Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-365/12-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-06
Teza: Podatek dochodowy od osoób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości uprzednio wywłaszczonej.
Słowa kluczowe: spadkobiercy; sprzedaż; wywłaszczenie; właściciel
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 1968 na podstawie aktu notarialnego Skarb Państwa nabył nieruchomość (na zasadach wywłaszczenia), która w tamtym czasie należała do:

*   AA - 10/16
*   córki AA - (Wnioskodawczyni) - 3/16
*   córki AA - BB- 3/16

Nieruchomość miała zostać przez Skarb Państwa wykorzystana na cele publiczne.

AA była matką pozostałych dwóch ówczesnych właścicieli. Zmarła ona 6 kwietnia 1982 roku, a spadek po niej w równych częściach nabyły obie córki, tj. (Wnioskodawczyni) i BB. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego z dnia 10 grudnia 2008 r. Hipotetycznie więc obie spadkobierczynie posiadałyby po 1/2 udziału w wywłaszczonej nieruchomości (wywłaszczona nieruchomość należała bowiem do Skarbu Państwa od 1968 r.). Wcześniej posiadały po 3/16 i w spadku nabyły dodatkowo po połowie z 10/16, a więc po 5/16. Spadkobierczynie faktycznie nie były właścicielkami tej nieruchomości, ale obie na ten moment miały roszczenie do Skarbu Państwa o zwrot tej nieruchomości. Każda z nich miała roszczenie o zwrot połowy nieruchomości.

Należy podkreślić, że omawiana nieruchomość była w posiadaniu rodziny od 1928 r. BB, zmarła 27 listopada 1993 r., a spadek po niej nabyli:

*   córka spadkodawcy - 65/100 spadku
*   syn spadkodawcy - 35/100 spadku

Nabycie stwierdzone zostało prawomocnym postanowieniem sądu rejonowego z 9 grudnia 2003 r. Postanowienie uprawomocniło się dnia 31 grudnia 2003 r. Roszczenie o zwrot połowy nieruchomości nabyli spadkobiercy po BB w częściach, w jakich nabyli prawo do reszty spadku.

Od roku 1993 przedmiotowa nieruchomość, gdyby nie była wywłaszczona, należałaby więc do następujących osób:

*   Wnioskodawczyni – 1/2 udziałów
*   córki BB - 13/40 udziałów (jako 65/100 z 1/2 nieruchomości)
*   syna BB - 7/40 udziałów (jako 35/l00 z 1/2 nieruchomości).

Wszystkie te trzy osoby posiadały roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. (Wnioskodawczyni), w części 3/16 od momentu wywłaszczenia i dodatkowo 5/16 od nabycia w spadku w roku 1982. Pozostałych dwóch ówczesnych właścicieli nieruchomości roszczenie o zwrot posiadało od 1993 r., kiedy swoje udziały nabyli w spadku po BB.

Postępowanie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości toczyło się na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Rozpoczęło się w 2008 r., a zakończyło się w 2010 r. Wtedy też ostateczną decyzją wojewody, trójka wskazanych powyżej osób odzyskała część swojej nieruchomości. Warunkiem zwrotu nieruchomości byt zwrot przez te osoby zwaloryzowanego odszkodowania, otrzymanego wcześniej (w roku 1968) za wywłaszczenie nieruchomości. Każda z osób uiściła część zwaloryzowanego odszkodowania odpowiadającą swojemu udziałowi w zwróconej nieruchomości. Udziały w tej nieruchomości były obliczane w taki sposób, w jaki następowało spadkobranie, przy założeniu, że nieruchomość nie była wywłaszczona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż odzyskanej części nieruchomości w 2011 r. stanowi źródło uzyskania przychodu i Wnioskodawczyni ma obowiązek zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym nie stanowi źródła przychodu, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT). O tym, czy w konkretnym przypadku dochodzi do powstania przychodu konieczne jest określenie, kiedy nastąpiło nabycie rzeczy, która stała się przedmiotem odpłatnego zbycia. W zaistniałym stanie faktycznym mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją, w której odzyskanie nieruchomości nastąpiło w ramach instytucji zwrotu wywłaszczonej nieruchomości niewykorzystanej na cel publiczny, na który została wywłaszczona, przewidzianej w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

Należy wskazać, że wywłaszczona nieruchomość należała do rodziny od roku 1928. Została ona wywłaszczona na cel publiczny, który nie został zrealizowany. Do zwrotu została wskazana jedynie część wywłaszczonej nieruchomości, dotychczas niezagospodarowana. Zwrot był uzależniony od zwrotu zwaloryzowanego odszkodowania otrzymanego w ramach wywłaszczenia.

Istotne z punktu widzenia ewentualnego opodatkowania zbycia nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym jest, czy zwrot nieruchomości na podstawie art. 136 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi nabycie w rozumieniu wskazanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym od końca roku, w którym nastąpił zwrot należy liczyć pięcioletni okres, w którym zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodu.

