Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1247/14-6/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości gruntowej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi budynkami
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 stycznia 2015 r. oraz w dniu 19 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi budynkami - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi budynkami.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28 stycznia 2015 r., złożonym w dniu 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 20 stycznia 2015 r. oraz pismem z dnia 18 lutego 2015 r., złożonym w dniu 19 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 lutego 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 19 lutego 2015 r.):

Spółka włada dwoma nieruchomościami („A” i B”) zabudowanymi różnymi budynkami.

Nieruchomość „A” jest własnością Spółki.

Prawo własności nieruchomości „A” stwierdzono na podstawie orzeczenia Sądu Okręgowego z dnia 29 kwietnia 2014 roku, przy czym Sąd stwierdził, że prawo własności do nieruchomości przysługiwało Skarbowi Państwa od 1983 roku. Poprzednik prawny Spółki (Skarb Państwa) wykonywał zarząd nad nieruchomością jako państwowa osoba prawna, natomiast z chwilą komercjalizacji Spółki w 2008 roku, Spółka nabyła prawo własności do przedmiotowej nieruchomości.

Nieruchomość „B” jest w użytkowaniu wieczystym Spółki na podstawie, wydanej w 2013 roku z mocą wsteczną od 1990 roku, decyzji Wojewody o nabyciu przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego.

1.  Na nieruchomości „A” posadowione są dwa budynki:
    1.  budynek A.l.:
        1.  rok zakończenia budowy 1984,
        2.  budynek nie był modernizowany,
        3.  wynajmowany i jedynie częściowo użytkowany przez Spółkę (i jej poprzedników prawnych) nieprzerwanie od 1984 roku,
        4.  powierzchnia budynku 1.189 m2,
        5.  nie odliczono podatku VAT gdyż nabycie budynku nastąpiło bez podatku VAT.
    2.  budynek A.2.:
        1.  rok zakończenia budowy 1985,
        2.  budynek zmodernizowany w 2004 roku - wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej, przy modernizacji odliczono podatek VAT,
        3.  budynek wynajmowany w 100% w latach 2013 - 2014, zastosowano stawkę podatkową od najmu w wysokości 22% oraz 23 %,
        4.  powierzchnia budynku 205,8 m2.
2.  Na nieruchomości „B” posadowione są cztery budynki:
    1.  budynek B.1.:
        1.  rok zakończenia budowy 1954,
        2.  zmodernizowany w 1986 roku - wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej;
        3.  budynek wynajmowany częściowo ze stawką podatku VAT - 23 %,
        4.  użytkowany przez Spółkę od 1986 roku,
        5.  powierzchnia budynku 2.543 m2,
        6.  nie odliczono podatku VAT gdyż nabycie i modernizacja budynku nastąpiły bez podatku VAT.
    2.  budynek B.2.:
        1.  rok zakończenia budowy 1985,
        2.  budynek niezmodemizowany,
        3.  budynek w 100% wynajmowany w latach 2013 - 2014 ze stawką podatku VAT - 22% oraz 23 %,
        4.  użytkowany przez Spółkę od 1985 roku,
        5.  powierzchnia budynku 288 m2,
        6.  nie odliczono podatku VAT gdyż nabycie budynku nastąpiło bez podatku VAT.
    3.  budynek B.3.:
        1.  rok zakończenia budowy 1954,
        2.  budynek niezmodernizowany i nie wynajmowany,
        3.  użytkowany przez Spółkę od 1954 roku,
        4.  powierzchnia budynku 8 m2,
        5.  nie odliczono podatku VAT gdyż nabycie budynku nastąpiło bez podatku VAT.
    4.  budynek B.4.:
        1.  rok zakończenia budowy 1954,
        2.  budynek niezmodernizowany i nie wynajmowany,
        3.  użytkowany przez Spółkę od 1954 roku,
        4.  powierzchnia budynku 150 m2,
        5.  nie odliczono podatku VAT gdyż nabycie budynku nastąpiło bez podatku VAT.

Posadowione budynki zostały wybudowane przez poprzedników prawnych Spółki ze środków własnych. Dla przypomnienia poprzednik prawny Wnioskodawcy, który był właścicielem obu nieruchomości, był państwową osobą prawną wyposażoną w majątek Skarbu Państwa. Od 2008 roku na skutek aktu komercjalizacji Spółka (Wnioskodawca) nabyła prawo własności nieruchomości „A”, natomiast nieruchomość „B” pozostawała w użytkowaniu wieczystym zgodnie z decyzją Wojewody.

