Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4511-217/16-5/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-24
Teza: Czy opłata za szkolenie aplikantów radcowskich oraz obligatoryjne składki członkowskie z tytułu przynależności do samorządu aplikantów radcowskich, uiszczone przez Wnioskodawczynię, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej zważywszy, że status aplikanta i uzyskana w trakcie szkolenia wiedza są warunkami niezbędnymi do prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a koszty poniesione w związku z odbywaną aplikacją zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; składki-składki członkowskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 kwietnia 2016 r. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (sklasyfikowaną pod symbolem PKD 69.10.Z).

Przedmiot działalności stanowi świadczenie usług prawniczych na rzecz osób fizycznych, prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej. Na mocy umowy o współpracę Wnioskodawczyni świadczy usługi na rzecz spółki prawniczej zatrudniającej radców prawnych i adwokatów. Na mocy umowy współpracy z firmą budowlaną zobowiązała się do stałej pomocy prawnej w tym zastępstwa radcy prawnego na posiedzeniach i rozprawach w ramach spraw dotyczących tejże spółki. Oprócz wskazanych usług Wnioskodawczyni w ramach przedmiotu działalności ma zamiar świadczenia usług zastępstwa procesowego oraz wglądu do akt postępowania.

Równocześnie Wnioskodawczyni posiada status aplikanta radcowskiego w Okręgowej Izbie Radców Prawnych (od stycznia 2014 r., planowany czas zakończenia szkolenia w ramach aplikacji radcowskiej przypada w 2017 r.) i z tego tytułu zobowiązana jest do uiszczania opłaty rocznej za aplikację radcowską oraz miesięcznych składek członkowskich z tytułu przynależności do samorządu adwokatów (20 zł miesięcznie).

W roku założenia działalności, tj. 2016 r. opłata za III rok aplikacji została ustalona w wysokości 5.735 zł.

Wiedzę zdobywaną podczas aplikacji Wnioskodawczyni wykorzystuje w bieżącej działalności gospodarczej, a status aplikanta radcowskiego jest niezbędny do świadczenia wskazanych wcześniej usług prawniczych, polegających na zastępowaniu klientów w sądach.

W konsekwencji, bez odbywania aplikacji Wnioskodawczyni nie mogłaby prowadzić działalności gospodarczej w obecnym kształcie. Wnioskodawczym uiściła opłatę roczną za aplikację radcowską jednorazowo na konto izby oraz składkę członkowską z góry za cały rok 2016 r. (240 zł). Opłaty powyższe uregulowane zostały przelewem bankowym na rachunek jednostki samorządu radcowskiego w dniu 8 kwietnia 2016 r., więc ich poniesienie dokumentowane jest przez bankowe potwierdzenia przelewu. Z informacji uzyskanych w Izbie Radców Prawnych dowiedziała się, że możliwe jest także otrzymanie rachunku (Izba nie jest podatnikiem VAT).

Wnioskodawczyni prowadzi księgowość na zasadach ogólnych ewidencjonując zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opłata za szkolenie aplikantów radcowskich oraz obligatoryjne składki członkowskie z tytułu przynależności do samorządu aplikantów radcowskich, uiszczone przez Wnioskodawczynię, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej zważywszy, że status aplikanta i uzyskana w trakcie szkolenia wiedza są warunkami niezbędnymi do prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a koszty poniesione w związku z odbywaną aplikacją zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki na szkolenie w ramach odbywanej aplikacji radcowskiej są przez nią ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, tj. w celu umożliwienia świadczenia usług prawniczych, jako aplikant radcowski. Status aplikanta radcowskiego i związane z nim uprawnienie do zastępowania radców prawnych umożliwiają Wnioskodawczyni prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. Ponadto, w ramach szkolenia w toku aplikacji Wnioskodawczyni nabywa wiedzę i umiejętności potrzebne do świadczenia usług prawniczych. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, wydatki poniesione w związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej (opłaty za szkolenie oraz składki aplikanckie) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zwrot „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" oznacza uzależnienie uznania danego wydatku za koszt podatkowy od istnienia pomiędzy tym wydatkiem a przychodem związku z charakterze przyczynowo-skutkowym albo też gospodarczym. Efektem istnienia tego związku jest osiągnięcie przychodu lub przewidywanie jego osiągnięcia (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2011 r., Sygn. II FSK 1147/2010).

W ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatków na aplikację radcowską i obligatoryjne składki członkowskie, a uzyskaniem przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem wiedzę zdobywaną w trakcie aplikacji radcowskiej Wnioskodawczyni wykorzystuje w bieżącej działalności gospodarczej. Status ten jest również niezbędny do świadczenia usług prawniczych polegających na zastępowaniu radców prawnych w sądach, co także wchodzi w zakres działalności Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni wskazuje ponadto, że wydatki związane z dokształcaniem można podzielić na dwie grupy. Pierwsza grupa to wydatki przeznaczone na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, druga to wydatki związane z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy. Odbywanie płatnej aplikacji radcowskiej bezspornie należy do pierwszej grupy wydatków związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych. Wydatki te mogą zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, w zakresie świadczenia usług prawniczych. Należy również zauważyć, że wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Aplikacja radcowska niewątpliwie ma na celu podniesienie kwalifikacji zawodowych, a ponoszone koszty opłaty rocznej za szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej oraz miesięczne składki członkowskie z tytułu przynależności do samorządu można zaliczyć do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej.

Na potwierdzenia swojego stanowiska Wnioskodawczyni pragnie wskazać również na interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 marca 2014 r. sygn. IBPBI/1/415-11/14/SK i z 6 czerwca 2014 r. sygn. IBPBI/1/415-314/14/Sk oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 maja 2014 r. sygn. IPPB1/415-277/14-2/MT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Wydatki na szkolenie aplikantów adwokackich nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Do stwierdzenia, czy opłata za szkolenie na aplikacji adwokackiej oraz składka członkowska z tytułu przynależności do samorządu adwokackiego może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

*   czy takie wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,
*   czy takie wydatki służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc mają charakter osobisty.

Z powyższych wydatków, jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć uprawnienia, umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki ponoszone w związku aplikacją adwokacką, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Z przedstawionych w złożonym wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi od 1 kwietnia 2016 r. działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych, prawniczych na rzecz osób fizycznych, prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej. Na mocy umowy o współpracę Wnioskodawczyni świadczy usługi na rzecz spółki prawniczej zatrudniającej radców prawnych i adwokatów. Na mocy umowy współpracy z firmą budowlaną zobowiązała się do stałej pomocy prawnej w tym zastępstwa radcy prawnego na posiedzeniach i rozprawach w ramach spraw dotyczących tejże spółki. Oprócz wskazanych usług Wnioskodawczyni w ramach przedmiotu działalności ma zamiar świadczenia usług zastępstwa procesowego oraz wglądu do akt postępowania. Równocześnie Wnioskodawczyni posiada status aplikanta radcowskiego w Okręgowej Izbie Radców Prawnych (od stycznia 2014 r., planowany czas zakończenia szkolenia w ramach aplikacji radcowskiej przypada w 2017 r.) i z tego tytułu zobowiązana jest do uiszczania opłaty rocznej za aplikację radcowską oraz miesięcznych składek członkowskich z tytułu przynależności do samorządu adwokatów. Wiedzę zdobywaną podczas aplikacji Wnioskodawczyni wykorzystuje w bieżącej działalności gospodarczej, a status aplikanta radcowskiego jest niezbędny do świadczenia wskazanych wcześniej usług prawniczych, polegających na zastępowaniu klientów w sądach. W konsekwencji, bez odbywania aplikacji Wnioskodawczyni nie mogłaby prowadzić działalności gospodarczej w obecnym kształcie. Wnioskodawczyni uiściła opłatę roczną za aplikację radcowską jednorazowo na konto izby oraz składkę członkowską z góry za cały rok 2016 r. Opłaty powyższe uregulowane zostały przelewem bankowym na rachunek jednostki samorządu radcowskiego w dniu 8 kwietnia 2016 r., więc ich poniesienie dokumentowane jest przez bankowe potwierdzenia przelewu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, jeśli odbycie aplikacji adwokackiej jest warunkiem niezbędnym uzyskiwania przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, co ma i będzie miało odzwierciedlenie w powstaniu lub wzroście przychodów poprzez większą jakość i zakres świadczonych usług, to nie ma przeszkód prawnych, aby poniesiona opłata za szkolenie na aplikacji adwokackiej oraz składki z tytułu przynależności do samorządu adwokackiego mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy zaliczenie ww. wydatków, poniesionych w 2016 r. do kosztów uzyskania jest możliwe, bowiem w momencie ich poniesienia istnieje już źródło przychodów, którym jest prowadzona przez Wnioskodawczynię od 1 kwietnia 2016 r. działalność gospodarcza w zakresie usług prawnych. W konsekwencji wydatki związane z odbywaniem aplikacji adwokackiej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej pod warunkiem należytego ich udokumentowania. Pamiętać bowiem należy, że to na Wnioskodawczyni spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Jeśli podatnik nie wykaże ww. związku lub nie przedstawi rzeczowych argumentów wskazujących na celowość i racjonalność poniesienia wydatków na ww. aplikację z punktu widzenia uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej, czy też zachowania lub zabezpieczenia ww. źródła przychodów, to wydatek nie może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

Nadmienić także należy, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.