Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-464/15-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-04
Teza: Czy umorzona część kredytu oraz umorzone odsetki będą stanowić przychód (dochód) Wnioskodawcy zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c w zw. z art. 17 ust. 1b Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: kredyt; odsetki; przychód; umorzenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku złożonym dnia 18 maja 2015 r., uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy w związku z umorzeniem części zaciągniętego kredytu wraz z odsetkami od tego kredytu – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2015 r. do Urzędu Skarbowego r wpłynął wniosek Spółki – Sp z o.o.

Naczelnik Urzędu Skarbowego - pismem z dnia 15 maja 2015 r. na podstawie art. 15 i art. 17 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) przekazał przedmiotowy wniosek do rozpatrzenia zgodnie z właściwością Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku.

Przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy w związku z umorzeniem części zaciągniętego kredytu wraz z odsetkami od tego kredytu, wpłynął do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku w dniu 18 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) ma status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 24.04.2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1118,1138,1146); dalej: „Ustawa o OPP”. Zgodnie z umową spółki, Wnioskodawca niezarobkowo prowadzi działalność wspomagającą technicznie, szkoleniowo, informacyjnie lub finansowo podmioty prowadzące szkoły lub inne placówki oświatowe lub wychowawcze, o ile nie są jednostkami sektora finansów publicznych i nie działają w celu osiągnięcia zysku, oraz o ile są osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nie posiadającymi osobowości prawnej utworzonymi na podstawie przepisów ustaw. Zgodnie z umową spółki, przedmiotem działalności Wnioskodawcy, a zarazem przedmiotem działalności statutowej (działalności pożytku publicznego) obejmującym realizację celów określonych w zdaniu poprzednim jest m. in.: zarządzanie nieruchomościami niemieszkalnymi, wynajem nieruchomości na własny rachunek, zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pozostałe pośrednictwo finansowe gdzie indziej nie sklasyfikowane, pozostała działalność usługowa gdzie indziej nie sklasyfikowana.

Wnioskodawca zaciągnął w banku kredyt, z którego sfinansował budowę budynku szkoły. W ramach działalności statutowej budynek ten został następnie wynajęty. Warunki finansowe umowy z najemcą zostały ustalone w taki sposób, że najem ten podlega kwalifikacji jako odpłatna działalność pożytku publicznego w rozumieniu art: 6-10 Ustawy o OPP, co jednocześnie pozostaje w zgodzie z niezarobkowym charakterem działalności Wnioskodawcy, jako że uzyskiwany w ten sposób przychód jest mniejszy od kosztów jego uzyskania. Ponadto, najemca jest osobą prawną, jednostką spoza sektora finansów publicznych, działającą niezarobkowo, podmiotem prowadzącym szkoły i placówki oświatowe, a budynki szkolne zostały mu wynajęte właśnie na ten cel. Rzeczony najem stanowi techniczne i finansowe wspomożenie najemcy. Techniczne - gdyż dostarcza mu materialną infrastrukturę konieczną do prowadzenia szkół i innych placówek oświatowych. Finansowe - gdyż ponoszona przezeń odpłatność jest radykalnie niższa niż koszty, jakie najemca musiałby ponieść, gdyby podobny budynek chciał wynająć od podmiotu trzeciego na zasadach komercyjnych.

W ramach podjętych z bankiem i partnerami trzecimi rozmów na temat restrukturyzacji zadłużenia Wnioskodawcy, znaczna część ww. kredytu oraz naliczonych odsetek zostanie Wnioskodawcy umorzona. Planowane działania nie są związane z bankowym postępowaniem ugodowym, postępowaniem upadłościowym, ani też z realizacją programu restrukturyzacji w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 8 Ustawy o CIT.

Cała kwota kredytu, który ma być umorzony wraz z odsetkami, została wydatkowana przez Wnioskodawcę na budowę budynku szkoły.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej z działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1-la.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umorzona część kredytu oraz umorzone odsetki będą stanowić przychód (dochód) Wnioskodawcy zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c w zw. z art. 17 ust. 1b Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzona część kredytu wraz z umarzanymi odsetkami będą stanowić przychód (dochód) Wnioskodawcy zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c w zw. z art. 17 ust. 1b Ustawy o CIT.

Umorzony kredyt będzie przychodem, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o CIT, przychodami są w szczególności umorzone kredyty, a jednocześnie Wnioskodawca nie spełnia warunków wyłączających to umorzenie z przychodów (nie była to pożyczka z Funduszu Pracy, a żaden z podpunktów art. 12 ust. 4 pkt 8 Ustawy o CIT nie znajduje zastosowania).

