Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-304/14-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-01
Teza: Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu oraz ustanowienie prawa użytkowania drogi dojazdowej na nieruchomości stanowiącej grunt rolny korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; odszkodowania; służebność-służebność przesyłu; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu - **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej ustanowienia prawa użytkowania nieruchomości (drogi dojazdowej) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu oraz prawa użytkowania nieruchomości (drogi dojazdowej).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolne, w skład którego wchodzą nieruchomości gruntowe. Posiadane nieruchomości gruntowe obejmują między innymi działki nr 1 i nr 2, stanowiące grunty rolne orne.

Dnia 7 listopada 2013 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką (dalej: „Spółka”) umowę w formie aktu notarialnego, ustanawiającą ograniczone prawo rzeczowe na nieruchomościach gruntowych na działkach nr 1 i nr 2, stanowiących grunty rolne. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na eksploatacji i komercyjnej sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w farmie wiatrowej. W celu przesłania energii elektrycznej do GPZ niezbędne jest przeprowadzenie trasy kabla ziemnego - elektroenergetycznego przez nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1 obręb M. Ponadto w celu budowy i eksploatacji farmy wiatrowej niezbędne jest zaprojektowanie drogi dojazdowej przez nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1 obręb M. oraz zaprojektowanie elektrowni wiatrowej w ten sposób, iż łopaty elektrowni wiatrowej zachodzić będą na działkę nr 2 obręb M. Wnioskodawca ustanowił na rzecz Spółki ograniczone prawo rzeczowe - odpłatną służebność przesyłu na okres 25 lat, polegającą na:

1.  Przeprowadzeniu przez nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1 odcinka podziemnej sieci linii elektroenergetycznej SN wraz ze światłowodem posadowionej na głębokości min. 1 metr pod ziemią o długości około 478 mb i możliwości przesyłu nimi energii elektrycznej, ograniczeniu uprawnień wynikających z ustanowienia prawa służebności w pasie eksploatacyjnym o szerokości 2 m w obie strony od osi sieci oraz zajęciu części działki nr 1 o powierzchni 607 m2 na drogę tymczasową, niezbędną dla wjazdu pojazdów wielkogabarytowych dla celu zadania inwestycyjnego - farmy wiatrowej, poprzez zakazanie właścicielowi nieruchomości wznoszenia na tym obszarze jakichkolwiek budynków i budowli, prowadzenia prac ziemnych, istotnej zmiany ukształtowania oraz przeznaczenia terenu; przy czym pas eksploatacyjny określa dostęp do części działki na czas budowy i ewentualnych napraw na okres umowy i właściciel ma prawo uprawy pasa na cele rolnicze, a ta powierzchnia nie będzie wyłączona z produkcji.
2.  Zmianie w każdym czasie rodzaju i parametrów technicznych urządzeń sieci budowanych na nieruchomości, bez konieczności uzyskiwania zgody właściciela nieruchomości.
3.  Utrzymywaniu prze cały czas trwania służebności posadowionych na przedmiotowej nieruchomości urządzeń sieci.
4.  Konserwacji, naprawie, wymianie, modernizacji w każdym momencie, przez czas trwania służebności, posadowionych na przedmiotowej nieruchomości urządzeń sieci w zakresie niezbędnym i koniecznym dla własnych potrzeb.
5.  Swobodnym wstępie na teren tej nieruchomości we wszelkich celach związanych z usytuowaną na nieruchomości siecią elektroenergetyczną, w szczególności w celu sprawdzenia stanu urządzeń, ich konserwacji, naprawy, wymiany, modernizacji, i tym podobnych urządzeń, przy czym przez swobodny wstęp strony rozumieją w szczególności wstęp na teren nieruchomości, wprowadzenie niezbędnego sprzętu oraz pobycie na tej nieruchomości i utrzymywaniu na niej sprzętu niezbędnego do wykonania opisanych powyżej czynności związanych w szczególności z konserwacją, wymianą, naprawą lub modernizacją urządzeń sieci, przez czas usprawiedliwiony wykonywanymi czynnościami.

