Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.192.2020.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-18
Teza: Stawki podatku dla usługi wynajmu lokalu użytkowego na rzecz turystów oraz innych osób.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; najem; pokoje gościnne; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi wynajmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi wynajmu lokalu użytkowego na rzecz turystów oraz innych osób – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi wynajmu lokalu użytkowego na rzecz turystów i innych osób.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką, której głównym przedmiotem działalności jest krótkoterminowy wynajem apartamentów na rzecz turystów oraz innych osób. Apartamenty nie będą własnością Spółki tylko będą wynajęte od ich właścicieli.

Umowy najmu apartamentów pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcą końcowym zawsze będą zawierane na czas określony, maksymalnie na 1 rok, z możliwością zawarcia nowej umowy po okresie zakończenia się poprzedniej umowy.

Apartamenty nie będą lokalami mieszkaniowymi, zgodnie z definicją zawartą w Ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Będą znajdować się w budynku zbiorowego zamieszkania sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod symbolem 1130. Obiekt będzie trójklatkowym budynkiem zamieszkania zbiorowego o charakterze domu studenckiego, z wielostanowiskowym garażem podziemnym. Zaprojektowany budynek mieści funkcję zamieszkania zbiorowego z jednostkami mieszkalnymi na wszystkich kondygnacjach wraz z pomieszczeniami towarzyszącymi typu pralnia, usługi na parterze, pomieszczenia ochrony w parterze. W budynku mieścić się będą 452 lokale użytkowe. Przedmiotem wynajmu będą tylko lokale użytkowe. Według obowiązującej klasyfikacji symbol PKWiU dla czynności będącej przedmiotem zapytania, tj. usługi wynajmu lokalu to 55.90.19 – Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca powinien usługę wynajmu lokalu użytkowego potraktować jako zakwaterowanie i zgodnie z poz. 163 załącznika nr 3 Ustawy o VAT, opodatkować ją podatkiem od towarów i usług według stawki 8%, czy też Wnioskodawca powinien skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i potraktować tę usługę jako usługę wynajmu lokalu jako najem na cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym, świadczenie usług wynajmu do odbiorcy końcowego lokalu użytkowego należy opodatkowywać podatkiem VAT według stawki 8% i sklasyfikować je jako usługi związane z zakwaterowaniem (poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT; PKWiU 55).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 163 wymienione zostały usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

W tym miejscu zwrócić uwagę należy, że ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich towarów i usług zawierających się w tym grupowaniu.

Zatem, w sytuacji gdy usługa świadczona przez podatnika mieści się w grupowaniu: PKWiU 55, usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Swoje przekonanie Wnioskodawca opiera na poniższych faktach:

1.  usługi nie będą dążyć do długotrwałego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, tj. zapewnienia stałego miejsca pobytu;
2.  budynek będzie służył głównie prowadzeniu działalności gospodarczej z wykorzystaniem wynajmowanych lokali użytkowych;
3.  umowa będzie zawierać postanowienia wskazujące, że przedmiotem umowy jest świadczenie usług obejmujących krótkotrwałe zakwaterowanie w lokalu użytkowym;
4.  przedmiotem wynajmu będą tylko lokale użytkowe;
5.  wynajmowane lokale nie będą lokalami mieszkalnymi, zgodnie z definicją zawartą w Ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Powyższe twierdzenia potwierdzają liczne stanowiska organów podatkowych:

1.  „(\`(...)\`) dział 55 zatytułowany: „Zakwaterowanie”, obejmuje zapewnienie krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym oraz zakwaterowanie na dłuższy okres studentom, osobom pracującym i pozostałym osobom. Niektóre jednostki mogą zapewnić jedynie miejsce zakwaterowania, podczas gdy inne zapewniają zakwaterowanie łącznie z wyżywieniem i/lub możliwością korzystania z obiektów rekreacyjnych. Dział ten nie obejmuje zapewnienia długotrwałego zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w podklasie 68.20.Z. Podklasa PKD 55.20.Z obejmuje zapewnienie zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym w specjalnie wydzielonych umeblowanych pokojach lub pomieszczeniach umożliwiających mieszkanie, przygotowywanie posiłków oraz spanie lub z warunkami do gotowania lub wyposażonymi kuchniami. Mogą to być pokoje, apartamenty lub mieszkania w budynkach wielopiętrowych lub w zespołach budynków, domki letniskowe lub domki kempingowe. Mogą być zapewnione minimalne usługi towarzyszące zakwaterowaniu. (\`(...)\`) Zapewnienie zakwaterowania w specjalnie wydzielonych umeblowanych pokojach lub pomieszczeniach, umożliwiających przygotowywanie posiłków, zazwyczaj w cyklu dziennym lub tygodniowym, mieści się w zakresie grupowania PKWiU 55” (wyr. WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Go 166/17);
2.  „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni świadczy usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie usług krótkotrwałego zakwaterowania, i jednocześnie usługi te, jak wskazała Zainteresowana, są usługami krótkotrwałego zakwaterowania mieszczącymi się pod symbolem PKWiU 55.20.19, to podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2, jako wymienione w poz. 163 zał. nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług” (Interpretacja indywidulana Dyrektora KIS z dnia 18 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.644.2018.2.AM);
3.  „Zgodnie z postanowieniami Umowy Lokal będzie podnajmowany tylko i wyłącznie na cele krótkotrwałego zakwaterowania. (\`(...)\`) W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro czynność wynajmu Lokalu na rzecz Kontrahenta objęta niniejszym wnioskiem jest sklasyfikowana przez Wnioskodawczynię pod symbolem PKWiU 55.2 to usługa ta podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2, jako wymieniona w poz. 163: zał. nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanych okolicznościach nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawczyni nie wynajmuje przedmiotowego Lokalu wyłącznie na cele mieszkaniowe” (interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.689.2018.2.AO).

Zdaniem Wnioskodawcy, wynajem nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, wymaga spełnienia następujących przesłanek:

1.  wynajem musi dotyczyć lokalu mieszkalnego, zgodnie z definicją zawartą w Ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali;
2.  wynajem lokalu mieszkalnego następuje na własny rachunek;
3.  wynajmowanie lokalu mieszkalnego ma miejsce wyłącznie na cele mieszkaniowe (tj. cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby wynajmującej lokal mieszkalny).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym zwolnienie najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspokajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych (wyroki: z dnia 3 sierpnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1012/12, z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1963/14, z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt I FSK 501/16; z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1182/16).

Ustawa o VAT przewiduje również zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwolnione są od podatku usługi zakwaterowania:

1.  w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i internaty;
2.  w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te domy studenckie;
3.  świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów przez podmioty inne niż wymienione w lit. a i b, pod warunkiem że szkoły lub uczelnie mają z tymi podmiotami zawarte umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów.

W świetle powyższych regulacji ocena, czy w danej sytuacji Spółka ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania VAT, uzależniona jest od spełnienia warunków podmiotowo-przedmiotowych. W pierwszej kolejności wymaga ustalenia status osoby kwaterowanej, z drugiej jej związek z uczelnią na płaszczyźnie edukacyjnej. Spełnienie tych przesłanek w swej konsekwencji uprawniać będzie do zastosowania przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy o VAT, tj. zwolnienia z opodatkowania.

W kontekście zwolnienia od VAT usług zakwaterowania w bursach, internatach czy domach studenckich należy zaznaczyć, że „(\`(...)\`) ustawa o VAT nie definiuje określeń „uczeń”, „bursa” i „internat”, należy posiłkować się definicjami wynikającymi z odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy o systemie oświaty, przez słowo uczeń należy rozumieć także słuchacza i wychowanka. Bursa, w rozumieniu § 43 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach 345, zapewnia opiekę i wychowanie uczniom gimnazjów i szkół ponadgimnazjalnych dla młodzieży, w tym uczniom wymagającym stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, oraz słuchaczom zakładów kształcenia nauczycieli i kolegiów pracowników służb społecznych, w wieku do 24. roku życia. Internat natomiast, w myśl zasad metodycznej statystyki edukacji, to placówka opiekuńczo -wychowawcza określonej szkoły przeznaczona dla młodzieży uczącej się poza miejscem stałego zamieszkania” (komentarz do art. 43 ustawy o VAT, Matarewicz Jacek, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX).

