Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-724/16-1/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-10
Teza: Opodatkowanie dotacji z UE.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt; programy; wydatek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem dofinansowania **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem dofinansowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 15 maja 2008 r., opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi dokumentację księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Nie zatrudnia pracowników. Wnioskodawca był partnerem w projekcie UE pt. W\`(...)\` (A\`(...)\`) finansowanym z programu CIP Eco-innovation. Inicjatywa Eco-innowacji jest częścią programu na rzecz przedsiębiorczości i innowacji w UE (Entrepreneurship and Innovation Programme, EIP) ustanowionym w celu wspierania innowacji i poprawy konkurencyjności wśród MŚP. EIP jest częścią szerszego Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji (CIP) mającego na celu wspieranie konkurencyjności europejskich przedsiębiorstw, zwłaszcza MŚP. Eco-innovation jest zarządzana przez agencje Executive Agency for Competitiveness and Innovation (EACI) przy bliskiej współpracy z Komisją Europejską (7PR Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji w ramach programu „Collaborative Project”). Finansowanie było dostępne w formie dotacji/grantu.

Wnioskodawca był jednym z ko-beneficjentów a koordynatorem była hiszpańska firma. Umowa została podpisana miedzy koordynatorem a Agencją (umowa nr) oraz między koordynatorem a kobeneficjentami w dniu 2 sierpnia 2013 roku.

Agencja EACI przelewała środki w dwóch transzach w formie zaliczki do rozliczenia w późniejszym okresie do koordynatora, a koordynator dystrybuował odpowiednio do ko-beneficjentów. Ostatnia transza winna wpłynąć po końcowym rozliczeniu projektu. Projekt rozpoczął się w sierpniu 2013 roku, a zakończył w październiku 2015 roku. Głównym celem projektu był rozwój, badanie rynku i promowanie wykorzystania produktu A. Jest to nowy działający w trybie on-line instrument do monitoringu i kontroli jakości oczyszczonych ścieków, który powstał w wyniku wcześniejszego projektu badawczego finansowane przez Hiszpańską Agencję Rozwoju Technologicznego (CDTI) i realizowanego przez firmę hiszpańską. W ramach projektu W\`(...)\` instrument został zainstalowany na dwóch oczyszczalniach w Polsce i Wnioskodawca był odpowiedzialny za jego prawidłowe funkcjonowanie oraz prowadzenie badań z jego wykorzystaniem, a następnie opracowanie wyników, zbadanie jego potencjału na rynku Polskim i upowszechnianie wyników projektu. Projekt zawierał następujące zadania w których Wnioskodawca czynnie uczestniczył:

WP1: Project Management (zarządzanie projektem); WP2: Product engineering (inżynieria urządzenia); WP3: Product Installation and Commissioning (instalacja i rozruch urządzenia) WP4: Monitoring Product Operation and Impacts Assessment (monitorowanie i ocena działania urządzenia); WP5: Exploitation and business plan (eksploatacja i biznes plan); WP 6: Dissemination Activities (Upowszechnianie rezultatów).

Projekt był dofinansowany ze środków UE w 50%. Pozostałe 50% partnerzy projektu winni pokryć z własnych źródeł finansowych. Jako wkład własny pieniężny było również możliwe wykazanie (zgodnie z kartami pracy) przepracowanych na rzecz projektu godzin. Końcowe rozliczenie kosztów kwalifikowalnych (załącznik do niniejszego wniosku) zawierało następujące kategorie:

1.  Godziny pracy = 2474 godziny, o stawce 28,96 Euro (obliczonej wg przepisów UE) razem dające 71.655,76 Euro;
2.  Podwykonawstwo na kwotę 15.120,16 Euro;
3.  Inne koszty na kwotę 12.094,05 Euro;

Łączna kwota kosztów bezpośrednich wyniosła 98.869,98 Euro.

Koszty pośrednie stanowiły 7% kosztów bezpośrednich i wyniosły 6.920,90 Euro. Koszty podróży stanowiły 4% kosztów bezpośrednich i wyniosły 3.954,80 Euro. Łączna kwota kosztów kwalifikowalnych projektu wyniosła 109.745,78 Euro. W tym dofinansowanie stanowiło 50% i wyniosło 54.873 Euro.

