Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.68.2016.1.JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wydanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 2 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 września 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) o nazwę organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego, która podlega (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu CIT w Polsce (Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym). Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki Dzielonej jest (i) działalność geodezyjno-kartograficzna, obejmująca wykorzystanie technologii informacyjnych związanych z Systemem Informacji Geograficznej (dalej jako „Pion geodezyjno-kartograficzny”) oraz (ii) działalność inżynieryjna obejmująca projektowanie linii kolejowych oraz inne prace inżynieryjne dla sektora kolejowego (dalej jako „Pion inżynieryjny”, razem z Pionem geodezyjno-kartograficznym jako „Piony”).

W chwili obecnej grupa kapitałowa, do której należy Spółka Dzielona (dalej jako „Grupa X”), jest w trakcie globalnej reorganizacji, obejmującej m.in. działalność Grupy X w Norwegii, Indiach, Danii i Polsce. W wyniku reorganizacji X rozważa zmianę modelu biznesowego w Polsce. W tym zakresie planuje się, że nastąpi podział X (dalej jako „Podział”). Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), tj. w drodze podziału przez wydzielenie. W ramach podziału część majątku oraz pracowników Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona do innej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „V” lub „Spółka Przejmująca”).

W wyniku Podziału funkcjonować będą dwa podmioty, tj.:

*   podmiot zajmujący się działalnością prowadzoną przez Pion inżynieryjny. Podmiotem tym będzie Spółka Dzielona; oraz
*   podmiot zajmujący się działalnością prowadzoną przez Pion geodezyjno-kartograficzny. Podmiotem tym będzie Spółka Przejmująca.

Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Grupie X przejrzyste wyodrębnienie poszczególnych rodzajów działalności biznesowej i specjalizację w danych obszarach. Rozwiązanie takie będzie bezpośrednio oddziaływać na polskie podmioty, umożliwiając im poprawę pozycji rynkowej w Polsce, co leży w bezpośrednim interesie X i V. Potencjalny wzrost sprzedaży (wynikający z lepszej pozycji rynkowej) będzie również w bezpośrednim interesie V.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że Spółka Dzielona posiada i będzie posiadała na moment Podziału dwie odrębne części działalności gospodarczej, tj. Piony. Poniżej Wnioskodawca przedstawia zasady funkcjonowania Pionów w ramach X z perspektywy organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1\. Wyodrębnienie organizacyjne

Zarówno Pion geodezyjno-kartograficzny, jak i Pion inżynieryjny są i będą na moment Podziału wyposażone w (tj. wykorzystują/będą wykorzystywać na potrzeby prowadzonej działalności) niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia odpowiednio działalności geodezyjno-kartograficznej oraz działalności inżynieryjnej. Obejmuje i będzie to obejmować w szczególności:

1.  W przypadku Pionu inżynieryjnego:
    1.  aktywa trwałe (w tym m.in. komputery, sprzęt biurowy);
    2.  kontakty biznesowe;
    3.  pracowników wykonujących zadania w ramach Pionu inżynieryjnego, w tym kierownika odpowiedzialnego za działalność jednostki;
    4.  powierzchnię biurową umożliwiającą odpowiednim pracownikom realizację zadań związanych z Pionem inżynieryjnym;
    5.  środki pieniężne i należności związane z Pionem inżynieryjnym;
    6.  zobowiązania związane z Pionem inżynieryjnym.
2.  W przypadku Pionu geodezyjno-kartograficznego:
    1.  aktywa trwałe (w tym m.in. komputery, sprzęt biurowy, oprogramowanie);
    2.  kontakty biznesowe z obecnymi klientami;
    3.  pracowników wykonujących zadania w ramach Pionu geodezyjno-kartograficznego, w tym kierownika odpowiedzialnego za działalność jednostki;
    4.  powierzchnię biurową umożliwiającą odpowiednim pracownikom realizację zadań związanych z Pionem geodezyjno-kartograficznym;
    5.  środki pieniężne i należności związane z Pionem geodezyjno-kartograficznym;
    6.  zobowiązania związane z Pionem geodezyjno-kartograficznym.

