Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1313/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-09
Teza: Korekta podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: aport; gmina; korekta-korekta podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011r. (data wpływu 29 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2012r. (data wpływu 1 marca 2012r.) oraz pismem z dnia 8 marca 2012r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korekty podatku naliczonego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2012r. (data wpływu 1 marca 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 lutego 2012r. znak: IBPP2/443-1313/11/KO oraz pismem z dnia 8 marca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

W latach od 25 stycznia 2006 do 30 stycznia 2009 Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, ponosiła wydatki na realizację zadania inwestycyjnego pod nazwą „Modernizacja lodowiska …". Zgodnie z art. 2 ust. 1 Gmina wykonywała zadanie to w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) zrealizowała je w ramach zadań własnych Gminy. Zakończenie inwestycji zostało udokumentowane protokołem odbioru i przekazane bezpłatnie, dokumentem PT jednostce organizacyjnej Gminy – Miejskiemu Ośrodkowi (MO) do użytkowania 30 stycznia 2009r. Od dnia przekazania Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektu. MO jest czynnym podatnikiem podatku VAT posiadającym i korzystającym z prawa odliczenia podatku naliczonego w ramach prowadzonej działalności (najem pomieszczeń, sprzedaż biletów wstępu, wypożyczalnia sprzętu sportowego, najem obiektu na targi, itp.). Lodowiskiem zarządzał MO na podstawie decyzji Zarządu Miasta z dnia 6 kwietnia 1995r. o przekazaniu nieodpłatnie w zarząd działki zabudowanej lodowiskiem, a w dniu 15 września 1999r. zmieniono decyzje nieodpłatnego przekazania w odpłatny trwały zarząd zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Lodowisko stanowi majątek Gminy. W związku z faktem, iż zadanie realizowane było w ramach zadań własnych i nie służyło Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina nie dokonała odliczeń podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki, nie został spełniony warunek dający prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług wykorzystanych do czynności opodatkowanych.

W październiku 2011r. Gmina przekazała aportem przedmiotowe lodowisko do spółki prawa handlowego T, w konsekwencji czego nastąpiła zmiana przeznaczenia lodowiska, z działalności zwolnionej od opodatkowania do działalności opodatkowanej. Aktualnie Gmina oczekuje na datę rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka T jest w 100% własnością Gminy. Jednym z zadań statutowych spółki jest działalność związana ze sportem i kulturą fizyczną. W związku ze zmianą przeznaczenia Gmina rozważa dokonanie odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Gmina takiego obniżenia podatku należnego dokona za lata 2007 do 2011. Pierwsze wydatki jakie Gmina poniosła na powyższą inwestycję z roku 2006r. nie zostaną objęte obniżeniem podatku należnego.

W konsekwencji ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji.

Gmina dokona korekty podatku naliczonego wynikającego z zakupów związanych z nabyciem w deklaracji za miesiąc, w którym aport obiektu zostanie dokonany w wysokości 2/5 do środków trwałych lub wartości niematerialnych i 2/10 do nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów. Aport spełnia definicję dostawy towarów w ramach pierwszego zasiedlenia na podstawie art. 2 pkt 14.

Pismem z dnia 27 lutego 2012r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny w następujący sposób:

1.  Przedmiotem aportu do spółki prawa handlowego T było wniesienie wkładu niepieniężnego o łącznej wartości 26.704.860 zł w postaci:
    *   budynku hali sportowej wraz z gruntem i układem komunikacyjnym o wartości 25.220.000 zł;
    *   środków trwałych zlokalizowanych na wyżej wymienionej nieruchomości o łącznej wartości 1484 860 zł;
2.  Na wskazany aport została wystawiona faktura VAT.
3.  Aport został opodatkowany stawką 23%. Stawkę powyższą narzuca Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie, które występuje w jego przypadku. Przez pierwsze zasiedlenie stosownie do art. 2 ust. 14 ww. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich
    *   wybudowaniu lub
    *   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;
4.  Przedmiotem aportu były środki trwałe o łącznej wartości 1.484.860 zł na co składa się szereg środków, których wartość na podstawie wyceny ze sporządzonego operatu szacunkowego nie przekracza 15.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 27 lutego 2012r.):

Czy gmina przekazując aport jeszcze w roku 2011 ma dokonać korekty w wysokości 2/5 do środków trwałych i 2/10 do nieruchomości czy odpowiednio 3/5 i 3/10 od zadania inwestycyjnego pod nazwą „Modernizacja lodowiska …."?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 27 lutego 2012r.), zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, stosownie do treści art. 1 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, a tym samym w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznane jest za sprzedaż.

