Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-623/08/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-01-28
Teza: 1. Jak winny być zaksięgowane w przychodach otrzymane przed rozpoczęciem działalności gospodarczej środki na zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych, których część zakupiona została przed rozpoczęciem działalności, a część po jej rozpoczęciu? 2. Jak winny być zaksięgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki na zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych sfinansowanych ze środków otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, które zostały zakupione w części przed rozpoczęciem działalności oraz po jej rozpoczęciu, zgodnie z zawartą umową?
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza-rozpoczęcie działalności gospodarczej; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; koszt-koszty uzyskania przychodów; towar; wyposażenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2008 r. (data wpływu 3 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków wypłacanych osobie niepełnosprawnej na podstawie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, dokonanych wydatków sfinansowanych z tych środków - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków wypłacanych osobie niepełnosprawnej na podstawie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, dokonanych wydatków sfinansowanych z tych środków.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie podpisanej ze Starostwem Powiatowym umowy w sprawie przyznania osobie niepełnosprawnej jednorazowych środków na podjęcie działalności gospodarczej, w oparciu o art. 12a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92) otrzymał Pan, przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, środki finansowe na jej założenie i prowadzenie. Otrzymane środki przeznaczone będą na zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jak winny być zaksięgowane w przychodach otrzymane przed rozpoczęciem działalności gospodarczej środki na zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych, których część zakupiona została przed rozpoczęciem działalności, a część po jej rozpoczęciu?
2.  Jak winny być zaksięgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki na zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych sfinansowanych ze środków otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, które zostały zakupione w części przed rozpoczęciem działalności oraz po jej rozpoczęciu, zgodnie z zawartą umową?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych, bez względu na datę ich otrzymania stanowią przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, jednak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki te są wolne od podatku dochodowego, jako jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów od źródła ich finansowania. Wydatki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, jeżeli spełniają kryteria o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie znajduje się na negatywnej liście, o której mowa w art. 23 ww. ustawy, oraz został faktycznie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wydatki za zakup wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych, środków trwałych oraz towarów i materiałów handlowych, sfinansowane z środków przyznanych z urzędu pracy stanowią koszt uzyskania przychodu, albowiem spełniają kryteria zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy wyposażenia, komputera, notebooka, monitora, oprogramowania, systemów operacyjnych oraz towarów i materiałów handlowych i nie zostały wymienione w art. 23 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, na podstawie umowy ze Starostwem Powiatowym, w oparciu o art. 12a ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, otrzymał Pan jednorazowe środki na rozpoczęcie działalności gospodarczej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 - tj. pozarolniczej działalności gospodarczej - uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Jak wynika z cyt. wyżej przepisów otrzymane jednorazowo środki z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podjęcie działalności gospodarczej - z wyjątkiem tej części, która przeznaczona została na zakup środków trwałych - będą stanowić dla podmiotów, którym są wypłacone przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przychód ten powstaje - zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w dacie zaistnienia zdarzenia tj. w chwili otrzymania tych środków.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymywane zgodnie z odrębnymi przepisami świadczenia na rehabilitację zawodową, społeczną i leczniczą osób niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz z zakładowych funduszy rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Zakres zwolnionych od podatku dochodowego świadczeń, o których mowa w ww. przepisie określa ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92).

Na podstawie art. 8 ust. 1 tejże ustawy rehabilitacja zawodowa ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych do realizacji celu, o którym mowa w ust. 1, niezbędne jest:

1.  dokonanie oceny zdolności do pracy, w szczególności przez:
    1.  przeprowadzenie badań lekarskich i psychologicznych umożliwiających określenie sprawności fizycznej, psychicznej i umysłowej do wykonywania zawodu oraz ocenę możliwości zwiększenia tej sprawności,
    2.  ustalenie kwalifikacji, doświadczeń zawodowych, uzdolnień i zainteresowań;
2.  prowadzenie poradnictwa zawodowego uwzględniającego ocenę zdolności do pracy oraz umożliwiającego wybór odpowiedniego zawodu i szkolenia;
3.  przygotowanie zawodowe z uwzględnieniem perspektyw zatrudnienia;
4.  dobór odpowiedniego miejsca pracy i jego wyposażenie;
5.  określenie środków technicznych umożliwiających lub ułatwiających wykonywanie pracy, a w razie potrzeby - przedmiotów ortopedycznych, środków pomocniczych, sprzętu rehabilitacyjnego itp.

