Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.239.2017.1.JW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-16
Teza: czy zarówno pozostający w spółce jak i wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz skutki podatkowe planowanego podziału spółki dla Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia czy zarówno pozostający w spółce jak i wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych planowanego podziału spółki dla Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia czy zarówno pozostający w spółce jak i wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych planowanego podziału spółki dla Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcy jest osobą fizyczną, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i udziałowcem w A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie świadczenia kompleksowych usług związanych z automatyzacją procesów przemysłowych oraz sprzedażą robotów (działalność handlowo-usługowa).

Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest poprzez wydzielone linie biznesowe, np. oprogramowanie przemysłowe lub robotyzacja. Opisana działalność prowadzona przez Spółkę określana będzie w dalszej części wniosku jako „Działalność podstawowa”.

Dodatkowo, Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej (zabudowanej) znajdującej się przy w K (dalej: „Nieruchomość”), którą wykorzystuje na własne potrzeby oraz na cele wynajmu podmiotom trzecim (niepowiązanym).

W związku z posiadaniem oraz komercyjnym wynajmowaniem Nieruchomości, Spółka prowadzi działalność w zakresie zarządzania i administrowania samą Nieruchomością. Działalność ta będzie w dalszej części wniosku określana jako „Działalność w zakresie Nieruchomości”.

Spółka jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jednocześnie, pozostałymi udziałowcami Spółki są również osoby fizyczne, także podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Plany w zakresie podziału Spółki:

Ze względu na poczynione pomiędzy wspólnikami Spółki ustalenia w zakresie przyjętego modelu biznesowego, podjęta została decyzja o podziale Spółki w taki sposób, aby Spółka (po podziale) prowadziła Działalność podstawową, a spółka powstała w wyniku podziału (dalej: „Nowa Spółka”) prowadziła Działalność w zakresie Nieruchomości. Podział Spółki umożliwi dalsze zmiany w strukturze właścicielskiej obu spółek, odrębnie dla każdej z nich, w zależności od planów biznesowych Spółki i jej wspólników.

Ponadto, podział Spółki umożliwi oddzielenie majątku spółki powstałej w wyniku podziału (Nowej Spółki) od ryzyk (w tym prawnych) związanych z prowadzeniem Działalności podstawowej.

Podział Spółki nastąpi poprzez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.) Działalności w zakresie Nieruchomości do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Nowa Spółka).

W ramach podziału wspólnicy Spółki nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce.

Wyodrębnienie działalności w Spółce:

A. Zorganizowany zespół składników majątkowych

Na dzień podziału (oraz w okresie go poprzedzającym) działalność w zakresie Działalności podstawowej oraz Działalności w zakresie Nieruchomości będą wydzielone w strukturze organizacyjno-finansowej Spółki w sposób następujący:

Zarówno składniki materialne, niematerialne i zobowiązania Spółki jak i jej personel (w tym zleceniobiorcy, kontrahenci) przypisani będą do poszczególnych działalności funkcjonujących w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Poszczególne działalności posiadać będą odrębne kierownictwo (przy czym nie jest wykluczone, że Członek Zarządu Spółki i/lub Prokurent odpowiedzialny za Działalność w zakresie Nieruchomości będzie również odpowiedzialny za wybrane obszary Działalności podstawowej) oraz własną strukturę organizacyjną (uwzględniającą również zleceniobiorców i kontrahentów Spółki).

W rezultacie, na skutek podziału do nowo zawiązanej spółki (Nowej Spółki) przeniesiona zostanie całość Działalności w zakresie Nieruchomości, w tym związane z nią składniki materialne, niematerialne i zobowiązania, zaś w Spółce pozostanie majątek konstytuujący Działalność podstawową.

Do poszczególnych działalności przypisane będą następujące materialne i niematerialne składniki majątku oraz zobowiązania (jeżeli na dzień podziału będą występować):

1.  środki trwałe,
2.  wartości niematerialne i prawne (w szczególności programy komputerowe i licencje),
3.  aktywa obrotowe, w tym zapasy i należności,
4.  wierzytelności z tytułu dostaw i usług sprzedawanych w ramach poszczególnych działalności,
5.  inne wierzytelności związane z poszczególnymi działalnościami,
6.  prawa i obowiązki z umów z kontrahentami,
7.  usługi telekomunikacyjne, usługi prawne oraz inne usługi z dostawcami towarów i usług,
8.  zobowiązania handlowe wynikające z umów związanych z działalnością prowadzoną przez poszczególne działalności w tym z tytułu dostaw i usług,
9.  zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla personelu związanego z poszczególnymi działalnościami i inne zobowiązania związane z tym personelem,
10.  wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia każdej z działalności.

