Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.26.2017.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-07
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizny na rzecz córki działki zabudowanej domem mieszkalnym.
Słowa kluczowe: budynek; darowizna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizny na rzecz córki działki zabudowanej domem mieszkalnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT darowizny na rzecz córki działki zabudowanej domem mieszkalnym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Pan T., jest osobą fizyczną, prowadzi działy specjalne produkcji rolnej (gospodarstwo ogrodnicze), polegające na mikrorozmnażaniu roślin wrzosowatych (uprawa roślin „in vitro”, uprawa w szklarniach ogrzewanych powyżej 25 m2 roślin ozdobnych oraz uprawa w tunelach foliowych ogrzewanych powyżej 50 m2: roślin ozdobnych i roślin pozostałych). Wnioskodawca prowadzi działalność jednoosobowo, pod nazwą: Gospodarstwo Ogrodnicze T.(dalej również: GOTK). Podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2016 i 2017 Wnioskodawca rozlicza przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Formą prowadzenia ewidencji księgowej są księgi rachunkowe. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej. Małżonkowie przed zawarciem małżeństwa, ani w trakcie jego trwania nie zawierali, umów majątkowych (rozszerzających lub ograniczających ustawową wspólność majątkową, jak również ustanawiających rozdzielność majątkową lub rozdzielność z wyrównaniem dorobków). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej po zawarciu związku małżeńskiego, wszystkie składniki majątkowe GOTK zostały nabyte w ramach wspólności ustawowej majątkowej do majątku wspólnego małżonków i za zgodą małżonki są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na jego imię. i nazwisko. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

Do ewidencji środków trwałych GOTK zostały wprowadzone niektóre składniki majątku wspólnego małżonków, z których, za zgodą małżonki, Wnioskodawca korzysta nieodpłatnie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (gospodarstwa ogrodniczego). Wśród rzeczy oddanych do nieodpłatnego korzystania znajdują się m.in. nieruchomości gruntowe niezabudowane (tj. grunty orne, rola, sady), nieruchomości rolne zabudowane oraz, w odrębnej grupie – budynki i budowle (nie są one przedmiotem odrębnej własności).

Dnia 30 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką (jako osoby fizyczne, nie w ramach prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej) zakupili, do majątku wspólnego małżeńskiego od osób fizycznych deklarujących nie prowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość gruntową o pow. 2,0500 ha (przy czym w księdze wieczystej ujawniono, że obszar nieruchomości zgodnie z danymi z rejestru gruntów wynosi 2,0384 ha), stanowiącą jedną działkę ewidencyjną, objętą jedną księgą wieczystą. Sposób korzystania z nieruchomości ujawniony w księdze wieczystej: R - grunty orne, w łamie 5 ujawniono: rolna, zabudowana. Zakup nieruchomości nastąpił aktem notarialnym, nie został udokumentowany fakturą, do ceny sprzedaży nieruchomości nie został doliczony podatek od towarów i usług. W dacie zakupu na części działki znajdowały się: stary dom, stajnia, stodoła, budynek gospodarczy. Zapłata za nieruchomość została uregulowana co do całości ceny zakupu ze środków prywatnych – z rachunku prywatnego małżonków (nie z rachunku gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy).

Po zakupie, też w dniu 30 kwietnia 2014 r., część niezabudowaną nieruchomości, o powierzchni 1,500 ha, Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wprowadził do ewidencji środków trwałych GOTK, w cenie odpowiadającej proporcji ceny powierzchni gruntu wprowadzonej do ewidencji środków trwałych do ceny zakupu całej nieruchomości. Ta cześć nieruchomości jest odtąd wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej.

Pozostałą część zakupionej nieruchomości (0,5384 ha) małżonkowie przeznaczyli na cele osobiste („część prywatna”). Małżonkowie ze środków prywatnych, poza działalnością związaną z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, wybudowali w okresie od kwietnia 2015 roku do maja 2016 roku na części prywatnej działki dom jednorodzinny (część starych zabudowań istniejąca w dacie zakupu nieruchomości został wyburzona). Dom został oddany do użytku w czerwcu 2016 roku. W związku z budową domu Wnioskodawca ani małżonka Wnioskodawcy nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nie stosowano żadnych odliczeń VAT). Wydatki na budowę domu nie zostały ujęte jako koszty podatkowe w GOTK. Dom nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych.

