Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.33.2017.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-26
Teza: opodatkowanie sprzedaży bądź wniesienia aportem działki
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 19 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.) oraz z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 9 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania sprzedaży bądź wniesienia aportem działki nr 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania sprzedaży bądź wniesienia aportem działki nr 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8 oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 19 maja 2017 r. oraz z dnia 5 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytań oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.).

W dniu 10.10.2011 Wnioskodawca kupił na własność działkę rolną nr 297/2, o obszarze 2,0005 ha, dla której nie było obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego (i nadal nie ma) oraz nie była dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, natomiast w ewidencji gruntów oznaczona była (i jest) symbolami RV i RVI – grunty orne, oraz ŁIV – łąki trwałe – w dniu zakupu nieruchomość była nieruchomością rolną w rozumieniu art. 461 Kodeksu Cywilnego (nadal jest).

Tym samym aktem notarialnym Wnioskodawca zakupił również niezabudowaną działkę nr 106 o obszarze 3,6376 ha, dla której również nie było obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie była dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, natomiast w ewidencji gruntów oznaczona była symbolami LsV-lasy, położoną ….. Zakupu gruntów Zainteresowany dokonał bez podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

W dniu 23.12.2010 r. Wnioskodawca zakupił działkę 50/21 o powierzchni 0,1049 ha sąsiadującą z działką 50/23 i 50/45 – w związku z planowanym zakupem domu na działce 50/45.

W dniu 22.12.2011 Wnioskodawca zakupił działkę 50/45 wraz z domem mieszkalnym w zabudowie bliźniaczej, w którym zamieszkiwał przez okres 3 lat.

01.02.2012 Zainteresowany dokupił działkę 51/7 o powierzchni 0,1197 ha, oznaczoną w ewidencji gruntów jako „W” – rowy – nieruchomość rolna, znajdująca się w okolicy działek Wnioskodawcy. W dniu 28-12-2012 Zainteresowany dokupił także bezpośrednio sąsiadującą z działką 50/45, działkę 50/23 o powierzchni 1307 m2, dla której były wydane warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie domu jednorodzinnego, jednakże nie była ona w pełni uzbrojona, więc nie spełniała warunków do uznania jej za działkę budowlaną w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z 27.03.2003 o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wszystkie grunty … oraz dom zostały zakupione z zamiarem wykorzystania jako całość gospodarcza – gospodarstwo rolne z częścią mieszkalną. Grunty …. zakupiono również na potrzeby prowadzenia gospodarstwa, w roku 2012 zaczęto starania o jego przekształcenie w grunty rolne. Do dnia dzisiejszego przekształcenie takie nie nastąpiło. Wnioskodawca zaznacza też, że od 2007 posiada też grunty rolne …. rola klasy V – zakupione również w celu prowadzenia działalności rolnej. Zainteresowany posiada także wykształcenie średnie-rolnicze oraz niezbędną wiedzę do prowadzenia działalności rolnej.

Na działce 297/2 Wnioskodawca planował prowadzenie gospodarstwa rolnego. Z tego planu wynikały dalsze zakupy działek, w tym domu w pobliżu gruntów rolnych. Zakup ww. nieruchomości stanowił także zabezpieczenie jego prywatnego majątku.

Dodatkowo Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, z tytułu której jest podatnikiem VAT. Jednak obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem jego działalności. W działalności Wnioskodawca ma wpisane prace budowlane, jednakże usług tych nie świadczył. Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług, głównie serwisowych.

Pod koniec roku 2014 Zainteresowany przeprowadził się do miejscowości …. i zrezygnował z planów założenia gospodarstwa rolnego ….. W 2015 Wnioskodawca podjął też decyzję o sprzedaży domu …. (50/45), a w 2016 działki 50/23, która została podzielona na działki 50/107 i 50/108 – jednak w rozumieniu art. 461 kodeksu cywilnego oraz ustawy z 11 kwietnia o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. nr 64 poz. 592) jest działką rolną, która stanowi część gospodarstwa rolnego, działka została podzielona ostateczną decyzją Wójta Gminy …. z dnia 16 marca 2016 roku. Sprzedaż działki opodatkowano podatkiem PCC. Działkę sprzedano 25.04.2016 odrębnymi aktami notarialnymi, dwóm rodzinom.

