Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-154/08/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-05
Teza: Czy zaciągnięcie kredytu refinansowego w celu spłaty kredytu budowlano-hipotecznego stanowi wydatkowanie środków finansowych na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym czy środki pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego są wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy?
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt refinansowy; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2008r. (data wpływu do tut. Biura 15 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu refinansowego **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2008r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu refinansowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 3 grudnia 2001r. wnioskodawca wraz z małżonką zawarł z bankiem X - Bank Mieszkaniowy umowę kredytu budowlano-hipotecznego, celem pozyskania środków pieniężnych na pokrycie ceny nabycia samodzielnego lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębny przedmiot własności. Nabycie ww. lokalu nastąpiło w dniu 19 maja 2003r. Z kolei w dniu 11 czerwca 2004r. małżonkowie zawarli z Bankiem Y umowę o kredyt w celu spłaty uprzednio zaciągniętego kredytu budowlano-hipotecznego. Wnioskodawca wskazał, na treść umowy kredytowej cyt. „Kredyt przeznaczony jest na spłatę kredytu mieszkaniowego udzielonego przez (…) Bank Mieszkaniowy (…) przeznaczonego na nabycie prawa własności do lokalu mieszkalnego położonego w (\`(...)\`)". W dniu 3 lipca 2007r. małżonkowie zawarli umowę przedwstępną sprzedaży lokalu mieszkalnego, w formie aktu notarialnego; do zawarcia umowy ostatecznej doszło w dniu 6 sierpnia 2007r. (umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego). W związku ze zbyciem przedmiotowego lokalu mieszkalnego w dniu 9 sierpnia 2007r. we właściwym urzędzie skarbowym zostało złożone oświadczenie, że środki uzyskane ze sprzedaży małżonkowie wydatkują w całości na cele mieszkaniowe w ciągu najbliższych dwóch lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zaciągnięcie kredytu refinansowego w celu spłaty kredytu budowlano-hipotecznego stanowi wydatkowanie środków finansowych na cele mieszkaniowe, o których mowa jest w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r. a w związku z tym, czy środki pochodzące z odpłatnego zbycia samodzielnego lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy w związku z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych (zarówno obecnie jak i w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.), do źródeł przychodów zaliczane jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy stanowił, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na tzw. cele mieszkaniowe, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Polski, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tego przychodu. Zdaniem wnioskodawcy mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy, jak również zaistniały stan faktyczny i postawione pytanie należy uznać, iż środki pieniężne uzyskane przez wnioskodawcę wskutek odpłatnego zbycia nieruchomości, które następnie zostały przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego, zaciągniętego dla spłaty kredytu budowlano-hipotecznego, z którego częściowo sfinansowano zakup zbytej nieruchomości, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż zaistniały stan faktyczny wypełnia hipotezę art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). Niniejszą ocenę prawną wnioskodawca opiera na wykładni językowo-logicznej przywołanego przepisu prawa, jak również na linii orzeczniczej sądów administracyjnych w omawianej kwestii. Argumenty przemawiające za trafnością stanowiska wnioskodawcy jak podkreślił podnoszone są również w literaturze przedmiotu. Kluczowym pojęciem w niniejszej sprawie jest zdaniem wnioskodawcy „cel inwestycyjny" przy dokonywaniu określonych operacji finansowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 21 czerwca 2007r. (sygn. akt I SA/Sz 489/06), wydanym na gruncie przepisu regulującego tzw. ulgę odsetkową i jak podkreśla wnioskodawca zachowuje on jednak aktualność w odniesieniu do omawianej tzw. ulgi mieszkaniowej z uwagi na identyczny sposób finansowania wydatków na cele mieszkaniowe), „celem działań podatnika musi być zaspokojenie tychże potrzeb mieszkaniowych poprzez nabycie prawa rzeczowego do własnego budynku/lokalu mieszkalnego". Konkludując Sąd zauważył, że „inwestycją z punktu widzenia podatnika jest poniesienie wydatków w celu uzyskania prawa rzeczowego do własnego domu lub mieszkania. (\`(...)\`) Nie zmienia się (\`(...)\`) cel inwestycyjny podatnika, jeżeli nadal inwestuje on w uzyskanie prawa rzeczowego do własnego lokalu mieszkalnego ".

