Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-269/14-5/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-26
Teza: Zwolnienie od podatku dla usług polegających na udziale lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy.
Słowa kluczowe: badanie; badanie-badanie lekarskie; badanie-badanie okresowe; kierowca; lekarze; pielęgniarki i położne; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem 11 lutego 2015 r. (data wpływu 13 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla usług polegających na udziale lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla usług polegających na udziale lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 lutego 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Jako podstawowa jednostka medycyny pracy została zgłoszona do rejestru Wojewódzkiego Ośrodka Medycyny Pracy. Obowiązek zgłoszenia wynika z art. 10 ustawy o służbie medycyny pracy z dnia 27 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 125, poz. 1317).

Z uwagi na różne interpretacje dotyczące zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności polegających na udziale lekarza medycyny pracy lub pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy) których obowiązek wynika z art. 207, 2071, 23713 Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy, a w szczególności art. 7 i 12, Wnioskodawca zwraca się o interpretację w tej sprawie, czy postępuje prawidłowo kwalifikując te czynności jako niepodlegające zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Inne podmioty lecznicze, w tym Wojewódzkie Ośrodki Medycyny Pracy przyjęły odmienne stanowisko, twierdząc, że czynności te służą profilaktyce, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, personel medyczny i są ściśle powiązane z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W piśmie z dnia 11 lutego 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wyjaśnił co następuje:

1.  Podstawę wizytacji wykonywanych przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej stanowi w szczególności: art. 1, 4, 6, 7 i 12 ustawy o służbie medycyny pracy z dnia 27 czerwca 1997 r. (tekst jednolity załącznik do obwieszczenia Marszałka Sejmu Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 14 lipca 2014 r., poz. 1184) oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie rodzajów dokumentacji medycznej służby medycyny pracy, sposobu jej prowadzenia i przechowywania oraz wzorów stosowanych dokumentów (Dz. U z 2010 r., Nr 149, poz. 1002). Rzeczywiste rozpoznanie warunków pracy i systematyczne ich ocenianie stanowi podstawę racjonalnej, celowej i planowej opieki profilaktycznej nad pracującymi. Elementarnym zadaniem, które winno być bezwzględnie realizowane przez jednostki podstawowe w tym zakresie jest sprawowanie nadzoru nad warunkami pracy w zakładach, czyli tzw. wizytacje zakładu i stanowisk pracy. Częstotliwość tych wizytacji w praktyce jest nieduża, oprócz pierwszej, której celem jest przede wszystkim:
    
    *   zapoznanie się lekarza i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej z specyfiką zakładu,
    *   identyfikacja zagrożeń i dostosowanie do nich zakresu badań profilaktycznych,- rozpoznanie głównych problemów zdrowotnych załogi i zebranie informacji potrzebnych do opracowania programów profilaktycznych.
    
    Następne wizytacje przeprowadzane są gdy następują zmiany w stosowanej technologii, gdy wyniki badań czynników środowiska pracy wykazują przekroczenie norm higienicznych, oraz gdy pracownicy zgłaszają problemy zawodowe i zdrowotne (np. powrót po długiej chorobie) nie częściej niż 1 raz w roku. Ewidencja wizytacji prowadzona przez podstawową jednostkę medycyny pracy wg wyżej cytowanego rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie rodzajów dokumentacji medycznej służby medycyny pracy, sposobu jej prowadzania zawiera m.in. :
    *   dane identyfikacyjne pracodawcy u którego dokonano wizytacji stanowisk pracy,
    *   wykaz stanowisk pracy, na których przeprowadzono wizytację, wraz z oceną zagrożeń oraz adnotację o sposobie przekazania pracodawcy tych wniosków.
2.  Udział lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami komisji BHP dotyczy zakładów, w których liczba zatrudnionych przewyższa 250 osób, wynika z art. 237.12 § 1 Kodeksu pracy i z art. 12 ust. 2 pkt 5 lit. b cytowanej wyżej ustawy o służbie medycyny pracy i polega na omawianiu i rozwiązywaniu problemów zdrowotnych pracowników, oceny stanu zdrowia, analizy przyczyn wypadków przy pracy, formułowaniu wniosków i udzielaniu wskazówek dotyczących poprawy warunków pracy.
3.  Reasumując utworzona w 1997 r. w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków ustawa o służbie medycyny pracy i sposobami jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, stanowi podstawę funkcjonowania szeroko pojętej ochrony i zachowaniu zdrowia, o której mówi również art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy do czynności polegających na udziale lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy wykonywane przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowe) których obowiązek wynika z art. 207, 2071, 23713 Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy, a w szczególności art. 7 i 12 ma zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, celem ochrony zdrowia pracowników, są również czynności polegające na udziale lekarza medycyny pracy lub pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami uczestniczących w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy, monitorowanie stanu zdrowia, rozpoznawanie ryzyka ), których obowiązek wynika z art. 207, 2071, 23713 Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy a w szczególności art. 6, art. 7 i 12, stąd też jako ogół działań zapobiegających powstawaniu i szerzeniu się niekorzystnych skutków zdrowotnych, które w sposób bezpośredni lub pośredni mają związek z warunkami albo charakterem pracy służą ochronie zdrowia pracujących powinny podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, w niektórych przypadkach ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą dla celów podatku od towarów i usług stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno jednak w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku i zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Należy podkreślić, że obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, z późn. zm.) (dalej zwana „Dyrektywą”), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 Dyrektywy, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Jak wynika z powyższych przepisów, czynności z zakresu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia muszą być powiązane wyłącznie z opieką medyczną. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć „opieka” i „profilaktyka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119 oraz 1391), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś (…)”, natomiast „profilaktyka” oznacza „wszelkie działania podejmowane w celu zapobieżenia czemuś; ochrona przed niepożądanym skutkiem czegoś (…)”.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia »opieki medycznej« oraz »świadczeń opieki medycznej« (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie d’Ambrumenil Trybunał podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (C-307/01, pkt 57). Ponadto w wyroku tym (pkt 60) Trybunał wskazał, że „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi zwolnienie (…) nie ma zastosowania do tej usługi”.

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik zauważa, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, że „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 22- 24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia opieki medycznej, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię.

Ponadto zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (wyrok z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok z dnia 10 września 2002 r. w sprawie Kügle, C-141/00).

Natomiast w orzeczeniu C-394/04 i C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon Ygeia AE a Ypourgos Oikonomikon (pkt 29), TSUE stwierdził, że świadczenie usług, które mogą poprawić komfort i samopoczucie pacjentów, jak i dostawy dla osób towarzyszących pacjentowi, co do zasady nie są transakcjami zwolnionymi od podatku VAT, blisko związanymi z leczeniem szpitalnym i opieką. Inaczej może być tylko wówczas, gdy usługi te są bezwzględnie konieczne do osiągnięcia celów terapeutycznych, którym służą usługi opieki szpitalnej i medycznej, w ramach której są one świadczone. Świadczone przez szpital usługi polegające na dostarczaniu przez tę instytucję łóżek i posiłków osobom towarzyszącym pacjentom, powinny być zwolnione od podatku VAT, w przypadku gdy zostanie ustalone, że są one niezbędne do leczenia osoby hospitalizowanej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jako podstawowa jednostka medycyny pracy Spółka została zgłoszona do rejestru Wojewódzkiego Ośrodka Medycyny Pracy. Wnioskodawca wykonuje czynności polegające na udziale lekarza medycyny pracy lub pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy) których obowiązek wynika z art. 207, art. 2071, art. 23713 Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy, a w szczególności art. 7 i art. 12. Podstawę wizytacji wykonywanych przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej stanowi w szczególności: art. 1, 4, 6, 7 i 12 ustawy o służbie medycyny pracy z dnia 27 czerwca 1997 r. oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie rodzajów dokumentacji medycznej służby medycyny pracy, sposobu jej prowadzenia i przechowywania oraz wzorów stosowanych dokumentów. Rzeczywiste rozpoznanie warunków pracy i systematyczne ich ocenianie stanowi podstawę racjonalnej, celowej i planowej opieki profilaktycznej nad pracującymi. Elementarnym zadaniem, które winno być bezwzględnie realizowane przez jednostki podstawowe w tym zakresie jest sprawowanie nadzoru nad warunkami pracy w zakładach, czyli tzw. wizytacje zakładu i stanowisk pracy. Częstotliwość tych wizytacji w praktyce jest nieduża, oprócz pierwszej, której celem jest przede wszystkim:

*   zapoznanie się lekarza i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej z specyfiką zakładu,
*   identyfikacja zagrożeń i dostosowanie do nich zakresu badań profilaktycznych,
*   rozpoznanie głównych problemów zdrowotnych załogi i zebranie informacji potrzebnych do opracowania programów profilaktycznych.

Następne wizytacje przeprowadzane są gdy następują zmiany w stosowanej technologii, gdy wyniki badań czynników środowiska pracy wykazują przekroczenie norm higienicznych, oraz gdy pracownicy zgłaszają problemy zawodowe i zdrowotne (np. powrót po długiej chorobie) nie częściej niż 1 raz w roku. Ewidencja wizytacji prowadzona przez podstawową jednostkę medycyny pracy wg wyżej cytowanego rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie rodzajów dokumentacji medycznej służby medycyny pracy, sposobu jej prowadzania zawiera m.in.:

*   dane identyfikacyjne pracodawcy u którego dokonano wizytacji stanowisk pracy,
*   wykaz stanowisk pracy, na których przeprowadzono wizytację, wraz z oceną zagrożeń oraz adnotację o sposobie przekazania pracodawcy tych wniosków.

Udział lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami komisji BHP dotyczy zakładów, w których liczba zatrudnionych przewyższa 250 osób, wynika z art. 23712 § 1 Kodeksu pracy i z art. 12 ust. 2 pkt 5 lit. b cytowanej wyżej ustawy o służbie medycyny pracy i polega na omawianiu i rozwiązywaniu problemów zdrowotnych pracowników, oceny stanu zdrowia, analizy przyczyn wypadków przy pracy, formułowaniu wniosków i udzielaniu wskazówek dotyczących poprawy warunków pracy. Utworzona w 1997 r. w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków ustawa o służbie medycyny pracy i sposobami jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, stanowi podstawę funkcjonowania szeroko pojętej ochrony i zachowaniu zdrowia, o której mówi również art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca kwalifikuje te czynności jako niepodlegające zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Inne podmioty lecznicze, w tym Wojewódzkie Ośrodki Medycyny Pracy przyjęły odmienne stanowisko, twierdząc, że czynności te służą profilaktyce, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, personel medyczny i są ściśle powiązane z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy do czynności polegających na udziale lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy wykonywane przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowe) ma zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, niewątpliwie spełnia zatem przesłankę podmiotową warunkującą zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług. Ponieważ jednak – jak wskazano wyżej – zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy dokonać oceny, czy usługi te – ze względu na swój cel – mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jak wskazał Wnioskodawca, obowiązek wykonywania czynności polegających na udziale lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy wykonywane przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowe) wynika z przepisów art. 207, art. 2071 i art. 23713 Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy, w szczególności art. 7 i art. 12 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 207 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502), dalej: Kodeks pracy, pracodawca ponosi odpowiedzialność za stan bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładzie pracy. Na zakres odpowiedzialności pracodawcy nie wpływają obowiązki pracowników w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy oraz powierzenie wykonywania zadań służby bezpieczeństwa i higieny pracy specjalistom spoza zakładu pracy, o których mowa w art. 23711§ 2.

Zgodnie z art. 23711 § 2 Kodeksu pracy, pracodawca - w przypadku braku kompetentnych pracowników - może powierzyć wykonywanie zadań służby bhp specjalistom spoza zakładu pracy. Pracownik służby bhp oraz pracownik zatrudniony przy innej pracy, któremu powierzono wykonywanie zadań służby bhp, o którym mowa w § 1, a także specjalista spoza zakładu pracy powinni spełniać wymagania kwalifikacyjne niezbędne do wykonywania zadań służby bhp oraz ukończyć szkolenie w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy dla pracowników tej służby.

Jak stanowi art. 2071 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany przekazywać pracownikom informacje o:

1.  zagrożeniach dla zdrowia i życia występujących w zakładzie pracy, na poszczególnych stanowiskach pracy i przy wykonywanych pracach, w tym o zasadach postępowania w przypadku awarii i innych sytuacji zagrażających zdrowiu i życiu pracowników
2.  działaniach ochronnych i zapobiegawczych podjętych w celu wyeliminowania lub ograniczenia zagrożeń, o których mowa w pkt 1;
3.  pracownikach wyznaczonych do:
    1.  udzielania pierwszej pomocy,
    2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników.

W myśl art. 23712 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca zatrudniający więcej niż 250 pracowników powołuje komisję bezpieczeństwa i higieny pracy, zwaną dalej „komisją bhp”, jako swój organ doradczy i opiniodawczy. W skład komisji bhp wchodzą w równej liczbie przedstawiciele pracodawcy, w tym pracownicy służby bhp i lekarz sprawujący profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, oraz przedstawiciele pracowników, w tym społeczny inspektor pracy.

