Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.684.2020.2.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-03
Teza: Czy tę spłatę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku 9 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.) uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 stycznia 2021 r., o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 sierpnia 2020 r. Sąd Rejonowy w … … Wydział Cywilny wydał postanowienie (sygn. akt …) dotyczące podziału majątku wspólnego i działu spadku. Spadek po zmarłych rodzicach, tj. mieszkanie zostało sprzedane, a cała kwota została przekazana na konto jednego ze spadkobierców ˗ Wnioskodawcy.

Był to spadek rodzeństwa czteroosobowego. Każdy z nich otrzymał po ¼ udziału, a także został zwolniony z podatku, na co Urząd Skarbowy w … wydał stosowne pisma. Cała trójka rodzeństwa zrzekła się swojego udziału na rzecz brata ˗ Wnioskodawcy ˗ by ten mógł sprzedać mieszkanie i spłacić każdego z rodzeństwa wedle udziałów.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca podał następujące informacje:

1.  data śmierci matki ˗ 5 marca 2018 r.,
2.  data śmierci ojca ˗ 2 stycznia 2016 r.,
3.  data nabycia mieszkania przez zmarłych rodziców ˗ 24 października 2007 r.,
4.  w małżeństwie \`(...)\` obowiązywał ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej,
5.  wskazane we wniosku mieszkanie stanowiło składnik majątku wspólnego i opisana nieruchomość została nabyta przez rodziców do ich majątku wspólnego,
6.  po śmierci pierwszego z rodziców nie doszło do jakiegokolwiek spadkobrania (tutejszy organ nie posiadał informacji dotyczących dat śmierci rodziców Wnioskodawcy, dlatego też dla wskazania, że dane pytanie dotyczy osoby ˗ rodzica Wnioskodawcy ˗ zmarłego wcześniej, posługiwał się terminem „śmierci pierwszego z rodziców ˗ przypis organu),
7.  twierdząco odpowiedział na zawarte w wezwaniu pytanie, czy wskazane w treści wniosku wyrażenie: „W dniu 21 sierpnia 2020 r. Sąd Rejonowy w … … Wydział Cywilny wydał postanowienie (sygn. akt …) dot. podziału majątku wspólnego i dział spadku” oznacza, że w tej dacie (tj. 21 sierpnia 2020 r.) doszło do podziału majątku wspólnego zmarłych rodziców Wnioskodawcy (tzn. łącznego podziału majątku pozostawionego przez zmarłą matkę i ojca Wnioskodawcy) i następnie do działu spadku po zmarłych rodzicach ˗ (odpowiedź Wnioskodawcy ˗ słowo „Tak” – przypis tutejszego organu),
8.  poinformował, że oprócz opisanej nieruchomości nic nie wchodziło w skład spadku,
9.  przedmiotem działu spadku była cała opisana nieruchomość,
10.  przecząco ustosunkował się do zwartego w wezwaniu pytania, czy w wyniku działu spadku uzyskał udział w prawie własności opisanej nieruchomości w wysokości przekraczającej pierwotnie przysługujący udział w masie spadkowej (przypadającej Wnioskodawcy wartości ułamkowej ˗ podanej we wniosku ¼ udziału) ˗ (odpowiedź Wnioskodawcy ˗ słowo „Nie” – przypis tutejszego organu),
11.  wskazał, że cała trójka rodzeństwa zrzekła się swojej części spadku na Jego rzecz. Odbyło się to w drodze postępowania sądowego. Na mocy działu spadku Wnioskodawca otrzymał prawo własności całej opisanej nieruchomości wraz z obowiązkiem spłaty pozostałych uczestników postępowania o dział spadku. Spłata ta została dokonana.
12.  data sprzedaży opisanej nieruchomości ˗ 17 września 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy tę spłatę można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z zaistniałą sytuacją i na podstawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa, że spłatę trzech spadkobierców według udziałów można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 wskazanej wyżej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

