Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-404/11-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-06
Teza: Czy strony umowy sprzedaży działki zabudowanej budowlami, o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym mogą zastosować opcję opodatkowania transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą planuje dokonanie zbycia działki zabudowanej następującymi budowlami:

*   hydrofornia,
*   podziemne zbiorniki przeciwpożarowe,
*   podium wieżowca wraz ze schodami.

Przedmiotowa działka stanowi część nieruchomości nabytej w roku 1993 od Gminy na podstawie umowy sprzedaży, w odniesieniu do tej czynności nie został naliczony podatek od towarów i usług. Od momentu nabycia na przedmiotowej działce nie były dokonywane żadne ulepszenia w stosunku do znajdujących się na niej obiektów budowlanych. Nieruchomość została następnie wydzierżawiona w roku 1998. Do czynszu dzierżawnego doliczano 22% podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy strony umowy sprzedaży działki zabudowanej budowlami, o której mowa w przedstawionym stanie mogą zastosować opcję opodatkowania transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.) w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy dostawa obiektów budowlanych wskazanych w opisanym zdarzeniu przyszłym zasadniczo podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednak w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Odnosząc powyższe regulacje do opisu zawartego we wniosku, w niniejszej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia w roku 1993, w dniu dokonania dostawy przedmiotowych obiektów budowlanych przez Gminę. Transakcja ta przeprowadzona została w formie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego i niewątpliwie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu podatku od towarów i usług. W roku 1993 doszło zatem do oddania budowli do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budowli po ich wybudowaniu (ewentualnie ulepszeniu).

Wykładnia art. 2 pkt 14 ustawy, powinna prowadzić do następujących wniosków. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, iż przez pierwsze zasiedlenie uważa się oddanie do użytkowania obiektów budowlanych w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem przykładowo w wykonaniu dostawy towarów bądź świadczenia usług. Skoro przez dostawę towarów rozumie się na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to każda czynność spełniająca tę przesłankę (a więc również nabycie nieruchomości w drodze umowy sprzedaży od Gminy) powinna być uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu.

Takie stanowisko zaprezentowane zostało przykładowo w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2010 r. nr IPPP1-443-255/10-2/AS oraz z dnia 26 marca 2010 r. nr IPPP3/443-200/10-2/IB, w których organ podatkowy podkreślił, że „sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie faktyczne naliczenie podatku od danej czynności”. Organ uznał również, że zakup nieruchomości przed wprowadzeniem w Polsce podatku od towarów i usług powinien być rozumiany jako pierwsze zasiedlenie w rozumieniu obecnie obowiązujących przepisów, mimo braku faktycznego naliczenia i odprowadzenia podatku.

Nawet gdyby jednak uznać, że w roku 1993 nie doszło do pierwszego zasiedlenia, to nie ulega wątpliwości, że nastąpiło ono w roku 1998 poprzez oddanie nieruchomości do odpłatnego używania i pobierania pożytków na podstawie umowy dzierżawy, co stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług.

Konsekwencją uznania, że w odniesieniu do zbywanej nieruchomości doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowych obiektów budowlanych w świetle braku dokonywania ich ulepszenia jest uznanie, że w niniejszej sprawie transakcja ich zbycia korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W takim wypadku zastosowania nie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem z pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym strony umowy sprzedaży mogą zastosować opcję opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, nabywca jest bowiem zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Strony złożą przy tym zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektów. Oświadczenie to złożone będzie przed dniem dokonania dostawy, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionym przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział jednakże opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany planuje zbyć działkę zabudowaną budowlami: hydrofornią, podziemnym zbiornikiem przeciwpożarowym, podium wieżowca wraz ze schodami.

Przedmiotowa działka stanowi część nieruchomości nabytej w roku 1993 od Gminy na podstawie umowy sprzedaży. W odniesieniu do tej czynności nie został naliczony podatek od towarów i usług. Od momentu nabycia na przedmiotowej działce nie były dokonywane żadne ulepszenia w stosunku do znajdujących się na niej obiektów budowlanych. Nieruchomość została wydzierżawiona w roku 1998. Do czynszu dzierżawnego doliczano 22% podatek od towarów i usług.

Oceniając wniosek Zainteresowanego, należy wskazać, iż w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustanawiającym zwolnienie od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, zostały wprowadzone dwa wyjątki od przysługującego zwolnienia, tzn. gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Należy więc stwierdzić, czy w przypadku planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży działki zabudowanej nie wystąpi żaden ze wskazanych warunków, wykluczających zastosowanie zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Należy jednak zauważyć, iż definicja pierwszego zasiedlenia jest spełniona jedynie w przypadku czynności wymienionych w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonywanych w okresie jej obowiązywania oraz dokonywanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Z analizy definicji pierwszego zasiedlenia wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż planowana przez Wnioskodawcę dostawa opisanej we wniosku działki nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą zabudowanej działki upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, w przypadku przedmiotowej dostawy, nie będzie miał zastosowania żaden z wyjątków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym, dostawa działki przez Wnioskodawcę będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie będzie miał tutaj zastosowania.

Należy wskazać, iż opodatkowanie dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy także wskazać, iż na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Reasumując, strony umowy sprzedaży działki zabudowanej budowlami mogą zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i zastosować opodatkowanie transakcji dostawy przedmiotowej działki, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, jednakże pod warunkiem, iż zarówno Wnioskodawca jak i nabywca działki są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz złożą zgodnie oświadczenie, o którym mowa w powołanym przepisie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.