Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.231.2022.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-31
Teza: Kwalifikacja opisanych wydatków jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w ramach opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: amortyzacja; beneficjent; darowizna; fundusz-wpłata na PFRON; kara-kara umowna; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; niedobory; odszkodowania; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; pracownik; samochód-eksploatacja samochodu; szkolenie; świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

1) uznania kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

2) uznania kosztów darowizn jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

3) uznania opłat na PFRON jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

4) uznania kosztów kar umownych i odszkodowań jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest nieprawidłowe;

5) uznania kosztów benefitów jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

6) uznania kosztów szkoleń jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

7) uznania kosztów niedoborów magazynowych jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

8) uznania kosztów używania samochodów oraz odpisów amortyzacyjnych dotyczących samochodów osobowych jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest nieprawidłowe;

9) opodatkowania kosztów używania samochodów oraz odpisów amortyzacyjnych dotyczących samochodów osobowych w wysokości 50% tych wydatków – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie kwalifikacji opisanych wydatków jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w ramach opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Oferta Wnioskodawcy obejmuje m.in. asortyment armatury łazienkowej i kuchennej, wanny, umywalki, miski toaletowe, brodziki, kabin prysznicowe oraz akcesoria łazienkowe.

Od dnia 1 stycznia 2022 r. Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt”).

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi m.in. następujące wydatki:

1\. Koszty związane ze świadczeniami na rzecz kontrahentów (np. koszty prezentów, spotkań biznesowych; dalej jako „Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów”);

2\. Kwoty darowizn (np. na rzecz organizacji pożytku publicznego, stowarzyszeń, dalej jako „Koszty darowizn”);

3\. Koszty wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej jako „Opłaty na PFRON”);

4\. Koszty uiszczanych kar umownych i odszkodowań (dalej jako „Koszty kar umownych i odszkodowań”);

5\. Koszty benefitów pozapłacowych dla pracowników (dalej jako „Koszty benefitów”);

6\. Koszty szkoleń przeprowadzanych dla pracowników marketów budowlanych i salonów łazienkowych (dalej jako „Koszty szkoleń”);

7\. Niedobory magazynowe (dalej jako „Koszty niedoborów magazynowych”);

8\. Koszty związane z używaniem samochodów osobowych (odpisy amortyzacyjne i koszty używania samochodów, dalej odpowiednio jako „Odpisy amortyzacyjne” i „Koszty używania samochodów”).

1\. Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów

Spółka organizuje spotkania biznesowe z osobami reprezentującymi jej klientów (tj. składy budowlane (DIY), salony łazienkowe i architektów), które odbywają się w siedzibie Wnioskodawcy lub w innym wspólnie ustalonym miejscu (np. restauracji). Wnioskodawca ponosi koszty tego typu spotkań (np. opłacenia rachunku w restauracji).

Celem spotkań z kontrahentami jest nawiązanie i podtrzymanie kontaktów biznesowych, budowa długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania produktami Wnioskodawcy.

Dodatkowo Spółka przekazuje kontrahentom dobrowolnie i nieodpłatnie prezenty (o różnej wartości, w tym alkohol), gadżety, słodycze i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów). Przekazywanie klientom podarunków ma na celu wykreowanie pozytywnej opinii o Wnioskodawcy, a także budowanie jego wizerunku jako godnego zaufania partnera gospodarczego. Ukształtowanie w świadomości nabywców odpowiedniego wizerunku i przekonania o wysokiej jakości udzielanych usług i świadczeń to kilka z wielu czynników, dzięki którym w biznesie można odnieść sukces.

2\. Koszty darowizn

Spółka przekazuje darowizny pieniężne na rzecz szeregu podmiotów. Najczęściej beneficjentami darowizn są organizacje pożytku publicznego, stowarzyszenia i inne organizacje pozarządowe.

Dokonywanie darowizn wpisuje się w wyznawaną przez Wnioskodawcę filozofię społecznej odpowiedzialności biznesu (dalej jako „CSR”), która definiowana jest jako zobowiązanie podmiotów gospodarczych do przyczyniania się do zrównoważonego rozwoju przy współpracy zatrudnionych, ich rodzin oraz lokalnych społeczności. Celem CSR jest poprawa jakości życia, co wywiera pozytywne skutki zarówno dla biznesu, jak i dla rozwoju społecznego .

Celem przekazywania darowizn przez Wnioskodawcę – oprócz oczywistych korzyści dla beneficjentów – jest budowa wizerunku Spółki jako firmy społecznie odpowiedzialnej, pozyskanie lojalności wobec marki, oraz budowanie relacji ze społecznościami lokalnymi.

Dokonanie przez Spółkę darowizn jest każdorazowo dokumentowane w sposób pozwalający na ustalenie ich przeznaczenia oraz potencjalnego celu.

3\. Opłaty na PFRON

Spółka – jako podmiot zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy i niezatrudniający określonej liczby osób niepełnosprawnych – ma obowiązek dokonywania miesięcznych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w określonej wysokości, nałożony w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573, dalej jako „ustawa o PFRON”).

Wnioskodawca wywiązuje się z powyższej powinności i dokonuje wymaganych wpłat na rzecz wspomnianego funduszu.

4\. Koszty kar umownych i odszkodowań

Produkty oferowane przez Spółkę dostarczane są m.in. do sklepów sieci znanych supermarketów, w których następuje ich sprzedaż do odbiorców końcowych.

W ramach tej współpracy Wnioskodawca zawiera z danym supermarketem umowę, na mocy której m.in. zobowiązuje się do przekazania określonej liczby produktów w ściśle oznaczonym czasie.

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie dostarcza do supermarketu danej wielkości zamówienia lub przekazuje zamówienie po ustalonym terminie. W takich przypadkach Wnioskodawca uiszcza na rzecz kontrahenta kary umowne i odszkodowania, przewidziane daną umową.

