Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-632/13-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-18
Teza: Czy koszty remontów sieci polegające na wymianie rur żeliwnych i stalowych na rury PE należy zakwalifikować jako remonty oraz ująć jednorazowo w bieżących kosztach podatkowych, czy też wydatki te staną się kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; remonty; sieć
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.08.2013r. (data wpływu 22.08.2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.08.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład Spółka z o.o. (zwana dalej: Spółką”, „Wnioskodawcą” lub „Z”), działa zgodnie z przepisami Ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.). Spółka jest osobą prawną, której głównym przedmiotem działalności jest zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków na terenie gminy. ZWiK posiada sieci, które zostały wybudowane w poprzednich latach w technologii wówczas powszechnie stosowanej, tj. z elementów żeliwnych i stalowych, jak również sieci budowane w obecnie stosowanej technologii - z materiałów plastycznych, w tym z polietylenu. W związku ze złym stanem technicznym sieci Spółka zamierza wyremontować najstarsze odcinki sieci, najbardziej zagrożone awariami. Remont będzie polegał na zastosowaniu takiej samej technologii wykonania sieci jak przy jej budowie, tj. powstanie wykop ziemny lub w uzasadnionych przypadkach przewiert, następnie nastąpi usunięcie starego elementu, a w to miejsce wstawienie nowego. Jedyną różnicę stanowić będzie użyty do przeprowadzenia remontu materiał. Stara sieć została wykonana w ówczesnej technologii, tzn. z rur żeliwnych i stalowych bardzo podatnych na korozję oraz wpływy eksploatacji górniczej. Obecnie taka technologia została zastąpiona przez technologię z rur PE (polietylenowych), która jest standardowo wykorzystywana w tego typu instalacjach. Zatem, w tym przypadku, rury żeliwne oraz stalowe zostaną zastąpione nowocześniejszymi rurami PE. Jednocześnie nie ulegnie zmianie średnica używanych przez Spółkę rur, tj. nowe rury PE będą posiadały taką samą średnicę, jak wymieniane rury żeliwne oraz stalowe. Wymiany w żadnym z przypadków nie spowodują ulepszenia środka trwałego, nie nastąpi wzrost wartości użytkowej, nie wpłynie to na zwiększenie zdolności wytwórczej oraz jakość świadczonych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty remontów sieci polegające na wymianie rur żeliwnych i stalowych na rury PE należy zakwalifikować jako remonty oraz ująć jednorazowo w bieżących kosztach podatkowych, czy też wydatki te staną się kosztami podatkowymi poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Spółki, wymiana odcinka sieci wodociągowej, związana z zabezpieczeniem na szkody górnicze, jak również z planowanymi remontami sieci polegającymi na wymianie niektórych odcinków sieci ze względu na ich zły stan techniczny, nie nosi znamion modernizacji, nie powstaje też nowy środek trwały, dlatego prace te powinny być zakwalifikowane jako remont. Wymiana sieci następuje wtoku eksploatacji (zużycia) i na skutek występujących szkód górniczych, a istotą tej wymiany jest doprowadzenie do używalności. Jednakże z uwagi na postęp techniczny w ramach tej wymiany zostaną zastosowane nowocześniejsze materiały, obecnie dostępne na rynku. W konsekwencji, wydatki na prace remontowe stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodu zakwalifikowane, jako koszty pośrednie ujmowane jednorazowo w bieżących okresach podatkowych.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwana dalej „Ustawą o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy.

Art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 1 lit. c) Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 wyżej wymienionej ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o CIT odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. L i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację wdanym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zdaniem Spółki, Ustawa o CIT nie definiuje przytoczonych w powyższym przepisie pojęć takich jak: przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja czy modernizacja. Pojęcie remontu również nie zostało wyjaśnione w Ustawie o CIT. Tym samym zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do definicji zawartych w innych gałęziach prawa. Pojęcie to definiują przepisy prawa budowlanego. Remontem, zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto wstanie pierwotnym. Remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając przy tym jego charakteru i funkcji. Przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Remont obejmuje zatem wszelkie działania mające na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Natomiast ulepszenie ma miejsce w sytuacjach, w których następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, iż nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowiło jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem.

Różnica między nakładami na remont a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że nakłady na remont zmierzają do podtrzymania odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych, natomiast nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych. Nie można przy tym uznać, że każda wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe z zastosowaniem nowocześniejszych materiałów jest ulepszeniem. Przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont - należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Zdaniem Z, z powyższego wynika, iż przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do remontu wskazane jest każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego, szczegółowe przeanalizowanie zakresu rzeczowego wykonywanych robót, w tym odniesienie ich na podstawie dokumentacji technicznej do stanu istniejącego. Tak, jak wynika z opisu stanu faktycznego, spółka planuje przeprowadzenie na posiadanych przez siebie sieciach prac remontowych polegających na wymianie elementów żeliwnych oraz stalowych na elementy wykonane z materiałów plastycznych. Jednocześnie wymiana w żadnym z przypadków nie spowoduje ulepszenia środka trwałego, nie nastąpi wzrost jego wartości użytkowej, ani nie wpłynie to na zwiększenie zdolności wytwórczej oraz jakości świadczonych usług.

Mając powyższe na uwadze, Spółka uważa, że jeżeli wymiana zużytych elementów sieci na nowe będzie miała charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość i nie zmieni jego charakteru, to ponoszone wydatki będą miały charakter remontowy oraz stanowić będą dla Spółki koszty pośrednie.

Artykuł 15 ust. 4d Ustawy o CIT stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei z treści art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT wynika, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W konsekwencji, wydatki na prace remontowe opisane w niniejszym wniosku stanowić będą dla Spółki koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Jednocześnie, przedmiotowe wydatki, stanowiące dla ZWiK koszty pośrednie, będą potrącane, na podstawie art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.