Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.75.2016.1.SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług dodatkowych polegających na myciu i dezynfekcji pojemników do gromadzenia wszelkich rodzajów odpadów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odpady (śmieci); zadania-zadania własne; śmierć
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z 19 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z 11 października 2016 r. (data wpływu 11 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług dodatkowych w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług dodatkowych w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono 11 października 2016 r. o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Na podstawie art. 6c ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (dalej: Ustawa) gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Przepisy nakładają na właścicieli nieruchomości obowiązek składania deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz uiszczania tych opłat.

W związku z powyższym Gmina w dniu 27 maja 2015 r. podjęła Uchwałę Rady Miejskiej w sprawie sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Powyższa uchwała reguluje odbiór odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości na terenie Gminy realizowany w zakresie tzw. usługi podstawowej. Usługa podstawowa dotyczy odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości zamieszkałych, jak i właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a na których powstają odpady komunalne. Gmina zapewnia odbiór następujących odpadów:

*   zmieszane odpady komunalne,
*   odpady suche (papier i tektura, tworzywa sztuczne, opakowania wielowarstwowe i metale),
*   odpady ulegające biodegradacji (bioodpady i odpady zielone),
*   szkło w podziale na bezbarwne i kolorowe,
*   odpady problemowe (zużyte baterie i akumulatory, zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny, przeterminowane leki, chemikalia, odpady wielogabarytowe, odpady budowlano-rozbiórkowe, zużyte opony).

Dodatkowo Gmina podjęła również w dniu 27 października 2015 r. Uchwałę Rady Miejskiej w sprawie wyboru metody opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty. Zgodnie z paragrafem 1 pkt 1 powyższej uchwały opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszona przez właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy jest obliczana w oparciu o liczbę mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość. Zgodnie z pkt 3 tego samego paragrafu liczba osób zamieszkujących daną nieruchomość ustalana jest na podstawie deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi składanej przez właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

Świadczenie usług podstawowych z mocy Ustawy jest traktowane przez Gminę jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT, a zatem Gmina nie rozlicza z tego tytułu podatku należnego.

Ponadto art. 6r ust. 4 Ustawy uprawnia radę gminy do określenia w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi. W konsekwencji, Gmina w dniu 30 grudnia 2014 r. podjęła Uchwałę Rady Miejskiej w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi. Przedmiotowa uchwała określa rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania w większej masie wytworzonych odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, dotyczy to:

A. Czynności w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów, tj.:

*   jednorazowego podstawienia dodatkowego pojemnika o pojemności od 60 litrów do 1100 litrów lub kontenera o pojemności KP-3, KP-5 lub KP-7, odbioru i zagospodarowania zmieszanych odpadów komunalnych;
*   jednorazowego, dodatkowego odbioru i zagospodarowania zmieszanych odpadów komunalnych z pojemników stanowiących wyposażenie nieruchomości;
*   podstawienia worka 1m3 (big-bag), kontenera KP-3, KP-5, KP-7, odbioru i zagospodarowania odpadów budowlanych i rozbiórkowych pochodzących z samodzielnie wykonywanych prac remontowych;
*   podstawienia worka 1m3 (big-bag), kontenera KP-3, KP-5, KP-7, odbioru i zagospodarowania odpadów zielonych.

B. Mycia i dezynfekcji pojemników do gromadzenia wszelkich rodzajów odpadów stanowiących wyposażenie nieruchomości na terenie Gminy.

Wszystkie usługi dodatkowe są świadczone na zlecenie właściciela nieruchomości i wymagają każdorazowo zgłoszenia zapotrzebowania na ich wykonanie, dokonanego przez właściciela nieruchomości w Urzędzie Miejskim. Cena usługi dodatkowej jest uzależniona od rodzaju świadczenia oraz rozmiaru pojemnika/kontenera.

Świadczenie usług dodatkowych Gmina dokumentuje wystawianymi fakturami VAT oraz rozlicza podatek należny z tego tytułu.

Gmina powierzyła odbiór i zagospodarowanie odpadami komunalnymi podmiotowi zewnętrznemu, który wystawia na rzecz Gminy faktury VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Podmiot ten realizuje zarówno usługi podstawowe świadczone przez Gminę z mocy Ustawy, jak i usługi dodatkowe, świadczone każdorazowo na zlecenie właścicieli nieruchomości za odrębną opłatą. Podmiot zewnętrzny wystawia oddzielnie faktury za usługi świadczone w ramach usługi podstawowej oraz odrębnie za usługi dodatkowe.

Gmina dokonuje odliczeń VAT naliczonego z otrzymywanych od podmiotu zewnętrznego faktur VAT dokumentujących świadczenie usług dodatkowych. Gmina nie odlicza VAT naliczonego z faktur dokumentujących świadczone usługi realizowane przez Gminę w ramach usługi podstawowej w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczone przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów opisane w punkcie A podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów opisane w punkcie A nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VAT) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych regulacji wynika, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy zauważyć, że poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności odpłatne.

