Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.862.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-04
Teza: opodatkowania wpłat mieszkańców za przyłączenie do sieci kanalizacyjnej, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na inwestycję pn. „…” za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach transakcji zewnętrznych oraz w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (transakcje zewnętrzne i na potrzeby własne)
Słowa kluczowe: abolicja; infrastruktura; metoda; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; współczynnik; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2020 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wpłat mieszkańców za przyłączenie do sieci kanalizacyjnej,

*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na inwestycję pn. „…” za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach transakcji zewnętrznych oraz w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (transakcje zewnętrzne i na potrzeby własne)

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wpłat mieszkańców za przyłączenie do sieci kanalizacyjnej,

*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na inwestycję pn. „…” za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzanych w ramach transakcji zewnętrznych oraz w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (transakcje zewnętrzne i na potrzeby własne).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 lutego 2020 r. (data wpływu) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności w zakresie kanalizacji (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Począwszy od 1 stycznia 2017 r., Gmina oraz jej jednostki budżetowe występują jako jeden podatnik podatku VAT, zgodnie z ustawą z dnia 05 września 2016 roku o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U.2016.1454). W tym zakresie Gmina traktuje wewnętrzne rozliczenia pomiędzy urzędem Gminy oraz jednostkami oraz pomiędzy samymi jednostkami jako zdarzenia niepodlegające ustawie o VAT na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT.

Gmina realizuje projekt „…” dla operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” w ramach działania „Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich”, objętego PROW na lata 2014-2020, który został złożony w Urzędzie Marszałkowskim.

W ramach projektu Gmina zbuduje hybrydowaną hydrofitową oczyszczalnię ścieków 3,73 km sieci kanalizacji sanitarnej z 3 przepompowniami i 47 szt. przyłączy kanalizacyjnych.

Czynności wykonywane podczas realizacji działania to koszty związane z:

*   robotami ziemnymi;

*   robotami instalacyjnymi;

*   przyłączem kanalizacji sanitarnej (47 szt.);

*   budową hybrydowej hydrofitowej oczyszczalni ścieków (branża budowlana, sanitarna, elektryczna);

*   obsługą geodezyjną;

*   opracowaniem map do celów projektowych;

*   opracowaniem dokumentacji technicznej;

*   usługą inspektora nadzoru.

Projekt jest finansowany ze środków PROW na lata 2014-2020 (63,63% kosztów), środków własnych Gminy (26,27% kosztów) oraz ze środków 47 uczestników projektu, do których nieruchomości zostaną podłączone przyłącza (0,10%).

Wszystkie faktury, dokumentujące wydatki poniesione w ramach projektu zostaną wystawione na Gminę. Ubiegając się o dofinansowanie Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego projektu.

Po zakończonym projekcie Gmina będzie ponosić koszty utrzymania i eksploatacji sieci kanalizacyjnej. Oczyszczalnia ścieków wraz z siecią kanalizacyjną będzie własnością Gminy i zostanie wpisana do ewidencji środków trwałych, natomiast przyłącze kanalizacyjne do nieruchomości będzie własnością posiadacza nieruchomości.

Po podpisaniu przez Gminę umowy o dofinansowanie projektu z Urzędem Marszałkowskim, sporządzone zostaną kolejne umowy, określające zasady rozliczeń finansowych, wynikające z instalacji przyłączy do posesji mieszkańca. Każdy uczestnik projektu zobowiązał się do partycypacji w kosztach budowy przyłącza w wysokości 100% kosztów niekwalifikowanych tj. nieobjętych dofinansowaniem w wysokości przypadającej na jego nieruchomość. Wpłaty z tego tytułu zostaną wpłacone na rachunek bankowy Gminy na podstawie podpisanej umowy. Podpisanie umowy o przyłączenie i opłacenie stosownej opłaty z tego tytułu było warunkiem koniecznym do faktycznego przyłączenia mieszkańca do sieci kanalizacyjnej i tym samym do oczyszczalni.

Niezależnie od powyższego, po przyłączeniu mieszkańca do infrastruktury zostanie z nim zawarta umowa o odprowadzenie ścieków. Umowa zostanie zawarta pomiędzy mieszkańcem a Gminą. Z tytułu faktycznego zużycia wody (odebranych ścieków) Gmina naliczy na rzecz mieszkańca opłaty, które będą ujmowane w rejestrze sprzedaży Gminy oraz będzie odprowadzany z tego tytułu podatek należny VAT.

