Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.160.2024.4.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-15
Teza: Braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki, a tym samym braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek wspólny z 4 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki a tym samym braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 maja 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

L.W.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Z.W.

**Opis stanu faktycznego**

9 lutego 2006 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupili Aktem Notarialnym (Repertorium A nr …) nieruchomość w (…) (obręb …), woj. (…), działkę nr 1 mapa 2, o powierzchni 1,8372 ha (teren rolny niezabudowany), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi Księgę Wieczystą nr (…). Działka ta stanowi współwłasność ustawową małżeńską.

Od 2006 do 2015 roku działka była użytkowana jako teren rolny pod uprawy i była uprawiana przez rolnika RP na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy zawartej na 9 lat. Po upływie terminu dzierżawy działki, umowa wygasła.

Część terenu działki była ujęta w planie zagospodarowania przestrzennego Uchwałą Rady Miasta (…) z 25 stycznia 2006 r. nr (…) oraz Uchwałą nr (…) z 27 kwietnia 2016 r. i była oznaczona jako teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami. Wnioskodawczyni wraz z mężem jako właściciele nie wnosili o zmianę zapisów w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego.

W 2016 roku, z uwagi na chęć pomocy synowi, który chciał wybudować dom i w nim zamieszkać, Wnioskodawczyni wraz z mężem podjęli działania zmierzające do podziału zakupionej nieruchomości na mniejsze działki. W lutym 2016 roku wystąpili do Prezydenta Miasta (…) z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu w części działki nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogą wewnętrzną zlokalizowaną na tej działce i 29 marca 2016 roku otrzymali projekt decyzji o ustaleniu warunków zabudowy, a dnia 28 kwietnia 2016 roku otrzymali decyzję o ustaleniu warunków zabudowy - pismo (…). Decyzja ostateczna zatwierdzająca proponowany podział nieruchomości została wydana 13 lipca 2017 roku - pismo (…).

Pomiary geodezyjne przy tworzeniu planu podziału nieruchomości wykazały, że działka nr 1 obręb (…) ma powierzchnię 1,8252 ha i została podzielona na działki o numerach od 1/1 do 1/16, przy czym działka 1/4 o powierzchni 0,2270 ha jest wydzieloną drogą wewnętrzną.

29 maja 2020 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem podarowali synowi Aktem Notarialnym (Repertorium A nr …) nieruchomość w (…) (obręb …), woj. (…), działkę nr 1/10 mapa 2, o powierzchni 0,1392 ha (działka budowlana przeznaczona na budownictwo jednorodzinne), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi Księgę Wieczystą nr (…).

Z uwagi na zbyt odległy termin budowy sieci wodociągowej, który przedstawiono na spotkaniu w firmie (…) Sp. z o.o., Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowili wybudować na własny koszt sieć wodociągową, aby syn mógł na swojej działce zrealizować zamierzenie budowlane polegające na budowie domu jednorodzinnego. W tym samym roku Wnioskodawczyni wraz z mężem utwardzili dojazd do posesji syna (działka nr 1/4), aby mógł rozpocząć budowę swojego domu.

W 2023 roku zakład energetyczny wykonał przyłącze energetyczne do posesji syna oraz przy jednej inwestycji do reszty wyodrębnionych działek. Wnioskodawczyni, ani jej małżonek nie są właścicielami innych nieruchomości (działek) przeznaczonych do sprzedaży poza działkami wymienionymi we wniosku.

2 lutego 2024 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali jedną działkę o nr 1/9 ze względu na pogarszającą się naszą sytuację materialną i rosnące koszty życia jako emerytów.

Wnioskodawczyni, ani jej małżonek nie prowadzą działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami. Na przedmiotowej nieruchomości nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej, ani nie była ona dzierżawiona oraz nie stanowiła składnika majątkowego żadnej firmy. Wnioskodawczyni oraz jej mąż są osobami fizycznymi i ich działania nie wykraczają poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Wnioskodawczyni ani jej mąż nie prowadzi działalności gospodarczej i zakupiony grunt nigdy nie służył do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość została nabyta od Syndyka Masy Upadłościowej Spółki A. na podstawie warunkowej umowy sprzedaży (Repertorium A nr …) z 6 grudnia 2005 roku oraz finalnej umowy sprzedaży (Repertorium A nr …) z 9 lutego 2006 roku po rezygnacji z pierwokupu nieruchomości rolnej przez Agencję Nieruchomości Rolnych. Nieruchomość Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem kupili dla celów rolniczych, ale ze względu na wysokie koszty wynajmu sprzętów rolniczych oraz pogarszający się stan zdrowia (chory kręgosłup) nie mogli prowadzić działalności rolniczej.

Nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

W momencie nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni i jej małżonek prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki, ale nieruchomość kupili prywatnie na cele rolnicze płacąc z majątku wspólnego małżonków.

Ostateczna decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości została wydana 13 lipca 2017 roku - pismo (…).

Po wygaśnięciu umowy dzierżawy w 2015 roku działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię ani jej męża w działalności rolniczej pod uprawy.

Działki nie służą do zaspokajania celów prywatnych/osobistych.

Działka 1/9 nie była przedmiotem umów dzierżawy, najmu i innych umów o podobnym charakterze.

Przyłącze energetyczne do posesji syna i pozostałych działek było wykonane na wniosek Wnioskodawczyni i jej męża.

Działka 1/9 nie jest podłączona do sieci wodociągowej, ma dostęp do drogi wewnętrznej usytuowanej na działce 1/4.

Wnioskodawczyni ani jej małżonek nie podejmowali żadnych działań reklamowo-marketingowych, nie korzystali z pomocy biura nieruchomości.

Z nabywcą działki 1/9 Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli umowę przedwstępną sprzedaży, która nie zawierała żadnych szczególnych warunków, od których zależało zawarcie umowy ostatecznej. Nie udzielili żadnego pełnomocnictwa ani innego umocowania prawnego. Nie udzielili nabywcy zgody na dysponowanie działką na cele budowlane.

Środki ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na modernizację i remont domu oraz na potrzeby bieżące.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dokonali sprzedaży nieruchomości z majątku prywatnego w 2004 roku. Sprzedaną nieruchomość (działkę niezabudowaną) Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli w 1981 roku od Skarbu Państwa. Nieruchomość została nabyta w celu budowy domu dla naszej rodziny. Po wybudowaniu domu (w 1988 r.) Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem i dziećmi w niej wspólnie zamieszkiwali. Nieruchomość została sprzedana 20 października 2004 roku, przyczyną sprzedaży była przeprowadzka do innego miasta (bliższego miejsca pracy)**,** a środki ze sprzedaży zostały przeznaczone na budowę nowego domu, w miejscowości do której się Wnioskodawczyni wraz z rodziną przeprowadziła.

**Pytanie**

Czy od transakcji sprzedaży działki jesteśmy zobligowani do zapłaty podatku VAT? (oznaczone we wniosku nr 2)

**Państwa stanowisko w sprawie**

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. Jednakże działania takie muszą się wykazywać zorganizowaniem oraz ciągłością aby można było uznać osoby fizyczne jako przedsiębiorców i zachodziła konieczność opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem występują jako osoby fizyczne, które zarządzają swoim majątkiem prywatnym i nie podlegają zapisom art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2003 r. poz. 1570, ze zm.)

Biorąc pod uwagę orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 roku w sprawie C-180/10 oraz C-181/10 wskazujące, że podejmowanie czynności, które są przejawem zwykłego wykonywania praw własności nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej i tym samym nie zachodzi konieczność opodatkowania ich podatkiem od towarów i usług (VAT).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki a tym samym braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania:

1) czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem przedmiotem dokonywanej dostawy/lub świadczonej usługi jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik podatku VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że :

