Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-2.440.193.2022.1.EA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-07
Teza: WIS TOWAR - samodzielny lokal mieszkalny
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 29 września 2022 r. (data wpływu 5 października 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – budynek mieszkalny jednorodzinny – samodzielny lokal mieszkalny, o powierzchni użytkowej 183,22 m2 (…) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej

**Opis towaru**: Towar – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy – to lokal mieszkalny (…) o powierzchni użytkowej 183,22 m2 wraz z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej, zlokalizowany w budynku mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym (…) Lokal został zaprojektowany jako samodzielna mieszkaniowo część z osobnym wejściem z poziomu gruntu oraz instalacjami. Lokal mieszkalny będzie przeznaczony do stałego zamieszkania.

**Rozstrzygnięcie**: PKOB 11

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 oraz art. 41 ust. 12 pkt 1 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy art. 146ea pkt 2 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 5 października 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, w zakresie sklasyfikowania towaru – budynek mieszkalny jednorodzinny – samodzielny lokal mieszkalny, o powierzchni użytkowej 183,22 m2 (…) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

(…) Wnioskodawca w ramach swojej działalności jest inwestorem w odniesieniu do przedsięwzięć polegających na zaprojektowaniu i budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych, oraz sprzedaży lokali wraz z udziałem w prawie własności gruntu, na rzecz nabywców \[Nabywcy lub osobno Nabywca\].

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Sprzedaż (…) nie jest zwolniona od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) \[ustawa o VAT\].

Wnioskodawca planuje budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a następnie sprzedaż znajdujących się w nich lokali mieszkalnych \[Inwestycja\]. Inwestycja powstanie na działkach gruntu znajdujących się na (…)

Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego dla rejonu (…)

Inwestycja będzie obejmować budowę zespołu budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących, dwulokalowych, niepodpiwniczonych, z wbudowanymi garażami indywidualnymi dla każdego lokalu, elementami zagospodarowania terenu i niezbędną infrastrukturą zewnętrzną i wewnętrzną \[Budynki lub osobno Budynek\].

Każdy Budynek składać się będzie z dwóch lokali mieszkalnych. Lokale w każdym Budynku oddzielone będą od siebie (stykać się będą) garażami, wbudowanymi w bryłę Budynku. Każdy lokal posiadać będzie oddzielne wejście od strony gruntu.

Inwestycja przewiduje dwa typy lokali w Budynku – większy (o powierzchni użytkowej ok. 220 m2) oraz mniejszy (o powierzchni użytkowej ok. 180 m2).

Obecnie na posiadanych przez Spółkę działkach nie znajdują się jakiekolwiek zabudowania. Budynki będą całkowicie nowe, tzn. zostaną wybudowane od podstaw.

Wnioskodawca na moment złożenia niniejszego wniosku rozważa realizację inwestycji w ramach jednego z dwóch opisanych poniżej scenariuszy.

Scenariusz 1

W ramach pierwszego scenariusza \[Scenariusz 1\], budynki mieszkalne jednorodzinne (Budynki) będą projektowane i budowane jako budynki mieszkalne jednorodzinne dwulokalowe.

Każdy Budynek położony będzie na pojedynczej działce gruntu, stanowiącej własność Spółki \[Działka\].

Każdy Nabywca wraz z nabyciem prawa własności lokalu, nabędzie udział w prawie własności Działki, na której zlokalizowany jest Budynek \[Udział w Gruncie\]. Działka przedzielona będzie ogrodzeniem w linii styku lokali, odzwierciedlając planowany podział w zakresie prawa do wyłącznego korzystania (quoad usum) przez danego Nabywcę z części Działki, które to prawo będzie związane z Udziałem w Gruncie.

Przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę będą lokale wraz z Udziałami w Gruncie. Jest to zgodne nie tylko z utrwaloną praktyką rynkową, lecz przede wszystkim z definicją budynku mieszkalnego jednorodzinnego wg. art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.) \[Prawo Budowlane\], w myśl której budynek mieszkalny jednorodzinny to „budynek wolnostojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku”.

Każdy z lokali będzie zaprojektowany jako samodzielna mieszkaniowo część, z osobnym wejściem z poziomu gruntu oraz instalacjami.

Zatem w ramach Scenariusza 1, Spółka planuje zaprojektowanie, wybudowanie i sprzedaż wspomnianych budynków mieszkalnych jednorodzinnych (dwulokalowych) - przy czym przedmiotem sprzedaży pojedynczemu Nabywcy byłby wyodrębniony lokal mieszkalny w dwulokalowym budynku mieszkalnym jednorodzinnym, z odrębnym wejściem z poziomu gruntu oraz instalacjami, wraz z Udziałem w Gruncie (sprzedaż dokonywana byłaby w ramach jednego aktu notarialnego).

