Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1226/12-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-01
Teza: Czy w związku z dokonaną w ww. okolicznościach wypłatą wynagrodzenia na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) ?
Słowa kluczowe: podatek; ryczałt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.12.2012 r. (data wpływu 14.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wydawnictwo V D Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca) będzie wysyłać do usługodawcy mającego siedzibę w Indiach (dalej jako: kontrahent) drogą elektroniczną książki w pliku pdf. Kontrahent podatnik indyjskiego podatku dochodowego od osób prawnych - dokonywać będzie składu i łamania tekstu wraz z montażem ilustracji, w celu umożliwienia ich publikacji na stronie internetowej (dalej jako: usługa). Po wykonaniu usługi kontrahent odeśle książki do wnioskodawcy drogą elektroniczną, w postaci pliku xml. Treść książek pozostanie bez zmian, zmieniony zostanie tylko format. Przeważającą część usługi stanowić będzie usługa publikacji polegająca na dopasowaniu zawartości publikacji do wyświetlenia na stronie internetowej. Czynności te będą wykonywać pracownicy kontrahenta. Wnioskodawca pragnie poinformować, iż pismem z dnia 2 maja 2012 r. Urząd Statystyczny w Łodzi zakwalifikował przedmiotową usługę do kategorii PKWIU 18.13.10.0 usługi związane z przygotowaniem do druku.

Po wykonaniu usługi kontrahent wystawi faktury, stanowiące podstawę do wypłacenia kontrahentowi należnego mu od wnioskodawcy wynagrodzenia (dalej jako: wynagrodzenie). Wysokość wynagrodzenia uzależniona będzie od ilości stron i obrazków, dla których dokonany zostanie skład na nowy format, wnioskodawca będzie posiadał certyfikat potwierdzający rezydencję podatkową kontrahenta w Indiach na dzień wypłaty wynagrodzenia. Wnioskodawca pragnie jednocześnie poinformować, iż kontrahent nie będzie prowadził w Polsce działalności poprzez położony w kraju zakład.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z dokonaną w ww. okolicznościach wypłatą wynagrodzenia na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będą na nim ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) z tytułu wypłaconego kontrahentowi w ww. okolicznościach wynagrodzenia, które powinno być - zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów z dnia 21 czerwca 1989 r. (Dz. U. z 1990 r., Nr 8 poz. 40, dalej jako: umowa) - traktowane jako zyski przedsiębiorstwa z siedzibą w Indiach niepodlegające opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W art. 3 ust. 2 updop wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały m.in. określone w art. 21 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w przywołanym art. 3 ust. 2 updop, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych (\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepis powyższy stosuje się uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest polska. W związku z tym, w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego, zastosowanie znajdzie umowa i to ona, jako akt normatywny o szczególnym charakterze, będzie miała pierwszeństwo przed stosowaniem updop, czyli normy charakterze ogólnym (tak m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1544/08).

Jednocześnie, na podstawie art. 26 ust. 1 udpop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 updop, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy (tzw. podatek u źródła) od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 umowy, opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła podlegają w Polsce należności i opłaty za usługi techniczne wypłacane przez polską spółkę spółce indyjskiej, przy czym stawka podatku nie może przekroczyć 22,5% jeśli odbiorca należności i opłat jest ich właścicielem. Z kolei art. 13 ust. 4 umowy definiuje opłaty za usługi techniczne jako jakiekolwiek kwoty na rzecz jakiejkolwiek osoby inne niż płatności na rzecz zatrudnionego przez osobę dokonującą takiej płatności w powiązaniu z usługami noszącymi charakter zarządzania, techniczny lub konsultacyjny włączając wynagrodzenia za usługi personelu technicznego lub innego. Z przepisu tego wynika zatem, że usługi techniczne obejmują także usługi o charterze zarządczym i konsultacyjnym, przy czym umowa nie precyzuje bliżej, na czym miałyby one polegać.

Przy wykładni pojęć niezdefiniowanych precyzyjnie w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania należy kierować się dyrektywą wskazaną w art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów, sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74 poz. 439), zgodnie z którą

1.  Traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu.
2.  Dla celów interpretacji traktatu kontekst obejmuje, oprócz tekstu, łącznie z jego wstępem i załącznikami:
    1.  każde porozumienie dotyczące traktatu, osiągnięte między wszystkimi stronami w związku z zawarciem traktatu;
    2.  każdy dokument sporządzony przez jedną lub więcej stron w związku z zawarciem traktatu, przyjęty przez inne strony jako dokument odnoszący się do traktatu.
3.  Łącznie z kontekstem należy brać pod uwagę:
    1.  każde późniejsze porozumienie między stronami, dotyczące interpretacji traktatu lub stosowania jego postanowień;
    2.  każdą późniejszą praktykę stosowania traktatu, ustanawiającą porozumienie stron co do jego interpretacji;
    3.  wszelkie odpowiednie normy prawa międzynarodowego, mające zastosowanie w stosunkach między stronami.

