Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.862.2024.2.MGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-24
Teza: Możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: lekarze; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; pracodawca-usługi na rzecz byłego pracodawcy
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 listopada 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie
    ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na
    wezwanie – pismem z 14 stycznia 2025 r. (wpływ 14 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)
    Od ... lutego 2021 r. jest Pani zatrudniona w ramach stosunku pracy w rozumieniu ustawy
    z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, jako lekarz rezydent w jednostce akredytowanej do
    prowadzenia specjalizacji z medycyny rodzinnej - Przychodnia Lekarska ... .Umowa o pracę
    (umowa rezydencka) została zawarta na czas określony - 4 lata, do ... stycznia 2025 r.,
    wyłącznie w ramach umowy o odbywanie specjalizacji, co jest regulowane przez ustawę z
    5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty.
    Rodzaj wykonywanej pracy w zawartej umowie o pracę to: lekarz odbywający szkolenie
    specjalizacyjne z zakresu medycyny rodzinnej w ramach szkoleniowego etatu
    rezydenckiego (tj. jako lekarz rezydent).
    Czas trwania umowy jest ograniczony ramami szkolenia specjalizacyjnego. Szkolenie
    zostanie ukończone wcześniej, ponieważ wcześniej zostały ukończone wszystkie
    wymagane kursy i staże określone w programie specjalizacji, więc umowa o pracę
    zostanie rozwiązana za porozumieniem stron ... stycznia 2025 r.
    W uzupełnieniu wniosku wyjaśniła Pani, że umowa o pracę jednak nie zostanie rozwiązana
    wcześniej (... stycznia 2025 r.), zakończy się w planowanym terminie, tj. ... stycznia 2025 r.
    Od pracodawcy otrzymała Pani ofertę zatrudnienia jako lekarz specjalista medycyny
    rodzinnej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (B2B) po ukończeniu
    szkolenia specjalistycznego. W chwili obecnej nie prowadzi Pani jednoosobowej
    działalności gospodarczej. Dodatkowo pracuje Pani (poza umową o pracę) w ramach
    umów zlecenie, w ramach których świadczy Pani usługi medyczne, dydaktyczne oraz z
    zakresu medycyny estetycznej.
    W 2025 r. chciałaby Pani założyć jednoosobową działalność gospodarczą - indywidualną
    praktykę lekarską, w ramach której chciałaby świadczyć usługi na rzecz byłego pracodawcy
    (po zakończeniu umowy o pracę) dotyczące świadczeń w zakresie podstawowej opieki
    zdrowotnej oraz kontynuować współpracę z jednostkami, gdzie obecnie jest Pani
    zatrudniona w ramach umowy zlecenie. Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy
    teoretycznej oraz praktycznej w danej dziedzinie medycyny, w Pani przypadku medycyny
    rodzinnej. Wykonywana przez Panią praca na zajmowanym stanowisku, nie jest pracą w
    pełni samodzielną. Nadzór nad przebiegiem specjalizacji pełni kierownik specjalizacji,
    będący lekarzem specjalistą medycyny rodzinnej - lekarz rezydent nie ponosi całkowitej
    odpowiedzialności za swoją pracę, a pracuje pod nadzorem starszego stażem pracy
    lekarza specjalisty. Kierownik specjalizacji decyduje m.in. o zakresie obowiązków,
    minimalnym wieku konsultowanego pacjenta oraz długości czasu wizyty. W relacji z
    rezydentem kierownik specjalizacji, m.in.: konsultuje wątpliwości dotyczące diagnostyki i
    leczenia pacjentów. Podkreśla Pani, że lekarz rezydent dopiero uczy się prawidłowo
    stawiać diagnozy, planować sposób leczenia pacjenta i przewidywać dalsze sytuacje w
    leczeniu. Całość szkolenia rezydenckiego wynikającego z zawartej umowy o pracę,

