Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-208/15-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-16
Teza: w zakresie uznania nabywanych usług za usługi pośrednictwa finansowego i zastosowania dla nich zwolnienia z VAT
Słowa kluczowe: import-import usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku nadanym w dniu 3 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27 maja 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywanych usług za usługi pośrednictwa finansowego i zastosowania dla nich zwolnienia z VAT **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabywanych usług za usługi pośrednictwa finansowego i zastosowania dla nich zwolnienia z VAT. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 czerwca 2015 r., złożonym w dniu 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 27 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Bank (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1376 ze zm.). W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje gamę produktów bankowych skierowaną do szerokiego spektrum klientów.

Czynności wykonywane przez Bank objęte są, co do zasady, zwolnieniem od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”), co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 . o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm, dalej: „ustawa o VAT”). Niemniej jednak, Bank wykonuje również czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, m.in. świadczy usługi faktoringu, usługi najmu, usługi doradztwa finansowego itp.

Bank, w ramach prowadzonej działalności współpracuje z przewoźnikiem lotniczym, który jest podatnikiem zarejestrowanym dla potrzeb rozliczania podatku od wartości dodanej na Węgrzech (dalej: „Kontrahent”). Współpraca Banku z Kontrahentem ma na celu zwiększanie sprzedaży oferowanych przez Bank produktów finansowych w postaci świadczonych usług kredytowych, w ramach których dochodzi do wydania kart kredytowych opatrzonych logo Kontrahenta oraz produktów w postaci rachunków bankowych, do których wydawane są karty płatnicze (debetowe) opatrzone logo Kontrahenta (dalej określane łącznie jako: „Produkty Banku”) poprzez wykorzystanie, m.in. rozpoznawalnej w Europie marki Kontrahenta, jak też możliwości dotarcia do szerszego grona potencjalnych klientów zainteresowanych Produktami Banku.

Zgodnie z warunkami współpracy, kanałami dystrybucji Produktów Banku jest centrum obsługi telefonicznej (call center), sieć internet (witryna internetowa Kontrahenta). Jednocześnie, do sprzedaży Produktów Banku wykorzystywane będą także standardowe kanały dystrybucji zapewniane przez Bank (m.in. placówki Banku, strona internetowa Banku).

W ramach łączącej strony umowy (dalej: „Umowa”), Bank zobowiązał się, że dla potrzeb świadczenia na rzecz swoich klientów usług finansowych będzie wydawał karty kredytowe i karty płatnicze (debetowe) oznaczone nazwą i logo Kontrahenta Z kolei Kontrahent zobowiązany jest do świadczenia usług nakierowanych na zwiększenie sprzedaży Produktów Banku w szczególności poprzez:

*   uzyskanie w trakcie rozmowy telefonicznej oświadczenia potencjalnego klienta o wyrażeniu zgody na przedstawienie oferty Produktów Banku. W tym zakresie Kontrahent działa poprzez centrum obsługi telefonicznej i wykorzystuje m.in. dane potencjalnych klientów, do których dotarł także w ramach świadczenia usług własnych,
*   wypełnienie przez potencjalnego klienta elektronicznego formularza dotyczącego Produktów Banku na tzw. lending page Banku. W tym zakresie Kontrahent umieszcza na swych stronach internetowych tzw. banery - czyli miejsca, które po naciśnięciu (tzw. kliknięcie) przez osobę zainteresowaną Produktem Banku dokonuje przekierowania do formularza mającego na celu zgłoszenie chęci nabycia Produktu Banku, w którym potencjalny klient podaje określone dane, w tym także finansowe, np. informację o posiadaniu kart kredytowych, informację o dochodzie, które są wykorzystywane przy kontakcie z potencjalnym klientem w celu przedstawienia mu warunków i zaoferowania Produktów Banku.

Następnie, w oparciu o oświadczenia potencjalnych klientów uzyskane w sposób opisany powyżej tj. w trakcie rozmowy telefonicznej czy w ramach aplikacji elektronicznej, z potencjalnym klientem kontaktuje się Bank działający poprzez centrum obsługi telefonicznej celem uzyskania bądź udzielenia wszelkich informacji wymaganych dla zawarcia umowy o określony Produkt Banku.

Wynagrodzenie należne Kontrahentowi za usługi świadczone na rzecz Banku i opisane powyżej uzależnione jest od wydanych klientom Produktów Bankowych i jest kalkulowane w oparciu o elementy takie jak: ilość wydanych w danym miesiącu kart kredytowych czy kart płatniczych (debetowych), wolumenu wydatków poczynionych przy użyciu wydanych kart kredytowych, wartości opłat płaconych przez posiadaczy kart za ubezpieczenie na życie zakupione w związku z danym Produktem Banku, aktywnych kart płatniczych (debetowych) na początku każdego kolejnego roku. Jednocześnie wynagrodzenie to nie może być niższe niż wskazane w Umowie minima.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedstawione w stanie faktycznym usługi będą nabywane od podmiotu z siedzibą na Węgrzech i z perspektywy przepisów ustawy o VAT stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca ma uzasadniony interes w uzyskaniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego ze względu na ciążący na nim obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o VAT.

