Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1012/08-10/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-22
Teza: Koszty uzyskania przychodów przy opodatkowaniu honorariów i zwrotu kosztów podróży otrzymywanych za granicą
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2008 r. (data wpływu 4 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, uzupełnionym pismami z dnia 02 grudnia 2008 r. (data wpływu 3 grudnia 2008 i 4 grudnia 2008 r.) złożonymi na wezwanie Nr IPPB1/415-1012/08-3/AŻ z dnia 20 listopada 2008 r. (data doręczenia 27 listopada 2008 r.)

*   w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu wypłacanych honorariów - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu zwrotu kosztów podróży - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu wypłacanych honorariów oraz zwrotu kosztów zakwaterowania i wyżywienia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego pismem IPPB1/415-1012/08-3/AŻ z dnia 20 listopada 2008 r. Wnioskodawca został wezwany do jego uzupełnienia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest profesorem w Instytucie Matematycznym PAN i członkiem rzeczywistym Polskiej Akademii Nauk. W ramach działalności naukowej jest zapraszany przez zagraniczne uniwersytety lub instytuty naukowe do wygłaszania wykładów lub referatów na konferencjach. Strona zapraszająca pokrywała na ogół koszty udziału w tych imprezach (takie jak bezpłatne zakwaterowania i wyżywienie otrzymywane podczas konferencji za granicą).

W dniu 03 grudnia 2008 r. Wnioskodawca doprecyzował, że były sytuacje, gdy:

*   strona zagraniczna zwracała koszty podróży i wypłacała honorarium,
*   strona zagraniczna zwracała koszty podróży bez wypłacania honorarium,
*   strona zagraniczna dawała pieniądze na zakwaterowanie i wyżywienie,
*   strona zagraniczna opłacała zakwaterowanie i wyżywienie bezpośrednio.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest zatrudniony na stanowisku profesora w Instytucie Matematycznym PAN i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Ważnym elementem działalności naukowej jest udział w konferencjach i seminariach zagranicznych w ośrodkach naukowych, na które otrzymywał imienne zaproszenia. W ciągu ostatnich 7 lat wygłaszał referaty lub wykłady w następujących państwach: Algieria, Austria, Chiny, Dania, Czechy, Francja, Grecja Holandia, Indie, Japonia, RFN, Rosja, Słowacja, Szwajcaria, USA, Watykan, Wielka Brytania, Włochy. Ponadto dwukrotnie uczestniczył w zebraniu Komitetu Naukowego Europejskiego Kongresu Matematycznego w Szwecji. Wyjazdy były traktowane na ogół przez Instytut Matematyczny jako tzw. wyjazdy popierane, tj. były realizowane w ramach urlopów płatnych. Koszty zakwaterowania i wyżywienia były pokrywane przez stronę zapraszającą, najczęściej bezpośrednio, ale były również przypadki, gdy koszty te były zwracane na podstawie rachunków. Ponadto organizatorzy zwracali na ogół koszty podróży oraz w pewnych przypadkach wypłacali honorarium.

W uzupełnieniu Wnioskodawca zmienił zadane pierwotnie pytania. Pismem z dnia 17 grudnia 2008 r. doprecyzował jednocześnie, że interpretacje przepisów prawa podatkowego mają dotyczyć pytań zawartych w uzupełnieniu wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przy wykazywaniu dochodów od kwoty honorarium oraz zwrotu kosztów zakwaterowania i wyżywienia otrzymywanych za granicą można odliczyć koszty zakwaterowania oraz diety wyżywieniowe w wysokości przewidzianej w podróżach służbowych i czy koszty te nie podlegają opodatkowaniu w przypadku, gdy pokrywane są bezpośrednio przez stronę zapraszającą?
2.  Czy od honorariów i zwrotu kosztów podróży otrzymywanych za granicą podczas wyjazdów popieranych przysługuje prawo odliczenia 50% kosztów uzyskania?

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego został rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy przygotowanie i wygłaszanie referatów ma charakter pracy twórczej. Wymaga wykorzystania i odpowiedniego opracowania własnych wyników naukowych. Przedstawienie tych wyników na forum międzynarodowym przyczynia się do wzrostu prestiżu nauki polskiej, a w szczególności Instytutu Matematycznego PAN, w którym Wnioskodawca jest zatrudniony. Zwrot kosztów podróży można traktować jako część honorarium. W związku z powyższym przysługuje prawo odliczenia 50% kosztów uzyskania na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w związku z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 tej samej ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych należy ocenić w świetle odrębnych regulacji, czyli przepisów ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 80 poz. 904 ze zm.). Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki:

*   zaistnienia „utworu” w rozumieniu wyżej cytowanej ustawy oraz
*   udzielenia przez twórcę licencji na korzystanie z danego utworu zamawiającemu, względnie rozporządzania majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego. Przepisy podatkowe nie przewidują sytuacji zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodów uzyskiwanych w związku ze zwrotem kosztów podróży.

Z kolei, kwestia, czy dane dzieło jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego nie decyduje wola stron, lecz ustalenia faktyczne.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu.

W związku z powyższym należy uznać, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym podwyższone koszty uzyskania przychodu będą miały zastosowanie jedynie do tej części wynagrodzenia, która została zakwalifikowana, jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich.

Nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż zwrot kosztów podróży, jako składnik wynagrodzenia (honorarium), spełnia ww. przesłanki.

Zwrot kosztów podróży nie jest przychodem za wykonanie takich czynności (utworu), nie jest związany z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami.

Nie istnieje zatem związek przyczynowo-skutkowy między tym wynagrodzeniem (zwrotem kosztów podróży), a twórczą pracą. Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie nie za konkretną pracę polegającą na tworzeniu utworu (dzieła), ale w związku wyjazdami.

W tym miejscu należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m. in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Mając powyższe na uwadze, tylko wówczas gdy praca wykonywana przez podatnika jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Reasumując, dochód z tytułu otrzymywanych honorariów za prowadzone wykłady i referaty spełniające warunki wystąpienia utworu w rozumieniu prawa autorskiego może być ustalony przy zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów. W stosunku do przychodów osiąganych z tytułu zwrotu kosztów podróży 50% koszty uzyskania przychodów nie znajdą zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.