Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-653/12-4/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-14
Teza: Czy Spółka, dokonując sprzedaży towarów, sklasyfikowanych przez nią do wspomnianych powyżej grupowań PKWiU, może stosować stawkę 5% VAT?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; posiłki; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2012 r. (data wpływu 17 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki VAT dla sprzedawanej przez Spółkę kawy z mlekiem – **jest nieprawidłowe,**

*   stawki VAT dla sprzedawanych przez Spółkę pozostałych posiłków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT dla sprzedawanych przez Spółkę posiłków.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) w zakresie uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje sprzedaży posiłków, takich jak m.in. ryby i dania rybne, owoce morza, desery, ciastka, soki itp.; poprzez sieć punktów zlokalizowanych na terenie całego kraju w specjalnych strefach gastronomicznych galerii handlowych (tzw. „food court”).

Zgodnie z uzyskaną przez Spółkę interpretacją indywidualną Ministra Finansów z dnia 9 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-302/12-5/OS) (dalej: „Interpretacja”), biorąc pod uwagę przepisy w zakresie VAT, jak również orzecznictwo sądów, w tym w szczególności orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 oraz C-502/09, sprzedaż posiłków dokonywaną przez Spółkę, należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a nie świadczenie usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT.

Minister Finansów, przywołując powyższe orzeczenie TSUE, podzielił w wydanej Interpretacji stanowisko Spółki, iż element świadczenia usług w rozpatrywanym przypadku nie ma charakteru przeważającego. W konsekwencji uznał, iż dokonywana przez Spółkę sprzedaż posiłków, z punktu widzenia przepisów VAT, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka, dla celów rozliczeń VAT, zgodnie z powołaną, wydaną dla niej Interpretacją, traktuje dokonywaną sprzedaż, jako dostawę towarów. Sprzedawane natomiast przez nią towary (posiłki), zdaniem Spółki, należą do następujących grupowań, określonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU 2008), Dz. U. Nr 2.07, poz. 1293 ze zm.:

*   ryby smażone/gotowane/grillowane itp. - PKWiU 10.20.25 „Ryby przetworzone lub zakonserwowane w inny sposób, z wyłączeniem gotowych dań rybnych”;

*   owoce morza - PKWiU 10.20.3 „Skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne, zamrożone, przetworzone lub zakonserwowane”;

*   koktajle mleczno-owocowe - PKWiU 10.51.56 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

*   soki owocowe - PKWiU 10.32.1 „Soki z owoców i warzyw”;

*   lody i desery lodowe - PKWiU 10.52.10.0 „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”;

*   desery na bazie wyrobów mleczarskich - PKWiU 10.51.56.0 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

*   kawy z mlekiem (zawierające tłuszcz mlekowy) - PKWiU 11.07.19.0 „Pozostałe napoje bezalkoholowe”.

W celu potwierdzenia prawidłowości powyższej klasyfikacji sprzedawanych towarów, Spółka wystąpiła do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o wydanie opinii wskazującej właściwą klasyfikację statystyczną, zgodnie z PKWiU 2008.

W odpowiedzi z dnia 10 lipca 2012 r., Dyrektor Urzędu Statystycznego wskazał, iż dokonywaną przez Spółkę sprzedaż posiłków, na gruncie przepisów o statystyce publicznej, należy uznać za świadczenie usług - „Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych” - PKWiU 56.10.1, a nie za dostawę towarów. Organ ten wskazał przy tym, iż wydając opinię w zakresie klasyfikacji statystycznej jest on zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie statystyki publicznej, nie może natomiast brać pod uwagę ujęcia dokonywanej przez Spółkę sprzedaży na gruncie prawa podatkowego. Powyższe stanowisko zostało następnie potwierdzone przez Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego w opinii z dnia 3 sierpnia 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, dokonując sprzedaży towarów, sklasyfikowanych przez nią do wspomnianych powyżej grupowań PKWiU, może stosować stawkę 5% VAT, pomimo, iż zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Urząd Statystyczny, sprzedaż Spółki należy uznać za świadczenie usługi gastronomicznej („Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych” - PKWiU 56.10.1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży towarów, sklasyfikowanych przez nią do wspomnianych powyżej grupowań PKWiU, może ona stosować stawkę 5% VAT, pomimo, iż zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Urząd Statystyczny, sprzedaż tę należy uznać za świadczenie usługi gastronomicznej („Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych”).

