Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.79.2017.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-22
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie uznania działalności w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: definicja; odliczenia; projekt; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 13 lipca 2017 r. – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania działalności Spółki w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   w odniesieniu do Projektu „I”, Projektu „V”, oraz Komórek organizacyjnych – **jest prawidłowe;**
*   w odniesieniu do Projektu „C” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie uznania działalności w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

X (dalej: „Wnioskodawca” „Spółka”) jest polską spółką akcyjną z krajowym kapitałem. Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy pozostaje produkcja i sprzedaż wymienników ciepła.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje szereg prac (dalej: „prace badawczo-rozwojowe”) związanych z opracowywaniem innowacyjnych technologii wykorzystywanych w produkcji wymienników ciepła oraz prac dotyczących procesów produkcyjnych Spółki, których efekty mogą być wykorzystane zarówno dla potrzeb własnych, jak i celów komercyjnych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Prace prowadzone są w ramach otwartych przez Wnioskodawcę projektów oraz w ramach istniejących, wydzielonych w strukturze Spółki komórek Badań i Rozwoju (opisanych poniżej).

Projekt „I”:

Celem projektu jest zaprojektowanie oraz stworzenie zupełnie nowego oprogramowania wspierającego zarządzanie informacją w przedsiębiorstwach produkcyjnych, które będzie mogło być wykorzystywane do własnego użytku oraz do wykorzystania komercyjnego.

Projekt „V”:

Głównym celem projektu jest opracowanie oraz wdrożenie wymiennika ciepła wyposażonego w powierzchnię pokrytą warstwą termoelektryczną umożliwiającą generację energii elektrycznej, wykorzystującą zjawisko Seebeck’a. Cele projektu zostaną osiągnięte poprzez realizację poszczególnych zadań badawczych (badań przemysłowych oraz prac rozwojowych) oraz działań wdrożeniowych zgodnie z opracowanym harmonogramem. Prace rozwojowe będą miały na celu przekształcenie wyników badań przemysłowych na projekty oraz stworzenie prototypu kondensacyjnego wymiennika ciepła z warstwą termoelektryczną. Modelowy prototyp rozwiązania technicznego zostanie przetestowany pod względem funkcjonalności oraz na zgodność z założeniami. Celem testowania jest uzyskanie pozytywnej oceny możliwości zastosowania w działalności gospodarczej.

Projekt „C”:

Projekt polega na utworzeniu własnego centrum badawczo-rozwojowego wymienników ciepła, dzięki któremu możliwa będzie realizacja agendy badawczej i komercjalizacji wyników prac badawczych. W ramach projektu zaplanowano remont i adaptację obiektów z przeznaczeniem na stanowiska badawcze, nową prototypownię, laboratorium.

Komórki organizacyjne związane z działalnością „Research and Development (RnD)”.

W ramach Spółki wyodrębnione są, w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa, komórki organizacyjne związane z działalnością RnD. Działają one w ramach pionu RnD lub stanowią samodzielne jednostki, których prace są związane z działalnością badawczo - rozwojową. Na komórki te składają się:

*   Prototypownia,
*   Technologia wdrożeniowa,
*   Centrum RnD,
*   Y (programiści/robotycy),
*   Konstrukcje.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że opisane we wniosku projekty: I, V oraz C mają charakter działań twórczych, podejmowanych w sposób systematyczny zgodnie z definicją działalności badawczo - rozwojowej z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Komórki wymienione we wniosku takie jak:

*   Prototypownia, Technologia wdrożeniowa, Centrum RnD, Y oraz Konstrukcje wykonują zadania zgodne z ich nazwami.

Działalność badawczo - rozwojową wymienionych komórek stanowią:

*   Prototypownia:
    1.  weryfikacja poprawności elementów składowych prototypów,
    2.  wytwarzanie prototypów;
*   Technologia wdrożeniowa:
    1.  czynne uczestnictwo w fazie projektowej realizowanych projektów wdrożeniowych nowych produktów i wdrażaniu nowej technologii, w tym wskazywanie wytycznych do projektowania stanowisk, walidację oprzyrządowania na liniach produkcyjnych, walidację technologiczności produktu, analizę parametrów i sposobów spawania wymienników, wskazywanie wytycznych do konstruowania i budowy przyrządów tymczasowych na etapie walidacji produktu oraz produkcji serii próbnej, wykonywanie prób spawalniczych, lutowniczych etc. do testów wytrzymałościowych,
    2.  czynny udział w przygotowywaniu koncepcji nowych linii produkcyjnych dla nowych produktów,
    3.  udział w projektach badawczych;
*   Centrum RnD:
    1.  kreowanie nowych produktów,
    2.  prowadzenie prac badawczych w laboratorium, pomiarów cieplno-przepływowych i wytrzymałościowych przy użyciu dostępnej aparatury,
    3.  wykonywanie obliczeń numerycznych przy pomocy dostępnego oprogramowania, w tym przygotowanie modelu 3D do analizy, nałożenie siatki na model 3D, nakładanie warunków brzegowych,
    4.  obróbka i analiza wyników testów, przygotowywanie raportów, archiwizowanie wyników przeprowadzonych badań;
*   Y (programiści/robotycy):
    1.  tworzenie, wspomagającego obszary rozwojowo-badawcze działalności przedsiębiorstwa, kompleksowego oprogramowania i aplikacji poprzez wykorzystanie różnych języków programowania C++, Objective-C, JavaScript, php, python, perl, które ma finalnie charakter produktu komercyjnego. Przykładowo:
    2.  tworzenie oprogramowania do zarządzania działaniami prewencyjnymi oraz awariami maszyn (obsługa zgłoszeń awaryjnych, harmonogramowanie zadań serwisowych, raportowanie działań serwisowych dla działu Utrzymania Ruchu,
    3.  tworzenie oprogramowania zarządzającego informacją (projekt „I” wniosku),
    4.  tworzenie inteligentnych systemów do rozpoznawania detali przez robota przemysłowego podczas procesów montażowych i spawalniczych, który podczas spawania na bieżąco albo w procesie montażu rozpoznaje spoinę z wyprzedzeniem i zmienia trajektorię robota komunikując się z nim za pomocą zaawansowanych algorytmów i zachowując maksymalną jakość tej komunikacji.
    5.  implementacja algorytmów przetwarzania obrazu, tworzenie dokumentacji projektowej, inicjowanie wdrożeń nowych rozwiązań technicznych, opiniowanie pomysłów nowych rozwiązań i usprawnień w zakresie robotyzacji produkcji.
*   Konstrukcja:
    1.  projektowania nowych produktów;
    2.  przeprowadzanie obliczeń, w tym mechanicznych oraz innych obliczeń związanych z projektowaniem nowych typów wymiennika zgodnie z obowiązującymi przepisami (ASME, PED).

W powyższym wyliczeniu pominięto jednocześnie pozostałe zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem działów i nie związane w żaden sposób z działalnością B+R. Pominięte zadania mogą być zaliczane do działalności innowacyjnej jednak nie do działalności badawczo-rozwojowej wymienionych komórek co było bezpośrednim powodem ich wyłączenia.

Komórki powyższe już istnieją w ramach struktury firmy.

Wymienione komórki biorą aktywny udział w realizacji wszystkich projektów badawczo-rozwojowych Spółki. Pracownicy tych działów zostają oddelegowani do prac związanych m.in. z wytworzeniem nowoczesnego wymiennika ciepła w ramach projektu V. Podobnie praca programistów zatrudnionych w ramach Y jest wykorzystywana także przy projekcie I. Jedynie projekt C z racji etapu tworzenia centrum badawczo- rozwojowego wymienników ciepła nie wiąże się z zaangażowaniem działów RnD, które nastąpi dopiero po otwarciu centrum i rozpoczęcia w nim prac.

Komórki RnD wykonują w ramach swoich celów działania, poza projektami objętymi wnioskiem (I, V), prace badawczo-rozwojowe opisane jako ich zadania, jak i zwykłe prace innowacyjne, które pominięto w opisie zadań komórek organizacyjnych. Przykładem projektu, który spełnia kryteria ustawowe jest m.in. opisany w ramach prezentacji zadań komórki Y - system wizyjny, który został wytworzony głównie przez ten dział z czynnym udziałem Prototypowni oraz Technologii wdrożeniowej.

Wymienione komórki zajmują się innowacjami rozumianymi jako okresowe wprowadzanie zmian do funkcjonujących linii produkcyjnych i istniejących produktów oraz, co jest przedmiotem pytań złożonego wniosku - badaniami i rozwojem. Do zakresu ich zadań nie należy natomiast udział w bieżącej produkcji.

