Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.699.2021.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-14
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania oraz korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: dzierżawa; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania i nieprawidłowe w części dotyczącej korekty podatku naliczonego.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania oraz korekty podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 grudnia 2021 r. (wpływ 27 grudnia 2021 r.).Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Gmina (dalej: Wnioskodawca, Gmina) będąca jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji oraz wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), gdzie mowa, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Realizując zadania Gmina, w oparciu o art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie mogą być zarówno wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, jak i instytucjami powołanymi przez Gminę, posiadającymi odrębną od Gminy osobowość prawną.

Gmina jest w toku realizacji projektu pn. „(…)”, dofinansowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) 2014 -2020 współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Celem realizacji projektu jest poprawa zdegradowanych terenów i przestrzeni oraz budynków w celu dostosowania przestrzeni dla osób niepełnosprawnych i nadania im pozytywnych funkcji społecznych i rekreacyjnych.

Jednym z zadań, które Wnioskodawca obecnie realizuje w związku z powyższym projektem jest remont, przebudowa oraz modernizacja istniejącego zdegradowanego budynku i nadanie mu nowych funkcji społecznych (dalej: zadanie).

W ramach tego zadania, projektuje się rewitalizację budynku w ramach zwiększenia efektywności energetycznej w zakresie: wymiany źródła ciepła na kocioł spalający biomasę wraz z wymianą instalacji, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, ocieplenia ścian w budynku, modernizacji dachu wraz z ociepleniem oraz wymianą dachówki ceramicznej, remontu budynku wraz z jego przebudową.

Od poniesionych dotychczas wydatków na realizację zadania Gmina dokonywała częściowego obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, tj. z zastosowaniem właściwej dla urzędu gminy proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), skalkulowanej w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.; dalej: rozporządzenie).

Dokonywane przez Gminę częściowe odliczanie VAT naliczonego od poniesionych dotychczas na zadanie wydatków wynika z rozważanego wcześniej przez Wnioskodawcę zamiaru przeznaczenia wyremontowanego, przebudowanego i zmodernizowanego budynku do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT niekorzystającej ze zwolnienia z opodatkowania oraz do celów innych niż działalność gospodarcza Gminy.

Na chwilę obecną, Gmina rozważa przeznaczenie przedmiotowego budynku, po jego remoncie, przebudowie i modernizacji, w całości w odpłatną dzierżawę na rzecz podmiotu trzeciego.

Na chwilę składania wniosku, Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie określić planowanej wysokości czynszu dzierżawnego jaki będzie pobierać od podmiotu trzeciego. Wartość czynszu zostanie jednak ustalona po zakończeniu inwestycji. Kalkulacja czynszu opierać się będzie na cenach rynkowych, stosowanych na obszarze, w którym położony jest budynek z uwzględnieniem cen stosowanych przez analogiczne do Wnioskodawcy podmioty wobec podmiotów trzecich, a także charakteru przeznaczenia budynku. Wnioskodawca zakłada jednak, że wysokość czynszu dzierżawnego obiektu w początkowym okresie powinna pokryć koszt odpisu amortyzacyjnego.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie przysługującego Gminie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki dotyczące realizacji przedmiotowego zadania oraz prawa do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania.

**Uzupełnienie wniosku**

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie na jaki okres będzie oddany przedmiotowy budynek w dzierżawę na rzecz podmiotu trzeciego. Przedmiotowy budynek będzie oddany w dzierżawę w drodze przetargu. Burmistrz może zawierać umowy dzierżawy na okres do 3 lat. Zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami, wydzierżawianie, wynajmowanie i użyczanie nieruchomości wchodzących w skład gminnego zasobu nieruchomości, w przypadku zawierania umów na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony, wymaga zgody rady gminy (ustawa o gospodarce nieruchomościami Dz.U.2021.1899 t.j.).

Planowana wartość inwestycji: 5.232.205, 49 zł.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie może oszacować wartości czynszu, gdyż jego wysokość będzie ustalona w oparciu o opinię biegłego rzeczoznawcy majątkowego oraz panującą sytuację na rynku.

Czynsz z tytułu odpłatnej dzierżawy budynku relatywnie nie pokryje wartości poniesionych kosztów na remont, przebudowę oraz modernizację istniejącego zdegradowanego budynku.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie w jakiej relacji będzie pozostawał czynsz z tytułu odpłatnej dzierżawy budynku z nakładami ponoszonymi na ten budynek.

Czynsz dzierżawny nie umożliwi zwrotu wydatków poniesionych przez Gminę na realizację inwestycji.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie czy obrót z tytułu przedmiotowej dzierżawy będzie znaczący dla budżetu Gminy oraz na jakim poziomie będą się kształtowały dochody z tytułu tej dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.

Wydatki związane z inwestycją ponoszone były od 2016 r. i będą ponoszone do końca 2021 roku.

Faktury związane z realizacją inwestycji były, są i będą wystawiane na Gminę.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania opisanego w stanie faktycznym (remont, przebudowa oraz modernizacja istniejącego zdegradowanego budynku)?

2\. Jeżeli Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1, za prawidłowe, to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania opisanego w stanie faktycznym (remont, przebudowa oraz modernizacja istniejącego zdegradowanego budynku).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawno-podatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Odnosząc przedstawiony opis stanu faktycznego do przywołanych powyżej przepisów, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca realizując przedmiotowe zadanie będzie występował jako podatnik VAT czynny wykonujący działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Powyższe wynika z faktu, że wyremontowany, przebudowany i zmodernizowany budynek przeznaczony będzie do odpłatnego wydzierżawienia na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z podmiotem trzecim. Ponadto, czynność wydzierżawienia budynku przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową 23% VAT, gdyż stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania opisanego w stanie faktycznym (remont, przebudowa oraz modernizacja istniejącego zdegradowanego budynku).

