Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.25.2022.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-31
Teza: usługowy rozlew cydru jako produkcja; nanoszenie znaków akcyzy na opakowania jednostkowe tego cydru; prawo do obniżenia kwoty akcyzy o wartość podatkowych znaków akcyzy
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe; napoje-napoje alkoholowe-cydr; napoje-napoje fermentowane; znak-znak akcyzy
Zagadnienia: Podatek akcyzowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 17-lit. a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21-ust. 7; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 1-pkt 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 1-pkt 4; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 1-pkt 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 96-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 96-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 114; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 116-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 117-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 117-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 2-art. 120 -ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 2-art. 120 -ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 3-art. 125 -ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 3-art. 126-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy usługowego rozlewu cydru, nanoszenia znaków akcyzy na opakowania jednostkowe tego cydru oraz prawa do obniżenia kwoty akcyzy o wartość podatkowych znaków akcyzy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka ABC (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zgodnie z danymi z Krajowego Rejestru Sądowego prowadzi działalność gospodarczą w przedmiocie: produkcja piwa, napojów, cydru i pozostałych win owocowych, pozostałych niedestylowanych napojów fermentowanych, napojów bezalkoholowych, wód mineralnych i pozostałych wód butelkowych; sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych i bezalkoholowych; sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych; sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach; działalność związana z pakowaniem oraz badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jej siedziba znajduje się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Ze względu na charakter przedmiotowej działalności Spółka, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 162, z późn. zm.; dalej jako: „Prawo przedsiębiorców”) oraz ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1891, dalej jako: „ustawa winiarska”), jest zobowiązana do uzyskania wpisu do rejestru działalności w zakresie wyrobu lub rozlewu napojów spirytusowych oraz rejestru działalności w zakresie wyrobu lub rozlewu wyrobów winiarskich. Spółka znajduje się w przedmiotowych rejestrach, które prowadzone są przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Spółka posiada również zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego i jest zarejestrowana jako podatnik akcyzy w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych.

Przedmiotowy wniosek dotyczy współpracy Spółki z producentem cydru (dalej jako: „Zamawiający” lub „Właściciel Brandu”). Spółka w ramach prowadzonej działalności produkuje między innymi napoje fermentowane o kodzie CN 2206 00, w tym cydr. Spółka nakłada na produkowane wyroby znaki akcyzy i składa deklaracje AKC-4 i AKC-4/B, w których wykazuje odliczenie kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby.

Ponadto Spółka na podstawie zawartej umowy świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługę rozlewu (konfekcjonowania) cydru produkowanego przez Zleceniodawcę. Cydr dostarczany przez Zleceniodawcę do składu podatkowego prowadzonego przez Spółkę jest konfekcjonowany do opakowań jednostkowych opatrzonych znakami towarowymi należącymi do Zleceniodawcy, a następnie przesyłany w procedurze zawieszonej akcyzy do składu podatkowego prowadzonego przez Zleceniodawcę. Tam na wyroby akcyzowe są nakładane znaki akcyzy.

Obecnie strony zamierzają rozszerzyć współpracę w ten sposób, że Spółka przed wydaniem skonfekcjonowanych wyrobów Zleceniodawcy będzie nakładała podatkowe znaki akcyzy na opakowania jednostkowe wyrobów. W tym celu Spółka zamówi i nabędzie podatkowe znaki akcyzy na własny koszt (co jest równoznaczne z poniesieniem ekonomicznego ciężaru kosztów podatkowych znaków akcyzy) i nałoży je na opakowania jednostkowe. Cena usługi nałożenia znaków akcyzy będzie stanowiła część składową wynagrodzenia za usługę rozlewu. Natomiast wartość nabytych podatkowych znaków akcyzy nie będzie w żaden sposób zrefundowana zleceniobiorcy przez Zleceniodawcę. Zleceniodawca nie będzie również występował do urzędu skarbowego o zwrot wartości tych znaków. Wartość podatkowych znaków akcyzy, nałożonych na opakowania jednostkowe wyrobów Zleceniodawcy, Spółka będzie odliczała od akcyzy należnej od produkowanych przez nią wyrobów, czyli obniżała należną akcyzę z tytułu wydanych wyrobów akcyzowych w deklaracji AKC-4 i AKC-4/B. Spółka będzie wskazywała w tych deklaracjach łączną wartość nabytych i nałożonych podatkowych znaków akcyzy, tj. wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby produkowane przez Spółkę i rozlewanych dla Zleceniodawcy.

