Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-235/15-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-18
Teza: Czy w związku z opisanym stanem faktycznym sprzedawana usługa kompleksowa: wstęp na lodowisko wraz z udostępnieniem łyżew w ramach jednego biletu będzie opodatkowana 8% stawką VAT, tak jak usługa podstawowa: korzystania z lodowiska?
Słowa kluczowe: bilety; obiekt-obiekt sportowy; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest instytucją kultury (samorządową), nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym. W ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie udostępniania klientom indywidualnym oraz klientom zbiorowym basenu, sauny, lodowiska oraz organizowania imprez sportowych, rekreacyjnych, kulturalnych, wynajmu kortów i innych obiektów. Do przedmiotu działalności instytucji należą m.in.:

*   sprzedaż biletów wstępu na organizację imprez, organizacje imprez,
*   usługi kulturalne,
*   usługi basenowe, lodowiska sklasyfikowane jako usługi związane z działalnością obiektów sportowych PKWiU 93.11.10.0,
*   usługi sauny jako usługi związane z poprawą kondycji fizycznej 96.04.10.0.,
*   wynajem posiadanych obiektów.

Wnioskodawca w swojej ofercie ma takie usługi, że przy okazji oferowania usług wstępu na lodowisko, oferowane są również inne usługi wypożyczenia łyżew.

Zatem, Wnioskodawca oferuje obecnie dla usługi łącznej bilet wstępu na lodowisko obejmujący wstęp na lodowisko i usługę wypożyczenia łyżew z 8% stawką VAT – jako korzystanie z obiektu lodowiska. Klient ma możliwość wstępu na lodowisko z własnymi łyżwami wówczas pobierana jest opłata za wstęp na obiekt sportowy. Natomiast osobom nie posiadającym własnych łyżew, by udostępnienie usługi skorzystania z lodowiska było możliwe, konieczne jest zaoferowanie usługi odpłatnej udostępniania łyżew.

Wnioskodawca nie prowadzi wypożyczalni sprzętu sportowego, w ten sposób, że udostępnia on sprzęt sportowy osobom, które nie zamierzają skorzystać z obiektu sportowego (lodowisk). Usługa wypożyczenia jest świadczona wyłącznie dla osób, które zamierzają skorzystać z lodowiska Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, usługa ta jest wykonywana w ramach kompleksowej usługi obejmującej wejście na obiekt sportowy, wraz z usługami towarzyszącymi, zatem podlega klasyfikacji PKWiU 2008 r. z kodem 93.11.10.0 (usługi związane z działalnością obiektów sportowych). Obiekt Wnioskodawcy jest przede wszystkim obiektem sportowym oferującym m.in. lodowisko, o którym mowa jest w klasyfikacji PKD i PKWiU. W związku z powyższym w przypadku, gdy usługa wstępu odpłatnego udostępnienia sprzętu sportowego (łyżew) jest elementem usługi kompleksowej (obejmującej wstęp na lodowisko i korzystanie z niego za pomocą udostępnionego sprzętu), taką usługę należy sklasyfikować kodem 93.11.10.0, tj. usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym sprzedawana usługa kompleksowa: wstęp na lodowisko wraz z udostępnieniem łyżew w ramach jednego biletu będzie opodatkowana 8% stawką VAT, tak jak usługa podstawowa: korzystania z lodowiska?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla obu usług: wejścia na lodowisko i wypożyczenia sprzętu sportowego powinien stosować 8% jako usługi kompleksowe.

Usługa kompleksowa zawiera kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT z tym, że jedną z nich jest usługa główna, przeważająca, nadająca danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługą pomocniczą jest ta, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi podstawowej. Zatem usługi udostępniania klientom lodowiska w celu jazdy na łyżwach tylko wtedy będą możliwe, gdy udostępni się również łyżwy jako usługa kompleksowa, jeżeli usługą dominującą będzie przede wszystkim wejście na lodowisko – obiekt sportowy.

