Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1454/12/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-02-21
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych usług.
Słowa kluczowe: szkolenie; szkolenie-szkolenie uczniów; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2011 r. (data wpływu 27 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 6 lutego 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 6 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z ogłoszeniem: zorganizowanie i przeprowadzenie dodatkowych zajęć i kursów pozalekcyjnych w ramach projektu – N. w Zespole Szkół, którego organem prowadzącym jest Starostwo Powiatowe, złożył Pan ofertę. Zamawiającym jest administracja samorządowa. „Jest Pan opodatkowany na zasadach art. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest również płatnikiem podatku od towarów i usług”. Na skutek wygranego przetargu, pomiędzy Panem – zwanym dalej wykonawcą, a beneficjentem – Starostą Powiatu, reprezentowanym na mocy upoważnienia nadanego uchwałą przez Dyrektora ww. Zespołu Szkół, zwanym dalej zamawiającym, zostanie zawarta umowa o wykonanie w 2013 r. usługi, zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia. Będzie Pan świadczył usługi szkolenia w zakresie – kurs z czekoladą. Uczestnikami tego szkolenia będą uczniowie Szkół ww. jednostki oświatowej, klas o profilach gastronomicznych i Z.. Miejscem świadczenia usługi będzie Zespół Szkół. Realizacja tego projektu będzie się odbywała w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki i w całości finansowana będzie ze środków Unii Europejskiej, w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Za przeprowadzenie ww. usługi otrzyma Pan wynagrodzenie, w związku z czym wystawi fakturę VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan usługi cukiernicze i przeprowadza szkolenia w zakresie cukiernictwa i gastronomii. Firma, którą Pan prowadzi, nie jest objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.). We wpisie do ewidencji działalności gospodarczej posiada Pan także zapis 85.59 – usługi w zakresie pozostałych, pozaszkolnych form edukacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy realizując powyższe szkolenie na zlecenie beneficjenta, podmiotu, który pozyskał na nie środki z funduszy Unii Europejskiej, znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 73, poz. 392)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa, która zostanie przez niego wykonana, podlega zwolnieniu od podatku. Stwierdził Pan, iż uważa, że celem ustawodawcy było zwolnienie od podatku usług szkoleniowych, finansowanych ze środków publicznych, bez względu na to, czy te środki trafiają bezpośrednio do podmiotu organizującego szkolenie, czy za pośrednictwem beneficjenta takiej pomocy, który jest tylko dysponentem środków publicznych. Nie jest to bowiem jego wynagrodzenie i nie może tymi środkami dobrowolnie dysponować. Pana zdaniem stanowisko, iż wypłata środków pozyskanych na finansowanie szkolenia przez podmiot trzeci powoduje, że firma szkoleniowa nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla swojej usługi, wypacza istotę tego zwolnienia, które ma na celu objęcie nim szkoleń finansowanych ze środków publicznych, bez dodatkowych zastrzeżeń. Uważa Pan, iż skoro ustawodawca nie zawęził literalnie w przepisie stosowania zwolnienia, to obejmuje ono także sytuacje, gdy finansowanie przechodzi przez podmiot, który najpierw otrzymał na dany projekt środki, a następnie wydatkował je na cel uprawniający do zwolnienia. Stwierdził, że brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, wynikającego z wyżej powołanych przepisów, w istocie prowadzi do ograniczenia wysokości uzyskiwanej pomocy i skutkuje tym, że Skarb Państwa wzbogaca się kosztem podmiotu, któremu powinno przysługiwać prawo do nabycia usługi zwolnionej od podatku. Pana zdaniem, świadcząc usługę w powyższym zakresie i w okolicznościach przedstawionych powyżej, ma prawo do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo- rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 tej ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1 ze zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując powołane wyżej regulacje ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

1.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w związku z wygraniem przetargu zawrze Pan z beneficjentem – Starostą Powiatu, reprezentowanym na mocy upoważnienia nadanego uchwałą przez Dyrektora Zespołu Szkół, zwanym dalej zamawiającym, umowę o wykonanie w 2013 r. usługi – szkolenia, szkoleniew zakresie kurs z czekoladą. Uczestnikami tego szkolenia będą uczniowie Szkół ww. jednostki oświatowej, klas o profilach gastronomicznych, technikum i Z.. Miejscem świadczenia usługi będzie Zespół Szkół. Realizacja tego projektu odbywa się w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki i w całości finansowana jest ze środków Unii Europejskiej, w ramach EFS. Za przeprowadzenie ww. usługi otrzyma Pan wynagrodzenie, w związku z czym wystawi fakturę VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan usługi cukiernicze i przeprowadza szkolenia w zakresie cukiernictwa i gastronomii. Firma, którą Pan prowadzi, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż do ww. usług nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż firma, którą Pan prowadzi nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zauważyć należy, iż przy dokonywaniu oceny, czy dane usługi można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy posiłkować się definicją tych pojęć na gruncie rozporządzenia Rady Nr 282/2011, która kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. W przypadku usług „kurs z czekoladą”, które będzie Pan świadczył wystąpi taka sytuacja, gdyż udział uczniów klas o profilach gastronomicznych będzie rozwijał ich merytoryczne kwalifikacje w przyszłym zawodzie. Wobec powyższego przedmiotowe usługi, będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, gdyż – jak wynika z treści wniosku – będą w całości finansowane ze środków publicznych (o ile będzie Pan posiadał dokumenty, z których jednoznacznie będzie wynikało, iż zapłata za przedmiotowe czynności nastąpi z ww. środków).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.