Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-304/09/10-S/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-09
Teza: Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego i spłatę długów prywatnych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; garaż; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 717/09, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 19 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia garażu

*   **jest prawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwoty wydatkowanej na spłatę byłej żony w związku z nabyciem prawa do mieszkania.
*   **jest nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia garażu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1976 r. wybudował Pan ze środków własnych garaż na gruncie przydzielonym przez Urząd Miasta. Pozwolenie na budowę wydała Panu Dyrekcja Budowy Miast i Osiedli. Przez 10 lat od jego wybudowania opłacał Pan podatek od nieruchomości, a po upływie tego okresu, zgodnie z umową o wybudowanie garażu czynsz najmu. Nadmienia Pan, iż nie podpisywał żadnej umowy na zmianę zasad opłacania należności za użytkowanie garażu. W dniu 25 października 1990 r. podjął Pan starania o zwrot garażu i oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu pod garażem. Z uwagi na fakt, iż Urząd Miasta nie zareagował na Pana żądania wraz z pozostałymi właścicielami garaży, wniósł Pan pozew do Sądu Cywilnego o zwrot i uwłaszczenie garaży. W dniu 18 grudnia 2002 r. na mocy ugody sądowej Urząd Miasta uznał za zasadne roszczenie Pana i pozostałych użytkowników o ustanowienie własności garaży oraz o oddanie w użytkowanie wieczyste gruntów niezbędnych do korzystania z tych garaży. Realizacja ww. roszczenia miała polegać na wybudowaniu w terminie do 30 października 2003 r. nowych garaży na koszt Urzędu Miasta i przekazaniu ich na własność w terminie do 30 listopada 2003 r. Ugoda ta jednak nie doszła do skutku. W zamian tego w dniu 29 grudnia 2003 r. podjęto uchwałę o nieodpłatnym przekazaniu garaży wybudowanych w 1976 r. i oddaniu w wieczyste użytkowanie gruntu. W dniu 3 grudnia 2004 r. aktem notarialnym Urząd Miasta przeniósł nieodpłatnie na rzecz Pana własność powyższego garażu jako przedmiot odrębnej własności wraz z udziałem ułamkowym w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajduje się garaż. W dniu 18 grudnia 2008 r. sprzedał Pan odzyskany garaż za cenę 21.500 zł.

Końcowo wskazał Pan, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży garażu przeznaczył na zaległości tytułem spłaty byłej żony i na częściową spłatę pożyczki zaciągniętej od osoby fizycznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy sprzedając garaż, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, skoro;

1.  garaż wybudowany został z własnych środków w 1976 r.
2.  nieodpłatne przeniesienie własności nastąpiło na podstawie ugody sądowej z dnia 18 grudnia 2002 r.,
3.  pieniądze ze sprzedaży garażu zostały wykorzystane na spłatę, zgodnie z orzeczeniem sądu, IV raty za mieszkanie na rzecz byłej żony oraz pożyczki zaciągniętej na III ratę?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien płacić podatku, gdyż od 1976 r. był właścicielem garażu. Ponadto, ustawa z dnia 23 października 1990 r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 79, poz. 464) zobowiązywała Urząd Miasta do przeniesienia własności, o co zwracał się na piśmie w 1990 r. Jednocześnie zauważył, iż ugoda sądowa została zawarta w 2002 r., tj. 6 lat przed datą sprzedaży i nie jest jego winą, że akt notarialny o przeniesieniu na własność garażu i oddaniu w użytkowanie wieczyste gruntu został sporządzony dopiero 3 grudnia 2004 r.

Ponadto wskazał, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. garażu przeznaczyć musiał na uregulowanie zaległości (spłatę byłej żony i pożyczki zaciągniętej od osoby fizycznej).

W dniu 9 czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB2/415-304/09/BK, stwierdzając, że w przedstawionym stanie faktycznym, przy uwzględnieniu przepisów prawa znajdujących zastosowanie w sprawie, przychód uzyskany ze sprzedaży garażu oraz prawa wieczystego użytkowania stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W interpretacji wskazano również, że spłata dokonana na rzecz byłej żony, związana z podziałem majątku wspólnego, jak również spłata długów prywatnych nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) i nie mogą uzasadniać zwolnienia z opodatkowania kwoty uzyskanej z odpłatnego zbycia wskazanego garażu.