Linia doświadczalna oraz stanowisko PVD są dedykowane dla procesu testowania wymiennika ciepła objętego projektem V i będą wykorzystywane przy tym projekcie. Jeżeli prace nad objętym projektem wymiennikiem ciepła zostaną zakończone sukcesem i wymiennik z warstwą termoizolacyjną wejdzie do masowej produkcji, powyższe elementy mogą (w miarę możliwości technologicznych) zostać użyte do masowej produkcji tego rodzaju wymiennika. Spółka nie bierze natomiast w ogóle pod uwagę możliwości wykorzystywania wspomnianej linii i stanowiska do obecnej czy przyszłej bieżącej produkcji innych produktów. Z uwagi bowiem na technologiczne zaawansowanie ww. urządzeń ich wykorzystanie do bieżącej produkcji mogłoby spowodować uszkodzenia i nieprzydatność do testów/produkcji wymiennika objętego projektem V.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że w zakresie pytań o nr 1.2. i 2.3. nie oczekuje od organu odpowiedzi potwierdzającej bądź negującej prawidłowość zastosowanego podziału czy sposobu wyliczenia części kosztów. Intencją Wnioskodawcy było uzyskanie wyjaśnienia czy słuszna jest przedstawiona interpretacja przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1, zgodnie z którą koszty wynagrodzeń i narzutów zatrudnionych wcześniej w Spółce pracowników, oddelegowanych następnie do prac badawczo-rozwojowych, dające się powiązać (na podstawie jakiegokolwiek - zaprezentowanego przez Wnioskodawcę we wniosku lub innego - podziału) z działalnością B+R należy uznać za koszt kwalifikowany.

Pytania nr 1.2. i 2.3. nie dotyczą kwestii prawidłowości podziału kosztów czy jakichkolwiek innych technicznych aspektów wyliczeń Wnioskodawcy. Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi czy, już po przeprowadzeniu technicznego podziału (na przykład poprzez elektroniczny system ewidencji czasu pracy stosowany przez Wnioskodawcę), ustalona część wynagrodzenia pracownika zatrudnionego w Spółce, oddelegowanego do prac badawczo rozwojowych, ściśle związana z tymi pracami (co zostanie przez Spółkę bez udziału organu stwierdzone) może korzystać z dobrodziejstwa zastosowania wobec niej ulgi B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1).

Spółka wnioskuje zatem o interpretację (zgodną z jej własną bądź przeciwną) rozumienia przepisu prawa podatkowego rodzącego uprawnienia po stronie podatnika, do czego organ posiada stosowne uprawnienia na podstawie obowiązujących przepisów w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy działalność Spółki zarówno w formie projektów jak i istniejących już w strukturze Wnioskodawcy komórek związanych z działalnością badawczo-rozwojową stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  W razie odpowiedzi twierdzącej w stosunku do któregokolwiek z projektów, bądź istniejących komórek organizacyjnych; czy wymienione przez Spółkę wydatki, które Wnioskodawca planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych spełniają kryterium zaliczenia do nich, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

1) Projekt „I”:

1.1) Czy wynagrodzenia i inne koszty pracownicze objęte dyspozycją art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę zatrudnionych programistów projektujących, wykonujących i implementujących oprogramowanie będą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1?

1.2) Czy wynagrodzenia, inne koszty pracownicze i składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę pozostałych pracowników mogą korzystać z dobrodziejstwa zakwalifikowania ich do kosztów kwalifikowanych, w oparciu o szczegółowo prowadzoną ewidencję czasu pracy tych pracowników, wskazującą ile godzin w ramach zatrudnienia w spółce poświecili na prace związane z badaniami i rozwojem?

2) Projekt „V”

2.1) Czy koszty amortyzacji środków trwałych, składających się na linię doświadczalną i stanowisko PVD mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 3?

2.2) Czy koszty materiałów bezpośrednich związanych z projektem może podlegać odliczeniu w ramach ulgi B+R?

2.3) Czy wynagrodzenia i inne, wymienione w pkt 1 art. 18d ust. 2, wydatki ponoszone na pracowników firmy związanych z realizacją testów i budowy prototypu w oparciu o prowadzoną ewidencję czasu pracy na projekt, wskazującą ilość czasu poświęconego pracom badawczo-rozwojowym, stanowić będą koszt kwalifikowany określony w cytowanym przepisie?

3) Projekt „C”

3.1) Czy nakłady na projekt w formie amortyzacji przyjętych środków trwałych Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy?

3.2) Czy koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych ekspertów zewnętrznych jednostek badawczo - rozwojowych oraz firm z sektora Małych i Średnich przedsiębiorstw mogą podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych odliczanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 3 jeżeli jednostki te i firmy nie będą jednostkami naukowymi w rozumieniu w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki?

