Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.396.2018.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-20
Teza: W zakresie ustalenia momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów, dotyczącego zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności.
Słowa kluczowe: przychód; przychód-moment powstania przychodów; sprzedaż; udział; udział-sprzedaż udziałów; umowa-umowa sprzedaży; zapłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 19 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2018 r. (data wpływu 29 sierpnia 2018 r.) oraz z dnia 24 sierpnia 2018 r. (data wpływu 30 sierpnia 2018 r.) na wezwanie organu z dnia 3 sierpnia 2018 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.396.2018.1.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów, dotyczącego zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności – **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zatrzymanego wynagrodzenia,

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej dodatkowej płatności.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów, dotyczącego zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Umową z dnia 22 czerwca 2017 r. (dalej - „Umowa”) Wnioskodawca, zbył na rzecz X. z siedzibą w Szwecji (dalej - „Kupujący”) prawo własności 50 udziałów w kapitale zakładowym Sp. z o.o., (dalej - „Spółka”) o wartości nominalnej 500 zł każdy, o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 25.000 zł, stanowiących 50% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Wnioskodawca z tytułu sprzedaży udziałów otrzymał od Kupującego w dniu podpisania umowy 1.397.572,00 zł. Jednocześnie część ceny została zatrzymana przez Kupującego na:

1.  pokrycie kwot przeterminowanych należności wskazanych w załączniku do Umowy, o ile takie należności nie zostaną ściągnięte przez Spółkę w okresie 24 miesięcy od dnia zawarcia Umowy. Zgodnie z umową kwoty przeterminowanych należności ściągnięte przez Spółkę zostaną wypłacone przez Kupującego na rzecz Wnioskodawcy w terminie 14 dni po zakończeniu danego kwartału kalendarzowego, w którym dana kwota zostanie ściągnięta przez Spółkę. Po upływie 24 miesięcy od daty zawarcia Umowy Kupujący zobowiązuje się spowodować aby Spółka przeniosła na Wnioskodawcę w drodze cesji, prawa do nieściągniętych wierzytelności. W przypadku nie dokonania cesji w terminie 30 dni od wskazanego powyżej terminu Wnioskodawcy przysługuje roszczenie do Kupującego o zapłatę kwot odpowiadających nieściągniętym wierzytelnościom;
2.  pokrycie wartości zapasów Spółki starszych w dacie zawarcia Umowy niż 24 miesiące wskazanych w załączniku do Umowy. Kwota zatrzymana pomniejszona o wartość zapasów niesprzedanych w terminie 24 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostanie wypłacona przez Kupującego na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z poniższymi postanowieniami:
    1.  Sprzedażą przez Spółkę danego przedmiotu wchodzącego w skład zapasów będzie również sprzedaż takiego przedmiotu po jego modyfikacji, ulepszeniu lub wykorzystaniu go do stworzenia nowego produktu,
    2.  W celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości, sprzedaż przedmiotu wchodzącego w skład zapasów będzie obniżała wartość zapasów o cenę faktycznie uzyskaną, nie wyższą jednak niż wartość księgowa danego przedmiotu zapasów określona w załączniku do Umowy i tym samym nadwyżka ceny sprzedaży danego przedmiotu zapasów nad jego wartością księgową nie będzie obniżała wartości niesprzedanych zapasów,
    3.  Zwolnienie kwoty zatrzymanej w wysokości określonej w pkt (i) nastąpi nie później niż w terminie 21 dni od daty doręczenia Wnioskodawcy pisemnej informacji wskazującej wartość zapasów niesprzedanych w terminie 24 miesięcy od daty zawarcia Umowy;
3.  pokrycie kosztów poniesionych przez Spółkę w okresie 12 miesięcy od daty zawarcia Umowy w związku z roszczeniami klientów Spółki o usunięcie wad produktów lub wymianę produktów sprzedanych, dostarczonych lub zamontowanych przez Spółkę przed datą zawarcia Umowy. Kwota zatrzymana pomniejszona o wartość kosztów poniesionych przez Spółkę wskazanych w zdaniu poprzednim, zostanie wypłacona przez Kupującego na rzecz Wnioskodawcy w terminie 21 dni po upływie 12 miesięcy od daty zawarcia Umowy, - dalej określanymi jako „zatrzymane wynagrodzenie”.

