Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.16.2019.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-13
Teza: czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 15 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 lutego 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.16.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, to wiodące polskie przedsiębiorstwo przetwórstwa rybnego. Firma powstała w 1992 r. W 1995 r. została przeniesiona. Nowoczesny zakład Wnioskodawcy ma obecnie powierzchnię 16 tys. m2. W ofercie Wnioskodawcy jest ponad 200 pozycji asortymentowych w 17 kategoriach. Należą do nich marynaty, mrożonki, pasty, sałatki i konserwy przygotowywane głównie na bazie śledzia i makreli sprowadzanych z certyfikowanych łowisk Islandii, Norwegii, Danii, Niemiec i Kanady. Firmę cechuje innowacyjne podejście do konsumenta, co przejawia się w uwzględnianiu aktualnych trendów żywieniowych w oferowanych produktach, uwzględnianiu potrzeb konsumentów oraz zmian rynkowych. Wnioskodawca posiada system zarządzania jakością i bezpieczeństwem żywności potwierdzony licznymi certyfikatami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju, co zostanie opisane poniżej. Wnioskodawca posiada strukturę odpowiadającą za prowadzenie działań w powyższym zakresie. Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1b uCIT.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową.

1\. Częścią działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy są projekty wprowadzania nowych technologii (np. wdrożenie nowych systemów opakowań i nowych systemów zarządzania, optymalizacja procesu zgodnie z terminologią Lean Manufacturing, projekty mające za zadanie optymalizację procesu wytwórczego w każdej postaci), które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży.

Wnioskodawca w tym zakresie prowadzi m.in. następujące prace:

Testowanie nowej maszyny do obróbki ryb, która zwiększa wydajność produkcji (projekt dotyczący wdrożenia nowego procesu pozwalającego na wzrost wydajności produkcji, prowadzone testy pozwoliły na opracowanie nowego procesu panierowania ryb, co jest jednym z etapów procesu wytwórczego; opracowanie nowego procesu pozwoliło na zmniejszenie zużycia mąki oraz kosztów pracowniczych - optymalizacja procesu; zmiana procesu produkcji ma wpływa na zmiany w procesie planowania produkcji);

Wdrażanie innowacyjnego na skalę przedsiębiorstwa oprogramowania, które pozwala na prowadzenie bieżącego nadzoru nad procesem produkcyjnym. Takie działania w sposób znaczący wpływają na proces planowania i zarządzania produkcją oraz stanowią nabywanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy do tworzenia zmienionych lub ulepszonych procesów planowania produkcji oraz procesów zarządczych w firmie, a także usług dla klientów, gdyż pozwalają na opracowanie ulepszonych procesów w dziedzinie logistyki i obsługi klienta.

Wnioskodawca prowadzi zatem działania w celu wprowadzenia nowych pod względem technologicznym lub technicznym, a takie znacznego ulepszania standardowych procesów produkcji i zarządzania, a także wprowadzania nowych usług (przede wszystkim w dziedzinie technologii), mających na celu optymalizację, tj. usprawnienie procesu produkcji i realizacji dostaw.

2\. Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają jasno sprecyzowane cele, są w nich określone ryzyka projektu, a po zakończeniu projektu spisywane jest podsumowanie jego przebiegu i wnioski. Do każdego projektu tworzony jest dokument zawierający szczegółowy opis przebiegu projektu (karta zmian/nowy proces lub usługa) oraz założenia budżetowe. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych i trwają do momentu walidacji wyrobu . poprzez odpowiednie badania (np. badania prowadzone na zlecenie Wnioskodawcy w celu określenia właściwości fizycznych lub chemicznych wyrobu), które wyjaśniają wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań. Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby osobowe (zespoły odpowiedzialne za poszczególne prace). Jeżeli zachodzi taka potrzeba Wnioskodawca posiłkuje się wiedzą i sprzętem, którego nie posiada, poprzez wynajem lub zakup usług w postaci ekspertyz, analiz, szkoleń, certyfikacji czy walidacji itp. Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę z prowadzonego projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są zatem projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Ponadto, każdy z projektów Wnioskodawcy jest częścią realizowanej przez niego strategii innowacyjnego rozwoju, która zakłada ciągłe opracowywanie nowych lub ulepszonych wyrobów i procesów (zarówno produkcyjnych jak i zarządczych).