Ad 2

Jeżeli Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1, za prawidłowe, to zdaniem Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie powyższych przepisów oraz w związku z tym, że zadanie opisane w stanie faktycznym jest w toku realizacji, a od poniesionych dotychczas wydatków na jego realizację Gmina dokonywała częściowego obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, w ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r. poz. 685 ze zm.):

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z treści art. 88 ust. 3 pkt 2a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Wskazali Państwo, że realizują projekt pn. „(…)”. Jednym z zadań, które Państwo obecnie realizują w związku z powyższym projektem jest remont, przebudowa oraz modernizacja istniejącego zdegradowanego budynku i nadanie mu nowych funkcji społecznych.

Od poniesionych dotychczas wydatków na realizację zadania dokonywali Państwo częściowego obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, tj. z zastosowaniem właściwej dla urzędu gminy proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, skalkulowanej w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Dokonywane przez Państwa częściowe odliczanie VAT naliczonego od poniesionych dotychczas na zadanie wydatków wynika z rozważanego wcześniej przez Państwa zamiaru przeznaczenia wyremontowanego, przebudowanego i zmodernizowanego budynku do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT niekorzystającej ze zwolnienia z opodatkowania oraz do celów innych niż działalność gospodarcza Gminy.

Na chwilę obecną, rozważają Państwo przeznaczenie przedmiotowego budynku, po jego remoncie, przebudowie i modernizacji, w całości w odpłatną dzierżawę na rzecz podmiotu trzeciego.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur dokumentujących wydatki na realizację zadania.

Jak już wskazano, odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, może dokonać zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT pod warunkiem, że nabyte towary i usługi są lub będą związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez tego podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Państwa budynku na rzecz podmiotu trzeciego, na podstawie umowy dzierżawy, za które pobierają/będą pobierali Państwo wynagrodzenie, stanowi/będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla świadczenia usług dzierżawy, czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem z tytułu odpłatnego udostępniania przez Państwa budynku na rzecz podmiotu trzeciego, na podstawie umowy dzierżawy, występują/będą występować Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Z przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odlicza podatek naliczony w całości.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizacją opisanego we wniosku zadania polegającego na remoncie, przebudowie oraz modernizacji istniejącego zdegradowanego budynku. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że powyższy budynek będzie przedmiotem dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego.

Jak rozstrzygnięto wyżej czynność dzierżawy budynku przez Państwa na rzecz podmiotu trzeciego jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (i nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku), a więc poniesione wydatki związane są/będą wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Państwa.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy, na podstawie art. 86 ust. 1 ww. ustawy, mają/będą mieli Państwo prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację zadania. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Państwa wątpliwości, dotyczą również kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (i od których Gmina dokonała częściowego odliczenia przy zastosowaniu prewspółczynnika), wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie delegacji ustawowej wyrażonej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z ust. 7b ww. artykułu:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl zaś ust. 7d ww. artykułu:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Jak wynika z okoliczności sprawy dokonali Państwo częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację zadania, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisami rozporządzenia w sprawie proporcji. Dokonywane przez Państwa częściowe odliczanie VAT naliczonego od poniesionych dotychczas na zadanie wydatków wynika z rozważanego wcześniej przez Państwa zamiaru przeznaczenia wyremontowanego, przebudowanego i zmodernizowanego budynku do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT niekorzystającej ze zwolnienia z opodatkowania oraz do celów innych niż działalność gospodarcza Gminy. Na chwilę obecną, rozważają Państwo przeznaczenie przedmiotowego budynku, po jego remoncie, przebudowie i modernizacji, w całości w odpłatną dzierżawę na rzecz podmiotu trzeciego.

Jak wskazano powyżej czynność dzierżawy budynku przez Państwa na rzecz podmiotu trzeciego jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (i nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku), a więc poniesione wydatki związane są/będą wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Państwa. Zatem, na podstawie art. 86 ust. 1 ww. ustawy, mają/będą mieli Państwo prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację zadania.

W analizowanej sprawie – jak wskazuje przytoczony wyżej opis – mamy do czynienia ze zmianą przeznaczenia, która następuje w trakcie realizacji inwestycji polegającej na remoncie, przebudowie i modernizacji budynku.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 91 ust. 8 ustawy, podatnik może dokonać korekty, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Podsumowując, mają/ będą mieli Państwo prawo, w związku ze zmianą przeznaczenia realizowanego zadania, do dokonania w trybie art. 91 ust. 8 ustawy korekty odliczonego podatku z faktur dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania. Korekty powinni Państwo dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym podjęto decyzję o zmianie przeznaczenia wskazanej inwestycji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego „ (\`(...)\`) Gminie przysługuje prawo do dokonania, przed oddaniem budynku do użytkowania, korekty rozliczenia VAT w okresach rozliczeniowych, w których Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającą z otrzymanych przez Gminę faktur VAT dokumentujących poniesione dotychczas wydatki na realizację zadania” całościowo jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto wyjaśnienia Państwa co do elementów mających służyć do ustalenia czynszu dzierżawnego, zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu odbiega od realiów rynkowych, czy też skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).