Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-213/08-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-09
Teza: Czy premia pieniężna jest wynagrodzeniem za usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; premia-premia pieniężna; sprzedaż-sprzedaż premiowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 07.02.2008r. (data wpływu 11.02.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.02.2008r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Mój Klient w dniu 19.12.2007r. zawarł umowę dystrybucyjną z Spółką Y mającą na celu sprzedaż węgla. W ramach niniejszej umowy oprócz kupna węgla Klient zobowiązany jest również do następujących czynności:

*   prowadzenia działań marketingowo-handlowych, używania znaku firmowego Spółki Y i znaków produktów we własnym imieniu i na własny rachunek oraz statusu Autoryzowanego Sprzedawcy,

*   wykonywania na zlecenie Sprzedającego czynności okresowego przechowywania węgla, na zasadach określonych odrębną umową,

*   uczestniczenia w elektronicznym „Portalu Klienta” Spółki Y,

*   zakupu oprogramowań informatycznych niezbędnych do prawidłowej współpracy.

W dniu 17.01.2008r. do przedmiotowej umowy strony zawarły aneks nr 1 z dnia 17.01.2008r.

W związku z realizacją niniejszej umowy na mocy § 8 mojemu Klientowi przysługuje premia pieniężna, której wysokość jest uzależniona od skali dokonywanych zakupów w określonych okresach rozliczeniowych.

Dokumentami potwierdzającymi wysokość otrzymywanych przez Klienta premii pieniężnych mają być noty obciążeniowe, które nie zawierają podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez mojego Klienta premii pieniężnej należy traktować jako:

1.  świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) czy też jak:
2.  korektę obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 4 w/w ustawy czy też jak:
3.  świadczenie wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Jakimi dokumentami powinna być taka czynność potwierdzana?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT (odpłatne), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego przepisu wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań Klienta jako podatnika, ale także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Wobec tego naszym zdaniem, nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która w świetle tego unormowania stanowiłaby jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie, rozdzielając usługi od dostaw. Należy podkreślić fakt, iż dokonywanie przez mojego Klienta zakupów w Spółce Y, jak i terminowe uregulowanie świadczenia pieniężnego poprzez zapłatę mieści się w czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc w tej sytuacji uznać zrealizowania na rzecz Spółki Y określonego z góry pułapu zakupów jak i terminową zapłatę za świadczenie usługi. Na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży, czyli dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Inne natomiast czynności wymienione w umowie nie wpływają na zmianę kwalifikacji otrzymanej premii, której wypłata jest uzależniona od wysokości obrotów. Nie wykonanie pozostałych czynności nie jest zagrożone żadną sankcją ani nie ma związku z wypłacaną premią pieniężną. W mojej ocenie opodatkowanie czynności w związku z którymi Spółka Y przyznaje mojemu Klientowi opodatkowane premie pieniężne prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, raz jako dostawy towarów, drugi raz jako świadczenia usług.

Podwójne opodatkowanie jest natomiast sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji.

Analogiczne rozwiązania przewidują również przepisy unijne – art. 24 Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L06.347.1) zgodnie z którymi podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej jest niedopuszczalne.

Zakaz podwójnego opodatkowania znalazł również swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości np. wyrok z dnia 27.06.1989r. sygn. akt J 50/88 w sprawie H K. Ponadto zwrócić należy uwagę na to, że usługa charakteryzuje się wzajemnością świadczenia. W naszym przypadku natomiast, otrzymanie od Spółki Y premii pieniężnych nie wiąże się z żadnym świadczeniem na rzecz mojego Klienta. Zakup towaru jest bowiem inną opodatkowaną transakcją. Samo osiągnięcie czy przekroczenie danego obrotu przez Klienta jest zdarzeniem niepewnym do osiągnięcia, którego wcale nie jest zobligowany. Niespełnienie się tego zdarzenia nie powoduje żadnych konsekwencji w stosunku do niego. Klient nie płaci też żadnych kar czy odszkodowań z tego tytułu, co wskazuje na brak elementu wzajemności (który charakteryzuje usługi). Zatem wypłacona mu premia nie może być traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

