Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.189.2022.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-29
Teza: - Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług będzie miało charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT, - Czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT, - Czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.
Słowa kluczowe: dzierżawa; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; wynagrodzenia; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług będzie miało charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT – jest prawidłowe,

\- czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT – jest prawidłowe,

\- czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 marca 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia:

\- czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług będzie miało charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT,

\- czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT,

\- czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 sierpnia 2022 r. (wpływ za pośrednictwem platformy ePUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka Komandytowa”) jest spółką komandytową i czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: podatek VAT). Spółka zajmuje się realizacją zleceń transportowych i przewozem towarów na obszarze Polski i Europy (przedmiot przeważającej działalności: PKD 49.41.Z - transport drogowy towarów).

Spółka planuje w nieodległej przyszłości dokonać przekształcenia formy prawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka z o.o.”).

Po przekształceniu Spółka z o.o. planuje przystąpić do ryczałtu od dochodów spółek (dalej również: „estoński CIT”), zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Wspólnikami w Spółce Komandytowej są Pan P. wraz z żoną Panią A. Wspólnicy Spółki Komandytowej będą również udziałowcami w Spółce z o.o.

Pan P. (dalej: „Wspólnik”), w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz Spółki Komandytowej następujące usługi w zakresie obsługi procesu sprzedaży w Spółce:

a. negocjowanie warunków współpracy z odbiorcami usług Spółki w jej imieniu i na jej rzecz (ceny, terminy),

b. uczestnictwo w imieniu Spółki w targach usług branżowych oraz innych branżowych spotkaniach i kongresach w celu poszukiwania i nawiązywania współpracy z nowymi klientami,

c. bieżąca kontrola sposobu wykonywania przez Spółkę zawartych umów i reagowanie w sytuacjach kryzysowych (reagowanie na bieżące zapytania, kwotowanie),

d. negocjowanie warunków współpracy i umów handlowych w imieniu i na rzecz Spółki na podstawie odrębnych pełnomocnictw dotyczących wybranych kontaktów handlowych,

e. sporządzenie wycen usług oraz ofert,

f. aktywne poszukiwanie nowych odbiorców usług Zamawiającego,

g. budowanie długotrwałych, wzajemnie korzystnych relacji z kontrahentami Spółki,

h. wdrażanie skutecznych procesów i procedur związanych z procesem sprzedaży,

i. realizacja strategii sprzedażowej Spółki we współpracy z innymi działami.

Z tytułu świadczonych usług Wspólnik otrzymuje od Spółki Komandytowej wynagrodzenie na podstawie wystawianej przez siebie faktury VAT. Wspólnik planuje nadal pełnić te same usługi w takim samym zakresie dla Spółki z o.o. Będzie również pobierać z tego tytułu wynagrodzenie na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT. Wynagrodzenie z tytułu pełnionych usług będzie niezależne od wypłacanej na rzecz udziałowców dywidendy Spółki z o.o. Spółka Komandytowa, na mocy umowy dzierżawy, dzierżawi od spółki X Spółka Jawna (dalej: „Spółka Wydzierżawiająca”) środki transportu niezbędne dla funkcjonowania spółki Wnioskodawcy.

Spółka Wydzierżawiająca zostanie w przyszłości przekształcona w spółkę komandytową. Wspólnikami Spółki Wydzierżawiającej są obecni wspólnicy Spółki Komandytowej - Pan P. oraz Pani A., którzy będą następnie udziałowcami Spółki z o.o. Spółka Komandytowa ujmuje jako koszty uzyskania przychodów faktury opłacane na rzecz Spółki Wydzierżawiającej z tytułu umowy dzierżawy. Spółka Komandytowa planuje kontynuować ten model współpracy również w przyszłości, po przekształceniu w Spółkę z o.o. oraz objęciu Spółki z o.o. estońskim CIT.

Ponadto, Spółka Wydzierżawiająca planuje budowę bazy logistycznej, która również będzie dzierżawiona na rzecz Spółki z o.o. Dla dalszego rozwoju Spółki z o.o. koniecznym warunkiem jest możliwość korzystania ze środków transportu, jak i z bazy logistycznej, co stanowi podstawę działalności w branży transportowej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 kwietnia 2022 r. wskazaliście Państwo, że:

1\. Wymienione w treści wniosku transakcje będą niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki z o.o.

2\. Warunki wskazanych we wniosku transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi (Wspólnikiem i Spółką wydzierżawiającą) ustalone będą na warunkach rynkowych.