Z punktu widzenia funkcjonalności przedmiotu sprzedaży, Nabywca będzie zainteresowany nabyciem domu jednorodzinnego z oddzielnym wejściem z poziomu gruntu i z przeznaczoną do wyłącznego korzystania częścią działki gruntu z jego przodu, tyłu i boku (o ile jest to lokal skrajny).

Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych mieścić się będzie w przedziale pomiędzy 150 m2 a 300 m2 - tak jak wskazała Spółka powyżej, planowane są dwa typy lokali w Budynku – większy (o powierzchni użytkowej ok. 220 m2) oraz mniejszy (o powierzchni użytkowej ok. 180 m2).

Scenariusz 2

Drugi z rozważanych przez (…) scenariuszy \[Scenariusz 2\] obejmuje okoliczności wymienione w opisie Scenariusza 1, jednakże z tą różnicą, że wszystkie działki gruntowe składające się na Nieruchomość będą wpisane do jednej księgi wieczystej, stanowiąc jedną Nieruchomość w rozumieniu wieczystoksięgowym.

Po wybudowaniu Budynków, przedmiotem sprzedaży na rzecz każdego Nabywcy będzie lokal (prawo własności lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w prawie własności Nieruchomości \[Udział w Nieruchomości\], obliczonym zgodnie z postanowieniami art. 3 ust. 5 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1048 ze zm.) \[ustawa o WL\]. Podobnie jak w Scenariuszu 1, każda Działka przedzielona będzie ogrodzeniem w linii styku lokali, odzwierciedlając planowany podział w zakresie prawa do wyłącznego korzystania (quoad usum) przez danego Nabywcę z części Nieruchomości, na której znajduje się lokal i które to prawo będzie związane z Udziałem w Nieruchomości.

W przypadku realizacji Scenariusza 2, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o WL, zgodnie z którymi w przypadku własności lokali mieszkalnych w nieruchomości wspólnej ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową.

Zatem w sytuacji zrealizowania Scenariusza 2 przez (…), Nabywcy stworzą wspólnotę mieszkaniową.

Spółka wnosi o dokonanie klasyfikacji na gruncie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) \[Rozporządzenie PKOB\] sprzedaży lokalu mieszkalnego o numerze 1.18.2, który zostanie wyodrębniony w domu jednorodzinnym ustanowionym na działce ewidencyjnej o (…) wraz z Udziałem w Nieruchomości w ramach Scenariusza 2, a w konsekwencji o potwierdzenie możliwości stosowania do dostawy towarów 8% stawki VAT.

Powierzchnia użytkowa Lokalu zgodnie z Rozporządzeniem PKOB to 183,22 m2.

Nieruchomość, na której prowadzona jest inwestycja, w ramach której zostanie wybudowany dom jednorodzinny, w którym zostanie wyodrębniony samodzielny lokal mieszkalny stanowiący przedmiot Wniosku (tj. Lokal) obecnie jest objęta księgą wieczystą (…)

Lokal zostanie wyodrębniony w domu jednorodzinnym ustanowionym na działce ewidencyjnej o (…)

Lokale znajdujące się w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych wskazanych we wniosku, nie będą oddzielone ścianą przeciwpożarową przebiegającą przez całą wysokość budynku.

Lokal będzie przeznaczony do stałego zamieszkania i stanowić będzie samodzielny lokal mieszkalny, w rozumieniu ustawy o WL, tj. wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Sposób wykończenia Lokalu to stan deweloperski. Standard ten obejmuje: stan surowy zamknięty ze stolarką, ślusarką, bramą garażową, instalacje sanitarne, instalacje elektryczne, pompy ciepła, elewację, tynki wewnętrzne, szlichty, sufity gk zamykające instalacje, zagospodarowanie terenu.

Do Lokalu nie będzie przynależała jakakolwiek część nieruchomości wspólnej. Każdoczesnemu właścicielowi Lokalu będzie natomiast na zasadzie podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej (quoad usum) przysługiwało prawo do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej w zakresie części działki ewidencyjnej bezpośrednio przylegającej do tej części budynku jednorodzinnego, z której wyodrębniony zostanie Lokal oraz części budynku przylegającej bezpośrednio do wyodrębnionego Lokalu, w tym m.in. części dachu położonego bezpośrednio nad Lokalem.

Udział w nieruchomości wspólnej związany z Lokalem zostanie wskazany w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości wspólnej i zostanie ustalony zgodnie z ustawą o WL jako odpowiadający stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali.

