Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.369.2024.6.EZW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-13
Teza: WIS USŁUGA – udostępnianie sali gimnastycznej w budynku Szkoły Podstawowej (…), który nie stanowi obiektu sportowego, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej w celu aktywnego spędzania czasu.
Słowa kluczowe: hala-hala sportowa; obiekt-obiekt sportowy; szkoły-szkoła publiczna; udostępnienie; usługi-usługi rekreacyjne; usługi-usługi rozrywkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 16 lipca 2024 r. (data wpływu 16 lipca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 27 sierpnia 2024 r. (data wpływu 27 sierpnia 2024 r.), 30 sierpnia 2024 r. (data wpływu 30 sierpnia 2024 r.), 16 września 2024 r. (data wpływu 16 września 2024 r.), 17 września 2024 r. (data wpływu 17 września 2024 r.), 2 października 2024 r. (data wpływu 2 października 2024 r.) i 2 grudnia 2024 r. (data wpływu 2 grudnia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – udostępnianie sali gimnastycznej w budynku Szkoły Podstawowej (…), który nie stanowi obiektu sportowego, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej w celu aktywnego spędzania czasu

**Opis usługi:**

Gmina, za pośrednictwem Szkoły Podstawowej, udostępnia całą salę gimnastyczną wraz z infrastrukturą socjalną (szatnie, toaleta, łazienka, prysznic) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej na potrzeby aktywnego spędzenia czasu, np. gry w piłkę nożną, siatkówkę, koszykówkę. Udostępnienie sali gimnastycznej następuje na czas, tj. na godziny. Gmina nie posiada umów w formie pisemnej zawartych z osobami fizycznymi. Osoby fizyczne korzystają z sali po wcześniejszym ustaleniu (telefonicznie bądź osobiście) terminu oraz długości korzystania. Przed wejściem dokonują opłaty w kasie, zgodnie z obowiązującym cennikiem. Transakcja jest rejestrowana na kasie fiskalnej i użytkownikowi wydawany jest paragon. Sala gimnastyczna znajduje się w budynku Szkoły Podstawowej, który nie stanowi obiektu sportowego. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych obiekt ten jest sklasyfikowany do kodu 1263 „Budynki szkół i instytucji badawczych”.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 93.2

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 16 lipca 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 27 sierpnia 2024 r. poprzez przesłanie podpisanego formularza do wniosku WIS, w dniu 30 sierpnia 2024 r. poprzez przesłanie pełnomocnictwa szczególnego (…) do reprezentowania Wnioskodawcy w całym postępowaniu, w dniu 16 września 2024 r. o przesłanie stosownych dokumentów oraz w dniu: 17 września 2024 r., 2 października 2024 r. oraz 2 grudnia 2024 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:**

Gmina (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest właścicielem obiektów sportowo-rekreacyjnych znajdujących się na jej terenie. W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują placówki oświatowe będące jednostkami budżetowymi Gminy (dalej: Jednostki). Rozliczenia VAT Gminy i Jednostek zostały scentralizowane od 1 stycznia 2017 r. w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280, ze zm.).

Gmina jest właścicielem budynków wykorzystywanych przez Jednostki na potrzeby swojej działalności. Jednocześnie przedmiotowe budynki znajdują się w trwałym zarządzie Jednostek.

W skład obiektów Jednostek wchodzą budynki, w których mieszczą się sale gimnastyczne.

Gmina, za pośrednictwem Jednostek, udostępnia sale gimnastyczne wraz z infrastrukturą socjalną (szatnie, toaleta, łazienka, prysznic) zainteresowanym podmiotom trzecim do korzystania na cele sportowe lub rekreacyjne. Niniejszy wniosek dotyczy udostępniania sal gimnastycznych wraz z infrastrukturą socjalną osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, a także klubom sportowym i innym stowarzyszeniom na cele niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zgodne z przeznaczeniem tych obiektów (sport, rekreacja).

Sale gimnastyczne wraz z infrastrukturą socjalną są udostępniane przez Gminę na podstawie zawieranych umów w formie pisemnej lub ustnej.