W chwili obecnej X dysponuje kilkoma rachunkami bankowymi. Jeden z tych rachunków jest związany z działalnością Pionu geodezyjno-kartograficznego, podczas gdy pozostałe są związane z działalnością Pionu inżynieryjnego bądź obu Pionów. Planuje się, że w ramach Podziału rachunek bankowy wykorzystywany przez Pion geodezyjno-kartograficzny zostanie przeniesiony do V (w rezultacie X oraz V będą dysponować i korzystać z oddzielnych rachunków bankowych).

Co do zasady, umowy z dostawcami (obejmujące m.in. dostęp do Internetu i linii telefonicznych) zawierane są bezpośrednio przez każdy Pion. W przypadku usług telefonii komórkowej została zawarta tylko jedna umowa, której stroną jest X. Jednakże, w tym zakresie, koszty są przyporządkowane do właściwych Pionów, ponieważ numery telefonów są jednoznacznie rozdzielone pomiędzy oba Piony.

Wyodrębnienie organizacyjne potwierdzone jest również faktem, że oba Piony prowadzą działalność niezależnie od siebie w różnych lokalizacjach (tj. Pion geodezyjno-kartograficzny w A, Pion inżynieryjny w B) oraz oba Piony posiadają osobne tytuły prawne do wykorzystywanej powierzchni biurowej. Ponadto, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny są zarządzane przez osobnych kierowników. Każdy z kierowników posiada odpowiednie kompetencje oraz doświadczenie do zarządzania danym rodzajem działalności.

Określeni pracownicy są przypisani wyłącznie do Pionu geodezyjno-kartograficznego, zaś inni określeni pracownicy są przypisani wyłącznie do Pionu inżynieryjnego (pracownicy wykonują zadania związane z właściwym Pionem oraz odpowiadają przed kierownikiem konkretnego Pionu). Wnioskodawca podkreśla, że wskazani wyżej pracownicy oraz dyrektorzy wykonują zadania związane jedynie z ich Pionem i nie wykonują zadań związanych z drugim Pionem.

Ponadto X zwraca uwagę, że w wyniku Podziału lokalny personel pomocniczy zajmujący się księgowością oraz kwestiami pracowniczymi w odniesieniu do obu Pionów nie zostanie przeniesiony do Pionu geodezyjno-kartograficznego. Możliwe jest zawarcie umowy przez V z X o świadczenie konkretnych usług na rzecz Pionu geodezyjno-kartograficznego, bądź też niezależne nabywanie tych usług przez V (poprzez umowy z dostawcami zewnętrznymi lub zatrudnienie odpowiednich pracowników).

Co więcej, Piony są formalnie wydzielone w ramach struktury Spółki Dzielonej. Na podstawie uchwały zarządu X z dnia xxxxx. Pion geodezyjno-kartograficzny został utworzony dnia xxxx jako oddział X, zaś od dnia xxxx jest on zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wnioskodawca podkreśla, że oba Piony są także wyodrębnione ze względu na osobne miejsca prowadzenia działalności ‒ w związku z tym oba Piony stanowią, zarówno formalnie, jak i faktycznie, oddzielne jednostki organizacyjne, działające samodzielnie.

2\. Wyodrębnienie finansowe

Wypracowane przed Podziałem wyodrębnienie finansowe obu Pionów pozwała dokonać na potrzeby wewnętrzne (poza systemem księgowym) podziału kosztów księgowych (według określonego klucza) oraz ustalić wynik finansowy osobno dla każdego Pionu.

Aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są przypisane bezpośrednio do poszczególnych Pionów w zależności od ich powiązania z danym rodzajem działalności. Co do zasady, także wierzytelności i zobowiązania są bezpośrednio przyporządkowane do poszczególnych Pionów.

