Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-845/15-1/MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-15
Teza: Opodatkowanie dostawy budynków.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; sprzedaż; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 256/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2015 r. (data wpływu 20 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy budynku hali magazynowej - **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania dostawy budynku administracyjno-socjalnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynku hali magazynowej i budynku administracyjno-socjalnego zlokalizowanych na działce nr ….

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 grudnia 2015 r. znak IBPP1/4512- 845/15/DK.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 22 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP1/4512-845/15/DK, w której uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy budynku hali magazynowej, natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy budynku administracyjno-socjalnego uznał za nieprawidłowe, gdyż jak stwierdzono planowana dostawa tego budynku, nie będzie mogła korzystać, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji w odniesieniu do dostawy przedmiotowego budynku organ stwierdził, że jego dostawa będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 22 stycznia 2016 r. znak: IBPP1/4512-845/16/DK wniósł pismem z 29 stycznia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 8 lutego 2016 r. znak: IBPP1/4512-1-5/16/DK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 22 stycznia 2016 r. znak: IBPP1/4512-845/15/DK w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku hali magazynowej i budynku administracyjno-socjalnego złożył skargę z 8 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części dotyczącej uznania za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie opodatkowania dostawy budynku administracyjno-socjalnego.

Wyrokiem z 24 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 256/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 stycznia 2016 r. znak: IBPP1/4512-845/15/DK.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku hali magazynowej i budynku administracyjno-socjalnego zlokalizowanych na działce nr 419/25 wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.), na podstawie aktu notarialnego z dnia 22 listopada 2001 r., repertorium A numer … nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr …, pow. 0,4706 ha wraz z halą produkcyjną (dalej nazywaną halą magazynową nr 1) i budynkiem administracyjno-socjalnym, stanowiącymi odrębne nieruchomości oraz innymi budowlami i urządzeniami trwale z gruntem związanymi. Przedmiotowa nieruchomość jest ujęta w księdze wieczystej nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych.

Obecnie działka nr … zabudowana jest budynkiem hali magazynowej nr 1 i budynkiem administracyjno-socjalnym.

W 2004 r. Spółka poniosła nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-socjalnego w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Budynek ten jest wykorzystywany tylko na potrzeby Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W ramach dokonanych ulepszeń w budynku hali magazynowej nr 1 wyodrębniono pomieszczenie wykorzystywane na archiwum oraz pomieszczenie socjalne, przy czym wydatki na te ulepszenia były mniejsze niż 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Część budynku hali magazynowej nr 1 była przedmiotem umów najmu.

Spółka zamierza dokonać dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr … oraz prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków, tj. hali magazynowej nr 1 i budynku administracyjno-socjalnego.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Jest czynnym podatnikiem od podatku towarów i usług od 16 sierpnia 1999 r.

2\. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 16 sierpnia 1999 r. Przedmiotem działalności gospodarczej jest:

1.  sprzedaż hurtowa metali i rud metali,
2.  magazynowanie i przechowywanie towarów,
3.  transport drogowy towarów,
4.  przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych,
5.  produkcja konstrukcji metalowych i ich części,
6.  obróbka mechaniczna elementów metalowych,
7.  produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych,
8.  sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego,
9.  sprzedaż hurtowa odpadów i złomu,
10.  pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
11.  dominująca działalność - pozycja 1, 6, 7.

3\. Przy nabyciu budynku hali magazynowej nr 1 i budynku administracyjno-socjalnego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ w fakturze zastosowano zwolnienie od podatku. Nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu było czynnością nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4\. Wnioskodawca nabył prawo własności wymienionych w pkt 3 budynków poprzez zakup (odpłatny zakup).

5\. Dostawa budynków na rzecz Wnioskodawcy była czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług.

6\. Nabycie budynków było udokumentowane fakturą VAT.

7\. Z uwagi na nabycie przedmiotowych budynków z zastosowaniem zwolnienia od podatku nie istniał podatek naliczony, o który Wnioskodawca mógłby obniżyć podatek należny.

8\. Celem nabycia budynku hali magazynowej nr 1 i budynku administracyjno-socjalnego było rozwinięcie działalności gospodarczej.

W hali magazynowej nr 1 magazynowane są towary handlowe a także w niewielkiej, wyodrębnionej części hala jest wykorzystywana na archiwum zakładowe, natomiast budynek administracyjno-socjalny przeznaczony jest na biura dla: handlowców, administracji, zarządu, księgowości, logistyki.