Do rozliczenia projektu przyjęto następujące założenia:

1.  Zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 21 pkt 46, 46a, 47d, 129, 137 otrzymana dotacja była przychodem zwolnionym z podatku.
2.  VAT ze względu na możliwość jego odzyskania był kosztem niekwalifikowalnym i rozliczenia projektu dotyczyło tylko wartości netto.
3.  50% wkład własny poniesionych wydatków netto (podwykonawstwo+inne koszty) zaliczono do kosztów uzyskania przychodów.
4.  VAT od wszystkich wydatków 100 % (podwykonawstwo+inne koszty) był uwzględniany (odliczany) w działalności gospodarczej.
5.  Koszty podróży i koszty pośrednie były rozliczane ryczałtowo i nie było wymogu ich dokumentacji.
6.  Dotacja nie została wykazana w rocznym rozliczeniu PIT w 2013 (pierwsza transza) i w 2015 (druga transza) jako że stanowiła przychód zwolniony z podatku.

W ramach działań objętych projektem Wnioskodawca nie generował przychodów, nie świadczył żadnych innych usług. Rezultaty realizacji projektów nie były odpłatnie sprzedawane. Zakupione w ramach projektu towary i usługi nie służą innym czynnościom niezwiązanym z realizacją projektu. Otrzymane dofinansowanie nie ma bezpośredniego związku ze świadczeniem usług. Nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług. Było to dofinansowanie przeznaczone na pokrycie kosztów realizowanego projektu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 21 ust. 1 pkt 46, 46a, 47d, 129, 137, otrzymane dofinansowanie ze środków UE (50% wartości projektu) jest przychodem zwolnionym z podatku dochodowego?
2.  Czy zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 21 ust. 1 pkt 46, 46a, 47d, 129, 137, wkład własny, tj. przedmiotowe 50% wartości projektu pokryte przez partnerów, w postaci godzin przepracowanych na rzecz projektu (zgodnie z kartami pracy wg stawki 28,96 euro za godzinę) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego?
3.  Czy zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 23 ust. 1 pkt 56, 50% poniesionych wydatków netto (podwykonawstwo+inne koszty) będące kosztem własnym Wnioskodawcy mogły zostać uwzględniane w kosztach podatkowych prowadzenia działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej, zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych lub co do których nie zaniechano poboru podatku podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy). Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji (dofinansowań) i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

Ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych. Ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885), z dniem 1 stycznia 2010 r., wprowadzono szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b, tj.:

*   programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 05 lipca 2006r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz.Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006 r., str. 1),
*   programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz.Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006 r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej. W budżecie środków europejskich ujmuje się: dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji. Przy czym, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

