Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.7.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży cesji praw do lokalu oraz praw i roszczeń do lokalu mieszkalnego należącego do zasobów towarzystwa budownictwa społecznego
Słowa kluczowe: cesja; partycypacja; prawa-prawa majątkowe; przychód; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS); zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.) oraz piśmie z dnia 23 lutego 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 7 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.7.2018.1.AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży cesji praw do lokalu oraz praw i roszczeń do lokalu mieszkalnego należącego do zasobów towarzystwa budownictwa społecznego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży praw i roszczeń do lokalu mieszkalnego należącego do zasobów towarzystwa budownictwa społecznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 8 sierpnia 2013 r. umową cesji Wnioskodawca odkupił partycypację w kosztach budowy lokalu z zasobów TBS. Kwota partycypacji wyniosła 17 050 zł. W ten sposób Wnioskodawca stał się partycypantem w zasobach TBS i nabył prawo majątkowe do najmu tego lokalu. Wnioskodawca został najemcą jednoosobowym. Wcześniejszym partycypantem była Pani Grażyna J. i z tego tytułu, wskazała na najemcę swojego syna Rafała J.. W związku z tym dnia 19 sierpnia 2013 r. umową sprzedaży Wnioskodawca kupił prawa i roszczenia do nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu w którym zamieszkał za kwotę 50 000 zł od Pana Rafała J.. W dniu 29 maja 2017 r. Wnioskodawca umową cesji sprzedał partycypację do lokalu za ta samą kwotę 17 050 zł, a w pkt 6 umowy Wnioskodawca sprzedał prawa i roszczenia do nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu za kwotę 83 000 zł osobie trzeciej. Wnioskodawca nadmienia, że w okresie zamieszkiwania w lokalu wykonał remont lokalu. Za otrzymane pieniądze ze sprzedaży, Wnioskodawca kupił mieszkanie własnościowe, jako wkład własny.

Pismem z dnia 7 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.8.2017.1.AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku oraz przeformułowania pytania. Pismem z dnia 23 lutego 2018 r. (data 23 lutego 2018 r.) w ustalonym terminie Wnioskodawca uzupełnił braki, co zostało przedstawione poniżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej sytuacji powstał obowiązek zapłaty podatku od osób fizycznych?
2.  Czy uzyskane środki pieniężne ze sprzedaży praw majątkowych (cesja praw do lokalu oraz sprzedaż praw i roszczeń poniesionych nakładów na modernizację i wykończenie lokalu mieszkalnego) stanowią dochód do opodatkowania?
3.  Czy w sytuacji przeznaczenia środków pieniężnych z ww. źródeł na zakup własnościowego mieszkania nie powstał dochód do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży cesji praw do lokalu z zasobów TBS (17 500 zł) oraz z tytułu sprzedaży praw i roszczeń do poniesionych nakładów na modernizację i wykończenie lokalu mieszkalnego (83 000 zł), Wnioskodawca uzyskał kwotę w wysokości 100 050 zł. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca zalicza zakup cesji (17 500 zł) oraz koszt związany z wykupem nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie mieszkania w kwocie (50 000 zł). Zgodnie z umową z dnia 8 sierpnia 2013 r. uzyskany dochód wynosi 33 000 zł. W związku z poniesionymi kosztami na remont lokalu w tym samym roku podatkowym w kwocie 6970,23 zł Wnioskodawca pomniejsza dochód do kwoty 26 029,77 zł. Zgodnie z obowiązującą skalą podatkową wartość procentowa podatku wynosi 18%. W związku z przeznaczeniem środków pieniężnych ze sprzedaży na zakup nowego mieszkania nie powstał dochód do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia prawa, nieruchomości bądź udziału w niej.

W myśl natomiast art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Pojęcie praw majątkowych nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 18 ustawy wymienia jedynie przykładowo kilka rodzajów praw majątkowych, stanowiąc, iż za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Prawa majątkowe wymienione w tym przepisie nie stanowią zatem zamkniętego katalogu przychodów uzyskiwanych z tego źródła, a prawo wierzyciela do dochodzenia od dłużnika określonej kwoty pieniężnej także stanowi uprawnienie o charakterze majątkowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 sierpnia 2013 r. umową cesji Wnioskodawca odkupił partycypację w kosztach budowy lokalu z zasobów TBS. Kwota partycypacji wyniosła 17 050 zł. W ten sposób Wnioskodawca stał się partycypantem w zasobach TBS i nabył prawo majątkowe do najmu tego lokalu. W związku z tym dnia 19 sierpnia 2013 r. umową sprzedaży Wnioskodawca kupił prawa i roszczenia do nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu w którym zamieszkał za kwotę 50 000 zł. W dniu 29 maja 2017 r. Wnioskodawca umową cesji sprzedał partycypację do lokalu za tą samą kwotę 17 050 zł, a w pkt 6 umowy Wnioskodawca sprzedał prawa i roszczenia do nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu za kwotę 83 000 zł osobie trzeciej. Wnioskodawca nadmienia, że w okresie zamieszkiwania w lokalu wykonał remont lokalu. Za otrzymane pieniądze ze sprzedaży, Wnioskodawca kupił mieszkanie własnościowe, jako wkład własny.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. 2017. 79 ze zm.), przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

W myśl art. 29a ust. 1 ww. ustawy, osoba fizyczna może zawrzeć z towarzystwem umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. Kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego uzyskana od osób, o których mowa w ust. 1, w przypadku lokali mieszkalnych wybudowanych przy wykorzystaniu finansowania zwrotnego, nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu. (art. 29a ust. 2 cyt. ustawy).