4) Komórki organizacyjne związane z działalnością RnO

4.1) Czy koszt wynagrodzeń, innych świadczeń o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składek ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę, pracowników fizycznych zatrudnionych w spółce, w części jakiej wykonują zadania związane z badaniami i rozwojem mogą stanowić koszt kwalifikowany zgodnie z przepisami ulgi B+R?

III) W którym roku podatkowym należy rozliczać w ramach ulgi badawczo-rozwojowej:

1.  Koszt nabycia materiału nabytego łącznie do produkcji i działalności B+R, w części wykorzystanej do wytworzenia prototypu, jeżeli nabycie materiału nastąpiło w jednym roku podatkowym, jego zużycie do wykonania prototypu nastąpiło w kolejnym roku podatkowym, i w kolejnym roku podatkowym nastąpiło przekazanie do testów bądź zezłomowanie prototypu?
2.  Koszt wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników zatrudnionych do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, w wyniku której powstaną wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone numerem I w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, że wykonywane przez niego działania opisane w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zgodnie z ustawą o CIT aby wydatki poniesione na prace badawczo-rozwojowe zaliczyć do kosztów kwalifikowanych objętych tzw. ulgą badawczo-rozwojową muszą zostać spełnione dwie przesłanki:

*   prace prowadzone przez podatnika muszą wypełniać znamiona prac badawczych i prac rozwojowych określone w art. 4a pkt 26 w zw. art. 4a pkt 27 pkt 28;
*   wydatki muszą znaleźć się w zamkniętym katalogu kosztów zawartym w 18d ustawy.

Zgodnie z wspomnianym art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Zdaniem Wnioskodawcy projekty otwarte w ramach prowadzonej przez niego działalności, bądź to wypełniają dyspozycję przepisu prac, których efektem jest stworzenie nowego produktu, bądź wykorzystania wiedzy do planowania produkcji.

Celem Projektu „I” jest bowiem zaprojektowanie oraz wytworzenie oprogramowania wspierającego zarządzanie informacją w przedsiębiorstwach produkcyjnych, które może zostać wykorzystany do własnego użytku oraz do wykorzystania komercyjnego.

Główne funkcjonalności oprogramowania tworzonego w ramach projektu to:

*   zbieranie od pracowników produkcyjnych rzeczywistej informacji dotyczącej wykonywanych operacji produkcyjnych (pracy nad zleceniami produkcyjnymi, w tym kontrola kolejności wykonywanych operacji względem wytycznych technologicznych, kontrola zużywanego materiału na produkcji względem danych w zleceniu i stanów magazynowych, kontrola procesów jakościowych, kontrola procesów naprawczych wraz z workflow dla Non Conformance Report \[NCR\]);
*   wsparcie dla procesów audytowych (punkty inspekcyjne, eye witnessing, zapewnienie pełnej identyfikowalności wstecznej zarówno pod względem wykonywanych operacji, wykonawców tych operacji jak i zużytego materiału,
*   współpraca z systemami klasy ERP (i innymi zewnętrznymi) w zakresie raportowania dowolnych informacji zbieranych przez wytworzone oprogramowanie prezentacja najważniejszych informacji na dużych ekranach/telewizorach na produkcji.

Wszystkie funkcje związane z ewidencją produkcyjną realizowane są w oparciu o nowoczesny, prosty i bardzo wygodny interfejs dostępny na najwyższej klasy tabletach.

W ramach projektu realizowane są następujące działania:

*   zaprojektowanie, wykonanie i rozwój oprogramowania (kodowanie aplikacji w technologiach Objective-C, C++, Python, Javascript),
*   zaprojektowanie i zapewnienie właściwej części hardwareowej,
*   wypracowanie procesów logistycznych i technologicznych związanych z obsługą produkcyjną,
*   szkolenia użytkowników z obsługi i uruchomienie na produkcji.

Projekt realizowany jest przez zatrudnionych w Spółce programistów. W opinii Spółki, ponieważ produkcję uznać należy za proces, to stworzenie oprogramowania, w ramach projektu „I”, dzięki któremu możliwe będzie raportowanie na temat produkcji a co za tym idzie sterowanie nią, stanowi wymienione w przepisie kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii do planowania produkcji, zgodnie z art. 4a pkt 28.

Projekt „V” natomiast przewiduje opracowanie oraz wdrożenie wymiennika ciepła wyposażonego w powierzchnię pokrytą warstwą termoelektryczną umożliwiającą generację energii elektrycznej, wykorzystującą zjawisko Seebeck‘a. Cele projektu zostaną osiągnięte poprzez realizację poszczególnych zadań badawczych (badań przemysłowych oraz prac rozwojowych) oraz działań wdrożeniowych zgodnie z opracowanym harmonogramem. Prace rozwojowe będą miały na celu przekształcenie wyników badań przemysłowych na projekty oraz stworzenie prototypu kondensacyjnego wymiennika ciepła z warstwą termoelektryczną.

