Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-152/09/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-06-17
Teza: Koszty nabycia quada poniesiono w 2006 r., ale nie ujęto ich w księgach rachunkowych Spółki. Przychód ze zbycia tego pojazdu powstał w 2008 r. Czy ujęcie faktury dokumentującej poniesienie ww. kosztów w ewidencji rachunkowej Spółki za 2009 rok spowoduje, że będą one kosztami uzyskania przychodu w 2009 r.?
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dokumentowanie-dokumentowanie wydatków; ewidencja-ewidencja rachunkowa; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; nabycie; pojazdy-pojazd samochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu potrącalności kosztów nabycia quada, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i jego uzupełnieniu z dnia 22 maja 2009 r. (data wpływu 26 maja 2009 r.) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu potrącalności kosztów nabycia quada. Uzupełnienie wniosku z dnia 22 maja 2006 r. wpłynęło do tutejszego organu w dniu 26 maja 2009 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 grudnia 2006 r. Wnioskodawca zakupił „na podstawie faktury VAT” pojazd samochodowy typu Quad ATV - Vector, za który zapłacił 15 000 zł, w tym podatek od towarów i usług - 2 704 zł 92 gr. Na wniosek Spółki, decyzją Prezydenta Miasta został on zarejestrowany i dopuszczony do ruchu. Pojazd ten wstawiono do magazynu celem dalszej odsprzedaży. W dniu 27 sierpnia 2008 r. „fakturą.” dokonano sprzedaży quada, naliczając podatek od towarów i usług w wysokości 22%. W momencie sprzedaży pojazdu zorientowano się, że w księgach rachunkowych Spółki za rok 2006 nie zaewidencjonowano ww. faktury zakupu, nie dokonując tym samym odliczenia w grudniu 2006 lub w styczniu 2007 podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka może odliczyć podatek od towarów i usług w marcu 2009 r., czy powinna skorygować deklaracje podatku od towarów i usług od stycznia 2007 r. do kwietnia 2009 r.?
2.  Czy ujęcie w ewidencji 2009 r. kosztów z ww. faktury spowoduje, że będą one stanowiły koszty uzyskania przychodów w 2009 r.?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie ww. faktury zakupu do ewidencji w 2009 r. spowoduje, że koszty pojazdu quada będą kosztami uzyskania przychodu w 2009 r. W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że pod pojęciem „koszty pojazdu quada” Spółka rozumie koszty zakupu tego pojazdu, wynikające z faktury VAT pomniejszone o podatek od towarów i usług (stawka 22%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na mocy przepisu art. 15 ust. 4 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Powyższe przepisy zostały znowelizowane mocą art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589). Ustawa zmieniająca, z zastrzeżeniem wyjątków w niej wskazanych, weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. i ma zastosowanie do osiągniętych dochodów (poniesionych strat) od tego dnia (art. 11 ww. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Ustawodawca zróżnicował przy tym zasady potrącalności kosztów podatkowych, kierując się charakterem ich związku z przychodami. I tak, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 omawianej ustawy). Koszty pośrednie, są natomiast potrącalne w dacie ich poniesienia, a w przypadku, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami funkcjonował również na gruncie przepisów obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca w 2006 r. kupił quada, za cenę 15 000 zł (w tym podatek od towarów i usług), w celu jego dalszej odsprzedaży. Do czasu sprzedaży, pojazd znajdował się w magazynie – nie był używany przez Spółkę. Oznacza to, że quad został nabyty bezpośrednio w celu uzyskania przychodu z jego zbycia. Zapłacona przez Spółkę cena nabycia tego pojazdu stanowi zatem koszt bezpośrednio związany z przychodami z jego odpłatnego zbycia.

Zarówno na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2007 r., jak i na gruncie przepisów obowiązujących od tego dnia, koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim nie są potrącalne, póki nie powstaną odpowiadające im przychody, tj. przychody, których dotyczą te koszty.