Przykładowo Gmina może udostępniać sale gimnastyczne osobom fizycznym na potrzeby aktywnego spędzenia czasu, np. gry w piłkę nożną, siatkówkę, koszykówkę, jak również klubom sportowym na potrzeby przeprowadzenia treningu lub organizacji zawodów sportowych, prowadzenia zajęć z uczniami szkół. Świadczona przez Gminę usługa polega na pozostawieniu sal gimnastycznych wraz z infrastrukturą socjalną do dyspozycji zainteresowanego podmiotu trzeciego na określony czas (np. 1-2 godziny).

Minimalne ceny (brutto) za korzystanie z obiektów sportowych znajdujących się na terenie Jednostek wynikają obecnie z zarządzenia (…).

Gmina powzięła wątpliwości co do klasyfikacji przedmiotowej usługi na potrzeby ustalenia stawki VAT.

W ocenie Gminy, przedmiotowa usługa powinna zostać zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 93.11.10.0: „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, a co za tym idzie powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, ze zm.; dalej: ustawa o VAT) dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według PKWiU w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Ponadto, w myśl art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 55 załącznika nr 3 do ustawy o VAT zostały wskazane usługi związane z działalnością obiektów sportowych, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

\- usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe, ujeżdżalnie itp.,

\- usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,

\- usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług związanych z działalnością wyciągów narciarskich, sklasyfikowanych w 49.39.20.0,

\- usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0,

\- wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanych w 77.21.10.0,

\- usług świadczonych w centrach fitness, sklasyfikowanych w 93.13.10.0

\- usług związanych z działalnością parków rekreacyjnych i plaż, sklasyfikowanych w 93.29.11.0.

Ponadto, zgodnie z precedensem nr 1 z 24 czerwca 2016 r. grupowanie PKWiU 93.11.10.0 obejmuje udostępnianie obiektu sportowego na zasadzie wykupienia wstępu (np. karnetów, biletów wstępu) uprawniającego do korzystania z obiektu zgodnie z jego charakterem, niezależnie czy celem wstępu jest uprawianie sportu czy rekreacja.

W konsekwencji, skoro zainteresowane podmioty trzecie wykorzystują udostępniane sale gimnastyczne zgodnie z ich przeznaczeniem na cele sportowe i rekreacyjne, to w ocenie Gminy opisana powyżej usługa powinna zostać zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 93.11.10.0: „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

W celu sprecyzowania jednej, konkretnej usługi tutejszy organ pismem z dnia 4 września 2024 r. znak 0112-KDSL2-2.440.369.2024.1.EZW na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 42b ust. 2 pkt 3 i 5, art. 42b ust. 7a i art. 42g ust. 2 ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – o wskazanie następujących informacji:

1\. Jaka konkretnie jednostka oświatowa prowadzona przez Gminę świadczy usługę mającą być przedmiotem analizy?

2\. Czy udostępniana jest cała sala gimnastyczna czy tylko jej część? Jeżeli część, to należy wskazać jaka to konkretnie część.

3\. Czy budynek, w którym udostępniana jest w ramach przedmiotowej usługi sala gimnastyczna, jest obiektem sportowym?

Przez obiekt sportowy należy rozumieć samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (https://stat.gov.pl/ metainformacje/slownik-pojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/244,pojecie. html).

4\. Jednoznaczne wskazanie jakiej jednej, konkretnej grupie podmiotów udostępniana jest sala gimnastyczna, tj.:

a. osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, czy

b. klubom sportowym, czy

c. stowarzyszeniom?

Należało wskazać jedną, konkretną grupę podmiotów.

5\. Jednoznaczne wskazanie, w jakim celu udostępniana jest sala gimnastyczna jednej, konkretnej grupie podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 4 niniejszego wezwania? Należało wskazać jeden konkretny cel.

6\. Jednoznaczne wskazanie, na jaki czas następuje odpłatne udostępnienie sali gimnastycznej konkretnej grupie podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 4 niniejszego wezwania? Należało wskazać jeden konkretny przedział czasowy.

7\. Czy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność w razie wystąpienia kontuzji u korzystających z sali gimnastycznej w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku? Jeżeli tak, to za co i wobec kogo?

8\. Jak skalkulowane jest wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 4 niniejszego wezwania w celu wskazanym zgodnie z pkt 5 niniejszego wezwania?