Część działki nie włączona do ewidencji środków trwałych GOTK nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej – z zastrzeżeniem, o którym mowa niżej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość ma kształt zbliżony do prostokąta, który jednym z krótszych boków graniczy z drogą publiczną. Tzw. cześć prywatna działki obejmuje obszar nieruchomości przy drodze publicznej. Część działki, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego znajduje się „za” tzw. częścią prywatną i nie posiada bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Dostęp do drogi publicznej został zapewniony poprzez wybudowanie (w okresie od 2015 do 2016 r.) drogi dojazdowej, biegnącej od drogi publicznej przez część prywatną działki, do części działki wykorzystywanej do prowadzenia gospodarstwa ogrodniczego (tj. włączonej do ewidencji środków trwałych gospodarstwa). Kontynuacja tej drogi znajduje się także na części działki włączonej do środków trwałych GOTK. Wydatki na wykonanie bramy wjazdowej oraz tej części drogi dojazdowej, która przebiega przez część prywatną działki zostały poniesione ze środków prywatnych małżonków i nie stanowiły kosztów GOTK. GOTK korzysta jednak z tej części drogi. Natomiast wydatki na wykonanie drogi w tej części, która przebiega przez część działki stanowiącej środek trwały GOTK zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów GOTK, dokonano odliczeń VAT.

Na części działki włączonej do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawca dokonywał inwestycji służących mu do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Między innymi wybudowano infrastrukturę do nawadniania (budowa: marzec-czerwiec 2016 r., amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów GOTK od lipca 2016 do nadal), pompownię (oddana do użytkowania w lipcu 2016 roku, amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów GOTK od sierpnia 2016 roku), kanalizację odwadniającą zbierająca wody opadowe i odwadniająca (pierwsza oddana do używania w lutym 2015 r., druga w maju 2015 r., amortyzacja zaliczona do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio od marca i od czerwca 2015 r.), zbiornik wodny (oddany do używania w listopadzie 2015, amortyzacja zaliczana do kosztów uzyskania przychodów GOTK od grudnia 2015 r). Część prywatna działki nie korzysta z ww. infrastruktury. Wnioskodawca wykorzystuje ją w zakresie prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, nie do celów prywatnych (osobistych). Nakłady w tym zakresie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, Wnioskodawca skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wyżej wskazano, zakupiona 30 kwietnia 2014 r. nieruchomość składała się z jednej działki ewidencyjnej. Działka ta znajduje się w swej części południowej na terenach zabudowy mieszkaniowej – jednorodzinnej i zagrodowej (oznaczonych symbolem MNR), a w pozostałej swej części znajduje się na terenach rolniczych (oznaczonych symbolem RP).

Pod koniec 2016 roku działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A”) została podzielona na dwie działki ewidencyjne. Jedna z powstałych po podziale działek (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/1”), o pow. 0,5000 ha, stanowiąca do tej pory, określoną wyżej tzw. część prywatną, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej stanowiącej drogę gminną. Druga nowo powstała działka (dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczona jako: „A/2”), o pow. 1,5384 ha, stanowiąca do tej pory część działki ujętą w ewidencji środków trwałych GOTK, posiada dostęp do drogi publicznej poprzez drogę służebną pasem szerokości 4,5m, biegnącą przez działkę A/1 (jest to wybudowana wcześniej droga dojazdowa). Po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej dawnej działki A (do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunt o pow. 1,5000 ha, a obecnie działka A/2 obejmuje obszar 1,5384 ha, czyli dodatkowo 0,0384 ha). Wnioskodawca nie wyklucza wprowadzenia w przyszłości do ewidencji środków trwałych GOTK części działki A/2 (0,0384 ha), która stanowi obecnie majątek prywatny.

W dalszej kolejności, działka A/1 zostanie odłączona z obecnej księgi wieczystej (prowadzonej dla obu działek A/1 i A/2) i zostanie dla niej założona nowa księga wieczysta.

