Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-63/16/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-06
Teza: Dotyczy uznania, że proporcję na dany rok oblicza się jedną dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając wszystkie obroty przedsiębiorstwa oraz w zakresie ustalenia wskaźnika proporcji za poszczególne lata podatkowe a także w zakresie sposobu odliczenia podatku od wydatków określonych w pkt a), b), c), f), h), i), j)
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; obrót; odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że proporcję na dany rok oblicza się jedną dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając wszystkie obroty przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe,**
*   ustalenia wskaźnika proporcji za poszczególne lata podatkowe oraz w zakresie sposobu odliczenia podatku od wydatków określonych w pkt a), b), c), f), h), i), j) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że proporcję na dany rok oblicza się jedną dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając wszystkie obroty przedsiębiorstwa oraz w zakresie ustalenia wskaźnika proporcji za poszczególne lata podatkowe a także w zakresie sposobu odliczenia podatku od wydatków określonych w pkt a), b), c), f), h), i), j).

Wniosek został uzupełniony pismem z 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-63/16/LSz z 7 kwietnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 12 kwietnia 2013 roku i od 20 kwietnia 2013 r. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka prowadzi kilka rodzajów działalności zwanych: 1. kamienica, 2. handel, 3. usługi remontowo-budowlane, 4. dom starości.

1.  Jeśli chodzi o kamienicę spółka zamierza wynajmować pomieszczenia znajdujące się w kamienicy. Najem na cele mieszkaniowe będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36, natomiast najem na cele niemieszkaniowe będzie opodatkowany stawką podstawową. Obecnie spółka jest w trakcie budowy i wykańczania kamienicy. Budowana kamienica obecnie jest wykazywana jako środki trwałe w budowie a po zakończeniu budowy zostanie ujęta w ewidencji środków trwałych.
2.  Jeśli chodzi o handel spółka prowadzi działalność handlową opodatkowaną, niekorzystającą ze zwolnienia.
3.  Jeśli chodzi o usługi remontowo-budowlane spółka prowadzi działalność remontowo- budowlaną opodatkowaną, niekorzystającą ze zwolnienia.
4.  Jeśli chodzi o dom starości spółka zamierza prowadzić dom starości. W ramach domu starości będą świadczone usługi zarówno zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 jak i czynności podlegające opodatkowaniu - usługi krótkotrwałego najmu (usługi noclegowe dla gości odwiedzających pensjonariuszy domu starości). Szacuje się, że usługi opodatkowane będą stanowiły niewielką wartość w całym obrocie uzyskanym z domu starości ok 0,5%. W chwili obecnej spółka dopiero przygotowuje się do rozpoczęcia budowy domu starości czyli występuje o odpowiednie zezwolenia na budowę, opracowuje projekt budynku itp. Wydatki są wykazywane jako środki trwałe w budowie a po zakończeniu budowy dom starości zostanie ujęty w ewidencji środków trwałych.

Spółka prowadzi działalność m.in. w Ch. przy ul. B. gdzie znajduje się salon sprzedaży (działalność opodatkowana) oraz dział księgowości i kadr.

W 2013 roku spółka zamierzała prowadzić działalność związaną wyłącznie z kamienicą i wystąpiła do urzędu skarbowego z wnioskiem o ustalenie proporcji sprzedaży, która została na podstawie protokołu uzgodniona na poziomie 28%. W 2013 roku pojawiły się jednak przychody z handlu, które były jedynymi przychodami uzyskanymi w 2013 roku zatem rzeczywisty współczynnik proporcji wyniósł 100%. W 2014 i 2015 roku spółka uzyskiwała także wyłącznie przychody z działalności handlowej i remontowo-budowlanej czyli działalności opodatkowanej zatem rzeczywisty współczynnik proporcji za 2014 i 2015 rok wyniósł 100%. W 2016 roku spółka oprócz przychodów z działalności opodatkowanej handlowej i usług remontowo-budowlanych prawdopodobnie osiągnie pierwsze przychody z kamienicy (opodatkowane i zwolnione).