Dokumentacja finansowa X już w chwili obecnej pozwala i jest prowadzona w sposób umożliwiający sporządzenie dla celów rachunkowości zarządczej odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla każdego z Pionów z osobna.

Wyodrębnienie finansowe jest również uzasadnione faktem, że X sporządza plany finansowe (budżet) osobno dla Pionu geodezyjno-kartograficznego i osobno dla Pionu inżynieryjnego.

3\. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

X potwierdza, że każdy z Pionów wykonuje różne rodzaje zadań, działa niezależnie w różnych lokalizacjach, jest oddzielnie zarządzany (na poziomie operacyjnym) oraz posiada własną wykwalifikowaną kadrę pracowniczą.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że co do zasady wszystkie obecne umowy mogą zostać podzielone pomiędzy Piony. Wyodrębnienie funkcjonalne jest także potwierdzone faktem, że aktywa trwałe (instalacje techniczne, wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności, oprogramowanie) są przyporządkowane do Pionu geodezyjno-kartograficznego lub do Pionu inżynieryjnego w zależności od bieżących potrzeb.

Jak zaznaczono powyżej, w chwili obecnej do Pionu geodezyjno-kartograficznego przyporządkowani są konkretni pracownicy, którzy zostaną przeniesieni do V (przeniesienie będzie miało formę przejścia zakładu pracy w rozumieniu polskiego prawa pracy). Ponadto, do Pionu inżynieryjnego przypisani są inni określeni pracownicy, którzy wraz z personelem pomocniczym (trzema pracownikami) pozostaną pracownikami X. Obie grupy pracowników po Podziale będą pracować przy tych samych przedsięwzięciach co przed Podziałem i ich role co do zasady pozostaną bez zmian.

Podsumowując, należy podkreślić, że w momencie Podziału oba Piony będą dysponowały pracownikami oraz pozostałymi (wskazanymi) składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, co w praktyce pozwoli obu jednostkom podejmować decyzje niezależnie od siebie oraz prowadzić działalność gospodarczą jako odrębne przedsiębiorstwa.

Co do zasady po przeprowadzeniu Podziału niektóre funkcje pomocnicze będą dalej wykonywane przez X (tj. nie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej) i będą mogły być wykonywane na podstawie osobnych umów (przez pracowników personelu pomocniczego Spółki Dzielonej) bądź w inny sposób nabywane przez V.

W rezultacie Podziału wyodrębnienie obu Pionów jako odrębnych struktur (obejmujących odpowiednie zespoły powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia odrębnych działalności gospodarczych), ma na celu zapewnienie kontynuacji działalności skupionych obecnie w ramach jednej struktury X poprzez dwa niezależne od siebie podmioty, tj. Spółkę Dzieloną oraz Spółkę Przejmującą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny stanowić będą w dacie Podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej jako „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u., a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. podział Spółki Dzielonej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny stanowić będą w dacie Podziału ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u., a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. podział Spółki Dzielonej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Kwalifikacja Pionów w dacie Podziału jako ZCP na gruncie u.p.t.u.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., ZCP jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, na gruncie obu przytoczonych ustaw podatkowych mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo argumenty takie wskazał:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 marca 2013 r. (sygn. ILPP5/443-61/12-4/PG), tj.: „nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 8 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1296/13-2/IGo), tj.: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-847/13-2/KW) i w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 listopada 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN), tj.: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 maja 2011 r. (sygn. IBPP3/443-118/11/PH), tj.: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Zdaniem Wnioskodawcy, obydwa Piony spełniają ten warunek. W tym zakresie Wnioskodawca zwraca w szczególności uwagę, że przedmiotowe Piony funkcjonują niezależnie w ramach Spółki Dzielonej już przed datą Podziału. Wnioskodawca uważa, że obejmuje to odrębność organizacyjną, finansową i funkcjonalną. Na szczególną uwagę zasługuje w tym zakresie fakt, że odrębność jednostek jest potwierdzona formalną rejestracją Pionu geodezyjno-kartograficznego w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddziału.