Ponadto, Organ prosił o przesłanie:

a) Kserokopii umowy zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotem wskazanym zgodnie z pkt 4 niniejszego wezwania na świadczoną usługę będącą przedmiotem wniosku (wraz ze wszystkimi aneksami i załącznikami będącymi jej integralną częścią).

b) Regulaminu korzystania z udostępnianej sali gimnastycznej.

c) Zarządzenia (…), z którego wynikają ceny za korzystanie z obiektów sportowych.

d) Innych dokumentów, np. harmonogramu udostępniania sali gimnastycznej, itp. dotyczących usługi będącej przedmiotem wniosku.

e) Wszelkich ustnych ustaleń, które zostały poczynione przez Wnioskodawcę oraz podmiot wskazany zgodnie z pkt 4 niniejszego wezwania w sytuacji, gdy umowa na usługę będącą przedmiotem wniosku nie została zawarta w formie pisemnej.

W dniu 16 września 2024 r. uzupełniono wniosek poprzez przesłanie następujących dokumentów:

(…)

Odpowiadając na pytania zawarte w wezwaniu z dnia 4 września 2024 r. Wnioskodawca w piśmie z dnia 17 września 2024 r. wskazał, że:

Ad 1. Na terenie Gminy wiele jednostek organizacyjnych świadczy usługi mające być przedmiotem analizy, przykładowo:

· Szkoła Podstawowa (…),

· Zespół Szkół (…),

· Szkoła Podstawowa (…),

· Miejskie Przedszkole (…),

· oraz inne placówki oświatowe posiadające hale sportowe.

Ad 2. Udostępniane są całe sale gimnastyczne.

Ad 3. Sale gimnastyczne znajdują się w budynkach szkół i przedszkoli, które nie stanowią obiektów sportowych.

Ad 4. Sala gimnastyczna jest udostępniana wszystkim osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Ad 5. Gmina udostępnia sale gimnastyczne osobom fizycznym na potrzeby aktywnego spędzenia czasu, np. gry w piłkę nożną, siatkówkę, koszykówkę.

Ad 6. Odpłatne udostępnienie sali gimnastycznej konkretnej grupie podmiotów następuje na czas, tj. na godziny

Ad 7. Nie, Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności w razie wystąpienia kontuzji u korzystających z sali gimnastycznej.

Ad 8. Wynagrodzenie skalkulowane jest w oparciu o stawki obowiązujące w cenniku. Ceny wynajmu zależą od powierzchni wynajmowanego pomieszczenia oraz ilości godzin, na jakie sala jest wynajmowana.

Z kolei w piśmie z dnia 2 października 2024 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca na pytania tutejszego organu zawarte w wezwaniu z dnia 25 września 2024 r., znak 0112-KDSL2-2.440.369.2024.2.EZW, odpowiedział m.in. w następujący sposób:

1) Jednoznaczne wskazanie, czy w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku sala gimnastyczna jest udostępniana:

a) Klubowi sportowemu (…)

czy

b) (…)

czy

c) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej?

Należało wybrać tylko jedna opcję.

Odpowiedź: W ramach usługi będącej przedmiotem wniosku sala gimnastyczna jest udostępniana osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Sala jest udostępniana klubom sportowym lecz zagadnienie w tym zakresie zostanie poruszone w odrębnym wniosku.

2) Jeśli przedmiotem wniosku jest udostępnianie sali gimnastycznej osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (opcja c), to należy przesłać kserokopie aktualnie obowiązującej umowy zawartej przez Wnioskodawcę z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej na świadczoną usługę będącą przedmiotem wniosku (wraz ze wszystkimi załącznikami będącymi jej integralną częścią). W przypadku gdy umowa w formie pisemnej nie została zawarta – innego dokumentu/dokumentów (np. zlecenia, zamówienia, itp.), a także wskazanie ewentualnych ustnych ustaleń, z których wynikają okoliczności towarzyszące wykonaniu usługi.

Odpowiedź: Gmina nie posiada umów w formie pisemnej zawartych z osobami fizycznymi. Osoby fizyczne korzystające z Sali sportowej po wcześniejszym ustaleniu (telefonicznie bądź osobiście) terminu oraz długości korzystania z Sali. Przed wejściem dokonują opłaty w kasie, zgodnie z obowiązującym cennikiem. Transakcja jest rejestrowana na kasie fiskalnej i użytkownikowi wydawany jest paragon.

