Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-603/14-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-06
Teza: Koszty uzyskania przychodów, najem, amortyzacja, środek trwały, wydatek, remonty, ulepszenie, lokale, inwestycje w obcych środkach trwałych, inwestycje, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, spółdzielnie, wpisowe do spółdzielni
Słowa kluczowe: amortyzacja; inwestycje; inwestycje-inwestycje w środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; najem; remonty; spółdzielnie; ulepszenie; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2014 r. (data wpływu 24 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej wynajmowanego mieszkania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1, § 3 i § 4 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 8 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-603/14-2/AG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 8 stycznia 2015 r. (data doręczenia 13 stycznia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.) nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 20 stycznia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 11 lutego 2014 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu przy ul. …. w …. Mieszkanie nabyto w celach najmu. Wnioskodawca i Jego żona rozliczają się z najmu na zasadach ogólnych. Nieruchomość stanowi prawo wspólne, a pomiędzy małżonkami istnieje wspólnota majątkowa. W sierpniu 2014 r. w Urzędzie Skarbowym złożono oświadczenie o wyborze opodatkowania całości przychodów/dochodów z najmu przez jednego z małżonków, tj. w 2014 r. wszystkie przychody/dochody z tytułu najmu są opodatkowane przez Wnioskodawcę. Małżonkowie są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Mieszkanie, o którym mowa wyżej, znajduje się w bloku z wielkiej płyty z lat 70-tych. W dniu nabycia wymagało remontu, gdyż przez ostatnie lata zamieszkiwała je rodzina niewykonująca bieżących napraw mieszkania. W celu znalezienia najemców i otrzymania planowanych przychodów z tytułu najmu przeprowadzono remont składający się z następujących koniecznych prac: częściowej wymiany instalacji elektrycznej, w tym gniazdek, wyłączników, położenia terakoty w kuchni, szpachlowania, gipsowania, malowania ścian i sufitów, wymiany podłogi w jednym pokoju, malowania drzwi wewnętrznych, położenia listew przypodłogowych, zakupu i montażu oświetlenia. Dodatkowo w celu umożliwienia najmu trzem niezależnym od siebie osobom konieczne było wydzielenie oddzielnego pokoju i przedpokoju bezpośrednio prowadzącego do kuchni, w miejsce przejściowego salonu, tak aby mieszkanie stało się w pełni rozkładowe.

Koszty wyżej wymienionych prac remontowych zostały zaliczone przez Wnioskodawcę do wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości. Amortyzację mieszkania o stawce 2,5% rozpoczęto w miesiącu otrzymania pierwszego wpływu z tytułu najmu (tj. w miesiącu oddania nieruchomości do używania). Miesięczne odpisy amortyzacyjne stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Mieszkanie zostało wyposażone w konieczne sprzęty i meble, to jest: meble kuchenne, biurka, rolety okienne, krzesła kuchenne, celem maksymalizacji ceny najmu i zmniejszenia okresów pustostanu mieszkania. Wartość jednostkowa żadnego składnika wyposażenia nie przekroczyła kwoty 3 500 zł. Koszty zakupu wyżej wymienionego wyposażenia wynajmowanego mieszkania zaliczono do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania (tj. w miesiącu pierwszego wpływu z tytułu najmu).

W celu maksymalizacji przychodów z najmu, Wnioskodawca wpisał się na listę członków Spółdzielni Mieszkaniowej, co w przyszłości pozwoli na obniżenie ponoszonych kosztów czynszu płaconego na rzecz ww. Spółdzielni. Koszty przyjęcia w poczet członków Spółdzielni Wnioskodawca zaliczył do wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca dodał, że stan mieszkania, w tym poszczególnych jego elementów (podłóg, ścian, sufitów, okien, drzwi, sprzętów, mebli), został w sposób dokładny opisany w protokole zdawczo-odbiorczym stanowiącym integralną część do umowy najmu podpisanej z najemcą. W protokole znajduje się lista wszystkich składowych wynajętego mieszkania wraz z opisem ich stanu początkowego. Protokół został odczytany w dniu podpisania umowy najmu oraz podpisany przez obie strony (właścicieli i najemców). Protokół stanowi potwierdzenie wynajęcia mieszkania wraz ze wszystkimi jego elementami.

