Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-199/13-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-10
Teza: W zakresie stawki podatku VAT oraz rozliczenia usługi przewozu osób wykonywanej przez biuro Wnioskodawcy w ramach ceny pobranej od turysty z tytułu świadczonej na jego rzecz usługi turystycznej.
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; turystyka; usługi-usługi turystyczne; usługi-usługi własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu 12 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT oraz rozliczenia usługi przewozu osób wykonywanej przez biuro Wnioskodawcy w ramach ceny pobranej od turysty z tytułu świadczonej na jego rzecz usługi turystycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT oraz rozliczenia usługi przewozu osób wykonywanej przez biuro Wnioskodawcy w ramach ceny pobranej od turysty z tytułu świadczonej na jego rzecz usługi turystycznej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz przeformułowanie pytania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest organizatorem turystyki, świadczy usługi dla bezpośredniej korzyści turysty nabywając od innych podatników między innymi świadczenia noclegowe i żywieniowe. Transport wykonuje własnymi autokarami.

Według dotychczasowych interpretacji transport turystów własnymi środkami transportu w ramach jednej imprezy turystycznej opodatkowany jest 23% stawką VAT. W ubiegłym roku Europejski Trybunał Sprawiedliwości UE zajmował się rozliczeniem usług świadczonych przez polskie biura podróży i orzekł, że własny transport osób stanowiący element składowy usługi turystycznej świadczonej po ryczałtowej cenie nie podlega szczegółowej procedurze opodatkowania. W uzasadnieniu ETS pisze, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do usługi transportowej obniżoną stawkę VAT (w tym Polska) to będzie ona miała zastosowanie.

Wnioskodawca wskazał, iż własne usługi przewozu osób stanowiące element składowy świadczonej usługi turystycznej turystom przez Jego biuro za cenę ryczałtową, powinny być opodatkowane obniżoną stawką VAT tj. 8% co potwierdza art. 98 dyrektywy „jeśli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę VAT dla usługi przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do usług własnych biura podróży”.

Jednocześnie Zainteresowany wskazał, iż zgodnie z przepisami ustawy VAT, podstawą opodatkowania przy wykonaniu usługi turystycznej jest marża, którą należy rozliczyć wg szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki – art. 119 ustawy.

W przypadku świadczenia przez biuro Wnioskodawcy we własnym zakresie transportu osób autokarami tzw. usługi własne, które wchodzą w skład usługi turystyki, podlegają opodatkowaniu stawką 8% - art. 41 pkt 2 załącznik nr 3 poz. 157 oraz art. 306-310 dyrektywy o podatku VAT.

Czy przedstawiony sposób dotyczący rozliczenia podatku VAT za imprezę turystyczną w szczególności rozliczenia podatku VAT od transportu osób własnym transportem autokarowym w ramach imprezy turystycznej jest prawidłowy?

W piśmie z dnia 15 maja 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Jest czynnym podatnikiem podatku VAT, nr identyfikacji podatkowej
2.  Jest organizatorem imprez turystycznych i działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Firma Wnioskodawcy jest zaewidencjonowana w Centralnym Rejestrze Organizatorów i Pośredników Turystycznych pod nr…, a w rejestrze Marszałka Województwa pod nr….
3.  Klasyfikacja dotycząca przewozu osób PKWiU: 49.39.32.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 maja 2013 r.).

Czy biuro Wnioskodawcy (w myśl wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 25 października 2012 r. ) jako organizator imprez turystycznych, których elementem składowym jest transport osób własnymi autokarami, tzw. usługi własne, które wchodzą w skład kompleksowej usługi turystyki, może stosować stawkę preferencyjną VAT przy usłudze transportowej – 8% (art. 41 pkt 2 załącznik nr 3 poz. 157 oraz art. 306-310 dyrektywy o podatku VAT)? Czy przedstawiony sposób dotyczący rozliczenia podatku VAT od transportu własnymi autokarami w ramach imprezy turystycznej jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, biuro świadcząc usługi dla bezpośredniej korzyści turystów nabywa towary i usługi od innych podatników tj. wyżywienie, hotel, a transport wykonuje własnymi autokarami. W związku z wyrokiem ETS, zdaniem Zainteresowanego, wyliczałby marżę wg poniższej metody:

*   nabyte towary i usługi od innych podatników VAT dla bezpośredniej korzyści turysty ewidencjonował wg art. 119 ust. 3a i ust. 4,

*   usługa własna świadczona we własnym zakresie dla bezpośredniej korzyści turystów byłaby ewidencjonowana oddzielnie. Wnioskodawca odrębnie ustalałby podstawę opodatkowania i naliczałby podatek należny za odcinek krajowy 8% VAT, a odcinek zagraniczny nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym przypadku przy zakupie towarów i usług na rzecz wykonania usługi transportu osób własnym transportem autokarowym jak zakup paliwa, opłaty drogowe występujący w nich VAT naliczony podlegałby odliczeniu od podatku należnego. Od wpłat na konto danej imprezy od turystów, zdaniem Wnioskodawcy, odjąłby kwoty poniesionych usług obcych jak i usług własnych (transport osób) otrzymując kwotę uzyskanej marży, w której byłby zawarty VAT w wysokości 23%. Z ostatecznego rozliczenia VAT należny wystąpiłby od wyliczonej marży jak też od usługi transportowej własnej - własnym taborem autokarowym.