Modelowy prototyp rozwiązania technicznego zostanie przetestowany pod względem funkcjonalności oraz na zgodność z założeniami. Celem testowania jest uzyskanie pozytywnej oceny możliwości zastosowania w działalności gospodarczej.

Projekt zakończony zostanie fazą wdrożeniową, która obejmie opracowanie dokumentacji techniczno-technologicznej nowego wymiennika ciepła oraz zakup niezbędnych maszyn i urządzeń do uruchomienia produkcji seryjnej.

Wynikiem projektu będzie nowy produkt komercyjny mający zastosowanie w coraz bardziej popularnych kondensacyjnych kotłach grzewczych zwiększając ich sprawność. Wymiennik będzie zdolny do wytwarzania energii elektrycznej z ciepła odpadowego, a tym samym wspierał będzie zasadę zrównoważonego rozwoju w zakresie efektywnego zarządzania zasobami oraz racjonalnego wykorzystywania energii.

Ze względu na istniejące zapotrzebowanie rynkowe w zakresie urządzeń do kogeneracji, mikrogeneracji, możliwe jest jego upowszechnienie wśród odbiorców końcowych. Opracowany produkt będzie nosił unikatowe cechy. Generacja energii w nowym urządzeniu będzie się odbywać w sposób całkowicie bezgłośny i pozbawiony wibracji z powodu braku ruchomych części. Ten sam powód pozwoli jednocześnie na znaczące ograniczenie kosztów serwisowania urządzenia po jego instalacji. Bezgłośna praca pozwoli na instalowanie urządzenia w większej liczbie lokalizacji, przy minimalizacji uciążliwości dla osób mieszkających i pracujących w jego otoczeniu. Jest to istotna cecha wyróżniająca nowe urządzenie na tle konkurencji, która większość konstrukcji urządzeń kogeneracyjnych opiera na przekształcaniu energii cieplnej w kinetyczną, a dopiero w ostatnim kroku w energię elektryczną. Zastosowanie powłoki termoelektrycznej pozwoli na całkowite pominięcie etapu kinetycznego, co uprości konstrukcję i poprawi niezawodność.

Projekt obejmuje m.in.:

*   zaprojektowanie oraz budowę laboratoryjnej linii doświadczalnej do nanoszenia warstwy termoelektrycznej, co związane jest z zakupem niezbędnego wyposażenia i przeprowadzenia testów,
*   przeprowadzenie badań nanoszonych pod powłok warstwy termoelektrycznej do zastosowania w wymiennikach ciepła w środowisku laboratoryjnym,
*   wykonanie prób doświadczalnych nanoszenia i optymalizacji powłoki termoelektrycznej, wniesienie usprawnionych parametrów mechanicznych oraz poprawienie wydajności efektu termoelektrycznego,
*   opracowanie prototypu wymiennika ciepła z warstwą termoelektryczną oraz przygotowanie dokumentacji: metodologia wytwarzania warstwy termoelektrycznej wraz z opisem kroków i niezbędnymi parametrami, dokumentacja techniczna prototypu wymiennika, wyniki testów wydajności prototypu,
*   zakup stanowiska technologicznego PVD do wytworzenia pierwszej serii wymienników celem dalszego testowania oraz sprawdzenie technologii wytwarzania i nanoszenia warstw termoelektrycznych w warunkach rzeczywistych, nastąpi weryfikacja, czy demonstrowana technologia jest już w ostatecznej formie i może zostać zaimplementowana.

Pozostałe rezultaty projektu to objęcie docelowego systemu ochroną prawną w postaci patentu i przychody z komercjalizacji wyników prac B+R.

Biorąc pod uwagę powyższy opis, w opinii Wnioskodawcy projekt „V” wypełnia dyspozycję wykorzystania aktualnej wiedzy z dziedziny nauki i technologii do wytworzenia nowego produktu.

