Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-751/12/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-06
Teza: 1. Czy spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup zbywanego mieszkania może być zaliczona jako kwota wydatkowana na własne cele mieszkaniowe? 2. Czy opłaty okołokredytowe, wynikające z zawartej umowy kredytu również stanowią – obok spłaty kapitału i odsetek – wydatki na własne cele mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dochód; dochód-opodatkowanie dochodu; kredyt-spłata kredytu; potrzeby-potrzeby mieszkaniowe; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego

*   w części dotyczącej spłaty kredytu - **jest prawidłowe**
*   w pozostałym zakresie - **nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2002 r. kupiła Pani na rynku wtórnym mieszkanie, zaciągając na ten cel kredyt mieszkaniowy w Banku.

W dniu 25 kwietnia 2007 r. sprzedała Pani ww. mieszkanie, kupując jednocześnie dom. Obie transakcje były powiązane w ten sposób, że otrzymaną zaliczkę ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła Pani bezpośrednio na zaliczkę na zakup domu. Aby móc sfinalizować zakup domu musiała Pani zaciągnąć kredyt hipoteczny w innym Banku, w którym zaproponowano lepszą ofertę. Uzyskanie kredytu na zakup domu było uzależnione od spłacenia kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania – było to uwarunkowane Pani zdolnością kredytową. Jednocześnie osoba zainteresowana zakupem Pani mieszkania, w celu finalizacji transakcji musiała również zaciągnąć kredyt mieszkaniowy. Nie mogła tego zrobić bez zwolnienia przez Panią hipoteki mieszkania, czyli bez spłacenia przez Panią kredytu na jego zakup. W związku z tym, część ceny za mieszkanie została przez nabywcę przekazana bezpośrednio na spłatę kredytu w wysokości 50.000 zł.

Końcowo podaje Pani, iż zawierając kredyt w drugim Banku zobowiązała się Pani do uiszczenia innych opłat okołokredytowych (ubezpieczenie, itp. ) poza spłatą kapitału i odsetek.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

1.  Czy spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup zbywanego mieszkania może być zaliczona jako kwota wydatkowana na własne cele mieszkaniowe?
2.  Czy opłaty okołokredytowe, wynikające z zawartej umowy kredytu również stanowią – obok spłaty kapitału i odsetek – wydatki na własne cele mieszkaniowe?

Według Pani, gdyby nie spłaciła zaciągniętego kredytu na zakup mieszkania w momencie jego sprzedaży w wysokości 50.000 zł, nie mogłaby zwolnić hipoteki, a potencjalny nabywca Jej mieszkania nie mógłby uzyskać kredytu na sfinalizowanie transakcji – innymi słowy nie zaistniałby w ogóle przychód ze sprzedaży, a Pani nie kupiłaby domu (nie uzyskałaby drugiego kredytu hipotecznego na jego zakup). Dlatego też, uważa Pani, że kwota 50.000 zł powinna być uznana za wydatek na cele mieszkaniowe.

Ponadto, gdyby nie zaciągnęła Pani kredytu w kolejnym Banku na lepszych warunkach, na których jest zawarty kredyt – nie zaistniałyby w ogóle te opłaty okołokredytowe (prowizja, ubezpieczenie, itp.). Dlatego też uważa Pani, że kwota tych opłat wynosząca 3.447 zł 74 gr (zgodnie z zaświadczeniem wystawionym przez Bank) powinna również zostać zaliczona jako wydatek na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w części dotyczącej spłaty kredytu uznaje się za prawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym nabycie prawa własności lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2002 r. do ustalenia skutków podatkowych jego sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 28 ust. 2a ww. ustawy powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. – podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

1.  przeznaczonych na cele rekreacyjne,

5.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Jednocześnie przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy (art. 21 ust. 2a).

Z istoty analizowanego zwolnienia wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości lub prawa mogła być przeznaczona na ww. cele mieszkaniowe, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele mieszkaniowe. W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa powyżej mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na cele wskazane w ustawie przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Jednocześnie z punktu widzenia powołanego przepisu momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie określonych w tym przepisie rzeczy lub praw lub spłatę kredytu zaciągniętego na te cele jest data faktycznego wydatkowania przychodu np. data dokonania zapłaty na rzecz sprzedającego, data spłaty kredytu.

Podkreślić należy, iż zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zatem wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie zarówno wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w 2002 r. kupiła Pani na rynku wtórnym mieszkanie, zaciągając na ten cel kredyt mieszkaniowy w Banku.

W dniu 25 kwietnia 2007 r. dokonała Pani jego sprzedaży, kupując jednocześnie dom. Obie transakcje były powiązane w ten sposób, że otrzymaną zaliczkę ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła Pani bezpośrednio na zaliczkę na zakup domu. Aby móc sfinalizować zakup domu musiała Pani zaciągnąć kredyt hipoteczny w innym Banku, w którym zaproponowano lepszą ofertę. Uzyskanie kredytu na zakup domu było uzależnione od spłacenia kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania. Jednocześnie osoba zainteresowana zakupem Pani mieszkania, w celu finalizacji transakcji musiała również zaciągnąć kredyt mieszkaniowy. Nie mogła tego zrobić bez zwolnienia przez Panią hipoteki mieszkania, czyli bez spłacenia przez Panią kredytu na jego zakup. W związku z tym, część ceny za mieszkanie została przez nabywcę przekazana bezpośrednio na spłatę kredytu w wysokości 50.000 zł.

Końcowo podaje Pani, iż zawierając kredyt w drugim Banku zobowiązała się uiszczenia innych opłat okołokredytowych (ubezpieczenie, itp.) poza spłatą kapitału i odsetek.

Okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu, uzyskanego ze sprzedaży ww. nieruchomości i praw majątkowych, w części wydatkowanej na spłatę kredytu jest cel zaciągnięcia tego kredytu. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu. Skutek prawny w postaci zwolnienia przychodu od podatku dochodowego jest związany z terminem wydatkowania uzyskanych środków. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Powyższe oznacza, iż ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy ma prawo skorzystać podatnik, który w chwili dokonywania spłaty kredytu i odsetek dysponował kwotą stanowiącą przychód ze sprzedaży nieruchomości oraz nie korzystał lub nie korzysta z ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b ww. ustawy. Prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego mają również podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości także na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywany lokal.

Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W niniejszej sprawie wątpliwości budzi kwestia, czy spłata przez nabywców (kupujących) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Panią na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego daje podstawę do zakwalifikowania jej jako wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc więc pod uwagę stan faktyczny oraz zacytowane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że uzyskana ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania kwota 50.000 zł , która została wpłacona bezpośrednio przez kupującego na konto banku tytułem spłaty w Pani imieniu zaciągniętego kredytu może zostać uznana za wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, w konsekwencji uzyskany przychód w tej części korzysta z przedmiotowego zwolnienia.

Zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął natomiast innych niż ww. wydatków związanych z zawarciem umowy kredytu, jak prowizja, czy też różnego rodzaju ubezpieczenia. W związku z tym, przychód z tytułu zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego przeznaczony na opłaty związane z uruchomieniem kredytu na zakup domu nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód w tej części podlega więc opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z przepisami art. 28 ust. 3 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.