Spółka ponosi i będzie ponosić następujące rodzaje kosztów:

1.  wydatki związane z budową kamienicy zaliczane do wartości początkowej kamienicy np. materiały budowlane, narzędzia i materiały zużywające się w trakcie budowy np. tarcze szlifierskie, wiertła, rękawiczki, paliwo do agregatu wykorzystywanego podczas budowy,
2.  wydatki na narzędzia, sprzęt budowlany i inne składniki majątku (np. szlifierki, wiertarki, koparki, ładowarki, agregaty), które choć są wykorzystywane podczas budowy kamienicy mogą także być wykorzystywane przy innej budowie np. domu starości czy też przy innych czynnościach np. przy świadczonych przez spółkę usługach remontowo-budowlanych i nie stanowią one wartości początkowej środka trwałego-kamienicy. Są one w zależności od wartości początkowej albo zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów albo wykazywane jako środki trwałe,
3.  wydatki dotyczące użytkowania kamienicy, dotyczące części wspólnych np. korytarze, parking, obejście budynku, których nie można jednoznacznie przyporządkować do czynności zwolnionych lub opodatkowanych np. ogrzewanie, zużycie prądu, zużycie wody, odśnieżanie, podlewanie trawników, środki czystości czy też wydatki związane z promocją, stroną internetową na której zamieszczane są ogłoszenia dot. najmu,
4.  wydatki dotyczące kamienicy związane ze sprzedażą opodatkowaną np. remonty, naprawy lokali użytkowych,
5.  wydatki dotyczące kamienicy związane ze sprzedażą zwolnioną np. remonty, naprawy mieszkań,
6.  wydatki zarządu oraz działu księgowości i kadr dotyczące funkcjonowania całego przedsiębiorstwa - wydatki, których nie można jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej np. na materiały biurowe, telefony służbowe, paliwo i wydatki dot. samochodów służbowych,
7.  wydatki związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi działu handlowego i remontowo - budowlanego np. wydatki na zakup towarów, usługi transportowe towarów handlowych, telefony sprzedawców handlowych, wydatki na artykuły biurowe, wydatki dot. samochodów służbowych działu handlowego, wyposażenie pomieszczeń,
8.  wydatki związane z utrzymaniem salonu sprzedaży (ul. B.), których ze względu na to, że prócz działu handlowego mieści się tam też dział księgowości i kadr nie można jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej np. najem pomieszczenia, Internet, ogrzewanie, zużycie wody, zużycie energii, środki czystości, przeglądy, wyposażenie części wspólnych tj. łazienki, aneksu kuchennego,
9.  wydatki związane z budową domu starości zaliczane do wartości początkowej domu starości np. materiały budowlane, narzędzia i materiały zużywające się w trakcie budowy np. tarcze szlifierskie, wiertła, rękawiczki, paliwo do agregatu wykorzystywanego podczas budowy.
10.  wydatki związane z funkcjonowaniem domu starości jako całości (w tym części noclegowej dla gości związanej z czynnościami opodatkowanymi) np. zużycie wody, energii, ogrzewanie, środki czystości, wyposażenie recepcji, materiały biurowe, odśnieżanie, przeglądy, telefony, internet,
11.  wydatki związane z domem starości wyłącznie z czynnościami zwolnionymi np. wyposażenie pokoi pensjonariuszy, wyżywienie pensjonariuszy, wyposażenie świetlicy, remonty naprawy pokoi pensjonariuszy,
12.  wydatki związane z częścią noclegową dla gości domu starości związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną np. wyposażenie pokoi gości, wyżywienie dla gości, remonty, naprawy pokoi gości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1.  Wydatki wymienione w punktach a), b), i), j) są wydatkami związanymi zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i ze sprzedażą zwolnioną oraz spółka nie widzi obiektywnej możliwości do przyporządkowania ich do jednego rodzaju sprzedaży tj. opodatkowanej bądź zwolnionej.
2.  Wydatki wymienione w pkt 1 (opisane w pkt a), b), i), j)) Wnioskodawca będzie wykorzystywał do działalności mieszanej.

„Wydatki związane z częścią noclegową dla gości domu starości związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną np. wyżywienie dla gości, remonty naprawy pokoi gości” zostały opisane w pkt 1) i są związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy nie istnieje obiektywna możliwość by wydatki wymienione w pkt 1 tj. wydatki opisane w pkt a), b), i), j) przyporządkować wyłącznie do danego rodzaju działalności tj. opodatkowanej bądź zwolnionej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 3:

1\. Czy spółka powinna stosować jeden współczynnik proporcji obliczony dla całego przedsiębiorstwa na dany rok wg rzeczywistego współczynnika za rok poprzedni (w 2016 r. wg rzeczywistego współczynnika za 2015 rok czyli 100%) czy powinna obliczyć kilka współczynników na dany rok w zależności od rodzaju prowadzonej działalności?

