Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-288/14-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-09
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez małego podatnika i oznaczonej „metoda kasowa”
Słowa kluczowe: faktura; kaucja-kaucja gwarancyjna; metoda-metoda kasowa; odliczenia; roboty-roboty budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 3-art. 21; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 27 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r. ) na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2014 r. (skutecznie doręczone 27 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez małego podatnika i oznaczonej „metoda kasowa” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towaru i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez małego podatnika i oznaczonej „metoda kasowa”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r. ) na wezwanie Organu z dnia 25 marca 2014 r. (skutecznie doręczone 27 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S. Spółka Akcyjna (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest wykonawcą robót budowlanych w ramach realizacji różnych projektów budowlanych, które są pozyskiwane miedzy innymi w drodze przetargów publicznych i niepublicznych. Realizując umowy zawarte z zamawiającymi, cześć przedmiotowych usług Spółka wykonuje zatrudniając podwykonawców. Wśród podwykonawców są tzw. mali podatnicy w rozumieniu art. 2 pkt 25) ustawy o VAT, którzy wybrali rozliczanie podatku VAT metodą kasową.

W umowach zawieranych przez Spółkę z podwykonawcami, wynagrodzenie płatne na rzecz podwykonawców za właściwe i terminowe wykonanie robót podwykonawczych określone jest albo w formie ryczałtu albo jako wynagrodzenie obmiarowe (szacunkowe wynagrodzenie wstępne oraz ustalane jako iloczyn ryczałtowych cen jednostkowych i robót podwykonawczych wynagrodzenie ostateczne). Wynagrodzenie na rzecz podwykonawców płatne jest w częściach, na podstawie faktur wystawianych przez podwykonawców.

W przypadku świadczenia usług budowlanych powszechną praktyką rynkową jest zabezpieczenie prawidłowej realizacji kontraktów poprzez ustanowienie kaucji gwarancyjnej. W umowach podwykonawczych zawieranych przez Spółkę z podwykonawcami proces ustanowienia przedmiotowego zabezpieczenia polega na tym, że z każdej faktury częściowej płatnej na rzecz podwykonawcy Spółka zatrzymuje określony procent (to jest 10%) jej wartości netto tytułem kaucji gwarancyjnej. Zatrzymanie kaucji służy usprawnieniu rozliczeń finansowych między Spółką a podwykonawcą — podwykonawca zamiast wnosić kaucję gwarancyjną wyraża zgodę w podpisanej umowie na zatrzymanie określonego procentu należnego mu wynagrodzenia na rzecz kaucji gwarancyjnej. Zatrzymany procent wynagrodzenia jest w systemie księgowym Spółki przeksięgowywany na konto właściwe dla kaucji (.„kaucje gwarancyjne zatrzymane”). Po tej operacji konto księgowe „zobowiązania z tytułu dostaw i usług” nie wykazuje salda.

Zgodnie z postanowieniami umów podwykonawczych zawieranych przez Spółkę z podwykonawcami, kaucja stanowi zabezpieczenie należytego wykonania umowy przez podwykonawcę. Podwykonawca udziela gwarancji jakości oraz rękojmi za wady na roboty podwykonawcze (w tym użyte materiały i zamontowane urządzenia) na wskazany w umowie okres liczony od daty odbioru końcowego budowy przez zamawiającego.

Umowy podwykonawcze przewidują, że zatrzymana kaucja gwarancyjna zostanie zwolniona na rzecz podwykonawcy w dwóch częściach. Pierwsza część kaucji jest przez Spółkę zwracana po dokonaniu odbioru końcowego budowy przez zamawiającego i potwierdzeniu, że podwykonawca usunął stwierdzone wady robót podwykonawczych, natomiast druga — po upływie okresu gwarancji jakości i rękojmi według umowy między Spółką i zamawiającym oraz potwierdzeniu, że podwykonawca usunął stwierdzone w trakcie tego okresu wady robót podwykonawczych.

Jednakże w przypadku zaistnienia zdarzeń, które uzasadniają zaspokojenie przez Spółkę z kaucji gwarancyjnej, Spółka jest uprawniona do dokonania potrącenia z kaucji gwarancyjnej swoich roszczeń z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez podwykonawcę oraz z tytułu udzielonej przez podwykonawcę gwarancji jakości i rękojmi (dotyczy to również roszczeń o zapłatę kar umownych, zwrotu kosztów zastępczego wykonania robót podwykonawczych lub zastępczego usunięcia wad).

