Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.526.2017.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-05
Teza: opodatkowanie dostawy nieruchomości (budynku posadowionego na działce nr 428/4) stawką 23% nieuznanie dostawy nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2017r. (data wpływu 28 września 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy nieruchomości (budynku posadowionego na działce nr 428/4) stawką 23%

*   nieuznania dostawy nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

**\-jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy nieruchomości (budynku posadowionego na działce nr 428/4) stawką 23%

*   nieuznania dostawy nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wniosek uzupełniono w dniu 28 września 2017r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz przeformułowania pytania nr 2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Spółka … S.A. (zwana dalej: "spółka") jest czynnym podatnikiem VAT. W styczniu 2011r. aktem notarialnym Spółka zakupiła zabudowaną nieruchomość położoną w …, oznaczonej jako działki numer 23, 428/1, 428/2 obr. … wpisanej w księdze wieczystej numer … prowadzonej przez Sąd Rejonowy w …. Spółce od tej transakcji nie przysługiwało odliczenie podatku VAT naliczonego od należnego. W maju 2013 roku nastąpił podział nieruchomości zabudowanej, w wyniku którego wyodrębniono budynek magazynowo-handlowy (budynek poprzemysłowy-dawny zakład hurtu) znajdujący się na działce 428/6. W maju 2015 roku, na podstawie umowy dzierżawy, budynek został wydzierżawiony. Dzierżawca przedmiot dzierżawy miał prawo dostosować do swoich potrzeb gospodarczych, w tym na odpłatne udostępnianie pomieszczeń i przestrzeni dla prowadzenia przez podmioty trzecie działalności gospodarczej. Aby prowadzić działalność, ponosił nakłady w obcym środku trwałym, w tym przede wszystkim na prace termomodernizacyjne. Strony ustaliły, że dzierżawca poniesie 30% nakładów na obcy środek trwały, a Spółka jako właściciel nieruchomości 70% wartości nakładów. Na podstawie wydanego pozwolenia na budowę, Spółka dokonała adaptacji i modernizacji budynku polegające na rozbudowie, nadbudowie i przebudowie budynku wraz z wewnętrznymi instalacjami wody, kanalizacji, co, elektryką oraz rozbiórkę wiaty i istniejącej stacji trafo, a dzierżawca na termomodernizację nieruchomości. Budynek uzyskał pozwolenie na użytkowanie dwuetapowo: pierwszy etap to oddanie do użytkowania 0-3 piętra w listopadzie 2016 roku, drugi etap obejmujący pozostałe części budynku, tj. garaż i 4 piętro w marcu 2017 roku. Dzierżawca rozpoczął pobierać czynsz należny od 04 stycznia 2017 roku. Z umowy wynikało, że Spółka nie będzie mogła obciążyć dzierżawcę czynszem, dopóki on nie osiągnie 80% poziomu wynajmu powierzchni nieruchomości. Do dnia składania wniosku dzierżawca nie wynajął jeszcze 80% powierzchni. W związku z tym Spółka nie wykonywała czynności opodatkowanych, ponieważ nie obciążała dzierżawcy czynszem należnym. Dzierżawca ponosi koszty opłat eksploatacyjnych, tj. zużywanej energii elektrycznej, wody i odprowadzania ścieków na co podpisał odrębne umowy z dostawcami mediów związanych z używaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy. Wartość poniesionych nakładów od momentu nabycia nieruchomości przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Strony ustaliły, że poniesione nakłady w obcym środku trwałym dzierżawca przeniesie na Spółkę, na co Spółka wyraża zgodę.

W chwili obecnej Spółka zamierza sprzedać nieruchomość innemu podmiotowi czynnemu w zakresie podatku VAT. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej związanej z tą nieruchomością, a sama nieruchomość była traktowana jako Inwestycja Długoterminowa-Nieruchomości i tak była wykazywana w sprawozdaniu finansowym.

