Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.998.2024.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Uznanie transakcji dokonywanych w związku z prowadzeniem
transmisji na żywo, jako świadczenie usług poza terytorium
kraju (tzw. eksport usług), niepodlegające opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług w Polsce.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
internet
usługi-usługi elektroniczne
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 26
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy uznania transakcji dokonywanych w związku z prowadzeniem transmisji na żywo,
    jako świadczenie usług poza terytorium kraju (tzw. eksport usług), niepodlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Uzupełniła go Pani pismem z 5
    marca 2025 r. (wpływ 5 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawczyni prowadziła indywidualną działalność gospodarczą ... z siedzibą w Polsce
    w miejscowości ... do dnia 29.06.2024, kiedy ją zamknęła dopełniając niezbędnych
    formalności w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Przeważającym
    przedmiotem działalności była wg PKD 59.11.Z działalność związana z produkcją filmów,
    nagrań wideo i programów telewizyjnych. W ramach tego przedsiębiorstwa
    Wnioskodawczyni współpracowała z zagranicznymi platformami streamingowymi przede
    wszystkim z ... (posiadającym siedzibę poza terytorium kraju) prowadząc transmisję „na
    żywo” - zwaną dalej Utwór.
    Widzowie w trakcie trwania audycji wpłacali pieniądze tytułem prezentów na rzecz
    platformy ..., która następnie wypłacała umówioną prowizję Wnioskodawczyni. Pani ... nie
    zawierała indywidualnych umów z odbiorcami jej transmisji, stroną umowy dla tych osób
    była platforma .... Nie była też zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
    Ponadto Wnioskodawczyni na pytania Organu udzieliła następujących odpowiedzi:
    a) „od kiedy prowadziła Pani działalność gospodarczą, o której mowa we wniosku?”
      Odp. od 14.05.2018 roku.
    b) „jakie podmioty – Widzowie – byli odbiorcami usług, o których mowa we wniosku, tj. czy
      były to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej czy podmioty
      prowadzące działalność gospodarczą?”
      Odp. Pani ... nie zawierała indywidualnych umów z odbiorcami jej transmisji, stroną
      umowy dla tych osób była platforma ..., nie jest też w stanie jednoznacznie stwierdzić
      kto był Widzem, dla Wnioskodawczyni stroną umowy była platforma.
    c) „czy w okresie współpracy przy realizacji przez Panią przedsięwzięcia, o którym mowa
      we wniosku, odbiorcy usług (Widzowie) byli podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze
      zm.)? (...)”
      Odp. Pani ... nie zawierała indywidualnych umów z odbiorcami jej transmisji, stroną
      umowy dla tych osób była platforma ..., nie jest też w stanie jednoznacznie stwierdzić
      kto był Widzem, czy był to czynny podatnik VAT, dla niej stroną umowy była platforma.

