Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-1/4511-1-107/16-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; składnik-składnik majątkowy; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2016 r. (data wpływu 29 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 8 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu wniesienia nieruchomości w drodze aportu do spółki,
*   ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 29 sierpnia 2016 r. znak ILPB1-1/4511-1-107/16-2/AA ILPP3/4512-1-32/16-2/EB na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 31 sierpnia 2016 r., natomiast w dniu 8 września 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 września 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i jego Wspólnik.

Wnioskodawca pozostaje osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca współpracuje z inną osobą fizyczną („Wspólnik”), która również prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca i Wspólnik pozostają między innymi związani umową spółki cywilnej.

Wnioskodawca i Wspólnik są także komandytariuszami w spółce komandytowej („Spółka Komandytowa”) z siedzibą w Polsce.

Nieruchomości i Nieruchomość Wspólnika.

Wnioskodawca nabył szereg nieruchomości w tym m.in. w 2008 r. działkę w X („Nieruchomość”), przy czym nabycie to, stosownie do zawartego aktu notarialnego, zostało dokonane wraz z żoną Wnioskodawcy, z majątku wspólnego i do tego majątku (na prawach ustawowej wspólności majątkowej). Sprzedającym pozostawały osoby fizyczne. W aktach notarialnych brak jest informacji, by sprzedający dokonywali sprzedaży w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej albo by transakcja pozostawała opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Od transakcji pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nabyta działka pozostaje przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i zagrodową wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Dodatkowo Wspólnik Wnioskodawcy nabył inną działkę w X („Nieruchomość Wspólnika”), przy czym nabycie to, stosownie do zawartego aktu notarialnego, zostało dokonane przez Wspólnika Wnioskodawcy wraz z jego żoną, z majątku wspólnego i do tego majątku (na prawach ustawowej wspólności majątkowej). Sprzedającym pozostawały osoby fizyczne. W aktach notarialnych brak jest informacji, by sprzedający dokonywali sprzedaży w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej albo by transakcja pozostawała opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Od transakcji pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nabyty grunt przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i zagrodową wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Na Nieruchomości Wnioskodawca rozpoczął budowę budynku mieszkalnego. Niezależnie od tego, na Nieruchomości Wspólnika, Wspólnik Wnioskodawcy rozpoczął budowę innego budynku mieszkalnego. Oboje posiadają dokumentację wskazującą na poniesione koszty budowy.

Zgodnie z decyzją o zatwierdzeniu każdego z projektów budowlanych i udzieleniu pozwolenia na budowę przedmiotem budowy jest budynek mieszkalny, jednorodzinny, dwulokalowy (kategoria obiektu 1) oraz dwa zbiorniki bezodpływowe na ścieki. Powierzchnia użytkowa budynku nie przekracza 300 m2.

Zamiar przeniesienia Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika na Spółkę Komandytową.

Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem postanowił, że Nieruchomość oraz Nieruchomość Wspólnika wykorzystają w działalności gospodarczej Spółki Komandytowej. W związku z tym Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem planują wniesienie, w drodze wkładów niepieniężnych, tych nieruchomości do Spółki Komandytowej. Na skutek aportów Spółka Komandytowa stanie się właścicielem przenoszonych nieruchomości.

Wnioskodawcy początkowo nie traktowali nabywanych nieruchomości jako składników majątkowych związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą. Dlatego też m.in. nie odliczali podatku VAT z faktur dokumentujących budowę na Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika. Jednak w związku ze zmianą planowanego przeznaczenia nieruchomości rozważają oni przyjęcie, że nieruchomości te stanowią składnik majątku związany z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

W przyszłości niewykluczone, że Spółka Komandytowa dokona zbycia nabytych nieruchomości, po ukończeniu budowy na Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika powstających na nich budynków.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Spółka komandytowa nie będzie mogła rozpoznać, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesionych do niej nieruchomości jako środków trwałych, albowiem przewiduje ona ich sprzedaż w okresie krótszym niż rok od momentu aportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem.

