Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.826.2021.2.MGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-06
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów not obciążeniowych wystawionych z tytułu uszkodzeń towaru powstałych w transporcie
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; noty-nota obciążająca; odszkodowania; usługi-usługi przewozowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów not obciążeniowych wystawionych z tytułu uszkodzeń towaru powstałych w transporcie jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 sierpnia 2021 r. za pośrednictwem\`(...)\`. wpłynął Pani wniosek z 18 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 listopada 2021 r. (wpływ 2 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pani podatnikiem prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych na terenie kraju (według symbolu PKD 49.41.Z - Transport drogowy towarów). Rozlicza się Pani podatkiem linowym, na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jest czynnym podatnikiem VAT i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Usługi, które Pani świadczy polegają na przewozie samochodów osobowych - nowych i używanych. Do świadczenia wskazanych usług wykorzystuje Pani pojazdy ciężarowe o masie przekraczającej 3,5 tony - tzw. autotransportery piętrowe.

Usługi są świadczone na podstawie kontraktów zawartych ze zleceniodawcami. Zgodnie z postanowieniami umownymi, zobowiązana jest Pani dostarczyć towar z miejsca załadunku do miejsca rozładunku. Ponosi Pani odpowiedzialność za szkody powstałe w trakcie transportu towarów.

Przewożone samochody są zabezpieczane na autotransporterach pasami i klinami. Towary przewożone przez Panią są ładunkami odkrytymi - nie ma praktycznej możliwości zabezpieczenia transportowanych samochodów przed niezależnymi od Pani warunkami atmosferycznymi i losowymi czynnikami drogowymi. Zdarzają się sytuacje, w których przewożony przez Panią towar ulega uszkodzeniu, pomimo dochowania należytej staranności, np. kamień, bądź żwir, który wypada spod kół samochodu poruszającego się po sąsiednim pasie ruchu drogowego uszkadza karoserię transportowanego samochodu. Po rozładunku towaru, każdorazowo sporządzany jest protokół, który porównywany jest z protokołem załadunku. Szkody powstałe w trakcie transportu obciążają Panią - zleceniodawcy wystawiają noty obciążeniowe dokumentujące koszt naprawy uszkodzonego towaru.

Posiada Pani ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej przewoźnika na mocy polisy zawartej z ubezpieczycielem. Składki ubezpieczeniowe z tytułu polisy zaliczone zostały do kosztów uzyskania przychodów, jako pośrednio związane z działalnością gospodarczą. Część szkód udokumentowanych notami obciążeniowymi zgłasza Pani do ubezpieczyciela. Ze względu na wartość franszyzy redukcyjnej opracowała Pani wewnętrzną politykę, zgodnie z którą zgłasza do ubezpieczyciela tylko szkody przekraczające 3 000 zł. Noty obciążeniowe dokumentujące koszt naprawy szkód powstałych w transporcie, o wartości niższej niż 3 000 zł, pokrywa Pani z własnych środków.

2 grudnia 2021 r. uzupełniła Pani wniosek, na wezwanie Organu, i wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą od 1 października 1999 r.

Z częścią kontrahentów, którzy obciążają Panią notami obciążeniowymi, zawarte są umowy ramowe, z których bezpośrednio wynika Pani odpowiedzialność za szkody powstałe w transporcie. Z częścią kontrahentów nie ma Pani podpisanych umów. Wtedy usługa transportowa realizowana jest na podstawie zlecenia, a Pani odpowiedzialność wynika bezpośrednio z dokumentu przewozowego. Zarówno umowy, jak i listy przewozowe nie określają konkretnych kwot. Finalna wartość not obciążeniowych uzależniona jest od kosztów naprawy uszkodzonych towarów.

