Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-469/14/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-21
Teza: Czy sprzedaż w punktach sprzedaży na stacjach paliw Wnioskodawcy dań gotowych wymienionych we wniosku (tj. hot-dogów. hamburgerów, zapiekanek, dań mięsnych, zup, kanapek na ciepło, frytek, kiełbas oraz pierogów) stanowi dostawę towarów – dań gotowych – nie zaś świadczenie usług gastronomicznych, w związku z czym na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z pozycjami nr 17, 26 oraz 28 załącznika nr 10 do ww. ustawy, Wnioskodawca może w stosunku do dostaw opisanych produktów stosować stawkę podatku VAT w wysokości 5%?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży gotowych posiłków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2014 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży gotowych posiłków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka odpowiada w ramach grupy kapitałowej za rozwój i zarządzanie ogólnopolską siecią … W ramach wskazanej działalności, Wnioskodawca prowadzi na stacjach paliw punkty sprzedaży gotowych wyrobów gastronomicznych. Oferowany zakres produktów obejmuje dania takie jak m.in. hot-dogi, hamburgery, zapiekanki, pierogi, zupy, dania mięsne (klopsiki mięsne, bigos i inne), kiełbasy, frytki oraz różnego rodzaju kanapki na ciepło (ciabatty, bagietki, sandwiche, tosty, tortille).

Wskazane dania są przygotowywane z gotowych produktów nabywanych przez Spółkę od jej dostawców i dostarczanych w formie gotowej na stacje, gdzie przed podaniem klientom Spółki poddawane są jedynie krótkiej obróbce termicznej w celu przygotowania ich do bezpośredniego wydania zgodnie z zamówieniem.

Zakres czynności prowadzących do wydania przedmiotowych wyrobów gotowych klientom Spółki zależy od rodzaju danego dania:

1.  Hot dogi – danie składające się z następujących produktów: parówki, bułki i sosów. Produkty (parówki i bulki) są dostarczane przez producentów na stacje Spółki w stanie zamrożonym. Na stacji są rozmrażane. Wkładki mięsne są poddawane obróbce termicznej na specjalnym grillu, na którym pozostają w celu utrzymania stałego poziomu temperatury. Po złożeniu przez klienta zamówienia, pracownik stacji kompletuje gotowe danie z wybranych przez klienta produktów, wkładając do uprzednio opieczonej bułki wkład mięsny oraz dodając sos. Tak skompletowane danie wydawane jest klientowi przy kasie w papierowej torebce/serwetce bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
2.  Hamburgery – danie składające się z następujących produktów: kotleta mięsnego, bułki i dodatków warzywnych oraz sosu. Produkty te są dostarczane przez producentów na stacje Spółki w stanie zamrożonym. Na stacji są rozmrażane w kuchence mikrofalowej. Po szybkiej obróbce termicznej do hamburgera dodawane są gotowe dodatki (ogórek, pomidor, sos). Tak skompletowane danie wydawane jest klientowi przy kasie w papierowym opakowaniu bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
3.  Zapiekanki – danie składające się z gotowego podkładu oraz dodatków mięsnych lub innych oraz sera. Dostarczane są na stacje Spółki w postaci zamrożonej. W momencie złożenia zamówienia gotowy produkt jest umieszczany w piecu lub kuchence mikrofalowej. Ciepła zapiekanka może być ewentualnie na życzenie klienta polana gotowym sosem, następnie zostaje umieszczona na jednorazowej papierowej tacce lub zawinięta w papierową serwetkę i w takiej postaci wydawana jest klientowi przy kasie bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
4.  Pierogi – danie dostarczane na stacje Spółki w postaci zamrożonej. W momencie złożenia zamówienia gotowy produkt jest poddawany obróbce termicznej, umieszczany w specjalnym papierowym kubku i wydawany klientowi przy kasie bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
5.  Dania mięsne – danie dostarczane na stacje Spółki w postaci zamrożonej. W momencie złożenia zamówienia gotowy produkt jest poddawany obróbce termicznej, umieszczany w specjalnym papierowym pojemniku i wydawany klientowi przy kasie bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
6.  Zupy – danie dostarczane na stacje Spółki w postaci gotowej, zamrożone w specjalnych pojemnikach. W momencie złożenia zamówienia pracownik stacji poddaje produkt obróbce termicznej poprzez podgrzanie zupy w kuchence mikrofalowej. Produkt w specjalnym jednorazowym pojemniku jest wydawany klientowi przy kasie bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
7.  Kanapki na ciepło – gotowe kanapki są dostarczane i przechowywane na stacjach Spółki w warunkach chłodniczych (w temperaturze maksymalnie do 4-5 stopni C) lub mrożniczych (w temperaturze -18 stopni C). Po złożeniu zamówienia zostają one podgrzane w kuchence mikrofalowej, na życzenie klienta polane sosem, zawijane w papierową torebkę i wydane klientowi przy kasie bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
8.  Kiełbasy – produkt dostarczany na stacje Spółki w postaci zamrożonej. Rozmrażany i poddawany obróbce termicznej w specjalnym urządzeniu podgrzewającym (tzw. warnik), w którym pozostaje w celu utrzymania stałego poziomu temperatury aż do momentu złożenia zamówienia oraz wydania klientowi. Produkt wydawany jest klientowi przy kasie na papierowym talerzu bezpośrednio po złożeniu zamówienia;
9.  Frytki - produkt dostarczany na stacje Spółki w postaci zamrożonej, W momencie złożenia zamówienia przez klienta, danie poddawane jest obróbce termicznej (smażone w specjalnym do tego celu urządzeniu, zawierającym fryturę). Produkt wydawany klientowi przy kasie na papierowym talerzu bezpośrednio po złożeniu zamówienia.

