Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1036/12-4/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-22
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 12 października 2012 r.) uzupełnionym w dniu 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 31 grudnia 2012 r. doręczone Stronie w dniu 3 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie nr IPPP2/443-1036/12-2/JW z dnia 31 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik planuje zbyć nieruchomość gruntową niezabudowaną składającą się z kilku działek graniczących ze sobą. Nieruchomość położona jest na obszarze, na którym obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego ani decyzja określająca przeznaczenie terenu w trybie przepisów którejkolwiek z tzw. specustaw. Nieruchomości zostały nabyte przez podatnika w latach 1996-2012 w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, z zamiarem wykorzystania w celach osobistych. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał ich do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą.

Podatnik dokonywał nabycia działek do majątku osobistego wspólnie z żoną i rodzicami. Z tego wynika, że część działek stanowi współwłasność jego i żony i/lub rodziców. Pomimo, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą nieruchomości będące przedmiotem wniosku nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie był od nich odliczany podatek VAT. Z uwagi na brak dostępu do drogi publicznej na dwóch działkach sąsiednich ustanowiono służebność przejazdu i przesyłu, w zamian za służebność podatnik nabył nową działkę od osób na rzecz, których ustanowiono służebność na działkach podatnika.

Działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczone są jako MN/U - teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz pod usługi różne oraz jako U, czyli teren przeznaczony pod usługi różne, oraz jako 3 KL - droga publiczna klasy lokalnej, oraz KGP - czyli jako droga klasy głównej, C MN/U, C 3 KL i C Kd tj. odpowiednio teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z funkcją usługową i handlową, droga klasy lokalnej i dojazd, C U i C 3KL tj. odpowiednio oraz droga klasy lokalnej, C 3 KL i C KGP tj. jako droga klasy lokalnej i droga klasy głównej. Wszystkie powyższe nieruchomości stanowią grunt niezabudowany i przylegają do siebie, tworząc jedną całość. Żadna z nieruchomości nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej, ani nie była przyjęta jako środek trwały. Ponadto z tytułu nabycia ww. nieruchomości nigdy nie odliczono podatku VAT, bowiem nieruchomości były nabywane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami VAT. Ponadto podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie tejże nieruchomości. Kluczowe w sprawie jest również to, iż w momencie nabywania ww. nieruchomości podatnik nie miał zamiaru ich odsprzedaży. Z uwagi na zmianę sytuacji życiowej i osobistej oraz z powodu planowanej budowy drogi na ww. nieruchomościach obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż ww. nieruchomości.

Należy wskazać, że zgodnie z wypisami z ewidencji gruntów nieruchomości stanowią następujące użytki:

*   działka 1 stanowi grunty orne oznaczone symbolami RV, RVI, ŁV
*   działka 2 stanowi grunty orne oznaczone symbolami ŁV
*   działka 3 stanowi grunty orne oznaczone symbolami ŁV
*   działka 4 stanowi grunty orne oznaczone symbolami RV i RVI
*   działka 5 stanowi grunty orne oznaczone symbolami RV, RVI, ŁV
*   działka 6 stanowi grunty orne oznaczone symbolami RV, RVI, ŁV.

Nieruchomości zostały nabyte przez podatnika w latach 2006-2012 w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, z zamiarem wykorzystania w celach osobistych. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał ich do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.) Wnioskodawca wskazał, iż od momentu nabycia nieruchomości, której dotyczy wniosek o udzielenie interpretacji podatkowej nie były podejmowane ani nie będą podejmowane przez Wnioskodawcę działania mające na celu uzbrojenie terenu ani działania o charakterze marketingowym. Nieruchomość jest w stanie pierwotnym od dnia nabycia.

Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości w następujących datach:

*   1/2 działki nr 104 - 17.07.1996 r.,
*   działki 101/1, 101/2, 101/3 - 15.06.2010 r.,
*   działki 102 - 29.07.2010 r.,
*   działki 112/1 w zamian za służebność - 27.03.2012 r.

Nieruchomość nie była przedmiotem żadnej umowy - ani nie była oddana do używania osobom trzecim. Wnioskodawca posiadał nieruchomości prywatne:

*   mieszkanie spółdzielcze własnościowe, którego przydział miał miejsce w dniu 27 grudnia 2000 r. natomiast sprzedaż 25 stycznia 2007 r.,
*   działka, której nabycie nastąpiło w dniu 18 sierpnia 2004 r.,
*   dwa wybudowane lokale mieszkalne, których sprzedaż miała miejsce w dniu 29 października 2007 r. i 19 marca 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy od sprzedaży opisanych nieruchomości powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ?
2.  Ewentualnie w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 czy sprzedaż nieruchomość będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy: ww. nieruchomości były nabyte z zamiarem wykorzystania dla celów prywatnych, na co wskazuje okoliczność nabycia ich łącznie z rodzicami i małżonką, planowana ich sprzedaż nie będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Transakcja ta nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami; zwanej dalej: „ustawą o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Podobnie uznał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07, ONSA/WSA 2008/1/8) - przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że zarówno nabycie, jaki zbycie przedmiotowych działek, nie było i nie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ww. transakcja sprzedaży nie powinna podlegać podatkowi VAT. Zbliżone problemy były przedmiotem kilku rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in.: wyroku ETS z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie Hansgeorg Lennartz, C-97/90; wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r. w sprawie Dieter Armbrecht, C-291/92; wyroku ETS z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie Laszlo Bakcsi, C-415/98; wyroku ETS z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie H.E., C-25/03.

Zatem z uwagi na fakt, iż nieruchomości Wnioskodawca nabył do sfery majątku osobistego, dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, planowana ich sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Warto zacytować wyrok z dnia 4 października 1995 r., w sprawie Dieter Armbrecht, C-291/92, w którym ETS wskazał, iż w sytuacji, gdy podatnik VAT sprzedaje składnik majątku, którego część zachował na prywatne potrzeby, to w stosunku do sprzedaży tej właśnie części nie występuje on jako podatnik w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy. Gdy podatnik sprzedaje składnik majątku, którego części w momencie nabycia nie przypisał do działalności gospodarczej lecz przeznaczył na prywatne potrzeby, tylko ta część, która została przypisana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będzie brana pod uwagę przy zastosowaniu art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008, s. 115-116).

Wskazany problem powinien zostać również oceniony w świetle wyroku z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie Laszlo Bakcsi, C-415/98, w którym ETS stwierdził, że podatnik, który nabywa składnik majątkowy w celu jego wykorzystania zarówno na potrzeby prowadzonej działalności, jak też dla celów prywatnych, może zachować go w całości w ramach majątku prywatnego i w ten sposób wyłączyć z systemu VAT. Gdy podatnik postanowił w całości włączyć do majątku swojego przedsiębiorstwa składnik majątkowy, który wykorzystuje zarówno na potrzeby prowadzonej działalności, jak też dla celów prywatnych, sprzedaż tego składnika podlega opodatkowaniu VAT w całości zgodnie z art. 2 pkt 1 i 11 część A pkt 1 lit. a) Szóstej Dyrektywy. Gdy natomiast podatnik przypisze do majątku przedsiębiorstwa jedynie część takiego składnika majątku, tylko sprzedaż tej części podlega opodatkowaniu VAT. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje okoliczność, że składnik majątku był nabyty jako używany od osoby niebędącej podatnikiem VAT i z tego względu podatnik nie był uprawniony do odliczenia zawartej już w cenie kwoty podatku. Warto zacytować wyrok z dnia 4 października 1995 r., w sprawie Dieter Armbrecht, C-291/92, w którym ETS wskazał, iż w sytuacji, gdy podatnik VAT sprzedaje składnik majątku, którego część zachował na prywatne potrzeby, to w stosunku do sprzedaży tej właśnie części nie występuje on jako podatnik w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy. Gdy podatnik sprzedaje składnik majątku, którego części w momencie nabycia nie przypisał do działalności gospodarczej lecz przeznaczył na prywatne potrzeby, tylko ta część, która została przypisana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będzie brana pod uwagę przy zastosowaniu art. 17 ust 2 Szóstej Dyrektywy w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008, s. 115-116).

W wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie H.E., C-25/03, ETS wskazał z kolei, że z przepisu art. 2 Szóstej Dyrektywy, który definiuje zakres przedmiotowy VAT, w związku z art. 4 tej Dyrektywy wynika, że opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te czynności, które mają charakter gospodarczy, jeżeli są one dokonywane na terytorium Państwa Członkowskiego przez podatnika, działającego w takim charakterze (A. Bącal, D. Dominik, M. Militz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Wrocław 2008, s. 128-129).

Z powyższych orzeczeń wyraźnie wynika, że kwestia uznawania poszczególnych podmiotów jako podatników VAT, na skutek uznania wykonywanej przez nich działalności za działalność gospodarczą, jest - w przypadkach sprzedaży majątku - w dużym stopniu uzależniona od tego, czy posiadany majątek ma charakter prywatny (osobisty), czy też jest związany z działalnością gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny konsekwentnie prezentuje stanowisko iż, sprzedaż majątku osobistego nie podlega VAT. Np. podobne stanowiska reprezentuje także Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 27 października 2009 r. uznał, iż: tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie ulega wątpliwości, iż kwestia objęta niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W kwestii uznania za działalność gospodarczą czynności sprzedaży nieruchomości, które znajdują się w majątku osobistym osoby fizycznej i ulegają zbyciu wypowiedział się NSA w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w którym - na kanwie sprawy dotyczącej sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych - wskazał, w jakich okolicznościach dany podmiot należy uznawać za podatnika VAT. Stwierdził w szczególności, że dla uzyskania takiego statusu nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy. NSA rozstrzygając ten spór, za trafne uznał stanowisko podatników i orzekł, że: przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawa o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle tego wyroku oraz innych orzeczeń NSA (np. z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06, z dnia 28 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 475/07 oraz z dnia 23 stycznia 2009 r., I FSK 1629/07) dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą, w ramach której sprzedawca działa w charakterze podatnika, należy stwierdzić iż planowana sprzedaż opisanych nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Nie jest bowiem działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych.

