Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.303.2025.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-10
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium Polski, miejsce opodatkowania
usług oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce
prowadzenia działalności
miejsce-miejsce opodatkowania
odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
    15 maja 2025 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek wspólny o
    wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, miejsca opodatkowania
    usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo - w
    odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 czerwca 2025 r. Treść wniosku wspólnego jest
    następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym
    1. Zainteresowany będący stroną postępowania:
        A. B.V.
    2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:
        B. Sp. z o.o.
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Spółka i Zainteresowany należą do grupy kapitałowej (...), zajmującej się sprzedażą ubrań i
    akcesoriów zarówno za pośrednictwem stron internetowych (online), jak i sklepów oraz
    domów towarowych.
    Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Holandii zarejestrowanym w tym państwie
    dla celów VAT. Ponadto Wnioskodawca jest od 24 stycznia 2018 r. zarejestrowany jako
    czynny podatnik dla celów podatku VAT również w Polsce.
    Wnioskodawca w zakresie swojej działalności gospodarczej dokonuje i będzie dokonywał
    sprzedaży towarów przez Internet (tzw. sprzedaż e-commerce) głównie na rzecz osób
    fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (B2C), niemniej zdarza się, że
    dokonuje również sprzedaży na rzecz podatników (B2B). Obecnie klientami są wyżej
    wymienione podmioty z różnych krajów członkowskich Unii Europejskiej oraz spoza Unii
    Europejskiej (m.in. Norwegia, Szwajcaria, Wielka Brytania, Stany Zjednoczone,
    Zjednoczone Emiraty Arabskie).
    Zainteresowany jest podmiotem prawa polskiego z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym
    dla potrzeb VAT w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest
    świadczenie usług logistycznych. Usługi logistyczne są świadczone obecnie wyłącznie na
    rzecz Wnioskodawcy, jakkolwiek nie jest wykluczone, iż usługi te będą świadczone również
    na rzecz innych podmiotów z grupy (...). Do niedawna, wspomniane wyżej usługi były
    świadczone wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy, jednakże ze względu na ostatnie zmiany w
    strukturze biznesowej oraz rozpoczęcie sprzedaży detalicznej w Polsce, Zainteresowany
    podejmuje analogiczne czynności również na potrzeby własnej działalności.

    Zarówno Wnioskodawca, jak i Zainteresowany działają w ramach tej samej grupy (...). W
    rezultacie na przestrzeni lat poszczególne osoby pełniły funkcje członków zarządu
    zarówno u Wnioskodawcy, jak i u Zainteresowanego, jakkolwiek obecnie skład Zarządu
    obu podmiotów nie jest tożsamy.
    Wnioskodawca dokonuje / będzie dokonywał na terenie Polski następujących czynności
    opodatkowanych, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT:
        wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,
        odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju,
        wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość w rozumieniu art. 2 pkt 22a
        ustawy o VAT,
        wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
        eksport towarów.
    Spółka zawarła z Usługodawcą umowę o świadczenie usług logistycznych (dalej: „Umowa”).
    Przedmiotem Umowy jest świadczenie usług w postaci kompleksowej obsługi procesów
    związanych z szeroko rozumianą logistyką, wysyłką i zwrotami towarów, które są
    dostarczane do klientów w innych krajach, jak również w ograniczonym zakresie w Polsce.
    Powyższe kompleksowe usługi logistyczne świadczone na podstawie Umowy przez
    Usługodawcę obejmują wiele czynności związanych z obsługą przesyłek, w szczególności:
    a) procesy przychodzące, tj.:
          odbiór nowych towarów (w tym rozładunek),
          etykietowanie,
          przepakowanie,
          przeróbki,
          obsługa zwrotów;
    b) procesy wychodzące:
          przygotowywanie towaru (w tym m.in. kompletowanie zamówienia,
          pakowanie)
    c) magazynowanie (przechowywanie towarów, liczenie zapasów);
    d) wsparcie w obsłudze zwrotów:
          rozładunek paczek,
          sprawdzenie i rozpakowanie paczek,
          procedura reklamacyjna (przy czym Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż
          procesy związane z rozpatrywaniem reklamacji i podejmowaniem decyzji w
          tym zakresie dokonywane są poza terytorium Polski przez Wnioskodawcę),
          pakowanie towarów,
          przygotowanie opakowań,
    e) inne świadczenia: np. czynności logistyczne związane z organizacją wysyłki towarów.
    Wnioskodawca nie zatrudnia/nie planuje zatrudniać w Polsce żadnych pracowników oraz
    nie posiada żadnych przedstawicieli handlowych upoważnionych do działania w jego
    imieniu na terytorium Polski. Wszystkie procesy związane z pozyskiwaniem klientów,

    zawieraniem umów i decyzjami biznesowymi, obsługą strony internetowej (platformy
    sprzedażowej) są/będą prowadzone przez Spółkę poza terytorium kraju (w Holandii oraz
    Danii). Obsługa klientów jest/będzie realizowana przez call centre zlokalizowane poza
    terytorium kraju. Obsługa reklamacji od strony formalnej jest/będzie również realizowana
    przez personel Spółki poza terytorium kraju.
    Wnioskodawca nie jest (i nie planuje być) właścicielem, ani nie wynajmuje (nie planuje
    wynajmować) żadnej nieruchomości w Polsce. Nie posiada (i nie planuje posiadać) w
    Polsce również żadnych środków trwałych (wyposażenia, maszyn, urządzeń).
    Nabywane i sprzedawane przez Wnioskodawcę towary są/będą przechowywane w Polsce
    przez Usługodawcę w ramach usług realizowanych na podstawie zawartej Umowy.
    Umowa nie przyznaje Wnioskodawcy prawa swobodnego dysponowania jakąkolwiek
    powierzchnią magazynową, nie określa nawet nieruchomości, w której mają być
    przechowywane towary Wnioskodawcy. Umowa nie zawiera informacji co do okresu, na
    który została zawarta.
    Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Usługodawca korzysta z budynków
    położonych w (...) (jest właścicielem jednego z budynków, zaś drugi wynajmuje). Oba
    budynki wykorzystywane są do celów przechowywania materiałów do pakowania, które są
    używane do świadczenia usług na podstawie Umowy, a także do świadczenia usług
    logistycznych na rzecz Wnioskodawcy oraz dla celów biurowych. Wyposażenie
    magazynowe i sprzęt do jego obsługi (np. wózki widłowe) są własnością
    Zainteresowanego. Magazyn w (...) jest także przeznaczony do przechowywania towarów
    należących do Wnioskodawcy, przy czym nie jest wykluczone, że będzie on
    wykorzystywany do przechowywania towarów należących do innych podmiotów z grupy
    (...).
    Wnioskodawca nie sprawuje i nie będzie sprawować bezpośredniej kontroli nad
    zapleczem technicznym Zainteresowanego w Polsce (świadczenia będą przez
    Zainteresowanego realizowane przy użyciu jego własnego sprzętu i narzędzi, a
    Wnioskodawca nie ma i nie będzie posiadał jakichkolwiek maszyn czy innych środków
    trwałych zlokalizowanych na terenie budynków wykorzystywanych przez
    Zainteresowanego w Polsce oraz nie ma i nie będzie kontrolował doboru ani sposobu
    wykorzystania zaplecza technicznego przez Zainteresowanego w celu świadczenia usług
    logistycznych na rzecz Wnioskodawcy).
    Usługodawca obecnie zatrudnia 3 pracowników, zajmujących następujące stanowiska:
        Kierownik techniczny obiektu (Facility Manager);
        Specjalista ds. Zaopatrzenia (Procurement Specialist);
        Manager obiektu (Site Manager).
    Wyżej wymienieni pracownicy są głównie odpowiedzialni za administracyjne wsparcie
    działalności Usługodawcy. Dodatkowo, Usługodawca zawarł umowę z niepowiązanym
    podmiotem (dalej: Podmiot A), na podstawie której podzleca mu czynności opisane w
    punktach a) - d) powyżej. Podmiot A zapewnia personel oraz know-how, zaś
    Zainteresowany zapewnia infrastrukturę i sprawuje ogólny nadzór nad wykonywaniem
    usług. Pozostałe czynności opisane w punkcie e) powyżej (tj. logistyka i wysyłka towarów)
    pozostają w gestii Zainteresowanego.
    Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż Zainteresowany nie ma i nie będzie mieć
    bezpośredniego kontaktu z klientami Wnioskodawcy, a procesy związane z obsługą klienta
    w zakresie obrotu towarowego Wnioskodawcy prowadzone są / będą przez
    Wnioskodawcę poza terytorium Polski.
    Wnioskodawca nie ma i nie będzie sprawować bezpośredniej kontroli/nadzoru nad
    zapleczem personalnym Usługodawcy w Polsce. W związku z tym, sprawowanie