Jak wskazano w stanie faktycznym, quad został sprzedany w roku podatkowym 2008. Na mocy art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W przypadku jednak, gdy cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Datę powstania tego przychodu określa się na podstawie art. 12 ust. 3a omawianej ustawy. Zgodnie z tym przepisem będzie nią dzień wydania rzeczy, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Z treści wniosku wynika, że Spółka wystawiła w 2008 r. fakturę sprzedaży quada. A zatem, przychód ze zbycia tego pojazdu powstał w 2008 r.

W związku z powyższym, zgodnie z powoływanym art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla ustalenia momentu potrącalności przedmiotowych kosztów właściwe są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.

Jak wskazano już w niniejszej interpretacji, na mocy art. 15 ust. 4 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W roku podatkowym, w którym powstały odpowiadające im przychody, są również potrącalne bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  do dnia złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego (art. 15 ust. 4b omawianej ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po upływie ww. terminów, są natomiast potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c tej ustawy).

Jak wynika z powołanych przepisów, o momencie potrącalności kosztów nabycia quada decydują dwa elementy:

*   moment ich poniesienia, oraz

*   moment powstania przychodu z odpłatnego zbycia tego pojazdu.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Odrębnymi przepisami określającymi zasady prowadzenia ewidencji rachunkowej są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Przepis art. 20 ust. 1 tej ustawy stanowi, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Podstawą takich zapisów są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej.

Na mocy art. 24 ust. 1 tej ustawy, księgi rachunkowe powinny być prowadzone: rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie, bieżąco. Przez rzetelność, zgodnie z art. 24 ust. 2 powołanej ustawy, rozumie się przy tym sytuację, gdy zapisy dokonane w księgach rachunkowych odzwierciedlają stan rzeczywisty. O bezbłędności prowadzenia ksiąg rachunkowych można mówić, jeżeli wprowadzono do nich kompletnie i poprawnie wszystkie zakwalifikowane do zaksięgowania w danym miesiącu dowody księgowe, zapewniono ciągłość zapisów oraz bezbłędność działania stosowanych procedur obliczeniowych (art. 24 ust. 3 tej ustawy). Uznanie takich ksiąg za sprawdzalne jest natomiast możliwe – na mocy art. 24 ust. 4 omawianej ustawy - jeżeli umożliwiają one stwierdzenie poprawności dokonanych w nich zapisów, stanów (sald) oraz działania stosowanych procedur obliczeniowych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nabył quada w dniu 30 grudnia 2006 r. Otrzymał wówczas fakturę dokumentującą ten zakup. Z treści wniosku wynika, że nie istniały obiektywne przesłanki uniemożliwiające Spółce wprowadzenie do ksiąg rachunkowych tego okresu sprawozdawczego zdarzenia gospodarczego, jakim było nabycie przedmiotowego pojazdu. Innymi słowy, nie istniały przeszkody dla udokumentowania faktu poniesienia w 2006 r. tych kosztów uzyskania przychodów, poprzez ich zaksięgowanie.

Niedopełnienie obowiązku ujęcia w księgach rachunkowych wydatków poniesionych na nabycie quada nie zmienia faktu, że zostały one poniesione przez Spółkę w 2006 r. w celu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego pojazdu.

Podsumowując, w analizowanym przypadku, koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim zostały poniesione w 2006 r., natomiast odpowiadające im przychody zostały osiągnięte w roku podatkowym 2008. Wobec powyższego, w myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., koszty nabycia quada są potrącalne w roku podatkowym 2008.

Nie można natomiast zaakceptować twierdzenia Wnioskodawcy, wedle którego ujęcie faktury dokumentującej poniesienie przedmiotowych kosztów w ewidencji rachunkowej Spółki za 2009 rok spowoduje, że będą one kosztami uzyskania przychodu w 2009 r. Uznanie tego stanowiska za prawidłowe oznaczałoby bowiem uznanie, że koszty nabycia quada zostały poniesione w 2009 r., czyli już po jego zbyciu.

Należy jednocześnie wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej kwestii dopuszczalności ujęcia kosztów nabycia quada w księgach rachunkowych Spółki za 2009 r., na podstawie faktury wystawionej w roku 2006. Kwestia ta bowiem jest regulowana przepisami o rachunkowości.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.