Wszystkie wymienione powyżej produkty mogą na zamówienie klienta zostać dodatkowo spakowane na wynos w specjalne pojemniki. Co do zasady jednak, klient może spożyć danie zapakowane w sposób standardowy bezpośrednio po zakupie zarówno poza terenem stacji (na stojąco lub w samochodzie) bądź na jej terenie.

W przypadku spożywania wyrobów gotowych na terenie stacji, klient ma możliwość skorzystania z dostępnych na wybranych stacjach Spółki miejsc, znajdujących się w wydzielonej, niewielkiej przestrzeni. Sprzedaż dań oferowanych przez Spółkę nie jest jednak zależna od dostępności wolnych miejsc we wskazanej przestrzeni. Liczba potencjalnych klientów korzystających z punktu sprzedaży dań gotowych jest nieproporcjonalnie większa w stosunku do liczby jednorazowo dostępnych miejsc w wydzielonej przestrzeni. Ponadto, miejsca te nie są przeznaczone wyłączenie do celu spożywania produktów sprzedawanych na stacjach Spółki. Z dostępnych miejsc siedzących oraz: stolików może potencjalnie skorzystać każdy klient odwiedzający stację np. do wypoczynku, oczekiwania na swoją kolej przy kasie, na innych współpasażerów lub w jakimkolwiek innym celu.

Wydzielony punkt ze stolikami i krzesłami nie stanowi sali restauracyjnej, brak jest nakrytych stołów, sztućców czy talerzy. Nie ma również szatni, w której klienci mogliby zostawić swoje odzienie. Nie występuje ponadto obsługa kelnerska. Zamawianie i odbiór wszystkich dań dostępnych na stacjach Spółki odbywa się przy kasie. Z uwagi na rodzaj oferowanych produktów czas oczekiwania na danie wynosi maksymalnie kilka minut od złożenia zamówienia. Klient może ten czas spędzić siedząc przy dostępnym stoliku, ale w celu odbioru dania musi samodzielnie udać się do kasy i odebrać produkt. W punkcie sprzedaży brak jest również karty dań. Informacje o produktach są umieszczane na tablicach informacyjnych znajdujących się w widocznym miejscach w obrębie stacji.

Dania dostępne na stacjach Spółki nie są przygotowywane przez kucharzy. Pracownicy odpowiedzialni za wydawanie zamawianych produktów wykonują jedynie proste czynności polegające na ewentualnym łączeniu gotowych półproduktów i ich podgrzaniu. Co do zasady jednak zamawiany wyrób jest już w całości gotowy i wystarczy przed wydaniem jedynie poddać go obróbce termicznej. Pracownicy nie posiadają żadnych specjalnych kwalifikacji gastronomicznych, które nie są konieczne z uwagi na fakt, iż na stacji nie istnieje zaplecze kuchenne wymagające tego rodzaju kwalifikacji. Wydawanie gotowych produktów na zamówienie klienta to tylko jeden z dodatkowych (poza standardową obsługą stacji benzynowej) obowiązków pracowników stacji.

