Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-896/14-4/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-13
Teza: Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki cywilnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; korekta; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki-spółka cywilna; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2014 r. (data wpływu 17 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 6 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe;**

*   braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki cywilnej i braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego oraz dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 6 marca 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz prawa do reprezentacji Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Pan, zwany dalej Wnioskodawcą, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą „”, nr NIP. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż artykułów spożywczych (47.19.Z).

Wnioskodawca jest w ramach wykonywanej przez niego działalności zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą wciągnięte do ewidencji środków trwałych oraz amortyzowane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy: nieruchomość (budynek sklepu położonego) wraz z zatoką parkingową oraz samochód osobowy. Ponadto w skład przedsiębiorstwa wchodzą również inne wciągnięte do ewidencji środków trwałych składniki, takie jak: samochód ciężarowy, samochód osobowy oraz wyposażenie sklepu (m. in. regały chłodnicze, komory chłodnicze, zestaw do monitoringu, kasa fiskalna, klimatyzator, krajalnice, zestaw komputerowy), dla których okres amortyzacji już się zakończył. W skład przedsiębiorstwa wchodzi również towar podlegający sprzedaży w sklepie.

Przedmiotowy budynek został zakupiony przez Wnioskodawcę oraz w 2001 przyjęty do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Następnie w 2013 roku został przez Wnioskodawcę zmodernizowany i wyremontowany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Koszty remontu, modernizacji oraz zakupu wyposażenia sklepu i wystawiane z tego tytułu faktury i rachunki były ewidencjonowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Z tytułu poniesionych na ten cel kosztów przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ustawy o VAT), z którego to prawa Wnioskodawca skorzystał.

Ponadto Wnioskodawca przed dokonaniem planowanej, opisanej poniżej czynności, zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokupić znajdującą się w bezpośrednim sąsiedztwie sklepu Wnioskodawcy nieruchomość, która również będzie wciągnięta do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż zakup ten odbędzie się w formie przetargu organizowanego przez miasto, na dzień składania niniejszego wniosku nie wiadomo, czy zakup zostanie ostatecznie zrealizowany, gdyż zależy to od przebiegu aukcji. Jeśli do transakcji dojdzie, nieruchomość stanowić będzie również część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i będzie przedmiotem planowanej czynności.

Aktualnie Wnioskodawca planuje wraz ze swoim synem, utworzyć spółkę cywilną.

Przedmiotem działalności spółki ma być kontynuacja dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, tj. prowadzenie sklepu „” z wykorzystaniem składników majątkowych stanowiących dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, opisane powyżej.

Wskazać należy, iż przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki cywilnej ma być przedsiębiorstwo w całości.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają własnej definicji „przedsiębiorstwa”, w konsekwencji, dla celów wykładni tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności: 1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), 2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, 3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, 4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, 5. koncesje, licencje i zezwolenia, 6. patenty i inne prawa własności przemysłowej, 7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, 8. tajemnice przedsiębiorstwa, 9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z tym Wnioskodawca na mocy umowy spółki cywilnej zawartej z Panem zamierza wnieść w całości dotychczasowe przedsiębiorstwo, na które składać się będzie budynek sklepu wraz z całkowitym wyposażeniem oraz – w przypadku zakupu do tego czasu nieruchomości sąsiedniej – również tej nieruchomości jako wkład do spółki cywilnej (dalej: przedmiot czynności). Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki nastąpi w formie aktu notarialnego.

Z uwagi na fakt, że spółka cywilna nie ma zdolności prawnej, a za przedsiębiorców uznaje się wspólników spółki cywilnej w okresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, (t.j. Dz. U. z 2013, poz. 672 ze zm.), po zawarciu umowy spółki cywilnej oraz wniesienia dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy aportem do tej spółki, pozostanie zarejestrowany w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, jednak faktycznie zaprzestanie wykonywania działalności opodatkowanej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Dalsza działalność będzie przez Wnioskodawcę wykonywana jedynie w ramach spółki cywilnej.

