Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.72.2024.8.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-07
Teza: Ustalenie, czy w związku z planowanym przez wspólnika
wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do
Spółki Wnioskodawczyni poniesie koszt, o którym mowa w
treści art. 24d ust. 4 lit. c i d updop.
Słowa kluczowe: IP Box
aport
komputery-program komputerowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5%
od dochodu z kwalifikowanych praw własności
intelektualnej (IP Box)-Ustalenie wskaźnika Nexus i
kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa
własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 24d-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z tego
    samego dnia, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie
    ustalenia, czy w związku z planowanym przez wspólnika wkładem w postaci
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Wnioskodawczyni poniesie koszt, o
    którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i d updop.

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej:
    „Wnioskodawczyni” lub „Spółka”) została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego
    Rejestru Sądowego w (...) r. Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na
    terenie Rzeczpospolitej Polskiej i jest opodatkowana według zasad ogólnych w podatku
    dochodowym od osób prawnych.
    Spółka została zawiązana przez wspólników - osoby fizyczne, które są wieloletnimi
    partnerami biznesowymi. W ramach swojej dotychczasowej działalności gospodarczej
    wspólnicy są właścicielami innej spółki kapitałowej - Y Spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: „Y”), która zajmuje się udzielaniem świadczeń
    (...). Wspólnicy posiadali także własne jednoosobowe działalności gospodarcze.
    W związku z dynamicznym rozwojem Y zwiększyła znacząco swoje potrzeby w zakresie
    kompleksowego wsparcia w organizacji pracy specjalistów. W szczególności wsparcie
    dotyczyło konieczności stworzenia dedykowanego oprogramowania, które w sposób
    całościowy zrealizuje potrzeby Y, nie tylko jako podmiotu odpowiedzialnego za
    świadczenia (...), ale także podmiotu prowadzącego (...). Żadne bowiem rozwiązanie
    dostępne na rynku nie odpowiadało w całości na problemy wynikające z takiego zakresu
    działalności.
    W związku z powyższym wspólnicy rozpoczęli realizowanie nowej idei biznesowej i w
    ramach jednoosobowej działalności gospodarczej jednego z nich rozpoczęto wytwarzanie
    dedykowanego oprogramowania.
    Wspólnik jest autorem koncepcji programu i jego funkcjonalności, a także właścicielem
    autorskich praw majątkowych i osobistych do oprogramowania „Z”. W ramach swojej
    działalności współpracuje on z szeregiem specjalistów w dziedzinie IT oraz z niezależnymi,
    wysoko wykwalifikowanymi podwykonawcami - inżynierami i developerami
    oprogramowania, których usługi nabywa. W wyniku koordynacji tych usług powstało
    oprogramowanie, do którego autorskie prawa majątkowe przysługują wyłącznie
    wspólnikowi. Aktualnie wspólnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    posiada wyodrębniony dział, który stanowi zorganizowany zespół składników
    majątkowych związanych z wytwarzaniem oprogramowania i odpowiada definicji
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    W skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) wchodzą:
    1) Stanowiska komputerowe wraz z wyposażeniem i akcesoriami;