Zgodnie bowiem z przepisami w zakresie VAT, orzecznictwem ETS, jak również wydaną na rzecz Spółki indywidualną interpretacją przepisów podatkowych, dokonywana przez nią sprzedaż posiłków powinna zostać uznana za dostawę towarów. Natomiast opinię klasyfikacyjną Urzędu Statystycznego oraz Głównego Urzędu Statystycznego należy uznać za nieadekwatną dla celów opodatkowania tej sprzedaży podatkiem VAT.

Tym samym, jeżeli opinia w zakresie klasyfikacji wydana przez organy statystyczne pozostaje w sprzeczności z uzyskaną przez Spółkę Interpretacją indywidualną, dla celów podatkowych Spółka powinna pominąć klasyfikację organu statystycznego i dokonać samodzielnie odpowiedniej klasyfikacji sprzedawanych posiłków jako towarów (a nie usług), stosownie do otrzymanej Interpretacji.

W konsekwencji, uwzględniając dokonaną przez Spółkę klasyfikację statystyczną oferowanych przez nią posiłków zgodnie z PKWiU 2008, sprzedaż tych posiłków będzie podlegać opodatkowaniu stawką 5% VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pojęcia dostawy towarów oraz świadczenia usług są zatem względem siebie komplementarne, co oznacza, iż opodatkowane świadczenie wykonywane w ramach działalności gospodarczej przez podatnika VAT, jest albo dostawą towarów, albo świadczeniem usług.

Dla określenia konsekwencji VAT danego zdarzenia, kluczowym jest więc ustalenie w pierwszej kolejności charakteru tego zdarzenia w świetle ustawy o VAT, tj. określenie, czy stanowi ono dostawę towarów czy świadczenie usług. W rozpatrywanym przypadku, dokonywana przez Spółkę sprzedaż posiłków, stanowi dla celów VAT dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w powołanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku, wydanej na rzecz Spółki Interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-302/12-5/OS).

Jednocześnie, w myśl art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania VAT, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008).

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Tak więc, to podatnika obciąża obowiązek prawidłowego sklasyfikowania sprzedawanych wyrobów (towarów) lub usług. W przypadku wątpliwości lub trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Należy jednak wskazać, iż klasyfikacja dokonana przez Urząd Statystyczny nie może determinować tego, czy na gruncie VAT dana czynność powinna zostać uznana za dostawę towarów, czy świadczenie usług. Przypisanie tej czynności do jednej z powyższych kategorii, a więc uznanie jej za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów VAT, powinno bowiem następować na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów podatkowych, w szczególności art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

Jak zaś wskazano już powyżej, zgodnie z otrzymaną przez Spółkę Interpretacją Ministra Finansów, dokonywana przez Spółkę sprzedaż posiłków dla celów opodatkowania VAT stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc więc pod uwagę powyższe, przyjęcie przez Spółkę dla celów podatkowych klasyfikacji dokonanej przez organy statystyczne nie jest możliwe, gdyż pozostawałoby to w sprzeczności z charakterem tych czynności na gruncie przepisów VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, jest ona zobowiązana do traktowania dokonywanej sprzedaży jako dostawy towarów, a nie świadczenia usługi gastronomicznej. Tym samym, w tym przypadku, dla celów VAT, zastosowanie znajdą stawki VAT właściwe dla dostawy konkretnych towarów, a nie stawka VAT właściwa dla usługi gastronomicznej. Tym samym, opinia klasyfikacyjna organów statystycznych pozostaje bez znaczenia dla celów podatkowych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Tytułem przykładu można tu wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 lipca 2011 r., sygn. IPPP2-443-543/11-2/IŻ, czy interpretację tego samego organu z 3 sierpnia 2011 r. sygn. IPPP2/443-635/11-2/KOM, w których organ podzielił stanowisko podatnika, iż dokonywana przez niego sprzedaż posiłków stanowi na gruncie przepisów VAT dostawę towarów, zaś otrzymana przez tegoż podatnika opinia statystyczna klasyfikująca dokonywane przez niego czynności jako usługę gastronomiczną, jest w tym przypadku nieadekwatna, w związku z czym nie ma zastosowania dla celów VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, przy czym w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., stawka ta została podwyższona do 23%. Stosownie zaś do ust. 2 powyższego przepisu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 5%.