Opóźnienia lub niewłaściwa realizacja zamówień każdorazowo wynika z czynników niezależnych od Spółki, których nie da się przewidzieć i od których nie da się ubezpieczyć. Ponieważ Wnioskodawca sprzedaje jako produkty gotowe towary przywiezione z Chin lub wyroby kompletowane z półproduktów i surowców przetransportowanych z tego kraju, to możliwość realizowania przez nią w terminie zamówień zależy od tego, czy wyroby z Chin dostarczane są w zakładanym wcześniej terminie. Każde opóźnienie i każdy przepadek towarów w transporcie z Chin nieuchronnie prowadzą do opóźnień w realizacji zamówień przez Spółkę na rzecz marketów budowlanych. W przeszłości dochodziło w tym zakresie do takich losowych sytuacji, jak np. opóźnienia spowodowane pandemią COVID-19.

Jeśli kontrahent nie otrzyma należnych kar umownych od Spółki, to istnieje ryzyko, że podejmie decyzję o zakończeniu współpracy, a nawet o wszczęciu sporu na drodze sądowej. Wieść o tego typu postępowaniu nie służyłaby budowaniu opinii Wnioskodawcy jako uczciwego kontrahenta, z którym warto współpracować.

5\. Koszty benefitów

Aby wyróżnić się wśród pracodawców obecnych na rynku, Spółka podejmuje szereg inicjatyw w zakresie pozapłacowych benefitów dla pracowników. Jednym z nich jest dofinansowanie prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz karty MultiSport.

Zasady dofinansowania powyższych benefitów określa stosowny regulamin, z którym zapoznają się wszyscy pracownicy. Pracownik nie ma obowiązku korzystania z oferowanych przez Spółkę benefitów. Jeśli wyrazi jednak taką chęć, to ma obowiązek podpisania stosownej deklaracji.

6\. Koszty szkoleń

Produkty Spółki sprzedawane są m.in. w supermarketach budowlanych i salonach łazienkowych. Aby pracownicy tych salonów posiadali odpowiednią wiedzę o właściwościach wyrobów Wnioskodawcy, organizowane są szkolenia, podczas których pracownicy Spółki opowiadają o produktach – ich parametrach, kolorystyce, cechach użytkowych, wariantach, możliwości łączenia z innymi wyrobami z asortymentu Wnioskodawcy itp.

Szkolenia mogą być organizowane zarówno przez Spółkę, jak i salony oraz supermarkety, które sprzedają jej produkty.

Koszty szkoleń obejmują m.in. koszty organizacji szkolenia, koszty usługi cateringu, z którego w miejscu przeprowadzania szkolenia korzystają pracownicy supermarketów i salonów, a także koszty dojazdu pracownika Spółki, który jest trenerem na danym szkoleniu, na miejsce kursu.

7\. Koszty niedoborów magazynowych

Do pozostałych kosztów operacyjnych Spółka kwalifikuje Koszty niedoborów magazynowych, związane ze zwracaniem przez kontrahentów towarów wypożyczonych do ekspozycji, wydawaniem produktów do zezłomowania, szkodami transportowymi, oraz brakami w dostawach.

Pracownicy Wnioskodawcy przeprowadzają comiesięczne porządkowanie magazynów, aby coroczny remanent przebiegał sprawniej i efektywniej. Dodatkowo w ramach należytej staranności w zakresie gospodarki magazynowej Spółka zainstalowała monitoring w kluczowych punktach magazynu, a do zarządzania magazynem wykorzystuje specjalistyczny program Luceos.

8\. Odpisy amortyzacyjne i Koszty używania samochodów

Spółka udostępnia samochody osobowe określonym osobom fizycznym, z którymi zawarła umowy o pracę. Spółka jest właścicielem tych samochodów osobowych i stanowią one jej środki trwałe, od których dokonuje Odpisów amortyzacyjnych.

Spółka nie prowadzi dla aut ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Samochody wykorzystywane są przez pracowników zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych (tzw. użytek mieszany).

Pracownicy wykorzystują samochody m.in. w celu dojazdów do siedziby klienta lub na spotkania z kontrahentami. Możliwość użycia samochodów na użytek prywatny jest natomiast dodatkowym pozapłacowym beneficjentem dla pracowników, który wpływa na poziom ich zadowolenia z pracy, a przez to poprawia ich wydajność i umożliwia Spółce zwiększanie wartości osiąganych przychodów.

W związku z używaniem samochodów osobowych przez pracowników, Spółka ponosi m.in. następujące Koszty używania samochodów:

‒ Paliwa,

‒ Materiałów i części zamiennych,

‒ Napraw, przeglądów i konserwacji,

‒ Myjni,

‒ Parkingów,

‒ Ubezpieczeń,

‒ Przejazdów autostradami.

Wszystkie kategorie wydatków (tj. koszty wskazane w punktach 1-8) nie są ponoszone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (tj. są ponoszone na rzecz podmiotów innych niż udziałowcy Wnioskodawcy i podmioty powiązane ze Spółką lub wspólnikami).

### Pytania

1\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

2\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3\. Czy ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

4\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty kar umownych i odszkodowań stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

5\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty benefitów stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

6\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty szkoleń stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

7\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty niedoborów magazynowych stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

8\. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

9\. Czy w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 8 za nieprawidłowe, czy ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem w wysokości 50% tych wydatków?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

2\. ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

3\. ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

4\. ponoszone przez Spółkę Koszty kar umownych i odszkodowań nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

5\. ponoszone przez Spółkę Koszty benefitów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

6\. ponoszone przez Spółkę Koszty szkoleń nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

7\. ponoszone przez Spółkę Koszty niedoborów magazynowych nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

8\. ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;

9\. w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 8 za nieprawidłowe, ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem w wysokości 50% tych wydatków.

Uzasadnienie

A. Część ogólna

Rozdział 6b ustawy o CIT reguluje zasady alternatywnego systemu opodatkowania, jakim jest ryczałt od dochodów spółek.

Przedmiot opodatkowania Ryczałtem wskazano w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Stanowi go m.in. dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przez ukryte zyski na gruncie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Do uznania danego wydatku za ukryty zysk konieczne jest zatem, aby beneficjentem świadczenia był określony podmiot, tj. udziałowiec lub podmiot powiązany z podatnikiem lub udziałowcem.