    2) Prawa i obowiązki wynikające z zawartych ze specjalistami w dziedzinie IT oraz
      niezależnymi i wysoko wykwalifikowanymi podwykonawcami - inżynierami i
      developerami oprogramowania;
    3) Know-how związane z organizacją współpracy między specjalistami i wytwarzaniem
      oprogramowania;
    4) Prawa i obowiązki wynikające z udzielonych licencji do aktualnej wersji
      oprogramowania „Z”;
    5) Prawa autorskie majątkowe i osobiste do oprogramowania „Z” jako ujawnione
      wartości niematerialne i prawne w ewidencji środków trwałych.
    W ramach aktualnie udzielonych licencji do oprogramowania zapewniana jest nie tylko
    możliwość korzystania z oprogramowania, ale również wsparcie techniczne oraz
    aktualizacje udostępnionego oprogramowania.
    W początkowej fazie testowej z oprogramowania korzystają jedynie dwa podmioty: spółka
    powiązana Y oraz spółka niepowiązana, ale ściśle współpracująca ze wspólnikami na
    zasadzie licencji udzielonej z jednoosobowej działalności gospodarczej wspólnika. Celem
    takiego rozwiązania był test przydatności oprogramowania do zamierzonych celów,
    weryfikacja jego faktycznego zachowania w codziennym funkcjonowaniu (...) oraz
    identyfikacja potencjalnych błędów w kodzie źródłowym.
    Finalnie jednak oprogramowanie zostało stworzone nie tylko na potrzeby Y. Wspólnicy
    bowiem od samego początku, w ramach swojej strategii biznesowej, zakładali, iż po
    wstępnej fazie testowej oprogramowanie zostanie udostępnione odpłatnie szerszemu
    gronu odbiorców. Oprogramowanie bowiem jest produktem unikatowym, które łączy
    wiele funkcjonalności odpowiedzialnych za prawidłową pracę (...). Oprogramowanie ma
    bardzo duży potencjał rynkowy i gospodarczy. Wspólnicy chcieliby udostępniać
    oprogramowanie odpłatnie jako produkt.
    Celem dalszego rozwijania oprogramowania oraz kapitalizowania zysków z udostępniania
    oprogramowania na wolnym rynku wspólnicy powołali Spółkę. Celem istnienia Spółki jest
    udoskonalenie oprogramowania do finałowej wersji (...), w której to wersji zostanie
    wprowadzone na rynek, a także późniejsze kapitalizowanie przychodów z udostępniania
    oprogramowania zewnętrznym pomiotom. Doprowadzenie do powstania wersji (...)
    wskazanego oprogramowania nie będzie miało charakteru prowadzenia prac rutynowych
    lub okresowych. Spółka w celu rozwijania oprogramowania „Z” do finałowej wersji (...),
    która to wersja będzie mogła być udostępniona szerszemu gronu odbiorców, będzie
    prowadziła prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm. - dalej „p.s.
    w.n.”) polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej
    aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub
    oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych,
    ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności
    obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany
    mają charakter ulepszeń.
    Jednakże usługa Spółki nie będzie polegała jedynie na udzieleniu licencji do wytworzonego
    oprogramowania, ale na kompleksowej obsłudze procesu wdrożenia oprogramowania w
    podmiocie, wraz ze wsparciem technicznym, naprawą błędów i aktualizacjami
    oprogramowania do najnowszych wersji. Spółka w zamierzeniu będzie podmiotem z
    branży IT, zajmującym się nie tylko wytwarzaniem oprogramowania, ale także pełną
    obsługą klienta w zakresie wsparcia technicznego. W związku z powyższym wspólnik
    planuje wnieść zorganizowaną część przedsiębiorstwa związaną z wytwarzaniem,
    ulepszaniem i udostępnianiem oprogramowania „Z” jako wkład niepieniężny do Spółki.
    Przedmiotem aportu będą wszystkie elementy wchodzące w skład ZCP wymienione
    powyżej. Spółka w zakresie przychodów z udzielania licencji do oprogramowania zamierza

    skorzystać z ulgi IP BOX, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
    podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 – dalej: „updop”).
    Przychody z udzielonych licencji będą stanowiły bowiem dochód z kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego
    podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
    ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a którego
    przedmiot ochrony zostanie wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w
    ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    W związku z powyższym, Spółka będzie prowadziła ewidencję zgodnie z zasadami
    opisanymi w art. 24e ust. 1 i 2 updop oraz będzie obliczać kwalifikowany dochód z
    kwalifikowanych praw autorskich według wskaźnika opisanego w art. 24d ust. 4 updop.
    Wątpliwości Spółki dotyczą wykładni art. 24d ust. 4 w związku z planowanym aportem
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki.

