Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1589b/11/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-03
Teza: Opodatkowanie wkładów wnoszonych przez przedsiębiorców kierujących pracowników na szkolenie. Prawo i termin odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: obrót; szkolenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniach 11, 23 i 26 stycznia 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa i terminu odliczenia oraz ubiegania się o zwrot podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 11, 23 i 26 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa i terminu odliczenia oraz ubiegania się o zwrot podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Główną działalnością Spółki jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Obok głównej działalności realizuje projekty szkoleniowe dofinansowane w ramach UE, obejmujące szkolenia dla sektora prywatnych firm. Nie ma statusu organizacji pożytku publicznego, ani też nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. Nr 95, poz. 425 ze zm.).

Spółka realizuje projekty dofinansowane w ramach pomocy publicznej z wkładem prywatnym w postaci gotówkowej, w ramach których rekrutacja jest otwarta, a na szkolenie pracodawca kieruje swojego pracownika lub siebie.

Tematyka realizowanych szkoleń obejmuje między innymi następujące kursy:

*   kurs sprzedażowy, czyli jak zostać handlowcem roku - obejmujący bloki tematyczne: komunikacja w obsłudze klienta, techniki sprzedaży, skuteczne negocjacje,
*   kurs dla menedżerów, tajniki skutecznego kierowania - obejmujący bloki tematyczne: efektywna rekrutacja i selekcja pracowników; przywództwo, zarządzanie zespołem, motywowanie i ocenianie pracowników, rozwiązywanie problemów oraz konfliktów w zespole, asertywność w pracy menedżera,
*   finanse bez tajemnic
*   obejmujący bloki tematyczne: zastosowanie MS EXCEL w finansach i rachunkowości przedsiębiorstwa, planowanie i controlling finansowy w przedsiębiorstwie, efektywna windykacja należności z zachowaniem relacji handlowej.

Kursy przeznaczone są dla pracowników przedsiębiorstw prywatnych. Celem tych szkoleń nie jest zdobycie nowej wiedzy, przekwalifikowanie zawodowe czy też zdobycie nowego zawodu. Udział uczestników w szkoleniu ma na celu uaktualnienie lub poszerzenie ich dotychczasowej wiedzy oraz umiejętności, zwiększenie efektywności pracowników komercyjnych firm.

Projekty te są non profit, tzn. ich realizacja nie powoduje dochodu w firmie. Dofinansowanie ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej w projektach wynosi od 70 do 80% wartości szkoleń. Dofinansowanie to nie ma wpływu na cenę przeprowadzonych szkoleń. Jest ono przeznaczone na pokrycie rzeczywiście poniesionych kosztów związanych z realizacją projektu (nie są to dotacje do ceny). Pozostała część stanowi wkład prywatny wnoszony w gotówce przez przedsiębiorców kierujących swoich pracowników na szkolenia w wysokości zależnej od wielkości przedsiębiorstwa (np. 20-30%), których celem jest partycypacja w kosztach szkoleń. Spółka wystawia faktury VAT ze stawką 23%, dokumentujące wniesienie wkładu prywatnego przez przedsiębiorców. Dofinansowanie otrzymane w związku ze świadczeniem usług szkoleniowych nie ma wpływu na cenę przeprowadzanych szkoleń. Dotacje przeznaczone są na pokrycie rzeczywiście poniesionych kosztów związanych z realizacją projektu – nie są dotacją do ceny. Dla przedmiotowych szkoleń Spółka nie posiada akredytacji, a formy i zasady prowadzenia szkoleń nie zostały określone w odrębnych przepisach. Uczestnik szkolenia w ramach zawartej umowy ma zapewnione wszystkie usługi, które składają się na koszt szkolenia m.in.: przeprowadzenie szkolenia przez trenera, wyżywienie podczas zajęć oraz wynajem sali, tym samym Spółka świadczy tylko usługę podstawową – szkoleniową – nie świadczy usług pomocniczych.