Spółka zamierza sprzedać obie nieruchomości („A” i „B”) w 2015 roku.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu z dnia 19 lutego 2015 r. wskazał następujące informacje:

1.  sprzedaż nieruchomości „A” i ,B” planowana jest na dzień 5 marca 2015 roku,
2.  w odniesieniu do budynku A.1. to jego część jest przedmiotem najmu nieprzerwanie od dnia 28 kwietnia 2001 roku,
3.  budynek A.2. po dokonaniu modernizacji w 2004 roku (przy modernizacji odliczono podatek VAT), jest przedmiotem najmu nieprzerwanie od 1 lipca 2009 roku,
4.  budynek A.2. w stanie ulepszonym jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat,
5.  część budynku B.l. jest wynajmowana nieprzerwanie od dnia 2 stycznia 2000 roku,
6.  budynek B.2. w całości jest wynajmowany od dnia 1 maja 1998 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r.):

Czy sprzedaż opisanych w stanie faktycznym nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r.):

Zdaniem Spółki sprzedaż części z opisanych w stanie faktycznym budynków wraz z przynależnym do nich gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, natomiast sprzedaż pozostałych budynków i przynależnych do nich gruntów będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dotyczy to także gruntu w użytkowaniu wieczystym. Z praktycznego punktu widzenia oznacza to tyle, że grunt jest opodatkowany na takich samych zasadach jak budynek na nim posadowiony (grunt „idzie” za budynkiem).

Wolą ustawodawcy jest by dostawa budynków i budowli co do zasady podlegała zwolnieniu od podatku VAT, chyba że mamy do czynienia, mówiąc w pewnym uproszczeniu, z nieruchomościami nowymi. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli, kluczowym jest ustalenie kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy; dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby podatek od tejże był faktycznie naliczony - może to być czynność zwolniona od podatku (czynność podlegająca opodatkowaniu, z jednoczesną preferencją w postaci zwolnienia od opodatkowania). Innymi słowy, w odniesieniu do zbywanej nieruchomości musiały już nastąpić czynności opodatkowane VAT, tzn. musiała ona już wcześniej być przedmiotem sprzedaży lub też musiała być wynajmowana. Jeżeli natomiast w sprawie mielibyśmy do czynienia z budynkiem wybudowanym przez podatnika, który chce dokonać jego sprzedaży, i używał on tego budynku wyłącznie na własne potrzeby, to do jego zasiedlenia nie doszło (choćby był to budynek wybudowany 20 lat temu), i sprzedaż podlegałaby opodatkowaniu.

Należy jednak zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewidział dla podatników kolejne zwolnienie, zamieszczone w pkt l0a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt l0a lit. b (ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, od którego przysługiwało prawo do odliczenia VAT), nie stosuje się, jeżeli budynki budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Innymi słowy, jeżeli po ulepszeniu budynek byłby przez podatnika używany w jego działalności, także na własne potrzeby chociażby biurowe, to po 5 latach sprzedaż takiego budynku korzystałaby ze zwolnienia od podatku VAT.

Nieruchomość „A”.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Spółki w zakresie nieruchomości „A” będziemy mieli do czynienia ze zwolnieniem od podatku VAT.

Jeżeli chodzi o budynek A.1., to Spółka uważa, że w części, w jakiej był wynajmowany, jego zbycie korzysta ze zwolnienia wskazanego w pkt 10 art. 43 ustawy o VAT. Natomiast w zakresie dostawy pozostałej części nieruchomości, zdaniem Spółki, skorzystać można z pkt l0a wskazanego przepisu, gdyż skoro budynek został wybudowany w 1984 r., to podatek VAT wtedy jeszcze nie istniał w Polsce, zatem nie było możliwości odliczania podatku naliczonego. Dostawa tego budynku (A.l.) będzie zatem korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, częściowo na podstawie pkt 10, a częściowo na podstawie pkt 10a art. 43 ustawy o VAT.

Jeżeli zaś chodzi o budynek A.2., to był on niemal zawsze wynajmowany, a zatem dokonano w odniesieniu do niego zasiedlenia. Miała wprawdzie miejsce modernizacja (2004 r.), o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej i z prawem do odliczenia podatku VAT, jednakże wynajmowanie budynku A.2 miało miejsce także po dokonaniu ulepszenia. Zatem Spółka uważa, że budynek A.2. został zasiedlony jako taki oraz zasiedlone zostały nakłady ulepszające (zwolnienie z pkt 10).

