Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1402/14/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-03
Teza: moment zaliczenia do koszów uzyskania przychodów wydatków na prowizje biura maklerskiego pobieraną z tytułu nabycia i przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej
Słowa kluczowe: biuro-biuro maklerskie; energia-energia elektryczna; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa majątkowe; prowizje; świadectwo-świadectwo pochodzenia; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 19 listopada 2014 r.), uzupełnionym 3 i 4 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do koszów uzyskania przychodów wydatków na prowizje biura maklerskiego pobieraną z tytułu nabycia i przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2014 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do koszów uzyskania przychodów wydatków na prowizje biura maklerskiego pobieraną z tytułu nabycia i przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Wniosek nie spełnił wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 stycznia 2015 r. IBPBI/2/423-1401/14/KP, IBPBI/2/423-1402/14/KP wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 3 i 4 lutego 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem zajmującym się obrotem i dystrybucją energii elektrycznej, posiadającym uprawnienia na podstawie odpowiednich Koncesji wydanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z 22 października 2013 r.

Każde przedsiębiorstwo energetyczne, które w przedmiocie swojej działalności ma m.in. obrót energią elektryczną i jej sprzedaż do odbiorców końcowych jest zobowiązane do uzyskania i przedstawienia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki do umorzenia świadectw pochodzenia.

W sytuacji, gdy świadectwa podlegają umorzeniu, wygasają wynikające z nich prawa majątkowe. Świadectwa pochodzenia energii elektrycznej potwierdzają wytworzenie energii ze źródeł odnawialnych lub z kogeneracji. Wydaje je Prezes Urzędu Regulacji Energetyki i zapisuje w przeznaczonym do tego rejestrze. Po dokonaniu odpowiedniego zapisu w przedmiotowym rejestrze, mamy do czynienia z prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia (mogą być one również przenoszone). Dokumenty potwierdzające wytworzenie energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii (dalej: „OZE”) i z kogeneracji dzielą się m.in. na tzw. świadectwa zielone (świadectwa pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii), czerwone (świadectwa pochodzenia energii elektrycznej z tzw. wysokosprawnej kogeneracji, tj. łączna produkcja prądu i ciepła), żółte (świadectwa pochodzenia z wysokosprawnych źródeł kogeneracyjnych opalanych gazem lub o mocy elektrycznej poniżej 1 MW), fioletowe (świadectwa pochodzenia ze źródeł wykorzystujących gaz z odmetanowania kopalń lub biogaz) oraz białe (mające na celu promowanie poprawy efektywności energetycznej i obniżanie zużycia energii). Obowiązek uzyskania określonej liczby tzw. białych zbywalnych certyfikatów lub uiszczenia opłaty zastępczej został nałożony na przedsiębiorstwa energetyczne sprzedające energię elektryczną, gaz lub ciepło odbiorcom końcowym stosunkowo od niedawna. Obowiązek nabywania ww. świadectw pochodzenia spoczywa obecnie na Wnioskodawcy, w związku z czym rozpoczął on transakcje zakupu praw majątkowych (certyfikatów) na Towarowej Giełdzie Energii.

Nabyte w ten sposób świadectwa pochodzenia energii elektrycznej Wnioskodawca następnie przedstawia do umorzenia zgodnie z obowiązującymi regulacjami Prawa Energetycznego. Kwestie świadectw pochodzenia energii elektrycznej zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 ze zm.). Zgodnie z art. 9e i następne ww. ustawy, świadectwa pochodzenia są potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii bądź wytworzenia tej energii w wysokosprawnej kogeneracji, czyli równoczesnym wytworzeniu ciepła i energii elektrycznej w trakcie tego samego procesu technologicznego. Dokument ten ma charakter zaświadczenia administracyjnego (art. 9e ust. 3 tej ustawy). Ze świadectwa pochodzenia wynikają prawa majątkowe, które są zbywalne i na mocy art. 9e ust. 6 Prawa energetycznego, stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2010 r. Nr 48, poz. 284 ze. zm.).