Z powołanych powyżej przepisów wynika więc, że nabywając udziały w kosztach budowy realizowanej przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego osoba, która wnosi partycypację nie nabywa prawa własności do lokalu mieszkalnego, lecz jedynie prawo do korzystania na zasadach najmu z mieszkania wybudowanego w ramach popierania budownictwa mieszkaniowego. Osoba decydując się na zawarcie umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego nigdy nie jest właścicielem tego lokalu, nabywa jedynie dla siebie lub dla osoby przez siebie wskazanej prawo najmu tego lokalu. Oznacza to, iż partycypacja stanowi jedynie udział w kosztach budowy, nie stanowi natomiast udziału we własności lokalu.

Zatem prawo do korzystania na zasadach najmu z tytułu wniesienia partycypacji do Towarzystwa Budownictwa Społecznego stanowi prawo majątkowe.

W tak przedstawionym stanie faktycznym mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem praw wynikających z umowy partycypacji oraz z odpłatnym zbyciem praw i roszczeń w postaci nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu mieszkalnego a nie ze sprzedażą nieruchomości.

Ponadto należy podkreślić, iż cesja wierzytelności została uregulowana w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 poz. 459 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa.

W myśl natomiast art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istota przeniesienia wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na dokonaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych kategoryzację źródeł przychodu, w szczególności wyodrębnienie w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, w sytuacji gdy osoba fizyczna – nieprowadząca działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami - zawiera umowę cesji wierzytelności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, przenosząc ją odpłatnie na rzecz innego podmiotu uzyskane z tego tytułu przychody kwalifikuje się do przychodów z praw majątkowych.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku stwierdzić należy, iż kwota uzyskana z tytułu cesji partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego w TBS oraz odpłatne zbycie praw i roszczeń w postaci nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu mieszkalnego, stanowią dla Wnioskodawcy przychód z praw majątkowych w rozumieniu w art. 18 ww. ustawy.

Dochód uzyskany z praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik jest zobowiązany złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 ww. ustawy).

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z pozostałymi dochodami, zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść art. 9 ust. 2 cytowanej ustawy wskazuje, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30 f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów. Koszty poniesione przez podatnika należy zatem oceniać pod kątem ich celowości a więc dążenia do uzyskania przychodu a nie niezbędności.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami oraz

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. Poza tym należy podkreślić, że koszty mają być bezwzględnie w sposób prawidłowy udokumentowane i poniesione przez podatnika a nie inne osoby.

Zatem wydatki poniesione w związku z zawarciem umowy partycypacji oraz poczynione nakłady można zakwalifikować – jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży prawa majątkowego, co w konsekwencji powoduje, że różnica pomiędzy kwotą uzyskaną z odpłatnego zbycia praw wynikających z umowy sprzedaży partycypacji oraz nakładów poniesionych na modernizację i wykończenie lokalu mieszkalnego, a wpłaconą kwotą partycypacji i poniesionymi przez Wnioskodawcę oraz należycie udokumentowanymi wydatkami tytułem ww. nakładów podlega opodatkowaniu.

Wskazać należy, że przychód (dochód) uzyskany ze sprzedaży praw majątkowych w postaci cesji praw do lokalu oraz praw i roszczeń do poniesionych nakładów na modernizację i wykończenie lokalu nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie są to bowiem przychody (dochody) objęte katalogiem zwolnień przedmiotowych, o których mowa w tych przepisach, a zatem bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt, na jakie cele przeznaczone zostały uzyskane przez Wnioskodawcę środki pieniężne (np. zakup przyszłego, własnego mieszkania).

A zatem sprzedaż w 2017 r. praw majątkowych (w postaci partycypacji do lokalu mieszkalnego oraz praw i roszczeń do poniesionych nakładów na remont i modernizację tego lokalu) stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy pomniejszony, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu (tj. kwotę partycypacji i wydatki tytułem ww. nakładów, poniesione przez Wnioskodawcę oraz należycie udokumentowane), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie Wnioskodawca winien wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższą transakcję Wnioskodawca powinien wykazać na formularzu PIT-36.

Jednocześnie wskazuje się również, że organ interpretacyjny nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczenia przedstawionego w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ interpretacyjny obowiązek wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania na podatek przy rozliczeniu kwoty uzyskanej z analizowanego zbycia, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu.

Ponadto, zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.