Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.504.2023.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-21
Teza: Prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r. oraz zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; prawo; rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 1. Rejestracja -Rejestracja - utrata lub rezygnacja ze zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 1. Rejestracja -Zgłoszenie rejestracyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek z – brak daty na wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r. oraz zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 grudnia 2023 r. (wpływ 5 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

W dniu 19 sierpnia 2022 r. Wnioskodawczyni nabyła osiem działek gruntu oraz nabyła udział w 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną zapewniającą dostęp do drogi publicznej. Jak wynika z aktu notarialnego z 19 stycznia 2022 r. repertorium (\`(...)\`) Wnioskodawczyni nabyła działki powstałe w wyniku podziału działki gruntu nr 1, o obszarze 1,64 ha położonej w miejscowości A, Gmina B, Powiat C, Województwo D, na 12 działek. Podziału dokonała sprzedająca. Dla działki gruntu przed podziałem nr 1 istniały 2 pozwolenia na budowę, na podstawie których udzielono pozwolenia na budowę dla działek powstałych w wyniku podziału działki gruntu nr 1.

Wnioskodawczyni nabyła działki gruntu:

1) 2 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 31 m2 i powierzchni całkowitej 0,0554 ha,

2) 3 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 41 m2 i powierzchni całkowitej 0,0494ha,

3) 4 niezabudowana (sprzedana ) o powierzchni całkowitej 0,0597 ha,

4) 5 niezabudowana (sprzedana ) o powierzchni całkowitej 0,059 ha,

5) 6 niezabudowana o powierzchni całkowitej 0,0758 ha,

6) 7 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2 0,0711 i powierzchni całkowitej,

7) 8 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2 i powierzchni całkowitej 0,0801,

8) 9 z rozpoczętą budową w stanie deweloperskim o powierzchni całkowitej 0,0901

oraz udział w 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10.

Sprzedająca przedmiotowe działki gruntu oświadczyła, że w myśl ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), (dalej: „VAT”) w zakresie czynności objętej aktem notarialnym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Strony zgodnie oświadczyły, że gdyby przedmiotowa transakcja została uznana za objętą podatkiem od towarów i usług to cena w kwocie 428 000,00 stanowić będzie cenę brutto, a kupująca zwróci sprzedającej 50% wyliczonego przez organ podatkowy podatek VAT. Organy podatkowe uznały na gruncie ustawy o VAT sprzedającą za podatnika podatku od towarów i usług. Zaś przedmiotową transakcję sprzedaży za objętą podatkiem VAT. W związku z czym, sprzedająca wystawiła fakturę i opodatkowała tę czynność podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawczyni w maju 2023 r. otrzymała od sprzedającej fakturę nr (\`(...)\`) dokumentującą zakup działek.

Dnia 27 czerwca 2023 r. Wnioskodawczyni Aktem Notarialnym repertorium (\`(...)\`) w kancelarii notarialnej w E sprzedała działkę gruntu numer 4 o obszarze 0,0597 ha oraz udział wynoszący 1/16 części w prawie własności nieruchomości niezabudowanej działki gruntu nr 10 stanowiącej drogę wewnętrzną umożliwiającą dojazd do drogi publicznej. Sprzedaży dokonano na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni uzyskała na przedmiotową działkę ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany wraz z pozwoleniem na budowę oraz zaopatrzyła sprzedawaną działkę (podobnie jak i pozostałe nabyte w dniu 19 sierpnia 2022 r. działki) w przyłącze wodne i elektryczne. W umowie sprzedaży Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na przeniesienie na nabywców pozwolenia na budowę oraz przyłączy elektrycznego i wodnego. Wnioskodawczyni oświadczyła, że w zakresie czynności objętej tym aktem nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy VAT.

W dniu 4 lipca 2023 r. Wnioskodawczyni aktem notarialnym repertorium (\`(...)\`) w kancelarii notarialnej w E sprzedała działkę gruntu numer 5 o obszarze 0,0590 ha oraz udział wynoszący 1/16 części w prawie własności nieruchomości niezabudowanej działki gruntu nr 10 stanowiącej drogę wewnętrzną umożliwiającą dojazd do drogi publicznej. Sprzedaży dokonano na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Podobnie jak wcześniej i dla tej działki przed sprzedażą Wnioskodawczyni uzyskała ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany wraz pozwoleniem na budowę oraz zaopatrzyła sprzedawaną działkę w przyłącze wodne i elektryczne. W umowie sprzedaży Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na przeniesienie na nabywców pozwolenia na budowę oraz przyłączy elektrycznego i wodnego. Wnioskodawczyni oświadczyła, że w zakresie czynności objętej tym aktem nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy VAT.

