Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.675.2019.1.MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-08
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych drogą elektroniczną
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych drogą elektroniczną **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych drogą elektroniczną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

X \[dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”\] prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa finansowego …. Świadczone przez Spółkę usługi pośrednictwa, co do zasady, podlegają zwolnienia z VAT (głównie sprzedaż …). Ponadto usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują również usługi opodatkowane VAT według stawki podstawowej wynoszącej obecnie 23% (np. pośrednictwo przy sprzedaży usług … . W związku z powyższym Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i do jej celów Spółka nabywa towary i usługi od współpracujących z nią kontrahentów \[dalej: „Kontrahenci”\], w tym od różnego rodzaju pośredników/doradców \[dalej: „Doradcy”\]. Transakcje te, co do zasady, podlegają zakresowi opodatkowania VAT, przy czym są to zarówno transakcje opodatkowane efektywnie VAT, jak i podlegające zwolnieniu z VAT. Usługi świadczone na rzecz Spółki przez Doradców są zazwyczaj zwolnione z VAT. Transakcje opodatkowane efektywnie VAT są zawsze dokumentowane fakturami, natomiast w przypadku transakcji zwolnionych z VAT zdarzają się przypadki braku dokumentowania takich transakcji fakturami.

Ze względu na okoliczność, iż Wnioskodawca świadczy zarówno usługi opodatkowane VAT, jak i zwolnione z VAT, zobowiązany jest on do kwalifikowania zakupów jako związanych bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi VAT lub związanych bezpośrednio z czynnościami zwolnionymi z VAT albo związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT, jak i zwolnionymi z VAT.

W zależności od ww. kwalifikacji, odlicza VAT wykazany na fakturach w całości, w ogóle go nie odlicza lub odlicza według tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy VAT (czyli według tzw. współczynnika VAT).

Do celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje obecnie m.in. dwa systemy (moduły) informatyczne: Y oraz Z. System (moduł) Y służy Wnioskodawcy przede wszystkim do wystawiania faktur sprzedaży, dokumentujących usługi świadczone przez Spółkę. Z kolei do systemu (modułu) Y mają dostęp (w adekwatnym zakresie) również Doradcy, którzy wystawiają i udostępniają Spółce za pośrednictwem tego systemu swoje faktury, dokumentujące usługi świadczone przez nich na rzecz Spółki. Faktury Doradców wprowadzane przez nich do systemu Y są następnie (automatycznie) importowane do systemu Z

Obecnie Kontrahenci, od których Spółka nabywa towary/usługi, wystawiają i przesyłają/udostępniają Wnioskodawcy faktury dokumentujące realizowaną przez nich na jego rzecz sprzedaż \[dalej: „Faktury”\], następującymi kanałami:

1.  w formie tradycyjnej (papierowej) - bezpośrednio, pocztą lub kurierem lub
2.  w formie elektronicznej - jako plik PDF (ang. Portable Document Format) załączony do wiadomości e-mail kierowanej na dedykowany adres mailowy Spółki, lub
3.  w formie elektronicznej - jako plik PDF udostępniany za pośrednictwem systemu (modułu) CRM (niniejszy kanał dotyczy Faktur od Doradców).

Możliwość przesłania Faktur za pośrednictwem poczty elektronicznej (lit. b powyżej) określają co do zasady stosowne porozumienia \[dalej: „Porozumienia”\], które Spółka podpisuje z Kontrahentami, z treści których wynika zgoda stron na przesyłanie sobie Faktur w formie elektronicznej. W szczególności Porozumienia określają format elektroniczny Faktur (tj. PDF) oraz adresy poczty elektronicznej stron, z i na które mogą być przesyłane Faktury.

