Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-85/14-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-30
Teza: Koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; inwentarz-inwentarz żywy; koszt-koszty uzyskania przychodów; towar-towar handlowy; zawody; zwierzęta; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego - Firma Spółka jawna z siedzibą w O - tj. spółki jawnej, będącej spółką osobową (zwanej dalej: Spółką). Spółka obecnie prowadzi i zamierza prowadzić rachunkowość zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W dniu 18 listopada 2013 r. wszyscy wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o zmianie umowy Spółki poprzez rozszerzenie przedmiotu działalności m.in. o następujące pozycje, sklasyfikowane w PKD z 2007 r.:

1.  01.43.Z - chów i hodowla koni i pozostałych zwierząt koniowatych,
2.  46.11.Z - działalność agentów zajmujących się sprzedażą płodów rolnych, żywych zwierząt, surowców dla przemysłu tekstylnego i półproduktów,
3.  46.23.Z - sprzedaż hurtowa żywych zwierząt,
4.  47.76.Z - sprzedaż detaliczna kwiatów, roślin, nasion, nawozów, żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,
5.  52.21.Z - działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,
6.  01.62.Z - działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich,
7.  93.11.Z - działalność obiektów sportowych,
8.  93.19.Z - pozostała działalność związana ze sportem,
9.  47.99.Z - pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.

Wskutek dokonania powyższej zmiany, Spółka złożyła do właściwego Sądu Rejestrowego wniosek o zmianę danych dotyczących Spółki w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w wyżej wymienionym zakresie. Sąd Rejestrowy w następstwie powyższego, wezwał Spółkę do aktualizacji pozostałych pozycji przedmiotu działalności Spółki, jako że dotychczasowa działalność Spółki była opisana za pomocą kodów klasyfikacji PKD z 2004 r., a nie z 2007 r. Spółka złożyła do właściwego Sądu Rejestrowego uaktualniony wniosek o zmianę danych dotyczących Spółki w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w wyżej wymienionym zakresie. Na podstawie postanowienia Sądu Rejestrowego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 19 grudnia 2013 r. dokonano wpisu deklaratywnego dla zmiany umowy Spółki w zakresie przedmiotu działalności Spółki. Rozszerzenie przedmiotu działalności nie spowodowało zmiany działalności przeważającej Spółki zgłoszonej wcześniej do Urzędu Skarbowego i Głównego Urzędu Statystycznego. Zatem, głównym przedmiotem działalności Spółki nadal pozostaje, zgodnie z aktualnymi kodami klasyfikacji PKD 2007, sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.19.Z).

Rozszerzenie zakresu działalności Spółki, wynikające z podjętej uchwały w sprawie zmiany umowy, nastąpiło w wyniku tego, że Spółka chciała rozpocząć działalność polegającą na tym, że Spółka zakupi konia rasowego, spełniającego odpowiednie wymagania, będzie go utrzymywać - zapewniać mu stajnię, wybieg, jedzenie, szkolenie, opiekę weterynaryjną przy udziale osób trzecich, z którymi zostaną zawarte umowy (tj. trenera, jeźdźca, weterynarza, itp.) i w okresie, w którym Spółka pozostawać będzie właścicielem konia, umożliwiać mu starty w zawodach (celem podniesienia wartości tego konia). Koń, o którym mowa powyżej został już zakupiony przez Spółkę na podstawie umowy pisemnej zawartej w dniu 26 listopada 2013 r., w miejscowości A\`(...)\` Zapłata za konia nastąpiła przelewem, jednorazowo. Z tytułu sprzedaży konia została wystawiona faktura. Spółka poniosła przy jego zakupie m.in: kwotę ceny za zakup, kwotę za przewóz oraz kwotę za badania konia. Wszystkie te kwoty zostały udokumentowane także fakturami.

Ww. koń został zakupiony przez Spółkę w celu podniesienia jego wartości i dalszej odsprzedaży. Spółka dopuszcza także ewentualnie możliwość oddania konia do korzystania przez inne podmioty, z czego po stronie Spółki mógłby powstać dodatkowy przychód.

Wytrenowanego, zadbanego konia z odpowiednim udokumentowanym udziałem w zawodach i wystawach, Spółka będzie mogła finalnie sprzedać za kwotę znacznie wyższą, niż kwota za jaką Spółka nabyła konia, adekwatną do osiągnięć w zawodach oraz poziomu jego wytrenowania.

