Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.545.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-18
Teza: Stawka, opodatkowanie, prawo do odliczenia podatku VAT przy realizacji zadania usuwania azbestu z posesji mieszkańców Gminy.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; edukacja; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 25 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dotacji oraz uznania czynności polegających na usunięciu azbestu z nieruchomości za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania usług usuwania azbestu świadczonych dla mieszkańców oraz stwierdzenia, czy podstawą opodatkowania dla usług usuwania azbestu świadczonych przez Gminę są koszty bezpośrednie oraz pośrednie rozliczane ryczałtem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) **– jest nieprawidłowe,**

*   braku prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) **– jest nieprawidłowe,**

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dotacji oraz uznania czynności polegających na usunięciu azbestu z nieruchomości za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%,

*   opodatkowania usług usuwania azbestu świadczonych dla mieszkańców oraz stwierdzenia, czy podstawą opodatkowania dla usług usuwania azbestu świadczonych przez Gminę są koszty bezpośrednie oraz pośrednie rozliczane ryczałtem,

*   braku prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 października 2019 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania dotacji oraz uznania czynności polegających na usunięciu azbestu z nieruchomości za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, tj. czy kwotę dotacji należy uznać jako wartość brutto,
2.  stwierdzenia, czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania azbestu, świadczonych przez Gminę, stanowi kwota dotacji otrzymana na sfinansowanie kosztów bezpośrednich, kosztów pośrednich rozliczanych ryczałtem,
3.  prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania,
4.  prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w przypadku wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Gmina (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina realizuje zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy zgodnie z projektem: „…”, dofinansowanym z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (RPO W…) w ramach Działania: 5.2 Rozwijanie systemu gospodarki odpadami. Poddziałanie: 5.2.2 Gospodarka odpadami – SPR. W tym celu został opracowany przez Gminę plan usuwania azbestu wraz z jego inwentaryzacją w terenie. Ponadto, inwentaryzacja prowadzona jest i aktualizowana w centralnym państwowym rejestrze wyrobów zawierających azbest. Gmina nie będzie wykonywała zadania samodzielnie – w celu jego realizacji nabędzie odpowiednie usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Wykonawca do usuwania wyrobów zawierających azbest zostanie wyłoniony przez Gminę zgodnie z ustawą prawo zamówień publicznych. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od Wykonawców faktury i będzie ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia na rzecz wykonawcy. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie usuwania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych. Gmina w celu sfinansowania omawianego zadania uzyska dotację ze środków europejskich w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego, tj. zostanie przyznane jej dofinansowanie na pokrycie kosztów usunięcia azbestu na nieruchomościach mieszkańców Gminy, wyboru inspektora nadzoru nad prowadzonymi pracami związanymi z demontażem azbestu oraz na działania związane z edukacją ekologiczną.

Wykonanie/Refundacja zadania obejmuje zgodnie z umową o dofinansowanie:

1.  Refundację za koszty bezpośrednie – przeznaczone na: Usunięcie wyrobów zawierających azbest (Demontaż pokryć dachowych; Transport i utylizacja).
2.  Refundację za koszty bezpośrednie – przeznaczone na: Edukację ekologiczną (Podnoszenie świadomości ekologicznej; Gadżety edukacyjne).
3.  Refundację za koszty pośrednie rozliczane stawką ryczałtową – 0.5% wydatków kwalifikowanych przeznaczone na zarządzanie projektem oraz promocję projektu.