Natomiast kwestie wystawiania i udostępniania Faktur między Wnioskodawcą a Doradcami, tj. z wykorzystaniem systemu (modułu) Y, regulowane są w umowach o współpracy łączących Spółkę z poszczególnymi Doradcami \[dalej: „Umowy”\],

Dotychczas Faktury otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahentów, bez względu na formę/sposób ich otrzymania/udostepnienia, były/są archiwizowane w postaci papierowej, przez okres wymagany przepisami prawa, w szczególności przez okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Obecnie proces ewidencjonowania i archiwizacji Faktur w Spółce przebiega następująco:

1.  Faktury otrzymane drogą elektroniczną (tj. przesłane jako załącznik do wiadomości e-mail bądź za pośrednictwem modułu Y) są drukowane (tj. nadawana jest im forma papierowa);
2.  Faktury, o których mowa w pkt 1), oraz Faktury dostarczone Spółce w formie papierowej podlegają procesowi akceptacji przez właściwe osoby, zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki, następnie
3.  Fakturom nadawany jest stosowny, wewnętrzny numer księgowy (ewidencyjny) i są one odpowiednio księgowane, a następnie
4.  Faktury są umieszczane (z podziałem na okresy rozliczeniowe) w segregatorach oraz przekazywane do archiwum, gdzie są przechowywane (w specjalnym pomieszczeniu/przeznaczonym do tego celu miejscu).

Obecnie Wnioskodawca zamierza zastąpić dotychczasowy (tradycyjny) model archiwizowania Faktur – w formie papierowej, formą elektroniczną \[dalej: „Nowy model archiwizowania”\]. Zamierza do tego wykorzystać nowy system informatyczny - „W” \[dalej: „Nowy System”\]. Nowy model archiwizowania zacznie obowiązywać/funkcjonować od określonego przez Wnioskodawcę momentu i będzie obejmował Faktury, które zostaną otrzymane po ww. dacie. Tym samym Faktury, które Wnioskodawca otrzyma do tej daty będą archiwizowane w dotychczasowy (tradycyjny) sposób.

Proces ewidencjonowania i archiwizacji Faktur w ramach Nowego modelu archiwizowania ma, zgodnie z założeniami, przebiegać następująco:

1.  Kontrahent, jak dotychczas, będzie przesyłał do Wnioskodawcy Fakturę w wybrany/preferowany przez siebie sposób, tj. (a) w formie papierowej, (b) w formie elektronicznej (plik PDF), za pośrednictwem poczty elektronicznej, (c) w formie elektronicznej (plik PDF), za pośrednictwem modułu Y, następnie
2.  Faktura będzie wprowadzana do Nowego Systemu, przy czym sam ten proces będzie zróżnicowany, w zależności od formy/sposobu, w jakiej Faktura zostanie przez Spółkę otrzymana, tj.:
    1.  Faktura wystawiona i udostępniona za pośrednictwem modułu CRM będzie (automatycznie) importowana do systemu Z, a z następnie będzie automatycznie eksportowana do Nowego Systemu,
    2.  Faktura otrzymana za pośrednictwem poczty elektronicznej będzie przesyłana na określony alias mailowy \[adres e-mail, który wskazuje na istniejące konto pocztowe. Alias nie jest osobnym kontem pocztowym, tzn. nie można zalogować się do aliasu i pobrać lub wysłać z niego wiadomości e-mail\], a następnie stamtąd zaczytywana (automatycznie eksportowana) do Nowego Systemu,
    3.  Faktura otrzymana w formie papierowej (tradycyjnej) będzie skanowana i „ręcznie” wprowadzana bezpośrednio do Nowego Systemu lub wysyłana na dedykowany alias mailowy jw., z którego będzie już automatycznie zaczytywana (eksportowana) do Nowego Systemu.

1.  po wprowadzeniu do Nowego Systemu dane z obrazu Faktury, takie jak:
    1.  dane nabywcy (tu: Spółki), tj.: nazwa, nr NIP, dokładny adres;
    2.  dane sprzedawcy (tu: Kontrahenta), tj.: nazwa, nr NIP, dokładny adres, numer rachunku bankowego;
    3.  dane dotyczące Faktury: numer Faktury, termin płatności, forma płatności (płatność gotówkowa/przelew/karta), data wystawienia oraz data sprzedaży;
    4.  pozycje na Fakturze: nazwa danej pozycji oraz dane dotyczące tej pozycji, ilość, cena netto, wartość netto, stawka VAT, kwota VAT, wartość brutto

będą automatycznie sczytywane i automatycznie umieszczane w Nowym Systemie przy zastosowaniu specjalnej nakładki OCR. Poprawność danych pobranych z obrazu Faktury, jak również zgodność z zamówieniami/umowami zawieranymi z Kontrahentami, będzie sprawdzana przez osoby określone przez Wnioskodawcę (niniejsze nie będzie dotyczyć Faktur zaciągniętych z systemu Y), następnie

