Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-618/15-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-21
Teza: W zakresie braku obowiązku rozpoznania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia, dostawy krajowej oraz zgłoszenia rejestracyjnego dla podatku VAT
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji z tytułu dokonywanych transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji z tytułu dokonywanych transakcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwana dalej Spółką) to spółka prawa niemieckiego, której siedziba działalności gospodarczej znajduje się na terytorium Niemiec. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech. Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) - dalej jako ustawa o VAT. Spółka nie dokonała rejestracji dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług (zwanym dalej również podatkiem VAT) w Polsce.

Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz klientów końcowych, tj. firm polskich, niemieckich oraz przedsiębiorców z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich. Klienci końcowi to podmioty zarejestrowane jako podatnicy VAT w Polsce (w przypadku polskich firm) bądź jako podatnicy podatku od wartości dodanej (w odniesieniu do przedsiębiorców niemieckich i firm zlokalizowanych w innych państwach członkowskich).

Przed dokonaniem przez Spółkę sprzedaży towarów na rzecz klientów końcowych, zostają one przemieszczone na terytorium Polski i poddane obróbce przez polską spółkę (dalej jako Wykonawca), zgodnie z ustalonymi pomiędzy podmiotami warunkami współpracy. Wykonawca realizuje na rzecz Spółki kompleksowe usługi uszlachetniania towarów dostarczanych przez Spółkę obejmujące również magazynowanie towarów i towarów gotowych, pakowanie towarów gotowych, zgodnie ze zleceniami przekazywanymi przez Spółkę oraz ewentualny transport gotowych towarów do klientów końcowych w Polsce, Niemczech bądź na obszarze innego państwa członkowskiego. Klienci końcowi mogą również odbierać wyroby gotowe od Wykonawcy.

Towary obrabiane są przez Wykonawcę ściśle według wytycznych przekazanych przez Spółkę, a wynikających z ustaleń z klientami końcowymi. Towary poddane obróbce przez Wykonawcę przeznaczone są dla konkretnych klientów końcowych, z którymi Spółka zawarła uprzednio stosowne ustne lub pisemne umowy sprzedaży. Sprzedaż towarów gotowych na rzecz klientów końcowych realizowana jest przez Spółkę.

Należy podkreślić, że w związku z przemieszczaniem przez Spółkę towarów do Wykonawcy, nie dochodzi do przeniesienia na Wykonawcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wykonawca dokonuje jedynie obróbki towarów (świadczy usługi na towarach). W czasie realizacji usług w zakresie obróbki towarów prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przysługuje Spółce. Następnie, po dokonaniu przez Wykonawcę obróbki towarów, Spółka przenosi prawo do dysponowania gotowymi już (obrobionymi) towarami na klientów końcowych z Polski, Niemiec bądź innych państw członkowskich w momencie dostawy towaru do klienta końcowego lub odbioru towaru przez klienta końcowego.

Spółka posiada dokumentację, która potwierdza przebytą drogę towarów z Niemiec do Polski, tj. z siedziby Spółki w Niemczech do Wykonawcy w Polsce, a następnie do klienta końcowego na terenie Polski, Niemiec bądź innego państwa członkowskiego. Towary (udostępnione Wykonawcy) są identyfikowane na każdym etapie transakcji.

Fakturowanie przebiega następująco: Spółka wystawia fakturę za sprzedaż wyrobów gotowych na rzecz klientów końcowych zgodnie z umowami zawartymi bezpośrednio pomiędzy Spółką a klientem końcowym z Polski, Niemiec bądź innego państwa członkowskiego. Transakcja ta jest opodatkowywana przez Spółkę w Niemczech. Wykonawca wystawia na Spółkę fakturę za wykonaną usługę w zakresie obróbki towarów, w której wykazuje iż Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT.

Główna wartość towarów sprzedawanych przez Spółkę na rzecz klientów końcowych powstaje w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku przedstawionych dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na rzecz klientów końcowych z Polski, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując tych dostaw w Polsce (Spółka opodatkowuje transakcje w Niemczech)?
2.  Czy w przypadku przedstawionych dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na rzecz klientów końcowych z Niemiec, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując tych dostaw w Polsce (Spółka opodatkowuje transakcje w Niemczech)?
3.  Czy w przypadku przedstawionych dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na rzecz klientów końcowych z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując tych dostaw w Polsce (Spółka opodatkowuje transakcje w Niemczech)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT opodatkowane jest wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju (WNT).

Przez WNT rozumieć należy nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednocześnie w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o VAT za WNT uznaje się również tzw. przemieszczenie towarów własnych, czyli przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju i towary te mają służyć do działalności gospodarczej podatnika.

