Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-755/08-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-25
Teza: Przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowej z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki - ustalonego na podstawie umowy spółki - należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym opodatkowanymi na zasadach ogólnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód-przychody z innych źródeł; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka komandytowa; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27.06.2008 r. (data wpływu 30.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki do przychodów z działalności gospodarczej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki do przychodów z działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma zamiar założyć z innymi osobami spółkę komandytową, w której będzie komplementariuszem. Jako wspólnik tej spółki będzie osiągał przychody z udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną, zgodnie z udziałem określonym w umowie. Dodatkowo wspólnicy zamierzają wynagradzać nakład pracy własnej jaką będzie wykonywał jako komplementariusz — projektowana umowa spółki przewiduje, że komplementariuszowi za prowadzenie spraw spółki przysługuje kwartalne wynagrodzenie w wysokości obliczanej jako 0,5 % aktywów netto Spółki z ostatniego dnia poprzedniego kwartału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę jako komplementariusza spółki komandytowej z tytułu wynagrodzenia przewidzianego umową, wspólników za prowadzenie spraw spółki powinny być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej czy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście ?

Zdaniem Wnioskodawcy przychody z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z regulacji art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.) — działalność wykonywana osobiście (pkt 2) i pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) stanowią odrębne źródła przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl postanowień art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody:

*   pkt 7 — przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   pkt 9 — uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej — z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W świetle wyżej przytoczonych regulacji prawnych przychody uzyskane przez wnioskodawcę z wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki nie mogą zostać zakwalifikowane do źródeł określonych w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W treści art. 13 pkt 7 tej ustawy ustawodawca wyraźnie wskazał, że źródło to dotyczy wyłącznie przychodów osób należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Spółka komandytowa zaś nie posiada osobowości prawnej. Natomiast wykładnia art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dla zakwalifikowania przychodu do tego źródła niezbędnym jest, by przychód osiągany był na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

W umowie o zarząd, zarządzający zobowiązuje się do prowadzenia przedsiębiorstwa za wynagrodzeniem, w imieniu oraz na rachunek i ryzyko oddającego przedsiębiorstwo w zarząd. Kontrakt menedżerski natomiast może dotyczyć zarządzania całym przedsiębiorstwem, jego częścią lub rodzajem działalności. Z istoty zatem kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd a samodzielnym podmiotem — zarządcą wynika, iż ich przedmiotem jest zarządzanie przez zarządcę tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

W przedstawionym przez wnioskodawcę przyszłym stanie faktycznym wysokość wynagrodzenia i podstawy jego wypłaty zostaną określone jedynie w umowie spółki — stanowiącej akt zawiązania osobowej spółki handlowej, a nie można stwierdzić, że umowa spółki jest umową o podobnym charakterze do umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem czy kontraktu menedżerskiego. Co do zasady w stosunkach do osób trzecich spółkę komandytową reprezentuje komplementariusz, tj. wspólnik odpowiadający za zobowiązania spółki bez ograniczeń. Komplementariusz również ma prawo i obowiązek — na podstawie art. 39 § 1 w związku z art. 103 — ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037) — prowadzić sprawy spółki. Jednocześnie w myśl art. 121 § 1 Kodeksu spółek handlowych komandytariusz — jeśli umowa spółki nie stanowi inaczej — takiego prawa i obowiązku nie posiada. Ponadto zasadnym jest wskazanie, iż przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w umowie spółki. Wynagrodzenie wnioskodawcy będzie więc nierozerwalnie związane z pełnieniem przez niego roli komplementariusza — a prowadzenie spraw spółki osobowej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką.

W rozpatrywanym przypadku jako komplementariusz realizować będzie więc swój obowiązek prowadzenia spraw spółki wynikający wprost z umowy spółki i przepisów Kodeksu spółek handlowych i nie będzie zawierał przy tym dodatkowej umowy o wykonywanie tych czynności. Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne, przychód osiągnięty przez wnioskodawcę z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki osobowej — ustalonego na podstawie umowy spółki — należy zakwalifikować do przychodów osiąganych z tytułu działalności gospodarczej, o której mowa w treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobnie stanowisko prezentuje Izba Skarbowa w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego o sygnaturze BI/4117—0072/07 z dnia 21.11.2007 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam , co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika, nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Co do zasady w stosunkach do osób trzecich spółkę komandytową reprezentuje komplementariusz, tj. wspólnik odpowiadający za zobowiązania spółki bez ograniczeń. Komplementariusz również ma prawo i obowiązek - na podstawie art. 39 § 1 w związku z art. 103 – ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz.1037) - prowadzić sprawy spółki. Jednocześnie w myśl art. 121 § 1 Kodeksu spółek handlowych komandytariusz - jeśli umowa spółki nie stanowi inaczej – takiego prawa i obowiązku nie posiada. Ponadto zasadnym jest wskazanie, iż przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w umowie spółki.

W opisie zdarzenia przyszłego, zawartym w złożonym wniosku, stwierdzono, iż podatnik oprócz przychodów z udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (spółce komandytowej) będzie osiągał przychody z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw tej spółki. Wysokość wynagrodzenia i podstawy jego wypłaty zostaną zawarte w umowie spółki.

W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego wynagrodzenia przez komplementariusza należy odnieść się do wymienionych przez ustawodawcę źródeł uzyskania przychodów wymienionych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych. Wśród źródeł przychodów określonych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z działalności wykonywanej osobiście jak również przychody z innych źródeł.

Pozarolniczą działalnością gospodarczą, w myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jest działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) nie są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl postanowień art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody:

*   pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   pkt 9 - uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wynagrodzenie wnioskodawcy, będzie związane z pełnieniem przez niego roli komplementariusza — a prowadzenie spraw spółki osobowej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką. W związku z tym art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ komplementariusz nie należy do żadnej z grup wymienionych w ww. artykule, jak również nie została zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności .

Wynagrodzenie komplementariusza nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady na jakich można prowadzić sprawy spółki komandytowej, określa kodeks spółek handlowych. Stanowi on, że prowadzenie spraw spółki można powierzyć jednemu lub kilku wspólnikom. Może się to odbyć na mocy umowy spółki lub na podstawie późniejszej uchwały wspólników. W takiej sytuacji pozostali wspólnicy są wyłączeni od prowadzenia spraw spółki. Zasadą jest, że za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie pobiera wynagrodzenia. Z umowy spółki może jednak wynikać inaczej. Wtedy wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie za pracę związaną z prowadzeniem jej spraw. Od wynagrodzenia otrzymywanego za prowadzenie spraw spółki komandytowej odróżnić trzeba należne komplementariuszowi przychody z udziału, jaki posiada w spółce komandytowej.

W związku z powyższym wypłacone komplementariuszowi wynagrodzenie, które zostało określone w umowie spółki należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są m.in. inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot "w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do "innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody – w rozumieniu ustawy – których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 – 8 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowej z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki - ustalonego na podstawie umowy spółki – należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Odnosząc się do powołanej przez wnioskodawcę decyzji Izby Skarbowej o sygnaturze BI/4117-0072/07 z dnia 21.11.2007 r. należy stwierdzić, iż orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock