Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-685/15-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-20
Teza: W momencie przyznania uczestnikom Polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze, ograniczonego prawa w postaci akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy uprawniający do zrealizowania przez Menedżerów praw w postaci odroczonej premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku obliczona na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) nie będą ciążyć na Banku obowiązki płatnika. Natomiast Bank, jako podmiot dokonujący wypłat w postaci odroczonej premii pieniężnej, związanych z realizacją akcji fantomowych, będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: banki; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na spółce obowiązkach płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wprowadzeniem polityki zmiennych składników wynagrodzeń dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na spółce obowiązkach płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wprowadzeniem polityki zmiennych składników wynagrodzeń dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca", „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność bankową w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (Dz. U. 2012.1376 j.t. z późn. zm.). W związku z Uchwalą Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 4 października 2011 r. w sprawie szczegółowych zasad funkcjonowania systemu zarządzania ryzykiem i systemu kontroli wewnętrznej oraz szczegółowych warunków szacowania przez banki kapitału wewnętrznego i dokonania przeglądu procesu szacowania i utrzymywania kapitału wewnętrznego oraz zasad ustalania polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze w banku („Uchwała KNF”), Bank ustanowił reguły przyznawania i wypłaty wynagrodzenia zmiennego za wyniki pracy dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Banku, mające istotny wpływ na profil ryzyka. Reguły te zostały zdefiniowane w postaci lokalnych wytycznych korporacyjnych dotyczących zarządzania wynagrodzeniami (dalej: „Polityka Wynagradzania”).

Osoby zajmujące kierownicze stanowiska mające istotny wpływ na profil ryzyka Banku zatrudnieni są w ramach stosunku pracy, jak również w ramach umów cywilnoprawnych (kontrakty menedżerskie), dalej „Menedżerowie”. Zgodnie z przyjętą przez Bank Polityką Wynagradzania - wynagrodzenie zmienne, w tym w szczególności premia (nagroda) dla Menedżerów oparte jest o indywidualną okresową ocenę Menedżerów, jak również o realizację przyjętych przez Bank założeń budżetowych, w szczególności wyniku finansowego Banku.

Wynagrodzenie zmienne składa się z części odroczonej oraz części nieodroczonej. Część nieodroczona wynagrodzenia zmiennego wypłacana/przyznawana jest Menedżerowi od razu po nabyciu praw do takiego wynagrodzenia (a więc po zakończeniu roku, za który premia jest wypłacana/przyznawana i po ustaleniu wyniku finansowego Banku na koniec tego roku kalendarzowego). Natomiast część odroczona wynagrodzenia zmiennego będzie wypłacana/przyznawana proporcjonalnie po zakończeniu poszczególnych rocznych okresów rozliczeniowych w trakcie trzyletniego okresu odroczenia, z uwzględnieniem okoliczności mogących spowodować nie nabycie przez Menedżera prawa do całości lub części odroczonego wynagrodzenia zmiennego. Polityka Wynagradzania Banku przewiduje, że zarówno cześć odroczona jak i nieodroczona wypłacana/przyznawana jest - odpowiednio - w pieniądzu oraz w formie akcji fantomowych (w proporcji 50/50). Akcje fantomowe stanowią instrument finansowy, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest wartość akcji Banku oparta na skorygowanej wartości księgowej kapitału Banku, obliczonej zgodnie z przyjętą Polityką Wynagradzania. Punktem wyjścia do kalkulacji skorygowanej wartości księgowej kapitałów własnych jest wartość księgowa kapitału Banku pomniejszona o wartość udziałów mniejszości (jeśli zasadne), na moment Tn (tj. na datę warunkowego przyznania premii). Wartość ta powinna zostać zastosowana do określenia wartości jednej akcji fantomowej, poprzez podzielenie wartości kapitału przez liczbę akcji z pominięciem udziałów mniejszości.

Menedżerowi, po nabyciu przez niego uprawnień do wynagrodzenia zmiennego (odroczonego i nieodroczonego) w instrumencie finansowym przyznane są akcje fantomowe w liczbie ustalonej zgodnie z wzorem ustalonym w Polityce Wynagradzania (wyliczenie wstępne). Natomiast wypłata wynagrodzenia (zarówno odroczonego jak i nieodroczonego) przyznanego w formie powyżej opisanego instrumentu finansowego (akcji fantomowych) następuje w gotówce, po upływie dodatkowego okresu retencji wynoszącego 1 rok. Okres retencji to okres, podczas którego Menedżer nie może żądać wypłaty wartości instrumentów finansowych, do których nabył już prawo w ramach swojego wynagrodzenia zmiennego. Po upływie okresu retencji wartość akcji fantomowej wyliczana jest ponownie w odniesieniu do wartości akcji Banku opartej na skorygowanej wartości kapitałów własnych na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji (wyliczenie ostateczne na moment Tn+1).

