Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.569.2018.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-23
Teza: ustalenie obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rezydencja-certyfikat rezydencji; rezydencja-rezydencja podatkowa; Szwajcaria
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2018 r. (data wpływu 25 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 2 grudnia 2018 r. oraz pismem z dnia 20 stycznia 2019 r. (data wpływu 20 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego. Natomiast w dniu 2 grudnia 2018 r. Wnioskodawca złożył uzupełnienie ww. wniosku poprzez przedłożenie dowodu uiszczenia opłaty.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 16 stycznia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.569.2018.1.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 16 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 17 stycznia 2019 r.), zaś w dniu 20 stycznia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 20 stycznia 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Od dnia 1 grudnia 2015 r. do dnia 1 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca przebywał i pracował w Szwajcarii, przez jeden miesiąc mieszkając tam wspólnie z żoną. Po powrocie do Polski małżonkowie postanowili przenieść się do Szwajcarii na stałe. U aktualnego pracodawcy Wnioskodawca otrzymał propozycję stałej relokacji do Szwajcarii, a także umowę o pracę na czas nieokreślony od dnia 1 września 2016 r. Warunki umowy zostały ustalone w sierpniu 2016 r., przed wyjazdem. Podpis na umowie Wnioskodawca złożył pierwszego dnia pracy tj. w dniu 1 września 2016 r. W dniu 29 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wyjechał wspólnie z żoną do Szwajcarii z zamiarem stałego zamieszkania. Początkowo małżonkowie wynajmowali mieszkanie krótkoterminowo z powodu specyfiki rynku mieszkaniowego w Szwajcarii, w międzyczasie poszukując mieszkania na długi termin. Mieszkanie w Szwajcarii krótkoterminowo wynajmowali w okresie od dnia 5 września 2016 r. do dnia 28 lutego 2017 r. (do dnia 5 września 2016 r. mieszkając gościnnie u znajomych). Następnie od dnia 15 lutego 2017 r. małżonkowie wynajęli długoterminowo mieszkanie w miejscowości \`(...)\` (przez okres od dnia 15 lutego 2017 r. do dnia 28 lutego 2017 r. wynajęte były przez nich dwa mieszkania).

W lutym małżonkowie zarejestrowali się w miejscowej gminie (gmina \`(...)\`). Oboje otrzymali pozwolenie na pobyt typu B, które zezwala na pobyt w kraju do 5 lat i nadawane jest osobom, które spełniają znamiona długotrwałego pobytu w kraju (w przeciwieństwie do pozwolenia typu L, które jest pozwoleniem tymczasowym). Osoba posiadająca zezwolenie na pobyt typu B traktowana jest na zasadach rezydenta i uprawniona jest do zakupów bez podatku VAT poza Szwajcarią (w tym w strefie Euro). W Szwajcarii Wnioskodawca pracował w mieście …, był zatrudniony w szwajcarskiej firmie w charakterze programisty na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Ze szwajcarskiego urzędu podatkowego otrzymał certyfikat rezydencji podatkowej za okres od dnia 31 sierpnia 2016 r. do dnia 28 lutego 2018 r. Za 2017 r. małżonkowie otrzymali szwajcarski formularz podatkowy, w którym przedstawili wszystkie swoje przychody, jak i majątek stały wraz z nieruchomościami, który posiadają (również w Polsce). W lutym 2018 r. małżonkowie podjęli decyzje o powrocie do Polski. Wyrejestrowali się z gminy z końcem lutego. Praca w Szwajcarii była świadczona przez Wnioskodawcę nieprzerwanie do dnia 28 lutego 2018 r. Umowa