Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1014/12-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-28
Teza: sposób rozliczenia usług przekazów pocztowych
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24.09.2012 r. (data wpływu 01.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia świadczonych jak i nabywanych usług przekazów pocztowych:

*   w odniesieniu do określenia miejsca świadczenia usług świadczonych i nabywanych – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia świadczonych jak i nabywanych usług przekazów pocztowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Firma Wnioskodawcy na podstawie zawartych umów z duńską Spółką E. AS, stała się Członkiem podłączonym do sieci E. oraz otrzymała prawo do dokonywania, przy użyciu systemu komputerowego (należącego do E. AS), transferów płatności z jednego kraju do innych krajów członków sieci E.. Za korzystanie z systemu i członkostwo duńska firma otrzymuje, na podstawie wystawionych faktur, od swych członków wynagrodzenie. W celu realizowania powyższych transferów płatności X. zawarła odrębne umowy z kontrahentami z innych krajów, są wśród nich operatorzy pocztowi oraz banki, będące również członkami sieci E.. Umowy te obejmują dwustronne warunki handlowe dotyczące nadawczo-odbiorczej wymiany płatności.

Przedmiotowe usługi świadczone są w sposób nieprzerwany i częstotliwy, a schemat ich realizacji jest zawsze taki sam. W większości są to transakcje do wypłaty gotówką. Zdarzają się jednak również umowy, na podstawie których kontrahenci mogą przesyłać do Polski płatności adresowane na rachunki bankowe, jak również X. może wysyłać transakcje adresowane na rachunki bankowe za granicą. Wynagrodzenie (prowizja) za wykonanie usługi należne P. i odwrotnie może być przekazywane wraz z kwotą przekazu, lub po zakończeniu miesiąca na podstawie odrębnego komunikatu z „żądaniem opłat” (MT191) sporządzanego przez instytucję wypłacającą. Dodatkowo na uzgodnione adresy mailowe wysyłana jest szczegółowa informacja o kopertach, dacie waluty i towarzyszącym im opłatach ujętych zbiorczo w (MT191). Firma Wnioskodawcy traktuje wszystkie wysyłane i odbierane transakcje jako przekazy pocztowe w obrocie zagranicznym.

Dla przykładu można wskazać umowę zawartą z włoskim operatorem pocztowym, która określa sposób przesyłania płatności z kierunku I. S.p.A do X. Zgodnie z zawartą umową P., z tytułu realizacji ww. czynności na terenie Polski przysługuje wynagrodzenie (określone w umowie) od każdego nadanego przekazu pocztowego. Wynagrodzenie należne Poczcie przekazywane jest każdorazowo w dniu wpłaty przez nadawcę (Pocztę Włoch) środków pieniężnych na przekazy. Poczta Włoska wysyła poprzez system E. tzw. koperty, w których znajduje się informacja o poszczególnych transakcjach i kwotach opłat. Wraz z kopertą wysyłany jest komunikat do banku (wspólnego dostawcy usług rozliczeniowych E.) w sprawie obciążenia rachunku instytucji wysyłającej i uznania rachunku instytucji wypłacającej przekazy. Natomiast realizacja przekazów pocztowych w Polsce (wystawienie przekazu dla adresata) następuje nie później niż w dniu roboczym następującym po dacie wpływu środków na rachunek X.

W celu zobrazowania powyższej usługi Wnioskodawca podaje przykład realizacji danej transakcji, w sytuacji, gdy nadawca przekazu pieniężnego z Włoch chce wysłać pieniądze do odbiorcy w Polsce. Poczta Włoska przyjmuje od nadawcy w walucie euro kwotę przekazu oraz kwotę opłaty za realizację usługi. Za pośrednictwem sieci E. tworzy i wysyła kopertę z komunikatem o transakcji do zrealizowania, podając w niej dane adresata, kwotę przekazu i kwotę opłat należną P.. Do wysyłanej poprzez sieć koperty automatycznie tworzy się komunikat do banku rozliczającego z informacją o obciążeniu rachunku Poczty Włoskiej i uznaniu rachunku X. kwotą koperty. X. odbiera kopertę z danymi o przekazie i opłatach i po odnotowaniu wpływu środków pieniężnych w EUR na swój rachunek wystawia (po przeliczeniu na złote polskie) i doręcza przekaz adresatowi. Jeśli przekaz adresowany jest na rachunek bankowy, X. robi przelew na ten rachunek przekazując kwotę w walucie nie dotyczy to jednak umowy z Pocztą Włoską.

Sposób rozliczania powyższej usługi, w przypadku, gdy nadawca z Polski chce wysłać przekaz do Włoch, jest analogiczny (przeliczenia polskich złotych na walutę dokonuje X.). Dodać przy tym należy, że przedmiotowe usługi przekazu pocztowego korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT jako usługi pocztowe (powszechne) realizowane przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy odnośnie udokumentowania i rozliczenia transakcji opisanej w stanie faktycznym w przypadku, gdy nasza Firma świadczy usługę realizacji przekazów na rzecz zagranicznego operatora pocztowego lub banku jak i sytuacji odwrotnej, gdy zagraniczny operator pocztowy lub bank świadczy usługę realizacji przekazów na rzecz naszej Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 201 ir. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, oraz na podstawie jakich przepisów powstanie obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności określić miejsce świadczenia dla przedmiotowych usług realizacji przekazów pocztowych świadczonych przez Pocztę Polską na rzecz kontrahentów niemających siedziby, miejsca prowadzenia działalności, ani miejsca zamieszkania w Polsce.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust.1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej miejscem świadczenia tych usług jest to stale miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa powyżej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy o VAT).

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej a w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa powyżej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Przenosząc przedstawiony stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że świadczone przez nas usługi na rzecz podatników, niemających siedziby i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Zatem w przypadku świadczenia opisanych usług realizacji przekazów pocztowych na rzecz podatników tj. zagranicznych operatorów pocztowych lub banków — członków sieci E., o których mowa w art. 28b ustawy o VAT, obowiązek podatkowy nie powstaje na terytorium RP. Natomiast o sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju miejsca świadczenia usługi. Powyższe nie zwalnia jednak podatnika polskiego z prawidłowego udokumentowania, fakturą VAT, przedmiotowych czynności.

Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1 a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast stosownie do ust. 2 cytowanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Ponadto w myśl ust. 3 powołanego artykułu, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei § 26 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur stanowi, iż przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

W myśl § 26 ust. 2 powołanego rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Ponadto, stosownie do § 26 ust. 3 powołanego rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4,

Zgodnie z § 26 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz adnotację że podatek rozlicza nabywca lub wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub oznaczenie ‚odwrotne obciążenie”

W celu rozstrzygnięcia powyższej kwestii należy mieć również na uwadze art. 109 ust. 3a ustawy o VAT, który w odniesieniu do usług, do których stosuje się art. 28b, nakazuje odpowiednie stosowanie art. 19 ust. 19a i 19b.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Z kolei ust. 19b tego przepisu stanowi, że do usług, o których mowa w ust. 19b, przepis ust. 11 (stanowiący o obowiązku podatkowym z chwilą wpłaty zaliczki ) stosuje się odpowiednio.

Warto zauważyć, iż pkt 1 art. 19 ust. 19a ma zastosowanie jedynie do usług o charakterze ciągłym. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym, jednakże zgodnie z przyjętą praktyką należy je rozpatrywać „zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. I tak, dla uznania świadczenia, za „ciągłe” wystarcza, iż składa się ono z pewnych następujących po sobie aktów (czynności), o ile tworzą razem funkcjonalną całość, która ma to do siebie, że trwa w czasie, że czas jest jej miernikiem i, że interes jednej strony jest zaspokojony właśnie dlatego, że odpowiednie zachowanie się drugiej strony ma charakter trwały” (decyzja Izba Skarbowa w Rzeszowie IS.II/2-443/268/06 z 12 marca 2007 r.).

