Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/478/BRT/2014/RD-68820
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-23
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodu.
Słowa kluczowe: biegły-biegły sądowy; działalność-działalność wykonywana osobiście; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2009 r. Nr ILPB1/415-283/09-4/AMN wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2009 r., uzupełnionym w dniu 7 maja 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu usług rzeczoznawcy, świadczonych na zlecenie sądów, prokuratury, policji oraz innych podmiotów, wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 26 maja 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodu. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 26 lutego 2009 r., uzupełniony w dniu 7 maja 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, płatnikiem podatku VAT i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach swojej działalności Podatnik wykonuje między innymi wycenę nieruchomości oraz sporządza opinie budowlane dla:

1.  Firm, osób fizycznych, banków, gmin itp.
2.  Sądów, Prokuratur i Policji.

Podatek VAT Wnioskodawca rozlicza w jednakowy sposób z wystawionych faktur dla ww. podatników.

Wnioskodawca podlega obowiązkowi płacenia podatku VAT za sporządzone opinie sądowe w oparciu o zapis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na to, że zlecający (Sąd, Prokuratura itp.) nie ponosi odpowiedzialności za wykonaną przez Wnioskodawcę opinię. Czyli według tej ustawy (art. 15 ust. 1 i 2) – zdaniem Wnioskodawcy, działalność Podatnika kwalifikuje się do „samodzielnej działalności gospodarczej”.

Wnioskodawca wskazał, iż podatek dochodowy od wykonanych wycen nieruchomości lub opinii budowlanych świadczonych dla podatników wymienionych w pkt 1 rozlicza na warunkach ogólnych prowadząc księgę przychodów i rozchodów, ale dla Sądów zmuszony jest rozliczać ten sam podatek tak jak z umowy o dzieło, tzn. Sądy wpłacają za Wnioskodawcę zaliczkę na podatek dochodowy, a Wnioskodawca może rozliczyć dochód w rocznym podsumowaniu na podstawie PIT-11.

Wynika to z tego, że Urząd Skarbowy kwalifikuje działalność Podatnika świadczoną dla Sądów jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym zadano pytanie:

Dlaczego od tych samych czynności (wycena nieruchomości, opinie budowlane) Wnioskodawca musi prowadzić dwa różne sposoby rozliczania podatku dochodowego uzależnione jedynie od statusu zlecającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, dualizm prawny dla tych samych czynności wydaje się błędną interpretacją obowiązujących przepisów. W ustawie o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 3 pkt 3) działalność Wnioskodawcy na rzecz Sądów zakwalifikowano do samodzielnej działalności gospodarczej i na podstawie tego Wnioskodawca płaci podatek VAT od wycen nieruchomości i opinii budowlanych wykonywanych na rzecz ww. instytucji.

Przy wykonywaniu wycen nieruchomości i opinii budowlanych na rzecz Sądów Wnioskodawca:

1.  ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultaty tych czynności,
2.  czynności wykonuje bez nadzoru zlecającego (Sądu), w miejscu i czasie, które samodzielnie określi w zawiadomieniu o czynnościach biegłego sądowego,
3.  wykonując te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych – art. 5b).

Wnioskodawca jest zdania, iż w oparciu o powyższe, źródłami przychodów Podatnika powinna być pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3), a nie działalność wykonywana osobiście (art. 13, pkt 6).

Jeżeli w takim razie zleceń sądowych w podatku dochodowym nie kwalifikuje się do „pozarolniczej działalności gospodarczej” to na podstawie czego Wnioskodawca zakwalifikowany jest w podatku VAT do tej działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie podwójnych rozliczeń podatku dochodowego jest bardzo uciążliwe ze względu na konieczność pomniejszania kosztów w działalności Podatnika przy zleceniach sądowych (koszty uzyskania).

Wnioskodawca zaznaczył, że żaden organ administracji państwowej lub samorządowej nie stosuje takiej kwalifikacji prawnej. Każda zlecona usługa przez te organy jest rozliczana na warunkach ogólnych po wystawieniu faktury VAT, a nie w formie „sądowej”.

Zainteresowany wyraził wątpliwość: „Jak mogę wykonać wycenę nieruchomości dla osoby fizycznej i wystawić fakturę VAT wprowadzając ją do Księgi Przychodów i Rozchodów ale tę samą nieruchomość wyceniając dla potrzeb postępowania sądowego zmuszony jestem wystawić taką samą fakturę VAT ale nie mogę tego ująć w KPiR tylko w rozliczeniu rocznym?”

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 26 maja 2009 r. Nr ILPB1/415-283/09-4/AMN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 pkt 6 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów do właściwego źródła, w sytuacji gdy przychody uzyskiwane przez podatnika są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście i jednocześnie działalność prowadzona przez podatnika spełnia warunki określone w definicji działalności gospodarczej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT. W tym przypadku na sądzie spoczywają obowiązki płatnika, określone w art. 41 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 i 2 ustawy PIT(\`(...)\`).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ponadto mając na uwadze brak uzasadnienia dla odmiennej wykładni tych samych przepisów wobec różnych grup zawodowych Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 22 maja 2014 r. Nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 wskazując, iż (…) podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2–8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli usługi rzeczoznawcy wykonywane na zlecenie sądów, prokuratury, policji oraz innych podmiotów, wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej to przychód z tego tytułu kwalifikowany jest do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”. W takiej sytuacji na jednostce wypłacającej należności nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.