Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.501.2021.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: W zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; oprogramowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), uzupełnionym pismami z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu) oraz pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono pismami z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu) oraz pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu).

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 2 października 2017 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG. Wnioskodawca w działalności zajmuje się głównie wytwarzaniem oprogramowania na zlecenie innych firm. Działalność rozliczana jest na podstawie książki przychodów i rozchodów, w 2020 roku podatek dochodowy Wnioskodawca płaci na zasadach ogólnych (skali podatkowej).

Wnioskodawca w swojej działalności zajmuje się głównie tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych lub praw autorskich wytworzonych przez inne podmioty, nie jest właścicielem ani współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania. Wytwarzane w działalności oprogramowania stanowią utwór w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z art. 1 ww. ustawy.

Wnioskodawca w całym 2020 r. współpracował i nadal współpracuje z firmą X z siedzibą w W. Wnioskodawca współpracę z X rozpoczął w październiku 2017 r. Na rzecz tej firmy świadczy usługi zarówno programistyczne polegające na tworzeniu, ulepszaniu i rozwijaniu już istniejącego oprogramowania jak również usługi posprzedażowe polegające na wsparciu użytkowników końcowych (tzw. helpdesk) oraz rozwiązywaniu problemów przez nich zgłoszonych.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie wspiera procesy biznesowe występujące w firmie, która jest docelowym obiorcą aplikacji. Są to m. in. procesy zakupowe, sprzedażowe, finansowe i kadrowe. Poszczególne moduły aplikacji tworzone są w taki sposób, że są dostosowane do konkretnej struktury organizacyjnej firmy (będącej docelowym odbiorcą oprogramowania) oraz funkcjonujących w tej firmie procedur.

Praca Wnioskodawcy w szczególności polega na:

1.  analizie istniejących procesów biznesowych, a następnie projektowaniu i tworzeniu aplikacji odwzorowujących te procesy,
2.  projektowaniu baz danych na potrzeby tworzonej aplikacji,
3.  projektowaniu wyglądu aplikacji i jej funkcji,
4.  budowaniu aplikacji zgodnie z przygotowanym projektem oraz zgodnie z wymaganiami zlecającego (realizacja konkretnego celu),
5.  budowaniu struktur baz danych na potrzeby tworzenia aplikacji (tworzenie tabel, procedur składowanych, funkcji oraz logicznych powiązań danych),
6.  rozwiązywaniu problemów zgłoszonych przez użytkownika - wykrywanie i naprawa ewentualnych błędów w aplikacji lub wykrycie powodu, dla którego użytkownik nie może wykonać jakiejś operacji (weryfikacji założeń biznesowych),
7.  przygotowywaniu narzędzi raportowych rozszerzających funkcjonalności już istniejącego oprogramowania,
8.  projektowaniu zmian i przebudowie istniejących aplikacji pod kątem poprawy wygody korzystania (usability), bezpieczeństwa, szybkości działania, nowych funkcji, dostosowania do zmian prawnych, nowych wymagań biznesowych,
9.  projektowaniu i budowie mechanizmów integracji danych pomiędzy systemami.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca przenosi na kontrahenta całość majątkowych praw autorskich do wytworzonego przez Niego oprogramowania za co otrzymuje wynagrodzenie, które stanowi część składową (niewyodrębnioną) z wynagrodzenia z tytułu kompleksowego świadczenia usług. Wynagrodzenie za Jego pracę jest ustalone z góry, w formie stawki godzinowej. Faktury na spółkę X wystawia w wysokości będącej iloczynem ilości przepracowanych godzin i stawki za godzinę pracy. Prace dla spółki X są świadczone w sposób ciągły, systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), w ramach codziennych czynności.

Wnioskodawca w celu skorzystania z preferencyjnego sposobu obliczania podatku prowadzi od 1 stycznia 2020 r. odrębną od zapisów KPiR ewidencję pozwalającą ustalić przychód, koszty uzyskania przychodu i dochód przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodnie z wymaganiami zawartymi w art. 30cb ustawy o PIT.

