Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-253/15/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-26
Teza: w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji korzystania z usługi cash-poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; cena-ceny transferowe; dokumentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 16 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji korzystania z usługi cash-poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji korzystania z usługi cash-poolingu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Wnioskodawca”) należy do Grupy Kapitałowej (dalej: „GK”). Spółki należące do GK są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca planuje przystąpienie do oferowanej przez bank (dalej: „Bank”) tzw. usługi cash poolingu rzeczywistego, czyli kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (dalej: „Usługa” lub „cash pooling”). Wnioskodawca przystąpi do struktury cash poolingu jako uczestnik. Uczestnikami struktury cash poolingu wraz z Wnioskodawcą będą spółki należące do GK. Wszystkie spółki, które przystąpią do struktury cash poolingu są polskimi rezydentami podatkowymi.

Usługa cash poolingu polega na zarządzaniu fizycznymi transferami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi i świadczona jest w oparciu o umowę zawartą między bankiem a wszystkimi uczestnikami. Wnioskodawca zamierza zawrzeć dwie oddzielne umowy (zwane dalej „Umowami”, a każda z osobna „Umową”) z Bankiem X oraz z Bankiem Y, przy czym konstrukcja obu umów jest we wszystkich istotnych i opisanych w niniejszym wniosku elementach tożsama. Zgodnie z treścią obu Umów, jeden z uczestników zostanie wybrany na tzw. agenta, zwanego także koordynującym. Wnioskodawca nie będzie pełnić roli agenta (koordynującego).

Podstawę funkcjonowania usługi stanowić będą rachunki bankowe, otwarte i prowadzone w złotych dla uczestników (dalej: „Rachunki”), w tym dla uczestnika pełniącego funkcję agenta.

W celu wykonania usługi rzeczywistego cash poolingu Bank udzieli uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie limitów dziennych (określanych także jako limity zadłużenia), tj. kwot do których łącznie dyspozycje wszystkich uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank w przypadku braku środków dostępnych na tych poszczególnych rachunkach. Dodatkowo, Bank będzie mógł udzielić agentowi, na warunkach określonych w odrębnej umowie, kredytu w rachunku bieżącym.

Jednakże, w żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia uczestników wobec Banku nie będzie mogła przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności (zwanego też „limitem salda netto”), tj. sumy sald na Rachunkach uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu przyznanego, na podstawie odrębnej umowy (o ile zostanie ona zawarta), kredytu w Rachunku uczestnika wybranego do pełnienia funkcji agenta (koordynującego).

Właściwa usługa cash poolingu rzeczywistego będzie polegać na codziennym bilansowaniu środków zgromadzonych na Rachunkach uczestników.

Struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizmy prawne, zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja oraz przejęcie długu.

Subrogacja jest instytucją prawną uregulowaną w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego i polega na tym, że osoba trzecia, która w sytuacjach opisanych w dalszej części wniosku spłaca wierzyciela, nabywa z mocy prawa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, tj. wstępuje w prawa zaspokajanego wierzyciela. Przejęcie długu jest z kolei uregulowane w art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.

W ramach Usługi każdego dnia roboczego w przypadku gdy:

*   saldo na rachunku uczestnika niebędącego agentem ma wartość ujemną, wówczas Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku agenta na Rachunek uczestnika niebędącego agentem, w następstwie czego agent dokona spłaty zobowiązań uczestników, którzy posiadają ujemne saldo na Rachunku, względem Banku i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem tych uczestników do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego,
*   saldo na rachunku uczestnika niebędącego agentem ma wartość dodatnią, wówczas Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku uczestnika niebędącego agentem na Rachunek agenta, w następstwie czego uczestnicy, którzy posiadają dodatnie saldo na Rachunku, dokonają spłaty zobowiązań agenta, istniejących w Rachunku agenta, względem Banku i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego,
*   saldo wszystkich Uczestników ma wartość dodatnią lub równą zeru, wówczas nastąpi przejęcie przez agenta długów Banku względem uczestników, którzy posiadają saldo dodatnie na Rachunku, w trybie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego.

