Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.125.2017.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-06
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nieodpłatnym udostępnieniem obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w celu realizacji Programu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego udostępnienia obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w celu realizacji Programu „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego udostępnienia obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w celu realizacji Programu „…”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto … jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną. Miasto … jest miastem na prawach powiatu, definiowanym zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 814 z późn. zm.) jako gmina wykonująca zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Miasto … posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji zawierania takich umów Miasto … wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej definiowanej na gruncie i dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.). zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy (dalej: ustawa).

Miasto … od dnia 1 stycznia 2017 r. prowadzi scentralizowane rozliczenia podatku od towarów i usług ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Do jednostek budżetowych Miasta … objętych systemem scentralizowanego rozliczania podatku należą:

1.  przedszkola, szkoły (w tym: podstawowe, gimnazja, ponadgimnazjalne, artystyczne), placówka opiekuńczo – wychowawcza, poradnia psychologiczno – pedagogiczna, specjalny ośrodek szkolno – wychowawczy, placówka zapewniająca opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania – łącznie 27 jednostek budżetowych objętych systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. 2016 r., poz. 1943),
2.  Żłobek Miejski działający w oparciu o ustawę z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2016 r. poz. 157),
3.  Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie, Dom Pomocy Społecznej – jednostki budżetowe działające na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej,
4.  Straż Miejska działająca w oparciu o ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. o strażach gminnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 706).

Należy zauważyć, że zdecydowana większość zadań realizowanych przez Miasto … jest wykonywana w reżimie publicznoprawnym jako realizacja zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.) i art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym oraz zadań zleconych z zakresu administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie powiatowym, jednym z zadań własnych gminy i powiatu są sprawy edukacji publicznej. Zgodnie z art. 5a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o systemie oświaty zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, jest zadaniem oświatowym:

1.  gmin – w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, a także w szkołach, o których mowa w art. 5 ust. 5;
2.  powiatów – w szkołach i placówkach, o których mowa w art. 5 ust. 5a.

Zadania te realizowane są przez miasta na prawach powiatu poprzez zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, publicznych szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół ponadgimnazjalnych w tym z oddziałami integracyjnymi, szkół sportowych i mistrzostwa sportowego oraz placówek wymienionych w art. 2 pkt 3-5 i 7 z wyjątkiem szkół i placówek o znaczeniu regionalnym i ponadregionalnym (art. 5 ust. 5 i ust. 5a ustawy o systemie oświaty).

Miasto … realizując zadania własne w zakresie edukacji publicznej, przystąpiło do Programu „…” w ramach rozwijania sportu poprzez wspieranie przedsięwzięć z zakresu upowszechniania sportu dzieci i młodzieży (zwany dalej Programem), ogłoszonego Decyzją nr … Ministra Sportu i Turystyki z dnia 14 listopada 2016 r. Program jest finansowany ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej (dalej: FRKF), którego dysponentem jest Minister Sportu i Turystyki.

Program został opracowany z uwagi na obserwowany w badaniach aktywności fizycznej uczniów, wyraźny spadek odsetka dzieci i młodzieży szkolnej spełniającej zalecenia WHO dotyczące minimalnego poziomu aktywności fizycznej. Program jest skierowany wyłącznie do uczniów szkół dla dzieci i młodzieży – szkół podstawowych, gimnazjów i szkół ponadgimnazjalnych bez względu na wiek, płeć oraz sprawność fizyczną. Program ma na celu umożliwienie podejmowania dodatkowej aktywności fizycznej, realizowanej w formie zajęć sportowych i rekreacyjnych pod opieką nauczyciela prowadzącego zajęcia wychowania fizycznego w danej szkole.