Wnioskodawczyni w momencie sprzedaży nie miała zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego i linii orzeczniczej Wnioskodawczyni uznała, że dla transakcji sprzedaży z 27 czerwca 2023 r. udokumentowanej aktem notarialnym repertorium (\`(...)\`) oraz sprzedaży z 4 lipca 2023 r. repertorium (\`(...)\`) powinna wystąpić jako podatnik podatku VAT. W związku z tym, w myśl art. 96 ustawy VAT Wnioskodawczyni 25 lipca 2023 r. złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w F zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług na druku VAT-R oraz zgłoszenie identyfikacyjne NIP-7. W pierwszej wersji w drukach rejestracyjnych widniała data rozpoczęcia działalności 27 czerwca 2023 r. W Urzędzie Skarbowym odmówiono rejestracji z datą wsteczną pomimo wykazania istnienia szeregu orzeczeń w tej sprawie. Wnioskodawczyni została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT z dniem 26 lipca 2023 r.

Wnioskodawczyni niezwłocznie po powzięciu informacji o konieczności wystąpienia w przedmiotowych transakcjach jako czynny podatnik VAT sporządziła rejestr VAT sprzedaży za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. W rejestrach zarówno czerwca i lipca wykazała podatek należny w kwocie 22 439,02 zł wyliczony wg stawki 23% od podstawy 97560,98 zł. Kierując się zasadą ostrożności Wnioskodawczyni w rejestrach czerwca oraz lipca nie ujęła dokumentu zakupu przedmiotowych nieruchomości, otrzymanego w maju 2023 r. od sprzedającej (\`(...)\`). W związku z tym, nie pomniejszono podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 87 515,24 zł, wyliczony wg stawki 23% od podstawy opodatkowania 380 501,02 zł, udokumentowany fakturą zakupu działek gruntu.

Wnioskodawczyni na podstawie sporządzonych rejestrów VAT w ustawowym terminie wygenerowała i przesłała do Naczelnika Urzędu Skarbowego w F ustrukturyzowany plik JPK\_V7M za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. Wnioskodawczyni opłaciła terminowo podatek wykazany w deklaracji.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

1\. Wnioskodawczyni nabyła 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10.

Wnioskodawczyni 27 czerwca 2023 r. sprzedała 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10.

Wnioskodawczyni 4 lipca 2023 r. sprzedała 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10.

2\. Na pytanie o treści „W jakim konkretnie celu 19 sierpnia 2022 r. nabyła Pani osiem działek o nr: 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 oraz udział w działce gruntu nr 10? Czy przedmiotowe działki zamierzała Pani wykorzystywać w działalności gospodarczej? Jeśli nie, to jaki był cel ich nabycia” wskazała Pani, że: „Działki nabyte na potrzeby własne celem zakupu jest budowa domków letniskowych pod wynajem. Cel ten dotyczy wszystkich zakupionych działek z wyjątkiem działki nr 10, która stanowi drogę wewnętrzną dla wszystkich działek niemających bezpośredniego dostępu do drogi publicznej”.

3\. Na pytanie o treści „Prosimy o jednoznaczne wskazanie czy nabycie przez Panią ww. działek zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki” wskazała Pani, że: „Wszystkie działki zostały nabyte aktem za jedną cenę bez wyodrębniania wartości poszczególnych działek:

· 2 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 31 m2 0,0554 ha,

· 3 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 41 m2 0,0494 ha,

· 4 działka niezabudowana sprzedana 0,0597 ha,

· 5 działka niezabudowana sprzedana 0,059 ha,

· 6 działka niezabudowana 0,0758 ha,

· 7 zabudowana budynkiem nie mieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2 0,0711 ha,

· 8 zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2 0,0801 ha,

· 9 rozpoczęta budowa w stanie deweloperskim 0,0901 ha.

Dla wszystkich działek została wystawiona jedna faktura VAT sprzedaży. W maju 2023 r. Wnioskodawczyni otrzymała fakturę VAT nr (\`(...)\`) dokumentującą zakup działek.

Data wystawienia faktury widniejąca na dokumencie to 2 maj 2023 r.

Data zakończenia dostawy to data sporządzenia aktu, tj. 19 sierpnia 2022 r.

Sprzedawca: (\`(...)\`) – podatnik o podanym numerze NIP widnieje w wykazie czynnych podatników VAT.

Nabywca: Wnioskodawczyni (\`(...)\`).

Nazwa Towaru: Działki gruntu o łącznej powierzchni 0,6662 ha.

Faktura opiewa na kwotę brutto 468 016,26 zł zawiera naliczony w podatek VAT 23% w kwocie 87 515,24 zł, kwota netto transakcji wynosi 380 501,02 zł.