Wyżej wymieniona działalność przebiegać będzie w następujących etapach:

1.  przed zakupem konia - Spółka zmuszona była ponieść wydatki związane z ustaleniem stanu zdrowia konia w celu weryfikacji, czy zapewnienia zbywcy konia są prawdziwe;
2.  zakup konia - Spółka zmuszona była ponieść wydatki związane z zapłatą ceny zakupu za konia, pokryć koszty transportu konia od sprzedawcy (z miejscowości poza granicami kraju) do miejsca, w którym Spółka utrzymuje konia w Polsce;
3.  utrzymywanie konia - Spółka zmuszona jest ponosić wydatki związane z zakupem jedzenia, odżywek, zapewnieniem opieki weterynaryjnej i leków oraz ewentualnej opieki rehabilitacyjnej i kosztów rehabilitacji konia;
4.  wytrenowanie konia - Spółka zmuszona jest ponieść wydatki związane z zapewnieniem opieki trenerskiej, zapewnieniem dla konia jeźdźca o odpowiednich kwalifikacjach i doświadczeniu, zapewnieniem udziału jeźdźca wraz z koniem w Polsce i za granicą w zawodach skoków przez przeszkody, ponoszeniem opłat startowych wydatków na transport konia wraz z jeźdźcem i zespołem osób związanych z opieką nad koniem, wydatków na hotel dla jeźdźca i zespołu osób związanych z opieką nad koniem, wydatków na stajnię /miejsce/ w którym koń będzie przebywał w czasie takich wyjazdów, wydatków na przygotowanie konia i jeźdźca do udziału w zawodach (związanych z zakupem dodatkowego sprzętu sportowego oraz odzieży dla jeźdźca i elementów stroju dla konia - np. derka, siodło, ochraniacze, itp.);
5.  reklama konia – Spółka zmuszona będzie także ponieść wydatki związane z wypromowaniem konia w Polsce i za granicą tak, żeby koń zaczął być kojarzony ze Spółką i zaczął być rozpoznawalny w środowisku;
6.  sprzedaż konia - gdy koń w skutek wszystkich ww. działań nabierze odpowiedniej wartości, Spółka sprzeda konia, a w związku z tym uzyska przychód ze sprzedaży konia, przy czym na etapie sprzedaży może być ustalone, że koszt badań weterynaryjnych i koszt transportu konia poniesie Spółka, a nie nabywca konia. Nie można z góry przesądzić, czy i kiedy koń będzie sprzedany - mogą bowiem wystąpić różnego rodzaju okoliczności, które spowodują że nie dojdzie do sprzedaży konia (np. śmierć konia, kontuzja konia, nieuzyskanie przez Spółkę satysfakcjonującej propozycji co do ceny sprzedaży).

Wynagrodzenie osób, które będą odpowiedzialne za utrzymanie konia, dbanie o jego kondycję fizyczną, weterynaryjną oraz wynagrodzenie jeźdźca będzie wypłacane przez Spółkę tym osobom w oparciu o umowy o pracę lub umowy cywilnoprawne. Osoby te będą mogły również świadczyć swoje usługi, jako osoby wyznaczone przez podmiot, z którym ewentualnie Spółka zawarłaby umowę cywilnoprawną.

Jedynie w przypadku jeźdźca konieczne jest, żeby osoba jeźdźca nie ulegała zmianie, a specyfika zawodów konnych polega na tym, że w przypadku wygranych, trofea i nagrody wręcza się i wypłaca jeźdźcom. Kwestie związane z ewentualnym rozliczeniem pomiędzy Spółką, a jeźdźcem z tytułu otrzymanych nagród i trofeów będą uregulowane w umowie zawartej pomiędzy Spółką, a jeźdźcem.

