Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.303.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-13
Teza: w zakresie ustalenia, czy do wydatków z tytułu wynagrodzenia dla Podmiotu powiązanego za świadczenie na rzecz Wnioskodawcy usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów teleinformatycznych znajdzie zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi informatyczne; usługi-usługi teleinformatyczne; usługi-usługi telekomunikacyjne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 5 lipca 2019 r., który wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP w tym samym dniu, uzupełnionym 2 września 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do wydatków z tytułu wynagrodzenia dla Podmiotu powiązanego za świadczenie na rzecz Wnioskodawcy usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów teleinformatycznych znajdzie zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do wydatków z tytułu wynagrodzenia dla Podmiotu powiązanego za świadczenie na rzecz Wnioskodawcy usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów teleinformatycznych znajdzie zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.303.2019.1.JK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z prowadzącą działalność gospodarczą osobą fizyczną M (dalej: „Podmiot powiązany”), której przedmiotem będzie świadczenie usług (opis umowy poniżej). W ramach tej umowy Wnioskodawca będzie usługobiorcą, a Podmiot powiązany będzie usługodawcą. W związku z nabywaniem usług Wnioskodawca będzie ponosił koszty wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Podmiotu powiązanego. Wnioskodawca oraz osoba fizyczna M będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”).

Umowa zostałaby zawarta pomiędzy Wnioskodawcą (określanym w umowie jako Zleceniodawca) oraz osobą fizyczną M (określaną w umowie jako Zleceniobiorca). Przedmiotem umowy będzie świadczenie przez Zleceniobiorcę, na rzecz Zleceniodawcy usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych na zasadach określonych w umowie.

W ramach świadczenia usług informatycznych Zleceniobiorca będzie zobowiązany wobec Zleceniodawcy do:

1.  udostępnianie systemu sieciowego Zleceniobiorcy dla stacji roboczych Zleceniodawcy, w zakresie:
    *   udostępniania urządzeń sieciowych do obsługi stacji roboczych,
    *   dostępu pracowników do sieci Internet z poziomu przeglądarki internetowej,
    *   usług podłączania urządzeń do sieci, nadawania uprawnień sieciowych, krosowania kabli, tworzenia VLAN’ów, publikacji adresów IP, nadawania dostępu do Internetu,
2.  udostępnianie usług katalogowych w domenie Active Directory Zleceniobiorcy, w zakresie:
    *   utrzymania kont użytkowników systemu informatycznego,
    *   utrzymania kont komputerów,
    *   utrzymania grup obiektów Active Directory,
    *   tworzenia i utrzymania obiektów Group Policy Objects w celu konfiguracji użytkowników i komputerów w domenie Active Directory,
    *   usług w zakresie tworzenia, usuwania, modyfikacji, blokowania obiektów Active Directory,
3.  udostępnianie systemu poczty elektronicznej Zleceniobiorcy na rzecz pracowników oraz współpracowników Zleceniodawcy w zakresie:
    *   zapewnienia odbierania, wysyłania oraz archiwizowania wiadomości e - mail w systemie Microsoft Exchange,
    *   zapewnienia systemu folderów publicznych systemu pocztowego Microsoft Exchange,
    *   przydzielenie indywidualnej przestrzeni na pocztę e - mail dla każdego użytkownika na poziomie 10 GB,
    *   zakładania, usuwania, modyfikacji, przydzielania uprawnień, monitoringu oraz blokowania kont użytkowników systemu pocztowego na każde żądanie Zleceniodawcy,
    *   zabezpieczania systemu pocztowego przy użyciu oprogramowania antywirusowego oraz antyspamowego,
4.  udostępniania systemu Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync Zleceniobiorcy na rzecz Zleceniodawcy w zakresie:
    *   udostępniania witryn Sharepoint w sieci lokalnej,
    *   publikowanie witryn do Internetu na życzenie Zleceniodawcy,
    *   nadawania uprawnień pracownikom do poszczególnych witryn,
    *   tworzenia kopii zapasowych witryn systemu Sharepoint,
    *   tworzenia kont w komunikatorze Microsoft Lync wskazanym pracownikom na życzenie Zleceniodawcy, w zakresie przez niego wskazanym - chat, rozmowy głosowe, wideo - rozmowy,
    *   zapewnienia wsparcia merytorycznego w zakresie korzystania z systemów Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync,
5.  utrzymywania systemów księgowo - kadrowych Zleceniodawcy w systemie Zleceniobiorcy w zakresie:
    *   systemu księgowego Yuma,
    *   systemu kadrowego R2 Płatnik,
    *   systemu księgowego Comarch XL,
    *   zapewnienia wsparcia w zakresie obsługi ww. systemów informatycznych,
6.  udostępniania systemu wydruków Zleceniobiorcy w zakresie:
    *   wykonywania wydruków czarno - białych oraz kolorowych przez pracowników Zleceniodawcy,
    *   wykonywania kopii dokumentów,
    *   skanowania dokumentów do plików przesyłanych na skrzynki poczty elektronicznej,
    *   autentykacji i rozliczalności użytkowników w systemie wydruków,
    *   zapewnienia rozliczalności wydruków w postaci comiesięcznych raportów,
7.  zapewnienia obsługi administracyjno - serwisowej dla systemów w zakresie:
    *   pomocy użytkownikom Zleceniodawcy w zakresie obsługi systemu informatycznego,
    *   usuwania błędów w funkcjonowaniu systemów operacyjnych i oprogramowania zainstalowanego na stacjach roboczych,
    *   obsługi stacji roboczych i telefonów w zakresie usuwania awarii,
    *   wsparcia administratorów IT w zakresie obsługi i utrzymania udostępnianych Zleceniodawcy systemów informatycznych,
    *   utrzymania dokumentacji związanej z obsługą użytkowników w systemie informatycznym.