Mając na uwadze powyższe, dla poszczególnych działek łącznie został naliczony przez sprzedającą podatek VAT w stawce 23%. W czasie, gdy Wnioskodawczyni dokonywała transakcji zakupu nie była zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT, jednak przy sprzedaży obydwu działek, tj. 5 i 4 naliczyła i odprowadziła podatek VAT należny.

Dlatego też pytanie Wnioskodawczyni o możliwość złożenia druku rejestracyjnego – VAT-R z datą 27 czerwca 2023 r.

4\. Na pytanie o treści „W jaki konkretnie sposób ww. działki były/są przez Panią wykorzystywane od chwili wejścia w ich posiadanie, tj. do jakich czynności (zwolnionych, opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT)? Jeśli do czynności opodatkowanych, to należy wskazać, czy wyłącznie do opodatkowanych. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku” wskazała Pani, że: „Nie korzystała Pani z prawa do odliczenia podatku VAT (art. 86 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), przywoływana dalej jako „VAT”, ponieważ wydatki Wnioskodawczyni ponosiła przed zarejestrowaniem jako czynny podatnik VAT, tj. art. 15 ust. 1, w zw. z art. 96 ust. 1 VAT.


| LP | Nr działki | Opis działki | Pow. | Opis wykorzystania 
| 1. | 2 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 31 m2. | 0.0554 ha | Nie wykorzystywana nie prowadzono żadnych czynności – planowana budowa domku letniskowego. Zastany budynek do rozbiórki. 
| 2. | 3 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 41 m2. | 0,0494 ha | Nie wykorzystywana – planowana budowa domku letniskowego. Zastany budynek do rozbiórki. 
| 3. | 4 | Działka niezabudowana – sprzedana. | 0,0597 ha | Sprzedana. 
| 4. | 5 | Działka niezabudowana – sprzedana. | 0,059 ha | Sprzedana. 
| 5. | 6 | Działka niezabudowana. | 0,0758 ha | Niewykorzystywana – planowana budowa domku letniskowego. 
| 6. | 7 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0,0711 ha | Trwa budowa budynku letniskowego pod wynajem nie korzystano z prawa do odliczenia(art. 86 VAT). 
| 7. | 8 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0,0801 ha | Zastany budynek do rozbiórki. Planowana budowa budynku letniskowego pod wynajem – brak wykorzystania. 
| 8. | 9 | Rozpoczęta budowa w stanie deweloperskim. | 0,0901 ha | W trakcie prac wykończeniowych, nie korzystano z prawa do odliczenia (art. 86 ustawy VAT). 
|  |  |  |  |  

5\. Na pytanie o treści „Czy przedmiotowe działki były/są wykorzystywane przez Panią (przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu nabycia) na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, to jakie konkretnie cele prywatne zaspakajały/zaspakajają i w jakim okresie?” wskazała Pani, że:


| LP | Nr działki | Opis działki | Pow. | Opis wykorzystania 
| 1. | 2 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 31 m2. | 0,0554 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych. 
| 2. | 3 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 41 m2. | 0,0494 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych. 
| 3. | 4 | Działka niezabudowana – sprzedana. | 0,0597 ha | Sprzedana. 
| 4. | 5 | Działki niezabudowana – sprzedana. | 0,059 ha | Sprzedana. 
| 5. | 6 | Działka niezabudowana. | 0.0758 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych. 
| 6. | 7 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0,0711 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych 
| 7. | 8 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0,0801 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych. 
| 8. | 9 | Rozpoczęta budowa w stanie deweloperskim. | 0,0901 ha | Nie korzystano dla celów prywatnych. 
|  |  |  |  |  

6\. Na pytanie o treści „Czy ww. działki były/są wykorzystywane przez Panią wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku” wskazała Pani, że:


| LP | Nr działki | Opis działki | Pow. | Opis wykorzystania 
| 1. | 2 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 31 m2. | 0,0554 ha | Nie 
| 2. | 3 | Zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 41 m2. | 0,0494 ha | Nie 
| 3. | 4 | Działka niezabudowana – sprzedana. | 0,0597 ha | Nie 
| 4. | 5 | Działka niezabudowana – sprzedana. | 0,059 ha | Nie 
| 5. | 6 | Działka niezabudowana. | 0.0758 ha | Nie 
| 6. | 7 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0,0711 ha | Nie 
| 7. | 8 | Działka zabudowana budynkiem niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 32 m2. | 0.0801 ha | Nie 
| 8. | 9 | Rozpoczęta budowa w stanie deweloperskim. | 0,0901 ha | Nie 

