Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-668/13-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-14
Teza: Opodatkowanie odpłatnego wynajmu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; infrastruktura-infrastruktura techniczna; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; korekta; korekta-korekta podatku; korekta-korekta zeznania; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; samorząd-samorząd terytorialny; sieć; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; usługi; wydatek; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 16 lipca 2013 r. (data wpływu 18 lipca 2013 r.) uzupełnionym pismem z 22 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępnienia (wynajmu) Infrastruktury przez Gminę na rzecz – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępnienia (wynajmu) Infrastruktury przez Gminę na rzecz Spółki. Wniosek uzupełniono pismem z 22 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) o dodatkowe pytanie oraz własne stanowisko w zakresie sformułowanego pytania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1\. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego.

Wnioskodawca od wielu lat realizuje szereg projektów inwestycyjnych polegających na budowie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie Gminy (dalej: Inwestycje). W skład infrastruktury, powstałej w wyniku realizacji Inwestycji będącej przedmiotem wniosku (dalej: Infrastruktura), wchodzą:

1.  sieć wodociągowa i kanalizacja deszczowa przy ul. XXXX w XXXX, oddana do użytkowania w 2007 r.;
2.  sieć wodociągowa przy ul. XXXX w XXXX, oddana do użytkowania w 2006 r.;
3.  infrastruktura wodociągowa w XXXX oddana do użytkowania w 2005 r. w szczególności przy ul. XXXX, XXXX, XXXX, XXXX i XXXX; zwane dalej: Infrastrukturą wodociągową oraz
4.  kanalizacja sanitarna przy ul. XXXX, XXXX, XXXX, XXXX, XXXX, XXXX w XXXX, oddana do użytkowania w 2005 r.;

zwana dalej: Infrastrukturą kanalizacyjną.

W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła szereg wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do budowy Infrastruktury. Dotychczas Gmina nie odliczyła podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupowych związanych z realizacją Inwestycji.

Po zakończeniu realizacji danej Inwestycji, była ona wprowadzana do ewidencji środków trwałych Gminy. Wartość początkowa Infrastruktury przekracza każdorazowo 15.000 zł.

2\. Po zakończeniu każdej z Inwestycji, Infrastruktura powstała w jej wyniku była przekazywana do nieodpłatnego używania na rzecz X Spółka z o.o. w XXXX (dalej: Spółka), będącego spółką komunalną, w której Gmina posiada 100% udziałów. Nieodpłatne udostępnianie Infrastruktury na rzecz Spółki było traktowane przez Gminę jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

W 2007 r. nastąpiła zmiana wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej i rozpoczęcie wykorzystania tej Infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zmiana wykorzystania nastąpiła na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą a Spółką, na mocy której Spółka uzyskała prawo do korzystania z Infrastruktury kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie płatne na rzecz Gminy.

Z kolei w 2009 r. nastąpiła zmiana wykorzystania Infrastruktury wodociągowej. W grudniu 2009 r. Gmina zawarła ze Spółką umowę najmu sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, na podstawie której Spółka – za wynagrodzeniem płatnym na rzecz Gminy – korzysta z Infrastruktury wodociągowej.

Gmina dokumentuje świadczenie wskazanych usług fakturami VAT. Podatek VAT należny wynikający z faktur wystawianych na Spółkę jest wykazywany przez Gminę w rejestrach VAT i deklaracjach VAT.

3\. Gmina ponosi również wydatki związane z bieżącą obsługą, utrzymaniem i ewentualnymi remontami Infrastruktury kanalizacyjnej i Infrastruktury wodociągowej. Do tej pory Gmina nie odliczała podatku VAT naliczonego związanego z tymi wydatkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne udostępnienie (wynajem) Infrastruktury przez Gminę na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnienie (wynajem) Infrastruktury przez Gminę na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ust. 2 wskazuje natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych przepisów, mając na uwadze fakt, że Gmina udostępniła Infrastrukturę w sposób odpłatny na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych, Gmina występuje w tym zakresie w charakterze podatnika podatku VAT. Natomiast odpłatne udostępnienie (wynajem) Infrastruktury na rzecz Spółki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE serii L Nr 347, str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Zaznacza się, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Powyższe uregulowania są odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Gmina, zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m. in. zadania obejmujące sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego. Od wielu lat realizuje szereg projektów inwestycyjnych polegających na budowie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie Gminy. W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła szereg wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do budowy Infrastruktury. Dotychczas Gmina nie odliczyła podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupowych związanych z realizacją Inwestycji. Po zakończeniu realizacji danej Inwestycji, była ona wprowadzana do ewidencji środków trwałych Gminy. Wartość początkowa Infrastruktury przekracza każdorazowo 15.000 zł. Po zakończeniu każdej z Inwestycji, Infrastruktura powstała w jej wyniku była przekazywana do nieodpłatnego używania na rzecz Spółki. Nieodpłatne udostępnianie Infrastruktury na rzecz Spółki było traktowane przez Gminę jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W 2007 r. nastąpiła zmiana wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej i rozpoczęcie wykorzystania tej Infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zmiana wykorzystania nastąpiła na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą a Spółką, na mocy której Spółka uzyskała prawo do korzystania z Infrastruktury kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie płatne na rzecz Gminy. Z kolei w 2009 r. nastąpiła zmiana wykorzystania Infrastruktury wodociągowej. W grudniu 2009 r. Gmina zawarła ze Spółką umowę najmu sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, na podstawie której Spółka – za wynagrodzeniem płatnym na rzecz Gminy – korzysta z Infrastruktury wodociągowej. Gmina dokumentuje świadczenie wskazanych usług fakturami VAT. Podatek VAT należny wynikający z faktur wystawianych na Spółkę jest wykazywany przez Gminę w rejestrach VAT i deklaracjach VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie wskazać należy, że w analizowanej sprawie najistotniejszym elementem, który decyduje o opodatkowaniu czynności polegającej na odpłatnym udostępnieniu przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki jest to, że czynność ta – jak wskazała Gmina – jest wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług czynność udostępnienia za wynagrodzeniem Infrastruktury, na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Gminą i Spółką – wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie (wynajem) Infrastruktury przez Gminę na rzecz Spółki ma/będzie miało charakter czynności cywilnoprawnej, a w konsekwencji, czynność ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.