Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-631/14-3/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-19
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązku stosowania przepisów o cenach transferowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; podmiot-podmioty powiązane; skutki podatkowe; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 18 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie cen transferowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu podatkowego,
*   cen transferowych.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka została zawiązana aktem notarialnym sporządzonym dnia 7 listopada 2014 r. Od tego momentu, na podstawie art. 161 § 1 KSH Spółka funkcjonuje jako spółka w organizacji. Wniosek o rejestrację Spółki w KRS został złożony po dniu 10.11.2014 r. i do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie został rozpatrzony. Wraz z wnioskiem o rejestrację w KRS Spółka złożyła również wniosek o nadanie jej numeru NIP.

Spółka zostanie udziałowcem w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka 2”). Między Wnioskodawcą, a Spółką 2 zachodzić będą relacje opisane w art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Planowane jest, iż udziały posiadane przez Spółkę w Spółce 2 zostaną w przyszłości umorzone. Umorzenie będzie miało charakter dobrowolnego umorzenia udziałów przeprowadzonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”) poprzez nieodpłatne nabycie przez Spółkę 2 udziałów będących w posiadaniu Wnioskodawcy, w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z dobrowolnym, nieodpłatnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce 2 (w tym zbyciem udziałów w celu umorzenia), po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w związku z dobrowolnym, nieodpłatnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Spółkę w Spółce 2 (w tym zbyciem udziałów w celu umorzenia), w stosunku do Spółki będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ww. ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 2. Jednocześnie informuje się, że w zakresie pytania nr 1 została wydana w dniu 19 lutego 2015 r. interpretacja indywidualna o nr ILPB3/423-631/14-2/PR.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dobrowolnym, nieodpłatnym umorzeniem udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce 2 (w tym zbyciem udziałów w celu umorzenia), nie znajdą zastosowania wobec Wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ww. ustawy. W szczególności, dla takiego zdarzenia:

*   po stronie Wnioskodawcy nie będzie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   sam fakt przeprowadzenia nieodpłatnego umorzenia udziałów nie będzie stanowić podstawy do określenia dochodu Wnioskodawcy w innej wysokości niż zadeklarowana na podstawie art. 11 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 4 wspomnianej ustawy.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takich transakcji. Na moment realizacji opisywanego zdarzenia przyszłego, między Wnioskodawcą, a Spółką 2 będą zachodzić relacje, opisane w art. 11 ust. 4 wspomnianej ustawy, jednak zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych. Powyższe wynika z faktu, iż w ocenie Spółki, w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, nie dochodzi do transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia „transakcja”, dlatego interpretując to pojęcie przywołać można jego słownikową definicję. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl), „transakcja” to „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” bądź „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też: zawarcie takiej umowy”. Bazując na przytoczonej definicji, należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące cen transferowych odnoszą się do transakcji o charakterze handlowym. Nie znajdą one zastosowania w przypadku umorzenia udziałów, które stanowi zdarzenie o charakterze restrukturyzacyjnym i jednorazowym, a uregulowane zostało szczególnymi przepisami prawa handlowego.

Uchwały zgromadzenia wspólników o umorzeniu udziałów lub zgody wspólnika na umorzenie udziału bez wynagrodzenia nie można utożsamiać z transakcją dotyczącą kupna lub sprzedaży. Umorzenie udziałów nie stanowi transakcji handlowej, a jego celem nie jest modyfikacja wysokości dochodów, jakie osiągają podatnicy powiązani, poprzez zastosowanie nierynkowej ceny.

W przedmiotowej sprawie nie znajdą również zastosowania przepisy dotyczące oszacowania dochodów podatnika, zawarte w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań między podmiotami zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie może znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie. Zbycie udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia (instytucja wprost opisana w art. 199 KSH) ze swej natury wystąpić może wyłącznie pomiędzy spółką kapitałową, a jej udziałowcami. Trudno zatem mówić o warunkach, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Brak jest bowiem porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane.