Celem przejęcia długów Bank przeleje na rachunek agenta kwotę w wysokości nominalnej długów. W efekcie powyższych operacji salda na Rachunkach uczestników niebędących agentem będą równe zeru. Umowa będzie mieć charakter cash poolingu jednokierunkowego co oznacza, że nie będzie dochodziło do zwrotnych transferów pieniężnych na początku kolejnego dnia roboczego. Ostateczne rozliczenie i zwrotne transfery pieniężne będą miały miejsce w ustalonych z każdym z Banków terminach. Bank na podstawie umowy ze wszystkimi uczestnikami, naliczać będzie odsetki od salda na rachunku agenta oraz od sald na rachunkach pozostałych uczestników w przyjętych okresach rozliczeniowych.

Wynagrodzenie za świadczenie usługi cash poolingu pobierane będzie wyłącznie przez Bank. Jeden z Banków pobierze jednorazowo opłatę w wysokości 150 zł od każdego uczestnika, zaś drugi Bank pobierać będzie opłatę każdorazowo w przypadku wdrożenia zmiany konfiguracji systemu. zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków. Opłata ta pobierana będzie w wysokości 100 zł w ciężar Rachunku uczestnika będącego koordynującym, zaś za jej uiszczenie odpowiedzialni będą solidarnie wszyscy uczestnicy.

Agent (koordynujący) nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu pełnienia swojej roli w systemie. Sprawowanie tej funkcji ma charakter czysto techniczny i sprowadza się do tego, że na Rachunek agenta Bank dokonuje transferów środków pieniężnych z Rachunków pozostałych uczestników oraz z tego Rachunku trafiają środki na Rachunki pozostałych uczestników. Pełnienie funkcji agenta (koordynującego) wiąże się także z reprezentowaniem pozostałych uczestników wobec Banku w zakresie kwestii związanych z Umową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z treścią opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”).

W świetle art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT, aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest łączne ziszczenie się dwóch warunków:

1.  muszą wystąpić przesłanki do zidentyfikowania „transakcji” oraz
2.  taka „transakcja” musi mieć miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Pojęcie „transakcji” nie posiada definicji legalnej. Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, zgodnie z którym w przedmiotowym zakresie za transakcję należy uznać: „operację handlową dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” lub „umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy”. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do Uczestników, którzy zawrą z Bankiem umowy w sprawie usługi zarządzania płynnością finansową, w przypadku gdy pomiędzy tymi uczestnikami a Wnioskodawcą występują powiązania w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT, trudno doszukać się jakiegokolwiek przypadku kupna lub sprzedaży towarów bądź usług (czyli przypadków przeprowadzania transakcji pomiędzy nimi). Wypłata odsetek w ramach usługi cash poolingu nie jest dokonywana w ramach transakcji pomiędzy uczestnikami. Skoro bowiem uczestnicy cash poolingu nie świadczą w ramach analizowanej umowy usług, zatem nie można mówić o transakcji pomiędzy uczestnikami tej umowy. W tym przypadku brak transakcji oznacza nieziszczenie przesłanki wskazanej w pkt 1 powyżej, zaś wyłącznie spełnienie kumulatywnie wskazanych powyżej dwóch warunków implikuje konieczność sporządzania dokumentacji cen transferowych.

W konsekwencji Wnioskodawca, w zakresie odsetek przekazywanych lub otrzymywanych z tytułu uczestnictwa w opisanej wyżej strukturze cash poolingu nie będzie, jako jeden z jej uczestników zobowiązany sporządzać dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy za prezentowanym stanowiskiem przemawia również fakt, że pomimo uczestnictwa w umowie cash poolingu wielu podmiotów to brak jest podstaw do uznania, że między nimi dochodzi do transakcji w potocznym rozumieniu tego terminu. W ramach usługi cash poolingu nie występuje zobowiązanie do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na wskazany w umowie podmiot, stąd uczestnicy struktury nie wiedzą, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości oraz przez którego uczestnika. Brak jest również wymogu uzyskania zgody uczestnika z dodatnim saldem na przekazanie ściśle określonej ilości środków. Na tej podstawie w relacjach pomiędzy uczestnikami świadczonej przez Bank usługi cash poolingu nie będą miały zastosowania regulacje art. 9a ust. 1 Ustawy o CIT.

