Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.547.2022.11.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-07
Teza: Dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; pracownik; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**Interpret****acja indyw****idualna po wyroku sądu – stanowisko prawidł****owe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 14 lipca 2022 r. (data wpływu 15 lipca 2022 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 18 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 11/23;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a ust. 26 u.p.d.o.p, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.;

\- opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d u.p.d.o.p.;

\- ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.;

\- odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 3 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.

\- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 24 października 2022 r., przesłane tego samego dnia za pośrednictwem e-puap.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej oraz nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), która prowadzi działalność gospodarczą, polegającą między innymi na obróbce metali oraz tworzyw sztucznych.

W zakres wskazanej wyżej działalności wchodzi wycinanie, frezowanie, grawerowanie oraz inne obróbki o charakterze mechanicznym. Działalność Wnioskodawcy odpowiada aktualnym potrzebom rynku, Wnioskodawca posiada maszyny i oprogramowanie do świadczenia usług o najwyższej jakości i szczegółowości, a nadto posiada wykwalifikowaną kadrę, która świadczy ww. usługi.

Jednym z obszarów działalności Spółki jest produkcja prototypów podzespołów (dalej: „Prototypy”) - głównie dla branży automotive. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym poprzez prowadzenie działalności badawczej i rozwojowej.

Wnioskodawca posiada zasoby i wykwalifikowaną kadrę potrzebną do nowoczesnej produkcji podzespołów pod konkretne wymagania kontrahenta. Wnioskodawca oferuje również usługi modernizacji narzędzi, dzięki czemu możliwe jest zwiększenie wydajności produkcji u kontrahentów.

Prototypy powstają na zamówienie kontrahentów, którzy dostarczają dokumentację określającą ich oczekiwania co do Prototypu oraz wytyczne. Natomiast zespół składający się z osób posiadających specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do projektowania, oraz tworzenia ww. Prototypów, na podstawie ww. dokumentacji, tworzy własną dokumentację wewnętrzną, a następnie po pozytywnym zaopiniowaniu, przystępuje do stworzenia projektu w programie koncepcyjnym.

Indywidualny charakter Prototypów, tworzonych na zamówienie kontrahentów, powoduje, że stanowią one towar unikalny, pasujący jedynie do danego elementu, dla którego zostały stworzone.

Należy przy tym zauważyć, że produkowane przez Spółkę Prototypy nie występują w obrocie gospodarczym. Ich specyfika wymaga konkretnego dopasowania do potrzeb kontrahenta, przy zachowaniu nowatorskiego charakteru nadawanego przez Spółkę.

Stworzenie Prototypu rozpoczyna się od otrzymania przez Spółkę zapytania ofertowego. Wnioskodawca wraz z zapytaniem ofertowym otrzymuje od Kontrahenta wytyczne oraz specyfikacje dla konkretnego elementu.

Otrzymane od Kontrahenta informacje zawierają jedynie wytyczne, które dotyczą samego elementu, a nie sposobu jego wykonania. Wnioskodawca nie otrzymuje od kontrahenta żadnych instrukcji jak skonstruować lub zaprojektować Prototyp, a jedynie wskazanie, jakie cechy fizykalne ma posiadać.

Poniżej został zaprezentowany harmonogram prac prowadzących do wytworzenia nowego Prototypu:

1\. Konsultacja zespołu inżynierów (dalej: „Zespołu B+R”), dotycząca możliwości realizacji przez Spółkę danego projektu. Przy bardziej angażujących projektach wymagane są również konsultacje między Zespołem B+R, a Kontrahentem w celu doprecyzowania szczegółów bądź omówienia kwestii, które z perspektywy Zespołu B+R mogą być istotne dla wykonania Prototypu, a których nie omówiono wcześniej.

2\. W przypadku decyzji o wykonaniu Prototypu Spółka informuje o tym kontrahenta przedstawiając tym samym ofertę ze wskazaniem proponowanej ceny i terminu wykonania.

3\. W następnej kolejności, po otrzymaniu powyższych informacji oraz decyzji o zleceniu Prototypu do realizacji, Wnioskodawca przygotuje dokumentację wewnętrzną, a następnie tworzy w programach koncepcyjnych projekt (z uwzględnieniem norm bezpieczeństwa).

4\. Po otrzymaniu finalnej wersji projektu — rysunku koncepcyjnego, zespół programistów przygotowuje program (algorytmy), na podstawie których maszyna CNC (obrabiarka) wykona prototyp.

