Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.265.2018.2.IT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-25
Teza: Obowiązek odliczania podatku naliczonego od dokonanych zakupów z zastosowaniem współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: muzeum; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 26 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku odliczania podatku naliczonego od dokonanych zakupów z zastosowaniem współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku odliczania podatku naliczonego od dokonanych zakupów z zastosowaniem współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

I.1. Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa, który jest organizatorem, zapewniającym środki niezbędne do utrzymania i rozwoju Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym.

I.2. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862 ze zm.), („ustawa o organizowaniu prowadzeniu działalności kulturalnej”), ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2017 r., poz. 972 ze zm.) - w zakresie prowadzenia oddziału - Muzeum \`(...)\`, Uchwały Sejmiku Województwa o utworzeniu samorządowej instytucji kultury pod nazwą X i nadania jej statutu oraz na podstawie statutu Wnioskodawcy („Statut”).

I.3. Zgodnie ze Statutem, do zadań Wnioskodawcy należy upowszechnianie sztuki współczesnej, w szczególności polskiej oraz jej promocja w kraju i za granicą, a także gromadzenie i ochrona dóbr kulturalnego dziedzictwa ludzkości, informowanie o wartościach i treściach zgromadzonych zbiorów oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów (§ 5 Statutu).

I.4. Wnioskodawca, zgodnie z § 6 Statutu, realizuje zadania w szczególności poprzez:

1.  tworzenie i realizację projektów oraz programów promocji sztuki współczesnej w siedzibie i poza siedzibą Wnioskodawcy;
2.  gromadzenie zbiorów sztuki współczesnej;
3.  inwentaryzowanie, katalogowanie i naukowe opracowanie zgromadzonych zbiorów;
4.  przechowywanie gromadzonych zbiorów w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, a także zapewnienie właściwych warunków zwiedzania i korzystania ze zbiorów;
5.  zabezpieczenie i konserwację posiadanych zbiorów;
6.  prezentowanie polskich zbiorów sztuki współczesnej oraz kolekcji zagranicznych poprzez organizację wystaw i ekspozycji;
7.  użyczanie innym instytucjom kultury zbiorów własnych oraz udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
8.  prowadzenie działalności edukacyjnej i informacyjnej;
9.  organizowanie zajęć warsztatowych, szkoleń, seminariów, wykładów, spotkań z twórcami i specjalistami w dziedzinie sztuki współczesnej, konferencji, koncertów, widowisk teatralnych, projekcji filmów oraz innych działań służących upowszechnianiu sztuki współczesnej;
10.  promowanie literatury o sztuce współczesnej;
11.  wspieranie działalności badawczej i naukowej w zakresie sztuki współczesnej;
12.  tworzenie i obsługę internetowego systemu informacyjnego o sztuce współczesnej, obejmującego digitalizację zbiorów i pokazanie ich w kontekście zjawisk artystycznych w sztuce na świecie;
13.  współdziałanie z polskimi i zagranicznymi podmiotami publicznymi w zakresie promocji sztuki współczesnej;
14.  prowadzenie biblioteki i archiwum;
15.  prowadzenie kina studyjnego;
16.  prowadzenie działalności wydawniczej;
17.  podejmowanie działań na rzecz rozwoju oferty kulturalnej w województwie.

Zgodnie z § 19 Statutu, Wnioskodawca może prowadzić, jako dodatkową, działalność inną niż działalność kulturalną, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi polegającą na:

1.  sprzedaży książek, pamiątek;
2.  usługach turystycznych;
3.  usługach hotelarskich;
4.  usługach technicznych, konserwatorskich i transportowych - w oparciu o posiadane zaplecze i sprzęt;
5.  wykonywaniu opracowań, projektów, ekspertyz - w specjalizacjach reprezentowanych u Wnioskodawcy;
6.  organizowaniu imprez kulturalnych;
7.  prowadzeniu gastronomii.

I.5. W ramach działalności gospodarczej generującej przychody u Wnioskodawcy, Wnioskodawca wykonuje w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki, organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów.

I.6. Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych.

I.7. Poza ww. działalnością gospodarczą, Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności.

I.8. Wnioskodawca, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2017 r., poz. 972 ze zm.), („ustawa o muzeach”), udostępnia bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Wnioskodawca bierze również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Wnioskodawcę w Noc Muzeów będzie odpłatny.

I.9. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi w postaci: mediów oraz szeroko rozumianego utrzymania budynku (tj. środki czystości, ochrona, usługi prawne, telefoniczne, internetowe, serwisowe, sprzątania, reklama i promocja, itp.;) oraz nabywane towary i usługi związane m.in. z prowadzeniem własnego kina, realizacją wystaw i innych zadań wynikających z realizacji działalności statutowej Wnioskodawcy, są przez Wnioskodawcę bezpośrednio i w całości wykorzystywane i przypisane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej służącej osiąganiu przychodu.