Na chwilę złożenia wniosku Spółka zamierza zawrzeć, po zakupie konia, umowę cywilnoprawną z jeźdźcem, posiadającym odpowiednie kwalifikacje i udokumentowany udział w wielu zawodach. Jeździec nie jest osobą pełnoletnią, w związku z tym zostanie zawarta z nim umowa cywilnoprawna, w której reprezentować go będzie przedstawiciel ustawowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy pod względem podatkowym koń może być traktowany jako środek trwały, podlegający amortyzacji, czy powinien być traktowany jako towar niebędący środkiem trwałym i niepodlegający amortyzacji?
2.  Czy koszty wymienione w etapach określonych w lit. a) - f) stanu faktycznego (za wyjątkiem kosztów w postaci ceny zakupu konia przy jego nabyciu przez Spółkę oraz kosztów w postaci wynagrodzeń z tytułu umów o dzieło, umów zlecenia lub umów o pracę), będą stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia - zarówno w przypadku dalszej odsprzedaży tego konia, jak i w przypadku niedokonania sprzedaży konia przez Spółkę?
3.  Czy koszty wynagrodzeń z tytułu umów o dzieło, umów zlecenia lub umów o pracę zawartych przez Spółkę z osobami takimi jak: trenerzy, weterynarze, jeździec, opiekunowie konia itp., będą stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia - zarówno w przypadku dalszej odsprzedaży tego konia, jak i w przypadku niedokonania sprzedaży tego konia przez Spółkę, ani nieuzyskania przychodu, np. z tytułu udostępniania konia innym podmiotom?
4.  Czy cena zakupu konia, przy jego nabyciu przez Spółkę będzie stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym osiągnięty zostanie odpowiadający temu kosztowi przychód (w postaci ceny sprzedaży przez Spółkę), ewentualnie w roku następnym, czy będzie stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie uzyskaniu tego kosztu (poniesienie ceny zakupu konia przez Spółkę), mając na względzie, że Spółka nabyła konia zarówno w celu dalszej odsprzedaży, jak i innego wykorzystania konia, np. poprzez udostępnienie konia innym podmiotom?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Zakupiony koń powinien być traktowany przez Spółkę jako towar handlowy, a nie jako środek trwały, w związku z tym nie będzie podlegał amortyzacji. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma przy tym znaczenia, czy koń ten rzeczywiście przyniesie Spółce jakiś przychód - tj. czy koń zostanie finalnie sprzedany, czy może przyniesie w inny sposób przychód, np. poprzez wykorzystanie go w celach reprodukcyjnych, czy udostępnienie za opłatą innym podmiotom do korzystania.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), spółki jawne osób fizycznych, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5 ww. przepisu, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy spółek jawnych osób fizycznych, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości (tj. 1.200.000 euro). Z kolei, zgodnie z art. 24a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku, osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym. Spółka w dniu składania wniosku prowadzi i zamierza prowadzić rachunkowość, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Art. 40 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2012 r., poz. 591, z późn. zm.) przewiduje, że Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, w porozumieniu z właściwymi naczelnymi organami administracji państwowej, opracowuje podstawowe do określenia przebiegu i opisu procesów gospodarczych i społecznych standardowe klasyfikacje i nomenklatury, wzajemne relacje między nimi oraz ich interpretacje. Te standardowe klasyfikacje i nomenklatury, wprowadza Rada Ministrów w drodze rozporządzenia. Wprowadzone w ten sposób standardowe klasyfikacje i nomenklatury stosuje się w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej. Korzystając z powyższej delegacji ustawowej, Rada Ministrów rozporządzeniem z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r., Nr 242, poz. 1622) określiła, że do środków trwałych zalicza się m.in. grupę oznaczoną nr 9 o nazwie „Inwentarz żywy”. Do grupy tej należy zaliczać zwierzęta domowe, gospodarskie, cyrkowe, w ogrodach zoologicznych oraz pozostały inwentarz żywy. W skład tej grupy wchodzą pojedyncze sztuki zwierząt oraz całe stada produkcyjne. W związku z powyższym, dla celów ewidencyjnych i statystycznych, w tym na potrzeby prowadzenia rachunkowości należy uznać, że koń, którego Spółka nabyła, będzie zaliczany do środków trwałych w ramach grupy nr 9.

Tym niemniej dla celów podatkowych konieczne jest ustalenie, czy inwentarz żywy jest również zaliczany do środków trwałych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za środki trwałe należy rozumieć stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środku transportu,
3.  inne przedmioty,

o przewidywalnym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za środki trwałe należy rozumieć również niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w art. 22a ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem tych składników.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują zasady, żeby do środków trwałych zaliczać także inwentarz żywy. Koń, którego Spółka nabyła, nie będzie zatem stanowić środka trwałego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, pod pojęciem rzeczowych aktywów obrotowych rozumie się materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.

Spółka nabyła konia w celu dalszej jego sprzedaży, która to sprzedaż może mieć miejsce w bliżej nieokreślonym czasie, w zależności od stopnia wytrenowania konia i jego osiągnięć oraz ceny, jaką zaoferuje potencjalny nabywca.

W ocenie Wnioskodawczyni bez względu na to, czy Spółka finalnie sprzeda zakupionego konia, czy też nie, koń ten powinien być uznawany za towar zakupiony w określonym celu - tj. w celu odsprzedaży.

