Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.116.2020.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-11
Teza: Nieuznanie transakcji sprzedaży udziału w działce, wydzielonej w wyniku podziału nieruchomości, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: budowa-pozwolenie na budowę; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu 4 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 21 kwietnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4011.116.2020.1.AKA o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży udziału w działce nr (…), wydzielonej w wyniku podziału nieruchomości, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży udziału w działce nr (…), wydzielonej w wyniku podziału nieruchomości, za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczymi jest obywatelem polskim posiadającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr (…) o powierzchni (…) ha, położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…). Udziały w powyższej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) 2003 r.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazuje, że powierzchnia działki nr (…) uległa zmianie i wynosi obecnie (…) ha. Następnie działka gruntu nr (…) na podstawie decyzji nr (…) z dnia 10 grudnia 2019 r. została podzielona na działkę gruntu nr (…) o powierzchni (…) ha oraz działkę gruntu nr (…) o powierzchni (…) ha.

Podział nieruchomości miał na celu wydzielenie działki oznaczonej nr (…) przeznaczonej do realizacji inwestycji określonej w decyzji o warunkach zabudowy nr (…). Niniejsza decyzja o warunkach zabudowy została wydana Wnioskodawczyni w dniu (…) 2017 r. i dotyczyła ustalenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną.

Ponadto Wnioskodawczyni uzyskała dnia (…) 2019 r., na podstawie decyzji nr (…), pozwolenie na budowę domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, zjazdem z drogi gminnej i urządzeniami budowlanymi związanymi z tą zabudową. Wnioskodawczyni wystąpiła o uzyskanie przedmiotowego pozwolenia z uwagi na fakt, iż (…) 2019 r. podpisała z nabywcą nieruchomości, w formie aktu notarialnego, przedwstępną umowę sprzedaży, gdzie jako warunek zawarcia umowy przyrzeczonej wskazane zostało uzyskanie przez Wnioskodawczynię ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę i zatwierdzeniu projektu budowlanego.

Obecnie miała miejsce sprzedaż nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr (…). Umową sprzedaży, zawartą w formie aktu notarialnego dnia (…) 2020 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej działki.

Co więcej, dla działki tej nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka gruntu nr (…) oznaczona jest symbolem Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że na moment sprzedaży działka gruntu nr (…) nie była również przedmiotem użyczenia, ani dzierżawy.

Wnioskodawczyni w przyszłości planuje również sprzedaż drugiej działki powstałej z wydzielenia oraz prawdopodobnie sprzedaż innych nieruchomości gruntowych.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że złożony wniosek dotyczy stanu faktycznego, tj. sprzedanej działki nr (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie Organu:

Czy dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działki nr (…), wydzielonej w wyniku podziału nieruchomości, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie przedstawionym w odpowiedzi na wezwanie Organu), dokonana sprzedaż działki nr (…), wydzielonej w wyniku podziału nieruchomości, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Należy więc przyjąć, że w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawczyni wskazuje jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak zaś stanowi art. 15 ust 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Wnioskodawczyni zauważa, że kwestia opodatkowywania VAT sprzedaży działek była i jest przedmiotem licznych interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądowych. Sprawą tą zajmował się m.in. TSUE, wydając 15 września 2011 r. orzeczenie w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Wynika z niego, że kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości należy do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czy stanowi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, ma okoliczność, czy sprzedający podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Do takich działań należy zaliczyć m.in. uzbrojenie terenu, ogrodzenie go oraz działania marketingowe. Tylko w przypadku tego rodzaju czynności podejmowanych przez podatnika możemy mówić, że noszą one znamiona działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobne stanowisko znalazło się również w wydawanych interpretacjach, czego przykładem może być np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 czerwca 2015 r., nr IBPP1/4512-260/15/MG czy też jedna z najnowszych interpretacji, tj. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.360.2019.2.IK.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, nieruchomość gruntowa rzeczywiście została podzielona i uzyskała ona dla obecnie sprzedanej działki nr (…) decyzję o udzieleniu pozwolenia na budowę. Jednak czynności te były następstwem podpisanej z nabywcą przedwstępnej umowy sprzedaży i poczynionych w niej ustaleń między stronami, które dotyczyły właśnie zobowiązania Wnioskodawczyni do uzyskania przed podpisaniem umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości niezbędnych decyzji, z uwagi na fakt, iż nabywca na przedmiotowej działce zamierza realizować przedsięwzięcie deweloperskie.

Dlatego też Wnioskodawczym uważa, że dla rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia trzeba również ocenić, czy podatnik prowadzi działalność gospodarczą przy wykorzystaniu określonego majątku, tj. w szczególności nabył go w celach komercyjnych, a nie prywatnych, prowadzi aktywne działania polegające na wzroście wartości posiadanego majątku i sprzedaży go po jak najwyższej cenie, czy też sprzedaż ma charakter prywatny a wszelkie poczynione na nieruchomość nakłady nastąpiły już po wyborze nabywcy nieruchomości i jedynie w wyniku wewnętrznych ustaleń miedzy stronami. Należy bowiem zauważyć, że Wnioskodawczyni w stosunku do przedmiotowej działki nigdy nie występowała o przyłącza do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej, nie ogrodziła terenu, nie wykonywała żadnych czynności zachęcających potencjalnego kupca do zakupu tej działki, tj. nie prowadziła żadnych działań marketingowych, itp. Zatem należy uznać, iż Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywne działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które zgodnie z jednolitym orzecznictwem sądowym i linią interpretacyjną organów podatkowych, opartą na wyżej wskazanym wyroku TSUE z 15 września 2011 r., należy pod kątem oceny prowadzenia działalności komercyjnej rozpatrywać łącznie, a nie tylko z perspektywy wystąpienia pojedynczych z nich.

Reasumując, Wnioskodawczyni uważa, że dokonując sprzedaży działki nr (…), opisanej we wniosku, korzystała ona z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawczynię cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie dokonanej sprzedaży wskazanej działki, a dostawę tej działki cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347, str. 1, z późn. zm.).

Zatem określenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, czy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1656/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Natomiast, okoliczność podjęcia zorganizowanych działań takich jak podział nieruchomości na odrębne działki geodezyjne, ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu oraz wystąpienie przed sprzedażą nieruchomości o wydanie pozwolenia na budowę i zatwierdzenie projektu budowlanego, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr (…) o powierzchni (…) ha. Udziały w nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) 2003 r. Powierzchnia działki nr (…) uległa zmianie i wynosi obecnie (…) ha. Następnie działka gruntu nr (…) na podstawie decyzji nr (…) z dnia (…) 2019 r. została podzielona na działkę gruntu nr (…) o powierzchni (…) ha oraz działkę gruntu nr (…) o powierzchni (…) ha. Podział nieruchomości miał na celu wydzielenie działki oznaczonej nr (…) przeznaczonej do realizacji inwestycji określonej w decyzji o warunkach zabudowy nr (…). Niniejsza decyzja o warunkach zabudowy została wydana Wnioskodawczyni w dniu (…) 2017 r. i dotyczyła ustalenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Wnioskodawczyni uzyskała dnia (…) 2019 r., na podstawie decyzji nr (…), pozwolenie na budowę domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, zjazdem z drogi gminnej i urządzeniami budowlanymi związanymi z tą zabudową. Wnioskodawczyni wystąpiła o uzyskanie przedmiotowego pozwolenia z uwagi na fakt, iż (…) 2019 r. podpisała z nabywcą nieruchomości, w formie aktu notarialnego, przedwstępną umowę sprzedaży, gdzie jako warunek zawarcia umowy przyrzeczonej wskazane zostało uzyskanie przez Wnioskodawczynię ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę i zatwierdzeniu projektu budowlanego. Umową sprzedaży, zawartą w formie aktu notarialnego dnia (…) 2020 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr (…). Dla działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka gruntu nr (…)oznaczona jest symbolem Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy. Na moment sprzedaży działka gruntu nr (…) nie była również przedmiotem użyczenia, ani dzierżawy.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT, podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni podjęła ciąg aktywności, które miały na celu zwiększenie atrakcyjności sprzedaży udziału w nieruchomości, tj. dokonała podziału nieruchomości na mniejsze odrębne działki geodezyjne, uzyskała decyzję o warunkach zabudowy dotyczącą ustalenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, zjazdem z drogi gminnej i urządzeniami budowlanymi związanymi z tą zabudową oraz, jako warunek zawarcia umowy przyrzecznej, uzyskała ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę i zatwierdzeniu projektu budowlanego.

Tak więc, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, wbrew jej twierdzeniu, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia udziału w nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Na powyższe nie wpływa fakt, że Wnioskodawczyni ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę i zatwierdzeniu projektu budowlanego uzyskała na skutek zawartej z nabywcą umowy przedwstępnej, gdzie jako warunek zawarcia umowy przyrzeczonej zostało wskazane uzyskanie przez Wnioskodawczyni ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę i zatwierdzeniu projektu budowlanego.

Decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawczynię w celu sprzedaży udziału w nieruchomości, które wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Uznać należy, że całość aktywności podejmowanych przez Wnioskodawczynię wyklucza sprzedaż opisanego udziału w działce nr (…) w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w działce nr (…) stanowiła dostawę dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy wskazać, że opisana w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży udziału w działce nr (…), wydzielonej z wyniku podziału nieruchomości, stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, z tytułu której Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych należy zwrócić uwagę na fakt, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Wskazać należy, że powołane przez Stronę na poparcie własnego stanowiska w interpretacje indywidualne rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od przedstawionego we wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.