Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.897.2020.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-26
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w części dotyczącej ustalenia okresu, za który należy ustalić dochód.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; koszt-koszty uzyskania przychodów; proporcja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów:

*   w części dotyczącej sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej ustalenia okresu, za który należy ustalić dochód – **nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismami: z 23 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) oraz z 5 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, w której zajmuje się produkcją i sprzedażą kiszonek. Nadto prowadzi działalność gospodarczą, w której zajmuje się sprzedażą warzyw i owoców oraz przetwórstwem spożywczym warzyw i owoców. Jego przeważające PKD to 10.39.Z. Jest on również czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca zakupił i zainstalował na posiadanej przez siebie nieruchomości fotowoltaikę. Instalacja ta podłączona jest do licznika energetycznego. Instalacja fotowoltaiki jest wspólnie wykorzystywana dla działalności gospodarczej, jak i rolniczej.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1.  W jakiej formie opodatkowane są dochody z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej? Dochody opodatkowane są w formie podatku liniowego,
2.  Jaki rodzaj dokumentacji podatkowej - w ramach działalności gospodarczej - prowadzi Wnioskodawca, czy są to księgi rachunkowe, czy podatkowa księga przychodów i rozchodów, czy też ewidencja przychodów? W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.
3.  Czy nieruchomość, na której zainstalowano instalację fotowoltaiczną, jest budynkiem mieszkalnym czy niemieszkalnym? Budynek, na którym zainstalowano instalację jest budynkiem niemieszkalnym.
4.  Czy nieruchomość, na której zainstalowano instalację fotowoltaiczną, jest wprowadzona przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych? Budynek, na którym zainstalowano instalację był wprowadzony do środków trwałych w 2008 r. i nadal jest amortyzowany.
5.  Czy instalacja fotowoltaiczna stanowi środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Instalacja fotowoltaiczna stanowi środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
6.  Czy instalacja fotowoltaiczna jest wykorzystywana tylko na potrzeby działalności gospodarczej i działalności rolniczej, czy też jest wykorzystywana również na potrzeby prywatne Wnioskodawcy; należy opisać, jak jest ona wykorzystywana na poszczególnych polach eksploatacji? Instalacja fotowoltaiczna jest wykorzystywana tylko na potrzeby działalności gospodarczej i działalności rolniczej. Instalacja podłączona jest do przyłącza energetycznego, które zasila jednocześnie dwa budynki. Jednym z nich jest budynek związany z działalnością gospodarczą, a drugi związany jest z działalnością rolniczą,
7.  Jakie dokładnie koszty poniósł Wnioskodawca w związku z instalacją fotowoltaiczną? Wnioskodawca poniósł koszty zakupu instalacji fotowoltaicznej oraz koszty montażu całej instalacji.
8.  Czy Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków na zakup ww. instalacji? Wnioskodawca posiada faktury VAT potwierdzające poniesienie wydatków na zakup ww. instalacji.
9.  Czy koszty instalacji fotowoltaicznej Wnioskodawca zamierza odliczyć od podstawy obliczenia podatku w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej lub zostały one zwrócone w jakiejkolwiek formie? Wnioskodawca nie zamierza odliczyć kosztów instalacji fotowoltaicznej od podstawy obliczenia podatku w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej oraz nie zostały mu one zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób ustalić właściwą proporcję przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, a w szczególności, czy można uwzględnić poziom przychodów z okresu dłuższego niż jeden rok, w przypadku wykorzystywania instalacji fotowoltaicznej zarówno na cele działalności gospodarczej jak i działalności rolniczej?

Zdaniem Wnioskodawcy rozliczając koszty uzyskania przychodu, podatnik musi powiązać je z przychodami z odpowiedniego źródła. Nie jest bowiem dopuszczalne, aby koszty uzyskania przychodów z jednego źródła były rozliczane z przychodami z innego źródła.