W uzupełnieniu z dnia 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) Strona wskazała, że w wykonaniu wiążącej strony umowy Kontrahent podejmuje, oprócz czynności wskazanych we wniosku, w szczególności, następujące czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a jego potencjalnymi klientami umowy na Produkty Banku:

*   Kontrahent zobowiązany jest do wykonywania (z wykorzystaniem zewnętrznego podwykonawcy) wobec potencjalnych klientów, których dane kontaktowe oraz zgodę na kontakt w celach marketingowych pozyskuje w ramach swojej podstawowej działalności gospodarczej (tj. obsługa pasażerskich przewozów lotniczych) rejestrowanych rozmów telefonicznych, których celem jest zainteresowanie potencjalnych klientów możliwością nabycia Produktów Banku oraz pozyskanie formalnej zgody rozmówców - potencjalnych klientów - na przedstawienie im przez Call Center, w imieniu Banku, szczegółowej oferty świadczenia przez Bank Produktów Banku. Kontrahent realizuje powyższe poprzez przedstawienie potencjalnemu klientowi podczas rozmowy telefonicznej niektórych, podstawowych informacji o korzyściach / funkcjonalnościach Produktów Banku oraz programu lojalnościowego Kontrahenta powiązanego z Produktami Banku (powiązanie programu lojalnościowego Kontrahenta polega na tym, iż warunkiem uczestnictwa w nim jest zawarcie z Bankiem umowy na Produkty Banku) oraz uzyskanie formalnej zgody na przedstawienie w imieniu Banku oferty na świadczenie usługi finansowej (tu: Produkty Banku);
*   Kontrahent utrzymuje na swojej witrynie internetowej stronę, na której informuje on potencjalnych klientów o swoim programie lojalnościowym, do którego przystąpienie jest obwarowane koniecznością zawarcia z Bankiem umowy na usługę finansową (tu: Produkty Banku) oraz, którego obsługa oparta jest o tę usługę. Strona ta zawiera podstawowe informacje o parametrach oraz funkcjonalnościach Produktów Banku oferowanych przez Wnioskodawcę i o programie lojalnościowym Kontrahenta powiązanym z takimi usługami oraz zawiera odnośniki (tzw. linki) przekierowujące potencjalnych klientów do witryny internetowej obsługiwanej przez Bank (tzw. lending page, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji), za pomocą której potencjalny klient może wypełnić formularz aplikacyjny o Produkt Banku, wypełnić formularz kontaktowy z Bankiem lub pozyskać dalsze informacje o Produktach Banku;
*   Kontrahent zobowiązany jest do podejmowania innych czynności, których celem jest wzrost sprzedaży Produktów Banku, np. poprzez umieszczanie informacji o programie lojalnościowym / Produkcie Banku na witrynie internetowej Kontrahenta, prowadzenie kampanii e-mailingowych (tzw. newslettery) skierowanych do potencjalnych klientów (których celem jest, m.in. przekierowanie ich na witrynę internetową Banku - ledning page, o której mowa w punkcie powyżej), przekazywanie potencjalnym klientom innej komunikacji zawierającej informacje o programie lojalnościowym / Produkcie Banku (np. poprzez biuletyn pokładowy, banery znajdujące się w samolotach, na lotnisku, etc.) oraz przekazywanie potencjalnym klientom ulotek informacyjnych dotyczących Produktów Banku dostarczanych/przygotowywanych przez Bank lub na jego rzecz przez podmioty trzecie. Treść wskazanych wyżej rodzajów komunikacji ustalana jest z Bankiem.

Należy w tym zakresie zauważyć, program lojalnościowy Kontrahenta, o którym mowa powyżej jest opracowywany i oferowany przez Kontrahenta potencjalnym klientom wyłącznie we własnym imieniu i na własną rzecz (nie jest to program lojalnościowy Banku, mimo iż jest funkcjonalnie powiązany z Produktami Banku), jego oferowanie i obsługa przez Kontrahenta nie jest zatem czynnością świadczoną na rzecz Banku. Natomiast mając na uwadze funkcjonalne powiązanie programu lojalnościowego Kontrahenta (którego głównym założeniem jest możliwość zbierania przez klientów Wnioskodawcy wykorzystujących aktywnie wydawane przez niego dedykowane karty płatnicze do zbierania „punktów”, punkty przyznawane mają być za wykorzystywanie karty płatniczych do transakcji finansowych, które mogą być „wymieniane” na opusty wynagrodzenia za usługi oferowane przez Kontrahenta, tj. przewozy lotnicze, obsługa bagażu, wynajem samochodów, etc.) jego celem jest (oprócz intensyfikacji sprzedaży własnych produktów/usług) także m. in. zwiększenie wolumenu sprzedaży Produktu Banku oraz uzyskanie przez Kontrahenta korzyści z tytułu wykonywanych czynności pośrednictwa (czym atrakcyjniejszy będzie program lojalnościowy tym większa powinna być sprzedaż produktów Wnioskodawcy, w konsekwencji prowizja Kontrahenta za usługi pośrednictwa).