**Pytania**

1\. Czy Spółka, w świetle ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 722, z późn. zm.), dokonując rozlewu cydru do opakowań jednostkowych na zlecenie Zamawiającego, będzie uznana za producenta napojów fermentowanych i będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o wydanie banderol oraz oznaczania wyrobów akcyzowych (rozlanego do opakowań jednostkowych cydru) otrzymanymi znakami akcyzy?

W przypadku potwierdzenia stanowiska zawartego w pyt. nr 1:

2\. Czy Spółka, dokonując rozlewu cydru na zlecenie Zamawiającego oraz oznaczając opakowania jednostkowe tego cydru zakupionymi na własny koszt podatkowymi znakami akcyzy, będzie uprawniona do obniżenia akcyzy należnej wykazanej w deklaracji AKC-4 oraz deklaracji szczegółowej AKC-4/B (podatek od wina, napojów fermentowanych i wyrobów pośrednich), o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych przez Spółkę na wyroby wyprodukowane (rozlewane) na zlecenie Zamawiającego?

3\. Czy przy opisanym w zdarzeniu przyszłym wniosku, usługowym rozlewie cydru na rzecz Zamawiającego, możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe, powstanie następnego dnia po naniesieniu tych znaków na opakowanie jednostkowe?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Spółka, w świetle ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 722, z późn. zm.; dalej jako: „u.p.a.”), dokonując rozlewu cydru do opakowań jednostkowych na zlecenie Zamawiającego, będzie uznana za producenta napojów fermentowanych i będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o wydanie banderol oraz oznaczania wyrobów akcyzowych (rozlanego do opakowań jednostkowych cydru) otrzymanymi znakami akcyzy.

2) Spółka, dokonując rozlewu cydru na zlecenie Zamawiającego oraz oznaczając opakowania jednostkowe tego cydru zakupionymi na własny koszt podatkowymi znakami akcyzy, będzie uprawniona do obniżenia akcyzy należnej wykazanej w deklaracji AKC-4 oraz deklaracji szczegółowej AKC-4/B (podatek od wina, napojów fermentowanych i wyrobów pośrednich), o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych przez Spółkę na wyroby wyprodukowane (rozlewane) na zlecenie Zamawiającego.

3) Przy opisanym w zdarzeniu przyszłym wniosku, usługowym rozlewie cydru na rzecz Zamawiającego, możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy, prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe, powstanie następnego dnia po naniesieniu tych znaków na opakowanie jednostkowe.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 1 ust. 1 u.p.a., u.p.a. określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a., wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do u.p.a. wymieniono w poz. 16, pod kodem CN 2206 00, pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Równocześnie w poz. 16 załącznika nr 2 do u.p.a., stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, pod kodem CN 2206 00 wymieniono pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.a., przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Cydr to, zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. q ustawy winiarskiej, napój fermentowany o rzeczywistej zawartości alkoholu od 1,2% do 8,5% objętościowych, otrzymany w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na cydr, bez dodatku alkoholu, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1, lub dodania soku jabłkowego lub zagęszczonego soku jabłkowego. Z kolei, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 9 ustawy z 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 24), cydr jest napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2%, lecz nieprzekraczającej 8,5% objętościowych, otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na cydr, z możliwością słodzenia glukozą, fruktozą, zagęszczonym sokiem jabłkowym, sokiem jabłkowym lub substancjami określonymi w art. 2 pkt 4 lit. a, e, f oraz g lub barwienia. Stosownie zaś do art. 5 ust. 1 pkt 18 tej ustawy, cydr aromatyzowany to napój o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2%, lecz nieprzekraczającej 8,5% objętościowych, zawierający co najmniej 85% objętościowych cydru lub wina jabłkowego, poddany aromatyzowaniu substancjami innymi niż uzyskane z winogron, z możliwością słodzenia substancjami określonymi w art. 2 pkt 4 lit. a, b oraz d-g lub barwienia. Substancje słodzące wskazane w art. 2 pkt 4 lit. a, b oraz d-g to:

a) sacharoza (cukier przemysłowy), cukier (cukier biały) lub cukier ekstra biały (cukier rafinowany),

b) płynny cukier (roztwór cukru), płynny cukier inwertowany (roztwór cukru inwertowanego), syrop cukru inwertowanego, syrop glukozowy, syrop glukozowy w proszku, jednowodna glukoza (jednowodna dekstroza), bezwodna glukoza (bezwodna dekstroza) lub fruktoza,

d) moszcz z owoców innych niż winogrona, sok z owoców innych niż winogrona lub zagęszczony sok owocowy z owoców innych niż winogrona,

e) cukier palony będący produktem otrzymywanym wyłącznie w wyniku kontrolowanego podgrzewania sacharozy bez współudziału zasad, kwasów mineralnych lub innych dodatków chemicznych,

f) miód,

g) substancje słodzące dozwolone zgodnie z rozporządzeniem nr 1333/2008.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 u.p.a., napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

1) musujące napoje fermentowane - wszelkie wyroby oznaczone kodami CN 2206 00 31 i 2206 00 39 oraz CN 2204 10, 2204 21 06, 2204 21 07, 2204 21 08, 2204 21 09, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niewymienione w art. 95, które znajdują się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo cechują się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze, oraz:

a) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającą 13% objętości, albo

b) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 13% objętości, lecz nieprzekraczającą 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji;

2) niemusujące napoje fermentowane - niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w pkt 1 - wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1:

a) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości, albo

b) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% objętości, lecz nieprzekraczającej 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.

Zgodnie z art. 96 ust. 2 u.p.a., produkcją napojów fermentowanych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie napojów fermentowanych, a także ich rozlew.

„Produkcja” to, zgodnie z definicją Uniwersalnego słownika języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, „zorganizowana działalność ludzka mająca na celu seryjne wytwarzanie określonych dóbr materialnych; proces wytwarzania czegoś dla potrzeb człowieka, wytwarzanie, wytwórczość”. Z kolei „produkować” to nic innego jak „brać udział w produkcji, zajmować się produkcją czegoś, wytwarzać, wyrabiać coś”.

Zgodnie z nieprawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 12.02.2019 r., III SA/Łd 1043/18, LEX nr 2641261, odnoszącym się do pojęcia rozlewu przy produkcji piwa, Sąd stwierdził: „Co należy rozumieć pod pojęciem „produkcja piwa” określa art. 94 ust. 2 u.p.a., który stanowi, że „produkcją piwa w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie piwa, a także jego rozlew”. U.p.a. nie definiuje pojęcia rozlew, co oznacza, że pojęcie to należy rozumieć zgodnie z jego literalnym brzmieniem. Biorąc pod uwagę treść art. 94 ust. 2 u.p.a. należy uznać, że sam rozlew piwa bez względu na to czyją własnością jest rozlewane piwo, będzie produkcją piwa w rozumieniu u.p.a. Sąd zauważa, że ani u.p.a. ani rozporządzenie w sprawie zwolnień nie różnicują czynności rozlewu piwa w zależności czy jest dokonywany na własny rachunek czy na zlecenie innego podmiotu.

Analogiczna interpretacja znajdzie zastosowanie w przypadku przepisów definiujących produkcję wyrobów pośrednich. Już sam rozlew będzie produkcją w rozumieniu art. 96 ust. 2 u.p.a.

W świetle powyższego, w tym w szczególności na podstawie przepisów u.p.a., można wywnioskować, że Spółka dokonując rozlewu cydru do opakowań jednostkowych powinna zostać uznana za podmiot dokonujący produkcji wyrobów akcyzowych. Rozlew sam w sobie spełnia ustawowe przesłanki produkcji napojów fermentowanych oraz jest jednym z etapów produkcji, bez którego niemożliwe byłoby osiągnięcie finalnego produktu.

Odnośnie samych podatkowych znaków akcyzy, u.p.a. nakłada na pewne grupy podmiotów obowiązek ich stosowania. Celem otrzymania podatkowych znaków akcyzy wskazany podmiot musi złożyć wstępne zapotrzebowanie na nie do Ministerstwa Finansów. Następnie należy wystąpić z wnioskiem do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, na terenie którego znajduje się siedziba przedsiębiorstwa, o wydanie banderol podatkowych. Wniosek ten składa się wraz z załącznikami w postaci:

· zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości ZAS-W,

· odpisu z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego,

· zaświadczenia o wpisie do CEIDG,

· zaświadczenia o wpisie do rejestru producentów wyrobów tytoniowych,

· zaświadczenia o wpisie do rejestru działalności regulowanej w zakresie wyrobu lub rozlewu napojów spirytusowych,

· zaświadczenia o wpisie do rejestru przedsiębiorców wykonujących działalność regulowaną w zakresie wyrobu lub rozlewu wyrobów winiarskich,

· zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi do 18% zawartości alkoholu,

· zezwolenia na obrót hurtowy w kraju napojami alkoholowymi powyżej 18% zawartości alkoholu,

· potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego.