Poniżej Wnioskodawca odnosi się do poszczególnych kryteriów istnienia ZCP.

Ad. i.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega żadnej wątpliwości, że Piony stanowią oraz będą stanowić na moment Podziału odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Pion geodezyjno-kartograficzny, jak i Pion inżynieryjny na moment Podziału będą wyposażone w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie przydzielonych im funkcji, obejmujące w szczególności:

1.  W przypadku Pionu inżynieryjnego:
    1.  aktywa trwale (w tym m.in. komputery, sprzęt biurowy);
    2.  kontakty biznesowe;
    3.  umowy z dostawcami;
    4.  pracowników wykonujących zadania w ramach Pionu inżynieryjnego, w tym kierownika odpowiedzialnego za działalność jednostki;
    5.  powierzchnię biurową umożliwiającą odpowiednim pracownikom realizację zadań związanych z Pionem inżynieryjnym;
    6.  środki pieniężne i należności związane z Pionem inżynieryjnym;
    7.  zobowiązania związane z Pionem inżynieryjnym.
2.  W przypadku Pionu geodezyjno-kartograficznego:
    1.  aktywa trwałe (w tym m.in. komputery, sprzęt biurowy, oprogramowanie);
    2.  kontakty biznesowe z obecnymi klientami;
    3.  umowy z dostawcami;
    4.  pracowników wykonujących zadania w ramach Pionu geodezyjno-kartograficznego, w tym kierownika odpowiedzialnego za działalność jednostki;
    5.  powierzchnię biurową umożliwiającą odpowiednim pracownikom realizację zadań związanych z Pionem geodezyjno-kartograficznym;
    6.  środki pieniężne i należności związane z Pionem geodezyjno-kartograficznym;
    7.  zobowiązania związane z Pionem geodezyjno-kartograficznym.

Dodatkowo planuje się, że w ramach Podziału rachunek bankowy wykorzystywany przez Pion geodezyjno-kartograficzny zostanie przeniesiony na rzecz V (w rezultacie X oraz V będą dysponować i korzystać z oddzielnych rachunków bankowych).

W oparciu o opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych Pion geodezyjno -kartograficzny oraz Pion inżynieryjny mogą/będą mogły zarówno przed jak i po Podziale samodzielnie kontynuować działalność w zakresie przydzielonych funkcji. Podkreślić należy, że jak wskazano powyżej funkcje te są od siebie niezależne i dotyczą odrębnych rodzajów działalności Spółki Dzielnej (tj. działalności geodezyjno-kartograficznej oraz działalności inżynieryjnej).

W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, iż należności i zobowiązania dotyczące działalności Spółki Dzielonej są co do zasady odpowiednio alokowane ze względu na ich przedmiot ‒ do Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego, warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie na moment Podziału spełniony.

Ad. ii.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy, na tle przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego faktów, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny będą na moment Podziału wyodrębnione organizacyjnie i finansowo.

Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 14 lutego 2012 r., sygn. ILPB3/423-595/09/12-S/EK, zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-369/13-3/KJ) wskazał, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział”.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 971/12), w którym sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11) sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie organizacyjne może przy tym wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale jak podkreślają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, może mieć również charakter faktyczny. W tym zakresie Spółka Dzielona podkreśla, iż zarówno przed, jak i na moment Podziału, Piony są/będą formalnie wydzielone w ramach struktury Spółki Dzielonej. Na podstawie uchwały zarządu X z dnia xxxx Pion geodezyjno-kartograficzny został utworzony dnia xxxx jako oddział X, zaś od dnia xxxx jest on zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wnioskodawca podkreśla, że oba Piony są także wyodrębnione ze względu na osobne miejsca prowadzenia działalności ‒ w związku z tym oba Piony stanowią, zarówno formalnie, jak i faktycznie, oddzielne jednostki organizacyjne działające samodzielnie.