    d) „na terytorium jakiego kraju odbiorcy usług (Widzowie) posiadali siedzibę działalności
      /stałe miejsce zamieszkania/zwykłe miejsce pobytu w okresie współpracy przy
      realizacji przez Panią przedsięwzięcia?”
      Odp. Pani ... nie zawierała indywidualnych umów z odbiorcami jej transmisji, stroną
      umowy dla tych osób była platforma ..., nie jest też w stanie jednoznacznie z jakiego
      kraju pochodził Widz, dla niej stroną umowy była platforma.
    e) „czy w okresie współpracy przy realizacji przez Panią przedsięwzięcia, odbiorcy usług
      (Widzowie) byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług?”
      Odp. Jak wyżej w pytaniu „d”, nie da się tego ustalić.
    f) „w jakim kraju Platformy internetowe, za pośrednictwem których świadczyła Pani usługi,
      o których mowa we wniosku, w okresie współpracy przy realizacji przez Panią
      przedsięwzięcia, posiadały siedzibę działalności gospodarczej?”
      Odp. Podmiotami, które wspólnie oferują Programy użytkownikowi, są A. (spółka
      zarejestrowana w Anglii) oraz B (spółka zarejestrowana w Irlandii). Jednakże to A.
      ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania płatnicze.
    g) „czy świadczyła Pani usługi, o których mowa we wniosku, na rzecz stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej ww. Platform, które znajdywało się w innym
      miejscu niż ich siedziba działalności gospodarczej? Jeżeli tak, to w jakim kraju
      znajdywało się to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ww. Platform?”
      Odp. A. ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania płatnicze i z tym
      podmiotem Wnioskodawczyni się rozliczała otrzymując od niego płatności na konto.
    h) „czy ww. Platformy internetowe w okresie współpracy przy realizacji przez Panią
      przedsięwzięcia, o którym mowa we wniosku, były podatnikami w rozumieniu ww. art.
      28a ustawy o podatku od towarów i usług?”
      Odp. Nie były czynnymi podatnikami VAT w Polsce.
    i) „jakie prawa i obowiązki wynikały z zawartych umów/innych dokumentów regulujących
      wykonywanie przez Panią czynności, objęte zakresem wniosku:
          a) dla Pani,
          b) Platform internetowych,
          c) ostatecznych odbiorców?”
      Odp. Jedynym warunkiem prowadzenia transmisji jak i wysyłania prezentów jest
      akceptacja regulaminu oraz wiek powyżej 18 roku życia. Użytkownicy biorący udział w
      Programach mogą otrzymywać nagrody od ... („Nagrody”). Nagrody oferowane przez
      ... (takie jak Diamenty, kupony rabatowe lub towary) zależą od Programu. Kiedy
      nagrody są przyznawane w Diamentach, Diamenty te można wykorzystać do
      uzyskania pieniędzy. Innych Nagród (takich jak towary) nie można wykorzystywać w
      celu uzyskania pieniędzy od ..., chyba że Warunki programu stanowią inaczej.
      Podmiotami, które według regulaminu wspólnie oferują Programy użytkownikowi, są
      A. (spółka zarejestrowana w Anglii) oraz B (spółka zarejestrowana w Irlandii). Jednakże
      to A. ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania płatnicze,
      finansowe lub podatkowe związane z Programami. Spółka brytyjska wypłacała również
      wynagrodzenie Wnioskodawczyni, zatem to z nią wchodziła w relacje gospodarcze.
      Aby wziąć udział w Programie i odebrać Nagrody, należy:
          a) Znajdować się w kraju lub regionie określonym w odpowiednich
            Postanowieniach szczegółowych programu.
          b) Spełnić dodatkowe kryteria kwalifikujące do udziału w Programie, określone
            w odpowiednich Postanowieniach szczegółowych Programu.
          c) Mieć ukończone 18 lat.
          d) Posiadać konto na Platformie.

          e) Przestrzegać wszystkich stosownych zobowiązań i nie naruszać lub być
            podejrzewanym/podejrzewaną o naruszenie Warunków programu,
            Regulaminu serwisu, Wytycznych społecznościowych ani innych
            obowiązujących zasad. Użytkownik ostateczny odbiorca powinien utworzyć
            konto na platformie, żeby korzystać z jej usług, choć platforma dopuszcza w
            pewnych przypadkach brak konieczności tworzenia konta. Użytkownik mógł
            wykonywać płatności jako prezenty na rzecz Platformy.
    j) „na czym konkretnie polegały / jak przebiegały transakcje na każdym etapie z
      uwzględnieniem podmiotów biorących udział w transakcjach?”
      Odp. Widzowie w trakcie trwania audycji wpłacali pieniądze tytułem prezentów na
      rzecz platformy ..., która następnie wypłacała umówioną prowizję Wnioskodawczyni.
    k) „jakie konkretnie czynności były wykonywane i przez jakie (które) podmioty biorące
      udział w transakcjach?”
      Odp. Były to transmisje z dnia codziennego lub wykonywania czynności przez
      Wnioskodawczynię takich jak gotowanie, stylizacja paznokci. Widzowie nagradzali
      twórcę jeśli podobała im się transmisja.
    l) „jakie były zasady rozliczeń pomiędzy Panią a Platformami internetowymi?”
      Odp. Platforma pobierała prowizję od wpłaty przez Widza, a różnicę po potrąceniu
      prowizji wypłacała Wnioskodawczyni.
    m) „czy Platformy internetowe były odpowiedzialne za płatność pomiędzy ostatecznym
      odbiorcą a Panią?”
      Odp. Tak.
    n) „czy Platformy internetowe - za pośrednictwem których wykonywała Pani czynności
      objęte wnioskiem –działały w imieniu własnym lecz na Pani rzecz?”
      Odp. Działały w imieniu własnym wypłacając jedynie prowizję z prezentów.
    o) „czy rachunki/dokumenty/faktury/paragony wystawiane/udostępniane przez ww.
      Platformy ostatecznym odbiorcom zawierały Pani dane jako podmiotu świadczącego
      usługi, o których mowa we wniosku?”
      Odp. Nie zawierały.
    p) „czy Platformy internetowe miały wpływ na ustalenie ogólnych warunków
      wykonywanych czynności, o których mowa w opisie sprawy np. terminu dostawy,
      ceny?”
      Odp. Nie miały.
    q) „czy Platformy internetowe wskazywały Panią jako podmiot świadczący usługi
      ostatecznym odbiorcom?”
      Odp. Nie wskazywały.
    r) „czy usługi, o których mowa we wniosku, stanowiły usługi świadczone za pomocą
      środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia
      wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki
      wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od
      wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1)? (...)”
      Odp. Tak, jako odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub
      usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
      potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych
      procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą
      poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer.

    s) „czy świadczenie usług, o których mowa we wniosku, odbywało się za pomocą Internetu
      lub sieci elektronicznej?”
      Odp. Tak.
    t) „czy świadczenie usług było zasadniczo zautomatyzowane?”
      Odp. Zasadniczo było zautomatyzowane, ale wymagało minimalnego udziału
      człowieka w związku realizacją transmisji na żywo.
    u) „czy świadczenie usług wymagało minimalnego udziału człowieka?”
      Odp. Tak, wymagało minimalnego udziału człowieka, gdyż były to transmisje na żywo.
    v) „czy świadczenie usług bez wykorzystania technologii informacyjnej było niemożliwe?”
      Odp. Było niemożliwe.

## Pytanie

Czy transakcje dokonywane w związku z udostępnianiem Utworów na Platformach
    internetowych, o których mowa w treści wniosku, należy traktować jako świadczenie usług
    poza terytorium kraju (tzw. eksport usług), niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług w Polsce?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcje dokonywane w związku z udostępnianiem
    Utworów na Platformach internetowych, o których mowa w treści wniosku, należy
    traktować jako świadczenie usług poza terytorium kraj (tzw. eksport usług),
    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy)
    jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy: przez terytorium kraju rozumie się
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy: przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się
    terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art.
    2a.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca

    świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem
    wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim
    to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej
    potrzeby zamawiającego. Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji
    gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
    trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik
    (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę
    usługę zleceniodawcy.
    Powyższe wynika z art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik,
    działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu
    usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.
    L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym: w przypadku, gdy podatnik
    działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu
    usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nie była zarejestrowana na potrzeby podatku
    od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Jej przeważającą działalnością gospodarczą
    była działalność w zakresie nagrań video, transmisje na żywo. Użytkownikami Platform, są
    osoby fizyczne, które dokonują pobrania Utworu odpłatnie z Platformy do własnych
    celów. W każdym przypadku, Wnioskodawczyni udostępniała Utwór na żywo właścicielom
    Platform, z którymi są zawarte stosowne umowy w zakresie tego udostępnienia. Nie
    zawierała natomiast żadnych umów z finalnym Użytkownikiem. We wszystkich
    przypadkach korzystania z Platform, Użytkownicy kupują dostęp do Utworu i pobierają
    zakupiony Utwór z Platformy, zawierając umowę z właścicielem konkretnej Platformy, a
    nie z Wnioskodawczynią. Użytkownicy dokonują więc płatności za pobierane Utwory na
    rzecz właściciela Platformy (dalej „Dystrybutora Utworu”).
    Wskazać również należy, że Platforma ... nie posiada siedziby ani stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Udostępnienie Utworów za
    pośrednictwem ww. Platform stanowi usługi elektroniczne, tj. są to usługi świadczone za
    pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, których świadczenie, ze względu na
    ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału
    człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Odnosząc się do postawionego pytania należy w pierwszej kolejności ustalić na rzecz kogo
    Wnioskodawczyni świadczy przedmiotowe usługi, tj. czy na rzecz ww. Platform
    internetowych, czy na rzecz klientów docelowych, a następnie ustalić miejsce
    opodatkowania tych usług.
    Należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 26 ustawy przez usługi elektroniczne rozumie się
    usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art.
    7 rozporządzenia 282/2011.
    Artykuł 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego

    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 2011 r. Nr 77 str. 1) zwanego dalej
    „rozporządzeniem 282/2011”, stanowi, że: do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o
    których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu
    lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest
    zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie
    bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    W myśl art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011: ustęp 1 obejmuje w szczególności:
    1) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego
      modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
    2) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci
      elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
    3) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub
      sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
    4) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
      pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
      potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych
      procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą
      poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
    5) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
      telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
      wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
      elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
      informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn
      internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
    6) usługi wyszczególnione w załączniku I.
    Załącznik I zawiera następujące usługi:
      1. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
      a) tworzenie i hosting witryn internetowych;
      b) automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
      c) zdalne zarządzanie systemami;
      d) hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i
        wyszukiwanie konkretnych danych;
      e) dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.
      2. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
      a) uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności
        programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy
        antywirusowe) oraz jego uaktualnień;
      b) oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;
      c) sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i
        urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);
      d) automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;
      e) automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.
      3. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
      a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;
      b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

      c) zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;
      d) prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;
      e) dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;
      f) wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;
      g) informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po
        wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub
        finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);
      h) dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na
        stronach lub witrynach internetowych;
      i) korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.
      4. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
      a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;
      b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań,
        dzwonków i innych dźwięków;
      c) uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;
      d) pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;
      e) uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia
        Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie
        oddaleni;
      f) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za
        pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci
        elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym
        przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu
        programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub
        wideo na życzenie;
      g) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za
        pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są
        one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci
        radiowych lub telewizyjnych;
      h) dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to
        treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego
        odpowiedzialnością redakcyjną;
      i) dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług
        medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci
        komunikacyjnych.
      5. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
      a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia
        Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź
        niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z
        wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna
        wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się
        nauczyciela z uczniem;
      b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez
        udziału człowieka.
    Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że Ustęp 1 nie ma
    zastosowania do:

      a) usług nadawczych;
      b) usług telekomunikacyjnych;
      c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
        elektronicznie;
      d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
      e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
      f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
      g) kaset wideo i płyt DVD;
      h) gier na płytach CD-ROM;
      i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
        którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
      j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
        nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
        połączenie);
      k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
      l) hurtowni danych off-line;
      m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
      n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
      o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy
        za pośrednictwem poczty;
      p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział,
        niezależnie od sposobu składania ofert;
      t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne,
        rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
      u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub
        podobnych usług zarezerwowanych online.
    Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi, za usługę
    elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci
    elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę
    elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie
    następujących cech świadczonych usług:
      - realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
      - świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
      - ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe,
      - nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.
    Wnioskodawczyni wskazała, że udostępnienie Utworów na żywo za pośrednictwem
    Platform stanowi usługi elektroniczne, tj. są to usługi świadczone za pośrednictwem
    środków komunikacji elektronicznej, których świadczenie, ze względu na ich charakter -
    jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich
    wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Z kolei art. 9a rozporządzenia wykonawczego 282/2011 stanowi, że:
      1. W przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za
        pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z
        aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112/WE, że

        podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na
        rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę
        jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach
        umownych zawartych między stronami. Aby uznać dostawcę usług świadczonych
        drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot
        świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:
      a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika
        uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić
        takie usługi i ich dostawcę;
      b) na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy
        wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.
    Na użytek niniejszego ustępu podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą
    elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług
    lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego
    wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi. Ustęp 1 ma zastosowanie
    również w przypadku gdy usługi świadczone telefonicznie przez Internet, łącznie z
    usługami telefonii internetowej (VoIP), są świadczone za pośrednictwem sieci
    telekomunikacyjnych, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, i na warunkach
    określonych w tym ustępie.
    Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do podatnika, który jedynie przetwarza płatność za
    usługi świadczone drogą elektroniczną lub usługi telefoniczne świadczone przez Internet,
    łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), i nie uczestniczy w świadczeniu tych usług
    świadczonych drogą elektroniczną ani usług telefonicznych.
    Z cytowanych powyżej przepisów rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011
    wynika więc, że w przypadku świadczenia usług drogą elektroniczną podatnik
    uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy
    tych usług. Oznacza to, że każdy pośrednik otrzymał i świadczył usługę dalej drogą
    elektroniczną. Jednakże w określonych okolicznościach należy przyjąć, że taki stan rzeczy
    nie ma miejsca, np. w sytuacji gdy podatnik wyraźnie wskaże dostawcę jako podmiot
    świadczący usługę, co oznacza, że:
      a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika
        uczestniczącego w świadczeniu usługi należy wyszczególnić (tj. wystarczająco jasno
        wskazać) przedmiotową usługę i jej dostawcę (w zwykłych transakcjach handlowych
        fakturę VAT wystawia się między dwoma podatnikami); oraz
      b) na rachunku lub paragonie należy wyszczególnić przedmiotową usługę i jej dostawcę
        (podatnik musi wystawić lub udostępnić odbiorcy końcowemu rachunek lub
        paragon, na którym wyszczególni przedmiot świadczonej usługi i informacje
        dotyczące usługodawcy, np. nazwę przedsiębiorstwa, numer identyfikacyjny VAT);
        oraz
      c) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza obciążenia usługobiorcy
        płatnością (oznacza to na przykład, że sklep z aplikacjami nie jest odpowiedzialny za
        płatność pomiędzy konsumentem końcowym a właścicielem treści aplikacji); oraz
      d) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza świadczenia usługi
        (oznacza to, że dostawa, na przykład aplikacji, od właściciela treści za
        pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie jest zatwierdzana przez sklep z
        aplikacjami); oraz
      e) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie ustala ogólnych warunków
        świadczenia usługi (oznacza to, na przykład, że warunki sprzedaży aplikacji za
        pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie są ustalane przez sklep z aplikacjami); oraz

