Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.532.2021.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-09
Teza: Opodatkowanie przychodu w związku dokonanym na rzecz pracowników zwrotem poniesionych kosztów tytułem używania prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych,
Słowa kluczowe: cel-cel służbowy; przychód; płatnik; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 3 września 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.), na wezwanie Organu z 27 sierpnia 2021 r. (doręczone 27 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących opodatkowania zwrotu pracownikom kosztów używania pojazdów prywatnych w jazdach lokalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących opodatkowania zwrotu pracownikom kosztów używania pojazdów prywatnych w jazdach lokalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Urząd Gminy…. ) jest jednostką, w której zakres obowiązków poszczególnych pracowników jest różnorodny. Poprawne wykonywanie zleconych niektórym pracownikom obowiązków służbowych w tym Wójta Gminy …, wymaga przemieszczania się ich w terenie wskazanym jako ich stałe miejsce pracy (obszar Gminy… ). Czynności, dla których konieczne jest przemieszczanie się pracownika w terenie są zawsze wykonywane w interesie pracodawcy, tj. Wnioskodawcy i służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty (należących do zadań własnych gminy z mocy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.). Wnioskodawca zawiera z ww. pracownikami umowy w sprawie korzystania z prywatnego samochodu pracownika dla celów służbowych. Zgodnie z zawartymi umowami, pracownicy wyrażają zgodę na używanie własnych, prywatnych samochodów do odbywania przejazdów w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy (obszar Gminy…. ), celem wykonywania zadań zleconych przez Wnioskodawcę. W umowie określa się: zlecenie używania samochodu prywatnego do celów służbowych, miesięczny limit przebiegu kilometrów na jazdy lokalne w granicach administracyjnych Gminy…. . Pracownicy nie wyjeżdżają poza obszar wskazany jako ich stałe miejsce pracy, zatem tego rodzaju wyjazdy nie spełniają definicji podróży służbowych. Za podróż służbową – zgodnie z przepisami prawa pracy – uznaje się bowiem wyjazd pracownika poza miejscowość, która jest jego stałym miejscem pracy – art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Wniosek dotyczy wyłącznie sytuacji, w której pracownicy Wnioskodawcy przemieszczają się w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy (nie odbywają zatem podróży służbowych), a przemieszczenie się w tym obszarze dokonywane jest celem wykonania zadań służbowych zleconych przez Wnioskodawcę. Gmina …. nie posiada do dyspozycji pracowników Urzędu Gminy żadnego samochodu osobowego. Dlatego też, jeśli dany pracownik posiada własny samochód i wyraża zgodę na przejazd swoim samochodem, Wnioskodawca zwraca koszty używania takiego samochodu prywatnego, do jazd mających na celu wykonanie zadania służbowego, a w przypadku Wójta Gminy …. realizacji jego zadań wynikających z przepisów obowiązującego prawa w szczególności statutu Gminy …. oraz ustawy o samorządzie gminnym. Warto w tym miejscu podkreślić, że używanie przez pracownika samochodu prywatnego do jazd służbowych, jest z korzyścią dla Wnioskodawcy, który nie musi dokonywać zakupu samochodu dla swoich potrzeb. Zwrot kosztów jazdy lokalnej następuje w formie miesięcznego ryczałtu, po złożeniu pisemnego oświadczenia o używaniu pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu, zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Należy podkreślić, że stawki stosowane przez Wnioskodawcę wynikają z obowiązującego ww. rozporządzenia, które to stawki są już nieaktualne (nie zmieniły się od wielu lat) oraz zaniżone, gdyż nie uwzględniają rzeczywistych kosztów eksploatacji pojazdu pracownika do jazd służbowych. A po stronie pracownika nie powodują żadnego przysporzenia majątkowego (zysku), w wręcz przeciwnie w ocenie Wnioskodawcy to pracownik, musi dopłacać do tego ryczałtu. Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami zawartych umów, zwraca pracownikom koszty po zakończeniu danego miesiąca. Od wypłacanych ryczałtów Wnioskodawca pobiera zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał prawidłowo nazwę podmiotu wnoszącego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, jak również uzupełnił wniosek o pozostałe kwestie zawarte w wezwaniu Organu, jednocześnie podając ponownie opis stanu faktycznego i stanowisko Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywane przez pracowników kwoty, tytułem zwrotu kosztów używania pojazdów prywatnych do jazd lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy), tj. koszty w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury, stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy, od którego Wnioskodawca jako płatnik, powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu), otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy), nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym był ściśle związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Wnioskodawcę i wyraził On zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl przepisu art. 31 ww. ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jak płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń”, przy interpretacji tego pojęcia można odwołać się do jego słownikowego znaczenia.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN Warszawa 2003 r.). Przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie: „Świadczenie nieodpłatne to takie, które pracownik otrzymuje całkowicie pod tytułem darmowym, co oznacza, że w zamian za to świadczenie nic nie świadczy, ani też nie zobowiązuje się do przyszłych świadczeń” (Adam Bartosiewicz, Komentarz PIT. Wyd. V). Termin „inne nieodpłatne świadczenia” użyty przez ustawodawcę w wyżej wymienionych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie ma za zadanie objąć swoim zakresem wszelkie nieodpłatne świadczenia generujące po stronie pracownika przysporzenie majątkowe, powinien być jednak interpretowany przede wszystkim w zgodzie z Konstytucją. Priorytet ma bowiem stosowanie prawa prowadzące do zachowania domniemania zgodności z Konstytucją i w efekcie stabilizacji systemu prawnego. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego przepisy prawa, w tym w szczególności prawa podatkowego nie mogą poprzez niejasne sformułowania pozostawiać organom mającym je stosować nadmiernej swobody przy ustalaniu ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, a podatnikom stwarzać niepewność co do ciążących na nich obowiązków (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 października 2007 r. sygn. akt SK 70/06, wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując zatem oceny, czy otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (nie będących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy), prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym był ściśle związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Wnioskodawcę i wyraził On zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym, należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał dokonał ustalenia, jakie kryteria kwalifikują nieodpłatne świadczenie jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. W ten sposób Trybunał Konstytucyjny wskazał kryteria prawidłowego, zgodnego z Konstytucją RP, rozumienia ustawowego sformułowania „inne nieodpłatne świadczenie”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega wątpliwości, że o powstaniu przychodu z tytułu otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń decyduje łączne spełnienie wymienionych wyżej przesłanek. Wnioskodawca uważa, że w przedmiotowej sprawie nie jest spełniona przede wszystkim przesłanka spełnienia świadczenia w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesienia mu wymiernej korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Świadczenie należy uznać za spełnione w interesie podatnika, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. O powstaniu nieodpłatnego przychodu ze stosunku pracy można byłoby mówić wówczas, gdy pracownik uniknął wydatku, który gdyby nie pracodawca – musiałby ponieść we własnej sprawie (w swoim, a nie pracodawcy interesie). W tym kontekście nietrudno stwierdzić, że gdyby nie uzasadnione potrzeby pracodawcy, pracownik nie odbywałby swoim prywatnym samochodem jazd lokalnych, jakie wykonuje, gdyż realizuje zadanie zlecone przez Wnioskodawcę.