W rozważanym przypadku Spółka sprzedaje towary na rzecz klientów końcowych, do których należą m.in. polscy przedsiębiorcy (posiadający status podatników VAT). Przed dokonaniem zbycia towarów, towary zostają przemieszczone z siedziby Spółki w Niemczech do Polski, gdzie Wykonawca dokonuje ich obróbki. Wskazane przemieszczenie towarów do Polski nie stanowi WNT w rozumieniu art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z transportem towarów do Polski w celu ich obróbki nie dochodzi bowiem do dostawy towarów. Przez dostawę towarów rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). W wyniku przemieszczenia towarów z Niemiec do Polski nie zostaje przeniesione prawo do dysponowania towarami - prawo to (także w trakcie dokonywania przez Wykonawcę obróbki towarów) przysługuje Spółce będącej sprzedawcą towarów.

W ocenie Spółki transport towarów z Niemiec na terytorium Polski, do Wykonawcy nie może być także traktowany jako tzw. przemieszczenie towarów własnych, uznawane na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT za WNT. W tym kontekście Spółka pragnie zauważyć, że wywóz towarów do Polski (w celu dokonania ich obróbki) następuje w ramach dostawy towarów dokonywanej na rzecz klienta końcowego z Polski. Świadczone przez Wykonawcę usługi w zakresie obróbki towarów należy zdaniem Spółki traktować jako element dostawy realizowanej przez Spółkę na rzecz polskiego klienta końcowego.

Podkreślić trzeba, że głównym przedmiotem dostawy są towary. Usługi Wykonawcy nie obejmują czynności służących wytwarzaniu nowego towaru czy też nowej jakości. Wartość towarów przekazanych Wykonawcy przez Spółkę jest przeważająca w stosunku do wartości usług Wykonawcy.

W świetle powyższego zdaniem Spółki w analizowanej sytuacji uznać należy, że choć dokonywanych jest kilka czynności faktycznych (przemieszczenie towarów do Polski, ich obróbka, a następnie transport bądź odbiór przez klienta końcowego), to z ekonomicznego punktu widzenia stanowią one jedną złożoną, ale niepodzielną transakcję - dostawę towarów dokonywaną z Niemiec do klienta końcowego w Polsce.

Przepisy ustawy o VAT nie regulują kwestii świadczeń złożonych (kompleksowych). Powyższe zagadnienie było niejednokrotnie przedmiotem analizy w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE). Z wydanych przez TSUE wyroków (m. in. wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 czy wyrok z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96) wynika po pierwsze, że co do zasady świadczenia winny być dla celów opodatkowania VAT traktowane jako odrębne i niezależne. Wskazana reguła doznaje jednak wyjątku w odniesieniu do świadczeń na tyle ściśle ze sobą związanych, że z ekonomicznego punktu widzenia stanowią jedną całość. W takim przypadku nie powinno się dokonywać sztucznego podziału.

W ocenie Spółki przemieszczenie towarów do Wykonawcy i ich obróbka są elementem dostawy towarów dokonywanej na rzecz klienta końcowego z Polski. Wskazane świadczenia stanowią jedną całość. Dokonywanie podziałów w tym zakresie byłoby działaniem sztucznym. Stąd uznać należy, że Spółka dokonuje jednej złożonej i niepodzielnej transakcji - dostawy z Niemiec do polskiego klienta końcowego.

Podkreślić także należy, że w momencie przekazania przez Spółkę na rzecz Wykonawcy towarów do obróbki istnieje umowa sprzedaży z klientem końcowym, która reguluje przedmiotową sprzedaż towarów do Polski. Z przebiegu transakcji wynika, iż przeznaczeniem towarów wysyłanych przez Spółkę do Wykonawcy jest ich sprzedaż na rzecz kontrahentów z Polski co oznacza, że towary są wysyłane z Niemiec do magazynu Wykonawcy w związku z ich sprzedażą do klientów końcowych. Powyższe okoliczności potwierdzają, że transport towarów do Polski w celu ich obróbki jest elementem dostawy towarów z Niemiec do klienta końcowego w Polsce. Stąd transport ten nie może być traktowany jako WNT polegające na przemieszczeniu towarów własnych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. W rozważanej sprawie, w momencie rozpoczęcia transportu towary będące przedmiotem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz ostatecznego klienta w Polsce, znajdują się na terenie Niemiec. Stąd dostawa podlega opodatkowaniu w Niemczech. Dostawa ta nie jest opodatkowana w Polsce.

Skoro jak wykazano Spółka nie dokonuje w Polsce czynności opodatkowanych VAT, to w konsekwencji na Spółce nie ciąży powinność rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.

Poprawność przedstawionego przez Spółkę stanowiska znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 października 2014 r., sygn. ILPP4/443-310/14-6/ISN oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2014 r., sygn. IPPP3/443-1026/13-2/LK.

Podsumowując, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując w Polsce dostaw towarów dokonywanych na rzecz klientów końcowych z Polski.

