Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-242/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-02
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planach motywacyjnych organizowanych przez Spółkę mającą siedzibę we Włoszech
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; plan; pracownik; przychód-przychód z kapitału pieniężnego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu 18 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) na wezwanie IPPB2/4511-242/16-2/MK i Nr IPPB6/4510-114/16-2/SO z dnia 16 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planach motywacyjnych organizowanych przez Spółkę mającą siedzibę we Włoszech – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planach motywacyjnych organizowanych przez Spółkę mającą siedzibę we Włoszech.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S. A. (dalej; R. lub Wnioskodawca) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie tworzenia i zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest spółka I. S.A. Podmiotem bezpośrednio dominującym w stosunku do I. S.A. jest P. S.p.A. z siedzibą w Mediolanie we Włoszech (dalej P.).

P. stworzył wieloletnie plany motywacyjne mające na celu zatrzymanie wybranych pracowników P. i innych osób (nie związanych z P. umową o pracę), które świadczą usługi dla P. i/lub jej jednostek zależnych (dalej; Plany). Plany dotyczą osób, które w opinii Rady Dyrektorów P. mogą znacząco przyczynić się do rozwoju i osiągnięć gospodarczych P. i jej jednostek zależnych (dalej: Uczestnicy Planów). Plany przewidują wynagrodzenie Uczestników Planów za ich wkład oraz motywowanie ich do udziału w realizacji długoterminowych celów P. i jej jednostek zależnych.

W rozumieniu regulaminów ww. Planów jednostkami zależnymi od P. są podmioty, w których P. posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% praw głosu i warunek ten jest spełniony w przypadku R.. Programy dotyczą więc również pracowników Wnioskodawcy, którzy nie będąc pracownikami P. spełniają przyjęte w programie motywacyjnym kryterium znaczącego przyczyniania się do rozwoju i osiągnięć gospodarczych Grupy.

Rada Dyrektorów P. wskazała Uczestników Planów a Rada Nadzorcza i Zarząd Wnioskodawcy podjęli decyzję o przydzieleniu wskazanym pracownikom Jednostki wykreowane w ramach Planów.

Plany stworzone przez P. przewidują następujące zasady przyznawania świadczeń Uczestnikom Planów:

Plan 2011

1.  Uczestnikom Planu przydzielono bezpłatnie określoną liczbę jednostek o ograniczonych prawach (Jednostki 2011) uprawniających do otrzymania akcji P. z nowej emisji, tzw. Akcji o Ograniczonych Prawach (Akcja) lub prawo do otrzymania innych instrumentów finansowych lub ich ekwiwalentu w gotówce.
2.  Realizacja praw do Jednostek 2011 może odbywać się na dwa sposoby (wybór należy do Uczestników Programu):
    *   w gotówce - po upływie trzech lat od daty przydziału Jednostek lub
    *   w postaci jednej Akcji za każdą Jednostkę 2011 i dwóch dodatkowych Akcji za każde 10 Jednostek 2011 po upływie pięciu lat od daty przyznania Jednostek 2011. Akcje mogą być umorzone w okresie do 20 lat od daty przyznania Jednostek 2011,
3.  Wartość 1 Akcji oblicza się jako iloraz iloczynu Zysku Operacyjnego Brutto P. za określony w regulaminie okres i multiplikatora 9 oraz całkowitej aktualnej liczby akcji P.,

Wzór matematyczny przedstawia się następująco:

(ZOB P. x 9)

WJ = ---------------------

CALA P.

Gdzie:

WJ - wartość Akcji

ZOB P. - zysk operacyjny brutto P.

CALA P. - całkowita aktualna liczba akcji P.

Plan 2012

1.  Uczestnikom Planu przydzielono bezpłatnie określoną liczbę jednostek o ograniczonych prawach (Jednostki2012).
2.  Realizacja praw do Jednostek 2012 odbywa się w postaci jednej Akcji za każdą Jednostkę 2012 po upływie czterech lat od daty przyznania Jednostek. Akcje mogą być umorzone w okresie do 20 lat od daty przyznania Jednostek 2012.
3.  Wartość 1 Akcji oblicza się jako iloraz iloczynu Zysku Operacyjnego Brutto P. za określony w regulaminie okres i multiplikatora 9 oraz całkowitej aktualnej liczby akcji P., zgodnie z matematycznym wzorem podanym powyżej.