    bezpośredniej kontroli nad zapleczem personalnym Usługodawcy pozostaje / będzie
    pozostawać w wyłącznej gestii Usługodawcy jako pracodawcy oraz jako zleceniodawcy w
    odniesieniu do Podmiotu A.
    Podsumowując:
        Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał własnego zaplecza personalnego
        ani technicznego w Polsce w związku z realizacją czynności opodatkowanych VAT w
        Polsce, jak również w związku z nabywanymi od Usługodawcy usługami
        logistycznymi.
        Wnioskodawca nie sprawuje i nie będzie sprawować bezpośredniej kontroli
        /nadzoru nad zapleczem personalnym Usługodawcy w Polsce (sprawowanie
        bezpośredniej kontroli nad pracownikami Zainteresowanego oraz nad
        zleceniobiorcą (Podmiot A) pozostaje w wyłącznej gestii Zainteresowanego jako
        pracodawcy i zleceniodawcy wobec Podmiotu A).
        Wnioskodawca nie będzie sprawować bezpośredniej kontroli nad zapleczem
        technicznym Usługodawcy w Polsce (świadczenia będą realizowane przez
        Usługodawcę przy użyciu własnych zasobów, a Wnioskodawca nie będzie posiadał
        jakichkolwiek maszyn czy innych środków trwałych zlokalizowanych na terenie
        Magazynu w (...) (ani innych lokalizacjach) oraz nie będzie kontrolował doboru ani
        sposobu wykorzystania zaplecza technicznego przez Zainteresowanego w celu
        świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy).
        Spółka nie posiada i nie będzie posiadać również bezpośredniego dostępu do
        Magazynu w (...) gdzie przechowywane są / będą towary będące własnością
        Wnioskodawcy.
    Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną dla Spółki oraz Zainteresowanego przez
    Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 23 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-
    2.4012.343.2019.2.AJ, w przedstawionym modelu współpracy Spółka posiadała na
    terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Wnioskodawca działając w oparciu o otrzymaną interpretację indywidualną dokonuje
    rozliczeń VAT w (...) Urzędzie Skarbowym w (...) (dalej: Urząd Skarbowy). Dnia 15 stycznia
    2025 r. A. B.V. otrzymała korespondencję e-mailową od Urzędu Skarbowego, w której
    wskazano, że w ocenie organu nie posiada ona stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej na terytorium Polski, a w efekcie konieczna będzie zmiana przypisanego
    urzędu skarbowego na urząd właściwy dla podmiotów zagranicznych niemających stałego
    miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W odpowiedzi do Urzędu Skarbowego A. B.V.
    wskazała, że podjęła decyzję o złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w
    celu ustalenia, czy w świetle aktualnej linii interpretacyjnej oraz orzecznictwa powinna być
    traktowana jako podmiot posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej na terytorium Polski, a zmian w zakresie właściwości urzędów skarbowych
    dokona po wydaniu interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Mając powyższe na
    uwadze Spółka wraz Zainteresowanym zdecydowali się na wystąpienie ze wspólnym
    wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie.
    Pytania
    1) Czy Wnioskodawca i Zainteresowany prawidłowo przyjmują, że w przedstawionym
      wyżej modelu działalności Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadać stałego
      miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski na gruncie VAT?

    2) W przypadku odpowiedzi Organu Interpretacyjnego na pytanie nr 1, że Wnioskodawca
      nie posiada / nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej na terytorium Polski - czy opisane w stanie faktycznym oraz zdarzeniu
      przyszłym usługi świadczone przez Zainteresowanego na rzecz Wnioskodawcy nie
      podlegają / nie będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce (tj. miejsce świadczenia
      ww. usług dla celów VAT jest położone poza Polską)?
    3) W przypadku odpowiedzi Organu Interpretacyjnego na pytanie nr 1, że Wnioskodawca
      posiada / będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
      terytorium Polski i że miejscem świadczenia (opodatkowania VAT) usług realizowanych
      przez Zainteresowanego jest / będzie terytorium Polski, przez co usługi powinny być
      opodatkowane VAT w Polsce - czy Wnioskodawca (będący zarejestrowanym w Polsce
      podatnikiem VAT) ma / będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego
      z faktur wystawianych na jego rzecz przez Zainteresowanego z tytułu świadczenia ww.
      usług (na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT)?
    Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
    Ad 1
    Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, w opisanym modelu działalności
    realizowanej przez Spółkę, Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadać stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla potrzeb VAT.
    Ad 2
    Jeśli Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski - zdaniem Wnioskodawcy i
    Zainteresowanego opisane we wniosku usługi świadczone przez Zainteresowanego na
    rzecz Spółki nie podlegają / nie będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce (tj. miejsce
    świadczenia usług dla celów VAT jest/będzie położone poza Polską). W związku z tym,
    Zainteresowany powinien wystawiać faktury za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy
    na jego zagraniczny (holenderski) numer VAT. W efekcie, Wnioskodawca nie powinien tych
    usług deklarować jako zakup w polskich rozliczeniach VAT.
    Ad 3
    Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, jeśli Organ Interpretacyjny uzna, że
    Wnioskodawca posiada / będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej na terytorium Polski, wówczas w świetle ustawy o VAT opisane we wniosku
    usługi świadczone przez Zainteresowanego na rzecz Spółki podlegają / będą podlegać
    opodatkowaniu VAT w Polsce, zaś Wnioskodawca jest / będzie uprawniony do odliczenia
    VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez
    Zainteresowanego z tytułu świadczenia ww. usług (na zasadach ogólnych wynikających z
    ustawy o VAT).
    Uzasadnienie
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w przepisach
    polskiej ustawy o VAT. Również przepisy wykonawcze do ustawy o VAT nie zawierają
    definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to zostało zdefiniowane w
    Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej - wersja przekształcona (Dz.Urz.UE.L.77.1 z dnia 23
    marca 2011 r, dalej: Rozporządzenie). Wspomniane Rozporządzenie nie wymaga
    implementacji do krajowego systemu, mając charakter wiążący i podlegając
    bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich krajach członkowskich UE.
    Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności
    gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje

    się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych
    potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (tzw. pasywne stałe
    miejsce prowadzenia działalności).
    Dodatkowo, zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia „stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
    działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz
    odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
    świadczenie usług, które wykonuje (tzw. aktywne stałe miejsce prowadzenia działalności).
    Jednocześnie, w myśl art. 11 ust. 3 Rozporządzenia, fakt posiadania numeru
    identyfikacyjnego VAT w danym kraju sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że
    podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym kraju.
    Powyższa definicja została wprowadzona jako odzwierciedlenie wydawanych w przeszłości
    przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) orzeczeń w sprawach
    odnoszących się do kwestii identyfikacji stałego miejsca działalności dla potrzeb VAT.
    W wyroku TSUE wydanym 16 października 2014 r. w sprawie o sygn. C-605/12 (Welmory
    Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku) Trybunał podkreślił, że aby
    spółkę zagraniczną można było uważać za posiadającą stałe miejsce prowadzenia
    działalności „(...) powinna ona dysponować w Polsce przynajmniej strukturą
    charakteryzującą się wystarczającą stałością, umożliwiającą, w zakresie zaplecza
    personalnego i technicznego w Polsce odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych przez
    spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej (...).”
    Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez TSUE także m.in. w sprawie:
        C-73/06, Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern,
        C-168/84, Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt,
        C-260/95, Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s,
        C-390/96, Lease Plan Luxembourg SA.
    Ponadto, w rozstrzygnięciu TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie spółki ARO Lease BV
    (sygn. C-190/95), Trybunał wskazał wprost, iż podatnik, który nie posiada w państwie
    członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się
    wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane
    umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może posiadać stałego
    miejsca prowadzenia działalności w tym państwie.
    Dodatkowo, Wnioskodawca i Zainteresowany pragną zwrócić uwagę, iż 14 listopada 2019
    r. wydana została opinia Rzecznika Generalnego w sprawie o sygn. C-547/18 Dong Yang,
    dotycząca istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na główne
    tezy płynące z przedmiotowej opinii:
        „przeciwko przyjęciu, że infrastruktura jednego podatnika (tj. jego siedziba) może
        jednocześnie stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej innego
        podatnika, przemawia również brzmienie art. 44 dyrektywy VAT w związku z art. 11
        ust. 1 rozporządzenia wykonawczego” (pkt 38);
        „(...) odrębna osoba prawna nie może być jednocześnie stałym miejscem
        prowadzenia działalności gospodarczej innej osoby prawnej” (pkt 43);
        „Do innego wniosku można by jednak dojść, gdyby określone stosunki umowne
        (tutaj stosunki między LG Korea i Dong Yang) stanowiły nadużycie” (pkt 47).

