Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-585/09-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-19
Teza: Prawo do odliczenia podatku przy nabyciu pojazdów (osobowych i ciężarowych), paliwa oraz w przypadku leasingu tych pojazdów.
Słowa kluczowe: nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; pojazdy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.07.2009r. (data wpływu 13.07.2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 28.09.2009r. (data wpływu 01.10.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.07.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28.09.2009r. (data wpływu 01.10.2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IPPP3/443-585/09-2/KT z dnia 17.09.2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. nr 54 poz. 535 ze zm., dalej: „ustawa”). Spółka od 1 maja 2004r. wykorzystuje nabyte przez siebie samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przy czym nie są spełnione żadne z kryteriów określonych w art. 86 ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r., jak i po tej dacie)

Ponadto niektóre z ww. samochodów osobowych lub innych pojazdów samochodowych są użytkowane przez Spółkę na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jednocześnie w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Spółka informuje, że z dokumentacji dotyczącej opisanych pojazdów wynika, iż część z nich są to samochody osobowe, a część to samochody ciężarowe. Samochody ciężarowe posiadają homologację ciężarową producenta lub importera, co wynika z faktur VAT zakupu, a także jest potwierdzone wpisem w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Dopuszczalna ładowność samochodów ciężarowych wykorzystywanych przez Spółkę do czynności opodatkowanych waha się w granicach od 505 kg do 1480 kg.

W przypadku samochodów osobowych, jak wskazuje Spółka, nie ma zastosowania kryterium ładowności. W dokumentach zakupu tych pojazdów, a także w dowodach rejestracyjnych, nie ma informacji na temat ich dopuszczalnej ładowności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1) Czy w opisanym stanie faktycznym, od dnia 1 maja 2004r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, w przypadku nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, mimo, iż nie spełniają one wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie)? 2) Czy w opisanym stanie faktycznym, od dnia 1 maja 2004r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w przypadku użytkowania przez Nią na jednej z ww. podstaw samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, mimo, iż nie spełniają one wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie)? 3) Czy w opisanym stanie faktycznym, od dnia 1 maja 2004r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, mimo, iż nie spełniają one wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie)? 4) Czy w opisanym stanie faktycznym, od dnia 1 maja 2004r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego:

1.  w przypadku nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, nie spełniających wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie);
2.  od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w przypadku użytkowania przez Nią na jednej z ww. podstaw samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, nie spełniających wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie)?
3.  w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, nie spełniających wymogów określonych w art. 86. ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. jak i po tej dacie)?

*   jeżeli Spółka miała prawo do ww. odliczeń na podstawie przepisów o VAT obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004r.?

5) Czy Spółka ma obowiązek legitymować się innymi niż faktura VAT dokumentami (w szczególności homologacją producenta lub importera) potwierdzającymi Jej prawo do odliczeń, o których mowa w pyt. 4 powyżej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w świetle wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) z dnia 22 grudnia 2008r. w sprawie Magoora C-414/07 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 3 kwietnia 2009r. I SA/Kr 147/09, od dnia 1 maja 2004 r. nabycie samochodu osobowego lub innego pojazdu samochodowego, nie spełniającego wymogów określonych w art. 86 ust. 4 ustawy, wykorzystywanego następnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatnika), uprawnia Spółkę do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, zdaniem Spółki, z uwagi na powyższe orzeczenia od dnia 1 maja 2004r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w przypadku użytkowania przez Nią na jednej z ww. podstaw samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, nie spełniających wymogów określonych w art. 86 ust. 4 ustawy.

W ocenie Spółki, od dnia 1 maja 2004r. przysługuje Jej także prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, pomimo, iż nie spełniają one wymogów określonych w art. 86 ust. 4 ustawy.

Jak wynika z przywołanego powyżej wyroku ETS, wszelkie ograniczenia wprowadzone ustawą, dotyczące odliczania podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia oraz użytkowania samochodów, a także paliw do nich, są sprzeczne z prawem wspólnotowym. Zdaniem ETS, w opinii Spółki, elementem konstrukcyjnym podatku VAT jest zasada neutralności. Podatnik ma zatem prawo odliczyć pełną kwotę podatku naliczonego związanego z jego działalnością gospodarczą. Wyjątki od tej zasady są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie w Szóstej Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, S.1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”) i wymagają ścisłej wykładni.

Polska mogła, zgodnie z art., 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, utrzymać wszelkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w momencie wejścia w życie tej dyrektywy (1 maja 2004r.). Polski ustawodawca z tego jednak nie skorzystał i uchylił przepisy o VAT, obowiązujące przed wejściem w życie Szóstej Dyrektywy. Jednocześnie wprowadził nowe przepisy o VAT (ustawa), które ograniczyły możliwość odliczenia podatku w stosunku do przepisów obowiązujących przed wejściem życie szóstej dyrektywy, czego zrobić nie mógł. Wobec powyższego przepisy art. 86 ust. 3, art. 86 ust. 7, art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy nie mogą być stosowane w opisanym stanie faktycznym, bowiem wprowadzają ograniczenia o szerszym zakresie, niż te obowiązujące przed 1 maja 2004r. (tj. dniem wejścia w życie Szóstej Dyrektywy), a tym samym są sprzeczne z prawem wspólnotowym (art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy).

W przedmiotowym stanie faktycznym, zdaniem Spółki, nie mogą mieć także zastosowania przepisy obowiązujące przed wejściem w życie Szóstej Dyrektywy, bowiem zostały one uchylone w całości, na podstawie art. 175 ustawy. Obecnie brak jest zatem przepisów skutecznie ograniczających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie lub użytkowaniu samochodu osobowego lub innego pojazdu samochodowego, a także przy zakupie paliwa.

