Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-797/10/12-7/S/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-15
Teza: opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.08.2010 r. (data wpływu 16.08.2010 r.) uzupełnionym w dniu 17.05.2012 r. (data wpływu 21.05.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14.05.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 16.05.2012 r.),o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży hali produkcyjnej i innych naniesień wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w części dotyczącej hali produkcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami tj. halą produkcyjną stanowiącą budowlę.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 17.05.2012 r., złożonym w dniu 17.05.2012 r. (data wpływu 21.05.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14.05.2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako Wnioskodawca) jest obecnie użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości, na której posadowione są;

*   budynek trafostacji oraz budynek magazynowy,

*   inne naniesienia na gruncie (nawierzchnia betonowa, nawierzchnia z płyt Yumbo, nawierzchnia z kostki polbruk, ogrodzenie z siatki wysokiej, słupy oświetleniowe, brama wjazdowa),

*   hala produkcyjna.

Powyższa nieruchomość wraz z naniesieniami została wniesiona do Wnioskodawcy przez jego udziałowca (E. Sp. z o.o.) tytułem aportu na pokrycie wkładu w dniu 3 listopada 2009r. Aport rzeczonej nieruchomości podlegał zwolnieniu z podatku VAT, natomiast był opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej PCC).

E. Sp. z o.o. nabyła prawo użytkowania rzeczonej nieruchomości wraz z własnością istniejących ww. naniesień w dniu 25 września 2007 r. Transakcja ta została uznana za zwolnioną z VAT, w związku z czym strony zapłaciły PCC. Dla udokumentowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu sprzedawca wystawił fakturę VAT. Umowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego z dnia 25 września 2007 r., jak również dokumentująca tą sprzedaż faktura VAT nie obejmowały hali produkcyjnej posadowionej na gruncie będącym przedmiotem transakcji (hala ta zaklasyfikowana została, jako ruchomość i była przedmiotem leasingu). W styczniu 2008 r. E. Sp. z o.o. jako leasingobiorca rozwiązał przedterminowo umowę leasingu i wykupiła na własność halę produkcyjną.

E. Sp. z o.o. nie dokonywała ulepszeń budynków i budowli połączonych z gruntem objętym prawem użytkowania wieczystego (ulepszenia były dokonywane jedynie w stosunku do hali produkcyjnej, jednak ich wartość była niewielka w stosunku do wartości samej hali i obejmowała kwotę ok. 5.000 zł). Pozostałe wydatki na budynki i budowle miały charakter wydatków remontowych.

Wnioskodawca zamierza obecnie sprzedać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami, które otrzymał aportem od swojego udziałowca. Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków i budowli (również hali produkcyjnej) połączonych z gruntem objętym prawem użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami, wniesionego uprzednio do Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie takiej sprzedaży po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, będzie on mógł zrezygnować ze zwolnienia z podatku i wybrać opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami.

Ad. 1)

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków, budowli lub ich części, jeżeli nie jest ona wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wynika z tego, że dostawa budynków, budowli i ich części:

*   co najmniej dwa lata po pierwszym zasiedleniu (lub po upływie dłuższego okresu) jest zwolniona z VAT

*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

*   przed lub w związku z zasiedleniem albo w okresie krótszym niż dwa lata od momentu zasiedlenia jest opodatkowana stawką właściwą dla danego budynku/budowli, ewentualnie korzysta ze zwolnienia na podstawię innego przepisu - art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT

W związku z tym, przeanalizowania wymaga, czy zostały spełnione zasady ogólne ustawy o VAT przewidujące opodatkowanie dostawy budynków i budowli. Jak wspomniano powyżej, co do zasady, dostawa budynków i budowli podlega zwolnieniu z podatku VAT Wyjątkiem od tej zasady jest dokonanie dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia albo w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Biorąc to pod uwagę, kluczowe znaczenie dla ustalenia skutków VAT rozważanej transakcji sprzedaży ma ustalenie momentu dokonania tzw. pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który zawiera ustawową definicję „pierwszego zasiedlenia”, wynika, że należy przez to rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30 proc. wartości początkowej.

Wszystkie elementy tej definicji należy brać pod uwagę łącznie.