Realizując usługę budowy oczyszczalni, nitek kanalizacyjnych, ale i budowę przyłączy, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które na jej zlecenie będą wykonywały przyłącze. Firmy te są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadać umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy.

Gmina na rzecz mieszkańca wykona przyłącza kanalizacji sanitarnej, za pomocą usługi nabytej od podwykonawcy. Pracownicy Urzędu Gminy w ramach własnych obowiązków będą sprawowali bieżący nadzór nad przebiegiem wyżej wymienionych prac. Gmina będzie upoważniona do przeprowadzenia odbioru końcowego prac inwestycyjnych i podpisania protokołu końcowego.

Przyłącza (od budynku do studzienki), o których mowa w interpretacji, będą przyłączami, których realizacja, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2007 r., poz. 328), należy do osoby ubiegającej się o przyłączenie do sieci.

W zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji, wskazując w nim, że do inwestycji opisanej powyżej nie będą podłączone żadne jednostki budżetowe czy zakłady budżetowe Gminy ani też sam urząd Gminy. Gmina wskazała również, że w tym zakresie inwestycja nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz jednostek własnych Gminy (usług wewnętrznych), które podlegałyby wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT.

W zakresie tym Gmina otrzymała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.163.2017.2.SM.

Obecnie Gmina podjęła decyzję o podłączeniu do inwestycji opisanej powyżej ogólnodostępnych toalet publicznych, które są zarządzane przez Gminę. Toalety te będą udostępniane nieodpłatnie. Dodatkowo do inwestycji zostanie podłączony Ośrodek Wypoczynkowy, który stanowi gminny obiekt publiczny.

Żaden z elementów inwestycji w dniu zadawania niniejszych pytań nie został jeszcze zakończony (prace budowlane nadal trwają), jak i żaden nie został oddany do użytkowania. Gmina nie dokonała odliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji.

W związku z tym, że przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Gmina dokonała kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć, na podstawie danych za 2018 r.

Prewspółczynnik ten, został obliczony w oparciu o wzór:

X = ( Z/Z+W) x 100%

gdzie:

X – prewspółczynnik,

Z – ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,

W – ilość metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji wewnętrznych niepodlegających VAT.

Prewspółczynnik obliczony na podstawie powyższego wzoru, według danych za 2018 r., wyniósł 88%.

Gmina wskazuje również, że na dzień zadawania pytań, objętych niniejszym wnioskiem prewspółczynnik według danych za 2019 r. oparty o kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć nie jest znany.

W uzupełnieniu wniosku, na następujące pytania Organu:

1.  W jakich okresach ponoszono wydatki inwestycyjne objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nr 2?
2.  Z których dokładnie okresów i dlaczego Wnioskodawca przyjmuje dane do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu przedstawionego we wniosku, w celu ustalenia kwot podatku VAT podlegających odliczeniu?
3.  Należy wskazać konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).
4.  Należy przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.
5.  Jakie czynności są/będą przez Wnioskodawcę wykonywane za pośrednictwem jednostek organizacyjnych do których dostarczana jest woda przy pomocy infrastruktury objętej zakresem wniosku:
    1.  opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
    2.  zwolnione od podatku od towarów i usług,
    3.  niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?Należy wskazać odrębnie dla każdej jednostki.
6.  Czy przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?
7.  W sytuacji, gdy przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
8.  Czy przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku w ramach działalności gospodarczej jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?
9.  W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku jest/będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Wnioskodawca ma/będzie miał obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?
10.  Czy w miejscu ujęcia odprowadzonych ścieków do oczyszczalni znajdują się wodomierze/aparatura pomiarowa umożliwiające/umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków?
11.  Czy każde odprowadzenie ścieków (odprowadzanych od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych) jest opomiarowane aparaturą pomiarową (wodomierze)? Jeżeli, nie to należy wskazać według jakiej metody/jakiego sposobu Wnioskodawca dokonuje wyliczenia ilości odprowadzanych ścieków do odbiorów zewnętrznych oraz do odbiorców wewnętrznych?
12.  Należy wskazać, w jaki sposób Wnioskodawca oblicza ilość odebranych ścieków od podmiotów trzecich, od jednostek organizacyjnych Gminy, oraz ilość ścieków ogółem? Należy wskazać odrębnie dla podmiotów trzecich, jednostek organizacyjnych Gminy, oraz ścieków ogółem.
13.  Należy wskazać czy aparatura pomiarowa, przy użyciu której Wnioskodawca dokonuje pomiaru odbieranych ścieków, spełnia wymagane warunki techniczne, tj. czy posiada stosowne atesty, czy jest dopuszczona do użytkowania.
14.  Należy wskazać czy aparatura pomiarowa, przy użyciu której Wnioskodawca dokonuje pomiaru odbieranych ścieków umożliwia dokładny pomiar odbieranych ścieków dla poszczególnych odbiorców?
15.  Proszę podać przesłanki, jakimi kierował się Wnioskodawca, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest/będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć?
16.  Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?
17.  Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
18.  Należy wskazać przesłanki potwierdzające ocenę Wnioskodawcy, że sposób określenia proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?
19.  Należy wskazać czy wydatki inwestycyjne objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nr 2 są/będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną oraz czy stanowią wydatki związane z budową/modernizacją sieci kanalizacyjnej czy również inne wydatki inwestycyjne – jeśli tak to należy wskazać jakie?

