Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1197/14-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-18
Teza: 1) Czy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) nie będą dalej użytkowane do bieżącej działalności operacyjnej na skutek wyboru systemu banku przejmowanego, ale będą one wykorzystywane jako archiwum, Wnioskodawca będzie miał prawo do kontynuowania odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt b)? 2) Czy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) zostaną zlikwidowane gdyż Wnioskodawca nie będzie po połączeniu wykorzystywał ich do dalszej działalności z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa tych WNiP zostanie odniesiona w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej dotychczas wartości początkowej tych WNiP (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt c)? 3) Czy w przypadku gdy Wnioskodawca zrezygnuje z dalszych prac które miały w pierwotnym założeniu doprowadzić do powstania odrębnych WNiP, gdyż Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał ich do działalności operacyjnej z uwagi na nieprzydatność dla połączonego banku z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji poniesione do tej pory nakłady na budowę nowych systemów informatycznych zostaną odniesione w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości poniesionych dotychczas nakładów (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt d)?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; systemy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 27 listopada 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   dokonywania odpisów amortyzacyjnych od systemu informatycznego wykorzystywanego jako archiwum – **jest prawidłowe**;

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot odpowiadających wartości początkowej zlikwidowanych systemów informatycznych, w części niezaliczonej dotychczas do kosztów poprzez dokonane odpisy amortyzacyjne – **jest prawidłowe**;

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych nakładów na budowę systemów informatycznych, których wytworzenie zostało zaniechane ze względu na wybór innego systemu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania kosztów podatkowych związanych z wytworzeniem i amortyzacją systemów informatycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”) oraz bank przejmowany wchodzą w skład jednej, międzynarodowej Grupy Kapitałowej i prowadzą działalność gospodarczą w sektorze bankowym. Grupa kapitałowa, jako większościowy akcjonariusz Wnioskodawcy i banku przejmowanego podjęła decyzję o połączeniu tych podmiotów w ten sposób, że Wnioskodawca przejmie bank przejmowany.

W ocenie akcjonariusza oraz Zarządów łączących się podmiotów, połączenie stanowić będzie pozytywny krok w kierunku konsolidacji działalności bankowej Grupy Kapitałowej w Polsce w ramach jednego podmiotu. W wyniku połączenia dojdzie do fuzji dwóch komplementarnych podmiotów i powstania większego, średniej wielkości banku o masie krytycznej umożliwiającej osiągnięcie lepszych wyników oraz korzystniejszej pozycji rynkowej umożliwiających sprostanie silnej konkurencji panującej w polskim sektorze bankowym.

Przede wszystkim, przeprowadzenie połączenia obu banków powodowane jest zamiarem zwiększenia przychodów uzyskiwanych przez bank powstały w wyniku restrukturyzacji, w porównaniu do sumy przychodów uzyskiwanych przez każdy z łączących się banków przed połączeniem. Ponadto, przewiduje się, że połączenie przyniesie korzyści nie tylko łączącym się podmiotom, ale także ich klientom oraz akcjonariuszom (w tym mniejszościowym) i pozwoli osiągnąć następujące, konkretne cele tj. wzmocnienie kapitałowe i zwiększenie zaufania na rynku, poprawę płynności, poszerzenie sieci sprzedaży i produktów, lepszą pozycję konkurencyjną na rynku bankowym, wykorzystanie efektów synergii w postaci zmniejszenia kosztów działania, wzmocnienie i uproszczenie systemu zarządzania.

Efektem połączenia będzie utrzymanie mocnych stron obu banków i ich wiedzy eksperckiej, jak również dalsza budowa w pełni rozwiniętego uniwersalnego banku z odpowiednio zrównoważonym podziałem działalności na bankowość detaliczną i korporacyjną. W wyniku połączenia, połączony bank będzie dysponował rozbudowaną ogólnokrajową siecią oddziałów, silnie obecną w średnich oraz małych miastach, a także w większych miastach, oraz platformą internetową.