Stanowisko Spółki znajduje także uzasadnienie w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych.; m.in. w orzeczeniu z dnia 3 kwietnia 2009r. I SA/Kr 147/09 WSA w Krakowie stwierdził, iż w konsekwencji przekroczenia z dniem 1 maja 2004r. przez Państwo Polskie granic dopuszczalnych ograniczeń wyznaczonych przez art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, od tego dnia nie mają zastosowania wszelkie, określone w prawie krajowym, ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego, związanego z nabyciem paliwa do samochodów wykorzystywanych w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W szczególności nie ma w całości zastosowania obowiązujący obecnie (tj. w brzmieniu od 22 sierpnia 2005r.) art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. Z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Podobne stanowisko zajął WSA w Krakowie w orzeczeniach z 27 marca 2009r. I SA/Kr 154/09 oraz z dnia 30 kwietnia 2009r. I SA/Kr 176/09.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, prawo do ww. odliczeń przysługuje Jej także w sytuacji, gdy przysługiwało jej to prawo w świetle przepisów o VAT obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004r. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem ETS oraz WSA w Krakowie, obecnie nie ma żadnych ograniczeń w zakresie przedmiotowych odliczeń. Tym samym Spółka nie ma także obowiązku legitymowania się żadnymi dokumentami (poza fakturą VAT) potwierdzającymi jej prawo do odliczenia (w szczególności homologacją, z której wynika, iż spełnione są wymogi dla odliczeń, określone w obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004r. przepisach).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ= 357kg + n x 68kg

gdzie

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

N - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

*   kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

W art. 86 ust. 7 ustawy postanowiono, iż w przypadku usługobiorców użytkujących samochody, o których mowa w ust. 3 i 5, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu, nie może jednak przekroczyć kwoty 5.000 zł.

Jednocześnie przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy stanowił, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Ponadto na podstawie art. 86 ust. 5 ustawy dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona była na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie miały określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Od nowelizacji ustawy obowiązującej od dnia 22 sierpnia 2005r., stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000 zł, z wyłączeniem pewnych kategorii pojazdów określonych przez ust. 4 tego artykułu.

Natomiast ze znowelizowanego brzmienia art. 88 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Również, w myśl art. 86 ust. 7 ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Jednocześnie, stosownie do zapisów art. 86 ust. 4 cyt. ustawy, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno – montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 5 ustawy spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ww. art. 86 ust. 4 pkt 1 – 4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przepisy ograniczające prawo do odliczenia w związku z nabyciem samochodów osobowych oraz innych samochodów a także paliwa do nich brzmiały następująco:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

*   samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika (art. 25 ust. 1 pkt 2),
*   paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg (art. 25 ust. 1 pkt 3a).

Ponadto, zgodnie z przepisem § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004r., podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Z kolei w § 10 ust. 1 tego rozporządzenia postanowiono, iż usługobiorcom użytkującym samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) i innych odpłatności wynikających z zawartej umowy.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L2006.347.1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG, Dz.Urz.UE.L 1977 Nr 145 poz. 1 ze zm.)

Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „stand still” nie ma bowiem na celu umożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 ze zm.) z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Analiza przytoczonych przepisów pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów oraz paliw używanych do ich napędu, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa. Dotyczy to samochodów o ładowności co najmniej 500 kg, gdy ze świadectwa homologacji wynika, że jest to samochód ciężarowy. Ograniczenie dotyczy również raty leasingu, najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka po dniu 1 maja 2004r. wykorzystuje nabyte samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przy czym nie są spełnione żadne z kryteriów określonych w art. 86 ust. 4 ustawy (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r., jak i po tej dacie). Niektóre z ww. pojazdów użytkowane są przez Spółkę na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jednocześnie z dokumentacji dotyczącej opisanych pojazdów wynika, iż część z nich są to samochody osobowe, a część to samochody ciężarowe. Samochody ciężarowe posiadają homologację ciężarową producenta lub importera, co wynika z faktur VAT zakupu, a także jest potwierdzone wpisem w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Dopuszczalna ładowność tych samochodów wynosi od 505 kg do 1480 kg.

W świetle powołanych wyżej przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że w przypadku użytkowanych przez Spółkę samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg, posiadających homologację ciężarową potwierdzoną wpisem w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych samochodów, w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Prawo to przysługuje Spółce również w odniesieniu do paliwa używanego do napędu ww. samochodów ciężarowych, a także w przypadku użytkowania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Natomiast w przypadku samochodów osobowych Wnioskodawcy przysługuje ograniczone prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych pojazdów, jak również w odniesieniu do czynszu (rat) wynikającego z zawartych umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, na podstawie których Spółka pojazdy te użytkuje.

Oznacza to, że Wnioskodawca może odliczyć, zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, 60% kwoty podatku określonej w fakturze nabycia takiego pojazdu, jednak nie więcej niż 6.000 zł. W przypadku użytkowania przedmiotowych samochodów na podstawie jednej ww. umów, kwotę podatku podlegającą odliczeniu stanowi, w myśl art. 86 ust.7 ustawy, 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą, przy czym suma kwot odliczenia w całym okresie użytkowania danego pojazdu nie może przekroczyć kwoty 6.000 zł.

W odniesieniu zaś do nabywanych przez Spółkę paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu ww. samochodów osobowych, należy stwierdzić, że po dniu 1 maja 2004r. Wnioskodawcy nie przysługuje, w oparciu o art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże z uwzględnieniem zapisu art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującej do 30 kwietnia 2004r., prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.