Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-542/16-5/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-28
Teza: Urządzenia przesyłowe, wchodzące w skład innego przedsiębiorstwa w momencie sprzedaży części nieruchomości będą wchodzić w skład przedsiębiorstwa E. SA. W związku z tym należy przyjąć, że nie będą one stanowiły części składowej Nieruchomości i nie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca nie będzie bowiem dysponował tymi urządzeniami jak właściciel w momencie aportu, co wyklucza ich dostawę w rozumieniu ustawy o VAT w zakresie planowanego aportu. Jednocześnie jak wskazano wyżej w świetle art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Na przedmiotowej działce mającej być przedmiotem aportu znajdują się budynki i budowle wymienione w punktach od 1 do 7, które podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) również korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA

INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 w zw. z art. 14b § 6a pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) w oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do dokonywania niektórych czynności w zakresie interpretacji indywidualnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2351) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2016 r. nr IPPP3/4512-542/16-4/IG wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, na skutek wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 19 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 7 października 2016 r. otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 12 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej, w postaci nieruchomości. Wniosek został uzupełniony w dniu 19 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 7 października 2016 r. otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 12 października 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest przedsiębiorcą opodatkowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. Właścicielem Spółki jest Skarb Państwa (100 % udział w kapitale zakładowym).

Działalność Wnioskodawcy obejmuje m.in. takie czynności jak: zarządzanie nieruchomościami własnymi, zagospodarowanie, wynajem, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie obiektów inżynierskich i budowlanych, działalność geodezyjną i poligraficzną, działalność polegającą na pośrednictwie finansowym, zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi i zbiorczym portfelem papierów wartościowych, działalność związaną z zarządzaniem holdingiem i inną działalność według KRS.

Spółka realizuje program budowy, modernizacji, przebudowy lub rozbudowy dworców kolejowych w Polsce, w wyniku czego powstają zupełnie nowe obiekty użyteczności publicznej albo dotychczasowe obiekty zyskują nową funkcjonalność (często realizowane inwestycje prowadzą do połączenia funkcji obiektów użyteczności publicznej oraz funkcji komercyjnych). Część zadań inwestycyjnych prowadzona jest poprzez specjalnie powołane do tego celu spółki projektowe, z udziałem inwestorów zewnętrznych.

Aktualnie Spółka przygotowuje się do inwestycji budowlanej, polegającej na wybudowaniu nowego dworca wraz z infrastrukturą komercyjną. Celem wyposażenia podmiotu realizującego inwestycję w niezbędne aktywa, Spółka dokona wniesienia aportu w postaci nieruchomości - części działki o aktualnym numerze 13/3, (wg projektu podziału nieruchomości byłaby to działka o nr 13/30) do spółki zależnej (kapitałowej albo osobowej). Nieruchomość będącą przedmiotem planowanego aportu stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu (przysługujące Spółce) oraz naniesienia w postaci budynków i budowli stanowiące odrębne od gruntu nieruchomości.

W skład naniesień wchodzą:

1.  Budynek dworca - wybudowany w 1959 roku, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r., przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek stanowiący obiekt użyteczności publicznej, wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, częściowo udostępniony innym podmiotom w ramach odpłatnej umowy najmu, Spółka nie poczyniła nakładów, które byłyby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu, od których przysługiwałoby odliczenie VAT naliczonego;
2.  Budynek Dyżurnego Ruchu - wybudowany w 1961, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nie poczyniła nakładów, które byłyby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu, od których przysługiwałoby odliczenie VAT naliczonego;
3.  Pawilon handlowo-usługowy (bar wolnostojący) - nakład obcy poczyniony przez najemcę na własny koszt. Zgodnie z umową, po zakończeniu najmu dokonane za zgodą wynajmującego (Spółki) adaptacje (naniesienia na gruncie) przechodzą na własność wynajmującego bez prawa do zwrotu poniesionych kosztów;
4.  Budynek parterowy niepodpiwniczony („Biuro DS”), wybudowany w 1915 roku, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, aktualnie objęty umową dzierżawy z innym przedsiębiorcą;
5.  Piwnica - budynek parterowy z cegły, wybudowany w 1915 roku, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, historycznie wykorzystywany był w działalności Spółki, aktualnie przysypany z wierzchu ziemią, w złym stanie technicznym, nie jest już wykorzystywany do działalności Spółki;
6.  Budynek parterowy na szczelinie wolnostojącej - budynek parterowy, murowany, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, aktualnie objęty umową dzierżawy z innym przedsiębiorcą;
7.  Budynek, infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot myjni samochodowej - nakład obcy dzierżawcy. W sytuacji zakończenia umowy dzierżawy gruntu, dzierżawca ma prawo wg swego uznania zdemontować lub odłączyć wszelkie nakłady poczynione przez niego na budowę myjni. W razie ich niezdemontowania, dzierżawca zrzeka się wszelkich praw i roszczeń za pozostawione na działce nakłady a wydzierżawiający nie będzie żądać ich usunięcia ani ponosić jakichkolwiek roszczeń z tego tytułu; w umowie zastrzeżono dwunastomiesięczny termin wypowiedzenia, którego bieg nie może nastąpić wcześniej niż w dniu 17 września 2016 roku; planowany aport nastąpi jeszcze w trakcie trwania umowy dzierżawy;
8.  Urządzenia przesyłowe, wchodzące w skład innego przedsiębiorstwa (stacja transformatorowo-rozdzielcza należąca do E. SA).

