Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-184/13-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz zwolnienia przedmiotowego dotyczącego zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 i art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; przychód; przychód-moment powstania przychodów; umowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek finansowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Instytutu, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe;**
*   zwolnienia przedmiotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe** w części dotyczącej zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   zwolnienia przedmiotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego oraz zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Instytut „A” (zwany dalej: Instytutem) jest jednostką naukową PAN.

W kwietniu 2013 r. Instytut (Beneficjent) podpisał umowę finansową z Ośrodkiem Rozwoju Edukacji (Instytucja Wdrażająca – Instytucja Pośrednicząca II stopnia) o dofinansowanie projektu: Akademia Talentów Przyrodniczych – podwyższenie jakości kształcenia kompetencji naukowych i przyrodniczych w szkołach ponadgimnazjalnych w ramach przedmiotu „Ekologia Krajobrazu”, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Okres zakończenia realizacji projektu przewidziany jest na dzień 30.09.2015 r.

Projekt obejmuje swym działaniem opracowanie i wdrożenie innowacyjnego programu nauczania oraz opracowanie i wdrożenie spójnych z nim materiałów dydaktycznych i metod kształcenia.

Celem głównym projektu jest podniesienie jakości i zmniejszenie dysproporcji w kształceniu kompetencji naukowych i przyrodniczych ze szczególnym uwzględnieniem ucznia zdolnego, poprzez opracowanie i wdrożenie w sześciu szkołach ponadgimnazjalnych województwa innowacyjnego programu nauczania i rozpowszechniania go do IX 2015 r.

Instytucja Wdrażająca przyznała Instytutowi na realizację projektu środki finansowe, z których 85% pochodzi ze środków europejskich – Europejski Fundusz Społeczny, natomiast 15% stanowi dotacja celowa z budżetu krajowego.

Środki finansowe na realizację projektu będą wypłacane w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności. W szczególnie uzasadnionych przypadkach dofinansowanie może być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez Beneficjenta. Transze dofinansowania wypłacane są pod warunkiem:

1.  w przypadku środków z EFS, realizacji zlecenia płatności przez Bank Gospodarstwa Krajowego,
2.  w przypadku środków pochodzących z dotacji celowej, dostępności środków na finansowanie działania na rachunku bankowym Instytucji Wdrażającej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymana kwota dofinansowania od Instytucji Wdrażającej w kwocie przynależnej Instytutowi otrzymana w formie zaliczki jak i refundacji stanowi przychód podatkowy w dacie jej wpływu na rachunek bankowy Instytutu?
2.  Czy uzyskany przychód z tytułu wpływu dofinansowania korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze.

Zatem, momentem powstania przychodu jest moment otrzymania pieniędzy, czyli wpływu zaliczki lub refundacji na rachunek bankowy Instytutu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Uzyskany przychód w postaci pieniężnego dofinansowania korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Do zwolnienia otrzymanej przez Instytut kwoty dofinansowania zastosowanie znajdzie: art. 17 ust. 1 pkt 47 w odniesieniu do środków pochodzących z dotacji celowej oraz art. 17 ust. 1 pkt 53 do środków pochodzących z EFS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie powstania przychodu podatkowego;
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia przedmiotowego w części dotyczącej zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia przedmiotowego w części dotyczącej zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca (Beneficjent) podpisał w kwietniu 2013 r. umowę finansową z Instytucją Wdrażającą – Instytucją Pośredniczącą II stopnia o dofinansowanie projektu: Akademia Talentów Przyrodniczych – podwyższenie jakości kształcenia kompetencji naukowych i przyrodniczych w szkołach ponadgimnazjalnych w ramach przedmiotu „Ekologia Krajobrazu”, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Instytucja Wdrażająca przyznała Instytutowi na realizację projektu środki finansowe, z których 85% pochodzi ze środków europejskich, natomiast 15% stanowi dotacja celowa z budżetu krajowego.

Rozważając charakter otrzymywanych przez Wnioskodawcę (Beneficjenta) środków, należy odnieść się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która z dniem 01 stycznia 2010 r. wprowadziła szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Stosownie do art. 5 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

W tym miejscu wskazać należy, iż funduszami strukturalnymi są fundusze tworzone w budżecie Wspólnoty Europejskiej umożliwiające pomoc w restrukturyzacji i modernizacji gospodarki krajów członkowskich drogą interwencji w kluczowych sektorach i regionach (poprawa struktury). Są one wskazane w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1083/2006 z 11.7.2006 r. ustanawiającym przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającym rozporządzenie (WE) Nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 25 ze zm.).