Przy czym w ramach powyższego przypisania może się zdarzyć, że wszystkie składniki majątku należące do niektórych z powyższych kategorii będą przypisane wyłącznie do jednej z Działalności (Działalności podstawowej lub Działalności w zakresie Nieruchomości).

W praktyce powyższe będzie to oznaczało, że ze Spółki zostaną wydzielone i przeniesione na nowo zawiązaną spółkę:

1.  nieruchomość znajdująca się w K.,
2.  środki trwałe, materiały oraz sprzęt biurowy wraz z oprogramowaniem wykorzystywane do zarządzania i administrowania Nieruchomością,
3.  umowy najmu związane z Nieruchomością,
4.  umowy z dostawcami mediów związane z Nieruchomością,
5.  umowy z ubezpieczycielami związane z Nieruchomością,
6.  umowy z dostawcami usług związane z zarządzaniem i administrowaniem Nieruchomością,
7.  zobowiązanie z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup Nieruchomości,
8.  zobowiązania wobec dostawców towarów i usług związanych z utrzymaniem, zarządzaniem i administrowaniem Nieruchomością,
9.  wierzytelności związane z Działalnością w zakresie Nieruchomości, w tym z tytułu najmu,
10.  środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym związane z Działalnością w zakresie Nieruchomości.

B. Aspekt organizacyjny

W zakresie organizacyjnym odrębność poszczególnych działalności posiadać będzie następującą charakterystykę:

1.  poszczególne działalności na dzień podziału wyodrębnione będą w sposób formalny, zgodnie ze strukturą organizacyjną zawartą w dokumentacji korporacyjnej, posiadanej przez Spółkę,
2.  dla obu działalności będzie istnieć odrębność osobowa, zgodna ze strukturą organizacyjną (przy czym na poziomie Zarządu Spółki/Prokurenta nie jest wykluczone że Członek Zarządu i/lub Prokurent odpowiedzialny za Działalność w zakresie Nieruchomości będzie również odpowiedzialny za wybrane obszary Działalności podstawowej). Członek Zarządu Spółki i/lub Prokurent obejmą analogiczne stanowiska/funkcje w Nowej Spółce kontynuującej Działalność w zakresie Nieruchomości.

C. Aspekt finansowy

W zakresie finansowym odrębność poszczególnych działalności posiadać będzie następującą charakterystykę:

1.  konta przychodów i kosztów będą wydzielone na poziomie kont analitycznych,
2.  w przypadku rozrachunków z klientami oraz kont bilansowych, tam gdzie nie będzie możliwe wydzielenie odpowiednich kont analitycznych, przypisanie do poszczególnych działalności będzie dokonywane ręcznie,
3.  wynik poszczególnych działalności ustalany będzie na poziomie rachunkowości zarządczej w oparciu o wspomniane konta analityczne przychodów i kosztów,
4.  Spółka sporządzać będzie odrębne analizy przychodów i kosztów związane z poszczególnymi działalnościami,
5.  zobowiązania i należności będą wyodrębnione i przypisane do poszczególnych działalności, aby możliwe było ustalenie, której z działalności dane zobowiązanie/należność dotyczy.

D. Aspekt funkcjonalny

W zakresie funkcjonalnym odrębność poszczególnych działalności wynika z następującej charakterystyki:

1.  wydzielone działalności prowadzą działalność operacyjną w odrębnych obszarach w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisany do nich personel (w tym zleceniobiorcy, kontrahenci) oraz umowy zawierane z kontrahentami (dostawcami i odbiorcami) w ramach poszczególnych działalności,
2.  działalności mają odmienne specyfiki, charakter i strategie działania.