W analizowanej sprawie o transakcji można mówić wyłącznie w odniesieniu do relacji pomiędzy Wnioskodawcą a bankiem. Gdyby w tej relacji występowały podmioty powiązane w rozumieniu Ustawy o CIT, wówczas byłyby one objęte obowiązkiem sporządzania dokumentacji cen transakcyjnych po przekroczeniu przewidzianych ustawowo progów wartościowych. Usługa cash poolingu jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej bardziej efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy. Jest to kompleksowa usługa oferowana przez bank, której celem jest obniżenie kosztów finansowania poszczególnych spółek przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych zgromadzonych w tym banku w zamian za określone wynagrodzenie płacone przez uczestników na rzecz banku będącego usługodawcą. Poszczególni uczestnicy systemu cash poolingu (w tym Wnioskodawca) nie świadczą jakichkolwiek usług, a jedynie są odbiorcami kompleksowej usługi świadczonej przez bank na ich rzecz. Podmioty wchodzące w skład GK (w tym Wnioskodawca) są łącznie jedną stroną umowy (usługobiorcami), której drugą stroną jest wyłącznie pełniący funkcję usługodawcy bank. Tym samym w analizowanej konstrukcji transakcja ma miejsce pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, tj. bankiem i poszczególnymi Uczestnikami, a nie we wzajemnych relacjach pomiędzy usługobiorcami usługi cash poolingu.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 7 stycznia 2010 r., Znak: ITPB3/423-613b/09/DK, 15 kwietnia 2011 r., Znak: ITPB3/423-31d/11/PS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 8 stycznia 2010 r., Znak: IBPBI/2/423-19/10/MS, 25 listopada 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1062/11/SD, 28 czerwca 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-376/13/JS
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 25 lutego 2011 r., Znak: ILPB3/423-938/10-2/GC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 22 kwietnia 2011 r., Znak: IPPB5/423-84/11-4/JC.

Ponadto, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a ustawy o CIT, co potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo Wnioskodawca powołał wyrok WSA w Warszawie z 15 lipca 2014r., sygn. akt III SA/Wa 277/14.

Prezentowane stanowisko Wnioskodawcy zachowuje także aktualność również w świetle wprowadzonych zmian od 1 stycznia 2015 r. w treści znowelizowanego brzmienia art. 9a Ustawy o CIT. Zmodyfikowane brzmienie ww. przepisu nie implikuje obowiązku dokumentacyjnego dla czynności analizowanych w przestawionym stanie faktycznym z uwagi na fakt, że nie obejmuje on umowy cash poolingu. Zdaniem Wnioskodawcy dotyczy on czynności, którym można nadać przymiot transakcji w tym także zawieranych umów spółki niebędącej osobą prawną, umów wspólnego przedsięwzięcia lub umów o podobnym charakterze dokonywanych przez podatników legitymujących się statusem podmiotów powiązanych. Cash pooling z uwagi na swoją specyfikę nie może być uznany za transakcję lub inną umowę zgodnie z brzmieniem art. 9a Ustawy o CIT. Taka interpretacja stanowiłaby rozszerzającą wykładnię prawa podatkowego prowadząc do nieprawidłowego zastosowania normy prawnej zakodowanej w treści ww. przepisu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a Ustawy o CIT, w odniesieniu do realizowanych transakcji w ramach usługi cash poolingu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jeden z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, Leadera którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5.  wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach,
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 updop, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100 000 EURO – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30 000 EURO – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50 000 EURO – w pozostałych przypadkach.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 updop. I tak, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów, albo
4.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
5.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów,

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5a updop, posiadanie udziałów w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 5b updop określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Z uwagi na powyższe, konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych zachodzi w przypadku, gdy spełnione są kumulatywnie następujące warunki:

1.  dochodzi do transakcji,
2.  transakcja jest realizowana pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz
3.  łączna kwota transakcji przekracza kwoty wskazane w art. 9a ust. 2 updop.