Pierwszy nabywca budynku czy budowli po ich wybudowaniu lub ulepszeniu nie musi ich użytkować, a więc faktycznie korzystać z budynku czy budowli. Gdyby tak było., to sposób opodatkowania sprzedaży (właściwa stawka VAT lub zwolnienie) byłby uzależniony od tego, w jaki sposób nabywca wykorzysta budynek czy budowlę, tj. czy będzie jej używał na własne potrzeby, czy też np. potraktuje jako inwestycję i nie używając sprzeda dalej. Dlatego przepis ten mówi o oddaniu obiektu gotowego do użytkowania (tzn. ukończonego), czyli oddanie do użytkowania w sensie zbliżonym do tego, w jakim posługują się tym pojęciem przepisy prawa budowlanego, co jest logiczne skoro budynek czy budowla ma być oddany do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, a nabywca nie musi być jednocześnie użytkownikiem. Wnioskodawca nie ma wiedzy o tym, czy budynki i budowle zakupione przez E. Sp. z o.o. były wcześniej użytkowane przez ich sprzedawcę, ale niewątpliwie były one zdatne do użytku na dzień ich zakupu (tj. w dniu 25 września 2007 r.) i były użytkowane przez E. Sp. z o.o.

Po drugie, ustawodawca wymaga, aby oddanie obiektu do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających VAT. Pojęcie pierwszego zasiedlenia, które następuje w związku z oddaniem obiektu do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy rozumieć w ten sposób, że w chwili oddawania do użytkowania czynność ta mieściła się w katalogu czynności opodatkowanych (art. 5 ustawy o VAT). W związku z tym, nie jest istotne, kiedy odbyła się „pierwotna” transakcja dotycząca nieruchomości ani jaki był status zbywcy. W przeciwnym razie nieruchomości zakupione przed 1993 r. i obecnie zbyte byłyby zasadniczo obligatoryjnie zwolnione z VAT, bez możliwości wyboru opcji opodatkowania (przy założeniu braku istotnych nakładów inwestycyjnych).

Budynek trafostacji oraz budynek magazynowy

W przypadku budynku trafostacji oraz budynku magazynowego do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego przez E. Sp. z o.o. w dniu 25 września 2007 r. Jednocześnie, pomiędzy dniem 25 września 2007 r. (data nabycia przez E. Sp. z o.o.) oraz dniem 3 listopada 2009 r. (data dokonania aportu), E. Sp. z o.o. nie dokonywała ulepszeń tych budynków, jak również nie dokonywał ich później Wnioskodawca. W konsekwencji, można zatem przyjąć, że sprzedaż tych budynków nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków. W rezultacie, na gruncie przepisów VAT dostawa tych budynków powinna korzystać ze zwolnienia w podatku VAT.

Naniesienia na gruncie

W przypadku innych naniesień na gruncie (nawierzchnia betonowa, nawierzchnia z płyt Yumbo, nawierzchnia z kostki polbruk, ogrodzenie z siatki wysokiej, słupy oświetleniowe, brama wjazdowa), w ocenie Wnioskodawcy nie powinny one być klasyfikowane dla celów VAT jako budowle. Ponieważ ustawa VAT nie zawiera definicji budowli, wydaje się, że pomocniczo możliwe jest skorzystanie z regulacji prawa budowlanego. Na gruncie prawa budowlanego naniesienia te powinny być klasyfikowane jako urządzenia budowlane, nie zaś budowle. To zaś oznacza, że naniesienia te nie powinny determinować sposobu opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej.

Jeżeli jednak nawet uznać, iż są to budowle, to ich status byłby analogiczny jak status VAT budynku trafostacji oraz budynku magazynowego. Wynika to z faktu, że również w przypadku tych naniesień do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie nabycia użytkowania wieczystego przez E. Sp. z o.o. Jednocześnie, pomiędzy dniem 25 września 2007 r. (data nabycia przez E. Sp. z o.o.) oraz dniem 3 listopada 2009 r. (data dokonania aportu), E. nie dokonywała ulepszeń tych naniesień, jak również nie dokonywał ich później Wnioskodawca. W konsekwencji, można zatem przyjąć, że sprzedaż tych naniesień nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W rezultacie, na gruncie przepisów VAT dostawa tych naniesień, jeżeli nawet zostałyby one zakwalifikowane jako budowle, powinna korzystać ze zwolnienia w podatku VAT.