W świetle przedstawionych powyżej argumentów uważam, że wypłacona mojemu Klientowi przez Spółkę Y premia nie stanowi również podstawy do wystawienia przez Spółkę Y faktury korygującej i zmniejszenia kwoty należnej z tytułu sprzedaży, ponieważ celem premii pieniężnej nie jest obniżenie ceny sprzedawanego towaru. Stanowisko moje potwierdza również wyrok NSA z 6.02.2007. sygn. I FSK 94/06. W mojej ocenie, premię pieniężną udzieloną Klientowi przez Spółkę Y z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów należy uznać za obojętną na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług. Zatem jeżeli czynność ta nie podlega przedmiotowo ustawie o VAT, to powinna być udokumentowana notami (obciążeniowymi) – czyli innymi dokumentami księgowymi w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 w/w ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast art. 8 ust. 1 w/w ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług, za wyjątkiem ściśle określonych w art. 7 ust. 2 i 3 oraz w art. 8 ust. 2 przypadków, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem jawny lub zrozumiały stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W doktrynie prawa i orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce, gdy zachodzi bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Z bezpośrednim związkiem pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem mamy do czynienia wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasna zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podstawą do prawidłowego określenia skutków podatkowych, w przedstawionym przez Stronę stanie faktycznym, czynności polegającej na uzyskaniu uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej oraz wypłacania premii pieniężnej jest określenie jaki charakter mają działania będące przedmiotem pytania.

W złożonym wniosku Strona wnosi o rozstrzygnięcie, czy otrzymanie premii pieniężnej uznać należy za świadczenie usług, korektę obrotu, czy też świadczenie wyłączone z opodatkowania VAT. W związku z tym pojawia się też wątpliwość co do prawidłowości dokumentowania takich transakcji.

Należy zauważyć, iż w praktyce życia gospodarczego występują sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób (wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą). W takich przypadku należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Podkreślenia wymaga fakt, iż usługi są traktowane przez ustawodawcę podatkowego bardzo szeroko. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż premia pieniężna związana jest z osiągnięciem określonego pułapu zakupów towarów dokonanych przez kontrahenta w określonych okresach rozliczeniowych. Działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, będą miały bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Jak podano, celem premii pieniężnej nie jest obniżenie ceny sprzedawanego towaru. Wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie będzie związana z żadną konkretną dostawą i nie będzie miała charakteru dobrowolnego, będzie bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. W tym wypadku wypłacona premia stanowi rodzaj wynagrodzenia dla kontrahentów za świadczone na rzecz Spółki Y usługi. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 w/w ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W takiej sytuacji prawidłowym sposobem na dokumentowanie zaistniałego zdarzenia gospodarczego jest faktura VAT, gdzie za podstawę opodatkowania przyjmuje się wartość premii pieniężnej (bez należnego podatku VAT) i nalicza się 22 % podatku. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy VAT przedmiotowe usługi powinny być udokumentowane przez Spółkę fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz.798).

W związku z powyższym przedstawione przez Stronę stanowisko, dotyczące rozliczania premii pieniężnych, uznaje się za nieprawidłowe.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi (\`(...)\`) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Z treści wniosku wynika, iż wypłacane premie mają na celu utrzymanie obrotu na dotychczasowym poziomie oraz jego zintensyfikowanie. W takim przypadku należy przyjąć, iż wypłacane premie niewątpliwie będą miały wpływ na wzrost dokonywanej przez Spółkę Y sprzedaży towarów stanowiącą czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stoi na stanowisku, że przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach za odpłatne świadczenie usług dokonywanych przez beneficjentów premii, pod warunkiem jednakże, że zakup tych usług może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja skierowana jest do tego podmiotu, który wystąpił o interpretację. Interpretacja wywiera skutek wyłącznie w stosunku do tego podmiotu, do którego jest skierowana.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.