Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.490.2020.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-16
Teza: nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów w Spółce, zwolnienie od podatku usług pośrednictwa
Słowa kluczowe: działalność-działalność zwolniona z opodatkowania; podatnik; pośrednictwo; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2020 r. (data wpływu 9 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2020 r. (data wpływu 18 listopada 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 9 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone 9 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów w Spółce – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług pośrednictwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów w Spółce i w konsekwencji zwolnienia od podatku wykonywanych czynności. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 listopada 2020 r. (data wpływu 18 listopada 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 9 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone 9 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną zamieszkałą stale na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził do tej pory działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”). Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, nie jest też i nie był w przeszłości zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zajmuje się zawodowo działalnością naukową - jest z wykształcenia chemikiem, posiada doktorat z zakresu nauk farmaceutycznych. Zawodowe zainteresowania Wnioskodawcy dotyczą w szczególności zastosowań nowych technologii w diagnostyce medycznej. Wnioskodawca jest współautorem ponad 80 publikacji naukowych oraz piętnastu polskich i międzynarodowych patentów. Wnioskodawca zatrudniony był jako pracownik naukowo-badawczy lub badawczy na uczelniach publicznych w Polsce i za granicą na różnych stanowiskach (od 1996 roku na stanowiskach kierowniczych). Wnioskodawca pełnił też funkcje kierownicze w obszarze prac badawczo-rozwojowych w spółkach, głównie spółkach typu „start-up” technologiczny w Polsce i poza jej granicami.

Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami (dziewięć osób fizycznych oraz jedna spółka) jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), której przedmiotem działalności jest między innymi analiza i badania techniczne - opracowanie i wprowadzenie do obrotu urządzenia do diagnostyki próchnicy wtórnej (dalej: „Wynalazek”). Spółce udzielono patentów na Wynalazek.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca posiada merytoryczną wiedzę na temat Wynalazku, a także posiada doświadczenie oraz sieć kontaktów, które mogą pomóc wspólnikom w pozyskaniu inwestora zainteresowanego nabyciem Udziałów w Spółce, zawarł z częścią pozostałych wspólników Spółki umowę (dalej: „Umowa”), na podstawie której Wnioskodawca działający w charakterze zleceniobiorcy świadczyć będzie na rzecz wspólników pozostałych (zleceniodawcy) usługi polegające na pośrednictwie przy sprzedaży udziałów w Spółce.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie zidentyfikowanie i pozyskanie potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce oraz dostarczenie zleceniodawcom informacji na temat potencjalnych inwestorów oraz na temat warunków zawartych w otrzymanych od tych podmiotów ofertach nabycia udziałów Spółki.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie również prowadzenie w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej sprzedaży udziałów, a także zapewnienie zleceniodawcom wsparcia technicznego oraz merytorycznego dotyczącego Wynalazku w rozmowach i negocjacjach z którymkolwiek z potencjalnych inwestorów w przypadku zainteresowania zleceniodawców ewentualnym zawarciem umowy z danym podmiotem.

Wsparcie to dotyczyć będzie wiedzy na temat Wynalazku (tj. Wnioskodawca jako osoba posiadająca taką wiedzę będzie w negocjacjach wspierać pozostałych wspólników w zakresie prezentacji inwestorom informacji na temat Wynalazku).

W związku z planowaną transakcją wspólnicy Spółki chcą zapewnić sobie również usługi doradztwa transakcyjnego (biznesowego) - w tym celu wspólnicy planują zaangażować posiadających stosowną wiedzę i doświadczenie doradców biznesowych, którymi mogą zostać w szczególności wspólnicy Spółki (inni niż Wnioskodawca, który nie posiada wiedzy i doświadczenia w tym zakresie). Wnioskodawca nie będzie na podstawie Umowy świadczył na rzecz zleceniodawców usług doradczych w jakiejkolwiek formie - jego rola ograniczać będzie się do pozyskania potencjalnych inwestorów, przedstawienia ich ofert, prowadzenia w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej transakcji oraz opisanego wyżej wsparcia technicznego i merytorycznego w negocjacjach.

W ramach wykonywania Umowy Wnioskodawca nie będzie uprawniony do podpisywania jakichkolwiek dokumentów i składania jakichkolwiek oświadczeń woli w imieniu pozostałych wspólników, w tym do składania jakichkolwiek więżących ofert lub zaciągania jakichkolwiek zobowiązań za wspólników bez ich uprzedniej, wyraźnej i pisemnej zgody.

Zgodnie z Umową Wnioskodawca nie może być jednocześnie pośrednikiem potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce.

Pozostali wspólnicy Spółki uprawnieni będą do współpracy również z innymi podmiotami w zakresie poszukiwania innych niż pozyskiwanych przez Wnioskodawcę potencjalnych inwestorów.

