Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.490.2023.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-03
Teza: Żona wnioskodawcy jest właścicielem lokalu mieszkalnego, zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania przepis art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia przedmiotowe-Umowa sprzedaży-Pozostałe 
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 17

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 9 ust. 17 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wspólnie z żoną, z którą ma Pan rozdzielność majątkową, planują Państwo zakup nieruchomości – budynku mieszkalnego jednorodzinnego, dla którego prowadzona jest Księga Wieczysta o numerze (…). Ze względu na ustrój rozdzielności majątkowej, nieruchomość będzie kupiona w udziałach po 50%. Żona jest aktualnie właścicielem innej nieruchomości (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość), Pan natomiast nie jest ani nigdy nie był właścicielem żadnej nieruchomości ani nie posiadał Pan w niej udziałów.

**Pytanie**

Czy w opisanym zdarzeniu będzie możliwe zastosowanie w odniesieniu do Pana udziału w zakupie nieruchomości (50%) zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 9 pkt 17 ustawy o czynnościach cywilnoprawnych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, w opisanym zdarzeniu będzie możliwe zastosowanie w odniesieniu do Pana udziału w zakupie nieruchomości zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 9 pkt 17 ustawy o czynnościach cywilnoprawnych.

Małżonkowie z rozdzielnością majątkową albo osoby nie pozostające w związku małżeńskim nabywając wspólnie nieruchomość nabywają ją w udziałach, i z mocy prawa nie można w takiej sytuacji nabyć nieruchomości inaczej, niż tylko w udziałach.

Zgodnie z art. 9 pkt 17 ustawy o czynnościach cywilnoprawnych przedmiotem zwolnienia jest prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego i w tym zakresie interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB2-3.4014.320.2023.1.AD z 8 listopada 2023 r. potwierdziła zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych w sytuacji zakupu nieruchomości w udziałach przez kupujących (niepozostających w związku małżeńskim).

W uzasadnieniu interpretacji potwierdzono, że na „kupującym – nabywcy ½ udziału w ww. nieruchomości nie ciążył obowiązek zapłaty podatku z tego tytułu. Przedmiotem umowy sprzedaży jest bowiem cały lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. W ramach umowy sprzedaży został on nabyty na współwłasność, przez Panią i Pani partnera”. Jednocześnie jednak dodano, że „w przypadku, gdy nieruchomość nabywana jest na współwłasność, to każdy z kupujących (małżonkowie, rodzice z dzieckiem, rodzeństwo, osoby obce) musi spełniać warunek nieposiadania wcześniej nieruchomości mieszkaniowych czy też spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego/budynku mieszkalnego lub udziału w niej lub w ww. prawach”. Identyczne stanowisko przyjęto we wcześniejszej interpretacji nr 0111-KDIB2-2.4014.203.2023.1.PB z 21 września 2023 r., w treści obu interpretacji nie precyzując jednak, na jakiej podstawie dokonano takiego stwierdzenia. Powyższy warunek („każdy z kupujących”) nie wynika bowiem bezpośrednio z treści przepisu art. 9 pkt 17 ustawy o czynnościach cywilnoprawnych, który określa, że zwolnienie dotyczy sprzedaży nieruchomości „jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach\`(...)\`” i nie wskazuje jednocześnie, aby warunkiem zwolnienia od podatku było nieposiadanie ww. praw lub udziału w tych prawach przez wszystkich kupujących daną nieruchomość – a tylko przez tych, którym ww. prawa lub udziały w nich przysługiwały w dniu sprzedaży lub przed tym dniem.

