Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1018/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-01-30
Teza: Stawki podatku VAT przy dostawie nieruchomości (część zabudowana, część grunty niezabudowane).
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zagospodarowanie przestrzenne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania do niezabudowanej nieruchomości oraz do zabudowanej nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od usług w zakresie opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania do niezabudowanej nieruchomości oraz do zabudowanej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym z 15 października 2008 r. w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 12 sierpnia 2008 r. Spółka zbyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 39/6, 95, 40, 41 i 42 o łącznym obszarze 8.591 m2 położonych w obrębie miasta, objętych księgami wieczystymi, przy czym w samym akcie notarialnym nie dokonano wyceny poszczególnych składników majątkowych, tylko określono łączną cenę brutto. Z odpisu Ksiąg wieczystych wynika, iż Księgą wieczystą o Nr (…) objęte są działki gruntu o numerach ewidencyjnych 95 i 39/6, o łącznym obszarze 4.618 m2 w obrębie miasta i jest to teren niezabudowany. Natomiast Księga wieczysta o nr (…) obejmuje działki gruntu o nr 40, 41 i 42 o łącznym obszarze 3.973 m2 w obrębie miasta i ww. teren jest zabudowany budowlami - asfaltową drogą i utwardzonym placem. Przedmiotowe budowle opodatkowane podatkiem od nieruchomości są w znacznej części zamortyzowane i w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wypełniają definicję towarów używanych w rozumieniu art. 43 ust. 2 ww. ustawy. Ponadto Spółka wskazała, iż z zaświadczenia Wydziału Architektury i Planowania Przestrzennego Urzędu Miasta wynika, że tereny te nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka powzięła wątpliwość, jak prawidłowo opodatkować przedmiotową transakcję podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki przedmiotowa transakcja powinna być opodatkowana w sposób na stępujący:

1.  zbycie prawa wieczystego użytkowania do niezabudowanej nieruchomości objętej księgą wieczystą, składającej się z działek gruntu o nr ew. 95 i 39/6 pomimo, iż dla ww. terenu nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego - podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.
2.  zbycie prawa użytkowania wieczystego do zabudowanej nieruchomości objętej księgą wieczystą, obejmującej działki o nr ew. 40, 41 i 42 przy spełnieniu warunku, że znajdujące się na niej budowle (drogi, place) spełniają zgodnie z przepisem art. 43 ust. 2 definicję towaru używanego - jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki dla prawidłowego opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji nie ma znaczenia, iż w akcie notarialnym strony nie wyceniły ceny poszczególnych składników majątkowych, albowiem akt notarialny dokumentuje jedynie skuteczne przeniesienie prawa własności nieruchomości i daje podstawę do stosownych zapisów w Księdze wieczystej. Natomiast dla celów księgowych i podatkowych należy niewątpliwie wycenić poszczególne składniki majątkowe i można to uczynić w fakturze VAT.

Przedmiotowa transakcja dotyczy zbycia prawa użytkowania wieczystego dwóch nieruchomości gruntowych pomimo, iż dokonana została na podstawie jednego aktu notarialnego. W orzecznictwie sądowym i w nauce prawa funkcjonuje zgodny pogląd, zgodnie z którym księga wieczysta jest czynnikiem wyodrębniającym nieruchomość gruntową. Potwierdzeniem powyższej tezy może być postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 października 2003 r. sygn. akt IV CK 114/02 (OSNC 2004/12/201), gdzie w sentencji ww. postanowienia Sąd orzekł, iż "stanowiące własność tej samej osoby i graniczące ze sobą działki gruntu objęte oddzielnymi księgami wieczystymi są odrębnymi nieruchomościami w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego. Odrębność tę tracą w razie połączenia ich w jednej księdze wieczystej ".

A zatem nie funkcjonalny związek i sposób korzystania z nieruchomości przez jej właściciela przesądza o tym, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną nieruchomością, czy też z wieloma, lecz prawne wyodrębnienie tych nieruchomości w księdze wieczystej. Dla poparcia swojego stanowiska Spółka powołuje uchwałę siedmiu sędziów z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. I FPS 1/06, w której Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że czynność ustanowienia lub zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu to nie usługa, lecz należy traktować ją jako dostawę towarów oraz pismo Ministra Finansów z dnia 27 marca 2007 r. nr PT10-812167/2007/MR/429. A zatem w przedmiotowej transakcji należy stosować przepisy właściwe dla dostawy towarów. Tak wiec zgodnie z przepisem art. 29 ust.5 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis oznacza, iż grunt w zakresie zasad opodatkowania, zwolnienia i stawki podatku VAT dzieli los budynków/budowli trwale z gruntem związanych. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się z opodatkowania dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast zgodnie z definicją zawartą w przepisie art. 43 ust. 2 ustawy o VAT przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat. Ponadto na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. W przedmiotowej sprawie, jak już zaznaczono doszło do zbycia prawa użytkowania gruntu (dostawy towaru) dwóch nieruchomości, przy czym jedna z nich nie jest zabudowana a druga jest zabudowana budowlami (asfaltową drogą i utwardzonym placem). Pomimo, iż dla ww. terenu nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego nie są to tereny rolne, lecz jak wynika ze studium uwarunkowań zabudowy tereny rekreacyjno-usługowe.

A zatem w przedmiotowej sprawie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego opodatkowane 22% stawką podatku VAT.

Natomiast zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budowlami, spełniającymi definicje towaru używanego, jest na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 powołanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem w myśl art. 2 pkt 6 wymienionej ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle uregulowań prawnych, prawo wieczystego użytkowania uznaje się za prawo rzeczowe o charakterze zbliżonym do prawa własności. Mimo, iż prawo wieczystego użytkowania nie zostało wymienione odrębnie w art. 5 ust. 1 wymienionej ustawy traktuje się je jak dostawę towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy – wynosi 22%, jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnieniem od podatku. I tak, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. - powołanej ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 43 ust. 2 powołanej ustawy, przez towary używane rozumie się: 1) budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat, 2) pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik: 1) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków, 2) użytkował te towary w zakresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Kwestię dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części opodatkowana jest stawką podstawową dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony opodatkowana jest tożsamą stawką.

Ponadto na mocy § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż przedmiotem zbycia jest prawo wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego (nie są to tereny rolne, lecz jak wynika ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny rekreacyjno-usługowe) oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budowlami, które spełniają definicję towarów używanych.

A zatem, biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa, w przypadku dostawy prawa użytkowania wieczystego działek zabudowanych w odniesieniu zarówno do budowli jak i do gruntu, będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast dostawa prawa użytkowania wieczystego działek niezabudowanych, które zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny rekreacyjno-usługowe na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu stawką podatku 22%.

Końcowo zauważa się, iż tut. organ podatkowy w niniejszej interpretacji nie oceniał zasadności stwierdzenia Wnioskodawcy, iż „dla celów księgowych i podatkowych należy niewątpliwie wycenić poszczególne składniki majątku i można to uczynić w fakturze VAT” oraz stwierdzenia, iż „dla wyceny poszczególnych składników majątkowych należy przyjąć ich cenę rynkową, w tym odtworzeniową dla budowli a nie ich wartość księgową netto” - bowiem nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy i nie jest pytaniem z zakresu prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.