została zerwana na skutek jej wypowiedzenia przez Wnioskodawcę. W miejscowości … małżonkowie mieszkali do dnia 28 lutego 2018 r. Umowa najmu długoterminowego zakładała wynajem bezterminowy, określając dwie możliwe daty wypowiedzenia w ciągu roku, tj. od dnia 1 marca lub 1 września, nie wcześniej niż od dnia 1 września 2018 r. Z chwilą przedterminowego wypowiedzenia umowy wynajmu mieszkania w lutym 2018 r. małżonkowie zobowiązani byli znaleźć kolejnego najemcę, zaakceptowanego przez agencje najmu. Za okres od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 28 lutego 2018 r. małżonkowie otrzymali formularz podatkowy w celu końcowego rozliczenia podatkowego. Według lokalnej gminy, do dnia 28 lutego 2018 r., małżonkowie pozostawali rezydentami podatkowymi Szwajcarii, stąd też obowiązek końcowego rozliczenia. W ww. rozliczeniu małżonkowie musieli wykazać ponownie wszelkie dochody i majątek stały w Polsce na dzień 28 lutego 2018 r., ich wysokość miała wpływ na wysokość podatku odprowadzonego w Szwajcarii. W Szwajcarii oboje posiadali obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne. Przez okres od dnia 1 września 2016 r. do 28 lutego 2018 r. korzystali ze szwajcarskiej opieki medycznej, żona Wnioskodawcy dokonywała tam regularnych kontroli podczas ciąży, Wnioskodawca poddał się drobnemu zabiegowi chirurgicznemu, tam też odbyli kurs przygotowawczy dla przyszłych rodziców. W kwietniu 2017 r. w … urodził się ich syn. W Szwajcarii korzystali z usług przypisanej do nich położnej, syn odbywał tam regularne kontrole lekarskie i był poddawany regularnemu cyklowi szczepień, wedle szwajcarskiego kalendarza szczepień. Oboje uczyli się języka niemieckiego. W Szwajcarii otrzymywali comiesięczny dodatek na dziecko. Chodzili również na dodatkowe zajęcia konsultacyjne dotyczące wychowania i opieki nad dziećmi, które odbywały się w miejscowej gminie. Żona Wnioskodawcy uczęszczała również na prywatne zajęcia rozwoju motoryki ruchowej z synem. Oboje posiadali numery komórkowe szwajcarskiej sieci komórkowej, posiadali również abonament na internet. Oboje posiadali roczne bilety na komunikację miejską w obrębie gminy \`(...)\` i miasta …, z której regularnie korzystali. W Szwajcarii małżonkowie posiadali wspólne konto bankowe, jak i karty kredytowe i debetowe. Przychody uzyskane w Szwajcarii ulokowali na tym koncie w lokalnej walucie. Małżonkowie posiadają również polskie konta bankowe, na którym przechowują oszczędności zgromadzone w złotych polskich. W Polsce posiadają mieszkanie, które wynajęli od dnia 1 września 2016 r. Mieszkanie to było wynajęte do września 2017 r. Z powodu trudności logistycznych (nieobecności małżonków w kraju), nie udało im się wynająć mieszkania na późniejszy okres. Postanowili zachować mieszkanie jako środek trwały i inwestycję na przyszłość, sporadycznie używając go w czasie odwiedzin rodziny w Polsce.

Reasumując, pobyt w Szwajcarii trwał nieprzerwanie w okresie od dnia 29 sierpnia 2016 r. do dnia 28 lutego 2018 r. Data rejestracji Wnioskodawcy w lokalnym urzędzie to dzień 31 sierpnia 2016 r. (tak jak datowany jest certyfikat rezydencji podatkowej ze szwajcarskiego urzędu podatkowego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stwierdzenie, że w okresie od września 2016 r. do marca 2018 r., a szczególności w okresie od dnia 1 styczeń 2018 r. do dnia 28 lutego 2018 r., główna rezydencja podatkowa Wnioskodawcy znajdowała się w Szwajcarii, a zmiana rezydencji podatkowej na polską nastąpiła w momencie stałego powrotu do Polski w dniu 1 marca 2018 r.?