W uzupełnieniu wniosku wskazano: Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości będącej przedmiotem wniosku. Nieruchomość została zakupiona aktem notarialnym … z dnia 18 stycznia 2011 r. Sprzedaż objęta ww. aktem była zwolniona z podatku od towarów i usług. Tym aktem Spółka nabyła budynek magazynowy dwusegmentowy (cztero i dwukondygnacyjny częściowo podpiwniczony), portiernię, budynek parterowy ze stacją trafo, wiatę z rampą na działce numer ew. 23 przy ul. … oraz budynek magazynowo-handlowy podpiwniczony, cztery kondygnacje na działce numer 428/1 i 428/2 przy ul …. Budynki zostały wybudowane w latach 40 ubiegłego wieku. Założenie księgi wieczystej nastąpiło w roku 1949.

W kwietniu 2011 roku pismem ze … Urzędu Wojewódzkiego w … Wydziału Infrastruktury i Geodezji Wnioskodawca otrzymał zawiadomienie o ustaleniu odszkodowania za przejęcie z mocy prawa na rzecz Województwa … prawa własności nieruchomości położonej w obrębie 0010, miasto …, oznaczonej jako działki nr 428/1 o pow. 0,0041 ha i Nr 428/3 o pow. 0,0808 ha (wydzielona z działki nr 428/2 o pow. 0,4221 ha) na realizację inwestycji drogowej dla przedsięwzięcia polegającego na budowie węzła drogowego wraz z przebudową ronda w ciągu istniejącej drogi wojewódzkiej nr … na terenie miasta …. Decyzją Wojewody … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej objęto m.in. w całości działkę nr 428/1 o pow.0,0041 ha i zatwierdzono podział działki nr 428/2 o pow. 0,4221 ha na działki: nr 428/3 o pow. 0,0808 ha i nr 428/4 o pow. 0,3413 ha. Budynek objęty wnioskiem dotyczy ul. … i znajduje się na działce numer 428/4 (we wniosku pomyłkowo wskazano numer 428/6).

Działka wchodząca w skład nieruchomości objętej wnioskiem to numer ew. 428/4 obręb … w …. Nie występują działki niezabudowane. Dla tego terenu nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego W rejestrze gruntów teren jest oznaczony symbolem "Bi" – inne tereny zabudowane i nie podlega ochronie.

Na działce numer ew. 23 znajduje się budynek magazynowy dwusegmentowy (cztero i dwukondygnacyjny częściowo podpiwniczony), portiernia (na dzień dzisiejszy wyburzona) budynek parterowy ze stacja trafo, wiata z rampą (wyburzona stacja trafo i wiata z rampą) – te budynki nie są objęte wnioskiem o interpretację. Budynki są trwale związany z gruntem. Na działce numer 428/4 znajduje się budynek magazynowo-handlowy (budynek poprzemysłowy-dawny zakład hurtu), który jest objęty niniejszym wnioskiem. Budynek jest trwale związany z gruntem.

Budynek został wydzierżawiony umową dzierżawy w dniu 04 maja 2015 roku w celu stworzenia i zarządzenia terenem aktywności gospodarczej (w tym odpłatnie udostępnianie pomieszczeń i przestrzeni dla prowadzenia przez podmioty trzecie działalności inwestycyjnej i gospodarczej).

Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie innych budynków, które by przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Natomiast poniosła wydatki na budynek magazynowo-handlowy na jego ulepszenie i rozbudowę i te wydatki przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek po ulepszeniu i rozbudowie nie był przez Spółkę użytkowany.