Wniosek o sklasyfikowanie towarów składany jest w oparciu o art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o VAT i dotyczy stosowania art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2.

W ocenie Spółki sprzedaż Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości w ramach Scenariusza 2, powinna zostać zakwalifikowana jako obejmująca sprzedaż w ramach 1110 klasy PKOB tj. „budynki mieszkalne jednorodzinne”. W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, stawką podatku w wysokości 8% podlega również zbycie współwłasności działki gruntu, z którym przedmiotowy lokal jest związany.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że powierzchnia Lokalu nie przekroczy 300 m2, Spółka zamierza opodatkować dostawę Lokalu dokonywaną w ramach Scenariusza 2 w pełnym zakresie stawką podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie klasyfikacji towarów

Z przepisów Rozporządzenia PKOB wynika, że w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113).

Klasa „budynki mieszkalne jednorodzinne” obejmuje: (1) samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., (2) domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Zgodnie z objaśnieniami do PKOB - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatek schodowych, dźwigów, przenośników.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Należy zauważyć, że budynek mieszkalny jednorodzinny, zgodnie z art. 3 pkt 2a Prawa Budowlanego, to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Ustawa o WL w art. 2 wyróżnia dwie kategorie pomieszczeń, których istnienie i kwalifikacja mają istotne znaczenie dla posiadania przez dany lokal charakteru samodzielnej nieruchomości.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy o WL, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o WL, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o WL, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2017 r., poz. 2285 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem - stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia - jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 powołanego rozporządzenia).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych - § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dostawy Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości w ramach Scenariusza 2, przedmiotem sprzedaży w aspekcie ekonomicznym będą budynki mieszkalne jednorodzinne, co potwierdza klasyfikacja PKOB. Zdaniem Wnioskodawcy opisany we wniosku Lokal klasyfikowany jest do klasy 1110 PKOB.

Uzasadnienie zastosowania stawki VAT

Opodatkowanie VAT dostawy Lokalu

W ocenie Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla zaprezentowanego stanowiska ma brzmienie i interpretacja: art. 5a, art. 29a ust. 8, art. 41 ust. 12-12c art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, „towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne”.

Zgodnie z art. 29 ust. 8 ustawy, „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 „stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”.

Pojęcie „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy oznacza „obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b”.

Art. 41 ust. 12b ustawy o VAT wyłącza z zakresu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym budynki jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Zgodnie z ust. 12c, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity powierzchni użytkowej, „stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej”.

Dla uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy kluczowe znaczenie ma definicja i zakres przedmiotowy „obiektów budownictwa mieszkaniowego”, a następnie „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” w rozumieniu ustawy o VAT, która w tym zakresie odwołuje się do PKOB, wprowadzając dodatkowo ograniczenie związane z limitem powierzchni użytkowej budynku jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego.

W wyniku realizacji zamierzenia Wnioskodawcy, przedmiotem dostawy będzie opisany szczegółowo powyżej samodzielny lokal mieszkalny w budynku jednorodzinnym (dwulokalowym), klasyfikowanym w dziale 11 PKOB, tym samym spełniający kryterium obiektu budownictwa mieszkaniowego.

Pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupie 111 PKOB.

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają jednak definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie klasyfikacją PKOB.

Limity powierzchniowe określone w art. 41 ust. 12b ustawy odnoszą się do pojęcia obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części będących przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę klasyfikację PKOB, dostawa lokalu mieszkalnego z oddzielnym wejściem z poziomu gruntu, o powierzchni użytkowej powyżej 150 m2, ale nie większej niż 300 m2 w budynku mieszkalnym jednorodzinnym (dwulokalowym) sklasyfikowana w klasie 1110 PKOB stanowi w istocie - w sensie ekonomicznym i podatkowym - dostawę domu jednorodzinnego z osobnym własnym wejściem z poziomu gruntu, do którego zastosowanie znajduje limit powierzchni użytkowej, o którym mowa w art. 41 ust. 12b pkt 1 (300 m2) a nie limit, o którym mowa w art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy o VAT (150 m2).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z przedstawionym uzasadnieniem w zakresie klasyfikacji PKOB, lokal mieszkalny z oddzielnym wejściem z poziomu gruntu, o powierzchni użytkowej powyżej 150 m2, ale nie większej niż 300 m2 w budynku mieszkalnym jednorodzinnym (dwulokalowym) sklasyfikowanym w klasie 1110 PKOB powinien stanowić w istocie - w sensie ekonomicznym i podatkowym - budynek jednorodzinny, do którego zastosowanie powinien znaleźć limit powierzchni użytkowej 300 m2, a nie limit dla lokalu mieszkalnego (150 m2).

