Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-185/09-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-27
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych ze środków pochodzących z dotacji podmiotowych oraz ze środków finansowych przeznaczonych na dofinansowanie kosztów realizacji projektów badawczych
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; usługi-usługi naukowo-badawcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2009r. (data wpływu 23 lutego 2009r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych ze środków pochodzących z dotacji podmiotowych oraz ze środków finansowych przeznaczonych na dofinansowanie kosztów realizacji projektów badawczych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych ze środków pochodzących z dotacji podmiotowych oraz ze środków finansowych przeznaczonych na dofinansowanie kosztów realizacji projektów badawczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi naukowo-badawcze sklasyfikowane według PKWiU jako 73.10. Instytut otrzymuje ze środków budżetu państwa dotacje na działalność naukowo-badawczą w formie:

1.  Dotacji podmiotowych na dofinansowanie działalności statutowej przyznawanej przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego na dany rok,
2.  Środków finansowych na dofinansowanie kosztów realizacji projektów badawczych (art. 2 pkt 13 ustawy o zasadach finansowania nauki z dnia 8 października 2004r. - Dz. U. z 2004r. Nr 238, poz. 2390) oraz § 3 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia Przewodniczącego Komitetu Badań Naukowych z dnia 30 listopada 2001r. (Dz. U. z 2001r. Nr 146, poz. 1642). Powyższe dotacje nie mają wpływu na cenę świadczonych przez Instytut usług i w związku z tym nie podlegają ustawie o VAT - pismo N-DP-123-3235/05/PK Ministerstwa Edukacji i Nauki z 9 grudnia 2005r., w którym stwierdza się:

„Przekazywanie przez ministra właściwego do spraw nauki środków finansowych na realizację projektów badawczych nie jest związane ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Co więcej można stwierdzić, iż realizacja wszystkich projektów finansowanych lub dofinansowywanych w części z budżetu państwa na naukę, poza projektami celowymi, w których przedmiot projektu będzie występował w obrocie, nie jest związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług na rzecz ministra właściwego do spraw nauki”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczenia podatku VAT od zakupów zrealizowanych ze środków:

1.  pochodzących z dotacji podmiotowych,
2.  ze środków finansowych przeznaczonych na dofinansowanie kosztów realizacji projektów badawczych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie a)

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Z kolei art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych PDOP (Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003r., a przedłożonym do 31 grudnia 2006r. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14.

Dotacje otrzymywane przez Wnioskodawcę spełniają wymogi art. 17 ust. 1 pkt 14 i w związku z tym są przychodami zwolnionymi od podatku dochodowego.

Do 31 grudnia 2005r. usługi naukowo-badawcze (PKWiU 73.10) świadczone przez Wnioskodawcę były zwolnione z podatku VAT - Załącznik nr 4 poz. 5 do ustawy o podatku VAT. W związku z powyższym od zakupów sfinansowanych w/w dotacjami nie odliczano podatku naliczonego, gdyż był on związany z wykonaniem przez Wnioskodawcę czynności zwolnionych z tego podatku.

Od 1 stycznia 2006r., zgodnie z art. 27 ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej z dnia 29 lipca 2005r. (Dz. U. Nr 179, poz. 1484 z 19.09.2005), usługi naukowo-badawcze zostały wykreślone z Załącznika nr 4 do ustawy VAT i tym samym podlegają opodatkowaniu wg stawki podstawowej, tj. 22%.

Wnioskodawca uważa, iż z dniem 1 stycznia 2006r. miał prawo do odliczania podatku VAT od zakupów sfinansowanych dotacjami podmiotowymi na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, gdyż podatek ten związany był z czynnościami opodatkowanymi.

Pytanie b)

Powyższe dofinansowanie (dotacja kosztowa) nie jest związane ze świadczeniem konkretnych usług lub dostawą konkretnych towarów, jest natomiast dofinansowaniem konkretnych przedsięwzięć naukowo-badawczych i dlatego w świetle ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu.

Trzeba jednak zauważyć, że w brzmieniu ustawy o VAT obowiązującym do 31 maja 2005r. do obrotu uzyskanego z czynności, w stosunku do których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego podatnik zobowiązany był wliczyć kwotę otrzymanych dotacji, które nie były opodatkowane VAT. Powyższa zasada została uchylona z dniem 1 czerwca 2005r. Dlatego też należy stwierdzić, iż dotacji, które nie podlegają opodatkowaniu (jako nie związane z ceną dostawy konkretnego towaru lub świadczenia określonych usług) nie należy uwzględniać w wyliczaniu proporcji. Dotacje takie nie są bowiem w ogóle objęte podatkiem od towarów i usług i jako takie nie powinny wpływać na możliwość odliczenia podatku naliczonego.

