Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-464/10-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-24
Teza: Skutki podatkowe opłacania przez Bank składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu, prokurentów oraz pozostałych pracowników i osób trzecich.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; przychód-przychód ze stosunku pracy; składki; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2010 r. (data wpływu 01.06.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacania przez Bank składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu, prokurentów oraz pozostałych pracowników i osób trzecich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacania przez Bank składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu, prokurentów oraz pozostałych pracowników i osób trzecich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w pierwszym kwartale b.r. zawarł nową umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu, prokurentów oraz w szczególnych sytuacjach pozostałych pracowników i osób trzecich, dokonując tym samym stosownych modyfikacji w stosunku do poprzednio obowiązujących zapisów umowy. Umowa ubezpieczenia ma na celu zwolnienie Wnioskodawcy z odpowiedzialności finansowej od skutków ewentualnych roszczeń osób trzecich jakie mogą wystosować w stosunku do osób objętych ubezpieczeniem. W rezultacie umowa poprawia sytuację rynkową Wnioskodawcy, gdyż członkowie jej organów i inne osoby mogą wykonywać swe czynności ze świadomością obciążenia swoich decyzji mniejszym ryzykiem.

Ogólne Warunki Ubezpieczenia (dalej: OWU), będące integralną częścią umowy przewidują, iż Ubezpieczony to „członek zarządu, rady nadzorczej spółki, prokurent powołany do pełnienia funkcji zgodnie z przepisami prawa lub inna osoba wymieniona w polisie, na rzecz której została zawarta umowa ubezpieczenia”. Dodatkowy zapis OWU przewiduje, iż „ubezpieczone są również roszczenia skierowane przeciwko współmałżonkowi Ubezpieczonego z tytułu współwłasności majątkowej w związku z uchybieniem Ubezpieczonego, popełnionym przy wykonywaniu czynności wynikających z pełnionej funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej” oraz „ubezpieczenie obejmuje także, z zastrzeżeniem wszystkich innych postanowień niniejszych ogólnych warunków, roszczenia z powodu uchybień Ubezpieczonego popełnionych przy wykonywaniu czynności wynikających z pełnionej funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej, skierowane przeciwko spadkobiercom lub reprezentantom prawnym Ubezpieczonego w razie ubezwłasnowolnienia lub śmierci Ubezpieczonego”.

W polisie ubezpieczeniowej jako osoby ubezpieczone zostali wskazani „byli, obecni i przyszli członkowie zarządu i prokurenci” a także:

1.  pracownicy (inni niż członkowie zarządu, rady nadzorczej i prokurenci) podczas wykonywania funkcji zarządczych lub nadzorczych, lub
2.  pracownicy, jako współpozwani razem z członkiem zarządu i prokurentem spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnieniu uchybienia.”

Ubezpieczeniem objęta jest więc grupa osób, a nie poszczególne osoby wymienione z imienia i nazwiska.

Górną granicę odpowiedzialności ubezpieczyciela stanowi suma gwarancyjna określona w polisie w odniesieniu do każdego roszczenia bez względu na liczbę osób, które są uprawnione do otrzymania odszkodowania. Zatem suma ubezpieczenia będzie wspólna dla szerokiego kręgu osób objętych ubezpieczeniem, wymienionych powyżej, a nie rozdzielonych na każdego z nich. Związane jest to z faktem, że osoby objęte ubezpieczeniem mają różny zakres odpowiedzialności wynikający z pełnionych funkcji, a co za tym idzie również różne jest potencjalne ryzyko wystąpienia osób trzecich z roszczeniami.