Natomiast w przypadku uznania, że jeżeli umowa najmu trwa nieprzerwanie wobec tego samego podmiotu także w okresie ulepszenia, to kontynuowanie tej samej umowy nie może być postrzegane jako zasiedlenie, Spółka stoi na stanowisku, iż dostawa budynku A.2. korzysta ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a, w powiązaniu z ust. 7a analizowanego przepisu. Niewątpliwie bowiem budynek A.2. po ulepszeniu jest wykorzystywany przez podatnika ponad 5 lat do czynności opodatkowanych.

Nieruchomość ,,B”.

Zdaniem Spółki, także zbycie nieruchomości gruntowej „B” a dokładnie wszystkich czterech posadowionych na niej budynków, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT.

Budynek B.1., który był częściowo wynajmowany, był tym samym częściowo zasiedlony. W tym zakresie korzysta ze zwolnienia z pkt 10. Był on jednak modernizowany w roku 1986. Jednakowoż, zdaniem Spółki budynek jako całość niewątpliwie spełni hipotezę wskazaną w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, ponieważ ani w związku z jego wybudowaniem, ani w związku z poniesieniem nakładów ulepszeniowych, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT (wszystko nastąpiło przed wejściem ustawy w życie). Ponadto, po ulepszeniu budynek jest wykorzystywany jako całość do czynności opodatkowanych ponad 5 lat.

Budynek B.2., jak wskazano w stanie faktycznym, był przez Spółkę wynajmowany innemu podatnikowi VAT w całości, i zasiedlenie miało miejsce ponad 2 lata temu. Zatem dostawa tego budynku korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ doszło do jego zasiedlenia po wybudowaniu.

Dwa budynki (B.3., B.4) używane były wyłącznie przez Spółkę, i jej poprzedników prawnych, nie zostały zasiedlone w rozumieniu ustawy o VAT. Nie mogą zatem korzystać ze zwolnienia wskazanego w pkt 10. Jednakże, zostały one wybudowane w 1954 r., a zatem pół wieku przed pojawieniem się w Polsce podatku VAT. Tym samym nie ma możliwości, aby został odliczony podatek VAT związany z wybudowaniem/nabyciem tych obiektów. Tym samym zdaniem Spółki, dostawa tych budynków korzysta ze zwolnienia wskazanego w pkt 10 a lit. a.