Pomiędzy Spółką a dzierżawcą nie doszło do rozliczenia nakładów. Nastąpi to, kiedy dojdzie do sprzedaży budynku magazynowo- handlowego. Nakłady zostaną rozliczone pomiędzy stronami wg faktycznie poniesionych wydatków. Rozliczenie nakładów będzie udokumentowane fakturą. Faktura zostanie wystawiona w momencie sprzedaży budynku. Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeśli dokona sprzedaży nieruchomości z podatkiem należnym 23% i otrzyma fakturę od dzierżawcy na wartość poniesionych przez niego nakładów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana stawką 23% VAT?
2.  (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy sprzedaż nieruchomości będzie zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem będzie opodatkowana stawką VAT 23%. Po przeprowadzeniu ulepszenia i oddaniu nieruchomości w użytkowanie przez dzierżawcę nie upłynęło dwa lata. W związku z tym nie doszło do pierwszego zasiedlenia i dlatego nie będzie przysługiwać zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Spółka nie skorzysta także ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ wydatki poniesione na ulepszenie, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, przekroczyły 30% wartości początkowej, zakupionej nieruchomości zabudowanej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Spółka, jak w opisie stanu faktycznego, nie wykonała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Według Spółki przedmiot sprzedaży nie spełnia definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Zgodnie z tym punktem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, poznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Poza tym aby ZCP wystąpiło, musiałoby mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej spółki jako: wydział, oddział, itp., na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była wyodrębniona na płaszczyźnie wydzielenia organizacyjnego - np. w formie działu, oddziału, zakładu na podstawie statutu, regulaminu lub innym akcie o podobnym charakterze, wydzielenia finansowanego - nie była przyporządkowana poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, a także wydzielenia funkcjonalnego, który byłby w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Zatem, w rozumieniu ustawy o VAT nie wystąpi tutaj sprzedaż ZCP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar dokonać dostawy budynku magazynowo-handlowego posadowionego na działce nr 428/4. Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku została zakupiona dnia 18 stycznia 2011 r. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości – sprzedaż była zwolniona z podatku od towarów i usług. Budynek został wybudowany w latach 40 ubiegłego wieku. Ww. budynek został wydzierżawiony w dniu 04 maja 2015 roku. Dzierżawca, jak i Spółka ponieśli wydatki na ulepszenie ww. budynku. Wydatki poniesione przez Spółkę na ulepszenie, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek uzyskał pozwolenie na użytkowanie po ww. ulepszeniu dwuetapowo – w listopadzie 2016r. i w marcu 2017r. Budynek po ulepszeniu nie był przez Spółkę użytkowany. Spółka (w związku z ustaleniami zawartymi w umowie dzierżawy) nie obciążała jeszcze dzierżawcy należnym czynszem. W związku z tym Spółka nie wykonywała czynności opodatkowanych.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie stawką podstawową w odniesieniu do sprzedaży należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynku magazynowo-handlowego miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z wniosku wynika, że Spółka ponosiła nakłady na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. budynku, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wartość tych wydatków przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Budynek po ulepszeniu i rozbudowie nie był przez Spółkę użytkowany. Nadto, pomiędzy Spółką a dzierżawcą dojdzie do rozliczenia nakładów wg faktycznie poniesionych wydatków. Rozliczenie nakładów będzie udokumentowane fakturą. Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeśli dokona sprzedaży nieruchomości z podatkiem należnym 23% i otrzyma fakturę od dzierżawcy na wartość poniesionych przez niego nakładów.

Wskazać w tym miejscu jeszcze raz należy, że w sytuacji gdy budynek/budowla zostały ulepszone, a wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli musi dojść do oddania ich po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa).

W okolicznościach niniejszej sprawy zatem dostawa nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji dla dostawy ww. budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że nie wystąpi również prawo do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży ww. budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie ww. budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku i przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak również Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeśli dokona sprzedaży nieruchomości z podatkiem należnym 23% i otrzyma fakturę od dzierżawcy na wartość poniesionych przez niego nakładów. Tym samym nie został spełniony warunek umożliwiający zwolnienie budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W przedmiotowej sytuacji nie znajdzie również zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a, gdyż budynek ten w stanie ulepszonym nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto z okoliczności sprawy nie wynika, że ww. budynek magazynowo-handlowy był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku (został wydzierżawiony), tak więc ww. dostawa budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem dostawa budynku magazynowo-handlowy będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie działki nr 428/4, na której posadowiony jest ww. budynek, również będzie opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Jak wyżej wskazano, przedmiotem dostawy będzie budynek magazynowo-handlowy posadowiony na działce nr 428/4, a zatem - nieruchomość zabudowana. Zatem sam budynek z działką nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a z okoliczności sprawy nie wynika, że przedmiotem dostawy będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych.

Tym samym, w świetle okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów, brak podstaw do uznania, że przedmiotem dostawy, po stronie Wnioskodawcy, będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na opisie stanu sprawy, W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.