Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.151.2018.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-15
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wystawieniem not korygujących
Słowa kluczowe: faktura; noty-nota korygująca; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP – 23 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wystawieniem not korygujących - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wystawieniem not korygujących.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności Spółka otrzymała wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „Aport”). W oparciu o przedmiot Aportu Spółka będzie kontynuowała działalność opodatkowaną VAT uprzednio prowadzoną w spółce wnoszącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z Aportem wnoszący zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie po dniu Aportu prowadził działalności uprzednio prowadzonej w oparciu o przedmiot Aportu.

W związku z Aportem miały miejsce następujące sytuacje:

1.  Spółka po dacie Aportu otrzymywała faktury, wystawione na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i odnoszące się do okresu poprzedzającego datę Aportu (dalej: „Faktury A”),
2.  Spółka po dacie Aportu otrzymywała faktury, wystawione na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i odnoszące się do okresu następującego po dacie Aportu (dalej: „Faktury B”).

Zarówno Faktury A jak i Faktury B są związane z działalnością opodatkowaną w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem Aportu. Wnoszący zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest (i był również w dacie Aportu) podatnikiem VAT czynnym. Spółka oraz wnoszący zorganizowaną część przedsiębiorstwa są podmiotami powiązanymi w myśl ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.). Spółka wystawiła noty korygujące w odniesieniu do Faktur A oraz Faktur B, w ramach których skorygowała dane nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z wystawieniem not korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur A zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT?
2.  Czy w związku z wystawieniem not korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur B zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT?
3.  W razie nieuznania zasadności stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 1: Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur A zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT, tj. bez względu na moment otrzymania faktur korygujących dotyczących Faktur A?
4.  W razie nieuznania zasadności stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 2: Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur B zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT, tj. bez względu na moment otrzymania faktur korygujących dotyczących Faktur B?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Zdaniem Spółki w związku z wystawieniem not korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur A zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT.

Ad 2. Zdaniem Spółki w związku z wystawieniem not korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur B zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT.

Ad 3. W razie nieuznania zasadności stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 1, Spółka stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur A zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT, tj. bez względu na moment otrzymania faktur korygujących dotyczących Faktur A.

Ad 4. W razie nieuznania zasadności stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 2, Spółka stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur B zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT, tj. bez względu na moment otrzymania faktur korygujących dotyczących Faktur B.

Uzasadnienie

Ad 1

Przede wszystkim należy zauważyć, że zgodnie z ustaloną linią interpretacyjną nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (niezależnie od formy nabycia) na gruncie ustawy o VAT skutkuje następstwem prawnym nabywającego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, niezależnie od tego czy takowe następstwo prawne wynika z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.7.2017.1.LG, w którym czytamy m.in. „W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część) i nadal je prowadzi, może korzystać w zakresie podatku od towarów i usług z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Należy przy tym zauważyć, że nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa co do zasady nabywa prawa i obowiązki jakie powstały w tym przedsiębiorstwie lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na dzień przejęcia.”

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, zdaniem Spółki, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcjami dokumentowanymi fakturami A, ponieważ przysługiwało ono już wnoszącemu zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zostało przejęte przez Spółkę.

W tym kontekście, potencjalne wątpliwości mogą dotyczyć jedynie kwestii formalnej poprawności Faktur A oraz ewentualnego wpływu błędów formalnych Faktur A na moment, w którym prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie mogło być wykonane. W związku z powyższym należy zauważyć, że zgodnie z ustaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych pomniejsze błędy formalne faktury (błędy, które nie uniemożliwiają ustalenia, jaki jest faktyczny zakres transakcji wykazanych na fakturze), nie mogą stanowić podstawy do odmowy wykonania prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2015 r., sygn. I FSK 1131/14 w którym czytamy m.in. „Oczywiście ze względów formalnych wskazanym byłoby skorygowanie faktury (np. notą korygującą, co może uczynić sam nabywca lub fakturą korygującą przez dostawcę) jak tego wymaga organ podatkowy, lecz jak już stwierdzono, niezależnie od tego, czy taka korekta nastąpi, podatnik ma prawo do odliczenia z niej podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie (art. 86 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. – „w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę”; od 1 stycznia 2014 r. - art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 u.p.t.u. – „w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”, lecz „nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”), a w przypadku kontroli podatkowej podatnik nie powinien przy braku takiej korekty zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku - jeżeli czynności udokumentowane fakturą zostały wykonane na rzecz tego podatnika i służyły jego działalności opodatkowanej. \[\`(...)\`\] Faktura dotknięta wadą formalną, która z uwagi na wagę uchybienia, może zostać skorygowana notą korygującą (np. dane nabywcy), umożliwia podatnikowi na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1065 ze zm.) realizację prawa do odliczenia z niej podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie (art. 86 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u.; od 1 stycznia 2014 r. - art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 u.p.t.u.) niezależnie od tego, czy formalne wady faktury zostaną skorygowane - jeżeli nie zachodzi ryzyko oszustwa lub nadużycia (czynności udokumentowane fakturą zostały wykonane na rzecz podatnika i służyły jego działalności opodatkowanej).”

W analizowanym stanie faktycznym, zdaniem Spółki, brak jest podstaw do doszukiwania się ryzyka oszustwa lub nadużycia. W konsekwencji, Faktury A będą stanowiły podstawę wykonania prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezależnie od tego jak i w którym momencie zostaną skorygowane. Należy zauważyć, że takie stanowisko znajduje również potwierdzenie m.in. w:

*   piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.74.2017.1.KR w którym czytamy m.in. „Zatem, należy wskazać, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania podatkiem VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Zbywającej, nie wyłącza praw Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego z takich faktur, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data zbycia przedsiębiorstwa.”