3\. Powiązanie prawne podmiotów uczestniczących we wskazanych we wniosku transakcjach (relacja spółka - wspólnik oraz pomiędzy spółkami, których łączy osoba wspólnika) nie miało wpływu na warunki zawarcia umów ani na warunki samych umów. Jednocześnie, powiązanie podmiotów w wymiarze faktycznym doprowadziło do tego, że umowy te zostały zawarte. Wspólnik od dawna współpracuje ze Spółką. Wspólnik posiada doświadczenie, kontakty i znajomość branży niezbędne dla świadczenia usług wykonywanych na podstawie umowy zawartej ze Spółką z o.o. Podobnie współpraca pomiędzy Spółką z o.o. a Spółką Wydzierżawiającą trwa od dłuższego czasu.

Powiązania te nie wpłynęły jednak w żaden sposób na warunki umów zawartych między tymi podmiotami a spółką.

4\. Wspólnicy Spółki z o.o. zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o., to obecnie (…) zł, przy czym jej majątek sfinansowany został nie tylko z wkładów wniesionych przez wspólników (uprzednio spółki komandytowej), lecz również w istotnym stopniu z zysków pozostawionych w spółce a niewypłaconych wspólnikom. Ponadto, niezależnie od umowy dzierżawy pomiędzy Spółką z o.o. a Spółką Wydzierżawiającą, Spółka z o.o. posiada (…) pojazdów (ciągniki siodłowe oraz naczepy), w tym (…) pojazdów będących własnością Spółki z o.o. oraz (…) pojazdów leasingowanych od podmiotów trzecich. Spółka z o.o. dzierżawi również część pojazdów od podmiotów trzecich, niepowiązanych ze Spółką z o.o. ani z osobą jej wspólnika.

Aktywa Spółki z o.o. obejmują także wyposażenie biura ((…) stanowisk komputerowych) oraz dwa systemy do zarządzania flotą oraz wspomagania planowania transportu i spedycji (…) oraz (…). Łączna wartość obu systemów wraz z ich wdrożeniem wynosi ok. (…) zł.

5\. Nie zaistniał niedobór aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę z o.o., a dzierżawa środków transportu oraz bazy logistycznej nie ma na celu dokapitalizowania Spółki z o.o. w formie innej niż wkład do Spółki z o.o.

Dzierżawa środków transportu oraz bazy logistycznej przez Spółkę z o.o. wynika z ciągłego rozwoju działalności prowadzonej przez Spółkę z o.o., a w związku z tym ze zwiększonym zapotrzebowaniem Spółki z o.o. na środki transportowe, którego nie jest w stanie pokryć flota pojazdów będących własnością Spółki z o.o. albo przez nią leasingowanych lub dzierżawionych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Spółka Wydzierżawiająca jest tylko jednym z wielu podmiotów, z których usług korzysta Spółka z o.o. Korzystanie z usług podmiotów wydzierżawiających środki transportowe jest naturalnym elementem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych.

6\. Wynagrodzenie, które będzie wypłacane dla Wspólnika oraz dla Spółki Wydzierżawiającej nie będzie służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów powiązanych.

Wynagrodzenie wypłacane Wspólnikowi oraz Spółce Wydzierżawiającej będzie ekwiwalentne w stosunku do świadczonych przez te podmioty usług. Ponadto wkłady wspólników do Spółki Wydzierżawiającej wynoszą łącznie ok. (…) zł, wobec czego nie ma potrzeby dokapitalizowywania tego podmiotu.

7\. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wspólnika jest pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 74.90.Z). Działalność ta mieści się w grupowaniu PKWiU 74.90.12.0, tj. usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń.

Wspólnik świadczy swoje usługi w obszarze branży logistycznej prowadzących działalność gospodarczą w przeważającej mierze w zakresie logistyki i usług transportowych (szeroko pojętych).

W szczególności, jak wskazano już w treści wniosku z dnia 25 marca 2022 r., działalność Wspólnika polega na świadczeniu usług w zakresie obsługi procesu sprzedaży, w tym na:

a) negocjowaniu warunków współpracy z odbiorcami usług spółki w jej imieniu i na jej rzecz (ceny, terminy);

b) uczestnictwie w imieniu spółki w targach usług branżowych oraz innych branżowych spotkaniach i kongresach w celu poszukiwania i nawiązywania współpracy z nowymi klientami;

c) bieżącej kontroli sposobu wykonywania przez spółkę zawartych umów i reagowaniu w sytuacjach kryzysowych (reagowanie na bieżące zapytania, kwotowanie);

d) negocjowaniu warunków współpracy i umów handlowych w imieniu i na rzecz spółki na podstawie odrębnych pełnomocnictw dotyczących wybranych kontraktów handlowych;

e) sporządzaniu wycen usług oraz ofert;

f) aktywnym poszukiwaniu nowych odbiorców usług zamawiającego;

g) budowaniu długotrwałych, wzajemnie korzystnych relacji z kontrahentami spółki;

h) wdrażaniu skutecznych procesów i procedur związanych z procesem sprzedaży;

i) realizacji strategii sprzedażowej spółki we współpracy z innymi działami.

