Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1485/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-15
Teza: - Czy opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania będą stanowić koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4) - W którym momencie Spółka powinna uznać za koszt uzyskania przychodu opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; kapitalizacja; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; kredyt; odsetki; odsetki-odsetki od kredytu; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; udział-nabycie udziałów; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania będą stanowić koszt uzyskania przychodów oraz momentu potrącenia kosztu z tego tytułu (pytania oznaczone we wniosku Nr 4 i 5) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania będą stanowić koszt uzyskania przychodów oraz momentu potrącenia kosztu z tego tytułu. (pytania oznaczone we wniosku Nr 4 i 5)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w innej spółce (spółkach) (dalej „Nabywana Spółka"). Co do zasady, planowane jest nabycie (lub objęcie) udziałów w Nabywanej Spółce polskiej, choć nie jest wykluczone, że Spółka Nabywana może być spółką z siedzibą poza Polską. Ponieważ Spółka nie dysponuje odpowiednimi środkami finansowymi, które pozwoliłyby jej dokonać nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w Nabywanej Spółce, Spółka zamierza sfinansować te operacje poprzez finansowanie zewnętrzne o charakterze dłużnym, w szczególności na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) Spółka zaciągnie kredyt lub pożyczkę lub wyemituje obligacje.

Po nabyciu lub objęciu udziałów (akcji), w odniesieniu do polskich Nabywanych Spółek Spółka planuje:

*   założenie wraz z nimi podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu przepisów updop. Po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej, w trakcie jej trwania, spodziewane jest wypłacanie przez Nabywaną Spółkę dywidend na rzecz Spółki; lub
*   połączenie / połączenia z Nabywaną Spółką (spółką przejmującą może być Spółka lub Nabywana Spółka).

W zależności od ustaleń biznesowych odsetki od finansowania zewnętrznego na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w Nabywanych Spółkach będą:

*   spłacane na bieżąco,
*   w części kapitalizowane (dodawane do kwoty głównej pożyczki) a w części spłacane na bieżąco,
*   w całości kapitalizowane.

W związku z wyżej wymienionym finansowaniem. Spółka może także ponieść koszty opłat dodatkowych naliczonych przez finansujących w związku z otrzymaniem od nich finansowania, np.:

*   koszty prowizji,
*   koszty ustanowienia zabezpieczenia,
*   koszty ponoszone przez finansujących na zakup usług doradczych związanych z zawarciem umów dotyczących finansowania (przede wszystkim koszty doradztwa prawnego ponoszone na negocjowanie umów pożyczek przez finansujących),

których uiszczenie może być jednym z warunków otrzymania finansowania przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

*   Czy opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania będą stanowić koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)
*   W którym momencie Spółka powinna uznać za koszt uzyskania przychodu opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty dodatkowe ponoszone przez podatnika w związku z uzyskaniem finansowania na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty dodatkowe ponoszone przez podatnika w związku z uzyskaniem finansowania na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) stanowią koszty uzyskania przychodów. Jak stwierdził Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie: „Wszystko to, co przekracza kwotę udzielonej pożyczki stanowi dodatkowe koszty związane z jej przyznaniem i o ile pozostają w związku z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą tj. spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów." (postanowienie z 6 grudnia 2006 r. sygn. 1471/DPD2/423-131/06/AB).

Biorąc pod uwagę fakt, że odsetki od powyższego finansowania będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, ta sama zasada będzie dotyczyła opłat dodatkowych związanych z otrzymanym finansowaniem (długiem zaciągniętym w związku z funkcjonowaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę).

Ad. 5)

Spółka stoi na stanowisku, że opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania powinny być rozpoznawane jako koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Tym samym, na podstawie przepisów art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), zdaniem Spółki stanowić będą jednorazowy koszt podatkowy w miesiącu dokonania przedmiotowej operacji gospodarczej, tj. uiszczenia opłat dodatkowych.

Kwestia momentu zaliczenia kosztów uzyskania przychodów powinna być oceniana w świetle uregulowań zawartych w przepisach art. 15 ust. 4-4h updop.

Zgodnie z przywołanymi przepisami oraz ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych i organów podatkowych, na gruncie ww. ustawy, wśród kosztów uzyskania przychodów można wyróżnić koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie). Koszty uzyskania przychodu o charakterze bezpośrednim to koszty, których poniesienie ma bezpośredni związek z uzyskaniem konkretnego przychodu. Natomiast koszty uzyskania przychodu o charakterze pośrednim to koszty, których nie można przypisać konkretnym przychodom.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki (koszty pośrednie), są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przypadku wydatków związanych z uzyskaniem finansowania na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce, brak jest bezpośredniego powiązania opłat dodatkowych z konkretnymi przychodami. Wobec tego należy uznać, że opłaty dodatkowe stanowią tzw. koszty pośrednie i zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Zaprezentowane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 lutego 2009 r. sygn. ITPB3/423-663a/08/MT stwierdził, że: „Zapłacone przez Spółkę: podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki oraz prowizje od kredytów bankowych nie zostały wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów na mocy przepisów art. 16 ust. 1 ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy. Z uwagi na charakter związku tych wydatków z przychodami Spółki, należy je zaliczyć do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, potrącalnych - zgodnie z art. 15 ust. 4d - 4e omawianej ustawy - w dacie ich poniesienia." Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 lutego 2009r sygn. ILPB3/423-791/08-4/MC podkreślając, iż „W odniesieniu do bankowej prowizji przygotowawczej będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia". Stanowisko takie zostało również potwierdzone w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 3 marca 2009r. sygn. IBPBI/2/423-206/09/PC oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 6 maja 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-206/09/PC.

Art. 15 ust. 4e updop stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle powyższego przepisu, przez poniesienie kosztów dla celów podatkowych należy rozumieć ich ujęcie w księgach na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego, który spełnia kryteria określone przepisami ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości").

W myśl art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości, podstawą wpisu do księgi jest dowód księgowy, który jako warunek konieczny musi wskazywać m.in. przedmiot operacji gospodarczej, wiarygodne określenie stron uczestniczących w tej operacji, określenie jej wartości i innych danych, pozwalających na zidentyfikowanie zdarzenia gospodarczego.

Z kolei zapis księgowy powinien zawierać między innymi datę dokonania operacji gospodarczej, określenie rodzaju i numer identyfikacyjny dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu oraz jego datę, jeżeli różni się od daty dokonania operacji, kwotę i datę zapisu (art. 23 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Zatem o zadekretowaniu dokumentu do danego miesiąca decyduje data dokonania operacji gospodarczej. Dekret na fakturze czy innym dowodzie księgowym powinien wskazywać jako datę ujęcia w kosztach właśnie ten miesiąc, na który przypada data dokonania operacji gospodarczej. Data zapisu księgowego jest tylko datą techniczną wprowadzenia informacji do systemu. Prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona w szeregu interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, np.:

*   interpretacji z 9 listopada 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-497/10-4/IŚ);
*   interpretacji z 12 sierpnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IP-PB3-423-739/08-2/KB);
*   interpretacji z 30 maja 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3-423-454/08-2/AK winno być: IBPB3/423-454/08/AK).

W świetle powyższego Spółka opłaty dodatkowe wymagane przez finansujących w związku z udzieleniem Spółce finansowania powinny być rozpoznawane jako koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Tym samym, na podstawie przepisów art. 15 ust. 4d i ust. 4e updop stanowić będą jednorazowy koszt podatkowy w miesiącu dokonania przedmiotowej operacji gospodarczej, tj. uiszczenia opłat dodatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-3 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.