Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.108.2020.4.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-23
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki zabudowanej i darowizny działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; darowizna; grunty; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr 0114-KDIP3-1.4011.339.2020.3.AC, 0114-KDIP4-1.4012.108.2020.3.RMA z dnia 15 maja 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej i darowizny działki niezabudowanej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej i darowizny działki niezabudowanej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 1 września 2015 r. postanowieniem Sądu Rejonowego przysądzono prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 17.646 m2 znajdującego się w (…) na rzecz A w udziale 1/2 do majątku wspólnego z mężem B oraz na rzecz C w udziale 1/2 do majątku wspólnego z żoną D. Małżonkowie A i B i C i D dokonali zakupu za cenę 3.834.000 zł w wyniku licytacji komorniczej dłużnika Sp. z o.o. W opinii biegłego sądowego w formie operatu szacunkowego na zlecenie komornika znalazło się sformułowanie, że „wartość rynkową nieruchomości określono bez kosztów transakcji kupna-sprzedaży oraz związanych z tą transakcją podatków i opłat - bez VAT”. Postanowienie z dnia 1 września 2015 r. uprawomocniło się 21 stycznia 2016 roku.

W dniu zakupu na gruncie znajdowały się budynki po byłym ośrodku wczasowym, których stan techniczny nie pozwalał na dalsze użytkowanie. Współwłaściciele dokonali wyburzenia budynków na mocy decyzji nakazującej rozbiórkę ze względu na zły stan techniczny z dnia 14 kwietnia 2016 r. Następnie w dniu 26 września 2017 r. zawarta została umowa nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Na mocy tej umowy małżonkowie A i B uzyskali prawo do użytkowania wieczystego połowy działki o powierzchni 8.823 m2 wraz z jednym pozostawionym budynkiem oznaczonym w ewidencji jako budynek transportu i łączności. Powyższe zostało udokumentowane zapisem w akcie notarialnym i w księgach wieczystych. W dniu zakupu prawa użytkowania wieczystego A prowadziła i prowadzi nadal działalność gospodarczą w zakresie usług m.in. wynajmu pokoi i domków turystycznych oraz restauracji, a także sklepu z dywanami. B nie prowadził działalności gospodarczej. Oboje małżonkowie byli w dniu zakupu emerytami. A nosiła się z zamiarem wycofania z prowadzenia działalności gospodarczej. Zakup przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego gruntu miał być przeznaczony w późniejszym okresie na przekazanie go w darowiźnie dzieciom jako schedę po rodzicach. Nie mieli zamiaru prowadzenia na tym terenie działalności gospodarczej ze względu na wiek i brak możliwości zaangażowania dodatkowych środków finansowych. Zakupu prawa użytkowania wieczystego nie dokonano w ramach działalności gospodarczej. Nigdy nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych A. A nie korzystała z prawa odliczenia podatku naliczonego z tytułu jego zakupu. Nieruchomość podzielono na 2 działki. Jedną niezabudowaną o powierzchni 5.823 m2 i drugą o powierzchni 3.000 m2 zabudowaną pozostałym na tym terenie budynkiem. A i B zamierzają sprzedać działkę 3.000 m2 zabudowaną budynkiem oraz przekazać w darowiźnie niezabudowaną działkę 5.823 m2 synowi. Części gruntu pod obiema działkami w okresie od 2015 do 2019 roku były wynajmowane podmiotom, które w okresie sezonu letniego prowadziły tam działalność gospodarczą. A i B wykazywali przychód z prywatnego najmu opodatkowując go zryczałtowanym podatkiem dochodowym w stawce 8,5% na podstawie art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159).