Nabycie własności ww. budynków i innych urządzeń znajdujących się na gruntach będących własnością Skarbu Państwa, a będących na dzień 5 grudnia 1990 r. w zarządzie państwowych osób prawnych, nastąpiło z tą właśnie datą z mocy prawa (nabycie własności w tym trybie nie dotyczy nakładów własnych dzierżawców/najemców).

Zgodnie z planem inwestycyjnym, wszystkie naniesienia na działce o nowym nr 13/30 podlegać będą rozbiórce - inwestycja przewiduje powstanie zupełnie nowych obiektów. Prace rozbiórkowe są planowane do przeprowadzenia po aporcie nieruchomości do spółki zależnej.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Strona wskazała że:

Budynek dworca - Y. S.A. jest sukcesorem praw i obowiązków Przedsiębiorstwa Państwowego. Na mocy Decyzji Wojewody z dnia 24 stycznia 1997 r., Przedsiębiorstwo Państwowe nabyło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego stanowiącego własność Skarbu Państwa (aktualnie działką nr 13/3) oraz nabyło nieodpłatnie prawa własności budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie, w tym budynek dworca. Przed rokiem 1990, tj. w latach 80-tych ubiegłego stulecia, dworzec był przebudowany ze względu na mający miejsce w tym czasie pożar, jednakże w dokumentacji Y. S.A. nie ma informacji o wielkości poczynionych nakładów. Niemniej nakłady te miały miejsce przed nabyciem własności budynku na podstawie ww. Decyzji. Tak jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, przy nabyciu Y. S.A. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (nabycie było nieodpłatne). Od czasu komercjalizacji Y., tj. przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę akcyjną (rok 2001) powierzchnie budynku dworca są przedmiotem umów najmu (np. jako pomieszczenia biurowe, socjalne, sanitarne, powierzchnie pod kasy dworcowe, kioski, punkty gastronomiczne etc.), w tym są to umowy najmu trwające powyżej 2 lat. Y. S.A. nie dokonywała wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku dworca.