Dodatkowo należy również wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników VAT uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów publicznych i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku VAT ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy. Aby skorzystać z tego wyłączenia koniecznie jest spełnienie dwóch warunków:

*   czynności, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT, muszą być wykonane przez określone podmioty;
*   czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle art. 2 ust. 1 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powyższej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 powyższej Ustawy do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Czynności w zakresie utrzymania czystości i zagospodarowania odpadów komunalnych stanowią zadanie własne Gminy. Stosownie do art. 6c ust. 1 Ustawy, Gmina jest zobowiązana do zorganizowania odbioru odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy i zagospodarowania tych odpadów. Zgodnie natomiast z art. 6h Ustawy właściciele nieruchomości zobowiązani są do uiszczania na rzecz Gminy z tego tytułu stosownej opłaty.

Jak już wskazano powyżej, stosownie do art. 6r ust. 4 Ustawy, rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu sprawy, Gmina wskazuje, że opłaty za świadczone przez nią usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych (wskazane w punkcie A opisu sprawy) nie mają umownego charakteru i nie cechują się dobrowolnością ani ekwiwalentnością świadczenia. Ustalone i pobierane od mieszkańców opłaty za tego rodzaju dodatkowe usługi wiążą się również z przejęciem z mocy Ustawy przez Gminę obowiązków w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi. W konsekwencji należy uznać, że wykonywanie usług dodatkowych należy do zadań publicznych realizowanych przez Gminę, a pobierane opłaty za te usługi mają charakter publicznoprawny i w związku z tym, tego rodzaju usługi nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

Ponadto należy również zauważyć, że usługi podstawowe i usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych (wskazane w punkcie A opisu sprawy) mają ten sam charakter przedmiotowy, tzn. polegają na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych oraz znajdują swoją podstawę prawną w przepisach ustawy oraz w przepisach prawa miejscowego. Usługi dodatkowe stanowią uzupełnienie usługi podstawowej, polegają bowiem na odbiorze odpadów, które powstały w ilości przekraczającej zadeklarowaną wielkość.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów opisane w punkcie A opisu sprawy nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu Gmina wskazuje, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA, Sąd) z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1192/14, NSA wskazał, iż: „Gmina z tytułu realizacji »zadania dodatkowego«, tj. wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji »świadczenia usługi odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania odpadów w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane«, będzie wyłączona z opodatkowana, gdyż realizuje te zadania jako zadania własne w oparciu o reżim publicznoprawny. (\`(...)\`) W niniejszej sprawie w zakresie pobieranego wynagrodzenia (w istocie opłaty będącej daniną publiczną) Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do właścicieli nieruchomości. Pobieranie opłaty jest czynnością mieszczącą się w sferze publiczno-prawnej w wykonaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej, a zatem w rozpatrywanym sporze nie jest podatnikiem VAT, co oznacza, że opłata w zakresie świadczenia odbioru odpadów komunalnych (budowlanych) i zagospodarowania ich, nie jest obciążona VAT”.

Stanowisko Gminy potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy sygn. akt ITPP1/4512-76/16/RH z 24 marca 2016 r., w której organ stwierdził, że: „Gmina, z tytułu realizacji usług objętych wnioskiem, jako zadania własnego, wyłączona jest z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do opłat pobieranych z tytułu świadczenia usług w zakresie usług odbioru odpadów komunalnych, które Wnioskodawca traktuje jako usługę dodatkową”.

Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. akt IPTPP1/4512-585/15-3/RG z 22 stycznia 2016 r., w której organ wskazał, że: „warunek związku nabytych usług odbioru i transportu odpadów komunalnych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, nie jest spełniony. (\`(...)\`) Wnioskodawca w zakresie poboru opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym dodatkowymi ustalonymi na podstawie Uchwały Rady Gminy, występuje jako organ władzy publicznej. Tym samym nie jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług, a pobieranie ww. opłat nie są czynnością podlegającą opodatkowaniu”.

Reasumując, zdaniem Gminy, świadczone przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów opisane w punkcie A opisu sprawy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości usług dodatkowych w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów, tj.: jednorazowego podstawienia dodatkowego pojemnika o pojemności od 60 litrów do 1100 litrów lub kontenera o pojemności KP-3, KP-5 lub KP-7, odbioru i zagospodarowania zmieszanych odpadów komunalnych; jednorazowego, dodatkowego odbioru i zagospodarowania zmieszanych odpadów komunalnych z pojemników stanowiących wyposażenie nieruchomości; podstawienia worka 1m3 (big-bag), kontenera KP-3, KP-5, KP-7, odbioru i zagospodarowania odpadów budowlanych i rozbiórkowych pochodzących z samodzielnie wykonywanych prac remontowych; podstawienia worka 1m3 (big-bag), kontenera KP-3, KP-5, KP-7, odbioru i zagospodarowania odpadów zielonych.