Należy podkreślić, iż skoro przepisy KSH dopuszczają umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, to w razie skorzystania z takiej możliwości nie ma podstaw do zastosowania przepisu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szacowanie wysokości wynagrodzenia na podstawie tego artykułu oznaczałoby zakwestionowanie samego charakteru tej instytucji prawnej. Gdyby bowiem dopuścić możliwość szacowania wysokości wynagrodzenia, oznaczałoby to, że każde umorzenie udziałów powinno następować za wynagrodzeniem, czego nie można zaakceptować w świetle przepisów KSH, które celowo rozróżniają i dopuszczają zarówno instytucję umorzenia za wynagrodzeniem, jak i bez wynagrodzenia. Co więcej, w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia, jak wcześniej wskazano, nie dochodzi w ogóle do powstania przychodu, którego wartość mogłaby być szacowana na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dyspozycja art. 11 wspomnianej ustawy nie obejmuje czynności umorzenia udziałów, a w związku z tym, analizowane zdarzenie przyszłe nie daje podstaw do doszacowania dochodów Spółki przez organy podatkowe.

Kolejnym potwierdzeniem tezy, iż przepisy o cenach transferowych nie znajdą zastosowania w przypadku zbycia udziałów w celu ich umorzenia, w trybie umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia jest fakt, iż w kontekście umorzenia udziałów nie można mówić o „cenie”. Na fakt ten zwrócono już uwagę w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 wskazując, iż ustawodawca w przepisach KSH posługuje się pojęciem „wynagrodzenie”, a nie „cena”. Skoro umorzenie nie następuje za cenę, to tym bardziej nie można ustalić dla niego ceny rynkowej, czy też nierynkowej. Nie ma też możliwości ustalenia, czy umorzenie udziałów zostało przeprowadzone na warunkach rynkowych, gdyż, jak wspomniano wcześniej, umorzenie takie występuje jedynie pomiędzy spółką kapitałową a jej udziałowcami. Niemożliwe jest zatem wskazanie porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami.

Podsumowując, w stosunku do opisanego dobrowolnego, nieodpłatnego umorzenia udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce 2 (w tym zbycia udziałów w celu umorzenia), nie znajdą zastosowania wobec Wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, dla takiego zdarzenia nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Samo opisane zdarzenie przyszłe nie daje też podstaw do określenia dochodu Spółki w innej wysokości niż zadeklarowana.

Stanowisko wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 marca 2014 r. (sygn. ILPB4/423-491/13-3/MC),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 listopada 2013 r. (sygn. IPPB3/423-680/13-2/AG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy dodać, że w związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2015 r. treść przepisów art. 9a ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 uległa zmianie.

I tak zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Zmiana treści powyższego przepisu miała na celu doprecyzowanie, iż obowiązek dokumentacji podatkowej nałożony ust. 1 na podatników zawierających transakcje z podmiotami powiązanymi dotyczy również transakcji zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną (w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz wszelkiego rodzaju wspólnych przedsięwzięć.

Ponadto znowelizowany przepis art. 11 ust. 1 stwierdza, że jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Powyższa zmiana stanowi doprecyzowanie katalogu podmiotów powiązanych związane z wprowadzeniem do słowniczka ustawowego definicji spółki. Ponadto doprecyzowanie dotyczy wyodrębnienia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej jako szczególnej formy organizacyjnej, wobec której również analizuje się możliwość wystąpienia powiązań z innymi podmiotami. Dodatkowo dokonano zmiany redakcyjnej polegającej na zamianie pojęcia „podmiot” na pojęcie „podatnik” w części przepisu regulującego drugi warunek do dokonania oszacowania, dotyczący niewykazywania dochodów lub wykazywania niższych dochodów przez podmiot. Po zmianie warunek ten dotyczy podatnika. Jednakże powyższe zmiany przepisów art. 9a ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w opisanej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.