Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.45.2020.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-22
Teza: Określenie podstawy opodatkowania produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty oraz prawa do odliczenia całego podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów.
Słowa kluczowe: cena; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; promocja; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty oraz prawa do odliczenia całego podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty oraz prawa do odliczenia całego podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) i polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka należy do grupy kapitałowej będącej jedną z wiodących międzynarodowych grup farmaceutycznych na świecie. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów grupy na rynku polskim. Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej. Produkty są nabywane przez Spółkę od dostawcy zagranicznego nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca działalności w Polsce a następnie sprzedawane do krajowych odbiorców. W przypadku produktów leczniczych odbiorcami tymi są hurtownie farmaceutyczne, które z kolei sprzedają produkty do aptek. Finalnym odbiorcą produktów są kliniki, gabinety kosmetyczne i prywatne praktyki lekarskie, oraz ich klienci. W przypadku wyrobów medycznych bezpośrednimi odbiorcami tych wyrobów od Spółki są kliniki, gabinety kosmetyczne i prywatne praktyki lekarskie. W ramach działalności związanej z dystrybucją produktów Wnioskodawcy istotną rolę odgrywają działania związane z: edukacją na temat tych produktów, które obejmują w szczególności przekazywanie informacji na ich temat, popularyzowaniem produktów w środowisku lekarskim i doskonaleniem umiejętności praktycznych lekarzy specjalistów związanych ze stosowaniem produktów.

Spółka prowadzi na polskim rynku dystrybucję m.in. produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej, w tym produktów leczniczych i wyrobów medycznych. Są to produkty wysokiej jakości, których stosowanie wymaga odpowiednich umiejętności i wiedzy medycznej. Najlepsze efekty stosowania tych produktów osiągane są pod warunkiem odpowiedniego dobrania i umiejętnego zastosowania produktu. Kluczową rolę odgrywa w tym przypadku profesjonalnie przygotowany i przeszkolony personel medyczny. Spółka przywiązuje dużą wagę do przekazywania lekarzom specjalistom stosującym produkty Wnioskodawcy wszelkich informacji dotyczących tych produktów a także umożliwia im nabycie umiejętności ich stosowania w sposób zapewniający jak najlepsze efekty terapeutyczne u pacjentów. W przypadku niektórych produktów leczniczych szkolenia są wręcz niezbędne i służą przekazaniu wiedzy na temat prawidłowego posługiwania się produktami leczniczymi, np. produktami stosowanymi w terapii pacjentów ze spastycznością. Umiejętne podanie tych produktów (iniekcja) jest kluczowym elementem prawidłowej terapii. Osiągnięcie sukcesu medycznego w wyniku właściwego zastosowania produktów Wnioskodawcy przekłada się bowiem na zwiększenie zainteresowania tymi produktami oraz pozytywną ocenę ich wartości medycznej przez lekarzy i pacjentów, a to z kolei umożliwia Spółce osiąganie wyższych przychodów (obrotów) ze sprzedaży produktów.

W ramach działań związanych z przekazywaniem informacji na temat produktów Spółki oraz doskonalenia umiejętności lekarzy w ich stosowaniu u pacjentów Spółka zawiera z indywidualnymi lekarzami umowy dotyczące organizacji spotkań szkoleniowych dla innych lekarzy obejmujących wygłoszenie przez lekarza prowadzącego wykładu na temat osiągnięć w dziedzinie medycyny w zakresie związanym z danym produktem oraz przeprowadzenie warsztatu praktycznego z zakresu stosowania produktu. Warsztat praktyczny jest przeprowadzany na podstawie informacji i wytycznych Spółki przy wykorzystaniu produktów leczniczych i preparatów medycznych Wnioskodawcy. Z uwagi na to, że warsztaty są realizowane na zlecenie i w interesie Spółki zobowiązuje się ona do zapłaty wynagrodzenia lekarzowi prowadzącemu warsztat i poniesienia kosztów związanych z przeprowadzeniem warsztatu, w szczególności pokrycia kosztów Produktów zużytych w trakcie warsztatu. Spółka jako podmiot prowadzący obrót hurtowy produktami leczniczymi nie może dostarczać takich produktów bezpośrednio lekarzom prowadzącym indywidualne i grupowe praktyki lekarskie. Nie zezwala na to rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 12 grudnia 2002 r. w sprawie podmiotów uprawnionych do zakupu produktów leczniczych w hurtowni farmaceutycznej (Dz. U. Nr 216, poz. 1831).

Zgodnie z tym rozporządzeniem praktyki lekarskie mogą nabywać w hurtowniach farmaceutycznych wyłącznie określone produkty lecznicze, do których nie zaliczają się produkty lecznicze Spółki wykorzystywane w trakcie warsztatów. Lekarz przeprowadzający warsztat, który zobowiązuje się wykorzystać w tym celu produkty lecznicze Spółki, powinien zgodnie z odpowiednimi przepisami farmaceutycznymi, tj. art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne, nabyć te produkty od upoważnionego podmiotu zajmującego się detalicznym obrotem produktami farmaceutycznymi (np. od apteki). Z kolei apteka nabywa produkt od hurtowni farmaceutycznej, która z kolei kupuje ten produkt od Spółki. W celu ograniczenia wydatków lekarza prowadzącego warsztat związanego z nabyciem produktów na potrzeby realizacji tego warsztatu Spółka umożliwia lekarzom nabycie produktów po cenie znacznie niższej niż ich cena rynkowa (np. 1-2 zł).

W przypadku produktów leczniczych jest to realizowane przez sprzedaż produktu przez Spółkę do hurtowni farmaceutycznej po preferencyjnej cenie, a następnie dalszą jego sprzedaż po takiej cenie, powiększonej o marżę hurtową, do apteki. Apteka sprzedaje natomiast produkt lekarzowi po uzgodnionej cenie powiększonej o marżę apteczną. W przypadku wyrobów medycznych sprzedaż tych wyrobów przez Spółkę po preferencyjnej cenie jest możliwa bezpośrednio na rzecz klinik, gabinetów kosmetycznych i prywatnych praktyk lekarskich. Stosowanie preferencyjnej ceny sprzedaży produktów warsztatowych jest uzasadnione tym, że lekarz prowadzący warsztat nie osiąga żadnej ekonomicznej korzyści z nabycia tych produktów. Lekarz ma wyłącznie możliwość wykorzystania ich na potrzeby przeprowadzenia szkolenia na zlecenie i zgodnie z wytycznymi Spółki. Umowa zawierana z lekarzem przewiduje, że lekarzowi nie przysługuje prawo do wykorzystywania produktów do innych celów ani do czerpania jakichkolwiek korzyści majątkowych z tych produktów, w szczególności wynikających z ich odpłatnego zbycia lub wykorzystania do świadczenia usług innych niż przeprowadzenie warsztatu. Preparaty niewykorzystane do tego celu lekarz jest zobowiązany zwrócić Spółce, jeżeli jest to dopuszczalne prawnie, chyba że Spółka wyrazi zgodę na ich wykorzystanie do przeprowadzenia kolejnych warsztatów. Lekarz zobowiązuje się do wypełnienia i przekazania Spółce po każdym przeprowadzonym warsztacie formularza rozliczenia produktów zgodnego z wzorem określonym w załączniku do umowy o przeprowadzenie warsztatu.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku użycia przez lekarza produktów w sposób inny niż to wynika z umowy lub niedokonania zwrotu niewykorzystanych produktów preferencyjna cena nabycia tych produktów zostanie skorygowana do ich wartości wynikającej z aktualnie obowiązującego cennika z uwzględnieniem ewentualnych rabatów przysługujących lekarzowi, a lekarz będzie zobowiązany do zapłaty powstałej różnicy w ustalonym terminie.