Odnosząc się do powyższego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy Wnioskodawca pobierając opłaty za odbiór i zagospodarowanie odpadów, spełnia wskazaną w art. 15 ust. 6 ustawy przesłankę, tj. czy jest organem władzy publicznej.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast – zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz – art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym – ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

W ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250, z późn. zm.) w rozdziale 3a „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6c ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 6c ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

W myśl art. 6h tej ustawy – właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Na mocy art. 6d ust. 1 ww. ustawy – wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów.

Z art. 6j ust. 1 powołanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wynika, że w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

1.  liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, lub
2.  ilości zużytej wody z danej nieruchomości, lub
3.  powierzchni lokalu mieszkalnego

– oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

Stosownie do art. 6j ust. 2 ww. ustawy – w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, rada gminy może uchwalić jedną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od gospodarstwa domowego.

W przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn zadeklarowanej liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2 (art. 6j ust. 3 cyt. ustawy).

Rada gminy – zgodnie z art. 6k ust. 1 niniejszej ustawy – w drodze uchwały:

1.  dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty; dopuszcza się stosowanie więcej niż jednej metody ustalenia opłat na obszarze gminy;
2.  ustali stawkę opłaty za pojemnik o określonej pojemności.

W myśl art. 6l ust. 1 powołanej ustawy – rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

Na podstawie art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana – art. 6m ust. 2 cyt. ustawy.

Z art. 6o ust. 1 powołanej ustawy wynika, że w razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku – uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze.

Zauważyć należy także, że zgodnie z art. 6q ust. 1 cyt. ustawy – w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Mocą art. 6r ust. 1 ww. ustawy – opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Jak wynika z art. 6r ust. 2 niniejszej ustawy – z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty:

1.  odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
2.  tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych;
3.  obsługi administracyjnej tego systemu;
4.  edukacji ekologicznej w zakresie prawidłowego postępowania z odpadami komunalnymi.

Z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina może pokryć koszty wyposażenia nieruchomości w pojemniki lub worki do zbierania odpadów komunalnych oraz koszty utrzymywania pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym (art. 6r ust. 2a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Na podstawie art. 6r ust. 2b powołanej ustawy – z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina może pokryć koszty usunięcia odpadów komunalnych z miejsc nieprzeznaczonych do ich składowania i magazynowania w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach.

W myśl art. 6r ust. 3 ww. ustawy – rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Stosownie do art. 6r ust. 4 cyt. ustawy – rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi.

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, Gmina jest zobowiązana do odbioru oraz zagospodarowania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości. Przejmie zatem od właścicieli nieruchomości obowiązki w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, wyłoni w drodze przetargu przedsiębiorcę odbierającego odpady komunalne, określi wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że usługi polegające na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych, mają ten sam charakter przedmiotowy, tzn. polegają na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych oraz znajdują swoją podstawę w przepisach ustawy oraz przepisach prawa miejscowego. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca, Rada Gminy przedmiotową uchwałą ustaliła rodzaj dodatkowych usług jakie będą świadczone przez Gminę oraz wysokości cen za te usługi. Dodatkowe usługi polegają na odbiorze z terenu poszczególnych nieruchomości większej masy wytworzonych odpadów aniżeli masa odpadów wynikająca ze złożonej przez właściciela nieruchomości deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Usługi dodatkowe świadczone przez Wnioskodawcę są więc usługami w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, które stanowią zadanie własne gminy. Przy czym należy wskazać, że ilość tych odpadów nie ma wpływu na ich kwalifikacje. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2013 r., poz. 21, z późn. zm.) – przez odpady komunalne rozumie się odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; zmieszane odpady komunalne pozostają zmieszanymi odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.

Wobec powyższego, w świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wskazać należy, że ustalając stawkę opłaty za świadczenie usług dodatkowych i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, Wnioskodawca występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – art. 7 ust. 1 pkt 3, z którego wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zatem dodatkowe usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych stanowią uzupełnienie podstawowego świadczenia Gminy dla mieszkańców, w tym prowadzących działalność gospodarczą. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie mamy do czynienia z „daniną publiczną” – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym.

Z powyższego wynika, że Gmina, z tytułu realizacji usług objętych pytaniem, jako zadania własnego, wyłączona jest z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym Gmina nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do opłat pobieranych z tytułu świadczenia usług w zakresie usług odbioru odpadów komunalnych wskazanych w pkt A opisu sprawy, które Gmina traktuje jako usługę dodatkową.

Reasumując, świadczone przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości usługi dodatkowe w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów, opisane w punkcie A nie – podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie opodatkowania usług dodatkowych w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym opodatkowania usług dodatkowych w zakresie mycia i dezynfekcji pojemników do gromadzenia wszelkiego rodzaju odpadów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) wniosek został rozpatrzony wydaną w dniu 17 listopada 2016 r. interpretacją indywidualną znak 3063-ILPP1-1.4512.91.2016.1.SJ

Zaznacza się także, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.