3\. Wprowadzenie opisywanych rozwiązań wymaga znacznego zaangażowania ze strony Wnioskodawcy. W szczególności, w związku z opracowywaniem nowych lub zmienionych procesów, Wnioskodawca musi zaangażować odpowiednich pracowników do realizacji projektu, a także zużywa materiały na testowanie opracowywanych nowych rozwiązań.

4\. Głównym celem realizacji projektów jest zdobycie nowej wiedzy w postaci wyników prowadzonych badań, testów, analiz itp., na podstawie których opracowywana jest dokumentacja procesowa, technologiczna oraz wszelkie inne dokumenty, niezbędne w celu opracowania nowych lub zmienionych procesów lub usług. W części projektów twórczo łączona jest już istniejąca wiedza ogólnie dostępną z wiedzą, którą przedsiębiorstwo Wnioskodawcy posiadało już wcześniej, w celu wprowadzenia nowych lub zmienionych procesów, w tym z wykorzystaniem nowych maszyn, narzędzi informatycznych lub oprogramowań. Jest to wykorzystanie istniejącej wiedzy w celu opracowania zmienionego lub nowego procesu lub usługi. Jednocześnie nie są to zmiany w produktach lub procesach mające charakter typowy, szablonowy, jakie mają miejsce w bieżącej działalności produkcyjnej. Wymagają one przeprowadzenia całego projektu badawczo-rozwojowego i mają na celu stworzenie nowych rozwiązań, konkurencyjnych na rynku, zatem charakteryzują się one wykorzystaniem pomysłów nieszablonowych.

5\. Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Wnioskodawca zauważa, że jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the final outcome (uncertain)”.

W uzupełnieniu wniosku z 15 lutego 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że uzupełniając opis stanu faktycznego w zakresie testowania nowej maszyny do obróbki ryb, która zwiększa wydajność produkcji (projekt dotyczący wdrożenia nowego procesu pozwalającego na wzrost wydajności produkcji), prowadzone prace pozwoliły na opracowanie nowego procesu panierowania ryb, co jest jednym z etapów procesu wytwórczego. Opracowanie nowego procesu pozwoliło na zmniejszenie zużycia mąki oraz kosztów pracowniczych, co skutkowało optymalizacją i usprawnieniem procesu produkcji. Zmiana ta miała wpływ na procesy planowania produkcji.

Celem powyższego projektu jest dokonanie głębokich zmian w procesie produkcji poprzez wykorzystanie możliwości nowej maszyny do panierowania ryby, dzięki której powinno się uzyskać 50% wzrostu wydajności produkcji.

Pracownicy Wnioskodawcy podejmowali następujące działania związane z realizacją ww. projektu:

*   Pierwszym etapem projektu było opracowanie wymagań i wyspecyfikowanie technologii dostępnej na rynku, która mogłaby spełnić oczekiwania Wnioskodawcy prowadzące do głębokiej zmiany procesu wewnętrznego panierowania ryby, aby osiągnąć założony 50% wzrost wydajności produkcji.
*   Wybrano dostępne na rynku urządzenie będące fizyczną emanacją wyspecyfikowanej technologii - Multidrum.
*   Zainstalowano urządzenie w celu przeprowadzenia testów niezbędnych do dopuszczenia nowej technologii do produkcji.
*   Przeprowadzono serię testów technologii na urządzeniu w celu weryfikacji hipotezy o podniesieniu wydajności przy użyciu dostępnych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy surowców.
*   Rezultatem prac było pozyskanie nowej wcześniej niedostępnej dla Wnioskodawcy wiedzy w zakresie procesu produkcyjnego, który był modyfikowany poprzez wprowadzenie nowej technologii z wykorzystaniem możliwości nabytego urządzenia:
    *   Zaklejenie taśmy. Po 4 godzinach pracy taśma zakleiła się ciastem (mąka z wodą). Zmniejszono podaż mąki; ustawiono mniejszy kąt podajnika z wibracją; zwiększono prędkość siatki za urządzeniem. Przy następnych testach różnicowano rodzaj, wielkość i ilość testowanej ryby.
    *   Testy wykonano ze względu na różny rodzaj ryby, jej wielkość, oraz ilość w zależności od sprzedaży. Przetestowane rodzaje ryb to: srebrzyk (kostka 24 mm, kostka 45 mm, duży 60-70 mm), śledź (kostka 24 mm, kostka 45 mm, płat podwójny, tuszka), makrela (płat pojedynczy). Większość testów zostało powtórzonych w dwóch próbach. Podczas testów sprawdzono ewentualne zapychanie się linii produkcyjnej, obmączanie surowca w zależności od jego wielkości i rodzaju. Wydajność urządzenia Multidrum wynosiła 500 kg/h stąd testy na produktach wysokorotujących były przeprowadzone w większych ilościach.
    *   Podczas realizacji projektu zaobserwowano: zmniejszone zużycie mąki o ok. 15% oraz zmniejszone koszty robocizny w skali roku w stosunku do 2016 r. (ze względu na większą ilość pozyskanych danych, szersza analiza zostanie przeprowadzona w późniejszym okresie)
*   Ostatnim etapem projektu było zakończenie testów urządzenia i oddanie go do normalnej działalności produkcyjnej przedsiębiorstwa. Od momentu wdrożenia urządzenia do produkcji Wnioskodawca nie zaliczał już żadnych kosztów do kwalifikowanych kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Uzupełniając opis stanu faktycznego w zakresie wdrażania innowacyjnego na skalę przedsiębiorstwa oprogramowania, które pozwala na prowadzenie bieżącego nadzoru nad procesem produkcyjnym, wskazać należy, że takie działania w sposób znaczący wpływają na proces planowania i zarządzania produkcją oraz stanowią nabywanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy do tworzenia zmienionych lub ulepszonych procesów planowania produkcji oraz procesów zarządczych w firmie, a także usług dla klientów, gdyż pozwalają na opracowanie ulepszonych procesów w dziedzinie logistyki i obsługi klienta.

Celem realizowanego projektu jest dokonanie głębokich zmian w procesie planowania produkcji i obsługi zleceń przy użyciu nowego narzędzia informatycznego. Nowa wersja systemu T., nie posiada wbudowanych części funkcjonalności, które są obecne w implementacji systemu obecnie funkcjonującego u Wnioskodawcy. Potrzeba przeniesienia systemu na nową platformę związaną z systemem produkcyjnym wymusiło przeniesienie części tych funkcjonalności do nowej wersji systemu lub wykorzystanie alternatywnych rozwiązali umożliwiających osiągnięcie takich samych funkcjonalności.

Nowa wersja narzędzia informatycznego wprowadziła szereg udogodnień od strony konsoli operatora systemu T., do których można zaliczyć:

1.  Możliwość dołączania własnych raportów do systemu - osoba administrująca systemem od strony Wnioskodawcy mająca podstawową wiedzę na temat języka SQL i budowy bazy danych, może tworzyć i dołączać do systemu nowe raporty pobierające dane z wielu źródeł (np. T. i P.).
2.  Możliwość budowy własnych filtrów do okien programu - każdy użytkownik może budować własne szybkie filtry np. „niezrealizowane zamówienia”, „zamówienia dla klienta z wartością powyżej 2000 PLN”, itd.
3.  Możliwość dołączania załączników dowolnego typu do wszystkich głównych obiektów w systemie (kartoteki artykułów, kontrahencie, zamówienia).
4.  Możliwość swobodnego ustawiania atrybutów dodatkowych do wszystkich głównych obiektów w systemie (kartoteki artykułów, kontrahencie, zamówienia).
5.  Możliwość filtrowania list po każdej kolumnie danych.
6.  Możliwość dostosowania kolorowania list głównych programu pod wymagania klienta nie wymagająca prac po stronie firmy T. za pomocą dostarczonego narzędzia.
7.  Możliwość definiowania podsumowań na listach nie wymagająca prac po stronie firmy T. za pomocą dostarczonego narzędzia.
8.  Konfigurowalna zawartość głównych okien programu. Z możliwości swobodnej konfiguracji wyłączone są okna edycyjne, np. szczegóły tras, zleceń produkcyjnych. Pozostałe okna osoba posiadająca wiedzę na temat budowy baz danych oraz posiadająca podstawową znajomość języka SQL może, przy zdalnej asyście firmy T., modyfikować zawartość (kolumny) każdego raportu.
9.  Możliwość archiwizowania i „odchudzenia” bazy danych nie powodująca utraty głównych informacji.
10.  Samodzielne generowanie raportów cyklicznych wysyłanych zgodnie z harmonogramem na zadany adres email.

Pracownicy Wnioskodawcy, w ramach realizacji ww. projektu, podejmowali następujące działania:

*   Pierwszym etapem projektu było opracowanie wymagań i wyspecyfikowanie technologii dostępnej na rynku, która mogłaby spełnić wymagania Wnioskodawcy i umożliwić dokonanie głębokich zmian w procesie planowania produkcji i obsługi zleceń przy użyciu nowego narzędzia informatycznego.
*   Wybrano z dostępnego na oprogramowania system op, który powinien spełnić postawione przed nim zadania.
*   Zainstalowano nowy system w celu przeprowadzenia testów niezbędnych do dopuszczenia i stworzenia nowego narzędzia informatycznego obsługującego proces planowania produkcji i obsługi zleceń.
*   Przeprowadzono serię testów narzędzia informatycznego podczas standardowych działań produkcyjnych w celu weryfikacji hipotezy o poprawnym działaniu nowych funkcjonalności oraz stabilnego działania poprzednich funkcjonalności.
*   Rezultatem prac była nowa wcześniej niedostępna wiedza w zakresie procesu przyjmowania zleceń, który był modyfikowany poprzez wprowadzenie nowego narzędzia informatycznego:
    *   Pracownicy Wnioskodawcy, w okresie testowania, wykryli elementy niezbędne do dopracowania, za które odpowiedzialna była firma dostarczająca oprogramowanie. Na tej podstawie powstał protokół zadań, które należało rozwiązać.
*   Ostatnim etapem projektu było zakończenie testów narzędzia informatycznego i oddanie go do normalnej działalności. Od momentu wdrożenia narzędzia informatycznego do bieżącej działalności Wnioskodawca nie zaliczał już żadnych kosztów do kwalifikowanych kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „uCIT”), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego działania opisane w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową, a konkretnie prace rozwojowe w rozumieniu w rozumieniu art. 4a pkt 28 uCIT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r., których celem jest opracowanie nowych lub zmienionych procesów produkcji i zarządzania przedsiębiorstwem.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 września 2018 r., działalność rozwojowa definiowana była w art. 4a pkt 28 uCIT, jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Od 1 października 2018 r. definicja ta uległa zmianie i obecnie działalność rozwojowa definiowana jest w art. 4a pkt 28 uCIT w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja ta zawiera w zasadzie zmiany redakcyjne w stosunku do definicji poprzednio obowiązującej oraz doprecyzowanie, że obejmuje ona także prace w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy, zmiany te nie mają wpływu na zmianę zakresu przedmiotowego prac rozwojowych. Dosłowne przywołanie w nowej definicji narzędzi informatycznych i oprogramowania wprost jednak potwierdza, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę w zakresie wdrażania nowych maszyn w celu opracowania nowych lub ulepszonych procesów produkcji, narzędzi informatycznych i oprogramowania, opisane w stanie faktycznym, także należy kwalifikować jako prace rozwojowe. Wyrażenie to stanowi jednoznaczną podstawę do kwalifikacji działań związanych z wdrożeniem nowych na skalę przedsiębiorstwa narzędzi informatycznych lub oprogramowania jako prac rozwojowych, co wcześniej było kwestionowane przez Organ interpretacyjny w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Wdrażanie nowych maszyn pozwalających na opracowanie nowego lub znacznie ulepszonego procesu produkcji w sposób opisany w stanie faktycznym, jest natomiast kategorią bardzo zbliżoną do nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Wdrażanie maszyny również wymaga nabycia i wykorzystania związanej z nią wiedzy oraz połączenia tej wiedzy z wiedzą istniejącą w przedsiębiorstwie, aby opracować nowe lub znacznie ulepszone procesy produkcji adekwatne do potrzeb, co stanowi kształtowanie nowej wiedzy, która jest potem wykorzystywana w bieżącej działalności, ale także do prowadzenia dalszych prac badawczo-rozwojowych. Wdrażanie nowych maszyn pozwala na wdrażanie nowych technologii, opracowanie nowych lub ulepszonych procesów i usług, a w konsekwencji zwiększenie wydajności i optymalizacji produkcji i funkcjonowania całego przedsiębiorstwa. Zmiany w procesach produkcji w oczywisty sposób wpływają też na planowanie produkcji. Z uwagi na podobieństwo cech prac rozwojowych z wykorzystaniem narzędzi informatycznych i oprogramowani do prac rozwojowych z wykorzystaniem nowych maszyn, brak jest podstaw do różnicowania sytuacji prawnej w tym zakresie. Wobec tego, zarówno wdrażanie nowych maszyn pozwalających na wdrożenie w procesach produkcji nowych technologii, jak i wdrażanie nowych narzędzi informatycznych i oprogramowania, powinno być traktowane jako prace rozwojowe. W każdym ww. przypadku konieczne jest przetestowanie nowych rozwiązań, aby ustalić, czy spełniają określone założenia i wymogi.