W ramach usług informatycznych Zleceniobiorca udzieli Zleceniodawcy gwarancji dostępności systemów informatycznych na poziomie:

*   dostępności systemu sieciowego na poziomie 99,5% w skali roku,
*   dostępności usług katalogowych w domenie Acitve Directory na poziomie 99,5% w skali roku,
*   dostępności systemu poczty elektronicznej na poziomie 99,5% w skali roku,
*   dostępności systemów Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync na poziomie 99,5%,
*   dostępności systemów księgowo - kadrowych na poziomie 99,5%,
*   dostępności systemu wydruków na poziomie 95%.

Ponadto Zleceniobiorca zobowiązany będzie do zapewnienia Zleceniodawcy wsparcia administracyjno - serwisowego w godzinach pracy Zleceniodawcy oraz wykonywania usług dotyczących użytkowników systemów informatycznych (termin podjęcia zadania do wykonania wynosi 16h roboczych, termin realizacji jest zależny od pracochłonności zadania).

W ramach świadczenia usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych Zleceniobiorca będzie zobowiązany wobec Zleceniodawcy do zapewnienia:

1.  dostęp do systemu telekomunikacyjnego w zakresie:
    *   udostępniania linii telefonicznych,
    *   udostępniania aparatów telefonicznych,
    *   wykonania zleceń instalacji nowego numeru, przeniesienia, przekierowania, wyłączenia numeru,
    *   konfigurowania infolinii,
    *   dostępu do systemu bilingowego,
2.  dostęp do systemu CallCenter w zakresie:
    *   dostępu do systemu CallCenter,
    *   udostępniania systemu zapowiedzi (IVR),
    *   obsługi zleceń dotyczących konfiguracji użytkowników, kolejek, infolinii oraz grup CallCenter,
3.  dostęp do systemu nagrywania rozmów w zakresie:
    *   nagrywanie rozmów zewnętrznych wychodzących oraz przychodzących,
    *   dostęp poprzez aplikację do nagrywania rozmów według zamówienia,
    *   dodawanie numerów do nagrywania, wyłączanie numerów z nagrywania, modyfikacje uprawnień od odsłuchu,
    *   archiwizowanie rozmów do 12 miesięcy.

W ramach usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych Zleceniobiorca udzieli Zleceniodawcy gwarancji dostępności systemów telekomunikacyjnych na poziomie ustalonego %. W związku z realizacją umowy Zleceniobiorca będzie otrzymywał od Zleceniodawcy wynagrodzenie za wykonane usługi wynikające z umowy. Będzie to jedno wynagrodzenie za świadczenie usług informatycznych oraz usług dostępu do systemów telekomunikacyjnych.