Stosownie do art. 9e ust. 7 Prawa energetycznego, prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia powstają z chwilą zapisania świadectwa, na podstawie informacji o wydanych świadectwach pochodzenia, o której mowa w ust. 17, po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw pochodzenia prowadzonym przez podmiot, o którym mowa w ust. 9 i przysługują osobie będącej posiadaczem tego konta. Natomiast przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa pochodzenia następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw pochodzenia (art. 9e ust. 8 ww. ustawy).

Wnioskodawca nie będzie zajmować się sprzedażą nabytych praw majątkowych, a jedynie przedstawiać je Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki do umorzenia. Operacje związane z nabyciem i umorzeniem świadectw pochodzenia dokonywane są za pośrednictwem domu maklerskiego, który pobiera prowizje od dokonanych operacji, co potwierdza wystawianą każdorazowo na rzecz Wnioskodawcy fakturą.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki na prowizje dla biura maklerskiego wynikające z faktury przez nie wystawionej stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na nabycie świadectw pochodzenia energii powinny być podzielone na dwie grupy:

1.  wydatki poniesione bezpośrednio - np. cena instrumentu;
2.  wydatki poniesione pośrednio - np. prowizja biura maklerskiego pośredniczącego w trans-akcjach związanych z nabywaniem i umarzaniem świadectw pochodzenia energii.

W związku z brakiem jednoznacznego wskazania, że kosztem uzyskania przychodu może być jedynie cena, lub tylko wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie instrumentu finansowego należy przyjąć, że wykorzystany w ustawie zwrot „wydatki” powinien być rozumiany jako ogół wydatków poniesionych na nabycie instrumentów finansowych tak i pośrednich, jak i bezpośrednich.

Ponadto należy zauważyć, że w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 września 2010 r., Znak: IBPBI/2/423-818/10/AK słusznie zauważono, że prowizja stanowi koszt związany z nabyciem pochodnego instrumentu finansowego. Organ zgodził się ze stanowiskiem spółki co do tego, że prowizje związane z nabyciem instrumentu finansowego stanowią element wydatków na jego nabycie i powinny być traktowane jako koszt uzyskania przychodu.

Tym samym w ocenie Wnioskodawczyni wydatki na prowizje dla biura maklerskiego powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na takich samych zasadach, jak wydatki na nabycie świadectw pochodzenia energii, tj. w dacie ich poniesienia (jako pośrednie koszty uzyskania przychodu).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z przepisu art. 15 ust. 1 updop, wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując decyzję o poniesieniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych. W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie przepisów prawa energetycznego ma obowiązek uzyskania i przedstawienia do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectw pochodzenia energii elektrycznej. W związku z nabyciem i umorzeniem świadectw pochodzenia energii elektrycznej, dokonywanym za pośrednictwem domu maklerskiego, Wnioskodawca ponosi wydatki na prowizję pobieraną za swoje usługi przez biuro maklerskie, które każdorazowo wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę.

Wydatki na prowizję biura maklerskiego z tytułu nabycia i przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia energii elektrycznej są ściśle związane z nabyciem konkretnych świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Z uwagi na fakt, że wydatki na nabycie świadectw pochodzenia energii elektrycznej stanowią koszt uzyskania przychodu bezpośrednio związany z przychodami (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 marca 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1401/14/KP), to również wydatki na prowizje biura maklerskiego związane z ich nabyciem i umorzeniem, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu bezpośrednio związany z przychodami.

Należy tutaj wskazać, że stanowisko wyrażone w niniejszej interpretacji znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 maja 2012 r. sygn. II FSK 2286/10, w którym Sąd wskazał, że (…) wydatki na nabycie świadectw pochodzenia energii w celu ich umorzenia, jak również koszty opłaty zastępczej oraz związane z nabyciem świadectw opłaty giełdowe, są kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.