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie z dnia 15 maja 2020 r. Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na sformułowane pytania:

1.  W jakim celu Wnioskodawczyni (wraz z mężem) dokonała podziału nieruchomości na 2 działki (o pow. 5.823 m2 i 3.000 m2)? Aby większą działkę przekazać synowi a mniejszą sprzedać.
2.  Jakie czynności podejmowała Wnioskodawczyni w celu znalezienia nabywcy działki o pow. 3.000 m2, którą zamierza sprzedać? Powiesiła dwa banery na płocie i raz umieściła ogłoszenie w internecie na platformie Olx.
3.  Czy i w jaki sposób oraz w jakim okresie był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela znajdujący się na działce o pow. 3.000 m2 budynek transportu i łączności (np. w prowadzonej działalności gospodarczej dłużnika – Sp. z o.o.)? Wnioskodawczyni nie ma wiedzy, w jaki sposób był wykorzystywany ten budynek, ale zastali go w złym stanie technicznym, a w środku były szklanki, talerze, koce, itp.
4.  Czy dłużnik ponosił wydatki (nakłady) stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeśli tak, to kiedy te nakłady zostały oddane do użytkowania? Nie.
5.  Czy działka o pow. 5.823 m2, którą Wnioskodawczyni zamierza przekazać w darowiźnie synowi, jest terenem niezabudowanym, innym niż tereny budowlane, tj. innym niż grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym? Jest terenem niezabudowanym, zgodnie z m.p.z.p.m. jest to teren zabudowy wczasowej o profilu sanatoryjnym (plan od 22 marca 2019 r.).
6.  Wskazanie daty planowanej transakcji sprzedaży użytkowania wieczystego zabudowanej działki i darowizny działki niezabudowanej. Styczeń 2022 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku):

Pytanie 2

Czy sprzedaż użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem określonym w ewidencji gruntu jako budynek transportu i łączności będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Pytanie 4

Czy darowanie synowi niezabudowanej działki będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1, 2, 3, 4. Wstęp

*   na licytacji komorniczej w 2015 roku (postanowienie SR o przysądzeniu z 1 września 2015 r.) wraz z mężem (poza jej działalnością) i innym małżeństwem nabyli prawo użytkowania wieczystego gruntu o pow. 17.646 m2. Postanowienie to uprawomocniło się 21 stycznia 2016 r.,

*   nabycie nastąpiło bez podatku VAT i na cele prywatne,

*   w postanowieniu Sądu Rejonowego stwierdzono, że zakupu dokonują małżonkowie, a nie firma,

*   w księgach wieczystych są uwidocznieni jako małżonkowie, a nie firma,

*   użytkowanie wieczyste nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych firmy Wnioskodawczyni,

*   nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego od tej transakcji,

*   nie prowadzili i nie mieli zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej na tym gruncie ze względu na wiek (w dniu zakupu 61 i 66 lat),

*   zakup miał stanowić zabezpieczenie dla nich, a później dla ich dzieci,

*   dokonano rozbiórki większości budynków zagrażających życiu zgodnie z decyzją PINB,

*   na dz. pozostał budynek określony w KW i ewidencji gruntu jako budynek transportu i łączności według rodzaju KŚT, a według klasy PKOB jako budynek garażu,

*   w dniu 26 września 2017 roku dokonano podziału notarialnego na dwie równe części i zniesienia współwłasności z innym małżeństwem. Powstały działki nr 1 i 2. Wnioskodawczyni i mężowi przypadła działka nr 1 o pow. 8.823 m2 zabudowana budynkiem transportu i łączności, dla której utworzono nową księgę wieczystą,

*   nie dokonywali żadnych ulepszeń w przedmiotowym budynku,

*   decyzją administracyjną z dnia 26 lipca 2019 roku dokonali podziału działki 1 na dwie: 1. niezabudowana nr 3 o pow. 5.823 m2 i 2. zabudowana budynkiem transportu i łączności nr 4 o pow. 3.000 m2.

Ad. 2.

Uwzględniając przedstawiony stan faktyczny, tj. nabycie bez podatku VAT oraz sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem nie przeznaczonym do rozbiórki planowana transakcja sprzedaży zabudowanego gruntu podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. W akcie notarialnym podziału nieruchomości w 2017 r. znalazł się zapis o tym, że przedmiotem sprzedaży jest prawo wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem i taki powtórzony zapis znajdzie się w akcie sprzedaży.

Art. 43. 1. Zwalnia się od podatku: (\`(...)\`)

1.  dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane;
2.  dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;
    
    10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;(\`(...)\`) 7a. Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności podatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ad. 4.