Reasumując, kwota wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziałów może wzrosnąć o 300.000 z tytułu otrzymanego zatrzymanego wynagrodzenia do maksymalnej kwoty 1.697.572 zł. To, czy w ogóle do tego dojdzie i o ile wzrośnie ewentualne wynagrodzenie Wnioskodawcy uzależnione jest od zaistnienia określonych w umowie potencjalnych należności i roszczeń, tj.:

1.  od ściągnięcia przez Spółkę w okresie 24 m-cy od dnia zawarcia umowy przeterminowanych należności, wymienionych w załączniku do umowy,
2.  od sprzedaży zapasów (starszych w dacie zawarcia umowy niż 24 miesiące) dokonanych w terminie 24 miesięcy od daty zawarcia umowy.
3.  od otrzymanych od klientów Spółki roszczeń o usuniecie wad produktów lub wymianę produktów sprzedanych, dostarczonych lub zamontowanych przez Spółkę przed datą zawarcia umowy.

Ponadto Wnioskodawca może uzyskać dodatkową płatność w maksymalnej wysokości 750.000 zł, która uzależniona jest od wysokości osiągniętego przez Spółkę zysku brutto za poszczególne lata od 2017 do 2019 r. według algorytmu przedstawionego w umowie (dalej - „Dodatkowa płatność”). Poniżej określonego rocznego progu zysku brutto dodatkowa płatność w ogóle nie będzie przysługiwała Wnioskodawcy.

Umowa przewiduje 3 transze dodatkowej płatności, każda w wysokości nie większej niż 250.000 zł, płatne w terminie 60 dni od zatwierdzenia przez zwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki sprawozdania finansowego za dany rok (tj. 2017, 2018 i 2019).

Wniosek zawierał braki formalne, w związku z czym organ podatkowy pismem z dnia 3 sierpnia 2018 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.396.2018.1.MG wezwał Wnioskodawcę do ich uzupełnienia poprzez doprecyzowanie przestawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wskazanie:

1.  Czy z dniem podpisania umowy sprzedaży udziałów w spółce z o.o., tj. z dniem 22 czerwca 2017 r. przeniesiono na Kupującego własność przedmiotowych udziałów?
2.  Czy z treści postanowień zawartej pomiędzy stronami umowy sprzedaży udziałów wynika, że kwota 1.397.572,00 jest ceną za jaką Wnioskodawca zbył udziały w spółce, ponieważ taką kwotę Wnioskodawca rozpoznał jako przychód ze sprzedaży udziałów, co wynika ze stanowiska Wnioskodawcy odnośnie zadanego pytania, czy też z zawartej umowy wynika, że kwota za sprzedane udziały wynosi 1.697.572,00 zł, czyli obejmuje także kwotę 300.000,00 zł (kwota zatrzymanego wynagrodzenia), która to kwota została tylko zatrzymana przez Kupującego, a więc tylko nie została wypłacona?
3.  Czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z warunkową umową sprzedaży udziałów, z której wynika, że Wnioskodawca zbył udziały w spółce z o.o. za kwotę 1.397.572, 00 zł, natomiast kwota w wysokości 300.000,00 zł, stanowiąca zatrzymane wynagrodzenie, będzie należna dopiero pod warunkiem ziszczenia się warunków zawieszających, o których mowa w trzech punktach stanu faktycznego, tj. 1), 2) i 3) i dopiero wówczas kwota ta będzie należna?
4.  Czy w sprawie mamy do czynienia z warunkową umową sprzedaży udziałów, z której ściśle wynika, że Wnioskodawca zbył udziały w spółce z o.o. za określoną kwotę, która nie obejmuje dodatkowej płatności w wysokości 750.000,00 zł, natomiast kwota dodatkowej płatności, będzie należna dopiero po spełnieniu określonych w umowie warunków, tj. osiągnięcia przez Spółkę wyznaczonego progu zysku brutto za poszczególne lata i dopiero wówczas kwoty z poszczególnych transzy będą należne?

