Jej sytuację. Stąd też pomysł tymczasowego wynajmu umożliwiającego utrzymanie lokalu w stanie przydatnym do użytku. Zdaniem Wnioskodawczyni, inne działanie prowadziłoby wyłącznie do pogorszenia stanu technicznego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy ze względu na pierwotne nabycie nieruchomości, które nastąpiło w 2009 r. zbycie jej w 2018 r. nastąpiło po upływie 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Jeśli odpowiedź na pierwsze pytanie jest negatywna, to czy pomimo tego, że Wnioskodawczyni wynajęła mieszkanie Y przysługuje Jej możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości, którą wraz z ojcem nabyła na współwłasność w 2009 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, należy przyjąć, że pierwotne nabycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię nastąpiło w 2009 r., a sprzedaż lokalu w 2018 r. nastąpiła po upływie 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2, Wnioskodawczyni wskazała, że w przypadku, gdyby stanowisko odnośnie pytania nr 1 zostało uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że pomimo tego, że tymczasowo wynajęła mieszkanie Y przysługuje Jej możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości, która wraz z ojcem nabyła na współwłasność w 2009 r.

Obliczając 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że jego upływ nastąpił przed sprzedażą nieruchomości przez Wnioskodawczynię. Dlatego też Wnioskodawczyni powinna być zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. W przypadku nabycia początek biegu terminu wyznacza bowiem pierwotna data nabycia, tj. 2009 r. W sytuacji gdy występują wątpliwości w interpretowaniu pojęcia „nabycie” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a opodatkowanie wynikające z rozumienia tego przepisu dotyczy podatników dokonujących zbycia majątku osobistego poza działalnością gospodarczą, w warunkach nierówności opodatkowania (podstawą jest przychód, a nie dochód), a także niejasności uregulowań kreujących opodatkowanie odpłatnego ich zbycia, zastosowanie zasady in dubio pro tributario uznaje się za uzasadnione. Biorąc powyższe pod uwagę, należy opowiedzieć się za takim rozumieniem pojęcia „nabycie”, użytego we wskazanym przepisie, które obejmować będzie pierwotne nabycie nieruchomości. Przemawiają za tym dyrektywy wykładni zarówno językowej, celowościowej, jak i systemowej. Zgodnie bowiem z językowym znaczeniem „nabyć” oznacza otrzymać coś na własność za pieniądze lub przez wymianę, kupić, zyskać coś, zdobyć (Szymczak M. (red.), Słownik Języka Polskiego Tom Drugi L-P, PWN, Warszawa 1979, str. 240).

Wnioskodawczyni nie dokonała zmiany adresu zamieszkania w US, ponieważ znając swoje prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, nie wprowadziła się do tego mieszkania od razu po jego zakupie ze względu na fakt, że ustawodawca nie zastrzegł w treści przepisów dotyczących ulgi mieszkaniowej, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia, jak również, że nabyta nieruchomość musi być użytkowana dla własnych celów mieszkaniowych w całości przez cały okres jej posiadania. Z tych względów Wnioskodawczyni tymczasowo zdecydowała się na wynajem mieszkania na czas określony 6 miesięcy. Jest osobą samotną, nie posiada bliskiej rodziny. Ze względu na chorobę nie może pozwolić sobie na ponoszenie wysokich kosztów utrzymania nieruchomości (czynsz, stałe opłaty administracyjne). Ponadto chce Ona aby mieszkanie przez okres, w którym go nie zamieszkuje na stałe nie uległo degradacji. Wynajem stanowi w tym przypadku wyłącznie sposób na utrzymanie nieruchomości w należytym stanie technicznym. Jako osoba przewlekle chora Wnioskodawczyni potrzebuje większej ilości czasu na zorganizowanie remontu mieszkania oraz przeprowadzki. Brak osób bliskich nie pozwala Jej także na uzyskanie nieodpłatnej pomocy, która przyspieszyłaby zarówno przeprowadzkę, remont jak i adaptacje w nowym miejscu zamieszkania. W związku z tym jego wynajęcie nie nosi przesłanek działalności o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub inwestycyjnym, a jest uzasadnione obiektywnymi okolicznościami, na które Wnioskodawczyni nie ma wpływu. Zauważyć należy, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie faktycznie osiągnąć zyski. Co więcej zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Wynajęcie mieszkania przez Wnioskodawczynię ma za zadanie pokrycie niezbędnych wydatków, które wiążą się z utrzymaniem nieruchomości w niepogorszonym stanie. Czynności dokonane przez Wnioskodawczynię nie mają także znamion działalność inwestycyjnej, ponieważ mieszkanie nie zostało nabyte w celu jego wynajęcia, a także nie można tu mówić o działalności spekulacyjnej, ponieważ celem Wnioskodawczyni nie była chęć osiągnięcia zysku ze sprzedaży nieruchomości ze względu na fakt wzrostu jej ceny. Wnioskodawczyni, działając w zgodzie z prawem, zgłosiła fakt wynajęcia mieszkania aby uczynić zadość fiskalnemu interesowi państwa. W związku z wynajęciem lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię na pewien okres (do momentu stworzenia faktycznych możliwości do zamieszkania w lokalu Y) należy zauważyć, że w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czasowe uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia”.