Obecnie Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki prawa handlowego np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, do której wniósłby nieruchomość jako wkład niepieniężny (aport), czyli całą działkę 297/2, która została podzielona na działki 297/7 i 297/8. Wnioskodawca rozważa także sprzedaż ww. działek. Podziału dokonano z uwagi na rozmiar gruntu, gdyż na linii podziału miała być w przyszłości wydzielona droga wewnętrzna umożliwiająca dojazd do zabudowań gospodarczych i gruntów rolnych. Na chwilę obecną grunt nadal jest gruntem rolnym, nie ma dla niego planu zagospodarowania przestrzennego, a droga nie została wyznaczona.

Dla działek została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla zamierzenia budowlanego: budowa motelu wraz z urządzeniami budowlanymi, o decyzję tę Wnioskodawca wystąpił 05 czerwca 2016, czyli ponad 2 lata po rezygnacji z planów prowadzenia działalności rolniczej i rok po sprzedaży domu. Uzyskanie takiej decyzji było niezbędne przy ewentualnej sprzedaży gruntu, gdyż działka z takim pozwoleniem jest dużo więcej warta aniżeli bez. Działka nie jest uzbrojona, a Wnioskodawca ma jedynie pisemne zapewnienie dostaw energii elektrycznej od …. dla działek 297/7 i 297/8, ponieważ istniejące i planowane uzbrojenie jest wystarczające dla przyłączenia obiektu. Zaświadczenie wydano w dniu 01.08.2016. Wnioskodawca zaznacza jednak, że istniejące uzbrojenie to trafostacja należąca do …., która w przyszłości umożliwi przyłączenie działek sąsiadujących i znajduje się poza granicami działki Wnioskodawcy. Jest to jednak tylko możliwość techniczna, że uzbrojenie można zrobić, natomiast do dnia dzisiejszego nie zostały wykonane jakiekolwiek prace z tym związanie, a jeśli będą kiedykolwiek wykonane, to zrobi to już ewentualny nowy właściciel. Zaświadczenie z ….. jest wystawione dla budynku mieszkalnego i było niezbędne do wydania decyzji o warunkach zabudowy.

Nieruchomość nie została nabyta celem wniesienia jej aportem do spółki, ani w celu odsprzedaży, są to pomysły, które powstały po rezygnacji z planów prowadzenia na tym gruncie działalności rolniczej. Aport to jeden z kilku rozważanych scenariuszy, w tym również sprzedaż, jednakże ostateczna decyzja nie została jeszcze podjęta.

Podejmowane przez Wnioskodawcę w stosunku do nieruchomości działania należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie są prowadzone żadne działania marketingowe mające na celu zwiększenie potencjonalnego grona nabywców w tym Zainteresowany nie prowadzi kampanii reklamowej. Wszelkie działania profesjonalne i inwestycyjne zmierzające do wybudowania motelu oraz pozyskaniu dla nich klientów podejmie spółka, do której przedmiotowa nieruchomość zostanie wniesiona. Tym samym wniesienie nieruchomości w zamian za udział bądź udziały w spółce lub jej sprzedaż stanowi wyłącznie element zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uzupełnienie opisu sprawy:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarcza pod firmą …., NIP: ….., działalność prowadzi od 14.02.2008.
2.  Zainteresowany spełnia przesłanki do uznania jego za rolnika ryczałtowego, gdyż dokonywał dostaw produktów rolnych, które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3.
3.  Działka 297/2 podzielona na 297/7 i 297/8 znajduje się w obrębie … gmina …\`(...)\`
4.  Wnioskodawca nie planuje sprzedaży innych działek.
5.  W związku z pytaniem tut. Organu w wezwaniu z dnia 8 maja 2017 r. o treści: „Czy Wnioskodawca udostępniał/udostępnia działkę nr 297/2 bądź powstałe w wyniku jej podziału działki nr 297/7 i 297/8 innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, to należy wskazać odrębnie dla tych działek czy ww. czynności miały/mają charakter odpłatny czy nieodpłatny?” Zainteresowany udzielił odpowiedzi, że nie udostępniał i nie udostępnia oraz nie będzie udostępniał działek 297/2 podzielonej na działki 297/7 i 297/8 innym osobom ani odpłatnie ani nieodpłatnie.
6.  Na pytanie tut. Organu w wezwaniu z dnia 8 maja 2017 r. o następującej treści: „Z uwagi na informację zawartą w opisie sprawy o treści: „Na działce 297/2 planowałem prowadzenie gospodarstwa rolnego (…)” należy wskazać do jakich celów była/jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę działka nr 297/2 oraz działki powstałe po jej podziale, tj. nr 297/7 i 297/8 (…)?” Zainteresowany wskazał: ponieważ Wnioskodawcy nie udało się zrealizować planów związanych z gospodarstwem rolnym, na działkach 297/7 i 297/8, to ww. działki były wykorzystywane w celach osobistych – warzywniak na własne potrzeby, miejsce piknikowe, miejsce wykorzystywane do zabawy przez dzieci, w czerwcu 2012 posadził tam również kilka drzew owocowych, jednakże te niestety zostały zniszczone przez dzikie zwierzęta, gdyż nie były ogrodzone. Na ww. działkach Zainteresowany kosił także trawę. Obecnie nie wykorzystuje działek.
7.  Na pytanie tut. Organu w wezwaniu z dnia 8 maja 2017 r. o treści: „Czy działka nr 297/2 oraz powstałe w wyniku jej podziału działki nr 297/7 i 297/8 były/są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? (…)” Wnioskodawca odpowiedział, że ogólnie na działkach: 297/2 oraz powstałe w wyniku jej podziału działki 297/7 i 297/8 były wykorzystywane wyłącznie w celach prywatnych, ale gdyby planowana działalność rolnicza została uruchomiona, to byłaby zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3.
8.  Informacja „(\`(...)\`) zakupu gruntów dokonałem bez podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9” dotyczy działki 297/2 (podzielonej na 297/7 i 298/8).

