Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.408.2022.1.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-31
Teza: Uznanie małżonków (Sprzedających 1) za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Działki 3, podleganie tej sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawo Spółki 2 do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Działki 3.
Słowa kluczowe: działki; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; opodatkowanie; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

**Szanowni Państwo**,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2022 r., który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ uznania małżonków (Sprzedających 1) za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Działki 3 oraz podlegania tej sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT,

‒ prawa Spółki 2 do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Działki 3.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

**Zainteresowany będący stroną postępowania:**

‒ A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**Zainteresowani niebędący stroną postępowania:**

‒ Pani G.G.

‒ Pan J.G.

**Treść wniosku wspólnego jest następująca:**

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) („Spółka 2”) oraz B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) („Spółka 1”) zawarły z małżonkami G.G. oraz J.G. (dalej zwanymi łącznie „Sprzedającymi 1”) oraz z E.J. („Sprzedająca 2”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, na podstawie której strony zobowiązały się do:

1) zawarcia umowy sprzedaży przez Sprzedających 1 na rzecz Spółki 1 niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (\`(...)\`), gminie (\`(...)\`) o numerze działki ewidencyjnej 1 o powierzchni 6 680 m2 („Działka 1”) - powstałej wskutek podziału działki nr 5, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`) („Nieruchomość 1”), na działki nr 1 i 2,

2) zawarcia umowy sprzedaży przez Sprzedającą 2 na rzecz Spółki 2 niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (\`(...)\`), gminie (\`(...)\`) o numerze działki ewidencyjnej 3 o powierzchni 7 791 m2 („Działka 2”) - powstałej wskutek podziału działki nr 6, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`) („Nieruchomość 2”), na działki nr 3 i 4.

Ponadto Spółka 1 i Spółka 2 zawarły ze Sprzedającymi 1 i Sprzedającą 2 drugą umowę przedwstępną sprzedaży, na podstawie której strony zobowiązały się do:

1) zawarcia umowy sprzedaży przez Sprzedających 1 na rzecz Spółki 2 niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (\`(...)\`), gminie (\`(...)\`) o numerze działki ewidencyjnej 2 o powierzchni 7 303 m2 („Działka 3”) - powstałej wskutek podziału Nieruchomości 1 na działki nr 1 i 2,

2) zawarcia umowy sprzedaży przez Sprzedającą 2 na rzecz Spółki 1 niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (\`(...)\`), gminie (\`(...)\`) o numerze działki ewidencyjnej 4 o powierzchni 6 868 m2 („Działka 4”) - powstałej wskutek podziału Nieruchomości 2 na działki nr 3 i 4.

Spółka 1 i Spółka 2 będą dalej zwane łącznie „Kupującymi” , a Sprzedający 1 i Sprzedająca 2 będą dalej łącznie zwani „Sprzedającymi”. Natomiast Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 będą zwane dalej łącznie „Nieruchomościami”.

Nieruchomości wchodziły w skład spadku nabytego m.in. przez G.G. oraz E.J. w 1988 r.

W 1997 r. na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej przez G.G., E.J. oraz dwóch pozostałych spadkobierców G.G. nabyła Nieruchomość 1, a E.J. Nieruchomość 2.

W 2021 r. na wniosek spadkobierców został dokonany geodezyjny podział Nieruchomości 1 na Działki nr 1 i 2 oraz Nieruchomości 2 na Działki nr 3 i 4.

W 2008 r. pomiędzy małżonkami G. oraz J. G. została zawarta umowa majątkowa wprowadzającej ustrój wspólności umownej majątkowej małżeńskiej rozszerzonej, Nieruchomość 1 została włączona do majątku wspólnego Sprzedających 1.

Nieruchomość 1, ani Nieruchomość 2 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość 1 i 2 stanowią zgodnie z ewidencją gruntów, grunty orne i były faktycznie wykorzystywane przez Sprzedających na cele rolnicze, przy czym uprawy rolne służyły wyłącznie zaspokojeniu własnych potrzeb Sprzedających (nie prowadzili oni sprzedaży produktów rolnych).

Nieruchomości 1 i 2 są nieuzbrojone. W odniesieniu do Nieruchomości 1, ani Nieruchomości 2 Sprzedający nie zawierali umów na dostawę mediów, ani nie uzyskali żadnych warunków przyłączenia nieruchomości do mediów.