W zakresie możliwości nowopowstały podmiot będzie: dysponował szerszymi i różnorodnymi kanałami dystrybucji kredytów oraz gromadzenia depozytów, z ogólnokrajową siecią obejmującą ok. 500 oddziałów, narzędziami internetowymi oraz współpracą z partnerami w dziedzinie kredytów konsumenckich, co umożliwi dotarcie do klientów na terenie całego kraju; nadal silnie skoncentrowany na obsłudze rolnictwa i sektora rolno-spożywczego dzięki wyjątkowym kompetencjom Wnioskodawcy, które zostaną wzmocnione doświadczeniami przejmowanego podmiotu; posiadał zdolność zapewnienia wsparcia rozwoju międzynarodowego polskich przedsiębiorstw dzięki rozległej sieci międzynarodowej grupy akcjonariusza większościowego; legitymował się dobrą płynnością finansową przy zrównoważonym wskaźniku kredytów do depozytów w walucie lokalnej oraz możliwości zapewnienia przez akcjonariusza referencyjnego finansowania i kapitału w walucie obcej, aby wspierać rozwój Banku powstałego w wyniku połączenia; prowadził rozważne podejście do zarządzania ryzykiem; dysponował udoskonalonymi procesami; dysponował zmodernizowaną i skalowalną platformą internetową oraz odświeżoną marką.

W konsekwencji Wnioskodawca po połączeniu zwiększy zyskowność i zmniejszy poziom kosztowy w porównaniu do zysków i kosztów oddzielnie funkcjonujących podmiotów sprzed połączenia.

Połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”) przez przeniesienie całego majątku (wszystkich aktywów i pasywów) banku przejmowanego na Wnioskodawcę, z równoczesnym podwyższeniem kapitału Wnioskodawcy w drodze emisji nowych akcji Wnioskodawcy („Akcje Połączeniowe”), które Wnioskodawca wyda dotychczasowym akcjonariuszom banku przejmowanego.

Na skutek połączenia Wnioskodawca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Banku Przejmowanego, który zostanie rozwiązany bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Przeniesienie całego majątku (wszystkich aktywów i pasywów) Banku przejmowanego przez Wnioskodawcę nastąpi w dniu wpisu połączenia do Rejestru Przedsiębiorców KRS prowadzonego przez sąd rejestrowy właściwy ze względu na siedzibę Wnioskodawcy. Wpis podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wyniku emisji Akcji Połączeniowych zostanie dokonany w tym samym dniu.

Wnioskodawca, już jako połączony bank, będzie prowadził działalność pod nową firmą.

W procesie połączenia wyróżnić należy dwa momenty: połączenie prawne oraz połączenie operacyjne. Połączenie prawne nastąpi w momencie ziszczenia się przesłanek prawnych, na mocy których bank przejmowany utraci swój byt prawny i dokonane zostaną odpowiednie wpisy do KRS, a dalszą działalność prowadzić będzie Wnioskodawca jako połączony bank. Połączenie operacyjne to ciąg zdarzeń faktycznych zmierzających do zunifikowania oferty produktowej, systemów operacyjnych i obsługi Klientów. Proces ten będzie rozłożony w czasie i będzie uzależniony od stopnia trudności spraw jakie pojawią się w trakcie tego procesu.

Wnioskodawca wykorzystuje w swojej działalności systemy informatyczne (jako odrębne wartości niematerialne i prawne, dalej określane jako: „WNiP”). Ponadto Wnioskodawca poniósł nakłady - nie zaliczone dotychczas do kosztów uzyskania przychodów - na budowę nowych systemów informatycznych (programów komputerowych), które miały doprowadzić do powstania nowych WNiP.

Aktualnie w Banku trwa przegląd systemów informatycznych (zarówno istniejących WNiP jak i planowanych WNiP, na których budowę poniesiono już nakłady) pod względem ich przydatności w połączonym banku. W zależności od oceny przydatności systemów informatycznych, w toku procesu połączenia operacyjnego mogą wystąpić następujące sytuacje:

1.  użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) będą użytkowane nadal w działalności operacyjnej połączonego banku,
2.  użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) nie będą dalej użytkowane do bieżącej działalności operacyjnej na skutek wyboru systemu banku przejmowanego, ale będą one wykorzystywane jako archiwum (zostaną tam zachowane dane o transakcjach historycznych, do których dostęp jest niezbędny w celu realizacji bieżącej działalności operacyjnej po połączeniu),
3.  użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) zostaną zlikwidowane gdyż Wnioskodawca nie będzie po połączeniu wykorzystywał ich do dalszej działalności z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa tych WNiP zostanie odniesiona w koszty rachunkowe,
4.  Wnioskodawca zrezygnuje z dalszych prac które miały w pierwotnym założeniu doprowadzić do powstania odrębnych WNiP, gdyż Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał ich do działalności operacyjnej z uwagi na nieprzydatność dla połączonego banku z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji poniesione do tej pory nakłady na budowę nowych systemów informatycznych zostaną odniesione w koszty rachunkowe.