3\. Czy spółka powinna w przypadku wydatków opisanych w pkt b), c), f), h), j) odliczać wstępnie VAT wg współczynnika określonego na każdy rok odrębnie i co roku dokonywać korekty rocznej odliczonego podatku wg rzeczywistego wskaźnika obliczonego za dany rok a w przypadku wydatków określonych w pkt a) i i) odliczać wstępnie VAT wg współczynnika określonego na każdy rok odrębnie i w okresie budowy nie dokonywać korekty rocznej przy czym korekty rocznej dokonać w ciągu 10 lat licząc od roku kiedy nieruchomość została oddana do użytkowania? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2016 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. pytanie nr 1:

Spółka uważa, że zgodnie z art. 90 ust. 1 i ust. 2 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (sprzedaż mieszana) oraz jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję, zgodnie z którą należy odliczać VAT związany z sprzedażą mieszaną należy zgodnie z art. 90 ust. 3 obliczyć jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Spółka uważa, że proporcję należy obliczyć jedną na dany rok dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając obroty całego przedsiębiorstwa czyli z wszystkich działalności tj. kamienicy, działalności handlowej, działalności montażowo-budowlanej, domu starości a nie obliczać kilka różnych proporcji na dany rok w zależności od rodzaju działalności tzn. odrębny współczynnik proporcji dla kamienicy, odrębny dla domu starości i odrębny dla kosztów dotyczących całości przedsiębiorstwa czyli kosztów zarządu, działu księgowości i kadr, czy też związanych z nabyciem narzędzi i sprzętu budowlanego.

Spółka powinna zatem stosować jeden współczynnik proporcji na dany rok dla wszystkich wydatków związanych ze sprzedażą mieszaną tj.:

*   w roku 2013 - 28% czyli ustalony z Urzędem Skarbowym na podstawie art. 90 ust. 8,
*   w roku 2014 - 100% czyli ustalony na podstawie rzeczywistego obrotu z 2013 roku zgodnie z art. 90 ust. 3,
*   w roku 2015 100% czyli ustalony na podstawie rzeczywistego obrotu z 2014 roku zgodnie z art. 90 ust. 3,
*   w roku 2016 - 100% czyli ustalony na podstawie rzeczywistego obrotu z 2015 roku zgodnie z art. 90 ust 3,
*   w latach następnych współczynnik ustalony na podstawie rzeczywistego obrotu z roku poprzedniego zgodnie z art. 90 ust. 3.

Ad. pytanie nr 3:

Spółka uważa, że zgodnie z art. 90 ust. 2 w stosunku do wydatków określonych w pkt b), c), f), h), j) powinna wstępnie odliczać VAT wg proporcji określonej na dany rok wg rzeczywistego współczynnika obliczonego za rok poprzedni a po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 91 ust. 1 i ust. 3 powinna dokonać korekty rocznej w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku podatkowego następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty przy uwzględnieniu rzeczywistego współczynnika proporcji za dany rok.

Spółka uważa, że w stosunku do wydatków określonych w pkt a) i i) powinna wstępnie odliczać vat wg proporcji określonej na dany rok wg rzeczywistego współczynnika obliczonego za rok poprzedni oraz nie dokonywać korekty rocznej aż do czasu oddania nieruchomości do użytkowania. Następnie w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania spółka powinna dokonywać korekty rocznej w jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy jej wytworzeniu. Zatem jeśli budynek zostanie oddany do użytkowania w 2016 roku spółka dokona korekty rocznej w latach 2017-2026 wg rzeczywistych współczynników proporcji za lata 2016-2025.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, że proporcję na dany rok oblicza się jedną dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając wszystkie obroty przedsiębiorstwa,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia wskaźnika proporcji za poszczególne lata podatkowe oraz w zakresie sposobu odliczenia podatku od wydatków określonych w pkt a), b), c), f), h), i), j).

Na wstępie należy zauważyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania ze sobą zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego tut. organ udzielił odpowiedzi na zadane pytania w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powołanych przepisów wynika, że co do zasady świadczeniem usługi jest wszystko co nie stanowi dostawy towarów.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy, który określa listę wyjątków pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Realizacja prawa do odliczenia VAT, została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 oraz art. 90 ustawy o VAT a także obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy o VAT).

W sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie zatem z art. 90 ust. 1 ww. ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – art. 90 ust. 3 ww. ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ww. ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT).

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Według art. 90 ust. 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy o VAT).

Ww. przepis stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy o VAT).