Zaprezentowane powyżej stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt. I FSK 1721/12, w myśl którego pojęcie „budynku jednorodzinnego mieszkalnego” jako przedmiotu dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy o VAT powinno być interpretowane zgodnie z opisem zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Natomiast „lokalem mieszkalnym” w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy będzie taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB, czyli np. lokale mieszkalne w budynkach wielomieszkaniowych (dział 11 grupa 112 PKOB). W uzasadnieniu ww. wyroku, Sąd podkreślił, iż „dokonując kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy zatem skoncentrować się na aspekcie ekonomicznym, ze szczególnym uwzględnieniem tego, czy w ramach danej czynności zrealizowany został obrót podlegający opodatkowaniu VAT, a także co jest przedmiotem tego obrotu (…) W świetle powyższego pojęcie „budynek jednorodzinny mieszkalny”, jako przedmiot dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 1 u.p.t.u., powinno być interpretowane zgodnie z opisem zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Natomiast pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 u.p.t.u. należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a u.p.t.u., który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Będą to np. lokale mieszkalne w budynkach wielomieszkaniowych (dział 11 grupa 112 PKOB)”.

Pogląd ten potwierdzają również wydane interpretacje indywidualne, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2014 r., sygnatura IPPP1/443-669/11/14-7/S/BS, jak również z dnia 8 lutego 2017 r., sygnatura 1462-IPPP3.4512.960.2016.1.IG. W ww. interpretacjach za prawidłowe uznane zostały stanowiska wnioskodawców stwierdzające, że powinni oni stosować do opisanych transakcji stawkę 8% VAT do limitu powierzchni do 300 m2. W pierwszej z ww. interpretacji stwierdzone zostało, że pomimo iż przedmiotem sprzedaży będzie lokal mieszkalny w budynku jednorodzinnym, dwulokalowym, to przedmiotem dostawy w aspekcie ekonomicznym i podatkowym będzie sprzedaż domu mieszkalnego jednorodzinnego, co potwierdza klasyfikacja PKOB - obiekt mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11, grupie 111, co jest kluczowe dla jego klasyfikacji na potrzeby ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają także m.in. interpretacje Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 18 lipca 2017 r., sygnatura 0114-KDIP4.4012.298.2017.1.KR, z dnia 8 czerwca 2018 r., sygnatura 0114-KDIP1-3.4012.122.2018.1.ISZ, z dnia 28 stycznia 2019 r., sygnatura 0114-KDIP1-1.4012.710.2018.2.MMA. Również w tych interpretacjach organ podatkowy potwierdził, że sprzedaż lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym (dwulokalowym), posiadającego osobne wejście z poziomu gruntu oraz wykorzystywanego oddzielnie, o powierzchni użytkowej powyżej 150 m2, ale nie większej niż 300 m2, wraz z udziałem we współwłasności gruntu podlega w całości opodatkowaniu stawką 8% VAT.

W ocenie Wnioskodawcy należy zatem przypisać przedmiot planowanej dostawy (Lokal) do klasy 1110 PKOB, kierując się przede wszystkim cechami Budynku, w tym kryterium oddzielnego własnego wejścia z poziomu gruntu do każdego z lokali mieszkalnych w budynku jednorodzinnym (dwulokalowym).

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Lokalu wraz z Udziałem w Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu według stawki 8% VAT, (tj. bez konieczności uwzględniania proporcji wynikającej z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT), ponieważ powierzchnia użytkowa Lokalu nie przekroczy 300 m2.

(…)

W przedmiotowym wniosku wskazano proponowaną klasyfikację towaru według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), tj. PKOB 1110.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 z 1999 r. poz. 1316 ze zm.) - przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 Budynki w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113).

W grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

\- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

\- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Uwzględniając powyższe, towar – budynek mieszkalny jednorodzinny – samodzielny lokal mieszkalny, o powierzchni użytkowej 183,22 m2 zlokalizowany na działce (…) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej, jako samodzielny budynek przeznaczony do stałego zamieszkania należy klasyfikować w grupowaniu PKOB 11 jako budynek mieszkalny.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

\- jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146ea pkt 2 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – budynek mieszkalny jednorodzinny zlokalizowany na działce (…) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej – klasyfikowany jest do działu 11 PKOB oraz nie jest wymieniony w wyłączeniu w związku z art. 41 ust. 12b ustawy, jego dostawa podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 oraz art. 41 ust. 12 pkt 1 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy art. 146ea pkt 2 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

­ podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

­ towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43- 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/ e-urzad-skarbowy/będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP lub e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

(…)