Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-437/15-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-22
Teza: Opodatkowanie spłaty wierzytelności.
Słowa kluczowe: dłużnik; spłata; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w dniu 15 maja 2014 roku na podstawie umowy cesji nabyła od osoby fizycznej przysługującej jej wierzytelność uznaną przez dłużnika będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wartość transakcji - cenę zbycia tej wierzytelności, z uwagi na to, że uznanie długu przez dłużnika obarczone jest wadami prawnymi co nie gwarantuje uzyskania spłaty, strony umowy cesji ustaliły na kwotę 2 500,00. Wysokość uznanego przez dłużnika długu wynosiła 400 000,00 zł (czterysta tysięcy zł), przy czym do dnia podpisania umowy cesji, tj. 15 maja 2014 r. dłużnik spłacił swojemu wierzycielowi kwotę ustalającą zadłużenie na dzień podpisania umowy cesji, umniejszając swój dług do kwoty 388 500,00 zł (trzysta osiemdziesiąt osiem tysięcy pięćset złotych). Umowa sporządzona pomiędzy pierwotnym wierzycielem (10 października 2013 r.), nabytej przez Wnioskodawczynię wierzytelności jednak nie została podpisana notarialnie, ani też w formie ugody sądowej. Z treści tej umowy wynika, że dłużnik uznał swój dług wynikający z nakładów poczynionych na nieruchomości stanowiącej jego własność, które to nakłady przyczyniły się do podniesienia wartości tej nieruchomości. Dłużnik uzależnia w umowie wysokość rat miesięcznych. Dłużnik jednakże przystąpi do realizacji płatności na określonych w umowie warunkach, i tak:

*   w wysokości 5 000,00 miesięcznie, pod warunkiem, że nieruchomość ta zostanie przez niego wynajęta na określony cel (branża spożywcza),
*   w innym przypadku (wynajem na inne cele niż prod. spożywcza) kwota miesięcznej spłaty zostaje umniejszona o 50% kwoty 5 000,00 zł raty miesięcznej, czyli do kwoty 2 500,00 zł miesięcznie.

Do dnia dzisiejszego dłużnik oświadcza, że nieruchomość ta nie została wynajęta lecz została tylko osobie trzeciej użyczona, a w takim przypadku wierzycielowi nie przysługuje żadna wpłata raty miesięcznej wynikającej z umowy. Dłużnik, co również wynika z umowy z dnia 10 października 2013 roku o uznaniu długu może według własnej woli i uznania dokonywać wpłaty na rzecz wierzyciela, pomimo iż nie zachodzą żadne okoliczności wynikające z umowy, o których mowa wyżej (nie wynajmuje nieruchomości). Wówczas jednak każda wpłacona kwota, czyli każda wpłacona wierzycielowi złotówka liczona jest w podwójnej wysokości‚ tzn. o ile dłużnik dokonuje wpłaty kwoty 2 000,00 zł co miało miejsce, to z ogólnej kwoty zadłużenia schodzi kwota 4 000,00 zł. Przy tego typu wpłatach/rozliczeniach, z kwoty 388 500,00 nie spłacona w 50% kwota, czyli występująca różnica jest darowaną dłużnikowi.

W tym miejscu Wnioskodawczyni informuje, że umowa ta nie może być przedmiotem zaskarżenia do sądu powszechnego, gdyż spłata tego zadłużenie nie jest określona co do terminu, więc powodzenie w uzyskaniu korzystnego rozstrzygnięcia jest niemożliwe.

Natomiast dłużnik w sposób tylko korzystny dla siebie, celowo nie wynajmuje tylko tworzy fikcję pt. „Użyczenia”, aby wierzyciel nie miał podstaw do żądania od niego pełnej raty wynikającej z umowy o uznaniu długu.

Działanie to ma na celu również pomniejszenie swego zobowiązania wobec wierzyciela o 50% poprzez wpłatę tylko 1/2 realnego zadłużenia. Zainteresowana wspomniała także, że dłużnik od dnia zawarcia umowy cesji, tj. 15 maja 2014 r. do 31 grudnia 2014 r., na rzecz wierzyciela przelał tylko kwotę 8 000,00 zł (wrzesień, październik, listopad, grudzień 2014 r.), co zgodnie z umową zostało mu zaliczone w podwójnej wysokości czyli 16 000,00 zł.

Zarówno umowa o uznaniu długu, a w następstwie tego umowa cesji nie daje żadnej gwarancji spłaty kwoty w pełnej wysokości wynikającej z umowy. Co najwyżej można przyjąć, że patrząc na zachowanie dłużnika realnie spłata tego zadłużenia wyniesie co najwyżej do 50% kwoty z uznanego długu. Zdaniem Wnioskodawczyni pozostała część tego zadłużenia jest - powinna zostać - traktowana jak dochód dłużnika.