7\. Na pytanie o treści „Jaka była przyczyna podjęcia przez Panią decyzji o sprzedaży działek nr 4 wraz z udziałem 1/16 w działce nr 10 oraz nr 5 wraz z udziałem 1/16 w działce nr 10?” wskazała Pani, że: „ W związku z kryzysem, jaki wywołała pandemia, a potem wojna w Ukrainie, znacznie wzrosły ceny materiałów budowlanych. Chcąc zrealizować plany budowy domów pod wynajem konieczne stało się sprzedanie kilku działek. Wnioskodawczyni nie planuje dalszej sprzedaży działek, jednak nie da się przewidzieć wszystkich okoliczności losowych. Wnioskodawczyni nadmienia, że nie planowała również sprzedaży działek nr 4 wraz z udziałem 1/12 w działce nr 10 oraz nr 5 wraz z udziałem 1/12 w działce nr 10, jednak wyżej wymienione okoliczności zmusiły Wnioskodawczynię do sprzedaży”.

8\. Na pytanie o treści „Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz wymienionych we wniosku), a jeśli tak – to ile i jakie?” wskazała Pani, że: „Nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż”.

9\. Na pytanie o treści „Czy kiedykolwiek korzystała Pani ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to proszę wskazać w jakim terminie i w jakim zakresie prowadziła Pani działalność gospodarczą?” wskazała Pani, że: „Około dwadzieścia lat temu prowadziła Pani działalność gospodarczą, nie pamięta Pani, czy korzystała z przedmiotowego zwolnienia”.

10\. Na pytanie o treści „Czy kiedykolwiek rezygnowała Pani ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy? Jeśli tak, to kiedy, z podaniem konkretnej daty?” wskazała Pani, że: „Około dwadzieścia lat temu prowadziła Pani działalność gospodarczą, nie pamięta Pani, czy rezygnowała z przedmiotowego zwolnienia”.

11\. Na pytanie o treści „Czy od początku nabyła Pani ww. działki z zamiarem wykorzystywania ich w działalności gospodarczej?” wskazała Pani, że: „Działki zostały zakupione z zamiarem budowy domków letniskowych pod wynajem okazjonalny. W ramach dysponowania majątkiem prywatnym w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.). Letniskowe domki mają być wynajmowane. Stanowić będą dodatkowe źródło dochodów. Domki będą wynajmowane okazjonalnie. Własnym sumptem Wnioskodawczyni będzie je utrzymywała, to jest sprzątała i remontowała, nie planuje zatrudniać pracowników”.

12\. Na pytanie o treści „Czy była Pani kiedykolwiek zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT? Jeśli tak, to proszę wskazać w jakim okresie i z tytułu jakiej działalności gospodarczej” wskazała Pani, że: „Około dwadzieścia lat temu prowadziła Pani działalność gospodarczą, jednak nie pamięta Pani, czy była podatnikiem podatku VAT”.

13\. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności o charakterze deweloperskim.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawczyni ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r., skoro prowadziła rejestry VAT, terminowo składała deklaracje VAT i opłacała podatek VAT – czyli działała jako podatnik VAT czynny i co za tym idzie – czy ma prawo do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R z datą rezygnacji ze zwolnienia – rozpoczęcia działalności?

2\. Czy Wnioskodawczyni zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.?

### Pani stanowisko w sprawie

1\. Z przytoczonego wyżej stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni co prawda w czasie dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu nie miała świadomości wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT, jednak w momencie powzięcia wiedzy na temat swoich obowiązków podjęła starania, aby się z nich wywiązać jak najlepiej. Zauważyć trzeba, że w prawie podatkowym nie ma znaczenia, czy podatnik w momencie dokonywania czynności ma wolę bycia podatnikiem, czy nie, ważne jest, czy podatnik wywiązał się z obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy jest przymusowym świadczeniem pieniężnym związanym z zaistnieniem zdarzenia określonego w odpowiedniej ustawie, o czym mowa w art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Ponadto Ordynacja podatkowa definiuje podatnika w art. 6 jako osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemająca osobowości prawnej, podlegającą na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Jak więc wynika z powyższego, status podatnika uzyskuje się przymusowo po dokonaniu się zdarzenia określonego w ustawie, powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Rejestracja jest czynnością formalną, nie przesądzającą o tym, czy osoba jest, czy nie jest podatnikiem. Podkreślić należy, że od momentu uświadomienia sobie występowania Wnioskodawczyni, w opisanych wyżej czynnościach, jako podatnik, postępowała Ona tak jak podatnik VAT czynny – art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), (dalej: „ustawa VAT”). Wnioskodawczyni, zgodnie z dyspozycją ustawową (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT) założyła rejestry VAT, w których wykazała sprzedaż działek gruntu. W ustawowym (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT) terminie dokonała zapłaty podatku oraz złożyła deklaracje podatkowe (art. 99 ust. 11b i 11c ustawy VAT) wynika więc, że Wnioskodawczyni obiektywnie zachowywała się jak podatnik VAT czynny. W analogicznym stanie faktycznym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził się: „Wnioskodawca powinien dokonać rejestracji zgodnie z art. 96 ust. 1 i ust. 5 ustawy przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży usługi. Skoro Wnioskodawca nie wywiązał się z tego obowiązku w terminie wskazanym w art. 96 ust. 5 ustawy, ale zachowywał się jak podatnik VAT – tj. złożył deklaracje, odprowadził podatek w celu zachowania prawa do odliczenia powinien złożyć aktualizację VAT-R, wskazując datę, od której rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy oraz faktyczny okres rozliczeniowy, za który złożył pierwszą deklarację VAT-7” (pismo z 28 maja 2020 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr sprawy 0114-KDIP1-3.4012.201.2020.1.KP).

