Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.271.2018.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Obowiązek odprowadzania podatku u źródła od należności wypłacanych za najem lokomotywy oraz obowiązek uzyskania certyfikatu rezydencji właściciela lokomotywy.
Słowa kluczowe: najem; należność-należności licencyjne; rezydencja-certyfikat rezydencji; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku odprowadzania podatku u źródła od należności wypłacanych za najem lokomotywy oraz w zakresie obowiązku uzyskania certyfikatu rezydencji właściciela lokomotywy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku odprowadzania podatku u źródła od należności wypłacanych za najem lokomotywy oraz w zakresie obowiązku uzyskania certyfikatu rezydencji właściciela lokomotywy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

H. Sp. z o.o. (zwana dalej Wnioskodawcą lub Najemcą) planuje zawrzeć umowę najmu lokomotywy ze Spółką francuską A. (zwaną dalej Wynajmującym). Właścicielem lokomotywy jest Spółka francuska L. Najemca będzie eksploatował lokomotywę wyłącznie na polskich liniach kolejowych, tj. wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na Wynajmującym spoczywa obowiązek zapewnienia bieżącego utrzymania lokomotywy, obejmującego planowe czynności serwisowe. Z tytułu najmu lokomotyw, wraz z utrzymaniem, Najemca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Wynajmującego czynszu najmu, płatnego w miesięcznych ratach. W przypadku przekroczenia określonego w umowie limitu kilometrów, czynsz najmu powiększony będzie o kwotę wynikającą z przelicznika ilości nadmiarowych kilometrów pomnożonego przez umówioną stawkę za 1 taki kilometr. W przypadku zużycia zestawów kołowych, czynsz najmu powiększony będzie o kwotę wynikającą z przelicznika ilości zużycia zestawu (liczonego w milimetrach ubytku średnicy koła) pomnożonego przez umówioną stawkę za 1 mm zużycia. Na czas trwania umowy najmu Wynajmujący gwarantuje czasową niewyłączną licencję na korzystanie ze specyfikacji, opisów technicznych, oprogramowania, know-how oraz sublicencję na dokumentację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w warunkach opisanych powyżej Najemca zobowiązany jest do odprowadzania podatku u źródła (w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) od należności względem Wynajmującego składających się na czynsz najmu, a jeżeli tak, to jaka stawka podatku u źródła znajdzie tu zastosowanie?
2.  Czy Najemca zobowiązany jest do uzyskania certyfikatu rezydencji podatkowej wyłącznie od Wynajmującego, czy też również od właściciela lokomotywy, w celu udokumentowania zasadności zastosowania należnej stawki podatku u źródła, względnie - w zależności od treści odpowiedzi na pytanie powyżej - zwolnienia od takiego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2018.1036 t.j. z dnia 2018.05.30) zwanej dalej ustawą, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20%.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p., przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stosuje się przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym, zastosowanie znajdują postanowienia umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, Warszawa, 1975.06.20. (Dz.U.1977.1.5 z dnia 1977.01.19) zawartej z Francją (dalej zwana: umową UPO).

Zgodnie z art. 12 umowy UPO należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności. Bez względu na postanowienia ustępu 2 należności z praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub naukowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba otrzymująca te należności ma miejsce zamieszkania. (ust. l)

Zgodnie z ust. 2 powołanego art. określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Wobec powyższego należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże przedmiotowa umowa w definicji należności licencyjnych nie wymienia należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego. W konsekwencji ustawa polska odsyła do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania która nie przewiduje opodatkowania w zakresie najmu urządzenia przemysłowego.

Wobec tego, zgodnie z powołanym już art. 26 ustawy zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Certyfikat rezydencji jest to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika (art. 4a pkt 12).

Zdaniem Wnioskodawcy posiadanie przez Najemcę ważnego certyfikatu rezydencji Wynajmującego zwalnia go od obowiązku pobrania podatku u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt ustawy.