W celu podkreślenia odrębności organizacyjnej oraz samodzielność w podejmowaniu biznesowych decyzji, do każdej z jednostek przypisano osoby zarządzające pracownikami przynależnymi do poszczególnych jednostek organizacyjnych (kierowników). W szczególności X potwierdza, że osobą odpowiedzialną za bieżące zarządzanie działalnością Pionu geodezyjno-kartograficznego jest i będzie kierownik odpowiedzialny za poszczególne aktywności w ramach działalności geodezyjno-kartograficznej. Dodatkowo osobą odpowiedzialną za bieżące zarządzanie działalnością Pionu inżynieryjnego jest i będzie kierownik odpowiedzialny za działalność inżynieryjną.

Jak zostało również wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Piony prowadzą odrębne rodzaje działalności w Spółce Dzielonej, do których przypisane zostały określone (odrębne) zadania i funkcje. Poszczególne zadania realizowane są przez konkretnych pracowników mających do dyspozycji odpowiednie narzędzia i składniki przypisane do tych poszczególnych działalności. Wyodrębnienie organizacyjne Pionów przejawia się zatem również w prowadzeniu przez oba te piony biznesowe odrębnej od siebie działalności.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny będą na moment Podziału wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do danego ZCP.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN, wskazał, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB3/423-170/14/DK: „(\`(...)\`) Wyodrębnienie finansowe nie oznacza natomiast całkowitej samodzielności finansowej lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie należy tego pojęcia utożsamiać z posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa pełnej samodzielności finansowej, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu (\`(...)\`)”.

Natomiast w interpretacji z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. IPTPB3/423-95/14-4/GG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził: „(\`(...)\`) Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku. (\`(...)\`) Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Stosowane przez Spółkę Dzieloną narzędzia kontrolingowe pozwalają na identyfikację i przyporządkowanie (na cele wewnętrzne, poza systemem księgowym) do każdego z pionów biznesowych należności związanych z tymi biznesami, jak również zobowiązań. Na moment Podziału przypisane do każdego z biznesów należności i zobowiązania zostaną odpowiednio alokowane do Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego. Wypracowane przed Podziałem wyodrębnienie finansowe Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego pozwała również dokonać na potrzeby wewnętrzne (poza systemem księgowym) podziału kosztów księgowych do każdego ZCP.

Dzięki tak prowadzonej ewidencji zdarzeń gospodarczych, jak również w oparciu o stosowane narzędzia kontrolingowe możliwe jest zatem przygotowanie na potrzeby zarządcze X bilansów i rachunku wyników oddzielnie dla Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego. A zatem, Spółka Dzielona jest/będzie w stanie ustalić sytuację majątkową każdego z biznesów (tj. zarówno Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego) w sposób przejrzysty zarówno przed jak i na moment Podziału.

W świetle powyższych argumentów, nie ulega wątpliwości, że Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny będą stanowiły na moment Podziału jednostki wyodrębnione finansowo.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego będzie spełniona na moment Podziału.

Ad. iii.

Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP.

Pojęcie „wyodrębnienia funkcjonalnego” zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-744/14/BG, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Co więcej, jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-203/14/AŚ: „W ocenie organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwała na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu go od reszty przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Spółki Dzielonej w ramach Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego, przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie działalności operacyjnej prowadzonej w ramach każdego z biznesów. Do działalności geodezyjno-kartograficznej realizowanej w ramach Pionu geodezyjno-kartograficznego należy w szczególności wykorzystanie technologii informacyjnych związanych z Systemem Informacji Geograficznej. Z kolei działalność wykonywaną w ramach Pionu inżynieryjnego stanowi m.in. projektowanie linii kolejowych oraz inne prace inżynieryjne dla sektora kolejowego. Są to więc całkowicie od siebie niezależne obszary działalności gospodarczej i z tych też względów globalnie została podjęta decyzja o ich formalnym wyodrębnieniu, poprzez rozdzielenie tych obszarów działalności.