W związku z wykonywaniem Umowy Wnioskodawca nie dokonywał i nie będzie musiał dokonywać żadnych nakładów inwestycyjnych, czy wydatków marketingowych - jedynym „kapitałem”, który będzie zaangażowany na potrzeby wykonania Umowy będą posiadane przez niego w związku z jego dotychczasową aktywnością zawodową wiedza, kontakty i doświadczenie.

W zamian za usługi świadczone na podstawie Umowy Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie wyłącznie w formie tzw. wynagrodzenia za sukces, to jest wynagrodzenie należne wyłącznie w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz pozyskanego przez Wnioskodawcę inwestora. Wynagrodzenie ustalone zostanie w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz takiego inwestora. Celem Umowy jest pozyskanie inwestora zainteresowanego nabyciem 100% udziałów w Spółce, niemniej jednak nie wszyscy z pozostałych wspólników Spółki zawarli Umowę z Wnioskodawcą, ponadto spośród wspólników będących jej stronami najprawdopodobniej nie wszyscy zdecydują się na sprzedaż udziałów w przypadku pozyskania inwestora.

Ponadto zauważyć należy, że również Wnioskodawca posiada nieznaczny pakiet udziałów w Spółce (odpowiadający około 4,16% kapitału zakładowego Spółki). Zatem wynagrodzenie, które Wnioskodawca uzyska w przypadku pozyskania inwestora zainteresowanego nabyciem udziałów w Spółce nie będzie wynagrodzeniem za doprowadzenie do sprzedaży 100% udziałów, gdyż udziały należące do wszystkich pozostałych wspólników odpowiadają ok. 95,84% kapitału zakładowego Spółki, niektórzy ze wspólników Spółki nie byli stroną Umowy, a dodatkowo niektórzy wspólnicy mogą nie zdecydować się na sprzedaż udziałów.

Spółka nie posiada szczególnie istotnych dla potencjalnego inwestora (poza prawami związanymi z Wynalazkiem) aktywów, w szczególności towarów, nieruchomości lub praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziałów lub innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części, czy też praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Wnioskodawca nie świadczył dotychczas usług pośrednictwa podobnych do tych objętych Umową. Wnioskodawca przewiduje jednak, że może on w najbliższej przyszłości zawrzeć podobną umowę pośrednictwa jak w przypadku opisanej w niniejszym wniosku, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w innej spółce o podobnym profilu działalności do działalności Spółki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w zamian za usługi świadczone na podstawie Umowy Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie wyłącznie w formie tzw. wynagrodzenia za sukces, to jest wynagrodzenie należne wyłącznie w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz pozyskanego przez Wnioskodawcę inwestora. Wynagrodzenie ustalone zostanie w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz takiego inwestora.

Można zatem stwierdzić, że z perspektywy Wnioskodawcy celem przyświecającym mu przy zawieraniu Umowy jest uczynienie wszystkiego co możliwe, by dwie strony (zleceniodawcy oraz inwestor) zawarły umowę (umowy) sprzedaży udziałów w Spółce. Wnioskodawca posiada interes związany bezpośrednio z treścią umowy (umów) sprzedaży udziałów w Spółce, gdyż ustalone w Umowie wynagrodzenie za sukces stanowi wynagrodzenie prowizyjne, ustalane w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce. W interesie Wnioskodawcy leży zatem, by ustalona w umowie (umowach) sprzedaży udziałów w Spółce cena sprzedaży była jak najwyższa.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie obejmują usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie obejmują usług przechowywania udziałów ani zarządzania nimi.

Usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających:

*   tytuł prawny do towarów;

*   tytuł własności nieruchomości;

*   prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

*   udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

*   prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Wnioskodawca nie uczestniczy w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca w zarządzaniu Spółką, w której udziały są przedmiotem świadczonych przez niego usług pośrednictwa.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami.

Wnioskodawca nie będzie zbywał udziałów w Spółce w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej.

Charakter działalności zawodowej wykonywanej przez Wnioskodawcę opisano szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca może dodać, że jest on współzałożycielem Spółki i jednym ze współautorów (wynalazców) opatentowanego rozwiązania technicznego (opisany we wniosku Wynalazek), które umożliwiło stworzenie w ramach działalności Spółki urządzenia do diagnostyki próchnicy wtórnej. Posiadanie udziałów Spółki jest więc związane z naukowo-badawczą działalnością Wnioskodawcy.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność zawodowa o charakterze naukowo-badawczym, jak również świadczone na podstawie Umowy usługi pośrednictwa nie stanowią w jego ocenie działalności gospodarczej, zatem nie można również sensownie mówić o tym, by posiadanie przez niego udziałów w Spółce stanowiło bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Nawet w przypadku uznania, że wspomniane usługi pośrednictwa należy uznać za wykonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Wnioskodawca mógłby świadczyć te usługi nawet w przypadku, gdyby nie posiadał żadnych udziałów w Spółce (np. gdyby zbył wcześniej posiadane przez siebie udziały).

