Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.571.2019.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych ze spółki składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa .
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2019 r. (data wpływu 27 września 2019 r.), uzupełnionym pismem sygnowanym datą 23 września 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych ze spółki składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych ze spółki składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono w dniu 6 grudnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Planowane jest przekształcenie obecnie istniejącej spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: S.K.A.) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Sp. z o.o.). Następnie planowany jest podział przez wydzielenie spółki z o.o. powstałej z przekształcenia S.K.A.

Głównym przedmiotem działalności obecnie działającej spółki S.K.A. (Wnioskodawcy) jest handel częściami motoryzacyjnymi, dodatkowo obecnie działająca spółka w ramach swojego przedsiębiorstwa prowadzi część działalności polegającej na prowadzeniu pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych (związanych z polem (…)) (dalej również: pole (…)).

Celem powyższych działań jest wyłączenie ze spółki części działalności, która odbiega swoim przedmiotem od głównego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej spółki. Ma to za zadanie uprościć sprawozdawczość podmiotu a także raportowanie na potrzeby instytucji finansowych sytuacji spółki. Działanie to ma uprościć również funkcjonowanie spółki, w której dotychczas funkcjonują dwa niemal niezależne od siebie zorganizowane części przedsiębiorstwa, których działalność obejmuje zakres, który nie jest ze sobą spójny.

W wyniku podziału przez wydzielenie do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (innej niż Wnioskodawca) zostanie przeniesiona część przedsiębiorstwa polegająca na prowadzeniu działalności w zakresie pola (…) oraz obiektów rekreacyjno-hotelowych związanych z polem (…) (dalej również: pole (…)).

Wnioskodawca zidentyfikował i wyodrębnił w ramach struktury funkcjonujący w ramach przedsiębiorstwa dział (jednostkę), w której skupiona jest działalność oraz zasoby pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych (związanych z obsługą pola (…)), (dalej również: ZCP). Wyodrębniona działalność skupiająca własność nieruchomości (pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych) oraz obsługę ww. posiadanych obiektów, będzie przeniesiona do istniejącej już spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

ZCP jako wyodrębniona całość funkcjonuje samodzielnie (w ramach dzisiejszej struktury) w zakresie związanym z prowadzoną działalnością, a tym samym będzie też w stanie funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo po jego wyłączeniu ze struktury dzisiejszej spółki. ZCP posiada autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań, tj. sprzedaży usług związanych z usługami pola (…) oraz realizacją usług hotelowych.

W konsekwencji, w skład ZCP będą wchodzić w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych, które dotyczą wydzielonej części działalności,
*   nieruchomości (pole (…) wraz z posadowionymi budynkami – obiektami hotelowo-rekreacyjnymi),
*   pracownicy, którzy zatrudnieni są do realizowania zadań związanych z obsługą Pola (…),
*   inne umowy związane z tym ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach ZCP znalazły się co do zasady wszystkie zobowiązania związane z przekazywanym majątkiem wchodzącym w skład ZCP.

W dniu 6 grudnia 2019 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

ad 1.

Wnioskodawca jest obecnie funkcjonującą spółką komandytowo-akcyjną, planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie kontynuować działalność Wnioskodawcy. Po przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością planowane jest wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc się do wyroków Sądu Najwyższego należy wskazać, że w przypadku przekształcenia spółki handlowej w inną spółkę handlową dochodzi wyłącznie do zmiany formy prawnej i zmiany „szaty prawnej” spółki przekształcanej, przy zachowaniu całości prowadzonej działalności, ale w zmienionej formie prawnej.

Ogólną zasadą wyrażoną w art. 553 K.s.h. jest zapis, że spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Oznacza to, że istnieje pełna tożsamość podmiotu przekształconego i przekształcanego, a jedynie zmienia się forma prawna podmiotu.

W przypadku przekształcenia nie można mówić w żadnym razie o sukcesji w jakiejkolwiek formie, gdyż sukcesja odnosiłaby się do przejścia praw i obowiązków pomiędzy różnymi podmiotami, podczas gdy przy przekształceniu mamy do czynienia z jednym podmiotem, który jedynie zmienia formę prawną. Prawa i obowiązki „przysługują” temu samemu podmiotowi, zaś spółka jest cały czas ex lege podmiotem tych praw i obowiązków.

