Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1016a/08/EŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-02-06
Teza: Uznanie za rabat pomniejszenia płatności w chwili zapłaty, dokonane przed upływem terminu płatności przez kontrahenta zagranicznego i obowiązek wystawienia faktury korygującej.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; faktura-faktura korygująca; faktura-wystawienie faktury; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty; zapłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku z dnia 26 listopada 2008 r. (data wpływu 27 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za rabat pomniejszenia płatności w chwili zapłaty, dokonanej przed upływem terminu płatności przez kontrahenta zagranicznego i obowiązku wystawienia faktur korygujących - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za rabat pomniejszenia płatności w chwili zapłaty, dokonanej przed upływem terminu płatności przez kontrahenta zagranicznego i obowiązku wystawienia faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka zawiera z kontrahentami zagranicznymi umowy handlowe, których nieodłącznym elementem są zapisy dotyczące procesu ustalania cen i warunków płatności za dokonane dostawy. Kontrahenci dokonując płatności pomniejszają ją automatycznie w zależności od terminu jej dokonania lub też, po upływie terminów preferencyjnych, dokonują płatności w pełnej wysokości wynikającej z faktury. Do chwili obecnej Spółka, po otrzymaniu już pomniejszonej zapłaty wystawiała korekty dotyczące sprzedaży WDT. Żadnego z wystawionych dokumentów korygujących nie przesyłano do odbiorców, gdyż nie wymagają oni takiej korekty. W przypadku prób przesłania faktury korekty, kontrahenci uznawali ją jako oddzielny dokument i rozliczali ponownie (dla nich obowiązujące są zapisy umowy). Ilość tak wystawionych faktur korygujących w skali roku osiąga rząd wielkości 1-2 tysięcy. Opisane zjawisko gospodarcze nie ma charakteru pojedynczego zdarzenia, jest to proces ciągły.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy pomniejszenie płatności w chwili zapłaty dokonane przez kontrahentów WDT, należy traktować na równi z rabatem zdefiniowanym w art. 29 ust. 4 ustawy i wynika z tego obowiązek wystawiania faktur korygujących?
2.  Czy należy to zjawisko gospodarcze klasyfikować jako czynność pozostającą poza zakresem uregulowania ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomniejszenie zapłaty przez odbiorcę jest instytucją odrębną od rabatu zdefiniowanego w art. 29 ust. 4 ustawy, choć niewątpliwie o zbliżonym efekcie ekonomicznym. Na gruncie ww. artykułu pojęcie „rabat” oznacza bonifikatę, upust, uznaną reklamację oraz skonto. Definicja ta ma charakter pełny, co oznacza, że należy ją rozumieć ściśle i nie można traktować jako rabatu żadnego innego zdarzenia nie wymienionego w tej definicji. Definicja cytowana posługuje się jednak pojęciami niezdefiniowanymi w tekście ustawy. W tej sytuacji – zdaniem Wnioskodawcy - należy się odwołać do definicji pozaustawowych które są następujące:

*   bonifikata to obniżka ceny stosowana po dokonaniu transakcji, zwykle jako zachęta do zwiększenia zakupów lub forma rekompensaty z powodu gorszej jakości towaru,
*   upust polega na obniżeniu ceny dla zachęcenia do kupna, stosowany jest wobec stałych klientów lub odbiorców hurtowych,
*   uznana reklamacja ma miejsce, gdy powodem obniżenia ceny jest skorzystanie przez kupującego z uprawnień nabywcy z tytułu gwarancji lub rękojmi,
*   skonto oznacza procentowe obniżenie ceny za natychmiastową zapłatę lub zapłatę przed ustalonym terminem albo zapłatę gotówkową za towar objęty sprzedażą kredytową lub ratalną.

