Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-369/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-19
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z wynajęciem mieszkania
Słowa kluczowe: czynsz; eksploatacja; koszt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 26 marca 2015 r.), uzupełnionym 15 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z wynajęciem mieszkania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z wynajęciem mieszkania. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 czerwca 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-369/15/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 czerwca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi programistyczne. Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który od stycznia 2015 roku rozlicza według tzw. stawki liniowej. Głównym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę jest miasto X (znajdujące się województwie X), jednakże potencjalny rynek klientów usług obejmuje cały kraj. Wnioskodawca świadczy również usługi na rzecz podmiotów z siedzibą poza granicami Polski.

Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką prawa brytyjskiego, na podstawie której zobowiązał się do świadczenia usług programistycznych na rzecz tej spółki. Spółka ta jest jedynym udziałowcem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w miejscowości Y (znajdującej się w województwie A). Na rzecz tej spółki przynajmniej 4 dni w tygodniu Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne w biurze w miejscowości Y, współpracując z innymi programistami zatrudnionymi w spółce polskiej lub w spółce brytyjskiej. Przy czym Wnioskodawca rozpoczyna świadczenie usług rano, a kończy wieczorem lub późnym popołudniem. Aby nie tracić czasu na dojazdy Wnioskodawca musi mieć zapewnione stałe miejsce do nocowania w mieście Y. W tym celu Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego, w którym nocuje w czasie pobytu w miejscowości Y. Lokal ten został zgłoszony jako dodatkowe miejsce prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 czerwca 2015 r., Wnioskodawca wskazał, m.in. że:

*   z kontrahentem, tj. spółką prawa brytyjskiego, na rzecz którego Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne łączy go cywilnoprawna umowa o świadczenie usług. Umowa zawarta została w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, jako z przedsiębiorcą będącym osobą fizyczną. Przy czym, z ww. kontrahentem Wnioskodawca nie pozostaje i nie pozostawał nigdy w stosunku pracy,
*   w związku z najmem lokalu mieszkalnego oprócz czynszu najmu Wnioskodawca ponosi wydatki w postaci opłaty administracyjnej, na którą składają się opłata za wodę, opłata za wywóz śmieci oraz za utrzymanie w czystości klatki schodowej w kamienicy, w której znajduje się najmowany przez niego lokal, oraz koszty opłat za prąd. Obowiązek ponoszenia przez Wnioskodawcę, jako najemcę wskazanych powyżej opłat i kosztów wyraźnie wynika z treści umowy, przy czym tzw. opłata administracyjna jest opłatą w stałej wysokości, a opłaty za prąd rozliczane są na podstawie licznika, według rzeczywistego zużycia,
*   opłaty, o których mowa powyżej uiszczane są przez Wnioskodawcę na podstawie rachunków wystawionych przez wynajmującego. Faktury przez dostawców mediów wystawiane są na wynajmującego, jako właściciela lokalu, a na ich podstawie Wynajmujący wystawia rachunek Wnioskodawcy. Zgodnie z umową faktura od dostawcy mediów, potwierdzająca wysokość opłat za zużyte w danym miesiącu media powinna być dołączana do rachunku wystawionego na jej podstawie przez wynajmującego,
*   wynajmowany przez Wnioskodawcę lokal mieszkalny nie jest wynajmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z treści umowy wynika, że lokal należy do małżeńskiej wspólności ustawowej wynajmujących,
*   wskazane powyżej wydatki są ściśle związane z zawarciem przez Wnioskodawcę umowy najmu, co z uwagi na konieczność jego częstej obecności w miejscowości Y (do czego obliguje go zawarta z kontrahentem umowa o świadczenie usług programistycznych) było niezbędne. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zarówno ilość godzin świadczonych przez niego usług jak i czas ich rozpoczęcia uniemożliwia mu dojazd z oddalonego o ponad 100 km miejsca zamieszkania, a gdyby kontrahent nie wymagał od niego częstej obecności w mieście Y, umowa najmu nie zostałaby zawarta. Zawarcie umowy najmu było dla Wynajmującego bardziej opłacalne niż ponoszenie znacznie wyższych kosztów opłat hotelowych za noclegi w miejscowości Y.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki z tytułu najmu lokalu mieszkalnego i jego używania będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki z tytułu najmu oraz używania lokalu mieszkalnego będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz organizacją świadczonych usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa nie zawiera zatem zamkniętego katalogu wydatków, które mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, wskazując jedynie, że muszą one pozostawać w związku z uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu z danego źródła. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2004 r., sygn. akt FSK 768/04 Wnioskodawca wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, to między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, czy też zwiększenie przychodu.

Przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki dotyczące najmu lokalu spełniają ustawowe kryteria zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu. Jedynym powodem zawarcia umowy najmu lokalu mieszkalnego w miejscowości Y było nawiązanie przez Wnioskodawcę współpracy gospodarczej, która wymaga od niego systematycznej obecności w biurze kontrahenta w mieście Y. Zatem, jak wyjaśnia, wydatki ponoszone na najem lokalu pozostają w związku przyczynowym z uzyskaniem przez niego przychodu z tytułu zawartej umowy o świadczenie usług.

W dalszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że wydatki te są również racjonalne i gospodarczo uzasadnione, albowiem z uwagi na odległość pomiędzy miejscem głównego prowadzenia działalności, a biurem kontrahenta w mieście Y nie byłby w stanie dojeżdżać do miejsca świadczenia usług, zważywszy, że wykonywanie usług rozpoczyna w godzinach porannych. Mając zaś na uwadze ceny hoteli bardziej opłacalne i uzasadnione ekonomicznie było wynajęcie lokalu mieszkalnego, tym bardziej, że Wnioskodawca jest zobowiązany na podstawie zawartej umowy do systematycznego, a nie sporadycznego świadczenia usług w biurze w miejscowości Y. Ponadto, w jego ocenie, wydatki z tytułu najmu lokalu mieszkalnego nie zostały zaliczone przez ustawodawcę do kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wydatki z tytułu najmu oraz użytkowania mieszkania są ponoszone w celu prawidłowego wykonywania czynności podejmowanych przez niego w ramach działalności gospodarczej, a przy tym są racjonalne i uzasadnione to powinien mieć możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Zatem aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien on, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   powinien być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika m.in., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne w miejscowości Y (znajdującej się w woj. A), oddalonej od głównego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (znajdującego się w woj. X) o około 100 km. Świadczenie usług związane jest z koniecznością osobistego przebywania w biurze kontrahenta, od rana do godzin wieczornych albo popołudniowych. Aby nie tracić czasu na dojazdy Wnioskodawca musi mieć zapewnione stałe miejsce do nocowania w mieście Y. W tym celu zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego, w którym nocuje w czasie pobytu w miejscowości Y. Lokal został zgłoszony jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy głównym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest miejscowość X, a miejscem świadczenia usług jest oddalona o ok. 100 km miejscowość Y, to wydatki jakie ponosi Wnioskodawca z tytułu wynajmu mieszkania w miejscu (miejscowości) świadczenia tych usług, stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą w okresie świadczenia tych usług stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile ich poniesienie jest w istocie, jak wskazano we wniosku, racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione. Nadmienić należy, że przedmiotowe wydatki nie są również wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Zwraca się jednakże uwagę na konieczność właściwego udokumentowania wskazanych we wniosku wydatków. Należy zaznaczyć, że zgromadzone dokumenty nie mogą się przy tym ograniczać wyłącznie do faktur lub rachunków wystawionych przez właściciela mieszkania wynajętego Wnioskodawcy, stwierdzających jedynie wysokość wydatków, do których poniesienia jest on zobowiązany. Niezbędnym jest również posiadanie dowodów, świadczących o zobowiązaniu Wnioskodawcy na podstawie umowy do poniesienia tych wydatków oraz o wykonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługach w okolicach wynajmowanego mieszkania, umożliwiających w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo - skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność tych wydatków.

Jeżeli więc poniesione wydatki spełniają wszystkie wymienione powyżej warunki, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zauważyć należy, że uprawniony organ może w toku ewentualnego postępowania zbadać, czy wskazane we wniosku wydatki są wydatkami racjonalnymi i celowymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w szczególności z uwagi na faktyczną odległość pomiędzy miejscem zamieszkania Wnioskodawcy, a miejscem świadczenia usług, dostępną infrastrukturę drogową itp. Nadmienić przy tym należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, jako organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnej, wydając tą interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego i opiera się wyłącznie na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.