Na temat usług ciągłych wypowiedział się również Łódzki Urząd Skarbowy (postanowienie z dnia 05.09.2007r. sygn. ŁUS-III-2-43/120/07/MJS), w którym czytamy „ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „usługa ciągła”, podczas gdy w praktyce często występują takie usługi, dla których jednoznacznie można wskazać jedynie moment rozpoczęcia wykonywania usługi, ale moment zakończenia wykonywania usługi (jej definitywnego zakończenia) nie jest z góry określony, a sama usługa jest wykonywana w sposób powtarzalny, periodycznie, przez dłuższy czas (zbiorczo określane w doktrynie mianem usług ciągłych). Usługa ciągła w uproszczeniu polega na stałym i powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia, rozciągniętym w czasie.”

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż charakter świadczonych przez Pocztę Polska usług polegających na realizacji przekazów pocztowych na rzecz zagranicznych operatorów pocztowych i banków — członków sieci E., wypełnia kryteria umożliwiające zakwalifikowanie ich do usług ciągłych. Realizacja usług dokonywana jest w sposób jednolity, ma charakter stały i powtarzalny.

Analizując kwestię prawidłowego udokumentowania fakturą VAT powyższych usług, należy zwrócić uwagę na § 11 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur, w oparciu o który w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Ponadto w myśl ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Mając zatem na uwadze powyższy zapis, który określa moment wystawienia faktury oraz zawarte w tym przepisie odwołanie do art. 19 ust. 19a ustawy o VAT (określającego de facto moment powstania obowiązku podatkowego przy imporcie usług oraz moment wykonania usługi) naszym zdaniem w przypadku przedmiotowych usług realizacji przekazów pocztowych świadczonych na rzecz zagranicznych operatorów pocztowych i banków tj. usług podlegających opodatkowaniu VAT w kraju usługobiorcy, na podstawie art. 28b ustawy o VAT, dla określenia momentu udokumentowania przedmiotowych czynności fakturą VAT konieczne jest ustalenie dla celów ewidencyjnych na podstawie art. 19 ust. 19a ustawy o VAT. Z powyższego przepisu wynika natomiast że X. winna wystawić fakturę bez VAT (z adnotacją reverse charge) nie później niż z chwilą wykonania usługi, tj. ostatniego dnia miesiąca nie wcześniej niż 30 dni przed tą datą.

Pozostaje jeszcze kwestia ustalenia kwoty w złotych polskich, która winna być wykazana w deklaracji VAT-7 i VAT UE. W tym przypadku odnieść się należy do art. 31a ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT. Ustęp 1 tego przepisu stanowi, iż w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 – 4

Zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu, w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Jak wskazano wyżej faktura za świadczone usługi realizacji przekazów pocztowych na rzecz zagranicznych operatorów pocztowych w przedmiotowym stanie faktycznym może być wystawiona najpóźniej w dniu wykonania usługi (tj. z upływem ostatniego dnia miesiąca), nie wcześniej niż 30 dnia przed jej wykonaniem.

Dlatego też naszym zdaniem przy przeliczaniu waluty obcej w przypadku, gdyby faktura była wystawiona w momencie wykonania usługi lub po tym terminie, do przeliczenia waluty na złote należałoby przyjąć kurs średni danej waluty obcej ogłaszany przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli dnia wykonania usługi, w myśl art. 31a ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji, gdyby faktura była wystawiona do 30 dni przed dniem powstania obowiązku podatkowego, do przeliczenia waluty na złote można uwzględnić kurs średni NBP dla danej waluty obcej z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury zgodnie art. 31a ust. 2 ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji odwrotnej, tj. gdy zagraniczny operator pocztowy świadczy usługi realizacji przekazów na rzecz Spółki, powstanie obowiązek rozpoznania importu usług. W takim przypadku X. zobowiązana będzie do rozliczenia podatku VAT w Polsce. Obowiązek podatkowy zgodnie z cytowanym art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku usług (ciągłych) powstanie z chwilą ich wykonania tj. z upływem ostatniego dnia miesiąca. X., zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, zobowiązana będzie do wystawienia faktury wewnętrznej. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku (\`(...)\`) importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Zatem Poczta za wykonane przez kontrahenta usługi realizacji na naszą rzecz przekazów pocztowych za granicą, winna wystawić fakturę wewnętrzną z upływem ostatniego dnia miesiąca. Na wystawionej fakturze wewnętrznej za usługi przekazu pocztowego Firma nasza winna zastosować zwolnienie z VAT, bowiem usługi te korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT jako usługi pocztowe (powszechne) realizowane przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych.