## Pytanie

Czy w związku z planowanym przez wspólnika wkładem w postaci zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa do Spółki Wnioskodawczyni poniesie koszt, o którym mowa w treści art.
    24d ust. 4 lit. c i d updop?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawczyni, w związku z planowanym przez wspólnika wkładem w postaci
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni nie poniesie kosztu, o którym
    mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i d updop.
    Zgodnie z brzmieniem art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika
    kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5%
    podstawy opodatkowania.
    Artykuł 24d ust. 2 updop, zawiera zamknięty katalog kwalifikowanych praw własności
    intelektualnej, na który składa się:
    1. patent,
    2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
    3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
    4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
    5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony
    roślin,
    6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego
    dopuszczonych do obrotu,
    7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie
    prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
    8. autorskie prawo do programu komputerowego
    - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
    ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz
    innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot
    ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach
    prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    Jak wynika z treści art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, kwalifikowanym prawem IP jest autorskie
    prawo do programu komputerowego, pod warunkiem, że podlega ono ochronie prawnej
    na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych,
    których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których
    stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony oraz zostało wytworzone,

    rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych
    praw IP osiągniętych w roku podatkowym (art. 24d ust. 3 updop).
    Artykuł 24d ust. 4 updop, wskazuje natomiast, w jaki sposób należy ustalać wysokość
    kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z
    brzmieniem tego przepisu, dochód z kwalifikowanego prawa IP osiągniętego w roku
    podatkowym należy pomnożyć przez wskaźnik nexus obliczony według wzoru:
    (a+b) x 1,3 / a+b+c+d
    w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
    a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną
    z kwalifikowanym prawem IP,
    b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
    własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 updop,
    c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
    własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop,
    d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa IP.
    Jak wynika z brzmienia art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4
    updop, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym
    prawem IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z
    nieruchomościami. Dodatkowo, przepis art. 24e ust. 1 updop, nakłada na podatników
    zamierzających skorzystać z preferencyjnego opodatkowania na podstawie przepisów o IP
    Box określone obowiązki ewidencyjne.
    Zgodnie z treścią tego artykułu, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art.
    24d, są obowiązani:
    1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej
    ewidencji rachunkowej;
    2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów,
    kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde
    kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
    3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 updop, przypadające na każde
    kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie
    kwalifikowanego dochodu;
    4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający
    ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w
    przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności
    intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie
    warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
    5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający
    ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do
    tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy
    podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą
    liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w
    prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których
    mowa w pkt 2-4.

    Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 updop w
    zakresie liter „c” lub „d” wzoru nexus, powinny być uwzględniane przy ustalaniu wskaźnika
    nexus wyłącznie w sytuacji, w której łącznie:
    a) dochodzi do nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z
    kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od
    podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub
    kwalifikowanego prawa IP;
    b) podmiotem nabywającym jest podatnik;
    c) który w związku z nabyciem faktycznie ponosi koszty.
    Aport nie stanowi nabycia, w związku z którym Spółka ponosi jego faktyczne koszty. Aport
    stanowi wkład niepieniężny, który Spółka ma otrzymać od wspólnika na pokrycie
    podwyższenia jej kapitału zakładowego w formie opisanego ZCP.
    Definicja ZCP jest zawarta w art. 4a pkt 4 updop. Przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie
    i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników
    materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji
    określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy przy tym pamiętać, że ZCP
    nie jest sumą poszczególnych składników, za pomocą których można prowadzić odrębny
    zakład, lecz taką częścią mienia, która posiada potencjalną zdolność do niezależnego
    działania jako samodzielny podmiot gospodarczy (m.in. wyroki Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 25 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 572/14 i z 4 listopada 2014 r., sygn.
    akt II FSK 2297/12).
    Zgodnie z art. 158 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”), jeżeli wkładem do spółki
    z ograniczoną odpowiedzialnością w celu pokrycia udziału ma być w całości lub w części
    aport, umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę
    wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian
    udziałów.
    Otrzymanie aportu ZCP w zamian za udziały powoduje zwiększenie kapitałów własnych
    spółki kapitałowej, które ujmuje się w księgach rachunkowych, z podziałem na ich rodzaje
    i według zasad określonych przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy o
    utworzeniu jednostki (art. 36 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
    Wniesienie aportu nie powoduje zatem powstania po stronie Spółki faktycznie
    poniesionego kosztu, gdyż koszt ten faktycznie poniósł jej wspólnik.
    W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawodawca w treści art. 24d ust. 4 pkt c i d
    updop posługuje się pojęciem „nabycia”, które nie posiada definicji legalnej zarówno na
    gruncie ustawy o PIT, jak i ustawy o CIT.
    Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/sjp/nabyc;2485482.
    html - stan na 31 stycznia 2024 r.), „nabyć” oznacza:
    1. «otrzymać coś na własność, płacąc za to»,
    2. «zyskać coś lub zdobyć».
    Nie ma wątpliwości, iż Spółka, jako podmiot posiadający własny, odrębny majątek w
    drodze aportu ZCP otrzyma prawo autorskie majątkowe do kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej oraz, iż Spółka jest podatnikiem w rozumieniu wskazanego
    przepisu.
    Zauważyć jednak należy, iż w związku z takim „otrzymaniem” majątku Spółka nie ponosi
    faktycznych kosztów. Owo „otrzymanie” można rozumieć jako „nabycie w drodze aportu”.
    Adekwatnie do „nabycia w drodze spadku”, czyli otrzymaniem majątku przez osobę
    fizyczną w drodze spadkobrania.

