Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-321/08/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-07-11
Teza: czy wykup wierzytelności na zasadach faktoringu niepełnego (niewłaściwego) na podstawie zawartych umów jest wyłączony ze zwolnienia od podatku VAT
Słowa kluczowe: faktoring; opodatkowanie; usługi-usługi finansowe; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wierzytelność-obrót wierzytelnościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. D., przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2008r. (data wpływu 1 kwietnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2008r. (data wpływu 29 kwietnia 2008r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2008r. (data wpływu 7 lipca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wykup wierzytelności na zasadach faktoringu niepełnego (niewłaściwego) na podstawie zawartych umów jest wyłączony ze zwolnienia od podatku VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wykup wierzytelności na zasadach faktoringu niepełnego (niewłaściwego) na podstawie zawartych umów jest wyłączony ze zwolnienia od podatku VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 kwietnia 2008r. (data wpływu 29 kwietnia 2008r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2008r. (data wpływu 7 lipca 2008r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 czerwca 2008r. znak: IBPP2/443-321/08/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł z kilkoma instytucjami finansowymi umowy o wykup wierzytelności na zasadach faktoringu (faktoring niepełny). W ramach ww. umów, Faktor (instytucja finansowa) wykupuje wierzytelności przedsiębiorcy - Faktoranta (Spółki) z tytułu sprzedaży towarów lub wykonania usług na podstawie dokumentów stanowiących prawną podstawę ich realizacji wobec odbiorców. Strony umów ustanowiły limity na kwoty wykupionych przez Faktora, a niespłaconych faktur. W umowach ustalono także, iż przeniesienie wierzytelności będących przedmiotem umów na Faktora następuje w drodze przelewu (art. 509-518 kodeksu cywilnego). Od każdej faktury przyjętej do dyskonta, Faktor pobiera prowizję od kwoty określonej w fakturze. Ponadto Faktorant jest obowiązany do zapłaty na rzecz Faktora prowizji od niewykorzystanego limitu na wykup wierzytelności, która pobierana jest na koniec każdego miesiąca i naliczana od postawionej do dyspozycji przedsiębiorcy (Spółki), a niewykorzystanej kwoty kredytu. Z każdym miesiącem Faktor obciąża Faktoranta fakturą, której przedmiotem jest usługa faktoringu, a szczegółowe jej elementy to: dyskonto oraz prowizje od każdej wykupionej faktury. Do powyższych elementów Faktor nalicza podatek VAT w wysokości 22 %.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykup wierzytelności na zasadach faktoringu niepełnego (niewłaściwego) na podstawie zawartych umów jest wyłączony ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi faktoringu nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. Zakres opodatkowania faktoringu podatkiem od towarów i usług został uregulowany w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz załącznika nr 4 do tejże ustawy. Wnioskodawca wskazał, iż na tle prawa europejskiego problematykę opodatkowania usług faktoringu reguluje Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 135 ust. 1 pkt d stanowi, że państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Wnioskodawca zwrócił uwagę na fakt, iż w wymienionych aktach prawnych brak bezpośrednich regulacji co do sposobu opodatkowania poszczególnych elementów wynagrodzenia z tytułu umowy faktoringu, ponieważ usługi te mogą składać się z różnego rodzaju świadczeń, co wynika z istoty tejże umowy. Jednakże umowa faktoringu jest umową nienazwaną, tj. na gruncie powszechnie obowiązujących przepisów prawa nie istnieje jej legalna definicja, a zatem nie ma też jednoznacznie określonych elementów, które powinna spełniać. Wnioskodawca wskazał, iż wskazówką mogą być postanowienia konwencji ottawskiej w sprawie faktoringu międzynarodowego. Konwencja ta reguluje kwestie związane z cesją wierzytelności w obrocie międzynarodowym, nie została jednak ratyfikowana przez Polskę.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, iż orzecznictwo ETS wykształciło określone cechy, jakimi charakteryzują się transakcje faktoringowe. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje orzeczenie ETS z dnia 6 czerwca 2003r. (C-305/01). Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż do podstawowych cech umowy faktoringu należy:

*   wykonywanie czynności związanych z finansowaniem (kredytowaniem) bieżącej działalności usługobiorcy umowy faktoringu, tj. nabycie przez faktora niewymagalnych i bezspornych wierzytelności należnych od odbiorców towarów i usług;
*   wykonywanie określonych czynności administracyjnych dotyczących wierzytelności usługobiorcy umowy faktoringu, tj. prowadzenie sprawozdawczości, monitorowanie, egzekwowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto itp.