Po przeprowadzeniu podziału poszczególne działalności funkcjonować będą jako samodzielne jednostki, w oparciu o przydzielone w ramach planu podziału składniki materialne i niematerialne. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że Spółka oraz Nowa Spółka, przy pomocy przypisanych do nich zespołów składników majątkowych i niemajątkowych, przejętych zasobów ludzkich i zawartych umów w dalszym ciągu wykonywać będą działalność prowadzoną przed podziałem przez Spółkę, a konkretnie przez każdą z działalności (Działalność podstawową i Działalność w zakresie Nieruchomości).

Po przeprowadzeniu podziału Nowa Spółka będzie w dalszym ciągu świadczyła usługi na rzecz dotychczasowych najemców oraz zawrze umowy ze Spółką, których przedmiotem będzie świadczenie usługi najmu lokali, w których obecnie prowadzona jest działalność Spółki. W tym zakresie należy wskazać, że zdolność do osiągania zysku z prowadzonej działalności zakłada, że po wydzieleniu Nowa Spółka zawrze umowę Najmu ze Spółką. Aktualnie Nieruchomość jest bowiem w przeważającym stopniu wykorzystywana na cele Działalności podstawowej.

Dodatkowo, w związku z tym, że obecnie część funkcji pomocniczych (księgowość, płatności, dział kadr, itp.) realizowana jest obecnie u Spółki na rzecz obydwu działalności operacyjnych, po podziale Spółka, w ramach której realizowana będzie Działalność w zakresie Nieruchomości, uzyska dostęp do wskazanych usług poprzez zawarcie umowy z podmiotami zewnętrznymi lub, w niektórych przypadkach, ze Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanych okolicznościach zarówno Działalność podstawowa jak i Działalność w zakresie Nieruchomości stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), a zatem w związku z planowanym podziałem Wnioskodawca nie uzyska przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie zobowiązany do przekazania kwoty podatku Nowej Spółce (w związku z art. 41 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach zarówno Działalność podstawowa jak i Działalność w zakresie Nieruchomości stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a zatem w związku z planowanym podziałem Wnioskodawca nie uzyska przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT i nie będzie zobowiązany do przekazania kwoty podatku Nowej Spółce (w związku z art. 41 ust. 8 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym, w przypadku podziału spółki – jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w nowej spółce nad kosztami nabycia udziałów w spółce dzielonej.

W myśl natomiast art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w stawce 19%. Zgodnie z art. 41 ust. 4c ustawy PIT, płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego tytułu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT jest spółka nowo zawiązana. Art. 41 ust. 8 ustawy o PIT stanowi natomiast, że podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego w określonym ustawowo terminie.

W związku z powyższym, a contrario, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, nie dojdzie do osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT. W takiej sytuacji na Wnioskodawcy nie będzie więc, w związku z planowanym podziałem, ciążył obowiązek wpłaty na rzecz Nowej Spółki podatku w myśl art. 41 ust. 8 ustawy o PIT.

Uznanie Działalności podstawowej oraz Działalności w zakresie Nieruchomości za zorganizowane części przedsiębiorstwa:

W art. 5a pkt 4 ustawy o PIT zdefiniowane zostało pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Mając na względzie ww. definicję, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PIT, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład. W świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujące przesłanek:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne), oraz
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach zarówno Działalność podstawowa jak i Działalność w zakresie Nieruchomości spełniać będą wszystkie wymienione powyżej przesłanki uznania za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Ad. 1). Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Należy mieć na uwadze, że zarówno do Działalności podstawowej jak i do Działalności w zakresie Nieruchomości zostaną przypisane odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w skład wydzielanych działalności wchodzić będą:

1.  środki trwałe przypisane do i związane z poszczególnymi działalnościami,
2.  wartości niematerialne i prawne (w szczególności programy komputerowe i licencje), wykorzystywane w poszczególnych działalnościach,
3.  aktywa obrotowe, w tym zapasy i należności przypisane do poszczególnych działalności,
4.  wierzytelności z tytułu dostaw i usług sprzedawanych w ramach poszczególnych działalności,
5.  inne wierzytelności związane z poszczególnymi działalnościami,
6.  prawa i obowiązki z umów z kontrahentami,
7.  zobowiązania dotyczące poszczególnych działalności.

Ponadto wraz z wydzieleniem poszczególnych działalności przeniesieniu do Nowej Spółki podlegać będzie personel (w tym: zleceniobiorcy, kontrahenci), którego stanowiska pracy związane są z Działalnością w zakresie Nieruchomości.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w stosunku do Działalności podstawowej jak i Działalności w zakresie Nieruchomości.