5\. Na podstawie stworzonego projektu Spółka przystępuje do wyprodukowania Prototypu przy wykorzystaniu specjalnej maszyny oraz oprogramowania.

6\. Ostatnim ogniwem w procesie twórczym, jest testowanie powstałego Prototypu. Produkcja jest nadzorowana przez osoby odpowiedzialne za kontrolę procesów projektowych oraz produkcyjnych. W przypadku wykrycia błędu jest o nim informowany odpowiedni pracownik, który stara się błąd usunąć.

7\. W momencie zakończenia wszystkich testów i pozytywnym zaakceptowaniu stworzonego prototypu następuje zakończenie projektu B+R.

8\. Wyrób trafia do kontrahenta.

Na koniec, Wnioskodawca sporządza szczegółową dokumentację, która pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia poszczególnych projektów, celem jej wykorzystania w innych procesach projektowych.

Praca każdorazowo składa się z fazy: konsultacji, planowania, projektowania, tworzenia dokumentacji, ustawienia systemu, zamawiania materiałów i surowców, kontroli jakości, zapakowania i wysyłki, a także gromadzenia informacji możliwych do wykorzystania przy przyszłych projektach.

Cały proces produkcji nie ma charakteru odtwórczego. Wnioskodawca na podstawie przedłożonej specyfikacji przygotowuje spersonalizowany produkt, dopasowany do potrzeb kontrahenta. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego, lecz zaplanowany i zorganizowany oraz jest prowadzona w sposób ciągły.

W ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty takie jak:

1\. koszty nabycia materiałów i surowców potrzebnych do tworzenia prototypów;

2\. koszty zatrudnienia pracowników, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracowników, jak i pracodawcy, w przypadku pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę;

3\. koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty nabycia licencji na oprogramowanie.

Wnioskodawca nie wyklucza również, iż w przyszłości będzie ponosił koszty amortyzacji wykorzystywanych do realizacji projektów B+R środków trwałych (maszyn i urządzeń).

Oprócz opisanej we wniosku działalności w zakresie tworzenia prototypów Wnioskodawca prowadzi działalność w przedmiocie prac serwisowych oraz handlu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność serwisowa oraz handlowa nie spełnia przesłanek działalności badawczo-rozwojowej, stąd działalność ta nie stanowi przedmiotu zapytania Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku 24 października 2022 r., Spółka dodatkowo wskazała, że:

1\. Prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie produkcji prototypów podzespołów jest działalnością o charakterze twórczym, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

2\. Działalność spółki nie jest działalnością rozumianą jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

3\. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością rozumianą jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

4\. Jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

5\. Wynagrodzenia pracowników - osób zatrudnionych na umowy o pracę, których dotyczy pytanie nr 2 - stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

6\. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

7\. Wydatki, o których mowa we wniosku nie zostały/nie zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania w myśl art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

8\. Koszty, które Wnioskodawca odlicza/zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

9\. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję w której wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytania
-------

1\. Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a ust. 26 u.p.d.o.p, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.?

2\. Czy opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d u.p.d.o.p.?

3\. Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.?

4\. Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 3 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.?

Państwa stanowisko w sprawie:
-----------------------------

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a ust. 26 u.p.d.o.p. i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie badań naukowych oraz rozwojowych zostały natomiast zdefiniowane w art. 4a pkt 27 i 28 u.p.d.o.p. przez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmująca:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce — prace rozwojowe są działalnością obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej na gruncie ustawy o PIT (winno być: „ustawy o CIT”) należy mówić wówczas, gdy:

I. Działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;

II. Realizowane prace mają twórczy charakter;

III. Prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny sposób;

IV. Wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki występują w przypadku prowadzanej działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę.

ad. I. Działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe.

Niewątpliwie działalność Wnioskodawcy wyczerpuje wyżej wskazaną definicję prac rozwojowych. Wnioskodawca nabywa, łączy i wykorzystuje aktualną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych produktów, natomiast w zakresie modernizacji narzędzi, wprowadzone zmiany nie są zmianami rutynowymi bądź okresowymi, a prowadzą do nadania tym narzędziom właściwości, które z kolei prowadzą do zwiększenia wydajności produkcji u kontrahentów.