Następnie, małżonkowie planują dokonać aktem notarialnym darowizny na rzecz córki nieruchomości na której stoi dom, składającej się z działki A/1, dla której zostanie założona nowa księga wieczysta. Umowa darowizny nie będzie się łączyła z przejęciem przez córkę małżonków jakichkolwiek ciężarów i długów (np. prawa dożywocia, zobowiązania kredytowe).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku numerem 1):

Czy opisane wyżej zdarzenie – wydzielenie części działki i jej darowizna – będzie skutkować u Wnioskodawcy powstaniem jakichkolwiek zobowiązań (obowiązków) w podatku od towarów i usług, czy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Opisane wyżej zdarzenie, podział działki i dokonanie umowy darowizny, nie będzie skutkowało powstaniem zobowiązań w podatku w podatku od towarów i usług.

Podatek od towarów i usług.

W pierwszej kolejności wymaga omówienia kwestia włączenia do ewidencji środków trwałych GOTK określonej obszarowo części nieruchomości gruntowej, stanowiącej ewidencyjnie jedną działkę, objętą jedną księgą wieczystą.

Nie ma przeszkód, aby osoba fizyczna prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, czy jak ma to miejsce w niniejszej sprawie osoba fizyczna prowadząca działy specjalne produkcji rolnej, przekazywała prywatny majątek dla potrzeb prowadzonej działalności.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a) ustawy o rachunkowości, do środków trwałych zalicza się w szczególności nieruchomości – w tym grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. W ustawie o rachunkowości brak jest przepisów odnoszących się bezpośrednio do kwestii możliwości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych części nieruchomości gruntowej, która nie jest wyodrębniona ewidencyjnie i nie ma założonej oddzielnej księgi wieczystej. Odwołując się do treści przepisu art. 22f ust.4 updof, uznać należy, iż ustawodawca dopuszcza wprowadzenie do ewidencji środków trwałych tylko części nieruchomości gruntowej. Przepis ten stanowi, że jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana i (o prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu. Zgodnie z art. 22c pkt 1 updof grunty nie podlegają amortyzacji. Grunty nie podlegają też amortyzacji dla celów podatkowych, co wynika z art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca mógł zatem wprowadzić do ewidencji środków trwałych część nieruchomości gruntowej, mimo że nie była ona wyodrębniona ewidencyjnie i stanowiła jedną działkę ewidencyjną z częścią nieruchomości gruntowej pozostawioną dla celów prywatnych Wnioskodawcy i jego małżonki.

Okoliczność, iż po podziale działki A, powierzchnia działki A/2, obejmuje nie tylko tę część gruntu, która została wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, ale ponadto niewielką część tzw. części prywatnej działki A (powierzchnia działki A/2 wynosi po podziale 1,5384 ha, podczas, gdy do ewidencji środków trwałych została wprowadzona cześć działki A o powierzchni 1,5000 ha), nie zmienia stanu rzeczy, że do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca wykorzystuje tylko tę część, która został ujęta w ewidencji środków trwałych. Prawidłowo zatem, w dalszym ciągu w ewidencji środków trwałych ujęta jest tylko część działki (obecnie A/2), która jest wykorzystywana przez gospodarstwo ogrodnicze.

Konsekwencją uznania prawidłowości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego części dawnej działki A o pow. 1,5000 ha jest to, że pozostała część dawnej działki A o pow. 0,5384 ha (czyli całość obecnej działki A/1 - 0,5000 ha – oraz część działki A/2 - 0,0384 ha) stanowiła i stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy i jego małżonki, nie związany i nie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Co za tym idzie, przed dokonaniem darowizny nieruchomości, nie ma potrzeby wycofywania części środka trwałego z majątku gospodarstwa ogrodniczego (części prywatnej o 0,5384 ha).

Darowizna nieruchomości – wydzielonej działki A/2 (po założeniu dla niej odrębnej księgi wieczystej) – traktowana będzie jako czynność dokonywana całkowicie poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, w konsekwencji również poza zakresem regulacji ustawy o podatku od towarów i usług.

