Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.51.2020.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-30
Teza: nieuznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0% VAT oraz braku obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium kraju
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; przemieszczanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu do Organu 3 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0% VAT oraz braku obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium kraju - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0% VAT oraz braku obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium kraju.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania: A. GmbH & Co. KGaA
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Gmbh & Co. KG

Przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. GmbH & Co. KGaA jest (i był przez cały 2018 r.) spółką z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną jako podatnik VAT w Niemczech, w tym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, ale niezarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż piwa. B. Gmbh & Co. KG jest spółką z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. W obu krajach B. Gmbh & Co. KG jest zarejestrowany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przedmiotem działalności B. Gmbh & Co. KG jest produkcja i sprzedaż kufli ze szkła, w tym ich personalizacja zgodnie z zapotrzebowaniem klientów (tj. grawerowanie lub wykonanie nadruku zawierającego m.in. logo czy nazwę klienta).

Standardowy model współpracy pomiędzy Stronami jest następujący:

*   A. GmbH & Co. KGaA zamawia u B. Gmbh & Co. KG kufle do piwa (dalej: Kufle), przekazując swoje indywidualne wymagania co do ich personalizacji (w zakresie grawerowania lub nadruku zawierającego m.in. logo czy nazwę spółki Wnioskodawcy),

*   Produkcja Kufli ma miejsce w Polsce przez podmiot polski, powiązany z B. Gmbh & Co. KG (dalej: Producent), B. Gmbh & Co. KG nabywa Kufle od Producenta - z miejscem dostawy w Niemczech. Producent wystawia na rzecz B. Gmbh & Co. KG fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z Polski do Niemiec,

*   W Niemczech następuje personalizacja Kufli przez B. Gmbh & Co. KG, polegająca na wykonaniu na nich nadruku albo graweru zawierającego m.in. logo czy nazwę spółki Wnioskodawcy zgodnie z wymaganiami Wnioskodawcy, po czym są one sprzedawane i dostarczane do A. GmbH & Co. KGaA . Sprzedaż ta jest dokumentowana przez B. Gmbh & Co. KG fakturą z niemieckim podatkiem VAT.

Pod koniec 2018 A. GmbH & Co. KGaA zamówił zbyt dużą ilość Kufli w stosunku do ówczesnego zapotrzebowania. W związku z tym, Strony zawarły porozumienie (dalej: Porozumienie), zgodnie z którym część Kufli wyprodukowanych dla A. GmbH & Co. KGaA nie została natychmiast wysłana do Niemiec, ale pozostała w Polsce i była przechowywana w magazynie należącym do Producenta. W dalszej części niniejszego wniosku, Kufle, które nie zostały od razu wywiezione z Polski, będą określane jako Towary.

W powyżej opisanym przypadku, przeniesienie prawa do dysponowania Towarami jak właściciel z Producenta na B. Gmbh & Co. KG nastąpiło na terytorium Polski. Następnie B. Gmbh & Co. KG odsprzedał Towary Wnioskodawcy, który, zgodnie z Porozumieniem, nabył prawo własności Towarów w momencie dokonania za nie płatności na rzecz B. Gmbh & Co. KG. Pomiędzy dniem przeniesienia własności Towarów z B. Gmbh & Co. KG na Wnioskodawcę, a dniem ich wywiezienia z Polski na terytorium Niemiec upłynęło kilka/kilkanaście miesięcy.

Na podstawie Porozumienia Towary zostały objęte ubezpieczeniem od ognia oraz innych zdarzeń losowych.

