Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.4.2021.4.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-15
Teza: Brak obowiązku rozliczania podatku na terytorium Polski oraz wykazywania transakcji w deklaracji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; eksport; terytorium-terytorium państwa trzeciego; towar-przemieszczanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.), uzupełnionym w dniu 29 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 18 marca 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 22 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium Polski oraz wykazywania transakcji w deklaracji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium Polski oraz wykazywania transakcji w deklaracji.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 29 marca 2021 r. złożonym w dniu 29 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („Wnioskodawca”), posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Polski. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku CIT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca dokonuje dostaw (sprzedaży) towarów na rzecz kontrahenta z Panamy („Kontrahent”) przy czym sprzedaż odbywa się w ten sposób, że towary są przemieszczane przez Spółkę z Polski do Norwegii oraz Szwajcarii, a następnie sprzedawane na terenie tych krajów na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Norwegii i Szwajcarii jako podatnik VAT, ale nie posiada na miejscu personelu ani oddziałów. Każda transakcja jest organizowana w formule DAP Incoterms, a Wnioskodawca każdorazowo zleca i opłaca transport do pierwszego magazynu w Norwegii i Szwajcarii.

Schemat transakcji w poszczególnych krajach przedstawia się następująco:

1.  Norwegia

Wnioskodawca na podstawie faktury proforma deklaruje wartość towaru - cena zakupu + 5%. Towar wyjeżdża z Polski, a Wnioskodawca uzyskuje dokument IE599. Na podstawie faktury proforma przedstawiciel Wnioskodawcy w Norwegii dokonuje odprawy importowej. Wnioskodawca posiada SAD importowy - importer Wnioskodawca/eksporter Wnioskodawca. Przemieszczenie towarów w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii Wnioskodawca traktuje jako neutralne z punktu widzenia podatku VAT (przemieszczenie to nie jest wykazywane w polskiej deklaracji VAT). Po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje w Norwegii towar z norweskim podatkiem VAT Kontrahentowi. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Norwegii (czyli w momencie wystawienia faktury z VAT norweskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Norwegii wystawia w imieniu Wnioskodawcy norweski księgowy. Norweski podatek VAT naliczony od zakupów towarów i usług na terenie Norwegii jest rozliczany w norweskiej deklaracji VAT. Wnioskodawca wykazywał sprzedaż towarów na terytorium Norwegii za okresy rozliczeniowe do dnia 30 września 2020 r. w polskiej deklaracji VAT-7 w poz. 11. Za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r Wnioskodawca wykazuje sprzedaż towarów na terytorium Norwegii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7.

1.  Szwajcaria

Wnioskodawca na podstawie faktury proforma deklaruje wartość towaru - cena zakupu + 5%. Towar wyjeżdża z Polski, a Wnioskodawca uzyskuje dokument IE599. Na podstawie faktury proforma przedstawiciel Wnioskodawcy w Szwajcarii dokonuje odprawy importowej. Wnioskodawca posiada SAD importowy - importer Wnioskodawca/eksporter Wnioskodawca. Przemieszczenie towarów w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Szwajcarii Wnioskodawca traktuje jako neutralne z punktu widzenia podatku VAT (przemieszczenie to nie jest wykazywane w polskiej deklaracji VAT). Po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje w Szwajcarii towar ze szwajcarskim podatkiem VAT Kontrahentowi. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Szwajcarii (czyli w momencie wystawienia faktury z VAT szwajcarskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Szwajcarii wystawia Wnioskodawca. Szwajcarski podatek VAT naliczony od zakupów towarów i usług na terenie Szwajcarii jest rozliczany w szwajcarskiej deklaracji VAT. Wnioskodawca wykazywał sprzedaż towarów na terytorium Szwajcarii za okresy rozliczeniowe do dnia 30 września 2020 r. w polskiej deklaracji VAT-7 w poz.11. Za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r. Wnioskodawca wykazuje sprzedaż towarów na terytorium Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7.

Na wezwanie Organu w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w związku z przemieszczeniem towaru z Polski do Norwegii/Szwajcarii nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Wnioskodawcę na inny podmiot (jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przemieszczenie towarów odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z Polski do Norwegii/Szwajcarii, natomiast dopiero po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje towar na terenie Norwegii/Szwajcarii na rzecz kontrahenta z Panamy).

