Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.381.2020.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-09
Teza: W zakresie skutków podatkowych połączenia przez przejęcie po stronie spółki przejmującej.
Słowa kluczowe: oddział; połączenie; przejęcie; przychód; spółki-łączenie spółek przez przejęcie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.) uzupełnionego pismem z dnia 25 stycznia 2021 r. (data nadania 25 stycznia 2021 r., data wpływu 29 stycznia 2021 r.) na wezwanie z dnia 12 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.381.2020.2.JF, 0114-KDIP1-2.4012.463.2020.3.AC oraz 0111-KDIB2-3.4014.349.2020.3.BB (data nadania 12 stycznia 2021 r., data odbioru 18 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy z dniem połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce, przysługujące Spółce przejmowanej przed Połączeniem w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział, tj. czy:
    
    *   Spółka przejmująca po Połączeniu będzie uprawniona uwzględnić w swojej kalkulacji CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę przejmowaną przed Dniem połączenia, lecz nieuwzględnione przez nią przed Dniem połączenia w jej wyniku podatkowym (niepotrącone) z uwagi na regulacje ustawy o CIT określające moment potrącania kosztów uzyskania przychodów,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę przejmowaną,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku Połączenia z uwzględnieniem wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę przejmowaną przed Połączeniem oraz kontynuować przyjętą przez Spółkę przejmowaną metodę amortyzacji,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość podatkową innych składników majątkowych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości podatkowej tych składników wynikającej z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Spółkę przejmowaną,
    
    \- **jest prawidłowe;**

*   czy wartość majątku Spółki przejmowanej otrzymanego w następstwie Połączenia przez Spółkę Przejmującą nie będzie stanowić dla Spółki przejmującej przychodu podatkowego do opodatkowania CIT w Polsce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia przez przejęcie po stronie spółki przejmującej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka A BV.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka B GmbH.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka B. GmbH (dalej: „Spółka przejmowana” lub „B.”) jest austriackim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Austrii. B. prowadzi działalność głównie w zakresie marketingu, sprzedaży i serwisu produktów fotograficznych, naukowych i przemysłowych, takich jak aparaty cyfrowe, oprogramowanie do przetwarzania obrazu, lornetki, mikroskopy i przyrządy pomiarowe.

Wyłącznym udziałowcem B. jest spółka A. (dalej: „Spółka przejmująca” lub „A.”, „Wnioskodawca”), posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym B. A. jest holenderskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Holandii.

Zarówno Spółka przejmowana oraz Spółka przejmująca (dalej: „Spółki”) należą do międzynarodowej grupy (…) (dalej: „Grupa (…)”), będącej wiodącym światowym dostawcą produktów elektronicznych obejmujących w szczególności aparaty fotograficzne, lornetki czy mikroskopy. Spółką dominującą w Grupie (…) jest D., spółka z siedzibą w Japonii, notowana na (…) Giełdzie Papierów Wartościowych.

B. prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność za pośrednictwem oddziału działającego pod nazwą C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”). Oddział zajmuje się sprzedażą produktów fotograficznych i optycznych, naprawami serwisowymi, prowadzeniem kursów fotograficznych, delegowaniem pracowników do innych przedsiębiorstw. Obecnie jest planowane, aby w Oddziale utworzyć centrum usług wspólnych dla podmiotów z Grupy (…), prowadzących działalność w Europie. W konsekwencji powyższego, Oddział może świadczyć w przyszłości usługi finansowe i rachunkowe na rzecz ww. podmiotów. B. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od dochodów osiąganych przez Oddział. B. nie jest właścicielem nieruchomości w Polsce.

Połączenie

W obecnym modelu biznesowym Grupy (…), działalność biznesowa jest prowadzona w Europie przez spółki zależne wobec A., mające siedzibę w różnych jurysdykcjach prawnych oraz ich oddziały.

Obecnie, Grupa (…) planuje przeprowadzenie reorganizacji, mającej na celu uproszczenie struktury poprzez połączenie przez przejęcie przez A. jej spółek zależnych, w tym B. W konsekwencji powyższego, działalność prowadzona dotąd przez B. w Polsce poprzez Oddział, po Połączeniu będzie kontynuowana przez A. poprzez jej oddział w Polsce.

