Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-760d/09/10-S/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-23
Teza: Podział przez wydzielenie spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; płatnik; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 459/10 - stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 i 9 grudnia 2009 r. oraz w dniu 2 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania składników majątku wchodzącego w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania składników majątku wchodzącego w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest większościowym akcjonariuszem spółki kapitałowej X. Spółka kapitałowa X jest podmiotem, którego główną działalność gospodarczą stanowi dystrybucja energii elektrycznej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo Energetyczne (t. j. Dz. U. 2006, Nr 89, poz. 625 z późn. zm.). Spółka kapitałowa X jest operatorem systemu dystrybucyjnego w rozumieniu tej ustawy, to jest stanowi przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się dystrybucją paliw gazowych lub energii elektrycznej, odpowiedzialne za ruch sieciowy w systemie dystrybucyjnym gazowym lub systemie dystrybucyjnym elektroenergetycznym, bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu, eksploatację, konserwację, remonty oraz niezbędną rozbudowę sieci dystrybucyjnej, w tym połączeń z innymi systemami gazowymi lub innymi systemami elektroenergetycznymi. Powyżej wskazana działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej stanowi główną i podstawową działalność spółki kapitałowej X i stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 20 marca 2009 r. w skład majątku spółki kapitałowej X wchodziły grupy składników majątkowych niezwiązane bezpośrednio z prowadzeniem działalności dystrybucyjnej. W szczególności w skład majątku, obok majątku związanego bezpośrednio z działalnością polegającą na dystrybucji energii elektrycznej, wchodziły składniki majątkowe niezwiązane z działalnością dystrybucyjną, tj.:

1.  ośrodek wczasowo-wypoczynkowy;
2.  składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością teleinformatyczną;
3.  nieruchomości niewykorzystywane w działalności dystrybucyjnej wraz z innymi składnikami majątkowymi związanymi z działalnością i funkcjonowaniem tych nieruchomości;
4.  udziały i akcje w spółkach zależnych.

Zgodnie z art. 9d wspomnianej ustawy Prawo Energetyczne operator systemu dystrybucyjnego, jakim jest Spółka kapitałowa X, będący w strukturze przedsiębiorstwa zintegrowanego pionowo, powinien pozostać pod względem formy prawnej i organizacyjnej oraz podejmowania decyzji niezależny od innych działalności niezwiązanych z przesyłaniem lub dystrybucją energii elektrycznej. W związku z brzmieniem art. 3 ustawy Prawo Energetyczne, oraz art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji Europejskiej nr 139/204 z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie kontroli koncentracji przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 024 z 29 stycznia 2004 r.) należy uznać, iż Spółka kapitałowa X znajduje się w strukturze przedsiębiorstwa zintegrowanego pionowo. W rezultacie, do Spółki X znajduje zastosowanie wspomniany wyżej art. 9d ustawy Prawo Energetyczne. Tym samym jest ona zobowiązana do wydzielenia ze swojej struktury innych działalności niż dystrybucja energii elektrycznej. W związku z powyższym podjęta została decyzja o dokonaniu podziału Spółki X, w wyniku którego w jej ramach pozostać miała jedynie działalność polegająca na dystrybucji energii elektrycznej, natomiast pozostała działalność została przeniesiona do Wnioskodawcy zgodnie z przygotowanym i zatwierdzonym przez zarząd Spółki X oraz zarząd Wnioskodawcy planem podziału, podział ten został dokonany w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 94, poz. 1037), to jest miał miejsce tzw. "podział przez wydzielenie".

Podział taki polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej, wskazanej w planie podziału, na rzecz innej spółki nowoutworzonej lub istniejącej. Jednocześnie akcjonariusze spółki dzielonej otrzymują akcje w kapitale zakładowym spółki otrzymującej majątek w wyniku podziału zgodnie z parytetem wymiany określonym w planie podziału.

