Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-493/10-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-13
Teza: Sposób opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu Likwidacji Spółki kapitałowej, która przyjęła reżim SICAV/SICAF - SIF z siedzibą w Luksemburgu.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; Luksemburg; spółki-likwidacja spółki kapitałowej; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19.05.2010 r. ( data wpływu 24.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu Likwidacji Spółki kapitałowej, która przyjęła reżim SICAV/SICAF - SIF z siedzibą w Luksemburgu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu Likwidacji Spółki kapitałowej, która przyjęła reżim SICAV/SICAF - SIF z siedzibą w Luksemburgu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, który ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Tym samym na mocy art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie w przyszłości prowadzić działalności w Luksemburgu poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji, jak również nie wykonuje i nie będzie wykonywał wolnego zawodu w oparciu o położoną tam stałą placówkę.

Wnioskodawca zamierza nabyć lub objąć akcje/udziały spółki (spółek) akcyjnej i/lub z ograniczoną odpowiedzialnością mających siedziby w Luksemburgu (odpowiednio société anonyme lub société a responsibilite limitée; dalej łącznie jako „Spółka”). Spółka, będzie założona zgodnie z przepisami luksemburskiego prawa spółek. Będzie ona miała osobowość prawną i siedzibę na terenie Luksemburga. Spółka będzie luksemburskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodów i majątku, których stroną jest Luksemburg. W przyszłości Spółka może przyjąć reżim SICAV (société d’investissment a capital variable - spółka inwestycyjna o kapitale zmiennym) lub SICAF (société d’investissement a capital fixe - spółka inwestycyjna z kapitałem stałym) oraz dodatkowo reżim SIF (Specialised lnvestment Fund - Wyspecjalizowany Fundusz Inwestycyjny) zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 13 lutego 2007 r. o Specjalistycznych Funduszach Inwestycyjnych (fonds d’investissement specialises) (dalej jako „Prawo o Funduszach Inwestycyjnych”). Nawet w przypadku przyjęcia reżimu SICAV/SICAF oraz SIF, Spółka będzie nadal spółką kapitałową prawa luksemburskiego, która w szczególności będzie posiadać osobowość prawną oraz zarząd jako organ wykonawczy.

Przyjęcie reżimu SICAV-SIF (lub SICAF-SIF) oznacza jedynie, że Spółka będzie traktowana jako fundusz inwestycyjny poddany nadzorowi sprawowanemu przez luksemburskie organy nadzoru finansowego, tj. odpowiednik polskiej Komisji Nadzoru Finansowego (Commission de Surveillance du Secteur Financier - dalej jako „Luksemburska Komisja Nadzoru Finansowego”). Jednocześnie Spółka będzie prowadziła działalność inwestycyjną poprzez inwestowanie posiadanych środków majątkowych zgodnie z przepisami Prawa o Funduszach Inwestycyjnych przy zachowaniu odpowiednich wymogów regulacyjnych, informacyjnych oraz dotyczących dywersyfikacji aktywów. Spółka (co do zasady będąc spółką kapitałową podlegającą opodatkowaniu w Luksemburgu) jako fundusz inwestycyjny będzie podlegała zwolnieniu z podatku dochodowego w Luksemburgu. W przypadku przyjęcia reżimu SICAV/SICAF - SIF Spółka nadal pozostaje spółką kapitałową która podlega jednakże szczególnemu nadzorowi sprawowanemu przez Luksemburską Komisję Nadzoru Finansowego.

Art. 29 Konwencji stanowi, że nie ma ona zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga opartego aktualnie na ustawiez dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek. W przypadku Spółki Konwencja może być stosowana, ponieważ SICAV/SICAF nie jest spółką holdingową, o której mowa w przytaczanym przepisie. Zastosowanie Konwencji do SICAV oraz SICAF potwierdza pismo Dyrektora Administracji Podatkowej Księstwa Luksemburga (Administration de Contributions Directes), wydane 24 października 2001 r., sygn. II/1425-S38HE/CG, opublikowane na oficjalnej stronie internetowej (http://www.impotsdirects.public.lu/leislation/legi01/Note\_de\_Service\_du\_24\_octobre\_2001.pdf), jak również informacje zawarte na samej stronie internetowej Administration de Contributions Directes. W powoływanych źródłach Konwencja została wymieniona jako ta, której beneficjentami są także spółki inwestycyjne o zmiennym kapitale t.j. SICAV oraz inne formy spółek inwestycyjnych w tym SICAF, z siedzibą w Luksemburgu.