Ad. 2). Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne:

Kolejnym warunkiem niezbędnym do uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne każdej z działalności ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny. O faktycznym wyodrębnieniu w aspekcie organizacyjnym świadczy zarówno faktyczna struktura organizacyjna Spółki i wykorzystanie aktywów przypisanych do poszczególnych działalności, jak i obowiązki wykonywane przez alokowany do nich personel. Faktyczne wyodrębnienie w aspekcie organizacyjnym ma również odzwierciedlenie formalne. Na dzień podziału, poszczególne działalności będą bowiem w sposób formalny wyodrębnione na podstawie dokumentów korporacyjnych Spółki.

Istotne przy tym jest, że składniki majątku związane z poszczególnymi działalnościami, podobnie jak związany z tymi działalnościami personel, przypisane będą do poszczególnych działalności.

W rezultacie, w związku z przedstawioną metodologią alokacji składników majątkowych w wyniku podziału przez wydzielenie, do Nowej Spółki, przeniesione zostaną wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością w zakresie Nieruchomości.

Podkreślić należy, że w Spółce:

1.  istnieje odrębność operacyjna i odrębność osobowa (osobny personel aż do poziomu zarządu Spółki i jej Prokurenta);
2.  wdrożone zostały elementy odrębnego raportowania dla każdej z działalności;
3.  składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi działalnościami będą wyodrębnione i przypisane do poszczególnych działalności.

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Działalność podstawowa jak i Działalność w zakresie Nieruchomości są wyodrębnione organizacyjnie w ramach Spółki zarówno w aspekcie faktycznym, jak i formalnym.

Wyodrębnienie finansowe:

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanych części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części (w tym odrębne regulowanie zobowiązań oraz przyjmowanie należności zorganizowanych części przedsiębiorstwa). Zorganizowane części przedsiębiorstwa są w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa. Powyższe zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., Znak: IPPB5/423-797/10-4/DG: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans.”

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., Znak: IPPP1-443-702/11-2/MP: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.”

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanych części przedsiębiorstwa (tak np. wyrok WSA w Szczecinie z 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 197/11 lub też wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10).

Przechodząc do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie finansowym odrębność Działalności podstawowej oraz Działalności w zakresie Nieruchomości posiada następującą charakterystykę:

1.  konta przychodów i kosztów dla poszczególnych działalności będą wydzielone na poziomie kont analitycznych;
2.  w przypadku rozrachunków z klientami oraz kont bilansowych, tam gdzie nie będzie możliwe wydzielenie odpowiednich kont analitycznych, przypisanie do poszczególnych działalności będzie dokonywane ręcznie;
3.  wynik poszczególnych działalności powstawać będzie w rachunkowości zarządczej w oparciu o wspomniane konta analityczne przychodów i kosztów;
4.  Spółka sporządzać będzie odrębne analizy przychodów i kosztów związane z poszczególnymi działalnościami;
5.  zobowiązania i należności będą wyodrębnione i przypisane do poszczególnych działalności, aby możliwe było ustalenie, której z działalności dane zobowiązanie/należność dotyczy.

Tak istotny zakres odrębności poszczególnych działalności sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia finansowego w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione w stosunku do obu działalności.

Ad. 3). Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie. W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 marca 2011 r. Znak: ILPP2/443-2032/10-2/AD: „Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 9 grudnia 2013 r. Znak: IPTPB3/423-340/13-4/GG: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13 „dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, że przedmiot Działalności podstawowej oraz Działalności w zakresie Nieruchomości stanowią odrębne obszary działalności Spółki. Przypisane do tych jednostek zespoły składników majątkowych i ich struktura organizacyjna będą pozwalać na samodzielną realizację zadań odpowiednio w zakresie świadczenia usług związanych z automatyzacją procesów przemysłowych oraz sprzedażą robotów (w przypadku Działalności podstawowej) jak również w zakresie zarządzania i administrowania Nieruchomością (w przypadku Działalności w zakresie Nieruchomości).