Warunkiem zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży jest:

1) przedstawienie Kupującym wypisu i wyrysu z rejestru gruntów Nieruchomości 1 i 2 z adnotacją, iż stanowi on podstawę wpisu do księgi wieczystej, w którym zostanie ujawniony podział ww. nieruchomości na Działki 1-4,

2) ustanowienie nieodpłatnej i nieograniczonej w czasie służebności przechodu i przejazdu przez działkę ewidencyjną nr 7 (będącej własnością Spółki 1) na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości 1 i 2,

3) otrzymanie przez Sprzedających ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działki 1-4 (cały obszar tych działek), umożliwiającej realizację inwestycji planowanych przez Kupujących.

Powyższe warunki są zastrzeżone na korzyść Kupujących, tzn. mogą oni zawrzeć umowy przyrzeczone pomimo ich niespełnienia.

Niemniej jednak dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, że w chwili zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży spełniony będzie warunek otrzymania ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działki 1-4.

Zgodnie z pierwotnym założeniem, na podstawie odrębnej umowy Sprzedający mieli doprowadzić do przeniesienia decyzji o warunkach zabudowy na Kupujących. Na podstawie ww. została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jednakże została ona uchylona. Następnie do postępowania dołączyła, jako drugi wnioskodawca, Spółka 1, będąca właścicielem sąsiedniej działki nr 7. W wyniku ponownego rozpatrzenia wniosku została wydana kolejna decyzja o warunkach zabudowy, jednakże również została ona zaskarżona przez innych uczestników postępowania (sąsiadów) i w efekcie nie jest ona ostateczna.

Niezależnie natomiast od powyższego, Sprzedający udzielili każdemu z Kupujących zgody na dysponowanie Działkami 1-4 na cele budowlane.

W oparciu o powyższą zgodę Spółka 1 wystąpiła samodzielnie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskała taką decyzję, obejmującą swym zakresem działkę nr 7, której jest właścicielem oraz Działki 1-4.

W celu realizacji inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą Sprzedający wyrazili zgodę na występowanie przez Kupujących, w imieniu i na koszt Kupujących, o wydanie wszelkich decyzji, pozwoleń, zezwoleń, uzgodnień i innych aktów administracyjnych lub aktów stanowiących organów władzy publicznej w celu realizacji ww. inwestycji według projektów Kupujących w takim zakresie, jaki będzie niezbędny dla osiągnięcia parametrów i standardów wymaganych przez Kupujących.

W tym celu Kupujący mogą w szczególności wystąpić o uchwalenie lub zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, wystąpić we własnym imieniu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach przedsięwzięcia, decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej lub leśnej, decyzji o zezwoleniu na wycinkę drzew, decyzji zawierających zezwolenia wodnoprawne, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz dokonywać zgłoszeń dotyczących prac budowlanych.

Niezależnie od powyższego, Sprzedający udzielili osobie wskazanej przez Kupujących pełnomocnictwa do występowania w imieniu Sprzedających przed właściwymi urzędami, organami i podmiotami w następujących sprawach:

‒ dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości,

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg,

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach następczych, a także dokonania ww. czynności w stosunku do Nieruchomości,

‒ zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg w odniesieniu do Nieruchomości,

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji mieszkaniowej lub usług turystycznych czy zamieszkania zbiorowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

‒ dokonanie czynności faktycznych i prawnych, w wyniku których w ewidencji gruntów działki wchodzące w skład Nieruchomości zostaną oznaczone jako zurbanizowane tereny zabudowane lub w trakcie zabudowy,

‒ występowania w sprawach dotyczących prowadzenia procesu budowlanego na terenie Nieruchomości w związku z budową inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a co za tym idzie, uzyskania pozwolenia na budowę takiej inwestycji, w tym występowania z wnioskami o wydanie oraz do odbioru wszelkich decyzji, postanowień, uzgodnień, opinii, pozwoleń oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem procesu budowlanego na terenie inwestycji i w szczególności wszelkiej dokumentacji niezbędnej do realizacji inwestycji.

Spółka 1 zamierza nabyć Działkę 1 i Działkę 4 w celu realizacji na ich obszarze inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą - w celu sprzedaży tych domów.

Również Spółka 2 zamierza nabyć Działkę 2 i Działkę 3 w celu realizacji na ich obszarze inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą - w celu sprzedaży tych domów.