Na gruncie regulacji o Ryczałcie istnieje odrębna definicja podmiotów powiązanych. Zgodnie z art. 28c pkt 1 ustawy o CIT w związku z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT podmioty powiązane stanowią:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

– ten sam inny podmiot lub

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:

1\. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2\. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3\. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Podmioty, na rzecz których Spółka ponosi koszty przedstawione w niniejszym wniosku, nie stanowią podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w świetle powyższych definicji i nie są jej udziałowcami, dlatego w ocenie Spółki nie zostanie spełniony podstawowy warunek uznania świadczeń ponoszonych na rzecz pracowników za ukryte zyski.

Przedmiotem opodatkowania Ryczałtem są również wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Ustawodawca w ustawie o CIT nie wskazał, jakie wydatki mieszczą się w tej kategorii. Pewną wskazówkę może stanowić Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej jako „Przewodnik”), stanowiący objaśnienia podatkowe, o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540). Zgodnie z zapisami Przewodnika przy kwalifikacji wydatków do tej kategorii można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Oba rodzaje wydatków są bowiem podobne ze względu na cel ich poniesienia – zarówno koszty uzyskania przychodu, jak i wydatki związane z działalnością gospodarczą są bowiem ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Spółki, przy kwalifikacji poniesionych kosztów do kategorii wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą pomocne może być zatem korzystanie z dorobku orzeczniczego i interpretacyjnego w zakresie kosztów, które uznawane są za koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodu ze względu na swój cel.

Podatników opodatkowanych Ryczałtem nie obowiązuje natomiast art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w którym z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył określone przez siebie arbitralnie rodzaje wydatków. W ocenie Wnioskodawcy część wydatków zawartych w tym katalogu – jak np. koszty reprezentacji – stanowi bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą.

W tym miejscu warto również zwrócić uwagę na Przewodnik, w którym wskazano, że .

W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe zaznaczają również, że aby ustalić wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy odwoływać się do regulacji z Rozdziału 6b ustawy o CIT. Ryczałt – który jest alternatywnym sposobem opodatkowania – „nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów” (m.in. interpretacja indywidualna sygn. 0111-KD1B2-1.4010.194.2022.2.AR z 18 lipca 2022 r.).

W związku z powyższym w ocenie Spółki zasadne jest zatem posiłkowanie się dorobkiem orzeczniczym i interpretacyjnym powstałym na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jednak jedynie w takim zakresie, w jakim ustalano związek wydatków z osiąganymi przychodami. Katalog wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie jest bowiem tożsamy z wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i nie powinien być stosowany w przypadku kwalifikacji kosztów jako podlegających opodatkowaniu Ryczałtem.

B. Uzasadnienie w zakresie pyt. 1

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Świadczenia, których beneficjentami są klienci Wnioskodawcy, mają na celu kształtowanie dobrego wizerunku Spółki jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego, a także propagowanie wiedzy o jej działaniach i produktach. Takie działania niewątpliwie mają wpływ na poziom osiąganych przez Spółkę przychodów.

Jak już wskazano wcześniej, na gruncie przepisów o Ryczałcie nie funkcjonują takie pojęcia jak „koszty uzyskania przychodów”, a regulacja art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania.

W szczególności, nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

To, że Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów mogłyby zostać uznane za koszty reprezentacji wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT nie oznacza, że tego rodzaju wydatki nie są związane z działalnością gospodarczą.

Ponoszenie Kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów ma swój cel w postaci utrzymania dobrych relacji z klientami oraz nawiązanie współpracy z nowymi kontrahentami. Zwiększanie bazy klientów i współpracowników niewątpliwie przekłada się na wzrost przychodów osiąganych przez Spółkę, a także zabezpieczenie źródeł przychodów.

W ocenie Spółki należy zatem stwierdzić, że Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

C. Uzasadnienie w zakresie pyt. 2

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Przekazywanie przez Spółkę darowizn jest częścią jej aktywności z zakresu CSR i ma przynieść Wnioskodawcy następujące (długoterminowe) korzyści:

‒ wzrost zainteresowania inwestorów,

‒ zwiększenie lojalności klientów i interesariuszy,

‒ poprawa relacji ze społecznością lokalną,

‒ wzrost konkurencyjności,

‒ kształtowanie pozytywnego wizerunku Spółki wśród pracowników,

‒ pozyskanie i utrzymanie najlepszych pracowników.

Budowanie pozytywnego odbioru w społeczeństwie, a przez to wzrost zaufania konsumentów i obywateli w przyszłości przełożą się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów.

Jak wskazano w Przewodniku „jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”. Powyższe Koszty darowizn wpisują się w cel osiągnięcia, zabezpieczenia lub uzyskania źródeł przychodów, są one zatem w ocenie Wnioskodawcy związane z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Jak już wskazano wcześniej, w ocenie Spółki wyłączenie kosztów darowizn z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT nie przesądza o tym, że są to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Te regulacje nie znajdują już bowiem zastosowania w odniesieniu do podatników opodatkowanych Ryczałtem.

D. Uzasadnienie w zakresie pyt. 3

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o PFRON. Mimo ujęcia Opłat na PFRON w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, Opłaty na PFRON niewątpliwie stanowią wydatek związany z działalnością gospodarczą, ponieważ ich dokonywanie jest obowiązkiem pracodawców spełniających określone ustawą o PFRON warunki.

Skoro zatem jest to wymóg nałożony na Spółkę przepisami obowiązującego prawa, a konsekwencją niewywiązania się z niego jest m.in. skierowanie sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, to nie można uznać, że jest to wydatek bezcelowy. Zapłata przedmiotowych Opłat – oprócz realizacji podstawowego celu – chroni bowiem Spółkę przed negatywnymi konsekwencjami, które mogą doprowadzić w skrajnym przypadku do jej upadłości.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że koszty Opłat na PFRON nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

E. Uzasadnienie w zakresie pyt. 4

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty kar umownych i odszkodowań nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Obowiązek uiszczenia kar umownych i odszkodowań każdorazowo powstaje w wyniku wystąpienia czynników losowych, niezależnych od Spółki, które nie wynikają z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania (np. opóźnienia spowodowane pandemią COVID- 19).