Wnioskodawca wskazał, iż:

Ad 1.

Wydatki inwestycyjne ponoszone były od 2016 r. do chwili obecnej. Planowane zakończenie ponoszenia wydatków inwestycyjnych to czerwiec 2020 r.

Ad 2.

Gmina do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu przedstawionego we wniosku, w celu ustalenia kwot podatku VAT podlegającego odliczeniu, przyjęła dane za 2018 r. Gmina przyjęła dane z 2018 r. z uwagi na fakt, że wniosek o wydanie interpretacji został złożony w grudniu 2019 r., w okresie tym Gmina nie dysponowała pełnymi danymi za 2019 r., a więc nie mogła przedstawić prewspółczynnika według danych za 2019 r.

Ad 3.

*   roczny obrót z działalności gospodarczej = x zł;

*   dochody wykonane urzędu = x zł;

*   dochody wykonane JST = x zł;

*   odsetki od środków na rachunkach bankowych = 0,00 zł;

*   odsetki od udzielonych pożyczek i od posiadanych papierów wartościowych = 0,00 zł;

*   dywidendy z tytułu posiadanych praw majątkowych, spadki, zapisy i darowizny w postaci pieniężnej na rzecz jednostek sektora finansów publicznych = 0,00 zł;

*   zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy = 0,00 zł;

*   dochody wykonane jednostek budżetowych = x zł;

*   odszkodowania należne JST, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT = x zł;

*   środki (dotacje) przekazywane do innych podmiotów, celem realizacji przez nie zadań jst = x zł;

Ad 4.

1.  Prewspółczynnik wyliczony według klucza metrażowego = 88%

Wzór według klucza metrażowego:

X = ( Z/Z+W) x 100%

gdzie:

X – prewspółczynnik,

Z – ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT,

W – ilość metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji wewnętrznych niepodlegających VAT.

Prewspółczynnik indywidualny według klucza metrażowego został skalkulowany na podstawie ilości odprowadzonych ścieków w 2018 r.

1.  Prewspółczynnik zgodnie z treścią rozporządzenia = 50%

Wzór z rozporządzenia w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego:

X = A x 100 / Dujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej;

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej;

Dujst – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Prewspółczynnik zgodnie z treścią rozporządzenia został skalkulowany na podstawie danych z 2018 r.

Ad 5.

Przedmiotowy wniosek dotyczy budowy hybrydowej hydrofitowej oczyszczalni ścieków wraz z kanalizacją. W związku z tym, odpowiedź na powyższe pytanie będzie się odnosić do odprowadzania ścieków, a nie dostarczania wody.

Przy pomocy infrastruktury objętej zakresem wniosku za pośrednictwem jednostek organizacyjnych będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (gminny obiekt publiczny Ośrodek Wypoczynkowy oraz publiczne toalety).

Ad 6.

Tak, przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 7.

Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 8.

Nie, przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku w ramach działalności gospodarczej nie będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT.

Ad 9.

Przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku nie będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT.

Ad 10.

W miejscu ujęcia odprowadzonych ścieków do oczyszczalni znajdują się wodomierze/aparatura pomiarowa umożliwiające/umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków.

