Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1068/12/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-25
Teza: w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z modernizacją lokalu mieszkalnego w związku ze zmianą przeznaczenia tego lokalu
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; lokal; najem; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2012r. (data wpływu 17 października 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2013r. (data wpływu 9 stycznia 2013r.) oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 22 stycznia 2013r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z modernizacją lokalu mieszkalnego w związku ze zmianą przeznaczenia tego lokalu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z modernizacją lokalu mieszkalnego w związku ze zmianą przeznaczenia tego lokalu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 stycznia 2013r. (data wpływu 9 stycznia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 grudnia 2012r. znak: IBPP2/443-1068/12/KO, oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 22 stycznia 2013r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od marca 2011r. - pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna. Na potrzeby działalności posiada budynek, który jest w firmie środkiem trwałym. Celem przystosowania obiektu do działalności opodatkowanej zostały poniesione znaczne nakłady inwestycyjne z których dokonano odliczenia VAT - nakłady związane z działalnością opodatkowaną - w styczniu 2012r. obiekt został przekwalifikowany na cele mieszkaniowe - budynek mieszkaniowy wielorodzinny, zostały w nim wydzielone lokale mieszkalne zgodnie z planem podziału - celem zbycia. W kwietniu 2012r. dwa lokale mieszkalne zostały sprzedane. Obecnie Wnioskodawca ma klienta na najem lokalu na cele mieszkaniowe - sprzedaż zwolniona z VAT. W związku z rozpoczęciem wynajmu jednego lokalu mieszkalnego (sprzedaż zwolniona z VAT) dotyczyć Wnioskodawcy będzie korekta VAT w związku ze zmianą przeznaczenia, jeżeli docelowo Wnioskodawca zamierza zbyć wszystkie lokale mieszkalne (sprzedaż opodatkowana), natomiast bieżący najem jest okazjonalny do czasu znalezienia kupca. Wnioskodawca nie zamierza zmieniać podstawowej działalności gospodarczej. Nakłady były ponoszone na całość inwestycji i Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić z faktur nakładów na poszczególne lokale. Wnioskodawca jest w stanie jedynie wyliczyć nakłady dotyczące 1m2 powierzchni lokalu i zgodnie z powierzchnią użytkową lokali wyliczyć wartość tych nakładów.

Pismem z dnia 7 stycznia 2013r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Lokal po modernizacji został oddany do użytkowania w dniu 30 kwietnia 2012r.
3.  Lokal był użytkowany do opodatkowanej działalności podatnika.
4.  Wartość lokalu przekracza 15.000 zł (lokal mieszkalny wydzielony w nieruchomości).
5.  Lokal został wynajęty na czas określony od lipca 2012r. do lipca 2013r.
6.  Lokal w momencie wynajmu nie jest wykorzystywany do innej działalności.
7.  Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 30 września 2011r.

Natomiast nakłady modernizacyjne zostały zakończone i wprowadzone do ewidencji środków trwałych etapami: I etap 16 marca 2012r. i II etap 30 kwietnia 2012r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, sformułowane w ww. piśmie, które wpłynęło w dniu 22 stycznia 2013r.:

Czy w związku ze zmianą przeznaczenia lokalu na wynajem - sprzedaż zwolniona z VAT - dotyczy Wnioskodawcy korekta 1/10 VAT za 2012 rok?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż wynajem jest czynnością okazjonalną i docelowo Wnioskodawca zamierza sprzedać wszystkie lokale będzie to zatem związane docelowo ze sprzedażą opodatkowaną - nie należy dokonywać korekty odliczonego podczas realizacji inwestycji podatku VAT. Ważnym faktem jest również to, że w kwietniu 2012r, Wnioskodawca sprzedał już dwa lokale mieszkalne i w związku z tym wartość inwestycji uległa zmniejszeniu o koszt wytworzenia sprzedanych juz lokali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

W sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Z cyt. powyżej przepisów, wynika, że w przypadku gdy podatnik, na podstawie art. 90 ust. 1, nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których odliczenie podatku naliczonego jest możliwe i czynnościom, w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia, wówczas zastosowanie znajdzie formuła rozliczenia proporcjonalnego określona w ust. 2. Przepis ten przewiduje wyraźnie, iż może on zostać zastosowany tylko wówczas, gdy podatnik nie jest w stanie wyodrębnić kwot, o których mowa w ust. 1. W praktyce oznacza to, iż jeżeli podatnik jest w stanie przyporządkować w sposób bezpośredni cały podatek naliczony odpowiednio czynnościom umożliwiającym odliczenie i czynnościom niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas rozliczenia proporcjonalnego określonego w art. 90 ust. 2 się nie stosuje.

Jeżeli podatnik może dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego tylko w odniesieniu do części podatku naliczonego, wówczas rozliczenie proporcjonalne może zostać zastosowane w stosunku do pozostałej części podatku naliczonego. Wreszcie należy podkreślić, iż rozliczenie proporcjonalne jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika - oznacza to, iż podatnik nie musi dokonać rozliczenia proporcjonalnego - w takim jednak przypadku znaczy to, iż rezygnuje on z odliczenia jakiejkolwiek części podatku naliczonego, którego nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do konkretnych kategorii działalności.

Zatem rozliczenie proporcjonalne oparte jest na dwóch podstawowych kryteriach - związku podatku naliczonego z czynnościami, które umożliwiają odliczenie i związku z czynnościami, które odliczenia takiego nie umożliwiają.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od marca 2011r. Na potrzeby działalności posiada budynek, który jest w firmie środkiem trwałym. Budynek został przekwalifikowany na cele mieszkaniowe - budynek mieszkaniowy wielorodzinny, zostały w nim wydzielone lokale mieszkalne zgodnie z planem podziału - celem zbycia. W kwietniu 2012r. dwa lokale mieszkalne zostały sprzedane. Wnioskodawca od lipca 2012r. do lipca 2013r. wynajął jeden lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe (lokal mieszkalny wydzielony w nieruchomości). Wcześniej lokal był użytkowany do opodatkowanej działalności Wnioskodawcy. Lokal w momencie wynajmu nie jest wykorzystywany do innej działalności. Wnioskodawca poniósł nakłady modernizacyjne na budynek, w którym znajduje się przedmiotowy lokal, które zostały zakończone i wprowadzone do ewidencji środków trwałych etapami: I etap 16 marca 2012r. i II etap 30 kwietnia 2012r. Lokal został oddany do użytkowania w dniu 30 kwietnia 2012r. Wartość lokalu przekracza 15.000 zł.

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nastąpiła zmiana przeznaczenia części budynku tj. lokal został wynajęty na cele mieszkaniowe. Zatem najpierw lokal był przeznaczony do czynności opodatkowanych (dostawa). Jednakże lokal został wynajęty na cele mieszkaniowe czyli nastąpiła zmiana przeznaczenia lokalu tj. wykorzystywania lokalu do czynności zwolnionych. Przy czym lokal w związku z wynajęciem go nie będzie wykorzystywany do innej działalności.

Zatem, gdy w okresie objętym korektą nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywania lokalu z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione Wnioskodawca stosownie do treści art. 91 ust. 7 i 7a w związku z art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT jest zobowiązany do dokonania rocznej korekty odliczonego podatku naliczonego w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z modernizacją tego lokalu mieszkalnego.

Reasumując w analizowanej sprawie korekty należy dokonać za rok, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia przedmiotowego lokalu, czyli za rok 2012 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń 2013r.

Fakt, iż przedmiotowy lokal jest docelowo przeznaczony do sprzedaży nie ma przy tym znaczenia bowiem z ww. przepisów wynika obowiązek korekty w sytuacji dokonania konkretnych czynności (w tej sprawie najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.