Mając na uwadze powyższe czynności Kontrahenta, zdaniem Banku, należy uznać, że Kontrahent aktywnie poszukuje klientów zainteresowanych produktami Banku (w szczególności, poprzez rozmowy telefoniczne z własną bazą kliencką), że Kontrahent informuje osoby zainteresowane nabyciem produktów Banku poprzez udostępnianie i przekazywanie potencjalnym klientom materiałów informacyjno-promocyjnych (w tym przygotowanych przez Bank) oraz, że zajmuje się gromadzeniem danych potencjalnych klientów (precyzyjnie: Kontrahent wykorzystuje do czynności pośrednictwa własne dane potencjalnych klientów uzyskane w toku podstawowej działalności gospodarczej, między innymi w tym celu gromadzi te dane oraz je przetwarza).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Kontrahenta na rzecz Banku usługi przedstawione w stanie faktycznym wniosku podlegają zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT w zakresie usług pośrednictwa do usług udzielania kredytów oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w odniesieniu do usług pośrednictwa do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Banku, świadczone przez Kontrahenta na rzecz Banku usługi przedstawione w stanie faktycznym wniosku podlegają zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT w zakresie usług pośrednictwa do usług udzielania kredytów oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w odniesieniu do usług pośrednictwa do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie powinien naliczać podatku należnego od kwoty wynagrodzenia przysługującego Kontrahentowi z tytułu nabywanych usług, która to transakcja na gruncie ustawy o VAT powinna być kwalifikowana jako import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwolnione z VAT są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zwolnienia przewidziane w przytoczonych powyżej przepisach zostały wprowadzone do prawa polskiego na skutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”). W myśl art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
5.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
6.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Z treści powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że pośrednictwo kredytowe podlega zwolnieniu z podatku zarówno na gruncie polskich przepisów ustawy o VAT, jak również na płaszczyźnie Dyrektywy 112.

Należy mieć na uwadze, że świadczone przez Kontrahenta usługi pośrednictwa mają na celu doprowadzenie do zawarcia między klientem a Bankiem:

*   umowy kredytu, co związane jest z wydaniem klientowi karty kredytowej, oraz
*   umowy o prowadzenie rachunku bankowego, do którego jest klientowi wydawana karta płatnicza (debetowa), z użyciem której klient może dokonywać wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych.

Przedstawione usługi na gruncie Dyrektywy powinny być, w ocenie Wnioskodawcy, zakwalifikowane do usług pośrednictwa w świadczeniu usług:

*   udzielania kredytów wymienionych w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112 i art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT,
*   prowadzenia rachunków bieżących, płatności, przelewów tj. usług wymienionych w art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Celem stwierdzenia, czy opisane w stanie faktycznym wniosku usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić zakres znaczeniowy pojęcia „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych, które to pojęcie zostało użyte w konstrukcji powołanych powyżej przepisów.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do przepisów ustawy o VAT należy wskazać, że nie zawiera ona definicji legalnej pojęcia „pośrednictwa”, wobec czego, zgodnie z zasadami wykładni (w tym prymatem wykładni językowej bazującej na powszechnym rozumieniu terminów), przy interpretacji pojęcia „pośrednictwa” należy oprzeć się na powszechnym znaczeniu tego słowa.

Zgodnie z definicją słownikową, przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy” (definicja wg. Słownika Języka Polskiego, dostępnego pod adresem www.sjp.pwn.pl).

Z przytoczonej definicji słownikowej wynika, że powszechne rozumienie terminu „pośrednictwa” wskazuje na jego szeroki zakres przedmiotowy, obejmujący również samo kojarzenie stron umowy (tj. umożliwienie im kontaktu). W ocenie Wnioskodawcy będące przedmiotem niniejszego wniosku usługi świadczone przez Kontrahenta mieszczą się w zakresie pojęcia „pośrednictwa” w powszechnym rozumieniu tego terminu. Kontrahent podejmuje bowiem czynności zmierzające do bezpośredniego / osobistego dotarcia do jak największego grona potencjalnych klientów, wykorzystując w tym zakresie także informacje na temat potencjalnych klientów uzyskane w trakcie świadczenia usług we własnym zakresie i na własny rachunek, jak również działania mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy o Produkt Bankowy między klientem a Bankiem tj. umowy kredytowej i wydanie karty kredytowej lub umowy o prowadzenie rachunku bankowego i wydanie karty płatniczej (debetowej).

Pojecie usług pośrednictwa w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej

Również na gruncie prawa unijnego brak jest legalnej definicji usług pośrednictwa świadczonych do usług finansowych, niemniej jednak orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) zawiera wskazówki ułatwiające zdefiniowanie pośrednictwa finansowego.

W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde TSUE wskazał, że usługa pośrednictwa może obejmować między innymi:

*   wskazywanie danej stronie umowy okazji do zawarcia takiej umowy,
*   kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych.

Jednakże celem takiej działalności w opinii TSUE jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, podczas gdy sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Jednocześnie TSUE wskazał, że z perspektywy kwalifikacji danej usługi jako usługi „pośrednictwa” nie jest wymagane, aby podmiot świadczący usługę pośrednictwa kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy lub negocjował wszystkie postanowienia danej umowy, przy zawarciu której pośredniczy.

Również z orzeczenia TSUE w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs Excise v. CSC Financial Services Ltd. wynika, że celem usługi pośrednictwa jest uczynienie wszystkiego co możliwe, aby dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma bezpośrednio własnego interesu w warunkach tej umowy.

Z analizy orzecznictwa TSUE wynika, że dla kwalifikacji danej usługi jako pośrednictwa przy świadczeniu usług finansowych kluczowe jest, by:

*   usługa ta była świadczona na rzecz strony transakcji finansowej i było za nią wypłacone wynagrodzenie,
*   pośrednik nie był stroną transakcji,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika stanowiły element usługi finansowej,
*   celem usługi było dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie powinien mieć żadnego interesu w treści umowy).

Na gruncie orzecznictwa TSUE uzasadniony jest wniosek, że pojęcie pośrednictwo do usług finansowych powinno być rozumiane szeroko i że obejmuje usługi sprzyjające skojarzeniu kontrahentów i mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy o świadczenie usług finansowych. W ocenie Wnioskodawcy, zakres przedmiotowy wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT terminu „pośrednictwo” nie ogranicza się do świadczenia usług polegających na zawieraniu przez pośrednika umów w imieniu mocodawcy.