Umorzone odsetki będą przychodem, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 przychodem jest w szczególności wartość nieodpłatnie otrzymanych praw lub innych świadczeń w naturze. Rezygnacja przez wierzyciela z odsetek jest równoznaczna z faktem, że kredyt - w części odpowiadającej umarzanym odsetkom - został przez Wnioskodawcę otrzymany bez wynagrodzenia - czyli nieodpłatnie. Zatem wartość umorzonych odsetek stanowi przychód Wnioskodawcy.

Ponieważ z przychodem uzyskiwanym z umorzenia kredytu i odsetek nie będą związane żadne istotne koszty uzyskania przychodu, więc dla jasności argumentacji, w pewnym przybliżeniu, przychód z tego tytułu traktujemy jako równoznaczny z dochodem. Uproszczenie to nie ma wpływu dla istoty niniejszego zapytania oraz prezentacji stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b Ustawy o CIT, zwolnienie z podatku ma zastosowanie jeśli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na działalność statutową, w tym także na nabycie środków trwałych służących bezpośrednio realizacji tych celów. Wnioskodawca nie nabył środka trwałego (budynku szkoły), lecz go wybudował (wytworzył we własnym zakresie). Tej okoliczności nie można uznać za wyłączającą ze zwolnienia. Użyty przez ustawodawcę zwrot „w tym także” wskazuje bowiem na przykładowy charakter wymienionych wydatków. A skoro tak, to wytworzony środek trwały korzystać może z identycznych preferencji jak środek trwały nabyty, byleby tylko służył bezpośrednio realizacji celów statutowych podatnika. Stanowisko to podzielane jest w literaturze przedmiotu. W odpowiedzi na Interpelację Poselską Nr 9698 z dnia 15 marca 2005 r., Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Jarosław Neneman napisał: „Przepis art. 17 ust. 1b updop nie zawiera enumeratywnego wyliczenia, na jakie cele mogą być wydatkowane środki zgromadzone przez podatników określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Przepis ten zawiera katalog otwarty wydatków, a sformułowanie „w tym także” oznacza jedynie, że ustawodawca przykładowo zaliczył do nich wydatki na nabycie środka trwałego. Wydatki na wytworzenie środka trwałego również mogą być objęte tym zwolnieniem, pod warunkiem że środek ten będzie wykorzystywany w działalności wymienionej w art. 17 ust. 1 pkt 4”. Do przedmiotowego problemu podobnie odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 26.11.2013 r. znak: IPPB5/423-674/13-4/KS stwierdził: „Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty ogólno-administracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych należy uznać za wydatkowanie dochodu zwolnionego \[\`(...)\`\]”

Jak wykazano w poprzednim akapicie, poniesienie wydatków na wytworzenie środka trwałego (budynku szkoły) służącego bezpośrednio działalności statutowej jest równoznaczne z poniesieniem wydatków na cele statutowe Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6c Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego w części przeznaczonej na działalność statutową. Skoro więc środki z kredytu zostały w całości wydatkowane przez Wnioskodawcę na budowę budynku szkoły, to dochód uzyskany z umorzenia części tego kredytu oraz odsetek podlega zwolnieniu z podatku. Takie samo stanowisko w podobnych sprawach, zarówno w odniesieniu do dochodu z umarzanych pożyczek (kredytów) jak i związanych z nim odsetek było jak dotąd konsekwentnie zajmowane w literaturze przedmiotu, m. in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 marca 2011 r. znak: ILPB3/423-964/10-2/JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 stycznia 2009 r. znak: IBPBI/2/423-967/08/AM, Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego z 11.05.2005 r. sygn. OP/423/98/39/TB/05, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9.12.2011 r. sygn. ILPB3/423-434/11-4/KS oraz ILPB3/423-434/11-2/KS.

Natomiast fakt, że budynek szkoły wybudowany za przedmiotowy kredyt służy bezpośrednio realizacji działalności statutowej Wnioskodawcy wynika bezpośrednio z informacji przedstawionych w dwóch pierwszych akapitach pola nr 68 niniejszego wniosku.

Oczywiście zastosowania nie znajduje przepis art. 17 ust. 1c lit. a Ustawy o CIT, gdyż Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 6c (organizacje pożytku publicznego), a nie z art. 17 ust. 1 pkt 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 ustawy podatkowej).

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;
3.  wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
    1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
    2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach;‒ art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ww. ustawy.