    Użyty w art. 24d ust. 4 zwrot „faktycznie poniesionych kosztów przez podatnika” należy
    interpretować ściśle. Prawo podatkowe - ze względu na materię, którą reguluje - przyznaje
    prymat wykładni językowej, co oznacza, że jego normy interpretować należy w sposób
    precyzyjny, w jak najmniejszym stopniu umożliwiając jego adresatowi odchodzenie od
    dosłownego brzemienia przepisu. Zgodnie z definicją „kosztu” zawartą w słowniku języka
    polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/sjp/koszt;2474476 - dostęp na dzień 1 lutego 2024 r.)
    „koszt” to «suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś». Synonimem
    słowa „koszt jest m.in. „cena”, „obciążenie”, „dług”, „nakład pieniężny”. W ustawie o
    podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie „kosztu” jest używane w odniesieniu do
    sytuacji, która wiąże się z przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do
    majątku innego podmiotu. Pojęcie „faktyczne poniesienie” jest natomiast rozumiane jako
    rzeczywiste obciążenie przez nie majątku podatnika. Zauważyć należy, że wniesienie
    wkładu w postaci organizowanej części przedsiębiorstwa do spółki nie jest dla tej spółki
    czynnością odpłatną. Spółka w związku z aportem nie ponosi faktycznych kosztów nabycia
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Wniosek ten potwierdza wykładnia systemowa wewnętrzna i zewnętrzna. Wykładni
    pojęcia „koszt faktycznie poniesiony” dokonał m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w
    wyroku z sygn. II FSK 2597/12. Wyrok ten co prawda dotyczył innego przepisu, jednakże
    odwołując się do wykładni systemowej należy uznać, iż sfomułowanie to, w związku z
    brakiem swojej definicji legalnej na gruncie updop, powinno w systemie prawa
    podatkowego w każdym akcie prawnym posiadać co najmniej zbliżone znaczenie.
    Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego „(...) O ile w art. 22 ust. 1 u.
    p.d.o.f. za koszty uzyskania przychodów ustawodawca nakazał traktować wszelkie koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów, to w art. 22 ust. 1e pkt 3 przez użycie słowa
    „faktycznie” i wskazanie, że kosztem ma być wyłącznie wydatek, ustawodawca nakazał
    stosowanie metody kasowej przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów z
    kapitałów pieniężnych. Przykładowo w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca definiując
    przychód odróżnia kwoty należne od kwot faktycznie otrzymanych. Jeżeli zatem w
    odniesieniu do wydatków na nabycie przedmiotów aportu używa określenia „faktycznie
    poniesione” uznać należy, że ma na myśli tylko kwoty, które w rzeczywistości zostały
    zapłacone i wyłącza stosowanie w tym przypadku ogólnych zasad dotyczących ustalania
    kosztów uzyskania przychodów. (...)”.
    Ponadto, zwrócić uwagę należy, iż zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop nie
    uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie wytworzenie we
    własnym zakresie innych niż wymienione w lit. 1 (winno być: a) środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z
    odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa
    w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego
    zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich
    poniesienia.
    Oznacza to, iż nawet wydatki poniesione na nabycie ZCP, w przypadku gdyby nastąpiło to
    w drodze sprzedaży, uważa się za koszt dopiero w momencie zbycia tego ZCP. Jednakże,
    dalej nie będzie to koszt faktycznie poniesiony przez Spółkę.
    Zaznaczyć także należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b updop przychodem dla
    podatnika nie są wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu
    niepieniężnego do spółki jest zorganizowana część przedsiębiorstwa a spółka przejmuje
    dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tej zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten
    wkład.
    Co do zasady, zgodnie z powyższymi przepisami, planowane wniesienie zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa do Spółki, jako aport szczególny, powinno być neutralne
    podatkowo dla Spółki. Świadczy o tym chociażby fakt, iż Spółka na potrzeby amortyzacji

