Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-423/09-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-13
Teza: wymiana wadliwego paliwa żeglugowego w ramach reklamacji jakościowej, dostarczonego uprzednio na statek pływający pod obcą banderą, będzie uznana za wewnątrzwspólnotowe nabycie (lub import) oraz jego ponowną dostawę wewnątrzwspólnotową
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; import; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; paliwo; reklamacje; statek-statek morski
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.05.2009 r. (data wpływu 25.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wymiany paliwa żeglugowego w ramach gwarancji, dostarczonego uprzednio w dostawie wewnątrzwspólnotowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.05.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wymiany paliwa żeglugowego w ramach gwarancji, dostarczonego uprzednio w dostawie wewnątrzwspólnotowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi bunkrowania statków w paliwo żeglugowe. Paliwo dostarczane jest zarówno na statki polskie jak i statki zarejestrowane w innych krajach przy pomocy bunkierek - małych tankowców (statków morskich).

Spółka sprzedaje paliwa przeznaczone na cele żeglugowe, zwolnione z podatku akcyzowego na zasadzie art. 32 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. Nr 3, poz. 11) \[dalej jako Ustawa\], po dopełnieniu stosownych warunków uprawniających do zwolnienia z tego podatku.

W zakresie prowadzonej działalności Spółka posiada status podmiotu pośredniczącego w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy (kupuje paliwa żeglugowe celem ich dalszej odsprzedaży).

Zakupywane paliwa żeglugowe pochodzą zasadniczo z trzech źródeł - ze składu krajowego, z importu z krajów trzecich lub ze składu zlokalizowanego na terytorium Wspólnoty Europejskiej (skład unijny) - zakup jako zarejestrowany handlowiec. Ten tryb zakupów paliw żeglugowych zwolnionych z podatku ze względu na przeznaczenie jest wymieniony w art. 32 ust 3 ustawy - zakup jest dokonywany celem dalszej odsprzedaży.

Spółka nabyła paliwa żeglugowe - zwolnione z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie.

Spółka - jako podmiot pośredniczący - dokonuje następnie dalszej odsprzedaży paliwa żeglugowego do podmiotu zużywającego - zagranicznego armatora morskiego, którego statek pod banderą UE wychodzi z Polski do kolejnego portu w UE i który zużywa paliwa żeglugowe zgodnie z jego przeznaczeniem. Innymi słowy transakcja sprzedaży ma charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej. W zakresie tej operacji dopełnione są wszelkie obowiązki w zakresie obowiązujących przepisów prawa.

Z uwagi na parametry fizykochemiczne paliw żeglugowych w działalności handlowej Spółki w wybranych przypadkach zdarza się, iż sprzedane w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej paliwo nie spełnia norm jakościowych. Przypadki takie - w kontekście ilości transakcji Spółki - mają sporadyczny charakter (ok. 1-3 przypadki w ciągu całego roku, przy różnym zakresie roszczeń kupującego, najczęściej dotyczących obniżenia ceny).

W przypadku zgłoszenia skutecznie i zgodnie z obowiązującymi przepisami reklamacji jakościowej zdarza się również, iż klient - podmiot zużywający, nie zgadza się na obniżenie ceny, lecz żąda wymiany towaru na wolny od wad. Paliwo żeglugowe poza wszelką wątpliwością jest rzeczą oznaczoną co do gatunku.

Wady jakościowe paliwa są poza sporem - kwestie te są potwierdzone stosownymi atestami akredytowanych laboratoriów.

Umowy handlowe przez Spółkę zawierane są na prawie polskim, zatem do ewentualnych roszczeń z tytułu rękojmi/gwarancji jakości zastosowanie znajdą przepisy polskiego kodeksu cywilnego i odpowiednio przepisy o odpowiedzialności z tytułu rękojmi za wady fizyczne - w szczególności art. 561 § 1 k.c. Zatem w rozumieniu prawa cywilnego polskiej systematyki prawnej żądanie wymiany wadliwego paliwa żeglugowego na wolne od wad jest w pełni uzasadnione.

Opis zdarzenia przyszłego:

Nabywca paliwa żeglugowego (podmiot zużywający) - nabytego w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej wykonanej przez Spółkę - z uwagi na niespełniające norm jakościowych paliwo żeglugowe kieruje do Spółki żądanie wymiany nabytego paliwa na wolne od wad.