*   piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2016 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.800.2016.1.MAO w którym wskazano m.in. „(\`(...)\`) wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Y, nie wyłącza praw Strony (X Sp. z o.o.) do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, gdyż decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury”.

W świetle powyższego, skoro prawo do odliczenia podatku naliczonego może być wykonywane nawet w razie braku skorygowania pomniejszych błędów formalnych, to tym bardziej będzie ono mogło być wykonane na podstawie Faktur A zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT w sytuacji, gdy Spółka wystawia noty korygujące dane nabywcy w Fakturach A.

Ad 2

W odniesieniu do Faktur B należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało Spółce w związku z faktem, że Faktury B będą związane z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Spółkę w oparciu o przedmiot Aportu, w okresie po dacie Aportu. W konsekwencji, również w odniesieniu do Faktur B potencjalne wątpliwości mogą, zdaniem Spółki, dotyczyć wyłącznie kwestii formalnej poprawności Faktur B oraz ewentualnego wpływu błędów formalnych Faktur B na moment, w którym prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie mogło być wykonane.

W związku z tym, wnioski sformułowane powyżej w odniesieniu do Faktur A, mają zastosowanie również w odniesieniu do Faktur B, tj. wystawienie not korygujących nie jest warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, więc tym bardziej będzie mogło zostać wykonane na podstawie Faktur B zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT w sytuacji, gdy Spółka wystawi noty korygujące dane nabywcy w Fakturach B.

Ad 3 i 4

W razie nieuznania zasadności stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania 1 lub 2 należy ponownie podkreślić, że jak wynika z orzecznictwa oraz stanowiska organów podatkowych pomniejsza wadliwość faktury (jak w analizowanym przypadku błędne wskazanie danych nabywcy) nie powoduje, że faktura obciążona takim błędem nie może być podstawą wykonania prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, nawet w razie uznania, że wadliwość wskazania danych nabywcy powinna być skorygowana w drodze wystawienia faktury korygującej, nie będzie to miało wpływu na moment, w którym Spółka będzie mogła wykonać prawo do odliczenia podatku naliczonego, bo podstawą wykonania prawa do odliczenia będzie Faktura A albo Faktura B, a faktura korygująca będzie jedynie metodą skorygowania błędów formalnych, a nie warunkiem konstytutywnym skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki należy uznać za uzasadnione w całej rozciągłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1-2

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Szczegółowe elementy, które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z powyższych uregulowań wynika, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 106k ust. 1-3 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności Spółka otrzymała wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa („Aport”).

W oparciu o przedmiot Aportu Spółka będzie kontynuowała działalność opodatkowaną VAT uprzednio prowadzoną w spółce wnoszącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z Aportem wnoszący zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie po dniu Aportu prowadził działalności uprzednio prowadzonej w oparciu o przedmiot Aportu.

W związku z Aportem miały miejsce następujące sytuacje:

1.  Spółka po dacie Aportu otrzymywała faktury, wystawione na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i odnoszące się do okresu poprzedzającego datę Aportu („Faktury A”),
2.  Spółka po dacie Aportu otrzymywała faktury, wystawione na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i odnoszące się do okresu następującego po dacie Aportu („Faktury B”).

Zarówno Faktury A jak i Faktury B są związane z działalnością opodatkowaną w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem Aportu. Wnoszący zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest (i był również w dacie Aportu) podatnikiem VAT czynnym. Spółka wystawiła noty korygujące w odniesieniu do Faktur A oraz Faktur B, w ramach których skorygowała dane nabywcy.

Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z Faktur A i Faktur B w związku z wystawieniem not korygujących dane nabywcy.

Z przytoczonych powyżej przepisów ustawy wynika, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;

*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;

*   podatnik jest w posiadaniu faktur dokumentujących te transakcje.

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które co prawda powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Jeżeli więc sprzedawcy za dokonane dostawy i wyświadczone usługi odnoszące się do okresu poprzedzającego dzień, jak i następującego po dniu Aportu wskażą na wystawionych fakturach wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, pozostaje to bez wpływu na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur. Bowiem otrzymujący wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wstąpi w przewidziane w przepisach podatkowych prawa nabywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Niemniej jednak, błędy mniejszej wagi powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Należy mieć na uwadze, że ustawa o podatku od towarów i usług wymienia przypadki, kiedy po wystawieniu faktury zachodzą okoliczności skutkujące obowiązkiem wystawienia noty korygującej.

Przepisy te nie zabraniają wystawienia not w sytuacji opisanej powyżej.

Należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi wykorzystywanej następnie do wykonywania czynności opodatkowanych. Żaden z przepisów nie uzależnia tego prawa od obowiązku – a jedynie od prawa do skorygowania pomyłek dotyczących jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą (za wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy).

Zatem pomimo że odliczenie podatku naliczonego w ww. przypadkach nie będzie uzależnione od wystawienia not korygujących przez Spółkę, powinna Ona wystawić te noty, które winny być zaakceptowane przez sprzedawcę, celem potwierdzenia stanu faktycznego dotyczącego danych nabywcy błędnie określonych w wystawionej fakturze.

Tym samym w związku z wystawieniem not korygujących Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie Faktur A (wystawionych na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i odnoszące się do okresu poprzedzającego datę Aportu, otrzymanych po dacie Aportu) oraz Faktur B (wystawionych na wnoszącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, odnoszące się do okresu następującego po dacie Aportu i otrzymane po dacie Aportu).

Stanowisko w zakresie pytań nr 1-2 jest zatem prawidłowe.

Jednocześnie nie udzielono odpowiedzi na pytania nr 3 i 4 przedstawione we wniosku, gdyż Spółka oczekiwała na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji nieuznania zasadności stanowiska w odniesieniu odpowiednio do pytania nr 1 i pytania nr 2.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.