Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-587/15-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-21
Teza: Wskazanie momentu wystawienia faktury z tytułu aportu.
Słowa kluczowe: aport; faktura; faktura-wystawienie faktury; grunty; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 31 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania momentu wystawienia faktury z tytułu aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania momentu wystawienia faktury z tytułu aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rada Miejska Miasta X podjęła uchwałę o przystąpieniu Gminy Miejskiej X do nowej spółki prawa handlowego (jako jeden ze współudziałowców) – Y Spółka z o.o. Jako udziałowiec Gmina Miejska wniesie do spółki aportem działkę (grunt) pod budowę hal przemysłowych. Wartość aportu i jednocześnie wartość udziałów Gminy to 1.000.000,00 zł. Gmina Miejska jako podatnik VAT czynny zobowiązana jest do wystawienia dla spółki faktury VAT na przekazaną wartość aportu w kwocie netto plus należny podatek VAT we właściwej stawce (1.000.000,00 zł + VAT). Nowo utworzona spółka winna jest zapłacić Gminie podatek VAT, który Gmina odprowadzi do właściwego Urzędu Skarbowego. Jednakże pomiędzy datą zawarcia umowy spółki, z którą to datą wniesiony zostanie do spółki aport, a datą zarejestrowania spółki w KRS, z którą rozpocznie ona swój właściwy byt prawny, upłynie określony przedział czasu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Z jaką datą należy wystawić ww. fakturę?

Zdaniem Wnioskodawcy, fakturę należy wystawić z datą podpisania aktu notarialnego, którym przekazany zostanie aport do spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, wskazanej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podmiot wnoszący aport zobowiązany jest do udokumentowania czynności za pomocą faktury, a także do rozliczenia podatku należnego na ogólnych zasadach, tj. z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów lub usług wnoszonych aportem lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów.

Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Natomiast w myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w przewidzianym przepisem terminie.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Rada Miejska Miasta X podjęła uchwałę o przystąpieniu Gminy Miejskiej X do nowej spółki prawa handlowego (jako jeden ze współudziałowców) – Y Spółka z o.o. Jako udziałowiec Gmina Miejska wniesie do spółki aportem działkę (grunt) pod budowę hal przemysłowych. Wartość aportu i jednocześnie wartość udziałów Gminy to 1.000.000,00 zł. Gmina Miejska jako podatnik VAT czynny zobowiązana jest do wystawienia dla spółki faktury VAT na przekazaną wartość aportu w kwocie netto plus należny podatek VAT we właściwej stawce (1.000.000,00 zł + VAT). Nowo utworzona spółka winna jest zapłacić Gminie podatek VAT, który Gmina odprowadzi do właściwego Urzędu Skarbowego. Jednakże pomiędzy datą zawarcia umowy spółki, z którą to datą wniesiony zostanie do spółki aport, a datą zarejestrowania spółki w KRS, z którą rozpocznie ona swój właściwy byt prawny, upłynie określony przedział czasu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, z jaką datą należy wystawić ww. fakturę.

Rozstrzygając powyższą kwestię w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na przepis art. 106i ust. 1 ustawy, w świetle którego, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy, o czym stanowi art. 106i ust. 2 ustawy.

Jednocześnie w art. 106i ust. 7 ustawy wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z powyższych regulacji wynika, że – poza wyjątkami wprost w ustawie wskazanymi – faktura dokumentująca dostawę towarów powinna być wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, że wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed ww. czynnościami.

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z aportem nieruchomości (działki) do spółki z o.o., w której wnoszący aport będzie udziałowcem. W zamian za aport Wnioskodawca obejmie nowe udziały.

Powołane wyżej przepisy ustawy (tj. zarówno art. 106i ust. 1, jak i ust. 7 ustawy) posługują się pojęciem „dostawy towarów”. Z art. 106i ust. 1 ustawy, wynika w sposób jednoznaczny, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z pewnymi zastrzeżeniami, które wynikają m.in. z ust. 7 tego artykułu. Podatnik nie może bowiem – według art. 106i ust. 7 ustawy – wystawić faktury wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru, całości lub części zapłaty.

W analizowanej sprawie dostawa ww. nieruchomości nastąpi w dniu, w którym Gmina przeniesie skutecznie na rzecz Spółki z o.o. Y prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel. Moment dokonania dostawy towarów (nieruchomości) stanowi więc dzień faktycznego przeniesienia prawa do nieruchomości na rzecz spółki z o.o.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę z tytułu aportu wskazanej we wniosku działki nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokona dostawy (aportu) działki, jednakże nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tej czynności – zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy w związku z art. 106i ust. 7 ustawy. Jeśli zatem podpisanie aktu notarialnego nastąpi nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi faktyczne przeniesienie prawa do nieruchomości na rzecz spółki z o.o., jednakże nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tej czynności, to faktura będzie mogła zostać wystawiona z datą podpisania aktu notarialnego, którym przekazany zostanie aport do spółki.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej wskazania momentu wystawienia faktury z tytułu aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast kwestia dotycząca wskazania, jakiemu podmiotowi Gmina powinna wystawić fakturę z tytułu przekazanego aportu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) została rozstrzygnięta w postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 21 października 2015 r. nr ILPP1/4512-1-587/15-3/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.