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Działalność gospodarczą prowadzi od 14 lutego 2008 r. PKD wykonywanej działalności: 33.19.Z – PKWiU 33.19.10.0 oraz 33.20.Z – PKWiU 33.20.29.0. Wnioskodawca wyjaśnił, że są to kody do działalności jaką faktycznie wykonywał, czyli instalowanie automatów oraz naprawa i konserwacja automatów do gier. Z aktu notarialnego wynika, że nabycia działek nr 297/2 (podzielonych na 297/7 i 297/8) dokonał jako osoba fizyczna – prywatnie, nie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Miejscowość położenia działek, o których mowa we wniosku to: \`(...)\`\`(...)\` gmina ….. Działki były wykorzystywane na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą. Obecnie działki nie są wykorzystywane w żaden sposób, a podejmowane wobec działek działania mieszczą się w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (są to wyłącznie czynności pozwalające utrzymać grunty w dobrym stanie – tak aby móc je pokazać ewentualnym przyszłym nabywcom – np. koszenie traw.). Wnioskodawca nie dokonał trwałego wyłączenia gruntów z produkcji rolnej i nie przeznaczył ich na działalność gospodarczą, grunty nadal są rolne, a Wnioskodawca opłaca od nich podatek rolny. Do działek jest wydana jedynie decyzja o warunkach zabudowy, która jest tylko etapem do zmiany przeznaczenia gruntów, jednakże kolejne etapy podejmie dopiero nowy właściciel. Wnioskodawca nie udostępniał, nie udostępnia i nie będzie udostępniał działek nr 297/2 (podzielonych na 297/7 i 297/8) innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w ramach działalności gospodarczej. Przedmiot wkładu niepieniężnego nie był, nie jest i nie będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe – sprzedaż działki 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (oznaczone nr 1 w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.)?
2.  Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe – czy wniesienie aportem do spółki prawa handlowego działek 297/2, podzielonej na 297/7 i 297/8, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (oznaczone nr 2 w uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniach wniosku), nieruchomość stanowi majątek osobisty Wnioskodawcy. Na nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym rolnicza, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, i Zainteresowany nie nabył działki w ramach prowadzenia działalności, a jako osoba fizyczna. Dodatkowo Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży gruntu. Nie ogłaszał się w mediach, Internecie, prasie z zamiarem chęci sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż lub wniesienie aportem nieruchomości będzie okazjonalną sprzedażą lub jednorazowym wniesieniem aportem osobistego majątku i w związku z tym Wnioskodawca uważa, że nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. W przedstawionej sytuacji nie wystąpił także ciąg okoliczności wskazujący na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z kodeksem spółek handlowych (dalej „KSH”) wkładem wspólnika do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może być w całości lub w części wkład niepieniężny. Z zasady wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Co do zasady, dostawa towarów na terytorium kraju opodatkowana jest stawką podatku VAT w wysokości 23%. Ustawa przewiduje jednak szereg przypadków, których dostawy nieruchomości są lub mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za dostawę, która odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem. Następuje tu zrównanie sprzedaży z wniesieniem aportem, gdyż obydwa działania spowodują przeniesienie własności oraz są dostawą za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. A więc, przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową, czyli stałą, tj. że osoba nabywa majątek celem jego odsprzedaży i uzyskania z tego tytułu dochodu, a nabycie ma charakter czynności wielorazowej. Nie jest zatem działalnością handlową w rozumieniu ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który ma charakter czynności jednorazowej bez zamiaru dalszego nabywania i sprzedaży, nabycie jednorazowe nieruchomości i sprzedaż mieści się bowiem w zakresie wykonywania prawa własności. Natomiast wniesienie gruntu aportem do spółki, tym bardziej nie jest działalnością handlową, gdyż nie spełnia znamion ciągłości i powtarzalności, nie przybiera formy zawodowej, czyli stałej (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji). Fakt posiadania przez Wnioskodawcę kilku gruntów rolnych w 3 lokalizacjach nie ma tu znaczenia, gdyż Wnioskodawca nabył je w celach rolniczych, a nie w celu odsprzedaży, o czym świadczy choćby fakt, że grunty …. posiada już od 2007 roku.