Plan 2013

1.  Uczestnikom Planu przydzielono bezpłatnie określoną liczbę jednostek o ograniczonych prawach (Jednostki 2013).
2.  Realizacja praw do Jednostek 2013 odbywa się w postaci jednej Akcji za każdą Jednostkę 2013 po upływie czterech lat od daty przyznania Jednostek 2013. Akcje mogą być umorzone w okresie do 20 lat od daty przyznania Jednostek 2013.
3.  Wartość 1 Akcji oblicza się jako iloraz iloczynu Zysku Operacyjnego Brutto P. za określony w regulaminie okres i multiplikatora 9 oraz całkowitej aktualnej liczby akcji P., zgodnie z matematycznym wzorem podanym powyżej.

We wszystkich trzech w/w Planach:

1.  Uczestnictwo pracowników Wnioskodawcy w Planie nie wynika z łączącego Wnioskodawcę z Uczestnikiem Planu stosunku pracy. Pracowników, którzy zostają objęci Planem wskazuje Rada Dyrektorów P. a warunkiem ich wskazania jest spełnienie kryteriów podanych w akapicie 3 stanu faktycznego.
2.  Prawo do uczestnictwa w Planie jest nieodpłatne,
3.  Prawo do uczestnictwa w Planie nie jest zbywalne.
4.  Twórcą Planu i jego zasad jest P..
5.  Zarządcą Planów jest Rada Dyrektorów P..
6.  Wartość świadczenia (wartość 1 Jednostki o 1 Akcji) oblicza P..
7.  Świadczenia gotówkowe wypłacane są przez Wnioskodawcę. Świadczenia te nie są przez P. refundowane Wnioskodawcy,

Wszystkie trzy Plany przewidują możliwość ich wcześniejszego zakończenia w określonych sytuacjach i wypłaty świadczeń w formie pieniężnej. Do takich sytuacji należą m. in. zmiany właścicielskie oraz przekształcenia i połączenia kapitałowe.

W 2015 r., w związku z planowaną transakcją przekształceń kapitałowych Rada Dyrektorów P. podjęła decyzję o skróceniu wszystkich długoterminowych Programów i ich zapadalności na dzień zamknięcia powyższej transakcji oraz realizacji praw do Jednostek w postaci gotówkowej.

W konsekwencji, Zarząd oraz Rada Nadzorcza Wnioskodawcy zawarli porozumienie z Uczestnikami Planów, będącymi pracownikami Wnioskodawcy, o odpowiedniej zmianie warunków uczestnictwa w Planach, tj. o przyśpieszeniu zapadalności Planów, likwidacji wszystkich Jednostek oraz wypłacie wszystkich świadczeń w gotówce. Wartość 1 Jednostki będzie obliczona w oparciu o zaudytowany Zysk Operacyjny Brutto P..

Wypłata świadczeń w gotówce dokonana będzie bezpośrednio przez Wnioskodawcę, P. nie będzie nic wypłacał Uczestnikom Planów, Wnioskodawca nie otrzyma od P. żadnej refundacji poniesionych wydatków.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 16 maja 2016 r. Nr IPPB2/4511-242/16-2/MK i Nr IPPB6/4510-114/16-2/SO wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

Doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego w przedmiocie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   jaki stosunek prawny łączy uczestników Planów motywacyjnych z Wnioskodawcą,
*   czy przyznawane pracownikom Wnioskodawcy w ramach Planów motywacyjnych jednostki o ograniczonych prawach uprawniające do otrzymania świadczenia pieniężnego stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi?
*   czy też przyznawane jednostki o ograniczonych prawach uprawniające do otrzymania świadczenia pieniężnego w ramach Planów motywacyjnego stanowią inne prawa warunkowe rozliczane pieniężnie, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi?

Powyższa informacja została podana w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisu stanu faktycznego, natomiast powinna być zawarta w opisie stanu faktycznego mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 23 maja 2016 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Jak podano to we wniosku, Plany motywacyjne, o których skutki podatkowe Wnioskodawca pyta, dotyczą pracowników Wnioskodawcy, którzy nie będąc pracownikami P. spełniają przyjęte w programie motywacyjnym kryterium znaczącego przyczyniania się do rozwoju i osiągnięć gospodarczych Grupy. Pracowników tych wskazała Rada Dyrektorów P. a Rada Nadzorcza i Zarząd Wnioskodawcy podjęli decyzję o przydzieleniu wskazanym pracownikom Wnioskodawcy Jednostki wykreowane w ramach Planów. Zatem uczestników Planów, których dotyczy wniosek łączy z Wnioskodawcą umowa o pracę.

