Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB2/415-1493/08/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-21
Teza: Sposób obliczenia podstawy opodatkowania w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; płatnik; spółki-spółka akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 03 września 2008r. (data wpływu do tut. Biura 08 września 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 września 2008r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, w której 100% akcji posiadają osoby fizyczne (akcjonariusze) będące polskimi rezydentami podatkowymi. Część akcji zostanie umorzona za zgodą akcjonariuszy w drodze nabycia akcji przez Spółkę (umorzenie dobrowolne). Umorzenie akcji ma nastąpić za wynagrodzeniem w trybie art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1\. W jaki sposób Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych winna obliczyć podstawę opodatkowania w przypadku wypłaty akcjonariuszowi (osobie fizycznej) wynagrodzenia z tytułu zbycia przez niego akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia? 2. Czy w kalkulowaniu podstawy opodatkowania akcjonariuszy Spółka powinna uwzględnić koszty uzyskania przychodu co do rodzaju i wysokości, o których mowa w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielniach. Zasady opodatkowania dochodu (przychodu) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych precyzuje art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że od tak uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1. Z uwagi na nie dość precyzyjne sformułowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tej materii oraz zamienne używanie pojęć przychód (dochód) rodzi się pytanie w zakresie prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z uzyskaniem przez takie osoby przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki na jej rzecz w celu ich umorzenia.

W ocenie wnioskodawcy, rodzaje przychodów z kapitałów pieniężnych określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Zasady opodatkowania dochodu (przychodu), o którym wyżej mowa przedstawiają się zatem zdaniem wnioskodawcy następująco:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych (\`(...)\`). Art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, jednakże sięgając do treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zauważyć należy, że dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu:

*   obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   zaś jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Powołany w w/w przepisie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`). W przypadku zaś wspólnika, który umarzane dobrowolnie udziały otrzymał w drodze spadku lub darowizny koszty z tytułu takiego umorzenia ustala biorąc pod uwagę wartość spadku lub darowizny wynikającą z odpowiedniej deklaracji podatkowej.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga fakt, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawarty jest w rozdziale 5 zatytułowanym: "Szczególne zasady ustalania dochodu", dlatego też do ustalania dochodu – podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych - z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, należy stosować zasadę zawartą w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącą normą o charakterze szczególnym w stosunku do norm o charakterze ogólnym, zarówno tej dotyczącej ustalania dochodu (art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jak i tej dotyczącej podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto za stanowiskiem, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów (akcji) podstawę opodatkowania stanowi dochód osiągnięty z umorzenia udziałów (akcji) przemawia wykładania systemowa i celowościowa w/w przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma bowiem w ocenie wnioskodawcy racjonalnych przesłanek ku temu, aby istotnie różnicować podstawy opodatkowania w przypadku zbywania udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) od zbycia na rzecz osoby trzeciej, gdzie niewątpliwie podstawą opodatkowania jest osiągnięty z tego tytułu dochód - art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca powołuje się na fakt, że podobne rozwiązania prawne wprowadzono w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie ma powodów do różnicowania sytuacji podatkowej osób fizycznych i prawnych z tego tytułu. Wykładnia systemowa i celowościowa prowadzi zatem do wniosku, że opodatkowaniu w takiej sytuacji podlega dochód. Ponadto, określenie podstawy opodatkowania w przypadku umorzenia udziałów (akcji) / zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jako przychodu bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodu, czyli tylko na podstawie art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyniłoby art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych martwym, a nie takie było zamierzenie ustawodawcy. Ponieważ art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się pojęciem dochodu, który na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest powszechnie interpretowany jako przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, to pobranie 19% podatku dochodowego od osób fizycznych od samego przychodu stałoby w sprzeczności z art. 24 ust. 5 pkt 2 i dodatkowo z art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wnioskodawca stoi na stanowisku, że pobierając podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu nabycia akcji przez Spółkę od akcjonariusza w celu umorzenia, dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów stosuje art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że dochodem z tytułu zbycia akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, będzie nadwyżka przychodu otrzymanego z tego tytułu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodu zaś będzie:

*   koszt obliczony zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w przypadku gdy akcjonariusz nabył akcje w zamian za środki pieniężne lub wkład niepieniężny;
*   wartość akcji z dnia nabycia spadku lub darowizny, jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Wnioskodawca powołał przy tym rozstrzygnięcia innych organów podatkowych t.j. pisma Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 15 września 2007r. (sygnatura ŁUS-II-2-415/30/07/JB), Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 20 sierpnia 2007r. (sygnatura RO-XV/415/PDOF-293/286/MK/07) oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w Lesznie z dnia 7 lutego 2007r. (sygnatura PD-lb-415-3/07). **W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.** Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy. Odnosząc się do powołanych postanowień organ podatkowy podkreśla, iż jakkolwiek orzeczenia podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę pism organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.