Czy w momencie zbycia Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika przez Spółkę Komandytową kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki będzie, obliczona proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy udziału w zysku Spółki Komandytowej, suma następujących kwot: wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę i/lub Wspólnika na nabycie tej nieruchomości, wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę i/lub Wspólnika na budowę, wydatków poniesionych przez Spółkę Komandytową w związku z dokończeniem budowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zbycia Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika przez Spółkę Komandytową kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki będzie, obliczona proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy udziału w zysku Spółki Komandytowej, suma następujących kwot: wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę i/lub Wspólnika na nabycie tej nieruchomości, wydatków poniesionych przez wnioskodawcę i/lub Wspólnika na budowę, wydatków poniesionych przez Spółkę Komandytową w związku z dokończeniem budowy.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY.

Spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości podatkowej. Stosownie do art. 8 ustawy o PIT przychody i koszty związane z działalnością takiej Spółki rozliczają jej wspólnicy proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT wartość początkową środków trwałych wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego do spółki osobowej ustala się, jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany, jako sumę wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do KUP w jakiejkolwiek formie. Ustawodawca przewiduje więc, że na skutek aportu do spółki komandytowej, spółka uzyskuje prawo do rozpoznania kosztu wynikającego z poniesionych przez wnoszącego aport wydatków na nabycie nieruchomości i wytworzenie środka trwałego.

W analizowanej sprawie przedmiotem aportu są nieruchomości na których Wnioskodawca/Wspólnik rozpoczął budowę. Przepisy nie odnoszą się wprost do sytuacji, gdy przedmiotem aportu jest niedokończony środek trwały. Zdaniem Wnioskodawcy w takiej sytuacji art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT należy stosować odpowiednio. Oznacza to, że wartość początkową środka trwałego należy ustalić jako sumę wydatków ponoszonych przez podmiot wnoszący wkład na nabycie nieruchomości, rozpoczęcie na niej budowy, a także kosztów ponoszonych przez podmiot otrzymujący wkład na dokończenie budowy.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w:

1.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2016 r. (ITPB3/4510-95/16/AW), który na gruncie analogicznych przepisów ustawy o CIT stwierdził, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące kwestii ustalania wartości początkowej nie regulują wprost określenia wartości początkowej wniesionego aportu i następnie kontynuacji inwestycji. Niemniej jednak systematyka ustawy wskazuje, że można przyjąć za odpowiednie dla przedmiotowej sprawy przepisy o określeniu wartości początkowej dla wnoszonych w formie aportu środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych). Jednocześnie wartość ta podlega podwyższeniu o poniesione przez Spółkę wydatki na wytworzenie środków trwałych poniesione do dnia oddania ich do używania;
2.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 maja 2009 r. (IPPB1/415-93/09-2/ES), w której potwierdzono, że wartość początkowa środka trwałego, którego budowa została zakończona przez Spółkę powinna zostać ustalona jako suma wartości nieruchomości ustalona na dzień wniesienia aportu (nie wyższej niż wartość rynkowa) oraz wartości nakładów poniesionych przez Spółkę. Tak przyjęta wartość początkowa zakończonej przez Spółkę inwestycji zgodna jest z postanowieniami art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych;
3.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2007 r. gdzie na gruncie analogicznych przepisów ustawy o CIT potwierdzono, że wartość początkowa środków trwałych, których budowa została zakończona przez Spółkę powinna zostać ustalona jako suma wartości tego składnika aportu ustalonej na dzień wniesienia aportu (nie wyższej niż wartość rynkowa) oraz wartości nakładów poniesionych przez Spółkę. Tak przyjęta wartość początkowa zakończonej przez Spółkę inwestycji zgodna jest z postanowieniami art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zbycia Nieruchomości i Nieruchomości Wspólnika przez Spółkę Komandytową kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki będzie, obliczona proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy udziału w zysku Spółki Komandytowej, suma następujących kwot: wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę i/lub Wspólnika na nabycie tej nieruchomości, wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę i/lub Wspólnika na budowę, wydatków poniesionych przez Spółkę Komandytową w związku z dokończeniem budowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Zgodnie bowiem z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową. Jako podmiot pozbawiony osobowości prawnej nie ona jest podatnikiem podatków dochodowych, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają zaś dochody poszczególnych wspólników tej spółki. W przypadku wspólnika spółki komandytowej, będącego osobą fizyczną, dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i start (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z ww. przepisu wynika, że kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 tej ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Z treści tego przepisu można wyprowadzić następujące warunki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu:

*   wydatek musi pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   wydatek nie może nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,
*   wydatek musi być właściwie udokumentowany.