Zatem posiadanie udziałów w Spółce nie jest w ocenie Wnioskodawcy bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca w związku ze świadczeniem usług na podstawie opisanej w niniejszym wniosku Umowy będzie mieć status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT?
2.  W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 - czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie opisanej w niniejszym wniosku Umowy będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem usług na podstawie opisanej w niniejszym wniosku Umowy nie będzie on mieć statusu podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z wspomnianym art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 16 Ustawy VAT Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, niebędące podatnikami, o których mowa w art. 15, dokonujące okazjonalnie wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług na podstawie opisanej w niniejszym wniosku umowy nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu przywołanego wyżej przepisu. Definicja podatnika oraz stanowiąca jej składową definicja działalności gospodarczej zawarte w art. 15 ustawy stanowią dość wierne odwzorowanie analogicznych definicji zawartych w art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa”).

Zgodnie z tym artykułem:

1.  "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
2.  Poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty.

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a) i c) Dyrektywy opodatkowaniu podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z ww. przepisów Ustawy VAT oraz Dyrektywy wynika, że status podatnika posiadają wyłącznie podmioty, które w odniesieniu do konkretnej czynności działają w charakterze podatnika, czyli podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, za którą co do zasady nie mogą być uznane działania o charakterze okazjonalnym.

Z uwagi na fakt, iż status podatnika danego podmiotu posiadany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie przesądza o konieczności opodatkowania wszystkich możliwych czynności dokonywanych przez taki podmiot, istotne jest ustalenie dla każdego odrębnego przypadku, czy mamy do czynienia z aktywnością podejmowaną w ramach działalności gospodarczej.

"Mając na względzie, że podatnikiem się bywa, trzeba umieć odpowiednio „uchwycić” moment, w którym dana działalność staje się działalnością rodzącą konsekwencje w zakresie VAT" (Namysłowski Roman, Borowski Michał, Brzezin Marcin, Olczykowski Kamil i Zawadzki Marcin. Art. 15. W: Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zakresu VAT. Komentarz. Wolters Kluwer, 2014).

W doktrynie prawa podatkowego podnosi się, że o ile Ustawa VAT nie wyraża tego wprost, to należy przyjąć, że działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny, a nie jedynie incydentalny (tak Bartosiewicz Adam. Art. 15. W: VAT. Komentarz, wyd. XIV. Wolters Kluwer Polska, 2020).

O ile istotne znaczenie dla oceny danej aktywności w kategoriach działalności gospodarczej ma zamiar osiągania dochodów, nie jest to czynnik decydujący. "Równie istotna co zamiar osiągania dochodów jest stałość prowadzonej działalności. Tylko aktywność, która w zamierzeniu ma być ciągła (tj. inna niż okazjonalna), może nieść za sobą skutki w zakresie VAT" (Namysłowski Roman, Borowski Michał, Brzezin Marcin, Olczykowski Kamil i Zawadzki Marcin. Art. 15. W: Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zakresu VAT. Komentarz. Wolters Kluwer, 2014). Stanowisko to znajduje oparcie w ugruntowanym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

"(\`(...)\`) o ile z wykładni a contrario art. 12 ust. 1 dyrektywy w sprawie podatku VAT może wynikać, że osoba, która dokonuje jedynie okazjonalnie transakcji z reguły dokonywanej przez producentów, handlowców lub usługodawców, nie powinna zasadniczo być uznana za „podatnika” w rozumieniu dyrektywy w sprawie podatku VAT, o tyle niekoniecznie wynika z tego przepisu, że podatnik działający w pewnej dziedzinie działalności, który okazjonalnie dokonuje transakcji należącej do innej dziedziny działalności, nie jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT od tej transakcji" (wyrok TS z dnia 13 czerwca 2013 r. w sprawie C-62/12).

"(\`(...)\`) Akapit drugi tego przepisu definiuje pojęcie działalności gospodarczej jako działalność obejmującą wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu stałego dochodu" (wyrok TS z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-263/11). "W przypadku spółki holdingowej udostępniającej kapitał swym spółkom zależnym, działalność ta może zostać uznana za działalność gospodarczą, polegającą na korzystaniu z tego kapitału z myślą o czerpaniu zysków w formie odsetek w sposób ciągły, pod warunkiem że nie jest ono dokonywane sporadycznie oraz nie jest ograniczone do zarządzania portfelem inwestycyjnym w taki sam sposób, jak czyniłby to inwestor prywatny" (wyrok TS z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99).

Również polskie sądy administracyjne wskazują na stałość, ciągłość i brak okazjonalnego charakteru jako na cechy charakteryzujące działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

"Przyjęcie, że osoba fizyczna dokonując sprzedaży gruntów pod budowę działa jako podatnik prowadzący handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność ma charakter zawodowy (profesjonalny), stały (charakteryzujący się powtarzalnością czynności), a w konsekwencji zorganizowany (\`(...)\`)" (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2020 r., I SA/Bd 91/20).