Budynek Dyżurnego Ruchu - z dokumentacji finansowo-księgowej Y. S.A. wynika, że Y. S.A. nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Jednocześnie Y. S.A. nie ma informacji, czy przed nabyciem budynku ponoszone były wydatki na ulepszenie na warunkach jw. Wskazać jedynie należy, że nabycie przez Y. S.A. gruntu wraz z budynkiem dyżurnego ruchu nastąpiło nieodpłatnie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku, co zostało potwierdzone Decyzją Wojewody Warszawskiego, bez prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Pawilon handlowo-usługowy - Y. S.A. jest właścicielem pawilonu handlowo-usługowego, który powstał jako nakład obcy najemcy na koszt i ryzyko najemcy. Tym samym w momencie wniesienia aportu, na spółkę zależną przejdzie prawo do rozporządzania pawilonem jak właściciel. Pawilon handlowo - usługowy stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2016 poz. 290 ze zm.). Został wybudowany w latach 70-tych ubiegłego stulecia jako nakład obcy Pana Feliksa B., w porozumieniu z Przedsiębiorstwem W.. Następnie prawa do nakładów i roszczenia o ich zwrot zyskiwali spadkobiercy osoby, która te nakłady poniosła oraz w dalszej kolejności osoby, którym na mocy czynności prawnych te prawa przekazywano - w roku 1993 zawarto umowę sprzedaży praw i roszczeń do pawilonu, zawartą w formie aktu notarialnego, w której spadkobiercy Feliksa B. dokonali czynności na rzecz Pani Ireny Z. Pawilon wykorzystywany był przez kolejnych właścicieli nakładów na prowadzenie przez nich działalności gastronomicznej. W dniu 15 marca została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Panią Ireną Z. a Y. S.A. na teren pod pawilonem na czas od 1 marca 2005 roku do dnia 28 lutego 2008 roku. W dniu 6 marca 2006 roku Pani Irena Z. darowała prawa i roszczenia o zwrot wartości nakładów pani Iwonie K. oraz Panu Markowi Z. Z kolei w dniu 8 maja 2006 roku została zawarta umowa najmu na czas nieoznaczony pomiędzy Y. SA a M. s.c. reprezentowaną przez Marię K. oraz Marka Z. Umowa ta została rozwiązana z dniem 31 marca 2016 roku. Lokal przekazano Y. S.A. protokołem zdawczo-odbiorczym bez rozliczania nakładów (tzn. Y. S.A. nie uznała postaw do zwrotu nakładów). Naniesienie to będzie podlegać całkowitej rozbiórce w późniejszym procesie przygotowania terenu pod inwestycję.

Y. S.A. jest użytkownikiem gruntu działki 13/3 jako sukcesor Przedsiębiorstwa Państwowego \`(...)\`. Na mocy Decyzji Wojewody z dnia 24 stycznia 1997 r., Przedsiębiorstwo Państwowe\`(...)\` nabyło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego stanowiącego własność Skarbu Państwa (aktualnie działką nr 13/3) oraz nabyło nieodpłatnie prawa własności budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie.

Z dokumentacji finansowo-księgowej Y. S.A. wynika, że Y. S.A. nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej pawilonu. Jednocześnie Y. S.A. nie posiada informacji, czy takowe wydatki na ulepszenie dokonywane były przez najemców. Dla Y. S.A. przedmiotowe naniesienia w całości stanowią nakład obcy.

Budynek parterowy niepodpiwniczony („Biuro DS”) - był objęty umową dzierżawy z dnia 27 września 2001 roku, zawartej pomiędzy Y. S.A. a Y. L. S.A. Obiekt wyłączono z umowy dzierżawy z dniem 24 września 2010 roku. Ze względu na bardzo zły stan techniczny obiekt przeznaczony jest do likwidacji, która nastąpi po dokonaniu aportu do spółki zależnej, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję.

Piwnica - budynek parterowy z cegły, wybudowany w 1915 roku, strop półkolisty z cegły, przysypany z wierzchu ziemią. Wobec tego obiektu nie zostały jeszcze rozpoczęte prace rozbiórkowe - obiekt zostanie zlikwidowany fizycznie po wniesieniu aportu do spółki zależnej, w procesie przygotowania terenu pod inwestycję. Obiekt w aktualnej postaci jest samodzielną konstrukcją, tzn. nie było na nim nadbudowy (tu mamy strop półkolisty). Obiekt był wykorzystywany w działalności przedsiębiorstwa państwowego, od ok. 2000 roku niewykorzystywany w ogóle - zły stan techniczny, brak gospodarczej przydatności. Nie ponoszono wydatków na nakłady w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej obiektu. Szacuje się, że koszty jego rozbiórki przewyższają wartość materiałów zeń uzyskanych.

Budynek parterowy na szczelinie wolnostojącej - był objęty umową dzierżawy z dnia 27 września 2001 roku, zawartej pomiędzy Y. S.A. a Y. L. S.A. Obiekt wyłączono z umowy dzierżawy z dniem 24 września 2010 roku. Ze względu na bardzo zły stan techniczny obiekt przeznaczony jest do likwidacji, która nastąpi po dokonaniu aportu do spółki zależnej, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję.

Budynek, infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot myjni samochodowej - stanowią w całości nakład obcy dzierżawcy, poniesiony po roku 1996, tj. po zawarciu umowy dzierżawy, która nadal obowiązuje (umowa dzierżawy z dnia 16 września 1996 roku). Na podstawie odrębnej ugody ustalono 12 miesięczny termin wypowiedzenia tej umowy (jeszcze wypowiedzenia takiego Y. S.A. nie złożyła).

W momencie dokonywania transakcji Y. S.A. będzie właścicielem budynku, infrastruktury podziemnej, utwardzonego terenu i płotu myjni samochodowej i przeniesie na spółkę zależną prawo do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel. Obiekty będą podlegać rozbiórce po wniesieniu aportu, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję.

Infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot stanowią urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku prawo budowlane (Dz. U. z 2016 poz. 290 ze zm.) - jako kompleks związany z budynkiem myjni samochodowej. Y. S.A. nie posiada informacji o wydatkach na ulepszenie budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które ponosiłby dzierżawca terenu. Sama Y. S.A. nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Y. S.A. nabyła przedmiotowy budynek wraz z urządzeniami towarzyszącymi nieodpłatnie, z mocy prawa, z dniem 5 grudnia 1990 roku, co zostało potwierdzone ww. Decyzją z 1997 roku, bez prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Aport przewidywany jest na II lub III kwartał 2017 roku.

Prace rozbiórkowe wszystkich naniesień na gruncie rozpoczną się po wniesieniu aportu, w ramach przygotowania terenu do inwestycji.

Naniesienia na gruncie działki 13/3 nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci nieruchomości szczegółowo opisanej w stanie faktycznym wniosku, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci nieruchomości szczegółowo opisanej w stanie faktycznym wniosku, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

Wniesienie wkładu niepieniężnego (w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 Ustawy o VAT, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże w przypadku, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest zabudowana nieruchomość gruntowa (tu także prawo użytkowania wieczystego gruntów), istnieje potencjalna możliwość zastosowania zwolnienia.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT wskazano, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W pkt 10a ust. 1 art. 43 Ustawy o VAT wskazano zaś, że zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie należy wskazać na treść art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe prowadzi do wniosku, że w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej (także prawa wieczystego użytkowania gruntu) zabudowanej budynkami, budowlami lub ich częściami, opodatkowanie całości transakcji będzie zależało od tego, czy budynki lub budowle posadowione na danym gruncie będą korzystać ze zwolnienia czy też nie. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację prawa podatkowego budynki posadowione na działce nr 13/30 (numer po planowanym podziale) powinny korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT ze względu na fakt, iż ich dostawa (wniesienia aportu) nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie do 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Wszystkie budynki bowiem (oprócz nakładów własnych dzierżawców/najemców, które nie były jak dotąd zwracane przez Spółkę, oraz urządzeń przesyłowych) wykorzystywane były albo do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, albo niektóre z nich przekazane do używania innym podmiotom w ramach odpłatnych umów dzierżawy lub podobnych. Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 14 maja 2015, sygn. akt I FSK 382/14, przesłankę zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, jaką jest „pierwsze zasiedlenie”, należy rozumieć w świetle przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112) szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zdaniem NSA, w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, w zgodzie z treścią i celami prawa unijnego - tu Dyrektywy 112.

Niemniej, nawet jeśli zdaniem Organu podatkowego w przedmiotowej sprawie nie ma możności zastosowania zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT wobec obiektów używanych wyłącznie na potrzeby własnej działalności gospodarczej (bez oddawania obiektu lub jego części do użytkowania innemu podmiotowi w ramach czynności podlegających opodatkowaniu), to pozostaje regulacja wyrażona w pkt 10a. Jeżeli w stosunku do obiektów będących przedmiotem dostawy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, nadto dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, a jeśli ponosił to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, podatnik może zastosować zwolnienie dla dostawy takich budynków/budowli lub ich części. Zwolnienie zastosowane w stosunku do budynków/budowli lub ich części obejmować będzie także grunt, zgodnie z regulacją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

Ponieważ naniesienia na działce nr 13/30 (numeracja wg projektu podziału) w postaci budynków były nabyte przez Spółkę nieodpłatnie i Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu, zaś wydatki na ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej obiektu, przesłanki zastosowania zwolnienia z pkt 10a zostają spełnione. W przypadku umów najmu/dzierżawy, w ramach których najemcy/dzierżawcy poczynili nakłady własne, postanowienia umowne nie przewidują odpłatnego przejęcia przez Spółkę tych nakładów, tym samym ewentualne ich nabycie byłoby nieodpłatne.