Kodeks spółek handlowych w art. 533 § 2 rozstrzyga wprost problem skutków administracyjnoprawnych. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Można przyjąć, że przekształcenie w przypadku praw i obowiązków administracyjnoprawnych powoduje stosowanie zasady warunkowej kontynuacji, warunek ograniczający skutki przejścia praw i obowiązków w tej sferze winien zaś wynikać wprost z przepisów prawa, z treści decyzji administracyjnej, koncesji itp.

Tym samym Wnioskodawca mówiąc we wniosku o „spółce” ma na myśli podmiot, który obecnie ma formę prawną spółki komandytowo-akcyjnej, a zgodnie z planem w najbliższej przyszłości zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – a tym samym ma na myśli ten sam podmiot, który w wyniku przekształcenia zmieni formę prawną z jednej spółki prawa handlowego na inną.

ad 2.

1.  składniki materialne i niematerialne, które zostaną wydzielone ze Spółki z o.o. (powstałej z przekształcenia S.K.A), w momencie ich przenoszenia do spółki przejmującej, jak również składniki materialne i niematerialne, pozostające w Spółce z o.o. po planowanym podziale, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, który nie będzie wymagał udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.
2.  *   Wyodrębnienie organizacyjne polega przede wszystkim na tym, że działająca obecnie zorganizowana część przedsiębiorstwa skupiająca własność poła golfowego oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział spółki (SKA). Dodatkowo podjęte zostały uchwały, które usankcjonowały utworzenie oddziału spółki.
    *   W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego i rachunkowego należy zauważyć, że w związku z wyodrębnieniem organizacyjnym polegającym na stworzeniu oddziału w postaci pola (…), doszło do zmian w polityce rachunkowości, oraz zmian w zakresie księgowania zdarzeń gospodarczych. W praktyce doszło do wyodrębnienia kont księgowych, na których ujmowane są zdarzenia gospodarcze odnoszące się do pola (…). Dodatkowo funkcjonuje odrębny dziennik dokumentów księgowych oraz odrębne rejestry, w których ujmowane są faktury dotyczące oddziału. W spółce funkcjonuje odrębny rachunek bankowy, który służy wyłącznie do obsługi pola (…). Odrębna jest też seria faktur sprzedaży dokumentujących czynności związane z funkcjonowaniem pola (…). Z powyższych względów nie można powziąć wątpliwości co do tego, że w ramach działającej spółki doszło do wyodrębnienia finansowego i księgowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącego jednocześnie oddziałem spółki.
    *   Wyodrębnienie funkcjonalne polega na możliwości przejęcia zadań dotychczasowego działu przedsiębiorstwa spółki przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w taki sposób, że będzie ona w stanie funkcjonować na rynku jako samodzielny podmiot. Analizując wyodrębnienie funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa skupiającego działalność pola (…) należy zauważyć, że ZCP skupiające pole (…) realizuje w ramach spółki zupełnie inne zadania niż pozostała część spółki, zajmująca się dystrybucją części motoryzacyjnych.

Wymogi wyodrębnienia ZCP są ponadto spełnione dzięki wykorzystaniu w ramach działalności pola (…) nieruchomości oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych związanych z obsługą pola (…), które nie są jednocześnie wykorzystywane w podstawowej działalności spółki. Analogicznie, do obsługi tej części przedsiębiorstwa zatrudniony jest personel, który nie bierze udziału w realizacji podstawowej działalności spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania dotyczące podatku od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy przedstawiony powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz ze zobowiązaniami, które Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), planuje przenieść do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, to czy przeniesienie ZCP, w wyniku podziału przez wydzielenie do już istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, czy powyższe czynności są wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, opisany zespół wyodrębnionych składników może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy w tym miejscu zauważyć, że obie przedstawione powyżej definicje są tożsame. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu z istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, rozumianego zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kotelnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o VAT, przedsiębiorstwo należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesję, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przestanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy podstawowym substratem samodzielnej części działalności jest własność pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych (związanych z obsługą pola (…)), nie ma przeciwskazań by tak określony zespół składników móc uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że wymienione we wniosku składniki wydzielone z majątku Spółki będą posiadały cechy wymienione w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem będą mieściły się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad 2.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, wniesienie aportem do spółki komandytowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) wynika, że decydującym dla oceny transakcji przekazania aktywów jest możliwość prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej przy pomocy zbywanych składników.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza przenieść do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w wyniku podziału przez wydzielenie, zorganizowaną część prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, dział (jednostkę), w której skupiona jest własność pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych (związanych z obsługą Pola (…)), którą to czynność rozważa jako przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na powyższe Wnioskodawca jest zdania, że przeniesienie składników majątku (ZCP) w wyniku podziału przez wydzielenie, w postaci opisanej powyżej będzie zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, powyższe czynności będą wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe ZCP przejawia się w możliwości wskazania przychodów przedsiębiorstwa związanych wyłącznie z częścią działalności związaną z posiadaniem i wykorzystywaniem Pola (…). Możliwe jest zatem określenie w dokładny sposób, które przychody spółki związane są wyłącznie z przychodami wynikającymi z działalności Pola (…). Ponadto możliwe jest wyodrębnienie umów sprzedaży dotyczących sprzedaży dokonywanej przez ten dział.