    zakończona jest Państwowym Egzaminem Specjalizacyjnym i uzyskaniem tytułu specjalisty
    w danej dziedzinie (w Pani przypadku - lekarz medycyny rodzinnej). Godziny pracy zgodnie
    z pracą etatową wynoszą średnio 7 godzin i 35 minut dziennie.
    Ze szczegółowego zakresu uprawnień w umowie o pracę wynika uczestniczenie w kursach
    i szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe, a przede wszystkim realizowanie
    pracy zgodnie z programem specjalizacji w danej dziedzinie (ściśle określone, co do
    rodzaju i ilości procedury, konkretne rodzaje i czas trwania staży kierunkowych w formie
    oddelegowania do innych podmiotów leczniczych posiadających akredytację do szkolenia
    rezydentów, kursy specjalizacyjne oraz szkolenia, wynikające z umowy szkoleniowej -
    umowy rezydenckiej), zdobywanie oraz doskonalenie kwalifikacji do wykonywania zawodu
    lekarza specjalisty.
    Planuje Pani współpracę z Przychodnią Lekarską ... jako specjalista medycyny rodzinnej po
    zakończeniu rezydentury. Planuje Pani świadczyć usługi medyczne w ramach działalności
    gospodarczej (opodatkowanie w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych) w
    formie umowy kontraktowej (umowy cywilnej) dla dotychczasowego pracodawcy
    (Przychodnia Lekarska ...), jednak już jako specjalista medycyny rodzinnej nie lekarz
    rezydent. Świadczone usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz
    Przychodni ... miałyby odmienny charakter w stosunku do ww. umowy rezydenckiej.
    Umowa kontraktowa, jaka zostanie zawarta, będzie obejmowała inny zakres obowiązków
    niż obowiązki wynikające z obecnie trwającej umowy o pracę. Obejmowałyby ona:
      wykonywanie samodzielnych i bez nadzoru lekarza specjalisty konsultacji i porad
      ambulatoryjnych;
      prowadzenie procesu diagnostycznego i leczniczego u pacjentów chorych przewlekle
      (planowanie badań laboratoryjnych i obrazowych, konsultacji, zaordynowanie
      leczenia, wizyty kontrolne);
      działania z zakresu profilaktyki i promocji zdrowia, w tym kwalifikacja do szczepień
      ochronnych.
    Świadczone usługi obejmowałyby wszystkich pacjentów bez względu na wiek. Jako
    specjalista mogłaby Pani również sprawować nadzór nad pracą rezydentów. Godziny
    pracy również mogą być inne w zależności od zapotrzebowania w danym sezonie, np.
    zwiększenie liczby godzin pracy w sezonie infekcyjnym ponad 7 godzin 35 minut dziennie.
    Umowa B2B zostałaby podpisana dopiero po zakończeniu umowy o pracę na czas
    określony (wynika to z zakończenia szkolenia specjalizacyjnego), więc czynności byłyby
    wykonywane na rzecz Przychodni ... wyłącznie w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej.
    Podsumowując, czynności na podstawie przyszłej zawartej umowy B2B nie będą tożsame
    z czynnościami wykonywanymi przez Panią w ramach obecnego stosunku pracy
    wynikającego z zawartej i obecnie jeszcze obowiązującej umowy o pracę. W trakcie
    obowiązywania umowy o pracę odbywa Pani szkolenie specjalizacyjne pod nadzorem
    Kierownika Specjalizacji. Po zakończeniu umowy o pracę, w ramach planowanego
    świadczenia usług z tytułu prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej
    wykonywałaby Pani swoje obowiązki samodzielnie, a nowo zawarta umowa w tym
    zakresie nie miałaby już charakteru szkoleniowego. Zmianie uległoby: stanowisko, zakres
    czynności oraz zakres odpowiedzialności między umową o pracę a umową o świadczenie
    usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Zmieniłyby się znacznie Pani
    obowiązki i odpowiedzialność, ponieważ z osoby szkolącej się oraz wykonującej swoją
    pracę pod nadzorem specjalisty, będzie Pani lekarzem pracującym samodzielnie, bez
    nadzoru, okresowo nadzorującą innych lekarzy. W przyszłej umowie cywilnoprawnej
    ponosiłaby Pani całkowitą i pełną odpowiedzialność za swoje działania i zaniechania

    związane z realizacją świadczeń zdrowotnych objętych umową. Ponadto jako lekarz
    specjalista nabędzie Pani uprawnienia do udzielania konsultacji specjalistycznych.
    Doprecyzowała Pani, że prowadzona przez Panią działalność gospodarcza będzie
    działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Będzie Pani
    spełniać warunki określone w art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz do
    wykonywanej przez Panią działalności nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w
    art. 8 ww. ustawy.

