Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-628/12/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-21
Teza: Czy w obliczu zaistniałej sytuacji Wnioskodawca ma prawo skorzystać z ulgi na złe długi, mimo iż nie może wezwać dłużnika do zapłaty (zgodnie z procedurą) ponieważ w ugodzie zrzekł się wszelkich roszczeń?
Słowa kluczowe: dłużnik; korekta; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012r. (data wpływu 26 czerwca 2012r.), uzupełnionym w dniu 17 września 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z ulgi na złe długi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2012r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 17 września 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z ulgi na złe długi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonał prace budowlane jako podwykonawca R. Sp. z o. o., która z kolei działała na zlecenie Gminy Miejskiej (…). W dniu 2 marca 2012 roku Wnioskodawca wystawił fakturę na podstawie końcowego protokołu odbioru (FV 3/03/2012 na kwotę 305.838,66 zł brutto). Od powyższej sprzedaży Wnioskodawca odprowadził podatek dochodowy oraz VAT należny w deklaracji za miesiąc marzec 2012r. W związku z tym, że firma R. nie dokonała zapłaty za wykonaną usługę Wnioskodawca zawarł ugodę notarialną z Gminą Miejską (…), która ponosi solidarnie z generalnym wykonawcą odpowiedzialność za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane. Zgodnie z tą ugodą Gmina Miejska (…) uznała roszczenie firmy Wnioskodawcy do wysokości 80% wartości z faktury i zobowiązała się do zapłaty takiej sumy, w zamian za to Wnioskodawca zrzekł się wszelkich roszczeń o zapłatę należności głównej oraz odsetek (tj. pozostałych 20%).

W związku z powyższym, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie:

Czy w obliczu zaistniałej sytuacji Wnioskodawca ma prawo skorzystać z ulgi na złe długi, mimo iż nie może wezwać dłużnika do zapłaty (zgodnie z procedurą) ponieważ w ugodzie zrzekł się wszelkich roszczeń?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Według Wnioskodawcy ma on prawo do skorygowania VATu należnego, gdyż akt notarialny jest dowodem na uprawdopodobnienie nieściągalności powyższej wierzytelności, a zrzeknięcie się przez niego wszelkich roszczeń nie zmienia faktu, że zapłacono Wnioskodawcy 80% wartości faktury, a Wnioskodawca opodatkował 100%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług, uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestie dotyczące rozliczenia podatku w odniesieniu do wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona regulują przepisy art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej również ustawą o VAT.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Przy czym nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a).

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W myśl ust. 4 ww. artykułu, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Stosownie do ust. 5 ww. artykułu podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 ww. artykułu podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Natomiast, w myśl ust. 7 ww. artykułu przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonał prace budowlane jako podwykonawca R. Sp. z o.o., która z kolei działała na zlecenie Gminy Miejskiej (…). W dniu 2 marca 2012 roku Wnioskodawca wystawił fakturę na podstawie końcowego protokołu odbioru (FV 3/03/2012 na kwotę 305.838,66 zł brutto). Od powyższej sprzedaży Wnioskodawca odprowadził podatek dochodowy oraz VAT należny w deklaracji za miesiąc marzec 2012r. W związku z tym, że Spółka z o.o. R. nie dokonała zapłaty za wykonaną usługę Wnioskodawca zawarł ugodę notarialną z Gminą Miejską (…), która ponosi solidarnie z generalnym wykonawcą odpowiedzialność za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane. Zgodnie z tą ugodą Gmina Miejska (…) uznała roszczenie firmy Wnioskodawcy do wysokości 80% wartości z faktury i zobowiązała się do zapłaty takiej sumy, w zamian za to Wnioskodawca zrzekł się z wszelkich roszczeń o zapłatę należności głównej oraz odsetek (tj. pozostałych 20%).

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w obliczu zaistniałej sytuacji (zawarcia ugody z Gminą Miejską (…) ma prawo do skorzystania z ulgi na złe długi (tj. dokonania na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT korekty podatku należnego wynikającego z faktury VAT nr 3/03/2012).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie zauważyć, iż jak wynika z wyżej przedstawionego stanu prawnego skorygowanie podatku należnego w oparciu o przepis art. 89a ust. 1 ustawy o VAT jest możliwe, o ile Wnioskodawca spełni uprzednio wszystkie warunki wynikające z tego przepisu, jak również warunki określone w art. 89a ust. 2-7 ustawy o VAT. Spełnienie tych warunków musi wystąpić jednocześnie i bez wyjątku.

Należy również zaznaczyć, iż przepis art. 89a ust. 4 nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika i w określonej formie. Tym samym, uregulowanie należności lub części należności przez podmiot trzeci spowoduje brak prawa do zastosowania art. 89a ust. 1, czyli skorygowania podatku należnego albo powstanie obowiązku rozliczenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność lub jej część zostanie uregulowana albo brak prawa do zastosowania art. 89a ust. 1 ustawy, czyli skorygowania podatku należnego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w przedmiotowej sprawie uległ modyfikacji stosunek prawny łączący Wnioskodawcę z dłużnikiem, gdyż kwota wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem dłużnika (w wyniku zawarcia ugody z Gminą Miejską) uległa zmniejszeniu o 20%. W tej sytuacji w wyniku zawartej pomiędzy kontrahentami ugody zmniejszyła się wartość świadczonej usługi (udokumentowanej ww. faktura VAT nr 3/03/2012).

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W orzeczeniu C-27/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) TSUE wskazał, że wynagrodzenie jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. W szczególności niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ww. ustawy o VAT).

Z kolei art. 29 ust. 4b ww. ustawy o VAT stanowi, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Wyżej cytowany przepis art. 29 ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. (art. 29 ust. 4c).

Zatem w przedmiotowej sprawie, w związku ze zmniejszeniem ceny świadczonych usług winna być wystawiona faktura korygująca. Celem jej wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Zaznaczyć wypada, że unormowania dotyczące zasad wystawiania faktur korygujących zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Podsumowując w ocenie tut. organu, w sytuacji opisanej we wniosku tj. zmniejszenia wartości świadczonej usługi, udokumentowanej fakturą VAT Nr 3/03/2012, na mocy zawartej ugody ma miejsce redukcja kwoty należnej za przedmiotową usługę. Sytuacja taka stanowi więc podstawę do dokonania przez Wnioskodawcę korekty obrotu, zgodnie z art. 29 ust. 4-4c ustawy o VAT. Wnioskodawca winien zatem do ww. faktury VAT nr 3/03/2012 wystawić fakturę korygującą.

Skoro zaś należność za wykonaną usługę, w konsekwencji zawartej ugody i dokonanej następnie korekty faktury dokumentującej tę usługę, będzie zapłacona, zatem nie można, w następstwie powyższego, mówić o wierzytelności nieściągalnej Wnioskodawcy.

W konsekwencji powyższego tzw. „ulga na złe długi” przewidziana przepisem art. 89a ustawy o VAT, w sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie miała zastosowania do części należności, której zrzekł się Wnioskodawca czyli wierzyciel.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. organ pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Stąd też załączone do przedmiotowego wniosku dokumenty nie mogły zostać przez tut. organ zweryfikowane ani ocenione.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-411 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.