W myśl art. 9a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia 2014 r. przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Przepisy art. 90 ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT umożliwiają podatnikowi, na jego wniosek, dokonanie zmiany wysokości proporcji ustalonej przez niego wstępnie dla danego roku podatkowego, jeśli prognozuje on (i ma na to dowody, choćby w postaci swojego doświadczenia), że proporcja ta nie będzie reprezentatywna lub w ogóle nie ma on możliwości jej ustalenia, bo np. w poprzednim roku podatkowym nie osiągnął żadnych obrotów.

Należy podkreślić, że ustalenie przez podatnika proporcji odbywa się za zgodą naczelnika urzędu skarbowego. Podatnik obowiązany jest więc wystąpić z odpowiednim wnioskiem. Na podstawie tego wniosku podatnik uzgadnia z organem podatkowym swoją prognozę i po pisemnej akceptacji przez ten organ podatnik może stosować nowy współczynnik.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl ust. 7a powołanego przepisu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przepisu art. 91 ust. 7b ustawy o VAT, wynika, że w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Na mocy art. 91 ust. 7c ww. ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ww. ustawy, przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Powołane wyżej przepisy regulujące prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazują, że odliczenie podatku naliczonego odbywa się na zasadzie fakturowej, co oznacza, że odliczenie jest dokonywane w momencie nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub wykonania usługi, na podstawie posiadanej faktury. W okresie, w którym powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego, podatnik określa sposób wykorzystania towaru (do czynności dających albo niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego, dających częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego). W trakcie wykorzystywania rzeczy może jednak nastąpić zmiana tego przeznaczenia, co powoduje obowiązek korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca – czynny podatnik VAT - prowadzi od 12 kwietnia 2013 r. kilka rodzajów działalności, tj.:

1.  najem - Wnioskodawca zamierza wynajmować pomieszczenia znajdujące się w kamienicy. Najem na cele mieszkaniowe będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36, natomiast najem na cele niemieszkaniowe będzie opodatkowany stawką podstawową.
2.  działalność handlową - opodatkowaną, niekorzystającą ze zwolnienia.
3.  usługi remontowo – budowlane - opodatkowane, niekorzystające ze zwolnienia.
4.  prowadzenie domu starości – w ramach którego Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi zarówno zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 jak i czynności podlegające opodatkowaniu - usługi krótkotrwałego najmu (usługi noclegowe dla gości odwiedzających pensjonariuszy domu starości).

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w Ch., ul. B. gdzie znajduje się salon sprzedaży (działalność opodatkowana) oraz dział księgowości i kadr.

W 2013 roku Wnioskodawca zamierzał prowadzić działalność związaną wyłącznie z kamienicą (działalność opodatkowaną) dlatego wystąpił do urzędu skarbowego z wnioskiem o ustalenie proporcji sprzedaży, która została na podstawie protokołu uzgodniona na poziomie 28%. W 2013 roku pojawiły się jednak przychody z handlu, które były jedynymi przychodami uzyskanymi w 2013 roku zatem rzeczywisty współczynnik proporcji wyniósł 100%. W 2014 r. i 2015 r. Wnioskodawca uzyskiwał także wyłącznie przychody z działalności handlowej i remontowo-budowlanej czyli działalności opodatkowanej zatem rzeczywisty współczynnik proporcji za 2014 i 2015 rok wyniósł 100%. W 2016 roku Wnioskodawca oprócz przychodów z działalności opodatkowanej handlowej i usług remontowo-budowlanych prawdopodobnie osiągnie pierwsze przychody z kamienicy (opodatkowane i zwolnione).

Wnioskodawca wymienił we wniosku w pkt a) - l) rodzaje ponoszonych kosztów wskazując, że wydatki wymienione w punktach a), b), c), f), h), i), j) są wydatkami związanymi zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i ze sprzedażą zwolnioną i Wnioskodawca nie widzi obiektywnej możliwości przyporządkowania ich do jednego rodzaju sprzedaży tj. opodatkowanej bądź zwolnionej.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzą kwestie ustalenia czy powinien stosować jeden współczynnik proporcji obliczony dla całego przedsiębiorstwa na dany rok wg rzeczywistego współczynnika za rok poprzedni czy powinien obliczyć kilka współczynników na dany rok w zależności od rodzaju prowadzonej działalności.