W efekcie powyższych regulacji Menedżerowie Banku na żadnym etapie nie będą otrzymywali akcji Banku do swojej dyspozycji, a jedynie prawo do uzyskania w przyszłości środków pieniężnych, których kwota uzależniona jest od wartości akcji Banku obliczonej na podstawie skorygowanej wartości kapitałów własnych Banku. Przede wszystkim nie istnieje prawo do zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających, jak również akcje fantomowe nie mają swojej wartości (gdyż ta ostatecznie zależna jest od przyszłej wartości kapitału własnego Banku). Akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, czyli akcją w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych oraz nie daje prawa głosu, ani nie upoważnia do pobierania dywidendy.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest jeden stan faktyczny oraz jedno zdarzenie przyszłe. Stan faktyczny dotyczy sytuacji, gdy Menedżerowie Banku otrzymali już akcje fantomowe zarówno w ramach wynagrodzenia nieodroczonego, jak i wynagrodzenia odroczonego, dla którego:

*   upłynął już okres retencji,
*   okres retencji jeszcze nie upłynął.

Natomiast zdarzenie przyszłe dotyczy sytuacji, gdy Menedżerowie otrzymają akcje fantomowe w przyszłości, a więc również realizacja praw wynikających z tych akcji nastąpi w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że w związku z uczestnictwem Menedżerów w programie motywacyjnym, w ramach którego część wynagrodzenia zmiennego przyznawanego jest w formie akcji fantomowych:

1.  po stronie Menedżerów Banku przychód powstanie dopiero w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i jako przychód z kapitałów pieniężnych wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa PIT”) podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy PIT,
2.  na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT w momencie przyznania akcji fantomowych lub w chwili realizacji praw z nich wynikających przez Menedżerów, ale obowiązki informacyjne polegające na sporządzeniu informacji PIT-8C z tytułu realizacji praw z akcji fantomowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu przychód po stronie Menedżerów nie powstanie w momencie przyznania akcji fantomowych, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych. Przyznanie takich akcji stanowi jedynie zobowiązanie wypłaty pieniężnego ekwiwalentu wartości akcji Banku w przyszłości. Przysporzenie, które otrzymuje Menedżer w chwili przyznania mu akcji fantomowych jest więc jedynie potencjalne. Cechą takich akcji fantomowych jest bowiem to, że generują one przychód dopiero w przypadku realizacji praw z nich wynikających. Natomiast w momencie przyznania akcji fantomowych nie można oszacować wartości korzyści ekonomicznej, jakie te instrumenty finansowe przyniosą Menedżerowi.

Wnioskodawca podkreślił, że prawo Menedżera do dysponowania akcjami fantomowymi jest ograniczone. W okresie retencji Menedżer nie może bowiem zrealizować praw związanych z ich posiadaniem. Przede wszystkim Menedżer nie ma w tym czasie prawa zbycia akcji fantomowych i praw z nich wynikających. Dodatkowo, akcje fantomowe nie uprawniają do faktycznego udziału w kapitale Banku. Menedżerowi posiadającemu akcje fantomowe nie przysługują prawa korporacyjne i majątkowe, w szczególności akcje fantomowe nie dają Menedżerowi prawa głosu ani nie upoważniają do pobierania dywidendy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt II FSK 517/10, zgodnie z którym sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy, skoro zatem po stronie Menedżera nie powstanie przychód w chwili przyznania akcji fantomowych, to na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 albo art. 41 ust. 1 ustawy PIT. Akcje fantomowe powinny być natomiast - dla celów podatkowych identyfikowane jako instrument finansowy, pochodny.

Zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy PIT pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384), dalej jako: „u.o.i.f.” Powyższe oznacza, że za pochodny instrument finansowy uznaje się niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a u.o.i.f. przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to, że akcje fantomowe są prawami majątkowymi, których wartość zależy bezpośrednio od przyszłej wartości skorygowanych kapitałów własnych Banku powinny być uznane za instrumenty pochodne. Przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających stanowią zaś - w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT - przychody z kapitałów pieniężnych.

Przychód z kapitałów pieniężnych powstaje dopiero w momencie realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych (zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy PIT).

Dopiero moment realizacji praw wynikających z akcji fantomowych przez Menedżera jest momentem, w którym możliwe jest określenie konkretnej wielkości osiągniętego dochodu. Stąd korzyść jaką osiągnie Menedżer w związku z nieodpłatnym otrzymaniem akcji fantomowych powinna zostać uwzględniona na etapie realizacji praw z nich wynikających, a przychód uzyskany z transakcji realizacji praw wynikających z akcji fantomowych, tj. z realizacji praw wynikających z tych instrumentów finansowych, jako z realizacji pochodnych instrumentów finansowych powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 ustawy PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy PIT podatnik obowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1 ustawy PIT.

