Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-521/16/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-13
Teza: Czy w aktualnym stanie prawnym obniżona stawka VAT 8% ma zastosowanie do wykonywania w budynkach i lokalach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanym PKOB 111 i 112 usług szklarskich?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2016 r. (data wpływu 22 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 21 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania stawki 8% dla usług montażu nieobramowanych drzwi szklanych, nieobramowanych szyb i drzwi szklanych do kabin prysznicowych, szyb w elementach konstrukcyjnych, balustrad, wymiany szyb zespolonych w oknach i drzwiach, wykonywanych w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym,
*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania stawki 8% dla usług montażu luster, półek szklanych, zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego, wykonywanych w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2016 r. został złożony, uzupełniony w dniu 21 września 2016 r., wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla robót wykonywanych w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyprodukowanych przez siebie produktów ze szkła, w szczególności:

*   szyb zespolonych,
*   szyb,
*   luster,
*   kabin prysznicowych,
*   półek szklanych,
*   drzwi szklanych,
*   zabudów całoszklanych,
*   balustrad,
*   blatów ze szkła,
*   elementów wykańczania wnętrz w szkle kolorowym i laminowanym.

Zgodnie z obowiązującymi normami statystycznymi wyroby ze szkła mieszczą się w grupowaniu PKWiU 23.11.12-00, do których stosuje się 23% stawkę podatku VAT.

W związku z potrzebami rynku Wnioskodawca rozszerzył zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o usługi w zakresie montażu w miejscu przeznaczenia nieobramowanych drzwi szklanych, nieobramowanych szyb i drzwi szklanych do kabin prysznicowych, szyb w elementach konstrukcyjnych, balustrad, luster, półek szklanych, zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego, wymiany szyb zespolonych w oknach i drzwiach.

Wnioskodawca świadczy wskazane wyżej usługi na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z klientami, określających cenę usługi wraz z materiałem. Cena usługi obejmuje zarówno wartość pracy osób wykonujących szklenie, jak również wartość materiałów zużytych do wykonania usługi szklarskiej.

Wyżej wymienione czynności mieszczą się zgodnie z obowiązującymi normami statystycznymi w grupowaniu PKWiU 43.34.20.0. Wnioskodawca wykonuje powyżej wskazane usługi szklarskie w następujących obiektach:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2,
*   lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Niemniej jednak wciąż zmieniająca się sytuacja na rynku budowlanym może spowodować, że Spółka będzie otrzymywała zlecenia na wykonanie robót szklarskich również w obiektach mieszkalnych o powierzchni przekraczającej powyższe limity.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 września 2016 r. Spółka przedstawiła opis procesu technologicznego dotyczącego montażu wymienionych we wniosku elementów:

1.  Czynności związane z montażem kabin prysznicowych; Podstawowym materiałem wykorzystywanym do montażu kabin prysznicowych jest szkło typu Float, które Spółka kupuje od zewnętrznego dostawcy (zazwyczaj z Huty Szkła). Surowiec jest poddawany obróbce polegającej na: wycinaniu szkła według indywidualnych wymiarów, wierceniu otworów, szlifowaniu, hartowaniu. Przygotowane w siedzibie Spółki poszczególne elementy kabin prysznicowych (ścianki i drzwi szklane) składane, montowane i uszczelniane są w mieszkaniu klienta przy pomocy specjalnych uchwytów mocujących (okuć), zakupionych też od zewnętrznych dostawców. W celu trwałego zamontowania kabin wykonywane są otwory w podłodze i ścianach w domu klienta.
2.  Czynności związane z montażem drzwi szklanych. Czynności związane z montażem drzwi szklanych są analogiczne, jak w przypadku kabin prysznicowych.
3.  Czynności związane luster, półek oraz blatów szklanych. Surowiec do montażu kupowany jest z Huty Szkła. Lustro i szkło Float jest wycinane według zamówionych wymiarów, poddawane szlifowaniu, fazowaniu, piaskowaniu. Gotowy wyrób jest przymocowywany do ściany specjalnym klejem montażowym w miejscu wskazanym przez klienta.
4.  Czynności związane z montażem szkła do balustrad. Specjalne szkło (bezpieczne, antywłamaniowe) kupione z huty w całych taflach, wycinane jest według określonych wymiarów oraz poddawane przez Spółkę obróbce szlifowania. W poszczególnych elementach szklanych, na życzenie klienta wiercone są otwory, umożliwiające przymocowanie ich do gotowych konstrukcji wskazanych przez klienta.
5.  Czynności związane z montażem elementów wykańczania wnętrz w szkle kolorowym - zabudowy szklanej. Spółka kupuje szkło kolorowe w arkuszach, które poddawane jest przez nią obróbce. Szkło jest wycinane według zamówionych wymiarów, szlifowane i przyklejane klejem – silikonem do ściany lub schodów w mieszkaniu klienta. Obok montażu szkła kolorowego Spółka oferuje montaż na ścianie laminatów z grafiką. Proces montażu laminatów przedstawia się następująco: Spółka kupuje szkło typu Float, które następnie jest wycinane według określonych wymiarów - zawsze przygotowuje się 2 sztuki takiego szkła. Ponadto w siedzibie Spółki drukuje się folię z zamówionym przez klienta wzorem obrazu (grafiką) i cały zestaw (w kolejności: szkło Float- folia z nadrukiem- szkło Float) laminowany jest w specjalnym piecu. Po oszlifowaniu produkt przyklejany jest klejem – silikonem do ściany w mieszkaniu klienta.
6.  Czynności związane z wymianą szyb zespolonych w oknach i drzwiach. Szkło Float zakupione z huty szkła poddawane jest przez Spółkę procesowi zespolenia, w wyniku czego powstają pakiety szybowe jednokomorowe oraz dwukomorowe o określonych wymiarach. Produkt zostaje umiejscowiony we wskazanych przez klienta gotowych obramowaniach (ramach okiennych, drzwiowych). Spółka montuje też okna pojedyncze wystawowe ze szkła bezpiecznego (antywłamaniowego) na indywidualne zamówienie klienta. Proces technologiczny ich montażu jest analogiczny do montażu kabin prysznicowych opisany na wstępie.

