Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-63/14-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-16
Teza: Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz zakładając, że okoliczności w nim przedstawione nie ulegną zmianie, Wnioskodawczyni będzie podlegać w Polsce w roku 2013 oraz w latach następnych ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: Francja; obowiązek-obowiązek podatkowy; oddelegowanie; rezydencja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2014 r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski i do końca 2012 roku rozliczała się w Polsce, jako osoba o nieograniczonym obowiązku podatkowym. W październiku 2012 r. Wnioskodawczyni została oddelegowana przez pracodawcę – M. Sp. z o.o. (dalej: Spółka polska) – do pracy na terytorium Francji na rzecz A. (dalej: Spółka francuska). Oddelegowanie trwało 6 miesięcy, tj. od 1 października 2012 r. do 31 marca 2013 r. W ciągu pierwszych trzech miesięcy 2013 r. Wnioskodawczyni pracowała w większości na rzecz spółki francuskiej (75% czasu pracy).

W kwietniu 2013 r. Wnioskodawczyni podpisała nową umowę oddelegowania, na podstawie której, począwszy od 1 kwietnia 2013 r., świadczy pracę wyłącznie na rzecz Spółki francuskiej, która to jest podmiotem odpowiadającym definicji tzw. „ekonomicznego pracodawcy” (zawartej w Komentarzu do art. 15 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku) i ponosi w całości finalny koszt wynagrodzenia Wnioskodawczyni. Nowa umowa oddelegowania została podpisana na 3 lata, z możliwością jej przedłużenia na kolejne 2 lata.

Z uwagi na zajmowane stanowisko Dyrektora Marketingu, odpowiadającego za zarządzanie rynkami w regionach Europy, Bliskiego Wschodu i Afryki, obecność Wnioskodawczyni w Polsce (jeśli w ogóle) w okresie oddelegowania będzie miała charakter nieregularny i incydentalny. W związku z tym, zarówno w 2013 r., jak i w następnych latach oddelegowania Wnioskodawczyni będzie przebywać na terytorium Polski mniej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

We Francji Wnioskodawczyni wynajmuje mieszkanie, w którym stale zamieszkuje, prowadzi gospodarstwo domowe i zwykle przebywa. Natomiast, na terytorium Polski posiada dom, który to jednak, w związku z przeprowadzką do Francji, znajduje się aktualnie w procesie sprzedaży (tj. został wystawiony na sprzedaż). W tym celu, Wnioskodawczyni poczyniła już odpowiednie kroki, tj. zamieściła ogłoszenia sprzedaży w portalach internetowych oraz lokalnej prasie oraz wynajęła dodatkowo pośrednika nieruchomości, którego zadaniem będzie znalezienie nabywcy domu. Jednocześnie Wnioskodawczyni informuje, że dom ten został zakupiony przez Nią przy wykorzystaniu środków pochodzących z kredytu hipotecznego, którego pozostałą część zamierza spłacić w całości ze środków uzyskanych ze sprzedaży domu. Nawet gdyby nie udało się znaleźć szybko nabywcy domu, Wnioskodawczyni planuje jego wynajęcie, wskutek czego nie będzie on już Jej stale dostępny.

Wnioskodawczyni posiada obecnie trzy konta bankowe. Pierwsze z nich zlokalizowane jest we Francji i służy do dokonywania bieżących operacji finansowych. Wpływa na niego również większość wynagrodzenia od pracodawcy Wnioskodawczyni. Pozostałe dwa konta posiada natomiast w polskich bankach. Jedno z nich prowadzone jest jednak głównie w celu dokonywania regularnych spłat rat kredytu hipotecznego. Drugie z polskich kont służy przede wszystkim do regulowania bieżących opłat za dom w Polsce (w tym celu wpływa na nie również niewielka część wynagrodzenia Wnioskodawczyni). Niezależnie od powyższego, po zakończeniu procesu sprzedaży domu w Polsce i spłacie pozostałej części kredytu hipotecznego, zamiarem Wnioskodawczyni jest całkowita likwidacja polskich kont bankowych.

Dodatkowo, 13 lipca 2013 r. zmienił się stan cywilny Wnioskodawczyni (tj. od początku stycznia do 13 lipca tego roku była rozwiedziona). Mąż, do czasu sprzedaży zarówno Wnioskodawczyni jak i swojego domu w Polsce, jeszcze w nich pomieszkuje. Jednakże, odbywa on regularne podróże do mieszkania Wnioskodawczyni we Francji (tj. kilka razy w miesiącu), które to stanowi obecnie główne miejsce (ośrodek) kontaktów małżonków i w którym znajduje się ich aktualne ognisko domowe. Dodatkowo Wnioskodawczyni poinformowała, że małżonkowie nie posiadają razem dzieci.