W kontekście należności licencyjnych pojawia się również klauzula „beneficial owner” czyli uprawnionego odbiorcy. Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy zwalnia się od podatku dochodowego przychodu pod warunkiem spełnienia wymogów przewidzianych w tym artykule, m.in. odbiorcą należności musi być rzeczywisty właściciel tych należności.

W tym miejscu koniecznie należy wskazać, że klauzuli „beneficial owner” nie ma w przedmiotowej umowie zawartej z Francją. Zgodnie z reprezentowanym przez sądy administracyjne stanowiskiem do odsetek lub należności licencyjnych wypłaconych na rzecz pomiotu zlokalizowanego w tym kraju można zastosować stawkę podatku wynikającą z umowy bez konieczności analizy czy odbiorca jest podmiotem uprawnionym do ich otrzymania.

Umowa z Francją posługuje się wyłącznie pojęciem odbiorcy należności licencyjnych (tj. podmiotu, któremu są one wypłacane), a nie „uprawnionego” odbiorcy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeśli określona umowa nie zawiera klauzuli beneficial owner, to nie można domniemywać jej istnienia (np. wyroki NSA z 10 listopada 2015 r., II FSK 2225/13, odnoszący się do UPO z Francją oraz z 7 grudnia 2010 r., II FSK 1277/09).

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy nie jest konieczne pozyskiwanie certyfikatu rezydencji od właściciela lokomotywy tj. L. gdyż w przedmiotowej sytuacji uprawnionym odbiorcą będzie wynajmujący i brak tego certyfikatu nie będzie rodził po stronie Wnioskodawcy obowiązku poboru podatku u źródła. Wnioskodawca także, pod warunkiem otrzymania ważnego (oryginału) certyfikatu rezydencji od Wynajmującego, nie jest zobowiązany do poboru podatku u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 (art. 3 ust. 5 updop).

Nie budzi zatem wątpliwości, że wszelkie wypłaty, o których mowa w art. 21 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 5 updop, implikują powstanie przychodu na terytorium Polski.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana 20.06.1975 r. (dalej: UPO z Francją).

W tym miejscu należy przejść do analizy przepisów zawartych w UPO z Francją, a dotyczących poruszanego we wniosku zagadnienia, czyli wypłat należności na rzecz podmiotu zagranicznego z tytułu najmu lokomotywy. Będą to przepisy dotyczące należności licencyjnych, które są zawarte w art. 12 UPO z Francją.

W UPO z Francją zawarty jest przepis określający co należy rozumieć pod pojęciem „należności licencyjnych”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO z Francją, należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności ( art. 12 ust. 2 UPO z Francją).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 UPO z Francją, określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Analiza powyższych przepisów UPO z Francją, w szczególności tego określającego co należy rozumieć pod pojęciem „należności licencyjnych”, prowadzi do wniosku, że nie obejmuje ona swoim zakresem należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Biorąc pod uwagę treść art. 26 ust. 1, zd. 2 updop, który stanowi, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz nieobejmowanie zakresem UPO należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, stwierdzić należy, że w przypadku posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatów rezydencji Wynajmującego, Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła od należności wypłacanych za wynajmowanie lokomotywy.

W odniesieniu do konieczności posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji właściciela lokomotywy, stwierdzić należy, że w UPO z Francją pojęcie „beneficial owner” oznacza rzeczywistego odbiorcę należności licencyjnych. W rozpatrywanym wniosku rzeczywistym odbiorcą należności licencyjnych będzie Wynajmujący (któremu Wnioskodawca będzie płacił czynsz najmu), a nie właściciel lokomotywy.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji właściciela lokomotywy. Posiadanie przez Wnioskodawcę ważnego certyfikatu rezydencji Wynajmującego zwalnia Wnioskodawcę z obowiązku poboru podatku u źródła, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, w zw. z art. 26 ust.1 updop z tytułu należności wypłacanych na rzez Wynajmującego składających się na czynsz najmu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.