Ponadto – jak wskazano – montaż wymienionego asortymentu wykonywany jest w ramach: budowy, remontu oraz modernizacji obiektów budowlanych. Jeśli w umowie z klientem strony uzgodnią wymianę szyb w oknach, drzwi szklanych wewnętrznych, szyb i drzwi szklanych w kabinach prysznicowych, szyb w elementach konstrukcyjnych balustrad w obiekcie budowlanym to będzie to remont. Natomiast gdy przedmiotem umowy z klientem, będzie wstawienie nowych (pierwszych) szyb lub drzwi szklanych wewnętrznych w danym obiekcie czy pierwszy montaż kabin prysznicowych lub pierwszy montaż szyb w elementach konstrukcyjnych balustrad wówczas mamy do czynienia z budową, czyli wykonywaniem tych rodzajów robót budowlanych, które powodują powstanie nowej części obiektu budowlanego.

Spółka wyjaśniła również, że montaż luster, półek szklanych, zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego – polega na trwałym przyklejeniu poszczególnych elementów szkła do wewnętrznych ścian danego obiektu za pomocą specjalnego kleju. Lustra i półki stanowią integralną część ściany w obiekcie budowlanym. Podobnie jak glazurnicy wykonują różnego rodzaju podstawki z płytek ceramicznych w pobliżu urządzeń sanitarnych w celu podniesienia wartości użytkowej pomieszczenia, tak szklarze wykonują półki pod lustra ze szkła uzyskując ten sam efekt. Ewentualne zdemontowanie luster i półek szklanych wbudowanych wcześniej w miejsce płytek łazienkowych, spowodowałoby zupełne zniszczenie materiału (luster, szkła) oraz uszkodzenie struktury powierzchni (ściany) w obiekcie budowlanym. Zabudowa szklana – elementy ze szkła kolorowego – stanowi okładzinę ścienną, która przyklejana jest na trwałe do ściany specjalnym klejem budowlanym, przede wszystkim nad zlewem w kuchni. Stanowi to nowatorskie rozwiązanie, zastępujące tradycyjne płytki ścienne. Ściana nad zlewem w kuchni wymaga specjalnego wykończenia, jest to miejsce, które trzeba zabezpieczyć przed zniszczeniem, okładzina musi być więc odporna na to, a jednocześnie łatwa do utrzymania w czystości. Oprócz płytek ceramicznych wiele materiałów spełnia te warunki, m.in. szkło.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w aktualnym stanie prawnym obniżona stawka VAT 8% ma zastosowanie do wykonywania w budynkach i lokalach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanym PKOB 111 i 112 usług szklarskich?

Zdaniem Spółki, zgodnie z treścią art. 41 ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity, Dz. U. z 2016 r. poz. 710) stawkę 8% podatku VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  Budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  Lokali mieszkalnych, których powierzchnia przekracza 150 m2.

Wnioskodawca wykonuje usługi sklasyfikowane do celów podatkowych przez GUS zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) w grupie PKWiU 43.34.20.0 „Roboty szklarskie”. W PKWiU „Roboty szklarskie” mieszczą się w dziale „Roboty budowlane specjalistyczne”.