Podkreślić bowiem należy, że klient nie może wypożyczyć sprzętu sportowego nie korzystając z obiektu sportowego. Nie ma bowiem w ofercie Wnioskodawcy usług wypożyczenia sprzętu sportowego na zewnątrz – dla osób, które zamierzają wypożyczyć sprzęt na kilka dni w związku z planowanym wyjazdem lub w celu skorzystania z innego obiektu sportowego. Tutaj klient może wypożyczyć sprzęt sportowy wyłącznie wówczas, jeżeli zamierza skorzystać z lodowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez sprzedaż, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie udostępniania klientom indywidualnym oraz klientom zbiorowym basenu, sauny, lodowiska oraz organizowania imprez sportowych, rekreacyjnych, kulturalnych, wynajmu kortów i innych obiektów. Do przedmiotu działalności instytucji należą m.in. usługi basenowe, lodowiska sklasyfikowane jako usługi związane z działalnością obiektów sportowych PKWiU 93.11.10.0. Przy okazji oferowania usług wstępu na lodowisko Wnioskodawca oferuje również inne usługi, tj. wypożyczenia łyżew. Dla usługi łącznej Wnioskodawca oferuje bilet wstępu na lodowisko obejmujący wstęp na lodowisko i usługę wypożyczenia łyżew z 8% stawką VAT – jako korzystanie z obiektu lodowiska. Klient ma możliwość wstępu na lodowisko z własnymi łyżwami wówczas pobierana jest opłata za wstęp na obiekt sportowy. Natomiast osobom nie posiadającym własnych łyżew, by udostępnienie usługi skorzystania z lodowiska było możliwe, konieczne jest zaoferowanie usługi odpłatnej udostępniania łyżew. Wnioskodawca nie prowadzi wypożyczalni sprzętu sportowego udostępniając sprzęt sportowy osobom, które nie zamierzają skorzystać z obiektu sportowego (lodowisk). Usługa wypożyczenia jest świadczona wyłącznie dla osób, które zamierzają skorzystać z lodowiska Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, usługa ta jest wykonywana w ramach kompleksowej usługi obejmującej wejście na obiekt sportowy, wraz z usługami towarzyszącymi i podlega klasyfikacji 93.11.10.0 zgodnie z PKWiU z 2008 r. (usługi związane z działalnością obiektów sportowych).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT dla kompleksowej usługi wstępu na lodowisko wraz z udostępnieniem łyżew w ramach jednego biletu.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl. art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3, stanowiącym wykaz towarów i usług, opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 179 w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 – sklasyfikowano usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

W dziale 93 „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją” mieszczącym się w sekcji R wymienione zostały:

93.1 Usługi związane ze sportem,

93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,

93.11.1 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,

93.11.10 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,

93.11.10.0 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,

93.12 Usługi związane z działalnością klubów sportowych,

93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,

93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.

Grupowanie 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” obejmuje:

1.  usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
2.  usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
3.  usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

1.  usług związanych z działalnością wyciągów narciarskich, sklasyfikowanych w 49.39.20.0,
2.  usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0,
3.  wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanych w 77.21.10.0,
4.  usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0,
5.  usług związanych z promowaniem imprez sportowych, sklasyfikowanych w 93.19.11.0,
6.  usług związanych z działalnością parków rekreacyjnych i plaż, sklasyfikowanych w 93.29.11.0.

Wobec powyższego odpłatne usługi sklasyfikowane przez Wnioskodawcę jako związane z działalnością obiektów sportowych, tj. udostępnienie obiektu (lodowiska) klientom indywidualnym oraz zbiorowym do grupowania PKWiU 93.11.10.0 będą korzystać z opodatkowania preferencyjną 8% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedmiotowej sprawie wskazać także należy, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opis sprawy należy stwierdzić, że jeśli Zainteresowany będzie świadczył usługę udostępniania łyżew jako kompleksową usługę wstępu na lodowisko w ramach jednego biletu, będzie ona opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%.

Reasumując, świadczona przez Wnioskodawcę usługa, wskazana jako kompleksowa usługa wstępu na lodowisko wraz z udostępnieniem łyżew w ramach jednego biletu, będzie opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, tak jak usługa podstawowa: korzystania z lodowiska, sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 jako usługa wymieniona w pozycji nr 179 załącznika nr 3 do ustawy, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące charakteru usługi. W związku z powyższym tut. Organ odniósł się w wydanej interpretacji wyłącznie do klasyfikacji podanej przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.