Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.401.2018.11.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-22
Teza: Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; opieka-opieka społeczna; opodatkowanie; opłata; pobyt; pomoc-dom pomocy społecznej; zadania-zadania własne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1097/18 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 26 kwietnia 2021 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 1303/19 (data wpływu 19 lutego 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług świadczonych w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

18 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług świadczonych w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej.

Dotychczasowy przebieg postępowania

7 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr 0112-KDIL1-2.4012.401.2018.1.DC, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że usługi świadczone w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 7 sierpnia 2018 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.401.2018.1.DC złożył skargę z 6 września 2018 r. (data wpływu 14 września 2018 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 15 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1097/18 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 7 sierpnia 2018 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.401.2018.1.DC.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1097/18, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 9 maja 2019 r. nr 0110-KWR2.4022.110.2019.2.RS do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 13 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 1303/19 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie podlegania opodatkowaniu usług świadczonych w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina” lub „Miasto”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością opodatkowaną Gmina składa co miesiąc deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego.

Gmina od 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń w podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Jedną z jednostek organizacyjnych, która podlega centralizacji VAT z Gminą jest Dom Pomocy Społecznej (dalej: „DPS”).

DPS został powołany w celu realizacji zadań własnych Miasta z zakresu pomocy społecznej zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1868 ze zm.). Działalność DPS reguluje ustawa z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1769 ze zm.) oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

DPS uzyskał od właściwego wojewody zezwolenie na prowadzenie działalności oraz podlega wpisowi do rejestru domów pomocy społecznej, świadczą usługi pomocy społecznej z zakwaterowaniem zgodnie ze standardem określonym w obowiązujących przepisach prawa.

Mieszkańcy są kierowani do DPS na podstawie decyzji administracyjnej. W decyzji ustala się odpłatność mieszkańca za pobyt w DPS uwzględniając średni miesięczny koszt utrzymania w domu ustalany corocznie przez Prezydenta Miasta (dalej jako: „Opłaty za pobyt w DPS”). Pobrane od mieszkańców Opłaty za pobyt w DPS stanowią dochód DPS i zgodnie z ustawą o finansach publicznych są odprowadzane do budżetu Miasta. Z tego też budżetu DPS otrzymuje środki na wydatki.

Miasto w ramach realizacji zadań własnych dotyczących pomocy społecznej finansuje wszystkie wydatki DPS-u. Źródłem pokrycia tych wydatków są między innymi w całości środki pochodzące z wpłat mieszkańców za pobyt w DPS. W roku 2017 stanowiły one zaledwie 23,26%, a według planu na rok 2018 – 18,35% pokrycia wszystkich ponoszonych przez DPS kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Opłaty za pobyt w DPS podlegają opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Opłaty za pobyt w DPS nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że Gmina nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie działalności, w ramach której Gmina działa jako organ władzy publicznej i nie wykonuje w jej ramach czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Gminy pobierając Opłaty za pobyt w DPS działa ona jako organ władzy publicznej, który wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami. Zgodnie z 92 ust. 2 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym zadania własne miast na prawach powiatu obejmują w szczególności pomoc społeczną.

Zasady realizacji przez Miasto swoich zadań z zakresu pomocy społecznej określa przede wszystkim ustawa o pomocy społecznej oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

Zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić jednostki samorządu terytorialnego – w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku jednostką samorządu terytorialnego prowadzącą DPS jest Miasto.

Na podstawie z art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Przyznanie pomocy w postaci zapewnienia pobytu w DPS następuje zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej w formie decyzji administracyjnej.

Natomiast zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej – w przypadku umieszczenia mieszkańca w DPS decyzję o umieszczeniu wydaje właściwy organ Miasta (Prezydent Miasta). A zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w DPS jest odpłatny (Opłata za pobyt w DPS) do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, który jest określany corocznie przez Prezydenta Miasta.