Uzyskana dotacja pokryje 85% kosztów projektu, a pozostałe 15% kosztów pokryje Gmina ze swoich środków własnych. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani są usunięciem azbestu, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisują tylko protokół przekazania azbestu dla Wykonawcy. Gmina uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a mieszkańcem składającym taki wniosek. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU): w dziale 38 wymieniono „Usługi związane ze zbieraniem niebezpiecznych odpadów komunalnych PKWiU 38.12.13.0: w dziale 39 wymieniono: „Usługi związane z odkażaniem budynków” – PKWiU 39.00.14.0. Gmina będzie świadczyć powyższe usługi na rzecz mieszkańców, którzy zgłoszą wniosek o usunięcie wyrobów azbestowych. Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do świadczenia usługi usuwania azbestu na rzecz mieszkańców Gminy. Wnioskodawca będzie świadczyć usługi na rzecz mieszańców (nie będzie jednak pobierać od nich jakichkolwiek opłat). Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest jest zadaniem własnym Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), ochrony zdrowia (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja projektu pn.: „…” była uzależniona od otrzymania dofinansowania z RPO lub innego źródła. W przypadku nieotrzymania dofinansowania ten projekt w opisanym kształcie nie byłby realizowany. Natomiast prowadzenie działań w zakresie usuwania azbestu, jako zadanie własne Gminy byłoby realizowane w miarę możliwości finansowych Gminy. Azbest odbierany jest od osób fizycznych, z nieruchomości, gdzie nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Otrzymane dofinansowanie, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług na rzecz uczestnika ani do ogólnej działalności Wnioskodawcy. Nie stanowi ono dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania programu przez Gminę. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinansowania do realizowania programu – w ramach zadań statutowych. Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji demontaży pokrycia dachowego i tonażu odebranych odpadów azbestowych, a także przyjętych założeń co do kosztów edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0,5% wartości pozostałych kosztów). Rozliczenie przyznanej dotacji następuje w formie refundacji poniesionych kosztów, ujętych we wnioskach o płatność składanych w okresach trzymiesięcznych. Wnioskodawca rozlicza się z Instytucją Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym (tj. Urzędem Marszałkowskim). Niezrealizowanie założeń i wskaźników projektu (utylizacja założonej ilości odpadów azbestowych oraz objęcie projektem planowanej liczby nieruchomości) może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków. Warunki umów są identyczne dla wszystkich uczestników. Umowy różnicuje się tylko pod względem informacji o szacowanej łącznej wartości finansowania (ostateczna wartość finansowania określona jest w protokole odbioru), w zależności od pokrycia kosztów realizacji usługi demontażu, pakowania, transportu oraz deponowania na składowisku przeznaczonym do utylizacji odpadów azbestowych lub w zależności od pokrycia kosztów realizacji usługi usunięcia odpadów zawierających azbest, pakowania, transportu oraz deponowania ich na składowisku. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinansowania do realizowania programu – jak już wspomniano – w ramach zadań statutowych, zatem nie działa w charakterze podatnika VAT, wykonuje czynności niepodlegające VAT. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Gmina realizuje ww. program jako władza publiczna, a świadczona usługa – wobec braku odpłatności ze strony mieszkańca – nie jest wykonywana w ramach działalności zarobkowej. Ze środków własnych pokryte zostanie 15% całkowitych kosztów projektu (proporcjonalnie do każdego działania).

W związku z nabyciem usług związanych z realizacją zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy faktury wystawiane są na Gminę.

Gmina zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług usunięcia azbestu.

Wydatki na dostawę i świadczenie usług dla mieszkańców w ramach projektu sfinansowane dotacją obejmują koszty:

1.  bezpośrednie – przeznaczone na edukację ekologiczną (podnoszenie świadomości ekologicznej: gadżety edukacyjne): Zakres działań obejmuje przygotowanie i produkcję edukacyjnych gadżetów ekologicznych związanych tematyczne z ekologią (azbestem). Bezpłatną dystrybucję (przekazanie) gadżetów w szkołach oraz w trakcie imprez okolicznościowych skierowanych do najmłodszych będą prowadzili pracownicy Wnioskodawcy. Planuje się nabycie 200 szt. gadżetów na kwotę 3690 zł brutto. Działania ograniczają się wyłącznie do wymienionego zakresu i nie obejmują innych elementów.
2.  pośrednie rozliczane stawką ryczałtową – 0.5% wydatków kwalifikowanych przeznaczone na zarządzanie projektem oraz jego promocję. Należy wskazać odrębnie dla kosztów bezpośrednich i pośrednich. Działania przewidziane w ramach tej pozycji to zarządzanie projektem i promocja projektu. Rozliczenie ryczałtem w wysokości 0.5 % kosztów kwalifikowanych projektu.

Koszty w wysokości 1 736,10 obejmują plakat informacyjny oraz koszty obsługi projektu dla pracowników Wnioskodawcy (dodatki do wynagrodzeń).