Podsumowując Wnioskodawca uważa, że usługi szklarskie wykonywane w obiektach budownictwa mieszkaniowego, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB w gr. 111 i 112 podlegają obniżonej 8% stawce VAT.

Zdaniem Spółki usługi budowlane, polegające na montażu luster, półek szklanych, zabudowy szklanej - elementów ze szkła kolorowego zwane też okładziną ścienną, wykonywane w obiektach budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym, należy zakwalifikować jako modernizację, gdyż wykonanie takich prac przyczynia się do trwałego ulepszenia oraz podniesienia wartości użytkowej lokali i budynków mieszkalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania stawki 8% dla usług montażu nieobramowanych drzwi szklanych, nieobramowanych szyb i drzwi szklanych do kabin prysznicowych, szyb w elementach konstrukcyjnych, balustrad, wymiany szyb zespolonych w oknach i drzwiach, wykonywanych w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym,
*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zastosowania stawki 8% dla usług montażu luster, półek szklanych, zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego, wykonywanych w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Według art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tą klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy zauważyć, że w przypadku preferencji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest zatem określenie, czy i w jakim zakresie ustawodawca odwołuje się w nim do klasyfikacji statystycznych, a w przypadku braku takiego odwołania, jakie znaczenie należy przypisać normie tam zawartej. W przepisie tym ustawodawca wymienił czynności oraz wskazał, że muszą one dotyczyć określonych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W przypadku czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie powołał symboli statystycznych, a zatem dla celów stosowania tego przepisu czynności te nie powinny być identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku 8%.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie.

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),
*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

Ponadto, według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ww. ustawy, tj. budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyprodukowanych przez siebie produktów ze szkła, w szczególności: szyb zespolonych, szyb, luster, kabin prysznicowych, półek szklanych, drzwi szklanych, zabudów całoszklanych, balustrad, blatów ze szkła, elementów wykańczania wnętrz w szkle kolorowym i laminowanym.

W związku z potrzebami rynku Spółka rozszerzyła zakres prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o usługi w zakresie montażu w miejscu przeznaczenia nieobramowanych drzwi szklanych, nieobramowanych szyb i drzwi szklanych do kabin prysznicowych, szyb w elementach konstrukcyjnych, balustrad, luster, półek szklanych, zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego, wymiany szyb zespolonych w oknach i drzwiach.

Wnioskodawca świadczy wskazane wyżej usługi na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z klientami, określających cenę usługi wraz z materiałem. Cena usługi obejmuje zarówno wartość pracy osób wykonujących szklenie, jak również wartość materiałów zużytych do wykonania usługi szklarskiej.

Wyżej wymienione czynności wg Spółki mieszczą się zgodnie z obowiązującymi normami statystycznymi w grupowaniu PKWiU 43.34.20.0. Wnioskodawca wykonuje powyżej wskazane usługi szklarskie w następujących obiektach:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2,
*   lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Jak wskazano we wniosku wszystkie montowane towary, opisane we wniosku, są połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku w sposób trwały:

*   kabiny prysznicowe i drzwi szklane są montowane i uszczelniane w mieszkaniach klientów przy pomocy specjalnych uchwytów mocujących (okuć). W celu ich trwałego zamontowania wykonywane są otwory w podłodze i ścianach w domu klienta.
*   lustra, półki oraz blaty szklane są łączone ze ścianą specjalnym klejem montażowym w miejscu wskazanym przez klienta,
*   szkło do balustrad montowane jest we wskazanych przez klienta gotowych konstrukcjach,
*   elementy wykańczania wnętrz w szkle kolorowym – zabudowy szklanej są wycinane według zamówionych wymiarów, szlifowane a następnie przyklejane klejem – silikonem do ściany lub schodów w mieszkaniu klienta,
*   wymiana szyb zespolonych w oknach i drzwiach polega na umiejscowieniu produktu we wskazanych przez klienta gotowych obramowaniach (ramach okiennych, drzwiowych). Ponadto Spółka montuje też okna pojedyncze wystawowe (antywłamaniowe) na indywidualne zamówienie klienta. Proces ich montażu jest analogiczny do montażu kabin prysznicowych.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania obniżonej stawki 8% przy wykonaniu wymienionych we wniosku usług w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych PKOB 111 oraz w lokalach mieszkalnych w budynkach wielomieszkaniowych PKOB 112, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Zdaniem organu, czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Prawidłowość powyższego potwierdza NSA w ww. uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 wskazując, że „Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie elementów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o budowie, remoncie, modernizacji, termomodernizacji, przebudowie obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż elementów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że co prawda przywołana uchwała NSA dotyczyła zabudowy meblowej, jednakże wyrażone w niej stanowisko NSA można odnieść również do sytuacji przedstawionej w przedmiotowej sprawie.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Zdaniem tut. organu, istotny jest związek funkcjonalny i funkcja użytkowa, jaką pełni usługa będąca przedmiotem świadczenia w konkretnym przypadku i ustalenie czy jest to element obiektu budowlanego, czy jego wyposażenia.

Należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektu budowlanego. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. usługę budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie.

Zatem, jeśli w obiekcie budowlanym (lub jego części) zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym następuje instalacja elementów umożliwiających właściwe funkcjonowanie takiego budynku (instalacja elektryczna, c.o., wodno – kanalizacyjna, etc.), to z pewnością jest to element procesu budowlanego.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Stawka 8% ma zastosowanie do całości robót, w przypadku gdy Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie usługi kompleksowej, której wartość obejmuje zarówno koszty robocizny i materiału.

Przenosząc powołane przepisy prawa oraz treść powołanych orzeczeń, na grunt niniejszej sprawy, w tak przedstawionym stanie faktycznym stwierdzić należy, że w przypadku świadczenia przez Spółkę kompleksowych usług polegających na wytworzeniu i montażu kabin prysznicowych, drzwi szklanych, szkła do balustrad, elementów wykańczania wnętrz w szkle kolorowym (zabudowy szklanej), szyb zespolonych w oknach i drzwiach, które są połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku w sposób trwały, wykonywanych w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy (tj. w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych PKOB 111 o pow. użytkowej do 300 m2 oraz w lokalach mieszkalnych w budynkach wielomieszkaniowych PKOB 112 o pow. użytkowej lokalu do 150 m2) zastosowanie znajdzie stawka podatku 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Zatem stanowisko Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast – w ocenie organu – obniżona stawka podatku VAT nie może znaleźć zastosowania dla wykonania danej zabudowy szklanej, jeśli polega ona przykładowo wyłącznie na zaprojektowaniu, przygotowaniu i montażu polegającym na ,,zwykłym” przytwierdzaniu luster, półek szklanych, bądź zabudowy szklanej – elementów ze szkła kolorowego – przyklejanych do ścian i schodów w mieszkaniach klientów, co skutkuje możliwością demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku/lokalu (elementy mogą być przeniesione bez zniszczenia tego budynku lub lokalu), przy czym za uszkodzenie nie można uznać uszkodzenia struktury powierzchni (ściany) w obiekcie budowlanym).

Przedstawiony we wniosku sposób montażu luster, półek szklanych oraz zabudowy szklanej - sprowadza się do prostego połączenia elementów szklanych z podłożem, sufitem oraz ze ścianami obiektu budowlanego. Skutkiem powyższego, w ocenie tut. organu, przedmiotowy montaż ww. elementów szklanych nie ingeruje w elementy konstrukcyjne budynku, których zadaniem jest przenoszenie obciążeń. Ponadto ich ewentualny demontaż nie spowoduje trwałego uszkodzenia elementu budynku (lokalu) do którego zostały przymocowane.

Wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności nie mieszczą się w zakresie budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy takiego budynku lub lokalu, a zatem czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem budynku (lokalu mieszkalnego) w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. W wyniku ich montażu nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu). Wnioskodawca sam wskazał, że czynności te wykonywane są wg indywidualnych zleceń (umów) klientów.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących dostawy czy też samego montażu różnych towarów, m.in. luster, półek szklanych, elementów zabudowy szklanej ze szkła kolorowego uznać należy, że czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W swej istocie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na montażu luster, półek szklanych, elementów zabudowy szklanej ze szkła kolorowego są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, nie stanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące jego użyteczność i funkcjonalność. Czynności tych nie można też zaliczyć do budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Podsumowując, nie wszystkie opisane we wniosku czynności, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą korzystały z preferencyjnej stawki podatku. Jedynie w przypadku świadczenia przez Spółkę kompleksowych usług polegających na wytworzeniu i montażu kabin prysznicowych, drzwi szklanych, szkła do balustrad, elementów wykańczania wnętrz w szkle kolorowym (zabudowy szklanej), szyb zespolonych w oknach i drzwiach, które są połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku w sposób trwały, zastosowanie znajdzie obniżona stawka 8%. Natomiast w stosunku do czynności związanych z montażem luster, półek szklanych oraz elementów zabudowy ze szkła kolorowego, pomimo, że prace te wykonywane są w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych PKOB 111 oraz w lokalach mieszkalnych w budynkach wielomieszkaniowych PKOB 112, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, objętych społecznym programem mieszkaniowym, to nie można ich uznać za czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, a w związku z tym nie są one opodatkowane według obniżonej stawki podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, według stawki podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a. Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.