Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.91.2020.4.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-29
Teza: w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu 6 kwietnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 23 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 26 marca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.91.2020.1.JŚ (doręczonym w dniu 30 marca 2020 r.) oraz pismem z dnia 17 kwietnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.91.2020.3.JŚ (doręczonym w dniu 20 kwietnia 2020 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania w dniu 6 kwietnia 2020 r. oraz w dniu 23 kwietnia 2020 r. wpłynęły do Organu uzupełnienia wniosku (nadane odpowiednio w dniu 6 kwietnia 2020 r. oraz w dniu 23 kwietnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Zdarzenie zaistniałe. Wnioskodawca jest rezydentem polskim, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem liniowym 19%. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Swoje usługi świadczy z terytorium RP. Wnioskodawca wykonuje usługi wytwarzania programu komputerowego dla klienta zagranicznego (Wielka Brytania). Metodą kalkulacji wysokości wynagrodzenia Wnioskodawcy są godziny pracy poświęcone na wykonanie oprogramowania. Najczęściej Wnioskodawca fakturuje około 40 godz. tygodniowo.

Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie zgodnie z wytycznymi klienta co do: wyglądu interfejsu użytkownika, logiki wyświetlania interfejsu użytkownika oraz procesów biznesowych, które należy odpowiednio zaimplementować, aby oprogramowanie odpowiednio pobrało, zapisało, przekształcało i wyświetlało dane dla użytkownika aplikacji, zgodnie z wymaganiami klienta. Na bazie wiedzy domenowej (dotyczącej procesów biznesowych) Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie od podstaw pod indywidualne wymagania klienta. Aplikacja jest produktem innowacyjnym, z planowanymi unikalnymi funkcjonalnościami pozwalającymi rozwijać przewagę konkurencyjną klienta na rynku w którym działa. Praca wykonywana jest samodzielnie przy czym nad rozwojem aplikacji pracuje więcej osób.

Aplikacja składa się z kilku warstw:

1.  części Interfejsu użytkownika (Front End) – Przeglądarka pełniąca rolę klienta (obliczenia, zdarzenia wykonywane na komputerze użytkownika), służąca do interakcji z aplikacją (z wyglądu interfejsu można porównać go do wyglądu strony internetowej),
2.  części serwerowej aplikacji (Back End) – Aplikacja działająca na serwerze, tutaj przetwarzane są wszelkie instrukcje mające na celu implementację logiki biznesowej,
3.  części bazodanowej – Baza danych przechowująca informacje.

Każda z powyższych warstw programowana jest wykonywana przy użyciu innych języków programowania i ewentualnych frameworków. Wnioskodawca wykonuje swoje usługi programowania dla wszystkich tych warstw.

Wnioskodawca rozpoczyna wykonanie zlecenia od uzyskania od klienta informacji jakiej funkcjonalności potrzebuje, jak ma wyglądać interfejs użytkownika, jakie procesy biznesowe mają być zaimplementowane.

Następnie w jednym lub w wielu zdefiniowanych przez członka zespołu lub przez Wnioskodawcę zadaniach następuje praca polegająca na (w różnych zadaniach mogą wystąpić różne konfiguracje czynności):

1.  utworzeniu szkieletu interfejsu danej zmiany przy pomocy HTML,
2.  opisu formy prezentacji za pomocą CSS, czyli przekształcaniu HTML do wyświetlenia odpowiednio interfejsu użytkownika w przeglądarkach do wymaganego wyglądu jaki dostarcza klient,
3.  tworzeniu logiki wyświetlania interfejsu użytkownika, pobierania, wysyłania danych z/do serwera,
4.  tworzeniu interfejsu komunikacji pomiędzy częścią aplikacji będącej Interfejsem użytkownika a częścią serwerową,
5.  tworzeniu logiki biznesowej/procesowej po stronie serwera tak, aby rozwiązywała problem biznesowy,
6.  tworzeniu/modelowaniu struktury bazy danych,
7.  testowaniu zmian – testy automatyczne i manualne.