    Wobec powyższego, Spółka i Zainteresowany pragną podkreślić, że z przywołanej opinii
    wynika, iż (ze wskazanymi w opinii wyjątkami) jeden podmiot prawny, mający siedzibę na
    terytorium Polski, nie może stanowić stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej innego podmiotu prawnego (mającego siedzibę w innym kraju).
    Dodatkowych wskazówek w zakresie zasad ustalania czy podmiot posiadający siedzibę w
    jednym państwie ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w
    innym państwie dostarczył również wyrok TSUE wydany 7 kwietnia 2022 r. w sprawie o
    sygn. C-333/20 (Berlin Chemie). Sprawa dotyczyła spółki mającej siedzibę w Niemczech,
    która sprzedawała produkty farmaceutyczne do Rumunii i w związku z tym zawarła
    umowę na świadczenie usług ze spółką z Rumunii. W analizowanym rozstrzygnięciu
    Trybunał wskazał m.in.:
        Istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i
        technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy zatem
        oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O ile posiadanie
        własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać,
        że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą
        stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie
        członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do
        dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak
        gdyby było ono jego własnym zapleczem, na przykład, na podstawie umów o
        świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do
        dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim
        czasie.
        W niniejszej sprawie z okoliczności faktycznych przedstawionych przez sąd
        odsyłający wynika, że usługi reklamowe i marketingowe świadczone przez spółkę
        rumuńską na rzecz spółki niemieckiej miały przede wszystkim na celu lepsze
        informowanie w Rumunii przedsiębiorców z sektora ochrony zdrowia i
        konsumentów o produktach farmaceutycznych sprzedawanych przez ową spółkę
        niemiecką. Pracownicy spółki rumuńskiej ograniczali się do przyjmowania
        zamówień pochodzących od dziewięciu dystrybutorów hurtowych produktów
        leczniczych w Rumunii i przekazywania ich spółce niemieckiej, a także do
        przekazywania wystawianych przez nią faktur klientom w tym państwie
        członkowskim. Spółka ta nie uczestniczyła bezpośrednio w sprzedaży i w dostawie
        produktów leczniczych spółki niemieckiej ani nie zaciągała zobowiązań wobec
        podmiotów trzecich w imieniu tej ostatniej spółki.
        Tymczasem należy przede wszystkim odróżnić usługi świadczone przez spółkę
        rumuńską na rzecz spółki niemieckiej od towarów, które ta ostatnia sprzedaje i
        dostarcza w Rumunii. Chodzi o odrębne świadczenie usług i odrębną dostawę
        towarów, które podlegają różnym systemom VAT (zob. analogicznie wyrok z dnia 16
        października 2014 r., Welmory, C-605/12).
        Następnie, jak wynika z orzecznictwa (...), stałe miejsce prowadzenia działalności
        gospodarczej podatnika charakteryzuje wystarczająca stałość oraz odpowiednia
        struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu

        odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych na własne potrzeby tego stałego
        miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a nie fakt, że owa struktura
        uprawniona jest do podejmowania decyzji.
        Wreszcie, z akt sprawy wynika, że w sprawie w postępowaniu głównym zaplecze
        personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez
        spółkę rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na
        wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w
        Rumunii, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy
        usługi na rzecz spółki niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być
        wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług.
        Jeżeli rzeczone okoliczności faktyczne zostaną wykazane, czego ustalenie należy do
        sądu odsyłającego, spółka niemiecka nie posiada w Rumunii stałego miejsca
        prowadzenia działalności, ponieważ nie ma w tym państwie członkowskim
        struktury pozwalającej jej na odbiór w tym państwie przez spółkę rumuńską usług i
        wykorzystywanie ich do celów prowadzonej działalności gospodarczej polegającej
        na sprzedaży i dostawie produktów farmaceutycznych.
        Z powyższych rozważań wynika zatem, że usługi marketingowe, regulacyjne,
        reklamowe i reprezentacji świadczone przez spółkę rumuńską są otrzymywane
        przez spółkę niemiecką, która wykorzystuje zaplecze personalne i techniczne
        znajdujące się w Niemczech w celu zawierania i wykonywania umów sprzedaży z
        dystrybutorami jej produktów farmaceutycznych w Rumunii.
        W świetle całości powyższych rozważań na trzy pytania prejudycjalne należy
        odpowiedzieć, iż art. 44 dyrektywy VAT i art. 11 ust. 1 rozporządzenia
        wykonawczego nr 282/2011 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca
        siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia
        działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż
        posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze
        techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach
        wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące
        mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.
    Dalsze wskazówki co do kwalifikacji przyjętego sposobu działalności jako powodującego
    powstanie stałego miejsca działalności gospodarczej na terenie innego kraju
    przedstawione zostały w wyroku TSUE wydanym 29 czerwca 2023 r. w sprawie Cabot
    Plastic Belgium, sygn. C-232/22. Sprawa dotyczyła spółki belgijskiej, która zawarła umowę
    o produkcję z materiałów powierzonych (toll manufacturing) z powiązanym podmiotem
    posiadającym siedzibę na terytorium Szwajcarii (zarejestrowanym dla celów VAT na
    terytorium Belgii). W analizowanym rozstrzygnięciu Trybunał wskazał m.in.:
        „Kwalifikacja jako stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (FE) nie
        może zależeć wyłącznie od statusu prawnego. Należy jej dokonać w świetle realiów
        gospodarczych i handlowych. Sam fakt, że firma ma filię w innym kraju, nie
        oznacza, że ma tam FE.

        Nie jest konieczne posiadanie własnych zasobów ludzkich i technicznych. Konieczne
        jest, aby podatnik mógł rozporządzać tymi środkami w taki sam sposób, jak gdyby
        były one jego własnymi - np. na podstawie umowy o pracę lub leasingu.
        Nawet jeśli podatnik świadczy usługi tylko na rzecz jednego klienta, należy uznać, że
        podatnik rozporządza swoimi zasobami na własne potrzeby. Inaczej jest w
        przypadku stwierdzenia, że na podstawie obowiązujących postanowień umownych
        usługobiorca rozporządza zasobami usługodawcy jak swoimi własnymi. Dzieje się
        tak zwłaszcza wtedy, gdy usługobiorca ma stały i natychmiastowy dostęp do
        obiektów, tak jakby były jego własnymi. Istotne mogą tu być następujące czynniki:
        podmiot belgijski jest zobowiązany do używania sprzętu wyłącznie do wytwarzania
        produktów dla firmy szwajcarskiej oraz że stanowi to prawie cały obrót podmiotu
        belgijskiego.
        Jednak nawet w takich okolicznościach nie można stwierdzić, że obiekty podmiotu
        belgijskiego stają się obiektami firmy szwajcarskiej - spółka belgijska pozostaje
        odpowiedzialna za własne obiekty i świadczy te usługi na własne ryzyko.
        Należy odróżnić świadczenie usług produkcyjnych przez podmiot belgijski
        podmiotowi szwajcarskiemu od sprzedaży przez podmiot szwajcarski towarów
        pochodzących z tej produkcji.
        Jeśli chodzi o usługi produkcyjne: te same obiekty nie mogą być wykorzystywane
        jednocześnie do świadczenia i odbierania tych samych usług. W przedmiotowej
        sprawie trudno jest dokonać rozróżnienia między podmiotami belgijskimi
        świadczącymi usługi a obiektami otrzymującymi usługi.
        Dzięki dodatkowym usługom belgijska firma wspiera szwajcarski podmiot w
        prowadzeniu działalności polegającej na sprzedaży towarów na terenie Belgii.
        Należy jednak rozróżnić FE wynikające z zakupu usług od faktu prowadzenia
        działalności sprzedażowej”.
    Podsumowując powyższe, tj. zarówno definicję stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej płynącą z treści Rozporządzenia, jak również z wniosków z przytoczonego
    orzecznictwa TSUE, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy rozumieć
    jako miejsce, w odniesieniu do którego:
        występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,
        niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz
        istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na
        uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób
        okresowy, jak również
        działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do
        działalności siedziby przedsiębiorstwa.
    Wymienione powyżej cechy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są
    również wskazywane przez polskie sądy administracyjne. W tym kontekście można
    powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lipca 2017 r.,
    sygn. akt III SA/Wa 1979/16, zgodnie z którym:

    „(...) Z przywołanego zgodnie przez Strony orzecznictwa TSUE oraz Sądów krajowych (C-190
    /95 Aro Lease, C-168/84 Berkholz, C-260/05 DFDS A/S, C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl, C-
    452/03 RAL, I FSK 2004/14, III SA/Wa 3334/12, III SA/Wa 3332/14), wynika kilka uwag, jakie
    wydają się istotne w sprawach dotyczących wykładni dość nieprecyzyjnego i przez to
    trudnego w zrozumieniu pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”,
    użytego w art. 11 Rozporządzenia Rady nr 282/2011. Otóż uznać należy, że:
    1) wypracowane kryteria oceny istnienia takiego miejsca dotyczą stałości działalności,
      niezależności decyzyjnej oraz istnienia wystarczających środków technicznych i
      osobowych do wykonywania działalności, przy czym elementy te muszą wystąpić
      łącznie, aby stwierdzić istnienie stałego miejsca,
    2) pomimo wypracowania tych ogólnych kryteriów konkretna ocena co do występowania
      w danym przypadku stałego miejsca działalności gospodarczej wymaga uwzględnienia
      szeregu czynników specyficznych dla danej dziedziny - określone cechy zaaranżowanej
      działalności gospodarczej mogą w danych okolicznościach kreować takie stałe miejsce,
      ale te same cechy mogą w innych okolicznościach istnienie takiego miejsca wykluczyć,
    3) orzecznictwo ETS (TSUE) wykazuje pewne różnice w podejściu do omawianego
      zagadnienia na przestrzeni okresu od roku 1985, kiedy wydano jeden z pierwszych
      wyroków, sygn. C-168/84 Berkholz, zaś zaobserwowana ewolucja dotyczy zwłaszcza
      zakresu i rodzaju władztwa, jakie powinien przejawiać dany podmiot nad
      pracownikami wykonującymi usługę,
    4) okoliczność, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie dla
      zaistnienia stałego miejsca działalności, powinna być oceniana każdorazowo w
      kontekście konkretnych usług lub dostaw, na co wskazuje już ten fakt, że w art. 11
      Rozporządzenie odrębnie definiuje stałe miejsce dla celów nabycia (ust. 1) i odrębnie
      dla celów sprzedaży (ust. 2). Nie jest więc właściwe dokonywanie oceny, czy podmiot w
      ogóle (w kontekście całej swojej działalności w kraju innym, niż kraj siedziby) posiada
      miejsce stałej działalności, a w szczególności nie należy oceniać łącznie zasobów
      związanych wyłącznie z nabyciem oraz wyłącznie ze sprzedażą.”
    Wobec powyższego, gdy nie jest spełnione chociażby jedno z wyżej wymienionych
    kryteriów, nie można uznać, że działalność podmiotu na terytorium danego państwa
    członkowskiego powinna być rozpoznana jako posiadanie przez niego stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.
    Powyższe rozumienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności zostało
    potwierdzone również w innych orzeczeniach polskich sądów administracyjnych oraz w
    interpretacjach organów podatkowych.
    Przykładowo, odwołując się do orzecznictwa TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej:
    „NSA”) w wyroku z 18 stycznia 2023 r., sygn. I FSK 797/19 podkreślił, że: „(...) W
    szczególności spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski jakiegokolwiek zaplecza
    personalnego i technicznego, które determinowałoby powstanie stałego miejsca
    prowadzenia działalności w Polsce. Wykonywane przez partnera usługi mają charakter
    pomocniczy i przygotowawczy, i nie stanowią głównego przedmiotu działalności spółki.
    Spółkę i partnera, jako podmioty prowadzące działalność niezależnie od siebie, łączy
    umowa, na mocy której partner świadczy usługi na materiale powierzonym od spółki.
    Dodatkowych argumentów przemawiających za prawidłowością przyjętego przez Sąd
    pierwszej instancji stanowiska, dostarcza wyrok z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20
    (...), w którym TSUE stwierdził, że jedynie w przypadku ustalenia, że ze względu na mające
    zastosowanie postanowienia umowne spółka niemiecka (Zainteresowany usługobiorca)
    dysponuje zapleczem technicznym i personalnym spółki polskiej, tak jakby było jej
    własnym, można uznać, że spółka niemiecka dysponuje strukturą, która charakteryzuje się
    wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w Polsce (pkt 48).
    Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika charakteryzuje bowiem

    wystarczająca stałość oraz odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych na własne
    potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a nie fakt, że owa
    struktura uprawniona jest do podejmowania decyzji (pkt 53)”.
    Ponadto NSA wskazał również, iż „(...) nie można mówić o „stałym miejscu prowadzenia
    działalności gospodarczej” zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1
    rozporządzenia wykonawczego w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli to samo
    zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez
    spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia
    stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również
    zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej -
    skarżącej. To samo bowiem zaplecze personalne i techniczne nie może być
    wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług (wyrok z 7
    kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, pkt 54)”.
    Jednocześnie NSA w wyroku z dnia 13 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 761/19, analogicznie jak
    w orzecznictwie TSUE wskazał, iż „(...) nie można mówić o „stałym miejscu prowadzenia
    działalności gospodarczej” skarżącej na terenie Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1
    rozporządzenia w zw. z art. 28b ust. 2 u.p.t.u., jeżeli to samo zaplecze personalne i
    techniczne, które ma zostać udostępnione skarżącej przez spółkę krajową, i które zdaniem
    organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności skarżącej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa
    świadczy usługi na rzecz skarżącej. Jedynie w przypadku ustalenia, że ze względu na
    stosowne postanowienia umowne skarżąca dysponuje zapleczem technicznym i
    personalnym spółki krajowej, tak jakby było jej własnym, można uznać, że dysponuje
    strukturą charakteryzującą się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego w Polsce”.
    Ponadto, NSA w wyroku z 22 października 2021 r. o sygn. I FSK 1519/19, zauważył również,
    że:
        dla posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce
        konieczne jest zawarcie umów o świadczenie usług i umów najmu dotyczących
        zaplecza technicznego i personalnego, które nie podlegają rozwiązaniu w krótkim
        czasie i konieczne jest posiadanie przez zagraniczny podmiot kontroli nad tym
        zapleczem personalnym i technicznym;
        dla ustalenia miejsca opodatkowania podstawowym punktem odniesienia jest
        siedziba działalności gospodarczej. Inne miejsca powinny być brane pod uwagę
        tylko wtedy, gdy odniesienie do siedziby prowadzi do nieracjonalnych rezultatów
        lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego.
        Jednocześnie to inne miejsce powinno zostać ustalone jedynie w wyjątkowych
        sytuacjach i nie może być domniemywane. Celem przepisów określających miejsce
        opodatkowania usług jest uniknięcie z jednej strony zbiegu właściwości mogącego
        prowadzić do podwójnego opodatkowania, a z drugiej strony do braku
        opodatkowania.
    Jednocześnie, w wyroku NSA z 19 maja 2022 o sygn. I FSK 968/20, wskazano, iż zgodnie z
    Opinią Rzecznika Generalnego z 15 maja 2014 r. (w sprawie C-605/12 W. sp. z o.o) i z
    dorobkiem orzeczniczym polskich sądów administracyjnych, jak również TSUE „(...) do
    przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie
    jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony, i
    zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Jednak jeśli stałe miejsce prowadzenia

    działalności gospodarczej niekoniecznie wymaga własnego zaplecza personalnego i
    technicznego, to podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu
    wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem
    personalnym i technicznym. Dlatego w szczególności konieczne są umowy o usługi lub
    umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do
    dyspozycji podatnika jak własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w
    krótkim czasie.”
    Ponadto NSA wskazał również: „(...) Jedynie zatem w przypadku ustalenia, że ze względu
    na mające zastosowanie postanowienia umowne spółka niemiecka (Zainteresowany
    usługobiorca) dysponuje zapleczem technicznym i personalnym spółki polskiej, tak jakby
    było jej własnym, można uznać, że spółka niemiecka dysponuje strukturą, która
    charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego w Polsce (por. wyrok TSUE z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20 B.,
    pkt 48)”.
    W interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.613.2021.2.
    RST wskazano, że „Zaplecze osobowe i techniczne Zainteresowanego nad którym Spółka
    posiada kontrolę nie jest w stanie prowadzić niezależnej działalności w zakresie
    dystrybucji towarów różnymi kanałami sprzedaży na odległość (handel elektroniczny i call
    center). Nie można uznać, że Zainteresowany na terytorium Polski w sposób samodzielny
    w stosunku do działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i
    techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej w zakresie
    dystrybucji. Działalność, jaka jest prowadzona w Polsce nie cechuje się samodzielnością w
    stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa, jest to działalność pomocnicza mająca
    na celu wsparcie głównej działalności Spółki prowadzonej w kraju siedziby. Natomiast
    takiej działalności nie można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej. Ponadto, jak wynika z wniosku wszelkie decyzje strategiczne dotyczące
    działalności Spółki podejmowane są poza granicami Polski”.
    Jednocześnie warto również zwrócić uwagę na interpretację indywidualną z 15 maja 2023
    r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.54.2023.2.RST, w której to Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej (dalej: DKIS) nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż posiada on stałe
    miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski podkreślając przy tym, że „(...)aby
    dane miejsce można było uznać za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”
    powinno ono posiadać odpowiednie zaplecze personalne oraz techniczne. Zaplecze to
    powinno przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy w kontekście prowadzonej
    działalności gospodarczej” (podobnie w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2023 r.,
    sygn. 0114-KDIP1-2.4012.15.2023.2.RST oraz w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2023
    r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.152.2023.1.MR).
    Ponadto, w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-
    3.4012.152.2023.1.MR, DKIS, jednoznacznie wskazał, że „(...) podmiot posiada stałe
    miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego
    terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi
    działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów
    i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi
    pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu.
    Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to
    miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać
    czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest
    konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot
    świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona
    struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług
    dostarczonych na własne potrzeby”.