Takie stanowisko zostało również wyrażone w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

*   postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy dnia 21 listopada 2005 r., Nr PO l 415/34/2005;

*   postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie dnia 16 listopada 2005 r., Nr II US.PB-I-/415/50b/05;

*   postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łęczycy dnia 9 lutego 2006 r., Nr USI/415-5/2006;

*   postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Otwocku dnia 26 lipca 2005 r., Nr 1417/415/66/05/IT;

*   postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie dnia 16 września 2004 r., Nr II US.PB-I-415/52/04);

*   interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPBI/415-354/11-4/JC;

*   interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPBI/415-665/13/AB).

Ad. 2)

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 3/13, organ podatkowy ma obowiązek uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki:

1.  koszt służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  koszt został faktycznie poniesiony przez podatnika,
3.  koszt nie został wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodu,
4.  koszt został rzetelnie udokumentowany przez podatnika.

Wszystkie koszty, które zostaną poniesione przez Spółkę w ramach poszczególnych etapów, określonych w lit. a) do f) opisanego stanu faktycznego są kosztami niezbędnymi, które Spółka zmuszona będzie ponieść w celu utrzymania konia na odpowiednim poziomie. Koszty te zostaną faktycznie poniesione przez Spółkę oraz nie będą stanowić kosztów wyłączonych z katalogu kosztów uzyskania przychodu. Koszty te zostaną poniesione w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodu polegającego, np. na pobieraniu przez Spółkę opłat za udostępnienie konia do korzystania przez inne podmioty lub finalnie sprzedaży wytrenowanego, zadbanego konia. Ponadto, koszty te zostaną należycie udokumentowane przez Spółkę.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym należy, zdaniem Wnioskodawczyni, w następujący sposób ocenić poszczególne przewidywane wydatki, które Spółka zmuszona będzie ponieść:

1.  w przypadku poniesienia przed zakupem konia wydatków związanych z ustaleniem stanu zdrowia konia - wydatki te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
2.  przy zakupie konia, w przypadku gdy Spółka zmuszona jest pokryć koszty transportu konia - koszty te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
3.  w zakresie utrzymywania konia - gdy Spółka zmuszona będzie ponieść wydatki związane z zakupem jedzenia, odżywek, zapewnieniem opieki weterynaryjnej i leków oraz ewentualnej opieki rehabilitacyjnej i kosztów rehabilitacji konia - koszty te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
4.  w zakresie wytrenowania konia - gdy Spółka zmuszona będzie ponieść wydatki związane z zapewnieniem udziału jeźdźca wraz z koniem w Polsce i za granicą w zawodach skoków przez przeszkody, ponoszeniem opłat startowych, wydatków na transport konia wraz z jeźdźcem i zespołem osób związanych z opieką nad koniem, wydatków na hotel dla jeźdźca i zespołu osób związanych z opieką nad koniem, wydatków na stajnię - miejsce w którym koń będzie przebywał w czasie takich wyjazdów, wydatków na przygotowanie konia i jeźdźca do udziału w zawodach (związanych z zakupem dodatkowego sprzętu sportowego oraz odzieży dla jeźdźca i elementów stroju dla konia - np. derka, siodło, ochraniacze, itp.) - koszty te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
5.  w zakresie wydatków związanych z wypromowaniem i reklamą konia w Polsce i za granicą - koszty te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
6.  jeśli na etapie sprzedaży konia, koszt badań weterynaryjnych i koszt transportu konia poniesie Spółka, a nie nabywca konia - koszty te powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Wszystkie wyżej wymienione wydatki i wydatki o podobnym charakterze powinny być zdaniem Wnioskodawczyni, uznane za koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W konsekwencji, koszty te zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, gdy nie dojdzie finalnie do sprzedaży konia ani nie dojdzie do uzyskania przychodu z tytułu udostępnienia konia innym podmiotom ani nie dojdzie do uzyskania przychodu związanego z innym wykorzystaniem konia, powyższe wydatki poniesione wcześniej przez Spółkę pozostaną w kosztach i nie zmieni się ich kwalifikacja.

Takie stanowisko zajęto także w:

1.  interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPBI/415-354/11-4/JC;
2.  interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPBI/415-354/11-5/JC.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 3/13, organ podatkowy ma obowiązek uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki:

1.  koszt służy osiągnieciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  koszt został faktycznie poniesiony przez podatnika,
3.  koszt nie został wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodu,
4.  koszt został rzetelnie udokumentowany przez podatnika.

Koszty wynagrodzeń z tytułu umów od dzieło, umów zlecenia lub umów o pracę zawartych przez Spółkę z osobami takimi jak: trenerzy, weterynarze, jeździec, opiekunowie konia itp. będą kosztami niezbędnymi, które Spółka zmuszona będzie ponieść w celu utrzymania konia i osiągnięcia przychodu związanego z tym koniem. Koszty te zostaną faktycznie poniesione przez Spółkę oraz nie będą stanowić kosztów wyłączonych z katalogu kosztów uzyskania przychodu. Ponadto, koszty te zostaną należycie udokumentowane przez Spółkę.

