Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-997/09-2/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-26
Teza: Czy wydatki poniesione na prace badawczo-rozwojowe polegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a dofinansowanie tych prac ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego stanowi przychód w momencie ich otrzymania.
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; dofinansowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; pomoc-pomoc publiczna; prace-prace badawczo-rozwojowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); środek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2009 r. (data wpływu 02.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dot. otrzymanego dofinansowania **jest:**

*   **nieprawidłowe** w części odnoszącej się do pytania nr 2,

*   **prawidłowe** w części dotyczącej pytania nr 3.

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dot. otrzymanego dofinansowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wydobycie rud miedzi i przetwarzanie tych rud oraz sprzedaż wyprodukowanej miedzi, metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych.

W związku z w/w zakresem działalności, Spółka w ramach prowadzonych prac badawczych oraz prac rozwojowych poszukuje nowych / ulepszonych metod eksploatacji złóż - celem obniżenia kosztów jednostkowych produkcji, jak również poprawy efektywności wykorzystania zasobów rud.

Dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, ponoszone przez Spółkę wydatki dotyczące prac badawczych zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Wydatki na prace rozwojowe, które zostały rozpoczęte po dniu 01.01.2009 r. zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów również w dacie poniesienia, w związku z zapisem art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzonym ustawą z dnia 05 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. u. z 2009 r. Nr 69, poz. 587).

Natomiast dla celów rachunkowych wydatki powyższe kwalifikowane są m.in.:

*   wydatki na prace badawcze ujmowane są w ciężar kosztów w dacie poniesienia,

*   wydatki na prace rozwojowe podlegają aktywowaniu w dacie poniesienia, o ile spełniają kryteria określone w MSR 38 (Spółka prowadzi księgi rachunkowe w oparciu o zasady rachunkowości określone w MSR/MSSF).

W 2008 r. Spółka podjęła decyzję o uruchomieniu projektu pt.. w efekcie powyższego, w 2009 r. rozpoczęto realizację projektu pt. (dalej: Projekt). Projekt ten przewiduje etap prac badawczych oraz etap prac rozwojowych i wdrożeniowych (efektów Projektu), przy czym:

*   zakłada się, że Projekt, jako całość - zostanie ukończony do końca 2013 r.,

*   do końca 2008 r. Spółka w związku z w/w Projektem fizycznie nie rozpoczęła prowadzenia etapu prac rozwojowych, przy czym w 2008 r. dokonano powołania zespołu do spraw przygotowania planu projektu, nawiązano kontakty z firmą x w celu określenia możliwości i zakresu współpracy przy realizacji projektu.

Obecnie Spółka stosuje komorowo - filarowy system eksploatacji, w którym skały urabiane są technikami strzałowymi. Ponieważ znaczną część zasobów Spółki stanowią złoża cienkie, Spółka poszukuje metod eksploatacji, które umożliwią korzystniejsze wydobycie tej części złóż. Celem Projektu jest opracowanie kompletnego rozwiązania w zakresie technologii eksploatacji złóż o małej i / lub średniej miąższości z wykorzystaniem zdalnie sterowanych kombajnów firmy X.

W ramach przedmiotowego Projektu zostanie opracowana, a następnie wdrożona technologia eksploatacji cienkich / średnich złóż rud miedzi, z wykorzystaniem innowacyjnego kompleksu urabiającego (aktywna technologia urabiania skał) do mechanicznego urabiania skał firmy X. Narzędziem do wdrożenia innowacyjnej technologii eksploatacji będzie kompleks urabiający wykorzystujący. Prototypowa maszyna będzie zastawem ściśle współpracujących ze sobą urządzeń przeznaczonych do urabiania skał twardych. Innowacyjny kompleks będzie się składał z trzech głównych podzespołów: maszyny urabiającej, przenośnika ścianowego, obudowy podporowej hydraulicznej z zasilaniem mechanicznym. Prototypowa maszyna górnicza zostanie zaadaptowana w warunkach środowiskowych (górniczo - geologicznych) Spółki.

W ramach projektu określono następujące obszary działań:

1.  Opracowanie koncepcji i projektu eksploatacji złoża rud miedzi o małej i średniej miąższości z mechanicznym urabianiem calizny na podstawie założeń przedstawionych przez kopalnię Spółki (badania przemysłowe).
2.  Opracowanie koncepcji oraz zaprojektowanie kompleksu urabiającego (badania przemysłowe).
3.  Wykonanie projektu kompleksu urabiającego (prototypu).
4.  Przygotowanie stanowiska badawczego (pilotażowego oddziału górniczego) w kopalni Spółki dla przeprowadzenia prób eksploatacyjnych z Kompleksem .
5.  Wykonanie prób eksploatacyjnych na stanowisku badawczym — w pilotażowym oddziale górniczym.
6.  Wdrożenie kompleksu urabiającego do eksploatacji w Spółce.