    Podsumowując, w powyższych wyrokach TSUE, wyrokach polskich sądów
    administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych, podkreśla się, że dla
    powstania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, kluczowe
    znaczenie ma określenie czy ta działalność posiada stały charakter, a także czy w danym
    przypadku można mówić o istnieniu na terytorium kraju infrastruktury technicznej i
    personelu podmiotu zagranicznego oraz czy działalność z tego miejsca jest prowadzona w
    sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. Co istotne, z
    perspektywy istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju,
    kluczowym jest, aby wszystkie warunki wskazane powyżej były spełnione łącznie.
    Niespełnienie któregokolwiek z nich, nie pozwala na twierdzenie, iż zagraniczny podmiot
    posiada na terenie kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, w ocenie
    Wnioskodawcy i Zainteresowanego, Wnioskodawca nie spełni przesłanek niezbędnych do
    potwierdzenia posiadania przez niego stałego miejsca prowadzenia działalności na
    terytorium Polski. W konsekwencji, usługi nabywane przez Wnioskodawcę w Polsce będą
    opodatkowane VAT zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o VAT, tj. na terytorium Holandii.
    Poniżej Wnioskodawca i Zainteresowany przedstawiają argumenty odnoszące się do
    kryteriów oceny istnienia stałego miejsca prowadzania działalności.
    A. Kryterium stałości prowadzonej działalności
    Odnosząc się do kryterium stałości prowadzonej działalności, w pierwszej kolejności
    należy podkreślić, iż termin „stały” oznacza tyle co „trwale związany z danym miejscem,
    nieprzenośny, niezmienny”. W konsekwencji, pojęcie stałości można rozumieć jako zamiar
    permanentnego (a przynajmniej długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej
    na terytorium danego państwa. Jednocześnie, stałość w odniesieniu do kryteriów
    powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje jednocześnie
    konieczność zaangażowania określonego zaplecza personalnego, jak i technicznego,
    bezspornie przesądzającego o tym, że działalność nie jest tymczasowa.
    Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z 9 listopada
    2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.449.2022.2.RST, w której to DKIS potwierdził, że: „(...) Z
    uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego
    rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym
    zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można
    mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. (...) stałe miejsce prowadzenia
    działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania,
    które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób
    przemijający, czy też okresowy. (...) Zaangażowanie, o którym mowa powinno również
    przybrać konkretny wymiar osobowo- rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w
    sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia
    działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury
    technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone
    czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności
    powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający”.
    Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    jest to, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym
    kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej
    struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które
    dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej
    prowadzonej przez to miejsce. Struktura ta musi być wyposażona zatem w zdolność do
    samodzielnego realizowania i „konsumowania” świadczeń.
    W związku z tym, iż obecny oraz przyszły model współpracy między Wnioskodawcą a
    Zainteresowanym jest modelem funkcjonującym od pewnego czasu, potencjalnie można

    przyjąć, iż cechuje się on pewną dozą „stałości”. Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy,
    jego działalność na terytorium Polski nie spełnia / nie będzie spełniać tego kryterium.
    Długoterminowe korzystanie z usług danego kontrahenta w sytuacji, gdy Wnioskodawca
    nie utrzymuje ani nie planuje utrzymywać na terytorium kraju żadnych struktur
    osobowych ani technicznych, nie może być bowiem uznane za spełnienie warunku stałości
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Obecność Wnioskodawcy w Polsce jest / będzie głównie związana z nabywaniem
    świadczeń pomocniczych względem podstawowej działalności, jaką jest sprzedaż towarów
    na rynek Unii Europejskiej oraz poza jego granice. Nabywane usługi logistyczne, mają
    zatem jedynie wspierać efektywną realizację głównej działalności Wnioskodawcy poprzez
    przechowywanie/magazynowanie towarów, przygotowywanie towarów do wysyłki, czy
    obsługę zwrotów. Działalność Wnioskodawcy nie jest / nie będzie związana z istnieniem
    „stałego zaplecza technicznego i osobowego” na terytorium Polski, a tym samym, nie
    można przyjąć, iż zamiarem Wnioskodawcy jest / będzie prowadzenie działalności w
    sposób permanentny z Polski. Należy podkreślić, iż działalność Wnioskodawcy
    prowadzona jest / będzie prowadzona na terytorium Holandii i wszystkie operacje
    związane z jej zarządzaniem są prowadzone / będą prowadzone przez Wnioskodawcę
    poza terytorium Polski w ramach posiadanych tam struktur organizacyjnych.
    Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego warunek stałości
    prowadzonej działalności gospodarczej, który należy rozpatrywać w kontekście zaplecza
    technicznego i osobowego, nie jest oraz nie będzie spełniony.
    B. Kryterium niezależności prowadzonej działalności
    W opinii Wnioskodawcy i Zainteresowanego nie można uznać, że realizowana przez niego
    działalność w Polsce ma / będzie mieć charakter niezależny. Jak wskazano w opisie stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, osoby upoważnione do podejmowania wiążących
    decyzji związanych z działalnością Spółki, jak również do negocjowania bądź zawierania
    umów w imieniu Spółki, nie działają / nie będą działały na terytorium Polski. Ponadto,
    Spółka nie zatrudnia / nie będzie zatrudniała żadnego personelu w Polsce. Wszelkie
    decyzje strategiczne i biznesowe (w tym dotyczące marketingu, sprzedaży, finansów itd.)
    są / będą podejmowane przez zarząd oraz upoważnionych pracowników w siedzibie
    Wnioskodawcy, tj. w Holandii. W związku z tym, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie
    posiada struktury organizacyjnej na terytorium Polski, która pozwalałaby na prowadzenie
    działalności lub zarządzanie nią.
    Zainteresowany jest / będzie odpowiedzialny wyłącznie za świadczenie usług logistycznych
    na rzecz Spółki. Spółka podkreśla, że osoby pracujące na terenie magazynu w (...) są /
    będą zatrudnione przez Zainteresowanego lub zewnętrzny podmiot będący
    podwykonawcą Zainteresowanego, tj. Podmiot A. W rezultacie, należy przyjąć, iż
    działalność Zainteresowanego i świadczenia dokonywane przez niego na rzecz
    Wnioskodawcy mają / będą mieć jedynie charakter pomocniczy wspierający główną
    działalność Spółki prowadzoną w Holandii.
    Mając na uwadze przedstawione okoliczności, należy stwierdzić, iż Spółka nie posiada / nie
    będzie posiadać na terytorium Polski żadnej autonomicznej ani niezależnej struktury
    zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w ocenie
    Wnioskodawcy i Zainteresowanego, warunek niezależności prowadzonej działalności
    gospodarczej również nie jest oraz nie będzie spełniony.
    Brak możliwości zawierania wiążących umów w imieniu zagranicznego podmiotu co do
    analizy kryterium niezależności prowadzonej działalności został opisany przez DKIS m.in.
    w interpretacji z 29 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.146.2018.1.JS, w której
    organ wskazał, iż: „Nie można zatem stwierdzić, że Kontrahent prowadzi na terytorium
    Polski działalność gospodarczą w sposób samodzielny w stosunku do działalności
    prowadzonej w siedzibie w państwie członkowskim, gdyż nie posiada on zaplecza na
    terytorium kraju i jest jedynie odbiorcą usług, świadczonych przez Wnioskodawcę w

    całości przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Wnioskodawcy. Ponadto
    w przedmiotowej sprawie wszelkie decyzje dotyczące działalności przedsiębiorstwa
    Kontrahenta, dotyczące procesu produkcji, sprzedaży, reklamacji, podejmowane są przez
    personel Kontrahenta za granicą (Wnioskodawca może jedynie uczestniczyć w
    rozpatrywaniu reklamacji, jeżeli wada produktu powstała z jego winy), co wskazuje na brak
    niezależności czynności wykonywanych na terenie kraju od działalności głównej.”
    Również m.in. w interpretacji indywidualnej z 19 marca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-
    2.4012.19.2018.2.MC, DKIS potwierdził brak istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej podkreślając, iż: „Spółka nie będzie posiadała na terytorium
    Polski osoby tj. osoby fizycznej lub spółki lub każdego innego zrzeszenia osób,
    posiadającej i wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu
    Spółki”.
    Kwestię wpływu samodzielności na powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej zaadresował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w
    wyroku z 16 czerwca 2021 r. o sygn. III SA/Wa 2074/20, w którym to sąd wskazał, iż
    „Trafnie również wskazuje Spółka, że kryterium co do powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej jest też możliwość prowadzenia działalności w
    sposób niezależny, co oznacza, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej musi mieć możliwość sporządzania umów bądź podejmowania decyzji o
    charakterze zarządczym. Tymczasem DKIS twierdzi w uzasadnieniu skarżonej interpretacji,
    że bez znaczenia pozostaje okoliczność podejmowania decyzji o charakterze zarządczym z
    terytorium Belgii, skoro stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można
    utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań. Zdaniem organu
    istotny jest fakt, że decyzje, które zapadają w kraju siedziby dotyczą w rzeczywistości
    działalności prowadzonej w Polsce w zakresie przetwarzania towarów i ich dystrybucji. Sąd
    nie podziela również w tym zakresie oceny organu, gdyż decyzje podejmowane w Belgii z
    oczywistych względów nie mogą kreować zdolności decyzyjnej po stronie stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.”
    Wskazane wyżej wnioski potwierdza również interpretacja indywidualna z 11 maja 2021 r.
    o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.41.2021.2.ŁN, w której to DKIS stwierdził, że „Wnioskodawca
    zakładając w Polsce Oddział nie zorganizuje w Polsce zaplecza technicznego,
    umożliwiającego realizację działalności w zakresie udostępniania Platformy klientom. Nie
    będzie również w stanie niezależnie funkcjonować na terytorium kraju, w zakresie takim,
    jak centrala/siedziba Spółki. Oddział co prawda zgromadzi w Polsce zaplecze tak osobowe,
    jak i techniczne, wymagane w zakresie, do jakiego będzie powołany, nie można jednak
    uznać, że zaplecze to będzie wystarczające do samodzielnego wykonywania na terytorium
    kraju działalności w zakresie takim, jakie ma miejsce w przypadku miejsca głównej
    działalności Spółki. Przedmiotem działalności Spółki jest udostępnianie Platformy
    kontrahentom. Do prawidłowego funkcjonowania platformy niezbędne jest wykonywanie
    czynności m.in. z zakresu zarządu i administrowania nią, konserwacji, ulepszania, obsługi
    IT. Także sama czynność udostępnienia Platformy będzie dokonywana przez pracowników
    w Holandii. Natomiast pracownicy zatrudnieni w Polsce będą pełnić wyłącznie funkcje
    doradców klienta i przedstawicieli handlowych. Pracownicy Oddziału nie będą wykonywać
    w/w zadań związanych z Platformą. Co więcej, jak wskazuje Wnioskodawca, polski Oddział
    na żadnym etapie nie będzie brać udziału w świadczeniu usług opodatkowanych na
    terytorium Polski. Pracownicy zatrudnieni w Oddziale nie będą również sprawować
    czynności związanych z podejmowaniem decyzji strategicznych i zarządczych związanych z
    działalnością Oddziału, jak i samej Spółki, a zatem nie będą w stanie zawierać umów w
    zakresie zwykłego zarządu/bieżącej działalności Oddziału.”
    Na powyższe rozumienie wskazuje również interpretacja indywidualna z 7 marca 2022 r. o
    sygn. 0114-KDIP1-2.4012.600.2021.1.RST, w której organ argumentował, że „Ponadto jak
    Spółka wskazała działalność w zakresie napraw gwarancyjnych prowadzona na terytorium
    Polski jest działalnością pomocniczą względem działalności prowadzonej na terytorium