Ad 11.

Tak, każde odprowadzenie ścieków (odprowadzanych od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych) jest opomiarowane aparaturą pomiarową (wodomierze).

Ad 12.

Ilość odebranych ścieków od podmiotów trzecich będzie obliczana w oparciu o wskazania wodomierzy.

Ilość odebranych ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy będzie obliczana w oparciu o przepływomierz ultradźwiękowy, który umożliwi pomiar ilości ścieków dopływających, przy stacji zlewnej ścieków (surowych dowożonych) również będzie zamontowany przepływomierz ultradźwiękowy.

Ilość ścieków ogółem zostanie obliczona poprzez zsumowanie ilości ścieków odebranych od podmiotów trzecich oraz jednostek organizacyjnych Gminy.

Ad 13.

Tak, aparatura pomiarowa, przy użyciu której Gmina dokonuje pomiaru odebranych ścieków, spełnia wymagane warunki techniczne, tj. posiada stosowne atesty, jest dopuszczona do użytkowania.

Ad 14.

Tak, aparatura pomiarowa, przy użyciu której Wnioskodawca dokonuje pomiaru odbieranych ścieków, umożliwia dokładny pomiar odbieranych ścieków dla poszczególnych odbiorców.

Ad 15.

Gmina uznając, że wskazany we Wniosku sposób określenia proporcji jest/będzie najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

*   zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2h ustawy o VAT „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy Rozporządzenia, uzna, że wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Przepis ten pozwala podatnikowi na autonomiczne uznanie, czy wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jeśli odpowiedź na tak zadane pytanie jest negatywna, wówczas podatnik uprawniony jest do zastosowania ustalonego przez siebie prewspółczynnika indywidualnego.

W przypadku działalności w zakresie działalności kanalizacyjnej, mamy do czynienia z sytuacją całkowicie odmienną od tej, na potrzeby której przepisy Rozporządzenia zostały ukształtowane. Specyfika tej działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT, bowiem w głównej mierze jest to działalność gospodarcza, natomiast w niewielkim tylko zakresie podejmowane są czynności w celach innych, niż gospodarczy.

Zdaniem Gminy to właśnie przedstawiony przez Gminę sposób odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę (i jej jednostki organizacyjne) działalności i dokonywanych przez nią nabyć. W odniesieniu do działalności kanalizacyjnej klucz podziału został określony jako pre-proporcja metrażowa, polegająca na określeniu prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych, podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT). Skoro Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilość metrów sześciennych ścieków, to jest to najbardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

System odliczeń – jak wielokrotnie podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. m.in. wyrok z 21 marca 2018 r., C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) – ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Powszechnie zatem przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Pogląd o prawidłowości stosowania przez Gminy prewspółczynnika indywidualnego ugruntował się w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, a jako przykłady Gmina pragnie wskazać:

1.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 654/19;
2.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 września 2019 r., sygn. I FSK 1230/17;
3.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2019 r., sygn. I FSK 732/18;
4.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2019 r., sygn. I FSK 388/18;
5.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2019 r., sygn. I FSK 448/19;
6.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 1166/18;
7.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 347/18;
8.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 2118/18;
9.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 1971/18;
10.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 2220/18;
11.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18;
12.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18;
13.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 411/18;
14.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1662/18;
15.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 444/18;
16.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK795/18;
17.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 715/18;
18.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18;
19.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 425/18;
20.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1532/18;
21.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 794/18;
22.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18.

Prawo do zastosowania indywidualnego prewspółczynnika potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.;

1.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.599.2019.3.AW;
2.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.590.2019.2.WB;
3.  Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.72.2019.8.AS;
4.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.401.2019.2.NK
5.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.201.2019.2.SS;
6.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.254.2019.4.AKR;
7.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.230.2019.3.AS;
8.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.192.2019.2.MD (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
9.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.183.2019.4.OS (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
10.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.302.2019.2.AS;
11.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.179.2019.4.ALN (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
12.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1 -1.4012.373.2019.1.KM;
13.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.260.2019.4.AS;
14.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.245.2019.2.MN;
15.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.191.2019.2.AZ (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
16.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.284.2019.2.WB;
17.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1 -1.4012.244.2019.3.IK (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
18.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.110.2019.2.AP (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
19.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.157.2019.2.MGO (interpretacja zmieniona po wyroku WSA);
20.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.249.2019.1.ASZ;
21.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.702.2017.10.HW (interpretacja zmieniona po wyroku NSA).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych przez nią nabyć.

