Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-954/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2014 r. (data wpływu 23 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

We wrześniu 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła działkę budowlaną z rozpoczętą budową za kwotę 160.000 zł, z czego 100.000 zł stanowiły środki własne a 60.000 zł zostało pokryte z kredytu hipotecznego udzielonego przez bank (I transza). Kwotę w wysokości 100.000 zł Wnioskodawczyni wraz z mężem przekazała sprzedającemu w dniu podpisania aktu notarialnego, natomiast kwotę 60.000 zł bank przelał sprzedającemu w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy.

W 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem rozpoczęła budowę domu w części ze środków własnych a w części ze środków pochodzących z kredytu udzielonego przez bank, w wysokości 70.000 zł (II transza). Wnioskodawczyni wraz z mężem posiada faktury VAT dokumentujące zakup materiałów i usług związanych z budową domu oraz poniesione opłaty notarialne i administracyjne w wysokości 190.000 zł.

Po planowanej w roku bieżącym sprzedaży domu za kwotę 480.000 zł Wnioskodawczyni wraz z mężem spłaci kredyt w łącznej kwocie 130.000 zł, tj. 60.000 zł na zakup działki z rozpoczętą budową i 70.000 zł przeznaczony na zakup materiałów i usług. Ze środków finansowych pozostałych po spłacie kredytu część z nich Wnioskodawczyni wraz z mężem przeznaczy na zakup mieszkania za kwotę 300.000 zł, w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży domu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwotę poniesioną na zakup działki z rozpoczętą budową, która została pokryta z kredytu w kwocie 60.000 zł oraz ze środków własnych w wysokości 100.000 zł Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?
2.  Czy kwotę kredytu w wysokości 70.000 zł przeznaczonego na budowę domu i udokumentowaną fakturami VAT, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?
3.  Czy kwotę wynikającą z faktur w wysokości 190.000 zł Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, czy też musi ją pomniejszyć o kwotę kredytu w wysokości 70.000 zł?
4.  Czy spłata kredytu po transakcji sprzedaży będzie stanowiła wydatek na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
5.  Czy spłata kredytu przed sprzedażą domu będzie stanowiła wydatek na własne cele mieszkaniowe?
6.  Czy zakup nowego mieszkania po sprzedaży domu, będzie stanowił wydatek na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zaciągnięty kredyt może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży domu, ponieważ zaciągnięty był na zakup działki i budowę domu. Wnioskodawczyni uważa, że z faktur na kwotę 190.000 zł należy odliczyć kredyt w wysokości 70.000 zł i 120.000 zł zaliczyć do kosztów poniesionych na budowę domu.

W ocenie Wnioskodawczyni, nie ma znaczenia, czy kredyt spłaci przed czy po transakcji sprzedaży, wydatek poniesiony na ten cel będzie wydatkiem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, jeżeli wystąpi dochód do opodatkowania, przychód wydatkowany na zakup nowego mieszkania, Wnioskodawczyni może uwzględnić przy obliczaniu dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, podatek od czynności cywilnoprawnych. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo – skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” (art. 22 ust. 6f).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, we wrześniu 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła działkę budowlaną z rozpoczętą budową za kwotę 160.000 zł, z czego 100.000 zł stanowiły środki własne a 60.000 zł zostało pokryte z kredytu hipotecznego udzielonego przez bank (I transza). Kwotę w wysokości 100.000 zł Wnioskodawczyni wraz z mężem przekazała sprzedającemu w dniu podpisania aktu notarialnego, natomiast kwotę 60.000 zł bank przelał sprzedającemu w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy.

W 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem rozpoczęła budowę domu w części ze środków własnych a w części ze środków pochodzących z kredytu udzielonego przez bank, w wysokości 70.000 zł (II transza). Wnioskodawczyni wraz z mężem posiada faktury VAT dokumentujące zakup materiałów i usług związanych z budową domu oraz poniesione opłaty notarialne i administracyjne w wysokości 190.000 zł.

Po planowanej w roku bieżącym sprzedaży domu za kwotę 480.000 zł Wnioskodawczyni wraz z mężem spłaci kredyt w łącznej kwocie 130.000 zł, tj. 60.000 zł na zakup działki z rozpoczętą budową i 70.000 zł przeznaczony na zakup materiałów i usług. Ze środków finansowych pozostałych po spłacie kredytu część z nich Wnioskodawczyni wraz z mężem przeznaczy na zakup mieszkania za kwotę 300.000 zł, w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży domu.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dokonana przed końcem 2016 r. sprzedaż opisanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości, będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że opodatkowaniu podlega uzyskany dochód, Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności przychód określony zgodnie z art. 19 powinna pomniejszyć o poniesione koszty jego uzyskania, które stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia nieruchomości oraz udokumentowane nakłady poczynione w trakcie jej posiadania, które zwiększyły wartość zbywanej nieruchomości.

Do kosztów tych Wnioskodawczyni zaliczyć więc może wydatki na zakup działki gruntu z rozpoczętą budową oraz budowę budynku mieszkalnego i to niezależnie od tego z jakiego źródła pochodzą środki, np. udzielonego przez bank kredytu. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na sfinansowanie danej inwestycji, tj. nabycie nieruchomości czy też budowę budynku mieszkalnego. Należy podkreślić, że zarówno koszty nabycia jak i poczynione nakłady w trakcie posiadania nieruchomości sfinansowane kredytem bankowym, właściwie udokumentowane, stanowią koszty uzyskania przychodu, jednak spłata tego kredytu nie mieści się w katalogu wydatków zaliczanych do kosztów nabycia nieruchomości, tym samym do kosztów uzyskania przychodu.

W sytuacji, gdy z dokonanej sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu, może zostać on objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, gdy uzyskany przychód przeznaczony zostanie (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy.

Z zacytowanych przepisów wynika, iż okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest m.in. przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym, enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Do zwolnienia uprawnia więc wydatkowanie przychodu na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem jak również spłatę kredytu zaciągniętego na cele obejmujące nabycie gruntu z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego oraz jego budowę.

Wskazać jednakże należy, że wydatki na spłatę kredytu, w sytuacji gdy w kosztach uzyskania przychodu uwzględnione zostały wydatki sfinansowane z tego kredytu w postaci kosztów nabycia nieruchomości lub nakładów na niej poczynionych nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem spłata przez Wnioskodawczynię kredytu zaciągniętego na zakup gruntu z rozpoczęta budową oraz budowę budynku mieszkalnego nie może być uznana za wydatek na cele mieszkaniowe uwzględniany przy obliczeniu dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że koszty nabycia sprzedawanej nieruchomości oraz budowy budynku mieszkalnego stanowić będą koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że będą podlegać odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro bowiem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości może zostać uwzględniony koszt nabycia działki gruntu z rozpoczętą budową powiększony o poczynione nakłady zwiększające jej wartość, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawczyni w tej części odliczałaby dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na zakup gruntu oraz wybudowanie budynku mieszkalnego, a drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował te właśnie inwestycje, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ww. ustawy.

Do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniać będzie natomiast wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie lokalu mieszkalnego.

Przy czym zwolnieniem tym objęta zostanie ta część dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w niniejszej sprawie na nabycie lokalu mieszkalnego, w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.