Jak stanowi art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają natomiast, zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Treść art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazany jest sposób postępowania w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki. I tak, za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Przepis ten reguluje kwestię dotyczącą kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki – odmiennie w przypadku zaliczenia ich do środków trwałych (pkt 1) i do środków obrotowych (pkt 2).

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do treści art. 24 ust. 1 ww. ustawy, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem postanowił, że nieruchomość oraz nieruchomość wspólnika wykorzystają w działalności gospodarczej spółki komandytowej. W związku z tym Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem planują wniesienie tych nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego. W przyszłości niewykluczone, że spółka komandytowa dokona zbycia nabytych nieruchomości, po ukończeniu budowy na nieruchomości i nieruchomości wspólnika powstających na nich budynków. Jak wyjaśniono w uzupełnieniu spółka komandytowa nie będzie mogła rozpoznać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesionych do niej nieruchomości jako środków trwałych, albowiem przewiduje ona ich sprzedaż w okresie krótszym niż rok od momentu aportu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące regulacje prawne stwierdzić należy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku wniesienia nieruchomości tytułem aportu do osobowej spółki handlowej decydujące znaczenie dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży tych nieruchomości będzie miało ich zakwalifikowanie do środków trwałych lub składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy podkreślić, że o klasyfikacji nieruchomości do środków trwałych lub składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą decyduje sam podatnik (bądź podmiot, za pośrednictwem którego prowadzi on pozarolniczą działalność gospodarczą, np. spółka osobowa), który przy podejmowaniu tej decyzji powinien mieć na uwadze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określające w szczególności kryteria jakie musi spełniać składnik majątku, aby mógł być uznany za środek trwały.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestia sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki w przypadku nie zakwalifikowania ich do środków trwałych została wprost uregulowana w art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis zawiera dyrektywę nakazującą wiązać koszty uzyskania przychodów z faktycznie poniesionymi wydatkami na nabycie lub wytworzenie zbywanej rzeczy lub prawa. Tylko wydatki (koszty) rzeczywiście poniesione mogą być zaliczone przez podatników do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę komandytową wniesionych aportem przez Wnioskodawcę nieruchomości, nie zakwalifikowanych jako środki trwałe, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość poniesionych wydatków na ich nabycie, albo wytworzenie niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Tak ustalony koszt Wnioskodawca powinien ustalić zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej.

Reasumując, w momencie zbycia nieruchomości ustalając koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez spółkę komandytową opisanych we wniosku nieruchomości wniesionych aportem do tej spółki w sytuacji nie zakwalifikowania ich do środków trwałych, koszty uzyskania przychodów należy ustalić zgodnie z cytowanym art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt uzyskania przychodu w tym przypadku stanowią wyłącznie wydatki faktycznie poniesione. Oznacza to, że wniesiony aportem do spółki komandytowej składnik majątkowy nie zakwalifikowany jako środek trwały powinien być wyceniony w wartości historycznej, a więc w wartości z dnia jego nabycia (wydatki faktycznie poniesione), powiększone o ewentualne nakłady poniesione przez Wnioskodawcę lub spółkę na zbywaną nieruchomość.

Należy wskazać, że Wnioskodawca uzasadniając swoje stanowisko wskazał, iż jego zdaniem zastosowanie w takiej sytuacji znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ze względu na to, że spółka nie będzie mogła rozpoznać jako środka trwałego wniesionych nieruchomości ze względu na okres użytkowania krótszy niż rok w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 8a pkt 2 powołanej ustawy.

W myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątku wniesionych aportem uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki.

Ponadto tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia nieruchomości w drodze aportu do spółki w dniu 20 września 2016 r. został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidulaną nr ILPB1-1/4511-1-107/16-3/AA. Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.