Na żądanie A. GmbH & Co. KGaA , Towary zostały przetransportowane przez B. Gmbh & Co. KG na terytorium Niemiec, gdzie zostały poddane personalizacji (wykończeniu, zgodnie z umową, tj. grawerowaniu lub wykonaniu nadruków zawierających m.in. logo lub nazwę Wnioskodawcy), a następnie dostarczone do Wnioskodawcy w Niemczech. Towary składowane w Polsce nie były w żaden sposób modyfikowane (w tym w szczególności personalizowane), ani wykorzystywane do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez B. Gmbh & Co. KG, czy też przez A. GmbH & Co. KGaA . Zatem Towary znajdujące się na terytorium Polski nie zostały spersonalizowane, natomiast ich personalizacja nastąpiła na terytorium Niemiec (przez B. Gmbh & Co. KG). Od początku, A. GmbH & Co. KGaA nabywał Towary z zamiarem ich otrzymania w Niemczech (po personalizacji).

W związku z powyższą transakcją, A. GmbH & Co. KGaA otrzymał od B. Gmbh & Co. KG fakturę dokumentującą dostawę towarów z polskim podatkiem VAT (dalej: Faktura). Podstawę opodatkowania stanowiła w tym przypadku cena, obejmująca zarówno wartość samych Towarów, jak też koszt ich personalizacji, która miała nastąpić na terytorium Niemiec (przez B. Gmbh & Co. KG) - tzn. faktura obejmuje finalną cenę uzgodnioną pomiędzy Stronami. Faktura została opłacone przez A. GmbH & Co. KGaA - w kwocie brutto.

Ponadto Wnioskodawca otrzymał od B. Gmbh & Co. KG fakturę dokumentującą usługę składowania/magazynowania Towarów na terytorium Polski. A. GmbH & Co. KGaA nie posiadał dokładnej wiedzy o miejscu składowania Towarów, ani, co do zasady, nie miał możliwości dostępu do nich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy po wywiezieniu Towarów z Polski do Niemiec B. Gmbh & Co. KG jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej w celu zastosowania stawki 0% VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy Towarów (po zgromadzeniu dowodów potwierdzających wywóz Towarów z Polski)?
2.  Czy A. GmbH & Co. KGaA jest zobowiązany do rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium Polski, w szczególności w celu wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy własnych Towarów z Polski do Niemiec?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1

Po wywiezieniu Towarów z Polski do Niemiec oraz zgromadzeniu dowodów potwierdzających ten wywóz, B. Gmbh & Co. KG jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej w celu zastosowania stawki 0% VAT dla dokonanej na rzecz A. GmbH & Co. KGaA wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Ad 2

Wywóz Towarów do Niemiec nie stanowi u Wnioskodawcy przemieszczenia towarów własnych z Polski do Niemiec, a w konsekwencji A. GmbH & Co. KGaA nie jest zobowiązany do rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium Polski.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium Polski oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT).

W myśli art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 13 ust. l Ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów należy rozumieć wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 13 ust. 2, warunkiem uznania danej dostawy za WDT jest w szczególności odpowiedni status nabywcy, tj. nabywca musi być podatnikiem podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów ma miejsce, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   nastąpił wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju oraz

*   wywóz nastąpił w wykonaniu dostawy towarów, tzn. jest skutkiem przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz

*   nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

*   podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

*   podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

*   podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Stosownie do art. 42 ust. 12 Ustawy o VAT, jeżeli warunek posiadania dowodów dostarczenia towarów do nabywcy nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, za ten okres (miesiąc). Sprzedawca wykazuje tę dostawę ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju w rozliczeniu za kolejny po następnym miesiącu, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten kolejny miesiąc nie posiada dowodów, o których mowa powyżej.

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie powyższych dowodów na wywóz i dostawę towarów upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w odpowiednim miesiącu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego powyżej stanu faktycznego, w ocenie Stron, po dokonaniu wywozu towarów z Polski na terytorium Niemiec, sprzedaż B. Gmbh & Co. KG na rzecz A. GmbH & Co. KGaA wypełnia wszystkie przesłanki dla uznania jej jako WDT. Mianowicie:

*   A. GmbH & Co. KGaA jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec,

*   B. Gmbh & Co. KG jest podatnikiem VAT zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce,

*   Towary zostały wywiezione z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (tj. z Polski do Niemiec),

*   Powyższy wywóz Towarów z Polski nastąpił w wyniku dostawy (przeniesienia prawa do rozporządzania Towarami jak właściciel) dokonanej przez B. Gmbh & Co. KG na rzecz Wnioskodawcy.