Usługi transportowe świadczone były i są z zachowaniem należytej staranności. Specyfika przewożonych ładunków (samochodów) uniemożliwia ich całkowite zabezpieczenie przed czynnikami atmosferycznymi i losowymi czynnikami drogowymi. Przewożone ładunki są zabezpieczane na autotransporterach pasami i klinami. Są to jedyne możliwe zabezpieczenia jakie można zastosować. Szkody powstałe w przewożonych towarach nigdy nie nastąpiły ze względu na ich nieprawidłowe zabezpieczenie pasami i klinami, które było w Pani gestii. Na potwierdzenie ww. informacji nie posiada Pani stosownych dokumentów.

Noty obciążeniowe stanowią odszkodowanie za szkody powstałe w trakcie transportu.

Istnieją przypadki, w których korzysta Pani z pomocy podwykonawców przy świadczeniu usług transportowych. W takich sytuacjach do obowiązków podwykonawców należy realizacja usług transportowych. Podwykonawcy ponoszą odpowiedzialność za szkody powstałe w trakcie transportu. W takich przypadkach ewentualnymi kosztami z tytułu not obciążeniowych wystawionych przez zleceniodawców, obciąża Pani podwykonawcę, który daną szkodę spowodował. Zleceniodawca występuje do Pani z roszczeniem zapłaty za naprawę uszkodzonych pojazdów na podstawie uzgodnień pomiędzy stronami, które wynikają z zawartych umów, bądź listów przewozowych dotyczących konkretnych zleceń. Najczęstszymi zdarzeniami powodującymi szkody przewożonych samochodów są warunki atmosferyczne i losowe czynniki drogowe - grad, piach, żwir i kamienie strzelające spod kół przejeżdżających pojazdów.

### Pytanie:

Czy noty obciążeniowe wystawiane przez zleceniodawców usług transportowych z tytułu uszkodzeń towaru powstałych w transporcie, stanowią koszt uzyskania przychodu?

### Pani stanowisko w sprawie

Koszty związane z zapłatą za towar uszkodzony w transporcie, stanowią koszt uzyskania przychodów. Pani zdaniem, jest to koszt ściśle związany z przychodem z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 23 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

· poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

· został właściwie udokumentowany;

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W trakcie wykonywania przez Panią usług transportowych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zdarzają się sytuacje, że uszkodzeniu ulega przewożony towar, a Pani zostaje obciążona przez zleceniodawców „notami obciążeniowymi” na kwotę odpowiadającą wartości uszkodzonego towaru.

Stosownie do art. 774 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, przez umowę przewozu przewoźnik zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do przewiezienia za wynagrodzeniem osób lub rzeczy. Cechą podstawową umowy przewozu jest przewiezienie osób lub rzeczy do miejsca przeznaczenia. Usługi przewoźnika nie obejmują więc samego tylko działania, ale jego rezultat.

Pani zdaniem, uszkodzenia ładunku na skutek okoliczności niezależnych od Pani nie można uznać za wadę usługi, bądź za nienależyte jej wykonanie, więc nie ma tutaj zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, gdyż dotyczy on tylko kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów oraz wykonanych robót i usług lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Wykonując usługi dokłada Pani wszelkiej i należytej staranności do jej wykonania, jednakże niezależne od Pani czynniki czasami uniemożliwiają wykonanie tej usługi, bez powstania szkody. Pod pojęciem zachowania należytej staranności należy rozumieć sposób postępowania odpowiadający wymaganiom zawartym w obiektywnym wzorcu postępowania. Kwestia niezachowania należytej staranności może być rozpatrywana wówczas, gdy zachowanie podmiotu stanowiło będzie odstępstwo od tak ukształtowanego wzorca. Budowa wzorca staranności w przypadku podmiotów wykonujących przewozy drogowe musi uwzględniać regulację zawartą w art. 355 § 2 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem, przy ocenie należytej staranności, w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę zawodowy charakter tej działalności. Co za tym idzie, należyta staranność wymagana w stosunkach danego rodzaju będzie musiała być oceniana przy uwzględnieniu wiedzy, doświadczenia i umiejętności praktycznych, jakie wymagane są od przedsiębiorcy podejmującego w tym przypadku działalność w zakresie przewozu drogowego. Wzorzec taki będzie zatem wyższy względem tych osób, niż względem osób, które nie prowadzą działalności o charakterze zawodowym. Oceniając należytą staranność podmiotu profesjonalnie zajmującego się wykonywaniem przewozów należy mieć zatem na uwadze powyższe wymagania, które związane są z zawodowym charakterem tej działalności. Zaostrzony wzorzec staranności wpływa na zwiększenie wymagań wobec podmiotu wykonującego przewozy, ułatwia zatem postawienie mu zarzutu niedołożenia należytej staranności, a więc zarazem utrudnia mu uchylenie się od odpowiedzialności w razie odstępstwa od wzorca. Podmiot wykonujący przejazd musi mieć świadomość obowiązków, jakie nakładają na niego przepisy prawa. Budowa wzorca staranności w przypadku podmiotów wykonujących przejazdy drogowe powinna również uwzględniać treść bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa.