Spółka zakłada, że w przypadku zakończenia pomyślnie całego Projektu, prototyp powstały w ramach realizacji w/w pracy badawczo - rozwojowej będzie wykorzystywany w Spółce zgodnie z jego przeznaczeniem.

Projekt powyższy - w zakresie jak powyżej - będzie współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na lata 2007 - 2013, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: PO IG) działania 1.4. - Wsparcie procesów celowych osi priorytetowej 1 Badania i rozwój nowoczesnych technologii oraz działania 4.1. - Wsparcie wdrożeń wyników prac badawczo - rozwojowych osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia.

Oznacza to, że część ponoszonych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych Projektu (tj. uznanych w ramach Projektu za wydatki, które mogą być współfinansowane) będzie dofinansowana ze środków PO IG, przy czym wypłata dofinansowania nastąpi na wyodrębniony rachunek bankowy Spółki, po złożeniu stosownego wniosku o dokonanie płatności wraz z załączonymi dokumentami źródłowymi (kopie), potwierdzającymi poniesienie wydatków (w tym zapłat za te wydatki), objętych współfinansowaniem. w konsekwencji, wypłata ze środków PO IG będzie następować po kilku / kilkunastu miesiącach następujących po dacie poniesienia przez Spółkę danego wydatku w ramach Projektu.

Na obecnym etapie wniosek Spółki złożony do właściwej instytucji o dofinansowanie Projektu w ramach PO IG został zatwierdzony do dofinansowania, przy czym umowa o dofinansowanie w ramach PO IG nie została jeszcze podpisana z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP), która dla PO IG pełni rolę Instytucji Wdrażającej. Umowa ta jest obecnie na etapie ostatecznych uzgodnień, przy czym Spółka przewiduje, że podpisanie w/w umowy nastąpi w IV kwartale 2009 r.

Wobec zatwierdzenia Projektu do dofinansowania, Spółka ponosi już pierwsze wydatki związane z realizacją prac badawczo-rozwojowych w ramach tego Projektu, które w części mają być dofinansowane w ramach PO IG.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wytworzenie prototypowej maszyny w ramach prowadzonej przez Spółkę pracy badawczo - rozwojowej podlega zaliczeniu do wydatków na prace rozwojowe zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia?
2.  Czy prawidłowym jest uznanie, że otrzymane dofinansowanie z PO IG w dacie kasowego wpływu do Spółki, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a ponoszone wydatki objęte współfinansowaniem w dacie ich poniesienia stanowią koszty uzyskania przychodów?
3.  W przypadku uznania, że odpowiedź na pytanie 2 jest negatywna, czy prawidłowym jest twierdzenie, że wydatki kwalifikowane ponoszone przez Spółkę w ramach Projektu, w części, która ma być współfinansowana ze środków PO IG podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w miesiącu kasowego otrzymania płatności z PO IG, co oznacza, że do czasu otrzymania współfinansowania stanowią one w całości koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 dot. stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego.

Wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach Projektu, w tym również wydatki, które są objęte współfinansowaniem z PO IG, będą uznawane w całości za koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, co wynika z art. 15 ust. 4a pkt 1 w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, otrzymane w przyszłości dofinansowanie z PO IG należy rozpoznać jako przychód podlegający opodatkowaniu w dacie wpływu środków na rachunek bankowy Spółki, stosownie do regulacji art. 12 ust. 3 oraz ust. 3e ww. ustawy.

Stanowisko powyższe potwierdza również interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 30.08.2006 r. znak DD6-8213-8/06/DZ/412.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 dot. stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego.

W sytuacji uznania, że płatności, które otrzyma Spółka w ramach współfinansowania Projektu ze środków PO IG stanowią przychód / dochód zwolniony od podatku na podstawie art. 17 pkt 21 lub pkt 47 lub pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zostały pokryte płatnością z PO IG.

Z uwagi na fakt, iż płatności w ramach PO IG mają wpływać na rachunek Spółki w okresach następujących po dokonaniu wydatków objętych współfinansowaniem, Spółka stoi na stanowisku, że korekty kosztów uzyskania przychodów (w tym za okresy wsteczne) winna dokonać jednorazowo w miesiącu otrzymania płatności z PARP; do czasu otrzymania dofinansowania, wydatki ponoszone w ramach Projektu (w tym objęte współfinansowaniem) rozliczane będą na zasadach ogólnych bez zastosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 48 lub pkt 58 ww. ustawy.

Płatności otrzymywane w ramach PO IG - stanowiące współfinansowanie Projektu realizowanego przez Spółkę, w rachunku podatkowym winny być rozpoznawane w dacie ich faktycznego otrzymania, co wynika z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz pkt 58 ww. ustawy wskazują, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpowiednio:

*   odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie,

*   wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 (\`(...)\`).