Mając na uwadze opodatkowanie transakcji wniesienia aportu do spółki, gmina dokonała odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach od wydatków poniesionych na modernizację lodowiska.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Gmina takiego obniżenia podatku należnego dokonała za lata 2007 do 2011.

Ponadto z uwagi na fakt, iż czynność oddania lodowiska w trwały zarząd nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Gmina zobowiązana jest do zastosowania korekty odliczonego podatku VAT. Gmina przekazała lodowisko do używania w roku 2009 a wniosła aportem do Spółki w roku 2011 a zatem zobowiązana jest zgodnie z art. 91 dokonać korekty podatku naliczonego w deklaracji za miesiąc, w którym aport został dokonany. Zdaniem Wnioskodawcy korekty należy dokonać w wysokości 2/5 podatku naliczonego od środków trwałych i 2/10 podatku naliczonego od nieruchomości w deklaracji za miesiąc, w którym aport został dokonany. Zdaniem Wnioskodawcy korekty należy dokonać w wysokości 2/5 podatku naliczonego od środków trwałych i 2/10 podatku naliczonego od nieruchomości.

Gmina przekazując przedmiotowe lodowisko aportem, który objęty był podstawową stawką VAT tj. 23% do spółki prawa handlowego, w konsekwencji czego nastąpiła zmiana przeznaczenia lodowiska, z działalności zwolnionej od opodatkowania do działalności opodatkowanej, nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowania przedmiotowej inwestycji pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT. W związku z czym istnieje obowiązek dokonania korekty w wysokości 2/5 i 2/10 odliczonego podatku VAT na zasadach określonych w przepisach art. 91 ust 4-6.

Powyższą korektę podatku naliczonego Gmina dokonała w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

W opinii Gminy ma ona prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia lodowiska z działalności zwolnionej do działalności opodatkowanej w wysokości 2/5 do środków trwałych i 2/10 do nieruchomości z wydatków poniesionych na modernizację lodowiska wraz z modernizacją układu chłodzenia tafli, w związku ze zmianą przeznaczenia, która miała miejsce w 2011r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie w celu ustalenia prawa do dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację lodowiska niezbędnym w pierwszej kolejności jest ustalenie czy jego aport do spółki jest faktycznie czynnością opodatkowaną stawką 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż w okresie od 25 stycznia 2006r. do 30 stycznia 2009r. Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, ponosiła wydatki na realizację zadania inwestycyjnego pod nazwą „Modernizacja lodowiska …". Gmina zrealizowała to zadanie w ramach zadań własnych Gminy i nie dokonała odliczeń podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki. Zakończenie inwestycji zostało udokumentowane protokołem odbioru i przekazane dokumentem PT jednostce organizacyjnej Gminy – Miejskiemu Ośrodkowi (MO) do użytkowania 30 stycznia 2009r. Od dnia przekazania Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektu. W październiku 2011r. Gmina wniosła aport do spółki prawa handlowego w postaci:

*   budynku hali sportowej wraz z gruntem i układem komunikacyjnym o wartości 25.220.000 zł;
*   środków trwałych zlokalizowanych na wyżej wymienionej nieruchomości o łącznej wartości 1.484.860 zł, wartość poszczególnych środków trwałych na podstawie wyceny ze sporządzonego operatu szacunkowego nie przekracza 15.000 zł.

Aport został udokumentowany poprzez wystawienie faktury VAT ze stawką 23%.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina poniosła nakłady na inwestycję pod nazwą „Modernizacja lodowiska …".