Szczegółowe cele Programu:

1.  stymulowanie i kształtowanie nawyku podejmowania aktywności fizycznej przez dzieci i młodzież,
2.  poprawa sprawności fizycznej, stanu zdrowia oraz jakości życia dzieci i młodzieży, w tym profilaktyka nadwagi i otyłości,
3.  promocja zdrowego i aktywnego stylu życia wśród dzieci i młodzieży,
4.  zwiększenie oferty ogólnodostępnych, bezpłatnych zajęć sportowo – rekreacyjnych dla dzieci i młodzieży,
5.  stymulowanie podejmowania aktywności fizycznej wśród dzieci i młodzieży mniej aktywnych i mniej sprawnych fizycznie, ze szczególnym uwzględnieniem dziewcząt,
6.  tworzenie warunków dla rozwoju talentów oraz zainteresowań sportowych dzieci i młodzieży,
7.  optymalizacja wykorzystania lokalnej infrastruktury sportowej, w tym infrastruktury przyszkolnej,
8.  promocja różnorodnych sportów wśród dzieci i młodzieży,
9.  wsparcie kadr pracujących z dziećmi i młodzieżą w obszarze sportu.

Ww. cele Programu zostaną osiągnięte poprzez przeprowadzenie pozalekcyjnych zajęć sportowych w wymiarze 2 razy w tygodniu dla każdego uczestnika, w 60-minutowych jednostkach ćwiczebnych, w grupach minimum 15-osobowych. Zakłada się przeprowadzenie w okresie realizacji projektu 70 jednostek zajęć sportowych dla każdej grupy.

W wyniku naboru wniosków na realizację Programu, Minister Sportu i Turystyki wyłonił podmiot koordynujący realizację zadania na poziomie krajowym oraz podmioty realizujące zadanie na poziomie wojewódzkim. Koordynatorem Wojewódzkim dla województwa … został … Szkolny Związek Sportowy z siedzibą w … (dalej: SZS).

W dniu 30 stycznia 2017 r. pomiędzy SZS (Koordynator Wojewódzki), a 9 placówkami oświatowymi (Partnerzy) dla których organem prowadzącym jest Miasto …, zostały zawarte porozumienia partnerskie w sprawie realizacji Programu „…”, poprzez przeprowadzenie zajęć sportowych w 2 etapach:

*   od 30 stycznia 2017 r. do 23 czerwca 2017 r.,

*   od 01 września 2017 r. do 15 grudnia 2017 r.

W Programie uczestniczą 4 szkoły podstawowe, 3 gimnazja oraz 2 szkoły ponadgimnazjalne będące jednostkami budżetowymi Miasta …, objęte systemem scentralizowanego rozliczania podatku od towarów i usług. Na mocy porozumień partnerskich ww. szkoły jako Partnerzy zobowiązały się do:

1.  nieodpłatnego zapewnienia obiektu sportowego celem przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży dwa razy w tygodniu po 60 minut wg wyceny 70 godzin x 30,00 zł = 2 100,00 zł na każdą grupę,
2.  nieodpłatnego zapewnienia sprzętu sportowego niezbędnego do przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w ramach programu „SKS”,
3.  potwierdzenie realizacji zajęć na dzienniku nauczyciela,
4.  umożliwieniu promocji Programu na terenie obiektu sportowego.

Na mocy porozumień partnerskich SZS jako Koordynator Wojewódzki zobowiązał się do:

1.  pokrycia kosztów wynagrodzenia nauczyciela tj. 70 jednostek x 40 zł brutto = 2 800 zł brutto,
2.  zapewnienie ubezpieczenia uczestników NNW oraz jego obsługę,
3.  nadzór merytoryczny i logistyczny nad realizacją Programu,
4.  koordynowanie i prowadzenie rozliczeń finansowych,
5.  wsparcie koordynatora ogólnopolskiego w ramach ewaluacji i promocji Programu.

Środki z dofinansowania FRKF wpływające na rachunek SZS, można przeznaczyć wyłącznie na dofinansowanie wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia sportowe w ramach Programu.