Wnioskodawca podkreśla, iż Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny powinny być traktowane jako wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych (odrębnych) zadań gospodarczych, wystarczających do utworzenia niezależnego przedsiębiorstwa prowadzącego działalność operacyjną. Wynika, to m.in. z faktu, że do każdego z tych biznesów przypisane są niezbędne składniki wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego.

Co więcej, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, oba biznesy (tj. Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny) mają przyporządkowane zespoły pracowników (w tym kierownictwo posiadające możliwości decyzyjne w zakresie działalności prowadzonej przez daną jednostkę), którzy wykonują poszczególne funkcje dotyczące działalności operacyjnej tych biznesów.

Wyodrębnienia funkcjonalnego dla Pionu geodezyjno-kartograficznego nie podważa fakt, iż po Podziale przedmiotowa jednostka może korzystać z odpowiedniego wsparcia dotyczącego księgowości oraz kwestii pracowniczych ze strony X. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym Podziałem, możliwe jest zawarcie umowy przez X o świadczenie konkretnych usług na rzecz Pionu geodezyjno-kartograficznego bądź też niezależne nabywanie tych usług przez V (poprzez umowy z dostawcami zewnętrznymi lub zatrudnienie odpowiednich pracowników). Tego rodzaju rozwiązanie pozwoli na niezakłócone kontynuowanie działalności gospodarczej w ramach obydwu Pionów.

W rezultacie, zarówno Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny dysponować będą pracownikami oraz wszystkimi wskazanymi wyżej składnikami materialnymi i niematerialnymi przydzielonymi tym biznesom co pozwoli w praktyce na kontynuowanie działalności przez Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny w sposób tożsamy, jak czyniła to dotychczas Spółka Dzielona oraz jakby czyniło to niezależne przedsiębiorstwo.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że warunek przeznaczenia Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego do realizacji określonych zadań gospodarczych zostanie spełniony w dacie Podziału.

Ad. iv.

Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Pion geodezyjno-kartograficzny umożliwia samodzielne prowadzenie działalności geodezyjno-kartograficznej, natomiast opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Pion inżynieryjny umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie działalności inżynieryjnej.

W związku z powyższym, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny są w stanie samodzielne prowadzić działalność gospodarczą w formie odrębnych przedsiębiorstw w wyżej wymienionym zakresie.

Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego fakty oraz przytoczoną powyżej argumentację wspartą dotychczasową linią interpretacyjną organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, zdaniem Wnioskodawcy, Pion geodezyjno -kartograficzny oraz Pion inżynieryjny będą zdolne na moment Podziału do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwa, w szczególności zaś Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny będą odznaczać się zarówno przed, jak i na moment Podziału następującymi cechami:

*   będą stanowić zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   będą posiadać organizacyjne i finansowe wyodrębnienie;
*   będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   będą posiadać zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują zatem bez wątpliwości na to, że wyodrębnione w drodze Podziału Piony, będą posiadały przed oraz w dacie Podziału zdolność do samodzielnego, niezależnego funkcjonowania. Wszystkie te okoliczności wskazują jednoznacznie, zdaniem Wnioskodawcy, że Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny powinny być traktowane w momencie Podziału jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w Spółce Dzielonej, w rozumieniu powołanych na wstępnie przepisów podatkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Jak Wnioskodawca wykazał powyżej, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną przesłanki uznania Pionu geodezyjno-kartograficznego oraz Pionu inżynieryjnego za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. powyższy Podział Spółki Dzielonej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-276/15-2/DG;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2015 r., sygn. IPPP3/4512-239/15-4/MC;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. IBPP4/443-5/14/EK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-805/11-2/ISz.

Podsumowując, Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny stanowić będą w dacie Podziału ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u., a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Podział Spółki Dzielonej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja znajduje odzwierciedlenie w art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej, z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Pion geodezyjno-kartograficzny oraz Pion inżynieryjny stanowić będą w dacie Podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym podział przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeks spółek handlowych) Wnioskodawcy i przeniesienie Pionu geodezyjno-kartograficznego na Spółkę Przejmującą nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.