Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-216/14/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-25
Teza: W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy CIT, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpisy-odpisy aktualizujące; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 listopada 2013 r.), uzupełnionym 19 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konsekwencji podatkowych rozwiązania odpisów aktualizujących wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT (pytanie oznaczone w uzupełnieniu wniosku nr 4 – zdarzenie przyszłe) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, konsekwencji podatkowych rozwiązania odpisów aktualizujących wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1483/13/PP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 19 lutego 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa (dalej: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2012 r., poz. 855 ze zm., dalej: „ustawa SKOK”). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich członków usługi finansowe obejmujące w szczególności udzielanie im pożyczek i kredytów.

W przypadku wystąpienia zaległości w spłacie wymagalnych należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek, Wnioskodawca na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 15 stycznia 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 99, dalej: „Rozporządzenie”) oraz przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330, dalej: „ustawa o rachunkowości”) tworzy w księgach rachunkowych odpisy aktualizujące wartość tych należności.

Zgodnie z powołanymi przepisami, kwoty odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki obejmować mogą, oprócz należności głównej, także należności z tytułu:

*   naliczonych odsetek umownych,
*   naliczonych odsetek karnych,
*   nieopłaconych w terminie składek ubezpieczeniowych dotyczących ubezpieczenia kredytów (Wnioskodawca pośredniczy w opłaceni składki jako agent towarzystwa ubezpieczeń),
*   opłat windykacyjnych, np. z tytułu wezwania do spłaty, za wypowiedzenie produktu itp.,
*   zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego,
*   zasądzonych innych kosztów procesowych (na podstawie wyroku sądu).

Odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów tworzone są w wysokości wynikającej z powołanych przepisów regulujących zasady rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych i w zależności od stanu zagrożenia nieściągalnością są tworzone na pokrycie części lub całości należności. Odpisy dokonane częściowo, w przypadku zmiany okoliczności stanowiących podstawę do utworzenia odpisu, są odpowiednio powiększane (aż do 100% kwoty należności).

W odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość należności tworzonych przez Wnioskodawcę występują obecnie lub mogą wystąpić w przyszłości, następujące okoliczności:

*   śmierć dłużnika, wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, postawienie dłużnika w stan likwidacji, ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku,
*   wszczęcie wobec dłużnika postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego,
*   opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy oraz dodatkowo:
    *   o wierzytelność jest przez dłużnika kwestionowana na drodze powództwa sądowego, albo
    *   o wierzytelność skierowana została na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
    *   o brak jest możliwości ustalenia miejsca pobytu dłużnika oraz ujawnienia jego majątku mimo podjęcia przez Wnioskodawcę działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Z dniem 12 czerwca 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z 28 maja 2013 r. (winno być 19 kwietnia 2013 r.) o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., Nr 613, dalej: „ustawa nowelizująca”), która w art. 2 zawiera zmiany do ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa CIT”). Zmiany wprowadzone do ustawy CIT polegają na dodaniu do art. 16 ust. 1 ustawy CIT punktu 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych opisów aktualizujących wartość należności z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3. W art. 16 ustawy CIT ustawa nowelizująca dodała także przepis ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e.

W uzupełnieniu wniosku z 17 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 lutego 2014 r.) Wnioskodawca wskazał, że odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek tworzone są przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów Ustawy o rachunkowości oraz obowiązujących u Wnioskodawcy zasad rachunkowości i przyjętej polityki rachunkowości, w okolicznościach i w wysokości określonej na podstawie tych przepisów. Występują faktycznie i będą występować także w przyszłości sytuacje, w których odpis aktualizujący dokonywany przez Wnioskodawcę nie dotyczy całej wartości należności, ale dokonywany jest w wysokości odpowiadającej części tej należności. W późniejszym czasie, po wystąpieniu dodatkowych przesłanek wysokość dokonanego odpisu jest zwiększana, aż do momentu, w którym odpisana zostanie pełna kwota należności.

W przypadku zmiany lub odpadnięcia przesłanek, dla których Wnioskodawca utworzył odpis aktualizujący wartość należności, odpis ulega rozwiązaniu w całości lub w części.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy CIT, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone w uzupełnieniu wniosku nr 4 – zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 17 lutego 2014 r. – wpływ do tut. BKIP 19 lutego 2014 r.), mając na uwadze literalne brzmienie podlegających interpretacji przepisów art. 12 ust. 1 pkt 6a ustawy CIT w związku z art. 16 ust. 1 pkt 26b i nast. ustawy CIT, uwzględniając przy tym brak w ustawie nowelizującej przepisów przejściowych, dotyczących w szczególności sytuacji, w której rozwiązywane odpisy aktualizujące wartość należności tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy CIT (tj. w części jaka zawiązana została po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej i spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy CIT), w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku rozwiązywania przedmiotowych odpisów aktualizujących w całości lub w części, uznać należy, że rozwiązanie odpisu dotyczy tej jego części, która została utworzona najwcześniej (FIFO).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w zakresie stanu faktycznego oraz pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.