Ustosunkowując się do powyższego zauważyć należy, że w przywołanych uregulowaniach art. 90 cyt. ustawy o podatku VAT ustawodawca nie dał podatnikom możliwości wyboru kryterium, według którego będą dokonywać odliczeń podatku naliczonego. W art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT jednoznacznie określono, w jaki sposób należy ustalić proporcję, według której następnie należy dokonywać odliczeń.

Z przepisów zawartych w art. 90 cyt. ustawy o VAT wynika, że Wnioskodawca w pierwszej kolejności winien ustalić, jaka część wydatków związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i dokonać w całości odliczenia podatku naliczonego, a jaka część z czynnościami zwolnionymi i w tej części w ogóle nie dokonywać odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku jednak, gdy dla danych wydatków nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca może zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Wskaźnik korekty podatku naliczonego związanego z czynnościami mieszanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę powinien być ustalony na podstawie rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Powyższe wynika z faktu, że przepisy art. 91 ust. 1 i 2 w zw. z art. 90 ust. 3 jednoznacznie wskazują, że proporcję, według której Wnioskodawca powinien odliczyć podatek naliczony ustala się jako roczny udział obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem w celu ustalenia właściwej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT i dokonania rocznej korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, Wnioskodawca winien wziąć pod uwagę cały obrót z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca do wyliczenia wskaźnika proporcji sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej powinien przyjąć cały obrót uzyskany przez Wnioskodawcę w danym roku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że proporcję należy obliczyć jedną na dany rok dla całego przedsiębiorstwa uwzględniając obroty całego przedsiębiorstwa, należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również odliczania współczynnikiem podatku naliczonego związanego z wydatkami na budowę kamienicy (która będzie wykorzystywana do wykonywania czynności zwolnionych i opodatkowanych), budowę domu starości (w ramach którego będą świadczone usługi zarówno zwolnione od podatku jak i czynności podlegające opodatkowaniu) i innych wydatków, które są związane zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i ze sprzedażą zwolnioną.

Z wniosku wynika, że w 2013 roku Wnioskodawca zamierzał prowadzić działalność związaną wyłącznie z działalnością opodatkowaną i zwolnioną (usługi najmu w kamienicy) dlatego wystąpił do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o ustalenie proporcji sprzedaży, która została na podstawie protokołu uzgodniona na rok 2013 na poziomie 28%. Jednak w latach 2013-2015 pojawiły się wyłącznie przychody z handlu i usług remontowo-budowlanych czyli działalności opodatkowanej zatem rzeczywisty współczynnik proporcji za 2014 i 2015 rok wyniósł 100%. Pierwsze przychody opodatkowane i zwolnione Wnioskodawca prawdopodobnie osiągnie w 2016 r. Wnioskodawca wskazał także, że wydatki wymienione w punktach a), b), c), f), h), i), j) są wydatkami związanymi zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i ze sprzedażą zwolnioną i Wnioskodawca nie widzi obiektywnej możliwości przyporządkowania ich do jednego rodzaju sprzedaży tj. opodatkowanej bądź zwolnionej.

W szczególności wydatki te dotyczą:

b) wydatki na narzędzia, sprzęt budowlany i inne składniki majątku (np. szlifierki, wiertarki, koparki, ładowarki, agregaty), które choć są wykorzystywane podczas budowy kamienicy mogą także być wykorzystywane przy innej budowie np. domu starości czy też przy innych czynnościach np. przy świadczonych przez spółkę usługach remontowo-budowlanych i nie stanowią one wartości początkowej środka trwałego-kamienicy. Są one w zależności od wartości początkowej albo zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów albo wykazywane jako środki trwałe,

c) wydatki dotyczące użytkowania kamienicy, dotyczące części wspólnych np. korytarze, parking, obejście budynku, których nie można jednoznacznie przyporządkować do czynności zwolnionych lub opodatkowanych np. ogrzewanie, zużycie prądu, zużycie wody, odśnieżanie, podlewanie trawników, środki czystości czy też wydatki związane z promocją, stroną internetową na której zamieszczane są ogłoszenia dot. najmu,

f) wydatki zarządu oraz działu księgowości i kadr dotyczące funkcjonowania całego przedsiębiorstwa - wydatki, których nie można jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej np. na materiały biurowe, telefony służbowe, paliwo i wydatki dot. samochodów służbowych,

h) wydatki związane z utrzymaniem salonu sprzedaży, których ze względu na to, że prócz działu handlowego mieści się tam też dział księgowości i kadr nie można jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej np. najem pomieszczenia, Internet, ogrzewanie, zużycie wody, zużycie energii, środki czystości, przeglądy, wyposażenie części wspólnych tj. łazienki, aneksu kuchennego,

i) wydatki związane z budową domu starości zaliczane do wartości początkowej domu starości np. materiały budowlane, narzędzia i materiały zużywające się w trakcie budowy np. tarcze szlifierskie, wiertła, rękawiczki, paliwo do agregatu wykorzystywanego podczas budowy.