Jednostki o ograniczonych prawach stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a p. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 p. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W zakresie definicji pojęcia pochodnych instrumentów finansowych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła w art. 5a p. 13 ww. ustawy do pojęcia „instrumenty finansowe”, znajdującego się w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Ostatni powołany przepis stanowi, iż:

„Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe:
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych."

Natomiast zgodnie z art. 3 p. 28a ww. ustawy przez instrumenty pochodne należy rozumieć „opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego”.

Zatem instrument pochodny jest to instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu finansowego, zwanego instrumentem podstawowym (bazowym). Przez pojęcie instrumentu pochodnego rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych).

Instrumentem bazowym na rynku finansowym jest instrument finansowy lub aktywo stanowiące bazę dla instrumentów pochodnych. Instrument ten stanowi jedną ze zmiennych wymaganych do wyceny instrumentu pochodnego oraz podpisania kontraktu terminowego. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentem bazowym może być wskaźnik finansowy. Przy czym, za wskaźnik finansowy uznaje się współczynniki tworzone na podstawie informacji zawartych w sprawozdaniu finansowym przedsiębiorstwa. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że jedną z podstawowych informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych jest zysk osiągany na różnych poziomach działalności.

Instrument pochodny jest wykonywany (realizowany) poprzez rozliczenie pieniężne, czyli świadome i zgodne z prawem przemieszczanie środków pieniężnych między podmiotami gospodarczymi, instytucjami, osobami fizycznymi.

Analiza cytowanych przepisów w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku prowadzi do wniosku, że jednostki o ograniczonych prawach przydzielone Uczestnikom Planów są pochodnymi instrumentami finansowymi, wymienionymi w art. 2 ust.1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi jako „inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.”. Taka kwalifikacja wynika z tego, że wartość 1 Jednostki jest obliczana według określonego algorytmu bazującego na wskaźniku finansowym jakim jest zysk operacyjny brutto P. przypadający na 1 akcję P.. Zatem Jednostka jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy jakim jest zysk operacyjny brutto P. przypadający na 1 akcję P..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Do jakiego źródła przychodu należy zakwalifikować przychody Uczestników Planów z tytułu wypłacenia świadczeń gotówkowych w ramach Planów motywacyjnych ?
2.  W jakim trybie opodatkowany jest dochód Uczestnika Planu ?
3.  Kiedy u Uczestników Planów powstaje przychód podatkowy ?
4.  Czy z tytułu wypłaty przedmiotowych świadczeń spoczywają na R. obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ?
5.  Czy z tytułu wypłaty przedmiotowych świadczeń spoczywają na R. jakieś obowiązki sprawozdawcze nałożone przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
6.  Czy wypłacone Uczestnikom Planów świadczenia pieniężne stanowią koszty uzyskania przychodów R., a jeżeli tak, to w którym momencie powinny być potrącane ?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zadanych pytań Nr 1, 2, 3 i, 4 i 5 wniosku. Odpowiedź w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Przychody pracowników R. z tytułu świadczeń wypłacanych im przez R. jako Uczestnikom Planów w ramach realizacji postanowień tych Planów należy zakwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z kapitałów pieniężnych.
2.  Przychód dla Uczestników Planów powstanie w chwili wypłacenia im tego świadczenia, czyli w dacie otrzymania przez nich pieniędzy (lub w dacie postawienia ich do dyspozycji).
3.  Opodatkowanie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania.
4.  Wnioskodawca nie jest w przedmiotowej sprawie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.
5.  Z tytułu realizacji przez Uczestników Planów praw wynikających z Jednostek Wnioskodawca zobowiązany będzie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy jest następujące:

Ad. 1.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przyporządkowuje osiągane przez podatnika przychody do różnych źródeł, wyszczególnionych w przepisach art. 10 ww. ustawy. Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 p. 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. Z kolei pojęcie kapitałów pieniężnych zostało zdefiniowane w przepisie art. 17 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca zawarł wykaz przychodów, które uważane są za przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W zakresie definicji pojęcia pochodnych instrumentów finansowych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła w art. 2 p. 13 w/w ustawy do pojęcia „instrumenty finansowe", znajdującego się w przepisie art. 2 ust. 1 p. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Ostatni powołany przepis stanowi, iż:

„Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe:
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych."