W ramach umowy na świadczenie usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych, która ma być zawarta pomiędzy Spółką a osobą fizyczną M nie będzie dochodziło do przeniesienia autorskich praw majątkowych, udzielenia licencji albo przekazania innych praw i wartości wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 4 - 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zakres wniosku Niniejszy wniosek dotyczy ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzenia wypłacanego na rzecz osoby fizycznej M w zakresie usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawca w piśmie z 2 września 2019 r. wskazał następujące istotne elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

1.  Zasadniczym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest świadczenie usług doradztwa podatkowego, usług księgowych, kadrowo-płacowych oraz usług prawnych.
2.  Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez wskazaną we wniosku osobę fizyczną jest świadczenie usług doradztwa podatkowego oraz usług księgowych. W przyszłości planowane jest rozszerzenie przedmiotu tej działalności gospodarczej m.in. o świadczenie usług informatycznych i telekomunikacyjnych.
3.  Wskazane we wniosku czynności należy zaklasyfikować do następujących grupowań PKWiU: Usługi informatyczne:
    
    1.  udostępnianie systemu sieciowego Zleceniobiorcy dla stacji roboczych Zleceniodawcy, w zakresie:
    
    *   udostępniania urządzeń sieciowych do obsługi stacji roboczych (PKWiU 77.39.14.0 Wynajem i dzierżawa sprzętu telekomunikacyjnego bez operatora),
    *   dostępu pracowników do sieci Internet z poziomu przeglądarki internetowej (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   usług podłączania urządzeń do sieci, nadawania uprawnień sieciowych, krosowania kabli, tworzenia VLAN’ów, publikacji adresów IP, nadawania dostępu do Internetu (PKWiU 63.11.19.0 „Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych),
    
    3.  udostępnianie usług katalogowych w domenie Active Directory Zleceniobiorcy, w zakresie:
    
    *   utrzymania kont użytkowników systemu informatycznego (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   utrzymania kont komputerów (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   utrzymania grup obiektów Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia i utrzymania obiektów Group Policy Objects w celu konfiguracji użytkowników i komputerów w domenie Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   usług w zakresie tworzenia, usuwania, modyfikacji, blokowania obiektów Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    5.  udostępnianie systemu poczty elektronicznej Zleceniobiorcy na rzecz pracowników oraz współpracowników Zleceniodawcy w zakresie:
    
    *   zapewnienia odbierania, wysyłania oraz archiwizowania wiadomości e – mail w systemie Microsoft Exchange (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia systemu folderów publicznych systemu pocztowego Microsoft Exchange (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   przydzielenie indywidualnej przestrzeni na pocztę e – mail dla każdego użytkownika na poziomie 10 GB (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zakładania, usuwania, modyfikacji, przydzielania uprawnień, monitoringu oraz blokowania kont użytkowników systemu pocztowego na każde żądanie Zleceniodawcy (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zabezpieczania systemu pocztowego przy użyciu oprogramowania antywirusowego oraz antyspamowego (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    7.  udostępniania systemu Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync Zleceniobiorcy na rzecz Zleceniodawcy w zakresie:
    
    *   udostępniania witryn Sharepoint w sieci lokalnej (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   publikowanie witryn do Internetu na życzenie Zleceniodawcy (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   nadawania uprawnień pracownikom do poszczególnych witryn (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia kopii zapasowych witryn systemu Sharepoint (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia kont w komunikatorze Microsoft Lync wskazanym pracownikom na życzenie Zleceniodawcy, w zakresie przez niego wskazanym – chat, rozmowy głosowe, wideo – rozmowy (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   zapewnienia wsparcia merytorycznego w zakresie korzystania z systemów Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    
    9.  utrzymywania systemów księgowo – kadrowych Zleceniodawcy w systemie Zleceniobiorcy w zakresie:
    
    *   systemu księgowego Yuma (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   systemu kadrowego R2 Płatnik (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   systemu księgowego Comarch XL (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia wsparcia w zakresie obsługi ww. systemów informatycznych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    
    11.  udostępniania systemu wydruków Zleceniobiorcy w zakresie:
    
    *   wykonywania wydruków czarno – białych oraz kolorowych przez pracowników Zleceniodawcy (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   wykonywania kopii dokumentów (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   skanowania dokumentów do plików przesyłanych na skrzynki poczty elektronicznej (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   autentykacji i rozliczalności użytkowników w systemie wydruków (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia rozliczalności wydruków w postaci comiesięcznych raportów (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    13.  zapewnienia obsługi administracyjno – serwisowej dla systemów w zakresie:
    
    *   pomocy użytkownikom Zleceniodawcy w zakresie obsługi systemu informatycznego (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   usuwania błędów w funkcjonowaniu systemów operacyjnych i oprogramowania zainstalowanego na stacjach roboczych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   obsługi stacji roboczych i telefonów w zakresie usuwania awarii (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   wsparcia administratorów IT w zakresie obsługi i utrzymania udostępnianych Zleceniodawcy systemów informatycznych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   utrzymania dokumentacji związanej z obsługą użytkowników w systemie informatycznym (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane).
    