Przedmiotem działalności Spółki Wydzierżawiającej jest:

a. wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z);

b. wynajem i dzierżawa środków transportu lotniczego (PKD 77.35.Z);

c. sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączaniem motocykli (PKD 45.19.Z.);

d. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z);

e. konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.20.Z);

f. sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.32.Z);

g. magazynowanie i działalność usługowa wspomagająca transport (PKD 52).

8/9. Usługi świadczone na rzecz Spółki z o.o. przez Wspólnika oraz Spółkę Wydzierżawiającą nie będą tożsamymi z usługami świadczonymi przez Spółkę z o.o. Wspólnik oraz Spółka Wydzierżawiająca będą świadczyć usługi, które są niezbędne do realizacji usług świadczonych przez Spółkę z o.o. (transport towarów).

Jak wskazano we wniosku z dnia 25 marca 2022 r., usługi świadczone przez Wspólnika polegają na bieżącej obsłudze procesu sprzedaży w Spółce z o.o. (negocjowanie umów, poszukiwanie nowych kontrahentów, sporządzanie wyceny świadczonych przez Spółkę z o.o. usług, budowanie wizerunku Spółki). Wspólnik nie będzie świadczył usług w zakresie transportu towarów.

Usługi świadczone przez Spółkę Wydzierżawiającą to przede wszystkim dzierżawa i wynajem środków transportowych służących do transportu drogowego, który jest wykonywany przez Spółkę z o.o. Spółka Wydzierżawiająca udostępnia zatem jedynie środki służące do transportu drogowego, sama natomiast nie świadczy usług w tym zakresie.

Spółka z o.o. świadczy krajowe i międzynarodowe (na obszarze Europy) usługi transportu drogowego towarów, a także usługi spedycyjne. Działalność ta jest wykonywana na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

10\. Umowa ze Wspólnikiem w przedmiocie świadczenia usług wymienionych we wniosku została zawarta w dniu 8 grudnia 2020 r.

11\. Wspólnik nie świadczy usług dla innych kontrahentów poza Wnioskodawcą. Zgodnie z postanowieniami umowy o świadczenie usług z dnia 8 grudnia 2020 r., Wspólnik w okresie obowiązywania umowy obowiązany jest powstrzymać się od podejmowania zatrudnienia lub dodatkowej działalności gospodarczej na rzecz podmiotów współpracujących ze Spółką oraz od zatrudnienia lub prowadzenia działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Spółki. W związku z tym, nie jest obecnie możliwe, aby Wspólnik świadczył usługi dla innych kontrahentów.

Spółka Wydzierżawiająca, nie świadczy jeszcze usług dla podmiotów innych niż Wnioskodawca. Spółka Wydzierżawiająca nastawiona jest na rozwój działalności w zakresie dzierżawy pojazdów ciężarowych dla podmiotów prowadzących działalność transportową, jednak ze względu na pandemię COVID oraz inwazję (…) na (…) popyt na środki transportu wzrósł tak bardzo, że obecnie nie jest możliwe zakupienie większej ilości pojazdów, która pozwalałaby na skierowanie oferty do podmiotów trzecich. Z tego względu oferta kierowana jest obecnie wyłącznie do Spółki z o.o.

12\. Środki transportu, które będą dzierżawione przez Spółkę z o.o. od Spółki Wydzierżawiającej nie stanowiły nigdy wcześniej majątku Wnioskodawcy. Spółka Wydzierżawiająca nabyła środki transportu we własnym zakresie i z własnych środków.

13\. Poprzez bazę logistyczną należy rozumieć nieruchomość obejmującą, wybrukowany parking dla samochodów ciężarowych, budynek biurowy, warsztat do napraw pojazdów ciężarowych, a także niewielki magazyn. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę dzierżawy co do całości bazy logistycznej. Spółka z o.o. nie posiadała nigdy wcześniej własnego zaplecza serwisowego ani biurowego. Z uwagi na konieczność optymalizacji kosztów prowadzonej działalności Spółka z o.o. zamierza dokonywać napraw pojazdów ciężarowych we własnym zakresie, jednak w tym celu konieczne jest posiadanie niezbędnych środków technicznych, takich jak baza logistyczna. Spółka nie planuje nabywać lub wytwarzać takiego aktywa we własnym zakresie z uwagi na wysokie zaangażowanie posiadanych przez nią środków w bieżącej działalności operacyjnej.

