Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1449/11/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-21
Teza: opodatkowanie przychodu z tytułu uczestnictwa pracownika w planie motywacyjnym
Słowa kluczowe: akcja; akcja-opcje na akcje; akcja-sprzedaż akcji; instrumenty-instrumenty finansowe; opcja; papier-papiery wartościowe; plan; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 21 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie SOP w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r.:

*   w części dotyczącej przyznania pracownikowi nagrody w postaci SOP - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej podpisania SOP Agreement - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej wykonania opcji w wariancie Exercise and Sell - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej wykonania opcji w wariancie Exercise and Hold - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie SOP w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest pracownikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka, jest polską spółką - dalej zwana EP. EP jest spółką należącą do grupy spółek o nazwie E (dalej: E).

Spółka macierzysta z siedzibą w USA (dalej EU) jest organizatorem programu adresowanego do pracowników najwyższego szczebla wszystkich spółek grupy E, którzy w ocenie EU w sposób znaczący przyczyniają się do wyników Grupy, a mającego na celu ich zatrzymanie w Grupie oraz dodatkowe wynagradzanie za osiągane wyniki.

Wnioskodawca, który jest pracownikiem EP uczestniczy w programach motywujących organizowanych przez spółkę EU, na podstawie Stock Planów, które akceptowane są na corocznym Zgromadzeniu Akcjonariuszy, a polegających na przyznawaniu nagród w postaci:

*   "Restricted Stock Units" czyli akcji warunkowych (zwanych dalej RSU) lub
*   "Stock Option Plan" czyli opcji na akcje (zwane dalej SOP).

Pracownik przystępując do programu motywacyjnego podpisuje odpowiednio Restricted Stock Unit Agreement lub Stock Option Plan Agreement, które stanowią załącznik do Stock Plan.

Wnioskodawcy uczestniczącego w programie nie łączy z EU żadna formalna relacja (Wnioskodawca nie jest i nigdy nie był zatrudniony w EU).

Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania programu zostały przyznane specjalnemu Komitetowi ds. Wynagrodzeń i Organizacji (dalej: Commitee). Zadania realizowane przez Commitee mają, co do zasady, charakter administracyjny i zarządczy, w tym m.in.: interpretacja regulaminu przyznawania akcji warunkowych oraz opcji na akcje, zapewnienie wsparcia organizacyjnego i administracyjnego do realizacji programu, a także wskazywanie osób uprawnionych do objęcia akcji oraz określanie rodzaju/typu nagrody na podstawie Stock Planów akceptowanych na corocznym Zgromadzeniu Akcjonariuszy.

Zgodnie z zapisami Stock Planu, w zakresie nagrody w postaci RSU, EU po podpisaniu Restricted Stock Unit Agreement z pracownikiem EP (w tym z wnioskodawcą) przyznaje mu niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania w przyszłości akcji EU. Z tytułu posiadania samego RSU uczestnikowi programu nie przysługuje prawo do dywidendy, ani podobne prawa, które przysługują posiadaczom zwykłych akcji, a pełne prawo do akcji przysługuje dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków tj. m.in. w dacie przewidzianej w Restricted Stock Unit Agreement jako data zamiany akcji warunkowych na zwykłe (Vesting Date). Do tego czasu pracownik powinien ciągle pozostawać w zatrudnieniu w którejkolwiek spółce Grupy (o wpływie absencji pracownika na uznanie ciągłości zatrudnienia decyduje Commitee) oraz nie prowadzić działalności konkurencyjnej wobec spółek Grupy E. Po spełnieniu wszystkich warunków, pracownik nabywa pełne prawo do dysponowania zwykłymi akcjami z wszystkimi tego skutkami w terminach przewidzianych w harmonogramie.

Zgodnie z zapisami Stock Planu, w zakresie nagrody SOP, po podpisaniu z pracownikiem EP Stock Option Plan Agreement EU przyznaje mu prawo do opcji na akcje. Opcje są niezbywalne, cenę wykonania opcji stanowi wartość rynkowa akcji na nowojorskiej giełdzie w dniu przyznania pracownikowi SOP (Grant Date). Same opcje nie są notowane na giełdzie. Termin i sposób realizacji przyznanych opcji zależy jedynie od uczestnika Planu. Prawo do realizacji opcji wygasa po upływie 10 lat od Grant Date a opcje niewykonane w tym okresie wygasają. Prawo do realizacji opcji wygasa przed upływem 10 lat także w przypadku, kiedy uczestnik programu motywacyjnego przestaje być zatrudniony w którejkolwiek spółce Grupy.