Podwykonawcy, którzy zaliczają się do kategorii małych podatników i wybrali rozliczanie VAT metodą kasową, wystawiają za wykonane roboty podwykonawcze faktury VAT z adnotacją „metoda kasowa”. Wnioskodawca, dokonując płatności za ww. faktury VAT, zatrzymuje kwotę należnej mu kaucji gwarancyjnej, i tak uregulowane faktury traktuje jako zapłacone w całości. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości, wykazanego na tak zapłaconych fakturach, wystawionych przez podwykonawców rozliczających się metodą kasową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego w całości o kwotę podatku naliczonego, określoną w fakturach wystawionych przez podwykonawców rozliczających się metodą kasową, pomimo iż kwota zapłaty wykazana na fakturach jest pomniejszana o kwotę zatrzymanej kaucji gwarancyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż kwota zapłaty wykazywana na fakturach wystawionych przez podwykonawców, rozliczających się metodą kasową, jest przez Wnioskodawcę pomniejszana o kwotę zatrzymanej kaucji gwarancyjnej, Spółce przysługuje prawo do dokonywania odliczenia w całości podatku VAT od tak zapłaconych faktur. Zatrzymanie części wynagrodzenia należnego podwykonawcom na poczet kaucji gwarancyjnej stanowi w istocie potrącenie wzajemnych należności obu stron umowy podwykonawczej. Potrącenie z wynagrodzenia podwykonawcy kwoty odpowiadającej umówionej kaucji gwarancyjnej ma ten skutek, iż zobowiązanie podwykonawcy do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kaucji wygasa w całości (odpowiednio w całości wygasa również zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu zapłaty należnego podwykonawcy wynagrodzenia). Jeżeli zatem ww. zobowiązanie Wnioskodawcy wygasa w całości to oznacza to również, iż należność na rzecz podwykonawcy została uregulowana w całości a w konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczania w całości podatku VAT od tak uregulowanych faktur.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi;

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu;
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podatnik ma prawo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Powyższą zasadę, wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, ustawodawca wprowadził od 1 stycznia 2014 roku, powiązując tym samym termin powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z terminem powstania obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego.

Zgodnie z ww. przepisem, jeżeli powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy towarów lub usług z tytułu danej czynności będącej źródłem podatku naliczonego, to u podatnika, który jest odbiorcą tej czynności, powstanie także prawo do odliczenia. Jednocześnie ustawodawca, w kontekście terminu powstania prawa do odliczenia, utrzymał warunek związany z otrzymaniem faktury VAT.

W myśl art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, jeżeli podatek naliczony wynika z faktury bądź dokumentu celnego, a także w przypadku wewnatrzwspólnotowego nabycia towarów prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę bądź dokument celny.

Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca, otrzymując od podwykonawców faktury VAT za świadczone roboty budowlane, może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z otrzymanych faktur VAT, w rozliczeniu za okres, w którym u podwykonawców powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonanych robót budowlanych.

Jak wskazano, Wnioskodawca nabywa usługi podwykonawcze od podmiotów będących małymi podatnikami.

Zgodnie z definicją małego podatnika zawartą w art. 2 pkt 25) ustawy o VAT, przez „małego podatnika” rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1.  u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro,
2.  prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu -jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45.000 euro

\- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Podwykonawcy, z którymi współpracuje Wnioskodawca, rozliczają podatek VAT metodą kasową. Metoda kasowa stanowi szczególny sposób ustalania powstania obowiązku podatkowego, w którym powstanie obowiązku podatkowego zostało powiązane z uregulowaniem należności.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, przez „metodę kasową” rozumie się metodę rozliczenia, którą może wybrać mały podatnik, polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1. Otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego tylko co do tej części.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż Wnioskodawca jako nabywca usług od podwykonawcy będącego małym podatnikiem, który rozlicza się metodą kasową, może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości dopiero w rozliczeniu za okres, w którym zapłaci całość wynagrodzenia na rzecz podwykonawcy. Dopiero bowiem z dniem, w którym podwykonawca otrzyma od Wnioskodawcy całość zapłaty, powstanie u podwykonawcy obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług budowlanych, a tym samym Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia VAT należnego w całości o kwotę podatku naliczonego, określoną w fakturze wystawionej przez podwykonawcę.