Spółka otrzyma certyfikat rezydencji wydany przez właściwe władze podatkowe w Luksemburgu zaświadczający, że Spółka posiada status rezydenta podatkowego w Luksemburgu w rozumieniu Konwencji (zarówno przed jak i po przejściu na reżim prawny SICAV/SICAF- SIF).

Wnioskodawca może uzyskiwać w przyszłości następujące kategorie dochodów z tytułu posiadania akcji/udziałów Spółki:

*   dywidendy z czystego zysku wypracowanego przez Spółkę;
*   dochód z tytułu umorzenia akcji/udziałów Spółki (lub odpłatnego zbycia akcji/udziałów w celu umorzenia) zgodnie z prawem handlowym Luksemburga.
*   majątek otrzymany w związku z likwidacją Spółki (przy czym majątek wydawany ewentualnie w przypadku likwidacji nie będzie obejmował majątku wymienionego w art. 13 ust. 1, 2 i 3 Konwencji (tj. majątku nieruchomego, majątku ruchomego stanowiącego część zakładu, który rezydent jednego państwa posiada w drugim państwie oraz statków morskich, powietrznych lub pojazdów drogowych oraz barek i innych pojazdów wymienionych w art. 13 ust. 3 Konwencji).

Wskazane powyżej kategorie dochodów mogą zostać uzyskane przez Wnioskodawcę zarówno przed jak i po przyjęciu przez Spółkę reżimu SICAV/SICAF - SIF.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu likwidacji Spółki, która przyjęła reżim SICAV/SICAF - SIF, będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dochód uzyskany z likwidacji Spółki (majątek otrzymany w wyniku likwidacji) będzie traktowany jak podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytułu własności do zbywanego majątku ma miejsce zamieszkania lub siedzibę tj. w Luksemburgu, dochód ten nie będzie opodatkowany w Polsce.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, od uzyskanych przez podatników dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Jednocześnie zgodnie z art. 30a ust. 2 przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-5 Ustawy o PIT należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 Ustawy o PIT „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie otrzymany w tym także:

*   dochód z umorzenia udziałów (akcji);
*   dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji);
*   wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej; (\`(...)\`)”

W rezultacie dochody z otrzymane w związku z likwidacją Spółki będą traktowane na gruncie Ustawy o PIT analogicznie jak dochody zrównane z dochodami z akcji. Więc w przypadku otrzymania zysków z likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu zastosowanie znajdą przepisy Konwencji.

Zgodnie z art. 1 Konwencji dotyczy ona „osób które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu umawiających się państwach” tj. w Polsce lub Luksemburgu, a zgodnie z art. 2 ust. 1 lit a pkt 2 Konwencja dotyczy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie „osoba”, zdefiniowane w art. 3 ust. 1 lit. e) Konwencji, obejmuje zarówno „osoby fizyczne, spółki jak i każde inne zrzeszenie osób”. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 Konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w tym Państwie.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę” oznacza osobę podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce lub Luksemburgu (czyli będącą rezydentem podatkowym).

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż żaden z przepisów Konwencji nie wyłącza jej zastosowania do spółek prawa luksemburskiego utworzonych w reżimie SICAV/SICAF – lub SIF. W Konwencji znajduje się natomiast ograniczenie podmiotowe. Artykuł 29 Konwencji stanowi, że Konwencja nie ma zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego aktualnie na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek.

Zdaniem Wnioskodawcy ponieważ spółki prawa luksemburskiego (société anonyme lub société a responsibilité limitée) typu SICAV/SICAF oraz SIF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga wskazanego w Konwencji, to należy przyjąć, że przepisy art. 29 Konwencji nie będą miały zastosowania w odniesieniu do Spółki. W rezultacie w odniesieniu do Spółki znajdą zastosowanie pozostałe przepisy Konwencji.

Równocześnie zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Administracji Podatkowej Księstwa Luksemburga (Administration de Contributions Directes) przedstawionym w piśmie wydanym dnia 24 października 2001 r., sygn. II/1425-538 HE/CG, opublikowanym na oficjalnej stronie internetowej (http://www.impotsdirects.public.lu/legislation/legi01/Note\_de\_Seryice\_du\_24\_ octobre\_2001.pdf), beneficjentami Konwencji są zarówno SICAV jak i SICAF. W rezultacie podatkowe traktowanie Spółki będzie identyczne, zarówno jeśli przyjmie ona reżim SICAV jak i SICAF.