14\. Dzierżawa bazy logistycznej będzie niezbędna w prowadzonej przez Spółkę z o.o. działalności. Jak wskazano powyżej, działalność prowadzona przez Spółkę z o.o. z każdym rokiem się rozrasta, wobec czego zwiększeniu uległo również zapotrzebowanie Spółki z o.o. na pojazdy ciężarowe, które niezbędne są dla prowadzenia działalności w zakresie transportu drogowego. Rozwój ten skutkować będzie też koniecznością dysponowania ww. bazą logistyczną.

15\. Baza logistyczna nie będzie wymagała doposażenia przez Spółkę z o.o. Jak wskazano powyżej, Spółka Wydzierżawiająca posiada majątek wystarczający do samodzielnego wyposażenia w całości mającej dopiero powstać bazy logistycznej. Jeśli to będzie konieczne, to dokapitalizowana zostanie Spółka Wydzierżawiająca po to, aby mogła stworzyć przedsięwzięcie polegające na wybudowaniu bazy logistycznej. W takim przypadku, jej wspólnicy wniosą do niej kolejne środki lub też zostanie przez nią pozyskane finansowanie w inny sposób. Nie będzie to polegało na angażowaniu środków Spółki z o.o.

16\. W odpowiedzi na pytanie Organu, czy i jakie składniki majątkowe (oprócz dzierżawionych środków transportu i bazy logistycznej) oraz na jakiej podstawie prawnej będzie posiadała Spółka z o.o., wskazali Państwo, że, jak wskazano w odpowiedzi do pytania nr 4, Spółka z o.o posiada łącznie (…) pojazdów, w tym (…) będących własnością Spółki oraz (…) przez nią leasingowanych. Niezależnie od tego oraz od dzierżawy od Spółki Wydzierżawiającej, Spółka z o.o. dzierżawi pojazdy od innych podmiotów, niepowiązanych ze Spółką z o.o. ani z jej wspólnikami. Spółka z o.o. posiada również niezbędne wyposażenie biurowe dla (…) stanowisk komputerowych, a także licencje do dwóch programów wspomagających zarządzanie flotą transportową, transport oraz spedycję o łącznej wartości ok. (…) zł.

17\. Decyzja o tym, że baza logistyczna nie będzie stanowiła aktywów Spółki z o.o. wynika z modelu biznesowego przyjętego przez wspólników Spółki Wydzierżawiającej (będących jednocześnie udziałowcami Spółki z o.o.). Wspólnicy Wnioskodawcy - Pan P. oraz Pani A. - zgromadzone przez siebie oszczędności postanowili zainwestować w nieruchomości i wybudować bazę logistyczną. Jednocześnie, ze względu na liczne ryzyka w prowadzonej przez Spółkę z o.o. działalności gospodarczej, a także bieżącą potrzebę zapewnienia środków obrotowych niezbędnych dla funkcjonowania Spółki z o.o., wspólnicy nie chcieli, aby to Spółka z o.o. inwestowała w nieruchomości.

W związku z tym, Pan P. oraz Pani A. uznali, że zaangażowanie dodatkowych środków w spółce komandytowej (będącej uprzednio spółką jawną) jest optymalne z punktu widzenia różnych ryzyk prowadzonej działalności, a majątek ten (nieruchomości i mająca powstać baza logistyczna) będzie w bezpieczny sposób pozostawać w działalności gospodarczej. W przypadku utworzenia bazy logistycznej w Spółce Wydzierżawiającej w zależności od różnych zdarzeń, które mogą nastąpić w przyszłości Spółka Wydzierżawiająca będzie mogła wydzierżawiać tę nieruchomość nie tylko Spółce z o.o., ale również innym podmiotom.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że stanowisko w sprawie nie uległo zmianie na skutek uzupełnienia opisu zdarzenia, wobec czego nie zaistniała potrzeba jego doprecyzowania.

### Pytania

1\. Czy wynagrodzenie otrzymywane (winno być: przez) Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług będzie miało charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT?

2\. Czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT?

3\. Czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług nie będzie miało charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.

Rozdział 6b ustawy o CIT reguluje ryczałtowe opodatkowanie dochodów spółek.

