Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1634/09-7/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-24
Teza: Czy Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki z o.o., w sytuacji kiedy Spółka nie zwróci mu podatku należnego od wniesionego aportu będzie miał możliwość jego odliczenia?
Słowa kluczowe: dług; dłużnik; korekta-korekta podatku; podatek-podatek należny-zmniejszenie podatku należnego; wierzyciel; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.) oraz pismem z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu 12 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.) oraz pismem z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu 12 stycznia 2010 r.) o kserokopię wniesionej opłaty oraz pismem zawierającym prośbę o przyspieszenie terminu wydania interpretacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Aktem notarialnym została zawiązana Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością , w której udziałowcem została Gmina Miasto .

Gmina w zawiązanej spółce ma objąć 50% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, który ma zostać pokryty aportem w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej przeznaczonej w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową.

Wartość aportu wnoszonej nieruchomości została wyceniona przez rzeczoznawcę na kwotę netto 10.986.300,00 zł – z treści operatu szacunkowego wynika, że wartość nieruchomości nie zawiera podatku VAT. Za taką kwotę Gmina Miasto , zgodnie z zawartym aktem notarialnym, ma objąć udziały w kapitale zakładowym Spółki.

Zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną ILPP1/443-838/09-4/AW z dnia 6 października 2009 r. dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci nieruchomości niezabudowanej przez Gminę Miasto . nie korzysta ona ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jak również na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., ale jest opodatkowana 22% stawką podatku.

Na części tej nieruchomości (2 działkach) zostaną wybudowane mieszkania komunalne, które po rozwiązaniu spółki celowej, bądź utracie przez Miasto członkostwa w tej spółce w związku z umorzeniem udziałów zostaną przekazane do Miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki z o.o., w sytuacji kiedy Spółka nie zwróci mu podatku należnego od wniesionego aportu będzie miał możliwość jego odliczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oprócz udziałów powinna zwrócić mu kwotę stanowiącą równowartość VAT należnego wynikającego z faktury VAT. Dla ww. Spółki podatek ten (wynikający z faktury wystawionej przez Gminę dokumentującej wniesienie aportu) będzie podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu na zasadach ogólnych. w opinii Wnioskodawcy rozwiązanie to stawiałoby Spółkę w uprzywilejowanej sytuacji, albowiem z jednej strony nie płaciłaby podatku, a z drugiej strony – miałaby prawo do jego odliczania.

Zainteresowany wskazał, iż Spółka ten VAT naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez niego zawiesi na rozrachunkach celem jego odliczenia.

Wnioskodawca uważa, iż w sytuacji kiedy Spółka nie zwróci mu podatku należnego od wniesionego aportu, zwróci się on do Naczelnika Urzędu Skarbowego o odroczenie terminu płatności do momentu rozliczenia przez Spółkę podatku naliczonego. w wyniku tego Naczelnik Urzędu Skarbowego nie zwracałby nadpłaty Spółce, lecz dokonałby kompensaty powstałych należności i zobowiązań. Zdaniem Zainteresowanego, w przeciwnym wypadku zostałaby naruszona naturalność VAT, która jest fundamentalną cechą podatku od wartości dodanej, wynikającej z postanowień art. 1 Dyrektywy VAT. Postulat ten realizowany jest poprzez umożliwienie podatnikowi pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z jego działalnością gospodarczą. Zasady tego odliczenia opisane zostały w przepisach Tytułu x Dyrektywy VAT. z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji Dyrektywy VAT. Takie rozumienie zasady naturalności potwierdzone zostało w szeregu orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który wielokrotnie stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłaceniu w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, ze sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”. Powyższe stwierdzenie znakomicie obrazuje rolę, jaką prawo do odliczenia podatku naliczonego odgrywa w systemie podatku od wartości dodanej.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w pełni potwierdziło zasadę, że odliczenie podatku jest fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z zasady naturalności VAT i każdy przypadek jego ograniczenia musi wynikać wprost z przepisów prawa i to wyłącznie tych, które zostały wydane w zgodzie z VI Dyrektywą, a obecnie Dyrektywą VAT. Obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2009 r. przepisy dotyczące opodatkowania wkładów niepieniężnych (aportów) nie regulują jednocześnie opisanych powyżej rozwiązań co narusza zasadę neutralności podatku od wartości dodanej dla podatnika. Winna się ona również wyrażać m.in. w dążeniu do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystanych do celów działalności opodatkowanej nie stanowiłaby ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku ponieważ korzystne dla podatnika konsekwencje wynikają z koncepcji neutralności podatku i są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej. Ustawodawca krajowy nie mógł czynności aportu zwolnić od podatku ponieważ w Tytule IX Dyrektywy 2006/112/WE wymienione zostały enumeratywne czynności, które mogą podlegać zwolnieniu a wśród nich nie ma aportu. Mógł jednak uznać ją za neutralną w zakresie VAT czego nie zrobił. Ponadto nieprawidłowo wdrożone do krajowego porządku prawnego przepisy dyrektyw unijnych rodzą po stronie państw członkowskich ryzyko ponoszenia negatywnych tego konsekwencji, również w zakresie wpływów budżetowych z tytułu podatków, co wielokrotnie podkreślano w wyrokach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, w której odprowadzi on do Urzędu Skarbowego podatek należny od wniesionego aportu nie mając możliwości prawnego jego odliczenia naruszy zasadę neutralności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy)