W dotychczasowym toku działalności Wnioskodawca w odniesieniu do sprzedaży wszystkich wskazanych powyżej produktów stosował stawkę VAT 8%.

W wyniku wewnętrznej weryfikacji listy oferowanych dań gotowych, Spółka doszła do wniosku, że z uwagi na rodzaj, jak i okoliczności sprzedaży przedmiotowych dań w świetle przepisów ustawy o VAT, dotychczas stosowana stawka VAT jest nieprawidłowa.

W związku z powyższym Wnioskodawca planuje traktować sprzedaż przedmiotowych dań na stacjach paliw jako sprzedaż gotowych posiłków i dań, do której zgodnie z treścią art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z poz. nr 28 załącznika nr 10 do ww. ustawy, zastosowanie powinna znaleźć stawka VAT 5% (z wyjątkiem pierogów i kiełbas, które mogą również zostać odpowiednio sklasyfikowane jako pierogi - poz. nr 26 załącznika nr 10 do ustawy o VAT oraz odpowiednio jako kiełbasy – poz. nr 17 załącznika nr 10 do ww. ustawy – w tym wypadku również prawidłowa powinna być stawka VAT 5%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż w punktach sprzedaży na stacjach paliw Wnioskodawcy dań gotowych wymienionych we wniosku (tj. hot-dogów. hamburgerów, zapiekanek, dań mięsnych, zup, kanapek na ciepło, frytek, kiełbas oraz pierogów) stanowi dostawę towarów – dań gotowych – nie zaś świadczenie usług gastronomicznych, w związku z czym na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z pozycjami nr 17, 26 oraz 28 załącznika nr 10 do ww. ustawy, Wnioskodawca może w stosunku do dostaw opisanych produktów stosować stawkę podatku VAT w wysokości 5%?

Zdaniem Spółki, sprzedaż na stacji paliw wymienionych we wniosku gotowych produktów tj. dań gotowych, pierogów i kiełbas, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na charakter przedmiotowej sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do zakwalifikowania dokonywanej sprzedaży, jako świadczenia usług gastronomicznych w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, dokonując dostaw opisanych towarów, Spółka może stosować stawkę VAT w wysokości 5%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Przyjęty w ustawie o VAT podział ma zatem charakter dychotomiczny, prowadzący do uznania, iż wszelka sprzedaż nie spełniająca kryteriów uznania za dostawę towarów w powyższym rozumieniu stanowi świadczenie usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podstawowa podatku wynosi 22%. Na podstawie jednak art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%. Jednakże, zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i w rozporządzeniach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek VAT w stosunku do niektórych czynności.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w stosunku do towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. Treść przedmiotowego załącznika obejmuje m.in.:

*   dostawę towarów sklasyfikowanych w grupie PKWiU 10.1 obejmującej mięso i wyroby z mięsa, zakonserwowane (z niewystępującymi w stanie faktycznym wyjątkami), w której zawiera się podgrupa PKWiU 10.13.14 obejmująca kiełbasy i podobne wyroby z mięsa, podrobów i krwi - do której Wnioskodawca zamierza przypisać kiełbasy sprzedawane na stacjach paliwowych - poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy o VAT;

*   dostawę towarów sklasyfikowanych w grupie PKWiU 10.73.11.0 obejmującej makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne - do której Wnioskodawca zamierza przypisać pierogi sprzedawane na stacjach paliwowych - poz. 26 załącznika nr 10 do ustawy o VAT;