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania. Rozwijając oprogramowanie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. Rozwija oprogramowanie, którego jest współtwórcą. Nie całe oprogramowanie było wytworzone tylko przez Wnioskodawcę. Powyższe oprogramowanie jest wytworzone, ulepszone i rozwinięte w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter systematyczny, zorganizowany, nie jednorazowy, z dużym nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Ponieważ nie wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę czynności za rzecz kontrahenta X mają związek z osiąganiem dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak np. helpdesk, to prowadzona ewidencja pozwala mu wyodrębnić przychody, koszty z nimi związane i dochody z poszczególnych praw własności intelektualnej.

Dodatkowo w dwóch uzupełnieniach wniosku, które wpłynęły przez portal ePUAP 23 sierpnia 2021 r. (tożsama treść) Wnioskodawca wskazuje, że:

1.  działalność badawczo-rozwojową prowadzi od momentu zarejestrowania jednoosobowej działalności gospodarczej wpisanej do CEIDF \[powinno być: CEIDG – dopisek organu\], tj. 2 października 2017 r.
2.  prowadzona przez Niego działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania ma charakter twórczy, indywidualny i niepowtarzalny. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi klasyfikowaną własność intelektualną zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, z wykorzystaniem narzędzi do zarządzania projektami, w określonych ramach czasowych wykazanych w odrębnej od KPiR ewidencji. W ramach działalności Wnioskodawca wykorzystuje dostępną wiedzę w celu kreowania nowych i ulepszonych elementów oprogramowania, co nie ma charakteru rutynowego ani okresowego. W ramach działalności Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych. Prowadzona działalność obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym.
3.  na pytanie, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług Wnioskodawca odpowiedział - Tak, w ramach procesu wytwarzania oprogramowania nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności do projektowania a następnie tworzenia nowych i ulepszonych procesów, narzędzi i usług.
4.  z firmą X Wnioskodawca ma zawartą kompleksową umowę świadczenia usług programistycznych, w tym wytwarzania oprogramowania oraz utrzymania systemów informatycznych, obowiązującą od 2 października 2017 r. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta całość majątkowych praw autorskich do wytworzonego przez Niego oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie, które stanowi część składową (niewyodrębnioną) z wynagrodzenia z tytułu kompleksowego świadczenia usług.
5.  przedmiotowy wniosek dotyczy jedynie współpracy z firmą X.
6.  tworzone/rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie jest częścią większego systemu informatycznego Kontrahenta, tworzonego przez wiele osób w ramach zespołu Kontrahenta. Oprogramowanie było wytwarzane każdorazowo w ramach zespołu Kontrahenta w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w działalności Kontrahenta. W przypadku podmiotów będących klientem Kontrahenta, Wnioskodawca odpowiada solidarnie ze Zlecającym za niewykonanie lub niewłaściwe świadczenie usług informatycznych. Zgodnie z zapisami umowy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie zleconych prac programistycznych. Oprogramowanie było wytwarzane pod kierownictwem zlecającego te czynności. Miejsce ani czas wykonywania prac nie były narzucone przez zlecającego, z wyłączeniem wyznaczenia harmonogramu realizacji poszczególnych projektów. Czynności związane z prowadzeniem działalności obarczone były ryzykiem gospodarczym.
7.  oprogramowanie powstające w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy realizowało każdorazowo unikalne wymagania biznesowe Kontrahenta. Rozwiązania są “szyte na miarę” i integrują się z innymi systemami Kontrahenta, z tego powodu nie mogły występować wcześniej w praktyce gospodarczej. Adresują także innowacyjne technologie (np. narzędzia wspierające utrzymanie najnowszej generacji telefonii komórkowej) czy bieżące zmiany prawne (np. odwzorowanie w systemach zmieniających się wymogów Kodeksu pracy).
8.  jedynym właścicielem majątkowych praw autorskich do programów komputerowych będących efektem działań zespołu, z którym Wnioskodawca współpracuje, jest Kontrahent zamawiający dane oprogramowanie.
9.  tak, w wyniku prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Dotyczy to zarówno wytwarzania Oprogramowania jak i części Oprogramowania. Każde wytwarzane oprogramowanie / część oprogramowania stanowi program komputerowy (ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów)
10.  wynagrodzenie ustalone jest z góry w formie stawki godzinowej. Faktury na spółkę X Wnioskodawca wystawia w wysokości będącej iloczynem ilości przepracowanych godzin i stawki za godzinę pracy. Odbiór prac, stanowiący podstawę do wystawienia faktury, odbywa się na podstawie raportu z zakresem wykonanych prac. W umowie z Kontrahentem przyjmowany jest miesięczny okres rozliczeniowy. Przejście na Zlecającego majątkowych praw autorskich następuje z chwilą ustalenia utworu, potwierdzonego raportem (podpisanym przez obie strony) stanowiącym podstawę do wystawienia faktury. Jest to zgodne z wymogami przewidzianymi w Ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Kontrahent wie, jakie konkretne autorskie prawa majątkowe nabywa w momencie ich przekazania.
11.  tak, prawa autorskie do wszystkich wytworzonych w ramach współpracy z Kontrahentem programów komputerowych są przenoszone na Kontrahenta na podstawie umowy.
12.  Wnioskodawca nie posiada licencji wyłącznej do oprogramowania Kontrahenta i nie jest jego użytkownikiem końcowym. Wnioskodawca nie uzyskuje wobec tego przychodów z tego tytułu. Ulepszeń w oprogramowaniu Wnioskodawca dokonuje na podstawie zlecenia od Kontrahenta.
13.  przychody z kwalifikowanych IP (w rozumieniu praw autorskich do programów komputerowych w ramach prowadzonej działalności badawczo–rozwojowej związanej z wytwarzaniem oprogramowania / części oprogramowania) w okresie, którego dotyczy wniosek były uzyskiwane jedynie ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
14.  na pytanie czy ewentualne dochody niezwiązane wprost z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej Wnioskodawca zamierza również uwzględnić jako składnik przychodu z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego Wnioskodawca odpowiedział, że nie.
15.  na pytanie czy – skoro Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów – prowadzi na bieżąco odrębną, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych projektów dokumentacji oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy projekt dokumentacji oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każdy projekt dokumentacji, w sposób zapewniający określenie dochodu Wnioskodawca odpowiedział, że Tak, od 1 stycznia 2020 r. prowadzi odrębną od KPiR ewidencję pozwalającą wyodrębnić przychód oraz koszty uzyskania przychodu związane z działalnością badawczo-rozwojową.
16.  na pytanie czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki – miały miejsce/dojdzie do ich spełnienia w całym okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca odpowiedział – Tak.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło przez portal ePUAP 25 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazuje, że w związku z przesłanym wezwaniem o uzupełnienie braków formalnych z 13 sierpnia 2021 r. (sygnatura: 0115-KDIT3.4011.501.2021.1.JS, UNP: 1416319) zamieszcza poniżej doprecyzowane i przeredagowane odpowiedzi na pytanie 6 oraz pytanie 7 z wezwania:

1.  w zakresie pytania 6:
    1.  Tworzone/rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie jest częścią większego systemu informatycznego Kontrahenta, tworzonego przez wiele osób w ramach zespołu Kontrahenta. W ramach zespołu Kontrahenta tworzone są funkcjonalne wymagania biznesowe, na podstawie których następuje zaprojektowanie i wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania w prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Każda osoba w zespole osobno tworzy oprogramowanie/program komputerowy lub jego część, które stanowi osobny przedmiot obrotu i podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
    2.  Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w ramach Jego działalności badawczo-rozwojowej w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów procesów lub usług, które są oferowane w Jego działalności. Efektem tych działań jest oprogramowanie, które stanowi osobny przedmiot obrotu i podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
    3.  Zgodnie z zapisami umowy Wnioskodawca jako wykonawca zleconego oprogramowania ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie zleconych prac programistycznych. W przypadku podmiotów będących klientem Kontrahenta, Wnioskodawca odpowiada solidarnie ze Zlecającym za niewykonanie lub niewłaściwe świadczenie usług informatycznych.
    4.  Oprogramowanie nie było wytwarzane pod kierownictwem zlecającego te czynności (z wyłączeniem wyznaczenia harmonogramu realizacji poszczególnych projektów). Miejsce ani czas wykonywania prac nie były narzucone przez zlecającego.
    5.  Czynności związane z prowadzeniem działalności obarczone były ryzykiem gospodarczym.
2.  w zakresie pytania 7 Wnioskodawca odpowiedział, że Tak, w ramach działalności opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie dedykowane dla klienta bardzo często oparte jest o złożone algorytmy (np. wykorzystywane w telefonii komórkowej, planowaniu tras przy utrzymaniu infrastruktury w terenie – tzw. problem komiwojażera), są to zawsze nowe lub znacząco ulepszone funkcjonalności dla branży telekomunikacyjnej oraz planowania zasobów przedsiębiorstwa. Takie rozwiązania głównie pomagają zwiększyć efektywność i konkurencyjność na rynku klientów oraz pomagają wdrożyć innowacyjne produkty, technologie i usługi do ich oferty. Oprogramowanie często adresuje też unikalne wymagania Kontrahenta, niemające dotychczas odzwierciedlenia w praktyce gospodarczej.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca sformułował następujące pytanie.

Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym, Wnioskodawca dokonując rozliczenia rocznego za 2020 r. będzie mógł skorzystać z preferencyjnego sposobu obliczenia podatku i użyć 5% stawki podatku do dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży prawa własności intelektualnej w postaci rozwijanego na zlecenie kontrahenta oprogramowania komputerowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód (wykazany w dodatkowej ewidencji prowadzonej od 1 stycznia 2020 r.) z tytułu sprzedaży praw własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego wytwarzanego i rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prac rozwojowych prowadzonej działalności gospodarczej może opodatkować preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%.

Uzasadnienie:

Lista kwalifikowanych praw własności intelektualnej, dla których można zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego, została wskazana w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT i stanowi ona zamknięty katalog.

Zgodnie z ustawą do kwalifikowanych praw własności intelektualnych zaliczamy:

*   patent,
*   prawo ochronne na wzór użytkowy,
*   prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
*   dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
*   prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonego do obrotu oraz wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie o ochronie prawnej odmian roślin,
*   prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
*   autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z ustawą o prawach autorskich i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (art. 1. 1. ustawy o prawach autorskich \[powinno być: art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – dopisek organu\], w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) zgodnie z (art. 1. ust. 2. pkt 2) a ponieważ wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie oraz jego części są rezultatem indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej (służą tworzeniu nowych, oryginalnych rozwiązań) to zgodnie z art. 74. 1. ustawy o prawie autorskim \[powinno być: art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – dopisek organu\] podlegają ochronie z tytułu praw autorskich. Działalność badawczo-rozwojowa zdefiniowana została w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Usługi programistyczne przez Wnioskodawcę świadczone polegają na wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej ponieważ wykorzystuje zasoby zdobytej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań poprzez łączenie i wykorzystywanie wiedzy z zakresu logiki, programowania i dostępnych narzędzi informatycznych m.in. znanych języków programowania, frameworków i bibliotek w celu stworzenia dla kontrahenta nowych lub ulepszonych programów komputerowych, co jest zgodne z definicją prac rozwojowych zamieszczonych w art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Usługi przez Wnioskodawcę świadczone mają charakter systematyczny, zorganizowany, nie jednorazowy, z dużym nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Poprzez rozwijanie/ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca tworzy nowe kody źródłowe, algorytmy w różnych dostępnych językach programowania, które są elementem większego programu, którego stworzenie/ulepszenie wiąże się z powstaniem nowego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 74 ustawy o prawach autorskich - \[powinno być: ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – dopisek organu\], przysługuje Wnioskodawcy prawo autorskie do części oprogramowania, które napisał. Każda zmiana oprogramowania, każda linijka kodu ulepszająca/rozwijająca istniejący program jest wynikiem Jego działalności twórczej, ma charakter indywidualny, niepowtarzalny który jest chroniony prawem autorskim.

Od 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję (zgodnie z wymaganiami zawartymi w art. 30cb ustawy o PIT) pozwalającą na ustalenie poszczególnych przychodów, kosztów uzyskania przychodu i dochodów przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ponieważ Wnioskodawca na rzecz kontrahenta świadczy również inne czynności jak np. helpdesk to we wskazanej ewidencji ujmuje tylko te przychody, które są związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej a helpdesk według Wnioskodawcy do takich się nie kwalifikuje.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że dochód (wykazany w dodatkowej ewidencji prowadzonej od 01.01.2020 roku) z tytułu sprzedaży praw własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego wytwarzanego i rozwijanego przez Niego w ramach prac rozwojowych prowadzonej działalności gospodarczej może opodatkować preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy).