    Ponadto Zleceniobiorca zobowiązany będzie do zapewnienia Zleceniodawcy wsparcia administracyjno – serwisowego w godzinach pracy Zleceniodawcy (PKWiU 95.11.10.1 Usługi naprawy i konserwacji) oraz wykonywania usług dotyczących użytkowników systemów informatycznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne). Usługi udostępniania systemów telekomunikacyjnych:
    
    1.  dostęp do systemu telekomunikacyjnego w zakresie:
    
    *   udostępniania linii telefonicznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   udostępniania aparatów telefonicznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   wykonania zleceń instalacji nowego numeru, przeniesienia, przekierowania, wyłączenia numeru (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   konfigurowania infolinii (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dostępu do systemu bilingowego (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    
    3.  dostęp do systemu CallCenter w zakresie:
    
    *   dostępu do systemu CallCenter (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   udostępniania systemu zapowiedzi (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   obsługi zleceń dotyczących konfiguracji użytkowników, kolejek, infolinii oraz grup CallCenter (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    
    5.  dostęp do systemu nagrywania rozmów w zakresie:
    
    *   nagrywanie rozmów zewnętrznych wychodzących oraz przychodzących (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dostęp poprzez aplikację do nagrywania rozmów według zamówienia (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dodawanie numerów do nagrywania, wyłączanie numerów z nagrywania, modyfikacje uprawnień od odsłuchu (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   archiwizowanie rozmów do 12 miesięcy (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne).
4.  W związku ze świadczeniem usług, o których mowa we wniosku Wnioskodawca nie ponosi/nie będzie ponosił na rzecz kontrahenta opłaty lub należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 – 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz osoby fizycznej M z tytułu świadczenia usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzenia wypłacanego przez niego na rzecz osoby fizycznej M z tytułu świadczenia usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określa ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop: podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca opierał się również na wyjaśnieniach Ministra Finansów z 24 kwietnia 2018 r. w sprawie stosowania art. 15e updop (dalej: „wyjaśnienia MF”). Wyjaśnienia te zostały opublikowane na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (www.mf.gov.pl).