W pozycjach nr 18, 19, 21 i 31 ww. załącznika do ustawy, wskazane zostały odpowiednio następujące grupowania PKWiU:

*   poz. 18 - ex 10.20 „Ryby, skorupiaki i mięczaki, przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem mąki, mączek i granulek z. ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, niejadalnych (PKWiU 10.20.41.0)

*   poz. 19 - ex 10.3 „Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane - wyłącznie:
    1.  ziemniaki zamrożone (PKWiU 10.31.11.0),
    2.  soki z owoców i warzyw (PKWiU 10.32),
    3.  warzywa zamrożone (PKWiU 10.39.11.0),
    4.  owoce i orzechy zamrożone, gotowane lub nic, z wyłączeniem orzechów (ex 10.39.21.0)

*   poz. 21 - ex 10.5 „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz. kazeiny do stosowania w przemyśle innymi niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)

*   poz. 31 - ex 11.07.19.0 „Pozostałe napoje bezalkoholowe wyłącznie niegazowane napoje:
    1.  w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo - warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
    2.  zawierające tłuszcz mlekowy.

Jak wskazano powyżej, sprzedawane przez Spółkę posiłki będące przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka uznaje za mieszczące się w powyższych grupowaniach.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, uwzględniając wydaną na jej rzecz Interpretację indywidualną Ministra Finansów z 9 lipca 2012 r., sygn. IPTPP4/443-302/12-5/OS, dokonywana przez Spółkę .sprzedaż posiłków, traktowana dla potrzeb opodatkowania VAT, jako dostawa towarów, powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 5%. Wydana natomiast na rzecz Spółki opinia Dyrektora Urzędu Statystycznego z dnia 10 lipca 2012 r., w niniejszej sprawie dla celów VAT nie będzie miała zastosowania.

Z uwagi na powyższe okoliczności. Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   stawki VAT dla sprzedawanej przez Spółkę kawy z mlekiem – **jest nieprawidłowe,**

*   stawki VAT dla sprzedawanych przez Spółkę pozostałych posiłków – **jest prawidłowe**

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei w świetle przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Jednocześnie należy wskazać, iż to Wnioskodawca jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić jaką należy zastosować stawkę podatku VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji ww. towaru wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje sprzedaży posiłków, takich jak m.in. ryby i dania rybne, owoce morza, desery, ciastka, soki itp.; poprzez sieć punktów zlokalizowanych na terenie całego kraju w specjalnych strefach gastronomicznych galerii handlowych (tzw. „food court”). Zgodnie z uzyskaną przez Spółkę interpretacją indywidualną Ministra Finansów z dnia 9 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-302/12-5/0S) (dalej: „Interpretacja”), biorąc pod uwagę przepisy w zakresie VAT, jak również orzecznictwo sądów, w tym w szczególności orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 oraz C-502/09, sprzedaż posiłków dokonywaną przez Spółkę, należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a nie świadczenie usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT. Minister Finansów, przywołując powyższe orzeczenie TSUE, podzielił w wydanej Interpretacji stanowisko Spółki, iż element świadczenia usług w rozpatrywanym przypadku nie ma charakteru przeważającego. W konsekwencji uznał, iż dokonywana przez Spółkę sprzedaż posiłków, z punktu widzenia przepisów VAT, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka, dla celów rozliczeń VAT, zgodnie z powołaną, wydaną dla niej Interpretacją, traktuje dokonywaną sprzedaż, jako dostawę towarów. Sprzedawane natomiast przez nią towary (posiłki), zdaniem Spółki, należą do następujących grupowań, określonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU 2008), Dz. U. Nr 2.07, poz. 1293 ze zm.:

*   ryby smażone/gotowane/grillowane itp. - PKWiU 10.20.25 „Ryby przetworzone lub zakonserwowane w inny sposób, z wyłączeniem gotowych dań rybnych”;