Zdaniem Spółki nowy produkt, o którym mowa w przepisie to to wyrób o nowej konstrukcji, wyrób o całkowicie nowej koncepcji konstrukcji, dotychczas niewykorzystywanej w produkcji seryjnej. Samo dokonywanie badań nanoszonych podpowłok warstwy termoelektrycznej czy wykonywanie prób doświadczalnych nanoszenia i optymalizacji powłoki termoelektrycznej nosi natomiast znamiona badań przemysłowych, o których mowa w art. 4a pkt 27 lit. c), tj. badań mających na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, które uwzględniają budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że projekt ten korzysta z dofinansowania na podstawie umowy nr … o dofinansowanie projektu „Opracowanie i wdrożenie wymiennika ciepła z warstwą termoelektryczną zdolnego do produkcji energii elektrycznej z ciepła odpadowego przez spółkę X” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 01. Komercjalizacja wiedzy. Działania 01.01. Ekspansja przez innowacje.

Zdaniem Spółki zaklasyfikowanie projektu „V” do ww. wsparcia potwierdza, że działalność opisana związana z wytworzeniem wymiennika ciepła stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy.

Celem projektu „C” jest utworzenie własnego centrum badawczo-rozwojowego wymienników ciepła, dzięki któremu możliwa będzie realizacja agendy badawczej i komercjalizacji wyników prac badawczych. W ramach projektu zaplanowano remont i adaptację obiektów z przeznaczeniem na stanowiska badawcze, nową prototypownię, laboratorium.

Nakłady projektu to zakup stanowisk badawczych, zakup specjalistycznego oprogramowania oraz wyposażenia prototypowni. Rezultatami projektu będą przede wszystkim innowacje produktowe - nowe produkty o wysokiej jakości przy zachowaniu konkurencyjności cenowej, które będą w stanie sprostać wysokim wymaganiom rynkowym. Dodatkowo będzie możliwe wprowadzenie lepszych metod produkcji uwzględniających ideę czystej produkcji przemysłowej. Dzięki optymalizacjom z zakresu materiałochłonności wdrażane metody produkcji przemysłowej już na etapie projektowym będą mogły być kontrolowane, co przełoży się na redukcję wskaźnika zużycia materiałów do produkcji wymienników.

Rozpoczęcie zupełnie nowych kierunków badawczo-rozwojowych będzie wymagało zaangażowania ekspertów z wielu dziedzin naukowych, dlatego w ramach projektu planuje się nawiązanie trwałej współpracy z zewnętrznymi jednostkami badawczo - rozwojowymi oraz innymi firmami.

Podstawowym założeniem projektu jest badanie i pozyskanie wiedzy z obszarów bezpośrednio odpowiedzialnych za niezawodność, funkcjonalność i żywotność produkowanych urządzeń. Projekt ma dostarczyć wiedzy, która przyczyni się do modyfikacji parametrów konstrukcyjnych,

Projekt składa się z następujących etapów:

*   doposażenie istniejącego centrum obliczeniowego mechaniki płynów,
*   przystosowanie pomieszczeń pod laboratorium i prototypownię,
*   zakup wyposażenia prototypowni,
*   zakup urządzeń badawczych oraz wyposażenia niezbędnych do przeprowadzania badań sprawności, termoakustyki i zakamienienie.

W opinii Wnioskodawcy ten projekt jako całość nie spełnia kryterium uznania go za prace badawczo-rozwojowe, niemniej już charakter prac dokonywanych w nowopowstałym centrum badawczo-rozwojowym ma zdaniem Spółki walor zaliczanych do badań naukowych, badań przemysłowych o których mowa w art. 4a pkt 27 lit. c) ustawy o CIT. Efektem prowadzonych w centrum działań będzie bowiem zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów.

Opisywane przez Wnioskodawcę rozpoczęcie nowych kierunków badawczych, dla potrzeb których będzie nawiązywać kontakty z instytucjami badawczymi, ma jego zdaniem również walor badań stosowanych o których mowa w art. 4a pkt 27 lit. b), tj. prac badawczych podejmowanych w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowanych przede wszystkim na zastosowanie w praktyce.

Podobnie jak w przypadku projektu V, projekt C korzysta z dofinansowania, w tym wypadku jednak na podstawie Umowy nr XXXXXX o Dofinansowanie Projektu w ramach działania 2.1. Wsparcie inwestycji w infrastrukturę B + R Przedsiębiorstw Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014 - 2020.

Również w tym przypadku, w ocenie Spółki, przyznanie jej wsparcia w ramach wspomnianego działania potwierdza, że działalność opisana stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy.

Końcowo stwierdza Wnioskodawcy, że również istniejące, wydzielone w jej strukturze, działające w ramach pionu Badań i Rozwoju bądź samodzielne komórki organizacyjne związane z działalnością RnD, wykonują w ramach swoich zakresów działań prace badawczo-rozwojowe.