Decyzje odnośnie do dalszego losu poszczególnych systemów informatycznych bądź poniesionych dotychczas nakładów będą podyktowane względami ekonomicznymi. Konieczność rezygnacji z użytkowania jednego z dublujących się systemów informatycznych wynika z tego, że jedną z przesłanek, przy której uwzględnieniu akcjonariusze łączonych podmiotów decydują się na połączenie jest spodziewany efekt synergii. W ramach tego efektu istnieje oczekiwanie biznesowe, zgodnie z którym koszty bieżącego funkcjonowania będą niższe w przypadku połączenia banków w porównaniu do kosztów jakie ponosiłyby banki funkcjonując odrębnie. Jednym z elementów wpływającym na spodziewane oszczędności jest wybór jednego z dwóch systemów informatycznych funkcjonujących w dwóch dotychczas niezależnych bankach i tym samym rezygnacja z systemu funkcjonującego w drugim z banków.

Bank podkreśla, iż w momencie podjęcia decyzji o rozpoczęciu prac nad budową nowych systemów informatycznych mających doprowadzić do powstania odrębnych WNiP nie były znane żadne okoliczności, które mogłyby wskazywać na to, iż implementacja tych systemów nie będzie ostatecznie sfinalizowana. Ewentualna decyzja o wycofaniu się z dalszego rozwoju nad danym systemem nie będzie więc wynikać z zaniechań czy zaniedbań po stronie Banku, ale z zasad racjonalnego gospodarowania, które sprzeciwiają się wdrażaniu systemu informatycznego, w okolicznościach gdy istnieje komplementarny system pochodzący od podmiotu przejmowanego, a który okazał się lepszy, bardziej funkcjonalny bądź posiada większe możliwości.

Niniejszy wniosek odnosi się do sytuacji opisanych w pkt b), pkt c) oraz pkt d) powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) nie będą dalej użytkowane do bieżącej działalności operacyjnej na skutek wyboru systemu banku przejmowanego, ale będą one wykorzystywane jako archiwum, Wnioskodawca będzie miał prawo do kontynuowania odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt b)?
2.  Czy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) zostaną zlikwidowane gdyż Wnioskodawca nie będzie po połączeniu wykorzystywał ich do dalszej działalności z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa tych WNiP zostanie odniesiona w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej dotychczas wartości początkowej tych WNiP (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt c)?
3.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca zrezygnuje z dalszych prac które miały w pierwotnym założeniu doprowadzić do powstania odrębnych WNiP, gdyż Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał ich do działalności operacyjnej z uwagi na nieprzydatność dla połączonego banku z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji poniesione do tej pory nakłady na budowę nowych systemów informatycznych zostaną odniesione w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości poniesionych dotychczas nakładów (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego w pkt d)?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) nie będą dalej użytkowane do bieżącej działalności operacyjnej na skutek wyboru systemu banku przejmowanego, ale będą one wykorzystywane jako archiwum, Wnioskodawca będzie miał prawo kontynuacji odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) zostaną zlikwidowane gdyż Wnioskodawca nie będzie po połączeniu wykorzystywał ich do dalszej działalności z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa tych WNiP zostanie odniesiona w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej dotychczas wartości początkowej tych WNiP.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku gdy Wnioskodawca zrezygnuje z dalszych prac które miały w pierwotnym założeniu doprowadzić do powstania odrębnych WNiP, gdyż Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał ich do działalności operacyjnej z uwagi na nieprzydatność dla połączonego banku z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji poniesione do tej pory nakłady na budowę nowych systemów informatycznych zostaną odniesione w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości poniesionych dotychczas nakładów.

Uzasadnienie

W sprawie pytania nr 1

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a- 16m updop, z uwzględnieniem art. 16 updop.

Z reguły określonej w art. 16b updop wynika, że WNiP podlegają amortyzacji, o ile spełnione zostaną następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą jest dłuższy niż rok.

Żaden z przepisów podatkowych nie precyzuje pojęcia „używania”. Zgodnie z definicją w Słowniku Jeżyka Polskiego „używać" oznacza „posługiwać się czymś, użytkować”. W świetle powyższej definicji wymóg używania WNiP w ocenie Wnioskodawcy spełniony jest także wówczas gdy system informatyczny jest wykorzystywany jako archiwum operacji wykonanych w przeszłości.