Hala produkcyjna

Ustalenie statusu VAT hali produkcyjnej może powodować pewne trudności. Wynikają one z braku konsekwencji w zakresie określenia statusu cywilnoprawnego hali — w akcie notarialnym z dnia 25 września 2007 r. hala produkcyjna określona została jako ruchomość (a więc obiekt, który nie jest trwale związany z gruntem), natomiast w akcie notarialnym z dnia 3 listopada 2009 r. (data dokonania aportu) ta sama hala jest opisana jako nieruchomość. Ustalenie statusu cywilnoprawnego hali jest istotne, ponieważ może ono determinować moment nabycia własności hali tj. czy nabycie własności nastąpiło w dniu 25 września 2007 r. na podstawie aktu notarialnego obejmującego nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej, czy w styczniu 2008 r. na podstawie faktury wystawionej przez leasingodawcę. Co do zasady bowiem, najpóźniej z chwilą nabycia własności hali doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Hala ta była wcześniej leasingowana przez E. Sp. z o.o. W konsekwencji, ponieważ pierwsze zasiedlenie definiowane jest jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. na podstawie umowy leasingu itp.), pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, w tym stanie faktycznym do pierwszego zasiedlenia hali doszło jeszcze przed nabyciem własności tej hali przez E. Sp. z o.o. Ponieważ ulepszenia hali dokonane przez E. Sp. z o.o. były znacznie niższe niż 30% jej wartości początkowej, a Wnioskodawca takowych ulepszeń w ogóle nie dokonywał, w konsekwencji, dostawa hali w ramach sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Na podstawie ustawy o VAT, w przypadku dostawy nieruchomości zabudowanych, stawka podatku właściwa dla budynku lub budowli trwale z gruntem związanego ma zastosowanie również do dostawy gruntu. W oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT, analogiczne zasady stosuje się również w przypadku gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego. W praktyce oznacza to, że status VAT danego budynku lub budowli trwale z gruntem związanego determinuje zasady opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego. W związku z tym, ponieważ budynki i budowle posadowione na gruncie podlegają zwolnieniu z podatku VAT, stąd sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu przez Wnioskodawcę, również powinna być zwolniona z opodatkowania.

Ad. 2)

Z omawianego wyżej zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części. W świetle art. 43 ust. 10 ustawy dobrowolne opodatkowanie jest możliwe tylko, jeżeli są spełnione następujące warunki;

1.  sprzedawca i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy.

Zgodne oświadczenie nabywcy i sprzedawcy o wyborze opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, musi zawierać;

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej (NIP) dokonującego dostawy oraz nabywcy,

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,

*   adres budynku, budowli lub ich części.

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. Jeżeli którykolwiek z nich nie zostanie spełniony, wówczas podatnik musi obligatoryjnie zastosować zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca spełni ww. wymogi, będzie mógł wówczas opodatkować sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z naniesieniami (budynkami i budowlami), wniesionymi do niego wcześniej w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W dniu 03.11.2010 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP3/443-979/10-2/LK, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku zostało uznane za prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku trafostacji i budynku magazynowego oraz innych naniesień wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w części dotyczącej tych budynków, oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży hali produkcyjnej i innych naniesień wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w części dotyczącej tej hali.

Interpretacja powyższa w części odnoszącej się do opodatkowania sprzedaży hali produkcyjnej i innych naniesień wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w części dotyczącej tej hali gdzie tut. organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe była przedmiotem skargi wniesionej przez Stronę.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 824/11 uchylono w tej części zaskarżoną interpretację indywidualną.

Zdaniem Sądu Minister Finansów wadliwie przyjął, że istotne znaczenie ma okoliczność, kiedy halę produkcyjną potraktowano jako „nieruchomość” w ujęciu cywilistycznym. Tym samym Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Wynikające stąd naruszenie przepisu prawa materialnego miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Jakkolwiek zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. podlegają zarówno budynki, jak i budowle oraz ich części, interpretacja indywidualna z istoty swej musi odnosić się do konkretnego zdarzenia przyszłego. Niedopuszczalne byłoby stwierdzenie w interpretacji indywidualnej, iż nieistotne jest czy hala produkcyjna jest budynkiem, czy budowlą, ponieważ zarówno dostawa budynków, jak i budowli podlega zwolnieniu. Interpretacja indywidualna, której ustawodawca przypisał funkcje ochronną, musi jednoznacznie wskazywać, że zwolnienie może być zastosowane, ponieważ hala produkcyjna jest budynkiem, albo też może być zastosowane, ponieważ hala produkcyjna jest budowlą, albo też nie może być zastosowane, ponieważ hala nie jest ani budynkiem, ani budowlą. Funkcja interpretacji indywidualnej spełnia się tylko w konkretnym stanie faktycznym, odpowiadającym stanowi faktycznemu (zdarzeniu przyszłemu) opisanemu we wniosku o wydanie interpretacji.