Jak już wyżej wskazano, skoro dostawa wszystkich budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, to w ślad za nimi, ze zwolnienia będzie korzystała dostawa całości gruntów oraz prawa użytkowania wieczystego związanych z tymi budynkami. Sprzedaż zatem całych nieruchomości gruntowych wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie zwolniona od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i możliwość przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca włada dwoma nieruchomościami „A” i „B” zabudowanymi różnymi budynkami. Na nieruchomości „A” posadowione są dwa budynki A.1. i A.2. Budynek A.1. został wybudowany w 1984 r., nie był modernizowany. Część budynku A.2. jest przedmiotem najmu nieprzerwanie od 28 kwietnia 2001 r., pozostała część budynku jest użytkowana przez Spółkę nieprzerwanie od 1984 r. Budynek A.2. został wybudowany w 1985 r., zmodernizowany w 2004 r. (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej, przy modernizacji odliczono podatek VAT). Budynek A.2. po dokonaniu modernizacji jest przedmiotem najmu nieprzerwanie od 1 lipca 2009 r., budynek ten w stanie ulepszonym jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez okres 5 lat. Natomiast na nieruchomości „B” posadowione są 4 budynki: B.1., B.2., B.3., B.4. Budynek B.1. został wybudowany w 1954 r., zmodernizowany w 1986 r. (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej). Budynek tej jest częściowo wynajmowany nieprzerwanie od 2 stycznia 2000 r., częściowo użytkowany przez Spółkę od 1986 r. Budynek B.2. został wybudowany w 1985 r., nie był modernizowany, wynajmowany w całości od 1 maja 1998 r. Budynek B.3. został wybudowany w 1954 r., nie był modernizowany ani wynajmowany, użytkowany przez Spółkę od 1954 r. Budynek B.4 został wybudowany w 1954 r., nie był modernizowany ani wynajmowany, użytkowany przez Spółkę od 1954 r. Posadowione budynki zostały wybudowane przez poprzedników prawnych Spółki ze środków własnych. Poprzednik prawny Wnioskodawcy, który był właścicielem obu nieruchomości, był państwową osoba prawna wyposażoną w majątek Skarbu Państwa. Od 2008 roku na skutek aktu komercjalizacji Spółka (Wnioskodawca) nabyła prawo własności nieruchomości „A”, natomiast nieruchomość „B” pozostawała w użytkowaniu wieczystym zgodnie z decyzją Wojewody. Spółka zamierza sprzedać obie nieruchomości („A” i „B”) 5 marca 2015 roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy transakcja sprzedaży przedmiotowych nieruchomości „A” i „B” wraz z posadowionymi na nich budynkami będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze treść art. 2 pkt 14 ustawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do części budynku A.1., która była wynajmowana jej sprzedaż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Do pierwszego zasiedlenia tej części budynku doszło bowiem w momencie oddania tej części budynku w najem 28 kwietnia 2001 r. Zatem sprzedaż części budynku A.1, która była wynajmowana będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż w stosunku do tej części budynku doszło do pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części budynku upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Natomiast sprzedaż tej części budynku A.1., która była wykorzystywana przez Spółkę (i jej poprzedników prawnych) będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, więc nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy więc przeanalizować czy sprzedaż tej części będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ma zastosowanie, gdy w stosunku do danych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Mając na uwadze niniejsze należy stwierdzić, że planowana sprzedaż części budynku A.1., która była użytkowana przez Spółkę będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż w stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tego obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei w odniesieniu do budynku A.2. należy stwierdzić, że jego sprzedaż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jak wskazał Wnioskodawca budynek ten był zmodernizowany w 2004 roku (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej, przy modernizacji odliczono podatek VAT). Jednakże po dokonanej modernizacji budynek A.2. jest nieprzerwanie wynajmowany od 1 lipca 2009 r. Zatem w momencie oddania tego budynku w najem doszło do pierwszego zasiedlenia. Tym samym sprzedaż budynku A.2. będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż w stosunku do tego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w odniesieniu do budynków posadowionych na nieruchomości „A” należy stwierdzić, że dostawa części budynku A.1., która była przedmiotem umowy najmu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zaś dostawa pozostałej części budynku A.1. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Natomiast dostawa budynku A.2. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do części budynku B.1., która była wynajmowana należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania tej części budynku w najem 2 stycznia 2000 r. Zatem sprzedaż tej części budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części budynku B.1. upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym sprzedaż tej części budynku będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast sprzedaż tej części budynku B.1., która była użytkowana przez Spółkę będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, więc nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy więc przeanalizować czy sprzedaż tej części będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak już wskazano zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ma zastosowanie, gdy w stosunku do danych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Mając na uwadze niniejsze należy stwierdzić, że planowana sprzedaż części budynku B.1., która była użytkowana przez Spółkę będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż w stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tego obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w odniesieniu do budynku B.2. należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania tego budynku w najem 1 maja 1998 r., więc sprzedaż tego budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem sprzedaż budynku B.2. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do budynków B.3. i B.4. należy stwierdzić, że sprzedaż tych budynków będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż budynki te nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem dostawa budynków B.3 i B.4. nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy więc przeanalizować czy sprzedaż tych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ma zastosowanie, gdy w stosunku do danych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Mając na uwadze niniejsze należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków B.3. i B.4. będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż w stosunku do tych obiektów Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tego obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem w odniesieniu do budynków posadowionych na nieruchomości „B” należy stwierdzić, że sprzedaż części budynku B.1. (części, która była przedmiotem umowy najmu) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zaś dostawa pozostałej części budynku będzie korzystała ze zwolnienia na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Natomiast dostawa budynku B.2. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a dostawa budynków B.3. oraz B.4. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na postawie art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione.

Zatem należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie, budynki posadowione na nieruchomości „A” będą korzystać ze zwolnienia od podatku częściowo na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, częściowo na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również grunt stanowiący nieruchomość „A” będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym sprzedaż nieruchomości „A” wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a ustawy.

Również w odniesieniu do nieruchomości „B” należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie, budynki posadowione na tej nieruchomości będą korzystać, ze zwolnienia od podatku częściowo na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, częściowo na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, także dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości „B” będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym sprzedaż nieruchomości „B” wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.