W przedmiotowym stanie faktycznym, zgodnie z przygotowanym planem podziału, własność wydzielanych składników majątkowych niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, została przeniesiona na większościowego akcjonariusza Spółki X, to jest na Wnioskodawcę. Jednocześnie, Wnioskodawca wydał swoje akcje w podwyższonym kapitale na rzecz akcjonariuszy spółki dzielonej (Spółka X), innych niż Wnioskodawca.

Zgodnie z planem podziału wydzieleniu do Wnioskodawcy podlegały m.in. pasywa i aktywa oraz zezwolenia, koncesje i ulgi spółki dzielonej wykorzystywane na potrzeby zorganizowanej części przedsiębiorstwa ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wraz z przypisanymi do tej działalności pracownikami na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. W szczególności środki trwałe wykorzystywane na potrzeby ośrodka, w tym nieruchomości, należności, zobowiązania i zapasy związane z działalnością ośrodka, a także prawa i obowiązki wynikające z umów pozostających w związku z działalnością ośrodka. Ośrodek realizował następujące zadania gospodarcze:

*   sprzedaż usług hotelarskich polegających na wynajmie pomieszczeń na cele noclegowe oraz konferencyjne,
*   obsługa konferencji i szkoleń w pomieszczeniach ośrodka.

Powyższe usługi były świadczone przede wszystkim na rzecz podmiotów trzecich, na tzw. wolnym rynku. Dodatkowo, z usług tych korzystał Wnioskodawca i inne podmioty należące do grupy kapitałowej.

Ponadto, zgodnie z planem podziału, w wyniku podziału na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą przeszły prawa i obowiązki z umów nie wymienionych w załącznikach do planu podziału, które zostały zawarte pomiędzy dniem sporządzenia planu podziału, a dniem zarejestrowania podziału, a które związane były ze składnikami majątkowymi przenoszonymi w toku podziału. Natomiast nie były przedmiotem podziału prawa i obowiązki z umów wymienionych w załącznikach do planu podziału, które przed dniem zarejestrowania podziału zostały całkowicie wykonane, lub które wygasły. Dodatkowo, podziałem zostały objęte wszystkie składniki majątkowe nabyte przez Spółkę kapitałową X po sporządzeniu planu podziału (a więc nieuwzględnione w załącznikach do planu podziału), a przed dniem zarejestrowania podziału, które związane były ze składnikami majątkowymi otrzymywanymi przez Wnioskodawcę w ramach podziału. Plan podziału stanowił także, iż składniki majątkowe wskazane w planie podziału, a zbyte przed jego zarejestrowaniem, nie były przedmiotem podziału. Ostateczne określenie składników majątkowych przechodzących na Wnioskodawcę zostało dokonane zgodnie z powyższymi zasadami na podstawie ewidencji księgowej Spółki kapitałowej X. Zgodnie z planem podziału, Wnioskodawca otrzymał wszelkie niezbędne ewidencje księgowe, zapisy, pliki elektroniczne i inne dokumenty oraz dane, które dotyczyły w sposób wyłączny wydzielanych składników majątkowych, w tym także pliki robocze, korespondencję z klientami składników przejmowanych, instrukcje i procedury wykorzystywane w działalności składników przejmowanych. Nie dotyczyło to jedynie tych dokumentów, które zgodnie z prawem muszą pozostać w rękach Spółki kapitałowej X. Podział tej Spółki dokonany w oparciu o przedstawiony wyżej plan podziału został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym 20 marca 2009 r. Zakładając, że majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca, w celu ustalenia prawidłowych zasad opodatkowania transakcji podziału, w tym skutków podatkowych dla akcjonariuszy spółki dzielonej powinien ustalić kwalifikację podatkową składników majątku przejmowanych na skutek podziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 4).

Czy opisane w stanie faktycznym składniki majątku wchodzące w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe wchodzące w skład wchodzące w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego stanowiły w dniu podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spełniały warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest w przepisie art. 5a pkt 4 ustawy, który definiuje ją, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ww. ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, ośrodek wczasowo-wypoczynkowy stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa ponieważ spełniał ww. przesłanki w następujący sposób. Na dzień podziału do składników majątkowych ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wchodziły następujące elementy:

*   nieruchomości;
*   środki trwałe wykorzystywane na potrzeby tej działalności;
*   należności i zobowiązania powstałe w związku z działalnością ośrodka;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawieranych w związku z działalnością ośrodka;
*   koncesje, zezwolenia i ulgi pozostające w związku z tą działalnością;
*   zapasy.