Małżonkowie planują wspólne zamieszkanie i przeniesienie się na stałe do Francji (w tym, także po upływie okresu oddelegowania Wnioskodawczyni). Małżonkowie podjęli już stosowne kroki w tym kierunku (np. poprzez rozpoczęcie procesu sprzedaży domu w Polsce i spłaty kredytu hipotecznego). Dodatkowo, Wnioskodawczyni rozpoczęła naukę języka francuskiego, natomiast mąż poszukuje pracy we Francji (jednakże nie uzależnia on przeniesienia się na stałe do Francji od szybkiego jej znalezienia). W Polsce Wnioskodawczyni posiada rodziców, jednakże nie wymagają oni Jej opieki, co wiązałoby się z potrzebą odbywania regularnych wizyt w tym kraju.

Wnioskodawczyni pragnie również nadmienić, że nie jest aktywną członkinią żadnych organizacji politycznych ani kulturalnych w Polsce, nie prowadzi w Polsce jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie posiada tutaj żadnych inwestycji o charakterze finansowym, ani jakichkolwiek innych źródeł dochodu lub składników majątku, oprócz opisanych powyżej. Co więcej, nie posiada nawet samochodu osobowego, który byłby zarejestrowany w Polsce.

Mając na uwadze powyższe fakty, w subiektywnym odczuciu Wnioskodawczyni, począwszy od 2013 r., Jej centrum interesów życiowych znajduje się we Francji.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawczyni chciałaby dodatkowo nadmienić, że zgodnie z informacją uzyskaną od francuskiego doradcy podatkowego, w świetle tamtejszych przepisów podatkowych dotyczących rezydencji podatkowej, Wnioskodawczyni spełnia kryteria do uznania za francuskiego rezydenta dla celów podatkowych za rok 2013 oraz lata następne. W związku z tym, możliwe jest również uzyskanie przez Wnioskodawczynię stosownego certyfikatu potwierdzającego rezydencję podatkową we Francji w tym okresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz zakładając, że okoliczności w nim przedstawione nie ulegną zmianie, Wnioskodawczyni będzie podlegać w Polsce w roku 2013 oraz w latach następnych ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego. Natomiast w zakresie stanu faktycznego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w 2013 r. oraz w latach następnych nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, a więc we wskazanym okresie powinna podlegać w tym kraju ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej Ustawy o PIT), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a Ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

1.  przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub
2.  posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

W przypadku Wnioskodawczyni, pierwszy z przytoczonych wyżej warunków można bezspornie uznać za niespełniony, gdyż ani w 2013 r., ani w kolejnych latach oddelegowania nie będzie przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

W konsekwencji, w odniesieniu do miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni dla celów podatkowych, kluczowe znaczenie będzie miał drugi z przytoczonych wyżej warunków – ośrodek interesów życiowych – czyli miejsce, w którym znajduje się centrum interesów osobistych lub gospodarczych. W ocenie Wnioskodawczyni, na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego, należy go również uznać za niespełniony, co poniżej zostanie uzasadnione.

W odniesieniu do kryterium ekonomicznego, aktywność zawodowa Wnioskodawczyni przez cały 2013 r. koncentrowała się we Francji, a praca wykonywana jest obecnie w całości na rzecz Spółki francuskiej i stanowi jedyne główne źródło dochodów Wnioskodawczyni. Jednocześnie, Wnioskodawczyni nie osiąga żadnych innych dochodów ze źródeł polskich. To z Francją wiąże swoje przyszłe plany zawodowe i inwestycje życiowe. W związku ż tym, że ekonomiczne powiązania przeważają, w tym przypadku, na rzecz Francji, Wnioskodawczyni uważa, że Jej centrum interesów gospodarczych znajduje się począwszy od roku podatkowego 2013 w tym kraju.

W odniesieniu natomiast do kryterium osobistego, tak jak wskazałano w przedstawionym stanie faktycznym, małżonkowie wiążą wspólną przyszłość z Francją. Na podkreślenie zasługuje tutaj również fakt, że to mąż regularnie odbywa podróże do Francji (a nie odwrotnie), gdzie znajduje się aktualnie ich ognisko domowe. Wspólnie z mężem rozwijają i utrzymują we Francji grupę swoich kontaktów, a także budują wspólne gospodarstwo rodzinne. W Polsce pozostała bliższa rodzina Wnioskodawczyni (rodzice), jednakże nie wiąże się to z koniecznością odbywania przez Nią regularnych wizyt w tym kraju. Małżonkowie są w trakcie sprzedaży domu Wnioskodawczyni w Polsce, w związku z czym pobyt męża w tym kraju ma charakter jedynie tymczasowy i polega, w głównej mierze, na zamykaniu spraw w celu przeniesienia się na stałe do Francji (tj. sprzedaży swojego domu i zakończenia pracy w Polsce).