      f) jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych (wszystkie punkty od a) do e)
        muszą być odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych).
    Jeżeli podatnik będzie uczestniczył w świadczeniu usługi spełniającej wszystkie powyższe
    warunki należy domniemywać, że podatnik ten nie jest odbiorcą świadczącym dalej
    usługę. Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności
    sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wskazane przez Wnioskodawczynią
    Platformy, z którymi zawarła umowy powinny być traktowane jako podatnicy
    uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym, lecz na
    rzecz dostawcy (Wnioskodawczyni).
    W analizowanym przypadku nie można uznać dostawcy (Wnioskodawczyni) jako wyraźnie
    wskazanego przez ww. Platformy za podmiot świadczący przedmiotowe usługi
    elektroniczne, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z art. 9a rozporządzenia 282
    /2011. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni udostępnia Utwór właścicielom Platform, z
    którymi są zawarte stosowne umowy w zakresie tego udostępnienia. Wnioskodawczyni
    nie zawiera natomiast żadnych umów z finalnym Użytkownikiem. We wszystkich
    przypadkach korzystania z Platform, Użytkownicy kupują dostęp do Utworu i pobierają
    zakupiony Utwór z Platformy, zawierając umowę z właścicielem konkretnej Platformy, a
    nie ze Spółką. Użytkownicy dokonują więc płatności za pobierane Utwory na rzecz
    właściciela Platformy. Wnioskodawczyni nie ma wpływu, ani nie uczestniczy w dostawie
    Utworu na rzecz Użytkownika.
    Biorąc zatem pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy
    prawa należy uznać, że w analizowanej sprawie Wnioskodawczyni nie była podatnikiem
    świadczącym usługi elektroniczne na rzecz klientów docelowych. Wnioskodawca
    natomiast w świetle przedstawionych okoliczności świadczyła usługę elektroniczną na
    rzecz Platform, z którymi zawarła umowy.
    W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla
    prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia
    tych usług. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o
    podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu
    usług”.
    I tak, według art. 28a ustawy: na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      a. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    i. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art.
          15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
          względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    ii. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub
          obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości
          dodanej;
      b. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
        usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
        świadczonych na jego rzecz usług.
    Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.

    Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników
    zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym: miejscem świadczenia usług w
    przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący
    usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art.
    28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Według art. 28b ust. 2 ustawy: w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż
    jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe
    miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w
    rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej
    działalności gospodarczej.
    Natomiast, na podstawie art. 28k ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług
    telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów
    niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe
    miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
    Należy podkreślić, że odnośnie usług świadczonych drogą elektroniczną na rzecz
    podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady
    ogólnej. Natomiast, art. 28k ust. 1 ustawy, ma zastosowanie do usług świadczonych drogą
    elektroniczną wyłącznie na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.
    Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez
    Wnioskodawczynię usług elektronicznych na rzecz wskazanych Platform internetowych
    jest miejsce, w którym Platformy te posiadają siedzibę swojej działalności gospodarczej. W
    niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nie była podatnikiem świadczącym usługi
    elektroniczne na rzecz użytkowników końcowych. Wnioskodawczyni natomiast świadczyła
    usługę elektroniczną na rzecz Platform, z którymi zawarła umowy, które dla celów
    podatku VAT są nabywcami przedmiotowej usługi, a następnie są jej dostawcami na rzecz
    klientów ostatecznych. Zatem miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług
    świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz ww. Platform jest miejsce, w którym
    Platformy te posiadają siedzibę swojej działalności gospodarczej, tym samym, miejscem
    opodatkowania ww. usług nie jest terytorium Polski.
    W konsekwencji, transakcje dokonywane w związku z udostępnianiem Utworów przez
    Wnioskodawczynię na ww. Platformach internetowych, należy traktować jako świadczenie
    usług poza terytorium kraju (tzw. eksport usług), niepodlegające opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce.
    Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że udzielenie dodatkowych odpowiedzi na wezwanie
    nie wpłynęło na zmianę stanowiska prawnego Wnioskodawczyni, wobec czego
    podtrzymuje je. Transakcje dokonywane w związku z udostępnianiem Utworów przez
    Wnioskodawczynię na ww. Platformie internetowej ..., należy traktować jako świadczenie
    usług poza terytorium kraju (tzw. eksport usług), niepodlegający opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że mając na uwadze, że wniosek dotyczy stanu faktycznego
    oraz – jak Pani wskazała – prowadziła Pani działalność gospodarczą do dnia 29.06.2024 r.,
    interpretację wydano w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy)
    jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy:
      Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa
      wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Według art. 2 pkt 5 ustawy:
      Przez terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa
      niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie
    świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań
    podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności
    lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy
    rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie,
    wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie
    określonych stanów rzeczy).