Opisywana przez Wnioskodawcę działalność prowadzi do stworzenia nowych produktów charakteryzujących się innowacyjnością. Produkcja nie jest w żadnym stopniu odtwórcza, lecz wymaga aktywnego i twórczego podejścia dla umożliwienia wykonania Prototypu zgodnego z zamówieniem kontrahenta.

Nieodłącznym elementem projektowania oraz produkcji Prototypów jest wykorzystanie, oraz łączenie dostępnej wiedzy i umiejętności. Co za tym idzie, prowadzi do nabycia nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie przez Zespół B+R.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że opisane w stanie faktycznym prace rozwojowe ukierunkowane są na nowe odkrycia, to jest na tworzenie nowych innowacyjnych produktów oraz rozwiązań w nich wykorzystywanych — działalność ma charakter nowatorski, ponieważ umożliwia i polega na pozyskiwaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji, pomysłów i rozwiązań związanych z projektowaniem i wykonywaniem nowych Prototypów. W toku wykonywania projektu wykorzystywana jest wiedza pozyskana przez zespół B+R w ramach już zrealizowanych projektów, w szczególności do tworzenia nowych rozwiązań technicznych. Należy także podkreślić, że wiedza pracowników jest każdorazowo pogłębiana na potrzeby realizacji danego projektu z uwagi na to, że każdy nowy Prototyp jest unikatowy i wymaga innych rozwiązań.

ad. II Realizowane prace mają twórczy charakter.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Twórczy charakter działalności badawczo rozwojowej odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie podatnika. Tworzenie Prototypów przez Wnioskodawcę jest wynikiem własnej pracy twórczej o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawca wskazuje, że prace mające na celu projektowanie i wytwarzanie nowych prototypów odznaczają się twórczym charakterem.

Wniosek ten wynika z celu i zakresu realizowanych prac, ponieważ prowadzą one w założeniu do powstania nowego, oryginalnego produktu. Jednocześnie, realizowane prace oparte są o wiedzę, umiejętności i inwencję Zespołu B+R oraz o testy i wdrożenie samodzielnie wykonanych prototypów (prace nie polegają na nabywaniu i implementowaniu gotowych rozwiązań).

ad. III Prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny sposób.

Kolejną przesłanką pozwalająca na uznanie działalności podatnika za działalność badawczo rozwojową jest prowadzenie pracy w sposób systematyczny.

Bezsprzecznie prace nad tworzeniem Prototypów przybierają charakter systematycznych. Wnioskodawca z góry zakłada harmonogram prac z nakreśleniem celu, do którego będzie dążył. Harmonogram prac — od przyjęcia zapytania ofertowego/zainicjowania nowego projektu, aż do stworzenia finalnego produktu — stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek, tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na finalne stworzenie produktu. Systematyczny charakter działalności oznacza również, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, regularny z nastawieniem na jej prowadzenie w przyszłości. Realizowane projekty mają charakter zorganizowany, a z uwagi na wdrażanie co raz to nowych pomysłów oraz konieczność sprostania zmieniającym się oczekiwaniom Kontrahentów, prace nad tymi projektami nie mają charakteru incydentalnego.

ad IV. Wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z definicją ustawową działalność badawczo-rozwojowa ma również mieć na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań. Jak zostało to wyżej wskazane, poszukiwanie nowych rozwiązań ma charakter unikalny, wymagając od Wnioskodawcy dogłębnego zbadania danych, zaprojektowania nowego i oryginalnego Prototypu, a na końcu wykonanie go w sposób całkowicie przez niego zdefiniowany, zgodnie ze sztuką i zdobytą wiedzą. Co więcej, Wnioskodawca analizuje, archiwizuje i dystrybuuje wiedzę nabytą w trakcie realizacji projektów, co umożliwia mu wyciąganie wniosków w celu ulepszania procesów twórczych i projektowych przy przyszłych zleceniach.

