Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1098.2023.4.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-13
Teza: Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku umorzenia pożyczki udzielonej wspólnikowi spółki, który jest niemieckim rezydentem podatkowym.
Słowa kluczowe: kapitał; Niemcy; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 grudnia 2023 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek z 6 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku umorzenia pożyczki udzielonej wspólnikowi spółki, który jest niemieckim rezydentem podatkowym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji (dalej również: spółka) i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jedynym udziałowcem spółki posiadającym 100 udziałów o łącznej wartości 50.000,00 zł jest osoba fizyczna D.E., który jest niemieckim rezydentem podatkowym i podlega w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka zajmowała się produkcją (\`(...)\`). W dniu 29 marca 2023 r. została podjęta uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników nr (…) o rozwiązaniu spółki. Na likwidatora został wyznaczony Pan (A.T.). Wpis w KRS o rozpoczęciu likwidacji nastąpił w dniu 22 maja 2023 r. Do czynności likwidacyjnych należy m.in. zakończenie działalności, ściągnięcie wierzytelności i upłynnienie majątku oraz wypłata wspólnikom kwoty pozostałej po likwidacji.

W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej Spółka udzieliła dwóch pożyczek.

1) pierwsza umowa pożyczki została zawarta w dniu 17 czerwca 2020 r. Pożyczkobiorcą jest A. Gmbh, która jest niemieckim rezydentem podatkowym. Spółka na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji od tego pożyczkobiorcy. Umowa została zawarta na okres 10 lat. Pożyczka jest oprocentowana w wysokości 1,75% w stosunku rocznym. Odsetki od pożyczki nie zostały spłacone. To oznacza, że na dzień złożenia wniosku pozostaje do spłaty kapitał wraz z odsetkami.

2) druga umowa pożyczki została zawarta w dniu 20 października 2020 r. Pożyczkobiorcą jest Pan D.E. (tj. wspólnik spółki). Spółka na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji od tego Pożyczkobiorcy (wspólnika spółki). Umowa została zawarta na okres do 31 grudnia 2025 r. Pożyczka jest oprocentowana w wysokości 2% w stosunku rocznym. Odsetki od pożyczki nie zostały spłacone. To oznacza, ze na dzień złożenia wniosku pozostaje do spłaty kapitał wraz z odsetkami.

Likwidatorowi spółki nie udało się ściągnąć należności wynikających z opisanych umów pożyczek (kapitału wraz z odsetkami). W związku z tym rozważana jest możliwość umorzenia tych pożyczek.

Pytania
-------

1\. Czy w przypadku umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) udzielonej A. Gmbh, która jest niemieckim rezydentem podatkowym, po Stronie spółki powstanie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przekazania go do urzędu skarbowego?

2\. Czy w przypadku umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) udzielonej Panu D.E. (tj. Wspólnikowi spółki), który jest niemieckim rezydentem podatkowym, po stronie spółki powstanie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przekazania go do urzędu skarbowego?

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. Nr 2), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pyt. Nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

###### **Państwa stanowisko w sprawie**

Ad.2.

Państwa zdaniem, w przypadku umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) udzielonej Panu D.E (tj. wspólnikowi spółki) po stronie spółki nie powstanie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przekazania go do urzędu skarbowego.

Uzasadnienie
------------

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm., zwana dalej: ustawa o pdof) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o pdof, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium rzeczypospolitej polskiej, niezależnle od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Stosownie do art. 3 ust. 2d ww. ustawy, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o pdof, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art 3 ust. 2a, przychodów

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 1 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie zaś do art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy.

Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o pdof, płatnicy, o których mowa w ust. 1, obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem 4d, 5, 10, 12 1 21.

Państwa zdaniem umorzenie pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) nie jest tożsame z wypłatą, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o pdof. Nie dochodzi w tej sytuacji do fizycznej wypłaty ani stawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. W związku z powyższym Państwa zdaniem w przypadku umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) udzielonej Panu D. E. (tj. wspólnikowi spółki), który jest niemieckim rezydentem podatkowym, po stronie spółki nie powstanie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przekazania go do urzędu skarbowego. W przeciwnym wypadku spółka musiałaby ponieść ciężar tego podatku, gdyż nie miałaby fizycznej możliwości na potrącenie podatku ze względu na brak faktycznej płatności.

Ponadto, Państwa zdaniem umorzenie pożyczki (kapitału i odsetek) nie zostało wymienione w art. 29 ust. 1 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof, zatem umorzenie pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) udzielonej Panu D. E. nie będzie stanowić jego przychodu, który podlegałby w Polsce opodatkowaniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

###### Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

###### **Źródła przychodów**

Jak wynika z art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da

Art. 3 ust. 2d ustawy stanowi, że:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w ww. art. 3 ust. 2b ustawy, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące.

Ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów cudzoziemca znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany wcześniej art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski.

Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika, że w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej spółka udzieliła pożyczki wspólnikowi spółki, który jest niemieckim rezydentem podatkowym i podlega w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji od tego Pożyczkobiorcy (wspólnika spółki). Umowa została zawarta na okres do 31 grudnia 2025 r. Pożyczka jest oprocentowana w wysokości 2% w stosunku rocznym. Odsetki od pożyczki nie zostały spłacone. To oznacza, ze na dzień złożenia wniosku pozostaje do spłaty kapitał wraz z odsetkami. Likwidatorowi spółki nie udało się ściągnąć należności wynikających z opisanych umów pożyczek (kapitału wraz z odsetkami). W związku z tym rozważana jest możliwość umorzenia pożyczki.