Stosowanie preferencji cenowej w odniesieniu do produktów przeznaczonych dla celów szkoleniowych jest uzasadnione także koniecznością ograniczenia wydatków lekarza, które musiałby on ponieść na organizację warsztatu. Gdyby lekarz musiał ponosić koszt związany z zapłatą ceny produktu, który zużyje na potrzeby przeprowadzenia warsztatu, zgodnie z jego cennikiem rynkowym, nie byłby on zainteresowany realizacją takiego zlecenia na rzecz Spółki. Z tego względu Spółka chciałaby umożliwić lekarzom prowadzącym nabywanie produktów po cenach preferencyjnych.

Spółka podkreśla, że ustalenie preferencyjnej ceny za produkty warsztatowe wynika wyłącznie z przedstawionych wyżej przyczyn ekonomicznych i nie służy obejściu przepisów prawa ani uniknięciu opodatkowania.

Pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty warsztatowe nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty w okolicznościach opisanych przez Spółkę jest kwota faktycznie płacona/należna Spółce za te produkty, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, również w przypadku gdy kwota ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych produktów?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia całego podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów?

Zdaniem Spółki:

1.  Podstawą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty w okolicznościach opisanych przez Spółkę jest kwota faktycznie płacona/należna Spółce za te produkty, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, również w przypadku gdy kwota ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych produktów.
2.  Spółce przysługuje prawo do odliczenia całego podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów.

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego Pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co do zasady, opodatkowaniu VAT podlegają czynności odpłatne (czynności dokonywane nieodpłatnie podlegają temu opodatkowaniu jedynie w określonych okolicznościach).

Podstawa opodatkowania takich transakcji powinna być ustalana co do zasady zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

W myśl tego przepisu podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przy tym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego.

Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania kwotę należną należy w szczególności pomniejszyć o podatek VAT ustalony według odpowiedniej stawki.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wielokrotnie wskazywał, że możliwość zakwalifikowania danej transakcji jako „transakcji odpłatnej” zakłada istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika, które powinno być wyrażalne w pieniądzu. TSUE podkreślał przy tym, że dla tej kwalifikacji nie ma znaczenia, że transakcja gospodarcza została dokonana po cenie wyższej lub niższej od ceny rynkowej (por. np. wyroki TSUE z 9 czerwca 2011 r. w sprawie C-285/10 Campsa Estaciones de Servicio SA i z 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gósaback AB). Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez TSUE w wyroku w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB: „zgodnie z art. 11a VI dyrektywy (obecnie dyrektywy 2006/112/WE), podstawą opodatkowania przy dostawie towarów lub świadczeniu usług za wynagrodzeniem, jest wynagrodzenie faktycznie otrzymane przez podatnika. Należność ta ma charakter subiektywny, tzn. jest to wartość faktycznie otrzymana. A nie wartość określona według obiektywnych kryteriów. W tym zakresie dla określenia podstawy opodatkowania w VAT nie ma znaczenia czy transakcja została dokonana za wynagrodzeniem niższym lub wyższym od kosztu produkcji, bowiem nadal jest transakcją dokonaną za odpłatnością”.

Powyższe stanowisko było też jednoznacznie potwierdzane przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”). Przykładowo, w wyroku z 21 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1904/14) NSA wyraził pogląd, iż: „Nie budzi przy tym wątpliwości, że podstawa opodatkowania, co do zasady stanowi wartość subiektywną, tzn. powinna odzwierciedlać wynagrodzenie faktycznie otrzymane (należne) dostawcy lub usługodawcy z tytułu danej transakcji. Podstawa opodatkowania VAT nie jest zatem ustalana według kryteriów obiektywnych. Wynagrodzenie takie powinno pozostawać jednak w proporcji do uzyskanej w zamian korzyści, a więc być ekwiwalentne wobec dostarczonego towaru lub świadczonej usługi. Co prawda sprzedaż za „symboliczną złotówkę” odpowiednio udokumentowana nie jest sprzeczna z prawem. Nawet bowiem wtedy, gdy uzgodniona i rzeczywiści zapłacona cena jest oczywiście niższa od zwykłej ceny rynkowej, to i tak podstawa opodatkowania powinna być ustalona w oparciu o treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Istotne jest jednak, aby cena ta była uzasadniona względami ekonomicznymi towarzyszącymi danej transakcji np. gdy stanowi to element strategii podatnika, który ma doprowadzić do umocnienia jego pozycji na rynku, do zwiększenia wolumenu sprzedaży, czy uzyskania innych ekonomicznych korzyści z tak realizowanej transakcji. A więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tzn. zarobku”.