W przypadku gdy wyżej wymienione czynności nie zachodzą, tj. wniesienie aportu do spółki prawa handlowego ma na celu nie osiągnięcie dochodu, a jedynie transformację posiadanego majątku, czynność planowana przez Wnioskodawcę nie charakteryzuje się zaplanowanym sposobem działania, ani tym bardziej ciągłością, gdyż dokonana zostanie jednorazowo, brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać, że dokonując w formie aportu dostawy gruntu Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą. Zatem nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata (sprzedaż) oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej w tym zakresie.

W odniesieniu zaś do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, jednak niezwiązaną z wynajmem nieruchomości wniesionej aportem, bądź sprzedawanej, to samo prowadzenie działalności gospodarczej przez tą osobę nie skutkuje automatycznie opodatkowaniem podatkiem VAT. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2015 r. (sygn. IBPP2/443-1259-14/AB), w której wskazał, że „(…) nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Jak zostało stwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2009 r. III SA/WA 1009/09 „formalna rejestracja jako podatnik od towarów i usług nie może przesądzać automatycznie o nabyciu statusu podatnika. Po pierwsze bowiem status ten ma charakter obiektywny, a wynika on z wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, określonej w art. 5 ustawy. Rejestracja nie ma wpływu na zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Po drugie możliwa jest i taka sytuacja, gdy dany podmiot jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, dokonuje wielu czynności podlegających opodatkowaniu i w związku z tym korzysta z systemu odliczeń podatku naliczonego, ale w odniesieniu do konkretnej czynności status podatnika mu nie przysługuje. Taka sytuacja ma miejsce wówczas, gdy dana transakcja dokonywana jest poza systemem VAT, np. gdy podatnik zbywa swój majątek prywatny, nie służący prowadzeniu działalności gospodarczej.” W nawiązaniu do niniejszego wyroku, wykonywanie określonych czynności incydentalnie poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Fakt prowadzenia działalności gospodarczej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ma wpływu na opodatkowanie podatkiem VAT tej konkretnie transakcji, gdyż będzie to działanie poza zakresem działalności gospodarczej, a przedmiotem transakcji jest majątek osobisty, który był nabyty na potrzeby własne. Zgodnie z poglądem organów podatkowych, wyrażonym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 maja 2013 r. (sygn. ILPP1/443-161/13-5/MD): „działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje (…) w sytuacji, gdy przedmiotem transakcji jest majątek osobisty nabyty na własne potrzeby danej osoby (…). Podatnik musi jednak w okresie posiadania nieruchomości wykazać zamiar wykorzystywania tej nieruchomości w ramach majątku osobistego (…)”. Tak też wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 lutego 2014, sygn. IPTPP2/443-883/13-4/KW. Przy czym na tego rodzaju działalność handlową wskazywać musi ciąg okoliczności i zdarzeń, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczej z nich.

Stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przedstawionym powyżej stanie sprawy Wnioskodawca nie będzie działał jako profesjonalista, zajmujący się wynajmem ani jakimkolwiek obrotem nieruchomościami, a jedynie jako podmiot prywatny, wnoszący do spółki składnik majątku pochodzący z jego majątku osobistego, lub sprzedający grunt, wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych i na własne potrzeby, co do którego nie prowadzi żadnych działań marketingowych, mających na celu zwiększenie potencjonalnego grona nabywców w tym nie prowadzi kampanii reklamowej.