## Pytanie

Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, w oparciu o przepisy ustawy o
    zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne,
    istnieje możliwość w 2025 r. opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w
    sytuacji, kiedy po rozwiązaniu umowy o pracę na stanowisku lekarz rezydent zawartej z
    Przychodnią ..., będzie Pani świadczyć usługi na rzecz byłego pracodawcy w ramach
    wykonywanej jednoosobowo działalności gospodarczej, jako lekarz specjalista, gdy zakres
    usług świadczonych po rozwiązaniu umowy o pracę nie będzie zbieżny z tymi
    występującymi w trakcie zatrudnienia w ramach umowy o pracę?
    Pani stanowisko w sprawie
    W Pani ocenie, istnieje możliwość opodatkowania przychodów z przyszłej działalności
    gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Wykonywany zakres czynności w okresie trwania umowy o pracę (umowa rezydencka) jest
    inny od tego, który będzie wykonywany w oparciu o prowadzoną działalność gospodarczą.
    Podstawowe różnice to samodzielność oraz brak nadzoru w wykonywanych czynnościach,
    charakter wykonywanych czynności, stopień odpowiedzialności za wykonywane czynności,
    możliwość objęcia nadzorem innych lekarzy rezydentów. Czynności te są inne na etapie
    szkoleniowym, w trakcie odbywania praktyki lekarskiej podczas obowiązywania
    rezydentury lekarskiej, a inne podczas świadczenia usług zdrowotnych jako lekarz
    specjalista w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, co zostało opisane wyżej.
    Uważa Pani, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.), zasadne będzie rozliczenie podatku dochodowego w formie
    ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, gdyż czynności wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej nie będą zbieżne z czynnościami w ramach umowy o pracę.
    Przyjmuje Pani, że zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów
    ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same
    (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał w
    ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. W konsekwencji powyższego,
    nie będą tożsame (odpowiadające) czynności, które pokrywają się jedynie w części.
    Stanowisko to podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 5
    maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2163/09. W tej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny
    wyjaśnił - odwołując się do orzeczenia w sprawie sygn. akt II FSK 516/09 - że „zwrot
    normatywny odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub
    obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik
    wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy (por. wyrok NSA z
    20 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 516/09, niepubl.). Jeżeli więc czynności, które podatnik
    wykonywał w ramach stosunku pracy są różne, to nie mogą być jednocześnie tożsame”.
    Wskazana linia orzecznicza jest stała i ugruntowana w orzecznictwie sądów
    administracyjnych. Przykładowo, na wskazane wyżej wyroki powołał się również Naczelny

    Sąd Administracyjny w wyroku z 18 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2416/16 oraz
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Gl
    1056/15.
    Reasumując, uważa Pani, że czynności wykonywane obecnie jako lekarz rezydent na rzecz
    Przychodni Lekarskiej ... z tytułu zawartej umowy o pracę, będą się różnić od czynności
    świadczonych po uzyskaniu tytułu specjalisty, które to czynności będą wykonywane przez
    Panią na rzecz Przychodni po rozwiązaniu umowy o pracę, a w ramach indywidualnej
    działalności gospodarczej. Obydwa zakresy czynności są różne, zatem nie są tożsame i nie
    mogą być uznane za „czynności odpowiadające”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):
      Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym
      niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące
      pozarolniczą działalność gospodarczą.
    W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza
      pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku
      dochodowym.
    Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
      a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ww. ustawy:
      Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
      1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
      wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
      niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
      2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych
      przez zlecającego te czynności;
      3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
      prowadzoną działalnością.
    Według art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z
      pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek
      dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

    Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:
      Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność
      gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską
      Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady
      Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług
      (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz.
      2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych
      i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej
      „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12
      ust. 10a.
    Jak wskazuje art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
      z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
      a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
        wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
      b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
        przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000
        euro.
    Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
    uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w
    art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne.
    Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
      zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
      1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
      rozdziale 3;
      2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
      podatku dochodowego;
      3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
      a) prowadzenia aptek,
      b) uchylony
      c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
      d) - e) uchylony
      f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
      mechanicznych;
      4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
      odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych
      źródeł energii;
      5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
      działalności wykonywanej:
      a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
      b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez
      jednego lub każdego z małżonków,
      c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez
      drugiego małżonka

      - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej
      działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
      6) (uchylony).
    W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:
      Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który
      wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
      uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów
      lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy,
      odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
      1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
      2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
      - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
      roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku
      podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Jak wynika z powyższego możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona
    w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu
    świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają
    czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku
    prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku
    poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w
    ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
    Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy
    opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych.
    Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z
      pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu
      skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
      przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
      przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
      pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku
      podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1b ww. ustawy:
      Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również
      lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1
      złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o
      rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania
      dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art.
      30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej
      ustawy.
    W myśl art. 9 ust. 1c ww. ustawy:
      Oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na
      podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i
      Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U.
      2022 poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.
    Z opisu sprawy wynika, że od ... lutego 2021 r. jest Pani zatrudniona w ramach stosunku
    pracy, jako lekarz rezydent w Przychodni Lekarskiej ... Umowa o pracę (umowa

    rezydencka) została zawarta na czas określony do ... stycznia 2025 r. Rodzaj wykonywanej
    pracy w zawartej umowie o pracę to: lekarz odbywający szkolenie specjalizacyjne z
    zakresu medycyny rodzinnej w ramach szkoleniowego etatu rezydenckiego. W chwili
    obecnej nie prowadzi Pani jednoosobowej działalności gospodarczej. W 2025 r. chciałaby
    Pani założyć jednoosobową działalność gospodarczą - indywidualną praktykę lekarską, w
    ramach której chciałaby świadczyć usługi na rzecz byłego pracodawcy (po zakończeniu
    umowy o pracę) dotyczące świadczeń w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej oraz
    kontynuować współpracę z jednostkami, gdzie obecnie jest Pani zatrudniona w ramach
    umowy zlecenie. Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy teoretycznej oraz praktycznej w
    danej dziedzinie medycyny, w Pani przypadku medycyny rodzinnej. Wykonywana przez
    Panią praca na zajmowanym stanowisku, nie jest pracą w pełni samodzielną. Nadzór nad
    przebiegiem specjalizacji pełni kierownik specjalizacji, będący lekarzem specjalistą
    medycyny rodzinnej - lekarz rezydent nie ponosi całkowitej odpowiedzialności za swoją
    pracę, a pracuje pod nadzorem starszego stażem pracy lekarza specjalisty. Kierownik
    specjalizacji decyduje m.in. o zakresie obowiązków, minimalnym wieku konsultowanego
    pacjenta oraz długości czasu wizyty. W relacji z rezydentem kierownik specjalizacji, m.in.:
    konsultuje wątpliwości dotyczące diagnostyki i leczenia pacjentów. Podkreśla Pani, że
    lekarz rezydent dopiero uczy się prawidłowo stawiać diagnozy, planować sposób leczenia
    pacjenta i przewidywać dalsze sytuacje w leczeniu. Całość szkolenia rezydenckiego
    wynikającego z zawartej umowy o pracę, zakończona jest Państwowym Egzaminem
    Specjalizacyjnym i uzyskaniem tytułu specjalisty w danej dziedzinie (w Pani przypadku -
    lekarz medycyny rodzinnej). Godziny pracy zgodnie z pracą etatową wynoszą średnio 7
    godzin i 35 minut dziennie. Ze szczegółowego zakresu uprawnień w umowie o pracę
    wynika uczestniczenie w kursach i szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe, a
    przede wszystkim realizowanie pracy zgodnie z programem specjalizacji w danej
    dziedzinie (ściśle określone, co do rodzaju i ilości procedury, konkretne rodzaje i czas
    trwania staży kierunkowych w formie oddelegowania do innych podmiotów leczniczych
    posiadających akredytację do szkolenia rezydentów, kursy specjalizacyjne oraz szkolenia,
    wynikające z umowy szkoleniowej - umowy rezydenckiej), zdobywanie oraz doskonalenie
    kwalifikacji do wykonywania zawodu lekarza specjalisty. Planuje Pani świadczyć usługi
    medyczne w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanie w ramach ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych) w formie umowy kontraktowej (umowy cywilnej) dla
    dotychczasowego pracodawcy, jednak już jako specjalista medycyny rodzinnej nie lekarz
    rezydent. Świadczone usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz
    Przychodni miałyby odmienny charakter w stosunku do ww. umowy rezydenckiej.
    Umowa kontraktowa, jaka zostanie zawarta, będzie obejmowała inny zakres obowiązków
    niż obowiązki wynikające z obecnie trwającej umowy o pracę, tj.:
      wykonywanie samodzielnych i bez nadzoru lekarza specjalisty konsultacji i porad
      ambulatoryjnych;
      prowadzenie procesu diagnostycznego i leczniczego u pacjentów chorych przewlekle
      (planowanie badań laboratoryjnych i obrazowych, konsultacji, zaordynowanie
      leczenia, wizyty kontrolne);
      działania z zakresu profilaktyki i promocji zdrowia, w tym kwalifikacja do szczepień
      ochronnych.
    Świadczone usługi obejmowałyby wszystkich pacjentów bez względu na wiek. Jako
    specjalista mogłaby Pani również sprawować nadzór nad pracą rezydentów. Godziny
    pracy również mogą być inne w zależności od zapotrzebowania w danym sezonie, np.
    zwiększenie liczby godzin pracy w sezonie infekcyjnym ponad 7 godzin 35 minut dziennie.
    Zmianie uległoby: stanowisko, zakres czynności oraz zakres odpowiedzialności między
    umową o pracę a umową o świadczenie usług w ramach jednoosobowej działalności
    gospodarczej. Zmieniłyby się znacznie Pani obowiązki i odpowiedzialność, ponieważ z