Stwierdzono również, że wszystkie poniesione nakłady udokumentowane są imiennymi fakturami.

W piśmie z dnia 19 stycznia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w mieszkaniu przy ul. …. w … dokonano wydzielenia w miejscu przejściowego salonu prowadzącego do kuchni, oddzielnego pokoju oraz przedpokoju prowadzącego do kuchni, tworząc w ten sposób mieszkanie rozkładowe. W związku z powyższym wykonano następujące prace budowlane: postawienie ścianki działowej z płyt kartonowo-gipsowych oddzielającej pokój od przedpokoju, montaż drzwi do pokoju, częściowa wymiana instalacji elektrycznej, wymiana podłóg w utworzonych w ten sposób pokoju i przedpokoju, szpachlowanie, gipsowanie, malowanie ścian i sufitów, położenie listew przypodłogowych, zakup i montaż oświetlenia.

Powyższe roboty w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowić powinny ulepszenie. Wydatki poniesione na opisaną powyżej adaptację powodują wzrost wartości użytkowej, mierzonej w szczególności okresem najmu w ciągu roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podatnik prawidłowo postępuje zaliczając:

1.  koszty remontu do wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości?
2.  koszty wyposażenia do bieżących kosztów uzyskania przychodu?
3.  koszty wpisania w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej do wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i Nr 3. W zakresie pytania Nr 2 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jako, że nakłady remontowe poniesione zostały w celu uzyskania i zachowania przychodu z tytułu najmu Wnioskodawca uznał za zasadne zakwalifikowanie ich do kosztów uzyskania przychodów. Przeprowadzony remont był zasadny i bezpośrednio związany z prowadzonym najmem. Wnioskodawca spisał ponadto protokół zdawczo-odbiorczy dokumentujący faktyczny stan mieszkania i jego wyposażenia na dzień zdania lokalu pierwszemu najemcy.

Koszty związane z remontem mieszkania (wymiana instalacji elektrycznej w tym gniazdek, wyłączników, położenie terakoty w kuchni, szpachlowanie, gipsowanie, malowanie ścian i sufitów, wymiana podłogi w jednym pokoju, malowanie drzwi wewnętrznych, położenie listew przypodłogowych, zakup i montaż oświetlenia, wydzielenie pokoju) Wnioskodawca zaliczył do wartości początkowej mieszkania. Wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z przystosowaniem mieszkania do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu uznano jako zwiększenie wartości początkowej mieszkania. Wnioskodawca uznał, że dopiero po zakończeniu prac remontowych, mieszkanie spełniało warunek kompletności i zdatności do użytku.

Z kolei koszty związane z przyjęciem w poczet członków Spółdzielni Wnioskodawca uznał jako zwiększenie wartości początkowej mieszkania, gdyż w przyszłości będą one pozwalać na obniżenie kosztów czynszowych w mieszkaniu.

Ponadto, Wnioskodawca powołał się na ścisły związek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków z osiągniętymi przychodami z tytułu najmu (art. 22 ust. 1). Koszty te nie zostały przy tym wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w art. 23.

Poniesione wydatki miały podstawowy wpływ na powstanie przychodu oraz na zabezpieczenie jego źródła. Mieszkanie nie było wykorzystywane dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zatem, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonym najmie, decyduje podmiot wynajmujący, a nie organ podatkowy. Na podatniku zatem spoczywa obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu.