Jako że w momencie dokonania dostawy Towarów nie nastąpił ich wywóz z Polski, początkowo transakcja prawidłowo została opodatkowana przez B. Gmbh & Co. KG jako sprzedaż krajowa (według stawki 23%). Jednak po wydaniu odpowiedniej dyspozycji przez A. GmbH & Co. KGaA , Towary zostały wywiezione przez B. Gmbh & Co. KG na terytorium Niemiec i, po ich personalizacji (de facto po finalnym wykończeniu), dostarczone Wnioskodawcy. Wywóz ten stanowił bezpośrednią konsekwencję dokonanej dostawy Towarów pomiędzy Stronami. Co więcej w momencie dokonywania sprzedaży Strony miały jasność co do ostatecznego przeznaczenia Towarów - tj. wysłania ich z Polski do Niemiec.

Należy w tym miejscu podkreślić, że Ustawa o VAT nie wskazuje, w jakim terminie od chwili przekazania nabywcy prawa do rozporządzania towarami jak właściciel musi nastąpić wywóz towarów. Ważne jest natomiast, aby wywóz nastąpił i był dokonany w wyniku tej dostawy.

W związku z powyższym po wywiezieniu Towarów z Polski oraz zgromadzeniu niezbędnych dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% dla WDT, B. Gmbh & Co. KG jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej do Faktury, w celu prawidłowego udokumentowania WDT na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast A. GmbH & Co. KGaA , jako niemiecki podatnik VAT, powinien rozpoznać w Niemczech wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT).

Powyższe stanowisko Zainteresowanych, znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz interpretacjach Ministra Finansów.

Na szczególną uwagę zasługuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 5 kwietnia 2011 roku (sygn. akt I FSK 640/10), w którym sąd uznał, że „aby nastąpiła WDT, konieczny jest wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu dostawy zrealizowanej na terytorium Polski. Nie wynika z tej definicji, aby wywóz towaru był wykonany bezpośrednio (zaraz) po dostawie, lecz aby wywóz był dokonany w wykonaniu dostawy. Fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go do momentu ostatecznego zadysponowania nim w posiadaniu sprzedawcy, a w konsekwencji wywóz tego towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, że wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tego towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru z tytułu dostawy, która właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie, a przepis art. 13 ust. 1 analizowanej ustawy nie określa ramowych granic czasu, w jakich od dokonania dostawy towar musi zostać wywieziony z terytorium Polski, aby wywóz ten uznać za WDT. Jedyne ograniczenia czasowe w tym zakresie przewiduje art. 42 tej ustawy, ustalający okres, w jakim wywóz towarów w ramach WDT podatnik opodatkowuje stawką 0%, przy czym w ust. 12a wskazuje okoliczności, w jakich wykazaną sprzedaż krajową koryguje się w momencie otrzymania dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, i opodatkowuje stawką 0%. Przepisy te nie określają również czasu, w jakim można dokonać takiej korekty (stanowią natomiast, że korekty należy dokonać za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana)”.

W oparciu o powyższy tok rozumowania NSA skonkludował, że „gdy pomiędzy sprzedażą kontrahentowi zagranicznemu a wysłaniem towaru za granicę, w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu, mija jakiś czas, w którym podatnik magazynuje (przechowuje) towar nabyty przez zagranicznego kontrahenta, podatnikowi przysługuje prawo do korekty wykazanej pierwotnie z tego tytułu dostawy krajowej (podatku krajowego) i do zastosowania - na podstawie art. 41 ust. 3 w związku z art. 42 ust. 1 i ust. 12a lub art. 41 ust. 4 15 w związku z ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) stawki 0% z tytułu udokumentowanego wywozu towaru z kraju w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (\`(...)\`)”.