W opisanym stanie faktycznym, darowizna działki A/1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest wymieniona jako czynność podlegająca opodatkowaniu (aspekt przedmiotowy), a jednocześnie została dokonana przez podmiot działający dla tej czynności jako podatnik podatku od towarów i usług (aspekt podmiotowy).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 uptu). W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dotyczy to wszelkich czynności mających rzeczony skutek (np. sprzedaży, zamiany, darowizny, przeniesienia własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu). Należy zauważyć jednak, że nie każda czynność będąca dostawą towarów podlega opodatkowaniu VAT. Czynność będzie jemu podlegała jedynie jeżeli zostanie wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 2 uptu definiuje działalność gospodarczą jako obejmującą wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W powołanych przepisach mowa jest o działalności w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, i to, czy dany podmiot jest przedsiębiorcą w rozumieniu odrębnych przepisów, nie ma w świetle omawianej ustawy znaczenia.

Wnioskodawca przekazując (wraz z małżonką – jako że nieruchomość stanowi składnik majątku wspólnego) darowizną nieruchomość nie będzie działał przy tej czynności jako podatnik podatku VAT, ponieważ nieruchomość ta nigdy nie była używana do celów działalności gospodarczej. Darowizna nieruchomości obejmującej działkę A/1 nie będzie wykonywana przez podmioty działające w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji czynność ta (umowa darowizny) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wykazuje, iż nawet przy zanegowaniu prawidłowości jego działania polegającego na wprowadzeniu 30 kwietnia 2014 r. do ewidencji środków trwałych GOTK określonej powierzchniowo części działki A (1,500ha), zamiast jej całości (tj. 2,0384ha), czynność prawna polegającą na planowanej darowiźnie działki, nie wywoła skutków w podatku od towarów i usług.

Przepis art. 7 ust. 2 uptu stanowi, że przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności

1.  przekazanie (\`(...)\`) towarów na cele osobiste podatnika (\`(...)\`),
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14a uptu, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W świetle powyższego, znaczenie ma istnienie prawa do odliczenia, a nie faktycznie dokonane odliczenie. Zwolnienie dostawy z opodatkowania jest równoznaczne z brakiem prawa do odliczenia. Jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów (lub ich części składowych) prawo do odliczenia podatnikowi nie przysługiwało, to przekazanie towarów na cele osobiste (tak samo jak przekazanie darowizną innej osobie), nie podlega VAT.

Zatem, wycofanie z działalności gospodarstwa ogrodniczego części gruntu (działki) lub darowizna będzie stanowiło czynność opodatkowaną, o ile co do tej części działki przysługiwało Wnioskodawcy w jakimś zakresie prawo do odliczenia.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. Art. 86 ust. 1 uptu. Przepis ten stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust.4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Regulacja ta, jak wyjaśnia Tomasz Michalik w komentarzu do art. 86 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług (Legalis - wersja elektroniczna, wyd. 12), oparta jest na art. 168 dyrektywy 2006/112/WE, który w zdaniu wstępnym przewiduje, że: „jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić \[\`(...)\`\]” (w dalszej części określane są kwoty podatku naliczonego).

Przepis art. 86 ust. 1 posługuje się terminem „obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. We wniosku termin ten jest używany zamiennie z pojęciem odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawe do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem, a nie czynności, które co do zasady, podlegają opodatkowaniu, lecz w danej konkretnej sytuacji nie zostały opodatkowane (np. zostały wykonane przez podatnika zwolnionego albo przez podmiot, który co prawda jest podatnikiem, ale względem konkretnej czynności nie występował w tym charakterze). Wynika stąd, że jeśli towary i usługi, przy których nabyciu naliczono podatek, są (maja być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku. W tym przypadku nie występują oni w charakterze konsumentów zakupionych dóbr; podatek VAT zaś obciąża właśnie konsumpcję (A. Bartosiewicz, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług, Wolters Kluwer Polska SA, wyd. 7, Warszawa 2013, s. 863; zob. też wyr. WSA w Gdańsku z 17 października 2007 r., I SA/Gd 771/07, Lex nr 475635). Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklaratywny) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Prawo do odliczenia wiąże się bowiem z dokonaniem zakupu w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zasadniczo to podatnik decyduje, czy dokonuje zakupów w charakterze podatnika.

