Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1328/11-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-25
Teza: Ustalenie wartości obrotu dla celów podatku VAT
Słowa kluczowe: obrót; struktury-struktura sprzedaży; wskaźnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.08.2011r. (data wpływu 01.09.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.09.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Bank działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm., zwanej dalej: „Prawo Bankowe”), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych, na które składają się czynności wymienione w treści art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego (zwanych dalej: „czynnościami bankowymi”).

Usługi świadczone przez Bank zasadniczo objęte są zakresem zwolnienia od VAT. Jednocześnie, Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, np.: usługi factoringu.

Ponadto, po stronie Banku występują następujące dodatkowe kategorie przychodowe:

*   przychody związane z posiadanym majątkiem,
*   należne Bankowi odsetki i opłaty o charakterze karnym,
*   wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku.

Poniżej Bank przedstawia charakterystykę wskazanych kategorii przychodowych.

1.  Przychody związane z posiadanym majątkiem

W ramach prowadzonej działalności, Bank osiąga przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku. W szczególności Bank otrzymuje:

(i) Odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytu utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym, tj. Narodowym Banku Polskim (zwanym dalej: „NBP”).

NBP, prowadząc politykę pieniężną państwa, nakłada na banki, w tym Bank, obowiązek utrzymywania rezerwy obowiązkowej na rachunkach w NBP. Rezerwę stanowi wyrażona w złotych określona część środków pieniężnych zgromadzonych przez Bank w ramach prowadzonej działalności. Wysokość stopy rezerwy obowiązkowej ustala Rada Polityki Pieniężnej. Dodatkowo, w ramach realizacji polityki pieniężnej (regulacja płynności oraz przeciwdziałanie spadkom krótkookresowych stóp na rynku międzybankowym), NBP oferuje bankom możliwość składania jednodniowego depozytu.

(ii) Odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro.

Prowadząc działalność bankową Bank posiada rachunki depozytowe (tzw. rachunki nostro) prowadzone w innych bankach, na których utrzymywane są środki pieniężne Banku. Z punktu widzenia Banku, rachunek nostro stanowi element jego aktywów. Rachunki te prowadzone są w celu dokonywania rozliczeń międzybankowych.

(iii) Dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów wyemitowanych przez inne podmioty.

W ramach prowadzonej działalności Bank może nabywać m.in. akcje i udziały innych przedsiębiorstw. Wskazane akcje i udziały nie są nabywane w celach handlowych. Z punktu widzenia Banku nabywane akcje stanowią element majątku i zaliczane są do aktywów Banku. W szczególności, akcje i udziały są nabywane w celu wykonywania funkcji właścicielskich. Bank nie wykonuje w takich podmiotach funkcji zarządczych.

(iv) Przychody odsetkowe z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności.

W ramach prowadzonej działalności, Bank lokuje wolne środki w dłużne papiery wartościowe, czyli papiery reprezentujące wierzytelności pieniężne na oznaczone sumy, płatne we wskazanych terminach (terminach ich zapadalności). Z punktu widzenia Banku, nabywane papiery dłużne stanowią element majątku i zaliczane są do aktywów Banku.

(v) Przychody odsetkowe z tytułu depozytów międzybankowych.

W ramach prowadzonej działalności w Banku, czasami występuje sytuacja tzw. nadpłynności. W celu wyeliminowania czasowo występującej nadpłynności, Bank lokuje wolne środki pieniężne na rachunkach depozytowych w innych podmiotach finansowych. Zakładane depozyty stanowią, z perspektywy Banku, element jego majątku i są zaliczane do aktywów Banku.

1.  Odsetki i opłaty karne

W związku z niewywiązywaniem się bądź nieterminowym wywiązywaniem się z podjętych zobowiązań względem Banku klienci obciążani są przez Bank określonymi opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym, do których zalicza się w szczególności odsetki karne, tzw. ustawowe odsetki za opóźnienie (np. odsetki należne z związku z nieterminową spłatą przez klientów rat kredytowych lub przeterminowanego zadłużenia związanego z kartami kredytowymi) oraz inne opłaty karne (np. opłaty za upomnienia, itp.).

1.  Wycena aktywów i pasywów Banku dla celów sprawozdawczości finansowej

Zgodnie z obowiązującymi przepisami o rachunkowości oraz przyjętymi przez Bank zasadami rachunkowości, Bank dokonuje wyceny wszystkich pozycji bilansowych i pozabilansowych Banku, w tym wyceny aktywów i zobowiązań finansowych oraz niefinansowych. W przypadku aktywów i zobowiązań finansowych efekt tej wyceny (zwyżka lub zniżka wartości) odnoszony jest zasadniczo w przychody lub koszty finansowe Banku. Efekt wyceny nie jest uwzględniany przez Bank, przy ustalaniu wartości obrotu dla celów podatku VAT.

Zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, aktywa i pasywa finansowe wyrażone w walutach obcych, przeliczane są periodycznie na złote według właściwego kursu NBP. Dodatnie i ujemne różnice kursowe z tytułu transakcji pochodnych, Bank uwzględnia w wyniku finansowym. Różnice kursowe zrealizowane i niezrealizowane dotyczące aktywów i pasywów finansowych, co do zasady, ujmowane są w rachunku zysków i strat danego okresu sprawozdawczego.

Natomiast, aktywa i pasywa niefinansowe, wyrażone w walutach, przeliczane są periodycznie na złotówki po właściwym kursie NBP. Różnice kursowe rejestrowane są w rachunku zysków i strat. Jednocześnie, ustalając wynik finansowy za dany okres Bank jest zobowiązany do ustalenia tzw. wyniku z pozycji wymiany. Wynik z pozycji wymiany obejmuje dodatnie i ujemne różnice kursowe zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, za wyjątkiem niezrealizowanych różnic kursowych od aktywów niepieniężnych zaliczonych do kategorii dostępnych do sprzedaży, które ujmowane są w kapitale z aktualizacji wyceny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży (zwanego dalej: „WSS”), należy uwzględniać przychody związane z posiadanym majątkiem, w szczególności wskazane powyżej:
    1.  odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych w NBP,
    2.  odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro,
    3.  dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów,
    4.  przychody odsetkowe z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności,
    5.  przychody odsetkowe z tytułu depozytów międzybankowych?
2.  Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, należy uwzględniać należne Bankowi odsetki i opłaty o charakterze karnym, tj. odsetki karne i tzw. ustawowe odsetki za opóźnienie oraz inne opłaty karne?
3.  Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, należy uwzględniać wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności przedstawionego powyżej:
    1.  efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe,
    2.  różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz
    3.  tzw. wyniku z pozycji wymiany?

Stanowisko Wnioskodawcy

W zakresie pytania pierwszego, zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży, nie należy uwzględniać przychodów związanych z posiadanym majątkiem, w szczególności wskazanych powyżej: (i) odsetek z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych w NBP, (ii) odsetek z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro, (iii) dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów, (iv) przychodów odsetkowych z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności, (v) przychodów odsetkowych z tytułu depozytów międzybankowych.

W zakresie pytania drugiego, zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, nie należy uwzględniać należnych Bankowi odsetek i opłat o charakterze karnym, tj. odsetek karnych i tzw. ustawowych odsetek za opóźnienie oraz innych opłat karnych.

W zakresie pytania trzeciego, zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, nie należy uwzględniać wartości będących efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe, (ii) różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczą aktywów i pasywów Banku oraz (iii) tzw. wyniku z pozycji wymiany.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Zasady kalkulacji wartości WSS - uwagi ogólne

Zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT, wartość WSS należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Stąd, współczynnik struktury sprzedaży (WSS) można wyrazić za pomocą następującego wzoru:

Proporcja = \[X / (X + Y)\] x 100%

gdzie:

X - oznacza wartość rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (obrót uprawniający do odliczenia);

Y - oznacza wartość rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (obrót niedający prawa do odliczenia).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, „obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku”. Z kolei, jak stanowi art. 2 ust. 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Banku w kalkulacji WSS należy pominąć te elementy składające się na deklarowaną przez Bank podstawę opodatkowania, które nie stanowią sprzedaży w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

1.  W przedmiocie pytania pierwszego

Zdaniem Banku na potrzeby kalkulacji WSS, do wartości obrotu nie wlicza się przychodów związanych z posiadaniem majątku, w szczególności:

(i) odsetek z tytułu rezerwy obowiązkowej utrzymywanej w NBP,

(ii) odsetek z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach bankowych,

(iii) dywidend z tytułu posiadania akcji,

(iv) przychodów odsetkowych z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz

(v) przychodów odsetkowych z tytułu depozytów międzybankowych.

