Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1103/11-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-14
Teza: Czy wniesienie wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej przez inne podmioty będzie powodowało powstanie przychodu podatkowego, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, dla Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: aport; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu 18 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wystąpienia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu wniesienia przez inne podmioty wkładu do spółki komandytowo -akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wystąpienia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu wniesienia przez inne podmioty wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej oraz w zakresie wystąpienia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej należących do innych podmiotów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Prezesem i jedynym akcjonariuszem spółki I S.A. oraz Prezesem i jedynym udziałowcem H sp. z o.o.

H sp. z o.o. zawrze z Wnioskodawcą oraz I S.A. umowę spółki komandytowo-akcyjnej, na mocy której H sp. z o.o. stanie się komplementariuszem, a I S.A. oraz Wnioskodawca - akcjonariuszami w spółce komandytowo-akcyjnej.

Następnie planowane jest podjęcie uchwały o dobrowolnym umorzeniu przez (mającą powstać) spółkę komandytowo-akcyjną akcji należących do I S.A. bez wynagrodzenia.

Statut spółki komandytowo-akcyjnej będzie przewidywał możliwość dobrowolnego umorzenia akcji, bez wynagrodzenia. W konsekwencji umorzenie akcji będzie dobrowolne, zostanie dokonane na podstawie postanowień statutu spółki komandytowo-akcyjnej i nastąpi za zgodą spółki I S.A.

Akcje zostaną umorzone w następujący sposób: Spółka komandytowo-akcyjna nabędzie nieodpłatnie akcje w celu ich umorzenia. Umorzenie akcji nastąpi na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia spółki komandytowo-akcyjnej za zgodą komplementariusza.

Uchwała będzie określać podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych, uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

Ponadto podjęta zostanie uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego oraz obniżony zostanie kapitał zakładowy o wartość nominalną równą sumie wartości nominalnej umarzanych akcji.

W zamian za umorzenie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nie zostanie również wykonane żadne świadczenie na rzecz spółki I S.A. Wnioskodawca również nie uzyska z tytułu umorzenia żadnego wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie.

W wyniku umorzenia akcji, spółka I S.A. przestanie być akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Jedynym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej będzie Wnioskodawca. Spółka H sp. z o.o. w dalszym ciągu będzie komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie wkładów na objęcie akcji do (mającej powstać) spółki komandytowo-akcyjnej, której akcjonariuszem będzie m.in. Wnioskodawca przez inne podmioty aniżeli Zainteresowany, skutkować będzie po Jego stronie powstaniem przychodu?
2.  Czy dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia akcji w (mającej powstać) spółce komandytowo-akcyjnej należących do innego akcjonariusza aniżeli Wnioskodawca skutkować będzie powstaniem po Jego stronie przychodu?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 14 lutego 2012 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr ILPB2/415-1103/11-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku - zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ust. 2 cyt. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl natomiast art. 11 ust. 2a cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Powyższe zasady dotyczące zdefiniowania przychodu zmodyfikowane zostały, zgodnie z zacytowanym art. 11 ust. 1 ustawy, w zakresie przychodu ze źródła jakim jest działalność gospodarcza.

Jak przewiduje w tym zakresie art. 14 ust.1 cyt. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej - przychody wspólnika z udziału w takiej spółce - określone na podstawie art. 8 ust. 1 - uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W tym zakresie zwrócić należy uwagę, iż jak stwierdzono m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w (…): „dochody uzyskiwane przez wspólnika w spółce, w tym w spółce komandytowo- akcyjnej, należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), co wynika wprost z gramatycznej (językowej) wykładni przepisów art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, a także art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.”.

Zgodnie natomiast z poglądem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…): „Wypłaty z zysku otrzymywane przez osoby fizyczne z tytułu posiadania akcji spółki komandytowo-akcyjnej należy traktować jako dochód z działalności gospodarczej, a nie z kapitałów pieniężnych”.

Zgodnie natomiast z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…): „dochody uzyskiwane przez wspólników tej spółki będących osobami fizycznymi podlegają opodatkowaniu w oparciu o art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Przy czym sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej nie jest uzależniony od tego czy wspólnik jest komplementariuszem czy akcjonariuszem, gdyż żaden przepis nie daje podstawy do stosowania wobec akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej odmiennych zasad opodatkowania niż w stosunku do komplementariusza takiej spółki, czy wspólników innych spółek niemających osobowości prawnej”.

Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 125 K.s.h. spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Zgodnie z konstrukcją opodatkowania osób fizycznych i prawnych przyjętą w polskim systemie prawnym, dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania.

Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Jednocześnie sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do (mającej powstać) spółki komandytowo-akcyjnej przez jednego z jej akcjonariuszy wkładu pieniężnego stanowi zwiększenie majątku spółki, lecz w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2010 r. Nr 51 poz. 307), nie generuje jednak przychodu u pozostałych wspólników tej spółki.

W szczególności zaznaczyć należy, iż ww. czynność prawna nie powoduje powstania przychodu o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za przychody z działalności gospodarczej uważa się również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy.

Przytoczony wyżej przepis nie dotyczy czynności wniesienia wkładu do spółki osobowej, bowiem wartość wnoszonego wkładu nigdy nie jest nieodpłatnym świadczeniem dla pozostałych wspólników spółki. Celem powstania i funkcjonowania spółki jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, a wspólnik może w tym celu wnieść wkład do spółki.

Zatem czynność wniesienia wkładu wynika z samej istoty tworzenia i funkcjonowania takiej spółki. Tym samym brak jest podstaw do kwalifikacji tego typu zdarzenia jako przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wniesienie do (mającej powstać) spółki komandytowo-akcyjnej przez jednego z jej akcjonariuszy (spółkę akcyjną) wkładu pieniężnego nie powoduje w momencie wniesienia tego wkładu u Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki, powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż czynność ta nie generuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będzie powodowało powstania przychodu również wniesienie wkładu przez komplementariusza.

Zainteresowany wskazuje, iż analogiczne stanowisko zajęto w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w (…).

Bez wpływu na ocenę stanu prawnego będzie miała także okoliczność, iż zarówno (mająca powstać) spółka komandytowo-akcyjna, Wnioskodawca oraz akcjonariusz, który wnosić będzie wkład pieniężny są (i będą) podmiotami powiązanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z art. 125 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Ponieważ spółka komandytowo-akcyjna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że Prawa do udziału w zysku są równe.

Ustawodawca, regulując w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zasady opodatkowania wspólników spółek osobowych, nie odniósł się bezpośrednio do skutków podatkowych dla wspólników w przypadku wniesienia wkładów na objęcie akcji do spółki przez jednego z nich.

Wyżej wymieniona ustawa nie zawiera żadnych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku z wniesieniem wkładów do spółki przez jednego ze wspólników po stronie pozostałych wspólników powstaje z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Dodać należy, iż wartość wniesionego przez inne podmioty wkładu nie jest nieodpłatnym świadczeniem dla pozostałych wspólników, gdyż wynika to z samej istoty tworzenia i funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej. Warunkiem powstania takiej spółki jest działanie w sposób oznaczony, np. poprzez wniesienie wkładów, którymi mogą być np. pieniądze bądź aporty w formie niepieniężnej.

Reasumując stwierdzić należy, iż wniesienie przez inne podmioty (aniżeli Wnioskodawca) wkładów na objęcie akcji do mającej powstać spółki komandytowo-akcyjnej nie spowoduje – po Jego stronie – powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż powołana we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego interpretacja indywidualna została wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie wskazać należy, iż powołane w treści wniosku wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.