W wyroku z dnia 16 lutego 2012 r., w sprawie C-118/11 (pkt 55), Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że Jeżeli podatnik zdecyduje się zachować dobro inwestycyjne w całości w swoim majątku prywatnym, chociaż wykorzystuje je jednocześnie do ce/ów zawodowych i do celów prywatnych, żadna część podatku VAT podlegającego zapłacie lub naliczonego nie podlega odliczeniu (wyrok z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-415/98 Bakcsi, Rec. s. 1-1831, pkt 27). W takim wypadku wykorzystywanie tego dobra na potrzeby przedsiębiorstwa nie może podlegać podatkowi VAT (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Bakcsi, pkt 31). Tym bardziej zatem podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, gdy dobro zostało wytworzone z zamiarem wykorzystania wyłącznie o celów prywatnych, sfinansowane ze środków prywatnych małżonków oraz faktycznie było wykorzystywane tylko do celów prywatnych. Dalej, TSUE wskazał (pkt 58), że Kwestia tego, czy towar został nabyty przez podatnika działającego w takim charakterze, to znaczy na potrzeby jego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 dyrektywy o podatku VAT, dotyczy okoliczności faktycznych i należy ją oceniać z uwzględnieniem wszystkich danych przypadku, wśród których znajdują się charakter danego towaru i okres, jaki upłynął pomiędzy jego nabyciem i wykorzystaniem do celów działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Bakcsi, pkt 29). Podstawą przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego jest istnienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym, a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT. Poprzez analogie odnieść się można do doktryny podatkowej w zakresie potrącalności kosztów uzyskania przychodu w podatkach dochodowych, w części dotyczącej „celowości” poniesienia kosztów. Odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych (A. Bartosiewicz, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług, Wolters Kluwer Polska SA, wyd. 7, Warszawa 2013, s. 868).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonywana przez podatnika tego podatku. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 uptu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług działalnością gospodarcza jest również działalność rolnicza, w tym działy specjalne produkcji rolnej (art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 2 pkt 15 uptu).

W świetle powyższego, dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli nieruchomość na podstawie umowy z 30 kwietnia 2014 r. od osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, transakcja nie była opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Na części działki (obecnie wydzielonej działce A/1) małżonkowie wybudowali dom mieszkalny, jednorodzinny. Całość wydatków związanych z budową i wykończeniem domu ponoszona była przez Wnioskodawcę i małżonkę Wnioskodawcy ze środków z majątku prywatnego (wspólnego). Żadne wydatki poniesione w związku z budową domu i oddaniem go do użytku nie stanowiły dla Wnioskodawcy, jako osoby prowadzącej działy specjalne produkcji rolnej, kosztów uzyskania przychodów (kosztów podatkowych), jak również Wnioskodawca nie korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych. Ponieważ z tytułu budowy (wytworzenia) budynku mieszkalnego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku należnego od naliczonego, gdyż Wnioskodawca nie występował przy tej czynności jako podatnik podatku VAT, budowa nie miała żadnego związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu – z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, to w konsekwencji przekazanie działki A/1 na cele osobiste nie stanowiłoby dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust.2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu.

W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE: C-291/92, FinanzAmt Olzenvs.Dieter Ambrecht, wyrok z dnia 4 października 1995 r., Trybunał uznał, że sprzedaż budynku pełniącego funkcje pensjonatu, w którym była wyodrębniona część prywatna mieszkania przez osobę prowadzącą pensjonat, jest dostawą towarów tylko w części dotyczącej przeniesienia własności pensjonatu. Tylko co do tej części pensjonatu sprzedawca występował w charakterze podatnika, natomiast w odniesieniu do części prywatnej budynku nie występował jako podatnik. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny szczegółów okoliczności faktycznych danej sprawy. Na gruncie niniejszej sprawy, Wnioskodawca dokonując darowizny w takim charakterze nie będzie występował. Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, a taki związek w niniejszej sprawie nie występuje. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonywana przez podatnika tego podatku. Wnioskodawca ani w zakresie budowy domu, ani przy dokonywaniu darowizny nieruchomości nie działa jako podatnik VAT.

