Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1147/08/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-03-19
Teza: Reasumując, do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej - limitu, o którym mowa 113 ust. 1 ustawa o podatku od towarów i usług, uprawniającej do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług winna Pani wliczać obrót z tytułu czynszu za najem lokali użytkowych oraz odsprzedaży mediów w postaci ogrzewania, energii elektrycznej dot. oświetlenia klatki schodowej, zużycia wody i odprowadzania ścieków, wywozu ścieków.
Słowa kluczowe: media; najem; podatnik-podatnik zwolniony; zwolnienie; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. (data wpływu 29 grudnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia limitu obrotu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia limitu obrotu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pani współwłaścicielem nieruchomości. Osoby będące współwłaścicielami nie tworzą żadnej spółki ani wspólnoty i zamieszkują w różnych miejscowościach. Z tytułu najmu przedmiotowej nieruchomości uzyskuje Pani przychody dotyczące zarówno lokali mieszkalnych, jak również użytkowych. W skład całkowitych przychodów księgowych oprócz czynszów wchodzi również „odsprzedaż” kosztów związanych z eksploatacją wynajmowanych lokali (zarówno użytkowych, jak i mieszkalnych), takich jak ogrzewanie, zużycie wody i odprowadzenie ścieków (wspólne liczniki ciepła i wody dla lokali), oświetlenie klatki schodowej, wywóz śmieci, itp., która to odsprzedaż nie stanowi faktycznego przychodu (nie jest zyskiem), ponieważ przychód ten jest jednocześnie dla Pani takim samym kosztem.

W listopadzie 2008 r. łączne przychody z tytułu najmu lokali użytkowych, mieszkalnych oraz odsprzedaży „opłat eksploatacyjnych” za okres od stycznia do listopada 2008 r. nieznacznie przekroczyły limit obrotu zwalniający z podatku VAT, tj. kwotę 50.000 zł. Jednakże, zgodnie z informacją biura rachunkowego prowadzącego rozliczenia dla całej nieruchomości, przychody dotyczące wyłącznie czynszu za najem lokali użytkowych za okres od stycznia do listopada 2008 r. wyniosły 42.113,69 zł, a w całym roku 2008 osiągną wartość 46.000 zł, zaś z odsprzedażą kosztów eksploatacyjnych przychody Pana z tytułu najmu lokali użytkowych za rok 2008 wyniosą ok. 48.000 zł.

Ponadto wskazano, iż w przedmiotowej nieruchomości liczba lokali o charakterze mieszkalnym jest znacznie większa, niż liczba lokali użytkowych, jednakże powierzchnia lokali mieszkalnych stanowi tylko 46,77% powierzchni użytkowej budynku ze względu na to, że parter budynku (lokale użytkowe) posiada duże przybudówki. Z 53,23% powierzchni budynku przypadającej na lokale użytkowe 12,5% stanowią pomieszczenia piwniczne użytkowane przez najemców instytucjonalnych jako pomieszczenia magazynowo – socjalne.

**Pytanie sprowadza się do kwestii,** które z uzyskiwanych przychodów należy uwzględnić do wyliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy do obrotu stanowiącego wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zalicza się wyłącznie przychody stanowiące czynsze z wynajmu lokali użytkowych, natomiast przychody z najmu lokali mieszkalnych (czynsz i odsprzedaż po kosztach „opłat eksploatacyjnych”) nie stanowią wartości sprzedaży, gdyż zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług do wartości sprzedaży (…) nie wlicza się (…) odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (…), a na podstawie art. 43 zwolnione są usługi wymienione w załączniku nr 4, w którym to załączniku w poz. 4 wymieniony jest najem i dzierżawa lokali mieszkalnych. Pani zdaniem odsprzedaż „kosztów eksploatacyjnych po ich cenie (nawet dotycząca lokali użytkowych) nie powinna być wliczana do limitu obrotu, o którym mowa w art. 113 ust. 1, ponieważ nie stanowi ona żadnych zysków i nie występuje w tym przypadku „wartość dodana”, która jest podstawą podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast stosownie do art. 113 ust. 2 ww. ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy o podatku od towarów i usług).