Możliwość wstecznej rejestracji VAT oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za okres przed rejestracją, http://sip.mf.gov.pl. Na oficjalnym portalu Ministerstwa Finansów biznes.giv.pl zamieszczone jest stanowisko „Jeśli nie zarejestrowałeś się do VAT, ale zachowujesz się jak podatnik VAT czynny – składasz deklaracje i płacisz VAT, organy podatkowe pozwalają zwykle złożyć formularz rejestracyjny VAT-R z datą wsteczną”, czy też „Gdy stajesz się podatnikiem VAT, to najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień rozpoczęcia sprzedaży towarów lub świadczenia usług objętych VAT, powinieneś we właściwym urzędzie skarbowym dokonać zgłoszenia. A co, jeśli nie spełnisz tego obowiązku? Należy rozróżnić dwa przypadki. Pierwszy to sytuacja, kiedy nie złożysz wniosku, ale zachowujesz się jak podatnik VAT czynny – składasz deklaracje podatkowe VAT-7 albo VAT-7K i wpłacasz należny podatek VAT na indywidualny mikro rachunek podatkowy. Uwzględniasz też w deklaracjach VAT naliczony (pomniejszając kwotę wpłaty o zapłacony z faktur zakupowych podatek). W takim przypadku organy podatkowe pozwalają złożyć z datą wsteczną formularz rejestracyjny VAT-R. Ponieważ składałeś deklaracje i rozliczałeś należny podatek, nie doszło do uszczuplenia należności budżetowych”.

Podsumowując, w związku z tym, że Wnioskodawczyni zachowywała się jak podatnik VAT czynny, pomimo braku formalnej rejestracji, istnieje możliwość zarejestrowania jako czynny podatnik VAT z datą wsteczną.

Wnioskodawczyni ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r., skoro od tego momentu zaprowadziła rejestry VAT i działała jako podatnik VAT czynny i co za tym idzie – ma prawo do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R od 26 czerwca 2023 r.

2\. Już po sprzedaży Wnioskodawczyni uświadomiła sobie, że działania polegające na uzbrojeniu terenu, wystaranie się dla działek gruntu pozwolenia na budowę, czynią z Wnioskodawczyni podatnika podatku VAT, w zgodzie z brzmieniem art. 15 ustawy VAT.

Wnioskodawczyni stając się czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej nabyła szereg obowiązków wynikających z ustawy, np. ten wynikający z art. 109 nakazujący zaprowadzenie ewidencji zawierającej dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatki naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Kolejnym ustawowym obowiązkiem jest obowiązek wynikający w art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, nakazujący podatnikom składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Taka deklaracja została przez Wnioskodawczynię złożona w dniu 25 lipca 2023 r. za miesiąc czerwiec, a deklaracja za miesiąc lipiec 25 sierpnia 2023 r. Deklaracje są składane tak jak normuje to art. 99 ust. 11b i 11c ustawy VAT. Zapłaty podatku należnego za miesiąc czerwiec Wnioskodawczyni dokonała w ustawowym terminie 25 lipca 2023 r.

Art. 86 ustawy VAT, daje prawo podatnikowi do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatki należnego w terminie określonym wcześniej to, zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych. Dodatkowo w ust. 13 wcześniej cytowanego art. 86 ustawy o VAT, ustawodawca dopuszcza złożenie korekty deklaracji jeżeli we wcześniej przytoczonych terminach podatnik nie dokonał pomniejszenia podatku należnego podatek naliczony, to może tego dokonać poprzez złożenie korekty za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jak wynika z powyższego ustawodawca wprowadza szereg udogodnień, aby zachować szeroko rozumianą neutralność podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że faktura zakupu dokumentuje zakup tych samych działek gruntu, które następnie zostały sprzedane – istnieje więc związek zakupu ze sprzedażą opodatkowaną co spełnia przesłanki art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Jednocześnie transakcja zakupu działek gruntu nie spełnia przesłanek negatywnych z art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy VAT. Wywieźć z tego można, że opisana wyżej faktura daje prawo Wnioskodawczyni do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, poprzez złożenie korekt deklaracji za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r.