W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że sam fakt pobierania przez DPS Opłat za pobyt w DPS nie przesądza o tym, iż zadania dotyczące tych opłat mają charakter działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), implementowanym do polskiego systemu prawnego przez art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Zapis ten jednoznacznie wskazuje, że nawet w sytuacji, gdy Gmina realizuje pewne zadania z zakresu użyteczności publicznej odpłatnie to nie staje się ona podatnikiem VAT w tym zakresie.

Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 1 zdanie drugie Dyrektywy VAT organy władzy publicznej należy uznać za podatników VAT w odniesieniu do działań lub transakcji w odniesieniu do których ich wykluczenie z kategorii podatników VAT prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji. Wnioskodawca podkreśla, że uznanie Gminy za nie-podatnika VAT w odniesieniu do zadań z zakresu pomocy społecznej nie doprowadzi do zakłóceń konkurencji.

Jeśli chodzi bowiem o Opłaty za pobyt w DPS to uznanie ich za niepodlegające opodatkowaniu VAT nie wywoła jakichkolwiek zakłóceń konkurencji ze względu na fakt, że podmioty prywatne świadczące usługi w zakresie pomocy społecznej korzystają w tym zakresie ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W konsekwencji ani w przypadku Opłat za pobyt w DPS pobieranych przez DPS (jako niepodlegające opodatkowaniu VAT), ani w przypadku takich samych opłat pobieranych przez prywatne placówki świadczące pomoc (jako zwolnionych z VAT) podatek VAT nie będzie wpływał na wysokość opłat ponoszonych przez osoby korzystające.

Tym samym Miasto, w zakresie realizowanych przez DPS czynności polegających na świadczeniu pomocy społecznej korzysta z wyłączenia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy w zakresie niepodlegania opodatkowaniu VAT Opłat za pobyt DPS znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2017 r. o sygn. I FSK 2073/15, w którym wskazano:

„Pomoc społeczna, realizacją, której zajmuje się gmina, udzielana jest co wynika z art. 7 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r. poz. 182) z powodu ubóstwa, sieroctwa, bezdomności, bezrobocia, niepełnosprawności, długotrwałej choroby, bezradności, alkoholizmu, zdarzeń losowych, itp. i uzależniona jest od dochodów osoby ubiegającej się o tę pomoc, czy też dochodów jej rodziny (vide art. 8 ustawy o pomocy społecznej). Przyznanie takiej pomocy co wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Organ samorządu terytorialnego w ramach władztwa publicznego decyduje kto i na jakich zasadach skorzysta z tej pomocy. Pobierane opłaty uzależnione od dochodów osoby objętej taką pomocą mają zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie w tym przypadku charakter daniny publicznej. Nie można bowiem mówić o ekwiwalentności pobieranych przez Miasto świadczeń, pobierane opłaty rekompensują jedynie niewielki procent kosztów funkcjonowania tych placówek. Trudno też zgodzić się z organem, by brak opodatkowania objętych pytaniem świadczeń mógłby spowodować zakłócenia konkurencji. Kwestię tę organ podnosi przy tym jedynie w odniesieniu do domów pomocy społecznej. Nie można jednak przyjąć, by można w tym przypadku mówić o zakłóceniu konkurencji. Wnioskodawca nie działa bowiem na analogicznych zasadach jak podmioty prywatne prowadzące domy pomocy społecznej. Inny jest cel działania obu tych podmiotów, adresatami tych świadczeń są też różne grupy społeczne.”

Analogiczne stanowisko w przedmiocie traktowania dla celów VAT działalności jednostek samorządu terytorialnego w zakresie pomocy społecznej zostało wyrażone m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 października 2017 r. (sygn. akt III SA/Gl 681/17) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 marca 2018 r. (sygn. I SA/Rz 64/18).

Biorąc powyższe pod uwagę Miasto stoi na stanowisku, że Opłaty za pobyt w DPS pobierane przez DPS nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących:

*   w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym,
*   w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym,

bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1097/18 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 1303/19.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza natomiast – stosownie do art. 15 ust. 2 tej ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych regulacji wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tj. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie, czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego mają charakter działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2017 r. poz. 1769 ze zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka (art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Stosownie do art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi; prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych; kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu (art. 17 ust. 1 pkt 11 i 16 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki (art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej).

Osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych (art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Usługi opiekuńcze – stosownie do art. 50 ust. 3 ww. ustawy – obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym (art. 50 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej).

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i 6 ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 51 ust. 1-4 ustawy o pomocy społecznej, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, o którym mowa w ust. 1-3, może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko dla bezdomnych oraz klub samopomocy.

Z kolei w myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

– przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Jak stanowi art. 61 ust. 2 cyt. ustawy opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi - zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie
    
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
    2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej – w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej mogą wnosić osoby niewymienione w ust. 2 (art. 61 ust. 2a ww. ustawy).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej (art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (art. 110 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (art. 110 ust. 3 ww. ustawy). Wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy (art. 110 ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina podlega centralizacji rozliczeń w podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Jedną z jednostek organizacyjnych, która podlega centralizacji VAT z Gminą jest Dom Pomocy Społecznej (DPS).

DPS został powołany w celu realizacji zadań własnych Miasta z zakresu pomocy społecznej. Mieszkańcy są kierowani do DPS na podstawie decyzji administracyjnej. W decyzji ustala się odpłatność mieszkańca za pobyt w DPS uwzględniając średni miesięczny koszt utrzymania w domu ustalany corocznie przez Prezydenta Miasta. Pobrane od mieszkańców Opłaty za pobyt w DPS stanowią dochód DPS i zgodnie z ustawą o finansach publicznych są odprowadzane do budżetu Miasta. Z tego też budżetu DPS otrzymuje środki na wydatki.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług świadczonych w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Gminy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 15 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1097/18.

Jak wskazał WSA w ww. wyroku, „(…) zadania w zakresie pomocy społecznej służą realizacji polityki społecznej państwa, a więc pozostają w sferze imperium. Są to zadania o charakterze obowiązkowym, realizowane przez podmioty prawa publicznego w zakresie zadań nałożonych właściwymi ustawami.

Jak (…) wynika z wniosku o interpretację, średni miesięczny koszt utrzymania mieszkańca jest określany corocznie przez Prezydenta Miasta. Tym samym, skoro w akcie prawa miejscowego wskazuje się wysokość opłat i brak jest możliwości negocjowania tej kwoty przez podmiot dokonujący wpłaty, to okoliczność ta przeczy typowej dla działalności gospodarczej możliwości swobodnego kształtowania swoich stosunków zobowiązaniowych. Wreszcie, niejako w uzupełnieniu do tych argumentów należy podnieść, że nawet w przypadku, gdy kwota należności za korzystanie z pomocy społecznej nie zostanie uiszczona, nie pozbawia to beneficjenta należnego mu świadczenia. Zgodnie z art. 16 ust. 2 u.p.s., gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych. Także ta okoliczność przeczy tezie, o wykonywaniu jej w warunkach działalności gospodarczej, która wszak co do wolności jej podejmowania korzysta z ochrony konstytucyjnej, przewidzianej w art. 20 i 22 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (…).

Uznać trzeba, że przedmiotem świadczenia wnioskodawcy nie są usługi, lecz świadczenia z zakresu pomocy społecznej i z racji nierynkowego charakteru zasad, na jakich są wykonywane, nie są świadczone przez inne podmioty na takich samych warunkach (…).

O tym, że w przypadku działalności z zakresu pomocy społecznej Gmina działa w charakterze organu władzy oprócz wszystkich wyżej wskazanych okoliczności wykonywania działalności w tym zakresie – świadczy także brzmienie art. 61 ust. 1 pkt 3 u.p.s., z którego wynika, że w następnej kolejności po mieszkańcu DPS oraz jego małżonku, zstępnych i wstępnych – obowiązana do wnoszenia opłaty za pobyt w DPS jest Gmina. Byłby to niespotykany i nadzwyczajny przypadek prowadzenia działalności gospodarczej, gdzie opłatę za usługę uiszczałby jej wykonawca.