Przedmiotowa reorganizacja jest motywowana celami biznesowymi. Przede wszystkim ma stanowić odpowiedź Grupy (…) na działania podejmowane przez konkurencję, które wpływają na nasycenie rynku, co w konsekwencji prowadzi do spadku przychodów Grupy (…). Celem poprawy osiąganego zysku operacyjnego Grupy (…) konieczne jest zatem zmniejszenie ogólnych kosztów generowanych w związku z obecnie funkcjonującą rozbudowaną strukturą. Ponadto, zakładane jest również, że docelowa struktura biznesowa Grupy (…) pozwoli na efektywniejsze reagowanie na przyszłe zmiany rynkowe oraz dostosowywanie się do potrzeb biznesowych kontrahentów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ramach planowanego połączenia dojdzie do transgranicznego połączenia, na skutek którego A. połączy się z B. (dalej: „Połączenie”). Zgodnie z prawem austriackim i holenderskim, w stosunku do przedmiotowego Połączenia dojdzie do generalnej sukcesji prawnej i podatkowej. W wyniku sukcesji prawno-podatkowej Spółka przejmująca stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej i wstąpi we wszystkie stosunki prawne (prawa i obowiązki) tej spółki ze skutkiem takim, jakby to Spółka przejmująca od początku była ich stroną. W wyniku Połączenia, Spółka przejmowana przestanie istnieć jako podmiot prawa oraz wszystkie jej aktywa oraz zobowiązania zostaną w całości przeniesione na Spółkę przejmującą. Po Dniu połączenia, dotychczasowa działalność B. w Austrii będzie kontynuowana w tym samym zakresie przez oddział A. w Austrii, jak również dotychczasowa działalność Oddziału Spółki przejmowanej będzie kontynuowana w tym samym zakresie przez oddział Spółki przejmującej w Polsce.

Połączenie przeprowadzone zostanie zgodnie z przepisami prawa holenderskiego i nastąpi efektywnie z dniem (…) r. (dalej: „Dzień połączenia”), tj. w dniu następującym po dniu podpisania aktu połączenia w formie aktu notarialnego.

Z uwagi na fakt, iż Spółka przejmująca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej, w związku z Połączeniem nie zostanie podwyższony kapitał zakładowy w A. W konsekwencji powyższego, nie zostaną również wydane nowe udziały A., ani nie ulegnie zmianie skład wspólników A.

Podatkowe i rachunkowe aspekty połączenia w Austrii i Holandii

Połączenie będzie neutralne podatkowo w Holandii i Austrii.

Obecny rok obrotowy zarówno Spółki przejmowanej (w tym Oddziału), jak i Spółki przejmującej rozpoczął się w dniu (…) r. i będzie trwać do (…) r.

Z perspektywy B., zgodnie z prawem austriackim, dla celów rachunkowych i podatkowych Połączenie będzie mieć skutek retrospektywny i będzie wywierać skutki prawne od dnia (…) r. W konsekwencji powyższego, od tego dnia, dane finansowe Spółki Przejmowanej (w tym Oddziału) zostaną włączone do ksiąg rachunkowych Spółki Przejmującej a następnie do sprawozdania finansowego A. za okres od (…) r. do (…) r.

Pismem z dnia 12 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.381.2020.2.JF, 0114-KDIP1-2.4012.463.2020.3.AC oraz 0111-KDIB2-3.4014.349.2020.3.BB wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca pismem z dnia 25 stycznia 2021 r. uzupełnił opis zdarzenia przyszłego w poniższym zakresie:

1.  Oddział spółki B. prowadzący działalność na terytorium Polski stanowi zakład w świetle art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „updop”) oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r., zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 4 lutego 2008 r., zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mającej na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przeroszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polska oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2005 r., poz. 1921).
2.  Spółka przejmująca po Dniu połączenia będzie kontynuować działalność - prowadzoną dotychczas przez Oddział Spółki przejmowanej - poprzez oddział Spółki przejmującej, który będzie również prowadził działalność na terytorium Polski w formie zakładu w świetle art. 4a pkt 11 updop oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą a Królestwem Niderlandów w sprawie unikana podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 lutego 2002 r. zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku, jako zakład spółki holenderskiej (spółki przejmującej).
3.  Oddział w Polsce, pierwotnie spółki B., a po przejęciu spółki A., prowadził/będzie prowadził odrębne od Centrali (B. - spółki przejmowanej / A. - spółki przejmującej) księgi rachunkowe oraz ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na podstawie odpowiednich przepisów obowiązujących w Polsce, pozwalające na przepisanie należności i zobowiązań do Oddziału, a także ustalenie prowadzonych zasad amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
4.  W ramach planowanego Połączenia dojdzie do przejęcia składników majątku stanowiących przedsiębiorstwo na gruncie przepisów prawa holenderskiego.
5.  W przedmiotowym stanie faktycznym łączy się spółka austriacka (spółka przejmowana) i spółka holenderska (spółka przejmująca). Ze względu na transgraniczny charakter połączenia, przejęcie składników majątku znajdujących się na terytorium Polski nastąpi na podstawie prawa holenderskiego i prawa austriackiego. W wyniku połączenia, przez spółkę holenderską (spółkę przejmującą) zostanie przejęty majątek oddziału, który w chwili obecnej (przed połączeniem) stanowi majątek spółek austriackiej (spółki przejmowanej). Z perspektywy prawa holenderskiego, przedmiotem transakcji w ramach Połączenia będzie przedsiębiorstwo.
6.  Pytanie nr 4 we Wniosku dotyczy braku powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług w Polsce w związku z przejęciem przez Spółkę składników majątku B., które znajdują się na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

1.  Z Dniem połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) w Polsce, przysługujące Spółce przejmowanej przed Połączeniem w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział, a w szczególności czy:
    1.  Spółka przejmująca po Połączeniu będzie uprawniona uwzględnić w swojej kalkulacji CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę przejmowaną przed Dniem połączenia, lecz nieuwzględnione przez nią przed Dniem połączenia w jej wyniku podatkowym (niepotrącone) z uwagi na regulacje ustawy o CIT określające moment potrącania kosztów uzyskania przychodów?
    2.  Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę przejmowaną?
    3.  Spółka przejmująca będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku Połączenia z uwzględnieniem wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę przejmowaną przed Połączeniem oraz kontynuować przyjętą przez Spółkę przejmowaną metodę amortyzacji?
    4.  Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość podatkową innych składników majątkowych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości podatkowej tych składników wynikającej z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Spółkę przejmowaną?
2.  Z Dniem połączenia, Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług („VAT”) w Polsce?
3.  Wartość majątku Spółki przejmowanej otrzymanego w następstwie Połączenia przez Spółkę Przejmującą nie będzie stanowić dla Spółki przejmującej przychodu podatkowego do opodatkowania CIT w Polsce?
4.  W związku z Połączeniem nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie VAT w Polsce?
5.  Połączenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych („PCC”) w Polsce?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie numer 1 pkt a - d i pytanie numer 3 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań numer 2 i 4 dotyczącego podatku od towarów i usług oraz pytania numer 5 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