Natomiast, jak wynika z zastrzeżenia zawartego w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

1.  bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
2.  postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, lub
3.  realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.

Z przywołanego art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy wynika, że wyjątek uczyniono tylko dla zobowiązań, w tym kredytów i pożyczek, umorzonych w związku z bankowym postępowaniem ugodowym, z postępowaniem upadłościowym albo z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.

Zatem, z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. wartość umorzonych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

W tym miejscu należy wskazać, że chociaż w powyższych przepisach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m.in. terminu „umorzone zobowiązania”, to pojęcie to w ww. ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. Posługując się zatem wykładnią językową – „umorzenie” według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, należy uznać, że wartość umorzonego kredytu stanowi dla Wnioskodawcy przychód. Przychodem będzie również kwota umorzonych odsetek jako przychód z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazano powyżej, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jakkolwiek stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „nieodpłatnego świadczenia”, należy wskazać, że w odniesieniu do omawianego sformułowania doszło do ustalenia jednolitej linii orzeczniczej, w której sądy opowiedziały się za szerokim rozumieniem tego pojęcia. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07, wskazano, że „(…) obejmuje ono nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.” Ponadto Sąd stwierdził, że „(…) pojęcie przysporzenia majątkowego musi być powiązane jako konstytuujące pojęcie nieodpłatnego świadczenia z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia (odsetek, prowizji, opłat itp.).” Podobnie w wyroku Sądu Wojewódzkiego w Gliwicach z dnia 5 maja 2008 r. I SA/GI 201/08, w którym wskazano, że „(…) „pojęcie „nieodpłatne świadczenie” na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenie gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (vide: uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2001 r., sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003, z. 2, poz. 47).”

Nieodpłatność przedmiotowego świadczenia wyraża się w tym, że pożyczkobiorca przez określony czas korzysta z cudzego kapitału, nie ponosząc z tego tytułu jakichkolwiek ciężarów i dzięki temu znajduje się w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do tych podmiotów, które korzystają z pożyczek za wynagrodzeniem. Dla takiej kwalifikacji ww. okoliczności, tj. jako nieodpłatnego świadczenia, nie ma znaczenia, z jakich przyczyn następuje umorzenie odsetek od pożyczki, tj. czy następuje to z przyczyn ekonomicznych, czy też z jakichkolwiek innych.

W ujęciu podatkowym, zapłacone albo skapitalizowane odsetki stanowią przychód pożyczkodawcy (art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy) oraz - co do zasady - koszt uzyskania przychodów po stronie pożyczkobiorcy (art. 16 ust. 1 pkt 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy). Zauważyć jednakże należy, że kasowa zasada rozpoznania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do odsetek od udzielonego kredytu nie przekreśla możliwości uznania za przychody z nieodpłatnych świadczeń odsetek umorzonych, tj. odsetek których Wnioskodawca nie poniósł.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy podkreślić, że zwolnienie przez bank z długu obejmującego kapitał kredytowy i odsetki, powinno skutkować rozpoznaniem przez Wnioskodawcę przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy (przychód z umorzonego zobowiązania w postaci kredytu) oraz na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy (wartość nieodpłatnego świadczenia w związku z umorzeniem odsetek), gdyż powyższa sytuacja odpowiada dyspozycji wskazanych przepisów.

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia pożyczki na podstawie wskazanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, że zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej. Ramy omawianego zwolnienia wyznaczone zostały przez art. 17 ust. 1a i art. 17 ust. 1b ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1a ustawy, zwolnienie wynikające z przywołanego wyżej przepisu nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i badawczo - rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, 1a)dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w przepisie ust. 1 pkt 6c tego artykułu.

W myśl art. 17 ust. 1b ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2014 r., poz. 1118, z późn. zm.), działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Sfera zadań publicznych, o której mowa powyżej obejmuje zadania w zakresie wymienionym w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Tylko dochód przeznaczony na cele statutowe pokrywające się z zadaniami w zakresie wymienionym w tym przepisie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, zgodnie z ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie organizacjami pożytku publicznego mogą być w szczególności organizacje pozarządowe oraz podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 tj.:

1.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego;
2.  stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego;
3.  spółdzielnie socjalne;
4.  spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2014 r. poz. 715), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

z zastrzeżeniem art. 21 – jeżeli łącznie spełniają wymagania określone w art. 20 wymienionej ustawy:

1.  prowadzi działalność pożytku publicznego na rzecz ogółu społeczności, lub określonej grupy podmiotów, pod warunkiem że grupa ta jest wyodrębniona ze względu na szczególnie trudną sytuację życiową lub materialną w stosunku do społeczeństwa;
2.  może prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie jako dodatkową w stosunku do działalności pożytku publicznego;
3.  nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznacza na działalność, o której mowa w pkt 1;
4.  ma statutowy kolegialny organ kontroli lub nadzoru, odrębny od organu zarządzającego i niepodlegający mu w zakresie wykonywania kontroli wewnętrznej lub nadzoru;
5.  członkowie organu zarządzającego nie byli skazani prawomocnym wyrokiem za przestępstwo umyślne ścigane z oskarżenia publicznego lub przestępstwo skarbowe;
6.  statut lub inne akty wewnętrzne organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4 spełniają określone ustawą warunki.

Z powyższego wynika, że organizacja pożytku publicznego nie działa dla osiągnięcia zysku. Nawet w wyjątkowej sytuacji, gdy prowadzi ona dodatkową działalność gospodarczą, dochody z tej działalności muszą być przeznaczane na realizację celów statutowych. Naruszenie tego wymogu, skutkować będzie utratą statusu organizacji pożytku publicznego.

Odnosząc powyższe uwagi do treści art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ustawodawca zwalnia od podatku dochody organizacji pożytku publicznego, o ile podmioty te działają zgodnie z wymogami określonym w art. 20 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, przeznaczają swoje dochody na działalność pożytku publicznego. Nieistotne jest przy tym źródło uzyskanego dochodu. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego jest przeznaczenie i - bez względu na termin - wydatkowanie osiągniętego dochodu na działalność statutową, w tym na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów (art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ponadto, podkreślić należy, że omawiany przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c nie pozwala zastosować przedmiotowego zwolnienia do dochodów przeznaczonych na działalność gospodarczą. Wskazać należy, że zgodnie z art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Ustawodawca w art. 9 ust. 1 ww. ustawy wyjaśnia, że działalność odpłatna pożytku publicznego organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 stanowi działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli:

1.  wynagrodzenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1, jest w odniesieniu do działalności danego rodzaju wyższe od tego, jakie wynika z kosztów tej działalności, lub
2.  przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatnich 3 miesięcy, przekracza 3-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

W związku z powyższym, podmiot mający status organizacji pożytku publicznego, prowadzący odpłatną działalność pożytku publicznego, niespełniający żadnego z kryteriów wymienionych w przywołanym art. 9 ust. 1, może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do dochodów przeznaczonych i wydatkowanych na prowadzoną działalność statutową, w tym w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, posiadający status organizacji pożytku publicznego, zaciągnął w banku kredyt, z którego sfinansował budowę budynku szkoły, który w ramach działalności statutowej został wynajęty. Najem ten podlega kwalifikacji jako odpłatna działalność pożytku publicznego w rozumieniu ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność ma charakter niezarobkowy - uzyskiwany z wynajmu przychód jest mniejszy od kosztów jego uzyskania. Przedmiotowe budynki szkolne zostały wynajęte najemcy, który jest osobą prawną, jednostką spoza sektora finansów publicznych, działającą niezarobkowo, podmiotem prowadzącym szkoły i placówki oświatowe - na realizację wymienionego celu wynajęte zostały najemcy budynki szkolne, na których budowę Wnioskodawca zaciągnął kredyt. Zdaniem Wnioskodawcy, rzeczony najem stanowi techniczne i finansowe wspomożenie najemcy. Techniczne – gdyż Spółka dostarcza najemcy materialną infrastrukturę konieczną do prowadzenia szkół i innych placówek oświatowych. Finansowe - gdyż ponoszona przezeń odpłatność jest radykalnie niższa niż koszty, jakie najemca musiałby ponieść, gdyby podobny budynek chciał wynająć od podmiotu trzeciego na zasadach komercyjnych.

Odnosząc przywołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że Wnioskodawca będący organizacją pożytku publicznego realizujący założenia statutowe poprzez prowadzenie odpłatnej działalności pożytku publicznego, w ramach której zaciągnął kredyt w banku, może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na postawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do dochodów przeznaczonych na wymienioną działalność.

Wobec powyższego, umorzenie kredytu wraz z odsetkami, z którego Wnioskodawca sfinansował budowę budynku szkoły, który w ramach prowadzenia działalności statutowej został wynajęty, powoduje powstanie przychodu, z którego dochód może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki należy uznać więc za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

****