Gmina dokonuje dostawy towarów/świadczenia usług sfinansowanych w ramach dotacji wyłącznie na rzecz mieszkańców biorących udział w przedmiotowym projekcie.

Zakres czynności podejmowanych/wykonywanych przez Gminę lub powierzonych przez nią podmiotom trzecim, będących realizacją zadań związanych z edukacją ekologiczną oraz zarządzaniem i promocją projektu to: czynności obejmują przygotowanie i produkcję edukacyjnych gadżetów ekologicznych związanych tematycznie z ekologią (azbestem). Bezpłatną dystrybucję (przekazane) gadżetów w szkołach oraz w trakcie imprez okolicznościowych skierowanych do najmłodszych będą prowadzili pracownicy Wnioskodawcy. Nie przewiduje się udziału podmiotów trzecich.

Czynności związane z edukacją ekologiczną oraz zarządzaniem i promocją projektu będzie realizowała Gmina.

Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania w ramach projektu nie jest uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji demontaży pokrycia dachowego i tonażu odebranych odpadów azbestowych, a także przyjętych założeń co do kosztów edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0.5% wartości pozostałych kosztów).

Założenia w zakresie kosztów bezpośrednich odnoszących się do edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich dotyczących zarządzania i promocji projektu dla określenia całkowitej wysokości dofinansowania wynikają z limitów konkursowych. Wnioskodawca nie przekroczy założeń projektu i wytycznych dot. kwalifikowania wydatków przy realizacji projektu.

Właściciele nieruchomości, z których Gmina usuwa azbest nie będą musieli dopłacić do usługi usuwania azbestu żadnych kwot w żadnym wskazanym z przypadków. Nie przewiduje się udziału w projekcie środków właścicieli nieruchomości.

Gdyby Gmina realizowała zadanie usuwania azbestu z własnych środków nie przewidywało się udziału w takiej formule środków właścicieli nieruchomości.

Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel.

W piśmie z dnia 25 października 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na poniższe pytania:

1.  W związku ze wskazaniem w przedstawionym we wniosku opisie sprawy następujących okoliczności: „(…) Bezpłatną dystrybucję (przekazanie) gadżetów w szkołach oraz w trakcie imprez okolicznościowych skierowanych do najmłodszych będą prowadzili pracownicy Wnioskodawcy.” oraz „Gmina dokonuje dostawy towarów/świadczenia usług sfinansowanych w ramach dotacji wyłącznie na rzecz mieszkańców biorących udział w przedmiotowym projekcie”,

należy jednoznacznie wskazać na czyją rzecz Gmina dokonuje dostawy towarów/świadczenia usług sfinansowanych środkami z dotacji przeznaczonymi na koszty bezpośrednie związane z edukacją ekologiczną, tj.:

*   mieszkańców biorących udział w przedmiotowym projekcie,

*   uczniów szkół,

*   czy również na rzecz innych osób/podmiotów – należy wskazać jakich?

Odp.

Gmina dokonuje dostawy towarów/świadczenia usług na rzecz wszystkich mieszkańców Gminy beneficjenta dotacji.

1.  Kto będzie odbiorcą gadżetów ekologicznych:

*   uczniowie,
*   mieszkańcy biorący udział w projekcie,
*   inne osoby/podmioty – należy wskazać jakie?

Odp.

Odbiorcą gadżetów ekologicznych będą wszyscy mieszkańcy Gminy.

1.  Czy realizacja w ramach projektu edukacji ekologicznej w szkołach, należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną działania.

Odp.

Edukacja ekologiczna w zakresie szkodliwości azbestu nie należy do zadań własnych gminy.

1.  W związku z opisem sprawy, tj. „Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji demontaży pokrycia dachowego i tonażu odebranych odpadów azbestowych, a także przyjętych założeń co do kosztów edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0,5% wartości pozostałych kosztów)”, należy wskazać jednoznacznie jakie założenia przyjęto w zakresie kosztów bezpośrednich odnoszących się do edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich dotyczących zarządzania i promocji projektu dla określenia całkowitej wysokości dofinansowania?

Odp.