Konkludując, planowany aport nieruchomości w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z naniesieniami opisanymi szczegółowo w stanie faktycznym, powinien korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 względnie pkt 10a Ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 9 listopada 2016 r. wydał interpretację indywidualną, nr IPPP3/4512-542/16-4/IG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie: zwolnienia od podatku wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci nieruchomości:

*   **za prawidłowe** w zakresie naniesień wskazanych we wniosku w pozycjach od 1 do 7, oraz

*   **nieprawidłowe** w zakresie naniesień wskazanych we wniosku w pozycji 8.

W dniu 28 listopada 2016 r. wpłynęło do tutejszego organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaną interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 9 listopada 2016 r. IPPP3/4512-542/16-4/IG, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

W wyniku ponownej analizy sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Natomiast na podstawie art. 14b § 6a pkt 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, uwzględniając konieczność zapewnienia jednolitości i prawidłowości interpretacji indywidualnych oraz w celu usprawnienia postępowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych i ich zmiany, może, w drodze rozporządzenia, upoważnić podległe organy do zmiany interpretacji indywidualnych na etapie rozpatrywania wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z ww. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Zarówno bowiem sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zauważyć ponadto należy, że najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, podlegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości (bądź jej części) skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu, tym samym podlega opodatkowaniu, jako odpłatne świadczenie usług. Powyższe oznacza jednocześnie, że najem spełnia warunki pierwszego zasiedlenia wynikające z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C‑326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego we wniosku i z jego uzupełnienia zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą opodatkowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. Właścicielem Spółki jest Skarb Państwa (100 % udział w kapitale zakładowym).

Działalność Wnioskodawcy obejmuje m.in. takie czynności jak: zarządzanie nieruchomościami własnymi, zagospodarowanie, wynajem, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie obiektów inżynierskich i budowlanych, działalność geodezyjną i poligraficzną, działalność polegającą na pośrednictwie finansowym, zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi i zbiorczym portfelem papierów wartościowych, działalność związaną z zarządzaniem holdingiem i inną działalność według KRS.

Spółka realizuje program budowy, modernizacji, przebudowy lub rozbudowy dworców kolejowych w Polsce, w wyniku czego powstają zupełnie nowe obiekty użyteczności publicznej albo dotychczasowe obiekty zyskują nową funkcjonalność (często realizowane inwestycje prowadzą do połączenia funkcji obiektów użyteczności publicznej oraz funkcji komercyjnych). Część zadań inwestycyjnych prowadzona jest poprzez specjalnie powołane do tego celu spółki projektowe, z udziałem inwestorów zewnętrznych.

Aktualnie Spółka przygotowuje się do inwestycji budowlanej, polegającej na wybudowaniu nowego dworca wraz z infrastrukturą komercyjną. Celem wyposażenia podmiotu realizującego inwestycję w niezbędne aktywa, Spółka dokona wniesienia aportu w postaci nieruchomości - części działki o aktualnym numerze 13/3, (wg projektu podziału nieruchomości byłaby to działka o nr 13/30) do spółki zależnej (kapitałowej albo osobowej). Nieruchomość będącą przedmiotem planowanego aportu stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu (przysługujące Spółce) oraz naniesienia w postaci budynków i budowli stanowiące odrębne od gruntu nieruchomości.

W skład naniesień wchodzą:

1.  Budynek dworca - Y. S.A. jest sukcesorem praw i obowiązków Przedsiębiorstwa Państwowego. Na mocy Decyzji Wojewody z dnia 24 stycznia 1997 r., Przedsiębiorstwo Państwowe nabyło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego stanowiącego własność Skarbu Państwa (aktualnie działką nr 13/3) oraz nabyło nieodpłatnie prawa własności budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie, w tym budynek dworca. Przed rokiem 1990, tj. w latach 80-tych ubiegłego stulecia, dworzec był przebudowany ze względu na mający miejsce w tym czasie pożar, jednakże w dokumentacji Y. S.A. nie ma informacji o wielkości poczynionych nakładów. Niemniej nakłady te miały miejsce przed nabyciem własności budynku na podstawie ww. Decyzji. Tak jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, przy nabyciu Y. S.A. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (nabycie było nieodpłatne). Od czasu komercjalizacji Y., tj. przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę akcyjną (rok 2001) powierzchnie budynku dworca są przedmiotem umów najmu (np. jako pomieszczenia biurowe, socjalne, sanitarne, powierzchnie pod kasy dworcowe, kioski, punkty gastronomiczne etc.), w tym są to umowy najmu trwające powyżej 2 lat. Y. S.A. nie dokonywała wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku dworca.
2.  Budynek Dyżurnego Ruchu - wybudowany w 1961, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nie poczyniła nakładów, które byłyby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu, od których przysługiwałoby odliczenie VAT naliczonego. Z dokumentacji finansowo-księgowej Y. S.A. wynika, że Y. S.A. nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Jednocześnie Y. S.A. nie ma informacji, czy przed nabyciem budynku ponoszone były wydatki na ulepszenie na warunkach jw.
3.  Pawilon handlowo-usługowy - Y. S.A. jest właścicielem pawilonu handlowo-usługowego, który powstał jako nakład obcy najemcy na koszt i ryzyko najemcy. Tym samym w momencie wniesienia aportu, na spółkę zależną przejdzie prawo do rozporządzania pawilonem jak właściciel. Pawilon handlowo - usługowy stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2016 poz. 290 ze zm.). Został wybudowany w latach 70-tych ubiegłego stulecia jako nakład obcy Pana Feliksa B., w porozumieniu z Przedsiębiorstwem W.. Następnie prawa do nakładów i roszczenia o ich zwrot zyskiwali spadkobiercy osoby, która te nakłady poniosła oraz w dalszej kolejności osoby, którym na mocy czynności prawnych te prawa przekazywano - w roku 1993 zawarto umowę sprzedaży praw i roszczeń do pawilonu, zawartą w formie aktu notarialnego, w której spadkobiercy Feliksa B. dokonali czynności na rzecz Pani Ireny Z.. Pawilon wykorzystywany był przez kolejnych właścicieli nakładów na prowadzenie przez nich działalności gastronomicznej. W dniu 15 marca została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Panią Ireną Z. a Y. S.A. na teren pod pawilonem na czas od 1 marca 2005 roku do dnia 28 lutego 2008 roku. W dniu 6 marca 2006 roku Pani Irena Z. darowała prawa i roszczenia o zwrot wartości nakładów pani Iwonie K. oraz Panu Markowi Z.. Z kolei w dniu 8 maja 2006 roku została zawarta umowa najmu na czas nieoznaczony pomiędzy Y. SA a M. s.c. reprezentowaną przez Marię K. oraz Marka Z.. Umowa ta została rozwiązana z dniem 31 marca 2016 roku. Lokal przekazano Y. S.A. protokołem zdawczo-odbiorczym bez rozliczania nakładów (tzn. Y. S.A. nie uznała postaw do zwrotu nakładów). Naniesienie to będzie podlegać całkowitej rozbiórce w późniejszym procesie przygotowania terenu pod inwestycję. Y. S.A. jest użytkownikiem gruntu działki 13/3 jako sukcesor Przedsiębiorstwa Państwowego. Na mocy Decyzji Wojewody z dnia 24 stycznia 1997 r., Przedsiębiorstwo Państwowe nabyło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego stanowiącego własność Skarbu Państwa (aktualnie działką nr 13/3) oraz nabyło nieodpłatnie prawa własności budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie. Z dokumentacji finansowo-księgowej Y. S.A. wynika, że Y. S.A. nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej pawilonu. Jednocześnie Y. S.A. nie posiada informacji, czy takowe wydatki na ulepszenie dokonywane były przez najemców. Dla Y. S.A. przedmiotowe naniesienia w całości stanowią nakład obcy.
4.  Budynek parterowy niepodpiwniczony („Biuro DS”), wybudowany w 1915 roku, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody z dnia 24 stycznia 1997), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, aktualnie objęty umową dzierżawy z innym przedsiębiorcą. Budynek był objęty umową dzierżawy z dnia 27 września 2001 roku, zawartej pomiędzy Y. S.A. a Y. L. S.A. Obiekt wyłączono z umowy dzierżawy z dniem 24 września 2010 roku. Ze względu na bardzo zły stan techniczny obiekt przeznaczony jest do likwidacji, która nastąpi po dokonaniu aportu do spółki zależnej, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję.