Ponadto Wnioskodawca ustanowił na rzecz Spółki ograniczone prawo rzeczowe - użytkowanie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 na okres 25 lat, przy czym zakres użytkowania ograniczony zostanie do pasa gruntu o powierzchni 2309 metrów kwadratowych z przeznaczeniem na serwisową drogę dojazdową oraz ograniczone prawo rzeczowe – użytkowanie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 2 na okres 25 lat z przeznaczeniem na udostępnienie przestrzeni powietrznej nad nieruchomością dla pracy łopat elektrowni wiatrowej.

Wnioskodawca zobowiązany jest powstrzymać się od wszelkich zachowań, które mogłyby stanowić przeszkodę lub mieć negatywny wpływ na realizowaną budowę urządzeń i drogi dojazdowej, a nadto zobowiązany jest do współdziałania ze Spółką w zakresie niezbędnym do realizowania jej uprawnień wynikających z treści służebności.

Zgodnie z aktem notarialnym za ustanowione prawa, Spółka zapłaciła Wnioskodawcy następujące kwoty:

1.  jednorazową kwotę w wysokości 13 240 PLN tytułem ustanowienia służebności przesyłu,
2.  jednorazową kwotę w wysokości 69 270 PLN tytułem ustanowienia prawa użytkowania - drogi dojazdowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu na nieruchomości stanowiącej grunt rolny korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.)?
2.  Czy odpłatne ustanowienie prawa użytkowania drogi dojazdowej na nieruchomości stanowiącej grunt rolny korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, odpłatne ustanowienie służebności przesyłu na nieruchomości stanowiącej grunt rolny korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przywołanego wyżej artykułu, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów, szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie, w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Powyższe zwolnienie obejmuje nie tylko służebność gruntową, ale także służebność przesyłu, na co wskazuje wykładnia systemowa, celowościowa i historyczna powołanego przepisu. Należy bowiem wskazać, że brzmienie przepisu odnosi się do służebności gruntowej przede wszystkim dlatego, że kiedy przepis ten był ustanawiany nie istniała jeszcze instytucja służebności przesyłu. Celem ustawodawcy było natomiast objęcie zwolnieniem takich służebności, które obecnie mieszczą się w kategorii służebności przesyłu.

Stanowisko jak wyżej prezentują również sądy administracyjne w wyrokach NSA z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10 oraz z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10, w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 22 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 282/12, w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 259/11.

W powołanych orzeczeniach podkreśla się, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej. Nie można przyjąć, że w wyniku wprowadzenia do Kodeksu cywilnego instytucji służebności przesyłu, przedmiotowa ulga podatkowa zostałaby pozbawiona swego praktycznego znaczenia. Ponadto świadczenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu zawsze ma charakter odszkodowania za ograniczenie prawa własności na rzecz przedsiębiorcy, bez względu na to, że zostanie nazwane „wynagrodzeniem”, co potwierdzają powołane wyroki o sygnaturach II FSK 88/10 oraz I SA/Gd 282/12. W wyrokach tych słusznie podkreśla się, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności stanowi odszkodowanie ustalone szacunkowo „z góry” za szkody, jakie poniesie posiadacz gruntów rolnych wskutek realizacji inwestycji przez przedsiębiorstwo, w szczególności za utracone korzyści. Bez względu więc na sposób nazwania wypłacanego świadczenia, stanowi ono odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, odpłatne ustanowienie prawa użytkowania drogi dojazdowej na nieruchomości stanowiącej grunt rolny stanowi rodzaj służebności gruntowej i otrzymane z tego tytułu świadczenie ma zawsze charakter odszkodowania za ograniczenie prawa własności na rzecz przedsiębiorcy. Z tego względu korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie stanowisko potwierdzają przywołane wyżej wyroki sądowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu - **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej ustanowienia prawa użytkowania nieruchomości (drogi dojazdowej) – **jest nieprawidłowe.**

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie, jak wynika z treści przepisu art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, niezaliczane do pozostałych źródeł przychodów stanowią przychody objęte tym przepisem.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

– w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381).