Z ww. przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków: musimy mieć do czynienia z transakcją oraz taka transakcja musi mieć miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W związku z brakiem legalnej definicji pojęcia „transakcja”, Wnioskodawca powołał się na definicję słownikową, zgodnie z którą przez transakcję należy rozumieć operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług.

W ocenie tutejszego organu pojęcie transakcja jest pojęciem o znaczeniu szerszym od wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji. Pojęcie to obejmuje bowiem wszelkiego rodzaju operacje i czynności dokonywane przez podmioty oraz wszelkie świadczenia i przepływy między tymi podmiotami. Pojęcie transakcji dotyczy obrotu dobrami i usługami, nie ogranicza się jednak tylko do sprzedaży bądź kupna towarów lub usług.

Pojęcie transakcji w rozumieniu art. 9a updop należy rozpatrywać w kontekście celu tego przepisu. Dokumentacja podatkowa dokonywanych przez podmioty powiązane transakcji przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach. Wskazać należy ponadto, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 10 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1319/10) przepis art . 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art . 11 ust. 1 i 4, a także art . 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych.

Stosownie do art. 11 updop organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej badają zgodność ustalonych lub narzuconych przez podmioty powiązane warunków z warunkami jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w tym w szczególności, zasadność dokonania danej transakcji przez podmioty powiązane (w porównaniu z zachowaniem podmiotów niezależnych). Przepis art. 9a updop obejmuje więc także sytuacje lub zachowania podmiotów powiązanych nietypowe z punktu widzenia obrotu gospodarczego, w celu ich skonfrontowania z sytuacjami lub zachowaniami podmiotów niezależnych. Postępowanie to wynika z zasady ceny rynkowej (arms length principle), zgodnie z którą podmioty powiązane powinny, we wzajemnych relacjach, ustalać warunki, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza uczestniczyć w strukturze zarządzania płynnością finansową (dalej jako: „cash pooling”) prowadzonej przez Bank. Usługa jest skierowana do podmiotów wchodzących w skład grup kapitałowych i ma na celu głównie optymalizację zarządzania środkami finansowymi oraz ograniczanie kosztów pozyskania kapitału. Wnioskodawca będzie stroną umowy cash poolingu i jednym z Uczestników struktury cash poolingu.

Umowa cash poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy.

Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Biorąc pod uwagę powyższe, niezależnie od sytuacji, czy Leaderem jest bank czy też podmiot powiązany, transfery środków dokonywane są między uczestnikami systemu, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek ustala niepowiązany z uczestnikami systemu bank, transfery środków pomiędzy uczestnikami systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 540/07). Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia.

Jak już wskazano wyżej, celem umowy cash poolingu jest ograniczenie – u podmiotów uczestniczących w takim porozumieniu – kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z uczestników systemu (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to przyjąć należy, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to (co zrealizować można tylko w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym), czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych.

Stwierdzenie czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Warunki ustalania wynagrodzenia dla uczestnika systemu (podmiotu powiązanego z pozostałymi uczestnikami), pełniącego jednocześnie funkcje Leadera, powinny odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna również podlegać badaniu przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej oraz znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji podatkowej.

Odnośnie zastosowania przepisu art. 9a updop do omawianej struktury cash poolingu, należy raz jeszcze podnieść, że przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, że warunki określone w ramach umowy odzwierciedlają warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Ponadto powinna wskazywać na ekonomiczną zasadność korzystania przez podatnika z umowy cash pooling, tj. że podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Wnioskodawca) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem z dokumentacji tej wynikać powinien ekwiwalentny charakter takiej umowy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 9a updop, w związku z czym Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 updop.

Reasumując, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionej w zdarzeniu przyszłym strukturze cash poolingu na Wnioskodawcy spoczywał będzie obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a updop, jeżeli transakcje między uczestnikami cash poolingu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych i wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w ww. interpretacji, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydawania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretacje organ, odnosił się osobno do każdej powołanej we wniosku interpretacji czy wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy. Powołane przez niego interpretacje indywidualne i wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.