W związku z dokonywaniem na terenie Norwegii/Szwajcarii transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w Polsce, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium Polski, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium Polski (w sytuacji gdyby dostawy towarów dokonywane przez Wnioskodawcę na terytorium Norwegii/Szwajcarii były dokonywane na terytorium Polski, Wnioskodawcy bez wątpienia przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabyć towarów oraz usług związanych z tymi dostawami).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku przemieszczenie towarów dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii, jest neutralne z punktu widzenia podatku VAT, tj. Wnioskodawca pyta o „neutralność z punktu widzenia podatku VAT dokonywanego przemieszczenia towarów” w kontekście braku obowiązku rozliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę na terytorium Polski w związku z tzw. przemieszczeniem nietransakcyjnym towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii? (oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym Wniosku, Wnioskodawca prawidłowo wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w poz. 11 polskiej deklaracji VAT-7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego), a za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r. do dnia złożenia niniejszego Wniosku w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego)? (oznaczone we wniosku nr 5)
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku, Wnioskodawca prawidłowo będzie wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego)? (oznaczone we wniosku nr 6)

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma obowiązku rozliczenia podatku VAT na terytorium Polski w związku z tzw. przemieszczeniem nietransakcyjnym towarów z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii w ramach swojego przedsiębiorstwa.

W stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku przemieszczenie towarów dokonywane przez Wnioskodawcę ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii, jest neutralne z punktu widzenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych."

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 \[ustawy o VAT\], rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).”

Z powyższej definicji eksportu towarów wynika, iż aby doszło do eksportu towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1.  dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT;
2.  następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wysłania (transportu) towaru z terytorium Polski poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) albo nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (z pewnymi wyjątkami; eksport pośredni);
3.  następnie dochodzi do potwierdzenia tego wywozu przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Brak spełnienia którejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W sytuacji gdy przemieszczenie towarów pomiędzy Polską a państwem trzecim (poza UE) następuje w ramach przedsiębiorstwa podatnika to nie dochodzi do dostawy towarów, ponieważ w takim przypadku nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (taki wymóg dla uznania przemieszenia towarów za dostawę towarów wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiującego dostawę towarów).

Przedstawiona powyżej wykładania znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2017 r. sygn. akt I FSK 1233/16 w którego uzasadnieniu wskazano między innymi, że „(\`(...)\`) ustawa o podatku o towarów i usług posiada własną definicję eksportu, nie ma więc potrzeby sięgania do innych przepisów. Nie ma wątpliwości, że w świetle art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest wystarczający potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz - ale musi ten wywóz nastąpić w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego Wniosku przemieszczenie towarów pomiędzy Polską a Norwegią/Szwajcarią, dokonywane w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy prawidłowo traktowane jest jako czynność neutralna na gruncie ustawy o VAT (czynność ta nie podlega wykazaniu w polskiej deklaracji VAT jako eksport towarów ani jakakolwiek inna czynność podlegająca opodatkowaniu polskim podatkiem VAT).

ad 2 i 3

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym Wniosku prawidłowo wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w poz. 11 polskiej deklaracji VAT-7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego), a za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r. do dnia złożenia niniejszego Wniosku w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego).

Z deklaracji VAT-7 wynika, że pozycja 11 była przeznaczona dla dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju.

W Objaśnieniach do deklaracji VAT-7 zawartych w załączniku nr 3 do Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r. w sprawie wzorów deklaracji podatku od towarów i usług wskazano między innymi, że „w poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju oraz świadczonych usług rozliczanych w ramach procedury szczególnej dotyczącej usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych.”

Z powyższych Objaśnień do deklaracji VAT-7 wynika, że w poz. 11 nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Z Objaśnień do deklaracji VAT-7 wyraźnie więc wynika, że nie dotyczy to sytuacji gdy podatnik z Polski posiada wyłącznie rejestrację jako podatnik VAT w danym kraju (Wnioskodawca oprócz rejestracji dla celów VAT w Norwegii i Szwajcarii nie dokonał w tych państwach żadnej rejestracji działalności gospodarczej).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 września 2020 r. prawidłowo wykazywał transakcje dokonywane w Norwegii i Szwajcarii w poz. 11 deklaracji VAT-7 w szczególności ze względu na to, że przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych z polskim podatkiem VAT w sytuacji gdy zakupy były związane z tymi transakcjami. Prawo do odliczenia przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT (gdyby Wnioskodawca nie wykazywał w polskiej deklaracji VAT-7 sprzedaży dokonywanej w Norwegii i Szwajcarii, to nie mógłby skorzystać z odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie tego przepisu).

