Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-67/15-4/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia czy czynność przekazania całego majątku Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 3 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy czynność przekazania całego majątku Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy czynność przekazania całego majątku Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek uzupełniono 3 kwietnia 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność deweloperska.

Majątek Spółki został nabyty (zakupiony) bądź wytworzony przez Spółkę we własnym zakresie i nie był przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jedynym udziałowcem Spółki (posiadającym 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki) jest X Sp. z o.o. (dalej: X) – spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski.

Obecnie – w związku z planowanym uproszczeniem struktury własnościowej grupy, do której należą X i Spółka – rozważana jest likwidacja Spółki w trybie przepisów ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

W toku postępowania likwidacyjnego, zobowiązania Spółki wobec jej wierzycieli zostaną spłacone ze środków pieniężnych Spółki lub zostaną zabezpieczone przez X, który w toku postępowania likwidacyjnego wstąpi w miejsce Spółki jako dłużnika.

Mając na uwadze, iż interesy wierzycieli Spółki zostaną zabezpieczone w opisany powyżej sposób (a tym samym zostanie zrealizowany cel postępowania likwidacyjnego) nie będzie konieczności zbywania majątku Spółki.

W konsekwencji, cały majątek Spółki istniejący na moment likwidacji zostanie przekazany udziałowcowi Spółki, tj. X. Intencją X jest bowiem prowadzenie działalności w zakresie analogicznym jak Spółka przy użyciu majątku tej spółki.

Majątek Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki będzie obejmować w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne należące do Spółki;
2.  środki pieniężne Spółki;
3.  wierzytelności Spółki i prawa majątkowe związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki.

Ponadto, w związku z likwidacją Spółki, X wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z:

1.  umów, których stroną jest Spółka oraz
2.  decyzji administracyjnych i koncesji, których stroną jest Spółka (jeśli będzie to dopuszczalne).

Na moment likwidacji Spółki, X będzie posiadać 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przez nieprzerwany okres co najmniej 2 lat.

W uzupełnieniu do wniosku – w odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiotem planowanego przekazania do X będą również pozostałe składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej, składające się – w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) na przedsiębiorstwo – niewymienione w opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  tajemnice przedsiębiorstwa;
5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?”

Wnioskodawca wskazał, że:

W sytuacji będącej przedmiotem złożonego przez Spółkę wniosku, w wyniku likwidacji Spółki, X (wyłączny wspólnik Spółki na moment likwidacji Spółki) obejmie cały majątek Spółki istniejący na moment likwidacji, w tym:

1.  wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne należące do majątku Spółki, w tym prawo własności nieruchomości należących do Spółki;
2.  środki pieniężne Spółki;
3.  wierzytelności Spółki i prawa majątkowe związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki;
4.  wszelkie prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów, których stroną jest Spółka, w tym prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, których strona będzie Spółka w momencie jej likwidacji;
5.  prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych i koncesji, których stroną jest Spółka;
6.  księgi oraz dokumenty Spółki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w sytuacji przedstawionej w złożonym przez Spółkę wniosku, zespół składników majątkowych Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki może zostać zaklasyfikowany jako „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Spółka podkreśla, że użyte w art. 551 Kodeksu Cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa, co oznacza, że z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić elementy, niewymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego, a z drugiej strony, że za przedsiębiorstwo może zostać uznany również zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wymienionych w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Decydujące znaczenie dla uznania zespołu składników majątkowych za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego ma bowiem aspekt funkcjonalny, tj. okoliczność, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 12 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 607/12) wskazał, iż: „(…) wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo”;
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdzą, iż: „(…) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten wymienia przykładowe (wynika to z użycia zwrotu „w szczególności”, co wskazuje na to, że katalog jest katalogiem otwartym) składniki przedsiębiorstwa (…). Dopuszczalne jest zatem wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa (…);
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 10 listopada 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-643/14-2/ALN) uznał, iż: „(…) wyłączenie z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, iż mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu byty bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej”.

W opinii Spółki, poza wszelką wątpliwością pozostaje, iż w wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego przez Spółkę wniosku X obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli tej Spółce na prowadzenie działalności w zakresie analogicznym jak działalność prowadzona przed likwidacją przez Spółkę (tj. działalności w zakresie realizacji projektu deweloperskiego) w sposób samodzielny (jako samodzielne przedsiębiorstwo).

W związku z powyższym, w opinii Spółki, poza wszelką wątpliwością pozostaje, iż przedmiot analizowanej transakcji stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, który posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy (tj. „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego).

Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli zespół składników majątku Spółki, który zostanie objęty w związku z likwidacją Spółki nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego, to czy majątek będący podmiotem przekazania będzie spełniał wymogi wskazane w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)? Wnioskodawca poinformował, że – jak wskazano powyżej – w opinii Spółki – majątek, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki może zostać zaklasyfikowany jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (oraz przepisów ustawy o VAT). Tym samym, odpowiedź na pytanie Organu jest bezprzedmiotowa.

Niemniej – ze względu na bezpieczeństwo procesowe – Spółka pragnie wskazać, iż zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyrażoną w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj.:

1.  w związku z likwidacją Spółki, X obejmie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązania Spółki;
2.  zespół składników majątkowych, który zostanie objęty przez X jest wyodrębniony w płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej;
3.  zespół składników jest również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, tj. posiada zdolność do działania jako samodzielne przedsiębiorstwo bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, planowane przekazanie całego majątku Spółki na rzecz X (jedynego udziałowca Spółki), w związku z likwidacją Spółki powinno zostać zaklasyfikowane jako zbycie przedsiębiorstwa pozostające zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na Pytanie 1, czy planowane przekazanie całego majątku Spółki na rzecz X (jedynego udziałowca Spółki), w związku z likwidacją Spółki powinno zostać zaklasyfikowane jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostające zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

I. Stanowisko w zakresie pytania nr 1

1.

W opinii Spółki, w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, przekazanie całego majątku Spółki (obejmującego całe przedsiębiorstwo Spółki) na rzecz X, w związku z likwidacją Spółki powinno zostać zaklasyfikowane jako „zbycie przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, analizowana transakcja będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

2.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z brzmienia wskazanej regulacji, poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT pozostają czynności (transakcje), które spełniają łącznie dwa warunki:

1.  przedmiotem transakcji powinno być przedsiębiorstwo podatnika (lub zorganizowana część przedsiębiorstwa);
2.  transakcja powinna polegać na zbyciu przedsiębiorstwa.

W opinii Spółki, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku oba wskazane powyżej warunki będą spełnione.

3.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (dalej: Kodeks Cywilny), jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z brzmienia wskazanej powyżej regulacji, określona masa majątkowa może zostać uznana za „przedsiębiorstwo”, jeżeli spełnione zostały łącznie następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników niematerialnych i materialnych obejmujący w szczególności składniki wymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego;
2.  zespół składników materialnych i niematerialnych musi być zorganizowany w sposób, który umożliwia prowadzenie określonej działalności gospodarczej (tj. zespół ten jest „przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej”).

W opinii Spółki, majątek Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki spełnia wskazane powyżej warunki pozwalające na jego zaklasyfikowanie jako „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Ad. 1) – istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Jak wynika z brzmienia art. 551 Kodeksu Cywilnego, za „przedsiębiorstwo” może zostać uznany zespół składników majątkowych obejmujący w szczególności składniki wskazane w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Należy przy tym zwrócić uwagę, iż użyte w art. 551 Kodeksu Cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego, a z drugiej strony za przedsiębiorstwo może zostać uznany również zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wymienionych w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 12 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 607/12) wskazał, iż: „(…) wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo”;
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896111) stwierdził, iż: „(…) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten wymienia przykładowe (wynika to z użycia zwrotu „w szczególności”, co wskazuje na to, że katalog jest katalogiem otwartym) składniki przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) Dopuszczalne jest zatem wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji z 10 listopada 2014 r. (sygn. IPTPP4/443 -643/1 4-2/ALN) uznał, iż: „(…) wyłączenie z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, iż mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej”.

W sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, X (będący jedynym wspólnikiem Spółki) obejmie – w związku z likwidacją Spółki – cały majątek Spółki istniejący na moment likwidacji, w tym:

1.  wszystkie aktywa trwałe (w tym nieruchomości oraz aktywa ruchome) oraz wartości niematerialne i prawne należące do majątku Spółki;
2.  środki pieniężne Spółki;
3.  wierzytelności Spółki.

Ponadto, X przejmie wszelkie prawa i obowiązki Spółki:

1.  związane z zawartymi przez nią umowami (w tym, prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami i kooperantami Spółki oraz prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych umów najmu, które zostaną zawarte przez Spółkę przed likwidacją Spółki);
2.  wynikające z decyzji administracyjnych i koncesji wydanych dla Spółki (jeżeli będzie to prawnie dopuszczalne).

W związku z likwidacją Spółki, X przejmie również zobowiązania Spółki (które nie zostaną spłacone ze środków pieniężnych Spółki, w związku z jej likwidacją).

Tym samym – w opinii Spółki – niewątpliwie przedmiotem transferu do X będzie „zespół” składników majątkowych Spółki.

Ad. 2) – zorganizowany charakter zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących przedsiębiorstwo (aspekt „funkcjonalny” przedsiębiorstwa)

Brzmienie art. 551 Kodeksu Cywilnego wskazuje w sposób jednoznaczny, iż za „przedsiębiorstwo” nie można uznać każdego – przypadkowego – zbioru składników majątku należących do podatnika. Konieczne jest bowiem, aby składniki te pozostawały między sobą we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, który służy wykonywaniu określonej działalności (jest przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej jako przedsiębiorstwo).

Z powyższego wynika jednoznacznie, iż przedsiębiorstwo nie jest suma poszczególnych składników, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników.

Innymi słowy, dla ustalenia, czy zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki stanowi „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, najistotniejsze znaczenie ma okoliczność, czy majątek ten stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy „występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.)” (wyrok z dnia 25 listopada 2010 r.; sygn. akt I CSK 703/09).

W opinii Spółki, poza wszelką wątpliwością pozostaje, iż majątek, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki nie stanowi przypadkowego zbioru aktywów, lecz zorganizowany funkcjonalnie zespół, który pozwoli X na prowadzenie działalności w zakresie analogicznym do zakresu działalności prowadzonego obecnie przez Spółkę (jako samodzielne przedsiębiorstwo).

Należy bowiem podkreślić, iż składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki, które zostaną objęte przez X w związku z likwidacją Spółki zostały nabyte i wytworzone przez Spółkę w celu prowadzenia działalności deweloperskiej i są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę obecnie w tego typu działalności, która będzie kontynuowana przez X po likwidacji Spółki.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, poza wszelką wątpliwością pozostaje, iż przedmiot analizowanej transakcji stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, który posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Reasumując – w opinii Spółki – majątek Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki powinien zostać zaklasyfikowany jako „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

4.

Zdaniem Spółki, czynność przeniesienia majątku (przedsiębiorstwa) Spółki, w związku z jej likwidacją na rzecz X powinna zostać zaklasyfikowana jako „zbycie przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „zbycia przedsiębiorstwa”. Zgodnie jednak z utrwaloną praktyką organów podatkowych, pojęcie to powinno być rozumiane szeroko, jako jakakolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, w ramach postępowania likwidacyjnego, po zaspokojeniu w stosownym trybie wierzycieli Spółki, majątek Spółki, który – jak wskazano powyżej – będzie stanowił działające przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego zostanie przeniesiony na jedynego wspólnika Spółki, tj. na X. Tym samym, niewątpliwie analizowana czynność powinna zostać zaklasyfikowana jako „zbycie przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

5.

W związku z powyższym – w opinii Spółki – czynność przeniesienia majątku Spółki (obejmującego całe przedsiębiorstwo Spółki) na rzecz X, w związku z likwidacją Spółki powinna zostać zaklasyfikowana jako „zbycie przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, czynność ta będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

6.

Stanowisko, zgodnie z którym transfer majątku obejmującego całe przedsiębiorstwo spółki, w związku z jej likwidacją na rzecz jej jedynego wspólnika tej spółki stanowi zbycie przedsiębiorstwa pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych.

Stanowisko takie wyraził m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. który w interpretacji z 26 września 2014 r. (sygn. 1PPP11443-764/14-2/MPe) uznał, iż: „planowane zdarzenie polegające na przekazaniu majątku likwidacyjnego przez Spółkę jej Jedynemu Wspólnikowi i będzie wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa” (podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 4 marca 2011 r.; sygn. IPPP2/443-20/11-2/KOM oraz w interpretacji z 19 października 2010 r.; sygn. IPPP1-443-792/10-4/AS);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji z 28 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1274/11-4/NS) uznał, iż: „wydanie przez Spółkę w toku postępowania likwidacyjnego na rzecz Udziałowca przedsiębiorstwa w formie majątku – wypełniającego wymogi art. 551 Kodeksu cywilnego – wyłączone będzie spod działania ustawy o podatku od towarów i usług” (podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyraził również w interpretacji z 16 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-2032/10-2/AD).

II. Stanowisko Spółki w zakresie pytania 2

W przypadku, gdyby odpowiedź na Pytanie 1 była negatywna, w opinii Spółki, wydanie majątku Spółki na rzecz X w związku z likwidacją Spółki powinno zostać zaklasyfikowane jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 27 ustawy o VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, dla zakwalifikowania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  musi istnieć zespół składników majątkowych obejmujący zarówno składniki o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, w tym zobowiązania przeznaczone do wykonywania określonych działań gospodarczych;
2.  składniki te muszą być organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie również z finansowego punktu widzenia;
4.  zespół tych składników musi być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

W opinii Spółki, majątek, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki (obejmujący cały majątek Spółki na moment likwidacji) spełnia warunki przewidziane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W szczególności:

1.  majątek, który zostanie objęty przez X stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania Spółki;
2.  zespół ten jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół składników majątkowych, który zostanie objęty przez X pozwoli tej spółce na samodzielne realizowanie zadań gospodarczych, tj. na prowadzenie działalności w zakresie analogicznym do obecnej działalności Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm).

Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że użyte w ww. artykule określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Z kolei, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de I’enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zasady i tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), dalej KSH. Postępowanie likwidacyjne, prowadzone w celu rozwiązania spółki z przyczyn wskazanych w ustawie Kodeks spółek handlowych, ma na celu uregulowanie stosunków majątkowych spółki wobec jej wspólników i wierzycieli oraz doprowadzić do ostatecznego wykreślenia spółki z rejestru i zakończenia jej bytu prawnego.

Zgodnie z art. 275 § 2 KSH, w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

W myśl art. 276 § 1 KSH, likwidatorami są członkowie zarządu, chyba że umowa spółki lub uchwała wspólników stanowi inaczej.

W myśl art. 279 KSH, likwidatorzy powinni ogłosić o rozwiązaniu spółki i otwarciu likwidacji, wzywając wierzycieli do zgłoszenia ich wierzytelności w terminie trzech miesięcy od dnia tego ogłoszenia.

Art. 282 § 1 KSH stanowi, że likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki - jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.

Zgodnie z art. 286 § 1 KSH, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów (art. 286 § 2 KSH).

Umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku (art. 286 § 3 KSH).

Stosownie do art. 289 § 1 KSH, w przypadku upadłości spółki jej rozwiązanie następuje po zakończeniu postępowania upadłościowego, z chwilą wykreślenia z rejestru. Wniosek o wykreślenie z rejestru składa syndyk.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność deweloperska. Majątek Spółki został nabyty (zakupiony) bądź wytworzony przez Spółkę we własnym zakresie i nie był przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jedynym udziałowcem Spółki (posiadającym 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki) jest X Sp. z o.o. (dalej: X) – spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski. Obecnie – w związku z planowanym uproszczeniem struktury własnościowej grupy, do której należą X i Spółka – rozważana jest likwidacja Spółki w trybie przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych.

W toku postępowania likwidacyjnego, zobowiązania Spółki wobec jej wierzycieli zostaną spłacone ze środków pieniężnych Spółki lub zostaną zabezpieczone przez X, który w toku postępowania likwidacyjnego wstąpi w miejsce Spółki jako dłużnika.

Mając na uwadze, iż interesy wierzycieli Spółki zostaną zabezpieczone w opisany powyżej sposób (a tym samym zostanie zrealizowany cel postępowania likwidacyjnego) nie będzie konieczności zbywania majątku Spółki.

W konsekwencji, cały majątek Spółki istniejący na moment likwidacji zostanie przekazany udziałowcowi Spółki, tj. X. Intencją X jest bowiem prowadzenie działalności w zakresie analogicznym jak Spółka przy użyciu majątku tej spółki.

Majątek Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółki będzie obejmować w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne należące do Spółki;
2.  środki pieniężne Spółki;
3.  wierzytelności Spółki i prawa majątkowe związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki.

Ponadto, w związku z likwidacją Spółki, X wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z:

1.  umów, których stroną jest Spółka oraz
2.  decyzji administracyjnych i koncesji, których stroną jest Spółka (jeśli będzie to dopuszczalne).

Na moment likwidacji Spółka, X będzie posiadać 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przez nieprzerwany okres co najmniej 2 lat.

W sytuacji będącej przedmiotem złożonego przez Spółkę wniosku, w wyniku likwidacji Spółki, X (wyłączny wspólnik Spółki na moment likwidacji Spółki) obejmie cały majątek Spółki istniejący na moment likwidacji, w tym:

1.  wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne należące do majątku Spółki, w tym prawo własności nieruchomości należących do Spółki;
2.  środki pieniężne Spółki;
3.  wierzytelności Spółki i prawa majątkowe związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki;
4.  wszelkie prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów, których stroną jest Spółki, w tym prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, których stroną będzie Spółka w momencie jej likwidacji;
5.  prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych i koncesji, których stroną jest Spółki;
6.  księgi oraz dokumenty Spółki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie – jak wynika z treści wniosku – zespół składników majątkowych Spółki, który zostanie objęty przez X w związku z likwidacją Spółkę, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W niniejszej sprawie najistotniejszą jest okoliczność, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Przekazywany zespół składników materialnych i niematerialnych pozostaje we wzajemnych relacjach, które skutkują możliwością kontynuowania działalności gospodarczej w takim samym zakresie, jak prowadzona przez Spółkę.

Przedmiotem zbycia będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonujący jako niezależne przedsiębiorstwo. Zatem w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że zbycie ww. składników majątku pozwoli na prowadzenie działalności gospodarczej w tym samym zakresie przez X.

Ad. 1

W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotem zbycia w ramach likwidacji Spółki będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, a więc zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

W związku z odpowiedzią na pytanie nr 1, odpowiedź na pytanie nr 2 staje się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.