Wszelkie działania profesjonalne i inwestycyjne zmierzające do wybudowania motelu, oraz pozyskaniu dla nich klientów podejmie spółka, do której przedmiotowa nieruchomość zostanie wniesiona, bądź przyszły nabywca gruntów. Rozważany przez Wnioskodawcę aport nieruchomości do spółki czy sprzedaż nie charakteryzuje się, więc zaplanowanym sposobem działania, ani tym bardziej ciągłością, gdyż będzie to czynność jednorazowa. W związku z tym nie wystąpi ciąg zdarzeń, które przesądzają, że wniesienie nieruchomości aportem do spółki lub jej sprzedaż wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań wykraczających poza zwykły zarząd majątkiem, gdyż dokonano jedynie podziału gruntu na 2 działki, a decyzję o warunkach zabudowy uzyskano dopiero w dniu 3 stycznia 2017, kilka lat po rezygnacji z planów prowadzenia działalności rolnej, natomiast zaświadczenie od …. o możliwości podłączenia w przyszłości prądu (gdyż …. posiada na tym terenie trafostację) w dniu 01.08.2016, gdyż było to warunkiem uzyskania decyzji o warunkach zabudowy. Wobec tego działki są nieuzbrojone, są nadal rolne. Podziału dokonano wyłącznie z uwagi na planowane dwie działalności rolne, w celu utworzenia w przyszłości drogi wewnętrznej dla umożliwienia dojazdu maszyn rolniczych do działek (jednakże droga ta nie została nigdy wydzielona), natomiast zaświadczenie z …. jest dla budynków mieszkalnych, wyłącznie w celu uzyskania warunków zabudowy, aby działkę było łatwiej sprzedać lub wnieść aportem. Decyzję o warunkach zabudowy uzyskano dopiero po rezygnacji z działalności rolnej, a wniosek o jej wydanie złożono 05 czerwca 2016 roku. Wnioskodawca nie występował o pozwolenie na budowę, oraz nie dokonał wydziału dróg wewnętrznych.

Mając na uwadze powyższe, z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie będzie działał jako handlowiec, a czynność wniesienia nieruchomości aportem do spółki stanowić będzie jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez Wnioskodawcę prywatnego majątku. Ewentualna sprzedaż, natomiast będzie zwykłym rozporządzeniem prywatnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy o podatku od towarów i usług. Wobec tego Wnioskodawca będzie korzystać z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, wskutek czego czynność ta nie będzie oznaczać wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawi Wnioskodawcę cech podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a transakcji cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że aport działek 297/7 i 297/8 do spółki lub ich sprzedaż, stanowić będzie rozporządzenie majątkiem osobistym, tym samym aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, również sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Wnioskodawca nie będzie działał dla tej transakcji jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca uważa, że dokonanie sprzedaży, tudzież wniesienia aportem będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT, gdyż przy dokonaniu tej czynności nie będzie działał jako podatnik VAT.

Przy sprzedaży gruntu będącego przedmiotem niniejszej interpretacji Zainteresowany nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, gdyż na gruntach będących przedmiotem niniejszej interpretacji nie działał, nie działa i nie będzie działał jako osoba wykonująca działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 (ustawy VAT), więc nie ma, nie miał i nie będzie miał statusu podatnika VAT w tym zakresie – w myśl art. 15 ust. 1 (ustawy VAT), a czynności, którą zamierza dokonać brak cech czynności opodatkowanej w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 15 ustawy, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (…), a także świadczenie usług rolniczych.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Jednocześnie należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest również jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przy czym definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych ,,,, przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz ,,,,, przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż bądź wniesienie aportem do spółki prawa handlowego działki nr 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8 dokonywana będzie w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 2. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy – na działce 297/2 Wnioskodawca planował prowadzenie gospodarstwa rolnego; z tego planu wynikały dalsze zakupy działek. Sformułowania tego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. Należy zatem uznać, że przedmiotowa nieruchomość została przez Wnioskodawcę nabyta w celach gospodarczych, a nie osobistych. Ponadto należy zauważyć, że pomimo rezygnacji z planów prowadzenia gospodarstwa rolnego Wnioskodawca podjął działania w celu uatrakcyjnienia sprzedaży przedmiotowych działek, bowiem dla działek została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla zamierzenia budowlanego: budowa motelu wraz z urządzeniami budowlanymi (o decyzję tę Wnioskodawca wystąpił 05 czerwca 2016 r.), która to – jak wskazał Wnioskodawca – będzie niezbędna przy ewentualnej sprzedaży gruntu, gdyż cyt. „działka z takim pozwoleniem jest dużo więcej warta aniżeli bez”. Nadto Wnioskodawca podjął działania w celu uzyskania pisemnego zapewnienia dostaw energii elektrycznej od ….. dla działek 297/7 i 297/8.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy uznać należy, że Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż bądź wniesienie aportem działki nr 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8 nie będzie zatem stanowiła czynności zwykłego zarządu Wnioskodawcy majątkiem osobistym, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie miałyby zastosowania.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania sprzedaży bądź wniesienia aportem działki nr 297/2 podzielonej na 297/7 i 297/8, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.