W podobnej sprawie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 28 maja 2020 r., nr sprawy 0114-KDIP1-3.4012.201.2020.1.KP „Możliwość wstecznej rejestracji VAT oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za okres przed rejestracją”, czy też pismo z 29 maja 2023 r. wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr sprawy 0114-KDIP1-3.4012.170.2023.1.MPA „Wsteczna rejestracja VAT i prawo do odliczenia VAT naliczonego za okres przed rejestracją”.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zachowuje Ona prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec (przed rejestracją) i lipiec 2023 r. poprzez złożenie korekt deklaracji JPK\_V7M za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W związku z powyższym zaznacza się, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) „zamiar” oznacza „intencję zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć”. Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Bardzo istotnym elementem, przesądzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych, co wynika m.in. z orzeczenia TSUE z 29 lutego 1996 r. C-10/94 w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO).

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest przywołanie orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z 1 marca 2012 r., sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawetyn, jak również wyroku z 8 czerwca 2000 r., sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie.

W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z 14 lutego 1985 r. w sprawie D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – Van Deeln sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Za podatnika należy zatem uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Aby ocenić czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymagana jest ocena każdorazowo odnosząca się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Natomiast na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza tym samym możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, co również istotne, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do treści art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

\- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy po otrzymaniu faktury lub dokumentu celnego, będącego podstawą odliczenia lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jednak określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Według art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy:

Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1) przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;

2) przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;

3) przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;

4) przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zatem, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Rejestracja następuje więc w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów, które przeznaczone są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku TSUE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy:

Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Natomiast w myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Stosownie do art. 109 ust. 3b ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Powyższy przepis wskazuje, że podatnicy VAT czynni są obowiązani przesyłać za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję prowadzoną na potrzeby podatku od towarów i usług, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 19 sierpnia 2022 r. Wnioskodawczyni nabyła osiem działek gruntu nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 9 oraz nabyła udział w 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10 stanowiącej drogę wewnętrzną zapewniającą dostęp do drogi publicznej. Wnioskodawczyni nabyła działki powstałe w wyniku podziału działki gruntu nr 1 na 12 działek. Podziału dokonała sprzedająca. Dla działki gruntu przed podziałem nr 1 istniały 2 pozwolenia na budowę, na podstawie których udzielono pozwolenia na budowę dla działek powstałych w wyniku podziału działki gruntu nr 1. Dla wszystkich działek została wystawiona jedna faktura VAT sprzedaży. W maju 2023 r. Wnioskodawczyni otrzymała fakturę VAT nr (\`(...)\`) dokumentującą zakup działek. Data wystawienia faktury widniejąca na dokumencie to 2 maj 2023 r. Faktura opiewa na kwotę brutto 468 016,26 zł zawiera naliczony w podatek VAT 23% w kwocie 87 515,24 zł, kwota netto transakcji wynosi 380 501,02 zł. Mając na uwadze powyższe dla poszczególnych działek łącznie został naliczony przez sprzedającą podatek VAT w stawce 23%. Działki Wnioskodawczyni nabyła na potrzeby własne. Działki zostały zakupione z zamiarem budowy domków letniskowych pod wynajem okazjonalny. W ramach dysponowania majątkiem prywatnym w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy. o podatku dochodowym od osób fizycznych, letniskowe domki mają być wynajmowane. Stanowić będą dodatkowe źródło dochodów. Domki będą wynajmowane okazjonalnie. Własnym sumptem Wnioskodawczyni będzie je utrzymywała, to jest sprzątała i remontowała, nie planuje zatrudniać pracowników. Cel ten dotyczy wszystkich zakupionych działek z wyjątkiem działki nr 10, która stanowi drogę wewnętrzną dla wszystkich działek niemających bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. W czasie, gdy Wnioskodawczyni dokonywała transakcji zakupu nie była zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczyni 27 czerwca 2023 r. sprzedała działkę gruntu numer 4 oraz udział 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10, a 4 lipca 2023 r. sprzedała działkę gruntu nr 5 oraz udział 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10. Sprzedaży dokonano na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni uzyskała na przedmiotowych działkach ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany, wraz pozwoleniem na budowę oraz zaopatrzyła sprzedawane działki (podobnie jak i pozostałe nabyte w dniu 19 sierpnia 2022 r. działki) w przyłącze wodne i elektryczne. W umowie sprzedaży Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na przeniesienie na nabywców pozwolenia na budowę oraz przyłączy elektrycznego i wodnego. Wnioskodawczyni również oświadczyła, że w zakresie czynności objętej tym aktem nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy VAT. Wnioskodawczyni w momencie sprzedaży nie miała zarejestrowanej działalności gospodarczej. Po przeanalizowaniu stanu faktycznego i linii orzeczniczej Wnioskodawczyni uznała, że dla transakcji sprzedaży z 27 czerwca 2023 r. oraz sprzedaży z 4 lipca 2023 r. powinna wystąpić jako podatnik podatku VAT. W związku z tym w myśl art. 96 ustawy VAT Wnioskodawczyni 25 lipca 2023 r. złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług na druku VAT-R oraz zgłoszenie identyfikacyjne NIP-7. W pierwszej wersji w drukach rejestracyjnych widniała data rozpoczęcia działalności 27 czerwca 2023 r. W Urzędzie Skarbowym odmówiono rejestracji z datą wsteczną pomimo wykazania istnienia szeregu orzeczeń w tej sprawie. Wnioskodawczyni została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT z dniem 26 lipca 2023 r. Wnioskodawczyni niezwłocznie po powzięciu informacji o konieczności wystąpienia w przedmiotowych transakcjach jako czynny podatnik VAT sporządziła rejestr VAT sprzedaży za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. W rejestrach zarówno czerwca i lipca wykazała podatek należny w kwocie 22 439,02 zł wyliczony wg stawki 23% od podstawy 97560,98 zł. Kierując się zasadą ostrożności Wnioskodawczyni w rejestrach czerwca oraz lipca nie ujęła dokumentu zakupu przedmiotowych nieruchomości, otrzymanego w maju 2023 r. od sprzedającej BR. W związku z tym, nie pomniejszono podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 87 515,24 zł, wyliczony wg stawki 23% od podstawy opodatkowania 380 501,02 zł, udokumentowany fakturą zakupu działek gruntu. Na podstawie sporządzonych rejestrów VAT w ustawowym terminie wygenerowała i przesłała do Naczelnika Urzędu Skarbowego w F ustrukturyzowany plik JPK\_V7M za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. Wnioskodawczyni opłaciła terminowo podatek wykazany w deklaracji. Wnioskodawczyni nadmienia, że nie planowała sprzedaży działek nr 4 wraz z udziałem 1/12 w działce nr 10 oraz nr 5 wraz z udziałem 1/12 w działce nr 10, jednak w związku z kryzysem, jaki wywołała pandemia, a potem wojna w Ukrainie, znacznie wzrosły ceny materiałów budowlanych, chcąc zrealizować plany budowy domów pod wynajem konieczne stało się sprzedanie kilku działek. Wnioskodawczyni nie planuje dalszej sprzedaży działek, jednak nie da się przewidzieć wszystkich okoliczności losowych. Około dwudziestu lat temu Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą, ale nie pamięta, czy była podatnikiem podatku VAT oraz czy korzystała ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r. oraz zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Tym samym podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury. Lecz, aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Okoliczności przedstawione przez Panią wskazują, że pomimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT zachowywała się Pani jak zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT. Zauważyć należy, że jak wynika z treści wniosku 19 sierpnia 2022 r. nabyła Pani osiem działek gruntu nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 9 oraz nabyła udział w 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10 stanowiącej drogę wewnętrzną zapewniającą dostęp do drogi publicznej. Działki zostały zakupione przez Panią z zamiarem budowy domków letniskowych pod wynajem okazjonalny, czyli z zamiarem wykorzystywania ich w działalności gospodarczej. W czasie, gdy Pani dokonywała transakcji zakupu działek nie była zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. Dla wszystkich działek została wystawiona jedna faktura sprzedaży. W maju 2023 r. otrzymała Pani fakturę nr (\`(...)\`) dokumentującą zakup działek. Data wystawienia faktury widniejąca na dokumencie to 2 maj 2023 r. 27 czerwca 2023 r. sprzedała Pani działkę gruntu numer 4 oraz udział 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10, a 4 lipca 2023 r. sprzedała działkę gruntu nr 5 oraz udział 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10. Sprzedaży dokonano na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Przed sprzedażą uzyskała Pani na przedmiotowych działkach ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany, wraz pozwoleniem na budowę oraz zaopatrzyła sprzedawane działki (podobnie jak i pozostałe nabyte w dniu 19 sierpnia 2022 r. działki) w przyłącze wodne i elektryczne. W umowie sprzedaży wyraziła Pani zgodę na przeniesienie na nabywców pozwolenia na budowę oraz przyłączy elektrycznego i wodnego. Również oświadczyła Pani, że w zakresie czynności objętej tym aktem nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy. W momencie sprzedaży nie miała Pani zarejestrowanej działalności gospodarczej. Ponadto po przeanalizowaniu stanu faktycznego i linii orzeczniczej uznała Pani, że dla transakcji sprzedaży z 27 czerwca 2023 r. oraz sprzedaży z 4 lipca 2023 r. powinna wystąpić jako podatnik podatku VAT. W związku z tym, w myśl art. 96 ustawy VAT, 25 lipca 2023 r. złożyła Pani Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług na druku VAT-R oraz zgłoszenie identyfikacyjne NIP-7. W pierwszej wersji w drukach rejestracyjnych widniała data rozpoczęcia działalności 27 czerwca 2023 r. W Urzędzie Skarbowym odmówiono rejestracji z datą wsteczną pomimo wykazania istnienia szeregu orzeczeń w tej sprawie. Została Pani zarejestrowana jako czynny podatnik VAT z dniem 26 lipca 2023 r. Zaznaczyć należy, że sporządziła Pani rejestr VAT sprzedaży za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. W rejestrach zarówno czerwca i lipca wykazała Pani podatek należny w kwocie 22 439,02 zł wyliczony wg stawki 23% od podstawy 97560,98 zł. Na podstawie sporządzonych rejestrów VAT w ustawowym terminie wygenerowała Pani i przesłała do Naczelnika Urzędu Skarbowego ustrukturyzowany plik JPK\_V7M za miesiące czerwiec i lipiec 2023 r. oraz opłaciła terminowo podatek wykazany w deklaracji. Wskazała Pani również, że około dwudziestu lat temu prowadziła Pani działalność gospodarczą, ale nie pamięta Pani, czy była podatnikiem podatku VAT oraz czy korzystała ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy.