Uczestnik programu może zrealizować SOP w dwóch wariantach:

1.  Exercise and Sell- uczestnik otrzymuje na swoje konto kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy wartością opcji, którą stanowi wartość rynkowa akcji z dnia przyznania SOP pracownikowi a ceną rynkową akcji z dnia wykonania opcji (aktualna wartość akcji minus wartość historyczna równa się zysk pracownika). W tej sytuacji z chwilą realizacji opcji następuje od razu jej sprzedaż.
2.  Exercise and Hold - uczestnik wpłaca równowartość opcji, tj. wartość rynkową akcji z dnia przyznania SOP (Grand Date) i obejmuje pełne prawo do dysponowania akcjami zwykłymi (obejmuje akcje po cenie historycznej i sam decyduje kiedy je sprzeda). W tej sytuacji pracownik realizuje opcję, otrzymując w zamian akcje, które może sprzedać w dowolnie wybranym przez siebie momencie.

EP w żaden sposób nie ma wypływu na tworzenie programu oraz nie bierze udziału w jego obsłudze w tym również nie pośredniczy w przekazywaniu pracownikowi akcji czy gotówki.

EP może, ale nie musi być obciążony kosztami uczestnictwa swojego pracownika (wnioskodawcy) w Stock Planach. Decyzja każdorazowo należy do EU. Ewentualne obciążenie EP następuje przez wystawienie faktury przez EU, na podstawie której wpłata następuje bezpośrednio do EU.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.Czy uczestnictwo w programie SOP, na którymkolwiek etapie:

1.  Przyznanie nagrody w postaci SOP
2.  Podpisanie SOP Agreement,
3.  Wykonanie Opcji w wariancie Exercise and Sell,
4.  Wykonanie Opcji w wariancie Exercise and Hold

\-skutkuje dla wnioskodawcy powstaniem przychodu (ze stosunku pracy lub z innych źródeł przychodów) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r.?

2.W jaki momencie i w jaki sposób wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć przychód z tytułu uczestnictwa w programie SOP w wariancie Exercise and Stell i Exercise and Hold w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011r.

Zdaniem wnioskodawcy:

1.  Przyznanie nagrody w postaci SOP
2.  Podpisanie SOP Agrement,
3.  wykonanie opcji w wariancie Exercise and Stell oraz Exercise and Hold

na rzecz wnioskodawcy w ramach Programu przed 01 stycznia 2011 nie skutkuje, na żadnym ze wskazanych etapów, powstaniem przychodu (w szczególności ze stosunku pracy lub z Innych źródeł przychodów) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ewentualne dochody uzyskiwane przez wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w opisanym powyżej programie motywacyjnym SOP powinny być traktowane jako dochody z kapitałów pieniężnych (art. 14 Polsko-Amerykańskiej umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazuje na opodatkowanie tego przychodu w Polsce) i powinny być opodatkowane w momencie przekazania pracownikowi gotówki w przypadku wariantu Exercise and Sell lub odpowiednio w momencie zbycia akcji nabytych w wariancie Exercise and Hold zgodnie z art. 24 ust 11 i art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy przychód z tytułu uczestnictwa w programie SOP powstanie w następujących momentach:

1.  w wariancie Exercise and Sell - w momencie zrealizowania opcji
2.  w wariancie Exercise and Hold - w momencie sprzedaży akcji objętych w zamian za opcje.

\-jako przychód z kapitałów pieniężnych przychód ten zostanie rozliczony przez wnioskodawcę w deklaracji PIT-38 złożonej do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Uzasadnienie:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zdaniem wnioskodawcy, w świetle powyższego przepisu przyznanie mu nagrody w postaci SOP, dzięki którym uzyska możliwość objęcia akcji po spełnieniu szeregu warunków określonych w Stock Planie nie będzie skutkować u niego powstaniem przychodu. Przyznanie nagrody w postaci SOP stanowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Trudno w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego. Wnioskodawca będzie mógł dokonać dopiero zbycia objętych w ramach Stock Ptanu akcji. Środki pieniężne uzyskane z tego tytułu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 6 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W konsekwencji samo przyznanie opcji nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu ze stosunku pracy zaś przychód powstanie dopiero w momencie ewentualnego zbycia przyznanych akcji i stanowić będzie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło przychodów z kapitałów pieniężnych. Biorąc pod uwagę, że akcje obejmowane są na podstawie Stock Planów akceptowanych przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy w przedmiotowej sprawie, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie będzie miał art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu Ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Przy czym w ocenie wnioskodawcy, ww. przepis art. 24 ust 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zarówno obejmowania akcji nowoemitowanych jak i już istniejących.

