Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-549/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-28
Teza: Jaką stawką należy opodatkować świadczone przez Gminę usługi w zakresie wstępu na krytą pływalnię, boiska do squasha i siłownię?
Słowa kluczowe: stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest właścicielem krytej pływalni stanowiącej kompleks sportowo-rekreacyjny. W obiekcie znajdują się: basen, jacuzzi, sauna, boiska do squasha oraz siłownia.

Gmina świadczy na terenie kompleksu następujące usługi:

1.  Usługi wstępu na krytą pływalnię - uprawniają one, w ramach jednej opłaty, do korzystania przez określony czas ze wszystkich urządzeń znajdujących się w hali basenowej, tj. zarówno z basenu, jacuzzi i sauny. Ze względu na sposób aranżacji przestrzeni obiektu, Gmina nie sprzedaje biletów uprawniających do korzystania wyłącznie z jednego z ww. urządzeń (tj. np. wyłącznie z basenu bez możliwości skorzystania z jacuzzi czy sauny). Zainteresowane osoby mają możliwość zakupu zarówno biletów jednorazowych, jak i karnetów długookresowych. Oba rodzaje biletów uprawniają do korzystania z urządzeń na takich samych zasadach.
2.  Usługi wstępu na boiska do squasha (bilety jednorazowe i karnety).
3.  Usługi wstępu na siłownię (bilety jednorazowe i karnety).

Bilety/karnety wstępu na siłownię oraz boiska do squasha są sprzedawane osobno i uprawniają wyłącznie do skorzystania z konkretnych pomieszczeń kompleksu sportowego (tj. albo siłowni, albo boisk do squasha).

Gmina posiada opinię klasyfikacyjną Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi z dnia 30 kwietnia 2015 r., zgodnie z którą:

*   usługi udostępniania krytej pływalni, niezależnie, czy celem wstępu jest rekreacja, czy uprawianie sportu (przy czym w ramach jednego biletu/karnetu można skorzystać z np. z basenu, jacuzzi, sauny) oraz
*   usługi udostępniania boisk do squasha na zasadzie wykupienia odrębnego kametu/biletu (A i B)

mieszczą się w grupowaniu 93.11.10.0 PKWiU - Usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

Z kolei usługi udostępniania siłowni na zasadzie wykupienia odrębnego karnetu/biletu (C) mieszą się w grupowaniu 96.04.10.0 – Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką należy opodatkować świadczone przez Gminę usługi w zakresie wstępu na krytą pływalnię, boiska do squasha i siłownię (A-C)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie ww. usługi Gmina powinna opodatkować stawką obniżoną 8%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych, w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, ustanowionej w drodze rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi zatem warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia, należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Ad. A i B – usługi wstępu na krytą pływalnię oraz boiska do squasha.

Załącznik nr 3 do ustawy o VAT zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (a w okresie do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8%). W poz. 179 załącznika wymienione zostały „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” oznaczone symbolem 93.11.10.0 PKWiU 2008.

Jako że zgodnie z opinią klasyfikacyjną GUS uzyskaną przez Gminę, usługi wstępu na krytą pływalnię (A) oraz boiska do squasha (B) stanowią usługi związane z działalności obiektów sportowych mieszące się w grupowaniu 93.11.10.0, zdaniem Wnioskodawcy, podlegają one opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%.

Ad. C usługi wstępu na siłownię.

We wspomnianym załączniku nr 3 do ustawy o VAT pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU”.

Należy zauważyć, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179 i 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą usług związanych z działalnością obiektów sportowych, usług kulturalnych i rozrywkowych, wstępu na widowiska artystyczne, przedstawienia cyrkowe, do obiektów kulturalnych, usług związanych z rozrywką i rekreacją, wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne, usług wstępu do bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury, a także wstępu na imprezy sportowe.

