Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1239/13/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży posiłków na rzecz personelu medycznego zatrudnionego na podstawie umów zdrowotnych.
Słowa kluczowe: personel; posiłki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013), uzupełnionym w dniu 12 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży posiłków na rzecz personelu medycznego zatrudnionego na podstawie umów o świadczenie usług zdrowotnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 12 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży posiłków na rzecz personelu medycznego zatrudnionego na podstawie umów o świadczenie usług zdrowotnych.

W uzupełnieniu wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej i prowadzi działalność w zakresie lecznictwa szpitalnego. W strukturach Szpitala znajduje się kuchnia, która przygotowuje podaje posiłki pacjentom oraz personelowi, który jest bezpośrednio zaangażowany w usługi medyczne. Kuchnia nie prowadzi sprzedaży posiłków dla personelu, który nie jest bezpośrednio zaangażowane w usługi medyczne placówki.

Wnioskodawca zakwalifikował sprzedaż posiłków stołówki zamkniętej pod symbolem PKWiU 86.10.14-„Pozostałe usługi świadczone przez szpitale”. Wnioskodawca dokonuje odpłatnej sprzedaży posiłków osobom, które są bezpośrednio zaangażowane w usługi opieki zdrowotnej (w tym zatrudnionym na etat w Szpitalu oraz świadczącym usługi na rzecz Szpitala na podstawie umów o świadczenie usług zdrowotnych). Wnioskodawca wystawia na rzecz lekarzy i pielęgniarek współpracujących ze Szpitalem na podstawie umów o świadczenie medyczne faktury ze „stawką VAT zwolnioną”, dokumentujące sprzedaż posiłków. Ww osoby prowadzą własne działalności gospodarcze i są zaangażowane wyłącznie w usługi ściśle związane z usługami podstawowymi, które świadczy Szpital (tj. usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia).

Funkcjonowanie szpitalnej stołówki zapewnia prawidłową realizację zadań związanych z opieką medyczną, o której mowa w „ art. 43 ust.1 pkt 18a” ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Szpital właściwie interpretuje przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży posiłków na rzecz personelu medycznego zatrudnionego na podstawie umów świadczenie usług zdrowotnych?

Zdaniem Wnioskodawcy zapewnienie wyżywienia lekarzom i pielęgniarkom uznać należy za ściśle związane z usługami podstawowymi realizowanymi przez Szpital, zaś forma zatrudnienia jest sprawą drugorzędną i niezwiązaną ze stawką podatku VAT. Zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ma charakter przedmiotowo - podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podatników. Z interpretacji przepisów wynika, iż dla oceny czy usługa wykonywana przez Wnioskodawcę, tj. usługi dostarczania posiłków dla personelu szpitala są zwolnione od podatku od towarów i usług niezbędne jest określenie czy są świadczone przez określone w ustawie podmioty oraz czy służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wnioskodawca dysponuje wieloma interpretacjami w zakresie zwolnienia od podatku VAT posiłków dla personelu szpitalnego (IPPP2/443-360/11-6/KA, IBPP4/443-503/11/AS), z których jednoznacznie wynika, iż sprzedaż posiłków dla pracowników, którzy są bezpośrednio zaangażowany w usługi opieki medycznej korzysta ze zwolnienia. Szpital w analogiczny sposób traktuje osoby współpracujące na podstawie umów o świadczenie usług zdrowotnych. W celu ustalenia właściwej stawki opodatkowania podatkiem VAT bierze pod uwagę czy sprzedaż posiłków realizowana jest na rzecz personelu bezpośrednio zaangażowanego w usługi opieki medycznej. Zaznaczyć należy, iż specyfikacja pracy lekarzy i pielęgniarek niejednokrotnie wymaga pozostawania na terenie Szpitala przez czas, który uniemożliwia wyżywienie we własnym zakresie, a zatem wyżywienie personelu medycznego pozostaje niezbędnym elementem świadczonych przez Wnioskodawcę usług medycznych, niezależnie od formy zatrudnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że opis wynikający z wniosku dotyczy stanu faktycznego interpretację wydano w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2013 roku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienie, o którym mowa m.in. w ust. 1 pkt 18, nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej z opodatkowania zgodnie z ust. 1 pkt 18 (…), lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z powołanych wyżej unormowań jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter przedmiotowy-podmiotowo. Ze zwolnienia korzystają bowiem usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty). Zwolnienie obejmuje również dostawy towarów lub świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, które są niezbędne dla realizacji świadczenia podstawowego. Ma ono zastosowanie do usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Tut. organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Z orzecznictwa Trybunału wynika, iż pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym), należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.

Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia usług opieki medycznej jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle \[…\] związaną” w rozumieniu tego przepisu (sprawa C-262/08 CopyGene A/S przeciwko Skatteministeriet).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Szpital) prowadzący własną kuchnię sprzedaje posiłki personelowi, który jest bezpośrednio zaangażowany w usługi medyczne. Nie prowadzi sprzedaży posiłków osobom, które nie są bezpośrednio zaangażowane w usługi placówki. Wnioskodawca zaklasyfikował sprzedaż posiłków stołówki zamkniętej w grupowaniu PKWiU 86.10.1 – „Pozostałe usługi świadczone przez szpitale”.

W ocenie tut. organu, funkcjonowanie stołówki szpitalnej zapewnia prawidłową realizację zadań opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Usługi wyżywienia, zapewniane lekarzom, pielęgniarkom, położnym oraz innym osobom wykonującym zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej, uznać należy za usługi ściśle związane z usługami podstawowymi realizowanymi przez Wnioskodawcę (Szpital). Usługi te mają charakter pomocniczy w stosunku do działalności w zakresie opieki medycznej, która stanowi świadczenie główne.

Podkreślenia również wymaga, iż specyfika pracy lekarzy i osób bezpośrednio związanych z leczeniem wymaga niejednokrotnie pozostawania na terenie zakładu opieki zdrowotnej przez okres czasu, który uniemożliwia zapewnienie wyżywienia we własnym zakresie (np. dyżury dwunasto lub dwudziestoczterogodzinne), a zatem wyżywienie personelu medycznego (lekarzy, pielęgniarek, diagnostów medycznych itp.) pozostaje niezbędnym elementem świadczonych przez Wnioskodawcę usług medycznych wymagających całodobowej opieki nad pacjentem.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż usługi sprzedaży posiłków świadczone na rzecz osób wykonujących zawody medyczne (tzw. „pracowników medycznych” np. lekarzy, pielęgniarek, diagnostów medycznych) korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Takie rozstrzygnięcie wpisuje się w dyspozycję normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 18 w związku z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem jak wskazano świadczone w przedmiotowym zakresie usługi są ściśle związane z funkcjami w zakresie opieki medycznej jakie realizuje Wnioskodawca, a o których mowa w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.