Natomiast zgodnie z art. 3 p. 28a ww. ustawy przez instrumenty pochodne należy rozumieć „opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego”. Zatem instrument pochodny jest to instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu finansowego, zwanego instrumentem podstawowym (bazowym). Przez pojęcie instrumentu pochodnego rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych), instrumentem bazowym na rynku finansowym jest instrument finansowy lub aktywo stanowiące bazę dla instrumentów pochodnych. Instrument ten stanowi jedną ze zmiennych wymaganych do wyceny instrumentu pochodnego oraz podpisania kontraktu terminowego. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentem bazowym może być wskaźnik finansowy. Przy czym, za wskaźnik finansowy uznaje się współczynniki tworzone na podstawie informacji zawartych w sprawozdaniu finansowym przedsiębiorstwa. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że jedną z podstawowych informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych jest zysk osiągany na różnych poziomach działalności.

Instrument pochodny jest wykonywany (realizowany) poprzez rozliczenie pieniężne, czyli świadome i zgodne z prawem przemieszczanie środków pieniężnych między podmiotami gospodarczymi, instytucjami, osobami fizycznymi.

Analiza cytowanych przepisów w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku prowadzi do wniosku, że jednostki o ograniczonych prawach przydzielone Uczestnikom Planów są pochodnymi instrumentami finansowymi, wymienionymi w art. 2 ust. 1 p. 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi jako „inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.". Taka kwalifikacja wynika z tego, że wartość 1 Jednostki jest obliczana według określonego algorytmu bazującego na wskaźniku finansowym jakim jest zysk operacyjny brutto P. przypadający na 1 akcję P.. Zatem Jednostka jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy jakim jest zysk operacyjny brutto P. przypadający na 1 akcję P..

Zatem realizacja praw wynikających z tych Jednostek w postaci otrzymania określonego świadczenia gotówkowego stanowi przychód z realizacji praw wynikających z pochodnego instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 17 ust 1 p. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dalszej kolejności Wnioskodawca pragnie wykazać, że przedmiotowe świadczenie pieniężne nie stanowi dla Uczestników Planu przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych."

Przepis ten stanowi więc o przychodach z określonych w nim stosunków prawnych, w tym stosunku pracy. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest, zdaniem Wnioskodawcy to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, pomimo, że dokonywane jest przez pracodawcę nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Należy zauważyć, że w przywołanym przepisie nie użyto sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiącym przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie świadczenie pieniężne wypłacane Uczestnikom Planów będących pracownikami Wnioskodawcy, związane jest wprawdzie ze stosunkiem pracy łączącym Uczestników Planów i Wnioskodawcę ale stanowi wyłącznie przychód towarzyszący, pozostający w pewnym związku faktycznym z wykonywaniem pracy, osiągnięty niejako przy okazji stosunku pracy. Uczestnictwo pracowników w Pianie nie wynika ze stosunku pracy łączącego Spółkę z pracownikami. Należy podkreślić, że R. jest wykonawcą Planów stworzonych i wprowadzonych do realizacji przez spółkę P. z siedzibą we Włoszech, z którą nie łączy pracowników R. stosunek pracy, a Wnioskodawca jest podmiotem jedynie realizującym wypłatę świadczenia w formie gotówkowej. Wybór uczestników Planów został dokonany przez Radę Dyrektorów P.. Wnioskodawca nie miał nawet wpływu na wybór pracowników uczestniczących w tych przedsięwzięciach. Ponadto, istotne jest, że Uczestnikami Planów są nie tylko pracownicy Wnioskodawcy, lecz również pracownicy innych spółek z Grupy.

Podsumowując, uprawnienia przysługujące Uczestnikom Planów będących pracownikami Wnioskodawcy nie mają za podstawę wiążącej go z Pracodawcą umowy o pracę, ani też innych obowiązujących u Pracodawcy aktów prawnych kształtujących treść stosunków pracy.

Zatem osiągnięty przez Uczestników Planów przychód nie może być zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy.

