Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-232/16-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-13
Teza: Koszty uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2016r. (data wpływu 14 marca 2016r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci Znaków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka stanie się w przyszłości podmiotem uprawnionym z tytułu praw ochronnych na znaki towarowe („Znaki"). Znaki te zostaną ujęte w księgach rachunkowych i ewidencji podatkowej Spółki jako wartość niematerialna i prawna.

W przyszłości może nastąpić zbycie Znaków, w tym również w formie wniesienia ich jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Zbycie Znaków może nastąpić przed lub po upływie roku od dnia wprowadzenia Znaków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i oddania ich do używania w działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wniesienia Znaków jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego przed upływem roku od dnia wprowadzenia Znaków do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i Oddaniu ich do używania, kosztem uzyskania przez Spółkę przychodu z tytułu objęcia udziałów/akćji będzie zgodnie z art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT wartość początkowa Znaków pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka jest zdania, że w przypadku wniesienia Znaków jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego, kosztem uzyskania przez Spółkę przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji będzie zgodnie z art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT, wartość początkowa Znaków pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1410), tj. stosownie do znaków towarowych, o których mowa w art. 120 i następnych wspomnianej ustawy, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami definiującymi wartości niematerialne i prawne, Znaki jako składniki majątku używane w działalności gospodarczej Spółki zostaną wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Ustawa CIT w sposób specyficzny reguluje sposób podatkowego rozliczenia wydatków na nabycie wartości niematerialnych i prawnych. Wydatki te odnoszone są w ciężar kosztów podatkowych co do zasady poprzez odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 Ustawy CIT) - nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w sposób bezpośredni. Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1.  wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa1 lub jego zorganizowanych części,
3.  wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 Ustawy CIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Szczególnym przypadkiem odpłatnego zbycia wartości niematerialnej i prawnej jest jej wniesienie jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego. Objęcie udziałów/akcji w kapitałowej spółce prawa handlowego w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część powoduje dla obejmującego udziały/akcje powstanie przychodu do opodatkowania w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów/akcji (art. 12 ust 1 pkt 7 Ustawy CIT).

Kosztem uzyskania tego rodzaju przychodu w przypadku, gdy przedmiotem wkładu jest środek trwały lub wartość niematerialna i prawna jest – w myśl art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT – wartość początkowa przedmiotu wkładu, zaktualizowana zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Powyższe uregulowania znajdą w ocenie Spółki zastosowanie w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Znaki będą rozpoznane w księgach rachunkowych i podatkowych Spółki jako wartość niematerialna i prawna. Zgodnie z przedstawionymi powyżej uregulowaniami, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie Znaków nie będą stanowiły dla Spółki kosztu uzyskania przychodu w momencie poniesienia. Kosztem podatkowym będą odpisy amortyzacyjne od Znaków dokonywane w miarę używania Znaków.

Ponadto, wartość początkowa Znaków pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych („wartość netto") będzie kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia Znaków.

W przypadku zbycia w formie wniesienia jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT potwierdzający, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w zamian za wartość niematerialną i prawną będzie wartość netto wartości niematerialnej i prawnej wynikająca z ewidencji podatkowej Spółki.