Ponadto samo regulowanie kar i odszkodowań jest warunkiem niezbędnym do utrzymania współpracy z marketami budowlanymi, które sprzedają produkty Spółki, uniknięcia sporów sądowych, a także kreowania wizerunku Wnioskodawcy jako godnego zaufania kontrahenta.

Dzięki uiszczaniu przedmiotowych kar i odszkodowań Spółka zabezpiecza się przed ryzykiem, że markety budowlane zrezygnują z nabywania jej produktów, nie chcąc ponosić ekonomicznego ryzyka braków dostaw. Odmowa zawarcia tego rodzaju postanowień w umowach wiązałaby się z materialnym ryzykiem utraty relacji z tymi klientami.

Podatnik – jako podmiot działający w warunkach rynkowych – musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia działania, zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej, dzięki czemu jest w stanie sprostać konkurencji i zabezpieczyć źródło przychodów. W ten schemat wpisuje się właśnie uiszczanie kar umownych i odszkodowań celem utrzymania współpracy z kontrahentami i zabezpieczenia określonego kanału dystrybucji.

Jak już wskazano wcześniej, w ocenie Spółki wyłączenie określonych kar umownych i odszkodowań z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie przesądza o tym, że są to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Te regulacje nie znajdują już bowiem zastosowania w odniesieniu do podatników opodatkowanych Ryczałtem.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że Koszty kar umownych i odszkodowań nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

F. Uzasadnienie w zakresie pyt. 5

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty benefitów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Ponoszenie przez Spółkę Kosztów benefitów jest niewątpliwie zdarzeniem związanym z działalnością gospodarczą i ma związek z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami.

Współfinansowanie przez Spółkę benefitów pozapłacowych wpływa na zaangażowanie, poprawę atmosfery oraz zwiększenie motywacji do pracy pracowników. Dzięki temu poprawia się wydajność i efektywność organizacji pracy, co z kolei ma pozytywny wpływ na wysokość przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę oraz na zabezpieczenie i zachowanie ich źródła.

O związku pomiędzy wydatkami na benefity pozapłacowe dla pracowników a poziomem osiąganych przychodów niejednokrotnie wypowiadał się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych (m.in. w interpretacji indywidualnej sygn. 0111- KDIB2-1.4010.251.2022.2.BJ z 5 sierpnia 2022 r.), wydawanych na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, mających na celu potwierdzenie istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że Koszty benefitów nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

G. Uzasadnienie w zakresie pyt. 6

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty szkoleń nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Szkolenia, których koszty ponosi Spółka, mają na celu poszerzenie wiedzy pracowników marketów budowlanych na temat produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, aby mogli oni profesjonalnie i kompetentnie przedstawiać potencjalnym nabywcom wszelkie właściwości, cechy i zalety wyrobów z oferty Spółki. Posiadanie odpowiedniej wiedzy o produkcie jest niezbędne do tego, by w należyty sposób móc dany wyrób przedstawić, zareklamować i finalnie sprzedać. Przeszkoleni pracownicy marketów budowlanych cechują się wyższą jakością pracy, a to ma bezpośrednie przełożenie na ilość sprzedawanych produktów Spółki, a więc i na wartość osiąganych przez nią przychodów, a także zachowanie i zabezpieczenie ich źródła.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że Koszty szkoleń nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

H. Uzasadnienie w zakresie pyt. 7

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty niedoborów magazynowych nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Ponoszenie przez Spółkę Kosztów niedoborów magazynowych jest niewątpliwie zdarzeniem związanym z działalnością gospodarczą i ma związek z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami.

Przedmiotowe niedobory i szkody magazynowe powstają mimo dochowania przez Spółkę należytej staranności w zakresie gospodarki magazynowej (zainstalowanie monitoringu, używanie specjalistycznego programu do zarządzania magazynem). Niezasadne byłoby zatem obarczanie Wnioskodawcy dodatkowym kosztem w postaci Ryczałtu, skoro Spółka dołożyła wszelkich starań w celu uniknięcia niedoborów magazynowych, a te, które powstały, wynikają z normalnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że Koszty niedoborów magazynowych nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

I. Uzasadnienie w zakresie pyt. 8

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Pracownicy zatrudnieni przez Spółkę nie stanowią podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w świetle powyżej wskazanych regulacji ustawy o CIT ani nie są jej udziałowcami, dlatego w ocenie Spółki nie zostanie spełniony podstawowy warunek uznania świadczeń ponoszonych na rzecz pracowników za ukryte zyski.

Wydatki związane z Kosztami używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, ponoszone są przez Spółkę w następujących celach:

‒ aby umożliwić pracownikom realizowanie ich obowiązków służbowych, wymagających oddalenia się z miejsca siedziby Wnioskodawcy (np. wyjazd na spotkanie biznesowe z kontrahentem); odpowiednie wypełnianie przez pracowników otrzymanych zadań ma natomiast bezpośredni wpływ na poziom przychodów osiąganych przez Spółkę;

‒ aby zwiększyć poziom satysfakcji pracowników, dzięki umożliwieniu im korzystania z samochodów również poza czasem pracy; pracownicy mający dostęp do tego rodzaju benefitu pozapłacowego mają większą motywację do efektywniejszej pracy, a także są bardziej związani z obecnym miejscem pracy, co wpływa na poziom rotacji, przyciągnięcie nowych specjalistów do Spółki i stworzenie kadry, która umożliwi Wnioskodawcy rozwój i zwiększanie przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki tego rodzaju są zatem związane z działalnością gospodarczą, ponieważ ponoszone są w celu osiągnięcia przychodu, a także zabezpieczenia źródła przychodu. Korzyść dla Spółki generuje nie tylko wykorzystanie samochodów przez pracowników w celach służbowych, ale także w celach prywatnych. Nie powinny one zatem zdaniem Spółki podlegać opodatkowaniu Ryczałtem.