Spółka 1 i Spółka 2 są i będą w chwili zawarcia umów sprzedaży Działek 1-4 zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z przyjętym założeniem, w przypadku wydania w wyniku niniejszego wniosku interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stwierdzającej, że sprzedaż Działek 1-4 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przed ich sprzedażą Sprzedający zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni.

**Pytania**

1\. Czy planowana sprzedaż Działki 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy zakupie Działki 3?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Działki 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy zakupie Działki 3.

Uzasadnienie

Ad 1

Na wstępie należy wskazać, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

a) czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz

b) musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowane transakcje sprzedaży Nieruchomości, względnie Działek, są objęte zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowią one odpłatne dostawy towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

„1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z przywołanego przepisu wynika, że - przynajmniej w przypadku osób fizycznych - dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód.

Wobec tego należy stwierdzić, że w sprawie zachodzą podstawy do uznania, iż planowana sprzedaż Działki 3 zostanie dokonana przez Sprzedających 1 w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż dokonując ww. sprzedaży będą oni działać w charakterze handlowców.

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną za wykonywaną ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

(\`(...)\`) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej (\`(...)\`). Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1695/11: „istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (\`(...)\`)”.

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez nią w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że planowana sprzedaż Działki 3 nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mianowicie, przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości mają zostać podjęte czynności zmierzające do zmiany ich stanu prawnego.

W szczególności planowane jest ( stanowi to warunek zawarci umowy przyrzeczonej) doprowadzenie przez Sprzedających do przeniesienia na Kupujących ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działki 1-4 (cały obszar tych działek), umożliwiającej realizację inwestycji planowanych przez Kupujących.

Jak wskazano na wstępie, wniosek o wydanie tej decyzji złożyła osoba trzecia (członek rodziny Sprzedających), działając w imieniu własnym, ale na prośbę Sprzedających, za ich wiedzą i zgodą.

Oznacza to, że przed dokonaniem sprzedaży Działek 1-4 zostały podjęte przez Sprzedających czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, mające ułatwić ich zbycie, które są charakterystyczne dla działań podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Niezależnie od powyższego, Sprzedający udzielili osobie wskazanej przez Kupujących pełnomocnictwa do występowania w imieniu Sprzedających przed właściwymi urzędami, organami i podmiotami w następujących sprawach:

‒ dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości,

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg,

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach następczych, a także dokonania ww. czynności w stosunku do Nieruchomości,

‒ zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg w odniesieniu do Nieruchomości,

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji mieszkaniowej lub usług turystycznych czy zamieszkania zbiorowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

‒ dokonanie czynności faktycznych i prawnych, w wyniku których w ewidencji gruntów działki wchodzące w skład Nieruchomości zostaną oznaczone jako zurbanizowane tereny zabudowane lub w trakcie zabudowy,

‒ występowania w sprawach dotyczących prowadzenia procesu budowlanego na terenie Nieruchomości w związku z budową inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a co za tym idzie, uzyskania pozwolenia na budowę takiej inwestycji, w tym występowania z wnioskami o wydanie oraz do odbioru wszelkich decyzji, postanowień, uzgodnień, opinii, pozwoleń oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem procesu budowlanego na terenie inwestycji i w szczególności wszelkiej dokumentacji niezbędnej do realizacji inwestycji.

Powyższe czynności, wykonywane w imieniu Sprzedających, niewątpliwie zmierzają do zmiany stanu prawnego Nieruchomości oraz podniesienia ich atrakcyjności z punktu widzenia przyszłego nabywcy.

W kontekście przywołanego wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 czynności takie należy uznać za charakterystyczne dla działań podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami - co świadczy o tym, że Sprzedający działają w związku z planowaną sprzedażą Działek 1-4 w charakterze podatników VAT.

Na powyższy wniosek nie ma przy tym wpływu fakt, iż wskazane czynności będzie wykonywać osoba wskazana przez Kupujących. Czynności te będą bowiem podejmowane przez nią na podstawie udzielonego przez Sprzedających pełnomocnictwa.

Udzielenie przez Sprzedających pełnomocnictwa we wskazanym zakresie oznacza bowiem, że stroną postępowań zmierzających do ich wydania będą Sprzedający. Pełnomocnik działa bowiem w ich imieniu, a nie w imieniu własnym, a czynność dokonana przez niego, jako przedstawiciela Sprzedających, w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanych (por. art. 95 Kodeksu cywilnego).