W ocenie Spółki wartość netto Znaków będzie kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji spółki kapitałowej niezależnie od tego, czy wniesienie Znaków do tej spółki nastąpiłoby przed upływem roku od dnia oddania Znaków do używania w działalności Spółki, czy też po tej dacie. Nawet gdyby wbrew pierwotnym zamierzeniom okres faktycznego używania Znaków przez Spółkę był krótszy niż rok, Znaki będą wnoszone aportem jako wartość niematerialna i prawna Spółki. Poprawność takiej kwalifikacji potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 grudnia 2009 r. (nr IPPB1/415-707/09-4//MT) stwierdzając, że „_o klasyfikacji danego składnika majątku do środków trwałych lub towarów handlowych decyduje sam podatnik. Decyzja ta nie może mieć jednak charakteru dobrowolnego. Decydujące znaczenie dla klasyfikacji danego składnika majątku ma jego przeznaczenie. Klasyfikowanie składnika zależy wyłącznie od zamierzonego przez podatnika sposobu wykorzystania tego składnika. Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, uwzględniła przedmiotowe urządzenia w ewidencji środków trwałych i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. (\`(...)\`) Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego spółka nie potraktowała nabytych urządzeń jako towarów handlowych przeznaczonych do dalszej odsprzedaży. Przewidywała natomiast, że będą one wykorzystywane w działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok, dlatego też wprowadziła je do ewidencji środków trwałych oraz dokonywała od nich odpisów amortyzacyjnych. Jednakże Spółka podjęła decyzję o sprzedaży środka trwałego innemu podmiotowi. Wobec tego zaprzestanie odpisów na skutek zbycia środka trwałego uzasadnia wykreślenie go z ewidencji środków trwałych, jednakże bez możliwości przekwalifikowania go i potraktowania jako towar handlowy._"

Podobnie wypowiedział się również Pomorski Urząd Skarbowy w interpretacji z dnia 23 lutego 2006 r. (nr 2006-02-23 DP/PD/423-0164/05/AK), w której wskazano, że „_zaliczenie składnika majątkowego do środków trwałych uzależnione jest m.in. od wypełnienia przesłanki odnoszącej się do zamiaru używania składnika majątku na potrzeby działalności gospodarczej w przewidywanym okresie powyżej jednego roku. Przewidywany okres użytkowania danego składnika majątku określa sam Podatnik. Jeżeli Podatnik uzna, że dany samochód osobowy przeznaczony do jazd testowych będzie przez niego używany dłużej niż rok, to powinien samochód taki wprowadzić do ewidencji środków trwałych i amortyzować począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzono go do ewidencji. W przypadku, gdy samochód wprowadzony do ewidencji środków trwałych zostanie sprzedany przed upływem roku jego użytkowania nie zachodzi konieczność korygowania odpisów amortyzacyjnych dokonanych za okres od miesiąca następnego po oddaniu samochodu do używania do miesiąca zbycia tego samochodu włącznie. Do sprzedaży samochodu zaliczonego do środków trwałych mają zastosowanie ogólne zasady ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 14 i art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 15.02,1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych._" Stanowisko to potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 21 grudnia 2009 r. (nr IBPBI/1/415-786/09/ZK), w której potwierdzono, że „_mimo, iż urządzenia medyczne, będące środkami trwałymi, zostały sprzedane przed upływem roku ich użytkowania, to brak było podstaw prawnych do ich przekwalifikowania, tj. uznania ich za towary handlowe._"

Przytoczone pisma odnoszą się bezpośrednio do ustalenia wyniku ze sprzedaży środka trwałego przed upływem roku od dnia oddania go do używania, jednak w ocenie Spółki formułują zasadę mającą zastosowanie w przypadku wszelkich form zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli zatem wartość niematerialna i prawna nie może być przekwalifikowana na towar handlowy w przypadku jego sprzedaży przed upływem roku, brak również podstaw do takiego przekwalifikowania w przypadku wniesienia wartości niematerialnej i prawnej aportem do spółki prawa handlowego przed upływem roku. W konsekwencji, w każdym przypadku, gdy przedmiotem aportu będzie składnik majątku ujęty w ewidencji wnoszącego wkład jako wartość niematerialna i prawna, kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji w zamian za ten wkład będzie zgodnie z art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT wartość netto tego przedmiotu wkładu.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zbycia Znaków w formie ich wniesienia jako wkładu niepieniężnego do kapitałowej spółki prawa handlowego przed upływem roku od dnia wprowadzenia Znaków do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych i oddaniu jej do używania kosztem uzyskania przez Spółkę przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji będzie zgodnie z art. 15 ust. lj pkt 1 Ustawy CIT wartość początkowa Znaków pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych. Koszt ten Spółka będzie mogła rozpoznać w momencie zbycie Znaków (to jest w momencie wniesienia Znaków do spółki prawa handlowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.