Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.15.2023.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-03
Teza: Ustalenie czy wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za najem powierzchni biurowej, magazynowej oraz powierzchni specjalistycznej na rzecz powiązanej z Wnioskodawcą spółki stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: najem-najem na cele działalności ; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmioty powiązane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za najem powierzchni biurowej, magazynowej oraz powierzchni specjalistycznych na rzecz powiązanej z Wnioskodawcą spółki stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Pismem z 20 lutego 2023 r. (data wpływu: 20 lutego 2023 r.) – uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 13 lutego 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka A. prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej przedmiotów kolekcjonerskich i inwestycyjnych, głównie monet i sztabek wykonanych z metali szlachetnych. Spółka oferuje zarówno kolekcje jak i pojedyncze złote i srebrne monety.

Od 1 marca 2022 r. Spółka A. opodatkowana jest ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.). Spółka działa w ramach grupy podmiotów powiązanych (Grupa), w których poszczególne funkcje gospodarcze przypisane są odpowiednim podmiotom.

Spółka A. prowadzi działalność handlową. Oprócz Wnioskodawcy, w skład Grupy wchodzi m. in. Spółka B. Sp. z o.o., która pełni funkcję Centrum Usług Wspólnych, jest również korzystającym w ramach umów leasingu oraz właścicielem nieruchomości.

Spółka B. Sp. z o.o. pełniła w Grupie funkcję podmiotu kumulującego majątek rzeczowy w ramach Grupy. Taki stan rzeczy miał miejsce również przed dniem wyboru przez Wnioskodawcę opodatkowania w formie ryczałtu.

Wnioskodawcę oraz Spółka B. Sp. z o.o. łączą m. in. następujące umowy:

1\. Umowa najmu z dnia 1 lipca 2021 roku dotycząca powierzchni (…),

2\. Umowa najmu z dnia 1 lipca 2021 roku dotycząca powierzchni (…),

3\. Umowa najmu z dnia 28 kwietnia 2016 r. (zmieniona aneksem z dnia 30 czerwca 2022 roku) dotycząca najmu powierzchni biurowej i magazynowej.

Czynsz najmu został przez strony ustalony na warunkach rynkowych. Powierzchnie specjalistyczną oraz powierzchnia magazynowa są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do składowania towarów, obrót którymi stanowi główny przedmiot działalności Spółki. Powierzchnia biurowa jest wykorzystywana jako siedziba Wnioskodawcy oraz dla celów bieżącej obsługi biurowej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Wnioskodawca wskazał, że rozpoczął działalność w 2013 r.

Wnioskodawca jest spółką, która w ramach Grupy realizuje funkcje podmiotu handlowego, który nie posiada znaczącego majątku trwałego. Głównymi składnikami majątku Spółki są aktywa obrotowe. Wspólnicy wnieśli na poczet kapitału podstawowego 5000 zł. Spółka jest finansowana głównie w oparciu o kapitał zapasowy oraz zobowiązanie krótkoterminowe. W związku z tak określoną funkcją w Grupie nie zachodziła potrzeba wyposażania Wnioskodawcy w aktywa takie jak nieruchomości czy skarbiec. Założenia biznesowe już w momencie utworzenia Spółki zakładały, że niezbędny majątek będzie wynajmowany od podmiotów powiązanych.

Niedobór aktywów, jest przyczyną ich wynajęcia od podmiotu powiązanego. Umowa najmu nie wiąże się z wniesieniem wkładu do Spółki. Nieruchomości nie stanowiły wcześniej majątku Wnioskodawcy, zostały nabyte przez podmiot powiązany w 2016 roku.

W wynajmowanych nieruchomościach został zainstalowany sprzęt/wyposażenie należące do Spółki.

Umowy zostały zawarte na warunkach rynkowych. Powiązania miały wpływ na wybór lokalizacji - działalność gospodarcza podmiotów z Grupy jest skupiona w obrębie kompleksu budynków. Ponadto usługi wynajmu specjalistycznych powierzchni nie są łatwo dostępne na obszarze działalności Spółki, przez co jest ona zmuszona do wynajmowania powierzchni od podmiotu powiązanego. Spółka nie posiada własnych nieruchomości.