1.  Z Dniem Połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym CIT w Polsce, przysługujące Spółce przejmowanej przed Połączeniem w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział, a w szczególności: 1a. Spółka przejmująca będzie uprawniona uwzględnić w swojej kalkulacji CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę przejmowaną przed Dniem połączenia, lecz nieuwzględnione przez nią przed Dniem połączenia w jej wyniku podatkowym (niepotrącone) z uwagi na regulacje ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) określające moment potrącania kosztów uzyskania przychodów; 1b. Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę przejmowaną; 1c. Spółka przejmująca będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku Połączenia z uwzględnieniem wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę przejmowaną przed Połączeniem oraz kontynuować przyjętą przez Spółkę przejmowaną metodę amortyzacji. 1d. Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość podatkową innych składników majątkowych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości podatkowej tych składników wynikającej z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Spółkę przejmowaną.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Art. 93 § 2 Ordynacji Podatkowej stanowi, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Należy zauważyć, że powołane przepisy wskazują na „osobę prawną zawiązaną (powstałą) w wyniku łączenia się” oraz „osobę prawną łączącą się przez przejęcie”. Wskazane sformułowania nie określają specyficznych cech (w szczególności miejsca siedziby lub zarządu), które powinny posiadać osoby prawne, aby w stosunku do nich znajdowała zastosowanie zasada sukcesji uniwersalnej. Skoro zatem zakres art. 93 § 1 pkt 1 oraz § 2 Ordynacji Podatkowej nie został ograniczony wyłącznie do łączenia się osób prawnych mających siedzibę lub miejsce zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej to należy uznać, że powołane wyżej przepisy dotyczące sukcesji podatkowej znajdują zastosowanie również do transgranicznego połączenia spółek w sytuacji, gdy spółką przejmującą jest podmiot nieposiadający w Polsce siedziby ani zarządu, a spółce przejmowanej przysługiwały określone prawa lub ciążyły na niej określone obowiązki na gruncie polskich przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do zakresu przedmiotowego art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej należy podkreślić, że wskazany przepis posługuje się pojęciem „wszelkich przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków”. Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji Podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Z kolei na podstawie art. 3 pkt 1 Ordynacji Podatkowej, ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Co więcej, na podstawie art. 93d Ordynacji Podatkowej, art. 93 Ordynacji Podatkowej, ma zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Mając na względzie treść przytoczonych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że sukcesja podatkowa w przypadku połączenia obejmuje, co do zasady, wszelkie podatkowe konsekwencje zdarzeń prawnych, które zaistniały w spółce przejmowanej do dnia połączenia. W szczególności, zakres sukcesji obejmuje prawa i obowiązki poprzednika prawnego jako podatnika, płatnika i inkasenta. W wyniku sukcesji prawnopodatkowej spółka przejmująca wstępuje we wszelkie stosunki prawne (prawa i obowiązki) spółki przejmowanej ze skutkiem takim, jakby to sukcesor prawny (tj. spółka przejmująca) od początku był ich stroną.

Przepis art. 93e Ordynacji Podatkowej stanowi, że wskazane powyżej art. 93 § 1 pkt 1 oraz 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy odrębnych aktów prawnych nie przewidują wyłączenia sukcesji generalnej w przypadku połączenia osoby prawnej z siedzibą w Holandii przez przejęcie spółki kapitałowej z siedzibą w Austrii, prowadzącej oddział na terytorium Polski.

Wyłączenia takiego nie przewidują również przepisy prawa Unii Europejskiej, w tym w szczególności Dyrektywa Rady 2009/133W/E z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (tekst jedn.: Dz. U. UE. L. z 2009 r. nr 310/34 ze zm., dalej: „Dyrektywa 2009/133”).

Zdaniem Wnioskodawcy, takiego wyłączenia nie zawierają również przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska.

W szczególności, ani umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921 ze zm.) ani Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów (dalej: „Konwencja”) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) nie zawierają postanowień, które mogłyby mieć wpływ na sukcesję podatkową wynikającą z opisanego w zdarzeniu przyszłym Połączenia.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że z Dniem Połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym CIT w Polsce, przysługujące Spółce przejmowanej przed Połączeniem w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział.

Sukcesja podatkowa w zakresie przychodów oraz kosztów

W związku z tym, iż Spółka przejmująca nie posiada siedziby ani zarządu na terytorium Polski, w następstwie Połączenia A. stanie się podatnikiem podatku CIT w Polsce w związku z prowadzoną w Polsce działalnością Oddziału. Z uwagi na to, celem właściwego określenia praw i obowiązków Spółki przejmującej w zakresie przychodów oraz kosztów, które będą przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej, do której dojdzie w ramach Połączenia należy odwołać się do właściwych przepisów podatkowych prawa polskiego oraz Konwencji.

Zarówno w rozumieniu ustawy o CIT, jak i Konwencji, oddział, poprzez który podmiot posiadający miejsce siedziby lub zarządu w jednym państwie prowadzi działalność w innym państwie spełnia definicję zakładu. Biorąc pod uwagę, że Spółka przejmująca po Dniu połączenia będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Oddział Spółki przejmowanej należy uznać, że będzie ona posiadała zakład na terytorium Polski. W związku z powyższym, dochody Spółki przejmującej będą - w zakresie funkcjonowania oddziału w Polsce - podlegały opodatkowaniu CIT. Powyższe oznacza, iż Spółka przejmująca będzie uprawniona - celem ustalenia dochodu oddziału - do potrącania od przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością oddziału A. W tym zakresie, Spółka przejmująca będzie obowiązana do stosowania określonych w ustawie o CIT zasad potrącania kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Na podstawie art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o CIT, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty, które nie są bezpośrednio związane z przychodem (tzw. koszty pośrednie) są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak zostało wskazane powyżej, na podstawie art. 93 § 1 i 2 Ordynacji Podatkowej, Spółka przejmująca w wyniku Połączenia wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki przejmowanej. Nie ulega wątpliwości, że możliwość potrącenia kosztu uzyskania przychodu stanowi prawo wynikające z przepisów prawa podatkowego. Zarówno przepisy ustawy o CIT, jak i Konwencji nie wyłączają możliwości potrącenia przez następcę prawnego kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez poprzednika prawnego.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w podobnych sprawach, np. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2015 r. (sygn. IPPB6/4510-263/15-3/AG);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2010 r. (sygn. IPPB5/423-461/10-2/AS);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.258.AM)