Obecnie (lata 2007 - 2013) działają dwa fundusze strukturalne:

1.  Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego (rozporządzenie (WE) Nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1783/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 1 ze zm.);
2.  Europejski Fundusz Społeczny (rozporządzenie (WE) Nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1784/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 12 ze zm.).

W rozpatrywanej sytuacji, Instytut realizuje projekt w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, iż 28 września 2007 r. Komisja Europejska wydała decyzję w sprawie przyjęcia do realizacji Programu Kapitał Ludzki, który jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007 - 2013 i obejmuje całość interwencji Europejskiego Funduszu Społecznego w Polsce. Program Operacyjny Kapitał Ludzki wpisuje się w jeden z głównych celów Narodowej Strategii Spójności 2007 - 2013, tj. wzrost zatrudnienia poprzez rozwój kapitału ludzkiego i społecznego. Program Kapitał Ludzki realizowany jest ze środków krajowych oraz środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, a więc środków pochodzących z funduszu strukturalnego, o którym stanowi art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych.

Na podstawie art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie (…), po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Z kolei na mocy art. 112 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa są przeznaczone w szczególności na wkład krajowy na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich (…).

Zgodnie z art. 117 ust. 1 omawianej ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji (art. 117 ust. 2 ww. ustawy).

Dochody i wydatki budżetu środków europejskich ujmuje się w ustawie budżetowej.

Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej (art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

W myśl art. 124 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wydatki budżetu państwa dzielą się m. in. na dotacje i subwencje (pkt 1) oraz wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich (pkt 6).

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych (art. 126 ustawy o finansach publicznych). Z kolei, dotacjami celowymi są środki przeznaczone m. in. na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich (art. 127 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 186 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Na mocy art. 188 ust. 1 wskazanej ustawy, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku Gospodarstwa Krajowego, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa (art. 188 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 192 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, Minister Finansów przekazuje na rachunki w Banku Gospodarstwa Krajowego środki na płatności na rzecz beneficjentów, a w przypadku Wspólnej Polityki Rolnej - na rzecz agencji płatniczych, o których mowa w odrębnych ustawach.

W przedmiocie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż środki finansowe na realizację projektu pochodzą ze środków europejskich oraz dotacji celowej z budżetu krajowego. Środki finansowe na realizację projektu będą wypłacane w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności. W szczególnie uzasadnionych przypadkach dofinansowanie może być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez Beneficjenta. Transze dofinansowania wypłacane będą pod warunkiem: (1) realizacji zlecenia płatności przez Bank Gospodarstwa Krajowego (w przypadku środków z EFS), (2) dostępności środków na finansowanie działania na rachunku bankowym Instytucji Wdrażającej (w przypadku środków pochodzących z dotacji celowej).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Należy przy tym zauważyć, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca przewidział sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 cyt. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Użyte w przytoczonym przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług na rzecz kontrahenta, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy o dostawę towarów / usługi nastąpi przychód podlegający opodatkowaniu.

W analizowanej sytuacji, poszczególne transze dofinansowania, wypłacane Instytutowi zgodnie z harmonogramem, nie będą jednak stanowiły zaliczki na poczet usługi wykonanej w późniejszym okresie, lecz dofinansowanie realizowanego projektu. Środki te nie mają również charakteru pożyczki (kredytu). W rezultacie, otrzymane przez Instytut środki finansowe nie będą mieściły się w dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, otrzymane kwoty dofinansowania stanowić będą przychód podatkowy Instytutu w dacie otrzymania poszczególnych transz, tj. wpływu zaliczki lub refundacji na rachunek bankowy Instytutu (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przychód ten jednak korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Do zwolnienia otrzymanej przez Instytut kwoty dofinansowania zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 47 i art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl których wolne od podatku są odpowiednio:

*   dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach;
*   płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Jednocześnie wskazać należy, iż tut. Organ wydając niniejszą interpretację indywidualną uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za nieprawidłowe, bowiem jak wskazano powyżej środki pochodzące z budżetu państwa korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy, natomiast kwota dofinansowania wypłacana w formie płatności ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego zwolniona będzie z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy. Należy bowiem zauważyć, iż art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia od podatku środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, podczas gdy Wnioskodawca jest beneficjentem środków stanowiących przedmiot umowy o dofinansowanie projektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.