Na podstawie powołanego orzecznictwa można wywieść, że do świadczenia usług pośrednictwa przy świadczeniu usług finansowych dochodzi również wtedy, gdy pośrednik wykonuje tylko niektóre czynności ukierunkowane na zawarcie umowy o Produkt Bankowy. Pośrednik nie musi uczestniczyć w innych czynnościach związanych z zawarciem umowy, w szczególności nie musi negocjować w imieniu stron warunków umowy ani uczestniczyć w jej zawieraniu, reprezentując jedną ze stron. W opinii Wnioskodawcy, działalność pośrednika może sprowadzać się do kojarzenia podmiotów zainteresowanych zawarciem umowy pożyczki, kredytu, rachunku rozliczeniowego. W świetle powyższego przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT zwolnienie powinno mieć zastosowanie również wtedy, gdy zadaniem pośrednika jest poszukiwanie potencjalnych klientów i przekazywanie im informacji o możliwości zawarcia umowy o Produkt Banku.

W ocenie Wnioskodawcy świadczone przez Kontrahenta usługi polegające na umożliwianiu klientom zawarcia umowy z Bankiem mieszczą się w pojęciu „pośrednictwa” wyinterpretowanego przez TSUE i powinny być uznane za usługi pośrednictwa do usług finansowych.

Poprzez świadczenie wskazanych w opisie stanu faktycznego usług Kontrahent dąży do tego, by potencjalny klient zawarł z Bankiem umowę o Produkt Bankowy. Fakt, że Kontrahent nie uczestniczy w negocjacjach warunków umowy nie stoi, w świetle zaprezentowanego orzecznictwa, na przeszkodzie w uznaniu świadczonych przez niego usług za usługi pośrednictwa finansowego.

Kontrahent umieszczając tzw. baner na swojej stronie internetowej albo uzyskując w trakcie rozmowy telefonicznej odpowiednie oświadczenie o wyrażeniu zgody na przedstawienie warunków oferty Banku umożliwia potencjalnemu klientowi rozpoczęcie procedury aplikacji o zawarcie umowy Produktu Bankowego. Tym samym, Kontrahent doprowadza do rozpoczęcia procesu negocjacji pomiędzy potencjalnymi stronami umowy o świadczenie usługi finansowego - Produktu Bankowego, tj. klientem i Bankiem.

Potwierdzeniem faktu, że Kontrahent wykonuje usługi pośrednictwa finansowego jest dodatkowo także forma wynagrodzenia otrzymywanego od Banku. W ramach Umowy przewidziane jest wynagrodzenie o charakterze prowizyjnym, co wskazuje na charakter usług świadczonych przez Kontrahenta. Są to usługi o charakterze aktywnym, sprawczym, przyczyniające się bezpośrednio do zawarcia umowy między klientem a Bankiem. Otrzymywane z tego tytułu przez Kontrahenta wynagrodzenie jest uzależnione od policzalnych rezultatów jego działań.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Kontrahent nie jest stroną umów zawieranych pomiędzy Bankiem a klientami. Jego działalność różni się od typowych świadczeń realizowanych przez Bank w ramach umowy dotyczącej kredytu lub rachunku bankowego (tj. Produktów Banku). Istotą czynności Banku w ramach zawartych umów jest oferowanie klientom Produktów Banku i ich obsługa, w zamian za co Bank otrzymuje od klienta wynagrodzenie. Z kolei Kontrahent wykonuje czynności mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Bankiem a klientem, za co jest wynagradzany przez Bank w formie prowizyjnej.

Jednocześnie Kontrahent, jako pośrednik, nie ma interesu w treści umowy, która ma być zawarta pomiędzy kojarzonymi przez niego podmiotami. Jego wynagrodzenie nie zależy od warunków, na jakich zostanie zawarta umowa pomiędzy klientem a Bankiem, ale od ilości i rodzaju umów zawartych w rezultacie podjętych przez niego działań. Treść umów zawieranych przez klientów nie wpływa na prawa i obowiązki Kontrahenta.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Kontrahent nie jest podmiotem świadczącym usługi finansowe na rzecz klientów. To z Bankiem klient zawiera umowę, na mocy której otrzymuje Produkt Banku. Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy usługi pośrednictwa finansowego mogą być świadczone przez podmioty inne niż podmiot świadczący usługi finansowe. Dla kwalifikacji danej usługi jako usługi pośrednictwa finansowego kluczowy jest bowiem jej charakter, a nie podmiot ją świadczący.

Stanowisko to potwierdził TSUE w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet (Dania), w którym wskazał, że „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”.

Również w wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig TSUE wskazał, że „czynności zwolnione z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy definiuje się ze względu na charakter świadczonych usług, a nie osobę je świadczącą lub ich odbiorcę. Przepis ten nie odnosi się bowiem w ogóle do tych ostatnich podmiotów.”

W świetle powyższego opisane w niniejszym wniosku usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Banku powinny być uznane za usługi pośrednictwa finansowego do usług zwolnionych wskazanych w art. 135 ust. 1 lit. b) i lit. d) Dyrektywy 112 oraz na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT, co uzasadnia powołane orzecznictwo TSUE.

Pojecie usług pośrednictwa w orzecznictwie sadów administracyjnych

Również dorobek krajowej judykatury zawiera wskazówki interpretacyjne w zakresie pojęcia pośrednictwa.