*   owoce morza - PKWiU 10.20.3 „Skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne, zamrożone, przetworzone lub zakonserwowane”;

*   koktajle mleczno-owocowe - PKWiU 10.51.56 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

*   soki owocowe - PKWiU 10.32.1 „Soki z owoców i warzyw”;

*   ody i desery lodowe - PKWiU 10.52.10.0 „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”;

*   desery na bazie wyrobów mleczarskich - PKWiU 10.51.56.0 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

*   kawy z mlekiem (zawierające tłuszcz mlekowy) - PKWiU 11.07.19.0 „Pozostałe napoje bezalkoholowe”.

W celu potwierdzenia prawidłowości powyższej klasyfikacji sprzedawanych towarów, Spółka wystąpiła do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o wydanie opinii wskazującej właściwą klasyfikację statystyczną, zgodnie z PKWiU 2008. W odpowiedzi, Dyrektor Urzędu Statystycznego wskazał, iż dokonywaną przez Spółkę sprzedaż posiłków, na gruncie przepisów o statystyce publicznej, należy uznać za świadczenie usług - „Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych” - PKWiU 56.10.1, a nie za dostawę towarów. Organ ten wskazał przy tym, iż wydając opinię w zakresie klasyfikacji statystycznej jest on zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie statystyki publicznej, nie może natomiast brać pod uwagę ujęcia dokonywanej przez Spółkę sprzedaży na gruncie prawa podatkowego. Powyższe stanowisko zostało następnie potwierdzone przez Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego w opinii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2a ustawy – wynosi 5%.

W tym miejscu należy zauważyć, iż stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy sprzedaż oferowanych posiłków stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT .

Ustalenie czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Pojęcie usługi restauracyjnej i cateringowej zostało zawarte w art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, iż usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”. Zgodnie z art. 6 ust 2: za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94), TSUE wskazał, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi. Transakcje w restauracjach charakteryzuje cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi w nich dominujący element. W związku z tym, Trybunał również w tym wyroku podkreślił, że w sytuacji, w której mamy do czynienia z transakcją składającą się z wielu elementów, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wszelkie okoliczności przeprowadzenia danej transakcji.

Dodatkowo w punkcie 63 wyroku w sprawach połączonych C 497/09, C 499/09, C 501/09 i C 502/09 z dnia 10 marca 2011 r. TSUE wskazał, że przy sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów (wyrok z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C 491/03 Hermann, Zb. Orz. s. 1 2025, pkt 22).

W pkt 14 ww. wyroku w sprawie Faaborg Gelting Linien Trybunał orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach (punkt 64 powołanego wyroku).

Podsumowując, TSUE orzekł m.in.: „że art. 5 i 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego”.

Wobec powyższego, sprzedaż przez Wnioskodawcę posiłków należy traktować jako dostawę towarów i rozpatrzyć w kontekście opodatkowania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca oferuje w swoich lokalach posiłki, które klasyfikuje m.in. do następujących grupowań PKWiU 2008:

1.  PKWiU 10.20.25 „Ryby przetworzone lub zakonserwowane w inny sposób, z wyłączeniem gotowych dań rybnych”;
2.  PKWiU 10.20.3 „Skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne, zamrożone, przetworzone lub zakonserwowane”;
3.  PKWiU 10.51.56 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;
4.  PKWiU 10.32.1 „Soki z owoców i warzyw”;
5.  PKWiU 10.52.10.0 „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”;
6.  PKWiU 10.51.56.0 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”;

Przez PKWiU ex – zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Towar (grupa towarów)”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania. W związku z powyższym, istotnym w przedmiotowej sprawie jest właściwe zaklasyfikowanie według PKWiU oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę towarów.

Biorąc pod uwagę wskazane wcześniej objaśnienia do załącznika nr 3 do ustawy należy przeanalizować załącznik nr 10 do ustawy, wskazujący opodatkowanie dostawy towarów stawką 5%, w którym pod:

*   Poz. 18 Ryby, skorupiaki i mięczaki, przetworzone i zakonserwowane (PKWiU ex 10.20), z wyłączeniem mąki, mączek i granulek z ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, niejadalnych (PKWiU 10.20.41.0).

