Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-835/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-20
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nakładami modernizacyjnymi poniesionymi na część budynku przeznaczoną na sprzedaż
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 9 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 1 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT związanego z nakładami modernizacyjnymi poniesionymi na część budynku przeznaczoną na sprzedaż – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT związanego z nakładami modernizacyjnymi poniesionymi na część budynku przeznaczoną na sprzedaż.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 1 sierpnia 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 lipca 2012 r. znak: IBPP2/443-434/12/AB.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w roku 1975 nabył ze środków własnych budynek jednopiętrowy niemieszkalny. Budynek ten został nabyty za kwotę 16.806.748,00 zł, która to kwota, po aktualizacji wyceny środków trwałych (rok 1988, 1989, 1990, 1991, 1995) i denominacji (rok 1995) odpowiadała kwocie 400.197,70 zł. W latach 1997, 1998, 2006, 2008 dokonano ulepszeń budynku. Kwoty ulepszeń podniosły wartość budynku i wynosiły odpowiednio wartości: 40.398,23 zł, 36.448,88 zł, 88.138,19 zł, 26.840,00 zł. Prócz działalności podstawowej Wnioskodawcy, zwolnionej od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT, Wnioskodawca świadczył też, w przedmiotowym budynku, usługi najmu opodatkowane stawką określoną w art. 41 ust. 1 ustawy VAT. Wobec tak określonego przedmiotu działalności Wnioskodawcy, przy rozliczeniu podatku naliczonego z tytułu ulepszeń stosowano postanowienia art. 90 ustawy VAT. Nakłady na ulepszenia dotyczyły całego budynku i trudno było je przyporządkować do określonego rodzaju działalności lub części budynku.

W roku 2012 Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży części budynku. W tym celu, jako właściciel budynku, poniósł wydatki na projekt budowlany, który zakłada podział fizyczny budynku na dwie odrębne części. Jedna część budynku będzie obejmowała część przyziemia (piwnic) wraz z parterem budynku (54% obecnej powierzchni budynku), druga część obejmować będzie część przyziemia (piwnic) wraz z pierwszym piętrem (46% obecnej powierzchni budynku). Należy dodać, że zgodnie z planem, budynek będzie posiadał dwa odrębne wejścia jak też osobne ciągi komunikacyjne a co za tym idzie częściami wspólnymi będą wyłącznie dach budynku i piony techniczne. Na podstawie tak sporządzonego planu właściwy organ wydał decyzję na modernizację budynku. W chwili obecnej trwają prace budowlane w oparciu o wydaną decyzję. Wnioskodawca poniósł wydatki na sporządzenie przedmiotowego planu architektonicznego w kwocie 10.000,00 zł netto jak też będzie ponosił wydatki: na prace budowlane, których wartość zgodnie z umową o wykonanie robót budowlanych, wyniesie 150.000,00 zł netto, nadzór architektoniczny (2.000,00 zł netto) itp. Po zakończeniu prac budowlanych i przyjęciu do użytkowania zostanie zgłoszony do właściwego organu podział fizyczny budynku a co za tym idzie z obecnej jednej księgi wieczystej zostaną utworzone dwie odrębne księgi wieczyste. Wydatki na sporządzenie planu modernizacji budynku jak też wydatki na nadzór architektoniczny nie można w sposób bezpośredni przyporządkować na wydzielone części budynku. Przewidywane nakłady na roboty budowlane będzie można przyporządkować na określone wydzielone części budynku na podstawie protokołów odbioru prac budowlanych przy czym nakłady na część obejmującą pierwsze piętro i część przyziemia (piwnic) mogą przewyższyć wydatki na pozostałą część obejmującą parter i pozostałą część przyziemia (piwnic). Budynek posadowiony jest na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu. Podane procenty podziału budynku (54 i 46) są jedynie orientacyjne i mogą ulec nieznacznej (1-2 %) zmianie. Procenty te zostaną określone szczegółowo po fizycznym wyodrębnieniu dwóch części budynku.

Wnioskodawca zamierza sprzedać część budynku która obejmuje pierwsze piętro i część przyziemia (piwnic). W części, która nie zostanie sprzedana, Wnioskodawca będzie prowadził działalność zwolnioną i opodatkowaną.

W uzupełnieniu wskazano, iż wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przedmiotu sprzedaży, którym będzie wyodrębniona fizycznie część budynku w postaci I pietra wraz z częścią przyziemia, ponosi i będzie ponosić od III-X/2012r.

W stosunku do tych wydatków Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile sprzedaż wyodrębnionej fizycznie części budynku w postaci I piętra wraz z częścią przyziemia nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Roboty modernizacyjne wykonywane w budynku mają na celu wydzielenie części budynku w celu jego sprzedaży.