Po drugie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przedstawiony w niniejszej sprawie zwrot kosztów używania przez pracownika swojego prywatnego samochodu do celów służbowych, dokonywany jest w interesie pracodawcy (Wnioskodawcy), a nie pracownika. Jeśli zatem pracownik ponosi wydatek na zakup paliwa oraz uszczerbek związany ze zużyciem prywatnego samochodu, które są mu następnie zwracane przez pracodawcę, to nie sposób powiedzieć, że dochodzi w takim wypadku do przyrostu jego majątku. Co najwyżej można mówić o wyrównaniu uszczerbku majątkowego w sytuacji, gdy pracownik z własnych środków sfinansował wydatek, który został mu następnie zwrócony. Zdaniem Wnioskodawcy brak przysporzenia majątkowego po stronie pracownika to podstawowy argument przemawiający za uznaniem, że dokonywany zwrot kosztów używania przez pracownika swojego prywatnego samochodu do celów służbowych w ramach jazd lokalnych (niebędących podróżami służbowymi w rozumieniu Kodeksu pracy), nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny Wnioskodawca stwierdza, że otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy) jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Ponadto wskazać należy, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy, i trzeba, odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika użycia prywatnego samochodu, to sfinansowanie ww. kosztów przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości.

Jak wskazał WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 463/14: „W świetle treści art. 22 Kodeksu pracy – pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika są pokrywane przez pracodawcę”.