I.10. Zgodnie z § 15 pkt 3 Statutu, działalność Wnioskodawcy, finansowana jest w szczególności z:

1.  dotacji podmiotowych i celowych z budżetu Samorządu Województwa lub budżetu państwa;
2.  wpływów z realizacji zadań, o których mowa w § 5 i § 6 Statutu (tj. zadań opisanych w pkt I.3. - I.4. tego Wniosku);
3.  wpływów ze sprzedaży składników majątku ruchomego;
4.  wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych;
5.  środków otrzymanych od osób fizycznych i prawnych oraz z innych zewnętrznych źródeł;
6.  wpływów z prowadzonej przez Wnioskodawcę dodatkowej działalności, o której mowa w § 19 Statutu.

I.11. W dniu 29 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP1/4512-51/16-7/RK) wydaną na wniosek Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT, zgodnie z którą w przypadku Wnioskodawcy nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości stosowania powierzchniowej metody określenia wskaźnika proporcji.

I.12. Ponownie, w dniu 12 kwietnia 2018 r., Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2018 r. (nr 0114-KDIP4.4012.94.2018.1.MP), w której organ podatkowy wskazał, iż nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku odliczania podatku naliczonego od dokonanych zakupów z zastosowaniem współczynnika o którym mowa w art. 86a ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy Noc Muzeów będzie nieodpłatna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do obliczania kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług z zastosowaniem sposobu określenia prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do obliczania kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług z zastosowaniem sposobu określenia prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

I.1. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2 pkt 1) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług; b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie przepisu art. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku VAT oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) do ustawy o VAT dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT. Nowelizacja ta spowodowała zmiany w sposobie odliczania podatku naliczonego w związku z dokonywaniem tzw. zakupów mieszanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

I.2. W konsekwencji, w myśl przywołanych regulacji zasadniczym kluczem podziału dokonywanych przez podatnika nabyć towarów i usług, jest ich przeznaczenie na szeroko rozumianą działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. W rezultacie, dopiero w sytuacji zaistnienia w zakresie działalności podatnika innych celów niż jego działalność gospodarcza - pojawi się zdaniem Wnioskodawcy - konieczność stosowania tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT. Przepisy te nie odnoszą się bowiem do obrotu niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz do czynności, które w ogóle nie są związane z działalnością gospodarczą.

I.3. Jak natomiast zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, w ramach działalności gospodarczej generującej przychody u Wnioskodawcy, Wnioskodawca wykonuje swoje zadania statutowe, w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki, organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów. Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Poza ww. działalnością gospodarczą, Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi w postaci: mediów oraz szeroko rozumianego utrzymania budynku (tj. środki czystości, ochrona, usługi prawne, telefoniczne, internetowe, serwisowe, sprzątania, reklama i promocja, itp.;) oraz nabywane towary i usługi związane m.in. z prowadzeniem własnego kina, realizacją wystaw i innych zadań wynikających z realizacji działalności statutowej Wnioskodawcy, są przez Wnioskodawcę bezpośrednio i w całości wykorzystywane i przypisane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej służącej osiąganiu przychodu.

Ponadto, Wnioskodawca, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępnia bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, takie wstępy związane są również z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą służącą osiąganiu przychodu. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lipca 2016 r. (nr 1061 -IPTPP2.4512.185.2016.2.KW), w której organ podatkowy wskazał, iż „w okolicznościach niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum świadczone na podstawie przepisów prawa, tj. nieodpłatne wstępy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe na podstawie art. 10 ust. 2 \[ustawy o muzeach\] (\`(...)\`.) są wykonywane w ramach działalności gospodarczej”. Zbieżne stanowisko z powyższym zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2017 r. (nr 0461-ITPP2.4512.955.2016.2.AK), iż „analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, godząc się w tym zakresie ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, że usługi nieodpłatnego wstępu do Muzeum na podstawie art. 10 ust. 2 \[ustawy o muzeach\], jako mające charakter obligatoryjny (podyktowany uregulowaniami ustawy), związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa, są zatem wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 \[ustawy o VAT\]”.

Wnioskodawca bierze również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Wnioskodawcę w Noc Muzeów będzie odpłatny.

Jak wskazuje Wnioskodawca, działalność statutowa Wnioskodawcy skierowana jest zatem w całości na działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów, usług lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych. Wnioskodawca wykonuje bowiem działalność statutową, która stanowi działalność komercyjną (gospodarczą).