"Daną działalność kwalifikuje się co do zasady również jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji (zob. postanowienie TS w sprawie Gmina Wrocław, EU:C:2014:197, pkt 16; wyroki TS w sprawie: Komisja/Finlandia, C-246/08, EU:C:2009:671, pkt 36, 37).

(\`(...)\`) Mając na uwadze tę przywołaną argumentację dotyczącą definicji podatnika i działalności gospodarczej, oceniając przedstawiony w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, należy uznać, że miasto w ramach realizacji opisanego projektu podejmuje działania, które należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą. Świadczenie usługi wynajmu rowerów miejskich posiada bowiem charakter trwały, nieprzerwany, jest zorganizowany w sposób profesjonalny i generuje po stronie miasta zarówno wydatki, jak i dochód" (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 lipca 2020 r., I SA/Sz 101/20). "Udzielanie pożyczek może stanowić działalność gospodarczą polegającą na wykorzystywaniu kapitału z zamiarem systematycznego otrzymywania przychodu w postaci odsetek pod dwoma jednak warunkami. Po pierwsze, jeżeli nie jest dokonywane sporadycznie i nie ogranicza się wyłącznie do zarządzania własnym portfelem inwestycyjnym w taki sam sposób, jak czyni to inwestor prywatny. Po drugie, jeżeli czynności te dokonywane są w celach gospodarczych z zamiarem maksymalizacji zwrotu na inwestycji.

(\`(...)\`) Z powyższego należy wywieść, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności (tu: udzielenia pożyczki) działa w charakterze podatnika od towarów i usług, ma zawodowy a nie incydentalny (okazjonalny) charakter wykonywania danej czynności". (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 kwietnia 2019 r., I SA/Ke 94/19).

Nie da się przy tym określić uniwersalnych kryteriów odróżniających działalność gospodarczą od innego rodzaju aktywności, również tej mającej charakter zarobkowy. Należy w każdym wypadku analizować całokształt okoliczności faktycznych towarzyszących danemu przypadkowi.

"Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług" (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., I SA/Po 1015/09). Niewątpliwie istotną cechą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT jest jej „profesjonalny” charakter wyrażający się w zaangażowaniu w nią określonych nakładów finansowych czy wysiłków organizacyjnych, bez których to działalność ta miałaby charakter, mówiąc kolokwialnie, „amatorski”.

„To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec. Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2017 r., I FSK 400/17).

„(\`(...)\`) z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezspornie wynika, że A. Sp. z o.o. Sp. k. - pożyczkodawca - nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom. W żadnej mierze, jak trafnie zauważył organ, nie wskazuje też na to struktura organizacyjna tej spółki. Nie została w niej np. wydzielona specjalna komórka organizacyjna dysponująca wyodrębnionymi środkami finansowymi. Spółka nie prowadzi odrębnego rachunku do obsługi pożyczek ani nie założono oddzielnego funduszu” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 kwietnia 2019 r., I SA/Ke 94/19).

Mając na uwadze powyższe rozważania Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku ze świadczeniem usług na podstawie opisanej w niniejszym wniosku Umowy nie będzie on mieć statusu podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT.

Jego aktywności w tym zakresie nie można bowiem przypisać cech działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Jak wynika z przedstawionego w niniejszym wniosku opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził do tej pory działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, nie jest też i nie był w przeszłości zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zajmuje się zawodowo działalnością naukową - jest z wykształcenia chemikiem, posiada doktorat z zakresu nauk farmaceutycznych. Zawodowe zainteresowania Wnioskodawcy dotyczą w szczególności zastosowań nowych technologii w diagnostyce medycznej. Wnioskodawca jest współautorem ponad 80 publikacji naukowych oraz piętnastu polskich i międzynarodowych patentów. Wnioskodawca zatrudniony był jako pracownik naukowo-badawczy lub badawczy na uczelniach publicznych w Polsce i za granicą na różnych stanowiskach (od 1996 roku na stanowiskach kierowniczych). Wnioskodawca pełnił też funkcje kierownicze w obszarze prac badawczo-rozwojowych w spółkach, głównie spółkach typu „start-up” technologiczny w Polsce i poza jej granicami. Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami (dziewięć osób fizycznych oraz jedna spółka) jest wspólnikiem w Spółce, której przedmiotem działalności jest między innymi analiza i badania techniczne - opracowanie i wprowadzenie do obrotu opisanego wyżej Wynalazku.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca posiada merytoryczną wiedzę na temat Wynalazku, a także posiada doświadczenie oraz sieć kontaktów, które mogą pomóc wspólnikom w pozyskaniu inwestora zainteresowanego nabyciem Udziałów w Spółce, zawarł z częścią pozostałych wspólników Spółki Umowę, na podstawie której Wnioskodawca działający w charakterze zleceniobiorcy świadczyć będzie na rzecz wspólników pozostałych (zleceniodawcy) usługi polegające na pośrednictwie przy sprzedaży udziałów w Spółce.