Operacja wymiany wadliwego paliwa żeglugowego polegać będzie na:

1.  ponownym zawinięciu statku, na który wcześniej Spółka dostarczyła i na którym znajduje się wadliwe paliwo do konkretnego portu lub miejsca w obrębie polskich obszarów morskich, gdzie możliwe jest techniczne przeprowadzenie operacji wymiany wadliwego paliwa;
2.  „zdebunkrowania” wadliwego paliwa tzn. przepompowania go na bunkierkę Spółki ze zbiorników maszynowych statku na jaki pierwotnie wykonano dostawę paliwa;
3.  dokonanie ponownego „zabunkrowania” (wykonania dostawy) tej samej jednostki paliwem spełniającym normy jakościowe paliw żeglugowych dokładnie w tej samej ilości, jaką zdebunkrowano - oczywiście paliwo wadliwe i nowe mają deklarowane te same kody CN;
4.  opuszczenie polskich obszarów morskich przez jednostkę, na której dokonano wymiany paliwa.

Dodatkowo wskazać należy, iż przy wymianie paliwa niezmieniona pozostaje tożsamość:

1.  nabywcy oraz zbywcy paliwa żeglugowego - podmiotu zużywającego i podmiotu pośredniczącego;
2.  statku na który pierwotnie dostarczono paliwo (statek na którym następuje wymiana wadliwego paliwa jest ten sam; nazwa, kody IMO, kod PKWiU);
3.  rodzaj (w tym kod CN) wymienianego paliwa żeglugowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka w przypadku otrzymania od swojego zagranicznego kontrahenta (będącego podmiotem zużywającym w rozumieniu Ustawy) uzasadnionej reklamacji co do jakości dostarczonego wcześniej przez Spółkę paliwa żeglugowego na statek tego kontrahenta w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, może dokonać wymiany tego paliwa żeglugowego przy następnej wizycie danego statku w polskim obszarze morskim na nowe, wolne od wad jakościowych - nie dokonując przy tym nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu wadliwego paliwa ani ponownej dostawy wewnątrzwspólnotowej paliwa wolnego od wad?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odpowiedź na tak postawione pytanie jest pozytywna.

Spółka przed dokonaniem operacji wymiany podejmie następujące czynności:

1.  o planowanej operacji zostanie powiadomiony właściwy miejscowo urząd celny;
2.  do właściwego urzędu celnego Spółka przekaże:

1.  oświadczenie o zawarciu reklamowanej transakcji w odpowiednim zestawieniu INTRASTAT (potwierdzenie wcześniejszej dostawy wewnątrzwspólnotowej, która podlega reklamacji),
2.  kopię faktury sprzedażowej, kwitu bunkrowego (dokumentu dostawy),
3.  kopię umowy sprzedaży,
4.  kopię atestu analizy jakościowej dostarczonego wadliwego paliwa,
5.  kopię dokumentacji roszczenia reklamacyjnego i uznania reklamacji jakościowej.

4.  wymiana produktu nastąpi poprzez odbiór zgłoszonej ilości wadliwego paliwa, a następnie dostawę nowego paliwa w ilości dokładnie takiej samej, jaką wcześniej odebrano;
5.  odebrane i wymienione paliwo będą należały do tej samej kategorii handlowej paliw żeglugowych i zawsze będą należeć do grupy paliw obciążonej tą samą stawką celną i akcyzową - ten sam kod CN;
6.  wymiana wadliwego paliwa będzie udokumentowana podpisanym przez przedstawicieli dwóch stron protokołem zdawczo-odbiorczym potwierdzającym odebrane przez Spółkę oraz ponownie wydane (wolne od wad) paliwo żeglugowe.

Opisana powyżej wymiana reklamacyjna nie skutkuje żadnym uszczerbkiem podatkowym lub należności celnych dla Skarbu Państwa. Spółka dokonując pierwotnie sprzedaży paliwa żeglugowego dopełniła już bowiem wszelkich formalności wywozowych zgłaszając eksport.

Wymiana paliwa żeglugowego nie powoduje zmiany stanów magazynowych po stronie Spółki Ilość posiadanego paliwa pozostaje bez zmian w danych grupach paliw według kodów CN.

Dane w zakresie sprzedaży (faktura), dostawy (dokument dostawy) pozostają bez zmian.

Wymiana paliwa nie jest odrębną czynnością sprzedaży lub dostawy w rozumieniu prawa cywilnego - podstawą prawną wymiany jest bowiem art. 561 § 1 k.c.

Czynność taka - w razie skutecznego podniesienia roszczenia przez kupującego jest wręcz obowiązkiem sprzedawcy.

Odbiór wadliwego towaru będzie natomiast dokładnie zrównoważony przez dostawę wolnego od wad paliwa, która nie będzie już w tej sytuacji zgłaszana jako ponowny eksport. Nie istnieje również konieczność wymiany/wystawienia nowych dokumentów dostawy, gdyż w ramach wymiany zostaną dostarczone te same paliwa (kody CN), które zostaną wcześniej odebrane.