W dolnej kondygnacji znajdują się pomieszczenia dla pracowników magazynowych (stołówka, przebieralnie) oraz pomieszczenie magazynowe oraz archiwum dla dokumentów.

9\. Przedmiotowe budynki, po zakupie, zostały wpisane przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych.

10\. Budynek hali magazynowej - 1970 r. oraz budynek administracyjno-socjalny - 1970 r., wybudowane zostały przez ….

11\. Ww. budynki zlokalizowane na działce nr … nie zostały wybudowane przez Wnioskodawcę.

12\. Budynek hali magazynowej nr 1 o pow. 3780 m2 - był i jest budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, w ewidencji środków trwałych posiada nr KŚT 102, według PKOB 1252. Budynek hali magazynowej jest trwale związany z gruntem.

Budynek administracyjno-socjalny - był i jest budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale z gruntem związany, w ewidencji środków trwałych posiada nr KŚT 149, według PKOB 1220.

13\. Budynek hali magazynowej nr 1 - pierwsze zasiedlenie miało miejsce, już w 2001 r., tj. w roku jego nabycia. Nabycie to było czynnością podlegającą opodatkowaniu. Okoliczność, że w fakturze dokumentującej nabycie tego budynku zastosowano zwolnienie od podatku nie czyni tej czynności niepodlegającej opodatkowaniu.

Mając na uwadze, że wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, były mniejsze od 30% jego wartości początkowej, należy stwierdzić, że jego późniejsze częściowe wynajmowanie pozostaje bez wpływu na ocenę, że jego pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w 2001 r.

Podobnie przedstawia się sytuacja z budynkiem administracyjno-socjalnym, w tym sensie, że jego pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w 2001 r.

W 2004 r. Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-socjalnego w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. W 2004 r. przedmiotowy budynek został przyjęty do użytkowania po dokonaniu ulepszeń. W ocenie Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie, po dokonaniu ww. ulepszeń, miało miejsce już w 2004 r., a zatem planowana dostawa tego budynku będzie miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca uważa, że pierwsze zasiedlenie należy rozumieć tak, jak to wywiódł Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym we wniosku wyroku z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 - szersza argumentacja w tym zakresie została przedstawiona we wniosku.

Analogiczne stanowisko odnośnie niezgodności polskiej definicji pierwszego zasiedlenia z Dyrektywą 112 zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 30 października 2015 r., sygn. akt III SA/G1 1273/15.

W ostatnio powołanym wyroku Sąd wywiódł, że „Reasumując, art. 2 pkt 14 lit. a ustawy VAT stanowi wadliwą implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE w zakresie, w jakim definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia wprowadza warunek „w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. W ocenie Sądu mając na uwadze prounijną wykładnię art. 2 pkt 14 lit. a ustawy VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumieć należy użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. A zatem również użytkowanie budynków, budowli lub ich części przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej”.

Przy takim rozumieniu pierwszego zasiedlenia, w przypadku budynku administracyjno- socjalnego, pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w 2004, a zatem planowana dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

14\. W pkt 13 wyjaśniono na czym polegało pierwsze zasiedlenie. Dla porządku Wnioskodawca przypomina, że w przypadku budynku hali magazynowej nr 1 pierwsze zasiedlenie związane było z dokonanym w 2001 r. zakupem stanowiącym czynność podlegającą opodatkowaniu.

W przypadku budynku administracyjno-socjalnego pierwsze zasiedlenie, po dokonanym ulepszeniu, w wysokości, przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, miało miejsce w 2004 r. po przyjęciu budynku do użytkowania przez Wnioskodawcę.

15\. Budynek hali magazynowej nr 1 był i jest wykorzystany na potrzeby magazynowania towarów oraz w nieznacznym zakresie był i jest przedmiotem umów najmu, a także w niewielkiej części na archiwum zakładowe.

Budynek administracyjno-socjalny był i jest wykorzystywany tylko na potrzeby Wnioskodawcy związane ze sprzedażą opodatkowaną.

