Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.359.2018.1.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-02
Teza: Obowiązek złożenia przez Spółkę z o.o. deklaracji VAT-7K oraz zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym przedsiębiorcy
Słowa kluczowe: następstwo prawne; przekształcanie; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia przez Spółkę z o.o. deklaracji VAT-7K oraz zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym przedsiębiorcy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku złożenia przez Spółkę z o.o. deklaracji VAT-7K oraz zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym przedsiębiorcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

W dniu 9 marca 2018 r., Pan K prowadzący działalność jednoosobową pod numerem NIP został przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie przedsiębiorcy K będącego osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością odbyło się na podstawie art. 584 i dalszych KSH.

Do momentu przekształcenia Pan K był podatnikiem podatku VAT i rozliczał się z tego podatku na podstawie deklaracji kwartalnych VAT-7K. W dniu 09.03.2018 r. K został wyrejestrowany z podatku VAT dokumentem VAT-Z z uwagi na zaprzestanie działalności gospodarczej w jednoosobowej firmie. K w dniu 14.03.2018 r. zmarł. Pozostał nierozliczony podatek VAT za okres od 01.01.2018 r. do 08.03.2018 r. dotyczący jednoosobowej działalności zmarłego przed datą przekształcenia. Z wyliczeń biura rachunkowego wynika, iż za ten okres przypada do zapłaty do Urzędu Skarbowego nadwyżka VAT-u należnego nad VAT-em naliczonym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca w sytuacji przedstawionej powyżej obowiązany jest do złożenia deklaracji VAT-7K za okres 01.01.2018 r. do 08.03.2018 r. oraz do zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym K, tj. czy obowiązaną do zapłaty tego podatku jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, czy też obowiązek ten spoczywa na spadkobiercy zmarłego, tj. Jego żony K (aktualnie pełniąca funkcję prezesa zarządu w spółce z o.o. działającej pod firmą K)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przepisy ustawy ordynacja podatkowa stanowią, że spółka kapitałowa powstała na skutek przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną zgodnie z art. 93 par. 4: wstępuje w przewidzianych przepisach prawa podatkowego w prawa przekształcanego przedsiębiorcy zgodnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Ustawodawca w tym przepisie zastosował wyłącznie sformułowanie dotyczące praw, natomiast pominął sformułowanie dotyczące obowiązków. W większości publikacji dotyczących podobnego zagadnienia, autorzy wyrażają zdanie, iż z uwagi na wybiórczy charakter sukcesji podatkowej określony w art. 93a par. 4 ustawy o.p., obowiązek rozliczenia podatku VAT nie ciąży na spółce powstałej na skutek przekształcenia. Może on jedynie wystąpić wyłącznie na podstawie art. 108 ustawy o.p., a więc na mocy ewentualnej decyzji organu podatkowego przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania osoby fizycznej na osobę trzecią.

Reasumując, wnioskodawca uważa, iż nie jest obowiązany do zapłaty podatku VAT po zmarłym K, gdyż obowiązek ten przejmują spadkobiercy podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Dla rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku istotne jest ustalenie, czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie mamy do czynienia z następstwem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. poz. 646) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Stosownie do art. art. 5841 Kodeksu spółek handlowych przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 1, § 2 i § 3).

Stosownie do art. 58413 Kodeks spółek handlowych, osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Z powyższego wynika, iż spółka przekształcona staje się następcą prawnym przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w drodze sukcesji uniwersalnej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przepis art. 93a § 1 ww. ustawy – w świetle art. 93a § 2 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 93d Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 93e ww. ustawy, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

W świetle ww. przepisu art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową, nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem nie obejmuje ona zobowiązań, a jedynie prawa.

Należy jednak zauważyć, że od dnia 1 lipca 2012 r. obowiązuje art. 112b Ordynacji podatkowej, na podstawie którego spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy zauważyć, że powołane wyżej regulacje prawne Ordynacji podatkowej przewidują, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną staje się sukcesorem jej praw i obowiązków w zakresie prawa podatkowego.

Jednakże wskazać należy, ze ustawodawca nie zdecydował się na uznanie spółki za sukcesora na zasadach takich, jak w przypadku innych podmiotów prawa handlowego, a więc zarówno uznając sukcesje zupełną (prawa i obowiązki), jak i automatyczną, nie wymagającą wydawania decyzji przez organ podatkowy. O ile sukcesja praw następuje z mocy ustawy, o tyle przejecie zobowiązań odbywa się na zasadach obowiązujących osoby trzecie, a więc wymaga wydania odrębnej decyzji na podstawie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Pan K, prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, w dniu 9 marca 2018 r. został przekształcony w spółkę z o.o. K. Do momentu przekształcenia Pan K był podatnikiem podatku VAT i rozliczał się z tego podatku na podstawie deklaracji kwartalnych VAT-7K. W dniu 09.03.2018 r. K został wyrejestrowany z podatku VAT dokumentem VAT-Z z uwagi na zaprzestanie działalności gospodarczej w jednoosobowej firmie. K w dniu 14.03.2018 r. zmarł. Pozostał nierozliczony podatek VAT za okres od 01.01.2018 r. do 08.03.2018 r. dotyczący jednoosobowej działalności zmarłego przed datą przekształcenia.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy obowiązany jest do złożenia deklaracji VAT-7K za okres 01.01.2018 r. do 08.03.2018 r. oraz do zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym K, tj. czy obowiązaną do zapłaty tego podatku jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, czy też obowiązek ten spoczywa na spadkobiercy zmarłego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz przywołany powyżej stan prawny należy stwierdzić, iż występuje tu sukcesja podatkowa określona przepisem art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że z uwagi na niepełną sukcesję określoną w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej - tj. jedynie w zakresie praw, a nie zobowiązań co już wyżej wyjaśniał tut. Organ, która występuje w przedmiotowej sytuacji, na Wnioskodawcy (Spółce z o.o.) nie będzie ciążył obowiązek złożenia deklaracji VAT-7K za okres od 1 stycznia 2018 r. do 8 marca 2018 r. oraz do zapłaty należnego podatku VAT po zmarłym K. Spółka jedynie w sytuacji wydania przez organ podatkowy w trybie art. 108 Ordynacji podatkowej decyzji przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania po zmarłym K będzie zobowiązana do zapłaty kwoty podatku należnego ciążącego na Wnioskodawcy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja nie rozstrzyga w zakresie skutków podatkowych dla Spadkobiercy.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.