Zatem należy przyjąć, iż realne przysporzenie majątkowe wnioskodawca może otrzymać dopiero w momencie sprzedaży akcji EU. Sprzedaż akcji EU przez pracowników EP będzie pierwszym i jedynym momentem, w którym należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (nie licząc potencjalnych wypłat dywidend). Dochód ten, zgodnie z przepisem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie traktowany jako dochód z kapitałów pieniężnych opodatkowany 19% stawką podatku.

Dochody kapitałowe są opodatkowane w drodze samoopodatkowania. W konsekwencji powyższego po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym wnioskodawca będzie obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część obliczyć podatek dochodowy.

Wnioskodawca uważa, iż podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo:

*   Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w interpretacji prawa podatkowego z dnia 4 kwietnia 2006 r. Znak: 1435/F03/415-30/06/KSW stwierdził, iż "przyznanie opcji jak i realizacja praw z opcji na akcje nie stanowi przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W momencie zawarcia umowy opcji między Spółką a stroną nie dochodzi do żadnych przesunięć majątkowych. Zatem nie można mówić o powstaniu przychodu po którejkolwiek ze stron".
*   Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wołominie w interpretacji z dnia 14 lipca 2006 r. Znak: 1442/DP-II/415-111/MG/06 stwierdził, iż "w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) uzyskanie przez pracownika opcji na nabycie akcji Spółki macierzystej z siedzibą w Stanach Zjednoczonych oraz jej następna realizacja poprzez nabycie akcji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego u podatnika).
*   Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 12 maja 2006 r. Znak: 1471/DPF/415/26/06/PP uznał, iż "przychód pracownika powstanie w dacie sprzedaży przez niego akcji banku nabytych w ramach planu akcyjnego, a dochód będzie opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, wykazanym w zeznaniu rocznym PIT-38 stosownie do art. 45 ust. 1 a UPDOF. W konsekwencji na Banku nie ciąży obowiązek pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z udziałem pracowników w omawianym pracowniczym planie akcyjnym".
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 04 czerwca 2009 r. Znak: ILPB1/415-344/09-2/AG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 sierpnia 2009 r. Znak: ILPB1/415-604/09-2/TW.

Wnioskodawca uważa, ze jego stanowisko potwierdzają także poniższe orzeczenia Sądów Administracyjnych.

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 570/09, w którym Sąd stwierdził, że "(\`(...)\`) korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu. Jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji".
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 411/09, w którym Sąd stwierdził, że "akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie".

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie SOP w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r. W pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Podkreślić należy, iż komentowany artykuł wyraża powszechnie obowiązującą w prawie podatkowym regułę sprawiedliwości podatkowej. Sprawiedliwość podatkowa przejawia się głównie w powszechności i równości opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza, że podatek jako rodzaj daniny publicznej, powinien spoczywać na wszystkich – wszyscy muszą się przyczyniać do pokrywania wspólnych potrzeb. Powszechność opodatkowania oznacza ponadto, że wszystkie podmioty są tak dalece opodatkowane, jak określają to ustawy podatkowe. Natomiast zasada równości wymaga jednakowej miary dla wszystkich podmiotów - bez zróżnicowań zarówno dyskryminacyjnych jak i faworyzujących, co jest także zgodne z zasadą sprawiedliwości.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Natomiast na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przez pochodne instrumenty finansowe zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ww. ustawy, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. – instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi nie zawierają definicji legalnej opcji. Przewidują jedynie, iż m.in. opcje kupna / sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, stanowią instrumenty finansowe nie będące papierami wartościowymi (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W doktrynie i judykaturze przyjmuje się, że opcja jest pochodnym instrumentem finansowym, dającym posiadaczowi prawo do zawarcia transakcji określonym instrumentem bazowym (a wiec do kupna lub sprzedaży akcji, walut, indeksów giełdowych itd.) w przyszłym terminie, po z góry określonej cenie.