Zgodnie z przepisami Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, w stosunku do których podmiot je wykonujący występuje w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, w opinii Banku, przychody uzyskiwane w związku z utrzymywaniem majątku i lokatą własnego kapitału, w szczególności powyżej wymienione kategorie przychodów, nie stanowią po stronie Banku wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z ekonomicznego punktu widzenia, wszystkie te czynności mają podobny sens. Natura dochodów uzyskiwanych z tych tytułów wskazuje przede wszystkim na odzwierciedlenie utraty wartości pieniądza w czasie na skutek czynników inflacyjnych, bądź też odzwierciedlenie wyników finansowych osiągniętych przez emitenta danych akcji. Nie zmienia tego fakt, że omawiane czynności różnią się między sobą z punktu widzenia m.in. sposobu kalkulacji wysokości wynagrodzenia oraz podmiotów uczestniczących w czynnościach (inne banki czy instytucje finansowe, NBP, spółki akcyjne).

W przypadku odsetek dotyczących rezerwy obowiązkowej utrzymywanej w NBP istotne jest, iż Bank jest zobowiązany na mocy obowiązujących przepisów prawa, do utrzymywania określonej kwoty rezerwy obowiązkowej. W konsekwencji, również z tego powodu odsetek otrzymywanych z tytułu rezerwy obowiązkowej nie można uznać za wynagrodzenie Banku z tytułu jakiegokolwiek świadczenia objętego zakresem opodatkowania podatkiem VAT, dokonanego na rzecz NBP.

Stanowisko Banku w analizowanym zakresie, zostało potwierdzone również przez organy podatkowe. W tym zakresie Bank wskazuje w szczególności na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-80/09-2/AZ), w której organ podatkowy w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika odnośnie do nieuwzględniania w wartości obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, przychodów związanych z posiadanym majątkiem, w szczególności wskazanych powyżej, (i) odsetek z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytu utrzymywanych w NBP, (ii) odsetek z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro, (iii) dywidend z tytułu posiadania akcji oraz (iv) przychodów odsetkowych z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności, (v) przychodów odsetkowych z tytułu depozytów międzybankowych.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 26 września 2007 r. (sygn. 1471/VU R2/443-53/5/07/MK) oraz postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 19 lipca 2004 r. (sygn. PB l-2/443/504/24/BŚ/04). W tym ostatnim postanowieniu, organ podatkowy jednoznacznie stwierdził, że „(..) Odsetki bankowe zgromadzone na rachunkach bankowych nie spełniają definicji odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o VAT, tym samym nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 24 stycznia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-946/10-2/MM) stwierdzając, że „opisane wyżej przychody związane z posiadanym majątkiem w szczególności:

*   odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych przez Bank X na rachunku w Banku centralnym, tj. Narodowym Banku Polskim,
*   odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro,
*   przychody odsetkowe z tytułu depozytów międzybankowych nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę usług. Tym samym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że na potrzeby ustalania obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży Bank nie powinien uwzględniać przychodów związanych z posiadanym majątkiem, należało uznać za prawidłowe.”

Mając powyższe na uwadze, Bank wyraża przekonanie, iż traktowanie z punktu widzenia podatku VAT czynności polegających na utrzymywaniu środków pieniężnych na rachunkach bankowych (Nostro), na rachunkach rezerwy obowiązkowej lub depozytach w NBP, dłużnych papierów wartościowych lub na depozytach międzybankowych oraz otrzymywanie dywidend z tytułu posiadania akcji i udziałów wyemitowanych przez inne podmioty pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

1.  W przedmiocie pytania drugiego

Zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS nie uwzględnia się również odsetek i innych opłat o charakterze karnym, w szczególności odsetek karnych, tzw. ustawowych odsetek za zwłokę oraz innych podobnych opłat.

Odszkodowania oraz kary umowne, za jakie należy uznać wskazane przychody Banku, nie należą do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W szczególności, nie stanowią odpłatności za dostawę jakichkolwiek towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. Powyższe płatności na rzecz wierzyciela (Banku), mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, zaś podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności.

Stąd, odsetki czy inne opłaty z tytułu nieterminowej zapłaty należności, będące karą umowną za nieterminowe wykonanie zobowiązania pieniężnego, nie stanowią wynagrodzenia za jakąkolwiek dostawę towarów lub świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Ze względu zatem na swój charakter, wskazane przychody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższa interpretacja znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej: „TSUE”). W wyroku w sprawie C-222/81 BAZ Bausystem AG TSUE stwierdził, iż odsetki karne z tytułu nieterminowej płatności nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie w rozumieniu przepisów o VAT i tym samym nie mogą stanowić podstawy opodatkowania tym podatkiem. TSUE uznał bowiem, iż wypłata odsetek karnych nie ma żadnego związku ze świadczeniem i konsumowaniem usługi, a kwota odsetek karnych nie stanowi wynagrodzenia świadczącego usługę, lecz rekompensatę za opóźnioną płatność/ poniesioną szkodę.