    podatkowej kontynuuje wycenę składników majątku stosowaną przez wspólnika
    wnoszącego ZCP z uwzględnieniem dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a
    także przyjętą przez niego metodę amortyzacji. Przepisy przewidują bowiem zasadę
    kontynuacji zasad amortyzacji podatkowej i tym samym wykluczają możliwość nadania
    składnikom majątkowym aportowanym w ramach przedsiębiorstwa lub ZCP nowej
    wartości podatkowej. Co więcej zasada kontynuacji rozliczeń jest stosowana także na
    gruncie podatku VAT.
    Celem ustawodawcy jest zatem zapewnienie kompletnej neutralności podatkowej dla
    aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pod względem celowościowym bowiem
    taki zabieg ma służyć jedynie kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej w innej
    formie prawnej.
    W związku z powyższym, także wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, iż nie ma
    podstaw, aby wniesienie ZCP powodowało rozpoznanie faktycznego kosztu nabycia dot.
    litery „c” lub „d” wzoru nexus z art. 24d ust. 4 updop przy obliczaniu przyszłego dochodu
    Spółki opodatkowanego podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności
    intelektualnej.
    Interpretacja indywidualna
    8 kwietnia 2024 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB1-3.4010.72.2024.1.JKU, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie
    ustalenia, czy w związku z planowanym przez wspólnika wkładem w postaci
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Wnioskodawczyni poniesie koszt, o
    którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i d updop za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 9 kwietnia 2024 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 19 kwietnia 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu, wnieśli Państwo skargę
    na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Formułując
    zarzuty skargi, wnieśli Państwo o:
    - uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zobowiązanie Organu do wydania w
      określonym terminie interpretacji indywidualnej wskazując sposób załatwienia sprawy
      lub jej rozstrzygnięcie;
    - zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.
    Pismem z 17 maja 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.72.2024.2.JKU udzieliłem odpowiedzi
    na Państwa skargę.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z
    30 października 2024 r. sygn. akt I SA/Sz 302/24.
    Nie wniosłem skargi kasacyjnej od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Odpis wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wpłynął do mnie 5
    lutego 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

    - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w ww. wyroku;
    - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
      podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które
      przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym
      przez wspólnika wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki
      Wnioskodawczyni poniesie koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i d
      updop – jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.
    Uzasadnienie interpretacji
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),
    przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę
    dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł
    przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem
    opodatkowania jest przychód.
    Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,
    dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art.
    24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła
    przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty
    uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła
    przychodów.
    Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT,
    przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu
    określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w
    innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo
    spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości
    rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo
    innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego
    wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego;
    przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT,
    do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem
    wkładu niepieniężnego do:
    a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez
    podmiot komercjalizujący,
    b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka
    lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w
    skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg
    podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
    Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,
    ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to
    organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół
    składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do
    realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada
    tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
    - stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

    - jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
    - jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
    - mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
      gospodarcze.
    Zatem, jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych).
    O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część
    przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego
    przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno
    być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.
    Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji
    rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej
    do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego
    pojęcia z pełną samodzielnością finansową.
    Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
    Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia
    niezależnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania
    gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego
    zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność
    do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe
    materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego
    przedsiębiorstwa.
    Reasumując, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany
    jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4
    ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z
    możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie
    gospodarczym.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnik jest autorem
    koncepcji programu i jego funkcjonalności, a także właścicielem autorskich praw
    majątkowych i osobistych do oprogramowania „Z”. Aktualnie wspólnik w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej posiada wyodrębniony dział, który stanowi
    zorganizowany zespół składników majątkowych związanych z wytwarzaniem
    oprogramowania i odpowiada definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W skład
    tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) wchodzą:
    1) Stanowiska komputerowe wraz z wyposażeniem i akcesoriami.
    2) Prawa i obowiązki wynikające z zawartych ze specjalistami w dziedzinie IT oraz
      niezależnymi i wysoko wykwalifikowanymi podwykonawcami - inżynierami i
      developerami oprogramowania.
    3) Know-how związane z organizacją współpracy między specjalistami i wytwarzaniem
      oprogramowania.

    4) Prawa i obowiązki wynikające z udzielonych licencji do aktualnej wersji
      oprogramowania „Z”.
    5) Prawa autorskie majątkowe i osobiste do oprogramowania „Z” jako ujawnione
      wartości niematerialne i prawne w ewidencji środków trwałych.
    Celem dalszego rozwijania oprogramowania oraz kapitalizowania zysków z udostępniania
    oprogramowania na wolnym rynku wspólnicy powołali Spółkę Wnioskodawcy. Celem
    istnienia tej Spółki jest udoskonalenie oprogramowania do finałowej wersji (...), w której to
    wersji zostanie wprowadzone na rynek, a także późniejsze kapitalizowanie przychodów z
    udostępniania oprogramowania zewnętrznym podmiotom. Spółka w zakresie przychodów
    z udzielania licencji do oprogramowania zamierza skorzystać z ulgi IP BOX, o której mowa
    w art. 24d ust. 1 updop.
    Wątpliwości przedstawione przez Państwa we wniosku dotyczą ustalenia, czy w związku z
    planowanym przez wspólnika wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    do Państwa Spółki poniesiecie Państwo koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i
    d updop.
    Odnosząc się do powyższego wskazuję, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP
    Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e ustawy o CIT. Na gruncie ww. regulacji
    podatnicy osiągający w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej dochód
    z kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie opodatkowują go według zasad
    ogólnych, ale przy zastosowaniu przepisów o IP Box, pod warunkiem spełnienia
    ustawowych przesłanek do ich zastosowania, w tym zwłaszcza warunków wskazanych w
    art. 24e ust. 1 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,
    podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych
    praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
    W myśl art. 24d ust. 2 updop,
    kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
    1. patent,
    2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
    3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
    4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
    5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony
    roślin,
    6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego
    dopuszczonych do obrotu,
    7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie
    prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),
    8. autorskie prawo do programu komputerowego
    - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
    ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz
    innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot
    ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach
    prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,
    podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych
    praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

    Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa
    własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego
    przepisu,
    wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
    ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
    osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
    (a + b) x 1,3 / a + b + c + d
    w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
    a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną
    z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
    b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
    własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
    c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
    własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
    d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    Na podstawie art. 24d ust. 7 updop,
    dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez
    podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:
    1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej,
    2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
    3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży
    produktu lub usługi,
    4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności
    intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu
    sądowym albo arbitrażu.
    Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop,
    zostały określone w art. 24e updop.
    W myśl art. 24e ust. 1 updop,
    podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:
    1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej
    ewidencji rachunkowej;
    2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów,
    kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde
    kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
    3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde
    kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie
    kwalifikowanego dochodu;
    4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający
    ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w
    przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności
    intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie
    warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