Odnośnie edukacji ekologicznej przewidziano 4 prelekcje w placówkach oświatowych, konkurs internetowy oraz dystrybucję gadżetów i materiałów informacyjnych. W ramach działań edukacyjno-informacyjnych zaplanowano: 200 gadżetów, 10 nagród rzeczowych w konkursie internetowym, 20 plakatów, 1000 ulotek, 4 prelekcje na łączną kwotę około 9.000,00zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina musi opodatkować dotację otrzymaną w ramach Programu „…” oraz uznać czynności polegające na usuwaniu azbestu z nieruchomości za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, tj. czy kwotę dotacji należy uznać jako wartość brutto?
2.  Czy Gmina powinna opodatkować usługi usuwania azbestu z terenu Gminy świadczone dla mieszkańców, czy podstawą opodatkowania dla usług usuwania azbestu świadczonych przez Gminę, są koszty bezpośrednie czy pośrednie rozliczane ryczałtem?
3.  Czy Gmina posiada prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania?
4.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w przypadku wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Otrzymane dofinansowanie, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług na rzecz uczestnika ani do ogólnej działalności Wnioskodawcy. Nie stanowi ono dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania programu przez Gminę. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinansowania do realizowania programu – w ramach zadań statutowych. Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji demontaży pokrycia dachowego i tonażu odebranych odpadów azbestowych, a także przyjętych założeń co do kosztów edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0,5% wartości pozostałych kosztów).

Rozliczenie przyznanej dotacji następuje w formie refundacji poniesionych kosztów, ujętych we wnioskach o płatność składanych w okresach trzymiesięcznych. Wnioskodawca rozlicza się z Instytucją Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym (tj. Urzędem Marszałkowskim). Niezrealizowanie założeń i wskaźników projektu (utylizacja założonej ilości odpadów azbestowych oraz objęcie projektem planowanej liczby nieruchomości) może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków. Warunki umów są identyczne dla wszystkich uczestników. Umowy różnicuje się tylko pod względem informacji o szacowanej łącznej wartości finansowania (ostateczna wartość finansowania określona jest w protokole odbioru), w zależności od pokrycia kosztów realizacji usługi demontażu, pakowania, transportu oraz deponowania na składowisku przeznaczonym do utylizacji odpadów azbestowych lub w zależności od pokrycia kosztów realizacji usługi usunięcia odpadów zawierających azbest, pakowania, transportu oraz deponowania ich na składowisku. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinansowania do realizowania programu – jak już wspomniano – w ramach zadań statutowych, zatem nie działa w charakterze podatnika VAT, wykonuje czynności niepodlegające VAT.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.” Gmina realizuje ww. program jako władza publiczna, a świadczona usługa – wobec braku odpłatności ze strony mieszkańca – nie jest wykonywana w ramach działalności zarobkowej. Ze środków własnych pokryte zostanie 15% całkowitych kosztów projektu (proporcjonalnie do każdego działania).

W związku z powyższym Gmina stoi na stanowisku, iż nie powinna opodatkować dotacji otrzymanej w ramach Programu „…”. Gmina stoi na stanowisku, że nie powinna opodatkować usług usuwania azbestu z terenu Gminy świadczonych dla mieszkańców.

W związku z tym, iż Gmina stoi na stanowisku, że nie powinna opodatkować usług usuwania azbestu z terenu Gminy świadczonych dla mieszkańców, nie ma prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacja zadania oraz wykonywane w ramach w ramach zadań własnych gminy czynności usuwania azbestu nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu.

Gmina stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na realizację zadania w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację, Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania, jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja, nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu) oraz ochrony zdrowia (pkt 5 cyt. przepisu).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina realizuje zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy zgodnie z projektem: „…”, dofinansowanym z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Gmina nie będzie wykonywała zadania samodzielnie – w celu jego realizacji nabędzie odpowiednie usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Wykonawca do usuwania wyrobów zawierających azbest zostanie wyłoniony przez Gminę zgodnie z ustawą prawo zamówień publicznych. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od Wykonawców faktury i będzie ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia na rzecz wykonawcy. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie usuwania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych. Gmina w celu sfinansowania omawianego zadania uzyska dotację ze środków europejskich w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego, tj. zostanie przyznane jej dofinansowanie na pokrycie kosztów usunięcia azbestu na nieruchomościach mieszkańców Gminy, wyboru inspektora nadzoru nad prowadzonymi pracami związanymi z demontażem azbestu oraz na działania związane z edukacją ekologiczną.