W czasie trwania umowy ubezpieczenia może dojść do zmiany składu osobowego oraz liczebnego składu organów i pracowników Wnioskodawcy. Dlatego też ubezpieczenie obejmuje zarówno osoby obecnie pełniące funkcje w Banku, pełniące te funkcje w przeszłości jak i osoby, które będą je pełnić w przyszłości – wobec których wystąpić może z roszczeniem osoba trzecia. Możliwość zawarcia takiej umowy dopuszcza art. 808 par. 1 Kodeksu cywilnego, który przewiduje, aby w umowie ubezpieczenia ubezpieczony nie był imiennie wskazany. Poza tym, stan liczebny osób będących małżonkami i potencjalnymi spadkobiercami osób zatrudnionych w Banku nie jest znany i z oczywistych względów może ulegać zmianie z przyczyn, na które Bank nie ma wpływu.

Z powyższych powodów składka ubezpieczeniowa została skalkulowana przez towarzystwo ubezpieczeniowe ryczałtowo i jej wysokość nie ulegnie zmianie w razie zmiany liczby osób objętych ubezpieczeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, składki ubezpieczeniowe opłacane przez Wnioskodawcę stanowią przychód podatkowy osób, na rzecz których są one uiszczane, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne, a także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Art. 12 ust. 1 tej ustawy określając kategorie przysporzeń stanowiących przychód osoby fizycznej ze stosunku pracy, wymienia również oświadczenia pieniężne ponoszone za pracownika oraz wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkie świadczenia, jakie pracownik otrzymuje w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy. Z art. 11 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się dla celów podatku dochodowego według cen zakupu (jeśli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione) lub generalnie na podstawie cen rynkowych (w pozostałych przypadkach).

Wnioskodawca wskazuje, iż ustawa podatkowa nie zawiera jednak bezpośrednio definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” ograniczając się do wskazania sposobu ustalenia jego wartości. W praktyce i doktrynie przyjmuje się, iż za nieodpłatne świadczenia dla celów podatkowych należy uznawać takie świadczenia, które prowadzą do wzrostu majątku podatnika. Nieodpłatne świadczenie musi więc zostać wycenione, aby możliwe było określenie wartości przyrostu majątku podatnika. Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że art. 11 ustawy wprowadza warunek, iż przychodem są nieodpłatne świadczenia, o ile zostały faktycznie otrzymane przez podatnika. Oznacza to, że nie występuje przychód podatkowy jeśli nie doszło do faktycznego otrzymania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawca uznał, iż aby można było mówić o powstaniu przychodu podatkowego po stronie osób objętych ubezpieczeniem OC musi dojść do faktycznego „otrzymania” świadczenia, a poza tym musi istnieć obiektywna możliwość określenia konkretnej wartości takiego przysporzenia. W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji będącej przedmiotem wniosku, ani nie dochodzi do faktycznego otrzymania (w rozumieniu dosłownym) świadczenia, ani nie jest możliwe określenie wartości ekonomicznej uzyskanego przez Ubezpieczonych przysporzenia, gdyż nie zwiększa się majątek osobisty Ubezpieczonych. W konsekwencji uniemożliwia to ustalenie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zaznacza, że powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego, jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 5 lutego 1997 r. (SA/Sz 1191/96) NSA wyraźnie wskazał, iż z redakcji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do świadczeń w naturze odnosi się wyłącznie pojęcie „otrzymanych”. Zatem przychodem w rozumieniu tego przepisu będą wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie - jak tego wymaga przepis w stosunku do pieniędzy i wartości pieniężnych - również postawienie ich do dyspozycji podatnika.

Wnioskodawca wspomina także o wyroku NSA w z dnia 18 listopada 2002 r. (sygn. akt FPS 9/02), w którym Sąd stwierdza, iż o przychodzie podatkowym z tytułu nieodpłatnego świadczenia można mówić tylko wówczas, gdy efektem otrzymania świadczenia jest wzrost majątku beneficjenta. Tymczasem, w związku z wykupem polis ubezpieczeniowych przez Wnioskodawcę, nie ma mowy o jakimkolwiek przyroście w majątku osób Ubezpieczonych z tytułu samego wykupu ubezpieczenia (nie dochodzi więc do „otrzymania” świadczenia).