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że Spółka przejmująca po Połączeniu będzie uprawniona uwzględnić w swoim rachunku podatkowym koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę przejmowaną przed Dniem połączenia, lecz nieuwzględnione przez nią przed Dniem połączenia w jej wyniku podatkowym (niepotrącone) z uwagi na regulacje ustawy o CIT określające moment potrącania kosztów uzyskania przychodów. Regulacje te również będą determinować moment, w którym powstanie prawo Spółki przejmującej do uwzględnienia ww. kosztów w swoim rachunku podatkowym.

Wartość początkowa przejętych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Dla ustalenia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku działań reorganizacyjnych należy odnieść się do treści art. 16g ust. 9 ustawy o CIT. Powołany przepis stanowi, że w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się, co do zasady, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Wskazany przepis przewiduje zatem zasadę kontynuacji, w myśl której, następca prawny ma obowiązek uwzględnić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętą przez swego poprzednika prawnego.

Należy jednak zwrócić uwagę na zakres zastosowania powołanej zasady. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 18 ustawy o CIT, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Zatem treść art. 16g ust. 18 ustawy o CIT nie tylko nie ogranicza zasady sukcesji uniwersalnej wynikającej z przepisów Ordynacji Podatkowej, lecz wręcz uzależnia przyjęcie przez następcę prawnego wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od jej istnienia. Konsekwentnie, należy stwierdzić, że regulacja art. 16g ust. 18 ustawy o CIT będzie miała zastosowanie również w przypadku transgranicznego połączenia się spółek, w ramach którego spółka przejmująca, która nie posiada w Polsce siedziby ani zarządu przejmie inną spółkę nieposiadająca w Polsce siedziby ani zarządu, ale prowadzi w Polsce działalność poprzez oddział.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w podobnych sprawach, np.:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.33.2017.2.PS);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.31.2017.1.MC);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.181.2017.AM);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.258.2019.1.AM)

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że dla celów kalkulacji CIT w Polsce Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku Połączenia ze Spółką przejmowaną w wysokości wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę przejmowaną w zakresie działalności Oddziału.

Kontynuacja amortyzacji po Połączeniu

Zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy o CIT.

Mając zatem na względzie treść powołanych powyżej przepisów należy uznać, że dla celów kalkulacji CIT w Polsce, Spółka przejmująca będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w wyniku Połączenia (tj. przeniesionych w ramach Połączenia ze Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą) z uwzględnieniem wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę przejmowaną przed Połączeniem oraz kontynuować przyjętą przez Spółkę przejmowaną metodę amortyzacji.

Powyższe znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w podobnych sprawach, np.:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.31.2017.1.MC);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.181.2017.1.AM);

*   interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.258.2019.1.AM).

Kontynuacja wartości podatkowej innych składników majątkowych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne

Pomimo braku przepisu wprost odnoszącego się do kwestii ustalenia wartości podatkowej składników majątkowych innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (np. niskocenne składniki majątkowe, zapasy, należności, itp.), zdaniem Spółki, w tym zakresie zastosowanie znaleźć powinna analogiczna zasada jak powyżej wyrażona w stosunku do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W tym zakresie, powinna bowiem być stosowana ogólna zasada sukcesji podatkowej wyrażona w art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej. Zastosowanie zasady sukcesji podatkowej powinno zatem prowadzić do kontynuacji zasad ustalania wartości podatkowej także innych składników majątkowych przejętych w wyniku połączenia przez spółkę przejmującą.