Z kolei za prawidłowością wykazywania transakcji dokonywanych w Norwegii i Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 przemawia treść pkt 4.4.1 załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, gdzie wskazano, że „w części deklaracji dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja (\`(...)\`). Dotyczy to również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego".

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym Wniosku Wnioskodawca prawidłowo będzie wykazywał transakcje sprzedaży towarów dokonywane na terenie Norwegii i Szwajcarii w polu P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7 (bez podatku VAT norweskiego i szwajcarskiego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wskazane czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia/opodatkowania (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy – przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy tym przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zaś w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Natomiast stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W objaśnieniach do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K) stanowiących załącznik nr 3 do obowiązującego do dnia 30 września 2020 r., rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 2104) w części C. „Rozliczenie podatku należnego” wskazano, że w poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju oraz świadczonych usług rozliczanych w ramach procedury szczególnej dotyczącej usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych.

Przy tym zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy, obowiązującym od dnia 1 października 2020 r., deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 700, 730 i 848), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Jednocześnie w myśl art. 99 ust. 7c ustawy deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Przy tym stosownie do art. 99 ust. 13a i 13b ustawy, obowiązujących od dnia 1 października 2020 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych określi i udostępni na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór dokumentu, o którym mowa w ust. 11c. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Zatem od dnia 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M lub JPK\_V7K. Oznacza to, że za okresy od dnia 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK\_VAT. Elementy nowego JPK\_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988), zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2020 r. (Dz. U. poz. 576) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2020 r. (Dz. U. poz. 1127) oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M i JPK\_V7K.

W rozporządzeniu w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodano załączniki będące objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.

W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji” wskazano w pkt 4.1., iż w części deklaracji dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie. Dotyczy to również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Przy tym zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zatem na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z dokonywaną dostawą towarów bądź świadczeniem usług opodatkowanych poza terytorium kraju. Warunkiem odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis ten wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności. Zatem podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Polski oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca dokonuje dostaw (sprzedaży) towarów na rzecz Kontrahenta z Panamy przy czym sprzedaż odbywa się w ten sposób, że towary są przemieszczane przez Spółkę z Polski do Norwegii/Szwajcarii, a następnie sprzedawane na terenie tych krajów na rzecz Kontrahenta. W związku z przemieszczeniem towaru z Polski do Norwegii/Szwajcarii nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Wnioskodawcę na inny podmiot (przemieszczenie towarów odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z Polski do Norwegii/Szwajcarii, natomiast dopiero po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje towar na terenie Norwegii/Szwajcarii na rzecz kontrahenta z Panamy). W związku z dokonywaniem na terenie Norwegii/Szwajcarii transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w Polsce, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Norwegii/Szwajcarii jako podatnik VAT, ale nie posiada na miejscu personelu ani oddziałów. Każda transakcja jest organizowana w formule DAP Incoterms, a Wnioskodawca każdorazowo zleca i opłaca transport do pierwszego magazynu w Norwegii/Szwajcarii.