Zgodnie z art. 28m ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a. do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b. na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Ustęp 3 wskazanego wyżej art. 28m (winno być: ustawy o CIT) określa, że przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1\. kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2\. świadczenia wykonane na rzecz:

a. fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b. trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3\. nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4\. nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5\. wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6\. równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7\. darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8\. wydatki na reprezentację;

9\. dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10\. odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11\. zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12\. świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Przepisy powyższe wskazują, że każde świadczenie pieniężne czy też niepieniężne, które wykonane zostało w związku z prawem do udziału w zysku, a których beneficjentem jest udziałowiec albo wspólnik lub podmiot z nim powiązany, uznane powinno zostać za ukryty zysk i w efekcie podlegać opodatkowaniu ryczałtem. W zdarzeniu przyszłym opisanym na wstępie, usługi wykonywane przez Wspólnika, które będą przez niego świadczone w przyszłości również na rzecz Spółki z o.o., którego będzie udziałowcem i za które to usługi będą on otrzymywać wynagrodzenie, nie są wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku. Wypłata dywidendy na rzecz udziałowców będzie bowiem dokonywana całkowicie niezależnie od wypłaty powyższego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług.

Wnioskodawca wskazuje, że czynności wykonywane przez Wspólnika (a zatem przyszłego udziałowca Spółki z o.o.) są nierozerwalnie związane z działalnością spółki. Czynności te mają wymierny i istotny wpływ na funkcjonowanie spółki. Wnioskodawca wskazuje, że usługi Wspólnika nie mają obecnie i nie będą miały po przekształceniu w Spółkę z o.o. charakteru usług doradczych o ogólnym charakterze, co mogłoby wzbudzać podejrzenia co do tego, że świadczenia takie mają charakter ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy o CIT. Nie sposób zatem uznać, aby wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę z o.o. na rzecz Wspólnika (udziałowca Spółki z o.o.) z tytułu pełnionych przez niego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej usług dla Spółki z o.o. świadczone miało być w związku z prawem do udziału w zysku. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że usługi wykonywane przez Wspólnika są niezbędne do jej funkcjonowania. Spółka Komandytowa, a w przyszłości również Spółka z o.o., nawet bez świadczenia tych usług przez Wspólnika będzie zmuszona uzyskiwać analogiczne usługi od innych podmiotów.

Zasadność co do tego, że wynagrodzenie takie nie będzie miało charakteru ukrytego zysku potwierdza również Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r., który stanowi ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.). Warto przytoczyć fragment zawarty na stronie 39 objaśnień: Dla oceny innych przesłanek kreujących wydatki spółki XZ sp. z o.o. na doradztwo jako dochodu z tytułu ukrytych zysków istotny jest przedmiot tej usługi. Jeśli bowiem świadczone doradztwo związane jest bezpośrednio i ściśle z przedmiotem działalności tej spółki i bez świadczonych w ten sposób usług przez Spółkę XY sp. z o.o. - spółka XZ sp. z o.o. zobowiązana byłaby uzyskiwać analogiczne usługi od innych podmiotów (np. doradztwo w zakresie użytkowania określonych urządzeń przemysłowych) usługi takie nie powinny być kwalifikowane jako dochód z tytułu ukrytego zysku. Przy ocenie zatem, czy świadczenie na rzecz wspólnika ma charakter ukrytego zysku należy wziąć pod uwagę również ekonomiczny sens takiej transakcji.

W sytuacji takiej jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nieuzasadniona ekonomicznie a nawet wręcz nieopłacalna byłaby rezygnacja z dotychczasowych usług świadczonych przez Wspólnika tylko po to, aby usługi te świadczone były przez inne podmioty, które zapewne nie miałyby tej samej wiedzy na temat funkcjonowania Spółki z o.o., co negatywnie odbiłoby się na jej działalności. Wnioskodawca dla swojego poprawnego funkcjonowania wymaga osoby, która będzie obsługiwała proces sprzedażowy, w tym negocjowała warunki i zawierała umowy. Ze względu na dużą konkurencję na rynku, Spółka musi aktywnie poszukiwać klientów, w tym na targach branży transportowej, a w związku z rozległym obszarem, na którym Spółka świadczy swoje usługi, konieczny jest ciągły nadzór nad prowadzoną działalnością. W związku z tym, usługi, które są wykonywane przez Wspólnika na rzecz Spółki, są niezbędne do jej prawidłowego funkcjonowania. Nie są to wyłącznie działania o charakterze ogólnego doradztwa, ale kompleksowe świadczenie usług w obszarach kluczowych dla Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że świadczenia, które będą uzyskiwane przez Wspólnika od Spółki z o.o. po objęciu jej estońskim CIT z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług, nie będą miały charakteru ukrytego zysku. Przede wszystkim, świadczenia te nie będą uzyskiwane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Czynności wykonywane przez Wspólnika nie mają wyłącznie charakteru ogólnych czynności doradczych, ale w istotny sposób wpływają na funkcjonowanie spółki. Co więcej, Spółka Komandytowa z racji prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zmuszona jest do korzystania z usług opisanych w zdarzeniu przyszłym. Podobnie rzecz będzie się miała po przekształceniu w Spółkę z o.o. Tym samym, nieuzasadnione z gospodarczego punktu widzenia byłoby zerwanie trwającej już współpracy pomiędzy spółką a Wspólnikiem, tylko po to, aby nawiązać ją z innymi podmiotami, które nie będą miały takiej samej wiedzy na temat prowadzonej przez spółkę działalności.

