Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-253/12/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-27
Teza: Czy odsprzedaż miejsc hotelowych przez Klub jest działalnością gospodarczą a dochód jest wolny od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność-działalność sportowa; sport-klub sportowy; stowarzyszenia; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez klub.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Klub Sportowy, zarejestrowany przez Prezydenta Miasta, jest stowarzyszeniem w rozumieniu art. 4 i 5 ustawy o kulturze fizycznej i z tego tytuły podlega ewidencji oraz posiada osobowość prawną. Klub ma siedzibę przy Szkole Sportowej. Od 2010 roku jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W statucie Klub ma zapis, że może prowadzić działalność gospodarczą. PKD Klubu 9312Z - działalność klubów sportowych. Przychody Klubu to:

*   składki członkowskie,
*   dotacje na zadania państwowe z zakresu kultury fizycznej,
*   dotacje na zadania zlecone przez samorząd terytorialny,
*   darowizny od sponsorów -przychody z usług hotelowych,
*   inne wpływy.

Klub ma sprzedaż zwolnioną z podatku od towarów i usług oraz opodatkowaną. Sprzedaż zwolnioną fakturuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż opodatkowana to usługa hotelowa dla zawodników w czasie organizowania turniejów i tu stosuje stawkę 8%. Obiekt hotelowy udostępnia nam Szkoła, która jest jego właścicielem i obciąża go fakturą za "usługę hotelową "ze stawką 8%.

Ze sprzedaży miejsc hotelowych Klub uzyskuje dochód, który w całości jest przeznaczany na jego działalność statutową, np: wynagrodzenia trenerów, zakup sprzętu sportowego, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Szkoła może dla Klubu wystawiać fakturę na miejsca hotelowe jako "usługa hotelowa" ze stawką 8%?
2.  Czy Klub Sportowy może odliczyć podatek od towarów i usług od faktur wystawionych przez Szkołę?
3.  Czy odsprzedaż miejsc hotelowych przez Klub jest działalnością gospodarczą a dochód jest wolny od podatku dochodowego?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzeciego.

Wniosek Stowarzyszenia w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż miejsc hotelowych jest to działalność gospodarcza Klubu. Dochód uzyskany jest przeznaczony na cele statutowe, a Klub może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j. t. Dz. U. z 2007, Nr 155, poz. 1095) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Stowarzyszenia funkcjonują na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r.-Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy, stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Natomiast działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna (art. 3 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie Dz. U. Nr 127, poz. 857). Szczególnym rodzajem klubu sportowego jest uczniowski klub sportowy. Uczniowski klub sportowy działa na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855, z 2003 r. Nr 96, poz. 874, z 2004 r. Nr 102, poz. 1055 oraz z 2007 r. Nr 112, poz. 766), z wyłączeniem przepisów dotyczących rejestracji (art. 4 ustawy o sporcie).

Tak więc jako osoby prawne w świetle art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), stowarzyszenia są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Zatem stowarzyszenia, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że stowarzyszenia ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty oraz korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego też do ustalenia przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz podstawy opodatkowania dla tych podmiotów stosuje zasady wynikające z tej ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 cyt. ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od wskazanej powyżej zasady, wprowadzając dwa rodzaje zwolnień od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych:

1.  podmiotowe, przewidziane w art. 6 tej ustawy , których istota polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wszystkich dochodów osiąganych przez wymienione w tym przepisie podmioty,
2.  przedmiotowe, regulowane przepisami art. 17 ustawy, polegające na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wymienionych w tym przepisie dochodów.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenie wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
2.  uzyskane przez niego dochody muszą być wydatkowane na ten cel.

Zgodnie natomiast, z art. 17 ust. 1b cyt. ustawy, zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Przedmiotowe zwolnienie nie dotyczy dochodów uzyskanych z działalności wymienionej w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a ustawy oraz dochodów, które bez względu na czas ich osiągnięcia, zostały wydatkowane na inne cele niż wymienione w powołanym wyżej przepisie (ust. 1a pkt 2 tego artykułu).