Poprawność takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa, nie można zakwalifikować jako przychodu ze stosunku pracy, przychodu związanego z uczestnictwem w programie, którego beneficjenci (pracownicy spółek) otrzymywali opcje na akcje zagranicznych spółek, stojących na czele międzynarodowych grup kapitałowych. Takie stanowisko prezentowane jest m.in. w następujących wyrokach: z 13 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1433/11, 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK1665/10, II FSK 2176/09 i II FSK 1410/10, 18 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1063/11 z 21 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1428/12 z 24 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 783/13 z 21 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1428/12. Aby nie rozbudowywać nadmiernie uzasadnienia wniosku, Wnioskodawca przytacza poniżej fragment tylko jednego z powołanych wyroków. W ostatnim z powołanych wyroków NSA stwierdził „Jakkolwiek definicja przychodu ze stosunku pracy ma charakter otwarty, nie można zakwalifikować do tego źródła każdego przychodu, który uzyskuje pracownik nie ze stosunku pracy, a w związku ze stosunkiem pracy. Przywołany przepis stanowi bowiem o przychodach ze stosunku pracy, a nie przychodach związanych, towarzyszących albo osiągniętych przy okazji stosunku pracy. Jeżeli zatem pracownik osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”

Na zakończenie tego punktu uzasadnienia należy podkreślić, że w wydawanych od kilku lat przez Ministra Finansów prezentowane jest już jednolite stanowisko, zaliczające przedmiotowe przychody do przychodów z realizacji prawa z pochodnych instrumentów finansowych, czyli do przychodów z kapitałów pieniężnych. Przykładowo przytoczono poniżej fragmenty z dwóch interpretacji:

1.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. ILPB2/415-274/14-2/WS: ,,(\`(...)\`) w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych powstaje przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. Do rozliczenia uzyskanego przychodu z ww. tytułu, w tym złożenia zeznania i zapłaty zryczałtowanego 19% podatku zobowiązani są wyłącznie pracownicy Wnioskodawcy, których prawa wynikające z akcji fantomowych zostaną zrealizowane.”
2.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. IPTPB2/415-308/14-2/JR: „(\`(...)\`) po stronie Wnioskodawcy, z tytułu nabycia i realizacji warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy w postaci prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa, który będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy.”

Należy przy tym podkreślić, że aktualnie taka kwalifikacja dokonywana jest nie tylko w przypadku realizacji przez polskiego pracodawcę programu motywacyjnego opracowanego na poziomie grupy kapitałowej, ale również w sytuacji, gdy program motywacyjny opracowany jest i wdrażany samodzielnie przez danego pracodawcę. Tak wynika np, z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 grudnia 2015 r. sygnatura IBPB-2-2/4511-591/15/MZM i interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2016 r. sygnatura IPPB2/4511-1160/15-4/MG.

Podsumowując: zdaniem Wnioskodawcy przychody pracowników R. z tytułu świadczeń wypłacanych im przez R. jako Uczestnikom Planów w ramach realizacji postanowień tych Planów należy zakwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Ad. 2.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1b ustawy i podatku dochodowym od osób fizycznych „Za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw”.

Realizacją prawa w przedmiotowej sprawie jest wypłacenie Uczestnikom Planów świadczenia pieniężnego. Zatem przychód dla Uczestników Planów powstanie w chwili wypłacenia im tego świadczenia, czyli w dacie otrzymania przez nich pieniędzy (lub w dacie postawienia ich do dyspozycji).

Ad. 3

Sposób opodatkowania dochodów z kapitałów pieniężnych został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania, stosownie do z art. 30b ust. 2 p. 3 w/w ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 p. 38a, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania. Stosując się do przepisu art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, którego dotyczy rozliczenie odrębne zeznania (PIT-38) i wykazać w nim dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz obliczyć należny podatek dochodowy.

Ad. 4

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów, które nakładałyby na Wnioskodawcę wykonywanie w przedmiotowej sprawie obowiązków płatnika.

Ad. 5

Zgodnie z przepisem art. 39 ust, 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.”

Zatem, z tytułu realizacji przez Uczestników Planów praw wynikających z Jednostek Wnioskodawca zobowiązany będzie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C zgodnie z art. 39 ust. 3 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, że orzeczenie to nie jest wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

W zakresie powołanego orzecznictwa sądowego wskazać trzeba, że przepisy Ordynacji podatkowej nakazują Ministrowi Finansów uwzględnienie orzecznictwa sądów przy dokonywaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przepis art. 14a ww. ustawy stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Natomiast z przepisu art. 14e § 1 cytowanej powyżej ustawy wynika, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Organ podatkowy nie jest natomiast zobligowany do uwzględnienia wykładni przepisów prawa podatkowego dokonanej w podnoszonych przez Wnioskodawcę wyrokach. Zatem podstawowym nakazem ustawowym, znajdującym wyraz w treści art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jest wydawanie interpretacji prawidłowych. Uwzględnianie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych ocen zawartych w orzecznictwie winno więc odbywać się w ten sposób, aby nie wydawać interpretacji „nieprawidłowych”

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.