J. Uzasadnienie w zakresie pyt. 9

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 8 za nieprawidłowe, ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów oraz Odpisy amortyzacyjne, dotyczące samochodów osobowych, wykorzystywanych przez pracowników, powinny podlegać opodatkowaniu Ryczałtem w wysokości 50% tych wydatków.

Pracownicy zatrudnieni przez Spółkę nie stanowią podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w świetle powyżej wskazanych regulacji ustawy o CIT i nie są jej udziałowcami, dlatego w ocenie Spółki nie zostanie spełniony podstawowy warunek uznania świadczeń ponoszonych na rzecz pracowników za ukryte zyski.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka ponosi różnorodne wydatki związane z wykorzystaniem przez jej pracowników samochodów. Auta w części wykorzystywane są na cele działalności gospodarczej, a w części – na prywatne cele pracowników (tzw. użytek mieszany).

Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, dlatego nie jest możliwe wskazanie, jaka część wydatków dotyczy wykorzystania służbowego, a jaka – prywatnego.

W art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca uregulował m.in. kwestię używania na tzw. cele mieszane samochodów osobowych przez podmioty powiązane wskazując, że do ukrytych zysków zalicza się jedynie 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych, dotyczących składników majątku wykorzystywanych nie tylko na cele działalności gospodarczej.

Według Spółki – w związku z brakiem uregulowania używania samochodów przez pracowników na tzw. cele mieszane – należy do tej sytuacji analogicznie zastosować regulację z art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT. Za takim podejściem przemawia również wykładnia systemowa i celowościowa, a także wysokie podobieństwo między wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i ukrytymi zyskami.

Analogiczne stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.182.2022.2.AK z 23 czerwca 2022 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Mając zatem na uwadze treść art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT, podobieństwo jakie cechuje ukryte zyski oraz wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i brak szczegółowych przepisów odnośnie sposobu ustalania w jakiej wysokości należy zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydatki związane z użytkowaniem samochodów osobowych dla celów mieszanych przez pracowników Spółki, nie będących wspólnikami Spółki należy per analogiom zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w wysokości 50%”.

Również w innych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej opowiada się za stosowaniem do kosztów związanych z używaniem przez pracowników samochodów osobowych per analogiam przepisu dla wspólników:

‒ interpretacja indywidualna sygn. 0111-KDIB2-1.4010.194.2022.2.AR z 21 lipca 2022 r.,

‒ interpretacja indywidualna sygn. 0111-KDIB1-3.4010.308.2022.3.MBD z 21 lipca 2022 r.,

‒ interpretacja indywidualna sygn. 0111-KD1B1-2.4010.83.2022.1.AK z 11 lipca 2022 r.

Powyższe wnioski można wyciągnąć także po lekturze uzasadnienia do projektu z dnia 27 czerwca ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (numer z wykazu: UD404), w którym ustawodawca planuje od 2023 r. doprecyzować przepisy o Ryczałcie poprzez dodanie normy regulującej skutki podatkowe wykorzystania samochodów osobowych przez pracowników na cele prywatne i służbowe. Zgodnie z tą regulacją do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie będzie zaliczać się 50% wydatków związanych z używaniem samochodów nie tylko na cele działalności gospodarczej.

W dalszej kolejności analizie należy poddać zakres pojęciowy wydatków i odpisów amortyzacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych.

We wspomnianym wyżej art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca odnosi się bowiem do „wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych”.

Odpisy amortyzacyjne zostały wymienione wprost w art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, dlatego w tym zakresie nie ma wątpliwości, że również do nich trzeba na zasadzie analogii zastosować ten przepis.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy 50% Odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Wnioskodawcę od samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników powinno podlegać opodatkowaniu Ryczałtem jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W ustawie o CIT nie zdefiniowano natomiast wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych. Pewną wskazówką w rozumienia tego pojęcia może być interpretacja ogólna nr DD3.8201.1.2020 z 11 września 2020 roku.

Część ponoszonych przez Spółkę kosztów wprost wskazano w przedmiotowej interpretacji ogólnej jako koszty używania samochodu służbowego, tj. koszty związane z „utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy – jako właściciel samochodu – musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym”.

Zdaniem Wnioskodawcy również pozostałe ponoszone przez Spółkę Koszty używania samochodów wykorzystywanych przez pracowników – m.in. opłaty parkingowe, opłaty za przejazdy autostradami oraz inne – powinny na zasadzie wykładni celowościowej i systemowej być uznane za koszty związane z używaniem samochodów. W konsekwencji, 50% Kosztów używania samochodów oraz 50% Odpisów amortyzacyjnych powinno podlegać opodatkowaniu Ryczałtem jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ww. stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1) uznania kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

2) uznania kosztów darowizn jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

3) uznania opłat na PFRON jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

4) uznania kosztów kar umownych i odszkodowań jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest nieprawidłowe;

5) uznania kosztów benefitów jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

6) uznania kosztów szkoleń jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

7) uznania kosztów niedoborów magazynowych jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest prawidłowe;

8) uznania kosztów używania samochodów oraz odpisów amortyzacyjnych dotyczących samochodów osobowych jako wydatków niestanowiących wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jest nieprawidłowe;

9) opodatkowania kosztów używania samochodów oraz odpisów amortyzacyjnych dotyczących samochodów osobowych w wysokości 50% tych wydatków – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wydatków, które zostały wprost wymienione w pytaniach w kontekście wydatków niezwiązanych działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Od dnia 1 stycznia 2022 r. Państwa Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt”).