W ramach istniejącej struktury organizacyjnej funkcjonujące działy, wykonują następujące zadania stanowiące działalność badawczo-rozwojową:

*   Prototypownia:
    1.  weryfikacja poprawności elementów składowych prototypów,
    2.  wytwarzanie prototypów;
*   Technologia wdrożeniowa:
    1.  czynne uczestnictwo w fazie projektowej realizowanych projektów wdrożeniowych nowych produktów i wdrażaniu nowej technologii, w tym wskazywanie wytycznych do projektowania stanowisk, walidację oprzyrządowania na liniach produkcyjnych, walidację technologiczności produktu, analizę parametrów i sposobów spawania wymienników, wskazywanie wytycznych do konstruowania i budowy przyrządów tymczasowych na etapie walidacji produktu oraz produkcji serii próbnej, wykonywanie prób spawalniczych, lutowniczych etc. do testów wytrzymałościowych,
    2.  czynny udział w przygotowywaniu koncepcji nowych linii produkcyjnych dla nowych produktów,
    3.  udział w projektach badawczych;
*   Centrum RnD:
    1.  kreowanie nowych produktów,
    2.  prowadzenie prac badawczych w laboratorium, pomiarów cieplno-przepływowych i wytrzymałościowych przy użyciu dostępnej aparatury,
    3.  wykonywanie obliczeń numerycznych przy pomocy dostępnego oprogramowania, w tym przygotowanie modelu 3D do analizy, nałożenie siatki na model 3D, nakładanie warunków brzegowych,
    4.  obróbka i analiza wyników testów, przygotowywanie raportów, archiwizowanie wyników przeprowadzonych badań;
*   Y (programiści/robotycy):
    1.  tworzenie, wspomagającego obszary rozwojowo-badawcze działalności przedsiębiorstwa, kompleksowego oprogramowania i aplikacji poprzez wykorzystanie różnych języków programowania C++, Objective-C, JavaScript, php, python, perl, które ma finalnie charakter produktu komercyjnego. Przykładowo:
    2.  tworzenie oprogramowania do zarządzania działaniami prewencyjnymi oraz awariami maszyn (obsługa zgłoszeń awaryjnych, harmonogramowanie zadań serwisowych, raportowanie działań serwisowych dla działu Utrzymania Ruchu,
    3.  tworzenie oprogramowania zarządzającego informacją (projekt „I” wniosku),
    4.  tworzenie inteligentnych systemów do rozpoznawania detali przez robota przemysłowego podczas procesów montażowych i spawalniczych, który podczas spawania na bieżąco albo w procesie montażu rozpoznaje spoinę z wyprzedzeniem i zmienia trajektorię robota komunikując się z nim za pomocą zaawansowanych algorytmów i zachowując maksymalną jakość tej komunikacji.
    5.  implementacja algorytmów przetwarzania obrazu, tworzenie dokumentacji projektowej, inicjowanie wdrożeń nowych rozwiązań technicznych, opiniowanie pomysłów nowych rozwiązań i usprawnień w zakresie robotyzacji produkcji.
*   Konstrukcja:
    1.  projektowania nowych produktów;
    2.  przeprowadzanie obliczeń, w tym mechanicznych oraz innych obliczeń związanych z projektowaniem nowych typów wymiennika zgodnie z obowiązującymi przepisami (ASME, PED).

Powyższe zadania wymienione przez Spółkę stanowią jedynie tę część ogółu zadań wykonywanych przez poszczególne działy, która ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, a której celem jest wytworzenie i wprowadzeniem na rynek nowych produktów, dotychczas nie stosowanych przez konkurencję. W wyliczeniu pominięto natomiast zupełnie zadania działów mające na celu unowocześnianie istniejących produktów oraz unowocześnianie procesów produkcyjnych w sposób okresowy i rutynowy mimo, że mają one charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy opisane powyżej zadania wymienionych działów noszą więc znamiona działalności badawczo-rozwojowej. Skoro bowiem mają na celu zaprojektowanie i wytworzenie prototypów a następnie przetestowanie ich i wdrożenie do masowej produkcji powstałych na ich bazie produktów, które stanowić będą rozwój w dziedzinie, to opisanym pracom działów Spółki należy przyznać przymiot prac badawczo - rozwojowych o których mowa w art. 4a pkt 27 b i c oraz w pkt 28.

Jak wiadomo stworzenie nowych produktów bądź unowocześnienie w sposób innowacyjny istniejących stanowi proces złożony z zaistnienia idei, prowadzenia badań, zaprojektowania, stworzenia prototypu, testowania i modyfikowania aż do wprowadzenia do masowej produkcji.

