Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-385/16-1/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-28
Teza: Czy planowane połączenie Spółki z NE i VN będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dla Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-kapitał zakładowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; połączenie; spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2016 r. (data wpływu do Biura – 11 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest częścią grupy kapitałowej oraz dywizji biznesowej europejskiego lidera w dziedzinie drukowanych i cyfrowych rozwiązań dla edukacji. Spółka tworzy dopasowane do indywidualnych potrzeb rozwiązania edukacyjne, budowane w oparciu o zasoby i platformy, przygotowywane zgodnie z najnowszymi trendami w kształceniu (dla przedszkoli, szkól podstawowych, gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych, kursy językowe, materiały dotyczące terapii i rozwoju, kursy online):

*   zasoby edukacyjne – do wielu przedmiotów, zgodne z różnymi programami nauczania, w tym kursy językowe,
*   platformy dostarczania treści, e-learningowe oraz narzędzia do publikacji – elastyczne rozwiązania do codziennego użytku,
*   produkty dla dzieci i dorosłych ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi – do wykorzystania w szkołach i placówkach medycznych.

W związku z inwestycjami finansowymi przeznaczonymi na rozwój biznesu Spółka ma do rozliczenia straty podatkowe z ubiegłych lat.

Na rynku polskim działają również 2 inne spółki z grupy kapitałowej:

*   spółka NE, która zajmuje się głównie działalnością wydawniczą podręczników oraz materiałów szkoleniowych w formie elektronicznej (wychowanie przedszkolne, edukacja wczesnoszkolna, szkoła podstawowa, gimnazjum, szkoły ponadgimnazjalne szkolnictwo zawodowe, kartografia, języki obce) oraz
*   spółka VN, która dostarcza systemy zarządzania oświatą, które wdrażane są w szkołach oraz w samorządach w całej Polsce oraz organizacją szkoleń.

W 2015 r. zarówno NE, jak i VN osiągnęły dochód podatkowy.

W celu zwiększenia konkurencyjności na polskim rynku, poprzez:

*   osiągnięcie efektu synergii poprzez optymalne wykorzystanie zasobów,
*   obniżenie kosztów administracyjnych,
*   zintegrowanie procesu rozwoju produktów,
*   zintegrowanie strategii marketingowych,

spółki rozważają połączenie biznesów. Planowane połączenie spółek zostanie przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych ze względu na komplementarne interesy gospodarcze Spółki oraz spółek NE i VN (dalej: „Spółki przejmowane”). Połączenie będzie również służyć uproszczeniu struktury organizacyjnej grupy kapitałowej, do której należą Spółki.

100% akcjonariuszem Spółki jest spółka z siedzibą w Finlandii (dalej: „Akcjonariusz”), która jest również 100% udziałowcem spółki NE. NE jest 100% udziałowcem spółki VN.

Wnioskodawca planuje nabyć od fińskiego udziałowca spółki NE udziały spółki NE, które zostaną wniesione przez fińskiego udziałowca aportem do Spółki, w zamian za które Wnioskodawca przekaże fińskiemu udziałowcowi spółki NE własne akcje (nastąpi tzw. „wymiana udziałów”). Ponadto Wnioskodawca planuje także nabyć udziały w spółce VN od NE (udziałowca VN), które również zostaną wniesione przez spółkę NE aportem do Spółki, w zamian za które Spółka przekaże spółce NE własne akcje.