Przede wszystkim, Wnioskodawca pragnie wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FSK 923/12), wydany w analogicznym stanie faktycznym do przedstawionego przez Bank we wniosku. W rozpatrywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawie spółka prowadziła w Internecie tzw. pasaż finansowy, gdzie zamieszczane były informacje z zakresu rynków finansowych, informacje o notowaniach giełdowych oraz o zmianach w przepisach prawnych, w tym z zakresu podatków. Ponadto, za pośrednictwem strony internetowej klient mógł otrzymać informacje o produktach finansowych oferowanych przez instytucje finansowe, bądź wypełniając wniosek o produkt - po wybraniu opcji „złóż wniosek” lub „kontakt z doradcą”, zgłosić aktywne zainteresowanie produktem. Z tytułu realizacji tak opisanych usług spółce przysługiwało wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o liczbę wypełnionych przez użytkowników portalu i wysłanych do instytucji finansowej formularzy kontaktowych lub w formie ryczałtu. Po prawidłowym złożeniu wniosku (wysłaniu formularza) z użytkownikiem portalu kontaktował się już pracownik instytucji finansowej.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w odniesieniu do czynności wykonywanych przez wnioskodawczynię, że „Nie jest to jedynie pasywne udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej. Spółka wychodzi poza czynności udostępniania na stronie internetowej informacji o produktach finansowych. Wyposażając stronę internetową w specjalne narzędzia, rozszerza zakres czynności, które wykonuje. Dzięki tym narzędziom spółka umożliwia zawarcie między użytkownikiem, a instytucją finansową umowy i rozpoczęcie świadczenia określonej usługi finansowej.

Celem świadczonych przez skarżącą usług jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy między użytkownikiem a instytucją finansową. Skoro bowiem użytkownik po zapoznaniu się z przedstawioną przez skarżącą ofertą instytucji finansowych może wybrać odpowiedni dla niego produkt i go zakupić lub zgłosić zainteresowanie nim, to stworzona zostaje możliwość nawiązania kontaktu z instytucją finansową i nabycia jej produktu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego takim działaniem spółka spełnia wynikający z powołanych wyżej orzeczeń TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sama spółka jako pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT”.

Odnosząc powołany wyrok do stanu faktycznego sprawy należy uznać, że zamieszczany przez Kontrahenta na jego stronie internetowej Baner pełni tę samą funkcję, co prowadzony przez spółkę w stanie faktycznym wyroku pasaż finansowy (strona internetowa). Po wydaniu powołanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. akt ILPP2/443-917/11/13-S1/MN), w której potwierdził, że przedstawione w stanie faktycznym sprawy usługi stanowią usługi pośrednictwa do usług z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT.

Próbę zdefiniowania usług pośrednictwa podjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 26 stycznia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 3996/06), w którym stwierdził, że: „przez usługi pośrednictwa (\`(...)\`) należy rozumieć zespół czynności, które mogą być zarówno czynnościami natury faktycznej, jak i prawnej, jeżeli w ich wyniku dojdzie do nawiązania stosunku prawnego (umownego) pomiędzy dostawcą towarów, a ich odbiorcą, w konsekwencji czego nastąpi dostawa towarów. (\`(...)\`) wymóg (\`(...)\`) działania w imieniu osób trzecich (w tym przypadku dostawcy towarów) należy odnieść do wszelkich czynności faktycznych i prawnych składających się na usługę pośrednictwa, przy czym jest on spełniony nie tylko w przypadku posiadania pełnomocnictwa do zawierania umów, lecz również w przypadku istnienia umocowania ze strony dostawcy towarów do podejmowania w jego imieniu i na jego rzecz czynności pośrednictwa”.

Orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego jednoznacznie wskazuje na szerokie rozumienie pośrednictwa finansowego. W świetle powołanych rozstrzygnięć krajowych sądów administracyjnych za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Banku powinny być kwalifikowane jako usługi pośrednictwa finansowego i zostać zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT.

Pojecie usług pośrednictwa w interpretacjach organów podatkowych

Kwestia kwalifikacji usług jako usług pośrednictwa finansowego była również przedmiotem rozważań polskich organów podatkowych. W ocenie Wnioskodawcy także w świetle wydawanych przez nie interpretacji świadczone przez Kontrahenta usługi opisane w Umowie powinny być uznane za usługi pośrednictwa finansowego.

Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT organy podatkowe potwierdzały, że następujące czynności mogą mieścić się w zakresie usług pośrednictwa do usług finansowych. Usługi pośrednictwa finansowego mogą przybrać formę:

*   aktywnego nakłaniania klienta do zawarcia umowy,
*   podejmowania działań zmierzających do pozyskania klientów zainteresowanych kredytem,
*   wypełniania formularzy (tj. zgłoszenie do banku osoby zainteresowanej określonym produktem, stanowiące podstawę do rozpoczęcia procedury zawarcia umowy pomiędzy bankiem i osobą zainteresowaną),
*   publikowania informacji dotyczących oferowanych przez banki produktów,
*   przekazywania informacji na temat warunków, jakie klient powinien spełnić, by móc skorzystać z wybranego produktu bankowego z oferty banku,
*   wskazywaniu sposobu zawarcia umowy,
*   prowadzenia innych działań marketingowych mających na celu pozyskanie klientów dla banków (m.in. telemarketing, oferty mailingowe, itp.).