W związku z wykonywaniem Umowy Wnioskodawca nie dokonywał i nie będzie musiał dokonywać żadnych nakładów inwestycyjnych, czy wydatków marketingowych - jedynym „kapitałem”, który będzie zaangażowany na potrzeby wykonania Umowy będą posiadane przez niego w związku z jego dotychczasową aktywnością zawodową wiedza, kontakty i doświadczenie.

Wnioskodawca nie świadczył dotychczas usług pośrednictwa podobnych do tych objętych Umową. W ocenie wnioskodawcy aktywności podejmowanej na podstawie Umowy nie można w świetle opisanych okoliczności faktycznych uznać za działalność gospodarczą.

Przede wszystkim w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone na podstawie Umowy będą mieć charakter okazjonalny i incydentalny - Wnioskodawca nie świadczył do tej pory podobnego rodzaju usług, nie prowadził działalności gospodarczej ujawnionej w CEiDG, nie jest i nie był w przeszłości zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Usługi Wnioskodawcy nie będą mogły być również uznane za usługi świadczone w sposób „profesjonalny” - nie będą bowiem wymagały żadnych nakładów czy wydatków, a będą możliwe wyłącznie dzięki wiedzy, doświadczeniu i kontaktom zdobytym przez Wnioskodawcę w toku jego działalności zawodowej w obszarze nauki.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy w związku ze świadczeniem usług na podstawie Umowy będzie on posiadać status podatnika podatku od towarów i usług, usługi te będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

W myśl ust. 15 ww. artykułu zwolnienie to nie ma jednak zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zgodnie z art. 43 ust. 16 Ustawy VAT zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a i 41 ustawy, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Jak wynika z przedstawionego wyżej opisu stanu faktycznego, na podstawie Umowy Wnioskodawca działający w charakterze zleceniobiorcy świadczyć będzie na rzecz części wspólników pozostałych (zleceniodawcy) usługi polegające na pośrednictwie przy sprzedaży udziałów w Spółce.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie zidentyfikowanie i pozyskanie potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce oraz dostarczenie zleceniodawcom informacji na temat potencjalnych inwestorów oraz na temat warunków zawartych w otrzymanych od tych podmiotów ofertach nabycia udziałów Spółki.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie również prowadzenie w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej sprzedaży udziałów, a także zapewnienie zleceniodawcom wsparcia technicznego oraz merytorycznego dotyczącego Wynalazku w rozmowach i negocjacjach z którymkolwiek z potencjalnych inwestorów w przypadku zainteresowania zleceniodawców ewentualnym zawarciem umowy z danym podmiotem. Wsparcie to dotyczyć będzie wiedzy na temat Wynalazku (tj. Wnioskodawca jako osoba posiadająca taką wiedzę będzie w negocjacjach wspierać pozostałych wspólników w zakresie prezentacji inwestorom informacji na temat Wynalazku).

W związku z planowaną transakcją wspólnicy Spółki chcą zapewnić sobie również usługi doradztwa transakcyjnego (biznesowego) - w tym celu wspólnicy planują zaangażować posiadających stosowną wiedzę i doświadczenie doradców biznesowych, którymi mogą zostać w szczególności wspólnicy Spółki (inni niż Wnioskodawca, który nie posiada wiedzy i doświadczenia w tym zakresie). Wnioskodawca nie będzie na podstawie Umowy świadczył na rzecz zleceniodawców usług doradczych w jakiejkolwiek formie - jego rola ograniczać będzie się do pozyskania potencjalnych inwestorów, przedstawienia ich ofert, prowadzenia w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej transakcji oraz opisanego wyżej wsparcia technicznego i merytorycznego w negocjacjach.

Przedmiotem Umowy nie będą również usługi ściągania długów, w tym factoringu, a także usługi leasingu. Wreszcie wskazać należy że Spółka nie posiada szczególnie istotnych dla potencjalnego inwestora (poza prawami związanymi z Wynalazkiem) aktywów, w szczególności towarów, nieruchomości lub praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziałów lub innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części, czy też praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy zakres przedmiotowy usług świadczonych na podstawie Umowy spełnia przesłanki zwolnienia ich z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów w Spółce – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług pośrednictwa – **jest prawidłowe.**

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn, zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W odniesieniu do kwalifikacji przedmiotowej należy zauważyć, że aby dane świadczenie usług stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być uznane za świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy i musi być dokonane odpłatnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W znaczeniu potocznym określenie tego pojęcia to zapłata, wynagrodzenie w zamian za daną czynność (usługa). Przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dokonywane jest świadczenie usług musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy tą czynnością a świadczeniem wzajemnym.