Źródłem powstania opcji jest kontrakt opcyjny, będący umową, w której jedna strona zobowiązuje się, na żądanie drugiej strony, do kupna lub sprzedaży w określonym momencie w przyszłości oznaczonej liczby akcji po z góry ustalonej cenie albo do dokonania rozliczenia pieniężnego, gdzie nie ma miejsca faktyczna dostawa instrumentu bazowego a jedynie realizacja kwoty pieniężnej odpowiadającej wartości tego instrumentu.

Innymi słowy, realizacja praw wynikających z opcji może nastąpić poprzez wybór jednego z dwóch następujących wariantów:

1.  nabycie akcji (lub innego instrumentu bazowego) wystawcy opcji po cenie określonej w momencie przyznania opcji,
2.  otrzymanie od wystawcy opcji kwoty rozliczenia odpowiadającej wartości instrumentu bazowego.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jest pracownikiem spółki EP i uczestniczy w programach motywacyjnych organizowanych przez spółkę EU z siedzibą w USA, polegających na przyznawaniu nagród m.in. w postaci Stock Option Plan czyli opcji na akcje (zwanych dalej SOP). Po przyznaniu ww. nagrody wnioskodawca przystępując do programu motywacyjnego podpisuje w przypadku nagrody w postaci SOP, Stock Option Plan Agreement, który stanowi załącznik do Stock Plan. Zgodnie z zapisami Stock Planu, w zakresie nagrody w postaci SOP, dopiero po podpisaniu z pracownikiem wnioskodawcy Stock Option Plan Agreement, spółka EU przyznaje mu prawo do opcji na akcje.

Następnie wnioskodawca jako uczestnik programu może zrealizować SOP w dwóch wariantach, z których jeden nazwany został Exercise and Sell, a drugi Exercise and Hold.

Po pierwsze wątpliwość wnioskodawcy budzi okoliczność, czy przyznanie mu nagrody w postaci SOP, czyli opcji na akcje skutkuje powstaniem przychodu (ze stosunku pracy lub z innych źródeł przychodów) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r.

Zauważyć należy, że samo przyznanie wnioskodawcy nagrody w postaci SOP a więc wskazanie go jako uprawnionego do otrzymania w przyszłości, po podpisaniu Stock Option Plan Agreement, na podstawie Stock Planów prawa do opcji na akcje, nie rodzi skutku w postaci powstania po stronie wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. Jest to bowiem wskazanie pracownika, który będzie miał możliwość otrzymania, po podpisaniu Stock Option Plan Agreement, prawa do opcji na akcje EU a następnie możliwość realizacji tych opcji w dwóch wariantach. Zatem brak opodatkowania w momencie przyznania nagrody w postaci SOP wynika z faktu, że w tym momencie pracownik dostaje wyłącznie potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych z przyznanych mu opcji na akcje. Uczestnicząc w przyznawaniu nagród pracownik zostaje wyłącznie wskazany jako otrzymujący nagrodę w postaci opcji na akcje, do których prawo zostanie mu przyznane po podpisaniu Stock Option Plan Agreement. Wszak pracownik może nie zdecydować się na podpisanie Stock Option Plan Agreement, przez co nie zostanie mu przyznane prawo do opcji na akcje, a tym samym nie dojdzie również do wykonania tych opcji w którymkolwiek wariancie w przyszłości.

Tym samym w tej części stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W drugim rzędzi, wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia czy sam moment podpisania Stoc Option Plan Agreement, który stanowi załącznik do Stock Plan, na podstawie którego przyznawane jest wnioskodawcy prawo do opcji, rodzi po stronie wnioskodawcy obowiązek podatkowy w stanie prawnym obowiązującym przed 01 stycznia 2011 r.

Zauważyć należy, że samo podpisanie SOP Agreement a tym samym otrzymanie przez wnioskodawcę prawa do opcji nie rodzi skutku w postaci przychodu (w szczególności jako przychód ze stosunku pracy lub z innych źródeł). Otrzymane opcje nie mogą być zbywane, nie są notowane, a w pewnych okolicznościach wygasają, tj. jeśli nie zostaną zrealizowane w ciągu 10 lat lub ustanie stosunek pracy. Otrzymanie opcji w ramach planu motywacyjnego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia ani świadczenia ze stosunku pracy czy innych źródeł w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej opcję.