W toku prowadzonej działalności ponoszą Państwo m.in. następujące wydatki:

1) Koszty związane ze świadczeniami na rzecz kontrahentów (np. koszty prezentów, spotkań biznesowych; dalej jako „Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów”);

2) Koszty darowizn (np. na rzecz organizacji pożytku publicznego, stowarzyszeń, dalej jako „Koszty darowizn”);

3) Koszty wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej jako „Opłaty na PFRON");

4) Koszty uiszczanych kar umownych i odszkodowań (dalej jako „Koszty kar umownych i odszkodowań”);

5) Koszty benefitów pozapłacowych dla pracowników (dalej jako „Koszty benefitów”);

6) Koszty szkoleń przeprowadzanych dla pracowników marketów budowlanych i salonów łazienkowych (dalej jako („Koszty szkoleń”);

7) Niedobory magazynowe (dalej jako „Koszty niedoborów magazynowych”);

8) Koszty związane z używaniem samochodów osobowych (odpisy amortyzacyjne i koszty używania samochodów, dalej odpowiednio jako „Odpisy amortyzacyjne” i „Koszty używania samochodów”).

Wszystkie kategorie wydatków (tj. koszty wskazane w punktach 1-8) nie są ponoszone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (tj. są ponoszone na rzecz podmiotów innych niż udziałowcy Spółki i podmioty powiązane ze Spółką lub wspólnikami).

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił m.in. dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy CIT:

Ryczałt od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą płatny jest do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Należy podkreślić, że kwestię kwalifikacji na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek danego wydatku lub kosztu do dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać indywidualnie, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i okoliczności sprawy. Jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów (np. niektóre z kosztów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT), mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Ad 1

Z opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo koszty świadczeń na rzecz kontrahentów, na które składają się spotkania biznesowe z osobami reprezentującymi klientów, które odbywają się w Państwa siedzibie lub w innym wspólnie ustalonym miejscu (np. restauracji). Państwo ponoszą koszty tego typu spotkań (np. opłacenia rachunku w restauracji). Celem spotkań z kontrahentami jest nawiązanie i podtrzymanie kontaktów biznesowych, budowa długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania Państwa produktami. Dodatkowo Państwa spółka przekazuje kontrahentom dobrowolnie i nieodpłatnie prezenty, gadżety, słodycze i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów). Przekazywanie klientom podarunków ma na celu wykreowanie pozytywnej opinii o Spółce, a także budowanie wizerunku Spółki jako godnego zaufania partnera gospodarczego.

We własnym stanowisku podnoszą Państwo, że świadczenia, których beneficjentem są Państwa klienci, mają na celu kształtowanie dobrego wizerunku Spółki jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego, a także propagowanie wiedzy o jej działaniach i produktach. Takie działania niewątpliwie mają wpływ na poziom osiąganych przez Spółkę przychodów. Ponoszenie Kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów ma swój cel w postaci utrzymania dobrych relacji z klientami oraz nawiązanie współpracy z nowymi kontrahentami. Zwiększanie bazy klientów i współpracowników niewątpliwie przekłada się na wzrost przychodów osiąganych przez Spółkę, a także zabezpieczenie źródeł przychodów.

Mogą być zatem uznane za związane z działalnością gospodarczą ww. wydatki ponoszone na organizację spotkań biznesowych z kontrahentami oraz prezenty, gadżety, słodycze i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów), jeżeli ich poniesienie miało na celu stworzenie dobrych relacji z kontrahentem. Jak bowiem Państwo wskazują w opisie sprawy, wydatki te służą do nawiązania i podtrzymania kontaktów biznesowych, budowy długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania Państwa produktami.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Z opisu sprawy wynika, że Państwo ponoszą także wydatki związane z przekazywanymi darowiznami pieniężnymi na rzecz szeregu podmiotów. Najczęściej beneficjentami darowizn są organizacje pożytku publicznego, stowarzyszenia i inne organizacje pozarządowe. Dokonywanie darowizn wpisuje się w wyznawaną przez Państwa filozofię społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR), która definiowana jest jako zobowiązanie podmiotów gospodarczych do przyczyniania się do zrównoważonego rozwoju przy współpracy zatrudnionych, ich rodzin oraz lokalnych społeczności. Celem CSR jest poprawa jakości życia, co wywiera pozytywne skutki zarówno dla biznesu, jak i dla rozwoju społecznego.

Zauważyć należy, że nie istnieje uniwersalna definicja zjawiska społecznej odpowiedzialności biznesu, dlatego można odwołać się do działań wskazanych w Komunikacie Komisji Europejskiej z dnia 25 października 2011 r. skierowanej do Parlamentu Europejskiego, Rady Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego i Komitetu Regionów – „Odnowiona strategia UE na lata 2011-2014 dotycząca społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw”.

We wskazanym dokumencie zostało wprost stwierdzone, że: „Strategiczne podejście do CSR ma coraz większe znaczenie dla konkurencyjności przedsiębiorstw. Może przynieść korzyści w zakresie zarządzania ryzykiem, oszczędności kosztów, dostępu do kapitału, relacji z klientami, zarządzania zasobami ludzkimi i potencjału innowacyjnego. Ponieważ CSR wymaga zaangażowania zainteresowanych stron wewnątrz przedsiębiorstwa i poza nim, umożliwia to przedsiębiorstwom lepsze prognozowanie i wykorzystanie szybko zmieniających się oczekiwań ze strony społeczeństwa i warunków prowadzenia działalności, CSR może zatem stymulować rozwój nowych rynków i sprzyja tworzeniu nowych możliwości wzrostu gospodarczego. Zajmując się kwestiami odpowiedzialności społecznej, przedsiębiorstwa mogą budować długoterminowe zaufanie pracowników, konsumentów i obywateli, tworząc podstawę pod zrównoważone modele biznesowe. Większe zaufanie z kolei przyczynia się do tworzenia otoczenia, w którym przedsiębiorstwa mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się”.

Aktualną definicją społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. Corporate Social Responsibility CSR) jest definicja zawarta w normie PN-ISO 26 000 odpowiedzialność organizacji za wpływ jej decyzji i działań (produkty, serwis, procesy) na społeczeństwo i środowisko, poprzez przejrzyste i etyczne zachowanie, które:

1\. przyczynia się do zrównoważonego rozwoju, zdrowia i dobrobytu społeczeństwa;

2\. bierze pod uwagę oczekiwania interesariuszy;

3\. jest zgodne z obowiązującym prawem i spójne z międzynarodowymi normami zachowania;

4\. jest spójne z organizacją i praktykowane w jej relacjach.

