Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-99/12/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-30
Teza: Korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny składników majątkowych gospodarstwa rolnego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2012 r. (data wpływu 24 stycznia 2012 r.) uzupełnionym w dniu 24 kwietnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny składników majątkowych gospodarstwa rolnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2012 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny składników majątkowych gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pana rodzice posiadają przedsiębiorstwo - gospodarstwo rolne ukierunkowane na produkcje mleka oraz chów bydła opasowego. W skład gospodarstwa wchodzą grunty rolne zabudowane: dom mieszkalny, trzy obory, płyta obornikowa, garaż. Pana ojciec od 1 lipca 2005 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2005 r. została zaczęta budowa obory na bydło mleczne oraz został zmodernizowany park maszynowy. Pana brat również jest rolnikiem, posiada gospodarstwo rolne, jest podatnikiem podatku VAT. Jest Pan rolnikiem ryczałtowym. Prowadzi Pan gospodarstwo rolne od 7 lutego 2005 r. o łącznej powierzchni wraz z dzierżawą 15,19 ha. Gospodarstwo jest ukierunkowane wyłącznie na produkcję rośliną. Od 1 czerwca 2012 r. zamierza Pan zrezygnować z ryczałtu i rozliczać się z podatku VAT na zasadach ogólnych. Następnie zamierza Pan przejąć z gospodarstwa rodziców dwie obory wraz z inwentarzem, na zasadzie umowy darowizny. Obiekty te są wykorzystywane do chowu bydła opasowego, jałówek oraz cieląt. Budynki te wchodzą w skład majątku trwałego i powstały przed 2005 r. Będą stanowić funkcjonalną i organizacyjną całość tak, że można je traktować jako zorganizowana część gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa). Przekazana masa posłuży kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (rolniczej), która będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przeznaczenie składników trwałych przedsiębiorstwa nie zostanie zmienione i posłuży do jego prowadzenia w niezmienionej formie. Jednocześnie pozostałe składniki gospodarstwa rolnego, które traktowane są jako przedsiębiorstwo pozostaną własnością rodziców, którzy będą prowadzić działalność rolniczą opodatkowaną podatkiem VAT w niezmienionej formie. Jak wynika z uzupełnienia do wniosku, przekazywana część gospodarstwa rolnego stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych gospodarstwa rolnego i nie jest obecnie finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie, a dopiero po przekazaniu budynków wraz z inwentarzem żywym, który zaewidencjonowany zostanie w nowo wydzielonym przedsiębiorstwie będzie prowadzona dalsza hodowla oraz sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT. Codzienna organizacja pracy przy bydle w wydzielanych budynkach jest zorganizowana tak, że jest niezależna od pozostałej części gospodarstwa. Przekazane składniki majątku posłużą realizacji określonych zadań gospodarczych, a mianowicie dalszemu rozwojowi gospodarstwa, który ma polegać na zwiększeniu zakresu działalności poprzez hodowlę bydła. Wydzielona część gospodarstwa może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Składniki majątku, budynki wraz z niezbędną infrastrukturą, które znajdują się na jednej działce ze względów organizacyjnych maszyny i urządzenia będą wykorzystywane z gospodarstwa rodziców na zasadzie umowy użyczane sprzętu. Od 1 lipca 2005 r. ojciec jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wszystkie faktury związane z działalnością gospodarczą były rozliczane. W złożonym wniosku interesuje Pana ewentualna korekta podatku naliczonego związanego z nabyciem towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie na drodze darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa gospodarstwa rolnego będzie obciążone podatkiem VAT i czy będzie Pan zobowiązany do dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabyciem środków trwałych gospodarstwa rolnego przedsiębiorstwa?

Pana zdaniem, przekazanie (darowizna) zorganizowanej części przedsiębiorstwa rolnego spełniającego przesłanki, o których mowa w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, a co za tym idzie nie wiąże się dla właściciela majątku (rodziców) z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego ze zbytymi składnikami majątkowymi gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa). Obowiązek ten będzie ciążył na nabywcy (Panu) w przypadku gdy zmieni się dotychczasowe przeznaczenie środków trwałych. Jeżeli zatem do tej pory właściciele majątku (rodzice) wykorzystywali opisane ruchomości i nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Pan obdarowany zorganizowaną częścią gospodarstwa rolnego, taką działalność rolniczą i opodatkowaną podatkiem VAT będzie kontynuował, wówczas nie zajdzie konieczność dokonania korekty podatku .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania, że część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną jego część podstawowym wymogiem jest, aby ta część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 91 ust. 9 powołanej ustawy w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że jako rolnik ryczałtowy prowadzi Pan gospodarstwo rolne. W czerwcu 2012 r. zamierza Pan dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny i rozliczać się na zasadach ogólnych. Następnie zamierza Pan przejąć z gospodarstwa rodziców dwie obory wraz z inwentarzem w drodze darowizny. Obiekty te są wykorzystywane do chowu bydła opasowego, jałówek oraz cieląt. Budynki te wchodzą w skład majątku trwałego i powstały przed 2005 r. Będą stanowić funkcjonalną i organizacyjną całość tak, że można je traktować jako zorganizowaną część gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa). Przekazane składniki majątku posłużą kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (rolniczej), która będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przeznaczenie składników trwałych przedsiębiorstwa nie zostanie zmienione i posłuży do jego prowadzenia w niezmienionej formie. Ojciec Pana jest czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie kontynuował prowadzoną działalność rolniczą, a wszystkie faktury związane z działalnością gospodarczą były rozliczane. Przekazywana część gospodarstwa rolnego stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych gospodarstwa rolnego lecz nie jest obecnie finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie ojca.

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż opisany przez Pana stan faktyczny nie daje podstaw do uznania, iż w niniejszej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej jego części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Ojciec Pana bowiem po dokonaniu darowizny nadal ma zamiar kontynuować działalność rolniczą przy wykorzystaniu pozostałego majątku, co wyklucza uznanie, iż mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa. Podobnie, z uwagi na brak wyodrębnienia finansowego zbywanych składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie, jako jednego z warunków koniecznych do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ww. ustawy, nie dojdzie do jej zbycia.

Tym samym nie mamy do czynienia z sytuacją, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, co prowadzi do wniosku, iż omawianym przypadku na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny składników majątkowych (dwie obory wraz z inwentarzem) gospodarstwa rolnego.

Mimo, że tut. organ podzielił stanowisko Wnioskodawcy co do braku obowiązku dokonania korekt, to jakkolwiek z uwagi na odmienne argumenty związane z przekonaniem, iż nabędzie Pan zorganizowaną część przedsiębiorstwa, stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu opodatkowania zbywanych w drodze darowizny składników majątkowych, jak też korekty podatku naliczonego Pana ojca, gdyż w kwestii tej nie jest Pan Zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.