Wydatki na modernizację wydzielonej części budynku przekroczą 30% wartości początkowej wydzielonej części budynku przy czym:

*   I piętro wraz z częścią przyziemia (piwnic) było przedmiotem umów najmu w okresie od 1997 do V/2012r. w części 35,6% powierzchni I piętra wraz z częścią przyziemia (piwnic) przy czym należy stwierdzić ,że ta część budynku po zakończeniu prac modernizacyjnych nie będzie przedmiotem umów najmu gdyż jak wcześniej opisano prace modernizacyjne mają doprowadzić do rozdzielenia budynku na dwie fizyczne części a w następstwie do sprzedaży części obejmującej I piętro wraz z częścią przyziemia.
*   I piętro wraz z częścią przyziemia (piwnic) w stanie ulepszonym nie będzie wykorzystywane do czynności opodatkowanych (za wyjątkiem jej sprzedaży). Inaczej mówiąc, I piętro wraz z częścią przyziemia (piwnic) po modernizacji nie będzie służyło jako przedmiot najmu lub umów o podobnym charakterze, jak też nie będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do jego działalności. Część ta zostanie po modernizacji sprzedana.

Budynek, na modernizację którego ponoszone są i będą wydatki w części parteru i części przyziemia (piwnic) jest i będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak też z czynnościami zwolnionymi. W pozostałej części (I piętro wraz z częścią przyziemia) był związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak też z czynnościami zwolnionymi a będzie związany wyłącznie z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o ile sprzedaż tej części zostanie potraktowana jako sprzedaż części budynku w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nakłady na modernizację budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie można dokonać pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nakładów na modernizację budynku przy czym obniżenie to w części dotyczącej sprzedawanej części będzie dokonywane w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy VAT bez uwzględnienia postanowień art. 90 ustawy VAT zaś w pozostałej części z uwzględnieniem postanowień art. 90 ustawy VAT. Art. 86 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Nakłady na modernizację w postaci nakładów na plan architektoniczny jak też nadzór architektoniczny, w części 46%, powiązane są ze sprzedażą opodatkowaną co determinuje, że w tej części podatek naliczony od tych nakładów może obniżyć podatek należny. Podatek naliczony od nakładów na modernizację w postaci robot budowlanych dotyczących wyłącznie części, która będzie sprzedawana też obniży podatek należny w całości. Pozostały podatek naliczony (54% podatku naliczonego od nakładów na plan architektoniczny i nadzór architektoniczny jak też podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących roboty budowlane dotyczące części budynku pozostające we własności Wnioskodawcy jak też podatek naliczony od robót budowlanych, które nie da zaliczyć się do części budynku sprzedawanej lub części która pozostaje własnością Wnioskodawcy (np. ściany działowe odgradzające części budynku)) obniży podatek należny zgodnie z postanowieniami art. 90 ust 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z powyższego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dokonuje wydatków na ulepszenie części budynku (wyodrębniona fizycznie część budynku), dotyczących pierwszego piętra wraz z częścią przyziemia. Część budynku przed modernizacją była związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak też z czynnościami zwolnionymi. Natomiast po zakończeniu ulepszeń wyodrębniona część budynku będzie związana wyłącznie z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług o ile sprzedaż tej części zostanie potraktowana jako sprzedaż części budynku w ramach pierwszego zasiedlenia, niekorzystająca ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług - poniesione wydatki na ulepszenie pierwszego piętra wraz z częścią przyziemia, będą związane z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, gdyż jak wskazał tut. organ w interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-434/12/AB sprzedaż pierwszego piętra wraz z częścią przyziemia przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT. Wnioskodawca ma zatem możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami związanymi z ulepszeniem pierwszego piętra wraz z częścią przyziemia, w zakresie w jakim wydatki te będą związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z ulepszeniami poczynionymi na parter i część przyziemia (piwnic) oraz nakłady na plan architektoniczny oraz nadzór architektoniczny, roboty budowlane, które nie można zaliczyć do części budynku sprzedawanej (np. ściany działowe, odgradzające części budynku) zauważyć należy co następuje:

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Ww. przepis stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011r. w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wydatki na parter i część przyziemia (piwnic) oraz na plan architektoniczny i nadzór architektoniczny, roboty budowlane, których nie można zaliczyć do części budynku sprzedawanej lub części, która pozostaje własnością Wnioskodawcy są i będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak też z czynnościami zwolnionymi.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia.

A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli „zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym w przypadku poniesionych wydatków ulepszeniowych dotyczących parteru oraz części przyziemia (piwnic), plan architektoniczny i nadzór architektoniczny, roboty budowlane, które nie mogą zostać jednoznacznie przypisane do części budynku, która będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych lub do części obiektu przeznaczonej do wykonywania czynności zwolnionych z podatku, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w określonej wysokości, tj. od części, która jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z obliczoną proporcją na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania zbycia części budynku obejmującej pierwsze piętro i część przyziemia (piwnic) została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości wskazanych przez Wnioskodawcę udziałów wydatków w sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej, bowiem powyższe może być przedmiotem postępowania podatkowego.

Ponadto należy zauważyć, iż zmiana któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego powoduje utratę ważności interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.