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o VAT co do zasady nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania kwoty należnej z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług (ceny), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując preferencyjne ceny, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą. Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy o VAT. W sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny. Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w sprawie opisanej w niniejszym wniosku.

Stosowanie preferencyjnych cen jest niedopuszczalne także w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa lub uniknięciu opodatkowania. Tak więc każdy zastosowany upust powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

Sprzedaż przez Spółkę produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej po preferencyjnych cenach na potrzeby warsztatów prowadzonych dla lekarzy, w trakcie których przekazywana jest im wiedza na temat tych produktów oraz doskonalone są umiejętności stosowania tych produktów, jest dokonywana w ramach i na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Stosowanie takich cen jest elementem strategii gospodarczej Spółki, która opiera się na założeniu, że istotną rolę dla zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów mają odpowiednie szkolenia dla lekarzy stosujących te produkty. Spółka przywiązuje dużą wagę do przekazywania lekarzom specjalistom wszelkich informacji dotyczących tych produktów a także umożliwia im nabycie umiejętności ich stosowania w sposób zapewniający jak najlepsze efekty terapeutyczne u pacjentów. W przypadku niektórych produktów leczniczych szkolenia są wręcz niezbędne i służą przekazaniu wiedzy na temat prawidłowego posługiwania się produktami leczniczymi, np. produktami stosowanymi w terapii pacjentów ze spastycznością. Umiejętne podanie tych produktów (iniekcja) jest kluczowym elementem prawidłowej terapii. Osiągniecie sukcesu medycznego w wyniku właściwego zastosowania produktów Wnioskodawcy przekłada się bowiem na zwiększenie zainteresowania tymi produktami oraz pozytywną ocenę ich wartości medycznej przez lekarzy i pacjentów, a to z kolei umożliwia Spółce osiąganie wyższych przychodów (obrotów) ze sprzedaży produktów.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę produktów po cenach preferencyjnych nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności (tj. że na gruncie przepisów o VAT nie skutkuje naruszeniem klauzuli zakazu nadużycia prawa), ale jest w pełni uzasadniona ekonomicznie, wpisując się w strategię marketingową Spółki. Celem sprzedaży produktów po preferencyjnych cenach jest umożliwienie zorganizowania warsztatów szkoleniowych we współpracy z lekarzami poprzez zapewnienie tym lekarzom dostępu do produktów przeznaczonych do przeprowadzenia warsztatu bez konieczności ponoszenia istotnych wydatków. Gdyby lekarz musiał ponosić koszt związany z zapłatą ceny produktu, który zużyje na potrzeby przeprowadzenia warsztatu na zlecenie Spółki, zgodnie z jego cennikiem rynkowym, nie byłby n zainteresowany realizacją takiego zlecenia na rzecz Spółki. Lekarz prowadzący warsztat nie osiąga bowiem żadnej ekonomicznej korzyści z nabycia tych produktów. Lekarz ma wyłącznie możliwość wykorzystania ich na potrzeby przeprowadzenia szkolenia na zlecenie i zgodnie z wytycznymi Spółki. Umowa zawierana z lekarzem przewiduje, że lekarzowi nie przysługuje prawo do wykorzystywania produktów do innych celów ani do czerpania jakichkolwiek korzyści majątkowych z tych produktów, w szczególności wynikających z ich odpłatnego zbycia lub wykorzystania do świadczenia usług innych niż przeprowadzenie warsztatu. Preparaty niewykorzystane do tego celu lekarz jest zobowiązany zwrócić Spółce, jeżeli jest to dopuszczalne prawnie, chyba że Spółka wyrazi zgodę na ich wykorzystanie do przeprowadzenia kolejnych warsztatów. Lekarz zobowiązuje się do wypełnienia i przekazania Spółce po każdym przeprowadzonym warsztacie formularza rozliczenia produktów zgodnego z wzorem określonym w załączniku do umowy o przeprowadzenie warsztatu. Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku użycia przez lekarza produktów w sposób inny niż to wynika z umowy lub niedokonania zwrotu niewykorzystanych produktów preferencyjna cena nabycia tych produktów zostanie skorygowana do ich wartości wynikającej z aktualnie obowiązującego cennika z uwzględnieniem ewentualnych rabatów przysługujących lekarzowi, a lekarz będzie zobowiązany do zapłaty powstałej różnicy w ustalonym terminie. Uprawnienie do zakupu produktów warsztatowych przysługuje zatem lekarzom jedynie w ściśle określonych, ekonomicznie uzasadnionych warunkach/okolicznościach. Gdyby lekarz zdecydował się na wykorzystanie produktu warsztatowego w inny sposób niż to wynika z umowy zawartej ze Spółką, wówczas musiałby on zapłacić za produkt cenę zgodną z cennikiem (uwzględniającą przysługujący lekarzowi standardowy rabat).