W art. 15 ust. 6 ustawy postanowiono, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. w przepisie tym wskazano, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar zbyć nieruchomość gruntową niezabudowaną, przeznaczoną w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową, poprzez jej wniesienie, jako wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. w zamian za wniesiony aport otrzyma on 50% udziałów w kapitale zakładowym zawiązanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wartość rynkowa wniesionego aportu tj. nieruchomości wynosi 10.986.300,00 zł.

Czynność wniesienia aportu zostanie udokumentowana fakturą VAT, gdzie kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem (kwotę brutto) będzie stanowić kwota 10.986.300,00 zł. w opinii Zainteresowanego, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oprócz udziałów powinna zwrócić mu kwotę stanowiącą równowartość VAT należnego wynikającego z faktury VAT.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w sytuacji, gdy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie zwróci mu podatku należnego od wniesionego aportu będzie miał możliwość jego odliczenia.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż wniesienie ww. aportu w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej przeznaczonej w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zgodnie z wydaną w dniu 24 lutego 2010 r. interpretacją indywidualną Nr ILPP2/443-1634/09 -5/EN), stanowi dostawę towaru opodatkowaną 22% stawką podatku VAT i winno być udokumentowane przez Zainteresowanego fakturą VAT, w której wartość rynkowa ww. wkładu niepieniężnego stanowić będzie kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem (tj. 10.986.300,00 zł).

Ponadto ww. interpretacji stwierdzono, iż kwestia czy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oprócz udziałów powinna zwrócić Wnioskodawcy równowartość podatku VAT wyszczególnionego na fakturze dokumentującej wniesienie aportu, powinna wynikać z treści zawartej między Stronami umowy.

Kwestie dotyczące rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zawarte zostały w rozdziale 1a działu IX ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do art. 89a ust. 1a ustawy nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast w ust. 2 ww. artykułu postanowiono, iż, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

Przepis ten wprost wskazuje, że warunkiem niezbędnym dla dokonania korekty jest otrzymanie przez dłużnika zawiadomienia. Potwierdza to również art. 89b ust. 5 ustawy przewidujący, iż do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Z kolei ust. 1 tego artykułu stanowi, że w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zatem, jeżeli z zawartej umowy dotyczącej wniesienia w postaci aportu przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej wynika, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie zobowiązana do uregulowania na rzecz Wnioskodawcy kwoty w wysokości odpowiadającą wysokości podatku VAT należnego od transakcji aportu i z zobowiązania tego się nie wywiąże, wówczas Zainteresowany będzie mógł skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi”, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w przytoczonych powyżej przepisach (tj. art. 89a ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym oraz własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, a które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego. Natomiast w części dotyczącej opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości, sposobu dokumentowania tej czynności oraz podstawy opodatkowania aportu oraz obowiązku i wysokości opodatkowania czynności przekazania Miastu nieruchomości (wybudowanych mieszkań komunalnych) przez Spółkę, w związku z jej rozwiązaniem zostały wydane w dniu 24 lutego 2010 r. odrębne rozstrzygnięcia Nr ILPP2/443-1634/09-5/EN i Nr ILPP2/443-1634/09-6/EN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.