Uzasadnieniem dla konieczności utrzymywania takiego systemu jest to, że istotą bieżącej działalności Banku jest konieczność sięgania do operacji wykonanych w przeszłości w celu wykonania bieżących operacji na danych klientowskich (wykonanie danej operacji może być uwarunkowane koniecznością sięgnięcia do danych historycznych). Gdyby Bank nie był w stanie utrzymywać systemu jako archiwum to wówczas nie byłoby możliwe sięgnięcie do kluczowych danych niezbędnych do wykonania bieżących operacji. Natomiast z uwagi na ilość danych klientowskich oraz skomplikowany sposób zapisu, przeniesienie ich do nowego systemu może okazać się nieopłacalne.

Poza tym należy mieć na uwadze wynikające z przepisów Prawa bankowego wymogi szczególnego nadzoru nad danymi stanowiącymi tajemnicę bankową przez banki jako podmioty szczególnego zaufania.

W związku z powyższym o ocenie Wnioskodawcy używanie systemów informatycznych również do celów archiwum w okolicznościach gdy nie będą dalej użytkowane do bieżącej działalności operacyjnej na skutek wyboru systemu banku przejmowanego nie zmieni dotychczas stosowanych zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych (będą kontynuowane na dotychczasowych zasadach).

W sprawie pytania nr 2

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Jednocześnie katalog wydatków mogących pomniejszać przychód jako koszty jego uzyskania ma charakter otwarty, co wynika z definicji zawartej w art. 15 updop. Art. 16 ust. 1 updop wymienia natomiast wydatki, które nie są uznawane za koszty uzyskania przychodu. Zalicza się do nich m. in. wymienione w ust. 1 pkt 5 wskazanego artykułu updop straty „w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1”.

W ocenie Wnioskodawcy dopuszczalna jest wykładnia a contrario powyższego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 5 updop, w efekcie której straty w WNiP, w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Wskazane stanowisko zostało zaaprobowane m.in. w następujących interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1077/12/AK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2011 r. sygn.: IPPB3/423-156/11-3/JG oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn.: ITPB3/423-602/10/PS.

Podobne stanowisko, w odniesieniu do przepisu dotyczącego likwidacji do środków trwałych (art. 16 ust. 1 pkt 6) zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12. Pojęcie „straty” w kontekście wskazanego przepisu nie zostało zdefiniowane w ustawach podatkowych. Jednakże, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przytoczonej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2011 r., stratą jest np. następująca sytuacja:

„sytuacja, w której podatnik nie rozliczył jeszcze całości poniesionego wydatku na wartości niematerialne i prawne w formie odpisów amortyzacyjnych (a zatem nadal wykazuje określone aktywa), a aktywa te tracą swą przydatność dla działalności gospodarczej, to powstaje ubytek w jego majątku. Utrata możliwości korzystania z wartości niematerialnej i prawnej powoduje, że poniesiony historycznie wydatek - w części jeszcze nierozliczonej dla celów podatkowych - przestaje stanowić jakąkolwiek wartość dla podatnika, a więc stanowi stratę”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w powyższej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „wycofanie WNiP (w związku z zaprzestaniem korzystania) z ewidencji WNiP uprawnia Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niezamortyzowanej części wartości początkowej WNiP”.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy w przypadku gdy użytkowane dotychczas systemy informatyczne Wnioskodawcy (istniejące WNiP) zostaną zlikwidowane, gdyż Wnioskodawca nie będzie po połączeniu wykorzystywał ich do dalszej działalności z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa zostanie odniesiona w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej dotychczas wartości początkowej tych WNiP.

W sprawie pytania nr 3

W wyniku wielu różnych zdarzeń gospodarczych, w szczególności w związku z rozwojem Banku skutkującym łączeniem się i przejmowaniem innych podmiotów, mogą zdarzyć się sytuacje, gdy implementacja niektórych systemów informatycznych w stosunku do których toczą się już prace, przestała być gospodarczo i biznesowo uzasadniona w sytuacji gdy Bank będzie kontynuował dalsze prowadzenie działalności w oparciu o inne systemy informatyczne.

Aby ocenić możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych poniesionych nakładów na takie systemy należy odnieść się do przepisów updop regulujących koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Żaden z przepisów art. 16 ust. 1 updop nie zawiera wprost ograniczenia prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na implementację systemów informatycznych, co do których podjęto decyzję o zaprzestaniu dalszych prac.

W ocenie Banku za przepis ograniczający to prawo nie może być art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) updop, zgodnie z treścią którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia).