1.  zweryfikowanej (pod względem formalnym) Fakturze będzie nadawany: (i) unikalny identyfikator, na podstawie którego możliwa będzie identyfikacja danej Faktury, oraz (ii) numer księgowy (ewidencyjny), następnie
2.  Faktura będzie przechodzić proces wewnętrznej akceptacji (merytorycznej i finansowej), zgodnie z którym każda Faktura będzie musiała zostać zaakceptowana przez dyrektora właściwego departamentu oraz, w zależności od wykazanej na niej kwoty, również przez dyrektora finansowego i/lub członka zarządu Spółki, następnie
3.  Faktura będzie księgowana, a po zakończeniu tego procesu definitywnie zapisywana i przechowywana w Nowym Systemie, w postaci elektronicznego obrazu. W Nowym Systemie będą również dostępne informacje o osobach uczestniczących w procesie ewidencjonowania, weryfikowania/akceptowania i księgowania Faktury,
4.  w przypadku Faktury otrzymanej w formie tradycyjnej, po zdigitalizowaniu, zaewidencjonowaniu i zarchiwizowaniu jej papierowa wersja zostanie zniszczona. Zatem wszystkie Faktury, bez względu na formę, w jakiej zostaną otrzymane/udostępnione Spółce, będą przez nią przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej.

Przechowywanie Faktur w ramach Nowego modelu archiwizowania będzie się odbywało przy spełnieniu następujących wymogów:

*   Faktury będą przechowywane przez okres wymagany przepisami prawa,

*   przez cały ww. okres Faktury będą miały odpowiednią jakość, aby zapewnić możliwość odczytu wszystkich zawartych w nich danych, w szczególności będą w pełni czytelne,

*   Faktury będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie (np. po numerze księgowym nadanym danej Fakturze lub za pomocą unikalnego identyfikatora),

*   sposób ich przechowywania będzie spełniał wymagania stawiane przez ustawę o rachunkowości,

*   w Spółce wdrożony zostanie odpowiedni system uprawnień i zabezpieczeń dostępu do elektronicznych wersji dokumentów (tzn. nie każdy pracownik będzie posiadać dostęp do tego archiwum),

*   dane zawarte w Fakturach zarchiwizowanych w Nowym Systemie nie będą mogły być zmienione, czego gwarancją będzie (i) nieedytowalny format PDF oraz (ii) ustawienia Nowego Systemu uniemożliwiające ingerencję w zawartość pliku z Fakturą.

*   Spółka będzie w stanie zapewnić organowi podatkowemu/organowi kontroli skarbowej na żądanie bezzwłoczny dostęp do ww. Faktur i ich pobór.

W celu zapewnienia prawidłowego przebiegu procesu archiwizacji, Spółka zamierza przygotować stosowny regulamin, w którym zostanie opisana szczegółowa procedura archiwizowania Faktur.

Regulamin ten zostanie przedstawiony pracownikom/współpracownikom Wnioskodawcy, w szczególności osobom odpowiedzialnym za przyjmowanie, ewidencjonowanie i archiwizowanie Faktur.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w ramach Nowego modelu archiwizowania - przy założeniu spełnienia pozytywnych warunków odliczenia podatku naliczonego, określonych obecnie w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, oraz braku negatywnych warunków odliczenia podatku naliczonego, określonych obecnie w art. 88 ust. 3a ustawy VAT - Faktury otrzymywane od Kontrahentów będą uprawniać Wnioskodawcę do odliczenia wynikającego z nich VAT naliczonego (w zakresie, w jakim Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT), w szczególności od strony formalnej Faktury:

1.  będą stanowić faktury w rozumieniu ustawy VAT,
2.  w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce w formie pliku PDF - będą stanowić faktury elektroniczne w rozumieniu tej ustawy,
3.  w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce w formie pliku PDF - będą odpowiadać warunkom określonym w art. 106n ustawy VAT,
4.  będą odpowiadać warunkom określonym w art. 106m ustawy VAT, zarówno w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce przez Kontrahentów w formie elektronicznej (plik PDF) i w tej formie przechowywane/archiwizowane w Nowym Systemie, jak też w przypadku gdy będą otrzymane w formie papierowej, a następnie przez Spółkę digitalizowane i przechowywane/archiwizowane w Nowym Systemie w formie elektronicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Nowego modelu archiwizowania - przy założeniu spełnienia pozytywnych warunków odliczenia podatku naliczonego, określonych obecnie w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, oraz braku negatywnych warunków odliczenia podatku naliczonego, określonych obecnie w art. 88 ust. 3a ustawy VAT - Faktury otrzymywane od Kontrahentów będą uprawniać Wnioskodawcę do odliczenia wynikającego z nich VAT naliczonego (w zakresie, w jakim Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT). W szczególności od strony formalnej Faktury:

1.  będą stanowić faktury w rozumieniu ustawy VAT,
2.  w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce w formie pliku PDF - będą stanowić faktury elektroniczne w rozumieniu tej ustawy,
3.  w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce w formie pliku PDF - będą odpowiadać warunkom określonym w art. 106n ustawy VAT,
4.  będą odpowiadać warunkom określonym w art. 106m ustawy VAT, zarówno w przypadku gdy zostaną otrzymane/udostępnione Spółce przez Kontrahentów w formie elektronicznej (plik PDF) i w tej formie przechowywane/archiwizowane w Nowym Systemie, jak też w przypadku gdy będą otrzymane w formie papierowej, a następnie przez Spółkę digitalizowane i przechowywane/archiwizowane w Nowym Systemie w formie elektronicznej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Uwagi ogólne - stan prawny

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przytoczony przepis przyznaje podatnikowi uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie przez niego towarów/usług, o ile nabyte towary/usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych (tj. objętych zakresem przedmiotowym VAT i niepodlegających zwolnieniu z VAT).

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT kwotę VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów/usług powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

W art. 88 ust. 1 ustawy VAT zawarty został szczegółowy katalog przypadków, w których faktury otrzymane przez podatnika nie uprawniają go do odliczenia wynikającego z nich VAT naliczonego.

Z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT wynika, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Przy tym, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT pod pojęciem sprzedaży rozumie się (i) odpłatną dostawę towarów, (ii) odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, (iii) eksport towarów oraz (iv) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Za fakturę uznaje się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie (art. 2 pkt 31 ustawy VAT). Fakturę elektroniczną stanowi natomiast faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym (art. 2 pkt 32 ustawy VAT).

Faktura dokumentująca sprzedaż powinna spełniać warunki formalne, o których mowa w art. 106e ust. 1 ustawy VAT (powinna ona zawierać w szczególności datę wystawienia, numer identyfikujący fakturę, nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług, a także ich adresy i numery identyfikacji podatkowej).

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy VAT faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl ust. 3 pkt 1 przywołanego przepisu w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

Zgodnie z art. 106m ust. 1 ustawy VAT podatnik zobowiązany jest do określenia sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (art. 106m ust. 2 ustawy VAT). Zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

W art. 106m ust. 4 ustawy VAT ustawodawca wskazał, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

W myśl ust. 5 przywołanego przepisu poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w art. 106m ust. 4 ustawy VAT, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

W art. 106n ustawy VAT ustawodawca przyznał podatnikom możliwość wystawiania faktur w formie elektronicznej. Zgodnie z ust. 1 przywołanego przepisu stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. W myśl art. 106n ust. 2 ustawy VAT w przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane.