    Niemiec. Natomiast prowadzenie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje
    powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zaplecze personalne i
    techniczne powinno funkcjonować w ramach odpowiedniej struktury, która umożliwia
    stałemu miejscu prowadzenia działalności gospodarczej odbiór i wykorzystanie
    nabywanych usług dla własnych potrzeb. Istniejące zaplecze personalne i techniczne musi
    być w stanie prowadzić działalność gospodarczą. Natomiast w analizowanym przypadku
    struktura jaką dysponuje Spółka na terytorium Polski nie jest w stanie skonsumować
    nabywanych usług. Zaplecze osobowe w postaci jednego pracownika Agencji oraz
    zaplecze techniczne w postaci udostępnionego sprzętu nie jest w stanie prowadzić
    niezależnej działalności w zakresie usług posprzedażowych takich jak: naprawy
    gwarancyjne w okresie gwarancyjnym, naprawy pogwarancyjne oraz pomoc techniczna
    dla produktów. Nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w
    stosunku do działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i
    techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Działalność, jaka jest
    prowadzona w Polsce nie cechuje się samodzielnością w stosunku do działalności siedziby
    przedsiębiorstwa, jest to działalność pomocnicza mająca na celu wsparcie głównej
    działalności Spółki prowadzonej w kraju siedziby. Natomiast takiej działalności nie można
    uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”
    C. Kryterium odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych
    W opinii Spółki i Zainteresowanego nie można również stwierdzić na podstawie
    przedstawionego opisu w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, że Wnioskodawca
    posiada i będzie posiadać na terytorium Polski zaplecze techniczne i personalne
    niezbędne do prowadzenia działalności w Polsce. Spółka nie będzie miała Polsce żadnych
    zasobów ludzkich ani technicznych przeznaczonych do działań logistycznych.
    Potwierdza to w szczególności fakt, iż:
        Wnioskodawca nie zatrudnia / nie będzie zatrudniać żadnego personelu w Polsce
        oraz nie deleguje i nie planuje delegować pracowników do Polski z innych lokalizacji.
        Spółka nie sprawuje / nie będzie sprawować kontroli nad zasobami ludzkimi
        należącymi do innych podmiotów mających siedzibę w Polsce (tj. nad pracownikami
        Zainteresowanego lub Podmiotu A), jak gdyby to byli jej właśni pracownicy. W
        szczególności Zainteresowany jest i pozostanie niezależny w zakresie zatrudniania
        personelu, zarządzania, alokacji zadań oraz nadzoru nad tym personelem, bez
        kontroli ze strony Spółki.
        Usługi wykonywane są oraz będą na terenie i w pomieszczeniach
        Zainteresowanego, natomiast Spółka nie ma oraz nie będzie posiadać
        nieograniczonego prawa wstępu do magazynu w (...) oraz innych pomieszczeń czy
        biur należących do Zainteresowanego. W szczególności, Wnioskodawca nie ma oraz
        nie będzie miał prawa do dysponowania tą przestrzenią ani decydowania o jej
        wykorzystaniu.
        Wnioskodawca nie posiada oraz nie będzie posiadał prawnego ani faktycznego
        prawa do korzystania z urządzeń lub wyposażenia należącego do
        Zainteresowanego znajdującego się na terytorium Polski dla celów własnej
        działalności gospodarczej.
        Spółka nie dysponuje oraz nie będzie dysponować w Polsce jakimikolwiek innymi
        zasobami technicznymi niezbędnymi do samodzielnego wykonywania działalności
        gospodarczej (w tym nabywania i świadczenia usług). Spółka nie posiada ani nie

        wynajmuje na stałe żadnych nieruchomości w Polsce ani żadnej innej infrastruktury
        technicznej (nieruchomości, samochodów czy innych ruchomości). Jedynym
        majątkiem Spółki w Polsce są / będą towary przeznaczone na sprzedaż.
        Magazyn, w którym przechowywane są / będą towary należące do Wnioskodawcy,
        jest własnością Zainteresowanego.
        Wnioskodawca nie posiada oraz nie będzie posiadał oddziału, biura ani innej
        fizycznej obecności na terytorium Polski oraz nie zatrudnia i nie zamierza
        zatrudniać pracowników, którzy świadczyliby na rzecz Spółki pracę na terenie
        siedziby magazynu w (...).
        Ponadto, Wnioskodawca nie sprawuje oraz nie będzie sprawował bezpośredniej
        kontroli nad zapleczem technicznym Zainteresowanego w Polsce. Świadczenia są /
        będą realizowane przez Zainteresowanego przy użyciu jego własnego wyposażenia,
        a Spółka nie posiada i nie planuje nabycia jakichkolwiek maszyn czy innych środków
        trwałych zlokalizowanych na terenie magazynu w (...) oraz nie kontroluje doboru
        ani sposobu wykorzystania zaplecza technicznego przez Zainteresowanego w celu
        świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy.
    Reasumując, zdaniem Spółki i Usługodawcy, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu
    przyszłym nie dojdzie do spełnienia żadnej z przesłanek koniecznych do powstania w
    Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
    Powyższa argumentacja znajduje odzwierciedlenie w stanowisku prezentowany przez
    organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2022 r., sygn.
    0114-KDIP1-2.4012.187.2022.2.RS, DIKS wskazał, iż „(...) Co prawda dla istnienia stałego
    miejsca prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego
    zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w
    przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy.
    Niemniej jednak korzystanie przez Spółkę z usług spółki B nie oznacza, że jej zaplecze
    osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi stałe
    miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem Spółka nie posiada
    bezpośredniej kontroli/nie nadzoruje zasobów technicznych/rzeczowych B Pracownicy
    Spółki nie zarządzają także personelem technicznym czy pracownikami na produkcji B,
    mogą jednak udzielać im wskazówek na zasadzie współpracy, np. dotyczących procesów
    produkcji. Ponadto pracownicy Spółki nie podejmują decyzji dotyczących spraw
    kadrowych B, np. nie decydują o zatrudnianiu, urlopach, godzinach pracy itp. W
    konsekwencji należy uznać, że Spółka nie zorganizowała zaplecza technicznego ani
    osobowego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium
    Polski. W tym konkretnym przypadku mimo, że obecnie przyjęty model biznesowy
    funkcjonuje od 2010 r. i Spółka nie planuje zmiany aktualnie przyjętego modelu
    biznesowego przewidującego nabywanie od B Usług, należy stwierdzić, że nie zostaną
    spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka posiada stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej” (podobne wnioski zostały również wskazane w
    interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-
    2.4012.367.2022.2.RST).
    Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego warunek posiadania
    odpowiedniego zasobów ludzkich oraz technicznych również nie jest oraz nie będzie
    spełniony.
    Ponadto powyższe stanowisko wspiera fakt, iż w rozstrzygnięciach (np. wyrok TSUE w
    sprawie Berlin Chemie, sygn. C-333/20 oraz wyrok NSA z 19 maja 2022 o sygn. I FSK 968
    /20) wskazuje się, iż stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie powstanie w