Co więcej, podobne stanowisko prezentują sądy administracyjne, a także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Uważają one, w oparciu o argumenty prezentowane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, że pokrywanie czy też zwrot kosztów poniesionych przez pracowników w trakcie wykonywania czynności służbowych nie prowadzi do powstania po ich stronie przychodu. Organy podatkowe aprobują stanowisko wnioskodawców, że warunkiem powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń jest ustalenie, że pracownik, poprzez zwrot kosztów, odniósł realne przysporzenie, oraz że wydatki te były dokonywane w interesie pracownika, a nie pracodawcy. Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2016 r., nr IPPB4/4511-1369/15-2/MS: „Otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy), tj. kosztów w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu oraz udokumentowane poniesione koszty opłat parkingowych i opłat za przejazd autostradą, nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Podobne stanowisko zajmują sądy administracyjne, dla przykładu Wnioskodawca wskazuje na:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1564/20 (LEX nr 3156736): „Otrzymywanie przez pracownika zwrotu kosztów z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych w wysokości wynikającej z rozporządzenia z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271) nie stanowią korzyści majątkowej pracownika.

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3531/17 (LEX nr 2744516): „W tym kontekście przyjąć zatem należy, że zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników w związku z wykonywaniem wynikających z umowy o pracę obowiązków służbowych nie należy traktować jako przychodu ze stosunku pracy i tym samym pobierać oraz odprowadzać z tego tytułu, na podstawie art. 31, art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f., zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (por. wyrok NSA z 23 maja 2015 r., II FSK 1689/13, który podobnie jak i inne ww. wyroki, zachowuje swoją aktualność w omawianym zakresie. CBOSA), Pomimo tego, że nie wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie kwoty otrzymywane „tytułem zwrotnym”, takie jak pożyczki, kaucje itp., nie są zaliczane do przychodów podatkowych”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 2 września 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 377/20 (LEX nr 3051232): „Uzyskiwanie świadczenia od pracodawcy w związku z wykorzystywaniem samochodu prywatnego do celów służbowych po pierwsze, nie jest realizowane w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, po drugie, pracownik nie uzyskuje z tego tytułu realnej korzyści majątkowej – albowiem otrzymuje tylko zwrot poniesionych wydatków”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Go 658/19 (LEX nr 2743450): „Kwota wypłacanego pracownikowi świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych, nie stanowi przychodu pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2256/18 (LEX nr 2727901): „uznać należy, że kwota wypłacanego przez Skarżącą pracownikowi świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych, nie stanowi przychodu pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., w konsekwencji nie stanowi również dochodu pracownika ze stosunku pracy (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.), a co za tym idzie Skarżąca z tego tytułu i na tej podstawie nie jest zobowiązana do potrącania zgodnie z art. 32 zaliczek jako płatnik”;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 74/17: „dla oceny charakteru takiego świadczenia wydaje się celowe przeprowadzenie testu porównawczego, polegającego na zastąpieniu prywatnego samochodu pracownika jego prywatnym ubiorem. Z art. 94 Kodeksu pracy wynika obowiązek pracodawcy zapewnienia efektywności pracy pracowników oraz bezpiecznych i higienicznych warunków pracy. Zapewnienie pracownikowi ubioru z pewnością realizuje ten cel. Prawo pracy nie wymaga przy tym, aby ten obowiązek pracodawcy został wykonany w konkretny sposób, nie narzuca formy wykonania tego obowiązku. Za dopuszczalne uznać należy zarówno przekazanie pracownikowi ubioru roboczego, na zasadzie jego dzierżenia, jak i zwrócenie mu kosztów wykorzystywania w pracy ubioru własnego. U podstaw tych dwóch form zachowania pracodawcy znajduje się jedna i ta sama intencja podyktowana jednym i tym samym obowiązkiem prawnym – zapewnienie prawidłowego, efektywnego i bezpiecznego świadczenia pracy. Wykonanie tego obowiązku następuje w interesie pracodawcy, służy przede wszystkim jemu, i nie aktualizowałoby się, gdyby nie istniał stosunek pracy. Zamiana w tym teście porównawczym ubioru na samochód nie zmienia niczego w ocenie, że przekazanie pieniędzy pracownikowi jako zwrot kosztu wykorzystania samochodu prywatnego do celów zawodowych, wynikających ze świadczenia pracy, następuje w wykonaniu obowiązku pracodawcy. Nie jest więc przychodem pracownika, lecz swoistym surogatem świadczenia, do którego zobowiązany jest pracodawca w związku z tym jego statusem, czyli w związku z przymiotem beneficjenta pracy świadczonej przez pracownika.” Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy), tj. kosztów: w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r., nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jako płatnik, nie powinien doliczać do przychodów pracownika kwoty wypłacanego świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych oraz naliczać i odprowadzać od tych kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 omawianej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z kolei w świetle art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2021 r., poz. 919, z późn. zm.), na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, do celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy.