Stosowana przez Spółkę strategia ma przyczynić się do zwiększenia wiedzy i umiejętności lekarzy w zakresie stosowania jej produktów, a w rezultacie przekładać się na lepsze efekty terapeutyczne i zwiększenie zainteresowania produktami Spółki oraz doprowadzić do zwiększenia przychodów (obrotu) Wnioskodawcy z tytułu ich sprzedaży.

W konsekwencji, sprzedaż produktów warsztatowych w okolicznościach opisanych przez Spółkę powinna być uznawana dla celów VAT za odpłatną dostawę towarów. Podstawą opodatkowania tej sprzedaży powinna być kwota należna/otrzymana przez Spółkę z tytułu sprzedaży tych produktów, pomniejszona o należny podatek VAT.

Podobne stanowisko w odniesieniu do podstawy opodatkowania transakcji, w których stosowane były preferencyjne ceny, zostało wyrażone w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i przez Dyrektorów Izb Skarbowych (interpretacje te zostały wydane na indywidualne wnioski złożone w innych sprawach, jednak Spółka powołuje je z uwagi na przedstawioną w nich podobną wykładnię przepisów prawa podatkowego):

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.646.2017.1.AO);
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.64.2017.2.KO);
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.73.2017.1.MPE);
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.674.2016.2.Azb),
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 listopada 2016 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.708.2016.2.RK);
6.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lipca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-463/16-2/AS);
7.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 maja 2016 r. (sygn. ILPP1/4512-1-158/16-4/AP),
8.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 marca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-12/16-2/MK).

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego Pytania 2.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi a także kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z ustawą o VAT podatnikiem jest ich nabywca i z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wydatki poniesione przez Spółkę na (wewnątrzwspólnotowe) nabycie produktów warsztatowych będą związane z czynnościami opodatkowanymi, tj. odpłatną dostawą tych produktów na rzecz kontrahentów (w przypadku produktów leczniczych - hurtowni farmaceutycznych, które będą następnie sprzedawały te produkty na rzecz aptek, a te z kolei będą sprzedawały je klinikom, gabinetom kosmetycznym i prywatnym praktykom lekarskim; w przypadku wyrobów medycznych zaś bezpośrednio klinikom, gabinetom kosmetycznym i prywatnym praktykom lekarskim). Fakt, iż sprzedaż produktów warsztatowych, tj. produktów przeznaczonych do przeprowadzenia warsztatów opisanych w niniejszym wniosku, po cenach preferencyjnych stanowi odpłatną dostawę towarów został wykazany przez Spółkę w uzasadnieniu jej stanowiska do pytania 1.

Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku VAT należnego z tytułu (wewnątrzwspólnotowego) nabycia produktów warsztatowych dokonanych w celu ich sprzedaży po preferencyjnych cenach na potrzeby przeprowadzenia warsztatów dla lekarzy.

