Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.645.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-12
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek. Rejestracja podatnika VAT.
Słowa kluczowe: decyzja; dostawa; działki; dzierżawa; opodatkowanie; podatnik; rejestracja; sprzedaż; stawka; zabudowa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293…;
*   określenia stawki podatku VAT dla dostawy działek nr 290/…, 291, 292, 293/… i 293/…;
*   określenia stawki podatku VAT dla dostawy działki nr 290/…;
*   terminu złożenia przez dokonującego dostawy działek zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/…, określenia stawki podatku VAT dla dostawy działek nr 290/…, 291, 292, 293/… i 293/…, określenia stawki podatku VAT dla dostawy działki nr 290/… oraz terminu złożenia przez dokonującego dostawy działek zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny.

Wniosek został uzupełniony pismem z 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.645.2017.1.MGO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Jako osoba fizyczna, będąc w związku małżeńskim, Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny i zniesienia współwłasności 6 działek ewidencyjnych o numerach: 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… obręb \`(...)\` Działki ewidencyjne: 290/… o pow. 0,0585 ha jak też 290/… o pow. 0,2539 ha objęte są jedną księgą wieczystą \`(...)\`. Działki ewidencyjne: 291 o pow. 0,3946 ha, 293/… o pow. 0,0476, 293/3 o pow. 0,0871 ha i 292 o pow. 0,1816 ha objęte są jedną księgą wieczystą …. Działkę 293/… i 293/… Wnioskodawca nabył 30 kwietnia 2001 r., działkę 291 i 292 nabył 25 września 2009 r., działkę 290/… i 290/… nabył 16 grudnia 2013 r.

Wszystkie powyższe działki są niezabudowane i tworzą jedną całość.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” zatwierdzonego Uchwałą Miasta z dnia 21 listopada 2012, a który to plan wszedł w życie z dniem 4 stycznia 2013 r. działki 291, 293/… i 293/… w całości znajdują się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU a działka 292 w całości znajduje się w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL. Zgodnie z powyższym planem działka 290/… w części znajduje się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU a w drugiej części w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL. Zaś działka 290/… w jednej części znajduje się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU w drugiej części w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL, a pozostała część działki 290/… nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki 290/… nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Uchwała Miasta z dnia 21 listopada 2012 w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” została zaskarżona. Wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. (sygn. akt …) stwierdził nieważność uchwały Miasta z dnia 21 listopada 2012 r. W wyniku złożonej kasacji wyrokiem z dnia 16 lutego 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt …) uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2015 i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wyrokiem z dnia 23 maja 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny (sygn. akt …) oddalił skargę. Wyrok z dnia 23 maja 2017 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na dzień pisania wniosku nie jest prawomocny co nie zmienia faktu, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” jest obowiązujący.

Od chwili nabycia powyższe działki były w posiadaniu Wnioskodawcy i nie były wykorzystywane do dnia 31 grudnia 2016 r. dla żadnych celów. Uwzględniając fakt, że zgodnie z rejestrem gruntów działki 290/… i 290/… są gruntami ornymi, a działki 291, 292, 293/…, 293/… są łąkami trwałymi, w celu zapobiegnięcia zachwaszczeniu Wnioskodawca wydzierżawił od dnia 1 stycznia 2017 r., na czas określony 1 roku, przedmiotowe działki osobie fizycznej, która na działkach tych prowadzi działalność rolniczą (uprawa kukurydzy). Roczny czynsz zgodnie z umową dzierżawy wynosi 300,00 zł.

W końcu roku 2016 jak też w 2017 roku Wnioskodawca zwracał się do przedsiębiorstw zaopatrujących podmioty w potocznie zwane „media” o wydanie opinii o możliwości dostawy towarów lub usług do planowanej na przedmiotowych działkach, inwestycji: budynku usługowego – hotelu. Opinie te były niezbędne Wnioskodawcy do podjęcia w przyszłości decyzji co do rozpoczęcia takiej inwestycji lub też opinie te mogły wpłynąć na cenę w przypadku gdyby Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży przedmiotowych działek.

W wyniku podjętych działań Wnioskodawca otrzymał od:

1.  „Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji S. A. informację techniczną o możliwości doprowadzenia wody i odprowadzenia ścieków,
2.  Polskiej Spółki Gazownictwa sp. z o.o. Oddział Zakład Gazowniczy warunki przyłączenia do sieci gazowej,
3.  T. Dystrybucja Oddział w K. oświadczenie o możliwości przyłączenia do sieci elektroenergetycznej oraz dostaw energii elektrycznej,
4.  Miejskiego Przedsiębiorstwa Energetyki Cieplnej S. A. w K. warunki techniczne przyłączenia do miejskiej sieci ciepłowniczej,
5.  Zarządu Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K. warunki techniczne na odprowadzenie wód opadowych.

Dodatkowo należy wspomnieć, że Zarząd Infrastruktury Komunalnej i Transportu w K. zaopiniował koncepcję obsługi komunikacyjnej planowanej inwestycji.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą zawieszoną w 2007 roku i zakończoną 24 września 2012 roku. Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawca był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wydzierżawiając od dnia 1 stycznia 2017 działki Wnioskodawca nie dokonał rejestracji dla celów podatku od towarów i usług.

Uwzględniając fakt, że Wnioskodawca nie posiada wystarczających środków na rozpoczęcie planowanej inwestycji, Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotowe działki. Nabywcą wszystkich działek będzie jeden podmiot, a w umowie sprzedaży przedmiotowych działek zostanie określona cena każdej z osobna działki.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Na pytanie Organu: „Czy nabycie przez Wnioskodawcę wymienionych we wniosku działek było udokumentowane fakturą?”, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi „Nie było, ponieważ działki Wnioskodawca otrzymywał w drodze darowizny i zniesienia współwłasności od swojej mamy K. M. Jedynymi dokumentami są Akty Notarialne.”

Na pytanie zadane w wezwaniu: „Czy Wnioskodawcy przy nabyciu wskazanych we wniosku działek przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, Wnioskodawca odpowiedział „Ww. działki Wnioskodawca otrzymywał w drodze darowizny w pierwszej grupie podatkowej. Akty darowizny zostały zwolnione z podatku.

W przypadku najstarszego aktu notarialnego Repertorium A nr … z dn. 30 kwietnia 2001 r. Umowy darowizny i zniesienia współwłasności, którym Wnioskodawca otrzymał działki 254, 293/.., 293/… opłacono podatek, cyt.:

„od darowizny udziałów na rzecz J. M. – ze – strony – K. M., przy zaliczeniu obdarowanego do I grupy podatkowej: podatek od darowizn na podstawie art. 9 i 15 ustawy z dnia 28 - lipca -1983 loku (Dz.U. nr 16, poz. 89 z późn. zm.) w kwocie … zł”.

Równocześnie Wnioskodawca informuje, że K. M. jest jego mamą.”

Na pytanie Organu „Czy działki mające być przedmiotem sprzedaży były/są przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeśli tak to jaka była/jest podstawa prawna zwolnienia od podatku?”, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi „Działki mające być przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane do żadnej działalności. Jedynymi przejawami czynności na ww. działkach było zadbanie o wykoszenie trawy, najczęściej 2 razy w roku przez przypadkowe osoby z ogłoszeń, oraz dzierżawa ich w 2017 roku pod uprawę kukurydzy celem zapobiegnięcia dalszemu postępującemu zachwaszczeniu działek.” 

Na pytanie zadane w wezwaniu: „Jaka część działki nr 290/… nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu? (proszę podać udział procentowy)”, Wnioskodawca odpowiedział „Nie podlega ustaleniom planu 79,32% powierzchni działki 290/….

Działka 290/… ma powierzchnię 585 m2. W planie miejscowym zostało ujęte 45 m2 jako 11KDL oraz 76 m2 jako 36PU. Pozostałe 464 m2 nie zostały objęte planem miejscowym.”

Na pytanie Organu: „Czy część działki nr 290/…, która nie podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jest oddzielona linią rozgraniczającą od części działki objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego?”, Wnioskodawca odpowiedział „Linia rozgraniczająca ujęta jest tylko i wyłącznie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”. Na podstawie przynależnych do ustaleń planu punktów osnowy geodezyjnej geodeta opracował rozgraniczenie działki elementami planu.

Urząd Miasta - Wydział Geodezji nie posiada takiego rozgraniczenia w swoich zasobach kartograficznych. Elementy te dostępne są w Biurze Planowania Przestrzennego Urzędu Miasta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa działek 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… będzie podlegała podatkowi od towarów i usług?
2.  O ile na pierwsze pytanie zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, jaką stawką podatku od towarów i usług będzie opodatkowana dostawa działek 290/…, 291, 292, 293/…, 293/…?
3.  O ile na pierwsze pytanie zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, jaką stawką podatku od towarów i usług będzie opodatkowana część działki 290/… objęta Planem Miejscowym …, a jaką część nie objęta tym planem?
4.  O ile na pierwsze pytanie zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, kiedy Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Dostawa działek 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.
2.  Dostawa działek 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.
3.  Dostawa działki 290/… będzie w części opodatkowana stawką 23% a w części nie objętej planem miejscowym będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.
4.  Zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać przed dniem dokonania dostawy przedmiotowych działek.

Uzasadnienie

Ad. l Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelki postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy VAT.). Przepis art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów. Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

*   podwójnego opodatkowania,
*   braku opodatkowania,
*   zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

*   powszechność opodatkowania,
*   faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
*   stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

W tym miejscu należy odnieść się do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE wydanych w sprawach C-180-181/10. Z treści wskazanych orzeczeń wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Wymienione wyżej w literach od a do e stanu faktycznego czynności wykonane w latach 2016 i 2017 jak też dzierżawa działek od stycznia 2017 roku, wskazują iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykazywał aktywność w rozporządzaniu nieruchomością, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wskazane w przedmiotowej sprawie fakty (uzyskanie warunków technicznych lub opinii technicznych do planowanej inwestycji, które podniosą w sposób znaczący jej wartości) wskazują jednoznacznie na zamiar wykorzystania działek niezabudowanych do czynności uznawanych za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Reasumując w przypadku sprzedaży działek 290/3, 290/4, 291, 292, 293/1, 293/3 czynność ta będzie dostawą podlegająca ustawie o podatku od towarów i usług dla której to dostawy będę występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ad. 2 W myśl art. 113 ust. 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Jednocześnie na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy VAT do wartości sprzedaży o której mowa w ust 1 nie wylicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W myśl zacytowanych powyżej przepisów, świadcząc od dnia 1 stycznia 2017 usługi dzierżawy gruntu Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 9 ustawy VAT, a jednocześnie kwota wynagrodzenia z tytułu dzierżawy wlicza się do kwoty powodującej utratę tego zwolnienia.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie mają postanowienia art. 113 ust. 13 pkt 1 lit d ustawy VAT, które stanowią, że zwolnień o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 nie stosuje się do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych. W art. 2 pkt 33 ustawy VAT zdefiniowano pojęcie „terenów budowlanych” jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Działki: 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… są niewątpliwie terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę.

Reasumując tą część należy stwierdzić, że dokonując dostawy przedmiotowych działek Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust 1 lub 9 poprzez postanowienia art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy VAT.

O ile sprzedaż tych działek (290/…, 291, 292, 293/…, 293/…) podlega opodatkowaniu i sprzedając działki Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia określonego w przepisie 113 ust. 1 lub 9 należy odnieść się do możliwości skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

W przepisie tym ustawodawca przewidział zwolnienie przy dostawie terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z powodów opisanych powyżej działki 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… są terenami budowlanymi co determinuje, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 nie może być zastosowane.

Mając na względzie powyższe tzn. niemożność korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 jak też art. 43 ust. l pkt 9 ustawy VAT dostawa działek 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy VAT.

Ad.3 Jak Wnioskodawca opisał w uzasadnieniu ad.2 dokonując dostawy przedmiotowych działek Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 czy też art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. O ile działki o numerach ewidencyjnych 290…, 291, 292, 293/…, 293/… są w całości terenami budowlanymi o tyle działka 290/4 w części jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT jak i takim terenem budowlanym nie jest w pozostałej części gdyż dla tej części nie obowiązuje żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jak też dla działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Uwzględniając, że przedmiotem dostawy będzie całość działki ewidencyjnej, która w części jest terenem budowlanym niemożliwym będzie korzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy VAT co nie wyklucza możliwości zwolnienia części działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Uwzględniając powyższe dokonując dostawy działki ewidencyjnej 290/… właściwą stawką będzie stawka 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy VAT i zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. W celu określenia jaka część działki ewidencyjnej 290/… będzie opodatkowana stawką 23% należy ustalić stosunek powierzchni tej działki, która zgodnie z miejscowy planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę (Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU i obszary – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL) do powierzchni ogółem działki. Tak ustalony stosunek procentowy należy odnieść do określonej ceny za działkę 290/4. W przypadku gdy w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży działki nie będzie zaznaczone, że cena jest ceną netto wynik przemnożenia stosunku powierzchni działki przeznaczonej pod zabudowę do powierzchni działki ogółem i ceny należnej za działkę 290/4 będzie kwotą brutto w której będzie należny podatek od towarów i usług w stawce 23%. Pozostała część ceny, która niejako jest wynagrodzeniem za powierzchnię działki nieobjętą miejscowy planem zagospodarowania przestrzennego będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. W przypadku gdy w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży działki będzie zaznaczone, że ceny są cenami netto ustalony procentowo stosunek powierzchni działki przeznaczonej pod zabudowę do powierzchni ogółem przemnożony przez cenę wyznaczy kwotę do której należy doliczyć należny podatek od towarów i usług w stawce 23%. Pozostała część ceny będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ad. 4 W chwili obecnej dokonując dzierżawy gruntu Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia określonego w przepisie art. 113 ust. 9 ustawy VAT co zostało opisane w uzasadnieniu Ad. 2. Przepis art. 96 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że „Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.” Niewątpliwie dokonując dzierżawy gruntu Wnioskodawca jest podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy VAT. Zastrzeżenie ust. 3 zawarte w art. 96 ust. 1 ustawy VAT stanowi że „Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.”

Reasumując powyższe przepisy dokonując dzierżawy gruntu Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z art. 113 ust. 9 ustawy VAT i Wnioskodawca nie był zobligowany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego gdyż zgłoszenie to nie było obligatoryjne zgodnie z przepisem art. 96 ust. 3 ustawy VAT.

W uzasadnieniu w części Ad. 2 stwierdzono, że dokonując dostawy terenów budowlanych nie mogę korzystać ze zwolnienia z art. 113 ustawy VAT. O ile Wnioskodawca nie będzie miał możności korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 9 (a gdyby do sprzedaży doszło w 2018 roku to zwolnienia z art. 113 ust. 1) Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. W tym przypadku termin złożenia zgłoszenia rejestracyjnego normowany jest przepisem art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy VAT, który stanowi, że „ Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa.”

Podsumowując w przypadku gdy dojdzie do dostawy przedmiotowych działek Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, który to podatnik nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 i 9 i Wnioskodawca będzie zobligowany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego przed dniem dostawy tych działek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. W tym miejscu należy podkreślić, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Tym samym określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wskażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Ponadto z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł również, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi opodatkowanie dostawy działek nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/\`(...)\`

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny i zniesienia współwłasności 6 działek ewidencyjnych o numerach: 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/\`(...)\` Działkę 293/1 i 293/3 Wnioskodawca nabył 30 kwietnia 2001 r., działkę 291 i 292 nabył 25 września 2009 r., działkę 290/… i 290/… nabył 16 grudnia 2013 r. Od chwili nabycia powyższe działki były w posiadaniu Wnioskodawcy i nie były wykorzystywane do dnia 31 grudnia 2016 r. dla żadnych celów. Uwzględniając fakt, że zgodnie z rejestrem gruntów działki 290/… i 290/… są gruntami ornymi a działki 291, 292, 293/1, 293/3 są łąkami trwałymi, w celu zapobiegnięcia zachwaszczeniu Wnioskodawca wydzierżawił od dnia 1 stycznia 2017 r., na czas określony 1 roku, przedmiotowe działki osobie fizycznej, która na działkach tych prowadzi działalność rolniczą (uprawa kukurydzy). Roczny czynsz zgodnie z umową dzierżawy wynosi 300,00 zł.

Końcem roku 2016 jak też w roku 2017 Wnioskodawca zwracał się do przedsiębiorstw zaopatrujących podmioty w potocznie zwane „media” o wydanie opinii o możliwości dostawy towarów lub usług do planowanej na przedmiotowych działkach, inwestycji: budynku usługowego – hotelu. Opinie te były niezbędne Wnioskodawcy do podjęcia w przyszłości decyzji co do rozpoczęcia takiej inwestycji lub też opinie te mogły wpłynąć na cenę w przypadku gdyby Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży przedmiotowych działek.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek nr 290/\`(...)\`, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca tym samym uzyska w tym zakresie status podatnika podatku od towarów i usług, a transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka kwalifikacja prawnopodatkowa wiąże się przede wszystkim z faktem, że Wnioskodawca wydzierżawił działki nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… osobie fizycznej, która na działkach tych prowadzi działalność rolniczą.

Należy podkreślić, że jak wskazano powyżej zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 2 Kodeksu cywilnego czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że dzierżawa wypełnia definicję działalności gospodarczej określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług dzierżawy nieruchomości jest działalnością gospodarczą, a podmiot wykonujący te czynności działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy należy stwierdzić, że stanowiąca usługę, dzierżawa nieruchomości gruntowych wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wymienione we wniosku działki nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… nie zostały przez Wnioskodawcę wykorzystane do celów prywatnych.

Planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek nr 290/3, 290/4, 291, 292, 293/1, 293/3 nie należy zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym przez Wnioskodawcę.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293/…, 293/… stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT odpłatną dostawę towarów i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa działek nr 290/3, 290/4, 291, 292, 293/1, 293/3 będzie podlegać podatkowi od towarów i usług, jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy określenia stawki podatku od towarów i usług dla dostawy działek nr 290/3, 291, 292, 293/1, 293/3.