Ad 16.

Tak, zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Ad 17

Tak, zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 18.

Przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Tymczasem w przypadku działalności w zakresie działalności gospodarczej związanej z działalnością w zakresie kanalizacji, mamy do czynienia z sytuacją całkowicie odmienną od tej, na potrzeby której przepisy Rozporządzenia zostały ukształtowane. Specyfika tej działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT, bowiem w głównej mierze jest to działalność gospodarcza, natomiast w niewielkim tylko zakresie podejmowane są czynności w celach innych, niż gospodarczy.

System odliczeń – jak wielokrotnie podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. m.in. wyrok z 21 marca 2018 r., C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) – ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Powszechnie zatem przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Ad 19.

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nr 2 są/będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną. Wydatki inwestycyjne stanowią wydatki, związane z budową sieci kanalizacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłaty za przyłączenie do sieci mieszkańców, na podstawie zawartych umów, powinny być opodatkowane podatkiem VAT?
2.  Czy Gmina ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na przedmiotową inwestycję za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Opłaty za przyłączenie do sieci mieszkańców, na podstawie zawartych umów, powinny być opodatkowane podatkiem VAT.
2.  Gmina ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na przedmiotową inwestycję za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).

UZASADNIENIE

Ad 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W ramach umów, które będą zawierane z mieszkańcami na wybudowanie przyłącza na gruncie, mieszkaniec zobowiąże się względem Gminy do wniesienia opłaty z tytułu wykonania takiej usługi, a w zamian Gmina wybuduje na gruncie należącym do mieszkańca przyłącze kanalizacyjne łączące nieruchomość z siecią kanalizacyjną i oczyszczalnią.

Wpłaty mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie, które mieszkańcy zapłacą za wykonaną usługę. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie powoduje rozwiązanie umowy i eliminuje mieszkańców z udziału w projekcie. Umowy mają charakter zobowiązaniowy przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności ma charakter bezpośredni i płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Gminę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na budowę przyłączy oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektu.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy o wybudowanie przyłączy kanalizacyjnych powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Ad 2)

Podstawowe zasady odliczenia reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym – w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U z 2015 r., poz. 2193, zwane dalej: „Rozporządzeniem”).

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W ocenie Gminy, przytoczone wyżej przepisy nie wymagają od podatnika stosowania wyłącznie jednego sposobu określenia proporcji określonego w Rozporządzeniu. Wręcz przeciwnie, wskazanie przez ustawodawcę, że sposób określenia proporcji ma w jak najwyższym stopniu odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a przy tym uzależnienie, w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wysokości odliczenia od zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, przesądza o tym, że w zależności od tego, w jakiej sferze działalność podatnika jest realizowana, właściwym jest zastosowanie odrębnych sposobów określenia proporcji. Zakres wykorzystania towarów i usług może być różny w odniesieniu do poszczególnych kategorii wydatków oraz obszarów działalności podatnika. Mając zatem na uwadze, że zakres odliczenia powinien jak najbardziej odpowiadać wykorzystaniu danych wydatków do działalności gospodarczej, w ocenie Gminy zasadne i pożądane jest odrębne ustalenie sposobów określenia proporcji, stosownie do stopni wykorzystania poszczególnych wydatków do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem indywidualnie ustalonego prewspółczynnika metrażowego. W ocenie Gminy przysługuje jej prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT, dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą, według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych odbieranych ścieków od mieszkańców (czynności opodatkowane VAT) w całkowitej ilości metrów sześciennych odbieranych ścieków (zarówno od mieszkańców jak i od jednostek budżetowych Gminy i Urzędu Gminy).