Ponadto, w myśl art. 112 ustawy VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy VAT stanowi, że podatnik przechowuje otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie - w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie art. 112a ust. 2 ustawy VAT podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Przepisu tego nie stosuje się jednak, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ustawy).

Z kolei art. 112a ust. 4 ustawy VAT stanowi, iż podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Zastosowanie niniejszych przepisów do okoliczności Spółki

W ocenie Spółki, od strony formalnej Faktury otrzymywane od Kontrahentów będą ją uprawniać do odliczenia VAT naliczonego (w zakresie, w jakim Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT). Faktury te będą bowiem stanowić faktury w rozumieniu ustawy VAT. Jednocześnie, w przypadku Faktur otrzymywanych w formie PDF, za pośrednictwem systemu CRM albo wiadomości e-mail, będą to faktury elektroniczne w rozumieniu tej ustawy, otrzymane zgodnie z art. 106n tejże ustawy oraz odpowiadające warunkom określonym w art. 106m ustawy VAT.

Po pierwsze, Faktury będą zawierać wszystkie wymagane dane, określone w art. 106e ust. 1 ustawy VAT, w tym kwotę podatku (naliczonego), do której w kontekście prawa do odliczenia, o którym mowa ogólnie w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, odwołuje się ust. 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu. W związku z tym będą stanowić faktury w rozumieniu art. 2 pkt 31 tej ustawy.

Po drugie, zgodnie z opisem, Faktury otrzymywane w formie plików PDF, za pośrednictwem systemu CRM lub wiadomości e-mail, będą stanowić faktury elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 32 ustawy VAT, jako że będą generowane przy wykorzystaniu systemu księgowego/informatycznego wykorzystywanego przez Kontrahenta w formie pliku PDF, tj. formatu elektronicznego umożliwiającego wydruk Faktury, z którego będą następnie wprowadzane do systemu Y bądź wysyłane jako załącznik do wiadomości mailowej, a tym samym będą przesłane do Spółki zgodnie z postanowieniami Porozumień/Umów. W tym sensie Faktury będą zatem wystawiane (przez Kontrahentów) i otrzymywane (przez Spółkę) w formacie elektronicznym, o czym mowa w art. 2 pkt 32 ustawy VAT. Przy tym w przepisie tym mowa jest o „dowolnym formacie elektronicznym” - w rezultacie za taki należy uznać również format PDF, do którego Faktury są eksportowane po wygenerowaniu w systemie księgowym/informatycznym wykorzystywanym przez Kontrahenta (w tym Y).

Po trzecie, przesyłanie Faktur do Spółki w formie elektronicznej będzie się odbywać za jej zgodą (akceptacją jako odbiorcy/nabywcy) wyrażoną w (i) Porozumieniach lub (ii) Umowach zawieranych z Doradcami, które jednocześnie określają/będą określać zasady współpracy w tym zakresie między Spółką a poszczególnymi Kontrahentami, w tym format elektroniczny Faktur (jako plików PDF) oraz sposób ich przesyłania (wiadomość e-mail/Y). Tym samym za spełniony należy uznać również warunek określony w art. 106n ust. 1 ustawy VAT.

Wreszcie po czwarte, kontrole biznesowe będą zapewniać wiarygodną ścieżkę audytu między Fakturami (otrzymywanymi od Kontrahentów w każdej formie) a udokumentowanymi nimi dostawami towarów/świadczonymi usługami, a tym samym zapewniać będą autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność tych Faktur, o których mowa w art. 106m i 112a ustawy VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w ustawie VAT nie zostały zawarte szczegółowe unormowania, z których wynikałoby, za pomocą jakich środków (kontroli biznesowych) podatnik może zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur. W art. 106m ust. 4 ustawy VAT ustawodawca wskazał jedynie, że podatnik jest uprawniony do stosowania dowolnych kontroli biznesowych umożliwiających spełnienie ww. wymogów w odniesieniu do faktur.