j) wydatki związane z funkcjonowaniem domu starości jako całości (w tym części noclegowej dla gości związanej z czynnościami opodatkowanymi) np. zużycie wody, energii, ogrzewanie, środki czystości, wyposażenie recepcji, materiały biurowe, odśnieżanie, przeglądy, telefony, internet.

Odnosząc przedstawiony wyżej opis sprawy do powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że w momencie rozpoczęcia inwestycji polegającej na budowie kamienicy, która ma być związana ze sprzedażą opodatkowaną (najem na cele niemieszkaniowe) oraz ze sprzedażą zwolnioną (najem na cele mieszkaniowe) Wnioskodawca winien ustalić z naczelnikiem urzędu skarbowego proporcję w celu odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków, których nie potrafi przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej. Proporcja ta powinna być określona odrębnie w poszczególnych latach, jeżeli np. w związku ze zmianami wielkości sprzedaży opodatkowanej z działalności handlowej i usługowej zmianie ulegnie prognozowana proporcja opisująca relacje pomiędzy udziałem rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w planowanym całkowitym obrocie z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zauważyć należy, że prognozowana proporcja ulegnie również zmianie w związku z rozpoczęciem przez Wnioskodawcę kolejnej inwestycji (i ponoszenia wydatków z tym związanych) polegającej na budowie domu starości, który ma być związany zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i ze sprzedażą zwolnioną. Proporcją wyliczoną szacunkowo według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem za poszczególne lata Wnioskodawca winien rozliczać zarówno wydatki inwestycyjne związane z budową tej kamienicy (a w przyszłości i domu starości), jak i wydatki bieżące związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które związane są zarówno z działalnością opodatkowaną jak i z przyszłą działalnością zwolnioną, których Wnioskodawca nie potrafi jednoznacznie przyporządkować do jednego rodzaju sprzedaży tj. opodatkowanej bądź zwolnionej. Zarówno wydatki inwestycyjne związane z budową kamienicy jak i wydatki bieżące których Wnioskodawca nie potrafi przyporządkować jednoznacznie do jednego rodzaju działalności Wnioskodawca winien rozliczać według prognozowanych proporcji aż do momentu uzyskania przychodów zarówno ze sprzedaży opodatkowanej jak i ze sprzedaży zwolnionej. Dopiero w tym momencie jest bowiem możliwa weryfikacja wskaźnika ustalonego według prognozy z rzeczywistym osiągniętym wskaźnikiem proporcji. Do momentu wystąpienia rzeczywistej sprzedaży zwolnionej, a zatem ziszczenia się warunków dla których wcześniej proporcja była wyliczana szacunkowo według prognozy ustalonej z naczelnikiem, Wnioskodawca nie dokonuje na podstawie art. 91 ustawy o VAT korekt rocznych podatku naliczonego ani do wydatków inwestycyjnych ani do wydatków bieżących. W związku natomiast z uzyskaniem sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej, gdy znany będzie rzeczywisty wskaźnik udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo – Wnioskodawca winien:

*   wydatki inwestycyjne, które zaliczane są do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa jest równa lub wyższa niż 15.000 zł - korygować na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania,
*   wydatki bieżące ponoszone w poprzednich latach skorygować w oparciu o rzeczywiście uzyskany wskaźnik proporcji obliczony za rok, w którym Wnioskodawca uzyskał zarówno obrót opodatkowany jak i zwolniony.

W związku z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 w części dotyczącej rozliczania wydatków związanych ze sprzedażą mieszaną według wskazanych przez Wnioskodawcę wskaźników za lata 2013-2016.

Również oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Końcowo zaznacza się, że Wnioskodawca ograniczył pytanie nr 3 wynikające z uzupełnienia wniosku wyłącznie do wydatków określonych w pkt w pkt a), b), c), f), h), i), j). Tut. Organ wydając niniejszą interpretację przyjął, że stanowisko Wnioskodawcy także dotyczy wyłącznie wydatków wymienionych w ww. punktach.

W zakresie objętym pytaniem nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.