W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość podatkową innych składników majątkowych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości podatkowej tych składników wynikającej z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Spółkę przejmowaną.

Ad. 3

Wartość majątku Spółki przejmowanej otrzymanego w następstwie Połączenia przez Spółkę Przejmującą nie będzie stanowić dla Spółki przejmującej przychodu podatkowego do opodatkowania CIT w Polsce.

Spółka przejmowana podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Austrii, a Spółka przejmująca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii. Biorąc pod uwagę powyższe, generalnie skutki podatkowe Połączenia powinny być oceniane z perspektywy przepisów prawa podatkowego Austrii i Holandii. Należy przy tym zaznaczyć, że zarówno w państwie siedziby Spółki przejmowanej, jak i Spółki przejmującej Połączenie będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego.

Wskazać jednak należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Należy zaznaczyć, że Spółka przejmowana prowadzi w Polsce działalność w formie Oddziału, który stanowi zakład w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, od momentu Połączenia to Spółka przejmująca będzie prowadzić w Polsce działalność w formie oddziału, który będzie stanowił zakład w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. W tym kontekście, należy rozważyć czy gdyby uznać, że przejęcie majątku związanego z zakładem dla celów CIT w Polsce mogłoby zostać uznane za zdarzenie wchodzące w zakres ograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski po stronie Spółki Przejmującej, to czy wartość majątku Oddziału przejętego przez Spółkę przejmującą w wyniku Połączenia mogłaby podlegać opodatkowaniu w Polsce w oparciu o art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

W przypadku uznania, że przywołane przepisy art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT mogłyby mieć zastosowanie w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, skutki podatkowe Połączenia dla Spółki przejmującej w zakresie otrzymanej w następstwie Połączenia wartości majątku Oddziału należałoby ocenić z perspektywy przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

*   przychody spółki dzielonej.

Natomiast, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy o CIT, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się:

*   wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej;

*   wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Zgodnie z art. 12 ust. 15, przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b ustawy o CIT, mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

*   art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Należy jednocześnie zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT przepis art. 12 ust. 15 ustawy o CIT ma odpowiednie zastosowanie do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o CIT. W ww. załączniku wskazane są m.in. spółki utworzone według prawa niderlandzkiego, określane jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” oraz spółki utworzone według prawa austriackiego, określane jako „Gesellschaft mit beschrankter Haftung”. Wymienione powyżej formy prawne spółek odpowiadają formom prawnym odpowiednio A. oraz B.

Z powyższego wynika, iż w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT nie została wymieniona sytuacja, w której w ramach połączenia spółka przejmująca, podlegająca obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, działająca w Polsce poprzez oddział zostaje przejęta przez inną spółkę podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Należy jednak zauważyć, iż ww. przepisy ustawy o CIT stanowią implementację Dyrektywy 2009/133. Biorąc pod uwagę powyższe, należy przywołać art. 10 ust. 1 ww. dyrektywy, zgodnie z którym:

„W przypadku gdy aktywa przekazane w ramach łączenia, podziału, podziału przez wydzielenie lub wnoszenie aktywów obejmują stały zakład spółki przekazującej, który znajduje się w państwie członkowskim innym niż państwo członkowskie spółki przekazującej, państwo członkowskie, w którym znajduje się spółka przekazująca, zrzeka się wszelkich praw do opodatkowania tego stałego zakładu (…). Państwo członkowskie, w którym znajduje się stały zakład, oraz państwo członkowskie spółki przejmującej stosują do takiego przekazania przepisy niniejszej dyrektywy, tak jakby państwo członkowskie, w którym znajduje się stały zakład, było państwem spółki przejmowanej.

W świetle powyższego i treści przywołanego wyżej art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że art. 10 Dyrektywy 2009/133 nie został implementowany do polskiego porządku prawnego. Konstrukcja zacytowanego przepisu wskazuje jednak, iż ma on charakter bezwarunkowy, a nie fakultatywny, co oznacza iż państwo członkowskie ma obowiązek, a nie jedynie możliwość jego wprowadzenia. Przepis ten wskazuje bowiem w sposób jasny i klarowny na obowiązek zastosowania przepisów Dyrektywy 2009/133 w państwie członkowskim, w którym znajduje się stały zakład.