Przepis art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o PIT wskazuje: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów z źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

3a. Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Dwa powyższe ustępy dotyczą wszystkich tych podatników, którzy osiągają przychody z różnych źródeł i ponoszą wydatki związane z takimi przychodami. O ile według ogólnej zasady koszty winny być bezpośrednio i precyzyjnie przyporządkowane do konkretnych źródeł, o tyle nie zawsze jest to możliwe. Stąd jeżeli koszty są powiązane z różnymi źródłami, ustawodawca nakazuje odwołać się do proporcji. Należy jednak stwierdzić, że przepisy są niekompletne i przez to wadliwe. Brak jest bowiem konkretnych wytycznych co do sposobu wyliczenia prawidłowej proporcji. Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10.12.2019 r. 0112-KDIL3-3.4011.366.2019.2.MM, LEX nr 521898:

„Koszty, które dotyczą zarówno przychodów z działalności rolniczej, działów specjalnych produkcji rolnej, jak i działalności gospodarczej i nie jest możliwe ustalenie, jaka część tych kosztów przypada na poszczególne źródła (może dotyczyć kosztów zarządu, kosztów administracyjnych), podatnik powinien przypisać do tych rodzajów działalności w takiej proporcji, w jakiej pozostaje udział przychodów z danej działalności w łącznej sumie przychodów. Taka możliwość wynika z art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej i działów specjalnych produkcji rolnej będą bowiem uwzględniane w rachunku podatkowym, natomiast koszty przypadające na działalność rolniczą już nie. W przypadku kosztów bezpośrednich nie ma problemu z ich prawidłowym zakwalifikowaniem, gdyż należy je potrącać w roku podatkowym w którym wystąpi odpowiadający im przychód, na podstawie art. 22 ust. 5 ustawy podatkowej. Wątpliwości mogą powstać natomiast w przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem. W takiej sytuacji stosuje się uregulowania zawarte w art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że instalacja fotowoltaiczna służy potrzebom zarówno działalności gospodarczej, jak i rolniczej. Trudno jest ustalić w jakiej wysokości służy ona tymże działalnościom. Stąd też konieczne jest zastosowanie metody proporcjonalnego dzielenia kosztów, liczoną stosownie do wysokości przychodu, jaki uzyskuje Wnioskodawca.

Zważywszy, że działalność rolnicza oraz działalność gospodarcza, z uwagi na ich przedmiot charakteryzują się dość wysoką różnorodnością w zakresie przychodu, częstokroć niezależną w ogóle od woli i zaangażowania Wnioskodawcy, w ocenie Wnioskodawcy właściwa proporcja winna być uwzględniona o oparciu o dane sprzedażowe z dłuższego okresu, aniżeli dany rok podatkowy. Dopiero wyciągnięcie średniej z dłuższego okresu pozwoli na wyłonienie faktycznej proporcji w wysokości źródeł przychodu. Specyfika działalności powoduje, że chociażby z uwagi na warunki atmosferyczne i wystąpienie suszy, przychód z działalności rolniczej w danym roku będzie stosunkowo niski i niewspółmierny do innych lat.

W ocenie Wnioskodawcy właściwy czasookres wynosi 5 ostatnich lat - z uwagi na czasookres przechowywania dokumentacji i możliwość weryfikacji przychodów. Nadto taki okres pozwala na faktyczne uśrednienie skali przychodów z każdego z osiąganych źródeł i rodzajów działalności, a ewentualne sezonowe wahania nie wpłyną w sposób znaczący na ustalenie tejże proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów:

*   w części dotyczącej sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej ustalenia okresu, za który należy ustalić dochód – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Według art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na podstawie art. 24a ust. 1 ww. ustawy: osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Powyższy przepis wskazuje, że zarówno podatkowa księga przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe muszą być prowadzone w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy lub okres sprawozdawczy. Oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu, oraz inne przychody, powinien prowadzić ewidencję rachunkową (podatkową) w sposób umożliwiający przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów z poszczególnych źródeł. Jest to warunek konieczny dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania.

Legalną definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 31 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Z powyższego przepisu wynika, że nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z uzyskaniem przychodu, który m.in. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, a więc m.in. wydatki związane z uzyskaniem przychodu z prowadzonej działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Metoda proporcjonalnego dzielenia kosztów, określona w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie, jeżeli kumulatywnie zaistnieją następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychody z innych źródeł,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla poszczególnych źródeł przychodów.