*   dostawę towarów sklasyfikowanych w grupie PKWiU 10.85.1 obejmującej gotowe posiłki i dania (z wyjątkiem produktów zawierających powyżej 1,2% alkoholu) - do której Wnioskodawca zamierza przypisać pozostałe dania gotowe sprzedawane na stacjach paliwowych tj. hot-dogi, hamburgery, zapiekanki, dania mięsne, zupy, kanapki na ciepło oraz frytki - poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Zastosowanie zgodnie z załącznikiem nr 10 do ustawy o VAT stawki VAT w wysokości 5% do wyżej wymienionych grup towarów, uzależnione jest zatem od tego, czy czynności opodatkowane, dokonywane w punktach sprzedaży na stacjach paliw Spółki, stanowią dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, czy też należy w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy uznać je za świadczenie usług o charakterze gastronomicznym, do którego nie znajduje zastosowania stawka VAT 5%.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przytoczone regulacje ustawy o VAT odzwierciedlają treść art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. I ze zm., dalej: „Dyrektywa”), z której wynika, że „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Jednocześnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy (Dz. U. L Nr 77 str. 1, dalej: „Rozporządzenie”) wynika, że usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z art. 6 ust 2 Rozporządzenia, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Uwzględniając wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT, Dyrektywy, jak również Rozporządzenia, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż dań gotowych, pierogów oraz kiełbasy na stacjach paliw zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki uznania za dostawę towarów.

Wynika to z faktu, iż wszystkie produkty będące ostatecznie przedmiotem sprzedaż) dostarczane są na stacje w postaci gotowych dań, które bezpośrednio przed podaniem zamawiającemu są jedynie przedmiotem prostych czynności przygotowawczych, takich jak podgrzanie czy kompletowanie (np. w przypadku hot-dogów i hamburgerów) umożliwiających ich ostateczną sprzedaż. Wydanie potrawy dokonywane jest bezpośrednio przy kasie, a więc w tym samym miejscu, w którym personel wydaje również inne towary dostępne na stacji (takie jak akcesoria, napoje, czasopisma i inne). Personel me posiada przy tym specjalnego wykształcenia ani kwalifikacji gastronomicznych. Nie wymaga tego bowiem charakter wydawanych dań gotowych. Tym samym proste czynności wykonywane przez pracowników na stacjach Spółki przed wydaniem zamówionego dania nie powinny przesądzać o kwalifikacji przedmiotowej sprzedaży, jako świadczenia usług gastronomicznych.

Z powyższego opisu okoliczności sprzedaży dań przez Spółkę wynika, iż podawanie posiłków na … składa się z kilku czynności składowych. W sytuacji, gdy w danej transakcji występuje kilka czynności, które łączą się następnie w jedną zasadniczą całość, mamy zaś do czynienia ze świadczeniem kompleksowym. W przedmiocie świadczeń kompleksowych wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), który m.in. w wyroku C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank NV stwierdził, że „jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie (worzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT”.

Wnioskodawca podkreśla, że w wyroku C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE uznał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”,

W ocenie Wnioskodawcy, przy sprzedaży posiłków na … przeważa element dostawy towarów, natomiast czynności podgrzewania, podawania i pakowania dań mają charakter jedynie pomocniczy i służą prawidłowemu wykonaniu świadczenia głównego (tj. dostawy dania gotowego). Zdaniem Spółki, ocena, który element transakcji ma charakter dominujący powinna bowiem uwzględniać przede wszystkim to jak daną transakcję traktuje ostateczny odbiorca. Stanowisko takie potwierdza również orzecznictwo TSUE, który m.in. w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09, oraz C-502/09 stwierdził, iż: „ (\`(...)\`) element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta (\`(...)\`) oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów”. Analogiczne stanowisko Trybunał przedstawił również w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Yerzekeringen i OV Bank oraz w wyroku w sprawie C-34/99 Commissioners of Customs and Excise v. Primback Ltd.