Jak wynika z okoliczności spawy, za wykonywane czynności Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie zgodnie z zawartą Umową, w związku z tym, w analizowanej sytuacji spełnione jest kryterium odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy od towarów i usług. Pomiędzy wpłatą (zapłatą) a realizowanymi przez Wnioskodawcę usługami istnieje bowiem ścisły związek (bezpośredni i wyraźny) uzasadniający twierdzenie, że płatność następuje za to właśnie świadczenie. Wpłacane środki pieniężne są ceną ustaloną w zamian za wykonanie usługi. Tym samym wykonywane przez Wnioskodawcę usługi wyczerpują znamiona odpłatnego świadczenia usług i podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, w rozumieniu odpowiednio art. 7 i art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną zamieszkałą stale na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził do tej pory działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, nie jest też i nie był w przeszłości zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami (dziewięć osób fizycznych oraz jedna spółka) jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) („Spółka”), której przedmiotem działalności jest między innymi analiza i badania techniczne - opracowanie i wprowadzenie do obrotu urządzenia do diagnostyki próchnicy wtórnej („Wynalazek”).

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca posiada merytoryczną wiedzę na temat Wynalazku, a także posiada doświadczenie oraz sieć kontaktów, które mogą pomóc wspólnikom w pozyskaniu inwestora zainteresowanego nabyciem Udziałów w Spółce, zawarł z częścią pozostałych wspólników Spółki umowę („Umowa”), na podstawie której Wnioskodawca działający w charakterze zleceniobiorcy świadczyć będzie na rzecz wspólników pozostałych (zleceniodawcy) usługi polegające na pośrednictwie przy sprzedaży udziałów w Spółce.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie zidentyfikowanie i pozyskanie potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce oraz dostarczenie zleceniodawcom informacji na temat potencjalnych inwestorów oraz na temat warunków zawartych w otrzymanych od tych podmiotów ofertach nabycia udziałów Spółki.

Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie również prowadzenie w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej sprzedaży udziałów, a także zapewnienie zleceniodawcom wsparcia technicznego oraz merytorycznego dotyczącego Wynalazku w rozmowach i negocjacjach z którymkolwiek z potencjalnych inwestorów w przypadku zainteresowania zleceniodawców ewentualnym zawarciem umowy z danym podmiotem.

Wsparcie to dotyczyć będzie wiedzy na temat Wynalazku (tj. Wnioskodawca jako osoba posiadająca taką wiedzę będzie w negocjacjach wspierać pozostałych wspólników w zakresie prezentacji inwestorom informacji na temat Wynalazku).

W związku z planowaną transakcją wspólnicy Spółki chcą zapewnić sobie również usługi doradztwa transakcyjnego (biznesowego) - w tym celu wspólnicy planują zaangażować posiadających stosowną wiedzę i doświadczenie doradców biznesowych, którymi mogą zostać w szczególności wspólnicy Spółki (inni niż Wnioskodawca, który nie posiada wiedzy i doświadczenia w tym zakresie). Wnioskodawca nie będzie na podstawie Umowy świadczył na rzecz zleceniodawców usług doradczych w jakiejkolwiek formie - jego rola ograniczać będzie się do pozyskania potencjalnych inwestorów, przedstawienia ich ofert, prowadzenia w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami co do zasadniczych warunków finansowych ewentualnej transakcji oraz opisanego wyżej wsparcia technicznego i merytorycznego w negocjacjach.

W ramach wykonywania Umowy Wnioskodawca nie będzie uprawniony do podpisywania jakichkolwiek dokumentów i składania jakichkolwiek oświadczeń woli w imieniu pozostałych wspólników, w tym do składania jakichkolwiek więżących ofert lub zaciągania jakichkolwiek zobowiązań za wspólników bez ich uprzedniej, wyraźnej i pisemnej zgody.

Zgodnie z Umową Wnioskodawca nie może być jednocześnie pośrednikiem potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce.

Pozostali wspólnicy Spółki uprawnieni będą do współpracy również z innymi podmiotami w zakresie poszukiwania innych niż pozyskiwanych przez Wnioskodawcę potencjalnych inwestorów.

W związku z wykonywaniem Umowy Wnioskodawca nie dokonywał i nie będzie musiał dokonywać żadnych nakładów inwestycyjnych, czy wydatków marketingowych - jedynym „kapitałem”, który będzie zaangażowany na potrzeby wykonania Umowy będą posiadane przez niego w związku z jego dotychczasową aktywnością zawodową wiedza, kontakty i doświadczenie.