Społeczna odpowiedzialność biznesu to strategia zarządzania, zgodnie z którą przedsiębiorstwa w swoich działaniach dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności z pracownikami. Bycie społecznie odpowiedzialnym oznacza inwestowanie w zasoby ludzkie, w ochronę środowiska, relacje z otoczeniem firmy i informowanie o tych działaniach, co przyczynia się do wzrostu konkurencyjności przedsiębiorstwa i kształtowania warunków dla zrównoważonego rozwoju społecznego i ekonomicznego.

Należy zwrócić uwagę na aspekt świadomości działań podatnika oraz przyjętą przez niego strategię ich realizacji. CSR ma na celu budowanie pozytywnego odbioru danego podmiotu w społeczeństwie. Zaufanie konsumentów, obywateli ma w przyszłości przełożyć się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów. Realizacja celów CSR nie następuje zatem przez sam wydatek ale przez zbudowanie wizerunku podmiotu, który przełoży się na skutki finansowe. Świadome inwestowanie w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu wymaga informowania o tych działaniach. Takie działania powinny wynikać z wcześniejszej strategii i planu działania, na które podatnik może powołać się w przypadku wątpliwości kategoryzacji wydatku.

Zatem, uznać należy, że czynniki te przemawiają za tym, że ponoszone wydatki na realizację tego procesu mogą służyć realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków.

Celem przekazywania Przez Państwa darowizn – oprócz oczywistych korzyści dla beneficjentów – jest budowa wizerunku Państwa Spółki jako firmy społecznie odpowiedzialnej, pozyskanie lojalności wobec marki, oraz budowanie relacji ze społecznościami lokalnymi.

Jednakże należy zauważyć, że ustawa o CIT nie zawiera przepisu, który pozwalałby na uznanie wydatków ponoszonych w ramach CSR niejako „automatycznie” za koszty uzyskania przychodów. W każdym przypadku ponoszenia takich wydatków podatnik musi wykazać ich związek z uzyskaniem przychodów, zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła.

Dokonanie przez państwa darowizn jest każdorazowo dokumentowane w sposób pozwalający ustalić ich przeznaczenie oraz potencjalny cel.

Podnoszą Państwo także, że przekazywanie przez Spółkę darowizn ma przynieść Spółce następujące (długoterminowe) korzyści:

1\. wzrost zainteresowania inwestorów,

2\. zwiększenie lojalności klientów i interesariuszy,

3\. poprawa relacji ze społecznością lokalną,

4\. wzrost konkurencyjności,

5\. kształtowanie pozytywnego wizerunku Spółki wśród pracowników,

6\. pozyskanie i utrzymanie najlepszych pracowników.

Budowanie pozytywnego odbioru w społeczeństwie, a przez to wzrost zaufania konsumentów i obywateli w przyszłości przełożą się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że wszystkie wskazane w pytaniu nr 2 działania mogą przyczynić się do budowania długoterminowego zaufania pracowników i społeczności lokalnej oraz pozostałych interesariuszy do prowadzonej przez Państwa działalności. Większe zaufanie z kolei jest fundamentem tworzenia otoczenia, w którym Państwo podejmują i mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się i z tego też powodu ww. wydatki nie będą uznawane za niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad 3

Z opisu sprawy wynika, że dokonują Państwo miesięcznych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: „PFRON”), o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573 ze zm.). Są Państwo zobowiązani z mocy prawa do dokonywania powyższych wpłat.

Jak już wcześniej wskazano, za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. Jak już wcześniej wspomniano, w ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT, wynikającą z praktyki podmiotu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573).

Niemniej jednak wydatek ten spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z powyższym, wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ad 4

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo także koszty kar umownych i odszkodowań. Przedmiotowe kary umowne są ponoszone przez Spółkę w związku z nie dostarczeniem do supermarketu danej wielkości zamówienia lub przekazaniem zamówienia po ustalonym terminie. W takich przypadkach uiszczają Państwo na rzecz kontrahenta kary umowne i odszkodowania, przewidziane daną umową.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz dokonaną wykładnię przepisów stwierdzić należy, że ww. wydatki należy uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarczą, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu. Zatem, nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a część ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie wydatki powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Taki właśnie sposób rozumienia „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą” potwierdza Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek, gdzie w przykładzie 29 wskazano:

Spółka opodatkowana ryczałtem, produkująca buty, dokonuje wydatków związanych z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym. (…)

_Czy wydatki te są kosztem spółki i czy podlegają opodatkowaniu w jakiejkolwiek formie?_

Takie wydatki mogą być kosztem spółki dla celów przepisów o rachunkowości, o ile jest to zgodne z zasadami rachunkowymi spółki. Jednak wydatki z tytułu kar i grzywien ze względu na sankcyjny charakter oraz brak związku z osiąganiem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła oraz z istotą działalności gospodarczej – podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wprawdzie często działalność gospodarcza obciążana jest różnymi karami i opłatami, niemniej jednak obowiązki związane z ich zapłatą nie są wpisane w podstawowy profil zachowania spółki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kary i opłaty karne wynikają raczej z zawinionych działań wynikających z błędów ludzkich, a nie z samej istoty działalności gospodarczej.

Stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez spółkę na kary umowne i odszkodowania będą stanowić wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, ponieważ są to niewątpliwie wydatki o charakterze sankcyjnym i nie są wydatkami, które są ponoszone w toku prawidłowo i zgodnie z przepisami prawa prowadzoną działalnością. Wydatki, o których mowa powyżej wynikają z zaniedbań bądź naruszeń obowiązujących przepisów prawa, zatem takie wydatki nie są ukierunkowane na osiągnięcie przychodu przez Spółkę.

W związku z powyższym, koszty kar umownych i odszkodowań, ponoszone przez Spółkę, które są związane z nie dostarczeniem do supermarketu danej wielkości zamówienia lub przekazaniem zamówienia po ustalonym terminie, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Ad 5

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Państwa spółka podejmuje szereg inicjatyw w zakresie pozapłacowych benefitów dla pracowników. Jednym z nich jest dofinansowanie prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz karty MultiSport.

