Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-931/12-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-09
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego przekazywania dodatków dołączonych do sprzedawanych książek.
Słowa kluczowe: książka; prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 26 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania dodatków dołączonych do sprzedawanych książek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania dodatków dołączonych do sprzedawanych książek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Sp. z o.o. (dalej Spółka) jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka prowadzi działalność wydawniczą, tzn. wydaje i sprzedaje książki w tzw. seriach wydawniczych. Powyższa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej podatek VAT). W celu uatrakcyjnienia sprzedawanych książek oraz w celu zachęcenia potencjalnych klientów do ich zakupu, Spółka, w przypadku niektórych serii książek, dodaje do poszczególnych egzemplarzy książek określone towary, które są w efekcie nieodpłatnie przekazywane nabywcom książek (dalej przekazywane towary będą nazywane „dodatkami”). Przekazywane są dodatki, które zostały uprzednio nabyte lub wytworzone przez Spółkę i stanowiły jej własność. Nieodpłatne przekazywanie dodatków ma zawsze na celu zwiększenie sprzedaży książek, która jest podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki. We wszystkich przypadkach Spółka dokonuje odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem towarów, które następnie przekazywane są jako dodatki w ramach opisanych powyżej działań.
2.  W związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT, od 1 kwietnia 2011 r. nieodpłatne przekazanie wspomnianych dodatków przez Spółkę, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie o VAT. Powstały jednak wątpliwości, co do zakresu tego opodatkowania. Spółka dokonuje sprzedaży serii wydawniczych książek i przekazania nieodpłatnie dodatków razem z egzemplarzami książek za pośrednictwem dwóch kanałów sprzedaży:
    1.  Tzw. sprzedaż subskrypcyjna polega na bezpośredniej sprzedaży przez Spółkę do klientów detalicznych poszczególnych egzemplarzy (tomów) serii wydawniczej książek oraz przekazaniu z każdym tomem (książką) prezentu, na podstawie zamówienia złożonego przez danego klienta. W przypadku tego typu sprzedaży znany jest odbiorca przekazywanych przez Spółkę prezentów i prowadzona jest ewidencja pozwalająca na ustalenie tożsamości osób otrzymujących dodatki.
    2.  Sprzedaż prowadzona w detalicznych punktach sprzedaży (kioski) za pośrednictwem dystrybutorów (tzw. sprzedaż kioskowa). W tym przypadku, dodatek do danego egzemplarza książki trafia ostatecznie do klienta detalicznego, który nabywa książkę w punkcie detalicznym (kiosku). W odniesieniu do dodatków przekazywanych w związku ze sprzedażą kioskową Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób, które otrzymały dodatki (prowadzenie takiej ewidencji nie jest obiektywnie możliwe). Powyższe oznacza, że w tym przypadku podatek należny VAT powinien być wykazywany od tych prezentów, których cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia przekracza 10 zł (bez podatku VAT). W przypadku sprzedaży kioskowej, dla potrzeb ustalenia zakresu opodatkowania VAT-em przekazywanych przez Spółkę dodatków, należy rozróżnić dwa rodzaje dodatków przekazywanych razem z egzemplarzami książek danej serii wydawniczej:
        1.  Dodatki należące do kategorii tzw. „build-up” tzn. takie dodatki, które - dołączane do pojedynczych tomów serii wydawniczej - stanowią części składowe jednej rzeczy, która może być złożona (zbudowana) z tych części składowych. Przykładem tej kategorii dodatków są np. części modelu samolotu, które dodawane są do poszczególnych tomów serii wydawniczej, a które następnie składają się na jeden model samolotu.
        2.  Dodatki mające samodzielny charakter, które nie stanowią części składowej określonej rzeczy (tzw. „dodatki samodzielne”). Przykładem tej kategorii dodatków są np. miniaturowe modele samochodów dołączane do poszczególnych tomów (książek) serii wydawniczej.
3.  W związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT od 1 kwietnia 2011 r., powstała wątpliwość, co do tego, jaka wartość powinna być brana pod uwagę dla potrzeb określenia, czy jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia prezentów (dodatków), należących do kategorii „buildup” (pkt 2) ppkt a) powyżej), przekracza limit określony w art. 7 ust. 4 pkt 2) ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wydania przez Spółkę, w ramach tzw. sprzedaży kioskowej, dodatków należących do kategorii „build-up” (pkt 2) ppkt a) powyżej), jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia, o których mowa w art. 7 ust. 4 pkt 2) ustawy o VAT, powinien być ustalany w oparciu o wartość pojedynczego dodatku, czy też całej rzeczy, która powstaje w wyniku późniejszego połączenia dodatków przekazanych w związku ze sprzedażą książek danej serii wydawniczej?