Majątek mający być przedmiotem darowizny nie był nigdy wykorzystywany do celów zarobkowych, ani incydentalnie, ani tym bardziej w sposób zorganizowany i ciągły. Majątek został nabyty i faktycznie był wykorzystany na potrzeby własne Wnioskodawcy i jego małżonki. Z tej części nieruchomości, która ma być przedmiotem umowy darowizny Wnioskodawca nie czerpał dochodów. Nie zaistniały zatem przesłanki do objęcia czynności darowizny opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Okoliczność, iż przez działkę A/1 przebiega droga dojazdowa do działki A/2, nie wpływa na ocenę opodatkowania umowy darowizny podatkiem od towarów i usług. Droga dojazdowa biegnąca przez działkę A/1 stanowi bowiem drogę służebną, zapewniającą działce A/2 dostęp do drogi publicznej i również po dokonaniu darowizny Wnioskodawca będzie z niej korzystał w zakresie takim jak dotychczas.

Reasumując, darowizna działki A/1 wraz z wybudowanym na niej budynkiem, dokonana przez Wnioskodawcę i jego małżonkę na rzecz córki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w:

*   Interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2017 r., znak: 1462-IPPP3.4512.818.2016.2.ISK, Izba Skarbowa w Warszawie, w której organ uznał, że budowa budynku mieszkaniowo - usługowego przez wnioskodawcę – podatnika VAT, pozostającego we wspólności małżeńskiej majątkowej – realizowana w ramach majątku osobistego małżonków, nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, w sytuacji, gdy od dnia wybudowania budynku do dnia dokonania przez małżonków jego darowizny, nie była wykorzystywana ani do celów prywatnych, ani do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej; organ uznał, ze darowizna budynku na rzecz dzieci nie będzie podlegała opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług;
*   Interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2016 r., IPPP2/443-269/14/15-7/S/KBr/MMa, Izba Skarbowa w Warszawie (oraz powołanym w tej interpretacji orzecznictwie sądowoadministracyjnym i interpretacjach przepisów prawa podatkowego); organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że ewentualne zbycie w przyszłości całości lub części nieruchomości, stanowiących prywatny majątek wnioskodawcy niewykorzystywany do działalności gospodarczej wnioskodawcy, na rzecz jednego lub kilku nabywców, w ramach jednej lub więcej transakcji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynność dokonana poza zakresem przepisów uptu, ponieważ wnioskodawca nie będzie występował w tym zakresie w charakterze podatnika tego podatku;
*   Interpretacja indywidualna z dnia 8 grudnia 2016 r., znak: 3063-ILPP3.4512.78.2016.2.EB, w której organ wyjaśnił, że nie jest działalnością handlową (gospodarczą) sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód i jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, to w świetle art. 15 ust. 2 uptu, podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług. Taka sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Przykładem takiego wykorzystania działki mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powołanej powyżej definicji umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zatem, niespełnienie powyższego warunku tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Nie każda jednak czynność w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że do zbycia gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzi działalność gospodarczą - jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej. Do ewidencji środków trwałych GOTK zostały wprowadzone niektóre składniki majątku wspólnego małżonków, z których, za zgodą małżonki, Wnioskodawca korzysta nieodpłatnie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (gospodarstwa ogrodniczego). Dnia 30 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką (jako osoby fizyczne, nie w ramach prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej) zakupili, do majątku wspólnego małżeńskiego od osób fizycznych deklarujących nie prowadzenie działalności gospodarczej, nieruchomość gruntową o pow. 2,0500 ha, stanowiącą jedną działkę ewidencyjną, objętą jedną księgą wieczystą. Zakup nieruchomości nastąpił aktem notarialnym, nie został udokumentowany fakturą, do ceny sprzedaży nieruchomości nie został doliczony podatek od towarów i usług. Zapłata za nieruchomość została uregulowana co do całości ceny zakupu ze środków prywatnych – z rachunku prywatnego małżonków (nie z rachunku gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy). Po zakupie, też w dniu 30 kwietnia 2014 r., część niezabudowaną nieruchomości, o powierzchni 1,500 ha, Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wprowadził do ewidencji środków trwałych GOTK, w cenie odpowiadającej proporcji ceny powierzchni gruntu wprowadzonej do ewidencji środków trwałych do ceny zakupu całej nieruchomości. Ta cześć nieruchomości jest odtąd wykorzystywana do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Pozostałą część zakupionej nieruchomości (0,5384 ha) małżonkowie przeznaczyli na cele osobiste („część prywatna”). Małżonkowie ze środków prywatnych, poza działalnością związaną z prowadzeniem gospodarstwa ogrodniczego, wybudowali w okresie od kwietnia 2015 roku do maja 2016 roku na części prywatnej działki dom jednorodzinny (część starych zabudowań istniejąca w dacie zakupu nieruchomości został wyburzona). Dom został oddany do użytku w czerwcu 2016 roku. W związku z budową domu Wnioskodawca ani małżonka Wnioskodawcy nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nie stosowano żadnych odliczeń VAT). Dom nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego. Zarówno budynek (dom mieszkalny), jak również grunt obejmujący obecną działkę A/1, nie został nigdy przypisany do gospodarstwa ogrodniczego Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. W zamyśle małżonków dom od samego początku miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych. Pod koniec 2016 roku działka („działka A”) została podzielona na dwie działki ewidencyjne. Jedna z powstałych po podziale działek („działka A/1”), o pow. 0,5000 ha, stanowiąca do tej pory, określoną wyżej tzw. część prywatną. Druga nowo powstała działka („działka A/2”), o pow. 1,5384 ha, stanowiąca do tej pory część działki ujętą w ewidencji środków trwałych GOTK.