Wnioskodawca wskazał również, że wyszczególnione elementy składowe mieszczą się w uregulowaniach zawartych przez wnioskującą Spółkę z instytucjami finansowymi w ramach umów o wykup wierzytelności na zasadach faktoringu. Wnioskodawca zauważył, iż w praktyce gospodarczej oraz interpretacji organów podatkowych najwięcej trudności sprawia ustalenie, czy w konkretnych warunkach sprzedaży wierzytelności mamy do czynienia z usługą obrotu wierzytelnościami czy faktoringu, ponieważ ta pierwsza, w świetle powołanego już art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz załącznika nr 4, korzysta ze zwolnienia podmiotowego, a przedmiotowo obydwa rodzaje tych usług są do siebie zbliżone. Wnioskodawca zwrócił uwagę, iż pod pojęciem obrotu wierzytelnościami rozumie się najczęściej zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży. W tak ujmowanej usłudze obrotu wierzytelnościami mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem), przy czym - na co należy zwrócić szczególną uwagę - kiedy instytucję tę rozpatruje się z punktu widzenia pojęcia „usługi", nacisk położony jest na nabycie wierzytelności (zakup), a nie na jej sprzedaż, gdyż w tym przypadku usługę świadczy nabywca (kupujący), a jej beneficjentem jest zbywający (sprzedawca). Wnioskodawca zauważył, iż rozpatrując instytucję faktoringu stwierdzić należy, że niewątpliwie zawiera ona w sobie również wszystkie istotne elementy przelewu (cesji) - zwłaszcza w przypadku faktoringu właściwego. Nie ma bowiem wątpliwości co do tego, że w umowie faktoringu właściciel (przedsiębiorca) przelewa swe wierzytelności na faktora, a w zamian za te wierzytelności uzyskuje od faktora kwoty pieniężne odpowiadające rozmiarom wierzytelności (pomniejszone o prowizję faktora). W przypadku tym mówi się zatem częstokroć o cesji faktoringowej. Istotnym jest jednak, że przedmiotem cesji mogą być wierzytelności niewymagalne, wymagalne, a nawet przyszłe. Natomiast cechą faktoringu jest przenoszenie wierzytelności, których termin wymagalności dopiero nadejdzie. Wnioskodawca zaważył dodatkowo, iż faktoring - w przeciwieństwie do cesji wierzytelności - obejmuje ponadto szereg innych czynności, które zostały już wcześniej wskazane. Tym samym więc faktoring jest umową o charakterze złożonym, gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktorantów - zbywców wierzytelności. Wnioskodawca zauważył ponadto, iż powyższe rozważania i wskazywane różnice mają o tyle istotne znaczenie, iż obecna ustawa o VAT przyjmuje generalną zasadę, iż cesja (niestanowiąca części umowy faktoringu oraz niesłużąca windykacji należności) jest zwolniona od VAT, a faktoring i windykacja należności podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Cesja bowiem, stanowiąc jedynie przelew wierzytelności (pod jakimkolwiek – z wyjątkiem faktoringu — tytułem), zaliczana jest według obowiązującej ustawy do usług pośrednictwa finansowego klasyfikowanych do grupowania PKWiU Sekcja J ex (65-67), korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Usługi ściągania długów oraz faktoring są natomiast wyłączone od tego zwolnienia (pkt 4 poz. 3 ww. załącznika), czyli podlegają opodatkowaniu. Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli cesja dokonywana jest w wykonaniu umowy faktoringu, to podlega opodatkowaniu 22% stawką VAT. Natomiast gdy przelew wierzytelności nie mieści się w definicji faktoringu, czynność ta jest zwolniona od VAT. Zdaniem Wnioskodawcy za aktualną należy uznać opinię Głównego Urzędu Statystycznego Departamentu Koordynacji i Organizacji Badań, zawartą w piśmie z dnia 15 kwietnia 2002r., nr OB.-02-8-5672/KU-130/2002, w której stwierdzono, że:

„Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) oraz Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU):

*   faktoring pełny (tzw. właściwy), który polega na tym, że faktor nabywa wierzytelności bez prawa ich powrotnego przeniesienia na faktoranta, czyli przejmuje na siebie ryzyko wypłacalności dłużnika
*   faktoring niepełny (niewłaściwy), który polega na tym, że faktor nabywa wierzytelności z prawem ich powrotnego przeniesienia na faktoranta w razie nie wywiązania się przez dłużnika z zapłaty należnych kwot, czyli faktor nie przyjmuje na siebie ryzyka wypłacalności dłużnika, należy klasyfikować w grupowaniu PKWiU 65.22.10 „Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym".