    5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający
    ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do
    tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy
    podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą
    liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w
    prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których
    mowa w pkt 2-4.
    Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,
    w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu
    (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do
    zapłaty podatku zgodnie z art. 19.
    Wskazać należy, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód
    uzyskany z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy
    kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie
    sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.
    Ponadto, podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji IP Box będzie zobowiązany
    prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie
    podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-
    rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia
    tych prac.
    Przechodząc do wyjaśnienia kwestii objętej przedmiotem wniosku tj. wpływu
    kwalifikowanego IP będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki na wskaźnik
    nexus wskazuję, że kwestia ta została wyjaśniona w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15
    lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez
    prawa własności intelektualnej – IP BOX. W rozdziale 4.2.4 „Kwalifikowane IP przedmiotem
    wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej lub osobowej a wskaźnik nexus”, w akapitach
    130-134 ww. Objaśnień wskazano, że:
    Wniesienie kwalifikowanego IP jako wkładu niepieniężnego (aport) następuje w zamian za
    uzyskanie udziałów lub akcji spółki kapitałowej. Aport może nastąpić zarówno na etapie
    zakładania spółki, jak i w dalszym okresie jej funkcjonowania, w drodze podwyższenia
    kapitału zakładowego. Wkładem niepieniężnym kwalifikowanego IP mogą być prawa
    majątkowe, w tym prawa autorskie, patenty, inne prawa własności intelektualnej.
    Aport do spółki powinien spełniać łącznie poniższe warunki:
    1) stanowić rzecz lub prawo dopuszczone do obrotu prawnego - przeniesienie prawa lub
    rzeczy na spółkę jest możliwe tylko poprzez obrót prawny;
    2) być zbywalny - prawo lub rzecz powinno być możliwe do wydzielenia majątku wspólnika
    akcjonariusza, z możliwością jego dalszej odsprzedaży;
    3) mieć wartość ekonomiczną możliwą do ustalenia wyceny;
    4) mieć zdolność bilansową, tj. zostać ujęty w księgach spółki jako aktywa.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, za przychody uważa się wartość wkładu
    określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w
    innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do
    spółdzielni wkładu niepieniężnego. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości
    rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, w umowie
    albo w innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość
    rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu
    niepieniężnego.

    Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych
    stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z
    uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca
    odpłatnego zbycia.
    W celu wyliczenia wskaźnika, w przypadku nabycia w drodze aportu przez podatnika
    wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotu
    powiązanego, lub nabycia w drodze aportu przez podatnika kwalifikowanego IP od
    podmiotu powiązanego, należy przyjąć wartość aportu, na jaką zgodziłyby się podmioty
    niepowiązane (wyliczoną zgodnie z zasadą ceny rynkowej), która będzie składową wartości
    litery c albo d, zawartej w mianowniku wzoru do obliczenia wskaźnika.
    W tym miejscu wskazać należy, że ww. Objaśnienia wydane zostały na podstawie art. 14a §
    1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów
    publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego
    przez organy podatkowe, w szczególności wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów
    prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) - przy
    uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Minister właściwy do spraw finansów jest jedynym podmiotem uprawnionym do
    dokonywania interpretacji ogólnej i do wydawania objaśnień podatkowych. Zgodnie z
    Komentarzem do ustawy Ordynacja podatkowa (Stefan Babiarz i in., Ordynacja
    podatkowa, Komentarz, wyd. XI, st. pr. 1 kwietnia 2019 r., autor fragmentu: Andrzej Kabat)
    Według założeń ustawodawcy dokonywanie interpretacji ogólnej i wydawanie objaśnień
    podatkowych powinno kształtować prawidłową wykładnię prawa podatkowego i
    ujednolicać w tym zakresie praktykę stosowania prawa przez organy podatkowe.
    Ujednolicenie powinno zrealizować szczególnie ważne cele – równość i powszechność
    opodatkowania, urzeczywistniając w ten sposób zasadę sprawiedliwości podatkowej (por.
    R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa.
    Komentarz, Wrocław 2006, s. 106–110). Oznacza to, że ustawowe cele interpretacji ogólnej
    objaśnień podatkowych są szczególnie ważne.
    W przedstawionym przez Państwa opisie sprawy przedmiotem aportu będzie
    zorganizowana część przedsiębiorstwa związana z wytwarzaniem, ulepszaniem i
    udostępnianiem oprogramowania „Z”, w skład której wchodzą m.in. prawa autorskie
    majątkowe i osobiste do ww. oprogramowania. Oprogramowanie to będzie przez Państwa
    Spółkę udoskonalane (rozwijane) do wersji (...) i następnie będą Państwo uzyskiwać
    dochody z jego komercjalizacji tj. z udzielania licencji do oprogramowania.
    Zatem, nabycie przez Państwa kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w drodze
    aportu powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w lit. d wskaźnika nexus bowiem należy je
    traktować jako „nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”.
    Fakt, że w zamian za otrzymanie aportu przekazują Państwo udziały nie przesądza o tym,
    że nie ponoszą Państwo faktycznie wydatków związanych z nabyciem kwalifikowanego
    prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania.
    Wskazać w tym miejscu należy, że wydanie udziałów w zamian za aport stanowi
    szczególną formę wydatku na nabycie składnika majątku. Wniesienie do Państwa Spółki
    aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za wydanie udziałów jest
    transakcją ekwiwalentną. Po stronie wnoszącego aport (tj. wspólnika) dochodzi bowiem
    do zbycia przedmiotu aportu, a po stronie otrzymującego aport (tj. Państwa Spółki)
    dochodzi zaś do nabycia przedmiotu aportu. W przypadku wniesienia aportem wkładu
    niepieniężnego mamy więc do czynienia z transakcją odpłatną - w niniejszej sprawie po
    stronie wspólnika dochodzi bowiem do otrzymania zapłaty w postaci udziałów w zamian
    za wydany wkład niepieniężny, zaś po stronie Państwa Spółki dochodzi do otrzymania

    aportu. Stąd – Państwa Spółka w zamian za uzyskanie możliwości dysponowania
    przedmiotem aportu poniosła efektywny wydatek (koszt), rzeczywiste obciążenie po
    stronie pasywów w postaci wydania wspólnikowi udziałów.
    Bez znaczenia dla zajętego rozstrzygnięcia pozostaje również kwestia traktowania
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie innych przepisów ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, w tym neutralności podatkowej wniesienia aportu w
    postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Państwa Spółki, czy też kwestia
    amortyzacji podatkowej oprogramowania, na co wskazują Państwo w uzasadnieniu
    swojego stanowiska. Przepisy ulgi IP Box stanowią bowiem lex specialis w stosunku do
    przepisów ogólnych dotyczących zasad ustalania dochodów i kosztów podatkowych.
    Ponadto, należy podkreślić, że koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć
    szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania
    kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz
    ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście Nexus koncentruje się na
    wykazaniu związku między:
    - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/
      ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności
      badawczo-rozwojowej,
    - kwalifikowanymi IP,
    - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP”.
    Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla
    celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla
    innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.
    W świetle powyższego, Państwa stanowisko zgodnie z którym w związku z planowanym
    przez wspólnika wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie
    poniesiecie Państwo kosztu, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d updop, jest
    nieprawidłowe.
    Natomiast, należy zgodzić się z Państwem, że w związku z ww. wkładem do Państwa Spółki
    nie poniesiecie Państwo kosztu, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. c updop tj. na nabycie
    wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności
    intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu
    art. 11a ust. 1 pkt 4. Z opisu sprawy wynika, że nie nabyliście Państwo wyników takich prac.
    Reasumując, Państwo stanowisko, zgodnie z którym w związku z planowanym przez
    wspólnika wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Państwa Spółki
    nie poniesiecie Państwo kosztu, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. c i d updop:
    - w części dot. zaliczenia kosztów nabycia oprogramowania do lit. d – jest nieprawidłowe,
    - w pozostałej części – jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 30 października 2024 r., sygn. akt I
    SA/Sz 302/24.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie

    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.