Następnie, małżonkowie planują dokonać aktem notarialnym darowizny na rzecz córki nieruchomości na której stoi dom, składającej się z działki A/1, dla której zostanie założona nowa księga wieczysta. Umowa darowizny nie będzie się łączyła z przejęciem przez córkę małżonków jakichkolwiek ciężarów i długów (np. prawa dożywocia, zobowiązania kredytowe).

Wątpliwości po stronie Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania darowizny wydzielonej działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym będącym majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

Rozstrzygając kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny części działki na której znajduje się budynek mieszkalny należy się w pierwszej kolejności odnieść do przytoczonych na wstępie przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wskażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Wskazać należy, że ustawodawca nie określił wymogów formalnych, którym odpowiadać ma podatnik, aby mógł być uznany za producenta, usługodawcę lub handlowca.

Z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Analizując opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę w kontekście powołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz powyższych orzeczeń TSUE stwierdzić należy, że darczyńca w zakresie odnoszącym się do wskazanego we wniosku budynku mieszkalnego nie podejmował działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego budynek mieszkalny został wybudowany przez Wnioskodawcę i zawsze stanowił jego majątek prywatny. Budynek mieszkalny, jak wskazał Wnioskodawca, od samego początku dom ten miał mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania, tj. od dnia nabycia 30 kwietnia 2014 r. do nadal, ta część działki, która znajduje się poza ewidencją środków trwałych gospodarstwa ogrodniczego, była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Ww. orzeczenie dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do przedmiotowego budynku mieszkalnego, Wnioskodawca nie rozporządził nim w sposób wskazujący na zamiar włączenia go do struktur prowadzonej działalności gospodarczej – służył mu wyłącznie do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i stanowił jego majątek osobisty.

Również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, stwierdzono, iż majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając na względzie opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca w rozpatrywanej sprawie nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem darowizna na rzecz córki opisanej we wniosku nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Podejmowane działania należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, darowiznę przedmiotowej nieruchomości na której znajduje się budynek mieszkalny należy traktować jako korzystanie z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego darowizna opisanej wydzielonej działki zabudowanej nie będzie skutkowało powstaniem zobowiązań w podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Końcowo Organ pragnie zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w którym wskazano, że opisana nieruchomość będąca przedmiotem darowizny tj. dom oraz działka A/2 na której jest on posadowiony od początku miała mieć przeznaczenie wyłącznie prywatne, i w całym okresie posiadania była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych. Tym samym w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wskazać ponadto należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja wydana została dla Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnopodatkowych dla żony Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.