Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.375.2023.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-25
Teza: Uznanie Pana za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek; uiszczenie podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 3, będącej we współwłasności małżeńskiej, w stosunku do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego nieruchomości; uiszczenie podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 2, będącej we współwłasności małżeńskiej, w stosunku do której nie została jeszcze wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 12 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania Pana za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek,

· uiszczenie podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 3, będącej we współwłasności małżeńskiej, w stosunku do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego nieruchomości,

· uiszczenie podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 2, będącej we współwłasności małżeńskiej, w stosunku do której nie została jeszcze wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 sierpnia 2023 r. (wpływ 28 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem nieruchomości rolnej składającej się z działek położonych w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…) o nr ewidencyjnych 2, 3, 4,5, 6 oraz 7 dla której Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW nr (…). Nieruchomość została przez małżeństwo nabyta w 2007. Stanowiła wówczas jedną całość - gospodarstwo rolne. Nieruchomości nie były przez małżeństwo rolniczo wykorzystywane - zostały one wydzierżawione innemu rolnikowi.

Nieruchomość została poddana podziałowi (2021 rok) na mniejsze jednostki celem następczo dokonania sprzedaży nieruchomości dla celów rekreacyjno-budowlanych - w okolicy znajduje się bowiem zbiornik wodny (…), który w okresach wiosenno-letnich skupia dużo okolicznych mieszkańców oraz turystów. Nieruchomości posiadają dostęp do drogi - dzięki działce nr 7, która jest drogą dojazdową - wydzieloną przez małżeństwo w drodze podziału geodezyjnego. Nieruchomości rolne zostały nabyte przez osoby fizyczne - małżonków - i wchodzą w skład małżeńskiej wspólności ustawowej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 6 lutego 2023 roku nieruchomości to grunty orne oraz pastwiska trwałe. Decyzją z dnia 7 marca 2023 roku w sprawie znak: (…)Starosta (…) zezwolił małżonkom na zmianę przeznaczenia gruntów i wyłączenie gruntów z produkcji rolniczej o pow. zabudowy 483,00 m2 - gleby brunatne wyługowane i brunatne kwaśne - pod budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego rekreacji indywidualnej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i powierzchnią niezbędną do korzystania z tego budynku, w granicach zaznaczonych w projekcie zagospodarowania działki wraz z opisem technicznym w miejscowości (…), gm. (…) na działce o nr ewid. 2.

Decyzją nr (…) z dnia 10 stycznia 2022 roku w sprawie znak: (…) Wójt Gminy (…) ustalił sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z urządzeniami budowlanymi na działce nr ewid. 4, obręb (…), gm. (…).

Decyzją nr (…) z dnia 10 maja 2023 roku w sprawie znak: (…) Wójt Gminy (…) ustalił sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wraz z urządzeniami budowlanymi na działce nr ewid. 3, obręb (…), gm. (…).

Należy wskazać, iż Wnioskodawca jest przedsiębiorcą. Prowadzi od 1 lutego 1993 roku działalność gospodarczą pod nazwą (…) (NIP: (…), REGON: (…))- przeważającą działalnością gospodarczą jest wydobywanie kamieni ozdobnych oraz kamienia dla potrzeb budownictwa, skał wapiennych, gipsu, kredy i łupków. Wnioskodawca nie prowadzi działalności związanej ze sprzedażą czy też pośrednictwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. Żona Wnioskodawcy (…) jest z wykształcenia psychologiem, nie prowadzi także działalności związanej ze sprzedażą czy też pośrednictwem w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Obecnie planowane jest dokonanie systematycznej sprzedaży wydzielonych nieruchomości w zależności od popytu - nie wiadomo jeszcze czy zostaną one sprzedane na rzecz jednego podmiotu czy też będą sprzedawane oddzielnie na rzecz różnych podmiotów. Sprzedaż nieruchomości nastąpi na cele rekreacyjne - grunty nie będą wykorzystywane rolniczo, z uwagi na fakt, iż rodzaj gleby powoduje, iż produkcja rolna jest nieopłacalna, a także ze względu na obszar działek - działki będą bardzo małe.

Zaznaczyć należy ze w ostatnim okresie nieruchomość została uzbrojona w energię elektryczną, wodę oraz kanalizację, zaś sam Wnioskodawca zapewnił dojazd do drogi publicznej przez podział geodezyjny działek. Zatem istnieją warunki do zabudowy każdej z wydzielonych działek

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że

1) Wnioskodawca zamierza sprzedać wszystkie posiadane działki na terenie miejscowości wsi/obręb (…)gmina (…), powiat (…), województwo (…).