Powyższe stanowisko NSA zyskało pełną aprobatę organów podatkowych i znalazło wyraz w utrwalonej linii interpretacyjnej, przykładowo:

*   Interpretacja Indywidulana z dnia 7 listopada 2018 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.576.2018.l.KT,

*   Interpretacja Indywidulana z dnia 13 marca 2017 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0461-ITPP3.4512.884.2016.2.MZ,

*   Interpretacja Indywidulana z dnia 16 lutego 2017 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 0461-ITPP3.4512.878.2016.2.MZ,

*   Interpretacja Indywidulana z dnia 31 października 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, IPPP3/4512-583/16-2/KT,

*   Interpretacja Indywidulana z dnia 23 września 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, IBPP2/4512-433/16-2/ICz,

*   Interpretacja Indywidualna z dnia 15 grudnia 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi, IPTPP2/4512-483/15-4/JS,

*   Interpretacja Indywidualna z dnia 8 stycznia 2013 r., Izba Skarbowa w Warszawie, IPPP3/443-1031/12-4/KC,

*   Interpretacja Indywidualna z dnia 28 listopada 2011 r., Izba Skarbowa w Bydgoszczy, ITPP2/443-1272b/ll/MD.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

W myśl art. 13 ust. 3 Ustawy o VAT, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium Polski na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium Polski w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast stosownie do art. 96 ust. 1 Ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15 (tj. podatnicy), są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej, określonej w art. 5 (w tym WDT) złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne dla celów VAT.

Należy jednak podkreślić, iż w okolicznościach sprawy przedstawionych jako zdarzenia przyszłe/stan faktyczny Wnioskodawca nie wykonał na terytorium Polski żadnej z czynności, o których mowa w art. 5 Ustawy o VAT. W szczególności, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 13 ust. 3 Ustawy o VAT, dotyczący przemieszczenia własnych towarów z Polski do innego kraju UE.

Jak wykazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, podmiotem zobowiązanym do opodatkowania na terytorium Polski WDT jest B. Gmbh & Co. KG. Tym samym Wnioskodawca nie może występować jako podatnik dokonujący wywozu własnych towarów z Polski. A. GmbH & Co. KGaA wykaże natomiast WNT na terytorium Niemiec, co również nie powoduje obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce. Takie stanowisko zostało w pełni potwierdzone w przytoczonym wyroku NSA (sygn. akt I FSK 640/10), gdzie sąd zauważył, że „model opodatkowania transakcji towarowych dokonywanych pomiędzy podatnikami państw członkowskich Unii opiera się na założeniu, że transakcje takie powinny być opodatkowane w państwie przeznaczenia towarów. Jak wskazuje preambuła do dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.), wewnątrzwspólnotowe transakcje dokonywane przez podatników innych niż podatnicy zwolnieni należy opodatkowywać w państwach członkowskich przeznaczenia według stawek i na warunkach określonych przez te państwa członkowskie (\`(...)\`). Każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte (\`(...)\`)”.

Stanowisko Wnioskodawców potwierdzają również liczne interpretacje Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. IPPP3/443-1031/12-4/KC, organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) transakcja nabycia mebli od polskiego producenta przez Wnioskodawcę i ich składowania na terytorium Polski, do czasu znalezienia potencjalnego nabywcy na terenie Niemiec, jest jedną transakcją, zakwalifikowaną dla celów podatku VAT jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru na terytorium Niemiec, będące lustrzaną transakcją dostawy wewnątrzwspólnotowej rozpoznanej przez polskiego producenta na rzecz Wnioskodawcy a rozwiązanie takie respektuje zasadę neutralności podatku VAT. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek rejestracji dla celów podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji”.

Podsumowując, zdaniem Stron, w zakresie okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, A. GmbH & Co. KGaA nie jest zobowiązany do rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce, ponieważ nie wykonał na terytorium Polski żadnej z czynności, która powoduje taki obowiązek, w szczególności Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania w Polsce przemieszczania towarów własnych, które zgodnie z Ustawą o VAT stanowiłoby WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Powyższe przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów z danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie zaś z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Stosownie do art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 (art. 42 ust. 12a ustawy).

