Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.188.2022.5.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-22
Teza: Czy w sytuacji niedokonania wywozu na Ukrainę zamówionych elementów aluminiowych wydatki poniesione na ich wytworzenie mogą zostać zaliczone w niezawinione straty i ujęte w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; Ukraina; zamówienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w sytuacji niedokonania wywozu na Ukrainę zamówionych elementów aluminiowych wydatki poniesione na ich wytworzenie mogą zostać zaliczone w niezawinione straty i ujęte w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 kwietnia 2022 r. (wpływ 27 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. zawarła (…) 2021 r. umowę z Kontrahentem ukraińskim na wykonanie fasady oraz stolarki aluminiowej według indywidualnego zapotrzebowania. Kontrahent wpłacił w miesiącu grudniu 2021 zaliczkę na poczet wykonania przyszłej usługi. Spółka wykazała otrzymaną zaliczkę w deklaracji VAT-7 za grudzień 2021 ze stawką 0%. Strony ustaliły, że zamówiona i zaliczkowana partia elementów zostanie wykonana do \`(...)\` lutego 2022 r. Spółka wykonała i przygotowała do odbioru zamówione wyroby. Wnioskodawca poniósł wydatki na wykonanie przewyższające kwotę zaliczki. Z oczywistych względów tj. stanu wojny w Ukrainie, zamówiony towar nie został odebrany. Spółka ma wiedzę, z informacji od Kontrahenta, że nie odbierze on i nie wywiezie do Ukrainy wyrobów w okresie 6 m-cy od końca miesiąca, w którym wpłacona została zaliczka (grudzień 2021).

W uzupełnieniu wniosku z 25 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca wskazał również, że:

Poniesiona przez Wnioskodawcę strata zostanie udokumentowana w sposób prawidłowy. Spółka dysponuje fakturami na zakup materiałów niezbędnych do wykonania zamówienia, tj. profile aluminiowe, szkło, okucia itp. Wnioskodawca dysponuje również dokumentacją potwierdzającą nakład pracy pracowników Spółki na wykonanie zamówienia, tj. listy płac zaangażowanych pracowników oraz innymi dokumentami potwierdzającymi koszty wytworzenia przedmiotu zamówienia. Dodatkowo, w chwili zaistnienia faktu poniesienia straty zostanie sporządzony przez Spółkę protokół poniesienia straty.

Przyczyny powstania straty są niezależne od obu stron zawartej umowy. Wnioskodawca w chwili przyjmowania zamówienia nie mógł przewidzieć, że Ukraina zostanie zaatakowana przez Rosję. W ocenie Spółki, dopełnione zostały wszystkie czynności dla prawidłowej realizacji umowy. Świadczą one o dopełnieniu należytej staranności i dbałości, aby strata nie zaistniała.

W ostatnich dniach Wnioskodawca usiłował nawiązać kontakt z Zamawiającym, ale bezskutecznie. Z informacji uzyskanych od osób trzecich – niepotwierdzonych - wynika, że Zamawiający opuścił teren Ukrainy i prawdopodobnie przebywa na terenie Portugalii. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest w stanie oświadczyć czy zamawiający odbierze zamówiony towar i kiedy. Obecnie, z tych samych przyczyn nie jest również możliwe dostosowanie warunków umowy do aktualnej sytuacji. Obiekt, do którego wykonywane było zamówienie według posiadanej przez Spółkę informacji znajdował się w okolicach (…).

Umowa z Zamawiającym nie precyzuje losów częściowej zapłaty przed dokonaniem dostawy w przypadku nieodebrania (niezależnie od przyczyn) wykonanych wyrobów. Wnioskodawca nie widzi możliwości zwrotu tej zapłaty wobec poniesienia kosztów na wykonanie indywidualnego zamówienia.

### Pytanie

Czy w sytuacji niedokonania wywozu Spółka może zaliczyć poniesione koszty na wytworzenie elementów aluminiowych, w niezawinione straty i ująć je w kosztach uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 PDOP)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanej sytuacji Spółka może zaliczyć koszt wytworzenia elementów aluminiowych w koszty uzyskania przychodów, po udokumentowaniu protokołem strat. Strata ta powstała na skutek działania siły wyższej lub innych nadzwyczajnych okoliczności i zdaniem podatnika spełnia wszelkie warunki zakwalifikowania jej do strat niezawinionych.

Powyższe potwierdza stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2016 r., nr IBPB-1-3/4510-609/16-1/SK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”).

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przy czym należy pamiętać, że związek przyczynowy między poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zatem, kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Należy więc przyjąć, że koszty związane z zachowaniem źródła przychodów to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła w dalszym ciągu uzyskiwano, oraz aby takie źródło w ogóle dalej mogło istnieć. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać te koszty, które zostały poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne jego funkcjonowanie. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości.

Jednocześnie należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Wspomniany wcześniej katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawarty w art. 16 ust. 1 updop, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w ww. przepisie, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wśród wyżej wymienionego, tzw. negatywnego katalogu kosztów, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych.