Stanowisko to potwierdzają również objaśnienia podatkowe z dnia 23 grudnia 2021 r., wskazując, że wynagrodzenie wypłacane przez spółkę będącą podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek na rzecz wspólnika takiej spółki z tytułu świadczonych przez niego dla spółki, w sytuacji, gdy usługi te są bezpośrednio związane z działalnością spółki, a spółka i tak musi korzystać z zakresu tych usług, niezależnie czy będzie to jej wspólnik, czy ktoś inny, nie będzie miało charakteru ukrytych zysków i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

Ad 2.

Czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu nie będzie miał charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.

Ad 3.

Czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o. z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej nie będzie miał charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach ukrytego zysku.

Uzasadnienie łączne dla stanowiska Ad 2 i Ad 3.

Ukryte zyski, zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, to świadczenia pieniężne bądź niepieniężne, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że podmioty powiązane to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółka niebędąca osobą prawną i jej wspólnik, lub,

d) spółka komandytowa, komandytowo-akcyjna i jej wspólnik, lub

e) spółka jawna, jeżeli jej wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i spółka ta nie złoży odpowiedniej deklaracji w wyznaczonym przez ustawę terminie, lub

f) podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółka kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka z o.o. opłacać będzie regularnie na rzecz Spółki Wydzierżawiającej czynsz z tytułu dzierżawy środków transportu, a po jej wybudowaniu, dzierżawie podlegać będzie również baza logistyczna.

Wspólnikami Spółki Wydzierżawiającej będą te same osoby, które będą udziałowcami Spółki z o.o. Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie czynszu uiszczane przez Spółkę z o.o., będzie dokonywane niezależnie od dywidendy na rzecz udziałowców. Jednocześnie, usługi wykonywane przez Spółkę Jawną są i będą niezbędne dla działalności Wnioskodawczyni. Do swojego funkcjonowania Spółka Komandytowa (a w przyszłości również i Spółka z o.o.) wymaga korzystania środków transportu. Mająca dopiero powstać baza logistyczna ma również kluczowe znaczenie w prowadzonej przez Spółkę Komandytową działalności gospodarczej. Zasadność co do tego, że czynsz dzierżawny nie będzie miał charakteru ukrytego zysku potwierdza również Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r., który stanowi ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.). Warto przytoczyć fragment zawarty na stronie 39 objaśnień: Dla oceny innych przesłanek kreujących wydatki spółki Xz sp. z o.o. na doradztwo jako dochodu z tytułu ukrytych zysków istotny jest przedmiot tej usługi. Jeśli bowiem świadczone doradztwo związane jest bezpośrednio i ściśle z przedmiotem działalności tej spółki i bez świadczonych w ten sposób usług przez Spółkę XY sp. z o.o. - spółka XZ sp. z o.o. zobowiązana byłaby uzyskiwać analogiczne usługi od innych podmiotów (np. doradztwo w zakresie użytkowania określonych urządzeń przemysłowych) usługi takie nie powinny być kwalifikowane jako dochód z tytułu ukrytego zysku.

Przy ocenie czy czynsz ma charakter ukrytego zysku należy zatem wziąć pod uwagę również ekonomiczny sens takiej transakcji. W sytuacji takiej jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nieuzasadniona ekonomicznie byłaby rezygnacja z dotychczasowej dzierżawy tylko po to, aby rozpocząć dzierżawę u innego podmiotu. Należy zaznaczyć, że w sytuacji, w której Spółka z o.o. nie mogłaby korzystać ze środków transportu dzierżawionych przez Spółkę Wydzierżawiającą, to i tak byłaby zmuszona znaleźć inny podmiot, który udostępni jej te środki. Wnioskodawczyni wskazuje, że z wielu względów (głównie organizacyjnych i administracyjnych) łatwiej i szybciej jest uzyskać dzierżawę środków transportu i baz logistycznych od podmiotu powiązanego. Należy także zaznaczyć, że dzierżawa opisana w zdarzeniu przyszłym odbywać się będzie według warunków rynkowych, wobec czego nie może być tu mowy o powstaniu jakiejkolwiek korzyści po którejkolwiek ze stron transakcji. W sytuacji takiej jak opisana w niniejszym wniosku, znaczenie ma nie aspekt podmiotowy, ale przedmiotowy dzierżawy łączącej Spółkę z o.o. ze Spółką Wydzierżawiającą.