    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno
    zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Przy
    czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
    płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
    płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy
    towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru,
    odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest
    zatem określenie, czy wykonano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego
    świadczenia miało być wypłacone. Muszą być zatem spełnione następujące warunki:
      · w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
      · świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie – jako
    usługa – podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do
    wymiany świadczeń wzajemnych.
    Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Art. 8 ust. 2a ustawy tworzy więc fikcję prawną, w której podmiot, który jedynie kupuje i
    odsprzedaje usługę, jest uważany za podmiot, który jest nabywcą tej usługi i świadczącym
    tę usługę.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu

      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Regulacje prawne w zakresie określania miejsca świadczenia usług, zostały zawarte w
    ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy
    świadczeniu usług”.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta
    ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust.
    1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega
    opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest
    świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy,
    które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas
    miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej,
    dla którego ta usługa jest świadczona.
    Z opisu sprawy wynika, że od 14.05.2018 r. prowadziła Pani indywidualną działalność
    gospodarczą z siedzibą w Polsce do 29.06.2024 r. Przeważającym przedmiotem
    działalności była wg PKD 59.11.Z działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i
    programów telewizyjnych. W ramach tego przedsiębiorstwa współpracowała Pani z
    zagranicznymi platformami streamingowymi przede wszystkim z ... (posiadającym
    siedzibę poza terytorium kraju) prowadząc transmisję „na żywo” - zwaną dalej Utwór. Były
    to transmisje z dnia codziennego lub wykonywania czynności przez Panią takich jak
    gotowanie, stylizacja paznokci. Widzowie w trakcie trwania audycji wpłacali pieniądze

    tytułem prezentów na rzecz platformy ..., która następnie wypłacała umówioną prowizję
    Pani. Nie zawierała Pani indywidualnych umów z odbiorcami transmisji, stroną umowy dla
    tych osób była platforma .... Dla Pani stroną umowy była Platforma.
    Podmiotami, które wspólnie oferują Programy użytkownikowi, są A. (spółka
    zarejestrowana w Anglii) oraz B (spółka zarejestrowana w Irlandii). Jednakże to A. ponosi
    wyłączną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania płatnicze, finansowe lub podatkowe
    związane z Programami.
    Widzowie w trakcie trwania audycji wpłacali pieniądze tytułem prezentów na rzecz
    platformy ..., która następnie wypłacała umówioną prowizję Pani. Widzowie nagradzali
    twórcę jeśli podobała im się transmisja. Platforma pobierała prowizję od wpłaty przez
    Widza, a różnicę po potrąceniu prowizji wypłacała Pani. Platformy internetowe były
    odpowiedzialne za płatność pomiędzy ostatecznym odbiorcą a Panią. Rachunki
    /dokumenty/faktury/paragony wystawiane/udostępniane przez ww. Platformy
    ostatecznym odbiorcom nie zawierały Pani danych jako podmiotu świadczącego usługi.
    Platformy internetowe nie wskazywały Pani jako podmiotu świadczącego usługi
    ostatecznym odbiorcom.
    W odniesieniu do kwestii objętej zakresem Pani pytania należy wskazać co następuje.
    Jak stanowi art. 2 pkt 26 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych – rozumie się
      przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7
      rozporządzenia 282/2011.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15
    marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1, z późn. zm.):
      Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006
      /112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
      których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo
      zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez
      wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Według art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
      a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego
        modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
      b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w
        sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
      c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet
        lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez
        usługobiorcę;
      d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
        pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
        potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu
        automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu
        sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez
        komputer;
      e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
        telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
        wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
        elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
        informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn
        internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
      f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

    Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) usług nadawczych;
      b) usług telekomunikacyjnych;
      c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
        elektronicznie;
      d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
      e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
      f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
      g) kaset wideo i płyt DVD;
      h) gier na płytach CD-ROM;
      i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
        którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
      j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
        nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
        połączenie);
      k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
      l) hurtowni danych off-line;
      m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
      n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
      o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak
        kursy za pośrednictwem poczty;
      p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni
        udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
      q-s) (uchylone);
      t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe,
        edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
      u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób
        lub podobnych usług zarezerwowanych online.
    Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za
    usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej
    sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę
    elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie
    następujących cech świadczonych usług:
      · realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej
      · świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
      · ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe,
      · nie są objęte wyłączeniem zawartym w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy
    stwierdzić, że świadczonych przez Panią usług w postaci transmisji na żywo nie można
    uznać za usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy, gdyż usługi te nie
    spełniają definicji usług świadczonych drogą elektroniczną, określonej w rozporządzeniu
    282/2011. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, były to transmisje na żywo z dnia
    codziennego lub wykonywania czynności przez Panią takich jak gotowanie, stylizacja
    paznokci. Usługa ta wymagała Pani udziału, aby transmisja odbyła się na żywo.
    Przedstawiony opis usługi nie wskazywał na automatyzację oraz minimalny udział
    człowieka. W związku z tym, warunek wskazany w art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011
    dotyczący uznania, iż świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
    nie został w przedmiotowej sprawie spełniony. Zatem należy uznać, że w okolicznościach

    niniejszej sprawy prowadzona przez Panią transmisja na żywo nie stanowiła usługi
    elektronicznej.
    Z okoliczności sprawy wynika, że nie zawierała Pani indywidualnych umów z odbiorcami
    transmisji, stroną umowy dla tych osób była platforma .... Dla Pani stroną umowy była
    Platforma. Platformy internetowe były odpowiedzialne za płatność pomiędzy ostatecznym
    odbiorcą a Panią. Rachunki/dokumenty/faktury/paragony wystawiane/udostępniane przez
    Platformy ostatecznym odbiorcom nie zawierały Pani danych jako podmiotu świadczącego
    ww. usługi. Platformy internetowe nie wskazywały Pani jako podmiot świadczący usługi
    ostatecznym odbiorcom. Tym samym należy uznać, że przedmiotowe usługi świadczyła
    Pani na rzecz Platform internetowych, które zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, świadczyły
    usługi na rzecz ostatecznych odbiorców.
    Odnosząc się do kwestii określenia miejsca świadczenia wykonywanych przez Panią usług
    należy wskazać, że zgodnie z ogólną zasadą powołanego wcześniej art. 28b ust. 1 ustawy,
    usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy podlega
    opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Z opisu sprawy
    wynika, że Platformy internetowe spełniały warunki uznania ich za podatników w
    rozumieniu art. 28a ustawy. Zatem miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania
    usług świadczonych przez Panią na rzecz ww. Platform było miejsce, w którym Platformy
    te posiadają siedzibę swojej działalności gospodarczej. Z okoliczności sprawy wynika, że
    Platformy internetowe posiadają siedziby działalności gospodarczej poza terytorium kraju,
    to tym samym miejscem opodatkowania ww. usług nie było terytorium Polski.
    W konsekwencji, transakcje dokonywane w związku z prowadzeniem przez Panią
    transmisji na żywo należy traktować jako świadczenie usług poza terytorium kraju (tzw.
    eksport usług), niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.
    Wobec powyższego, Pani stanowisko uznałem za nieprawidłowe. Jakkolwiek wywiodła Pani
    prawidłowy skutek prawny w postaci uznania transakcji dokonywanych w związku z
    prowadzeniem transmisji na żywo, jako świadczenie usług niepodlegające opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce, to jednakże oparła Pani swoje stanowisko
    częściowo na innej argumentacji niż Organ.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponosi Pani ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie

    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.