Przy przeliczaniu waluty obcej na złote X. w myśl art. 31a ust. 1 ustawy o VAT winna uwzględnić kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, który powstaje w ostatnim dniu miesiąca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe - w odniesieniu do określenia miejsca świadczenia usług świadczonych i nabywanych oraz - w pozostałym zakresie - za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). W celu określenia, czy konkretne usługi, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że Firma Wnioskodawcy na podstawie zawartych umów z duńską Spółką E. AS, stała się Członkiem podłączonym do sieci E. oraz otrzymała prawo do dokonywania, przy użyciu systemu komputerowego (należącego do E. AS), transferów płatności z jednego kraju do innych krajów członków sieci E.. Za korzystanie z systemu i członkowsko duńska firma otrzymuje, na podstawie wystawionych faktur, od swych członków wynagrodzenie. W celu realizowania powyższych transferów płatności Wnioskodawca zawarł odrębne umowy z kontrahentami z innych krajów, są wśród nich operatorzy pocztowi oraz banki, będące również członkami sieci E.. Umowy te obejmują dwustronne warunki handlowe dotyczące nadawczo-odbiorczej wymiany płatności. Przedmiotowe usługi świadczone są w sposób nieprzerwany i częstotliwy, a schemat ich realizacji jest zawsze taki sam. W większości są to transakcje do wypłaty gotówką. Zdarzają się jednak również umowy, na podstawie których kontrahenci mogą przesyłać do Polski płatności adresowane na rachunki bankowe, jak również Wnioskodawca może wysyłać transakcje adresowane na rachunki bankowe za granicą. Wynagrodzenie (prowizja) za wykonanie usługi należne Wnioskodawcy i odwrotnie może być przekazywane wraz z kwotą przekazu, lub po zakończeniu miesiąca na podstawie odrębnego komunikatu z „żądaniem opłat” sporządzanego przez instytucję wypłacającą. Firma Wnioskodawcy traktuje wszystkie wysyłane i odbierane transakcje jako przekazy pocztowe w obrocie zagranicznym.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do właściwego sposobu rozliczenia świadczonych jak i nabywanych usług przedstawionych w stanie faktycznym.

Przepis art. 28b ust. 1 ustawy wyraża zasadę ogólną dotyczącą miejsca świadczenia usług na rzecz podatników, natomiast nie ma ona zastosowania w przypadku wyjątków przewidzianych w ustawie, które dotyczą usług świadczonych na potrzeby stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, zakupywanych przez podatnika na jego potrzeby prywatne bądź prywatne potrzeby innych osób, związanych z nieruchomościami, transportu pasażerskiego, wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych, restauracyjnych i cateringowych, krótkoterminowego wynajmu środków transportu oraz turystyki.

Zatem przedmiotowe usługi, jakie Wnioskodawca świadczy nie zawierają się w żadnym ustawowym wyjątku od zasady ogólnej dla określenia miejsca świadczenia a usługobiorca jako zagraniczna Spółka spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy.

Analizując treść wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, iż nabywcą usługi o charakterze niematerialnym wykonywanej przez Wnioskodawcę będzie Spółka z siedzibą poza terytorium Polski. Ponadto, wobec świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie znajdzie zastosowania żaden z wyjątków od zasady ogólnej określony w przepisach art. 28b ust. 3 i 4, oraz art. 28e, art. 28f, art. 28g, art. 28i, 28j i 28n ustawy.