5.  Piwnica - budynek parterowy z cegły, wybudowany w 1915 roku, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody, z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, historycznie wykorzystywany był w działalności Spółki, aktualnie przysypany z wierzchu ziemią, w złym stanie technicznym, nie jest już wykorzystywany do działalności Spółki. Wobec tego obiektu nie zostały jeszcze rozpoczęte prace rozbiórkowe - obiekt zostanie zlikwidowany fizycznie po wniesieniu aportu do spółki zależnej, w procesie przygotowania terenu pod inwestycję. Obiekt w aktualnej postaci jest samodzielną konstrukcją, tzn. nie było na nim nadbudowy (tu mamy strop półkolisty). Obiekt był wykorzystywany w działalności przedsiębiorstwa państwowego, od ok. 2000 roku niewykorzystywany w ogóle - zły stan techniczny, brak gospodarczej przydatności. Nie ponoszono wydatków na nakłady w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałyby 30% wartości początkowej obiektu. Szacuje się, że koszty jego rozbiórki przewyższają wartość materiałów zeń uzyskanych.
6.  Budynek parterowy na szczelinie wolnostojącej - budynek parterowy, murowany, prawo własności budynku nabyte przez Spółkę nieodpłatnie z mocy prawa (Decyzja Wojewody z dnia 24 stycznia 1997 r.), przy nabyciu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, aktualnie objęty umową dzierżawy z innym przedsiębiorcą. Budynek był objęty umową dzierżawy z dnia 27 września 2001 roku, zawartej pomiędzy Y. S.A. a Y. L. S.A. Obiekt wyłączono z umowy dzierżawy z dniem 24 września 2010 roku. Ze względu na bardzo zły stan techniczny obiekt przeznaczony jest do likwidacji, która nastąpi po dokonaniu aportu do spółki zależnej, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję.
7.  Budynek, infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot myjni samochodowej - nakład obcy dzierżawcy. W sytuacji zakończenia umowy dzierżawy gruntu, dzierżawca ma prawo wg swego uznania zdemontować lub odłączyć wszelkie nakłady poczynione przez niego na budowę myjni. W razie ich niezdemontowania, dzierżawca zrzeka się wszelkich praw i roszczeń za pozostawione na działce nakłady a wydzierżawiający nie będzie żądać ich usunięcia ani ponosić jakichkolwiek roszczeń z tego tytułu; w umowie zastrzeżono dwunastomiesięczny termin wypowiedzenia, którego bieg nie może nastąpić wcześniej niż w dniu 17 września 2016 roku; planowany aport nastąpi jeszcze w trakcie trwania umowy dzierżawy. Obiekty stanowią w całości nakład obcy dzierżawcy, poniesiony po roku 1996, tj. po zawarciu umowy dzierżawy, która nadal obowiązuje (umowa dzierżawy z dnia 16 września 1996 roku). Na podstawie odrębnej ugody ustalono 12 miesięczny termin wypowiedzenia tej umowy (jeszcze wypowiedzenia takiego Y. S.A. nie złożyła). W momencie dokonywania transakcji Y. S.A. będzie właścicielem budynku, infrastruktury podziemnej, utwardzonego terenu i płotu myjni samochodowej i przeniesie na spółkę zależną prawo do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel. Obiekty będą podlegać rozbiórce po wniesieniu aportu, w ramach przygotowania terenu pod inwestycję. Infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot stanowią urządzenie budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku prawo budowlane (Dz. U. z 2016 poz. 290 ze zm.) - jako kompleks związany z budynkiem myjni samochodowej. Y. S.A. nie posiada informacji o wydatkach na ulepszenie budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które ponosiłby dzierżawca terenu. Sama Y. S.A. nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Y. S.A. nabyła przedmiotowy budynek wraz z urządzeniami towarzyszącymi nieodpłatnie, z mocy prawa, z dniem 5 grudnia 1990 roku, co zostało potwierdzone ww. Decyzją Wojewody z 1997 roku, bez prawa do odliczenia podatku naliczonego.
8.  Urządzenia przesyłowe, wchodzące w skład innego przedsiębiorstwa (stacja transformatorowo-rozdzielcza należąca do E. SA). Nabycie własności ww. budynków i innych urządzeń znajdujących się na gruntach będących własnością Skarbu Państwa, a będących na dzień 5 grudnia 1990 r. w zarządzie państwowych osób prawnych, nastąpiło z tą właśnie datą z mocy prawa (nabycie własności w tym trybie nie dotyczy nakładów własnych dzierżawców/najemców). Zgodnie z planem inwestycyjnym, wszystkie naniesienia na działce o nowym nr 13/30 podlegać będą rozbiórce - inwestycja przewiduje powstanie zupełnie nowych obiektów. Prace rozbiórkowe są planowane do przeprowadzenia po aporcie nieruchomości do spółki zależnej. Aport przewidywany jest na II lub III kwartał 2017 roku. Prace rozbiórkowe wszystkich naniesień na gruncie rozpoczną się po wniesieniu aportu, w ramach przygotowania terenu do inwestycji. Naniesienia na gruncie działki 13/3 nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy wniesienie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci przedmiotowej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Analiza cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