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzenia wypłacanego przez niego na rzecz osoby fizycznej M z tytułu świadczenia usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 updop. Czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług informatycznych to czynności związane z udostępnianiem systemów informatycznych, utrzymaniem systemów informatycznych, obsługą systemów informatycznych oraz udostępnianiem systemu wydruków. Natomiast czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych to czynności związane z zapewnieniem dostępu do systemów telekomunikacyjnych oraz zapewnieniem obsługi tych systemów telekomunikacyjnych. Czynności te nie mieszczą się w żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop oraz nie są świadczeniami o podobnym charakterze do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. W szczególności należy podkreślić, że czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie są usługami przetwarzania danych lub świadczeniami o podobnym do nich charakterze. Zgodnie z językowym znaczeniem „przetwarzać” oznacza przekształcać coś twórczo; zmieniać coś, nadając inny kształt, wygląd; opracować zebrane dane, informacje, itd. wykorzystując technikę komputerową (internetowy Słownik Języka Polskiego, www.sjp.p.) W zakresie usług przetwarzania danych w wyjaśnieniach MF wskazano, że Usługi przetwarzania danych sklasyfikowane są w sekcji J, dziale 63 PKWiU 2015 (Dział: „Usługi w zakresie informacji”) pod pozycją 63.11.11.0. Usługi te obejmują „usługi przetwarzania danych, włączając kompletną obróbkę i specjalistyczne raporty z danych dostarczonych przez klienta lub zapewnienie automatycznego przetwarzania danych oraz wprowadzania danych, włącznie z prowadzeniem bazy danych. Natomiast w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 marca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.591.2018.1.MF stwierdzono, że Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson "Przetwarzanie danych dla programistów", Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzania danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach. W związku z powyższym należy stwierdzić, że istotą usług przetwarzania danych jest szeroko rozumiana obróbka danych (ich pozyskiwanie, wprowadzanie, opracowanie, przekształcanie, zmiana, wykorzystywanie do określonych celów, itd.). Natomiast czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach świadczenia usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie wiążą się z tak rozumianą obróbką danych. Czynności te będą obejmowały jedynie archiwizowanie danych (archiwizowania wiadomości e - mail, archiwizowanie rozmów do 12 miesięcy). Będzie to proste przechowywanie danych, a nie ich przetwarzanie. W związku z tym należy stwierdzić, że w omawiane usługi informatyczne oraz usługi udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie są usługami przetwarzania danych albo świadczeniami o podobnym do nich charakterze. Z ostrożności Wnioskodawca chciałby również wskazać, że wykonywane przez osobę fizyczną M czynności w zakresie archiwizowania danych nie będą usługami przetwarzania danych lub świadczeniami o podobnym do nich charakterze w rozumieniu art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ponieważ mają charakter czynności pomocniczych. W związku z wykładnią art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, którego brzmienie jest niemal takie samo jak art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1497/09, stwierdzono, że Na wstępie należy zaznaczyć, że istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej. Wnioskodawca uważa, że usługi informatyczne oraz usługi udostępniania systemów informatycznych mają charakter złożony i obejmują wykonywanie rożnego rodzaju czynności. Zasadniczymi czynnościami wykonywanymi przez osobę fizyczną M będą m.in. czynności w zakresie udostępniania systemu poczty elektronicznej oraz zapewnienia dostępu do systemu nagrywania rozmów. Natomiast wykonywane przez osobę fizyczną M czynności w zakresie archiwizowania wiadomości e - mail oraz archiwizowania rozmów do 12 miesięcy będą miały charakter pomocniczy. Czynności pomocnicze służą prawidłowej realizacji czynności zasadniczych. Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotne znaczenie ma nabycie od osoby fizycznej M czynności zasadniczych, natomiast czynności pomocnicze mają znaczenie tylko wówczas, gdy służą wykonywaniu przez osobę fizyczną M czynności zasadniczych. Innymi słowy czynności pomocnicze stanowią jeden z elementów usług świadczonych przez osobę fizyczną M, ale nie jest to element najistotniejszy. Ponadto należy podkreślić, że czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie są usługami doradczymi lub świadczeniami o podobnym do nich charakterze. W zakresie usług doradczych w wyjaśnieniach MF wskazano, że Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „usług doradczych”. Pojęcie to nie jest również zdefiniowane w systemie prawa. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN doradzać to „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Charakterystyczne dla usług doradczych jest to, iż nie można ich jednoznacznie przypisać do określonej sfery działalności przedsiębiorstwa. Czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie są usługami doradczymi, ponieważ nie wiążą się z udzielaniem porad Spółce albo ze wskazywanie Spółce określonego sposobu postępowania. W wyjaśnieniach MF charakteryzując usługi wskazane w art. 15e ust. 1 updop pomocniczo odwołano się do klasyfikacji statystycznej tych usług w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2015 r. (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) oraz do wyjaśnień do tej klasyfikacji opublikowanych na stronach Głównego Urzędu Statystycznego (www.stat.gov.pl).

W ocenie Wnioskodawcy poszczególne czynności wykonywane przez osobę fizyczną M w ramach usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych należy zaklasyfikować do:

*   PKWiU 61.90.10.0 „Pozostałe usługi telekomunikacyjne”,
*   PKWiU 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego”,
*   PKWiU 62.09.20.0 „Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane”,
*   PKWiU 63.11.19.0 „Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych”,
*   PKWiU 77.39.14.0 „Wynajem i dzierżawa sprzętu telekomunikacyjnego bez operatora”,
*   PKWiU 82.19.13.0 „Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura”,
*   PKWiU 82.99.19.0 „Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane”,
*   PKWiU 95.11.10.0 „Usługi naprawy i konserwacji komputerów i urządzeń peryferyjnych”,
*   PKWiU 95.12.10.0 „Usługi naprawy i konserwacji sprzętu telekomunikacyjnego”.