Interpretacje indywidualne nie mają bowiem charakteru abstrakcyjnego. Wnioskodawca może uzyskać stanowisko organu podatkowego wyłącznie, co do znaczenia i zastosowania przepisów prawa w konkretnej sytuacji faktycznej. Obowiązkiem określenia tej sytuacji oraz wyczerpującego jej przedstawienia we wniosku o interpretację ustawodawca obciążył właśnie wnioskodawcę (art. 14b 3 Ordynacji podatkowej).

Wszelkie zatem elementy stanu faktycznego, jakie organ obowiązany jest uwzględnić przy dokonywaniu interpretacji, muszą wynikać z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Zdaniem Sądu, opisując zdarzenie przyszłe Skarżąca nie dostarczyła informacji, które pozwoliłyby Ministrowi Finansów ocenić prawidłowość jej stanowiska co do opodatkowania planowanej sprzedaży hali produkcyjnej. Zdarzenie przyszłe nie zostało przedstawione w sposób wyczerpujący, jak tego wymaga art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. W sytuacji, gdy Skarżąca stwierdziła, że hala produkcyjna uważana była za ruchomość, a następnie za nieruchomość, Minister Finansów uwzględniając treść art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. nie mógł poprzestać na tej informacji.

W wykonaniu powyższego tut. Organ w trybie art. 169 § w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa wezwał Wnioskodawcę o wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego w szczególności wskazanie czy hala produkcyjna jest budynkiem, czy też budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm. — dalej: „ustawa o VAT”), zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części dokonaną, generalnie rzecz ujmując, po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z przepisu tego wynika zatem, że zwolnienie ma zastosowanie do dostawy budynków oraz budowli, niezależnie od ich statusu cywilnoprawnego (ruchomość, nieruchomość). Jeżeli zatem określony obiekt stanowi budynek lub budowlę w rozumieniu przepisów VAT, to tym samym może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, niezależnie od tego, czy obiekt ten stanowi jednocześnie nieruchomość.

Ustawa o VAT nie posługuje się swoją własną definicją budynków ani budowli. Dla ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy się zatem odwołać, w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, do regulacji ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118— dalej: „Prawo budowlane”). Za zasadnością odwołania się w tym zakresie do przepisów Prawa budowlanego przemawia jednolicie doktryna prawa podatkowego (patrz np.: A. Bartosiewicz, R. Kubacki: VAT. Komentarz, Warszawa 2009; J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda: VAT 2009. Komentarz, Warszawa 2009).

Zgodnie z regulacjami Prawa budowlanego, budynek oznacza obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla zdefiniowana jest jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z analizy przytoczonych przepisów wynika niewątpliwie, że przywoływane przez ustawodawcę obiekty w postaci budynków i budowli mieszczą się w zbiorze obiektów budowlanych. Rozważany tekst prawny stanowi bowiem wprost o budynkach i budowlach jako o określonych obiektach budowlanych.

Zgodnie z przepisami Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że Prawo budowlane posługuje się również pojęciem tymczasowego obiektu budowlanego. Pod pojęciem tym należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Definicja obiektu budowlanego w Prawie budowlanym została skonstruowana przy użyciu definicji budynku, budowli i obiektu małej architektury. Z brzmienia przepisów Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący - zatem każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii W tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane Te ostatnie są bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Tymczasowe obiekty budowlane są tylko pewną odmianą w zbiorze wszystkich obiektów budowlanych. (Prawo budowlane. Komentarz., praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, Warszawa 2007 r.).

Stanowisko powyższe, dotyczące klasyfikacji tymczasowego obiektu budowlanego do kategorii budynków bądź budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego zostało wielokrotnie potwierdzone w orzeczeniach sądów administracyjnych — patrz np.:

*   wyrok NSA z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. II FSK 1083/07;
*   wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn II FSK 1391/07;
*   wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. II FSK 1396/07;
*   wyrok WSA w Gliwicach z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/GL 1098/06;
*   wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2009 r., sygn. II FSK 296/08;
*   wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 29 października 2009 r., sygn. I SA/Go 333/09;
*   wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 lutego 2010 r, sygn. I SA/Sz 81 1/09.