Przy czym należy zauważyć, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, jak i sposób ich ujęcia w kosztach uzyskania przychodów, zależy od rodzaju poniesionych wydatków oraz ich wartości.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Art. 23 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog wydatków, które nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W świetle powyższego przepisu wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni są kosztem uzyskania dopiero z momentem zbycia tych udziałów. Do wydatków takich zaliczyć należy takie wydatki, które podatnik zobowiązany był ponieść nabywając bądź obejmując te udziały. Takim wydatkiem jest wpisowe do spółdzielni upoważniające do objęcia udziałów członkowskich, obowiązek uiszczenia którego wynika z ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo Spółdzielcze (Dz. U. z 2013 r., poz. 1443). Zgodnie bowiem z art. 19 § 1 ww. ustawy, członek spółdzielni obowiązany jest do wniesienia wpisowego oraz zadeklarowanych udziałów stosownie do postanowień statutu.

Z kolei przepis art. 23 ust. 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Kosztem uzyskania przychodów są jednak, w myśl art. 22 ust. 8 tej ustawy, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawodawca w art. 22a ust. 2 pkt 1 wymienionej ustawy określił, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych"- zwane także środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Według art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 powyższej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;

Stosownie do art. 22h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepis art. 22d ust. 1 powyższej ustawy stanowi, że podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W przypadku wydatków poniesionych na ulepszenie, w tym między innymi w wyniku modernizacji, przebudowy i adaptacji, przepis art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje jedynie kwestię podwyższenia wartości początkowej ulepszonych środków trwałych. Stosownie bowiem do tego przepisu, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 1-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przepisy podatkowe nie regulują natomiast zagadnienia ulepszenia wartości niematerialnych i prawnych.

Zauważyć należy, że od spółdzielni mieszkaniowej można nabyć jedynie ograniczone prawo rzeczowe, którym jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Lokal jest bowiem nadal własnością spółdzielni, gdyż znajduje się on w zasobach środków trwałych spółdzielni.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane wyżej przepisy prawa uznać należy, że nakłady poniesione do dnia oddania ww. lokalu do użytku na jego ulepszenie należy uznać za odrębny środek trwały, zwany „inwestycją w obcym środku trwałym”, o którym mowa w art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”. Wyjaśnienie tego terminu można odnaleźć w doktrynie oraz orzecznictwie sądowym. Za „inwestycję w obcym środku trwałym” uznaje się ogół wydatków, poniesionych na ulepszenie, adaptację, rozbudowę czy modernizację już istniejącego (w dacie przekazania go podatnikowi), stanowiącego własność innego podatnika środka trwałego.

Tym samym nakłady na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, stanowią odrębny środek trwały, nazwany „inwestycją w obcym środku trwałym”.

W takiej sytuacji amortyzacji podlegało będzie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jako wartość niematerialna i prawna i odrębnie środek trwały jakim będzie „inwestycja w obcym środku trwałym”, a odpisy amortyzacyjne od ww. składników majątku będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Wartość odpisów amortyzacyjnych jest funkcją wartości początkowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz rocznych stawek amortyzacyjnych, wyznaczających okres (liczbę lat) przewidzianych na ich użytkowanie. Wartość początkową „inwestycji w obcych środkach trwałych” ustala się w wysokości kosztu wytworzenia. Przy ustalaniu wartości początkowej „inwestycji w obcym środku trwałym” nie uwzględnia się wartości obcego obiektu (środka trwałego), który został poddany odpowiedniemu przystosowaniu przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto należy mieć tu na uwadze, że aby odpisy amortyzacyjne od „inwestycji w obcym środku trwałym” mogły być uznane za koszt uzyskania przychodów koniecznym jest ich wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania do używania, stosownie do postanowień art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nakłady poniesione na remont lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, będą mogły zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów bezpośrednio, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji, rozstrzygające znaczenie ma charakter prac wykonanych w lokalu będącym przedmiotem jego wynajęcia, decyduje bowiem o tym, czy wydatki zaliczone zostaną w ciężar kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, czy też zostaną zrekompensowane tylko poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia remontu i poszczególnych rodzajów ulepszenia. Zatem w tym zakresie należy wziąć pod uwagę znaczenie, jakie terminy te mają w języku polskim. Orzecznictwo sądowe wskazuje, że decydujące znaczenie mają w tym przypadku wnioski wynikające z wykładni gramatycznej ww. pojęć.