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów uwzględnionych w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy wskazać, że muszą to być koszty funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy należy również mieć na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

\------------------

a + b + c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia na bieżąco wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 2 października 2017 r. jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się głównie wytwarzaniem oprogramowania na zlecenie innych firm. W 2020 r. Wnioskodawca współpracował i nadal współpracuje z firmą X z siedzibą w W. Współpracę z X Wnioskodawca rozpoczął w październiku 2017 r. Na rzecz tej firmy świadczy usługi zarówno programistyczne polegające na tworzeniu, ulepszaniu i rozwijaniu już istniejącego oprogramowania jak również usługi posprzedażowe polegające na wsparciu użytkowników końcowych (tzw. helpdesk) oraz rozwiązywaniu problemów przez nich zgłoszonych. Tworzone przez Niego oprogramowanie wspiera procesy biznesowe występujące w firmie, która jest docelowym obiorcą aplikacji. Są to m. in. procesy zakupowe, sprzedażowe, finansowe i kadrowe. Poszczególne moduły aplikacji tworzone są w taki sposób, że są dostosowane do konkretnej struktury organizacyjnej firmy (będącej docelowym odbiorcą oprogramowania) oraz funkcjonujących w tej firmie procedur.

Wnioskodawca wskazał, że:

*   prowadzi działalność badawczo-rozwojową od momentu zarejestrowania jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. 2 października 2017 r.;
*   prowadzona przez Niego działalność obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018r. Prawo o szkolnictwie wyższym;
*   w ramach procesu wytwarzania oprogramowania nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności do projektowania a następnie tworzenia nowych i ulepszonych procesów, narzędzi i usług;
*   działalność prowadzona przez Niego jest w sposób systematyczny, z wykorzystaniem narzędzi do zarządzania projektami, w określonych ramach czasowych wykazanych w odrębnej od KPiR ewidencji;
*   w ramach działalności wykorzystuje dostępną wiedzę w celu kreowania nowych i ulepszonych elementów oprogramowania, co nie ma charakteru rutynowego ani okresowego.

Programy komputerowy są rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności Wnioskodawcy. W konsekwencji stanowią utwory podlegające prawnej ochronie wynikającej z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca przenosi na Klienta (zgodnie z zawartą umową) całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w umówiony sposób programu komputerowego, czyli tym samym osiąga przychody z kwalifikowanych praw autorskich uwzględnione w cenie sprzedaży produktu/usługi – zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo w przedmiotowym wniosku wskazano, że tworzenie, rozwijanie, ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Zatem prawa autorskie do tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach takiej działalności programów komputerowych, podlegających ww. ochronie prawnej, stanowić mogą kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie sprawy podano również, że Wnioskodawca od początku prowadzonej działalności badawczo rozwojowej posiada odrębną od podatkowej książki przychodów i rozchodów ewidencję, która spełnia wymogi z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona na bieżąco zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

W związku z powyższym jeśli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programów komputerowych i jak wynika z treści wniosku wypełnia również obowiązki wynikające z treści art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest uprawniony do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z tytułu sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronne prawnej na rzecz Jego klienta.

Odnosząc się zatem wprost do zadanego przez Wnioskodawcę pytania należy wskazać, że Wnioskodawca dokonując rozliczenia rocznego za 2020 r. będzie mógł skorzystać z preferencyjnego sposobu obliczenia podatku i użyć 5% stawki podatku do dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży prawa własności intelektualnej w postaci rozwijanego na zlecenie kontrahenta oprogramowania komputerowego.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, a wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Końcowo należy zastrzec, że stosownie do sformułowanego pytania, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie kwestia opodatkowania za 2020 r. preferencyjną 5% stawką podatkową, na zasadach wskazanych w art. 30ca omawianej ustawy, kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci aktorskich praw do programów komputerowych, z których dochody osiąga Wnioskodawca, a które podlegają ochronie prawnej opisanej w treści wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.