*   Poz. 19 Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane (PKWiU ex 10.3) - wyłącznie:
    1.  ziemniaki zamrożone (PKWiU 10.31.11.0),
    2.  soki z owoców i warzyw (PKWiU 10.32),
    3.  warzywa zamrożone (PKWiU 10.39.11.0),
    4.  owoce i orzechy zamrożone, gotowane lub nie, z wyłączeniem orzechów (PKWiU ex 10.39.21.0).

*   Poz. 21 Wyroby mleczarskie (PKWiU ex 10.5), z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)

W konsekwencji, sprzedaż posiłków, które podlegają klasyfikacji do powyższych grupowań PKWiU i zostały wymienione w załączniku nr 10 do ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Zatem, jeśli towary będące przedmiotem dostawy, Wnioskodawca klasyfikuje w podanych wyżej grupach PKWiU, to dostawa tych towarów podlega/będzie podlegać opodatkowaniu stawką 5% podatku. W przeciwnym wypadku – jeśli sprzedaż przez Spółkę towarów nie stanowi/nie będzie stanowić wyłącznie sprzedaży gotowych dań, to usługa ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%, jako usługa mieszcząca się w grupowaniu PKWiU 56.10.1 świadczona przez pozostałe placówki gastronomiczne.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy co do stawki podatku odnośnie sprzedaży ww. posiłków, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWIU: 10.20.25 „Ryby przetworzone lub zakonserwowane w inny sposób, z wyłączeniem gotowych dań rybnych”; 10.20.3 „Skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne, zamrożone, przetworzone lub zakonserwowane”; 10.51.56 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane”; 10.32.1 „Soki z owoców i warzyw”; 10.52.10.0 „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”; 10.51.56.0 „Wyroby mleczarskie, gdzie indziej niesklasyfikowane” należało uznać za prawidłowe. Natomiast w sprawie stawki podatki dla dostawy kawy z mlekiem należy stwierdzić, co następuje.

Ustawodawca dla wyrobów umieszczonych w poz. 52 załącznika nr 3 oraz w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług, przewidział preferencyjną stawkę podatku dla dostawy gotowych towarów, tj. napojów bezalkoholowych, wyłącznie niegazowanych, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawierających tłuszcz mlekowy, z przeznaczeniem na sprzedaż.

Kawa podlega, co do zasady, opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług. Usługi gastronomiczne (PKWiU 56), zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku. Jednak obniżona stawka nie ma zastosowania m.in. do sprzedaży kawy (wraz z dodatkami).

Wobec powyższego należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami. Bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Mając na uwadze fakt, że Minister Finansów zarówno, nie określił które produkty należy uznać za dodatki podawane do kawy, jak również nie określił procentowego udziału kawy w przygotowanym napoju, zdaniem tut. organu – kawa, jak również napój, przy którego przygotowaniu następuje proces parzenia kawy, powinny być wyłączone z opodatkowania preferencyjną stawką. Dlatego – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są napoje, takie jak kawa z mlekiem preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania.

Natomiast z 8% stawki podatku od towarów i usług korzystają m.in. napoje, do których przygotowania użyto substytutów kawy, takich jak ekstrakty, esencje i koncentraty z kawy lub substytutów kawy, które są sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 10.83.12.0. W przedmiotowej sprawie, powyższe jednak nie ma zastosowania, gdyż przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę jest kawa z mlekiem. Dodatkowo Wnioskodawca nie wskazał, iż do sporządzenia napojów są używane ww. substytuty kawy.

Reasumując, sprzedaż napojów, w skład których wchodzi kawa, opodatkowana jest podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Również ocena prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towarów do grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Oznacza to w konsekwencji, iż zarówno wydana przez GUS interpretacja oraz klasyfikacja dokonana przez Wnioskodawcę podlegają weryfikacji w ramach postępowania podatkowego.

Dodatkowo tut. Organ zauważa, iż powoływana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 9 lipca 2012 r. sygn. IPTPP4/443-302/12-5/OS, została wydana dla Wnioskodawcy w innym stanie faktycznym, zatem dotyczy innego, konkretnego stanu faktycznego wskazanego w poprzednim wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.