Takie zachowanie wskazuje, że od chwili rozpoczęcia działalności, tj. 27 czerwca 2023 r. (sprzedaży działki gruntu numer 4 oraz udziału 1/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10) zamierzała Pani być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże popełniła Pani formalny błąd podczas obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych wynikającego z art. 96 ust. 1 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, jednakże aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć, najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako czynnego podatnika.

Tym samym, w celu zrealizowania prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury w miesiącach poprzedzających rejestrację, powinna Pani skorygować zgłoszenie rejestracyjne VAT-R poprzez jego aktualizację wskazując w nim datę faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. 27 czerwca 2023 r. i okres za jaki złożyła Pani pierwszą deklarację VAT.

Wskazać również należy, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy nabycie towarów (działek gruntu nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 9 oraz udziału w 6/12 części w prawie własności niezabudowanej działki gruntu nr 10 stanowiącej drogę wewnętrzną zapewniającą dostęp do drogi publicznej) nastąpiło w okresie, kiedy prawo do odliczenia nie przysługiwało Pani. W związku z tym, należy stwierdzić, że w okresie, kiedy nie była Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, zakupione ww. działki nie zostały wykorzystane do działalności zwolnionej, lecz były/są przedmiotem obecnie prowadzonej działalności po zarejestrowaniu się Pani jako czynny podatnik VAT, ponieważ część działek Pani sprzedała a na pozostałych ww. działkach zostaną wybudowane domki letniskowe pod wynajem okazjonalny, w konsekwencji działki są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy wskazać, że jeżeli nabywane przez Panią, przed dniem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, ww. działki, związane były i będą z wykonywanymi przez Panią czynnościami opodatkowanymi, to przysługuje/będzie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze zakupu. Tym samym, dokonując wstecznej rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, zachowa Pani prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów w okresie prowadzenia przez Panią działalności, tj. od dnia 27 czerwca 2023 r. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy. Tym samym, ma Pani prawo do dokonania korekty nieodliczonego podatku poprzez złożenie korekt w deklaracji za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r., w terminach przewidzianych prawem.

**Podsumowując, Wnioskodawczyni ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. od 27 czerwca 2023 r., skoro prowadziła Pani rejestry VAT, terminowo składała deklaracje VAT i opłacała podatek VAT – czyli działała Pani jako podatnik VAT czynny i co za tym idzie – ma Pani prawo do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R z datą rezygnacji ze zwolnienia – rozpoczęcia działalności.**

**Ponadto, Wnioskodawczyni zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2023 r.** **Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.**

**W związku z powyższym, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania sprzedaży poszczególnych działek, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).