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Właścicielem powstałego mienia w wyniku inwestycji była Gmina (Wnioskodawca), które to mienie w dniu 30 stycznia 2009r. przekazała bezpłatnie do użytkowania swojej jednostce organizacyjnej – MO dokumentem PT. Z efektów inwestycji od ww. daty korzystał MO. Przekazanie do użytkowania nastąpiło na zasadzie nieodpłatnego użytkowania (nieodpłatnego świadczenia usług).

W odniesieniu do powyższego należy zwrócić uwagę na czynność nieodpłatnego przekazania zakończonej inwestycji „Modernizacja lodowiska (…)” w dniu 30 stycznia 2009r. jednostce organizacyjnej Gminy – MO.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym na dzień przekazania tj. 30 stycznia 2009r. za nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części to czynność taką traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż skoro Wnioskodawca dokonał modernizacji lodowiska w ramach zadań własnych i nie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na modernizację to czynność przekazania inwestycji w dniu 30 stycznia 2009r. do jednostki organizacyjnej Gminy tj. MO nie stanowiło czynności odpłatnej podlegającej VAT a zatem nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie. Jak wskazał Wnioskodawca od momentu przekazania nie ponosił już żadnych wydatków na ulepszenie obiektu. Zatem należy w tym miejscu przeanalizować kolejną czynność, którą jest aport budynku hali sportowej wraz z gruntem i układem komunikacyjnym do Spółki T dokonany w październiku 2011r. pod kątem opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług. Od 1 kwietnia 2009r. wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług w zależności od przedmiotu aportu. W zamian za wniesiony majątek Wnioskodawca (Gmina) otrzymał udziały w Spółce, tym samym czynność wniesienia aportem majątku należy przyjąć za odpłatną.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Skoro przedmiotem aportu był budynek hali sportowej wraz z gruntem i układem komunikacyjnym należy zwrócić uwagę na zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt (jego cześć) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem. Zarówno sprzedaż, jak i najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast w przypadku, gdy budynek, budowla lub ich części nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia dostawy budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż słusznie twierdzi Wnioskodawca, że aport przedmiotowego budynku hali sportowej będzie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem po dokonaniu modernizacji w 2009r. i przekazaniu nieodpłatnie MO nieruchomość nie była przedmiotem czynności opodatkowanej. Zatem nie znajduje zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednakże Wnioskodawca winien był przeanalizować kolejno czy aport budynku nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i dopiero po wyeliminowaniu zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy należało zastanowić się nad stawką właściwą dla przedmiotu aporu.

W związku z powyższym wniesienie w październiku 2011r. aportu do spółki w postaci budynku hali sportowej podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawca owszem ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku, jednakże w stosunku do nich nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a. Ze zwolnienia korzysta również grunt w związku z art. 29 ust. 5, który stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ponadto Wnioskodawca nie może wybrać opodatkowania czynności aportu stawką 23% bowiem prawo takie przysługuje tylko w przypadku gdy dostawa korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, jako, że aport korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 10 ww. ustawy.

Zgodnie z podstawową zasadą dotyczącą prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania inwestycyjnego pod nazwą „Modernizacja lodowiska …” nie służyły czynnościom opodatkowanym u Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotowym zadaniem. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie więc zastosowania cyt. art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Zasady dotyczące obowiązku dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w treści art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy o VAT).

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy o VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy o VAT).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b ustawy o VAT).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c ustawy o VAT).

Z uwagi na fakt, iż wniesienie w październiku 2011r. aportu w postaci budynku hali sportowej wraz z gruntem i układem komunikacyjnym do spółki korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT należy zauważyć, iż nie nastąpiła zmiana przeznaczenia zrealizowanej inwestycji i nie pojawił się związek z czynnościami opodatkowanymi, bowiem zbycie nieruchomości w postaci aportu do spółki korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Zatem należy przyjąć, iż aport nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku. W związku powyższym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotowymi nakładami poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach określonych w przepisach art. 91 ustawy o VAT, gdyż nie nastąpiło wykorzystanie przedmiotu aportu do czynności opodatkowanych pozytywną stawką VAT, bowiem jak wskazano w uzasadnieniu aport korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca korekty podatku naliczonego od środków trwałych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.