Zakres wykonywanych czynności przez Wnioskodawcę (tj. to co jest istotne do implementacji w danym okresie, aby dostarczyć jakąś funkcjonalność klientowi – zazwyczaj zadania dzielone są na mniejsze, aby można było oddawać klientowi w miarę szybko działające części oprogramowania) jest określony przez reprezentanta klienta, członka zespołu (lidera), lub przez Wnioskodawcę. Implementacja kodu i algorytmów jest autorska i nieograniczona – klienta interesuje działający produkt jako całość, a nie w jaki sposób implementacja została dokonana. W tym zakresie Wnioskodawca ma pełną swobodę jak rozwiązać dany problem. Każda z powyższych czynności wymaga wykorzystania posiadanej wiedzy, doświadczenia i własnej inwencji twórczej. Zadanie może być w pełni działającą funkcjonalnością programu komputerowego lub elementem takiej funkcjonalności.

Wnioskodawca samodzielnie wytwarza zatem oprogramowanie pod wskazania klienta, aby ten mógł realizować swoją strategię budowania przewagi konkurencyjnej. Ma On na ogół swobodę w doborze narzędzi programowania, np. języków. Wnioskodawca często musi dostosować tworzone oprogramowanie m.in. do możliwości sprzętowych klienta, na których będzie działać oprogramowanie, polityki wewnętrznej klienta, czasami do bibliotek programistycznych, które narzucają wybór języka programowania, zmiany architektury aplikacji czy języka programowania w trakcie trwania projektu. Umowa z zamawiającym oprogramowanie podmiotem (klientem) przewiduje, że wszelkie prawa do oprogramowania przechodzą na rzecz zamawiającego, bez dokonywania dodatkowych czynności prawnych. Przeniesienie praw autorskich do utworu – wytworzonego oprogramowania następuje z chwilą jego wytworzenia. Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy przewiduje, że prawa autorskie przysługujące twórcy przechodzą na Zamawiającego.

Wnioskodawca przy wytwarzaniu oprogramowania korzysta z istniejących zasobów wiedzy informatycznej i ją rozwija. Czynności podejmowane w ramach wykonywania umowy, stworzenia oprogramowania, wykonywane są w sposób twórczy. Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania analizuje i bada jak działa i funkcjonuje oprogramowanie. Wychwytuje błędy oprogramowania i usuwa jego dysfunkcjonalność. Czyni to w sposób systematyczny, z góry przyjętych planem, trzymając się wcześniej ustalonych schematów działania. W czasie wytwarzania oprogramowania podejmuje prace przebiegające w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany. Testuje On wytworzone oprogramowanie, analizuje postępy w wykonywaniu prac. Wytwarzane oprogramowanie wzbogaca istniejące zasoby wiedzy. Na bazie zastosowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań możliwe jest tworzenie nowych zastosowań zarówno tego oprogramowania, jego rozwijanie, jak i zastosowanie przyjętych rozwiązań programistycznych w inny sposób niż dokonał tego Wnioskodawca.

Wnioskodawca dodaje nowe funkcjonalności, udoskonala, modernizuje w określony sposób istniejące oprogramowanie w oryginalny, wymyślony przez siebie twórczy sposób. Udoskonalanie istniejącego oprogramowania jest pierwszą z działalności twórczych jaką wykonuje Wnioskodawca. Drugą jest natomiast tworzenie aplikacji do usprawniania procesów biznesowych.

Oprogramowanie różni się w znacznym stopniu od zastosowanych technologii/możliwości jakie posiada aktualnie konkurencja działająca na rynku światowym i pozwala lub będzie pozwalać na:

*   bardziej wydajną obsługę aplikacji przez klienta końcowego aplikacji pod względem łatwości obsługi interfejsu użytkownika, branża dla której tworzony jest produkt bywa bardzo dynamiczna (szybkość działania interfejsu użytkownika jest tutaj bardzo istotna),

*   zwiększenie możliwości funkcjonalnych aplikacji oferowanej klientom, które nie były możliwe poprzednio zmniejszenie kosztów klientów końcowych poprzez usunięcie lub zmniejszenie z ich środowiska warstwy serwerowej (koszty sprzętu/obsługi/supportu),

*   łatwość w sprzedaży poprzez wykazanie powyższych zmian jako przewagi nad produktami konkurencji,

*   zmniejszenie ilości aplikacji (scalanie produktów), co obniża koszt utrzymania i wytwarzania oprogramowania,

*   łatwość we wdrażaniu nowych wersji oprogramowania (automatyczna, niewidoczna dla klientów końcowych i bez ich udziału w procesie).