16\. Budynek hali magazynowej nr 1 był i jest wykorzystywany na potrzeby magazynowania towarów oraz w nieznacznym zakresie był i jest przedmiotem umów najmu, a także w niewielkiej części na archiwum zakładowe - jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Budynek administracyjno-socjalny był i jest wykorzystywany tylko na potrzeby Wnioskodawcy związane ze sprzedażą opodatkowaną. Jak już podano w pkt 8 budynek administracyjno-socjalny przeznaczony jest na biura dla: handlowców, administracji, zarządu, księgowości, logistyki. W dolnej kondygnacji znajdują się pomieszczenia dla pracowników magazynowych (stołówka, przebieralnie) oraz pomieszczenie magazynowe oraz archiwum dla dokumentów.

17\. Informacje w zakresie wynajmowania budynku hali magazynowej nr 1:

*   … Sp. z o.o., 500 m2, najem od 1 stycznia 2014 r. do 30 listopada 2014 r.,
*   … Sp. z o.o., 400 m2, najem od 28 maja 2014 r. do 31 marca 2015 r. aneksem z 15 października 2014 r. zmniejszono powierzchnię do 100 m2,
*   … Sp.j., 500 m2, najem od 1 maja 2014 r. do aktualnie, pożytkiem z tytułu tych umów był ustalony w umowach czynsz.

18\. Budynek administracyjno-socjalny zlokalizowany na działce nr 419/25 nie był i nie jest przedmiotem umów najmu lub umów o podobnym charakterze.

19\. Budynek administracyjno-socjalny nie był i nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

10\. W 2004 r. Spółka poniosła nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-socjalnego w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

1.  ulepszenia polegały na dostosowaniu pomieszczeń socjalnych na pomieszczenia biurowe, termoizolacje budynku, budowa instalacji grzewczej i klimatyzacyjnej.
2.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego od tych wydatków.
3.  Budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych powyżej 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że dostawa budynku hali magazynowej nr 1 oraz budynku administracyjno-socjalnego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jeżeli chodzi o budynek hali magazynowej nr 1, to mając na uwadze, że nie były ponoszone nakłady na jego ulepszenie w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, należy przyjąć, że jego pierwsze zasiedlenie miało miejsce w dacie jego nabycia, czyli 22 listopada 2001 r. (data sporządzenia aktu notarialnego). Dostawa budynku hali magazynowej nr 1 będzie zatem korzystała z fakultatywnego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W przypadku budynku administracyjno-socjalnego w 2004 r. poniesione zostały nakłady na jego ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej.

Po dokonaniu ulepszeń budynek był wykorzystywany tylko i wyłącznie przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co mogłoby sugerować, że nie doszło do jego pierwszego zasiedlenia, lecz tak nie jest co zostanie poniżej wykazane.

W tym miejscu należy zauważyć, że definicja pierwszego zasiedlenia podana w art. 2 pkt 14 ustawy VAT jest niezgodna z postanowieniami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej Dyrektywa 112, co sygnalizował już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny podał, że „W literaturze przedmiotu podkreśla się, że w odniesieniu do warunków pierwszego zasiedlenia przewidzianych w ustawie o VAT konfrontacja tych warunków z przepisami dyrektywy może prowadzić do wniosku, że drugi z nich (tekst jedn.: oddanie w wykonaniu czynności opodatkowanych) jest niezgodny z prawem unijnym. Na podstawie art. 12 Dyrektywy VAT „Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat”. Należy założyć, że Polska przyjęła to ostatnie rozwiązanie, czyli upływ okresu między „datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy”. Jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest zatem czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia.

Podkreśla się również, że powiązanie prawa do zwolnienia od VAT dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia systemowego (mając na uwadze rolę VAT jako podatku neutralnego dla przedsiębiorców i podatku obciążającego konsumpcję), (por. Majerowski Stefan, Pokrop Dorota, Komentarz do art. 131, art. 132, art. 133, art. 134, art. 135, art. 136, art. 137 dyrektywy 2006/112/WE; w Namysłowski Roman (red.), Dyrektywa VAT. Polska perspektywa. Komentarz, Lex 2012 r., nr 124622.; Bartosiewicz A; komentarz do art. 43 ustawy o VAT, w: „VAT Komentarz”, Lex 2014 r., nr 164653)”. Kwestia niezgodności, definicji pierwszego zasiedlenia podana w ustawie VAT z Dyrektywą 112 została szerzej przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Naczelny Sąd Administracyjny w konkluzji stwierdził, że „\`(...)\`definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.”