Połączenie bezwarunkowości i precyzji analizowanego przepisu dyrektywy skutkuje prawem stosowania go bezpośrednio przez podatników, co potwierdzają również polskie organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r. sygn. IPPB5/423-442/12-3/DG.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, art. 10 ust. 1 Dyrektywy 2009/133 znajdzie bezpośrednie zastosowanie do Połączenia. W konsekwencji, przy określaniu skutków Połączenia na gruncie CIT należy zastosować te same przepisy, które miałyby zastosowanie gdyby Polska była państwem siedziby Spółki przejmowanej. Biorąc pod uwagę, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

*   Spółka przejmująca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej;

*   w związku z Połączeniem nie zostanie podwyższony kapitał zakładowy w A., tj. nie zostaną wydane nowe udziały A., ani nie ulegnie zmianie skład wspólników A.

w przypadku uznania, iż otrzymanie przez Spółką przejmującą wartości majątku Oddziału w następstwie Połączenia podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, na podstawie art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, zastosowanie powinien znaleźć art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT. W konsekwencji, wartość otrzymanego w następstwie Połączenia majątku Spółki przejmowanej nie powinna stanowić dla Spółki przejmującej przychodu do opodatkowania w Polsce.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, powyższe wyłączenie z przychodów nie będzie miało zastosowania, jeśli głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania przy czym, zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotowe Połączenie jest motywowane celami biznesowymi. Przede wszystkim ma stanowić odpowiedź Grupy (…) na działania podejmowane przez konkurencję, które wpływają na nasycenie rynku, co w konsekwencji prowadzi do spadku przychodów Grupy (…). Celem poprawy osiąganego zysku operacyjnego Grupy (…) konieczne jest zatem zmniejszenie ogólnych kosztów generowanych w związku z obecnie funkcjonującą rozbudowaną strukturą. Ponadto, zakładane jest również, że docelowa struktura biznesowa Grupy (…) pozwoli na efektywniejsze reagowanie na przyszłe zmiany rynkowe oraz dostosowywanie się do potrzeb biznesowych kontrahentów.

W związku z powyższym, w przypadku uznania, iż otrzymanie przez Spółką przejmującą wartości majątku Oddziału w następstwie Połączenia może podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, to biorąc pod uwagę, iż:

*   przy określaniu konsekwencji Połączenia na gruncie CIT należy zastosować te same przepisy, które miałyby zastosowanie gdyby Polska była państwem siedziby Spółki przejmowanej,

*   Spółka przejmująca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej, a przy tym w wyniku Połączenia nie zostanie podwyższony kapitał zakładowy w A. i nie zostaną wydane nowe udziały / akcje A.,

*   Spółka przejmująca jak i Spółka przejmowana działają w formach prawnych wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o CIT,

*   Połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych

zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, a w konsekwencji, wartość majątku Spółki przejmowanej otrzymanego w następstwie Połączenia przez Spółkę Przejmującą nie będzie stanowić dla Spółki przejmującej przychodu podatkowego do opodatkowania CIT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie, ustalenia:

*   czy z dniem połączenia Spółka przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce, przysługujące Spółce przejmowanej przed Połączeniem w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział, tj. czy:
    
    *   Spółka przejmująca po Połączeniu będzie uprawniona uwzględnić w swojej kalkulacji CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę przejmowaną przed Dniem połączenia, lecz nieuwzględnione przez nią przed Dniem połączenia w jej wyniku podatkowym (niepotrącone) z uwagi na regulacje ustawy o CIT określające moment potrącania kosztów uzyskania przychodów,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę przejmowaną,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku Połączenia z uwzględnieniem wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę przejmowaną przed Połączeniem oraz kontynuować przyjętą przez Spółkę przejmowaną metodę amortyzacji,
    *   Spółka przejmująca będzie obowiązana ustalić wartość podatkową innych składników majątkowych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przejętych w wyniku Połączenia od Spółki przejmowanej w wysokości wartości podatkowej tych składników wynikającej z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Spółkę przejmowaną,
    
    \-**jest prawidłowe;**

*   czy wartość majątku Spółki przejmowanej otrzymanego w następstwie Połączenia przez Spółkę Przejmującą nie będzie stanowić dla Spółki przejmującej przychodu podatkowego do opodatkowania CIT w Polsce - **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.