Podobne stanowisko w odniesieniu do ustalenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów sprzedawanych następnie po preferencyjnych cenach, zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 marca 2016 r., sygn. IPPP1/4512-12/16-2/MK (interpretacja ta została wydana na indywidualny wniosek złożony w innej sprawie, jednak Spółka powołuje ją z uwagi na przedstawioną w niej podobną wykładnię przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178), użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy, przez powiązania, o których mowa w art. 1, rozumie się powiązania:

1.  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  wynikające ze stosunku pracy;
3.  wynikające z tytułu przysposobienia.

Art. 32 ust. 5 ustawy stanowi, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy wydał decyzję w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu.

Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku. Jednocześnie należy nadmienić, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) i polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów grupy na rynku polskim. Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej. Produkty są nabywane przez Spółkę od dostawcy zagranicznego nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca działalności w Polsce a następnie sprzedawane do krajowych odbiorców. W przypadku produktów leczniczych odbiorcami tymi są hurtownie farmaceutyczne, które z kolei sprzedają produkty do aptek. Finalnym odbiorcą produktów są kliniki, gabinety kosmetyczne i prywatne praktyki lekarskie, oraz ich klienci. W przypadku wyrobów medycznych bezpośrednimi odbiorcami tych wyrobów od Spółki są kliniki, gabinety kosmetyczne i prywatne praktyki lekarskie. W ramach działalności związanej z dystrybucją produktów Spółki istotną rolę odgrywają działania związane z: edukacją na temat tych produktów, które obejmują w szczególności przekazywanie informacji na ich temat, popularyzowaniem produktów w środowisku lekarskim i doskonaleniem umiejętności praktycznych lekarzy specjalistów związanych ze stosowaniem produktów.

Spółka prowadzi na polskim rynku dystrybucję m.in. produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej, w tym produktów leczniczych i wyrobów medycznych. Są to produkty wysokiej jakości, których stosowanie wymaga odpowiednich umiejętności i wiedzy medycznej. Najlepsze efekty stosowania tych produktów osiągane są pod warunkiem odpowiedniego dobrania i umiejętnego zastosowania produktu. Kluczową rolę odgrywa w tym przypadku profesjonalnie przygotowany i przeszkolony personel medyczny. Spółka przywiązuje dużą wagę do przekazywania lekarzom specjalistom stosującym produkty Wnioskodawcy wszelkich informacji dotyczących tych produktów a także umożliwia im nabycie umiejętności ich stosowania w sposób zapewniający jak najlepsze efekty terapeutyczne u pacjentów. W przypadku niektórych produktów leczniczych szkolenia są wręcz niezbędne i służą przekazaniu wiedzy na temat prawidłowego posługiwania się produktami leczniczymi, np. produktami stosowanymi w terapii pacjentów ze spastycznością. Umiejętne podanie tych produktów (iniekcja) jest kluczowym elementem prawidłowej terapii. Osiągniecie sukcesu medycznego w wyniku właściwego zastosowania produktów Wnioskodawcy przekłada się bowiem na zwiększenie zainteresowania tymi produktami oraz pozytywną ocenę ich wartości medycznej przez lekarzy i pacjentów, a to z kolei umożliwia Spółce osiąganie wyższych przychodów (obrotów) ze sprzedaży produktów.

W ramach działań związanych z przekazywaniem informacji na temat produktów Spółki oraz doskonalenia umiejętności lekarzy w ich stosowaniu u pacjentów Spółka zawiera z indywidualnymi lekarzami umowy dotyczące organizacji spotkań szkoleniowych dla innych lekarzy obejmujących wygłoszenie przez lekarza prowadzącego wykładu na temat osiągnięć w dziedzinie medycyny w zakresie związanym z danym produktem oraz przeprowadzenie warsztatu praktycznego z zakresu stosowania produktu. Warsztat praktyczny jest przeprowadzany na podstawie informacji i wytycznych Spółki przy wykorzystaniu produktów leczniczych i preparatów medycznych Wnioskodawcy. Z uwagi na to, że warsztaty są realizowane na zlecenie i w interesie Spółki zobowiązuje się ona do zapłaty wynagrodzenia lekarzowi prowadzącemu warsztat i poniesienia kosztów związanych z przeprowadzeniem warsztatu, w szczególności pokrycia kosztów Produktów zużytych w trakcie warsztatu. Spółka jako podmiot prowadzący obrót hurtowy produktami leczniczymi nie może dostarczać takich produktów bezpośrednio lekarzom prowadzącym indywidualne i grupowe praktyki lekarskie. Nie zezwala na to rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 12 grudnia 2002 r. w sprawie podmiotów uprawnionych do zakupu produktów leczniczych w hurtowni farmaceutycznej (Dz. U. Nr 216, poz. 1831).