Uwzględniając powyższy katalog usług, w braku definicji legalnej pojęcia „rekreacji” Minister Finansów wskazał w interpretacji ogólnej z dnia 2 grudnia 2014 r. o sygn. PT1/033/32/354/LJU/14, iż za rekreację należy uznawać „różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu”. Zaznaczył przy tym, iż „tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny”.

W konsekwencji, korzystanie z siłowni bez wątpienia uznać można za formę rekreacji.

Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu.

Słownik Języka Polskiego PWN definiuje pojęcie wstępu wskazując min., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pojęcia „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy nie należy kojarzyć tylko z możliwością wejścia do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest również określone świadczenie, polegające na uczestnictwie w czynnościach typowych dla danego obiektu. I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, a w przypadku wejścia na siłownię - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów. Przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść.

Tym samym, opodatkowaniu stawką obniżoną podlegają wszystkie usługi umożliwiające wejście do danego obiektu (w tym siłowni) i typowe jego użytkowanie (tj. korzystanie z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących). A contrario zatem, tylko takie usługi świadczone na terenie siłowni, które nie byłyby związane z normalnym jej użytkowaniem, jak np. usługi restauracyjne, czy usługi dietetyka, nie byłyby objęte stawką obniżoną, lecz stawką podstawową.

Stanowisko to potwierdza szereg wyroków sądów administracyjnych, w tym przykładowo wyrok NSA z dnia z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13 (W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową”.).

Jednocześnie, zgodnie z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, stosowanie stawki obniżonej jest niezależne od klasyfikacji statystycznej świadczonych przez podatnika usług z zakresu rekreacji.

W konsekwencji, świadczone przez Gminę usługi wstępu na siłownię sklasyfikowane w grupowaniu 96.04.10.0 PKWiU 2008, jako usługi związane z rekreacją, podlegają opodatkowaniu stawką obniżoną 8%.

Stanowisko Gminy potwierdzone zostało w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, w tym, np:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 marca 2015 r., znak IPTPP1/443-901/14-6/RG: „ Zatem w odniesieniu do usług: 1) wstępu uprawniających do korzystania z siłowni z dodatkową możliwością wejścia do sauny, 2) wstępu uprawniających do uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny, 3) wstępu uprawniających do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny, 4) wstępu uprawniających do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen z dodatkową możliwością wejścia do sauny, świadczonych bez możliwości skorzystania z usług instruktora/trenera personalnego, należy stwierdzić, iż podlegają one opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w którym wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 lutego 2015 r., znak IPTPP1/443-580/14-3/15/S/ŻR: „Czynności objęte zakresem pytania należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem obiektu sportowego, w którym klient ma możliwość skorzystania z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę ww. usługi związane z rekreacją, wyłącznie w zakresie wstępu, podlegają opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2015 r., znak IPPP1/4512-30/15-2/AW: „Czynności objęte zakresem pytania należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem obiektu sportowego, w którym klient ma możliwość skorzystania z sauny, solarium, zajęć fitness z instruktorem oraz z siłowni z instruktorem lub samodzielnie. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę ww. usługi związane z rekreacją, wyłącznie w zakresie wstępu, podlegają opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”.,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 grudnia 2014 r., znak IBPP2/443-906/14/RSz: „usługa udostępniania urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness), podlega opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w którym wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU.”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 grudnia 2014 r., znak IBPP2/443-907/14/RSz „Czynności opisane w pkt 1 wniosku, łącznie z możliwością korzystania z sauny należą do świadczeń, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem siłowni. Zatem usługa opisana we wniosku w pkt 1 - usługa udostępniania urządzeń do ćwiczeń siłowych (siłownia), pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) oraz sauny, podlega opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w którym wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”- bez względu na symbol PKWiU”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że interpretację wydano przy założeniu, że wskazana przez Wnioskodawcę klasyfikacja PKWiU jest prawidłowa.

Należy bowiem zaznaczyć, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące charakteru usługi. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, ze niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, wobec czego w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny od przedstawionego stan faktyczny, interpretacja nie wywrze w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.