Zgodnie z art. 125 ust. 1 u.p.a., podatkowe znaki akcyzy otrzymuje zarejestrowany, zgodnie z art. 16, podmiot będący:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1,2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 u.p.a., produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1) wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;

2) mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz.U. z 2019 r. poz. 1534 oraz z 2020 r. poz. 425);

4) mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;

5) wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sytuacji. Spółka będzie podmiotem dokonującym produkcji cydru w składzie podatkowym.

Podsumowując zagadnienie w zakresie pytania nr 1, mimo iż cydr nie stanowi własności Spółki, a pochodzi od producenta będącego jego właścicielem (Zamawiający), to bez etapu jakim jest rozlew, nie byłoby możliwe uzyskanie finalnego produktu gotowego do sprzedaży, znajdującego się w butelce bądź puszce. Ustawodawca uprawnił producenta wyrobu alkoholowego (w tym przypadku cydru) do ubiegania się o wydanie decyzji o wydaniu banderol podatkowych jako producenta napoju.

Przypomnieć bowiem należy, że czym innym jest powstanie obowiązku podatkowego w związku z produkcją cydru, a czym innym powstanie zobowiązania podatkowego, które w przypadku cydru rozlanego na zlecenie Zamawiającego powstanie nie u Wnioskodawcy, lecz u Zamawiającego, u którego dojdzie do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Spółka, spełniając wymagania zawarte w u.p.a., dotyczące produkcji napojów fermentowanych oraz dołączając odpowiednie dokumenty, od których przedstawienia uzależnione jest wydanie decyzji o wydanie banderol podatkowych, ma legitymację do złożenia wniosku o wydanie banderol podatkowych i otrzymałaby w tym zakresie decyzję o ich wydanie od właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Po otrzymaniu pozytywnej decyzji w tym zakresie, Spółka mogłaby dokonywać oznaczania, rozlanego przez siebie w procesie produkcji cydru, podatkowymi znakami akcyzy. Przepisy u.p.a. nie ograniczają bowiem możliwości nałożenia banderol akcyzowych wyłącznie do podmiotu, u którego powstanie zobowiązanie podatkowe od danego wyrobu akcyzowego.

Spółka, w świetle u.p.a., dokonując rozlewu cydru do opakowań jednostkowych na zlecenie Zamawiającego, będzie uznana za producenta napojów fermentowanych, a co za tym idzie będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o wydanie banderol akcyzowych oraz oznaczanie wyrobów akcyzowych (rozlanego do opakowań jednostkowych cydru) otrzymanymi podatkowymi znakami akcyzy.

W zakresie pkt 2 i 3 wniosku Spółka wskazuje na następujące okoliczności.

Stosownie do art. 21 ust. 7 u.p.a., z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2, kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

1) następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem pkt 4 lit. b;

2) po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

a) produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1,2, 4 lub 5,

b) zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

c) podatnika nabywąjącego wewnąrzwspólnotowo wyroby akcyzowe poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej,

d) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego za pośrednictwem przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 79 ust. 1,

e) podmiotu dokonującego czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 i 2;

3) następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego;

4) następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

a) zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

b) właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych powstanie następnego dnia po naniesieniu tych znaków na opakowanie jednostkowe. Wnioskodawca będzie oznaczać wyroby akcyzowe – produkowany na zlecenie cydr – znakami akcyzy, w prowadzonym przez siebie składzie podatkowym na terytorium kraju.

Artykuł 21 ust. 7 u.p.a. nie zawiera przesłanek stanowiących o tym, że obniżenie akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, może nastąpić jedynie co do wyrobów, na które owe znaki się nanosi. Przepis ten stanowi, że wartość akcyzy należnej od wyprodukowanych wyrobów może być obniżona o wartość podatkowych znaków akcyzy, jednak niekoniecznie w stosunku do tych produkowanych na rzecz Zamawiającego. Art. 21 ust. 7 u.p.a. odnosi się bowiem generalnie do możliwości obniżenia całej akcyzy opłacanej przez Spółkę na podstawie stosownej deklaracji AKC-4. Przepisy prawa akcyzowego nie stoją zatem na przeszkodzie, by obniżyć akcyzę o wartość banderol zakupionych również dla cydru produkowanego dla Zamawiającego. Przepis pozwala obniżyć akcyzę podmiotowi, który poniósł ciężar ekonomiczny nabycia banderol podatkowych. Nie jest takim podmiotem Zamawiający, lecz w analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka.