Tego typu podejście każdorazowo pozwala na wykorzystanie zebranej wiedzy do ulepszania procesu twórczego oraz tworzenia co raz to nowszych i bardziej rozbudowanych, funkcjonalnych rozwiązań, które nie są ogólnodostępne oraz znacznie różnią się od już istniejących. Mając powyższe na uwadze również i ta przesłanka jest spełniona przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu nowych Prototypów, spełnia definicję prac badawczo-rozwojowych, ponieważ spełnia definicje prac rozwojowych, ma charakter twórczy i nie wprowadza zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, jest prowadzona w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez wykwalifikowanych pracowników. Wskazane we wniosku projekty dążą do stworzenia czegoś innowacyjnego, a mianowicie innowacyjnego nowego produktu. Bez znaczenia pozostaje również przy tym fakt, że produkt jest wykonywany na zlecenie Kontrahentów, bowiem Wnioskodawca otrzymuje jedynie minimalne wytyczne co do produktu końcowego, natomiast cały proces twórczy od powstania projektu aż po jego materializacje - leży po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca otrzymuje jedynie parametry wyjściowe, jakie musi uzyskać. Do momentu zakończenia testów danego Prototypu, Wnioskodawca nie ma pewności co do wyniku prowadzonych prac. W toku wykonywania nowego modułu czy komponentu napotykane są różnego rodzaju trudności i przeszkody techniczne, które skutkują koniecznością modyfikowania przyjętych wcześniej założeń.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w stanie faktycznym działalność w zakresie prac rozwojowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej określonej w art. 18d u.p.d.o.p.

Ad. 2.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenia pracowników realizujących projekty badawczo-rozwojowe stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając możliwość uznania wskazanych w niniejszym wniosku kosztów wynagrodzeń dla pracowników, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe.

Jednak ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odniósł się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy, która w jasny i precyzyjny sposób określa, ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy projektach badawczo-rozwojowych, a w przypadku, gdy pracownik zajmuje się także innymi zadaniami, które nie są kwalifikowane do projektów B+R, ile czasu spędził nad tymi projektami. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest również określenie, którzy pracownicy biorą udział w realizacji danego projektu oraz całkowitej liczby godzin zaangażowania pracowników biorących udział w danym projekcie.

Podsumowując, poniesione przez Wnioskodawcę koszty pracownicze związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowią koszty kwalifikowane, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi pozostaje do całości czasu przeznaczonego na wykonywanie usługi.

Ad. 3.

Przepisy nie precyzują, co należy rozumieć przez pojęcie materiałów i surowców. Zatem przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca zalicza poniesione wydatki na materiały i surowce bezpośrednio do poszczególnych zleceń składanych przez kontrahentów. Co więcej, nie istnieje możliwość wytworzenia Prototypu bez uprzedniego nabycia niezbędnych do jego wyprodukowania materiałów i surowców.

Wobec spełnienia przez podatnika warunku nabycia materiałów i surowców, które są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów. To samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe.

Takie stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 kwietnia 2022 roku, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.694.2021.2.IM:

„Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej.”

Wnioskodawca zamierza w przyszłości dokonywać odpisów amortyzacyjnych od urządzeń/maszyn, które będą wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. W sytuacji gdyby przedmiotowe urządzenia/maszyny były również wykorzystywane do działalności innej niż badawczo-rozwojowa to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

W dniu 26 października 2022 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.547.2022.2.PC, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a ust. 26 u.p.d.o.p., a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. – za prawidłowe;

\- opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d u.p.d.o.p.:

\- w części wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu – za nieprawidłowe,

\- w pozostałej części – za prawidłowe;

\- ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. – za prawidłowe;

\- odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 3 u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. – za prawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 2 listopada 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

Pismem z 30 listopada 2022 r., które wpłynęło 5 grudnia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Formułując zarzuty skargi, wnieśli Państwo o:

\- uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej;

\- przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

\- zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Pismem z 30 grudnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.547.2022.3.PC udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił w części zaskarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 18 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 11/23.

Organ wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Następnie pismem z 27 czerwca 2024 r., znak 0110-KWR2.4020.107.2023.3 wycofał skargę kasacyjną Organu.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – postanowieniem z 3 lipca 2024 r., sygn. akt II FSK 322/24 umorzył postępowanie kasacyjne

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 18 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 11/23 stał się prawomocny od 3 lipca 2024 r.

Odpis wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wpłynął do mnie 7 sierpnia 2024 r.
------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie
------------

Ad. 1.

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w ww. zakresie.

Ad. 2-4.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop,

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W art. 18d ust. 5 updop, zawarto zastrzeżenie, że:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 7 updop,

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Odnosząc się do kwestii będących przedmiotem pytania nr 2 stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 updof

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 1 updop, a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d updop należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Art. 18d ust. 2 pkt 2 updop stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W świetle powyższego, jako prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 2 updop, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 updop.

Ad. 4

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R, należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Odnosząc się do opisu sprawy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 3 updop, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18d ust. 1 updop.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 18 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 11/23.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.