Jednak zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być każdorazowo oceniane w aspekcie:

\- całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

\- okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

\- udokumentowania straty,

\- podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży (m.in. przywłaszczenia środków pieniężnych). Strata jest więc następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania danego podmiotu. Dla celów podatkowych natomiast uznaje się za stratę tylko taką, która dodatkowo powstała na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i będących nie do uniknięcia przez racjonalnie działającego podatnika. I tylko takie okoliczności mogą być uzasadnione dla zaliczenia powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Co więcej należy przy tym podkreślić, że w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania przez niego należytej staranności, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Natomiast każdy przypadek straty w środkach obrotowych należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie oraz oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. Co do zasady za stratę w środkach obrotowych można uznać wyłącznie skutki takiego nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało uszczerbek w majątku podatnika, tj. utratę (bądź zmniejszenie wartości) składników majątku (środków obrotowych) będących w jego posiadaniu lub stanowiących jego własność.

Ponadto, aby można było zaliczyć poniesioną przez podatnika stratę do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie także warunku formalnego, jakim jest właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu. Właściwym dokumentem na okoliczność powstałej straty jest posiadanie np. protokołu szkód, który powinien określać rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty, podpis osób uprawnionych oraz datę.

W sytuacji, gdy wydatek powstał na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia dla starannie działającego przedsiębiorcy, niezawiniona przez niego strata może stanowić koszt uzyskania przychodów. Koniecznym jest jednak, aby był to wydatek rzeczywisty, który musi być również prawidłowo udokumentowany.

Z danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem ukraińskim umowę na wykonanie fasady oraz stolarki aluminiowej według indywidualnego zamówienia. W tym celu, Kontrahent wpłacił zaliczkę na poczet wykonania przyszłej usługi. Wnioskodawca poniósł wydatki na wykonanie przewyższające kwotę zaliczki. Następnie Spółka wykonała i przygotowała do odbioru zamówione wyroby, jednak z powodu stanu wojny na Ukrainie towar nie został odebrany. Spółka wskazała ponadto, że Kontrahent nie odbierze zamówionych wyrobów w okresie 6-miesięcy od końca miesiąca, w którym wypłacona została zaliczka.

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że poniesiona przez Wnioskodawcę strata zostanie udokumentowana w sposób prawidłowy. Spółka dysponuje bowiem fakturami na zakup materiałów niezbędnych do wykonania zamówienia oraz dokumentacją potwierdzającą nakład pracy pracowników Spółki na wykonanie zamówienia.

Ponadto, potwierdzenie faktu powstania straty potwierdzone będzie protokołem poniesienia straty sporządzonym w chwili zaistnienia faktu poniesienia straty.

Wnioskodawca wskazał również, że wpłacona przez Kontrahenta zaliczka na poczet zamówienia nie zostanie przez Spółkę zwrócona, pomimo że umowa nie precyzuje, czy zostanie ona oddana w przypadku nie odebrania towaru przez Zamawiającego.

Z kolei, przyczyny powstania straty są niezależne od obu stron zawartej umowy. Wnioskodawca w chwili przyjmowania zamówienia nie mógł przewidzieć, że Ukraina zostanie zaatakowana przez Rosję. W ocenie Spółki, dopełnione zostały wszystkie czynności dla prawidłowej realizacji umowy. Świadczą one o dopełnieniu należytej staranności i dbałości, aby strata nie zaistniała.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi ustalenie, czy w sytuacji niedokonania wywozu na Ukrainę zamówionych elementów aluminiowych wydatki poniesione na ich wytworzenie mogą zostać zliczone w niezawinione straty i ujęte w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że poniesienie straty w składnikach majątkowych powinno mieć charakter definitywny. Strata ma miejsce, gdy dochodzi do likwidacji, utraty składników majątku. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nadal posiada w składnikach majątkowych wykonane na zamówienie Kontrahenta elementy stolarki okiennej i fasady, zatem nie można uznać, że Wnioskodawca poniósł stratę w składnikach majątkowych. Ponadto nie uzasadniają rozpoznania straty takie okoliczności, jak niewywiezienie do Ukrainy wyrobów w okresie 6 miesięcy od końca miesiąca, w którym została wpłacona zaliczka (grudzień 2021 r.) czy to, że wytworzonych elementów Wnioskodawca nie będzie mógł sprzedać innemu odbiorcy, bądź wykorzystać ich do innych zamówień. Spółka w opisie sprawy wskazała, że ma wiedzę, z informacji od Kontrahenta, że nie odbierze on i nie wywiezie do Ukrainy wyrobów w okresie 6 m-cy od końca miesiąca, w którym wpłacona została zaliczka (grudzień 2021). Wnioskodawca wskazał również, że nie jest w stanie oświadczyć czy zamawiający odbierze zamówiony towar i kiedy. Wyroby te być może zostaną zatem odebrane.

Dokumentami na okoliczność poniesienia straty nie są dowody poniesienia wydatków na wytworzenie składników, ale dokumenty potwierdzające likwidację/utratę składników majątkowych (np. protokół zniszczenia, protokół likwidacji). Z informacji wynikających z wniosku oraz jego uzupełnienia, nie wynika, aby Spółka takimi dysponowała.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że Wnioskodawca nie może zaliczyć wartości poniesionych wydatków na realizację zamówienia do kosztów uzyskana przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różnić od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).