W praktyce przyjmuje się, że pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik (i) tworzy, (ii) wdraża oraz (iii) aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy towaru/usługodawcy (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych zawartych na fakturze (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia/otrzymania faktury aż do końca okresu przechowywania - tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej \[dalej: DKIS\] w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.101.2019.3.JG).

W interpretacjach indywidualnych uznaje się, że kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę z transakcją stanowiącą podstawę jej wystawienia. Kontrola biznesowa powinna być przy tym odpowiednia do wielkości oraz przedmiotu działalności podatnika, a także powinna uwzględniać liczbę i wartość transakcji dokonywanych przez podatnika, jak również liczbę i rodzaj dostawców lub usługodawców - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej \[dalej: DIS\] w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.947.2016.1.RD). Jako przykład kontroli biznesowej wskazuje się np. posiadanie przez podatnika dokumentów uzupełniających związanych z realizowanymi przez niego transakcjami, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty - tak np. DKIS w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.73.2018.3.JF).

W ustawie VAT nie została zawarta definicja pojęcia „wiarygodna ścieżka audytu”. Organy podatkowe uznają, że sformułowanie to oznacza, iż związek między dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych do powiązania dokumentów z transakcjami), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami, a ponadto odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Wskazuje się również, że dla celów VAT ścieżka audytu powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług rzeczywiście miały miejsce. Przy tym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek, pozostawia się uznaniu podatnika - tak np. DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 października 2016 r. (sygn. 2461- IBPP2.4512.629.2016.2.AB).

Zdaniem Spółki za stanowiskiem, iż schemat obiegu dokumentów (kontrola biznesowa) przyjęty w relacjach z Kontrahentami będzie zapewniać wiarygodną ścieżkę audytu między dostawami towarów/usług a Fakturami otrzymanymi od Kontrahentów, przemawiają następujące okoliczności:

*   (w przypadku Faktur przesyłanych Spółce w formie plików PDF) podpisanie przez Spółkę oraz Kontrahentów Porozumień oraz zamieszczenie stosownych postanowień w Umowach z Doradcami - okoliczność ta potwierdza, iż wskazany schemat obiegu dokumentów będzie mieć charakter usystematyzowany/sformalizowany. W związku z tym po stronie Wnioskodawcy zagwarantowana zostanie pewność co do tożsamości wystawcy Faktury. Dzięki Porozumieniom oraz ww. postanowieniom umownym Spółka zyska pewność, iż Faktury dotyczące sprzedaży towarów/usług pochodzą od/zostały wystawione przez konkretnych Kontrahentów, z którymi zostały one zawarte;

*   (w przypadku Faktur przesyłanych Spółce w formie plików PDF) wskazanie w Porozumieniach adresów e-mail, które będą wykorzystywane przez Kontrahenta/Spółkę odpowiednio do przesyłania i odbioru Faktur dokumentujących sprzedaż na rzecz Spółki lub posiadanie przez Kontrahenta dedykowanego/indywidualnego konta w systemie CRM, na którym Faktury te będą zamieszczane. W ten sposób zapewnione zostanie, iż Faktura pochodzi od konkretnego Kontrahenta, który zawarł ze Spółką Porozumienie/Umowę;

*   dysponowanie przez Spółkę dodatkowymi informacjami/dokumentami dotyczącymi dostawy towaru/świadczenia usług - oprócz Faktury Wnioskodawca będzie bowiem w posiadaniu m.in. zamówienia na określony towar/usługę, umowy ich sprzedaży w tym Umowy zawartej między Doradcą a Spółką. Dzięki ww. dokumentom Spółka będzie dysponować pełną wiedzą w zakresie tego (i) jaki towar/usługa jest przedmiotem dostawy/realizacji oraz (ii) jaki podmiot jest jego dostawcą/usługodawcą;

*   przyjęcie przez Spółkę procedury weryfikacji i akceptacji Faktur otrzymywanych od Kontrahentów i wprowadzonych do Nowego Systemu - jak wspomniano, Wnioskodawca będzie przeprowadzać analizę Faktur pod kątem (i) formalnym (kompletności danych zawartych na fakturze), (ii) merytorycznym (zgodności Faktury z umową/zamówieniem) oraz (iii) finansowym (każda Faktura będzie musiała zostać zaakceptowana przez dyrektora właściwego departamentu, a w określonych przypadkach również przez i/lub dyrektora finansowego i/lub członka zarządu). Wskazana procedura ma na celu wyeliminowanie przypadków, w których Spółka ujmie w ewidencji VAT zakupu np. Faktury, które nie są zgodne z umową/zamówieniem lub zawierające braki formalne.