W momencie otrzymania opcji nie powstanie zatem obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w tej części stanowisko wnioskodawcy również należało uznać za prawidłowe.

Kolejną wątpliwość u wnioskodawcy budzi fakt, czy wykonanie opcji w wariancie „Exercise and Sell” skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r.

W wariancie Exercise and Sell realizacja praw z opcji, przyznanych wnioskodawcy w ramach programu motywującego następuje poprzez otrzymanie na konto od wystawcy opcji kwoty rozliczenia odpowiadającej wartości instrumentu podstawowego. Oznacza to, że w dacie realizacji praw z opcji w wariancie Exercise and Sell wnioskodawca otrzyma od EU kwotę rozliczenia równą różnicy pomiędzy wartością opcji, którą stanowi wartość rynkowa akcji z dnia przyznania SOP (Grand Date) wnioskodawcy a ceną rynkową akcji z dnia wykonania opcji - Exercise Date (aktualna wartość akcji minus wartość historyczna). Zatem w przedmiotowym wariancie realizacja praw z opcji nastąpiła poprzez rozliczenie pieniężne, gdzie nie miała miejsca faktyczna dostawa instrumentu bazowego (akcji), a jedynie realizacja kwoty pieniężnej odpowiadającej różnicy pomiędzy aktualną wartością akcji a wartością historyczną.

Zatem w przypadku zrealizowania przez wnioskodawcę opcji w przedmiotowym wariancie, czyli praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do kapitałów pieniężnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, do których niewątpliwie należą opcje.

Dodać należy, że stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Jednocześnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Powyższe oznacza, że przychód z realizacji praw wynikających z opcji jest przychodem należnym, do powstania którego nie jest konieczne jego otrzymanie. Powyższe oznacza, że przychód z realizacji praw wynikających z opcji w wariancie Exercise and Sell nie powstanie w momencie otrzymania przez uczestnika kwoty realizacji, lecz już w momencie, kiedy kwota realizacji stanie się należna. Momentu realizacji praw z opcji nie można bowiem mylić z otrzymaniem przez uczestnika planu pieniędzy.

Reasumując, w momencie realizacji planu opcyjnego w wariancie „Exercise and Sell" powstanie u wnioskodawcy przychód, który winien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, jednakże momentem uzyskania przychodu będzie nie dzień uzyskania przez wnioskodawcę gotówki, lecz dzień, w którym kwota realizacji stanie się należna. Z tej przyczyny w tej części stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Z kolei odnośnie określenia, czy wykonanie opcji w wariancie „Exercise and Hold” skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r. zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie (w wariancie Exercise and Hold) realizacja praw z opcji, przyznanych wnioskodawcy w ramach programu motywującego następuje poprzez otrzymanie przez wnioskodawcę w zamian za opcje akcji, które może sprzedać w dowolnym momencie.

Oznacza to, że realizacja praw wynikających z opcji, poprzez nabycie prawa do akcji spółki EU skutkuje powstaniem źródła przychodu z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, do których należą opcje. Przychód taki na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca otrzyma opcje dające prawo zakupu akcji po określonej cenie. Istotą opcji jest zatem nabycie akcji za określoną cenę. Realizacja opcji jest więc równoznaczna z nabyciem akcji po umówionej cenie. Tym samym przychód z tytułu realizacji opcji należy utożsamiać z przychodem z kapitałów pieniężnych. Opcje dotyczą praw do zakupu akcji i realizacja opcji polega na nabyciu akcji. Realizując prawa z opcji czyli nabywając akcje wnioskodawca uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż zbycie akcji nie stanowi realizacji opcji. Jest natomiast kolejną czynnością podlegająca opodatkowaniu. O powstaniu przychodu należy bowiem mówić zarówno w momencie realizacji opcji jak i w momencie sprzedaży akcji nabytych w wyniku realizacji opcji. Przeniesienie momentu opodatkowania na czynność zbycia (sprzedaży) poprzez pominięcie realizacji opcji nie ma oparcia w obowiązujących przepisach prawnych. Wnioskodawca otrzymał bowiem opcję dająca prawo zakupu akcji po określonej cenie. Istotą opcji nie jest zatem sprzedaż tych akcji, ale ich nabycie za określoną cenę. Realizacja opcji jest więc równoznaczna z nabyciem akcji po umówionej cenie. Tym samym przychód z tytułu realizacji opcji powstaje w dacie nabycia akcji spółki EU i będzie równy wartości rynkowej akcji nabytych w wyniku realizacji praw wynikających z opcji. Podsumowując, w przedmiotowej sprawie najpierw opodatkowana jest realizacja opcji, która to realizacja jest źródłem przychodu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następnie opodatkowane jest odpłatne zbycie akcji, które jest z kolei źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. Innymi słowy mamy do czynienia z opodatkowaniem na podstawie różnych przepisów innych zdarzeń prawnych. Opcje dotyczyły praw do zakupu akcji i realizacja opcji polegała na nabyciu akcji. W momencie realizacji praw z opcji czyli w momencie nabycia akcji wnioskodawca powinien rozpoznać przychód z kapitałów pieniężnych. Stanowią o tym wprost przepisy prawa powołanego powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