2.  Czy prawidłowe jest stwierdzenie, że posiadając główną rezydencję podatkową w Szwajcarii do dnia 28 lutego 2018 r., dochód uzyskany w tym okresie w Szwajcarii, nie musi zostać wykazany w polskim rozliczeniu podatkowym za rok 2018 i należy wykazać jedynie dochód uzyskany za granicą po powrocie na stałe do Polski tj. po przeniesieniu rezydencji podatkowej do Polski, po dniu 1 marca 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 1), przesłanki przedstawione w stanie faktycznym, świadczą o przeniesieniu centrum interesów życiowych do Szwajcarii. Tam znajdowało się Wnioskodawcy i Jego rodziny stałe miejsce zamieszkania, tam pracował, uczestniczył w życiu społeczności, posiadał uprawnienia do dodatków socjalnych, zakupy w Polsce zwolnione były z podatku VAT. Świadczy to o silnych powiązaniach ekonomicznych i społecznych ze Szwajcarią w tym okresie. Potwierdzeniem tej tezy jest certyfikat rezydencji podatkowej uzyskany ze szwajcarskiego urzędu podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 2), z dniem 1 marca 2018 r. przeniósł się na stałe do Polski, przenosząc równocześnie rezydencję podatkową do Polski. Od tego momentu, wszelkie dochody zagraniczne powinny zostać ujawnione w zeznaniu rocznym zgodnie z przepisami odnośnie unikania podwójnego opodatkowania. Nie dotyczy to jednak dochodów uzyskanych przed przeniesieniem rezydencji podatkowej. Innymi słowy, rok 2018 można podzielić na dwa okresy rezydencji podatkowej: szwajcarską i polską. Dochód uzyskany w Szwajcarii nie musi zostać przedstawiony w zeznaniu rocznym, jeżeli nie został uzyskany podczas polskiej rezydencji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa ‒ jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, certyfikat rezydencji – oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest zatem zaświadczeniem wydawanym przez organ administracji podatkowej, z treści którego musi jednoznacznie wynikać miejsce zamieszkania podatnika oraz musi być oznaczony organ podatkowy, przez który certyfikat został wydany. Certyfikat rezydencji musi zatem pochodzić wyłącznie od właściwego organu administracji podatkowej.

Certyfikat ma dla celów podatkowych potwierdzić miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, jest więc formą dokumentowania stanu faktycznego. Dokument ten ma potwierdzać, w którym państwie podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieposiadający miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada rezydencję podatkową, tj. w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jest opodatkowany z każdego źródła dochodu wskazanego przez to państwo, niezależnie od miejsca położenia źródła tego dochodu).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, od dnia 1 grudnia 2015 r. do dnia 1 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca przebywał i pracował w Szwajcarii, przez jeden miesiąc mieszkając tam wspólnie z żoną. Po powrocie do Polski małżonkowie postanowili przenieść się do Szwajcarii na stałe. U aktualnego pracodawcy Wnioskodawca otrzymał propozycję stałej relokacji do Szwajcarii, a także umowę o pracę na czas nieokreślony od dnia 1 września 2016 r. W dniu 29 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wyjechał wspólnie z żoną do Szwajcarii z zamiarem stałego zamieszkania. Początkowo małżonkowie wynajmowali mieszkanie krótkoterminowo z powodu specyfiki rynku mieszkaniowego w Szwajcarii, w międzyczasie poszukując mieszkania na długi termin. W lutym 2017 r. małżonkowie wynajęli mieszkanie długoterminowo w miejscowości \`(...)\`. W lutym zarejestrowali się oboje w miejscowej gminie. Oboje otrzymali pozwolenie na pobyt typu B, które zezwala na pobyt w kraju do 5 lat i nadawane jest osobom, które spełniają znamiona długotrwałego pobytu w kraju (w przeciwieństwie do pozwolenia typu L, które jest pozwoleniem tymczasowym). Osoba posiadająca zezwolenie na pobyt typu B traktowana jest na zasadach rezydenta i uprawniona jest do zakupów bez podatku VAT poza Szwajcarią (w tym w strefie Euro). W Szwajcarii Wnioskodawca pracował w mieście …, był zatrudniony w szwajcarskiej firmie w charakterze programisty na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Ze szwajcarskiego urzędu podatkowego otrzymał certyfikat rezydencji podatkowej za okres od dnia 31 sierpnia 2016 r. do dnia 28 lutego 2018 r. Za 2017 r. małżonkowie otrzymali szwajcarski formularz podatkowy, w którym przedstawili wszystkie swoje przychody, jak i majątek stały wraz z nieruchomościami, który posiadają (również w Polsce). W lutym 2018 r. małżonkowie podjęli decyzje o powrocie do Polski. Wyrejestrowali się z gminy z końcem lutego. Praca w Szwajcarii była świadczona przez Wnioskodawcę nieprzerwanie do dnia 28 lutego 2018 r. Umowa została zerwana na skutek jej wypowiedzenia przez Wnioskodawcę. W miejscowości \`(...)