Wnioskodawca pismem z dnia 24 sierpnia 2018 r. doprecyzował stan faktyczny sprawy, w którym wyjaśnił, że:

1.  Z dniem 22 czerwca 2017 r. przeniesiona została na Kupującego własność przedmiotowych udziałów.
2.  Z treści umowy sprzedaży wynika, że cena za jaką Wnioskodawca zbył udziały to 1.697.572 zł, przy czym w dniu podpisania umowy otrzymał 1.397.572 zł, natomiast kwota 300.000 zł została zatrzymana przez Kupującego i jej otrzymanie przez Wnioskodawcę jest uzależnione od zaistnienia określonych w umowie potencjalnych należności i roszczeń.
3.  W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z warunkową umową sprzedaży udziałów. Tytuł do udziałów przeszedł bowiem na rzecz Kupującego z dniem podpisania umowy i jego byt nie zależy od żadnych przyszłych warunków. Zgodnie z umową Wnioskodawca zbył udziały za kwotę 1.697.572 zł, przy czym kwota 300.000 zł została zatrzymana przez Kupującego na pokrycie:
    *   kwot przeterminowanych należności,
    *   wartości zapasów Spółki,
    *   kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z roszczeniami klientów Spółki o usunięcie wad produktów sprzedanych przed datą zawarcia umowy lub wymianę takich produktów. Zatrzymane wynagrodzenie jest i będzie wypłacane Wnioskodawcy zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie i opisanymi we wniosku. Jego ostateczna wysokość nie jest na chwilę obecną znana. Jest to tak naprawdę warunkowe zwiększenie ceny sprzedaży udziałów, które stanie się wymagalne na skutek ziszczenia się warunków przewidzianych umową.
4.  W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z warunkową umową sprzedaży udziałów. Tytuł do udziałów przeszedł bowiem na rzecz Kupującego z dniem podpisania umowy i jego byt nie zależy od żadnych przyszłych warunków. Wnioskodawca zbył udziały w Spółce za 1.697.572 zł (przy czym 300.000 zł z tej kwoty jest niepewne i warunkowe). Kwota ta nie obejmuje dodatkowej płatności 750.000 zł, która to kwota będzie należna dopiero po spełnieniu określonych w umowie warunków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym momencie i w jakim okresie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu przypadającego na niego zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy, potencjalne dopłaty z tytułu zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności, Wnioskodawca powinien rozpoznawać jako przychód podatkowy kapitałów pieniężnych w dacie ich wymagalności.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.), dalej - updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochodu, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab) pkt 1 updof przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 10, zgodnie z art. 17 ust. 2 updof, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Przepis art. 19 ust. 1 updof stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy zauważyć, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów. Jednocześnie przychodem jest cena określona w umowie, przy czym cena ta nie może znacznie odbiegać od wartości rynkowej zbywanych udziałów.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawca rozpoznał przychód podatkowy z tytułu otrzymania ceny sprzedaży 50% udziałów w kapitale zakładowym Spółki (tj. 1.397.572,00 zł) w okresie, w którym doszło do przeniesienia własności tych udziałów na rzecz Kupującego.

Wnioskodawca nie rozpoznał natomiast wtedy przychodu z tytułu zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności, z uwagi zarówno na ich warunkowy (potencjalny) charakter a także niemożność ustalenia na tamten moment, jaka będzie ostatecznie ewentualna wysokość ww. płatności.