Wyrokiem z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 717/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwoty wydatkowanej na spłatę byłej żony w związku z nabyciem prawa do mieszkania oraz za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217, poz. 1588) wprowadzono nowe zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy nowelizującej, do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Ustawa o podatku dochodowym nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania, należy sięgnąć więc do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami).

Zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Częścią składową rzeczy – stosownie do przepisu art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, jak stanowi art. 48 ww. ustawy – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili ich zasadzenia lub zasiania.

Użytkowanie wieczyste jest natomiast prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je do prawa własności (art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego). Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Budynki wzniesione na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie stanowią odrębne nieruchomości i są własnością użytkownika.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w 1976 r. wybudował Pan garaż ze środków własnych na gruncie przydzielonym przez Urząd Miasta. Przez 10 lat opłacał Pan podatek od nieruchomości, a po upływie tego okresu czynsz z tytułu najmu. W 1990 r. podjął Pan starania o przeniesienie własności garażu oraz oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu pod garażem. Po bezskutecznych próbach nabycia garażu na własność wniósł Pan pozew do sądu cywilnego. W dniu 18 grudnia 2002 r. została zawarta ugoda, na mocy której Urząd Miasta zobowiązał się do wybudowania nowych garaży. Ugoda jednak nie doszła do skutku, w zamian tego w dniu 29 grudnia 2003 r. podjęto uchwałę o nieodpłatnym przekazaniu garaży wybudowanych w 1976 r. i oddaniu w wieczyste użytkowanie gruntu. W dniu 3 grudnia 2004 r. w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego przekazano Panu garaż na własność wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu. W dniu 18 grudnia 2008 r. sprzedał Pan odzyskany garaż, a przychód ze sprzedaży przeznaczył na spłatę byłej żony i na częściową spłatę pożyczki zaciągniętej od osoby fizycznej.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, znajdujące się na gruncie i trwale z nim związane budynki, inne urządzenia i rośliny, są częściami składowymi danej nieruchomości i wobec tego nie mogą być przedmiotem odrębnej własności. Oznacza to, że jeżeli ktoś wzniesie budynek na gruncie należącym do innej osoby (nie będącym w użytkowaniu wieczystym), to właścicielem tego budynku nie jest osoba, która go wybudowała, a osoba do której ten grunt należy.

W świetle powyższego do 2004 r. był Pan najemcą garażu pomimo, że poniósł koszty jego budowy, natomiast oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i ustanowienie odrębnej własności garażu oraz jej nieodpłatne przeniesienie nastąpiło w dniu 3 grudnia 2004 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. W związku z tym, zbycie w dniu 18 grudnia 2008 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności garażu stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 28 ust. 2 i 2a cytowanej ustawy, podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy , jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e), podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Zgodnie z powołanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c):

a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy (art. 21 ust. 2a).

Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc przeznaczenie przychodów (lub ich części) uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele i w terminie określone w tym przepisie. Enumeratywne wyliczenie zawartych w tym artykule wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zwolnienia ma przy tym charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

W wyroku z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 717/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że nabycie lokalu mieszkalnego w wyniku zniesienia współwłasności po rozwodzie stanowi nabycie lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w części w jakiej został wydatkowany na spłatę byłego małżonka w związku z nabyciem praw do mieszkania korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie powołanego przepisu. Bez znaczenia przy tym, w ocenie Sądu, pozostaje okoliczność, że zniesienie współwłasności, a co za tym idzie i nabycie lokalu mieszkalnego, nastąpiło przed dokonaniem sprzedaży. Osoba fizyczna może bowiem skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy także wtedy, gdy nabyła lokal mieszkalny przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości, z której przychód ma być zwolniony. Musi być tylko spełniony warunek, by środki ze sprzedaży zostały wydatkowane na nabycie lokalu.

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wydatkowana przez Pana kwota uzyskana ze sprzedaży odrębnej własności garażu z prawem użytkowania wieczystego gruntu, wydatkowana na spłatę na rzecz byłej żony, tytułem nabycia lokalu mieszkalnego, dokonaną w związku z podziałem majątku wspólnego stanowi dla Pana przychód, korzystający ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Natomiast spłata długów prywatnych, nie związanych z realizacją celu mieszkaniowego nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e), ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie może uzasadniać zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży garażu. Powyższe sprawia, iż w tej części podlega on opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z treścią powołanego art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.