Zgodnie z OWU górną granicę odpowiedzialności ubezpieczyciela stanowi suma gwarancyjna określona w polisie w odniesieniu do każdego roszczenia bez względu na liczbę osób, które są uprawnione do otrzymania odszkodowania. Oznacza to, że w sytuacji, gdy z tytułu roszczenia względem jednego Ubezpieczonego zostanie wypłacona kwota wyczerpująca w całości sumę gwarancyjną, wówczas kolejne roszczenia w stosunku do pozostałych Ubezpieczonych nie będą objęte ubezpieczeniem. W takiej sytuacji pozostali Ubezpieczeni będą ponosić ewentualną odpowiedzialność na podstawie ogólnych przepisów prawa cywilnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie znajduje zatem uzasadnienia doliczanie wartości składki ubezpieczeniowej do przychodu wszystkich Ubezpieczonych, mając na uwadze możliwość nieskorzystania z ochrony jaką daje umowa ubezpieczenia. Doliczanie takiego przychodu byłoby nieracjonalne. Skoro bowiem faktyczne skorzystanie z ochrony nie jest pewne, nie można mówić o otrzymaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2008 r. (Nr IBPB2/415-964/08/BD), w którym mowa jest, iż „nie jest możliwie ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych z tego powodu, iż wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć w jakim momencie i na jakiej osobie zostanie wyczerpany limit sumy ubezpieczenia. Może się zatem okazać, że wymienione w umowie jako Ubezpieczone osoby w momencie zaistnienia zdarzenia objętego umową nie będą w ogóle korzystać z ochrony ubezpieczeniowej ze względu na to, że w umowie ustalono limit sumy ubezpieczenia, która w momencie wypłacenia kwoty z tytułu roszczenia pomniejsza wartość ustalonego limitu, aż do momentu wyczerpania co w konsekwencji powoduje, ze zawarta umowa wygasa - po stronie ubezpieczonych nie należy rozpatrywać przychodu do opodatkowania”.

Wnioskodawca podkreśla, że krąg Ubezpieczonych jest otwarty i anonimowy, określany jedynie poprzez wskazanie funkcji jakie pełnią w Banku albo ich sytuacji rodzinnej (małżonkowie i spadkobiercy). W praktyce często spotykane są zmiany liczby zatrudnionych pracowników, którzy będą objęci ubezpieczeniem. W związku z tym, liczba pracowników objętych ubezpieczeniem nie jest sprecyzowana w momencie opłacania składki, gdyż zależy to od faktycznie wykonywanych czynności przez poszczególnych pracowników, czego nie da się określić z góry. Tym samym nie jest możliwe dokonanie prawidłowego podziału uiszczonej składki pomiędzy wszystkich Ubezpieczonych, którzy pełnili, pełnią lub będą pełnić swoje funkcje w Banku. Przy częstych zmianach liczby osób objętych ubezpieczeniem, ewentualne obowiązki płatnika związane z doliczaniem do przychodu poszczególnych Ubezpieczonych byłoby praktycznie niewykonalne.

Poza tym, przypisanie przychodu poszczególnym Ubezpieczonym jest również utrudnione z powodu bardzo szerokiego zakresu podmiotowego (składy organów spółki, niektórzy pracownicy, ich osoby bliskie i ewentualni spadkobiercy). Przypisanie przychodu do konkretnej osoby znanej z imienia i nazwiska nie jest wykonalne przy tak szerokim zakresie podmiotowym ubezpieczenia. Składka ubezpieczeniowa jest określona w sposób zryczałtowany, gdyż ubezpieczenie odnosi się do ewentualnych szkód a nie osób. Wysokość składki nie jest więc uzależniona od liczby osób objętych ubezpieczeniem, ani od zakresu ich odpowiedzialności.

Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji z dnia 9 marca 2009 r. (IPPB2/415-1613/08-2/AK).