Stosownie do art. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 ww. ustawy, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Z kolei, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Należy zaważyć, że w związku ze zmianą przepisów Kodeksu cywilnego, od dnia 2 sierpnia 2008 r., nie jest możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegającej na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolne, w skład którego wchodzą nieruchomości gruntowe. Posiadane nieruchomości gruntowe obejmują między innymi działki nr 1 i nr 2, stanowiące grunty rolne orne. Dnia 7 listopada 2013 roku Wnioskodawca zawarł ze Spółką umowę w formie aktu notarialnego, ustanawiającą ograniczone prawo rzeczowe na nieruchomościach gruntowych na działkach nr 1 i nr 2, stanowiących grunty rolne. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na eksploatacji i komercyjnej sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w farmie wiatrowej. W celu przesłania energii elektrycznej do GPZ niezbędne jest przeprowadzenie trasy kabla ziemnego - elektroenergetycznego przez nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1. Ponadto w celu budowy i eksploatacji farmy wiatrowej niezbędne jest zaprojektowanie drogi dojazdowej przez nieruchomość oznaczoną jako działka nr 1 oraz zaprojektowanie elektrowni wiatrowej w ten sposób, że łopaty elektrowni wiatrowej zachodzić będą na działkę nr 2. Wnioskodawca ustanowił na rzecz Spółki ograniczone prawo rzeczowe - odpłatną służebność przesyłu na okres 25 lat.

Ponadto Wnioskodawca ustanowił na rzecz Spółki ograniczone prawo rzeczowe - użytkowanie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 na okres 25 lat, przy czym zakres użytkowania ograniczony zostanie do pasa gruntu o powierzchni 2309 metrów kwadratowych z przeznaczeniem na serwisową drogę dojazdową oraz ograniczone prawo rzeczowe – użytkowanie nieruchomości oznaczonej jako działka nr 2 na okres 25 lat z przeznaczeniem na udostępnienie przestrzeni powietrznej nad nieruchomością dla pracy łopat elektrowni wiatrowej.

Wnioskodawca zobowiązany jest powstrzymać się od wszelkich zachowań, które mogłyby stanowić przeszkodę lub mieć negatywny wpływ na realizowaną budowę urządzeń i drogi dojazdowej, a nadto zobowiązany jest do współdziałania z X w zakresie niezbędnym do realizowania jej uprawnień wynikających z treści służebności.

Zgodnie z aktem notarialnym za ustanowione prawa, Spółka zapłaciła Wnioskodawcy następujące kwoty:

1.  jednorazową kwotę w wysokości 13 240 PLN tytułem ustanowienia służebności przesyłu,
2.  jednorazową kwotę w wysokości 69 270 PLN tytułem ustanowienia prawa użytkowania - drogi dojazdowej.

W interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 21 maja 2014 r., Nr … stwierdzono, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. zwolnienie, dotyczące odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że służebność przesyłu nie pozostaje poza zakresem art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie, jak również z tytułu ustanowienia służebności przesyłu. Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego korzysta z ww. zwolnienia przedmiotowego.

W odniesieniu do możliwości zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z tytułu odpłatnego ustanowienia prawa użytkowania nieruchomości (drogi dojazdowej), należy wskazać, że zgodnie z art. 244 § 1 ustawy Kodeks cywilny ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

W myśl art. 252 Kodeksu cywilnego rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Zakres użytkowania można ograniczyć przez wyłączenie oznaczonych pożytków rzeczy. Wykonywanie użytkowania nieruchomości można ograniczyć do jej oznaczonej części (art. 253 § 1 i 2 Kodeks cywilny).

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że co prawda zarówno użytkowanie jak i służebność są ograniczonymi prawami rzeczowymi, jednak są to dwie odrębne instytucje prawa cywilnego, regulowane odrębnymi przepisami.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, mając na uwadze zasadę, że przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą, stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów, szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie. Z przedmiotowego zwolnienia nie korzystają zatem wynagrodzenia wypłacane w związku z ustanowieniem prawa użytkowania nieruchomości. Świadczenia te nie mieszczą się bowiem w dyspozycji wskazanego przepisu.

Powyższe oznacza, że wypłacone osobie fizycznej będącej rolnikiem wynagrodzenie z tytułu ustanowienia prawa użytkowania nieruchomości stanowi dla tej osoby przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z definicją przychodów z innych źródeł, określoną w art. 20 ust. 1 stanowią je w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie przedmiotowe wynikające z powyższego przepisu nie obejmuje jednakże otrzymanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za ustanowienie prawa użytkowania (drogi dojazdowej), a w konsekwencji przychód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy również podkreślić, że przy stosowaniu wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Z zasady tej wywieść można regułę, że wszelkie przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.