Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-974/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-16
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie wynikającej z faktur dokumentujących remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem budynku stanowiącego siedzibę Ośrodka
Słowa kluczowe: odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie wynikającej z faktur dokumentujących remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem budynku stanowiącego siedzibę Ośrodka  **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie wynikającej z faktur dokumentujących remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem stanowiącego siedzibę Ośrodka.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ośrodek Kultury jest samorządową instytucją kultury i posiada osobowość prawną. Jego organizatorem jest Gmina. Zgodnie ze statutem, Ośrodek realizuje cele i zadania wynikające z przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej na terenie Gminy. Ośrodek pokrywa koszty działalności i zobowiązania z uzyskanych przychodów. Przychodami są w szczególności: dotacje przyznawane przez Radę Miejską, przychody z działalności gospodarczej, darowizny pieniężne, środki krajowe i zagraniczne otrzymane odpowiednio z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego i Stowarzyszenia Lider na dofinansowanie imprez kulturalnych.

Siedziba Ośrodka mieści się w dawnym kościele Dominikanów, który jest własnością Gminy. Gmina przekazała Ośrodkowi wskazany obiekt do używania na podstawie umowy użyczenia. W budynku tym Ośrodek prowadzi działalność gospodarczą. Ośrodek jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności wykonuje następujące czynności:

1.  czynności opodatkowane VAT, tj.:

2.  wynajmowanie sali widowiskowej i innych pomieszczeń budynku,
3.  wynajmowanie garażu,
4.  usługi reklamy i promocji firm podczas imprez,
5.  biletowe koncerty muzyczne, turnieje tańca,

1.  czynności niepodlegające ustawie o VAT (działalność statutowa, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT), tj.:

2.  nieodpłatne udostępnianie sali widowiskowej, muzycznej i innych pomieszczeń z przeznaczeniem na próby taneczne, teatralne, kabaretowe na rzecz stowarzyszeń, np. Uniwersytetu Trzeciego Wieku, Klubu Seniora, Stowarzyszenia Osób Niepełnosprawnych itp.
3.  nieodpłatne udostępnianie pomieszczeń na siedziby na rzecz Klubu Szachowego i Klubu Tańca Towarzyskiego,
4.  nieodpłatne organizowanie imprez, np. festiwali, przeglądów amatorskiego ruchu artystycznego, piosenki przedszkolnej, szkolnej, przeglądów muzycznych solistów i zespołów, Dzień Babci, Dzień Dziadka, Dzień Dziecka itp.

Są to imprezy otwarte i nieodpłatne dla wszystkich mieszkańców Gminy. „Nieodpłatne świadczenia usług są wykonywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej”, związanej z realizacją zadań z zakresu działalności kulturalnej. W związku z tym Ośrodek nie nalicza podatku należnego przy realizacji ww. usług. Regulacja art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) nie znajduje w tym przypadku zastosowania. Czynności zwolnione od podatku w roku bieżącym, jak i kilku ostatnich latach, w działalności Ośrodka nie wystąpiły. Ośrodek otrzymuje dotacje, darowizny, pozyskuje środki krajowe i zagraniczne. Środki te są przeznaczone na finansowanie jego działalności, w tym pokrycie kosztów organizacji imprez. Ponadto, środki te nie są związane bezpośrednio z dostawą towarów lub świadczeniem usług, oraz nie mają wpływu na cenę, dlatego nie są uwzględniane w postawie opodatkowania podatkiem VAT, co wynika z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ośrodek ponosi wydatki związane z prowadzoną działalnością opodatkowaną, jak i pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu, Ośrodek korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatek odliczany jest w całości. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, podatek naliczony nie jest odliczany. Ośrodek ponosi również wydatki, które są związane z czynnościami opodatkowanymi, jak również z czynnościami znajdującymi się poza zakresem stosowania ustawy o VAT (wydatki mieszane). Są to w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną i utrzymaniem budynku, np. materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, energia elektryczna, cieplna, woda, wywóz nieczystości, usługi remontowe, telekomunikacyjne itp. Ośrodek nie ustala proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie jest możliwe wydzielenie czynności znajdujących się poza zakresem stosowania ustawy o VAT, a sprzedaż zwolniona w ogóle nie występuje. W związku z powyższym podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki mieszane odliczany jest również w całości.

Gmina przekazała dla Ośrodka dotację celową na przyszłe zadanie: remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem dawnego kościoła Dominikanów, obecnie budynku będącego siedzibą Ośrodka. Prace remontowe realizowane będą w 3 i 4 kwartale 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Ośrodek - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem dawnego kościoła?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez wykonawcę wyżej opisanych zadań.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cyt. wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wskazane wydatki dotyczące remontu dachu i wieży oraz wzmocnienia stropu należą do kategorii „wydatków mieszanych”, które służą Ośrodkowi do realizowania sprzedaży opodatkowanej VAT i „sprzedaży” znajdującej się poza zakresem stosowania ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku ponoszenia „wydatków mieszanych” nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Proporcję tę - zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tyt. czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Ośrodka, w tym przypadku należy się odnieść do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających opodatkowaniu, lecz zwolnionych od podatku. Czynności zwolnione od podatku VAT w działalności Ośrodka nie występują.

Zdaniem Ośrodka, w proporcji sprzedaży nie należy uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług - w kalkulacji proporcji mogą zostać uwzględnione wyłącznie czynności uregulowane w przepisach tej ustawy. Zatem zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT nie powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej, w której TSUE wielokrotnie rozstrzygał, co należy rozumieć przez czynność, w związku z którą nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (przykładowo orzeczenia w sprawach: C-333/91, C-306/94, C-16/00). Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w utrwalonym w tej materii orzecznictwie krajowym. Zgodnie z tezą uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej ustawy. Jak przy tym w uzasadnieniu ww. uchwały wyjaśniono, „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne.

Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych na potrzeby liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności nie podlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży do celów odliczania to wyniesie ona 100 %). Brak jest bowiem - przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tego zagadnienia - podstaw do pozbawienia podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT przez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.”

Zatem, NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 659/10, w którym Sąd stwierdził, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. Ponadto zaprezentowane stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, przykładowo:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 maja 2010 r. nr IBPP1/443-245/10/EA, z dnia 16 listopada 2009 r. nr IBPP1/443-893/09/LSz oraz z dnia 24 marca 2009 r. nr IBPP1/443-1883/08/AL,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r. nr IPPP2/443-1719/08-2/MS,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 września 2008 r. nr ILPP1/443-631/08-2/BD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm), zgodnie z którym prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika (art. 168 lit. a Dyrektywy).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi VAT czynnemu realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W powołanym art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca zezwolił na odliczenie podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zauważyć należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 z dnia 26 września 2012 r.) orzekł, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w art. 17 ust. 5 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, ww. przepis nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę Dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Ośrodka będzie przypisanie poniesionych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Ośrodek ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem czynności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zakupy, które zostaną dokonane przez Ośrodek na remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem budynku, w którym znajduje się jego siedzibę, będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza to, że będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Podkreślić należy, że zamiar wykorzystywania inwestycji do działalności gospodarczej musi być obiektywny (np. C-280/10 pkt 37, C-263/11), a podejmowane przez Ośrodek czynności opodatkowane (najem sali widowiskowej, pomieszczeń budynku, garażu, usługi reklamy i promocji) muszą zachować charakter działalności gospodarczej, tj. zachować charakter ciągły (nie mogą to być czynności o charakterze sporadycznym) nakierowany na stałe czerpanie zysków. Jak zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lipca 2010 r. sygn. akt I FSK 572/10, orzecznictwo ETS wielokrotnie wskazywało, że wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny, pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (zob. orzeczenie w sprawie C-291/92 „podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty kwoty podatku VAT należnego lub do zapłaty od danej rzeczy, pod warunkiem, iż jest ona wykorzystywana na potrzeby transakcji opodatkowanych”, podobnie w sprawie C-302/93 „jeżeli podatnik świadczy usługi na rzecz innego podatnika, który korzysta z nich do celów transakcji zwolnionej, temu ostatniemu nie przysługuje prawo do odliczenia zapłaconego VAT naliczonego” oraz w sprawie C-4/94 „w sytuacji, gdy podatnik świadczy usługi na rzecz innego podatnika, który wykorzystuje je w związku z transakcją zwolnioną, temu ostatniemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku zapłaconego przy nabyciu tych usług, nawet jeśli docelowym efektem transakcji ma być przeprowadzenie transakcji opodatkowanej”).

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku z dnia 6 października 2009 r. w sprawie C-267/08, w którym TSUE stwierdził m.in.: „(\`(...)\`) po pierwsze, że podstawą opodatkowania usług jest wszystko to, co zostało otrzymane jako świadczenie wzajemne za wyświadczoną usługę, a tym samym świadczenie usług jest opodatkowane jedynie wtedy, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. (\`(...)\`) Po drugie, należy wyjaśnić, że w ramach art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy VAT pojęcie „wykorzystywanie” odnosi się, zgodnie z wymogami zasady neutralności wspólnego systemu podatku VAT, do wszelkich czynności, niezależnie od ich formy prawnej, które służą stałemu czerpaniu zysków z danego dobra (zob. podobnie wyroki: z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C 77/01 EDM, Zb.Orz. s. I 4295, pkt 48; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C 8/03 BBL, Zb. Orz. s. I 10157, pkt 36).” – pkt 19 i 20 wyroku.

Tym samym Ośrodek będzie zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Podkreślić należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy.

Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Ośrodka. Ośrodek będzie zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku naliczonego obiektywnego kryterium zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Ośrodek znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej. Natomiast prawidłowość wyboru klucza alokacji może zostać zweryfikowana wyłącznie w toku postępowania kontrolnego (podatkowego) w oparciu o całokształt zgromadzonego w jego toku materiału dowodowego.

Zatem w przedmiotowej sprawie, uwzględniając treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków, które zostaną poniesione na remont dachu i wieży oraz wzmocnienie stropu pod poddaszem przedmiotowego budynku, Ośrodkowi będzie przysługiwało w części związanej z jej działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą – prawo takie nie będzie przysługiwało. W celu ustalenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług dla potrzeb działalności opodatkowanej, Ośrodek powinien przyjąć taką metodę czy kryterium, które pozwoli w sposób dokładny na ustalenie proporcjonalnej części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Odnosząc się do powołanych w treści wniosku wyroków TSUE wskazać należy, że w sprawie C-333/91 Trybunał rozstrzygnął, że otrzymywane przez spółkę Sofitam dywidendy nie podlegają opodatkowaniu, wobec czego nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji współczynnika sprzedaży dającej prawo do odliczenia podatku. Z kolei w wyroku C-306/94 wskazał, że lokowanie zaliczek na rachunku bankowym należy uznać za usługę w rozumieniu VAT, jeśli działalność ta jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności zasadniczej. Skoro dokonując lokat spółka występuje w charakterze podatnika, działalność taka podlega opodatkowaniu, a ponieważ jest to usług finansowa zwolniona od VAT, powinna być uwzględniona w mianowniku współczynnika sprzedaży. Wystąpienie takiej sprzedaży powoduje m.in., że podatnik zobowiązany jest do rozliczania podatku przy użyciu współczynnika.

Natomiast w sytuacji, jeśli takie działania podatnika nie zostaną uznane za działalność gospodarczą nie wpływają na współczynnik sprzedaży, aczkolwiek zakupy bezpośrednio związane z taką działalności nie dają podstawy do odliczenia podatku. Z kolei w sprawie C-16 Trybunał uznał, że jeśli wydatków nie można jednoznacznie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej, w celu ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu należy stosować współczynnik sprzedaży.

O ile zatem, wyroki te potwierdzają stwierdzenie Ośrodka, że czynności niepodlegających opodatkowaniu nie należy uwzględniać w proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy (czego organ nie kwestionuje), to – w ocenie organu – nie dają podstawy do odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie w sytuacji opisanej we wniosku.

W kontekście powyższego na ocenę prawidłowości stanowiska Ośrodka nie mogą wpłynąć powołane przez niego interpretacje indywidualne oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ponadto podkreślenia wymaga fakt, że orzecznictwo w tej kwestii nie jest jednolite. Tytułem przykładu należy wskazać, że odmienne stanowisko od prezentowanego przez Sądy w powołanych przez Ośrodek wyrokach, zawierają orzeczenia NSA z dnia 14 września 2012 r. sygn. akt I FSK 1722/11, WSA we Wrocławiu z dnia 24 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 754/14, WSA w Bydgoszczy z dnia 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt. I SA/Bd 722/14.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.