Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.638.2017.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-15
Teza: Brak opodatkowania czynności zbycia działek przez podmiot, któremu nie można przypisać statusu podatnika VAT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; grunty; podatnik; rolnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1992 roku Wnioskodawca zakupił gospodarstwo rolne o obszarze …ha we wsi …, powiat …. Grunty były użytkowane przez Wnioskodawcę osobiście jako grunty rolne w celach rolniczych na własne potrzeby do momentu podziału w wyniku rozwodu.

W 2000 roku w wyniku rozwodu Wnioskodawca wydzielił z ww. nieruchomości działki. Usytuowanie terenu objętego podziałem majątku wymagało podzielenia na mniejsze działki, które pozwoliło na sprawiedliwy podział majątku wspólnego po rozwodzie.

Grunty ww. stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, który nie został zakupiony w celu jego odsprzedaży, dzierżawy, ani w celu wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W chwili obecnej Wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne na terenie Gminy … o obszarze …ha, na które potrzebuje środki finansowe, aby dokonać jego modernizacji. Ponadto, z początkiem 2016 roku, uzyskał pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego na własne potrzeby. W miesiącu lipcu 2016 roku Wnioskodawca rozpoczął jego budowę, którą kontynuuje do chwili obecnej. W związku z budową domu potrzebne są środki finansowe, które Wnioskodawca mógłby uzyskać ze sprzedaży … działek. Uzyskane środki pozwoliłyby dokończyć rozpoczętą budowę domu.

Wnioskodawca wskazuje, że nie dokonywał żadnych czynności zmierzających do przygotowania tych gruntów (poza uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy), które prowadziłyby do ich sprzedaży, tj.:

*   nie wykonywał ogłoszeń w prasie, radio, telewizji, ani w Internecie;
*   nie zlecał sprzedaży gruntu biurom obrotu nieruchomościami;
*   nie dokonywał uzbrojenia ww. gruntów (działek).

W grudniu 2016 r. Wnioskodawca sprzedał jedną z działek opisanych wyżej. Od ponad … lat nie dokonywał sprzedaży żadnych swoich nieruchomości, oprócz tej z grudnia 2016 r.

Ze względu na uzyskiwanie przychodów z najmu prywatnego Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Najem nie dotyczy wydzielonych działek.

Wnioskodawca obecnie jest ubezpieczony w KRUS ze względu na prowadzenie gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie:

Czy działki te Wnioskodawca może sprzedać bez naliczenia podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT ze względu na fakt, że działki te są prywatną własnością Wnioskodawcy i środki uzyskane ze sprzedaży zostaną przeznaczone na budowę domu jednorodzinnego na własne potrzeby oraz na modernizację gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19, 20 i 21 ustawy:

*   przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (\`(...)\`), a także świadczenie usług rolniczych;
*   przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;
*   przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim;
*   przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT z tytułu najmu prywatnego, który – jak wskazano – nie dotyczy wydzielonych działek, które mają być sprzedane. Działki te (gospodarstwo rolne o powierzchni …ha) nabyte zostały w celach rolniczych na własne potrzeby. Za środki jakie można by uzyskać ze sprzedaży (tu: … działek) Wnioskodawca zamierza dokończyć budowę domu jednorodzinnego na własne potrzeby oraz na modernizację prowadzonego gospodarstwa rolnego (…ha). Przy czym w grudniu 2016 r. sprzedano … z tych działek. Nie dokonywano żadnych czynności zmierzających do przygotowania tych gruntów (poza uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy), które prowadziłyby do ich sprzedaży, tj.:

*   nie wykonywano ogłoszeń w prasie, radio, telewizji, ani w Internecie;
*   nie zlecano sprzedaży gruntu biurom obrotu nieruchomościami;
*   nie dokonywano uzbrojenia ww. gruntów (działek).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w związku ze sprzedażą należy zastosować opodatkowanie tej czynności podatkiem VAT.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że działki, które Wnioskodawca zamierza zbyć, nie służyły do prowadzenia działalności gospodarczej (najem). Z okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę nie wynika również, aby były one wykorzystywane w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego (…ha), tj. do działalności rolnej. Działki te nabyto na własne potrzeby – „Grunty były użytkowane przez Wnioskodawcę osobiście jako grunty rolne w celach rolniczych na własne potrzeby”.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (tu: niezwiązanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, w ramach której działa on jako czynny podatnik VAT). Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Całokształt powyższych okoliczności sprawy w kontekście powołanego orzecznictwa TSUE oraz przytoczonych przepisów wskazuje zatem, że nie istniał związek ww. działek gruntu zarówno z prowadzonym gospodarstwem rolnym Wnioskodawcy, jak również z działalnością polegającą na najmie prywatnym, w ramach którego Wnioskodawca działa jako zarejestrowany podatnik VAT. Zaznaczenia wymaga bowiem, że Wnioskodawca – jak wskazano we wniosku – wykorzystywał wskazane grunty w celach rolnych na własne potrzeby i nie zostały one nabyte w celu odsprzedaży, dzierżawy, ani wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Powyższe przesądza zatem o tym, że Wnioskodawcy nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług w związku z planowaną sprzedażą, gdyż czynność ta nie będzie wyczerpywała znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Okoliczności tej nie zmienia to, że Wnioskodawca zamierza przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży m.in. na modernizację gospodarstwa rolnego. Stąd potwierdzić należy pogląd Wnioskodawcy sprowadzający się do twierdzenia, że sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Reasumując, opisana we wniosku czynność, która zostanie dokonana przez Wnioskodawcę będącego zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT z tytułu tzw. najmu prywatnego niedotyczącego przedmiotowych działek, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.