Taka klasyfikacja wskazuje, że przy usłudze faktoringu zwrócono uwagę, że jednym z jej zasadniczych celów jest finansowanie faktoranta (zbywcy), a nie windykacja nabytych wierzytelności - stąd ich zaliczenie do usług udzielania pożyczek, a nie np. usług inkasa Powyższa klasyfikacja tych usług oznacza, że - podlegają one opodatkowaniu stawką 22 %. Zdaniem Wnioskodawcy istota rozróżnienia tych usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz faktoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów. Wnioskodawca zauważył, iż powyższe rozwiązanie zostało zaczerpnięte z VI Dyrektywy, której normy przewidują zwolnienie transakcji, łącznie z negocjacjami, dotyczących depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem odzyskiwania długów i faktoringu. W polskiej wersji językowej obowiązującej od 1 stycznia 2007r. Dyrektywy VAT 2006/112/WE, podobnie jak i w innych ujednoliconych wersjach językowych tej Dyrektywy, wyeliminowano pojęcie faktoringu, jako usługi wyłączonej z usług pośrednictwa finansowego ze zwolnienia podatkowego. Wnioskodawca zauważył, iż art. 13 (B)(d)(3) VI Dyrektywy stanowił, że państwa członkowskie zwalniają „transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków (\`(...)\`), za wyjątkiem odzyskiwania długów i factoringu". Podobne brzmienie, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymał pkt 5 pozycji 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Wnioskodawca twierdzi również, iż w nowej Dyrektywie 2006/112/WE art. 135 ust. 1 pkt d stanowi się, że państwa członkowskie zwalniają „transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;(\`(...)\`)" Zdaniem Wnioskodawcy sformułowanie to może budzić wątpliwości, czy zmiana ta ma charakter merytoryczny, wskazujący, że te unormowania krajowe, które wyłączają ze zwolnienia również usługi faktoringu, pozostają w sprzeczności z aktualną dyrektywą unijną VAT, czy też mają charakter techniczny, polegający jedynie na uogólnieniu zakresu usług związanych z windykacją należności. Wnioskodawca wskazał, iż, jak słusznie zauważył R. Namysłowski w swoim artykule, w okresie obowiązywania poprzedniej wersji VI Dyrektywy w art. 13 (B) (d) (3) tylko jej angielska i szwedzka wersja wyłączała z zakresu zwolnienia nie tylko usługi inkasa i windykacji należności, ale również usługi faktoringu, a pozostałe wersje językowe (w tym niemiecka) nie wspominały w ogóle o tego rodzaju usługach. Wobec powyższego ETS w ww. orzeczeniu w sprawie C-305/01 nie zgodził się ze stanowiskiem niemieckich władz podatkowych i uznał, że usługi faktoringu powinny być opodatkowane i dawać prawo do odliczenia. Co więcej, ETS stwierdził, że nie istnieje ważne uzasadnienie dla traktowania faktoringu właściwego oraz niewłaściwego w różny sposób dla celów VAT. Termin faktoring użyty w tym przepisie należy interpretować szeroko, jako obejmujący zarówno faktoring właściwy, jak i niewłaściwy. Zdaniem Wnioskodawcy, ujednolicenie wersji językowych nowej Dyrektywy VAT nie polegało na dodaniu „usług faktoringu" do wszystkich wersji, które wcześniej tego sformułowania nie zawierały, w wprost przeciwnie - wykreśleniu z tych wersji językowych, które do tego pojęcia się odwoływały. Należy jednak przyjąć założenie, że zmiana ta nie oznacza zmiany zasad opodatkowania tego rodzaju usług. W polskiej wersji językowej pozostało jedynie sformułowanie „windykacja należności", które to usługi są opodatkowane 22% stawką VAT. Wnioskodawca zgodził się z tym stanowiskiem, gdyż generalnie zasadą faktoringu jest windykacja należności i odwrotnie - w pojęciu „windykacja należności" mieszczą się usługi faktoringu. Wnioskodawca zwrócił uwagę, iż Podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów w wyjaśnieniu z dnia 23 grudnia 2004r. (PP-06021297/2004/AK/15198 BM6) na interpelację poselską w sprawie opodatkowania VAT czynności związanych z obrotem wierzytelnościami i usług windykacyjnych stwierdził, iż „Usługi pośrednictwa finansowego klasyfikowane do grupowania PKWiU Sekcja J ex (65-67) korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535), z wyłączeniem usług wymienionych w pkt 1—9 poz. 3 ww. załącznika. Usługi ściągania długów i factoringu - jako wymienione w pkt 5 poz. 3 ww. załącznika nr 4 do ustawy - wyłączone są ze zwolnienia od tego podatku. Wskazać należy, że ww. wyłączenie z ustawowego zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej (odzyskanie długu) zgodne jest z postanowieniami zawartymi w VI Dyrektywie Rady z 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.) (\`(...)