Zdaniem Wnioskodawcy likwidacja Spółki oznacza przeniesienie tytułu własności do (części lub całości) jej majątku pozostałego po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego i spłaceniu wierzycieli (np. środki pieniężne, udziały lub akcje w innych spółkach, papiery wartościowe itp.) zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy, jako udziałowca Spółki. Innymi słowy, w wyniku likwidacji Spółki Wnioskodawca nabędzie własność dotychczasowego majątku Spółki (tzw. majątku polikwidacyjnego).

Dla potrzeb ustalenia sposobu opodatkowania zysków z likwidacji kluczowe jest ustalenie, czy dochody (przychody) te będą traktowane jako dywidendy w rozumieniu Konwencji. Zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji „Użyte w artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji”.

Określenie dywidendy obejmuje nie tylko dywidendy z czystego zysku, lecz jest traktowane znacznie szerzej, zgodnie z § 28 do artykułu 10 Komentarza do Konwencji Modelowej OECD z 2008 roku „Za dywidendy uważa się nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak premie w postaci udziałów, premie, zyski z likwidacji i ukryty podział zysków. Przewidziane w artykule ulgi mają zastosowanie o tyle, o ile państwo, którego rezydentem jest spółka wypłacająca, opodatkowuje wymienione świadczenia jako dywidendy” (s. 156). Jednocześnie w tym samym paragrafie wskazano że: „Co do zasady, wypłaty przez spółkę, które w efekcie oznaczają ograniczenie praw udziałowców, na przykład, zwrot kapitału w jakiejkolwiek formie, nie są uważane za dywidendy” (s. 156).

W rezultacie, zgodnie zasadami przedstawionymi w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD, określenie, czy dochód z likwidacji jest traktowany jak dywidenda zależy od tego, czy Luksemburg zrównuje takie dochody z dywidendą. Ustawodawstwo Luksemburga nie zrównuje dochodów z likwidacji spółki z dywidendami. Równocześnie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę jest to także wypłata kapitału (majątku), która skutkuje ograniczeniem praw udziałowców, stanowi ona bowiem zwrot kapitału zainwestowanego w Spółkę i jej majątku. W rezultacie zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji wypłaty majątku polikwidacyjnego nie powinny być traktowane jako wypłaty dywidendy.

W przypadku likwidacji spółki dochodzi do przekazania majątku pozostałego po spłacie jej zobowiązań (tzw. majątek polikwidacyjny). Sposób opodatkowania przekazania majątku reguluje art. 13 Konwencji. Wnioskodawca zauważa, że skoro nie są one traktowane jak dywidendy to powinny zdaniem Wnioskodawcy być traktowane jako zyski ze sprzedaży majątku zgodnie z art. 13 Konwencji.

Zgodnie z § 5 do artykułu 13 Komentarza do Konwencji Modelowej OECD z 2008 roku artykuł nie zawiera definicji zysków majątkowych. Określenie przeniesienie własności majątku zostały użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania majątku w spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przeniesienia majątku. (s. 199)

W rezultacie art. 13 Konwencji dotyczy sytuacji, gdy spełnione są jednocześnie dwa warunki:

*   musi nastąpić przeniesienie własności majątku;
*   osoba dokonująca przeniesienia musi osiągnąć w związku z tym zysk.

W przypadku otrzymania majątku polikwidacyjnego Wnioskodawca otrzymuje majątek, który pozostał w Spółce po spłacie wierzycieli. Wnioskodawca staje się właścicielem majątku polikwidacyjnego, w rezultacie następuje przeniesienie własności majątku. Osoba dokonująca przeniesienia, tj. Spółka zwalnia się w ten sposób ze zobowiązań wobec wspólników, tj. Wnioskodawcy. Jeśli oprócz zwrotu kapitału Spółki nastąpi transfer dodatkowych kwot zostanie zrealizowany zysk.

Zgodnie z § 11 do artykułu 13 Komentarza do Konwencji Modelowej OECD z 2008 artykuł ten nie dokonuje rozróżnienia pomiędzy zyskami, które zostały osiągnięte w krótkim terminie i długim terminie. W rezultacie wypłata majątku z likwidacji umożliwi osiągnięcie zysków z majątku wykreowanego podczas całego okresu istnienia Spółki i powinna być traktowana, jako podlegająca pod przepisy art. 13 Konwencji.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Dysponentem majątku pochodzącego z likwidacji będzie Spółka, która będzie miała swoją siedzibę na terytorium Luksemburga.