1.  Zdaniem Spółki, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. należy uznać, że w przypadku wydania dodatków należących do kategorii „build-up”, jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia dodatku, dla potrzeb określenia zakresu opodatkowania VAT-em, powinien być obliczany w oparciu o wartość pojedynczego dodatku wydanego w związku ze sprzedażą pojedynczej książki (także, gdy książka należy do tzw. serii wydawniczej). Powyższe oznacza, że jeżeli pojedynczy dodatek do książki sprzedawanej w ramach serii wydawniczej zakupiony został za kwotę np. 6 zł (bez VAT), a seria wydawnicza składa się z dziesięciu tomów, to należy uznać, że jednostkowa cena nabycia dodatku wynosi 6 zł (bez VAT). W takim przypadku, w sytuacji, gdy nie jest prowadzona ewidencja pozwalająca na ustalenie tożsamości osób otrzymujących dodatki, Spółka powinna wykazać podatek należny VAT od przekazania dodatków dołączanych do książek z danej serii wydawniczej, jeżeli cena jednostkowa lub jednostkowy koszt wytworzenia dodatku (prezentu) przekracza 10 zł (bez VAT). Jeżeli cena jednostkowa lub jednostkowy koszt wytworzenia dodatku (prezentu) nie przekracza 10 zł (bez VAT), podatek należny VAT nie powinien być wykazywany od przekazania takiego dodatku.
2.  Zgodnie z zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie, przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, (\`(...)\`) jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.” Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Według art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., „przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
    1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
    2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.” 3. Ze wskazanego powyżej przepisu wynika, że pod pojęciem „prezentu” rozumie się przekazywane przez podatnika „towary”. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o „towarach” rozumie przez to „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.” Towarem może być zatem obiekt stanowiący zarówno samodzielną rzecz jak i część rzeczy. Pojęcie rzeczy zdefiniowane zostało z kolei w kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 45 k.c. „rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.”
3.  Dodatki przekazywane przez Spółkę w związku ze sprzedażą poszczególnych książek w ramach danej serii wydawniczej, należące do wspominanej kategorii „build-up,” stanowią przedmioty materialne. Zgodnie z przeznaczeniem tych dodatków, stanowią one części składowe rzeczy, która może być ostatecznie złożona z tych dodatków (vide wskazany powyżej przykład modelu samolotu składanego z części stanowiących dodatki do pojedynczych książek w ramach danej serii wydawniczej). Biorąc jednak pod uwagę, iż wspomniany powyżej art. 2 pkt 6 ustawy o VAT definiuje, jako „towar” zarówno „rzeczy” jak i „części rzeczy”, należy uznać, że wspomniane dodatki — stanowiące części rzeczy — w rozumieniu wspomnianej definicji z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są odrębnym towarem w rozumieniu ustawy o VAT, w tym również w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT. Powyższe prowadzi do wniosku, że dla potrzeb ustalenia ceny nabycia towaru lub jednostkowego kosztu wytworzenia towaru (stanowiącego prezent), wspomniane dodatki powinny być oceniane oddzielnie, ponieważ stanowią one odrębne towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.
4.  Dodatkowym argumentem za taką kwalifikacją jest również to, że w przypadku opisanej powyżej tzw. sprzedaży kioskowej sprzedaż pojedynczych książek (razem z przekazaniem każdego dodatku) dokonywana jest oddzielnie - klient nabywa jednorazowo pojedynczą książkę (i otrzymuje dodatek - prezent) w kiosku. To implikuje uznanie pojedynczego dodatku za odrębny towar w rozumieniu ustawy o VAT (w przypadku uznania, że dla potrzeb VAT pojedynczy dodatek nie jest towarem, w ogóle nie można byłoby mówić, że przekazanie takiego dodatku objęte jest zakresem przedmiotowym ustawy o VAT).
5.  Powyższe oznacza, że wskazany w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT limit ceny nabycia towaru oraz jednostkowego kosztu wytworzenia towaru powinien być odnoszony oddzielnie do każdego dodatku. Dla oceny tej sytuacji nie ma znaczenia to, że po odrębnym nieodpłatnym nabyciu powyższe dodatki (towary) mogą zostać złożone w większą całość, ani to, że są one dodawane do kolejnych książek należących do tej samej serii wydawniczej, ponieważ pojedyncze książki należące do danej serii wydawniczej są sprzedawane odrębnie, tak jak odrębnie do każdej książki dołączany jest prezent. Powyższe oznacza, że w sytuacji gdy w przypadku sprzedaży kioskowej nie jest możliwe prowadzenie ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób otrzymujących dodatki (prezenty) konieczna jest ocena, czy jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia danego pojedynczego dodatku przekazywanego razem ze sprzedażą pojedynczej książki przekracza 10 zł (bez VAT). Jeżeli tak ustalona wartość przekracza 10 zł (bez VAT), Spółka powinna wykazać podatek należny VAT od przekazania takiego dodatku (prezentu). Jeżeli tak zdeterminowana wartość nie przekracza 10 zł (bez VAT), Spółka nie ma obowiązku wykazania podatku należnego VAT od przekazania takiego dodatku (prezentu).
6.  Reasumując, w opisanej powyżej sytuacji, dodatki należące do kategorii „build-up” stanowią odrębne towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Powyższe oznacza, że dodatki takie stanowią odrębne towary w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Wynika z tego, że limit, o którym mowa w tym ostatnim przepisie, powinien być stosowany odrębnie do każdego dodatku przekazywanego, jako prezent do pojedynczej książki sprzedawanej w ramach danej serii wydawniczej. Jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia takiego dodatku przekracza 10 zł (bez VAT), Spółka zobowiązana jest do wykazania podatku należnego VAT z tytułu przekazania dodatku. Jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia dodatku nie przekracza 10 zł (bez VAT), Spółka nie ma obowiązku wykazania podatku należnego VAT z tytułu przekazania takiego dodatku, ponieważ w takiej sytuacji zastosowanie ma wyłączenie z opodatkowania wynikające z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.