Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.5.2017.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-05
Teza: Omawiana czynność, w części w jakiej będzie stanowiła dział spadku, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. W części jednak, w której Wnioskodawczyni nabędzie od bratowej i bratanka udział w lokalu, który odziedziczyli w spadku po bracie Wnioskodawczyni, czynność będzie stanowiła zniesienie współwłasności opodatkowane na zasadach określonych w ustawie.
Słowa kluczowe: nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; spadek-dział spadku; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 10 marca 2017 r. (data wpływu – 13 marca 2017 r.), uzupełnionym 22 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia własności lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia własności lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym, w piśmie z 10 maja 2017 r., znak: 0111-KDIB4.4015.5.2017.1.MD wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 22 maja 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Rodzice Wnioskodawczyni, tj. Krystyna M. i Jan M. byli właścicielami (wspólność ustawowa majątkowa małżeńska) nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny z którym związany był udział w gruncie nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej (…).

W dniu 26 września 2002 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, Jan M. Postanowieniem Sądu Rejonowego z 27 kwietnia 2004 r. spadek nabyli: żona Krystyna M. w 1/4 części oraz dzieci: Jarosław M., Krzysztof M., Tomasz M. i Wnioskodawczyni w 3/16 części każde z nich.

W dniu 2 stycznia 2008 r. zmarł brat Wnioskodawczyni, Jarosław M. Spadek po nim, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z 18 września 2008 r., nabyli: żona Izabela M. oraz syn Patryk M., po 1/2 części każde z nich.

W dniu 16 sierpnia 2016 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, Krystyna M. Zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia, spadek nabyli: Tomasz M., Krzysztof M., Wnioskodawczyni – dzieci spadkodawczyni oraz Patryk M. – wnuk spadkodawczyni, w 1/4 części każde z nich.

Obecnie w krąg spadkobierców po zmarłych rodzicach wchodzą: dzieci Krzysztof M., Tomasz M., Wnioskodawczyni oraz Patryk M. (syn zmarłego Jarosława M.) i Izabela M. (żona zmarłego Jarosława M.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż obecnie jest właścicielem udziału w wysokości 1/4 całości nieruchomości. Po dokonaniu umownych, nieodpłatnych, bez spłat i dopłat, działów spadku po zmarłych Krystynie M. i Janie M., Wnioskodawczyni nabędzie wszystkie udziały przypadające pozostałym spadkobiercom, tj. udziały braci Krzysztofa M. i Tomasza M. oraz bratowej Izabeli M. i bratanka Patryka M. Tym samym Wnioskodawczyni stanie się jedynym (w udziale wynoszącym 1/1) właścicielem nieruchomości.

W związku z powyższym opisem, po przeformułowaniu w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonania wyżej opisanych umownych, nieodpłatnych (bez spłat i dopłat) działów spadku na rzecz Wnioskodawczyni, będzie ona zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wskazana przez nią w zapytaniu czynność (tj. nieodpłatny dział spadku bez spłat i dopłat) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawczyni przywołała art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wskazując, iż w treści tego artykułu nie wymieniono nieodpłatnego działu spadku, bez spłat i dopłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2017 r., poz. 833, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci (art. 1 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 1a cyt. ustawy, przepisy ustawy o nieodpłatnym zniesieniu współwłasności stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego:

1.  nabycia własności rzeczy wspólnej (wspólnego prawa majątkowego) albo jej części przez niektórych dotychczasowych współwłaścicieli na dalszą współwłasność;
2.  wyodrębnienia własności lokali na rzecz niektórych lub wszystkich współwłaścicieli.

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności – z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy (art. 7 ust. 6 omawianej ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1.  9637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
2.  7276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;
3.  4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2 omawianej ustawy).

Art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy statuuje, iż wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 cyt. ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, od nabywców zaliczonych do II grupy podatkowej:

*   do 10.278 zł – 7%,
*   od 10.278 zł do 20.556 zł – 719 zł 50 gr i 9% od nadwyżki ponad 10.278 zł,
*   powyżej 20.556 zł – 1644 zł 50 gr i 12% od nadwyżki ponad 20.556 zł.

Stosownie do art. 17a ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęć „dział spadku” oraz „zniesienie współwłasności”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.).

Art. 195 Kodeksu cywilnego stanowi, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Z art. 210 § 1 cyt. Kodeksu wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Stosownie do art. 922 § 1 ww. Kodeksu, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. Umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku (art. 1038 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w spadku po ojcu udział w lokalu mieszkalnym. Pozostałą część udziału nabyli trzej bracia Wnioskodawczyni. Jeden z braci Wnioskodawczyni zmarł, wskutek czego przypadający mu w spadku po ojcu udział w lokalu odziedziczyli jego żona i syn. Następnie zmarła matka Wnioskodawczyni, po której spadek odziedziczyła Wnioskodawczyni, dwaj jej żyjący bracia oraz bratanek (wnuk spadkodawczyni). Końcowo – co także Wnioskodawczyni wskazała we wniosku – współwłaścicielami lokalu mieszkalnego są: Wnioskodawczyni, dwaj jej żyjący bracia oraz bratowa i bratanek. W tej chwili planowane jest dokonanie działu spadku w taki sposób, aby Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem mieszkania stanowiącego spadek po rodzicach.

W tym miejscu Organ pragnie wskazać, iż dokonanie działu spadku możliwe jest jedynie pomiędzy spadkobiercami konkretnej masy spadkowej konkretnego spadkodawcy – oznacza to, iż dział spadku jest możliwy, dla dziedziczenia po ojcu, między Wnioskodawczynią a dwójką jej żyjących braci. Dla dziedziczenia po matce natomiast, dział spadku możliwy jest między Wnioskodawczynią a dwójką jej żyjących braci oraz bratankiem.

Z uwagi na fakt, iż w dacie śmierci ojca Wnioskodawczyni (spadkodawcy Jana M.) spadkobiercami po nim zostali: Wnioskodawczyni oraz jej bracia Jarosław M., Krzysztof M. i Tomasz M., to między nimi wszystkimi – zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego – możliwe byłoby dokonanie działu spadku, gdyby wszyscy dożyli czynności działu spadku. Aktualnie dział spadku po ojcu może być dokonany tylko pomiędzy Wnioskodawczynią i jej żyjącymi braćmi. Z uwagi na śmierć brata Wnioskodawczyni (Jarosława M.), nie jest natomiast możliwe dokonanie działu spadku w przedmiocie udziału, który jej brat nabył w drodze dziedziczenia po ojcu, bowiem spadkobiercami po zmarłym bracie Wnioskodawczyni są jego żona i syn. W ten sposób stali się oni współwłaścicielami lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem spadku po ojcu Wnioskodawczyni, nie stając się jednocześnie spadkobiercami po ojcu Wnioskodawczyni. Wobec powyższego, nie jest możliwe dokonanie działu spadku między Wnioskodawczynią a bratową oraz bratankiem, w wysokości udziału, jaki odziedziczył po swoim ojcu brat Wnioskodawczyni (Jarosław M.).

Reasumując, należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, iż dokonanie działu spadku nie stanowi tytułu nabycia w enumeratywnie wskazanym katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W związku z czym nabycie na podstawie nieodpłatnego działu spadku (bez spłat i dopłat) udziałów brata Krzysztofa M. i brata Tomasza M. w spadku po ojcu i po matce Wnioskodawczyni oraz bratanka Patryka M. w spadku po matce Wnioskodawczyni nie będzie wiązało się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawczyni.

Jednakże, co do części udziału, jaka przysługiwała bratu Wnioskodawczyni (Jarosławowi M.) w spadku po ojcu, a który to udział w drodze dziedziczenia nabyli bratowa Wnioskodawczyni (Izabela M.) oraz bratanek Wnioskodawczyni (Patryk M.), jak Organ już wyżej wyjaśnił, nie może być mowy o dziale spadku. Z uwagi na to, iż Wnioskodawczyni w wyniku opisanych czynności zamierza również nabyć udział przysługujący spadkobiercom zmarłego brata (w wysokości 3/16), w tej części będzie to czynność opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn jako nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem będzie nieodpłatne zniesienie współwłasności i będzie ciążył na Wnioskodawczyni, jako nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Wnioskodawczyni należy do II grupy podatkowej z bratową i bratankiem (małżonka i zstępny rodzeństwa). Zatem opodatkowanie nabycia udziału w wysokości 3/16 przysługującego uprzednio bratu Wnioskodawczyni, a obecnie bratowej oraz bratankowi w spadku po bracie Wnioskodawczyni, będzie opodatkowane na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla osób należących do II grupy podatkowej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe. Nie można się bowiem zgodzić z Wnioskodawczynią, iż opisana we wniosku czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Nie podlega ona opodatkowaniu jedynie w części, co do której nastąpi dział spadku. Nabycie pozostałych udziałów w nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn jako nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.