Z powyższego wynika, że w analizowanym stanie faktycznym spełnione są obie przesłanki do uznania, że działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru działalności podatnika podatku VAT. Jest bowiem wykonywana przez podmiot prawa publicznego – jednostkę samorządu terytorialnego i w celu sprawowania władzy publicznej – realizacji nałożonych przepisami o pomocy społecznej zadań z zakresu pomocy społecznej (a nie np. gospodarki lokalami), która jednak nie ma charakteru działalności gospodarczej, gdyż nie jest nastawiona na osiąganie zysku i nie prowadzi do zakłócenia konkurencji w zakresie usług polegających na organizowaniu pobytu w DPS, świadczeniu usług opiekuńczych czy udostępnianiu lokali mieszkalnych”.

Jednocześnie należy zauważyć, że 10 czerwca 2020 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w kwestii, czy czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami, tj.:

*   ustawą z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), dalej: ustawa o samorządzie gminnym,
*   ustawą z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920), dalej: ustawa o samorządzie powiatowym,
*   ustawą z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2019 r. poz. 512 ze zm.), dalej: ustawa o samorządzie województwa

podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wydał interpretację ogólną nr PT1.8101.3.2019 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 15 czerwca 2020 r., poz. 81.

W powołanej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy obejmują sprawy:

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
*   edukacji publicznej.

Minister Finansów wskazał, że za uzasadnione uznać należy, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

W ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że badając, czy dana czynność wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę wskazane w orzecznictwie TSUE przesłanki i ich występowanie w konkretnej sprawie. Przykładowo zatem należy ocenić: czy warunki realizacji danego świadczenia odbiegają od warunków, na jakich realizowane byłoby ono przez inne podmioty gospodarcze, w jakim reżimie prawnym wykonywane są dane czynności, czy istnieje asymetria pomiędzy kosztami wykonywania danych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez ich beneficjentów, w jakim stopniu ponoszona odpłatność stanowi rzeczywistą wartość otrzymywanych świadczeń, czy odpłatność uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta. Oceny takiej należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie okoliczności. Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając sposób organizacji i realizacji zadań przez polską administrację samorządową uznać należy, że większość czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, m.in. z uwagi na brak spełnienia przesłanki dotyczącej odpłatności, nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, na powyższe stanowisko nie wpływa okoliczność, że jednostki samorządu terytorialnego formalnie posiadają status podatnika tego podatku tzn. są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Należy bowiem zaznaczyć, że posiadanie statusu podatnika przez dany podmiot nie oznacza automatycznie, że występuje on w roli podatnika w odniesieniu do wszystkich wykonywanych przez siebie czynności.

Ponadto, w przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że w odniesieniu do zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określają ustawy szczególne dotyczące oświaty i pomocy społecznej. Z przepisów tych ustaw wynika m.in. krąg osób, do których kierowane są określone świadczenia, warunki przyznania prawa do korzystania z nich, sposób kształtowania odpłatności za te świadczenia (co do zasady wysokość odpłatności powiązana jest z sytuacją majątkową beneficjenta) i ewentualnych zwolnień od opłat, warunki jakie musi spełniać podmiot realizujący te świadczenia. Istotne jest (w świetle wcześniej omówionych przesłanek przemawiających za uznaniem, określonej czynności za działalność gospodarczą), że odpłatność za świadczenia w ramach realizacji ww. zadań, jeśli występuje, nie jest, co do zasady, ustalana według kryteriów rynkowych – ich wysokość określana jest na podstawie przepisów prawa i nie ma zwykle związku z rzeczywistymi kosztami, które ponosi jednostka samorządu terytorialnego. Zasadniczo również warunki realizacji przedmiotowych zadań odbiegają od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze.

Tym samym, Minister Finansów w wydanej 10 czerwca 2020 r., interpretacji ogólnej nr PT1.8101.3.2019 stwierdził, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników podatku VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w zakresie wykonywanych przez DPS usług pomocy społecznej, z tytułu których pobierane są opłaty za pobyt – Wnioskodawca nie działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy bowiem korzysta z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Podsumowując, usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach pobytu w Domu Pomocy Społecznej nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 7 sierpnia 2018 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.