*   9 lutego 2006 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem Panem Z.W. zakupili Aktem Notarialnym (Repertorium A nr …) nieruchomość w (…) (obręb …), woj. (…), działkę nr 1 mapa 2, o powierzchni 1,8372 ha (teren rolny niezabudowany), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi Księgę Wieczystą nr (…);
*   działka stanowi współwłasność ustawową małżeńską;
*   część terenu działki była ujęta w planie zagospodarowania przestrzennego Uchwałą Rady Miasta (…) z 25 stycznia 2006 r. nr (…) oraz Uchwałą nr (…) z 27 kwietnia 2016 r. i była oznaczona jako teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami (Wnioskodawczyni wraz z mężem jako właściciele nie wnosili o zmianę zapisów w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego);
*   w momencie nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni i jej małżonek prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki, ale nieruchomość kupili prywatnie na cele rolnicze płacąc z majątku wspólnego małżonków;
*   w lutym 2016 roku Wnioskodawczyni wraz z Panem Z.W. wystąpili do Prezydenta Miasta (…) z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu w części działki nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogą wewnętrzną zlokalizowaną na tej, ostateczna decyzja zatwierdzająca proponowany podział nieruchomości została wydana 13 lipca 2017 roku - pismo (…);
*   od 2006 do 2015 roku działka była użytkowana jako teren rolny pod uprawy i była uprawiana przez rolnika RP na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy zawartej na 9 lat (po upływie terminu dzierżawy działki, umowa wygasła);
*   działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię ani jej męża Pana Z.W. w działalności rolniczej pod uprawy;
*   działki nie służą do zaspokajania celów prywatnych/osobistych;
*   przyłącze energetyczne do posesji syna i pozostałych działek było wykonane na wniosek Wnioskodawczyni i jej męża;
*   Wnioskodawczyni ani jej małżonek nie podejmowali żadnych działań reklamowo-marketingowych, nie korzystali z pomocy biura nieruchomości;
*   z nabywcą działki 1/9 Wnioskodawczyni wraz z Panem Z.W. zawarli umowę przedwstępną sprzedaży, która nie zawierała żadnych szczególnych warunków, od których zależało zawarcie umowy ostatecznej.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy działaliście Państwo w charakterze podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki oraz czy sprzedaż działki będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (działki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoby dokonujące transakcji sprzedaży nieruchomości występują z tytułu tej transakcji w charakterze podatników podatku VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług umowa dzierżawy wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w wyniku zawartej umowy powstaje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, w niniejszej sprawie wystąpią okoliczności, które wskazują, że z tytułu analizowanej transakcji, Pani oraz Pan Z.W. występowali jako podatnicy podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonujących działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie, dla rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości kluczowym jest fakt, że – jak wynika z opisu sprawy – od 2006 r. do 2015 r. działka nr 1, z której została wydzielona działka nr 1/9 była użytkowana jako teren rolny pod uprawy i była uprawiana przez rolnika RP na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy zawartej na 9 lat.

Jak wskazano wyżej dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Panią i Pana Z.W. działania, tj. kilkuletnia dzierżawa działki nr 1, z której na Państwa wniosek podziałowy (decyzja z 13 lipca 2017 r.) powstały działki o nr od 1/1 do 1/16, w tym działka nr 1/9, którą sprzedali Państwo w lutym 2024 r. wyklucza sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy był składnik Państwa majątku osobistego, a sprzedaż działki stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że w 2016 r. Pani wraz z Panem Z.W. podjęliście działania zmierzające do podziału zakupionej nieruchomości na mniejsze działki. Wystąpiliście Państwo do Prezydenta Miasta (…) z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu w części działki nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogą wewnętrzną zlokalizowaną na tej działce. Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowili wybudować na własny koszt sieć wodociągową oraz utwardzili dojazd do posesji syna (działka nr 1/4), aby mógł rozpocząć budowę swojego domu. W 2023 roku zakład energetyczny wykonał przyłącze energetyczne do reszty wyodrębnionych działek.

Podejmowane przez Panią i Pan Z.W. działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Całokształt podejmowanych przez Państwa czynności wskazuje bowiem jednoznacznie na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami polegającą na wykorzystaniu majątku prywatnego dla celów zarobkowych. Zatem sprzedaż działki nr 1/9 winna być uznana za dokonaną w warunkach wskazujących na handlowy charakter.

Podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak: podział działki gruntu nr 1 na 16 działek, wystąpienie Państwa do Prezydenta Miasta (…) z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu w części działki nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla 10 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z drogą wewnętrzną zlokalizowaną na tej działce, wybudowanie na własny koszt sieci wodociągowej oraz przyłącza energetycznego i utwardzenie dojazdu do działki nr 1/4 to ciąg następujących po sobie zdarzeń, które świadczą o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – sprzedaży działki, o której mowa we wniosku, była dokonana w ramach działalności gospodarczej i podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują że przy sprzedaży opisanej we wniosku działki w sposób profesjonalny podjęli Państwo czynności, których celem było uatrakcyjnienie przedmiotowej działki oraz pozostałych działek powstałych z podziału działki nr 1, w przeciwnym bowiem razie podjęte przez Państwo czynności byłyby nieuzasadnione. Wykonanie opisanych w opisie sprawy czynności wskazuje na podjęcie przez Panią i Pana Z.W. świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności działki oraz pozostałych działek powstałych z podziału działki nr 1 w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działki za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Pani wraz z Panem Z.W. podjęliście w odniesieniu do działki przez cały okres jej posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby działka nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności w żadnym okresie jej posiadania.

Zatem analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że należy Panią oraz Pana Z.W. uznać za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1/9.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani oraz Pana Z.W. za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr 1/9, która powstała w wyniku podziału działki nr 1, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki nr 1/9 powstałej z podziału działki nr 1 a tym samym braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży tej działki należy uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pani L.W. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).