Zatem, aby ocenić czy dany przychód należy wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1, należy najpierw ustalić, czy czynności, które wykonuje Wnioskodawca korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ewentualnie nie podlegają temu podatkowi, czy też są to czynności opodatkowane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się między innymi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast według art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca będąc współwłaścicielem nieruchomości uzyskuje następujące przychody:

*   czynsz za najem lokali mieszkalnych,
*   czynsz za najem lokali użytkowych,
*   odsprzedaż mediów w postaci ogrzewania, energii elektrycznej dot. oświetlenia klatki schodowej, zużycia wody i odprowadzania ścieków, wywozu ścieków.

Aby zatem określić, które z przedstawionych przychodów winny być uwzględnione w wyliczeniu sprzedaży opodatkowanej, po przekroczeniu której nie będzie Pani mogła korzystać ze zwolnienia, należy ustalić wielkość przychodów zwolnionych od podatku i wartości sprzedaży opodatkowanej.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy obejmującym „Wykaz usług zwolnionych od podatku”. Pod poz. 4 tego załącznika wymieniono usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe PKWiU ex 70.20.11.

Powyższe oznacza, iż świadczenie usług najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe jest zwolnione od podatku, o ile są to usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 70.20.11, co oznacza, iż obroty wynikające ze świadczenia tych usług nie są uwzględniane do obliczenia kwoty limitu sprzedaży uprawniającej Panią do korzystania ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast usługi najmu lokali użytkowych, jako nie wymienione zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy jako zwolnione stanowią sprzedaż opodatkowaną, którą należy uwzględnić przy obliczaniu kwoty limitu sprzedaży uprawniającej Panią do korzystania ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Należy jednakże podkreślić, iż sposób rozliczenia dodatkowych opłat i dodatkowych kosztów pomiędzy wynajmującym a najemcą może być różny w zależności od tego, czy w kwocie ustalonego za najem czynszu zawarte są dodatkowe opłaty lub koszty, czy też z umowy najmu wynika odrębny obowiązek najemcy do ponoszenia kosztów z tytułu wymienionych usług. Jeśli zatem zgodnie z zawartą umową najmu, najemca jest obciążony kosztami tych usług odrębnie, niezależnie od samego czynszu za najem, wówczas mamy do czynienia z tzw. „refakturowaniem”.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje pojęć „refakturowanie” kosztów i „refakturowanie” usług. Regulacje w tym zakresie zostały natomiast zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006, Nr 347/1 ze zm.).

„Refakturowanie” usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Pomimo, że powyższe regulacje nie znalazły odzwierciedlenia w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, to jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszczają sytuacje, gdy koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur.

Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. Należy podkreślić, iż istotą „refakturowania” jest to, by na fakturze dokumentującej odsprzedaż usług, cena jednostkowa netto, wartość netto oraz stawka podatku od towarów i usług były takie jak na fakturze usługodawcy (przy założeniu, że miejsce świadczenia tych usług jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

W praktyce przyjmuje się, że z refakturowaniem mamy do czynienia, gdy występują następujące okoliczności:

*   przedmiotem refakturowania są usługi, z usług nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na którego wystawiona jest pierwotna faktura,
*   sprzedaż (odsprzedaż) musi być dokonana po cenie zakupu, bez marży narzuconej przez odsprzedającego,
*   podmiot, który dokonuje refakturowania wystawia na rzecz nabywcy fakturę z uwzględnieniem tej samej stawki VAT, która jest na fakturze pierwotnej wystawionej przez usługodawcę,
*   w umowie między kontrahentami powinno być zastrzeżenie o odrębnym rozliczaniu danego rodzaju czynności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż odsprzedaż (refakturowanie) kosztów związanych z opłatami za tzw. media bez wątpienia stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która została wymieniona w art. 5 ustawy, co oznacza iż kwotę obrotu z tego tytułu należy uwzględniać przy obliczaniu wartości sprzedaży opodatkowanej określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej - limitu, o którym mowa 113 ust. 1 ustawa o podatku od towarów i usług, uprawniającej do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług winna Pani wliczać obrót z tytułu czynszu za najem lokali użytkowych oraz odsprzedaży mediów w postaci ogrzewania, energii elektrycznej dot. oświetlenia klatki schodowej, zużycia wody i odprowadzania ścieków, wywozu ścieków.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.