Jak wskazano w stanie faktycznym, głównym celem realizacji projektów opisanych w stanie faktycznym jest zdobycie nowej wiedzy w postaci wyników prowadzonych badań, testów, analiz itp., na podstawie których opracowywana jest dokumentacja procesowa, technologiczna oraz wszelkie inne dokumenty, niezbędne w celu opracowania nowych lub zmienionych procesów. W opisanych w stanie faktycznym pracach twórczo łączona jest już istniejąca wiedza ogólna z wiedzą, którą przedsiębiorstwo Wnioskodawcy posiadało już wcześniej, w celu wprowadzenia nowych lub zmienionych procesów, narzędzi informatycznych lub usług, dostosowanych do indywidualnych potrzeb. Jest to zatem, w każdym przypadku twórcze wykorzystanie istniejącej wiedzy w celu opracowania zmienionego lub nowego procesu lub usługi. Jednocześnie, nie są to zmiany w procesach mające charakter typowy, szablonowy, które można by uznać za prace rutynowe lub okresowe, jakie występują w bieżącej działalności produkcyjnej, lecz wymagają one przeprowadzenia całego projektu badawczo-rozwojowego oraz charakteryzują się wykorzystaniem pomysłów nieszablonowych, gdyż ich calem jest stworzenie nowych rozwiązań, konkurencyjnych na rynku.