Zgodnie z umową o dofinansowanie, Instytucja Pośrednicząca przyznaje Spółce dofinansowanie na realizację projektu. Zatem bezpośrednim beneficjentem środków z dofinansowania jest Spółka, natomiast przedsiębiorstwa, które korzystają ze szkoleń w ramach projektu, otrzymują pomoc publiczną, do udzielenia której Spółka jest upoważniona

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Od kiedy odliczać podatek naliczony lub złożyć wniosek o zwrot, jeżeli wkład prywatny jest opodatkowany stawką 23%
*   czy od początku realizacji projektu, czy też od momentu wystąpienia opodatkowanej sprzedaży (tj. wystawienia faktury obejmującej wkład prywatny opodatkowany stawką 23%?
*   Czy w przypadku kiedy wkład prywatny w postaci gotówki byłby zwolniony z opodatkowania stawką VAT Spółka może odliczać podatek naliczony lub ubiegać się o zwrot podatku na umotywowany wniosek od faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, powołującego treść art. 86 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy wkład prywatny jest zwolniony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie ma prawa zwrotu podatku od organu podatkowego. Przyjęcie odmiennego stanowiska jest niezgodne z fundamentalną zasadą neutralności podatku. Wskazała, że ze względu na fakt, iż zrealizowane projekty nie służą wykonywaniu czynności opodatkowanych, nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w ww. przepisie. Tym samym Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych w związku z realizacją przedmiotowych projektów. Innymi słowy, zwolnienie wkładu prywatnego od podatku uniemożliwia jego odzyskanie od urzędu skarbowego.

W odniesieniu do nabywanych usług gastronomicznych i hotelowych (ewentualnych noclegów) wchodzących w zakres usług szkoleniowych, Spółka wskazała, iż zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, nawet jeśli usługi szkoleniowe będą opodatkowane stawką podstawową.

Spółka wyraziła przekonanie, iż w związku z zakupami dokonywanymi po 1 stycznia 2011 r. związanymi z realizacją projektów szkoleniowych, opodatkowanych – Jej zdaniem stawką 23% - przysługuje odzyskanie podatku naliczonego. W stosunku do czynności opodatkowanych Spółka powinna dokonywać pełnych odliczeń od podatku w zakresie, w jakim dokonywane przez nią zakupy dotyczyły/dotyczą wyłącznie sprzedaży opodatkowanej (niezależnie od tego kiedy takie zakupy zostaną dokonane i kiedy sprzedaż opodatkowana wystąpi). Spółka stwierdziła, że może odliczać podatek naliczony od faktur zakupu w momencie ich otrzymania, bowiem zakupy te dokonywane są w fazie realizacji projektu, a następnie będą związane z czynnościami opodatkowanymi, o czym świadczy wystawienie faktury na tzw. „wkład prywatny” opodatkowany stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit a) powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Stosownie do ust. 3a powyższego artykułu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, nie ma statusu organizacji pożytku publicznego, ani też nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 95, poz. 425 ze zm.). Realizuje projekty dofinansowane w ramach pomocy publicznej z wkładem prywatnym w postaci gotówkowej, w ramach których rekrutacja jest otwarta, a na szkolenie pracodawca kieruje swojego pracownika lub siebie. Tematyka szkoleń obejmuje między innymi kurs sprzedażowy, kurs dla menedżerów, finanse bez tajemnic. Kursy przeznaczone są dla pracowników przedsiębiorstw prywatnych, a ich celem jest uaktualnienie lub poszerzenie dotychczasowej wiedzy oraz umiejętności, zwiększenie efektywności pracowników. Spółka nie posiada akredytacji, formy i zasady przeprowadzania kursów nie zostały określone w odrębnych przepisach. Projekty te są non profit. Dofinansowanie ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, których bezpośrednim beneficjentem - zgodnie z umową o dofinansowanie – jest Spółka, wynosi od 70 do 80% wartości szkoleń i nie stanowi dotacji do ceny. Pozostała część stanowi wkład prywatny wnoszony w gotówce przez przedsiębiorców, w wysokości zależnej od wielkości przedsiębiorstwa (np. 20-30%), których celem jest partycypacja w kosztach szkoleń.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że skoro – jak rozstrzygnięto w interpretacji nr ITPP2/443-1589a/11/AP – ww. usługi podlegają opodatkowaniu stawką 23%, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi usługami, z wyłączeniem usług gastronomicznych oraz noclegowych (art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy), o ile nie zachodzą inne przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy.

Prawo do odliczenia przysługuje w miesiącu otrzymania faktury lub za jeden z dwóch kolejnych miesięcy, zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy. W przypadku wystąpienia w okresie rozliczeniowym nadwyżki podatku naliczonego nad należnym Spółka może wystąpić z wnioskiem o zwrot podatku, o których mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zasadność otrzymania zwrotu podatku naliczonego (w tym jego kwoty), nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji.

Wobec faktu, iż przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu stawką 23%, rozstrzygnięcie kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdyby usługi te korzystały ze zwolnienia od podatku, stała się bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń