Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1420/11-6/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-24
Teza: Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli oraz zaliczka na poczet takiej transakcji (w kwocie 300.000.00 zł) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w niżej przedstawionym stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; nieruchomości; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 stycznia 2012 r. (data wpływu 26 stycznia 2012 r.) oraz z dnia 3 lutego 2012 r. (data wpływu 9 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków Magazynu (…), Magazynu (…) i budowli (drogi) oraz zwolnienia od podatku zaliczki na poczet zakupu ww. budynków i budowli,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na tym gruncie Budynku (…) (stacja pomp) oraz zwolnienia od podatku zaliczki na poczet zakupu ww. budynku.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli oraz zwolnienia od podatku zaliczki na poczet ww. transakcji,

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca – Spółdzielnia „W.” w G. (dalej: Spółdzielnia), w dniu 28 września 2011 r. zawarł z kontrahentem przedwstępną warunkową umowę sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych. Termin na zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży ustalony został po spełnieniu warunków wymienionych w akcie notarialnym, nie później jednak niż do 16 października 2012 r. Cena przedmiotu umowy została określona na kwotę 3.000.000,00 zł. Jednocześnie kupujący oświadczył, że wpłaci Sprzedającemu, tytułem zaliczki na poczet ceny kwotę 300.000,00 zł powiększoną o należny podatek VAT, o ile będzie się należał. Zapłata zaliczki, o której mowa powyżej dokonana zostanie w terminie 14 dni po spełnieniu się ostatniego z wymienionych w akcie warunków.

W piśmie z dnia 20 stycznia 2012 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Zainteresowany wskazał co następuje:

1.  nieruchomość będącą przedmiotem transakcji Wnioskodawca nabył w ten sposób, że:

*   KW …….. - działki o nr (\`(...)\`), (\`(...)\`)- umowa zbycia prawa wieczystego użytkowania - z dnia 25 października 1994 r.,
*   KW …………… - umowa zbycia prawa wieczystego użytkowania – z dnia 25 października 1994 r. (przedmiotem transakcji jest prawo użytkowania wieczystego niewydzielonej dotychczas geodezyjnie części działek nr (\`(...)\`) i (\`(...)\`) o powierzchni około 4.166 m2).

3.  nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
4.  na przedmiotowej nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle, które będą przedmiotem planowanej transakcji:

*   działka nr (\`(...)\`) - Budynek Magazyn \`(\`(...)\`)\`…, powierzchnia użytkowa budynku 424,6 m2, budowa zakończona 31 grudnia 1999 r.,
*   działka (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) - Budynek Magazynu Wyrobów (…), powierzchnia użytkowa budynku 429,0 m2, budowa zakończona w roku 2003,
*   działka (\`(...)\`), (\`(...)\`) - Budynek (…) (stacja pomp), powierzchnia użytkowa 112,0 m2, budowa zakończona 28 grudnia 1990 r., Przedmiotem sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego gruntu wydzielonego z działek o nr (\`(...)\`) 1 (\`(...)\`) stanowiącego Wydzieloną działkę wraz z własnością znajdujących się na niej budynków,
*   budowla - droga dojazdowa o wartości 44285.50 zł.

6.  dostawa nieruchomości w odniesieniu do każdego budynku i budowli i ich części posadowionych na niej nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim,
7.  budynki, budowle i ich części nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych,
8.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata,
9.  w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
10.  Spółdzielnia nie dokonywała ulepszenia budynków, budowli lub ich części.

Ponadto w piśmie z dnia 3 lutego 2012 r. będącym uzupełnieniem do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, że na przedmiotowej nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle, które będą przedmiotem planowanej transakcji:

1.  działka nr (\`(...)\`) - Budynek Magazyn (\`(...)\`), powierzchnia użytkowa budynku 424,6m 2,

*   budynek wybudowany przez Wnioskodawcę - budowa zakończona w roku 1999,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

3.  działka (\`(...)\`). (\`(...)\`), (\`(...)\`) - Budynek Magazynu Wyrobów – (\`(...)\`), powierzchnia użytkowa budynku 429,0m 2.

*   budynek wybudowany przez Spółdzielnię - budowa zakończona w roku 2003,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

5.  działka (\`(...)\`), (\`(...)\`) – Budynek (\`(...)\`) (stacja pomp), powierzchnia użytkowa 112,0m 2,

*   budynek wybudowany przez Wnioskodawcę - budowa zakończona w roku 1990,
*   przy wytworzeniu budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

7.  budowla – droga dojazdowa,

*   budowla wzniesiona przez Spółdzielnię - budowa zakończona w roku 1999,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 20 stycznia 2012 r.).**

Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli oraz zaliczka na poczet takiej transakcji (w kwocie 300.000,00 zł) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w niżej przedstawionym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy (statecznie sformułowanym w piśmie z dnia 20 stycznia 2012 r.):

1.  sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na zwolnienie wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług;
2.  zaliczka w kwocie 300.000,00 zł na poczet takiej transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na zwolnienie wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:**

*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków Magazynu (\`(...)\`), Magazynu Wyrobów – (…) i budowli (drogi) oraz zwolnienia od podatku zaliczki na poczet zakupu ww. budynków i budowli,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na tym gruncie Budynku (\`(...)\`) (stacja pomp) oraz zwolnienia od podatku zaliczki na poczet zakupu ww. budynku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

Wskazać należy, iż prawo użytkowania wieczystego jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia (\`(...)\`) r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), użytkownik wieczysty dysponuje gruntem (będącym towarem) jak właściciel. Zgodnie z ww. artykułem, użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także przepisy art. 234, art. 235 oraz art. 237 Kodeksu cywilnego, kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Ponadto, na ekonomiczną tożsamość prawa własności oraz prawa wieczystego użytkowania wskazują także przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.). W szczególności, w oparciu o art. 4 pkt 3b tej ustawy, zbywanie nieruchomości jest rozumiane jako dokonywanie czynności prawnych, na podstawie których następuje przeniesienie własności nieruchomości lub przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo oddanie jej w użytkowanie wieczyste.

Jak wynika z powyższego, zarówno odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej (jako towaru) jak i sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami i budowlami na gruncie tym posadowionymi stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku (budowli) jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także obok sprzedaży w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu, moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy), pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze, aby nieruchomość mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy musi być spełniony podstawowy warunek, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych obiektów. Ponadto sprzedający nie mógł ponosić wydatków na ich ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółdzielnia zawarła z kontrahentem przedwstępną warunkową umowę sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych. Termin na zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży ustalony został po spełnieniu warunków wymienionych w akcie notarialnym, nie później jednak niż do 16 października 2012 r. Cena przedmiotu umowy została określona na kwotę 3.000.000,00 zł Jednocześnie kupujący oświadczył, że wpłaci Sprzedającemu, tytułem zaliczki na poczet ceny kwotę 300.000,00 zł powiększoną o należny podatek VAT, o ile będzie się należał. Zapłata zaliczki, o której mowa powyżej dokonana zostania w terminie 14 dni po spełnieniu się ostatniego z wymienionych w akcie warunków.

Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działek o nr (\`(...)\`),(\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) w dniu 25 października 1994 r. Nieruchomości były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Na przedmiotowych działkach znajdują się następujące budynki i budowle, które będą przedmiotem planowanej transakcji:

1.  działka nr (\`(...)\`) - Budynek Magazyn (\`(...)\`),

*   budynek wybudowany przez Wnioskodawcę - budowa zakończona w roku 1999,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

3.  działka (\`(...)\`). (\`(...)\`), (\`(...)\`) - Budynek Magazynu Wyrobów – (\`(...)\`), powierzchnia użytkowa budynku 429,0m 2.

