Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.323.2019.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-25
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokali użytkowych otrzymanych w drodze darowizny, a następnie wniesionych aportem do spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; darowizna; lokal-lokal użytkowy; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; spółki-spółka cywilna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokali użytkowych otrzymanych w drodze darowizny, a następnie wniesionych aportem do spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokali użytkowych otrzymanych w drodze darowizny, a następnie wniesionych aportem do spółki cywilnej.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowaną będącą stroną postępowania:

Panią E. C.,

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

1.  Pana K. C.,
2.  Panią K. D.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Z dniem 3 grudnia 2001 r. wspólniczki spółki cywilnej (Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) wniosły do spółki wkład niepieniężny w postaci dwóch lokali użytkowych stanowiących współwłasność w częściach równych: Zainteresowana będąca stroną postępowania na prawach współwłasności małżeńskiej (mąż wyraził zgodę na gospodarcze korzystanie z lokali) i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania. Lokale wycenione po cenie nabycia, tj. na łączną kwotę 1.384.000 zł, wprowadzono do ewidencji środków trwałych spółki cywilnej i amortyzowano według ogólnych zasad. Spółka osiąga przychody z najmu ww. lokali.

W celu uporządkowania rodzinnych spraw majątkowych i włączenia do współwłasności lokali syna i brata, aktem notarialnym z dnia 19 czerwca 2019 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z mężem oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania podarowały synowi i bratu (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) część udziałów we współwłasności ww. lokali. W akcie notarialnym darowany udział we współwłasności wyceniono według obowiązujących w momencie darowizny cen rynkowych, tj. na kwotę 1.800.000 zł. W lipcu 2019 r. wspólniczki spółki cywilnej podjęły uchwałę o przyjęciu z dniem 19 lipca 2019 r. do spółki cywilnej Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, który w ramach wkładu niepieniężnego wniósł do spółki swoje udziały we współwłasności ww. lokali. Od tej czynności został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych, przy czym, jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość udziału we współwłasności lokali ustaloną w akcie notarialnym darowizny, tj. 1.800.000 zł.

W wyniku aktu darowizny a następnie wniesienia do spółki ww. wkładu niepieniężnego w spółce cywilnej znajdują się na nowo ww. lokale użytkowe ale o zupełnie innej wartości. Wartość udziałów we współwłasności lokali nie wycofanych ze spółki cywilnej (udziały Zainteresowanej będącej stroną postępowania i Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania) wyceniona jest po cenach nabycia z 2001 r. i amortyzowana według dotychczasowych zasad. Natomiast wartość udziału Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wyceniona jest według ceny rynkowej z dnia nabycia, tj. z dnia 19 czerwca 2019 r. a co do zasad amortyzacji tej części wspólnicy nie podjęli jeszcze decyzji ze względu na wątpliwości, czy pozostawić bez zmian wartość początkową lokali i stosowane zasady amortyzacji, czy też podwyższyć wartość udziału wniesionego przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania i ustalić nowe zasady amortyzacji tego wkładu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym wspólnicy mają prawo – od wartości udziałów we współwłasności lokali wniesionych do spółki przez Zainteresowaną będąca stroną postępowania oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania odpowiednio pomniejszonych o wartość udziałów darowanych Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania – dokonywać odpisów amortyzacyjnych na przyjętych dotychczas zasadach, czy też – od wartości udziałów we współwłasności lokali wniesionych do spółki przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładu do spółki, tj. 19 lipca 2019 r. i przy przyjęciu stawki amortyzacyjnej stosowanej do amortyzacji udziałów przypadających na Zainteresowaną będącą stroną postępowania oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z zapisem art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o pdof) podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, o których mowa m.in. w art. 22a ust. 1 (m.in. lokale będące odrębną własnością). Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, do tej spółki wniosły, jako wkład niepieniężny, dwa lokale użytkowe stanowiące ich współwłasność, które są przedmiotem wynajmu a zatem spółka osiąga z tego tytułu określone przychody. W związku z powyższym Zainteresowane miały prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z wyżej cytowanym przepisem. Wyłączenie części udziału we współwłasności lokali i podarowanie ich synowi i bratu, nie stanowi przeszkody dla dalszego amortyzowania lokali od części stanowiących nadal współwłasność Zainteresowanych według zasad dotychczas przyjętych.