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków koncentruje się na faktycznych aspektach transakcji, tj. udokumentowaniu faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego UE.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku w sprawie C-409/04 w sprawie Teleos plc i inni wskazał na główne cechy dostaw wewnątrzwspólnotowych. TSUE stwierdził, że „uznanie danej dostawy lub danego nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. (\`(...)\`) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego i że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”.

Natomiast w wyroku z dnia 2 października 2014 r. C-446/13 w sprawie Fonderie 2A TSUE wyjaśnił, że: „(…) W tym względzie należy w pierwszej kolejności odwołać się do brzmienia art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, na mocy którego za miejsce dostawy towarów uważa się »miejsce, gdzie towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do odbiorcy«. Literalna wykładnia tego przepisu nie pozwala uznać, aby miejsce dostawy, takie jak pomiędzy skarżącą w postępowaniu głównym a nabywcą, znajdowało się w państwie członkowskim siedziby dostawcy. Rozpatrywane towary zostały bowiem najpierw wysłane do usługodawcy mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, a ten następnie, po wykonaniu robót wykończeniowych, wysłał je nabywcy mającemu siedzibę w tym ostatnim państwie członkowskim. Tylko towary będące przedmiotem umowy zawartej między dostawcą a nabywcą, czyli wykończone towary, znajdowały się zatem już »w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do odbiorcy« w rozumieniu art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy w państwie członkowskim siedziby nabywcy. (…) W drugiej kolejności tę literalną wykładnię wspiera ogólna struktura rozpatrywanego przepisu. Miejsce »dostawy towarów« w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, czyli miejsce przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, powinno być bowiem określone na podstawie zasad ustanowionych w art. 8 ust. 1 szóstej dyrektywy. Dostawca towarów, w sytuacji skarżącej w postępowaniu głównym, gdy wysyła je usługodawcy, któremu powierzono roboty wykończeniowe, nie przenosi na nabywcę prawa do rozporządzania danymi towarami jak właściciel. Taka wysyłka ma na celu wyłącznie doprowadzenie danych towarów do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi dostawcy, aby mogła nastąpić późniejsza dostawa do nabywcy. (…) W tym względzie należy jeszcze przypomnieć, że art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy oznacza istnienie dostatecznego czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą spornych towarów i ich wysyłką oraz ciągłości w przeprowadzaniu transakcji. (…) Brak jest takiego związku i takiej ciągłości, jeżeli wysyłka towarów przez dostawcę usługodawcy ma na celu ich przetworzenie przed ich dostawą do nabywcy, aby doprowadzić je do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi między dostawcą a nabywcą. W tych okolicznościach za miejsce dostawy w rozumieniu art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy uważa się miejsce, gdzie znajdują się towary, które stały się zgodne ze zobowiązaniami umownymi między tymi dwiema stronami”.

Zatem zgodnie z orzeczeniem TSUE, warunkiem uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest to, by towar wywożony z terytorium jednego państwa członkowskiego (dostawcy) na terytorium innego państwa członkowskiego (nabywcy) był tożsamy z towarem, w stosunku do którego przenoszone jest prawo do rozporządzania towarem jak właściciel z dostawcy na nabywcę – będący przedmiotem umowy zawartej między dostawcą a nabywcą.

Ponadto stosownie do art. 13 ust. 3 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy:

1.  towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz;
2.  przemieszczenie towarów następuje w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju;
3.  towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie transportu pasażerskiego wykonywanego na terytorium Unii Europejskiej z przeznaczeniem dokonania ich dostawy przez tego podatnika na pokładach tych pojazdów;
4.  towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika;
5.  towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli przemieszczenie towarów następuje na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;
6.  towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium kraju;
7.  towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w celu świadczenia usług przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, który przemieścił lub na rzecz którego przemieszczono te towary;
8.  towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, pod warunkiem że import takich towarów z terytorium państwa trzeciego z uwagi na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła;
9.  przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