Nie ulega wątpliwości, że nawet gdyby przyjąć, że hala produkcyjna nie była trwale połączona z gruntem i w związku z tym nie posiadała statusu nieruchomości, to odpowiadałaby definicji tymczasowego obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W oparciu o przepisy Prawa budowlanego, hala produkcyjna powinna zostać zaliczona do jednej z następujących kategorii obiektów budowlanych: budynek, budowla, obiekt małej architektury.

Hala produkcyjna z pewnością nie stanowi obiektu małej architektury — pod tym pojęciem Prawo budowlane rozumie bowiem niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki;

Mogą powstać wątpliwości, czy na gruncie Prawa budowlanego hala produkcyjna stanowi budynek. Dla takiej klasyfikacji niezbędne byłoby bowiem wykazanie, że hala produkcyjna posiada fundamenty.

Ponieważ na gruncie przepisów Prawa budowlanego budowla zdefiniowana jest w sposób negatywny, tj. budowlą jest każdy obiekt budowlany, który nie jest budynkiem bądź obiektem małej architektury, w ocenie Wnioskodawcy przyjąć należy, że hala produkcyjna stanowi na gruncie prawa budowlanego budowlę.

Rozgraniczenie powyższe (tj. klasyfikacja hali produkcyjnej jako budynku bądź budowli) nie ma jednak doniosłości z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT. Skoro bowiem ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10 przewiduje zwolnienie dla dostawy budynków, budowli lub ich części, to niezależnie do tego, czy hala produkcyjna na gruncie Prawa budowlanego zostanie zakwalifikowana jako budynek, czy jako budowla, to i tak będzie wypełniać dyspozycję art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 284/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży hali produkcyjnej i innych naniesień wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w części dotyczącej hali uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów na terenie kraju.

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Co do zasady art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku dostawy nieruchomości istotne jest określenie, czy dostawa następuje w ramach pierwszego zasiedlenia. Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera definicję tego pojęcia.

Pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami, które zostały wniesione aportem przez udziałowca Wnioskodawcy. Na gruncie będącym przedmiotem sprzedaży znajduje się hala produkcyjna oraz inne naniesienia tj. nawierzchnia betonowa, nawierzchnia z płyt Yumbo, nawierzchnia z kostki polbruk, ogrodzenie z siatki wysokiej, słupy oświetleniowe, brama wjazdowa. Hala produkcyjna stanowi na gruncie prawa budowlanego budowlę. W styczniu 2008 r. Wnioskodawca jako leasingobiorca rozwiązał przedterminowo umowę leasingu i wykupił na własność halę produkcyjną.

Ustalając zastosowanie właściwej stawki podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części istotne jest ustalenie, czy dostawa ta dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy zauważyć, iż hala produkcyjna stanowi budowlę na gruncie prawa budowlanego. Hala ta była przedmiotem leasingu tj. czynności opodatkowanych do stycznia 2008 r., następnie została nabyta na własność przez Wnioskodawcę. A zatem sprzedaż przedmiotowej hali produkcyjnej nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia jak i w okresie krótszym niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej budowli. Tym samym stwierdzić należy, iż Wnioskodawca będzie miał prawo zastosować zwolnienie przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki reguluje przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek (budowla, albo ich część) jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle posadowione na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania. Jak wskazuje bowiem przepis § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z uwagi na fakt, iż dostawa budynków, o których mowa wyżej będzie zwolniona, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a grunt związany z budynkami i budowlami jest opodatkowany według tych samych zasad, co budynki i budowle na nim posadowione, zatem dostawa przedmiotowego wieczystego użytkowania gruntu korzysta również ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednak należy, iż zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca będzie miał prawo skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą hali produkcyjnej a po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 11 zgodnie z art. 43 ust. 10 będzie miał prawo wybrać opodatkowanie dostawy tych budynków. Na takich samych zasadach winna zostać opodatkowana dostawa innych naniesień związanych funkcjonalnie z przedmiotową budowlą, o których mowa we wniosku jak również dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym ta budowla i naniesienia są posadowione.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji z dnia 03.11.2010r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.