3) Jeżeli przedmiotem wniosku jest udostępnianie Sali gimnastycznej Klubowi Sportowemu (…) lub (…) (opcja a lub b) należy wskazać w jakim celu udostępniana jest sala gimnastyczna temu podmiotowi?

Odpowiedź: Nie dotyczy

4) W związku z informacją zawartą w uzupełnieniu wniosku z dnia 17 września 2024 r. o treści: „Sale gimnastyczne znajdują się w budynkach szkół i przedszkoli, które nie stanowią obiektów sportowych", należy wskazać:

a) do jakiego typu obiektów zaliczana jest udostępniana sala gimnastyczna?

b) jaka jest klasyfikacja budynku, w którym znajduje się ww. sala, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.)? Należy wskazać klasę PKOB budynku – symbol PKOB czterocyfrowy.

Odpowiedź: Sale gimnastyczne – w zależności od ich lokalizacji – oznaczone są symbolem 1263 lub 1265.

Ponadto, w dniu 2 grudnia 2024 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując ostatecznie, że:

Wniosek dotyczy sali w budynku Szkoły Podstawowej (…).

Budynek ten nie stanowi obiektu sportowego. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) obiekt ten jest sklasyfikowany: 1263.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 5 grudnia 2024 r., znak 0112-KDSL2-2.440.369.2024.5.EZW, tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 5 grudnia 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”.

Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja R obejmuje:

\- szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług sprzedaży i organizowania wystaw świadczonych przez handlowe galerie sztuki, sklasyfikowanych w 47.00.69.0,

\- usług agentów i agencji artystycznych, występujących w imieniu indywidualnych artystów, sklasyfikowanych w 74.90.20.0,

\- usług wypożyczania książek, sklasyfikowanych w 77.29.19.0,

\- usług agencji biletowych, sklasyfikowanych w 79.90.39.0,

\- usług indywidualnych nauczycieli, zawodowych instruktorów sportowych, trenerów, sklasyfikowanych w 85.51.10.0.

W sekcji R zawarty jest m.in. dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”, który obejmuje:

\- usługi w zakresie rekreacji, rozrywki i sportu, z wyłączeniem działalności muzeów, ochrony miejsc historycznych, działalności ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz rezerwatów przyrody, działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych.

Wnioskodawca proponuje zaklasyfikować świadczoną usługę zgodnie z PKWiU do grupowania 93.11.10.0. W związku z powyższym tutejszy organ wskazuje, że grupowanie 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH”, obejmuje:

\- usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,

\- usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,

\- usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług związanych z działalnością wyciągów narciarskich, sklasyfikowanych w 49.39.20.0,

\- usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0,

\- wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanych w 77.21.10.0,

\- usług świadczonych w centrach fitness, sklasyfikowanych w 93.13.10.0,

\- usług związanych z działalnością parków rekreacyjnych i plaż, sklasyfikowanych w 93.29.11.0.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina, za pośrednictwem Szkoły Podstawowej (…), udostępnia całą salę gimnastyczną wraz z infrastrukturą socjalną (szatnie, toaleta, łazienka, prysznic) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej na potrzeby aktywnego spędzenia czasu, np. gry w piłkę nożną, siatkówkę, koszykówkę. Udostępnienie sali gimnastycznej następuje na czas, tj. na godziny. Gmina nie posiada umów w formie pisemnej zawartych z osobami fizycznymi. Osoby fizyczne korzystają z sali po wcześniejszym ustaleniu (telefonicznie bądź osobiście) terminu oraz długości korzystania. Przed wejściem dokonują opłaty w kasie, zgodnie z obowiązującym cennikiem. Transakcja jest rejestrowana na kasie fiskalnej i użytkownikowi wydawany jest paragon. Sala gimnastyczna znajduje się w budynku Szkoły Podstawowej, który nie stanowi obiektu sportowego. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych obiekt ten jest sklasyfikowany do kodu 1263 „Budynki szkół i instytucji badawczych”.

W tym miejscu wskazać należy, że przez obiekt sportowy rozumieć należy zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (www.stat.gov.pl).