Jeżeli chodzi o moment ujęcia w koszty wynagrodzenia ww. osób istotne jest określenie źródła tego wynagrodzenia.

W przypadku jeźdźca, który będzie osobą niepełnoletnią, nie ma możliwości zawarcia umowy o pracę, w związku z powyższym Spółka zamierza zawrzeć z takim jeźdźcem reprezentowanym przez jego przedstawicieli ustawowych (rodziców), umowę o charakterze cywilnoprawnym. Z pozostałymi osobami przewiduje się zawarcie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, koszt wynagrodzeń z tytułu umów o dzieło lub umów zlecenia zawartych z osobami takimi jak: trenerzy, weterynarze, jeździec, opiekunowie konia itp., będą stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast świadczenie wypłacane przez Spółkę ze stosunku pracy, także będzie stanowić koszt uzyskania przychodu, inny niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, na zasadach opisanych poniżej.

Zgodnie z art. 22 ust. 6ba ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. m.in. należności ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Z treści art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że składki z tytułu należności, o których mowa w art. 22 ust. 6ba ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

Zgodnie z art. 23 ust.1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostanowionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 13 pkt 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy, jeśli nastąpi wypłata tego wynagrodzenia na rzecz tych pracowników w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, wynagrodzenie to będzie kosztem miesiąca, którego dotyczą. Jeśli do wypłaty doszłoby w terminie późniejszym, wynagrodzenie to będzie kosztem dopiero tego miesiąca, w którym dochodzi do jego faktycznej wypłaty.

Takie stanowisko zajęto także w:

1.  interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPBI/415-354/11-4/JC;
2.  interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 czerwca 2011 r., Nr IPPB1/415-354/11-5/JC.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma przy tym znaczenia, czy dojdzie finalnie do dalszej odsprzedaży tego konia, czy uzyskania przychodu z tytułu wykorzystania konia w inny sposób.

Ad. 4)

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 3/13, organ podatkowy ma obowiązek uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki:

1.  koszt służy osiągnieciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  koszt został faktycznie poniesiony przez podatnika,
3.  koszt nie został wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodu,
4.  koszt został rzetelnie udokumentowany przez podatnika.

Cena, jaką Spółka musiała zapłacić z tytułu zakupu konia jest kosztem, który służyć będzie przyszłemu osiągnięciu przychodu. Jest to koszt faktycznie poniesiony przez Spółkę i nie stanowi kosztu wyłączonego z katalogu kosztów uzyskania przychodu. Koszt ten jest także należycie udokumentowany - zawarto bowiem umowę zakupu przez Spółkę konia, a zapłata wynagrodzenia nastąpiła przelewem. Zakup konia został też udokumentowany fakturą.

Zdaniem Wnioskodawczyni istotne jest jednak to, że koń został zakupiony przede wszystkim w celu dalszej odsprzedaży, tym niemniej Spółka dopuszcza możliwość uzyskania przychodu w inny sposób - także poprzez, np. udostępnienie konia innym podmiotom.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 5a i 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, zgodnie z art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jak stanowi art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w art. 22 ust. 5a pkt 1 albo pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

W związku z powyższym, należy zdaniem Wnioskodawczyni ocenić, że w sytuacji gdy Spółka zakupiła konia w celu dalszej odsprzedaży, wówczas cena, jaką Spółka będzie musiała zapłacić z tytułu zakupu konia będzie stanowić koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami. Taki koszt nie będzie potrącalny w dacie jego poniesienia, ale będzie potrącalny zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - co do zasady w roku podatkowym, w którym osiągnięty zostanie odpowiadający mu przychód lub w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (w zależności od okoliczności).

Natomiast w sytuacji, gdy Spółka zakupiła konia w celu uzyskiwania przychodów związanych, np. z udostępnianiem tego konia innym podmiotom, np. dla wykorzystania konia w celach reprodukcyjnych, wówczas cena, jaką Spółka musiała zapłacić z tytułu zakupu konia będzie stanowić koszt uzyskania przychodów niezwiązany bezpośrednio z przychodami. Taki koszt będzie potrącalny w dacie jego poniesienia. Takie stanowisko zastało przedstawione w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie dnia 16 września 2004 r., Nr II US.PB-I-415/52/04 oraz postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowy w Dębicy dnia 21 listopada 2005 r., Nr PO l 415/34/2005.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.