W opisanym stanie faktycznym wnioskodawca nie będzie mógł pomniejszyć kwoty przychodu o koszty uzyskania przychodu, gdyż z wniosku nie wynika, aby poniósł wydatki na nabycie ww. opcji albowiem przystępując do planu opcyjnego wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów. Oznacza to, że kwota dochodu równała się będzie kwocie przychodu osiągniętego z realizacji praw pochodnych.

Reasumując, realizacja praw wynikających z opcji w wariancie „Exercise and Hold” poprzez nabycie przez wnioskodawcę prawa do akcji EU skutkuje powstaniem źródła przychodu z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, do których należą opcje. Przychód taki na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych. W przedmiotowym przypadku wysokość dochodu będzie równa wysokości przychodu albowiem wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów związanych z nabyciem przedmiotowej opcji.

Zatem na podatniku, który uzyskał dochód z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b czyli m.in. także z tytułu realizacji planu opcyjnego w wariancie Exercise and Hold ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w którym nastąpi realizacja opcji poprzez otrzymanie akcji spółki EU. W tym samym terminie wnioskodawca jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Osobnego rozważenia wymaga natomiast rozstrzygnięcie kwestii czy w przedmiotowej sprawie, zastosowanie będzie miał art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2011 r. dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Sens tego przepisu jest taki, iż przy spełnieniu określonych warunków nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową a wydatkami na objęcie akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji (moment opodatkowania tej nadwyżki następuje dopiero przy zbyciu akcji, o czym z kolei traktuje przepis ust. 12 tego artykułu).

Zasada określona w art. 24 ust. 11, tj. „przesunięcia momentu opodatkowania wspomnianej nadwyżki” nie obowiązuje jednak w przypadku, gdy objęcie akcji nie nastąpiło na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników, a objęte akcje nie są akcjami nowej emisji.

Pojęcie „walnego zgromadzenia wspólników” jest pojęciem występującym w Kodeksie spółek handlowych. Zauważyć należy, że trudno jest porównywać pojecie występujące w polskim systemie prawnym z pojęciami występującymi w systemach prawnych innych państw. W prawie podatkowym obowiązuje powszechnie zaakceptowana ścisła reguła interpretacyjna, uwzględniająca prymat wykładni językowej. Kiedy wykładnia gramatyczna pozwala na właściwe zastosowanie normy prawnej – niedopuszczalne jest poprawianie, czy też korygowanie treści aktu prawnego poprzez wykładnię systemową, czy też celowościową.

W tym miejscu wskazać należy, iż zagraniczne spółki kapitałowe nie są objęte regulacją przepisów polskich ustaw. Wobec tego, jeżeli w przepisach podatkowych nie ma jednoznacznego wskazania, że dany przepis, bądź użyte w nim sformułowanie obejmuje swym działaniem kwestie dotyczące innych niż polskie podmioty, nie ma podstaw aby w tym zakresie posługiwać się wykładnią rozszerzającą.

A zatem i przepis art. 24. ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w jego dosłownym brzmieniu. Skoro ustawodawca zawarł w tym przepisie określenie „uchwała walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji”, należy rozumieć, iż chodzi tu o uchwałę organu polskiej spółki akcyjnej, co jest zgodne z nazewnictwem występującym w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), regulującej ustrój polskich spółek kapitałowych.