Nie ulega wątpliwości, iż w przypadku sprzedaży będącej przedmiotem niniejszego wniosku oczekiwania klientów Spółki sprowadzają się wyłącznie do otrzymania gotowych posiłków, które można spożyć bezpośrednio po ich otrzymaniu. W świetle powyższego bez wpływu na kwalifikację czynności pozostaje okoliczność, iż ze sprzedażą przedmiotowych dań wiąże się wykonywanie przez pracowników Spółki prostych czynności, takich jak: podgrzewanie, komponowanie posiłków z półproduktów oraz odpowiednie ich zapakowanie przed wydaniem zamawiającemu. Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można bowiem przypisać charakteru dominującego/przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Co więcej, dla klienta Spółki celem samym w sobie w tym wypadku jest otrzymanie gotowego posiłku, a nie otrzymanie usługi gastronomicznej w jakiejkolwiek postaci. Oczekując świadczenia usług, klient udałby się do tradycyjnej restauracji, w której oprócz podania posiłku zostałby odpowiednio obsłużony. W punkcie sprzedaży na … Wnioskodawcy klient oczekuje jedynie szybkiego podania gotowego posiłku, który może zostać spożyty w trakcie przerwy w podróży, nie oczekując żadnych dodatkowych świadczeń poza nabyciem towaru w postaci posiłku czy dania.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że prowadzonej sprzedaży nie towarzyszą również żadne usługi wspomagające, o których mowa w Rozporządzeniu. Brak jest szatni, karty dań, obsługi kelnerskiej. Klient ma do wyboru jedynie standardową ofertę z niewielką możliwością ingerencji w skład potraw, polegającą ewentualnie na wyborze sosu spośród kilku dostępnych. Wnioskodawca nie gwarantuje również kupującym miejsc do siedzenia, gdyż nie znajdują się one na każdej stacji, natomiast tam, gdzie występują, służą wszystkim odwiedzającym stację, nie tylko kupującym gotowe posiłki.

Podobnie istnienie toalety, telewizora oraz punktu dostępowego do bezprzewodowego internetu jest w ocenie Wnioskodawcy niewystarczające, aby uznać, iż zmienia ono kwalifikację wydawania potraw na usługę gastronomiczną. Udogodnienia te bowiem nie są związane z podawaniem gotowych posiłków. Korzystanie z nich jest uzależnione od ogólnego faktu bycia klientem stacji paliw. Klient może z nich skorzystać w każdej sytuacji, w której pojawia się na terenie stacji, przy okazji tankowania, oczekiwania na innych współpasażerów czy też w ramach przerwy w podróży. Podkreślenia wymaga fakt, że klienci nie muszą dokonać zakupu dań gotowych Wnioskodawcy, by mieć możliwość skorzystania z wyżej wymienionych udogodnień stacji paliw.

Biorąc pod uwagę treść wyroków i przepisów wspólnotowych należy więc uznać sprzedaż posiłków na stacjach paliw Wnioskodawcy, jako kompleksowe świadczenie, w którym przeważającym elementem jest dostawa towaru (gotowych posiłków). W konsekwencji, do celów stosowania przepisów ustawy o VAT, czynności te powinny być traktowane jednolicie, jako dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdzają również inne wyroki TSUE. Przykładowo, w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, Trybunał dokonał rozróżnienia transakcji na dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z nim, transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) „charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania”, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy natomiast do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych „transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

Idąc dalej, w pkt 14 ww. wyroku Trybunał uznał, że „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach”.

W wyroku z dnia 10 marca 2011 r. C-497/09 (w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/091 C-502/09) Trybunał uznał natomiast, podtrzymując argumenty podniesione w wyroku Faaborg-Gelting Linien, że sprzedaż przygotowywanych na miejscu posiłków, w tym m.in.: kiełbasek z grilla, hot-dogów, frytek, szaszłyków oraz kotletów jest powiązana z różnymi elementami świadczenia usług. Stwierdził jednocześnie, iż przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu, uznając, że „przygotowanie tych produktów, pobieżne i znormalizowane, jest nierozerwalnie związane z tymi transakcjami”.

Odnosząc się to definicji świadczenia usług Trybunał uznał zaś, iż „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego podania, i wiąże się z zapewnieniem klientowi infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia, itp.), meble i nabycia. Osoby, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji”.

Trybunał następnie podsumował, że „przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań łub artykułów żywnościowych, a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny”.

Uwzględniając powyższe, należy przy tym zwrócić uwagę także i na fakt, iż w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych stanach faktycznych organy podatkowe wielokrotnie potwierdzały prawo wnioskodawców do stosowania stawki VAT w wysokości 5% w stosunku do sprzedaży dań gotowych w punktach gastronomicznych. Do podawania posiłków na stacjach paliwowych odniósł się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2013 r. (znak: IPPP1/443-1S7/13-2/AS) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2013 r. (znak: IPPP3/443-107/13-2/RD) stwierdzając, iż: „Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego stanu faktycznego można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dostawa towaru w postaci hot doga, który poddany jest obróbce cieplnej, dodany jest do niego sos i jest on podany klientowi, który może skonsumować tak sporządzonego hot doga poza stacją, gdyż Wnioskodawca nie posiada miejsc siedzących do ich spożycia stanowi jedno świadczenie kompleksowe w postaci dostawy towarów. Z punktu widzenia klienta istotne jest otrzymanie ciepłego posiłku w postaci hot-doga z dodanym sosem. Klient nie oczekuje dodatkowych świadczeń poza nabyciem towaru w postaci hot-doga.