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi część większego oprogramowania stanowiącego utwór. Także poszczególne części i rozwiązania, które dostarcza Wnioskodawca zamawiającemu stanowią utwór.

Elementy interfejsu użytkownika, który pomimo tego, że jest dostarczony przez zamawiającego w wersji graficznej (takiej jak ma wyglądać), wymaga od Wnioskodawcy samodzielnej pracy twórczej, aby elementy umieścić odpowiednio w oknie przeglądarki, aby były odpowiednio skalowane/wyświetlane na różnej wielkości urządzeniach (można tego dokonać poprzez manipulację kodem CSS – sposobów realizacji może być wiele, aby osiągnąć podobny cel/widok graficzny). Aplikacja wymaga tworzenia przez Wnioskodawcę kodów źródłowych.

Wnioskodawca tworzy również aplikacje do usprawnienia procesów biznesowych. Zauważyć trzeba, że nie ma obecnie na rynku dedykowanych aplikacji, które w sposób kompleksowy mogłyby być stosowane w danym przedsiębiorstwie i wspomagać procesy biznesowe (tj. wspomagać przepływ informacji oraz komunikację pomiędzy działami przedsiębiorstwa i poszczególnymi osobami) w taki sposób jaki wymaga tego konkretny klient. Wnioskodawca będzie tworzył kilka takich aplikacji, które będą dotyczyć różnych wydziałów przedsiębiorstwa i pomagać w udoskonalaniu/ułatwianiu pracy przy realizacji różnych procesów biznesowych w przedsiębiorstwie. Każda z tworzonych aplikacji ma unikatowe cechy, gdyż nie ma obecnie na rynku takiego oprogramowania dedykowanego usprawniającego wewnętrzne procesy biznesowe w przedsiębiorstwie. Pewne procesy biznesowe są bardzo zbliżone do ogólnych procesów biznesowych realizowanych przez większość przedsiębiorstw niezależnie od branży, ale niektóre są bardzo specyficzne dla danej branży (często narzucone przez przepisy prawa) lub konkretnego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca będzie tworzył oprogramowanie właśnie wobec tych specyficznych procesów biznesowych. To niejako narzuca, że wszelkie tworzone rozwiązania muszą mieć charakter twórczy, tzn. oprogramowanie musi posiadać indywidualne cechy.

Aplikacje tworzone przez Wnioskodawcę nie mają odpowiednika na rynku i muszą powstać od podstaw. Będą one służyły między innymi do ułatwiania przepływu pracy, eliminacji błędów ludzkich, zmniejszania ilości zasobów ludzkich biorących udział w procesie, zwiększania produktywności, poprawiania jakości, oraz pozwolą na analizę słabych punktów w procesach. Aplikacja pozwoli śledzić postępy w realizacji zadań, szybko ustalać osoby odpowiedzialne za realizację kolejnych etapów projektu. Aplikacja wymaga tworzenia przez Wnioskodawcę kodów źródłowych. Tworzenie kodów źródłowych w celu tworzenia aplikacji usprawniającej procesy biznesowe stanowi w ocenie Wnioskodawcy tworzenie utworu.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i na potrzeby wyodrębnienia poszczególnych kwalifikowanych praw własności będzie On prowadził odrębną szczegółową ewidencję pozwalającą ustalić przychody, koszty, dochód na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, która dodatkowo zapewni spełnienie pozostałych.

Zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca wykonuje usługi wytwarzania kompletnego oprogramowania komputerowego dla firmy zarejestrowanej na terenie RP. Wysokość wynagrodzenia ustalana jest na podstawie wyceny za wykonanie kompletnego, działającego oprogramowania.

Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie zgodnie z wytycznymi klienta zawartymi w specyfikacji wymagań co do: logiki wyświetlania interfejsu użytkownika oraz procesów biznesowych, które należy odpowiednio zaimplementować, aby oprogramowanie odpowiednio pobrało, zapisało, przekształcało i wyświetlało dane dla użytkownika aplikacji. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie od podstaw pod indywidualne wymagania klienta. Aplikacja jest produktem innowacyjnym, z planowanymi unikalnymi funkcjonalnościami pozwalającymi na udoskonalanie procesów biznesowych, przez co w efekcie pozwala rozwijać lub umacniać przewagę konkurencyjną klienta na rynku w którym działa.

Praca wykonywana jest samodzielnie przy czym nad rozwojem aplikacji może pracować kilka osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę, wówczas wszelkie prawa autorskie osób zatrudnionych lub pracujących na zasadach podwykonawstwa są przez Niego przejmowane na podstawie stosownej umowy.

Aplikacja składa się z kilku warstw:

1.  części Interfejsu użytkownika (Front End) – Przeglądarka pełniąca rolę klienta (obliczenia, zdarzenia wykonywane na komputerze użytkownika), służąca do interakcji z aplikacją (z wyglądu interfejsu można porównać go do wyglądu strony internetowej),
2.  części serwerowej aplikacji (Back End) – Aplikacja działająca na serwerze, tutaj przetwarzane są wszelkie instrukcje mające na celu implementację logiki biznesowej,
3.  części bazodanowej – Baza danych przechowująca informacje.

Każda z powyższych warstw programowana jest wykonywana przy użyciu innych języków programowania i ewentualnych frameworków. Wnioskodawca wykonuje swoje usługi programowania dla wszystkich tych warstw.

Wnioskodawca rozpoczyna wykonanie zlecenia od uzyskania od analizy specyfikacji wymagań klienta. Następnie w jednym lub w wielu zdefiniowanych przez Wnioskującego zadaniach następuje praca polegająca na (w różnych zadaniach mogą wystąpić różne konfiguracje czynności):

1.  utworzeniu szkieletu interfejsu danej zmiany przy pomocy HTML,
2.  opisu formy prezentacji za pomocą CSS, czyli przekształcaniu HTML do wyświetlenia odpowiednio interfejsu użytkownika w przeglądarkach do wymaganego wyglądu jaki dostarcza klient,
3.  tworzeniu logiki wyświetlania interfejsu użytkownika, pobierania, wysyłania danych z/do serwera,
4.  tworzeniu interfejsu komunikacji pomiędzy częścią aplikacji będącej Interfejsem użytkownika a częścią serwerową,
5.  tworzeniu logiki biznesowej/procesowej po stronie serwera tak, aby rozwiązywała problem biznesowy,
6.  tworzeniu/modelowaniu struktury bazy danych,
7.  testowaniu zmian – testy automatyczne i manualne.

Zakres wykonywanych czynności przez Wnioskodawcę jest określony przez Niego samego. Implementacja kodu i algorytmów jest autorska i nieograniczona – klienta interesuje działający produkt jako całość, a nie w jaki sposób implementacja została dokonana. W tym zakresie Wnioskodawca ma pełną swobodę jak rozwiązać dany problem. Każda z powyższych czynności wymaga wykorzystania posiadanej wiedzy, doświadczenia i własnej inwencji twórczej. Wnioskodawca samodzielnie wytwarza zatem oprogramowanie pod wskazania klienta aby ten mógł realizować swoją strategię budowania przewagi konkurencyjnej. Ma On na ogół swobodę w doborze narzędzi programowania, np. języków. Wnioskodawca często musi dostosować tworzone oprogramowanie m.in. do możliwości sprzętowych klienta na których będzie działać oprogramowanie, polityk wewnętrznych klienta, bibliotek programistycznych, użytych technologii, czy języka programowania. Ostatecznym efektem pracy jest w pełni działające oprogramowanie przekazywane klientowi, wówczas zlecenie uważa się za zamknięte i wystawiana jest faktura oraz przekazywane zamawiającemu wszystkie prawa autorskie.

W piśmie z dnia 6 kwietnia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie oprogramowanie wytwarzane jest w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jednak Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na tak postawione pytania od Organu i w tym celu sformułował pytanie.