2) Wnioskodawca nabył nieruchomości, które zamierza rozpocząć proces sprzedaży, w 2007 roku. Początkowo na ww. nieruchomości Wnioskodawca zamierzał uprawiać aronię. Wnioskodawca z zawodu jest technikiem mechanizacji rolnictwa. Posiada zatem niezbędną wiedzę do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Zaniechał jednak upraw rolnych, ziemia leżała przez jeden rok odłogiem. Następnie wydzierżawił nieruchomość okolicznemu rolnikowi. Rolnik który wydzierżawił nieruchomość rolną pobierał dopłaty unijne dla siebie. Umowa dzierżawy - ustna, nieodpłatna trwała do 2022 roku. W 2022 roku Wnioskodawca rozpoczął procedurę poszukiwania nabywców działek i wypowiedział ustną umowę dzierżawy. Dzierżawca zszedł z działek Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli dwie działki w 2007 roku od dwóch różnych osób. Przedmiotem zakupu były działki o numerach ewidencyjnych: 1 (pow. 0,81 ha) oraz 8 o pow. 0,35 ha, działka 9 o pow. 0,34 ha i działka 10 o pow. 0,37 ha. Ww. działki sąsiaduję ze sobą zaś w 2022 roku Wnioskodawca dokonał podziału geodezyjnego działki 1 i wyodrębnił z niej działkę drogową, która stanowi drogę dojazdową do wyodrębnianych pozostałych działek z działki 1.

3) Nabycie nieruchomości w celu powiększenia gospodarstwa rolnego w 2007 nastąpiło na skutek czynności prawnej niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W dniu nabycia działek w 2007 roku Wnioskodawca wraz z żoną posiadali już gospodarstwo rolne - o obszarze około 2,8 ha, które nie było użytkowane rolniczo- ziemia leżała odłogiem. Wnioskodawca wskazuję, że prawo pierwokupu ww. działek posiadała Agencja Rynku Rolnego która z tego prawa nie skorzystała.

4) Nabycie gruntu w 2007 roku nastąpiło w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i czynność powyższa nie dawała podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż transakcja nie podlegała podatkowi VAT (od zakupu działek był zapłacony podatek od czynności cywilno-prawnych).

5) Czynność nabycia gruntu w 2007 roku w celu powiększenia gospodarstwa rolnego w 2007 roku nie była udokumentowana fakturą VAT (sprzedającym były osoby fizyczne, rolnicy, nie będący podatnikami podatku VAT).

6) Nabyte działki gruntu w 2007 roku od 2009 roku do 2022 roku - były wydzierżawione okolicznemu rolnikowi ustną umową dzierżawy, zaś dzierżawa była bezpłatna - bez wynagrodzenia, bez czynszu dzierżawnego. Rolnik pobierał dopłaty unijne na ww. działki na własną rzecz.

7) Nabyte działki gruntu w 2007 roku były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku VAT, gdyż dzierżawa gruntów rolnym nieodpłatna nie jest opodatkowana podatkiem VAT. Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień - zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Zatem z powyższych przepisów wynika, że co do zasady dzierżawa gruntów jest świadczeniem usług oraz podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej. Wyjątkiem jest dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przywołanego rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

8) Od 2009 roku do 2022 roku działki są objęte bezpłatną dzierżawą przez rolnika i są wykorzystane rolniczo przez osoby trzecie.

9) Na pytanie o treści: „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że „ Nieruchomości nie były przez małżeństwo rolniczo wykorzystywane - zostały one wydzierżawione innemu rolnikowi.”, (…)”, Wskazał Pan: W treści pytania numer 9 jest błąd. Działki nie były oddane w odpłatną dzierżawę ale w bezpłatną dzierżawę.

a) Przedmiotem bezpłatnej dzierżawy były następujące działki: (Działki od 2009 roku do momentu podziału: 1 o pow. 081 ha (po scaleniu), działki po podziale – od czerwca 2022 roku ww. działki mają następujące numery ewidencyjne: 2, 3, 4, 5, 6, 7 o łącznej powierzchni 0,81 ha) oraz działki 8, 9 i 10 - także zakupione w 2007 roku i sąsiadujące z działką 1 (przed podziałem).