W kwestii posiadania przez Wnioskodawczynię innej nieruchomości należy dodać, że ustawodawca nie zastrzegł, że posiadanie innej nieruchomości mieszkalnej wyklucza możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem fakt posiadania przez Wnioskodawczynię innego lokalu mieszkalnego nie przesądza o braku uprawnienia do zastosowania wymienionego zwolnienia podatkowego. Nie przesądza o nim także chwilowy wynajem nabytego lokalu mieszkalnego. Istotne jest bowiem wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane przez Wnioskodawczynię cele, które będą służyć faktycznej realizacji Jej własnych celów mieszkaniowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem;
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dlatego też w ocenie Wnioskodawczyni w szczególności poprzez nabycie lokalu mieszkalnego realizowane są własne cele mieszkaniowe,

W związku z powyższym, przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego otrzymanego w drodze dziedziczenia, Wnioskodawczyni wydatkowała na zakup lokalu mieszkalnego, w którym będzie realizować własne cele mieszkaniowe ale dopiero gdy obiektywnie możliwe będzie zamieszkanie we wspominanym lokalu. Należy zatem stwierdzić, że spełnione zostały wymogi do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   wyroku NSA z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14 (cytowany wyżej),

*   wyroku NSA z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 546/15,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2019 r., znak 0115-KDIT2-2.4011.239.2019.1.ŁS (której stan faktyczny jest zbliżony do przedstawionego przez Wnioskodawczynię),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2019 r., znak 0113-KDIPT2-2.4011.311.2019.2.SR (wskazującej na możliwość wynajmu mieszkania bez konsekwencji w postaci utraty ulgi mieszkaniowej),

oraz wskazanych tam interpretacjach i orzecznictwie. Co oczywiste, wskazane orzecznictwo oraz interpretacje mają wyłącznie charakter indywidualny, nie są wiążące oraz nie stanowią podstawy wydania interpretacji w niniejszej sprawie, jednakże ze względu na ich wartość w zakresie wykładni relewantnych przepisów prawa, Wnioskodawczyni uznaje za zasadne odwołanie się do ich treści oraz sentencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego w części dotyczącej:

*   ustalenia daty nabycia lokalu mieszkalnego **– jest nieprawidłowe,**

*   zachowania zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia i zbycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie aktu notarialnego z dnia 16 września 2009 r., doszło do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego X położonego w budynku oraz do zawarcia umowy przeniesienia własności ww. lokalu wraz ze związanymi z nim prawami na rzecz ojca Wnioskodawczyni w 3/4 części oraz na rzecz Wnioskodawczyni w 1/4 części. W dniu 10 lutego 2016 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Spadek po ojcu Wnioskodawczyni nabyła w całości na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia. W dniu 16 października 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała aktem notarialnym sprzedaży ww. lokalu. Następnie w dniu 15 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła aktem notarialnym lokal mieszkalny Y. Mieszkanie zostało nabyte ze środków pochodzących ze sprzedaży w dniu 16 października 2018 r. lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię oraz Jej ojca. Wnioskodawczyni wynajęła na czas określony (6 miesięcy) mieszkanie Y. Wynajęcie mieszkania spowodowane było problemami zdrowotnymi Wnioskodawczyni, z którymi się boryka. Finalnym celem Wnioskodawczyni jest zamieszkanie w zakupionej nieruchomości. Wnioskodawczyni nie dokonała zmiany adresu zamieszkania w US i nie wprowadziła się do tego mieszkania od razu po jego zakupie ze względu na fakt, że ustawodawca nie zastrzegł w treści przepisów dotyczących ulgi mieszkaniowej, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia, jak również, że nabyta nieruchomość musi być użytkowana dla własnych celów mieszkaniowych w całości przez cały okres jej posiadania. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o nabyciu mieszkania Y na potrzeby własnych celów mieszkaniowych, w związku z problemami ze zdrowiem. Zakup lokalu jest częścią planu przedemerytalnego Wnioskodawczyni. Wynajem ma charakter tymczasowy.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi.

W myśl art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, wskazać należy, że twierdzenie Wnioskodawczyni, że pierwotne nabycie lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem sprzedaży, nastąpiło w 2009 r., jest błędne, gdyż udziały w lokalu mieszkalnym będącym przedmiotem sprzedaży w 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła zarówno w części w 2009 r. w drodze ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz zawarcia umowy przeniesienia własności ww. lokalu, jak i w części w 2016 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu.

Wobec powyższego przychód uzyskany ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię w 2018 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz zawarcia umowy przeniesienia własności ww. lokalu, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym sprzedaż tego udziału w lokalu mieszkalnym nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przychód uzyskany ze sprzedaży w 2018 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2016 r. w spadku po zmarłym ojcu, podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż tego udziału w lokalu nastąpiła przed upływem terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości oraz udział w nieruchomościach nieodpłatnie, tj. w drodze darowizny i spadku.

Zastosowanie znajdzie więc przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W / P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Innymi słowy, regulacja ta zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Należy wyjaśnić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy – wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Tym samym, brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze darowizny lub sprzedaży. Co istotne, nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacja własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego – czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

W rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że cyt. „(…) Finalnym celem Wnioskodawczyni jest zamieszkanie w zakupionej nieruchomości. (…)”.

W takim stanie sprawy należy stwierdzić, że cel nabycia lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię (tj. zamieszkiwanie w nim) pozwala uznać, że pomimo tymczasowego wynajmowania przedmiotowego lokalu mieszkalnego został on nabyty przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię w 2018 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz zawarcia umowy przeniesienia własności ww. lokalu, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w lokalu przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału w przedmiotowym lokalu mieszkalnym nabytego w drodze spadku w 2016 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ww. ustawy, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Wydatkowanie kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej podlegającemu opodatkowaniu udziałowi nabytemu w 2016 r. w spadku, na zakup lokalu mieszkalnego nabytego na własne cele mieszkaniowe, tymczasowo przez Wnioskodawczynię wynajmowanego, uprawnia Wnioskodawczynię do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.