Tym samym również na gruncie klasyfikacji statystycznej w ramach PKWiU można stwierdzić, że usługi informatyczne oraz usługi udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie są żadnymi z usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydane w podobnych stanach faktycznych. Spółka ma świadomość, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dla konkretnych podatników, nie mniej jednak zawierają one cenne wskazówki dotyczące wykładni art. 15e ust. 1 updop, które można odnieść do omawianego stanu faktycznego. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.441.2017.1.AW stwierdzono: Brak jest w niniejszym przypadku wątpliwości, że Usługi Informatyczne nabywane od Dostawcy nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy Usługi Informatyczne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami. Usług Informatycznych nabywanych od Dostawcy nie można więc zrównywać z usługami doradczymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, by w ramach świadczenia Usług Informatycznych Dostawca udzielał Wnioskodawcy porad. Usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych, gdyż pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy słownik PWN (https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać” jest „opracować zebrane dane”. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, by przedmiotem usług świadczonych przez Dostawcę miało być opracowywanie danych. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Usługi Informatyczne nie będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów ponieważ nie będą stanowić usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Bez znaczenia zatem pozostaje w tym przypadku okoliczność, że Dostawca jest podmiotem powiązanym względem Spółki w rozumieniu art. 11 Ustawy o CIT, gdyż niespełnienie przesłanki przedmiotowej wynikającej z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. powoduje brak zastosowania rzeczonego przepisu w danej sprawie. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki na Usługi Informatyczne, świadczone w zakresie Umowy między Wnioskodawcą a Dostawcą nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e u.p.d.o.p. - należało uznać za prawidłowe.

Stanowisko zgodnie z którym usługi informatyczne oraz usługi telekomunikacyjne nie mieszczą się w katalogu usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop potwierdzają również m.in. następujące interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 14 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS,
*   z 26 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.58.2018.2.AZE,
*   z 30 lipca 2018 r., Znak: 0114- KDIP2-3.4010.161.2018.1.MS,
*   z 9 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.398.2018.2.ŚS,
*   z 20 marca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.28.2019.2.SJ.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne dotyczące art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, którego brzmienie jest niemal takie samo jak art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 września 2012 r., Znak: IBPBI/2/423-703/12/BG, stwierdzono, że wśród wymienionych świadczeń w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. brak jest usługi polegającej na zapewnieniu bieżącego i niezakłóconego dostępu do systemu informatycznego i telekomunikacyjnego jak również usługi te nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a uodop, i nie mają podobnego charakteru do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Zatem, Spółka dokonując przedmiotowych wypłat na rzecz podmiotu węgierskiego nie będzie zobowiązana jako płatnik na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (sytuacja analogiczna względem zapewnienia dostępu do systemów informatycznych, a także niezbędnej ich adaptacji i aktualizacji odpowiednio do potrzeb Spółki).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wyjaśnić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności wskazanych przez Wnioskodawcę dla wymienionych we wniosku usług symboli PKWiU. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest zatem uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania wskazanych we wniosku usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym, oceny stanowiska Wnioskodawcy dokonano z uwzględnieniem grupowania wskazanego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.; dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 15e ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

*   usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
*   wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
*   przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 updop ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

*   podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
*   podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
*   spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
*   podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Zgodnie zaś z art. 11a ust. 2 updop przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

*   posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    *   udziałów w kapitale lub
    *   praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    *   udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
*   faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
*   pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Art. 11a ust. 3 updop stanowi, że posiadanie pośrednio udziału lub prawa, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza sytuację, w której jeden podmiot posiada w drugim podmiocie udział lub prawo za pośrednictwem innego podmiotu lub większej liczby podmiotów, przy czym wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa odpowiada:

*   wielkości udziału albo prawa łączącego dowolne dwa podmioty spośród wszystkich podmiotów uwzględnianych przy ustalaniu posiadania pośrednio udziału lub prawa – w przypadku gdy wszystkie wielkości udziałów lub praw łączących te podmioty są równe;
*   najniższej wielkości udziału lub prawa łączącego podmioty, pomiędzy którymi wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa jest ustalana – w przypadku gdy wielkości udziałów lub praw łączących te podmioty są różne;
*   sumie wielkości posiadanych pośrednio udziałów lub praw – w przypadku gdy podmioty, pomiędzy którymi wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa jest ustalana, łączy więcej niż jeden posiadany pośrednio udział lub prawo.

Zgodnie z art. 11a ust. 4 updop, jeżeli pomiędzy podmiotami występują relacje, które nie są ustanawiane lub utrzymywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w tym mające na celu manipulowanie strukturą właścicielską lub tworzenie cyrkularnych struktur właścicielskich, to podmioty, pomiędzy którymi występują takie relacje, uznaje się za podmioty powiązane.