Kwestię wysokości opodatkowania sprzedaży towarów i usług reguluje przepis art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1073), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Ponadto kwestię zwolnienia sprzedaży od podatku od towarów i usług regulują również przepisy art. 113 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się transakcji związanych z nieruchomościami.

Stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Z opisu sprawy wynika, że wszystkie działki są niezabudowane. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” zatwierdzonego Uchwałą Miasta Krakowa z dnia 21 listopada 2012, a który to plan wszedł w życie z dniem 4 stycznia 2013 r. działki 291, 293/… i 293/… w całości znajdują się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU a działka 292 w całości znajduje się w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL. Zgodnie z powyższym planem działka 290/3 w części znajduje się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU a w drugiej części w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa działek nr 291, 293/…, 293/…, 292 i 290/… nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT bowiem przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, gdyż są przedmiotem dzierżawy na rzecz osoby fizycznej.

Ponadto dostawa niezabudowanych działek nr 291, 293/…, 293/…, 292 i 290/…, dla których obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający zabudowę na tym obszarze, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Zatem dostawa działek nr 291, 293/\`(...)\`, 293/…, 292 i 290/… będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, bowiem przedmiotowe działki spełniają definicję terenu budowlanego w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Mając jednocześnie na uwadze art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, Wnioskodawca dokonując dostawy działek nr 291, 293/1, 293/3, 292 i 290/3 nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa działek nr 290/3, 291, 292, 293/1, 293/3 będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również opodatkowania dostawy działki nr 290/\`(...)\`

Z opisu sprawy wynika, że wszystkie działki są niezabudowane. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” działka 290/… w jednej części znajduje się w obszarach – Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU w drugiej części w obszarach – Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11KDL a pozostała część działki 290/4 nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie podlega ustaleniom planu 79,32% powierzchni działki nr 290/\`(...)\` Dla działki 290/… nie wydano decyzji o warunkach zabudowy. Działka 290/… ma powierzchnię 585 m2. W planie miejscowym zostało ujęte 45 m2 jako 11KDL oraz 76 m2jako 36PU. Pozostałe 464 m2 nie zostały objęte planem miejscowym. Linia rozgraniczająca ujęta jest tylko i wyłącznie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”.

Odnosząc się do opodatkowania dostawy działki nr 290/… w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że nie będzie ona objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż przedmiotowa działka nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej bowiem jest przedmiotem dzierżawy na rzecz osoby fizycznej.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa części działki nr 290/…, która podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu i znajduje się w obszarze Tereny zabudowy przemysłowo-usługowej – 36PU oraz Tereny dróg publicznych – drogi lokalne – 11 KDL będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej 23% stawki podatku VAT, bowiem stanowi ona teren budowlany. Natomiast dostawa części działki nr 290/4, która nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż dla działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy tym samym nie spełnia definicji terenu budowlanego w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Mając również na uwadze art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, Wnioskodawca dokonując dostawy działki nr 290/4 nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT ani przepisy wykonawcze do niej nie określają w jaki sposób powinno się ustalić cenę w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy częściowo dostawy działki opodatkowanej podatkiem VAT według stawki 23%, a częściowo działki objętej zwolnieniem od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa działki nr 290/4 będzie w części opodatkowana stawką 23% a w części nieobjętej planem miejscowym będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczy terminu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy o VAT podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak stanowi art. 96 ust. 5 ustawy o VAT jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Z opisu sprawy wynika, że wydzierżawiając od dnia 1 stycznia 2017 działki Wnioskodawca nie dokonał rejestracji dla celów podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu dzierżawy działek nr 290/…, 290/…, 291, 292, 293…, 293/… na rzecz osoby fizycznej Wnioskodawca mógł korzystać, ze zwolnienia o którym mowa we wskazanym przepisie bowiem jak wskazał Wnioskodawca roczny czynsz zgodnie z umową dzierżawy wynosi 300,00 zł.

Jednocześnie należy podkreślić, że w niniejszej interpretacji stwierdzono już, że Wnioskodawca dokonując dostawy działek nr 291, 293/…, 293/…, 292 i 290/… i 290/… nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawca jest zobowiązany złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, przed dniem dokonania dostawy działek nr 291, 293/1, 293/3, 292, 290/3 i 290/4.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać przed dniem dokonania dostawy przedmiotowych działek, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy stwierdzić, że przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem pytań Wnioskodawcy tj. opodatkowania dostawy wskazanych we wniosku działek oraz terminu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności interpretacja nie rozstrzyga, określenia ceny za działkę 290/4, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność, lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.