Ponadto, to we Francji Wnioskodawczyni przebywa przez zdecydowaną większość swojego czasu i w kontekście swoich planów życiowych, w Jej subiektywnym odczuciu, czuje się obecnie bardziej związana z tym krajem, o czym świadczy chociażby zamiar osiedlenia się we Francji na dłuższy okres czasu (tj. również po zakończeniu okresu oddelegowania), czy też podjęcie nauki języka francuskiego. Mąż Wnioskodawczyni zamieszkuje jeszcze co prawda na terytorium Polski, jednakże, jak zostało to już wskazane, jest to sytuacja tymczasowa, z uwagi na konieczność dopilnowania podjętych przez Wnioskodawczynię i Jej męża kroków, mających na celu jego przeprowadzkę do Francji. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni ośrodek Jej interesów osobistych znajduje się również we Francji.

Zgodnie bowiem z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (B. Brzeziński \[red.\], Model Konwencji OECD. Komentarz, Warszawa 2010, s. 291) „przy definiowaniu ośrodka interesów życiowych nie można opierać się na prostej, wybiórczej interpretacji, lecz trzeba podjąć próbę analizy wszystkich możliwych do uchwycenia zachowań podatnika, jego aktywności. Dopiero całościowa analiza dostarcza wyczerpującej ilości informacji, w oparciu o które można wyciągnąć wniosek o wystąpieniu bądź nie rezydencji podatkowej.”

Gdyby nawet uznać, że warunek posiadania centrum interesów życiowych jest w przypadku Wnioskodawczyni trudny do jednoznacznego rozstrzygnięcia (np. z uwagi na jeszcze chwilowy pobyt męża w Polsce), to w celu rozstrzygnięcia miejsca zamieszkania dla celów podatkowych, należałoby zastosować stosowną umowę o UPO, zawartą pomiędzy Polską a Francją, a w szczególności, odnieść się do tzw. „reguł kolizyjnych” przewidzianych w art. 4 tejże umowy. Wniosek taki Wnioskodawczyni wysnuwa na podstawie informacji uzyskanej od Jej doradcy podatkowego we Francji, z której wynika, że spełnia wystarczające warunki przewidziane we francuskim prawie podatkowym, aby uznać Wnioskodawczynię za osobę o nieograniczonym obowiązku podatkowym we Francji.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5; dalej Umowy o UPO), określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona, nie włączając jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu, jaki osiągają ze źródeł położonych w wyżej wymienionym Państwie albo z tytułu majątku, jaki posiadają w tym Państwie.

Natomiast, zgodnie z art. 4 ust. 2 Umowy o UPO, jeśli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następujące zasady (z uwagi na fakt, że warunki art. 4 ust. 2 pkt a) – d) Umowy o UPO należy rozpatrywać autonomicznie i w kolejności przewidzianej w umowie, przytoczono jedynie treść pkt. a) i b) tej umowy, które powinny być rozstrzygające w przypadku Wnioskodawczyni):

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce omieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

W komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (B. Brzeziński \[red.\], Model Konwencji OECD. Komentarz, Warszawa 2010, s. 272) podkreśla się, że za stałe miejsce zamieszkania uważa się każdą formę zamieszkania, przy czym nie jest konieczne bycie właścicielem domu lub lokalu, a wystarczy jego wynajem. Istotnym jest, aby dana osoba miała lokal do dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie jednie przy pobytach o charakterze krótkotrwałym.

W ocenie Wnioskodawczyni, także na gruncie przytoczonych wyżej przepisów Umowy o UPO, należy uznać, że począwszy już od roku podatkowego 2013 posiada stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) we Francji, z uwagi na następujące fakty:

1.  to wynajmowane mieszkanie we Francji należy uznać w przypadku Wnioskodawczyni za stałe miejsce zamieszkania, gdyż to tam znajduje się aktualnie Jej ognisko domowe (mąż regularnie przyjeżdża do Niej we Francji) i jest to główne miejsce (ośrodek) kontaktów małżonków; posiadana przez Wnioskodawczynię nieruchomość w Polsce nie służy natomiast Jej stałemu pobytowi w tym kraju, o czym świadczy fakt, że jest w trakcie jej sprzedaży i zostały już podjęte przez Nią konkretne działania w tym zakresie;
2.  to we Francji Wnioskodawczyni posiada ściślejsze powiązania osobiste (gospodarstwo domowe i kontakty z mężem mają miejsce głównie we Francji, natomiast, w Polsce Wnioskodawczyni nie posiada krewnych, którzy wymagaliby regularnych wizyt, a także nie uczestniczy w życiu kulturalnym, społecznym i politycznym tego kraju) i gospodarcze (Wnioskodawczyni świadczy pracę wyłącznie na rzecz Spółki francuskiej, która ponosi całość kosztów wynagrodzenia);
3.  to we Francji Wnioskodawczyni zwykle przebywa począwszy od 2013 roku.

Tym samym nie jest wymagana analiza dalszych postanowień art. 4 ust. 2 Umowy o UPO.

Podsumowując, mając na uwadze wyżej przytoczone argumenty, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że powinna podlegać na terytorium Polski ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu za cały rok podatkowy 2013 oraz lata następne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.