    innym kraju, jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać
    udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową (i które zdaniem organów
    podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności
    spółki zagranicznej w kraju), stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa
    świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej. To samo bowiem zaplecze personalne i
    techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych
    samych usług.
    Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego:
        W opisanym modelu działalności realizowanej przez Spółkę, Wnioskodawca nie
        posiada / nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności
        gospodarczej w Polsce dla potrzeb VAT. Zdaniem Wnioskodawcy i
        Zainteresowanego żaden z elementów modelu działalności Wnioskodawcy nie
        powoduje i nie będzie powodował powstania stałego miejsca prowadzenia
        działalności w Polsce.
        Jeśli organ zgodzi się ze stanowiskiem, że Spółka nie posiada / nie będzie posiadać
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski -
        zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego opisane we wniosku usługi
        świadczone przez Zainteresowanego na rzecz Spółki nie podlegają / nie będą
        podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce (tj. miejsce świadczenia usług dla celów VAT
        jest/będzie położone poza Polską zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W
        związku z tym, Zainteresowany powinien wystawiać faktury za świadczenie usług na
        rzecz Spółki z jej holenderskim numerem VAT. W efekcie, Spółka nie powinna tych
        usług deklarować jako zakup w polskich rozliczeniach VAT.
        Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, jeśli organ uzna, że Spółka posiada /
        będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
        Polski, w świetle ustawy o VAT opisane we wniosku usługi świadczone przez
        Zainteresowanego na rzecz Spółki podlegają / będą podlegać opodatkowaniu VAT
        w Polsce (zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie, Wnioskodawca jest
        / będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur
        wystawianych na jego rzecz przez Zainteresowanego z tytułu świadczenia w/w
        usług (na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o VAT). Stanowisko to opiera
        się na brzmieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
        ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W analizowanym stanie faktycznym i
        zdarzeniu przyszłym nie znajdą przy tym zastosowania sytuacje, w których prawo
        do odliczenia byłoby ograniczone przepisami szczególnymi np. art. 88 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r., poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:
      przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich
    Unii Europejskiej.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
        wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
        usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
        świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.
    Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność
    gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej

    ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty
    wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich
    oraz państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1,
      art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Natomiast, według art. 28e ustawy:
      miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług
      zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki
      wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania
      nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych,
      takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia
      nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej
    miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące -
    determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną
    nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie
    usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce
    zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47
    przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług
    rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim
    lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone
    do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług
    związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi
    architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana
    nieruchomość.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do
    Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.

    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) - zwanego
    dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym
    polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia:
      do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a. każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
        może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b. każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
        osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób
        zdemontować lub przenieść;
      c. każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
        bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy,
        schody i windy;
      d. każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
        konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
        lub konstrukcji.
    Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011
    z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE
    w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z
    23.03.2011, str. 1, ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
      usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną
      nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z
      nieruchomością w następujących przypadkach:
      a. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
        usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
        na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w
    szczególności:
      wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z
      przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości
      przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
    Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 nie ma
    zastosowania do:
      przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości
      nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
    Z godnie z przepisami rozporządzenia za usługi związane z nieruchomością nie mogą być
    uznane usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów, jeżeli
    usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której
    przechowuje towar.
    Powyższe potwierdził TSUE w sprawie C-215/19, gdzie stwierdził, że „Artykuł 47 dyrektywy
    2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, oraz art. 31a rozporządzenia wykonawczego
    Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do
    dyrektywy 2006/112, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042
    /2013 z 7 października 2013 r., należy interpretować w ten sposób, że usługi

    przechowywania w centrum danych, w ramach których świadczący je usługodawca
    udostępnia swoim klientom szafy serwerowe, by mogli oni zainstalować w nich własne
    serwery, oraz dostarcza im dodatkowe towary i świadczy na ich rzecz dodatkowe usługi,
    takie jak energia elektryczna i różne usługi w celu zapewnienia użytkowania tych
    serwerów w optymalnych warunkach, nie stanowią usług związanych z nieruchomością w
    rozumieniu tych przepisów, jeżeli owym klientom nie przysługuje - czego zbadanie należy
    do sądu odsyłającego - wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której
    zainstalowano szafy”.
    Kwestia określania miejsca świadczenia usług magazynowania była także przedmiotem
    rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku w polskiej sprawie
    C- 155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, TSUE uznał, że jedynie
    świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z
    nieruchomością, mieści się w zakresie stosowania wskazanego art. 47 dyrektywy 2006
    /112. Aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112,
    konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością.
    Jednakże, mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z
    nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była
    sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość
    określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług,
    jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia.
    Zdaniem TSUE, świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą
    bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem
    oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość
    stanowi przedmiot świadczenia. Wynika z tego, że usługa magazynowania, tego rodzaju
    jak usługa sporna w postępowaniu głównym, której nie można uznać za związaną z
    urządzaniem, zarządzaniem lub wyceną nieruchomości, może być objęta zakresem
    stosowania wskazanego art. 47 jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane
    prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.
    W opinii TSUE, jeżeli usługobiorcy w przypadku usługi magazynowania nie mają
    jakiegokolwiek prawa wstępu do części nieruchomości, w której były magazynowane ich
    towary lub nieruchomość, na której lub w której mają one być magazynowane, nie
    stanowi centralnego i nieodzownego elementu usługi, co podlega ocenie sądów
    krajowych, wówczas usługa tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym nie
    może być objęta art. 47 dyrektywy 2006/112.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka i Zainteresowany należą do grupy kapitałowej
    zajmującej się sprzedażą ubrań i akcesoriów zarówno za pośrednictwem stron
    internetowych (online), jak i sklepów oraz domów towarowych. Wnioskodawca w zakresie
    swojej działalności gospodarczej dokonuje i będzie dokonywał sprzedaży towarów przez
    Internet (tzw. sprzedaż e-commerce) głównie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących
    działalności gospodarczej (B2C), niemniej zdarza się, że dokonuje również sprzedaży na
    rzecz podatników (B2B). Obecnie klientami są wyżej wymienione podmioty z różnych
    krajów członkowskich Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej (m.in. Norwegia,
    Szwajcaria, Wielka Brytania, Stany Zjednoczone, Zjednoczone Emiraty Arabskie).
    Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest natomiast świadczenie
    usług logistycznych. Usługi logistyczne są świadczone obecnie wyłącznie na rzecz
    Wnioskodawcy. Nie jest jednak wykluczone, iż usługi te będą świadczone również na rzecz
    innych podmiotów z grupy (...). Dodatkowo ze względu na ostatnie zmiany w strukturze
    biznesowej oraz rozpoczęcie sprzedaży detalicznej w Polsce, Zainteresowany podejmuje
    analogiczne czynności również na potrzeby własnej działalności. Spółka zawarła z
    Usługodawcą Umowę o świadczenie usług logistycznych. Przedmiotem Umowy jest
    świadczenie usług w postaci kompleksowej obsługi procesów związanych z szeroko
    rozumianą logistyką, wysyłką i zwrotami towarów, które są dostarczane do klientów w
    innych krajach, jak również w ograniczonym zakresie w Polsce. Usługodawca

    (Zainteresowany) obecnie zatrudnia 3 pracowników którzy są głównie odpowiedzialni za
    administracyjne wsparcie działalności Usługodawcy. Dodatkowo, Usługodawca zawarł
    umowę z niepowiązanym podmiotem (Podmiot A), na podstawie której podzleca mu część
    czynności wykonywanych na rzecz Spółki.
    Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 1
    dotyczą ustalenia czy w przedstawionym modelu działalności Wnioskodawca nie posiada /
    nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
    Polski na gruncie VAT.
    Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.
    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
      aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności
      gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe
      miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej
      precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w
      praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności
      gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które
      charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie
      zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które
      wykonuje:
      a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
      c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by
      uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie
      zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów
      lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.
    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z tym przepisem:
      działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało
    towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające
    opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności

    podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest
    konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył
    usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura
    działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na
    własne potrzeby.
    Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym
    infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce
    prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego
    rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez
    ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE
    wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być
    konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze
    udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich
    wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w
    sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny
    podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.
    TSUE rozważał również, czy współpraca pomiędzy podmiotami powiązanymi powoduje
    powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie.
    I tak, w wyroku z 7 maja 2020 r. sygn. C-547/18 w sprawie Dong Yang Electronics TSUE
    stwierdził, że: „usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa
    członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki mającej
    siedzibę w państwie trzecim, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym
    państwie członkowskim spółkę zależną”. Przy czym, Trybunał zastrzegł, że spółka zależna
    może stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej swej spółki
    dominującej, ale tylko wtedy, gdy spełnione są materialne przesłanki ustanowione
    Rozporządzeniem, w szczególności w jego art. 11, które należy oceniać w kontekście
    rzeczywistości gospodarczej i handlowej. W związku z tym, uznanie danego miejsca za
    stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie może zależeć wyłącznie od
    statusu prawnego zainteresowanego podmiotu.
    Z kolei w wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 w sprawie Berlin Chemie, badając
    kwestię istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej
    w Rumunii, która korzystała z zasobów powiązanej z nią spółki rumuńskiej, Trybunał
    wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady
    2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr
    282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006
    /112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie
    członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym
    państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na
    podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których
    świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i
    reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.
    TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie
    jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która
    charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był
    uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam
    sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne
    udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich
    organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki
    któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku

    Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do
    realizacji i odbioru tych samych świadczeń.
    Z kolei kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r.,
    sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są
    odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług.
    Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby
    umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi
    słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi.
    Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i
    techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą
    w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce
    prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie
    wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych
    usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.
    Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C#533/22, w
    którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca
    siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z
    usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim,
    posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że
    obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o
    świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę
    działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług
    świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie
    członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w
    rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego
    świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia
    jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81).”
    Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione
    okoliczności sprawy należy uznać, że w Spółka A. B.V. nie posiada / nie będzie posiadać w
    Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizowała
    bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych
    umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały. Z
    treści wniosku wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą ubrań i akcesoriów zarówno za
    pośrednictwem stron internetowych (online), jak i sklepów oraz domów towarowych.
    Wnioskodawca w zakresie swojej działalności gospodarczej dokonuje i będzie dokonywał
    sprzedaży towarów głównie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
    gospodarczej (B2C), niemniej zdarza się, że dokonuje również sprzedaży na rzecz
    podatników (B2B). Obecnie klientami są wyżej wymienione podmioty z różnych krajów
    członkowskich Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej (m.in. Norwegia, Szwajcaria,
    Wielka Brytania, Stany Zjednoczone, Zjednoczone Emiraty Arabskie). Spółka zawarła z
    polskim Usługodawcą (Zainteresowanym), należącym do tej grupy kapitałowej, Umowę o
    świadczenie usług logistycznych. Przedmiotem Umowy jest świadczenie usług w postaci
    kompleksowej obsługi procesów związanych z szeroko rozumianą logistyką, wysyłką i
    zwrotami towarów, które są dostarczane do klientów w innych krajach, jak również w
    ograniczonym zakresie w Polsce. Usługodawca podzleca część zadań wykonywanych w
    ramach Umowy podmiotowi niepowiązanemu (Podmiot A).
    Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać
    każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną
    spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego,
    ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie

    nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W
    analizowanej sprawie Spółka nie zatrudnia / nie planuje zatrudniać w Polsce żadnych
    pracowników oraz nie posiada żadnych przedstawicieli handlowych upoważnionych do
    działania w jego imieniu na terytorium Polski. Natomiast w zakresie zaplecza technicznego
    /rzeczowego Spółka nie jest (i nie planuje być) właścicielem, ani nie wynajmuje (nie planuje
    wynajmować) żadnej nieruchomości w Polsce. Dodatkowo Spółka nie posiada (i nie
    planuje posiadać) w Polsce również żadnych środków trwałych (wyposażenia, maszyn,
    urządzeń). Natomiast procesy związane z obsługą klienta w zakresie obrotu towarowego
    Spółki prowadzone są / będą przez Wnioskodawcę poza terytorium Polski. Zatem mając
    na uwadze powyższe informacje wskazać należy, że Spółka nie posiada / nie będzie
    posiadać żadnego własnego zaplecza personalnego ani technicznego / rzeczowego na
    terytorium Polski.
    Co jednak istotne dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie
    jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium
    to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i
    infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być
    dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim
    kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym.
    Z wniosku wynika, że Spółka co prawda nabywa usługi logistyczne od Usługodawcy
    (Zainteresowango) jednakże nie sprawuje i nie będzie sprawować bezpośredniej kontroli
    /nadzoru nad zapleczem personalnym Usługodawcy w Polsce (sprawowanie
    bezpośredniej kontroli nad pracownikami Zainteresowanego oraz nad zleceniobiorcą
    (Podmiot A) pozostaje w wyłącznej gestii Zainteresowanego jako pracodawcy i
    zleceniodawcy wobec Podmiotu A). Ponadto Spółka nie będzie sprawować bezpośredniej
    kontroli nad zapleczem technicznym Usługodawcy w Polsce (świadczenia będą
    realizowane przez Usługodawcę przy użyciu własnych zasobów, a Wnioskodawca nie
    będzie posiadał jakichkolwiek maszyn czy innych środków trwałych zlokalizowanych na
    terenie Magazynu w (...) (ani innych lokalizacjach) oraz nie będzie kontrolował doboru ani
    sposobu wykorzystania zaplecza technicznego przez Zainteresowanego w celu
    świadczenia usług na jego rzecz). W konsekwencji należy uznać, że Spółka nie posiada / nie
    będzie również posiadała na terytorium Polski kontroli nad zapleczem personalny i
    technicznym / rzeczowym Zainteresowanego porównywalnej do tej jaką sprawuje nad
    zapleczem własnym.
    Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest
    również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o
    wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej)
    trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały
    one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że
    struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a
    nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi
    być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej
    lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.
    Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych
    oraz nieruchomości i nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Dodatkowo wszelkie
    procesy związane z pozyskiwaniem klientów, zawieraniem umów i decyzjami
    biznesowymi, obsługą strony internetowej (platformy sprzedażowej) są / będą
    prowadzone przez Spółkę poza terytorium kraju (w Holandii oraz Danii). Również obsługa
    klientów i obsługa reklamacji jest / będzie realizowana przez call centre zlokalizowane
    poza terytorium kraju. Zatem, skoro Spółka nie posiada na terytorium Polski
    odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia
    działalności nie można uznać, że spełnione jest/będzie kryterium stałości, bowiem
    kryterium to należy odnieść do obecności zasobów osobowych i technicznych.

    Należy również zwrócić uwagę na cytowany już wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r.
    Wynika z niego, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności
    istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to
    samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i
    odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być
    uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w
    zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do
    Państwa sytuacji należy stwierdzić, że Zainteresowany świadczy / będzie świadczył na
    rzecz Spółki usługi logistyczne, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych
    jak i technicznych Zainteresowanego byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia
    usług na rzecz Spółki jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7
    kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia
    działalności. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca
    2024 r. o sygn. C#533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju
    usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na
    rzecz Spółki.
    W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy
    stwierdzić, że mając na uwadze aktualne orzecznictwo TSUE Spółka nie posiada / nie
    będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
    Polski.
    W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe
    .
    Przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 2 jest natomiast ustalenie czy
    usługi świadczone przez Zainteresowanego na rzecz Spółki nie podlegają / nie będą
    podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce (tj. miejsce świadczenia ww. usług dla celów VAT
    jest poza Polską).
    Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowany świadczy na rzecz Spółki na podstawie zawartej
    Umowy usługi logistyczne, które obejmują przede wszystkim: procesy przychodzące
    (odbiór nowych towarów, w tym rozładunek; etykietowanie; przepakowanie; przeróbki;
    obsługa zwrotów), procesy wychodzące (przygotowywanie towaru, w tym m.in.
    kompletowanie zamówienia, pakowanie), magazynowanie (przechowywanie towarów,
    liczenie zapasów), wsparcie w obsłudze zwrotów (rozładunek paczek; sprawdzenie i
    rozpakowanie paczek, procedura reklamacyjna; pakowanie towarów; przygotowanie
    opakowań). Co jednak istotne Spółka nie posiada i nie będzie posiadać bezpośredniego
    dostępu do magazynu gdzie przechowywane są / będą towary będące jej własnością.
    Umowa nie przyznaje również Spółce prawa swobodnego dysponowania jakąkolwiek
    powierzchnią magazynową i nie określa nieruchomości, w której mają być
    przechowywane towary. Należy zatem wskazać, że usługi logistyczne stanowią usługi do
    których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych
    zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art.
    28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym jak wynika z wniosku Spółka
    posiada siedzibę działalności gospodarczej w Holandii i jednocześnie jak ustaliłem nie
    posiada / nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej. Zatem, odnosząc się do Państwa wątpliwości, w analizowanej sprawie
    miejsce opodatkowania usług logistycznych świadczonych przez Zainteresowanego należy
    ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której
    mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, ww. usługi nie są / nie będą opodatkowane w
    Polsce. Usługi logistyczne są / będą opodatkowane w kraju siedziby usługobiorcy tj. w
    Holandii. W konsekwencji wystawione przez Zainteresowanego faktury nie powinny
    zawierać polskiej stawki podatku VAT, tylko adnotację „odwrotne obciążenie.”
    W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za
    prawidłowe.

    Tym samym, skoro uznałem, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej w Polsce oraz że miejscem opodatkowania usług logistycznych
    nie jest terytorium Polski wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania
    nr 3, gdyż interpretacji w tym zakresie oczekiwaliście Państwo w przypadku uznania, że
    Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i usługi
    logistyczne podlegają opodatkowaniu w Polsce.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
    przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy
        zastosują się do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A. B.V. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej)
    ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu

    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.