Oprogramowanie różni się w stopniu znacznym zastosowanymi technologiami/możliwościami jakie posiada aktualnie konkurencja działająca na rynku światowym i pozwala lub będzie pozwalać na:

*   bardziej wydajną obsługę aplikacji przez klienta końcowego aplikacji pod względem łatwości obsługi interfejsu użytkownika, branża dla której tworzony jest produkt bywa bardzo dynamiczna (szybkość działania interfejsu użytkownika jest tutaj bardzo istotna),

*   zwiększenie możliwości funkcjonalnych aplikacji oferowanej klientom, które nie były możliwe poprzednio,

*   zmniejszenie kosztów klientów końcowych poprzez usunięcie lub zmniejszenie z ich środowiska warstwy serwerowej (koszty sprzętu/obsługi/wsparcia technicznego),

*   łatwość w sprzedaży poprzez wykazanie powyższych zmian jako przewagi nad produktami konkurencji,

*   zmniejszenie ilości aplikacji (scalanie produktów), co obniża koszt utrzymania i wytwarzania oprogramowania,

*   łatwość we wdrażaniu nowych wersji oprogramowania (automatyczna, niewidoczna dla klientów końcowych i bez ich udziału w procesie).

Ponadto, będą to nowe aplikacje „szyte na miarę” klienta, gdyż na rynku na którym działa istnieje niewiele firm, a procesy biznesowe mogą wyglądać w każdej organizacji z tego rynku inaczej. Dlatego też nie ma obecnie na rynku dedykowanych aplikacji, które w sposób kompleksowy mogłyby procesy takie pokryć na szerszą skalę – jest to nieopłacalne. Aplikacje te będą służyły między innymi do ułatwiania przepływu pracy, eliminacji błędów ludzkich, zmniejszania ilości zasobów ludzkich biorących udział w procesie, zwiększania produktywności, poprawiania jakości, oraz pozwolą na analizę słabych punktów w procesach funkcjonujących w danym przedsiębiorstwie. Dlatego Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty różniące się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca prowadzi odrębną szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniający spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 marca 2019 r.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w Polsce.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy co do odpowiedzialności zleceniodawców wobec osób trzecich, jako że są to sprawy organizacyjno-prawne prowadzonej działalności gospodarczej przez zleceniodawców, a nie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Jednak stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich, a jedynie wobec Zleceniodawcy dla którego wykonuje oprogramowanie. Zgodnie z doświadczeniem życiowym należy domniemywać, że Zleceniodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za oprogramowanie wykonane przez Wnioskodawcę.

Czynności zlecone na podstawie kontraktu nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zleceniodawcę. Wnioskodawca wybiera czas i miejsce stosowne dla siebie do wytwarzania oprogramowania. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie o dowolnej ustalonej przez siebie porze dnia i dniu tygodnia oraz w dowolnym wymiarze czasowym.

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z prowadzoną działalnością. Ryzyko między innymi powiązane jest z jakością wytworzonego oprogramowania. Niska jakość może skutkować rozwiązaniem umowy i utratą reputacji, co w efekcie mogłoby pozbawić Wnioskodawcę źródła dochodu. Każda źle wykonana implementacja oprogramowania lub jego części może wpływać negatywnie na poprawnie działającą część oprogramowania, co może powodować że błędy mogą pojawić się w gotowym produkcie. Taka sytuacja może doprowadzić dodatkowych kosztów lub innych problemów po stronie klienta co w uzasadnionych przypadkach może doprowadzić do powzięcia przez Niego decyzji o różnym charakterze (również prawnym) w stosunku do Wnioskodawcy.