Powołany przepis rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności niemające charakteru czynności dwustronnych (pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju Unii Europejskiej, które mają służyć działalności gospodarczej podatnika. W takim przypadku dostawca pełni jednocześnie rolę nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przy tym stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast stosowanie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy miejsce dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nie transportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z opisu sprawy wynika, że A. GmbH & Co. KGaA jest (i był przez cały 2018 r.) spółką z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną jako podatnik VAT w Niemczech, w tym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, ale niezarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż piwa. B. Gmbh & Co. KG jest spółką z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. W obu krajach B. Gmbh & Co. KG jest zarejestrowany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przedmiotem działalności B. Gmbh & Co. KG jest produkcja i sprzedaż kufli ze szkła, w tym ich personalizacja zgodnie z zapotrzebowaniem klientów (tj. grawerowanie lub wykonanie nadruku zawierającego m.in. logo czy nazwę klienta).

Pod koniec 2018 A. GmbH & Co. KGaA zamówił zbyt dużą ilość Kufli w stosunku do ówczesnego zapotrzebowania. W związku z tym, Strony zawarły Porozumienie, zgodnie z którym część Kufli wyprodukowanych dla A. GmbH & Co. KGaA nie została natychmiast wysłana do Niemiec, ale pozostała w Polsce i była przechowywana w magazynie należącym do Producenta. Wnioskodawca otrzymał od B. Gmbh & Co. KG fakturę dokumentującą usługę składowania/magazynowania Towarów na terytorium Polski. W opisanym przypadku, przeniesienie prawa do dysponowania Towarami jak właściciel z Producenta na B. Gmbh & Co. KG nastąpiło na terytorium Polski. Następnie B. Gmbh & Co. KG odsprzedał Towary Wnioskodawcy, który, zgodnie z Porozumieniem, nabył prawo własności Towarów w momencie dokonania za nie płatności na rzecz B. Gmbh & Co. KG . Pomiędzy dniem przeniesienia własności Towarów z B. Gmbh & Co. KG na Wnioskodawcę, a dniem ich wywiezienia z Polski na terytorium Niemiec upłynęło kilka/kilkanaście miesięcy. Na podstawie Porozumienia Towary zostały objęte ubezpieczeniem od ognia oraz innych zdarzeń losowych. Na żądanie A. GmbH & Co. KGaA , Towary zostały przetransportowane przez B. Gmbh & Co. KG na terytorium Niemiec, gdzie zostały poddane personalizacji (wykończeniu, zgodnie z umową, tj. grawerowaniu lub wykonaniu nadruków zawierających m.in. logo lub nazwę Wnioskodawcy), a następnie dostarczone do Wnioskodawcy w Niemczech. Towary znajdujące się na terytorium Polski nie zostały spersonalizowane, natomiast ich personalizacja nastąpiła na terytorium Niemiec (przez B. Gmbh & Co. KG ). Od początku, A. GmbH & Co. KGaA nabywał Towary z zamiarem ich otrzymania w Niemczech (po personalizacji). W związku z powyższą transakcją, A. GmbH & Co. KGaA otrzymał od B. Gmbh & Co. KG.Fakturę dokumentującą dostawę towarów z polskim podatkiem VAT. Podstawę opodatkowania stanowiła w tym przypadku cena, obejmująca zarówno wartość samych Towarów, jak też koszt ich personalizacji, która miała nastąpić na terytorium Niemiec (przez B. Gmbh & Co. KG) - tzn. faktura obejmuje finalną cenę uzgodnioną pomiędzy Stronami. Faktura została opłacone przez A. GmbH & Co. KGaA - w kwocie brutto.