˗ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c) cytowanej ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 przywołanej ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Z zawartych we wniosku informacji wynika, że w dniu 21 sierpnia 2020 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie dotyczące podziału majątku wspólnego i działu spadku. W tej dacie (tj. 21 sierpnia 2020 r.) doszło do podziału majątku wspólnego zmarłych rodziców Wnioskodawcy (tzn. łącznego podziału majątku pozostawionego przez zmarłą matkę i zmarłego ojca Wnioskodawcy) i następnie do działu spadku po zmarłych rodzicach Wnioskodawcy. Po śmierci pierwszego z rodziców nie doszło do jakiegokolwiek spadkobrania. Wskazane we wniosku mieszkanie zostało nabyte przez rodziców Wnioskodawcy dnia 24 października 2007 r. i stanowiło składnik Ich majątku wspólnego (w małżeństwie rodziców Wnioskodawcy obowiązywał ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej; opisana nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego rodziców Wnioskodawcy). Z opisu sprawy wynika, że każdy z czworga rodzeństwa otrzymał po ¼ udziału w spadku. Cała trójka rodzeństwa zrzekła się swojej części spadku na rzecz Wnioskodawcy. Na mocy działu spadku Wnioskodawca otrzymał prawo własności całej (wskazanej wyżej) nieruchomości wraz z obowiązkiem spłaty pozostałych uczestników postępowania o dział spadku. Spłata ta została dokonana. Nieruchomość została sprzedana dnia 17 września 2020 r. Cała kwota została przekazana na konto jednego ze spadkobierców ˗ Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, należy w pierwszej kolejności podkreślić ˗ wbrew zawartemu w złożonym uzupełnieniu wskazaniu Wnioskodawcy ˗ że skoro w wyniku działu spadku Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem całej opisanej nieruchomości, to dział spadku skutkował nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości ponad pierwotnie przysługujący Mu udział w masie spadkowej.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w przedmiotowej nieruchomości, nastąpiło w różny sposób i w różnym czasie, tzn. termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym ˗ w przedstawionych okolicznościach ˗ należy liczyć dwojako:

*   od końca 2007 r. ˗ w części odpowiadającej udziałowi przysługującemu Wnioskodawcy w spadku ˗ wskazana wartość ułamkowa w wysokości ¼ udziału w prawie własności nieruchomości, jak też,
*   od końca 2020 r. ˗ w części odpowiadającej udziałowi, jaki Wnioskodawca nabył w wyniku działu spadku.

Dokonując oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego należy więc uznać, że dokonana w 2020 r. sprzedaż nieruchomości:

*   w części nabytej przez Wnioskodawcę w wyniku spadku (wysokość ¼ udziału w prawie własności wskazanej we wniosku nieruchomości) nie będzie dla Wnioskodawcy stanowić źródła przychodu,
*   w części odpowiadającej udziałom, które Wnioskodawca nabył w wyniku działu spadku, stanowić będzie źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc ˗ w tej części ˗ podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 wskazanej ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo–skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d przywołanej wyżej ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c).

Zatem, w przypadku nieruchomości nabytych odpłatnie w drodze działu spadku, tj. z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców, zastosowanie znajduje art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodu w sytuacji sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze działu spadku może być udokumentowana (faktyczna) kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, ponieważ wydatek ten mieści się w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w wyżej wskazanym art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach podatkowych (kosztach uzyskania przychodu) udokumentowanych wydatków poniesionych na ˗ dokonaną na rzecz trójki rodzeństwa ˗ spłatę tytułem nabycia w drodze działu spadku udziałów w opisanej nieruchomości.

Ze względu jednak na fakt, że we własnym stanowisku dotyczącym oceny prawnej opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że podstawą dla uwzględniania omawianego kosztu w kosztach podatkowych jest dyspozycja art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ˗ jak wykazano wyżej ˗ spłata pozostałych spadkobierców nie stanowi ciężaru spadkowego, o którym mowa w tym artykule (gdyż podlega pod dyspozycję art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), stanowisko należało uznać za prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko˗Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.