Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-217/12-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-30
Teza: Opodatkowanie lub zwolnienie od podatku odszkodowania otrzymanego przez Gminę w związku z wywłaszczeniem działek gruntu pod drogę publiczną. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; grunty; odszkodowania; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 6 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości zajętych pod budowle drogowe w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości zajętych pod budowle drogowe w zamian za odszkodowanie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 19 lutego 1992 r. Wnioskodawca stał się nieodpłatnie z mocy prawa właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości X. oznaczonej nr dz. 555/12 zajętej pod drogę.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 06 sierpnia 2004 r. Wnioskodawca stał się nieodpłatnie z mocy prawa właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości X, oznaczonej nr dz. 158 zajętej pod drogę.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 14 lipca 2008 r. Wnioskodawca stał się nieodpłatnie z mocy prawa właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości X, oznaczonej nr dz. 512 zajętej pod drogę.

Przedmiotowe nieruchomości stanowią budowle drogowe, tj. o nawierzchni asfaltowej i żużlowej.

Z kolei decyzją z dnia 15 lipca 2011 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Wojewoda ustalił, ze część ww. działek gruntu, tj. dz. 512/2, dz. 158/1, dz. 555/15, stają się z mocy prawa własnością Województwa na cele rozbudowy drogi wojewódzkiej.

Przejęcie przez Województwo przedmiotowych nieruchomości, nastąpiło w trybie przewidzianym ustawą z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. W stosunku do opisanych wyżej budowli dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W roku 2010 Wnioskodawca poniósł wydatki na remont drogi (przed wydzieleniem dz. nr 518), polegający na wykonaniu powierzchniowego utrwalenia emulsją asfaltową i grysami oraz wykonaniu dywanika nowej nawierzchni asfaltowej.

W stosunku do poniesionych wydatków Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z przejściem własności na rzecz Województwa. Wojewoda w m-cu styczniu 2012 r. wydał odrębne decyzje administracyjne w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz właściciela, tj. Wnioskodawcy Odszkodowanie obejmuje wartość netto gruntu oraz budowli (wartość składników budowlanych).

Dnia 21 maja 2012 r. Zainteresowany uzupełnił opis stanu faktycznego wskazując, iż:

1.  nieruchomości drogowe nie były udostępniane podmiotom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych,
2.  nieruchomości nie były wcześniej oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (Gmina nabyła przedmiotowe nieruchomości z mocy prawa nieodpłatnie w drodze przywołanych we wniosku decyzji Wojewody z dniem 27 maja 1990 r.). Dopiero na podstawie decyzji z dnia l5 lipca 2011 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, nastąpiła dostawa towarów, tj. przeniesienie własności części nieruchomości drogowych (wydzielonych na poszerzenie drogi wojewódzkiej) na rzecz Województwa, tj. nastąpiło oddanie do użytkowania, w zamian za wypłatę odszkodowania - czyli doszło do pierwszego zasiedlenia,
3.  dostawa dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia,
4.  poniesione nakłady nie stanowiły 30% wartości początkowej.

Ponadto Gmina poinformowała, iż w złożonym wniosku z dnia 2 lutego 2012 r. popełniono omyłkę pisarską w pkt G dot. przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego. W zdaniu: w 2010 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na remont drogi (przed wydzieleniem dz. nr 518), winno być napisane (przed wydzieleniem dz. nr 158).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie własności nieruchomości zajętych pod budowle drogowe w zamian za otrzymane odszkodowanie, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli takie wydatki ponosił, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków i budowli z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Jak wynika z przytoczonego wyżej stanu faktycznego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odszkodowanie za utratę prawa własności do części przedmiotowych nieruchomości zajętych pod drogi, jest dostawą zwolnioną od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przywołanego przepisu wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

– z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a cyt. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzję ww. wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

W tym miejscu warto wskazać, iż – zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 6 września 2005 r., sygn. akt I SA/Wa 1449/04 – „ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania inwestycji w zakresie dróg krajowych, jest ustawą szczególną (lex specialis) w stosunku do ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż reguluje ona zasady i warunki przygotowywania inwestycji w zakresie dróg krajowych, w tym lokalizację, nabywanie nieruchomości, jak i organy właściwe do orzekania w tych sprawach”.

Stosownie do art. 12 ust. 4f i ust. 5 ww. ustawy odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

I tak, w myśl art. 18 ust. 1 ww. ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Jak wynika z art. 18 ust. 3 ww. ustawy, odszkodowanie, o którym mowa w ust. 1, podlega waloryzacji na dzień wypłaty, według zasad obowiązujących w przypadku zwrotu wywłaszczonych nieruchomości.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ustawy (art. 41-85). Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w samej ustawie o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Ponadto, przepisy ustawy przewidują w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a zwolnienie dla nieruchomości następującej treści.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości nr 555/12 zajętej pod drogę. Przejęcie nieruchomości nastąpiło na podstawie decyzji Wojewody W. z dnia 19 lutego 1992 r. Podobnie Zainteresowany stał się właścicielem działki nr 158 oraz 512 zajętej pod drogę, tym razem w roku 2004 i 2008. Z kolei decyzją z dnia 15 lipca 2011 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, Wojewoda, ustalił, że część ww. działek gruntu, tj. działki nr 512/2, działki nr 158/1 oraz działki nr 555/15, stają się z mocy prawa własnością Województwa na cele rozbudowy drogi wojewódzkiej. Przejęcie przez Województwo nastąpiło w trybie przewidzianym w ustawie z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. W stosunku do tych budowli (dróg) dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku o kwotę podatku naliczonego. Dostawa działek nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, natomiast poniesione nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Ponadto, nieruchomości te nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, iż przeniesienie z mocy prawa prawa własności nieruchomości gruntowej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej w zamian za odszkodowanie jest czynnością zdefiniowaną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uwzględniając jednakże fakt, iż dostawa przedmiotowych nieruchomości nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, do transakcji tej nie można zastosować zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Niemniej transakcja ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, gdyż dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości (decyzja Wojewody) oraz poniesione nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości. Skutkiem powyższego przedmiotowa transakcja spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Natomiast grunt – na którym przedmiotowe drogi są posadowione – korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy.

Reasumując, przeniesienie własności nieruchomości zajętych pod budowle drogowe w zamian za odszkodowanie stanowi czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.