Z oceny całości transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę wynika, że elementy świadczenia usług, poprzedzające dostawę hot-doga nie mają charakteru przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. Przemawia za tym także to, że nie istnieje obsługa kelnerska, nabywanie do stołu, doradzanie w zakresie wyboru dań, sprzątanie po posiłku, brak jest szatni. Klient nie wybiera posiłków z karty dań, a proces przygotowania posiłków jest z góry określony i nie wymaga doświadczenia/ wykształcenia kulinarnego od przygotowującego takie danie. Klient może spożyć takie danie jedynie na zewnątrz stacji. W związku z powyższym należy uznać, iż w stanie wskazanym przez Spółkę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów”. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2012 r. (znak: ILPP2/443-54/12-3/MR), wskazując, iż: „Wobec powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że sprzedaż na stacjach hot dogów oraz „produktów z pieca” stanowi jedno świadczenie kompleksowe w postaci dostawy towarów. Klient nie ma możliwości wyboru produktów z karty dań, nie jest prowadzona obsługa kelnerska, brak jest sali restauracyjnej nie istnieje zaplecze restauracyjne (tj. wyodrębniona kuchnia, naczynia, urządzenia myjące itd.), brak jest szatni. Dokonując oceny całości transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę wynika, że elementy świadczenia usług, poprzedzające dostawę hot dogów oraz „produktów z pieca” nie mają charakteru przeważającego, a zatem mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, w myśl art. ust. 1 ustawy, a nie świadczeniem usług”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2012 r. (znak: ILPP2/443-1571/11-4/EN), uznając, iż:

„Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę na stacji paliw hot-dogów oraz innych produktów z pieca zaklasyfikowanych do grupowania PKWiU 10.85.1 „gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy”.

Wnioskodawca w odniesieniu do istniejących na stacjach paliw toalet i innych podobnych udogodnień, wskazuje, że podobny stan faktyczny był przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 czerwca 2013 r. (znak: ITPP1/443-235/13/TS). We wskazanej sprawie, wnioskodawca przyznał, że w lokalu, w którym dokonuje się sprzedaż dań gotowych znajduje się toaleta, dostępna dla klientów, jednak jej istnienie wynika z zaleceń sanepidu. Dyrektor zgodził się, że istnienie jej nie wystarcza do uznania, by w związku z tą transakcją miało miejsce świadczenie usług gastronomicznych:

„Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż dominującym elementem w wykonywanych przez Panią czynnościach jest dostawa towarów –gotowych do spożycia posiłków wraz z transportem lub bez niego, a nie świadczenie usług restauracyjnych czy cateringowych. W opisanych sytuacjach – jak wynika ze złożonego wniosku – usługi towarzyszące sprzedaży gotowych dań (np. przygotowanie posiłków, zapewnienie miejsc siedzących, transport) nie przeważają w całości świadczenia i stanowią jedynie usługi pomocnicze służące wykonaniu świadczenia głównego. Czynnościom tym nie można zatem przypisać charakteru dominującego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanej sprzedaży za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, iż w obu opisanych przypadkach mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów. Oceniając zatem całościowo charakter dokonywanych przez Panią czynności należy stwierdzić, iż sprzedaż na miejscu w lokalu oraz na zamówienie gotowych do spożycia dań, przy założeniu, że towary te mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 10.85.1, należy opodatkować stawką podatku w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy i poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dania gotowe, pierogi oraz kiełbasy podawane w punktach sprzedaży na stacjach paliw stanowią dostawę towarów, gdyż dominującym elementem kompleksowego świadczenia, polegającego na przygotowaniu dania do bezpośredniego spożycia, zapakowaniu i wydaniu go kupującemu jest dostawa gotowego posiłku (towaru).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Zatem interpretację indywidualną wydano na podstawie wskazanych przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, interpretacja indywidualna nie wywrze skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.