To determinuje odpowiedź na 2 zadane przez Wnioskodawcę pytania, zgodnie z którymi prawidłowe stanowisko powinno brzmieć:

Spółka dokonując rozlewu cydru na zlecenie Zamawiającego oraz oznaczając opakowania jednostkowe cydru znakami akcyzy, będzie uprawniona do obniżenia akcyzy należnej od napojów fermentowanych o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby wyprodukowane na zlecenie Zamawiającego.

Tym niemniej, mając na uwadze, że Spółka jest podatnikiem akcyzy od napojów fermentowanych, w tym cydru produkowanego pod marką własną, w związku z czym składa deklarację AKC-4 wraz deklaracją AKC-4/B, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia akcyzy należnej od tych wyrobów o wartość podatkowych znaków akcyzy, tj. dla tożsamych rodzajowo/podobnych wyrobów (w tym cydru) wyprodukowanych nie na rzecz Zamawiającego, lecz produkowanych przez Spółkę, która jest właścicielem ich brandu.

Prawo do obniżenia kwoty akcyzy do zapłaty może wynikać z faktu, że podmiot jest zobowiązany do nakładania znaków akcyzy na określone wyroby akcyzowe. Wtedy kwota akcyzy do zapłaty może zostać obniżona o wartość podatkowych znaków akcyzy.

W sytuacji, w której Spółka dokonuje rozlewu i odpowiada za prawidłowe naniesienie banderol oraz ich zakup, pozbawienie Spółki prawa i możliwości obniżenia akcyzy należnej o wartość podatkowych znaków akcyzy stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami podatku akcyzowego oraz stanowiłoby nieuzasadnione nadmierne fiskalnie obciążenie Spółki.

Ponadto zgodnie z 3. zadanym pytaniem przez Spółkę, przy usługowym rozlewie cydru na rzecz Zamawiającego, możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe, powstanie następnego dnia po naniesieniu tych znaków na opakowanie jednostkowe. Spółka bowiem oznacza wyroby akcyzowe znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju. Nie zachodzą również okoliczności opisane w art. 21 ust. 7 pkt 4 lit. b u.p.a., tj. zdarzenie przyszłe nie dotyczy właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3 u.p.a.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 16 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2206 00 został wymieniony:

Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 17 lit. a ustawy:

Znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy.

W myśl art. 92 ustawy:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Jak stanowi art. 93 ust. 1 ustawy:

Do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1) wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;

2) wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;

3) napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Zgodnie z art. 93 ust. 2 ustawy:

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy:

Napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

1) musujące napoje fermentowane - wszelkie wyroby oznaczone kodami CN 2206 00 31 i 2206 00 39 oraz CN 2204 10, 2204 21 06, 2204 21 07, 2204 21 08, 2204 21 09, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niewymienione w art. 95, które znajdują się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo cechują się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze, oraz:

a) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającą 13% objętości, albo

b) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 13% objętości, lecz nieprzekraczającą 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji;

2) niemusujące napoje fermentowane - niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w pkt 1 - wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1:

a) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości, albo

b) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% objętości, lecz nieprzekraczającej 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.

W myśl art. 96 ust. 2 ustawy:

Produkcją napojów fermentowanych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie napojów fermentowanych, a także ich rozlew.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy:

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 21 ust. 7 ustawy:

Z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2, kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

1) następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem pkt 4 lit. b;

2) po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

a) produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5,

b) zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

c) podatnika nabywającego wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej,

d) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego za pośrednictwem przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 79 ust. 1,

e) podmiotu dokonującego czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 i 2;

3) następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego;

4) następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

a) zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

b) właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

Jak stanowi art. 47 ustawy:

Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1) wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;

2) mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku:

a) winiarskiego, w przypadku win, biorąc pod uwagę średnią roczną produkcję z co najmniej trzech kolejnych lat winiarskich,

b) kalendarzowego, w przypadku napojów fermentowanych, biorąc pod uwagę średnią roczną produkcję z co najmniej trzech kolejnych lat kalendarzowych, jeżeli napoje te:

\- spełniają wymagania określone dla fermentowanych napojów winiarskich, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i d, pkt 2-6, 9 lub 10 ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 24) oraz

\- są produkowane przez podmioty posiadające wpis do rejestru przedsiębiorców wykonujących działalność w zakresie wyrobu lub rozlewu wyrobów winiarskich, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 2 grudnia 2021 r. o wyrobach winiarskich; (…)

4) mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;

5) wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy; (…).