Czynności podejmowane przez Kupującego w imieniu Sprzedających, powinny być zatem traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez nich samych, i brak jest podstaw, by były odmiennie kwalifikowane z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT.

Oznacza to, że Sprzedający podejmą - poprzez pełnomocnika działającego w ich imieniu - czynności zmierzające do zmiany stanu prawnego Nieruchomości, mające umożliwić dokonanie zbycia powstałych w wyniku ich podziału Działek 1-4.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że gdyby powyższe czynności były podejmowane przez Sprzedających osobiście, to w świetle przywołanych wyroków TSUE oraz NSA, świadczyłyby one o tym, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości działają oni w charakterze handlowca, podejmując aktywne działania zmierzające do ich zbycia. W związku z tym brak jest podstaw do odmiennego ich traktowania w sytuacji, gdy czynności te będzie wykonywał w imieniu Sprzedających pełnomocnik (Kupujący).

Dodać należy, że analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.491.2017.1.IZ.

W stanie faktycznym, którego dotyczyła ww. interpretacja, sprzedająca udzieliła kupującemu pełnomocnictw do reprezentowania jej w szeregu postępowań zmierzających do zmiany stanu prawnego zbywanej nieruchomości w stopniu umożliwiającym realizację na niej zamierzonej przez kupującego inwestycji.

Zdaniem organu wydającego interpretację, udzielenie przez sprzedającą ww. pełnomocnictw oznacza, że „stroną podejmowanych czynności będzie Sprzedająca, a nie Kupujący. Kupujący jako pełnomocnik Sprzedającej nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającej. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że wszystkie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami poniesie Kupujący. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca (Sprzedająca) podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia Działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się tego rodzaju obrotem (\`(...)\`). W przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej Działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności przez podatnika podatku od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko, tzn. przyjęcie, że udzielenie przez sprzedającego pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do realizacji procesu budowlanego na zbywanej nieruchomości itp. powoduje, że sprzedającemu przysługuje status podatnika VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z 24 maja 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.525.2018.1.RM z 19 października 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.620.2018.2.WH z 16 stycznia 2019 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.228.2019.1.RMA z 9 lipca 2019 r.

Wreszcie, za wnioskiem, iż Sprzedający w związku ze sprzedażą Działek 1-4 będą działać w charakterze podatników VAT, świadczy okoliczność, iż udzielili oni każdemu z Kupujących zgody na dysponowanie Działkami 1-4 na cele budowlane.

W celu realizacji inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą Sprzedający wyrazili zgodę na występowanie przez Kupujących, w imieniu i na koszt Kupujących, o wydanie wszelkich decyzji, pozwoleń, zezwoleń, uzgodnień i innych aktów administracyjnych lub aktów stanowiących organów władzy publicznej w celu realizacji ww. inwestycji według projektów Kupujących w takim zakresie, jaki będzie niezbędny dla osiągnięcia parametrów i standardów wymaganych przez Kupujących. W tym celu Kupujący mogą w szczególności wystąpić o uchwalenie lub zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, wystąpić we własnym imieniu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach przedsięwzięcia, decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej lub leśnej, decyzji o zezwoleniu na wycinkę drzew, decyzji zawierających zezwolenia wodnoprawne, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz dokonywać zgłoszeń dotyczących prac budowlanych.

Jak wspomniano, w oparciu o powyższą zgodę Spółka 1 wystąpiła i uzyskała decyzję o warunkach zabudowy obejmującą m.in. Działki 1-4.

Wobec tego należy stwierdzić, że udzielając Kupującym zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane i uzyskiwanie opisanych powyżej decyzji umożliwiających realizację zamierzonych przez Kupujących inwestycji, Sprzedający podjęli działanie, które ma wpływ na dostosowanie stanu gruntu do potrzeb przyszłego nabywcy. Sprzedający podjęli w ten sposób czynności wychodzące naprzeciw oczekiwaniom Kupujących - czynności zmierzające do podniesienia atrakcyjności Działek 1-4 z punktu widzenia nabywcy. Czynności te wykraczają zatem poza zakres zwykłego wykonywania zarządu majątkiem osobistym i świadczą o tym, że Sprzedający podjęli aktywność charakterystyczną dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Dodać należy, że stanowisko, iż udzielenie przez sprzedającego kupującemu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane oraz pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do realizacji procesu budowlanego na zbywanej nieruchomości, w tym dotyczących postępowań w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy pozwolenia na budowę, decyzji środowiskowej, decyzji w przedmiocie usunięcia drzew itp. powoduje, że sprzedającemu przysługuje status podatnika VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w przywołanych powyżej interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z 24 maja 2018 r.