Przedmiotem działalności najemcy jest świadczenie usług na rzecz podmiotów powiązanych - centrum usług wspólnych. Przedmiotem działalności Spółki B. Sp. z o.o. jest wynajmowanie majątku również innym podmiotom z Grupy.

Powiązania miały wpływ na wybór lokalizacji - działalność gospodarcza Grupy jest skupiona w obrębie kompleksu budynków. Ponadto usługi wynajmu specjalistycznych powierzchni nie są łatwo dostępne na obszarze działalności Spółki, przez co jest ona zmuszona do wynajmowania powierzchni od podmiotu powiązanego.

Zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym Spółki wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Wynagrodzenie nie będzie służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego z zastrzeżeniem odpowiedzi udzielonej na pytanie nr 2.

Według stanu na dzień 31 grudnia 2021 r. Wnioskodawca posiadał 5000 zł kapitału podstawowego, 7 248 990,11 zł kapitału zapasowego oraz 4 807 480,30 zysku netto.

Spółka wynajmuje części nieruchomości, które nie stanowią samodzielnego lokalu przez co nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego. Wynajmowane jest 120,21 m**2** powierzchni biurowej oraz 91,983 m**2** powierzchni specjalistycznej. Przy cenach ofertowych w przedziale 5500 zł/m2\-8500 zł/m2 wartość rynkowa podobnego lokalu biurowego o powierzchni 120 m2 może się wahać w przedziale 660 000 zł – 1 020 000 zł.

### Pytanie

Czy wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za najem powierzchni biurowej, magazynowej oraz powierzchni specjalistycznej na rzecz powiązanej z Wnioskodawcą spółki stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p.?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za najem od powiązanej z Wnioskodawcą spółki, którego wysokość ma charakter rynkowy w rozumieniu art. 11c u.p.d.o.p., nie będzie ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p.

Jak wynika z art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z art. 28m ust. 3u.p.d.o.p.) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski. Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p.).

Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone art. 28m ust. 4 ustawy CIT. Biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że zapłata przez Wnioskodawcę czynszu za najem nieruchomości od podmiotu powiązanego nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. Wynagrodzenie na rzecz podmiotu powiązanego zostało ustalone na poziomie rynkowym, a charakter ponoszonych wydatków związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie związanym z jego funkcjonowaniem.

W związku z tym, w przedstawionym stanie faktycznym, świadczenie usługi wynajmu przez podmiot powiązany przy zastosowaniu cen rynkowych na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiło wypłaty ukrytego zysku w myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.d.o.p.

Należy zwrócić uwagę, że prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znalazła potwierdzenie w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Jako przykłady można wskazać:

‒ pismo z dnia 7 grudnia 2022 r. sygn. 0114- KDIP2-1.4010.122.2022.2.KS: „Dzierżawa Nieruchomości, które są niezbędne do prowadzenia Państwa działalności gospodarczej oraz to, że Spółka nie posiada własnych składników majątkowych wynika z Państwa decyzji biznesowej i prawnej. Podają Państwo, że udziałowcy Spółki zadbali o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, umowy dzierżawy Nieruchomości zawarte są na warunkach rynkowych. W świetle powyższego, wypłata należności przez Państwa na rzecz powiązanej Spółki jawnej z tytułu dzierżawy Nieruchomości nie będzie stanowiła wypłaty ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT.”

‒ pismo z dnia 7 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.644.2022.1.BJ „Wypłacany przez Państwo na rzecz podmiotu powiązanego czynsz za korzystanie z Nieruchomości nie spełnia warunków do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku, zauważyć bowiem należy, że dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, powstałby po Państwa stronie za korzystanie z Nieruchomości od podmiotu powiązanego jedynie w wysokości nadwyżki czynszu za korzystanie z Nieruchomości wypłacanego przez Państwo nad czynszem za korzystanie z Nieruchomości, który na zasadach rynkowych ustaliłyby miedzy sobą podmioty niepowiązane. Zatem skoro jak wynika z opisu sprawy, wysokość czynszu będzie niższa niż wartość rynkowa transakcji to nie powstanie dochód z tytułu ukrytych zysków. W świetle powyższego należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zapłacony Czynsz za korzystanie z Nieruchomości, w sytuacji w której byłby ustalony poniżej wartości rynkowej, nie będzie stanowić dla Spółki, opodatkowanego Ryczałtem, dochodu z ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT,

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowana także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

‒ wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

‒ inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynajmują Państwo nieruchomość od 2016 r. od podmiotu powiązanego, tj. część nieruchomości, które nie stanowią samodzielnego lokalu przez co nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego.