Kwoty wynikające z not obciążeniowych, mogą więc stanowić u Pani koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów - poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu, bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Istotne jest, aby kwota za uszkodzony towar nie była związana z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika i aby była właściwie udokumentowana.

Oceniając sytuację opisaną we wniosku pod kątem zaliczenia poniesionego wydatku do katalogu wyłączeń zawartych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, twierdzi Pani, że że poniesiony przez Nią wydatek w postaci uiszczenia zobowiązań pieniężnych na rzecz zleceniodawców z tytułu uszkodzenia przewożonego towaru nie podlegają ograniczeniom wymienionym w tym katalogu.

Wobec powyższego, w Pani ocenie, poniesione przez Panią, jako przewoźnika, wydatki w postaci uiszczenia zobowiązań pieniężnych na rzecz zleceniodawców z tytułu uszkodzenia przewożonego towaru, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ powstała szkoda była następstwem zdarzenia niezależnym od Pani woli. Ponadto, otrzymane noty nie są karami, tylko stanowią zwrot poniesionych kosztów przez zleceniodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

\- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

\- nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

\- musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z zacytowanego przepisu wynika, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania z tytułu:

\- wad dostarczonych towarów;

\- wad wykonanych robót;

\- wad wykonanych usług;

\- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;

\- zwłoki w usunięciu wad towarów;

\- zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót;

\- zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do pojęć z zakresu prawa cywilnego (odszkodowanie, kara umowna, wada, zwłoka). Oznacza to, że wyjaśnienie ww. terminów cywilnoprawnych jest niezbędne do rekonstrukcji tej normy prawa podatkowego.

Odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody. Jako szkodę należy rozumieć uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Szkoda może zostać wyrządzona niezależnie od istniejącego uprzednio między danymi osobami stosunku prawnego (szkoda z tytułu tzw. czynów niedozwolonych – ex delicto), bądź przez niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego (szkoda kontraktowa, ex contractu). Odszkodowanie zastępuje wówczas główne świadczenie dłużnika lub je uzupełnia (W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Saijan, E. Skowrońska-Bocian, „…”, wyd. 11, Warszawa 2009, str. 85).

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do odszkodowań z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika, a zatem świadczeń rekompensujących, tzw. szkodę kontraktową. Dalsze rozważania odnoszą się zatem do odpowiedzialności za tego rodzaju szkodę.

Ogólne zasady odpowiedzialności dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania zostały unormowane w księdze III Kodeksu cywilnego. Podstawowymi przepisami w tym zakresie są art. 471-473 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.; dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Stosownie do art. 472 Kodeksu cywilnego, jeżeli ze szczególnego przepisu ustawy albo z czynności prawnej nie wynika nic innego, dłużnik odpowiedzialny jest za niezachowanie należytej staranności.