Wykonanie/Refundacja zadania obejmuje zgodnie z umową o dofinansowanie:

1.  Refundację za koszty bezpośrednie – przeznaczone na: Usunięcie wyrobów zawierających azbest (Demontaż pokryć dachowych; Transport i utylizacja).
2.  Refundację za koszty bezpośrednie – przeznaczone na: Edukację ekologiczną (Podnoszenie świadomości ekologicznej; Gadżety edukacyjne).
3.  Refundację za koszty pośrednie rozliczane stawką ryczałtową – 0,5% wydatków kwalifikowanych przeznaczone na zarządzanie projektem oraz promocję projektu.

Uzyskana dotacja pokryje 85% kosztów projektu, a pozostałe 15% kosztów pokryje Gmina ze swoich środków własnych. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani są usunięciem azbestu, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisują tylko protokół przekazania azbestu dla Wykonawcy. Gmina uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a mieszkańcem składającym taki wniosek. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU): w dziale 38 wymieniono „Usługi związane ze zbieraniem niebezpiecznych odpadów komunalnych PKWiU 38.12.13.0: w dziale 39 wymieniono: „Usługi związane z odkażaniem budynków” – PKWiU 39.00.14.0. Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest jest zadaniem własnym Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Realizacja projektu pn.: „…” była uzależniona od otrzymania dofinansowania z RPO lub innego źródła. W przypadku nieotrzymania dofinansowania ten projekt w opisanym kształcie nie byłby realizowany. Azbest odbierany jest od osób fizycznych, z nieruchomości, gdzie nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji demontaży pokrycia dachowego i tonażu odebranych odpadów azbestowych, a także przyjętych założeń co do kosztów edukacji ekologicznej oraz kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0,5% wartości pozostałych kosztów). Rozliczenie przyznanej dotacji następuje w formie refundacji poniesionych kosztów, ujętych we wnioskach o płatność składanych w okresach trzymiesięcznych. Niezrealizowanie założeń i wskaźników projektu może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków. Warunki umów są identyczne dla wszystkich uczestników. W związku z nabyciem usług związanych z realizacją zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy faktury wystawiane są na Gminę. Gmina zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług usunięcia azbestu. Gmina dokonuje dostawy towarów/świadczenia usług związanych z edukacją ekologiczną na rzecz wszystkich mieszkańców Gminy beneficjenta dotacji. Odbiorcą gadżetów ekologicznych będą wszyscy mieszkańcy gminy. Odnośnie edukacji ekologicznej przewidziano 4 prelekcje w placówkach oświatowych, konkurs internetowy oraz dystrybucję gadżetów i materiałów informacyjnych.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest należy uznać za usługę opodatkowaną stawką podatku w wysokości 8%, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dotacja otrzymana ze środków europejskich w ramach RPO przyznana na finansowanie kosztów usunięcia azbestu z nieruchomości mieszkańców Gminy podlega opodatkowaniu.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto przepis ten wskazuje, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odpłatanym świadczeniem przez Gminę na rzecz mieszkańców Gminy usług usuwania wyrobów zawierających azbest – dotyczących demontażu pokryć dachowych, transportu i utylizacji), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Zainteresowani usunięciem azbestu, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisują tylko protokół przekazania azbestu dla Wykonawcy. Gmina uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a mieszkańcem składającym taki wniosek Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie mieszkańcy) dokonała wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania związanego z usuwaniem azbestu z terenu Gminy.

W celu sfinansowania omawianego zadania Gmina uzyska dotację ze środków europejskich. Uzyskana dotacja pokryje 85% kosztów projektu, a pozostałe 15% kosztów pokryje Gmina ze swoich środków własnych. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców Gminy – demontażu pokryć dachowych, transporcie i utylizacji. Mieszkańcy, zainteresowani usunięciem i unieszkodliwieniem tych wyrobów składają do Gminy stosowne wnioski w tym zakresie. W konsekwencji środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja związana ze świadczeniem usług polegających na demontażu pokryć dachowych, transporcie i utylizacji wyrobów zawierających azbest nie może zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu.

Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Tym samym, dotację w części związanej z usuwaniem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest – demontażem pokryć dachowych, transportem i utylizacją, należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenia polegające na realizacji zadania w części dotyczącej usług usuwania wyrobów zawierających azbest – demontażu pokryć dachowych, transportu i utylizacji, stanowią odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami wystąpi w charakterze podatnika tego podatku.

W konsekwencji, część dotacji, która jest bezpośrednio związana z ceną demontażu pokryć dachowych, transportu i utylizacji, stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, a zatem – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przechodząc do kwestii stawki podatku dla wskazanych usług, wskazać należy, że zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług. Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże – w myśl art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%:

*   w pozycji 146 wymieniono „Usługi związane z zbieraniem odpadów niebezpiecznych” (PKWiU 38.12.1).

*   w pozycji 152 wymieniono „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem” (PKWiU 39.00.1).

Powyższy zapis wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% podlegają wszystkie usługi mieszczące się odpowiednio w grupowaniu PKWiU 38.12.1 „Usługi związane z zbieraniem odpadów niebezpiecznych” lub PKWiU 39.00.1 „Usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem”.

Przy uwzględnieniu treści ww. przepisów należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Gminę w zakresie usunięcia azbestu z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych – stosownie do przepisu art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 152 załącznika nr 3 do niej – opodatkowane są stawką obniżoną w wysokości 8%, jeżeli – jak wskazuje treść wniosku – usługi te są klasyfikowane odpowiednio w grupowaniu PKWiU 38.12.13.0 lub PKWiU 39.00.14.0.

Kwestią do wyjaśnienia jest, czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania azbestu, świadczonych przez Gminę, stanowi kwota otrzymanej dotacji, pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzn. kwotę dotacji należy uznać jako wartość brutto).

Należy zauważyć, że jak wyżej wskazano, dotacja przyznana Gminie na realizację przedmiotowego zadania w zakresie, w jakim stanowi ona bezpośredni wpływ na cenę usług demontażu pokryć dachowych, transportu i utylizacji wyrobów zawierających azbest, świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę ww. usług.

Podsumowując, czynności w zakresie usuwania azbestu, o których mowa w opisie sprawy, stanowią po stronie Gminy usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, opodatkowane – stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy i art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 152 załącznika nr 3 do niej – stawką obniżoną w wysokości 8%, jeżeli – jak wskazuje treść wniosku – usługi te są sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 39.00.14.0 lub PKWiU 38.12.13.0. Zatem Gmina zobowiązana jest do opodatkowania części dotacji otrzymanej w ramach Programu „…”, natomiast podstawę opodatkowania dla usług usuwania azbestu (demontaż pokryć dachowych, transport i utylizacja), świadczonych przez Gminę, stanowi otrzymana kwota dotacji w części, w jakiej stanowi dopłatę do ceny świadczonych na rzecz Mieszkańców usług w zakresie usuwania i unieszkodliwiania azbestu (demontaż pokryć dachowych, transport i utylizacja), pomniejszona o kwotę podatku VAT należnego (tzn. kwotę dotacji w tej części należy uznać jako wartość brutto).

Natomiast odnosząc się do części dotacji przeznaczonej na pokrycie wydatków związanych z edukacją ekologiczną – (Podnoszenie świadomości ekologicznej: gadżety edukacyjne), zarządzaniem projektem oraz promocją, należy zauważyć, że dotacja w tej części nie wpływa na cenę realizowanych usług, bowiem – jak wynika z okoliczności sprawy – właściciele nieruchomości, z których usuwany jest azbest nie będą musieli dopłacić do usługi usuwania azbestu żadnych kwot, nie przewiduje się udziału w projekcie środków właścicieli nieruchomości. Gmina wskazała, że gdyby realizowała zadanie usuwania azbestu z własnych środków nie przewidywało się udziału środków właścicieli nieruchomości. Zatem, powyższe wskazuje, że ww. część dotacji nie stanowi wyliczenia/kalkulacji ceny usługi w zakresie usuwania azbestu dotyczącej demontażu pokryć dachowych, transportu i utylizacji.