Czy tak przedstawiony sposób rozliczenia podatku VAT za imprezę turystyczną a w szczególności rozliczenie podatku VAT od transportu osób własnym transportem w ramach imprezy turystycznej jest prawidłowy?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Przepis art. 41 ust. 2 ustawy określa, iż dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Z kolei, jak wynika z załącznika nr 3 do ustawy, obniżoną 8% stawką podatku objęto w poz. 155 usługi transportu lądowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego (PKWiU 49.31). Natomiast w poz. 157 tego załącznika wskazano pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (PKWiU 49.39).

Zaznaczyć także należy, iż w ustawie o podatku od towarów i usług, jak też w przepisach wykonawczych do niej, nie wymieniono usług turystyki, jako usług, dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku. W związku z powyższym usługi turystyki opodatkowane są, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, 23% stawką podatku.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jednakże na mocy art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1 – w oparciu o art. 119 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie;

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składniki usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Zgodnie z art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  (uchylony);
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
4.  (uchylony).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty – art. 119 ust. 3a ustawy.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Wskazać tutaj należy, iż podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

W myśl art. 119 ust. 5 ustawy, w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej Zainteresowanego, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest organizatorem turystyki, świadczy usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, nabywając od innych podatników między innymi świadczenia noclegowe i żywieniowe. Transport wykonuje własnymi autokarami. Wnioskodawca wskazał, że będąc organizatorem imprez turystycznych działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Klasyfikacja dotycząca przewozu osób PKWiU - 49.39.32.0.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty.

Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S. Wołejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wołejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Natomiast, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268, z późn. zm.), przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Natomiast impreza turystyczna to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu (art. 3 pkt 2). Turysta na mocy ww. ustawy to osoba, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc (art. 3 pkt 9).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem, usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, stwierdzić należy, iż procedura opodatkowania biur podróży jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności biur podróży i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy, państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, zgodnie z niniejszym rozdziałem, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Jak już wyżej wskazano, transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (art. 307 Dyrektywy).

Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy, w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, iż „głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C 308/96 i C 94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C 163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14)”.

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C 74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. Nie ma przy tym znaczenia, iż własne usługi przewozu są niezbędne do świadczenia podróżnym całościowych usług turystycznych przez biuro podróży. Niezależnie bowiem od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element „pojedynczej usługi” w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób.

W wyroku w sprawie C-557/11 Trybunał wskazał także, iż „własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży”.

Z uwagi na powyższe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie szczególna procedura opodatkowania biur podróży będzie miała zastosowanie tylko do świadczeń noclegowych i żywieniowych, nabywanych przez Wnioskodawcę od innych podatników przy świadczeniu usług dla bezpośredniej korzyści turystów. Tej procedurze nie będą podlegały zatem własne usługi przewozu osób świadczone przez Zainteresowanego. W konsekwencji, w przypadku tego typu usług należy stosować ogólne zasady w zakresie określenia podstawy opodatkowania oraz w zakresie pozostałych zasad obliczania podatku VAT. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje obniżoną stawkę podatku w wysokości 8% dla usług transportu pasażerskiego (PKWiU 49.39).

Uwzględniając powyższe oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż własna usługa przewozu osób wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach ceny pobranej od turysty z tytułu wykonania na jego rzecz usługi turystycznej będzie podlegać opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku właściwą dla usługi przewozu osób, w przypadku gdy – co wynika z wniosku – świadczone usługi własne sklasyfikowane będą pod symbolem PKWiU 49.39 jako pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany, wskazany pod pozycją 157 załącznika nr 3 do ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca będzie świadczył ww. usługi transportu osób własnym autokarem na terenie Unii Europejskiej lub poza nią, winien mieć na uwadze art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Tym samym opodatkowaniu w kraju podlegać będzie usługa transportu pasażerskiego dotycząca odcinka trasy pokonanego na terytorium Polski, natomiast odcinek poza terytorium Polski nie będzie podlegał opodatkowaniu w kraju.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania przedstawionego w poz. 69 wniosku ORD-IN) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w tym w szczególności kwestie poruszone we własnym stanowisku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.