I.4. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, skoro działalność statutowa Wnioskodawcy skierowana jest w całości na wykorzystywanie towarów, usług lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych, to należy uznać, że cała działalność statutowa Wnioskodawcy jest powiązana wyłącznie z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

I.5. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę brzmienie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT należy podkreślić, iż prewspółczynnik będzie miał zastosowanie jedynie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są przez podatnika podatku VAT zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Taka jednak sytuacja nie wystąpi w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem Wniosku Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności - innej niż działalność gospodarcza.

I.6. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności statutowej przez Wnioskodawcę. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do obliczania kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług z zastosowaniem sposobu określenia prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

I.7. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych. Jak zostało wskazane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2017 r. (nr 0114-KDIP4.4012.362.2017.1.BS), „podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a \[ustawy o VAT\] jest wykonywanie przez podatnika czynności "innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 \[ustawy o VAT\]. Dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią "cele inne niż związane z działalnością gospodarczą" znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT - w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia. że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności Wnioskodawcy wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Wnioskodawca będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h \[ustawy o VAT\], przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów”.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2017 r. (nr 0113-KDIPT1-2.4012.146.2017.2.KW) zostało wskazane, iż „Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem przy zakupie towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 \[ustawy o VAT\]. (\`(...)\`) W przypadku zaś, gdy przyporządkowanie nie będzie możliwe i wydatki, o których mowa wyżej, będą służyły zarówno do wykonywania działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zdarzenia pozostające poza zakresem VAT), Wnioskodawca w pierwszej kolejności będzie zobowiązany przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a \[ustawy o VAT\]”.

I.8. Mając na uwadze powyższe, skoro Wnioskodawca nie wykonuje czynności innych niż czynności związane z działalnością gospodarczą, a poza ww. działalnością gospodarczą Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności - to zgodnie z analizą przepisów ustawy o VAT oraz ww. interpretacjami indywidualnymi, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do obliczania kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług z zastosowaniem sposobu określenia prewspółczynnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Kwestię odliczenia podatku reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W wydanym na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), wskazano w przypadku samorządowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytucje działalności i dokonywanych przez nią nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 ustawy, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą, również czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy polegającą na np.: wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ocena w konkretnym przypadku, czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowaniem przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa, który jest organizatorem, zapewniającym środki niezbędne do utrzymania i rozwoju Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym.

Zgodnie ze Statutem, do zadań Wnioskodawcy należy upowszechnianie sztuki współczesnej, w szczególności polskiej oraz jej promocja w kraju i za granicą, a także gromadzenie i ochrona dóbr kulturalnego dziedzictwa ludzkości, informowanie o wartościach i treściach zgromadzonych zbiorów oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów (§ 5 Statutu).

Zgodnie z § 19 Statutu, Wnioskodawca może prowadzić, jako dodatkową, działalność inną niż działalność kulturalną, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi polegającą na: sprzedaży książek, pamiątek; usługach turystycznych; usługach hotelarskich; usługach technicznych, konserwatorskich i transportowych - w oparciu o posiadane zaplecze i sprzęt; wykonywaniu opracowań, projektów, ekspertyz - w specjalizacjach reprezentowanych u Wnioskodawcy; organizowaniu imprez kulturalnych; prowadzeniu gastronomii.

W ramach działalności gospodarczej generującej przychody u Wnioskodawcy, Wnioskodawca wykonuje w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki, organizacja wystaw koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów. Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach, udostępnia bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Wnioskodawca bierze również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Wnioskodawcę w Noc Muzeów będzie odpłatny.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w celu odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z jego funkcjonowaniem.

Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 862 ze zm.), („ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej”) oraz ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2018 r. poz. 720).

Zgodnie z art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Stosownie do art. 2 cyt. ustawy, muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej; 7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;
8.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
9.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji;
10.  prowadzenie działalności wydawniczej.

W myśl art. 9 ww. ustawy, muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach, wstęp do muzeów jest odpłatny, z wyjątkiem ust. 3b, oraz nieodpłatny, gdy właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1, tak postanowi.

W jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny (art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach).

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach, dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.

Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy, Państwo sprawuje mecenat nad działalnością kulturalną polegający na wspieraniu i promocji twórczości, edukacji i oświaty kulturalnej, działań i inicjatyw kulturalnych oraz opieki nad zabytkami.

Stosownie do art. 1 ust. 3 i 4 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych. Mecenat, o którym mowa w ust. 2 i 3, sprawują także organy jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ich właściwości.