Reasumując, tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. l i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), która przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawa o VAT.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie uznana za niepodlegającą opodatkowaniu VAT to będzie ona zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę”. Kryteria, na podstawie których winno się kwalifikować daną nieruchomość jako teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu wskazanego przepisu ustawy o VAT przez pewien czas nie były przyjmowane jednolicie w orzecznictwie. Jednakże wszelkie wątpliwości w tym zakresie rozwiał ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r., I FPS 8/10, ONSA/WSA 2011/3/51, wydanym, co istotne, w składzie 7 sędziów (zwanym dalej „wyrokiem NSA z 2011 r.”) przesądził, że: „w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086), w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.”

Odnosząc powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego do stanu faktycznego niniejszej sprawy trzeba wskazać, że nieruchomości są niezabudowane, są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została dla nich wydana decyzja (decyzje) o warunkach zabudowy ani decyzja (decyzje) o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Natomiast zgodnie z danymi ewidencji gruntów nieruchomości stanowią grunty orne, łąki trwale i rowy, a więc grunty niebędące terenami budowlanymi ani przeznaczonymi pod zabudowę. W konsekwencji należy stwierdzić, iż sprzedaż nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przy odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1. Analogiczny pogląd został wypowiedziany także w wyroku NSA z dnia 3 lutego 2012 r., II FSK 1250/10.

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. Przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT. Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.). W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ww. ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) rozumie się przez to jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami. Stosownie do art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty.

W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków. W związku z powyższym, transakcja sprzedaży przedmiotowych nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania VAT, w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, planuje dokonać zbycia nieruchomości gruntowej niezabudowanej, położonej na obszarze, na którym obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przedmiotowe grunty (działki) oznaczone są jako MN/U - teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz pod usługi różne oraz jako U, czyli teren przeznaczony pod usługi różne, oraz jako 3 KL - droga publiczna klasy lokalnej, oraz KGP - czyli jako droga klasy głównej, C MN/U, C 3 KL i C Kd tj. odpowiednio teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z funkcją usługową i handlową, droga klasy lokalnej i dojazd, C U i C 3KL tj. odpowiednio oraz droga klasy lokalnej, C 3 KL i C KGP tj. jako droga klasy lokalnej i droga klasy głównej. Wszystkie powyższe nieruchomości stanowią grunt niezabudowany i przylegają do siebie, tworząc jedną całość. Dla nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego ani decyzja określająca przeznaczenie terenu. Zgodnie z wypisami z ewidencji gruntów nieruchomości stanowią grunty orne. Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w latach 1996-2012. Nabycie nieruchomości nastąpiło w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, z zamiarem wykorzystania w celach osobistych. Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał ich do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tejże nieruchomości, a w momencie nabywania ww. nieruchomości Strona nie miała zamiaru ich odsprzedaży. Ponadto od momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości nie były podejmowane ani nie będą podejmowane przez Wnioskodawcę działania mające na celu uzbrojenie terenu ani działania o charakterze marketingowym. Nieruchomość jest w stanie pierwotnym od dnia nabycia. Nieruchomość nie była przedmiotem żadnej umowy - ani nie była oddana do używania osobom trzecim. Z uwagi na zmianę sytuacji życiowej i osobistej oraz z powodu planowanej budowy drogi na ww. nieruchomościach obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż omawianej nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawioną treść wniosku oraz powyższe uregulowania stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości - nie będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie zwykłe wykonywanie prawa własności. Jak wskazano w treści wniosku przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, z zamiarem wykorzystania w celach osobistych i nigdy nie była wykorzystywana do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tejże nieruchomości, a w momencie nabywania ww. nieruchomości Strona nie miała zamiaru ich odsprzedaży. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca od momentu nabycia nieruchomości nie były podejmowane ani nie będą podejmowane przez Stronę działania mające na celu uzbrojenie terenu ani działania o charakterze marketingowym. Skutkiem powyższego, stosownie do zapisów orzecznictwa, Wnioskodawca z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (działek) nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, tym samym sprzedaż opisanej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Końcowo, mając na uwadze to, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.