Według Wnioskodawcy, w związku z realizacją przez Menedżera praw wynikających z akcji fantomowych Bank nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Na Banku, jako podmiocie wypłacającym świadczenia z tytułu realizacji przez Menedżera praw wynikających z akcji fantomowych, spoczywał będzie jedynie - zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy PIT - obowiązek sporządzenia i przekazania każdemu Menedżerowi i właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu, do końca lutego następnego roku podatkowego, informacji PIT-8C, w której wykazane zostaną przychody uzyskane przez Menedżera z tytułu realizacji przez niego praw wynikających z akcji fantomowych.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko prezentowane przez Bank powyżej zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych wydanej dla Banku w dniu 19 stycznia 2015 r., sygn. IPPB2/415-918/14-4/MY (powinno być 19 lutego 2015 r. sygn. IPPB2/415-918/14-4/MK), która dotyczyła skutków podatkowych akcji fantomowych otrzymywanych przez pracowników.

Stanowisko prezentowane przez Bank powyżej znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach Ministra Finansów oraz orzeczeniach sądów administracyjnych wydanych w podobnych stanach faktycznych, przykładowo w:

*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 28 stycznia 2013 r., sygn. IBPBII/2/415-1413/12/MM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 09 lipca 2013 r., sygn. IPPB2/415-367/13-4/MK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 20 marca 2014 r., sygn. IPPB2/415-892/13-4/MK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/415-88/14-2/MG, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1447/13.

Reasumując, Bank stoi na stanowisku, że przyznanie Menedżerom akcji fantomowych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT podlega opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy PIT. W konsekwencji na Banku nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy PIT, ani w momencie przyznania akcji fantomowych, ani w chwili realizacji praw z nich wynikających przez Menedżera. Na Banku będę jednak ciążyły obowiązki informacyjne (PIT-8C) w rozumieniu ustawy PIT.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego. W zakresie zdarzenia przyszłego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

*   obliczenie,
*   pobranie,
*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z poźn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy). Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych − imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (informację PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki nieodpłatnego przyznania Menedżerom akcji fantomowych inkorporujących prawo do otrzymania w przyszłości środków pieniężnych, tzw. premii odroczonej. Z wniosku wynika, że w okresie retencji równym 1 rok od przyznania akcji fantomowych nie można nimi rozporządzać.

Tym samym stwierdzić należy, że samo przyznanie Menedżerom akcji fantomowych nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Przyznanie akcji fantomowych w ramach wprowadzonej polityki zmiennych składników wynagrodzeń nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby nabywającej akcje fantomowe. Jak wynika z wniosku w momencie przyznania akcji fantomowych nie można stwierdzić czy ich realizacja przyniesie Menedżerom wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści. Przyznanie akcji jedynie stwarza Menedżerom potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych.

Brak konkretnego wymiaru finansowego akcji fantomowych w momencie ich przyznania Osobom Uprawnionym, uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. Tym samym nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy o PIT.

W konsekwencji w momencie przyznania akcji fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku) nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika, czy też obowiązek informacyjny.

Osobnego rozważenia wymaga natomiast rozstrzygnięcie kwestii ciążących na Spółce obowiązków płatnika w chwili realizacji praw wynikających z przyznanych akcji fantomowych uprawniających do otrzymania w przyszłości wypłaty premii pieniężnej (uzależnionej od przyszłej wartości skorygowanej wartości księgowej kapitału banku na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) przez osoby zajmujące kierownicze stanowiska w banku uczestniczących w Polityce.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z akcji fantomowych wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94) z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674) instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp.

Z wyżej przywołanych uregulowań prawnych wynika, że akcje fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w stosunku do którego instrumentem bazowym jest skorygowana wartość księgowa kapitału banku obliczona zgodnie z przyjętą Polityką Wynagradzania.

O powyższym przesądza fakt, że w rozumieniu Kodeksu Spółek Handlowych akcja fantomowa nie jest papierem wartościowym, ani akcją, w szczególności nie daje prawa głosu, ani nie uprawnia do pobierania dywidendy. Akcja fantomowa służy wypłacie części wynagrodzenia zmiennego należnego osobom zajmującym stanowiska kierownicze w wysokości uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji.

Zatem stwierdzić należy, że w przypadku zrealizowania przez Menedżerów Banku praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze rozliczenia pieniężnego, przysporzenie w postaci odroczonej premii pieniężnej, jakie uzyskają Menedżerowie Banku uczestniczący w Polityce, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Zgodnie jednak z treścią ww. art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody.

W konsekwencji na Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz Menedżerów, będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w momencie przyznania uczestnikom Polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze, ograniczonego prawa w postaci akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy uprawniający do zrealizowania przez Menedżerów praw w postaci odroczonej premii pieniężnej (uzależnionej od skorygowanej wartości księgowej kapitału banku obliczona na ostatni dzień roku kalendarzowego następującego po okresie retencji) nie będą ciążyć na Banku obowiązki płatnika. Natomiast Bank, jako podmiot dokonujący wypłat w postaci odroczonej premii pieniężnej, związanych z realizacją akcji fantomowych, będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.