Wskazane przepisy art. 13 ust. 1 Konwencji dotyczą majątku nieruchomego, art. 13 ust. 2 Konwencji dotyczy „majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo jednego umawiającego się Państwa posiada w drugim umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki”. Natomiast art. 13 ust 3 Konwencji dotyczy „zysków osiągniętych z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych lub pojazdów drogowych albo barek”.

Biorąc pod uwagę że w opisywanym zdarzeniu przyszłym:

*   w przypadku likwidacji Spółki podmiotem zbywającym majątek (przenoszącym prawo własności do tego majątku) będzie Spółka, która ma miejsce swojej siedziby w Luksemburgu,
*   majątek wydawany w ramach likwidacji nie będzie obejmował majątku wymienionego w art. 13 ust. 1, 2 i 3 Konwencji.

Zysk (dochód) osiągnięty na skutek przeniesienia własności majątku likwidowanej Spółki (majątku polikwidacyjnego) - zdaniem Wnioskodawcy - stosownie do art. 13 ust 4 Konwencji będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w Luksemburgu. Nie będzie on opodatkowany w Polsce.

W rezultacie nie będzie miała zastosowania żadna z metod unikania podwójnego opodatkowania wskazana w art. 24 ust. 1 lit a i b Konwencji.

Stanowisko przedstawione we wniosku przez Wnioskodawcę jest podzielane w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, w tym Ministra Finansów.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 listopada 2008 r. (sygn. ILPB2/415-538/08-5/AJ), Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził że:

„Dochód uzyskany z tytułu likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 4 Konwencji. Zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko - luksemburskiej konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Zatem w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga”.

„Zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-luksemburskiej konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Zatem w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga”

Także w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r. (Nr IPPB2/415-507/07-2/SR), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że:

„Luksemburskie ustawodawstwo nie zrównuje dochodu uzyskanego z tytułu likwidacji spółki z wpływami z akcji.

Oznacza to, iż dochód uzyskany z tytułu likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 4 Konwencji.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-luksemburskiej Konwencji zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zatem w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga.

W tym przypadku zdaniem Wnioskodawcy nie zachodzi podwójne opodatkowanie tego dochodu, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Wnioskodawca wskazuje, że prezentowane stanowisko zostało potwierdzone także w licznych innych interpretacjach indywidualnych m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 listopada 2008 r. (Nr IPPB1/415-116/07-4/AG);
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2009 r. (Nr IPPB2/415-222/09-2/MG).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 29 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), nie ma ona zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga opartego na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek. W przypadku SICAV i SICAF Umowa może być stosowana, w tym także po przyjęciu przez nią wybranego reżimu prawnego, gdyż SICAV i SICAF nie jest spółką holdingową, o której mowa w przytaczanym przepisie.

W myśl art. 10 ust. 1 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Art. 10 ust. 2 ww. konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 Konwencji znajduje się definicja „dywidend”, zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zatem, dochód z likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji, a zatem dochód ten może podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

W przypadku, kiedy prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu likwidacji społki z wpływami z akcji, a tym samym dochód ten nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 Konwencji, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie Konwencji.

Artykuł 13 Konwencji reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia własności majątku).

Stosownie do art. 13 ust. 1 Konwencji, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 Konwencji).

W myśl art. 13 ust. 3 Konwencji, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych pojazdów drogowych albo barek podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Punkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD stanowi, iż artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku (str. 201 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Z treści art. 13 Konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawcę nie ma być osiągnięty przez niego w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących mu praw w spółce, w której będzie jednym z udziałowców. Zatem nie będą spełnione kryteria przewidziane w art. 13 Konwencji, by dochód uzyskany przez Wnioskodawcę podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

Ponadto zauważyć należy, iż w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z tytułu likwidacji spółki stanowi dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W konsekwencji powyższego dochód, który osiągnie Wnioskodawca w wyniku likwidacji spółki mającej siedzibę w Luksemburgu przed i po przyjęciu reżimu SICAV/SICAF - SIF, nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów Konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Postanowienia umowy zmierzają do unikania podwójnego opodatkowania nie tylko poprzez zastosowanie odpowiedniej metody, ale także poprzez ustanowienie prawa do opodatkowania dochodu tylko w jednym z umawiających się państw.

W sytuacji, kiedy zgodnie z Konwencją dochód podlega opodatkowaniu tylko w jednym państwie (w tym przypadku w państwie rezydencji) nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników. W świetle stanowiska zaprezentowanego w niniejszych interpretacjach, rozstrzygnięcia w nich zawarte, na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej mogą być zmienione przez Ministra Finansów, z uwagi na ich nieprawidłowość.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.