W ocenie wnioskodawcy zaprezentowane wyżej stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jednoznacznie wskazuje, iż ma prawo do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie powinno, bowiem ulegać wątpliwości, że środki uzyskane przez niego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego były finalnie wydatkowane na cel mieszkaniowy, wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nabycie na terytorium Polski lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość - którym w niniejszej sprawie jest zbyty lokal). Zgodnie z przywoływanym wyżej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy środki z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatkowane na spłatę kredytu zaciągniętego na cel mieszkaniowy, są zwolnione od podatku dochodowego. Jakkolwiek spłacony przy wykorzystaniu środków z odpłatnego zbycia kredyt refinansowy nie był „bezpośrednio" związany ze zrealizowanym przez podatnika celem mieszkaniowym, nie sposób doszukiwać się takiego wymagania (bezpośredniego związku) w analizowanym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dalej wnioskodawca podkreślił, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 27 września 2007r. (sygn. akt I SA/Kr 71/07) jakkolwiek wydanym co prawda na gruncie przepisu ustanawiającego tzw. ulgę odsetkową, lecz jakże aktualnym w niniejszej sprawie z uwagi na identyczny sposób finansowania celu mieszkaniowego, słusznie wskazał „gdyby ustawodawca chciał, by odliczeniu podlegały jedynie odsetki od kredytu ściśle przeznaczonego na budowę budynku mieszkalnego, posłużyłby się sformułowaniem kredytu „bezpośrednio" przeznaczonego m.in. na budowę budynku mieszkalnego". Tak, więc w przedstawionym stanie faktycznym nie można zaprzeczyć, iż środki uzyskane przez wnioskodawcę z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość zostały w ostatecznym rozrachunku wydatkowane na cel mieszkaniowy, wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Efekt ekonomiczny osiągnięty przez podatnika w połączeniu z brakiem ustawowego wymagania bezpośredniego związku kredytu spłacanego przy pomocy środków z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego z celem mieszkaniowym, przemawia za przyjęciem, iż w niniejszej sprawie podatnik spełnił niezbędne przesłanki upoważniające go do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej. Po pierwsze, wydatkował środki uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, po drugie, celem wydatkowania była spłata kredytu zaciągniętego na cel mieszkaniowy.

Wnioskodawca ponadto zwraca uwagę na konkluzje Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zawarte w uzasadnieniu prawomocnego wyroku z dnia 14 grudnia 2007r. (sygn. akt III SA/Wa 1818/07). Sąd zauważył, iż „w dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e u.o.p.d.f. ustawodawca nie wprowadził precyzyjnego określenia kategorii pożyczek i kredytów, których splata ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w warunkach przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.o.p.d.f. byłaby związana ze zwolnieniem podatkowym określonym w powołanym na wstępie przepisie ustawy. Analiza akt sprawy wskazuje natomiast, iż wszystkie kredyty uzyskane przez Skarżącą mimo ich charakteru refinansowego były kredytami przeznaczonymi i wykorzystanymi na cele mieszkaniowe. Celem kredytowania były wyłącznie budowa, nabycie i wyposażenie mieszkania Skarżącej. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę wykładnię językową i logiczną przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e u.o.p.d.f. Sąd uznał, iż przychody uzyskane ze sprzedaży w 2003r. nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego w 2002r. - kredytu o charakterze mieszkaniowym, którego wyłącznym celem było spłacenie mniej korzystnych z punktu widzenia ekonomii zaciągniętych w 2000r. i 1999r. kredytów mieszkaniowych związanych z nabyciem i modernizacją własnego mieszkania było wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. (\`(...)\`) "

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Z uwagi jednak na fakt, iż w sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek, nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2003r., a sprzedaż tego mieszkania nastąpiła w 2007r. tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

W świetle art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23) chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Zgodnie, bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) (tj. art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca wraz z małżonką celem pozyskania środków pieniężnych na pokrycie ceny nabycia samodzielnego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębny przedmiot własności zawarli z Bankiem X Bank Mieszkaniowy umowę kredytu hipoteczno-budowlanego. Nabycie tego lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu 19 maja 2003r. Następnie w dniu 11 czerwca 2004r. małżonkowie zawarli z Bankiem Y umowę o kredyt w celu spłaty uprzednio zaciągniętego kredytu budowlano-hipotecznego. W dniu 6 sierpnia 2007r. małżonkowie dokonali sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, którego sprzedaż była najpierw poprzedzona zawarciem w dniu 3 lipca 2007r. umowy przedwstępnej. Małżonkowie w dniu 9 sierpnia 2007r. złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenia, że środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostaną w całości wydatkowane na cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat. Nie mniej jednak w opisanym stanie faktycznym wątpliwość wnioskodawcy sprowadza się do tego, czy zaciągnięcie kredytu refinansowego w celu spłaty kredytu budowlano-hipotecznego stanowi wydatkowanie środków finansowych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym czy środki pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tejże ustawy.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie - uzyskanych przychodów na cele w tym przepisie wymienione.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) i e) tejże ustawy - jest zatem fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej.

