Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.172.2018.1.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-07
Teza: w zakresie ustalenia, czy wartość przekazywanych sadzonek stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 maja 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość przekazywanych sadzonek stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość przekazywanych sadzonek stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) będąca polskim rezydentem podatkowym zajmuje się działalnością rolniczą – produkcją sadzonek oraz działalnością pozarolniczą – zalesianiem, pielęgnacją pasa drogowego. W usługach zalesiania będzie wykorzystywać sadzonki z własnej produkcji. Na fakturach sprzedaży, zgodnie z umową i specyfikacją przetargową, świadczoną usługę będzie wykazywać jedną pozycją – usługi zalesiania. Sadzonki wykorzystywane w działalności pozarolniczej Spółka będzie przekazywać z działalności rolniczej. W działalności pozarolniczej stanowić one będą koszt uzyskania przychodów, a wartość tego kosztu ustalać będzie zgodnie z art. 15 ust. 3 oraz w związku z art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ustalenie kosztów uzyskania przychodów w działalności pozarolniczej, czyli wartości przekazywanych sadzonek zgodnie z art. 15 ust. 3 updop oraz w związku z art. 12 ust. 5 updop, będzie prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość przekazanych sadzonek powinna zostać określona na podstawie przeciętnych cen rynkowych stosowanych w obrocie tego rodzaju produktów zgodnie z art. 15 ust. 3 updop oraz w związku z art. 12 ust. 5 updop. W art. 15 ust. 3 jest wprawdzie mowa o przetwórstwie, więc czytając go literalnie można mieć wątpliwości, czy znajdzie on zastosowanie w tym przypadku. Jednak wyłączenie świadczonych przez Spółkę usług spod jego działania byłoby nieuzasadnione i krzywdzące. Potwierdzeniem tej tezy jest treść art. 22 ust. 6a odpowiednika tego przepisu w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W art. 22 ust. 6a jest mowa nie o przetwórstwie, ale o pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 upodp, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 updop.

Podkreślić należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.

W myśl art. 15 ust. 3 updop, w celu ustalenia wartości zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego lub w działach specjalnych produkcji rolnej surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej oraz własnej gospodarki leśnej stosuje się odpowiednio przepis art. 12 ust. 5.

Stosownie do art. 12 ust. 5 updop, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym zajmuje się działalnością rolniczą – produkcją sadzonek oraz działalnością pozarolniczą – zalesianiem, pielęgnacją pasa drogowego. W usługach zalesiania będzie wykorzystywać sadzonki z własnej produkcji. Na fakturach sprzedaży, zgodnie z umową i specyfikacją przetargową, świadczoną usługę będzie wykazywać jedną pozycją – usługi zalesiania. Sadzonki wykorzystywane w działalności pozarolniczej Spółka będzie przekazywać z działalności rolniczej.

Na tle przedstawionych uregulowań prawnych oraz okoliczności faktycznych opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może prowadzić równolegle różne aktywności, spośród których może to być aktywność, w wyniku której powstają przychody opodatkowane podatkiem dochodowym (zasadniczo jest to działalność gospodarcza), jak również przychody wyłączone z opodatkowania, np. działalność rolnicza, leśna. Aby prawidłowo ustalić wówczas wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik powinien wyodrębnić koszty związane z tymi różnymi rodzajami aktywności i przypisać je odrębnie do źródeł przychodów opodatkowanych oraz nie podlegających opodatkowaniu. Natomiast koszty pośrednie, których nie można przyporządkować, powinny być dzielone proporcjonalnie, zgodnie z art. 15 ust. 2 updop.

Podział kosztów dotyczy też sytuacji, gdy produkty rolne lub/i leśne pochodzące z własnej produkcji są przekazywane do działu działalności gospodarczej – tam przetwarzane i sprzedawane. Produkcja rolna czy leśna nie wymaga prowadzenia analizy kosztów, ponieważ nie jest w ogóle opodatkowana podatkiem dochodowym, lecz podatkiem rolnym lub leśnym. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 updop, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej (pkt 1), przychodów z gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o lasach (pkt 2). Z kolei w myśl art. 2 ust. 2 updop, działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

\-licząc od dnia nabycia.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, który prowadzi m.in. działalność rolniczą w zakresie produkcji sadzonek, zamierza przekazać na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej sadzonki, które wykorzysta świadcząc w ramach tej działalności gospodarczej usługi zalesiania.

Dyspozycja art. 15 ust. 3 updop wskazuje, że określenie wartości produktów roślinnych pochodzących z własnej produkcji, zużytych do przetwórstwa rolnego powinna być określona w oparciu o ten przepis, a jednocześnie wartość ta może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi konstrukcja art. 15 ust. 3 updop w części dotyczącej użytego w tym przepisie określenia, tj. „zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego” w odniesieniu do analogicznego przepisu art. 22 ust. 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, dalej: „updof”), który stanowi, że w celu ustalenia wartości zużytych w pozarolniczej działalności gospodarczej lub w działach specjalnych produkcji rolnej surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej lub zwierzęcej oraz własnej gospodarki leśnej stosuje się odpowiednio przepis art. 11 ust. 2.

W związku z tym, stwierdzić należy, że chociaż w updop ograniczono się do wskazania wykorzystania surowców i materiałów tylko w działalności przetwórczej, to należy dopuścić możliwość zaliczenia zużytych surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej lub zwierzęcej do kosztów podatkowych także w sytuacji, gdy są one wykorzystywane w działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, innej niż przetwórstwo rolne i spożywcze.

Za powyższym przemawia okoliczność, iż przychody z działalności rolniczej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 2 ust. 1 pkt 1 updop), a także obowiązujące przepisy updof, które zezwalają na zaliczenie do kosztów wartości rynkowej zużytych surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej lub zwierzęcej wykorzystywanych w pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. w szerszym zakresie, niż w updop (art. 22 ust. 6a updof). W sytuacji, gdy na gruncie obu ustaw przychody z działalności rolniczej nie podlegają opodatkowaniu, również możliwość wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów z działalności rolniczej powinna być taka sama.

Mając na uwadze powyższe, a także przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że skoro sadzonki zostały przez Wnioskodawcę wyprodukowane w ramach działalności rolniczej i przekazane od działalności gospodarczej, to wartość tych sadzonek winna zostać ustalona na podstawie art. 12 ust. 5 updop, tj. według tzw. wartości rynkowej, która stanowić będzie koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 880-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.