Potwierdzeniem powyższej opinii jest wyrok ETS z dnia 22 czerwca 1993r. (C-333/91). W tej sprawie ETS stwierdził, iż w przypadku uzyskiwania przychodów nieobjętych systemem VAT, przychody te nie mają wpływu na prawo do odliczenia. Z powyższego wynika, iż od dnia 1 stycznia 2006r. można odliczać podatek naliczony z faktur zakupowych dotyczących ogólnie programów naukowo-badawczych, gdyż same usługi naukowo-badawcze są opodatkowane stawką 22%.

Skreślenie z dniem 1 stycznia 2006r. zwolnienia dla usług naukowo-badawczych (art. 27 ustawy z dnia 20 lipca 2005r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej Dz. U. Nr 179, poz. 1484) jest wypełnieniem zobowiązań kraju Wnioskodawcy w zakresie implementacji prawa wspólnotowego dotyczącego podatku od wartości dodanej, zatem istniejących przepisów krajowych w tym zakresie nie można wykładać w ten sposób, aby ograniczały prawo do odliczania podatku VAT od zakupów finansowanych datacją.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, iż może odliczać podatek naliczony z faktur zakupowych dotyczących programów badawczych, gdyż same usługi naukowo-badawcze są opodatkowane i podatek VAT rozliczać strukturą sprzedaży zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z regulacją art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 43 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Należy tu zaznaczyć, że do 31 grudnia 2005r., w pozycji 5 tego załącznika wymienione były usługi naukowo-badawcze (PKWiU 73). Z dniem 01 stycznia 2006r. ww. pozycja 5 załącznika nr 4 została wykreślona na podstawie art. 27 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o niektórych formach usprawnienia działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 179, poz. 1484 ze zm). Jednocześnie rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2005r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 266, poz. 2239) do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) dodano przepis § 41f, zgodnie z którym nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2007r. utrzymano zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług badawczo-rozwojowych, w odniesieniu do usług tego typu świadczonych na podstawie umów zawartych przed dniem 19 września 2005r., bez uwzględnienia ich zmian po tym dniu, pod warunkiem zarejestrowania tych umów, we właściwym dla podatnika urzędzie skarbowym, do dnia 31 stycznia 2006r.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nie zarejestrował zawartych umów o świadczenie usług naukowo-badawczych. Skutkiem tego świadczone przez Wnioskodawcę usługi od 01 stycznia 2006r. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Na mocy art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje więc wyłącznie podatnikom (wykonującym działalność gospodarczą), którzy dokonali rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług. Prawo to daje możliwość odliczania podatku naliczonego wyłącznie podatnikom VAT czynnym, pod warunkiem, że towary i usługi będą wykorzystywane do świadczenia czynności wyłącznie opodatkowanych. Podatnicy, którzy wykonują wyłącznie usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług (np. według stawki 22%), będą mogli pomniejszać podatek należny z tytułu usług naukowo-badawczych (PKWiU 73) o podatek naliczony związany z wykonywaniem tych czynności.

Prawo takie będą mieli przedsiębiorcy, którzy są podatnikami VAT czynnymi i wykonują usługi naukowo-badawcze, a ponadto nie dokonali rejestracji umów na świadczenie tych usług. Będą oni świadczyć wyłącznie usługi opodatkowane według stawki 22%, w związku z czym od wydatków związanych z tymi świadczeniami będzie im przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100%.

Inną grupą podatników, którzy od dnia 01 stycznia 2006r. mają prawo odliczać podatek naliczony, będą przedsiębiorcy, którzy będą świadczyć usługi naukowo-badawcze (PKWiU 73) zarówno wynikające z zarejestrowanych umów w urzędzie skarbowym (zwolnione z podatku od towarów i usług), jak i pozostałe, które podlegają opodatkowaniu 22% podatku od towarów i usług. W odniesieniu do tych wydatków podatnikowi będzie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego według tzw. proporcji sprzedaży.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (np. opodatkowanych 22%), jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (np. zwolnionych z podatku od towarów i usług), podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe takie wyodrębnienie kwot, wówczas podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z powyższego przepisu wynika, że każdy wydatek powinno się przyporządkować trzem grupom:

1.  bezpośrednio związanym ze świadczeniem usług opodatkowanych (np. według stawki 22%) - w stosunku do wydatków, które są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług opodatkowanych według stawki 22%, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100%. Do takich kosztów możemy zaliczyć zakupy, które tylko i wyłącznie są związane z projektem opodatkowanym,
2.  bezpośrednio związanym ze świadczeniem usług zwolnionych z podatku od towarów i usług - w stosunku do wydatków, które są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług zwolnionych z VAT, nie przysługuje nam prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ cały podatek naliczony jest przyporządkowany świadczeniu usługi zwolnionej z VAT lub
3.  wydatkom, których nie może bezpośrednio przyporządkować konkretnym czynnościom - w stosunku do wydatków, których nie można przyporządkować świadczonej usłudze, będzie nam przysługiwało odliczenie podatku naliczonego według tzw. struktury sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług związanych z zakresem świadczonych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.