Dodatkowo możliwe jest analogiczne przyporządkowanie kosztów związanych z działalnością działu (jednostki) skupiającej własność pola (…).

Wyodrębnienie funkcjonalne polega na możliwości przejęcia zadań dotychczasowego działu przedsiębiorstwa spółki, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w taki sposób, że będzie ona w stanie funkcjonować na rynku jako samodzielne przedsiębiorstwo. Będzie to możliwe dzięki przeniesieniu w ramach ZCP zarówno własności nieruchomości oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych związanych z obsługą pola (…). W ten sposób tak wydzielone ZCP będzie mogło realizować cele gospodarcze jakimi są świadczenie usług pola (…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnymi i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz ze zobowiązaniami, które Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), planuje przenieść do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz, czy w przypadku odpowiedzi pozytywnej, przeniesienie ZCP, w wyniku podziału przez wydzielenie do już istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zbyciem w rozumieniu art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, czy powyższe czynności są wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem organu, wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na działalność pola (…) będący przedmiotem podziału przez wydzielenie, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wynika z przedstawionych informacji, składniki materialne i niematerialne, które zostaną wydzielone ze Spółki z o.o. (powstałej z przekształcenia S.K.A), w momencie ich przenoszenia do spółki przejmującej, jak również składniki materialne i niematerialne, pozostające w Spółce z o.o. po planowanym podziale, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, który nie będzie wymagał udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy fakt, że działająca obecnie zorganizowana część przedsiębiorstwa skupiająca własność pola (…) oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział spółki (SKA). Dodatkowo podjęte zostały uchwały, które usankcjonowały utworzenie oddziału spółki.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia finansowego i rachunkowego należy zauważyć, że w związku z wyodrębnieniem organizacyjnym polegającym na stworzeniu oddziału w postaci pola (…), doszło do zmian w polityce rachunkowości, oraz zmian w zakresie księgowania zdarzeń gospodarczych. W praktyce doszło do wyodrębnienia kont księgowych, na których ujmowane są zdarzenia gospodarcze odnoszące się do pola (…). Dodatkowo funkcjonuje odrębny dziennik dokumentów księgowych oraz odrębne rejestry, w których ujmowane są faktury dotyczące oddziału. W spółce funkcjonuje odrębny rachunek bankowy, który służy wyłącznie do obsługi pola (…). Odrębna jest też seria faktur sprzedaży dokumentujących czynności związane z funkcjonowaniem pola (…).

Wyodrębnienie funkcjonalne w przedmiotowej sprawie polega na możliwości przejęcia zadań dotychczasowego działu przedsiębiorstwa spółki przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w taki sposób, że będzie ona w stanie funkcjonować na rynku jako samodzielny podmiot. Analizując wyodrębnienie funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa skupiającego działalność pola (…) należy zauważyć, że ZCP skupiające pole (…) realizuje w ramach spółki zupełnie inne zadania niż pozostała część spółki, zajmująca się dystrybucją części motoryzacyjnych.

Zauważyć także należy, że wymogi wyodrębnienia są ponadto spełnione dzięki wykorzystaniu w ramach działalności pola (…) nieruchomości oraz obiektów hotelowo-rekreacyjnych związanych z obsługą pola (…), które nie są jednocześnie wykorzystywane w podstawowej działalności spółki. Analogicznie, do obsługi tej części przedsiębiorstwa zatrudniony jest personel, który nie bierze udziału w realizacji podstawowej działalności spółki.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać, że zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem przeniesienia do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. składniki są wyodrębnione z majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

Mając na uwadze powyższą analizę opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że przenoszony do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach podziału przez wydzielenie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz ze zobowiązaniami, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji przeprowadzenie planowego podziału przez wydzielenie i przeniesienie majątku związanego z polem (…) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie stanowiło – zgodnie z art. 6 pkt 1 – czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy (spółki dzielonej, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Tutejszy organ informuje ponadto, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionych ze spółki składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2). Natomiast wniosek w pozostałym zakresie – dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych – podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.