W ocenie Wnioskodawcy, okoliczność, iż Wnioskodawca dokonuje pomniejszenia kwoty zapłaty wykazanej na fakturach wystawionych przez podwykonawców o kwotę zatrzymywanej kaucji gwarancyjnej, nie może prowadzić do wniosku, iż Wnioskodawca nie uregulował należności za przedmiotowe faktury w całości. Podkreślenia wymaga, że zatrzymanie części wynagrodzenia należnego podwykonawcy na poczet kaucji gwarancyjnej stanowi w istocie potrącenie wzajemnych należności obu stron umowy podwykonawczej, co ma ten skutek, że zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu zapłaty należnego podwykonawcy wynagrodzenia wygasa w całości (odpowiednio w całości wygasa również zobowiązanie podwykonawcy do zapłaty należnej Wnioskodawcy kaucji gwarancyjnej). Powyższe jednoznacznie wynika z przepisów prawa cywilnego, zgodnie z którymi uregulowanie należności może nastąpić m.in. poprzez zapłatę lub potrącenie. Jak stanowi art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: „kodeks cywilny”), „gdy dwie strony są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej”.

Oprócz ww. potrącenia ustawowego, prawu polskiemu znane jest również potrącenie umowne, które podstawę prawną czerpie z zasady swobody umów zawartej w kodeksie cywilnym. W wyroku z dnia 20 grudnia 2005 (sygn. V CSK 68/05) Sąd Najwyższy wskazał że „praktyka gospodarcza zachęca do poszukiwania pragmatycznych sposobów wygaszania zobowiązań i w związku z tym ukształtowały się w obrocie umowy (porozumienia) kompensacyjne, z udziałem wielu podmiotów (\`(...)\`), prowadzące do umarzania zobowiązań w sposób bezgotówkowy. Pojęcie >>kompensaty<< (odpowiednika potrącenia) jest tu wykorzystywane do odróżnienia potrącenia umownego od potrącenia ustawowego i urzeczywistnia się w porozumieniu kompensacyjnym, będącym pozakodeksową umową, której podstawę prawną stanowi art. 353(1) kodeksu cywilnego. Umowa taka umożliwia dokonywania przesunięć majątkowych między stronami, najczęściej w wyniku przelewu wierzytelności, przejęcia długu oraz zwolnienia z długu, prowadzi w konsekwencji do umorzenia ich zobowiązań ze skutkiem ex nunc”. W myśl art. 353(1) kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Oznacza to, że potrącenie umowne, jako umowa nienazwana, może być swobodnie kształtowane przez strony, w związku z czym jest zawierane na warunkach ustalonych przez strony danego stosunku prawnego.

W przedmiotowym stanie faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy, z chwilą podpisania umowy podwykonawczej ulega zawiązaniu stosunek prawny, z którego wypływają dla obu stron tego stosunku wierzytelności. W doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że pojęcie „wierzytelność” oznacza uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika i składające się z jednego lub wielu roszczeń. Zgodnie z warunkami ogólnymi do umów o roboty budowlane zawieranych przez Wnioskodawcę, podwykonawca jest zobowiązany do wniesienia zabezpieczenia należytego wykonania umowy (jeżeli strony tak postanowiły, w formie kaucji gwarancyjnej), co oznacza, że Wnioskodawcy przysługuje w stosunku do podwykonawcy między innymi roszczenie o wniesienie owego zabezpieczenia. O ile zatem w odniesieniu do obowiązku zapłaty wynagrodzenia Wnioskodawca staje się dłużnikiem swojego podwykonawcy, o tyle w odniesieniu do wniesienia ww. zabezpieczenia należytego wykonania umowy staje się w stosunku do podwykonawcy jego wierzycielem. Zatrzymanie części wynagrodzenia podwykonawcy jest jedynie formą, w jakiej te wzajemne roszczenia stron zostają uregulowane. Przyjęcie omawianej konstrukcji rozliczeń stanowi w istocie wzajemne potrącenie należności stron umowy podwykonawczej - podwykonawca, zamiast dokonać zapłaty kaucji np. w postaci przelewu na rachunek bankowy Wnioskodawcy, wyraża zgodę na zatrzymanie części należnego mu wynagrodzenia, będącej równowartością kaucji.

