Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-960/09/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-21
Teza: Określenie podstawy opodatkowania transakcji wniesienia aportu do spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania transakcji wniesienia aportu do spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania transakcji wniesienia aportu do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowej i detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu wraz ze znajdującymi się na nim budynkami oraz właścicielem dwóch działek (dalej: Nieruchomości). Prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki. Spółka planuje w przyszłości wykorzystać posiadane nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej, inwestując w budowę budynków użyteczności publicznej, np. hotelu. W celu stworzenia przejrzystej struktury, która ułatwi kontrolowanie planowanych inwestycji oraz dysponowanie środkami finansowymi na ich ewentualne prowadzenie lub kontynuowanie, Spółka wniesie posiadane nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Wartość nieruchomości wnoszonych przez Spółkę w formie aportu do spółki komandytowej zostanie ustalona w umowie spółki w wysokości wartości rynkowej tych nieruchomości, która uwzględniać będzie kwotę należnego podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego podstawę opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem nieruchomości będzie stanowić ich wartość rynkowa pomniejszona o kwotę podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności dokonywane przez osoby będące podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawa o VAT stanowi, że za dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel.

Towarami, w myśl ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W wyniku aportu będzie miało miejsce przeniesienie prawa użytkowania wieczystego i praw własności nieruchomości na spółkę komandytową. W świetle powyższego dojdzie do odpłatnej dostawy towarów w myśl przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z obowiązującymi od 1 grudnia 2008 r. przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) uchylone zostało zwolnienie dla aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego (do 31 marca 2009 r. podatnik mógł jednak stosować to zwolnienie). Zatem zdaniem Spółki aport nieruchomości do spółki komandytowej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy o VAT dla czynności, dla których nie została określona cena, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa towarów pomniejszona o należny VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 27b ww. ustawy wartość rynkową należy rozumieć jako całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku, gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług przez wartość rynkową należy rozumieć:

*   w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejsza niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy;
*   w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W związku z tym, w przypadku aportu podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładu niepieniężnego ustalona w umowie spółki pomniejszona o kwotę należnego podatku. Wartość wkładu niepieniężnego określona w umowie wynika z wyceny rynkowej przeprowadzonej przez uprawnione do tego podmioty. W konsekwencji kosztem poniesionym przez podatnika w związku z transakcją aportu będzie wartość nieruchomości ustalona w umowie spółki, natomiast wynagrodzeniem za dostawę przedmiotowych towarów będą udziały otrzymane w zamian za aport.

Zatem Spółka stoi na stanowisku, iż podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość ustalona w umowie spółki komandytowej nie wyższa niż wartość rynkowa nieruchomości, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

W efekcie transakcji aportu Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej dokonanie czynności aportu. Kwestie wystawienia faktur reguluje rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Spółka stoi na stanowisku, że faktura wystawiona z tytułu transakcji aportu powinna zawierać m.in. następujące elementy:

*   wartość sprzedaży netto powinna równać się wartości wkładu niepieniężnego o kwotę należnego podatku VAT.
*   faktura powinna wyszczególniać kwotę należnego podatku VAT wynikającą z transakcji wniesienia aportem nieruchomości do spółki komandytowej,
*   kwota należna ogółem powinna równać się wartości wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, ustalonej w umowie spółki komandytowej.

Prezentowane stanowisko znalazło potwierdzenie w interpretacji organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2009 r., nr IPPP1/443-269/03-3/MP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy o VAT przez wartość rynkową rozumieć należy całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych, ani nie mają wpływu na ich treść. Kwestie zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 351¹ ustawy Kodeks cywilny strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności zarówno na gruncie prawa cywilnego jak i prawa handlowego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny, lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Dodatkowo wskazać należy na treść art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, w myśl którego czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wartość aportu (wkładu niepieniężnego) w umowie spółki komandytowej równa będzie wartości rynkowej nieruchomości, która uwzględniać będzie kwotę należnego podatku VAT.

Zatem podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy jest dla czynności aportu wartość wkładu niepieniężnego ustalona w umowie, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Kwestię wystawiania faktur VAT reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zgodnie z § 5 ww. rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11,
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako ”FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zatem mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jak już wskazano w interpretacji indywidualnej nr IBPP3/443-780/09/IK, czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej winien udokumentować fakturą VAT. Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy jest wartość wkładu niepieniężnego ustalona w umowie spółki, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Wartość wkładu niepieniężnego określona w umowie spółki wynika z wyceny rynkowej przeprowadzonej przez uprawnione podmioty.

Zgodnie z powyższym poszczególne elementy faktury powinny przedstawiać się następująco:

*   wartość sprzedaży netto (§ 5 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia) powinna równać się wartości wkładu niepieniężnego ustalonego w umowie spółki, pomniejszonego o kwotę należnego podatku VAT,
*   faktura powinna wyszczególniać kwotę należnego podatku VAT, wynikającą z transakcji wniesienia aportem nieruchomości (§ 5 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia),
*   kwota należności ogółem powinna równać się wartości wkładu niepieniężnego, ustalonego w umowie spółki (§ 5 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia).

Oprócz powyżej wskazanych elementów faktura dokumentująca przedmiotową transakcję winna zawierać elementy wskazane w § 5 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.