Powyższe znajduje potwierdzenie w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-95/14-2/AP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 lutego 2014 r. (sygn. ITPP1/443-1233/13/KM), interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2013 r. (sygn. ITPP2/443-422/13/EK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 maja 2011 r. (sygn. ILPP2/443-353/11-4/MN) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP2/443-328/11-3/MM).

W świetle powyższego, świadczone przez Kontrahenta usługi, jako mające na celu aktywne poszukiwanie klientów zainteresowanych Produktami Banku oraz umożliwiające im zawarcie umów o Produkty Bankowe powinny być uznane za usługi pośrednictwa w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT.

Zagadnienie kompleksowości usług

W ocenie Wnioskodawcy, wykonywane na jego rzecz przez Kontrahenta czynności składają się na jedną usługę pośrednictwa, podlegającą zwolnieniu z podatku VAT.

Kompleksowość usług była przedmiotem rozważań TSUE w wielu sprawach, w wyniku czego wyodrębniło się jednolite stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji, gdy świadczona usługa składa się z kilku różnych świadczeń, wszystkie elementy usługi powinny być potraktowane dla potrzeb podatku VAT jako jedna usługa i opodatkowane zgodnie z zasadami dotyczącymi opodatkowania usługi głównej (zasadniczej), przesądzającej o charakterze danej usługi. Świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie należy bowiem dzielić w sposób sztuczny, wbrew ich ekonomicznemu charakterowi.

W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV TSUE wskazał, że „jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od towarów i usług”.

Również w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd TSUE potwierdził, że „świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę”.

Na gruncie przytoczonych powyżej orzeczeń TSUE można wysnuć wniosek, że dla kwalifikacji kilku czynności jako jednej usługi kluczowe jest to, czy stanowią one gospodarczą całość.

W przypadku wykonywanych przez Kontrahenta na podstawie Umowy czynności składających się na pośrednictwo finansowe, należy stwierdzić, iż usługi te stanowią jedną całość - wszystkie wykonywane czynności mają bowiem na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Bankiem i klientem. Traktowanie poszczególnych czynności wykonywanych przez Kontrahenta jako odrębnych usług byłoby nieuzasadnione z uwagi na ich ścisły ekonomiczny związek.

Podsumowując, zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT powinny mieć zastosowanie do wszystkich czynności podejmowanych przez Kontrahenta, które stanowią całość i nie powinny być sztucznie dzielone.

Odnosząc zaprezentowane powyżej wyroki, interpretacje oraz tezy do przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że przedstawione w stanie faktycznym usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Banku stanowią usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, których celem jest doprowadzenie do zawarcia przez klienta umowy z Bankiem i powinny podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Stosownie do art. 43 ust. 13 ustawy zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. W myśl ust. 14 ww. artykułu, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37 41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b i d Dyrektywy VAT, z podatku VAT zwolnione są m.in. transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę objęte są, co do zasady, zwolnieniem od opodatkowania VAT, co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak, wykonuje on również czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, m.in. świadczy usługi faktoringu, usługi najmu, usługi doradztwa finansowego itp.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności współpracuje z przewoźnikiem lotniczym, który jest podatnikiem zarejestrowanym dla potrzeb rozliczania podatku od wartości dodanej na Węgrzech (dalej: „Kontrahent”). Współpraca z Kontrahentem ma na celu zwiększanie sprzedaży oferowanych przez Wnioskodawcę produktów finansowych w postaci świadczonych usług kredytowych, w ramach których dochodzi do wydania kart kredytowych opatrzonych logo Kontrahenta oraz produktów w postaci rachunków bankowych, do których wydawane są karty płatnicze (debetowe) opatrzone logo Kontrahenta (dalej określane łącznie jako: „Produkty Wnioskodawcy”) poprzez wykorzystanie, m.in. rozpoznawalnej w Europie marki Kontrahenta, jak też możliwości dotarcia do szerszego grona potencjalnych klientów zainteresowanych Produktami Wnioskodawcy.

Zgodnie z warunkami współpracy, kanałami dystrybucji Produktów Wnioskodawcy jest centrum obsługi telefonicznej (call center), sieć internet (witryna internetowa Kontrahenta). Jednocześnie, do sprzedaży Produktów wykorzystywane będą także standardowe kanały dystrybucji zapewniane przez Wnioskodawcę, m.in. swoje placówki czy strona internetowa.

W ramach łączącej strony umowy, Wnioskodawca zobowiązał się, że dla potrzeb świadczenia na rzecz swoich klientów usług finansowych będzie wydawał karty kredytowe i karty płatnicze (debetowe) oznaczone nazwą i logo Kontrahenta. Z kolei Kontrahent zobowiązany jest do świadczenia usług nakierowanych na zwiększenie sprzedaży Produktów Wnioskodawcy w szczególności poprzez:

*   uzyskanie w trakcie rozmowy telefonicznej oświadczenia potencjalnego klienta o wyrażeniu zgody na przedstawienie oferty Produktów Banku. W tym zakresie Kontrahent działa poprzez centrum obsługi telefonicznej i wykorzystuje m.in. dane potencjalnych klientów, do których dotarł także w ramach świadczenia usług własnych,
*   wypełnienie przez potencjalnego klienta elektronicznego formularza dotyczącego Produktów Banku na tzw. lending page Banku. W tym zakresie Kontrahent umieszcza na swych stronach internetowych tzw. banery - czyli miejsca, które po naciśnięciu (tzw. kliknięcie) przez osobę zainteresowaną Produktem Banku dokonuje przekierowania do formularza mającego na celu zgłoszenie chęci nabycia Produktu Banku, w którym potencjalny klient podaje określone dane, w tym także finansowe, np. informację o posiadaniu kart kredytowych, informację o dochodzie, które są wykorzystywane przy kontakcie z potencjalnym klientem w celu przedstawienia mu warunków i zaoferowania Produktów Banku,
*   Kontrahent zobowiązany jest do wykonywania (z wykorzystaniem zewnętrznego podwykonawcy) wobec potencjalnych klientów, których dane kontaktowe oraz zgodę na kontakt w celach marketingowych pozyskuje w ramach swojej podstawowej działalności gospodarczej (tj. obsługa pasażerskich przewozów lotniczych) rejestrowanych rozmów telefonicznych, których celem jest zainteresowanie potencjalnych klientów możliwością nabycia Produktów oraz pozyskanie formalnej zgody rozmówców - potencjalnych klientów - na przedstawienie im przez Call Center, w imieniu Wnioskodawcy, szczegółowej oferty.
*   Kontrahent realizuje powyższe poprzez przedstawienie potencjalnemu klientowi podczas rozmowy telefonicznej niektórych, podstawowych informacji o korzyściach / funkcjonalnościach Produktów oraz programu lojalnościowego Kontrahenta powiązanego z Produktami (powiązanie programu lojalnościowego Kontrahenta polega na tym, iż warunkiem uczestnictwa w nim jest zawarcie z Wnioskodawcą umowy na Produkty) oraz uzyskanie formalnej zgody na przedstawienie w imieniu Wnioskodawcy oferty na świadczenie usługi finansowej,
*   Kontrahent utrzymuje na swojej witrynie internetowej stronę, na której informuje on potencjalnych klientów o swoim programie lojalnościowym, do którego przystąpienie jest obwarowane koniecznością zawarcia z Wnioskodawcą umowy na usługę finansową oraz, którego obsługa oparta jest o tę usługę. Strona ta zawiera podstawowe informacje o parametrach oraz funkcjonalnościach Produktów oferowanych przez Wnioskodawcę i o programie lojalnościowym Kontrahenta powiązanym z takimi usługami oraz zawiera odnośniki (tzw. linki) przekierowujące potencjalnych klientów do witryny internetowej obsługiwanej przez Wnioskodawcę (tzw. lending page, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji), za pomocą której potencjalny klient może wypełnić formularz aplikacyjny o Produkt Banku, wypełnić formularz kontaktowy z Wnioskodawcą lub pozyskać dalsze informacje o jego Produktach; Kontrahent zobowiązany jest do podejmowania innych czynności, których celem jest wzrost sprzedaży Produktów Banku, np. poprzez umieszczanie informacji o programie lojalnościowym / Produkcie Banku na swojej witrynie internetowej, prowadzenie kampanii e-mailingowych (tzw. newslettery) skierowanych do potencjalnych klientów (których celem jest, m.in. przekierowanie ich na witrynę internetową Banku - ledning page, o której mowa w punkcie powyżej), przekazywanie potencjalnym klientom innej komunikacji zawierającej informacje o programie lojalnościowym / Produkcie Banku (np. poprzez biuletyn pokładowy, banery znajdujące się w samolotach, na lotnisku, etc.) oraz przekazywanie potencjalnym klientom ulotek informacyjnych dotyczących Produktów Banku dostarczanych/przygotowywanych przez Bank lub na jego rzecz przez podmioty trzecie. Treść wskazanych wyżej rodzajów komunikacji ustalana jest z Wnioskodawcą.

Następnie, w oparciu o oświadczenia potencjalnych klientów uzyskane w sposób opisany powyżej tj. w trakcje rozmowy telefonicznej czy w ramach aplikacji elektronicznej, z potencjalnym klientem kontaktuje się Wnioskodawca, działający poprzez centrum obsługi telefonicznej celem uzyskania bądź udzielenia wszelkich informacji wymaganych dla zawarcia umowy o określony swój Produkt.

Wynagrodzenie należne Kontrahentowi za usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy i opisane powyżej uzależnione jest od wydanych klientom Produktów jest kalkulowane w oparciu o elementy takie jak: ilość wydanych w danym miesiącu kart kredytowych czy kart płatniczych (debetowych), wolumenu wydatków poczynionych przy użyciu wydanych kart kredytowych, wartości opłat płaconych przez posiadaczy kart za ubezpieczenie na życie zakupione w związku z danym Produktem, aktywnych kart płatniczych (debetowych) na początku każdego kolejnego roku.

Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione w stanie faktycznym usługi będą nabywane od podmiotu z siedzibą na Węgrzech.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania nabywanych w drodze importu usług świadczeń od podmiotu węgierskiego, za usługi pośrednictwa finansowego i zastosowania dla nich zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, na który również wskazuje Wnioskodawca, gdzie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei TSUE w sprawie C-235/00 wskazał, w kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

1.  usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
2.  z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
3.  celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
4.  usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że działalność pośrednika może sprowadzać się jedynie do kojarzenia podmiotów zainteresowanych zawarciem umowy pożyczki, kredytu, czy innego produktu finansowego.