*   realizację projektów przez jednostki budżetowe,
*   płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dotacje celowe dla beneficjentów,
*   realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe, realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków, europejskich otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Wnioskodawca uważa, że spełnia kryteria umożliwiające zakwalifikowanie jego jako bezpośredniego beneficjenta środków pochodzących z dotacji w związku z realizacją Projektu. Zobowiązany został do realizacji (współrealizacji) wraz z innymi podmiotami Projektu i na ten cel zostały przekazane odpowiednie środki finansowe pochodzące z dotacji. Jedynie z uwagi na przyjęty model rozliczania Projektu, wypłata stosownych środków z tytułu dotacji została zrealizowana za pośrednictwem upoważnionego podmiotu z Hiszpanii. Wprawdzie firma hiszpańska jest stroną Umowy Projektowej, ale w żadnym razie nie można temu podmiotowi przypisywać statusu generalnego (głównego) wykonawcy Projektu. Zadaniem firmy hiszpańskiej jest jedynie koordynacja działań związanych z realizacją Projektu realizowanych przez wykonawców Projektu oraz pozyskanie finansowania projektu i dysponowanie środkami uzyskanymi w związku z realizacją Projektu, w tym poprzez pośredniczenie w przekazaniu tych środków na rzecz innych podmiotów biorących udział w realizacji Projektu. Każdy z uczestników Projektu, w tym Wnioskodawca, ma przypisaną sobie rolę w realizacji określonych zadań związanych z realizacją Projektu i wykonuje te zadania we własnym imieniu i na własne ryzyko, biorąc w całości odpowiedzialność za ich realizację i rozliczenie finansowe. Firma hiszpańska nie ma uprawnień nadzorczych związanych z wykonywaniem przez pozostałych wykonawców, w tym przez Wnioskodawcę, czynności związanych z realizacją Projektu (poza nadzorem nad wykorzystaniem środków finansowych pochodzących z EIT, a przekazanych pozostałym wykonawcom na realizację Projektu) i nie ponosi odpowiedzialności za działania podejmowane przez pozostałe podmioty w związku z realizacją Projektu, w tym przez Wnioskodawcę. Firma hiszpańska jest beneficjentem środków przeznaczonych na realizację Projektu przekazanych na jej konto, ale tylko w takiej części, w jakiej środki te przysługują jej w związku z wykonywaniem przez nią działań związanych z koordynacją Projektu. Na mocy zawartych umów firma hiszpańska jest upoważniona jedynie do zarządzania środkami uzyskanymi z dotacji i prawidłowego ich przesyłania do wszystkich uczestników Projektu, a sama może korzystać z tych środków jedynie w takim zakresie, w jakim wynika to z jej roli w realizacji Projektu, na takich samych zasadach, jak pozostali uczestnicy Projektu. Po dokonaniu rozdziału otrzymanych środków firma hiszpańska staje się bezpośrednim beneficjentem tylko tej kwoty, która przypadnie jej z tytułu działań koordynacyjnych w ramach Projektu. Wobec pozostałej kwoty należnej pozostałym uczestnikom Projektu (w tym Wnioskodawcy) firma hiszpańska zachowuje status jedynie podmiotu upoważnionego do rozdysponowywania środków uzyskanych z dotacji. Według Wnioskodawcy spełnia on warunek bezpośredniego beneficjenta funduszy pochodzących z dotacji. W powyższym kontekście podnieść też należy, że finansowaniu ze środków pochodzących z dotacji podlegają wyłącznie koszty kwalifikowane zdefiniowane i określone w umowie grantowej, a więc określone wydatki wynikające z realizacji Projektu poniesione przez podmioty biorące udział w Projekcie. Korzystając ze środków pochodzących z dotacji firma Wnioskodawcy będzie zobowiązana wykazać, że poniosła konkretne wydatki związane z realizacją Projektu, że wydatki te spełniają warunki kosztów kwalifikowanych i środki pozyskane z dotacji zostały wykorzystane w celu pokrycia tych wydatków, co potwierdza tezę, że jest bezpośrednim beneficjentem środków pozyskanych z dotacji. Środki pochodzące z dotacji miały charakter bezzwrotny i zostały wpłacone na wydzielony rachunek bankowy. Wskazany we wniosku stan faktyczny wskazuje jednoznacznie, że ma się tu do czynienia z bezzwrotną pomocą na rzecz wykonawców Projektu, w tym na rzecz Wnioskodawcy. Umowa grantowa wskazuje jednoznacznie, że dotacja przeznaczona jest na zwrot kosztów kwalifikowanych poniesionych przez wykonawców Projektu, w związku z realizacją Projektu. Środki pieniężne z tytułu dotacji przelewane są na rachunek bankowy w transzach. Po uzyskaniu środków z dotacji firma hiszpańska przekazuje poszczególnym wykonawcom Projektu zaliczki na poczet wydatków związanych z realizacją Projektu. Rozliczenie transzy pierwszej i aplikacja o drugą transze następowała po wydatkowaniu 70 % transzy pierwszej. Transza trzecia zostanie przekazana po realizacji projektu i akceptacji przez UE końcowego raportu. Praca Wnioskodawcy na rzecz projektu i rozliczona kwotowo jest zwolniona z podatku dochodowego gdyż spełnia warunki art. 21 ust.1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.

1.  dochody podatnika powinny być sfinansowane przez podmioty zewnętrzne (rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe, międzynarodowe instytucje finansowe) ze środków bezzwrotnej pomocy;
2.  podatnik uzyskujący te dochody powinien bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy – Wnioskodawca wykonywał ją sam i nie była nikomu zlecana.

W zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wkładu własnego Wnioskodawcy w postaci 50% poniesionych wydatków netto (podwykonawstwo+inne koszty) związanych z realizacją projektu uważa, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Poniesiony ze środków własnych wkład w realizację Projektu stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodów. Wnioskodawca dokonuje wydatków na realizację Projektu unijnego, który po zrealizowaniu budżetu projektu europejskiego budowany jest w podziale na koszty kwalifikowane (tj. kwalifikujące się do refundacji) i niekwalifikowane oraz szczegółowe podkategorie, zgodnie z kryteriami określonymi w konkretnym programie, w ramach którego jest on finansowany. Ustalenie, jakie wydatki i na jakich warunkach można uznać za kwalifikujące się do refundacji jest jednym z podstawowych aspektów ubiegania się o fundusze europejskie. Nie wszystkie wydatki mogą być objęte wsparciem. Ich zakres zależy od programu, z którego beneficjent chce skorzystać i od konkretnego działania. Kwalifikowalność wydatków oznacza, że dany wydatek jest niezbędny do wykonania projektu i bezpośrednio jest z nim związany. Kategorie wydatków kwalifikowanych muszą być ściśle powiązane z projektami, które kwalifikują się do objęcia wsparciem w ramach danego działania stanowiącego element programu operacyjnego. Należy to rozumieć w ten sposób, że kwalifikowalność wydatków ściśle wiąże się z kwalifikowalnością projektów, tzn. wydatek jest kwalifikowalny, jeśli został poniesiony w ramach projektu kwalifikującego się do wsparcia. Są to tylko ogólne reguły dotyczące kwalifikowalności wydatków. Obok nich istnieje szereg zasad szczególnych, które określone są w wytycznych dotyczących kwalifikowania wydatków w ramach danego Programu Operacyjnego. Na gruncie podatkowym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku. Dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Należy przy tym podkreślić, że ocena racjonalności poniesienia konkretnych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu musi być dokonana w kontekście specyfiki (zakresu) prowadzonej działalności gospodarczej z uwzględnieniem istniejących czynników ekonomicznych, prawnych i innych mogących mieć wpływ na przedmiot działalności gospodarczej podatnika, przy uwzględnieniu płynności zmieniających się czynników wpływających na sytuację ekonomiczną przedsiębiorcy. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki w kontekście specyfiki (zakresu) prowadzonej działalności gospodarczej, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, mają związek z prowadzoną działalnością i przekładają się na uzyskanie bądź zabezpieczenie źródła przychodu przedsiębiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 13 ww. ustawy (obwiązującego od 1 stycznia 2015 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą uzyska dofinansowanie do projektu realizowanego w ramach tej działalności, np. w postaci dotacji, otrzymane środki stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przeznaczone zostaną na nabycie, bądź wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bądź gdy dofinansowanie otrzyma po 1 stycznia 2015 r. od agencji wykonawczych, które środki pieniężne na ten cel otrzymują z budżetu państwa. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że środki te zostaną wypłacone tytułem wynagrodzenia należnego podatnikowi z tytułu osobistej realizacji (samodzielnego wykonywania określonych czynności przy realizacji projektu), czy też nadzoru nad projektem, czy na pokrycie wydatków innych niż nabycie, bądź wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie, oraz
*   podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wymaga, aby dochody otrzymane przez podatnika pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z innymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymał środki bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawca był partnerem w projekcie UE pt. W\`(...)\` (A\`(...)\`) finansowanym z programu CIP Eco-innovation. Inicjatywa Eco-innowacji jest częścią programu na rzecz przedsiębiorczości i innowacji w UE (Entrepreneurship and Innovation Programme, EIP) ustanowionym w celu wspierania innowacji i poprawy konkurencyjności wśród MŚP. EIP jest częścią szerszego Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji (CIP) mającego na celu wspieranie konkurencyjności europejskich przedsiębiorstw, zwłaszcza MŚP. Eco-innovation jest zarządzana przez agencje Executive Agency for Competitiveness and Innovation (EACI) przy bliskiej współpracy z Komisją Europejską (7PR Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji w ramach programu „Collaborative Project”). Finansowanie było dostępne w formie dotacji/grantu. Wnioskodawca był jednym z ko-beneficjentów a koordynatorem była hiszpańska firma. Umowa została podpisana miedzy koordynatorem a Agencją (umowa nr) oraz między koordynatorem a kobeneficjentami w dniu 2 sierpnia 2013 roku.

Niewątpliwie w przedstawionej we wniosku sprawie przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów została spełniona, gdyż środki programów ramowych badań UE zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w przytoczonej lit. a. Wnioskodawca jest również beneficjentem bezzwrotnej pomocy i bezpośrednio realizuje cel programu, co wypełnia przesłankę z lit. b przepisu. Wobec tego otrzymane dofinasowanie ze środków UE – stanowiące 50% wartości projektu – korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, jak wskazano wyżej, zwolnienie to dotyczy wyłącznie tej części środków, która nie została przeznaczona na cele inwestycyjne (zakup środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych). Środki przeznaczone na cele inwestycyjne nie stanowią bowiem przychodu, zgodnie z powołanym wyżej art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych środkami pochodzącymi z otrzymanego dofinasowania, stwierdzić należy, iż w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Wobec powyższego, wydatki sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 46 nie będą uznawane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki sfinansowane ze środków własnych Wnioskodawcy – które nie zostały jemu zwrócone w jakiejkolwiek formie – podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z uwzględnieniem przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy.

Pamiętać jednak należy, że jeżeli z otrzymanych z UE środków finansowych, sfinansowano wydatki inwestycyjne (nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), to zważywszy, iż w tej części środki te nie stanowiły przychodu (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) nie mogły w tej mierze korzystać ze zwolnienia podatkowego. Nie oznacza to jednak, iż ww. wydatki mogły stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie bowiem do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).

Również odpisy amortyzacyjne, dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, sfinansowanych z otrzymanych z UE środków finansowych nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się bowiem za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Uwzględniając powyższe wyjaśnienia należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały ocenie. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli więc przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.