Wątpliwości dotyczą kwestii, czy po wywiezieniu Towarów z Polski B. Gmbh & Co. KG jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej w celu zastosowania stawki 0% VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy Towarów (po zgromadzeniu dowodów potwierdzających wywóz Towarów z Polski) oraz czy A. GmbH & Co. KGaA jest zobowiązany do rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium Polski, w szczególności w celu wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy własnych Towarów z Polski do Niemiec.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że m.in. warunkiem uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy jest to, by towar wywożony z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju był tożsamy z towarem będącym przedmiotem umowy zawartej między dostawcą a nabywcą. W analizowanym przypadku B. Gmbh & Co. KG niezasadnie chce uznać dostawę przedmiotowych kufli dokonaną na rzecz A. GmbH & Co. KGaA jako transakcję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy opodatkowaną na terytorium Polski. Z wniosku wynika, że z uwagi na zamówienie zbyt dużej ilość kufli w stosunku do ówczesnego zapotrzebowania B. Gmbh & Co. KG i A. GmbH & Co. KGaA zawarły Porozumienie, zgodnie z którym kufle nie zostały wywiezione na terytorium Niemiec, ale były przechowywane w magazynie w Polsce. Kufle magazynowane na terytorium Polski nie zostały spersonalizowane. Na terytorium Polski nastąpiło przeniesienie prawa do dysponowania kuflami jak właściciel z Producenta na B. Gmbh & Co. KG a następnie B. Gmbh & Co. KG sprzedał kufle A. GmbH & Co. KGaA . Natomiast wywiezienie kufli z terytorium Polski na terytorium Niemiec nastąpiło na żądanie A. GmbH & Co. KGaA kilka/kilkanaście miesięcy po transakcji sprzedaży kufli przez B. Gmbh & Co. KG na rzecz A. GmbH & Co. KGaA . Przy czym na terytorium Niemiec kufle najpierw zostały poddane personalizacji (grawerowaniu lub wykonaniu nadruków zawierających m.in. logo lub nazwę Wnioskodawcy), a następnie dostarczone do A. GmbH & Co. KGaA w Niemczech. Zatem z terytorium Polski na terytorium Niemiec były przemieszczane kufle niespersonalizowane natomiast ostatecznie do A. GmbH & Co. KGaA zostały dostarczone kufle spersonalizowane (po dokonaniu przed dostarczeniem do A. GmbH & Co. KGaA na terytorium Niemiec personalizacji). W przedstawionej sprawie dochodzi najpierw do transakcji dostawy kufli opodatkowanej na terenie Polski właściwą stawką podatku przez B. Gmbh & Co. KG na rzecz A. GmbH & Co. KGaA a następnie gdy kufle kilka/kilkanaście miesięcy po transakcji sprzedaży przez B. Gmbh & Co. KG na rzecz A. GmbH & Co. KGaA na żądanie A. GmbH & Co. KGaA zostają wywiezione z terytorium Polski na terytorium Niemiec dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy przez A. GmbH & Co. KGaA . Transakcja dostawy kufli, które są przetransportowane z terytorium Polski na terytorium Niemiec, gdzie na terenie Niemiec przed dostarczeniem kufli do A. GmbH & Co. KGaA są one poddawane personalizacji nie może stanowić dla B. Gmbh & Co. KG wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji w tym konkretnym przypadku nie można zgodzić się z twierdzeniem, że B. Gmbh & Co. KG jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej w celu zastosowania stawki 0% VAT, dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (po zgromadzeniu dowodów potwierdzających wywóz kufli z Polski).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto odnosząc się do wskazanych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ponadto, zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zatem obowiązek złożenia zgłoszenia rejestracyjnego powstaje przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu określonej w art. 5 ustawy.

Jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji przemieszczenie kufli z terytorium Polski na terytorium Niemiec nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przez B. Gmbh & Co. KG. W tym konkretnym przypadku w związku z przemieszczeniem kufli z terytorium Polski na terytorium Niemiec A. GmbH & Co. KGaA powinien rozpoznać wewnątrząwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. W konsekwencji A. GmbH & Co. KGaA (podmiot posiadający siedzibę w Niemczech niezarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce), u którego wystąpi czynność wymieniona w art. 5 ustawy zobowiązany jest do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy oraz art. 97 ust. 1 ustawy.