Skoro w przypadku przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego nie dojdzie do powstania wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji, powyższy przepis art. 16 ust, 1 pkt 1 lit b) updop nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Dlatego ocena możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinna się opierać na ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop warunkiem uznania kosztu za koszt uzyskania przychodów jest to aby został on poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Treść uregulowania ujętego w art. 15 ust. 1 updop wskazuje, że prawodawca nie uzależnia uznania kosztu uzyskania przychodów od bezwzględnego wymogu osiągnięcia przychodu. Czym innym jest bowiem działanie w celu osiągnięcia przychodu, czym innym skutek tego działania w postaci jego rzeczywistego osiągnięcia tego działania w postaci jego rzeczywistego osiągnięcia. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów powinno być uzależnione przede wszystkim od jego przeznaczenia. Aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i być wyraźnie skierowane na uzyskanie tego przychodu.

Kosztami uzyskania przychodu będą więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi być poniesiony w taki sposób, aby stwierdzić można było racjonalność działania przedsiębiorcy.

Wydatki na budowę systemów informatycznych - w okolicznościach wskazanych przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym - w momencie podjęcia decyzji o zaprzestaniu dalszych prac nad nimi, z uwagi na podjęcie biznesowej decyzji o używaniu systemów informatycznych przejętego podmiotu, ponoszone były w celu uzyskania przychodów oraz zachowania ich źródeł i związane były z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przemawia za tym także fakt, iż w chwili podjęcia prac nie były znane żadne okoliczności, które mogłyby wskazywać na to, iż implementacja systemów nie będzie ostatecznie sfinalizowana. Były to więc decyzje racjonalne w tamtych okolicznościach faktycznych. Tak samo racjonalną decyzję będzie wycofanie się z dalszych prac nad systemami jeśli zakończenie prac nad nimi i wdrożenie ich do połączonego podmiotu byłoby zbędnym dublowaniem kosztów z uwagi na fakt, że zostanie wybrany system drugiego podmiotu.

Przedstawione wyżej stanowisko Banku znajduje potwierdzenie m.in, w interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r. (znak: IPPB3/423-500/10-2/JG) oraz z dnia 3 lipca 2011 r. (znak: IPPB5/423-377/11-4/AM). Podkreśla to zwłaszcza stwierdzenie zawarte w drugiej z powyższych interpretacji:

„Jednakże wskazać należy, iż w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, w związku z planowanym zaprzestaniem prac nad systemem informatycznym, nie dojdzie do powstania wartości niematerialnej i prawnej podlegającej, zgodnie z art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji. A zatem wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż w tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego ponoszone przez Bank wydatki związane z budową systemu Profile, w przypadku rezygnacji z implementacji systemu spełniają przesłanki umożliwiające zliczenie wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Z uwagi na tożsamy charakter zaprzestania dalszego rozwoju systemu informatycznego z likwidacją istniejącej WNiP można przywołać interpretacje podatkowe potwierdzające, że możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej WNiP w okolicznościach gdy decyzję tą podjęto w sposób racjonalny. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 maja 2011 r. (sygn. IPPB3/423-156/11-3/JG).

„Należy podkreślić, że aby można było zaliczyć nie zamortyzowaną część wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych do kosztów uzyskania przychodów Spółka musi udowodnić i udokumentować, że były one celowe z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, a odstąpienie od dotychczasowej części produkcji prowadzonej przy wykorzystaniu Praw ochronnych winno mieć uzasadnione podstawy.”

Podobne stanowisko zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-1077/12/AK) czy też Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2011 r. (sygn. IPPB3/423-156/11-3/JG).

Wnioskodawca jest świadomy faktu, iż powyższe stanowiska zostały wyrażone w odrębnym stanie faktycznym, jednak to co łączy te rodzaje spraw to fakt, iż we wszystkich tych przypadkach aby można było rozpoznać koszt podatkowy niezbędne jest ustalenie powiązania kosztu z przychodem bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, na co wskazuje m.in. racjonalność podjętej decyzji. Okoliczności te zaistniały w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy w przypadku rezygnacji z dalszych prac które miały w pierwotnym założeniu doprowadzić do powstania odrębnych WNiP, gdyż Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał ich do działalności operacyjnej z uwagi na nieprzydatność dla połączonego banku z uwagi na wybór systemu banku przejmowanego i w konsekwencji poniesione do tej pory nakłady na budowę nowych systemów informatycznych zostaną odniesione w koszty rachunkowe, Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości poniesionych dotychczas nakładów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.