Wskazać należy, iż przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki cywilnej ma być przedsiębiorstwo w całości, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na które składać się będzie w szczególności: własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności i środki pieniężne, oznaczenie sklepu oraz – w przypadku zakupu do tego czasu nieruchomości sąsiedniej – również tej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy w świetle obowiązujących przepisów Ustawy o VAT, przedmiot czynności, tj. wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako wkład do spółki cywilnej będzie zwolnione z podatku VAT?
2.  Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy w świetle obowiązujących przepisów Ustawy o VAT, w związku ze wniesieniem przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki cywilnej, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT odliczonego z tytułu remontu i modernizacji przedsiębiorstwa oraz nabycia środków trwałych przedsiębiorstwa wnoszonych aktualnie do spółki cywilnej?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  W ocenie Wnioskodawcy wniesienie przedsiębiorstwa wkładem do spółki cywilnej będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT odliczonego z tytułu remontu i modernizacji przedsiębiorstwa wnoszonego jako wkład do spółki, jak również z tytułu nabycia środków trwałych przedsiębiorstwa na podstawie ustawy o VAT.

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju), rozumie się również przekazywanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne darowizny. - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja obejmuje całość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, wniesienie przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki cywilnej będzie traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji zwolnione z podatkiem VAT, gdyż na mocy tego przepisu wyłączone jest zbycie przedsiębiorstwa niezależnie od formy zbycia – podatkowi nie będzie podlegało zatem również wniesienie przedsiębiorstwa jako wkład do spółki cywilnej (aport).

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają własnej definicji „przedsiębiorstwa”; w konsekwencji, dla celów wykładni tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności: 1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), 2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, 3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, 4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, 5. koncesje, licencje i zezwolenia, 6. patenty i inne prawa własności przemysłowej, 7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, 8. tajemnice przedsiębiorstwa, 9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Planowany przedmiot czynności obejmować zatem będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa (art. 55(2) Kodeksu cywilnego), a wiec zespół składników funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo ze sobą powiązanych. W skład przedsiębiorstwa wchodzić będzie własność nieruchomości zabudowanej sklepem, ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary i wyroby, wierzytelności, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności, jak również oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że planowany przedmiot czynności będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 2 Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1 i 4 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, w stosunku do których przysługiwał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku: m. in. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekt określa art. 91 ust. 3-9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 9 powołanej ustawy w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 93 a § 1 oraz § 2 ust. 2 Ordynacji podatkowej, spółka cywilna, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa wstępuje we wszelkie prawa przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tej osoby.

W związku z powyższym należy wskazać, że przepisy art. 91 dotyczą m. in. obowiązku i sposobu dokonywania korekt, co związane jest z faktem, że do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru czy też usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo też uzasadniając dokonanie odliczenia.

W sposób szczególny w zakresie tych obowiązków uregulowana został przypadek, gdy następuje zbycie przedsiębiorstwa. Art. 91 ust. 9 art. przewiduje, że obowiązki związane z korektą przechodzą na nabywcę przedsiębiorstwa. Korekty będą zatem kontynuowane przez nabywcę (w tym przypadku będzie to spółka cywilna). W ocenie Wnioskodawcy przepis ten nie nakłada jednak na nabywcę przedsiębiorstwa (spółkę cywilną) odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy. Jeśli więc zbywca nie miał obowiązków w zakresie korekty wieloletniej podatku, to obowiązek taki nie ciąży na nabywcy (wyrok WSA w Poznaniu z 07.10.2009, I SA/Po 491/09, Lex 523615).

Wprowadzenie przez ustawodawcę zasady kontynuowania korekty podatku naliczonego od towarów i usług przez nabywcę ma bezpośredni związek z przepisem ustawy o VAT (art. 6 ustawy o VAT), który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że intencją ustawodawcy było zapewnienie pełnej neutralności transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części tak, aby transakcja na moment jej dokonania nie wywoływała jakichkolwiek skutków/nie wpływała na rozliczenia stron w zakresie podatku od towarów i usług – tj. aby nie ograniczała ona (przez sam fakt jej dokonania) prawa zbywcy i nabywcy do odliczenia podatku naliczonego (tak: interpretacja indywidualna Ministra Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r., ILPP2/443-526/14-2/JK).

W konsekwencji, zaprzestanie przez Wnioskodawcę wykonywania dotychczasowej działalności w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz prowadzenia działalności w ramach spółki cywilnej, nie powoduje konieczności dokonania przez niego korekty podatku VAT odliczonego na podstawie art. 86 ustawy o VAT podczas procesu modernizacji i remontu przedsiębiorstwa oraz zakupionych środków trwałych.