W zamian za usługi świadczone na podstawie Umowy Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w formie tzw. wynagrodzenia za sukces, to jest wynagrodzenie należne wyłącznie w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz pozyskanego przez Wnioskodawcę inwestora. Wynagrodzenie ustalone zostanie w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz takiego inwestora. Celem Umowy jest pozyskanie inwestora zainteresowanego nabyciem 100% udziałów w Spółce, niemniej jednak nie wszyscy z pozostałych wspólników Spółki zawarli Umowę z Wnioskodawcą, ponadto spośród wspólników będących jej stronami najprawdopodobniej nie wszyscy zdecydują się na sprzedaż udziałów w przypadku pozyskania inwestora.

Wnioskodawca posiada nieznaczny pakiet udziałów w Spółce (odpowiadający około 4,16% kapitału zakładowego Spółki). Zatem wynagrodzenie, które Wnioskodawca uzyska w przypadku pozyskania inwestora zainteresowanego nabyciem udziałów w Spółce nie będzie wynagrodzeniem za doprowadzenie do sprzedaży 100% udziałów, gdyż udziały należące do wszystkich pozostałych wspólników odpowiadają ok. 95,84% kapitału zakładowego Spółki, niektórzy ze wspólników Spółki nie byli stroną Umowy, a dodatkowo niektórzy wspólnicy mogą nie zdecydować się na sprzedaż udziałów.

Wnioskodawca nie świadczył dotychczas usług pośrednictwa podobnych do tych objętych Umową. Wnioskodawca przewiduje jednak, że może on w najbliższej przyszłości zawrzeć podobną umowę pośrednictwa jak w przypadku opisanej w niniejszym wniosku, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w innej spółce o podobnym profilu działalności do działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazał, że w zamian za usługi świadczone na podstawie Umowy Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie wyłącznie w formie tzw. wynagrodzenia za sukces, to jest wynagrodzenie należne wyłącznie w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz pozyskanego przez Wnioskodawcę inwestora. Wynagrodzenie ustalone zostanie w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz takiego inwestora. Wnioskodawca stwierdził, że z Jego perspektywy celem przyświecającym mu przy zawieraniu Umowy jest uczynienie wszystkiego co możliwe, by dwie strony (zleceniodawcy oraz inwestor) zawarły umowę (umowy) sprzedaży udziałów w Spółce. Wnioskodawca posiada interes związany bezpośrednio z treścią umowy (umów) sprzedaży udziałów w Spółce, gdyż ustalone w Umowie wynagrodzenie za sukces stanowi wynagrodzenie prowizyjne, ustalane w wysokości określonego procentu ceny sprzedaży uzyskanej przez pozostałych wspólników z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce. W interesie Wnioskodawcy leży zatem, by ustalona w umowie (umowach) sprzedaży udziałów w Spółce cena sprzedaży była jak najwyższa.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie obejmują usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie obejmują usług przechowywania udziałów ani zarządzania nimi.

Usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających:

*   tytuł prawny do towarów;

*   tytuł własności nieruchomości;

*   prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

*   udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

*   prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Wnioskodawca nie uczestniczy w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca w zarządzaniu Spółką, w której udziały są przedmiotem świadczonych przez niego usług pośrednictwa.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami.

Wnioskodawca nie będzie zbywał udziałów w Spółce w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej.

Posiadanie udziałów w Spółce nie jest w ocenie Wnioskodawcy bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy w związku ze świadczeniem usług na podstawie opisanej Umowy będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do kwalifikacji podmiotowej określającej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy podkreślić, że aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze, to znaczy gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała charakter profesjonalny ciągły. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika i nie podlega opodatkowaniu.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L. z 2006 r., nr 347/1), zgodnie z którym przez podatnika rozumie się każdą osobę prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast ust. 2 ww. artykułu dyrektywy definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W związku z tym definicja podatnika ma charakter uniwersalny, co oznacza, że podatnikiem (na gruncie VAT) są te podmioty, które występują w zawodowym obrocie gospodarczym. Zatem jeżeli podatnik dokona czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej to niezależnie od tego, czy taka czynność zostanie zaklasyfikowana jako typowa dla prowadzonej przez niego działalności, czy też pomocnicza, bądź też jako jednorazowa, będzie on podatnikiem VAT z tytułu tej czynności.

W rezultacie wykluczenie z opodatkowania podatkiem VAT działalności jednorazowej lub okazjonalnej prowadzonej przez podatnika VAT byłoby naruszeniem zasad powszechności opodatkowania, neutralności i równego traktowania transakcji gospodarczych, zgodnie z którymi wszyscy podatnicy podlegają podatkowi VAT w ten sam sposób w przypadku tej samej działalności.

Ponadto, jak jednoznacznie wynika z ugruntowanego orzecznictwa TSUE, a także krajowych sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, o prowadzeniu działalności gospodarczej można mówić już wówczas, gdy nie przyniosła ona jeszcze żadnych widocznych efektów, ale podatnik podjął już czynności przygotowawcze do jej faktycznego uruchomienia (rozpoczęcia).