W ocenie Spółki kwestia przedmiotowej operacji znajduje uzasadnienie w przepisach Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r.), znajdujących się w przepisach rozdziału „Towary powracające” art. 185-187.

Paliwa żeglugowe sprzedawane przez Spółkę stanowią bowiem towar wspólnotowy (krajowy), dopuszczony w momencie jego sprzedaży do obrotu na terenie Wspólnoty (kraju). Po dokonaniu ich wywozu poza obszar celny Wspólnoty są one ponowne wprowadzane - ze względu na fakt, iż przyczyną „powrotu” tych towarów są ich wady jakościowe, następuje to zawsze w terminie nie dłuższym niż trzy lata wskazane w art. 185 (w praktyce jest to okres kilku - kilkudziesięciu dni od daty wywozu).

Powracające towary - wadliwe paliwa żeglugowe nie były wywiezione poza obszar celny Wspólnoty w ramach uszlachetniania biernego, ani nie są towarami, które podlegały środkom wspólnotowym powodującym ich wywóz do państwa trzeciego. Paliwa żeglugowe są powrotnie przywożone w tym samym stanie, w jakim zostały wywiezione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwana dalej „ustawą” - użyte w ustawie określenia oznaczają: dostawa wewnątrzwspólnotowa – przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego; nie jest dostawą wewnątrzwspólnotową przemieszczenie wyrobów akcyzowych, jeżeli są oznaczone znakami akcyzy.

Natomiast import to przywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju (art. 2 pkt 7).

Za nabycie wewnątrzwspólnotowe uważa się natomiast przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 9).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako podmiot pośredniczący, dokonuje odsprzedaży paliwa żeglugowego do podmiotu zużywającego (zagranicznego armatora morskiego, którego statek pod banderą kraju UE wychodzi z Polski do kolejnego portu w UE), który zużywa paliwa żeglugowe zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdarza się, iż sprzedane paliwo nie spełnia norm jakościowych. Nabywca kieruje do Spółki żądanie wymiany nabytego paliwa na wolne od wad.

Operacja wymiany wadliwego paliwa żeglugowego polega na:

1.  ponownym zawinięciu statku, na który wcześniej Spółka dostarczyła i na którym znajduje się wadliwe paliwo do konkretnego portu lub miejsca w obrębie polskich obszarów morskich, gdzie możliwe jest techniczne przeprowadzenie operacji wymiany wadliwego paliwa;
2.  „zdebunkrowania” wadliwego paliwa tzn. przepompowania go na bunkierkę Spółki ze zbiorników statku na jaki pierwotnie wykonano dostawę paliwa;
3.  dokonanie ponownego „zabunkrowania” (wykonania dostawy) tej samej jednostki paliwem spełniającym normy jakościowe paliw żeglugowych dokładnie w tej samej ilości, jaką zdebunkrowano – paliwo wadliwe i nowe mają deklarowane te same kody CN;
4.  opuszczenie polskich obszarów morskich przez jednostkę, na której dokonano wymiany paliwa.

Z ww. przytoczonych definicji: nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu wynika, że jest to odpowiednio przemieszczenie m.in. wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju lub ich przywóz z terytorium państwa trzeciego. Z ustawy o podatku akcyzowym nie wynika, aby musiało się to wiązać np. z czynnością sprzedaży wyrobu lub czynnością z nią zrównaną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w sytuacji opisanej we wniosku będzie dochodzić do takiego przemieszczenia (czy przywozu). Paliwo, znajdujące się na statku przebywającym poza granicami Polski (przypływającego z portu na terytorium UE lub państwa trzeciego), po jego zawinięciu do polskiego portu w wyniku „zdebunkrowania” znajdzie się w magazynach Spółki. Zatem spełnione zostaną przesłanki do uznania powyższego faktu za nabycie wewnątrzwspólnotowe (lub import).

Zauważyć należy, że pierwotną sprzedaż paliwa żeglugowego na ten statek (zagranicznego armatora morskiego, którego statek pod banderą kraju UE wyszedł z Polski do kolejnego portu w UE) Spółka potraktowała jako dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów akcyzowych. Spółka wykazała ją w odpowiednim zestawieniu INTRASTAT.

Zatem ponowna dostawa nowego paliwa na przedmiotowy statek w wyniku jego wymiany z tytułu postępowania reklamacyjnego, jeśli będzie zachodzić w warunkach odpowiadających transakcji pierwotnej, będzie dostawą wewnątrzwspólnotową towarów, o której mowa w ww. art. 2 pkt 8 ustawy.

Uwzględniając powyższe, będzie zachodzić konieczność wystawienia w przedmiotowym przypadku nowego dokumentu dostawy (w myśl art. 32 ust. 5 ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.