Mając na uwadze powyższe, należy dodatkowo podkreślić, iż odsetki i inne opłaty o charakterze karnym nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie za usługę finansową. Świadczący usługi na rzecz nabywcy, domagając się zapłaty należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę i innymi opłatami karnymi, nie realizuje usługi finansowej. Domaga się tylko pewnego rodzaju rekompensaty, wynikającej z faktu opóźnienia nabywcy w dokonywaniu płatności, której termin już minął. Kwalifikacja odsetek i opłat jako wynagrodzenia za usługę finansową możliwa jest wyłącznie - w określonych okolicznościach - w przypadku uzgodnionych odsetek za odroczenie płatności.

W związku z powyższym, po stronie Banku nie występuje obowiązek zaliczenia wartości otrzymanych odsetek i innych opłat o charakterze karnym, w szczególności odsetek karnych, tzw. ustawowych odsetek za zwłokę oraz innych podobnych opłat, do wartości obrotu ustalanego dla celów VAT oraz wyliczenia WSS.

Stanowisko Banku w analizowanym zakresie potwierdza również ugruntowana praktyka organów podatkowych. Dla przykładu, w powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-80/09-2/AZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika odnośnie nieuwzględniania w wartości obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości WSS należnych Bankowi odsetek i opłat o charakterze karnym, tj. odsetek karnych i tzw. ustawowych odsetek za opóźnienie oraz innych opłat karnych.

1.  W przedmiocie pytania trzeciego

Zdaniem Banku na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, nie uwzględnia się również wartości będących efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku. W szczególności, nie uwzględnia się przedstawionego powyżej efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe. Nie uwzględnia się również różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczą aktywów i pasywów Banku oraz nie uwzględnia się tzw. wyniku z pozycji wymiany.

Zgodnie z art. 5 stawy o VAT, opodatkowaniu polegają wyłącznie określone czynności, tj.:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju
2.  eksport towarów
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednoczenie, w myśl przepisów Ustawy o podatku VAT, co do zasady, obrót jest rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Wskazane pozycje rachunkowe, pomimo iż ujmowane w księgach rachunkowych Banku, nie są bezpośrednim rezultatem podjętych przez Bank czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zdaniem Banku pozycje te nie mogą zostać również uznane za kwotę należną Bankowi z tytułu świadczeń dokonanych na rzecz klientów. Odzwierciedlają one jedynie wzrost lub spadek wartości aktywów Banku zgodnie z przyjętymi przez Bank zasadami wyceny. Tym samym, zdaniem Banku wskazane pozycje rachunkowe nie mogą być uwzględniane przy ustalaniu wartości obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości WSS.

Stanowisko Banku w analizowanym zakresie zostało potwierdzone również przez organy podatkowe. Dla przykładu, w powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-80/09-2/AZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, odnośnie nieuwzględniania w wartości obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości WSS, wartości będących efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności nie uwzględniania przedstawionego powyżej efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe banku albo na inne kategorie bilansowe, różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany.

1.  Podsumowanie

Konkludując, zdaniem Banku, przychody nieobjęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT, w tym w szczególności, wskazane powyżej przychody związane z posiadanym majątkiem, odsetki i opłaty karne oraz przychody będące jedynie kategorią rachunkową, takie jak efekt wyceny aktywów i pasywów czy różnice kursowe, nie powinny wpływać na wartość WSS, o którym mowa w art. 90 i art. 91 Ustawy o VAT.

Prawidłowość interpretacji zakładającej, iż przychody nieobjęte podatkiem VAT, nie powinny być uwzględniane w proporcjonalnym rozliczeniu podatku naliczonego wielokrotnie potwierdzał w wydanych orzeczeniach TSUE (zob. dla przykładu orzeczenia w sprawach C-333/91 Sofitam oraz C-142/99 Floridienne). Stanowisko Trybunału jednoznacznie wskazuje, że zarówno w liczniku, jak i w mianowniku ułamka, zdefiniowanego w artykule 19(1) Szóstej Dyrektywy, odzwierciedlającego proporcję, uwzględnia się jedynie transakcje objęte opodatkowaniem VAT.

W związku z powyższym Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.