W opinii Wnioskodawcy potencjalne dopłaty z tytułu zatrzymanego wynagrodzenia i dodatkowej płatności, Wnioskodawca powinien rozpoznawać jako przychód podatkowy z kapitałów pieniężnych w dacie ich wymagalności. Tak długo bowiem, jak ww. świadczenia nie są mu należne nie można mówić o jakimkolwiek przysporzeniu majątkowym, a co za tym idzie o uzyskaniu po jego stronie przychodu. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidulnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-2.4011.365.2017.2.JK, czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 czerwca 2016 r., sygn. ILPB2/4511-1-304/16-3/NK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej zatrzymanego wynagrodzenia, natomiast prawidłowe w części dotyczącej dodatkowej płatności.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1ab pkt 1 cytowanej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Przepis art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów, należy ustalić zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c tej ustawy, osiągnięta w roku podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca w dniu 22 czerwca 2017 r. zbył udziały w spółce z o.o. za kwotę 1.697.572 zł (z tym dniem przeniesiona została na kupującego własność przedmiotowych udziałów). W dniu podpisania umowy Wnioskodawca otrzymał od kupującego kwotę 1.397.572 zł, natomiast kwota 300.000 zł została zatrzymana przez Kupującego i jej otrzymanie przez Wnioskodawcę uzależnione jest od zaistnienia określonych w umowie potencjalnych należności i roszczeń, tj. kwota ta została zatrzymana na pokrycie kwot przeterminowanych należności wskazanych w załączniku do Umowy, o ile takie należności nie zostaną ściągnięte przez Spółkę w okresie 24 miesięcy od dnia zawarcia Umowy, na pokrycie wartości zapasów Spółki starszych w dacie zawarcia Umowy niż 24 miesiące wskazanych w załączniku do Umowy, na pokrycie kosztów poniesionych przez Spółkę w okresie 12 miesięcy od daty zawarcia Umowy w związku z roszczeniami klientów Spółki o usunięcie wad produktów lub wymianę produktów sprzedanych, dostarczonych lub zamontowanych przez Spółkę przed datą zawarcia Umowy. Tym samym kwota wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziałów może wzrosnąć o 300.000 zł z tytuły otrzymanego zatrzymanego wynagrodzenia, do maksymalnej kwoty 1.697.572 zł, jednakże to czy w ogóle wzrośnie i o ile, uzależnione jest od zaistnienia wyżej wymienionych czynników. Zdaniem Wnioskodawcy jest to warunkowe zwiększenie ceny sprzedaży udziałów, które stanie się wymagalne na skutek ziszczenia się warunków przewidzianych umową. Ponadto Wnioskodawca może uzyskać dodatkową płatność w maksymalnej wysokości 750.000 zł, która uzależniona jest od wysokości osiągniętego przez Spółkę zysku brutto za lata 2017-2019, według algorytmu określonego w umowie. Poniżej określonego rocznego progu zysku brutto, dodatkowa płatność w ogóle nie będzie Wnioskodawcy przysługiwała. Umowa przewiduje 3 transze dodatkowej płatności, każda w wysokości nie większej niż 250.000 zł, płatne w terminie 60 dni od zatwierdzenia przez zwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki sprawozdania finansowego za dany rok (tj. 2017, 2018 i 2019). Kwota za sprzedane udziały w wysokości 1.697.572 zł nie obejmuje dodatkowej płatności w wysokości 750.000 zł.

W celu określenia momentu, w którym podatnik uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz przepisem art. 17 ust. 1 ab pkt 1 stanowiącym, że przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W tym miejscu wskazać należy, że art. 17 ust. 1 ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraża memoriałową metodę rozpoznawania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, stanowiącą, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym przychód powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Jednocześnie dla ustalenia wartości ww. przychodów, przepis art. 17 ust. 2 nakazuje odpowiednio stosować przepisy art. 19. Zgodnie z art. 19 ust. 1 zdanie 1 - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy (…), jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Odpowiednie stosowanie przepisu art. 19 do ustalenia przychodu z odpłatnego zbycia akcji (udziałów) oznacza, że przychodem tym jest wartość udziałów/akcji wyrażona w cenie określonej w umowie zbycia, przy czym cena ta nie może znacznie odbiegać od wartości rynkowej zbywanych walorów.