**Podatek u źródła**

W świetle art. 29 ust. 1 ww. ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jednocześnie w myśl art. 29 ust. 2 wskazanej ustawy:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania:

1) mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej i

2) udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych

\- uzyskane przychody, o których mowa w ust. 1, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą, na wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1. W tym przypadku pobrany od tych przychodów zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1, traktuje się na równi z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy.

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 5 ww. ustawy:

Przepis ust. 4 stosuje się, jeżeli istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Sposób opodatkowania odsetek reguluje również art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem, gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle art. 30a ust. 2 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z porównania art. 29 i art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że art. 30a ust. 1 pkt 1 jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 29 w zakresie opodatkowania odsetek, ponieważ, o ile w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca posłużył się ogólnym pojęciem „odsetki”, o tyle w art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przewidział szczególny sposób opodatkowania odsetek od pożyczek.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta.

Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego spoczywa na płatniku zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 ww. ustawy.

W świetle art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 9 ww. Ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, płatnik pobiera zryczałtowany podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 29 bez względu na to, czy podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a, jeżeli uzyska od tego podatnika certyfikat rezydencji.

Certyfikat rezydencji, zgodnie z art. 5 pkt 21 tej ustawy – certyfikat rezydencji – oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zatem, w myśl wcześniej powołanego art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych przychodów z odsetek od pożyczek pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W świetle art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik (tj. np. spółka posiadająca siedzibę w Polsce) ma obowiązek pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) z tytułu odsetek od pożyczek (z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej).

Z kolei odsetki to, co do zasady, wynagrodzenie z tytułu udostępnienia dłużnikowi kapitału w formie pieniężnej (a więc wynagrodzenie należne pożyczkodawcy), a pożyczkobiorca będący spółką polską jest płatnikiem podatku z tytułu odsetek, w tym wypłacanych podmiotowi zagranicznemu. Pożyczkobiorca jest podmiotem, który dokonuje wypłat (świadczeń) z tytułu odsetek od pożyczek, stanowiących formę zapłaty za korzystanie z kapitału pożyczki.

W przedmiotowej sprawie Spółka z siedzibą w Polsce jest pożyczkodawcą; udzieliła pożyczki m.in. wspólnikowi będącemu osobą fizyczną i niemieckim rezydentem podatkowym.

Zatem Spółce przysługuje określona wierzytelność oraz prawo uzyskiwania odsetek z jej tytułu (prawo do otrzymania tego rodzaju świadczenia od dłużnika). Poza tym, w sytuacji umorzenia odsetek stanowiących wynagrodzenie za korzystanie z kwoty głównej pożyczki, otrzymującym przysporzenie (możliwość nieodpłatnego korzystania z kapitału) jest pożyczkobiorca, a nie pożyczkodawca.

Kwalifikacja podatkowa umorzonych przez Spółkę odsetek powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Berlinie 14 maja 2003 r. (Dz.U. 2005 nr 12 poz. 90, dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPO:

Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 11 ust. 2 UPO:

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Natomiast w myśl art. 11 ust. 3 UPO:

Bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządowi Republiki Federalnej Niemiec;

z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport;

w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;

w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub

w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 4 UPO:

Użyte w niniejszym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Użyte w art. 11 ust. 4 ww. Umowy określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Według Komentarza OECD do art. 11 – Opodatkowanie odsetek:

„Uważa się powszechnie, że określenie „odsetki” oznacza wynagrodzenie z tytułu pożyczonych pieniędzy i że wynagrodzenie to wchodzi w zakres „dochodu z majątku ruchomego” (…).”

Z kolei komentarz pod red. B. Brzezińskiego do art. 11 ust. 3 MK OECD wskazuje:

Termin odsetki jest rozumiany szeroko i oznacza „dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju” z tytułu udostępnienia dłużnikowi na czas oznaczony lub nieoznaczony kapitału w formie pieniężnej, które są zaliczane do kategorii dochodów z majątku ruchomego (…). Należy przy tym odróżnić wypłatę odsetek od spłaty samego zobowiązania głównego, tj. wierzytelności, z tytułu której są one wypłacane. Są to dwa odrębne rodzaje wierzytelności. Termin odsetki w szczególności oznacza dochód z: wierzytelności pieniężnych, zabezpieczeń wierzytelności w formie pieniężnej, rządowych papierów wartościowych, obligacji i innych papierów wartościowych. (…)

Z zakresu znaczeniowego terminu odsetki wyłączone zostały – zgodnie ze zdaniem drugim ust. 3 art. 11 MK OECD – kary umowne i odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowej realizacji zobowiązań. Płatności tego typu nie mogą być uważane za odsetki z tego względu, że nie są zapłatą za korzystanie (czasowe) z cudzego kapitału, ale formą rekompensaty za poniesione szkody (odszkodowanie) (MK OECD – Komentarz do art. 11 pkt 22). W związku z tym płatności tego rodzaju należy uznać za inne dochody, o których mowa w art. 21 MK OECD (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions…, s. 733; zob. komentarz do art. 21. (…)

Zawarta w ust. 3 art. 11 MK OECD definicja odsetek tworzy zamknięty katalog dochodów. (…).

W pojęciu „odsetek” określonym w art. 11 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jak i w pojęciu „odsetek” użytym w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy „odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1” nie mieści się przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez pożyczkobiorcę z tytułu umorzenia odsetek (jak i z tytułu umorzenia kapitału).

Zatem umorzenie pożyczki lub jej części, bądź umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od tej pożyczki prowadzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po Państwa stronie nie powstanie jednak obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychody z umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) nie mieszczą się w katalogu przychodów objętych podatkiem u źródła, od których płatnik ma obowiązek poboru podatku.

Państwa stanowisko jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).