Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.564.2024.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-13
Teza: Skutki podatkowe objęcia udziałów za wkład pieniężny
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; udział-objęcie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Jest Pan mniejszościowym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”), która ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.

W przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce oraz utworzenie nowych udziałów przez Spółkę. Pełni Pan funkcję Prezesa Zarządu Spółki i w okresie poprzedzającym podwyższenie kapitału zakładowego będzie również członkiem Zarządu Spółki.

Czynności związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i utworzeniem nowych udziałów zostaną wykonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych. Nowe udziały zostaną przez Pana objęte w całości lub w części. Objęcie nowych udziałów będzie miało miejsce w zamian za wkład pieniężny w wysokości wartości nominalnej nowych udziałów. Wartość nominalna nowych udziałów będzie niższa od wartości bilansowej udziałów w Spółce oraz będzie niższa od wartości rynkowej udziałów w Spółce.

### Pytanie

Czy po Pana stronie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem nowych udziałów w Spółce na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, objęcie przez Pana udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład pieniężny niższy niż wartość bilansowa udziałów w Spółce przed dokonaniem wkładu oraz niższy niż wartość rynkowa udziałów, nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o PIT. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów.

UZASADNIENIE STANOWISKA

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określają przepisy ustawy o PIT. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Normy wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT różnicują skutki podatkowe objęcia udziałów w zależności od charakteru wkładu, za jaki są obejmowane te udziały.

W myśl ww. przepisu, wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego skutkuje po stronie podatnika powstaniem przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT: „kapitały pieniężne”.

Za przychód ten uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

I tak, w przypadku objęcia udziałów w spółce:

a) w zamian za wkład niepieniężny - po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, przy czym:

\- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT;

\- jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;

\- ww. ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

b) w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny - po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT a contrario).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Pana zdaniem, w związku z objęciem nowych udziałów w Spółce na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego po jego stronie nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po pierwsze, należy wskazać, że przepisy ustawy o PIT nie wiążą powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przepisy ustawy o PIT przewidują jedynie, że przychód z kapitałów pieniężnych powstaje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT) oraz że zwolniony z podatku jest przychód związany z wniesieniem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT).

Natomiast żaden przepis ustawy o PIT nie wiąże powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W Pana ocenie oznacza to, że wniesienie przez niego wkładu pieniężnego do Spółki oraz związane z tym objęcie udziałów w Spółce nie będzie powodowało powstania przychodu.

Po drugie, przepisy ustawy o PIT wiążą powstanie przychodu dopiero z odpłatnym zbyciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc nie ma podstaw do ustalania takiego przychodu na moment objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przychodem są środki uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT). Na moment powstania tego przychodu będzie można rozpoznać koszty uzyskania przychodów w postaci wydatków na objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT). Tym samym korzyść, którą Pan uzyska w związku z objęciem udziałów w Spółce w związku z objęciem udziałów przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu ustalanym na moment odpłatnego zbycia udziałów w Spółce.

Po trzecie, za przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT można uznać otrzymane przysporzenie majątkowe, ale tylko takie które ma konkretny wymiar finansowy (art. 11 ust. 1 ustawy o PIT). W przypadku objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością takiego rodzaju przysporzenie nie powstaje.

Udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią określone uprawnienia majątkowe i niemajątkowe, które dopiero w przyszłości mogą wiązać się z przysporzeniem majątkowym.

W szczególności takim przysporzeniem majątkowym będzie przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz przychód z dywidendy wypłacanej przez spółkę. Natomiast na moment objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie można określić przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Z tego względu objęcie przez Pana udziałów w Spółce nie będzie wiązało się z przysporzeniem majątkowym, a więc nie będzie stanowiło przychodu.

Pana stanowisko potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lipca 2017 r. (sygn. II FSK 1792/15), w którym stwierdzono, że w ocenie NSA wymierną korzyść, którą uzyskuje podatnik w postaci objęcia udziałów po wartości niższej niż ich wartość rynkowa zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, w momencie „realizacji (otrzymania) dochodu”, czyli przy sprzedaży objętych w ten sposób udziałów, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT. Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie NSA, za zasadnością tego wniosku przemawia art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Przepis ten dotyczy zarówno objęcia udziałów jak i nabycia akcji. W obu tych przypadkach poczynione wydatki (również, tak jak w niniejszej sprawie, poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Jak Pan podał, Pana stanowisko potwierdza również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2022 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.74.2022.2.AK), w której stwierdzono, że: „mając na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że objęcie przez Pana udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa udziałów, nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów”.

Pana stanowisko potwierdzają również m.in. następujące interpretacje indywidualne:

· interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.134.2023.1.MG,

· interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.101.2023.1.TR,

· interpretacja indywidualna z dnia 28 października 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2- 3.4011.667.2022.1.IR,

· interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.277.2021.2.MS,

· interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.285.2021.2.NM.

Podsumowując, przepisy ustawy o PIT nie wiążą powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wobec powyższego wartość wkładu pieniężnego ma irrelewantne znaczenie dla opodatkowania takiej czynności. Tym samym po Pana stronie nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem nowych udziałów w Spółce na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) reguluje skutki podatkowe czynności związanych z uzyskaniem, posiadaniem i utratą statusu wspólnika w spółce zdefiniowanej w art. 5a pkt 28 ustawy (tj. m.in. w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością).

Jednym z elementów tych regulacji jest art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, który dotyczy objęcia udziałów (akcji) w spółce. Normy wynikające z tego przepisu różnicują skutki podatkowe tego rodzaju czynności w zależności od charakteru wkładu, za jaki są obejmowane te udziały (akcje).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

1) w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy czym:

§ jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy;

§ jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

2) w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

1) w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2) w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

§ odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

§ odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego), na gruncie których spółki są tworzone. Wobec powyższego przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN – wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie bankowego transferu pieniądza. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

**Biorąc powyższe ustalenia pod uwagę, stwierdzam, że na gruncie opisanego we wniosku zdarzenia samo objęcie przez Pana udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian** **za wkład pieniężny nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.** **Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).