Z przepisu art. 471 Kodeksu cywilnego wynika, że nie wykonując lub nienależycie wykonując zobowiązanie, dłużnik działa w sposób zawiniony (wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1341/13).

Zgodnie z art. 473 § 1 Kodeksu cywilnego, dłużnik może przez umowę przyjąć odpowiedzialność za niewykonanie lub za nienależyte wykonanie zobowiązania z powodu oznaczonych okoliczności, za które na mocy ustawy odpowiedzialności nie ponosi.

Na mocy 473 § 1 Kodeksu cywilnego, dopuszczalne jest więc rozszerzenie odpowiedzialności dłużnika, wynikającej z art. 472 Kodeksu cywilnego, na oznaczone okoliczności, nawet jeżeli nie będą one zawinione przez dłużnika.

Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dłużnik może zostać zobowiązany do zapłaty odszkodowania z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania również wówczas, gdy nie można mu przypisać winy, innymi słowy, gdy dochował należytej staranności, wykonując zobowiązanie. Jest to tzw. odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

Wobec powyższego, należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się m.in. do kategorii odszkodowań, nie precyzując, że chodzi o odszkodowania będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy dłużnika, czy też szkody, na której powstanie dłużnik nie miał wpływu.

Tym samym, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów nie ma znaczenia przyczyna powstania tych wad. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności dłużnika za nienależycie wykonane świadczenie, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność dłużnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chodzi wyłącznie o odpowiedzialność dłużnika wynikającą z art. 471 Kodeksu cywilnego, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nieobejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że „u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa”.

Tym samym każde nienależyte wykonanie usługi, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku nienależytego wykonania usługi, niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania, kary, czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak podkreślić, że rozumienie pojęcia „wadliwości dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, przyjęte przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2631/15, jest szersze od rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, przynajmniej w odniesieniu do „wad wykonanych robót i usług”.

Podsumowując, art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata odszkodowania, została oparta na zasadzie winy, czy na zasadzie ryzyka.

Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na usługodawcy, zgodnie z umową oraz przepisami prawa. W sytuacji zatem, gdy przewoźnik płaci zlecającemu przewóz odszkodowanie z tytułu wyrządzonych podczas transportu szkód w towarach, to dochodzi do rekompensaty z tytułu szkody związanej z wadą wykonanej usługi. Oznacza to, że wypłacone z tego tytułu odszkodowanie nie będzie mogło być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż tego rodzaju wydatki zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 22 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanym stanie faktycznym m.in. wskazała Pani, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych na terenie kraju. Szkody powstałe w trakcie transportu obciążają Panią – zleceniodawcy wystawiają noty obciążeniowe dokumentujące koszt naprawy uszkodzonego towaru. Najczęstszymi zdarzeniami powodującymi szkody przewożonych samochodów są warunki atmosferyczne i losowe czynniki drogowe - grad, piach, żwir i kamienie strzelające spod kół przejeżdżających pojazdów. Noty obciążeniowe stanowią odszkodowanie za szkody powstałe w trakcie transportu.

Podkreślić należy, że kwestia winy w powstaniu szkody nie ma znaczenia na gruncie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, że świadczy Pani usługi przewozowe, to uszkodzenie przewożonych towarów (samochodów) w trakcie wykonywania tej usługi należy zaliczyć do szkody wyrządzonej w wyniku realizacji kontraktu, czyli zobowiązania, a nie szkody powstałej w wyniku czynu niedozwolonego opartego na zasadzie winy.

W świetle przedstawionych wyjaśnień stwierdzić więc należy, że wypłacone przez Panią zleceniodawcom odszkodowania z tytułu uszkodzeń towarów (samochodów), będących przedmiotem przewozu, w wysokości określonej w wystawionych przez zleceniodawców notach obciążeniowych, nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu. Kwoty te mieszczą się bowiem w dyspozycji zacytowanego art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\`.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.).