Wnioskodawczyni sądzi, że nieodpłatne darowanie synowi niezabudowanej działki nr 3 będzie zwolnione z podatku od towarów i usług, gdyż działka stanowi majątek osobisty darczyńców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(…)

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami - według art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt (prawo użytkowania wieczystego) spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

W przypadku małżeństwa stosunki własnościowe dotyczące ustawowego ustroju majątkowego regulują przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.).

W myśl art. 36 § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Jak stanowi art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej). Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Należy więc stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że dnia 1 września 2015 r. postanowieniem sądu przysądzono prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 17.646 m2 znajdującego się w (…) na rzecz A w udziale 1/2 do majątku wspólnego z mężem B. oraz na rzecz C. w udziale 1/2 do majątku wspólnego z żoną D.

W dniu zakupu na gruncie znajdowały się budynki po byłym ośrodku wczasowym, których stan techniczny nie pozwalał na dalsze użytkowanie. Współwłaściciele dokonali wyburzenia budynków ze względu na zły stan techniczny na mocy decyzji z dnia 14 kwietnia 2016 r. Następnie w dniu 26 września 2017 r. zawarta została umowa nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Na mocy tej umowy małżonkowie A i B uzyskali prawo do użytkowania wieczystego połowy działki o powierzchni 8.823 m2 wraz z jednym pozostawionym budynkiem oznaczonym w ewidencji jako budynek transportu i łączności.

W dalszej kolejności nieruchomość podzielono na 2 działki: jedną niezabudowaną o powierzchni 5.823 m2 i drugą o powierzchni 3.000 m2 zabudowaną pozostałym na tym terenie budynkiem. Małżonkowie zamierzają sprzedać działkę 3.000 m2 zabudowaną budynkiem oraz przekazać w darowiźnie niezabudowaną działkę 5.823 m2 synowi.

Jak wskazała Wnioskodawczyni, ww. podział nieruchomości został dokonany w celu przekazania większej działki synowi i sprzedaży działki mniejszej.

Części gruntu pod obiema działkami w okresie od 2015 do 2019 roku były wynajmowane podmiotom, które w okresie sezonu letniego prowadziły tam działalność gospodarczą. A i B wykazywali przychód z prywatnego najmu opodatkowując go zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo, a także w sytuacji, gdy grunt był wykorzystywany w działalności gospodarczej.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno najemcę, jak i wynajmującego – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

W konsekwencji najem nieruchomości (gruntów) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Wnioskodawczyni wskazała, że części gruntu pod obiema działkami w okresie od 2015 do 2019 roku były wynajmowane podmiotom, które w okresie sezonu letniego prowadziły tam działalność gospodarczą. Małżonkowie wykazywali przychód z prywatnego najmu opodatkowując go zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Grunt (budynek) oddany w najem podmiotom trzecim jest de facto wykorzystywaniem go w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W analizowanym przypadku mające być przedmiotem dostawy części gruntu wykorzystywane były do prowadzenia działalności polegającej na najmie.

W konsekwencji z uwagi na treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni dokonując dostawy ww. części gruntu nie będzie sprzedawać majątek osobisty (prywatny), ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Dostawa ta będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawczyni wypełni przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy i wystąpi w momencie sprzedaży opisanych powyżej części gruntu jako podatnik podatku od towarów i usług, dokonujący sprzedaży majątku związanego z działalnością gospodarczą.

Jednocześnie ogół i zakres czynności podejmowanych przez Wnioskodawczynię z nabytą nieruchomością (a więc m.in. z niewynajmowanymi częściami gruntu) świadczą o tym, że Wnioskodawczyni będzie występować jako podatnik tego podatku.