Z uzasadnień ww. interpretacji wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości w udziałach, zwolnienie sprzedaży nieruchomości z podatku od czynności cywilnoprawnych na rzecz kupującego (któremu w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych ww. praw ani udział w tych prawach), jest uzależnione od tego, czy wszyscy pozostali kupujący również nie są lub nigdy nie byli właścicielami nieruchomości lub nie posiadali do nich udziałów. Prowadzi to do nierównego traktowania podatnika, który nie posiadając wcześniej żadnej nieruchomości, może być zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w zależności od statusu prawnego pozostałych kupujących, a tym samym do dyskryminacji tych podatników, którzy nie posiadając wcześniej żadnej nieruchomości kupują udział w nieruchomości wraz z innym kupującym, który taką nieruchomość posiada lub wcześniej posiadał i jest zobowiązany zapłacić z tego tytułu podatek od czynności cywilnoprawnych.

Skutkiem ww. dwóch interpretacji jest brak zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych dla pokaźnej grupy kupujących pierwszą nieruchomość, w tym np. kupujących mieszkanie wraz z rodzicami na kredyt w celu zwiększenia zdolności kredytowej, czyli docelowo dla tych osób, które zgodnie z założeniami miały być beneficjentami tej ustawy i do których przedmiotowe zwolnienie było kierowane.

Takie nierówne traktowanie podatnika może stanowić naruszenie art. 32 Konstytucji RP, na który powołał się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 18.10.2023 r. (SK 23/19) orzekając, że opodatkowanie posiadającego księgę wieczystą miejsca garażowego w budynkach wielorodzinnych stawką wyższą niż garażu przynależnego do lokalu mieszkalnego jest niezgodne z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa, kwestionując tym samym wcześniejsze orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wieloletnią niekorzystną dla podatników praktykę opodatkowania miejsc garażowych w budynkach wielorodzinnych stawką wyższą niż garaży przynależnych do lokalu mieszkalnego, która uzależniała zastosowanie odpowiednich stawek podatku od nieruchomości za garaż w zależności od jego wyodrębnienia lub niewyodrębnienia jako przedmiotu odrębnej własności.

Skutkiem ww. dwóch interpretacji jest brak zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych dla pokaźnej grupy kupujących pierwszą nieruchomość, w tym np. kupujących mieszkanie wraz z rodzicami na kredyt w celu zwiększenia zdolności kredytowej, czyli docelowo dla tych osób, które zgodnie z założeniami miały być beneficjentami tej ustawy i do których przedmiotowe zwolnienie było kierowane.

Ponadto w związku z tym, że wprowadzenie przedmiotowego zwolnienia z podatku o czynności cywilnoprawnych spowodowało szereg wątpliwości interpretacyjnych, czego wynikiem było niejednolite postępowanie kancelarii notarialnych w początkowym okresie obowiązywania nowelizacji ustawy oraz zgłoszenie do Dyrektora KIS kilkunastu wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych, w mojej ocenie miałaby tutaj zastosowanie zasada rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika in dubio pro tributario, wprowadzona 1 stycznia 2016 r. w art. 2a Ordynacji podatkowej. Zasada ta została wprowadzona przez ustawodawcę w odpowiedzi na opinie, iż obowiązujące przepisy prawa podatkowego powinny być zrozumiałe, spójne i czytelne dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej, w celu zapewnienia większej ochrony praw podatnika, szczególnie w związku z wykładnią prawa.

Wobec powyższych okoliczności nie jest zasadne argumentowanie, że w tym przypadku stanowisko powołane przez podatników zwracających się o interpretację indywidualną art. 9 pkt 17 ustawy nie budzi rzeczywistych wątpliwości interpretacyjnych, skoro nawet notariusz wobec Pana wątpliwości zaproponował złożenie wniosku o interpretację indywidualną.

Wątpliwości tych nie należy również interpretować w sposób zawężający i niekorzystny dla podatnika uznając, że każdy z kupujących musi spełniać warunek nieposiadania wcześniej ww. praw do nieruchomości lub udziału w tych prawach. W związku z tym zasada rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika umożliwiłaby w tym przypadku uznanie, że zwolnienie sprzedaży nieruchomości z podatku od czynności cywilnoprawnych przysługujące kupującemu (któremu w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych ww. praw do nieruchomości ani udział w tych prawach), miałoby zastosowanie niezależnie od tego, czy wszyscy pozostali kupujący również nie są lub nie byli właścicielami lub współwłaścicielami nieruchomości, skoro nie jest to wprost określone w ww. przepisie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży – przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stawki podatku od umowy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym wynoszą 2%.

Umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek uiszczenia podatku ciąży na kupującym. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 9 pkt 17 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy :

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika, oraz przypadków, o których mowa w ust. 1a.

Zgodnie z powołanym powyżej przepisem, zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest sprzedaż, której przedmiotem jest:

\- prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,

\- prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego,

\- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego,

jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach. W przypadku, w którym kupującemu przysługuje lub przysługiwał udział w opisywanych prawach nabyty tytułem dziedziczenia − by mogło być zastosowane zwolnienie − wielkość przysługującego mu udziału nie może przekroczyć 50%.

Przy czym w przypadku, gdy budynek mieszkalny jednorodzinny lub lokal stanowiący odrębną nieruchomość albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego nabywany jest na współwłasność, to każdy z kupujących (np. małżonkowie) musi spełniać warunek nieposiadania wcześniej m.in. lokalu mieszkalnego lub udziału w nim, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, że wspólnie z żoną, z którą ma Pan rozdzielność majątkową, planują Państwo zakup nieruchomości – budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Żona jest aktualnie właścicielem innej nieruchomości (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość), Pan natomiast nie jest ani nigdy nie był właścicielem żadnej nieruchomości ani nie posiadał Pan niej udziałów.

Zatem mając na uwadze fakt, że Pana żona jest właścicielem lokalu mieszkalnego, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania przepis art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W analizowanej sprawie bez znaczenia pozostają wskazane przez Pana okoliczności dotyczące rozdzielności majątkowej. Przedmiotem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych są czynności cywilnoprawne, w tym umowy sprzedaży. A zatem, również zwolnieniem objęta jest czynność cywilnoprawna, którą jest umowa sprzedaży konkretnego przedmiotu – substancji mieszkaniowej ściśle w przepisie określonej, a nie jej część. Gdyby intencją ustawodawcy było zwolnienie części tej czynności (czyli umowy sprzedaży udziału w takiej substancji mieszkaniowej), to wskazałby to wyraźnie w treści zwolnienia. W opisanym zdarzeniu umowa zostanie zawarta wspólnie przez Pana i Pana żonę jako kupujących. A zatem, aby objąć zwolnieniem tą czynność (umowę sprzedaży) kupujący (w tym wypadku zarówno Pan jak i Pana żona) muszą spełniać warunki określone w art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do wątpliwości wyrażonych w Pana stanowisku wyjaśniamy, że prawo przewiduje dowolność kształtowania stosunków właścicielskich, nie można zatem uznać za dyskryminację sytuacji, w której osoba dokonująca zakupu substancji mieszkaniowej wybiera takie ukształtowanie sytuacji właścicielskiej, które nie wypełnia przesłanek określonych w przepisie art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – np. wybiera zakup na współwłasność z osobą, która jest już właścicielem innej nieruchomości. Przepis normujący zwolnienie w swojej treści jest jasny.

W odniesieniu do przytoczonego przez Pana art. 2a Ordynacji podatkowej wyjaśniamy, że zasada iż „niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika” nie została naruszona. Przy rozpatrywaniu tej sprawy Organ nie miał żadnych wątpliwości co do treści oraz zastosowania przepisów prawa podatkowego, dlatego też w sposób zrozumiały wyjaśnił okoliczności braku zwolnienia. Trudno w takim przypadku uznać, że w sprawie zaistniały wątpliwości interpretacyjne a Organ nie działał zgodnie z powyższą zasadą określoną w Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.), na którą się Pan również powołuje, w art. 84 stanowi o powszechności opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Artykuł ten konstytuuje zasadę powszechności opodatkowania, natomiast wszelkie ulgi i zwolnienia jako wyjątki od tej zasady powinny wynikać wprost z ustawy i nie powinny być interpretowane rozszerzająco.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.