Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-913/12/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-13
Teza: Czy istnieje możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży gospodarstwa rolnego otrzymanego w drodze darowizny, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 04 września 2012 r. (data wpływu do tut. Organu – 13 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej terenów rolnych (łąk trwałych, pastwisk trwałych i gruntów ornych) - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej terenów zieleni urządzonej oraz terenów budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 01 lipca 2010 r. matka przekazała Wnioskodawczyni w drodze umowy darowizny udział w gospodarstwie rolnym o powierzchni 4,61 ha (w ¼). W skład tego gospodarstwa rolnego wchodzą zabudowania jednokondygnacyjne, tj. drewniany budynek mieszkalno-gospodarczy.

Następnie dnia 08 marca 2012 r. Wnioskodawczyni (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) sprzedała całe gospodarstwo rolne bez zmiany jego użytkowania. Na tę okoliczność w dniu 08 marca 2012 r. został sporządzony stosowny akt notarialny.

Gospodarstwo rolne położone jest w obrębie ewidencyjnym A gminy B, powiat C, województwo D, oznaczonych w ewidencji jako łąki trwałe, pastwiska trwałe oraz grunty orne (symbol ŁV, PsIV, PsV, R IVa, R IVb).

Gospodarstwo rolne o powierzchni 4,61 ha składa się z trzech działek o powierzchni:

1.  3,80 ha - oznaczona symbolem 2.R - tereny rolne,
2.  0,7742 ha - oznaczona symbolem 1.ZU - tereny zieleni urządzonej,
3.  0,0358 ha oznaczona symbolem 86.MN - tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego, część w ok. 20% powierzchni leży w terenach osuwiskowych i potencjalnie osuwiskowych, 20 % powierzchni znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 2.R - tereny rolne.

Kupujący gospodarstwo przeznaczają na prowadzenie gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży gospodarstwa rolnego otrzymanego w drodze darowizny, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedając (wraz z współwłaścicielami) gospodarstwo rolne o powierzchni 4,61 ha może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzasadniając swe stanowisko Wnioskodawczyni wskazuje, iż gospodarstwo rolne zostało zakupione bez zmiany przeznaczenia jego użytkowania, o czym stanowi treść § 3 pkt b zawartej umowy sprzedaży. Ponadto według zaświadczenia wydanego przez wójta gminy B z dnia 05 marca 2012 r. stwierdzającego, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego:

1.  działka o pow. 3,80 ha - znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 2.R - tereny rolne, w tym ok. 50 % powierzchni od strony południowej leży na terenach osuwiskowych i potencjalnie osuwiskowych,
2.  działka o pow. 0,7742 ha - znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 1.ZU - tereny zieleni urządzonej,
3.  działka o pow. 0,0358 ha w ok. 80% od strony wschodniej znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 86.MN - tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego, część ta w ok. 20% powierzchni leży na terenach osuwiskowych i potencjalnie osuwiskowych; zachodnia część działki zajmująca ok. 20% powierzchni znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 2.R - tereny rolne.

Od gospodarstwa rolnego płacony był podatek rolny. Kupujący przeznaczają zakupiony grunt o pow. 4,61 ha na prowadzenie gospodarstwa rolnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie generuje źródło przychodu i ewentualnie obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 01 lipca 2010 r. matka - w drodze umowy darowizny - przekazała Wnioskodawczyni udział w gospodarstwie rolnym o powierzchni 4,61 ha (w ¼).

Następnie dnia 08 marca 2012 r. Wnioskodawczyni (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) sprzedała całe gospodarstwo rolne bez zmiany jego użytkowania, gdyż kupujący zakupione gospodarstwo przeznaczają na prowadzenie gospodarstwa rolnego.

Gospodarstwo rolne położone jest w obrębie ewidencyjnym A gminy B, powiat C, województwo D, oznaczonych w ewidencji jako łąki trwałe, pastwiska trwałe oraz grunty orne (symbol ŁV, PsIV, PsV, R IVa, R IVb).

Gospodarstwo rolne o powierzchni 4,61 ha składa się z trzech działek o powierzchni:

1.  3,80 ha - oznaczona symbolem 2.R - tereny rolne,
2.  0,7742 ha - oznaczona symbolem 1.ZU - tereny zieleni urządzonej,
3.  0,0358 ha oznaczona symbolem 86.MN - tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego, część w ok. 20% powierzchni leży na terenach osuwiskowych i potencjalnie osuwiskowych, 20 % powierzchni znajduje się na terenach oznaczonych symbolem 2.R - tereny rolne.

Odnosząc się do skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości stwierdzić należy, iż przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała w 2012 r. ze sprzedaży nieruchomości z uwagi na fakt, iż od momentu jej nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze, iż nabycie miało miejsce w 2010 r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., albowiem ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z art. 8 i 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. osiągniętych ze zbycia nieruchomości i praw wyżej wymienionych, nabytych po dniu 31 grudnia 2008 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże należy wskazać, iż na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego mogą być przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w osiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe zaś określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się:

1.  grunty orne,
2.  sady,
3.  łąki trwałe,
4.  pastwiska trwałe,
5.  grunty rolne zabudowane,
6.  grunty pod stawami,
7.  rowy.

Zatem mając na uwadze definicję gospodarstwa rolnego podkreślić należy, że grunty oznaczone jako tereny zieleni urządzonej i tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego nie stanowią gospodarstwa rolnego ani też nie wchodzą w jego skład, gdyż nie są użytkami rolnymi, ani gruntami zadrzewionymi i zakrzewionymi na użytkach rolnych. Tym samym przychód ze sprzedaży tego rodzaju gruntów nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu według ww. określonych zasad.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa powyżej uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Tylko zatem jeżeli zostaną zachowane ww. warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności faktyczne. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia zaistnienia tej okoliczności ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

O tym czy w przedmiotowej sprawie cały przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w dniu 08 marca 2012 r. ze sprzedaży – łącznie z pozostałymi współwłaścicielami - gospodarstwa rolnego będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie decydował charakter zbytych gruntów wchodzących w jego skład. Aby przychód ze zbycia gruntów mógł w całości korzystać z przedmiotowego zwolnienia grunty te muszą być zaklasyfikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Nie ma żadnych wątpliwości, że łąki trwałe, pastwiska trwałe oraz grunty orne wyczerpują pojęcie użytków rolnych. Tym samym oznacza to, że do sprzedaży tej części gruntów będzie miało zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jednakże wskazała, że w skład gospodarstwa rolnego nabytego przez nią (w ¼ części) w 2010 r. wchodziły:

*   tereny rolne - 2.R,
*   tereny zieleni urządzonej – 1.ZU,
*   tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego – 86.MN.

Wskazać należy, iż zarówno tereny zieleni urządzonej jak i tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego nie zostały wymienione jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego, tj. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione. Dlatego też przychód ze sprzedaży nieruchomości w tej części, która przypada zarówno na tereny zieleni urządzonej jak i tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego nie będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Powyższe oznacza, że w części dotyczącej przychodu uzyskanego ze sprzedaży terenów rolnych stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej przychodu przypadającego na grunty zaklasyfikowane jako tereny zieleni urządzonej oraz tereny budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego - za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.