\` małżonkowie mieszkali do dnia 28 lutego 2018 r. Za okres od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 28 lutego 2018 r. otrzymali formularz podatkowy w celu końcowego rozliczenia podatkowego. Według lokalnej gminy, do dnia 28 lutego 2018 r., małżonkowie pozostawali rezydentami podatkowymi Szwajcarii, stąd też obowiązek końcowego rozliczenia. W ww. rozliczeniu małżonkowie musieli wykazać ponownie wszelkie dochody i majątek stały w Polsce na dzień 28 lutego 2018 r., ich wysokość miała wpływ na wysokość podatku odprowadzonego w Szwajcarii. W Szwajcarii oboje posiadali obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne. Przez okres od dnia 1 września 2016 r. do 28 lutego 2018 r. korzystali ze szwajcarskiej opieki medycznej, żona Wnioskodawcy dokonywała tam regularnych kontroli podczas ciąży, Wnioskodawca poddał się drobnemu zabiegowi chirurgicznemu, tam też odbyli kurs przygotowawczy dla przyszłych rodziców. W kwietniu 2017 r. w … urodził się ich syn. W Szwajcarii korzystali z usług przypisanej do nich położnej, syn odbywał tam regularne kontrole lekarskie i był poddawany regularnemu cyklowi szczepień, wedle szwajcarskiego kalendarza szczepień. Oboje uczyli się języka niemieckiego. W Szwajcarii otrzymywali comiesięczny dodatek na dziecko. Chodzili również na dodatkowe zajęcia konsultacyjne dotyczące wychowania i opieki nad dziećmi, które odbywały się w miejscowej gminie. Żona Wnioskodawcy uczęszczała również na prywatne zajęcia rozwoju motoryki ruchowej z synem. Oboje posiadali numery komórkowe szwajcarskiej sieci komórkowej, posiadali również abonament na internet. Oboje posiadali roczne bilety na komunikację miejską w obrębie gminy \`(...)\` i miasta …, z której regularnie korzystali. W Szwajcarii małżonkowie posiadali wspólne konto bankowe, jak i karty kredytowe i debetowe. Przychody uzyskane w Szwajcarii ulokowali na tym koncie w lokalnej walucie. Małżonkowie posiadają również polskie konta bankowe, na którym przechowują oszczędności zgromadzone w złotych polskich. W Polsce posiadają mieszkanie, które wynajęli od dnia 1 września 2016 r. Mieszkanie to było wynajęte do września 2017 r. Z powodu trudności logistycznych (nieobecności małżonków w kraju), nie udało im się wynająć mieszkania na późniejszy okres. Postanowili zachować mieszkanie jako środek trwały i inwestycję na przyszłość, sporadycznie używając go w czasie odwiedzin rodziny w Polsce.

W świetle powołanych przepisów prawa, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy. Kryterium decydującym o rodzaju obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, zdefiniowane w art. 3 ust. la ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majtku, sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92), zmieniona Protokołem sporządzonym w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 2011 r., Nr 255, poz. 1533).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obu Państw lub jeżeli nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, oraz
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, której głównym celem jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Szwajcarią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Według art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w świetle obowiązującego stanu prawnego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca do dnia 28 lutego 2018 r., tj. do momentu przyjazdu do Polski, miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Szwajcarii, ze względu na fakt posiadania w tym kraju centrum interesów osobistych i gospodarczych. W państwie tym przebywał wraz z rodziną i pracował. Przeniesienie ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii oznaczało, że Wnioskodawca w tym czasie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jednakże, sytuacja zmieniła się w momencie powrotu Wnioskodawcy do Polski w dniu 1 marca 2018 r., gdyż od chwili przyjazdu do Polski centrum interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy znajdowało się w Polsce.

Zatem, stwierdzić należy, że od dnia 1 marca 2018 r., tj. od momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Polski, Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majtku. Wnioskodawca od tego dnia podlega zatem w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ww. ustawy, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) uzyskanych w Polsce, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W konsekwencji, Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce za 2018 r., wyłącznie dochodów uzyskanych w Polsce, nie łącząc dochodów uzyskanych w Szwajcarii w okresie nieograniczonego obowiązku w Szwajcarii potwierdzonego certyfikatem rezydencji. Dochody z pracy osiągnięte przez Wnioskodawcę na terytorium Szwajcarii, w okresie gdy posiadał tam miejsce zamieszkania dla celów podatkowych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.