W momencie przystąpienia do spółki Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania i wniesienia przez niego wkładu niepieniężnego w postaci podarowanego mu udziału we współwłasności lokali użytkowanych przez spółkę tworzy się nowy stan faktyczny i powstaje do rozwiązania zagadnienie amortyzacji wniesionego przez niego do spółki udziału we współwłasności lokali.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną , uważa się:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Sposób ustalenia wartości początkowej przedmiotu wkładu niepieniężnego do spółki osobowej uzależniony jest zatem od tego, w jaki sposób wnoszony składnik majątku został otrzymany (nabyty) przez wnoszącego wkład i od tego, czy był on już poddany amortyzacji, czy też nie.

Na podstawie wyżej cytowanego przepisu można wyróżnić następujące przypadki określenia wartości początkowej środka trwałego wnoszonego, jako wkład niepieniężny, do spółki osobowej:

1.  przedmiot wkładu był wcześniej amortyzowany u wnoszącego wkład,
2.  przedmiot wkładu nie był amortyzowany u wnoszącego wkład, lecz możliwe jest określenie kwot poniesionych na jego nabycie bądź wytworzenie,
3.  nie jest możliwe określenie wydatków na nabycie (wytworzenie) przedmiotu wkładu.

W pierwszym przypadku wartością początkową środka trwałego wniesionego do spółki jest wartość początkowa określona w ewidencji środków trwałych wspólnika wnoszącego wkład. W drugim przypadku wartością początkową są wydatki poniesione przez wspólnika wnoszącego wkład na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu. Natomiast w trzecim przypadku wartość początkową przedmiotu wkładu ustała się zgodnie z art. 19 .

Art. 19 ustawy o pdof określa co jest przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz uprawnia organ podatkowy do oceny wykazanej w umowie wartości i w przypadku, gdy wartość ta znacznie odbiega od wartości rynkowej, do określenia wartości przychodu zgodnie z ceną rynkową, w tym z udziałem biegłych. Stosowanie zatem tego przepisu do ustalenia wartości przedmiotu wkładu polega na tym, że wspólnik wnoszący wkład sam określa wartość przedmiotu wkładu z tym, że wartość ta nie powinna odbiegać od wartości rynkowej, organ podatkowy ma zaś prawną możliwość kwestionowania tej wartości posługując się procedurą określoną w art. 19. W przypadku zatem, kiedy ustalona przez wnoszącego aport wartość początkowa odbiega znacznie od wartości rynkowej, organ podatkowy ma prawo wezwać podatnika do wyjaśnienia przyjętej wartości a kiedy te wyjaśnienia nie będą wystarczające, do skorygowania przyjętej przez podatnika wartości za pomocą wyceny biegłych.

We wnioskowanej sprawie mamy do czynienia z taką sytuacją, gdzie wspólnik wnoszący do spółki osobowej wkład w postaci udziału we współwłasności lokali użytkowych nabył te udziały w drodze darowizny a zatem nie wykorzystywał przedmiotu aportu w swojej działalności, bo takiej nigdy nie prowadził i nie dokonywał wcześniej żadnych odpisów amortyzacyjnych. Nie jest też możliwe określenie wydatków poniesionych na nabycie przedmiotu wkładu, bo de facto wspólnik takich nie poniósł a zatem mamy tu do czynienia z sytuacją, gdzie wartość początkową przedmiotu wkładu należy ustalić z uwzględnieniem odpowiednim zapisów art. 19 ustawy o pdof. Przedmiot aportu był przedmiotem darowizny dokonanej 19 czerwca 2019 r., w akcie darowizny wartość rynkową przedmiotu darowizny określono na 1.800.000 zł i w ocenie darczyńców oraz obdarowanego wartość ta odpowiada wartości rynkowej. Wartość przedmiotu wkładu została zatem określona w akcie darowizny poprzedzającym zaledwie o miesiąc przystąpienie wspólnika do spółki i wniesienie wkładu. Wartość ta została też przyjęta, jako podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej a zatem w ocenie wspólników, ustalając wartość początkową wniesionego przez Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania do spółki udziału we współwłasności lokali użytkowych, należy przyjąć wartość wynikającą z aktu darowizny i przyjętą w deklaracji PCC.

Odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej ww. lokali ustalonej według cen nabycia z 2001 r. były, co prawda, dokonywane i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ale nie u wnoszącego wkład. Zainteresowany nie będący stroną postępowania stał się współwłaścicielem lokali w momencie przyjęcia darowizny i dopiero od tego momentu mógł swoim udziałem rozporządzać. Zdecydował o wniesieniu swojego udziału do spółki cywilnej, jest to nowa czynność prawna, którą należy traktować tak, jak każde inne wniesienie aportu do spółki, czyli wspólnicy mają prawo do ustalenia wartości początkowej i zasad amortyzacji według stanu prawnego na dzień wniesienia wkładu.

Podsumowanie: w ocenie Zainteresowanych, w opisanym stanie faktycznym od wartości udziałów we współwłasności lokali użytkowych będących w posiadaniu Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, skorygowanej o wartość udziałów darowanych Zainteresowanemu nie będącemu stroną postępowania, odpisy amortyzacyjne winny być dokonywane na dotychczasowych zasadach. Natomiast udział we współwłasności lokali wniesiony do spółki cywilnej przez Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania powinien zostać wyceniony na dzień wniesienia wkładu, tj. 19 lipca 2019 r. według wartości rynkowej, wprowadzony odrębnym zapisem do ewidencji środków trwałych i amortyzowany od następnego miesiąca następującego po miesiącu wniesienia wkładu, według stawek amortyzacyjnych takich samych, jakie stosowane są przy amortyzacji udziałów we współwłasności Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania. Wartość udziału we współwłasności lokali Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania podana w akcie darowizny i przyjęta, jako podstawa opodatkowania podatkiem PCC wniesienia aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1. ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2019 r. poz. 1387 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. (art. 22 ust. 8).

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 (art. 22d ust. 2).

Stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środków trwałych jest bardzo istotne, ponieważ jej wysokość kształtować będzie wartość odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:
    1.  nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
    2.  dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
    3.  nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
    4.  nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,
2.  jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
3.  oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

W myśl art. 23 ust. 9 ww. ustawy, przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a) nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

W myśl art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7. (art. 22h ust. 3 ustawy).

Zatem w sytuacji, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabyte są w drodze darowizny, a darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników, ustawodawca nakazuje odpowiednio stosować przepisy dotyczące kontynuacji amortyzacji, tj. wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) darczyńcy oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez darczyńcę.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2019 r. poz. 1145 ze zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

W myśl art. 863 § 1 ww. ustawy wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

Natomiast stosownie do art. 863 § 2 cytowanej ustawy w czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników.

Z powyższych przepisów wynika, że właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka.

W orzecznictwie przyjmuje się, że w przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.

Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292); „przedsiębiorcami” w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.

W kontekście powyższych ustaleń, w okolicznościach faktycznych analizowanej sprawy należy przyjąć, że udział we współwłasności lokali użytkowych wniesiony jako wkład niepieniężny do spółki cywilnej nie stanowi odrębnego majątku spółki i pozostaje dla Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania udziałem nabytym w darowiźnie od matki i siostry. Przed dokonaniem darowizny przedmiotowe lokale były przez darczyńców amortyzowane.

W konsekwencji, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów określone w art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma tu zastosowania w związku z treścią cytowanego uprzednio art. 23 ust. 9 ww. ustawy. W tym przypadku – zgodnie z treścią art. 23 ust. 9 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio cytowane uprzednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że Zainteresowany nie będący stroną postępowania ma obowiązek ustalenia wartości początkowej lokali użytkowych w wysokości określonej w ewidencji (wykazie) darczyńcy (spółki cywilnej, której wspólnikami były matka i siostra Zainteresowanego) oraz kontynuowania zasad amortyzacji tego środka trwałego, dokonywanej uprzednio przez spółkę cywilną, do której Zainteresowany wniesie aport, uwzględniając m.in. dotychczasową wysokość odpisów.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Zastrzec jednocześnie należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego. Przedmiotu interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości (zgodności) opisanych we wniosku czynności z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.