b) Korzyść nie uzyskiwał ani Pan ani Pani - rolnik nie płacił czynszu.

c) Stroną ustnej umowy dzierżawy był Pan, drugą stroną rolnik.

d) Nikt nie dokonywał rozliczeń z tytułu umowy dzierżawy gdyż umowa dzierżawy była bezpłatna.

e) Nie występuje podatek należny z tytułu umowy dzierżawy gruntów rolnych - umowa nieodpłatna.

f) Podatek należny nie był rozliczany, gdyż nie występował podatek należny z tytułu bezpłatnej umowy dzierżawy.

g) Czynność prawna dzierżawy nie była dokumentowana w formie pisemnej. Umowa dzierżawy nie była dokumentowana w żaden sposób.

h) Czynsz z tytułu umowy dzierżawy nie był dokumentowany fakturami VAT, gdyż nie był płacony czynsz.

10) Działki będące przedmiotem pytania nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki o nr ewidencyjnym: 2, 3, 4, 5, 6, 7, położone są na terenach dolesień/wariantowo tereny zabudowy letniskowej pod warunkiem sporządzenia MPZP.

11) Na działkę 3 została wydana decyzja w dniu 10 maja 2023 roku o sposobie zagospodarowania terenu i warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z urządzeniami budowlanymi, na działce nr ewid. 3, obręb (…), gmina (…). Decyzja o zabudowie określa, że - teren inwestycji nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne, gdyż działka nie obejmuje gruntów rolnych klas I-III ani gruntów leśnych. Wydanie decyzji o warunków zabudowy zostało z inicjatywy Wnioskodawcy. Inicjatorem złożenia ww. decyzji był potencjalny Kupiec - który chciał posiadać ww. warunki zabudowy na działkę, którą zakupi by móc na niej wybudować w przyszłości dom. Kupujący mimo wydania decyzji o warunkach zabudowy zgodnie z oczekiwaniem - wycofał się z transakcji. Decyzja pozwala zabudować grunt rolny budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Powierzchnia zabudowy w stosunku do terenu działki wynosi 15%, powierzchnia biologicznie czynna 60%. W związku ze zmianą prawa budowlanego obecnie każda z działek bez pozwolenia na budowę może zostać zabudowana. Wskazuje Pan, że z uwagi na fakt, że działka jest położona w graniach ochrony zbiornika wodnego - zalew w (…) sprzeciwu co do projektu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie wyraził Minister Klimatu i Środowiska. W związku z powyższym istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że sąsiednie działki będą mogły być tak samo zabudowane jak działka o numerze ewidencyjnym 3.

12) Przed planowaną sprzedażą wydano decyzję w zakresie podziału geodezyjnego działek, zmianę przeznaczenia gruntu z rolnego - w zakresie działki 2 - wyłączenie powierzchni działki pod budynkiem mieszkalnym z produkcji rolnej, gdyż tylko na tejże działce jest gleba klasy III. Pozostałe działki nie wymagają wyłączenia z produkcji rolnej, gdyż jest inna klasa gleby niż I-III (gorsza).

13) Przed planowaną sprzedażą działek nie będą wydawane decyzje o pozwoleniu na budowę. Tego Wnioskodawca na dzień dzisiejszy nie zamierza występować. Na dzień dzisiejszy właściciel działek nie złożył takowego wniosku co do pozostałych działek. Zapewne pozostałe działki poza działką drogową otrzymają takie same warunki zabudowy i zagospodarowania terenu jak działka 2.

14) Uzbrojenie działek w media nastąpiło z inicjatywy właścicieli mediów: OSD (n) - energia elektryczna – (…) S.A. , woda i kanalizacja - gmina (…). Uzbrojenie terenu polega na tym, że sieci mediów przebiegają w pasie drogi publicznej. Należy wybudować na działce drogowej 7 elementy sieci energetycznej, kanalizacyjnej, wodociągowej i dopiero od ww. rozbudowanych sieci wybudować przyłącza. Na nieruchomości nie ma gazu. Nie ma zrobionych przyłączy do działek ww. mediów. Media biegną wzdłuż drogi głównej. Wymagane jest budowa przyłączy wody, gazu, kanalizacji elektryki w przyszłości. Właściciel nie będzie wykonywał prac i nakładów w tym zakresie. Nabywcy działek we własnym zakresie będą przyłączać nieruchomości do mediów i współpracować w tym zakresie z gestorami sieci.

15) Działki nie mają dostępu do innych mediów.