Na potwierdzenie swojej argumentacji Wnioskodawca przedstawił orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 15 września 2009 r. (Il FSK 536/06), w którym Sąd rozpatrywał kwestię związaną z opodatkowaniem jako nieodpłatnych świadczeń równowartości kwot, jakie pracodawca ponosił na sfinansowanie swoim pracownikom dojazdów do pracy. W rozstrzygnięciu czytamy, że „Jeżeli pracodawca finansuje pracownikom dojazd do pracy, za który ponosi opłatę w formie ryczałtu i jednocześnie nie jest mu wiadome, którzy pracownicy z usługi tej skorzystali, wówczas nie może określić wartości świadczenia otrzymanego przez konkretnego pracownika”. W pinii Wnioskodawcy, to prowadzi do wniosku, że tego typu świadczenie nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie wspomniany wyrok nie dotyczy ubezpieczenia OC i został wydany w indywidualnej sprawie, jednak w sposób wyraźny daje wskazówki, jak interpretować przepisy o nieodpłatnym świadczeniu. Jest więc wysoce prawdopodobne, że orzecznictwo sądowe przyjmie powszechnie wykładnię przepisów o nieodpłatnym świadczeniu dokonaną przez NSA w powyższym wyroku.

Natomiast w analogicznej jak przedstawiona w niniejszym wniosku Banku sprawie wypowiedział się niedawno WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 kwietnia 2010 r. (SA/Wa 2039/09) stwierdzając, iż wprawdzie fakt, iż spółka pokrywa koszty ubezpieczenia za członków zarządu i rad nadzorczych, może skutkować powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń po stronie ubezpieczonych. Jednak na gruncie przepisów o PIT - opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia dopuszczalne jest jedynie wtedy, gdy można określić konkretny przychód uzyskany przez każdą z osobna osobę objętą ubezpieczeniem wykupionym przez spółkę. Opodatkowaniu może bowiem podlegać przychód w określonej dla danego podatnika wysokości, odpowiadający ściśle wartości uzyskanego przez niego nieodpłatnego świadczenia. Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sprawie wobec braku jednoznacznych kryteriów pozwalających na zindywidualizowanie i przypisanie konkretnej osobie określonej wysokości osiągniętego przez nią przychodu - niedopuszczalne było opodatkowanie członków zarządu i rady nadzorczej.

Również organy podatkowe potwierdzają stanowisko zaprezentowane przez Bank, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 17 października 2008 r. (IPPB2/415-1082/08-2/SP), a w ostatnim czasie w interpretacji z dnia 25 stycznia 2010 r. (IPPB4/415-743/09-2/SP).

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż pozytywne stanowiska organów podatkowych zostały wydane także w okresie wcześniejszym, tak np. Minister Finansów w piśmie z dnia 27 września 2002 r. (nr SPS-0202-1980/02, będącym odpowiedzią na zapytanie poselskie nr 1980). W ślad za interpretacjami ministerialnymi idą również stanowiska niektórych urzędów skarbowych (np. postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 31 sierpnia 2004 r., Nr III MUS-WP-413/1228/04, czy też postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 5 maja 2005 r., Nr 1MUS-1471/DPF/415/9/2004/PB).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy pojęcie przychodu dla celów podatku dochodowego sprecyzowane w art. 11 ustawy nie może podlegać wykładni rozszerzającej poprzez uznanie, że opodatkowaniu podlega także wartość świadczenia jedynie przypisanych ubezpieczonym, a nie faktycznie przez nich otrzymanych. Uiszczona przez Bank składka ubezpieczeniowa z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia nie stanowi zatem przychodu osób objętych ubezpieczeniem z uwagi na:

– brak możliwości określenia rzeczywistej wartości majątkowej świadczeń po stronie poszczególnych ubezpieczonych i związany z tym brak przyrostu majątkowego po stronie Ubezpieczonych,