Wydatki poniesione przez Państwa na spotkania o charakterze integracyjnym dla pracowników nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jak Państwo wskazali, wydatki na ww. spotkania są niewątpliwie zdarzeniem związanym z działalnością gospodarczą i ma związek z osiąganymi przez Państwa przychodami.

Jak Państwo wskazują we własnym stanowisku, w każdym przypadku benefity służą zaangażowaniu, poprawie atmosfery oraz zwiększeniu motywacji do pracy pracowników. Dzięki temu poprawia się wydajność i efektywność organizacji pracy, co z kolei ma pozytywny wpływ na wysokość przychodów uzyskiwanych przez Spółkę oraz na zabezpieczenie i zachowanie ich źródła.

W związku z tym, należy uznać, że koszty benefitów będą związane z osiągnięciem przychodu. Są to bowiem wydatki dotyczące pracowników i jako świadczenia na ich rzecz, nie należy ich rozpatrywać jako podstawy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Ad 6

Z opisu sprawy wynika, że aby pracownicy salonów posiadali odpowiednią wiedzę o właściwościach wyrobów Spółki, organizują Państwo szkolenia, podczas których pracownicy Spółki opowiadają o produktach.

Jak Państwo wskazują we własnym stanowisku, posiadanie odpowiedniej wiedzy o produkcie jest niezbędne do tego, by w należyty sposób móc dany wyrób przedstawić, zareklamować i finalnie sprzedać. Przeszkoleni pracownicy marketów budowlanych cechują się wyższą jakością pracy, a to ma bezpośrednie przełożenie na ilość sprzedawanych produktów Spółki, a więc i na wartość osiąganych przez nią przychodów, a także zachowanie i zabezpieczenie ich źródła.

W związku z tym, koszty szkoleń nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.

Ad 7

Z opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo koszty niedoborów magazynowych związanych ze zwracaniem przez kontrahentów towarów wypożyczonych do ekspozycji, wydawaniem produktów do zezłomowania, szkodami transportowymi oraz brakami w dostawach.

Jak podnieśli Państwo we własnym stanowisku, niedobory magazynowe powstają mimo dochowania przez Spółkę należytej staranności w zakresie gospodarki magazynowej. Spółka dołożyła wszelkich starań w celu uniknięcia niedoborów magazynowych, a te, które powstały, wynikają z normalnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zatem podkreślić, że co do zasady koszty nabycia towarów handlowych są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów z tytułu ich zbycia. Poniesienie tych kosztów było celowe, a powstawanie strat w towarach handlowych jest związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Z powyższych względów, jeżeli analiza okoliczności powstania niedoborów w towarach handlowych, całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika oraz działań podjętych przez niego w celu zabezpieczenia się przed powstawaniem strat, prowadzi do wniosku, że straty w tych towarach:

‒ były zdarzeniem losowym,

‒ powstały w trakcie normalnego i racjonalnego działania podatnika,

‒ były niezależne od jego woli,

‒ były niezawinione przez podatnika,

‒ nie wynikały z braku dochowania przez niego należytej staranności,

nie można traktować ich jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 jest prawidłowe.

Ad 8 i 9

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka udostępnia samochody osobowe określonym osobom fizycznym, z którymi zawarła umowy o pracę. Spółka jest właścicielem tych samochodów osobowych i stanowią one jej środki trwałe, od których dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Samochody wykorzystywane są przez pracowników zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych.

Spółka poza ujmowaniem w kosztach odpisów amortyzacyjnych ponosi następujące koszty używania samochodów:

‒ paliwa,

‒ materiałów i części zamiennych,

‒ napraw, przeglądów i konserwacji,

‒ myjni,

‒ parkingów,

‒ ubezpieczeń,

‒ przejazdów autostradami.

W stanie prawnym obowiązującym do 2023 roku prawidłowe odczytanie normy prawnej dotyczącej określenia dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą od wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku wykorzystywanych zarówno dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jak i dla celów prywatnych, wymagała zastosowania, oprócz wykładni literalnej, reguł wykładni systemowej oraz celowościowej.

Powyższa kwestia została precyzyjnie określona w odniesieniu do ukrytych zysków. I tak, zgodnie z treścią art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT do ukrytych zysków należy zaliczyć 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Natomiast w zakresie analizy czy takie wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości mogą stanowić również wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, w pierwszej kolejności należy sięgnąć do reguł wykładni systemowej.

Jeżeli ze składnika majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, korzysta wspólnik, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy 50% wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości tego składnika majątku stanowi ukryte zyski, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT.

Z kolei w przypadku, kiedy składniki majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek wykorzystywane są zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i dla innych celów przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości tych składników majątku związane z ich używaniem nie mogą być uznane za ukryte zyski.

Nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jeżeli składnik majątku nie jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, to w konsekwencji podatnik jest obowiązany część wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem tego składnika majątku, zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zauważyć należy, że z art. 28m ust. 3 ustawy CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia, których beneficjentem bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Powyższej definicji nie spełniają pracownicy (nie powiązani), którzy wykorzystują samochody osobowe do celów mieszanych w działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze treść art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r., podobieństwo jakie cechuje ukryte zyski oraz wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i brak szczegółowych przepisów odnośnie sposobu ustalania w jakiej wysokości należy zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydatki związane z użytkowaniem samochodów osobowych dla celów mieszanych przez pracowników Spółki, nie będących udziałowcami, należy per analogiam zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w wysokości 50%.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r., ustawodawca uregulował wprost to zagadnienie wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 28m ust. 4a, zgodnie z którym:

Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem składnik majątku nie jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, to w konsekwencji podatnik jest obowiązany część wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem tego składnika majątku, zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W świetle powyższego koszty używania samochodów i odpisy amortyzacyjne, należy zaliczyć do dochodów niezwiązanych z działalnością gospodarczą w wysokości 50% tych wydatków i opodatkować ryczałtem od dochodów spółek.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 9 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).