16) Nie zamierza właściciel działek wykonywać innych nakładów przed sprzedażą nieruchomości.

17) Nabywców nieruchomości Wnioskodawca poszukuje przez ogłoszenia w prasie, internet, umieszczenie reklamy na działkach, które mają być przedmiotem sprzedaży.

18) Do dnia dzisiejszego nie ma zawartych żadnych umów przedwstępnych z nabywcą działek.

19) Do dnia dzisiejszego nie ma udzielonych żadnych pełnomocnictw osobom trzecim w związku z planowaną sprzedażą działek.

20) W przeszłości Wnioskodawca był (Pan i Pani) jedynie stroną umowy zamiany nieruchomości w 2021 roku nieruchomość z sąsiadem w celu lepszego zagospodarowania sąsiednich działek zamienianych oraz stroną kupującą nieruchomości. Małżonkowie nie sprzedawali nieruchomości. Obecnie zamierza sprzedać nieruchomości, których jest właścicielem razem z żoną nie tylko działki jak wyżej (5 działek powstałych z podziału działki 1 w tym udział w działce drogowej (7) - ale także w przyszłości działki 8 o pow. 0,35 ha, działka 9 o pow. 0,34 ha i działka 10 o pow. 0,37 ha położone w tej samej miejscowości i graniczące z działkami będącymi przedmiotem sprzedaży.

21) Pan posiada inne działki które zamierza w przyszłości sprzedać - niekoniecznie są to działki rolne i niekoniecznie położone w miejscowości (…).

Nadto wskazuje Pan, iż sugestia organu podatkowego, jakoby odpowiedzi na pytania od nr 6 do nr 21 udzielić odrębnie do każdej działki objętej zakresem pytań, jest bezcelowa, gdyż Wnioskodawca nie jest w stanie obecnie wskazać, które działki będę sprzedawane, oraz jakie będą posiadały numery geodezyjne. Pan jest posiadaczem jak wskazywano około 5 ha ziemi, która obecnie jest poddawana podziałom na mniejsze działki, w stosunku do których składane są wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, a następnie ich sprzedaż na rzecz podmiotów - kupujących na cele zabudowy mieszkaniowej. Wnioskodawca posiada takie nieruchomości nie tylko w gminie (…) ale także w innych gminach na terenie powiatu (…).

W niniejszej sprawie będziemy mieli jednak do czynienia z trzema stanami faktycznymi:

1) Pierwszym - ogólnym, w którym Wnioskodawca występuję z zapytaniem, czy może zostać uznany za występującego w charakterze przedsiębiorcy dla celów podatku VAT - w sytuacji, gdy w przyszłości po dokonaniu podziału geodezyjnego posiadanego areału około 5 ha nieruchomości na mniejsze działki (około 20 działek) na terenie powiatu (…) - będzie je sprzedawał - dla celów zabudowy mieszkaniowej, letniskowej, które wcześniej zakupił na cele powiększenia gospodarstwa rolnego?

2) Drugi - dotyczący działki nr 3 w stosunku do której została już wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a jej historia zakupu szczegółowo opisana jak wyżej - czy Wnioskodawca może w takiej sytuacji, w przypadku sprzedaży nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową, będzie obowiązany do uiszczenia od dokonanej czynności podatku od towarów i usług VAT?

3) Trzeci - dotyczący działki nr 2 w stosunku do której nie została jeszcze wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ale istnieje duże prawdopodobieństwo, że takowa zostanie wydana (jeżeli na działkę sąsiednią nr 3 jest decyzja) - czy Wnioskodawca może w takiej sytuacji w przypadku sprzedaży nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową, będzie obowiązany do uiszczenia od dokonanej czynności podatku od towarów i usług VAT.

### Pytania (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1) Czy Wnioskodawca może zostać uznany za występującego w charakterze przedsiębiorcy dla celów podatku VAT w sytuacji, gdy w przyszłości po dokonaniu dalszego podziału posiadanego areału 5 ha nieruchomości na mniejsze działki (około 20 działek na terenie powiatu (…)) będzie je sukcesywnie sprzedawał dla celów zabudowy mieszkaniowej?

2) Czy Wnioskodawca sprzedając działkę, w stosunku do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową, będzie obowiązany do uiszczenia od dokonanej czynności podatku od towarów i usług VAT?