– niezrealizowanie warunku jakim jest „otrzymanie” nieodpłatnego świadczenia przez osoby objęte ubezpieczeniem,

– pozbawienie możliwości skorzystania z ubezpieczenia przez osoby objęte ubezpieczeniem w razie wyczerpania wartości sumy ubezpieczenia,

– brak możliwości przypisania wartości potencjalnych świadczeń ze względu na szeroki niesprecyzowany krąg osób ubezpieczonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe do przychodów ze stosunku pracy oraz przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym należy zaliczyć wszelkie świadczenia (pieniężne jak również nieodpłatne) jakie otrzymują osoby z tytułu ww. źródła przychodu. Przy czym wartość pieniężną świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Przychody członków organów osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tym osobom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.

*   ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty,

*   z działalności wykonywanej osobiście.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika lub członka zarządu, wykonującego obowiązki na podstawie innego stosunku prawnego niż stosunek pracy, należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Ubezpieczony to członek zarządu, rady nadzorczej spółki, prokurent powołany do pełnienia funkcji zgodnie z przepisami prawa lub inna osoba wymieniona w polisie, na rzecz której została zawarta umowa ubezpieczenia. Ubezpieczone są również roszczenia skierowane przeciwko współmałżonkowi Ubezpieczonego z tytułu współwłasności majątkowej w związku z uchybieniem Ubezpieczonego, popełnionym przy wykonywaniu czynności wynikających z pełnionej funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej oraz ubezpieczenie obejmuje także, z zastrzeżeniem wszystkich innych postanowień niniejszych ogólnych warunków, roszczenia z powodu uchybień Ubezpieczonego popełnionych przy wykonywaniu czynności wynikających z pełnionej funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej, skierowane przeciwko spadkobiercom lub reprezentantom prawnym Ubezpieczonego w razie ubezwłasnowolnienia lub śmierci Ubezpieczonego.

Jako osoby ubezpieczone zostali wskazani byli, obecni i przyszli członkowie zarządu i prokurenci a także:

1.  pracownicy (inni niż członkowie zarządu, rady nadzorczej i prokurenci) podczas wykonywania funkcji zarządczych lub nadzorczych, lub
2.  pracownicy, jako współpozwani razem z członkiem zarządu i prokurentem spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnieniu uchybienia.

Ubezpieczeniem objęta jest więc grupa osób, a nie poszczególne osoby wymienione z imienia i nazwiska. Górną granicę odpowiedzialności ubezpieczyciela stanowi suma gwarancyjna określona w polisie w odniesieniu do każdego roszczenia bez względu na liczbę osób, które są uprawnione do otrzymania odszkodowania. Zatem suma ubezpieczenia będzie wspólna dla szerokiego kręgu osób objętych ubezpieczeniem, wymienionych powyżej, a nie rozdzielonych na każdego z nich. Związane jest to z faktem, że osoby objęte ubezpieczeniem mają różny zakres odpowiedzialności wynikający z pełnionych funkcji, a co za tym idzie również różne jest potencjalne ryzyko wystąpienia osób trzecich z roszczeniami.

W przedmiotowej sprawie krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty – podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia bez wpływu na wysokość składki finansowanej przez Bank.

Różny jest też zakres ryzyk objętych ubezpieczeniem w zależności od wykonywanej funkcji. W przypadku członków organów statutowych Spółki, pracowników sprawujących funkcje zarządcze lub nadzorcze oraz pracowników współpozwanych, nabycie statusu osoby ubezpieczonej na podstawie polisy uzależnione jest, od działania osoby trzeciej, która występuje z roszczeniem objętym ochroną ubezpieczeniową.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie ma możliwości przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz stan prawny należy stwierdzić, iż wartość zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej płaconej przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić dla osób ubezpieczonych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych spraw podatników, osądzonych w określonych stanach faktycznych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.