Dyspozycją przepisu art. 15e ust. 1 updop, objęte są te podmioty, które są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 upodp, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 upodp wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Odesłanie w art. 15e ust. 1 pkt 2 upodp do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy służy do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej można zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z dnia 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Odnosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy podkreślić należy, że zagadnieniem podlegającym rozstrzygnięciu jest indywidualna ocena charakteru ponoszonych przez Wnioskodawcę poszczególnych wydatków przy uwzględnieniu specyfiki działalności prowadzonej przez tegoż podatnika.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z prowadzącą działalność gospodarczą osobą fizyczną - Podmiot powiązany, której przedmiotem będzie świadczenie usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych na zasadach określonych w umowie.

W ramach usług informatycznych Zleceniobiorca będzie zobowiązany wobec Zleceniodawcy do świadczenia:

1.  Usług informatycznych:
    
    1.  udostępniania systemu sieciowego Zleceniobiorcy dla stacji roboczych Zleceniodawcy, w zakresie:
    
    *   udostępniania urządzeń sieciowych do obsługi stacji roboczych (PKWiU 77.39.14.0 Wynajem i dzierżawa sprzętu telekomunikacyjnego bez operatora),
    *   dostępu pracowników do sieci Internet z poziomu przeglądarki internetowej (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   usług podłączania urządzeń do sieci, nadawania uprawnień sieciowych, krosowania kabli, tworzenia VLAN’ów, publikacji adresów IP, nadawania dostępu do Internetu (PKWiU 63.11.19.0 „Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych),
    
    3.  udostępniania usług katalogowych w domenie Active Directory Zleceniobiorcy, w zakresie:
    
    *   utrzymania kont użytkowników systemu informatycznego (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   utrzymania kont komputerów (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   utrzymania grup obiektów Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia i utrzymania obiektów Group Policy Objects w celu konfiguracji użytkowników i komputerów w domenie Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   usług w zakresie tworzenia, usuwania, modyfikacji, blokowania obiektów Active Directory (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    5.  udostępnianie systemu poczty elektronicznej Zleceniobiorcy na rzecz pracowników oraz współpracowników Zleceniodawcy w zakresie:
    
    *   zapewnienia odbierania, wysyłania oraz archiwizowania wiadomości e – mail w systemie Microsoft Exchange (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia systemu folderów publicznych systemu pocztowego Microsoft Exchange (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   przydzielenie indywidualnej przestrzeni na pocztę e – mail dla każdego użytkownika na poziomie 10 GB (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zakładania, usuwania, modyfikacji, przydzielania uprawnień, monitoringu oraz blokowania kont użytkowników systemu pocztowego na każde żądanie Zleceniodawcy (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zabezpieczania systemu pocztowego przy użyciu oprogramowania antywirusowego oraz antyspamowego (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    7.  udostępniania systemu Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync Zleceniobiorcy na rzecz Zleceniodawcy w zakresie:
    
    *   udostępniania witryn Sharepoint w sieci lokalnej (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   publikowanie witryn do Internetu na życzenie Zleceniodawcy (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   nadawania uprawnień pracownikom do poszczególnych witryn (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia kopii zapasowych witryn systemu Sharepoint (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   tworzenia kont w komunikatorze Microsoft Lync wskazanym pracownikom na życzenie Zleceniodawcy, w zakresie przez niego wskazanym – chat, rozmowy głosowe, wideo – rozmowy (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   zapewnienia wsparcia merytorycznego w zakresie korzystania z systemów Microsoft Sharepoint oraz Microsoft Lync (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    
    9.  utrzymywania systemów księgowo – kadrowych Zleceniodawcy w systemie Zleceniobiorcy w zakresie:
    
    *   systemu księgowego Yuma (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   systemu kadrowego R2 Płatnik (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   systemu księgowego Comarch XL (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia wsparcia w zakresie obsługi ww. systemów informatycznych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    
    11.  udostępniania systemu wydruków Zleceniobiorcy w zakresie:
    
    *   wykonywania wydruków czarno – białych oraz kolorowych przez pracowników Zleceniodawcy (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   wykonywania kopii dokumentów (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   skanowania dokumentów do plików przesyłanych na skrzynki poczty elektronicznej (PKWiU 82.19.13.0 Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura),
    *   autentykacji i rozliczalności użytkowników w systemie wydruków (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    *   zapewnienia rozliczalności wydruków w postaci comiesięcznych raportów (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane),
    
    13.  zapewnienia obsługi administracyjno – serwisowej dla systemów w zakresie:
    