Wnioskodawca prawo do skorzystania ze zwolnienia przychodu wywodzi z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, gdyż jak podkreśla środki pieniężne uzyskane przez niego na wskutek odpłatnego zbycia nieruchomości, które następnie zostały przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego, zaciągniętego dla spłaty kredytu budowlano-hipotecznego, z którego sfinansowano zakup zbytej nieruchomości, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem wnioskodawcy zaistniały stan faktyczny wypełnia hipotezę art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Taka argumentacja słuszności stanowiska wnioskodawcy nie znajduje racjonalnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą, zastosowanie, bowiem może mieć jedynie wykładnia językowa (literalna). Tym samym zabroniona jest rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) jakiej dopuszcza się wnioskodawca.

Katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe, wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. ma charakter zamknięty. Należy, zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w tym przepisie, w tym również na spłatę kredytu refinansowego, czyli kredytu, który zostaje zaciągnięty na spłatę innego kredytu. W tym przypadku również bez znaczenia jest fakt, że kredyt refinansowy zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie dokonał bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę kredytu. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy. Oznacza to, że środki pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Istotnie z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wynika, że wnioskodawca pierwszy kredyt budowlano-hipoteczny zaciągnął na zakup zbywanego lokalu mieszkalnego i o ile te środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego zostałyby przez wnioskodawcę przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe tj. w niniejszym przypadku na zakup samodzielnego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębny przedmiot własności to wówczas można by było mówić o wypełnieniu dyspozycji art. 21 ust.1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Tymczasem kredyt, który z uzyskanych ze sprzedaży środków spłacił wnioskodawca nie był kredytem zaciągniętym na nabycie w opisanym stanie faktycznym lokalu mieszkalnego ani też jednym z wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy celów, lecz kredytem zaciągniętym na spłatę uprzednio zaciągniętego kredytu budowlano-hipotecznego. Tym bardziej, że wnioskodawca we wniosku wskazał, na treść umowy kredytowej cyt. „Kredyt przeznaczony jest na spłatę kredytu mieszkaniowego udzielonego przez (…) Bank Mieszkaniowy (…) przeznaczonego na nabycie prawa własności do lokalu mieszkalnego położonego w (\`(...)\`)".

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w oparciu o stan faktyczny oraz w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że zaciągnięcie kredytu refinansowego w celu spłaty kredytu budowlano-hipotecznego wbrew twierdzeniu wnioskodawcy nie stanowi wydatkowania środków finansowych na cele mieszkaniowe, o których mowa jest w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. i w związku z tym środki pochodzące z odpłatnego zbycia samodzielnego lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Argumentacja stanowiska wnioskodawcy wysnuta na hipotezie, że środki uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego zostały w ostatecznym rozrachunku wydatkowane na cel mieszkaniowy wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 32lit. a) ww. ustawy jakkolwiek spłacony przy wykorzystaniu środków z odpłatnego zbycia kredyt refinansowy nie był bezpośrednio związany ze zrealizowanym przez wnioskodawcę celem mieszkaniowym, jest nieprawidłowa.

Reasumując, środki pieniężne uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie zostały wydatkowane na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz wydatkowane zostały na spłatę zaciągniętego wcześniej innego kredytu budowlano-hipotecznego. W tej sytuacji wydatkowanie przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu refinansowego nie daje podstaw do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy. Tym samym środki pieniężne pochodzące z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczone na spłatę kredytu refinansowego nie są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić również należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006r. przewidywała ulgi podatkowe związane z celami mieszkaniowymi. Prawo do skorzystania z ulg podatkowych ustawodawca na gruncie ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraził formułując dwie odrębne postawy prawne tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) regulujący kwestię zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości oraz art. 26b regulujące kwestie tzw. ulgi odsetkowej. Ponadto należy zauważyć, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczają lub odliczali na podstawie art. 26b ww. czyli w ramach tzw. ulgi odsetkowej. Tak więc skorzystanie przez podatnika z jednej ulgi mieszkaniowej wyklucza możliwość skorzystania z drugiej ulgi. Podkreślenia wymaga również fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie jakichkolwiek analogii.

W odniesieniu natomiast do wskazanych przez wnioskodawcę wyroków WSA tut. organ stwierdza, ze powyższe rozstrzygnięcia prawne zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego. Orzeczenia sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Pogląd tut. organu wyrażony w niniejszej interpretacji jest zgodny z prezentowaną linią orzecznictwa w sprawach indywidualnych interpretacji. Na stronie internetowej systemu informacji podatkowej Ministra Finansów znajdują się interpretacje indywidualne wydane w analogicznych sprawach.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.