Schemat transakcji przedstawia się w ten sposób, że Wnioskodawca na podstawie faktury proforma deklaruje wartość towaru - cena zakupu + 5%. Towar wyjeżdża z Polski, a Wnioskodawca uzyskuje dokument IE599. Na podstawie faktury proforma przedstawiciel Wnioskodawcy w Norwegii/Szwajcarii dokonuje odprawy importowej. Wnioskodawca posiada SAD importowy - importer Wnioskodawca/eksporter Wnioskodawca. Przemieszczenie towarów w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii Wnioskodawca traktuje jako neutralne z punktu widzenia podatku VAT (przemieszczenie to nie jest wykazywane w polskiej deklaracji VAT). Po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje w Norwegii/Szwajcarii towar z norweskim/szwajcarskim podatkiem VAT Kontrahentowi. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Norwegii/Szwajcarii (czyli w momencie wystawienia faktury z VAT norweskim/szwajcarskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Norwegii wystawia w imieniu Wnioskodawcy norweski księgowy natomiast fakturę dokumentującą lokalną transakcję w Szwajcarii wystawia Wnioskodawca. Norweski/szwajcarski podatek VAT naliczony od zakupów towarów i usług na terenie Norwegii/Szwajcarii jest rozliczany w norweskiej/szwajcarskiej deklaracji VAT. Wnioskodawca wykazywał sprzedaż towarów na terytorium Norwegii/Szwajcarii za okresy rozliczeniowe do dnia 30 września 2020 r. w polskiej deklaracji VAT-7 w poz. 11. Za okresy rozliczeniowe po 30 września 2020 r Wnioskodawca wykazuje sprzedaż towarów na terytorium Norwegii/Szwajcarii w P\_11 części deklaracyjnej JPK\_V7.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przemieszczenie towarów dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii (kraju trzeciego), jest neutralne z punktu widzenia podatku VAT, tj. czy Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na terytorium Polski w związku z tzw. nietransakcyjnym przemieszczeniem towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa z Polski do kraju trzeciego.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że w ramach sprzedaży towarów Kontrahentowi towary są przemieszczane z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii. Przy tym, jak wskazał Wnioskodawca, w związku z przemieszczeniem towaru z Polski do Norwegii/Szwajcarii nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Wnioskodawcę na inny podmiot. Przemieszczenie towarów z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, natomiast dopiero po zakończonej odprawie celnej Wnioskodawca sprzedaje towar na terenie Norwegii/Szwajcarii na rzecz kontrahenta z Panamy. Natomiast aby daną czynność uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z jednego podmiotu na inny podmiot. Zaś aby daną czynność uznać za eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  musi mieć miejsce dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ustawy,
2.  w konsekwencji tej dostawy towarów, musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę (lub na jego rzecz), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (lub na jego rzecz),
3.  wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zatem skoro w związku z przemieszczeniem towaru z Polski do Norwegii/Szwajcarii nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez Wnioskodawcę na inny podmiot lecz przemieszczenie towarów z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy należy uznać, że w analizowanym przypadku w związku z przemieszczeniem towarów Wnioskodawca nie dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu na terytorium Polski. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski w związku z tzw. nietransakcyjnym przemieszczeniem towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii (kraju trzeciego).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium Polski w związku z przemieszczeniem towarów dokonywanym w ramach swojego przedsiębiorstwa z Polski do Norwegii/Szwajcarii należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również wykazywania transakcji sprzedaży towarów dokonanej na terytorium Norwegii i Szwajcarii w polskiej deklaracji VAT (bez podatku norweskiego i szwajcarskiego) zarówno za okresy rozliczeniowe do 30 września 2020 r. w poz. 11 deklaracji VAT-7 jak i po dniu 30 września 2020 r. w polu P\_11 deklaracyjnej JPK\_VAT w formie JPK\_V7M.

Wnioskodawca wskazał, że posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym podatnikiem w Norwegii i Szwajcarii, ale nie posiada w Norwegii i Szwajcarii ani personelu ani oddziałów. Na terenie Norwegii/Szwajcarii, po zakończonej odprawie celnej, Wnioskodawca sprzedaje towar (wcześniej przemieszczony z terytorium Polski na terytorium Norwegii/Szwajcarii w ramach swojego przedsiębiorstwa) na rzecz kontrahenta z Panamy. W momencie sprzedaży towaru na terytorium Norwegii/Szwajcarii (czyli w momencie wystawienia faktury z podatkiem norweskim/szwajcarskim) władztwo prawne nad towarem (czyli prawo do dysponowania towarem jak właściciel) zostaje przeniesione na Kontrahenta. Przy tym w związku z dokonywaniem na terenie Norwegii/Szwajcarii transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w Polsce, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Natomiast, jak wskazywano, w obowiązującej do dnia 30 września 2020 r. deklaracji VAT-7 w poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. Również w obowiązującej od dnia 1 października 2020 r. deklaracji elektronicznej JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie w tym również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego. Zatem Wnioskodawca prawidłowo wykazywał/wykazuje transakcje sprzedaży towarów dokonane na terytorium Norwegii i Szwajcarii w polskiej deklaracji VAT (bez podatku norweskiego i szwajcarskiego) za okresy rozliczeniowe do 30 września 2020 r. w poz. 11 deklaracji VAT-7 oraz po dniu 30 września 2020 r. w polu P\_11 deklaracyjnej JPK\_VAT w formie JPK\_V7M.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykazywania transakcji w deklaracji należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (….), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.