W zakresie pytania nr 2

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2 należy oprzeć się na argumentacji przedstawionej powyżej, w części odnoszącej się do pytania nr 1.

Przemieszczenie towarów z Niemiec na terytorium Polski, do Wykonawcy, w celu wykonania obróbki towarów nie stanowi WNT (w tym także uznawanego za WNT tzw. przemieszczenia towarów własnych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT) ani innej czynności opodatkowanej VAT. Transport towarów do Polski i ich obróbka jest elementem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klienta końcowego w Niemczech. Powyższe zostało szczegółowo wyjaśnione w odpowiedzi na pytanie nr 1.

Dokonywana przez Spółkę dostawa towarów na rzecz klienta końcowego z Niemiec jest opodatkowana w Niemczech. Dostawa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Skoro jak wykazano Spółka nie dokonuje w Polsce czynności opodatkowanych VAT, to w konsekwencji na Spółce nie ciąży powinność rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.

Podsumowując, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując w Polsce dostaw towarów dokonywanych na rzecz klientów końcowych z Niemiec.

W zakresie pytania nr 3

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 3 należy oprzeć się na argumentacji przedstawionej w części odnoszącej się do pytania nr 1.

Przemieszczenie towarów z Niemiec na terytorium Polski, do Wykonawcy, w celu wykonania obróbki towarów nie stanowi WNT (w tym także uznawanego za WNT tzw. przemieszczenia towarów własnych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o VAT) ani innej czynności opodatkowanej VAT. Transport towarów do Polski i ich obróbka jest elementem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klienta końcowego z innego niż Polska i Niemcy państwa członkowskiego. Powyższe zostało szczegółowo wyjaśnione w odpowiedzi na pytanie nr 1.

Dokonywana przez Spółkę dostawa towarów na rzecz klienta końcowego z innego państwa członkowskiego jest opodatkowana w Niemczech. Dostawa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Skoro jak wykazano Spółka nie dokonuje w Polsce czynności opodatkowanych VAT, to w konsekwencji na Spółce nie ciąży powinność rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.

Podsumowując, Spółka postępuje prawidłowo nie dokonując rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowując w Polsce dostaw towarów dokonywanych na rzecz klientów końcowych z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Należy wskazać, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy definiuje, że przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl ust. 2 tego przepisu, ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. A\- z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Ponadto stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Przepis ten rozszerza zatem zakres transakcji uznawanych za WNT o przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju członkowskiego do Polski. Przy czym norma ta doznaje wielu ograniczeń.

I tak w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem czynności odpowiadającej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego, z którego są przemieszczane na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy, przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku, gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem, że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

Przy tym stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że spółka prawa niemieckiego, której siedziba działalności gospodarczej znajduje się na terytorium Niemiec jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech. Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz klientów końcowych, tj. firm polskich, niemieckich oraz przedsiębiorców z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich. Klienci końcowi to podmioty zarejestrowane jako podatnicy VAT w Polsce (w przypadku polskich firm) bądź jako podatnicy podatku od wartości dodanej (w odniesieniu do przedsiębiorców niemieckich i firm zlokalizowanych w innych państwach członkowskich). Przed dokonaniem przez Spółkę sprzedaży towarów na rzecz klientów końcowych, zostają one przemieszczone na terytorium Polski i poddane obróbce przez polską spółkę (Wykonawca), zgodnie z ustalonymi pomiędzy podmiotami warunkami współpracy. Wykonawca realizuje na rzecz Spółki kompleksowe usługi uszlachetniania towarów dostarczanych przez Spółkę obejmujące również magazynowanie towarów i towarów gotowych, pakowanie towarów gotowych, zgodnie ze zleceniami przekazywanymi przez Spółkę oraz ewentualny transport gotowych towarów do klientów końcowych w Polsce, Niemczech bądź na obszarze innego państwa członkowskiego. Klienci końcowi mogą również odbierać wyroby gotowe od Wykonawcy. Towary obrabiane są przez Wykonawcę ściśle według wytycznych przekazanych przez Spółkę, a wynikających z ustaleń z klientami końcowymi. Towary poddane obróbce przez Wykonawcę przeznaczone są dla konkretnych klientów końcowych, z którymi Spółka zawarła uprzednio stosowne ustne lub pisemne umowy sprzedaży. Sprzedaż towarów gotowych na rzecz klientów końcowych realizowana jest przez Spółkę. Należy podkreślić, że w związku z przemieszczaniem przez Spółkę towarów do Wykonawcy, nie dochodzi do przeniesienia na Wykonawcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wykonawca dokonuje jedynie obróbki towarów (świadczy usługi na towarach). W czasie realizacji usług w zakresie obróbki towarów prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przysługuje Spółce. Następnie, po dokonaniu przez Wykonawcę obróbki towarów, Spółka przenosi prawo do dysponowania gotowymi już (obrobionymi) towarami na klientów końcowych z Polski, Niemiec bądź innych państw członkowskich w momencie dostawy towaru do klienta końcowego lub odbioru towaru przez klienta końcowego. Spółka posiada dokumentację, która potwierdza przebytą drogę towarów z Niemiec do Polski, tj. z siedziby Spółki w Niemczech do Wykonawcy w Polsce, a następnie do klienta końcowego na terenie Polski, Niemiec bądź innego państwa członkowskiego. Towary (udostępnione Wykonawcy) są identyfikowane na każdym etapie transakcji.

