Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.47.2020.3.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz braku opodatkowania sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; grunty-dostawa gruntu; grunty-sprzedaż gruntów; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 11 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 22 kwietnia 2020 r.) oraz z dnia 29 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz braku opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz braku opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniach 22 kwietnia 2020 r. oraz 1 czerwca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem działki rolnej o powierzchni 1 ha, nr 1 położonej w (…), nr KW (…). Zainteresowany jest osobą fizyczną, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę, nie prowadzącą działalności gospodarczej.

Powyższa nieruchomość jest łąką, a tym samym jest ona niezabudowana. Jest częściowo ogrodzona (od momentu zakupu przez rodziców Wnioskodawcy). Powyższą działkę Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od rodziców w roku 1991. Stanowi ona Jego majątek osobisty. W roku 2018 Wnioskodawca wystąpił na tę działkę o warunki zabudowy dla dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej z myślą o umożliwieniu budowy domów dla dzieci. Jednakże ze względów osobistych nie chciały z tego skorzystać. W związku z powyższym Wnioskodawca wystąpił do biura nieruchomości w celu sprzedaży działki. Jednakże z powodu braku zainteresowania przez okres około roku, Zainteresowany rozwiązał umowę z biurem nieruchomości.

Po niedługim czasie działką zainteresował się deweloper, który w lutym bieżącego roku wystąpił o warunki zabudowy dla ośmiu budynków mieszkalnych. W przypadku uzyskania warunków zabudowy, zamierza kupić do dnia 31 marca 2020 r. 1 część działki, natomiast do 31 marca 2021 r. pozostałą część. Działka nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy. Przez cały czas jest użytkowana rolniczo, pomimo niedogodności i braku możliwości uprawy zmechanizowanym sprzętem. W sąsiedztwie działka jest z każdej strony zabudowana budynkami mieszkalnymi. Do działki nie były i nie będą przez Zainteresowanego doprowadzane media. Środki uzyskane ze sprzedaży Wnioskodawca w drodze darowizny przekaże po 1/4 dla każdego z jego rodzeństwa.

Wniosek uzupełniono w dniu 22 kwietnia 2020 r. o następujące informacje:

1.  Deweloper zamierzał kupić do dnia 31 marca 2020 r., jedną część działki 1, jednak teraz transakcja uzależniona jest od wydanej interpretacji. Przedmiotem sprzedaży mają być dwie działki; z tym że Zainteresowany nie może podać numerów ze względu, iż mamy do czynienia ze zdarzeniem przyszłym, a podział działki jest w etapie planowania. Niemniej podział działki 1 nastąpi na trzy mniejsze, a przedmiotem sprzedaży będą dwie z nich, obie działki będą niezabudowane na moment sprzedaży, ponieważ częściowe ogrodzenie, o którym napisał Wnioskodawca w pierwotnym wniosku należy do sąsiada, który ten płot rozbierze do czasu sprzedaży.
2.  Planowany jest podział działki oznaczonej nr 1 na 3 działki.
3.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
4.  Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży działka jest użytkowana rolniczo – koszona jest trawa częściowo maszynowo, częściowo kosą i sierpem, z uwagi na zbyt małą powierzchnię, aby mogła być dogodnie uprawiana tylko zmechanizowanym sprzętem. W ten sposób uzyskiwane jest siano, które jest następnie sprzedawane.
5.  Grunt jest od samego początku nabycia przez rodziców, a później przez Wnioskodawcę użytkowany wyłącznie rolniczo.
6.  Z działki nr 1, która będzie dzielona na mniejsze Wnioskodawca sprzedaje uzyskane siano.
7.  Działkę nr 1 Zainteresowany nabył w drodze darowizny od rodziców w roku 1991 i tym samym nie przysługiwało Jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działki.
8.  Opisana działka wykorzystywana jest wyłącznie do czynności zwolnionych od VAT.
9.  Dla działki, która ma być podzielona na mniejsze nie obowiązuje/nie będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.
10.  Nikt nie będzie występował o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
11.  Będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy. Wystąpił o nią deweloper zamierzający kupić ww. grunt. Natomiast jak wskazano również we wniosku w roku 2018 była wydana decyzja o warunkach zabudowy, na wniosek Wnioskodawcy, która pozwalała na budowę dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej, z myślą o umożliwieniu budowy domów dla dzieci, które ze względów osobistych nie chciały z tego skorzystać.
12.  Przed planowaną sprzedażą Zainteresowany nie dokonał i nie planuje dokonać żadnych nakładów.
13.  Częściowe ogrodzenie to rozwalający się płot drewniany, który istnieje od momentu zakupu gospodarstwa przez rodziców – naprawiany jest przez sąsiada, gdyż do niego należy. Tym samym nie stanowi on budowli. Natomiast do momentu sprzedaży będzie on usunięty przez sąsiada. Z tytułu częściowego ogrodzenia, nie były pobierane żadne opłaty przez żadną ze stron, ani rozliczane nakłady.
14.  Częściowe ogrodzenie stanowi więc urządzenie budowlane, które służy działce sąsiada.
15.  Ogrodzenie częściowo znajduje się na działce Wnioskodawcy nr 1, która będzie przedmiotem podziału na mniejsze, jednak do czasu sprzedaży przedmiotowego ogrodzenia nie będzie na działkach, które będą przedmiotem sprzedaży albowiem sąsiad uprzątnie teren i usunie to ogrodzenie. Żadnych opłat z tytułu czy to udostępnienia terenu czy uprzątnięcia płotu nie były/nie są i nie będą ponoszone przez Wnioskodawcę.
16.  Przed planową sprzedażą działek Kupujący nie dokona/nie planuje dokonać jakichkolwiek czynności zmierzających do zwiększenia atrakcyjności czy wartości działek.
17.  Zainteresowany nie udzielał i nie zamierza udzielać Kupującemu żadnych pełnomocnictw czy innych umocowań prawnych do działania w Swoim imieniu.
18.  Sprzedaż około 1/2 powierzchni działki 1 miała nastąpić do 31 marca 2020 r., a teraz uzależnione jest to od uzyskania interpretacji, a druga część, tj. druga działka będzie sprzedana do 31 marca 2021 r. Termin zawarcia umowy, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest jednak konieczny do wydania interpretacji indywidualnej i rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy.

Wniosek uzupełniono w dniu 1 czerwca 2020 r. o następujące informacje:

1.  Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o VAT.
2.  Wnioskodawca nie wykorzystuje działki do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Prowadzi działalność rolniczą stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy o VAT.
3.  Działka 1 jest wykorzystywana wyłącznie do działalności rolniczej. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3.
4.  W związku ze zwolnieniem z opodatkowania VAT dostawy towarów oraz świadczenia usług przez rolnika ryczałtowego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rejestrowania się jako czynny podatnik VAT w urzędzie skarbowym. Status rolnika ryczałtowego wiąże się również z brakiem obowiązku wystawiania faktur za wykonywane czynności, a co za tym idzie z brakiem obowiązku prowadzenia ewidencji. Zainteresowany nie prowadzi żadnej ewidencji sprzedaży a więc nie potrafi jednoznacznie określić, jakiego rzędu wynagrodzenie otrzymuje za sprzedane siano. Jednego roku zebrane siano sprasowane w baloty Wnioskodawca sprzedawał po 10 zł za 1 szt. Innym razem po 8 zł a w tym roku ze względu na suszę Zainteresowany jeszcze nic nie zebrał i nic w związku z tym nie sprzedał. Zainteresowany zaznaczył, że jest to tak mały areał, który trudno jest uprawiać maszynowo więc robi wszystko, aby nie leżał odłogiem.
5.  Wnioskodawca nie udzielał deweloperowi pełnomocnictwa. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy może złożyć każdy. Nie jest w tym celu wymagana umowa przedwstępna z właścicielem działki. Organ wydający decyzję o warunkach zabudowy nie bada tego, kto jest właścicielem, czyja to jest nieruchomość. Ta kwestia będzie ważna na etapie pozwolenia na budowę. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy można składać zanim stanie się właścicielem: może toczyć się wiele postępowań dla danej nieruchomości w celu wydania decyzji o warunkach zabudowy. Mówi o tym art. 63 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, który Zainteresowany przytoczy: „W odniesieniu do tego samego terenu decyzję o warunkach zabudowy można wydać więcej niż jednemu wnioskodawcy, doręczając odpis decyzji do wiadomości pozostałym wnioskodawcom i właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu nieruchomości” i zgodnie z art. 63 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym „Decyzja o warunkach zabudowy nie rodzi praw do terenu oraz nie narusza prawa własności i uprawnień osób trzecich”. Taką informację zamieszcza się w decyzji o warunkach zabudowy.
6.  Decyzja, o którą wystąpił deweloper mający zamiar kupić działkę 1 została wydana 15 maja br. (wcześniej były wydane 2 decyzje) a sprzedaż I części, tj. dwóch działek była planowana do 31 marca 2020 r.
7.  Zainteresowany zawarł umowę przedwstępną, z której wynika, że pierwsza część działki zostanie sprzedana do dnia 31 marca 2020 r. pod warunkiem otrzymania prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż majątku osobistego w przedstawionych okolicznościach spowoduje, że Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też sprzedaż ta będzie opodatkowana 23% podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż majątku osobistego w przedstawionych okolicznościach spowoduje, że Zainteresowany nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże w sytuacji uznania przez organ, że sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zdaniem Wnioskodawcy, będzie ona opodatkowana 23% podatkiem VAT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza to, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynności podlegającej opodatkowaniu dokonuje podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik, jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Poza tym działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Zatem jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonywania takiej czynności. Wskazać należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich sprzedaży.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy podmiot w celu dokonania sprzedaży działek, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną) a w konsekwencji zorganizowaną. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Zainteresowany w celu dokonania sprzedaży gruntu podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że: „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem działki rolnej o powierzchni 1 ha, nr 1. Zainteresowany jest osobą fizyczną, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę, nie prowadzącą działalności gospodarczej. Powyższa nieruchomość jest łąką, a tym samym jest ona niezabudowana. Jest częściowo ogrodzona (od momentu zakupu przez rodziców Wnioskodawcy). Powyższą działkę Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od rodziców w roku 1991. Stanowi ona Jego majątek osobisty. W roku 2018 Wnioskodawca wystąpił na tę działkę o warunki zabudowy dla dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej z myślą o umożliwieniu budowy domów dla dzieci. Jednakże ze względów osobistych nie chciały z tego skorzystać. W związku z powyższym Wnioskodawca wystąpił do biura nieruchomości w celu sprzedaży działki. Jednakże z powodu braku zainteresowania przez okres około roku, Zainteresowany rozwiązał umowę z biurem nieruchomości. Po niedługim czasie działką zainteresował się deweloper, który w lutym bieżącego roku wystąpił o warunki zabudowy dla ośmiu budynków mieszkalnych. W przypadku uzyskania warunków zabudowy, zamierza kupić do dnia 31 marca 2020 r. 1 część działki, natomiast do 31 marca 2021 r. pozostałą część. Działka nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy. Przez cały czas jest użytkowana rolniczo, pomimo niedogodności i braku możliwości uprawy zmechanizowanym sprzętem. W sąsiedztwie działka jest z każdej strony zabudowana budynkami mieszkalnymi. Do działki nie były i nie będą przez Zainteresowanego doprowadzane media. Środki uzyskane ze sprzedaży Wnioskodawca w drodze darowizny przekaże po 1/4 dla każdego z jego rodzeństwa.