Zgodnie z tym rozporządzeniem praktyki lekarskie mogą nabywać w hurtowniach farmaceutycznych wyłącznie określone produkty lecznicze, do których nie zaliczają się produkty lecznicze Spółki wykorzystywane w trakcie warsztatów. Lekarz przeprowadzający warsztat, który zobowiązuje się wykorzystać w tym celu produkty lecznicze Wnioskodawcy, powinien zgodnie z odpowiednimi przepisami farmaceutycznymi, tj. art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne, nabyć te produkty od upoważnionego podmiotu zajmującego się detalicznym obrotem produktami farmaceutycznymi (np. od apteki). Z kolei apteka nabywa produkt od hurtowni farmaceutycznej, która z kolei kupuje ten produkt od Spółki. W celu ograniczenia wydatków lekarza prowadzącego warsztat związanego z nabyciem produktów na potrzeby realizacji tego warsztatu Spółka umożliwia lekarzom nabycie produktów po cenie znacznie niższej niż ich cena rynkowa (np. 1-2 zł).

W przypadku produktów leczniczych jest to realizowane przez sprzedaż produktu przez Spółkę do hurtowni farmaceutycznej po preferencyjnej cenie, a następnie dalszą jego sprzedaż po takiej cenie, powiększonej o marżę hurtową, do apteki. Apteka sprzedaje natomiast produkt lekarzowi po uzgodnionej cenie powiększonej o marżę apteczną. W przypadku wyrobów medycznych sprzedaż tych wyrobów przez Spółkę po preferencyjnej cenie jest możliwa bezpośrednio na rzecz klinik, gabinetów kosmetycznych i prywatnych praktyk lekarskich. Stosowanie preferencyjnej ceny sprzedaży produktów warsztatowych jest uzasadnione tym, że lekarz prowadzący warsztat nie osiąga żadnej ekonomicznej korzyści z nabycia tych produktów. Lekarz ma wyłącznie możliwość wykorzystania ich na potrzeby przeprowadzenia szkolenia na zlecenie i zgodnie z wytycznymi Spółki. Umowa zawierana z lekarzem przewiduje, że lekarzowi nie przysługuje prawo do wykorzystywania produktów do innych celów ani do czerpania jakichkolwiek korzyści majątkowych z tych produktów, w szczególności wynikających z ich odpłatnego zbycia lub wykorzystania do świadczenia usług innych niż przeprowadzenie warsztatu. Preparaty niewykorzystane do tego celu lekarz jest zobowiązany zwrócić Spółce, jeżeli jest to dopuszczalne prawnie, chyba że Spółka wyrazi zgodę na ich wykorzystanie do przeprowadzenia kolejnych warsztatów. Lekarz zobowiązuje się do wypełnienia i przekazania Spółce po każdym przeprowadzonym warsztacie formularza rozliczenia produktów zgodnego z wzorem określonym w załączniku do umowy o przeprowadzenie warsztatu.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku użycia przez lekarza produktów w sposób inny niż to wynika z umowy lub niedokonania zwrotu niewykorzystanych produktów preferencyjna cena nabycia tych produktów zostanie skorygowana do ich wartości wynikającej z aktualnie obowiązującego cennika z uwzględnieniem ewentualnych rabatów przysługujących lekarzowi, a lekarz będzie zobowiązany do zapłaty powstałej różnicy w ustalonym terminie.