Mając na względzie literalne zapisy tego artykułu, istotne jest również to, że ustawodawca w żaden sposób nie rozciąga ich znaczenia i nie deleguje do stosowania analogii i „odpowiedników”. Tym samym w omawianym przypadku przepis art. 24 ust. 11 ustawy nie znajdzie zastosowania do spółki amerykańskiej.

Przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w niniejszej sprawie zastosowania z jeszcze innego powodu. Wnioskodawca na podstawie Stock Planu nie objął akcji. Wnioskodawca otrzymał wyłącznie opcje. To od niego zależało czy i w jaki sposób je zrealizuje. A zatem akcje otrzymał wnioskodawca w ramach realizacji opcji w wariancie Exercise and Hold a nie w ramach uchwały Zgromadzenia Akcjonariuszy amerykańskiej spółki.

W przedstawionej przez wnioskodawcę sytuacji oznacza to brak możliwości skorzystania z uregulowań tego przepisu, a konkretnie z tego, iż opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu nie może być przesunięte na moment odpłatnego zbycia tych akcji.

Tym samym rację ma wnioskodawca, że w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r. wykonanie opcji w wariancie „Exercise and Hold" nie stanowi przychodu ze stosunku pracy lub z innych źródeł, jednak wbrew jego stanowisku wykonanie opcji w wariancie Exercise and Hold stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, dlatego w tej części stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast określenia czy zbycie przez wnioskodawcę akcji, które otrzyma w ramach realizacji planu opcyjnego w wariancie „Exercise and Hold” w stanie prawnym przed 01 stycznia 2011 r. stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu należy zauważyć, że wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Szczegółowy zakres przychodów należących do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych wynika z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zakres ten obejmuje m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a).

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa powyżej, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego wynika, że dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W niniejszym przypadku wnioskodawca nabędzie akcje po cenie rynkowej akcji na nowojorskiej giełdzie w dniu przyznania wnioskodawcy SOP tzw. Grand Date (cena historyczna). Kosztem uzyskania przychodów będą więc wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie akcji.

Dochodów z kapitałów pieniężnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 i art. 30c (art. 30b ust. 5 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym wnioskodawca będzie obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym również dochody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i ze zbycia akcji.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy że sprzedaż akcji spółki spowoduje powstanie przychodów z tytułu kapitałów pieniężnych jest prawidłowe, jednakże źródłem przychodów będzie odpłatne zbycie akcji, a nie przychód z tytułu uczestnictwa w programie SOP, albowiem ten wnioskodawca winien rozpatrzyć już w chwili realizacji przedmiotowego planu wariancie Exercise and Hold” tj w momencie otrzymania akcji spółki EU.

Rekapitulując, Organ podziela stanowisko wnioskodawcy w kwestii zaliczenia ewentualnych przychodów do przychodów z kapitałów pieniężnych oraz w kwestii braku obowiązku podatkowego w momencie przyznania nagrody w postaci SOP oraz podpisania SOP Agrement. Nieprawidłowe jest natomiast stanowisko wnioskodawcy w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w wariancie Exercise and Sell poprzez stwierdzenie, iż obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania przez uczestnika gotówki. Nieprawidłowe jest także stanowisko wnioskodawcy w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w wariancie Exercise and Hold poprzez stwierdzenie, że obowiązek podatkowy powstanie dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji nabytych po cenie wynikającej z opcji. Jak już bowiem powyżej wykazano, obowiązek podatkowy powstanie zarówno w momencie realizacji opcji w wariancie Exercise and Hold jak i z chwilą odpłatnego zbycia akcji nabytych po cenie wynikającej z opcji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja prezentuje ugruntowaną linię orzeczniczą, gdyż jest zgodna z linią prezentowaną w tożsamych interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, iż dotyczą one tylko konkretnej sprawy podatnika, wydanej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdym z nich zawarte jest wiążące, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez wnioskodawcę wyroków należy stwierdzić, że wyroki w RP zapadają w indywidualnych sprawach osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Organowi podatkowemu znane są orzeczenia Sądów, które potwierdzają prawidłowość wykładni przedstawionej przez Organ w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.