Przepis art. 22 ust. 3a ww. ustawy stosuje się natomiast, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

*   podatnik osiąga przychody ze źródła, z których część dochodów podlega opodatkowaniu, a część nie podlega opodatkowaniu albo jest wolna od podatku,
*   w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty podatkowe, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.

Przy proporcjonalnym ustalaniu kosztów, zgodnie z ww. metodami, należy mieć również na względzie kwestię istnienia związku poniesionych kosztów z przychodami uzyskiwanymi z danego źródła bądź źródeł. W szczególności, przepis art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, jeżeli przychody z poszczególnych źródeł nie mogłyby być osiągnięte bez poniesienia danych kosztów.

Należy również podkreślić, że omawiane przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ww. ustawy mają charakter szczególny. Zakresem ich zastosowania objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik zaniechał dokonania tej czynności.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, w której zajmuje się produkcją i sprzedażą kiszonek oraz prowadzi działalność gospodarczą, w której zajmuje się sprzedażą warzyw i owoców oraz przetwórstwem spożywczym warzyw i owoców. Na posiadanej przez siebie nieruchomości niemieszkalnej – będącej środkiem trwałym – Wnioskodawca zamontował instalację fotowoltaiki. Instalacja fotowoltaiczna stanowi środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Instalacja ta jest wykorzystywana tylko na potrzeby działalności gospodarczej i działalności rolniczej. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób podziału kosztów w przypadku wykorzystywania instalacji fotowoltaicznej zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i rolniczej i czy może uwzględnić przychody z okresy dłuższego niż 1 rok.

Z uwagi na fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – opisane we wniosku wydatki dotyczą zarówno przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu (tj. przychodów z działalności gospodarczej), jak i przychodów, które na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią źródła przychodów (tj. przychodów z działalności rolniczej) – podstawą prawną do zastosowania proporcji jest art. 22 ust. 3 cyt. ustawy.

Tak więc, w przypadku gdy Wnioskodawca ponosi koszty wspólne dla osiągnięcia przychodu podlegającego opodatkowaniu oraz przychodu niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie jest w stanie wyodrębnić kosztów przypadających na poszczególne rodzaje przychodów, wówczas koszty te może ustalać w takim stosunku, w jakim pozostają przychody ze źródeł podlegających opodatkowaniu w ogólnej kwocie przychodów.

W celu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z metodą określoną w art. 22 ust. 3 powołanej ustawy, należy dokonać następujących czynności:

1.  ustalić ogólną kwotę przychodów,
2.  ustalić ogólną kwotę kosztów,
3.  ustalić kwotę przychodów ze źródła, z którego dochód podlega opodatkowaniu,
4.  ustalić stosunek procentowy, w jakim przychody z punktu 3 pozostają do przychodów z punktu 1,
5.  ustalić kwotę kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów (stosunek procentowy, o którym mowa w punkcie 4, pomnożony przez koszty z punktu 2).

Ponadto należy wskazać, że z art. 22 ust. 3 nie wynika, za jaki okres powinno dojść do obliczenia wskazanej w nim proporcji, a więc określenia stosunku przychodów opodatkowanych do przychodów zwolnionych. W tym miejscu należy odwołać się do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Metoda rocznego obliczenia dochodu oznacza, że podlegający opodatkowaniu dochód jest ustalany na podstawie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikających ze zdarzeń, które powstały w trakcie całego, danego roku.

Reasumując – w przypadku wydatków, które są związane zarówno z pozarolniczą działalnością gospodarczą, jak i z działalnością rolniczą – koszty podatkowe zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej stanowiącej środek trwały, tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych w roku podatkowym, należy rozliczać proporcjonalnie w takim stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu w ogólnej kwocie przychodów dotyczących tych źródeł przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca może zatem zaliczyć jedynie tę część wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, jaka proporcjonalnie przypada na przychody osiągane przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej w danym roku podatkowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.