Stosowanie preferencji cenowej w odniesieniu do produktów przeznaczonych dla celów szkoleniowych jest uzasadnione także koniecznością ograniczenia wydatków lekarza, które musiałby on ponieść na organizację warsztatu. Gdyby lekarz musiał ponosić koszt związany z zapłatą ceny produktu, który zużyje na potrzeby przeprowadzenia warsztatu, zgodnie z jego cennikiem rynkowym, nie byłby on zainteresowany realizacją takiego zlecenia na rzecz Spółki. Z tego względu Spółka chciałaby umożliwić lekarzom prowadzącym nabywanie produktów po cenach preferencyjnych.

Spółka podkreśla, że ustalenie preferencyjnej ceny za produkty warsztatowe wynika wyłącznie z przedstawionych wyżej przyczyn ekonomicznych i nie służy obejściu przepisów prawa ani uniknięciu opodatkowania.

Pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty warsztatowe nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty w okolicznościach opisanych przez Spółkę jest kwota faktycznie płacona/należna Spółce za te produkty, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, również w przypadku gdy kwota ta znacznie odbiega od ceny rynkowej tych produktów.

Należy przy tym zaznaczyć, że stosowanie znacznych upustów cenowych/rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust/rabat powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

W analizowanej sprawie nie ma zastosowania art. 32 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, pomiędzy Spółką i podmiotami nabywającymi produkty warsztatowe nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż przez Spółkę produktów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej po preferencyjnych cenach na potrzeby warsztatów prowadzonych dla lekarzy, w trakcie których przekazywana jest im wiedza na temat tych produktów oraz doskonalone są umiejętności stosowania tych produktów, jest dokonywana w ramach i na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Stosowanie takich cen jest elementem strategii gospodarczej Spółki, która opiera się na założeniu, że istotną rolę dla zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów mają odpowiednie szkolenia dla lekarzy stosujących te produkty. Jak wskazał Wnioskodawca w przypadku niektórych produktów leczniczych szkolenia są wręcz niezbędne i służą przekazaniu wiedzy na temat prawidłowego posługiwania się produktami leczniczymi, np. produktami stosowanymi w terapii pacjentów ze spastycznością. Umiejętne podanie tych produktów (iniekcja) jest kluczowym elementem prawidłowej terapii. Osiągniecie sukcesu medycznego w wyniku właściwego zastosowania produktów Spółki przekłada się bowiem na zwiększenie zainteresowania tymi produktami oraz pozytywną ocenę ich wartości medycznej przez lekarzy i pacjentów, a to z kolei umożliwia Spółce osiąganie wyższych przychodów (obrotów) ze sprzedaży produktów.

A zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży towarów stosowanych w terapiach neurologicznych i produktów medycyny estetycznej przeznaczonych na warsztaty, jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzymuje od nabywcy z tytułu sprzedaży ww. produktów, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży wyrobów w ramach warsztatów, będzie cena faktycznie należna Spółce pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą i podmiotami nabywającymi produkty warsztatowe nie zachodzą żadne z powiązań ani sytuacji, o których mowa w art. 32 ustawy oraz o ile ustalenie ceny za przedmiotowe wyroby nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności, to cena, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie należna Spółce stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone pytaniem nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zauważyć, że tut. Organ nie ma uprawnienia do stwierdzenia w toku postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jaką cenę Wnioskodawca faktycznie będzie stosował, a zatem jaka będzie rzeczywista cena sprzedaży. Ustalenie takie możliwe jest wyłącznie w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym.

Odnosząc się kwestii prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów sprzedawanych po cenie promocyjnej należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że jak wskazano powyżej, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych − wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145 z 13.06.1977, str. 1, z późn. zm.) – a od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady– że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że koszty nabycia towarów promocyjnych pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i są wykorzystywane w ramach tej działalności do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. A zatem – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie produktów warsztatowych będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia w całości kwoty podatku VAT związanego z nabyciem produktów przeznaczonych do sprzedaży na potrzeby realizacji warsztatów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonym pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.