W piśmie z dnia 23 kwietnia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności ulepsza (rozwija) oprogramowanie wytworzone przez siebie oraz takie którego wcześniej nie wytworzył. Wnioskodawca ulepszając oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności działa na zlecenie podmiotu który jest właścicielem ulepszanego oprogramowania. Wszelkie stworzone przez Wnioskodawcę ulepszania oprogramowania, którego właścicielem jest zamawiający, przechodzą na zamawiającego. W wyniku ulepszenia oprogramowania w ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszonego oprogramowania w chwili jego wytworzenia i podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Jednak w umowach pomiędzy Zamawiającym a Wnioskodawcą zastrzega, że prawa autorskie do stworzonego ulepszenia przechodzą na Zamawiającego. Z tą chwilą Wnioskodawca nie posiada już praw autorskich, ani do ulepszenia programu, ani do całości programu. Całość autorskich praw majątkowych jest przenoszona przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów (zamawiających).

Dochodem z wytworzonego i ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie lub ulepszenie oprogramowania i przekazuje je zamawiającemu. Z chwilą przyjęcia utworu wszelkie prawa autorskie przechodzą na zamawiającego z Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy opisane przez Wnioskodawcę działania zmierzające do wytworzenia oprogramowania/aplikacji stanowią działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pierwsze zadane pytanie – czy Wnioskodawca powinien do swoich dochodów stosować stawkę 5%, zgodnie z art. 30ca ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku),

Ad 1

Sposób Jego działania podczas wytwarzania oprogramowania spełnia przesłanki prowadzenia prac rozwojowo-badawczych (B+R) w skazany w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast prace rozwojowe rozumie się – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez Niego prace nad oprogramowaniem wpisują się zarówno w zdarzeniu przyszłym, jak i zaistniałym stanie faktycznym w prace badawczo -rozwojowe. Nie prowadzi On badań naukowych, prac badawczych, ale prowadzi prace rozwojowe. Świadczy o tym, że w sposób zorganizowany wykorzystuje on dostępną wiedzę w celu stworzenia tworu – programu komputerowego lub jego części. Czyni to w sposób twórczy, gdyż tworzy on nowe programy w sposób indywidualny.

Skoro zatem sposób wykonywania prac nad wytwarzaniem oprogramowania ma charakter innowacyjny i twórczy, należy przyjąć, że podatnik prowadzi prace rozwojowe w swojej firmie tym samym uznać należy, że prowadzi on prace badawczo-rozwojowe.

Zauważyć trzeba, że Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania będzie analizował i badał jak działa i funkcjonuje oprogramowanie. Będzie wychwytywał błędy oprogramowania i usuwał jego dysfunkcjonalność.

Będzie czynił to w sposób systematyczny, z góry przyjętym planem, trzymając się wcześniej ustalonych schematów działania. W czasie wytwarzania oprogramowania wykonywać będzie prace na projektem w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany. Będzie testował wytworzone oprogramowanie, analizował postępy w wykonywaniu prac. Część prowadzonych badań nad oprogramowaniem, fazy jego testowania zostaną utrwalone w celu wykorzystywania go w kolejnych podobnych projektach. Wytwarzane oprogramowanie będzie wzbogacać istniejące zasoby wiedzy. Na bazie zastosowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań możliwe jest tworzenie nowych zastosowań zarówno tego oprogramowania, jego rozwijanie, jak i zastosowanie przyjętych rozwiązań programistycznych w inny sposób niż dokonał tego Wnioskodawca. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy taki sposób planowego działania ukierunkowanego na wytworzenie lub udoskonalenia oprogramowania będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, prace wykonywane przez Niego będą spełniały definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in.: z dnia 2 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA; z dnia 4 lipca 2019 r. o sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO; z dnia 11 lipca 2019 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES oraz z dnia 26 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.320.2019.2.MG.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie przesłanki uzasadniające stosowanie stawki 5% do osiąganych przez siebie dochodów, zarówno w przypadku stanu faktycznego zaistniałego, jak i przedstawionego stanu faktycznego/przyszłego. Stawka 5% dla dochodów z praw własności intelektualnej, nie jest ulgą podatkową czy preferencją. Jest zasadą dla określonej kategorii dochodów. Dlatego wykładnia przepisów regulujących tę stawkę nie podlega ścisłej wykładni.

W ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności podkreślić trzeba, że fakt sposobu kalkulacji Jego wynagrodzenia, tj. stawka godzinowa, nie wpływa na ocenę możliwości zastosowania stawki 5%. To w jaki sposób wyliczane jest wynagrodzenie nie wpływa na ocenę przedmiotu świadczenia usług i tego czy mamy do czynienia z prawami własności intelektualnej.