Nabycie gruntów na współwłasność (w udziale 1/2) z innym małżeństwem (nie jako samodzielni właściciele), następnie wyburzenie znajdujących się budynków, zawarcie umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności i kolejno podział nieruchomości w celu wydzielenia mniejszej działki na sprzedaż przemawiają za uznaniem transakcji za wykonywaną przez handlowca, tj. w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Zatem w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki dla uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącą działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym czynność sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem transportu i łączności oraz darowizny działki niezabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem transportu.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(…)

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak wyżej wskazano, w sytuacji opisanej we wniosku wystąpią przesłanki dla uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącą działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym czynność sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem transportu i łączności będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z ww. przepisu wynika, że przy dostawie budynków budowli lub ich części zasadą jest skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT - o ile dostawa ta (np. sprzedaż, zamiana, wydanie w zamian za odszkodowanie itp.) nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dla rozstrzygnięcia, czy w konkretnym przypadku sprzedaż stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, czy też zwolnioną z tego podatku jest ustalenie zakresu pojęcia pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy w zaistniałej sytuacji zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast aby rozstrzygnąć ten problem należy ustalić, czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia budynków/budowli znajdujących się na gruncie. Dopiero w sytuacji stwierdzenia braku możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w tym przepisie, bierzemy pod uwagę uregulowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zatem w sytuacji możliwości skorzystania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Zdaniem tut. Organu w stanie sprawy przedstawionym we wniosku doszło do pierwszego zasiedlenia znajdującego się na działce będącej w użytkowaniu wieczystym budynku transportu i łączności oraz od tego zasiedlenia minął okres 2 lat. Jak bowiem wskazano, części gruntu pod obiema działkami w okresie od 2015 do 2019 roku były wynajmowane podmiotom, które prowadziły tam działalność gospodarczą. Natomiast z definicji określonej w art. 2 pkt 14 ustawy wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Wynajem części gruntu (od 2015 r.) powoduje zatem, że najpóźniej od tej daty można mówić o pierwszym zasiedleniu tych części.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że Wnioskodawczyni dnia 1 września 2015 r. nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntów, na których w dniu zakupu znajdowały się budynki po byłym ośrodku wczasowym. Wnioskodawczyni nie ma wiedzy, w jaki sposób był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela znajdujący się na działce budynek transportu i łączności, ale jak stwierdziła w odpowiedzi na wezwanie, budynek był w złym stanie technicznym, a w środku były szklanki, talerze, koce itp.

Tym samym należy przyjąć, że doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku – w 2015 r. nabyto bowiem budynki (łącznie z pozostającym obecnie), noszące ślady użytkowania (prowadzenia działalności gospodarczej) przez poprzedniego właściciela.

Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonywała żadnych ulepszeń w przedmiotowym budynku. Dłużnik również nie ponosił wydatków (nakładów) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej obiektu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie doszło zatem do kolejnego pierwszego zasiedlenia.

Zatem sprzedaż użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem transportu i łączności będzie korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na powołanie przez Wnioskodawczynię innej podstawy prawnej, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad 4

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą również opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny na rzecz syna działki niezabudowanej.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawczyni dokonując opisanych we wniosku transakcji, a więc również darowizny na rzecz syna działki niezabudowanej, będzie uznana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącą działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powołanej powyżej definicji umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zatem niespełnienie powyższego warunku, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Jak wskazano we wniosku, małżonkowie A i B oraz C i D dokonali zakupu w wyniku licytacji komorniczej nieruchomości dłużnika Sp. z o.o. W opinii biegłego sądowego znalazło się sformułowanie, że „wartość rynkową nieruchomości określono bez kosztów transakcji kupna-sprzedaży oraz związanych z tą transakcją podatków i opłat - bez VAT”. Wnioskodawczyni nie korzystała z prawa odliczenia podatku naliczonego z tytułu jego zakupu.

Nie została zatem spełniona przesłanka, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dla opodatkowania ww. darowizny - Wnioskodawczyni nie przysługiwało bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

Tym samym darowizna niezabudowanej działki na rzecz syna nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi zatem na uznanie przez Organ, że Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku od towarów usług, natomiast sama transakcja darowizny nie będzie opodatkowana podatkiem z uwagi na brak spełnienia jednej z przesłanek wymienionych w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, w związku ze stwierdzeniem Wnioskodawczyni, że działka stanowi majątek osobisty darczyńców, stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Powyższa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, Pani A, a zatem nie wywiera skutków prawnych dla jej małżonka, Pana B.

Jednocześnie zaznacza się, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.