Fakt ten był wielokrotnie podkreślany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE). Powołując się na zasadę neutralności podatku, wskazywano, że wstępne wydatki inwestycyjne poniesione w celu uruchomienia działalności gospodarczej przesądzają o fakcie jej prowadzenia, nadając podmiotowi status podatnika VAT. W związku z tym ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, które miałyby być przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej. Tak przykładowo TSUE uznał w orzeczeniu w sprawie C-268/83 (D.A. Rompelman, E.A. Rompelman), w którym stwierdzono, że podatnicy, którzy nabyli prawo do przekazania im prawa własności do budowanego budynku z przeznaczeniem go na wynajem, prowadzili działalność gospodarczą, mając status podatników. Podobnie w orzeczeniu w sprawie C-110/94 (INZO v. Belgian State) Trybunał stwierdził, że za działalność gospodarczą można uznać zlecenie analizy opłacalności przyszłej działalności, nawet w przypadku gdy nie została ona następnie podjęta, a podmiot został zlikwidowany.

Z uwagi na powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że wykonywane na podstawie zawartej Umowy należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca sam podkreślił, że „może on w najbliższej przyszłości zawrzeć podobną umowę pośrednictwa jak w przypadku opisanej w niniejszym wniosku, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w inne spółce o podobnym profilu działalności do działalności Spółki.” Zatem wykonywane przez Wnioskodawcę usługi nie będą miały charakteru jednorazowego czy incydentalnego, tylko jak wynika z okoliczności sprawy będą prowadzone samodzielnie, w sposób zorganizowany i ciągły w celach zarobkowych.

W związku z tym, w odniesieniu do wykonywanych usług pośrednictwa na podstawie zawartej Umowy Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy zwolnione od podatku są usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Sam zakres usług jest bardzo szeroki, jedynym bowiem kryterium przedmiotowego zwolnienia jest świadczenie usług, których przedmiotem są udziały (a także usługi pośrednictwa w tym zakresie). W efekcie wszystkie usługi dotyczące obrotu udziałami oraz pośrednictwa w tym zakresie korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, konieczne jest również zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”. W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 112 nie definiują tego pojęcia, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd, TSUE wskazał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków dot. zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem TSUE, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),

*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z opisu sprawy wynika, że zakresem faktycznych prac Wnioskodawcy w związku ze świadczoną usługą jest zidentyfikowanie i pozyskanie potencjalnych inwestorów zainteresowanych nabyciem udziałów w Spółce, dostarczenie zleceniodawcom informacji na temat potencjalnych inwestorów oraz warunków zawartych w otrzymanych od tych podmiotów ofertach nabycia udziałów, prowadzenie w imieniu wspólników wstępnych negocjacji z potencjalnymi inwestorami, zapewnienie zleceniodawcom wsparcia technicznego oraz merytorycznego oraz uczynienie wszystkiego co możliwe, aby dwie strony (zleceniodawcy oraz inwestor) zawarły umowę sprzedaży udziałów. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – wynagrodzenie Wnioskodawcy ma charakter wynagrodzenia od sukcesu, należnego tylko i wyłącznie w sytuacji, w której ostatecznie dojdzie do Transakcji sprzedaży udziałów.

Należy zauważyć, że zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy z wskazuje, że całokształt obowiązków Wnioskodawcy ukierunkowany jest na kojarzenie z inwestorami zainteresowanymi nabyciem udziałów Spółki i doprowadzenie do transakcji nabycia przez inwestora ww. udziałów. Obowiązki wchodzące w zakres działań Wnioskodawcy mają na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Ponadto należy wskazać, że faktycznym beneficjentem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest strona transakcji finansowej, tj. podmiot, który dokona transakcji sprzedaży udziałów Spółki oraz jest zobowiązany ponieść ekonomiczny koszt wynagrodzenia z tego tytułu wobec Wnioskodawcy. Jak wynika z okoliczności sprawy w zakres usług świadczonych przez Zainteresowanego wchodzi szereg czynności, które nie ograniczają się wyłącznie do czynności technicznych.

Z uwagi zatem na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa i orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że opisane usługi wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „usługi pośrednictwa”.

Z okoliczności sprawy wynika, że usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami, których przedmiotem są usługi przechowywania instrumentów finansowych i zarządzania nimi. Ponadto w sprawie nie znajdują zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 43 ust. 15 i 16 ustawy. Tym samym stwierdzić należy, że usługi pośrednictwa świadczone przez Zainteresowanego spełniają przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy. Wobec powyższego ww. usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. artykułu.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług pośrednictwa należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanych przez Wnioskodawcę pytań i stanowisk przedstawionych w odniesieniu do zadanych pytań w zakresie podatku od towarów i usług. Inne kwestie, nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Przede wszystkim we wskazanych wyrokach zakres wykonywanych czynności nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet te same czynności ale wykonywane w odmiennych okolicznościach faktycznych nie spowodują analogicznych konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądowe nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.