Wnioskodawca prowadzi zatem działalność twórczą w zakresie realizowanych projektów. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej zwrotu „działalność twórcza”. Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność: 1. zespół działań podejmowanych w jakimś celu 2. funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś. Semantyczna interpretacja wyrazu „twórczość” prowadzi zaś do wniosku, że może on wyrażać zarówno proces tworzenia, jak też jego wyniki, zgodnie bowiem z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe): twórczy 1. mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia 2. dotyczący twórców. Na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wskazuje się, że „działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (za Poźniak-Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, pod redakcją prof. dr hab. Janusza Barty, wyd. 3, Warszawa 2013, str. 9). Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie realizowane w jego przedsiębiorstwie projekty badawczo-rozwojowe są projektami twórczymi, ponieważ w ich wyniku z założenia powinna powstać nowa dokumentacja technologiczna, procesowa, techniczna i inna, niezbędna do zastosowania nowego lub zmienionego procesu lub usługi, które charakteryzują się nowymi cechami.

Wnioskodawca w jasny sposób zdefiniował cel prowadzonych prac. Opracowano dokument zawierający szczegółowy opis przebiegu projektu (karta zmian/nowy wyrób). Stworzono harmonogram prac oraz powołano zespoły projektowe odpowiedzialne za realizację poszczególnych zadań. Prace te prowadzone są w sposób systematyczny i zorganizowany - według przyjętego planu. Ponadto, każdy z projektów Wnioskodawcy jest częścią realizowanej przez niego strategii innowacyjnego rozwoju, która zakłada ciągłe opracowywanie nowych lub ulepszonych wyrobów lub procesów, czyli nie jest działaniem incydentalnym.

Powyższe cechy pozwalają na zakwalifikowanie projektów prowadzonych przez Wnioskodawcę jako prac rozwojowych w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.

Stanowisko Wnioskodawcy jest też zgodne z interpretacjami indywidualnymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych:

1.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 28 marca 2017 r., znak: 0461-1TPB3.4510.52.2017.1.DK,
2.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 25 maja 2017 r. znak: 1462-IPPB1.4511.93.2017.2.ES,
3.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 23 marca 2017 r., znak: 0461-ITPB.4510.687.2016.2.PS,
4.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 5 kwietnia 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR,
5.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 27 marca 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1041.2016.2.APO,
6.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 24 marca 2017 r., znak: 0461-ITPB3.4510.686.2016.2016.2.DK,
7.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 3 lutego 2017 r., znak: 0461-ITPB3.4510.610.2016.2.DK,
8.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej 13 kwietnia 2017 r. znak: 3063-ILPB2.4510.15.2017.1.AO,
9.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie 27 grudnia 2016 r., znak: 1462-IPPB5.4510.938.2016,3.MR,
10.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 9 stycznia 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-2.4510.1121.2016.1.MS,
11.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 2 grudnia 2017 r., znak: 0461-ITPB3.4510.522.2016.2.PS,
12.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach 25 stycznia 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-2.4510.934.2015.3.KP,
13.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 20 stycznia 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-2.4510.398.2016.3.KP,
14.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 22 grudnia 2016 r., znak: 0461-ITPB3.4510.587.2016.2.PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 updop).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przyszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju.

Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dodatkowo zwrócić należy uwagę na nową definicję „prac rozwojowych” obowiązującą od 1 października 2018 r. Zgodnie z nią prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym – w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania – do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W zmienionej definicji w wyraźny sposób ustawodawca wyróżnił jej prowadzenie przez podmioty z szerokorozumianej branży IT. Oznacza to podkreślenie roli sektora IT na polu innowacji.

W związku z powyższym, w ocenie tut. Organu, realizowanych przez Spółkę prac w zakresie testowania nowej maszyny do obróbki ryb – Multidrum oraz prac polegających na wdrażaniu innowacyjnego na skalę przedsiębiorstwa oprogramowania, nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop. Celem podjętych działań jest bowiem usprawnienie funkcjonowania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Testowanie, a następnie wprowadzanie nowych technologii oraz wdrożenie innowacyjnego na skalę przedsiębiorstwa oprogramowania, nie przesądza jeszcze o realizacji czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Powyższe oznacza, że Wnioskodawca nie podejmuje działań, które obejmowałyby badania naukowe bądź badania rozwojowe zawarte w treści art. 4a pkt 26 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy opisana we wniosku działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 updop, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d updop, należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.