Pod pozycją 16 załącznika nr 2 do ustawy, pod kodem CN 2206 00 został wymieniony:

Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

W myśl art. 114 ustawy:

Obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

Pod pozycją 4 załącznika nr 3 do ustawy, pod kodem CN 2206 00 został wymieniony:

Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy:

Obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6 i 7;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem zamierzającym nabyć wyroby akcyzowe i posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Stosownie do art. 117 ust. 3 ustawy:

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 120 ust. 2 ustawy:

Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

Jak stanowi art. 120 ust. 3 ustawy:

Opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego jest to opakowanie samodzielne, bezpośrednio chroniące wyrób akcyzowy:

1) jednorazowego lub wielokrotnego użytku oraz

2) przystosowane lub umożliwiające jego przystosowanie do przechowywania, eksponowania i sprzedaży w nim lub z niego wyrobu akcyzowego, oraz

3) posiadające zamknięcie lub wskazane miejsce i sposób otwierania, które jest lub może być przystosowane do bezpośredniego lub pośredniego spożycia wyrobu albo umożliwia bezpośrednie lub pośrednie spożycie wyrobu, a także

4) przystosowane do pakowania, przechowywania i przewożenia go w opakowaniach zbiorczych lub transportowych.

W myśl art. 125 ust. 1 ustawy:

Podatkowe znaki akcyzy otrzymuje zarejestrowany, zgodnie z art. 16, podmiot będący:

1) podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6;

2) importerem;

3) podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;

4) przedstawicielem podatkowym;

5) podmiotem dokonującym produkcji, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;

6) właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

7) podmiotem, o którym mowa w art. 116 ust. 1 pkt 7.

Stosownie do art. 126 ust. 1 ustawy:

Decyzję w sprawie wydania podatkowych znaków akcyzy lub sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy na wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy.

Państwa wątpliwości dotyczą:

\- uznania Spółki za producenta napojów fermentowanych w związku z dokonywaniem usługowego rozlewu cydru w składzie podatkowym, prawa do wystąpienia z wnioskiem o wydanie banderol oraz oznaczania znakami akcyzy cydru, rozlanego do opakowań jednostkowych;

\- prawa Spółki do obniżenia akcyzy należnej, wykazanej w deklaracjach AKC-4 i AKC-4/B, o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby (cydr) rozlane na zlecenie Zamawiającego;

\- momentu powstania prawa do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych na wyroby akcyzowe – rozlewany usługowo cydr.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę cydr, który jest przez Spółkę, we własnym składzie podatkowym, usługowo rozlewany (konfekcjonowany) na rzecz właściciela tego wyrobu (Zlecającego), stanowi napój fermentowany, zdefiniowany w art. 96 ust. 1 ustawy. Przy czym cydr jest dostarczany do Wnioskodawcy ze składu podatkowego Zlecającego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i w takiej procedurze jest następnie po rozlaniu przesyłany do Zlecającego. W tych okolicznościach nie budzi wątpliwości Organu fakt, że usługowy rozlew cydru jest tożsamy z jego produkcją, na gruncie przepisów art. 96 ust. 2 ustawy. Ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia „rozlew”, z uwagi na jego jednoznaczne literalne brzmienie. W konsekwencji powyższego rozlew cydru, bez względu na to, czy jest on własnością podmiotu rozlewającego czy też innego podmiotu (podmiotu zlecającego rozlew) – a sama czynność rozlewu następuje w ramach świadczonej usługi – będzie stanowił produkcję cydru na gruncie przepisów ustawy. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie różnicują bowiem czynności rozlewu napojów fermentowanych (zatem także cydru) w zależności od tego, czy jest dokonywany na własny rachunek, czy też na zlecenie innego podmiotu.