Uwzględniając kryteria przyjęte w przywołanej interpretacji indywidualnej należy uznać, że również Sprzedający podejmują w związku z planowaną sprzedażą Działek 1-4 czynności pozwalające uznać ich za podatników VAT z tego tytułu.

Oznacza to, że planowana sprzedaż m.in. Działki 3 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż ta nie będzie przy tym korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezbudowanych, innych niż tereny budowlane. Co za tym idzie dostawa „terenów budowlanych” podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Jak wskazano na wstępie, zgodnie z przyjętym założeniem, w chwili zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży spełniony będzie warunek otrzymania przez Sprzedających ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działek 1-4.

Tym samym przedmiotowe Działki 1-4 w chwili dokonania ich sprzedaży będą stanowiły „tereny budowlane” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do ich dostawy nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż sprzedaż Działki 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Jak wskazano na wstępie, zgodnie z przyjętym założeniem, w przypadku wydania w wyniku niniejszego wniosku interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stwierdzającej, że sprzedaż Działki 3 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przed jej sprzedażą Sprzedający 1 zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni.

Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Sprzedających 1 z tytułu sprzedaży Działki 3.

W takim wypadku zakup Działki 3 będzie służyć wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT, polegających na realizacji na nich inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą - w celu sprzedaży tych domów.

W takim wypadku spełniona będzie zatem przesłanka odliczenia przez Spółkę 2 podatku VAT naliczonego przy zakupie Działki 3, przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym pytania nr 1, do faktur wystawionych z tytułu sprzedaży Działki 3 nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - zatem przepis ten nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Spółkę 2 podatku VAT wykazanego na tych fakturach.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż będzie miał on prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy zakupie Działki 3.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest:

‒ prawidłowe - w zakresie uznania małżonków (Sprzedających 1) za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Działki 3 oraz podlegania tej sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT,

‒ prawidłowe - w zakresie prawa Spółki 2 do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Działki 3.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka 2) zawarł z małżonkami (Sprzedającymi 1) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, na podstawie której strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży przez Sprzedających 1 na rzecz Spółki 2 niezabudowanej nieruchomości gruntowej o numerze działki ewidencyjnej 2 (Działka 3) - powstałej wskutek podziału Nieruchomości 1 na działki nr 1 i 2. Nieruchomość wchodziła w skład spadku nabytego w 1988 r. m.in. przez Panią G.G. Pani G.G. nabyła Nieruchomość 1 w 1997 r. na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej przez Nią oraz pozostałych spadkobierców. W 2021 r. na wniosek spadkobierców został dokonany geodezyjny podział Nieruchomości 1 na Działki nr 1 i 2. W 2008 r. pomiędzy małżonkami G. została zawarta umowa majątkowa wprowadzającej ustrój wspólności umownej majątkowej małżeńskiej rozszerzonej i Nieruchomość 1 została włączona do majątku wspólnego małżonków (Sprzedających 1).

Nieruchomość 1 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z ewidencją gruntów stanowi grunty orne. Nieruchomość 1 była faktycznie wykorzystywana przez m.in. Sprzedających 1 na cele rolnicze, przy czym uprawy rolne służyły wyłącznie zaspokojeniu własnych potrzeb Sprzedających 1 (nie prowadzili oni sprzedaży produktów rolnych). Nieruchomości 1 jest niezabudowana i nieuzbrojona. W odniesieniu do Nieruchomości 1 Sprzedający 1 nie zawierali umów na dostawę mediów, ani nie uzyskali żadnych warunków przyłączenia nieruchomości do mediów. Sprzedający 1 udzielili osobie wskazanej przez Kupującego (Wnioskodawcę) pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu i na ich rzecz przed właściwymi urzędami, organami i podmiotami, a także udzielili Kupującemu zgody na dysponowanie Działką 3 na cele budowlane.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy sprzedaż Działki 3 przez małżonków (Sprzedających 1) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedający 1 podjęli w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowej działki.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.

Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielonego przez Sprzedających 1 osobie wskazanej przez Kupującego pełnomocnictwa oraz zgód do działania w ich imieniu i na ich rzecz.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że warunkiem zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży (m.in. umowy sprzedaży przez Sprzedających 1 na rzecz Spółki 2 niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (\`(...)\`) o numerze działki ewidencyjnej 2 (Działka 3)) - powstałej wskutek podziału Nieruchomości 1 na działki nr 1 i 2 jest:

‒ przedstawienie Kupującym wypisu i wyrysu z rejestru gruntów Nieruchomości 1 i 2 z adnotacją, iż stanowi on podstawę wpisu do księgi wieczystej, w którym zostanie ujawniony podział ww. nieruchomości na Działki 1-4,

‒ ustanowienie nieodpłatnej i nieograniczonej w czasie służebności przechodu i przejazdu przez działkę ewidencyjną nr 7 (będącej własnością Spółki 1) na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości 1 i 2,

‒ otrzymanie przez Sprzedających ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działek 1-4 (cały obszar tych działek), umożliwiającej realizację inwestycji planowanych przez Kupujących.

W chwili zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży spełniony będzie warunek otrzymania ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej w szczególności Działkę 3, bowiem Sprzedający 1 udzielili każdemu z Kupujących zgody na dysponowanie m.in. Działką 3 na cele budowlane. W oparciu o powyższą zgodę Spółka 1 wystąpiła samodzielnie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskała taką decyzję, obejmującą swym zakresem działkę nr 7, której jest właścicielem oraz Działkę 3.

Ponadto, Sprzedający 1 udzielili osobie wskazanej przez Kupujących (m.in. Spółkę 2) pełnomocnictwa do występowania w imieniu Sprzedających 1 przed właściwymi urzędami, organami i podmiotami w następujących sprawach:

‒ dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości,

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg,

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach następczych, a także dokonania ww. czynności w stosunku do Nieruchomości,

‒ zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg w odniesieniu do Nieruchomości,

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji mieszkaniowej lub usług turystycznych czy zamieszkania zbiorowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

‒ dokonanie czynności faktycznych i prawnych, w wyniku których w ewidencji gruntów działki wchodzące w skład Nieruchomości zostaną oznaczone jako zurbanizowane tereny zabudowane lub w trakcie zabudowy,

‒ występowania w sprawach dotyczących prowadzenia procesu budowlanego na terenie Nieruchomości w związku z budową inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a co za tym idzie, uzyskania pozwolenia na budowę takiej inwestycji, w tym występowania z wnioskami o wydanie oraz do odbioru wszelkich decyzji, postanowień, uzgodnień, opinii, pozwoleń oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem procesu budowlanego na terenie inwestycji i w szczególności wszelkiej dokumentacji niezbędnej do realizacji inwestycji.

W celu realizacji inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą Sprzedający 1 wyrazili zgodę na występowanie przez Kupującego, w imieniu i na koszt Kupującego, o wydanie wszelkich decyzji, pozwoleń, zezwoleń, uzgodnień i innych aktów administracyjnych lub aktów stanowiących organów władzy publicznej w celu realizacji ww. inwestycji według projektów Kupującego w takim zakresie, jaki będzie niezbędny dla osiągnięcia parametrów i standardów wymaganych przez Kupującego. W tym celu Kupujący może w szczególności wystąpić o uchwalenie lub zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, wystąpić we własnym imieniu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach przedsięwzięcia, decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej lub leśnej, decyzji o zezwoleniu na wycinkę drzew, decyzji zawierających zezwolenia wodnoprawne, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz dokonywać zgłoszeń dotyczących prac budowlanych.