Nie sposób zatem uwzględniając zgodnie z art. 4a pkt 28 rozwojowy charakter podejmowanych prac pominąć udział w nich poszczególnych działów. Prace badawcze prowadzone choćby nad wymiennikiem ciepła w ramach projektu „V” muszą znaleźć swoje zakończenie w stworzeniu prototypu przez dział prototypowni po wcześniejszym zaopiniowaniu projektu przez dział wdrożeń jak również, co oczywiste, wytworzenie na podstawie projektu konstrukcyjnego dostarczonego przez dział konstrukcji.

Tytułem przykładu jedynie, zdaniem spółki, zadania wykonywane przez dział RnD w postaci prowadzenia prac badawczych w laboratorium, pomiarów cieplno-przepływowych i wytrzymałościowych przy użyciu dostępnej aparatury w pełni wypełniają definicję badań stosowanych i badań przemysłowych określonych w art. 4a pkt 27 lit. b) i c) ustawy o CIT.

Natomiast zadania wykonywane przez dział wdrożeń w postaci wskazywania wytycznych do projektowania stanowisk, walidacji oprzyrządowania na liniach produkcyjnych, walidacji technologiczności produktu, analizy parametrów i sposobów spawania wymienników stanowią, w opinii Spółki, przykład wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej do stworzenia nowego produktu co cechuje działalność rozwojową określoną w przepisie art. 4a pkt 28. W podobny sposób należy potraktować zadania wykonywane przez dział prototypowni w postaci weryfikacji poprawności elementów składowych prototypów czy ich wytwarzanie.

Biorąc pod uwagę całą dotychczasową argumentację Wnioskodawcy stoi na stanowisku, że prace w ramach projektu „I”, „V”, badania wykonywane w tworzonym centrum badawczym w ramach projektu „C” oraz katalog zadań poszczególnych działów wyodrębnionych w strukturze Spółki związanych z działalnością RnD mają charakter badań naukowych lub prac rozwojowych określonych w słowniku ustawowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych:

*   **jest prawidłowe** – w odniesieniu do Projektu „I”, Projektu „V”, oraz Komórek organizacyjnych
*   **jest nieprawidłowe** \- w odniesieniu do Projektu „C”.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej również: „updop”) zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały zdefiniowane w art. 4a updop, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (pkt 26);
*   badaniach naukowych - oznacza to:
    1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
    3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych (pkt 27);
*   pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności (pkt 28);
    1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
    2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi prace nad innowacyjnymi technologiami realizowanymi w ramach projektów oraz w ramach pracy określonych Komórek. Zauważyć należy, że wskazane Komórki organizacyjne biorą udział w projekcie „I” oraz „V”, które dotyczą odpowiednio tworzenia innowacyjnego oprogramowania komputerowego oraz opracowania i wdrożenia innowacyjnego wymiennika ciepła. Ponadto Spółka planuje w ramach projektu „C” utworzenie własnego centrum badawczo-rozwojowego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że utworzenie własnego centrum badawczo-rozwojowego nie wypełnia przesłanek zawartych w definicji określonej w art. 4a pkt 26-28 updp. W szczególności istotą prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest planowanie produkcji oraz tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług. Projektowi „C” nie można przyporządkować żadnego ze wskazanych elementów definicji, ponieważ w ramach tego projektu dojdzie do stworzenia miejsca, w którym działalność badawczo-rozwojowa będzie prowadzona, nie zaś do stworzenia produktu, usługi lub procesu, jak ma to miejsce przy pozostałych opisanych we wniosku Projektach. Dopiero bowiem działanie, bezpośrednio ukierunkowane na wytworzenie określonego produktu, usługi, czy też usprawnienie procesu może być rozważane jako spełniające kryterium zawarte w definicji ustawowej. Sama budowa centrum badawczo-rozwojowego, czyli miejsca w którym – być może – będą realizowane zadania spełniające określone przez ustawodawcę kryteria nie jest wystarczające dla uznania wydatków ponoszonych na jego realizację jako wydatków, które mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 18d updp.

Potwierdzeniem powyższego jest również fakt, braku uczestnictwa w Projekcie „C” Komórek, które w ramach organizacji wewnętrznej Spółki realizują prace badawczo-rozwojowe.

Reasumując stanowisko Spółki odnoszące się pytania oznaczonego numerem I należy uznać za prawidłowe w odniesieniu do Projektu „I” i „V” oraz działalności określonych Komórek organizacyjnych, które w ramach powierzonych im zadań będą realizowały wskazane Projekty oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej Projektu „C”.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.