Wkładem własnym w formie niepieniężnej Partnera jest zapewnienie obiektu sportowego, celem przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży. Z uwagi na fakt, iż kosztorys zadania realizowanego w ramach Programu musi przewidywać udział środków własnych nie mniejszy niż 6% planowanych do dofinansowania z FRKF kosztów prowadzenia zajęć sportowych wartość wkładu własnego – w postaci udostępnionej infrastruktury sportowej – została wyceniona w umowach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udostępnienie obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w celu realizacji dofinansowanego ze środków FRKF Programu „…”, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne udostępnienie obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży, w celu realizacji dofinansowanego ze środków FRKF Programu „…” nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto – zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Według art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Dodatkowo – zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących cześć przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do obniżenia – w całości lub części – kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nieodpłatne udostępnienie obiektu sportowego dla przeprowadzenia sportowych zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży, w celu realizacji dofinansowanego ze środków FRKF Programu, jest użyczeniem. Umowa użyczenia uregulowana jest w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.). Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy, zatem nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Jednakże, aby nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa powyżej, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 przywołanego powyżej artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisów art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Ponadto zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

Nieodpłatne udostępnienie infrastruktury sportowej w celu przeprowadzenia zajęć sportowych na potrzeby Programu „…”, w którym Miasto … uczestniczy – za pośrednictwem placówek oświatowych – jako Partner, jest realizowane w ramach zadań własnych w zakresie edukacji publicznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie powiatowym oraz w art. 5a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o systemie oświaty.

Zatem, czynność nieodpłatnego udostępnienia infrastruktury sportowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Miasto … nie działa w tej sytuacji w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2016, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wobec powyższego nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Nadto zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 814 z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Miasto … jest jednostką samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną. Miasto … jest miastem na prawach powiatu, definiowanym zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym jako gmina wykonująca zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Miasto posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Miasto realizując zadania własne w zakresie edukacji publicznej, przystąpiło do Programu „…” w ramach rozwijania sportu poprzez wspieranie przedsięwzięć z zakresu upowszechniania sportu dzieci i młodzieży, ogłoszonego Decyzją nr … Ministra Sportu i Turystyki z dnia 14 listopada 2016 r. Program jest finansowany ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej, którego dysponentem jest Minister Sportu i Turystyki. W Programie uczestniczą 4 szkoły podstawowe, 3 gimnazja oraz 2 szkoły ponadgimnazjalne będące jednostkami budżetowymi Miasta …, objęte systemem scentralizowanego rozliczania podatku od towarów i usług. Na mocy porozumień partnerskich ww. szkoły jako Partnerzy zobowiązały się m.in. do nieodpłatnego zapewnienia obiektu sportowego celem przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży dwa razy w tygodniu po 60 minut oraz nieodpłatnego zapewnienia sprzętu sportowego niezbędnego do przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży w ramach programu „SKS”. Wkładem własnym w formie niepieniężnej Partnera jest zapewnienie obiektu sportowego, celem przeprowadzenia zajęć pozalekcyjnych dla dzieci i młodzieży.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia obiektów sportowych w celu realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle powołanych wyżej przepisów o samorządzie gminnym i powiatowym należy stwierdzić, że zakres aktywności podejmowanej m.in. przez Wnioskodawcę należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady – realizacja zadań ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że – w ocenie tut. Organu – każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność, a dotyczące mienia jednostki samorządu terytorialnego (w tym również nieruchomości) należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Nie są one bowiem realizowane przez jednostkę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a jednostka, realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnianiu obiektów sportowych, będących własnością Wnioskodawcy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej.

Mając zatem na uwadze powyższe, w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności, tj. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych, realizowane będą poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Miasto, realizując te czynności, nie będzie występowało w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z tytułu nieodpłatnego udostępniania obiektów sportowych na cele realizacji zadań własnych, Wnioskodawca nie działa jako podatnik i czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Z okoliczności sprawy nie wynika, że przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności innej niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.