Tym samym, dokonując usługowego rozlewu cydru, Spółka będzie producentem tego napoju fermentowanego, wymienionego w załączniku nr 2 do ustawy. Przy tym zauważyć należy, że Spółka dokonuje produkcji (rozlewu) cydru we własnym składzie podatkowym na terytorium kraju. Oznacza to, że Spółka postępuje zgodnie z przepisem zawartym w art. 47 ust. 1 ustawy, nakazującym, aby produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy (w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa) mogła odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Rozlewany usługowo (produkowany) przez Spółkę cydr został również wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, zatem, zgodnie z art. 114 ustawy, podlega on obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy. Obowiązek oznaczania usługowo rozlewanego cydru (wyrobu akcyzowego spełniającego definicję napoju fermentowanego) podatkowymi znakami akcyzy będzie mógł być spełniony przez Wnioskodawcę, który wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że jest zarejestrowany jako podatnik akcyzy w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych. Możliwość oznaczania usługowo rozlewanego cydru przez Wnioskodawcę – czyli podmiot prowadzący skład podatkowy – wynika z treści przepisu art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy tym w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania inne, niż wskazany, zapisy art. 116 ust. 1 ustawy.

Wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, o czym stanowi art. 117 ust. 1 ustawy. Zaznaczyć wszakże trzeba, że w niniejszej sprawie znaki akcyzy nanoszone będą na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego (cydru), zgodnie z art. 120 ust. 2 ustawy. W niniejszej sprawie usługowy rozlew cydru będzie dokonany w składzie podatkowym Wnioskodawcy, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a następnie cydr zostanie przemieszczony w tej procedurze do składu podatkowego Zlecającego.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca będzie mógł, na podstawie art. 125 ust. 1 ustawy – będąc podmiotem zarejestrowanym jako podatnik akcyzy i prowadząc skład podatkowy, w którym usługowo rozlewa cydr – otrzymać podatkowe znaki akcyzy. Przy czym wydanie podatkowych znaków akcyzy będzie mogło nastąpić na wniosek Spółki, zgodnie z art. 126 ust. 1 ustawy, po spełnieniu wszystkich wymogów dokumentacyjnych, wynikających z art. 126 ust. 2 ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, że Spółka, jako producent napojów fermentowanych, w związku z dokonywaniem usługowego rozlewu cydru w składzie podatkowym, będzie miała prawo do oznaczania znakami akcyzy cydru, rozlanego do opakowań jednostkowych, po uprzednim wystąpieniu z wnioskiem o wydanie znaków akcyzy do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Z okoliczności, że Wnioskodawca będzie dokonywał oznaczania znakami akcyzy opakowań jednostkowych cydru, rozlewanego usługowo, wynikać będzie uprawnienie Spółki do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy, pod warunkiem, że te znaki zostaną prawidłowo naniesione na opakowania jednostkowe. Z uwagi na to, że Spółka dokonuje usługowego rozlewu cydru do opakowań jednostkowych we własnym składzie podatkowym na terytorium kraju, to z tego prawa (do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy) Wnioskodawca będzie mógł skorzystać nie wcześniej jednak niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na opakowania jednostkowe cydru. Możliwość ta – co do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy oraz momentu dokonania tego obniżenia – wynika z samego faktu naniesienia przez Spółkę znaków akcyzy na opakowania jednostkowe wyrobu akcyzowego (cydru) i znajduje umocowanie w treści przepisu art. 21 ust. 7 pkt 1 ustawy.

Przy czym obniżenie kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy będzie możliwe z uwagi na fakt, że Wnioskodawca – jak to podał w opisie zdarzenia przyszłego – w ramach prowadzonej działalności sam produkuje m.in. napoje fermentowane o kodzie CN 2206 00 (w tym cydr) oraz składa deklaracje podatkowe AKC-4 i AKC-4/B, w których wykazuje kwotę akcyzy. Zatem możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy, w niniejszej sprawie, wynika z faktu, że to Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem o wydanie tych znaków, a równocześnie będzie wykazywał podatek akcyzowy w związku z produkcją własnych wyrobów akcyzowych. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie wykazywał podatku akcyzowego to nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty akcyzy o wartość podatkowych znaków akcyzy, jak również do ubiegania się o zwrot wartości tych znaków (lub nadwyżki wartości znaków nad podatkiem akcyzowym). Bez znaczenia będzie zatem okoliczność, że wobec Wnioskodawcy nie powstanie konieczność zapłaty akcyzy w związku z usługowym rozlewem cydru, na którego opakowania jednostkowe te znaki będą nanoszone.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).