Zdaniem Spółki przedstawione wyżej okoliczności przesądzają o zapewnieniu przez Wnioskodawcę autentyczności pochodzenia Faktur otrzymywanych od Kontrahentów dokumentujących nabycie towarów/usług. Przyjęty przez Spółkę i Kontrahentów schemat obiegu dokumentów umożliwi jednoznaczne przyporządkowanie Faktur do realizowanych z nimi transakcji.

Autentyczność ta (z analogicznych powodów) będzie zachowana także po otrzymaniu Faktur, na dalszym etapie, tj. przy przechowywaniu ich w ramach Nowego modelu archiwizowania Faktur.

W ocenie Spółki przesyłanie przez Kontrahentów Faktur drogą elektroniczną (tj. zarówno za pośrednictwem systemu Y, jak i w drodze wiadomości e-mail) w pliku w formacie PDF, a potem przechowywanie ich w tym samym formacie w Nowym Systemie, zapewni integralność Faktur. Dzięki wykorzystaniu takiego formatu wyłączona zostanie bowiem możliwość dokonywania modyfikacji treści Faktur. Analogicznie integralność tą zapewni nadanie Fakturom otrzymanym przez Spółkę w formie papierowej, formy elektronicznej (to jest zeskanowanie ich, zapisanie w formacie PDF i umieszczenie w Nowym Systemie).

Ponadto, Faktury od ich otrzymania, przez cały okres przechowywania w ramach Nowego modelu archiwizowania, będą miały odpowiednią jakość, aby zapewnić pełną możliwość odczytu zawartych w nich danych (spełniony będzie więc wymóg czytelności faktur).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z opisem zawartym w niniejszym wniosku wszystkie pozostałe wymogi dotyczące archiwizowania faktur określone w art. 112-112a ustawy VAT, będą spełnione w ramach Nowego modelu archiwizowania Faktur. W szczególności:

*   Faktury będą przechowywane przez okres wymagany przepisami prawa;

*   Faktury będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie (np. po numerze księgowym nadanym danej fakturze oraz unikalnym identyfikatorze nadanym przez Nowy System);

*   Spółka będzie w stanie zapewnić organowi podatkowemu/organowi kontroli skarbowej na żądanie bezzwłoczny dostęp do faktur i możliwość ich pobrania.

W tym miejscu należy również szczególnie podkreślić, iż regulacje art. 112-112a ustawy VAT przewidują warunki przechowywania faktur, ale nie przesądzają formy, w jakiej powinny być one przechowywane, akceptując zarówno formę papierową, jak i formę elektroniczną.

Poza tym, wybór papierowej lub elektronicznej formy przechowywania faktur nie jest uzależniony od tego, czy dana faktura została otrzymana/wystawiona w formie papierowej lub elektronicznej. W szczególności oznacza to, że faktura otrzymana w formie elektronicznej może być przechowywana w formie papierowej, a faktura otrzymana w formie papierowej może być przechowywana w formie elektronicznej. Wynika to z brzmienia art. 112a, który określając zasady przechowywania faktur odnosi się ogólnie do „faktur”, przez które zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy VAT rozumie się dokumenty w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierające dane wymagane ustawą VAT i przepisami wydanymi na jej podstawie

Tym samym, należy uznać, że ustawodawca dopuścił mieszany system przechowywania faktur, tj. usankcjonował sytuację, w której faktury otrzymane w formie elektronicznej będą przechowywane w formie papierowej, a faktury otrzymane w formie papierowej będą przechowywane w formie elektronicznej. Powyższego nie zmienia także okoliczność niszczenia oryginalnej papierowej wersji faktur po ich zarchiwizowaniu w formie elektronicznej.