Rabat odnosi się więc zawsze do obniżenia ceny sprzedawanego towaru, podczas gdy umowna zgoda na pomniejszenie płatności w istocie jest formą dzielenia się przez sprzedającego z kupującym wypracowanym przy jego udziale zyskiem. Niezaprzeczalnie szybka zapłata poprawia również płynność finansową sprzedawcy. Zmniejszenie zapłaty przez odbiorcę w żaden sposób nie zmienia ustalonych w umowie handlowej cen towarów. Ustalenia możliwości pomniejszenia zapłaty dokonuje się już na etapie zawierania umów, jest więc to element stały, a nie uznaniowy po każdej transakcji, jak sugeruje to definicja rabatu przywołana powyżej.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że umowne pomniejszenie zapłaty przez zagranicznego odbiorcę towarów nie podlega kwalifikacji jako rabat zapisany w ustawie o podatku od towarów i usług i nie powinno być dokumentowane fakturami korygującymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast w myśl ust. 4 tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Cytowany wyżej art. 29 ust. 4 ustawy, zmieniony został przez art. 1 pkt 21 lit. a) ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i od dnia 1 grudnia 2008 r. otrzymał brzmienie: Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Pojęcie rabatu odnosi się do określenia obniżki ceny sprzedawanego produktu lub świadczonej usługi. W praktyce udzielenie rabatu polega więc na obniżeniu ceny zakupu usług lub towarów.

Ceną - zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 w ustawie z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r., Nr 97, poz. 1050 ze zm.) jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą ilość towaru. W rezultacie zapłacona kwota, dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu towarów.

O ścisłym związku rabatu z ceną, świadczy również definicja ceny nabycia zawarta w art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.), w myśl której cena nabycia podlega obniżeniu między innymi o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego („Słownik Języka Polskiego” PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992), rabat – to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie.

Rabat stanowi zatem obniżenie ceny towaru, która u sprzedawcy udzielającego rabatu jest ceną sprzedaży, zaś u nabywcy - ceną zakupu. Potwierdzeniem ścisłego związku takiego rabatu z ceną sprzedaży u sprzedawcy jest art. 29 ust. 4 ustawy, określający obrót jako podstawę opodatkowania, którą między innymi zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawiera z kontrahentami zagranicznymi umowy handlowe, których nieodłącznym elementem są zapisy dotyczące procesu ustalania cen i warunków płatności za dokonane dostawy. Na postawie tych umów kontrahenci dokonując płatności - w zależności od terminu jej dokonania - pomniejszają ją automatycznie, w przypadku, gdy dokonują płatności przed upływem terminu lub dokonują jej w pełnej wysokości wynikającej z faktury - gdy dokonują płatności po upływie terminów preferencyjnych.

Wynika z tego, iż kontrahenci dokonując zakupów u Wnioskodawcy korzystają z przysługującego im prawa (na podstawie umowy) do pomniejszenia kwoty należnej z tytułu zakupu w sytuacji, gdy płatność została dokonana przed terminem wymagalności wskazanym na fakturach sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z rabatem. Pomniejszenie zapłaty przez nabywcę dokonane za zgodą Spółki ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i prowadzi do obniżenia ceny. Ustalenia zawarte w umowie, umożliwiające kontrahentowi automatyczne pomniejszenie wpłaty, pozwalają dokładnie określić o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej transakcji udokumentowanej fakturą VAT. Tym samym dokonaną przez nabywcę czynność można przyporządkować do konkretnej dostawy.

Zatem pomniejszenie płatności w chwili zapłaty, dokonane przed upływem terminu płatności przez kontrahenta zagranicznego, przyznawane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy, winno być traktowane jako „udokumentowany, prawnie dopuszczalny i obowiązkowy rabat”, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do zapisu § 16 ust. 1, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Od dnia 1 grudnia 2008 r. ww. regulacja zawarta jest w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe, bowiem czynność, o której mowa w przedmiotowym wniosku, należy traktować jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, którego udzielenie powinno być udokumentowane fakturą korygującą wystawioną przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.