Należy podkreślić, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Z przytoczonych przepisów wynika, że zastosowanie do Stowarzyszenia zwolnienia przedmiotowego zależy więc nie tylko od przeznaczenia osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe, ale także od faktycznego wydatkowania go na te cele.

Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, iż jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od podatku przeznaczonego na nie dochodu. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego. Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który Stowarzyszenie najpierw dochód przeznaczyło, a następnie wydatkowało. Zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest tu cel na jaki jest dochód przeznaczony, a nie źródło pochodzenia dochodu.

Co istotne, przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż stosowane muszą być w sposób ścisły. Wymóg ten w równym stopniu dotyczy sformułowania ustawy, jak też wymienionych w statucie rodzajów statutowej działalności jednostki, co oznacza, że nie mogą być one poddane wykładni rozszerzającej.

Ponadto z przepisów art. 17 (w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 cytowanej ustawy, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4. Przestrzeganie wymogu bezpośredniego przeznaczenia i wydatkowania dochodu na cele statutowe jest obligatoryjne.

Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby de facto do całkowitego zwolnienia od opodatkowania wszelkich dochodów podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 – nie byłoby bowiem przeszkód, aby wykazać, że wszystkie wydatki tych podmiotów są pośrednio ponoszone w celach statutowych, a przecież omawiane zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, a - nie podmiotowym. Użyte w analizowanych przepisach pojęcie dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na cele statutowe należy rozumieć w znaczeniu, że pomiędzy przeznaczeniem i wydatkowaniem musi istnieć bezpośredni związek. Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest, aby dochody uzyskiwane przez Stowarzyszenie były bezpośrednio wydatkowane na cele przewidziane w statucie.

Z przytoczonych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia przedmiotowego zależy więc nie tylko od przeznaczenia osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe, ale także od faktycznego wydatkowania go na te cele. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od podatku przeznaczonego na nie dochodu.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że dochód Klubu uzyskany z działalności gospodarczej (usługi hotelowe) podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, o ile zostanie przeznaczony i wydatkowany na realizację celów, o których mowa w ww. przepisie, w tym na wskazane w opisie stanu faktycznego – w zakresie kultury fizycznej i sportu.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5a ustawy, wolne od podatku są dochody klubów sportowych, o których mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. Nr 127, poz. 857), przeznaczone i wydatkowane w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży w kategoriach wiekowych młodzików, juniorów młodszych, juniorów i młodzieżowców do 23. roku życia.

Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną. (art. 2. ustawy o sporcie). Oznacza to, że na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie przedmiotowe dotyczy dochodów klubów sportowych, realizujących cele i zadania w zakresie kultury fizycznej, o ile zostaną one przeznaczone i faktycznie wydatkowane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte lub w roku po nim następującym na szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży w określonych kategoriach wiekowych. Zwolnieniu nie podlega jednak całość dochodów wydatkowanych na ten cel, a jedynie ta ich część, która nie stanowi kosztów uzyskania przychodów klubu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca będzie również miał prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, w sytuacji, w której jest klubem sportowym w rozumieniu ustawy o sporcie.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że jakkolwiek zakresy obu ww. zwolnień pokrywają się na pewnym obszarze, to należy mieć na uwadze, że możliwość skorzystania z tych zwolnień jest uwarunkowana zróżnicowanymi przesłankami podmiotowymi, przedmiotowymi i czasowymi. Z uwagi na powyższe, brak jest argumentów odmawiających podatnikowi, który spełnia warunki do skorzystania zarówno ze zwolnienia o którym mowa w art. 17ust. 1 pkt 4 ustawy oraz w art. 17 ust. 1 pkt 5a ustawy prawa do skorzystania ze zwolnień przedmiotowych określonych w obu ww. przepisach.

Jednocześnie wskazać należy, że w gestii organu upoważnionego do wydania interpretacji nie leży dokonywanie wykładni zapisów statutu, co oznacza, że organ ten nie dokonuje oceny, czy wymienione przez Wnioskodawcę cele statutowe spełniają warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia,w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSAwnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.