Termin „remont”, jak wskazuje Mały słownik języka polskiego pod red. S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, Warszawa 1969, s. 693, to „naprawa czegoś, doprowadzenie do stanu używalności”, a według Słownika języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1979, t. I, s. 43, „przywrócenie wartości użytkowej danego obiektu .., naprawa, odnowienie czegoś”.

Do ulepszenia środków trwałych, jak wskazują wyjaśnienia Ministerstwa Finansów, zawarte w piśmie z dnia 13 marca 1995 r., Nr PO 3/722-160/94, zalicza się wydatki na:

1.  przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
4.  adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
5.  modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Tak więc, ulepszenie to działania związane ze środkami trwałymi, które powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji.

Podkreślić przy tym należy, że zawsze przy przebudowie, rozbudowie i rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji mogą występować prace uznawane za remontowe. Jednakże, jeżeli z zakresu prac wynika, że ich celem była faktycznie przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja, to występujące niejako „przy okazji" lub wymuszone zakresem prac - prace remontowe - stanowią de facto jeden z elementów przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 11 lutego 2014 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Mieszkanie nabyto w celach najmu. W celu uzyskania planowanych przychodów z tytułu najmu przeprowadzono remont tego mieszkania, na który składała się: częściowa wymiana instalacji elektrycznej, w tym gniazdek, wyłączników, położenie terakoty w kuchni, szpachlowanie, gipsowanie, malowanie ścian i sufitów, wymiana podłogi w jednym pokoju, malowanie drzwi wewnętrznych, położenie listew przypodłogowych, zakupu i montażu oświetlenia. Dodatkowo, w celu umożliwienia najmu mieszkania trzem niezależnym od siebie osobom, dokonano wydzielenia w miejscu przejściowego salonu prowadzącego do kuchni, oddzielnego pokoju oraz przedpokoju prowadzącego do kuchni, tworząc w ten sposób mieszkanie rozkładowe. W związku z powyższym wykonano następujące prace budowlane: postawiono ściankę działową z płyt kartonowo-gipsowych oddzielającą pokój od przedpokoju, zamontowano drzwi do pokoju, częściowo wymieniono instalację elektryczną, wymieniono podłogi w utworzonych w ten sposób pokoju i przedpokoju, wykonano szpachlowanie, gipsowanie, malowanie ścian i sufitów, położono listwy przypodłogowe, dokonano zakupu i montażu oświetlenia.

Ponadto Wnioskodawca wpisał się na listę członków Spółdzielni Mieszkaniowej, w związku z czym poniósł stosowne koszty z tym związane.

Wszystkie ww. wydatki zaliczył do wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatki poniesione na remont lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę w ciężar kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu w miesiącu oddania lokalu mieszkalnego do użytkowania, tj. w miesiącu kiedy został on wynajęty, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki remontowe, jeśli Wnioskodawca tak zdecyduje, mogą zwiększać wartość początkową inwestycji w obcym środku trwałym i zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów w postaci odpisu od inwestycji w obcym środku trwałym. Nie jest natomiast dopuszczalne zaliczenie wydatków na remont do „wartości początkowej wynajmowanej nieruchomości”, czyli powiększenie o nie wartości zakupionego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jak tego chce Wnioskodawca. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu stanowi bowiem wartość niematerialną i prawną podlegającą odrębnej amortyzacji, stosownie do przepisu art. 22b ust. 1 ww. ustawy.

Dodatkowo podnieść należy, że nie będą miały wpływu na wartość początkową „wynajmowanej nieruchomości” koszty związane z wpisaniem Wnioskodawcy w poczet członków Spółdzielni Mieszkaniowej, co wynika z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Wydatki te stanowić mogą bowiem koszt uzyskania przychodów, ale dopiero z chwilą zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, z którym związany jest udział w tejże Spółdzielni Mieszkaniowej.

Jednocześnie wskazać należy, że tut. Organ nie odniósł się do kwestii ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, jaką jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz sposobu ustalenia wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, bowiem kwestie te nie zostały objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. …, …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.