Następnie planowane jest połączenie Spółki z NE i VN w jednej procedurze połączenia. Na dzień połączenia Wnioskodawca będzie posiadać 100% udziałów w NE i 100% udziałów w VN, jednocześnie spółka NE będzie posiadać akcje Spółki, jednak nie więcej niż 10% kapitału zakładowego Spółki. Połączenie Spółki ze spółką NE i VN ma nastąpić poprzez przejęcie całego majątku spółek przejmowanych NE i VN na Spółkę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, tzw. „połączenie przez przejęcie”. Z uwagi na fakt, że Spółka na dzień połączenia będzie jedynym udziałowcem Spółek przejmowanych NE i VN, oraz spółka NE będzie posiadała akcje o łącznej wartości nominalnej nieprzekraczającej 10% kapitału zakładowego Spółki, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki, na mocy art. 515 Kodeksu spółek handlowych oraz przy zastosowaniu uproszczonej procedury, o której mowa w art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez sporządzania sprawozdań uzasadniających połączenie przez zarządy łączących się spółek, a także bez poddawania planu połączenia badaniu przez biegłego. Jednocześnie w związku z przeprowadzonym połączeniem, Spółka nabędzie akcje własne, których właścicielem przed połączeniem będzie NE, przy czym wartość nominalna akcji nie przekroczy 10% kapitału zakładowego Spółki. Nastąpi to w drodze sukcesji uniwersalnej, o której mowa w art. 494 Kodeksu spółek handlowych. Nabyte przez Spółkę w ramach procesu połączenia akcje własne zostaną umorzone bez wynagrodzenia na mocy art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, a kapitał zakładowy Spółki zostanie odpowiednio obniżony. Z punktu widzenia rachunkowego połączenie nastąpi metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r., poz. 330, ze zm., winno być: Dz.U. z 2016 r., poz. 1047), która polega na zsumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia.

Z uwagi na fakt, że planowane połączenie zostanie rozliczone i ujęte w księgach rachunkowych Spółki metodą łączenia udziałów, a na skutek połączenia nie powstanie żadna nowa jednostka. Planowane jest – stosownie do art. 12 ust 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości – niezamykanie ksiąg rachunkowych Spółek Przejmowanych NE i VN na dzień połączenia. W konsekwencji planowane jest niekończenie roku podatkowego spółek przejmowanych NE i VN, stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.)

W związku z planowanym połączeniem może dojść do wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań Wnioskodawcy i NE oraz VN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowane połączenie Spółki z NE i VN będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dla Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane połączenie Wnioskodawcy z NE i VN będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają m.in. umowy spółki. Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają również zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 pkt 4. Jednocześnie, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Z powyższego wynika, iż jedynie połączenie spółek, którego konsekwencją jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej może podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w przypadku połączenia Spółki z NE i VN, z uwagi na przepisy art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych w związku z art. 362 § 1 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych, które zabraniają Wnioskodawcy obejmowania akcji własnych, z wyjątkiem sytuacji gdy nabycie akcji nastąpi w drodze sukcesji uniwersalnej lub w celu umorzenia, nie zostanie podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W konsekwencji, planowane połączenie Wnioskodawcy z NE i VN nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać, że na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych zostały jednoznacznie wyłączone z zakresu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co z punktu widzenia Wnioskodawcy jako spółki przejmującej przesądza ostatecznie o neutralności ewentualnego połączenia na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca przywołał również stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy w wydanej interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1 ust. 5 ww. ustawy umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1\. w przypadku spółki osobowej – siedziba tej spółki;

2\. w przypadku spółki kapitałowej:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) przewidują dwa tryby połączenia spółek. Zgodnie z art. 492 § 1 ww. Kodeksu połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest częścią grupy kapitałowej oraz dywizji biznesowej europejskiego lidera w dziedzinie drukowanych i cyfrowych rozwiązań dla edukacji. Na rynku polskim działają również 2 inne spółki z grupy kapitałowej: spółka NE oraz spółka VN. Planowane jest połączenie Spółki z NE i VN w jednej procedurze połączenia. Na dzień połączenia Wnioskodawca będzie posiadać 100% udziałów w NE i 100% udziałów w VN, jednocześnie spółka NE będzie posiadać akcje Spółki, jednak nie więcej niż 10% kapitału zakładowego Spółki. Połączenie Spółki ze spółką NE i VN ma nastąpić poprzez przejęcie całego majątku spółek przejmowanych NE i VN na Spółkę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, tzw. „połączenie przez przejęcie”. Z uwagi na fakt, że Spółka na dzień połączenia będzie jedynym udziałowcem Spółek przejmowanych NE i VN, oraz spółka NE będzie posiadała akcje o łącznej wartości nominalnej nieprzekraczającej 10% kapitału zakładowego Spółki połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że jeżeli istotnie – jak twierdzi Wnioskodawca – w wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (Wnioskodawcy), to planowane połączenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym bezpodstawne jest rozpatrywanie wniosku pod kątem wyłączenia wskazanego w art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej organu podatkowego należy stwierdzić, że interpretacja ta została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.