\`) W pojęciu faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odsprzedaży. Usługa tego typu, polegająca na „wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie załącznika nr 4 do ww. ustawy z 11 marca 2004 roku. Jednocześnie informuje, że usługi windykacyjne, które co do zasady zmierzają wprost do odzyskania przez dłużnika należnych kwot, również należą do usług wyłączonych ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 pkt 5 ww. załącznika do ustawy (\`(...)\`)". Wnioskodawca zauważył, iż w przypadku usług faktoringu za świadczenie należne faktorowi - stanowiące „obrót" w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT- należy uznać prowizję uzyskaną przez faktora od faktoranta, za przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika oraz ściągnięcie długu. ETS w powołanym wcześniej wyroku w sprawie MKG stwierdził ponadto, że również dyskonto z tytułu przyjęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika stanowi wynagrodzenie faktora podlegające opodatkowaniu VAT. W powyższym orzeczeniu ETS jednoznacznie stwierdził, że w przypadku faktoringu nieodwołalnego (właściwego) podstawę opodatkowania z tytułu otrzymanej od faktora usługi stanowi płatność klienta, której wysokość odpowiada różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności cedowanej na faktora, a kwotą, jaka zapłacił mu faktor za jego wierzytelności, czyli dyskonto. Opierając się na tym orzeczeniu Dyrekcja generalna ds. podatków i unii celnej Komisji Europejskiej w Brukseli, dokonując interpretacji przepisów VI Dyrektywy stwierdza w swoim piśmie z dnia 11 listopada 2004r. skierowanym do Ministra Finansów w Polsce, m.in., że w kwestii powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 20 ust. 2 VI Dyrektywy podatek staje się wymagalny w chwili kiedy usługa zostaje wykonana. W przypadku właściwej umowy faktoringowej, definicja wykonanej usługi zaproponowana przez ETS wskazywałaby, że zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest cesja wierzytelności na rzecz faktora. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku natomiast „umowy quasi faktoringowej" (czyli faktoringu niewłaściwego), pomimo, że Trybunał nie analizował tej kwestii w ww. orzeczeniu, można by założyć, że podatek staje się wymagalny w momencie, gdy faktor zwalnia swojego klienta od wykonania zobowiązania odnoszącego się do windykacji wierzytelności. Jak z tego wynika, zarówno ETS jak i podatkowe służby Komisji Europejskiej, stoją na stanowisku, że umowy faktoringu właściwego i niewłaściwego, są wykonane i rodzą obowiązek podatkowy już z chwilą cesji wierzytelności na rzecz faktora, gdyż z tym momentem faktor zwalnia swojego klienta (przedsiębiorcę cedenta) od windykacji należności. To zaś powoduje, że z tym momentem należałoby ustalić podstawę opodatkowania tej usługi, a uwzględniając powyższe stwierdzenia - przyjąć, że na wielkość tej podstawy obok prowizji faktora, składa się również dyskonto, oczywiście z uwzględnieniem należnego podatku w ramach tych wielkości. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przytoczył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 października 2005r. nr PPB1-4407/I/67/2005. Reasumując, Wnioskodawca stwierdził, że faktoring podlega opodatkowaniu i nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1). W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca wskazał, iż zawarł z instytucjami finansowymi umowy o wykup wierzytelności na zasadach faktoringu (faktoring niepełny). W ramach ww. umów, Faktor (instytucja finansowa) wykupuje wierzytelności przedsiębiorcy - Faktoranta (Spółki) z tytułu sprzedaży towarów lub wykonania usług. W umowach ustalono, iż przeniesienie wierzytelności będących przedmiotem umów na Faktora następuje w drodze przelewu (art. 509-518 kodeksu cywilnego). Od każdej faktury, przyjętej do dyskonta, Faktor pobiera prowizję od kwoty określonej w fakturze. Ponadto Faktorant jest obowiązany do zapłaty na rzecz Faktora prowizji od niewykorzystanego limitu na wykup wierzytelności. Faktor obciąża Faktoranta fakturą, której przedmiotem jest usługa faktoringu, a szczegółowe jej elementy to: dyskonto oraz prowizje od każdej wykupionej faktury. Do powyższych elementów Faktor nalicza podatek VAT w wysokości 22 %.