Wnioskodawca jako bank nabywa od węgierskiego podmiotu usługi, które według zawartej pomiędzy stronami umowy, mają na celu zwiększanie sprzedaży oferowanych przez Wnioskodawcę produktów finansowych w postaci świadczonych usług kredytowych, w ramach których dochodzi do wydania kart kredytowych opatrzonych logo Kontrahenta oraz rachunków bankowych, do których wydawane są karty płatnicze (debetowe) również opatrzone logo Kontrahenta. Do obowiązków Kontrahenta należało m.in.: uzyskanie w trakcie rozmowy telefonicznej oświadczenia potencjalnego klienta o wyrażeniu zgody na przedstawienie oferty Produktów Wnioskodawcy, wypełnienie przez potencjalnego klienta elektronicznego formularza dotyczącego Produktów na tzw. lending page Wnioskodawcy, czy wreszcie utrzymywanie na swojej witrynie internetowej strony, na której informuje on potencjalnych klientów o swoim programie lojalnościowym, do którego przystąpienie jest obwarowane koniecznością zawarcia z Wnioskodawcą umowy na usługę finansową.

Węgierski Kontrahent nie prowadzi analizy osób zainteresowanych zakupem produktów Wnioskodawcy pod kątem ich zdolności finansowej ani nie przeprowadza spotkań z potencjalnymi klientami. Nie prowadzi w imieniu Zleceniodawcy, tj. Wnioskodawcy rozmów i negocjacji z potencjalnymi klientami dotyczącymi warunków oferty, związanej z przyszłymi produktami bankowymi Wnioskodawcy. Dostarcza jedynie klientowi informacje o możliwej ofercie Banku i umożliwia przekierowanie potencjalnego Klienta Wnioskodawcy do właściwego formularza kontaktowego. Wynagrodzenie Kontrahenta uzależnione jest od ilości wydanych przez Wnioskodawcę Produktów, tj. ilości wydanych kart kredytowych, płatniczych, wartość opłat płaconych przez posiada kart za ubezpieczenie na życie zakupione w związku z danym Produktem Wnioskodawcy.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że świadczona przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy usługa nie może być zakwalifikowana jako usługa pośrednictwa finansowego. Z opisu sprawy nie wynika, aby Kontrahent Wnioskodawcy wykonywał czynności faktyczne zmierzające np. do skojarzenia stron transakcji w celu zawarcia umowy między Wnioskodawcą a potencjalnymi nabywcami, nie negocjuje warunków umowy, nie uczestniczy również w załatwianiu żadnych formalności potrzebnych do zawarcia umowy przez zainteresowane strony. Jego działalność ogranicza się jedynie do czynności technicznych, czyli do uzyskania oświadczenia potencjalnego klienta o wyrażeniu zgody na przedstawienie oferty Banku oraz do udostępniania własnej strony internetowej dla banerów Wnioskodawcy, ewentualnego przedstawienia oferty dla potencjalnych klientów, rejestrowania danych rejestrowych klientów oraz prowadzenia kampanii e-mailingowej, w której możliwe jest m.in. przekierowanie potencjalnego klienta na stronę internetową Wnioskodawcy.

Ponadto, jak wskazano we wniosku Kontrahent nie jest uprawniony do zawierania z potencjalnymi klientami Wnioskodawcy jakichkolwiek umów, reprezentowania Wnioskodawcy lub w jakiejkolwiek innej formie działania w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy. Jego rola ogranicza się do zebrania i przekazania Wnioskodawcy oświadczeń potencjalnych klientów, uzyskane w trakcie rozmowy lub w ramach aplikacji elektronicznej, na podstawie których to Wnioskodawca kontaktuje się z klientem, celem uzyskania bądź udzielenia wszelkich informacji wymaganych dla zawarcia umowy. Z kolei pozyskane przez Kontrahenta dane kontaktowe, to przede wszystkim korzystanie z bazy danych swoich potencjalnych klientów, do których dotarł z usługami własnymi.

Świadczone przez Kontrahenta węgierskiego usługi nie wypełniają zatem wskazanych wyżej istotnych elementów dla usługi pośrednictwa. Brak jest bowiem elementów przemawiających za uznaniem tego typu usług za „odrębną działalność pośrednictwa, której celem zasadniczym jest czynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę”. W konsekwencji, usługi te nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych (jak ma to też miejsce w odniesieniu do powołanych interpretacji) występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Spółkę na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

I tak, interpretacja o sygnaturze ITPP1/443-1233/13/KM rozstrzyga w stanie faktycznym, w którym Wnioskodawca działając jako subagent pośrednictwa finansowego, na rzecz instytucji finansowych, świadczy usługi pośrednictwa finansowego. Również w interpretacji o sygnaturze ITPP2/443-422/13/EK czynności, jakie wykonuje Wnioskodawca jako agent, to m.in.: poszukiwanie klientów na Produkty Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, w tym dotarcie do określonej grupy docelowej klientów i nawiązywanie bezpośredniego kontaktu z poszczególnymi klientami, informowanie potencjalnych klientów o Produktach Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, rozpoznawanie potrzeb finansowych i inwestycyjnych klienta, poprzez analizę sytuacji finansowej i oczekiwań klienta, przedstawienie oferty Produktów Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli klientom i dopasowanie Produktów do sytuacji finansowej klienta, czy wreszcie uczestnictwo w szkoleniach organizowanych przez Instytucje Finansowe i Ubezpieczycieli w zakresie oferowanych Produktów, których to czynności węgierski Kontrahent Wnioskodawcy nie wykonuje.

Podobne sytuacje odzwierciedlają również pozostałe przywołane przez Wnioskodawcę na poparcie swojego stanowiska interpretacje. Niemniej jednak dokonując analizy opisu stanu faktycznego w kontekście wyżej powołanych interpretacji stwierdzić należy, że rozstrzygnięcie zapadłe w niniejszej sprawie nie pozostaje z nimi w sprzeczności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.