Gmina jest w stanie określić udział liczby metrów sześciennych odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych w całkowitej ilości metrów sześciennych odbieranych ścieków (zarówno od podmiotów zewnętrznych jak i podmiotów wewnętrznych tj. jednostek budżetowych Gminy i Urzędu Gminy) i jej zdaniem ma prawo zastosować tak ustalony prewspółczynnik indywidualny z pominięciem przepisów Rozporządzenia, które nie są adekwatne do rodzaju działalności Gminy w zakresie gospodarki ściekowej i nie spełniają przesłanek określonych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2h ustawy o VAT „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy Rozporządzenia, uzna, że wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Przepis ten pozwala podatnikowi na autonomiczne uznanie, czy wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jeśli odpowiedź na tak zadane pytanie jest negatywna, wówczas podatnik uprawniony jest do zastosowania ustalonego przez siebie prewspółczynnika indywidualnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT, dlatego też sposób określenia proporcji powinien prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia tego, w jaki sposób zakupy służące całości jego aktywności służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu, a w jaki sposób – pozostałemu rodzajowi sprzedaży.

System odliczeń – jak wielokrotnie podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. m.in. wyrok z 21 marca 2018 r., C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) – ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Powszechnie zatem przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Działalność jednostek samorządu terytorialnego w zakresie gospodarki kanalizacyjnej jest działalnością specyficzną i wyjątkową w kontekście całokształtu funkcjonowania Gminy, a zatem metoda kalkulacji prewspółczynnika ustalona Rozporządzeniem (która bardzo duże nakłady inwestycyjne, wykorzystywane w przeważającej części do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nakazuje sprowadzać do wspólnego mianownika jednocześnie z innymi czynnościami i działalnościami Gminy, również tymi, do których z uwagi na ich charakter nie stosuje się przepisów ustawy o VAT) nie będzie bardziej reprezentatywna, niż prewspółczynnik indywidualny ustalony przez Gminę dla tej konkretnej działalności, uwzględniający jej specyfikę.

Przyjęta w Rozporządzeniu wykonawczym metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach:

1.  po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego.
2.  po drugie, przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Tymczasem w przypadku działalności w zakresie gospodarki kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją całkowicie odmienną od tej, na potrzeby której przepisy Rozporządzenia zostały ukształtowane. Specyfika działalności kanalizacyjnej przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT, bowiem w głównej mierze jest to działalność gospodarcza, natomiast w niewielkim tylko zakresie podejmowane są czynności w celach innych, niż gospodarczy.

Uwzględniając zatem powyższe uwagi, w szczególności brzmienie art. 86 ust. 2h w związku z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT należy wskazać, że prewspółczynnik metrażowy ustalony przez Gminę jest bardziej reprezentatywny, niż prewspółczynnik określony w Rozporządzeniu.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (sprzedaż usług odbioru ścieków od podmiotów zewnętrznych), co pozwoli jej na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków związanych z infrastrukturą i zachowanie zasady neutralności VAT, a w konsekwencji na ustalenie prawidłowej kwoty podatku VAT naliczonego podlegającej odliczeniu.

Gmina nie zna bardziej adekwatnego i odpowiadającego specyfice działalności Gminy w zakresie gospodarki kanalizacyjnej sposobu kalkulacji prewspółczynnika, niż prewspółczynnik oparty na ilości metrów sześciennych odebranych ścieków.

W rezultacie, skoro Gmina jest w stanie określić udział liczby metrów sześciennych odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych w całkowitej ilości metrów sześciennych odbieranych ścieków (zarówno od podmiotów zewnętrznych jak i wewnętrznych, tj. jednostek budżetowych Gminy i Urzędu Gminy), to metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (sprzedaż usług odbioru ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych).

Pogląd o prawidłowości stosowania przez Gminy prewspółczynnika metrażowego w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej ugruntował się w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, a jako przykłady Gmina pragnie wskazać:

1.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 2118/18;
2.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 1971/18;
3.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 2220/18;
4.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18;
5.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18;
6.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 411/18;
7.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1662/18;
8.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 444/18;
9.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 795/18;
10.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 715/18;
11.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18;
12.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 425/18;
13.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1532/18;
14.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 794/18;
15.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18.

Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na przedmiotową inwestycję za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być –zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilości metrów sześciennych odbieranych ścieków dla poszczególnych odbiorców (zewnętrznych i wewnętrznych). Służy w tym celu w szczególności odpowiednia aparatura pomiarowa (wodomierze).

Organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Gminę jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż obowiązek wykazania, że przyjęta przez Gminę metoda jest bardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, spoczywa na Wnioskodawcy. Natomiast organ w prowadzonym postępowaniu interpretacyjnym dokonuje jedynie oceny metody przedstawionej przez Gminę.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.