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 8 ust. 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocy tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych - zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność; swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego według:

*   Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD),
*   Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU),
*   Scalonej Nomenklatury Towarowej, Handlu Zagranicznego (CN),
*   Klasyfikacji Środków Trwałych /(KŚT),
*   Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)

zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Zauważa się, iż zgodnie § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008r.

Należy wskazać, że usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy (sekcja J ex 65-67). Jednakże należy mieć na uwadze, że przy symbolu PKWiU przedmiotowych usług pośrednictwa finansowego znajduje się oznaczenie „ex”. Oznaczenie „ex” uprawnia do stosowania zwolnień w zakresie ściśle określonym w ustawie, z wyłączeniem usług wymienionych w punktach 1-9 poz. 3 tego załącznika.

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii. Zauważyć należy, iż powyższe wyłączenie usług ściągania długów i factoringu ze zwolnienia od podatku VAT zgodne jest z przepisem art. 13B(1)(d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE. L. Nr 145, poz. 1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006r. oraz art. 135(1)(d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, poz. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B(d)(3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

Istota rozróżnienia usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz factoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów, w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) – usługę tę należy opodatkować także wówczas gdy środkiem tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w pojęciu szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Należy tutaj zauważyć, iż element kredytowania jest jedną z podstawowych funkcji usługi factoringu jako usługi finansowej. W przypadku typowej usługi faktoringu funkcja kredytowa stanowi więc element składowy tej usługi. W praktyce gospodarczej mogą jednak być zawierane złożone transakcje, w których wystąpi usługa factoringu oraz równorzędna do niej usługa kredytowa. Zatem jeżeli z postanowień umowy factoringu wynika, że Faktor świadczy usługę kredytową, za którą określono odrębne wynagrodzenie (odsetki/ dyskonto) oraz zasady jego wyliczenia, to wówczas tę usługę kredytową świadczoną przez faktora należy traktować jako zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku nie wynika jednakże, iż w umowie o świadczenie usług factoringowych wyodrębniono podział na wynagrodzenie o charakterze factoringowym i kredytowym. Jako więc, że w przedmiotowej umowie factoringu nie określono, że Faktor świadczy usługę kredytową, za którą określono odrębne wynagrodzenie to opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega całe wynagrodzenie otrzymane przez Faktora.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku usług factoringu za świadczenie należne faktorowi, stanowiące obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy więc uznać zarówno kwotę odsetek, jak również kwotę otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego pomniejszone o kwotę podatku należnego. Wskazać tutaj również należy, iż zgodnie z art. 11 część A ust. 1 lit. a) Szóstej Dyrektywy podstawą opodatkowania dla dostaw towarów i usług, za wyjątkiem wymienionych pod lit. b), c) i d) tego przepisu, jest „wszystko co stanowi wartość otrzymanego wzajemnego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługi otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego, klienta lub osoby trzeciej, z tytułu takich dostaw, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw”. Podobnie też w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE stwierdzono, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Ustęp 49 orzeczenia ETS we wspomnianej wyżej sprawie zawiera opis podstawy opodatkowania dla usług faktoringowych (Trybunał mówi o faktoringu rzeczywistym i nieodwołalnym) sporządzony przez ETS. „ (\`(...)\`) W zamian za otrzymaną usługę klient jest winny faktorowi płatność, której wysokość odpowiada różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności cedowanej na faktora, a kwotą jaką zapłacił mu faktor za jego wierzytelności(\`(...)\`)”. ETS stwierdził ponadto, iż nie ma żadnej podstawy do odmiennego traktowania pod względem podatkowym factoringu właściwego i niewłaściwego, gdyż w obu faktor świadczy na rzecz klienta odpłatne usługi i tym samym wykonuje działalność gospodarczą.

Reasumując, należy stwierdzić, że usługi wymienione w pkt 5 załącznika nr 4 pod poz. 3, tj. usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki 22%, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług a na podstawę opodatkowania tej usługi złoży się zarówno dyskonto, jak również kwota otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego.

Zatem stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należało uznać **za prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.