Wniesienie przedmiotowego przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki cywilnej nie będzie wiązało się zatem dla przekazującego (Wnioskodawcy) z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami trwałymi przedsiębiorstwa, gdyż ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego ciążyć będzie na nabywcy gospodarstwa, o czym stanowi art. 91 ust. 9 ustawy (tak m. in. interpretacja indywidualna Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia z dnia 1 sierpnia 2014 r. IPTPP4/443-327/14-4/OS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   zwolnienia od podatku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki cywilnej –**jest nieprawidłowe;**

*   braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 551 ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z brzmieniem art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego wynika, że ww. przepis wprowadza, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis ust. 2 omawianego artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Z kolei zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż artykułów spożywczych (47.19.Z). Wnioskodawca jest w ramach wykonywanej działalności zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą wciągnięte do ewidencji środków trwałych oraz amortyzowane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy: nieruchomość (budynek sklepu) wraz z zatoką parkingową oraz samochód osobowy. Ponadto w skład przedsiębiorstwa wchodzą również inne wciągnięte do ewidencji środków trwałych składniki, takie jak: samochód ciężarowy, samochód osobowy oraz wyposażenie sklepu (m. in. regały chłodnicze, komory chłodnicze, zestaw do monitoringu, kasa fiskalna, klimatyzator, krajalnice, zestaw komputerowy), dla których okres amortyzacji już się zakończył. W skład przedsiębiorstwa wchodzi również towar podlegający sprzedaży w sklepie. Przedmiotowy budynek został zakupiony przez Wnioskodawcę oraz w 2001 przyjęty do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Następnie w 2013 roku został przez Wnioskodawcę zmodernizowany i wyremontowany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Koszty remontu, modernizacji oraz zakupu wyposażenia sklepu i wystawiane z tego tytułu faktury i rachunki były ewidencjonowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Z tytułu poniesionych na ten cel kosztów przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ustawy o VAT), z którego to prawa Wnioskodawca skorzystał.

Ponadto Wnioskodawca przed dokonaniem planowanej, opisanej poniżej czynności, zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokupić znajdującą się w bezpośrednim sąsiedztwie sklepu Wnioskodawcy nieruchomość, która również będzie wciągnięta do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż zakup ten odbędzie się w formie przetargu organizowanego przez miasto, na dzień składania niniejszego wniosku nie wiadomo, czy zakup zostanie ostatecznie zrealizowany, gdyż zależy to od przebiegu aukcji. Jeśli do transakcji dojdzie, nieruchomość stanowić będzie również część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i będzie przedmiotem planowanej czynności. Aktualnie Wnioskodawca planuje wraz ze swoim synem, utworzyć spółkę cywilną. Przedmiotem działalności spółki ma być kontynuacja dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, tj. prowadzenie sklepu z wykorzystaniem składników majątkowych stanowiących dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, opisane powyżej. Wskazać należy, iż przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki cywilnej ma być przedsiębiorstwo w całości. Przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki cywilnej ma być przedsiębiorstwo w całości, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, na które składać się będzie w szczególności: własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności i środki pieniężne, oznaczenie sklepu oraz – w przypadku zakupu do tego czasu nieruchomości sąsiedniej – również tej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz treść powołanych przepisów prawnych należy stwierdzić, że o ile – jak wynika z treści wniosku – przedmiotem wniesienia do spółki cywilnej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji wniesienie do spółki cywilnej przedsiębiorstwa nie będzie wiązało się dla przekazującego (Wnioskodawcy) z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego, gdyż ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego ciążyć będzie na nabywcy przedsiębiorstwa, o czym stanowi art. 91 ust. 9 ustawy.

Przy czym korekta podatku naliczonego ciążąca na nabywcy przedsiębiorstwa nie jest uzależniona jedynie od tego czy korekta taka ciążyła na dokonującym wniesienia przedsiębiorstwa do spółki cywilnej. Obowiązek korekty powstanie u nabywcy m.in. w przypadku zmiany przeznaczenia majątku wniesionego przez zbywcę do spółki cywilnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 1, w którym Wnioskodawca wskazał, że „(…) wniesienie przedsiębiorstwa wkładem do spółki cywilnej będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT”, należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ w przypadku, gdy warunki z przepisu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny zostaną spełnione i przedmiotem planowanej czynności będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. ustawy, zamierzona przez Wnioskodawcę czynność wniesienia do spółki cywilnej przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Natomiast oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazuje się, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ww. ustawy). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś syna Wnioskodawcy, który będzie przyszłym wspólnikiem spółki cywilnej. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla syna Wnioskodawcy, który będzie przyszłym wspólnikiem spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Należy zauważyć, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.