    *   pomocy użytkownikom Zleceniodawcy w zakresie obsługi systemu informatycznego (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   usuwania błędów w funkcjonowaniu systemów operacyjnych i oprogramowania zainstalowanego na stacjach roboczych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   obsługi stacji roboczych i telefonów w zakresie usuwania awarii (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   wsparcia administratorów IT w zakresie obsługi i utrzymania udostępnianych Zleceniodawcy systemów informatycznych (PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego),
    *   utrzymania dokumentacji związanej z obsługą użytkowników w systemie informatycznym (PKWiU 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane).Ponadto, Zleceniobiorca zobowiązany będzie do zapewnienia Zleceniodawcy wsparcia administracyjno – serwisowego w godzinach pracy Zleceniodawcy (PKWiU 95.11.10.1 Usługi naprawy i konserwacji) oraz wykonywania usług dotyczących użytkowników systemów informatycznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne).
2.  Usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych:
    
    1.  dostępu do systemu telekomunikacyjnego w zakresie:
    
    *   udostępniania linii telefonicznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   udostępniania aparatów telefonicznych (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   wykonania zleceń instalacji nowego numeru, przeniesienia, przekierowania, wyłączenia numeru (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   konfigurowania infolinii (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dostępu do systemu bilingowego (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    
    3.  dostęp do systemu CallCenter w zakresie:
    
    *   dostępu do systemu CallCenter (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   udostępniania systemu zapowiedzi (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   obsługi zleceń dotyczących konfiguracji użytkowników, kolejek, infolinii oraz grup CallCenter (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    
    5.  dostęp do systemu nagrywania rozmów w zakresie:
    
    *   nagrywanie rozmów zewnętrznych wychodzących oraz przychodzących (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dostęp poprzez aplikację do nagrywania rozmów według zamówienia (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   dodawanie numerów do nagrywania, wyłączanie numerów z nagrywania, modyfikacje uprawnień od odsłuchu (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne),
    *   archiwizowanie rozmów do 12 miesięcy (PKWiU 61.90.10.0 Pozostałe usługi telekomunikacyjne).

Spółka zaznaczyła, że w związku z nabyciem Usług Wnioskodawca nie ponosi na rzecz podmiotu świadczącego Usługi opłat za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop − tj. autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 776) lub wartości stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W niniejszej sprawie istotne będzie wyjaśnienie znaczenia pojęcia usług doradczych oraz usług przetwarzania danych. Przepisy updop nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie tych definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w updop termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko. W doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,
*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,
*   pomoc w podejmowaniu decyzji,
*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Jak wskazuje Urszula Skurzyńska-Sikora, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1.  niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;
2.  specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;
3.  serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;
4.  identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;
5.  rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei pojęcie „przetwarzania danych” obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN – https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że pojęcie „przetwarzać” oznacza „opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową”.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, stwierdzić należy, że świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi informatyczne oraz usługi udostępniania systemów telekomunikacyjnych, nie stanowią usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, a w szczególności usług doradczych, czy usług przetwarzania danych – nie posiadają bowiem cech wspólnych z ww. świadczeniami. Konsekwentnie, usługi informatyczne oraz usługi udostępniania systemów telekomunikacyjnych świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, bowiem ich cel i zakres jest odmienny od usług zawartych w tym przepisie – mają one w istocie techniczny, pomocniczy charakter (co potwierdza przedstawiona przez Wnioskodawcę, a oparta o PKWiU klasyfikacja ww. usług).

Niezależnie od powyższego, zauważyć należy, że dyspozycją art. 15e ust. 1, na podstawie pkt 2 ww. przepisu objęte są również koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7.

W tym też zakresie zauważyć należy, że skoro, jak jednoznacznie wynika z wniosku, Wnioskodawca w ramach nabywania usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie ponosi opłat bądź innych należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, to w niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 15e ust. 1 pkt 2 updop. Zastrzec jednakże należy, że powyższe wskazanie Wnioskodawcy w ww. zakresie potraktowano jako element niepodlegającego ocenie opisu stanu faktycznego. Ryzyko zgodności ww. stwierdzenia z rzeczywistością ciąży zatem na Wnioskodawcy.

Uiszczanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia nie sposób również uznać za koszty przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze. W związku z powyższym, wydatki na nabycie usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych nie będą również podlegały ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 3 updop.

Reasumując, w świetle powyższego stwierdzić należy, że wydatki poniesione na wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz osoby fizycznej M z tytułu świadczenia usług informatycznych oraz usług udostępniania systemów telekomunikacyjnych, nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 updop.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.