1.  Budynek dworca

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Budynku dworca znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Budynku dworca nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat. W stosunku do Budynku dworca nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

1.  Budynek Dyżurnego Ruchu

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Budynku Dyżurnego Ruchu znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Budynku Dyżurnego Ruchu nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat. W stosunku do Budynku Dyżurnego Ruchu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

1.  Pawilon handlowo-usługowy

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Pawilonu handlowo-usługowego znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Pawilonu handlowo-uslugowego nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż Pawilon był wykorzystywany przez kolejnych najemców na potrzeby ich działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat. W momencie wniesienia aportu Wnioskodawca będzie właścicielem tego Pawilonu bez rozliczania nakładów. W stosunku do Pawilonu handlowo-usługowego nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej zarówno przez Wnioskodawcę jak i najemców.

1.  Budynek parterowy niepodpiwniczony

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Budynku parterowego niepodpiwniczonego znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Budynku parterowego niepodpiwniczonego nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat. Jak również był przedmiotem dzierżawy przez 9 lat. W stosunku do Budynku parterowego niepodpiwniczonego nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

1.  Piwnica

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Piwnicy znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Piwnicy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat do czasu gdy jego zły stan techniczny uniemożliwił dalsze wykorzystywanie. W stosunku do Piwnicy nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

1.  Budynek parterowy na szczelinie wolnostojącej

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Budynku parterowego na szczelinie wolnostojącej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Budynku parterowego na szczelinie wolnostojącej nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż budynek był wynajmowany przez Wnioskodawcę przez 9 lat i obecnie również jest przedmiotem dzierżawy. W stosunku do Budynku parterowego na szczelinie wolnostojącej nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

1.  Budynek, infrastruktura podziemna, utwardzenie terenu i płot myjni samochodowej

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Budynku, infrastruktury podziemnej, utwardzenia terenu i płotu myjni samochodowej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W stosunku do Budynku, infrastruktury podziemnej, utwardzenia terenu i płotu myjni samochodowej nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Y. nabyła Budynek z mocy prawa w 1990 r. a od 1996 r. Budynek wraz z infrastrukturą był wykorzystywany przez najemcę na potrzeby jego działalności gospodarczej przez okres powyżej dwóch lat. W momencie wniesienia aportu Wnioskodawca będzie właścicielem tego budynku bez rozliczania nakładów. W stosunku do Budynku myjni i infrastruktury towarzyszącej nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, co istotne, nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej zarówno przez Wnioskodawcę jak i dzierżawcę.

1.  Urządzenia przesyłowe, wchodzące w skład innego przedsiębiorstwa (stacja transformatorowo-rozdzielcza należąca do E. SA).

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że urządzenia przesyłowe, wchodzące w skład innego przedsiębiorstwa (stacja transformatorowo-rozdzielcza należąca do E. SA) w momencie sprzedaży części nieruchomości będą wchodzić w skład przedsiębiorstwa E. SA. W związku z tym należy przyjąć, że nie będą one stanowiły części składowej Nieruchomości i nie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca nie będzie bowiem dysponował tymi urządzeniami jak właściciel w momencie aportu, co wyklucza ich dostawę w rozumieniu ustawy o VAT w zakresie planowanego aportu.

Jednocześnie jak wskazano wyżej w świetle art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Na przedmiotowej działce mającej być przedmiotem aportu znajdują się budynki i budowle wymienione w punktach od 1 do 7, które podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) również korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zależnej w postaci przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest w całości prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzecznez celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.