Natomiast § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) stanowi, że zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zwanych dalej „pojazdami do celów służbowych”, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Wobec powyższego, kwota przedmiotowego zwrotu wydatków za jazdy lokalne stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku, wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W powołanym przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

*   które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy,

*   które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę,

*   których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracownika, a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie jest uzasadnione.

Zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownik Wnioskodawcy otrzymuje środki pieniężne.

Obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi ww. wydatku, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320, z późn. zm.). To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji nieotrzymania zwrotu poniesionych kosztów przez pracownika, byłby on zobowiązany do ich pokrycia z własnych środków. Zatem przyjęcie dodatkowego świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku jaki musiałby ostatecznie ponieść, gdyby pracodawca nie dokonał jego zwrotu.

Wobec tego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania, na podstawie właściwej umowy, prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych związanych z działalnością Wnioskodawcy – stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście powyższego należy wskazać, że gdyby wolą ustawodawcy nie było zaliczenie omawianych świadczeń do przychodów, to nie zawarłby w katalogu zwolnień przepisu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja ogranicza jednak krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. z 2020 r., poz. 2064),

*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2021 r., poz. 1275),

*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2020 r., poz. 1876, z późn. zm.).

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot taki stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

Zatem ww. zwolnienie swoją dyspozycją obejmuje określone kategorie osób, o których mowa w odrębnych ustawach, do których odwołał się ustawodawca.

Powyższe oznacza, że jeżeli Wnioskodawca dokonuje pracownikom zwrotu wydatków dotyczących używania pojazdów prywatnych do jazd lokalnych, do których nie mają zastosowania uregulowania prawne mieszczące się w zakresie odrębnych ustaw, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, to należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku uregulowanego w ww. przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wyraźnie zaakcentować, że na gruncie konstrukcji i systematyki ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzenie przez ustawodawcę powyższego zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy dowodzi, że każdy zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych stanowi przychód tegoż pracownika. Nie można bowiem stracić z pola widzenia faktu, że aby dane świadczenie wymienione w katalogu zwolnień z art. 21 ust. 1 ww. ustawy w ogóle mogło korzystać ze zwolnienia od podatku, najpierw (wyjściowo) musiałoby stanowić przychód. Gdyby bowiem takie świadczenie ustawodawca ulokował poza źródłem przychodu, byłoby z opodatkowania wyłączone, a nie zwolnione; do tego bowiem w istocie sprowadza się różnica między zwolnieniem podatkowym a wyłączeniem z opodatkowania, których to instytucji pod żadnym pozorem nie należy mylić, a tym bardziej stosować zamiennie, mimo nawet zbliżonych skutków ekonomicznych.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że:

*   otrzymany zwrot poniesionych kosztów, w formie wypłaconego ryczałtu za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych, stanowi dla pracowników Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

*   Wnioskodawca jako pracodawca i płatnik, jest zobowiązany do potrącania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu zwrotu pracownikom kosztów związanych z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że sam fakt zawarcia odrębnej umowy z pracownikiem, co do kwestii wykorzystania prywatnego samochodu pracownika nie ma znaczenia, gdyż zatrudniony wykorzystuje swój samochód celem świadczenia pracy na rzecz pracodawcy. Wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych pracownika jest niewątpliwie związane z pozostawaniem przez niego w stosunku pracy.

Reasumując stwierdza się, że dokonany przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników zwrot poniesionych kosztów w postaci ryczałtu, tytułem wykorzystywania, na podstawie zawartej umowy, prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych, w jazdach lokalnych, stanowi po stronie tych pracowników przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, w związku z tym na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 31 i 38 ww. ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Nawiązując również do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy wskazać, że dotyczy ona tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące, zatem nie może przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.