Należy przy tym wskazać, że zarówno potrącenie ustawowe, jak i umowne wywierają takie same konsekwencje prawne. Oba rodzaje potrąceń pozwalają na uregulowanie zobowiązań, ale nie przez ich realne spełnienie, lecz przez wzajemne umorzenie wierzytelności stron, na skutek czego zobowiązania stron wygasają. Wskutek potrącenia wierzytelność podwykonawcy o zapłatę wynagrodzenia zostaje umorzona w tej części, w jakiej potrącona kwota została przeznaczona na poczet kaucji gwarancyjnej. Podwykonawca z tą chwilą nabywa już inne roszczenie, a mianowicie nie roszczenie o zapłatę wynagrodzenia, lecz roszczenie o zwrot zatrzymanej kaucji.

Biorąc pod uwagę ww. skutek potrącenia, przedstawiciele nauki prawa stoją na jednoznacznym stanowisku, że potrącenie stanowi formę uproszczonej, podwójnej zapłaty, na skutek której zaspokojone zostają obie strony zobowiązania (prof. dr hab. M. Pyziak - Szafica, System Prawa Prywatnego. Prawo zobowiązań - część ogólna). Skutki prawne potrącenia są takie same, jak skutki zapłaty, co pozwala na traktowanie potrącenia na równi z zapłatą (A. Rzetecka - Gil, Kodeks cywilny. Komentarz. Zobowiązania - część ogólna). Potrącenie części wynagrodzenia podwykonawcy celem ustanowienia kaucji gwarancyjnej nie może być zatem potraktowane jako brak zapłaty tej części wynagrodzenia. Na przeszkodzie takiemu rozumieniu stoi to, że wniesienie zabezpieczenia w postaci kaucji gwarancyjnej jest przewidzianym w umowie łączącej strony świadczeniem podwykonawcy. W ten sposób to podwykonawca spełnia własne zobowiązanie wobec Wnioskodawcy. Uproszczeniu ulega jedynie operacja gospodarcza, w której podwykonawca sam nie dokonuje technicznego przelewu środków na rachunek bankowy Wnioskodawcy, lecz upoważnia Wnioskodawcę do przelania kwoty wynagrodzenia za wykonaną usługę, pomniejszonego o zatrzymaną kwotę kaucji, którą, zgodnie z umową, jest zobowiązany wnieść jako zabezpieczenie.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku, gdy kwota zapłaty wykazywana na fakturach wystawionych przez podwykonawców, będących małymi podatnikami i rozliczającymi się metodą kasową, jest przez Wnioskodawcę pomniejszana o kwotę zatrzymanej kaucji gwarancyjnej, a jak wyżej wskazano potrącenie stanowi formę uproszczonej zapłaty i powinno być traktowane na równi z zapłatą, to za zapłatę należy uznać również kwotę potrąconej kaucji. Oznacza to, że należność na rzecz podwykonawców zostaje zapłacona w całości z dniem otrzymania przez nich kwoty wynagrodzenia, pomniejszonej o kwotę zatrzymanej kaucji gwarancyjnej, w konsekwencji czego, Wnioskodawca nabywa prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tak uregulowanych faktur.

W ocenie Wnioskodawcy podkreślenia wymaga okoliczność, że gdy Wnioskodawca zatrzymuje część należnego podwykonawcy wynagrodzenia na poczet kaucji gwarancyjnej (w związku z czym zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu zapłaty wynagrodzenia wygasa), to pomiędzy Wnioskodawcą a podwykonawcą powstaje odrębny i samoistny stosunek prawny w postaci kaucji gwarancyjnej.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia kaucji (kaucji gwarancyjnej). Zgodnie ze słownikową definicją (według Internetowego Słownika Języka Polskiego - http://www.sjp.pl) - „kaucja” jest to: „suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania umowy; zastaw; zabezpieczenie; gwarancja”. Przepisy prawa cywilnego również nie zawierają regulacji prawnych w zakresie kaucji gwarancyjnych. Jak wskazano w stanie faktycznym, w budownictwie kaucja gwarancyjna stanowi powszechną praktykę i jest to określona - z reguły procentowo kwota należności wynikających z tytułu wykonanych robót, zatrzymana przez wykonawcę na określony okres do momentu ich zakończenia tytułem gwarancji.