Zgodnie z planem podziału na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) przeszły wszelkie powyżej wymienione i wchodzące w skład ośrodka środki trwałe, zezwolenia, koncesje, ulgi, prawa i obowiązki wynikające z umów oraz zapasy, służące realizacji określonych zadań gospodarczych. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych była w tym przypadku spełniona. Opublikowane stanowiska władz skarbowych odnoszące się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych potwierdzają stanowisko, iż kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia dokumentów korporacyjnych podatnika, jak również konkretne stany faktyczne. W rozpatrywanym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne ośrodka wczasowo-wypoczynkowego nie budzi żadnych wątpliwości, zarówno ze względu na miejsce jakie ośrodek zajmował w strukturze spółki dzielonej jak też ze względu na pełnioną przez ośrodek funkcję, która diametralnie różniła się od działalności zakładu głównego. Ośrodek wydzielony ramach spółki dzielonej traktowany był jako komórka organizacyjna (analogicznie do wydziału) z przypisanymi pracownikami, którzy w wyniku podziału przeszli wraz z zakładem pracy na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Działalność ośrodka wczasowo-wypoczynkowego wyodrębniona była także pod względem finansowym. Ewidencja przychodów i kosztów osiąganych przez działalność ośrodka (poprzez system MPK) umożliwiała przypisanie tej działalności ściśle określonych kosztów i przychodów dla celów rachunkowości zarządczej. Dla działalności ośrodka był też ustalany odrębny budżet i bilans.

Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w interpretacjach organów skarbowych, spełnienie powyższych kryteriów pozwala na uznanie składników majątkowych za wyodrębnione pod względem finansowym. Potwierdził to m. in. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2005 r. (sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej okoliczności stanowią dowód na to, iż ośrodek wczasowo-wypoczynkowy spełniał wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Wyodrębnienie funkcjonalne ośrodka przejawiało się odmiennością profilu działalności. Oznacza to, że ośrodek był wyodrębniony do realizacji określonych działań gospodarczych, innych niż zakład główny i był w stanie samodzielnie je planować, kontrolować i realizować. W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ośrodek wczasowo-wypoczynkowy był przeznaczony do realizacji określonych celów gospodarczych.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej zespół składników majątkowych wchodzących w skład ośrodka umożliwiał samodzielne prowadzenie działalności w zakresie działalności turystycznej i rekreacyjnej w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Będąc niezależnym przedsiębiorcą struktura ta mogła prowadzić działalność gospodarczą również dla innych podmiotów.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników wchodzących w skład ośrodka wczasowo-wypoczynkowego spełniał wszystkie przesłanki wynikające z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu na dzień podziału.

W dniu 4 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB1/415-760/09/MR stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.) jest nieprawidłowe, gdyż w przedmiotowej sprawie kwalifikacja opisanych części majątku dzielonego jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest bezprzedmiotowa. Tylko bowiem ewentualna możliwość przypisania takich atrybutów całej wydzielanej masie majątkowej („majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce”) miałaby znaczenie dla oceny w kontekście postanowień art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunek wyłączenia z przychodu, o którym mowa w tym przepisie, nie zostanie bowiem spełniony w sytuacji, gdy jedynie część tego majątku wydzielonego będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 25 stycznia 2010 r. (data wpływu). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 5 marca 2010 r. znak ITPB1/415W-2/10/AD. W dniu 14 kwietnia 2010 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie jej w całości oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Wyrokiem z dnia 24 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 459/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA z dnia 24 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 459/10 – po ponownej analizie wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 i 9 grudnia 2009 r. oraz w dniu 2 listopada 2010 r. stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się, w świetle obowiązującego stanu prawnego, za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.