Trzeba też zauważyć, że niniejszy wniosek złożony został po lekturze objaśnień MF z 15 lipca 2019 r. w sprawie IP BOX, w których autorzy wprost zachęcają do składania wniosków o interpretacje podatkowe w zakresie IP BOX co do programów komputerowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności jakie wykonuje na rzecz zleceniodawców stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wnioskodawca tworzy aplikacje korzystając z własnej wiedzy, doświadczenia, umiejętności. Jest to tylko i wyłącznie Jego twór, indywidualne rozwiązanie problemu programistycznego.

Oczywiste jest, że autorskie prawo do programu komputerowego nie dotyczy całości oprogramowania o danej nazwie i przeznaczeniu. Składa się on z wielu aplikacji, których twórcy je wytwarzają i przekazują zamawiającemu. W ocenie Wnioskodawcy zachowuje on swoje prawa autorskie w sytuacji gdyby do oprogramowania komputerowego stworzył (dodał) choćby jedną funkcjonalność. W tym zakresie przekazując dane rozwiązanie (funkcjonalność) przekazuje nabywcy jednocześnie prawo autorskie do tej funkcjonalności programu.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są m.in. autorskie prawa do programu komputerowego. Z pewnością program komputerowy jest objęty ochroną prawną, jeśli stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W ocenie Wnioskodawcy, Jego swobody twórczej nie ogranicza fakt, że posiada on pewne wytyczne co do sposobu tworzenia oprogramowania. Efekt Jego pracy jest wg Niego tworem podlegającym ochronie prawnej. Wnioskodawca współtworzy oprogramowanie lub rozwija istniejące poprzez stworzenie określonych funkcjonalności. Jego zdaniem, każdy nawet najkrótszy wycinek kodu (zestawu instrukcji) napisany przez Niego samodzielnie podlega ochronie praw autorskich. Wytwarzanie oprogramowania odbywa się przecież wyłącznie poprzez tworzenie małych fragmentów i łączeniu ich następnie w większą całość aż do uzyskania działającego produktu. Można nawet stwierdzić, że użycie cudzych części kodu (który nie jest chroniony prawem autorskim – lub jest chroniony częściowo np. Open Source, lub takie prawo zostało nabyte) do stworzenia własnej autorskiej części programu komputerowego poprzez manipulację i połączenie odpowiednio tychże części w sposób kreatywny tworząc nowy twór również podlega prawom autorskim.

Wskazać też trzeba, że Wnioskodawca prawa do wytworzonego oprogramowania przekazuje zamawiającemu na rzecz, którego świadczy usługi. Nie czyni tego odrębną czynnością prawną, ale każde wytworzone oprogramowanie po wytworzeniu staje się własnością zamawiającego.

W ocenie Wnioskodawcy, działania jakie podejmuje w ramach wykonywanych usług noszą cechy działalności badawczo-rozwojowej. Wykonuje On bowiem działalność twórczą (wykonuje twory – oprogramowanie – wg własnego uznania i pomysłu), która obejmuje prace rozwojowe i dokonuje tego w sposób systematyczny w celu tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca uważa, że tworzone przez Niego programy lub ich części są wytworem jego intelektu, doświadczenia, pomysłowości i umiejętności. Przyjęte przez Wnioskodawcę rozwiązanie, jak stworzyć dane oprogramowanie lub poszerzyć jego funkcjonalność są opracowane indywidualnie i oryginalne. Jest to rozwiązanie innowacyjne i może być użyte w różny sposób.

Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje „utwory” w sposób systematyczny, tj. metodycznie dąży do indywidualnego rozwiązania danego problemu programistycznego. Oprogramowanie jest przez Niego testowane, czy spełnia swoje funkcje i działa prawidłowo.