Wierzyciel otrzymujący od dłużnika każdą kwotę, pomimo iż nieruchomość należąca do dłużnika nie jest wynajmowana, a tylko nieodpłatnie użyczona zgodnie z umową z dnia 10 października 2013 r. o uznaniu długu przez dłużnika, zaliczana jest w podwójnej wysokości darując tym samym dłużnikowi drugie 100% wpłaconej kwoty. Jak zostało to przedstawione wyżej dłużnik zostaje zwolniony z długu, natomiast pozostaje do rozstrzygnięcia kwestia podatku dochodowego wierzyciela.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy podatnik – wierzyciel, który nabył w drodze cesji wierzytelności prawa majątkowe, w takim przypadku, gdy wpłacona każda kwota rozliczana będzie w podwójnej wysokości, pomimo otrzymania kwoty niższej o 50% zwalniając dłużnika z reszty długu, czy takie rozliczenie będzie dochodem wierzyciela, czy dochodem dłużnika, czy wierzyciel będzie zmuszony dokonać rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty wirtualnej wskazanej na umowie, czy kwoty faktycznie spłaconej i rzeczywistej uzyskanego dochodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinno budzić żadnych zastrzeżeń, że faktycznym dochodem wierzyciela będzie kwota realnie odzyskanej, otrzymanej od dłużnika kwoty, a nie kwota zaliczana jako uwolnienie z długu dłużnika.

Dochód Wnioskodawczyni powinien zostać liczony według stawek obowiązujących dla podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zasady zawartej w art. 9 ust. 2 ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 18 ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wskazane w tym przepisie kategorie przychodów z praw majątkowych zostały wymienione jedynie przykładowo, a zatem możliwe jest uznanie za prawa majątkowe również innych praw wprost w ustawie niewymienionych.

Stosownie zaś do art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo – skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 15 maja 2014 roku na podstawie umowy cesji nabyła od osoby fizycznej przysługującej jej wierzytelność uznaną przez dłużnika będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wartość transakcji - cenę zbycia tej wierzytelności, z uwagi na to, że uznanie długu przez dłużnika obarczone jest wadami prawnymi co nie gwarantuje uzyskania spłaty, strony umowy cesji ustaliły na kwotę 2 500,00. Wysokość uznanego przez dłużnika długu wynosiła 400 000,00 zł (czterysta tysięcy zł), przy czym do dnia podpisania umowy cesji, tj. 15 maja 2014 r. dłużnik spłacił swojemu wierzycielowi kwotę ustalającą zadłużenie na dzień podpisania umowy cesji, umniejszając swój dług do kwoty 388 500,00 zł (trzysta osiemdziesiąt osiem tysięcy pięćset złotych). Z umowy sporządzonej pomiędzy pierwotnym wierzycielem (10 października 2013 r.), nabytej przez Wnioskodawczynię wierzytelności wynika, że dłużnik uznał swój dług wynikający z nakładów poczynionych na nieruchomości stanowiącej jego własność, które to nakłady przyczyniły się do podniesienia wartości tej nieruchomości, przy czym spłata i wysokość rat miesięcznych uzależniona jest od spełnienia szeregu czynników.

W konsekwencji zarówno umowa o uznaniu długu, a w następstwie tego umowa cesji nie daje żadnej gwarancji spłaty kwoty w pełnej wysokości wynikającej z umowy. Co najwyżej można przyjąć, że patrząc na zachowanie dłużnika realnie spłata tego zadłużenia wyniesie co najwyżej do 50% kwoty z uznanego długu.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi.

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia wierzytelności (cesji wierzytelności), wygasa u dotychczasowego wierzyciela stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. Jednocześnie, powstają nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie nabywcy wierzytelności (wierzyciela), który stał się jej właścicielem nie powstaje w momencie dokonania cesji przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do czasu faktycznej realizacji wierzytelności – spłaty wierzytelności przez dłużnika, podatnik nie uzyskuje przychodu.

Natomiast transakcja spłaty wierzytelności na gruncie przepisów prawa podatkowego, którą podatnik nabył w wyniku cesji wierzytelności jest zdarzeniem wywołującym określone skutki podatkowe.

Otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze, w myśl powołanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ww. ustawy. Przychodem z praw majątkowych w takim przypadku jest uiszczona przez dłużnika kwota wierzytelności. Przychód powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika tej wierzytelności.

W tym samym też momencie, tzn. spłaty nabytej wierzytelności, wydatek na nabycie wierzytelności stanowi koszt uzyskania przychodów, albowiem wydatek ten dopiero w tej dacie pozostaje w związku z uzyskanym przychodem (art. 22 ust. 1 ww. ustawy). Przy czym, w sytuacji uzyskania jedynie częściowej spłaty wierzytelności, koszt nabycia należy wykazać proporcjonalnie do odzyskanych kwot wierzytelności. Nie powinno się bowiem kwalifikować do kosztów całej poniesionej kwoty na nabycie wierzytelności, a jedynie tę część, która przypada proporcjonalnie na osiągnięty przychód. Wydatek na zakup wierzytelności co do zasady jest kosztem uzyskania przychodów, ale możliwość takiej jego kwalifikacji musi być powiązana z faktycznym osiągnięciem przychodu i jego wysokością.

Reasumując stwierdzić należy, że w sytuacji spłaty wierzytelności po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości kwoty faktycznie otrzymanej od dłużnika. Osiągnięty z ww. tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.