*   budynek wybudowany przez Spółdzielnię - budowa zakończona w roku 2003,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

5.  działka (\`(...)\`), (\`(...)\`) – Budynek (\`(...)\`) (stacja pomp), powierzchnia użytkowa 112,0m 2,

*   budynek wybudowany przez Wnioskodawcę - budowa zakończona w roku 1990,
*   przy wytworzeniu budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

7.  budowla – droga dojazdowa

*   budowla wzniesiona przez Spółdzielnię - budowa zakończona w roku 1999,
*   przy wytworzeniu budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Budynki, budowle i ich części nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Spółdzielnia nie dokonywała ulepszenia budynków, budowli lub ich części.

Mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dostawa budynków i budowli (drogi) posadowionych na przedmiotowych działkach nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż po wybudowaniu tych nieruchomości przez Spółdzielnię nie doszło jeszcze do ich wydania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji dostawa przedmiotowych budynków i budowli (drogi) nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku, dostawa nieruchomości nie jest objęta zwolnieniem od podatku wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy zbadać czy zachodzą przesłanki do zastosowania przy sprzedaży przedmiotowych budynków i budowli (drogi) zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak dowiedziono wyżej, jeżeli dostawa nieruchomości odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy pod warunkiem jednak, że spełnione zostaną łącznie dwa warunki: sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca co prawda nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków i budowli (drogi), jednakże - jak wynika z opisu stanu faktycznego - przy wytworzeniu/budowie budynków: Magazynu (\`(...)\`), Magazynu Wyrobów – (…) oraz budowli (drogi) Spółdzielni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na to dostawa tych budynków i budowli nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji sprzedaż ww. nieruchomości należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%.

Przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy spełnione zostaną wyłącznie przy sprzedaży Budynku (\`(...)\`) (stacja pomp). Wnioskodawcy nie przysługiwało bowiem przy wytworzeniu/budowie tego budynku prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) dalej: rozporządzenie, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższa zasada, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia ma zastosowanie również przy zbyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie.

Reasumując, sprzedaż budynków: Magazynu (\`(...)\`), Magazynu Wyrobów – (…) oraz budowli (drogi) jako, że nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy i nie została objęta preferencyjnymi stawkami podatku, podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%. Natomiast zbycie Budynku (\`(...)\`) (stacji pomp), korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji powyższego zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ww. budynki i budowla - zgodnie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia –podlega opodatkowaniu analogicznie do posadowionych na tym gruncie budynków i budowli, czyli:

*   23% stawką podatku w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są: Magazyn (\`(...)\`), Magazyn Wyrobów – (…) oraz budowla (droga),
*   zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dla dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest Budynek (\`(...)\`) (stacja pomp).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 -21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że pobranie zaliczki, przedpłaty na poczet przyszłej dostawy towaru lub przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonywania stanowi obrót.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Minister Finansów, na podstawie delegacji ustawowej, wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca pobierając zaliczkę na poczet dostawy towaru, powinien dla danego towaru stosować stawkę VAT obowiązującą na dzień otrzymania zaliczki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zaliczkę na poczet zakupu opisanych we wniosku nieruchomości Zainteresowany powinien opodatkować stawką podatku właściwą dla towaru, który ma być przedmiotem dostawy, czyli w analizowanej sprawie:

*   23% stawką podatku w odniesieniu do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są Magazyn (\`(...)\`), Magazyn Wyrobów – (…) oraz budowla (droga),
*   zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a dla dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest Budynek (\`(...)\`) (stacja pomp).

Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W szczególności – zgodnie z informacją wynikającą z pisma z dnia 3 lutego 2012 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku - przyjęto, że w odniesieniu do budynków: Magazynu (\`(...)\`), Magazynu Wyrobów – Hala (…) oraz budowli (drogi) Spółdzielni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, natomiast w związku z budową Budynku (\`(...)\`) (stacja pomp) prawo do odliczenia podatku Wnioskodawcy nie przysługiwało. Z uwagi na powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.