Jak wynika z przytoczonych przepisów ustawodawca uzależnił obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów amortyzacji, od faktycznego otrzymania zwrotu / odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków otrzymanych na nabycie środka trwałego.

Analogiczna regulacja dotyczy wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków / kosztów innych, niż na nabycie środków trwałych; obowiązek uznania takowych wydatków za wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów uzależniony jest od faktycznego sfinansowania tych wydatków z dochodów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - które w rachunku podatkowym występują dopiero w momencie ich kasowego otrzymania.

Wnioski takie wynikają ze sformułowań użytych w tych jednostkach redakcyjnych w trybie dokonanym: odliczonym, zwróconym, sfinansowanym.

W związku z powyższym, Spółka biorąc pod uwagę datę rozpoznania przychodu z tytułu płatności, które ma otrzymać oraz literalną treść przepisów art. 16 ust. 1 pkt 48 i 58 ww. ustawy stoi na stanowisku, że do czasu fizycznego otrzymania dofinansowania nie będzie zobowiązana do wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków, które będą w przyszłości dofinansowane w ramach PO IG, przy czym w rozliczeniu za miesiąc otrzymania płatności Spółka winna dokonać korekty kosztów jednorazowo i narastająco (w tym za okresy wsteczne); korekta ta nie będzie powodować zaś konieczności zmiany kosztów uzyskania przychodów w miesiącach poprzedzających uzyskanie dofinansowania, a tym samym zmiany wpłaconych przez Spółkę zaliczek na podatek / podatku.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajdujemy w m.in. w postanowieniu Urzędu Skarbowego Poznań - Śródmieście nr ZD/415-43/05 z dnia 17 stycznia 2006 r., postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Końskich znak PD 415/35/2005/2006 z dnia 3 marca 2006 r., czy też w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 sierpnia 2008 r. znak ITPB3/423-349/08/AM.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytań nr 2 i nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania nr 2,

*   **prawidłowe** w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszelkie wydatki – po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, tj. wymienionych w negatywnym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów – o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z przychodami. Mowa tu zarówno o kosztach bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem, jak i o kosztach dotyczących całokształtu działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem firmy.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie Projektu pt. „Opracowanie technologii mechanicznego urabiania skał w kopalniach Spółki”, który będzie współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na lata 2007 – 2013, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: PO IG) działania 1.4. – Wsparcie procesów celowych osi priorytetowej 1 Badania i rozwój nowoczesnych technologii oraz działania 4.1. – Wsparcie wdrożeń wyników prac badawczo – rozwojowych osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia.

Przewiduje, przy tym, że podpisanie ww. umowy z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości nastąpi w IV kwartale 2009 r. Spółka ponosi już pierwsze wydatki związane z tym Projektem.

W świetle powyższego, wydatki związane z wdrażaniem projektu przez Wnioskodawcę, ponoszone do momentu otrzymania dofinansowania ze środków własnych, a jednocześnie nie ujęte w katalogu negatywnym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Ustawa o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005 r. (Dz. u. Nr 249, poz. 2104) (nowela z dnia 8 grudnia 2006 r. – Dz. u. Nr 249, poz. 1832), która weszła w życie w dniu 29 grudnia 2006r. w art. 5 ust. 1 pkt 2 określiła, że środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu ( EFTA).

Zmiana statusu środków unijnych i włączenie ich do budżetu państwa w ustawie o finansach publicznych powoduje, że programy operacyjne od 2007r. są finansowane według zasad określonych w znowelizowanej ustawie o finansach publicznych. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak i współfinansujących środków krajowych przeznaczone na realizację tych programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje rozwojowe ( art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2009 r., wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Jednocześnie, wydatki sfinansowane z przychodów uzyskanych z powyższej pomocy, tzn. jako wolnych od podatku, nie są zaliczane do kosztów podatkowych. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 58 ww. ustawy, w myśl którego wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 48 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem Wnioskodawca, w momencie otrzymania dotacji na pokrycie kosztów Projektu (sfinansowanych wcześniej ze środków własnych Wnioskodawcy) jest zobowiązany wyłączyć przedmiotowe wydatki z kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, skoro dotacje jakie otrzyma Spółka będą stanowiły przychód, który będzie zwolniony z opodatkowania na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to nie można uznać stanowiska w zakresie przedstawionego stanu faktycznego dot. pytania 2 za prawidłowe.

Natomiast stanowisko w zakresie pytania 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się również, iż wniosek Spółki w zakresie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego dot. podatku dochodowego od osób prawnych, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 26 stycznia 2010 r. nr ILPB3/423-997/09-3/GC.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.