Dlatego, w ocenie Wnioskodawcy, kryterium przeznaczenia do realizacji określonych działań gospodarczych, należy uznać za spełnione w odniesieniu do składników majątkowych, niemajątkowych i zobowiązań związanych z Działalnością podstawową jak również związanych z Działalnością w zakresie Nieruchomości.

Ad. 4). Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Możliwość uznania ww. kryterium za spełnione wymaga analizy, czy – obiektywnie oceniając – zespół składników majątku ma potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zarówno składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wydzielane w toku podziału Spółki jak też pozostające w niej będą umożliwiać obu podmiotom podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego, niezależnego przedsiębiorstwa. Co więcej, podział nie będzie miał wpływu na skalę i charakter prowadzonych działalności.

Dlatego w opinii Wnioskodawcy zarówno w przypadku Działalności podstawowej jak i Działalności w zakresie Nieruchomości powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Biorąc pod uwagę, że wyodrębnieniu podlegać będą wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia obydwóch działalności, w tym również personel, zarówno Działalność podstawowa, jak również Działalność w zakresie Nieruchomości stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które mogą samodzielnie realizować przewidziane dla nich zadania. Po przeprowadzeniu podziału obie działalności funkcjonować będą jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone w ramach podziału składniki materialne i niematerialne.

Na ocenę zdolności do samodzielnego realizowania celów gospodarczych zdaniem Wnioskodawcy nie może wpływać fakt, że w toku wydzielenia, wydzielona ze Spółki zostanie Nieruchomość. Chociaż po podziale Nowa Spółka będzie udostępniać Spółce Nieruchomość na podstawie umowy najmu, teoretycznie można sobie jednak wyobrazić, że gdyby okazało się to niezbędne, Spółka po podziale mogłaby kontynuować prowadzoną działalność nie korzystając z Nieruchomości, ale wykorzystując dla potrzeb prowadzonej działalności inne nieruchomości, które zostałyby udostępnione A. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przez podmiot trzeci na podstawie umowy najmu.

Z uwagi na powyższe, analizowane kryterium należy uznać za spełnione w odniesieniu do składników majątkowych, niemajątkowych i zobowiązań związanych z Działalnością podstawową jak również związanych z Działalnością w zakresie Nieruchomości.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w świetle wyżej przedstawionych argumentów, zarówno Działalność podstawowa, jak również Działalność w zakresie Nieruchomości są wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań w zakresie świadczenia usług związanych z automatyzacją procesów przemysłowych oraz sprzedażą robotów (w przypadku Działalności podstawowej), jak również w zakresie zarządzania i administrowania Nieruchomością (w przypadku Działalności w zakresie Nieruchomości), które zarazem mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku.

Tak więc, z uwagi na fakt, że zarówno Działalność podstawowa jak i Działalność w zakresie Nieruchomości stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawca nie uzyska przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT.

Konsekwencją powyższej konkluzji jest fakt, że Wnioskodawca nie będzie w związku z podziałem zobowiązany – na gruncie art. 41 ust. 8 ustawy o PIT – do wpłacenia Nowej Spółce kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Nowa Spółka nie będzie bowiem zobowiązana, jako płatnik (na gruncie art. 41 ust. 4c ustawy o PIT), do pobrania i wpłacenia podatku w związku z planowanym podziałem.

Podobne stanowisko znalazło potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2017 r., Znak: 0112-KDIL3- 3.4011.68.2017.1.WS, w której zaakceptowane zostało następujące stanowisko podatnika: „W przedmiotowym stanie faktycznym zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w AB w wyniku podziału przez wydzielenie stanowią ZCP, w związku z czym przepis art. 24 ust. 5 pkt 7 nie znajdzie zastosowania w przypadku Wnioskodawcy, tym samym nie powstanie po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu.”
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 czerwca 2015 r., Znak: ITPB1/4511- 462/15/AD, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) skoro – jak wskazano we wniosku – zarówno majątek wydzielany ze spółki jak i pozostający w niej będzie stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to z tytułu opisanego we wniosku podziału przez wydzielenie po stronie wspólników spółki dzielonej, którzy w wyniku podziału otrzymają udziały w spółce nowo zawiązanej - nie powstanie z tego tytułu dochód do opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji spółka nowo zawiązana nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do obliczenia oraz zapłaty podatku od dochodu (przychodu) swoich wspólników z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywaną we wniosku spółkę przesłanek określonych w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.