Mając na uwadze powyższe, miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania usług polegających na dokonywaniu transferu płatności na rzecz kontrahentów mających siedzibę poza terytorium kraju będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności tj. poza terytorium Polski. W sytuacji nabycia tożsamych usług od kontrahentów posiadających siedzibę poza terytorium kraju, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia importu usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z art. 2 pkt 9 ustawy, tym samym miejscem opodatkowania takich usług będzie znajdowało się na terenie Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawidłowej dokumentacji świadczonych usług pocztowych jak również ich nabywania, przywołać należy przepisy dotyczące wystawiania faktur.

Sposób dokumentowania czynności związanych ze świadczeniem usług poza granicami kraju reguluje art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

I tak w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Natomiast jak stanowi art. 106 ust. 7 ustawy w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur uregulowane zostały w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwoty należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do § 26 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, § 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

W ust. 3 wskazano, iż faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

W ust. 4 wskazano, iż w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

1.  adnotację, że podatek rozlicza nabywca lub
2.  wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub
3.  oznaczenie „odwrotne obciążenie”.

Z kolei § 26 rozporządzenia odsyła m.in. do treści § 9 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w myśl którego, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12. Zastrzeżenie to obejmuje przepis § 11 ust. 1 tego rozporządzenia, który wskazuje, że w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a, ust. 16b oraz ust. 19a ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Jednakże w myśl § 11 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. Fakturę należy, bowiem wystawić nie później niż z dniem wykonania usługi, (jeżeli podatnik nie otrzymał zaliczki na poczet świadczonej usługi).

W sytuacji, gdy nie otrzymano zaliczki bądź zadatku przed wykonaniem usługi, fakturę można wystawić nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. Z powyższego wynika zatem, że fakturę można wystawić najpóźniej w dniu powstania obowiązku podatkowego a więc w dniu wykonania usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca wykonanie przedmiotowych usług powinien udokumentować fakturą VAT w myśl art. 106 ust. 2 ustawy zgodnie z przepisem rozporządzenia, bez wykazania stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, oraz z adnotacją, iż podatek rozlicza nabywca lub wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub oznaczenie „odwrotne obciążenie” wystawioną nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Natomiast w związku z nabyciem przedmiotowych usług, Wnioskodawca obowiązany jest do wystawienia faktury wewnętrznej zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy ze stawką właściwą dla tych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pocztowe oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną - realizowane przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych. Zaznaczyć należy, iż wyżej przywołany przepis stanowi implementację regulacji unijnej w tym zakresie, wyrażonej w art. 132 ust. 1 pkt a Dyrektywy 2006/112/WE. Zwolnienia uregulowane ww. przepisami mają charakter przedmiotowopodmiotowy, co oznacza, że obejmują określony rodzaj czynności wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów.

W myśl art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1159 ze zm.), powierza się P. S.A. obowiązek wykonywania zadań operatora publicznego określonych w ustawie.

Z kolei, art. 48 ww. ustawy mówi, iż operator publiczny nie może odmówić zawarcia umowy o świadczenie powszechnych usług pocztowych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 1.

Z brzmienia powyższych unormowań prawa pocztowego wynika obowiązek nałożony na Pocztę Polską do świadczenia powszechnych usług pocztowych.

Natomiast, z kolei usługę pocztową w myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy Prawo pocztowe, stanowi wykonywane w obrocie krajowym lub zagranicznym, zarobkowe przyjmowanie, przemieszczanie i doręczanie przesyłek oraz druków nieopatrzonych adresem, zwanych dalej „drukami bezadresowymi”, prowadzenie punktów wymiany umożliwiających przyjęcie i wymianę korespondencji między podmiotami korzystającymi z obsługi tych punktów oraz realizowanie przekazów pocztowych.

W Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.) w tytule IX rozdział 2 wymieniono zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym. I tak, w art. 132 ust. 1 pkt a, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług przez pocztę państwową i dostawę towarów z tymi usługami związaną, z wyjątkiem przewozu osób i usług telekomunikacyjnych.

Wobec powyższego przedmiotowe usługi przekazów pocztowych będące przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę stanowiące import usług należy dokumentować fakturą wewnętrzną ze stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy.

Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu wskazuje, że charakter świadczonych przez usług polegających na realizacji przekazów pocztowych na rzecz zagranicznych operatorów pocztowych i banków — członków sieci E., wypełnia kryteria umożliwiające zakwalifikowanie ich do usług ciągłych. Realizacja usług dokonywana jest w sposób jednolity, ma charakter stały i powtarzalny.

W myśl art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Ponadto w myśl ust. 19b tego przepisu, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

W powołanym wyżej przepisie sprecyzowano, co należy rozumieć przez wykonanie usługi w odniesieniu do usług rozliczanych w kolejnych okresach rozliczeniowych. Jeśli okres rozliczeniowy jest nie dłuższy niż rok, a usługi są świadczone w powtarzających się stale okresach, wówczas usługa jest uznawana za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się rozliczenia lub płatności. Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego. Nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty a jedynie decyduje upływ okresu rozliczeniowego. Jeżeli natomiast okres rozliczeniowy jest dłuższy niż rok wówczas usługę uznaje się za wykonaną w ostatnim dniu roku kalendarzowego.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż wykonywane przez Wnioskodawcę usługi jak i nabywane tożsame usługi od podmiotów zagranicznych, nie stanowią usług ciągłych.

Jak wynika ze stanu faktycznego odnośnie świadczonych jak i nabywanych usług, mimo iż Wnioskodawca wskazał, że usługi świadczone są w sposób nieprzerwany i częstotliwy, a schemat ich realizacji jest zawsze taki sam to jednak nie są to usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, zostały ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. Ponadto Wnioskodawca posługując się przykładem zobrazował sposób realizowanej usługi, z którego można wywieść, iż usługa zostaje zrealizowana w momencie doręczenia przekazu adresatowi.

Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż wykonywane usługi polegające na realizacji przekazów na rzecz zagranicznego operatora pocztowego jak i nabywanie tożsamych usług stanowią usługi ciągłe.

W związku z powyższym, w zakresie ustalenia momentu obowiązku podatkowego, zarówno dla usług świadczonych jak i nabywanych, z uwagi na fakt, iż usługi te nie są usługami ciągłymi jak wskazał Wnioskodawca, stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Kwestie dotyczące sposobu przeliczania kwot wykazywanych na fakturach w sytuacji, gdy kwoty te wyrażone są w walutach obcych, reguluje art. 31a ustawy.

W myśl tego przepisu, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli natomiast zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do wyliczenia podstawy opodatkowania przedmiotowego w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług należy przyjąć wartość usługi wynikającą z faktury przeliczoną według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego tj. dzień wykonania usługi. Skoro, jak wskazano wyżej, za wykonanie usługi a tym samym moment powstania obowiązku podatkowego, uznano dzień doręczenia przekazu adresatowi, nie będzie to ostatni dzień miesiąca, jako koniec okresu rozliczeniowego, na co wskazał Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu.

Zatem stanowisko w tym zakresie należy również uznać za nieprawidłowe.

Podobnie należy dokonać przeliczenia kwoty z tytułu importu usług. Nabywane przez Wnioskodawcę usługi są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT i stanowią dla niego import usług, Wnioskodawca obowiązany jest rozpoznać obowiązek podatkowy i dokonać rozliczenia importu tych usług stosownie do treści art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, tj. uznając dzień doręczenia przekazu pieniężnego adresatowi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do wyliczenia podstawy opodatkowania przedmiotowego importu usługi należy przyjąć wartość usługi wynikającą z faktury kontrahenta przeliczoną według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Natomiast w sytuacji, wystawienia faktury przed dniem wykonania usługi wówczas do przeliczenia kwot na złote polskie należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać również za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.