Inaczej rzecz się ma w odniesieniu do zakwaterowania w domach studenckich osób nie będących studentami albo doktorantami uczelni świadczącej rzeczone usługi. Wskazać bowiem należy, że tego rodzaju czynności adresowane do podmiotów wyłączonych z kręgu znaczeniowego „student” czy „doktorant” podlegają już opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe zasady opodatkowania odnoszą się do usług zakwaterowania w domach studenckich.

Usługi zakwaterowania, które nie korzystają ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy VAT, są opodatkowane obniżoną stawką podatku VAT wynoszącą 8%.

Stawkę tę stosujemy do towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT).

Pod pozycją 163 powyższego załącznika wymienione zostały usługi w grupowaniu PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”. W konsekwencji, w świetle tej regulacji do kwaterunku osób innych niż te, wobec których stosować należy zwolnienie z VAT, właściwa będzie stawka 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych. Tutejszy organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego.

Należy również wskazać, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Zainteresowanego we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 marca 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2020 r., poz. 556) przedłużono do dnia 30 czerwca 2020 r. stosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką, której głównym przedmiotem działalności jest krótkoterminowy wynajem apartamentów na rzecz turystów oraz innych osób. Apartamenty nie będą własnością Spółki tylko będą wynajęte od ich właścicieli.

Umowy najmu apartamentów pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcą końcowym zawsze będą zawierane na czas określony, maksymalnie na 1 rok, z możliwością zawarcia nowej umowy po okresie zakończenia się poprzedniej umowy.

Apartamenty nie będą lokalami mieszkaniowymi, zgodnie z definicją zawartą w Ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Będą znajdować się w budynku zbiorowego zamieszkania sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod symbolem 1130. Obiekt będzie trójklatkowym budynkiem zamieszkania zbiorowego o charakterze domu studenckiego, z wielostanowiskowym garażem podziemnym. Zaprojektowany budynek mieści funkcję zamieszkania zbiorowego z jednostkami mieszkalnymi na wszystkich kondygnacjach wraz z pomieszczeniami towarzyszącymi typu pralnia, usługi na parterze, pomieszczenia ochrony w parterze. W budynku mieścić się będą 452 lokale użytkowe. Przedmiotem wynajmu będą tylko lokale użytkowe. Według obowiązującej klasyfikacji symbol PKWiU dla czynności będącej przedmiotem zapytania, tj. usługi wynajmu lokalu to 55.90.19 – Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy powinien on usługę wynajmu lokalu użytkowego potraktować jako zakwaterowanie i zgodnie z poz. 163 załącznika nr 3 ustawy, opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki 8%, czy też powinien skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, i potraktować tę usługę jako usługa wynajmu lokalu jako najem na cele mieszkaniowe.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

W konsekwencji najem lokalu mieszkalnego lub użytkowego stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 163 wymienione zostały usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju, czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku, natomiast brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

W niniejszej sprawie ww. warunki nie będą spełnione, ponieważ jak wynika z treści wniosku, przedmiotem wynajmu przez Wnioskodawcę będą lokale użytkowe, niebędące lokalami mieszkalnymi. Jednocześnie – co istotne w sprawie – wykonywane przez Wnioskodawcę czynności będą objęte symbolem PKWiU 55.90.19 – Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem, gdzie indziej niesklasyfikowane. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie będą spełniały przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Dodatkowo należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca będzie świadczył usługi wynajmu lokali użytkowych (niebędących lokalami mieszkalnymi) na rzecz turystów oraz innych osób, które są sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem 55.90.19, to na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, usługi te będą opodatkowane obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Podsumowując, opisana w zdarzeniu przyszłym świadczona przez Wnioskodawcę usługa wynajmu lokalu użytkowego, sklasyfikowana w PKWiU 55.90.19, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, lecz będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019, poz. 1751, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., do wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, wydawanych przed dniem 1 lipca 2020 r.:

1.  nie stosuje się przepisów art. 83 ust. 1 pkt 2 oraz załącznika nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, a także przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 41 ust. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym,
2.  stosuje się przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3 i 4.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., WIS wydana przed dniem 1 lipca 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 30 czerwca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS będzie dotyczyć stanu prawnego, który zacznie obowiązywać od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.