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 grudnia 2023 r. sygn. akt II SA/Bk 817/22, „(…) _należy przyjąć, że obiektami sportowymi mogą być wszelkie obiekty służące do uprawiania tak zdefiniowanego sportu”._

Dodatkowo, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN pojęcie obiekt oznacza „budynek lub zespół budynków; też: urządzenia terenowe”. Natomiast termin sportowy to „dotyczący sportu lub sportowców”.

Obiekty sportowe stanowią zatem zespół budynków przeznaczonych do uprawiania sportu, aktywności fizycznej, posiadają profesjonalne zaplecze oraz różnorodną infrastrukturę, która umożliwia klientom uprawianie dyscyplin sportowych bądź działań mających na celu szeroko pojętą rekreację. Istota i cel funkcjonowania obiektów sportowych sprowadza się więc zwłaszcza do szerzenia aktywności fizycznej.

Główną działalnością obiektów sportowych jest sprzedaż biletów wstępu, karnetów, które upoważniają przykładowo do korzystania z basenu, kortu tenisowego, sauny bądź pozostałej infrastruktury mieszczącej się w obiekcie sportowym. Działalność obiektów sportowych to także prowadzenie różnorodnych zajęć sportowych, np. nauka pływania, gra w tenisa, piłka nożna, poprzez zapewnienie zarówno stosownego wyposażenia, sprzętu, jak i fachowej obsługi, trenerów oraz instruktorów. W działalność obiektów sportowych wpisuje się także organizacja różnorodnych turniejów, zawodów, przykładowo gry w tenisa, piłkę nożną, oraz imprez sportowych, w których udział także następuje poprzez wykupienie biletu wstępu. Imprezy sportowe, turnieje oraz zawody organizowane przez obiekty sportowe, to nie tylko rywalizacja poszczególnych uczestników, możliwość sprawdzenia własnych umiejętności, ale także konsekwentne propagowanie aktywności fizycznej, uprawiania sportu.

Jak wynika z powyższego, salę gimnastyczną można by postrzegać jako obiekt sportowy. Sala gimnastyczna może stanowić samodzielny budynek (np. halę) bądź precyzyjnie wydzielone pomieszczenie w budynku szkoły/przedszkola, które służy do uprawiania sportu bądź rekreacji. W sprawie będącej przedmiotem analizy, sala gimnastyczna posiada także stosowne zaplecze, infrastrukturę socjalną taką jak szatnie, toaleta, łazienka, prysznic.

Zwrócić jednak należy uwagę, że w przedmiotowej sprawie udostępniana sala gimnastyczna nie stanowi odrębnego budynku, gdyż znajduje się w budynku Szkoły Podstawowej, _klasyfikowanym pod symbolem – jak wskazał Wnioskodawca – PKOB 1263_ _„Budynki szkół i instytucji badawczych”._ Co ważne, budynek ten – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy – **nie stanowi obiektu sportowego**.

Natomiast proponowane przez Wnioskodawcę grupowanie PKWiU 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH” obejmuje usługi polegające na udostępnianiu obiektu sportowego lub jego części (np. całości lub części hali sportowej) – osobom fizycznym lub podmiotom gospodarczym, na zasadzie wykupienia biletu wstępu (np. karnetów, biletów wstępu zakupionych przez pracodawców dla swoich pracowników) uprawniającego do korzystania z obiektu zgodnie z jego charakterem, niezależnie czy celem wstępu jest uprawianie sportu czy rekreacja.

Tym samym, przedmiotowa usługa nie może zostać zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 93.11.10.0. „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH”

W związku z powyższym, w tym miejscu należy wskazać na znajdującą się w sekcji R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług grupę 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ” oraz klasę 93.29 „POZOSTAŁE USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.

Zgodnie z zasadami metodycznym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU),usługi polegające na udostępnianiu **obiektu niebędącego obiektem sportowym**, na zasadzie wykupienia wstępu uprawniającego do korzystania z obiektu zgodnie z jego charakterem, mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 93.29.19.0 „Pozostałe usługi związane z rekreacją, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Uwzględniając powyższe, będąca przedmiotem analizy usługa udostępniania sali gimnastycznej w budynku Szkoły Podstawowej (…), który nie stanowi obiektu sportowego, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej w celu aktywnego spędzania czasu, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupą PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Jak już wyżej wskazano, będąca przedmiotem niniejszej WIS usługa mieści się w grupie PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ” i nie została wymieniona, jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).