Pomimo tego, że czynsz będzie wypłacany na rzecz spółki, której wspólnikami będą również udziałowcy Spółki z o.o., to istotnym jest, że świadczenie wypłacane jest w związku z dzierżawą, która ma niezbędny dla Wnioskodawcy charakter. Nie może ona prowadzić działalności bez środków transportu, wobec czego bez skorzystania z możliwości Spółki Wydzierżawiającej, konieczne byłoby uzyskanie takich samych środków od innego podmiotu.

Podsumowując, czynsz wypłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o. z tytułu dzierżawy środków transportu oraz dzierżawy bazy logistycznej, nie będzie miał charakteru ukrytego zysku w rozumieniu przepisów o ryczałcie od dochodu spółek. Przede wszystkim, świadczenie to będzie wypłacane niezależnie od dywidendy na rzecz udziałowców Spółki z o.o. Ponadto, środki transportowe oraz baza logistyczna, które będą objęte dzierżawą będą miały niezbędny dla prowadzonej przez Spółkę z o.o. działalności. W przypadku rezygnacji z dzierżawy u Spółki Wydzierżawiającej, Spółka z o.o. będzie zmuszona poszukiwać alternatywy u innych podmiotów. Czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. oparty będzie o ceny rynkowe, wobec czego nie powstanie ryzyko powstania jakiejkolwiek korzyści podatkowej po żadnej ze stron umowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Następnie, ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek” , a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ustawy o CIT:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

2\. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

3\. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4\. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

5\. W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

6\. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

7\. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

8\. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3\. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4\. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5\. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6\. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej wspólnikiem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej (…) zł, którą zaksięgowała w kwocie (…) zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości (…) zł.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca (dalej również „Spółka Komandytowa”) planuje w nieodległej przyszłości dokonać przekształcenia formy prawnej w Spółka z o.o. Po przekształceniu Spółka z o.o. planuje przystąpić do ryczałtu od dochodów spółek. Wspólnikami w Spółce Komandytowej są Pan P. wraz z żoną Panią A. Wspólnicy Spółki Komandytowej będą również udziałowcami w Spółce z o.o. Pan P. (dalej: „Wspólnik”), w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz Spółki Komandytowej usługi, wymienione we wniosku, w zakresie obsługi procesu sprzedaży w Spółce. Wspólnik planuje nadal pełnić te same usługi w takim samym zakresie dla Spółki z o.o. Będzie również pobierać z tego tytułu wynagrodzenie na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT. Wynagrodzenie z tytułu pełnionych usług będzie niezależne od wypłacanej na rzecz udziałowców dywidendy Spółki z o.o.

Spółka Komandytowa, na mocy umowy dzierżawy, dzierżawi od spółki X. Spółka Jawna (dalej: „Spółka Wydzierżawiająca”) środki transportu niezbędne dla funkcjonowania spółki Wnioskodawcy. Spółka Wydzierżawiająca zostanie w przyszłości przekształcona w spółkę komandytową. Wspólnikami Spółki Wydzierżawiającej są obecni wspólnicy Spółki Komandytowej - Pan P. oraz Pani A., którzy będą następnie udziałowcami Spółki z o.o. Spółka Komandytowa ujmuje jako koszty uzyskania przychodów faktury opłacane na rzecz Spółki Wydzierżawiającej z tytułu umowy dzierżawy. Spółka Komandytowa planuje kontynuować ten model współpracy również w przyszłości, po przekształceniu w Spółkę z o.o. oraz objęciu Spółki z o.o. estońskim CIT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy objętych pytaniem Nr 1 i 2 jest kwestia ustalenia:

\- czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług będzie miało charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT,

\- czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że kwota wypłacanych świadczeń pieniężnych przez Spółkę z o.o. na rzecz podmiotów powiązanych, tj. Wspólnika z tytułu świadczenia usług wskazanych we wniosku i Spółki Wydzierżawiającej z tytułu dzierżawy środków transportu nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Z wniosku wynika bowiem, że ww. transakcje będą niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki z o.o. Powiązanie prawne podmiotów uczestniczących w ww. transakcjach (relacja spółka - wspólnik oraz pomiędzy spółkami, których łączy osoba wspólnika) nie miało wpływu na warunki zawarcia umów ani na warunki samych umów. Jednocześnie, powiązanie podmiotów w wymiarze faktycznym doprowadziło do tego, że umowy te zostały zawarte. Wspólnik od dawna współpracuje ze Spółką. Podobnie współpraca pomiędzy Spółka z o.o. a Spółką Wydzierżawiającą trwa od dłuższego czasu. Powiązania powyższe nie wpłynęły jednak w żaden sposób na warunki umów zawartych między tymi podmiotami a Spółką. Jak twierdzi Wnioskodawca warunki wskazanych we wniosku transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi (Wspólnikiem i Spółką Wydzierżawiającą) ustalone będą na warunkach rynkowych. Wynagrodzenie wypłacane Wspólnikowi oraz Spółce Wydzierżawiającej będzie ekwiwalentne w stosunku do świadczonych przez te podmioty usług. Z opisu sprawy wynika ponadto, że wynagrodzenie, które będzie wypłacane dla Wspólnika oraz dla Spółki Wydzierżawiającej nie będzie służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów powiązanych.

Jednocześnie, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanych przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi powyższych transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2, zgodnie z którym:

\- wynagrodzenie otrzymywane przez Wspólnika od Spółki z o.o. z tytułu wykonywanych na rzecz tej spółki usług nie będzie miało charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT,

\- czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy środków transportu nie będzie miał charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT

– należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości pozostaje kwestia ustalenia, czy czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o., z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, będzie miał charakter ukrytego zysku i podlegać będzie opodatkowaniu w ramach estońskiego CIT.

Jak wskazano powyżej, zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej wspólnikiem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Powyższe odniesione na grunt pytania Nr 3 prowadzi do wniosku, że czynsz dzierżawny płacony przez podatnika na rzecz wspólnika/podmiotu powiązanego (lub odwrotnie) nie spełni dyspozycji jedynie art. 28m ust. 3 pkt 3 ustaw o CIT, o ile ustalony został na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione.

Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie dzierżawy spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka Wydzierżawiająca, której udziałowcami będą wspólnicy Spółki z o.o., planuje budowę bazy logistycznej, która będzie dzierżawiona na rzecz Spółki z o.o. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę dzierżawy co do całości bazy logistycznej. Spółka z o.o. nie posiadała nigdy wcześniej własnego zaplecza serwisowego ani biurowego. Baza logistyczna nie będzie wymagała doposażenia przez Spółkę z o.o. Spółka Wydzierżawiająca posiada majątek wystarczający do samodzielnego wyposażenia w całości mającej dopiero powstać bazy logistycznej. Jeśli to będzie konieczne, to dokapitalizowana zostanie Spółka Wydzierżawiająca po to, aby mogła stworzyć przedsięwzięcie polegające na wybudowaniu bazy logistycznej. W takim przypadku, jej wspólnicy wniosą do niej kolejne środki lub też zostanie przez nią pozyskane finansowanie w inny sposób. Nie będzie to polegało na angażowaniu środków Spółki z o.o. dokapitalizowania Spółki z o.o. w formie innej niż wkład do Spółki z o.o. Dzierżawa bazy logistycznej przez Spółkę z o.o. wynika z ciągłego rozwoju działalności prowadzonej przez Spółkę z o.o.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że czynsz dzierżawny opłacany przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o. z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, którą planuje wybudować Spółka Wydzierżawiająca będzie stanowił ukryty zysk na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Fakt, że Spółka z o.o. nie posiada własnej bazy logistycznej, która jak wskazał Wnioskodawca będzie jej niezbędna w prowadzonej działalności prowadzonej z uwagi na jej rozwój prowadzi do wniosku, że wspólnicy Spółki z o.o. nie zadbali o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Potwierdzeniem tego, jest chociażby okoliczność, że wspólnicy Spółki z o.o. przewidują możliwość dokapitalizowania Spółki Wydzierżawiającej, która będzie budować bazę logistyczną. Ustalenie czynszu na zasadach rynkowych nie oznacza, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostały spełnione.

W świetle powyższego kwota czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy mającej powstać bazy logistycznej, płatna przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Wydzierżawiającej, której wspólnikami będą udziałowcy Spółki z o.o. będzie stanowić ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym będzie on podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółki.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).