Zwrot nieruchomości ma na celu przywrócenie stanu zaistniałego przed wywłaszczeniem, a więc ma przywrócić uprawnionemu, jego prawo do własności nieruchomości. Decyzja o zwrocie nieruchomości nie stanowi tytułu nabycia, kreującego prawo własności, a ma jedynie funkcję restytucyjną. Charakter zwrotu podkreśla również świadczenie jakie musi spełnić uprawniony w zamian za zwrot nieruchomości. Na wysokość odszkodowania nie ma wpływu obecny stan nieruchomości, jej wartość itp. Zwrócone odszkodowanie zostało jedynie zwaloryzowane, co oznacza, że jego wysokość ma odpowiadać wartości nabywczej odszkodowania otrzymanego w zamian za wywłaszczenie. Ta cecha wywłaszczenia podkreśla fakt, że zwrot nie stanowi nabycia w rozumieniu cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym, a jedynie pozwala na swoisty powrót do sytuacji własnościowej istniejącej przed wywłaszczeniem. Jak podkreślają Izby Skarbowe w swych interpretacjach:

*   Izba Skarbowa w Warszawie z dnia 10 lutego 2010 r. (IPPB4/415-752/09-4/JK2)
*   Izba Skarbowa w Katowicach z dnia 22 marca 2010 r. (IBPBII/2/415-1293/09/MMa)
*   Izba Skarbowa w Warszawie z dnia 30 marca 2010 r. (IPPB1/415-264/10-4/RS

skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości na rzecz spadkobiercy byłego właściciela nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego przychód ze sprzedaży nieruchomości zwróconej po wywłaszczeniu spadkobiercy byłego właściciela nie podlega opodatkowaniu.

W ten sam sposób wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 lipca 2008 r. (III SA/Wa 582/08) stwierdzając, że przywracając stan prawny, który istniał przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu, decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, czyli jest aktem prawnym, który wywiera bezpośrednio skutki w sferze prawa cywilnego. Przywraca bowiem prawo własności nieruchomości jej poprzedniemu właścicielowi lub jego następcom prawnym. Jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie do zwracanej nieruchomości. Decyzja o zwrocie powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela lub jego spadkobierców, jednakże nie kreuje tego prawa, przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia odzyskanej, zwróconej nieruchomości. Wynika to z faktu, że skoro zwrot ma na celu przywrócenie stanu sprzed wywłaszczenia, to Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w spadku, co nastąpiło w chwili jego otwarcia, w roku 1982.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy w kontekście zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości.

Z analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w roku 1968 na podstawie aktu notarialnego Skarb Państwa nabył nieruchomość (na zasadach wywłaszczenia), która w tamtym czasie należała m.in. do Wnioskodawczyni - 3/16. Po śmierci matki (która także była współwłaścicielką ww. nieruchomości) w dniu 6 kwietnia 1982 roku, spadek po niej w równych częściach nabyły obie córki, tj. Wnioskodawczyni i Jej siostra. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego z dnia 10 grudnia 2008 r. Hipotetycznie więc obie spadkobierczynie posiadałyby po 1/2 udziału w wywłaszczonej nieruchomości (wywłaszczona nieruchomość należała bowiem do Skarbu Państwa od 1968 r.). Wcześniej posiadały po 3/16 i w spadku nabyły dodatkowo po połowie z 10/16, a więc po 5/16. Spadkobierczynie faktycznie nie były właścicielkami tej nieruchomości, ale obie na ten moment miały roszczenie do Skarbu Państwa o zwrot tej nieruchomości. Każda z nich miała roszczenie o zwrot połowy nieruchomości.

Postępowanie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości toczyło się na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Rozpoczęło się w 2008 r., a zakończyło się w 2010 r. Wtedy też ostateczną decyzją wojewody, Wnioskodawczyni odzyskała część swojej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie istotna jest więc kwestia, czy zwrot nieruchomości w trybie przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanowi nabycie nieruchomości w myśl powołanego uprzednio art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi, m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ww. ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości, w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu na jaki dokonano wywłaszczenia.

Zgodnie z art. 136 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy, w razie powzięcia zamiaru użycia wywłaszczonej nieruchomości lub jej części na inny cel niż określony w decyzji o wywłaszczeniu, właściwy organ zawiadamia poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę o tym zamiarze, informując równocześnie o możliwości zwrotu wywłaszczonej nieruchomości. Poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ. Warunkiem zwrotu nieruchomości jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamienianej stosownie do art. 140.

Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości osobie lub spadkobiercy tej osoby, do której nieruchomość należała przed wywłaszczeniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa, należy uznać, iż skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni, jako byłej współwłaścicielce i jednocześnie spadkobierczyni byłej współwłaścicielki, nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym sprzedaż części nieruchomości zwróconej Wnioskodawczyni po wywłaszczeniu, nie podlega opodatkowaniu, ponieważ jej odpłatne zbycie dokonane zostało po upływie terminu, o którym mowa w art. 10 pkt 8 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie, tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawczynię - współwłaścicielkę sprzedanej nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.