Nadto wskazać należy, że zakres działania Gminy, jako organu władzy publicznej, został uregulowany w ustawie o samorządzie gminnym i jak wynika z zawartych tam przepisów ma on złożony charakter. Główną i dominującą sferę działalności gmin stanowi realizacja szeroko rozumianych zadań o charakterze publicznym. Gminy mogą wprawdzie prowadzić również działalność gospodarczą, wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym), z tytułu której są podatnikami podatku od wartości dodanej. Jednak podstawowym przedmiotem ich działalności są czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Jest to szeroko rozumiana działalność nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Do zakresu działania takiej jednostki należą zatem wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Mając na uwadze powyższe, poniesione przez Gminę wydatki na realizację projektu „…” związane z edukacją ekologiczną, zarządzaniem projektem oraz promocją mają bezpośredni i ścisły związek ze sferą działań publicznych jednostki samorządu terytorialnego, a zatem z działalnością w interesie społeczności lokalnej, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie są to zatem nakłady, które można by uznać za pozostające w takim właśnie związku z realizacją konkretnych czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego w związku z realizacją projektu, usługi związane z edukacją ekologiczną oraz działania dotyczące zarządzania projektem i promocji projektu nie będą podlegać opodatkowaniu. Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem aby realizacja projektu w części dotyczącej edukacji ekologicznej, zarządzania projektem oraz jego promocji miała bezpośredni wpływ na wartość usługi podstawowej, dotyczącej usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest, tj. demontaż pokryć dachowych, transport i utylizacji, która byłaby realizowana bez względu na prowadzoną akcję edukacyjną i promocyjną

Tym samym, działania promocyjne dotyczące zarządzania i promocji projektu oraz usługi związane z edukacją ekologiczną, realizowane w ramach projektu, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowaniu podlegać będą tylko usługi związane z usunięciem wyrobów zawierających azbest (demontaż pokryć dachowych; transport i utylizacja).

Zatem w przedmiotowej sprawie podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, dla usług usuwania azbestu świadczonych dla mieszkańców, stanowią środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację projektu. W tym przypadku są to środki przeznaczone na sfinansowanie kosztów bezpośrednich – przeznaczonych na: usunięcie wyrobów zawierających azbest (demontaż pokryć dachowych; transport i utylizacja).

Natomiast środki przeznaczone na sfinansowanie kosztów bezpośrednich przeznaczonych na edukację ekologiczną oraz kosztów pośrednich przeznaczonych na zarządzanie projektem oraz promocję projektu nie będą stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 dla usług świadczonych przez Gminę.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać je za nieprawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wskazano, Gmina będzie uznana za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w części, w jakiej ponoszone wydatki na usługi, związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług – jest spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług.

Zatem Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach projektu „…” w części, w jakiej poniesione wydatki są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. wydatki poniesione na usunięcie wyrobów zawierających azbest (demontaż pokryć dachowych; transport i utylizację). Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczących wskazania czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w przypadku wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, należy wskazać, że – jak rozstrzygnięto powyżej – podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, dla usługi usuwania azbestu z terenu Gminy, stanowią środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, czyli środki przeznaczone na sfinansowanie kosztów bezpośrednich – przeznaczonych na: usunięcie wyrobów zawierających azbest (demontaż pokryć dachowych; transport i utylizację). Natomiast środki przeznaczone na sfinansowanie kosztów bezpośrednich przeznaczonych na edukację ekologiczną oraz na sfinansowanie kosztów pośrednich przeznaczonych na zarządzanie projektem oraz promocję projektu nie stanowią podstawy opodatkowania.

Jak wyżej wskazano poniesione przez Gminę wydatki na realizację projektu związane z edukacją ekologiczną, zarządzaniem projektem oraz promocją mają bezpośredni i ścisły związek ze sferą działań publicznych jednostki samorządu terytorialnego, a zatem z działalnością w interesie społeczności lokalnej, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie są to zatem nakłady, które można by uznać za pozostające w takim właśnie związku z realizacją konkretnych czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki przeznaczone na działania związane z edukacją ekologiczną, zarządzaniem projektem oraz promocją projektu.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4 należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Zainteresowanego we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.