Zatem A. GmbH & Co. KGaA jest zobowiązany do rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium Polski, w celu wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów własnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do argumentacji powołanej przez Wnioskodawcę który na poparcie swego stanowiska przytacza m.in. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. I FSK 640/10 należy wskazać, że Organ co do zasady zgadza się z tezą ww. wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zaakceptował pogląd, że „w sytuacji gdy dostawie towarów nie towarzyszy od razu jego wywóz za granicę w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu, prawidłowo podatnik - nie dysponując stosownymi dokumentami wywozu - rozpoznaje u siebie dostawę krajową”. NSA wskazał ponadto, że „w sytuacji gdy pomiędzy sprzedażą kontrahentowi zagranicznemu a wysłaniem towaru za granicę, w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu, mija jakiś czas, w którym podatnik magazynuje (przechowuje) towar nabyty przez zagranicznego kontrahenta – przysługuje mu prawo do korekty wykazanej pierwotnie z tego tytułu dostawy krajowej (podatku krajowego) i do zastosowania – na podstawie art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1 i ust. 12a lub art. 41 ust. 4 i 5 w zw. z ust. 9 ustawy z 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) – stawki 0% z tytułu udokumentowanego wywozu towaru z kraju – w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – lub z Unii Europejskiej – w ramach eksportu towarów”. Jednakże należy zauważyć, że wyrok ten zapadł na gruncie odmiennego stanu faktycznego, niż przedstawiony w niniejszej sprawie, gdzie nie zaszły wszystkie okoliczności o jakich mowa we wniosku. I tak w sprawie w której zapadł niniejszy wyrok towar był magazynowany przez Spółkę i później wysłany do kontrahenta, jednak co istotne towar po przetransportowaniu nie był przetwarzany, ani personalizowany jak w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie jest tożsamy z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Przytoczony wyrok nie mógł tym samym wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż orzeczenie to jest rozstrzygnięciem w indywidualnych sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym odmiennym niż ten opisany we wniosku.

Również powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie Organu, gdyż zapadły one w innych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych niż ten przedstawiony przez Wnioskodawcę. I tak przykładowo w interpretacji z dnia 7 listopada 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.576.2018.1.KT stwierdzono, że gdy po określonym czasie magazynowania Spółka lub kontrahent dokona wywozu towarów do miejsca przeznaczenia w innym państwie członkowskim UE, a Spółka otrzyma dokumenty potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uprawniające do zastosowania 0% stawki podatku, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania stosownej korekty za okres rozliczeniowy, w którym ta dostawa została dokonana. Jednakże w przeciwieństwie do przedmiotowej sprawy, po przetransportowaniu towar nie był w żaden sposób modyfikowany, ani przetwarzany. Ponadto zarówno w interpretacji na którą powoływał się Wnioskodawca z dnia 13 marca 2017 r. sygn. 0461-ITPP3.4512.884.2016.2.MZ czy też interpretacji z dnia 15 grudnia 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-483/15-4/JS towar który po pewnym czasie magazynowania jest przetransportowany do kraju przeznaczenia nie podlegał modyfikacjom, ani przetworzeniu w żaden sposób o którym mowa we wniosku. Również interpretacja powołana przez Wnioskodawcę na poparcie swego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 z 8 stycznia 2013 r. sygn. IPPP3/443-1031/12-4/KC rozstrzyga w odmiennym stanie faktycznym niż ten przedstawiony w niniejszej sprawie. W powołanej interpretacji meble wyprodukowane i magazynowane w Polsce po jakim czasie od momentu sprzedaży będą transportowane na teren Niemiec, lecz meble te po wywozie do Niemiec nie będą przerabiane, ani przetwarzane. Zatem powyższe interpretacje na które m.in. powoływał się Wnioskodawca dotyczyły odmiennych stanów faktycznych w których nie zaszły te same okoliczności jak w przedmiotowym wniosku, przez co nie mogą one stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie. Należy zauważyć, że Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.