Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-283/16-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-28
Teza: 1. Czy w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności w drodze sprzedaży Kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności będzie wartość nominalna Wierzytelności równa kwocie lokaty? 2. Czy przychód oraz koszt uzyskania tego przychodu będą przychodem i kosztem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; przychód; sprzedaż; spółki-spółka osobowa; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności otrzymanych w ramach likwidacji spółki osobowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności otrzymanych w ramach likwidacji spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jerzy G. jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Wnioskodawca”). Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. udzielanie pożyczek i obrót nieruchomościami. Do przedmiotu działalności Wnioskodawcy, zgodnie z wpisem do CEiDG, jest m.in. działalność określona w PKD 64.99:Z. z opisem "Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikówana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych". Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji spółka komandytowa (dalej: A.). A. udzieliła poręczenia kredytu bankowego w kwocie 2 mln (dwa miliony) zł spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). W celu zabezpieczenia poręczenia kredytu Spółki A. założyła lokatę terminową na kwotę 2 mln (dwa miliony) zł. W związku z brakiem terminowej spłaty rat kredytu przez Spółkę bank skorzystał z ustanowionego przez A. poręczenia i pobrał z lokaty terminowej kwotę 2 mln zł na spłatę kredytu zaciągniętego przez Spółkę. W związku z powyższym faktem A. posiada wobec Spółki wierzytelności w kwocie ponad 2 mln zł z tytułu wykorzystania przez bank poręczenia (dalej: Wierzytelność). Na Wierzytelność składa się kwota lokaty oraz naliczone od niej przez bank odsetki w kwocie 94.054,79 zł, które również zostały pobrane przez bank. Spółka nie kwestionuje Wierzytelności w łącznej kwocie 2.094.054,79 zł. Wnioskodawca zdecydował z drugim wspólnikiem o likwidacji A. W wyniku likwidacji A. Wnioskodawca przejmie Wierzytelność i stanie się wierzycielem Spółki. Następnie Wnioskodawca planuje zbycie Wierzytelności w drodze sprzedaży.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje również: „Działalność holdingów finansowych11 (64.20.Z), oraz „Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych” (66.19.Z). Zgodnie z komentarzem do PKD podklasa 64.99.Z obejmuje działalność inwestycyjną na własny rachunek dokonywaną poprzez lokatę kapitału za pośrednictwem przedsiębiorstw wysokiego ryzyka, klubów inwestycyjnych itp. Zgodnie natomiast z komentarzem do podklasy 66.12:Z, podklasa 64.99.Z obejmuje działalność na rynkach finansowych wykonywaną na własny rachunek. Wnioskodawca zajmuje się faktycznie m.in. obrotem papierami wartościowymi i udziałami.

Przedmiotem działalności gospodarczej A. nie jest obrót wierzytelnościami. Takie czynności nie stanowią i nie będą stanowić przedmiotu działalności gospodarczej A.

Wierzytelności, które otrzyma Wnioskodawca w wyniku likwidacji A. nie były u niego zarachowane jako przychód należny.

Wspólnicy A. nie zaliczyli wydatków na nabycie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności w drodze sprzedaży Kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności będzie wartość nominalna Wierzytelności równa kwocie lokaty?
2.  Czy przychód oraz koszt uzyskania tego przychodu będą przychodem i kosztem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że w przypadku zbycia Wierzytelności w drodze sprzedaży kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia będzie wartość nominalna Wierzytelności równa kwocie lokaty.

Zgodnie z ogólną zasadą w przypadku otrzymania przez wspólnika likwidowanej/rozwiązywanej spółki osobowej składników majątku kosztem uzyskania przychodu w przypadku ich zbycia jest historyczny koszt ich nabycia lub wytworzenia przez spółkę osobową. Nie można zatem przyjąć, że koszt uzyskania przychodu przy zbyciu Wierzytelności wynosi zero złotych. Przyjęcie takiego założenia oznaczałoby, że koszt uzyskania przychodu przy zbyciu każdego innego składnika majątkowego, otrzymanego przez wspólnika rozwiązanej lub zlikwidowanej spółki osobowej, wynosiłby również zero złotych, co przeczyłoby zasadzie, że w przypadku otrzymania przez wspólnika jakichkolwiek składników majątkowych w wyniku rozwiązania lub likwidacji spółki osobowej kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży takich składników jest ich historyczny koszt nabycia lub wytworzenia w spółce osobowej.