3) Czy Wnioskodawca sprzedając działkę, w stosunku do której nie wydano jeszcze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, ale istnieje duże prawdopodobieństwo, że takowa zostanie wydana (jeżeli na działkę sąsiednią jest decyzja), będzie obowiązany do uiszczenia od dokonanej czynności podatku od towarów i usług VAT?

**Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zauważyć należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego wcześniej art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi art. 15 ust. 2 powołanej ustawy.

Przez działalność rolniczą, w myśl art. 2 ust. 15 ustawy, rozumie się, produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową szklarniową pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Analiza treści art. 15 ustawy wskazuje, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. (\`(...)\`)

Istotnym elementem w aspekcie opodatkowania powyższej czynności jest fakt, że przedmiotowy grunt został zakupiony przez Wnioskodawcę nie dla celów prowadzenia gospodarstwa rolnego. Rolnik w świetle ustawy o podatku od towarów, posiada statut podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolną). Nieruchomość ta nie została bowiem zakupiona z zamiarem wykorzystywania jej do działalności rolniczej.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo, dlatego zasadnym wydaje się przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnie 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa w art. 553, jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, można przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zatem sprzedaż części gruntu wykorzystywanego wcześniej w działalności rolniczej winna być traktowana, jako sprzedaż części zakładu produkcyjnego.

I tak, w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy określono, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem, o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Ponadto, zaznaczyć należy, iż ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. (\`(...)\`)

W doktrynie i orzecznictwie pojawiają się także głosy, iż sprzedający który zbywa nieruchomość po upływie 5 lat od momentu jej nabycia, może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, pod warunkiem, że sprzedaż ta mieści się w granicach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czyli - nie jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej sprzedającego. Zakwalifikowanie sprzedaży jako prywatnej, czyli niedokonanej w ramach działalności gospodarczej, oznacza również, że sprzedający nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy koniecznym jest także odniesienie się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskie j z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, w którym Trybunał orzekł: Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.”

Jednocześnie zwrócił uwagę, że jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Analizując przedmiotowe zagadnienia i tezy wskazane – za TSUE – za czynności związane ze zwykłym wykonaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powziął jednak wątpliwości, czy z uwagi na powyższe dokonana przez niego sprzedaż pozostanie zwolniona od podatku VAT, czy też nie - punktem sporu pozostaje pojęcie „aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami”.

Inaczej jest bowiem w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Na czym mają polegać te aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami:

a) na uzbrojeniu sprzedawanego terenu w media (gaz, prąd, itd.) - w Pana przypadku uzbrojenie nastąpiło w wodę i kanalizację przez inwestycję gminną oraz w prąd przez inwestycję lokalnego OSD (n),

b) przeprowadzeniu działań marketingowych (ogłasza Pan sprzedaż gruntów),

c) podziału działek (dokonał Pan celowego podziału gruntów),

d) wydzielenie dróg wewnętrznych (wydzielił Pan drogę dojazdową do wydzielanych działek).

Według bowiem Ministerstwa Finansów działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Na powyższe może wskazywać wyrok z 10 listopada 2011 r. o sygn. akt I FSK 13/11, w którym Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że: „Fakt podjęcia np. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową profesjonalną, a w konsekwencji zorganizowaną.”

Zaznacza Pan, że Kupujący nie będą czynnymi rolnikami - to znaczy nie będą kupowali działki w celu poszerzenia własnych gospodarstw rolnych.

Z uwagi na istotne rozbieżności w doktrynie jak i orzecznictwie, a także z uwagi na fakt, że potencjalni Kupujący mają zastrzeżenia co do stanowiska, że do ceny sprzedaży dolicza Pan podatek VAT - niezbędne stało się wystąpienie z zapytaniem w sprawie.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

ad. 1)

Stanowisko Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w pkt 1 zostało przedstawione w treści wniosku o wydanie interpretacji. Krótko wskazać jednakże można, iż Wnioskodawca uznał, iż dokonując zorganizowanego podziału 5 ha posiadanych nieruchomości na mniejsze działki celem ich dalszej odsprzedaży, z uwzględnieniem iż uzyskają one decyzje o warunkach zabudowy, sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT - Wnioskodawca podejmował będzie bowiem czynności jak deweloper.

ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w pkt 2 powstanie obowiązek uiszczenia podatku VAT, z uwagi na fakt, iż przedmiotem umowy sprzedaży (dostawa w rozumieniu ustawy VAT) jest działka budowlana, a prawa wynikające z decyzji o warunkach zabudowy przejdą na nabywcę nieruchomości.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, sprzedaż nieruchomości, dokonana przez podatnika, jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jeśli jednak teren niezabudowany nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt. 33 ustawy, to jego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przez tereny budowlane, które podlegają zwolnieniu z VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy. W przypadku braku takiego planu, decyzja o warunkach zabudowy jest decydująca.

W przypadku opisywanej działki, która posiada decyzję o warunkach zabudowy, można przyjąć, że jest to teren budowlany. Zatem sprzedaż tej działki będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym sprzedaż działki gruntu przez Wnioskodawcę będzie opodatkowana VAT. Działka, która jest terenem budowlanym zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy, nie korzysta ze zwolnienia z VAT. Wnioskodawca powinien uwzględnić ten podatek przy sprzedaży działki.

Podobne stanowisko zawiera interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.533.2022.2.AKS.

ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w pkt 3 z uwagi na fakt, iż w stosunku do działki z dużym prawdopodobieństwem zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, a nabywca nabędzie ją w celu zabudowy mieszkaniowej, w sprawie powstanie obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług VAT.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług - zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu, bowiem aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Podatnikami zaś - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W szczególności są nią czynności dla celów zarobkowych.

Należy wskazać także na art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na ceł czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Wskazał też na art. 12 ust. 1 lit. b) tej dyrektywy, który pozwala państwom członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE). Opodatkowaniu VAT podlega więc, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. W tym celu każdorazowo należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Organ interpretacyjny powołał się przy tym na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C- 181/10, w który Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast zdaniem TSUE w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Według art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, ze względu na charakter udziału:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy :

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego :

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego :

§ 1 Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

§ 2 Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego :

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie : mają równe udziały w majątku wspólnym.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie, w celu dokonania sprzedaży gruntów sprzedający podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania Sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Pana aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, zawarcie umowy o pośrednictwo w sprzedaży, uzbrojenie terenu. Przed sprzedażą działek nie zamierza Pan poczynić jakiekolwiek działania dotyczących zwiększenia wartości działek, np. uzbrojenia terenu, doprowadzenia do niej mediów. Przed sprzedażą nie planuje Pan podejmować żadnych czynności związanych z nieruchomością, w tym nie przewiduje Pan wystąpić o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego czy wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działek. Nie prowadzi Pan działalności związanej ze sprzedażą czy też pośrednictwem w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Ponadto, w związku z planowaną sprzedażą działek nie została zawarta umowa przedwstępna oraz nie zostały udzielone pełnomocnictwa.

W związku z powyższym, gdy w przyszłości po dokonaniu dalszego podziału posiadanego areału 5 ha nieruchomości na mniejsze działki (około 20 działek na terenie powiatu (…)) będzie je Pan sukcesywnie sprzedawał dla celów zabudowy mieszkaniowej, to nie będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o ile nie podejmie pan dodatkowych działań celem ich sprzedaży.

Działania podjęte przez Pana tj. podział działki nr 1, w wyniku którego została wydzielona działka nr 7, stanowiąca drogę dojazdowa do pozostałych działek powstałych w wyniku podziału oraz uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 3 oraz zmianę przeznaczenia gruntów i wyłączenie gruntów z produkcji rolniczej pod budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego rekreacji indywidualnej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i powierzchnią niezbędną do korzystania z tego budynku dla działki nr 2, nie świadczą o prowadzeniu przez Pana działalności w zakresie obrotu nieruchomościami w formie zorganizowanej, handlowej.

W przedmiotowej sprawie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Pana, w zakresie sprzedaży działek nr 3 i nr 2, będących we współwłasności małżeńskiej, za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż działek nr 3 i nr 2, będących we współwłasności małżeńskiej, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, sprzedaż przez Pana działek nr 3 i nr 2, będących we współwłasności małżeńskiej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż w związku z ich sprzedażą nie będzie Pan działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z powyższym, nie powstanie po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy ww. działek.

Również, gdy w przyszłości po dokonaniu dalszego podziału posiadanego areału 5 ha nieruchomości na mniejsze działki (około 20 działek na terenie powiatu (…)) będzie je Pan sukcesywnie sprzedawał dla celów zabudowy mieszkaniowej, to nie będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o ile nie podejmie Pan dodatkowych działań celem ich sprzedaży.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem zaznaczam, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Pana żony.

W odniesieniu do powołanej przez Pana we wniosku interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).