Mając powyższe na uwadze, Kupujący dokonując wskazanych we wniosku działań do których został upoważniony przez Sprzedających 1 dokonał/dokona uatrakcyjnienia przedmiotowej Nieruchomości (Działki 3) – stanowiącej do dnia sprzedaży nadal własność Sprzedających 1 – skutkującej wzrostem jej wartości. Czynności te miały być dokonywane i będą dokonywane za pełną zgodą Sprzedających 1, czego przejawem są udzielone Kupującemu pełnomocnictwa i zgody.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania Działki 3 do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość gruntowa o nr 2 (Działka 3) o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedających 1 wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Działki 3, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Sprzedający 1 będą działali jak podatnicy podatku VAT. W świetle powyższego należy wskazać, że Sprzedający 1 w zakresie dostawy opisanej Działki 3 dokonają zbycia majątku wykorzystywanego de facto w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, Sprzedający 1 dokonując sprzedaży Nieruchomości (Działki 3), nie skorzystają z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Należy zatem uznać, że podejmowane przez Sprzedających 1 działania i dokonywane czynności, wykluczają sprzedaż Działki 3 w ramach zarządu ich majątkiem wspólnym/osobistym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez małżonków (Sprzedających 1) opisanej Działki 3 na rzecz Spółki 2 – Wnioskodawcy, stanowić będzie dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający 1 działać będą jak podatnicy podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż Działki 3 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U z 2022 r. poz. 503):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

We wniosku wskazaliście Państwo, że Nieruchomość 1 (po dokonanym w 2021 r. podziale na działkę nr 1 (Działka 1) i działkę nr 2 – Działka 3) nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto - zgodnie z Państwa wskazaniem – w chwili zawarcia przyrzeczonej umowy m.in. dla Działki 3 zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o warunkach zabudowy umożliwiająca realizację inwestycji planowanej przez Kupującego.

W analizowanym przypadku zatem na dzień sprzedaży Działka 3 stanowić będzie grunt przeznaczony pod zabudowę, tj. teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży ww. działek nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów w tym gruntu, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku Nieruchomości wchodziły w skład spadku nabytego w 1988 r. m.in. przez Panią G.G., która w 1997 r. na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej przez Nią oraz pozostałych spadkobierców nabyła Nieruchomość 1. W 2021 r. dokonano podziału Nieruchomości 1 m.in. na Działkę 3 o numerze ewidencyjnym 2 – będącą przedmiotem Państwa wątpliwości. W 2008 r. pomiędzy małżonkami G. została zawarta umowa majątkowa wprowadzającej ustrój wspólności umownej majątkowej małżeńskiej rozszerzonej i Nieruchomość 1 została włączona do majątku wspólnego małżonków G. Zatem przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości 1 (w tym Działki 3) nie wystąpił podatek od towarów i usług, a tym samym nie można uznać, że Sprzedającym 1 nie przysługiwało bądź przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto, choć Nieruchomość 1 (w tym Działka 3) była faktycznie wykorzystywana przez Sprzedających 1 na cele rolnicze, to uprawy rolne służyły wyłącznie zaspokojeniu własnych potrzeb Sprzedających 1 (nie prowadzili oni sprzedaży produktów rolnych). Tak więc Działka 3 nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, w tym wyłącznie zwolnionej z podatku VAT. Tym samym nie są spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W konsekwencji, sprzedaż Działki 3 przez Sprzedających 1 powinna zostać opodatkowana właściwą dla przedmiotu sprzedaży stawką podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Państwa w tej części należy uznać za **prawidłowe.**

Odnosząc się do natomiast do wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wskazaliście Państwo, że Spółka 2 zamierza nabyć Działkę 3 w celu realizacji na jej obszarze inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą - w celu sprzedaży tych domów. Spółka 2 jest i będzie w chwili zawarcia umowy sprzedaży Działki 3 zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Skoro, jak przyjęto wyżej, Sprzedający 1 będą podatnikami podatku VAT z tytułu sprzedaży na rzecz Kupującego (Spółki 2) Działki 3, a sama transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT w stawce właściwej dla przedmiotu sprzedaży, to Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Działki 3. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta przez Niego Działka 3 będzie Mu służyła – zgodnie ze wskazaniem - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (Kupujący zamierza bowiem po realizacji inwestycji polegającej na budowie domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, sprzedaż tych domów).

Podsumowując, Kupujący - Spółka 2 będzie miał prawo od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Działki 3.

Zatem, stanowisko Państwa w tej części również należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprzedaży Działki 3 przez Sprzedających 1 na rzecz Spółki 2, natomiast nie dotyczy pozostałych podmiotów i transakcji w opisanych we wniosku.

Ponadto Organ zauważa, że od 1 lipca 2020 r. kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „ PPSA” ).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).