Wnioskodawca otrzymał interpretację podatkową o sygn. lPPB1/4511-708/15-2/KS1 w analogicznym stanie faktycznym, w której zostało potwierdzone, że w przypadku zbycia Wierzytelności w kwocie 2 mln zł (kwota lokaty) w drodze sprzedaży kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna wierzytelności.

Rzeczywistymi wydatkami A. na nabycie Wierzytelności była kwota nominalna w wys. 2.000.000 zł. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu przy zbyciu Wierzytelności przez Wnioskodawcę w drodze sprzedaży będzie wartość nominalna lokaty, czyli 2.000.000 zł.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży Wierzytelności przychód oraz koszt uzyskania tego przychodu będą przychodem i kosztem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku sprzedaży Wierzytelności przychód oraz koszt uzyskania tego przychodu będą przychodem i kosztem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, czyli ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Potwierdza to art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b updof.

2\. Przychodem z działalności gospodarczej są również:

17) przychody z odpłatnego zbycia Składników majątku:

b) otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późń. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną – w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3)

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Co do zasady, do kategorii przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej są zaliczane wszystkie przychody osiągane w związku z tą działalnością. Wyjątki od powyższej zasady wprowadza art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujący na przysporzenia uzyskiwane w związku z tą działalnością, które nie są uważane za przychody podatkowe.

I tak, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Jak wynika z literalnej wykładni tego przepisu, otrzymanie przez osobę fizyczną środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, której był wspólnikiem, jest dla niego neutralne podatkowo – wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika.

Omawiany przepis zostały wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. – mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) – jako jedno z unormowań mających na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie, ustawodawca wprowadził do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   ust. 2 pkt 17 lit. b, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki;
*   ust. 3 pkt 12 lit. b, wedle którego do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Rozwiązania przyjęte przez ustawodawcę w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   zostały skonstruowane w oparciu o regulację art. 8 ust. 1 i 2 tej ustawy, przewidującą system bieżącego, proporcjonalnego rozpoznawania przez wspólników spółek niebędących osobami prawnymi skutków podatkowych działań gospodarczych prowadzonych przez te spółki;
*   służą wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą osobą prawną wypłacanych wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, które – jako uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania – podlegały uwzględnieniu dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych, na podstawie art. 8 ust. 1 omawianej ustawy;
*   zakładają zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. – mocą ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1328, z późn. zm.) – powyższy katalog regulacji dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki niebędącej osobą prawną został rozbudowany, poprzez wprowadzenie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 14 ust. 8. W myśl tego przepisu, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powołany przepis rozszerzył zakres stosowania art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nakazuje bowiem traktować jak środki pieniężne określone wierzytelności spółki niebędącej osobą prawną otrzymywane przez wspólników w związku z jej likwidacją. Aby wierzytelność otrzymana przez wspólnika podlegała regulacji art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi to być wierzytelność uprzednio zarachowana przez spółkę kapitałową lub spółkę niebędącą osobą prawną jako przychód należny, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług albo wierzytelność z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki;
*   nie może być to wierzytelność z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty ani wierzytelność z tytułu odsetek od takiej pożyczki;
*   wierzytelność ma zostać spłacona na rzecz otrzymującego ją wspólnika.

Jak wynika z omawianego art. 14 ust. 8 ww. ustawy, jak środki pieniężne mogą zostać potraktowane wyłącznie tzw. wierzytelności własne spółki niebędącej osobą prawną i to takie, których spłata – gdyby nastąpiła w okresie istnienia spółki niebędącej osobą prawną – byłaby neutralna podatkowo dla wspólników tej spółki. W przypadku ww. wierzytelności ustawodawca kierował się tożsamością skutków podatkowych sytuacji, gdy spółka uzyskuje spłatę tych wierzytelności (neutralną podatkowo z uwagi na „rozliczenie podatkowe” tych wierzytelności po stronie wspólników na moment ich powstania) i przekazuje otrzymane środki pieniężne wspólnikom oraz sytuacji, gdy spółka przekazuje wspólnikom wierzytelność („rozliczoną podatkowo” po stronie wspólników na moment jej powstania) i spłata tej wierzytelności następuje na rzecz wspólników.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę w związku likwidacją spółki osobowej wierzytelności opisanej we wniosku, należy rozważyć, czy spełnia ona warunki uznania jej za środki pieniężne na podstawie art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji spółka komandytowa (dalej: A.). A. udzieliła poręczenia kredytu bankowego w kwocie 2 mln (dwa miliony) zł spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). W celu zabezpieczenia poręczenia kredytu Spółki A. założyła lokatę terminową na kwotę 2 mln (dwa miliony) zł. W związku z brakiem terminowej spłaty rat kredytu przez Spółkę bank skorzystał z ustanowionego przez A. poręczenia i pobrał z lokaty terminowej kwotę 2 mln zł na spłatę kredytu zaciągniętego przez Spółkę. W związku z powyższym faktem A. posiada wobec Spółki wierzytelności w kwocie ponad 2 mln zł z tytułu wykorzystania przez bank poręczenia (dalej: Wierzytelność). Na Wierzytelność składa się kwota lokaty oraz naliczone od niej przez bank odsetki w kwocie 94.054,79 zł, które również zostały pobrane przez bank. Wnioskodawca zdecydował z drugim wspólnikiem o likwidacji A.. W wyniku likwidacji A. Wnioskodawca przejmie Wierzytelność i stanie się wierzycielem Spółki. Następnie Wnioskodawca planuje zbycie Wierzytelności w drodze sprzedaży. Przedmiotem działalności gospodarczej A. nie jest obrót wierzytelnościami. Takie czynności nie stanowią i nie będą stanowić przedmiotu działalności gospodarczej A.. Wierzytelności, które otrzyma Wnioskodawca w wyniku likwidacji A. nie były u niego zarachowane jako przychód należny. Wspólnicy A. nie zaliczyli wydatków na nabycie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki osobowej nie były u Niego zarachowane jako przychód należny. Nie spełniają one więc warunków uznania ich za środki pieniężne na podstawie art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, opisane wierzytelności powinny być traktowane jak inne niż środki pieniężne składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Jak wyjaśniono już w niniejszej interpretacji indywidualnej żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się bezpośrednio (wprost) do skutków podatkowych, jakie powstają po stronie wspólnika zlikwidowanej spółki osobowej w sytuacji, gdy otrzymany przez niego majątek spółki ma formę inną niż środki pieniężne, na moment otrzymania tego majątku.

Niemniej jednak – jak wyjaśniono we wcześniejszej części niniejszej interpretacji – regulacje art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzają mechanizm, zgodnie z którym wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu rozwiązania takiej spółki nie stanowi przychodu na moment ich otrzymania przez wspólnika.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku w wyniku likwidacji spółki osobowej, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód podatkowy. Jeśli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia wymienionych składników majątku upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast w sytuacji, gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia wymienionych składników majątku nie upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wówczas odpłatne zbycie wskazanych wyżej składników majątku w związku z likwidacją spółki osobowej będzie stanowić źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Do ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia wierzytelności zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Wierzytelność czyli przysługujące wierzycielowi uprawnienie do domagania się od dłużnika określonego zachowania, w tym przypadku zwrotu kwoty wykorzystanego przez bank poręczenia zostało nabyte przez Wnioskodawca w wyniku likwidacji spółki osobowej, która udzieliła poręczenia kredytu bankowego. Z nabyciem tego uprawnienia związany był wypływ środków pieniężnych z majątku spółki osobowej, w której Wnioskodawca był wspólnikiem. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej kwoty udzielonego poręczenia w wartości nominalnej wierzytelności równej kwocie lokaty (kwota główna bez odsetek), proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce osobowej.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Wierzytelności upłynie 6 lat, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast w sytuacji gdy odpłatne zbycie Wierzytelności nastąpi przed upływem 6 lat Wnioskodawca winien rozpoznać przychód z działalności gospodarczej. Kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie/wytworzenie przez spółkę osobową, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wartość nominalna wierzytelności równa kwocie lokaty.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.