Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.2.2017.1.ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych z tytułu przeliczenia równowartości należności po stałym kursie.
Słowa kluczowe: kurs; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych z tytułu przeliczenia równowartości należności po stałym kursie − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych z tytułu przeliczenia równowartości należności po stałym kursie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W wyniku przeprowadzonego w dniu 31.12.2015 r. połączenia przez przejęcie innej spółki kapitałowej, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH) Spółka wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach podatkowych prawa i obowiązki podmiotu przejętego. W związku z powyższym, o ile w dalszej części niniejszego wniosku będzie mowa o Spółce, należy przez to rozumieć również jej poprzednika prawnego w zakresie stanu faktycznego istniejącego w tym podmiocie do dnia poprzedzającego dzień połączenia obu podmiotów.

Spółka dokonywała i w przyszłości nadal planuje dokonywać sprzedaży towarów i usług na rzecz podmiotu zagranicznego z siedzibą w Holandii (dalej: Kontrahent zagraniczny).

Zapłata z tytułu dokonanej sprzedaży następuje wedle wyboru Kontrahenta zagranicznego w EUR lub w PLN.

Spółkę wiąże z Kontrahentem zagranicznym odnawiane co roku porozumienie dotyczące zasad regulowania przez odbiorcę wobec dostawcy należności pieniężnych z tytułu dokonanej sprzedaży (dalej: Porozumienie). Porozumienie zobowiązuje Kontrahenta zagranicznego, aby w przypadku płatności w PLN, dokonywał ich po stałym, wskazanym w treści Porozumienia kursie przeliczeniowym (EUR w stosunku do PLN). Poza Porozumieniem Spółka nie zawiera z Kontrahentem zagranicznym żadnych dodatkowych pisemnych umów określających warunki transakcji, w szczególności cenę przedmiotu takiej transakcji. Poszczególne transakcje są negocjowane indywidualnie z uwagi na różnice w cechach przedmiotu tych transakcji. Negocjacje cenowe poprzedzające sprzedaż są prowadzone w odniesieniu do ceny wyrażonej w EUR.

Spółka dokumentuje transakcje sprzedaży, dokonywane na rzecz Kontrahenta zagranicznego fakturami VAT. Wartości poszczególnych towarów i usług wymienionych na fakturach oraz łączna wartość należności są wyrażone w EUR. Dodatkowo na fakturach znajduje się informacja o ogólnej wartości sprzedaży w PLN, ustalonej w wyniku przeliczenia kwoty w EUR na PLN wg kursu określonego w Porozumieniu obowiązującym w danym roku. Faktura nie wskazuje, która z należności ogółem (ta wyrażona w EUR czy też ta określona w PLN) stanowi kwotę do zapłaty.

Spółka, kierując się intencją stron umowy, uznaje należności wynikające z faktur wystawionych Kontrahentowi zagranicznemu za należności walutowe. W związku z powyższym wartość tych należności i odpowiadających im przychodów ewidencjonuje w księgach rachunkowych po przeliczeniu według kursu średniego EUR ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień sprzedaży. Zaewidencjonowana kwota stanowi przychód podatkowy.

W przypadku gdy zapłata należności następuje wedle wyboru Kontrahenta zagranicznego w PLN, w księgach rachunkowych, dla zbilansowania zapisów, odpowiednio na kontach przychodów lub kosztów ewidencjonowane są różnice kursowe.

Spółka stosuje podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, w której Kontrahent zagraniczny dokonywał lub w przyszłości będzie dokonywał z tytułu należności przysługujących Spółce płatności w walucie polskiej, w kwocie wynikającej z przeliczenia równowartości należności po stałym kursie wynikającym z Porozumienia, w Spółce powstają różnice kursowe stanowiące odpowiednio przychody lub koszty podatkowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, w której Kontrahent zagraniczny dokonywał lub w przyszłości będzie dokonywał z tytułu należności przysługujących Spółce płatności w walucie polskiej, w kwocie wynikającej z przeliczenia równowartości tej należności po stałym kursie wynikającym z Porozumienia, w Spółce nie powstają różnice kursowe stanowiące przychodów lub kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie w myśl ust. 2 powołanego przepisu przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zagadnienie różnic kursowych reguluje art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów, jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jak wynika z art. 15a ust. 2 analizowanej ustawy dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z kolei w myśl art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Regulacje art. 15a tej ustawy przewidują zamknięty katalog zdarzeń prowadzących do powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych. Na podstawie tego przepisu należy wskazać, że aby powstały różnice kursowe powinny zostać spełnione łącznie dwie przesłanki:

Po pierwsze, przychód należny powinien zostać wyrażony w walucie obcej.

Po drugie, otrzymanie zapłaty powinno nastąpić w walucie obcej.

Z uwagi na powyższe przesłanki, w pierwszej kolejności należy określić czy przychody osiągnięte przez Spółkę w momencie sprzedaży (zasadniczo w dniu wydania rzeczy lub wykonania usługi) są przychodami w walucie obcej w rozumieniu art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, kluczowe znaczenie ma tutaj wola stron. Z okoliczności towarzyszących zawarciu transakcji (negocjacje, treść faktury) wynika, że należność Spółki jest wyrażona w EUR, a w związku z tym jako taka służy za podstawę ustalenia przychodu podatkowego zgodnie z zasadami określonymi w analizowanym przepisie. Zasadę kierowania się całością warunków transakcji przy rozstrzyganiu w jakiej walucie został osiągnięty przychód potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 stycznia 2010 r., sygn. II FSK 1457/08.

Do swobodnej decyzji Kontrahenta zagranicznego należy już natomiast wybór waluty, w jakiej ostanie zapłacona należność. W przypadku wyboru zapłaty w PLN powstaje różnica o charakterze ewidencyjnym, wynikająca z konieczności zbilansowania zapisów. W tej sytuacji nie jest jednak spełniona druga przesłanka istotna dla uznania takiej różnicy za różnicę kursową w rozumieniu przepisów podatkowych (brak zapłaty w walucie obcej). Oznacza to, że tego rodzaju różnice nie stanowią przychodów ani kosztów podatkowych.

Stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane na tle zbliżonych stanów faktycznych, a w szczególności interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 stycznia 2013 r., znak: ILPB4/423-341/12-2/ŁM oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 maja 2016 r., znak: IBPB-1-1/4510-85/16/DW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.