W myśl art. 2 ww. ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, podmioty prowadzące działalność kulturalną na zasadach określonych w art. 3 mogą otrzymywać dotacje celowe na realizację zadań państwowych.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. ustawy, organizacje pozarządowe prowadzące działalność kulturalną mogą otrzymywać dotacje celowe z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

W świetle art. 9 ust. 1 powyższej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Na mocy art. 9 ust. 3 ww. ustawy, instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT, które „towarzyszą” działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach działalności gospodarczej generującej przychody wykonuje takie czynności jak: prowadzenie kina, biblioteki, organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami oraz wynajem pomieszczeń. Z tytułu tej działalności Wnioskodawca uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów wstępu, przychody ze sprzedaży książek i wydawnictw oraz przychody z tytułu najmu lub dzierżawy składników majątkowych.

Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, Wnioskodawca udostępnia w jednym dniu tygodnia bezpłatny wstęp na wystawy stałe. Bez wątpienia do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy zaliczyć realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczaniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum. Taki obowiązek został nałożony ustawą o muzeach i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach, wpisują się bowiem w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum. W związku z powyższym, w ocenie organu, działanie wskazane przez Wnioskodawcę w punkcie I.8. opisu sprawy, tj. umożliwienie nieodpłatnego zwiedzania muzeum w jeden dzień tygodnia, nie stanowi wyłączonej poza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

Z powołanego wyżej art. 1 ustawy o muzeach jednoznacznie wynika, że celem muzeów jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Cel ten jest realizowany poprzez wykonywanie zadań wymienionych w art. 2 ustawy o muzeach.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że zgodnie ze Statutem, do jego zadań należy upowszechnianie sztuki współczesnej, jej promocja w kraju i za granicą gromadzenie i ochrona dóbr kulturalnego dziedzictwa ludzkości, informowanie o wartościach i treściach zgromadzonych zbiorów i umożliwienie korzystania z tych zbiorów.

Cele statutowe należy odróżnić od czynności stricte komercyjnych. Wnioskodawca niejako realizuje misję publiczną – kształtuje odpowiednie wzorce osobowe i postawy społeczne rzeszy odbiorców, jest kreatorem kultury. W tym znaczeniu może być traktowany jako swego rodzaju dobro publiczne finansowane m.in. z publicznych dotacji. Celem Wnioskodawcy jako instytucji kultury jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Działania te w swojej istocie nie są działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej.

Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca uczestniczy w wydarzeniach o skali ogólnokrajowej (Noc Muzeów), za uczestnictwo w której pobiera opłaty.

W okolicznościach analizowanej sprawy należy przyjąć – zgodnie z opisem sprawy oraz wskazaną ustawą o muzeach – że wyżej opisane czynności prowadzą do upowszechniania wiedzy o zbiorach i wystawach znajdujących się w muzeum, a zatem stanowią działania upowszechniające kulturę w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli są one wyrazem realizacji celów statutowych, do których Wnioskodawca jako instytucja kultury, został powołany przez organizatora – Samorząd Województwa. W rezultacie cel podejmowanych przez Wnioskodawcę działań będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych (upowszechnianie kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu), jak również działalności gospodarczej. Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że poprzez fakt wprowadzenia odpłatności za udział w Nocy Muzeów, cała działalność Wnioskodawcy stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie wykonuje/nie będzie wykonywać wymienionych świadczeń wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale wykonuje/będzie wykonywać te czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza.

Przyjęcie takiej oceny oznacza, że Wnioskodawca, w celu odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z działalnością X, ma/będzie miał obowiązek stosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT w odniesieniu do wydatków, których nie będzie mógł bezpośrednio przyporządkować do działalności gospodarczej.

W odniesieniu zaś do wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP4.4012.94.2018.1.MP, w której Strona wskazała, że Noc Muzeów organizowana u Wnioskodawcy będzie nieodpłatna, należy wskazać, że Noc Muzeów jest tylko jedną z form propagowania kultury i sztuki współczesnej w działalności muzeum i jest przejawem realizacji celów statutowych. Fakt, że – jak wskazano w niniejszym opisie sprawy – Noc Muzeów przybierze formę odpłatną, nie oznacza, że wszystkie działania Wnioskodawcy mają charakter wyłącznie działalności gospodarczej. Bowiem jak wynika z art. 9 ustawy o muzeach, działalność gospodarcza jest działalnością dodatkową do działalności statutowej muzeum. Zatem już z samego charakteru jednostki muzealnej, a potwierdzonego w uregulowaniach prawnych, wynika, że każdy przejaw działalności gospodarczej muzeum jest tylko działalnością dodatkową i wpływającą się na działalność statutową jednostki. Tym samym odpłatny bądź nieodpłatny charakter Nocy muzeów nie jest czynnikiem decydującym i przesądzającym prawo do odliczenia całości podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne potraktowane zostały jako element argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ wydający taką interpretację może „poruszać się” tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz zajętego przez niego stanowiska własnego w tej sprawie.

Granice interpretacji przepisów prawa podatkowego zakreśla więc stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez Wnioskodawcę, na którym ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.