Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-449/12/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-27
Teza: w zakresie miejsca (kraju) opodatkowania dochodów z prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych ze świadczenia usług na podstawie kontraktu zawartego z kontrahentem niemieckim.
Słowa kluczowe: umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 16 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie miejsca (kraju) opodatkowania dochodów z prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych ze świadczenia usług na podstawie kontraktu zawartego z kontrahentem niemieckim - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie miejsca (kraju) opodatkowania dochodów z prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych ze świadczenia usług na podstawie kontraktu zawartego z kontrahentem niemieckim.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od stycznia 2010r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z kontrahentem z Niemiec. W związku z tą współpracą, na podstawie zawartego kontraktu, wykonuje usługi na terytorium Niemiec i Austrii, tj. buduje, wznosi, montuje budynki głównie niemieszkalne (silosy na zboże) z materiałów powierzonych oraz remontuje, przebudowuje budynki mieszkalne i niemieszkalne. Nie posiada na terenie Niemiec zakładu, czy placu budowy, która trwałaby dłużej niż 12 miesięcy. Jego zlecenia wykonywane są w ciągu roku w różnych miejscach, w czasie nieprzekraczającym okresu 1 roku. Jednak w roku podatkowym Wnioskodawca przebywa poza granicami Polski dłużej niż 183 dni.

Wnioskodawca osiąga również dochody z działalności w Polsce, są one jednak mniejsze niż dochody zagraniczne. Jego ośrodek interesów życiowych znajduje się w Polsce, tj. w Polsce jest zameldowany, posiada majątek, w polce zamieszkuje wraz z żoną i dziećmi, a za granicą przebywa tylko na potrzeby wykonywanych usług. Wynagrodzenia za pracę od niemieckiego kontrahenta wpływają na konto Wnioskodawcy w Polsce oraz częściowo wypłacane są w gotówce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pomimo tego, że Wnioskodawca przebywa poza granicami Polski ponad 183 dni może odprowadzać nadal zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych do urzędu skarbowego w Polsce, według przepisów polskiego prawa od całości swoich dochodów i czy w związku z tym jest zwolniony od opodatkowania dochodów uzyskanych w Republice Federalnej Niemiec na terenie Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż Jego centrum interesów życiowych znajduje się w Polsce, miejscem zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) jest polska. W związku z tym, Wnioskodawca uważa iż w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W konsekwencji nie podlega obowiązkowi podatkowemu na terenie Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a) ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005, Nr 12 poz. 90), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

W świetle powyższego przepisu, w celu ustalenia miejsca (państwa) opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu usług świadczonych dla kontrahenta Niemieckiego, na terytorium Niemiec i Austrii istotne jest ustalenie kraju Jego rezydencji, jako kraju w którym podatnik posiada nieograniczony obowiązek podatkowy. Należy przy tym mieć na względzie, iż jak wynika z wniosku poza granicami Polski Wnioskodawca przebywa wprawdzie dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, jednakże w Polsce posiada miejsce faktycznego zamieszkania, gdyż tu ma majątek oraz mieszka wraz z rodziną, a więc to w Polsce jest Jego centrum interesów osobistych. Wnioskodawca w Polsce uzyskuje również dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz są one niższe niż dochody uzyskiwane z zagranicy.

W świetle ww. przepisów, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego w szczególności wynika, iż na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania, stwierdzić należy, iż dla celów podatkowych, jako polski rezydent podatkowy Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Natomiast w Niemczech podlega, co do zasady, ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czego konsekwencją jest opodatkowanie w Niemczech jedynie dochodów osiąganych na terytorium Niemiec.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Uzyskiwany dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech będzie zatem podlegał opodatkowaniu w Polsce chyba, że działalność gospodarcza na terytorium Niemiec prowadzona jest przez położony tam „zakład”, przez który zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 tej umowy należy rozumieć, stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  miejsce zarządu;
2.  filię;
3.  biuro;
4.  fabrykę;
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce
7.  wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 ww. umowy).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Niemiec, mógłby być opodatkowany w Niemczech, pod warunkiem że działalność prowadzona była poprzez położony na terytorium Niemiec zakład – co jak podaje Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Z treści przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika bowiem, iż Wnioskodawca „nie posiada na terytorium Niemiec zakładu”. Oznacza to, iż, co do zasady, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę, z tytułu usług świadczonych dla kontrahenta Niemieckiego, na terytorium Niemiec i Austrii w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej na terytorium Polski podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. W takim przypadku nie następuje podwójne opodatkowanie przychodu, a zatem nie należy stosować przewidzianej w umowie metody zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej przychodu podlega bowiem opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zauważyć jednakże należy, iż wskazany, w art. 5 ust. 3 ww. umowy, 12 miesięczny okres, nie jest ograniczony wyłącznie do jednego roku podatkowego, w którym usługi mogą być świadczone. Jednocześnie ”zakład”, o którym mowa w ww. przepisie, powstaje z mocy prawa, po przekroczeniu terminu określonego tym przepisem. Z powstaniem zakładu nie wiąże się szczególna konieczność utworzenia czy wyodrębnienia określonej części przedsiębiorstwa. Konsekwencją powyższego jest to, iż z chwilą powstania zakładu, tj. z chwilą, gdy wykonywane przez Wnioskodawcę prace budowlane, montażowe, czy instalacyjne przekroczą łącznie okres 12 – miesięcy, na podatniku będą ciążyć obowiązki podatkowe powstałe również z mocy prawa, a więc bez konieczności regulowania ich w sposób szczególny. Jeżeli zatem dojdzie do powstania zakładu na terytorium Niemiec, wówczas uzyskane przez Wnioskodawcę dochody, jako dochody położonego w Niemczech zakładu (w zakresie w jakim można je przypisać temu zakładowi) podlegają opodatkowaniu w Niemczech. Jednocześnie dochody te, winny również, co do zasady, podlegać opodatkowaniu w Rzeczpospolitej Polskiej, bowiem, jak wykazano, Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W sytuacji powyższej, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, co do zasady, znajduje zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania określona w art. 24 ust. 2 lit. a ww. umowy, z którego wynika, iż jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu. Jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją.

Przepis ten znajduje odzwierciedlenie w art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepis powyższy, nie znajduje jednak zastosowania w przypadku podatników opodatkowujących osiągane z działalności gospodarczej dochody wg zasad określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, w myśl którego podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W przypadku zatem, gdy w Polsce Wnioskodawca prowadziłby pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg 19% stawki liniowej oraz równocześnie osiągałby dochody z działalności gospodarczej za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Niemiec, ze świadczenia usług m.in. tam świadczonych, zwolnione z opodatkowania w Polsce, to w świetle postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochód osiągany z tego tytułu nie będzie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego podatnika w Polsce z uwagi na brak zastosowania w tym przypadku progresywnej skali opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.