Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-377/12-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-01
Teza: Czy Spółka prawidłowo dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o zryczałtowany zwrot podatku o którym mowa w art. 86 ust 2 pkt 3 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty całości należności - czyli zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; produkty-produkty rolne; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia produktów rolnych od rolników ryczałtowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia produktów rolnych od rolników ryczałtowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest przetwórstwo kukurydzy oraz działalność handlowa głównie produktami rolnymi. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Dokonuje zakupu kukurydzy do produkcji między innymi od rolników ryczałtowych i w myśl art. 116 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku takich transakcji wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę oznaczoną jako Faktura VAT RR.

W listopadzie 2007 roku Spółka nabyła kukurydzę od producenta rolnego co prawidłowo udokumentowała fakturą VAT RR. Strony ustaliły na podstawie „Umowy określającej termin zapłaty za fakturę VAT RR” dzień zapłaty na 31 marca 2008 r. W wyniku negocjacji z rolnikiem ryczałtowym Spółka zawarła drugą Umowę określająca termin zapłaty za przedmiotową fakturę do końca grudnia 2011 r. z zastrzeżeniem możliwości wcześniejszej zapłaty części należności po uzgodnieniu terminu przez obie strony.

Spółka dokonała zapłaty za fakturę w 6 ratach w latach 2008-2011 przy czym ostatnią ratę zapłacono dnia 7 grudnia 2011 r. Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, Spółka dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR (tj. w miesiącu grudniu 2011 r.), jednocześnie zostały spełnione następujące warunki:

1.  nabycie produktów rolnych związane było z dostawą opodatkowaną,
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego,
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostały podatne numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o zryczałtowany zwrot podatku o którym mowa w art. 86 ust 2 pkt 3 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty całości należności - czyli zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o zryczałtowany zwrot podatku o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR. Zryczałtowany zwrot podatku stanowi dla nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty należności za produkty rolne, o ile zostały spełnione warunki określone w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT. Jednym z warunków dającym prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku jest określone w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT dokonanie zapłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14-go dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych (art. 115 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 115 ust. 2 ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Przepis art. 115 ust. 2 ustawy o VAT (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), do dnia 31 grudnia 2010 r. brzmiał: stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Ciężarem wejścia mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obciążono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego jest obowiązany doliczyć do ceny tych produktów kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, obecnie w wysokości 7% ceny netto produktów sprzedawanych przez rolników (do końca 2010 r. 6%).

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej elementy wskazane w ust. 2 tego artykułu, w tym kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych (art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy).

W myśl art. 116 ust. 3 ustawy, faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane indentyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana (art. 116 ust. 7 ustawy).

Przepis art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Art. 116 ust. 9 ustawy wskazuje, iż przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Zgodnie z treścią art. 116 ust. 9a ustawy, przez należność za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W myśl art. 116 ust. 9b ustawy, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. powyższe przepisy obowiązywały w tej samej treści.

Z opisu sprawy wynika, iż głównym przedmiotem działalności Spółki jest przetwórstwo kukurydzy oraz działalność handlowa głównie produktami rolnymi. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Dokonuje zakupu kukurydzy do produkcji między innymi od rolników ryczałtowych i w myśl art. 116 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku takich transakcji wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę oznaczoną jako Faktura VAT RR. W listopadzie 2007 roku Spółka nabyła kukurydzę od producenta rolnego co prawidłowo udokumentowała fakturą VAT RR. Strony ustaliły na podstawie „Umowy określającej termin zapłaty za fakturę VAT RR” dzień zapłaty na 31 marca 2008 r. W wyniku negocjacji z rolnikiem ryczałtowym Spółka zawarła drugą Umowę określająca termin zapłaty za przedmiotową fakturę do końca grudnia 2011 r. z zastrzeżeniem możliwości wcześniejszej zapłaty części należności po uzgodnieniu terminu przez obie strony. Spółka dokonała zapłaty za fakturę w 6 ratach w latach 2008-2011 przy czym ostatnią ratę zapłacono dnia 7 grudnia 2011 r. Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, Spółka dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR (tj. w miesiącu grudniu 2011 r.), jednocześnie zostały spełnione następujące warunki: nabycie produktów rolnych związane było z dostawa opodatkowaną, zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego oraz w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostały podatne numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT RR po zrealizowaniu zapłaty ostatniej raty, tj. całości wymaganej należności.

Realizacja zasady neutralności VAT wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości, w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej, jednocześnie podkreślając, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, będące wyrazem zasady neutralności, powinno być realizowane natychmiast. Przesunięcie bowiem w czasie możliwości odliczenia podatku skutkowałoby przerzuceniem na podatnika finansowania podatku przez pewien czas, a to z kolei oznaczałoby, że podatek ten nie jest do końca neutralny.

Uwzględniając zatem, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika, opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady neutralności, w sytuacji gdy podatnik VAT z rolnikiem ryczałtowym zawarł umowę określającą dłuższy niż 14-dniowy termin płatności i realizuje tę płatność nie w ostatnim dniu tegoż terminu, lecz w uiszczanych wcześniej częściach, stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do czasowego ograniczania możliwości odliczania przez niego zryczałtowanego zwrotu podatku z tytułu tychże częściowych płatności, o ile w dokumentach stwierdzających dokonanie tej zapłaty, zostaną każdorazowo podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych a podatnik wykaże, że w takiej ratalnej płatności zawarta jest, w stosownej proporcji część kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana, z czego - w sytuacji kilku dyspozycji bankowych przekazujących należność z faktury VAT RR w częściach - nie wynika, że decydująca jest zapłata ostatniej części należności, a wcześniejsze płatności, realizowane z korzyścią dla rolnika ryczałtowego, przed końcowym terminem płatności, a więc z uwzględnieniem celu art. 116 ust. 6 i ust. 7 ustawy - należy pominąć.

W przypadku, gdy na fakturze VAT RR dokumentującej zakup od rolnika ryczałtowego produktów rolnych zostaną zamieszczone dane identyfikujące dokument potwierdzający przekazanie częściowych wpłat na rachunek bankowy rolnika, a ratalna zapłata za zakupiony towar nastąpi z zachowaniem warunków określonych w cyt. art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, Podatnik ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR oraz prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego z tych faktur w rozliczeniu za okres rozliczeniowy dokonania wpłaty stosownej raty, w części w której dokonał zapłaty.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż przepis art. 116 ust. 6 ustawy, nie sprzeciwia się zwiększeniu u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, w odpowiedniej części zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano częściowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu.

Reasumując, Wnioskodawca nabywając produkty rolne od rolnika ryczałtowego, który na podstawie zawartej umowy za dokonane zakupy uiszcza zapłatę w ratach, ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku za okres, w którym uregulował poszczególne raty, w stosownej części zrealizowanej zapłaty, po spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 116 ust. 6 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanego, iż Spółka prawidłowo dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o zryczałtowany zwrot podatku o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty ostatniej raty wynikającej z przedmiotowej faktury VAT RR należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.