Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-391/08-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-06-25
Teza: Czy w przytoczonym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy Odbiorcami (świadczącymi) a Wnioskodawcą (beneficjentem świadczenia), z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia pieniężna wypłacana przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Odbiorców w celu udokumentowania usług świadczonych w zamian za przyznane premie, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, z pominięciem przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: bonus; podatek-podatek od towarów i usług; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (do 14 kwietnia 2008 r. – Sp. z o.o.), przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2008 r. (data wpływu: 14 kwietnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2008 r. (data wpływu: 5 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych. Ww. wniosek w dniu 5 maja 2008 r. został uzupełniony o aktualny odpis z Krajowego Rejestru Sądowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje na rzecz X Spółka z o.o., Y Sp. z o.o. i Z Sp. z o.o. (Odbiorcy) dostaw towarów, które następnie są sprzedawane w sieci sklepów Odbiorców. W omawianym zakresie, podstawą współpracy między Spółką i Odbiorcami są umowy.

Umowy w sposób kompleksowy określają warunki współpracy pomiędzy Wnioskodawcą i Odbiorcami, w szczególności przewidują szereg odrębnie traktowanych instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów między jej stronami, np. rabaty, wynagrodzenie za usługi w zakresie promocji towarów czy premie pieniężne.

Zgodnie z umowami, Spółka zobowiązała się do przyznania Odbiorcom premii pieniężnej (Premia) z tytułu i pod warunkiem dokonania przez Odbiorców, w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok kalendarzowy), określonej wartości zakupów towarów handlowych od Wnioskodawcy. Do tej pory, dla celów rozliczeń VAT wskazanych powyżej zdarzeń, Odbiorcy wystawiali Wnioskodawcy faktury VAT na kwotę netto równą wartości przyznanych premii pieniężnych. Wypłacane premie zarówno Wnioskodawca, jak i Odbiorcy traktowali jako wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu VAT, świadczone przez Odbiorców na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, iż w przeszłości X dwukrotnie zwracała się do właściwego dla niej organu podatkowego z wnioskiem o wydanie tzw. wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania VAT otrzymywanych premii pieniężnych (m. in. premii otrzymywanych od Wnioskodawcy). W odpowiedzi na przedmiotowe wnioski Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (dalej Organ) wydał dwie interpretacje (z dnia 12 lipca 2005 r., sygn. 1471/NTR1/443-306/05/AM oraz z dnia 7 sierpnia 2007 r., sygn. 1471/VTR1/443-47/07/MA), potwierdzając prawidłowość schematu rozliczeń VAT stosowanego przez strony umowy. W szczególności Organ potwierdził, że premie pieniężne otrzymywane przez X (czyli także premie wypłacane przez Wnioskodawcę), powinny być dla celów VAT traktowane jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez X na rzecz swoich dostawców (czyli także na rzecz Wnioskodawcy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przytoczonym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy Odbiorcami (świadczącymi) a Wnioskodawcą (beneficjentem świadczenia), z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia pieniężna wypłacana przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Odbiorców w celu udokumentowania usług świadczonych w zamian za przyznane premie, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, z pominięciem przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT?

Wątpliwości w powyższym zakresie powstały po stronie Wnioskodawcy w związku z występującym w roku 2007 stanowiskiem niektórych sądów administracyjnych (oraz organów podatkowych) w zakresie traktowania dla celów VAT premii pieniężnych przyznawanych z tytułu i pod warunkiem wykonania przez beneficjenta premii określonej ilości transakcji zakupu. Zgodnie z tym stanowiskiem, tego typu premie nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, a w konsekwencji zdarzenia związane z ich wypłatą nie wywołują żadnych skutków w zakresie VAT zarówno po stronie beneficjenta premii, jak i podmiotu ją wypłacającego.

Ponadto wątpliwości ze strony Wnioskodawcy powstały w związku z odmiennym od powyższego stanowiskiem większości polskich organów podatkowych w omawianym zakresie, odzwierciedlającym stanowisko Ministra Finansów wyrażone w piśmie z dnia 17 września 2004 r. (sygn. PP3-0602-774/2004/AP/9065 BM6) oraz z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026). Zgodnie z tym stanowiskiem, przedmiotowe premie pieniężne należy w określonych przypadkach traktować jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez beneficjenta premii. Prawidłowość przedmiotowego stanowiska została także potwierdzona w odniesieniu do premii przyznawanych przez Wnioskodawcę na rzecz X w dwóch tzw. wiążących interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez właściwy organ podatkowy dla X.

Wątpliwości Zainteresowanego związane są również ze znowelizowanym (począwszy od 1 stycznia 2008 r.) przepisem art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który nie przyznaje podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej czynność, która nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, skutki podatkowe w zakresie VAT przyznania różnych rodzajów premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników m. in. od ustalenia za co faktycznie dana premia pieniężna została wypłacona, czy dotyczy konkretnej dostawy, czy odnosi się do wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie etc. W opisanym stanie faktycznym premia pieniężna wypłacana jest Odbiorcom w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez nich określonej wartości zakupów towarów handlowych Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym. Za słusznością takiego stanowiska przemawia fakt, że przyznanie premii nie wynika z dokonania konkretnej dostawy towarów na rzecz Odbiorców, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami umów.

Dodatkowo premia przyznawana jest Odbiorcom w zamian za określone świadczenia, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów w danym okresie rozliczeniowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że wypłacane przez niego premie stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie ze strony Odbiorców, które to zachowanie należy na gruncie przepisów ustawy o VAT potraktować jako świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przedstawionym stanie faktycznym, premie przyznawane przez Wnioskodawcę mają charakter płatności wzajemnej, tzn. stanowią ekwiwalent za określone zachowania ze strony Odbiorców, polegające na dokonaniu zakupów towarów Spółki, o określonej przez strony Umowy wartości. W efekcie:

1.  w przypadku zrealizowania przez Odbiorców określonego świadczenia (polegającego na dokonaniu określonych transakcji handlowych z Wnioskodawcą), wypłacenie premii stanowi zobowiązanie cywilnoprawne Wnioskodawcy;
2.  w przypadku niezrealizowania przez Odbiorców przedmiotowego świadczenia, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia, w związku z czym Wnioskodawca nie ma obowiązku przyznania premii.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wypłacana premia stanowi ekwiwalent określonego świadczenia ze strony Odbiorców. W efekcie, stanowi ona wynagrodzenie z tytułu wyświadczonych przez Odbiorów usług, podlegających opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca uważa, iż usługi świadczone przez Odbiorców w zamian za premie pieniężne powinny zostać udokumentowane fakturami VAT, na podstawie art. 106 ustawy o VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Odbiorców, na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 i następnych ustawy o VAT. W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Spółki nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur, które dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 cyt. ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zatem, w przypadkach, gdy wypłacone wynagrodzenie jest związane z konkretną dostawą, to nawet jeżeli jest to wynagrodzenie wypłacone po dokonaniu zapłaty, powinno być traktowane jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Z kolei w sytuacji, gdy wysokość wypłacanego wynagrodzenia zależna jest od łącznego obrotu w określonym czasie i wynagrodzenie to nie jest związane z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacone wynagrodzenie związane jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego takie wynagrodzenie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartej Umowy wypłaca kontrahentom premie pieniężne. Premie wypłacane są w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez Odbiorców określonej wartości zakupów towarów handlowych w danym okresie rozliczeniowym. Przyznanie premii pieniężnej nie wynika z dokonania konkretnej dostawy towarów na rzecz Odbiorców, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami zawartych umów.

Otrzymywanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywców w stosunku do sprzedawcy. Zachowanie nabywców stanowi w tym przypadku świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonane usługi kontrahenci otrzymują bonus w postaci premii pieniężnej.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
2.  w przypadku importu – suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów

Na mocy art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z uwagi na to, iż przedmiotowe premie stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 w tym wypadku nie ma zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić, iż wypłacane przez Wnioskodawcę, w ramach realizacji umów zawartych z odbiorcami, premie pieniężne stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. Czynność ta podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, 22% stawką podatku. Odbiorcy otrzymując przedmiotowe premie powinni dokumentować je fakturami VAT, które stanowią dla Wnioskodawcy podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, pod warunkiem, iż nie występują inne przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.