Zgodnie z przepisami prawa cywilnego oraz orzecznictwem sądów powszechnych postanowienia w zakresie kaucji gwarancyjnych nie należą do przedmiotowo istotnych postanowień umowy o usługi budowlane. W myśl art. 617 kodeksu cywilnego do przedmiotowo istotnych postanowień umowy o usługi budowlane należą: zobowiązanie wykonawcy do wykonania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanie go zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, zobowiązanie inwestora do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia. Pogląd ten został potwierdzony w przez Sąd Najwyższy w orzeczeniu z dnia 17 grudnia 2008 r. (sygn. I CSK 256/08).

W związku z powyższym, postanowienia umów podwykonawczych w zakresie kaucji gwarancyjnej i wynikające z tych postanowień zatrzymanie przez Wnioskodawcę części wynagrodzenia należnego podwykonawcom z tytułu kaucji gwarancyjnej, stanowi odrębny stosunek prawny między stronami. W ramach tego stosunku prawnego Wnioskodawca może zatrzymać część należnego podwykonawcom wynagrodzenia na poczet umówionej kaucji. Zatrzymana kaucja gwarancyjna podlega zwrotowi w dwóch częściach (o ile nie wystąpiły okoliczności uzasadniające zaspokojenie się Spółki z takiej kaucji w całości lub części). Tym samym, z chwilą zapłaty wynagrodzenia należnego podwykonawcom i jednoczesnego zatrzymania jego części z tytułu kaucji gwarancyjnej, zobowiązanie Spółki w zakresie obowiązku zapłaty wynagrodzenia wygasa w całości. Oznacza to, że po określonych w umowach podwykonawczych okresach, zatrzymana z wynagrodzenia kwota podlega zwrotowi na rzecz podwykonawców, ale już nie jako część wynagrodzenia (które zostało zapłacone w całości), lecz jako kaucja gwarancyjna zwracana na podstawie odrębnego stosunku prawnego. Owa wierzytelność (w ujęciu cywilistycznym - uprawnienie wierzyciela do żądania spełnienia świadczenia przez dłużnika) staje się natomiast wymagalna dopiero z chwilą upływu terminu, na jaki zabezpieczenie w formie kaucji gwarancyjnej zostało ustanowione i po spełnieniu określonych w umowie podwykonawczej warunków jej zwrotu, czyli przy założeniu, że po stronie Wnioskodawcy nie powstanie wierzytelność, nadająca się do potrącenia z zatrzymanej kwoty kaucji.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w wyrokach Sądu Najwyższego z dnia 17 lipca2009 r. (sygn. IV CSK 83/09) oraz z dnia 17 grudnia 2008 r. (sygn. I CSK 258/08): „(\`(...)\`) jeżeli strony umowy o roboty budowlane postanowiły, że wykonawca udziela gwarancji na wykonane roboty i tworzona jest tzw. kaucja gwarancyjna będąca zabezpieczeniem kosztów usunięcia wad z tytułu rękojmi czy gwarancji, to takie postanowienia, jako nie należące do przedmiotowo istotnych postanowień umowy o roboty budowlane, powinny być traktowane jako osobna umowa stron regulująca ich stosunki wynikające z ustawowej rękojmi lub gwarancji wykonawcy robót budowlanych. Ta odrębna umowa stanowi podstawę prawną stosunków stron już po wykonaniu umowy o roboty budowlane”.

Podkreślenia wymaga, że skoro kaucja stanowi odrębny od umowy o roboty budowlane stosunek prawny, to zatrzymywana przez Wnioskodawcę kwota, która po upływie określonych w umowach podwykonawczych okresów podlega zwrotowi na rzecz podwykonawców, jest podwykonawcom zwracana nie jako część uprzednio zatrzymanego wynagrodzenia (ponieważ, jak wyżej wskazano, zobowiązanie Spółki z tytułu zapłaty należnego podwykonawcom wynagrodzenia już wygasło), lecz właśnie jako, stanowiąca odrębną umowę stron, kaucja gwarancyjna. Potwierdza to zatem przedstawiony przez Wnioskodawcę pogląd, że należność na rzecz podwykonawców zostaje zapłacona w całości z dniem otrzymania przez nich kwoty wynagrodzenia, pomniejszonej o kwotę zatrzymanej kaucji gwarancyjnej. W konsekwencji, Wnioskodawca nabywa prawo do odliczenia w całości podatku VAT w rozliczeniu za okres, w którym dokonał płatności tak uregulowanych faktur.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie Jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.