Przy czym, w myśl art. 32 ww. Konwencji można odwoływać się do uzupełniających środków interpretacji, łącznie z pracami przygotowawczymi do traktatu oraz okolicznościami jego zawarcia, aby potwierdzić znaczenie wynikające z zastosowania artykułu 31 lub aby ustalić znaczenie, gdy interpretacja oparta na artykule 31:

1.  pozostawia znaczenie dwuznacznym lub niejasnym albo
2.  prowadzi do rezultatu wyraźnie absurdalnego lub nierozsądnego.

Pojęcie usług technicznych nie jest precyzyjniej opisane ani w Konwencji Modelowej OECD, ani Narodów Zjednoczonych (UN Model Convention). Jedynie w amerykańskiej konwencji modelowej (US Model Convention) szerzej opisano pojęcie „included services”, odpowiadające pojęciu usług technicznych, w podobny sposób jak w opracowaniu Klaus Vogel on Double Taxation Conventions (Third Edition, komentarz do art. 12 (2), str. 801): „przyjmuje się, iż usługi techniczne obejmują, co do zasady, usługi towarzyszące udostępnianiu użytkowania lub prawa do użytkowania pewnych praw, urządzeń lub doświadczenia, tj. usługi pomocnicze, w ramach których usługodawca oprócz udostępnienia swojej wiedzy i doświadczenia, dostarcza także rozwiązania opracowane na potrzeby usługobiorcy. W tym celu usługodawca często udostępnia także swój personel wdrażający urządzenie lub program oraz szkoli personel usługobiorcy. Należy jednak odróżnić usługi techniczne od usług świadczonych w ramach zwykłej działalności gospodarczej usługodawcy”. W świetle powyższego za usługi techniczne można uznać np. usługi wdrożeniowe.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy, przy stosowaniu niniejszej umowy przez umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, jakiekolwiek określenie, nie zdefiniowane w niej odmiennie, będzie miało takie znaczenie, jakie ma według prawa tego państwa w zakresie podatków, których dotyczy umowa. W rezultacie należy zauważyć, iż updop nie definiuje pojęcia „usług technicznych”.

Na mocy art. 7 ust. 1 umowy, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane:

1.  temu zakładowi,
2.  wpływom ze sprzedaży w tym drugim Państwie dóbr i towarów tego samego lub podobnego rodzaju jak sprzedawane przez ten zakład; lub
3.  innej działalności gospodarczej prowadzonej w tym drugim Państwie tego samego lub podobnego rodzaju jak działalność wykonywana przez ten zakład.

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla właściwej oceny przedmiotowego zagadnienia będzie miała zatem właściwa subsumcja charakteru wypłacanego przez wnioskodawcę wynagrodzenia, w odniesieniu do hipotezy normy prawnej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2a updop, w związku z postanowieniami art. 7 ust. 1 i art. 13 ust. 4 umowy.

Analizując opis przedmiotowego zdarzenia przyszłego nie można pominąć faktu, iż Wnioskodawca będzie wypłacał podmiotowi indyjskiemu (kontrahentowi) wynagrodzenie z tytułu świadczenia na terenie Indii usług niematerialnych polegających na przetwarzaniu danych (sklasyfikowane wg PKWiU jako „usługi związane z przygotowaniem do druku”), będących powtarzalnymi czynnościami wykonywanymi według z góry ustalonych procedur. Z opisu tego nie wynika natomiast, by usłudze miało towarzyszyć udostępnianie użytkowania lub prawa do użytkowania pewnych praw, urządzeń lub doświadczenia na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta. Wynika z niego również, że kontrahent nie będzie prowadził w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu umowy.

Dokonując zatem kwalifikacji prawnopodatkowej wypłacanego kontrahentowi wynagrodzenia należy stwierdzić, iż będzie ono stanowiło należność z tytułu świadczenia usług wymienionych w otwartym katalogu określonym w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop (tu: usługi przetwarzania danych). Jednocześnie usługi te - zdaniem Wnioskodawcy - nie będą mieściły się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 13 ust. 4 umowy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane kontrahentowi jako należność za usługi przetwarzania danych (usługę) będzie stanowiło zyski przedsiębiorstwa z siedzibą w Indiach, które - na podstawie art. 7 ust. 1 umowy - nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, wnioskodawca zaś będzie uprawniony - na podstawie art. 26 ust. 1 updop - odstąpić od opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop na podstawie certyfikatu potwierdzającego rezydencję podatkową kontrahenta w Indiach na dzień wypłaty wynagrodzenia (tak np. wnioski wypływające z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1446/06).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również poparcie w aktualnych pisemnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (np. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lutego 2012 r., sygn. IPPB5/423-1151/11-2/AJ).

W związku z powyższym wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż w związku z dokonaną w ww. okolicznościach wypłatą wynagrodzenia na rzecz kontrahenta na wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.