Wynajmowana przez Państwa Nieruchomość nigdy nie stanowiła Państwa majątku. Nie są Państwo właścicielem tej nieruchomości, co wynika z założeń biznesowych Spółki, głównymi składnikami majątku spółki są aktywa obrotowe.

Najem Nieruchomości nie jest sposobem na dokapitalizowywanie Spółki.

Wspólnicy wnieśli na poczet kapitału podstawowego 5000 zł. Spółka jest finansowana głównie w oparciu o kapitał zapasowy oraz zobowiązanie krótkoterminowe. W związku z tak określoną funkcją w Grupie nie zachodziła potrzeba wyposażania Wnioskodawcy w aktywa takie jak nieruchomości czy skarbiec. Założenia biznesowe już w momencie utworzenia Spółki zakładały, że niezbędny majątek będzie wynajmowany od podmiotów powiązanych.

Wynajmowana Nieruchomość jest niezbędna dla prowadzenia Państwa działalności.

Umowy najmu zostały zawarte na warunkach rynkowych. Powiązania miały wpływ na wybór lokalizacji - działalność gospodarcza podmiotów z Grupy jest skupiona w obrębie kompleksu budynków. Ponadto usługi wynajmu specjalistycznych powierzchni nie są łatwo dostępne na obszarze działalności Spółki, przez co jest ona zmuszona do wynajmowania powierzchni od podmiotu powiązanego.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy wynagrodzenie płacone przez Państwo za najem powierzchni biurowej, magazynowej oraz powierzchni specjalistycznej na rzecz powiązanej z Państwem spółki stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r. (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów – objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu płacony przez podatnika na rzecz jego wspólnika (lub odwrotnie) nie spełni dyspozycji art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT jedynie wtedy, o ile zostanie ustalony na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione.

Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między Spółką a podmiotem powiązanym nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji. Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W sprawie istotne może być to, czy zostali Państwo odpowiednio wyposażeni w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszony przez Państwo koszt wynagrodzenia płaconego za najem powierzchni biurowej, magazynowej oraz powierzchni specjalistycznej na rzecz powiązanej z Państwem spółki nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Najem Nieruchomości, która jest niezbędna do prowadzenia Państwa działalności gospodarczej oraz to, że Spółka nie posiada własnych składników majątkowych wynika z Państwa decyzji biznesowej i prawnej. Podają Państwo, że udziałowcy Spółki zadbali o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, umowa najmu Nieruchomości zawarta jest na warunkach rynkowych.

W świetle powyższego, wypłata wynagrodzenia na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu najmu Nieruchomości nie stanowi wypłaty ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać **prawidłowe.**

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłata należności do podmiotu powiązanego z tytułu najmu powierzchni magazynowej, biurowej i powierzchni specjalistycznej - nie będzie stanowiła ukrytego zysku, jest prawidłowe wówczas, gdy wynagrodzenie na rzecz wskazanego we wniosku podmiotu powiązanego w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego należności z tytułu najmu składników majątku wskazanych we wniosku nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tego podmiotu, do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji a zawarcie wskazanych we wniosku transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na zasadność i racjonalność zawartej umowy, w tym zasad rynkowych przy jej zawieraniu, nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne zbadanie okoliczności zawartej transakcji pomiędzy spółką a wspólnikiem pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania dokonanych wypłat z tytułu dzierżawy nieruchomości od wspólnika za ukryte zyski zdefiniowane w art. 28m ust. 3 updop możliwe jest w postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny wszelkich dowodów i okoliczności faktycznych mających znaczenie dla sprawy. Jeżeli w wyniku takiego postępowanie okazałoby się, że wynagrodzenie należy uznać za ukryty zysk, wówczas interpretacja nie będzie pełniła funkcji ochronnej w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).