Stanowisko, zgodnie z którym tzw. mieszany sposób przechowywania przez podatników otrzymywanych przez nich faktur jest dopuszczalny i uprawnia podatników do odliczania VAT naliczonego został również potwierdzony w szeregu interpretacji indywidualnych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.101.2019.3.JG) DKIS stwierdził m in., że: „(\`(...)\`) ustawodawca nie różnicuje prawa do odliczenia ze względu na typ otrzymanej przez nabywcę faktury lub też od sposobu przechowywania przez niego faktur. Należy zatem uznać, iż faktury przechowywane w formie elektronicznej, które pierwotnie były otrzymane w formie papierowej, dają podatnikowi pełne prawo do odliczenia wykazanego na nich podatku VAT (\`(...)\`)”.

Analogicznie DKIS wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP2.4512.150.2017.1.IZ), w której stwierdził, iż: „(\`(...)\`) fakt zutylizowania papierowych wersji faktur, które zostaną objęte opisanym systemem archiwizacji, nie będzie miał wpływu na możliwość odliczenia podatku VAT z nich wynikającego. Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (na zasadach przewidzianych w ustawie VAT) wynikającego z zeskanowanych faktur oraz faktur otrzymywanych w formie elektronicznej, przechowywanych jedynie w formie elektronicznej, zgodnie z opisaną we wniosku procedurą”.

Stanowisko takie, potwierdzające że tzw. mieszany system przechowywania faktur jest w pełni akceptowalny i uprawnia podatników do odliczania VAT naliczonego z ww. faktur, zostało zaprezentowane również w szeregu innych interpretacji indywidualnych.

Tytułem przykładu można wskazać:

*   interpretację indywidualną DKIS z 13 czerwca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.238.2018.1.JF);

*   interpretację indywidualną DKIS z 17 listopada 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.412.2017.2. JF);

*   interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z 3 marca 2016 r. (sygn. ILPP4/4512-1-10/16-4/WJ);

*   interpretację indywidualną DIS w Warszawie z 29 lipca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-594/15-3/EK);

*   interpretację indywidualną DIS w Warszawie z 31 lipca 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-560/15-2/KP);

*   interpretacją indywidualną DIS w Katowicach z 27 lutego 2015 r. (sygn. IBPP3/443-1391/14/JP);

*   interpretację indywidualną DIS w Łodzi z 1 czerwca 2015 r. (sygn. IPTPP4/4512-129/15-4/OS);

*   interpretację indywidualną DIS w Warszawie z 8 października 2013 r. (sygn. IPPP2/443-829/13- 2/RR);

*   interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z 8 października 2013 r. (sygn. ILPP4/443-337/13- 2/EWW)

W opinii Wnioskodawcy wnioski płynące z ww. interpretacji indywidualnych potwierdzają w pełni stanowisko Spółki przedstawione w niniejszym wniosku.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że przechowywanie w formie elektronicznej, zarówno Faktur otrzymywanych przez nią w formie elektronicznej, jak i w formie papierowej jest dopuszczalne na gruncie przepisów o VAT, co oznacza w szczególności, że będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z takich faktur.

Ponadto, warunki przechowywania Faktur, które będą zapewnione w ramach Nowego modelu archiwizowania, będą spełniały wszystkie wymogi określone w art. 112-112a ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Nowego modelu archiwizowania - przy założeniu spełnienia pozytywnych warunków odliczenia podatku naliczonego, określonych obecnie w art. 86 ust. 1 ustawy VAT oraz braku negatywnych warunków odliczenia podatku naliczonego - Faktury otrzymywane od Kontrahentów będą uprawniać Wnioskodawcę do odliczenia wynikającego z nich VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienia się, że powoływane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska przepisy:

*   art. 112a ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) od 1 marca 2017 roku ma następujące brzmienie: „Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur”.

*   art. 112a ust. 4 ustawy od 1 marca 2017 roku stanowi iż: „Podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych”.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. … ,… za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.