W końcu oprogramowanie stanowi wg Wnioskodawcy pole do wykorzystania go w różny sposób. Oczywiście stworzony przez Wnioskodawcę program służyć będzie do poprawnego funkcjonowania całego oprogramowania, ale może też służyć jako pewna podstawa do dalszego rozwoju oprogramowania. Jest innowacyjnym rozwiązaniem danego problemu programistycznego. Wnioskodawca wykorzystuje również istniejące programy (a zatem istniejącą i dostępną wiedzę) w celu wykonania otrzymanego zlecenia. Można zatem stwierdzić, że albo tworzy On nowe zasoby wiedzy, albo udoskonala już istniejące.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj. twórczości, systematyczności oraz zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Sumując stwierdzić trzeba, że Wnioskodawca może wszystkie dochody wynikające z wykonywanych usług zakwalifikować jako dochody kwalifikowane do IP BOX i stosować do nich stawkę 5%. Nie stoi temu na przeszkodzie, ani sposób kalkulacji wynagrodzenia, ani brak odrębnej czynności prawnej na przeniesienie praw autorskich do oprogramowania. Wnioskodawca zajmuje się wyłącznie wytwarzaniem opisanego powyżej oprogramowania, które w całości tworzy dla zleceniodawcy i wszelkie prawa autorskie w zakresie tego oprogramowania przekazuje Zamawiającemu. Wytwarza On systematycznie nowe oprogramowanie – przedmiot praw autorskich, albo rozwija lub ulepsza już istniejące.

Wskazówki zleceniodawcy co do wymogów oprogramowania, nie ograniczają swobody twórczej Wnioskodawcy, w sposób który eliminowałby oprogramowanie z zakresu ochrony praw autorskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ww. art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca samodzielnie wytwarza zatem oprogramowanie pod wskazania klienta, aby ten mógł realizować swoją strategię budowania przewagi konkurencyjnej. Ma On na ogół swobodę w doborze narzędzi programowania np. języków. Wnioskodawca przy wytwarzaniu oprogramowania korzysta z istniejących zasobów wiedzy informatycznej i ją rozwija. Czynności podejmowane w ramach wykonywania umowy, stworzenia oprogramowania, wykonywane są w sposób twórczy. Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania analizuje i bada jak działa i funkcjonuje oprogramowanie. Wychwytuje błędy oprogramowania i usuwa jego dysfunkcjonalność. Czyni to w sposób systematyczny, z góry przyjętych planem, trzymając się wcześniej ustalonych schematów działania. W czasie wytwarzania oprogramowania podejmuje prace przebiegające w sposób systematyczny, przemyślany i zorganizowany. Testuje On wytworzone oprogramowanie, analizuje postępy w wykonywaniu prac. Wytwarzane oprogramowanie wzbogaca istniejące zasoby wiedzy. Na bazie zastosowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań możliwe jest tworzenie nowych zastosowań zarówno tego oprogramowania, jego rozwijanie, jak i zastosowanie przyjętych rozwiązań programistycznych w inny sposób niż dokonał tego Wnioskodawca. Wnioskodawca dodaje nowe funkcjonalności, udoskonala, modernizuje w określony sposób istniejące oprogramowanie w oryginalny, wymyślony przez siebie twórczy sposób. Udoskonalanie istniejącego oprogramowania jest pierwszą z działalności twórczych jaką wykonuje Wnioskodawca. Drugą jest natomiast tworzenie aplikacji do usprawniania procesów biznesowych. Oprogramowanie wytwarzane jest w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z opisu sprawy wynika zatem, że działania Wnioskodawcy mają co do zasady charakter prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzona działalność jest również prowadzona w sposób systematyczny, a co istotne ma twórczy charakter.

Zgodzić należy się zatem z Wnioskodawcą, że w ramach przedstawionych umów i w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy można zakwalifikować do działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 / (a + b +c +d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wyeksponować trzeba również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca osiągał przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. z autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca potwierdził też również, że uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Wnioskodawca od dnia 1 marca 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję związaną z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiadając zatem na sformułowane pytanie drugie, stwierdzić należy, że Wnioskodawca może do swoich dochodów stosować stawkę 5%, zgodnie z art. 30ca ww. ustawy (z praw autorskich do programów komputerowych), uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. od dnia 1 marca 2019 r.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.