Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.189.2019.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-31
Teza: Przedmiotem planowanej dostawy będzie zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, dlatego nie będą miały do niej zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 13,17 i 23 maja 2019 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – planowanej dostawy ośrodka sportowo-wypoczynkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 13, 17 i 23 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – planowanej dostawy ośrodka sportowo-wypoczynkowego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina C. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na postawie uchwały Rady Miejskiej w C. z dnia 28 czerwca 2007 r. utworzono jednostkę organizacyjną Gminy C: Ośrodek Sportowo-Wypoczynkowy (OSW). Niniejsza jednostka działa w formie jednostki budżetowej. Na podstawie statutu określone zostały zadania, zarządzanie, organizacja i majątek ośrodka. Podstawą działalności finansowej OSW jest plan finansowy, który ustala Dyrektor Ośrodka. Gmina ma zamiar sprzedać w drodze przetargu ustnego nieograniczonego Ośrodek Sportowo- Wypoczynkowy przy ul. S. 1 w C. Ośrodek zlokalizowany jest na działce nr XXX/5 i YYY/3 o łącznej powierzchni 0,3829ha w obrębie miejskim C. 3. Nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem hotelu (OSW) wraz gruntem - jej wartość rynkowa dla aktualnego sposobu jej użytkowania na dzień 24 stycznia 2019 r. wynosi 7.147.100,00 zł. Według opisu rzeczoznawcy budynek hotelu jest o małym stopniu zużycia technicznego i funkcjonalnego, 2-piętrowy z poddaszem użytkowym; wykonawstwo tradycyjne powierzchnia użytkowa budynku 2268,18 m² , kubatura wewnętrzna 6791 m³. Struktura pomieszczeń i funkcjonalność dobra, standard wykończenia podwyższony. Ośrodek dysponuje 105 miejscami noclegowymi w 39 pokojach z łazienkami, dostępem do internetu (Wi-Fi) i telewizorem. W budynku mieści się sala konferencyjna z pełnym wyposażeniem i obsługą gastronomiczną i mała sala szkoleniowa. W restauracji znajdującej się na parterze budynku serwowane są posiłki nadto restauracja oferuje catering na różnego typu uroczystości. Ośrodek posiada Dyrektora kierującego ośrodkiem, główną księgową i własnych pracowników tj. dwóch kucharzy, pomoc kuchenną recepcjonistkę, kelnerkę, pokojówkę. OSW prowadzi odrębne księgi rachunkowe. Wszystkie koszty ośrodka (wynagrodzenia, pochodne od wynagrodzeń, usługi i towary, amortyzacja środków trwałych oraz inne koszty związane z działalnością) rejestrowane są w księgach rachunkowych prowadzonych przez OSW. Natomiast w celach sprawozdawczych i kontrolnych Gmina otrzymuje od OSW sprawozdania budżetowe o wydatkach i dochodach (Rb-28S,Rb-27S) i roczne sprawozdania finansowe oraz salda kont „Zespołu 0” za ostatni dzień każdego roku. Ewidencja składników majątkowych w księgach rachunkowych Gminy C. umożliwia wyodrębnienie składników majątkowych wchodzących w skład OSW. W chwili obecnej ośrodek prowadzi nadal działalność gospodarczą w postaci usług hotelarskich i usług gastronomicznych. Gmina nie ma możliwości ustalenia na podstawie obiektywnych wskazówek zamiarów potencjalnego nabywcy - co do prowadzenia działalności z wykorzystaniem posiadanej bazy przez ośrodek. Należności i zobowiązania powstałe w wyniku działalności ośrodka są regulowane na bieżąco.

Gmina C. nie ma możliwości ustalenia na podstawie obiektywnych wskazówek potencjalnego nabywcy, jego zamiarów, tym samym nie jest w stanie wskazać czy nastąpi:

*   przejęcie przez niego pracowników Ośrodka, w trybie przewidzianym w art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy;
*   przyjęcie nazwy ośrodka;
*   przejęcie koncesji, zezwoleń;
*   przejęcie ksiąg, dokumentacji, itp.

Gmina C. nie ma możliwości ustalenia również zamiarów potencjalnego nabywcy, co do prowadzenia działalności z wykorzystaniem OSW oraz wykorzystania zakupionych składników przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, planowaną transakcję zbycia Ośrodka Sportowo-Wypoczynkowego, zlokalizowanego na działce XXX/5 i YYY/3 stanowiącą powierzchnię 0,3829 ha z obiektem na nich położonym (budynkiem dwu piętrowym - hotelu) należy zakwalifikować jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, do której, w myśl art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, nie stosuje się jej przepisów?

Zdaniem Wnioskodawcy ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, przedmiot planowanej transakcji jakim jest sprzedaż Ośrodka Sportowo-Wypoczynkowego, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym, na mocy art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, nie będą miały zastosowania przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., wynika, że aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ośrodek Sportowo-Wypoczynkowy (OSW) działa w formie jednostki budżetowej Gminy Cho., której zadania określa statut. Jednostka włada mieniem, który stanowi nieruchomość zabudowaną budynkiem hotelowym (OSW) wraz z gruntem. W budynku znajdują się pokoje hotelowe, sale konferencyjne oraz restauracja.

OSW posiada dyrektora, odrębną księgowość, pracowników ośrodka (kucharzy, pomoc kuchenną, recepcjonistów, kelnerkę, pokojówkę). OSW prowadzi odrębne księgi rachunkowe. Jako jednostka Gminy OSW ma obowiązek w celach sprawozdawczych i kontrolnych dostarczać do Gminy C. comiesięczne sprawozdania budżetowe z wykonanych dochodów i wydatków, finansowe sprawozdania roczne (bilans, rachunek zysków i strat, zmiany funduszu jednostki oraz informacje dodatkową). OSW samodzielnie prowadzi rozliczenia z właściwym urzędem z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. W chwili obecnej ośrodek nadal prowadzi działalność.

W świetle ww. cech OSW należy zaznaczyć, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych (m.in. przyporządkowanie przychodów i kosztów, zobowiązań, należności) możliwym jest wyodrębnienie finansowe ośrodka od finansów Gminy C. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielnie finansów od finansów zorganizowanej części, która jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.

W ocenie Gminy, w oparciu o przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego informacje w pełni zasadnym jest przyjęcie stanowiska, że Ośrodek Sportowo-Wypoczynkowy, jako zespół składników materialnych i niematerialnych, jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo, jak również w aspekcie funkcjonalnym jest przeznaczony do realizacji określonych zdarzeń gospodarczych. OSW ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że Ośrodek Sportowo-Wypoczynkowy, który ma być przedmiotem planowanej dostawy – jak wynika z treści wniosku – na chwilę obecną jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Jeżeli więc nabywca będzie nadal kontynuował działalność gastronomiczną i hotelarską i nie będzie angażował innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmował dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, dostawa ta będzie dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – będzie wyłączona z opodatkowania.

Tym samym stanowisko uznano za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że na dzień planowanej dostawy jej przedmiot będzie wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, a nabywca będzie kontynuował za pomocą nabytego majątku działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Gminę, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.