Przedmiotem sprzedaży mają być dwie działki; z tym że Zainteresowany nie może podać numerów ze względu, iż mamy do czynienia ze zdarzeniem przyszłym, a podział działki jest w etapie planowania. Niemniej podział działki 1 nastąpi na trzy mniejsze, a przedmiotem sprzedaży będą dwie z nich, obie działki będą niezabudowane na moment sprzedaży, ponieważ częściowe ogrodzenie należy do sąsiada, który ten płot rozbierze do czasu sprzedaży. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży działka jest użytkowana rolniczo – koszona jest trawa częściowo maszynowo, częściowo kosą i sierpem, z uwagi na zbyt małą powierzchnię, aby mogła być dogodnie uprawiana tylko zmechanizowanym sprzętem. W ten sposób uzyskiwane jest siano, które jest następnie sprzedawane. Grunt jest od samego początku nabycia przez rodziców, a później przez Wnioskodawcę użytkowany wyłącznie rolniczo. Z działki nr 1, która będzie dzielona na mniejsze Wnioskodawca sprzedaje uzyskane siano. Działkę nr 1 Zainteresowany nabył w drodze darowizny od rodziców w roku 1991 i tym samym nie przysługiwało Jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działki. Opisana działka wykorzystywana jest wyłącznie do czynności zwolnionych od VAT. Dla działki, która ma być podzielona na mniejsze nie obowiązuje/nie będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nikt nie będzie występował o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy. Wystąpił o nią deweloper zamierzający kupić ww. grunt. Natomiast jak wskazano również we wniosku w roku 2018 była wydana decyzja o warunkach zabudowy, na wniosek Wnioskodawcy, która pozwalała na budowę dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej, z myślą o umożliwieniu budowy domów dla dzieci, które ze względów osobistych nie chciały z tego skorzystać. Przed planowaną sprzedażą Zainteresowany nie dokonał i nie planuje dokonać żadnych nakładów. Częściowe ogrodzenie to rozwalający się płot drewniany, który istnieje od momentu zakupu gospodarstwa przez rodziców – naprawiany jest przez sąsiada, gdyż do niego należy. Tym samym nie stanowi on budowli. Natomiast do momentu sprzedaży będzie on usunięty przez sąsiada. Z tytułu częściowego ogrodzenia, nie były pobierane żadne opłaty przez żadną ze stron, ani rozliczane nakłady. Częściowe ogrodzenie stanowi więc urządzenie budowlane, które służy działce sąsiada. Ogrodzenie częściowo znajduje się na działce Wnioskodawcy nr 1, która będzie przedmiotem podziału na mniejsze, jednak do czasu sprzedaży przedmiotowego ogrodzenia nie będzie na działkach, które będą przedmiotem sprzedaży albowiem sąsiad uprzątnie teren i usunie to ogrodzenie. Żadnych opłat z tytułu czy to udostępnienia terenu czy uprzątnięcia płotu nie były/nie są i nie będą ponoszone przez Wnioskodawcę. Przed planową sprzedażą działek Kupujący nie dokona/nie planuje dokonać jakichkolwiek czynności zmierzających do zwiększenia atrakcyjności czy wartości działek. Zainteresowany nie udzielał i nie zamierza udzielać Kupującemu żadnych pełnomocnictw czy innych umocowań prawnych do działania w Swoim imieniu. Sprzedaż około 1/2 powierzchni działki 1 miała nastąpić do 31 marca 2020 r., a druga część, tj. druga działka będzie sprzedana do 31 marca 2021 r. Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy. Wnioskodawca nie wykorzystuje działki do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Prowadzi działalność rolniczą stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy. Działka 1 jest wykorzystywana wyłącznie do działalności rolniczej. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3. W związku ze zwolnieniem z opodatkowania VAT dostawy towarów oraz świadczenia usług przez rolnika ryczałtowego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rejestrowania się jako czynny podatnik VAT w urzędzie skarbowym. Status rolnika ryczałtowego wiąże się również z brakiem obowiązku wystawiania faktur za wykonywane czynności, a co za tym idzie z brakiem obowiązku prowadzenia ewidencji. Zainteresowany nie prowadzi żadnej ewidencji sprzedaży a więc nie potrafi jednoznacznie określić, jakiego rzędu wynagrodzenie otrzymuje za sprzedane siano. Jednego roku zebrane siano sprasowane w baloty Wnioskodawca sprzedawał po 10 zł za 1 szt. Innym razem po 8 zł a w tym roku ze względu na suszę Zainteresowany jeszcze nic nie zebrał i nic w związku z tym nie sprzedał. Zainteresowany zaznaczył, że jest to tak mały areał, który trudno jest uprawiać maszynowo więc robi wszystko, aby nie leżał odłogiem. Wnioskodawca nie udzielał deweloperowi pełnomocnictwa. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy może złożyć każdy. Nie jest w tym celu wymagana umowa przedwstępna z właścicielem działki. Organ wydający decyzję o warunkach zabudowy nie bada tego, kto jest właścicielem, czyja to jest nieruchomość. Ta kwestia będzie ważna na etapie pozwolenia na budowę. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy można składać zanim stanie się właścicielem: może toczyć się wiele postępowań dla danej nieruchomości w celu wydania decyzji o warunkach zabudowy. Mówi o tym art. 63 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, który Zainteresowany przytoczy: „W odniesieniu do tego samego terenu decyzję o warunkach zabudowy można wydać więcej niż jednemu wnioskodawcy, doręczając odpis decyzji do wiadomości pozostałym wnioskodawcom i właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu nieruchomości” i zgodnie z art. 63 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym „Decyzja o warunkach zabudowy nie rodzi praw do terenu oraz nie narusza prawa własności i uprawnień osób trzecich”. Taką informację zamieszcza się w decyzji o warunkach zabudowy. Decyzja, o którą wystąpił deweloper mający zamiar kupić działkę 1 została wydana 15 maja br. (wcześniej były wydane 2 decyzje) a sprzedaż I części, tj. dwóch działek była planowana do 31 marca 2020 r. Zainteresowany zawarł umowę przedwstępną, z której wynika, że pierwsza część działki zostanie sprzedana do dnia 31 marca 2020 r. pod warunkiem otrzymania prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą wskazania, czy sprzedaż majątku osobistego w przedstawionych okolicznościach spowoduje, że Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też sprzedaż ta będzie opodatkowana 23% podatkiem VAT.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowany spełnia przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowany nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nabył nieruchomość w drodze darowizny od rodziców w roku 1991 i stanowi ona majątek osobisty Zainteresowanego. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie wykorzystuje działki nr 1 do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zainteresowany prowadzi działalność rolniczą stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy i jest rolnikiem ryczałtowym. Działka od momentu nabycia jest użytkowana rolniczo – koszona jest trawa, a uzyskane w ten sposób siano jest sprzedawane. Działki gruntu mające być przedmiotem transakcji sprzedaży nie były i nie są udostępniane osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy. Nadto, jak wynika z informacji zawartych we wniosku, Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania gruntów do sprzedaży. W analizowanym przypadku jedyne czynności, jakie Zainteresowany podjął w związku ze sprzedażą nieruchomości to wystąpienie w roku 2018 o warunki zabudowy dla dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej z myślą o umożliwieniu budowy domów dla dzieci oraz podział działki na 3 mniejsze. Ponadto Zainteresowany wystąpił do biura nieruchomości w celu sprzedaży działki, jednakże umowa z biurem nieruchomości została rozwiązana.

Zatem należy stwierdzić, że Zainteresowany nie będzie działał jako handlowiec, a podjęte przez Niego czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej”.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek (udziału) wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, w ocenie tutejszego Organu, sprzedaż wydzielonych działek na rzecz dewelopera można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, gdyż okoliczności sprawy nie przesądzają o wykorzystywaniu ww. działek dla celów zarobkowych.

Podsumowując, sprzedaż działek gruntu z majątku osobistego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Wnioskodawca w związku z opisaną transakcją nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w związku z dostawą wydzielonych działek, a tym samym ich sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bezzasadne jest rozstrzyganie kwestii opodatkowania dostawy ww. działek.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w zakresie zadanego pytania uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.