Odnosząc powyższe do budynku administracyjno-socjalnego należy stwierdzić, że do jego pierwszego zasiedlenia doszło po dokonaniu ulepszeń w 2004 r. Skoro od dokonania ulepszeń minęło więcej niż 2 lata, to w przypadku dostawy omawianego budynku znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Przytoczony przepis nie pozostawia wątpliwości, że przy udzielaniu-interpretacji przepisów prawa podatkowego musi być uwzględniona wykładnia prawa dokonywana przez sądy administracyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** \- w zakresie opodatkowania dostawy budynku hali magazynowej,
*   **prawidłowe** \- w zakresie opodatkowania dostawy budynku administracyjno-socjalnego.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania interpretacji w zakresie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 256/16.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy dostawa budynku hali magazynowej nr 1 oraz budynku administracyjno-socjalnego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa budynku hali magazynowej nr 1 oraz budynku administracyjno-socjalnego zlokalizowanych na działce nr … może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Na podstawie okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku należy stwierdzić, że dostawa budynku hali magazynowej nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie zachodzą wyjątki w nim przedstawione.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca w trakcie posiadania hali magazynowej nr 1 nie ponosił wydatków na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zatem pierwsze zasiedlenie budynku hali magazynowej nr 1 nastąpiło w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę w dniu 22 listopada 2001 r., wówczas bowiem doszło do oddania przedmiotowego budynku do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt, że przedmiotowa transakcja stanowiła czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, bowiem była to czynność podlegająca opodatkowaniu a więc objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. 

Ponadto, zauważyć należy, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. budynku nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tak więc zamierzona dostawa budynku hali magazynowej nr 1 będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na spełnienie warunków wynikających z tego przepisu.

Odnosząc się z kolei do kwestii ustalenia czy dostawa budynku administracyjno-socjalnego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT wskazać należy, że dokonując rozstrzygnięcia w tym zakresie trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zawarte w wyroku z 24 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Gl256/16.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 2 pkt 14 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a „…stanowią odzwierciedlenie art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm., dalej jako: dyrektywa 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).

Natomiast zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 lit. a) dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem. Do celów ust. 1 lit. a) “budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie “gruntu związanego z budynkiem”. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat (art. 12 ust. 2 dyrektywy 112).

Natomiast kluczowym w sprawie dla spornej interpretacji - dla wyjaśnienia terminu „pierwsze zasiedlenie” przewidzianego w treści przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jest wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., Kozuba Premium Selection sp. z o.o., C- 308/16, EU:C:2017:869. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego \[czyli takim, jak w przedmiotowej sprawie\], które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Trybunał zauważył, że pojęciu „pierwszego zasiedlenia” należy nadać autonomiczną i jednolitą wykładnię, której należy dokonywać z uwzględnieniem kontekstu przepisu i celu danego uregulowania (pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) pomimo braku jego zdefiniowania w treści art. 12 dyrektywy 112 (pkt 37).

Trybunał przypomniał, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 135 ust. 1 dyrektywy 112 powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa dokonana lub świadczona odpłatnie przez podatnika (pkt 39). Ponadto wykładnia tych pojęć musi być zgodna z celami, jakim służą owe zwolnienia, oraz musi spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza zatem, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z rzeczonego artykułu należy interpretować w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 40). Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy 112, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (pkt 41).

Zatem dokonując wykładni prounijnej przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, uwzględniającej wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie wskazuje, że definicja „pierwszego zasiedlenia” powinna brzmieć następująco: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu (rozumianego jako synonim przebudowy), jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (przebudowę), w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (z zastrzeżeniem twierdzeń TSUE co do rozumienia przebudowy jako istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynków lub budowli w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia).”

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy przedstawione przez Wnioskodawcę oraz wykładnię przepisów prawa dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku z 24 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 256/16 w tym zawarte w nim odniesienie do wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt C-308/16 należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynku administracyjno-socjalnego, będzie również mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż ta nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca po nabyciu budynku administracyjno-socjalnego poniósł nakłady na jego ulepszenie, przekraczające 30% wartości początkowej i po ich zakończeniu w 2004 r. budynek ten został przyjęty do użytkowania na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W konsekwencji w wyniku tej czynności doszło do pierwszego zasiedlenia tego budynku po jego ulepszeniu.

Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. budynku nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tak więc zamierzona dostawa budynku administracyjno-socjalnego również będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na spełnienie warunków wynikających z tego przepisu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w całości należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.