Fakturowanie przebiega następująco: Spółka wystawia fakturę za sprzedaż wyrobów gotowych na rzecz klientów końcowych zgodnie z umowami zawartymi bezpośrednio pomiędzy Spółką a klientem końcowym z Polski, Niemiec bądź innego państwa członkowskiego. Transakcja ta jest opodatkowywana przez Spółkę w Niemczech. Wykonawca wystawia na Spółkę fakturę za wykonaną usługę w zakresie obróbki towarów, w której wykazuje iż Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT.

W związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy ma obowiązek rejestracji dla celów VAT w Polsce i opodatkowania w Polsce dostaw dokonywanych na rzecz klientów końcowych z Polski, z Niemiec oraz z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać na przepis art. 96 ust. 1 ustawy, w którym stwierdza się, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ponadto, zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zatem obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu określonej w art. 5 ustawy.

Po analizie przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że w przedstawionych okolicznościach sprawy u Spółki nie wystąpią czynności wskazane w art. 5 ustawy. Spółka nie będzie dokonywała ta terytorium Polski odpłatnych dostaw towarów ani też nie będzie zobowiązana do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. art. 96 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz klientów końcowych m.in z terytorium Polski jednakże wcześniej towary te poddawane są obróbce (uszlachetnianiu) w innej Spółce w Polsce (Wykonawcy). Dostawy towarów na rzecz klientów końcowych m.in. z Polski odbywają się na podstawie wcześniej zawartych umów ustnych lub pisemnych. Wnioskodawca wywozi towary z terytorium Niemiec do konkretnych, zidentyfikowanych klientów ostatecznych, m.in. z Polski którzy są nabywcami gotowych wyrobów. Zatem w niniejszej sprawie dostawa towarów poddawanych obróbce (uszlachetnianiu) w Polsce a następnie dostarczanych do klientów końcowych z Polski nie będzie stanowić dla Spółki dostawy towarów na terytorium kraju czy też nie dojdzie do obowiązku rozpoznania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski. Przemieszczenie towarów z terytorium Niemiec na terytorium Polski nastąpi w wyniku dokonania dostawy dla konkretnego klienta końcowego z terytorium Polski.

Ponadto Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz klientów końcowych z terytorium Niemiec oraz z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich jednakże wcześniej towary te poddawane są obróbce (uszlachetnianiu) w Spółce w Polsce (Wykonawcy). Również w niniejszych przypadkach Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski.

W odniesieniu do sytuacji gdy Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz klientów końcowych z terytorium Niemiec zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy. Na podstawie niniejszego przepisu przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku, gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem, że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione. Spółka dokonując dostawy towarów na rzecz klientów końcowych z terytorium Niemiec przemieści towary mające być przedmiotem dostawy z terytorium Niemiec do Polski w celu poddania ich obróbce (uszlachetnianiu) a następnie z powrotem przemieści je na terytorium Niemiec do klientów końcowych. Zatem w takiej sytuacji na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy nie dojdzie do obowiązku rozpoznania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski.

Natomiast w odniesieniu do sytuacji gdy Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz klientów końcowych z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy. Na podstawie niniejszego przepisu przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem czynności odpowiadającej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego, z którego są przemieszczane na terytorium kraju. Spółka dokonując dostawy towarów na rzecz klientów końcowych z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich przemieści towary mające być przedmiotem dostawy z terytorium Niemiec do Polski w celu poddania ich obróbce (uszlachetnianiu) a następnie przemieści je do klientów końcowych z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich. Przy czym – jak wskazała Spółka - Towary poddane obróbce przez Wykonawcę przeznaczone są dla konkretnych klientów końcowych, z którymi Spółka zawarła uprzednio stosowne ustne lub pisemne umowy sprzedaży i transakcja ta jest opodatkowywana przez Spółkę w Niemczech. Zatem w takiej sytuacji na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy i nie dojdzie do obowiązku rozpoznania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że postąpi prawidłowo, gdy nie dokona rejestracji dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce i nie opodatkowuje w Polsce dostaw towarów na rzecz klientów końcowych z Polski, z Niemiec oraz z innych niż Polska i Niemcy państw członkowskich należało uznać **za prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.