Zadaniem komisji bhp jest dokonywanie przeglądu warunków pracy, okresowej oceny stanu bezpieczeństwa i higieny pracy, opiniowanie podejmowanych przez pracodawcę środków zapobiegających wypadkom przy pracy i chorobom zawodowym, formułowanie wniosków dotyczących poprawy warunków pracy oraz współdziałanie z pracodawcą w realizacji jego obowiązków w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy (art. 23713 § 1 Kodeksu pracy).

Stosownie do przepisu art. 7 § 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1184), służba medycyny pracy, wykonując swoje zadania, współdziała z:

1.  pracodawcami i ich organizacjami;
2.  pracownikami i ich przedstawicielami, a zwłaszcza ze związkami zawodowymi;
3.  lekarzem udzielającym pracującym świadczeń z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej;

(…).

Zgodnie z art. 7 § 2 ww. ustawy, współdziałanie z pracodawcami i ich organizacjami oraz z pracownikami i ich przedstawicielami polega w szczególności na:

1.  bieżącej wzajemnej wymianie informacji o zagrożeniach zdrowia występujących na stanowiskach pracy i przedstawianiu wniosków zmierzających do ich ograniczenia lub likwidacji;
2.  uczestniczeniu w inicjatywach prozdrowotnych na rzecz pracujących, zwłaszcza dotyczących realizacji programów promocji zdrowia;
3.  dokonywaniu wyboru form opieki zdrowotnej i programów ich wdrażania, odpowiednich do rodzaju zakładu pracy i występujących w nim zagrożeń zawodowych.

Współdziałanie z lekarzami, o których mowa w ust. 1 pkt 3, polega w szczególności na wymianie informacji o stanie zdrowia pracujących objętych ich opieką, zwłaszcza o stanach chorobowych mogących mieć związek z zagrożeniami zawodowymi lub sposobem wykonywania pracy (art. 7 ust. 3 cyt. ustawy).

Natomiast przepis art. 12 ustawy o służbie medycyny pracy normuje kwestie związane z zawieraniem umów o świadczenia zdrowotne.

Zadaniem komisji bhp jest dokonywanie przeglądu warunków pracy, okresowej oceny stanu bezpieczeństwa i higieny pracy, opiniowanie podejmowanych przez pracodawcę środków zapobiegających wypadkom przy pracy i chorobom zawodowym, formułowanie wniosków dotyczących poprawy warunków pracy oraz współdziałanie z pracodawcą w realizacji jego obowiązków w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jak wskazano wyżej, przedmiotową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, spełniają tylko usługi w zakresie opieki medycznej w przypadku, gdy celem ich świadczenia jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy, które – jak wskazał Wnioskodawca stanowią podstawę do wykonywania przez niego czynności objętych zapytaniem – nie wynika, by w ramach czynności polegających na udziale lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy wykonywane przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowe) były wykonywane usługi mieszczące się w zakresie opieki medycznej. Czynności realizowane przez lekarza medycyny pracy działającego w komisji BHP i wizytującego stanowiska pracy – jak wynika z przywołanych przepisów – sprowadzają się w istocie do przeglądu stanowisk pracy pod kątem bezpieczeństwa i higieny pracy, opiniowania działań podejmowanych przez pracodawców w zakresie bhp oraz współdziałania z pracodawcą i wspierania go w realizacji jego obowiązków dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy. Usługi te niewątpliwie nie mieszczą się zatem w pojęciu „opieki medycznej”, co więcej nie są nakierowane na konkretnego pacjenta i wykonywane w związku z jego procesem leczenia. Tym samym ww. usługi nie spełniają przesłanki przedmiotowej warunkującej możliwość zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na udziale lekarza medycyny pracy sprawującego profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (przeglądy i opisy stanowisk pracy wykonywane przez lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowe) nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku dla usług polegających na udziale lekarza medycyny pracy i pielęgniarki środowiskowo-przemysłowej sprawujących profilaktyczną opiekę medyczną nad pracownikami w komisjach BHP i wizytacjach stanowisk pracy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Interpretacją indywidualną z dnia 26 lutego 2015 r., nr ILPP5/443-269/14-4/KG rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku dla usług polegających na przeprowadzaniu badań psychologicznych (pytanie oznaczane we wniosku nr 1).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.