Innymi słowy po stronie sprzedającego powstaje należność w wysokości ceny sprzedaży zbywanych udziałów lub akcji w spółkach. Dla momentu ustalenia przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bez znaczenia jest fakt, że część ceny zbycia udziałów lub akcji określonej w umowie może zostać zapłacona w chwili podpisania umowy, a pozostała część zapłacona może zostać w późniejszym terminie. Sposób zapłaty ceny kształtowany bowiem może być dowolnie przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) - zgodnie z art. 17 ust. 1 ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), a wartość ich stanowi cena określona w umowie (art. 19 ww. ustawy).

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że umowa zbycia udziałów określa cenę sprzedanych udziałów, tj. kwotę 1.697.572 zł i nie jest to warunkowa umowa sprzedaży udziałów, ponieważ tytuł do udziałów przeszedł na rzecz kupującego z dniem podpisania umowy i jego byt nie zależy od żadnych przyszłych warunków. Kwota 300.000 zł została tylko zatrzymana przez kupującego i jej wypłata nastąpi zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie, opisanymi we wniosku. Wprawdzie na moment zawarcia umowy sprzedaży, z uwagi na zatrzymanie przez kupującego kwoty 300.000 zł, Wnioskodawca nie ma pewności czy faktycznie otrzyma zatrzymaną kwotę, to jednak nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód z tytułu zatrzymanego wynagrodzenia Wnioskodawca powinien rozpoznać jako przychód do opodatkowania w dacie wymagalności tego wynagrodzenia, ponieważ w treści zawartej pomiędzy stronami umowy jednoznacznie wskazano, że cena za jaką Wnioskodawca zbył udziały w spółce to kwota 1.697.572 zł, która obejmuje także kwotę zatrzymanego wynagrodzenia w wysokości 300.000 zł.

W związku z powyższym, przychód z tytułu zatrzymanego wynagrodzenia powstał po stronie Wnioskodawcy w momencie przeniesienia własności udziałów, tj. 22 czerwca 2017 r., natomiast uzyskany dochód ze sprzedaży udziałów, obejmujący przedmiotową kwotę zatrzymanego wynagrodzenia, Wnioskodawca zobowiązany był opodatkować w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składanym przez Wnioskodawcę w terminie do 30 kwietnia 2018 r. o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej w roku podatkowym 2017.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Natomiast zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy odnośnie momentu podatkowego dotyczącego kwoty dodatkowej płatności w maksymalnej wysokości 750.000 zł, która uzależniona jest od wysokości osiągniętego przez Spółkę zysku brutto za lata 2017-2019. Jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku - kwota za sprzedane udziały w wysokości 1.697.572 zł nie obejmuje dodatkowej płatności w wysokości 750.000 zł. Kwota ta będzie należna dopiero po spełnieniu określonych warunków, a ponadto poniżej określonego rocznego progu zysku brutto Spółki, dodatkowa płatność w ogóle nie będzie Wnioskodawcy przysługiwała. Zatem można stwierdzić, że na moment zawarcia umowy sprzedaży kwota dodatkowej płatności nie była ściśle określona i znana. Wskazana dodatkowa płatność określona w maksymalnej wysokości ma jedynie charakter potencjalny i nie może być traktowana jako przysporzenie Wnioskodawcy. Brak jest podstaw do rozpoznania kwoty dodatkowej płatności w momencie zwarcia umowy sprzedaży udziałów jako przychodu podatkowego. Dopiero w sytuacji, gdy spełnione zostaną określone w umowie sprzedaży warunki do wypłaty dodatkowej płatności, która jak wskazano we wniosku ma być wypłacana w trzech transzach (każda w wysokości nie większej niż 250.000 zł), a roszczenie z każdej z tych transzy stanie się wymagalne, po stronie Wnioskodawcy powstanie przysporzenie (wzrośnie wartość majątku), a w konsekwencji powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji przychód z tytułu poszczególnej transzy dodatkowej płatności powstaje po stronie Wnioskodawcy w momencie wymagalności danej kwoty, a tym samym Wnioskodawca zobowiązany jest go opodatkować w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składanym przez Wnioskodawcę do terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym w którym osiągnie przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.