    osoby szkolącej się oraz wykonującej swoją pracę pod nadzorem specjalisty, będzie Pani
    lekarzem pracującym samodzielnie, bez nadzoru, okresowo nadzorującą innych lekarzy. W
    przyszłej umowie cywilnoprawnej ponosiłaby Pani całkowitą i pełną odpowiedzialność za
    swoje działania i zaniechania związane z realizacją świadczeń zdrowotnych objętych
    umową. Ponadto jako lekarz specjalista nabędzie Pani uprawnienia do udzielania
    konsultacji specjalistycznych.
    Mając na względzie powołane wyżej przepisy na tle przedstawionych okoliczności sprawy
    stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które będzie Pani świadczyła w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz wskazanego podmiotu leczniczego, różnił
    się będzie od czynności wykonywanych do ... stycznia 2025 r. w ramach stosunku pracy z
    tym samym podmiotem leczniczym w ramach szkolenia specjalizacyjnego, tj. świadczone
    w przyszłości usługi na rzecz podmiotu leczniczego, nie będą tożsame z czynnościami,
    które wykonuje Pani obecnie w ramach umowy o pracę, to nie będą zachodzić
    okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłączające
    możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych.
    Tym samym, po zakończeniu umowy o pracę na stanowisku lekarz rezydent może Pani
    wybrać w 2025 r. jako formę opodatkowania przychodów uzyskanych w ramach
    jednoosobowej działalności gospodarczej ryczałt od przychodów ewidencjonowanych,
    jeżeli przedstawione okoliczności sprawy nie ulegną zmianie, a także spełni Pani pozostałe
    ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie.
    Reasumując, Pani stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz
    prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego
    postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z
    29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w
    przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem
    uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy
    czynności wykonywane przez Panią w ramach umowy o pracę, odpowiadają
    czynnościom, które będzie Pani wykonywać w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i
    sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o
    postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania
    podatkowego.
    Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności
    podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej
    interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy
    przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym.
    W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu
    przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi
    domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
    udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi
    on dla siebie korzystne skutki prawne.

    W odniesieniu do powołanych przez Panią wyroków sądów administracyjnych
    zaznaczam, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie
    mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem Pani wniosku.
    Interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie poruszane
    przez Panią we wniosku (w szczególności powołany przez Panią we własnym stanowisku
    art. 9a ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), który odnosi się do możliwości opodatkowania
    podatkiem liniowym) nie podlegały ocenie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.