Z kolei, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, rehabilitacja społeczna ma na celu umożliwianie osobom niepełnosprawnym uczestnictwa w życiu społecznym. Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy realizowana jest przede wszystkim przez:

1.  wyrabianie zaradności osobistej i pobudzanie aktywności społecznej osoby niepełnosprawnej,
2.  wyrabianie umiejętności samodzielnego wypełniania ról społecznych,
3.  likwidację barier, w szczególności architektonicznych, urbanistycznych, transportowych, technicznych, w komunikowaniu się i dostępie do informacji,
4.  kształtowanie w społeczeństwie właściwych postaw i zachowań sprzyjających integracji z osobami niepełnosprawnymi.

Natomiast w myśl art. 12a ust. 1 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, osoba niepełnosprawna, o której mowa w art. 11 ust. 1, może otrzymać ze środków Funduszu jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej, rolniczej, albo na wniesienie wkładu do spółdzielni socjalnej w wysokości określonej w umowie zawartej ze starostą, nie więcej jednak niż do wysokości piętnastokrotnego przeciętnego wynagrodzenia, jeżeli nie otrzymała środków publicznych na ten cel.

W świetle cytowanych przepisów jeżeli wypłacone Wnioskodawcy środki na podjęcie działalności gospodarczej, wynikają z przepisów powołanej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, to przedmiotowe świadczenie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, iż dla celów podatku dochodowego, nie ma obowiązku ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, przychodów zwolnionych od tego podatku.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Wydatek taki nie może ponadto znajdować się w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Sfinansowanie wydatków na zakup towarów oraz wyposażenia ze środków przyznanych osobie bezrobotnej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podjęcie działalności gospodarczej nie wyklucza możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, mimo, iż przyznane środki korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki sfinansowane z tych środków nie zostały bowiem wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zakup towarów handlowych przed rozpoczęciem działalności może być jednak uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów poprzez remanent początkowy, który to remanent podlegać będzie wpisowi do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

W myśl § 27 ust. 1 i 2 ww. podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półfabrykatów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury” na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Zatem zakupione przez Pana przed rozpoczęciem działalności gospodarczej towary powinny zostać ujęte w remanencie początkowym, który to remanent podlegać będzie wpisowi do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej. Tak więc, powyższe towary zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, w momencie ustalania dochodu z uwzględnieniem remanentów początkowego i końcowego, co będzie miało miejsce w sytuacjach, o których mowa w § 27 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia

Fakt, iż wydatki sfinansowane zostały z dotacji, ma natomiast znaczenie w przypadku zakupionych z dotacji środków trwałych podlegających amortyzacji. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Stosownie zaś do art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która pokryta została z otrzymanej dotacji, nie stanowią zatem kosztów uzyskania przychodów.

Z przedłożonego przez Pana wniosku wynika, iż ze środków pochodzących z dotacji zakupione zostały towary, środki trwałe oraz wyposażenie.

W świetle przytoczonych uprzednio przepisów stwierdzić należy, że wydatki na zakup towarów handlowych i wyposażenia, o ile spełniają przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności, pomimo sfinansowania ich ze środków pochodzących z dotacji z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Natomiast wydatki na zakup środków trwałych, jak i odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych, który został sfinansowany z otrzymanej dotacji, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, otrzymane przed rozpoczęciem działalności gospodarczej środki z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podjęcie działalności gospodarczej będą stanowić przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a cytowanej ustawy będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego. Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatków na zakup środków trwałych, ani też odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych zakupionych z otrzymanej dotacji.

Natomiast prawidłowo wskazano we wniosku, że wydatki poniesione na zakup towarów (usług), wyposażenia, sfinansowane z wyżej wymienionych środków, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej na zasadach opisanych powyżej.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.